Tribunal: CARF
Processo: 10907.000256/2009-11
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SEMIRAMIS DE OLIVEIRA DURO
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2025-06-23
Data de publicação: 2025-10-09

Ementa:
Assunto: Normas de Administração Tributária
Data do fato gerador: 08/12/2008
EXPORTAÇÃO. PENA DE PERDIMENTO. PERÍODO ANTERIOR A MP N° 497/2010. INAPLICABILIDADE.
A multa decorrente da conversão em perdimento, prescrita no § 3o do art. 23 do Decreto-Lei no 1.455/1976, com a redação dada pela Lei no 10.637/2002, é inaplicável à exportação, por referir-se a base de cálculo relacionada estritamente à importação (valor aduaneiro). Apenas a partir de 28/07/2010, data de publicação da Medida Provisória no 497/2010, posteriormente convertida na Lei no 12.350/2010, que dá nova redação ao citado § 3o, é que se torna possível sua aplicação.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10907.000256/2009-11
ACÓRDÃO
9303-016.797 – CSRF/3a TURMA
SESSÃO DE
27 de junho de 2025
RECURSO
ESPECIAL DO CONTRIBUINTE
RECORRENTE
PERDIGAO AGROINDUSTRIAL S/A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas de Administração Tributária
Data do fato gerador: 08/12/2008
EXPORTAÇÃO. PENA DE PERDIMENTO. PERÍODO ANTERIOR A MP N°
497/2010. INAPLICABILIDADE.
A multa decorrente da conversão em perdimento, prescrita no § 3o do art.
23 do Decreto-Lei no 1.455/1976, com a redação dada pela Lei no
10.637/2002, é inaplicável à exportação, por referir-se a base de cálculo
relacionada estritamente à importação (valor aduaneiro). Apenas a partir
de 28/07/2010, data de publicação da Medida Provisória no 497/2010,
posteriormente convertida na Lei no 12.350/2010, que dá nova redação ao
citado § 3o, é que se torna possível sua aplicação.
ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e no mérito, em dar-lhe provimento.
Assinado Digitalmente
Semíramis de Oliveira Duro – Relatora
Assinado Digitalmente
Regis Xavier Holanda – Presidente
Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Rosaldo Trevisan, Semíramis
de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisário, Dionísio Carvallhedo Barbosa,
Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green e Regis Xavier Holanda (Presidente).

RELATÓRIO
Fl. 529
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Na origem, foi lavrado auto de infração para a exigência de crédito tributário
relativo à multa equivalente ao valor aduaneiro das mercadorias exportadas sob as Declarações de
Exportação (DE) de no 2081457112/3, 2081457644/3 e 2081466999/9, recebidas pela Alfândega
da RFB em Paranaguá em 22/12/2008.
Segundo a autoridade fiscal, a empresa autuada promoveu o embarque antecipado
das mercadorias sem a prévia apreciação da autoridade aduaneira.
Aplicado ao caso o Decreto-Lei no 1.455/1976, art. 23, IV e § 1o, que prescreve a
aplicação da pena de perdimento das mercadorias constantes nos RE pelo dano ao Erário
tipificado no inciso IV do mesmo artigo e no art. 105, inciso VI, do Decreto-Lei no 37/1966.
As mercadorias foram embarcadas para o exterior, não podendo mais ser
localizadas, logo a pena de perdimento foi convertida em multa no valor das mercadorias,
seguindo o previsto no § 3o do artigo 23 do Decreto-Lei n° 1.455/1976.
A 7a Turma da DRJ/FOR, Acórdão n° 08-40.216, negou provimento a impugnação:
DANO AO ERÁRIO. PENA DE PERDIMENTO. MERCADORIA NÃO LOCALIZADA.
MULTA IGUAL AO VALOR ADUANEIRO DA MERCADORIA.
O embarque de mercadoria, em qualquer veículo, sem autorização, por escrito, da
autoridade aduaneira configura infração considerada dano ao Erário, punida com
multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria, quando sobre esta não for
possível a aplicação da pena de perdimento, em face de sua não localização ou de
seu consumo.
INCONSTITUCIONALIDADE. APRECIAÇÃO NA ESFERA ADMINISTRATIVA. VEDAÇÃO.
A arguição de inconstitucionalidade não é oponível na esfera administrativa,
porquanto a autoridade administrativa carece de competência para apreciar
matéria reservada ao Poder Judiciário.
Interposto o Recurso Voluntário, o Acórdão n° 3201-011.222, ora recorrido,
também negou provimento ao apelo:
PENA SUBSTITUTIVA DO PERDIMENTO DA MERCADORIA. NULIDADE INEXISTENTE.
