Tribunal: CARF
Processo: 10865.720183/2017-13
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO MONTEIRO LOUREIRO AMORIM
Órgão colegiado: Terceira Turma Extraordinária da Segunda Seção / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-07-28
Data de publicação: 2025-09-08

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2015
RECURSO VOLUNTÁRIO. ALEGAÇÕES NOVAS. NÃO CONHECIMENTO. INOVAÇÃO RECURSAL. PRINCÍPIO DA NÃO SUPRESSÃO DE INSTÂNCIAS.
As alegações que não tenham sido levantadas à apreciação da autoridade julgadora de primeira instância administrativa não podem ser conhecidas por se tratar de matérias novas, de modo que o seu conhecimento violaria o princípio da não supressão de instância.

ARGUIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. MATÉRIA SUMULADA.
De acordo com o disposto na Súmula no 02, o CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.

Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2015
MULTA DE OFÍCIO DE 75%. APLICABILIDADE.
A multa de ofício é prevista em disposição legal específica e tem como suporte fático a revisão de lançamento, pela autoridade administrativa competente, que implique lançamento de tributo ou diferença de tributo a pagar. Nos casos de lançamento de ofício é exigível a multa de ofício por expressa determinação legal.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10865.720183/2017-13
ACÓRDÃO
2003-006.751 – 2a SEÇÃO/3a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
30 de julho de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
CHAO VERDE ENERGY SERVICOS DE PAISAGISMO EIRELI
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2015
RECURSO VOLUNTÁRIO. ALEGAÇÕES NOVAS. NÃO CONHECIMENTO.
INOVAÇÃO RECURSAL. PRINCÍPIO DA NÃO SUPRESSÃO DE INSTÂNCIAS.
As alegações que não tenham sido levantadas à apreciação da autoridade
julgadora de primeira instância administrativa não podem ser conhecidas
por se tratar de matérias novas, de modo que o seu conhecimento violaria
o princípio da não supressão de instância.

ARGUIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. MATÉRIA SUMULADA.
De acordo com o disposto na Súmula no 02, o CARF não é competente para
se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.

Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2015
MULTA DE OFÍCIO DE 75%. APLICABILIDADE.
A multa de ofício é prevista em disposição legal específica e tem como
suporte fático a revisão de lançamento, pela autoridade administrativa
competente, que implique lançamento de tributo ou diferença de tributo a
pagar. Nos casos de lançamento de ofício é exigível a multa de ofício por
expressa determinação legal.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Fl. 382
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10865.720183/2017-13
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Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do recurso, não conhecendo das inovações trazidas em sede recursal e nem das
alegações de inconstitucionalidade, e na parte conhecida, no mérito, negar-lhe provimento.

Assinado Digitalmente
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim – Relator

Assinado Digitalmente
Sheila Aires Cartaxo Gomes – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Fernanda Melo Leal, Francisco
Ibiapino Luz, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Sheila Aires Cartaxo Gomes (Presidente).

RELATÓRIO
Cuida-se de Recurso Voluntário de fls. 190/197 interposto contra decisão da DRJ no
Curitiba/PR, de fls. 166/168, que julgou procedente o lançamento referente à contribuição
patronal, com adicional pelo SAT, e a contribuição devida pelos segurados, incidentes sobre
remuneração de segurados empregados e contribuintes individuais, conforme autos de infração
de fls. 02/32, lavrados em 06/02/2017, relativo a fatos geradores ocorridos no período de
01/01/2012 a 31/12/2015, com ciência da RECORRENTE em 10/02/2017, conforme termo de
ciência de fl. 36.
O crédito tributário objeto do presente processo administrativo foi apurado no
valor histórico de R$ 1.443.569,64 (patronal + SAT) e R$ 329.709,38 (Segurados), já inclusos juros
de mora (até o mês da lavratura) e multa de ofício.
De acordo com o relatório fiscal, acostado às fls. 37/42, o Auto de Infração foi
lavrado em razão da empresa prestadora dos serviços de jardinagem e paisagismo, limpeza e
manutenção, podas de árvores em área de transmissão de energia elétrica, ter informado em suas
GFIPs ser optante pelo Simples Nacional. Com isso, apenas recolheu a parte descontada dos
empregados, se deduzindo de alguns recolhimentos de retenção de nota fiscal de serviços
prestados em alguns meses.
Assim, considerando que algumas atividades, ainda que enquadradas no conceito
de cessão de mão-de-obra, passaram a ter seu ingresso permitido no Simples Nacional, conforme
relaciona, expressamente, a Lei Complementar n° 123, art. 18, §§5° C e 5 H. Portanto, concluiu
Fl. 383
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que a atividade de jardinagem caracteriza o serviço de conservação referido no inciso VI do §5° C
do art. 18 da Lei Complementar n° 123/2006, e deve ter a respectiva receita tributada na forma do
Anexo IV da LC 123/206. Ou seja, essas empresas devem recolher a contribuição patronal (20%) e
as contribuições devidas do SAT/RAT segundo a legislação prevista para os demais contribuintes
ou responsáveis.
Portanto, para apuração do crédito tributário, a autoridade fiscal analisou as GFIPs
exportadas antes de 26/02/2016 (data do TIPF), folhas de pagamento de salários e livros caixa
fornecidas pela própria empresa, bem como notas fiscais de prestação de serviços, conforme
planilhas anexas ao relatório fiscal.

