Tribunal: CARF
Processo: 15746.727133/2022-02
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: THIAGO ALVARES FEITAL
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-08-13
Data de publicação: 2025-08-28

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Ano-calendário: 2017
NÃO APRESENTAÇÃO DE NOVAS RAZÕES DE DEFESA PERANTE A SEGUNDA INSTÂNCIA ADMINISTRATIVA. CONFIRMAÇÃO DA DECISÃO RECORRIDA.
Não tendo sido apresentadas novas razões de defesa perante a segunda instância administrativa, a fundamentação da decisão pode ser atendida mediante declaração de concordância com os fundamentos da decisão recorrida, nos termos do artigo 114, §12, I da Portaria MF n.o 1.634/2023.
RENDIMENTO PRESUMIDO. LANÇAMENTO COM BASE EM DEPÓSITOS BANCÁRIOS. FATOS GERADORES A PARTIR DE 01/01/1997. ÔNUS DA PROVA DO CONTRIBUINTE.
O art. 42 da Lei no 9.430/1996 estabeleceu uma presunção legal de omissão de rendimentos que autoriza o lançamento do imposto correspondente quando o titular da conta bancária não comprovar, mediante documentação hábil e idônea: (a) a origem subjetiva dos depósitos; (b) e a natureza não tributável dos valores depositados em sua conta-corrente (ou, alternativamente, não demonstrar que tais quantias já tenham sido previamente tributadas na declaração de rendimentos).
LANÇAMENTO COM BASE EM DEPÓSITOS BANCÁRIOS. PRESUNÇÃO JURIS TANTUM. FATO INDICIÁRIO. FATO JURÍDICO TRIBUTÁRIO.
Diante da presunção legal do art. 42 da Lei no 9.430/1996, a autoridade lançadora fica dispensada de provar que o depósito bancário não comprovado (fato indiciário) corresponde, efetivamente, ao auferimento de rendimentos (fato jurídico tributário), nos termos do art. 374, IV, do Código de Processo Civil. Cabe ao Fisco simplesmente provar a ocorrência do fato indiciário; e ao contribuinte cumpre provar que o fato presumido não existiu no caso concreto.
LANÇAMENTO COM BASE EM DEPÓSITOS BANCÁRIOS. DEMONSTRAÇÃO INDIVIDUALIZADA.
Para efeito de determinação da receita omitida, os depósitos bancários serão analisados individualizadamente (art. 42, § 3o, da Lei no 9.430/1996), pelo que o sujeito passivo deve comprovar a origem (subjetiva e objetiva) de cada depósito bancário, não sendo suficiente a contestação genérica que intente afastar a presunção legal mediante valores globais ou que sejam incompatíveis com determinado depósito.
GANHO DE CAPITAL COM CRIPTOMOEDAS. CUSTO DE AQUISIÇÃO E AS DESPESAS DE CORRETAGEM. ÔNUS DA PROVA DO CONTRIBUINTE. DEMONSTRAÇÃO INDIVIDUALIZADA.
O ganho de capital com criptomoedas é determinado pela diferença positiva, entre o valor de alienação e a soma do custo de aquisição com as despesas de corretagem, conforme arts. 128, § 8o, e 138 do Decreto no 3.000/1999. Configura ônus do contribuinte demonstrar documentalmente, em cada alienação, o custo de aquisição e as despesas de corretagem.
ARGUMENTO DE INTERMEDIAÇÃO DE COMPRA E VENDA DE CRIPTOMOEDAS. COMPROVAÇÃO SOB O ENCARGO DO CONTRIBUINTE. RENDIMENTO PRESUMIDO OU GANHO DE CAPITAL. ACRÉSCIMO PATRIMONIAL POSTERIORMENTE CONSUMIDO. TRIBUTAÇÃO.
Na hipótese de o contribuinte não demonstrar que certa saída de numerário de conta bancária (saque ou transferência) representa o custo de aquisição referente a intermediação de compra e venda de criptomoedas, tal saída de recurso se traduz em mera utilidade econômica do acréscimo patrimonial previamente demonstrado – oriundo seja de rendimento presumido, seja de ganho de capital –, não possuindo, pois, relevo para fins de tributação do IRPF. Assim, o acréscimo patrimonial, mesmo que posteriormente consumido, deve ser alvo de tributação do imposto de renda.
TRIBUTO E MULTA DE OFÍCIO COM EFEITO CONFISCATÓRIO. INCONSTITUCIONALIDADE. DISCUSSÃO NO ÂMBITO ADMINISTRATIVO.
No âmbito do processo administrativo fiscal, a aplicação de lei é obrigatória, pelo que a autoridade julgadora administrativa não tem competência primária para afastar os dispositivos legais (sob fundamento de inconstitucionalidade), que determinam a cobrança do tributo e a aplicação da multa de ofício, com base de cálculo e alíquota definidos na lei.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA.
Deve ser afastado o pleito genérico de diligência, seja quando o requerente não formula os quesitos referentes aos exames desejados, seja quando a diligência não se presta para produção de provas que o contribuinte tinha o ônus de trazê-las juntamente com a impugnação.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15746.727133/2022-02
ACÓRDÃO
2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
13 de agosto de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
FERNANDO CELSO ZANATTA EDUARTE DE SOUZA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Ano-calendário: 2017
NÃO APRESENTAÇÃO DE NOVAS RAZÕES DE DEFESA PERANTE A SEGUNDA
INSTÂNCIA ADMINISTRATIVA. CONFIRMAÇÃO DA DECISÃO RECORRIDA.
Não tendo sido apresentadas novas razões de defesa perante a segunda
instância administrativa, a fundamentação da decisão pode ser atendida
mediante declaração de concordância com os fundamentos da decisão
recorrida, nos termos do artigo 114, §12, I da Portaria MF n.o 1.634/2023.
RENDIMENTO PRESUMIDO. LANÇAMENTO COM BASE EM DEPÓSITOS
BANCÁRIOS. FATOS GERADORES A PARTIR DE 01/01/1997. ÔNUS DA
PROVA DO CONTRIBUINTE.
O art. 42 da Lei no 9.430/1996 estabeleceu uma presunção legal de
omissão de rendimentos que autoriza o lançamento do imposto
correspondente quando o titular da conta bancária não comprovar,
mediante documentação hábil e idônea: (a) a origem subjetiva dos
depósitos; (b) e a natureza não tributável dos valores depositados em sua
conta-corrente (ou, alternativamente, não demonstrar que tais quantias já
tenham sido previamente tributadas na declaração de rendimentos).
LANÇAMENTO COM BASE EM DEPÓSITOS BANCÁRIOS. PRESUNÇÃO JURIS
TANTUM. FATO INDICIÁRIO. FATO JURÍDICO TRIBUTÁRIO.
Diante da presunção legal do art. 42 da Lei no 9.430/1996, a autoridade
lançadora fica dispensada de provar que o depósito bancário não
comprovado (fato indiciário) corresponde, efetivamente, ao auferimento
de rendimentos (fato jurídico tributário), nos termos do art. 374, IV, do
Código de Processo Civil. Cabe ao Fisco simplesmente provar a ocorrência
do fato indiciário; e ao contribuinte cumpre provar que o fato presumido
não existiu no caso concreto.
Fl. 1040
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
2
LANÇAMENTO COM BASE EM DEPÓSITOS BANCÁRIOS. DEMONSTRAÇÃO
INDIVIDUALIZADA.
Para efeito de determinação da receita omitida, os depósitos bancários
serão analisados individualizadamente (art. 42, § 3o, da Lei no 9.430/1996),
pelo que o sujeito passivo deve comprovar a origem (subjetiva e objetiva)
de cada depósito bancário, não sendo suficiente a contestação genérica
que intente afastar a presunção legal mediante valores globais ou que
sejam incompatíveis com determinado depósito.
GANHO DE CAPITAL COM CRIPTOMOEDAS. CUSTO DE AQUISIÇÃO E AS
DESPESAS DE CORRETAGEM. ÔNUS DA PROVA DO CONTRIBUINTE.
DEMONSTRAÇÃO INDIVIDUALIZADA.
O ganho de capital com criptomoedas é determinado pela diferença
positiva, entre o valor de alienação e a soma do custo de aquisição com as
despesas de corretagem, conforme arts. 128, § 8o, e 138 do Decreto no
3.000/1999.
Configura
ônus
do
contribuinte
demonstrar
documentalmente, em cada alienação, o custo de aquisição e as despesas
de corretagem.
ARGUMENTO
DE
INTERMEDIAÇÃO
DE
COMPRA
E
VENDA
DE
CRIPTOMOEDAS. COMPROVAÇÃO SOB O ENCARGO DO CONTRIBUINTE.
RENDIMENTO PRESUMIDO OU GANHO DE CAPITAL. ACRÉSCIMO
PATRIMONIAL POSTERIORMENTE CONSUMIDO. TRIBUTAÇÃO.
Na hipótese de o contribuinte não demonstrar que certa saída de
numerário de conta bancária (saque ou transferência) representa o custo
de aquisição referente a intermediação de compra e venda de
criptomoedas, tal saída de recurso se traduz em mera utilidade econômica
do acréscimo patrimonial previamente demonstrado – oriundo seja de
rendimento presumido, seja de ganho de capital –, não possuindo, pois,
relevo para fins de tributação do IRPF. Assim, o acréscimo patrimonial,
mesmo que posteriormente consumido, deve ser alvo de tributação do
imposto de renda.
TRIBUTO
E
MULTA
DE
OFÍCIO
COM
EFEITO
CONFISCATÓRIO.
INCONSTITUCIONALIDADE. DISCUSSÃO NO ÂMBITO ADMINISTRATIVO.
No âmbito do processo administrativo fiscal, a aplicação de lei é
obrigatória, pelo que a autoridade julgadora administrativa não tem
competência primária para afastar os dispositivos legais (sob fundamento
de inconstitucionalidade), que determinam a cobrança do tributo e a
aplicação da multa de ofício, com base de cálculo e alíquota definidos na
lei.
Fl. 1041
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
3
PEDIDO DE DILIGÊNCIA.
Deve ser afastado o pleito genérico de diligência, seja quando o requerente
não formula os quesitos referentes aos exames desejados, seja quando a
diligência não se presta para produção de provas que o contribuinte tinha
o ônus de trazê-las juntamente com a impugnação.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar e, no mérito, em negar provimento ao Recurso Voluntário.

Assinado Digitalmente
Thiago Álvares Feital – Relator

Assinado Digitalmente
Marco Aurelio de Oliveira Barbosa – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Debora Fófano dos Santos,
Fernando Gomes Favacho, Weber Allak da Silva, Luana Esteves Freitas, Thiago Álvares Feital e
Marco Aurélio de Oliveira Barbosa (Presidente).

RELATÓRIO
Do lançamento
A autuação (fls. 802-809), com termo de verificação fiscal às fls. 811-873, versa
sobre omissão de rendimentos caracterizados por depósitos bancários de origem não comprovada
e omissão de ganhos de capital auferidos na alienação de bens e direitos.
Nos termos do relatório fiscal,
De acordo com a Declaração de Ajuste Anual do Imposto sobre a Renda da Pessoa
Física 2018 (DIRPF 2018), apresentada em 12/11/2018 (retificadora, recibo
29.09.11.30.67-98), o sujeito passivo informou que, no ano-calendário 2017:
▪ não recebeu rendimentos tributáveis;
Fl. 1042
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
4
▪ não recebeu rendimentos isentos, não tributáveis ou tributados exclusivamente
na fonte; e ▪ não obteve, em qualquer mês do ano-calendário 2017, ganho de
capital na alienação de bens ou direitos, sujeito a incidência do imposto, ou
realizou operações em bolsa de valores, de mercadorias, de futuros e
assemelhadas.
A partir do exame da DIRPF 2018 em conjunto com os esclarecimentos prestados
pelo contribuinte, com as informações disponíveis nos sistemas da Receita
Federal e com as obtidas junto a terceiros, foi possível concluir que ao longo do
ano-calendário 2017 o sujeito passivo obteve rendimentos tributáveis e ganhos de
capital que não foram oferecidos à tributação. Tal entendimento foi
circunstanciado no Termo de Constatação Fiscal no 1, de 21/09/2021, e mantido
até o encerramento do procedimento fiscal, uma vez que não surgiram novos
fatos e provas que tivessem o condão de modificar o entendimento desta
auditoria fiscal.
Da análise da movimentação financeira do sujeito passivo, foi possível constatar o
recebimento do montante total de R$ 32.852.087,73 (trinta e dois milhões
oitocentos e cinquenta e dois mil oitenta e sete reais e setenta e três centavos) ao
longo do ano-calendário 2017, creditados em contas de depósito de titularidade
única do contribuinte nos bancos Itaú e Original.
Dos R$ 32,8 milhões recebidos, foram elencados 37 (trinta e sete) valores
creditados, no total de R$ 11.834.756,34 (onze milhões oitocentos e trinta e
quatro mil setecentos e cinquenta e seis reais e trinta e quatro reais), cuja
natureza jurídica das operações não foram identificadas. O fiscalizado foi, então,
intimado, por meios dos TIFs no 3 e 4, a identificar e comprovar, de forma
individualizada e mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos
destas operações.
Por todo o exposto no TERMO DE CONSTATAÇÃO FISCAL no 2, de 12/05/2022,
concluiu-se que houve omissão de rendimentos no ano-calendário 2017 de R$
11.789.083,95 (onze milhões setecentos e oitenta e nove mil oitenta e três reais e
noventa e cinco centavos) em função de 28 (vinte e oito) depósitos bancários sem
comprovação de origem, sendo considerados auferidos ou recebidos no mês do
crédito efetuado pela instituição financeira (a exposição do motivo pelo qual
foram caracterizados omissão de rendimentos encontra-se no TERMO DE
CONSTATAÇÃO FISCAL no 2): [...].
