Tribunal: CARF
Processo: 10940.902010/2017-71
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SEMIRAMIS DE OLIVEIRA DURO
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2025-08-28
Data de publicação: 2025-12-08

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015
EMBALAGENS DE TRANSPORTE. CRÉDITO. ART. 3° II, DA LEI 10.833/2003. POSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com embalagens de transporte são insumos, nos termos do art. 3°, II, da Lei n° 10.833/2003, por garantirem a qualidade dos produtos, mantendo a sua integridade.
RECURSO ESPECIAL. DECISÃO QUE ADOTA ENTENDIMENTO DE SÚMULA DO CARF. NÃO CONHECIMENTO.
Nos termos do art. 118, § 3°, do RICARF, não cabe recurso especial de decisão de qualquer das Turmas que adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da Câmara Superior de Recursos Fiscais ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do recurso. No caso, a negativa do crédito de frete de produtos acabados resta pacificada no âmbito deste Conselho, em razão da edição da Súmula CARF n° 217, aprovadapela3a Turma da CSRF,em sessão de 26/09/2024 (vigência em 04/10/2024): “Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.”

Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015
RECURSO ESPECIAL. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA E DE DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL. NÃO CONHECIMENTO. ART. 118, § 6°, DO RICARF.
Não se conhece de Recurso Especial diante da ausência de similitude fática entre o acórdão recorrido e o acórdão paradigma, pois não resta demonstrada a divergência jurisprudencial suscitada.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10940.902010/2017-71
ACÓRDÃO
9303-016.921 – CSRF/3a TURMA
SESSÃO DE
28 de agosto de 2025
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR E DO CONTRIBUINTE
RECORRENTES
CASTROLANDA - COOPERATIVA AGROINDUSTRIAL LTDA

FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015
EMBALAGENS DE TRANSPORTE. CRÉDITO. ART. 3° II, DA LEI 10.833/2003.
POSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com embalagens de transporte são insumos, nos
termos do art. 3°, II, da Lei n° 10.833/2003, por garantirem a qualidade dos
produtos, mantendo a sua integridade.
RECURSO ESPECIAL. DECISÃO QUE ADOTA ENTENDIMENTO DE SÚMULA
DO CARF. NÃO CONHECIMENTO.
Nos termos do art. 118, § 3°, do RICARF, não cabe recurso especial de
decisão de qualquer das Turmas que adote entendimento de súmula de
jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da Câmara Superior de
Recursos Fiscais ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada
posteriormente à data da interposição do recurso. No caso, a negativa do
crédito de frete de produtos acabados resta pacificada no âmbito deste
Conselho, em razão da edição da Súmula CARF n° 217, aprovada pela 3a
Turma da CSRF, em sessão de 26/09/2024 (vigência em 04/10/2024): “Os
gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o
PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.”
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015
RECURSO ESPECIAL. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA E DE DIVERGÊNCIA
JURISPRUDENCIAL. NÃO CONHECIMENTO. ART. 118, § 6°, DO RICARF.
Não se conhece de Recurso Especial diante da ausência de similitude fática
entre o acórdão recorrido e o acórdão paradigma, pois não resta
demonstrada a divergência jurisprudencial suscitada.
Fl. 2030
DF CARF MF
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PROCESSO 10940.902010/2017-71
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ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer do
Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, para, no mérito, negar-lhe provimento.
Acordam ainda os membros do colegiado, por unanimidade de votos, não conhecer do Recurso
Especial interposto pelo Contribuinte
Assinado Digitalmente
Semíramis de Oliveira Duro – Relatora
Assinado Digitalmente
Regis Xavier Holanda – Presidente
Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Rosaldo Trevisan, Semíramis
de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisário, Dionisio Carvallhedo Barbosa,
Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green e Regis Xavier Holanda (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Especial interposto pela Procuradoria-Geral da Fazenda
Nacional e pelo Contribuinte ao amparo do art. 67, do Anexo II, do Regimento Interno do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF n° 343, de 9 de junho de 2015, em
face do Acórdão n° 3301-013.523, de 24 de outubro de 2023, e-fls. 1.543 a 1.581, assim
ementado:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2015 a 31 /12/2015
PRECLUSÃO. PROVA DOCUMENTAL.
A prova documental será apresentada com a impugnação, precluindo o direito de
o impugnante fazê-lo em outro momento processual, salvo as exceções
legalmente previstas.
ÔNUS DA PROVA. DIREITO CREDITÓRIO.
