Tribunal: CARF
Processo: 15540.720253/2015-58
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JEFERSON TEODOROVICZ
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção / Primeira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-10-16
Data de publicação: 2025-11-17

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2011
LUCRO PRESUMIDO. RECEITA BRUTA. REEMBOLSO DE DESPESAS.
Integra a receita bruta da pessoa jurídica, para fins de cálculo do IRPJ, o valor percebido a título de reembolso de despesas.
CSLL. LUCRO PRESUMIDO. RECEITA BRUTA. REEMBOLSO DE DESPESAS.
Integra a receita bruta da pessoa jurídica, para fins de cálculo da CSLL, o valor percebido a título de reembolso de despesas.
SUJEITO PASSIVO. OBRIGAÇÃO PRINCIPAL. RESPONSÁVEL. SOLIDARIEDADE. DISSOLUÇÃO IRREGULAR. SÚMULA 435 DO STJ. PROVA.
Presume-se dissolvida irregularmente a empresa que deixar de funcionar no seu domicílio fiscal, sem comunicação aos órgãos competentes, legitimando o redirecionamento da execução fiscal para o sócio administrador. A Súmula 435 do STJ apresenta presunção relativa, que admite prova em contrário. Contudo, a prova deve ser robusta, isto é, no sentido de que a pessoa jurídica demonstre cabalmente que efetivamente não estava dissolvida no período em análise.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15540.720253/2015-58
ACÓRDÃO
1101-001.894 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
16 de outubro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
CEZAR TAVARES CONSULTORES LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2011
LUCRO PRESUMIDO. RECEITA BRUTA. REEMBOLSO DE DESPESAS.
Integra a receita bruta da pessoa jurídica, para fins de cálculo do IRPJ, o
valor percebido a título de reembolso de despesas.
CSLL. LUCRO PRESUMIDO. RECEITA BRUTA. REEMBOLSO DE DESPESAS.
Integra a receita bruta da pessoa jurídica, para fins de cálculo da CSLL, o
valor percebido a título de reembolso de despesas.
SUJEITO PASSIVO. OBRIGAÇÃO PRINCIPAL. RESPONSÁVEL. SOLIDARIEDADE.
DISSOLUÇÃO IRREGULAR. SÚMULA 435 DO STJ. PROVA.
Presume-se dissolvida irregularmente a empresa que deixar de funcionar
no seu domicílio fiscal, sem comunicação aos órgãos competentes,
legitimando o redirecionamento da execução fiscal para o sócio
administrador. A Súmula 435 do STJ apresenta presunção relativa, que
admite prova em contrário. Contudo, a prova deve ser robusta, isto é, no
sentido de que a pessoa jurídica demonstre cabalmente que efetivamente
não estava dissolvida no período em análise.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário, nos termos do voto do Relator. O Conselheiro Ailton Neves da
Silva acompanhou o Relator pelas conclusões.
Assinado Digitalmente
Jeferson Teodorovicz – Relator
Fl. 6490
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1101-001.894 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15540.720253/2015-58
2

Assinado Digitalmente
Efigênio de Freitas Júnior – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Edmilson Borges Gomes,
Jeferson Teodorovicz, Ailton Neves da Silva (substituto[a] integral), Diljesse de Moura Pessoa de
Vasconcelos Filho, Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira e Efigênio de Freitas Júnior
(Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de recurso voluntário interposto pelo recorrente (efls. 6421/6435) contra
acórdão da DRJ (efls.6378/6390) que julgou procedente em parte impugnação administrativa
interposta contra auto de infração lavrado sobre Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica (IRPJ) e
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), com multa qualificada de 150% mais juros.
Para síntese dos fatos, reproduzo o relatório do acórdão recorrido:
Contra a contribuinte acima qualificada foram lavrados os autos de infração de fls.
02/49, através dos quais foi constituído, pelo regime do Lucro Presumido, o
crédito tributário referente ao Imposto de Renda Pessoa Jurídica – IRPJ, no valor
de R$ 3.960.864,39, e à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL, no valor
de R$ 1.528.322,74.
2. De acordo com os autos de infração e com o Relatório Fiscal (fls. 50/87), o
lançamento, que se refere ao ano-calendário 2011, decorreu das seguintes
irregularidades:
2.1 – receitas escrituradas e não declaradas relativas a valores recebidos a título
de despesas reembolsáveis;
2.2 – receitas da atividade de prestação de serviços em geral escrituradas e não
declaradas;
2.3 – rendimentos de ganhos em aplicações financeiras não incluídos na base de
cálculo do IRPJ e da CSLL e
2.4 – valores referentes a variações cambiais não incluídos na base de cálculo do
IRPJ e da CSLL.
3. Qualificou-se a multa (150%), sob o entendimento de que houve dolo na
apresentação reiterada de DIPJ com os valores zerados, e efetuou-se
Representação Fiscal para Fins Penais.
4. Foram responsabilizados solidariamente os sócios administradores à época dos
fatos, em face da apresentação de declarações falsas e ante a dissolução irregular
da empresa. São eles: Cezar de Souza Tavares, Izabella Maria de Araújo Andrade
Tavares, Cezar de Souza Tavares Filho, Luis Carlos Moreira da Silva, Rafael Nauro
Comino e Carmem Bonilla Comino.