No curso do procedimento fiscal, o contribuinte informou que, ao longo de 2017,
realizou 3 (três) tipos de atividades que envolviam o uso da criptomoeda bitcoin.
Tais atividades relatadas eram passíveis de gerar rendimentos e ganhos de capital
para o contribuinte, conforme descrito a seguir:
(1) Rendimento obtido na forma de bens ou direitos: o sujeito passivo informou
ter recebido bitcoins pela prestação de serviço de montagem de uma mineração
de bitcoin no Paraguai;
Fl. 1043
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
5
(2) Rendimento obtido na forma de comissão pela intermediação de negócio: o
sujeito passivo informou que realizou intermediação de negócio de compra e
venda de bitcoins, recebendo por tal atividade uma comissão;
(3) Ganho de capital obtido na venda de criptomoeda: o sujeito passivo informou
obter ganho de capital em algumas operações de venda de bitcoin (diferença
positiva entre o valor de alienação e o custo de aquisição).
3.3.1 - Dos rendimentos obtidos na forma de bens ou direitos Pelos documentos e
esclarecimentos apresentados pelo contribuinte, foi possível concluir que, de fato,
o mesmo participou da implantação de uma fazenda de mineração de bitcoin no
Paraguai em 2017, no entanto não foi possível concluir se ele auferiu renda na
forma de bens ou direitos (pagamento em bitcoins) pela participação no
empreendimento. Com as informações disponíveis, não foi possível determinar:
(i) qual o montante recebido: apesar de afirmar ter recebido bitcoins como
pagamento pela prestação de serviço, o fiscalizado não quantificou e nem
apresentou provas de que tenha efetivamente recebido tais bitcoins;
(ii) quando o montante foi recebido: de forma similar, o fiscalizado também não
indicou as datas em que os supostos pagamentos em bitcoins teriam sido
efetuados;
(iii) qual a origem do rendimento recebido: a fonte pagadora ou beneficiário do
serviço não foi identificado com precisão (se era a pessoa física de PABLO
BORGES, ou alguma pessoa jurídica, no Brasil ou exterior); e(iv) qual a forma de
contratação do contribuinte: a forma de contratação do fiscalizado para execução
do serviço não foi identificada com precisão (se era autônomo, empregado de
empresa sediada no Brasil ou empregado de empresa sediada no exterior).
Sem as informações listadas acima, não é possível constituir eventual crédito
tributário devido em função de renda obtida na forma de bens ou direitos.
Em resposta ao TIPF, o contribuinte indicou que teria recebido, em 28/07/2017, a
quantidade de 55 BTCs, equivalentes a R$ 505.000,00, no endereço de carteira 1
NjpBnhMIR1WDBJhFINxkEjaKtvZcWEcbA. No entanto, em consulta realizada na
blockchain1, não existe tal transferência na carteira indicada (consta apenas 2
transações, sendo uma de entrada e outra de saída da quantia de 233 BTCs).
[...]
Ademais, o TIF no 2 intimou o fiscalizado a apresentar detalhes e prova
documental desta transação de 55 BTCs, porém a resposta apresentada foi
superficial, não demonstrando a ligação entre os documentos apresentados e o
suposto recebimento dos 55 BTCs (ou outros valores) pelo serviço prestado.
Apenas 3 das 8 faturas apresentadas tinham data de 2017, sendo que valores e
datas não corroboravam com a resposta do TIPF.
Em resposta ao TIF no 3, ao ser questionado sobre o valor de R$ 511.266,30
recebido de TERCIO BORLENGHI em sua conta do banco Itaú (341-7066-486916)
Fl. 1044
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
6
no dia 01/07/2017, alegou que seria a sua cota-parte da venda dos bitcoins
recebidos pela prestação de serviço de montagem da mineração de bitcoin no
Paraguai. Indicou na planilha da resposta (aba "Operações finaceiras") a hash de
transação
de
bitcoin
63915f340327f7a8f791fb2bc2e77db74db113d147bec2f66404bbd3fd18619c,
esclarecendo que PABLO BORGES havia pago 233 BTCs para serem divididos entre
os quatro sócios da prestação de serviço. No entanto, o recebimento dos bitcoin
só teria ocorrido no dia 28/07/2017.
Devido ao descasamento das datas (recebimento da venda em 01/07, porém os
supostos bitcoins a serem vendidos só foram recebidos 27 dias depois, em 28/07),
além da diferença de valores (R$ 505.000,00 x R$ 511.266,30) e falta de prova
documental que pudessem amarrar as transações (transferência bancária,
transferência de bitcoin e divisão do resultado entre os sócios), não foi possível
concluir que houve, de fato, o recebimento de rendimentos, na forma de bens ou
direitos (bitcoins), pelo fiscalizado. Além disto, como não foi comprovada a
origem do valor recebido em 01/07/2017 na conta do banco Itaú (341-7066-
486916), o mesmo foi presumido como omissão de rendimentos, conforme
exposto no tópico 3.2 deste relatório.
Por fim, em resposta ao TIF no 8, o contribuinte justificou que o depósito de 30
BTC recebido em sua conta na exchange MERCADO BITCOIN no dia 05/09/2017
seriam referentes a "pagamento [de] serviços da mineração, conforme nota
enviado ao Pablo da Patini no dia 01 de Setembro de 2017". Como prova,
apresentou três prints de parte de conversa com PABLO no aplicativo WhatsApp:
[...].
No entanto, a última tela apresentada é parte de uma conversa que ocorre 4 dias
depois da primeira (envio de fatura de 24,07 BTC em 01/09/2017, e conversa
posterior sobre 30 BTC em 05/09/2017). No pequeno trecho da conversa
realizada em 05/09/2017, aparentemente o fiscalizado negocia a compra de 30
BTC de PABLO, que confirma o envio dos bitcoins em mensagem às 2:05 PM. Na
sequência, o fiscalizado toma a perguntar se PABLO teria mais bitcoins para
vender, dando a entender que de fato a primeira transação (30 BTC) foi uma
transação de venda de PABLO para o comprador FERNANDO (fiscalizado), e que
este teria interesse de realizar uma nova compra, caso disponível.
Prova direta e concludente por si só de que o depósito de 30 BTC recebido na
MERCADO BITCOIN no dia 05/09/2017 foi uma compra realizada pelo fiscalizado é
que, em outro documento da resposta ao TIF no 8, que trata das transações
realizadas na exchange FOXBIT, o contribuinte utiliza trecho da mesma conversa
com PABLO para justificar uma transação da FOXBIT como uma operação de
intermediação de negócio de compra e venda de bitcoin: [...].
Logo, novamente impossível inferir que houve, de fato, o recebimento de
rendimentos, na forma de bens ou direitos (bitcoins), pelo fiscalizado pela
prestação de serviço de montagem de uma mineração de bitcoin no Paraguai.
Fl. 1045
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
7
Por todo o exposto neste tópico, conclui-se que não restou comprovado a
obtenção de rendimentos, na forma de bens ou direitos, pelo fiscalizado. Os
valores creditados em conta de depósito do contribuinte eventualmente ligados à
explicação deste tópico foram presumidos como omissão de rendimentos,
conforme exposto no tópico 3.2 deste relatório.
3.3.2 - Dos rendimentos obtidos na forma de comissão pela intermediação de
negócio De acordo com os esclarecimentos prestados pelo contribuinte, o mesmo
teria realizado, ao longo de 2017, intermediação de negócios de compra e venda
de bitcoins, cobrando uma comissão por transação intermediada.
A representação gráfica a seguir resume o papel do contribuinte nas transações
(que, de acordo com resposta de 13/12/2021 ao TIF no 4, "é conhecida no
mercado financeiro como ESCROW): [...].
Esclareceu que em um primeiro momento, na função de Intermediário, o
fiscalizado recebe do comprador, em sua própria conta bancária, os valores em
reais (1a), e do vendedor, em uma carteira de criptomoeda de sua propriedade,
os valores em bitcoin (1b).
Em um segundo momento, de posse tanto dos valores em reais quanto em
bitcoins, realiza a troca, transferindo para uma carteira de propriedade do
comprador o exato montante de bitcoins recebido do vendedor (2a), e para o
vendedor um montante, em reais, menor do que o recebido do comprador (2b),
sendo a diferença (2c) a comissão ganha pela intermediação do negócio.
Afirmou que todos os valores recebidos em conta bancária são valores "de
transação", isto é, o montante total pago pelo comprador, do qual o contribuinte
deduzia de 1% a 3% a título de comissão, e transferia o restante do dinheiro de
sua conta bancária para a conta bancária do vendedor.
Não obstante tenha realizado a explicação acima e apresentando prints de partes
de conversas no aplicativo WhatsApp que supostamente provariam a atividade de
intermediação, o que se pôde concluir da análise do teor das conversas em
conjunto com a análise da movimentação financeira do contribuinte é que as
operações se aproximavam mais de operações de arbitragem do que de
intermediação, onde o fiscalizado buscava lucrar com a diferença no preço de
compra e de venda do bitcoin em mercados distintos (p.ex., livro de oferta da
MERCADO BITCOIN, livro de oferta da FOXBIT, transações P2P etc).
De mais a mais, o contribuinte não conseguiu provar, nem por demonstração
contábil (indicando as transações em seu extrato bancário e amarrando-as com as
transferências de bitcoins na blockchain) e nem por prova documental (p.ex.,
troca de mensagens de negociação comercial entre as partes), que de fato
realizou tal atividade de intermediação. As explicações foram sempre de forma
genérica, dando exemplos de forma hipotética (inclusive quanto ao valor da
comissão recebida), mas nunca indicando e demonstrando, de forma
Fl. 1046
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
8
individualizada, cada uma das transações que supostamente foram realizadas ao
longo de 2017.
No TERMO DE CONSTATAÇÃO FISCAL no 2 encontra-se a análise detalhada dos
valores financeiros recebidos de MARCELO BRANT e PABLO BORGES, que
supostamente estariam ligados à atividade de intermediação. Conforme
conclusão do TCF no 2, é impossível comprovar os fatos relatados apenas com a
análise das movimentações em conta bancária e em carteira de bitcoin, em
especial porque a movimentação financeira não condiz com o modus operandi da
atividade relatada pelo fiscalizado.
Por todo o exposto neste tópico, conclui-se que não restou comprovado a
obtenção de rendimentos, na forma de comissão pela intermediação de negócios
de compra e venda de bitcoins. Os valores creditados em conta de depósito do
contribuinte eventualmente ligados à explicação deste tópico foram presumidos
como omissão de rendimentos, conforme exposto no tópico 3.2 deste relatório.
3.3.3 - Dos ganhos de capital na alienação de bens e direitos
A partir das informações prestadas pelas exchanges de criptoativos FOXBIT
SERVIÇOS DIGITAIS S.A. (CNPJ 21.246.584/0001-50) e MERCADO BITCOIN
SERVIÇOS DIGITAIS LTDA (CNPJ 18.213.434/0001-35), foi possível identificar
diversas operações de alienação da criptomoeda bitcoin (BTC) realizadas pelo
sujeito passivo ao longo de 2017.
De acordo com as explicações fornecidas por ambas empresas, o usuário de suas
respectivas plataformas podem realizar as seguintes operações:
- Depósito BTC: consiste em transferir bitcoin de uma carteira (wallet) particular
para a carteira da exchange, que se torna custodiante do ativo. A quantidade de
bitcoins transferida para a exchange fica atrelada à conta do usuário na
plataforma, representando um direito deste perante aquela, além de ser uma
transação registrada na blockchain. Em relação à origem do bitcoin transferido
para a exchange, a única informação que a empresa dispõe é o endereço de
carteira {wallet address) que enviou a criptomoeda, não sendo possível saber se
esta carteira pertence ao próprio usuário ou a um terceiro (brasileiro ou
estrangeiro).
- Retirada BTC: consiste em transferir bitcoin da carteira da exchange para uma
carteira particular indicada pelo usuário da plataforma, encerrando a relação de
custódia do ativo transferido. A quantidade de bitcoins transferida é debitada da
conta do usuário na plataforma, além de ser uma transação registrada na
blockchain. Em relação ao destino do bitcoin transferido pela exchange, a única
informação que a empresa dispõe é o endereço de carteira que recebeu a
criptomoeda, não sendo possível saber se esta carteira pertence ao próprio
usuário que solicitou a retirada ou a um terceiro (brasileiro ou estrangeiro).
- Depósito BRL: consiste em realizar uma transferência bancária, em reais, de uma
conta de mesma titularidade do usuário da plataforma para uma conta da
Fl. 1047
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
9
exchange. O valor transferido para a exchange fica atrelado à conta do usuário na
plataforma como crédito em reais (BRL), podendo ser utilizado, dentre outros,
para compra de criptomoedas. Por ser uma transação realizada no sistema
financeiro, é registrada no extrato bancário de ambas as partes.
- Retirada BRL: consiste em realizar uma transferência bancária, em reais, da
conta da exchange para uma conta de mesma titularidade do usuário da
plataforma. O valor transferido é debitado do saldo em reais da conta do usuário
na plataforma. Por ser uma transação realizada no sistema financeiro, é registrada
no extrato bancário de ambas as partes.
- Trade BRL/BTC: consiste em realizar uma permuta de valores da conta do
usuário da plataforma, de reais (BRL) para bitcoin (BTC). As transações são
realizadas por intermédio do livro de ofertas da exchange, onde diversos usuários
da plataforma, de forma anônima, registram suas intenções de troca (quantidade
e valores que estão dispostos a negociar), de forma similar ao que ocorre em uma
bolsa de valores. Por ser uma transação realizada em ambiente próprio da
exchange, a mesma não é registrada na blockchain. Em sua essência, trata-se de
uma compra de bitcoin pelo usuário da plataforma, utilizando-se da moeda
fiduciária brasileira para pagamento.
