Tribunal: CARF
Processo: 11080.728498/2020-02
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MATEUS SOARES DE OLIVEIRA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-10-15
Data de publicação: 2026-01-14

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/02/2015 a 31/12/2016
MULTA QUALIFICADA. 150%. AUSÊNCIA DO QUALIFICADOR. INAPLICÁVEL.
Não restando caracterizada a sonegação, a fraude ou o conluio, inaplicável a multa qualificada (150%) prevista no inciso II do § 6o do art. 80 da Lei no 4.502/64.

Assunto: Classificação de Mercadorias
Período de apuração: 01/02/2015 a 31/12/2016
KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. RGI-3 B. NOTA EXPLICATIVA XI.
Nos termos do que foi decidido no âmbito do Sistema Harmonizado, decisão essa que foi expressa na Nota Explicativa XI da RGI-3 (b), a classificação dos kits de refrigerantes deve se dar de forma individualizada para cada componente dos kits, e não como se mercadorias únicas fossem.
CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS. ATIVIDADE JURÍDICA. ATIVIDADE TÉCNICA. DIFERENÇAS.
A classificação de mercadorias é atividade jurídica, a partir de informações técnicas. O perito, técnico em determinada área (mecânica, elétrica etc.) informa, se necessário, quais são as características e a composição da mercadoria, especificando-a, e o especialista em classificação (conhecedor das regras do SH e de outras normas complementares), então, classifica a mercadoria, seguindo tais disposições normativas.

Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Período de apuração: 01/02/2015 a 31/12/2016
APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. NOTA FISCAL. PRODUTOS ADQUIRIDOS COM ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL E ALÍQUOTA. GLOSA DOS VALORES INDEVIDAMENTE APROPRIADOS. POSSIBILIDADE. LEI 4.502/1964, ART. 62.
A leitura do art. 62 da Lei no 4.502/1964 demanda ponderação. Quando o dispositivo legal se refere à necessidade de verificar se os produtos “estão acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as prescrições legais e regulamentares”, está-se a exigir do adquirente que verifique não só requisitos formais, mas a substância do documento, mormente quando de tal substância pode decorrer (ou não) crédito incentivado condicionado a características do fornecedor e da classificação da mercadoria ou enquadramento em “Ex Tarifário”, como nas aquisições isentas no âmbito da Zona Franca de Manaus, à luz do RE no 592.891/SP.

Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/02/2015 a 31/12/2016
AUTO DE INFRAÇÃO. AUTORIDADE COMPETENTE. AMPLA DEFESA. NULIDADE. INOCORRÊNCIA
Não comprovada violação das disposições contidas no art. 59 do Decreto no 70.235, de 1972, especialmente no que diz respeito à lavratura por autoridade incompetente e ao cerceamento do direito de defesa, não há que se falar em nulidade do Auto de Infração.
DECISÃO JUDICIAL. VARA FEDERAL. NÃO VINCULAÇÃO.
Nos termos do art. 99 do RICARF/2023, as decisões do Poder Judiciário que são de observância obrigatória por parte deste CARF são as decisões de mérito transitadas em julgado, proferidas pelo STF, ou pelo STJ em matéria infraconstitucional, na sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, de tal sorte que as decisões das Varas Federais não vinculam este CARF.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11080.728498/2020-02
ACÓRDÃO
3401-014.196 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
14 de outubro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
AMBEV S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/02/2015 a 31/12/2016
MULTA QUALIFICADA. 150%. AUSÊNCIA DO QUALIFICADOR. INAPLICÁVEL.
Não restando caracterizada a sonegação, a fraude ou o conluio, inaplicável
a multa qualificada (150%) prevista no inciso II do § 6o do art. 80 da Lei no
4.502/64.
Assunto: Classificação de Mercadorias
Período de apuração: 01/02/2015 a 31/12/2016
KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. RGI-3
B. NOTA EXPLICATIVA XI.
Nos termos do que foi decidido no âmbito do Sistema Harmonizado,
decisão essa que foi expressa na Nota Explicativa XI da RGI-3 (b), a
classificação dos kits de refrigerantes deve se dar de forma individualizada
para cada componente dos kits, e não como se mercadorias únicas fossem.
CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS. ATIVIDADE JURÍDICA. ATIVIDADE
TÉCNICA. DIFERENÇAS.
A classificação de mercadorias é atividade jurídica, a partir de informações
técnicas. O perito, técnico em determinada área (mecânica, elétrica etc.)
informa, se necessário, quais são as características e a composição da
mercadoria, especificando-a, e o especialista em classificação (conhecedor
das regras do SH e de outras normas complementares), então, classifica a
mercadoria, seguindo tais disposições normativas.
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Período de apuração: 01/02/2015 a 31/12/2016
Fl. 2734
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3401-014.196 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.728498/2020-02
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APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. NOTA FISCAL. PRODUTOS ADQUIRIDOS COM
ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL E ALÍQUOTA. GLOSA DOS VALORES
INDEVIDAMENTE APROPRIADOS. POSSIBILIDADE. LEI 4.502/1964, ART. 62.
A leitura do art. 62 da Lei no 4.502/1964 demanda ponderação. Quando o
dispositivo legal se refere à necessidade de verificar se os produtos “estão
acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as
prescrições legais e regulamentares”, está-se a exigir do adquirente que
verifique não só requisitos formais, mas a substância do documento,
mormente quando de tal substância pode decorrer (ou não) crédito
incentivado condicionado a características do fornecedor e da classificação
da mercadoria ou enquadramento em “Ex Tarifário”, como nas aquisições
isentas no âmbito da Zona Franca de Manaus, à luz do RE no 592.891/SP.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/02/2015 a 31/12/2016
AUTO DE INFRAÇÃO. AUTORIDADE COMPETENTE. AMPLA DEFESA.
NULIDADE. INOCORRÊNCIA
Não comprovada violação das disposições contidas no art. 59 do Decreto
no 70.235, de 1972, especialmente no que diz respeito à lavratura por
autoridade incompetente e ao cerceamento do direito de defesa, não há
que se falar em nulidade do Auto de Infração.
DECISÃO JUDICIAL. VARA FEDERAL. NÃO VINCULAÇÃO.
Nos termos do art. 99 do RICARF/2023, as decisões do Poder Judiciário que
são de observância obrigatória por parte deste CARF são as decisões de
mérito transitadas em julgado, proferidas pelo STF, ou pelo STJ em matéria
infraconstitucional, na sistemática da repercussão geral ou dos recursos
repetitivos, de tal sorte que as decisões das Varas Federais não vinculam
este CARF.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em rejeitar as preliminares
de nulidade e, por maioria, em reconhecer a decadência para o período de fevereiro a junho de
2015, conforme o art. 150, § 4o, do CTN. No mérito, por maioria, em dar parcial provimento para
reduzir o percentual da multa de ofício de 150% para 75%. Vencidos os conselheiros Ana Paula
Pedrosa Giglio e Celso Jose Ferreira de Oliveira que davam parcial provimento para reduzir a multa
qualificada de 150% para 100%.
