Tribunal: CARF
Processo: 12448.728387/2016-68
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Thiago Álvares Feital
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-10-07
Data de publicação: 2026-03-16

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2011, 2012
IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA. IRPF. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. INCIDÊNCIA TRIBUTÁRIA.
Os rendimentos tributáveis sujeitos à tabela progressiva recebidos pelos contribuintes e seus dependentes indicados na declaração de ajuste devem ser espontaneamente oferecidos à tributação na declaração de ajuste anual. Na hipótese de apuração pelo Fisco de omissão de rendimentos sujeitos à tabela progressiva, cabe a adição do valor omitido à base de cálculo do imposto, para eventual apuração de Imposto de Renda Pessoa Física - Suplementar, sobre o qual incidem Multa de Ofício e Juros de Mora.
MULTA DE OFÍCIO. AFASTAMENTO. CONTRIBUINTE INDUZIDO AO ERRO POR INFORMAÇÕES FORNECIDAS PELA FONTE PAGADORA.
Erro no preenchimento da declaração de ajuste do imposto de renda, causado por informações erradas, prestadas pela fonte pagadora, não autoriza o lançamento de multa de ofício.
ATLETA PROFISSIONAL. DIREITO DE IMAGEM. PERSONALÍSSIMO. INDISPONIBILIDADE RELATIVA.
O direito de imagem, a despeito de ser personalíssimo, possui aspecto patrimonial que retira sua absoluta indisponibilidade e permite a licença a terceiros para exploração econômica.
DIREITO DE IMAGEM. CESSÃO A PESSOA JURÍDICA. POSSIBILIDADE. ART. 87-A DA LEI PELÉ.
O artigo 87-A da Lei n° 9.615/1998 (Lei Pelé) prevê que o direito de imagem do atleta pode ser por ele cedido ou explorado, mediante ajuste contratual de natureza civil, inconfundível com o contrato especial de trabalho desportivo.
ART. 129 DA LEI No 11.196/2005. CESSÃO DE DIREITO DE IMAGEM. ATIVIDADE INTELECTUAL.
O exercício de atividade personalíssima por meio de pessoa jurídica é amparado pelo art. 129 da Lei 11.196/2005, que surgiu no ordenamento jurídico com a finalidade de viabilizar a contratação de pessoa jurídica para a prestação de serviços de natureza intelectual.
DEDUÇÃO. VGBL. FALTA DE PREVISÃO LEGAL.
As contribuições para planos por sobrevivência de seguro de pessoas na modalidade VGBL - Vida Gerador de Benefício Livre não são dedutíveis da base de cálculo do Imposto de Renda.
DEDUÇÃO. DESPESAS MÉDICAS. PLANO DE SAÚDE.
É de se manter a glosa sobre valor pago a título de despesas médicas, cuja natureza seja, em verdade, de acréscimos legais. Tendo em vista a ausência de documentação hábil para comprovar gastos com plano de saúde em montante superior ao previamente acatado pela fiscalização, deve ser mantido o lançamento nesta parte.
DEDUÇÃO. DESPESAS MÉDICAS. VACINAS.
Os gastos com vacinas não se encontram entre aqueles passíveis de serem deduzidos a título de despesas médicas, por não se enquadrarem em tal conceito, nos termos da legislação de regência da matéria.
DEDUÇÃO. DESPESAS MÉDICAS. REGIME DE CAIXA.
Tendo em vista que o imposto de renda da pessoa física se sujeita ao regime de caixa, situação em que o imposto é devido à medida que o rendimento é percebido, e as deduções subtraídas do rendimento à medida que os pagamentos são efetuados, resta incabível acatar valores atinentes a pagamento realizado em anos-base diversos do tratado nos autos.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
12448.728387/2016-68
ACÓRDÃO
2201-012.307 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
7 de outubro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
DEIVID DE SOUZA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2011, 2012
IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA. IRPF. OMISSÃO DE
RENDIMENTOS. INCIDÊNCIA TRIBUTÁRIA.
Os rendimentos tributáveis sujeitos à tabela progressiva recebidos pelos
contribuintes e seus dependentes indicados na declaração de ajuste devem
ser espontaneamente oferecidos à tributação na declaração de ajuste
anual. Na hipótese de apuração pelo Fisco de omissão de rendimentos
sujeitos à tabela progressiva, cabe a adição do valor omitido à base de
cálculo do imposto, para eventual apuração de Imposto de Renda Pessoa
Física - Suplementar, sobre o qual incidem Multa de Ofício e Juros de Mora.
MULTA DE OFÍCIO. AFASTAMENTO. CONTRIBUINTE INDUZIDO AO ERRO
POR INFORMAÇÕES FORNECIDAS PELA FONTE PAGADORA.
Erro no preenchimento da declaração de ajuste do imposto de renda,
causado por informações erradas, prestadas pela fonte pagadora, não
autoriza o lançamento de multa de ofício.
ATLETA
PROFISSIONAL.
DIREITO
DE
IMAGEM.
PERSONALÍSSIMO.
INDISPONIBILIDADE RELATIVA.
O direito de imagem, a despeito de ser personalíssimo, possui aspecto
patrimonial que retira sua absoluta indisponibilidade e permite a licença a
terceiros para exploração econômica.
DIREITO DE IMAGEM. CESSÃO A PESSOA JURÍDICA. POSSIBILIDADE. ART.
87-A DA LEI PELÉ.
O artigo 87-A da Lei n° 9.615/1998 (Lei Pelé) prevê que o direito de
imagem do atleta pode ser por ele cedido ou explorado, mediante ajuste
contratual de natureza civil, inconfundível com o contrato especial de
trabalho desportivo.
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ART. 129 DA LEI No 11.196/2005. CESSÃO DE DIREITO DE IMAGEM.
ATIVIDADE INTELECTUAL.
O exercício de atividade personalíssima por meio de pessoa jurídica é
amparado pelo art. 129 da Lei 11.196/2005, que surgiu no ordenamento
jurídico com a finalidade de viabilizar a contratação de pessoa jurídica para
a prestação de serviços de natureza intelectual.
DEDUÇÃO. VGBL. FALTA DE PREVISÃO LEGAL.
As contribuições para planos por sobrevivência de seguro de pessoas na
modalidade VGBL - Vida Gerador de Benefício Livre não são dedutíveis da
base de cálculo do Imposto de Renda.
DEDUÇÃO. DESPESAS MÉDICAS. PLANO DE SAÚDE.
É de se manter a glosa sobre valor pago a título de despesas médicas, cuja
natureza seja, em verdade, de acréscimos legais. Tendo em vista a ausência
de documentação hábil para comprovar gastos com plano de saúde em
montante superior ao previamente acatado pela fiscalização, deve ser
mantido o lançamento nesta parte.
DEDUÇÃO. DESPESAS MÉDICAS. VACINAS.
Os gastos com vacinas não se encontram entre aqueles passíveis de serem
deduzidos a título de despesas médicas, por não se enquadrarem em tal
conceito, nos termos da legislação de regência da matéria.
DEDUÇÃO. DESPESAS MÉDICAS. REGIME DE CAIXA.
Tendo em vista que o imposto de renda da pessoa física se sujeita ao
regime de caixa, situação em que o imposto é devido à medida que o
rendimento é percebido, e as deduções subtraídas do rendimento à
medida que os pagamentos são efetuados, resta incabível acatar valores
atinentes a pagamento realizado em anos-base diversos do tratado nos
autos.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento
parcial ao recurso voluntário para excluir do lançamento os rendimentos referentes aos contratos
celebrados com Coritiba, Flamengo e Nike, vencida a Conselheira Débora Fófano dos Santos, que
deu lhe deu provimento parcial para reduzir a multa qualificada ao percentual de 100% em razão
da retroatividade benigna.
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Assinado Digitalmente
Thiago Álvares Feital – Relator

Assinado Digitalmente
Marco Aurelio de Oliveira Barbosa – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Debora Fófano dos Santos,
Fernando Gomes Favacho, Weber Allak da Silva, Luana Esteves Freitas, Thiago Álvares Feital e
Marco Aurélio de Oliveira Barbosa (Presidente).

RELATÓRIO
Do lançamento
A autuação (fls. 1.089-1.100), com termo de verificação fiscal às fls. 1.101-1.154,
versa sobre:
1) Omissão de rendimentos recebidos de pessoa jurídica provenientes dos
rendimentos do trabalho com vínculo empregatício recebidos do Clube de Regatas do
Flamengo, no valor de R$ 100.000,00 (R$ 793,859,00 menos R$ 693.859,00 declarados),
consoante diligência efetuada no referido clube e observado o Comprovante de
Rendimentos Pagos e de Imposto sobre a Renda Retido na Fonte do ano-base de 2012
(reproduzido no Termo de Verificação). A destacar que o IRRF foi aumentado de R$
183.464,93 declarados para R$ 209.908,82;
2) Omissão de rendimentos recebidos de pessoa jurídica provenientes de
rendimentos do trabalho sem vínculo empregatício, da seguinte forma:
- R$ 500.000,00 no ano-calendário de 2011 e R$ 4.495.175,00 no
ano-base de 2012. Estes rendimentos são referentes à prestação de serviços de
natureza personalíssima e correspondem a pagamentos feitos pelo Flamengo à D9
Marketing e Consultoria Desportiva Ltda. a título de Direito de Imagem do atleta; e
- R$ 450.000,00 no ano-base de 2012, correspondentes a
pagamentos feitos pelo Clube Coritiba; R$ 25.000,00 no ano-base de 2011 e R$
50.000,00 no ano-base de 2012, correspondentes a pagamentos feitos pela
empresa Nike; R$ 450.000,00 no ano-base de 2011 e R$ 450.000,00 no ano-base de
2012, correspondentes a pagamentos feitos pela empresa Vulcabrás. Todos os
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pagamentos foram efetuados à empresa D9 Marketing e Consultoria Desportiva
Ltda. a título de Direito de Imagem do atleta.
3) dedução indevida de previdência privada/Fapi, sendo R$ 11.945,76
relativos ao ano-calendário de 2011 e R$ 7.800,00 referentes ao ano-base de 2012, tendo
como beneficiária a Caixa Vida e Previdência S/A, em razão de não existir previsão legal
para dedução de VGBL na Declaração de Ajuste Anual – DAA.
4) dedução indevida de despesas médicas, sendo R$ 3.740,26 relativos ao
ano-base de 2011 e R$ 14.674,03 referentes ao ano-base de 2012, da seguinte forma:
Ano-base 2011:
a) Unimed (R$ 6,16), correspondente à diferença entre o valor
pleiteado (R$ 8.155,64) e o efetivamente comprovado (R$ 8.149,48);
b) Instituto de Medicina Células Tronco (R$ 3.028,96), tendo em vista
que os valores não se constituem em despesas médicas dedutíveis, uma vez que
não se referem a tratamento de doenças ou recuperação da saúde física e mental,
com citação da legislação para amparar tal afirmação;
c) Centro de Vacinas da Barra da Tijuca (R$ 545,00), por falta de
previsão legal;
d) Laboratório Fleury S/A (R$ 160,14), tendo em vista a diferença
entre o declarado (R$ 2.004,54) e o efetivamente comprovado (R$ 1.844,40),
observadas informações internas da RFB e recibos apresentados.
