Tribunal: CARF
Processo: 13502.900217/2013-35
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RACHEL FREIXO CHAVES
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-09-24
Data de publicação: 2026-02-03

Ementa:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/03/2007
PIS/PASEP. REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMOS. CRITÉRIOS DE ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. RESP 1.221.170/PR.
O conceito de insumo, para fins de creditamento, deve observar os critérios de essencialidade e relevância fixados pelo STJ no REsp no 1.221.170/PR, exigindo demonstração de que o bem ou serviço é indispensável ou necessário ao desenvolvimento da atividade econômica, à luz das provas técnicas e documentais produzidas pelo contribuinte.
INSTALAÇÃO DE LINER E SERVIÇOS DE APANHA. SERVIÇOS ESSENCIAIS AO ACONDICIONAMENTO E EXPEDIÇÃO DO PRODUTO. INSUMOS.
Comprovado que a instalação de liner em contêineres e os serviços de apanha integram etapa essencial do fluxo operacional de acondicionamento e expedição de produtos químicos, viabilizando sua saída em condições técnicas e de segurança exigidas, reconhece-se a natureza de insumo dessas despesas, autorizando o creditamento de PIS/Pasep não cumulativo, nos limites dos valores já apurados pela fiscalização.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13502.900217/2013-35
ACÓRDÃO
3301-014.596 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
24 de setembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
MONSANTO NORDESTE INDUSTRIA E COMERCIO DE PRODUTOS QUIMICOS LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/03/2007
PIS/PASEP. REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMOS. CRITÉRIOS DE
ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. RESP 1.221.170/PR.
O conceito de insumo, para fins de creditamento, deve observar os
critérios de essencialidade e relevância fixados pelo STJ no REsp no
1.221.170/PR, exigindo demonstração de que o bem ou serviço é
indispensável ou necessário ao desenvolvimento da atividade econômica, à
luz das provas técnicas e documentais produzidas pelo contribuinte.
INSTALAÇÃO DE LINER E SERVIÇOS DE APANHA. SERVIÇOS ESSENCIAIS AO
ACONDICIONAMENTO E EXPEDIÇÃO DO PRODUTO. INSUMOS.
Comprovado que a instalação de liner em contêineres e os serviços de
apanha
integram
etapa
essencial
do
fluxo
operacional
de
acondicionamento e expedição de produtos químicos, viabilizando sua
saída em condições técnicas e de segurança exigidas, reconhece-se a
natureza de insumo dessas despesas, autorizando o creditamento de
PIS/Pasep não cumulativo, nos limites dos valores já apurados pela
fiscalização.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as
nulidades arguidas e os pedidos de diligência/perícia e, no mérito, em dar parcial provimento ao
recurso voluntário para reconhecer o creditamento sobre as despesas com instalação de liner e
prestação de serviços de apanha.

Fl. 672
DF CARF MF
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2
Sala de Sessões, em 24 de setembro de 2025.

Assinado Digitalmente
Rachel Freixo Chaves – Relator

Assinado Digitalmente
Paulo Guilherme Deroulede – Presidente
Participaram da sessão de julgamento os (as) Conselheiros (as) Marcio Jose Pinto
Ribeiro, Bruno Minoru Takii, Mario Sergio Martinez Piccini (substituto[a] integral), Rachel Freixo
Chaves, Keli Campos de Lima, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente)

RELATÓRIO
1.
Trata-se de recurso voluntario interposto contra acordão que julgou
improcedente a manifestação de conformidade da recorrente quanto ao pedido de ressarcimento
de PIS não cumulativo e não homologou Declarações de Compensação vinculadas.
2.
Assim, por fidelidade e economia processual e por retratar adequadamente
a demanda, adoto em complemento o relatório constante da decisão de primeira instância
proferida pela DRJ, com os destaques e complementações que faço a seguir para melhor
compreensão:

Relatório
Trata-se
o
presente
processo
de
Pedido
de
Ressarcimento
no
28920.47354.230810.1.5.08-8098, no valor de R$499.938,29 relativo a Crédito de
PIS nãocumulativo – mercado externo – 1o Trimestre de 2007.
O Despacho Decisório de fl.535, emitido em 03/07/2015 informa os seguintes
fundamentos:
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Em complemento ao Despacho Decisório foi emitido o Termo de
Informação Fiscal de fls.253 e seguintes. Sem prejuízo de sua leitura integral,
transcreve-se:
“(...)foram localizadas 3(três) Declarações de Compensação Ativas
vinculadas ao crédito ora pleiteado, conforme planilha abaixo, (...)”

