Tribunal: CARF
Processo: 10073.720384/2015-75
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SARA MARIA DE ALMEIDA CARNEIRO SILVA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-10-06
Data de publicação: 2025-12-10

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2011
​​ARGUMENTOS DE DEFESA TRAZIDOS APENAS EM SEDE DE RECURSO. INOVAÇÃO. PRECLUSÃO.
​Os argumentos de defesa trazidos apenas em sede de recurso, em relação aos quais não se manifestou a autoridade julgadora de primeira instância, impedem a sua apreciação, por preclusão processual.
ENTIDADE BENEFICENTE. ISENÇÃO CONDICIONADA. NÃO OBSERVÂNCIA DAS REGRAS PREVISTAS NA LEI 12.101, DE 2009.
A imunidade conferida às entidades beneficentes é condicionada ao cumprimento de requisitos legais.
O descumprimento de obrigações acessórias pela entidade configura o não atendimento do requisito previsto no inciso VII do artigo 29 da Lei 12.101/2009.
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS E DESTINADAS A OUTRAS ENTIDADES OU FUNDOS - TERCEIROS. OBRIGAÇÃO DO RECOLHIMENTO.
A empresa que não esteja em gozo de isenção de contribuições sociais é obrigada a recolher, nos prazos definidos em lei, as contribuições a seu cargo, devidas à Seguridade Social, incidentes sobre as remunerações pagas, devidas ou creditadas aos segurados empregados e contribuintes individuais, e as devidas aos Terceiros, incidentes sobre as remunerações pagas, devidas ou creditadas aos segurados empregados a seu serviço.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10073.720384/2015-75
ACÓRDÃO
2202-011.528 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
6 de outubro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
FUNDAÇÃO EDUCACIONAL D. ANDRÉ ARCOVERDE
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2011
ARGUMENTOS DE DEFESA TRAZIDOS APENAS EM SEDE DE RECURSO.
INOVAÇÃO. PRECLUSÃO.
Os argumentos de defesa trazidos apenas em sede de recurso, em relação
aos quais não se manifestou a autoridade julgadora de primeira instância,
impedem a sua apreciação, por preclusão processual.
ENTIDADE BENEFICENTE. ISENÇÃO CONDICIONADA. NÃO OBSERVÂNCIA
DAS REGRAS PREVISTAS NA LEI 12.101, DE 2009.
A imunidade conferida às entidades beneficentes é condicionada ao
cumprimento de requisitos legais.
O descumprimento de obrigações acessórias pela entidade configura o não
atendimento do requisito previsto no inciso VII do artigo 29 da Lei
12.101/2009.
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS E DESTINADAS A OUTRAS ENTIDADES
OU FUNDOS - TERCEIROS. OBRIGAÇÃO DO RECOLHIMENTO.
A empresa que não esteja em gozo de isenção de contribuições sociais é
obrigada a recolher, nos prazos definidos em lei, as contribuições a seu
cargo, devidas à Seguridade Social, incidentes sobre as remunerações
pagas, devidas ou creditadas aos segurados empregados e contribuintes
individuais, e as devidas aos Terceiros, incidentes sobre as remunerações
pagas, devidas ou creditadas aos segurados empregados a seu serviço.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Fl. 1138
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2202-011.528 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10073.720384/2015-75
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Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, por unanimidade de
votos, em conhecer parcialmente do recurso, não conhecendo das alegações constantes do item ii
capítulo “Da inaplicabilidade da sanção prevista no art. 32 da Lei no 12.101/2009, e, na parte
conhecida, em negar-lhe provimento. O Conselheiro Thiago Buschinelli Sorrentino votou pelas
conclusões e manifestou o interesse de declarar voto.
(documento assinado digitalmente)
Sara Maria de Almeida Carneiro Silva – Presidente e Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcelo Valverde Ferreira da
Silva, Andressa Pegoraro Tomazela, Rafael de Aguiar Hirano (substituto integral), Henrique
Perlatto Moura, Thiago Buschinelli Sorrentino e Sara Maria de Almeida Carneiro Silva (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de recurso interposto contra decisão proferida pela 12a Turma da
Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil em São Paulo (DRJ/SPO), que julgou
procedente lançamento relativo a contribuições sociais previdenciárias da empresa, inclusive
SAT/RAT, incidentes sobre remuneração de segurados empregados e contribuintes individuais, e
contribuições devidas por lei a terceiros, incidentes sobre remuneração de segurados
empregados. As contribuições forma apuradas em virtude de desconsideração de entidade que se
declarou como imune do recolhimento das contribuições devidas pela empresa e contribuições
devidas por lei a terceiros.
Conforme relatado pelo julgador de piso, após sucessivos Termos de Intimação
Fiscal, apurou a fiscalização (fls. 1060 e ss):
Da apuração dos fatos
O sujeito passivo em tela apresentou, durante o período fiscalizado, GFIP (Guia de
Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social) com o código FPAS 639
(Fundo da Previdência e Assistência Social). Ou seja, durante o ano-calendário
2011, o contribuinte se declarou como Entidade Beneficente de Assistência
Social, com direito à isenção concedida na forma do Art. 29 da Lei no
12.101/2009.
O § 7° do art. 195, da Constituição Federal de 1988, estabelece que são isentas de
contribuição para a Seguridade Social as entidades beneficentes de assistência
social que atendam às exigências estabelecidas em Lei.
A Lei no 12.101, de 27 de novembro de 2009, lista em seu artigo 29 os requisitos
necessários para o gozo da isenção das contribuições previdenciárias por parte
das Entidades Beneficentes de Assistência Social (transcreve).
Fl. 1139
DF CARF MF
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Complementando, a Súmula 352 do STJ, estabelece: "A obtenção ou a renovação
do Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social (CEBAS) não exime a
entidade do cumprimento dos requisitos legais supervenientes.” (grifos nossos)
Na análise da Contabilidade (Razão), em conjunto com as Folhas de Pagamento e
GFIP (Guias de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social), foram
encontradas diferenças de salários de contribuição, conforme relatado a seguir:
No tocante aos segurados empregados:
Durante o procedimento fiscal, no exame da contabilidade (Razão), deparou-se
com os lançamentos efetuados nas seguintes contas:
...
Em virtude da análise dos dados, apurou-se o valor da despesa mensal do
interessado com seus segurados empregados, e comparou-se com os valores
lançados na GFIP (Anexo I). Percebe-se claramente que nesta, em determinadas
competências, não há a inclusão da totalidade da remuneração paga e/ou
creditada aos segurados empregados e apurada na contabilidade.
Em resposta ao Termo de Constatação, o sujeito passivo alega, dentre outras
questões, que os valores utilizados como base de cálculo da GFIP, para apuração
de divergência de remuneração de segurado empregado, não corresponde aos
valores enviados pela Instituição à Receita Federal. Ocorre que as GFIP utilizadas
no cálculo em questão são as últimas declarações enviadas pelo sujeito passivo
antes do inicio da ação fiscal. Ou seja, as declarações consideradas por esta
fiscalização nos cálculos contestados são as últimas declarações válidas, enviadas
dentro do período da espontaneidade, que constam em nossos sistemas
informatizados.
Além disso, os valores da contabilidade que foram utilizados nos cálculos
contestados, são, ao contrário do que afirma o sujeito passivo, base de cálculo
para a Previdência Social, sendo esse o motivo de terem sido incluídas nas
apurações citadas.
Verifica-se que o contribuinte não acolheu o art. 32, IV, da Lei no 8.212/91 c/c art.
225, inciso IV, do Decreto no 3.048/99, e, por consequência, o inciso VII do art. 29
da Lei no 12.101/09.
No tocante aos segurados contribuintes individuais:
Durante o procedimento fiscal, efetuou-se batimento entre as Folhas de
Pagamento, as Guias de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social
(GFIP) do interessado, e apurou-se que em determinadas competências o
contribuinte não informa nas GFIP a totalidade das remunerações pagas e/ou
creditadas aos segurados contribuintes individuais, e apuradas nas Folhas de
Pagamento (Anexo II).
Em resposta ao Termo de Constatação, o contribuinte alega, mais uma vez, que
os valores utilizados como base de cálculo da GFIP, para apuração de divergência
Fl. 1140
DF CARF MF
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de remuneração de segurado contribuinte individual, não correspondem aos
valores enviados pela Instituição à Receita Federal. Ocorre que as GFIP utilizadas
no cálculo em questão são as últimas declarações enviadas pelo sujeito passivo
antes do início da ação fiscal. Ou seja, as declarações consideradas por esta
fiscalização nos cálculos contestados são as últimas declarações válidas, enviadas
dentro do período da espontaneidade, que constam em nossos sistemas
informatizados.
Já na análise da contabilidade, deparou-se com a conta 40202060000000004382
(Honorários Advocatícios). O sujeito passivo fora intimado, por meio do TIF 004, a
apresentar os recibos dos pagamentos efetuados e contabilizados no Livro Razão.
De posse dos documentos, esta fiscalização averiguou que os segurados, que
receberam as verbas referentes a honorários advocatícios, não foram incluídos
em GFIP (Anexo III).
Portanto, verifica-se que o contribuinte não obedeceu ao disposto no art. 32, IV,
da Lei no 8.212/91 c/c art. 225, inciso IV, do Decreto no 3.048/99, e, por
consequência, ao disposto no inciso VII do art. 29 da Lei no 12.101/09.
Mais uma vez o sujeito passivo contesta o cálculo efetuado, alegando que os
segurados que receberam as verbas referentes a honorários advocatícios foram
devidamente incluídas em suas declarações, e os recolhimentos devidamente
efetivados. Ocorre que os documentos apresentados em sua defesa são de data
posterior ao início da ação fiscal. Sendo assim, não há que se falar em
espontaneidade, tampouco em equívoco desta fiscalização.
