Tribunal: CARF
Processo: 10314.720469/2019-05
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FRANCISCA DAS CHAGAS LEMOS
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-09-17
Data de publicação: 2025-12-29

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2016
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. CARACTERIZADA A OMISSÃO QUANTO A NATUREZA DO VÍCIO DE NULIDADE. EMBARGOS ACOLHIDOS.
Cabem Embargos de Declaração quando o acordão contiver omissão na ementa, no contexto da decisão e os seus fundamentos. No caso, a contradição deve ser superada com os acréscimos de fundamentos para distinguir o vício que ensejou a nulidade, equívoco que deve ser sanado.
Embargo de Declaração acolhidos. Nulidade por vício material.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10314.720469/2019-05
ACÓRDÃO
3302-015.198 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
17 de setembro de 2025
RECURSO
EMBARGOS
EMBARGANTE
FAZENDA NACIONAL
INTERESSADO
INFINITI TECNOLOGIA EM FUNDIÇÃO LTDA
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2016
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. CARACTERIZADA A OMISSÃO QUANTO A
NATUREZA DO VÍCIO DE NULIDADE. EMBARGOS ACOLHIDOS.
Cabem Embargos de Declaração quando o acordão contiver omissão na
ementa, no contexto da decisão e os seus fundamentos. No caso, a
contradição deve ser superada com os acréscimos de fundamentos para
distinguir o vício que ensejou a nulidade, equívoco que deve ser sanado.
Embargo de Declaração acolhidos. Nulidade por vício material.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer e
acolher os embargos de declaração, nos termos do despacho de admissibilidade, para sanar a
omissão na identificação da natureza da nulidade decretada, decidindo que se trata de nulidade
material. Decisão sem efeitos infringentes.

Assinado Digitalmente
Francisca das Chagas Lemos – Relatora
Assinado Digitalmente
Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente

Fl. 5662
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DOCUMENTO VALIDADO
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Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mário Sérgio Martinez
Piccini, Marina Righi Rodrigues Lara, Dionisio Carvallhedo Barbosa (substituto[a]integral), Francisca
das Chagas Lemos, José Renato Pereira de Deus e Lázaro Antônio Souza Soares (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Embargos de Declaração interpostos pela Fazenda Nacional, com
fundamento no art. 116 do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais –
RICARF, em face do Acórdão no 3302-014.065, de 28/02/2024, proferido por esta 2a Turma, 3a
Câmara da 3a Seção de Julgamento.
Segundo o Embargante, a decisão teria anulado o auto de infração “por
insuficiência de provas”. Contudo, aduz que o termo “nulidade” seria equívoco, fazendo-se
necessária a explicação do seu alcance. Parte da premissa de que, se houve nulidade, tratar-se-ia
de nulidade formal, por decorrer de vício procedimental. Assim, pleiteia que o Colegiado
esclareça, de modo expresso, se o vício reconhecido no lançamento é de natural formal ou
material.
Em despacho de admissibilidade proferido pelo Presidente da 2a Turma Ordinária,
foi constatada a tempestividade do recurso. Quanto ao cabimento, entendeu o Presidente que, à
luz do art. 173, II do Código Tributário Nacional, a declaração expressa da natureza do vício que
fundamentou a decisão de nulidade é providência adequada e salutar, sobretudo em respeito aos
princípios da eficiência, da ampla defesa e do contraditório, que regem o processo administrativo
fiscal.
Concluiu o Presidente que a pretensão da Embargante merece exame pelo
colegiado, determinando a inclusão dos autos em pauta para deliberação. Por sorteio, coube a
mim a Relatoria do processo.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Francisca das Chagas Lemos, Relatora.
Conheço dos Embargos, por serem tempestivos, tratarem de matéria de
competência desta turma e cumprirem os demais requisitos ora exigidos.
1) Dos Argumentos da Embargante
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A Embargante apontou precedente em decisão prolatada por esta Turma Ordinária
no Acórdão no 201-00.248, de 10.07.2009, cuja ementa é a seguinte:

Matéria MULTA DECORRENTE DE PENA DE PERDIMENTO
Recorrente BRAZILIAN TRADE COMÉRCIO E REPRESENTAÇÕES LTDA. E
TRADE SPORT COMÉRCIO DE CONFECÇÕES LTDA.
Interessado DRJ/FORTALEZA/CE
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 05/11/2004 a 13/11/2006
É nulo, por vício formal, o lançamento tributário quando não estiverem
presentes todos os elementos do artigo 142 do Código Tributário Nacional,
bem como, quando se constatar confusa contextualização dos elementos
de prova que visavam determinar o fato gerador da obrigação, e os que
forem formalizados com erro na determinação da matéria tributável, posto
que, por representar preterição de uma formalidade essencial, caracteriza-
se cerceamento do direito de defesa. Recurso de Ofício Negado” (Grifos
nossos). (Processo n° 10410.002728/2007-82, Recurso n° 140.228 De
Ofício, Acórdão n° 3201-00.248 — 2a Câmara / 1a Turma Ordinária, Sessão
de 10 de julho de 2009).

Requereu seja os Embargos conhecidos e providos para que o acórdão fique
expresso o tipo de vício que maculou o lançamento, se material ou formal.
Passo a análise.

a) Distinção entre vício material e vício formal
Nos termos do art. 50 da Lei no 9.784/1999, os atos administrativos devem ser
motivados com indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos, especialmente quando:
I - Neguem, limitem ou afetem direitos ou interesses;
II - Imponham ou agravem deveres, encargos ou sanções.
O § 1o do referido artigo, determinou que a motivação deve ser explícita, clara e
congruente, podendo consistir em declaração de concordância com fundamentos de pareceres,
informações, decisões ou propostas, que passam, assim, a integrar o ato administrativo.
No âmbito tributário, o art. 10 do Decreto no 70.235/72 disciplina a lavratura do
auto de infração, o qual deverá conter obrigatoriamente: a qualificação do autuado; o local, a data
e a hora da lavratura; a descrição do fato; a disposição legal infringida e a penalidade aplicável; a
determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no prazo de trinta dias; e a
assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula.
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Assim, percebe-se que a nulidade formal decorre da ausência de requisitos legais
atinentes à constituição do auto de infração ou à regularidade do procedimento (ex.: falta de
fundamentação, ausência de assinatura, erro na identificação do contribuinte ou da infração).
Trata-se de vício no plano da forma e do procedimento, independentemente da análise do mérito
da exigência tributária.
Por outro lado, a nulidade material relaciona-se diretamente com o conteúdo ou
substância da infração. Envolve a inexistência ou insuficiência de elementos fáticos e probatórios
que embasem a exigência fiscal, revelando vício quanto à própria ocorrência do fato gerador ou à
adequação da norma aplicada.
Este entendimento encontra respaldo em precedente do próprio CARF (Acórdão
1201-003.014 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária, em 30.07.2019), em que o Relator
Efigênio de Freitas Júnior destacou os seguintes pontos:

40. “(...) na constituição do crédito tributário, mediante lançamento de
ofício, nos termos do art. 142 do CTN, em consonância com o art. 10 do
Decreto 70.235, de 1972 e o art. 50 da Lei 9.784, de 1999, a autoridade
administrativa, de forma vinculante e obrigatória, deve explicitar a
congruência, o nexo de causalidade, entre o fato gerador da
correspondente obrigação, a matéria tributável, o montante do tributo
devido e o sujeito passivo.
41. Com a finalidade de lançar luzes sobre o tema, Receita Federal e
Procuradoria da Fazenda Nacional se posicionamento no seguinte sentido:

Solução de Consulta no 08, de 2013 - Cosit
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO. ANULAÇÃO. ERRO NA IDENTIFICAÇÃO
DO SUJEITO PASSIVO. VÍCIO FORMAL OU MATERIAL.
Mera irregularidade na identificação do sujeito passivo que não
prejudique o exercício do contraditório não gera nulidade do ato de
lançamento.
A ocorrência de defeito no instrumento do lançamento que configure
erro de fato é convalidável e, por isso, anulável por vício formal.
Apenas o erro na subsunção do fato ao critério pessoal da regra
matriz de incidência que configure erro de direito é vício material.
Dispositivos Legais: arts. 10, 11 e 60 do Decreto no 70.235, de 1972
Processo Administrativo Fiscal (PAF); arts. 142 e 173, II, da Lei no
5.172, de 1966 Código Tributário Nacional (CTN). (Grifo nosso)

