Tribunal: CARF
Processo: 11040.722588/2015-91
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCELLE REZENDE COTA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-10-22
Data de publicação: 2026-02-06

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2010
IRPF. DECADÊNCIA. CONTAGEM DO PRAZO. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. FATO GERADOR EM 31 DE DEZEMBRO. COMPLEXIVO. SÚMULA CARF N° 38.
O fato gerador do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física, relativo à omissão de rendimentos, é complexivo e ocorre no dia 31 de dezembro do ano-calendário.
DEPÓSITOS BANCÁRIOS. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO.
A não comprovação, mediante documentação hábil e idônea, da origem de recursos creditados em contas bancárias ou de investimentos, remete a presunção legal de omissão de rendimentos e autoriza o lançamento do imposto correspondente, conforme dispõe a Lei n° 9.430 / 1996.
DEPÓSITOS BANCÁRIOS. PRESUNÇÃO. POSSIBILIDADE. SÚMULA CARF N° 26.
A presunção estabelecida no art. 42 da Lei no 9.430/96 dispensa o Fisco de comprovar o consumo da renda representada pelos depósitos bancários sem origem comprovada.
DEPÓSITOS BANCÁRIOS. ORIGEM. EMPRÉSTIMO. NECESSIDADE DE PROVA.
O Contrato de empréstimo celebrado entre particulares é uma presunção que é restrita aos signatários, não alcançando terceiros, nem o sujeito ativo da obrigação tributária que, com o contribuinte mantém uma relação jurídica distinta e completamente independente daquela entre os mutuantes.
A declaração da existência do mútuo, por si só, não tem condições absolutas de comprovar os créditos bancários na conta corrente do contribuinte, devendo estar lastreada por elementos que comprovem a sua existência material
IRPF. DECLARAÇÃO SIMPLIFICADA. ALTERAÇÃO DO MODELO DE DECLARAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF N.o 86.
A escolha do modelo de declaração é uma opção do contribuinte, a qual se torna definitiva com a sua entrega. Não é permitida a retificação da Declaração de Ajuste Anual visando à troca de modelo.
MULTA QUALIFICADA. CONDUTA DOLOSA.
É cabível a aplicação da multa qualificada quando restar comprovada a conduta dolosa do contribuinte de impedir ou retardar o conhecimento de fatos geradores por parte da autoridade fazendária a fim de se eximir da tributação.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11040.722588/2015-91
ACÓRDÃO
2301-011.810 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
23 de outubro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
FRANCO MARIA GIUSEPPE PALLAMOLLA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2010
IRPF. DECADÊNCIA. CONTAGEM DO PRAZO. OMISSÃO DE RENDIMENTOS.
FATO GERADOR EM 31 DE DEZEMBRO. COMPLEXIVO. SÚMULA CARF N° 38.
O fato gerador do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física, relativo à
omissão de rendimentos, é complexivo e ocorre no dia 31 de dezembro do
ano-calendário.
DEPÓSITOS BANCÁRIOS. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. NECESSIDADE DE
COMPROVAÇÃO.
A não comprovação, mediante documentação hábil e idônea, da origem de
recursos creditados em contas bancárias ou de investimentos, remete a
presunção legal de omissão de rendimentos e autoriza o lançamento do
imposto correspondente, conforme dispõe a Lei n° 9.430 / 1996.
DEPÓSITOS BANCÁRIOS. PRESUNÇÃO. POSSIBILIDADE. SÚMULA CARF N°
26.
A presunção estabelecida no art. 42 da Lei no 9.430/96 dispensa o Fisco de
comprovar o consumo da renda representada pelos depósitos bancários
sem origem comprovada.
DEPÓSITOS BANCÁRIOS. ORIGEM. EMPRÉSTIMO. NECESSIDADE DE PROVA.
O Contrato de empréstimo celebrado entre particulares é uma presunção
que é restrita aos signatários, não alcançando terceiros, nem o sujeito ativo
da obrigação tributária que, com o contribuinte mantém uma relação
jurídica distinta e completamente independente daquela entre os
mutuantes.
A declaração da existência do mútuo, por si só, não tem condições
absolutas de comprovar os créditos bancários na conta corrente do
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contribuinte, devendo estar lastreada por elementos que comprovem a sua
existência material
IRPF.
DECLARAÇÃO
SIMPLIFICADA.
ALTERAÇÃO
DO
MODELO DE
DECLARAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF N.o 86.
A escolha do modelo de declaração é uma opção do contribuinte, a qual se
torna definitiva com a sua entrega. Não é permitida a retificação da
Declaração de Ajuste Anual visando à troca de modelo.
MULTA QUALIFICADA. CONDUTA DOLOSA.
É cabível a aplicação da multa qualificada quando restar comprovada a
conduta dolosa do contribuinte de impedir ou retardar o conhecimento de
fatos geradores por parte da autoridade fazendária a fim de se eximir da
tributação.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, rejeitar a preliminar e, no
mérito, dar provimento parcial ao recurso para reduzir a multa qualificada ao percentual de 100%.
Vencida a Conselheira Marcelle Rezende Cota (Relatora) e o Conselheiro Diogenes de Sousa
Ferreira, que deram provimento parcial para afastar a multa qualificada. Designada para redigir o
voto vencedor a Conselheira Monica Renata Mello Ferreira Stoll.

