Tribunal: CARF
Processo: 10280.005517/2008-13
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SEMIRAMIS DE OLIVEIRA DURO
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2025-03-24
Data de publicação: 2025-06-27

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
RECURSO ESPECIAL. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA E DE DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL. NÃO CONHECIMENTO. ART. 118, § 6°, DO RICARF.
Não se conhece de Recurso Especial diante da ausência de similitude fática entre o acórdão recorrido e o acórdão paradigma, pois não resta demonstrada a divergência jurisprudencial suscitada.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10280.005517/2008-13
ACÓRDÃO
9303-016.676 – CSRF/3a TURMA
SESSÃO DE
28 de março de 2025
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
INTERESSADO
IMERYS RIO CAPIM CAULIM S/A
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
RECURSO ESPECIAL. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA E DE DIVERGÊNCIA
JURISPRUDENCIAL. NÃO CONHECIMENTO. ART. 118, § 6°, DO RICARF.
Não se conhece de Recurso Especial diante da ausência de similitude fática
entre o acórdão recorrido e o acórdão paradigma, pois não resta
demonstrada a divergência jurisprudencial suscitada.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do Recurso Especial.
Assinado Digitalmente
Semíramis de Oliveira Duro – Relatora
Assinado Digitalmente
Regis Xavier Holanda – Presidente
Participaram da sessão de julgamento os julgadores Rosaldo Trevisan, Semíramis de
Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisário, Dionisio Carvallhedo Barbosa,
Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green e Regis Xavier Holanda (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Especial interposto pela PGFN, ao amparo dos arts. 64, 67 e
seguintes, do Anexo II, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Fl. 646
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(RICARF), aprovado pela Portaria MF n° 343, de 9 de junho de 2015, em face do Acórdão de
Recurso Voluntário no 3402-010.422, de 26/04/2023, assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
APURAÇÃO DE CRÉDITOS. CONCEITO DE INSUMOS. PEÇAS E SERVIÇOS DE REPARO
E MANUTENÇÃO. ATIVO IMOBILIZADO. DEPRECIAÇÃO.
Resta pacificado neste Conselho o entendimento de que os custos incorridos com
peças e serviços de manutenção podem ser tratados como insumos, passíveis de
apuração de crédito, desde que não prolonguem a vida útil do bem em mais de
um ano; neste caso, os gastos com manutenção, reparos e substituição de peças
de um ativo que prolongam a vida útil do bem em prazo superior a um ano devem
ser ativados, apurando-se crédito sobre despesas de depreciação.
Devem ser registrados no ativo imobilizado os direitos que tenham por objeto
bens corpóreos (tangíveis) destinados à manutenção das atividades da companhia
ou da empresa ou exercidos com essa finalidade e que se espera utilizar por mais
de um ano, tais como móveis e utensílios, softwares, ferramentas, peças de
reposição, sobressalentes, obras civis, instalações, etc.
Os estoques mantidos pela empresa, representados por material de consumo
destinado à manutenção, como óleo, graxas etc., bem como ferramentas e peças
de pouca duração, que serão transformados em despesa do período ou custo de
outro produto, devem ser classificados no Ativo Circulante.
APURAÇÃO DE CRÉDITOS. ALUGUEL.
Para gerar crédito de COFINS, não se exige que os prédios, máquinas e
equipamentos locados sejam utilizados exclusivamente no processo produtivo,
mas sim nas atividades da empresa.
APURAÇÃO
DE
CRÉDITOS.
MONITORAMENTO
AMBIENTAL.
CUSTOS
DECORRENTES DE EXIGÊNCIA LEGAL.
Nos termos do REsp no 1.221.170/PR, a relevância, considerada como critério
definidor de insumo, é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre
o processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva, seja
por imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI, cuidados com
o meio ambiente, etc), distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência,
caracterizada pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço.
APURAÇÃO DE CRÉDITOS. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS SEMI-
ELABORADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. POSSIBILIDADE.