- Trade BTC/BRL: consiste em realizar uma permuta de valores da conta do
usuário da plataforma, de bitcoin (BTC) para reais (BRL). As transações são
realizadas por intermédio do livro de ofertas da exchange, onde diversos usuários
da plataforma, de forma anônima, registram suas intenções de troca (quantidade
e valores que estão dispostos a negociar), de forma similar ao que ocorre em uma
bolsa de valores. Por ser uma transação realizada em ambiente próprio da
exchange, a mesma não é registrada na blockchain. Em sua essência, trata-se de
uma venda de bitcoin pelo usuário da plataforma, que recebe a moeda fiduciária
brasileira pela alienação do ativo.
Em relação a obtenção de ganho de capital na alienação de bitcoin com
intermédio de empresa exchange de criptomoeda, vislumbra-se duas situações
possíveis:
A) Compra e venda dentro da plataforma da exchange 1o - usuário realiza
Depósito BRL 2o - usuário realiza Trade BRL/BTC (custo de aquisição)3o - usuário
realiza Trade BTC/BRL (valor de alienação)B) Somente venda dentro da plataforma
da exchange 1o - usuário realiza Depósito BTC 2o - usuário realiza Trade BTC/BRL
(valor de alienação)Destaca-se que apenas na situação A é possível determinar
eventual ganho de capital utilizando-se unicamente das informações fornecidas
pelas exchanges. Na situação B, para a verificação da ocorrência de ganho de
capital, faz-se necessário o fornecimento, pelo contribuinte, do custo de aquisição
dos bitcoins transferidos para a exchange.
Há ainda casos de transações mistas das situações A e B, isto é, bitcoins
adquiridos dentro da plataforma (Trade BRL/BTC) são somados a saldo
proveniente de carteira particular (Depósito BTC), que por sua vez são vendidos
Fl. 1048
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
10
em conjunto no livro de ofertas da exchange. Neste cenário (misto A e B), para a
verificação da ocorrência de ganho de capital, também faz-se necessário o
fornecimento, pelo contribuinte, do custo de aquisição dos bitcoins transferidos
para a exchange, de modo a possibilitar o cálculo do custo médio de aquisição na
transação.
No caso em tela, as alienações realizadas pelo sujeito passivo em ambas as
exchanges foram, em sua grande maioria, operações do tipo B (somente venda
dentro da plataforma da exchange), havendo ainda alguns casos de transações
mistas das situações A e B. Assim, o contribuinte foi intimado, por meios dos TIFs
n05 5, 6, 7 e 8, a identificar e comprovar, de forma individualizada e mediante
documentação hábil e idônea, a natureza jurídica original da posse de 15 (quinze)
"depósitos BTC" na conta na FOXBIT, e de 136 (cento e trinta e seis) "depósitos
BTC" na conta na MERCADO BITCOIN, apresentando, dentre outras informações,
qual o custo de aquisição dos bitcoins transferidos para ambas exchanges.
Ainda, o contribuinte foi cientificado, tanto na reunião do dia 04/10/2022 quanto
no TERMO DE INTIMAÇÃO FISCAL no 8, que, conforme legislação em vigor, o custo
de aquisição dos bitcoins transferidos para as exchanges poderia ser considerado
igual a zero caso o mesmo não fosse identificado e comprovado pelo sujeito
passivo, e não fosse possível determiná-lo com outras informações disponíveis
(art. 16, § 4o da Lei 7.713/1988).
Apesar de ter sido solicitado nas intimações que as informações acerca dos 15
depósitos de bitcoins recebidos na conta na FOXBIT e dos 136 depósitos de
bitcoins recebidos na conta na MERCADO BITCOIN fossem fornecidas de forma
individualizada, para que fosse possível reconstituir e confirmar os respectivos
custos de aquisições, o contribuinte optou por utilizar as planilhas auxiliares
fornecidas pela RFB, apresentando valores de custo de aquisição agregado por
venda. Ademais, as intimações foram claras que as respostas deveriam ser
efetuadas item a item, isto é, por transação (depósito) realizada, para que fosse
possível identificar de forma clara e inequívoca a origem, o custo de aquisição e o
valor da alienação dos bitcoins, bem como o valor de ganho de capital obtido em
cada operação. A documentação para comprovar as informações apresentadas
também foi entregue de forma agregada, não fazendo referência a uma transação
em si, mas a um conjunto de transações. Foram apresentados diversos prints de
conversas do aplicativo WhatsApp, bem como prints do site GenesisMining.com
(onde o fiscalizado teria adquirido "um poder de mineração por 0,36 btcs"), mas
que não comprovam todos os depósitos de bitcoins recebidos.
A seguir serão apresentadas as alienações de bitcoin (Trade BTC/BRL) realizadas
pelo contribuinte nas exchanges FOXBIT e MERCADO BITCOIN, apurando o ganho
ou perda de cada transação. Eventuais perdas em alienações não poderão ser
compensadas com ganhos, passados ou futuros, ainda que dentro do mesmo
período de apuração, por falta de previsão legal. O custo de aquisição dos bitcoins
será considerado igual a zero nos casos em que não foi possível determiná-lo com
Fl. 1049
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
11
as informações disponíveis (inclui-se nesta situação os casos em que o custo foi
apenas identificado pelo contribuinte, sem a apresentação de documentação que
comprovasse o valor indicado).
3.3.3.1 - Alienação de bitcoins na FOXBIT Da análise do extrato de transações
fornecido pela empresa FOXBIT, foi possível identificar 1.267 (mil duzentas e
sessenta e sete) operações de "Trade BTC/BRL", isto é, recebimento de reais pela
alienação de bitcoin no livro de ofertas da exchange.
De acordo com as explicações fornecidas pela empresa, a elevada quantidade de
operações no extrato se deu pela sistemática de registro das mesmas pelo
provedor de tecnologia de trading contratado, criando uma linha própria no
extrato após cada operação ser executada, ainda que parcialmente. Por exemplo,
caso o fiscalizado envie para o livro de ofertas uma única ordem de venda de 1
BTC ao preço de R$ 10.000,00, e esta ordem seja totalmente executada pelo
encontro com 20 ordens de compra de usuários distintos, no extrato do
contribuinte fica registrado as 20 operações de "Trade BTC/BRL", em quantidades
parciais, cujo somatório totaliza 1 BTC (quantidade de venda ofertada pelo
fiscalizado no exemplo).
Assim, para facilitar o entendimento das transações realizadas na FOXBIT, a partir
do extrato de transações fornecido pela empresa, foi criado uma planilha
agrupando, por data, todas as operações de mesmo tipo em uma única transação
de valor total, que reflete as operações de fato realizadas pelo fiscalizado
(planilha disponibilizada para o contribuinte em 07/10/2022).
[...]
A planilha criada a partir do extrato de transações da FOXBIT permitiu identificar
11 (onze) operações de alienação de bitcoin: [...].
A 1a ação do contribuinte após a abertura de conta na FOXBIT foi enviar
17,94573537 BTC para a exchange (Depósito BTC), alienando-os (Trade BTC/BRL)
e sacando o valor fruto da venda (Retirada BRL) para a conta do banco Itaú (341-
7066-486916). Sendo uma situação do tipo B (somente venda dentro da
plataforma da exchange), o contribuinte foi intimado a identificar e comprovar o
custo de aquisição destes bitcoins. Em resposta de 24/10/2022, identificou o
custo como R$ 9.600,00, porém não apresentou prova de que realmente tenha
adquirido tais bitcoins a este preço, motivo pelo qual o valor indicado não foi
aceito (atribuiu-se valor zero ao custo de aquisição). Do valor da alienação foram
deduzidos os valores de corretagem (art. 19, § 4o da IN SRF no 84/01), assim
entendidos a comissão cobrada pela FOXBIT no "Trade BTC/BRL" (R$ 671,90) e na
"Retirada BRL" (R$ 2.242,12).
[...]
Em 10/08/2017, o contribuinte enviou 4,37 BTC para a FOXBIT (Depósito BTC). Na
sequência, encerrou a relação de custódia para 1 BTC (Retirada BTC) e alienou os
demais (Trade BTC/BRL). Sendo uma situação do tipo B (somente venda dentro da
Fl. 1050
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
12
plataforma da exchange), o contribuinte foi intimado a identificar e comprovar o
custo de aquisição destes bitcoins. Em resposta de 24/10/2022, identificou o
custo como R$ 12.450,00, porém não apresentou prova de que realmente tenha
adquirido tais bitcoins a este preço, motivo pelo qual o valor indicado não foi
aceito (atribuiu-se valor zero ao custo de aquisição). Do valor da alienação foi
deduzido o valor de corretagem (R$ 186,86 cobrado pela FOXBIT no "Trade
BTC/BRL"). Como não houve transferência do valor da alienação para a conta
bancária do contribuinte, não foi cobrada comissão por "Retirada BRL" (conforme
será demonstrado na próxima operação, o valor desta alienação foi utilizado para
adquirir novos bitcoins no livro de ofertas, e auferir novo ganho de capital).
[...]
Em 14/08/2017, o contribuinte alienou 46,96404997 BTC (Trade BTC/BRL), dos
quais 11,23 BTC tiveram origem externa (três Depósitos BTC: 4,37 + 4,00 + 2,86) e
35,73404997 BTC foram adquiridos no livro de oferta (três Trades BRL/BTC:
[2,83451561 - 0,01417258] + [32,36153586 - 0,1618077] + [0,71756661 -
0,00358783]). Sendo uma situação mista dos tipos A e B (bitcoins adquiridos
dentro da plataforma são somados a saldo proveniente de carteira particular), o
contribuinte foi intimado a identificar e comprovar o custo de aquisição dos
bitcoins provenientes de carteira particular (4,37 BTC, 4,00 BTC e 2,86 BTC). Em
resposta de 24/10/2022, identificou apenas o custo agregado de R$ 14.000,00
para os três "Depósitos BTC", sem apresentar prova de que realmente tenha
adquirido tais bitcoins a este preço, motivo pelo qual o valor indicado não foi
aceito (atribuiu-se valor zero ao custo de aquisição dos três Depósitos BTC). O
custo de aquisição dos 35,73404997 BTC foi considerado conforme informação do
extrato de transações da FOXBIT (R$ 37.183,96 + R$ 430.000,04 + R$ 9.444,00).
Do valor da alienação foi deduzido o valor de corretagem (R$ 3.278,32 cobrado
pela FOXBIT no "Trade BTC/BRL"). Como não houve transferência do valor da
alienação para a conta bancária do contribuinte, não foi cobrada comissão por
"Retirada BRL" (outra vez o valor da alienação foi utilizado para adquirir novos
bitcoins no livro de ofertas).
[...]
Ao final do dia 27/08/2017, o contribuinte possuía na FOXBIT saldo de
96,01420807 BTC, dos quais 53,65937444 BTC tiveram origem externa (dois
Depósitos BTC: 5,00 + 48,65937444) e 42,35483363 BTC foram adquiridos no livro
de oferta (três Trades BRL/BTC: [0,22655978 - 0,0011328] + [1,8181 - 0,0090905]
+ [40,44279732 -0,12240017]). O contribuinte foi intimado a identificar e
comprovar o custo de aquisição dos bitcoins provenientes de carteira particular
(5,00 + 48,65937444). Em resposta de 24/10/2022, identificou apenas o custo
agregado de R$ 15.200,00 para os dois "Depósitos BTC", sem apresentar prova de
que realmente tenha adquirido tais bitcoins a este preço, motivo pelo qual o valor
indicado não foi aceito (atribuiu-se valor zero ao custo de aquisição dos dois
Depósitos BTC). O custo de aquisição dos 42,35483363 BTC foi considerado
Fl. 1051
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
13
conforme informação do extrato de transações da FOXBIT (R$ 3.181,14 + R$
26.956,03 + R$ 598.939,02). Logo, ao final do dia 27/08/2017, o saldo de
96,01420807 BTC teve o custo de aquisição apurado em R$ 629.076,19, e, por
conseguinte, os 0,01105807 BTC alienados em 29/08/2017 tiveram o custo de
aquisição proporcional de R$ 72,45. Do valor da alienação foi deduzido o valor de
corretagem (R$ 0,87 cobrado pela FOXBIT no "Trade BTC/BRL"). Como não houve
transferência do valor da alienação para a conta bancária do contribuinte, não foi
cobrada comissão por "Retirada BRL".
[...]
Em 29/08/2017, o contribuinte enviou 24,998752 BTC para a FOXBIT (Depósito
BTC), alienando, na sequência, 1,50228833 BTC (Trade BTC/BRL). Sendo uma
situação do tipo B (somente venda dentro da plataforma da exchange), o
contribuinte foi intimado a identificar e comprovar o custo de aquisição dos
24.998752 BTC Em resposta de 24/10/2022, identificou o custo da alienação (isto
é, dos 1,50228833 BTC) como R$ 15.200,00, porém não apresentou prova de que
realmente tenha adquirido tais bitcoins a este preço, motivo pelo qual o valor
indicado não foi aceito (atribuiu-se valor zero ao custo de aquisição). Do valor da
alienação foi deduzido o valor de corretagem (R$ 62,38 cobrado pela FOXBIT no
"Trade BTC/BRL"). Como não houve transferência do valor da alienação para a
conta bancária do contribuinte, não foi cobrada comissão por "Retirada BRL".
[...]