“3- A empresa foi tributada pelo Lucro Real no período de apuração dos
créditos, (...)”
“5- O método de determinação dos créditos, conforme DACON ́s, é o
vinculado à receita auferida no mercado interno e de exportação com base na
proporção da receita bruta auferida.”
“9- O processo produtivo foi descrito pela empresa e os produtos finais
resultantes são o Ácido N-Fosfonometil Iminodiacético (PIA), NCM 2931.0037 (TIPI
2007) e NCM 2931.9037 (TIPI 2012), e Ácido Clorídrico (HCL).
9.1 – As descrições do processo produtivo foram juntadas às fls.24 e às fls. 38 a
44.
10- Os insumos apontados nas planilhas da memória dos cálculos dos
créditos relativos à PIS são compatíveis com a produção do Ácido N-Fosfonometil
Iminodiacético (PIA) e do Ácido Clorídrico (HCL), conforme a descrição do
processo produtivo.”
“ANÁLISE DOS CRÉDITOS.”
“14- Com base em análises preliminares da planilha da memória dos
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cálculos dos créditos, uma vez que a empresa não apresentou os arquivos digitais
de notas fiscais corrigidos e também não apresentou sessenta e duas notas fiscais
solicitadas para amostragem, compreendendo o período de um ano, foi possível
efetuar as glosas abaixo, decorrentes da inclusão indevida de valores na base de
cálculo dos créditos:
a)Créditos indevidamente calculados, lançados na Linha 13 do DACON – Outras
Operações com Direito a Crédito:
a.1)fretes relativos a armazenagem, conforme planilha de memória de
cálculo dos créditos, por falta de previsão legal.
A planilha das glosas constitui o anexo I;
a.2)fretes sobre compra de produtos sem a informação na planilha da
memória dos cálculos dos créditos do código NCM do produto adquirido, embora
tenha sido intimado a fazê-lo pelo TIF no 47, impedindo a verificação da
procedência ou não do creditamento.
A planilha das glosas constitui o anexo II;
a.3)créditos calculados sobre o valor do serviço de instalação de liner, por
não integrar o conceito de insumo definido na alínea “b” do inciso I do §5o do
artigo 66 da Instrução Normativa SRF no 247/2002(...), em desacordo, portanto,
com o inciso II, do artigo 3o da Lei no 10.637/2002.
(...)
A planilha das glosas constitui o anexo III;
a.4)créditos calculado sobre o serviço de apanha por falta de descrição do
mesmo, impedindo a verificação da procedência ou não do creditamento.
As glosas foram incluídas no anexo III.
“15 – Abaixo apresentamos a totalização dos créditos glosados, cujos
detalhamentos encontram-se nos anexos mencionados.

