Tribunal: CARF
Processo: 10940.906252/2016-53
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: PEDRO SOUSA BISPO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-07-21
Data de publicação: 2025-08-25

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/01/2010
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, considerando a imprescindibilidade ou a importância de determinado bem ou serviço para o processo produtivo, como decidido pelo STJ no julgamento do RESP 1.221.170/PR, de reprodução obrigatória por este Conselho, por força do artigo 99 do RICARF.
NÃO CUMULATIVIDADE. DIREITO AO CRÉDITO. BENS E SERVIÇOS. INSUMOS.
São considerados insumos geradores de créditos das contribuições os bens e serviços contratados, adquiridos e utilizados na manutenção, reparo e funcionamento dos ativos produtivos da pessoa jurídica responsáveis por qualquer etapa do processo de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços.
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. COMPROVAÇÃO DA EXISTÊNCIA DO DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.
No âmbito específico dos processos de ressarcimento, restituição e compensação, o ônus de comprovar a existência, a certeza e a liquidez do direito creditório é do contribuinte.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10940.906252/2016-53
ACÓRDÃO
3102-002.862 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
21 de julho de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
CASTROLANDA - COOPERATIVA AGROINDUSTRIAL LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/01/2010
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade
ou relevância, considerando a imprescindibilidade ou a importância de
determinado bem ou serviço para o processo produtivo, como decidido
pelo STJ no julgamento do RESP 1.221.170/PR, de reprodução obrigatória
por este Conselho, por força do artigo 99 do RICARF.
NÃO CUMULATIVIDADE. DIREITO AO CRÉDITO. BENS E SERVIÇOS.
INSUMOS.
São considerados insumos geradores de créditos das contribuições os bens
e serviços contratados, adquiridos e utilizados na manutenção, reparo e
funcionamento dos ativos produtivos da pessoa jurídica responsáveis por
qualquer etapa do processo de produção de bens destinados à venda e de
prestação de serviços.
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. COMPROVAÇÃO DA EXISTÊNCIA DO DIREITO
CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.
No âmbito específico dos processos de ressarcimento, restituição e
compensação, o ônus de comprovar a existência, a certeza e a liquidez do
direito creditório é do contribuinte.
ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em conhecer integralmente
do recurso e dar parcial provimento, por maioria, para reverter as glosas dos créditos referentes
aos dispêndios indicados nas rubricas com as seguintes descrições “Empreitada Construção Civil-
INSS 11%”, “Empreitada Construção Civil/hidráulica (ISS)” e “7.02/14.06 - Manutenção Predial”.
Fl. 668
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10940.906252/2016-53
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Vencidos os conselheiros Pedro Sousa Bispo e Jorge Luís Cabral. Este julgamento seguiu a
sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 3102-002.860,
de 21 de julho de 2025, prolatado no julgamento do processo 10940.906258/2016-21, paradigma
ao qual o presente processo foi vinculado.

Assinado Digitalmente
Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Jorge Luis Cabral, Matheus
Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Fabio Kirzner Ejchel, Joana Maria de Oliveira Guimaraes, Karoline
Marchiori de Assis, Pedro Sousa Bispo (Presidente).

RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 87, §§ 1o, 2o e 3o, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF no
1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o
relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira
instância que julgou procedente em parte a Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a
reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, acolhera em parte o Pedido de
Ressarcimento apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente a suposto crédito de Pis-
Pasep/Cofins.
Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da
Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua
ementa, estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto:
PROVAS. INSUFICIÊNCIA.
A mera arguição de direito, desacompanhada de provas baseadas na escrituração
contábil/fiscal do contribuinte, não é suficiente para demonstrar a ocorrência dos
fatos alegados na impugnação.
RESSARCIMENTO. SELIC. APLICAÇÃO.
É devida a correção monetária, correspondente à taxa Selic, sobre os créditos de
PIS e Cofins objeto de pedido de ressarcimento, a partir do 361o dia do protocolo,
para os quais não tenha havido manifestação do Fisco.
NÃO CUMULATIVIDADE. DIREITO AO CRÉDITO. BENS E SERVIÇOS. INSUMOS.
Fl. 669
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São considerados insumos geradores de créditos das contribuições os bens e
serviços, bem como combustíveis e lubrificantes, adquiridos e utilizados na
manutenção e funcionamento de bens do ativo imobilizado da pessoa jurídica
responsáveis por qualquer etapa do processo de produção de bens destinados à
venda e de prestação de serviços, bem como aqueles destinados a viabilizar o
funcionamento ordinário dos ativos produtivos ou que garantam a qualidade do
produto ou do serviço disponibilizado.