Ano-base 2012:
a) Unimed (R$ 4.696,28), correspondente à diferença entre o valor
pleiteado (R$ 11.708,64) e o efetivamente comprovado (R$ 7.012,36);
b) Qualicorp (R$ 571,10), correspondente à diferença entre o
declarado (R$ 7.227,12) e o efetivamente comprovado (R$ 6.656,02);
c) Amil Plano de Saúde (R$ 9.326,65), correspondente à diferença
entre o declarado (R$ 20.613,55) e o efetivamente comprovado (R$ 11.286,90);
d) Centro de Vacinas da Barra da Tijuca (R$ 80,00), por falta de
previsão legal.
Da Impugnação
O recorrente apresentou Impugnação (fls. 1.198-1.252), argumentando em síntese
que:
a) Em relação à infração omissão de rendimentos recebidos de pessoa jurídica
provenientes dos rendimentos do trabalho com vínculo empregatício
recebidos do Clube de Regatas Flamengo, no valor de R$ 100.000,00,
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aponta, inicialmente, discrepância em relação ao IRRF constante da Dirf
(diferença de R$ 676,08 a mais, em relação ao calculado, tendo por base o
valor recebido de R$ 793.859,00);
b) defende que é descabida a inclusão da diferença apurada na base de cálculo
do tributo, uma vez que a própria DIRF dá conta de que esse valor foi retido
na fonte, de forma que, por conseqüência, deveria ser anulada a penalidade
aplicada (multa de 75%), já que não haveria falta ou insuficiência no
pagamento do tributo;
c) ressalta que a diferença na Declaração de Imposto de Renda prestada pelo
impugnante se deve ao fato de que a Dirf original foi retificada pelo
Flamengo já em 2013, dando causa à inconsistência apontada pela
autuação;
d) insiste em que, de qualquer forma, não haveria saldo de tributo a ser
lançado, pois a própria Dirf daria conta de que o valor retido na fonte
suplanta a quantia efetivamente devida a título de Imposto de Renda;
e) na parte atinente à infração omissão de rendimentos recebidos de pessoa
jurídica provenientes de rendimentos do trabalho sem vínculo empregatício,
transcreve o disposto no Auto de Infração quanto à cessão do Direito de
Imagem, ressaltando que a tributação das operações está plenamente de
acordo com o art. 129 da Lei no 11.196/2005, a chamada “Lei do Bem” e
com o artigo 87-A da Lei no 9.615/1998, a chamada “Lei Pelé”;
f) entende que não há que se falar em omissão de rendimentos, pois os
valores recebidos pelo impugnante da D9 Marketing e Consultoria
Desportiva Ltda. estariam declarados – como dividendos -, mencionando as
folhas dos autos em que tal informação se encontra;
g) transcreve legislação sobre ser o direito de imagem personalíssimo e a
alínea “a”, do inciso XXVIII, do art. 5o, da Constituição Federal, concluindo
que o direito de imagem – seja de um artista ou de um atleta – constitui um
ativo, passível de exploração econômica por seu titular ou por quem ele
autorize, sendo legítimo que possa explorá-lo através de uma pessoa
jurídica, ainda que tenha sido constituída para tal fim;
h) transcreve o art. 87-A da chamada “Lei Pelé” e afirma que, não por outra
razão, a Lei no 11.196/2005 (“Lei do Bem”) prevê, em seu art. 129 –
transcrito na peça de defesa – que a prestação de serviços intelectuais,
inclusive de natureza científica, artística ou cultural, em caráter
personalíssimo ou não, com ou sem a designação de quaisquer obrigações a
sócios ou empregados da sociedade prestadora de serviços, sujeita-se tão
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somente è legislação aplicável às pessoas jurídicas, para fins fiscais e
previdenciários;
i) argumenta que a “Lei do Bem” instituiu um novo tipo de pessoa jurídica, que
se caracteriza pelo exercício de atividade tipicamente não empresarial, cujo
elemento nuclear é a prestação de serviço personalíssimo, ou não, de
natureza intelectual, científica, artística ou cultural, pelos seus sócios ou
empregados, sendo que o referido art. 129 teria por escopo justamente dar
efetividade a outros dois princípios constitucionais, a saber: a valorização do
trabalho humano e a livre iniciativa, com transcrição da justificativa da
inclusão do art. 129 no Projeto de Lei de Conversão da Medida Provisória no
252, de 15 de junho de 2015;
j) conclui que não se vislumbra no caso em tela a ocorrência de simulação,
uma vez que a pessoa jurídica nele tratada como “intermediária” teria por
objeto atividade lícita, não cabendo qualquer objeção quanto à natureza
personalíssima dos serviços prestados, visto que não há expressa proibição
legal, mencionando, para corroborar sua alegação, o artigo 31 da Lei no
9.615/98, na redação dada pelo Lei no 13.155/15, e transcrevendo o artigo
980-A do Código Civil e ementas / trechos do Voto de julgados proferidos
pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF e pela Câmara
Superior de Recursos Fiscais;
k) destaca, ainda, provimento judicial favorável obtido por ex-jogador de
futebol do Flamengo nos autos de Mandado de Segurança, para suspender a
exigibilidade do crédito tributário, com transcrição da fundamentação da
sentença, bem como de ensinamentos de Alberto Xavier, Ives Gandra da
Silva Martins e Roque Antônio Carraza, concluindo que a infração deva ser
julgada totalmente improcedente;
l) na parte atinente à “Evolução Legislativa”, alega que a Medida Provisória no
690/2015, convertida na Lei no 13.241, de dezembro de 2015, teve o seu
artigo 8o suprimido – acolhida a Proposta de Emenda no 88 (Justificação
transcrita na peça de defesa), não subsistindo mais a majoração pretendida
pelo Governo Federal, disposta em tal artigo, o que ratificaria a legalidade
da conduta do impugnante;
m) no tópico “Dos tributos pagos pela sociedade D9 Marketing e Consultoria
Ltda.”, o impugnante defende que, não estivesse a sua conduta amparada
por lei, os tributos pagos pela referida empresa, por força das relações
jurídicas que pretensamente dão azo à autuação, deveriam ser considerados
para efeito do lançamento tributário e deduzidos do montante lançado
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contra ele, impugnante, com transcrição, para amparar sua tese, de
ementas / trechos de Voto de julgados proferidos pelo CARF;
n) lista os valores a serem deduzidos do montante lançado, correspondentes a
R$ 130.387,50 a título de tributos federais pagos pela D9 Marketing e
Consultoria Ltda;
o) afirma que, mesmo dos valores pagos pelo Flamengo por força do acordo
judicial, houve a retenção relativa aos tributos federais, no total de R$
249.075,00, tendo sido pagos à D9 apenas os valores líquidos, que seriam
coincidentes com aqueles constantes do Termo de Verificação Fiscal,
operações que estariam corroboradas pelo Livro Razão Analítico da referida
empresa D9;
p) argumenta que, ainda que seja mantida a autuação, ad argumentandum
tantum, a base de cálculo do imposto lançado, sobre os valores relativos à
cessão do Direito de Imagem, deve corresponder exatamente àquilo que foi
passado ao impugnante como dividendos, ou seja, àquilo que ele
efetivamente recebeu, que seria R$ 710.000,00 no anocalendário de 2011 (e
não R$ 975.000,00) e R$ 3.642.019,72 no ano-calendário de 2012 (e não R$
5.282.675,00);
q) no tópico “Dos valores efetivamente pagos a título de cessão de Direito de
Imagem”, na hipótese de se entender ser indevida a dedução dos tributos
federais pagos e/ou que não deve ser considerado o valor efetivamente
recebido pelo impugnante, argui que deveriam ser considerados apenas os
valores líquidos pagos à D9 Marketing e Consultoria Ltda.”, na composição
da base de cálculo do Auto de Infração, se procedente fosse a autuação, ad
argumentandum tantum, totalizando R$ 902.537,50 (e não R$ 975.000,00)
os valores líquidos pagos no ano-calendário de 2011, e R$ 5.040.962,50 (e
não R$ 5.282.675,00) os valores líquidos pagos no ano-calendário de 2012;
r) no que tange à multa de ofício, transcreve o teor do Termo de Verificação
Fiscal e defende que não se vislumbra a ocorrência de simulação, uma vez
que a pessoa jurídica tratada na autuação tem por objeto atividade lícita,
nos moldes do artigo 129 da Lei no 11.196/2005, não procedendo o
lançamento tampouco a aplicação de qualquer penalidade;
s) alega que, ainda que ele, impugnante, tivesse cometido a infração, ainda
assim não seria cabível a multa qualificada, com transcrição, para amparar
sua pretensão, de ementas / trechos de Voto de julgados proferidos pelo
CARF;
t) afirma que: a) a D9 Marketing e Consultoria Ltda. é uma sociedade
legalmente constituída, com emissão de contrato social registrado na Junta
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Comercial do Estado de São Paulo e emissão de notas fiscais para cada uma
das operações que deram azo à autuação; b) as tomadoras dos serviços
prestados – Nike, Vulcabrás, Clube de Regatas Flamengo e Coritiba Foot Ball
Club – fizeram a retenção e recolheram os tributos correspondentes; e c)
que todos os valores recebidos da D9 Marketing e Consultoria Ltda.” por ele,
impugnante, constam regularmente em suas Declarações de Imposto de
Renda;
u) alega que ele, contribuinte, mesmo que a título de rendimentos isentos,
incluiu em sua declaração os valores distribuídos a título de dividendos, do
que se denota a intenção de se valer de uma tributação mais benéfica, não
de omitir rendimentos, já que, caso fosse sonegação, nada teria sido
declarado;
v) afirma que, ao contrário do afirmado pela Auditora Fiscal, a D9 Marketing e
Consultoria Ltda. não tem atividade meramente ficcional, tampouco seus
rendimentos foram integralmente repassados ao impugnante;
w) argui, em última análise, que o valor da multa jamais poderia exceder ao do
imposto lançado, sob pena de violação do Princípio do Não-Confisco,
assegurado pelo artigo 150 da CF, com transcrição, neste sentido, de
ementa de julgado proferido pelo Supremo Tribunal Federal - STF;
x) no que diz respeito à glosa das despesas com previdência privada (R$
11.945,76 no ano-calendário de 2011 e R$ 7.800,00 no ano-base de 2012,
ambos relativos à Caixa Vida e Previdência S/A), alega que as mesmas estão
comprovadas, não sendo procedentes as glosas;
y) na parte atinente às glosas de despesas médicas, listadas na peça de defesa,
no que diz respeito ao ano-base de 2011, admite ser controvertida a
dedutibilidade de despesas com células-tronco e com vacinas, destacando,
porém, que as mesmas são técnicas de medicina preventiva, cujos custos
mereceriam o mesmo enquadramento jurídico atribuído às despesas
técnicas de tratamento de recuperação da saúde física e mental das
pessoas;
z) entende que não há um mínimo de razoabilidade em não aceitar as referidas
despesas, e por estarem as mesmas comprovadas, impugna tais glosas;
aa) também impugna os R$ 6,16 relativos à Unimed, que seriam referentes a
encargos financeiros, e os R$ 160,64 referentes ao Laboratório Fleury, que
seriam relativos a um desconto concedido ao impugnante;
bb) no que tange às despesas médicas glosadas, relativas ao ano-base de 2012,
afirma, em relação à Amil, que documentos juntados comprovariam o valor
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total de R$ 20.589,57 pago pelos dependentes do impugnante, ou seja, uma
diferença de apenas R$ 23,98 entre o valor pleiteado e o comprovado;
cc) quanto à Qualicorp, documentos juntados comprovariam o valor total de R$
7.227,12 pago pelos dependentes do impugnante, ou seja, exatamente o
valor pleiteado;
dd) ratifica as alegações com vacina, já abordadas com relação à glosa no ano-
base de 2011;
Conclui que as despesas médicas glosadas no ano-calendário de 2012 deveriam ser
apenas de R$ 4.696,28 a título de Unimed e R$ 23,98 em relação à Amil, com IR de R$ 1.298,07, do
qual deveriam ser abatidos R$ 676,08 de fonte retida a maior, com menção ao item 3.1 da peça de
defesa, restando a pagar apenas R$ 621,99.
