Tribunal: CARF
Processo: 10925.003005/2009-62
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: WILSON ANTONIO DE SOUZA CORREA
Órgão colegiado: Primeira Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-02-17
Data de publicação: 2025-03-07

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/03/2005
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. CONCEITO DE INSUMOS
O alcance do conceito de insumo, segundo o regime da não-cumulatividade do PIS Pasep e da COFINS é aquele em que o os bens e serviços cumulativamente atenda aos requisitos de (i) essencialidade ou relevância com/ao processo produtivo ou prestação de serviço; e sua (ii) aferição, por meio do cotejo entre os elementos (bens e serviços) e a atividade desenvolvida pela empresa.
NÃO CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. INSUMOS.
Na sistemática da apuração não-cumulativa deve ser reconhecido crédito relativo a bens e insumos que atendam aos requisitos da essencialidade e relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de repetitivos. Gastos incorridos com embalagens para acondicionamento do produto e frete (Súmula CARF 188) oriundo da compra de produtos de embalagens, vinculados ao processo produtivo geram créditos passíveis de desconto do valor da contribuição calculada.
DESPESAS COM GLP DE EMPILHADEIRA. DIREITO CREDITÓRIO. CONTRIBUINTE. ÔNUS DA PROVA.
Artigo 170 CTN:
Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública.
Artigo 373 CPC:
373.O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
Há de ser glosado o período em que não se comprova por documentos contábeis o direito creditório.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10925.003005/2009-62
ACÓRDÃO
3001-003.262 – 3a SEÇÃO/1a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
17 de fevereiro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
POMAGRI FRUTAS LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/03/2005
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. CONCEITO DE INSUMOS
O alcance do conceito de insumo, segundo o regime da não-
cumulatividade do PIS Pasep e da COFINS é aquele em que o os bens e
serviços cumulativamente atenda aos requisitos de (i) essencialidade ou
relevância com/ao processo produtivo ou prestação de serviço; e sua (ii)
aferição, por meio do cotejo entre os elementos (bens e serviços) e a
atividade desenvolvida pela empresa.
NÃO CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. INSUMOS.
Na sistemática da apuração não-cumulativa deve ser reconhecido crédito
relativo a bens e insumos que atendam aos requisitos da essencialidade e
relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na
sistemática de repetitivos. Gastos incorridos com embalagens para
acondicionamento do produto e frete (Súmula CARF 188) oriundo da
compra de produtos de embalagens, vinculados ao processo produtivo
geram créditos passíveis de desconto do valor da contribuição calculada.
DESPESAS
COM
GLP
DE
EMPILHADEIRA.
DIREITO
CREDITÓRIO.
CONTRIBUINTE. ÔNUS DA PROVA.
Artigo 170 CTN:
Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja
estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a
compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos,
vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública.
Artigo 373 CPC:
373. O ônus da prova incumbe:
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I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
Há de ser glosado o período em que não se comprova por documentos
contábeis o direito creditório.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar parcial
provimento ao Recurso Voluntário para excluir as glosas referentes aos créditos sobre as despesas
com embalagens e fretes com transporte de embalagens. Vencidos os conselheiros Luiz Felipe de
Rezende Martins Sardinha e Fabio Kirzner Ejchel, que negavam provimento ao Recurso e o
Conselheiro Daniel Moreno Castillo, que dava provimento em maior extensão para reverter
também as glosas referente as despesas com gás GLP. Manifestou interesse em apresentar
Declaração de voto, a conselheira Francisca Elizabeth Barreto.

Assinado Digitalmente
Wilson Antonio de Souza Correa – Relator

Assinado Digitalmente
Francisca Elizabeth Barreto – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Luiz Felipe de Rezende
Martins Sardinha, Daniel Moreno Castillo, Fabio Kirzner Ejchel (substituto[a] integral), Larissa
Cassia Favaro Boldrin, Wilson Antonio de Souza Correa, Francisca Elizabeth Barreto (Presidente).

RELATÓRIO
Por bem relatado, tomo o Relatório da DRJ de origem como meu, por questão de
economia processual, até seu julgamento, onde nos informa:
Trata-se de Manifestação de Inconformidade interposta contra Despacho
Decisório que deferiu parcialmente pedido de ressarcimento formulado no PER no
35492.41075.050506.1.1.11-3010,
relativo
a
crédito
da
Cofins
Não-
Cumulativa/Mercado Interno, vinculado a receitas de venda submetidas à
alíquota zero (produção e comercialização de maçãs), referente ao 1o trimestre
de 2005. Do valor pleiteado de R$ 32.988,41, foi reconhecido o crédito de R$
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2.004,83. Dessa forma, apenas parte das compensações declaradas foi
homologada (fls 63/64).
