Tribunal: CARF
Processo: 11080.727389/2011-79
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARINA RIGHI RODRIGUES LARA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-05-26
Data de publicação: 2025-06-18

Ementa:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 31/07/2007 a 31/12/2009
CONCEITO DE INSUMOS. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. RESP 1.221.170.
Nos termos do julgamento do REsp 1.221.170, sob o rito dos repetitivos, o conceito de insumos previsto no art. 3o, II, das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03 deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância de determinado bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica produtiva desempenhada pelo contribuinte.
DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. CONTRIBUINTE.
Tratando-se direito creditório do contribuinte, é dele o ônus de comprovar suas alegações.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11080.727389/2011-79
ACÓRDÃO
3302-014.982 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
30 de maio de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
COMISSARIA EICHENBERG S/A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 31/07/2007 a 31/12/2009
CONCEITO DE INSUMOS. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. RESP 1.221.170.
Nos termos do julgamento do REsp 1.221.170, sob o rito dos repetitivos, o
conceito de insumos previsto no art. 3o, II, das Leis nos 10.637/02 e
10.833/03 deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância de determinado bem ou serviço para o desenvolvimento da
atividade econômica produtiva desempenhada pelo contribuinte.
DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. CONTRIBUINTE.
Tratando-se direito creditório do contribuinte, é dele o ônus de comprovar
suas alegações.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, para rejeitar a
preliminar de nulidade do Auto de Infração e, no mérito, em dar parcial provimento ao Recurso
Voluntário para reverter as glosas relativas a gastos com (i) provedores de Internet e serviços
destinados à manutenção de equipamentos de informática e (ii) desembaraço aduaneiro.

Assinado Digitalmente
Marina Righi Rodrigues Lara – Relatora

Assinado Digitalmente
Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente
Fl. 3173
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Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Barbara Cristina de Oliveira
Pialarissi (substituta integral), Francisca das Chagas Lemos, José Renato Pereira de Deus, Marina
Righi Rodrigues Lara, Mário Sérgio Martinez Piccini, Lázaro Antônio Souza Soares (Presidente)
Ausente o conselheiro Silvio Jose Braz Sidrim, substituído pela conselheira Barbara Cristina de
Oliveira Pialarissi.

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão de no 10-63.457
proferido pela 2a Turma da DRJ/POA que julgou improcedente a Impugnação apresentada pelo
contribuinte em oposição aos autos de Infração lavrados para a cobrança de PIS e Cofins.
Conforme consta do Relatório Fiscal:
(i) a contribuinte recebeu juros sobre capital próprio das empresas Transeich
Assessoria e Transportes S/A e Transeich Armazéns Gerais S/A, os quais foram
contabilizados corretamente na conta "Juros Recebidos", mas não foram
incluídos na base de cálculo do PIS e da COFINS, contrariando a legislação.
(ii) foram glosados os seguintes créditos lançados como “serviços utilizados como
insumos”:
o tributos pagos, por não se caracterizarem como insumos;
o pagamentos realizados a despachantes pessoas físicas, já que vedados
pela legislação;
o gastos indiretos com a prestação de serviços (seguros, informática,
correios, etc.), por não serem serviços diretamente relacionados à
atividade de prestação de serviço da empresa; e
o mão de obra contratada indiretamente por meio de agências pessoas
jurídicas.
Cientificada da autuação em 25 de agosto de 2011, a contribuinte apresentou
impugnação contestando apenas parcialmente o lançamento, uma vez que a parcela relativa à
tributação dos Juros sobre o Capital Próprio foi objeto de pagamento espontâneo.
Preliminarmente, sustentou a nulidade do lançamento por cerceamento ao direito
de defesa, alegando:
(i)
que o lançamento fiscal não teria observado os requisitos do art. 142 do
CTN;
Fl. 3174
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(ii)
que o relatório fiscal apresenta anotações manuscritas e genéricas com os
motivos (1) a (4) que embasariam a glosa dos créditos, sem, no entanto,
permitir a correlação objetiva entre tais motivos e os valores efetivamente
glosados nos anexos ao auto de infração;
(iii)
que a ausência de clareza e precisão no relatório fiscal impossibilitou o pleno
exercício do contraditório, razão pela qual também houve violação ao art.
