Tribunal: CARF
Processo: 10925.900005/2020-18
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CYNTHIA ELENA DE CAMPOS
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-04-14
Data de publicação: 2025-07-08

Ementa:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/10/2017 a 31/12/2017
PIS/PASEP. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
O conceito de insumos para efeitos do artigo 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002 e da Lei n.o 10.833/2003, deve ser interpretado com o critério da essencialidade ou relevância de determinado bem ou serviço para a atividade econômica realizada pelo Contribuinte. Matéria consolidada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ) em julgamento ao REsp no 1.221.170, processado em sede de recurso representativo de controvérsia.
CRÉDITOS. INSUMOS. MATERIAIS DE USO E CONSUMO OPERACIONAL. SERVIÇOS DE CONFECÇÃO DE FAIXAS E LAVAGEM DE VEÍCULOS. PROPAGANDA E PUBLICIDADE. REPRESENTAÇÃO COMERCIAL. ASSESSORIA E CONSULTORIA. TELECOMUNICAÇÕES. IMPOSSIBILIDADE.
As despesas com materiais de uso e consumo operacional e os serviços de confecção de faixas, lavagem de veículos, propaganda e publicidade, representação comercial, assessoria e consultoria e telecomunicações não são consideradas insumos geradores de créditos não cumulativos, haja vista que não integram o processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços.
CUSTOS COM TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA CONSOLIDADA DO STJ. SÚMULA CARF No 217.
Os gastos com transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não se enquadram no conceito de insumo por serem posteriores ao processo produtivo. Também, conforme jurisprudência dominante do STJ(REsp no 1.745.345/RJ), não podem ser considerados como os fretes previstos no inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003, por não se constituírem em operação de venda.
Súmula CARF no 217: Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.
CRÉDITOS. INSUMOS. ALUGUEL DE MARCAS. IMPOSSIBILIDADE.
O pagamento de despesas de contrato de licença de uso de marca não permite a apuração de créditos não cumulativos na modalidade aquisição de insumos uma vez que não se trata de aquisição de serviços.
INSUMO. FRETE DE LEITE IN NATURA. POSSIBILIDADE.
Os fretes de aquisição de matérias-primas são essenciais e relevantes, com crédito assegurado no art. 3°, II, da Lei n° 10.833/2003. São passíveis de creditamento os fretes nas aquisições de leite in natura, desde que tenham sido tributados pela(o) COFINS, suportados pelo adquirente e pagos a pessoa jurídica domiciliada no País, que não seja a fornecedora do leite in natura.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. GASTOS COM TRANSPORTE DE FUNCIONÁRIOS. GASTOS COM ALIMENTAÇÃO DE FUNCIONÁRIOS.
Os gastos com contratação de pessoa jurídica para transporte do trajeto de ida e volta do trabalho da mão de obra empregada em seu processo de produção de bens ou de prestação de serviços podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep, nos termos do art. 3o, “II”, da Lei no 10.637, de 2002.
ÔNUS DA PROVA. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. DIREITO DE CRÉDITO. LIQUIDEZ E CERTEZA. ARTIGO 373, INCISO I DO CPC.
Em processos decorrentes da não-homologação de declaração de compensação, deve o Contribuinte apresentar e produzir todas as provas necessárias para demonstrar de maneira inequívoca a liquidez e certeza de seu direito de crédito. Incidência do artigo 373, inciso I do Código de Processo Civil.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10925.900005/2020-18
ACÓRDÃO
3402-012.542 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
17 de abril de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
COOPERATIVA REGIONAL DE COMERCIALIZAÇÃO DO EXTREMO OESTE
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/10/2017 a 31/12/2017
PIS/PASEP. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
O conceito de insumos para efeitos do artigo 3o, inciso II, da Lei no
10.637/2002 e da Lei n.o 10.833/2003, deve ser interpretado com o critério
da essencialidade ou relevância de determinado bem ou serviço para a
atividade econômica realizada pelo Contribuinte. Matéria consolidada pelo
Superior Tribunal de Justiça (STJ) em julgamento ao REsp no 1.221.170,
processado em sede de recurso representativo de controvérsia.
CRÉDITOS. INSUMOS. MATERIAIS DE USO E CONSUMO OPERACIONAL.
SERVIÇOS DE CONFECÇÃO DE FAIXAS E LAVAGEM DE VEÍCULOS.
PROPAGANDA E PUBLICIDADE. REPRESENTAÇÃO COMERCIAL. ASSESSORIA
E CONSULTORIA. TELECOMUNICAÇÕES. IMPOSSIBILIDADE.
As despesas com materiais de uso e consumo operacional e os serviços de
confecção de faixas, lavagem de veículos, propaganda e publicidade,
representação comercial, assessoria e consultoria e telecomunicações não
são consideradas insumos geradores de créditos não cumulativos, haja
vista que não integram o processo de produção ou fabricação de bens
destinados à venda ou de prestação de serviços.
CUSTOS
COM
TRANSPORTE
DE
PRODUTOS
ACABADOS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA
CONSOLIDADA DO STJ. SÚMULA CARF No 217.
Os gastos com transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da
empresa não se enquadram no conceito de insumo por serem posteriores
ao processo produtivo. Também, conforme jurisprudência dominante do
STJ(REsp no 1.745.345/RJ), não podem ser considerados como os fretes
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previstos no inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003, por não se
constituírem em operação de venda.
Súmula CARF no 217: Os gastos com fretes relativos ao transporte de
produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos
de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.
CRÉDITOS. INSUMOS. ALUGUEL DE MARCAS. IMPOSSIBILIDADE.
O pagamento de despesas de contrato de licença de uso de marca não
permite a apuração de créditos não cumulativos na modalidade aquisição
de insumos uma vez que não se trata de aquisição de serviços.
INSUMO. FRETE DE LEITE IN NATURA. POSSIBILIDADE.
Os fretes de aquisição de matérias-primas são essenciais e relevantes, com
crédito assegurado no art. 3°, II, da Lei n° 10.833/2003. São passíveis de
creditamento os fretes nas aquisições de leite in natura, desde que tenham
sido tributados pela(o) COFINS, suportados pelo adquirente e pagos a
pessoa jurídica domiciliada no País, que não seja a fornecedora do leite in
natura.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. GASTOS COM TRANSPORTE DE
FUNCIONÁRIOS. GASTOS COM ALIMENTAÇÃO DE FUNCIONÁRIOS.
Os gastos com contratação de pessoa jurídica para transporte do trajeto de
ida e volta do trabalho da mão de obra empregada em seu processo de
produção de bens ou de prestação de serviços podem ser considerados
insumos para fins de apuração de créditos da não cumulatividade da
Contribuição para o PIS/Pasep, nos termos do art. 3o, “II”, da Lei no 10.637,
de 2002.
ÔNUS DA PROVA. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. DIREITO DE CRÉDITO.
LIQUIDEZ E CERTEZA. ARTIGO 373, INCISO I DO CPC.
Em processos decorrentes da não-homologação de declaração de
compensação, deve o Contribuinte apresentar e produzir todas as provas
necessárias para demonstrar de maneira inequívoca a liquidez e certeza de
seu direito de crédito. Incidência do artigo 373, inciso I do Código de
Processo Civil.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento
parcial ao Recurso Voluntário, para que sejam revertidas as glosas relativas às despesas
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identificadas como “Fretes Sobre a Compra de Leite in Natura” e “Serviços de Transporte de
Funcionários”.
Assinado Digitalmente
Cynthia Elena de Campos – Relatora

Assinado Digitalmente
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Anna Dolores Barros de Oliveira
Sá Malta, Cynthia Elena de Campos, Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha (substituto integral),
Mariel Orsi Gameiro, Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão (substituto integral) e Arnaldo
Diefenthaeler Dornelles (Presidente). Ausente o conselheiro Leonardo Honório dos Santos,
substituído pelo conselheiro Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha.