2. Conforme Termo de Verificação e Encerramento da Análise Fiscal, o
reconhecimento parcial do crédito decorreu de glosas efetuadas em itens
de custo e despesa que compunham o crédito demonstrado pelo
contribuinte no Dacon (fls 44/62): (i) materiais de embalagem utilizados
precipuamente para transporte de maçãs, tais como caixas de papelão,
bandejas de polpa, pallets, cantoneiras, plásticos-bolha, sacos plásticos
lisos, cola, filme, fitas adesivas, termógrafo; (ii) frete na aquisição de
material originário de uma indústria de máquinas e de uma indústria de
embalagem e frete na compra de material não considerado insumo na
produção da maçã, tais como saco plástico, papel-seda, fita, cantoneira,
cola, filme, termógrafo; (iii) despesas de condomínio; (iv) gastos com GLP.
3. Segundo o art. 8o da Instrução Normativa SRF no 404, de 2004, “para
que bens e serviços utilizados se enquadrem no conceito de insumo é
requisito que sejam utilizados na fabricação de produtos destinados à
venda ou na prestação de serviços. O conceito de processo produtivo capaz
de gerar créditos restringe-se à matéria prima e aos produtos
intermediários submetidos a alterações em função de ação direta sobre o
produto, tais como desgaste, dano ou perda de propriedades físicas ou
químicas durante os processos de fabricação, e não após ele. Os insumos
participam do processo no qual há uma entrada de materiais e de serviços,
um acréscimo de valor e a saída do produto. Como conclusão lógica,
subentende-se que a legislação está a fazer distinção entre aqueles bens e
serviços incorporados ao produto durante o processo de industrialização e
aqueles outros incorporados apenas depois de concluído o processo
produtivo e que se destinam, por conta disso, tão somente ao transporte
ou distribuição dos produtos acabados. Como para o PIS/Pasep e para a
Cofins é insumo aquele utilizado no processo de industrialização em
termos similares ao disciplinado na legislação do IPI, importa aplicar o
conceito de embalagem do regulamento deste imposto (arts. 4o e 6o do
Decreto no 4.544, de 2002). Dessa forma, não podem gerar créditos, as
embalagens que se destinam precipuamente ao transporte dos produtos
elaborados. São assim entendidos os acondicionamentos feitos em caixas,
caixotes, engradados, barricas, latas, tambores, sacos, embrulhos e
semelhantes, sem acabamento e rotulagem de função promocional e que
não objetive valorizar o produto em razão da qualidade do material nele
empregado, da perfeição do seu acabamento ou da sua utilidade adicional,
bem assim o acondicionamento feito em embalagem de capacidade
superior àquela em que o produto é comumente vendido no varejo”.
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4. Quanto ao crédito decorrente de serviço de transporte, assevera que
“somente dão direito a crédito no âmbito do regime da não-
cumulatividade, as aquisições de serviços de frete que: (a) estejam
relacionados à aquisição de bens para revenda [art. 3o, I, das Leis no
10.637, de 2002, e 10.833, de 2003]; (b) sejam tidos como um serviço
utilizado como insumo na prestação de serviço ou na produção de um bem
[como as despesas com transporte de produtos em elaboração efetuado
entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica]; (c) estejam associadas
à operação de venda, quando o ônus for suportado pelo vendedor [arts. 3o,
IX, e 15, da Lei no 10.833, de 2003]”.
5. Por sua vez, a despesa de condomínio foi excluída da apuração do
crédito das contribuições, por não configurarem despesas com aluguel, nos
termos da legislação.
6. Por fim, os gastos com gás GLP foram glosados, porquanto utilizado em
máquinas empilhadeiras de uso geral e indivisível nos estabelecimentos.
7. Cientificado do decisório em 20.12.2010 (fl 105), o contribuinte
manifestou inconformidade em 14.01.2011 (fls 14.01.2011), na qual pede o
reconhecimento integral do crédito de ressarcimento, com base nas
seguintes razões:
(i) Os materiais de embalagens (cantoneiras, bandejas, fitas adesivas,
pallets, papel-seda, plástico bolha, tampas, fundos, caixas de papelão
etc) são indispensáveis ao acondicionamento do produto, não
exclusivamente com o fim de transporte, porquanto utilizados para
assegurar a integridade da fruta até o seu destino;
(ii) O papel-seda, fita, cantoneira e outros são insumos na produção
da maçã, conforme item acima, de modo que gera creditamento a
despesa com o serviço de transporte para adquiri-los; da mesma
forma, as despesas com frete no transporte originário de indústria de
máquinas;
(iii) A despesa com condomínio deve ser creditada da mesma forma
que a despesa com aluguel, pois o acessório segue o principal;
(iv) O GLP relacionado à glosa foi empregado nas empilhadeiras
destinadas à movimentação das maçãs, de modo que o combustível
está diretamente ligado ao processo produtivo;
(v) Não existe lei formal determinando a aplicação do conceito de
insumo do IPI à apuração das contribuições não-cumulativas;
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(vi) O critério de insumo utilizado na decisão recorrida não está em
conformidade
com
Soluções
de
Consulta
emanadas
das
Superintendências da Receita Federal do Brasil (Processo de Consulta
no 99/09 da SRRF6aRF), com decisões do Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais (Recurso Voluntário no 146.778) e com a
jurisprudência judicial (Acórdão do Tribunal Regional Federal da 3a
Região, de 26 de março de 2009; Agravo Regimental no REsp no
1.125.253/SC, de 15 de abril de 2010).