É desnecessária a instauração de prévio procedimento administrativo tendente à
imposição da pena de perdimento da mercadoria, como condição para a válida
aplicabilidade, ao sujeito passivo, da sanção pecuniária que tende a substituí-la,
nos termos do artigo 73, da Lei no. 10.833/03.
DANO AO ERÁRIO. PENA DE PERDIMENTO. MERCADORIA NÃO LOCALIZADA.
MULTA IGUAL AO VALOR ADUANEIRO DA MERCADORIA.
O embarque de mercadoria, em qualquer veículo, sem autorização, por escrito, da
autoridade aduaneira configura infração considerada dano ao Erário, punida com
multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria, quando sobre esta não for
possível a aplicação da pena de perdimento, em face de sua não localização ou de
seu consumo.
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ARGUMENTO
DE
OFENSA
AOS
PRINCÍPIOS
CONSTITUCIONAIS
DA
PROPORCIONALIDADE E DA RAZOABILIDADE. SÚMULA CARF No 02.
Por força do disposto na súmula CARF no 02, este Colegiado não tem competência
para se manifestar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
O sujeito passivo propôs embargos de declaração, suscitando omissão. E o
despacho de admissibilidade rejeitou-os (e-fls. 392-395).
O Recurso Especial foi proposto com fundamento no art. 118, do RICARF, no qual
figura como a legislação interpretada de forma divergente o § 3o do art. 23 do Decreto-Lei no
1.455/1976, com a redação dada pela Lei no 10.637/2002; e nova redação do citado § 3o,
decorrente da Medida Provisória no 497/2010, de 28/07/2010, posteriormente convertida na Lei
no 12.350/2010.
Aponta como paradigma o Acordão n° 9303-013.308:
EXPORTAÇÃO. PENA DE PERDIMENTO. PERÍODO ANTERIOR A MP 497/2010.
INAPLICABILIDADE.
A multa decorrente da conversão em perdimento, prescrita no § 3o do art. 23 do
Decreto-Lei no 1.455/1976, com a redação dada pela Lei no 10.637/2002, é
inaplicável à exportação, por referir-se à base de cálculo relacionada estritamente
à importação (valor aduaneiro). Apenas a partir de 28/07/2010, data de
publicação da Medida Provisória no 497/2010, posteriormente convertida na Lei
no 12.350/2010, que dá nova redação ao citado § 3o, é que se torna possível sua
aplicação.
(...)
As razões recursais são as seguintes:
Verifica-se portanto que, para o precedente divergente ora analisado, a multa
resultante da conversão do perdimento, referida no § 3o do artigo 23 do Decreto-
Lei n.o 1.455/1976, com a redação dada pela Lei n.o 10.637/2002, é inaplicável à
exportação, por trazer base normativa relacionada estritamente à importação
(valor aduaneiro); a multa pela não localização de mercadoria exportada, por
conversão do perdimento passou a ser devida na exportação somente a partir de
28/07/2010,
data
de
publicação
da
Medida
Provisória
n.°497/2010,
posteriormente convertida na Lei n.° 12.350/2010, que deu nova redação ao
citado § 3o; e como o caso destes autos se refere à exportação vinculada a fato
gerador situado em 2006, período em que não havia previsão legal autorizando a
conversão da pena de perdimento em multa, já que o § 3o do artigo 23 do
Decreto-Lei n.o 1.455/1976, com a redação dada pela Lei n.o 10.637/2002, vigente
à época, se restringia às importações, não há que se falar na existência de
previsão legal que autorize a conversão da pena de perdimento em multa.
Em que pese a clareza com a qual se identifica a divergência de entendimento
entre o quanto praticado nestes autos e a decisão contida na decisão
paradigmática, bem assim ter havido, em ambos os casos, análise de uma mesma
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situação fática e jurídica, destaca a Recorrente a seguinte conclusão trazida em
julgamento dos Embargos de Declaração opostos pela Recorrente, em face do v.
Acórdão ora recorrido: “Os dispositivos legais supra já previam a conversão da
pena de perdimento em multa na hipótese de exportação, razão pela qual a
argumentação do Embargante não se sustenta, pois a alteração no texto da lei por
ele destacada em nada prejudica o lançamento da multa sob análise nestes autos,
pois, no art. 105, caput e incisos, do Decreto-lei no 37/1966, já se previa a pena de
perdimento em operações de exportação, cuja conversão em multa se encontrava
autorizada desde a redação dada pela Lei no 10.637/2002 ao § 3o do art. 23 do
Decreto-lei no 1.455/1976”.