Outrossim, como a entidade recolhe e declara em GFIP as contribuições como se
isenta fosse (FPAS 639), o sistema de arrecadação previdenciária não acusa, com
tal conduta, divergência entre os montantes das contribuições devidas e
recolhidas. No entanto, não há espaço para abraçar a hipótese de que a entidade
se encontrava em situação regular no tocante ao recolhimento das contribuições
citadas, para que, assim, fizesse jus ao reconhecimento da isenção pelo
cumprimento cumulativo dos requisitos previstos no art. 29 da Lei no 12.101/99,
pois, uma vez assim considerada, teria ela tirado proveito da própria
irregularidade.
Há
notório
descumprimento
da
obrigação
acessória
consubstanciada no art. 32, IV, da Lei no 8.212/91 e art. 225, inciso IV, do Decreto
no 3.048/99, e, por consequência, do inciso VII do art. 29 da Lei no 12.101/09.
Diante de todo o exposto, verifica-se que o contribuinte reiteradamente não
acolheu o requisito elencado no inciso VII do art. 29 da Lei no 12.101/09. E tendo
em vista que as Entidades Beneficentes devem cumprir, cumulativamente, todas
as exigências citadas no artigo 29, depreende-se, de forma incontestável, que o
contribuinte em questão não faz jus ao gozo da isenção concedida na forma
legislação citada.
Transcreve art. 32 da Lei no 12.101/09.
Fl. 1141
DF CARF MF
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Cumpre ressaltar que não se deve confundir o exercício de atividade filantrópica
por uma Entidade Beneficente de Assistência Social - EBAS com o direito ao gozo
regular da isenção previdenciária da cota patronal.
Da apuração dos débitos
No presente procedimento fiscal apurou-se os débitos, no período de jan/2011 a
dez/2011,correspondentes às seguintes contribuições arrecadadas pela Receita
Federal do Brasil e não recolhidas pelo contribuinte, nem informadas nas Guias de
Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social - GFIP, pelo fato de o
mesmo declarar, indevidamente, o FPAS 639-0:
...
DA IMPUGNAÇÃO
O contribuinte foi cientificado das autuações ...
Apresenta, em síntese, as seguintes alegações:
...
Questão de ordem
A Impugnante é uma Entidade Beneficente de Assistência Social e titular da
imunidade consagrada no art. 195, § 7o da Constituição da República. E por se
tratar de regra de imunidade tributária, na esteira de vasto lastro jurisprudencial
do Supremo Tribunal Federal, aplicam-se-lhe as regras contidas em Lei
Complementar, in casu, o Código Tributário Nacional.
Erroneamente, o órgão arrecadador aplicou as regras da Lei no 12.101/09, e
olvidou que os tributos são instituídos por Lei, mas as imunidades nem a Lei pode
revogar.
Não pode uma Lei Ordinária estabelecer requisitos que violem ou restrinjam o
direito à imunidade estabelecido na Constituição Brasileira, notadamente quando
a instituição cumpre seus objetivos de atendimento das necessidades básicas da
população (educação e saúde), bem como os estabelecidos na Lei Complementar.
No caso, os débitos apurados no presente procedimento fiscal são
inconstitucionais, razão pela qual devem ser cancelados.
Dos fatos
A Impugnante é instituição de ensino beneficente de assistência social, de sorte
que goza da imunidade tributária prevista no art. 195, §7o da Constituição
Federal.
Cabe ressaltar, outrossim, que a mesma cumpre, indubitavelmente, os requisitos
infraconstitucionais para gozo da imunidade tributária, em que pese haver não
incidência constitucionalmente qualificada relativa às contribuições para a
seguridade social.
Fl. 1142
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Nesse sentido, obteve reiteradamente o hoje denominado Certificado de
Entidade Beneficente de Assistência Social - CEBAS.
No entanto, a ora Impugnante foi surpreendida com a presente autuação de
monta exorbitante, verificando-se da análise do "Relatório do Auto de Infração"
referente aos Debcad’s n°s 51.069.250-8, 51.069.251-6, 51.069.252-4,
51.069.253-2, 51.069.254-0 e 51.077.626-4, débitos esses lavrados através de
procedimento fiscal instaurado por meio do Mandado de Procedimento Fiscal n.°
0710500.2014.00009, para verificação do cumprimento de obrigações
previdenciárias pertinentes aos rendimentos pagos a segurados empregados, no
período de 01/2011 a 12/2011, com análise de escrituração contábil.
No que tange aos débitos agrupados no presente processo administrativo
(51.069.253-2 e 51.069.254-0), verifica-se que os mesmos se referem,
respectivamente, a:
...
O Fiscal alega, no Relatório, que a ora Impugnante teria descumprido o previsto
nos art. 32 da Lei n° 8.212/91 c/c art. 225, IV do Decreto n° 3.048/99 e, por
consequência, o art. 29, VII da Lei n° 12.101/2009, na medida em que houve
suposto descumprimento de obrigação acessória.
Além disso, o Fiscal autuante informa que, ao analisar o Livro Razão e as GFIP's,
verificou que não era incluída a totalidade da remuneração paga e/ou creditada
aos segurados empregados, bem como alega supostas divergências entre os
valores lançados na GFIP e no Livro Razão. Diante dessas alegações, cabem os
esclarecimentos a seguir.
Divergências entre valores lançados na GFIP e no Livro Razão (segurados
empregados) – Anexo II
A hipótese ventilada no procedimento fiscal é impossível, pois não há qualquer
pagamento de segurado empregado que não esteja na folha e na contabilidade.
O Relatório Fiscal afirma a existência contábil de despesas com pessoal não
lançadas na GFIP e que, por isso, o total da guia não representaria a totalidade
dos valores creditados/pagos aos empregados.
A Impugnante, em resposta ao Termo de Constatação no 001, apresentou com
vasto lastro probatório da regularidade das informações prestadas na GFIP e
constantes de sua contabilidade, demonstrando que as divergências referem-se a
provisões e valores que não compõem a base da GFIP.
No Razão das contas apresentadas adicionam-se valores que não foram pagos
aos trabalhadores, mas um conjunto de lançamentos, a débito ou a crédito, que
possuem função contábil, mas que não compõem a base de cálculo da GFIP, tais
como provisão mensal de férias, 1/3 constitucional de férias, saldos de
remuneração pagos na rescisão, devolução de descontos, faltas etc.
Fl. 1143
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Como se sabe, em que pese o tratamento contábil e tributário, a 'provisão' é uma
reserva de valor para atender a despesas que se espera, e não a despesa em si,
que ocorre efetivamente quando de seu pagamento.
Elaboramos a planilha abaixo que melhor evidencia essas diferenças e enviamos
no Anexo a Relação de Estabelecimentos Centralizados - REC, com o respectivo
protocolo de envio:
...
As diferenças entre o Razão e a GFIP decorrem do fato de que os valores lançados
na GFIP não têm exata correspondência com valores encontrados na conta de
despesas da Contabilidade, uma vez que existe uma série de ocorrências com
implicações previdenciárias e fiscais que impactam no seu valor final.
No caso, o valor final da GFIP, em cada competência, leva em consideração as
seguintes ocorrências e procedimentos contábeis (provisão de férias):
...
1o) o valor lançado como base de cálculo mensal não corresponde aos valores
enviados pela Instituição. Como prova, encaminhamos em anexo as respectivas
GFIP’s das competências destacadas na planilha do Anexo II do Termo.
2o) na coluna “Razão”, a fiscalização adicionou valores que não foram pagos aos
trabalhadores, mas um conjunto de despesas que possuem uma função contábil,
que não compõem a base de cálculo da GFIP, tais como provisão mensal de
férias, 1/3 constitucional de férias, saldos de remuneração pagos na rescisão e
que por isso constam da GRFP, devolução de descontos, faltas, etc.
Diante do conjunto de ocorrências e provisões levadas a efeito no período de
março a dezembro de 2011, observa-se no seguinte quadro descritivo a
composição das contas, de onde se observa não haver qualquer divergência,
como equivocadamente apontou o órgão arrecadador:
...
Observe-se que após os acréscimos e deduções, o valor final possui a exata
correspondência com os valores lançados na GFIP-SE, não havendo qualquer
divergência punível, como descrito no Relatório Fiscal.
...
Divergências entre valores lançados na GFIP e no Livro Razão (segurados
contribuintes individuais) – Anexo III
No item 5.5 do Relatório Fiscal, afirma-se que a instituição teria deixado de
informar na GFIP a totalidade de remunerações pagas e/ou creditadas aos
contribuintes individuais, gerando as diferenças que exsurgem nas competências
02/2011, 05/2011 e 07/2011.
Diante desta assertiva, prestamos os seguintes esclarecimentos:
Fl. 1144
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a) divergência na competência 02/2011:
O Relatório aponta uma divergência de R$ 22.327,87. Contudo, deixou de
observar que a Instituição apresentou uma GFIP retificadora no dia 04/03/2011.
Apresentamos em Anexo a GFIP Retificadora e chamamos atenção para a pág.
09/11, onde consta a informação do valor de R$ 22.327,87.
b) divergência na competência 05/2011.
Em maio de 2011 foi ordenado o pagamento da importância de R$26.587,87 à
Dra. Nadime Alexandre de Castro sendo esse valor imediatamente apropriado
pela contabilidade na competência 05/2011, para pagamento na competência
06/2011.
Os honorários foram pagos em 08/06/2011, conforme cópia do cheque e do
Recibo de Pagamento a Autônomo.
Assim, considerando que o pagamento foi realizado na competência 06/2011, e
não na competência 05/2011, não poderia mesmo constar desta base de calculo.
c) divergência na competência 07/2011 A situação é idêntica à anterior.