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão proferido pela 3a
Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 09 que, por unanimidade de votos,
julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade, não reconhecendo o direito creditório.
A Manifestação de Inconformidade foi apresentada contra Despacho Decisório
proferido pela DRF de Joaçaba, o qual deferiu parcialmente o crédito da Contribuição para o
PIS/Pasep vinculado à receita de vendas no mercado interno não tributado, assim como deferiu
parcialmente o pedido de ressarcimento de crédito presumido da Agroindústria.
O Acórdão proferido pela DRJ 09 foi assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2017 a 31/12/2017
MATÉRIA NÃO CONTESTADA.
A matéria que não for expressamente contestada torna-se definitiva na esfera
administrativa.
DILIGÊNCIA. PERÍCIA. DESNECESSÁRIA. INDEFERIMENTO.
Indefere-se o pedido de diligência ou perícia quando a sua realização revela-se
prescindível para a formação da convicção da autoridade julgadora.
VENDAS POR COOPERATIVAS COM EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO. CRÉDITOS
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE.
IMPOSSIBILIDADE
DE
COMPENSAÇÃO
E
RESSARCIMENTO.
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Os créditos de que trata o art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, vinculados a vendas
feitas por cooperativas com a exclusão da base de cálculo de que tratam o art. 15
da Medida Provisória no 2.158-35, de 2001, o art. 1o da Leino 10.676, de 2003, e o
art. 17 da Lei no 10.684, de 2003, não podem em regra ser compensados com
outros tributos nem ressarcidos.
COOPERATIVAS. CRÉDITO BÁSICO. AQUISIÇÃO DE BENS E SERVIÇOS DE
COOPERADOS. VEDAÇÃO.
As cooperativas somente podem descontar créditos básicos calculados sobre bens
e serviços adquiridos de não associados.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMO.
Conforme estabelecido no Parecer Normativo Cosit RFB n° 5, de 2018, que produz
efeitos vinculantes no âmbito da RFB, o conceito de insumos deve ser aferido à luz
dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a
produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços realizados
pela pessoa jurídica.
INSUMO. ESSENCIALIDADE. RELEVÂNCIA.
O critério da essencialidade, nos termos do Parecer Normativo Cosit RFB n°
5/2018, requer que o bem ou serviço creditado constitua elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço realizado pela
contribuinte; já o critério da relevância é identificável no item cuja finalidade,
embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção do sujeito passivo.
CRÉDITO. INSUMOS. COMBUSTÍVEIS.
Somente dão direito a crédito no âmbito do regime da não-cumulatividade da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, as aquisições de combustíveis e
lubrificantes utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda.
CRÉDITOS. INSUMOS. BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS NA MANUTENÇÃO
PERIÓDICA DO ATIVO IMOBILIZADO.
Os bens utilizados na manutenção periódica de partes do ativo imobilizado
responsáveis por qualquer etapa do processo de produção de bens destinados à
venda e de prestação de serviço da pessoa jurídica são considerados insumos
geradores de créditos de PIS/Pasep e de Cofins.
CRÉDITOS. INSUMOS. DESPESAS COM TRANSPORTE E ASSISTÊNCIA MÉDICA DE
FUNCIONÁRIOS. IMPOSSIBILIDADE.
Em regra geral, não são considerados insumos as despesas destinadas a viabilizar
a atividade de mão de obra empregada no processo de produção ou fabricação de
bens ou de prestação de serviços, tais como alimentação, vestimenta, transporte,
cursos, plano de seguro e seguro de vida.
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CRÉDITOS. INSUMOS. MATERIAIS DE USO E CONSUMO OPERACIONAL. SERVIÇOS
DE CONFECÇÃO DE FAIXAS E LAVAGEM DE VEÍCULOS. PROPAGANDA E
PUBLICIDADE. REPRESENTAÇÃO COMERCIAL. ASSESSORIA E CONSULTORIA.
TELECOMUNICAÇÕES. IMPOSSIBILIDADE.
As despesas com materiais de uso e consumo operacional e os serviços de
confecção de faixas, lavagem de veículos, propaganda e publicidade,
representação comercial, assessoria e consultoria e telecomunicações não são
consideradas insumos geradores de créditos não cumulativos, haja vista que não
integram o processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de
prestação de serviços.
CRÉDITOS. INSUMOS. ALUGUEL DE MARCAS. IMPOSSIBILIDADE.
O pagamento de despesas de contrato de licença de uso de marca não permite a
apuração de créditos não cumulativos na modalidade aquisição de insumos uma
vez que não se trata de aquisição de serviços.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
BENS
NÃO
SUJEITOS
AO
PAGAMENTO
DE
CONTRIBUIÇÃO. IMPOSSIBILIDADE DE APURAÇÃO DE CRÉDITO.
Em regra, no regime da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, é vedada a apuração de créditos na aquisição de bens não sujeitos ao
pagamento da contribuição.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. ATIVO IMOBILIZADO.
O custo de aquisição de bens para o ativo imobilizado somente enseja o direito a
crédito não cumulativo caso sejam utilizados na produção de bens destinados à
venda ou na prestação de serviços.
FRETE NA COMPRA DE BENS. CUSTO DE AQUISIÇÃO. VINCULAÇÃO AO CRÉDITO
DO BEM ADQUIRIDO.
Somente dão direito aos créditos básicos da contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins os custos com fretes sobre aquisições de bens e serviços que também
proporcionam créditos das contribuições.
FRETES
ENTRE
ESTABELECIMENTOS.
PRODUTOS
ACABADOS.
CRÉDITOS.
IMPOSSIBILIDADE.
Os dispêndios com fretes relativos às transferências de produtos acabados entre
estabelecimentos da mesma pessoa jurídica não ensejam o direito ao crédito no
regime não cumulativo das contribuições ao PIS/Pasep e à Cofins, uma vez que
não são consideradas insumos.
CRÉDITO PRESUMIDO. REVENDA DE LEITE IN NATURA. SUSPENSÃO.
A revenda de leite in natura a granel deve ser efetuada obrigatoriamente com
suspensão da incidência das contribuições para o PIS/Pasep e da Cofins,
implicando o estorno de eventuais créditos apurados na proporção das vendas
efetuadas.
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PEDIDO DE RESSARCIMENTO. CORREÇÃO MONETÁRIA APÓS 360 DIAS DO
PROTOCOLO.
Nos termos da Nota Técnica CODAR/RFB no 22 de 30/06/2021, deve ser aplicada a
taxa SELIC aos créditos de ressarcimento de PIS/Pasep e de Cofins, a partir do
361o dia após a transmissão do pedido à parcela do crédito deferido e ainda não
ressarcido ou compensado, considerando Parecer PGFN/CAT no 3.686, de 17 de
junho de 2021, em atenção à tese fixada pelo Superior Tribunal do Justiça em
relação à incidência de juros compensatórios.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
A Contribuinte foi intimada da decisão pela via eletrônica em 18/01/2022 e
apresentou Recurso Voluntário em 15/02/2022, pelo qual pediu a reforma do acórdão recorrido e
a homologação do pedido de ressarcimento.
Inicialmente este Colegiado resolveu por converter o julgamento do recurso em
diligência, para que a Unidade de Origem realizasse as seguintes providências:
a) Intimar a Recorrente para, dentro de prazo razoável, demonstrar, de forma
detalhada e com a devida comprovação, o enquadramento das despesas que
deram origem aos créditos glosados pela Fiscalização e mantidos pela DRJ,
considerando o conceito de insumo segundo os critérios da essencialidade ou
relevância, delimitados no r. voto da Eminente Ministra Regina Helena Costa
em julgamento do Recurso Especial no 1.221.170/PR, bem como na Nota SEI
no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, e Parecer Normativo Cosit no 5, de17 de
dezembro de 2018;
b) Realizar eventuais diligências que julgar necessárias para a constatação
especificada nesta Resolução;
c) Elaborar Relatório Conclusivo acerca da apuração das informações solicitadas
no Item “a”, respondendo aos quesitos apresentados em peça recursal, bem
como manifestando-se sobre os documentos apresentados pela Recorrente,
analisando o enquadramento de cada bem e serviço no conceito de insumo
delimitado em julgamento ao REsp no 1.221.170/PR, bem como na Nota SEI
no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, e Parecer Normativo Cosit no 5, de17 de
dezembro de 2018;
d) Recalcular as apurações e resultado da diligência;
e) Intimar a Contribuinte para, querendo, apresentar manifestação sobre o
resultado no prazo de 30 (trinta) dias.
Após cumprida a diligência, com ou sem manifestação da parte, retornem os
autos para julgamento.
Com a conclusão da diligência, o processo retornou para julgamento.
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É o relatório.

VOTO
Conselheira Cynthia Elena de Campos, Relatora.

1. Pressupostos legais de admissibilidade
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os requisitos de admissibilidade,
motivo pelo qual deve ser conhecido.