59, II, do Decreto no 70.235/75.
No mérito, argumenta que as glosas perpetradas pelo Fisco seriam ilegais ou
indevidas, pelas seguintes razões:
(i)
a interpretação fiscal quanto ao conceito de “insumo” é excessivamente
restritiva, baseada em normativos infralegais (IN SRF no 247/2002 e IN no
404/2004), cuja aplicação é ilegal e contrária ao entendimento consolidado
da jurisprudência administrativa e judicial.
(ii)
as despesas efetivamente constituiriam insumos vinculados à sua atividade
empresarial, com respaldo legal para o creditamento.
(iii)
os tributos retidos na fonte sobre serviços de terceiros e profissionais
compõem o valor total dos serviços prestados, sendo, portanto, legítimo o
aproveitamento dos créditos sobre o valor bruto constante na nota fiscal;
(iv)
quase a totalidade dos créditos glosados refere-se a serviços contratados de
pessoas jurídicas domiciliadas no país, e não de pessoas físicas, como
presumido pela fiscalização. A título de comprovação, foram anexados aos
autos documentos (doc. 04) que comprovam a natureza jurídica dos
prestadores, inclusive quanto aos serviços de vigilância, recursos humanos e
correios;
(v)
no tocante à glosa de gastos com mão de obra interposta, os pagamentos
foram realizados a pessoas jurídicas, devidamente contratadas para a
execução de serviços essenciais, e não a pessoas físicas, como alegado pela
fiscalização.
A 2a Turma da DRJ/POA, porém, julgou improcedente a impugnação, por meio do
acórdão no 10-63.457, que restou assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
Período de apuração: 31/07/2007 a 31/12/2009
FALTA DE RECOLHIMENTO. GLOSA DE CRÉDITO DA NÃOCUMULATIVIDADE.
INFRAÇÃO. LANÇAMENTO DE OFÍCIO.
A falta ou insuficiência de recolhimento de contribuição não-cumulativa,
decorrente da glosa de créditos utilizados para desconto da contribuição,
Fl. 3175
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constitui infração que autoriza a lavratura de auto de infração para a formalização
do crédito tributário.
INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. GLOSA. INSUMOS.
É lícita a glosa de valores descontados das contribuições relativos a insumos que,
embora atrelados à consecução da atividade-fim da empresa (conceito
econômico), não se enquadram como insumos para fins de créditos no regime
não-cumulativo, o qual vincula a caracterização do insumo à sua aplicação direta
ao produto fabricado ou ao serviço realizado. (conceito jurídico).
INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. AQUISIÇÕES DE INSUMOS JUNTO A PESSOAS
FÍSICAS. IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO No regime não-cumulativo, o
direito de crédito aplica-se, exclusivamente, em relação aos bens e serviços
adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País e aos custos e despesas
incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no País, não se
estendendo às aquisições efetuadas junto a pessoas físicas.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO.
As despesas com informática, correios, telecomunicações, cartórios e assessoria
jurídica não podem ser considerados “aplicados ou consumidos na execução dos
serviços”, pois, embora esses gastos sejam relevantes e até possam ser
necessários para a prestação de serviços e a manutenção da empresa, não são
empregados diretamente na execução do serviço, já que se tratam de serviços
auxiliares, complementares ao processo produtivo ou na prestação de serviços e,
por isso, estão fora da literalidade do dispositivo legal que somente autoriza o
crédito de bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços, ou
seja, estão fora do alcance do conceito de insumo.
NULIDADE.
Não há que se cogitar de nulidade do lançamento quando observados os
requisitos previstos na legislação que rege o processo administrativo fiscal.
CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA.
Não se configura cerceamento do direito de defesa se o conhecimento dos atos
processuais pelo acusado e o seu direito de resposta ou de reação se encontraram
plenamente assegurados.
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA.