Em julho de 2011 foi ordenado o pagamento da importância de R$3.613,91 ao Dr.
Rogério Tabet de Almeida, sendo esse valor imediatamente apropriado pela
contabilidade na competência 07/2011.
Os honorários foram pagos em 17/08/2011, conforme se verifica na cópia do
cheque e do Recibo de Pagamento a Autônomo.
Assim, considerando que o pagamento foi realizado na competência 08/2011, e
não na competência 07/2011, não poderia mesmo constar desta base de calculo.
Pagamento de honorários advocatícios
O Relatório destaca a existência de pagamento de honorários advocatícios em
desconformidade com a Lei no 8.212/91 e Decreto no 3.048/99, todos arrolados
em seu Anexo.
Independente de qualquer discussão que se possa extrair deste debate a
instituição providenciou o recolhimento de todas as verbas de natureza
previdenciária e tributária, de forma a não suscitar qualquer dúvida sobre a
existência de prejuízos à Fazenda.
Apresentamos todas as Guias da Previdencia Social e também as respectivas
GFIP’s.
Dessa forma, o presente instrumento se presta para impugnar as três autuações
reunidas no processo administrativo Comprot no 10073.720384/2015-75, sendo
demonstrada individualmente a improcedência de cada uma das supostas
infrações.
Do direito
Fl. 1145
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...
Conforme restou antecipado, a autoridade administrativa promoveu o
lançamento dos referidos créditos tributários sob o fundamento de que a
Impugnante teria descumprido o previsto nos arts. 32 da Lei no 8.212/91 c/c art.
225, IV do Decreto no 3.048/99, e por, consequência, o art. 29, VII, da Lei no
12.101/2009, por suposto descumprimento de obrigação acessória.
Infere-se que a Autuação em epígrafe se baseou in integrum no suposto
descumprimento de obrigação acessória por parte da Impugnante. Todavia, é
possível verificar que em nenhum momento a Fiscal autuante alega o
descumprimento dos demais requisitos previstos no art. 29 da Lei n° 12.101/2009
para a "isenção" das Contribuições Sociais de que tratam os arts. 22 e 23 da Lei n°
8.212/91.
Entretanto, conforme esposado, a ora Impugnante, além de cumprir os demais
requisitos para a fruição isencional supracitada, ou melhor, a imunidade tributária
prevista no artigo 195, § 7o, da Constituição da República, também cumpre o
requisito no que tange as obrigações acessórias.
...
Da condição de entidade imune – redação do art. 195, § 7o da Constituição
Federal
...
Desta feita, não havendo dúvidas quanto à natureza de imunidade da não
incidência constitucional prevista no art. 195, § 7o da CF, apenas Lei
Complementar pode regulamentar tal previsão, conforme inteligência do art.
146, II, da Carta da República, cabendo ao Código Tributário Nacional, então por
meio de seu art. 14, disciplinar a matéria.
No caso ora sub examine, não há demonstração de qualquer violação ao artigo 14
do CTN, de sorte a manter intacta a imunidade tributária conferida à Impugnante
pelo Constituinte Originário.
Nem se alegue, igualmente, que a ora Impugnante, em razão dos supostos
descumprimentos de obrigação acessória, teria violado o referido dispositivo
legal, na medida em que: I) Não houve descumprimento de obrigação acessória,
especialmente, em razão de utilização de código de Fundo de Previdência e
Assistência Social relativo ás Instituições Beneficentes de Assistência Social, visto
que o é; e II) O descumprimento de obrigação acessória, desde que não implique
violação à Constituição Federal ou ao Código Tributário Nacional, no sentido de
indicar o não cumprimento dos requisitos básicos à condição de entidade
beneficente de assistência social, descaracterizando o núcleo de tal natureza, não
pode afastar a não incidência constitucional fazendo incidir exação.
...
Fl. 1146
DF CARF MF
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Do cumprimento pela Impugnante quanto aos requisitos para o gozo da
imunidade – inclusive no que tange às obrigações acessórias
A priori, vale destacar que a Fiscal Autuante se baseou apenas em suposto
descumprimento de obrigação acessória, mas não alegou em nenhum momento
que a Impugnante não cumpre os demais requisitos para a fruição da imunidade
tributária.
Os requisitos para gozo da imunidade possuem base constitucional, ou seja,
presentes estão no texto da Carta Maior, seja de forma expressa, seja de forma
implícita.
...
Por isso, os requisitos expressos em legislação infra-constitucional são normas de
conduta que podem expressar natureza meramente formal ou material, vale
dizer, destinam-se a reproduzir aqueles implícitos no Texto Maior (materiais) ou a
estabelecer meios de aferição das exigências já contidas na Constituição
(formais). Por isso, deve ser verificada qual a função do dispositivo contido na
legislação/para efeito de gozo da imunidade.
A redação do inciso III, do artigo 14, do Código Tributário Nacional é seguida
literalmente do art. 32 da Lei n° 8212/91 c/c art.225, IV do Decreto n° 3048/99 e,
por consequência, o art. 29, VII da Lei n° 12.101/2009. Transcreve.
Dessa forma, vale questionar qual é o núcleo de significação das expressões
utilizadas no enunciado transcrito e qual o limite hermenêutico pode alcançar na
aplicação da norma em si.
Já foi demonstrado que o art. 14, III, do CTN estabelece requisito para gozo da
imunidade que deve ser interpretado em consonância com a hipótese
constitucional correlata. Por isso, é necessário estabelecer qual o limite
hermenêutico do referido dispositivo.
Desta forma, interessa, no presente caso, verificar a natureza dos requisitos
obtidos em sede do art. 14 do CTN...
...
Destarte, ao contrário dos incisos I e II, do artigo 14, do CTN, o requisito do inciso
III, deve ser interpretado com razoabilidade e proporcionalidade, na medida em
que seu comando busca efetividade de valores não encerrados na própria norma,
mas sim no sistema constitucional.
Logo, verificado eventual descumprimento de obrigação acessória, a entidade
deve sofrer a aplicação das multas pecuniárias - multa de ofício - impostas a
qualquer contribuinte, visto que a elas (obrigações instrumentais) a entidade não
é imune.
A previsão contida no parágrafo primeiro do art. 14 do CTN mostra-se então
aplicável apenas quando verificada a completa desídia ou o dolo de adulterar
Fl. 1147
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informações, comprometendo a totalidade da escrita contábil, situação em que se
mostra infrutífera a diligência pública para aferição da realidade econômica da
instituição, hipótese absolutamente contrária ao verificado nos presentes autos.
Não se sustenta, por meio desta defesa, que a instituição ora Impugnante, por
ser imune, não deva cumprir com as suas obrigações acessórias, mesmo porque
esta alegação não encontraria suporte no entendimento recentemente exarado
pelo Supremo Tribunal Federal (RE 250844, Rel. Min. Marco Aurélio, 29.05.2012 e
RE AgR 702604, Rel. Min. Joaquim Barbosa, 25.09.2012).
O que se sustenta é que a punição para supostos descumprimentos pontuais, que
não impedem ou dificultam a aferição do cumprimento dos requisitos, tal como
no caso concreto, se houver, deve ser a multa pecuniária – multa de ofício – e não
a exclusão ou cancelamento da imunidade, hipótese restrita à completa
impossibilidade de verificação das informações verídicas ou ausência integral de
observância às obrigações acessórias. Este é o entendimento do Superior Tribunal
de Justiça.
Sendo assim, em qualquer dos níveis da Federação, ou seja, se em caso de
descumprimento de qualquer obrigação acessória ou formalidade a que está
obrigada a Instituição, houver a consequente exclusão dos efeitos da imunidade
tributária, mormente na realidade tributária brasileira, cujo número de
obrigações acessórias é quase incontável, estarse-ia, na realidade, negando
eficácia aos preceitos fundamentais insculpidos no artigo 150, VI; e 195, §7°, da
CF, posto que nenhuma Instituição alcançaria o êxito de cumprir todas as
obrigações durante a sua história de funcionamento.
Da inexigibilidade das contribuições ao Sistema “S” – SESC, SEBRAE, INCRA,
FNDE, em razão de ser a Impugnante entidade beneficente de assistência social
Nos presentes autos, pretende a Autoridade Fiscal impor a incidência de
contribuição estranha à atividade da Impugnante, ressaltando-se que não é a
mesma instituição comercial, e sim filantrópica, beneficente de assistência social,
razão pela qual, para a regular incidência das contribuições ao SESC, e, por via
reflexa, ao SEBRAE, além do FNDE, necessário se faz a previsão do sujeito passivo,
no presente caso, de Entidades Beneficentes de Assistência Social, prestadoras de
serviço de utilidade pública, em Lei Formal, e não, como ocorre, por meio de
plano sindical.
...
A desproporcionalidade pelo suposto descumprimento de obrigação acessória –
princípio do não confisco
Pois bem. O não cumprimento de uma obrigação acessória deve sujeitar o
infrator à penalidade de multa, mas não à perda do direito subjetivo
constitucional de imunidade, notadamente quando cumpridos os requisitos que
compõem a essência de sua atividade benemerente.
Fl. 1148
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Qualquer empresa privada em situação semelhante se sujeitaria, tão somente, a
uma multa cujo valor, observado o princípio da proporcionalidade, sequer se
aproximaria de uma fração do valor apurado nos autos.
No procedimento fiscal ora impugnado o órgão arrecadador, por vias transversas,
tenta violar o Princípio de Não Confisco e, indiretamente, a cláusula pétrea de
imunidade.
Considerações finais
Ademais, trata-se, como exposto, de uma Entidade Beneficente de Assistência
Social mantenedora do hospital que atende a todos usuários do SUS de Valença e
região, sendo, inclusive, integrante do Programa 100%.