Ainda em 29/08/2017, mais um Depósito BTC foi realizado, de 24,59883 BTC. Na
sequência, o saldo total da conta, de 48,09529367 BTC, foi alienado. Sendo uma
situação do tipo B (somente venda dentro da plataforma da exchange), o
contribuinte foi intimado a identificar e comprovar o custo de aquisição dos
24,59883 BTC. Em resposta de 24/10/2022, identificou o custo como R$
15.200,00, porém não apresentou prova de que realmente tenha adquirido tais
bitcoins a este preço, motivo pelo qual o valor indicado não foi aceito (atribuiu-se
valor zero ao custo de aquisição dos 24,59883 BTC). Como o saldo preexistente
era resultado da operação anterior (no 5), cujo custo de aquisição também foi
atribuído valor zero, logo, o custo de aquisição total da alienação no 6 foi zero. Do
valor da alienação foram deduzidos os valores de corretagem, assim entendidos a
comissão cobrada pela FOXBIT no "Trade BTC/BRL" (R$ 3.899,43) e na "Retirada
BRL" (R$ 11.063,78).
[...]
Em 05/09/2017, foi realizado um depósito de 50 BTC, seguido de três alienações
parciais (Trade BTC/BRL) e saque do valor fruto das vendas (Retirada BRL) para a
conta do banco Original (212-0001-4924444). Sendo uma situação do tipo B
(somente venda dentro da plataforma da exchange), o contribuinte foi intimado a
identificar e comprovar o custo de aquisição dos 50 BTC. Em resposta de
24/10/2022, identificou o custo como R$ 16.400,00, porém não apresentou prova
de que realmente tenha adquirido tais bitcoins a este preço, motivo pelo qual o
Fl. 1052
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
14
valor indicado não foi aceito (atribuiu-se valor zero ao custo de aquisição). Do
valor da alienação foram deduzidos os valores de corretagem, assim entendidos
as comissões cobradas pela FOXBIT nos "Trade BTC/BRL" (R$ 1.251,21 + R$ 891,65
+ R$ 43,66) e na "Retirada BRL" (R$ 8.501,72).
[...]
Em 06/09/2017, foi realizada mais uma alienação parcial (Trade BTC/BRL) do
depósito de 50 BTC citado na operação anterior (no 7), seguido de saque do valor
fruto da venda (Retirada BRL) para a conta do banco Original (2120001-4924444).
Conforme já exposto anteriormente, foi atribuído o valor zero ao custo de
aquisição destes bitcoins. Do valor da alienação foram deduzidos os valores de
corretagem, assim entendidos a comissão cobrada pela FOXBIT no "Trade
BTC/BRL" (R$ 986,46) e na "Retirada BRL" (R$ 2.867,63).
[...]
Em 07/09/2017, foi realizada a última alienação parcial (Trade BTC/BRL) do
depósito de 50 BTC citado na operação no 7, seguido de saque do valor fruto da
venda (Retirada BRL) para a conta do banco Original (212-0001-4924444).
Conforme já exposto anteriormente, foi atribuído o valor zero ao custo de
aquisição destes bitcoins. Do valor da alienação foram deduzidos os valores de
corretagem, assim entendidos a comissão cobrada pela FOXBIT no “Trade
BTC/BRL” (R$ 0,82) e na “Retirada BRL” (R$ 10,95).
[...]
As operações nos 10 e 11 serão analisadas em conjunto. Realizadas ambas em
18/09/2017, consistiu em um depósito de 50 BTC, seguido de uma alienação
parcial (Trade BTC/BRL) de 20 BTC. Na sequência, houve mais um depósito de 29
BTC, que foi somado ao saldo preexistente da operação anterior (30 BTC). Por fim,
realizou-se uma alienação de quase a totalidade do saldo de bitcoins (Trade
BTC/BRL), e o saque do valor fruto das vendas (duas Retiradas BRL) para a conta
do banco Original (212-0001-4924444). O contribuinte foi intimado a identificar e
comprovar o custo de aquisição dos depósitos de 50 BTC e 29 BTC. Em resposta
de 24/10/2022, identificou ambos os custos como R$ 15.400,00 cada, porém as
provas apresentadas fazem referência apenas à aquisição dos 50 BTC, e mesmo
assim não confirmam o valor de aquisição indicado (de fato, os prints de partes de
conversas do aplicativo WhatsApp não indicam nenhum valor acordado para
aquisição), motivo pelo qual o valor indicado não foi aceito (atribuiu-se valor zero
ao custo de aquisição dos depósitos de 50 BTC e 29 BTC). Do valor da alienação
foram deduzidos os valores de corretagem, assim entendidos a comissão cobrada
pela FOXBIT no “Trade BTC/BRL” (R$ 1.500,48 para no 10, e R$ 4.269,88 para no
11) e na "Retirada BRL" (a comissão de retirada total de R$ 15.849,99 (R$
13.718,14 + 2.130,85) foi rateada proporcionalmente ao valor de alienação,
resultando em alocação de R$ 4.098,18 para no 10, e R$ 11.750,81 para no 11).
[...]
Fl. 1053
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
15
3.3.3.2-Alienação de bitcoins na MERCADO BITCOIN Da análise do extrato de
transações fornecido pela empresa MERCADO BITCOIN, foi possível identificar a
criação de 46 (quarenta e seis) ordens de venda de bitcoin ("Trade BTC/BRL") pelo
contribuinte, das quais 16 (dezesseis) foram canceladas, seja total (não foram
executadas) ou parcial (somente a parte não executada foi cancelada).
A sistemática de registro das operações da MERCADO BITCOIN difere da FOXBIT,
sendo indicado no extrato o ato de "criar ordem" (registro de mera intenção de
venda/compra), e gerando uma linha própria de "execução de ordem" após cada
operação concretizada, ainda que parcialmente. Por exemplo, caso o fiscalizado
envie para o livro de ofertas uma única ordem de venda de 1 BTC ao preço de R$
10.000,00, e esta ordem seja totalmente executada pelo encontro com 20 ordens
de compra de usuários distintos, no extrato do contribuinte fica registrado 1 linha
com a descrição "Criação de Ordem" na moeda "Bitcoin", e na sequência as 20
operações de "Execução de Ordem" na moeda "Reais". A quantidade de bitcoin a
ser vendida é debitada do saldo no momento da criação da ordem, isto é, antes
mesmo da ordem ser executada (concretização da venda). Caso o usuário cancele
a ordem antes de sua execução (total ou parcial), é criada uma linha indicando
"Cancelamento de ordem" e a quantidade de moeda (Bitcoin ou Reais) estornada
para o saldo da conta em função da não execução.
Uma peculiaridade do extrato de transações da empresa MERCADO BITCOIN é
que o mesmo apresenta apenas os valores líquidos recebido pelo usuário, isto é,
já debitado das comissões cobrada pela empresa, não havendo indicação no
extrato "visão cliente" do valor das comissões. No entanto, tais valores foram
discriminados em planilha a parte solicitado pela RFB.
Para facilitar o entendimento das transações realizadas na MERCADO BITCOIN, a
partir do extrato de transações fornecido pela empresa, foi criado uma planilha
agrupando, por data, todas as operações de mesmo tipo em uma única transação
de valor total, que reflete as operações de fato realizadas pelo fiscalizado
(planilha disponibilizada para o contribuinte em 05/10/2022). Ainda, nas
transações em que foram cobradas comissões pela empresa, foram indicados os
valores brutos e as respectivas comissões, adicionando ao saldo da conta o valor
líquido obtido pelo contribuinte. A planilha segue o mesmo padrão utilizado na
planilha de transações da FOXBIT, e apresenta apenas as operações efetivamente
realizadas (isto é, foram excluídas as linhas de cancelamentos com as
correspondentes linhas de criação de ordens).
[...]
A planilha criada a partir do extrato de transações da MERCADO BITCOIN permitiu
identificar 14 (quatorze) operações de alienação de bitcoin, e outras 11 operações
de "Retirada BRL", no montante total de R$ 2.001.981,66 recebidos nas contas
dos bancos Itaú e Original. No entanto, do cruzamento do extrato de transações
fornecido pela MERCADO BITCOIN com os extratos bancários do contribuinte, foi
possível identificar outros 21 (vinte e um) depósitos realizados pela MERCADO
Fl. 1054
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
16
BITCOIN na conta bancária do contribuinte FERNANDO ZANATTA, no montante
líquido total de R$ 15.869.041,96.
Intimada a prestar esclarecimentos acerca dos 21 depósitos realizados a favor de
FERNANDO ZANATTA, a MERCADO BITCOIN declarou que realizou compras de
bitcoin, de forma direta e pela própria empresa, do vendedor FERNANDO
ZANATTA, motivo pelo qual tais transações não foram registradas no extrato da
conta do cliente na plataforma (que é exclusivo para operações realizadas dentro
do livro de ofertas da exchange). De acordo com a MERCADO BITCOIN, tais
operações seriam transações P2P (peer-to-peer, isto é, transações sem
intermediários) realizadas entre ela (compradora) e o fiscalizado FERNANDO
ZANATTA (vendedor), que totalizam aproximadamente 1.043 BTC. Intimado a se
pronunciar sobre os esclarecimentos prestados pela MERCADO BITCOIN de que os
21 depósitos seriam pagamentos de compras de bitcoins, na modalidade P2P, ao
vendedor FERNANDO ZANATTA, o fiscalizado confirmou as transações.
A seguir serão analisadas as 14 (quatorze) operações de alienação de bitcoin
constante no extrato de transações da MERCADO BITCOIN (referente ao livro de
ofertas). Na sequência serão analisadas as transações P2P.
[...]
A 1a ação do contribuinte após a abertura de conta na MERCADO BITCOIN foi
enviar 1,064 BTC para a exchange (Depósito BTC), alienando de imediato a
quantia de 1 BTC (Trade BTC/BRL). Sendo uma situação do tipo B (somente venda
dentro da plataforma da exchange), o contribuinte foi intimado a identificar e
comprovar o custo de aquisição destes bitcoins. Em resposta de 24/10/2022,
identificou o custo como R$ 10.000,00, em razão de "recebimento de salário", e
apresentou como prova um print de parte de conversa do aplicativo WhatsApp,
onde um terceiro não identificado (telefone parcial +55 49 98850-2...) realiza o
pagamento ao fiscalizado. Apesar da conversa não indicar o valor equivalente em
reais que pretendia ser pago (o pagador apenas menciona "estou usando a
cotação Bitvalor"), o valor indicado pelo contribuinte para a quantidade de 1,064
BTC é compatível com o valor de mercado à época da ocorrência dos fatos, em
especial com o livro de ofertas da MERCADO BITCOIN (onde ocorreu a alienação).
Assim, o custo de aquisição informado de R$ 10.000,00 foi aceito, e, por
conseguinte, atribuído o custo de aquisição proporcional de R$ 9.398,50 ao 1 BTC
alienado em 01/06/2017. Do valor da alienação foi deduzido o valor de
corretagem (R$ 28,34 cobrado pela MERCADO BITCOIN no "Trade BTC/BRL").
Como não houve transferência do valor da alienação para a conta bancária do
contribuinte, não foi cobrada comissão por "Retirada BRL" (conforme será
demonstrado na próxima operação, o valor desta alienação foi utilizado para
adquirir novos bitcoins no livro de ofertas).
[...]
Ao final do dia 01/06/2017 (após operação no 1), o contribuinte possuía na
MERCADO BITCOIN saldo de 0,064 BTC ao custo de R$ 601,50. Em 09/06/2017, o
Fl. 1055
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
17
contribuinte adquiriu 0,94577292 BTC no livro de oferta (Trade BRL/BTC: [0,95244
- 0,00666708]) ao custo de R$ 9.419,63. Logo, o saldo da conta de 1,00977292
BTC teve o custo de aquisição apurado em R$ 10.021,13, e, por conseguinte, os
0,21764 BTC alienados em 12/06/2017 tiveram o custo de aquisição proporcional
de R$ 2.159,89. Do valor da alienação foram deduzidos os valores de corretagem,
assim entendidos a comissão cobrada pela MERCADO BITCOIN no "Trade
BTC/BRL" (R$ 6,46) e na "Retirada BRL" (R$ 45,64), resultando em perda na
operação.
[...]
Ainda em 12/06/2017, após a operação no 2, foram realizados dois depósitos, no
total de 0,10409257 BTC (Depósito BTC), alienando na sequência a quantia de
0,10409 BTC. O contribuinte foi intimado a identificar e comprovar o custo de
aquisição dos bitcoins provenientes de carteira particular (0,0950028 +
0,00908977). Em resposta de 24/10/2022, identificou apenas o custo agregado de
R$ 10.000,00 para os dois "Depósitos BTC", em razão de "recebimento btc
minerado" da Genesis-mining, e apresentou como prova prints de tela do site da
Genesis-mining. No entanto, ambos os depósitos não foram localizados na
documentação apresentada. Ademais, em consulta aos respectivos hash de
transação na blockchain, os mesmos não apresentam características similar às
transações provenientes da Genesis-mining (todas as transações da Genesis-
mining comprovadas apresentam input de uma única carteira, com output para
milhares de carteiras, típico de um pool de mineração, o que não ocorre na hash
de transação dos dois depósitos em tela). Logo, o valor indicado não foi aceito,
atribuindo-se valor zero ao custo de aquisição dos dois depósitos, o que resultou
em custo de aquisição de R$ 0,02 (dois centavos) para o saldo de 0,10409489 BTC
(anterior à alienação). Em função de arredondamento de casas decimais, R$ 0,02
também foi o custo de aquisição proporcional atribuído à alienação de 0,10409
BTC. Do valor da alienação foram deduzidos os valores de corretagem, assim
entendidos a comissão cobrada pela MERCADO BITCOIN no "Trade BTC/BRL" (R$
3,09) e na "Retirada BRL" (R$ 23,33).