Os atos administrativos, qualquer que seja sua categoria ou espécie, nascem com
a presunção de legitimidade, independentemente de norma legal que a
estabeleça. Essa presunção decorre do princípio da legalidade da Administração.
Em consequência, as matérias que deixaram de ser expressamente questionadas
na impugnação não serão objeto de análise, vez que não se tornaram
controvertidas, nos termos do artigo 17 do Decreto no 70.235/72, na redação
dada pela Lei no 9.532/97.
Fl. 3176
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ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 31/07/2007 a 31/12/2009
FALTA DE RECOLHIMENTO. GLOSA DE CRÉDITO DA NÃOCUMULATIVIDADE.
INFRAÇÃO. LANÇAMENTO DE OFÍCIO.
A falta ou insuficiência de recolhimento de contribuição não-cumulativa,
decorrente da glosa de créditos utilizados para desconto da contribuição,
constitui infração que autoriza a lavratura de auto de infração para a formalização
do crédito tributário.
INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. GLOSA. INSUMOS.
É lícita a glosa de valores descontados das contribuições relativos a insumos que,
embora atrelados à consecução da atividade-fim da empresa (conceito
econômico), não se enquadram como insumos para fins de créditos no regime
não-cumulativo, o qual vincula a caracterização do insumo à sua aplicação direta
ao produto fabricado ou ao serviço realizado. (conceito jurídico).
INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. AQUISIÇÕES DE INSUMOS JUNTO A PESSOAS
FÍSICAS. IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO No regime não-cumulativo, o
direito de crédito aplica-se, exclusivamente, em relação aos bens e serviços
adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País e aos custos e despesas
incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no País, não se
estendendo às aquisições efetuadas junto a pessoas físicas.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO.
As despesas com informática, correios, telecomunicações, cartórios e assessoria
jurídica não podem ser considerados “aplicados ou consumidos na execução dos
serviços”, pois, embora esses gastos sejam relevantes e até possam ser
necessários para a prestação de serviços e a manutenção da empresa, não são
empregados diretamente na execução do serviço, já que se tratam de serviços
auxiliares, complementares ao processo produtivo ou na prestação de serviços e,
por isso, estão fora da literalidade do dispositivo legal que somente autoriza o
crédito de bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços, ou
seja, estão fora do alcance do conceito de insumo.
NULIDADE.
Não há que se cogitar de nulidade do lançamento quando observados os
requisitos previstos na legislação que rege o processo administrativo fiscal.
CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA.
Não se configura cerceamento do direito de defesa se o conhecimento dos atos
processuais pelo acusado e o seu direito de resposta ou de reação se encontraram
plenamente assegurados.
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA.
Fl. 3177
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Os atos administrativos, qualquer que seja sua categoria ou espécie, nascem com
a presunção de legitimidade, independentemente de norma legal que a
estabeleça. Essa presunção decorre do princípio da legalidade da Administração.
Em consequência, as matérias que deixaram de ser expressamente questionadas
na impugnação não serão objeto de análise, vez que não se tornaram
controvertidas, nos termos do artigo 17 do Decreto no 70.235/72, na redação
dada pela Lei no 9.532/97.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
A contribuinte, tendo tomado ciência do referido acórdão em 11/01/2019, interpôs
Recurso Voluntário, no dia 12/02/2019, requerendo, em síntese, a reforma da decisão recorrida,
pelos mesmos fundamentos apresentados em sua Impugnação.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Marina Righi Rodrigues Lara, Relatora.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, razão pela qual deve ser conhecido.
1. Preliminar de nulidade do procedimento de fiscalização
Preliminarmente, alega a contribuinte que o Auto de Infração seria nulo em razão
de supostas anotações manuais realizadas pela autoridade fiscal, as quais teriam prejudicado a
compreensão do cálculo do crédito tributário.
Sem razão à Recorrente.
De início, é importante destacar que o Auto de Infração foi formalizado com base
em planilhas, relatórios e documentos eletrônicos disponibilizados à contribuinte, os quais
detalham de forma clara e inteligível os fundamentos da exigência tributária, bem como os valores
apurados. As eventuais marcações ou anotações manuais lançadas nos autos não substituíram os
documentos formais do lançamento, nem tampouco representaram os únicos elementos de
suporte à autuação.