Ao longo dos anos (e em especial no ano de 2011), cumpriu com rigor as
exigências se relacionam à sua essência, e que oneram sobremaneira a estrutura
de seus custos, no que se inclui a concessão de centenas de bolsas de estudos a
jovens carentes e o integral atendimento dos usuários do Sistema Único de Saúde
- SUS.
A prevalecer o entendimento exposto nos autos, estar-se-á ferindo de morte uma
instituição essencialmente comunitária, entidade que há décadas desempenha os
mais nobres serviços de atendimento à população local no exercício das funções
próprias do Estado, sem causação do mais remoto prejuízo ao Fiscal e às suas
postulações.
Do pedido
Por todo o exposto, a Impugnante requer seja julgada procedente a impugnação,
a fim de que sejam pronunciados nulos, em razão da violação ao princípio da
legalidade, ou improcedentes, todos os lançamentos constantes dos Autos de
Infração n°s 51.069.253-2 e 51.069.254-0.
No mais, requer o apensamento do presente processo administrativo aos
Processos Administrativos 10073.720383/2015-21 e 10073.720385/2015-10,
tendo em vista a dependência das matérias e débitos discutidos nos respectivos
feitos.
O colegiado da 12a Turma da DRJ/SPO, por unanimidade de votos, julgou a
impugnação improcedente. A decisão restou assim ementada:
AUTO DE INFRAÇÃO. NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
Não há que se falar em nulidade do lançamento quando emitido por autoridade
competente e observados os requisitos constitucionais, legais e, em especial, o
quanto previsto na legislação que rege o processo administrativo-fiscal.
ISENÇÃO DAS CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS A CARGO DA EMPRESA. REQUISITOS. NÃO
CUMPRIMENTO. SUSPENSÃO. LAVRATURA DE AUTO DE INFRAÇÃO.
Para ter direito à isenção das contribuições sociais, a entidade deve cumprir
todos os requisitos previstos na legislação.
Fl. 1149
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Somente ficavam isentas das contribuições de que tratam os art. 22 e 23 da Lei no
8.212/91 a partir de 30/11/2009, as entidades beneficentes de assistência social
que cumpriam cumulativamente os requisitos do art. 29 da Lei no 12.101/2009.
A partir de 30/11/2009, quando entrou em vigor a Lei no 12.101/2009, sendo
constatado que a entidade deixou de cumprir requisitos legais exigidos para o
gozo da isenção, é lavrado o auto de infração de obrigações principais relativo ao
período correspondente, considerando-se automaticamente suspenso o direito à
isenção no mesmo período, seguindo o rito previsto no Decreto no 70.235/1972,
em observância ao § 1o do art. 144 do Código Tributário Nacional (CTN).
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS E DESTINADAS A OUTRAS ENTIDADES OU
FUNDOS - TERCEIROS. OBRIGAÇÃO DO RECOLHIMENTO.
A empresa que não esteja em gozo de isenção de contribuições sociais é obrigada
a recolher, nos prazos definidos em lei, as contribuições a seu cargo, devidas à
Seguridade Social, incidentes sobre as remunerações pagas, devidas ou
creditadas aos segurados empregados e contribuintes individuais, e as devidas
aos Terceiros, incidentes sobre as remunerações pagas, devidas ou creditadas aos
segurados empregados a seu serviço.
ARGUIÇÃO
DE
INCONSTITUCIONALIDADE
E
ILEGALIDADE.
INSTÂNCIA
ADMINISTRATIVA.
No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de
julgamento afastar a aplicação, ou deixar de observar lei ou decreto, sob
fundamento de inconstitucionalidade, cujo reconhecimento encontra-se na
esfera de competência do Poder Judiciário.
MULTA DE OFÍCIO. PREVISÃO LEGAL. ARGUIÇÃO DE CONFISCO.
A multa prevista no art. 44 da Lei no 9.430/96, ao qual faz referência o art. 35-A
da Lei no 8.212/91, aplica-se ao lançamento de ofício das contribuições
previdenciárias a partir da competência 12/2008.
A vedação ao confisco pela Constituição Federal é dirigida ao legislador, cabendo
à autoridade administrativa apenas aplicar a multa, nos moldes da legislação que
a instituiu.
Recurso Voluntário
Cientificada da decisão de piso em 27/6/2016, a contribuinte apresentou o presente
recurso voluntário em 27/7/2016, por meio do qual submete à apreciação deste Conselho as
seguintes parte das teses de defesa já submetidas à primeira instância julgadora, acrescentando
novas teses. As teses de defesa estão dispostas nos seguintes capítulos:
1 – Da inexistência de descumprimento de obrigações acessórias; repete os
argumentos submetidos à primeira instância;
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2 – Inaplicabilidade da sanção prevista no art. 32 da Lei 12.101/2009: neste capítulo
apresenta novas teses no item ii, ou seja,
i.)
a suspensão do direito à isenção de contribuições sociais, em virtude de
“não declarar em GFIP a totalidade das remunerações pagas", mostra-se
indevida, na medida em que existe sanção específica para tal infração;
ii) A aplicação de sanção específica, prevista no art. 32-A da Lei n° 8.212/91,
garantiria a estatura harmônica do sistema jurídico, na medida em que: (a)
penalizaria o contribuinte em razão de a sua conduta e não de sua pessoa,
garantindo o tratamento igualitário entre os contribuintes; (b) satisfaria a
intenção legislativa quando introduziu o art. 32-A na Lei n° 8.212/91; (c)
sancionaria o contribuinte de forma proporcional, haja vista não haver adequação
entre a suspensão do direito à isenção de contribuições sociais e o objetivo da
norma constitucional imunizante: atendido o objetivo da norma imunizante
constitucional, garantindo educação e saúde gratuita aos cidadãos, não se mostra
proporcional punir o contribuinte duas vezes: com bolsas que concede e com o
tributo do qual é imune na sua origem e na sua natureza.
3 – Da inexigibilidade das contribuições ao Sistema S em razão de ser a recorrente
entidade beneficente de assistência social.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Relatora.
O recurso é tempestivo, porém somente será conhecido em parte, conforme se
verá no decorrer deste voto.
Conforme
relatado,
discute-se
no
presente
lançamento
contribuições
previdenciárias e devidas a terceiros, incidentes sobre remuneração de segurados empregados e
contribuintes individuais; motivou o lançamento o fato de a empresa, no período do lançamento,
ter descumprido o disposto no VII da Lei no 12.101, e 2009, vigente na época dos fatos, e que
assim disciplinava:
Art. 29. A entidade beneficente certificada na forma do Capítulo II fará jus à
isenção do pagamento das contribuições de que tratam os arts. 22 e 23 da Lei no
8.212, de 24 de julho de 1991, desde que atenda, cumulativamente, aos seguintes
requisitos:
...
VII - cumpra as obrigações acessórias estabelecidas na legislação tributária; ...
Fl. 1151
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Conforme Termo de Verificação Fiscal, a entidade deixou de informar em GFIP, em
determinadas competências, a totalidade da remuneração paga e/ou creditada aos segurados
empregados e apurada na contabilidade; também em determinadas competências o contribuinte
não informou nas GFIP a totalidade das remunerações pagas e/ou creditadas aos segurados
contribuintes individuais, e apuradas nas Folhas de Pagamento, inclusive a título de honorários
advocatícios; dessa forma, descumpriu o que preceitua art. 32, inciso IV da Lei no 8.212/91, c/c art.
225, IV, do Regulamento da Previdência Social, aprovado pelo Decreto no 3.048/99, e, por
consequência, o inciso VII do art. 29 da Lei no 12.101/2009.
Inicialmente assinala-se que constitucionalidade da Lei no 12.101, de 2009, foi
objeto de julgamento pelo STF na ADI 4480; no julgamento, o STF concluiu pela
constitucionalidade de dispositivos da referida lei que tratavam de procedimentos, e pela
inconstitucionalidade daqueles que tratavam do gozo da imunidade. A decisão foi a seguinte:
Decisão: O Tribunal, por maioria, julgou parcialmente procedente o pedido
formulado na ação direta para declarar a inconstitucionalidade formal do art. 13,
III, §1o, I e II, §§ 3o e 4o, I e II, §§ 5o, 6o e 7o; do art. 14, §§ 1o e 2o; do art. 18,
caput; e do art. 31 da Lei 12.101/2009, com a redação dada pela Lei 12.868/2013,
e declarar a inconstitucionalidade material do art. 32, § 1o, da Lei 12.101/2009,
nos termos do voto do Relator, vencido parcialmente o Ministro Marco Aurélio.
Não participou deste julgamento, por motivo de licença médica, o Ministro Celso
de Mello. Plenário, Sessão Virtual de 20.3.2020 a 26.3.202
Assim, o art. 29 da Lei no 12.101, de 2009, por trazer aspectos procedimentais
referentes à certificação, fiscalização e controle administrativo, sendo assim passíveis de definição
em lei ordinária, foi declarado constitucional, de forma que deve ser observado pelo aplicador da
Lei.
De se destacar que o caput do citado normativo é cristalino ao estabelecer que “A
entidade beneficente certificada ... fará jus à isenção do pagamento das contribuições de que
tratam os arts. 22 e 23 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991, desde que atenda,
cumulativamente, aos seguintes requisitos: ...” de forma que o não cumprimento de quaisquer
dos requisitos é suficiente para que a isenção não seja concedida. Dessa forma, a alegação de que
a suspensão do direito à isenção de contribuições sociais, em virtude de “não declarar em GFIP a
totalidade das remunerações pagas", mostra-se indevida, na medida em que existe sanção
específica para tal infração, não se sustenta, pois a lei exige o cumprimento das obrigações para
fins do gozo da isenção, independentemente da aplicação da penalidade por tal descumprimento.