O Despacho de Admissibilidade de e-fls. 512-518 deu seguimento ao Recurso,
nesses termos:
A recorrente suscita divergência quanto possibilidade de aplicação da multa por
substituição à pena de perdimento em operações de exportação antes da MP
497/2010. Reproduz-se o argumento:
Fls. 416/418:
Do relato fático, é possível inferir que no presente caso se combate Auto de
Infração lavrado por ter a d. Fiscalização entendido que houve exportação
irregular, passível de aplicação da pena de perdimento. Todavia, ante a
impossibilidade de localização das mercadorias (por terem sido previamente
exportadas – na modalidade de “despacho a posteriori” em 08/12/2008), a
converteu em multa no valor das mercadorias exportadas.
Pois bem, o precedente divergente ora invocado (Acórdão n.o 9303- 013.308,
processo n.o 11131.720217/2011-21 – CSRF / 3a Turma, examinou a mesma
temática em apreço nesses autos, conforme se identifica a seguir:
“Relatório
Trata-se de Recurso Especial (e-fls. 2325 a 2338), interposto pela Fazenda
Nacional, em 2 de janeiro de 2019, em face do Acórdão no 3301-005.189 (e-fls.
2301 a 2323), de 26 de setembro de 2018, proferido pela 1a Turma Ordinária, da
3a Câmara, da 3a Seção de Julgamento do CARF, que por unanimidade de votos
deu provimento parcial ao Recurso de Ofício e negou provimento ao Recurso
Voluntário.
A decisão recorrida ficou assim ementada:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Data do fato gerador: 01/01/2008, 30/09/2010
EXPORTAÇÃO. PENA DE PERDIMENTO. PERÍODO ANTERIOR A MP 497/2010.
INAPLICABILIDADE.
A multa decorrente da conversão em perdimento, prescrita no § 3o do art. 23 do
Decreto-Lei no 1.455/1976, com a redação dada pela Lei no 10.637/2002, é
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inaplicável à exportação, por referir-se à base de cálculo relacionada estritamente
à importação (valor aduaneiro). Apenas a partir de 28/07/2010, data de
publicação da Medida Provisória no 497/2010, posteriormente convertida na Lei
no 12.350/2010, que dá nova redação ao citado § 3o, é que torna-se possível sua
aplicação.
(...)
No relatório do Acórdão n.o 3301-005.189 – 3a Câmara / 1a Turma Ordinária, que
julgou o Recurso de Ofício e Voluntário do caso paradigma em apreço
(Doc_Comprobatorio02), é possível verificar a seguinte descrição fática para o
caso paradigma:
“Por economia processual, adoto o relatório da decisão recorrida:
Trata o presente processo sobre Auto de Infração (fls. 2.038/2043) lavrado em
30/05/2011, contra a empresas Inace lates Ltda (Inace), com vistas à exigência do
crédito tributário no valor total de R$ 9.578.402.50. Sendo R$ 7.366.580,00,
referente à multa por conversão da pena de perdimento, equivalente ao valor
aduaneiro da mercadoria, pela ocultação do real adquirente do produto
exportado mediante os Registros de Exportação (RE) no 06/1137190- 001 e
06/0422109-001, R$ 2.210.822,50 relativo à ocultação do fornecedor do produto
importado, conforme previsto no inciso V, art. 23, do Decreto-Lei 1.455/76; e R$
1.000,00, em virtude da descrição incorreta ou incompleta da mercadoria
constante nas Declarações de Importação no 09/11646315 e 09/1276522-9,
consoante art. 84 da Medida Provisória n.o 2158-35/01.
(...)
Das infrações e Penalidades aplicáveis Segundo entendimento fiscal, no caso em
tela, em razão da impossibilidade de apreensão das mercadorias importadas,
tendo em vista sua incorporação ou utilização em embarcações já exportadas ou
em construção, foi efetuada a conversão da pena de perdimento em multa
equivalente ao valor aduaneiro declarado da mercadoria”.
Verifica-se que no caso paradigma sob análise também houve exportação
considerada irregular, passível de aplicação da pena de perdimento, a qual foi
convertida em multa no valor das mercadorias exportadas, tendo em vista a
impossibilidade de localização das mercadorias.
