Tribunal: CARF
Processo: 17227.720306/2022-48
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: THIAGO BUSCHINELLI SORRENTINO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-08-12
Data de publicação: 2025-09-22

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2018 a 31/08/2018
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA (CPRB). SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO E REPARO DE MOTORES AERONÁUTICOS. PARECER NORMATIVO COSIT No 1, DE 2018. OPERAÇÕES INTERNACIONAIS. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO. RECURSO DE OFÍCIO DESPROVIDO.
I. CASO EM EXAME
Recurso de ofício interposto contra acórdão de primeira instância que julgou procedente impugnação apresentada por contribuinte autuado por suposta omissão de receitas sujeitas à Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB), relativamente ao período de apuração de janeiro a agosto de 2018.
A autuação fundamentou-se na alegada indevida exclusão da base de cálculo da CPRB das receitas decorrentes de serviços de manutenção e reparo de motores e turbinas aeronáuticas, bem como daquelas relativas às peças empregadas nesses serviços, por serem tais operações, no entendimento fiscal, prestadas e concluídas integralmente em território nacional, sem caracterizar exportação.
A parte impugnante sustentou que os serviços foram prestados a tomadores estrangeiros, com ingresso de divisas, execução sobre bens móveis (motores/turbinas) internalizados no país em regime de admissão temporária, e retorno ao exterior após a prestação dos serviços. Alegou que tais operações consubstanciam exportações, passíveis de exclusão da base de cálculo da CPRB, nos termos do Parecer Normativo COSIT no 1, de 2018.
II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO
4. A questão em discussão consiste em definir: (i) se os serviços de manutenção e reparo de turbinas e motores de aeronaves, executados no Brasil, mas destinados a tomadores estrangeiros, constituem exportação de serviços para fins de exclusão da base de cálculo da CPRB; e (ii) se as receitas decorrentes da venda de peças incorporadas a tais serviços podem ser igualmente excluídas da base de cálculo da contribuição substitutiva.
III. RAZÕES DE DECIDIR
5. O lançamento fiscal baseou-se em soluções de consulta anteriores, que não mais refletem o entendimento atual sobre a matéria, conforme interpretação sistematizada e vinculante contida no Parecer Normativo COSIT no 1, de 2018.
6. O mencionado parecer estabelece que se caracteriza como exportação de serviços a operação em que o prestador atua no mercado interno para atender a demanda situada no exterior, com resultado útil verificado no mercado externo.
7. Aplicando-se tal orientação, restou comprovado nos autos que os motores e turbinas objeto da prestação foram remetidos ao Brasil em regime de admissão temporária, com serviços executados pela contribuinte e posterior retorno ao exterior, sendo destinados a aeronaves operadas exclusivamente no mercado internacional.
8. A diligência fiscal confirmou, com base em documentação e análise de rotas operacionais das companhias aéreas contratantes, que as aeronaves são utilizadas fora do território nacional, o que permite enquadrar os serviços como exportações, nos termos do Parecer Normativo COSIT no 1, de 2018.
9. Reconheceu-se a insubsistência do lançamento, inclusive quanto às receitas de venda de peças utilizadas nos reparos, por configurarem receitas acessórias da exportação de serviços e, portanto, com o mesmo tratamento tributário.10. A manutenção do lançamento implicaria desconsideração do entendimento normativo vinculante vigente, além de contrariar precedente administrativo em processo análogo, envolvendo a mesma contribuinte e objeto idêntico de controvérsia.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
17227.720306/2022-48
ACÓRDÃO
2202-011.395 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
12 de agosto de 2025
RECURSO
DE OFÍCIO
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
INTERESSADO
GE CELMA LTDA
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2018 a 31/08/2018
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA (CPRB).
SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO E REPARO DE MOTORES AERONÁUTICOS.
PARECER NORMATIVO COSIT No 1, DE 2018. OPERAÇÕES INTERNACIONAIS.
EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO. RECURSO DE OFÍCIO DESPROVIDO.
I. CASO EM EXAME
Recurso de ofício interposto contra acórdão de primeira instância que
julgou procedente impugnação apresentada por contribuinte autuado por
suposta omissão de receitas sujeitas à Contribuição Previdenciária sobre a
Receita Bruta (CPRB), relativamente ao período de apuração de janeiro a
agosto de 2018.
A autuação fundamentou-se na alegada indevida exclusão da base de
cálculo da CPRB das receitas decorrentes de serviços de manutenção e
reparo de motores e turbinas aeronáuticas, bem como daquelas relativas
às peças empregadas nesses serviços, por serem tais operações, no
entendimento fiscal, prestadas e concluídas integralmente em território
nacional, sem caracterizar exportação.
A parte impugnante sustentou que os serviços foram prestados a
tomadores estrangeiros, com ingresso de divisas, execução sobre bens
móveis (motores/turbinas) internalizados no país em regime de admissão
temporária, e retorno ao exterior após a prestação dos serviços. Alegou
que tais operações consubstanciam exportações, passíveis de exclusão da
base de cálculo da CPRB, nos termos do Parecer Normativo COSIT no 1, de
2018.
II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO
Fl. 14089
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Original

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4. A questão em discussão consiste em definir: (i) se os serviços de
manutenção e reparo de turbinas e motores de aeronaves, executados no
Brasil, mas destinados a tomadores estrangeiros, constituem exportação
de serviços para fins de exclusão da base de cálculo da CPRB; e (ii) se as
receitas decorrentes da venda de peças incorporadas a tais serviços podem
ser igualmente excluídas da base de cálculo da contribuição substitutiva.
III. RAZÕES DE DECIDIR
5. O lançamento fiscal baseou-se em soluções de consulta anteriores, que
não mais refletem o entendimento atual sobre a matéria, conforme
interpretação sistematizada e vinculante contida no Parecer Normativo
COSIT no 1, de 2018.
6. O mencionado parecer estabelece que se caracteriza como exportação
de serviços a operação em que o prestador atua no mercado interno para
atender a demanda situada no exterior, com resultado útil verificado no
mercado externo.
7. Aplicando-se tal orientação, restou comprovado nos autos que os
motores e turbinas objeto da prestação foram remetidos ao Brasil em
regime de admissão temporária, com serviços executados pela
contribuinte e posterior retorno ao exterior, sendo destinados a aeronaves
operadas exclusivamente no mercado internacional.
8. A diligência fiscal confirmou, com base em documentação e análise de
rotas operacionais das companhias aéreas contratantes, que as aeronaves
são utilizadas fora do território nacional, o que permite enquadrar os
serviços como exportações, nos termos do Parecer Normativo COSIT no 1,
de 2018.
9. Reconheceu-se a insubsistência do lançamento, inclusive quanto às
receitas de venda de peças utilizadas nos reparos, por configurarem
receitas acessórias da exportação de serviços e, portanto, com o mesmo
tratamento
tributário.
10. A manutenção do lançamento implicaria desconsideração do
entendimento normativo vinculante vigente, além de contrariar
precedente administrativo em processo análogo, envolvendo a mesma
contribuinte e objeto idêntico de controvérsia.

ACÓRDÃO
Fl. 14090
DF CARF MF
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Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso de ofício.

Assinado Digitalmente
Thiago Buschinelli Sorrentino – Relator

Assinado Digitalmente
Sara Maria de Almeida Carneiro Silva – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Andressa Pegoraro Tomazela,
Henrique Perlatto Moura, Marcelo Valverde Ferreira da Silva, Marcelo de Sousa Sateles
(substituto[a] integral), Thiago Buschinelli Sorrentino, Sara Maria de Almeida Carneiro Silva
(Presidente).

