Tribunal: CARF
Processo: 10245.720797/2014-50
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: DILJESSE DE MOURA PESSOA DE VASCONCELOS FILHO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção / Primeira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-10-21
Data de publicação: 2025-11-12

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2012
MULTA QUALIFICADA. NECESSIDADE DE DEMONSTRAÇÃO DE CONDUTA ADICIONAL E DIVERSA DAQUELA QUE ENSEJOU O LANÇAMENTO DO TRIBUTO.
A multa majorada exige conduta caracterizada por sonegação, fraude ou conluio; ou seja, conduta adicional e diversa daquela que ensejou o lançamento do tributo. Tal conduta deve ser provada, e não presumida, por meio de elementos caracterizadores como documentos inidôneos, interposição de pessoas, declarações falsas, dentre outros. Não havendo a comprovação das hipóteses previstas nos art. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/1964, deve ser afastada a multa qualificada.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10245.720797/2014-50
ACÓRDÃO
1101-001.899 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
21 de outubro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
ACTA - COMERCIO E SERVICOS LTDA - ME
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2012
MULTA QUALIFICADA. NECESSIDADE DE DEMONSTRAÇÃO DE CONDUTA
ADICIONAL E DIVERSA DAQUELA QUE ENSEJOU O LANÇAMENTO DO
TRIBUTO.
A multa majorada exige conduta caracterizada por sonegação, fraude ou
conluio; ou seja, conduta adicional e diversa daquela que ensejou o
lançamento do tributo. Tal conduta deve ser provada, e não presumida,
por meio de elementos caracterizadores como documentos inidôneos,
interposição de pessoas, declarações falsas, dentre outros. Não havendo a
comprovação das hipóteses previstas nos art. 71, 72 e 73 da Lei no
4.502/1964, deve ser afastada a multa qualificada.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do recurso voluntário e afastar a preliminar de nulidade; no mérito, por maioria de
votos, dar provimento parcial para afastar a qualificadora e reduzir a multa de ofício ao patamar
de 75%, nos termos do voto do Relator. Vencido o conselheiro Ailton Neves da Silva que dava
provimento parcial em menor extensão, apenas para reduzir a multa qualificada ao patamar de
100%, aplicandose a retroatividade benigna, nos termos da Lei no 14.689/23.

Sala de Sessões, em 21 de outubro de 2025.

Assinado Digitalmente
Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho – Relator
Fl. 5450
DF CARF MF
Original

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Assinado Digitalmente
Efigenio de Freitas Junior – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Edmilson Borges Gomes,
Jeferson Teodorovicz, Ailton Neves da Silva (substituto[a] integral), Diljesse de Moura Pessoa de
Vasconcelos Filho, Rycardo Henrique Magalhaes de Oliveira, Efigenio de Freitas Junior
(Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de recurso voluntário (e-fls. 5385-5402) interposto contra acórdão da 2a
Turma da DRJ/BSB (e-fls. 5350-5365) que julgou improcedente impugnação (e-fls. 4649-4686)
apresentada contra autos de infração de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS (e-fls. 2-99), cujos objetos são os
seguintes:
IRPJ:
OMISSÃO DE RECEITAS DA ATIVIDADE
INFRAÇÃO: RECEITA BRUTA MENSAL NA REVENDA DE MERCADORIAS Omissão de
receita apurada com base nas notas fiscais de venda de mercadorias emitidas pelo
contribuinte em confronto com as declarações entregues no período sob análise,
conforme relatório fiscal em anexo, parte integrante e indissociável deste auto de
infração.
OMISSÃO DE RECEITAS DA ATIVIDADE
INFRAÇÃO: RECEITA BRUTA MENSAL NA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS EM GERAL
Omissão de receita apurada com base nas notas fiscais de prestação de serviços
emitidas pelo contribuinte em confronto com as declarações entregues no
período sob análise, conforme relatório fiscal em anexo, parte integrante e
indissociável deste auto de infração.
CSLL:
OMISSÃO DE RECEITA INFRAÇÃO: FALTA DE RECOLHIMENTO DA CSLL DEVIDA
SOBRE RECEITAS DA ATIVIDADE OMITIDAS Omissão de receita apurada com base
nas notas fiscais de venda de mercadorias emitidas pelo contribuinte em
confronto com as declarações entregues no período sob análise, conforme
relatório fiscal em anexo, parte integrante e indissociável deste auto de infração.