Assinado Digitalmente
Marcelle Rezende Cota – Relatora

Assinado Digitalmente
Mônica Renata Mello Ferreira Stoll – Redatora Designada

Assinado Digitalmente
Diogo Cristian Denny – Presidente

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Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Carlos Eduardo Avila Cabral,
Diogenes de Sousa Ferreira, Flavia Lilian Selmer Dias, Marcelle Rezende Cota, Monica Renata
Mello Ferreira Stoll, Diogo Cristian Denny (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Auto de Infração lavrado contra o Recorrente acima identificado,
relativo ao Imposto de Renda da Pessoa Física, decorrente da constatação da omissão de
rendimentos caracterizados por depósitos bancários de origem não comprovada, além da
aplicação da multa qualificada (150%), referente ao exercício 2011.
De acordo com o Termo de Verificação Fiscal (e-fls. 645/680), extrai-se que a partir
de 2007 a LIFEMED é sociedade anônima (S/A) de capital fechada. Seu principal acionista, com
mais de 65% das ações ordinárias e mais de 51% do capital total (de forma indireta, por meio da
holding Lifemed Adm. e Participações Ltda) é o Sr. Franco Maria Giuseppe Pallamolla (Sr. Franco).
Com a transformação da empresa em S/A fechada em 2007, o Sr. Franco assumiu
formalmente a função de Diretor Presidente. O Conselho de Administração foi criado em 03/2011,
oportunidade em que foi imediatamente eleito presidente deste. O presente processo se refere
apenas às apurações relativas ao ano 2010, mas a fiscalização abrange o período de 2010 a 2012,
havendo continuado para os demais exercícios.
Foi constatado em diligências que outros diretores e gerentes recebiam suas
remunerações rotineiramente por meio de pessoa jurídica, mas tal padrão não ocorreu em 2010
com relação ao diretor presidente (Sr. Franco). Para este foram identificados múltiplos indícios
que levaram à conclusão de que recebia da LIFEMED uma grande parte das remunerações mensais
de forma oculta.
Foram relacionados os seguintes indícios de ocultação de remuneração recebida da
Lifemed e não declaradas ao fisco:
O padrão remuneratório mensal dos demais diretores estatutários da Lifemed era
em torno de R$ 20.000,00 em 2010. Os principais gerentes recebiam acima de R$ 15.000,00
mensais. No entanto, o Sr. Franco, acionista majoritário e diretor presidente em 2010, tinha
remuneração declarada insignificante quando comparada com a dos seus pares.
Por outro lado, analisando a DIRPF do ora Recorrente a fiscalização constatou que o
Sr. Franco declarou como receitas recebidas de PJ apenas aqueles valores informados pela
Lifemed, que em 2010 representou R$ 89.089,60. Além desses rendimentos, declarou outros
valores de menor relevância oriundos de aplicações financeiras. No entanto, na ficha de
pagamentos efetuados, chamou a atenção as quantias destinadas ao pagamento de pensões
alimentícias à ex-companheira, representando em 2010 o valor de R$ 275.400,00.
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O ora Recorrente foi intimado a comprovar documentalmente a efetividade dessas
pensões e seus respectivos pagamentos. O interessado apresentou extratos de transferências
bancárias para tal demonstração. Além disso, a fiscalização mediante diligência, obteve, e juntou
aos autos, cópia da conciliação judicial, na qual o Sr. Franco se obrigou a cumprir os aportes de
recursos à ex-companheira no montante de 45 salários mínimos mensais. Atente-se que tal
obrigação é fruto de acordo. A conclusão lógica é que o Sr. Franco possuía fontes permanentes de
recursos para poder fazer frente aos pagamentos de pensão.
Para justificar tais discrepâncias entre rendimentos declarados e dispêndios com as
pensões pagas no ano calendário 2010, o Sr. Franco inseriu em sua DIRPF, na ficha Dívidas e Ônus
Reais, valor atribuído a mútuo com a pessoa jurídica Lifemed Adm e Participações Ltda.
Desconsiderado o mútuo inexistente com a Lifemed Adm, permanece a
discrepância entre origens declaradas e dispêndios de recursos. Na busca de novas informações
que pudessem indicar outras fontes de rendimentos utilizados pelo ora Recorrente, foi solicitada a
entrega de extratos bancários do Banco Bradesco S.A (c/entrega parcial) e do Citibank S.A (ver
fls.46/83).
Por esses extratos foi possível identificar o recebimento dos valores das
remunerações declaradas como pró-labore em sua conta corrente no Bradesco
Nos extratos do Citibank, constatou-se a existência de créditos mensais e regulares
durante todo o período fiscalizado (2010 a 2012), sendo que em 2010 (em TED's e cheques de
terceiros) alcançou uma faixa de valor em torno de R$ 30.000,00. O interessado fora intimado a
justificar todos os créditos acima de R$ 1.000,00, mas limitou-se a apresentar os extratos sem
qualquer informação sobre a origem.
A conclusão, quanto ao ano calendário 2010, é de que o Sr. Franco recebeu
regularmente significativas quantias mensais não declaradas em sua DIRPF. Os depósitos
recebidos em sua c/c constituíram a fonte dos recursos utilizados para fazer os dispêndios
declarados a título de pensão alimentícia, e não o declarado empréstimo de R$ 360.000,00, cuja
inexistência foi apurada e foi admitida pelo investigado.
Nos termos da Lei 9.430/96, art.42, c/a redação dada pela Lei 9.481/99, art.4o, cujas
normas foram consolidadas no art. 849 do Decreto 3.000/99 (RIR/99).
Após apresentação de impugnação por parte do ora Recorrente (e-fls. 691/725), foi
proferido o Acórdão n° 11-53.881 - 5a TURMA da DRJ em Recife/PE, a qual julgou procedente o
lançamento, conforme Ementa abaixo transcrita (e-fls. 760/798):
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física – IRPF
Ano-calendário: 2010
PRESUNÇÃO LEGAL. DEPÓSITOS BANCÁRIOS DE ORIGEM NÃO COMPROVADA.
OMISSÃO DE RENDIMENTOS TRIBUTÁVEIS. FALTA DE COMPROVAÇÃO DO
EFETIVO RECEBIMENTO DE VALORES A TÍTULO DE MÚTUO.
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O art. 42 da Lei no 9.430, de 1996, autoriza a presunção legal de omissão de
rendimentos com base em depósitos bancários de origem não comprovada, pelo
beneficiário, através de documentação hábil e idônea. Mantém-se a exigência
decorrente dessa infração quando o contribuinte não comprova o efetivo
recebimento de valores supostamente emprestados.
EMPRÉSTIMO DECLARADO NÃO COMPROVADO. DOLO. MULTA QUALIFICADA.
É cabível a aplicação da multa de 150%, qualificada em razão do dolo de
sonegação e simulação de empréstimo, justificada nos termos previstos na Lei
9.430/99, art.44, I c/c §1o, c/a redação dada pela Lei 11.488/2007, em vista da
demonstração suficiente da prática de uma ou mais das infrações previstas nos
arts. 71 a 73 da Lei 4.502/64.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Inconformado com a referida decisão, o ora Recorrente interpôs Recurso Voluntário
(e-fls. 805/841), repisando às alegações da defesa inaugural, levantando os seguintes pontos:
- Da extinção do crédito tributário por ter sido a Declaração de renda do sujeito
passivo processada e homologada. Violação do art. 156, VII, do CTN;
- Decadência parcial do lançamento com base no art. 150, do CTN;
- Impossibilidade do lançamento com base na presunção de renda caracterizada por
depósitos bancários;
- Da existência do mutuo e;
- Necessidade da desqualificação da multa de ofício, ausência de tipificação capaz
de permitir sua majoração.
Por fim, o Recorrente pugna que seja julgado totalmente improcedente o presente
Auto de Infração, com o cancelamento da integralidade do crédito tributário.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Marcelle Rezende Cota, Relatora