Ademais, não houve qualquer prejuízo ao exercício da ampla defesa, uma vez que a
contribuinte apresentou impugnação detalhada e tecnicamente elaborada, na qual, inclusive,
abordou aspectos relacionados à metodologia de glosa das despesas e à composição do crédito
tributário. Isso demonstra, de forma inequívoca, que teve pleno acesso às informações essenciais
para compreender o lançamento e dele se defender.
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Diante do exposto, rejeita-se a preliminar de nulidade do Auto de Infração
suscitada.
2. Do mérito
Como relatado anteriormente, a questão de mérito discutida nos presentes autos
perpassa pelo conceito de insumos para fins de crédito de PIS, no regime não cumulativo,
permanecendo a controvérsia sobre os seguintes pontos:
(i)
creditamento de tributos retidos na fonte sobre serviços de terceiros e
profissionais;
(ii)
creditamento de pagamentos realizados a terceiros e profissionais;
(iii)
creditamento de despesas com serviços de terceiros: despesas com
informática, despesas diversas, seguros e prejuízos de processo.
Antes de se adentrar especificamente em cada um dos itens mencionados, revelam-
se necessárias algumas considerações iniciais sobre o tema.
Recentemente, em sede de repercussão geral, na ocasião do julgamento do RE no
841.979/PE, o STF reconheceu a autonomia do legislador ordinário para disciplinar a não-
cumulatividade das contribuições sociais estabelecido no art. 195, §12, da Constituição Federal
(CF/88). Paralelamente, restou decidido que o conceito de insumo para fins da não cumulatividade
da contribuição ao PIS e da COFINS não deriva de maneira estanque do texto constitucional. Nesse
sentido, o Ministro Relator Dias Toffoli reconheceu que o legislador ordinário teria competência
tanto para negar créditos em determinadas hipóteses, quanto para concedê-los em outras, de
forma genérica ou restritiva.
Diante desse contexto, concluiu pela validade das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, à
luz da não cumulatividade. Ou melhor, concluiu-se que as restrições positivamente expressas nas
leis não seriam por si só inconstitucionais e deveriam ser analisadas em cada caso concreto.
Especificamente sobre o conceito de insumo, previsto no art. 3o, II, das Leis nos
10.637/02 e 10.833/03, destaca-se que o Ministro Relator não invalidou o julgamento do REsp no
1.221.170/PR, sob o rito dos repetitivos, de relatoria do Ministro Napoleão Nunes Maia Filho. Pelo
contrário, entendeu que, por se tratar de matéria infraconstitucional, permaneceria o conceito de
insumo, objeto de julgamento pelo Superior Tribunal de Justiça.
O acórdão proferido na ocasião daquele julgamento foi publicado no dia
24/04/2018, com a seguinte ementa:
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO.
CONCEITO
DE
INSUMOS.
DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA
PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO
RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO
CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO,
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PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E
SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a possibilidade
de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água, combustíveis e
lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de
proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015), assentam-se
as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções
Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do
sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas
Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou
a importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
(REsp n. 1.221.170/PR, relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira Seção,
julgado em 22/2/2018, DJe de 24/4/2018.)
Em síntese, restou pacificado que o conceito de insumo deve ser analisado à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância. Como se sabe, o Relator do citado caso acompanhou as
razões sustentadas pela Ministra Regina Helena Costa, para quem os referidos critérios devem ser
entendidos nos seguintes termos:
“Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o item do
qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo
elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou,
quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável no
item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à
prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de cada
cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele
desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g., equipamento de proteção
individual - EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada,
nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço.
Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais abrangente do
que o da pertinência.”
Fl. 3180
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Fazendo referência aos entendimentos que vinham sendo adotados por este
próprio Carf, sustentou a Ministra Regina Helena Costa, a necessidade de se analisar,
casuisticamente, a essencialidade ou a relevância de determinado bem ou serviço para o processo
produtivo ou à atividade desenvolvida pela empresa.