RELATÓRIO
O Conselheiro Thiago Buschinelli Sorrentino, relator:
Por brevidade, transcrevo o relatório elaborado pelo órgão julgador de origem, 6a
TURMA/DRJ09, de lavra do Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil Antonio Carlos Simão:
Da autuação
Trata-se de processo administrativo fiscal com impugnação ao Auto de Infração
lavrado em face da empresa GE CELMA LTDA., fls. 2-7, a fim de exigir
diferenças decorrentes de omissão de receitas sujeitas à Contribuição
Previdenciária sobre a Receita Buta (CPRB), cujos fatos geradores
ocorreram nas competências de 01/2018 a 08/2018, totalizando, após a
incidência dos acréscimos legais, o montante de R$ 313.896.806,17 na data
da lavratura. Os fundamentos legais, as alíquotas aplicadas, os acréscimos
legais e valores apurados constam no Auto de Infração, no Relatório Fiscal e
nos demonstrativos “Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal”,
“Demonstrativo de Apuração” e “Demonstrativo da Multa e Juros de
Mora”.
O detalhamento do procedimento fiscal e do lançamento constam do Relatório
Fiscal de fls. 8-32, do qual releva destacar que:
a) A empresa GE CELMA LTDA. é uma Sociedade Limitada de direito privado, com
seu contrato social registrado na Junta Comercial do Estado do Rio de
Janeiro sob o no 3 33206872485, em 17/09/1973 e tem como objetivo
social principal a “Manutenção e reparação de aeronaves, exceto a
Fl. 14091
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manutenção na pista”, cujo código da Classificação Nacional das Atividades
Econômicas – CNAE, é o 3316-3/01, conforme consta do Cadastro Nacional
das Pessoas Jurídicas – CNPJ, da Receita Federal do Brasil – RFB.
b) A empresa tem como atividade econômica principal “Manutenção e reparação
aeronaves, exceto manutenção na pista, CNAE 3316-3/01”, o que permitia a
substituição da contribuição previdenciária sobre a folha de pagamento
pela Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta - CPRB, em relação
às receitas de vendas de produtos NCM desonerados que a empresa
fabrique e de serviços de manutenção e reparação de aeronaves, motores,
componentes e equipamentos correlatos, na forma do parágrafo 3o, inciso
I, do art. 8o da Lei 12.546/2011. A empresa optou pela tributação
substitutiva sobre a receita bruta no ano de 2018 ao fazer o pagamento da
contribuição incidente sobre a receita bruta relativa ao mês janeiro de
2018, nos termos do § 13 do art. 9o da Lei 12.546/2011 (cópia do DARF
relativo à CPRB de janeiro de 2018 anexo ao presente).
c) Segundo informações extraídas da internet para entendimento da empresa em
questão, que também faz prova do procedimento da GE Celma em relação
a tudo que será abordado no Relatório, principalmente o vídeo do Diretor-
presidente Julio Talon, que explica o “modus operandi” da empresa. A GE
Celma vai às empresas aeronáuticas no exterior e traz as turbinas e motores
no regime de suspensão de Admissão Temporária (CFOP 3930 -
LANCAMENTO EFETUADO A TÍTULO DE ENTRADA DE BEM SOB AMPARO DE
REGIME ESPECIAL ADUANEIRO DE ADMISSAO TEMPORARIA) e depois
retorna no mesmo regime (CFOP 7930 - LANCAMENTO EFETUADO A TÍTULO
DE DEVOLUCAO DE BEM CUJA ENTRADA TENHA OCORRIDO SOB AMPARO
DE REGIME ESPECIAL ADUANEIRO DE ADMISSAO TEMPORARIA), sendo
anexada a planilha “ANEXO I - AMOSTRAGEM DAS ADMISSÕES e RETORNOS
TEMPORÁRIOS - MÊS 06/2018” extraída do ambiente SPED (Sistema Público
de Escrituração Digital)–NF-e que discrimina, por amostragem do mês
06/2018, as admissões e retornos temporários destas turbinas e motores.
Estas turbinas e motores são levados para Petrópolis e passam por serviços
de manutenção, revisão e reparo. No final dos serviços de manutenção e
reparo, são emitidas notas fiscais com dois CFOPs: “7949 - OUTRA SAIDA DE
MERCADORIA OU PRESTACAO DE SERVICO NAO ESPECIFICADO” e as peças
utilizadas nos serviços saem como “venda de mercadorias de terceiros”
com o CFOP “7102 - VENDA DE MERCADORIA ADQUIRIDA OU RECEBIDA DE
TERCEIROS”. E todas estas peças saem como exportação no CFOP 7102 que
é o grande valor da receita bruta de exportação. É em relação a estas peças
que foi feita toda a análise para demonstrar que não são
peças/mercadorias para exportação e, portanto, os valores dessas vendas
são base de cálculo da CPRB, conforme as duas NFe extraídas do portal
Sped NF-e, as quais exemplificam a entrada e saída das turbinas no regime
de Admissão Temporária.
Fl. 14092
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5
d) Após os serviços de manutenção, revisão e reparo das turbinas e motores a
empresa emitiu, no período dessa análise, uma única Nota Fiscal com dois
CFOPs: CFOP “7102 - VENDA DE MERCADORIA ADQUIRIDA OU RECEBIDA DE
TERCEIROS”, para saída das peças utilizadas 4 na manutenção e reparo e
CFOP “7949 - OUTRA SAIDA DE MERCADORIA OU PRESTACAO DE SERVICO
NAO ESPECIFICADO”, para a saída dos serviços de manutenção e reparo. Os
serviços feitos, consumidos no Brasil podem ser considerados como “não”
sendo exportação (conforme Soluções de Consulta a serem indicadas),
porém as mercadorias/peças, ainda que utilizadas no processo do serviço,
são tratados à parte pela empresa, como vendas de mercadorias para o
exterior, emitindo notas fiscais CFOP 7102, nas quais se concentram
praticamente todos os valores de receita de exportação de serviços da GE
Celma, acarretando um grande valor de exclusão da base de cálculo da
CPRB, gerando pouquíssimo valor de CPRB a pagar.
e) Entendido como a GE Celma emite as Notas Fiscais de Vendas de Serviços e as
contabiliza, foi tratado a questão dos serviços de manutenção e reparo das
turbinas/motores que são realizados em Petrópolis na empresa e que são
finalizados prontos para serem utilizados. Nesse sentido, a Solução de
Consulta COSIT no 117, de 12/05/2015 (em anexo), apresenta a conclusão a
seguir: 37.2. Exclui-se da base de cálculo da CPRB a receita bruta decorrente
de prestação de serviços para pessoa física ou jurídica residente ou
domiciliada no exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas,
exceto quanto aos serviços desenvolvidos no Brasil cujo resultado aqui se
verifique.
f) A Portaria Conjunta RFB/SCS no 1.908, de 19 de julho de 2012, determinou o
registro no Sistema Integrado de Comércio Exterior de Serviços, Intangíveis
e Outras Operações que Produzam Variações no Patrimônio (Siscoserv) das
transações entre residentes ou domiciliados no País e residentes ou
domiciliados no exterior.
g) A GE Celma deveria informar o Modo 2 - Consumo no Brasil, pois as empresas
estrangeiras enviam os equipamentos/turbinas, motores para o Brasil e os
serviços são prestados no Brasil/Petrópolis/RJ. Porém a empresa registrou o
módulo de venda como serviço prestado no Modo 1 – Comércio
transfronteiriço.
h) Conforme tabela, foi demonstrado, por amostragem, que a empresa registrou
como modo de operação o “Modo 1 – transfronteiriço” no Siscoserv. A
tabela do Siscoserv completa da empresa está no “ANEXO II – TABELA DO
SISCOSERV”, em anexo.
i) De acordo com Solução de Consulta COSIT no 117, de 12/05/2015, e a Solução
de Consulta DISIT/SRRF06 No 6.035, DE 14 DE JULHO DE 2015 (ambas em
anexo), os serviços de reparo no Brasil e consumido no território brasileiro
não são considerados como exportação.
Fl. 14093
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6
j) A GE Celma impetrou na Justiça mandado de segurança preventivo, com a
finalidade de obstar eventual ato do Secretário Municipal de Fazenda de
Petrópolis, Estado do Rio de Janeiro, que importe na cobrança de ISSQN
sobre prestação de serviços consubstanciada em operações de retificação,
reparo e revisão de motores e turbinas de aeronaves, contratadas por
empresas aéreas do exterior. A sentença denegou a segurança. Apelação da
impetrante, tendo o TJRJ negado provimento ao entendimento. Entrou com
o RECURSO ESPECIAL no 831.124–RJ (em anexo), sendo negado provimento
e, no final, entrou com Agravo de Instrumento no STF – 5 AI674522RJ (em
anexo), que foi considerado inadmissível o que já anteriormente havia sido
denegado “por não configurar exportação de serviços, pois o objeto da
contratação, o resultado, que é o efetivo conserto do equipamento, é
totalmente concluído no nosso território”.
k) Nos termos do parágrafo único do inciso I do art. 2o da Lei Complementar no
116, de 31 de julho de 2003, não é considerado exportação de serviço, para
efeito do Imposto sobre Serviço (ISS), os serviços pagos por residentes no
exterior, cujo resultado seja verificado no Brasil.
l) Diante das Soluções de Consulta e indeferimento de pedidos na Justiça, todos os
serviços prestados pela GE Celma em Petrópolis foram considerados no
Brasil e com incidência de CPRB.
m) Segundo a SC Cosit no 276, de 2014, a venda de peças nos serviços de
manutenção e reparo é intrínseca à prestação dos serviços de manutenção
e reparação de aeronaves, objeto social da GE Celma, sendo acessória da
prestação de serviços. Toda atividade acessória segue a principal. Nesse
sentido, as vendas destas peças não podem ser consideradas como vendas
de mercadorias de exportação, mas inerentes à prestação de serviços da
atividade-fim da empresa. E no caso, os serviços prestados da GE Celma são
todos consumidos no Brasil, pois “o resultado, que é o efetivo conserto do
equipamento, é totalmente concluído no nosso território”. Desta forma,
segue a mesma incidência de CPRB as vendas das peças como acessória da
prestação de serviços. Portanto, a venda de peças utilizadas nos serviços
tem a mesma incidência de tributação e desconsideração de receita de
exportação por ser consumida, finalizada a prestação de serviço de reparo e
manutenção no Brasil. Em suma, se o serviço é considerado prestado e
finalizado no Brasil, as peças acessórias também estão sendo utilizadas no
Brasil, não sendo exportação.
n) Diante da premissa acima, baseada nas SC COSIT no 117, de 2015, SC
DISIT/SRRF06 no 6035, de 2015, RECURSO ESPECIAL no 831.124 – RJ, Agravo
de Instrumento no STF – AI674522 RJ impetrado pela própria GE Celma e
concluindo com a SC COSIT no 276, de 2014, não há que se considerar
exportação as prestações de serviços as vendas das peças nelas inerentes.
Fl. 14094
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o) Como já foi exemplificado, a empresa emite na prestação de serviços de
manutenção e reparo uma mesma NFe com dois CFOP: 7102 e 7949. O
CFOP 7949, relativo à prestação de serviço, já foi definido na Justiça como
ser prestação de serviço no Brasil e não de exportação, assim ela remete as
peças juntas nesta mesma nota fiscal, o que com tudo retro narrado, não
pode ser considerado exportação de serviços, uma vez que são acessórias
da prestação de serviços. Observa-se que os serviços estão na mesma NF
das vendas de mercadorias, nos casos de Manutenção de Turbinas,
conforme a chave da NFe, porque deve ter Convênio do Fisco do Município
com o Estado para emitir os serviços no registro C170 do Sped EFD –
Contribuições.
p) Não há prestação de serviços sem incluir vendas de mercadorias, isto é, de
peças. Isso no caso desses serviços de manutenção das turbinas que
envolvem peças. Não há serviços 6 sem peças. Não há venda de
mercadorias para o exterior, exportação, pois estas mercadorias são as
peças utilizadas nos serviços realizados no Brasil. Assim, há a Solução de
Consulta COSIT no 117, de 12/05/2015, e a Solução de Consulta
DISIT/SRRF06 no 6.035, de 14/07/2015, que concluem que não é
exportação quando o serviço é realizado no Brasil (conforme o Manual do
Siscoserv) e a Solução de Consulta Cosit no 276, de 2014, que trata da
receita advinda das vendas de partes e peças utilizadas na execução de
serviços especificamente à atividade de prestação de serviços de
manutenção e reparos de aeronaves: “[...] por se cuidar de vendas de itens
direta e exclusivamente destinados à prestação dos serviços, pode-se inferir
que a receita bruta delas decorrente está sujeita à incidência da CPRB.”
q) A partir da competência setembro de 2018, com a revogação do § 3o e seu
inciso I, do art. 8o da Lei no 12.546, de 2011, pela Lei no 13.670, de 2018,
encerrou-se a possibilidade de opção pela tributação substitutiva da
contribuição previdenciária sobre a folha de pagamento pela contribuição
previdenciária sobre a receita bruta em relação à produção e atividade
acima relacionadas desoneradas. Dessa forma, diante de tudo retro
exposto, foi lançado pelo Auto de Infração as diferenças de CPRB
verificadas e relativas à omissão de receita bruta, que é base de cálculo da
CPRB, instituída pela Lei no 12.546, de 2011 no período de 01/2018 a
08/2018.
r) As bases de cálculo da CPRB foram extraídas do Sped EFD – Contribuições
entregue pela empresa. No "Guia prático da EFD-Contribuições”, está
discriminado que o "Bloco A" refere-se a Serviços (ISS) e o "Bloco C" a
Mercadorias (ICMS/IPI). No entanto, pode haver no Bloco C, o registro C170
com valores de prestação de serviços, nos casos de convênio entre as
Secretarias de Fazenda estaduais e municipais. É o caso da Nota Fiscal
Eletrônica Conjugada, também conhecida como NF-e Mista, que é utilizada
