Tribunal: CARF
Processo: 13896.722572/2016-23
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SEMIRAMIS DE OLIVEIRA DURO
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2025-03-10
Data de publicação: 2025-06-27

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/04/2013 a 30/06/2013
EMBALAGENS DE TRANSPORTE. CRÉDITO. ART. 3° II, DA LEI 10.833/2003. POSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com embalagens de transporte são insumos, nos termos do art. 3°, II, da Lei n° 10.833/2003, por garantirem a qualidade dos produtos, mantendo a sua integridade.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13896.722572/2016-23
ACÓRDÃO
9303-016.607 – CSRF/3a TURMA
SESSÃO DE
14 de março de 2025
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
INTERESSADO
CNA - COMPANHIA NACIONAL DE ALCOOL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/04/2013 a 30/06/2013
EMBALAGENS DE TRANSPORTE. CRÉDITO. ART. 3° II, DA LEI 10.833/2003.
POSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com embalagens de transporte são insumos, nos
termos do art. 3°, II, da Lei n° 10.833/2003, por garantirem a qualidade dos
produtos, mantendo a sua integridade.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e no mérito, em negar-lhe provimento.
Assinado Digitalmente
Semíramis de Oliveira Duro – Relatora
Assinado Digitalmente
Regis Xavier Holanda – Presidente
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semíramis
de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisário, Dionisio Carvallhedo Barbosa,
Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green e Regis Xavier Holanda (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pela Fazenda Nacional, com
fundamento no art. 118, da Portaria MF no 1.634, de 2023 (novo RICARF), contra o Acórdão no
3401-012.278, de 22/08/2023, assim ementado:
Fl. 247
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ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/04/2013 a 30/06/2013
CRÉDITO. EMBALAGEM DE TRANSPORTE. INSUMO.
No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de serem de
apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no
processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser
transportado, são considerados insumos de produção e, nessa condição, geram
créditos básicos das referidas contribuições.
JUROS E CORREÇÃO MONETÁRIA NA APURAÇÃO DOS CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, realizado sob o rito dos
recursos repetitivos, é devida a correção monetária no ressarcimento de crédito
escritural da não cumulatividade acumulado ao final do trimestre, permitindo,
dessa forma, a correção monetária inclusive no ressarcimento da COFINS e da
Contribuição para o PIS não cumulativas. Para incidência de SELIC deve haver
mora da Fazenda Pública, configurada somente após escoado o prazo de 360 dias
para a análise do pedido administrativo pelo Fisco, nos termos do art. 24 da Lei n.
11.457/2007. Aplicação do art. 62, § 2o, do Regimento Interno do CARF. A Súmula
CARF no 125 deve ser interpretada no sentido de que, no ressarcimento da
COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas não incide correção
monetária ou juros apenas enquanto não for configurada uma resistência
ilegítima por parte do Fisco, a desnaturar a característica do crédito como
meramente escritural.
Constou do dispositivo do acórdão:
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento ao recurso voluntário.
A Fazenda Nacional suscita divergência jurisprudencial em relação à “possibilidade
de se tomar créditos sobre gastos com embalagens para transporte dos produtos”.
Aduz, em síntese, que:
(i) Na sistemática de conceito de insumos para o PIS e COFINS não cumulativos,
para considerar embalagens como insumos, é necessário o emprego destas na fabricação de
produtos destinados à venda, e, nos termos do acima exposto, desde que não contabilizados pelo
contribuinte no seu ativo permanente, que sofram, em função de ação exercida diretamente
sobre o produto em fabricação, ou por ele diretamente sofrida, alterações tais como o desgaste, o
dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas.
(ii) Bens e serviços não utilizados no processo produtivo de bens e serviços,
destinados à venda, não podem ser considerados dentro do conceito de insumos, razão pela qual
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não se pode admitir a apuração de créditos sobre essas despesas, devendo ser reformada a
decisão vergastada, mantendo-se a glosa dos créditos efetuada pela fiscalização.
(iii) Considera-se, pois, inadequado entender por insumo os gastos ocorridos após a
finalização do processo produtivo, não sendo passível de crédito os gastos com embalagem para
transporte.
Apontou como paradigma, o acórdão n° 9303-007.845, de 22/01/2019:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
COFINS. GASTOS COM INSUMOS. DIREITO AO CRÉDITO.
O direito ao crédito da Cofins sobre insumos e outros gastos deve estar vinculado
à necessidade do gasto para a produção do bem ou serviço vendido.