NÃO CUMULATIVIDADE. MANUTENÇÃO PREDIAL. INSUMO. DIREITO AO CRÉDITO.
Os bens e serviços empregados em edificações ou benfeitorias em imóveis
utilizados na atividade da empresa não podem ser considerados como insumo
para fins de geração de créditos das contribuições não cumulativas, podendo,
entretanto, gerar créditos na condição de despesas de amortização de referidos
imóveis.
Cientificado do acórdão recorrido, o Sujeito Passivo interpôs Recurso Voluntário,
reiterando a existência do direito creditório postulado e requerendo o integral ressarcimento da
compensação, aduzindo os seguintes argumentos, em síntese:
- Todos os itens glosados possuem vinculação com o processo produtivo da
Recorrente, seja por materiais de uso e consumo ou enquadrados nos créditos de amortização.
- A título exemplificativo, a Recorrente cita briquetes para biomassa UBL e cavaco
de lenha.
- Os códigos fiscais utilizados para registrar entrada de insumos e serviços
vinculados a atividade da Recorrente, e que foram parâmetros para a glosa de créditos, não são
indicativos de que toda aquisição classificada nos referidos códigos são “uso ou consumo”, tendo
em vista que se deve analisar a finalidade do produto/mercadoria e sua destinação no processo
produtivo.
- As nomenclaturas indicadas (DESP.MAT. MANUT. INSTALACAOES - MANUTENCAO
PREDIAL PRODUTIVO, 7.02 - EMPREITADA CONSTRUCAO CIVIL (INSS 11%), 14.06 -
INSTALACAO/MONTAGEM INDUSTRIAL, 7.02 / 14.06 - MANUTENCAO PREDIAL, dentre outras) se
referem a uma forma de parametrizar os custos realizados pela Recorrente, sendo que estão
lançados neste “plano de contas” custos como, por exemplo: material de embalagem, custos com
máquinas e equipamentos, dentre outras que são dedutíveis para as contribuições do PIS e a
Cofins.
- No caso de manutenção predial, referem-se a dispêndios que visam reparar os
prédios das áreas produtivas, atendendo a normas de segurança e sanitária.
- Outrossim, diversamente do entendimento do acórdão recorrido, dispositivos de
ventilação, exaustores, instalações hidráulicas, instalações elétricas e outros itens não são apenas
importantes – como reconhecido no acordão – mas também essenciais, visto que estamos falando
de produtos que precisam ser devidamente armazenados, para manterem a qualidade e
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caraterísticas. Os custos foram realizados nos parques industriais da Recorrente, ou melhor, nas
máquinas e equipamentos que compõe toda estrutura fabril.
- Como exemplo, a Recorrente cita os custos com a empresa Projetos Wolf S/C
Ltda., cujo serviço foi realizado na manutenção de máquinas e equipamento – caldeiras e
tubulações – vinculado ao setor da Usina de Beneficiamento de Leite, e os custos com a empresa
BUHLER S.A4, cujo valor se refere ao setor de peletização de rações.
- Ao final, requer o provimento do Recurso Voluntário, “para o fim de REFORMAR o
r. Acórdão proferido pela Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento, à fim de que seja
realizada a reversão das glosas aqui debatidas, tendo em vista a correta interpretação do conceito
de insumo apresentado no julgamento do RESP 1.122.170/PR e no Parecer Normativo COSIT
05/2018;”.
É o relatório.

VOTO
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, devendo ser conhecido.
Inicialmente, cumpre destacar que a Recorrente é uma cooperativa que
tem por objeto a fabricação de laticínios, preparação do leite,
processamento de carnes, comércio atacadista de soja, comércio
atacadista de defensivos agrícolas, adubos, fertilizantes e corretivos do
solo, prestação de serviços de armazenagem, serviços de abastecimento,
serviços financeiros, serviços técnicos e serviços sociais, serviços de
industrialização, dentre outras atividades.
1.
Do Conceito de Insumos para a apuração dos créditos do PIS e da
COFINS
O aproveitamento de bens e serviços utilizados como insumo na produção
ou na fabricação de bens ou produtos destinados à venda ou na prestação
de serviços, para fins de creditamento e dedução dos respectivos valores
da base de cálculo da contribuição ao PIS e à Cofins tem previsão nas Leis
nos. 10.637/2002 e 10.833/2003.