[...]
Entre 16 e 27/06/2017, foram realizados quatorze depósitos, no total de
0,37586434 BTC (Depósito BTC), alienando na sequência a quantia de 0,37586
BTC. O contribuinte foi intimado a identificar e comprovar o custo de aquisição
dos bitcoins provenientes de carteira particular. Em resposta de 24/10/2022,
identificou apenas o custo agregado de R$ 10.000,00 para os quatorze "Depósitos
BTC", em razão de "recebimento btc minerado" da Genesis-mining, e apresentou
como prova prints de tela do site da Genesis-mining. Destaca-se que os dois
últimos depósitos do dia 27/06/2017 (0,225 BTC e 0,11395394 BTC) não foram
localizados na documentação apresentada. Ademais, em consulta aos respectivos
hash de transação na blockchain, o primeiro depósito (0,225 BTC) tem input de
uma carteira da exchange FOXBIT, e o segundo não apresenta características
Fl. 1056
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
18
similar às transações provenientes da Genesis-mining (todas as transações da
Genesis-mining comprovadas apresentam input de uma única carteira, com
output para milhares de carteiras, típico de um pool de mineração, o que não
ocorre na hash de transação do depósito de 0,11395394 BTC). Em relação aos
outros doze depósitos, ficou comprovado que eles são frutos do pool de
mineração que o fiscalizado participou (Genesis-mining). Como bitcoins
minerados, apresentam custo zero. Logo, o valor indicado pelo contribuinte não
foi aceito, atribuindo-se valor zero ao custo de aquisição de todos os quatorze
depósitos. Do valor da alienação foram deduzidos os valores de corretagem, assim
entendidos a comissão cobrada pela MERCADO BITCOIN no "Trade BTC/BRL" (R$
22,44) e na "Retirada BRL" (R$ 69,18, que foi debitada no dia 01/07/2017
10:58:04).
Sobre a contratação do "poder de mineração" junto à Genesis-mining, esta se
assemelha a um contrato de arrendamento mercantil operacional, isto é, o
arrendador (Genesis-mining) é o proprietário das máquinas utilizadas para
minerar, não havendo transferência dos riscos inerentes à propriedade do ativo
em questão para o arrendatário (p.ex. caso alguma máquina apresente defeito,
não há impacto/custo para o arrendatário). Além disso, o arrendatário
(FERNANDO) não tem a opção de adquirir o bem ao final do contrato. De acordo
com a legislação em vigor, na apuração do ganho de capital das pessoas físicas, os
valores pagos a título de arrendamento somente são considerados custos no caso
de aquisição dos bens ao final do contrato (art. 24 da Lei 9.250/1995), o que não é
o caso aqui apresentado. Ademais, o bem em questão são as máquinas utilizadas
para minerar, e não os bitcoins minerados.
[...]
Entre 28/06 e 03/07/2017, foram realizados seis depósitos, no total de
1,15058841 BTC (Depósito BTC), alienando na sequência a quantia de 1,15059
BTC. O contribuinte foi intimado a identificar e comprovar o custo de aquisição
dos bitcoins provenientes de carteira particular. Em resposta de 24/10/2022,
identificou apenas o custo agregado de R$ 10.000,00 para os seis "Depósitos
BTC", em razão de "recebimento btc minerado" da Genesis-mining, e apresentou
como prova prints de tela do site da Genesis-mining. Destaca-se que o último
depósito (dia 03/07/2017 de 1,14 BTC) não foi localizado na documentação
apresentada. Ademais, em consulta ao hash de transação na blockchain, verificou-
se que não apresenta características similar às transações provenientes da
Genesis-mining. Em relação aos outros cinco depósitos, ficou comprovado que
eles são frutos do pool de mineração que o fiscalizado participou (Genesis-
mining). Como bitcoins minerados, apresentam custo zero. Logo, o valor indicado
pelo contribuinte não foi aceito, atribuindo-se valor zero ao custo de aquisição de
todos os seis depósitos. Do valor da alienação foram deduzidos os valores de
corretagem, assim entendidos a comissão cobrada pela MERCADO BITCOIN no
"Trade BTC/BRL" (R$ 30,56) e na "Retirada BRL" (R$ 205,01, que foi debitada no
dia 10/07/2017 17:53:07).
Fl. 1057
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
19
[...]
Entre 03 e 31/07/2017, foram realizados vinte e dois depósitos, no total de
0,05285708 BTC (Depósito BTC), alienando na sequência a quantia de 0,05286
BTC. O contribuinte foi intimado a identificar e comprovar o custo de aquisição
dos bitcoins provenientes de carteira particular. Em resposta de 24/10/2022,
identificou apenas o custo agregado de R$ 10.000,00 para os vinte e dois
"Depósitos BTC", em razão de "recebimento btc minerado" da Genesis-mining, e
apresentou como prova prints de tela do site da Genesis-mining. Ficou
comprovado que todos os vinte e dois depósitos são frutos do pool de mineração
que o fiscalizado participou (Genesis-mining), mas como bitcoins minerados,
apresentam custo zero. Logo, o valor indicado pelo contribuinte não foi aceito,
atribuindo-se valor zero ao custo de aquisição de todos os vinte e dois depósitos.
Do valor da alienação foram deduzidos os valores de corretagem, assim
entendidos a comissão cobrada pela MERCADO BITCOIN no "Trade BTC/BRL" (R$
1,41) e na "Retirada BRL" (R$ 12,23).
[...]
Entre 04 e 29/08/2017, foram realizados treze depósitos, no total de 0,04460417
BTC (Depósito BTC), alienando na sequência a quantia de 0,0446 BTC. O
contribuinte foi intimado a identificar e comprovar o custo de aquisição dos
bitcoins provenientes de carteira particular. Em resposta de 24/10/2022,
identificou como "pagamento serviços da mineração, conforme nota enviado ao
Pablo da Patini no dia 01 de Setembro de 2017", porém acreditamos que houve
um erro material do contribuinte, que queria apresentar tal justificativa em
resposta ao depósito de 30 BTC da operação no 8 (a seguir). Novamente foi
indicado apenas o custo agregado de R$ 10.000,00 para os treze "Depósitos BTC".
Dos prints de tela do site da Genesis-mining foi possível comprovar que todos os
treze depósitos são frutos do pool de mineração que o fiscalizado participou
(Genesis-mining). No entanto, como bitcoins minerados, apresentam custo zero.
Logo, o valor indicado pelo contribuinte não foi aceito, atribuindo-se valor zero ao
custo de aquisição de todos os treze depósitos. Do valor da alienação foi deduzido
o valor de corretagem (R$ 2,10 cobrado pela MERCADO BITCOIN no "Trade
BTC/BRL"). Como não houve transferência do valor da alienação para a conta
bancária do contribuinte, não foi cobrada comissão por "Retirada BRL".
[...]
Entre 29/08 e 05/09/2017, foram realizados oito depósitos, no total de
30,01150069 BTC (Depósito BTC), alienando na sequência a quantia de 30 BTC
(através de oito Trades BTC/BRL). O contribuinte foi intimado a identificar e
comprovar o custo de aquisição dos bitcoins provenientes de carteira particular.
Em resposta de 24/10/2022, novamente o contribuinte indicou apenas o custo
agregado, de R$ 14.706,00, para os oito "Depósitos BTC", porém o valor não foi
aceito pelos motivos a seguir. Identificou que os sete depósitos entre 29/08 e
04/09 eram referentes ao "recebimento btc minerado" da Genesis-mining, logo,
Fl. 1058
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
20
como bitcoins minerados, apresentam custo zero. O último depósito (30 BTC em
05/09) identificou como "pagamento serviços da mineração, conforme nota
enviado ao Pablo da Patini no dia 01 de Setembro de 2017", no entanto, como já
explanado ao final do tópico 3.3.1 deste relatório, este depósito foi identificado
como compra de 30 BTC do vendedor PABLO BORGES. Como o contribuinte não
identificou o valor que teria pago pela compra, e o valor indicado não merece fé,
por notória diferença em relação ao valor de mercado, foi arbitrado o valor, de
forma conservadora, tomando como base a cotação máxima do BTC em dólar
americano para o dia 05/09/2017 (data identificada na conversa como da
efetivação da compra), de acordo com o site lnvesting.com (1 BTC = US$
4.496,70). O valor em dólar foi convertido para reais pela cotação de fechamento
do dia 05/09/2017 do dólar PTAX divulgado pelo Banco Central do Brasil (1 USD =
R$ 3,1203), o que resultou em custo de aquisição de R$ 420.931,59 para os 30
BTC. Do valor da alienação foram deduzidos os valores de corretagem, assim
entendidos a comissão cobrada pela MERCADO BITCOIN em todos "Trade
BTC/BRL" (R$ 3.539,72) e na "Retirada BRL" (R$ 10.009,28).
[...]
Nos dias 05 e 06/09/2017, foram realizados três depósitos, no total de
0,12314357 BTC (Depósito BTC), alienando na sequência a quantia de 0,13465
BTC (Trade BTC/BRL). O contribuinte foi intimado a identificar e comprovar o
custo de aquisição dos bitcoins provenientes de carteira particular. Em resposta
de 24/10/2022, identificou apenas o custo agregado de R$ 14.706,00 para os três
“Depósitos BTC”, em razão de “recebimento btc minerado” da Genesis-mining, e
apresentou como prova prints de tela do site da Genesis-mining. Destaca-se que o
último depósito (dia 06/09 de 0,11976948 BTC) não foi localizado na
documentação apresentada. Ademais, em consulta ao hash de transação na
blockchain, verificou-se que não apresenta características similar às transações
provenientes da Genesis-mining. Em relação aos outros dois depósitos, ficou
comprovado que eles são frutos do pool de mineração que o fiscalizado participou
(Genesis-mining). Como bitcoins minerados, apresentam custo zero. Logo, o valor
indicado pelo contribuinte não foi aceito, atribuindo-se valor zero ao custo de
aquisição de todos os três depósitos. Do valor da alienação foram deduzidos os
valores de corretagem, assim entendidos a comissão cobrada pela MERCADO
BITCOIN no “Trade BTC/BRL” (R$ 15,92) e na “Retirada BRL” (R$ 47,85).
[...]
Entre 07/09 e 13/09/2017, foram realizados dez depósitos, no total de
130,01220728 BTC (Depósito BTC), alienando na sequência (dias 13 e 14/09) a
quantia de 79,64757376 BTC (através de onze Trades BTC/BRL). O contribuinte foi
intimado a identificar e comprovar o custo de aquisição dos bitcoins provenientes
de carteira particular. Em resposta de 24/10/2022, o contribuinte indicou apenas
o custo agregado, de R$ 13.400,00, para os dez "Depósitos BTC", porém o valor
não foi aceito, já que da documentação apresentada foi possível identificar e
Fl. 1059
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
21
comprovar os respectivos custos. Os sete depósitos de menor quantidade, que
totalizam 0,01220728 BTC, são frutos do pool de mineração que o fiscalizado
participou (Genesis-mining), e como bitcoins minerados, apresentam custo zero.
Já os outros três depósitos foram identificados por prints de conversa do dia
13/09/2017 no aplicativo WhatsApp entre FERNANDO e PABLO, onde o fiscalizado
negocia a compra de 130 BTC pelo valor total de R$ 1.732.000,00. Os bitcoins
foram enviados por PABLO em três transações, sendo uma de 30 BTC e outras
duas de 50 BTC cada, para a conta de FERNANDO na exchange MERCADO
BITCOIN. Assim, ao final do último depósito de 50 BTC, a conta de FERNANDO
ficou com saldo de 130,01045652 BTC ao custo de R$ 1.732.000,00. Por ter feito
uma retirada de bitcoin na sequência (25 BTC) e recebido o último dos sete
depósitos, fruto de mineração (0,00175391 BTC), o saldo da conta ficou ajustado
em 105,01221043 BTC ao custo de R$ 1.398.949,87. Por conseguinte, os
79,64757376 BTC alienados tiveram o custo de aquisição proporcional de R$
1.061.047,68. Do valor da alienação foram deduzidos os valores de corretagem,
assim entendidos a comissão cobrada pela MERCADO BITCOIN em todos "Trade
BTC/BRL" (R$ 6.939,74) e nas "Retiradas BRL" (dois lançamentos do dia
14/09/2017, sendo R$ 11.942,90 debitado às 03:17:32, e R$ 9.870,47 às
21:03:17).
[...]
Ao final da operação no 10, a conta de FERNANDO ficou com saldo de
25,36463667 BTC ao custo de aquisição de R$ 337.902,18. Em 14/09/2017, foi
realizada outra retirada de bitcoin (25 BTC), ajustando o saldo para 0,36463667
BTC ao custo de R$ 4.857,61. Na sequência, foi recebido um depósito fruto de
mineração (0,00171139 BTC), que apresenta custo zero, ajustando novamente o
saldo para 0,36634806 BTC, mas mantendo o custo de aquisição em R$ 4.857,61.
Por conseguinte, os 0,36634309 BTC alienados tiveram o custo de aquisição
proporcional de R$ 4.857,54. Do valor da alienação foi deduzido o valor de
corretagem (R$ 9,31 + R$ 9,00). O valor cobrado de comissão por "Retirada BRL"
presente na figura acima já havia sido integralmente alocado na operação
anterior (no 10). Ao final desta operação, restou na conta da MERCADO BITCOIN o
saldo de 0,00000497 BTC ao custo de R$ 0,07 (sete centavos de real).
[...]
