Tribunal: CARF
Processo: 15586.720141/2017-32
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RACHEL FREIXO CHAVES
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-10-22
Data de publicação: 2026-04-24

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2013
CONVERSÃO DO JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE.
A conversão do julgamento em diligência é medida de caráter excepcional, cabível apenas quando a ausência de determinada informação ou documento torna inviável a própria análise do direito controvertido.
PRELIMINAR. FATO SUPERVENIENTE. LEI COMPLEMENTAR No 160/2017. MATÉRIA DE MÉRITO.
A superveniência da Lei Complementar no 160/2017, com a inclusão dos §§ 4o e 5o ao art. 30 da Lei no 12.973/2014, não configura matéria de ordem pública apta a ensejar nulidade processual, devendo sua incidência ser apreciada no mérito recursal.
INCENTIVOS FISCAIS DE ICMS. SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. LC No 160/2017. ART. 30, §§ 4o E 5o, DA LEI No 12.973/2014.
Os incentivos e benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal são considerados subvenções para investimento, sendo vedada a exigência de requisitos ou condições não previstos em lei. O disposto no art. 30, §§ 4o e 5o, da Lei no 12.973/2014 aplica-se inclusive aos processos administrativos ainda não definitivamente julgados.
PIS E COFINS. BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÃO.
Reconhecida a natureza de subvenção para investimento dos valores decorrentes de incentivo fiscal de ICMS, descabe sua inclusão na base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15586.720141/2017-32
ACÓRDÃO
3301-014.657 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
22 de outubro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
SAVIXX COMERCIO INTERNACIONAL S/A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2013
CONVERSÃO DO JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE.
A conversão do julgamento em diligência é medida de caráter excepcional,
cabível apenas quando a ausência de determinada informação ou
documento torna inviável a própria análise do direito controvertido.
PRELIMINAR. FATO SUPERVENIENTE. LEI COMPLEMENTAR No 160/2017.
MATÉRIA DE MÉRITO.
A superveniência da Lei Complementar no 160/2017, com a inclusão dos §§
4o e 5o ao art. 30 da Lei no 12.973/2014, não configura matéria de ordem
pública apta a ensejar nulidade processual, devendo sua incidência ser
apreciada no mérito recursal.
INCENTIVOS FISCAIS DE ICMS. SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. LC No
160/2017. ART. 30, §§ 4o E 5o, DA LEI No 12.973/2014.
Os incentivos e benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS
concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal são considerados
subvenções para investimento, sendo vedada a exigência de requisitos ou
condições não previstos em lei. O disposto no art. 30, §§ 4o e 5o, da Lei no
12.973/2014 aplica-se inclusive aos processos administrativos ainda não
definitivamente julgados.
PIS E COFINS. BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÃO.
Reconhecida a natureza de subvenção para investimento dos valores
decorrentes de incentivo fiscal de ICMS, descabe sua inclusão na base de
cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins.

Fl. 931
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar arguida e, por maioria de votos, em rejeitar a conversão em diligência, vencida a
Conselheira Rachel Freixo Chaves. No mérito, por maioria de votos, em dar provimento ao recurso
voluntário, vencidos os Conselheiros Márcio José Pinto Ribeiro e Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe
que lhe negavam provimento. Os Conselheiros Bruno Minoru Takii, Keli Campos de Lima e Paulo
Guilherme Deroulede acompanharam o provimento do recurso pelas conclusões. Designada a
Conselheira Keli Campos de Lima para redigir o voto vencedor quanto à desnecessidade de
conversão em diligência e quanto às razões das conclusões.
Assinado Digitalmente
Rachel Freixo Chaves – Relator

Assinado Digitalmente
Paulo Guilherme Deroulede – Presidente

Assinado Digitalmente
Keli Campos de Lima – Redatora designada

Participaram da sessão de julgamento os (as) Conselheiros (as) s Marcio Jose Pinto
Ribeiro, Bruno Minoru Takii, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (substituto[a] integral), Rachel
Freixo Chaves, Keli Campos de Lima, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente).

RELATÓRIO
1.
Por economia processual e por retratar adequadamente a demanda, adoto o
relatório constante da decisão de primeira instância proferida pela DRJ/POA, com os destaques e
complementações que faço a seguir para melhor compreensão:

Relatório
Trata-se de impugnação interposta contra Auto de Infração (AI) lavrado para a
constituição das contribuições de PIS/COFINS sujeitas ao regime de apuração não
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cumulativo relativas ao ano-calendário de 2013, por omissão de receita sujeita a
essas contribuições. O crédito tributário total de R$ 2.805.619,53 (...)
Consta no Termo de Verificação Fiscal (f. 18-25), de forma sintetizada, que:

A SAVIXX é uma empresa sediada no estado do Espírito Santo (ES) e em
2013, contava com filiais nos estados de São Paulo (SP), Santa Catarina
(SC) e Paraná (PR), concentrando suas atividades no segmento de
comercio exterior, importando mercadorias por encomenda e por conta e
ordem de terceiros.

A SAVIXX é contribuinte do PIS e COFINS não cumulativo, e se utilizou de
benefício fiscal proporcionado pelo estado de SC, mediante Regime
Especial de Tributação que concedeu à SAVIXX crédito presumido de
ICMS.