Pede, ao final, a improcedência do lançamento.
Do Acórdão de Impugnação
Em seguida, a DRJ deliberou (fls. 1.277-1.321) pela improcedência da Impugnação,
mantendo o crédito tributário, em decisão assim ementada:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF
Exercício: 2012, 2013
DEDUÇÃO. DESPESAS MÉDICAS. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA.
Considera-se não impugnada matéria que não tenha sido contestada,
parcialmente, pelo contribuinte.
OMISSÃO
DE
RENDIMENTOS.
RESPONSABILIDADE
DO
CONTRIBUINTE.
COMPROVANTE DE RENDIMENTOS.
A falta da entrega do comprovante de rendimentos pela fonte pagadora ou a
entrega de comprovante com erro não é motivo para que o beneficiário deixe de
oferecer à tributação a totalidade dos rendimentos auferidos, sendo sua a
responsabilidade pelas informações prestadas na Declaração de Ajuste Anual.
RESPONSABILIDADE OBJETIVA.
A responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção
do agente ou do responsável, decorrendo de disposição expressa de lei.
OMISSÃO DE RENDIMENTOS. EXPLORAÇÃO DE DIREITO PERSONALÍSSIMO.
TRIBUTAÇÃO NA PESSOA FÍSICA.
Os rendimentos obtidos pelo contribuinte em virtude de exploração de direito
personalíssimo vinculados ao exercício da atividade esportiva devem ser
tributados na Declaração de Ajuste Anual da Pessoa Física, que é de fato aquela
que tem relação pessoal e direta com a situação que constitui o respectivo fato
gerador.
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OMISSÃO DE RENDIMENTOS. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS INTELECTUAIS. CARÁTER
PERSONALÍSSIMO. POSSIBILIDADE DE TRIBUTAÇÃO NA PESSOA JURÍDICA.
O art. 129 da Lei 11.196/2005 é aplicável apenas nos casos de prestação de
serviços intelectuais, quais sejam, aqueles que, em oposição ao serviço físico, ou
material, dependem da inteligência ou do preparo acadêmico do trabalhador, e
ainda quando todos os sócios encontram-se revestidos de condições legais para a
prestação dos serviços oferecidos pela sociedade. Embora admita que serviços
personalíssimos possam ser tributados na pessoa jurídica, a norma legal não
alberga os atos praticados por apenas um dos sócios em seu proveito, cuja
execução independa da estrutura da pessoa jurídica.
TRIBUTOS PAGOS NA PESSOA JURÍDICA. COMPENSAÇÃO COM O IMPOSTO DE
RENDA EXIGIDO NA PESSOA FÍSICA. IMPOSSIBILIDADE.
O art. 74 da Lei no 9.430, de 1996, com redação dada pela Lei no 10.637, de 2002,
e da Lei no 11.051, de 2004, não admite a compensação de créditos com débitos
de terceiros. O sujeito passivo que apurar crédito relativo a tributo ou
contribuição administrados pela Secretaria da Receita Federal, passível de
restituição ou de ressarcimento, somente pode utilizá-lo na compensação de
débitos próprios.
IMPOSTO DE RENDA DA PESSOA FÍSICA. BASE DE CÁLCULO.
Para fins de apuração da base de cálculo do imposto devido no ano-calendário, é
de se considerar todos os rendimentos percebidos durante o período, exceto os
isentos, os não tributáveis, os tributáveis exclusivamente na fonte e os sujeitos à
tributação definitiva.
DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS. EFEITOS.
As decisões administrativas, mesmo as proferidas por Conselhos de
Contribuintes/Câmara Superior de Recursos Fiscais, e as judiciais, não proferidas
pelo STF, não se constituem em normas gerais, razão pela qual seus julgados não
se aproveitam em relação a qualquer outra ocorrência, senão àquela objeto da
decisão em litígio específico.
INCONSTITUCIONALIDADE/ILEGALIDADE.
Não cabe a órgão administrativo apreciar argüição de legalidade ou
constitucionalidade de leis ou atos normativos, prerrogativa esta reservada ao
Poder Judiciário, sendo a autoridade fiscal mera executora de leis e a atividade de
lançamento vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. PRESENÇA DOS PRESSUPOSTOS LEGAIS.
Presentes os pressupostos legais de qualificação da multa de ofício, correta sua
imposição.
DEDUÇÃO. PREVIDÊNCIA PRIVADA.
Fl. 1420
DF CARF MF
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As contribuições para planos do tipo VGBL - Vida Gerador de Benefício Livre não
são dedutíveis do Imposto de Renda, por falta de previsão legal.
DEDUÇÃO. DESPESAS MÉDICAS. PLANO DE SAÚDE.
É de se manter a glosa sobre valor pago a título de despesas médicas, cuja
natureza seja, em verdade, de acréscimos legais. Tendo em vista a ausência de
documentação hábil para comprovar gastos com plano de saúde em montante
superior ao previamente acatado pela fiscalização, deve ser mantido o
lançamento nesta parte.
DEDUÇÃO. DESPESAS MÉDICAS. COLETA DE CÉLULAS TRONCO.
Os valores pagos na prestação dos serviços de coleta, seleção e armazenagem de
células-tronco oriundas de cordão umbilical, não se constituem em despesas
médicas dedutíveis, uma vez que não se referem a tratamento de doenças ou
recuperação da saúde física e mental.
DEDUÇÃO. DESPESAS MÉDICAS. VACINAS.
Os gastos com vacinas não se encontram entre aqueles passíveis de serem
deduzidos a título de despesas médicas, por não se enquadrarem em tal conceito,
nos termos da legislação de regência da matéria.
DEDUÇÃO. DESPESAS MÉDICAS. REGIME DE CAIXA.
Tendo em vista que o imposto de renda da pessoa física se sujeita ao regime de
caixa, situação em que o imposto é devido à medida que o rendimento é
percebido, e as deduções subtraídas do rendimento à medida que os pagamentos
são efetuados, resta incabível acatar valores atinentes a pagamento realizado em
anos-base diversos do tratado nos autos.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
A decisão recorrida considerou parcialmente não impugnada a dedução de
despesas médicas relativas ao ano-calendário de 2012, uma vez que o recorrente contestou
apenas parcialmente as glosas das referidas despesas (do total glosado, de R$ 14.674,03,
contestou, apenas, R$ 9.953,77, acatando a diferença de R$ 4.720,26 – fl. 1.250).
Do Recurso Voluntário
O contribuinte, intimado da decisão de primeira instância em 18/10/2017 (fls.
1326), apresentou recurso voluntário (fls. 1.329-1.405), em 31/10/2017, reiterando os argumentos
da impugnação.
É o relatório.

VOTO
Fl. 1421
DF CARF MF
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Conselheiro Thiago Álvares Feital, Relator
Conheço do recurso, pois presentes os pressupostos de admissibilidade.
Como relatado, a autuação, versa sobre (i) omissão de rendimentos recebidos de
pessoa jurídica provenientes de rendimentos de trabalho com vínculo empregatício; (ii) omissão
de rendimentos recebidos de pessoa jurídica provenientes de rendimentos de trabalho sem
vínculo empregatício (cessão de direito de imagem); (iii) dedução indevida de previdência privada;
e (iv) dedução indevida de despesas médicas.
Sobre a omissão de rendimentos recebidos de pessoa jurídica provenientes dos
rendimentos do trabalho com vínculo empregatício no ano-calendário de 2012
A fiscalização identificou omissão de rendimentos no valor de R$ 100.000,00,
referente ao ano-calendário de 2012 (exercício de 2013), proveniente de vínculo empregatício
com o Clube de Regatas do Flamengo. Essa diferença foi apurada por meio de diligência no clube e
confrontada com o Comprovante de Rendimentos Pagos e de Imposto sobre a Renda Retido na
Fonte do ano-base de 2012. Consequentemente, o Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF) foi
ajustado de R$ 183.464,93 para R$ 209.908,92.
A este respeito o recorrente afirma (fl. 1.335-1.341) que:
É descabido, entretanto, o lançamento suplementar promovido pelo Auto de
Infração sobre a diferença apontada.
Consta na DIRF (fl. 841) que o valor recebido pelo recorrente foi R$ 793.859,00.
Logo, o valor devido, a título de Imposto de Renda, seria:
R$ 793.859,00 x 27,5% = R$ 218.311,22
R$ 218.311,22 – R$ 9.078,38 (parcela a deduzir) = R$ 209.232,84
Ocorre que na mesma DIRF consta a retenção na fonte de R$ 209.908,92.
Portanto, infere-se que o valor retido na fonte suplanta a quantia devida pelo
recorrente, a título de Imposto de Renda, em R$ 676,08.
Não procede, pois, o lançamento suplementar levado a efeito conforme o item
5.1 do Termo de Verificação Fiscal, pois é descabida a inclusão da diferença
apurada na base de cálculo do tributo, vez que a própria DIRF dá conta de que
esse valor foi retido na fonte.
E, do mesmo modo, deve ser anulada a penalidade aplicada, correspondente a
75% do tributo lançado, porque o inciso I do artigo 44 da Lei no 9.430/96 dispõe
que incide multa no caso de lançamento de ofício, se houver falta ou insuficiência
no pagamento do tributo.
Ora, se o valor a ser lançado é R$ 0,00, logo R$ 0,00 x 75% = R$ 0,00.
Inaplicável a multa, pois não há falta ou insuficiência no pagamento do tributo.
Fl. 1422
DF CARF MF
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Enfim, vale ressaltar que a diferença na Declaração de Imposto de Renda prestada
pelo recorrente se deve ao fato de que a DIRF original foi retificada pelo Flamengo
por aquela de fl. 841, já em 20.12.2013, dando causa à inconsistência apontada
pela autuação. É o que comprova o Sistema DIRF em nome do recorrente em
relação ao Ano-Calendário 2012: [...].