Entre 15/09 e 18/09/2017, foram realizados quatro depósitos (Depósito BTC), no
total de 25,00501636 BTC, alienando na sequência a quantia de 25 BTC (através
de três Trades BTC/BRL). O contribuinte foi intimado a identificar e comprovar o
custo de aquisição dos bitcoins provenientes de carteira particular. Em resposta
de 24/10/2022, o contribuinte indicou apenas o custo agregado, de R$ 15.400,00,
para os quatro "Depósitos BTC", porém o valor não foi aceito. Os três primeiros
depósitos de menor quantidade, que totalizam 0,00501636 BTC, são frutos do
pool de mineração que o fiscalizado participou (Genesis-mining), e como bitcoins
minerados, apresentam custo zero. Já o depósito de 25 BTC justificou como
Fl. 1060
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
22
"Bitseller intermediação", apresentando prints de conversa do dia 18/09/2017 de
um grupo intitulado "Bit/Zater" no aplicativo WhatsApp, onde há uma negociação
que encaminha para a compra de 25 BTC à cotação BTC/BRL de R$ 13.400,00,
porém ao final da conversa dá a entender que a compra realizada foi de 30 BTC a
R$ 13.400,00 cada. Ademais, a carteira indicada na conversa é a
19LT6zpt8xkPo3GzGe9Ri1Ws45C7MQUXNE, sendo que a MERCADO BITCOIN
indicou nos arquivos enviados à RFB que o recebimento dos 25 BTC ocorreu pela
carteira 1oqPsrAA9VQjK7jqH1wxpUGSaadZCWKrq. Não tendo sido identificado a
natureza jurídica do depósito (se foi mera transferência de custódia de ativo, ou
uma compra, por exemplo), o custo e a data de aquisição, e não sendo possível
determinar tais dados com outras informações disponíveis, o custo de aquisição
foi considerado igual a zero. Do valor da alienação foram deduzidos os valores de
corretagem, assim entendidos a comissão cobrada pela MERCADO BITCOIN em
todos "Trade BTC/BRL" (R$ 1.056,38 + R$ 1.052,12 + R$ 524,39) e na "Retirada
BRL" (R$ 7.435,40, que foi debitada no dia 19/09/2017 10:55:08).
[...]
Entre 18/09 e 18/12/2017, foram realizados 48 (quarenta e oito) depósitos
(Depósito BTC), no total de 2,55044778 BTC. O contribuinte foi intimado a
identificar e comprovar o custo de aquisição dos bitcoins provenientes de carteira
particular. Em resposta de 24/10/2022, indicou apenas o custo agregado, de R$
15.400,00, para os quarenta e oito "Depósitos BTC", porém não apresentou prova
de que realmente tenha adquirido tais bitcoins a este preço, motivo pelo qual o
valor indicado não foi aceito (atribuiu-se valor zero ao custo de aquisição). Em
19/12/2017 realizou alienação de parte destes bitcoins (0,7725 BTC), cujo custo
de aquisição atribuído foi zero. Do valor da alienação foram deduzidos os valores
de corretagem, assim entendidos a comissão cobrada pela MERCADO BITCOIN no
"Trade BTC/BRL" (R$ 360,21) e na "Retirada BRL" (R$ 1.019,54, que foi debitada
no dia 21/12/2017 11:59:32).
[...]
Em 20/12/2017, o fiscalizado realizou a única operação que envolvia apenas
compra e venda dentro da plataforma da exchange. O resultado apurado não
resultou em ganho de capital.
Analisada as 14 (quatorze) operações de alienação de bitcoin realizadas no livro
de ofertas da MERCADO BITCOIN, passa-se agora à análise das transações P2P.
A MERCADO BITCOIN, intimada a prestar esclarecimentos sobre 21 depósitos
realizados a favor de FERNANDO ZANATTA, declarou que eram pagamentos de
operações de compras de bitcoin realizadas entre ela (compradora) e o fiscalizado
FERNANDO ZANATTA (vendedor), no total aproximado de 1.043 BTC. Tais
compras teriam sido realizadas na modalidade P2P (peer-to-peer, isto é,
transações sem intermediários), motivo pelo qual as transações não foram
registradas no extrato da conta do cliente na plataforma (que é exclusivo para
operações realizadas dentro do livro de ofertas da exchange).
Fl. 1061
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
23
[...]
Intimado a se pronunciar sobre os esclarecimentos prestados pela MERCADO
BITCOIN de que os 21 depósitos seriam pagamentos de compras de bitcoins, na
modalidade P2P, ao vendedor FERNANDO ZANATTA, o fiscalizado confirmou as
transações. No entanto, deixou de atender quase que em sua totalidade os itens 6
e 7 do TIF no 7, que consistia em identificar e comprovar, de forma
individualizada, a natureza jurídica original da posse de tais bitcoins, isto é,
esclarecer a aquisição destes bens, que posteriormente foram vendidos para a
MERCADO BITCOIN. Deixou de informar, para a maioria das transações, (i) quando
ocorreu a aquisição destes bitcoins, (ii) a natureza jurídica da operação de
aquisição e (iii) o custo de aquisição. Logo, nos casos em que não foi possível
determinar tais dados com outras informações disponíveis, o custo de aquisição
foi considerado igual a zero.
01) Depósito 29/08/2017 - R$ 1.446.815,00: apresentou prints de partes de
conversas do aplicativo WhatsApp do dia 29/08/2017 que provam que o custo dos
bitcoins foi de R$ 1.432.080,00, resultando em um ganho de capital de R$
14.735.00 para o fiscalizado.
[...]
2) Depósito 30/08/2017 - R$ 787.023,73: não apresentou custo de aquisição e
nem documentos referente a esta transação. Atribuiu-se valor zero ao custo de
aquisição. Logo, o valor da alienação foi considerado ganho de capital.
3) Depósito 01/09/2017 - R$ 355.796,45: não apresentou custo de aquisição e
nem documentos referente a esta transação. Atribuiu-se valor zero ao custo de
aquisição. Logo, o valor da alienação foi considerado ganho de capital.
4) Depósito 04/09/2017 - R$ 1.808.761,35: não apresentou custo de aquisição e
nem documentos referente a esta transação. Atribuiu-se valor zero ao custo de
aquisição. Logo, o valor da alienação foi considerado ganho de capital.
5) Depósito 05/09/2017 - R$ 762.931,34: não apresentou custo de aquisição e
nem documentos referente a esta transação. Atribuiu-se valor zero ao custo de
aquisição. Logo, o valor da alienação foi considerado ganho de capital.
6) Depósito 06/09/2017 - R$ 1.163.992,63: não apresentou custo de aquisição e
nem documentos referente a esta transação. Atribuiu-se valor zero ao custo de
aquisição. Logo, o valor da alienação foi considerado ganho de capital.
7) Depósito 08/09/2017 - R$ 1.224.626,09: não apresentou custo de aquisição e
nem documentos referente a esta transação. Atribuiu-se valor zero ao custo de
aquisição. Logo, o valor da alienação foi considerado ganho de capital.
8) Depósito 11/09/2017 - R$ 1.022.805,16: não apresentou custo de aquisição e
nem documentos referente a esta transação. Atribuiu-se valor zero ao custo de
aquisição. Logo, o valor da alienação foi considerado ganho de capital.
Fl. 1062
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
24
9) Depósito 12/09/2017 - R$ 789.338,81: indicou custo de aquisição de R$
775.000,00, porém não apresentou prova de que realmente tenha adquirido os
bitcoins a este preço, motivo pelo qual o valor indicado não foi aceito (atribuiu-se
valor zero ao custo de aquisição). Logo, o valor da alienação foi considerado
ganho de capital.
10) Depósito 13/09/2017 - R$ 1.081.656,06: indicou custo de aquisição de R$
919.500,00, porém não apresentou prova de que realmente tenha adquirido os
bitcoins a este preço, motivo pelo qual o valor indicado não foi aceito (atribuiu-se
valor zero ao custo de aquisição). Logo, o valor da alienação foi considerado
ganho de capital.
11) Depósito 19/09/2017 - R$ 700.000,00: alegou que apesar de ter recebido o
valor em conta bancária, "não foi identificada no grupo [de WhatsApp] de
negociações", motivo pelo qual declarou a operação como inexistente. Neste
caso, como não apresentou custo de aquisição e nem documentos referente a
esta transação, foi tomado como base os esclarecimentos prestados pela
MERCADO BITCOIN (depositante), e aceito como pagamento de venda de bitcoin.
Atribuiu-se valor zero ao custo de aquisição. Logo, o valor da alienação foi
considerado ganho de capital.
12) Depósito 18/09/2017 - R$ 279.088,59: indicou custo de aquisição de R$
272.545,00, porém não apresentou prova de que realmente tenha adquirido os
bitcoins a este preço, motivo pelo qual o valor indicado não foi aceito (atribuiu-se
valor zero ao custo de aquisição). Logo, o valor da alienação foi considerado
ganho de capital.
13) Depósito 19/09/2017 - R$ 449.650,36: indicou custo de aquisição de R$
462.000,00, porém não apresentou prova de que realmente tenha adquirido os
bitcoins a este preço, motivo pelo qual o valor indicado não foi aceito (atribuiu-se
valor zero ao custo de aquisição). Logo, o valor da alienação foi considerado
ganho de capital.
14) Depósito 20/09/2017 - R$ 721.837,00: indicou custo de aquisição de R$
462.000,00, porém não apresentou prova de que realmente tenha adquirido os
bitcoins a este preço, motivo pelo qual o valor indicado não foi aceito (atribuiu-se
valor zero ao custo de aquisição). Logo, o valor da alienação foi considerado
ganho de capital.
15) Depósito 21/09/2017 - R$ 515.914,36: não apresentou custo de aquisição e
nem documentos referente a esta transação. Atribuiu-se valor zero ao custo de
aquisição. Logo, o valor da alienação foi considerado ganho de capital.
16) Depósito 22/09/2017 - R$ 494.192,41: não apresentou custo de aquisição e
nem documentos referente a esta transação. Atribuiu-se valor zero ao custo de
aquisição. Logo, o valor da alienação foi considerado ganho de capital.
Fl. 1063
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
25
17) Depósito 25/09/2017 - R$ 324.050,60: não apresentou custo de aquisição e
nem documentos referente a esta transação. Atribuiu-se valor zero ao custo de
aquisição. Logo, o valor da alienação foi considerado ganho de capital.
18) Depósito 26/09/2017 - R$ 450.676,11: não apresentou custo de aquisição e
nem documentos referente a esta transação. Atribuiu-se valor zero ao custo de
aquisição. Logo, o valor da alienação foi considerado ganho de capital.
19) Depósito 28/09/2017 - R$ 798.940,00: não apresentou custo de aquisição e
nem documentos referente a esta transação. Atribuiu-se valor zero ao custo de
aquisição. Logo, o valor da alienação foi considerado ganho de capital.
20) Depósito 29/09/2017 - R$ 345.846,39: não apresentou custo de aquisição e
nem documentos referente a esta transação. Atribuiu-se valor zero ao custo de
aquisição. Logo, o valor da alienação foi considerado ganho de capital.
21) Depósito 02/10/2017 - R$ 345.099,52: não apresentou custo de aquisição e
nem documentos referente a esta transação. Atribuiu-se valor zero ao custo de
aquisição. Logo, o valor da alienação foi considerado ganho de capital.
[...]
Da Impugnação
O recorrente apresentou Impugnação (fls. 887-900), argumentando em síntese que:
a) O Impugnante é profissional da área da tecnologia e no ano de 2017 realizou
intermediações de operações de compra e venda de criptomoedas (bitcoins)
na internet. O modus operandi do contribuinte consistia em negociar com
compradores e vendedores, receber determinado valor do Comprador para
a compra da moeda digital, efetuar a compra junto aos Vendedores,
disponibilizar a moeda digital na “carteira digital” do Comprador e reter uma
pequena porcentagem à título de comissão.
b) Durante o rito de defesa, restou demonstrado que boa parte dos valores
movimentados na conta corrente do Impugnante, não se tratava de renda,
mas sim, de valores que apenas transitaram em sua conta e que tinham
destinação para compra de moedas digitais de seus clientes (as quais, foram
devidamente entregues aos seus Compradores). A título de exemplificação,
e, conforme comprovado em defesa, em 12/09/2021, este Impugnante
realizou a compra de R$ 775.000,00 (setecentos e setenta e cinco mil reais)
em Bitcoins e revendeu pelo valor de R$ 789.338,81 (setecentos e oitenta e
nove mil, trezentos e trinta e oito reais e oitenta e um centavos). Desta
venda, sua comissão foi de R$ 14.338,81 (quatorze mil, trezentos e trinta e
oito reais e oitenta e um centavos), onde dividiu com seu sócio, restando
para ele exatamente a metade, qual seja, R$ 7.169,40 (sete mil, cento e
sessenta e nove reais e quarenta centavos).
Fl. 1064
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
26
c) E, ainda, mesmo sendo aceitas diversas comprovações das movimentações
realizadas, no início do procedimento fiscal, eram apurados mais de 33
milhões de reais. Ao término, o Sr. Auditor chega ao montante de R$
11.789.083,95 (onze milhoes setecentos e oitenta e nove mil oitenta e três
reais e noventa e cinco centavos), (fls. 867 do Termo de Verificação Fiscal),
no entanto, ao lavrar o Auto, aparecem, surgiram diversos valores que já
haviam sido justificados, mas que não foram considerados para amortizar os
valores exigidos, por exemplo, no Termo de Intimação Fiscal no 2, onde
foram solicitados os comprovantes das operações, incluindo prints, planilhas
e outros documentos aptos a comprovarem a intermediação e que foram
juntados (fls. 53/103). Mesmo se tratando do mesmo tipo de negociação,
alguns prints foram aceitos, outros não, como será melhor esclarecido no
item abaixo.
d) Em diversos pontos do Termo de Verificação Fiscal (fls. 811/874), o Auditor
menciona que “não apresentou custo de aquisição e nem documentos
referente a esta transação. Atribuiu-se valor zero ao custo de aquisição.