Fl. 2735
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3401-014.196 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.728498/2020-02
3
Assinado Digitalmente
MATEUS SOARES DE OLIVEIRA – Relator
Assinado Digitalmente
LEONARDO CORREIA LIMA MACEDO – Presidente
Participaram da sessão de julgamento os julgadores Ana Paula Pedrosa Giglio,
Laercio Cruz Uliana Junior, Celso Jose Ferreira de Oliveira, Mateus Soares de Oliveira (Relator),
George da Silva Santos, Leonardo Correia Lima Macedo (Presidente).

RELATÓRIO
O presente processo trata, na origem, de Auto de Infração (fls. 1551 e sgs) lavrado
pela Fiscalização, onde foram glosados créditos fictos de IPI relativos à aquisição de
kits/concentrados para a fabricação de refrigerantes, provenientes da Zona Franca de Manaus,
que, na visão da Fiscalização, apresentavam erro de classificação fiscal.
A Fiscalização, entendendo ter havido sobrevaloração indevida no valor tributável
relativo à aquisição de kits/concentrados de refrigerantes, agravou a multa de ofício para 150% e
trouxe para os autos, como responsável solidária, a empresa fornecedora dos referidos
kits/concentrados (AROSUCO AROMAS E SUCOS LTDA).
O crédito constituído no Auto de Infração, decorrente da exclusão dos créditos
glosados da escrita fiscal do contribuinte, alcançou o valor de R$ 57.414.663,14, sendo R$
20.203.536,37 relativo ao IPI, R$ 30.305.304,51 relativo à multa de ofício e R$ 6.905.882,26
relativo aos juros de mora.
Para fins de descrição dos fatos, a Fiscalização elaborou os seguintes relatórios:
a) Relatório de Ação Fiscal no 01 (e-fls. 25 a 48): Conclusões sobre o
desvirtuamento dos objetivos do incentivo regional e a adoção de
procedimentos que tiveram motivação unicamente tributária:
102) No presente tópico, foi demonstrado que os processos produtivos de
D.D.WILLIAMSON e VALFILM foram alterados, com a inclusão de quantidades
ínfimas de insumos da região amazônica. Objetivamente, é possível afirmar que
tais alterações ocorreram sem qualquer propósito técnico, já que o açúcar
mascavo e o óleo de dendê têm qualidade inferior e custo superior a
alternativas disponíveis no mercado.
103) AMBEV foi a grande interessada nas alterações dos processos produti-vos
em questão, tendo passado a utilizar o açúcar mascavo e o óleo de dendê como
base para defender o direito ao aproveitamento dos créditos incentivados
previstos no art. 6o do Decreto-Lei no 1.435/1975.
Fl. 2736
DF CARF MF
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104) Não pode haver dúvidas sobre a disposição de AMBEV e dos fornecedores
de insumos em executar planejamento tributário evasivo que resultasse em um
completo desvirtuamento dos objetivos do incentivo regional, considerando-se
que:
a) O grupo Ambev se aproveitou da confusão patrimonial, unidade de direção e
interesse comum entre AMBEV e AROSUCO para supervalorizar os preços dos
kits, gerando uma absurda margem de lucro para a matriz de AROSUCO, ao
mesmo tempo em que AMBEV tinha “prejuízo” com a venda de refrigerantes
(ver Relatório de Ação Fiscal no 03-A).
b) AMBEV e PEPSI AMAZÔNIA entraram em conluio para também supervalorizar
o preço dos kits e a base de cálculo dos créditos incentivados (ver Relatório de
Ação Fiscal no 03-B).
c) D.D.WILLIAMSON e VALFILM, além de, em sintonia com os interesses de
AMBEV, passarem a utilizar quantidades ínfimas de insumos da região
amazônica, tentaram ocultar da fiscalização a falta de propósito técnico para a
inclusão destes insumos, com o uso de alegações que não expressam à
realidade.
105) É legítimo que uma empresa instale estabelecimento industrial na ZFM
apenas para se aproveitar de incentivos fiscais – este é o objetivo da Lei. Mas
não atende nem ao texto nem aos objetivos do art. 6o do Decreto-Lei no
1.435/1975 a inclusão nos processos produtivos de pitadas de insumos que, ao
mesmo tempo em que geram renda insignificante para a região, trazem
importantes desvantagens técnicas.
106) Na presente ação fiscal, o desvirtuamento descrito no presente tópico não
se constitui em fundamento legal para a glosa de créditos incentivados
aproveitados por AMBEV, nem para caracterização do conluio definido no artigo
73 da lei 4.502/64. Entretanto, fica aberta a possibilidade de adoção de
entendimento diferente em ações fiscais futuras, caso novas circunstâncias
venham ao conhecimento da fiscalização.
107) Dito isto, os fatos aqui expostos são mais um elemento a mostrar como os
fornecedores de empresas do setor de bebidas atuaram em sintonia com os
interesses de AMBEV, tendo adotado uma série de procedimentos que tiveram
motivação unicamente tributária, cujo resultado final foi uma renúncia fiscal
completamente desproporcional aos benefícios gerados para a Amazônia e para
o país.
b) Relatório de Ação Fiscal no 02 (fls. 1595): Utilização indevida de classificação
fiscal e alíquota únicos no cálculo dos créditos incentivados.
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Conclusão: 272) Os créditos analisados na presente ação fiscal foram calculados pelo
adquirente mediante aplicação da uma única alíquota (a do Ex 01 do código
2106.90.10 da TIPI, que é de 20%) sobre um único valor tributável.
273) AMBEV e seus fornecedores podem realizar suas negociações da for-ma que
considerarem mais conveniente e chamar os produtos pelos nomes que julgarem
adequado. Mas não poderiam ter identificado e classificado os kits no Ex 01 do
código 2106.90.10, nem em qualquer outro código único da TIPI.
274) Assim, em relação ao assunto objeto do presente relatório, o primeiro
passo adotado por esta fiscalização foi glosar a totalidade dos créditos
incentivados aproveitados pelo adquirente dos kits, pois foram calculados com
utilização indevida da alíquota de 20% aplicada sobre o preço de uma
mercadoria que NÃO EXISTE para fins de classificação fiscal.
275) Ou seja, a fiscalização não efetuou a glosa total dos créditos incentivados
porque apurou que os kits deveriam ter sido tributados à alíquota zero, mas sim
porque constatou que não encontra guarida na legislação a ficção de que kits
contendo ingredientes acondicionados separadamente se constituem em uma
mercadoria única para fins de classificação fiscal.
276) O segundo passo adotado por esta fiscalização foi verificar se
potencialmente existiriam créditos a serem concedidos ao contribuinte.
277) São os componentes individuais dos kits que devem ser submetidos à
tributação pelo IPI, e nenhum deles pode ser classificado no Ex 01 do código
2106.90.10 da TIPI. Ficou confirmado, assim, que foi indevida a utilização da
alíquota de 20% para calcular os créditos aproveitados pela fiscalizada.