Inicialmente em capítulo intitulado “Da inexistência de descumprimento de
obrigações acessórias” o recorrente repete os argumentos submetidos à primeira instância, de
forma que, por concordar com os fundamentos bem lançados pelo julgador de piso, adoto-os
como razões de decidir, replicando-os em parte:
Das alegações referentes às divergências entre valores lançados na GFIP e no
Livro Razão (segurados empregados)
Fl. 1152
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De acordo com o Relatório Fiscal, no exame da contabilidade apresentada pela
empresa, a fiscalização apurou os valores das despesas mensais com os segurados
empregados, constatando que, no período de 03/2011 a 12/2011, não houve a
inclusão em GFIP da totalidade da remuneração paga e/ou creditada aos
referidos segurados, conforme demonstrado no Anexo I.
A Impugnante informa que, em resposta ao Termo de Constatação no 001,
apresentou vasto lastro probatório da regularidade das informações prestadas em
GFIP e constantes de sua contabilidade, demonstrando que as divergências
referem-se a provisões e valores que não compõem a base de cálculo da GFIP.
Alega, em síntese, que:
1o) o valor lançado como base de cálculo mensal não corresponde aos valores
enviados pela empresa, conforme comprovam as cópias de GFIP anexadas à
defesa;
2o) na coluna “Razão”, a fiscalização adicionou valores que não foram pagos aos
trabalhadores, mas um conjunto de despesas que possuem uma função contábil,
as quais não compõem a base de cálculo da GFIP, tais como provisão mensal de
férias, 1/3 constitucional de férias, saldos de remuneração pagos na rescisão,
devolução de descontos, faltas, etc.
Conforme se observa na Resposta ao Termo de Constatação, a empresa
apresentou estas mesmas alegações, com elaboração de planilha a fim de
demonstrar os valores lançados nas contas do Razão que resultariam na base de
cálculo declarada em GFIP, planilha que também consta da impugnação.
No que se refere à primeira alegação, cabe esclarecer que, conforme consta do
Relatório Fiscal, as GFIP’s utilizadas no cálculo são as últimas declarações enviadas
pelo sujeito passivo antes do início da ação fiscal, ou seja, as GFIP’s consideradas
pela fiscalização nos cálculos contestados são as últimas declarações válidas,
enviadas dentro do período da espontaneidade, que constam dos sistemas
informatizados.
As informações da Auditora Fiscal Autuante são confirmadas através de consulta
aos sistemas informatizados GFIP WEB e CCORGFIP, verificando-se que, de fato,
em todas as competências do período fiscalizado, as GFIP’s que serviram de base
para o cálculo efetuado pela fiscalização são as últimas GFIP’s entregues pelo
contribuinte antes do início da ação fiscal, que se encontravam, portanto, válidas,
naquela data.
Ademais, as GFIP’s anexadas pela empresa em resposta ao Termo de Constatação
e também na impugnação correspondem exatamente a estas GFIP’s, que, repita-
se, são as ultimas GFIP’s enviadas antes do inicio da ação fiscal, e que foram
utilizadas para o lançamento fiscal.
Fl. 1153
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Desta forma, não procedem as alegações da empresa de que os valores lançados
pela fiscalização como base de cálculo mensal não correspondem aos valores por
ela enviados, conforme comprovariam as cópias de GFIP anexadas à defesa.
Em relação à segunda alegação, observa-se que a empresa anexou à resposta ao
Termo de Constatação cópias das GFIP’s enviadas no ano de 2011 (Anexo B1),
folhas do Livro Razão referentes às contas Provisões para Férias (conta 02534-4
210040301000000), Férias Administrativas (conta 04088-0 401011500000000),
Férias Docente (conta 03976-0 401011900000000), Férias Hospitalar (conta
04032-5 401010600000000), Salário Docente (03962-9 401010400000000),
Provisões para Décimo Terc. Sal. (conta 02541-4 210040302000000), Salário
Hospitalar (conta 04018-5 401010500000000), Salário Administrativo (conta
04074-9 401011400000000), Balancete Analítico (Anexo B2).
Cabe registrar que os referidos documentos foram verificados pela Auditora
Fiscal Autuante no decorrer da ação fiscal, que, na elaboração do Relatório Fiscal
esclareceu que os valores da contabilidade que foram utilizados nos cálculos
contestados são, ao contrário do que a afirma o sujeito passivo, base de cálculo
para a Previdência Social, sendo esse o motivo de terem sido incluídas nas
apurações da base de cálculo das contribuições previdenciárias.
Conforme se verifica no Anexo II do Termo de Constatação, a Auditora Fiscal
relaciona, por competência, as contas do Livro Razão utilizadas para apurar a base
de cálculo das contribuições previdenciárias, as quais discriminamos abaixo:
Código da Conta Descrição da Conta 40101040000000003962 SALÁRIO DOCENTE
40101050000000004018 SALÁRIO HOSPITALAR 40101060000000004032 FÉRIAS
HOSPITALAR
40101140000000004074
SALÁRIO
ADMINISTRATIVO
40101150000000004088 FÉRIAS ADMINISTRATIVAS 40101190000000003976
FÉRIAS DOCENTE
Pode-se observar que todas as contas consideradas pela fiscalização estão
classificadas no Balancete Analítico da empresa como contas de Despesas com
Pessoal, sendo correspondem aos mesmos valores lançados nas contas e
Balancete Analítico apresentados pela empresa em resposta ao referido Termo,
não se verificando nas mesmas quaisquer lançamentos de valores que não sejam
considerados como base de cálculo das contribuições previdenciárias.
Ressalte-se ainda que a empresa não trouxe aos autos quaisquer documentos
que comprovassem o lançamento dos valores por ela discriminados como não
integrantes da base de cálculo previdenciária, no quadro descritivo apresentado
na resposta ao Termo de Constatação ou na impugnação interposta.
Diante do exposto, confirmam-se as informações da Auditora Fiscal Autuante
quanto à não declaração em GFIP da totalidade da remuneração paga e/ou
creditada pela empresa aos segurados empregados, descumprindo, assim, o
disposto no art. 32, inciso IV, da Lei no 8.212/91 c/c art. 225, IV, do RPS, aprovado
pelo Decreto no 3.048/99 e como consequência, o inciso VII do art. 29 da Lei no
Fl. 1154
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12.101/2009, não havendo qualquer reparo a ser efetuado no presente
lançamento fiscal, através do qual são exigidas as contribuições a cargo da
empresa destinadas à Seguridade Social e aos Terceiros, incidentes sobre a base
de cálculo apurada na contabilidade e não declarada em GFIP.
Das alegações referentes às divergências entre os valores lançados na GFIP e no
Livro Razão (segurados contribuintes individuais)
De acordo com o Relatório Fiscal, efetuando-se o batimento entre as folhas de
pagamento e as GFIP’s apresentadas pela empresa, a fiscalização constatou que
nas competências 02/2011, 05/2011 e 07/2011 não foram declarados em GFIP a
totalidade das remunerações pagas ou creditadas aos segurados contribuintes
individuais, conforme demonstrado no Anexo II.
Informa
ainda
a
fiscalização
que
da
análise
da
conta
contábil
40202060000000004392 – Honorários Advocatícios e dos recibos de pagamento
apresentados pela empresa, constatou que os valores pagos, devidos ou
creditados aos segurados contribuintes individuais a título de honorários
advocatícios não foram declarados em GFIP, conforme demonstrado no Anexo III.
...
Sendo assim, em que pese a empresa ter incluído os valores pagos a título de
honorários advocatícios nas GFIP’s enviadas em 23/12/2014, o fez em data
posterior ao início da ação fiscal, devendo ser consideradas, portanto, as últimas
GFIP’s enviadas pela empresa e válidas no sistema informatizado da Receita
Federal do Brasil na data do início da ação fiscal, nas quais não se encontravam
declarados os valores em referencia.
Em relação aos recolhimentos efetuados em 23/12/2014, conforme visto,
referem-se somente às contribuições devidas pelos segurados contribuintes
individuais, as quais não fazem parte do presente lançamento fiscal.
Desta forma, confirmam-se as informações da Auditora Fiscal Autuante quanto à
não declaração em GFIP da totalidade da remuneração paga e/ou creditada pela
empresa aos segurados contribuintes individuais, descumprindo, assim, o
disposto no art. 32, inciso IV, da Lei no 8.212/91 c/c art. 225, IV, do RPS, aprovado
pelo Decreto no 3.048/99 e como consequência, o inciso VII do art. 29 da Lei no
12.101/2009, não havendo qualquer reparo a ser efetuado no presente
lançamento fiscal, através do qual são exigidas as contribuições a cargo da
empresa destinadas à Seguridade Social incidentes sobre a base de cálculo
apurada na contabilidade e/ou folha de pagamento e não declarada em GFIP.
...
Cabe frisar que não basta exercer atividades na área da assistência social e da
educação, e ser detentora de certificação, para que a entidade, com relação às
competências de 01/2011 a 12/2011, seja considerada isenta das contribuições
em questão, devendo, para tanto, cumprir, cumulativamente, os requisitos
Fl. 1155
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estabelecidos no artigo 29 da Lei n.o 12.101/2009, o que não ocorreu, no caso em
tela, pois, conforme o Relatório Fiscal, não foi atendido o seu inciso VII.