Nos termos do art. 62, §2o, da Portaria MF no 343/15, Regimento Interno do Carf
(Ricarf), o referido julgado é de observância obrigatória e deve ser reproduzidas pelos conselheiros
no julgamento dos recursos no âmbito deste conselho.
Sobre o referido julgamento, foi publicada a NOTA SEI PGFN/MF no 63/2018, por
meio da qual a Procuradoria Geral de Fazenda Nacional (PGFN) reconheceu o conceito de insumos
para crédito de PIS e Cofins fixado naquela sede.
Entendo por oportuno destacar os seguintes trechos:
14. Consoante se depreende do Acórdão publicado, os Ministros do STJ adotaram a
interpretação intermediária, considerando que o conceito de insumo deve ser aferido à luz
dos critérios de essencialidade ou relevância. Dessa forma, tal aferição deve se dar
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item para o
desenvolvimento da atividade produtiva, consistente na produção de bens destinados à
venda ou de prestação de serviços.
15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo, na
medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos produtivos, porém,
com diferentes níveis de importância, sendo certo que o raciocínio hipotético levado a
efeito por meio do “teste de subtração” serviria como um dos mecanismos aptos a revelar
a imprescindibilidade e a importância para o processo produtivo.
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou serviço
utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a impossibilidade da
realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause perda de qualidade
substancial que torne o serviço ou produto inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos como sendo
aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo produtivo, comprometem a
consecução da atividade-fim da empresa, estejam eles empregados direta ou
indiretamente em tal processo. É o raciocínio que decorre do mencionado “teste de
subtração” a que se refere o voto do Ministro Mauro Campbell Marques.” (sem grifos no
original)
(...)
37. Há bens essenciais ou relevantes ao processo produtivo que nem sempre são nele
diretamente empregados. O conceito de insumo não se atrela necessariamente ao
produto, mas ao próprio processo produtivo.
38. Não devem ser consideradas insumos as despesas com as quais a empresa precisa
arcar para o exercício das suas atividades que não estejam intrinsicamente relacionadas
ao exercício de sua atividade-fim e que seriam mero custo operacional. Isso porque há
bens e serviços que possuem papel importante para as atividades da empresa, inclusive
para obtenção de vantagem concorrencial, mas cujo nexo de causalidade não está
Fl. 3181
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atrelado à sua atividade precípua, ou seja, ao processo produtivo relacionado ao produto
ou serviço.
39. Vale dizer que embora a decisão do STJ não tenha discutido especificamente sobre as
atividades realizadas pela empresa que ensejariam a existência de insumos para fins de
creditamento, na medida em que a tese firmada refere-se apenas à atividade econômica
do contribuinte, é certo, a partir dos fundamentos constantes no Acórdão, que somente
haveria insumos nas atividades de produção de bens destinados à venda ou de prestação
de serviços. Desse modo, é inegável que inexistem insumos em atividades administrativas,
jurídicas, contábeis, comerciais, ainda que realizadas pelo contribuinte, se tais atividades
não configurarem a sua atividade-fim.
(...)
41. Consoante se observa dos esclarecimentos do Ministro Mauro Campbell Marques,
aludindo ao “teste de subtração” para compreensão do conceito de insumos, que se trata
da “própria objetivação segura da tese aplicável a revelar a imprescindibilidade e a
importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte”. Conquanto tal método não esteja na tese
firmada, é um dos instrumentos úteis para sua aplicação in concreto.
42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo produtivo e
a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e
cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço
ou da produção, ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou
acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a produção
ou prestação do serviço. Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente
o item do contexto do processo produtivo atrelado à atividade empresarial desenvolvida.
Ainda que se observem despesas importantes para a empresa, inclusive para o seu êxito
no mercado, elas não são necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas
em cotejo com a atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés objetivo.