278) Constatou-se que as embalagens individuais que compõem os kits
adquiridos pela fiscalizada são tributadas à alíquota zero, o que resulta em
crédito do IPI igual a zero.
279) Portanto, não haveria créditos a serem concedidos ao contribuinte, mesmo
que se considerassem improcedentes os fundamentos registrados pela
fiscalização nos Relatórios de Ação Fiscal n.o 01 e n.o 03.
280) Observe-se que:
280.1 - As notas fiscais recebidas pela fiscalizada não conferem legitimidade aos
créditos, pois são inidôneas e sem valor legal, conforme artigos 394 e 427 do
Regulamento do IPI - RIPI/2010 (não confundir com a declaração de
inidoneidade fiscal no âmbito do ICMS).
280.2 - Assim, a fiscalizada não cumpriu com a obrigação prevista na Lei no
4.502, de 1964, art. 62, tendo recebido mercadorias que estavam
acompanhadas de documentos que não satisfaziam as prescrições legais e
regulamentares.
Fl. 2738
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281) No tópico VII dos Relatórios de Ação Fiscal no 03 (“Da impossibilidade de
aproveitamento de créditos calculados sobre base ilegítima”), foram colocadas
outras considerações sobre a glosa total dos créditos, sobre a determinação do
valor tributável dos kits e sobre a cobrança do saldo devedor decorrente dessas
glosas.
c) Relatório de Ação Fiscal no 03-A (Fls. 1661 e sgs): averiguação de Irregularidades
no valor tributável utilizado para cálculo dos créditos incentivados Operações entre
AMBEV e AROSUCO.
O item VII abordou a solidariedade capitulada no inciso I do artigo 124 do CTN
pautada no interesse comum no fato gerador e nos efeitos do suposto
planejamento elisivo em que se destaca:
227) Cada uma das responsáveis solidárias deve responder apenas pela par-cela
das infrações decorrentes das operações em que ficou caracterizado o interesse
comum com a fiscalizada. Deste modo, as diferenças do imposto estão sendo
cobradas por meio de dois Autos de Infração.
228) Por meio do Auto de Infração formalizado no processo administrativo no
11080.728498/2020-02, foram lançados de ofício os valores das parcelas de
imposto e encargos legais decorrentes da utilização dos créditos fictos, pelo
estabelecimento fiscalizado, em virtude da entrada de kits para fabricação de
refrigerantes adquiridos do estabelecimento de AROSUCO.
229) E, por meio do Auto de Infração formalizado no processo administrativo no
11080.728956/2020-03, foram lançados de ofício os valores das parcelas de
imposto e encargos legais decorrentes da utilização dos créditos fictos, pelo
estabelecimento fiscalizado, em virtude da entrada de kits para fabricação de
refrigerantes adquiridos do estabelecimento de PEPSI AMAZÔNIA.
236.4 - Como exposto no presente relatório, o mecanismo utilizado para inflar o
valor cobrado dos engarrafadores foi a “transferência” dos lucros da AMBEV
para AROSUCO. Por outro lado, a remessa de dividendos de AROSUCO para
AMBEV compensou, de forma dissimulada, a elevação artificial nos preços pagos
pelos kits.
236.5 - Constatou-se, ainda, que ficou caracterizada a prática de simulação no
Acordo celebrado entre as empresas. Tal documento indicou que a política de
preços visa a remunerar a AROSUCO também pelo valor intrínseco das fórmulas
utilizadas nos “concentrados”, quando na realidade AMBEV e empresas
sucedidas sempre foram detentoras do “segredo industrial”.
236.6 - Lembre-se que aqui está se tratando de operações realizadas entre duas
pessoas jurídicas controladas pelos mesmos sócios e administradas pelo mesmo
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Diretor Financeiro, nas quais ambas as empresas recebem benefícios
proporcionais aos valores dos bens negociados.
236.7 - Assim, o grupo Ambev se aproveitou da confusão patrimonial, unidade
de direção e interesse comum entre as duas pessoas jurídicas envolvidas para
supervalorizar os preços dos kits, gerando uma absurda margem de lucro para a
matriz de ARO-SUCO, ao mesmo tempo em que AMBEV tinha “prejuízo” com a
venda de refrigerantes.
IX - DA RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA DE AROSUCO
243) Segundo definição do art. 121 do Código Tributário Nacional, sujeito
passivo da obrigação tributária é gênero que comporta duas espécies:
contribuinte, quando mantém vínculo pessoal e direto com o fato gerador da
obrigação; e responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua
obrigação decorrer expressamente de lei.
249) Na supervalorização do valor tributável dos kits, a fiscalização está diante
do ilícito que veio a aumentar artificialmente o crédito incentivado e, assim,
aumentar o saldo credor, ou reduzir o saldo devedor do IPI no estabelecimento
adquirente.
250) A base de cálculo do IPI deve seguir as regras da legislação sobre o valor
tributável do imposto, sem ser manipulada pelos interesses de cada empresa
envolvida na operação.
251) Não se trata aqui de mero interesse econômico em aumentar os lucros e a
fatia de participação no mercado, mas, especialmente, o de buscar esses
objetivos mediante a fraude tributária. O ponto ressaltado no presente trabalho
é a fraude, que não ocorreria sem a participação de uma das duas partes.
252) Observe-se que a cláusula 4.1 do Acordo celebrado entre AMBEV e
AROSUCO prevê que “cada Parte deverá arcar com os tributos de sua
responsabilidade, incidentes sobre o objeto contratado, de natureza federal,
estadual e municipal, bem como se responsabilizar pelas infrações fiscais
decorrentes da execução deste Acordo a que tenha dado causa”.
253) Assim, o estabelecimento fiscalizado será o contribuinte do IPI autuado, ao
mesmo tempo em que AROSUCO será enquadrada como responsável solidária.
d) Anexo aos Relatórios de Ação Fiscal (e-fls. 213 a 220), onde trouxe, de forma
resumida, uma visão geral do litígio.
Cientificadas do Auto de Infração a AMBEV (contribuinte) e a AROSUCO
(responsável solidária) apresentaram Impugnação conjunta (fls. 1720 e sgs, onde, em síntese,
defenderam:
Fl. 2740
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(a) a tempestividade da Impugnação;
(b) a nulidade do lançamento por falta de fundamentação legal e ausência e
comprovação do pretenso ilícito;
(c) o acerto da classificação fiscal dos kits/concentrados de refrigerantes no código
TIPI 2106.90.10 EX 01;
(d) o direito ao creditamento do IPI nas aquisições provenientes da ZFM;
(e) a inexistência de sobrevaloração dos preços praticados nas aquisições das
preparações compostas junto à AROSUCO;
(f) a ausência e parâmetros para a aferição das margens de lucros e dividendos
pagos;
(g) a inexistência de qualquer irregularidade no critério de formação do preço;
(h) a inexistência de simulação na formação dos preços pela inclusão do valor
intrínseco das fórmulas utilizadas na fabricação do Guaraná Antarctica;
(i) a irrelevância dos valores pagos a título de seguro para a aferição dos preços
dos concentrados;
(j) a impossibilidade de comparação dos preços das exportações realizadas pela
AROSUCO com os preços praticados no mercado nacional;
(k) a improcedência do lançamento quanto à exigência de multa, ainda mais
qualificada, e juros de mora; e
(l) a aplicação ao caso do art. 110, parágrafo único, do CTN – inexigibilidade de
multas, juros e correção monetária.