“DAS RECEITAS”
“16 – Não foram analisadas as receitas uma vez que a empresa não
apresentou os arquivos digitais de notas fiscais corrigidos.
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17 – Não foram analisadas as bases de cálculo da PIS uma vez que a
empresa não apresentou os arquivos digitais de notas fiscais corrigidos.”
“CRÉDITOS RECONHECIDOS”
“18 – (...) Com a falta de apresentação dos arquivos digitais corrigidos,
previstos na IN no 86/2001, e também com a falta de apresentação de sessenta e
duas notas fiscais solicitadas para amostragem, não há certeza nem liquidez dos
demais créditos apontados pela empresa no DACON, relativos à PIS – Não
cumulativa – Mercado Externo – 1o Trimestre de 2007, motivos pelos quais
concluímos
pelo
INDEFERIMENTO
do
Pedido
de
Ressarcimento
no
28920.47354.230810.1.5.08-8098 e pela NÃO HOMOLOGAÇÃO das
Declarações de
Compensação nos17890.87689.010811.1.7.08-0205,
22890.18770.010811.1.3.08-5650 e 12019.57629.050811.1.3.08-8794.”
manifestação de inconformidade
O contribuinte, inconformado com o despacho decisório (ciência em 14.07.2015 –
fl. 539), apresentou em 12.08.2015 (fl.322) manifestação de inconformidade (fls.
325 e seguintes), que contém, em síntese e sem prejuízo de sua leitura integral:
1)Informação de que, em razão da interposição da manifestação de
inconformidade, cabe a suspensão da exigibilidade do crédito tributário.
Argumento a fim de demonstrar a tempestividade da impugnação. Descrição dos
fatos que levaram a apresentação da manifestação de inconformidade.
2) Em sede de preliminar afirma que:
2.1)A constituição do crédito deve se dar por Auto de Infração ou Notificação de
Lançamento e que a autoridade fiscal por meio de despacho decisório não
homologatório de compensação cobra indevidamente e em desacordo com a
legislação o débito decorrente da referida compensação.
2)Cabe reconhecer a nulidade do despacho decisório em razão da obrigação legal
do mesmo conter a descrição do fato e a disposição legal infringida (motivação).
Afirma que a não entrega da documentação solicitada não autorizaria a
autoridade fiscal concluir pela falta de certeza e liquidez quanto aos créditos
calculados. Informa as dimensões das atividades da empresa e questiona a não
concessão de prazos adicionais para a apresentação das informações solicitadas
ou a realização de diligência a fim de se afastar a divergência das informações.
3)No mérito:
1)Informa sobre a sistemática a ser observada no cálculo da PIS não cumulativa.
Defende o entendimento de que é indevido a restrição do conceito de insumo
trazidas nas IN/SRF no 247/02 e 404/04. Conclui que o conceito de insumo deveria
ser analisado de forma mais ampla, de modo a contemplar todos os dispêndios
necessários à produção dos bens da empresa, do qual resulta a geração de sua
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receita e faturamento. Transcreve doutrina para concluir que o conceito de
insumo deveria incluir aquilo que pode ser classificado contabilmente como: (i)
“custo de produção” e (ii)despesas necessárias e indispensáveis para a
consecução da atividade-fim da sociedade. Transcreve jurisprudência para
concluir que são insumos “todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que
viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços que neles possam ser
direta ou indiretamente empregados e cuja subtração importa na impossibilidade
mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a
atividade da empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto
ou serviço daí resultantes.” Noticia que já vivenciou situação análoga em Ação
Ordinária onde obteve o entendimento de que o conceito de insumo abrange
todas as matérias primas ainda que não se agregem ao produto final.
3.2)Descreve o procedimento fiscal para questioná-lo no sentido de que caberia a
autoridade fiscal ter buscado apurar o crédito por outras formas. Questiona os
prazos concedidos ou a não dilação dos mesmos quando solicitado. Sustenta o
entendimento de que o seu volume de operação é muito grande, nem sempre
sendo possível fornecer todas as informações solicitadas, razão pela qual é
necessário realizar diligência. Informa sobre a documentação anexada (planilha) e
que as notas fiscais citadas estariam disponíveis para análise, por diligência ou
perícia, no seu estabelecimento.
3.3)Com relação a apropriação de créditos sobre as despesas:
3.3.1)Defende o entendimento de que o frete nas operações de armazenagem
incorridos com serviços prestados pela empresa Concórdia Transportes
Rodoviários Ltda fazem parte do seu processo produtivo (armazenagem,
transportes de insumos e mercadorias). Afirma que a empresa prestaria serviços
de transporte e armazenagem de produtos e insumos adquiridos e vendidos pelo
contribuinte. Defende o entendimento de que os incisos II DA Lei no 10.637/2002
e IX do artigo 3o da Lei no 10.833/03, c/c com o art.15 da mesma Lei ensejariam o
direito ao crédito e que os procedimentos da empresa citada são indispensáveis a
correta organização e utilização dos insumos que fazem parte do processo
produtivo; sobretudo em razão da grande quantidade de mercadorias produzidas
e comercializadas. Afirma que dentro das despesas com armazenagem estariam
outros gastos que também deveriam ser considerados e que vedar o
creditamento em questão criaria uma discriminação injustificada entre os
contribuintes (“já que para aqueles onde a mercadoria vendida é expedida a
partir de suas dependências haveria crédito. Todavia, para aqueles em que se faz
uma primeira remessa para o armazém, por não possuírem espaço físico (...), não
seria admitida a apropriação do crédito.”)
3.3.2)Defende o entendimento de que os créditos relativos aos serviços prestados
pela empresa José Rubem Transporte e Equipamentos Ltda são geradores de
creditamento, vez que, conforme documentação juntada, os gastos são
relacionados à importação e exportação de bens e produtos fabricados pelo
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contribuinte. Afirma inexistir a hipótese do inciso II, §2o, do artigo 3o da Lei no
10.637/02 (PIS) e conclui que, independente da identificação do código NCM do
bem transportado, as despesas com frete configuram insumo necessário às suas
atividades.
3.4)Afirma que o serviço prestado pela empresa Tecon Salvador S.A para
instalação de Liner e o serviço prestado de apanha são necessários ao processo de
fabricação dos seus produtos, ensejando apuração de crédito compensável.
Procura demonstrar este fato com a transcrição de trecho do contrato de
prestação de serviço e com Laudos Técnicos. Informa que “para o carregamento
tanto do Glifosato como do PIA é necessária a utilização de containers metálicos
revestidos internamente com liner importado.” e que, neste contexto, adquire
liners importados, os envia diretamente para a empresa contratada que faz a
instalação no interior dos contêineres metálicos que serão utilizados para
carregamento do PIA ou do Glifosato. O processo de montagem do liner é
realizado
manualmente,
posteriormente
verificado
e
validado,
sendo
imprescindível para o processo produtivo. O serviço de apanha também é
utilizado para o transporte desses insumos e produtos. Cita jurisprudência.
3.5)Reconhece, mas procura justificar a razão de não ter sido possível recuperar e
apresentar todos os documentos e informações solicitados. Protestando pela
posterior juntada de novos documentos, em especial das notas fiscais
mencionadas no r.despacho decisório.
3.5.1)Pleiteia a realização de diligência/perícia nos termos do art.16,IV do Decreto
no70.235/72, entre outros, elencando os quesitos que deseja ver respondidos e
indica perito.
4)Conclui afirmando que a cobrança é insubsistente em razão da ausência da
lavratura de auto de infração e da nulidade do despacho decisório. Ademais os
créditos foram indevidamente glosados, pois inadequado o conceito de insumo
adotado. Reitera seu pedido por perícia/diligência contábil/fiscal. Pede pela
integral procedência do julgamento a fim de ser deferido o Pedido de
Ressarcimento e homologada(s) a(s) Declaração(ões) de Compensação(ões). Pede
pela produção de provas por todos os meios em direito admitidos, inclusive com a
juntada posterior.