quando é necessário registrar a prestação de serviço juntamente com a
Fl. 14095
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venda de produtos em uma mesma operação. Mas terá que ter o CFOP
“Prestação de Serviços” e código CFOP 5933/6933/5929/6929 da Prestação
de Serviço.
s) Os valores, chaves, números, meses de emissão, se foram consideradas receitas
de exportação ou não, natureza da operação e códigos CFOPs das notas
fiscais, extraídas do Sped EFD – Contribuições, Bloco C – item C170, bases
de cálculo de CPRB relativos aos CFOPs: “5102 - VENDA DE MERCADORIA
ADQUIRIDA OU RECEBIDA DE TERCEIROS”, “5933 -PRESTACAO DE SERVICO
TRIBUTADO PELO IMPOSTO SOBRE SERVICOS DE QUALQUER NATUREZA”,
“6102 - VENDA DE MERCADORIA ADQUIRIDA OU RECEBIDA DE TERCEIROS”,
“6124 - INDUSTRIALIZACAO EFETUADA PARA OUTRA EMPRESA”, “6922 -
LANCAMENTO EFETUADO A TITULO DE SIMPLES FATURAMENTO
DECORRENTE DE VENDA PARA ENTREGA FUTURA”, “6933 - PRESTACAO DE
SERVICO TRIBUTADO PELO IMPOSTO SOBRE SERVICOS DE QUALQUER
NATUREZA”, “7101 - VENDA DE PRODUCAO DO ESTABELECIMENTO”, “7102
- VENDA DE MERCADORIA ADQUIRIDA OU RECEBIDA DE TERCEIROS” e
“7949 - OUTRA SAIDA DE MERCADORIA OU PRESTACAO DE SERVICO NAO
ESPECIFICADO”, constam da tabela “ANEXO III - NOTAS FISCAIS CFOPs:
5102, 5933, 6102, 6124, 6922, 6933, 7101, 7102 e 7949.”
t) Os valores, chaves, números, meses de emissão, se foram consideradas receitas
de exportação ou não, Registro de Origem do Item, Código de Serviço
conforme a Lei 7 Complementar 116/03, Descrição de Serviço conforme a
Lei Complementar 116/03, Descrição da Mercadoria/Serviço, Descrição
complementar, das notas fiscais extraídas do Sped EFD – Contribuições,
Bloco A – item A170, bases de cálculo de CPRB, constam da tabela “ANEXO
IV _ Registro de Origem do Item A-170.” u) A alíquota aplicada para o
cálculo da CPRB foi de 2,5% (dois inteiros e cinco décimos por cento), de
acordo com o art. 8o-A da Lei 12.546/2011 e tabela do Sped
EFDContribuições.
v) O resumo das duas tabelas citadas com a base de cálculo da CPRB, o valor da
CPRB calculado, o que foi declarado de CPRB em DCTF ou DCTF-Web e a
diferença lançada pelo Auto de Infração, foi demonstrado na tabela
apresentado, sendo anexado os extratos das DCTFs e DCTFs-Web de janeiro
de 2018 a agosto de 2018, nos quais estão demonstrados os valores da
CPRB declarados.
w) Foi aplicada, com base no artigo 44, inciso I, da Lei no 9.430, de 1996, na
redação dada pelo artigo 14, da Lei no 11.488, de 2007, a multa de ofício na
alíquota de 75%.
x) Por dever de ofício, foi elaborada a Representação Fiscal para Fins Penais, para
a devida apreciação do Ministério Público Federal, regendo-se a remessa e
análise pelo art. 83 da Lei no 9.430, de 1996, na redação dada pela Lei no
Fl. 14096
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DOCUMENTO VALIDADO
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12.350, de 2010, e art. 15 da Portaria RFB no 1.750, de 12 de novembro de
2018.
Da impugnação
3. A Impugnante foi cientificada do Auto de Infração por meio de sua Caixa Postal,
considerada seu Domicílio Tributário Eletrônico (DTE) perante a Secretaria
Especial da Receita Federal do Brasil (RFB), em 30/12/2022, conforme
Termo de Ciência por Abertura de Mensagem, fl. 320, apresentando a
impugnação de fls. 329-364 e anexos, em 30/01/2023, conforme Termo de
Solicitação de Juntada, fl. 325., na qual alega, em síntese, que: 3.1. Da
tempestividade a) A impugnação seria tempestiva.
3.2. Da síntese dos fatos
a) Como se verifica no Relatório Fiscal de fls. 8-31, o Fiscal Autuante
fundamentouse, tal como na autuação anterior, na decisão proferida pelo
Superior Tribunal de Justiça (STJ) nos autos do Recurso Especial no
831.124/RJ, para concluir que os serviços de manutenção e reparo de
motores e turbinas de aeronaves prestados pela Impugnante para
companhias aéreas estrangeiras deveriam ser tributados pela CPRB.
Ademais, apontou supostas inconsistências no Sped NFe da Impugnante
que, no seu entender, confirmariam que as suas atividades não poderiam
ser consideradas exportações de serviços. Por fim, invocou as Soluções de
Consulta COSIT no 276, de 2014, COSIT no 117, de 2015, e DISIT/SRRF06 no
6035, de 2015, para concluir que os serviços prestados pela Impugnante
não poderiam ser considerados como exportação e que, por consequência,
as partes e peças empregadas pela Impugnante nesses serviços também
não 8 poderiam ser consideradas exportadas para fins de exclusão das
respectivas receitas da base de cálculo da CPRB. b) Partindo da máxima de
que o acessório segue o principal, o Fiscal Autuante concluiu que, se os
serviços prestados pela Impugnante não poderiam ser considerados
exportados, os bens empregados nesses serviços também não poderiam ser
tratados como exportados. Portanto, a seu ver, tanto as receitas
decorrentes das prestações de serviços quanto aquelas decorrentes das
vendas das partes e peças neles utilizadas deveriam ser computadas na
base de cálculo da CPRB. c) O Fiscal Autuante simplesmente ignorou (i) que
o Auto de Infração é, em tudo, análogo ao lavrado anteriormente em
relação ao período de 2014 e 2015, o qual já foi definitivamente cancelado,
com decisão confirmada pelo CARF; (ii) que a fiscalização instaurada em
relação ao período de 2016 e 2017 concluiu não ter ocorrido qualquer
irregularidade quanto ao recolhimento da CPRB; e (iii) a existência do
Parecer Normativo COSIT no 1, de 2018, de teor vinculante para os Órgãos
da RFB, que prevalece sobre as soluções de consulta anteriores invocadas
na autuação. d) Assim, a Impugnante não pode se conformar com a
exigência fiscal ora combatida, pelo que passará a demonstrar,
Fl. 14097
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detidamente, os motivos pelos quais deve ser anulada ou cancelada. 3.3.
Nulidade do Auto de Infração – lavratura com base em procedimento fiscal
equivocado a) Acaso o Fiscal Autuante tivesse dado à Impugnante a
oportunidade de prestar esclarecimentos sobre a sua forma de apuração da
CPRB, o mesmo teria constatado que a própria RFB já validou a base de
cálculo da contribuição adotada pela Impugnante. Como visto, o Auto de
Infração em tudo análogo ao presente, lavrado em relação ao período de
2014 a 2015, foi definitivamente cancelado e a Impugnante sequer foi
autuada no que diz respeito à CPRB recolhida no período de 2016 a 2017.
Isso porque a operação realizada pela Impugnante reúne todos os
elementos para ser caracterizada como uma exportação de serviços, nos
exatos termos do Parecer Normativo COSIT no 1, de 2018, que também foi
simplesmente ignorado pelo Fiscal Autuante. A Impugnante jamais foi
questionada sobre o método de apuração da CPRB no período de janeiro a
agosto de 2018. O Fiscal Autuante limitou-se a examinar, por conta própria,
as informações disponibilizadas pela Impugnante à RFB, notadamente o
SPED, e a pesquisar na internet informações genéricas sobre a operação da
empresa. Confira-se, a esse respeito, os itens 3.1 a 3.4 do Relatório Fiscal.
b) Ao não possibilitar à Impugnante o fornecimento de informações
específicas sobre a sua operação, o Fiscal Autuante concluiu,
equivocadamente, que a mesma teria declarado as prestações de serviços
de manutenção e reparo de motores e turbinas aeronáuticas como não
sendo operações de exportação. Com isso, a autuação acabou se pautando
em premissa 9 equivocada, o que poderia ter sido facilmente evitado se o
Fiscal Autuante tivesse concedido à Impugnante a oportunidade prestar
esclarecimentos sobre a apuração da CPRB. c) Esses fatos, por si só,
maculam como um todo o procedimento fiscal que culminou na lavratura
do auto de infração, o que demonstra a nulidade do lançamento e impõe a
necessidade de cancelamento da exigência fiscal ora combatida. O dever
funcional da Fiscalização é perquirir a verdade material dos fatos. Admitir o
contrário é o mesmo que aceitar que os contribuintes possam ser autuados
com base em meras presunções, mediante acusações absolutamente
desvinculadas da realidade dos fatos (o que está ocorrendo no presente
caso), em patente violação aos princípios da ampla defesa e do
contraditório, previstos no artigo 5o, incisos LIV e LV, da Constituição
Federal de 1988. d) Portanto, a situação do caso concreto é inadmissível,
constituindo verdadeira afronta ao artigo 142 do CTN e ao artigo 9o do
Decreto no 70.235, de 1972, que exigem, na formalização do Auto de
Infração, a apresentação e juntada de documentos que efetivamente
comprovem o ilícito praticado. A verdade é que, no caso em tela, o Fiscal
Autuante não foi capaz de fazer prova da suposta infração imputada à
Impugnante (omissão de receitas), que, ressalte-se, é tão grave que ensejou
inclusive a instauração de Representação Fiscal para Fins Penais. e) O
procedimento adotado pela D. Fiscalização no presente caso constitui
Fl. 14098
DF CARF MF
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verdadeira inversão das relações jurídicas, subvertendo-se o ônus da prova
que, “in casu”, é manifestamente da Fazenda Pública. Dessa forma, resta
demonstrado que a autuação fiscal em tela incorre em clara nulidade, posto
que o procedimento de fiscalização que a ensejou adotou metodologia
absolutamente equivocada, sem permitir à Impugnante esclarecer os
indícios das supostas irregularidades constatadas pela Fiscalização e sem
trazer elementos que comprovem a efetiva ocorrência de tais
irregularidades. f) Na remota hipótese de não se reconhecer a nulidade do
auto de infração, o que se admite apenas para fins argumentativos, a
Impugnante passa a demonstrar os argumentos de mérito que demonstram
a sua improcedência. 3.4. Breve histórico da CPRB e a exclusão das receitas
de exportação da sua base de cálculo a) A Lei no 12.715, de 2012,
decorrente da conversão da Medida Provisória no 563, de 2012, alterou a
redação original da Lei no 12.546, de 2011, para incluir no rol de atividades
sujeitas à nova sistemática de recolhimento da contribuição previdenciária
substitutiva a atividade de manutenção e reparo de aeronaves, motores,
componentes e equipamentos correlatos, como é o caso da Impugnante, na
redação dada ao inciso I do § 3o do art. 8o da Lei no 12.546, de 2011. b)
Com essa alteração, a Impugnante passou a efetuar o recolhimento da
parte patronal da contribuição previdenciária com base em sua receita
bruta, nos moldes estabelecidos pela Lei no 12.546, de 2011, e as
respectivas regulamentações emitidas pela RFB, inicialmente, à alíquota de
1%, e posteriormente à alíquota de 2,5%, nos termos previstos na Lei no
13.161, de 2015. 10 c) Destaca-se que o artigo 9o da Lei no 12.546, de 2011
sempre excluiu expressamente as receitas decorrentes de exportação da
base de cálculo da CPRB, em linha com a determinação contida no artigo
149, § 2o, inciso I, da Constituição Federal. Por sua vez, o artigo 30 da
Instrução Normativa RFB no 1.436. de 2013, que regulamentava a CPRB à
época dos fatos geradores abrangidos pela autuação, excluía do cômputo
da base de cálculo da contribuição as receitas decorrentes de exportações
diretas. d) Assim, em estrito cumprimento das normas relacionadas à
determinação da base de cálculo da CPRB, a Impugnante sempre excluiu do
respectivo cômputo os valores decorrentes da exportação dos bens e
serviços relativos à manutenção e reparo de motores e turbinas de
aeronaves. 3.5. A inaplicabilidade da Decisão proferida pelo STJ no Recurso
Especial no 831.124/RJ ao caso concreto a) Ao contrário do que tenta fazer
crer a Fiscalização, não pode ser aplicada ao caso concreto a decisão
proferida pelo STJ no Recurso Especial no 831.124/RJ, uma vez que a
mesma analisou a incidência do ISS, e não da CPRB, sobre a exportação de
serviços, tendo ambos os tributos bases legais completamente distintas.
Além disso, o entendimento manifestado pelo STJ no referido julgado
encontra-se totalmente ultrapassado, na medida em que os precedentes
mais recentes daquela Corte vêm entendendo que o que é determinante
para a caracterização da exportação de serviços, para fins de ISS, é o fato de
Fl. 14099
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o resultado do serviço ser aproveitado no exterior, o que, como se verá a
seguir, é exatamente o que ocorre no caso da Impugnante. b) Assim, ainda
que se pudesse estender à CPRB o entendimento do STJ sobre a exportação
de serviços em matéria de ISS, o que se admite apenas por amor ao debate,
deveria ser aplicado o posicionamento mais moderno daquela Corte. 3.6. As
atividades desenvolvidas pela Impugnante a) Uma vez demonstrada a sua
operação e a natureza das suas atividades, inclusive com farta
documentação comprobatória, resta claro que as receitas decorrentes das
prestações de serviços destinadas aos clientes estrangeiros da Impugnante,
bem como das vendas dos bens neles empregados se configuram como
receitas de exportação, pelo que foram corretamente excluídas da base de
cálculo da CPRB. Especialmente no que diz respeito às vendas das partes e
peças que são utilizadas nos serviços de manutenção e reparo e agregadas