Verificou-se uma incoerência de tratamento tributário em relação ao
ganho operacional do crédito presumido de ICMS concedido pelo estado
de SC, já que, a própria SAVIXX considerou tal ganho como “receita” na
apuração do imposto de renda (conforme consta na DRE) e não o
considerou como “receita” na apuração do PIS/COFINS.

Embora a SAVIXX tenha classificado a obtenção de crédito presumido de
ICMS como receita financeira em sua contabilidade, tal classificação não
foi a correta, pois trata-se na realidade de um ganho operacional
caracterizado como uma subvenção concedida pelo estado de SC através
de benefício fiscal, que nada mais é que um auxílio governamental que se
traduz em redução de impostos.

As subvenções, contrariamente ao que alega a SAVIXX, têm natureza de
receitas e são, de ordinário, tributáveis, tanto que foram classificadas pela
legislação do IRPJ como "Outros Resultados Operacionais", na modalidade
subvenção correntes para custeio ou operação (art. 335 do RIR, de 1994
ou art. 392 do RIR, de 1999), ou como "Resultados não Operacionais", na
modalidade subvenção para investimento, de que trata o art. 391 do RIR,
de 1994 ou art. 443 do RIR, de 1999.

Para fins de determinação da Base de Cálculo do PIS/COFINS, as
subvenções são consideradas como receitas tributáveis, já que se
enquadram no conceito de fato gerador destes tributos, como "o total das
receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua
denominação ou classificação contábil", sendo que "o total das receitas
compreende a receita bruta da venda de bens e serviços nas operações
em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela
pessoa jurídica" (artigo Art. 1°, § 1°, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003).

A SAVIXX deixou de incluir na Base de Cálculo do PIS/COFINS os ganhos
relativos ao crédito presumido de ICMS, caracterizados como subvenções
tributáveis para o PIS/COFINS. Essa irregularidade foi lançada nos Autos
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de Infração de PIS e COFINS a título de omissão de receita sujeita à estas
contribuições, cujos valores de Base de Cálculo foram extraídos dos saldos
credores mensais da conta 6311300 – GANHO FINAN. CRED. PRESUMIDO
– ITJ.

Ainda, sobre os valores apurados foi aplicada multa de 75% conforme
determina o art. 44, inciso I, da Lei no 9.430/96 com a redação dada pelo
art. 14 da Lei no 11.488/07.
Da impugnação
Inconformado com essa autuação, da qual foi cientificado em 29/05/2017 (f. 714),
o contribuinte apresentou a impugnação de f. 718-734 em 27/06/2017, acolhida
como tempestiva pelo órgão preparador (f. 871), com as alegações sintetizadas a
seguir.

No período objeto dos presentes autos, o Estado de Santa Catarina
concedeu crédito presumido nas operações subsequentes à importação à
Impugnante
mediante
"Tratamento
Tributário
Diferenciado
n°.
125000001602268",
objeto
do
Despacho
Concessório
n°.
125000004616413 (doc. n°. 03).

Nesse contexto, no período objeto do Auto de Infração, a Impugnante, na
revenda das mercadorias importadas por portos catarinenses, emitia as
competentes notas fiscais de venda e de transferência desses bens aos
seus clientes, com destaque do total do imposto devido, calculado com
base na alíquota aplicável à operação, conforme exemplo ilustrativo
abaixo:


No término de cada mês, e com vistas a apurar o valor de Imposto sobre
Operações Relativas à Circulação de Mercadorias ("ICMS") devido, a
Impugnante confrontava os créditos e débitos escriturados no período,
deduzindo, desse saldo, o crédito presumido previsto na legislação
catarinense e no regime especial que lhe foi concedido. No exemplo
acima,
considerando
uma
operação
interestadual
destinada
a
contribuinte do imposto mercantil localizado no Estado paulista, a
Impugnante destacava o valor do imposto na alíquota prevista (4%) e
posteriormente, por ocasião da saída da mercadoria ao cliente, apurava
crédito presumido de ICMS. Somente após esses lançamentos, a
Impugnante chegava ao valor de ICMS devido ao Estado catarinense pelo
mês de referência.
Fl. 934
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
Os montantes de crédito presumido tratados acima não se subsumem ao
conceito de "receita", não estando sujeitos à incidência da COFINS e da
contribuição ao PIS. Esse benefício consiste, em última instância, na
redução do ICMS devido pela Impugnante em cada período de apuração,
não se tratando, pois, de devolução do ICMS pago.

Em função do benefício fiscal a que faz jus, a apuração do valor do ICMS
devido não se encerra quando do mero confronto dos créditos relativos à
aquisição de insumos com os débitos atinentes às vendas. O
estabelecimento da Impugnante deve lançar os créditos presumidos para
que então chegue ao valor do ICMS devido. Ou seja: o incentivo de
crédito presumido de ICMS objeto da presente autuação faz parte
integrante da apuração do ICMS, atuando em momento anterior à
determinação do “quantum” devido ao Estado. Assim, o lançamento do
valor do incentivo à conta de resultado reflete mero ajuste contábil.

Vale atentar, também, para o fato de que a contribuição ao PIS e a
COFINS foram recolhidas sobre o valor total da receita bruta da
Impugnante, incluindo o valor integral, bruto, do ICMS –, sem dedução do
valor correspondente ao incentivo. Ou seja, a Impugnante já pagou a
contribuição ao PIS e a COFINS sobre o valor do incentivo fiscal.