Fl. 6491
DF CARF MF
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5. Aduz a fiscalização que, em pesquisas na Internet, foram encontradas matérias
jornalísticas noticiando, no âmbito da “operação Lava Jato”, um suposto
envolvimento dos sócios Cezar Tavares de Souza, Luis Carlos Moreira da Silva e
Rafael Nauro Comino em esquema criminoso de desvios de recursos públicos e
recebimento de vantagens ilícitas em contratos com a PETROBRAS.
6. A pessoa jurídica apresentou impugnação (fls. 4.576/4.591) alegando, em
síntese:
6.1 - que os valores recebidos a título de despesas reembolsáveis não constituem
receita propriamente dita e, assim, não integram a base de cálculo do IRPJ e da
CSLL;
6.2 – que não houve dolo ou simulação a justificar a aplicação da multa
qualificada, tendo inclusive sido apresentadas DIPJs retificadoras, e que a
declaração zerada não implica sonegação. Diz que a autoridade fiscal deixou-se
levar por notícias sobre a “Operação Lava Jato”, no âmbito da qual transita ação
judicial não concluída. 7. Requereu, ao final, o cancelamento dos autos de
infração, a redução da multa e, alternativamente, caso o julgador entenda
necessário, a realização de diligências.
As pessoas físicas arroladas como responsáveis apresentaram impugnação em
conjunto (fls. 4.398/4.420), arguindo, preliminarmente, a ilegitimidade passiva
dos sócios. A sustentá-la, argumentam:
(i) que a responsabilidade só pode ser imputada à pessoa que, vinculada ao fato
gerador, tenha controle da situação;
(ii) que o elemento dolo não foi comprovado e que o autuante valeu-se de
informações acerca da suposta participação de alguns dos sócios na “Operação
Lava Jato”;
(iii) que não houve dissolução irregular da empresa, cujas atividades são exercidas
basicamente de forma virtual, e que o imóvel constante do cadastro é utilizado
para encontro com clientes.
9. No mérito, as pessoas físicas formularam idênticas alegações perfilhadas pela
contribuinte pessoa jurídica.
Nada obstante, o acórdão recorrido julgou procedente em parte a pretensão
impugnatória, nos termos da ementa abaixo reproduzida (efls.6378/6390):
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário:
2011 LUCRO PRESUMIDO. RECEITA BRUTA. REEMBOLSO DE DESPESAS. Integra a
receita bruta da pessoa jurídica, para fins de cálculo do IRPJ, o valor percebido a
título de reembolso de despesas.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL Ano-
calendário: 2011 LUCRO PRESUMIDO. RECEITA BRUTA. REEMBOLSO DE DESPESAS.
Integra a receita bruta da pessoa jurídica, para fins de cálculo da CSLL, o valor
percebido a título de reembolso de despesas.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2011 RECEITAS ESCRITURADAS E NÃO DECLARADAS. NÃO
INCLUSÃO, NA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL, DE VARIAÇÕES CAMBIAIS E
DE RENDIMENTOS COM APLICAÇÕES FINANCEIRAS. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA.
Fl. 6492
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Considera-se não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
contestada. PEDIDO DE DILIGÊNCIA. REQUISITOS LEGAIS. Considera-se não
formulado o pedido de diligência que não atende aos requisitos legais
estabelecidos para sua formalização.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2011
MULTA QUALIFICADA. DOLO. Inaplicável a multa qualificada quando não restar
demonstrada a ocorrência de dolo. SÓCIO GERENTE. EXCESSO DE PODERES,
INFRAÇÃO
DE
LEI
E
CONTRATO
SOCIAL.
CRÉDITOS
RESULTANTES.
RESPONSABILIDADE.
O
sócio
gerente
é
responsável
pelos
créditos
correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com
excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos. Impugnação
Procedente em Parte Crédito Tributário Mantido em Parte.
Assim, o acórdão recorrido julgou procedente em parte a impugnação
administrativa, nos seguintes termos:
Acordam os membros da 3a Turma de Julgamento, nos termos do relatório e voto
que integram o presente julgado, por unanimidade de votos, considerar
procedente em parte as impugnações, para:
I – Manter as exigências do IRPJ e da CSLL decorrentes das Receitas Escrituradas e
não Declaradas relativas a Valores Recebidos a Título de Despesas Reembolsáveis
(infração III.3, item 105 do Relatório Fiscal, tabela 04 do anexo III ao Relatório
Fiscal);
II – Declarar a definitividade das exigências do IRPJ e da CSLL decorrentes das
demais infrações;
III – Reduzir a multa de ofício para o percentual de 75% e
IV – Confirmar a imputação de responsabilidade solidária das pessoas físicas Cezar
de Souza Tavares, CPF 242.610.177-68, Izabella Maria de Araújo Andrade Tavares,
CPF 071.335.947-14, Cezar de Souza Tavares Filho, CPF 071.932.967-10, Luis
Carlos Moreira da Silva, CPF 369.767.177-49, Rafael Nauro Comino, CPF
299.650.717-72, e Carmem Bonilla Comino, CPF 109.872.287-65.
