Tribunal: CARF
Processo: 19515.007128/2008-98
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUCIANA VILARDI VIEIRA DE SOUZA MIFANO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-01-27
Data de publicação: 2025-02-27

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2003 a 31/12/2003
PLANO DE PREVIDÊNCIA PRIVADA COMPLEMENTAR. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. NÃO INCIDENCIA.
As contribuições que o empregador verte ao plano de previdência complementar do empregado não devem ser consideradas parte de sua remuneração, pois o requisito enumerado na alínea “p”, do § 9o, do art. 28, da Lei no 8.212/91, não fora replicado na Lei Complementar no 109/2001.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
19515.007128/2008-98
ACÓRDÃO
2402-012.923 – 2a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
31 de janeiro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
SOLVAY DO BRASIL LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2003 a 31/12/2003
PLANO DE PREVIDÊNCIA PRIVADA COMPLEMENTAR. CONTRIBUIÇÕES
PREVIDENCIÁRIAS. NÃO INCIDENCIA.
As contribuições que o empregador verte ao plano de previdência
complementar do empregado não devem ser consideradas parte de sua
remuneração, pois o requisito enumerado na alínea “p”, do § 9o, do art. 28,
da Lei no 8.212/91, não fora replicado na Lei Complementar no 109/2001.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento ao
recurso voluntário interposto.

Assinado Digitalmente
Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano – Relator

Assinado Digitalmente
Francisco Ibiapino Luz – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Francisco Ibiapino Luz, Gregório
Rechamann Júnior, João Fahrion Nüske, Marcus Gaudenzi de Faria, Rodrigo Duarte Firmino e
Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano.
Fl. 212
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 19515.007128/2008-98
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RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face do Acórdão da 11a Turma da
DRJ/SPOI, que entendeu por bem negar provimento à Impugnação da Recorrente, mantendo
integralmente o crédito tributário lançado.
Referido crédito tributário tem origem no DEBCAT no 37.160.220-3, no qual se
procedeu ao lançamento de contribuições sociais patronais e do SAT/RAT, incidentes sobre os
valores pagos a título de Previdência Complementar Privada, entendidos pela d. Fiscalização como
salários indiretos a empregados. Nos termos do Relatório Fiscal:
“créditos previdenciários com fatos geradores caracterizados em PAGAMENTOS
DE SALÁRIOS INDIRETOS referentes aos valores pagos pela pessoa jurídica a título
de PREVIDENCIA COMPLEMENTAR PRIVADA AOS SEGURADOS EMPREGADOS
sendo que o benefício NÃO ESTÁ DISPONÍVEL A TOTALIDADE DOS SEGURADOS
EMPREGADOS DA EMRPESA caracterizando assim descumprimento da regra geral
conforme determina a Lei n. 8.212/91, art. 28, i, parágrafo 9, “p”; RPS, aprovado
pelo Decreto n. 3.048, de 06/05/1999 e alterações posteriores, art. 214, I,
parágrafo 9, XV; IN INSS/DC n. 100/03- art. 75, I, art. 77, I; IN SRP n. 03/05 – art.
69, I, art. 71, I.”
Intimada, a Recorrente apresentou a competente Impugnação, sustentando, em
síntese, que: a) houve cerceamento do direito de defesa; b) se operou a decadência do direito do
Fisco ao referido crédito; c) o plano de previdência privado por ela instituído é regular; e d) não há
incidência de contribuição previdenciária sobre a verba paga a título de previdência
complementar.
Ao analisar a Impugnação, a 11a Turma da DRJ/SPOI entendeu por bem julgá-la
improcedente, mantendo, assim, integralmente o lançamento fiscal levado a efeito.
Inconformada, interpôs a Recorrente Recurso Voluntário, reiterando as razões
expostas em sua Impugnação. Remetidos estes autos a este Conselho, foi proferida a Resolução no
2404-001.056 por esta Turma, no sentido de converter o julgamento em diligência para a
repartição de origem, a fim de se verificar se teria havido recolhimento de contribuições sociais
patronal e do SAT/RAT no período autuado (01 a 12/2003), para aferir o início do prazo
decadencial suscitado pela Recorrente.
Em atendimento à Resolução e com os autos baixados para diligência, foi proferida
Informação Fiscal, na qual constatou o recolhimento parcial de contribuições previdenciárias no
período.
Assim, remetidos os autos novamente a este Conselho, passa-se a julgá-lo.
Este é o relatório.
Fl. 213
DF CARF MF
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VOTO

Conselheira Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano.

O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade. Assim, dele conheço e passo à análise da matéria.