Fl. 5451
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Omissão de receita apurada com base nas notas fiscais de prestação de serviços
emitidas pelo contribuinte em confronto com as declarações entregues no
período sob análise, conforme relatório fiscal em anexo, parte integrante e
indissociável deste auto de infração.
PIS:
INCIDÊNCIA CUMULATIVA PADRÃO INFRAÇÃO: OMISSÃO DE RECEITA SUJEITA À
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Omissão de receita apurada com base nas
notas fiscais de venda de mercadorias e prestação de serviços emitidas pelo
contribuinte em confronto com as declarações entregues no período sob análise,
conforme relatório fiscal em anexo, parte integrante e indissociável deste auto de
infração.
COFINS:
INCIDÊNCIA CUMULATIVA PADRÃO INFRAÇÃO: OMISSÃO DE RECEITA SUJEITA À
COFINS Valor apurado conforme relatório fiscal em anexo.
De acordo com o Termo de Verificação Fiscal (e-fls. 4471-4506), os principais fatos
apurados na fiscalização são os seguintes:
III- INFORMAÇÕES SOBRE A FISCALIZADA
(...)
A pessoa jurídica fiscalizada apresentou as DIPJ (Declaração de Informações
Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica) 2012, 2013 e 2014 (relativas aos
anoscalendário 2011, 2012 e 2013, respectivamente), optando pela sistemática
do Lucro Presumido, de onde extraímos os valores das receitas brutas anuais
declaradas.
Segue-se abaixo planilha com os valores das receitas declaradas:
Ano-calendário
2011 2012

2013
Receita Bruta 3.186.651,05 1.749.854,41
0,00
(...)
No curso do procedimento fiscal foram entregues DIPJ retificadoras para todos os
anos-calendário sob análise, conforme demonstrado no quadro abaixo:
(...)
Da análise dos primeiros pagamentos do imposto IRPJ para os anos-calendário
2011 e 2012, realizados pelo contribuinte sob procedimento fiscal, constata-se a
existência de recolhimentos de IRPJ sob código 2089, referente ao 1o trimestre de
2011 e 2o trimestre de 2012, restando confirmada sua opção pelo lucro
presumido para aqueles anos.
A DIPJ 2014 foi entregue em 30/07/2014, no curso do procedimento fiscal, com a
opção pelo lucro presumido, mas sem informações de valores de receitas.
Fl. 5452
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Além disso, não se observou qualquer recolhimento de IRPJ sob código 2089 no
ano-calendário 2013.
(...)
Assim, será mantida a opção do sujeito passivo pelo lucro presumido também
no ano-calendário 2013.
Em relação ao regime de apuração de receitas, apenas na DIPJ 2013 foi marcado
o mesmo regime nas DIPJ original e retificadoras. No demais anos-calendário
houve informações conflitantes, conforme quadro abaixo:

(...)
No entanto, foram analisadas a escrituração de várias notas fiscais nos anos-
calendário 2012 e 2013 e verificou-se a opção inequívoca pelo regime de
competência, tendo em vista que o efetivo recebimento dos montantes ocorreu
em datas diversas das escrituradas. Seguem-se alguns exemplos, todos relativos a
NFe emitidas contra o Fundo Estadual de Saúde do Estado de Roraima e cujas
datas de recebimentos constam de relação de Notas de Ordem Bancária (NOB)
obtidas por esta Fiscalização em razão do Convênio de Cooperação Técnica
celebrado em 11 de dezembro de 2002, entre a UNIÃO (Secretaria da Receita
Federal - RFB) e o ESTADO DE RORAIMA (Secretaria de Estado da Fazenda –
Sefaz/RR):
(...)
No ano-calendário 2011 não foi possível analisar a escrituração das notas fiscais,
tendo em vista que não foi possível observar na escrituração apresentada pela
empresa a indicação de cada nota fiscal.
Assim, considerando a opção inequívoca do contribuinte pelo regime de
competência nos anos-calendário 2012 e 2013 e tendo em vista não ser possível
analisar a escrituração das notas fiscais no ano-calendário 2011, será considerado
também como regime de competência o regime de apuração de receitas no
anocalendário 2011. Ademais, a DIPJ 2012 retificadora (ano-calendário 2011),
apresentada pelo sujeito passivo, apresenta como regime de apuração de receitas
o regime de competência.