Admissibilidade
Conheço do Recurso Voluntário, uma vez tempestivo e preenchidos os demais
requisitos de admissibilidade.
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Preliminar
Nulidade – Extinção do Crédito – DIRPF processada e homologada
O Recorrente aduz que a declaração de imposto de renda (DAA/DIRPF) relativa ao
ano-calendário 2010 foi processada e homologada, devendo a autuação ser declarada nula por
violação ao art.156, VII, do CTN.
Ora, o fato de a DAA haver sido processada não importa em extinção da obrigação,
considerando ser tributo submetido ao lançamento por homologação (com antecipação de
imposto), hipótese em que a extinção da obrigação tributária se dá sob condição resolutiva, nos
termos do CTN, art.150, §1o:
Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja
legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio
exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida
autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado,
expressamente a homologa.
§ 1o O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo extingue o
crédito, sob condição resolutória da ulterior homologação ao lançamento.
§ 2o Não influem sobre a obrigação tributária quaisquer atos anteriores à
homologação, praticados pelo sujeito passivo ou por terceiro, visando à extinção
total ou parcial do crédito.
Nesses termos, para caracterizar a extinção da obrigação tributária, o pagamento
antecipado carece de ulterior homologação pela competente autoridade fiscal, mesmo quando tal
recolhimento tenha sido pretensamente equivalente ao valor total da obrigação tributária devida;
essa homologação poderá ser tácita, assim considerada quando não haja homologação expressa
até que se esgote o prazo decadencial para eventual lançamento de ofício; sendo este cabível para
apontar, por exemplo, insuficiência do valor recolhido. Porém, enquanto não esgotado o prazo
decadencial, e não tendo havido nenhuma homologação expressa quanto à suficiência do
pagamento antecipado, como no caso concreto, o legislador atribuiu ao fisco o dever de lançar
de ofício o crédito tributário que deixou de ser satisfeito. Portanto, é precisamente a falta de
implementação da condição resolutiva a que se refere o § 1o do art.150 do CTN que explicita que
não houve a pretendida extinção do crédito tributário.
Portanto, rejeito a preliminar pleiteada.

Prejudicial de mérito
Da Decadência

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O Recorrente pugna que seja reconhecida a decadência do lançamento fiscal com
base no artigo 150, §4° do CTN.
No caso em análise, o Recorrente alega que o fato gerador ocorre no mês do
recebimento, no que, parece-me, está confundindo diferentes obrigações e diferentes regras.
No regime atual de tributação do IRPF, a regra aplicável à maioria dos rendimentos
é a antecipação mensal de que trata o art. 2o da Lei no 8.134, de 1990, sem prejuízo da apuração
anual, disciplinada pelo art. 7o da Lei no 9.250 de 1995:
Art. 7o A pessoa física deverá apurar o saldo em Reais do imposto a pagar ou o
valor a ser restituído, relativamente aos rendimentos percebidos no ano-
calendário, e apresentar anualmente, até o último dia útil do mês de abril do ano-
calendário subsequente, declaração de rendimentos em modelo aprovado pela
Secretaria da Receita Federal. (...)
Assim, mensalmente surge para o contribuinte o dever de realizar antecipações de
pagamento, caso tenha recebido rendimentos sujeitos a esse regime. E se chama "antecipação"
porque não é definitiva. E não é definitiva porque a verificação da existência ou não do dever de
pagar tributo só surgirá no encerramento do período de apuração, ou seja, no fim do ano-
calendário.
Por isso, o fato gerador do imposto devido no ano-calendário ocorre apenas em 31
de dezembro, mesmo nas hipóteses em que a base de cálculo deva ser apurada em bases mensais.
Um exemplo disto, diz respeito a depósitos bancários (caso dos autos), esta é, inclusive, uma
matéria sumulada por este Conselho. Vejamos o teor da Súmula CARF no 38:
Súmula CARF no 38
O fato gerador do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física, relativo à omissão de
rendimentos apurada a partir de depósitos bancários de origem não comprovada,
ocorre no dia 31 de dezembro do ano-calendário.
Assim, a previsão legal de que o rendimento se considera recebido no mês do
crédito não tem o condão de deslocar a data da ocorrência do fato gerador, que se aperfeiçoa em
31 de dezembro, alcançando todos os rendimentos apurados desde o início do seu período de
apuração.
Não há, portanto, nenhuma dúvida de que o imposto lançado foi calculado levando-
se em consideração, corretamente, que o fato gerador do imposto é anual (concretizando-se em
31 de dezembro de cada ano).
Portanto, segundo os dispositivos legais mencionados pelo Recorrente, o direito de
o Fisco constituir o crédito tributário somente extingue-se após cinco anos, contados do primeiro
dia após o fato gerador (31/12/2010), ou seja, a contagem se iniciaria em 01/01/2011, e teria
como termo final 31/12/2015.
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Portanto, tendo sido dada ciência do lançamento durante o ano de 2015
(22/12/2015), constata-se que não ocorreu a decadência do Fisco em constituir o crédito
tributário em questão.