PARECER PGFN/CAT No 278/2014
LANÇAMENTO. ERRO NA IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO DA
OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA. NATUREZA DO DEFEITO. POSSIBILIDADE DE
CARACTERIZAÇÃO DE VÍCIO FORMAL OU MATERIAL. NECESSIDADE DE
ANÁLISE DO CASO CONCRETO.
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I - O erro na identificação do sujeito passivo, quando do lançamento,
pode caracterizar tanto um vício material quanto formal, a depender
do caso concreto, não se podendo afirmar, aprioristicamente, em
que categoria o defeito se enquadra.
II - Se o equívoco se der na “identificação material ou substancial”
(art. 142 do CTN), o vício será de cunho “material”, por “erro de
direito”, já que decorrente da incorreção dos critérios e conceitos
jurídicos que fundamentaram a prática do ato. Por outro lado, se o
engano residir na “identificação formal ou instrumental” (art. 10 do
Decreto no 70.235/72), o vício, por consequência, será “formal”, eis
que provenientes de “erro de fato”, hipótese em que se afigura
possível a aplicação da regra insculpida no art. 173, II, do CTN. (Grifo
nosso)
42. Acerca do posicionamento da PFN, colhe-se o seguinte trecho:
[...] o “erro de direito” reside no plano da interpretação e aplicação
das normas jurídicas ao caso concreto, na valoração jurídica dos
fatos; já o “erro de fato” recai sobre as circunstâncias do caso em
exame, desconhecidas pela autoridade lançadora ou de impossível
comprovação à época do lançamento. (Grifo nosso)

E continua o Relator tratando da jurisprudência sobre o tema:

43. Na ocorrência do fato gerador, conforme observa Geraldo Ataliba1,
temos duas realidades distintas - a descrição hipotética e a verificação
concreta, no mundo fenomênico. Primeiro a lei descreve o fato capaz de
gerar o nascimento da obrigação, uma vez ocorrido esse fato tem-se a
obrigação. Ou seja, se o fato se revestir das características hipoteticamente
descritas na lei ter-se-á o nascimento da obrigação tributária, uma relação
jurídico-tributária entre o sujeito passivo e o Estado.

44. Em razão disso, conforme visto acima, ao constituir o crédito tributário
mediante lançamento de ofício a autoridade administrativa deve deixar
claro a congruência, o nexo causal, entre o fato hipotético descrito na lei e
a sua ocorrência no mundo concreto. O erro de direito, causa do vício
material, ocorre na situação em que a autoridade administrativa ao
interpretar e aplicar a norma jurídica faz uma valoração jurídica equivocada
do fato, o que prejudica sobremaneira o exercício do contraditório e da
ampla defesa. Tem-se na hipótese uma subsunção equivocada do fato à
norma. Causa, portanto, de vício material.

45. De forma diversa, no erro de fato, causa do vício formal, há correta
valoração jurídica e subsunção do fato à norma. O equívoco, nesta

1 ATALIBA, Geraldo. Hipótese de incidência tributária. 6a ed. São Paulo: Malheiros, 2005, p. 53-55.
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hipótese, reside em meras irregularidades, circunstâncias do caso em
exame, sem prejuízo do contraditório e da ampla defesa.

No mesmo sentido, a jurisprudência do CARF tem adotado o mesmo entendimento:

Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/02/2002 a
18/09/2002 AUTO DE INFRAÇÃO. AUSÊNCIA OU ERRO NA MOTIVAÇÃO.
NULIDADE. VÍCIO MATERIAL.
Sendo a descrição dos fatos e a fundamentação legal da autuação
elementos substanciais e próprios da obrigação tributária, os equívocos na
sua determinação no decorrer da realização do ato administrativo de
lançamento ensejam a sua nulidade por vício material, uma vez que o
mesmo não poderá ser convalidado ou sanado sem ocorrer um novo ato
de lançamento. Por isso, a falta de motivação ou motivação errônea do
lançamento alcança a própria substância do crédito tributário, de natureza
material, não havendo de se cogitar em vício de ordem formal. Recurso
Especial do Procurador Negado. (Acórdão 9303-005.461; 3a. T, CSRF, 3a.
Seção, data 19.09.2017). (Grifei)

NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 1999
LANÇAMENTO DE OFÍCIO. NULIDADE. VÍCIO MATERIAL. AUSÊNCIA DE
CONGRUÊNCIA ENTRE O FATO DESCRITO NA LEI E A OCORRÊNCIA NO
MUNDO CONCRETO.
Sendo a descrição dos fatos e a fundamentação legal da autuação
elementos substanciais e próprios da obrigação tributária, os equívocos na
sua determinação no decorrer da realização do ato administrativo de
lançamento ensejam a sua nulidade por vício material, uma vez que o
mesmo não poderá ser convalidado ou sanado sem ocorrer um novo ato
de lançamento. Por isso, o evidente erro na apuração e caracterização do
fato alcança a própria substância do crédito tributário, de natureza
material, não havendo de se cogitar em vício de ordem formal. (Acórdão
9303-012.016; CSRF, publicação 19.01.2022). (Grifei)

A Câmara Superior de Recursos Fiscais julgou a matéria em 13.04.2024, no sentido
de o lançamento atender aos critérios do art. 142 do CTN, pois são elementos fundamentais.

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2016
NULIDADE DO LANÇAMENTO. VÍCIO MATERIAL.
A verificação da ocorrência do fato gerador da obrigação, a determinação
da matéria tributável, o cálculo do montante do tributo devido e a
identificação do sujeito passivo, definidos no art. 142 do Código Tributário
Nacional - CTN, são elementos fundamentais, intrínsecos, do lançamento,
sem cuja delimitação precisa não se pode admitir a existência da obrigação
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tributária em concreto. O levantamento e observância desses elementos
básicos antecedem e são preparatórios à sua formalização, a qual se dá no
momento seguinte, mediante a lavratura do auto de infração, seguida da
notificação ao sujeito passivo, quando, aí sim, deverão estar presentes os
seus requisitos formais, extrínsecos, como, por exemplo, a assinatura do
autuante, com a indicação de seu cargo ou função e o número de
matrícula; a assinatura do chefe do órgão expedidor ou de outro servidor
autorizado, com a indicação de seu cargo ou função e o número de
matrícula. (Decisão 9303-015.100; Relator Gilson Macedo Rosenburg Filho
Macedo, pub. 11.06.2024). (Grifei).

Passo a análise da situação fática julgada, objeto dos Embargos.

b) Contexto da autuação fiscal
Compulsado os autos, observa-se que a ação fiscal original trata de fiscalização
sobre IPI, sendo posteriormente incluídos o PIS/COFINS. Em conclusão, foi lavrado o Termo de
Constatação Fiscal relativo aos anos calendários de 2015 e 2016, concluindo pela lavratura dos
Autos de Infração para cobrança de crédito tributário relativo ao PIS e a COFINS, pois foram
identificadas divergências entre os valores declarados pelo contribuinte e os apresentados sob
intimação, sendo que o contribuinte apontou que se trataria de erros de preenchimento das notas
fiscais.
De acordo com o relatório de decisão de 1a. Instancia, citado no Acórdão
embargado (fls. 5629), os tributos lançados resultaram do exame de todas as notas fiscais de
venda e de compra discriminadas nas EFD-Contribuições, juntamente com as notas fiscais emitidas
por terceiros, tendo o fiscalizado como participante, não declaradas pela empresa nas EFD-
Contribuições. Foi constatado crime contra a ordem tributária nos termos da Lei no 8.137/90, o
que resultou na aplicação de multa de ofício qualificada.
A decisão da 2a. Turma da DRJ/POA, de 2019, Acórdão no 10-067.570, que julgou
improcedente a impugnação, decidiu que houve omissão de receitas pois os documentos fazem
prova cabal dos fatos, mais ainda diante do fato do contribuinte alegar erros e preenchimento de
documentos mais sem comprovar.
A decisão ora Embargada, de Relatoria da Conselheira Mariel Orsi Gameiro, dentre
os argumentos aduzidos, firmou o seguinte:

i)
Nulidade - Inobservância da metodologia de arbitragem da base de cálculo
nos termos da Lei 8.846/1994: Auto nulo pela inobservância da metodologia
legal e afronta ao art. 142 do CTN;
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ii)
Nulidade - Insuficiência probatória: Considerando que a fiscalização deveria
comprovar efetivamente a omissão de receitas com o passo inicial da
existência de notas de entrada de mercadorias emitidas por terceiros,
deveria ter diligenciado com objetivo de apuração do estoque da pessoa
jurídica, com o devido cotejo das notas de entrada e saída de seu
estabelecimento, e com a quantidade física de mercadorias no local utilizado
para sua armazenagem, ou ainda, deveria ter comprovado o fluxo financeiro
de ingresso de receitas ou inexistência de tais ingressos. Nulidade do auto
de infração pela insuficiência de provas;

Ementa:
OMISSÃO DE RECEITA. CONJUNTO PROBATÓRIO. NULIDADE DO
AUTO DE INFRAÇÃO.
É nulo o auto de infração que não comprova com eficiência as afirmativas
trazidas no auto de infração lavrado, considerando especialmente o ônus
da prova à fiscalização, conforme disposto no artigo 373, do Código de
Processo Civil.

Os membros do Colegiado acordaram, por unanimidade de votos, em anular o auto
de infração por insuficiência de provas.
Para o caso prático, de acordo com as orientações constantes do Parecer PGFN/CAT
no 278/2014, bem como jurisprudência citada, quando o equívoco se der na “identificação
material ou substancial” (art. 142 do CTN), o vício será de cunho “material”, por “erro de direito”,
já que decorrente da incorreção dos critérios e conceitos jurídicos que fundamentaram a prática
do ato.
O tema foi bem traçado pela PGFN, explicitado que o vício formal será aquele que
“(...) se o engano residir na “identificação formal ou instrumental” (art. 10 do Decreto no
70.235/72), o vício, por consequência, será “formal”, eis que provenientes de “erro de fato”,
hipótese em que se afigura possível a aplicação da regra insculpida no art. 173, II, do CTN”. (Grifei)
A decisão embargada apontou dois critérios fundamentais para a nulidade, quais
sejam, a inobservância da metodologia de arbitragem e a insuficiência probatória. Portanto, não
há dúvida de que a matéria decorreu de incorreção dos critérios e conceitos jurídicos que
fundamentaram a prática do ato, posto que a autuação se fundamentou em tais fatos para lançar
o crédito que entendeu devido, como consequência de trabalho de auditoria nos documentos da
Embargada, em que coletou as notas fiscais e demais elementos para concluir que houve omissão
de receitas, considerou que os documentos fazem prova cabal de tais fatos.
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A anulação do auto decorrido pela inobservância da Lei 8.846/1994 e por
insuficiência de provas, houve incorreção de critérios e conceitos jurídicos, sem a devida
congruência entre os fatos e os fundamentos, caracterizando o vício material.
Deste modo, a meu ver, ficou evidenciada a existência de omissão, devendo constar
na ementa do acórdão (como bem apontou o despacho de admissibilidade) a natureza do vício de
nulidade. A sugestão para a redação é a seguinte:

Ementa:
OMISSÃO DE RECEITA. CONJUNTO PROBATÓRIO. NULIDADE MATERIAL DO
AUTO DE INFRAÇÃO.
É nulo, por vício material, o auto de infração que não comprova com
eficiência as afirmativas trazidas no auto de infração lavrado, considerando
especialmente o ônus da prova à fiscalização, conforme disposto no artigo
373, do Código de Processo Civil.
2. Dispositivo
Pelo exposto, uma vez caracterizada a existência de omissão, conheço dos
Embargos opostos pela Fazenda Nacional para, no mérito, acolhê-los tão somente para sanar a
omissão apontada, sem efeitos infringentes.
É como voto.
Francisca das Chagas Lemos.

Fl. 5670
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