Logo, o valor da alienação foi considerado ganho de capital.” Em outras
palavras, na visão do Auditor, este Impugnante realizou a compra para si de
diversos bitcoins a custo zero e vendeu por valores consideráveis, e então,
como não foi possível confirmar que a compra foi em nome de terceiros,
presumidamente essa transação foi destinada ao Impugnante, conforme
mencionado em diversos itens (fls 54/56). Porém, no print a seguir, a
autoridade fiscal entende que houve compra por parte de terceiros, e não
por parte do Impugnante, gerando um ganho de capital num valor de R$
14.735,00 (quatorze mil, setecentos e trinta e cinco reais).
e) O Impugnante, para confirmar suas alegações, fez uso de todas as provas ao
seu alcance: documentos, extratos, prints de conversas que tinha com
Compradores e Vendedores, porém, sem qualquer justificativa, em alguns
casos os argumentos e documentos foram aceitos e em outros casos, não.
Ainda, no mesmo documento, verifica-se que o Auditor solicitou
informações ao Mercado Bitcoin e dentre os extratos das operações,
destaca-se o trecho a seguir: “De acordo com a MERCADO BITCOIN, tais
operações seriam transações P2P (peer-to-peer, isto é, transações sem
intermediários) realizadas entre ela (compradora) e o fiscalizado FERNANDO
ZANATTA (vendedor)”. Tal informação levou o Auditor a erro vez que a
Mercado Bitcoin não possui meios de saber/provar que o Impugante é
Comprador ou Vendedor numa negociação. Aliás, se fosse possível que
Comprador e Vendedor atuassem diretamente no Mercado Bitcoin, qual
seria a razão da existência do Impugnante nesta operação? Importante
ressaltar que, a mais clara maneira de se provar que o Impugnante atuava
Fl. 1065
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
27
como intermediário dessas operações pelas quais recebia apenas suas
comissões e não o investimento final não era agregado ao seu patrimônio,
como quer crer o Sr. Auditor, é que, através da análise das 2 (duas) contas
bancárias do Impugnante, o que foi requerido pela Receita Federal à época
das manifestações e devidamente juntado em fls. 511/536 e fls. 539/544.
f) Com a quebra do sigilo bancário, fornecida como o maior símbolo de boa-fé
do contribuinte, é perfeitamente possível averiguar que na mesma maneira
que entraram quantias significantes na conta deste Impugnante, também
ocorreram saídas. Tal movimentação corrobora perfeitamente com as
argumentações do contribuinte de que para si restavam as comissões. Pois,
a aquisição de bitcoins era realizada pelos seus clientes.
g) Para complementar as informações e chegar a um valor lógico,
respeitosamente, com muita diferença dos valores apontados pelo Sr.
Auditor, este Impugnante elaborou um balanço completo onde, de
imediato, verifica-se totalmente incorretas as informações apontadas como
“Omissão de Ganho de Capital na Alienação de Bens ou Direitos”.
h) Como extensamente comprovado e argumentado, pouca parte do valor do
Auto de Infração foi efetivamente renda do Impugnante. Esse é o trabalho
dele, o sustento, meio de subsistência e seu negócio depende de haver
Comprador e Vendedor, esses sim, que se beneficiam da grande parte do
resultado auferido nessas operações.
i) Deve ser considerado renda, todo o acréscimo patrimonial que, por óbvio,
se agrega ao patrimônio do contribuinte e não só circula por sua conta
corrente. Afinal, o fato gerador deste tributo federal consiste em somar ao
patrimônio do contribuinte valores e bens adquiridos através de alguma
atividade. Nessa toada, conforme a Declaração de Imposto de Renda
fornecida pelo contribuinte (fls. 03/07), seu patrimônio, à época, consistia
em um imóvel, no valor de R$ 2.200.000,00 (dois milhões e duzentos mil
reais) e um veículo Bmw X6 no valor de R$ 250.000,00 (duzentos e
cinquenta mil reais). Em outras palavras, diferente do que aponta o
respeitável Auditor, os bens acima, de fato, são pertencentes ao impugnante
e tão somente eles configuram acréscimo patrimonial.
j) O Fisco incorreu em ilegalidade ao arbitrar uma penalidade abusiva de
caráter confiscatório ferindo, assim, preceitos constitucionais como o
Princípio da Capacidade Contributiva e o Direito de Propriedade. Para a
quitação do débito oriundo deste processo administrativo, ainda que o
Contribuinte se desfaça de todo o seu patrimônio, apenas conseguiria parte
Fl. 1066
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
28
ínfima da dívida, pois ainda lhe restaria um saldo de mais de R$ 10 milhões
de reais. Algo absolutamente desproporcional.
k) Ressalta-se que naquela época, em se tratando de criptomoedas, não
existiam tantas informações capazes de demostrar com exatidão a origem
da operação vez ser uma operação completamente nova e pouco regulada,
e justamente por isso, o contribuinte se utilizou de todas as informações
possíveis, inclusive com quebra de sigilo bancário de suas contas, prints do
whatsapp, para demonstrar a maior transparência possível. Imperioso
destacar que, por ser algo totalmente novo à época dos fatos, por um lapso,
este Impugnante não mencionou tais aquisições na Declaração de Imposto
Sobre a Renda em 2018 referente ao Ano-Calendário 2017. Todavia, por
tudo que foi demonstrado, jamais este contribuinte auferiu lucro de R$
11.789.083,95, conforme o Termo de Verificação Fiscal fls. 811/874 que
acompanha o presente Auto de Infração, resultando na tributação de R$
6.347.864,57 que, com juros e multas, chega à quantia estratosférica de R$
13.026.726,34.
l) Analisando todo o Auto de Infração com seus termos, é possível concluir que
o Auditor baseou a tributação em meros extratos bancários e prints do
What’s App onde, em sua lógica, chegou-se ao montante de mais de 13
milhões de reais que seriam devidos aos cofres públicos federais. Ocorre,
nobre julgador, que tal prática está em desconformidade com a Súmula 182
do extinto Tribunal Federal de Recurso.
Pede ao fim:
[...] considerando a ofensa aos princípios constitucionais apontados e ainda a
divergência entre a matéria de fato, isto é, a movimentação bancária do
contribuinte, requer a nulidade ou adequação à realidade do presente auto de
infração. Ou, caso Vossa Senhoria entenda ser necessário, a conversão do
julgamento em diligência para que sejam apresentadas novas provas que se
fizerem necessárias na tramitação do presente Auto de Infração.
Do Acórdão de Impugnação
Em seguida, a DRJ deliberou (fls. 906-952) pela improcedência da Impugnação,
mantendo o crédito tributário, em decisão assim ementada:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2017
RENDIMENTO
PRESUMIDO.
LANÇAMENTO
COM
BASE
EM
DEPÓSITOS
BANCÁRIOS. FATOS GERADORES A PARTIR DE 01/01/1997. ÔNUS DA PROVA DO
CONTRIBUINTE.
Fl. 1067
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
29
O art. 42 da Lei no 9.430/1996 estabeleceu uma presunção legal de omissão de
rendimentos que autoriza o lançamento do imposto correspondente quando o
titular da conta bancária não comprovar, mediante documentação hábil e idônea:
(a) a origem subjetiva dos depósitos; (b) e a natureza não tributável dos valores
depositados em sua conta-corrente (ou, alternativamente, não demonstrar que
tais quantias já tenham sido previamente tributadas na declaração de
rendimentos).
LANÇAMENTO COM BASE EM DEPÓSITOS BANCÁRIOS. PRESUNÇÃO JURIS
TANTUM. FATO INDICIÁRIO. FATO JURÍDICO TRIBUTÁRIO.
Diante da presunção legal do art. 42 da Lei no 9.430/1996, a autoridade lançadora
fica dispensada de provar que o depósito bancário não comprovado (fato
indiciário) corresponde, efetivamente, ao auferimento de rendimentos (fato
jurídico tributário), nos termos do art. 374, IV, do Código de Processo Civil. Cabe
ao Fisco simplesmente provar a ocorrência do fato indiciário; e ao contribuinte
cumpre provar que o fato presumido não existiu no caso concreto.
LANÇAMENTO COM BASE EM DEPÓSITOS BANCÁRIOS. DEMONSTRAÇÃO
INDIVIDUALIZADA.
Para efeito de determinação da receita omitida, os depósitos bancários serão
analisados individualizadamente (art. 42, § 3o, da Lei no 9.430/1996), pelo que o
sujeito passivo deve comprovar a origem (subjetiva e objetiva) de cada depósito
bancário, não sendo suficiente a contestação genérica que intente afastar a
presunção legal mediante valores globais ou que sejam incompatíveis com
determinado depósito.
GANHO DE CAPITAL COM CRIPTOMOEDAS. CUSTO DE AQUISIÇÃO E AS DESPESAS
DE CORRETAGEM. ÔNUS DA PROVA DO CONTRIBUINTE. DEMONSTRAÇÃO
INDIVIDUALIZADA.
O ganho de capital com criptomoedas é determinado pela diferença positiva,
entre o valor de alienação e a soma do custo de aquisição com as despesas de
corretagem, conforme arts. 128, § 8o, e 138 do Decreto no 3.000/1999. Configura
ônus do contribuinte demonstrar documentalmente, em cada alienação, o custo
de aquisição e as despesas de corretagem.
ARGUMENTO DE INTERMEDIAÇÃO DE COMPRA E VENDA DE CRIPTOMOEDAS.
COMPROVAÇÃO SOB O ENCARGO DO CONTRIBUINTE. RENDIMENTO PRESUMIDO
OU GANHO DE CAPITAL. ACRÉSCIMO PATRIMONIAL POSTERIORMENTE
CONSUMIDO. TRIBUTAÇÃO.
Na hipótese de o contribuinte não demonstrar que certa saída de numerário de
conta bancária (saque ou transferência) representa o custo de aquisição referente
a intermediação de compra e venda de criptomoedas, tal saída de recurso se
traduz em mera utilidade econômica do acréscimo patrimonial previamente
demonstrado – oriundo seja de rendimento presumido, seja de ganho de capital –
, não possuindo, pois, relevo para fins de tributação do IRPF. Assim, o acréscimo
Fl. 1068
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
30
patrimonial, mesmo que posteriormente consumido, deve ser alvo de tributação
do imposto de renda.
TRIBUTO
E
MULTA
DE
OFÍCIO
COM
EFEITO
CONFISCATÓRIO.
INCONSTITUCIONALIDADE. DISCUSSÃO NO ÂMBITO ADMINISTRATIVO.
No âmbito do processo administrativo fiscal, a aplicação de lei é obrigatória, pelo
que a autoridade julgadora administrativa não tem competência primária para
afastar os dispositivos legais (sob fundamento de inconstitucionalidade), que
determinam a cobrança do tributo e a aplicação da multa de ofício, com base de
cálculo e alíquota definidos na lei.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA.
Deve ser afastado o pleito genérico de diligência, seja quando o requerente não
formula os quesitos referentes aos exames desejados, seja quando a diligência
não se presta para produção de provas que o contribuinte tinha o ônus de trazê-
las juntamente com a impugnação.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Do Recurso Voluntário
O contribuinte recorreu da decisão de primeira instância (fls. 965-974), reiterando
os argumentos da impugnação.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Thiago Álvares Feital, Relator
O recurso é tempestivo e preenche os requisitos de admissibilidade, portanto dele
tomo conhecimento.
Inicialmente, destaco que a despeito das peculiaridades do mercado de
criptomoedas e das características das transações operadas neste mercado, a questão de fundo
neste processo remete à incapacidade do recorrente de comprovar nestes autos as operações que
descreveu em sua defesa bem como a sua atuação no quadro dessas operações. Salta aos olhos o
contraste entre os valores expressivos movimentados pelo recorrente (na casa dos milhões) e a
falta de formalização destas operações (a julgar pelos prints de conversas de Whatsapp
apresentados pelo recorrente para fundamentar suas alegações). É este o contexto no qual se
deve analisar o presente caso que, no mais, não se distancia de outras autuações por omissão de
rendimentos decorrentes de depósitos sem origem comprovada e omissão de rendimentos
derivados de ganhos de capital.
Fl. 1069
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
31
Assim, tendo em vista que a Recorrente aduz em recurso os mesmos argumentos
apresentados na Impugnação, adoto os fundamentos do voto condutor do Acórdão de
Impugnação recorrido, nos termos do artigo 114, §12, I da Portaria MF n.o 1.634/2023, para
manter a decisão de primeira instância:
GANHO DE CAPITAL (Tópicos “II” e “II.a” da Impugnação)
[...]
8. Inicialmente, o contribuinte alegou que as entradas de recursos em sua conta
bancária não representavam integralmente rendimentos, mas sim faziam parte de
uma intermediação de compra e venda de bitcoins para terceiros, sendo que
apenas a parcela relativa à comissão constituía rendimento do administrado.
9. Nessa conjuntura, segundo o contribuinte, o argumento de intermediação de
compra e venda de bitcoins deveria obrigatoriamente vir acompanhado dos
instrumentos de formalização dos diversos negócios jurídicos de compra e de
venda de bitcoins, em meio eletrônico (ou, alternativamente, em meio físico).
10. Causa espécie que o administrado, apesar dos vultosos valores negociados,
não apresentou documentação (eletrônica ou física) probatória sobre a natureza
jurídica da operações autuadas (compra e venda, intermediação, comissão, etc.),
bem como da identificação das contrapartes e dos valores contratados.