(m) Decadência a fatos geradores anteriores aos cinco anos contados da sua
intimação em relação ao Auto de Infração (30/06/2020- fls. 1714).
O julgamento em primeira instância, realizado em 10/11/2020 e formalizado no
Acórdão 104-002.139- 2a Turma da DRJ04 (fls. 2473 e sgs), resultou em uma decisão, por
unanimidade de votos, de improcedência da Impugnação, tendo o voto condutor do Acórdão se
ancorado nos seguintes fundamentos:
(a) que a sobrevaloração dos kits/concentrados de refrigerantes não é matéria
tributável, sendo uma fieira de indícios robustos tendentes à caracterização de
circunstâncias qualificativas, não havendo necessidade de quantificação dos
montantes reputados como sobrevalorados;
(b) que não houve prejuízo ao direito de defesa;
(c) que a discussão acerca da Ação Ordinária no 98.0611525-2, impetrada por
empresa extinta por incorporação, tem função meramente ilustrativa e não é
relevante neste voto;
(d) que há erro de classificação fiscal cometido pela empresa fornecedora, no caso,
a AROSUCO, à luz das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de
Designação e de Codificação de Mercadorias (NESH), das Regras Gerais para
Fl. 2741
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Interpretação do Sistema Harmonizado (RGI/SH) e das Regras Gerais
Complementares da NCM (RGC/NCM);
(e) que o caso dos autos não se trata de um simples erro de classificação fiscal, mas
sim do recebimento de documentos em que o produto não estava identificado
com o descrito na nota fiscal, uma vez que os “kits” foram descritos como uma
preparação única, quando na realidade consistem em ingredientes (preparações
líquidas e aditivos) que deveriam ter sido identificados separadamente;
(f) que ficou demonstrado que a impugnante não agiu de boa-fé;
(g) que há indícios robustos de conluio entre a empresa fornecedora, AROSUCO, e a
empresa envasadora dos refrigerantes, AMBEV;
(h) que a AMBEV, em virtude de um artifício doloso (sobrevaloração das vendas de
“concentrados” aliada à descrição errônea desses produtos nas notas fiscais),
tem os créditos de IPI das aquisições artificialmente inflados;
(i) que o planejamento tributário de uma entidade empresarial não pode ser
levado a cabo mediante fraude (no caso, aquisição de benefício fiscal indevido;
ocultação ou alteração de fatos em livros ou declarações; simulação da
natureza, do valor ou das partes intervenientes no negócio) e simulação
(negócio travado com uma aparência de legalidade, mas que, na realidade, visa
a prejudicar terceiros ou burlar a lei);
(j) que não há a configuração objetiva de práticas reiteradas do Fisco Federal
quanto à matéria tributável que autorize a exclusão da inflição de penalidade
pecuniária e da incidência dos juros de mora calculados pela taxa Selic;
(k) que é devida a majoração da multa de ofício (duplicação) por circunstância
qualificativa (fraude e conluio) para todas as ocorrências fáticas documentadas;
(l) que não existe nada de errado na Lei no 9.065 de 21 de junho de 1995, quando
elegeu a taxa Selic para ser aplicada no cálculo dos juros de mora em relação a
dívidas tributárias não pagas no vencimento; e
(m) que não houve, na peça impugnatória, contestação específica pela responsável
solidária no que concerne ao enquadramento por sujeição passiva solidária
(CTN, art. 124, I), tratando-se, pois, de matéria não impugnada, incontroversa.
(n) Para fins de computo do prazo decadencial, quando há dolo e fraude, a
contagem se da conforme regra estabelecida no artigo 173, I do CTN, com início
do prazo no primeiro dia do exercício seguinte, motivo pelo qual não há como
acolher a tese do pleito de decadência parcial do lançamento.
A AMBEV (contribuinte) e a AROSUCO (responsável solidária), tendo sido
cientificadas da decisão da DRJ, respectivamente, em 04/03/2021 e em 01/04/2021 (fls. 2536-
2537), interpuseram Recurso Voluntário em conjunto (fls. 2539 e sgs) nos termos que se seguem:
(a) que é acertada a classificação fiscal dos kits/concentrados de refrigerantes no
código TIPI 2106.90.10 EX 01;
Fl. 2742
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(b) que é inquestionável a validade do parecer do instituto Nacional de Tecnologia –
INT;
(c) que a própria RFB já admitiu no Parecer Normativo CST 863/71 a correção da
classificação fiscal de preparação composta para fabricação de refrigerantes
constituída por substâncias puras acondicionadas separadamente em código
único da TIPI;
(d) que tem direito ao creditamento do IPI nas aquisições isentas provenientes da
ZFM, conforme já reconhecido em repercussão geral pelo STF nos autos do RE
592.891/SP;
(e) que inexiste decisão judicial que tenha desautorizado a apropriação dos créditos
glosados pela Fiscalização;
(f) que inexiste planejamento tributário consistente em sobrevaloração dos preços
praticados nas aquisições das preparações compostas junto à AROSUCO;
(g) que é nulo o lançamento por falta de fundamentação legal e ausência e
comprovação do pretenso ilícito;
(h) que inexiste qualquer irregularidade no critério de formação do preço dos
kits/concentrados de refrigerantes;
(i) que inexiste simulação na formação dos preços dos kits/concentrados de
refrigerantes pela inclusão do valor intrínseco das fórmulas utilizadas na
fabricação do Guaraná Antarctica;
(j) que é irrelevante os valores pagos a título de seguro para a aferição dos preços
dos concentrados;
(k) que não é possível comparar os preços das exportações realizadas pela
AROSUCO com os preços praticados no mercado nacional;
(l) que é improcedente a imposição da multa qualificada no caso concreto;
(m) que não houve evasão fiscal; e
(n) que deve ser aplicado ao caso o art. 110, parágrafo único, do CTN –
inexigibilidade de multas, juros e correção monetária.
Ato contínuo a douta Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional apresentou as
respectivas Contrarrazões ao Recurso Voluntário (fls. 2636), sustentando as razões pelas quais a
DRJ manteve a autuação, pugnando pela improcedência do respectivo recurso.
É o relatório.

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VOTO
Conselheiro Mateus Soares de Oliveira, Relator.
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DA TEMPESTIVIDADE
O Recurso é tempestivo e reúne as demais condições de admissibilidade, motivo
pelo qual dele tomo conhecimento.