Mas, de qualquer forma, não há saldo de tributo a ser lançado, pois – vale repetir
– a própria DIRF dá conta de que o valor retido na fonte suplanta a quantia
efetivamente devida a título de Imposto de Renda.
[...]
Ora, se a DIRF de fl. 841 aponta que o valor recebido pelo recorrente foi R$
793.859,00. Logo, o valor devido, a título de Imposto de Renda, seria:
R$ 793.859,00 x 27,5% = R$ 218.311,22 R$ 218.311,22 – R$ 9.078,38 (parcela a
deduzir) = R$ 209.232,84
Mas, se a mesma DIRF aponta que a Fonte Pagadora reteve R$ 209.908,92, a
título de Imposto de Renda, QUANTO FALTARIA AO RECORRENTE PAGAR?
Nada faltaria pagar! Ao contrário, o recorrente faz jus à restituição de R$ 676,081.
[...]
Enfim, prossegue a decisão recorrida asseverando que o recorrente não faz jus à
restituição de R$ 676,08, pois “o IRRF integral de R$ 209.908,82 foi devidamente
considerado pela fiscalização quando da apuração do imposto devido, como se
observa do Demonstrativo de Apuração de fl. 1.095, em especial o quadro
‘Imposto Devido sobre Rendimentos Sujeitos à Tabela Progressiva’, em que, do
imposto apurado (R$ 33.680,35) foi abatido o valor de R$ 26.443,89, que se trata
da diferença entre os R$ 209.908,82 e os R$ 183.464,93 decorrentes dos
rendimentos já oferecidos à tributação pelo interessado em sua DAA/2013 (fl.
227)”.
Está equivocado o raciocínio do julgador de Primeira Instância.
Explica-se: o cálculo de fl. 1095, a que se refere a decisão recorrida, não leva em
conta apenas a infração imputada pelo subitem 5.1 do Termo de Verificação Fiscal
(fls. 1139/1140). O cálculo de fl. 1095 leva em conta, também, a infração
imputada pelo subitem 5.3, que versa sobre despesas eventualmente não
dedutíveis. Veja-se que a fl. 1095 aponta a base de cálculo apurada de R$
122.474,03: [...].
Isso corresponde justamente à base de cálculo reputada pelo subitem 5.1 (R$
100.000,00, conforme fls. 1139/1140) somada às despesas reputadas não
dedutíveis pelos subitens 5.3.1 (R$ 7.800,00) e 5.3.2 (R$ 14.674,03) para o ano-
calendário 2012 (fls. 1150/1151).
Ou seja: R$ 100.000,00 + R$ 7.800,00 + R$ 14.674,03 = R$ 122.474,03.
Fl. 1423
DF CARF MF
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Mas, para apurar o valor devido em virtude do subitem 5.1 é necessário adotar-se
apenas sua base de cálculo, não a dos demais subitens.
Logo, temos a seguinte situação:
- A base de cálculo do subitem 5.1 é R$ 100.000,00, ou seja, a diferença entre o
valor declarado pelo recorrente (R$ 693.859,00) e o declarado pelo Flamengo na
DIRF retificadora (R$ 793.859,00).
- O IRRF declarado pelo recorrente foi R$ 183.464,93, mas considerando a base de
cálculo de R$ 793.859,00, da DIRF retificadora, o IR devido seria:
R$ 793.859,00 x 27,5% = R$ 218.311,22 R$ 218.311,22 – R$ 9.078,38 (parcela a
deduzir) = R$ 209.232,84
Há, com efeito, uma diferença de R$ 25.767,912 entre o IRRF declarado pelo
recorrente e o valor devido, tendo em vista a DIRF retificadora apresentada pelo
Flamengo.
Mas, a mesma DIRF retificadora também dá conta de que o IRRF foi, na verdade,
R$ 209.908,92. Ou seja, uma diferença a maior de R$ 26.443,99 em relação
àquele declarado pelo recorrente.
Portanto e por qualquer ângulo que se analise, a conclusão inequívoca é que em
relação ao subitem 5.1 não houve falta ou insuficiência de recolhimento do
tributo. Portanto, não se vislumbra a ocorrência da hipótese prevista na norma do
inciso I do artigo 44 da Lei no 9.430/96.
Ademais, vale repetir: o recorrente faz jus à restituição da importância de R$
676,08, que é justamente a diferença entre R$ 26.443,99 – R$ 25.767,91.
E o saldo que compôs a base de cálculo da autuação, de R$ 22.474,03, referente
às despesas reputadas não dedutíveis deve ser relegado à análise do subitem 5.3,
apurado adiante.
A este respeito, a decisão recorrida assim se manifestou (fls. 1293-1296):
A fiscalização apurou, relativamente ao exercício de 2013, ano-calendário de
2012, a infração “omissão de rendimentos recebidos de pessoa jurídica
provenientes dos rendimentos do trabalho com vínculo empregatício recebidos
do Clube de Regatas do Flamengo, no valor de R$ 100.000,00 (R$ 793,859,00
menos R$ 693.859,00 declarados – DAA/2013, à fl. 227), consoante diligência
efetuada no referido clube e observado o Comprovante de Rendimentos Pagos e
de Imposto sobre a Renda Retido na Fonte do ano-base de 2012 (fl. 841). A
destacar que o IRRF foi aumentado de R$ 183.464,93 declarados para R$
209.908,92.
O impugnante, em sua peça de defesa, aponta, inicialmente, discrepância em
relação ao IRRF constante da Dirf (diferença de R$ 676,08 a mais, em relação ao
calculado, tendo por base o valor recebido de R$ 793.859,00). Defende, ainda,
que seria descabida a inclusão da diferença apurada na base de cálculo do tributo,
Fl. 1424
DF CARF MF
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uma vez que a própria Dirf daria conta de que esse valor foi retido na fonte, de
forma que, por conseqüência, deveria ser anulada a penalidade aplicada (multa
de 75%), já que não haveria falta ou insuficiência no pagamento do tributo.
Ressalta que a diferença na Declaração de Imposto de Renda prestada por ele,
impugnante, se deve ao fato de que a Dirf original foi retificada pelo Flamengo já
em 2013, dando causa à inconsistência apontada pela autuação. Insiste, por fim,
que, de qualquer forma, não haveria saldo de tributo a ser lançado, pois a própria
Dirf daria conta de que o valor retido na fonte suplanta a quantia efetivamente
devida a título de Imposto de Renda.
No caso, diante das alegações do impugnante, há que ser feita distinção entre os
dois regimes de retenção na fonte existentes na seara do imposto de renda da
pessoa física: o de retenção exclusiva e o de retenção por antecipação do
imposto, que cabe ser apurado posteriormente pelo contribuinte.
Na retenção exclusiva na fonte, que ocorre, por exemplo, no caso do 13o salário, o
imposto devido é retido pela fonte pagadora, que entrega o valor já líquido ao
beneficiário.
Nesse regime, a fonte pagadora substitui o contribuinte desde logo, no momento
em que surge a obrigação tributária. A sujeição passiva é exclusiva da fonte
pagadora, embora quem arque economicamente com o ônus do imposto seja o
contribuinte.
Diferentemente do regime anterior, no qual a responsabilidade pela retenção e
recolhimento do imposto é exclusiva da fonte pagadora, no regime de retenção
do imposto por antecipação, além da responsabilidade atribuída à fonte pagadora
para a retenção e recolhimento do imposto de renda na fonte, a legislação
determina que a apuração definitiva do imposto de renda seja efetuada pelo
contribuinte, pessoa física, na Declaração de Ajuste Anual - DAA. A obrigação da
fonte pagadora em reter o imposto de renda na fonte, portanto, neste caso, não
exime o beneficiário dos rendimentos da obrigação de incluí-los na Declaração de
Ajuste Anual - DAA.
Nesta esteira, o disposto no Parecer Normativo Coordenador-Geral do Sistema de
Tributação - COSIT no 1 de 24/09/2002:
“IRRF. ANTECIPAÇÃO DO IMPOSTO APURADO PELO CONTRIBUINTE.
RESPONSABILIDADE.
Quando a incidência na fonte tiver a natureza de antecipação do imposto a
ser apurado pelo contribuinte, a responsabilidade da fonte pagadora pela
retenção e recolhimento do imposto extingue-se, no caso da pessoa física,
no prazo fixado para a entrega da declaração de ajuste anual, e, no caso de
pessoa jurídica, na data prevista para o encerramento do período de
apuração em que o rendimento for tributado, seja trimestral, mensal
estimado ou anual.
Fl. 1425
DF CARF MF
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IRRF. ANTECIPAÇÃO DO IMPOSTO APURADO PELO CONTRIBUINTE.
Constatada a falta de retenção do imposto, que tiver a natureza de
antecipação, antes da data fixada para a entrega da declaração de ajuste
anual, no caso de pessoa física, e, antes da data prevista para o
encerramento do período de apuração em que o rendimento for tributado,
seja trimestral, mensal estimado ou anual, no caso de pessoa jurídica, serão
exigidos da fonte pagadora o imposto, a multa de ofício e os juros de mora.
Verificada a falta de retenção após as datas referidas acima serão exigidos
da fonte pagadora a multa de ofício e os juros de mora isolados, calculados
desde a data prevista para recolhimento do imposto que deveria ter sido
retido até a data fixada para a entrega da declaração de ajuste anual, no
caso de pessoa física, ou, até a data prevista para o encerramento do
período de apuração em que o rendimento for tributado, seja trimestral,
mensal estimado ou anual, no caso de pessoa jurídica; exigindo-se do
contribuinte o imposto, a multa de ofício e os juros de mora, caso este não
tenha submetido os rendimentos à tributação.
(grifei)
Portanto, os rendimentos recebidos do Clube de Regatas do Flamengo a título de
trabalho assalariado (documento de fl. 841 e Dirf de fl. 1.273), não se submetem
ao regime de retenção exclusiva na fonte, mas sim ao de retenção do imposto por
antecipação. Ou seja, os trabalhadores que recebem tais rendimentos tributáveis
estão obrigados a incluí-los em suas Declarações de Ajuste Anual.
Quanto à alegação de que a diferença considerada omitida se deve ao fato de que
a Dirf original foi retificada pelo Clube de Regatas do Flamengo já em 2013, dando
causa à inconsistência apontada pela autuação, é de se esclarecer que o
beneficiário dos rendimentos como contribuinte direto (conforme definição de
contribuinte e responsável prevista no artigo 121 da Lei n.o 5.172/1966 - Código
Tributário Nacional/CTN), está obrigado a oferecer à tributação, em sua
Declaração de Ajuste Anual – DAA, a totalidade dos rendimentos recebidos,
independentemente de informação da fonte pagadora.
A falta da entrega do comprovante de rendimentos pela fonte pagadora ou a
entrega de comprovante com erro não justifica a ausência de oferecimento à
tributação, pelo beneficiário, da totalidade dos rendimentos auferidos. Isto
porque o declarante é o responsável pelas informações prestadas na sua
Declaração de Ajuste Anual - DAA, razão por que deve adotar as cautelas
necessárias ao perfeito cumprimento da obrigação acessória.