Inicialmente, é importante esclarecer que a presente autuação fiscal é originária do
Mandado de Procedimento Fiscal no 08.1.90.99-2008-0359-8. Junto com essa autuação, foram
lavrados também os seguintes autos de infração: DEBCAD no 37.160.221-1, 37.160.217-3,
37.160.222-0 e 37.160.223-8.

É de meu conhecimento que o processo administrativo relativo ao DEBCAD no
37.160.217-3, vinculado ao presente, já foi devidamente julgado por esta Turma e a matéria de
fundo é a mesma, a saber, incidência de contribuições previdenciárias sobre os pagamentos a
título de previdência complementar privada aberta, de forma que as alegações recursais ali
expostas se identificam com as aqui abordadas.

Assim, em que se pese a diligência efetivada, tendo em vista que a matéria de
fundo – ou seja, a suposta incidência das contribuições previdenciárias sobre os pagamentos
efetuados a título de previdência complementar privada aberta – já está pacificada neste
Conselho, passo a sua análise.
PREVIDÊNCIA COMPLEMENTAR PRIVADA ABERTA – LEGISLAÇÃO APLICÁVEL

Conforme mencionado anteriormente, a presente autuação fiscal é apenas parte
das aferições oriundas do Mandado de Procedimento Fiscal no 08.1.90.99-2008-0359-8.
Especialmente em relação aos valores pagos a título de previdência complementar, procedeu-se à
autuação fiscal DEBCAD no 37.160.217-3, cuja exigência recaiu sobre contribuições de terceiros.

Embora as contribuições aqui sob análise sejam as patronais e, também, as relativas
ao SAT/RAT, o fundamento aplicado é o mesmo, pois a questão gira em torno da eventual
aplicação da regra do art. 28, § 9o, “p”, da Lei no 8.212/91. Isto porque, no caso em concreto,
conforme já mencionado nos fatos, o plano de previdência complementar privada da Recorrente
não teria sido disponibilizado a todos os seus segurados empregados, fato que, no entendimento
da d. Fiscalização, afastaria a exceção prevista no referido dispositivo, o qual assim preceitua:
“Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
(...)
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei,
exclusivamente:
(...)
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p) o valor das contribuições efetivamente pago pela pessoa jurídica relativo a
programa de previdência complementar, aberto ou fechado, desde que disponível
à totalidade de seus empregados e dirigentes, observados, no que couber, os arts.
9o e 468 da CLT;”

Ocorre que, não obstante tal dispositivo, a atual jurisprudência deste Conselho de
Administração de Recursos Fiscais é no sentido de que “com o advento da Emenda Constitucional
no 20/1998, que alterou o art. 202, da Constituição Federal, a previsão de que as contribuições
pagas pelo empregador a título de previdência privada para seus empregados não integram a
remuneração do empregado ganhou status constitucional.”1

Com fundamento na nova ordem constitucional, foi editada a Lei Complementar no
109/2001, que, em seus arts. 68 e 69, § 1o, eximiu da tributação os valores vertidos para entidades
de previdência complementar, destinados ao custeio de planos de benefício de natureza
previdenciária. Vejamos:
“Art. 68. As contribuições do empregador, os benefícios e as condições
contratuais previstos nos estatutos, regulamentos e planos de benefícios das
entidades de previdência complementar não integram o contrato de trabalho dos
participantes, assim como, à exceção dos benefícios concedidos, não integram a
remuneração dos participantes. (...)
Art. 69. As contribuições vertidas para as entidades de previdência complementar,
destinadas ao custeio dos planos de benefícios de natureza previdenciária, são
dedutíveis para fins de incidência de imposto sobre a renda, nos limites e nas
condições fixadas em lei.
§ 1o Sobre as contribuições de que trata o caput não incidem tributação e
contribuições de qualquer natureza. (...)” (Destaquei)

Como bem trazido pelo voto proferido no Acordão no 9202-005.242, “a Lei
Complementar 109/2001 não apenas omitiu a condição antes prevista no art. 28, § 9o, “p”, da Lei
no 8.212/91 (isto é, estabeleceu que as contribuições do empregador a plano de previdência
privada ou complementar dos empregados não devem ser consideradas como remuneração destes
e não se submeterem à incidência de qualquer imposto ou contribuição) como também
expressamente permitiu o estabelecimento de planos de previdência complementar abertos
coletivos, os quais podem ser compostos por grupos de uma ou mais categorias específicas de um
mesmo empregador.”