O equívoco cometido pela Fiscalização foi ter considerado como sendo
receitas valores que na realidade não tem esta natureza; que tem a
natureza de meros ajustes na contabilidade visando a refletir o cálculo do
ICMS devido pela Impugnante, tributo esse que só pode ser considerado
“apurado” após o cômputo dos créditos presumidos a que a Impugnante
faz jus.

Tal benefício, portanto, não consiste em perdão de dívida tributária,
muito menos em devolução de imposto pago; mas em simples redução de
imposto a pagar, tendo o mesmo efeito jurídico de mera redução de
alíquota.

Somente após a contraposição dos débitos e créditos apurados por meio
de conta-gráfica é que o sujeito ativo da relação jurídico-tributária pode
vir a exigir o crédito tributário. Como se vê, não há como o sujeito ativo
exigir apenas os débitos apurados com base nas operações de saída
praticadas. Deve o sujeito ativo, forçosamente, movimentar a
contagráfica do contribuinte no intuito de observar a existência de
quaisquer créditos a serem abatidos na atividade vinculada que é o
lançamento.

A Impugnante está convicta de que o simples fato de que referido
benefício fiscal reduz o valor do ICMS devido antes da constituição do
crédito tributário – não representando, portanto, qualquer espécie de
ressarcimento – já é suficiente para afastar tal valor do conceito de
receita.
Fl. 935
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6

Ao tecer considerações sobre o conceito de receita, citando doutrina e
jurisprudência judicial e administrativa, conclui que o incentivo fiscal da
Impugnante assim como qualquer isenção tributária, como qualquer
redução de alíquota ou de base de cálculo do imposto, consiste em mero
fato impeditivo da constituição do crédito tributário. Assim, se esse fato
impeditivo representasse receita passível de tributação, então toda
isenção e toda redução de alíquota de IPI e de ICMS deveriam sofrer a
incidência da contribuição ao PIS e da COFINS! Nada mais absurdo!

O lançamento contábil dos créditos presumidos efetuado pela
Impugnante compôs as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. Esse
lançamento foi necessário, pois, em função da técnica contábil,
inicialmente fora lançado como despesa o valor bruto do ICMS destacado
nas notas fiscais de vendas. Como este valor bruto não reflete a despesa
efetiva, que só estará correta após o cômputo do valor do incentivo; o
lançamento do incentivo tem que ser efetuado para ajustar a despesa. Em
suma, o objetivo do lançamento contábil é ajustar a despesa de ICMS à
realidade ao exato valor do contas à pagar, tendo, pois, objetivo e
natureza de ajuste de despesa, e não de receita. Traz decisão do CARF e
doutrina.

É importante que fique claro que, ao se tratar da base de cálculo da
contribuição ao PIS e da COFINS, não se pode cegamente supor que qualquer
lançamento contábil que possa ser feito a título de receita, ainda que meramente
escritural, deva ser tributado.

E isso por expressa disposição legal, já que a contribuição ao PIS e a
COFINS incidem sobre o total das receitas auferidas, independentemente
de sua denominação ou classificação contábil (art. 1o, “caput”, das Leis no
10.833/2003 e 10.637/2002). Ao assim determinar, a lei expressa que não
basta um registro meramente escritural à conta de receita para ensejar a
obrigação de pagar as contribuições, nem tampouco um não registro para
elidir o pagamento. E isso está em perfeita consonância com o princípio
da capacidade econômica, segundo o qual só podem ser tributados fatos
que revelem, de alguma forma, capacidade econômica do contribuinte,
categoria em que evidentemente não se incluem receitas meramente
escriturais.

Em última instância, lançamentos contábeis meramente nominais, que
não revelem capacidade contributiva, não podem ser considerados
receitas para fins de incidência da contribuição ao PIS e da COFINS. Isso
porque a capacidade contributiva subjacente ao valor do incentivo já foi
tributada, uma vez que a contribuição ao PIS e a COFINS foram recolhidas
sobre o valor bruto do ICMS destacado nas notas fiscais de venda da
Impugnante.
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7

A prevalecer a autuação ora impugnada estaria consagrado o princípio da
capacidade contributiva às avessas, já que haveria indubitável e
inadmissível dupla incidência da contribuição ao PIS e da COFINS sobre os
valores dos créditos presumidos de ICMS.

Da ilegalidade da incidência de juros SELIC sobre multa.

alega que nos termos do que estabelece o artigo 61 da Lei no 9.430/96,
resta evidente que somente são admitidos os acréscimos moratórios
referentes aos débitos decorrentes de tributos e contribuições, mas não
sobre as penalidades pecuniárias. Assim, não há como se admitir a
incidência de juros sobre a multa, na medida em que, por definição, se os
juros remuneram o credor pela privação do uso de seu capital, eles
devem incidir apenas sobre o que deveria ter sido recolhido no prazo legal
e não foi. Nesse sentido é a jurisprudência do extinto Conselho de
Contribuintes, atual CARF (...)

Por isso, no seu entender, merecem ser canceladas as multas infligidas à
Impugnante.