(...)
Analisando
a
escrituração
do
contribuinte,
entregue
em
diversos
formatos(inclusive dois Livros Diários distintos), chega-se a valores de receitas de
vendas e de serviços diferentes, dependendo do livro contábil. Segue um resumo
dessas informações:
Fl. 5453
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(...)
Assim, seja em relação à escrituração, seja em relação à receita apurada pelo
somatório dos valores das notas fiscais, há grande divergência em relação aos
valores declarados na DIPJ e no Dacon.
(...)
Por fim, tendo em vista a inconsistência dos dados contábeis apresentados pelo
sujeito passivo, adotaremos como valor das receitas para o período sob análise
o somatório das notas fiscais de vendas e de serviços emitidas pelo contribuinte,
por ser tratar de base de dados mais coerente e próxima da realidade dos fatos.
Cumpre observar que para a apuração do PIS e da Cofins também será adotado
como valor das receitas o somatório das notas fiscais de vendas e de serviços
emiti -das pelo contribuinte, porém, em relação às notas fiscais de vendas, só
serão considerados no somatório os montantes relativos aos produtos sujeitos à
incidência normal na apuração do PIS e Cofins em cada nota fiscal.
A relação completa das notas fiscais válidas, utilizadas como base para o valor
das receitas no período sob análise, consta dos Anexos I, II e V a este termo.
Passamos, então, a descrever as infrações apuradas no procedimento fiscal,
tendo como base as notas fiscais emitidas pelo contribuinte em confronto com
as declarações transmitidas à Receita Federal.
IV- INFRAÇÕES APURADAS
IV.1 – OMISSÃO DE RECEITA
Conforme descrito no item III, o montante total decorrente do somatório das
notas fiscais de vendas e de serviços emitidas pelo contribuinte é bem maior do
que o declarado nas DIPJ e informado nos Dacon, conforme se segue:

Assim, os débitos declarados em DCTF e os pagamentos feitos no período em tela,
detalhados no item III, estão muito abaixo do que deveriam, se levarmos em
conta o faturamento mensal da empresa.
Fl. 5454
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Sintetizando as receitas de vendas de mercadorias, que se encontram
discriminadas no Anexo I, nos respectivos meses e trimestres de 2011, chegamos
à seguinte tabela:
(...)
Sintetizando as receitas de vendas de mercadorias, apenas dos produtos sujeitos
à incidência normal na apuração do PIS e Cofins, que se encontram discriminados
no Anexo V, nos respectivos meses e trimestres de 2011, chegamos à seguinte
tabela:
(...)
Sintetizando as receitas de serviços, que se encontram discriminadas no Anexo II,
nos respectivos meses e trimestres de 2011, chegamos à seguinte tabela:
(...)
Com base nas receitas de vendas e prestação de serviços, que se encontram
sintetizadas nas tabelas anteriores, nos valores a título de retenções na fonte e
nas informações dos débitos declarados em DCTF ou pagamentos efetuados (dos
dois, o maior valor), apresentamos a seguir a apuração resumida dos tributos que
compõem o Auto de Infração, do qual este termo é parte indissociável:
(...)
Em resumo, mais de 1,5 milhão de reais deixaram de ser declarados e recolhidos
aos cofres públicos ao longo dos anos-calendário sob análise.
Não havendo qualquer outra declaração de débitos ou recolhimentos aos cofres
públicos, fica evidente a omissão de receitas a serem oferecidas à tributação,
sendo, então, aplicado o artigo 24 da Lei no 9.249/1995, combinado com os
artigos 15, caput e § 1o, e 3o, caput e § 1o, da mesma lei, que dizem o seguinte:
(...)
V – PENALIDADES APLICADAS ÀS INFRAÇÕES APURADAS – MULTA NO
LANÇAMENTO DE OFÍCIO
O contribuinte, reiteradamente, ao longo dos anos-calendário de 2011, 2012 e
2013, objetos de análise deste procedimento fiscal, declarou suas receitas de
vendas de mercadorias e de prestação de serviços com valores muito menores do
que os efetivamente realizados, conforme apuramos analisando as notas fiscais
emitidas no período.