Utilizando-se do “teste da subtração”, proposto na orientação intermediária
adotada pelo STJ no REsp no 1.221.170/PR, constata-se que, sem a utilização de
serviço de transporte (frete), seria impossível prosseguir na atividade de
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produção, pois existem etapas que se realizam em ambientes fisicamente
separados. Da mesma forma, este serviço mostra-se imprescindível quando o
produtor, no exercício de sua liberdade de empreender, decide realizar alguma
etapa produtiva em estabelecimento de terceiros, a chamada “industrialização
por encomenda”.
O custo do transporte de mercadorias até o estabelecimento onde se dará a etapa
produtiva, seja ele próprio ou pertencente a terceiros, e do seu eventual retorno
devem gerar créditos das contribuições, não como o item “frete”, propriamente
dito, pois o legislador determinou que apenas o frete de vendas gera créditos,
mas como um serviço utilizado como insumo, com base no art. 3o, inciso II, da Lei
no 10.833/2003.
O creditamento referente ao frete entre estabelecimentos da mesma empresa de
produtos já acabados não é permitido pela legislação.
Consta do respectivo acórdão:
Acordam os membros do colegiado em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário da
seguinte forma: (1) por unanimidade de votos, em (1.1) rejeitar a preliminar de nulidade
do Despacho Decisório e, (1.2) no mérito, para reverter as glosas de créditos referentes a
(i) gás Acetileno, (ii) gás oxigênio, (iii) gás Argônio, (iv) Nitrogênio, (v) Hélio líquido, (vi)
Glutaraldeido, (vii) Solução tampão pH4, (viii) Tinta e cimentos, (ix) Equipamentos de
Proteção Individual, (x) Serviço de manutenção preventiva nos delaminadores e nos
sistemas tube press, (xi) Serviço de caldeiraria, (xii) Serviço de fabricação de conjunto de
peças, (xiii) Serviços de usinagem de peças de reposição, (xiv) Serviços de rebobinamento
de motores elétricos (retifica), (xv) Serviços de pintura industrial anticorrosiva e limpeza
mecânica, (xvi) Serviços de jateamento, (xvii) Manutenção elétrica e mecânica, (xviii)
locação de carretas, cavalos mecânicos, empilhadeiras e tratores, (xix) serviços de
manutenção e preservação ambiental, (xx) fretes comprovadamente utilizados na
movimentação entre estabelecimentos da empresa de produtos em elaboração, (xxi)
gasolina comum, (xxii) óleo diesel, (xxiii) panos multiuso, (xxiv) espátula, (xxv) martelo,
(xxvi) chave de fenda, (xxvii) alicate, (xxviii) pé de cabra, (xxix) disco de corte, (xxx) disco
lixa, (xxxi) sikadur, (xxxii) graxeiro, (xxxiii) mini extrator e (xxxiv) pneus das empilhadeiras.
Os Conselheiros Alexandre Freitas Costa, Marina Righi Rodrigues Lara, Carlos Frederico
Schwochow de Miranda e Cynthia Elena de Campos acompanharam o relator pelas
conclusões com relação ao item “gás freon”, tendo em vista a falta de provas no presente
processo; (2) por maioria de votos, para manter a glosa de créditos em relação ao valor do
ICMS Substituição Tributária (ICMS-ST). Vencidos os Conselheiros Alexandre Freitas Costa,
Marina Righi Rodrigues Lara e Cynthia Elena de Campos, que revertiam a glosa sobre este
item; e (3) pelo voto de qualidade, para manter a glosa de créditos em relação aos itens
de serviços de construção civil. Vencidos os Conselheiros Alexandre Freitas Costa, Marina
Righi Rodrigues Lara, Carlos Frederico Schwochow de Miranda e Cynthia Elena de Campos,
que revertiam a glosa sobre este item.
RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL
A Fazenda Nacional suscita divergência jurisprudencial de interpretação do art. 3°, II
e IV, das Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003, em relação a:
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(i) Créditos de frete na transferência de produtos semielaborados (em elaboração)
entre estabelecimentos da empresa, indicando como paradigma o acórdão n° 3801-002.668:
Acórdão paradigma no 3801-002.668
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2004 a 31/12/2007
(...)