aos motores e equipamentos aeronáuticos, não resta qualquer dúvida
quanto à sua caracterização como exportação, visto que tais bens
transpassam fisicamente as fronteiras do País. Logo, é evidente que não há
que se falar na incidência de CPRB sobre tais operações. 3.7. O Parecer
Normativo COSIT no 1, de 2018 a) O Parecer Normativo COSIT no 1, de
2018, deve ser considerado tanto pelas Autoridades Fiscais quanto pelos
contribuintes para a identificação das operações de exportações de serviços
para a aplicação da legislação tributária federal. 11 b) No que interessa à
presente defesa, cabe ressaltar que o parecer reconheceu expressamente
que a atividade da Impugnante consiste em exportação de serviços, tendo
inclusive criticado o posicionamento adotado pelo STJ quando do
julgamento do Recurso Especial no 831.124/RJ, invocado pela D.
Fiscalização como base para a autuação. c) Não obstante, apesar de o
parecer normativo em questão ser de observância obrigatória pelos órgãos
da RFB, nos termos do artigo 12, inciso I, da Portaria RFB no 1.936, de 2018,
o Fiscal Autuante simplesmente o desconsiderou, preferindo fundamentar
o auto de infração em soluções de consulta totalmente ultrapassadas. d)
Contudo, como já mencionado anteriormente, o Parecer Normativo COSIT
no 1, de 2018, já foi devidamente aplicado às atividades da Impugnante
pela própria RFB. Isso porque a DRJ/RPO cancelou o Auto de Infração
objeto do Processo Administrativo no 15563.720075/2018- 40, relativo à
exigência de débitos da CPRB referentes aos anos-calendário 2014 e 2015,
decisão que foi mantida pelo CARF em sede de recurso de ofício, resultando
no cancelamento definitivo daquela cobrança. e) Como se vê, à luz do que
dispõe o Parecer Normativo COSIT no 1, de 2018, as vendas de bens e
serviços efetuadas pela Impugnante aos clientes estrangeiros são
reconhecidas pela própria RFB como operações de exportação, não
havendo que se falar na exigência da sua inclusão na base de cálculo da
CPRB. 3.8. Inexistência de Inconsistências no Preenchimento do SPED NF-e
a) Segundo a Fiscalização, a Impugnante, ao escriturar as notas fiscais
conjugadas no SPED NF-e, teria registrado os serviços de conserto e reparo
Fl. 14100
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de turbinas e motores aeronáuticos destinados ao exterior, identificados
com o Código Fiscal de Operações e de Prestações (“CFOP”) 7949, como
“não sendo exportação”. b) No entanto, a Impugnante jamais declarou no
SPED NF-e que os seus serviços não seriam exportados. A esse respeito, a
Impugnante colaciona, de forma ilustrativa, as telas do sistema relativas ao
registro C170, em que são detalhadas as notas fiscais conjugadas, que
abrangem a prestação de serviços e a venda de mercadorias. Note-se que
não existe um campo para que se preencha se determinada operação é ou
não de exportação. c) Como se vê, ao contrário do que sustenta da D.
Fiscalização, a Impugnante não declarou os serviços abrangidos pela
autuação como não sendo de exportação. Pelo contrário: o fato de a
Impugnante ter adotado o CFOP 7949 só confirma que a Impugnante os
considerou como exportações. Isto porque o dígito inicial “7” do CFOP é
utilizado para designar “saídas ou prestações de serviços para o exterior”.
Confira-se o detalhamento do código em questão, extraído do Convênio
S/No, de 15/12/1970. d) Existem outros elementos no SPED NF-e que
evidenciam que as operações em questão são tratadas pela Impugnante
como exportações, como por exemplo o Código de Situação Tributária –
CST adotado para fins de PIS e COFINS, que é o 08, referente a operações
12 sem incidência das contribuições, dado que as mesmas também não
incidem sobre as receitas de exportação de bens e serviços, nos termos do
artigo 14 da MP no 2.158-35, de 2011. e) À toda evidência, os campos
“Exportação” e “Não” indicados nas tabelas que instruem o Relatório Fiscal
foram ilustrativamente acrescentados pelo Auditor Fiscal, a partir da sua
interpretação, posto que não espelham informações efetivamente
escrituradas pela Impugnante no SPED NF-e. f) Resta claro, portanto, que o
I. Fiscal Autuante partiu de premissa equivocada, que reflete o seu
entendimento a respeito das informações prestadas pela Impugnante no
âmbito do SPED, o que poderia ser evitado caso tivesse ocorrido alguma
interação entre o Fiscal Autuante e a Impugnante no curso do
procedimento de fiscalização, o que reforça a sua nulidade g) Ainda que
assim não fosse, mesmo que se pudesse considerar, de alguma maneira,
que o I. Fiscal Autuante estaria correto e que a Impugnante teria registrado
os serviços em questão como não sendo de exportação, o que se admite
apenas por amor ao debate, essa formalidade jamais poderia se sobrepor à
verdade dos fatos e descaracterizar a natureza das operações, que, como já
evidenciado acima, são indubitavelmente exportações. 3.9. O esvaziamento
do objetivo do legislador na criação da CPRB a) Como mencionado
anteriormente, a Medida Provisória no 540, de 2.8.2011, posteriormente
convertida na Lei no 12.546, de 2011, instituiu uma série de medidas
buscando o aumento da competitividade dos produtos nacionais no
mercado internacional, a ampliação do mercado formal de trabalho, a
redução da subcontratação e a desoneração dos custos relativos à mão-de-
obra. b) Em um primeiro momento, as atividades realizadas pela
Fl. 14101
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Impugnante não se beneficiaram do regime da desoneração da folha. No
entanto, em 2012, a Lei no 12.715, decorrente da conversão da MP no 563,
de 2012, alterou a redação original da Lei no 12.546, de 2011, para incluir
no rol de atividades sujeitas à nova sistemática de recolhimento da
contribuição previdenciária substitutiva a atividade de manutenção e
reparação de aeronaves, motores, componentes e equipamentos correlatos
que é justamente a exercida pela Impugnante. c) A Lei no 12.715, de 2012
ampliou o âmbito de aplicação da nova sistemática de recolhimento da
CPRB com o notório intuito de expandir a política de desoneração
tributária, para incentivar o crescimento das empresas nacionais.
Especificamente no que diz respeito à inclusão da atividade de manutenção
e reparação de aeronaves, motores, componentes e equipamentos
correlatos nessa nova sistemática, confira-se o pertinente trecho da
Exposição de Motivos da Medida Provisória no 563-A, de 2012. Como se vê,
a justificativa adotada para a substituição, em relação às empresas de
manutenção e reparação de aeronaves, motores, componentes e
equipamentos correlatos, do antigo regime de recolhimento da
contribuição previdenciária com base na folha de salários pelo novo regime
baseado na receita bruta, foi estimular o crescimento de um setor
reconhecidamente importante para o cenário econômico nacional,
aumentando, assim, sua competitividade no mercado mundial.
d) Ocorre que, caso se altere a sistemática prevista na legislação instituidora da
CPR13 para, de forma incorreta, incluir na sua base de cálculo todas as receitas
obtidas pela Impugnante com os serviços e bens destinados a tomadores
estrangeiros, como pretende a Fiscalização, o incentivo pretendido pelo legislador
ficará esvaziado por completo. e) Assim, a única interpretação possível a ser
utilizada nesse caso é aquela no sentido de que a Impugnante agiu corretamente
ao excluir da base de cálculo da CPRB as receitas decorrentes das exportações de
bens e serviços, devendo ser reconhecida a improcedência da autuação 3.10. A
conclusão e o pedido a) Diante de todo o exposto, a Impugnante entende como
demonstrada, preliminarmente, a nulidade da autuação, posto que o
procedimento de fiscalização que a originou adotou metodologia absolutamente
equivocada, sem permitir à Impugnante esclarecer os indícios das supostas
irregularidades constatadas pela Fiscalização e sem trazer elementos que
comprovem a efetiva ocorrência de tais irregularidades. b) Ainda que se pudesse
ultrapassar essa preliminar, o que se admite apenas a título de argumentação, a
Impugnante demonstrou que o auto de infração deve ser cancelado em razão da
sua total improcedência. c) Em primeiro lugar, a Impugnante demonstrou que a
decisão proferida pelo STJ no julgamento do Recurso Especial no 831.124/RJ, nos
autos do Mandado de Segurança no 2003.042.007335-2, não pode ser estendida
ao presente caso concreto como tenta fazer crer o Fiscal Autuante. Isso porque,
naquele feito, discutia-se o conceito de exportação de serviços especificamente
para fins de ISS, cuja base legal é totalmente distinta daquela aplicável à CPRB.
Além disso, o entendimento manifestado pelo STJ no referido julgado encontra-se
Fl. 14102
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ultrapassado, pelo que o mesmo jamais poderia ser aplicado como precedente no
presente caso. d) Em segundo lugar, a Impugnante evidenciou que, por serem os
serviços e os bens objeto das operações abrangidas pela autuação destinados ao
exterior, visto que os tomadores são empresas estrangeiras que atuam fora do
País, as respectivas receitas são verdadeiras receitas de exportação, não sujeitas à
incidência da CPR13, na forma da sua legislação de regência. e) Em terceiro lugar,
a Impugnante comprovou que a própria RFB reconheceu expressamente, com
base no Parecer Normativo COSIT no 1, de 2018, que as suas atividades devem ser
consideradas como de exportação de bens e serviços para os fins da legislação
tributária federal. Nesse sentido, a DRJ/RPO e o CARF cancelaram em definitivo o
auto de infração objeto do Processo Administrativo no 15563.720075/2018-40,
originalmente lavrado sob o entendimento de que as atividades realizadas pela
Impugnante não poderiam ser consideradas como exportações de serviços para
efeitos de sua exclusão da base de cálculo da CPRB, com relação aos anos-
calendário 2014 e 2015. f) Em quarto lugar, a Impugnante evidenciou não ter
incorrido em qualquer inconsistência ao informar as suas operações de
exportação de bens e serviços no SPED NF-e. A 14 Impugnante demonstrou que
não escriturou as prestações de serviços destinadas a clientes estrangeiros como
não sendo exportações, tal como sustenta a D. Fiscalização. Essa premissa foi
adotada de forma equivocada pelo Fiscal Autuante e não reflete as informações
efetivamente escrituradas pela Impugnante no SPED NF-e. Ainda assim, não seria
o simples fato de preencher com “Não” um campo para identificação de
exportação que descaracterizaria a operação como tal, se a sua natureza é
verdadeiramente de exportação e existem diversos outros elementos nos próprio
SPED que evidenciam tal circunstância. g) Em quinto lugar, a Impugnante
demonstrou que a manutenção do auto de infração esvaziaria por completo o
objetivo intentado pelo legislador ao instituir a CPRB para as atividades de
manutenção e reparo de aeronaves, motores, componentes e equipamentos
correlatos, que foi justamente estimular o crescimento de um setor
reconhecidamente importante para o cenário econômico nacional, aumentando,
assim, sua competitividade no mercado mundial. Caso prevaleça o entendimento
das Autoridades Fiscais, o recolhimento da CPRB em substituição à tributação da
folha de pagamentos da Impugnante se mostrará muito mais oneroso, superando
em cerca de 10 vezes o valor que seria devido caso a Impugnante tivesse optado
pelo recolhimento da contribuição previdenciária patronal sobre a folha de
salários.
Da diligência
4. Como se depreende dos autos, conforme Despacho de fls. 936-938, foi alegado
que o Parecer Normativo Cosit no 1, de 2018, tratou da definição do conceito de
exportação de serviços para fins de interpretação da legislação tributária federal
e, como alegado pela Impugnante, apesar de emitido posteriormente aos atos
normativos mencionados, ser vinculante e tratar de matéria correlata, não foi
mencionado na autuação.
Fl. 14103
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4.1. Assim, considerando relevante a distinção quanto ao serviço ser executado
em bens móveis e a demonstração de que tais bens sejam utilizados apenas no
exterior, o julgamento foi convertido em diligência, a fim de que a Autoridade
Fiscal se manifestasse com relação a essas informações, bem como se as
aeronaves a que se destinaram os motores/turbinas em reparo/manutenção no
Brasil e que foram objeto do lançamento eram de utilização apenas no exterior,
conforme indicado nos itens 63 e 64 da impugnação.
4.2. A Autoridade Fiscal manifestou-se por meio da Informação Fiscal de fls.
14.023- 14.039, concluindo que o lançamento seria insubsistente, na íntegra.
4.3. Por seu turno, a Impugnante foi cientificada do teor da referida Informação
Fiscal em 29/05/2024, conforme Termo de Ciência por Abertura de Mensagem de
fl. 14.041 e protocolizou a manifestação de fls. 14.045-14.048 em 27/06/2024, de
acordo com o Termo de Solicitação de Juntada de fl. 14.043, reiterando, por fim, o
pedido formulado em sua impugnação para que seja dado integral provimento à
defesa, de forma que seja cancelado o Auto de Infração.