Assim, tanto nas DIPJ quanto nos Dacon, houve expressiva omissão de receitas,
sendo que a DIPJ 2014 foi entregue com os dados zerados para a apuração do IRPJ
e CSLL, mesmo a empresa estando sob fiscalização (declaração n° 0001551064,
recibo n° 02.39.93.83.98, recepcionada pelo sistema em 30/07/2014 às 09:57:08).
Ainda, o sujeito passivo, também de maneira contumaz, declarou seus débitos em
DCTF e, consequentemente, fez os respectivos pagamentos aos cofres públicos
sempre a menor,devido à omissão de receitas citada.
Fl. 5455
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A conduta reiterada do contribuinte, a qual se mantém no decorrer de diversos
períodos, demonstra de forma inequívoca sua intenção de não pagar a totalidade
dos tributos devidos, impedindo ou retardando o conhecimento da ocorrência do
fato gerador por parte do Fisco Federal.
Causa espécie também o fato de o sujeito passivo apresentar as DCTF dos anos-
calendário de 2012 e 2013 sem informar a existência de débitos para os tributos
IRPJ e CSLL, enquanto as receitas apuradas nesses anos-calendário foram bastante
expressivas, conforme visto anteriormente.
Diante dos fatos, restou configurada a conduta tipificada no art. 71, I, da Lei n°
4.502/64, devendo ser duplicada a multa aplicada sobre os tributos apurados
neste procedimento, de acordo com o art. 44, inciso I, e §1°, da Lei n° 9.430/96,
com a redação dada pelo art. 14 da Lei n° 11.488/07. Em consequência, a multa
de 75% prevista no inciso I do caput do art. 44, após duplicada, resultou em 150%.
Segue-se a transcrição dos dispositivos legais citados:
(...)
VI – RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA
Tendo em vista as condutas descritas acima, que configuram clara infração à lei,
responde solidariamente pelo crédito tributário constituído neste procedimento o
sócio administrador da empresa à época dos fatos, com base no art. 135, III, da Lei
no 5.172/66 (Código Tributário Nacional), cuja transcrição se segue:
Assim, conforme detalhamento constante dos Autos de Infração do qual este
termo é parte indissociável, resta caracterizada a sujeição passiva solidária do
sócio administrador, Sr. Valdenir Ferreira da Silva, CPF n° 508.136.412-68,
responsável pela administração da sociedade à época dos fatos.
VII – CONCLUSÃO
Mediante o exposto, e tendo em vista que os elementos apresentados são
suficientes para formação de convicção no que tange a infração à legislação
tributária, base para o lançamento do crédito tributário constituído neste
procedimento, lavramos o presente Auto de Infração referente às contribuições
IRPJ, CSLL, PIS e Cofins, em face de ACTA - COMÉRCIO E SERVIÇOS LTDA - ME,
CNPJ no 07.919.388/0001-78, relativo aos anos-calendário 2011 a 2013.
Intimada do lançamento, a Recorrente apresentou impugnação (e-fls. 4649-4686)
em que alega, em síntese, defende o não cabimento do arbitramento, e que não seria cabível a
presunção de receitas. Ainda, suscita tópico de impossibilidade de responsabilização do sócio-
gerente da pessoa jurídica.
O responsável solidário igualmente apresentou impugnação (e-fls. 5313-5336) em
que defende a ausência de responsabilidade tributária.
A DRJ proferiu decisão em que julgou improcedente as impugnações, em acórdão
que restou a seguir ementado:
Fl. 5456
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OMISSÃO DE RECEITAS. PROVA DIRETA.
Inexiste presunção do valor tributável quando demonstrado que as exigências
foram apuradas com base nas notas fiscais de venda em confronto com os valores
levados pelo contribuinte à DIPJ, documentos que se constituem em prova direta
da omissão de receitas.
LANÇAMENTOS DECORRENTES.
Por se tratar de lançamentos reflexos realizados com base nos mesmos fatos, a
decisão de mérito prolatada quanto ao lançamento do imposto de renda pessoa
jurídica constitui prejulgado na decisão dos lançamentos decorrentes relativos à
CSLL, à COFINS e ao PIS.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2011, 2012,
2013 RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. VINCULAÇÃO AO FATO GERADOR.
Nos termos do artigo 128 do CTN, a lei poderá atribuir de modo expresso a
responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, desde que vinculada ao
fato gerador da obrigação tributária.