2. Mérito
Cumpre observar que a Recorrente é uma sociedade cooperativa que industrializa,
comercializa e fornece bens tanto para seus associados quanto para terceiros, adotando o regime
não cumulativo de PIS e COFINS, e tributando seus rendimentos com base no Lucro Real.
O Pedido de Ressarcimento objeto deste litígio foi homologado parcialmente em
Despacho Decisório, proferido com a seguinte Ementa:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep.
Período de apuração: 4o trimestre de 2017.
PIS/PASEP NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITOS. RESSARCIMENTO.
Os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurados no regime não-
cumulativo poderão ser utilizados para o desconto das referidas contribuições no
período e, nas hipóteses admitidas pela legislação aplicável à matéria, o saldo
credor acumulado ao final de cada trimestre, remanescente após as deduções do
valor a recolher das respectivas contribuições, poderá ser objeto de compensação
com débitos próprios relativos a tributos e contribuições administrados pela
Secretaria da Receita Federal do Brasil, ou ser objeto de ressarcimento.
Direito creditório reconhecido parcialmente.
Com isso, foi reconhecido pela Unidade Preparadora o direito creditório vinculado à
receita de vendas no mercado interno não tributado, bem como o crédito presumido da
Agroindústria, ambos apurados no 4o trimestre/2017.
Tendo em vista a legislação vigente na época, considerou a Fiscalização pela
apropriação indevida de créditos vinculados à receita não tributada – mercado interno,
relacionados a bens para revenda, bens e serviços utilizados como insumos, bens registrados no
ativo imobilizado e aluguel de máquinas e equipamentos e frete na operação de venda. Além
disso, a fiscalização verificou inconsistências na apuração do crédito presumido.
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Por sua vez, argumentou a defesa que o frete pago nas compras sobre leite in
natura refere-se ao frete na coleta do leite junto aos produtores, fazendo parte do custo da
matéria-prima, sendo que o serviço de transporte é tributado normalmente, tratando-se de
operações distintas.
Igualmente argumentou que não deve prosperar a glosa de créditos por não
enquadramento no conceito de insumos, visto tratar-se de custos e despesas necessários ao
desempenho das operações de produção. Na sequência, abordou especificamente cada item
glosado e, ao final, pediu para que as despesas cujos créditos foram glosados sejam computadas à
base de cálculo dos créditos, pois são essenciais para o desempenho das atividades da empresa.
A Recorrente trouxe em peça recursal os seguintes quesitos para realização de
diligência:
1. As mercadorias adquiridas para revenda que geraram créditos de PIS e COFINS,
foram todas revendidas com tributação integral das contribuições para o PIS e COFINS?
2. Observando a resposta do quesito anterior, qual seria a CST adequada em
relação ao PIS e COFINS para ser utilizada nas referidas aquisições?
3. Os fretes pagos na compra de leite in natura estão sujeitos ao pagamento do
PIS e COFINS pelo fornecedor do frete? Esses mesmos fretes compõem o custo de
produção?
4. Com relação as aquisições de bens e serviços glosados sob a argumentação de
que não se enquadram no conceito de insumos de produção: esses bens e serviços
compõem o custo de produção ou preço de venda dos produtos industrializados e
comercializados pela Impugnante?
5. Quais são os processos produtivos executados pela Impugnante na entrada do
leite in natura. Existe alguma exceção ou todo o leite passa por esse mesmo processo?
6. Qual é a finalidade do milho adquirido pela Impugnante sobre o qual foi
apropriado crédito presumido?
Cumpre observar que a DRJ de origem analisou o direito creditório já sob o novo
conceito adotado pelo Superior Tribunal de Justiça em julgamento ao Recurso Especial no
1.221.170/PR, processado em sede de recurso representativo de controvérsia.
Todavia, como não foi oportunizado pela DRJ à Contribuinte a comprovação dos
critérios da essencialidade e relevância, de modo a permitir os créditos sobre as despesas
indicadas, através da Resolução no 3402-003.738, este Colegiado resolveu por converter o
julgamento do recurso em diligência, para que a Unidade de Origem realizasse as seguintes
providências:
a) Intimar a Recorrente para, dentro de prazo razoável, demonstrar, de forma
detalhada e com a devida comprovação, o enquadramento das despesas que
deram origem aos créditos glosados pela Fiscalização e mantidos pela DRJ,
considerando o conceito de insumo segundo os critérios da essencialidade ou
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relevância, delimitados no r. voto da Eminente Ministra Regina Helena Costa
em julgamento do Recurso Especial no 1.221.170/PR, bem como na Nota SEI
no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, e Parecer Normativo Cosit no 5, de17 de
dezembro de 2018;
b) Realizar eventuais diligências que julgar necessárias para a constatação
especificada nesta Resolução;
c) Elaborar Relatório Conclusivo acerca da apuração das informações solicitadas
no Item “a”, respondendo aos quesitos apresentados em peça recursal, bem
como manifestando-se sobre os documentos apresentados pela Recorrente,
analisando o enquadramento de cada bem e serviço no conceito de insumo
delimitado em julgamento ao REsp no 1.221.170/PR, bem como na Nota SEI
no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, e Parecer Normativo Cosit no 5, de17 de
dezembro de 2018;
d) Recalcular as apurações e resultado da diligência;
e) Intimar a Contribuinte para, querendo, apresentar manifestação sobre o
resultado no prazo de 30 (trinta) dias.
Após cumprida a diligência, com ou sem manifestação da parte, retornem os
autos para julgamento.
Em cumprimento à diligência, a Unidade Preparadora intimou a Contribuinte a
demonstrar, de forma detalhada e com a devida comprovação, o enquadramento das despesas
que deram origem aos créditos glosados pela Fiscalização e mantidos pela DRJ.
Em resposta, a Recorrente apresentou informações; demonstrativo com relação
individualizada dos bens e serviços glosados; explicação detalhada de sua utilização e indicação
das contas contábeis utilizadas para o lançamento dos custos de produção; e cópia dos
lançamentos dos custos no livro razão.
A
Autoridade
Fiscal
emitiu
a
Informação
Fiscal
no
2.295-
2024/EQAUD4/DEVAT/SRRF09/RFB, de 7 de outubro de 2024, com as conclusões que serão
abaixo demonstradas.
2.1. Dos quesitos formulados pela Recorrente
A Unidade Preparadora assim respondeu os quesitos indicados pela defesa:
1. As mercadorias adquiridas para revenda que geraram créditos de PIS e
COFINS, foram todas revendidas com tributação integral das contribuições para
o PIS e COFINS?
Excetuadas situações específicas como a exportação, a tributação na revenda
segue a tributação da mercadoria em sua aquisição. Assim, considerando o
disposto no art. 3o, § 2o, inciso II, das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, que
estabelece que não dará direito a crédito o valor das aquisições não sujeitas ao
pagamento das contribuições, conclui-se que as aquisições de mercadorias para
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revenda que geraram créditos de PIS e COFINS devem ser necessariamente
tributadas, assim como as respectivas receitas de revenda.
Em exame amostral da tributação das mercadorias adquiridas para revenda, e que
geraram créditos de PIS e COFINS, verificou-se que foram tributadas na revenda
conforme o esperado. Ressalta-se que eventual revenda efetuada sem tributação
representaria indício de mercadoria adquirida também sem tributação e,
consequentemente, sem direito a crédito em sua aquisição.
2. Observando a resposta do quesito anterior, qual seria a CST adequada em
relação ao PIS e COFINS para ser utilizada nas referidas aquisições?
O código CST a ser utilizado seria o CST 50 (Operação com Direito a Crédito –
Vinculada Exclusivamente a Receita Tributada no Mercado Interno), inclusive na
hipótese de revenda para associados, pois embora passíveis de exclusão da base
de cálculo das contribuições, as receitas de vendas para associados não
descaracterizam a tributação na operação que lhe deu origem e não equivalem à
não incidência, conforme teor da Solução de Consulta Cosit no 383, de 30 de
agosto de 2017.
3. Os fretes pagos na compra de leite in natura estão sujeitos ao pagamento do
PIS e COFINS pelo fornecedor do frete? Esses mesmos fretes compõem o custo
de produção?
Sim, os fretes pagos na compra de leite in natura estão sujeitos ao pagamento do
PIS e da COFINS e compõem o custo de produção da cooperativa.
4. Com relação as aquisições de bens e serviços glosados sob a argumentação de
que não se enquadram no conceito de insumos de produção: esses bens e
serviços compõem o custo de produção ou preço de venda dos produtos
industrializados e comercializados pela Impugnante?
A princípio, pode-se afirmar que todos os custos suportados pela empresa irão
compor o custo de produção ou o preço de venda dos produtos industrializados
ou comercializados. Entretanto, cabe destacar que a composição no custo de
produção ou no preço de venda dos produtos não é critério suficiente para o
enquadramento de determinado bem ou serviço no conceito de insumo. Dessa
forma, o conceito de insumos não se confunde com o conceito de custos de
produção, conclusão esta que também se encontra no parágrafo 64 do Parecer
Normativo Cosit/RFB no 5, de 17 de dezembro de 2018.
5. Quais são os processos produtivos executados pela Impugnante na entrada
do leite in natura. Existe alguma exceção ou todo o leite passa por esse mesmo
processo?
Os processos produtivos executados na entrada do leite in natura foram
detalhados pela interessada na manifestação de inconformidade e no recurso
voluntário, nos seguintes termos: “Destaca-se, que a Impugnante ao receber o
leite in natura dos produtores rurais realiza primeiramente as atividades
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industriais de análise, filtragem e resfriamento para posteriormente destinar o
leite para a produção de derivados.
Eventual excesso de leite para a produção é comercializada na forma de leite cru
refrigerado a granel”.
6. Qual é a finalidade do milho adquirido pela Impugnante sobre o qual foi
apropriado crédito presumido?
Segundo informações prestadas pela interessada em resposta ao item 3 da
Intimação Fiscal no 013-2020/RESPISC/DICRED/SRRF09/RFB, o milho adquirido
que gerou créditos presumidos é utilizado na produção de mercadorias de origem
vegetal classificadas no capítulo 23 da NCM destinadas à alimentação bovina.

2.2. Do conceito de insumos para aproveitamento de créditos de PIS/COFINS.
Cumpre observar que o Superior Tribunal de Justiça concluiu através do julgamento
do Recurso Especial no 1.221.170/PR, processado em sede de recurso representativo de
controvérsia, definiu que o conceito de insumo, para efeito de tomada de crédito das
contribuições na forma do artigo 3o, inciso II das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, deve ser
aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item (bem ou serviço) para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte.
Ao julgar a questão, o Tribunal Superior destacou que a interpretação do termo
“insumo” de forma restritiva pela Fazenda desnatura o sistema não cumulativo.
Em síntese, a partir da decisão definitiva do STJ, restou pacificado que no regime
não cumulativo das contribuições ao PIS e à COFINS, o crédito é calculado sobre os custos e
despesas sobre bens e serviços intrínseco à atividade econômica da empresa.
Por sua vez, a Procuradoria Geral da Fazenda Nacional publicou em data de
03/10/2018 a Nota Explicativa SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFNMF, acatando o conceito de
insumos para crédito de PIS e Cofins fixado pelo Superior Tribunal de Justiça, conforme Ementa
abaixo transcrita:
Documento público. Ausência de sigilo.
Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia.
Ilegalidade da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e
404/2004. Aferição do conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância.
Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização para
dispensa de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n° 10.522, de
2002, e art. 2o, V, da Portaria PGFN n° 502, de 2016.
Nota Explicativa do art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014.
Fl. 582
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Transcrevo os itens 14 a 17 da SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFNMF:
"14. Consoante se depreende do Acórdão publicado, os Ministros do STJ adotara
uma interpretação intermediária, considerando que o conceito de insumo deve
ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância. Dessa forma, tal
aferição deve se dar considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item para o desenvolvimento da atividade produtiva, consistente na
produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços.
15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo
produtivo, na medida em que determinado bem pode fazer parte de vários
processos produtivos, porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo
que o raciocínio hipotético levado a efeito por meio do “teste de subtração”
serviria como um dos mecanismos aptos a revelar a imprescindibilidade e a
importância para o processo produtivo.
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou
serviço utilizado direta ou indiretamente cuja subtração implique a
impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause
perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos
como sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo
produtivo, comprometem a consecução da atividade-fim da empresa, estejam
eles empregados direta ou indiretamente em tal processo. É o raciocínio que
decorre do mencionado “teste de subtração” a que se refere o voto do Ministro
Mauro Campbell Marques." (sem destaques no texto original)
Destaco, ainda, o Parecer Normativo Cosit no 5, de 17 de dezembro de 2018,
proferido com a seguinte Ementa:
Assunto. Apresenta as principais repercussões no âmbito da Secretaria da Receita
Federal do Brasil decorrentes da definição do conceito de insumos na legislação
da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins estabelecida pela Primeira Seção do
Superior Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR.
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR.
ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve
ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
Fl. 583
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a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre
o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de
2003, art. 3o, inciso II.
Portanto, o conceito de insumos para efeitos do art. 3o, II, da Lei 10.637/2002 e art.
3o, II, da Lei 10.833/2003, passou a abranger todos os bens e serviços que possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma
prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou impeça a atividade da
empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.

2.3. Dos Bens e Serviços indicados como insumos pela Recorrente

Na Informação Fiscal no 2.295-2024/EQAUD4/DEVAT/SRRF09/RFB, de 7 de
outubro de 2024, a Unidade Preparadora consolidou as informações constantes no demonstrativo
apresentado pela interessada em resposta à intimação da diligência, com destaque para as
rubricas de bens e serviços glosados e o detalhamento apresentado sobre a aplicação desses bens
e serviços nas atividades da empresa.
Vejamos:
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Aplicando o conceito de insumo segundo os critérios estabelecidos no julgamento
do Recurso Especial no 1.221.170/PR, bem como na Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, e
Parecer Normativo Cosit no 5, de 17 de dezembro de 2018, resta evidente que “somente podem
ser considerados insumos itens aplicados no processo de produção de bens destinados à venda ou
de prestação de serviços a terceiros, excluindo-se do conceito itens utilizados nas demais áreas de
atuação da pessoa jurídica, como administrativa, jurídica, contábil, etc., bem como itens
relacionados à atividade de revenda de bens”.