Fl. 420/422:
Em razão da necessidade de saneamento da decisão, foram opostos Embargos de
Declaração, indicando que o v. Acórdão recorrido foi omisso, ao não explicitar a
razão de não ter considerado:
(i) que a multa resultante da conversão do perdimento, referida no § 3o do artigo
23 do Decreto-Lei n.o 1.455/1976, com a redação dada pela Lei n.o 10.637/2002, é
inaplicável à exportação, por trazer base normativa relacionada estritamente à
importação (valor aduaneiro);
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(ii) que a multa pela não localização de mercadoria à qual se aplique o
perdimento, passou a ser devida na exportação somente a partir de 28/07/2010,
data de publicação da Medida Provisória n.°497/2010, posteriormente convertida
na Lei n.° 12.350/2010, que deu nova redação ao citado § 3o; e
(iii) que o caso se refere à exportação vinculada a fato gerador de 2008, período
em que não havia previsão legal autorizando a conversão da pena de perdimento
em multa, já que o § 3o do artigo 23 do Decreto-Lei n.o 1.455/1976, com a
redação dada pela Lei n.o 10.637/2002, vigente à época, se restringia às
importações.
Foi então proferido o r. Despacho de 26/03/2024 (fls. 392/395), rejeitando os
Embargos de Declaração opostos em face do v. Acórdão recorrido n.o 3201-
011.222 de 28/09/2023 (fls. 304/314), basicamente sob os seguintes
fundamentos:
“Alega a Embargante que o acórdão embargado foi omisso, porquanto não tratou
da questão, por ele suscitada, acerca da impossibilidade de conversão da pena de
perdimento em multa.
No presente caso, trata-se de exportação realizada em 2008.
(...)
No acórdão embargado, essa questão foi assim abordada:
Sobre esse ponto entendo mais uma vez que equivocou-se a Recorrente em sua
interpretação ao que de fato está descrito na autuação, não havendo qualquer
divergência entre os dispositivos apontados no enquadramento legal, que
concluiu pela infração às seguintes normas:
Decreto-Lei n°. 1455/76, art. 23, IV e § 1°, na redação dada pelo art. 59 da Lei n°.
10.637/2002, por dano ao erário tipificado no inciso IV do mesmo artigo e no
artigo 105, inciso VI, do Decreto-Lei n°. 37/66, considerando ainda que, como as
mercadorias foram embarcadas ao exterior, a pena de perdimento deve ser
convertida em multa no valor das mercadorias, conforme entendimento do § 3°
do artigo 23 do Decreto-Lei n°. 1.455/76.
O relator do voto condutor do acórdão embargado deixou claro o enquadramento
legal do lançamento, no qual não se inclui a nova redação dada pela Lei no
12.350/2010 ao § 3o do art. 23 da Decreto-lei no 1.455/1976, razão pela qual
inexiste a omissão apontada.
Eis o teor dos dispositivos que fundamentaram o auto de infração:
Decreto-lei no 1.455/1976
(...)
Art 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
(...)
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IV - enquadradas nas hipóteses previstas nas alíneas " a " e " b " do parágrafo
único do artigo 104 e nos incisos I a XIX do artigo 105, do Decreto-lei número 37,
de 18 de novembro de 1966.
(...)
§ 3o A pena prevista no § 1o converte-se em multa equivalente ao valor aduaneiro
da mercadoria que não seja localizada ou que tenha sido consumida. (Incluído
pela Lei no 10.637, de 30.12.2002)
[...]
Decreto-lei no 37/1966
(...)
Art.105 - Aplica-se a pena de perda da mercadoria:
(...)
VI - estrangeira ou nacional, na importação ou na exportação, se qualquer
documento necessário ao seu embarque ou desembaraço tiver sido falsificado ou
adulterado;
Os dispositivos legais supra já previam a conversão da pena de perdimento em
multa na hipótese de exportação, razão pela qual a argumentação do Embargante
não se sustenta, pois a alteração no texto da lei por ele destacada em nada
prejudica o lançamento da multa sob análise nestes autos, pois, no art. 105, caput
e incisos, do Decreto-lei no 37/1966, já se previa a pena de perdimento em
operações de exportação, cuja conversão em multa se encontrava autorizada
desde a redação dada pela Lei no 10.637/2002 ao § 3o do art. 23 do Decreto-lei no
1.455/1976.
Assim, com base nas razões acima expostas e com fundamento no art. 116, § 1o,
do Anexo ao RICARF, REJEITO, EM CARÁTER DEFINITIVO, os Embargos de
Declaração opostos”.
Conforme se verifica, o Despacho de Admissibilidade de Embargos consigna que a
matéria estaria implícita no acórdão recorrido, que teria decidido pela previsão
legal da multa nos dispositivos anteriores à MP 470/2010.