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. MULTA QUALIFICADA.
Considera-se não impugnada, a matéria que não tenha sido expressamente
contestada pelo contribuinte.
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA PASSIVA.
São solidariamente responsáveis pelo crédito tributário as pessoas que praticaram
atos com infração à lei tributária, ainda que por culpa.
Intimados contribuinte e responsável solidário, apenas a empresa apresentou
recurso voluntário (e-fls. 5385-5402) em que alega, preliminarmente, (a) nulidade do
procedimento fiscal por excesso de prazo; (b) nulidade da multa qualificada; (c) a ausência de
responsabilidade tributária do sócio-retirante.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho, Relator
O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade. Seu conhecimento, todavia, deve ser objeto de ressalva.
Conforme relatado, foi atribuída responsabilidade tributária ao então sócio-gerente
da pessoa jurídica, o Sr. Valdenir Ferreira da Silva, o qual chegou a apresentar impugnação
tempestiva, julgada improcedente pela DRJ. Todavia, devidamente intimado do Acórdão da DRJ,
não apresentou recurso voluntário.
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Todavia, a empresa contribuinte formulou em seu recurso voluntário tópico de
ausência de responsabilidade do Sr. Valdenir Ferreira da Silva. É inviável o conhecimento de
qualquer matéria que diga respeito à responsabilidade tributária das pessoas físicas, que tenha
sido eventualmente formulada pela pessoa jurídica em seu recurso voluntário. Nesse sentido a
Súmula Vinculante no 172 do CARF:
A pessoa indicada no lançamento na qualidade de contribuinte não possui
legitimidade para questionar a responsabilidade imputada a terceiros pelo crédito
tributário lançado.
Assim, não tomo conhecimento de referidas alegações, destarte conhecendo
apenas parcialmente do recurso voluntário da pessoa jurídica.
Em sede de preliminar, suscita a Recorrente ter havido nulidade na prorrogação do
procedimento fiscal.
A matéria encontra solução direta na Súmula CARF 171, de caráter vinculante, que
dispõe: “Irregularidade na emissão, alteração ou prorrogação do MPF não acarreta a nulidade do
lançamento”.
Assim, afasto a preliminar suscitada.
No que tange à multa qualificada, assim justificou-se o TVF:
O contribuinte, reiteradamente, ao longo dos anos-calendário de 2011, 2012 e
2013, objetos de análise deste procedimento fiscal, declarou suas receitas de
vendas de mercadorias e de prestação de serviços com valores muito menores do
que os efetivamente realizados, conforme apuramos analisando as notas fiscais
emitidas no período.
Assim, tanto nas DIPJ quanto nos Dacon, houve expressiva omissão de receitas,
sendo que a DIPJ 2014 foi entregue com os dados zerados para a apuração do IRPJ
e CSLL, mesmo a empresa estando sob fiscalização (declaração n° 0001551064,
recibo n° 02.39.93.83.98, recepcionada pelo sistema em 30/07/2014 às 09:57:08).
Ainda, o sujeito passivo, também de maneira contumaz, declarou seus débitos em
DCTF e, consequentemente, fez os respectivos pagamentos aos cofres públicos
sempre a menor,devido à omissão de receitas citada.
A conduta reiterada do contribuinte, a qual se mantém no decorrer de diversos
períodos, demonstra de forma inequívoca sua intenção de não pagar a totalidade
dos tributos devidos, impedindo ou retardando o conhecimento da ocorrência do
fato gerador por parte do Fisco Federal.
Causa espécie também o fato de o sujeito passivo apresentar as DCTF dos anos-
calendário de 2012 e 2013 sem informar a existência de débitos para os tributos
IRPJ e CSLL, enquanto as receitas apuradas nesses anos-calendário foram bastante
expressivas, conforme visto anteriormente.
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Diante dos fatos, restou configurada a conduta tipificada no art. 71, I, da Lei n°
4.502/64, devendo ser duplicada a multa aplicada sobre os tributos apurados
neste procedimento, de acordo com o art. 44, inciso I, e §1°, da Lei n° 9.430/96,
com a redação dada pelo art. 14 da Lei n° 11.488/07. Em consequência, a multa
de 75% prevista no inciso I do caput do art. 44, após duplicada, resultou em 150%.