No caso, deve ser reconhecido o direito ao crédito sobre gastos com (a) materiais
de segurança e de uso geral e (b) materiais de limpeza do Parque fabril. Ainda,
não deve ser reconhecido o direito ao crédito sobre gastos com (a) embalagens
que não se incorporam ao produto e (b) transporte de mercadorias entre
estabelecimentos do contribuinte.
O R. despacho de admissibilidade de e-fls. 223-227 deu seguimento ao Recurso
Especial:
Diante do exposto, com fundamento no art. 119, caput e § 1o, do novo RI-CARF,
aprovado pela Portaria no 1.634, de 2023, proponho que seja DADO SEGUIMENTO
ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, para rediscussão da
seguinte matéria: “Possibilidade de se tomar créditos sobre Gastos com
Embalagens para Transporte dos produtos”.
Em contrarrazões, o Contribuinte requer a negativa de provimento do recurso da
Fazenda Nacional.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, Relatora.
O Recurso Especial é tempestivo. E, nos termos do art. 118, §6o, do RICARF, seu
cabimento é condicionado à demonstração de divergência jurisprudencial, com relação a acórdão
paradigma que, enfrentando questão fática semelhante, tenha dado à legislação interpretação
diversa.
CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL
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A Fazenda Nacional suscita divergência quanto à possibilidade de se tomar créditos
sobre gastos com embalagens para transporte dos produtos.
Entendo que a divergência está comprovada, pois o acórdão recorrido admitiu o
crédito como insumo das embalagens de transporte, em razão da função de assegurar a
manutenção das condições do produto a ser transportado. Já o Acórdão paradigma entendeu que
as embalagens para transporte que não se incorporam ao produto, não cabendo seu
creditamento.
Assim, nos termos do despacho de admissibilidade, cujas razões adoto:
No Acórdão recorrido, a Turma julgadora entendeu que, no regime da não-
cumulatividade do PIS e da COFINS, “(...) independentemente de serem de
apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no
processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser
transportado, são considerados insumos de produção e, nessa condição, geram
créditos básicos das referidas contribuições”, como pode ser observado pelo
trecho da Ementa abaixo reproduzido:
“CRÉDITO. EMBALAGEM DE TRANSPORTE. INSUMO.
No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de serem de
apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no
processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser
transportado, são considerados insumos de produção e, nessa condição, geram
créditos básicos das referidas contribuições”. (Grifei)
Confira-se trechos do Voto Condutor do recorrido (fls. 202/204):
“(...) Entendo que os gastos com os materiais supracitados - itens caixas,
etiquetas, fitas e filmes, protegem as embalagens primárias e secundárias dos
produtos, constituindo despesas essenciais para a manutenção da qualidade dos
produtos, ainda que sejam utilizadas somente para acondicionamento no
transporte de unidades já acomodadas em embalagens de “apresentação”.
“(...) As glosas com embalagens que mantêm o produto em condições
adequadas para ser transportado, devem ser revertidas no presente caso”.
(Grifei)
De outro lado, o Acórdão indicado como no paradigma no 9303-007.845, de
22/01/2019, teve a seguinte ementa (parte que toca a presente matéria):
COFINS. GASTOS COM INSUMOS. DIREITO AO CRÉDITO.
O direito ao crédito da Cofins sobre insumos e outros gastos deve estar vinculado
à necessidade do gasto para a produção do bem ou serviço vendido.
No caso, deve ser reconhecido o direito ao crédito sobre gastos com (a) materiais
de segurança e de uso geral e (b) materiais de limpeza do Parque fabril. Ainda,
não deve ser reconhecido o direito ao crédito sobre gastos com (a) embalagens
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que não se incorporam ao produto e (b) transporte de mercadorias entre
estabelecimentos do contribuinte. (Grifei)
Os seguintes trechos do Voto condutor do Acórdão paradigma, deixa claro que
são insumos, somente os bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica no
processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-se desse
conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo de
produção. Confira-se:
“(...) Por fim, quanto às Embalagens que não se incorporam ao produto, de acordo
com o Parecer, essas embalagens para transporte não podem ser considerados
insumos, conforme verifica-se da leitura dos parágrafos 55 e 56, a seguir
reproduzidos:
55. (...).
56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos
com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria
entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para
entrega direta aos adquirentes, como: a) combustíveis utilizados em frota própria
de veículos; b) embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c)
contratação de transportadoras. (Grifei)
Como pode ser observado, ambos os Acórdãos foram proferidos após o
julgamento do REsp STJ 1.221.170/PR, portanto, refletem contexto jurídico
idêntico, resta evidenciada a divergência jurisprudencial no tocante a aplicação do
artigo 3o, inciso II, das Leis no 10.833, de 2003 e no 10.637, de 2003, pois, como
visto nos trechos acima reproduzidos, há um dissenso acerca do alcance do
conceito de insumos aplicado às despesas com Embalagens para o transporte de
mercadorias.