Ao editar as Leis nos. 10.637/2002 e 10.833/2003, o legislador
infraconstitucional relacionou uma série de bens e serviços que integram
cadeias produtivas, colocando-os expressamente na condição de
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"geradores de créditos" de PIS e COFINS na sistemática da não
cumulatividade. Contudo, faltou ao legislador infraconstitucional esclarecer
o que se pode considerar como insumos para fins de aproveitamento no
sistema da não-cumulatividade de PIS e COFINS.
O conceito de insumo no sistema da não cumulatividade das contribuições
sociais foi objeto de larga discussão tanto neste tribunal administrativo
quando no Poder Judiciário. Este Conselho Administrativo, de forma
majoritária e à luz de uma interpretação histórica e teleológica dos
referidos diplomas legais, adotava a interpretação do conceito de insumos
considerando a sua essencialidade/necessidade para o processo produtivo
da empresa ou para a prestação de serviço, em uma aproximação
intermediária que não é tão ampla como da legislação do Imposto de
Renda, nem tão restritiva como aquela veiculada pelas Instruções
Normativas SRF nos 247/2002 e 404/2004.
No julgamento sob a sistemática dos recursos repetitivos do Recurso
Especial no 1.221.170/PR (Temas 779 e 780), o Superior Tribunal de Justiça
adotou uma interpretação intermediária do aproveitamento do crédito,
entendendo que a legislação identificou apenas um rol exemplificativo de
créditos de insumos, e assentou o entendimento no sentido de que o
conceito de insumo deve ser verificado de acordo com os critérios de
essencialidade e relevância, considerando-se sua imprescindibilidade e
importância para o desenvolvimento da atividade social.
O acórdão proferido foi assim ementado:
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À
LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO
ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA
EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543C DO
CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o
comando contido no art. 3o , II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003,
que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da
essencialidade
ou
relevância,
vale
dizer,
considerando-se
a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou
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serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido
e, nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos
autos à instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o
objeto social da empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos
a custo e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e
exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção
individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do
CPC/2015), assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de
creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e
404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas
Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item
bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo Contribuinte. (Resp n.o 1.221.170 PR (2010/02091150),
Relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho).
Portanto, de acordo o Superior Tribunal de Justiça, um determinado bem
ou serviço pode ser considerado insumo tanto pelo critério da
essencialidade como pelo critério da relevância, afastando-se, desse modo,
aquele conceito restritivo de insumos enunciado pelas Instruções
Normativas nos 247/2002 e 404/2004.
Oportuno trazer à colação os fundamentos trazidos no voto da Min. Regina
Helena Costa:
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com
o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o
serviço, constituindo elemento estrutural e inseparável do processo
produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes
prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência. Por sua vez, a relevância,
considerada como critério definidor de insumo, é identificável no item cuja
finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à
prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas
singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação
de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja
por imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI),
distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada,
nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na
execução do serviço.
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Frisa-se que no referido julgamento foi reconhecida a ilegalidade das
restrições impostas pelas Instruções Normativas SRF no 247/2002 e SRF no
404/2004, ao se fixar as seguintes teses:
“É ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas
da SRF 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema
de não cumulatividade da contribuição ao PIS e à Cofins, tal como definido
nas Leis10.637/2002e10.833/2003.”
“O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade
ou
relevância,
ou
seja,
considerando-se
a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou
serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo contribuinte.”
Para a correta aplicação do conceito de insumo, há que observar a
aplicação do “teste de subtração” proposto pelo Ministro Mauro Campbell
Marque em seu Voto-Vogal no julgamento do RESP 1.221.170/PR, que
consiste basicamente em verificar se, ao subtrair o item da atividade, esta
permanece ou não sendo desenvolvida ou sua subtração implica
substancial perda da qualidade do produto ou serviço:
VOTO-VOGAL. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÕES AO PIS/PASEP E COFINS NÃO-
CUMULATIVAS. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. ART. 3o, II, DA
LEI N. 10.637/2002 E ART. 3o, II, DA LEI N. 10.833/2003. PERTINÊNCIA,
ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA AO PROCESSO PRODUTIVO. APLICAÇÃO
INDIRETA. POSSIBILIDADE. ILEGALIDADE DAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS
SRF N. 247/2002 E 404/2004. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DA
CONTROVÉRSIA. RITO DO ART. 543-C, DO CPC.
“(...)