Devidamente cientificado (25/05/2017, citação por AR, às efls.6441), o recorrente
interpôs recurso voluntário (juntado às efls. 6414, em 26/06/2017, e constante às efls. 6421/6435)
repisando e reforçando os fundamentos já expostos em impugnação administrativa e
sustentando, em síntese:
“47. Diante de todo o corroborado, não há razões para a subsistência da
tributação
incidente
sobre
os
valores
escriturados
como
“despesas
reembolsáveis”, uma vez que esses valores, sob qualquer ótica que se analise o
presente caso, não compõem a receita bruta da Recorrente.
48. Ante o exposto, a Recorrente pugna seja a decisão proferida pela 3a Turma da
Delegacia de Julgamento no Recife/PE reformada, tão somente quanto à
incidência do IRPJ e CSLL sobre valores recebidos pela Empresa a título de
“despesas reembolsáveis”, mantendose, no mais, o decisum tal como
fundamentado.
49. Alternativamente, caso este órgão Julgador necessite esclarecer algum dos
fatos/documentos trazidos nesta peça de recurso, que seja o julgamento
convertido em diligência, em respeito ao princípio da verdade material.”.
Fl. 6493
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Os responsáveis solidários CEZAR DE SOUZA TAVARES (cientificado em 26/05/2017,
por AR, às efls.6403); IZABELLA MARIA DE ARAÚJO ANDRADE DE TAVARES (cientificado em
25/05/2017, por AR, às efls.6409); CEZAR DE SOUZA TAVARES FILHO (cientificado em 26/05/2017,
por AR, às efls.6405); LUIS CARLOS MOREIRA DA SILVA (citado em 05/06/2017, às efls. 6407);
RAFAEL NAURO COMINO (cientificado em 25/05/2017, por AR, às efls.6401); e CARMEM BONILLA
COMINO (cientificado em 25/05/2017, por AR, às efls.6399) devidamente citados em 26/05/2017
interpuseram recurso voluntário (juntado em 26/06/20217, às efls. 6437) às efls. 6464/6484, em
que também repisam e reforçam os argumentos já expostos em sede impugnatória.
Após, os autos foram encaminhados ao CARF, para apreciação e julgamento.
É o Relatório.

VOTO
Conselheiro Jeferson Teodorovicz, Relator.
Os recursos voluntários são tempestivos e deles tomo conhecimento.
Conforme relatado, trata-se de autos de infração de fls. 02/49, através dos quais foi
constituído, pelo regime do Lucro Presumido, o crédito tributário referente ao Imposto de Renda
Pessoa Jurídica – IRPJ e à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL, decorrente das
seguintes irregularidades: (i) receitas escrituradas e não declaradas relativas a valores recebidos a
título de despesas reembolsáveis; (ii) receitas da atividade de prestação de serviços em geral
escrituradas e não declaradas; (iii) rendimentos de ganhos em aplicações financeiras não incluídos
na base de cálculo do IRPJ e da CSLL e (iv) valores referentes a variações cambiais não incluídos na
base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
Insta registrar que, no mérito, a lide se restringe aos valores Recebidos a Título de
Despesas Reembolsáveis que foram assim discriminados no TVF:
73. Conforme já relatado, no ano-calendário 2011, o sujeito passivo
(contratado) auferiu receitas decorrentes da prestação de serviços à Sociedade
Nacional de Combustíveis de Angola - SONANGOL (contratante). O contrato
celebrado entre as partes em 04/12/2008, com duração inicial de 4 (quatro) anos,
tinha como objeto:
"Contratada prestará à Contratante serviços de assessoria visando desenvolver de
forma integrada e em estreita colaboração com a Contratante e seus quadros de
gestão, técnicos e administrativos, a supervisão, administração e controlo de
todas as fases do Projecto de Construção da Refinaria de Lobito." (Cláusula 2a)
74.
Segundo o item 1.12 da Cláusula 1a, o termo "Projecto" significava "o
empreendimento de construção de uma refinaria de petróleo bruto - no Lobito,
Angola - que a Contratante está a desenvolver".
75.
Os serviços e atividades desempenhadas pelo sujeito passivo, nos termos
do item 2 da Cláusula 3a, foram de natureza exclusivamente consultiva e de
aconselhamento, os quais deveriam ser prestados em Angola, no Rio de Janeiro e
em Houston nos Estados Unidos da América, podendo ser executados em outros
países inclusive (item 2 da Cláusula 5a e Cláusula 6a).
Fl. 6494
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76.
Desta forma, haja vista que o sujeito passivo deveria prestar serviços em
outros países, verifica-se que os gastos com transporte (passagens aéreas e
terrestres, táxi, aluguel de carro etc) e acomodação (hospedagem) de seus
profissionais se tratavam de despesas necessárias e inerentes às atividades
desempenhadas.
77.
O sujeito passivo e a contratante, nos termos da Cláusula 9a
("Despesas Reembolsáveis"), convencionaram que as despesas incorridas com
transporte e acomodação de seus profissionais seriam reembolsadas pela
contratante, as quais deveriam ser cobradas mensalmente por meio de Notas de
Débito e liquidadas pela contratante no prazo de 45 (quarenta e cinco) dias úteis
contados a partir do recebimento da fatura.
78.