Referido acórdão foi assim ementado:

Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2018 a 31/08/2018
NULIDADE. HIPÓTESES.
Somente ensejam a nulidade a lavratura de atos e termos por pessoa
incompetente e o proferimento de despachos e decisões por autoridade
incompetente ou com preterição do direito de defesa.
EXPORTAÇÃO DE SERVIÇOS. CONCEITO PARA FINS DE INTERPRETAÇÃO DA
LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA.
Ressalvadas as disposições legais em contrário e a definição legal aplicável ao caso
concreto, considera-se exportação de serviço a operação realizada por prestador
que atua a partir do mercado doméstico, com seus meios disponíveis em
território nacional, para atender a demanda a ser satisfeita no exterior.
CONTRIBUIÇÃO PATRONAL SOBRE A RECEITA BRUTA. BASE DE CÁLCULO.
SERVIÇOS PRESTADOS E VENDA/REVENDA DE PEÇAS. CARACTERIZAÇÃO DA
EXPORTAÇÃO. INCIDÊNCIA DO PARECER NORMATIVO COSIT No 01, de 2018.
Segundo o Parecer Normativo Cosit no 01, de 2018, caracteriza-se como serviço
destinado à exportação aquele que, embora prestado no Brasil, por contribuinte
brasileiro, o que inclui também as peças empregadas na execução de serviço,
recaia sobre bem móvel a ser integrado em outro no exterior, pelo que o
resultado útil atribuído ao bem principal pelo tomador dos serviços determina a
Fl. 14104
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finalidade do serviço executado e não simplesmente o resultado imediato do
serviço prestado.
Impugnação Procedente
Crédito Tributário Exonerado