44. Decerto, sob a ótica do produtor, não haveria sentido em fazer despesa desnecessária
(que não fosse relevante ou essencial do ponto de vista subjetivo, como se houvesse uma
menor eficiência no seu processo produtivo), mas adotar o conceito de insumo sob tal
prisma implicaria elastecer demasiadamente seu conceito, o que foi, evidentemente,
rechaçado no julgado. Esse tipo de despesa – importante para o produtor – configura
custo da empresa, mas não se qualifica como insumo dentro da sistemática de
creditamento de PIS/COFINS. Ainda que se possa defender uma importância global desse
tipo de custo para a empresa, não há importância dentro do processo produtivo da
atividade-fim desempenhada pela empresa.”
Ademais, com o intuito de expor as principais repercussões decorrentes da
definição do conceito de insumos no julgamento do REsp no 1.221.170/PR no âmbito da Receita
Federal do Brasil, foi emitido o Parecer Normativo Cosit no 5/2018, que consignou a seguinte
ementa:
“CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE.
INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Fl. 3182
DF CARF MF
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ACÓRDÃO 3302-014.982 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.727389/2011-79
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Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso
Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução
do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no10.833, de 2003, art. 3o,
inciso II.”
Assim, à luz de tais considerações, passa-se a analisar as glosas ainda objeto de
discussão nos presentes autos.
2.1.
Dos tributos retidos na fonte sobre serviços de terceiros e profissionais
Quanto a este ponto, sustenta a Recorrente que os tributos retidos na fonte sobre
serviços de terceiros e profissionais se enquadraria no conceito de insumos. No entanto, como
bem aborda a DRJ, não há dúvida de que os tributos pagos não se enquadram no conceito de
insumos.
Conforme mencionado anteriormente, ainda que se leve em consideração o
conceito de insumos estabelecidos pelo STJ, este se restringe a bens ou serviços utilizados na
produção ou prestação de serviços.
Quanto a este ponto, portanto, não há dúvida de que a glosa efetuada pela
fiscalização deve ser mantida.
2.2.
Dos pagamentos a terceiros e profissionais – pessoa jurídica
No que se refere a este item, verifica-se que a fiscalização glosou tais gastos não
apenas por constituírem pagamentos efetuados a pessoas físicas, mas também por representarem
gastos indiretos e mão-de-obra de interposta pessoa.
Como bem abordado pela DRJ, em que pese as alegações trazidas em sede de
Impugnação, de que tais gastos na realidade representariam pagamentos efetuados a pessoas
jurídicas domiciliadas no Brasil, verifica-se que a Recorrente deixou de juntar provas que
infirmassem as conclusões apresentadas pelo fisco.
Fl. 3183
DF CARF MF
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Ademais, em seu Recurso Voluntário, apenas sustenta, em tese, que seria ilícita a
pretensão de desconsideração da natureza jurídica das empresas que emitiram notas fiscais em
favor da recorrente, bem como que seria possível o creditamento relativo aos serviços de pessoas
físicas autônomas que prestaram serviços de despachante aduaneiro, já que as atividades
extrapolavam a mera “mão-de-obra”.
Todavia, verifica-se que a Recorrente não enfrentou diretamente os fundamentos
apresentados na decisão recorrida, tampouco trouxe elementos fáticos ou probatórios novos
capazes de afastar a glosa efetuada pela fiscalização. A argumentação permanece genérica e
desprovida de respaldo documental que comprove a efetiva contratação de serviços por pessoas
jurídicas e sua vinculação com a atividade da empresa.
Cumpre lembrar que, tratando-se de direito creditório, o ônus da prova recai
integralmente sobre o contribuinte, devendo ser, portanto, mantida a glosa efetuada.
2.3 Dos serviços de terceiros, despesas com informática, seguros e prejuízos de
processo
Quanto a este ponto, entendeu a DRJ que as despesas com informática, seguros,
serviços auxiliares e prejuízos decorrentes de processos administrativos não se enquadram no
conceito de insumo, por não serem diretamente utilizados na prestação do serviço.
A Recorrente, por sua vez, sustenta que sendo o seu objeto social “a exploração por
conta própria no ramo de agência de despachos, redespachos, embarques e reembarques
aduaneiros, agenciamento de carga aérea, marítima e rodoviária, nacional ou internacional e
representações por conta própria”, as despesas com informática, seguros, correios e
desembaraços se enquadrariam no conceito de insumos.