Impugnação
A RECORRENTE apresentou sua Impugnação de fls. 161/162, em 10/03/2017. Em
suas razões, apenas impugnou os acréscimos legais lançados, conforme abaixo (fl. 161):
(...), tendo sido atuado conforme Auto de Infração lavrado em 09022017-
COMPROT n° 1'0865.720.183/2017-13, PELO Sr. Auditor Fiscal da Receita Federal,
vem mui respeitosamente pedir a IMPUGNAÇÃO, do auto infração citado, com
base nos acréscimos, como multas e juros mencionados nos DEMONSTRATIVOS
DE APURAÇÃO, que de acordo com a situação econômica atual do Pais, torna-se
impossível a liquidação dos débitos mencionados, bem como um possível
parcelamento.

Da Decisão da DRJ
Quando da apreciação do caso, a DRJ em Curitiba/PR julgou procedente o
lançamento, conforme ementa abaixo (fls. 166/168):
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2015
IMPUGNAÇÃO PARCIAL. ÓRGÃO PREPARADOR. COMPETÊNCIA.
Diante do disposto no art. 17 do Decreto n° 70.235, de 1972, o julgamento deve
se limitar à matéria impugnada, competindo ao órgão preparador, se entender
cabível, adotar as providências de sua alçada (Decreto n° 70.235, de 1972, art. 21,
caput e § 1°).
MULTA E JUROS. INCIDÊNCIA. EQUIDADE. IRRELEVANTE.
A atual situação econômica do país e a da autuada não invalidam a incidência dos
juros e da multa de ofício, sendo irrelevante, perante o regramento legal invocado
nos Autos de Infração, se a empresa tem ou não atualmente capacidade
econômica para quitar o crédito tributário exigido.
Fl. 384
DF CARF MF
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A equidade somente pode ser aplicada na hipótese de ausência de disposição
expressa, não podendo resultar na dispensa do pagamento de tributo devido (Lei
n° 5.172, de 1966, art. 108, IV e § 2°).
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Constata-se que a autoridade julgadora de primeira instância reputou parcial a
impugnação apresentada, eis que o inconformismo do contribuinte “não se dirige às contribuições
lançadas”. Desta forma, limitou o julgamento à análise da incidência de multa e juros.