 DA DELIMITAÇÃO DO LITÍGIO.
Após a leitura dos autos e de se promover o confrontamento do que foi lançado e
respectiva capitulação para com as matérias impugnadas, observa-se que o pano de fundo de toda
a discórdia destes autos reside, basicamente, na análise dos seguintes pontos:
a) Questões atinentes a nulidade;
b) Responsabilidade solidária/Legitimidade da parte Arosuco;
c) Classificação Fiscal do KIT;
d) Fraude, Conluio e Simulação;
e) Multas Qualificadas;
f) Regra aplicável a suposta decadência aos fatos geradores anteriores a
30/06/2015;
Referidos pontos podem ser analisados de forma conjunta, posto que
interdependentes em quatro pontos básicos:
a) Preliminares de nulidade;
b) Preliminar de Decadência;
c) Classificação Fiscal;
d) Multas.
 DAS PRELIMINARES DE NULIDADE.
Os pleitos preliminares resumem-se basicamente na preterição de direito de defesa
decorrente da falta da apreciação das provas e documentos apresentados, assim como pela
inadequada capitulação dos fatos para com a infração e a solidariedade presente no Auto de
Infração.
Entende-se que para que a nulidade prevista no artigo 59 do Decreto 70.235/1972
possa ser decretada, é imperioso que a parte demonstre cabalmente o efetivo prejuízo alegado.
Não se ignore que a solidariedade, por exemplo, foi capitulada pelo artigo 124, I do CTN. E que a
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acusação foi do cometimento de uma prática fraudulenta decorrente de prévio ajuste e propósito
das partes AROSUCO e AMBEV.
Tal fato, por si só, já poderia resultar em discussões acerca da falta de subsunção
dos fatos a norma no tocante a solidariedade, assim entendida de forma isolada. Soma-se a isto a
violação do disposto ao artigo 10, IV c.c. 11, III, ambos do Decreto no 70.235/1972 que, ao
estabelecer os pressupostos de validade do Auto de Infração e do lançamento, assim dispõem:
Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da
verificação da falta, e conterá obrigatoriamente:
IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;
Art. 11. A notificação de lançamento será expedida pelo órgão que administra o
tributo e conterá obrigatoriamente:
III - a disposição legal infringida, se for o caso;
A fraude tributária possui capitulação própria e não é por acaso. O prazo
decadencial, por exemplo, quando constata o conluio na prática delituosa, obrigatoriamente
seguirá o rito do artigo 173, I do CTN, mesmo no caso de pagamentos parciais em tributos sujeitos
a lançamento por homologação.
Da leitura dos autos, observa-se que a não estão presentes todos os elementos
configuradores da fraude, tema que será discorrido em tópico próprio, motivo pelo qual, com
fundamento no artigo 59, § 3o do Decreto no 70.235/1972.
Art. 59, §3o - § 3o Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a
quem aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a
pronunciará nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta.
Portanto, entende-se que a parte teve oportunidade de exercer o pleno direito de
defesa com amplo acesso ao contraditório, assim como não se verifica incompetência da
autoridade fiscal para o desempenho das atividades fiscalizatórias, aliado ao fato de que o mérito
da sanção da multa qualificada será provido, motivos pelos quais, nega-se provimento as
preliminares de nulidade.
 APLICAÇÃO DO INSTITUTO DA DECADÊNCIA AOS FATOS GERADORES OCORRIDOS
ANTES DE 30/06/2015.
Ao discorrer sobre esta matéria, a Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, em
excelente voto, assim se posicionou acerca da contagem do prazo decadencial no caso do IPI em
processo no qual figurava como recorrente a própria AMBEV:
Acórdão no 9303-015.186 – CSRF / 3a Turma.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração:
31/07/2013 a 31/12/2014 DECADÊNCIA. FALTA DE PAGAMENTO. TERMO A QUO.
ART. 173, I, DO CTN. O prazo para a Fazenda constituir o crédito tributário de
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tributos submetidos ao lançamento por homologação é de cinco anos,
começando a contagem do quinquênio do fato gerador, regra geral, na forma do
art. 150, § 4o, do CTN. Todavia, no caso de inexistência do pagamento antecipado
a que se refere o art. 150 do CTN o termo inicial é deslocado para o primeiro dia
do ano seguinte, nos termos do art. 173, I, da mesma Lei. E, nos termos do art.
183, parágrafo único, III, do RIPI/2010, considera-se pagamento a dedução dos
débitos, no período de apuração do imposto, dos créditos admitidos, sem resultar
saldo a recolher.
Da leitura do enunciado observa-se que o para fins de aplicação da contagem do
prazo a partir do pagamento parcial a seguir a regra do art. 150, § 4o é preciso que efetivamente
exista saldo positivo a cobrir o débito no exercício respectivo do fato gerador. Tal fato é fruto da
análise conjunta do CTN e do art. 183, III do RIPI de 2010.
Consoante fls. 2453-2461, de fato o recorrente anexou na impugnação,
especificamente anexo no 12, diversos comprovantes de recolhimentos do IPI do período de
apuração anterior a 30/06/2015.
A decisão recorrida, nos termos do voto relator, não aplicou a decadência com base
no fato de que no presente caso há fraude, o que deslocaria o rito de contagem do prazo para os
termos estabelecidos no artigo 173, I do CTN, qual seja, primeiro dia do exercício seguinte.
Mas no caso, por entender que não há fraude, a priori, deveria aplicar-se a regra do
artigo 150, § 4o do CTN para fins de consideração do fato gerador e da própria contagem do prazo
decadencial.
No entanto, um fato que chama atenção é que todas as autenticações das guias de
pagamento se deram na mesma data, qual seja, 21/07/2020, com pequena variação de minutos
entre os pagamentos. Tal fato demonstra que na época dos fatos geradores no exercício de 2015
não havia saldo credor, caso contrário, perderia sentido se promover todos os pagamentos no ano
de 2020.
Por conta disto, nega-se provimento ao reconhecimento da decadência.
 DA CLASSIFICAÇÃO FISCAL.
No tocante aos riquíssimos debates travados entre os contribuintes e a SRFB no
tocante a forma de classificação dos produtos, se como KITs ou de forma individualizados, tal fato
restou pacificado no âmbito da administração federal por meio da publicação da Súmula CARF no
236 na data de 05/09/2025. Eis a sua redação:
Cada um dos componentes da mercadoria descrita como "kit ou concentrado para
refrigerantes" deve ser classificado em código próprio da TIPI, quando o kit ou
concentrado for constituído por diferentes matérias-primas e produtos
intermediários, que apenas após nova etapa de industrialização no
estabelecimento adquirente se tornam uma preparação composta para
elaboração de bebidas.
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Acórdãos Precedentes: 9303-015.185, 9303-015.408, 9303-015.632.
Portanto, nega-se provimento ao pleito da forma com que o recorrente classifica
seus produtos e, por conseguinte, imposição da multa de ofício. Mas não na modalidade
qualificada, o que será abordado no tópico seguinte.