Quanto à alegada discrepância em relação ao IRRF constante da Dirf, ou seja, uma
diferença de R$ 676,08 a mais (R$ 209.908,92 na Dirf de fl. 1.273 menos R$
209.232,84 demonstrados na impugnação – fl. 1.201 dos autos), tendo por base o
valor recebido de R$ 793.859,00), é que se destacar que, com base nos valores
informados na referida Dirf, os totais mensais do IRRF, apurados na forma da
Fl. 1426
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legislação vigente, estão corretos, não cabendo abater, do crédito tributário
apurado o valor de R$ 676,08, como pretendido pelo interessado.
Inclusive, cumpre salientar que o IRRF integral de R$ 209.908,82 foi devidamente
considerado pela fiscalização quando da apuração do imposto devido, como se
observa do Demonstrativo de Apuração de fl. 1.095, em especial o quadro
“Imposto Devido sobre Rendimentos Sujeitos à Tabela Progressiva”, em que, do
imposto apurado (R$ 33.680,35) foi abatido o valor de R$ 26.443,89, que se trata
da diferença entre os R$ 209.908,82 e os R$ 183.464,93 decorrentes dos
rendimentos já oferecidos à tributação pelo interessado em sua DAA/2013 (fl.
227)
Prosseguindo, cumpre ressaltar que a responsabilidade por infrações tributárias é
objetiva e independe da culpa ou dolo do agente. Nesse sentido, faz-se oportuna
a transcrição do artigo 136 do Código Tributário Nacional, que assim estabelece:
Art.136 - Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por
infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do
responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.
Ou seja, em se tratando de matéria tributária, não importa se a pessoa física
deixou de atender às exigências da lei por má-fé, por intuito de sonegação ou,
ainda, se tal fato aconteceu apenas descuido ou desconhecimento. A infração é
do tipo objetiva, na forma do artigo acima transcrito.
Assim, uma vez instaurado o procedimento de ofício e constatada infração à
legislação tributária, compete a autoridade fiscal proceder ao lançamento de
ofício, consoante previsão do art. 841 do Regulamento do Imposto de Renda
aprovado pelo Decreto 3.000, de 26 de março de 1999 – RIR/99:
Art. 841. O lançamento será efetuado de ofício quando o sujeito
passivo(Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 77, Lei no 2.862, de 1956, art.
28, Lei no 5.172, de 1966, art. 149, Lei no 8.541, de 1992, art. 40, Lei no
9.249, de 1995, art. 24, Lei no 9.317, de 1996, art. 18, e Lei no 9.430, de
1996, art. 42):
I - não apresentar declaração de rendimentos;
II - deixar de atender ao pedido de esclarecimentos que lhe for dirigido,
recusar-se a prestá-los ou não os prestar satisfatoriamente;
III - fizer declaração inexata, considerando-se como tal a que contiver ou
omitir, inclusive em relação a incentivos fiscais, qualquer elemento que
implique redução do imposto a pagar ou restituição indevida;(Grifei)
IV - não efetuar ou efetuar com inexatidão o pagamento ou recolhimento
do imposto devido, inclusive na fonte;
V - estiver sujeito, por ação ou omissão, a aplicação de penalidade
pecuniária;
Fl. 1427
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VI - omitir receitas ou rendimentos.
Parágrafo único. Aplicar-se-á o lançamento de ofício, além dos casos
enumerados neste artigo, àqueles em que o sujeito passivo, beneficiado
com isenções ou reduções do imposto, deixar de cumprir os requisitos a
que se subordinar o favor fiscal.
Mantém-se, portanto, o lançamento neste aspecto. Ressalto, a bem da clareza, que
a argumentação do recorrente está fundamentada em uma premissa falsa. O recorrente trata o
IRRF como se este correspondesse a um imposto definitivo sobre a renda em questão, quando na
verdade o IRRF é apenas um pagamento antecipado do imposto de renda anual. O imposto
definitivo é apurado afinal na declaração anual, considerando toda a renda tributável do
contribuinte. Nos termos da legislação, o imposto de renda obedece à seguinte dinâmica:
a) durante o ano: as fontes pagadoras retêm imposto (IRRF) com base na tabela
progressiva.
b) no final do ano: o contribuinte declara toda sua renda e calcula o imposto
devido sobre o total.
c) acerto final: compara-se o imposto devido total com o total retido no ano,
identificando-se se será necessário recolher quantia suplementar ou se o
contribuinte deverá ser restituído.
Além disso, o imposto não é calculado, como quer fazer crer o recorrente por fonte
pagadora, mas sim sobre a renda tributável total anual. Deste modo, comprovada a omissão de
rendimentos que não foram declarados pelo recorrente em sua DAA, está correto o lançamento
de ofício para corrigir a declaração incompleta, recalculando-se o tributo devido em face da renda
total auferida pelo recorrente considerando todas as suas fontes de renda e não apenas aquela
que foi objeto da autuação.
Não obstante, acerca da multa de ofício, restando incontroverso nos autos que o
recorrente foi induzido a erro pela fonte pagadora, aplica-se a Súmula CARF n.o 73:
Súmula CARF no 73
Aprovada pelo Pleno em 10/12/2012
Erro no preenchimento da declaração de ajuste do imposto de renda, causado por
informações erradas, prestadas pela fonte pagadora, não autoriza o lançamento
de multa de ofício.
Sobre a omissão de rendimentos recebidos de pessoa jurídica provenientes de
rendimentos do trabalho sem vínculo empregatício (cessão de direito de imagem)
A fiscalização constatou a omissão de rendimentos de trabalho sem vínculo
empregatício, totalizando R$ 975.000,00 em 2011 e R$ 5.282.675,00 em 2012. Tais valores
referem-se a contraprestação pela cessão de direito de imagem do recorrente, recebida por meio
Fl. 1428
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da empresa D9 Marketing e Consultoria Desportiva Ltda., em contratos celebrados com empresas
patrocinadoras (Vulcabrás Azaléia/Olympikus e Nike do Brasil).
A fiscalização concluiu que a D9 Marketing foi utilizada para simular a percepção de
rendimentos por pessoa jurídica, quando, na realidade, os valores se destinavam diretamente ao
atleta. Segundo o Fisco, a análise contratual e as diligências realizadas confirmaram que o
benefício econômico era do jogador, não da empresa, caracterizando a natureza de rendimentos
de pessoa física e, portanto, sua tributação.
Conforme o acórdão recorrido (fls. 1303-1307):
Os contratos celebrados pela empresa D9 Marketing e Consultoria Desportiva
Ltda. com o Clube de Regatas do Flamengo, Coritiba Foot Baal Club, Nike do Brasil
Comércio e Participações Ltda., Vulcabrás Azaleia – CE Calçados e Artigos
Esportivos S/A e Vulcabrás Azaleia – RS Calçados e Artigos Esportivos S/A, cujo
objeto foi um direito intransferível e personalíssimo do contribuinte, não tem o
condão de modificar o sujeito passivo da relação obrigacional tributária.
Conforme se observa, os contratos assinados pela D9 Marketing e Consultoria
Desportiva Ltda., na condição de pretensa detentora dos direitos de imagem de
um de seus sócios – o contribuinte autuado –, deixam claro que a remuneração
somente seria paga em função de compromissos assumidos pela pessoa física, de
modo que a pessoa jurídica não teria como cumpri-los sem a participação pessoal
e exclusiva do referido sócio e atleta.
Desta forma, visto sob a ótica exclusiva da contratada (pessoa jurídica), os
contratos firmados são absolutamente inexeqüíveis, dada a natureza
personalíssima do direito envolvido. Vale repisar, o objeto do contrato não é
executável pela união de pessoas que se associaram para constituir a D9
Marketing e Consultoria Desportiva Ltda., mas unicamente pela pessoa física de
um de seus sócios.
Diante do evidente intuito personae das prestações assumidas, não há
interpretação exegética que permita definir outro sujeito passivo do imposto de
renda que não o contribuinte.
[...]
Portanto, de fato, atualmente estão em vigor no ordenamento jurídico diplomas
legais que, em tese, permitiriam a tributação na pessoa jurídica de rendimentos
recebidos por prestação de serviços, inclusive a remuneração decorrente da
cessão de direitos patrimoniais de autor ou de imagem, nome, marca ou voz de
que seja detentor o titular da pessoa jurídica, vinculados à atividade profissional,
mas desde que constituída como empresa individual de responsabilidade limitada
(EIRELI), conforme estabelecido pelo art. 980-A da Lei 10.406/2002(Código Civil).
No entanto, o contribuinte não pode invocar tal dispositivo para beneficiar-se de
forma de tributação mais favorecida, na pessoa jurídica, uma vez que não
constituiu EIRELI, não é o único titular da empresa D9 Marketing e Consultoria
Fl. 1429
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Desportiva Ltda., que não é individual. O referido dispositivo legal é claro ao
afirmar que somente à empresa individual de responsabilidade limitada,
constituída para a prestação de serviços de qualquer natureza, poderá ser
atribuída a remuneração decorrente da cessão de direitos patrimoniais de autor
ou de imagem, situação esta diversa do caso ora analisado.
No caso em questão, resta claro que foi utilizada, indevidamente, a sociedade
civil, com o único objetivo de tributação de rendimentos em benefício de apenas
um dos sócios.
Ou seja, nos moldes como foi constituída a empresa D9 Marketing e Consultoria
Desportiva Ltda., a remuneração recebida pelo ora impugnante a título de cessão
de direitos de imagem não poderia ser oferecida à tributação na pessoa jurídica,
mesmo em se tratando o processo de período posterior a essas alterações legais.
[...]
Dessa forma, em face de todo o exposto, e em consonância com o apurado pela
fiscalização, entendo que se encontra plenamente comprovado que, em relação
aos rendimentos auferidos com base nos supostos contratos de cessão de uso de
imagem, formalmente celebrados entre as pessoas jurídicas D9 Marketing e
Consultoria Desportiva Ltda. com o Clube de Regatas do Flamengo, com o Coritiba
Foot Baal Club, com a Nike do Brasil Comércio e Participações Ltda., com a
Vulcabrás Azaleia – CE Calçados e Artigos Esportivos S/A e com a Vulcabrás
Azaleia – RS Calçados e Artigos Esportivos S/A, a verdadeira relação jurídico-
tributária se estabeleceu materialmente entre a pessoa física do impugnante e
tais clubes / empresas.
Ao contrário do que sustenta a decisão acima reproduzida, o Recorrente tem razão
quando afirma que o raciocínio que embasou a decisão recorrida está fundamentado em
premissas falsas.
Em relação ao direito de imagem de atletas profissionais, aplica-se o art. 87-A, da
Lei n.o 9.615/98:
Art. 87-A. O direito ao uso da imagem do atleta pode ser por ele cedido ou
explorado, mediante ajuste contratual de natureza civil e com fixação de direitos,
deveres e condições inconfundíveis com o contrato especial de trabalho
desportivo.