Mérito
Dos Depósitos Bancários

O Recorrente requer seja declarada a insubsistência da autuação, no que diz
respeito a suposta omissão de rendimentos decorrentes de depósitos bancários de origem não
comprovada e, principalmente, por não estar evidenciado nos autos que ditos depósitos
provocaram expressivos reflexos em sua situação patrimonial e financeira.
Ademais, sustenta que parte dos valores estariam comprovados por tratar-se de
mútuos com empresa Lifemed.
Em que pesem as razões ofertadas pelo Recorrente, seu inconformismo, contudo,
não tem o condão de prosperar. Do exame dos elementos que instruem o processo, conclui-se
que o lançamento, corroborado pela decisão recorrida, apresenta-se formalmente incensurável,
devendo ser mantido em sua plenitude, senão vejamos:
Primeiramente é importante salientar que o Recorrente não discute,
especificamente, nenhum valor ou depósito considerado pela autoridade fiscal, apenas
questionando legislação, não sendo o bastante para reformular a decisão de piso, como
passaremos a demonstrar.
A tributação com base em depósitos bancários, a partir de 01/01/97, é regida pelo
art. 42 da Lei n° 9.430, de 27/12/1996, publicada no DOU de 30/12/1996, que instituiu a
presunção de omissão de rendimentos com base em depósitos bancários, quando o contribuinte,
regularmente intimado, não comprovasse mediante documentação hábil e idônea a origem dos
recursos utilizados nessas operações. Confira-se:
Art. 42, Caracterizam-se também omissão de receita ou de rendimento os valores
creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a instituição .
financeira, em relação aos quais o titular, pessoa _física ou jurídica, regularmente
intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos
recursos utilizados nessas operações.
§ 1° O valor das receitas ou dos rendimentos omitido será considerado auferido
ou recebido no mês do crédito efetuado pela instituição financeira.
§ 2° Os valores cuja origem houver sido comprovada, que não houverem sido
computados na base de cálculo dos impostos e contribuições a que estiverem
sujeitos, submeter-se-ão às normas de tributação específicas, previstas na
legislação vigente à época em que auferidos ou recebidos.
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§ 3° Para efeito de determinação da receita omitida, os créditos serão analisados
individualizadamente, observado que não serão considerados.
I - os decorrentes de transferências de outras contas da própria pessoa física ou
jurídica;
II - no caso de pessoa .física, sem prejuízo do disposto no inciso anterior, os de
valor individual igual ou inferior a R$ 12.000,00 (doze mil reais), desde que o seu
somatório, dentro do ano-calendário, não ultrapasse o valor de R$ 80.000,00
Oitenta mil reais) (Alterado pela Lei n" 9.481, de 13.897).
§ 4° Tratando-se de pessoa física, os rendimentos omitidos serão tributados no
mês em que considerados recebidos, com base na tabela progressiva vigente à
época em que tenha sido efetuado o crédito pela instituição financeira.
§ 5° Quando provado que os valores creditados na conta de depósito ou de
investimento pertencem a terceiro, evidenciando interposição de pessoa, a
determinação dos rendimentos ou receitas será *tirada em relação ao terceiro, na
condição de efetivo titular da conta de depósito ou de investimento.(incluído pela
Lei n°10.637, de 30.12.2002).
§ 6° Na hipótese de contas de depósito ou de investimento mantidas em
conjunto, cuja declaração de rendimentos ou de informações dos titulares'
tenham sido apresentadas em separado, e não havendo comprovação da origem
dos recursos nos termos deste artigo, o valor dos rendimentos ou receitas será
imputado a cada titular mediante divisão entre o total dos rendimentos ou
receitas pela quantidade de titulares. ('Incluído pela Lei n°10637, de 30,12,2002).
O fato gerador do imposto de renda é sempre a renda auferida. Os depósitos
bancários (entrada de recursos), por si só, não se constituem em rendimentos. Daí por que não se
confunde com a tributação da CPMF, que incide sobre a mera movimentação financeira, pela saída
de recursos da conta bancária do titular. Por força do artigo 42 da Lei n° 9.430, de 1996, o
depósito bancário foi apontado corno fato presuntivo da omissão de rendimentos, desde que a
pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e
idônea, a origem dos recursos utilizados na operação.
Conforme destacado anteriormente, na presunção o legislador apanha um fato
conhecido, no caso o depósito bancário e, deste dado, mediante raciocínio lógico, chega a um fato
desconhecido que é a obtenção de rendimentos. A obtenção de renda presumida a partir de
depósito bancário é um fato que pode ser verdadeiro ou falso, mas o legislador o tem corno
verdadeiro, cabendo à parte que tem contra si presunção legal fazer prova em contrário. Neste
sentido, não se pode ignorar que a lei, estabelecendo uma presunção legal de omissão de
rendimentos, autoriza o lançamento do imposto correspondente sempre que o titular da conta
bancária, pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante
documentação hábil e idônea, a origem dos recursos. Em síntese, a lei considera que os depósitos
bancários, de origem não comprovada, analisados individualizadamente, caracterizam omissão de
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rendimentos. A presunção em favor do Fisco transfere ao contribuinte o ônus de elidir a
imputação, mediante a comprovação, no caso, da origem dos recursos.
A partir da vigência do artigo 42 da Lei n° 9,430, de 1996, os depósitos bancários
deixaram de ser "modalidade de arbitramento" - que exigia da fiscalização a demonstração de
gastos incompatíveis com a renda declarada (aquisição de patrimônio a descoberto e sinais
exteriores de riqueza), conforme interpretação consagrada pelo poder judiciário e por este
Tribunal.
A fim de consolidar o entendimento deste CARF sobre a matéria foi editada a
Súmula de n° 26, com a seguinte redação:
A presunção estabelecida no art. 42 da Lei no 9.430/96 dispensa o Fisco de
comprovar o consumo da renda representada pelos depósitos bancários sem
origem comprovada.
O Recorrente, durante o procedimento fiscal e no contencioso administrativo, não
carreou prova que pudesse correlacionar os depósitos bancários com as alegações trazidas.
Refutada a irresignação do Recorrente acerca da legislação e presunção, observa-se
que na sua peça recursal ela repete os argumentos de que os valores foram oriundos de mútuos.
Primeiramente, equivoca-se o Recorrente ao afirmar que os mútuos referentes ao
ano-calendário 2010 dizem respeito operações entre pessoas físicas, conforme apurado durante o
procedimento fiscal, bem como delineado no Relatório Fiscal, no ano de 2010 foi declarado pelo
Recorrente o mutuo com a empresa Lifemed, o qual, o próprio confirma não ter acontecido.
Corroborando tal fato, vejamos o trecho do recurso:
2. Importante destacar, inicialmente, que não ocorreu em 2010 mutuo entre a
empresa e o Recorrente. Na verdade, nesse ano-calendário, o Recorrente contou
com mútuos pactuados entre pessoas físicas, o que foi inclusive confirmado pelos
mutuantes.
Ademais, no caso concreto, deixou de ser provado o elemento mais importante do
mútuo alegado, aquele essencial mesmo, isto é, a efetiva transferência do numerário, do
patrimônio da Lifemed para o do ora Recorrente, nas datas especificadas no extrato bancário.
Ainda, no REFISC, a autoridade lançadora atesta que havendo procedido à análise
dos registros contábeis da Lifemed, quanto ao ano 2010 não foram identificados os acima citados
créditos bancários recebidos na conta do Recorrente.
Repito que a mera alegação sem a juntada de documentação hábil e idônea, não é
capaz de comprovar a origem dos depósitos, ou seja, o auditor solicita a comprovação específica
de cada depósito, cabendo a contribuinte contrapor da mesma forma.
Destarte, não tendo sido apresentados argumentos e comprovantes capazes de
ilidi-la, é de se manter a omissão de rendimentos tributáveis, caracterizada por depósitos
bancários de origem não comprovada.
Fl. 856
DF CARF MF
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Alteração do Modelo de Declaração – Dedução das Despesas com Pensão

