Tribunal: CARF
Processo: 13888.720172/2010-97
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FRANCISCA DAS CHAGAS LEMOS
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-08-13
Data de publicação: 2025-09-22

Ementa:

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13888.720172/2010-97
RESOLUÇÃO
3302-002.927 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
15 de agosto de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
USINA AÇUCAREIRA BOM RETIRO - INCORPORADA POR COSAN
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência
RESOLUÇÃO
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o
julgamento do Recurso Voluntário em diligência, nos termos do voto da Relatora.
Assinado Digitalmente
Francisca das Chagas Lemos – Relatora

Assinado Digitalmente
Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mário Sérgio Martinez
Piccini, Marina Righi Rodrigues Lara, Renan Gomes Rego (Substituo [a] integral), Francisca das
Chagas Lemos, José Renato Pereira de Deus e Lázaro Antônio Souza Soares (Presidente).

RELATÓRIO
O presente feito diz respeito a processo de Pedido de Ressarcimento PERDCOMP,
referente aos créditos apurados no valor de R$ 85.252,20, de COFINS não cumulativa do 4o
trimestre de 2006 vinculados às receitas de exportação. O crédito foi reconhecido parcialmente no
valor de R$ 23.663,46, homologadas as Dcomp vinculadas até o limite do crédito deferido.
A ora Recorrente apresentou Manifestação de Inconformidade oportunidade em
que combateu as glosas efetuadas pela Fiscalização.
A 3a Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil, em
Curitiba/PR, em Acórdão 06-60.371, de 21.09.2017, decidiu por unanimidade de votos, JULGAR
Fl. 741
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Original

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IMPROCEDENTE a Manifestação de Inconformidade, nos termos do relatório e voto cuja ementa
segue:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMOS.
Somente podem ser considerados insumos, os bens ou serviços
intrinsecamente vinculados à fabricação de produtos da empresa, não
podendo ser interpretados como todo e qualquer bem ou serviço que gere
despesas.

CRÉDITO. INSUMOS. PRODUÇÃO DE CANA-DE-AÇÚCAR.
Bens e serviços empregados no cultivo de cana-de-açúcar não se
classificam como insumos na fabricação de álcool ou de açúcar, por se
tratar de processos produtivos diversos, razão pela qual as despesas
incorridas na etapa agrícola não geram direito à apuração de créditos de
PIS/Pasep e de COFINS.

COMBUSTÍVEIS. CRÉDITO.
Os gastos com combustíveis somente geram créditos da não
cumulatividade do PIS/Pasep e da Cofins no caso de serem insumos do
processo produtivo do sujeito passivo, o que não é o caso dos autos.

PARTES E PEÇAS DE REPOSIÇÃO. CRÉDITO.
As partes e peças de reposição usadas em máquinas e equipamentos
utilizados na produção de bens destinados à venda quando não
representarem acréscimo de vida útil superior a um ano ao bem em que
forem aplicadas, que sofrerem alterações em função da ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação, podem ser consideradas insumos
para fins de crédito a ser descontado do PIS/Pasep e da COFINS, devendo
tais requisitos estarem comprovados nos autos.

CRÉDITO. ARMAZENAGEM.
As despesas com armazenagem de bens destinados à exportação, quando
suportadas pelo exportador, geram créditos da contribuição, desde que os
valores correspondentes estejam segregados das demais despesas
portuárias, já que não há previsão legal para o desconto de créditos em
relação a essas últimas.

ALUGUÉIS. LOCAÇÃO DE VEÍCULOS.
Não existe previsão legal de créditos com gastos de locação de veículos,
pois não estão expressamente relacionadas no art. 3o das Leis nos
10.637/2002 e 10.833/2003, os quais autorizam apenas o crédito sobre
despesas de aluguéis de “prédios, máquinas e equipamentos”, que não
podem ser interpretados extensivamente.
Fl. 742
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ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE. INCOMPETÊNCIA.
As autoridades administrativas estão obrigadas à observância da legislação
tributária vigente, sendo incompetentes para a apreciação de arguições de
inconstitucionalidade e ilegalidade de atos legais regularmente editados.