O ônus da prova incumbe ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015
CRÉDITO. COOPERATIVA DE PRODUÇÃO AGROINDUSTRIAL. BENS PARA REVENDA
E INSUMOS PROVENIENTES DE ASSOCIADOS. IMPOSSIBILIDADE.
Fl. 2031
DF CARF MF
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No regime não cumulativo das contribuições, as sociedades cooperativas de
produção agroindustrial podem apurar créditos na aquisição de bens para
revenda e de bens e serviços utilizados como insumos adquiridos de não
associados, sendo vedado o creditamento em relação a bens e serviços
provenientes de associados.
CRÉDITO. AQUISIÇÕES NÃO SUJEITAS AO PAGAMENTO DAS CONTRIBUIÇÕES.
Não dá direito a crédito o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição, nos termos do art. 3o, § 2o, II, das Leis n° 10.637/02 e
10.833/03.
CRÉDITO. EMBALAGENS DE APRESENTAÇÃO E PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS
ALIMENTÍCIOS. POSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com embalagens de apresentação e para transporte de
produtos alimentícios, desde que destinados à manutenção, preservação e
qualidade do produto, enquadram-se na definição de insumos dada pelo STJ, no
julgamento do REsp n° 1.221.170/PR.
CRÉDITO. FRETE NA AQUISIÇÃO DE BENS NÃO TRIBUTADOS. INEXISTÊNCIA DE
VINCULAÇÃO DO CRÉDITO AO TRATAMENTO TRIBUTÁRIO DO BEM ADQUIRIDO.
Tratando-se de frete, contratado junto à pessoa jurídica, tributado pelas
contribuições, ainda que se refiram à aquisição de mercadorias não sujeitas à
tributação, o valor do serviço gera direito a crédito para o adquirente.
CRÉDITO. DESPESAS COM FRETES DE TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS
ENTRE ESTABELECIMENTOS DA PESSOA JURÍDICA. IMPOSSIBILIDADE.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de
regência das contribuições não cumulativas (Leis n° 10.637/2002 e no
10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a
fretes de saída na transferência de produtos acabados entre estabelecimentos.
CRÉDITO. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. BENS E SERVIÇOS ADQUIRIDOS DE
PERÍODOS ANTERIORES. IMPOSSIBILIDADE.
O aproveitamento de créditos extemporâneos, permitido pela legislação, aplica-se
à apuração mensal das contribuições sociais, quando devidamente comprovado o
não aproveitamento no período de competência. Já nos pedidos de
ressarcimento, não há apropriação de crédito extemporâneo, pois o que se busca
é o deferimento é do saldo credor não aproveitado no trimestre, relativamente a
operações ocorridas naquele período.
CRÉDITOS. ENERGIA ELÉTRICA CONSUMIDA.
Somente permite-se o desconto de créditos em relação ã energia elétrica
consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica, não se incluindo os gastos
com taxa de iluminação pública, multas por atraso no pagamento da energia
faturada e outros serviços diversos.
Fl. 2032
DF CARF MF
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CRÉDITO. DEPRECIAÇÃO ACELERADA. IMPOSSIBILIDADE.
A depreciação acelerada, nos termos da legislação do imposto de renda, aplica-se
apenas aos bens móveis, não alcançando o imóvel onde a empresa exerce sua
atividade.
CRÉDITO PRESUMIDO. ART. 8° DA LEI N° 10.925/04.
Apenas os insumos, adquiridos de pessoa física ou cooperado pessoa física,
utilizados na produção das mercadorias classificas sob o rol taxativo do art. 8° da
Lei n° 10.925/04, cuja destinação se dê para alimentação humana ou animal,
permitem às pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, deduzirem crédito
presumido de PIS/COFINS, calculado sobre o valor desses insumos.
RESSARCIMENTO. PIS/COFINS. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. SELIC.
Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/RS, realizado sob o rito dos
recursos repetitivos, termo inicial da correção monetária de ressarcimento de
crédito escriturai excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre
somente após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido
administrativo pelo Fisco.