Não houve interposição de recurso voluntário.
Os autos vieram a este Colegiado, para apreciação do recurso de ofício.
É o relatório.

VOTO
1
CONHECIMENTO
Presentes os pressupostos, conheço do recurso de ofício.
Registro que o valor histórico do crédito tributário exonerado, de R$
313.896.806,17, é superior à quantia de alçada, na data em que realizado este julgamento (R$
15.000.000,00, nos termos da Portaria ME 2/2023.

2
QUADRO FÁTICO-JURÍDICO
Para boa compreensão da matéria, faço uma breve memória do quadro fático-
jurídico.
Originariamente, a autoridade lançadora constituiu crédito tributário relativo à
Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta, por ter identificado os seguintes fatos jurídicos
tributários e as seguintes infrações:
Fatos geradores: receitas brutas auferidas no período de janeiro a agosto de
2018, incidentes à contribuição previdenciária devida pela empresa nos termos da Lei no
12.546/2011.
Infração: omissão de receitas sujeitas à Contribuição Previdenciária sobre a
Receita Bruta (CPRB), conforme constatado em procedimento de verificação do
cumprimento de obrigações tributárias.
Fundamentação legal do lançamento:
Art. 121, inciso I, da Lei no 5.172/66 (CTN);
Art. 2o da Lei no 11.457/07;
Fl. 14105
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Art. 9o e art. 8o, §3o, inciso I, da Lei no 12.546/11, este último incluído pelo art. 55
da Lei no 12.715/12;
Lei no 8.212/91, art. 30, inciso I;
Lei no 8.620/93, art. 7o, §§1o e 2o;
Lei no 10.666/03, art. 4o, §1o, combinado com o art. 15;
Decreto no 3.048/99 (Regulamento da Previdência Social), art. 216, I, “b” e §§1o a
6o, com alterações posteriores;
Art. 44, inciso I, da Lei no 9.430/96, com redação dada pela Lei no 11.488/07
(aplicado à multa de ofício);
Art. 61, §3o, da Lei no 9.430/96 (aplicado aos juros de mora, calculados com base
na taxa SELIC).
Montante do crédito tributário:
Principal: R$ 154.891.011,69
Juros de mora (calculados até 12/2022): R$ 42.837.535,75
Multa proporcional de ofício (75%): R$ 116.168.258,73
Total do crédito tributário constituído: R$ 313.896.806,17.

A ação fiscal foi instaurada com fundamento no Termo de Distribuição de
Procedimento Fiscal 0710200.2021.00570, com o objetivo de verificar a eventual omissão de
receitas sujeitas à Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB), no período de janeiro
a agosto de 2018.
Segundo apurado, a parte-recorrente, GE Celma Ltda., teria promovido a exclusão
indevida de receitas da base de cálculo da CPRB, ao classificar como receitas de exportação tanto
os serviços de manutenção e reparo de motores e turbinas de aeronaves, quanto os valores
referentes às peças utilizadas nesses serviços. A fiscalização sustentou que, por serem os serviços
integralmente realizados no território nacional, com seus resultados aqui verificados, não se
configuraria hipótese de exportação para fins de exclusão da base de cálculo da contribuição
substitutiva.
A autoridade lançadora fundamentou o lançamento nos seguintes pontos:
a) Natureza dos serviços: os serviços de manutenção e reparo eram
prestados no Brasil (em Petrópolis/RJ), e os motores e turbinas eram
enviados ao país sob regime de admissão temporária. Após os serviços,
retornavam ao exterior com emissão de nota fiscal conjugada contendo
CFOPs relativos tanto à prestação de serviço (CFOP 7949) quanto à venda
de mercadoria (CFOP 7102).
Fl. 14106
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2202-011.395 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17227.720306/2022-48
19
b) Apuração da receita omitida: os valores apurados como omitidos foram
extraídos do SPED EFD-Contribuições, tanto do Bloco A (serviços) quanto
do Bloco C (mercadorias), e confrontados com os valores informados em
DCTF e DCTF-Web, revelando uma diferença de R$ 154.891.011,69 não
recolhida.
c) Enquadramento jurídico-fiscal:
a. A exclusão da base de cálculo da CPRB somente seria possível se
houvesse exportação efetiva, com ingresso de divisas, e com
resultado do serviço verificado no exterior, o que não se
confirmou no caso concreto.
b. As vendas das peças utilizadas nos serviços foram tratadas pela
fiscalização como acessórias à atividade-fim da empresa,
conforme orientação das Soluções de Consulta COSIT no
117/2015 e no 276/2014.
c. O lançamento abrangeu valores classificados indevidamente
como exportação, tanto dos serviços quanto das mercadorias,
pois os serviços foram realizados e concluídos no Brasil.

O contribuinte impugnou esse ato de constituição do crédito tributário, ao narrar
exercer a atividade de manutenção e reparo de motores aeronáuticos, com expressiva parcela de
sua receita vinculada a contratos firmados com empresas estrangeiras, para prestação de serviços
em equipamentos remetidos ao Brasil sob o regime de admissão temporária, com posterior
reexportação.
Sustentou que tais operações consubstanciam verdadeira exportação de serviços,
nos termos da Lei Complementar no 116/2003, do artigo 2o da Instrução Normativa RFB no
1.436/2013 e do artigo 149 da Instrução Normativa RFB no 971/2009. Alegou que a Receita
Federal já teria reconhecido essa natureza jurídica em autos de infração anteriores, lavrados para
fins de PIS e COFINS, os quais teriam sido objeto de cancelamento.
Aduziu que os serviços são realizados no Brasil, mas que o resultado de sua
prestação se projeta no exterior, pois os motores, após reparados, são devolvidos às companhias
estrangeiras para uso exclusivo fora do território nacional, caracterizando-se a exportação.
Argumentou que, para efeito de exclusão da base de cálculo da CPRB, não se exige o
deslocamento físico do prestador ao exterior, bastando que o resultado do serviço se verifique no
estrangeiro.
Reforçou que há previsão expressa na legislação para a exclusão da base de cálculo
da CPRB das receitas decorrentes de exportação de serviços, conforme artigo 9o, §3o, inciso I, da
Lei no 12.546/2011, e que essa regra deve ser interpretada de forma harmônica com a sistemática
do ISS, respeitando a definição de local da prestação e do resultado do serviço.
Fl. 14107
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2202-011.395 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17227.720306/2022-48
20
No tocante às receitas decorrentes da venda de peças incorporadas nos serviços, a
parte impugnante defendeu que tais operações estão acessoriamente vinculadas à exportação de
serviços, pois os valores das peças integram o preço global cobrado pelo serviço técnico
especializado, com posterior pagamento em moeda estrangeira por parte das tomadoras
estrangeiras.
Argumentou, ainda, que os valores recebidos foram corretamente lançados como
receitas de exportação, que houve ingresso de divisas no País, devidamente registrado no Banco
Central, e que não houve qualquer omissão de receitas passíveis de tributação. Ressaltou que o
tratamento conferido pela fiscalização ignora a realidade econômica e a jurisprudência
administrativa, bem como o princípio da segurança jurídica.
Ao final, pleiteou o cancelamento integral do lançamento, com reconhecimento da
natureza de exportação das receitas auferidas, tanto dos serviços quanto das peças, e
consequente exclusão dos valores da base de cálculo da CPRB.
No exame da impugnação, o órgão julgador de origem houve por bem julgar-lhe
procedente. Identificou-se que a operação da empresa seguia um padrão específico: recebia
turbinas e motores de aeronaves do exterior através do regime de admissão temporária, prestava
serviços de manutenção, revisão e reparo em suas instalações em Petrópolis, no Rio de Janeiro, e
posteriormente retornava os equipamentos reparados aos seus proprietários no exterior. Durante
esse processo, a empresa emitia notas fiscais utilizando os códigos CFOP 7949 para os serviços
prestados e CFOP 7102 para as peças utilizadas nos reparos.
A questão central que se apresentou ao julgador foi determinar se essas operações
constituíam exportação de serviços para fins de exclusão da base de cálculo da CPRB, conforme
previsto na legislação tributária. A Autoridade Fiscal havia inicialmente entendido que, como os
serviços eram executados no Brasil, não se caracterizariam como exportação, baseando-se em
soluções de consulta anteriores e na decisão do Superior Tribunal de Justiça no Recurso Especial
no 831.124/RJ.
Entretanto, o julgador reconheceu a importância fundamental do Parecer
Normativo COSIT no 1, de 2018, que não havia sido considerado na autuação original, apesar de
ser vinculante para todos os órgãos da Receita Federal do Brasil. Este parecer estabeleceu um
conceito específico de exportação de serviços para fins de interpretação da legislação tributária
federal, criando uma classificação em três tipos de serviços baseada na natureza dos bens
envolvidos.
Para o caso específico das turbinas de aeronaves, que se enquadram na categoria
de serviços executados em bens móveis não incorporados a imóvel, o parecer determinou que a
caracterização como exportação depende de onde o bem será efetivamente utilizado após o
reparo. Quando se trata de aeronaves que operam em rotas internacionais, o resultado útil do
serviço se verifica no exterior, configurando-se assim a exportação.
Fl. 14108
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2202-011.395 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17227.720306/2022-48
21
Reconhecendo a relevância desta distinção, o julgador converteu o processo em
diligência para esclarecer especificamente se as aeronaves destinatárias dos motores e turbinas
reparados pela GE Celma eram utilizadas exclusivamente no exterior. A resposta da Autoridade
Fiscal foi esclarecedora: em sua Informação Fiscal, o próprio auditor responsável pela diligência
reconheceu que os serviços foram prestados em equipamentos de tomadores que atuam no
mercado externo, que as aeronaves estão situadas no exterior, que os motores e turbinas são
internalizados em regime de admissão temporária especificamente para reparo no Brasil e
posteriormente devolvidos ao exterior.
Mais significativamente, a Autoridade Fiscal identificou que muitas das companhias
aéreas envolvidas operam exclusivamente no exterior, como Southwest Airlines e Ryanair, e que
as requisições dos serviços partiram do exterior. Com base nesses elementos, a própria
fiscalização concluiu que o lançamento era "insubsistente, na íntegra", reconhecendo que as
operações se amoldavam perfeitamente ao conceito de exportação estabelecido no Parecer
Normativo COSIT no 1/2018.
O julgador também considerou relevante o precedente administrativo estabelecido
no processo no 15563.720075/2018-40, que envolveu a mesma empresa e questão idêntica para o
período de 2014-2015. Naquele caso, tanto a Delegacia de Julgamento quanto o Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais haviam cancelado definitivamente a autuação, aplicando
exatamente os mesmos fundamentos do Parecer Normativo COSIT no 1/2018, sem que houvesse
qualquer irresignação da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional.
A fundamentação da decisão baseou-se no reconhecimento de que o Parecer
Normativo COSIT no 1/2018, por sua natureza vinculante e por tratar especificamente da matéria
em questão, deveria prevalecer sobre as soluções de consulta anteriores invocadas na autuação. O
julgador aplicou o critério do resultado útil estabelecido no parecer, reconhecendo que os serviços
prestados pela GE Celma se destinavam a equipamentos que seriam utilizados em aeronaves com
operação internacional, caracterizando assim a exportação de serviços.
O órgão julgador concluiu que as receitas da empresa decorriam de "operação
realizada por prestador que atua a partir do mercado doméstico, com seus meios disponíveis em
território nacional, para atender a demanda a ser satisfeita no exterior", enquadrando-se
perfeitamente na definição de exportação de serviços. Consequentemente, essas receitas
deveriam ser excluídas da base de cálculo da CPRB, conforme expressamente previsto na
legislação tributária.
A decisão final foi de julgar procedente a impugnação, cancelando integralmente o
crédito tributário constituído, por entender que tanto os serviços de reparo quanto as peças
utilizadas nesses serviços constituíam receitas decorrentes de exportação, não sujeitas à
incidência da Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta. O julgador destacou que essa
interpretação estava em plena consonância com o objetivo do legislador de incentivar a atividade
econômica no mercado interno através da desoneração das exportações.
Fl. 14109
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2202-011.395 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17227.720306/2022-48
22
Feita essa memória, prossigo à análise do mérito.