PEDIDOS DE RESSARCIMENTO. COMPROVAÇÃO DO DIREITO CREDITÓRIO.
ÔNUS DA PROVA.
No âmbito específico dos pedidos de restituição, compensação ou
ressarcimento, é ônus dos sujeitos passivos requerentes a comprovação da
existência do direito creditório.
Manifestação de Inconformidade Improcedente.

Tomando ciência da decisão em 12/01/2018, a Recorrente apresentou Recurso
Voluntário em 14/02/2018. Pediu a reforma do acórdão recorrido:
RAZÕES DE MÉRITO:
III – DO CONCEITO DE INSUMO PARA FINS DE CRÉDITO DE PIS E COFINS
A Recorrente teceu considerações o conceito de insumo, acostando
jurisprudência deste CARF.

III.2 – DA ATIVIDADE EMPRESARIAL DA RECORRENTE – APROVEITAMENTO
DE CRÉDITOS SOBRE INSUMOS APLICADOS NA FASE AGRÍCOLA.
A Recorrente destacou que juntou aos autos Laudo Técnico em que
descreve o seu processo produtivo, produzido por perito da Escola
Superior de Agricultura da Universidade de São Paulo – USP, tratando das
atividades essenciais para a produção de açúcar, etanol e bioeletricidade.

III.3 – GLOSAS DOS CRÉDITOS RELATIVOS AOS BENS E SERVIÇOS
UTILIZADOS COMO INSUMOS. DA DEMONSTRAÇÃO DA PERTINÊNCIA E
DEPENDÊNCIA DOS CRÉDITOS GLOSADOS.
Relacionou as glosas em oito grupos principais, conforme tabela.

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Ao final, pediu que o seu Recurso seja conhecido e provido, reconhecendo-se os
créditos originalmente pleiteado.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Francisca das Chagas Lemos, Relatora.
I – ADMISSIBILIDADE
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os requisitos, dele tomo
conhecimento.

II - PEDIDO DE CONVERSÃO DO JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA
1.
Das premissas consideradas para tratar de insumos
Recorrente: Argumentou que desenvolve, dentre outras, as atividades de
importação, exportação, produção e comercialização de açúcar, álcool, cana-de-açúcar e demais
derivados. Devem ser considerados insumos os bens e serviços utilizados na fase agrícola do seu
processo produtivo, pois para as empresas agroindustriais, a produção agrícola é indispensável
para a industrialização (no caso, do açúcar e do álcool). É sociedade anônima aberta com a
atividade principal “holding de instituições não-financeiras” e atividade secundária “fabricação de
álcool”.
ACÓRDÃO DRJ: Partindo das Leis no. 10.637/02 e Lei no 10.833/03, e a
regulamentação vigente à época da decisão, a Instrução Normativa no 247/02 e IN 404/04, a DRJ
extraiu o conceito de insumos para a aplicação em sua decisão, ora combatida. Afirmou que
insumos são bens “que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de
propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em
fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado”. O termo insumo não pode ser
interpretado como todo e qualquer bem necessário à atividade, mas apenas aqueles consumidos
diretamente na fabricação do produto destinado à venda.
2.
Da atividade da Recorrente
A Recorrente desenvolve, dentre outras, as atividades de importação, exportação,
produção e comercialização de açúcar, álcool, cana-de-açúcar e demais derivados. Na sua
atividade, na fase agrícola e por ocasião da colheita de cana, necessita de atividades ligadas ao
preparo do sol, trato da soca, serviços de muda e plantio, dentre outras. Tais custos são aptos à
apuração de créditos. Afirma que se trata de despesas incorridas no processo produtivo sem as
quais é impossível a obtenção do açúcar e do etanol.
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Para a DRJ, a produção de açúcar e álcool e produção de cana de açúcar são
processos distintos, inconfundíveis para fins de apuração das Contribuições no regime não
cumulativo.
a) atividades do plantio da cana-de-açúcar: não estão diretamente vinculados ao
processo produtivo do açúcar e do álcool, razão pela qual todos os gastos
realizados na área agrícola não podem ser utilizados como créditos do PIS/Pasep
e da COFINS;
b) atividade industrial: processo produtivo de açúcar (álcool está sujeito à
sistemática cumulativa), sendo o plantio/cultivo da cana-de-açúcar parte da
cadeia econômica, que não integra o processo produtivo propriamente dito.