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE. TRANSFERÊNCIAS INTERNAS
DE MERCADORIAS. INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA DAS OPERAÇÕES DE
VENDA. IMPOSSIBILIDADE.
Os valores relativos aos gastos com frete somente geram direito de descontar
créditos da contribuição não cumulativa se associados diretamente à operação de
vendas das mercadorias e arcados pelo vendedor.
(ii) Locação de equipamentos – prédios, máquinas e equipamentos locados usados
nas atividades da empresa, indicando como paradigma o acórdão n° 3302-002.780:
Acórdão paradigma no 3302-002.780
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2008 a 30/09/2009
(...)
DESPESAS COM ALUGUEL DE VEÍCULOS. IMPOSSIBILIDADE DE CRÉDITO.
Na apuração do PIS e Cofins não cumulativos, é incabível o desconto de créditos
calculados em relação ao valor incorrido no mês relativo aos aluguéis de veículos,
posto não se confundir com o termo “máquinas” utilizados ao longo de toda
legislação.
O Despacho de Admissibilidade de e-fls. 615/621 deu seguimento parcial ao
Recurso Especial, apenas quanto à matéria (i).
Em relação aos “créditos de frete na transferência de produtos semielaborados (em
elaboração) entre estabelecimentos da empresa”, o r. Despacho consignou que:
Relativamente ao primeiro tema, vimos que o acórdão recorrido, tal como
sumarizado numa de suas ementas, embora tenha afastado o creditamento
quanto ao frete de produtos já acabados entre estabelecimentos da mesma
empresa, entendeu não haver óbice legal a sua apropriação quando o frete
referir-se à transferência de produtos semi-elaborados, o que divergiu do
Acórdão paradigma no 3801-002.668, segundo o qual não há créditos das
contribuições nas transferências internas de mercadorias (quanto a esta matéria,
não houve alteração pela CSRF; Acórdão no 9303-006.799).

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Já para a locação de equipamentos – prédios, máquinas e equipamentos locados
usados nas atividades da empresa, o r. Despacho entendeu não configurada a divergência:
Como visto, o Relator entendeu que, pela só descrição dos equipamentos, a sua
utilização na produção, não nos setores administrativo e de logística, era
evidente. Tratava-se de “serviço de aluguel de carreta prancha”, “serviço de
locação de cavalo mecânico com dois motores”, “serviço de locação de
empilhadeira” e “serviço de locação de trator esteira D50”.
O Acórdão paradigma no 3302-002.780, contudo, trata de “aluguel de veículos
utilizados nos deslocamentos de seus representantes comerciais”. Tais veículos
apresentam natureza e aplicação totalmente distintas dos equipamentos/veículos
sobre os quais restou reconhecido, no acórdão recorrido, o creditamento.
Não há aqui qualquer semelhança fática entre os acórdãos cotejados, o que
impede, no ponto, a comprovação da divergência.
Em contrarrazões, o Contribuinte sustenta a negativa de provimento do Recurso
Especial.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, Relatora.
O Recurso Especial é tempestivo. E, nos termos do art. 118 do RICARF, seu
cabimento está relacionado à demonstração de divergência jurisprudencial, com relação a
acórdão paradigma que, enfrentando questão fática semelhante, tenha dado à legislação
interpretação diversa.
A decisão recorrida foi prolatada em 26 de abril de 2023, tomando como conceito
de insumo aquele dado pelo STJ, no julgamento em recurso repetitivo, do REsp no 1.221.170/PR,
como se vê do voto condutor:
II.1 - DO DIREITO AO CREDITAMENTO DE INSUMOS
(...)
Essa matéria já foi levada ao Poder Judiciário e, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR,
conforme procedimento previsto para os Recursos Repetitivos, datado de 22/02/2018, o
Superior Tribunal de Justiça decidiu que o conceito de insumos no âmbito do PIS e da
COFINS deve se pautar pelos critérios da essencialidade e relevância dos produtos
adquiridos em face à atividade econômica desenvolvida pela empresa, nos seguintes
termos:
(...)