Do Recurso Voluntário
A RECORRENTE, devidamente intimada da decisão da DRJ em 05/10/2017,
conforme AR de fls. 185, apresentou o recurso voluntário de fls. 190/197, em 31/10/2017.
O RECORRENTE vai de encontro ao enquadramento do sujeito passivo no Relatório
Fiscal para Fins Penais, motivo pelo qual requer a exclusão do Sr. Walter Calicchio, ao tempo em
que alega não ter realizado qualquer conduta com má fé, dolo, desinteresse ou menosprezo ao
fisco.
Afirma que “ofereceu, regularmente à tributação todos os valores devidos das
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS, calculados pelo próprio sistema da Receita Federal, no
período, no TOTAL de R$ 337.719,47, valor que não foi considerado pela fiscalização”.
Alega que a multa lançada excede o valor da obrigação principal, ao tempo em que
relata não ter ocorrido fato gerador da obrigação tributária ou prática de crimes tributários.
Reitera o fato de não ter realizado qualquer conduta com má fé, dolo, desinteresse
ou menosprezo ao fisco, ao tempo em que discorre sobre a presunção para fins de tributação,
bem como a multa confiscatória, quando aplicada acima de 20%.
Este processo compôs lote sorteado para este relator em Sessão Pública.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Relator
O recurso voluntário é tempestivo, contudo deve ser apenas parcialmente
conhecido.
Fl. 385
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Conforme relatado, o RECORRENTE, em sua impugnação, apenas se insurgiu contra
os acréscimos legais lançados (multa e juros). A autoridade julgadora de primeira instância
considerou não impugnado o lançamento das contribuições previdenciárias (obrigação principal).
Consequentemente, o despacho de fl. 376 informa que desmembrou a parte não
controversa para processo distinto, a fim de seguir com a cobrança do crédito tributário:
Trata-se de Auto de Infração lavrado face ao contribuinte em epígrafe, referente a
Contribuição Previdenciária Patronal e Segurados. Conforme verificado pela DRJ
no Acórdão, a impugnação foi parcial, apenas manifestando contra à multa e
acréscimos legais, motivo pelo qual houve o desmembramento da parte não
controversa para o processo 13842.720413/2017-09 que segue na cobrança. Isto
posto, proponho remessa do presente ao CARF para análise do Recurso
Voluntário interposto.
Contudo, ao apresentar o recurso voluntário, o contribuinte se insurgiu contra a
obrigação principal e apresentou novos argumentos de defesa que não foram oportunamente
suscitados para apreciação pela DRJ de origem, razão pela qual não compete a este julgador
examinar matérias não previamente submetidas à instância de origem para deliberação.
O conhecimento dessas novas razões de defesa, neste momento processual, violaria
o princípio da não supressão de instância, pois as matérias abordadas no recurso voluntário não
foram apreciadas pela DRJ de origem.
Sobre o tema, utilizo como razões de decidir as palavras do ilustre Conselheiro Sávio
Salomão de Almeida Nobrega, em voto proferido no acórdão no 2201-008.300, julgado em
02/02/2021:
Ora, tendo em vista que essas questões não foram alegadas em sede de
impugnação e não foram objeto de debate e análise por parte da autoridade
judicante de 1a instância, não poderiam ter sido suscitadas em sede de Recurso
Voluntário, já que apenas as questões previamente debatidas é que são
devolvidas à autoridade judicante revisora para que sejam novamente
examinadas. Eis aí o efeito devolutivo típico dos recursos, que, a propósito, deve
ser compreendido como um efeito de transferência, ao órgão ad quem, do
conhecimento de matérias que já tenham sido objeto de decisão por parte do
juízo a quo.
A interposição do recurso transfere ao órgão ad quem o conhecimento da matéria
impugnada. O efeito devolutivo deve ser examinado em duas dimensões:
extensão (dimensão horizontal) e profundidade (dimensão vertical). A propósito,
note-se que os ensinamentos de Daniel Amorim Assumpção Neves1 são de todo
relevantes e devem ser aqui reproduzidos com a finalidade precípua de aclarar
eventuais dúvidas ou incompreensões que poderiam surgir a respeito das
dimensões horizontal e vertical próprias do efeito devolutivo do recursos. Dispõe
o referido autor que
Fl. 386
DF CARF MF
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“(...) é correta a conclusão de que todo recurso gera efeito devolutivo,
variandose somente sua extensão e profundidade. A dimensão horizontal
da devolução é entendida pela melhor doutrina como a extensão da
devolução, estabelecida pela matéria em relação à qual uma nova decisão é
pedida, ou seja, pela extensão o recorrente determina o que pretende
devolver ao tribunal, com a fixação derivando da concreta impugnação à
matéria que é devolvida. Na dimensão vertical, entendida como sendo a
profundidade da devolução, estabelece-se a devolução automática ao
tribunal, dentro dos limites fixados pela extensão, de todas as alegações,
fundamentos e questões referentes à matéria devolvida.
Trata-se do material com o qual o órgão competente para o julgamento do
recurso irá trabalhar para decidi-lo.
[...]
Uma vez fixada a extensão do efeito devolutivo, a profundidade será uma
consequência natural e inexorável de tal efeito, de forma que independe de
qualquer manifestação nesse sentido pelo recorrente. O art. 1.013, § 1o, do
Novo CPC especifica que a profundidade da devolução quanto a todas as
questões suscitadas e discutidas, ainda que não tenham sido solucionadas,
está limitada ao capítulo impugnado, ou seja, à extensão da devolução.
Trata-se de antiga lição de que a profundidade do efeito devolutivo está
condicionada à sua extensão.”
É nesse mesmo sentido que os processualistas Fredie Didier Jr. e Leonardo
Carneiro da Cunha também se manifestam:
“A extensão do efeito devolutivo significa delimitar o que se submete, por
força do recurso, ao julgamento do órgão ad quem. A extensão do efeito
devolutivo determina-se pela extensão da impugnação: tantum devolutum
quantum appellatum. O recurso não devolve ao tribunal o conhecimento de
matéria estranha ao âmbito do julgamento (decisão) a quo. Só é devolvido
o conhecimento da matéria impugnada (art. 1.013, caput, CPC). A extensão
do efeito devolutivo determina o objeto litigioso, a questão principal do
procedimento recursal. Trata-se da dimensão horizontal do efeito
devolutivo.
A profundidade do efeito devolutivo determina as questões que devem ser
examinadas pelo órgão ad quem para decidir o objeto litigioso do recurso.
Trata-se da dimensão vertical do efeito devolutivo. A profundidade
identifica-se com o material que há de trabalhar o órgão ad quem para
julgar. Para decidir, o juízo a quo deveria resolver questões atinentes ao
pedido e à defesa. A decisão poderá apreciar todas elas, ou se omitir
quanto a algumas delas. Em que medida competirá ao tribunal a respectiva
apreciação?
Fl. 387
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Original