Do mesmo modo, foi convencionado que os custos incorridos ou a incorrer
pelo sujeito passivo em relação a serviços prestados por terceiros por ele
subcontratados seriam considerados "despesas reembolsáveis". Em relação à
subcontratação, o contrato dispõe:
"1.15 'Sub-Contratada' significa qualquer pessoa física ou colectiva designada pela
Contratada e aceite pela Contratante para execução de Parte dos Serviços e os
legais sucessores de cada uma dessas pessoas." (Cláusula 1a)

"1. Sempre que se considere necessário ou conveniente, por iniciativa da
Contratante ou da Contratada, a Contratada procederá à subcontratação de
terceiras entidades para a execução de Parte dos Serviços, sujeita ao prévio
consentimento ou autorização da Contratante." (Cláusula 18a)
79.
Verifica-se que o sujeito passivo é o responsável pela designação e
subcontratação de terceiros para prestação dos serviços objeto do referido
contrato. Em relação às subcontratações autorizadas pela contratante, o sujeito
passivo fazia jus ao recebimento dos valores gastos, os quais também foram
denominados de "despesas reembolsáveis".
80.
Em 28/05/2010, as partes contratantes celebraram novo contrato, com
duração inicial de 2 (dois) anos, no qual o sujeito passivo foi contratado para
prestar serviços de assessoria técnica em questões relativas à refinação, de
natureza exclusivamente consultiva e de aconselhamento. Os termos
mencionados anteriormente relativos às denominadas "despesas reembolsáveis"
estão previstos neste novo contrato.
81.
Conforme Termo de Constatação e Intimação Fiscal lavrado em
26/08/2015, foi constatado que os valores recebidos a título de "despesas
reembolsáveis" durante o ano-calendário 2011 não foram computados na
apuração do IRPJ e da CSLL.
(...) 87. Os valores contratados e despendidos pelo sujeito passivo com transporte
(passagens aéreas e terrestres, táxi, aluguel de carro etc) e acomodação
(hospedagem) de seus profissionais e com subcontratações, recebidos a título de
“despesas reembolsáveis”, são despesas necessárias e inerentes à prestação de
serviços executada e, portanto, de responsabilidade da contratada.
88. O agente econômico, ao estabelecer o preço dos produtos a serem vendidos
ou dos serviços a serem prestados, deve considerar diversos fatores, tais como:
margem de lucro; custo de investimento; despesas e custos diretos e indiretos
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etc. Desta forma, os valores relativos a despesas necessárias e inerentes à
atividade econômica compõem os preços dos produtos a serem vendidos ou dos
serviços a serem prestados.

A recorrente alega que a prestação de consultoria envolve apenas os instrumentos
hábeis a amparar o profissional na análise e no desenvolvimento técnico-intelectual das soluções
acerca do assunto que lhe é exposto, não importando o lugar em que o serviço tenha sido
prestado.
Acresce que a Empresa realiza seus trabalhos de consultoria por meio da internet,
mantendo um endereço físico no qual se localiza a sua sede. Suas atividades são exercidas
basicamente de forma virtual, salvo as reuniões e encontro com clientes.
Defende ainda que a Cláusula 9a do Contrato de Prestação de Serviços firmado
entre a Recorrente e a SONANGOL (vide doc. 06 da Impugnação) expressamente prevê que as
despesas incorridas com transporte e acomodação de seus profissionais seriam reembolsadas
pela contratante e cobradas mensalmente por meio de Notas de Débito.
Defende que é essencial à configuração do conceito de receita a existência de um
elemento novo que passe a compor, definitivamente, o patrimônio do contribuinte. Tal
entendimento é corroborado pela Norma Internacional de Contabilidade NIC-18, que conceitua
receita como sendo o ingresso bruto de dinheiro, contas a receber ou outros valores que surgem
no curso das atividades normais de uma empresa pela venda de mercadorias, prestação de
serviços e pelo uso por terceiros de recursos das empresas geradores de juros, royalties e
dividendos.
Portanto, a questão de fundo diz respeito ou não à qualificação destes
rendimentos como reembolsos e se como tais tributáveis ou não.
Segundo Sérgio André Rocha e Vanessa Cecconello1, se, em sentido amplo, um
reembolso sempre se refere ao pagamento de uma parte à outra para recompor o patrimônio
desta última em relação a gastos incorridos, pode-se separar duas situações:
1. Reembolso feito à parte reembolsada, em razão de pagamentos feitos por esta que não
eram decorrentes de passivos, custos e despesas, próprios da parte reembolsada,
referindo-se, portanto, a passivos da parte pagante do reembolso quitados pela parte
reembolsada por sua conta e ordem.
2. Reembolso feito à parte reembolsada, em razão de pagamentos feitos por esta que
eram decorrentes de passivos, custos e despesas próprios da parte reembolsada.

Portanto, não é a mera afirmação de que se trata de reembolso que o caracterizará
como mera entrada, devendo o intérprete buscar a natureza do gasto reembolsado, conforme
entendimento de Sergio André Rocha2:

1 Tratamento Tributário dos Reembolsos de Despesas na Apuração do PIS e da COFINS. In BEVILACQUA,
Lucas; CECCONELLO, Vanessa; PRZEPIORKA, Michell (coords.). Tributação Federal: Jurisprudência
do CARF em debate. São Paulo, SP: NSM Editora, 2023, p. 561.
2 ROCHA, Sergio André. Aspectos fiscais do reembolso de despesas e do compartilhamento de custos.
Revista Dialética de Direito Tributário, n. 132, set. 2006, São Paulo, p. 97-98.