Enquanto no Acórdão recorrido a Turma julgadora admite o creditamento,
independentemente de as Embalagens serem de apresentação ou de transporte,
os materiais de Embalagens utilizados no processo produtivo, com a finalidade de
deixar o produto em condições de ser transportado, são considerados insumos de
produção e, nessa condição, geram créditos básicos das referidas contribuições.
Diferentemente, no Acórdão paradigma, o Colegiado entendeu que às
Embalagens para transporte que não se incorporam ao produto, conforme
verifica-se da leitura dos parágrafos 55 e 56 do Parecer Normativo COSIT no
05/2018, essas embalagens não podem ser consideradas insumos.
Nesse sentido, afigura-se a divergência jurisprudencial em relação ao disposto no
art. 3o, da Lei n. 10.833/2003 e da Lei no 10.637/2002. Logo, evidente que diante
de situações análogas, os Acórdãos confrontados adotaram conclusões diversas.
Por isso, voto por conhecer o Recurso Especial da Fazenda Nacional.
MÉRITO DO RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL
Fl. 251
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O limite interpretativo do conceito de insumo para tomada de crédito no regime da
não-cumulatividade de PIS foi objeto de análise do Recurso Especial no 1.221.170-PR, julgado na
sistemática dos recursos repetitivos, assim são insumos os bens e serviços utilizados diretamente
ou indiretamente no processo produtivo ou na prestação de serviços da empresa, que obedeçam
ao critério de essencialidade e relevância à atividade desempenhada pela empresa.
Nesse sentido, o acórdão n° 9303-014.544, j. 23-01-2024:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Período de apuração:
01/07/2009 a 30/09/2009 PIS/COFINS. CRÉDITO. INSUMO. MATERIAL DE
EMBALAGEM. POSSIBILIDADE. O material de embalagem segue o mesmo
tratamento dado a qualquer dispêndio, ou seja, essencial ou relevante ao
processo produtivo é insumo. Destarte, é possível a concessão de crédito não
cumulativo das contribuições não cumulativas ao material de embalagem, quando
i) estes constituam embalagem primária do produto final, ii) quando sua
supressão implique na perda do produto ou da qualidade do mesmo (contêiner
refrigerado em relação à carne congelada), ou iii) quando exista obrigação legal de
transporte em determinada embalagem.
No caso, os dispêndios em litígio se referem a embalagens, etiquetas, fitas e filmes,
utilizados como embalagens de transporte, para evitar danos aos produtos fabricados pela
Recorrida durante na movimentação. O Contribuinte tem como principal atividade a fabricação de
álcool para fins de limpeza e de produtos de limpeza.
As caixas são utilizadas para o transporte, as etiquetas servem à identificação
externa dos produtos, coladas em caixas ou filmes. As fitas são para fechamento das embalagens.
Os filmes são utilizados para acondicionamento dos lotes dos produtos:
Fl. 252
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O Contribuinte sustenta que esses dispêndios são essenciais e relevantes para o
transporte e segurança dos produtos:
A embalagem destinada ao transporte/acomodação/apresentação visa à
conservação e proteção do produto contra agentes externos indesejáveis,
mantendo sua composição original, justamente para sua comercialização,
portanto, trata-se de embalagens de transporte para o consumo, não mero
transporte somente como meio da atividade de industrialização e, por fim, o
mesmo critério segue para os itens fitas, etiquetas e filmes, que são intrínsecos ao
produto final comercializado pela Recorrente.
E acrescenta que a Agência Nacional de Transportes Terrestres impõe regras para o
transporte de tais produtos, por serem considerados perigosos, conforme se vê na Resolução n°
5947/2021.
Entendo que esses gastos estão relacionados a movimentação e acondicionamento
dos frascos de plástico que contêm o álcool em variadas formulações fabricadas pela empresa e o
creditamento está autorizado, uma vez que têm a finalidade de manter o produto em condições
adequadas, mantendo a qualidade e segurança, por isso são considerados insumos de produção e,
nessa condição, geram créditos básicos da COFINS.
Logo, o crédito pode ser admitido como insumo, nos termos do inciso II, do art. 3°.
Por isso, nego provimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional neste tópico.
Conclusão
Fl. 253
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Diante do exposto, voto por conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional e,
no mérito, negar-lhe provimento.
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Fl. 254
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