3.
A DRJ julgou improcedente a impugnação do contribuinte e não reconheceu
o direito creditório. A decisão foi assim ementada:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/03/2007
NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
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Não é nula a decisão devidamente motivada, lavrada por autoridade competente
da Secretaria da Receita Federal do Brasil, da qual o contribuinte foi regularmente
cientificado, sendo-lhe possibilitada a apresentação de defesa contra a decisão
proferida.
DCOMP. CONFISSÃO DE DÍVIDA.
Constatada pela RFB a compensação indevida de tributo ou contribuição já
confessado ou lançado de ofício, o sujeito passivo é comunicado da
nãohomologação da compensação e intimado a efetuar o pagamento do débito
no prazo de trinta dias, pois a Declaração de Compensação constitui confissão de
dívida e instrumento hábil e suficiente para a exigência dos débitos
indevidamente compensados.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. BENS E SERVIÇOS.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada.
ESSENCIALIDADE. RELEVÂNCIA.
O critério da essencialidade, nos termos da Nota SEI n.o 63/2018/CRJ/PGFN-MF,
requer que o bem ou serviço creditado constitua elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço realizado pela
contribuinte; já o critério da relevância é identificável no item cuja finalidade,
embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção do sujeito passivo, seja pela singularidade
de cada cadeia produtiva, seja por imposição legal.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. FRETE ARMAZENAGEM. CRÉDITO.
Processo 13502.900217/2013-35 Acórdão n.o 16-85.294 DRJ/SPO Fls. 2 2
Despesas com fretes relacionados à remessa ou retorno de armazenagem não dão
direito a crédito na apuração da PIS sob a modalidade não cumulativa. Os bens ou
serviços consumidos antes ou depois da produção/fabricação ou da prestação de
serviços não podem ser considerados insumo.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. FRETE NA COMPRA DE BENS. CRÉDITO.
A natureza do crédito relativo ao frete pago segue a natureza do crédito
proveniente da aquisição do bem transportado. Há a necessidade de se identificar
o bem adquirido para se fazer “ius” ao creditamento. Os bens ou serviços
consumidos antes ou depois da produção/fabricação ou da prestação de serviços
não podem ser considerados insumo.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. INSTALAÇÃO DE LINER.
A Instalação de liner não se caracteriza como insumo em face da legislação
vigente e não gera direito ao creditamento. Os bens ou serviços consumidos antes
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ou depois da produção/fabricação ou da prestação de serviços não podem ser
considerados insumo.
PROVA. MEIOS. MOMENTO DE PRODUÇÃO. IRRESIGNAÇÃO. PRECLUSÃO.
No processo administrativo fiscal são admissíveis os meios documentais e/ou
pericial. Para evitar a preclusão o contribuinte deve apresentar com a irresignação
a documentação que sustente as suas alegações ou demonstrar alguma das
situações do § 4o, do art. 16, do Decreto no 70.235/72.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA. NÃO CABE INVERTER O ÔNUS DA PROVA.
A diligência se restringe à elucidação de pontos duvidosos para o deslinde de
questão controversa, não se justificando quando o fato puder ser demonstrado
pela juntada de documentos. A diligência objetiva subsidiar a convicção do
julgador e não inverter o ônus da prova já definido na legislação. Manifestação de
Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido
4.
Irresignada, a Recorrente interpôs, tempestivamente, o presente recurso
voluntário apresentando os mesmo fundamentos manifesto em sede de manifestação de
inconformidade.
5.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Rachel Freixo Chaves, Relatora.

I. DO CONHECIMENTO

6.
O Recurso Voluntário é tempestivo e devem ser conhecidos nos exatos
termos do Despacho de Admissibilidade.
7.
Adicionalmente, consigno que todas as matérias deduzidas no recurso
voluntário já haviam sido suscitadas na manifestação de inconformidade, não havendo que se
falar em preclusão.

II. PRELIMINARES

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II.1. Necessidade De Formalização Da Cobrança Por Auto De Infração Ou
Notificação De Lançamento. Preliminar afastada.