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[...] nas situações em que se estiver reembolsando valores referentes a custos incorridos
para a prestação do serviço, tal reembolso terá a natureza de receita tributável, o mesmo
ocorrendo sempre que o reembolso versar sobre despesa operacional do prestador de
serviços . Esse entendimento se justifica na medida em que se reconhece que o preço de
um serviço e, por via de consequência, a receita decorrente da prestação de serviço, é
composto do custo de produção mais a margem de lucro. [...] somente não seriam
passíveis de tributação reembolsos referentes a despesas incorridas por conta e ordem de
terceiros, não diretamente vinculadas à prestação do serviço. Nesses casos, o valor
recebido a título de reembolso não representa um acréscimo ao patrimônio do prestador,
mas sim sua recomposição.
Não destoa o entendimento de Rodrigo Maito da Silveira e Mateus Tiago Campos3:
Conforme apontado anteriormente, não se pode distanciar a discussão sobre a
base de cálculo para IRPJ, PIS e Cofins e ISS de conceitos contábeis, já que, por
mais que a legislação que trata desses tributos tenha procurado definir as bases
quantitativas sobre as quais eles devem incidir, tais definições não são totalmente
claras.
Uma primeira definição do conceito de “receita” pode ser identificada no
Pronunciamento CPC n. 00 (R2) – Estrutura Conceitual para Relatório
Financeiro18 – (“Pronunciamento CPC 00”), cujo § 4.68 indica que as receitas
correspondem a “aumentos nos ativos, ou reduções nos passivos, que resultam
em aumentos no patrimônio líquido, exceto aqueles referentes a contribuições de
detentores de direitos sobre o patrimônio”.
Por sua vez, o § 4.70 do Pronunciamento CPC 00 estabelece que, para fins
contábeis, receitas são acréscimos no Patrimônio Líquido decorrentes de
alterações em contas de Ativos ou Passivos, não vinculados a contribuições dos
acionistas/quotistas
das
empresas.
Complementarmente,
neste
mesmo
pronunciamento são fornecidas as coordenadas para a mensuração e
apresentação de ativos e passivos, inclusive suas mudanças, com o consequente
reconhecimento de receitas19.
Complementarmente, temos o Pronunciamento CPC n. 47 – Receita de Contrato
com Cliente20 – (“Pronunciamento CPC 47”), o qual, em seu apêndice A, define
receitas como sendo um “Aumento nos benefícios econômicos durante o período
contábil, originado no curso das atividades usuais da entidade, na forma de fluxos
de entrada ou aumentos nos ativos ou redução nos passivos que resultam em
aumento no patrimônio líquido, e que não sejam provenientes de aportes dos
participantes do patrimônio.”21
Desta forma, sob a ótica contábil, os requisitos para que ingressos sejam
reconhecidos como receitas podem ser assim delimitados: (i) sejam resultados
financeiros positivos das atividades das empresas, (ii) decorram diretamente do
incremento de ativos ou diminuição de passivos; e (iii) sejam agregadas ao
patrimônio líquido, representando ganho real da empresa voltado à manutenção
de suas atividades no curto e/ou longo prazo.
Qualquer transação realizada pela pessoa jurídica que apresente as características
acima elencadas – resultado financeiro positivo, com modificação de ativos ou

3 SILVEIRA, Rodrigo Maito da; CAMPOS, Mateus Tiagor. Tratamento Tributário do Reembolso de Despesas
no Bojo da Prestação de Serviços. Revista Direito Tributário Atual, [S. l.], n. 52, p. 321–340, 2022.
Disponível em: https://revista.ibdt.org.br/index.php/RDTA/article/view/2244.
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passivos, e agregação ao patrimônio líquido – enseja o reconhecimento de uma
receita22.
Note que é requisito fundamental que o reflexo do lançamento ocorra em conta
de Patrimônio Líquido, demonstrando a continuidade dos seus efeitos.
Em sentido contrário, determinadas transações, mesmo com ingresso financeiro,
podem apresentar efeitos estritamente imediatos, limitados apenas às contas de
ativo e passivo, com incremento ou redução nessas contas conforme o caso, ou
alterações que se neutralizam mutuamente, sem que estejam presentes todas as
condições para a caracterização de uma receita nos termos indicados nas normas
contábeis. Faltam, neste caso, benefício de longo prazo e agregação ao
patrimônio da empresa, a indicar a natureza de uma receita.
Consequentemente, os ingressos auferidos por uma dada empresa no contexto
de uma relação de prestação de serviços apenas podem ser tratados como
receitas se, e somente se, efetivamente forem incorporados ao seu patrimônio,
como remuneração vinculada a atividades realizadas, indissociável do
cumprimento das obrigações pactuado com seus clientes. Caso não estejam
presentes tais requisitos, os ingressos não deverão ensejar o reconhecimento de
receita, mas apenas serem refletidos em contas de ativo e passivo.
Não se pode olvidar que a pessoa jurídica incorre em dispêndios na consecução
das suas atividades e em vista dos seus objetivos sociais.
O § 4.69 do Pronunciamento CPC 0023 define o lançamento de despesas como
exato espelho das receitas, atribuindo-lhes os mesmos requisitos, porém em
sentido negativo: resultado financeiro, com implicações em ativos e passivos, e
reconhecido no patrimônio líquido com efeitos no longo prazo.