4. São "insumos", para efeitos do art. 3o, II, da Lei n. 10.637/2002, e art.
3o, II, da Lei n. 10.833/2003, todos aqueles bens e serviços pertinentes ao,
ou que viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços, que
neles possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração
importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da
produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica
em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes.
Assim caracterizadas a essencialidade, a relevância, a pertinência e a
possibilidade de emprego indireto através de um objetivo “teste de
subtração”, que é a própria objetivação da tese aplicável do repetitivo, a
revelar a imprescindibilidade e a importância de determinado item - bem
ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
(...)”
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Com a aplicação do referido método, é permitido visualizar e obter com
clareza as particularidades de cada atividade exercida pelos contribuintes
seja no processo produtivo, seja na prestação de serviços, identificando a
imprescindibilidade de cada insumo na sua execução.
Portanto, para se decidir quanto ao direito ao crédito de PIS e da COFINS
não-cumulativo é necessário que cada item reivindicado como insumo seja
analisado em consonância com o conceito de insumo fundado nos critérios
de essencialidade e/ou relevância definidos pelo STJ, ou mesmo, se não se
trata de hipótese de vedação ao creditamento ou de outras previsões
específicas constantes nas Leis nos 10.637/2002, 10.833/2003 e
10.865/2005, para então se definir a possibilidade de aproveitamento do
crédito.
2.
Glosas - Material de Uso e Consumo
A Autoridade Fiscal promoveu a glosa de créditos da contribuição
decorrentes de compras de materiais de uso e consumo – CFOP 1.556,
2.556 - e diversas outras entradas que não representariam entrada de bens
para revenda e/ou bens e serviços utilizados como insumos no processo
produtivo, tais como “Manut Industrial”, “Desp. Mat. Manut. Instalações”,
“Empreitada Construção civil”, dentre outras.
O acórdão recorrido reverteu a maior parte das glosas, conforme trecho
abaixo reproduzido:
3. Mérito
No mérito, constata-se que o reconhecimento parcial do crédito é
decorrente de glosas relativas a:
(a) Materiais de uso e consumo. Argumenta que para ser considerado
“insumo”, para fins de creditamento das contribuições não cumulativas (PIS
e Cofins), os bens devem ser utilizados no processo de produção destinado
à venda. Nesse sentido, efetuou a glosa de compras de materiais de uso e
consumo – CFOP 1.556, 2.556 - e diversas outras entradas que não
representariam entrada de bens para revenda e/ou bens e serviços
utilizados como insumos, tais como “Manut Industrial”, “Desp. Mat. Manut.
Instalações”, “Empreitada Construção civil”, dentre outras.
Consoante o disposto no relatório, a autoridade a quo realizou diligência
conforme solicitado pela 3a Turma de Julgamento dessa DRJ09, sendo que a
contribuinte, após ciência, expressou concordância com o resultado desse
procedimento.
3.1 Material de Uso e Consumo
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De acordo com as planilhas que constam do processo (procedimento fiscal
inicial e diligência), as glosas dessa rubrica referem-se à aquisição de bens e
serviços cujas descrições são as seguintes: Manutençao Rede Dados (isento
INSS), Scanner p/Rede Devicenet, Instalação/Montagem Industrial,
Empreitada
Construção
Civil
(INSS
11%), Empreitada
Construção
Civil/hidráulica (ISS), Manutenção Predial, Desp. Mat. Manut Instalacoes –
Manutencao Predial Produtivo r Guarnição de Borracha Vulcanizada.
Ao se analisar as peças processuais é possível concluir que a maior parte
dos bens e serviços glosados pela autoridade a quo, em razão das
disposições contidas no Parecer Normativo Cosit/RFB no 05 de 2018, que
seguem abaixo reproduzidas, deve ser considerado como Bens ou Serviços
Utilizados como Insumo para fins do direito ao crédito (da não
cumulatividade das contribuições) previsto nos incisos II, arts. 3o das Leis
no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003.
(...)
No presente caso, como visto acima, a alegação da autoridade a quo para
efetivação das glosas é a de que os bens relacionados nas planilhas
acostadas ao processo não podem ser considerados como insumos do
processo produtivo.
Ocorre que, frente ao novo conceito de insumo, os bens e serviços e os
combustíveis/lubrificantes utilizados nos ativos da produção (máquinas,
equipamentos e estruturas fabris), responsáveis por qualquer etapa do
processo de produção ou fabricação de bens ou de prestação de serviços,
devem ser considerados como insumos do processo produtivo da
contribuinte. Ainda, por se tratar de uma indústria de alimentos, são
considerados insumos: as indumentárias utilizadas na área produtiva; e os
materiais e serviços de limpeza, desinfecção e dedetização de ativos
utilizados na produção.