Por fim, requer seja cancelado integralmente o crédito tributário objeto
do presente Auto de Infração. Subsidiariamente, não sendo cancelado o
Auto de Infração, requerse, ao menos, seja excluída a imposição da taxa
de juros (SELIC) sobre os valores cobrados a título de multa. Ainda em
caráter subsidiário, requer o cancelamento das multas que lhe foram
infligidas. Protesta, ainda, pela juntada posterior de quaisquer
documentos que se façam necessários e pela produção de todas as provas
em direito admitidas.
É o relatório

2.
A DRJ em Curitiba/PR, por meio de acórdão proferido em 18/10/2018,
acórdão 06-64.467 decidiu pela manutenção integral do lançamento, cuja ementa reproduz-se a
seguir:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2013

CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. SUBVENÇÃO PARA CUSTEIO. RECEITA TRIBUTÁVEL
A subvenção para custeio concedida pelo Governo do Estado de Santa Catarina na
forma crédito presumido do ICMS se insere na definição de receita, devendo
integrar a base de cálculo das contribuições não cumulativas para o PIS/Pasep.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
Fl. 937
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Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2013
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. SUBVENÇÃO PARA CUSTEIO. RECEITA TRIBUTÁVEL
A subvenção para custeio concedida pelo Governo do Estado de Santa
Catarina na forma crédito presumido do ICMS se insere na definição de
receita, devendo integrar a base de cálculo das contribuições não
cumulativas para a COFINS.

Impugnação Improcedente

3.
Em sede de recurso voluntário a recorrente reitera, os argumentos trazidos
em sede de impugnação.

4.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Rachel Freixo Chaves, Relatora.

I. DO CONHECIMENTO
5.
O Recurso Voluntário é tempestivo e devem ser conhecidos nos exatos
termos do Despacho de Admissibilidade.

II. DO MÉRITO

II 1. Da diligência necessária para confirmação do incentivo junto ao CONFAZ e ao
ente estadual
6.
Trata-se de recurso voluntário interposto contra acórdão da DRJ que
manteve integralmente o Auto de Infração lavrado para a constituição das contribuições ao PIS e à
COFINS, no regime não cumulativo, relativas ao ano-calendário de 2013, por suposta omissão de
receitas, no montante total de crédito tributário de R$ 2.805.619,53.
7.
Em síntese, a fiscalização reverteu à tributação valores que a Recorrente
registrara na conta contábil “6311300 – GANHO FINAN. CRED. PRESUMIDO – ITJ”, sob o
argumento de que se tratariam de “ganhos operacionais” qualificados como subvenções
governamentais e, portanto, receitas tributáveis para fins de PIS/COFINS. A peça técnica lastreou-
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se, dentre outros, no Parecer Normativo CST no 112/1978 e no conceito amplo de “totalidade das
receitas” previsto no art. 1o, § 1o, das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003.
8.
A Recorrente, por sua vez, sustenta que: (a) os incentivos de ICMS de que
usufruiu qualificam-se como subvenções para investimento; (b) aplica-se, ao período de 2013, o
art. 21 da Lei no 11.941/2009 e, supervenientemente, o art. 30 da Lei no 12.973/2014, acrescido
dos §§ 4o e 5o pela LC no 160/2017; e (c) houve adequada segregação patrimonial mediante
registro em reserva de lucros específica, oferecendo-se, inclusive, a realização de diligência para
comprovação contábil pormenorizada.
9.
Postas tais premissas, passa-se ao exame temático.
10.
A controvérsia envolve a incidência do art. 30 da Lei no 12.973/2014, com os
§§ 4o e 5o introduzidos pela LC no 160/2017. O diploma complementar, ao enfrentar a chamada
“guerra fiscal”, condicionou a convalidação dos incentivos de ICMS ao regramento do Convênio
ICMS no 190/2017, com depósito e publicidade dos atos concessivos no âmbito do CONFAZ.
11.
A convalidação, todavia, não se esgota no depósito formal: exige-se a
verificação de conformidade material do benefício (alcance, condições e vigência), bem como a
inexistência de alterações não convalidadas após o depósito. É, pois, imprescindível, para o