8.
A recorrente sustenta que a cobrança decorrente da não homologação das
compensações somente poderia ter sido formalizada mediante Auto de Infração ou Notificação de
Lançamento, por se tratar, a seu ver, de ato de constituição de crédito tributário sujeito ao regime
do artigo 142 do CTN. Invoca o artigo 9o do Decreto 70.235/1972 para afirmar que a constituição
do crédito tributário apenas se verifica por esses dois instrumentos formais, devendo a peça
conter os requisitos dos artigos 10 e 11 do mesmo decreto.
9.
Alega, assim, que o despacho decisório que não homologou as
compensações e, em seguida, cobrou o débito seria via inadequada e sem amparo legal, o que
tornaria a exigência improcedente. Para reforçar, transcreve precedente do antigo Conselho de
Contribuintes
no
sentido
de
que
despacho
decisório
que
denega
pedido
de
ressarcimento/compensação não serviria para constituir crédito tributário devido e não recolhido,
o qual demandaria Auto de Infração ou Notificação de Lançamento. Conclui requerendo o
cancelamento da cobrança por vício formal.
10.
A DRJ afastou a tese. Registrou que o presente processo não versa sobre
lançamento de ofício, mas sobre pedidos de restituição ou declarações de compensação
apresentados pelo próprio contribuinte. Destacou que, por força do artigo 74 da Lei 9.430/1996, a
declaração de compensação constitui confissão de dívida e instrumento hábil e suficiente para a
exigência dos débitos indevidamente compensados; assim, constatada a compensação indevida, o
sujeito passivo é comunicado da não homologação e intimado a pagar o débito no prazo de trinta
dias.
11.
Assinalou ainda a disciplina da IN RFB 1.717/2017, segundo a qual a
compensação declarada extingue o crédito sob condição resolutória e a DComp, por si, constitui
confissão de dívida, prevendo-se a ciência da não homologação e a intimação para pagamento.
Com base nesse arcabouço normativo, concluiu que não se trata de hipótese que exija Auto de
Infração ou Notificação de Lançamento.
12.
À luz das razões expendidas no voto da DRJ, afasta-se a preliminar. Não há
falar em necessidade de Auto de Infração ou Notificação de Lançamento, porque a hipótese é de
não homologação de compensação declarada pelo contribuinte. O procedimento adotado pela
autoridade fiscal é, portanto, próprio do rito da compensação não homologada e não de
lançamento de ofício.
13.
Afasto a preliminar pelos próprios e jurídicos fundamentos da decisão “a
quo”.
II.2. Nulidade do v. Acórdão recorrido. Preliminar afastada.
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14.
Neste tópico, alega a Recorrente nulidade do acórdão da DRJ por ausência
de motivação e inobservância dos requisitos legais de fundamentação. Sustenta que os atos
administrativos devem conter a descrição do fato e das disposições legais infringidas e que, no
caso, a autoridade teria apenas indicado supostas divergências sem explicitar, de forma clara e
precisa, os motivos do indeferimento parcial, não enfrentando adequadamente os documentos e
argumentos apresentados, o que violaria também o artigo 5o, inciso LV, da Constituição Federal.
15.
Afirma que o acórdão recorrido limitou-se a dizer que não houve violação ao
artigo 59 do Decreto 70.235/1972, sem examinar de modo individualizado as razões defensivas.
Pede, por isso, a anulação do acórdão e a conversão do julgamento em diligência.
16.
Na análise do caso a DRJ tratou expressamente da alegação de nulidade com
base no artigo 59 do Decreto 70.235/1972, destacando que a decretação de nulidade exige
demonstração de prejuízo concreto, o que não teria sido comprovado. Reportou-se ao “princípio
do prejuízo” como fundamento para exigir prova inequívoca de dano à defesa, concluindo que
“não ocorreram os pressupostos do supracitado artigo 59”, pois os atos foram praticados por
autoridade competente e a impugnação conseguiu enfrentar os pontos do procedimento, não
prosperando a alegação de nulidade.
17.
Pelas razões do acórdão recorrido, afasta-se a preliminar de nulidade. A
decisão encontra-se motivada e proferida por autoridade competente, com ciência e possibilidade
de defesa, não havendo demonstração de prejuízo concreto, requisito indispensável à nulidade
segundo o artigo 59 do Decreto 70.235/1972. Consequentemente, não prospera a tese nulificante
veiculada pela Recorrente.

III. DO MÉRITO

III.1. Do conceito de insumo à luz do REsp 1.221.170/PR
18.
O exame da legitimidade dos créditos apurados pelo contribuinte a título de
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, no regime da não cumulatividade, impõe a análise
jurídica detida do conceito de insumo, à luz da legislação de regência e da jurisprudência
vinculante do Superior Tribunal de Justiça, o que não ocorrerá até o presente momento, posto que
a jurisprudência se consolidou após a prolação da decisão de piso
19.
Após décadas de debates doutrinários e instabilidade jurisprudencial, a
controvérsia interpretativa foi pacificada no julgamento do Recurso Especial no 1.221.170/PR,
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submetido à sistemática dos recursos repetitivos (Tema 779). No referido julgado, fixou-se que a
possibilidade de creditamento das contribuições deve ser aferida à luz dos critérios da
essencialidade ou relevância do bem ou serviço aplicado no processo produtivo ou na prestação
de serviços, in verbis:
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE .
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ
PROPÓSITO
RESTRITIVO
E
DESVIRTUADOR
DO
SEU
ALCANCE
LEGAL.
DESCABIMENTO . DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS
DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE
PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB
O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1 .036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no art. 3o ., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2 . O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4 . Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns . 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e
da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.

(STJ - REsp: 1.221.170 - PR (2010⁄0209115-0), Relator: Ministro NAPOLEÃO NUNES
MAIA FILHO, Data de Julgamento: 22/02/2018, S1 - PRIMEIRA SEÇÃO, Data de
Publicação: DJe 24/04/2018 RT vol . 993 p. 467)
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20.
Conforme assentado no voto condutor, para efeito de creditamento no
regime da não cumulatividade, considera-se insumo:

(i) segundo o critério da essencialidade, o bem ou serviço cuja ausência impeça
a realização da atividade-fim da empresa;
(ii) segundo o critério da relevância, o item que, embora não estrutural, seja
necessário à adequada consecução do processo, por força de exigência legal,
regulatória ou tecnológica, cuja ausência comprometa a qualidade, a licitude
ou a utilidade econômica ou jurídica do resultado final.