8. É o relatório.
Em sessão realizada no dia 21 de junho de 2017 a 5a Turma da DRJ/FOR exarou o
acórdão sob no 08-39.397, onde, por unanimidade de votos julgou improcedente a manifestação
de inconformidade.
Por meio do TERMO DE ABERTURA DE DOCUMENTO a Recorrente acessou o teor do
Acórdão de Manifestação de Inconformidade no dia 15/08/2017, pela abertura dos arquivos
digitais correspondentes no link Processo Digital, no Centro Virtual de Atendimento ao
Contribuinte (Portal e-CAC), através da opção Consulta Comunicados/Intimações ou Consulta
Processos.
No dia 11/09/2017 aviou o presente remédio recursivo, onde, em síntese alega:
 DAS RAZÕES PARA MODIFICAÇÃO DA DECISÃO DA DRJ (a) CRÉDITOS
ORIUNDOS DE EMBALAGENS 1) Bandejas; 2) Cantoneiras; 3) Fitas adesivas;
4) Pallets e seus acessórios; 5) Plásticos bolha; 6) Sacos Plásticos; 7) Caixas
de papelão; 8) Fundos; 9) Tampas);
 DIREITO AO CRÉDITO DE FRETES;
 DIREITO AO CRÉDITO DE DESPESAS DE CONDOMÍNIO;
 DESPESAS COM EMPILHADEIRAS (AQUISIÇÃO DE GÁS GLP);
 DO DIREITO DA RECORRENTE;
 Ao final requer o provimento do remédio recursivo e, consequentemente a
reforma da decisão da DRJ, reconhecendo o direito creditório de COFINS.
Ao chegar ao CARF, foi realizado o sorteio eletrônico, sendo a mim distribuído.
Eis, em apertada síntese o relato dos fatos.
Passo ao Voto.

VOTO
Conselheiro Wilson Antonio de Souza Correa, Relator.
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1. Da competência para julgamento do feito
Em virtude da norma contida no artigo 65 do Anexo da Portaria MF no 1634, de 21
de dezembro de 2023, a qual aprova o Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais - RICARF, este colegiado é competente para apreciar este feito.
2. Do conhecimento
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos formais de
admissibilidade, portanto, dele tomo conhecimento. Posto isso, passo à análise das razões
recursais.
3. Direito.
Antes de adentrar nos quesitos apresentados no remédio recursivo, suscintamente
há de se conceituar insumo para esse julgador.
Da análise da legislação em vigor, que são várias, concluo que insumo dentro da
sistemática de apuração de créditos pela não cumulatividade de PIS e COFINS deve ser entendido
como toda e qualquer custo ou despesa necessária à atividade da empresa, nos termos da
legislação do IRPJ.
Feita a consideração acima, enfrento doravante os questionamentos recursivo.
3.1. Crédito Oriundos de embalagens.
Alega equívoco da decisão recorrida ao não reconhecer o direito creditório
referente a aquisições de materiais de embalagens, sob argumento que eles são necessários e
fazem parte da venda do produto.
Destaca que esses gastos com embalagens não se trata de gastos para apresentação
de mercadoria, mas itens necessários ao acondicionamento do produto, necessários para que o
produto chegue em ótimas condições no local de venda.
Dos produtos relacionados, descreve a finalidade de cada um, sendo eles: Bandejas,
Cantoneiras, Fitas adesivas, Pallets e seus acessórios; Plástico bolha, sacos plásticos, Caixas de
papelão, Fundos, Tampas.
Em sessão realizada no mês de agosto de 24, essa Turma julgou caso semelhante
relatado pelo nobre Conselheiro Daniel Moreno Castillo, envolvendo inclusive pallets, onde
acompanhei na integralidade o voto condutor. Por essa razão, e por considerar perfulgente
fundamentação, peço vênia para transcrever parte dele, onde exauri a questão posta:
“....