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O § 1° do art. 1.013 do CPC diz que serão objeto da apreciação do tribunal
todas as questões suscitadas e discutidas no processo, desde que
relacionadas ao capítulo impugnado. Assim, se o juízo a quo extingue o
processo pela compensação, o tribunal poderá, negando-a, apreciar as
demais questões de mérito, sobre as quais o juiz não chegou a
pronunciarse. Ora, para julgar, o órgão a quo não está obrigado a resolver
todas as questões atinentes aos fundamentos do pedido e da defesa; se
acolher um dos fundamentos do autor, não terá de examinar os demais; se
acolher um dos fundamentos da defesa do réu, idem. Na decisão poderá
apreciar todas elas, ou se omitir quanto a algumas delas: ‘basta que decida
aquelas suficientes à fundamentação da conclusão a que chega no
dispositivo da sentença.’”
Pelo que se pode notar, a profundidade do efeito devolutivo abrange as seguintes
questões: (i) questões examináveis de ofício, (ii) questões que, não sendo
examináveis de oficio, deixaram de ser apreciadas, a despeito de haverem sido
suscitadas abrangendo as questões acessórias (ex. juros), incidentais (ex. litigância
de má-fé), questões de mérito e outros fundamentos do pedido e da defesa. De
fato, o tribunal poderá apreciar todas as questões que se relacionarem àquilo que
foi impugnado - e somente àquilo. A rigor, o recorrente estabelece a extensão do
recurso, mas não pode estabelecer a sua profundidade.
Seguindo essa linha de raciocínio, registre-se que, na sistemática do processo
administrativo fiscal, as discordâncias recursais não devem ser opostas contra o
lançamento em si, mas, sim, contra as questões processuais e meritórias
decididas em primeiro grau. A matéria devolvida à instância recursal é apenas
aquela expressamente contraditada na peça impugnatória. É por isso que se diz
que a impugnação fixa os limites da controvérsia. É na impugnação que o
contribuinte deve expor os motivos de fato e de direito em que se fundamenta
sua pretensão, bem como os pontos e as razões pelas quais não concorda com a
autuação, conforme prescreve o artigo 16, inciso III do Decreto n. 70.235/72, cuja
redação transcrevo abaixo:
“Decreto n. 70.235/72
Art. 16. A impugnação mencionará:
[...]
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de
discordância e as razões e provas que possuir; (Redação dada pela Lei no
8.748, de 1993).”
Pela leitura do artigo 17 do Decreto n. 70.235/72, tem-se que não é lícito inovar
na postulação recursal para incluir questão diversa daquela que foi
originariamente deduzida quando da impugnação oferecida à instância a quo.
Confira-se:
“Decreto n. 70.235/72
Fl. 388
DF CARF MF
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Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido
expressamente contestada pelo impugnante (Redação dada pela Lei no
9.532, de 1997).”
Em suma, questões não provocadas a debate em primeira instância, quando se
instaura a fase litigiosa do procedimento administrativo com a apresentação da
petição impugnatória, constituem matérias preclusas das quais não pode este
Tribunal conhece-las, porque estaria afrontando o princípio do duplo grau de
jurisdição a que está submetido o processo administrativo fiscal. É nesse sentido
que há muito vem se manifestando este Tribunal:
“ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Exercício: 2005
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO. NÃO CONHECIMENTO DO
RECURSO VOLUNTÁRIO.
Não devem ser conhecidas as razões/alegações constantes do recurso
voluntário que não foram suscitadas na impugnação, tendo em vista a
ocorrência da preclusão processual.
(Processo
n.
13851.001341/2006-27.
Acórdão
n.
2802-00.836.
Conselheiro(a)
Relator(a)
Dayse
Fernandes
Leite.
Publicado
em
06.06.2011).”
As decisões mais recentes também acabam corroborando essa linha de raciocínio,
conforme se pode observar da ementa transcrita abaixo:
“MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. NÃO CONHECIMENTO.
O recurso voluntário deve ater-se a matérias mencionadas na impugnação
ou suscitadas na decisão recorrida, impondo-se o não conhecimento em
relação àquelas que não tenham sido impugnadas ou mencionadas no
acórdão de primeira instância administrativa.
(Processo
n.
13558.000939/2008-85.
Acórdão
n.
2002-000.469.
Conselheiro(a) Relator(a) Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly
Montez. Publicado em 11.12.2018).”
Assim, não merecem conhecimento todas as alegações apresentadas no recurso
voluntário que não tratem dos acréscimos legais (multa e juros), por tratar de temas sobre os
quais não foi instaurado o litígio administrativo com a impugnação.
Portanto, o recurso deve ser parcialmente conhecido.
Passa-se a análise dos temas conhecidos.