Segue-se a transcrição dos dispositivos legais citados:
O art. 44 da Lei 9.430/1996 tem a seguinte redação:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
(Vide Lei no 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)I - de
75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata; (Vide Lei no 10.892, de 2004) (Redação
dada pela Lei no 11.488, de 2007)
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis, e passará a ser de:
Já as condutas de sonegação ou fraude que ensejam a qualificação a que faz
referência o parágrafo 1o acima transcrito estão previstas na Lei 4.502/1964:
Art . 71. Sonegação é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade
fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação
tributária principal ou o crédito tributário correspondente.
Art . 72. Fraude é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a
reduzir o montante do impôsto devido a evitar ou diferir o seu pagamento.
Art . 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou
jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72.
Trata-se de práticas dolosas, por isso, deve a fiscalização fundamentar a
qualificação apontando quais os atos e fatos verificados nos quais vislumbrou o inquestionável
intento doloso do contribuinte.
Como bem colocado pelo Conselheiro Efigênio de Freitas Junior em substancioso
voto a respeito da qualificação da multa, ancorado em farta doutrina:
Para a configuração de tais condutas exige-se sempre o dolo, elemento subjetivo
do tipo. É dizer, para haver dolo não basta o agente querer o resultado, é
Fl. 5459
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indispensável a vontade consciente de se praticar a conduta prevista no tipo.
Nesse sentido, salienta Marco Aurélio Greco1 com apoio em Cezar Roberto
Bitencourt:
O dolo não se configura pela simples vontade de obter um resultado ou
atingir uma finalidade. À vontade é indispensável associar a consciência de
realizar a conduta descrita no tipo.
Como expõe a doutrina mais moderna, o dolo corresponde ao elemento
subjetivo do tipo, vale dizer, para haver dolo não se trata de querer o
resultado, é indispensável que se tenha consciência e se queira a conduta
definida no tipo legal.
Como expõe CEZAR ROBERTO BITENCOURT:
"Dolo é a consciência e a vontade de realização da conduta descrita
em um tipo penal, ou, na expressão de Welzel, 'dolo, em sentido
técnico penal, é somente a vontade de ação orientada à realização
do tipo de um delito' " Ou seja, é preciso querer a ação descrita
como tipo infracional descrito na lei. (Grifo nosso)
82. Cezar Roberto Bitencourt, por sua vez, ao discorrer sobre a consciência e a
vontade, elementos imanentes ao dolo, dispõe:
O dolo, elemento essencial da ação final, compõe o tipo subjetivo. Pela sua
definição, constata-se que o dolo é constituído por dois elementos: um
cognitivo, que e o conhecimento do fato constitutivo da ação típica; e um
volitivo, que é a vontade de realizá-la.
O primeiro elemento, o conhecimento, é pressuposto do segundo, que é a
vontade, que não pode existir sem aquele. Para a configuração do dolo
exige-se a consciência daquilo que se pretende praticar. Essa consciência
deve ser atual, isto e, deve estar presente no momento da ação, quando ela
está sendo realizada. A previsão, isto é, a consciência, deve abranger
correta e completamente todos os elementos essenciais do tipo, sejam eles
descritivos, normativos ou subjetivos.
[...]
A vontade, por sua vez, deve abranger a ação, o resultado e o nexo causal.
A vontade pressupõe a previsão, isto é, a representação, na medida em que
é impossível querer conscientemente senão aquilo que se previu ou
representou na nossa mente, pelo menos, parcialmente. [...] Para Welzel, a
vontade e a espinha dorsal da ação final, considerando que a finalidade
baseia-se na capacidade de vontade de prever, dentro de certos limites, as
consequências de sua intervenção no curso causal e de dirigi-la, por
conseguinte, conforme um piano, à consecução de um fim. (Grifo nosso)
83. Na sonegação, a conduta dolosa visa impedir ou retardar o conhecimento pela
autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
Fl. 5460
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ACÓRDÃO 1101-001.899 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10245.720797/2014-50
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principal ou das condições pessoais de contribuinte que possam afetar o crédito
tributário. Nessa hipótese o fato gerador já ocorreu; a conduta é no sentido de
encontrar meios para ocultá-lo do Fisco.