3
MÉRITO
3.1 CRITÉRIOS DETERMINANTES PARA RECONHECIMENTO DA IMUNIDADE APLICÁVEL ÀS
OPERAÇÕES DE EXPORTAÇÃO DE SERVIÇOS E DE PEÇAS NELES EMPREGADAS

A questão de fundo devolvida ao conhecimento deste Colegiado consiste em se
decidir se o órgão julgador de origem bem interpretou o Parecer Normativo Cosit 1/2018, ao
estabelecer como critérios determinantes à aplicação da imunidade prevista nos arts. 149, § 2o, I;
153, V; 155, § 2o, X, a, e XII, e e f; e 156, § 3o, III, todos da Constituição.
A ênfase na determinação deste parecer como parâmetro principal de controle
advém de sua força vinculante à administração tributária, que, se favorável à exoneração do
crédito, tornaria desnecessária digressões adicionais sobre o alcance da legislação de regência
(fundamento autônomo e suficiente).
O Parecer Normativo COSIT/RFB no 1, de 2018, representa um marco na definição
conceitual da exportação de serviços para fins tributários, estabelecendo uma estrutura teórica
abrangente para resolver questões que há muito tempo desafiavam a doutrina e a jurisprudência
brasileira. Antes de sua edição, a ausência de consenso sobre o significado de "exportação de
serviços" gerava insegurança jurídica e interpretações divergentes entre diferentes esferas
administrativas e judiciais.
O documento inicia reconhecendo uma problemática fundamental: enquanto a
exportação de bens físicos é facilmente verificável pelo cruzamento de fronteiras, a exportação de
serviços constitui um conceito jurídico indeterminado que demanda construção teórica complexa.
Esta dificuldade decorre do fato de que, diferentemente dos produtos tangíveis, os serviços não
possuem materialidade física que permita observar visualmente sua transposição de fronteiras.
Consequentemente, o legislador brasileiro tradicionalmente se limitava a prever incidência, não
incidência ou desoneração tributária sem oferecer parâmetros interpretativos claros, deixando ao
aplicador da norma a tarefa de definir, caso a caso, quando um serviço efetivamente "transpõe
fronteiras".
Diante dessa lacuna conceitual, o parecer estabelece como ponto de partida uma
análise teleológica das normas desoneratórias. Neste sentido, identifica que a finalidade essencial
de qualquer dispositivo que afaste a exigência de tributo em exportações é evitar que a carga
fiscal doméstica onere bens ou serviços transferidos para mercados externos. Mais
especificamente em relação aos serviços, a desoneração visa incentivar a atividade econômica no
mercado interno, favorecendo prestadores que atuam a partir do território brasileiro para atender
Fl. 14110
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2202-011.395 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17227.720306/2022-48
23
necessidades de tomadores situados no exterior, promovendo assim a conquista de mercados
internacionais.
Com base nessa finalidade, o parecer desenvolve o primeiro critério fundamental: a
localização dos sujeitos da prestação deve ser determinada não pela sede ou domicílio formal,
mas pelos mercados onde efetivamente atuam. Esta escolha metodológica representa uma
ruptura com interpretações tradicionais que priorizavam critérios formais, optando por uma
abordagem substancial que garante máxima efetividade à norma desoneratória. Assim, o
prestador atua a partir do mercado doméstico quando inicia a prestação em território nacional
através de atos preparatórios anteriores à realização material do serviço, incluindo planejamento,
identificação de expertise necessária e mobilização de recursos materiais e intelectuais. Por sua
vez, o tomador atua no mercado externo quando sua demanda pela prestação ocorre no exterior,
devendo ser satisfeita fora do território nacional.
A partir dessa premissa fundamental, o parecer desenvolve seu segundo critério
determinante: o conceito de resultado útil da prestação. Reconhecendo que diferentes tipos de
serviços apresentam características distintas quanto à sua conexão territorial, o documento
estabelece uma classificação tripartite sofisticada que permite identificar onde a demanda do
tomador é efetivamente atendida.
Os serviços do primeiro tipo abrangem aqueles executados em bens cuja utilidade
se identifica necessariamente com determinado local. Quando o serviço recai sobre imóvel ou
bem incorporado a imóvel, a demanda se considera atendida no local do respectivo imóvel,
independentemente de onde o prestador desenvolve suas atividades. O exemplo paradigmático é
a elaboração de projeto arquitetônico para construção específica: ainda que o projeto seja
desenvolvido em escritório localizado em país diverso, o resultado útil se verifica necessariamente
onde o imóvel será edificado.
Em contrapartida, os serviços do segundo tipo compreendem aqueles executados
em bens móveis não incorporados a imóvel, que a priori não apresentam identificação exclusiva
com determinado território. Para estes casos, a demanda se considera atendida onde o bem será
efetivamente
utilizado,
exigindo
verificação
circunstancial
através
de
documentação
comprobatória. O parecer utiliza especificamente o exemplo do reparo de turbinas de aeronaves
para ilustrar esta categoria: se a aeronave opera regularmente apenas em voos domésticos, o
proveito do serviço se verifica no território daquele país; se opera comprovadamente em rotas
internacionais, o proveito se materializa nos países atendidos por essas rotas.
Finalmente, os serviços do terceiro tipo englobam aqueles executados sem
referimento a bem físico específico ou em bens sem conexão territorial determinada. Para estas
situações mais complexas, o parecer estabelece critérios subsidiários: quando parte relevante da
prestação deve ser realizada necessariamente em local determinado, a demanda se considera
atendida naquele local; quando há necessidade de presença indireta através de subcontratação ou
presença virtual mediante acesso a serviços eletrônicos locais, a demanda se atende onde tal
Fl. 14111
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2202-011.395 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17227.720306/2022-48
24
presença for indispensável; na ausência de qualquer elemento de conexão territorial, a demanda
se considera atendida no local de residência ou domicílio do tomador.
Consolidando essa estrutura conceitual, o parecer propõe uma definição normativa
precisa:
Exportação de serviços é a operação realizada entre aquele que, enquanto
prestador, atua a partir do mercado doméstico, com seus meios disponíveis em
território nacional, para atender a uma demanda a ser satisfeita em um outro
mercado, no exterior, em favor de um tomador que atua, enquanto tal, naquele
outro mercado.
Esta formulação sintetiza todos os elementos desenvolvidos ao longo do
documento, estabelecendo critérios objetivos que permitem identificar quando um serviço
efetivamente "transpõe fronteiras" para fins tributários.
O raciocínio metodológico empregado pelo parecer revela-se particularmente
sofisticado ao adotar múltiplas técnicas interpretativas de forma coordenada. Primeiramente,
utiliza análise teleológica priorizando a finalidade da norma desoneratória sobre critérios
meramente formais. Em seguida, aplica o princípio da máxima efetividade, determinando que
quando o legislador não pondera expressamente entre o objetivo de incentivo econômico e outras
finalidades, deve-se buscar interpretação que garanta plena eficácia ao propósito desoneratório.
Adicionalmente, estabelece equivalência conceitual entre "atendimento à demanda" e
"verificação do resultado", esclarecendo que se refere ao resultado imediato da prestação, não a
seus desdobramentos ou efeitos patrimoniais posteriores.
Por fim, o parecer demonstra particular atenção à aplicação prática de seus critérios
ao abordar especificamente a questão do reparo de turbinas de aeronaves, caso que motivou
diversos litígios administrativos e judiciais. Neste contexto, estabelece que a caracterização como
exportação demanda verificação circunstancial das rotas efetivamente operadas pela aeronave,
rejeitando presunções baseadas apenas na origem ou destino físico dos equipamentos. Esta
abordagem representa mudança paradigmática na interpretação da exportação de serviços,
abandonando critérios simplistas baseados em domicílio dos sujeitos em favor de análise
substantiva que considera a localização efetiva dos mercados de atuação e o resultado útil da
prestação.
Em conjunto, esses elementos configuram um framework conceitual robusto que
fornece segurança jurídica para a aplicação das normas tributárias relacionadas à exportação de
serviços, resolvendo décadas de incerteza interpretativa através de metodologia científica rigorosa
que equilibra aspectos teóricos e práticos da questão.
Para fins de registro e referência, transcrevo a ementa desse parecer:

Fl. 14112
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2202-011.395 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17227.720306/2022-48
25
Assunto: Normas de Interpretação - Conceitos
EXPORTAÇÃO DE SERVIÇOS – CONCEITO PARA FINS DE INTERPRETAÇÃO DA
LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA
Considera-se exportação de serviços a operação realizada entre aquele que,
enquanto prestador, atua a partir do mercado doméstico, com seus meios
disponíveis em território nacional, para atender a uma demanda a ser satisfeita
em um outro mercado, no exterior, em favor de um tomador que atua, enquanto
tal, naquele outro mercado, ressalvada a existência de definição legal distinta
aplicável ao caso concreto e os casos em que a legislação dispuser em contrário.
LOCALIZAÇÃO DO PRESTADOR – ATUAÇÃO DO PRESTADOR DE SERVIÇOS NO
MERCADO DOMÉSTICO
O prestador de serviços, enquanto tal, atua a partir do mercado doméstico
quando inicia a prestação em território nacional por meio de atos preparatórios
anteriores à realização material do serviço, relacionados com o planejamento, a
identificação da expertise indispensável ou a mobilização de recursos materiais e
intelectuais necessários ao fornecimento.
LOCALIZAÇÃO DO TOMADOR – ATUAÇÃO DO TOMADOR NO MERCADO EXTERNO
– DEMANDA POR SERVIÇOS NO EXTERIOR
O tomador de serviços, enquanto tal, atua no mercado externo quando sua
demanda pela prestação ocorre no exterior, devendo ser satisfeita fora do
território nacional.
LOCALIZAÇÃO DA PRESTAÇÃO – ATUAÇÃO DO TOMADOR NO MERCADO EXTERNO
– SERVIÇOS EXECUTADOS EM BENS IMÓVEIS OU EM BENS MÓVEIS
INCORPORADOS A BENS IMÓVEIS
Se o tomador de serviços, enquanto tal, atua no mercado externo e os serviços
são executados em um imóvel ou em um bem incorporado a um imóvel, a
demanda se considera atendida no território onde se situa o imóvel.
LOCALIZAÇÃO DA PRESTAÇÃO – ATUAÇÃO DO TOMADOR NO MERCADO EXTERNO
– SERVIÇOS EXECUTADOS EM BENS MÓVEIS NÃO INCORPORADOS A BENS
IMÓVEIS CUJA UTILIZAÇÃO SE DARÁ APENAS NO EXTERIOR
Se o tomador de serviços, enquanto tal, atua no mercado externo e os serviços
são executados em um bem móvel não incorporado a um imóvel, uma vez
demonstrado que aquele bem será utilizado apenas no exterior, a demanda se
considera atendida no território ou nos territórios onde esse bem deverá ser
utilizado.
LOCALIZAÇÃO DA PRESTAÇÃO – ATUAÇÃO DO TOMADOR NO MERCADO EXTERNO
– SERVIÇOS EXECUTADOS EM BENS MÓVEIS SEM CONEXÃO COM DETERMINADO
TERRITÓRIO OU EXECUTADOS SEM REFERIMENTO A UM BEM FÍSICO
Fl. 14113
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2202-011.395 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17227.720306/2022-48
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Se o tomador de serviços, enquanto tal, atua no mercado externo e os serviços
são executados em um bem móvel sem conexão necessária com determinado
território ou são executados sem referimento a qualquer bem físico, a demanda:
a) quando uma parte relevante da prestação deva se realizar necessariamente em
determinado local com a presença física do prestador, se considera atendida
naquele local;
b) quando, embora dispensada a presença física do prestador, for necessária sua
presença indireta (por subcontratação) ou virtual (pelo acesso compulsório a
serviços eletrônicos locais sem os quais se tornaria obrigatória sua presença física
direta ou indireta), se considera atendida onde sua presença indireta ou virtual
for indispensável; e
c) não havendo qualquer elemento de conexão territorial relacionado com o
resultado da prestação, se considera atendida no local onde o tomador tem sua
residência ou domicílio.

DISPOSITIVOS LEGAIS CF/88, art. 149, § 2o, I, art. 153, V, art. 155, § 2o, X, alínea a
e XII, alíneas e e f e art. 156, § 3o, III; Lei no 9.841, de 13 de agosto de 1997, art.
1o, inciso XI; Lei no 10.406, de 10 de janeiro de 2002, art. 79; Lei no 10.637/02, art.
5o, II; Lei no 10.833/03, art. 6o, II; MP 2.158-35/01, art. 14, III; Dec. no 6.306, de 14
de
dezembro
de
2007,
art.
15-B.
no do e-processo 10030.000022/1207-02

No caso em exame, a diligência empreendida ainda pelo órgão julgador de origem
determinou que as operações de manutenção de turbinas de aeronaves, fatos indutivos do
recebimento da receita bruta tida por omitida, caracterizar-se-iam como exportações, na medida
em que esses componentes aeronáuticos seriam destinados a aeronaves não apenas operadas por
empresas estrangeiras, mas que também se dedicariam exclusiva ou preponderantemente às
rotas transfronteiriças (fls.14.023-14.039).
A Informação Fiscal elaborada pela Autoridade Fiscal em cumprimento ao despacho
de diligência representa um momento decisivo neste processo administrativo, revelando uma
mudança fundamental de posicionamento que culminou no reconhecimento da insubsistência
integral do lançamento tributário. Este documento evidencia como a aplicação correta do Parecer
Normativo COSIT no 1/2018 pode transformar radicalmente a interpretação de casos complexos
envolvendo exportação de serviços.
Inicialmente, a Autoridade Fiscal reconhece que o lançamento original se
fundamentou em soluções de consulta anteriores ao Parecer Normativo COSIT no 1/2018,
notadamente as Soluções de Consulta COSIT no 117/2015 e DISIT/SRRF06 no 6.035/2015, que
estabeleciam que serviços desenvolvidos no Brasil cujo resultado se verificasse em território
nacional não poderiam ser considerados exportação. Adicionalmente, aplicou-se a Solução de
Fl. 14114
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2202-011.395 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17227.720306/2022-48
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Consulta COSIT no 276/2014, que determinava a inclusão das receitas de vendas de peças
utilizadas em serviços de manutenção aeronáutica na base de cálculo da CPRB, sob o fundamento
de que tais vendas constituíam atividade acessória à prestação principal.
Entretanto, o despacho de diligência destacou que o Parecer Normativo COSIT no
1/2018, apesar de posterior aos atos normativos mencionados, possuía caráter vinculante e
tratava especificamente da matéria objeto da autuação, estabelecendo distinções relevantes
quando o serviço é executado em bens móveis e demonstrado que tais bens sejam utilizados
apenas no exterior. Esta observação motivou a conversão do julgamento em diligência para que a
Autoridade Fiscal se manifestasse sobre a aplicabilidade do novo entendimento normativo.
Em resposta ao questionamento específico sobre se as aeronaves destinatárias dos
motores e turbinas reparados eram de utilização apenas no exterior, a Autoridade Fiscal procedeu
a uma análise detalhada dos elementos fáticos. Confirmou-se que os serviços foram prestados em
equipamentos de tomadores que atuam no mercado externo, que as aeronaves estão situadas no
exterior, e que os motores e turbinas são internalizados em território nacional admitidos em
regime de admissão temporária especificamente para prestação dos serviços de reparação, sendo
posteriormente devolvidos ao exterior após ultimados os reparos.
Através de termos de intimação fiscal dirigidos à empresa, a Autoridade Fiscal
obteve informações que demonstraram a natureza internacional das operações. A recorrida
comprovou que seus clientes são, em sua quase totalidade, companhias aéreas que operam
exclusivamente no exterior, como Southwest Airlines, Ryanair e Atlas Air. Mesmo em relação às
companhias aéreas que eventualmente operem alguns voos no Brasil, como United Airlines, não
há como prever se as aeronaves em que os equipamentos reparados serão instalados
ocasionalmente retornarão ao território nacional.
A análise revelou que as requisições dos serviços partiram do exterior, as peças
foram submetidas a regime de admissão temporária, e há comprovação de que as aeronaves
operam também no exterior. Estes elementos demonstram que se trata de aeronaves
comprovadamente operadas por empresas aéreas de aviação civil domiciliadas no exterior, que
requisitam serviços a partir do exterior, configurando bens móveis sem conexão necessária com
determinado território.
Aplicando os critérios estabelecidos no Parecer Normativo Cosit 1/2018,
especificamente na seção "Localização da Prestação – Atuação do Tomador no Mercado Externo –
Serviços Executados em Bens Móveis sem Conexão com Determinado Território ou Executados
sem Referimento a um Bem Físico", a Autoridade Fiscal concluiu que, não havendo qualquer
elemento de conexão territorial relacionado com o resultado da prestação, a demanda se
considera atendida no local onde o tomador tem sua residência ou domicílio, que no caso é o
exterior.
Além disso, a Autoridade Fiscal procedeu a verificações adicionais através de novo
termo de intimação fiscal, buscando confirmar se eventuais diferenças identificadas consistiam em
Fl. 14115
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2202-011.395 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17227.720306/2022-48
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receitas destinadas ao mercado doméstico. A empresa demonstrou satisfatoriamente que as
operações ou se destinavam ao mercado doméstico - cujas receitas foram devidamente incluídas
no cálculo da CPRB paga, ou correspondiam a exportações de bens e serviços não tributáveis nos
moldes do Parecer Normativo Cosit 1/2018.
Desse modo, confirmadas as operações de exportação, a desconstituição do crédito
tributário está correta, e o acórdão-recorrido deve ser mantido.
Ante o exposto, CONHEÇO do recurso de ofício, e NEGO-LHE PROVIMENTO.
É como voto.

Assinado Digitalmente
Thiago Buschinelli Sorrentino

Fl. 14116
DF CARF MF
Original