Neste contexto, tendo em vista a legislação posterior – formalmente
complementar, mas materialmente ordinária nesta matéria – excluiu a restrição imposta no final
da alínea “p”, do § 9o, do art. 28, da Lei no 8.212/91, há que se reconhecer sua sobreposição à
referida norma. Assim, atualmente, os valores vertidos para os planos de previdência
complementar em regime aberto não são passíveis de tributação e, portanto, não integram a base
de cálculo das contribuições previdenciárias.

1 Acórdão 9202-005.242. Voto do Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos.
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Trazendo ainda as palavras do Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos, no
Acórdão 9202-005.242:
“A ratio motivadora do legislador complementar parece ter sido o de estimular a
poupança privada pelos vários meios possíveis, inclusive a instituição de
programas pelos empregadores em benefício de categorias específicas de
empregados quando se tratar de plano aberto, oferecido pelo mercado,
evitando o “engessamento” que por certo desestimularia a concessão de planos
se houvesse rigidez exagerada quanto no público-alvo do plano. Neste ponto,
ainda que se entenda que a regulamentação do art.202, §2o, da Constituição
Federal deveria ter sido veiculada por lei formalmente ordinária, em vista do
previsto na parte final do dispositivo, a conclusão seria que, nesta parte, a Lei
Complementar 109/2001 atua materialmente como lei ordinária, regulando a
matéria de modo diferente da regulamentação anterior da Lei 8.212/91, com as
alterações da Lei 9.528/97.” (g.n.)

Assim, especificamente quanto aos planos de previdência complementar abertos,
não se aplica a restrição prevista na alínea “p”, do § 9o, da Lei no 8.212/91, motivo pelo qual os
valores vertidos pelos patrocinadores, no caso, a Recorrente, a seus empregados em referidos
planos, não estão submetidos às contribuições previdenciárias. Referido dispositivo permanece
aplicável apenas aos planos de previdência complementar em regime fechado que, dadas suas
características, devem obrigatoriedade ser oferecidos a todos os empregados dos patrocinadores
(art. 16, da Lei no 109/2001)

Neste sentido e por unanimidade são os julgados mais recentes da Câmara Superior
de Recursos Fiscais desta 2a Seção, conforme se infere das ementas abaixo transcrita:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/07/2003 a 30/11/2006
PREVIDÊNCIA COMPLEMENTAR. NÃO INCIDÊNCIA. REQUISITOS.
Com o advento da Lei Complementar n° 109/2001, no caso de plano de
previdência complementar em regime aberto, poderá o empregador eleger como
beneficiários grupos de empregados e dirigentes pertencentes à determinada
categoria, desde que a vantagem não seja caracterizada como instrumento de
incentivo ao trabalho e não esteja vinculada a produtividade.
(Acórdão no 9202-010.583 – Relatora Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri – Sessão de
30 de dezembro de 2022)

PREVIDÊNCIA PRIVADA COMPLEMENTAR ABERTA. CONCEDIDA EXCLUSIVAMENTE
AOS DIRIGENTES. POSSIBILIDADE. NÃO INCIDÊNCIA DA CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA. LEI COMPLEMENTAR N. 109/2001.
Com o advento da Lei Complementar n° 109/2001, somente no regime fechado, a
empresa está obrigada a oferecer o benefício à totalidade dos segurados
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empregados e dirigentes. No caso de plano de previdência complementar em
regime aberto, poderá eleger como beneficiários grupos de empregados e
dirigentes pertencentes a determinada categoria.
(Acórdão no 9202-010.262 – Relator Marcelo Milton da Silva Risso – Sessão de 25
de julho de 2023)f
As Turmas Ordinárias têm decidido no mesmo sentido:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
(...)
PREVIDÊNCIA PRIVADA COMPLEMENTAR ABERTA. CONCEDIDA A UM GRUPO DE
EMPREGADOS
E
DIRIGENTES.
POSSIBILIDADE.
NÃO
INCIDÊNCIA
DA
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. LEI COMPLEMENTAR N. 109/2001. Com o
advento da Lei Complementar n° 109/2001, somente no regime fechado, a
empresa está obrigada a oferecer o benefício à totalidade dos segurados
empregados e dirigentes. No caso de plano de previdência complementar em
regime aberto, poderá eleger como beneficiários grupos de empregados e
dirigentes pertencentes a determinada categoria. (...)”
(Acórdão 2401-011.101 – 1a Turma Ordinária, da 4a Câmara, da 2a Seção – Relator
Rayd Santana Ferreira – Sessão de 10 de maio de 2023)