Nesse sentido, os seguintes bens/serviços devem ser considerados como
insumos As aquisições de Bens e Serviços com as descrições
“Instalação/Montagem Industrial” e “Desp. Mat. Manut. Instalações”,
posto que se trata de bens e serviços utilizados nos ativos produtivos,
conforme os exemplos trazidos na manifestação.
No que diz respeito às despesas com manutenção predial (descrições
“Empreitada Construção Civil- INSS 11%”, “Empreitada Construção
Civil/hidráulica(ISS)” e “Manutenção Predial”), nota-se que não se trata de
despesas concernentes ao setor produtivo e que, portanto, não podem
ser consideradas insumo do processo produtivo. Assevera-se, no entanto,
que esses bens e serviços somente podem gerar o crédito pleiteado na
condição de encargos de amortização. Para isso, no entanto, é necessário
que os dispêndios com manutenção e conservação das chamadas
Fl. 676
DF CARF MF
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edificações resultem no aumento de sua vida útil em mais de um ano.
Assim preceituam os comandos:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
(...)
VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros,
utilizados nas atividades da empresa;
§ 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado
mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o desta Lei
sobre o valor:
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos
incisos VI, VII e XI do caput, incorridos no mês;
Por fim, no tocante aos outros bens e serviços, em que pesem os
argumentos apresentados na manifestação apresentada, verifica-se que
não houve a comprovação de que eles se referem, de fato, a custos
relacionados ao novo conceito de insumo delineado no Parecer Cosit/RFB
no 05, de 2018, bem como nas instruções normativas mencionadas (no
1.911, de 2019 e no 2.121, de 2023). (g.n.)
Em sua conclusão, o acórdão recorrido ainda esclarece que:
5. Conclusão
Como visto no voto acima, as glosas implementadas pela autoridade a quo
foram parcialmente revertidas.
Nesse sentido, utilizando o arquivo eletrônico elaborado no curso da
diligência, foi confeccionado novo arquivo eletrônico, no formato excel
(arquivo não paginável apensado ao processo – “Planilha de glosas 2 2010
julgamento.xlsx”), por meio do qual constam demonstradas as glosas
revertidas (planilha Geral), os valores totais mensais das reversões (planilha
Totalização) e a apuração do crédito adicional concernente ao julgamento
(planilha Crédito Julgamento), a qual consta reproduzida abaixo. Note-se
que foram utilizados os índices de rateio (entre os mercados interno
tributado, interno não tributado e de exportação) apurados pela
fiscalização, uma vez que houve concordância tácita da contribuinte quanto
a esse ponto. (g.n.)
A Recorrente defende que todos os itens glosados possuem vinculação
com o seu processo produtivo, sendo certo que os códigos fiscais utilizados
para registrar entrada de insumos e serviços vinculados à sua atividade e
que foram parâmetros para a glosa de créditos não são indicativos de que
toda aquisição classificada nos referidos códigos são “uso ou consumo”,
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sendo necessário analisar a finalidade do produto/mercadoria e sua
destinação no processo produtivo.
Sustenta a Recorrente que as nomenclaturas indicadas (DESP.MAT.
MANUT. INSTALACAOES - MANUTENCAO PREDIAL PRODUTIVO, 7.02 -
EMPREITADA
CONSTRUCAO
CIVIL
(INSS
11%),
14.06
-
INSTALACAO/MONTAGEM INDUSTRIAL, 7.02 / 14.06 - MANUTENCAO
PREDIAL, dentre outras) se referem a uma forma de parametrizar os
custos, sendo que estão lançados neste “plano de contas” custos como,
por exemplo: material de embalagem, custos com máquinas e
equipamentos, dentre outras que são dedutíveis para as contribuições para
o PIS e a COFINS.
Já no tópico do seu recurso denominado “4.1. MANUTENÇÃO PREDIAL”, a
Recorrente se insurge nos seguintes termos:
4.1 MANUTENÇÃO PREDIAL
No texto do Acordão, a 9a Turma entendeu “em que pesem os argumentos
apresentados na manifestação apresentada, verifica-se que não houve a
comprovação de que eles se referem, de fato, a custos relacionados ao novo
conceito de insumo delineado no Parecer Cosit/RFB no 05, de 2018, bem
como nas instruções normativas mencionadas (no 1.911, de 2019 e no
2.121, de 2023). De igual essencialidade no processo produtivo, têm-se os
custos
realizados
com
a
aquisição
de
serviços
para
manutenção/aquisição/reposição vinculada estrutura física do processo
produtivo da Recorrente.