O Recorrente pugna que seja alterado o modelo de sua declaração para o completo,
devendo ser deduzido o valor correspondente ao pagamento com pensão alimentícia.
Observa-se que a DIRPF foi apresentada pelo Recorrente no modelo simplificado,
onde é utilizado o desconto de 20% dos rendimentos tributáveis, sendo que este desconto
substitui todas as deduções legais da declaração completa, sem a necessidade de comprovação
consoante artigo 10 da Lei n° 9.250 de 26/12/1995 a seguir transcrita:
Art. 10. O contribuinte poderá optar por desconto simplificado, que substituirá
todas as deduções admitidas na legislação, correspondente à dedução de 20%
(vinte por cento) do valor dos rendimentos tributáveis na Declaração de Ajuste
Anual, independentemente do montante desses rendimentos, dispensadas a
comprovação da despesa e a indicação de sua espécie, limitada a: (Redação dada
pela Lei no 11.482, de 2007)
Parágrafo único. O valor deduzido não poderá ser utilizado para comprovação de
acréscimo patrimonial, sendo considerado rendimento consumido. (Incluído pela
Lei no 11.482, de 2007)
Conforme depreende-se da legislação acima, não pode este órgão julgador acatar o
pleito do Recorrente uma vez que fez a opção por apresentar a declaração no modelo
Simplificado.
Ademais, tal informação consta do “Perguntas e Resposta do IRPF” em relação ao
ano-calendário 2010, senão vejamos:
Atenção :
Após o prazo para a entrega da declaração, não será permitida a mudança na
forma de tributação declaração já apresentada (Lei n o 9.250, de 26 de dezembro
de 1995, art.10, inciso V, com redação dada pela Lei n o 11.482, de 31 de maio de
2007, alterada pela Lei n o 12.469, de 26 de agosto de 2011 ; Instrução Normativa
RFB no 1.246, de 3 de fevereiro de 2012, art. 3o)
Consulte a pergunta 418
É o desconto de 20% sobre os rendimentos tributáveis que substitui todas as
deduções admitidas na legislação tributária do imposto. Não necessita de
comprovação e está limitado a R$ 13.317,09 (treze mil, trezentos e dezessete
reais e nove centavos). Pode ser utilizado independentemente do montante dos
rendimentos recebidos e do número de fontes pagadoras.
Para além do exposto, esse é o entendimento pacífico deste Tribunal, conforme
enunciado da súmula CARF n° 86:
Fl. 857
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É vedada a retificação da Declaração de Ajuste Anual do Imposto sobre a Renda
da Pessoa Física que tenha por objeto a troca de forma de tributação dos
rendimentos após o prazo previsto para a sua entrega.
Neste contexto, sendo a escolha do modelo de declaração uma opção do
contribuinte, a qual se torna definitiva com a sua entrega, não sendo permitida, portanto, a
mudança de formulário após a data final para a entrega.
Portanto, nego provimento ao pleito do Recorrente.