2. PIS/COFINS. Não cumulatividade. Insumos. Conceito. Tema 779 do E. STJ.
Segundo o precedente repetitivo no Tema 779, o conceito de insumo para fins de
aplicação da legislação tributária das contribuições sociais leva em consideração
a relação de essencialidade entre insumo e a atividade econômica da empresa, e
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não entre o bem/produto e o conceito estreito de vinculação direta com a
produção de bens ou prestação de serviços. (DN)
Vejamos o teor das teses firmadas nesse precedente vinculativo:
(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas
da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do
sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e
(b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade
ou
relevância,
ou
seja,
considerando-se
a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou
serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo Contribuinte. (destacamos)
O entendimento da tese é bastante claro e expresso no que tange ao parâmetro
sobre o qual a questão da essencialidade deve ser aferida em relação a
determinado item considerado como insumo. Esse parâmetro não é o
envolvimento direito na fabricação de bem ou prestação de serviço, como
definiu a DRJ, pois indevidamente limitado e restringe de forma ilegítima a
sistemática própria da não cumulatividade, que deve ter a “essencialidade ou a
importância” aferida em razão da sua atividade e econômica principal.
Não custa lembrar que, tratando-se de contribuições sociais aferidas pela
sistemática base-base, quando da apuração de créditos, critérios de outros
tributos que limitam a questão ao tributo-tributo acabam por gerar torção
inaceitável da própria não cumulatividade em relação às contribuições. A
abrangência da base de incidência das contribuições é muito mais ampla do que
uma linha de produção, carecendo de suporte jurídico a defesa de restrição da
tomada de créditos a esse recorte restrito, sob pena de afronta à própria não
cumulatividade.
A Fazenda busca limitar a tomada de crédito de insumos indispensáveis à
atividade econômica, sob o pretexto de terem sido aplicados após a fabricação do
bem, como no caso dos pallets, justamente por restringir esse direito à linha de
produção (como costuma fazer no IPI), e não à atividade econômica, como deve
ser incorrido para as contribuições.
No caso em foco, restou evidenciado que tanto os pallets, quanto os
termógrafos, são elementos essenciais para a atividade econômica da empresa,
haja vista que na forma da prova carreada aos autos, aplicam-se e integram a
cadeia produtiva até o despacho da mercadoria. (DN)
Por outro lado, os pallets são elementos essenciais para a preservação da
qualidade do produto vendido, servindo de base e estrutura fixa para o transporte
de bens delicados e perecíveis, preservando a estrutura composta de diversas
caixas e integrando a unidade de despacho para transporte de forma indissociável
com o produto.
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Já os termógrafos são essenciais à adequada exploração da atividade econômica
da contribuinte, uma vez que essa atividade exige elevado monitoramento de
temperaturas, seja no ambiente de produção, seja durante o transporte. Como
bem descrito nos autos, por se tratar de mercadoria perecível e frágil a oscilações
de temperatura (uvas e frutas), o monitoramento é essencial à atividade,
integrando o conceito de insumo para fins de tomada de crédito, nos termos do
artigo 3o das 10.637/2002 e 10.833/2003, aplicados pelo E. STJ.
....”
Esses bens essenciais, sempre que se submetam à incidência nas entradas,
sempre ensejarão creditamento lícito por parte do contribuinte, como é o caso.
No caso em julgamento, além dos Pallets há outros produtos que a Recorrente
mostra as suas essencialidades, onde a não utilização destas embalagens não há como manter as
maçãs em condições de venda.
Para a DRJ, no caso em tela, há acentuada distinção entre embalagens incorporadas
aos produtos apenas depois de concluído o processo produtivo e que se destinam tão somente ao
acondicionamento e transporte e que não geram creditamento, daquela embalagem incorporada
ao produto durante o processo de industrialização, que agregue valor comercial ao produto.
Concluiu que cristalino está que os pretendidos créditos se referem a despesas com
materiais de acondicionamento utilizados exclusivamente para o transporte das mercadorias.
Outra razão para não se excluir as glosas aplicadas pela fiscalização foi o fato de a
Recorrente não ter juntado qualquer documentação corroborando o fato de os materiais de
acondicionamento, possam ter sido vendidos juntamento com seu produto ao consumidor final.
Ao contrário, das evidências constatou que os mencionados materiais nem se apresentam ao
consumidor junto com o seu produto no ponto de venda.
Por essas duas premissas manteve-se as glosas relativo a material de embalagem.
Diferentemente da DRJ, entendo que as embalagens incorporadas aos produtos
mesmo depois de concluído o processo produtivo e que se destinam ao seu acondicionamento e
transporte geram crédito a ser descontado das contribuições, por se constituírem em insumo, já
que ele, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, cujo qual foi julgado na sistemática de recursos
repetitivos, onde a decisão deve ser reproduzida no âmbito desta corte, deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância.