A partir do quanto decidido pelo STJ, observa-se que foi expressamente refutada a tese do
“conceito ampliado” de insumos, pelo qual todas as despesas que fossem importantes
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para o funcionamento da pessoa jurídica poderiam gerar crédito das contribuições, o que
teria como consequência sua equivalência às despesas dedutíveis para o IRPJ. Da mesma
forma, foi rejeitada a tese da Fazenda Nacional de aplicar o conceito de insumo do IPI
(orientação restritiva).
Prevaleceu a orientação intermediária, consistente em examinar, casuisticamente, se há
emprego direto ou indireto no processo produtivo ("teste de subtração"), prestigiando a
avaliação dos critérios da essencialidade (pertinência) e da relevância.
Deve ser destacado que toda a análise sobre os bens/serviços que podem gerar créditos
se refere à essencialidade e relevância destes dentro do processo produtivo, como
indicam os trechos acima destacados em negrito no Acórdão do STJ. Imaginar que
dispêndios fora deste pudessem gerar crédito significaria admitir que as aquisições para
setores administrativos, por exemplo, que também são essenciais e relevantes para
qualquer empresa, igualmente gerariam créditos.
(...)
De imediato se percebe a necessidade de delimitar o momento de início e fim do processo
produtivo, verificável casuisticamente, porém com possibilidade de apresentação de
alguns princípios gerais. Assim, em geral, o processo produtivo se inicia quando os
insumos que estavam estocados, em galpões de estocagem, silos ou tanques são
movimentados
para
sofrerem
transformações
físicas,
químicas,
ou
serem
agregados/montados a outros insumos, visando a obter um produto novo, objeto da
atividade do contribuinte.
Logo, até o momento em que estes insumos estão apenas armazenados, “aguardando”
para serem requisitados pelo setor de produção, seja em processos contínuos ou
processos “à batelada”, sem sofrerem qualquer tipo de ação física, química, ou de
montagem, preservando ainda as mesmas características físico-químicas de quando foram
adquiridos, não se deve considerar iniciado qualquer processo produtivo.
A contrario sensu, deve ser considerado finalizado o processo produtivo quando todas as
etapas necessárias à fabricação do produto final já tiverem ocorrido, estando este no
mesmo
estado
físico-químico
e
com
as
mesmas
características
de
apresentação/embalagem em que normalmente são comercializados.
Em razão desse conceito dado pelo STJ, reverteu as glosas dos fretes contratados
para o transporte de produtos em elaboração:
Logo, caso a lide verse sobre o transporte de produto já acabado, não há como
tratar este serviço como insumo do processo produtivo, tendo em vista que o
mesmo já se encontra encerrado.
Contudo, afirma o Recorrente que neste tópico não se analisa mais o frete de
produtos acabados, mas sim de produtos em elaboração, portanto inseridos no
processo produtivo, que ainda não se encontra finalizado. É direito do
contribuinte verificar qual a melhor forma de realizar sua atividade empresarial;
realizando todas as etapas do seu processo produtivo em um mesmo ambiente
físico, ou separando-as em unidades distintas, exigindo-se o transporte dos
produtos semielaborados entre elas.
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No presente caso, utilizando-se do “teste da subtração”, proposto na orientação
intermediária adotada pelo STJ no REsp no 1.221.170/PR, observo que sem a
utilização de serviço de transporte (frete), seria impossível prosseguir na atividade
de produção, pois existem etapas que se realizam em ambientes fisicamente
separados. Da mesma forma, este serviço mostra-se imprescindível quando o
produtor, no exercício de sua liberdade de empreender, decide realizar alguma
etapa produtiva em estabelecimento de terceiros, a chamada “industrialização
por encomenda”.
O custo do transporte de mercadorias até o estabelecimento onde se dará a etapa
produtiva, seja ele próprio ou pertencente a terceiros, e do seu eventual retorno
devem gerar créditos das contribuições, não como o item “frete”, propriamente
dito, pois o legislador determinou que apenas o frete de vendas gera créditos,
mas como um serviço utilizado como insumo.