Parágrafo único. Quando houver, por parte do atleta, a cessão de direitos ao uso
de sua imagem para a entidade de prática desportiva detentora do contrato
especial de trabalho desportivo, o valor correspondente ao uso da imagem não
poderá ultrapassar 40% (quarenta por cento) da remuneração total paga ao
atleta, composta pela soma do salário e dos valores pagos pelo direito ao uso da
imagem.
Na interpretação da decisão proferida pela DRJ (fl. 1301-1302), porém, a norma
possui o seguinte significado:
Fl. 1430
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Conforme se verifica, o atleta pode ceder o direito de uso de sua imagem a um
terceiro (ex: clubes, patrocinadores), que irá explorar e usar a sua imagem, e ele,
atleta, será por isso remunerado, enquanto pessoa física, pois a imagem é dele,
pessoal e intransferível; o que não se admite é o atleta ceder a própria imagem a
terceiro (ex: pessoa jurídica), para este terceiro depois ceder o direito de uso
dessa imagem (ex: a clubes e patrocinadores) e ser por tal fato remunerado como
se a imagem fosse sua.
[...]
Os contratos celebrados pela empresa D9 Marketing e Consultoria Desportiva
Ltda. com o Clube de Regatas do Flamengo, Coritiba Foot Baal Club, Nike do Brasil
Comércio e Participações Ltda., Vulcabrás Azaleia – CE Calçados e Artigos
Esportivos S/A e Vulcabrás Azaleia – RS Calçados e Artigos Esportivos S/A, cujo
objeto foi um direito intransferível e personalíssimo do contribuinte, não tem o
condão de modificar o sujeito passivo da relação obrigacional tributária.
Diversamente do que afirma a decisão recorrida, entendo que há nada na legislação
que permita concluir que o direito de imagem não pode ser transmitido a terceiros para que o
negociem em nome do seu titular. Ora, a imagem em si, enquanto elemento da personalidade,
não é integralmente cessível, mas os “[...] aspectos jurídicos do exercício do direito de
personalidade podem ser cedidos, de forma limitada, com especificações quanto à duração da
cessão e quanto à finalidade de uso” (BORGES, Roxana Cardoso Brasileiro. Disponibilidade dos
direitos de personalidade e autonomia privada. São Paulo: Saraiva, 2005. p. 6).
A indisponibilidade na qual se sustenta a decisão recorrida para manter o
lançamento é, portanto, relativa. Veja-se que a dimensão dúplice do direito de imagem (que é, ao
mesmo tempo, moral e patrimonial) foi reconhecida pelo Superior Tribunal de Justiça no Recurso
Especial n.o 74.473:
DIREITO AUTORAL. DIREITO À IMAGEM. PRODUÇÃO CINEMATOGRÁFICA E
VIDEOGRÁFICA. FUTEBOL. GARRINCHA E PELÉ. PARTICIPAÇÃO DO ATLETA.
UTILIZAÇÃO ECONÔMICA DA CRIAÇÃO ARTÍSTICA, SEM AUTORIZAÇÃO. DIREITOS
EXTRAPATRIMONIAL E PATRIMONIAL. LOCUPLETAMENTO. FATOS ANTERIORES ÀS
NORMAS CONSTITUCIONAIS VIGENTES. PREJUDICIALIDADE. RE NÃO CONHECIDO.
DOUTRINA. DIREITO DOS SUCESSORES À INDENIZAÇÃO. RECURSO PROVIDO.
UNÂNIME.
I - O direito à imagem reveste-se de duplo conteúdo: moral, porque direito de
personalidade; patrimonial, porque assentado no princípio segundo o qual a
ninguém é lícito locupletar-se à custa alheia.
II - O direito à imagem constitui um direito de personalidade, extrapatrimonial e
de caráter personalíssimo, protegendo o interesse que tem a pessoa de opor-se à
divulgação dessa imagem, em circunstâncias concernentes à sua vida privada.
Fl. 1431
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III - Na vertente patrimonial o direito à imagem protege o interesse material na
exploração econômica, regendo-se pelos princípios aplicáveis aos demais direitos
patrimoniais.
IV - A utilização da imagem de atleta mundialmente conhecido, com fins
econômicos, sem a devida autorização do titular, constitui locupletamento
indevido ensejando a indenização, sendo legítima a pretensão dos seus
sucessores.
(REsp n. 74.473/RJ, relator Ministro Sálvio de Figueiredo Teixeira, Quarta Turma,
julgado em 23/2/1999, DJ de 21/6/1999, p. 157).
No mesmo sentido são os Enunciados do Conselho da Justiça Federal n ̊ 4 e 139:
Enunciado n.o 4: O exercício dos direitos da personalidade pode sofrer limitação
voluntária, desde que não seja permanente nem geral.
Enunciado n.o 139: Os direitos da personalidade podem sofrer limitações, ainda
que não especificamente previstas em lei, não podendo ser exercidos com abuso
de direito de seu titular, contrariamente à boa-fé objetiva e aos bons costumes.
Mas além da Lei n.o 9.615/98, ao presente caso, aplica-se também o art. 129, da Lei
no 11.196/2005:
Art. 129. Para fins fiscais e previdenciários, a prestação de serviços intelectuais,
inclusive os de natureza científica, artística ou cultural, em caráter personalíssimo
ou não, com ou sem a designação de quaisquer obrigações a sócios ou
empregados da sociedade prestadora de serviços, quando por esta realizada, se
sujeita tão-somente à legislação aplicável às pessoas jurídicas, sem prejuízo da
observância do disposto no art. 50 da Lei no 10.406, de 10 de janeiro de 2002 -
Código Civil.
Também aqui a interpretação adotada pelo voto condutor em primeira instância
discrepa da interpretação deste relator, pois para a decisão recorrida (fl. 1304), “[...] do exame de
tal dispositivo, observa-se que este se reporta unicamente aos serviços de natureza intelectual, os
quais se constituem em gênero passível de divisão em três espécies distintas: serviços científicos,
serviços artísticos e serviços intelectuais. [...]”.
A interpretação contida no Acórdão de Impugnação parece incompatível com
aquela adotada pelo Supremo Tribunal Federal quando do julgamento da Ação Declaratória de
Constitucionalidade n.o 66, que reconheceu a constitucionalidade do modelo contratual aqui
analisado. Além disso, ainda que o Fisco possua competência — como determinam os arts. 142 e
149, do Código Tributário Nacional — para verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação
tributária, lançá-la e propor a aplicação da penalidade, não pode injustificadamente desconsiderar
a autonomia da vontade das partes em relação a negócios que licitamente desejaram pactuar.
Ausente fraude ou abuso, a vontade dos contratantes não pode ser substituída pela interpretação
do Fisco, sobretudo quando esta interpretação se baseia em conceitos subjetivos e genéricos,
desprovidos de fundamento legal.
Fl. 1432
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Mas a apreciação do caso aqui analisado não pode prescindir da análise das provas
constantes dos autos.
Adentrando no acervo probatório autuado, a natureza intelectual dos serviços aqui
analisados está estampada nos contratos autuados (fls. 900-943). A título de exemplo, veja-se a
seguinte cláusula do contrato celebrado entre a CALÇADOS AZALEIA S.A. e a D9 MARKETING E
CONSULTORIA DESPORTIVA LTDA. com a interveniência do recorrente:
1.3 - As obrigações previstas no item 1.2, supra, compreenderão a exploração da
imagem e das propriedades intelectuais do jogador DEIVID, com exclusividade,
pela AZALEIA ou por terceiros por esta indicados, nas diversas modalidades de
mídia existentes, para promoção da marca "OLYMPIKUS" e dos "Produtos
AZALEIA", dentro das seguintes atividades:
(i) Realização de campanha(s) da marca "OLYMPIKUS" e de "Produtos AZALEIA.
ações de divulgação da imagem e propriedades intelectuais do jogador DEIVID
vinculada à marca "OLYMPIKUS" para veiculação em todas as espécies de mídia
existentes, no Brasil e no Exterior, incluindo gravações, sessões de fotos e outras
atividades relacionadas ao desenvolvimento e produção das campanhas
publicitárias e ações de divulgação e exposição do DEIVID como personalidade
esportiva vinculada à marca "OLYMPIKUS", inclusive na Internet; e,
À toda evidência, a gestão da realização de campanhas de marketing, filmes
publicitários, “spots” ou “jingles” é um serviço intelectual.
Comungam da orientação adotada neste voto os seguintes precedentes do CARF:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Exercício: 2007, 2008
NULIDADE DO LANÇAMENTO. INOCORRÊNCIA.
Comprovada a regularidade do procedimento fiscal, porque atendeu aos preceitos
estabelecidos no art. 142 do CTN, bem como os requisitos do art. 10 do Decreto
n° 70.235/1972, não há que se cogitar em nulidade do lançamento.
AUTORIDADE FISCAL DE JURISDIÇÃO DIVERSA DO DOMICÍLIO TRIBUTÁRIO DO
CONTRIBUINTE. NULIDADE DO LANÇAMENTO. INOCORRÊNCIA. SÚMULA CARF No
27.
"É valido o lançamento formalizado por Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil
de jurisdição diversa da do domicílio tributário do sujeito passivo" (Súmula CARF
no 27).
CERCEAMENTO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA.
Se o autuado revela conhecer plenamente as acusações que lhe foram imputadas,
rebatendo-as, uma a uma, de forma meticulosa, mediante extensa e substanciosa
impugnação, abrangendo não só questão preliminar como também razões de
mérito, descabe a proposição de cerceamento do direito de defesa.
Fl. 1433
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ATLETA PROFISSIONAL DE FUTEBOL. DIREITO DE USO DE IMAGEM. CONTRATO
DESPORTIVO. NATUREZA SALARIAL.
Os valores fixos e mensais pagos pelo clube ao contribuinte, jogador de futebol,
através de empresa constituída para esse fim, não pode ser considerado como
retribuição pelo direito de uso de imagem de forma a não integrar os rendimentos
tributáveis do contribuinte, se constatado que a remuneração paga pela licença
seja mera contrapartida do trabalho do atleta, incidindo, no caso, o imposto de
renda na pessoa física sobre tais rendimentos.
ATLETA PROFISSIONAL DE FUTEBOL. DIREITO DE USO DE IMAGEM. CONTRATO
AUTÔNOMO E INDEPENDENTE DO CONTRATO DESPORTIVO. NATUREZA CIVIL.
APLICAÇÃO DO ART. 129 DA LEI No 11.196/2005.
Quando demonstrado que se trata de um contrato eminentemente civil, por ser
autônomo e independente do contrato desportivo firmado entre o atleta e o clube
que detêm seus direitos federativos, é possível a tributação dos rendimentos na
pessoa jurídica detentora dos direitos de uso da imagem do atleta, com base no
art. 129 da Lei no 11.196/2005.
GANHO DE CAPITAL. ALIENAÇÃO DE DIREITOS ECONÔMICOS DE ATLETA.