Impossível não trazer à baila o cotidiano. Quando se deseja comprar uma fruta e ou
verdura de melhor qualidade, as casas com preço mais elevados são procuradas. E, quais as razões
desses produtos serem melhores e, portanto, procurados? O transporte é uma delas, onde se
verifica que TODAS as mercadorias são bem acondicionadas / embaladas, tanto nas gôndolas
quanto no transporte. E essa excelência é paga pelo produtor e pelo consumidor final, com uma
diferença, o consumidor final pode optar em ir a um Ceasa ou feira e pagar mais barato. Já o
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produtor não tem da mesma sorte, eis que, se não apresentar um produto de excelência, não tem
comprador.
Temos duas premissas: i) produto transportado sem acondicionamento adequado
e, ii) produto transportado com acondicionamento adequado, onde se reflete diretamente na
qualidade do produto. Delas, abstrai-se o silogismo de que ‘a qualidade do mesmo produto está
diretamente condicionada à maneira/forma do seu transporte’. Aí está a essencialidade e
relevância das embalagens para diferenciar a qualidade do produto.
Apesar de a decisão ‘a quo’ entender que não há nos autos provas documentais que
demonstrem que as embalagens foram vendidas junto com as mercadorias, sendo uma das razões
de não configurar essencialidade e relevância, dela não concordo. Veja, quem compra maça junto
com pallet? Quem compra maça com fundo especial de caixa? Quem compra pera acondicionada
em plástico-bolha? Ninguém, pois para o consumidor, o produto pode ser transportado numa
Ferrari ou numa charrete, não importa, pois o que importa é a qualidade, mal imaginando que a
qualidade tem como um dos comandos o transporte.
Nesse quesito, embalagens, reconheço a sua essencialidade e relevância, devendo
ser excluídas as glosas praticadas, como perquiri a Recorrente.
3.2. Direito ao Crédito de Fretes.
Diz que, em relação aos créditos oriundos de fretes, restou mantida a glosa da nota
fiscal 290417 emitida pelo fornecedor Alfa Transportes Especiais e da nota fiscal 50457 emitida
por Viero Transportes e Comércio Ltda, pela DRJ, cuja razão é que entende a DRJ que os fretes
tiveram como origem uma indústria de máquinas e uma indústria de embalagens,
respectivamente, que não geram direito ao crédito.
Entretanto, entende a Recorrente que os documentos são suficientes para o
creditamento, não importando a origem do frete realizado, eis que, em ambos os casos as
operações geram créditos e, portanto, seu transporte também gera.
Na inteligência do artigo 1o do Ato Declaratório Interpretativo SRF no 2, de 16 de
fevereiro de 2005, que dispõe sobre a apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da
COFINS relativos a fretes nas operações, tem-se que poderão ser descontados créditos das
contribuições calculadas sobre os valores pagos com fretes pagos relativos a insumos na
produção. Confira:
Art. 1o Dos valores apurados da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição
para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) não-cumulativas, pelas
pessoas jurídicas, poderão ser descontados créditos destas contribuições
calculados sobre os valores das despesas incorridas com fretes, pagos ou
creditados a pessoas jurídicas domiciliadas no País, nas operações de vendas
efetuadas a partir de 1o de fevereiro de 2004, desde que o ônus tenha sido
suportado pela vendedora.
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No quesito anterior, entende esse julgado que as embalagens compõem insumos na
produção e, portanto, os fretes tomados para transportar as embalagens, seguindo ADI supra,
também devem ser excluídas as glosas.
Recentemente, corroborando com o dispositivo acima, foi publicado nova Súmula
CARF, que autoriza os créditos oriundos de despesas com serviços de fretes na aquisição de
insumo não onerados pela COFINS, como é o caso em tela. Confira:
Súmula CARF no 188
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em sessão de 20/06/2024 – vigência em
27/06/2024
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de
fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e
pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma
autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente
tributados pelas referidas contribuições.
Acórdãos Precedentes: 9303-014.478; 9303-014.428; 9303-014.348
Diante dos fatos entendo que há de ser excluídas as glosas realizadas com fretes de
insumos (embalagens).
Quanto ao frete de máquinas e equipamentos, mesmo sorte não tem, pois além de
não ter comprovado que as despesas foram por ela suportada, ainda não se verifica nos autos a
essencialidade e relevância dos mesmos relativos ao produto e tampouco se verificou despesa
necessária à atividade da empresa, não configurando equivocada a glossa, devendo ser mantida.
Desta forma, há de manter a glosa do frete com máquina e equipamentos, sendo
excluída a glosa com frete de insumos.