Vale destacar que os dispêndios incorridos pela pessoa jurídica podem ser
classificados como custos, atrelados de forma indissociável à produção de um
bem ou serviço, ou ainda, como despesas, as quais, por terem um caráter geral,
não correspondem a custos, ainda que igualmente sejam necessárias às
atividades da empresa24.
Trazendo estas definições à esfera dos contratos de prestação de serviços, o
preço pactuado corresponde à receita esperada pelo prestador na operação, vez
que representa a remuneração pela execução dos serviços oferecidos e
entregues25, naturalmente atrelados aos custos vinculados à obrigação
estabelecida.
Os dispêndios incorridos pela pessoa jurídica que sejam intrínsecos à execução
de serviços correspondem a custos, impactando diretamente a formação do
preço negociado entre as partes.
Da mesma forma, a pessoa jurídica incorre em despesas que não são custos da
prestação de serviços, mas são igualmente necessários para o desenvolvimento
de suas atividades, ainda que de forma indireta.
Nesse sentido, não se pode pretender subtrair determinado custo do preço e
transferir o seu ônus ao tomador do serviço de forma segregada, pois, na
verdade, trata-se de elemento integrante do preço. Isso também vale para
despesas próprias do prestador de serviços, que são necessárias para a
manutenção das suas atividades.
Fl. 6498
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De outro modo, se o prestador dos serviços incorrer em dispêndios que não se
confundem com custos, tampouco sejam necessários às suas atividades, e cujo
ônus tenha sido assumido pelo tomador, não há dúvidas de que o reembolso
desses dispêndios não terá natureza de receita para o referido prestador.
A grande questão é saber se, e em que medida, um determinado dispêndio
corresponde ou não a um custo ou despesa própria do prestador, indissociável da
(sem o qual não se pode realizar a) prestação de serviços.
Quaisquer ingressos que o prestador de serviço experimente no contexto da
relação obrigacional original, que não se confundam com o preço dos serviços,
poderão apresentar uma de duas naturezas: (a) reembolso de despesas incorridas
em nome e exclusivamente em benefício do cliente/tomador; ou (b) preço de
outro serviço, objeto de um contrato secundário.
Em regra, a verificação da natureza a ser atribuída a qualquer dos valores pode
ser identificada quando compreendida a causa do contrato original. Se o ingresso
possuir vinculação direta com as obrigações assumidas no bojo do negócio
jurídico, corresponderá à remuneração (receita). Por outro lado, se não
diretamente vinculado à causa da pactuação, ainda que lhe seja tangente, ter-
se-á um reembolso a uma despesa que não se relaciona ao objeto do contrato.
Finalmente, possuindo propósito distinto da negociação original, que possa ser
atribuído a uma nova relação jurídica, tratar-se-á de preço de tal contrato
secundário.
Como mencionado anteriormente, a prestação de serviços enseja o
reconhecimento de ingressos/dispêndios, com alguns destes cumprindo os
requisitos para sua classificação como receitas/despesas – aqueles que possuem
vinculação estrita com o objeto da prestação pactuada entre as partes,
denominadas como “rendimentos”/“custos” –, enquanto outros meramente
transitam em suas contas patrimoniais (ativo e passivo), sem quaisquer
implicações no resultado e, consequentemente, no patrimônio líquido –
configurando meros “reembolsos”/“dispêndios reembolsáveis”.
Isto é dizer que “receitas” e “despesas”26 correspondem respectivamente a
efetivos ingressos e dispêndios da pessoa jurídica, incorridos em seu nome e
exclusivo benefício próprio, intrinsecamente vinculados à pactuação original e à
prestação realizada, decorrendo daí benefício à empresa, do qual se esperam
resultados de longo prazo, com impacto no seu patrimônio líquido.
A característica principal de uma despesa incorrida em benefício próprio e uma
despesa incorrida em benefício do cliente é justamente a circunstância de se
constatar se, ausente a despesa, o serviço poderia ainda assim ter sido prestado,
sem qualquer impacto negativo em termos de conteúdo e qualidade.
Dispêndios reembolsáveis27 são valores dissociados dos serviços pactuados, pelo
que, ainda que liquidados pelo próprio prestador de serviços, serão
posteriormente recompostos pelo cliente, sem que seja auferido qualquer tipo
de ganho pelo prestador. Justamente por isso, são valores que não transitam
por resultado. Como não atendem aos requisitos para sua definição como
receitas, devem ser reconhecidos exclusivamente em contas de ativos e
passivos, sem produção de efeitos sobre o patrimônio líquido da entidade
contratada.
Fl. 6499
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Decorre logicamente dessa definição que tanto o dispêndio reembolsável quanto,
em contrapartida, o reembolso não alteram a situação patrimonial da empresa,
servindo este último como mera recomposição do status quo ante.
(...)
Eventuais dispêndios que venham a ser incorridos pelo prestador de serviços, mas
que não se confundam com custos da sua atividade, e cujo beneficiário seja o
cliente (tomador dos serviços), não poderão ser aproveitados fiscalmente pelo
prestador, no sentido de imputar-lhe a natureza de custo, ou mesmo reputá-los
como despesas dedutíveis do seu lucro. Este ponto é particularmente relevante: é
necessário verificar a causa original do negócio jurídico pactuado e se os
dispêndios incorridos eram fundamentais (configurando custo integrante do
preço/receita) ou não (configurando despesa passível de ser reembolsada).