No caso de manutenção predial, referem-se a dispêndios que visam
reparar os prédios das áreas produtivas, atendendo a normas de
segurança e sanitária.
Outrossim, diversamente do entendimento do acórdão recorrido,
dispositivos de ventilação, exaustores, instalações hidráulicas, instalações
elétricas e outros itens não são apenas importantes – como reconhecido no
acordão – mas também essenciais, visto que estamos falando de produtos
que precisa ser devidamente armazenados, para manter sua qualidade e
caraterísticas.
Ademais, o processo produtivo da Recorrente abarca rações, produção de
leite, frigorífico, produtos perecíveis, dentre outros, sendo essencial o
suprimento das melhores condições prediais do seu setores industriais.
Desta forma, comprova-se que as glosas em questão foram totalmente
indevidas e devem ser revistas.
No caso, os custos foram realizados nos parques industriais da Recorrente,
ou melhor, nas máquinas e equipamentos que compõe toda estrutura
fabril.
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Nota-se que os complexos industriais da Recorrente possuem grandes
dimensões, necessitando da devida manutenção nas suas estruturas com
recorrência. Senão vejamos:
(...)
Como exemplo, citam-se os custos com a empresa Projetos Wolf S/C Ltda.,
cujo serviço foi realizado na manutenção de máquinas e equipamento –
caldeiras e tubulações – vinculado ao setor da Usina de Beneficiamento de
Leite, conforme demonstrativo abaixo:

Ainda na manutenção do parque industrial podem-se destacar os custos
com a empresa BUHLER S.A, cujo valor se refere ao setor de peletização de
rações da Manifestante.

Os custos com empresa prestadora do serviço, e também fornecedora de
equipamentos para peletização, BUHLER S.A, podem ser comprovados
através do Laudo do Processo Industrial da Fábrica de Rações da
Recorrente. O processo de peletização pode ser analisado no breve resumo
abaixo extraído do Laudo que também segue anexo:
(...)
Ou seja, claramente se tratam de despesas concernentes ao setor
produtivo, em contraponto ao que aduz o r. Acordão, deixando de
considerar tais gastos do processo industrial da Recorrente.
Portanto, os custos realizados com unidade de industrial que produz a
ração para alimentação animal é parte integrante da cadeia produtiva da
Recorrente, sendo que compõe o custo final dos produtos comercializados.
(g.n.)
Primeiramente, cumpre esclarecer que a referência feita no acórdão
recorrido mencionada pela Recorrente de que “em que pesem os
argumentos apresentados na manifestação apresentada, verifica-se que
não houve a comprovação de que eles se referem, de fato, a custos
relacionados ao novo conceito de insumo delineado no Parecer Cosit/RFB
no 05, de 2018, bem como nas instruções normativas mencionadas (no
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1.911, de 2019 e no 2.121, de 2023)” destina-se aos bens e serviços cujas
glosas se mantiveram nas descrições Manutençao Rede Dados (isento
INSS), Scanner p/Rede Devicenet e Guarnição de Borracha Vulcanizada, em
relação aos quais a Recorrente nada alegou.
Neste ponto, é importante ressaltar que, em pedido de ressarcimento,
cabe ao contribuinte o ônus da prova dos fatos constitutivos do seu direito.
Na impossibilidade de atestar a existência, certeza e liquidez do direito
creditório, a inadmissão dos créditos é medida que se impõe.
Noutro giro, é de se observar que as glosas relativas aos dispêndios com
bens e serviços, inclusive reparos e conservação nas máquinas,
equipamentos e estrutura fabril da Recorrente foram revertidas pelo
acórdão recorrido, que deixou expresso o entendimento adotado no
sentido de que “os bens e serviços e os combustíveis/lubrificantes utilizados
nos ativos da produção (máquinas, equipamentos e estruturas fabris),
responsáveis por qualquer etapa do processo de produção ou fabricação de
bens ou de prestação de serviços, devem ser considerados como insumos
do processo produtivo da contribuinte”.
Compulsando a “Planilha de glosas 2 2010 julgamento.xlsx”, verifica-se que
todas as glosas descritas nas rubricas “14.06 – Instalação/Montagem
Industrial” e “Desp. Mat. Manut. Instalações – Manutenção Predial
Produtivo” foram revertidas, tendo como motivo da reversão “Bens e
Serviços Utilizados nos Ativos da Produção”.