Constou do dispositivo da decisão recorrida:
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar a
preliminar arguida e, no mérito, dar parcial provimento ao recurso voluntário,
para: (1) reverter as glosas (a) em relação aos materiais de embalagem e (b) sobre
o crédito com serviço de frete na aquisição de bens não tributados, contratado
junto a transportadora pessoa jurídica e cujo ônus seja da recorrente; (2)
conceder o recalculo, pela alíquota básica das contribuições, sobre a reversão das
glosas do serviço de frete do leite adquirido; e (3) reconhecer o direito à
atualização monetária do ressarcimento deferido, considerando-se o termo inicial
somente após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido
administrativo pelo Fisco. Por maioria de votos, negar provimento ao recurso
voluntário para manter as glosas do transporte de cargas entre estabelecimentos
da mesma pessoa jurídica. Vencidos os Conselheiros Ari Vendramini e Juciléia de
Souza Lima, que revertiam essas glosas. Por voto de qualidade, negar provimento
ao recurso voluntário para manter as glosas sobre as despesas de energia elétrica.
Vencidos os Conselheiros Ari Vendramini, Laércio Cruz Uliana Júnior e Juciléia de
Souza Lima, que revertiam as glosas sobre os valores com demanda contratada,
custo de disponibilização do sistema, juros e multas.
RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL
A PGFN suscita divergência jurisprudencial de interpretação da legislação tributária
quanto à possibilidade de tomada de créditos das contribuições sociais não cumulativas sobre o
custo das embalagens para transporte dos produtos acabados.
Fl. 2033
DF CARF MF
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PROCESSO 10940.902010/2017-71
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Indica como paradigma o Acórdão no 9303-007.845:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
COFINS. GASTOS COM INSUMOS. DIREITO AO CRÉDITO.
O direito ao crédito da COFINS sobre insumos e outros gastos deve estar
vinculado à necessidade do gasto para a produção do bem ou serviço vendido.
No caso, deve ser reconhecido o direito ao crédito sobre gastos com (a) materiais
de segurança e de uso geral e (b) materiais de limpeza do Parque fabril. Ainda,
não deve ser reconhecido o direito ao crédito sobre gastos com (a) embalagens
que não se incorporam ao produto e (b) transporte de mercadorias entre
estabelecimentos do contribuinte.
COFINS. CRÉDITO. FRETES NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA Cabe a constituição de crédito de
COFINS sobre os valores relativos a fretes de produtos acabados realizados entre
estabelecimentos da mesma empresa, nos termos do art. 3°, inciso IX, da Lei
10.833/03, eis que a inteligência desse dispositivo considera para a r. constituição
de crédito os serviços intermediários necessários para a efetivação da venda quais
sejam, os fretes na "operação" de venda. O que, por conseguinte, cabe refletir
que tal entendimento se harmoniza com a intenção do legislador ao trazer o
termo "frete na operação de venda", e não "frete de venda" quando impôs
dispositivo tratando da constituição de crédito das r. contribuições.
COFINS. RESSARCIMENTO. ATUALIZAÇÃO SELIC. IMPOSSIBILIDADE.
No ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas não
incide correção monetária ou juros.
Súmula CARF n° 125.
O paradigma decidiu que as embalagens para transporte de produtos não podem
ser consideradas insumos, conforme interpretação dos parágrafos 55 e 56 do Parecer Normativo
COSIT/RFB no 5, de 17 de dezembro de 2018. Por essa razão, manteve a glosa dos créditos
respectivos.
O Despacho de e-fls. 1597/1602 deu seguimento ao Recurso:
Cotejando os arestos confrontados, parece-me que há, entre eles, a similitude
fática e divergência de interpretação da legislação quanto à possibilidade de
tomada de créditos das contribuições sociais não cumulativas sobre os gastos com
embalagens para transporte.
Ambos os acórdãos foram proferidos em processo do interesse de contribuintes
com processos produtivos similares. E enquanto a decisão recorrida defere o
creditamento em tela, o paradigma o rechaça.
Divergência comprovada.
Fl. 2034
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Em Contrarrazões, o Contribuinte requer a manutenção da decisão recorrida.
RECURSO ESPECIAL DO CONTRIBUINTE
O Contribuinte suscitou divergência jurisprudencial em relação às seguintes
matérias:

O Despacho de Admissibilidade de e-fls. 1933/1956 deu seguimento apenas quanto
à matéria “direito ao creditamento das contribuições sociais não cumulativas sobre o frete entre
estabelecimentos da mesma pessoa jurídica”:
No apelo (fls. 1.641), o recorrente explica que “...as despesas com transporte de
carga são todas, sem qualquer exceção, realizadas para a movimentação de
matérias-primas entre as unidades industriais e de beneficiamento.” Confira-se:
Fl. 2035
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Nesse sentido, é válido entender melhor a atividade agroindustrial da Recorrente
para certificar de que as despesas com transporte de carga são todas, sem
qualquer exceção, realizadas para a movimentação de matérias-primas entre as
unidades industriais e de beneficiamento.