Da Multa Qualificada

O Recorrente insurge-se quanto a aplicação da multa majorada de 150%,
inexistindo fraude ou dolo.
Especificamente quanto à multa qualificada, preambularmente, cumpre transcrever
a legislação que fundamentou a exigência da multa no presente lançamento de ofício:
Lei no 9.430, de 1996:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata.
(...)
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas
ou criminais cabíveis.
Como se vê, a multa de 75%, prevista no inciso I, acima transcrito, é objetiva e
independe da culpa ou dolo do agente. O artigo 136 do Código Tributário Nacional assim diz:
Art. 136 Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da
legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da
efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.
Contudo, a multa qualificada de 150%, em atendimento ao que disciplina o §1o, art.
44, da Lei no 9.430, de 1996, poderá ser aplicada somente nos casos previstos nos art. 71, 72 e 73
da Lei no 4.502, 1964, que têm a seguinte redação:
Art. 71 - Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade
fazendária:
Fl. 858
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I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais do contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação
principal ou o crédito tributário correspondente.
Art. 72 - Fraude é toda ação ou omissão, dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a
reduzir o montante do imposto devido, ou a evitar ou deferir o seu pagamento.
Art. 73 – Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou
jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos no art. 71 e 72.
A sonegação pode se dar em razão de uma ação ou omissão, de uma simulação ou
ocultação, e pressupõe sempre a intenção de causar dano à fazenda pública, um propósito
deliberado de se subtrair, no todo ou em parte, a uma obrigação tributária. Na sonegação sempre
existe o dolo, um comportamento intencional, específico, de causar dano à fazenda pública. Para
ser enquadrado neste conceito, basta o contribuinte agir com dolo na desobediência da lei fiscal.
A sonegação impede a apuração da obrigação tributária principal diante da
ocultação de bens ou de fatos jurídicos à incidência fiscal (fato gerador já realizado) enquanto na
figura da fraude a ação ou omissão visa escamotear o pagamento do imposto devido - reduzi-lo,
evitá-lo ou retardá-lo.
Depreende-se dos dispositivos acima transcritos que para aplicação da multa
qualificada deve existir o elemento fundamental de caracterização que é o evidente intuito de
fraudar ou de sonegar.
Ainda de acordo com os dispositivos legais acima transcritos, impõe-se à autoridade
lançadora a observância dos parâmetros e condições básicas previstas na legislação de regência
em casos de imputação da multa qualificada, que somente poderá ser levada a efeito quando
àquela estiver convencida do cometimento do crime (dolo, fraude ou sonegação), devendo, ainda,
relatar todos os fatos de forma pormenorizada, possibilitando ao contribuinte a devida análise da
conduta que lhe está sendo atribuída e, bem assim, ao procurador de que o delito efetivamente
praticado.
Em outras palavras, não basta à indicação da conduta dolosa, fraudulenta, a partir
de meras presunções e/ou subjetividades, impondo a devida comprovação por parte da
autoridade fiscal da intenção pré-determinada do contribuinte, demonstrada de modo concreto,
sem deixar margem a qualquer dúvida, visando impedir/retardar o recolhimento do tributo
devido.
Este entendimento, aliás, encontra-se sedimentado no âmbito do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, conforme se extrai dos julgados com suas ementas
abaixo transcritas:
Fl. 859
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MULTA AGRAVADA – Fraude – Não pode ser presumida ou alicerçada em indícios.
A penalidade qualificada somente é admissível quando factualmente constatada
as hipóteses de fraude, dolo ou simulação. (8a Câmara do 1° Conselho de
Contribuintes – Acórdão n° 108-07.561, Sessão de 16/10/2003) (grifamos)
MULTA QUALIFICADA – NÃO CARACTERIZAÇÃO – Não tendo sido comprovada de
forma objetiva o resultado do dolo, da fraude ou da simulação, descabe a
qualificação da penalidade de ofício agravada. (2a Câmara do 1° Conselho de
Contribuintes – Acórdão n° 102-45.625, Sessão de 21/08/2002)
Na esteira desse raciocínio, ratificando posicionamento pacífico do então 1o
Conselho de Contribuintes, o CARF consagrou de uma vez por todas o entendimento acima,
editando a Súmula no 14, determinando que:
Súmula CARF no 14
A simples apuração de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não
autoriza a QUALIFICAÇÃO da multa de ofício, sendo necessária a comprovação do
evidente intuito de fraude do sujeito passivo
No mesmo sentido, especificamente em relação a presunção de omissão de
rendimentos, foi editada a Súmula CARF no 25, que assim dispõe:
Súmula CARF no 25
A presunção legal de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não
autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação de
uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei n° 4.502/64.
A meu ver, para aplicar a multa qualificada é necessária à prova da evidente