21.
A técnica utilizada pelo Tribunal foi denominada “teste de subtração”,
mediante o qual parte-se de uma descrição objetiva da cadeia produtiva e, em seguida, simula-se,
em juízo hipotético, a retirada do bem ou serviço em análise. Se, sem ele, o processo não puder
ser concluído ou o resultado final mostrar-se destituído de utilidade econômica ou jurídica, então
conclui-se pela essencialidade ou relevância do item, qualificando-o, assim, como insumo. A
aferição, por conseguinte, é casuística, dependente das peculiaridades tecnológicas, econômicas e
regulatórias de cada atividade econômica.
22.
Abaixo, sintetizam-se os elementos centrais da metodologia fixada pelo STJ,
segundo o voto paradigma do REsp 1.221.170/PR:

Tabela 01: Critérios fixados pelo STJ

CRITÉRIO JURÍDICO-
INTERPRETATIVO
DESCRIÇÃO TÉCNICA-OPERACIONAL
A) ESSENCIALIDADE
O item é estrutural à atividade econômica, sendo sua ausência
impeditiva da produção ou do serviço.
B) RELEVÂNCIA
O item não é incorporado fisicamente ao produto, mas é necessário
por exigência normativa ou singularidade tecnológica.
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C) TESTE DE
SUBTRAÇÃO
Supressão hipotética do item na cadeia produtiva. Se a produção se
inviabiliza ou o produto perde validade jurídica ou utilidade
econômica, o item deve ser considerado insumo.
D) LIMITE LEGAL
(VEDAÇÃO EXPRESSA)
Ainda que o item se revele essencial ou relevante, o crédito será
indevido se houver vedação expressa nas Leis de regência (arts. 3o, §§
2o e 3o, das Leis no 10.637/2002, no 10.833/2003 e art. 3o da Lei no
10.865/2004).

Fonte: Elaborado pela Relatora.

23.
Esses critérios, portanto, não admitem aplicação generalista ou presumida,
devendo a aferição da natureza de insumo ocorrer caso a caso, à luz das provas técnicas e
documentais produzidas pelo contribuinte, que demonstrem a função do bem ou serviço na
operação empresarial, sua indispensabilidade e a inexistência de proibição legal ao creditamento.
24.
A interpretação do REsp 1.221.170/PR pela Administração Tributária foi
consolidada por meio da Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, a qual reafirma a
obrigatoriedade de observância do precedente judicial pelo Fisco federal, inclusive por seus
órgãos consultivos e contenciosos, como a Receita Federal do Brasil e a própria Procuradoria-Geral
da Fazenda Nacional.
25.
Consoante expressamente consignado na Nota SEI no 63/2018, o ônus da
prova incumbe exclusivamente ao sujeito passivo, que deverá demonstrar, mediante
documentação idônea e tecnicamente lastreada, a indispensabilidade do bem ou serviço para a
consecução de sua atividade econômica. Rejeita-se, por conseguinte, o creditamento com base
em alegações genéricas ou práticas reiteradas de aquisição, sem o suporte de elementos materiais
concretos, como laudos, pareceres técnicos, relatórios operacionais, ordens de produção e
exigências normativas.
26.
Nesse sentido, a correta aplicação do entendimento consolidado pelo STJ
requer a observância de uma metodologia analítica estruturada, que contemple os seguintes cinco
critérios sucessivos:

Tabela 01: Metodologia analítica de observância obrigatória pelo julgador

ETAPA METODOLÓGICA
DESCRIÇÃO TÉCNICA

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A) MAPEAMENTO DAS ETAPAS
DO PROCESSO PRODUTIVO OU
DA PRESTAÇÃO DE SERVIÇO
Identificação minuciosa e sequencial das fases que compõem o ciclo
operacional da atividade empresarial, com especificação dos insumos
materiais e imateriais empregados em cada uma delas. Deve ser
documentada por fluxogramas, relatórios de produção ou ordens de
serviço internas.
B) APLICAÇÃO DO "TESTE DE
SUBTRAÇÃO"
Realização de juízo hipotético em que se simula a retirada do bem ou
serviço da etapa onde é utilizado. Caso sua ausência inviabilize a
execução da atividade-fim ou comprometa substancialmente a
qualidade, conformidade legal ou valor econômico do produto final,
infere-se sua essencialidade.
C) VERIFICAÇÃO DE
IMPOSIÇÃO NORMATIVA
ESPECÍFICA
Análise da existência de norma legal, regulamentar ou setorial que
imponha, como condição de exercício da atividade econômica, a
utilização do bem ou serviço (ex.: normas da ANVISA, MAPA, IBAMA,
Normas Regulamentadoras do MTE, Instruções Normativas fiscais,
sanitárias, ambientais etc.).
D) COMPROVAÇÃO
DOCUMENTAL E TÉCNICA DA
FUNÇÃO ESSENCIAL OU
RELEVANTE
Demonstração, por meio de documentos objetivos (laudos periciais,
relatórios técnicos, fichas de EPI, notas explicativas, ordens de produção,
pareceres de engenharia, auditorias internas, etc.), de que o item exerce
papel indispensável ao desempenho da operação produtiva ou de
serviço.
E) ANÁLISE DA INEXISTÊNCIA
DE VEDAÇÃO LEGAL EXPRESSA
AO CREDITAMENTO
Confronto do item com os incisos e parágrafos do art. 3o das Leis no
10.637/2002 e no 10.833/2003, para verificar se recai sobre ele alguma
hipótese expressa de vedação ao crédito.

Fonte: Elaborado pela Relatora.