E, conforme acima mencionado, foi neste mesmo sentido a decisão proferida por
esta 2a Turma, no julgamento do DEBCAD no 37.160.217-3, da Recorrente, cuja base de cálculo e o
período são exatamente os mesmos do ora em análise, embora a contribuição previdenciária
autuada tenha sido de terceiros. Vejamos:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/02/2003 a 28/02/2003
(...) PLANO DE PREVIDÊNCIA PRIVADA COMPLEMENTAR. CONTRIBUIÇÕES
PREVIDENCIÁRIAS. NÃO INCIDÊNCIA.
As contribuições que o empregador verte ao plano de previdência complementar
do empregado não devem ser consideradas parte de sua remuneração, pois o
requisito enumerado alínea “p” do § 9o do art. 28 da Lei no 8.212/91 não foram
replicados na Lei Complementar no 109/2001.
(Acórdão no 2402-011.841 – Relatora Ana Claudia Borges de Oliveira – Sessão de
13 de julho de 2023)

Ainda, a Relatora houve por bem analisar o plano de previdência da Recorrente, a
fim de verificar o seu propósito previdenciário, o que foi confirmado tanto pelo seu artigo 1o -
“FINALIDADE” – quanto pela própria d. Fiscalização. Saliente-se que os termos do plano de
previdência aqui são exatamente os mesmos, haja vista que os débitos lá discutidos possuem a
mesma origem dos ora sob análise, e a d. Fiscalização, ao proceder com o presente lançamento,
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adotou igualmente as mesmas razões, sendo que em nenhum momento suscitou que teria havido
qualquer desvio de finalidade em tal plano.

A fim de que não restem dúvidas, cita-se a seguir os dispositivos do referido plano,
bem com as razões que levaram a d. Fiscalização a proceder com o presente lançamento fiscal.
PLANO:
“ARTIGO 1o - FINALIDADES
O presente Regulamento tem como finalidades primordiais:
- formalizar a instituição de um Plano de Previdência Privada Aberto destinado a
complementar as prestações asseguradas pela Previdência Social aos empregados
de subsidiárias e associadas brasileiras, direta ou indiretamente, da sociedade
SOLVAY S.A. sediada na Bélgica;
- definir as normas e procedimentos ligados à complementação dessas
prestações, sob a forma de benefícios de Aposentadoria por Tempo de
Participação, Aposentadoria por Invalidez e Pensão A Viúva e/ou Filhos Menores
de 18 anos e/ou Filhos Inválidos, determinados em função da remuneração e do
tempo de serviço dos participantes.
ARTIGO 5o - BENEFÍCIOS
Conforme indicado inicialmente, os benefícios assegurados no âmbito deste Plano
de Previdência Privada aberta são):
Para os Participantes:
- complementação de Aposentadoria por Tempo de Participação e/ou idade;
- complementação de Aposentadoria por Invalidez Total e Permanente.”

AUTUAÇÃO FISCAL
“2.1.2) A empresa adota o critério de pagamento de previdência privada
complementar para os segurados empregados que percebem salários acima do
teto de pagamento da Previdência Pública, ou seja, os segurados empregados que
percebem salários abaixo desse teto são excluídos do plano de previdência
complementar. A exclusão caracteriza pagamento em desacordo com a legislação
pertinente, integrando a remuneração para todos os fins e efeitos. Os segurados
empregados beneficiados com os pagamentos de previdência privada percebem
salários acima do teto da previdência pública, não havendo, portanto,
contribuição de segurados a ser cobrada.
2.1.3) A empresa efetua pagamentos mensais de despesas geradas sob essa
rubrica o e custeio encontra-se lançado nos livros contábeis diário e razões do
período fiscalizado. A fiscalização considerou para a base de cálculo os valores
pagos e registrados na contabilidade como despesas assumidas pela pessoa
jurídica. Não integrou a base de cálculo os empregados.”
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Nota-se, portanto, que o Plano de Previdência Complementar Privada Aberto
oferecido pela Recorrente a parte de seus empregados segurados, tem como finalidade a
complementação das prestações asseguradas pela Previdência Social, não havendo qualquer
desvio de sua finalidade, até porque, em nenhum momento, tal desvio foi alegado pela d.
Fiscalização.

Assim, os valores vertidos pela Recorrente a tal plano, independentemente de
abranger todos seus empregados segurados, não são passíveis de tributação, motivo pelo qual
jamais poderiam ter sido utilizados como base de cálculo para as contribuições previdenciárias em
análise. Por essa razão, entendo pelo cancelamento da autuação fiscal.
CONCLUSÃO

Diante do exposto, voto pelo provimento integral do Recurso Voluntário.
Assinado Digitalmente
Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano

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