Fl. 585
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2.3.1. Das Despesas com Setor Administrativo, Assessoria e Consultoria,
Propaganda e Publicidade, Representação Comercial e Serviços de Telecomunicações.
Considerando as razões demonstradas neste voto com relação ao conceito de
insumo adotado pelo Superior Tribunal de Justiça, conclui-se que está correta a conclusão da
Unidade Preparadora.
O i. Auditor Fiscal esclareceu que despesas incorridas nos setores administrativos da
pessoa jurídica não consistem em custos aplicados no processo de produção de bens destinados à
venda ou de prestação de serviços a terceiros e, consequentemente, não podem ser considerados
insumos para fins de apuração de créditos das contribuições.
Da mesma forma, as despesas com propaganda e publicidade consistem em gastos
não relevantes e posteriores à finalização do processo de produção de bens destinados à venda ou
de prestação de serviços a terceiros e, consequentemente, não se enquadram no conceito de
insumo para fins de apuração de créditos das contribuições.
Reproduzo as conclusões da Unidade Preparadora em cumprimento à diligência:
Serviços Contratados de Pessoa Jurídica (Despesas com propaganda e
publicidade)
33. Transcreve-se abaixo os esclarecimentos prestados pela interessada sobre as
despesas com propaganda e publicidade:
“Despesas com propaganda e publicidade utilizado para a divulgação e
comercialização dos produtos produzidos pela Cooperativa”.
34. Trata-se de despesas para divulgação e comercialização dos produtos já
produzidos pela cooperativa, ou seja, são custos pós-produção.
35. No entanto, consoante as conclusões dos parágrafos 55 e 168, “c”, do Parecer
Normativo Cosit/RFB no 5, de 2018, os gastos posteriores à finalização do
processo de produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços a
terceiros não podem, em regra, ser considerados insumos para fins de apuração
de créditos das contribuições. Exceções à regra seriam casos de bens e serviços
considerados relevantes em razão de imposição legal, situação que não se verifica
em relação aos custos com propaganda e publicidade aqui tratados.
36. Portanto, conclui-se pela manutenção das glosas, visto que despesas com
propaganda e publicidade consistem em gastos não relevantes e posteriores à
finalização do processo de produção de bens destinados à venda ou de prestação
de serviços a terceiros e, consequentemente, não se enquadram no conceito de
insumo para fins de apuração de créditos das contribuições.
Materiais de Uso e Consumo Operacional
37. Transcreve-se abaixo os esclarecimentos prestados pela interessada sobre as
despesas com materiais de uso e consumo operacional:
“Materiais de uso operacional nos setores administrativos”.
Fl. 586
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38. Conforme a literalidade do inciso II do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de
2002, e da Lei no 10.833, de 2003, bem como conclusão constante no parágrafo
168, “a”, do Parecer Normativo Cosit no 5, de 2018, “somente podem ser
considerados insumos itens aplicados no processo de produção de bens destinados
à venda ou de prestação de serviços a terceiros, excluindose do conceito itens
utilizados nas demais áreas de atuação da pessoa jurídica, como administrativa,
jurídica, contábil, etc., bem como itens relacionados à atividade de revenda de
bens”.
39. Conclui-se, portanto, pela manutenção das glosas, visto que despesas
incorridas nos setores administrativos da pessoa jurídica não consistem em custos
aplicados no processo de produção de bens destinados à venda ou de prestação
de serviços a terceiros e, consequentemente, não podem ser considerados
insumos para fins de apuração de créditos das contribuições.
Serviços de Assessoria e Consultoria
40. Transcreve-se abaixo os esclarecimentos prestados pela interessada sobre as
despesas com serviços de assessoria e consultoria:
“Despesas com assessoria e consultoria prestados por Pessoa Jurídica”.
41. Nos termos estabelecidos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça
no julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins
de apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep
e da Cofins deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância
do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a
prestação de serviços pela pessoa jurídica.
42. No entanto, a partir dos esclarecimentos prestados pela interessada, constata-
se não ser possível enquadrar as despesas com serviços de assessoria e
consultoria no conceito insumo, uma vez que a interessada sequer mencionou se
tais serviços são utilizados na produção de bens destinados à venda ou na
prestação de serviços e, muito menos, demonstrou a essencialidade ou a
relevância dos serviços nos processos produtivos da cooperativa.
43. Ressalta-se ainda que as denominações das pessoas jurídicas fornecedoras
dos serviços de assessoria e consultoria em comento também não permitem
concluir tratar-se de pessoas jurídicas que prestam serviços aplicados nos
processos produtivos da interessada, muito pelo contrário, infere-se que os
fornecedores são escritórios de advocacia (PANDOLFO E PAIM ADVOGADOS
ASSOCIADOS) ou prestadoras genéricas de serviços de consultoria empresarial
(PRAGMA CONSULTING ASSESSORIA E CONSULTORIA LTDA).
44. Por fim, em que pese a apresentação da conta contábil e livro razão que
comprovam os lançamentos dos custos incorridos com serviços de assessoria e
consultoria, tais documentos não comprovam a utilização ou a aplicação dos
referidos custos no processo de produção de bens destinados à venda ou na
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prestação de serviços a terceiros e, consequentemente, não são suficientes para
comprovar o enquadramento de tais despesas como insumo.
45. Diante do exposto, conclui-se pela manutenção das glosas, tendo em vista que
a interessada não logrou êxito em comprovar a essencialidade ou relevância dos
serviços de assessoria e consultoria na produção de bens destinados à venda ou
na prestação de serviços a terceiros.
Serviços de Propaganda e Publicidade
46. Transcreve-se abaixo os esclarecimentos prestados pela interessada sobre as
despesas com serviços de propaganda e publicidade:
“Despesas com propaganda e publicidade utilizado para a divulgação e
comercialização dos produtos produzidos pela Cooperativa”.
47. Conforme já abordado no tópico “Serviços Contratados de Pessoa Jurídica
(Despesas com propaganda e publicidade)” da presente Informação, os serviços
de propaganda e publicidade consistem em custos pós-produção, razão pela qual
não podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos das
contribuições, consoante conclusões encontradas nos parágrafos 55 e 168, “c”, do
Parecer Normativo Cosit/RFB no 5, de 2018.
48. Mantêm-se, portanto, as glosas relativas a aquisições de serviços de
propaganda e publicidade.
Serviços de Representação Comercial
49. Transcreve-se abaixo os esclarecimentos prestados pela interessada sobre as
despesas com serviços de representação comercial:
“Comissão paga referente a representação comercial sobre a venda de produtos
produzidos pela Cooperativa”.
50. Assim como no caso dos serviços de propaganda e publicidade, os serviços de
representação comercial consistem em despesas incidentes na comercialização de
produtos já produzidos pela cooperativa, ou seja, são custos pós-produção.
51. Portanto, consoante o disposto nos parágrafos 55 e 168, “c”, do Parecer
Normativo Cosit/RFB no 5, de 2018, as despesas com serviços de representação
comercial não podem ser consideradas insumos para fins de apuração de créditos
das contribuições.
52. Devem ser mantidas, portanto, as glosas relativas a serviços de representação
comercial, em razão de consistirem em gastos posteriores à finalização do
processo de produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços a
terceiros.
Serviços de Telecomunicações
53. Transcreve-se abaixo os esclarecimentos prestados pela interessada sobre as
despesas com serviços de telecomunicações:
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“Despesas com telefonia e internet utilizados nos processos operacionais da
Cooperativa”.
54. Nos termos estabelecidos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça
no julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins
de apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep
e da Cofins deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância
do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a
prestação de serviços pela pessoa jurídica.
55. No entanto, a partir dos esclarecimentos prestados pela interessada, constata-
se não ser possível enquadrar as despesas telefonia e internet no conceito
insumo, uma vez que a interessada sequer mencionou se tais serviços são
utilizados na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços e,
muito menos, demonstrou a essencialidade ou a relevância dos serviços nos
processos produtivos da cooperativa.
56. Ademais, ainda que a apresentação da conta contábil e livro razão possam
comprovar
o
lançamento
dos
custos
incorridos
com
serviços
de
telecomunicações, tais documentos não comprovam a utilização ou a aplicação
dos referidos custos no processo de produção de bens destinados à venda ou na
prestação de serviços a terceiros e, consequentemente, não são suficientes para
comprovar o enquadramento de tais despesas como insumo.
57. Com efeito, conclui-se pela manutenção das glosas, tendo em vista que a
interessada não logrou êxito em comprovar a essencialidade ou relevância dos
serviços de telecomunicações na produção de bens destinados à venda ou na
prestação de serviços a terceiros.
Cumpre observar que, apesar de devidamente intimada sobre o resultado da
diligência (fls. 568), a Recorrente nada contestou.
Ademais, não foi comprovada a relevância ou essencialidade de tais despesas pela
Recorrente, sendo que em Recurso Voluntário a única justificativa da defesa para o direito
creditório é a afirmação de que “considera os referidos materiais e serviços necessários à sua
atividade, visto que, sem propaganda e publicidade as vendas caem, sem os representantes
comerciais não existiriam vendas, sem os funcionários não há produção, sem produção e sem
vendas o negócio não teria razão de existir.”
Considerando as razões acima reproduzidas, conclui-se que não tem direito a
crédito das Contribuições para o PIS as despesas originadas de:
(i)
Serviços Contratados de Pessoa Jurídica (Despesas com propaganda e publicidade);
(ii)
Materiais de Uso e Consumo Operacional;
(iii)
Serviços de Assessoria e Consultoria;
(iv)
Serviços de Propaganda e Publicidade;
(v)
Serviços de Representação Comercial; e
Fl. 589
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(vi)
Serviços de Telecomunicações.