deslinde seguro da lide, distinguir o “mero protocolo” do efetivo atendimento dos requisitos
materiais.
12.
Dos documentos juntados (fls. 773 a 870), constam, entre outros, o
TRATAMENTO TRIBUTÁRIO DIFERENCIADO no 125000001602268 e o DESPACHO CONCESSÓRIO no
125000004616413, alusivos a regime previsto no Anexo 3 do RICMS/SC-01 (Decreto no 2.870/2001
– Santa Catarina). Também se localizou o CERTIFICADO DE REGISTRO E DEPÓSITO SE/CONFAZ no
32/2018, o qual, por sua natureza, atesta o depósito, mas não substitui a aferição da aderência
material do benefício e de sua fruição pela contribuinte no(s) período(s) indicado(s).
13.
Diante dessas premissas, passa-se à análise temática.
14.
A presente controvérsia versa sobre a aplicação do art. 30 da Lei no
12.973/2014, acrescido dos §§ 4o e 5o pela LC no 160/2017.
15.
Citada lei, além de trazer segurança jurídica quanto ao enquadramento dos
incentivos de ICMS como subvenção para investimento para todos os efeitos legais. no entanto, é
importante rememorar que a LC no 160/2017, que pôs termo à chamada “guerra fiscal” do ICMS
entre os Estados ao exigir a convalidação, no âmbito do CONFAZ, dos incentivos fiscais concedidos
unilateralmente por entes federativos, o disciplinou no âmbito do Convênio ICMS no 190/2017.
16.
No âmbito desse regramento, estabelece-se que os Estados deveriam não
apenas depositar, no CONFAZ, a legislação concessiva dos incentivos, mas também atender a
critérios específicos para que tais benefícios fossem considerados válidos. Isso inclui não só o
depósito formal das normas, mas a verificação de que elas não foram ampliadas ou alteradas de
forma irregular após a convalidação.
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10
17.
O cerne do presente voto reside na distinção entre o mero depósito da
legislação e a comprovação de que os requisitos materiais de convalidação foram efetivamente
cumpridos, bem como se a empresa em questão, no período de atuação, usufruía de incentivos
enquadráveis nos referidos requisitos. Ademais, ao analisar os documentos apresentados pela
empresa (fls. 422-582; doc. 04; pág. 63/63), observa-se que apenas foi juntado protocolo no qual
se afirma que a empresa estava enquadrada no Decreto no 4.316, de 19 de junho de 1995. No
entanto, ao analisar o decreto, nota-se que ele contempla diversos incentivos, além de ter
ocorrido mudanças após a Lei Complementar no 160/2017.
18.
Em consulta pública ao certificado de depósito no CONFAZ, no site do
Confaz, embora esta relatoria tenha localizado o CERTIFICADO DE REGISTRO E DEPÓSITO —
SE/CONFAZ no 20/2018, isso, por si só, não demonstra necessariamente que todos os requisitos
foram observados. O certificado atesta o depósito, ou seja, o protocolo, mas não a conformidade
material e a não alteração posterior das normas estaduais. Pois, se não válidas à luz da legislação
em vigor, sequer será possível avançar na discussão sobre a matéria.
19.
Além disso, o processo indica que a empresa é beneficiária de incentivos
previstos em decreto estadual da Bahia que contempla não apenas benefícios tributários, mas
também medidas como diferimento de ICMS. Importa ressaltar que o diferimento não se
configura, por si só, como incentivo tributário a ser convalidado, mas sim como postergação do
pagamento, o que pode gerar dúvidas sobre a natureza e o alcance dos benefícios efetivamente
concedidos.
20.
Ademais, não se pode transferir tal responsabilidade à autoridade fiscal
sobre tais certificações, visto que, como dito, a LC no 160/2017 é posterior à lavratura do próprio
auto, razão pela qual entendo que tais esclarecimentos são fundamentais para o bom e fiel
deslinde.
21.
Diante dessa situação, a proposta é de que os autos sejam baixados em
diligência para que a unidade de origem providencie:
1. Notificação ao Secretário-Executivo do CONFAZ, Conselho Nacional de
Política Fazendária, do Ministério da Fazenda, para que certifique se o
decreto estadual em tela e todos os seus dispositivos foram
integralmente convalidados conforme o Convênio ICMS no 190/2017,
garantindo a validade dos benefícios questionados.