27.
Conforme se observa, o conceito de insumo no regime da não
cumulatividade das contribuições ao PIS e à Cofins resulta da aplicação coordenada entre a
jurisprudência vinculante do STJ e a orientação técnica da PGFN, observando-se, sempre, a
realidade concreta da atividade econômica do contribuinte e a robustez do conjunto probatório
apresentado.
28.
Assim sendo referido critério metodológico será doravante utilizado na
análise individualizada das glosas realizadas pela fiscalização (despacho decisório) e impugnadas
em sede de recurso voluntário, em estrita observância à legalidade, à jurisprudência superior e aos
princípios da razoabilidade fiscal e da segurança jurídica.
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III.2. Frete nas operações de armazenagem e transporte de insumos

29.
A recorrente afirma que os dispêndios com fretes vinculados à
armazenagem e ao transporte de insumos integram a logística necessária ao desenvolvimento de
suas atividades industriais e, por isso, devem gerar crédito de PIS/Cofins.
30.
Sustenta, em síntese: i) que contrata, com terceiros, serviços de transporte e
de apoio logístico para recepção, movimentação e guarda temporária de insumos; ii) que tais
serviços seriam indissociáveis da aquisição e do uso produtivo dos insumos; iii) que a negativa de
crédito implicaria tratamento desigual em relação a contribuintes que operam toda a logística
dentro do próprio estabelecimento; iv) que a legislação de regência admite créditos de frete na
aquisição de insumos quando suportados pelo adquirente e contratados junto a pessoa jurídica; v)
que, por essas razões, as glosas devem ser revertidas.
31.
A DRJ manteve integralmente as glosas. Quanto aos valores registrados
como “frete de armazenagem”, concluiu que se tratam de despesas logísticas alheias ao núcleo
produtivo e não demonstradas como fretes de venda, inexistindo previsão legal específica que
ampare o crédito nessa rubrica.
32.
No tocante aos fretes na aquisição, a DRJ registrou que a memória de cálculo
não identificava o NCM dos bens transportados, impedindo aferir se eram insumos creditáveis,
adicionalmente, assinalou deficiência probatória relevante, inclusive ausência de documentos
fiscais solicitados e de arquivos digitais, de modo que não se comprovou a natureza do gasto, sua
vinculação à aquisição de insumos creditáveis nem a própria ocorrência das condições legais para
o creditamento.
33.
Pois, bem. A Súmula CARF no 188 pacificou que é permitido o
aproveitamento de créditos sobre despesas com serviços de frete
Súmula CARF no 188
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em sessão de 20/06/2024 – vigência em
27/06/2024
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de
fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e
pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma
autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente
tributados pelas referidas contribuições. (Acórdãos Precedentes: 9303-014.478;
9303-014.428; 9303-014.348)

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34.
No caso concreto, a orientação sumular não autoriza, por si, o creditamento,
pois persiste o fundamento fático-probatório da glosa reconhecido pela DRJ. A recorrente não
demonstrou, com documentação fiscal e contábil completa, que os serviços de frete discutidos: a)
referem-se, especificamente, à aquisição de insumos creditáveis; b) foram contratados e
suportados pelo adquirente; c) foram escriturados de forma autônoma em relação ao valor dos
insumos; e d) sofreram efetiva incidência de PIS/Cofins na prestação do serviço. Também não
sanou a ausência de identificação dos bens transportados (p. ex., NCM) nem a falta de notas e
arquivos digitais solicitados.
35.
Pelo regime do processo administrativo fiscal, incumbe ao contribuinte
instruir a manifestação de inconformidade com as provas do direito alegado. Ademais, o princípio
da verdade material autoriza o órgão julgador a buscar o esclarecimento dos fatos, mas não
inverte o ônus probatório nem supre a ausência de documentos que estavam sob disponibilidade
do contribuinte. Cabia, portanto, à recorrente ter apresentado, inclusive em sede de recurso
voluntário, a documentação comprobatória necessária para afastar o motivo da glosa por falta de
prova, o que não ocorreu.
36.
Nesse sentido, mantou a glosa por insuficiência de prova, nos exatos termos
da razão de decidir da DRJ.