MÉRITO
Multa de Ofício. Efeito Confiscatório
Fl. 389
DF CARF MF
Original

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O RECORRENTE afirma que a multa de ofício ofende diversos princípios
constitucionais, como proporcionalidade, razoabilidade e não confisco. Com essa linha de
argumentação, procura atribuir a pecha de inconstitucionalidade à legislação tributária.
Ocorre que essa matéria é estranha à esfera de competência desse colegiado,
conforme determina o seguinte enunciado da Súmula CARF:
Súmula CARF no 2
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
O RECORRENTE enfrenta o tema ao argumento de que a multa teria sido qualificada
e que não teria havido, no presente caso, indício de dolo, fraude ou má-fé do contribuinte.
Contudo, não houve aplicação da multa qualificada de 150% prevista no art. 44, §1o, da Lei no
9.430/96 (esta, sim, aplicada em caso de fraude ou sonegação praticada com dolo), mas sim a
multa no patamar ordinário de 75%, a qual não exige dolo para sua aplicação.
A multa de ofício de 75% está devidamente respaldada no art. 35-A da Lei no
8.212/91 c/c o art. 44, inciso I, da Lei no 9.430/96:
Lei no 8.212/91
Art. 35-A. Nos casos de lançamento de ofício relativos às contribuições referidas
no art. 35 desta Lei, aplica-se o disposto no art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de
dezembro de 1996. (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).

Lei no 9.430/96
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata;
A multa de ofício é prevista em disposição legal específica e tem como suporte
fático a revisão de lançamento, pela autoridade administrativa competente, que implique o
lançamento de tributo ou de diferença de tributo a pagar.
Nos casos de lançamento de ofício, como no presente caso, onde resultou
comprovada a insuficiência do recolhimento da contribuição previdenciária, é exigível a multa de
ofício por expressa determinação legal.
Por fim, não há amparo legal para o pedido de redução da multa ao patamar de 2%,
como requer o contribuinte. A alíquota da penalidade está prevista em lei e deve ser observada
pela autoridade fiscal, sob pena de responsabilidade funcional, nos termos do art. 142, parágrafo
único, do CTN.
Fl. 390
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10865.720183/2017-13
10
Portanto,
não
cabe
ao
CARF
se
manifestar
acerca
das
supostas
inconstitucionalidades alegadas pela RECORRENTE. Sendo assim, deixo de apreciar todas as
alegações de inconstitucionalidade trazidas, direta ou indiretamente, pela RECORRENTE.

Conclusão
Em razão do exposto, voto por CONHECER EM PARTE do recurso, não conhecendo
das inovações trazidas em sede recursal nem das alegações de inconstitucionalidade
apresentadas.
Na parte conhecida, no mérito, voto por NEGAR PROVIMENTO ao recurso
voluntário, nos termos das razões acima.
Assinado Digitalmente
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim

Fl. 391
DF CARF MF
Original