Na apuração do ganho de capital serão consideradas as operações que importem
alienação, a qualquer título, de bens ou direitos ou cessão ou promessa de cessão
de direitos à sua aquisição, tais como as realizadas por compra e venda, permuta,
adjudicação, desapropriação, dação em pagamento, doação, procuração em
causa própria, promessa de compra e venda, cessão de direitos ou promessa de
cessão de direitos e contratos afins.
RECLASSIFICAÇÃO DE RECEITA TRIBUTADA NA PESSOA JURÍDICA PARA
RENDIMENTOS DE PESSOA FÍSICA. COMPENSAÇÃO DE TRIBUTOS PAGOS NA
PESSOA JURÍDICA.
Devem ser compensados na apuração de crédito tributário os valores arrecadados
sob o código de tributos exigidos da pessoa jurídica, cuja receita foi
desclassificada e convertida em rendimentos de pessoa física, base de cálculo do
lançamento de oficio. (Número da decisão: 2202-003.682, grifamos)
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2007, 2008
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO E CONTRADIÇÃO NÃO VERIFICADAS.
Os embargos de declaração não se destinam a trazer à baila novo julgamento do
mérito, posto que possuem fundamentação atrelada à existência de omissão,
obscuridade, contradição ou, porventura, erro material ou de grafia. O
inconformismo, que tem como real escopo a pretensão de reformar o decisum,
não há como prosperar, porquanto inocorrentes as hipóteses de omissão,
contradição, obscuridade ou erro material.
Fl. 1434
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DIREITO DE IMAGEM. CESSÃO A PESSOA JURÍDICA. POSSIBILIDADE. ART. 87-A DA
LEI PELÉ.
O artigo 87-A da Lei n° 9.615/1998 (Lei Pelé) prevê que o direito de imagem do
atleta pode ser por ele cedido ou explorado, mediante ajuste contratual de
natureza civil, inconfundível com o contrato especial de trabalho desportivo.
ART. 129 DA LEI No 11.196/2005. ASPECTO CULTURAL NO CONTEXTO DE
INFLUÊNCIA DA IMAGEM.
O exercício de atividade personalíssima por meio de pessoa jurídica é amparado
pelo art. 129 da Lei 11.196/2005, que surgiu no ordenamento jurídico com a
finalidade de viabilizar a contratação de pessoa jurídica para a prestação de
serviços de natureza intelectual. Ao lado do aspecto cultural que existe no
contexto da influência da imagem, os resultados relacionados à exploração da
imagem requerem a utilização do intelecto. (Número da decisão: 2402-012.192)
Além disso, como ensina Marco Aurélio de Oliveira Barbosa,
[...] uma indagação a ser feita, de crucial importância para o deslinde da questão,
é se o contrato de direito de uso de imagem é autônomo em relação ao contrato
de trabalho. Sendo positiva a resposta, é possível que se esteja diante de um
contrato de natureza civil, e os rendimentos dele provenientes não integram a
remuneração do atleta, a depender de outras variáveis a serem analisadas caso a
caso. De modo contrário, não havendo autonomia entre o contrato de direito de
uso de imagem e o contrato de trabalho, o que se tem é um contrato simulado,
com a intenção de mascarar a real remuneração do desportista, com especial
interesse na redução de tributos, tanto pelo contratante como pelo contratado,
situação essa que não se pode admitir e deve ser combatida pelo Fisco.
(BARBOSA, Marco Aurélio de Oliveira. A tributação do direito de imagem de
esportistas. In: DE OLIVEIRA et al. (orgs.). Estudos tributários e aduaneiros: X
Seminário CARF. Brasília: Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, 2025. p.
845)
Feitos os matizes necessários na afirmação acima — dado que o contrato de
licenciamento de direito de imagem de um jogador em maior ou menor medida sempre estará
relacionado ao clube em que o jogador trabalha, senão pela participação do clube como
interveniente, pelo menos por normas que prevejam a obrigação do atleta de se apresentar em
um número mínimo de jogos — deve-se considerar também a regularidade jurídica da empresa
cessionária dos direitos de imagem. No caso, a regularidade da empresa não consta dos motivos
determinantes do lançamento, de modo que não compete a este órgão abordar o tópico neste
momento processual.
Da leitura dos contratos de licenciamento verifica-se que estes possuem diferenças
relevantes para o deslinde da questão, o que justifica serem analisados individualmente.
Nike
Fl. 1435
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Sobre o contrato celebrado com a Nike, este é autônomo em relação ao contrato
com o clube que detinha os direitos federativos do recorrente (Flamengo) e prevê obrigações
relacionadas ao uso da imagem do recorrente em campanhas e ações de marketing. A minuta
aponta para um típico contrato de licenciamento de imagem com as cláusulas que são peculiares a
esses ajustes.
Os rendimentos referentes a este contrato devem, então, ser excluídos do
lançamento.
Vulcabrás
Já o contrato celebrado com Vulcabrás não apenas conta com a interveniência do
clube (o que a meu ver não seria o bastante isoladamente para se considerar o pagamento uma
remuneração), mas conta também com o seguinte preâmbulo:
Considerando, que por razões econômicas e mercadológicas o FLAMENGO
necessita de ajuda de parceiro para arcar com a remuneração devida ao DEIVID e
que em razão disso solicitou formalmente à AZALEIA, na condição de parceira,
patrocinadora e fornecedora de artigos e materiais esportivos oficial do
FLAMENGO que participasse financeiramente desta operação;
[...]
Considerando que o DEIVID também tem interesse em atuar como jogador do
FLAMENGO no período acima mencionado e também no incremento da venda de
camisas com seu endosso, auferindo, portanto, receita para a EMPRESA, através
de valor fixo de remuneração:
A declaração de intenções acima torna incontroversa a natureza da verba paga, de
modo que, em relação aos rendimentos decorrentes deste contrato, deve ser mantido o
lançamento.
Coritiba e Flamengo
Em relação aos contratos celebrados com Coritiba e Flamengo, chamam atenção os
valores expressivos pactuados que são bastante superiores ao valor do salário do recorrente à
época. Isso, porque a desproporção entre os valores pagos pelos clubes a título de
contraprestação pela utilização da imagem do atleta e o salário pago pela sua atuação profissional
junto à entidade poderia apontar para a natureza remuneratória das verbas.
Não obstante, tal análise não pode ser feita nesta instância, uma vez que a referida
desproporção não consta dos motivos do lançamento e mantê-lo a esse pretexto — dado o
recorte efetuado pelo fiscal em sua motivação e que foi acompanhado pela decisão recorrida —
implicaria em alterar o critério jurídico adotado, o que viola o art. 146, do CTN. Portanto, também
devem ser excluídos do lançamento os rendimentos referentes aos contratos de licenciamento
celebrados com Coritiba e Flamengo.
Fl. 1436
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Veja-se, finalmente, que nem o fato do contrato de trabalho e dos contratos de
imagem possuírem o mesmo período de vigência nem o fato da cláusula de licenciamento de
imagem estar contida no contrato de trabalho são capazes de alterar a conclusão aqui exposta.
Equivoca-se a decisão recorrida quando afirma que “[...] o art. 87-A da Lei n° 9.615/98 (Lei Pelé),
introduzido pela Lei 12.395, de 2011, admite a possibilidade de o atleta ceder o direito ao uso de
imagem a terceiros, mediante um contrato específico de natureza civil, paralelo ao contrato de
trabalho”. Não há necessidade de que os contratos sejam paralelos, podendo a cessão ser feita no
bojo do mesmo contrato. O que a lei determina é que os direitos pactuados por meio desta
cláusula não se confundiram com aqueles regulados pelo direito laboral.
Sobre a dedução de previdência privada
A fiscalização glosou as contribuições a planos VGBL declaradas pelo contribuinte:
R$ 11.945,76 em 2012 (para a dependente Juliana Carrilho de Lima Souza) e R$ 7.800,00 em 2013
(para ele próprio), ambas à Caixa Vida e Previdência S/A. A glosa se deu pela ausência de previsão
legal para a dedução de VGBL na Declaração de Ajuste Anual.
A este respeito o recorrente afirma que:
As despesas com Previdência Privada estão comprovadas, razão pela qual não
procedem as glosas levadas a efeito pelo Auto de Infração.
A decisão recorrida, deliberou sobre a matéria nos termos abaixo, os quais adoto
como razão de decidir, tendo em vista que o recorrente não trouxe nada em seu recurso apto a
modificar aquela decisão (fl. 1316-1317):
O contribuinte informou, em sua Declaração de Ajuste Anual – DAA/2012,
contribuição à Caixa Vida e Previdência S/A relativa à dependente Juliana Carrilho
de Lima Souza, no valor de R$ 11.945,76 (fl. 218). Já na DAA/2013, declarou
contribuição à mesma pessoa jurídica, relativa a ele próprio, no valor de R$
7.800,00 (fl. 231). Tais montantes foram glosados, em razão de não existir
previsão legal para dedução de VGBL na Declaração de Ajuste Anual – DAA.
O interessado, em sua peça de defesa, resume-se a alegar que as contribuições
estão comprovadas, não sendo procedentes as glosas. Os documentos
correspondentes encontram-se às fls. 246/249 e, também, às fls. 477 e 556/557.
Pois bem. A dedução da contribuição para entidades de previdência privada
encontra-se prevista no art. 8o, inciso II, alínea “e”, da Lei no 9.250, de 26 de
dezembro de 1995:
Art. 8o. A base de cálculo do imposto devido no ano-calendário será a
diferença entre as somas:
I – de todos os rendimentos percebidos durante o ano-calendário, exceto os
isentos, os não-tributáveis, os tributáveis exclusivamente na fonte e os
sujeitos à tributação definitiva;
II – das deduções relativas:
Fl. 1437
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28
(...)e) às contribuições para as entidades de previdência privada
domiciliadas no país, cujo ônus tenha sido do contribuinte, destinadas a
custear benefícios complementares assemelhados aos da Previdência Social
(grifei)
O artigo 11 da Lei no 9.532, de 10 de dezembro de 1997 (redação dada pelo artigo
13 da Lei no 10.887 de 18.06.2004), estabeleceu o limite de 12% (doze por cento)
do valor dos rendimentos tributáveis declarados, bem como condicionou a
dedução à existência de contribuições para o regime geral de previdência social
ou, quando for o caso, para regime próprio de previdência social dos servidores
titulares de cargo efetivo da União, dos Estados, do Distrito Federal ou dos
Municípios.
No caso, no que diz respeito ao exercício de 2012, ano-base de 2011, do exame
dos documentos de fls. 246/247 (também fl. 477), constata-se que o valor de R$
11.945,76 encontra-se informado no quadro 5, intitulado “Rendimentos Sujeitos à
Tributação Exclusiva(Valores em Reais)”, na coluna “Rendimentos”, não se
tratando, portanto, de contribuição, sendo incabível a dedução a este título. É de
se ressaltar que o quadro 7, intitulado “Informe de Contribuições (Valores em
Reais)” encontra-se sem informação de aporte para esta finalidade.
Glosa mantida.