Verifica-se ainda que a matéria foi suscitada no Recurso Voluntário.
Assim, considera-se, em análise perfunctória, que há plausibilidade de que a
matéria tenha restado prequestionada, o que deve ser confirmado na Câmara
Superior.
Quanto ao paradigma, efetivamente decide que a multa por substituição à pena
de perdimento, em operações de exportação, não poderia ser aplicada antes da
vigência da MP 470/2010, o que em tese poderia ser favorável à recorrente no
presente caso.
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Em Contrarrazões, a Fazenda Nacional defende a manutenção do acórdão recorrido
em seu mérito.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, Relatora.
O Recurso Especial interposto pelo sujeito passivo é tempestivo e atende aos
demais pressupostos legais de admissão.
Nos termos do despacho de admissibilidade, o prequestionamento (art. 118, § 5o,
do RICARF) está comprovado, uma vez que a impossibilidade de conversão da pena de perdimento
em multa para exportação realizada em 2008 foi matéria específica dos embargos de declaração,
sobre ela tendo se manifestado o despacho de e-fls. 392-395:
(...) os dispositivos legais supra já previam a conversão da pena de perdimento em
multa na hipótese de exportação, razão pela qual a argumentação do embargante
não se sustenta, pois a alteração no texto da lei por ele destacada em nada
prejudica o lançamento da multa sob análise nestes autos, pois, no art. 105, caput
e incisos, do decreto-lei no 37/1966, já se previa a pena de perdimento em
operações de exportação, cuja conversão em multa se encontrava autorizada
desde a redação dada pela lei no 10.637/2002 ao § 3o do art. 23 do decreto-lei no
1.455/1976.
A divergência jurisprudencial (art. 118, § 6o, do RICARF) também está comprovada,
uma vez que o acórdão recorrido e o paradigma referem-se à acusação fiscal de exportação
irregular, para fato gerador realizado em 2008, tendo em vista que apenas após a Medida
Provisória no 497/2010 foi dada nova redação ao artigo 23, § 3o, do Decreto-Lei no 1.455/76,
possibilitando a conversão da pena de perdimento em multa.
Logo, conheço o recurso especial.
MÉRITO
A multa decorrente da conversão em perdimento, prescrita no § 3o do art. 23 do
Decreto-Lei no 1.455/1976, antes da redação dada pela Lei no 10.637/2002, é inaplicável à
exportação, por referir-se à base de cálculo relacionada estritamente à importação (valor
aduaneiro). Apenas a partir de 28/07/2010, data de publicação da Medida Provisória no 497/2010,
posteriormente convertida na Lei no 12.350/2010, que dá nova redação ao citado § 3o, é que se
torna possível sua aplicação, ao prescrever multa equivalente ao preço constante da respectiva
nota fiscal ou documento equivalente. Veja-se abaixo a evolução da legislação.
A redação à época dos fatos geradores era:
Art. 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
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V - estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de
ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável pela
operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de
terceiros.
§ 1o O dano ao erário decorrente das infrações previstas no caput deste artigo
será punido com a pena de perdimento das mercadorias.
§ 3o A pena prevista no §1o converte-se em multa equivalente ao valor aduaneiro
da mercadoria que não seja localizada ou que tenha sido consumida.
A redação após a edição da Medida Provisória no 497, de 28/07/2010,
posteriormente convertida na Lei no 12.350/2010, é a seguinte:
Art. 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
V- estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de
ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável pela
operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de
terceiros. (Incluído pela Lei no 10.637, de 30.12.2002)
§ 1o O dano ao erário decorrente das infrações previstas no caput deste artigo
será punido com a pena de perdimento das mercadorias. (Incluído pela Lei no
10.637, de 30.12.2002)
§3o As infrações previstas no caput serão punidas com multa equivalente ao valor
aduaneiro da mercadoria, na importação, ou ao preço constante da respectiva
nota fiscal ou documento equivalente, na exportação, quando a mercadoria não
for localizada, ou tiver sido consumida ou revendida, observados o rito e as
competências estabelecidos no Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972.
(Redação dada pela Medida Provisória no 497, 27 de julho de 2010)
Enfim, vê-se que a multa por conversão da pena de perdimento na exportação
tornou-se aplicável apenas a partir de 28/07/2010 logo não há previsão legal para sua aplicação
para o fato gerador ocorrido em 08/12/2008.
Conclusão
Diante do exposto, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pelo sujeito
passivo e, no mérito, dar-lhe provimento.
Assinado Digitalmente
Semíramis de Oliveira Duro

Fl. 537
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