Assim, diante da constatação do descumprimento, pela entidade, do requisito
estabelecido no inciso VII do art. 29 da Lei no 12.101/2009, a fiscalização efetuou
o lançamento do presente crédito tributário, exigindo as contribuições a cargo da
empresa, destinadas à Seguridade Social e aos Terceiros, incidentes sobre
remunerações apuradas na contabilidade e folhas de pagamento apresentadas,
não declaradas em GFIP, observando o disposto em seu artigo 32, abaixo
reproduzido:
Art. 32. Constatado o descumprimento pela entidade dos requisitos indicados na
Seção I deste Capítulo, a fiscalização da Secretaria da Receita Federal do Brasil
lavrará o auto de infração relativo ao período correspondente e relatará os fatos
que demonstram o não atendimento de tais requisitos para o gozo da isenção.
§ 1o Considerar-se-á automaticamente suspenso o direito à isenção das
contribuições referidas no art. 31 durante o período em que se constatar o
descumprimento de requisito na forma deste artigo, devendo o lançamento
correspondente ter como termo inicial a data da ocorrência da infração que lhe
deu causa.
§ 2o O disposto neste artigo obedecerá ao rito do processo administrativo fiscal
vigente.
...
Em resumo, não restam dúvidas do descumprimento reiterado de obrigações
acessórias previstas na Lei no 8.212/91, e consequentemente do art. 29, inciso VII da Lei no
12.101/2009, motivo pelo qual deve ser mantido o lançamento.
Prossegue a recorrente alegando a inaplicabilidade da sanção prevista no art. 32 da
Lei 12.101/2009, trazendo novas teses que resumem nos seguintes tópicos:
i.)
a suspensão do direito à isenção de contribuições sociais, em virtude de
“não declarar em GFIP a totalidade das remunerações pagas", mostra-se
indevida, na medida em que existe sanção específica para tal infração;
ii) A aplicação de sanção específica, prevista no art. 32-A da Lei n° 8.212/91,
garantiria a estatura harmônica do sistema jurídico, na medida em que: (a)
penalizaria o contribuinte em razão de a sua conduta e não de sua pessoa,
garantindo o tratamento igualitário entre os contribuintes; (b) satisfaria a
intenção legislativa quando introduziu o art. 32-A na Lei n° 8.212/91; (c)
sancionaria o contribuinte de forma proporcional, haja vista não haver adequação
entre a suspensão do direito à isenção de contribuições sociais e o objetivo da
norma constitucional imunizante: atendido o objetivo da norma imunizante
constitucional, garantindo educação e saúde gratuita aos cidadãos, não se mostra
proporcional punir o contribuinte duas vezes: com bolsas que concede e com o
tributo do qual é imune na sua origem e na sua natureza.
Fl. 1156
DF CARF MF
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20
As alegações do item ‘i’ já foram abordadas neste voto.
Já as alegações do item ‘ii’ não serão conhecidas, eis que não foram apresentadas
quando da impugnação, conforme relatório deste voto. De acordo com o art. 16, inciso III, do
Decreto no 70.235, de 1972, os atos processuais se concentram no momento da impugnação, cujo
teor deverá abranger “os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de
discordância, as razões e provas que possuir", considerando-se não impugnada a matéria que não
tenha sido expressamente contestada pelo impugnante (art. 17 do Decreto no 70.235, de 1972).
Assim não é lícito inovar no recurso para inserir questão diversa daquela
originalmente deduzida na impugnação, de forma a que as inovações devam ser afastadas por
referirem-se a matéria não impugnada no momento processual devido. Posto isso, não conheço
dessas alegações.
Mas mesmo que se conhece dessas alegações, trata-se de aplicação estrita da
legislação, em relação à qual não pode a autoridade julgadora se esquivar, não havendo como dar
razão ao recorrente, conforme já apontado anteriormente neste voto. A aplicação da penalidade
nos termos do art. 32-A é autônoma em relação às exigências do art. 29 da Lei no 12.101/2009.
Por fim, a recorrente discorre sobre a inexigibilidade das contribuições ao Sistema S
em razão de ser a recorrente entidade beneficente de assistência social, não tendo a intenção de
auferir lucros, de forma que não é contribuinte das contribuições devidas ao SESC, SEBRAE, FNDE
ou ao INCRA, por não realizar atividade econômica.
Ora, aqui também há reiteração de teses recursais já devidamente analisadas pelo
julgador de piso, cujos fundamentos adoto como razões de decidir:
Nada de ilegal na exigência de tais contribuições, visto que o entendimento de
que as empresas prestadoras de serviço são contribuintes do SESC, SENAC e
SEBRAE encontra-se pacificado pelos tribunais superiores, como se observa do
julgamento publicado no DJ de 24/04/2008, p. 1, onde o Ministro José Delgado
proferiu a seguinte ementa no Agravo Regimental no Agravo de Instrumento no
2007/0295967-4:
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL. CONTRIBUIÇÃO SOCIAL
DESTINADA AO SESC, SENAC E SEBRAE. EMPRESA PRESTADORA DE SERVIÇO.
PRECEDENTES.
1. (...)
2. Pacífico o posicionamento desta Corte no sentido de que as empresas
prestadoras de serviços encontram-se obrigadas ao recolhimento da contribuição
social destinada ao Sesc e Senac.
3. Por sua vez, quanto ao adicional do Sebrae: "- O art. 8o, § 3o, da Lei no
8.209/90, com a redação da Lei no 8.154/90, impõe que o Sebrae (Serviço Social
Autônomo) será mantido por um adicional cobrado sobre as alíquotas das
contribuições sociais relativas às entidades de que trata o art. 1o do Decreto-Lei
Fl. 1157
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no 2.318, de 30 de dezembro de 1986, isto é, as que são recolhidas ao Sesc e
Senac, sendo exigível, portanto, o adicional ao Sebrae. (REsp 691.056/PE, desta
Relatoria, DJ de 18/04/2005).
4. Agravo regimental não-provido.
...
Assim, não figurando entre as entidades isentas, a empresa está obrigada ao seu
recolhimento, devido ao seu enquadramento no FPAS 574, conforme descrito
acima.
Equivoca-se ainda a Autuada, ao entender que não estaria sujeita à contribuição
destinada ao SEBRAE, por se tratar de contribuição de classe.
A contribuição destinada ao Serviço Brasileiro de Apoio às Micro e Pequenas
Empresas – SEBRAE foi criada pela Lei no 8.029, de 12/04/90, que autorizou o
Poder Executivo a desvincular da Administração Pública Federal, o antigo CEBRAE,
mediante sua transformação em serviço social autônomo, consoante disposto no
artigo 8o:
Art. 8o É o Poder Executivo autorizado a desvincular, da Administração Pública
Federal, o Centro Brasileiro de Apoio à Pequena e Média Empresa – CEBRAE,
mediante sua transformação em serviço social autônomo.
(...)
§ 3o As contribuições relativas às entidades de que trata o artigo 1o do DecretoLei
no 2.318, de 30 de dezembro de 1986, poderão ser majoradas em até 0,3% (três
décimos por cento), com vistas a financiar a execução da política de Apoio às
Microempresas e às Pequenas Empresas.
§ 4o O adicional da contribuição a que se refere o parágrafo anterior será
arrecadado e repassado mensalmente pelo órgão competente da Previdência e
Assistência Social ao CEBRAE.
O artigo 1o do Decreto-Lei no 2.318/86 dispõe sobre a cobrança, fiscalização,
arrecadação e repasse às entidades das contribuições para o SENAI, SENAC, SESI
e SESC.
Em 28/12/1990, foi editada a Lei no 8.154, que alterou a redação do art. 8o, §3o
da Lei no 8.029/90, definindo os percentuais devidos a título do adicional da
contribuição, da seguinte forma:
Art. 8o (...)
§ 3o Para atender à execução da política de Apoio às Micro e Pequenas Empresas,
é instituído adicional às alíquotas das contribuições sociais relativas às entidades
de que trata o artigo 1o do Decreto Lei no 2.318, de 30 de dezembro de 1986, de:
0,1% (um décimo por cento) no exercício de 1991; 0,2% (dois décimos por cento)
em 1992; e 0,3% (três décimos por cento) a partir de 1993.
Fl. 1158
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Desta forma, pode-se perceber que a questionada contribuição destinada ao
custeio do Serviço de Apoio às Microempresas e às Pequenas Empresas, foi criada
como uma majoração das contribuições devidas ao SESI/SENAI, SESC/SENAC e,
posteriormente, ao SEST/SENAT por meio da Lei no 8.706, de 14/09/1993.
Destarte, todas as pessoas jurídicas obrigadas ao recolhimento da contribuição
devida às referidas entidades, por força dos dispositivos legais retro
mencionados, passaram a ser obrigadas ao recolhimento do adicional devido ao
SEBRAE.
A Lei no 8.154/90 dispôs que as empresas referidas no artigo 1o do Decreto-lei no
2.318/86, além de continuarem pagando as contribuições para o SESI, SENAI,
SENAC e SESC, passariam também a contribuir para o SEBRAE.
A Lei no 10.668 de 14/05/2003 deu nova redação ao art. 8o, parágrafo 3o da Lei
no 8.029/90, nos seguintes termos:
Art. 8o (...)
§ 3o Para atender à execução das políticas de promoção de exportações e de
apoio às micro e às pequenas empresas, é instituído adicional às alíquotas das
contribuições sociais relativas às entidades de que trata o art. 1o do Decreto-Lei
no 2.318, de 30 de dezembro de 1986, de:
(...)
É de se observar que a contribuição ao SEBRAE não se configura em contribuição
social de interesse de categoria, e sim está vinculada a uma atividade
essencialmente social, cuja beneficiária, em última análise, é a coletividade como
um todo.
Uma vez que a referida contribuição caracteriza-se como contribuição social de
intervenção no domínio econômico, não há necessidade, portanto, de que o
contribuinte seja uma micro ou pequena empresa para ser obrigado a seu
pagamento, nem que haja qualquer tipo de contraprestação, devendo ser paga
pelas empresas em geral à vista do princípio da solidariedade social, tendo os
Tribunais Pátrios se manifestado nesse sentido, e atestando a constitucionalidade
de sua exigência.