Analisando o Laudo do Processo Produtivo facilmente se comprova a necessidade
de deslocamento de um insumo/matéria-prima para uma das unidades da
Recorrente, tendo em vista a localização geográfica das plantas industriais. Logo,
não se tratam de deslocamento de produto final pronto para comercialização,
mas sim, insumos que serão utilizados em alguma das unidades de
beneficiamento.
Não obstante a argumentação recursal, o voto condutor da decisão recorrida (fls.
1.566) sublinha que a glosa em questão refere-se aos serviços de frete de
produtos acabados entre estabelecimentos da cooperativa. Nesse sentido,
sufragou os fundamentos do Acórdão no 9303-013.778, que entende inexistir
previsão legal para o creditamento sobre o frete de produtos acabados entre
estabelecimentos da mesma firma, nem enquanto insumo, nem enquanto
operação de venda.
O Acórdão indicado como paradigma n° 3401-012.316 teve ementa lavrada nos
seguintes termos:
(...)
PIS/PASEP. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES.
TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS.
Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep e Cofins não-cumulativos sobre os
valores relativos a fretes de produtos acabados realizados entre estabelecimentos
da mesma empresa, considerando sua essencialidade à atividade do sujeito
passivo. Além disso, deve ser considerado tratar-se de frete na “operação de
venda”, atraindo a aplicação do permissivo do art. 3o, inciso IX e art. 15 da Lei n.o
10.833/2003.
A decisão sustentou ser cabível o creditamento sobre os fretes para transporte de
produtos acabados entre estabelecimentos, seja por sua natureza de insumo para
a atividade desenvolvida pelo contribuinte, seja enquanto operação e venda.
COTEJO DOS ARESTOS CONFRONTADOS
Cotejando os acórdãos confrontados, parece-me haver entre eles similaridade
fática suficiente para o estabelecimento de base de comparação, haja vista que
ambos laboraram diante de processos produtivos semelhantes (produção de
alimentação humana).
No entendimento do recorrente, o paradigma indicado deu interpretação correta
ao conceito de insumo, “...afirmando possível o creditamento sobre os valores
relativos a fretes de produtos acabados realizados entre estabelecimentos da
mesma empresa.” Fica claro portanto que o recorrente almeja o creditamento
Fl. 2036
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com fulcro no inciso II do art. 3° da Lei no 10.833, de 2003. Ora, o Acórdão no
3401-013.316 sustentou ser cabível o creditamento sobre os fretes para
transporte de produtos acabados entre estabelecimentos enquanto insumo, indo
de encontro ao decidido pelo Acórdão recorrido. Emerge patente o dissídio
interpretativo do direito ao creditamento sobre os fretes para transporte de
produtos acabados entre estabelecimentos da mesma firma, enquanto insumo do
processo produtivo de alimentos.
Divergência comprovada.
Proposto o Agravo, o Despacho de e-fls. 1999/2009 deu seguimento ao Recurso
quanto ao crédito - vestuário e uniformes, em relação ao paradigma Acórdão no 9303-013.995:
O despacho de admissibilidade negou seguimento em razão da diversidade de
processos produtivos das empresas envolvidas nas decisões cotejadas e, também,
pela falta de prova, no caso vertente, que os vestuários e uniformes atendessem a
exigência legal determinada.
O contribuinte defendeu a existência da divergência interpretativa, haja vista que,
em ambos os paradigmas, tratava-se de empresas do ramo alimentício e, além
disso, a indumentária observaria obrigação legal, citando a legislação de regência.
O Acórdão recorrido, sobre o tema, asseverou que o contribuinte não trouxe
prova da essencialidade dessas vestimentas, limitando-se a colacionar um laudo
por ele próprio confeccionado e que equipararia esses gastos a equipamentos de
proteção individual. Ademais, não teria apresentado documento de expressa
exigência da utilização desses vestuários/uniformes pelos órgãos fiscalizadores, na
área produtiva, verbis:
“Já em recurso voluntário, a recorrente defende que os ‘referidos materiais são
bens essenciais na atividade desenvolvida, uma vez que são requisitos higiênicos
sanitários do pessoal para não contaminação dos produtos fabricados, e via de
consequência também são equipamentos de segurança’. Aponta a existência de
laudos do processo produtivo, que nada mais são do que memorais de produção
por ela elaborados, que equiparam tais uniformes e vestuários à EPI.