Veja-se, inclusive, que na “Planilha de glosas 2 2010 julgamento.xlsx”,
consta expressamente revertida a glosa dos créditos referentes aos custos
com a empresa Projetos Wolf S/C Ltda., trazida como exemplo no Recurso
Voluntário, e cujo serviço, como a própria Recorrente afirma, “foi realizado
na manutenção de máquinas e equipamento – caldeiras e tubulações –
vinculado ao setor da Usina de Beneficiamento de Leite”.
Compulsando a planilha relativa às notas fiscais glosadas pela Autoridade
Fiscal, não consta a fornecedora BUHLER S.A., também mencionada, a
título de exemplo, pela Recorrente.
Em relação às glosas mantidas referentes às despesas com manutenção
predial (descrições “Empreitada Construção Civil- INSS 11%”, “Empreitada
Construção Civil/hidráulica(ISS)” e “Manutenção Predial”), ao meu ver
contraditoriamente, a DRJ sustenta não se tratar de despesas concernentes
ao setor produtivo e que tais bens e serviços podem gerar créditos na
condição de encargos de amortização, sendo necessário que os dispêndios
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com manutenção e conservação das chamadas edificações resultem no
aumento de sua vida útil em mais de um ano.
A Recorrente insiste no seu direito ao crédito, afirmando que se referem a
dispêndios que visam reparar os prédios das áreas produtivas (unidade
industrial produtiva), ou seja, são custos realizados com a aquisição de
serviços para manutenção/aquisição/reposição vinculada à estrutura física
do processo produtivo da Recorrente.
Em relação às despesas com manutenção predial (descrições “Empreitada
Construção Civil- INSS 11%”, “Empreitada Construção Civil/hidráulica(ISS)”
e “Manutenção Predial”), a planilha das notas fiscais glosadas (fls. 13/56),
anexa ao Relatório de Ação Fiscal, indica as seguintes glosas, que foram
mantidas pela DRJ:

Curiosamente, comparando as notas fiscais glosadas, conforme planilha
acima, com a “Planilha de glosas 2 2010 julgamento.xlsx”, relativa às glosas
revertidas, observa-se que, para um mesmo fornecedor, houve tanto glosa
mantida
como
revertida,
sendo
o
único
critério
adotado
a
rubrica/descrição na qual estava vinculada a referida nota fiscal. É o que se
verifica com a fornecedora Inova Ambiental Transp. de Resíduos Ltda., em
relação a qual foram revertidas as glosas com a rubrica/descrição “Desp.
Mat. Manut. Instalações – Manutenção Predial Produtivo”, enquanto
foram mantidas as glosas das notas fiscais atreladas à rubrica “7.02/14.06 -
Manutenção Predial”.
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Analisando os itens da planilha acima, fica claro que se trata de
contratação de serviços de manutenção, reparo e/ou conservação
periódica de instalações do ativo produtivo imobilizado da Recorrente,
devendo ser enquadrados como bens ou serviços utilizados como insumos
para fins do direito ao crédito da não-cumulatividade da Contribuição para
o PIS e a Cofins, nos termos das disposições contidas no tópico “7.1
MANUTENÇÃO PERIÓDICA E SUBSTITUIÇÃO DE PARTES DE ATIVOS
IMOBILIZADOS”, do Parecer Normativo Cosit/RFB no 05 de 2018:
7.1. MANUTENÇÃO PERIÓDICA E SUBSTITUIÇÃO DE PARTES DE ATIVOS
IMOBILIZADOS
81. Questão importantíssima a ser analisada, dada a grandeza dos valores
envolvidos, versa sobre o tratamento conferido aos dispêndios com
manutenção periódica dos ativos produtivos da pessoa jurídica,
entendendo-se esta como esforços para que se mantenha o ativo em
funcionamento, o que abrange, entre outras: a) aquisição e instalação no
ativo
produtivo
de
peças
de
reposição
de
itens
consumíveis
(ordinariamente se desgastam com o funcionamento do ativo); b)
contratação de serviços de reparo do ativo produtivo (conserto,
restauração, recondicionamento, etc.) perante outras pessoas jurídicas,
com ou sem fornecimento de bens.
82. Consoante dispõe o art. 48 da Lei no 4.506, de 30 de novembro de 1964:
‘Art. 48. Serão admitidas como custos ou despesas operacionais as despesas
com reparos e conservação corrente de bens e instalações destinadas a
mantê-los em condições eficientes de operação.