No que diz respeito ao Salário-Educação, cabe observar que referida contribuição
já foi julgada constitucional pelo Supremo Tribunal Federal (STF), inclusive em
sede de Ação Declaratória de Constitucionalidade, com decisão com efeito
vinculante, eficácia “erga omnes” e aplicação “ex tunc”, conforme jurisprudência
a seguir colacionada, tendo sido pacificado o entendimento de que sua cobrança
é constitucional, por meio da Súmula n.o 732 do STF, também transcrita a seguir,
sendo tal contribuição devida pela empresa, com base na legislação relacionada
no item “Contribuição Devida a Terceiros – Salário Educação” do anexo “FLD –
Fundamentos Legais do Débito”, devendo ser ressaltado que, uma vez vinculada à
Seguridade Social e não figurando entre as entidades isentas, a empresa está
obrigada ao seu recolhimento.
Fl. 1159
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CONSTITUCIONAL. AÇÃO DECLARATÓRIA DE CONSTITUCIONALIDADE DO ART. 15,
LEI 9.424/96. SALÁRIO-EDUCAÇÃO. CONTRIBUIÇÕES PARA O FUNDO DE
MANUTENÇÃO E DESENVOLVIMENTO DO ENSINO FUNDAMENTAL E DE
VALORIZAÇÃO DO MAGISTÉRIO. DECISÕES JUDICIAIS CONTROVERTIDAS.
ALEGAÇÕES DE INCONSTITUCIONALIDADE FORMAL E MATERIAL. FORMAL: LEI
COMPLEMENTAR. DESNECESSIDADE. NATUREZA DA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL. § 5o,
DO ART. 212 DA CF QUE REMETE SÓ À LEI. PROCESSO LEGISLATIVO. EMENDA DE
REDAÇÃO PELO SENADO. EMENDA QUE NÃO ALTEROU A PROPOSIÇÃO JURÍDICA.
FOLHA DE SALÁRIOS -
REMUNERAÇÃO. CONCEITOS. PRECEDENTES. QUESTÃO INTERNA CORPORIS DO
PODER LEGISLATIVO. CABIMENTO DA ANÁLISE PELO TRIBUNAL EM FACE DA
NATUREZA CONSTITUCIONAL.
INCONSTITUCIONALIDADE MATERIAL: BASE DE CÁLCULO. VEDAÇÃO DO ART. 154,
I DA CF QUE NÃO ATINGE ESTA CONTRIBUIÇÃO, SOMENTE IMPOSTOS. NÃO SE
TRATA DE OUTRA FONTE PARA A SEGURIDADE SOCIAL. IMPRECISÃO QUANTO A
HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA. A CF QUANTO AO SALÁRIO-EDUCAÇÃO DEFINE A
FINALIDADE:
FINANCIAMENTO DO ENSINO FUNDAMENTAL E O SUJEITO PASSIVO DA
CONTRIBUIIÇÃO: AS EMPRESAS. NÃO RESTA DÚVIDA.
CONSTITUCIONALIDADE
DA
LEI
AMPLAMENTE
DEMONSTRADA.
AÇÃO
DECLARATÓRIA DE CONSTITUCIONALIDADE QUE SE JULGA PROCEDENTE, COM
EFEITOS EX-TUNC. (ADC 3/UF – União Federal; Ação Declaratória de
Constitucionalidade, Relator Min. Nelson Jobim, julgamento 01/12/1999,
publicação DJ de 09/05/2003)
Recurso extraordinário. 2. Embargos declaratórios examinados como agravo
regimental. 3. Salário educação. Natureza jurídica tributária, nos termos da
Constituição de 1988. Disciplina anterior mantida. 4. Fixação válida da alíquota,
por meio de ato do Poder Executivo, em face da Emenda Constitucional n.o
1/1969, com base no § 2o do art. 1o do Decreto-lei n.o 1.422/1975, em que se
observa técnica de delegação legislativa adotada diante da variação do custo do
ensino fundamental. 5. Art. 212, § 5o, da Constituição de 1988. Recepção da
contribuição, na forma em que se encontrava disciplinada. 6.
Constitucionalidade do art. 15, § 1o, I e II, e § 3o da Lei n.o 9.424/96. Ação
Declaratória de Constitucionalidade n.o 3. Decisão com força vinculante, eficácia
erga omnes e efeito ex tunc. 7. Natureza jurídica de contribuição social.
Inaplicabilidade dos arts. 146, III, a, e 154, I, da Constituição Federal. 8. Agravo
regimental a que se nega provimento.
(RE 280140 ED/RS; Embargos Declaratórios no Recurso Extraordinário, Relator
Min. Néri da Silveira, julgamento 13/11/2001, publicação DJ de 19/12/2001)
Fl. 1160
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1. RECURSO. Extraordinário. Admissibilidade. Salário-educação: Decreto-Lei no
1.422/75 e Lei no 9.424/96. Constitucionalidade. Agravo regimental não provido.
Precedente. É constitucional a contribuição denominada salárioeducação, assim
em face da Carta pretérita, como da Constituição Federal de 1988. 2. RECURSO.
Agravo. Regimental. Contrariedade a jurisprudência assentada sobre a matéria.
Argumentação velha e impertinente. Caráter meramente abusivo. Litigância de
má-fé. Imposição de multa. Aplicação do art.
557, § 2o, cc. arts. 14, II e III, e 17, VII, do CPC. Quando abusiva a interposição de
agravo, manifestamente inadmissível ou infundado, deve o Tribunal condenar a
parte agravante a pagar multa ao agravado. Reputa-se abusivo o recurso que,
sem novos argumentos sobre a quaestio iuris, investe contra orientação
sumulada ou jurisprudência assente.
(RE 405062 AgR/RJ; Agravo Regimental no Recurso Extraordinário, Relator Min.
Cezar Peluso, julgamento 31/05/2005, publicação DJ de 24/06/2005)
Súmula 732 – STF:
É CONSTITUCIONAL A COBRANÇA DA CONTRIBUIÇÃO DO SALÁRIOEDUCAÇÃO,
SEJA SOB A CARTA DE 1969, SEJA SOB A CONSTITUIÇÃO FEDERAL DE 1988, E NO
REGIME DA LEI 9424/1996.
(Aprovação em Sessão Plenária de 26/11/2003; Publicação DJ de 09/12/2003,
10/12/2003 e 11/12/2003)
Em relação à contribuição devida ao INCRA, foi instituída pela Lei no 2.613/55,
que estabelecia, em seu art. 6o, parágrafo 4o, a contribuição obrigatória para o
então Serviço Social Rural, por parte de todos os empregadores.
O Decreto-lei no 1.110, de 09/07/1970 criou o Instituto Nacional de Reforma
Agrária – INCRA, lhe transferindo todos os direitos, competências, atribuições e
responsabilidades do IBRA, do INDA e do Grupo de Reforma Agrária (GERA).
Posteriormente, o Decreto-Lei no 1.146/70 destinou ao INCRA cinquenta por
cento dos tributos do parágrafo 4o, do artigo 6o, da Lei no 2.613/55:
Art. 1o As contribuições criadas pela Lei no 2.613, de 23 de Setembro 1955,
mantidas nos termos deste Decreto-Lei, são devidas de acordo com o artigo 6o do
Decreto-Lei no 582, de 15 de maio de 1969, e com o artigo 2o do Decreto-Lei no
1.110, de 9 julho de 1970:
I - Ao Instituto Nacional de Colonização e Reforma Agrária - INCRA:
1 - as contribuições de que tratam os artigos 2o e 5o deste Decreto-Lei; 2 - 50%
(cinqüenta por cento) da receita resultante da contribuição de que trata o art. 3o
deste Decreto-lei. (...)
Art. 3o É mantido o adicional de 0,4% (quatro décimos por cento) a contribuição
previdenciária das empresas, instituído no § 4o do artigo 6o da Lei no 2.613, de 23
Fl. 1161
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de Setembro de 1955, com a modificação do artigo 35, § 2o, item VIII, da Lei
número 4.863, de 29 de novembro de 1965.
É de se observar que a contribuição ao INCRA não se configura em contribuição
social de interesse de categoria profissional, mas como contribuição social de
intervenção no domínio econômico (CIDE), não havendo necessidade, assim, de
que o contribuinte tenha relação com o meio rural para ser obrigado a seu
pagamento, nem que haja qualquer tipo de contraprestação, devendo ser paga
pelas empresas em geral à vista do princípio da solidariedade social.
Portanto, a contribuição destinada ao INCRA, que foi instituída pela Lei n.o
2.613/55 e recepcionada pela Constituição Federal de 1988, alcança tanto o
empregador urbano como o rural. Para que não pairasse mais nenhuma dúvida, o
Parecer da Consultoria Jurídica MPAS no 1113/98 já expressou o entendimento
acerca da exigibilidade da contribuição para ao INCRA de todas as empresas,
senão vejamos:
“PARECER/JC/No
1113/98
EMENTA:
CONSTITUCIONAL
-
TRIBUTÁRIO
-
PREVIDENCIÁRIO. Por força da Lei n.o 2.613, de 23 de setembro de 1955, todos os
empregadores são obrigados a contribuírem para o INCRA e FUNRURAL, sobre a
folha de salários.
(...)