Dispêndios recuperáveis que venham a ser reembolsados serão somente aqueles
relativos a gastos assumidos em nome e benefício do cliente, dissociáveis da
prestação original e não necessariamente descritos no contrato firmado entre as
partes como não integrantes do preço dos serviços. Tais valores, posto que
mantidos em contas de ativos e passivos, não produzem qualquer resultado
financeiro para o prestador de serviços, motivo pelo qual não ensejam o
reconhecimento de receitas ou despesas de qualquer tipo, conforme já
anteriormente exposto.
Mesmo que seja possível delimitar e precisar o escopo da contratação firmada
pelas partes para a prestação de serviços, segregando do preço eventuais gastos
que podem ser incorridos pelo prestador por conta, ordem e benefício do cliente,
nota-se que o elemento mais relevante à caracterização de um ingresso como
receita ou reembolso se encontra na efetiva dissociabilidade dos dispêndios
incorridos em relação aos serviços originalmente pactuados.
Consequentemente, dispêndios incorridos pelo prestador em benefício do cliente,
que não sejam intrinsecamente vinculados à prestação dos serviços, deverão ser
entendidos como “despesas do cliente” e, sua recomposição, como “reembolsos”.
Não é raro que as autoridades fiscais considerem reembolsos como parcela de
preço, exigindo o pagamento de tributos sobre os respectivos valores. Alega-se
que o reembolso seria uma forma de subtrair da tributação parte do efetivo preço
da prestação de serviços. Suscita-se o art. 123 do Código Tributário Nacional
(“CTN”)29 para reputar a integralidade dos valores recebidos do cliente como
receitas tributáveis.
(...)
Despesas com passagens aéreas e estadia podem trazer dúvidas sobre se são
efetivamente dissociadas da prestação de serviços, ou se tal atividade pressupõe
que o advogado desempenhe suas funções em localidade diversa da cidade em
que é domiciliado. Quando tais despesas são pagas diretamente pelos clientes,
mitiga-se o risco de as autoridades fiscais reputarem que tais dispêndios são
intrínsecos à prestação dos serviços (o que demandaria uma análise das provas e
circunstâncias presentes em cada dispêndio).
De outro lado, seria possível sustentar que devem ser considerados como custos
da prestação de serviços jurídicos e, portanto, não reembolsáveis, as seguintes
rubricas, dado que, salvo situações particulares que apontem em outro sentido,
Fl. 6500
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tais dispêndios ostentariam a natureza de custo do serviço oferecido ao cliente,
integrando o preço:
a) impressão;
b) telefonia;
c) cópias de autos processuais;
d) honorários de despachantes ou paralegais;
e) gastos com sistemas tecnológicos de compliance/background check e similares;
f) pareceres jurídicos emitidos por acadêmicos ou outros profissionais.
Novamente, se tais dispêndios forem feitos diretamente pelo cliente junto a
terceiros, restará afastado o risco de se imputar ao escritório qualquer tributação,
o que de outra forma ocorreria na hipótese de este incorrer na despesa e
requerer ao cliente o seu reembolso.
Considerando a estrutura dos contratos de prestação de serviços, é possível
identificar como reembolsos os ingressos que sejam dissociados (ou dissociáveis)
dos serviços pactuados entre as partes. Insista-se, porém, que não se pode
prescindir, no caso concreto, da análise das circunstâncias fáticas e das provas
documentais à luz do escopo e da causa da prestação de serviços.
Versando tais premissas ao caso concreto, entendo que não assiste razão à
recorrente.
Embora o contrato indique claramente que as despesas com passagens e
hospedagens serão reembolsadas pela tomadora (Senangol), o objeto do contrato (fls. 1051 e
seguintes) bem como sua localização indicam com clareza que tais custos são intrínsecos a
prestação de serviços:

Fl. 6501
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Não discorda dos fundamentos aqui aduzidos a decisão recorrida:
25. O argumento em nada contrasta com o que se sustenta neste voto. Conforme
já aqui explicitado, os reembolsos no caso concreto representam ingresso bruto
de valores no curso das atividades normais da autuada, auferidos em face da
prestação de serviços para a qual foi contratada, ocasionando, sim, aumento em
seu patrimônio líquido.
Por tais razões, entendo por negar provimento ao recurso voluntário.
No que tange à atribuição de responsabilidade, importa consignar que a DRJ já
afastou a multa qualificada, mantendo a multa padrão de 75%.
Nada obstante, os responsáveis contestam ainda a imputação de responsabilidade
veiculada por dissolução irregular, que, por sua vez, também estaria relacionada à aplicação do
art. 135, III do CTN, nos seguintes termos:
129. De acordo com os elementos de prova acostados aos autos e mencionados
no presente Relatório Fiscal, constatou-se que a sociedade empresária, em
relação aos anos-calendário 2011 a 2013, apresentou Declarações de Informações
Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica (DIPJs), nas quais omitiu informações
referentes à apuração do IRPJ e da CSLL, haja vista que os valores informados na
Ficha 14A (“Apuração do Imposto de Renda sobre o Lucro Presumido”) e na Ficha
18A (“Cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido”) se encontravam
ZERADOS.