22.
Assim, proponho que o feito retorne à origem para a realização das
diligências acima delineadas. Somente após o cumprimento dessas etapas é que será possível
aferir, com a segurança jurídica necessária, se a empresa efetivamente cumpriu os critérios de
convalidação e se os incentivos em questão permanecem válidos à luz da legislação aplicável.
Fl. 940
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23.
Se vencida a matéria de diligência supra, prossigo com o julgamento das
demais teses da defesa.

II.2. Dos incentivos tributários estaduais e a lei complementar 160/2017. Da
subvenção para investimento.
24.
A fiscalização incluiu, na base de cálculo das contribuições, valores
contabilizados como subvenções, partindo da premissa de que toda subvenção seria receita
tributável para PIS/COFINS, à míngua de exclusão legal específica, e de que a descrição da conta
“6311300 – GANHO FINAN. CRED. PRESUMIDO – ITJ” não permitiria identificar, com precisão,
tratar-se de subvenção de investimento.
25.
A decisão recorrida adotou essa linha, evocando o RIR/1999 (arts. 392 e 443)
para diferenciar “subvenções correntes” e “subvenções para investimento”, mas concluiu, em
geral, que as subvenções integram o conceito amplo de receita e, portanto, a base das
contribuições, salvo previsão expressa de exclusão, o que, no entender da origem, inexistiria para
o ano-calendário de 2013.
26.
É premissa normativa que os incentivos tributários estaduais constituem
instrumentos legítimos de política pública voltados à redução de desigualdades regionais e ao
desenvolvimento econômico (CF, arts. 43, § 2o, e 151, I). A leitura das subvenções de ICMS deve
harmonizar-se com essa finalidade constitucional e com o federalismo cooperativo, evitando
requalificações fiscais que desvirtuem políticas reconhecidas pelo ordenamento.
27.
Do ponto de vista das finanças públicas, convém distinguir benefício
tributário (gênero) de renúncia de receita (espécie).
28.
Benefícios tributários abrangem regimes preferenciais previstos em lei para
determinados contribuintes/setores. Já renúncia implica diminuição do produto arrecadatório em
comparação a um regime de referência, exigindo avaliação orçamentário-financeira (LRF, art. 141).
29.
No entanto, a legislação prevê a hipóteses, porém, em que o incentivo não
se traduz em renúncia líquida, por vir condicionado a contraprestações econômicas (investimento,
emprego, adensamento produtivo) que ampliam a base arrecadatória futura, como reconhecem a
Estrutura Conceitual e as NBC TSP 01 e 02. Nesses casos, o aparente “gasto tributário” pode, no
resultado consolidado do ente, representar não-renúncia, à luz do acréscimo de atividade
econômica e receitas correlatas.