Como se verifica do Relatório Fiscal, os serviços de informática se referem a gastos
com provedores de Internet e destinados à manutenção de equipamentos de informática. Quanto
a este item, a Recorrente alega o seguinte:
Não se divisa como se possa sustentar, à vista dos critérios da essencialidade ou
relevância, que uma empresa que se dedica estatutariamente à exploração de
despachos, redespachos, embarques e desembarques aduaneiros, agenciamento
de carga aérea, marítima e rodoviária, nacional ou internacionalmente, além de
representações por conta própria por executar a contento as suas atividades sem
possuir serviços de informática.
Com efeito, o uso da informática nos Anos-Calendário 2007, 2008 e 2009 (objeto
dos Autos de Infração) já era tão difundido e essencial para qualquer pessoa da
população que permite supor que jamais poderia ser minimamente crível que
uma empresa cuja atividade se assemelhasse com a da recorrente pudesse
executar qualquer parcela de seus serviços sem recorrer ao seu uso. Toda e
qualquer informação relativa a despachos aduaneiros, embarques e
desembarques, agenciamento de cargas com companhias aéreas ou rodoviárias,
além de representações pressupunham, pelo menos, a comunicação com
Fl. 3184
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clientes e terceiros por intermédio de contas de e-mail. Além disso, apesar de o
uso da informática ter atingido níveis de recrudescimento acentuado nos
últimos anos, já naquela época inúmeras operações e tratativas com o próprio
Poder Público já eram realizadas por meio de formulários ou sistemas
disponíveis exclusivamente por acesso eletrônico.
Jamais se poderia admitir, também, que uma empresa de agenciamento de
cargas não tivesse condições de se comunicar com clientes e, em especial, com
companhias aéreas ou de transporte rodoviário interestadual para cotar preços,
programar retiradas e entregas, além de registrar todas as transações havidas. A
falta do uso da internet, portanto, levaria a empresa imediatamente à
inviabilidade de suas operações.
Tudo isso permite demonstrar, assim, que as despesas com informática
representam inegável insumo da atividade da Recorrente, pois se classificam
como essenciais à sua atividade (pois o serviço depende intrínseca e
fundamentalmente da informática, a qual constitui elemento estrutural e
inseparável da prestação do serviço – itens a e a.1 do Parecer COSIT 05/2018),
ou, quando menos, a sua falta privaria o serviço de qualidade, quantidade e
eficiência (itens a e a.2).
Como bem aborda a Recorrente, o serviço por ela prestado depende intrínseca e
fundamentalmente dos gastos com provedores de Internet e dos serviços destinados à
manutenção de equipamentos de informática não só por constituir elemento estrutural e
inseparável da prestação do serviço, mas também porque a sua falta privaria o serviço de
qualidade, quantidade e eficiência, o que demonstra o seu enquadramento no conceito de
insumos estabelecido pelo STJ.
No que se refere às despesas com correios e desembaraços, a Recorrente alegou o
seguinte:
No mesmo dimanar, as denominadas “Despesas Diversas” do Auto de Infração,
que correspondem a despesas com correios e desembaraços, também compõem
o acervo de itens que se apresentam como essenciais ou relevantes à consecução
das atividades da recorrente.
Como se pode admitir que uma empresa de “despachos, redespachos, embarques
e desembarques aduaneiros, agenciamento de carga aérea, marítima e rodoviária,
nacional ou internacionalmente, além de representações por conta própria” não
incorra em despesas com desembaraços?
Toda a atividade da empresa, corriqueiramente, depende do relacionamento com
a Administração Pública, seja no tocante à regulamentação de importação ou
exportação de mercadorias, seja no trânsito de frotas nacional ou
internacionalmente, ou, ainda, mediante a representação de clientes “por conta
própria”, o que pressupõe a assunção dos custos desta representação por parte
da representante.
Fl. 3185
DF CARF MF
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É possível intuir, assim, que todas as despesas apresentadas pela ora recorrente
no que se referem a desembaraços, relacionavam-se intrinsecamente à sua
atividade, pois jamais seria possível bem atender aos clientes prestando um
serviço sem arcar com os custos destes desembaraços.