3. Da manutenção da glosa
A análise por parte da DRJ dos dispêndios considerados insumos pela Recorrente,
tais como ferramentas operacionais, materiais (partes e peças) de manutenção utilizados na
mecanização industrial, no tratamento do caldo, na balança de cana-de-açúcar e na destilaria de
álcool, foram rejeitados por dois motivos:
c) gastos realizados nas atividades do plantio da cana-de-açúcar: não estão
diretamente vinculados ao processo produtivo do açúcar e do álcool, razão pela
qual todos os gastos realizados na área agrícola não podem ser utilizados como
créditos do PIS/Pasep e da Cofins;
d) gastos realizados na atividade industrial: não há provas concretas a respeito de
qual seria o bem e quais seriam os materiais (partes e peças) que são utilizados
na área industrial, não demonstra sua vinculação ao processo produtivo de
açúcar (álcool está sujeito à sistemática cumulativa) e não prova que tais bens
não foram incorporados ao ativo imobilizado.

4. Dos fundamentos para o PEDIDO DE CONVERSÃO DO JULGAMENTO EM
DILIGÊNCIA
Pode-se conferir às fls. (DOC. 05) o descritivo do Laudo Técnico em que a
Recorrente descreve as atividades de produção de açúcar e álcool e produção de cana de açúcar,
às fls. 496-497:

Há ainda a considerar o transporte de insumos necessários ao plantio, aos
tratos culturais, ao combate a pragas e ervas daninhas, tratamentos
fitossanitários e transporte de funcionários de modo geral. Também há de
se considerar o suporte essencial aos equipamentos de colheita,
transbordo e transporte final até a fábrica que necessita de sincronismo
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absoluto com o processo industrial a fim de evitar prejuízos e perda de
eficiência industrial e de tempo.
(...)
Levando-se em conta que uma usina que processo cerca de 12.000
toneladas de cana por dia, utiliza cerca de 6 frentes de corte, cada frente
pode trabalhar com20 homem por tuno, pode-se imaginar a complexidade
do planejamento agrícola e industrial necessário para suprir a indústria
com matéria-prima sem que se formem filas na entrada da indústria e nem
que ocorram paradas na industrial.

O Parecer Normativo COSIT/RFB No 05, de 17.12.2018 evidenciou as repercussões
oriundas do julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR, definiu a obrigatoriedade em se
observar o critério da essencialidade e o critério da relevância.
Critério da essencialidade: do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o
produto ou o serviço, ou seja, elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência.
Critério da relevância: identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de
produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva, seja por imposição legal.
Ao tratar do INSUMO DO INSUMO (ITEM 3), o Parecer 05/2018 destacou a
possibilidade de apuração de créditos que em relação a dispêndios necessários à produção de um
bem-insumo utilizado na produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço a
terceiros (insumo do insumo):

47. Assim, tomando-se como referência o processo de produção como um
todo, é inexorável que a permissão de creditamento retroage no processo
produtivo de cada pessoa jurídica para alcançar os insumos necessários à
confecção do bem-insumo utilizado na produção de bem destinado à
venda ou na prestação de serviço a terceiros, beneficiando especialmente
aquelas que produzem os próprios insumos (verticalização econômica).
Isso porque o insumo do insumo constitui “elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço”, cumprindo o
critério da essencialidade para enquadramento no conceito de insumo.
(Grifei).