 DO RE 592.891/SP.
Da leitura do Auto de Infração, observa-se que o lançamento efetuado não
decorreu do creditamento decorrente dos insumos com tributação suspensa. Por mais que,
atualmente esteja pacífico o direito da parte de creditar-se nos termos definidos no respectivo
Leading case, fato é que o presente lançamento não envolve sua discussão.
Neste sentido, não como conhecer desta discussão neste feito.
 DA INEXISTÊNCIA DE CONLUIO, FRAUDE E DA ILEGITIMIDADE DA AROSUCO PARA
FIGURAR NESTE FEITO.
Em relação a este ponto, adota-se integralmente as razões de decidir do
Conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles que, com maestria no Acórdão no , assim se
posicionou:
A Fiscalização traz, no início do Relatório de Ação Fiscal no 03-A (e-fl. 148), um
resumo das acusações relacionadas à sobrevaloração dos preços na aquisição de
kits/concentrados de refrigerantes (comprador AMBEV e vendedor AROSUCO).....
As Recorrentes, por sua vez, negando a sobrevaloração dos preços, contradizem a
Fiscalização e sustentam que “não há qualquer disposição legal ou normativa na
legislação do IPI fixando “limite” para a apuração do valor tributável, mas
apenas do “valor tributável mínimo”, como reconhece a própria fiscalização”.
Reclamam ainda as Recorrentes que “a fiscalização não apurou se efetivamente
os preços praticados excedem os de mercado, tanto que não indica em momento
algum qual seria o suposto preço no mercado interno dos concentrados para
refrigerantes adquiridos pela Ambev, tampouco demonstra a parcela do preço
praticado nessas operações que corresponderia ao pretenso sobrevalor”.
Dizem que “a fiscalização alega que não há um preço de mercado que pudesse ter
sido utilizado para a sua errônea conclusão de que teria havido no caso
supervalorização dos preços dos Kits fabricados pela Arosuco, mas para tentar
suportar as suas alegações afirmou que no caso a dita supervalorização seria
caracterizada por uma análise dos custos daqueles Kits e do que chamou de uma
correlata margem de “lucro normal””.
Destacam que “a própria fiscalização conclui que a legislação do IPI não
estabelece “um percentual fixo ou um critério rígido para a determinação do que
denomina “margem de lucro normal””, e critica que a Fiscalização “insiste em
alegar que “93... a verificação da solidez do entendimento da fiscalização da RFB
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no presente caso dispensa esforço mental mais aprofundado. A anormalidade das
margens aplicadas nas operações realizadas entre AMBEV e AROSUCO é ponto
óbvio, evidente, bastando observar os dados apresentados neste relatório””.
Defendem que, para fins de comprovação da alegada sobrevaloração, a “margem
de lucro ou valor de dividendos que lhe pareçam elevados não servem por si como
elementos de prova já que, frise-se, um dado preço ou margem de lucro somente
pode ser considerado supervalorado se existirem parâmetros válidos de
comparação, e no caso concreto a própria fiscalização não indicou parâmetro
algum, o que invalida todas as suas afirmações”.
Sustentam que “não há qualquer relação entre o valor dos preços dos
concentrados com os dividendos que são recebidos pela Ambev uma vez que tais
preços obedecem apenas os critérios estabelecidos no acordo firmado entre as
Recorrentes, valendo acrescentar que a liquidação das obrigações de ambas as
empresas segue a legislação brasileira e as normas locais e internacionais de
contabilidade, sendo livres os sócios para estipular a distribuição daqueles
dividendos como melhor lhes convier, e eventual inconformismo da fiscalização
com a isenção estabelecida pelo artigo 10 da Lei 9.249/95 não pode jamais
justificar a infundada alegação de prática de planejamento tributário abusivo”.
Na sequência, as Recorrentes sustentam a ausência de qualquer irregularidade no
critério de formação do preço dos kits/concentrados e refrigerantes.
Dizem que, apesar de ter causado estranheza à Fiscalização o fato de que os
preços dos kits/concentrados e refrigerantes, segundo a cláusula 1.1 do Acordo
para Determinação de preço de kit de Refrigerantes, “calculado a partir da
“receita operacional líquida” da AMBEV”, não há qualquer ilegalidade nisso.
Acrescentam que, “não tendo sido demonstrado que os preços praticados pela
AMBEV e Arosuco seriam maiores do que os praticados no mercado e em que
medida aqueles valores excederiam estes, a mera alegação de que o critério
contratual de fixação dos preços levou à sobrevaloração dos produtos por embutir
componentes que não dizem respeito ao ciclo de produção dos refrigerantes é
completamente vazia, inválida, e logicamente inconsistente, o que demonstra a
fragilidade da argumentação fiscal”.
As Recorrentes ponderam que, se a própria Fiscalização reconhece a relevância
das fórmulas utilizadas na fabricação dos refrigerantes, “não há dúvidas acerca do
elevado valor que as referidas fórmulas apresentam, justificando sim os preços
que são praticados pelas Recorrentes”.
Dizem não haver “sentido na afirmação da fiscalização de que as preparações
compostas vendidas pela Arosuco seriam “129... insumos de baixo valor
agregado” se neste valor está incluído o principal item daquelas preparações, ou
seja, a fórmula, o segredo industrial que lhes garantem que sejam únicas no
mercado nacional e inclusive internacional, já que a Ambev exporta também os
seus produtos”.
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As Recorrentes defendem a irrelevância dos valores pagos a título de seguro no
transporte para fins de aferição dos preços dos kits/concentrados de
refrigerantes, ponderando ser “indiscutível que as empresas têm ampla liberdade
em suas vendas para contratar seguro - que é obrigatório - e constou de todas as
notas fiscais emitidas pela Arosuco - da forma e no valor que melhor lhes convier,
conforme os riscos que desejam assumir”.
No tópico relativo aos custos dos produtos vendidos, as Recorrentes buscam
desconstruir o raciocínio desenvolvido pela Fiscalização para chegar à conclusão
de que “haveria uma diferença de quase 20 vezes “166... entre o CPV que seria
esperado de acordo com as informações apresentadas aos investidores e o valor
constante nas notas fiscais de aquisição dos insumos fornecidos pela PEPSI
AMAZÔNIA e pela Arosuco””, ponderando que “o CPV informado aos investidores
é o consolidado de todas as empresas do grupo Ambev”, bem como que “o CPV só
evidencia os custos diretos da produção, não servindo assim de parâmetro para
confronto com os valores de aquisição dos concentrados da Arosuco”.
Quanto aos preços praticados pela AROSUCO em suas exportações, as
Recorrentes explicam que “a fiscalização comparou operações que dizem respeito
a produtos com volumes diferentes”, ignorando que “as exportações desses
produtos são feitas em bombonas de 5 (cinco) litros” e “as vendas de concentrado
no mercado interno são feitas em bombonas de 10 (dez) ou 20 (vinte) litros”.