20. Ademais, a contribuição para o INCRA e FUNRURAL sempre incidiu, desde a
sua criação, sobre a folha de salários de todos os empregadores, o que rebate,
também, a tese de que a empresa urbana não estaria obrigada a contribuir para o
INCRA e FUNRURAL. Nem as contribuições anteriores e tampouco a atual,
estabeleceram que a empresa que não possua empregados vinculados à
previdência rural não possam contribuir para esta.” Assim, tem-se que a
fiscalização procedeu corretamente ao lançamento dos valores devidos ao INCRA
com base na fundamentação legal descrita no relatório FLD – Fundamentos Legais
do Débito, vez que não figurando entre as entidades isentas, a empresa está
obrigada ao seu recolhimento.
Pelo exposto, não há que se falar em improcedência das contribuições destinadas
ao SESC, SEBRAE, INCRA e Salário-Educação, lançadas no AI Debcad no
51.069.254-0.
CONCLUSÃO
Isso posto, voto por conhecer parcialmente do recurso, não conhecendo das
alegações constantes do item ii capítulo “Da inaplicabilidade da sanção prevista no art. 32 da Lei
no 12.101/2009”, e, na parte conhecida, por negar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Sara Maria de Almeida Carneiro Silva

Fl. 1162
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DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheiro Thiago Buschinelli Sorrentino.
Necessário ajustar o parâmetro de controle, para afastar os textos legais
considerados inconstitucionais pelo Supremo Tribunal Federal, em precedentes de eficácia geral e
vinculante (erga omnes).
Confira-se:
IMUNIDADE – DISCIPLINA – LEI COMPLEMENTAR. Ante a Constituição Federal,
que a todos indistintamente submete, a regência de imunidade faz-se mediante
lei complementar.
(STF - RE: 566622 RS, Relator.: MARCO AURÉLIO, Data de Julgamento:
23/02/2017, Tribunal Pleno, Data de Publicação: 23/08/2017)
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. RECURSO EXTRAORDINÁRIO SOB O RITO DA
REPERCUSSÃO GERAL. TEMA No 32. EXAME CONJUNTO COM AS ADI'S 2 .028,
2.036, 2.228 E 2.621 . ENTIDADES BENEFICENTES DE ASSISTÊNCIA SOCIAL.
IMUNIDADE. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. ARTS .
146, II, E 195, § 7o, DA CONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA. CARACTERIZAÇÃO DA
IMUNIDADE RESERVADA À LEI COMPLEMENTAR. ASPECTOS PROCEDIMENTAIS
DISPONÍVEIS À LEI ORDINÁRIA. OMISSÃO . CONSTITUCIONALIDADE DO ART. 55, II,
DA LEI No 8.212/1991. ACOLHIMENTO PARCIAL .
Aspectos procedimentais referentes à certificação, fiscalização e controle
administrativo são passíveis de definição em lei ordinária, somente exigível a lei
complementar para a definição do modo beneficente de atuação das entidades
de assistência social contempladas no art. 195, § 7o, da Lei Maior, especialmente
no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas.
É constitucional o art. 55, II, da Lei no 8.212/1991, na redação original e nas
redações que lhe foram dadas pelo art. 5o da Lei 9 .429/1996 e pelo art. 3o da
Medida Provisória no 2.187-13/2001.
Reformulada a tese relativa ao tema no 32 da repercussão geral, nos seguintes
termos: "A lei complementar é forma exigível para a definição do modo
beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas pelo art.
195, § 7o, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a
serem por elas observadas." Embargos de declaração acolhidos em parte, com
efeito modificativo .
(STF - RE: 566622 RS, Relator.: MARCO AURÉLIO, Data de Julgamento:
18/12/2019, Tribunal Pleno, Data de Publicação: 11/05/2020)
Ação direta de inconstitucionalidade. 2. Direito Tributário. 3. Artigos 1o; 13,
parágrafos e incisos; 14, §§ 1o e 2o; 18, §§ 1o, 2o e 3o; 29 e seus incisos; 30; 31 e
Fl. 1163
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32, § 1o, da Lei 12.101/2009, com a nova redação dada pela Lei 12.868/2013, que
dispõe sobre a certificação das entidades beneficentes de assistência social e
regula os procedimentos de isenção de contribuições para a seguridade social. 5.
Revogação do § 2o do art. 13 por legislação superveniente. Perda de objeto. 6.
Regulamentação do § 7o do artigo 195 da Constituição Federal. 6. Entidades
beneficentes de assistência social. Modo de atuação . Necessidade de lei
complementar. Aspectos meramente procedimentais. Regramento por lei
ordinária. 7. Precedentes. ADIs 2.028, 2.036, 2 .621 e 2.228, bem como o RE-RG
566.622 (tema 32 da repercussão geral). 8. Ação direta de inconstitucionalidade
parcialmente conhecida e, nessa parte, julgada parcialmente procedente para
declarar a inconstitucionalidade do art. 13, III, § 1o, I e II, § 3o, § 4o, I e II, e §§ 5o,
6o e 7o; art. 14, §§ 1o e 2o; art. 18, caput; art. 31; e art. 32, § 1o, da Lei
12.101/2009, com a nova redação dada pela Lei 12.868/2013 .
(STF - ADI: 4480 DF, Relator.: GILMAR MENDES, Data de Julgamento: 27/03/2020,
Tribunal Pleno, Data de Publicação: 15/04/2020)

Esses ajustes vinculantes de parâmetro tendem a ser realizados ao longo do exame
de pedidos e das respectivas razões recursais, conforme necessário.
Alguns quadros são marcados por alegações recursais no sentido do atendimento
integralmente aos requisitos legais, e que eventuais erros formais (como uso incorreto de código
FPAS) decorreriam de boa-fé, sem prejuízo à materialidade do direito à imunidade tributária.
De fato, erros materiais ou formais, como aqueles relacionados à indexação
numérica de temas ou de documentos, que não alterem o quadro fático, são insuficientes para
descaracterizar a imunidade tributária.
Como prescreve o CTN, questões puramente nominativas, ou relacionadas à própria
validade jurídica dos fatos jurídicos tributários, devem ser consideradas anódinas no
reconhecimento da incidência e na constituição do respectivo crédito tributário. Evidentemente,
se esses erros seriam insuficientes para afastar a tributação, eles também seriam insuficientes
para justificá-la, uma vez comprovada a existência de propriedades subsumíveis às hipóteses de
imunização.
Nesses momentos, Vossa Senhora, com muita propriedade, relembra que o
julgamento do STF ao qual aludo considerou constitucionais textos de lei ordinária que versariam
sobre a regularidade formal das pessoas jurídicas, como requisito para reconhecimento da
imunidade, e que, nesse sentido, seria desnecessário aludir ao CTN.
Explicitarei meu raciocínio, anuviado por um entimema.
Cumpre ressaltar que o STF declarou constitucionais os incisos III, IV, VII e VIII do
artigo 29 da Lei 12.101/2009. Porém, é necessário deixar claro que essa constitucionalidade foi
Fl. 1164
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declarada em razão da compatibilidade das respectivas disposições com os limites estabelecidos
pelo art. 14, III, do CTN.
Não houve reconhecimento de que a matéria sobre a regularidade registral,
societária, ou contábil-tributária não seria um requisito para reconhecimento da imunidade, e
assim, sujeita à modificação por lei ordinária.
Conforme expressamente consignado no voto do Ministro Gilmar Mendes, relator
da ADI 4480:
"E, como consequências dedutivas do inciso III do artigo 14 do CTN ("manterem
escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades
capazes de assegurar sua exatidão"), tem-se os incisos III, IV, VII e VIII do artigo 29
da Lei 12.101/2009. Portanto, não vislumbro a alegada inconstitucionalidade
formal do artigo 29 e incisos I, II, III, IV, V, VII e VIII."
Desse modo, é incorreto afirmar que a lei ordinária poderia inovar os requisitos
pertinentes ao reconhecimento da imunidade, porquanto a constitucionalidade das normas
afeitas à regularidade fiscal dependeria dos limites semânticos impostos pela lei complementar.
Não havia inconstitucionalidade, simplesmente, porque a lei ordinária era meramente expletiva,
isto é, nada
acrescia; apenas removia ambiguidades que pudessem embaraçar a proteção
constitucional outorgada, bem como para evitar a respectiva utilização como pretexto para
indiretamente modular de forma prejudicial uma expectativa normativa legítima.
Nesse contexto, a mesma racionalidade aplicada para interpretar o art. 14 do CTN
deve ser aplicada para interpretar os incisos III, IV, VII e VIII do artigo 29 da Lei 12.101/2009, sob
pena de violação da autoridade da orientação vinculante.
É nesse sentido que aludo ao CTN; não como texto substitutivo por repristinação,
mas como texto atual, não revogado, que traz consigo a prática de interpretação que a ele se
queira identificar, originalista ou “evolutiva”.
Fixada essa premissa, e reconhecido que o texto do art. 14 do CTN nunca abriu
margem meramente quantitativa para balizar a imunidade, é impossível concluir que erros
formais, incapazes de embaraçar efetivamente a possibilidade de as autoridades fiscais bem
conhecerem os quadros fáticos-jurídicos, no exercício do poder-dever destinado à constituição do
crédito tributário, seriam suficientes e bastantes para usurpar a proteção constitucional.
Dito de outro modo, interpretar o art. 29, III, IV, VII e VIII da Lei 12.101/2009 de
modo a obstar, por vias oblíquas e transversas, a imunidade, uma vez constatada a insuficiência do
erro registral para ocultar, escamotear, ou fraudar a representação de fatos às autoridades
lançadoras.
É nesse sentido que concluo que o requisito da regularidade documental não pode
ser aplicado linearmente, a ser satisfeita sem critério.
Fl. 1165
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2202-011.528 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10073.720384/2015-75
29
Feitas essas considerações, adiro às conclusões do voto da relatora.
Assinado digitalmente
Thiago Buschinelli Sorrentino

Fl. 1166
DF CARF MF
Original