3.3. Direito ao crédito de despesa de condomínio
Diz que a DRJ não considerou as despesas com condomínio por não ter ocorrido a
separação das despesas de aluguéis com condomínio, mas que isso não se sustenta, pois o
pagamento de condomínio é um acessório ao aluguel, onde o acessório acompanha o principal.
Mas, não foi essa a razão que fulcrou a decisão da instância de piso. Não se
considerou o pagamento de condomínio, porque entende que ele está afastado do processo
produtivo.
Não tem razão a Recorrente, pois o conceito de insumo, definido pelo STJ no
julgamento do RE 1.221.170/PR está vinculado à atividade de prestação de serviço e à fabricação
ou produção de bens. Inexiste insumo na atividade comercial.
A hipótese normativa do inciso IV, do art. 3o da Lei n.o 10.833/2003 não atinge os
bens utilizados em aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica,
Fl. 151
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PROCESSO 10925.003005/2009-62
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utilizados nas atividades da empresa. Ora, a lei é clara ao dizer aluguéis, não permitindo sua
extensividade imaginária à prestação condominial. Confira:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
....
IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa;
O julgador deve ser escravo da lei, nela se fulcrando e se limitando. Portanto, como
ela não fala em condomínio, não vejo como considerá-la, até porque, necessariamente ela não é
um acessório, haja vista que pode haver um aluguel sem condomínio, seja pela inexistência seja
por acordo. E, por fim, se no dispositivo supra contivesse o termo “aluguéis de prédios e
acessórios”, por certo faria jus ao creditamento a Recorrente. Mas, a lei é clara, não comportando
extensividade como quer a Recorrente.
Ademais, se a decisão da DRJ tivesse fulcrado no fato de não ter a Recorrente
separado as despesas de aluguéis com condomínios para não conceder o creditamento, ainda
assim estaria correta, pois é obrigação da Recorrente provar o seu crédito, na dinâmica do inciso I,
do artigo 373 do CPC, e não gera liquidez e certeza a apresentação de recibos que não
discriminam o que é aluguel e o que é condomínio. Veja:
Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
Sem razão a Recorrente, nesse tópico.
3.4. Despesas com empilhadeiras (aquisição de gás GLP)
Alega que, equivocadamente a DRJ manteve a glosa o GLP consumido pelas
empilhadeiras, no argumento de estarem enquadradas como máquinas de uso em geral e
indivisível, sendo utilizadas tanto para transporte de insumos e de produtos em elaboração como
também para transporte de produtos acabados e de outras mercadorias.
Todavia, entende que tem direito ao crédito nos custos utilizados nas
empilhadeiras, considerando que elas trabalham diretamente e com aplicação no produto, ou
seja, na movimentação das maçãs, desde que chegam à produção até o destino que é a expedição.
No voto exarado pela DRJ de origem pode ser observado que ela fulcrou seu julgado
na descrição da fiscalização onde considerou que “... observou que as empilhadeiras eram
utilizadas para movimentação geral de objetos, não necessariamente das maçãs, sendo, por isso,
de utilidade geral e indivisível, de modo que se mantém a glosa da despesa com o gás GLP”. (DN)
Compulsando os autos verificamos que a autoridade lançadora trata esse quesito
como ‘Gás Câmaras Frias’, mas o enquadra como gás combustível, onde muito bem descreve
como de utilidade geral, ou seja, a menção de ser ‘Gás Câmaras Frias’ não representa o produto,
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sendo que o produto é gás combustível. Como gás combustível, segundo o AFRFB ele não é
utilizado tão somente para transporte de insumos, mas também é utilizado para produtos
acabados e de outras mercadorias. Confira:

Faço destaque para o fato de o AFRFB ter dito no AI: Estas máquinas de uso geral e
indivisível nos estabelecimentos são utilizadas tanto para transporte de insumos e de produtos em
elaboração como também para transporte de produtos acabados e de outras mercadorias.
Veja, analisando a frase, no primeiro momento há reconhecimento por parte da
fiscalização que elas (máquinas) são utilizadas para transporte de insumos. Então, as despesas
com GLP não poderiam ser desconsideradas ‘in totum’, como fez a fiscalização e mantido pela
unidade de origem, caso estivéssemos tratando de auto de infração, que não é o caso. Isto
porque, se fosse auto de infração a responsabilidade de demonstrar a existência de ilicitude é do
AFRFB.
No segundo momento da frase, o Relatório Fiscal alega que as máquinas também
são utilizadas no transporte de produtos acabados e outras mercadorias. Assim, extrai-se que o
produto acabado transportado por uma empilhadeira não pode ser entre estabelecimentos, até
porque as regras de transportes e circulação de veículos não permitem, e é por isso que nunca
ninguém viu empilhadeira nas vias públicas automobilísticas levando paletes contendo maçãs e
outros quejandos.