Além disso, as Recorrentes acrescentam que “a fiscalização comparou operações
que dizem respeito a produtos com volumes diferentes. Enquanto as exportações
desses produtos são feitas em bombonas de 5 (cinco) litros, as vendas de
concentrado no mercado interno são feitas em bombonas de 10 (dez) ou 20 (vinte)
litros”.
Por fim, as Recorrentes, referindo parecer elaborado pela empresa de auditoria
independente Deloitte Touche Tohmatsu, trazem elementos da legislação que
trata de preços de transferência para evidenciar que os preços praticados são
compatíveis com preços tratados at arm’s lenght.
Antes de passarmos à análise da matéria, convém observar que a sobrevaloração
dos kits/concentrados de refrigerantes apontada pela Fiscalização resultaria, a
princípio, em um acréscimo do crédito ficto do IPI a que teria direito a AMBEV.
Não obstante, tendo em vista que os kits/concentrados de refrigerantes foram
reclassificados pela Fiscalização para códigos da TIPI que preveem a alíquota zero
do IPI, reclassificação essa mantida por este relator, conforme exposto nos
tópicos precedentes, é de se destacar a impossibilidade de aproveitamento de
qualquer crédito ficto sobre essas aquisições, sobrevaloradas ou não, razão pela
qual a sobrevaloração a ser discutida no presente tópico passa a ter relevância
apenas em relação à qualificação da multa de ofício.
Se identificado que houve sobrevaloração dolosa (fraude, sonegação ou conluio)
nas aquisições de kits/concentrados de refrigerantes feitas pela AMBEV junto à
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AROSUCO, estará justificada a qualificação da multa de ofício imposta pela
Fiscalização, caso contrário, se não restar comprovada a sobrevaloração, ou se
não restar comprovado que a sobrevaloração se deu de forma dolosa (fraude,
sonegação ou conluio), há que se afastar a referida qualificação da multa de
ofício.
Pois bem, analisando os argumentos postos pelas partes, bem como os elementos
de prova carreados aos autos, é possível identificar diversos indícios de
artificialidade nos preços dos kits/concentrados de refrigerantes.
Mas esses indícios não são aptos o suficiente para demonstrar que houve uma
sobrevaloração, quanto mais uma sobrevaloração dolosa (fraude, sonegação ou
conluio).
E não me parece que possamos assumir que o dolo (fraude, sonegação ou
conluio) se revela a partir dos indícios de sobrevaloração apontados pela
Fiscalização.
A artificialidade nos preços não é algo incomum quando lidamos com transações
realizadas entre partes interdependentes, como é o caso que envolve a AMBEV e
a AROSUCO. Por isso é preciso que a Fiscalização demonstre o preço esperado
para o tipo de transação. Em outras palavras, para que se possa concluir que
houve sobrepreço (sobrevaloração) em negócios realizados entre partes
vinculadas, é preciso que se saiba o limite a partir do qual esse sobrepreço restará
caracterizado. E isso não foi demonstrado pela Fiscalização.
Foi por essa mesma razão que a 1a Turma Ordinária da 2a Câmara da 1a Seção, ao
analisar o lançamento de IRPJ contra a AROSUCO/AMBEV, relativo aos anos de
2015 a 2018, concluiu que o sobrepreço não restou demonstrado nas aquisições
de kits/concentrados de refrigerantes da AMBEV junto à AROSUCO.
A seguir, reproduzo excerto do voto condutor do Acórdão 1201-006.249, de
22/02/2024, proferido pelo i. Conselheiro Fredy José Gomes de Albuquerque, na
parte em que enfrenta essa matéria:
82. A autoridade administrativa aponta que a alegada prática do sobrepreço na
venda de produtos pela autuada (AROSUCO) à sua controladora integral (AMBEV)
seria fruto de um raciocínio simples: “Quanto maior o preço dos “concentrados”,
maior também é o custo de produção dos refrigerantes e a AMBEV tem lucro
menor. Em contraposição, a AROSUCO, fornecedora do insumo, tem lucro mais
alto: sua receita aumenta sem que haja impacto no custo. Esse lucro “transferido”
da AMBEV para a AROSUCO tem tributação 75% inferior. Consequentemente, ao
invés de incidir a alíquota plena do IRPJ, de 25%, os lucros “transferidos” sujeitam-
se a uma alíquota efetiva de apenas 6,25%”.
83. O TVF indica diversos cenários econômicos para concluir que os preços são
exorbitantes, porém, não aponta qual o critério adequado do preço do produto.
Sugere que as margens de lucro auferida pela autuada seria artificial, porém, mais
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uma vez, não diz qual o critério considerado razoável na consideração do lucro
tributável.
84. Essas matérias são controvertidas no Recurso Voluntário, havendo a
contribuinte justificado que o concentrado do produto avaliado pelo Fisco – no
caso, o insumo adquirido para “concentrado” para a produção do refrigerante
Guaraná Antártica – é o principal ativo que compõe o preço no mercado nacional.
Explicou, ainda, que a margens de ganhos do concentrado no Brasil são muito
superiores às margens do mercado internacional, onde sua atividade demanda
redução do preço do insumo para produção destinada ao mercado externo, que
não o valoriza tanto.
85. A questão de fundo continua a mesma: qual o preço considerado “correto”
pela administração tributária para a venda do referido insumo? Pode o Fisco
desconsiderar transações comerciais por pretensa simulação que causa
sobrepreço se ele mesmo não indica qual seria o preço considerado adequado?
86. Sobre o assunto, a PGFN aduziu em suas contrarrazões que “a fiscalização
constatou a atipicidade no fato de a precificação dissociar-se em absoluto dos
custos de produção, vinculando-se ao faturamento da adquirente” e que “o
arcabouço probatório coligido converge para evidenciar a sobrevalorização nas
operações intragrupo investigadas”. Nesse sentido, conclui ser devida a
qualificação da multa porque “as práticas constitutivas da infração fiscal
correspondem a acordo para artificial transferência de receitas entre duas partes
relacionadas para obtenção de vantagem fiscal. Trata-se de típico ‘profit shifting’,
prática que necessariamente envolve conluio somado a fraude ou simulação. Por
consequente, a própria manutenção do lançamento importa o reconhecimento
das hipóteses de qualificação da multa de ofício”.
87. Se a Fazenda Nacional afirma que o arcabouço probatório comprova a
sobrevalorização, também não indica qual seria o preço de partida, apenas reitera
os mesmos critérios genéricos apresentados pela administração tributários. É
dizer: para concluir que algo ultrapassou algum limite, tem-se que indicar o limite;
para que algo seja considerado sobrepreço, tem-se que indicar o que considera
preço!
88. A falta de balizas objetivas na indicação de critério econômico que atribua ao
contribuinte o descumprimento de obrigação tributária torna insuficiente a
determinação da matéria tributável, tornando insubsistente o lançamento. Mais
ainda, tratando-se de questões que impliquem na prática, em tese, de crime
contra a ordem tributária, a atribuição de artificialidade de operações comerciais
não pode ser presumida por critérios genéricos do agente da administração
tributária que não aponte em que medida o preço torna-se sobrepreço entre
negócios realizados por partes vinculadas.