III.3. Frete na aquisição de insumo sem identificação

37.
Em síntese, a DRJ manteve a glosa. Registrou que o Termo de Informação
Fiscal apontou expressamente a necessidade de identificação do produto adquirido por seu código
NCM, porque a memória de cálculo indicava apenas “frete s/compra” e, mesmo intimada pelo TIF
no 47, a contribuinte não incluiu o NCM, o que impossibilitou verificar a natureza do bem
transportado e, por consequência, a procedência do creditamento. Reafirmou que apenas geram
crédito os fretes que componham o custo de mercadoria para revenda ou de insumo utilizado
diretamente na produção, contratados com pessoa jurídica e suportados pelo adquirente, e que o
direito ao crédito do frete segue a natureza do bem transportado: se a aquisição não dá crédito, o
frete correspondente também não dá. Concluiu, pois, pela manutenção da glosa por deficiência
probatória.
38.
Repudiando o acordao recorrido, a recorrente afirma que a glosa de créditos
relativos a “frete na aquisição” é indevida. Sustenta que as despesas de transporte de cargas
prestadas por José Rubem Transporte e Equipamentos Ltda. foram incorridas para viabilizar a
importação e a exportação de bens e produtos fabricados pela companhia e, portanto, se
vinculam à aquisição de matérias-primas e demais insumos necessários ao processo industrial.
39.
Alega que, mesmo sem constar o código NCM do bem transportado na
memória de cálculo, os fretes foram regularmente tributados por PIS/Cofins e dizem respeito, no
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caso, ao transporte do fósforo P4, insumo empregado na linha de produção (PCl3 → PIA),
conforme parecer técnico do INT e fluxograma de insumos juntado. Defende, assim, que o frete
compõe custo de aquisição e gera crédito, nos termos do artigo 3o, II, da Lei 10.637/2002, citando
precedentes do CARF.
40.
A controvérsia é estritamente probatória. No processo administrativo fiscal,
incumbe ao sujeito passivo instruir a impugnação com os elementos aptos a demonstrar a liquidez
e certeza do direito creditório, nos termos do artigo 16 do Decreto 70.235/1972. A chamada
verdade material autoriza o julgador a aclarar os fatos, mas não desloca o ônus da prova,
tampouco supre a ausência de documentação que se encontrava na esfera de disponibilidade do
contribuinte. Nada impede, ademais, que a parte traga, inclusive em sede de recurso voluntário,
os documentos hábeis a elidir a motivação da glosa; se, porém, a parte permanece inerte ou
apresenta prova incompleta, a manutenção da glosa é consectário lógico.
41.
No mérito jurídico, o creditamento de fretes vinculados à aquisição depende
da prova de que: i) o serviço de transporte foi contratado e suportado pelo adquirente; ii) o frete
se refere a bens que, por sua natureza, gerariam crédito (insumos utilizados na produção ou
mercadorias para revenda); e iii) há registro autônomo do serviço de transporte e, quando cabível,
a demonstração de que o serviço foi efetivamente tributado pelas contribuições. Sem a
identificação do bem transportado, não é possível aferir a natureza creditável da aquisição, nem a
vinculação do frete ao insumo elegível. A máxima segundo a qual o frete “segue a natureza” do
que é transportado exige, para sua aplicação, precisamente a individualização do item
transportado.
42.
A orientação sumulada mais recente no âmbito do CARF, a Súmula no 188,
reforça esse entendimento ao admitir, em tese, o crédito de frete na aquisição de insumos ainda
que não onerados por PIS/Cofins, desde que o serviço de transporte esteja escriturado de forma
autônoma e tenha sido efetivamente tributado. Todavia, a mesma ratio pressupõe prova robusta
dos fatos geradores do direito, o que não se verifica quando falta a identificação do próprio
insumo transportado. Sem saber que bem foi adquirido e transportado, se inclusive aqueles
previsto no laudo juntado pela recorrente, não há como concluir pela essencialidade, pela
natureza creditável da aquisição ou, ainda, pela adequação do enquadramento jurídico do frete.
43.
Nesse sentido, a ausência de prova impede reconhecer que o frete se refere
a insumo creditável e afasta a aplicação útil, ao caso concreto, da Súmula CARF no 188. Assim,
nego provimento ao pedido da recorrente quanto a este tópico, preservando-se integralmente a
decisão de primeira instância.

III.4. Apropriação de créditos sobre as despesas com instalação de liner e
prestação de serviços de apanha

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44.
Examina-se a possibilidade de creditamento, para fins de PIS/Pasep não
cumulativo, das despesas com instalação de liner em contêineres e com serviços de apanha
diretamente vinculados ao fluxo operacional de carregamento dos produtos.
45.
A controvérsia resolve-se segundo os critérios de essencialidade e relevância
firmados pela Primeira Seção do STJ (REsp 1.221.170/PR), vale dizer: integram o conceito de
insumo os bens e serviços cuja subtração inviabiliza a atividade econômica desempenhada ou
acarreta perda substancial de qualidade, eficiência, segurança ou conformidade normativa do
resultado produtivo.
46.
No caso, a prova constante dos autos evidencia que: (i) o liner constitui
barreira técnica indispensável ao acondicionamento primário dos produtos químicos objeto da
atividade, preservando suas propriedades físico-químicas, evitando contaminação e garantindo
segurança no manuseio e transporte, sua ausência inviabiliza, na prática, a expedição do produto
final nas condições exigidas pelos padrões técnicos e pelos destinatários; (ii) o serviço de apanha,
tal como executado no mesmo ciclo operacional de carregamento, é etapa funcional indissociável
da operação que habilita o produto ao envio, completando o processo de disponibilização do bem-
acabado e garantindo a aderência aos requisitos técnicos de movimentação e segurança
aplicáveis.
47.
Sob o “teste da subtração”, a retirada de tais serviços impede a colocação do
produto em condições de saída e comercialização, afetando de modo direto e imediato a atividade
econômica desempenhada. A instalação do liner e a apanha, na forma executada e comprovada
nos autos, qualificam-se, pois, como serviços essenciais, enquadráveis no artigo 3o, II, da Lei
10.637/2002.
48.
Diante disso, reconheço o direito ao crédito de PIS/Pasep não cumulativo
sobre as despesas de instalação de liner e de apanha, no limite estrito dos valores já apurados e
discriminados pela Fiscalização como correspondentes a essas rubricas, tal como documentado
nos autos e escriturado pela contribuinte.

IV. CONCLUSÃO

49.
DIANTE DO EXPOSTO, rejeito as preliminares de nulidade, e, no mérito,
voto por dar parcial provimento ao recurso voluntário especificamente quanto à “apropriação de
créditos sobre as despesas com instalação de liner e prestação de serviços de apanha”, limitado
aos valores já apurados e segregados pela Fiscalização como correspondentes a tais rubricas.
50. É como voto.
Assinado Digitalmente
Rachel Freixo Chaves
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