Nesses dois pontos, pode abstrair que há o reconhecimento da Fiscalização do uso
do GLP para empilhadeira, mas como dito no Relatório Fiscal “...máquinas de uso geral e indivisível
nos estabelecimentos são utilizadas tanto para transporte de insumos e de produtos em
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elaboração como também para transporte de produtos acabados e de outras mercadorias...” e,
nessa seara, como se está tratando de direito creditório o ônus probante é do contribuinte e não
do Fisco segregar a contabilidade demonstrando o crédito, na inteligência do artigo 170 do CTN.
Confira:
CTN Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja
estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a
compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou
vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública.
Não se pode olvidar do CPC, quanto ao ônus da prova, sendo que novamente nos
recorremos a ele.
CPC Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
...
Assim, mesmo a Fiscalização reconhecendo o uso do GLP nas empilhadeiras, o que
em tese daria razão à Recorrente ao perquirido direito creditório, mas que pelo fato de não estar
bem demonstrado contabilmente o que foi gasto com “transporte de insumos e de produtos em
elaboração como também para transporte de produtos acabados e de outras mercadorias”,
realizou a glosa, cuja qual foi mantida pela DRJ e a mantenho agora, eis que a Recorrente teve
várias oportunidades para fazer a segregação contábil e juntar em suas peças de defesa inicial e
agora em fase recursiva.
Portanto, o ônus probante era da Recorrente em demonstrar seu crédito, o que não
realizou, devendo ser mantida a mencionada glosa.
3.5. Do direito da recorrente
Vale-se de jurisprudência judicial e administrativa na tentativa de demonstrar o seu
direito, alegando ainda que o conceito de IPI para definição de insumos foi utilizado para
conceituar PIS/COFINS, sob argumento de que isso não existe em lei.
Respeita-se a jurisprudência juntada, onde muitas servem para, em parte socorrer o
caso em testilha.
Não se viu a dita conceituação feita pelas autoridades lançadoras e julgadores
antecedentes.
Conclusão
Diante do exposto, conheço do recurso e, no mérito julgo parcialmente procedente
para excluir as glosas referentes a crédito de despesas com embalagens e aos fretes de
embalagens (insumos).
É como voto.
Assinado Digitalmente
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Wilson Antonio de Souza Correa

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheira Francisca Elizabeth Barreto, Redatora.
A presente declaração de voto visa esclarecer o meu voto apenas pelas conclusões
em relação às glosas efetuadas sobre os créditos nas aquisições de embalagens para transporte,
nas despesas com fretes, bem como em relação às despesas com empilhadeiras.
1. Embalagens para transporte
No que se refere aos créditos nas aquisições de embalagens, foram glosados os
seguintes itens: Bandeja Polpa, Cantoneiras exportação, Fita adesiva, Pallet Exportação;
Plastibolha, saco plástico liso, Caixas de papelão - fundos e tampas -, conforme se verifica na
página 53.
A recorrente alega que todos os itens são necessários à manutenção e preservação
das maçãs durante o seu transporte até o consumidor final, entendimento que é acompanhado
pelo relator.
A Câmara Superior do CARF, também tem sido pacífica no entendimento de que
despesas incorridas com embalagens para transporte de produtos alimentícios, destinadas à
manutenção, preservação e qualidade do produto, enquadram-se na definição de insumos dada
pelo STJ, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, conforme se verifica da ementa do Acórdão no
9303-015.322 – CSRF / 3a Turma abaixo transcrita:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Exercício: 2008
NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DE DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL. RECURSO
ESPECIAL. REQUISITOS PARA ADMISSIBILIDADE. NÃO CONHECIMENTO.
Para conhecimento do recurso especial, é necessário que o recorrente comprove
divergência jurisprudencial, mediante a apresentação de acórdão paradigma em
que, discutindo-se a mesma matéria posta na decisão recorrida, em caso
semelhante, o colegiado tenha aplicado a legislação tributária de forma diversa.
Hipótese em que o colegiado não deu provimento à matéria recorrida pela
Fazenda Nacional (falta de interesse recursal).
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Exercício: 2008
CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS
ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA PACÍFICA DO
STJ.
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Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de
regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a
fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos.
CRÉDITOS. EMBALAGENS PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS.
MANUTENÇÃO DA QUALIDADE. POSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com embalagens para transporte de produtos
alimentícios, destinadas à manutenção, preservação e qualidade do produto,
enquadram-se na definição de insumos dada pelo STJ, no julgamento do REsp no
1.221.170/PR.