intenção de sonegar ou fraudar, condição imposta pela lei. A prova deve ser material, pois o
evidente intuito de sonegação não pode ser presumido. Não basta a prova da omissão de
rendimentos, tampouco meros indícios; é necessária que estejam perfeitamente identificadas e
comprovadas a circunstância material do fato, com vistas a configurar o evidente intuito de
sonegar, relativamente a cada fato gerador do imposto.
Com efeito, como muito bem delineado no recurso voluntário, a autoridade
lançadora não logrou demonstrar com especificidade a conduta adotada pelo Recorrente
tendente sonegar tributos intencionalmente, com o fito de justificar a qualificação da multa em
150%.
O agente lançador justificou a imposição da penalidade exacerbada nos termos
abaixo (e-fls. 677/678):
Ao longo deste Relatório, e especialmente no tópico 4, ficou demonstrada a clara
intenção do sr. Franco Pallamolla em ocultar do fisco as verdadeiras fontes de
recursos recebidos durante o ano de 2010. Para isso inseriu informação falsa em
sua declaração de ajuste anual, fazendo constar valores de dívidas de mútuo com
a sua empresa Lifemed Administração e Participações Ltda. Não bastasse a
Fl. 860
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informação inverídica de sua DIRPF, sustentou novamente isso em carta resposta
entregue sob intimação, durante o procedimento fiscal.
Somente depois de prova cabal trazida pela fiscalização, demonstrando com base
em documentos a inexistência do referido mutuo, o sr. Franco passou a admitir a
verdade dos fatos.
Por outro lado, os extratos bancários comprovam que existia fonte de recursos
perene, com créditos mensais regulares que ocorreram durante todo o ano de
2010, e continuaram nos outros dois anos sob fiscalização (2011 e 2012). Sobre
esses valores recebidos o contribuinte tinha obrigação legal de declarar ao fisco,
porém deixou de fazê-lo em sua DIRPF, e mesmo sob intimação, durante o
procedimento fiscal, continuou sem informar a origem destes.
Tais condutas, com nítida intenção de ocultar do fisco as reais fontes de
rendimentos, utilizando-se para isso de informação falsa na Declaração de Ajuste
anual, caracterizam praticas de sonegação e de fraude.
Os fatos constantes no relatório fiscal não são aptos a justificar a conduta prevista
no artigo mencionado, uma vez que a autoridade fiscal não correlacionou especificamente a
conduta do Recorrente a nenhum dos dispositivos encimados, seja a sonegação, a fraude ou o
concluiu.
Ora, independentemente do entendimento de cada julgador ou autoridade
fazendária a respeito do mérito de aludida demanda, não se pode admitir que o Fisco atribua
crime de sonegação fiscal, a partir da qualificação da multa, em mera suposição ou achismo, de
maneira a motivar sua conclusão, demonstrando a eventual conduta dolosa do contribuinte. Esse
procedimento, além de macular o regramento para adoção da multa imposta, representa uma
verdadeira preterição do direito de defesa da contribuinte.
No caso em análise, tem-se que a fiscalização se pautou no fato de que o
Recorrente ter informado mútuo em sua DIPRF e não ter os comprovados, além de ter o
Recorrente recebido os depósitos lançados.
Em relação ao mútuo com sua empresa Lifemed informado em sua declaração, em
nada influenciou no lançamento e, no máximo, poderia servir como forma de comprovação dos
valores recebidos, o que restou afastado por falta de provas. Assim sendo, s.m.j., não vejo sentido
utilizar tal fato para “fundamentar” a imposição de uma qualificação de multa em relação a
infração de omissão de rendimentos caracterizada por depósitos bancários de origem não
comprovada.
No que concerne os valores recebidos, a administração tributária já procedeu o
lançamento do imposto decorrente da omissão de receita, tendo como fundamento jurídico a
constatação de depósitos bancários de origem não comprovada, haja vista que o contribuinte
não logrou justificar a procedência e natureza dos valores recebidos.
Fl. 861
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Desta forma, o fato de o Recorrente não comprovar suas operações, não são
motivos, por si só, suficientes para caracterizar a imposição da multa qualificada, tendo em vista
que o fisco, de ofício, procedeu o lançamento do imposto devido por meio do lançamento em
questão, nos moldes descritos nas Súmulas CARF n° 14 e 25, citadas acima.
Neste contexto, pela situação fática demonstrada, não se observa, presente nos
autos, materializados os requisitos previstos no art. 71 e 72 da Lei no 4.502/94, que define as
circunstancias que qualificam a ocorrência de sonegação/fraude, em decorrência de que o
contribuinte não logrou comprovar a origem dos depósitos bancários e do condomínio rural.
Como já frisado, a infração a dispositivo de lei, mesmo que resulte diminuição de
pagamento de tributo, não autoriza presumir a conduta dolosa. A inobservância da legislação
tributária tem que estar acompanhada de prova que o sujeito passivo empenhou-se em induzir a
autoridade administrativa em erro para que fique caracterizada a conduta ilícita
Portanto, entendo que deve ser desqualificada a multa de ofício, reduzindo-a para o
percentual de 75%.