No que tange ao exercício de 2013, ano-base de 2012, do exame dos documentos
de fls. 248/249 (também fl. 556/557), constata-se que o valor de R$ 7.800,00 se
trata, de fato, de contribuição VGBL - Vida Gerador de Benefício Livre, consoante
informado no 7, intitulado “Informe de Contribuições (Valores em Reais)”.
Ocorre que, como informado pela fiscalização, as contribuições realizadas para
planos VGBL não são dedutíveis, uma vez que tal produto é um tipo de seguro de
pessoas com cobertura por sobrevivência e não de previdência privada.
No ramo da previdência privada, o mercado disponibiliza o PGBL – Plano Gerador
de Benefício Livre, sendo que este plano, diferentemente do VGBL, permite a
dedução das contribuições pagas da base de cálculo do IR em até 12% da renda
bruta anual, desde que exista contribuição ao regime geral ou próprio de servidor
público, conforme prevê a legislação acima mencionada.
O VGBL, apesar de constituir um produto semelhante ao PGBL, na medida em
que visa acumulação de recursos e a transformação em renda futura, não permite
tal dedução.
Em contrapartida, no momento em que são efetuados resgates ou no
recebimento de benefícios a tributação pelo IR incidirá somente sobre os
rendimentos do capital investido, de forma diversa do que ocorre com o PGBL, em
que há incidência do IR sobre o valor total dos resgates e benefícios.
Desse modo, não há reparos a se fazer no lançamento, devendo ser mantida a
infração “dedução indevida de previdência privada e Fapi”, sendo R$ 11.945,76
Fl. 1438
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relativos ao ano-calendário de 2011 e R$ 7.800,00 referentes ao ano-base de
2012.
Assim, deve ser mantido o lançamento neste aspecto.
Sobre a dedução de despesas médicas
Também foram glosadas despesas médicas, tendo sido impugnadas a glosa no
montante de R$ 3.740,26 (ano-calendário 2011) e a glosa de R$ 9.953,77 (ano-calendário 2012).
O recorrente se contrapõe ao acórdão de impugnação afirmando, em relação ao
ano-calendário 2011 (fl. 1400):
No que diz respeito às despesas com coleta, seleção e armazenagem de células-
tronco, a questão é controvertida quanto à sua dedutibilidade no Imposto de
Renda.
Diga-se o mesmo em relação às despesas com vacinas.
Não se olvida, contudo, que tanto a vacina quanto a coleta, a seleção e a
armazenagem de células-tronco são técnicas de medicina preventiva, cujos custos
merecem o mesmo enquadramento jurídico atribuído às despesas com técnicas
de tratamento de recuperação da saúde física e mental das pessoas.
Aliás, as despesas com as técnicas preventivas podem ser, no mais das vezes, mais
eficazes e menos dispendiosas do que o tratamento para recuperação da saúde.
Portanto, não há o mínimo de razoabilidade em não aceitá-las como despesas
dedutíveis para efeito de Imposto de Renda.
E em relação ao ano-calendário 2012 (fl. 1401-1402):
No que tange à AMIL, os documentos de fls. 595; 596; 597; 598; 599; 600; 601;
602; 604/605; e 606/607 comprovam o valor total pago, pelos dependentes do
recorrente, no ano-calendário 2012, de R$ 20.589,57 (vinte mil, quinhentos e
oitenta e nove reais e cinquenta e sete centavos), ou seja, uma diferença de
apenas R$ 23,98 (vinte e três reais e noventa e oito centavos) entre o valor
pleiteado e o comprovado.
No que tange à QUALICORP, os boletos bancários e os respectivos comprovantes
de pagamento de fls. 285, 287, 289, 291, 293, 295, 297, 299, 301, 303, 307, 305,
311, 309, 315, 313, 317, 320, 322, 324, 326 e 328 comprovam o valor total pago,
pelos dependentes do recorrente, no ano-calendário 2012, de R$ 7.227,12 (sete
mil, duzentos e vinte e sete reais e doze centavos), ou seja, exatamente o valor
pleiteado.
No que diz respeito às despesas com vacina, a questão é controvertida quanto à
sua dedutibilidade no Imposto de Renda.
Não se olvida, contudo, que a vacina é uma técnica de medicina preventiva, cujos
custos merecem o mesmo enquadramento jurídico atribuído às despesas com
técnicas de tratamento de recuperação da saúde física e mental das pessoas.
Fl. 1439
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A decisão recorrida, deliberou sobre a matéria nos termos abaixo, os quais adoto
como razão de decidir, tendo em vista que o recorrente não trouxe nada em seu recurso apto a
modificar aquela decisão (fl. 1319-1321):
3) quanto ao valor de R$ 545,00, referente a gastos com o Centro de Vacinas da
Barra da Tijuca, e em consonância com o narrado pela autoridade revisora, não há
como acatar os documentos juntados às fls. 496/498, uma vez que os gastos com
vacinas não se enquadram no conceito de despesas médicas para fins de dedução
dos rendimentos tributáveis, conforme se depreende da legislação antes
transcrita, de forma que somente poderiam ser aceitos caso integrassem fatura
hospitalar por motivo de internação do contribuinte ou de seus dependentes, o
que não se insere no caso em tela.
Inclusive, tal entendimento é homologado pelo, então, Conselho de
Contribuintes, consoante ementa de acórdão abaixo:
DESPESAS MÉDICAS - DEDUÇÕES - As despesas com medicamentos ou vacinas não
encontram permissivo legal que autorize a sua dedução dos rendimentos
tributáveis. 1o Conselho de Contribuintes / 6a. Câmara / ACÓRDÃO 106-12.967
em 16/10/2002. Publicado no DOU em: 06.10.2003.
Assim, é de se manter a glosa de R$ 545,00.
4) na parte atinente à glosa de R$ 160,14, correspondente à diferença entre o
montante declarado, de R$ 2.004,54, e o efetivamente comprovado, de R$
1.844,40, relativo ao Laboratório Fleury S/A, incabível o seu restabelecimento,
pois apenas pode ser deduzido o total efetivamente pago e, tendo o interessado
recebido um desconto, como inclusive afirmado pelo mesmo na peça de defesa,
incabível se valer deste desconto como dedução.
Neste sentido, cabe observar os documentos de fls. 500/502. Glosa mantida.
Passemos à análise relativa às despesas médicas informadas na DAA/2013, ano-
base de 2012 (fl. 231), que foram objeto de glosa e que foram impugnadas:
1) no que diz respeito ao valor de R$ 571,10, correspondente à diferença entre o
declarado (R$ 7.227,12) e o efetivamente comprovado (R$ 6.656,02), referente à
pessoa jurídica Qualicorp Adm. de Benefícios, do exame do documento de fl. 283
(também fl. 578), observa-se que o correspondente pagamento foi efetuado em
26.12.2011, quando a despesa em exame foi informada na DAA/2013, ano-base
de 2012. No caso, faz-se oportuno ressaltar que, com a edição da Lei no 7.713, de
22 de dezembro de 1988 (observado, ainda, o parágrafo 2o, art. 2o, do RIR/99), o
imposto de renda da pessoa física se sujeita ao regime de caixa, situação em que
o imposto é devido à medida que o rendimento é percebido e as deduções
subtraídas do rendimento à medida que os pagamentos são efetuados.
Ou seja, para que, no caso, uma despesa médica possa ser deduzida na
Declaração de Rendimentos não apenas o serviço deve ser prestado dentro do
ano-calendário como também é necessário que o efetivo recolhimento ocorra
Fl. 1440
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dentro deste mesmo ano, o que não aconteceu no caso do pagamento espelhado
pelo documento de fl. 283 (também fl. 578).
Glosa mantida.
2) quanto ao valor de R$ 80,00, referente a gastos com o Centro de Vacinas da
Barra da Tijuca (documento de fl. 330 e, também, fl. 612), incabível o seu
acatamento, cabendo, aqui, as mesmas considerações já feitas ao se analisar o
gasto da mesma natureza, relativo ao exercício anterior (item 3). Glosa mantida.
3) no que tange à glosa de R$ 9.326,65, correspondente à diferença entre o
declarado (R$ 20.613,55) e o efetivamente comprovado (R$ 11.286,90), referente
ao Plano de Saúde Amil (CNPJ 29.309.127/0122-66), constatou-se que a
fiscalização acatou o montante informado pelo referido plano na Dmed (R$
6.996,00 referentes à titular e R$ 4.290,90 relativos à dependente Maria Rosa
Carrilho de Lima Souza - fl. 1.276).
No caso, os documentos juntados pelo interessado (fls. 595/607) não permitem,
em meu entendimento, a consideração de total superior ao acatado pela
autoridade autuante.
Com efeito, se considerarmos os valores das mensalidades atinentes à Juliana
Carrilho (titular do referido plano de saúde) e Maria Rosa (dependente), que
variam entre R$ 658,40 e R$ 710,61, no caso de Juliana Carrilho, e R$ 422,39 e R$
455,89, no caso de Maria Rosa (ver fls. 595/600), tem-se que o somatório de tais
mensalidades resultam em um montante próximo ao já considerado pela
fiscalização.
Quanto aos documentos juntados pelo interessado, há que se destacar que:
a) não constam os boletos com vencimento em janeiro e em julho de 2012;
b) não consta, do boleto com vencimento em 25/08/2012 (fl. 595, parte inferior),
autenticação bancária ou outra forma de comprovação de pagamento;
c) os pagamentos espelhados pelos documentos de fls. 602/603 (vencimento em
04/10/2012, no valor de R$ 2.533,89, incluída multa); fls. 604/605 (vencimento
em 30/10/2012, no valor de R$ 2.480,99) e fls. 606/607 (vencimento em
30/11/2012, no valor de R$ 3.287,89), retratam valores muito acima do somatório
das mensalidades das duas participantes do plano de saúde em tela, cabendo
observar que não é possível identificar, de tais pagamentos, a quê beneficiários se
referem, ao contrário dos documentos de fls. 595/600;
d) incabível acatar o pagamento de R$ 3.287,89 (documento de fl. 601), pois o
mesmo foi efetuado em 02.01.2013, não abarcando o período tratado neste
processo. Cabem, aqui, as mesmas considerações já feitas ao se analisar o gasto
de R$ 571,10, no item 1 acima, relativo à Qualicorp Adm. de Benefícios;
e) insta, novamente, observar, que acréscimos legais em razão de pagamento em
atraso não podem ser deduzidos.
Fl. 1441
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Tendo em vista as observações acima, que, a rigor, resultariam em um montante
inclusive menor do que o previamente acatado pela fiscalização (com base em
dados constantes da Dmed), que foi de R$ 11.286,90, concluo por manter a glosa
de de R$ 9.326,65, ressaltando-se que R$ 23,98 se tratam, em verdade, de parte
não impugnada.
Conclusão
Por todo o exposto, dou provimento parcial ao recurso para afastar a multa de
ofício exigida sobre os rendimentos recebidos de pessoa jurídica provenientes dos rendimentos de
trabalho com vínculo empregatício; e excluir do lançamento os rendimentos referentes aos
contratos celebrados com Coritiba, Flamengo e Nike.

Assinado Digitalmente
Thiago Álvares Feital

Fl. 1442
DF CARF MF
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