Em outras oportunidades já me manifestei no sentido de que tais glosas deveriam
ser mantida, com base no inciso II, do § 2o, do artigo 176, da IN RFB no 2121/2022, que informa
expressamente que embalagens utilizadas no transporte de produtos acabados não são
consideradas insumos e, portanto, não geram créditos como tal:
§ 2o Não são considerados insumos, entre outros:
II - embalagens utilizadas no transporte de produto acabado;
No entanto, no caso em questão, por tratar-se de produtos alimentícios e que
demandam uma embalagem que se destinam à manutenção, preservação e qualidade do produto,
entendo que as glosas devem sim, ser revertidas, com exceção daqueles itens que forem ativados.
Essas são as razões do meu voto.
2. Frete
No que se refere ao frete, assim dispõe o Termo de Verificação e Encerramento de
Análise Fiscal:
O primeiro frete teve como origem uma indústria de máquinas (Indústria de
Máquinas Miruna Ltda — CNPJ 61.090.734/0001-01) e o segundo frete teve como
origem uma indústria de embalagens (THR Indústria e Comércio de Embalagens
Ltda — CNPJ 00.314.544/0001-28), ambos fretes com destino para a pessoa
jurídica.
No entanto, não há evidências de que tais serviços de transporte tenham sido
utilizados para o transporte de insumos, pois nenhuma das mercadorias ofertadas
por estas empresas enquadram-se no conceito de insumos para fim de
creditamento de PIS/COFINS. Portanto, nenhum destes fretes apresentados pela
pessoa jurídica teve seu crédito reconhecido, conforme explanado no item 4.1.2.
A recorrente assim se defende:
Referente aos créditos oriundos de fretes, restou mantida a glosa da nota fiscal
290417 emitida pelo fornecedor Alfa Transportes Especiais e da nota fiscal 50457
emitida por Viero Transportes e Comércio Ltda.
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Entende o Fisco que referidos fretes tiveram como origem uma indústria de
máquinas e uma indústria de embalagens, respectivamente, e por tanto não
gerariam direito ao crédito. Contudo, pouco importa a origem do frete realizado,
eis que em ambos os casos as operações geram créditos e, por conseguinte, seu
transporte também.
No que se refere às despesas com fretes com relação aos itens considerados como
insumos, nos termos do item 1 desta declaração de voto, entendo cabível o crédito.
Já quanto ao bem adquirido da indústria de máquinas, entendo que a recorrente
não explicitou os motivos de fato e de direito pelos quais tal frete geraria direito a crédito, já que,
conforme explicitado no TVF, a legislação é restrita quanto às despesas de frete passíveis de
creditamento.
Assim, entendo pelo parcial provimento deste item.
3. Despesas com empilhadeiras (aquisição de gás GLP)
Nos termos do TVF, a glosa de créditos apurados sobre a compra de GLP ocorreu
por este ser empregado em empilhadeiras que transportam insumos, produtos em elaboração e
acabados e outras mercadorias. Tendo em conta o uso geral e indivisível das máquinas, a
fiscalização efetuou a glosa.
A recorrente, por seu turno, defende que as empilhadeiras trabalham na
movimentação das maçãs, desde sua chegada ao estabelecimento, passando pela produção, até
chegar ao destino final que é a expedição.
A DRJ manteve a glosa pelos motivos abaixo:
A Lei no 10.637, de 2002, bem como a Lei no 10.833, de 2003, autorizam a
dedução de gastos com combustíveis e lubrificantes, desde que “utilizados como
insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda” (art. 3o, II). Dessa forma, podem ser deduzidos, por
exemplo, os créditos sobre gastos com combustíveis e lubrificantes utilizados em
máquinas e equipamentos do processo produtivo; jamais, por outro lado, o
combustível utilizado no transporte do produto, igualmente deslocado espaço-
temporalmente do processo produtivo.
Pois bem, a fiscalização afirma algo que não é desconstituído pelo manifestante
mediante prova. A autoridade fiscal observou que as empilhadeiras eram
utilizadas para movimentação geral de objetos, não necessariamente das maçãs,
sendo, por isso, de utilidade geral e indivisível, de modo que se mantém a glosa
da despesa com o gás GLP.
Quando se trata de direito creditório, o ônus é do contribuinte de segregar sua
contabilidade e apresentar para serem compensados/ressarcidos apenas os créditos líquidos e
certos, nos termos do artigo 170, do CTN.
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A recorrente além de não realizar a segregação das despesas também não logrou
êxito em rebater por meio de provas o que a fiscalização afirmou.
Portanto, entendo não haver reparos a serem feitos com relação a este item em
relação à decisão de primeiro piso, pelo que lhe nego provimento.

Assinado Digitalmente
Francisca Elizabeth Barreto

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