130. Não é possível admitir que administradores cuidadosos e diligentes não
tivessem conhecimento de que durante três anos consecutivos, nos quais foram
auferidas receitas em montantes significativos, foram apresentadas obrigações
tributárias acessórias com valores zerados, ou seja, que foram omitidas
informações relevantes que deveriam ser prestadas, conduta que impediu ou
retardou o conhecimento, por parte da RFB, da ocorrência do fato gerador da
obrigação tributária principal, sua natureza e circunstâncias materiais,
inviabilizando medidas administrativas passíveis de serem adotadas no interesse
da arrecadação e fiscalização do IRPJ e da CSLL.
131. Constata-se, portanto, que os sócios administradores acima
discriminados, responsáveis pela administração e uso da firma e pela
representação
ativa
e
passiva
da
sociedade
empresária,
tinham
conhecimento, ou tinham a obrigação de tê-lo, acerca das condutas, reiteradas
e intencionais, de apresentar obrigações tributárias acessórias (DIPJs) com
informações falsas, uma vez que não correspondiam à realidade dos fatos,
condutas tipificadas no art. 71 da Lei no 4.502/64 como sonegação e, em tese,
Fl. 6502
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que caracterizam crimes contra a ordem tributária previstos nos arts. 1o, I, e 2o,
I, da Lei no 8.137/90.
132. Cabe acrescentar que os referidos sócios promoveram a dissolução
irregular da sociedade empresária, haja vista que não foi localizada no
domicílio fiscal constante no CNPJ, conforme Súmula no 435 do Superior
Tribunal de Justiça, que aduz.
"Presume-se dissolvida irregularmente a empresa que deixar de
funcionar no seu domicílio fiscal, sem comunicação aos órgãos
competentes, legitimando o redirecionamento da execução fiscal para o
sócio-gerente."
133. Desta forma, com fundamento no inciso III do art. 135 do CTN, deve ser
reconhecida a responsabilidade tributária solidária dos referidos sócios
administradores da sociedade empresária pelos créditos tributários constituídos
no presente procedimento fiscal.
Registro desde logo que, conforme tenho defendido, eixar operações econômicas
que manifestem riqueza tributável (receita) à margem da apuração, registro e escrituração
contábil que pressupõe a caracterização da omissão de receitas, simplesmente.
Evidentemente que, se a contabilidade do contribuinte fosse mantida em
conformidade da legislação contábil e fiscal, não poderia ser autuada, pois não haveria receita
omitida, por decorrência lógica.
Assim, a apresentação em branco dos documentos fiscais não pode ser elemento
suficiente para imputação de responsabilidade, que pressupõe justamente fraude a lei ou ao
contrato social.
Entretanto, no que diz respeito à dissolução irregular, o TVF indica que, conforme
Termo de Diligência Fiscal lavrado em 10/12/2015, no endereço constante no Cadastro Nacional
da Pessoa Jurídica (CNPJ), foi constatado que: a) trata-se de escritório particular de corretagem,
locação e sublocação de imóveis e endereços; b) o Sr. Adriano Gomes Brito, inscrito no CPF/MF
sob o no 012.798.617-03, apresentou-se como proprietário e responsável pelo referido escritório;
e c) o sujeito passivo não possui sede no local, ou seja, não exerce as suas atividades empresariais
e não possui funcionários no referido local.
A recorrente alega que adota modelo de empresa virtual, mas que teria como sede
o local indicado.
Nesse ponto, entendo não assistir razão aos recorrentes.
Os documentos apresentados indicariam que a empresa jurídica apresentava
aquele endereço como sede jurídica para diversos fins. Vejamos:
Fl. 6503
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Contudo, observe-se o teor da Súmula 435 do STJ:
Súmula 435 -
Presume-se dissolvida irregularmente a empresa que deixar de funcionar no seu
domicílio fiscal, sem comunicação aos órgãos competentes, legitimando o
redirecionamento da execução fiscal para o sócio-gerente.

Data da Publicação - DJ-e 13-5-2010
Ainda que se trate de presunção relativa que permite prova em contrário, deve-se
ponderar que a prova de que não houve dissolução irregular exige esforço muito mais robusto,
que poderia ser demonstrado, por exemplo (e exponho tais elementos apenas a título
exemplificativo, sem prejuízo de outros que demonstrem de forma cabal a operacionalidade da
pessoa jurídica), por documentos contábeis e fiscais que demonstram a atividade da empresa, a
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existência de contratos celebrados ou em execução com clientes no período em análise,
informações (inclusive disponibilizadas em websites) que demonstrem a atuação da empresa no
mercado em que atua, relação de profissionais vinculados (e a modalidade contratual), e assim por
diante.
Mesmo que a empresa atue na modalidade virtual ou online, essas seriam provas
que a pessoa jurídica facilmente teria à sua disposição se realmente não estivesse dissolvida.
A mera disponibilização de um ou outro endereço identificável em cartas e em
alguns boletos, a meu ver, não comprova que não houve dissolução irregular da pessoa jurídica e,
portanto, não é capaz de superar o teor da Súmula STJ n. 435.
Portanto, entendo que os recorrentes não conseguiram afastar a presunção de que
trata a súmula 435 do STJ especificamente em relação ao período de fiscalização, por insuficiência
probatória.
Assim, mantenho a responsabilidade imputada.

Conclusão
Ante todo o exposto, nego provimento aos recursos voluntários.
É como voto.
Assinado Digitalmente
Jeferson Teodorovicz

Fl. 6505
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