Também foi nesse sentido o voto condutor do Acórdão 3402-012.354, de lavra do
i. Conselheiro Jorge Luís Cabral, proferido em julgamento realizado em
17/10/2024, relativo a processo envolvendo as mesmas partes interessadas no
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presente processo (AMBEV como contribuinte e AROSUCO como responsável
solidária), cujo excerto, na parte em que interessa, reproduzo a seguir:
Entendo particularmente que a relação societária presente entre as Recorrentes
faz delas diretamente interessadas no resultado alcançado, no entanto, a
alegação da Autoridade Tributária é de que teria havido sobrevaloração de
preços, de forma abusiva, com o intuito de aumentar, mediante fraude ou
simulação, a base de cálculo dos benefícios tributários pretendidos.
Faltou então determinar qual seria o valor da majoração indevida, de forma a dar
materialidade à imputação, de maneira que entendo que a autuação falhou em
apresentar as devidas provas da materialidade apontada.
A apresentação de provas concretas e, no caso concreto, o arbitramento do valor
devido do benefício caso não tivesse ocorrido as hipóteses necessárias à
majoração da multa são exigências mandatórias e inafastáveis.
Apesar de todo o exposto, entendo que para haver a tipificação da fraude ou
simulação teria de haver a demonstração do valor da sobre valoração o que não
foi efetivado pela Autoridade Tributária por ausência de provas.
Considero com razão às Recorrentes.
Assim, não sendo possível afirmar que tenha havido uma sobrevaloração dolosa
(fraude, sonegação ou conluio) nos preços dos kits/concentrados de refrigerantes,
é de se afastar a qualificação da multa de ofício (150%) lançada pela Fiscalização,
reduzindo-a, no entanto, para seu patamar inicial de 75%, conforme disposto no
art. 80, caput, da Lei no 4.502/1964.
 DA MULTA QUALIFICADA
A multa qualificada pressupõe a plena comprovação do conluio para a prática
fraudulenta.
O único fato elencado pela Fiscalização que poderia justificar a qualificação da
multa de ofício seria a sobrevaloração dos preços dos kits/concentrados de refrigerante, caso
tivesse sido comprovada a prática de dolo (fraude, sonegação ou conluio).
Não obstante, já vimos no tópico anterior que a Fiscalização não logrou êxito em
trazer aos autos os elementos de prova necessários para demonstrar o dolo (fraude, sonegação ou
conluio) de forma cabal, razão pela qual afastou-se a qualificação da multa prevista no art. 80 da
Lei no 4.502/1964, reduzindo-a para o percentual de 75%.
 DA EXIGÊNCIA DE MULTA, JUROS DE MORA E CORREÇÃO MONETÁRIA
Em outra linha de argumentação, as Recorrentes tentam convencer que os Decretos
no 9.394/2018 e no 9.514/2018 reconheceram “expressamente que os “concentrados”, principal
insumo utilizado na fabricação de bebidas vendidas pela Ambev, devem ser classificados na
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ACÓRDÃO 3401-014.196 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.728498/2020-02
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posição Ex-tarifária 01 do referido código da TIPI, referendando com isso o entendimento há
décadas aceito pelas autoridades fiscais”.
E, alegando ter “procedido quanto à classificação fiscal dos concentrados em
consonância com as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades fiscais referendadas
pelos Decretos no 9.394, de 30.05.2018, e 9.514, de 27.09.2018”, pede que seja afastada qualquer
penalidade ou exigência de correção monetária e juros, nos termos do artigo 100, parágrafo único,
do CTN.
Mas não tem razão a Recorrente.
Em julgamento recente realizado neste Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais, a 1a Turma Ordinária da 2a Câmara da 3a Seção, por unanimidade de votos, afastou o
entendimento de que o Decreto no 9.394/2018 representaria um reconhecimento expresso da
RFB de que os kits/concentrados de refrigerantes se classificam na posição da TIPI 21.06.90.10 EX.
01.
Nesse julgamento, realizado em 23/07/2024, o i. Conselheiro Hélcio Lafetá Reis
deixou consignado em seu voto que, mesmo que se admitisse a existência da alegada
“interpretação autêntica” da Receita Federal, não se poderia ignorar que, nas manifestações do
órgão identificadas pela Recorrente, fez-se referência aos produtos classificados no código TIPI
2106.90.10 Ex 01, mas sem identificá-los.
Segue excerto do Acórdão 3201-011.914, o qual adoto como razões de decidir:
Por outro lado, o Recorrente alega que, com a redução da alíquota de 20% para
4% para os produtos classificados no código 2106.90.10 Ex 01, promovida por
meio do Decreto no 9.394/2018, a Receita Federal pretendeu reduzir os créditos
fictos decorrentes de aquisições de insumos isentos (concentrados) oriundos da
Zona Franca de Manaus (ZFM) e, por decorrência, aumentar a arrecadação
tributária, o que tornava inconteste que o produto por ele adquirido é aquele
previsto na referida posição da TIPI.
Segundo ele, a interpretação autêntica do Decreto no 9.394/2018 formulada pela
própria Receita Federal é vinculante, inclusive para o CARF, por força do art. 26-A
do Decreto no 70.235/1972 e do art. 62 do seu Regimento Interno.
No entanto, mesmo que se admita a existência da alegada “interpretação
autêntica” da Receita Federal, não se pode ignorar que, nas manifestações
daquele órgão identificadas pelo Recorrente, fez-se referência aos produtos
classificados no código TIPI 2106.90.10 Ex 01 mas sem identificá-los. Nesse código,
conforme já dito, classificam-se os concentrados já misturados, dependentes
apenas da diluição final a se realizar no ambiente produtivo do adquirente,
hipótese essa, conforme já dito exaustivamente neste voto, não coincidente com
a sob análise nestes autos.
O fato de a redução da alíquota de 20% para 4% ter como objetivo o aumento da
arrecadação em nada altera a presente análise, pois, aqui, conforme já apontado,
controverte-se sobre componentes vendidos separadamente, ainda que em uma
Fl. 2753
DF CARF MF
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ACÓRDÃO 3401-014.196 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.728498/2020-02
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operação conjunta, situação em que os argumentos do Recorrente não se
ajustam.
Assim, inaplicável o parágrafo único do art. 100 do CTN em relação aos Decretos no
9.394/2018 e no 9.514/2018.
Dessarte, também nesse ponto nego provimento ao Recurso Voluntário.
Conclusão
Diante do exposto, conheço do recurso, voto por rejeitar as preliminares de
nulidade, reconhecer a decadência para o período de fevereiro a junho de 2015, conforme o art.
150, § 4o, do CTN. No mérito, dar parcial provimento para reduzir o percentual da multa de ofício
de 150% para 75%.
(documento assinado digitalmente)
Mateus Soares de Oliveira

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