Este CARF analisou caso semelhante que envolveu o conceito de insumo na
agroindústria de produção de cana e de álcool, reconhecendo o crédito sobre diversos itens
analisados para o caso concreto (Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção,
Decisão 3402-004.758, publicado em 16.11.2017, Relator Waldir Navarro Bezerra).
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Quanto ao tema, o CARF editou, em 2024, a Súmula 189:
Súmula Carf 189: Os gastos com insumos da fase agrícola, denominados de
"insumos do insumo", permitem o direito ao crédito relativo à Contribuição
para o PIS/Pasep e à COFINS não cumulativas.

Os precedentes da qual se originou a Súmula, inclusive, tinham como objeto
créditos sobre gastos incorridos na produção de cana-de-açúcar, que é utilizada com insumo para
obtenção de açúcar, álcool ou energia na indústria sucroalcooleira. Exatamente como o presente
caso.
A Instrução Normativa no 2.121/2022 dispõe sobre créditos decorrentes da
aquisição de bens para revenda, incluindo “insumo do insumo”:

Art. 176. (...)

§ 1o Consideram-se insumos, inclusive:
I - bens ou serviços necessários à elaboração de insumo em qualquer
etapa anterior de produção de bem destinado à venda ou na
prestação de serviço a terceiros (insumo do insumo);
II - bens ou serviços que, mesmo utilizados após a finalização do
processo de produção, de fabricação ou de prestação de serviços,
tenham sua utilização decorrente de imposição legal;
III - combustíveis e lubrificantes consumidos em máquinas,
equipamentos ou veículos responsáveis por qualquer etapa do
processo de produção ou fabricação de bens ou de prestação de
serviços; (...) grifei

Para a análise do caso concreto entendo que o processo não está apto a
julgamento, considerando que a atividade desenvolvida pela Empresa está submetida aos dois
regimes de apuração, cumulativo e não cumulativo, havendo a necessidade de especificar as
respectivas aplicações para fins de cálculo de rateio. Além disso, o próprio acórdão, ao adotar a
premissa da Fiscalização, entendeu que uma das atividades da Recorrente não permite direito ao
crédito, do que se presume que os itens não foram avaliados com o devido detalhamento, para
fins de deferir ou indeferir os créditos apresentados. A súmula vinculante no 189 superou
entendimentos relacionados a insumo do insumo, e não foi considerada pelo simples fato de ter
sido publicada em data posterior à decisão.
Diante do exposto, em observação ao princípio da verdade material, voto para
CONVERTER O JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA, para que a Unidade Preparadora, considerando os
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novos critérios adotados em face da ampliação do conceito de insumos, bem como dos critérios
da Súmula CARF 189, providencie o seguinte:

(1) Analisar, em relação aos procedimentos relacionados aos processos objeto da
presente demanda, os créditos calculados pela Recorrente considerando os
critérios oriundos do REsp 1.221.170, bem como das normas editadas a partir
do julgamento do repetitivo;
(2) Avaliar a adequação das glosas da aquisição de bens e serviços ao conceito de
insumo definido pelo Parecer Normativo 05/2018 e demais atos pertinentes;
(3) Avaliar os créditos apresentados pela Recorrente sob o teor da Súmula CARF no
189, examinando, detalhada e pormenorizadamente, os gastos com insumos da
fase agrícola, denominados de “insumos do insumo”, relativamente ao direito
ao crédito relativo à Contribuição para o PIS/Pasep e à COFINS não cumulativas;
(4) Após o procedimento indicado no item 3, efetuar na aferição dos créditos o
cálculo do rateio em relação a sistemática de apuração (cumulativa e não
cumulativa) das contribuições do PIS e da COFINS, se for o caso;
(5) Explicitar a totalidade do crédito apurado a favor da Recorrente, considerando
as atividades por ela desenvolvidas, em confronto com a compensação
requerida;
(6) Elaborar relatório do resultado da análise, bem como demais informações,
devendo tomar as providências que julgar necessárias para o efetivo
cumprimento da diligência;
(7) após cumpridas essas etapas, cientificar o contribuinte dos resultados da
diligência para se manifestar no prazo de 30 dias, retornando-se os autos a este
Conselho para a continuidade do julgamento.

É como voto.

Assinado Digitalmente
Francisca das Chagas Lemos

Fl. 748
DF CARF MF
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