2.3.2. Das Despesas com frotas de caminhões próprios
Sustenta a defesa que tem direito ao crédito de PIS/COFINS com relação aos
materiais para manutenção dos veículos e os combustíveis utilizados na entrega da produção, não
merecendo persistirem as glosas imputadas pelo agente fiscalizador em relação a rubrica
"Materiais de Manutenção de Veículos (Frotas)” e “Combustíveis (Óleo Diesel Frotas)”.
Para tanto, justifica que os frete se referem a transferência de produtos e
mercadorias para serem vendidos na filial de destino, o que será incorporado no custo para a
posterior revenda dos bens, além de que são necessários para viabilizar a operação, constituindo-
se essencialmente como insumos de produção.
Com relação às despesas com a frota de caminhões próprios (combustíveis,
materiais e serviços contratados para manutenção dos veículos), assim foi observado pela Unidade
Preparadora em Informação Fiscal:
Combustíveis (Óleo Diesel Frotas)
14. Conforme a literalidade do inciso II do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de
2002, e da Lei no 10.833, de 2003, bem como conclusão constante no parágrafo
168, “a”, do Parecer Normativo Cosit no 5, de 2018, “somente podem ser
considerados insumos itens aplicados no processo de produção de bens
destinados à venda ou de prestação de serviços a terceiros, excluindose do
conceito itens utilizados nas demais áreas de atuação da pessoa jurídica, como
administrativa, jurídica, contábil, etc., bem como itens relacionados à atividade de
revenda de bens”.
15. Assim, os dispêndios com combustíveis podem ou não ser enquadrados como
insumo, a depender de onde tais combustíveis são utilizados ou aplicados.
16. Com efeito, na apreciação inicial do pedido de ressarcimento, por meio do
item 3 da Intimação Fiscal no 053-2020/RESPISC/DICRED/SRRF09/RFB (fls.
392/393 do dossiê 13033.038441/2020-09), intimou-se a interessada a apresentar
relação de veículos que compõem a “frota” da cooperativa, identificando-os e
descrevendo a função de cada veículo no processo produtivo.
17. Em resposta à intimação, a interessada apresentou a planilha
“Item_3_Frota_de_Veículos.xlsx”, juntada na forma de arquivo não paginável à fl.
404 do dossiê no 13033.038441/2020-09, contendo as seguintes informações:
Fl. 590
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18. Dessa forma, com base nas informações prestadas pela interessada, restou
evidenciado que os combustíveis adquiridos são utilizados na frota de veículos da
cooperativa que realizam a entrega de produtos e mercadorias em operações de
venda, ou seja, realizam o transporte de produtos acabados.
19. No entanto, tais gastos com combustíveis consistem em custos pós-
produção(vendas) e, portanto, não podem ser considerados insumos, conforme
entendimento expresso nos parágrafos 55 e 168, “c”, do Parecer Normativo Cosit
no 5, de 2018, que serviram de base para fundamentar a glosa realizada.
20. Por outro lado, para cumprimento da presente diligência, em atendimento à
Intimação Fiscal no 10.950-2024/EQAUD4/DEVAT/SRRF09/RFB, a interessada
apresentou os seguintes esclarecimentos sobre a utilização dos combustíveis:
“Óleo diesel utilizado na frota de caminhões próprios da Cooperativa. Os caminhões
são utilizados na coleta e transporte do leite in natura desde a propriedade do
produtor rural até a indústria”.
21. Segundo a resposta apresentada pela interessada na diligência, os gastos com
combustíveis seriam utilizados em caminhões próprios que realizam o transporte
de insumos para produção, hipótese em que se admite a apuração de créditos das
contribuições, conforme conclusão do parágrafo 168, “a” e “b”, do Parecer
Normativo Cosit no 5, de 2018.
22. Entretanto, percebe-se que a resposta apresentada pela interessada na
diligência é divergente da resposta apresentada por ela na etapa inicial de análise
do direito creditório. Além disso, na diligência não foram apresentadas provas
para validar a alegação de que a frota de caminhões próprios é realmente
utilizada na coleta e transporte do leite in natura do produtor rural para a
indústria.
Fl. 591
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23. Como elemento de prova a interessada apresentou tão somente a indicação
das contas contábeis e livro razão para evidenciar os lançamentos das despesas
com combustíveis e lubrificantes. Entretanto, tais lançamentos contábeis não
comprovam a utilização dos referidos combustíveis e lubrificantes no processo
produtivo da cooperativa e, conforme o disposto no parágrafo 64 do Parecer
Normativo Cosit/RFB no 5, de 2018, já comentado na resposta ao quesito 4
apresentado pela interessada, o conceito de custos de produção não se confunde
com o conceito de insumos.
24. Com efeito, conclui-se pela manutenção das glosas relativas a combustíveis
(óleo diesel frotas), tendo em vista a não comprovação de que referidos custos
foram utilizados no processo de produção de bens destinados à venda ou de
prestação de serviços a terceiros.
Materiais de Manutenção de Veículos (Frotas)
25. Em atendimento à intimação para cumprimento da diligência, a interessada
apresentou os seguintes esclarecimentos sobre a utilização dos materiais de
manutenção de veículos:
“Materiais e serviços de manutenção utilizados na frota de caminhões próprios.
Caminhões utilizados na coleta e transporte do leite in natura desde a propriedade
do produtor rural até a indústria”.
26. Em que pese o esclarecimento prestado pela interessada apontar para custos
utilizados em seu processo produtivo e que, portanto, permitiriam a apuração de
créditos das contribuições nos termos da conclusão do parágrafo 168, “a” e “b”,
do Parecer Normativo Cosit no 5, de 2018, a alegação apresentada não pode
prosperar em razão dos mesmos argumentos apresentados no tópico anterior
relativo aos combustíveis (óleo diesel frotas).
27. Primeiramente, há contradição entre a resposta apresentada na diligência e a
resposta apresentada na apreciação inicial em que a interessada, atendendo ao
item 3 da Intimação Fiscal no 053-2020/RESPISC/DICRED/SRRF09/RFB, responde
que a frota de seus veículos é composta por caminhões que realizam a entrega de
produtos e mercadorias em operações de venda.
28. Em segundo lugar, os elementos comprobatórios apresentados (indicação de
contas e livro razão) não são suficientes para comprovar a utilização dos referidos
materiais de manutenção de veículos no processo produtivo da cooperativa.
29. Em razão do exposto, conclui-se pela manutenção das glosas relativas a
materiais de manutenção de veículos (frotas), tendo em vista a não comprovação
de que referidos custos foram utilizados no processo de produção de bens
destinados à venda ou de prestação de serviços a terceiros.
Serviços Contratados de Pessoa Jurídica (Materiais e serviços de manutenção
utilizados na frota de caminhões próprios)
Fl. 592
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30. Transcreve-se abaixo os esclarecimentos prestados pela interessada sobre a
utilização dos materiais de manutenção de veículos:
“Materiais e serviços de manutenção utilizados na frota de caminhões próprios.
Caminhões utilizados na coleta e transporte do leite in natura desde a propriedade
do produtor rural até a indústria”.
31. Sobre essa categoria de custos identificada como serviços contratados de
pessoa jurídica, percebe-se que se trata nos mesmos custos já abordados no
tópico anterior “Materiais de Manutenção de Veículos (Frotas)”.
32. Com efeito, conclui-se pela manutenção das glosas, pelos mesmos
fundamentos expostos no tópico anterior.
Cumpre novamente observar que, apesar de devidamente intimada sobre o
resultado da diligência (fls. 568), a Recorrente nada contestou.
Outrossim, cabe destacar o v. Acórdão no 9303-014.190, proferido pela 3a Turma
da CSRF em julgamento ao PAF no 13204.000079/2005-47, da mesma Contribuinte, que foi um
dos paradigmas da SÚMULA CARF no 2171, assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/04/2005 a 30/04/2005
TRANSPORTE
DE
PRODUTOS
ACABADOS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA CONSOLIDADA DO STJ.
Os gastos com transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da
empresa não se enquadram no conceito de insumo por serem posteriores ao
processo produtivo. Também, conforme jurisprudência dominante do STJ (REsp no
1.745.345/RJ), não podem ser considerados como os fretes previstos no inciso IX
do art. 3o da Lei no 10.833/2003, por não se constituírem em operação de venda
No processo em referência, o r. voto da Ilustre Relatora, Conselheira Liziane
Angelotti Meira, assim concluiu:
No mérito, discute-se o direito ao crédito de PIS/Cofins relativo aos gastos com o
transporte nas transferências de produtos acabados entre estabelecimentos da
empresa, no caso, o óleo diesel utilizado nos caminhões para o transporte do
caulim “da produção para a distribuição”, conforme se extrai do Recurso
Voluntário (fls. 138 e 139):
11. ÓLEO DIESEL: utilizado nos caminhões para transporte de caulim. Certo está
que todo o processo produtivo do caulim pressupõe o transporte e deslocamento
de matéria-prima, produtos intermediários, e produto final entre os diversos
setores da produção, seja das áreas de extração para a produção, entre setores

1 Súmula CARF no 217: Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não
geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas. Acórdãos Precedentes: 9303-014.190; 9303-
014.428; 9303-015.015.