De plano, os memorais não fazem prova da equiparação dos materiais a
equipamentos de proteção. Em segundo lugar, os vestuários e uniformes não
podem ser tratados como insumos à produção, portanto, não são avaliados sob os
requisitos da essencialidade e relevância, sendo que o direito a crédito dar-se-ia
caso houvesse expressa exigência pelas normas dos órgãos fiscalizadores.”
Os arestos paragonados, por sua vez, expuseram o seguinte entendimento sobre
a controvérsia:
“Concordo com a recorrente quando afirma que a indumentária é um produto
intermediário, necessário ao processamento das carnes de aves, de suínos, etc.,
por força de exigência de autoridade sanitária. A indumentária usada pelos
operários na manipulação de carnes não se confunde com fardamento ou
Fl. 2037
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uniforme, que são de livre uso e escolha de modelo pela empresa e aquele é de
uso obrigatório e deve seguir modelos e padrões estabelecidos pelo Poder Público.
Fardamento/uniforme não é insumo, mesmo que utilizado por operários na linha
de produção. Por evidente, alguns operários da recorrente, que não manipulam
carne na linha de produção, podem usar fardamento ou uniforme e, neste caso,
tais bens não se enquadram no conceito de insumo, não fazendo jus ao crédito do
PIS e da Cofins não cumulativos os gastos com a sua aquisição.
Por evidente, é impossível a recorrente efetuar a industrialização (ou
processamento) de carnes sem o uso de indumentária especial exigido pela
autoridade sanitária. São, pois, estes insumos empregados na industrialização de
carnes, com direito ao crédito básico de PIS e de Cofins não cumulativos.”
(Acórdão no 3402-011.156).
“Ex positis, quanto ao Recurso Especial da Fazenda Nacional, que suscita
divergência em relação à constituição de crédito sobre Custos incorridos antes da
industrialização propriamente dita; Custo de aquisição de uniformes e vestuário; e
Custo de aquisição de materiais químicos e de laboratório, utilizando o conceito
desenvolvido anteriormente, entendo que não assiste razão a recorrente. O que
concordo com o direcionamento dado pelo colegiado a quo. Ora, reforça-se que,
pela atividade do sujeito passivo:
(...)
- os itens uniformes e vestuário, bem como materiais químicos e de laboratórios,
além de serem necessários e pertinentes à atividade do sujeito passivo, são gastos
dispendidos por imposição legal – o que também converge com o próprio ato da
autoridade fiscal
(...)” (Acórdão no 9303-013.995)
Como se vê, relativamente ao Acórdão no 3402-011.156, em que pese reconhecer
o direito de crédito, faz uma importante distinção entre vestimentas por
obrigação legal e “fardamento” fornecido por liberalidade da empresa, de modo
que apenas a primeira categoria garantiria crédito, residindo nesse ponto o busílis
da questão, uma vez que o acórdão recorrido frisou justamente que o
contribuinte, neste processo, não teria feito prova de que esses uniformes
observariam exigência específica e determinada das autoridades sanitárias.
Desse modo, em razão da questão probante, não há como depreender dissenso
entre as decisões.
Concernente ao Acórdão no 9303-013.995, o conflito resta demonstrado, pois,
consoante essa decisão, para além da imposição legal, os uniformes e vestuário
configurariam despesas necessárias e pertinentes à atividade exercida.
Ou seja, independente das exigências sanitárias, esses custos atenderiam os
requisitos para sua classificação como insumo.
Fl. 2038
DF CARF MF
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Nesse diapasão, deve ser reconhecida a divergência jurisprudencial, porém,
apenas em relação ao Acórdão no 9303-013.995.
Em contrarrazões, a Fazenda Nacional sustentou a manutenção da decisão
recorrida.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, Relatora.
O Recurso Especial é tempestivo. E, nos termos do art. 118, § 6°, do RICARF, cabe
Recurso Especial se demonstrada a divergência jurisprudencial, com relação a acórdão paradigma
que, enfrentando questão fática semelhante, tenha dado à legislação interpretação diversa.
CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL
A Fazenda Nacional suscita divergência quanto à possibilidade de se tomar créditos
sobre gastos com embalagens para transporte dos produtos.