Parágrafo único. Se dos reparos, da conservação ou da substituição de
partes resultar aumento da vida útil prevista no ato de aquisição do
respectivo bem, as despesas correspondentes, quando aquele aumento for
superior a um ano, deverão ser capitalizadas, a fim de servirem de base a
depreciações futuras.’
83. Portanto, a legislação do Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurídicas
estabelece que os dispêndios com reparos, conservação ou substituição de
partes de bens e instalações do ativo imobilizado da pessoa jurídica: a)
podem ser deduzidos diretamente como custo do período de apuração caso
da operação não resulte aumento de vida útil do bem manutenido superior
a um ano; b) devem ser capitalizadas no valor do bem manutenido
(incorporação ao ativo imobilizado) caso da operação resulte aumento de
vida útil do bem manutenido superior a um ano.
84. Como visto acima, a incorporação ou não ao ativo imobilizado
determina as regras a serem aplicadas para definição da modalidade de
creditamento da não cumulatividade das contribuições aplicável (inciso II
ou VI do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003).
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Neste Parecer Normativo são discutidos apenas os dispêndios que
permitem a apuração de créditos das contribuições na modalidade
aquisição de insumos (inciso II do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002,
e da Lei no 10.833, de 2003).
85. Desde há muito a Secretaria da Receita Federal do Brasil tem
considerado que os bens e serviços utilizados na manutenção de bens do
ativo imobilizado diretamente responsáveis pelo processo de produção de
bens destinados à venda ou de prestação de serviços a terceiros podem ser
considerados insumos, mesmo enquanto vigentes as disposições restritivas
ao conceito de insumos da Instrução Normativa SRF no 247, de 2002, e da
Instrução Normativa SRF no 404, de 2004, vergastadas pela Primeira Seção
do Superior Tribunal de Justiça no julgamento em tela.
86. E isso com base em diversos argumentos, destacando-se o paralelismo
de funções entre os combustíveis (os quais são expressamente
considerados insumos pelo inciso II do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de
2002, e da Lei no 10.833, de 2003) e os bens e serviços de manutenção,
pois todos se destinam a viabilizar o funcionamento ordinário dos ativos
produtivos.
87. Perceba-se que, em razão de sua interpretação restritiva acerca do
conceito de insumos, esta Secretaria da Receita Federal do Brasil somente
considerava insumos geradores de créditos das contribuições os bens e
serviços utilizados na manutenção dos ativos diretamente responsáveis
pela produção dos bens efetivamente vendidos ou pela prestação dos
serviços prestados a terceiros.
88. Ocorre que, conforme demonstrado acima, a aludida decisão judicial
passou a considerar que há insumos para fins da legislação das
contribuições em qualquer etapa do processo de produção de bens
destinados à venda e de prestação de serviços, e não somente na etapa-fim
deste processo, como defendia a esta Secretaria.
89. Assim, impende reconhecer que são considerados insumos geradores
de créditos das contribuições os bens e serviços adquiridos e utilizados na
manutenção de bens do ativo imobilizado da pessoa jurídica responsáveis
por qualquer etapa do processo de produção de bens destinados à venda e
de prestação de serviço. Portanto, também são insumos os bens e serviços
utilizados na manutenção de ativos responsáveis pela produção do insumo
utilizado na produção dos bens e serviços finais destinados à venda (insumo
do insumo). (g.n.)
Portanto, voto no sentido de reverter as glosas de créditos da não
cumulatividade da contribuição referentes aos dispêndios indicados nas
rubricas com as seguintes descrições “Empreitada Construção Civil- INSS
Fl. 683
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11%”, “Empreitada Construção Civil/hidráulica(ISS)” e “7.02/14.06 -
Manutenção Predial”.
Pelo exposto, conheço do Recurso Voluntário e dou- lhe parcial
provimento, para que sejam revertidas as glosas dos créditos referentes
aos dispêndios indicados nas rubricas com as seguintes descrições
“Empreitada Construção Civil- INSS 11%”, “Empreitada Construção
Civil/hidráulica (ISS)” e “7.02/14.06 - Manutenção Predial”.

Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer integralmente do
recurso e dar parcial provimento, por maioria, para reverter as glosas dos créditos referentes aos
dispêndios indicados nas rubricas com as seguintes descrições “Empreitada Construção Civil- INSS
11%”, “Empreitada Construção Civil/hidráulica (ISS)” e “7.02/14.06 - Manutenção Predial”.

Assinado Digitalmente
Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator

Fl. 684
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