Imaginem uma empresa de agenciamento de cargas, embarques e desembarques
aduaneiros ou representações por conta própria que deixasse de adimplir as
despesas com desembaraço e, assim, deixasse a carga dos clientes embaraçada?
Esta empresa, por certo, não teria qualquer possibilidade de realizar as suas
atividades sociais a contento.
O mesmo ocorre, logicamente, com as despesas de correios, haja vista que o
envio e a recepção de documentos, tanto para clientes como para órgãos
públicos, em determinados casos não poderiam ser realizados exclusivamente por
meio eletrônico, sendo exigível o uso dos meios oficiais de correios. Isso era muito
comum, inclusive, no que tange ao envio de cargas que não dispunham de volume
suficiente para serem despachadas por transportadoras, o que, então, fazia com
que se utilizassem os correios.
Dessa forma, evidencia-se a absoluta essencialidade ou, no mínimo, a relevância
de tais despesas, sem as quais a contribuinte não poderia executar seus serviços a
contento. E, assim, deve ser dado provimento ao recurso no ponto, para reformar
o Acórdão e afastar as glosas de despesas com correios e desembaraços.
No tocante a tais dispêndios, verifica-se que a Recorrente foi capaz de demonstrar
que as despesas com desembaraços aduaneiros são intrínsecas e fundamentais – isto é, essenciais
– à execução do serviço de despachos, redespachos, embarques e desembarques aduaneiros,
agenciamento de carga aérea, marítima e rodoviária, nacional ou internacionalmente.
Os serviços de correios, por sua vez, apesar de importantes e até mesmo
necessários para a prestação de serviços e a manutenção da empresa, representam serviços
auxiliares e complementares, não se enquadrando no conceito de insumo estabelecido pelo STJ.
Por fim, quanto aos gastos com seguros, sustenta que:
Outro não pode ser, outrossim, o entendimento no que se refere aos gastos com
seguros, pois estes compõem uma exigência da clientela da contribuinte como
também uma obrigação regulamentar prevista no Decreto-Lei n. 73/1966. Em
assim sendo, as referidas despesas com seguros, na linha do próprio parecer da
RFB, constituem não só uma essencialidade da prestação do serviço, sem a qual
ele perderia em qualidade (item a.2), como também uma relevância, pois
integram a prestação de serviços por imposição legal.
Logo, não há como se cogitar que a empresa pudesse prestar seus serviços sem as
despesas com seguros, pois estaria, a um só tempo, descumprindo tanto uma
exigência de qualidade de seus clientes (com o que os perderia) e, ainda, uma
imposição legal.
Fl. 3186
DF CARF MF
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PROCESSO 11080.727389/2011-79
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Torna-se imperiosa, assim, a reforma do Acórdão recorrido, para afastar-se as
glosas com despesas de seguros.
Com relação a tais despesas, verifica-se que as alegações trazidas pela Recorrente
são bastante genéricas. A Recorrente faz referência a tais gastos, sem se atentar, porém, para a
correta demonstração dos requisitos necessários para a sua caracterização como insumo. Esse é
um ônus do sujeito passivo, que precisa cuidar de fazer prova analítica da existência de vínculo
direto, qualificado como essencial e relevante, entre o gasto pleiteado como crédito e a sua
atividade.
Diante do exposto, tendo sido a Recorrente capaz de demonstrar apenas a
essencialidade das despesas com provedores de Internet e dos serviços destinados à manutenção
de equipamentos de informática e com desembaraços aduaneiros, entendo que tais glosas devem
ser revertidas.
3. Dispositivo
Pelo exposto, voto por rejeitar a preliminar de nulidade do Auto de Infração e, no
mérito, por dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para reverter as glosas relativas a gastos
com (i) provedores de Internet e serviços destinados à manutenção de equipamentos de
informática e (ii) desembaraço aduaneiros.

Assinado Digitalmente
Marina Righi Rodrigues Lara

Fl. 3187
DF CARF MF
Original