84. A sonegação é figura típica de caráter criminal, tal qual prevista no art. 1o da
Lei 4.729, de 1965, e que foi englobada – derrogada tacitamente – pelo conceito
de crime contra a ordem tributária previsto na Lei no 8.137, de 1990.
85. Como observa Leandro Paulsen3 , a sonegação, além de ensejar o lançamento
do tributo com multa de ofício qualificada (majorada), implica responsabilização
penal:
A diferença entre o simples inadimplemento de tributo e a sonegação, é o
emprego de fraude. O inadimplemento constitui infração administrativa
que não constitui crime e que tem por consequência a cobrança do tributo
acrescida de multa e de juros, via execução fiscal. A sonegação, por sua vez,
dá ensejo não apenas ao lançamento do tributo e de multa de ofício
qualificada, como implica responsabilização penal. (Grifo nosso)86. Na
fraude, a conduta dolosa visa, na primeira parte do tipo, impedir ou
retardar a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal.
Nessa hipótese, o fato gerador está prestes a ocorrer, mas a conduta
impede ou retarda sua ocorrência.
87. A fraude contempla ainda, na segunda parte do tipo, conduta dolosa que visa
excluir ou modificar as características essenciais do fato gerador. Nesse caso, o
fato gerador já ocorreu, afinal, exclui-se ou modifica-se algo que já existe. O
objetivo é alterar características essenciais do fato gerador, com vistas a evitar,
reduzir ou diferir o pagamento do tributo.
88. Em relação ao conluio, para sua caracterização basta haver o ajuste doloso
entre duas ou mais pessoas visando qualquer dos efeitos da sonegação ou da
fraude. É dizer, para que haja conluio faz-se necessário a ocorrência da fraude ou
sonegação.
89. A jurisprudência deste Carf é firme no sentido de que a aplicação da multa
majorada, até então denominada de qualificada, exige conduta caracterizada por
sonegação, fraude ou conluio; ou seja, conduta adicional e diversa daquela que
ensejou o lançamento do tributo. Tal conduta deve ser provada, e não presumida,
por meio de elementos caracterizadores como documentos inidôneos,
interposição de pessoas, declarações falsas, dentre outros. Além disso, a conduta
deve estar descrita no Termo de Verificação Fiscal ou auto de infração, de forma a
permitir o contraditório e a ampla defesa4 .
A qualificação da multa exige, portanto, uma conduta dolosa adicional, a ser
devidamente demonstrada pela fiscalização.
Veja-se que a própria jurisprudência do CARF caminha historicamente no sentido de
que mera omissão de declaração ou de informações não constitui conduta dolosa suficiente à
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qualificação. Nesse sentido são as Súmulas 14, 25, 96 e 133 (estas últimas, ainda que não relativas
à multa qualificada, mas sim agravada, refletem o mesmo espírito):
Súmula CARF no 14: “A simples apuração de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo
necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo.”
Súmula CARF no 25: “A presunção legal de omissão de receita ou de rendimentos,
por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a
comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei n° 4.502/64”.
Súmula CARF no 96: “A falta de apresentação de livros e documentos da
escrituração não justifica, por si só, o agravamento da multa de oficio, quando
essa omissão motivou o arbitramento dos lucros”.
Súmula CARF no 133: “A falta de atendimento a intimação para prestar
esclarecimentos não justifica, por si só, o agravamento da multa de ofício, quando
essa conduta motivou presunção de omissão de receitas ou de rendimentos.”
No caso em tela, a qualificação da multa decorreu unicamente de ter havido
apresentação de DCTF em valores menores do que o devido e ter havido falta de escrituração de
parte da receita em DACON e DIPJ, sem individualização e apontamento de qualquer conduta
dolosa além da mera omissão de obrigações acessórias.
Assim, entendo ser cabível seu afastamento, na medida em que a simples
apresentação de informações errôneas, ou de declarações com tributos a menor, não implica na
conduta qualificada exigida na legislação.
Diante do exposto, conheço parcialmente do recurso voluntário para afastar a
preliminar e dou-lhe parcial provimento, para reduzir a multa ao patamar de 75%.
É como voto.

Assinado Digitalmente
Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho

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