Fl. 593
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23
desta última, ou ainda da produção para a distribuição. Por sua vez, este
transporte no mais das vezes é feito com a utilização de veículos movidos a
combustão de óleo diesel, restando patente sua aplicação no processo de
produção da recorrente.
Esta Turma, na Sessão de novembro/2022, não reconheceu o direito ao crédito,
conforme Acórdão no 9303-013.573, cujo redator do Voto Vencedor, nesta parte,
foi o Conselheiro Rosaldo Trevisan:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/03/2007
CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS
DA
MESMA
EMPRESA.
IMPOSSIBILIDADE.
JURISPRUDÊNCIA ASSENTADA E PACÍFICA DO STJ.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de
regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a
fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos de uma
mesma empresa.
No conceito de insumo (inciso II, do art. 3o da Lei no 10.833/2003), não se
enquadram esses gastos, pois são posteriores ao processo produtivo e,
expressamente, não estão dentre as “exceções justificadas” do Parecer Normativo
Cosit/RFB no 05/2018:
5. GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE PRODUÇÃO OU DE
PRESTAÇÃO
55. Conforme salientado acima, em consonância com a literalidade do inciso II do
caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, e nos
termos decididos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em regra
somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços utilizados pela pessoa
jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-se
do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo, salvo
exceções justificadas.
56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos
com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria
entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para
entrega direta ao adquirente, como: a) combustíveis utilizados em frota própria de
veículos; b) embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c) contratação
de transportadoras.
Dessa forma, se o produto já está pronto e acabado para a venda, efetivamente,
não se trata de serviço utilizado como insumo "na produção ou fabricação de
bens ou produtos” destinados à venda.
Quanto à possibilidade de enquadramento no inciso IX do mesmo artigo 3o da Lei
no 10.833/2003 (frete na operação de venda), também aplicável à Contribuição
Fl. 594
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para o PIS/Pasep, conforme art. 15, II, da mesma lei, alega-se que estes fretes
seriam parte da “operação de venda”, contudo, a jurisprudência dominante do
STJ (tão dominante que as decisões passaram a ser monocráticas) é no sentido
oposto, interpretando-se que o “O frete devido em razão das operações de
transportes de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa,
por não se caracterizar uma operação de venda, não gera direito ao
creditamento”, conforme REsp no 1.745.345/RJ:
Trata-se de Recurso Especial, interposto ... contra acórdão do Tribunal Regional
Federal da 2a Região, assim ementado:
(...)
No mais, verifico que o entendimento do Tribunal de origem está em conformidade
com a jurisprudência deste Superior Tribunal de Justiça, no sentido de que não se
reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às
transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma
empresa, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou
revenda, à luz da legislação federal de regência.
Nesse sentido:
"PROCESSUAL
CIVIL
E
TRIBUTÁRIO.
AGRAVO
INTERNO.
ENUNCIADO
ADMINISTRATIVO No 3 DO STJ. DESPESAS DE FRETE. TRANSFERÊNCIA INTERNA DE
MERCADORIAS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. CREDITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE. CONCLUSÕES FÁTICOS DO ACÓRDÃO RECORRIDO. REEXAME.
IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA 7/STJ.
(...)
2. Em casos que tais, esta Corte já definiu que as despesas de frete somente geram
crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou revenda. Não
se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às
transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma
empresa, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou
revenda. Nesse sentido: AgRg no REsp 1.386.141/AL, Rel. Ministro Olindo Menezes
(desembargador Convocado do TRF 1a Região), Primeira Turma, DJe 14/12/2015;
AgRg no REsp 1.515.478/RS, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, DJe
30/06/2015.
3. Agravo interno não provido" (STJ, AgInt no AgInt no REsp 1.763.878/RS, Rel.
Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, DJe de 1o/03/2019).

"TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. LEIS NoS 10.637/02 E 10.833/03. REGIME DA NÃO-
CUMULATIVIDADE. DESPESAS DE FRETE RELACIONADAS A TRANSFERÊNCIAS
INTERNAS DE MERCADORIAS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
1. O direito ao creditamento na apuração da base de cálculo do PIS e da COFINS,
nos termos das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, decorre da utilização de
insumo que se incorpora ao produto final, e desde que vinculado ao desempenho
da atividade empresarial.
Fl. 595
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2. As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor
nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de creditamento de
despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para
estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente ligadas às
operações de venda ou revenda. Precedentes.
(...)
4. Agravo regimental desprovido" (STJ, AgRg no REsp 1.386.141/AL, Rel. Ministro
OLINDO MENEZES (DESEMBARGADOR CONVOCADO DO TRF 1a REGIÃO), PRIMEIRA
TURMA, DJe de 14/12/2015).

"TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. DESPESAS DE
FRETE RELACIONADAS À TRANSFERÊNCIA INTERNA DE MERCADORIAS ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
1. Controverte-se sobre a possibilidade de utilização das despesas de frete,
relacionadas à transferência de mercadorias entre estabelecimentos componentes
da mesma empresa, como crédito dedutível na apuração da base de cálculo das
contribuições à Cofins e ao PIS, nos termos das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003.
(...)
3. O direito ao crédito decorre da utilização de insumo que esteja vinculado ao
desempenho da atividade empresarial. As despesas de frete somente geram
crédito quando relacionadas à operação de venda e, ainda assim, desde que sejam
suportadas pelo contribuinte vendedor.
4. Inexiste, portanto, direito ao creditamento de despesas concernentes às
operações de transferência interna das mercadorias entre estabelecimentos de
uma única sociedade empresarial.
5. Recurso Especial não provido" (STJ, REsp 1.147.902/RS, Rel. Ministro HERMAN
BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, DJe de 06/04/2010).

"TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL. PIS E COFINS. LEIS 10.637/2002 E
10.833/2003. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. DESPESAS DE FRETE.
TRANSFERÊNCIA INTERNA DE MERCADORIAS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA
MESMA EMPRESA. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. INTERPRETAÇÃO LITERAL.
1. Consoante decidiu esta Turma, "as despesas de frete somente geram crédito
quando relacionadas à operação de venda e, ainda assim, desde que sejam
suportadas pelo contribuinte vendedor". Precedente.
2. O frete devido em razão das operações de transportes de produtos acabados
entre estabelecimento da mesma empresa, por não caracterizar uma operação de
venda, não gera direito ao creditamento.
(...)
4. Agravo regimental não provido" (STJ, AgRg no REsp 1.335.014/CE, Rel. Ministro
CASTRO MEIRA, SEGUNDA TURMA, DJe de 08/02/2013).
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Destarte, estando o acórdão recorrido em sintonia com o entendimento dominante
desta Corte, aplica-se, ao caso, o entendimento consolidado na Súmula 568 desta
Corte, in verbis: "O relator, monocraticamente e no Superior Tribunal de Justiça,
poderá dar ou negar provimento ao recurso quando houver entendimento
dominante acerca do tema".
Por fim, quanto ao suscitado dissenso jurisprudencial, incide o óbice da Súmula
83/STJ, que dispõe: "Não se conhece do recurso especial pela divergência, quando
a orientação do Tribunal se firmou no mesmo sentido da decisão recorrida".
Ante o exposto, com fundamento no art. 255, § 4o, I e II, do RISTJ, conheço
parcialmente do Recurso Especial e, nessa parte, nego-lhe provimento.
MINISTRA ASSUSETE MAGALHÃES Relatora
(grifou-se)
Considerando as razões acima reproduzidas, conclui-se que não tem direito a
crédito das Contribuições para o PIS as despesas originadas de:
(i)
Das Despesas com Combustíveis (Óleo Diesel Frotas);
(ii)
Materiais de Manutenção de Veículos (Frotas); e
(iii)
Serviços Contratados de Pessoa Jurídica (Materiais e serviços de manutenção
utilizados na frota de caminhões próprios).

2.3.3. Das Despesas com “Assistência médica com funcionários” e “Aluguel da
marca Terra Viva”
Constata-se que não foi comprovada a exigência legal referente aos serviços de
atendimento médicos custeados pela Recorrente, tampouco foi demonstrada a relevância e
essencialidade da despesa com aluguel do direito de uso da marca Terra Viva.
A Recorrente tão somente trouxe a seguinte alegação em razões recursais, sem
nada comprovar:
2.3.4. Outras operações com direito a crédito. Assistência médica funcionários.
Aluguel da marca Terra Viva
O agente fiscalizador alega que não existe previsão para apropriação de créditos
em relação aos “Custos de assistência médica para funcionários” que são
referentes aos serviços de atendimento médicos custeados pela Impugnante aos
funcionários da produção e ao “Custo de cessão de uso da marca Terra Viva” que
é referente ao aluguel do direito de uso da marca Terra Viva.
A impugnante não concorda com esse entendimento, visto que, a marca é
imprescindível para o bom desempenho do negócio, e a assistência médica aos
funcionários também é necessária para o bom desempenho das atividades
produtivas.
Fl. 597
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Assim sendo, considerando o conceito de insumos amplamente debatido nos
tópicos anteriores e com base nas abalizadas decisões do CARF, tais despesas
devem ser computadas na base de cálculo dos créditos de PIS e COFINS, pois são
essenciais para as atividades da empresa.

Diante da ausência de comprovação do direito creditório, resta impossibilitada a
reversão da glosa dos créditos originados de despesas com assistência médica com funcionários e
aluguel da marca Terra Viva.

2.3.4. Das despesas com “Fretes Sobre a Compra de Leite in Natura” e “Serviços
de Transporte de Funcionários”
A Unidade Preparadora concluiu que são passíveis reversão as glosas relativas às
despesas identificadas como “Fretes Sobre a Compra de Leite in Natura” e “Serviços de
Transporte de Funcionários”.
Para tanto, assim justificou:
Fretes Sobre Compra de Leite in Natura
7. Conforme fundamentos expostos nas seções II.4 e III.4 do Parecer no 026-
2020/RESPISC/DICRED/SRRF09/RFB, foram glosadas da base de cálculo dos
créditos das contribuições as despesas com fretes nas aquisições de leite in
natura.
8. Já adotando o conceito de insumo segundo os critérios estabelecidos no
julgamento do Recurso Especial no 1.221.170/PR, a glosa em questão foi efetuada
com base no disposto nos parágrafos 158 a 162 do Parecer Normativo Cosit no 5,
de 2018, que confirmam o entendimento da Solução de Divergência Cosit no 7, de
2016, de que o frete deve ser tratado como parte integrante do custo de
aquisição e, consequentemente, somente é permitido o creditamento em relação
ao frete se for permitido o creditamento em relação ao bem adquirido.
9. Com a publicação da Instrução Normativa RFB no 2.121, de 15 de dezembro de
2022, a Secretaria da Receita Federal do Brasil passou a adotar o entendimento de
que são considerados insumos os fretes nas aquisições de insumos, mesmo
quando as aquisições de referidos insumos não sejam sujeitas ao pagamento das
contribuições:
Art. 176. (...)
§ 1o Consideram-se insumos, inclusive:
(...)
XV - frete e seguro no território nacional quando da aquisição de bens para serem
utilizados como insumos na produção de bem destinado à venda ou na prestação
de serviço a terceiros; (Revogado(a)pelo(a) Instrução Normativa RFB no 2152, de 14
de julho de 2023)
Fl. 598
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(...)
XVIII - frete e seguro relacionado à aquisição de bens considerados insumos que
foram vendidos ao seu adquirente com suspensão, alíquota 0% (zero por cento) ou
não incidência; (Revogado(a) pelo(a)Instrução Normativa RFB no 2152, de 14 de
julho de 2023)
XIX - frete e seguro relacionado à aquisição de máquinas, equipamentos e outros
bens incorporados ao ativo imobilizado de que trata o inciso I do caput do art. 179
quando a receita de venda de tais bens forem beneficiadas com suspensão,
alíquota 0% (zero por cento) ou não incidência; (Revogado(a)pelo(a) Instrução
Normativa RFB no 2152, de 14 de julho de 2023)
10. Contudo, os dispositivos transcritos acima foram revogados pela Instrução
Normativa RFB no 2.152, de 14 de julho de 2023, retornando-se ao entendimento
anterior da Solução de Divergência Cosit no 7, de 2016, e seguido pelo Parecer
Normativo Cosit no 5, de 2018.
11. Em sessão de 20 de junho de 2024 foi aprovada pela 3a Turma da CSRF a
Súmula CARF no 188 que estabeleceu:
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes
na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e pela
Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma
em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas
referidas contribuições.
12. Diante do efeito vinculante das súmulas publicadas pelo CARF para os órgãos
julgadores, conforme § 13 do art. 25 do Decreto no 70.235, de 1972, deve
prevalecer o entendimento de que os fretes nas aquisições de leite in natura para
produção são considerados insumos e, portanto, permitem a apuração de
créditos das contribuições.
13. Em razão do exposto, considerando o teor da Súmula CARF no 188, é cabível a
reversão integral das glosas relativas aos fretes sobre compras de leite in natura.