1 Art. 14. A concessão ou ampliação de incentivo ou benefício de natureza tributária da qual decorra renúncia de
receita deverá estar acompanhada de estimativa do impacto orçamentário-financeiro no exercício em que deva iniciar
sua vigência e nos dois seguintes, atender ao disposto na lei de diretrizes orçamentárias e a pelo menos uma das
seguintes condições: (...) ;
§ 1o A renúncia compreende anistia, remissão, subsídio, crédito presumido, concessão de isenção em caráter não
geral, alteração de alíquota ou modificação de base de cálculo que implique redução discriminada de tributos ou
contribuições, e outros benefícios que correspondam a tratamento diferenciado. (destaque da relatora)
Fl. 941
DF CARF MF
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30.
Nessa perspectiva, o advento da LC no 160/2017, em diálogo com o
Convênio ICMS no 190/2017 e com o art. 30 da Lei no 12.973/2014, instituiu um marco de
segurança jurídica para a política pública de incentivos estaduais, ao positivar, de forma uniforme
e nacional, que os benefícios de ICMS convalidados qualificam-se como subvenções para
investimento, e não como receitas operacionais ordinárias. Vejamos:
LC 160/16
Art. 9o O art. 30 da Lei no 12.973, de 13 de maio de 2014, passa a vigorar acrescido
dos seguintes §§ 4o e 5o: (Parte mantida pelo Congresso Nacional)
"Art. 30. ..................................................................................
.................................................................................................
§ 4o Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao imposto
previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal, concedidos pelos
Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para investimento,
vedada a exigência de outros requisitos ou condições não previstos neste artigo.
§ 5o O disposto no § 4o deste artigo aplica-se inclusive aos processos
administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados."

31.
Com isso, o legislador alinhou o tratamento tributário ao conteúdo
econômico efetivo desses instrumentos (fomento a investimento, emprego, adensamento
produtivo e, por consequência, incremento arrecadatório futuro), preservando o desenho do
federalismo cooperativo e impedindo requalificações fiscais que desestruturem programas
legítimos de desenvolvimento regional. Em síntese, ao amarrar a distinção entre benefício e
renúncia ao seu resultado econômico e ao assegurar previsibilidade para contribuintes e Fisco, o
novo arranjo normativo afasta a leitura automática que pretenda converter tais incentivos em
“receita” para PIS/Cofins, sobretudo quando inexistente ingresso novo no patrimônio do
contribuinte.

II.3. Da regularidade dos registros contábeis em 2013.
32.
Retornando ao caso concreto, apreciação dos lançamentos ligados a
incentivos estaduais deve ser feita à luz do ordenamento contábil e tributário vigente em 2013,
evitando anacronismos hermenêuticos e respeitando a prevalência da substância econômica
sobre a forma.
33.
Desde a Lei no 11.638/2007, não mais subsistia a obrigação societária de
classificar subvenções para investimento como reserva de capital, pois a revogação da alínea d do
§ 1o do art. 182 da Lei no 6.404/1976 deslocou o foco para a representação fiel dos fenômenos
econômicos segundo os pronunciamentos convergentes às IFRS.
Fl. 942
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34.
Nesse ambiente, o CPC 07, Subvenção e Assistência Governamentais, já
vigente, estabelecia que subvenções vinculadas a investimento não se confundem com receitas
operacionais correntes, devendo ser reconhecidas conforme a essência econômica e o regime de
competência, com possibilidade de registro diretamente no patrimônio líquido em reserva de
lucros específica, acompanhada de vedação de distribuição até a realização, ao passo que eventual
apropriação ao resultado deve seguir a realização do investimento ou o cumprimento das
condições pactuadas. Tal diretriz se articula com a Estrutura Conceitual do CPC 00, que exige
fidedignidade representacional, competência, materialidade e prevalência da essência sobre a
forma, bem como com o CPC 23, políticas contábeis, e o CPC 26, apresentação das demonstrações
contábeis, reforçando que nomenclaturas de contas não têm o condão de, por si, alterar a
natureza econômica de um fenômeno.
35.
No plano tributário, o conceito de receita para fins de PIS e Cofins, no regime
não cumulativo, decorre do art. 1o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, que aludem ao total
das receitas auferidas, independentemente da denominação ou classificação contábil,
interpretação que se harmoniza com o art. 12 do Decreto-Lei no 1.598/1977, que estrutura a
noção de receita bruta e demais receitas.
36.
Para caracterização de receita tributável exige-se ingresso novo no
patrimônio, juridicamente disponível, e não mera mitigação de custo tributário decorrente de
política pública. A esse respeito, o RIR/1999, Decreto no 3.000/1999, arts. 392 e 443, ainda vigente
em 2013, distinguia subvenções correntes das subvenções para investimento, conferindo
substrato normativo adicional à impropriedade de requalificar como receita operacional aquilo
que, por finalidade, estrutura e condições, se apresenta como subvenção de investimento.
37.
Sob esse marco, a política contábil adequada em 2013 compreendia
identificar o benefício e suas condicionantes, classificá-lo segundo a finalidade econômica,
segregar os valores vinculados a investimento no patrimônio líquido em reserva de lucros
específica com vedação de distribuição, documentar a política contábil e os critérios de realização
e abster-se de transpor automaticamente montantes para contas de resultado por força de
nomenclatura.
38.
A prova contábil constante dos autos, particularmente a Demonstração do
Resultado do Exercício – DRE – de 2013, confirma a aderência a essa metodologia. A leitura
técnica da DRE evidencia, de um lado, a inexistência de reconhecimento positivo em outras
receitas operacionais compatível com a apropriação de crédito presumido de ICMS como receita,
de outro, um resultado financeiro líquido desfavorável que sinaliza a ausência de reforço de caixa
por ingressos extraordinários, além de um resultado líquido negativo no exercício, o que, no plano
jurídico-tributário, afasta a ocorrência de acréscimo patrimonial apto a compor a base de cálculo
das contribuições. A conjugação desses elementos indica que o efeito econômico do incentivo,
quando existente, se dá como redutor do custo do ICMS, recompondo margens ou viabilizando
investimentos, e não como geração de fluxo de benefícios econômicos controlados pela entidade
que se qualifique como receita para PIS e Cofins.
Fl. 943
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14
39.
Afastada, pois, a suficiência probatória de meros títulos de contas para
inferir receita, cumpre recordar que, no processo administrativo fiscal, prevalece o princípio da
verdade material e que o ônus de demonstrar o fato gerador recai sobre a Administração quando
impugna escrituração regularmente mantida.
40.
Em 2013, a conformidade com o CPC 07 e com a legislação societária
consistia justamente na segregação patrimonial prudencial com vedação de distribuição até a
realização, e a DRE do período reforça a ausência de ingresso novo. Desse modo, considerando a
natureza subvencional de investimento dos incentivos em discussão sob mando do art. 30 da Lei
no 12.973/2014 na redação da LC no 160/2017, com aplicação a processo administrativo em
andamento, não remanesce fundamento para a reintrodução de tais valores na base de cálculo do
PIS e da Cofins relativa ao ano-calendário de 2013, por inexistir receita auferida nos termos do art.
1o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, interpretado sistematicamente com o art. 12 do
Decreto-Lei no 1.598/1977.
41.
Nesse sentido, à luz do conjunto probatório e do arcabouço jurídico-contábil
aplicável a 2013, acolho a tese da Recorrente e declaro improcedente o Auto de Infração em
exame, por ausência de receita auferida apta a compor a base de cálculo do PIS e da Cofins.