Para o acórdão recorrido, o crédito de embalagens é possível em razão de dois
fundamentos, na legislação do IPI e na legislação do PIS/COFINS:
De modo diverso do entendimento da autoridade fiscal, tenho que os materiais
utilizados para acondicionamento e transporte dos produtos, inclusive, estão
compreendidos no conceito de industrialização, como encontra-se Regulamento
do IPI, aprovado pelo Decreto no 4.544/02, vigente à época dos fatos:
Art. 4o Caracteriza industrialização qualquer operação que modifique a natureza,
o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o
aperfeiçoe para consumo, tal como (Lei no 4.502, de 1964, art. 3o, parágrafo
único, e Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966, art. 46, parágrafo único):
(...)
IV - a que importe em alterar a apresentação do produto, pela colocação da
embalagem, ainda que em substituição da original, salvo quando a embalagem
colocada se destine apenas ao transporte da mercadoria (acondicionamento ou
reacondicionamento); ou (...) (destaquei)
Tenho que os materiais caixas de papelão, filme stretch, filme shrink, fitas
adesivas e os paletes de madeira apresentam finalidade de proteção, de
apresentação e, igualmente, de necessidade no processo logístico de
armazenagem, transporte e entrega dos bens produzidos, nos termos da
legislação do IPI.
De toda sorte, entendo, inclusive, que os materiais em questão inserem-se no
conceito de insumo, pelo critério da relevância, conforme decidido pelo STJ:
Fl. 2039
DF CARF MF
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“(...) o critério da relevância revela-se mais abrangente e apropriado do que o da
pertinência, pois a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção (...)”
Nesse sentido, voto por reverter a glosa em relação aos materiais de embalagem.
Já o Acórdão paradigma entendeu que as embalagens para transporte que não se
incorporam ao produto, não cabendo seu creditamento como insumo:
(...) Por fim, quanto às Embalagens que não se incorporam ao produto, de acordo
com o Parecer, essas embalagens para transporte não podem ser consideradas
insumos, conforme verifica-se da leitura dos parágrafos 55 e 56, a seguir
reproduzidos:
55. (...).
56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos
com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria
entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para
entrega direta aos adquirentes, como: a) combustíveis utilizados em frota própria
de veículos; b) embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c)
contratação de transportadoras.
Ainda que a decisão recorrida tenha citado a legislação do IPI, entendo que não se
trata de fundamento autônomo, pois as embalagens são de acondicionamento, e não de
apresentação, logo não configurando industrialização.
Voto por conhecer o recurso.
MÉRITO DO RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL
O limite interpretativo do conceito de insumo para tomada de crédito no regime da
não-cumulatividade de PIS foi objeto de análise do Recurso Especial no 1.221.170-PR, julgado na
sistemática dos recursos repetitivos, assim são insumos os bens e serviços utilizados diretamente
ou indiretamente no processo produtivo ou na prestação de serviços da empresa, que obedeçam
ao critério de essencialidade e relevância à atividade desempenhada pela empresa.
Nesse sentido, o acórdão n° 9303-014.544, j. 23-01-2024:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Período de apuração:
01/07/2009 a 30/09/2009 PIS/COFINS. CRÉDITO. INSUMO. MATERIAL DE
EMBALAGEM. POSSIBILIDADE. O material de embalagem segue o mesmo
tratamento dado a qualquer dispêndio, ou seja, essencial ou relevante ao
processo produtivo é insumo. Destarte, é possível a concessão de crédito não
cumulativo das contribuições não cumulativas ao material de embalagem, quando
i) estes constituam embalagem primária do produto final, ii) quando sua
supressão implique na perda do produto ou da qualidade do mesmo (contêiner
refrigerado em relação à carne congelada), ou iii) quando exista obrigação legal de
transporte em determinada embalagem.
Fl. 2040
DF CARF MF
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PROCESSO 10940.902010/2017-71
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No caso, os dispêndios em litígio se referem a caixas de papelão, filme stretch, filme
shrink, fitas adesivas e os paletes de madeira utilizados como embalagens de transporte, para
evitar danos aos produtos alimentícios durante na movimentação.

Aponta o Contribuinte que os produtos são armazenados, nas caixas de papelão e
envoltos em filme stretch para transporte, todos suportados por paletes:

E destaca que após os produtos industrializados passarem pela etapa de
acondicionamento em embalagens de apresentação, estas serão aglutinadas em caixas de papelão
com o intuito de garantir a integridade das embalagens de apresentação e qualidade do produto
industrializado. Após esta fase, como demonstrado acima, os produtos recebem o filme stretch
para enfim serem armazenados em paletes. Na sequência ocorre a movimentação subsequente da
expedição, o descarregamento no destinatário e a movimentação até as prateleiras do mercado.