(...)

Serviços de Transporte de Funcionários
58. Transcreve-se abaixo os esclarecimentos prestados pela interessada sobre as
despesas com serviços de transporte de funcionários:
“Serviço de transporte de funcionários contratado de pessoa jurídica. Ônibus que
faz o transporte dos funcionários dos setores de produção”.
59. Segundo o disposto nos parágrafos 133, 134, 135 e 168, “i”, do Parecer
Normativo Cosit/RFB no 5, de 2018, “não são considerados insumos os itens
destinados a viabilizar a atividade da mão de obra empregada pela pessoa jurídica
em qualquer de suas áreas, inclusive em seu processo de produção de bens ou de
prestação de serviços, tais como alimentação, vestimenta, transporte, educação,
saúde, seguro de vida, etc., ressalvadas as hipóteses em que a utilização do item é
Fl. 599
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especificamente exigida pela legislação para viabilizar a atividade de produção de
bens ou de prestação de serviços por parte da mão de obra empregada nessas
atividades, como no caso dos equipamentos de proteção individual (EPI)”.
60. Embora, em regra, as despesas destinadas a viabilizar a atividade da mão de
obra empregada pela pessoa jurídica em seu processo produtivo não possam ser
consideradas insumos, excetuam-se da regra as despesas exigidas por imposição
legal.
61. Nesse sentido, na Solução de Consulta Cosit no 45, de 28 de maio de 2020,
entendeu-se que os gastos com contratação de pessoa jurídica para transporte da
mão de obra empregada no processo produtivo podem ser considerados insumos
para fins de apuração de créditos das contribuições:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. GASTOS COM TRANSPORTE DE FUNCIONÁRIOS.
GASTOS COM ALIMENTAÇÃO DE FUNCIONÁRIOS.
(...)
Os gastos com contratação de pessoa jurídica para transporte do trajeto de ida e
volta do trabalho da mão de obra empregada em seu processo de produção de
bens ou de prestação de serviços podem ser considerados insumos para fins de
apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep,
nos termos do art. 3o, “II”, da Lei no 10.637, de 2002. (grifou-se)
(...)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL –
COFINS
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. GASTOS COM TRANSPORTE DE FUNCIONÁRIOS.
GASTOS COM ALIMENTAÇÃO DE FUNCIONÁRIOS.
(...)
Os gastos com contratação de pessoa jurídica para transporte do trajeto de ida e
volta do trabalho da mão de obra empregada em seu processo de produção de
bens ou de prestação de serviços podem ser considerados insumos para fins de
apuração de créditos da não cumulatividade da Cofins, nos termos do art. 3o, “II”,
da Lei no 10.833, de 2003. (grifou-se)
(...)
62. Diante do exposto, conclui-se que é cabível a reversão das glosas relativas aos
serviços de transporte de funcionários que atuam nos setores de produção da
cooperativa, visto que tais despesas podem ser consideradas insumo para fins de
apuração de créditos das contribuições.
Com os mesmos fundamentos, aplico o resultado da diligência, para que sejam
revertidas as glosas com “Fretes Sobre a Compra de Leite in Natura” e “Serviços de Transporte de
Funcionários”.

Fl. 600
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2.3.5. Crédito Presumido da Agroindústria
2.3.5.1. Leite in natura
Argumenta a Recorrente que receber o leite in natura dos produtores rurais, realiza
primeiramente as atividades industriais de análise, filtragem e resfriamento para posteriormente
destinação para produção de derivados. Com isso, está realizando processo de industrialização, na
modalidade de beneficiamento, conforme previsão dos artigos 3o e 4o do Decreto no 7.212/2010
(RIPI) e, considerando ser empresa produtora de mercadorias de origem animal classificadas no
capítulo 4 da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal, tem direito ao crédito presumido
das contribuições para o PIS e COFINS, consoante o que dispõe o art. 8o da Lei no 10.925/2004.
Esclarece, ainda, que eventual excesso de elite para a produção é comercializada na
forma de leite cru refrigerado a granel.
Ocorre que a Autoridade Fiscal glosou o crédito presumido por constatar, em
consulta às notas fiscais eletrônicas de saída emitidas pelo interessado, que parte do “leite cru
refrigerado” adquirido foi revendido.
108. Tendo em vista que o crédito presumido em questão deve ser apurado
somente em relação ao leite in natura adquirido para utilização como insumo, faz-
se necessário a glosa ou o estorno do crédito apurado em relação ao leite in
natura adquirido para revenda.
109. Em princípio, todas as aquisições de leite in natura, escrituradas no CST 63 e
com CFOP relativos a aquisições destinadas à revenda (venda de mercadoria
adquirida ou recebida de terceiros), seriam passíveis de glosa. No entanto, a partir
das informações constantes na base de notas fiscais eletrônicas, constatou-se que
o volume de leite in natura efetivamente revendido foi bastante superior às
aquisições com CFOP de revenda, indicando que foi revendido também parte do
leite in natura que seria destinado à industrialização.
110. Dessa forma, em vez de glosar as aquisições de leite in natura com CFOP
indicativos de aquisição para revenda, efetuou-se o estorno dos créditos apurados
em montante equivalente ao custo de aquisição do leite in natura efetivamente
revendido.
111. Para o cálculo do custo de aquisição do leite in natura revendido, utilizou-se
o método do custo médio fixo, apurado mês a mês.
112.
Considerando
que
o
leite
in
natura
adquirido
é
destinado
predominantemente para a industrialização, no cálculo do custo médio foram
desconsiderados saldos de estoque inicial e final de leite in natura em cada mês,
conforme demonstrado na tabela abaixo:
Fl. 601
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31

113. No cômputo das entradas de leite in natura foram consideradas as
informações escrituradas na EFD-Contribuições (planilha “EFD – Presumido
Agroindustria – Leite in Natura.xls”), enquanto que no cômputo das saídas de leite
in natura revendido foram consideradas as informações das notas fiscais de saída
emitidas pelo interessado (planilha “NFE – Revenda Leite in Natura.xlsx”).
114. Os montantes glosados/estornados relativos ao crédito presumido da
agroindústria (CST 63), apurados às alíquotas de 0,825% (PIS) e 3,8% (Cofins),
sobre aquisições de leite in natura revendido, são apresentados na tabela abaixo:

A DRJ de origem manteve a glosa de tais créditos, assim concluindo:
4.6.2 – Crédito Presumido – Leite in natura
No que se refere ao crédito presumido, apurado com base no percentual de 50%
das alíquotas básicas das contribuições, previsto no inciso IV do § 3o do art. 8o da
Lei no 10.925, de 2004, por pessoas jurídicas habilitadas no Programa Mais Leite
Saudável, caso da contribuinte, relata a fiscalização que “em princípio, todas as
aquisições de leite in natura, escrituradas no CST 63 e com CFOP relativos a
aquisições destinadas à revenda (venda de mercadoria adquirida ou recebida de
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terceiros) seriam passíveis de glosa. No entanto, a partir das informações
constantes na base de notas fiscais eletrônicas, constatou-se que o volume de
leite in natura efetivamente revendido foi bastante superior às aquisições com
CFOP de revenda, indicando que foi revendido também parte do leite in natura
que seria destinado à industrialização. Dessa forma, em vez de glosar as
aquisições de leite in natura com CFOP indicativos de aquisição para revenda,
efetuou-se o estorno dos créditos apurados em montante equivalente ao custo
de aquisição do leite in natura efetivamente revendido.”
A contribuinte explica que ao receber o leite in natura dos produtores rurais
realiza, primeiramente, as atividades industriais de análise, filtragem e
resfriamento para, posteriormente, destinar o leite para a produção de derivados,
sendo que eventual excesso de leite é comercializado na forma de leite
refrigerado a granel. Assevera que, ao proceder dessa forma, está realizando a
industrialização do leite in natura, na modalidade “beneficiamento”, consoante o
disposto nos art. 3o e 4o do Decreto no 7.212/2010 (RIPI). E assim, sendo
produtora de mercadorias de origem animal classificadas no capítulo 4 da NCM
destinadas à alimentação humana ou animal, uma vez que realiza industrialização,
tem assegurado o direito ao crédito presumido.
A apuração de créditos presumidos para o setor agroindustrial tem fundamento
no disposto no art. 8o da Lei no 10.925, de 2004. Diz o comando:
Lei no 10.925, de 2004
Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de
origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos vivos
desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04, 03.05,
0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14,
exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00,
1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00,
todos da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal, poderão deduzir da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração,
crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput
do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de
dezembro de 2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa
física. (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 1o O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas de:
I - cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar,
armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal classificados
nos códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30, e 18.01,
todos da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM);(Redação dada pela Lei no
12.865, de 2013)
II - pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte,
resfriamento e venda a granel de leite in natura; e
III - pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de produção
agropecuária. (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
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§ 2o O direito ao crédito presumido de que tratam o caput e o § 1o deste artigo só
se aplica aos bens adquiridos ou recebidos, no mesmo período de apuração, de
pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no País, observado o disposto no §
4o do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de
dezembro de 2003.
[...]
§ 4o É vedado às pessoas jurídicas de que tratam os incisos I a III do § 1o deste
artigo o aproveitamento:
I - do crédito presumido de que trata o caput deste artigo;
II - de crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão às
pessoas jurídicas de que trata o caput deste artigo.
§ 5o Relativamente ao crédito presumido de que tratam o caput e o § 1o deste
artigo, o valor das aquisições não poderá ser superior ao que vier a ser fixado, por
espécie de bem, pela Secretaria da Receita Federal.
Nos termos do artigo transcrito, as cooperativas podem deduzir crédito
presumido apurado sobre valor do leite in natura quando o utilizem na produção
de mercadorias para a alimentação humana. Nesse contexto, quando utiliza o
leite in natura, recebido de cooperados ou adquiridos de terceiros não
cooperados, na fabricação de laticínios, a cooperativa pode deduzir os
correspondentes créditos presumidos sobre o valor do leite recebido. No entanto,
quando a cooperativa comercializa o leite in natura a granel para a indústria de
transformação a operação se dá com suspensão das contribuições. Nessa medida,
nos termos do inciso II do §4o, do art. 8o da citada Lei, fica vedado o
aproveitamento do crédito presumido vinculado às operações com suspensão das
contribuições. Por essa razão, a autoridade fiscal corretamente efetuou o estorno
do crédito presumido apurado, no montante equivalente aos custos de aquisição
do leite in natura efetivamente revendido.
O argumento levantado na Manifestação de Inconformidade é de que o
processamento do leite in natura, pela realização de análises de laboratório,
filtragem e resfriamento configurariam beneficiamento do produto, ou seja,
industrialização nos termos do Regulamento do IPI, qualificando-a à apuração dos
créditos nos termos do caput do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004.
A alegação baseia-se no entendimento de que o leite analisado, filtrado e
resfriado não mais se enquadraria como alimento in natura, passando a ser um
bem industrializado (beneficiamento), classificado no capítulo 4 da NCM, próprio
para o consumo humano ou animal e, portanto, a contribuinte produtora teria
direito à apuração de crédito presumido sobre o insumo recebido de pessoas
físicas nos termos do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, afastada a aplicação do
disposto no §4o do mesmo dispositivo.
O leite filtrado, analisado e resfriado não é o leite industrializado como crê a
contribuinte, já que esses processos significam simplesmente etapas para a
higienização e conservação do insumo, o que ainda o qualificaria dentro da
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definição dada pelo inciso III do art. 2o do Decreto-Lei no 986, de 1969, diploma
que instituiu normas e definições básicas sobre alimentos:
Decreto-lei no 986, de 1969:
Art. 2o Para os efeitos deste Decreto-Lei considera-se:
(...)
III – Alimento in natura: todo alimento de origem vegetal ou animal, para cujo
consumo imediato se exija, apenas, a remoção da parte não comestível e os
tratamentos indicados para a sua perfeita higienização e conservação.
Veja-se que segundo o dispositivo citado, o leite resfriado e filtrado, ainda deve
ser considerado produto in natura.
Reforça esse entendimento o disposto na Instrução Normativa no 660, de 17 de
julho de 2006, (vigente na época dos fatos) que manteve as normas já antes
prescritas pela Instrução Normativa SRF 636, de 24 de março de 2006:
Art. 3o A suspensão de exigibilidade das contribuições, na forma do art. 2o, alcança
somente as vendas efetuadas por pessoa jurídica:
I - cerealista, no caso dos produtos referidos no inciso I do art. 2o ;
II - que exerça cumulativamente as atividades de transporte, resfriamento e
venda a granel, no caso do produto referido no inciso II do art. 2o; e
III - que exerça atividade agropecuária ou por cooperativa de produção
agropecuária, no caso dos produtos de que tratam os incisos III e IV do art. 2o .
§1o Para os efeitos deste artigo, entende-se por:
I - cerealista, a pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de limpar,
padronizar, armazenar e comercializar produtos in natura de origem vegetal
relacionados no inciso I do art. 2o;
II - atividade agropecuária, a atividade econômica de cultivo da terra e/ou de
criação de peixes, aves e outros animais, nos termos do art. 2o da Lei no 8.023, de
12 de abril de 1990; e
III - cooperativa de produção agropecuária, a sociedade cooperativa que exerça a
atividade de comercialização da produção de seus associados, podendo também
realizar o beneficiamento dessa produção.
Fica claro que o simples exercício do beneficiamento do leite não leva à
caracterização das cooperativas agropecuárias como cooperativas agroindustriais.
Desse modo, a suspensão da incidência das contribuições é obrigatória na
revenda de leite a granel, ainda que beneficiado por etapas de análise, filtragem e
resfriamento, implicando o estorno dos eventuais créditos apurados na proporção
das vendas efetuadas com suspensão.
Pelo exposto, a autoridade fiscal corretamente efetuou o estorno do crédito
presumido apurado, no montante equivalente aos custos de aquisição do leite in
natura efetivamente revendido, devendo ser mantida a glosa do crédito
presumido.
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Não obstante a alegação sobre o beneficiamento do leite, o fato é que a Autoridade
Fiscal foi clara ao observar que a glosa neste item ocorreu após análise das informações
constantes de notas fiscais eletrônicas, nas quais foi possível constatar que o volume de leite in
natura efetivamente revendido foi bastante superior às aquisições com CFOP de revenda,
indicando que foi revendido também parte do leite in natura que seria destinado à
industrialização.
E, diante de tais constatações, foi apurada a glosa com base no cálculo do custo
médio foram desconsiderados saldos de estoque inicial e final de leite in natura em cada mês.
E o levantamento realizado pela Unidade Preparadora não foi desconstituído pela
Recorrente, que possui o ônus probatório com relação ao direito creditório pleiteado, na forma
prevista pelo artigo 376, inciso I do Código de Processo Civil.
Em síntese, a defesa não trouxe aos autos qualquer elemento que permita chegar à
conclusão diversa daquela a que chegou a Autoridade Fiscal e a DRJ de origem.
Por esta razão, deve ser mantida a decisão recorrida igualmente nesse ponto.

2.3.5.2. Milho para produção de ração classificadas na posição 2309.90 da NCM
A Autoridade Fiscal concluiu pela inexistência do direito creditório em razão de o
art. 57 da Lei no 12.350/2010 ter excetuado as empresas produtoras de ração classificadas na
posição 2309.90 da NCM.
Em Recurso Voluntário, a defesa pede o reestabelecimento do crédito presumido
glosado, argumentando que não há vedação à apropriação em relação aos bens utilizados como
insumos na produção de alimentos destinados a bovinos, sendo que o direito ao crédito
permaneceu previsto no art. 8o da Lei no 10.925/2004.
O direito creditório foi reconhecido pela DRJ, considerando a aplicação da Solução
de Consulta n 97, de 26 de agosto de 2020, conforme ementa abaixo:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
INSUMOS. AQUISIÇÃO. PREPARAÇÕES DO TIPO UTILIZADO NA ALIMENTAÇÃO DE
ANIMAIS DA ESPÉCIE BOVINA, CLASSIFICADOS ESTES NA POSIÇÃO 01.02 E
AQUELAS NO CÓDIGO 2309.90 DA NCM. APURAÇÃO DE CRÉDITO PRESUMIDO.
PERMISSÃO.
A incidência da Contribuição para o PIS/Pasep não fica suspensa no caso de venda
de insumos destinados à produção de preparações dos tipos utilizados na
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alimentação de animais vivos da espécie bovina, classificados estes na posição
01.02 e aquelas no código 2309.90 da NCM.
Outrossim, não fica suspenso o pagamento da Contribuição para o PIS/Pasep
incidente sobre a receita bruta da venda, no mercado interno, de preparações do
tipo utilizado na alimentação de animais vivos da espécie bovina, classificados
estes na posição 01.02 e aquelas no código 2309.90 da NCM, devendo a operação
submeter-se, portanto, à tributação normal.
A pessoa jurídica que exerça atividade agroindustrial, na determinação do valor
da Contribuição para o PIS/Pasep a pagar no regime de não cumulatividade,
poderia, sim, no âmbito de vigência da IN SRF no 660, de 2006, descontar créditos
presumidos calculados sobre o valor dos produtos agropecuários utilizados como
insumos na fabricação de preparações do tipo utilizado na alimentação de animais
da espécie bovina, classificados estes na posição 01.02 e aquelas no código
2309.90 da NCM.
Atualmente, com o advento da vigência da IN RFB no 1.911, de 11 de outubro de
2019, o valor de aquisição dos produtos agropecuários utilizados como insumos
na fabricação das preparações dos tipos utilizados na alimentação de animais
classificadas na posição 23.09, independentemente da posição de classificação
desses animais na NCM(quer seja na posição 01.03, 01.02, 01.05), não faz jus ao
desconto de créditos presumidos da Contribuição para o PIS/Pasep.
Dispositivos Legais: Lei no 10.925, de 2004, arts. 8o e 9o; Lei no 12.350, de 2010,
arts. 54 e 57; Instrução Normativa SRF no 660, de 2006, e alterações posteriores;
Instrução Normativa RFB no 1.911, de 2019.
Assim constou no Acórdão recorrido:
Como se vê, no período de apuração a que se refere o crédito, era possível a
apuração do crédito presumido calculado sobre insumos aplicados na preparação
de rações, classificadas na posição 2309.90 e utilizadas na alimentação de animais
vivos classificados na posição 01.01, devendo ser revertidas as glosas efetuadas.
Ressalte-se, contudo, que referido crédito somente é passível de utilização para
desconto das contribuições calculadas a cada período.
Ocorre que o argumento da defesa, em que pese pedir pelo reestabelecimento do
crédito presumido glosado, cingiu-se a abordar sobre o direito creditório previsto no art. 8o da Lei
no 10.925/2004, já reconhecido. A Recorrente não contestou a conclusão da DRJ, que manteve a
glosa pelo fato de que referido crédito somente é passível de utilização para desconto das
contribuições calculadas a cada período.
Com isso, nada há que se alterado neste ponto, motivo pelo qual mantenho a
decisão recorrida.
4. Dispositivo
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Ante o exposto, conheço e dou parcial provimento ao Recurso Voluntário, para que
sejam revertidas as glosas relativas às despesas identificadas como “Fretes Sobre a Compra de
Leite in Natura” e “Serviços de Transporte de Funcionários”, devendo ser aplicado o resultado da
diligência, nos termos da Informação Fiscal no 2.295-2024/EQAUD4/DEVAT/SRRF09/RFB, de 7 de
outubro de 2024.
É como voto.

(assinado digitalmente)
Cynthia Elena de Campos

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