Conclusão

Pelas razões acima expostas, voto por conhecer do Recurso Voluntário para rejeitar
a preliminar, afastar a prejudicial de decadência e, no mérito, DAR-LHE PARCIAL PROVIMENTO
para excluir a qualificadora da multa de ofício, reduzindo-a para 75%.

Assinado Digitalmente
Marcelle Rezende Cota

VOTO VENCEDOR
Conselheira Mônica Renata Mello Ferreira Stoll, Redatora Designada

Com a devida vênia, divirjo da Relatora quanto ao afastamento da multa
qualificada.
Fl. 862
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Sobre a matéria, acompanho o entendimento exarado nos seguintes excertos da
decisão de primeira instância (e-fls. 794/797), conforme previsto no art. 114, §12, I, do Regimento
Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – RICARF:
Demonstração fiscal de simulação de empréstimo em 2010 ao ora impugnante
Conforme descrito pela autoridade fiscal às fls.1.051, no curso da investigação
procedida entre 18.03.2015 (data de ciência do Termo de Início de Fiscalização) e
18.01.2016 (data da ciência do lançamento), em relação ao alegado mútuo no
valor de R$ 360.000,00, declarado pelo ora impugnante desde sua DAA AC 2010,
este afirmou que teria sido tomado junto à Lifemed Adm e participações Ltda,
mas restou apurado que de fato não ocorreu.
Depois de intimado a prestar esclarecimentos, o interessado, ora impugnante,
reafirmou a existência do mútuo declarado, reiteradamente em sua DIRPF 2011,
2012 e seguintes, alegando que não o havia quitado até então. [...]
[...]
No entanto, a análise pela fiscalização dos registros contábeis da suposta
mutuante (Lifemed Participações) revelou que não havia respaldo documental
para sustentar o alegado mútuo; o que foi assim descrito nestes autos
(fls.559/660):
[...]
O contribuinte foi cientificado da falta de comprovação do declarado mútuo, e
instado a justificar suas declarações ao fisco, bem como do teor de suas respostas
às intimações feitas, reiterando diversas vezes a existência do referido mútuo.
A fiscalização também registrou no RAF anexo ao AI, que na resposta do
contribuinte à intimação fiscal acima transcrita em parte, este informara que a
Lifemed Industrial teria feito repasses de numerário à Lifemed Participações ao
longo de 2010, a título de antecipação de dividendos; mas, na análise fiscal
procedida na contabilidade de ambas as empresas não foi identificado nenhum
lançamento contábil que pudesse corroborar a afirmação e declaração feita ao
fisco. Observe-se o seguinte trecho que consta do Relatório Fiscal às fls.660/661:
[...]
Apesar desse reconhecimento, de ser inexistente o mútuo alegado com a
Lifemed, contraditoriamente, na impugnação apresentada, seu representante
legal inadvertidamente parece ainda pretender insistir na existência de tal mútuo,
apesar do contrário haver sido já admitido antes pelo interessado no curso da
investigação, perante a fiscalização.
Ora, o contribuinte havia reiteradamente declarado ao fisco em vários exercícios,
que desde o ano 2010 teria contraído empréstimo junto à Lifemed, mediante
contrato de mútuo no valor de R$ 360.000,00, equivalente a mais de quatro vezes
o valor declarado a título de pró-labore recebido da empresa; não bastasse isso,
Fl. 863
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em resposta a mais de uma intimação fiscal realizada no curso da investigação
fiscal que precedeu o lançamento ora sob julgamento, voltou a afirmar e
reafirmar tal empréstimo, e somente quando foi posto diante de evidências em
contrário colhidas na contabilidade das empresas referidas, é que veio a admitir
que não havia ocorrido a tal operação de mútuo.
Perceba-se, por outro lado, na transcrição acima, na penúltima linha, que o
interessado informou haver procedido baixa na DIRPF 2015/2014 do tal
“equívoco” referente ao mútuo antes declarado. No entanto, não foi o que
ocorreu. Nessa declaração, tanto na originalmente declarada, quanto na
retificadora apresentada, constou assim:
[...]
Acrescente-se então, a declaração nos termos realizados não representa baixa de
informação sobre empréstimo admitido como inexistente, e que teria sido
declarado por equívoco. Pretendia registrar apenas que teria sido quitado no ano-
base 2014, visto que continuou figurando na coluna do ano anterior (2013) o valor
de R$ 360.000,00. Ademais, tal declaração foi entregue originalmente em
30/04/2015 (e depois houve a retificadora em 11/05/2015, mantendo essa
mesma informação), no entanto a fiscalização que resultou no lançamento objeto
deste processo foi iniciada formalmente em 18.03.2015 (data da ciência pelo
contribuinte do Termo de Início de Fiscalização - ver fls. 2/8).
A conclusão é que não houve a alegada correção de declaração para reconhecer
erro na informação de mútuo com a Lifemed no valor de R$ 360.000,00, e na
impugnação apresentada a posteriori, o representante legal ainda insiste na
alegação de tal mútuo com relação a 2010, mesmo depois de haver sido
explicitado no curso da investigação a sua não ocorrência, o que chegou a ser
admitido pelo contribuinte.
Ficou exposta a simulação do empréstimo que fora alegado para justificar o
excesso de aplicações em face dos recursos declarados com relação ao ano 2010.
Neste processo, a fiscalização demonstrou claramente (ver tópico 4 do RAF) a
intenção deliberada do contribuinte, ora impugnante, de ocultar do fisco a real
fonte de recursos utilizados em 2010, representados pelos precisamente
especificados depósitos efetuados em sua conta bancária, utilizando-se de
informação falsa declarada ao fisco reiteradamente entre 2011 e 2015, alegando
empréstimo de R$ 360.000,00 que lhe teria sido feito pela Lifemed Participações,
mas que a fiscalização demonstrou ser de fato inexistente.
Acresce, conforme registrado expressamente no RAF, às fls.678, que os extratos
bancários revelam depósitos mensais ao longo de praticamente todo o ano de
2010 (e continuaram em 2011 e 2012, sendo objeto de processo conexo, também
examinado nesta pauta de julgamento). Esses valores utilizados pelo contribuinte
para aplicações ou dispêndios, conforme detalhadamente relatado, constituíram
receitas ou rendimentos não declarados ao fisco, e mesmo durante a investigação
fiscal, estando sob intimação, e até este momento, em que se analisa a
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impugnação apresentada, o interessado continuou sem informar a real origem
desses recursos.
Entendo que assiste razão à autoridade lançadora quando aponta que as
condutas flagradas tiveram o objetivo evidente de ocultar do fisco a(s) fonte(s)
dessas receitas ou rendimentos identificados nos depósitos bancários
especificados, praticando reiteradas declarações de imposto de renda contendo
informação falsa, caracterizando a prática de sonegação fiscal e fraude, por
simulação de mútuo, na forma de empréstimo que teria contraído da Lifemed
Adm e Participações Ltda.
Não obstante, tendo em vista a nova redação do art. 44 da Lei no 9.430/96 dada
pela Lei no 14.689/23 e considerando o disposto no art. 106, II, “c”, do Código Tributário Nacional,
entendo que a multa qualificada aplicada deve ser reduzida ao percentual de 100%.
Lei no 9.430/96
Art. 44. [...]
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis, e passará a ser de: (Redação dada pela Lei no 14.689, de 2023)
[...]
VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de
contribuição objeto do lançamento de ofício; (Incluído pela Lei no 14.689, de
2023)
CTN
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
[...]
II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:
[...]
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao
tempo da sua prática.
Por todo o exposto, voto por rejeitar a preliminar e, no mérito, dar parcial
provimento ao Recurso Voluntário para aplicar a retroação da multa qualificada prevista no art.
44, §1o, VI, da Lei no 9.430/96, incluído pela Lei no 14.689/23, reduzindo-a ao percentual de 100%.

Assinado Digitalmente
Mônica Renata Mello Ferreira Stoll

Fl. 865
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