Assim, entendo que esses gastos são considerados insumos de produção e, nessa
condição, geram créditos básicos de PIS/COFINS.
Logo, o crédito pode ser admitido como insumo, nos termos do inciso II, do art. 3°.
Por isso, nego provimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional.
CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL DO CONTRIBUINTE
De fato, a decisão recorrida afastou o crédito dos fretes de produtos acabados:
Fl. 2041
DF CARF MF
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6. Serviço de frete entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica
A autoridade fiscal efetuou a glosa dos créditos referentes aos serviços de frete de
produtos acabados entre estabelecimentos da cooperativa.
Respeitando o entendimento do STJ, de que os serviços de transporte de matérias
primas,
produtos
intermediários
e
produtos
em
elaboração
entre
estabelecimentos da mesma pessoa jurídica podem ser considerados insumos,
pois são essenciais ao processo produtivo, a DRJ procedeu a reversão de parte das
glosas.
Por sua vez, a recorrente sustenta que todos os transportes restantes são de
matérias-primas e de insumos que são utilizados em alguma das unidades de
beneficiamento. Apresenta diversos fluxogramas dos processos produtivos,
buscando justificar a necessidade do deslocamento.
Contudo, vê-se claramente que a DRJ manteve as glosas dos serviços de frete
somente relativos às notas fiscais incluídas, na EFD-Contribuições, sob as rubricas
de crédito “armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda” e
“aquisição de bens para revenda”, enquanto foram revertidas as glosas sobre
“aquisição de bens utilizados como insumos”. Portanto, de acordo com as
informações declaradas pela recorrente, não são todos os fretes que se referem a
transporte de matérias-primas.
(...)
Deste modo, por ausência de previsão legal nas leis de regência das contribuições,
mantem-se as glosas efetuadas sobre os fretes de produtos acabados entre
estabelecimentos da pessoa jurídica.
Nos termos do art. 118, §3°, do RICARF, não cabe recurso especial de decisão de
qualquer das Turmas que adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de
Contribuintes, da Câmara Superior de Recursos Fiscais ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido
aprovada posteriormente à data da interposição do recurso.
No caso, houve edição de Súmula CARF n° 217 após a interposição do Recurso
Especial do Contribuinte:
Súmula CARF no 217
Aprovada pelo Pleno da 3a Turma da CSRF em sessão de 26/09/2024 – vigência
em 04/10/2024
Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o
PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.
Acórdãos Precedentes: 9303-014.190; 9303-014.428; 9303-015.015.
Assim, a decisão recorrida vai ao encontro da Súmula CARF n° 217, motivo pelo qual
o apelo recursal não comporta conhecimento.
Fl. 2042
DF CARF MF
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Em relação ao vestuário e uniformes, entendo que a matéria também não comporta
conhecimento, pois a negativa do acórdão recorrido foi fundamentada na falta de prova da
natureza dos dispêndios como insumos:

3.1. Vestuários e uniformes
Os itens em questão não se confundem com equipamentos de proteção
individual, sobre os quais as glosas foram revertidas pelo julgador a quo.
A motivação para a glosa foi a ausência de previsão legal, conforme encontra-se
no Despacho Decisório:
“Também foram glosadas as aquisições de vestuários e uniformes (jalecos, calças,
camisas, jaquetas, etc.) em virtude de a Lei no 10.833/02, art. 3o, inciso X,
restringir o aproveitamento de créditos aos uniformes fornecidos por pessoa
jurídica que explore as atividades de prestação de serviços de limpeza,
conservação e manutenção, o que não é o caso em análise.”
Por seu turno, a recorrente, em manifestação de inconformidade, defende que o
vestuário obedece a legislação dos órgãos fiscalizatórios, contudo, sem indicar
quais normas que que determinam a obrigatoriedade.
Já em recurso voluntário, a recorrente defende que os “referidos materiais são
bens essenciais na atividade desenvolvida, uma vez que são requisitos higiênicos
sanitários do pessoal para não contaminação dos produtos fabricados, e via de
consequência também são equipamentos de segurança”. Aponta a existência de
laudos do processo produtivo, que nada mais são do que memorais de produção
por ela elaborados, que equiparam tais uniformes e vestuários à EPI.
De plano, os memorais não fazem prova da equiparação dos materiais a
equipamentos de proteção. Em segundo lugar, os vestuários e uniformes não
podem ser tratados como insumos à produção, portanto, não são avaliados sob os
requisitos da essencialidade e relevância, sendo que o direito a crédito dar-se-ia
caso houvesse expressa exigência pelas normas dos órgãos fiscalizadores.