III. CONCLUSÃO
42.
Ante o exposto, voto por: (i) baixar os autos em diligência, para que a
unidade de origem notifique a Secretaria-Executiva do CONFAZ para certificar a convalidação
integral, nos termos do Convênio ICMS no 190/2017, dos atos normativos estaduais referidos nos
autos (e eventuais alterações), bem como a inexistência de modificações supervenientes não
convalidadas que afetem a validade do benefício no período de fruição.
43.
Se, superada a diligência com confirmação da convalidação e do
enquadramento legal, dou provimento ao recurso voluntário para anular integralmente o Auto de
Infração quanto às exigências de PIS e COFINS incidentes sobre as transferências oriundas dos
incentivos de ICMS discutidos, reconhecendo-lhes a natureza de subvenção para investimento,
nos termos do art. 30 da Lei no 12.973/2014, com os §§ 4o e 5o da LC no 160/2017, ressalvadas as
demais condições legais aplicáveis e a observância do tratamento contábil indicado nos autos.
44.
É como voto.
Assinado Digitalmente
Rachel Freixo Chaves

VOTO VENCEDOR
Conselheira Keli Campos de Lima, redatora designada
Fl. 944
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Em que pese o entendimento da i. Relatora, ouso dela discordar em relação a
proposta de conversão do julgamento em diligência e, em relação ao mérito, para acompanhar
seu voto quanto ao dispositivo, ou seja, pelo cancelamento do lançamento fiscal, porém, por
fundamentos diversos.
Em relação à proposta de diligência, embora reconheça o zelo e a prudência que
motivaram a proposta, entendo que a diligência é desnecessária. O cerne da divergência reside na
interpretação do valor probatório do Certificado de Registro e Depósito emitido pelo CONFAZ.
A Lei Complementar no 160/2017 e o Convênio ICMS no 190/2017 estabeleceram
um procedimento claro e objetivo para encerrar a "guerra fiscal", culminando na convalidação dos
incentivos estaduais. O ato final desse procedimento é, precisamente, o registro e o depósito no
CONFAZ, formalizado pelo respectivo certificado.
Este certificado não é um mero protocolo, mas sim um ato administrativo dotado
de presunção de legitimidade e veracidade, emitido pelo órgão máximo de deliberação da política
tributária do ICMS no país. Ele atesta que o Estado cumpriu os requisitos formais para a validação
de seus benefícios e presumir que o CONFAZ certificaria o depósito de uma norma sem a devida
análise de conformidade material, seria esvaziar a própria finalidade do Convênio.
Importante pontuar que no caso dos autos, não houve qualquer questionamento
por parte da autoridade fiscal acerca dos requisitos materiais do decreto convalido pelo CONFAZ e
usufruído pela Recorrente. A fiscalização se limitou a questionar a natureza da subvenção (custeio
x investimento), não a validade do incentivo em si.
A meu ver, o presente processo encontra-se devidamente instruído e maduro para
julgamento, contendo os elementos necessários para a formação do convencimento deste
Colegiado acerca das matérias devolvidas a esta instância.
A conversão do julgamento em diligência é medida de caráter excepcional, cabível
apenas quando a ausência de determinada informação ou documento torna inviável a própria
análise do direito controvertido. Não me parece ser o caso dos autos, já que o acervo probatório
existente, juntamente com os argumentos trazidos pelas partes, permite que este órgão julgador
aprecie as teses defendidas e aplique o direito à espécie, ainda que a matéria seja complexa.
Pelo exposto, com a devida vênia e, em respeito à celeridade e à eficiência
processual, divirjo da proposta de diligência para votar pelo prosseguimento imediato do
julgamento, passando-se à análise das questões de mérito postas em recurso.
Em relação ao mérito, embora concorde com a improcedência da autuação,
entendo que a solução para a controvérsia se resolve de forma mais direta, pela aplicação literal
do art. 30 da Lei no 12.973/2014. Isto porque, a Lei Complementar no 160/2017, ao introduzir os
§§ 4o e 5o ao art. 30 da Lei no 12.973/2014, estabeleceu uma presunção legal de que os incentivos
fiscais de ICMS, como os créditos presumidos em discussão, são subvenções para investimento.
Fl. 945
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Essa qualificação, por ser aplicável de forma retroativa aos processos pendentes de julgamento,
afasta a principal controvérsia sobre a natureza do benefício.
A legislação em comento, ao tratar das subvenções para investimento, estabelece
como regra geral a necessidade de que os valores sejam registrados em uma "Reserva de
Incentivos Fiscais", que é uma subconta do grupo de reservas de lucros. Resta, portanto, a análise
do cumprimento do requisito formal exigido pela lei: o registro dos valores em reserva de lucros.
Ocorre que conforme se comprova nos autos, a Recorrente apurou prejuízo contábil
no exercício de 2013 e, para estes casos, o próprio dispositivo legal estabelece uma regra
específica e antecedente para a hipótese de a pessoa jurídica apurar prejuízo contábil no período,
vejamos:
Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de
impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos e as doações feitas pelo poder público não serão computadas na
determinação do lucro real, desde que seja registrada em reserva de lucros a que se
refere o art. 195-A da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, que somente poderá ser
utilizada para:
I - absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido totalmente
absorvidas as demais Reservas de Lucros, com exceção da Reserva Legal; ou
II - aumento do capital social. (Revogado pela Medida Provisória no 1.185, de 2023)
Produção de efeitos (Revogado Lei no 14.789, de 2023) (Produção de efeitos)
§ 1o Na hipótese do inciso I do caput , a pessoa jurídica deverá recompor a reserva à
medida que forem apurados lucros nos períodos subsequentes.
§ 2o As doações e subvenções de que trata o caput serão tributadas caso não seja
observado o disposto no § 1o ou seja dada destinação diversa da que está prevista no
caput , inclusive nas hipóteses de:
I - capitalização do valor e posterior restituição de capital aos sócios ou ao titular,
mediante redução do capital social, hipótese em que a base para a incidência será o valor
restituído, limitado ao valor total das exclusões decorrentes de doações ou subvenções
governamentais para investimentos;
II - restituição de capital aos sócios ou ao titular, mediante redução do capital social, nos 5
(cinco) anos anteriores à data da doação ou da subvenção, com posterior capitalização do
valor da doação ou da subvenção, hipótese em que a base para a incidência será o valor
restituído, limitada ao valor total das exclusões decorrentes de doações ou de subvenções
governamentais para investimentos; ou
III - integração à base de cálculo dos dividendos obrigatórios.
§ 3o Se, no período de apuração, a pessoa jurídica apurar prejuízo contábil ou lucro
líquido contábil inferior à parcela decorrente de doações e de subvenções
governamentais e, nesse caso, não puder ser constituída como parcela de lucros nos
termos do caput , esta deverá ocorrer à medida que forem apurados lucros nos períodos
subsequentes.
Fl. 946
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§ 4o Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao imposto previsto
no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal, concedidos pelos Estados e pelo
Distrito Federal, são considerados subvenções para investimento, vedada a exigência de
outros requisitos ou condições não previstos neste artigo.
§ 5o O disposto no § 4o deste artigo aplica-se inclusive aos processos administrativos e
judiciais ainda não definitivamente julgados.
Assim, dentro deste contexto da Recorrente - prejuízo no exercício de 2013 -, a
condição de registrar a subvenção em reserva de lucros tornou-se inexigível naquele período, por
expressa disposição legal.
Em outras palavras, a condição para a exigência da reserva (a existência de lucro ou
de um saldo positivo após a absorção do prejuízo) não se materializou, o que impossibilita a
exigência do cumprimento de um requisito (constituir a reserva) que a própria realidade fática e a
ordem de prioridade estabelecida pela lei tornaram inexequível.
Em suma, a discussão sobre a natureza da receita ou a adequação dos registros
contábeis torna-se secundária, pois a própria lei oferece uma solução objetiva para o tratamento
dos incentivos em períodos deficitários. Uma vez que a empresa apurou prejuízo, e os valores da
subvenção foram utilizados para absorvê-lo, não há que se falar em obrigatoriedade de
constituição de reserva de lucros.
Por esses fundamentos, embora por caminho diverso, acompanho a Relatora para
dar provimento ao Recurso Voluntário e cancelar integralmente o Auto de Infração.

Assinado Digitalmente
Keli Campos de Lima

Fl. 947
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Original