Por sua vez, o paradigma n° 3801-002.668 foi proferido em 29 de janeiro de 2014,
logo em período anterior à decisão do STJ, que foi publicada em 24/04/2018. É nítido que o
paradigma adotou o conceito restrito de insumo, aplicando as IN SRF 247/2002 e da IN SRF
404/2004, como se vê do voto condutor:
Destarte, o ponto central da questão é compreender o conceito de insumo
estabelecido nos termos do inciso II do art. 3o da Lei no 10.637/2002.
Há diversas exegeses a respeito desse dispositivo, tais como: definição de insumo
segundo a legislação do IPI, aplicação de custos e despesas de acordo com a
legislação do IRPJ, custos de produção, etc. Para o deslinde da questão, é
despiciendo examinar o método indireto subtrativo que, em regra, foi adotado
para o exercício da não cumulatividade da contribuição em discussão.
(...)
A Secretaria da Receita Federal do Brasil, por meio da Instrução Normativa (IN) no
247/2002 (redação dada pela IN SRF no 358/03), regulamentou o assunto a partir
da
concepção
tradicional
da
legislação
do
Imposto
Sobre
Produtos
Industrializados (IPI) e adotou uma interpretação para o conceito de insumo,
conforme excerto a seguir transcrito:
Art. 66. A pessoa jurídica que apura o PIS/Pasep não cumulativo com a alíquota
prevista no art. 60 pode descontar créditos, determinados mediante a aplicação
da mesma alíquota, sobre os valores:
(...)
§ 5o Para os efeitos da alínea "b" do inciso I do caput, entende-se como insumos:
(Incluído pela IN SRF 358, de 09/09/2003)
I utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda: (Incluído pela
IN SRF 358, de 09/09/2003)
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a) as matérias primas, os produtos intermediários, o material de embalagem e
quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a
perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo
imobilizado; (Incluído pela IN SRF 358, de 09/09/2003)
Em que pese não vincular a autoridade julgadora, a interpretação dada pela RFB
apresenta-se compatível e coerente com a legislação da não-cumulatividade da
contribuição para o PIS. Essas normas complementares não atentaram contra a
legalidade, além de não terem extrapolados os limites traçados na respectiva lei.
Em outras palavras, as normas acima delimitaram o direito de crédito com a
especificação dos serviços que geram crédito. Posto isso, ao sujeito passivo
somente é permitido descontar unicamente os créditos autorizados e
discriminados pela lei. Em suma, não é qualquer serviço, custo de produção ou
despesa que confere crédito da contribuição.
Caso o legislador tivesse outra intenção, de tal forma que os direitos de descontar
os créditos abrangeriam o maior número de gastos possíveis, teria feito constar
na lei uma referência explícita ao direito de descontar créditos em conformidade
com custos e as despesas necessárias segundo a legislação do IRPJ. Da mesma
maneira, caso quisesse adotar o conceito de custos de produção, não teria
utilizado a expressão insumos.
(...)
Destarte, em tributos não cumulativos o conceito de insumo corresponde a
matérias-primas, produtos intermediários e a materiais de embalagem. Ampliar
este conceito implica em fragilizar a segurança jurídica tão almejada pelos sujeitos
ativo e passivo.
(...)
Nessa esteira, se o conceito de insumo estivesse relacionado com os custos de
produção, não faria sentido o legislador ordinário enumerar uma série de outros
custos passíveis de gerarem créditos. Deste modo, adota-se como solução deste
litígio o conceito de insumo segundo o disposto na IN 247/2002.
No julgamento do REsp no 1.221.170/PR, foram fixadas as seguintes teses: (a) é
ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas n° 247/2002 e 404/2004,
porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da
COFINS, tal como definido nas Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo
deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte.
Tal decisão é vinculante, nos termos do art. 99, do RICARF/2023 (art. 62, do
RICARF/2015).
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Assim, o acórdão recorrido utilizou como premissa de análise o REsp 1.221.170/PR e
o paradigma expressamente adotou o conceito de insumo restrito estampado nas Instruções
Normativas.
Logo, se não há similitude fática entre o acórdão recorrido e o acórdão paradigma,
não resta demonstrada a divergência jurisprudencial suscitada.
Conclusão
Diante do exposto, voto por não conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional.
Assinado Digitalmente
Semíramis de Oliveira Duro

Fl. 654
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