Ausente a demonstração da legislação, não há direito ao aproveitamento do
crédito sobre tais despesas.
Não cabe o acesso à instância recursal superior para o reexame de material
probatório. A divergência jurisprudencial não se estabelece em matéria de prova, pois, na
apreciação da prova, o julgador forma livremente a sua convicção, conforme dispõe o art. 29 do
Decreto no 70.235/1972.
Por isso, das situações fáticas que tenham seu conjunto probatório específico
decorrem decisões diferentes, cujos fundamentos não são a interpretação diversa da legislação
tributária, mas sim os próprios fatos probantes valorados em cada um dos julgados.
Fl. 2043
DF CARF MF
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Por isso, entendo como correta a negativa de seguimento consignada pelo
Despacho de Admissibilidade:
A decisão recorrida negou o direito ao creditamento em razão da falta de prova
da equiparação de tais itens a equipamentos de proteção, alegada pelo
recorrente. Aduziu que os vestuários e uniformes não podem ser tratados como
insumos à produção, razão pela qual não atendem aos requisitos da
essencialidade e relevância:
Ausente a demonstração da legislação, não há direito ao aproveitamento do
crédito sobre tais despesas.
O Acórdão indicado como paradigma n° 9303-013.995 está assim ementado:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010
RECURSO ESPECIAL. DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL. SIMILITUDE FÁTICA
INEXISTENTE. NÃO CONHECIMENTO.
Para que seja conhecido o recurso especial, é imprescindível a comprovação do
dissenso interpretativo mediante a juntada de acórdão paradigma que, em face
de situações fálicas ao menos similares, interprete a mesma norma e dê solução
jurídica oposta.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010
CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS. RECONHECIMENTO
DE DIREITO AO CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de
insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas,
definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja,
de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser diretamente ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja
subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
Sendo assim, é de se reconhecer o direito ao crédito das contribuições sobre
insumos de insumos. bem como uniformes e vestuário, materiais químicos e de
laboratórios, pois pertinentes e essenciais à atividade do sujeito passivo. Ademais,
os gastos com uniformes e vestuário, bem como materiais químicos e de
laboratórios, além de serem necessários e pertinentes à atividade do sujeito
passivo, são gastos dispendidos por imposição legal - o que também converge
com o próprio ato da autoridade fiscal (PN Cosit 5. de 2018).
A decisão considerou que “...os itens uniformes e vestuário, [...], além de serem
necessários e pertinentes à atividade do sujeito passivo, são gastos dispendidos
Fl. 2044
DF CARF MF
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por imposição legal...”, razão pela qual ratificou o entendimento de que os
respectivos gastos ensejam o creditamento.
(...)
Vinculando ao decidido no Acórdão no 3302-002.026 e no 3302-002.027, a decisão
considerou que “...a indumentária é um produto intermediário, necessário ao
processamento das carnes de aves, de suínos, etc. por força de exigência de
autoridade sanitária.” Fez especial distinção entre a indumentária decorrente de
normatização da atividade e os fardamentos e uniformes:
Fardamento/uniforme não é insumo, mesmo que utilizado por operários na linha
de produção. Por evidente, alguns operários da recorrente, que não manipulam
carne na linha de produção, podem usar fardamento ou uniforme e, neste caso,
tais bens não se enquadram no conceito de insumo, não fazendo jus ao crédito do
PIS e da Cofins não cumulativos os gastos com a sua aquisição.
COTEJO DOS ARESTOS CONFRONTADOS
Cotejando os arestos confrontados, parece-me que não há, entre eles, a
similitude fático-jurídica mínima que permita o estabelecimento de uma base de
comparação para fins de dedução da divergência arguida.
Óbice intransponível para o reconhecimento de dissídio interpretativo, os
acórdãos indicados como paradigma – a par das diferenças entre os processos
produtivos – laboraram em casos concretos em que a indumentária era
decorrente de normas legais. A decisão recorrida, no entanto, salientou que o
recorrente não comprovou ser esse o caso dos vestuários e uniformes objeto do
creditamento pretendido.
Divergência não comprovada.
Assim, voto por não conhecer o Recurso Especial também nesta matéria.
Conclusão
Do exposto, voto por conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional e, no
mérito, negar-lhe provimento. E por não conhecer do Recurso Especial do Contribuinte.
Assinado Digitalmente
Semíramis de Oliveira Duro

Fl. 2045
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