11. No que tange à Operação do item 12 mencionada pelo impugnante (fls. 865 e
891/892), o contribuinte intentou demonstrar que houve intermediação de
compra e venda de bitcoins, por meio do seguinte print de Whatsapp: [...]
12. Como já antecipado pela autoridade lançadora, preliminarmente não se
vislumbra nessa imagem a comprovação de custo de aquisição na quantia de
R$272.555,00, pois:
(a) A suposta conversa por Whatsapp não cita o valor de R$272.555,00, mas
sim 272,55. Além disso, não apresenta qualquer unidade de medida,
podendo se referir a bitcoins, outra moeda virtual ou qualquer moeda
existente no mercado (real, dólar americano, etc.).
(b) A suposta conversa por Whatsapp não possui formalidade para definir
se se cuida de simples tratativas ou de contratação definitva.
(c) Apenas para reforço argumentativo (“ad argumentandum tantum”),
simples “prints” de Whatsapp não têm o condão de servir como prova de
contrato, sem que o contribuinte demonstre a segurança e a confiabilidade
desse meio de prova, mediante comprovação de sua autenticidade,
integridade e cadeia de custódia, conforme Souza, Carvalho e Munhoz. 2
13. Além disso, a autoridade lançadora assim explicou no TVF (fls. 862/864):
Analisada as 14 (quatorze) operações de alienação de bitcoin realizadas no
livro de ofertas da MERCADO BITCOIN, passa-se agora à análise das
transações P2P.
Fl. 1070
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
32
A MERCADO BITCOIN, intimada a prestar esclarecimentos sobre 21
depósitos realizados a favor de FERNANDO ZANATTA, declarou que eram
pagamentos de operações de compras de bitcoin realizadas entre ela
(compradora) e o fiscalizado FERNANDO ZANATTA (vendedor), no total
aproximado de 1.043 BTC. Tais compras teriam sido realizadas na
modalidade P2P (peer-to-peer, isto é, transações sem intermediários),
motivo pelo qual as transações não foram registradas no extrato da conta
do cliente na plataforma (que é exclusivo para operações realizadas dentro
do livro de ofertas da exchange).
(...) Intimado a se pronunciar sobre os esclarecimentos prestados pela
MERCADO BITCOIN de que os 21 depósitos seriam pagamentos de compras
de bitcoins, na modalidade P2P, ao vendedor FERNANDO ZANATTA, o
fiscalizado confirmou as transações. No entanto, deixou de atender quase
que em sua totalidade os itens 6 e 7 do TIF no 7, que consistia em identificar
e comprovar, de forma individualizada, a natureza jurídica original da posse
de tais bitcoins, isto é, esclarecer a aquisição destes bens, que
posteriormente foram vendidos para a MERCADO BITCOIN. Deixou de
informar, para a maioria das transações, (i) quando ocorreu a aquisição
destes bitcoins, (ii) a natureza jurídica da operação de aquisição e (iii) o
custo de aquisição. Logo, nos casos em que não foi possível determinar tais
dados com outras informações disponíveis, o custo de aquisição foi
considerado igual a zero.
14. Portanto, a referida Operação 12 (fls. 865 e 891/892) no valor de
R$279.088,59 não pode ser explicada pelo “print” de Whatsapp aduzido pelo
impugnante que sugere uma tratativa de intermediação de compra de alguma
moeda, ao passo que a Operação 12 se enquadra como P2P (“peer-to-peer”), isto
é, transações sem intermediários. Com efeito, a Operação 12 trata sobre
pagamento de compra de bitcoin realizadas entre a MERCADO BITCOIN
(compradora) e o impugnante (vendedor).
15. Antes, a autoridade fiscal já houvera consignado (fl. 820):
Ocorre
que,
conforme
informação
pública
disponível
no
site
WalletExplorer.com,
o
endereço
19LT6zpt8xkPo3GzGe9Ri1Ws45C7MQUXNE pertence à exchange MERCADO
BITCOIN. Circularizada, a MERCADO BITCOIN confirmou que é dona deste
endereço de carteira (ressalta-se que não há no extrato de transações da
conta de FERNANDO na MERCADO BITCOIN as transações destacadas em
amarelo, o que descarta a hipótese de que o fiscalizado teria usado a sua
conta na plataforma da exchange). Ademais, tal endereço aparece no
extrato de transações da FOXBIT de FERNANDO ZANATTA como destino de
três saques de bitcoins realizados no dia 29/08/2017. Questionada sobre
qual cliente da MERCADO BITCOIN teria sido creditado com estes saques da
conta de FERNANDO na FOXBIT, a MERCADO BITCOIN informou ser um
Fl. 1071
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
33
cliente pessoa jurídica (JOÃO VALENTE FILHO – ME), aparentemente sem
relação com FERNANDO ou com seu sócio TERCIO. Por fim, todos os 136
depósitos de bitcoin recebidos por FERNANDO em sua conta da MERCADO
BITCOIN ao longo de 2017 tiveram como destino a carteira
1oqPsrAA9VQjK7jqH1wxpUGSaadZCWKrq, o que leva a crer que esta seja a
carteira custodiada atrelada à conta de FERNANDO na plataforma da
exchange. Logo, não foi possível confirmar, apenas com os dados
fornecidos pelo fiscalizado, a veracidade dos fatos alegados, havendo
indícios de que no mínimo 4 transações não corroboram com a justificativa
apresentada (já que um dos endereços de carteira pertence a uma
exchange que em nenhum momento foi mencionada pelo fiscalizado como
participante das transações).
16. Regularmente intimado quanto às informações prestadas pelo MERCADO
BITCOIN, o impugnante apenas afirmou que a referida corretora (exchange) não
possuiria meios para provar se ele (contribuinte) foi comprador ou vendedor
numa negociação (fls. 892/893), sem, todavia, apresentar qualquer prova ou
justificativa que embasasse sua alegação, tampouco demonstrou sua tese em
sede de impugnação e, mais especificamente, o administrado não comprovou a
vinculação
da
Operação
12
com
a
carteira
19LT6zpt8xkPo3GzGe9Ri1Ws45C7MQUXNE. Assim, mantém-se o ganho de capital
relativo à Operação 12.
17. Demais disso, a MERCADO BITCOIN: (a) é uma corretora no mercado de
criptomoedas desde 2013, tendo conhecimento técnico, pois, sobre as operações
em que participou; (b) foi escolhida como parceira de negócios pelo próprio
contribuinte. Outrossim, o impugnante não demonstrou que a MERCADO BITCOIN
tivesse interesse jurídico ou econômico em prestar informações falsas sobre o
caso ora em julgamento.
18. Ao final de sua argumentação, o contribuinte perguntou de forma retórica:
"Aliás, se fosse possível que Comprador e Vendedor atuassem diretamente no
Mercado Bitcoin, qual seria a razão da existência do Impugnante nesta
operação?" (fl. 893)
19. Ocorre que, além dos argumentos delineados nos parágrafos 16 e 17 deste
Voto (retro), cumpre destacar que a pergunta do contribuinte tem como premissa
o argumento de que ele teria atuado em 100% das operações na citada exchange
como intermediador de compra e venda, argumento esse que não restou provado
quanto às operações integrantes do objeto litigioso.
20. Ademais, a pergunta do contribuinte representa apenas uma tentativa de
escapar de seu ônus probatório, no sentido de demonstrar documentalmente as
operações de intermediação de compra e venda de bitcoins.
21. De outro lado, saliente-se que, no TVF, a autoridade lançadora relatou que o
contribuinte tinha o modus operandi, desde o procedimento de fiscalização, de:
(i) intentar a demonstração do custo de aquisição de forma agregada (ou seja, não
Fl. 1072
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
34
vinculando a uma transação específica); (ii) não identificar ou não comprovar esse
custo; (iii) ou computar indevidamente custo de aquisição a bitcoins minerados.
Apenas a título exemplificativo, seguem trechos do TVF em que a autoridade
lançadora forneceu amostras desse comportamento do administrado:
(...) Ademais, as intimações foram claras que as respostas deveriam ser
efetuadas item a item, isto é, por transação (depósito) realizada, para que
fosse possível identificar de forma clara e inequívoca a origem, o custo de
aquisição e o valor da alienação dos bitcoins, bem como o valor de ganho
de capital obtido em cada operação. A documentação para comprovar as
informações apresentadas também foi entregue de forma agregada, não
fazendo referência a uma transação em si, mas a um conjunto de
transações. Foram apresentados diversos prints de conversas do aplicativo
WhatsApp, bem como prints do site GenesisMining.com (onde o fiscalizado
teria adquirido “um poder de mineração por 0.36 btcs”), mas que não
comprovam todos os depósitos de bitcoins recebidos.
[fl. 839]
A 1a ação do contribuinte após a abertura de conta na FOXBIT foi enviar
17,94573537 BTC para a exchange (Depósito BTC), alienando-os (Trade
BTC/BRL) e sacando o valor fruto da venda (Retirada BRL) para a conta do
banco Itaú (341-7066-486916). Sendo uma situação do tipo B (somente
venda dentro da plataforma da exchange), o contribuinte foi intimado a
identificar e comprovar o custo de aquisição destes bitcoins. Em resposta
de 24/10/2022, identificou o custo como R$ 9.600,00, porém não
apresentou prova de que realmente tenha adquirido tais bitcoins a este
preço, motivo pelo qual o valor indicado não foi aceito (atribuiu-se valor
zero ao custo de aquisição).
[fl. 841]
Em 10/08/2017, o contribuinte enviou 4,37 BTC para a FOXBIT (Depósito
BTC). Na sequência, encerrou a relação de custódia para 1 BTC (Retirada
BTC) e alienou os demais (Trade BTC/BRL). Sendo uma situação do tipo B
(somente venda dentro da plataforma da exchange), o contribuinte foi
intimado a identificar e comprovar o custo de aquisição destes bitcoins. Em
resposta de 24/10/2022, identificou o custo como R$ 12.450,00, porém não
apresentou prova de que realmente tenha adquirido tais bitcoins a este
preço, motivo pelo qual o valor indicado não foi aceito (atribuiu-se valor
zero ao custo de aquisição).
[fl. 841]
Ao final do dia 27/08/2017, o contribuinte possuía na FOXBIT saldo de
96,01420807 BTC, dos quais 53,65937444 BTC tiveram origem externa (dois
Depósitos BTC: 5,00 + 48,65937444) e 42,35483363 BTC foram adquiridos
no livro de oferta (três Trades BRL/BTC: [0,22655978 - 0,0011328] + [1,8181
Fl. 1073
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
35
- 0,0090905] + [40,44279732 – 0,12240017]). O contribuinte foi intimado a
identificar e comprovar o custo de aquisição dos bitcoins provenientes de
carteira particular (5,00 + 48,65937444). Em resposta de 24/10/2022,
identificou apenas o custo agregado de R$ 15.200,00 para os dois
“Depósitos BTC”, sem apresentar prova de que realmente tenha adquirido
tais bitcoins a este preço, motivo pelo qual o valor indicado não foi aceito
(atribuiu-se valor zero ao custo de aquisição dos dois Depósitos BTC). O
custo de aquisição dos 42,35483363 BTC foi considerado conforme
informação do extrato de transações da FOXBIT (R$ 3.181,14 + R$
26.956,03 + R$ 598.939,02). Logo, ao final do dia 27/08/2017, o saldo de
96,01420807 BTC teve o custo de aquisição apurado em R$ 629.076,19, e,
por conseguinte, os 0,01105807 BTC alienados em 29/08/2017 tiveram o
custo de aquisição proporcional de R$ 72,45.
[fl. 843]
Entre 28/06 e 03/07/2017, foram realizados seis depósitos, no total de
1,15058841 BTC (Depósito BTC), alienando na sequência a quantia de
1,15059 BTC. O contribuinte foi intimado a identificar e comprovar o custo
de aquisição dos bitcoins provenientes de carteira particular. Em resposta
de 24/10/2022, identificou apenas o custo agregado de R$ 10.000,00 para
os seis “Depósitos BTC”, em razão de “recebimento btc minerado” da
Genesis-mining, e apresentou como prova prints de tela do site da Genesis-
mining. Destaca-se que o último depósito (dia 03/07/2017 de 1,14 BTC) não
foi localizado na documentação apresentada. Ademais, em consulta ao
hash de transação na blockchain, verificou-se que não apresenta
características similar às transações provenientes da Genesis-mining. Em
relação aos outros cinco depósitos, ficou comprovado que eles são frutos
do pool de mineração que o fiscalizado participou (Genesis-mining). Como
bitcoins minerados, apresentam custo zero. Logo, o valor indicado pelo
contribuinte não foi aceito, atribuindo-se valor zero ao custo de aquisição
de todos os seis depósitos.
[fl. 852]
Entre 18/09 e 18/12/2017, foram realizados 48 (quarenta e oito) depósitos
(Depósito BTC), no total de 2,55044778 BTC. O contribuinte foi intimado a
identificar e comprovar o custo de aquisição dos bitcoins provenientes de
carteira particular. Em resposta de 24/10/2022, indicou apenas o custo
agregado, de R$ 15.400,00, para os quarenta e oito “Depósitos BTC”, porém
não apresentou prova de que realmente tenha adquirido tais bitcoins a este
preço, motivo pelo qual o valor indicado não foi aceito (atribuiu-se valor
zero ao custo de aquisição).
[fls. 862]
22. Ainda durante a ação fiscalizatória, a autoridade tributária chegou a realizar
reunião com o fiscalizado e seu respectivo advogado, com o intuito de elidir (ou,
Fl. 1074
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
36
pelo menos, reduzir) a acentuada desconexão dos documentos apresentados pelo
contribuinte com os documentos requeridos pela Administração Tributária. Segue
abaixo relato dessa reunião no TVF (fls. 825/827):
Diante de uma situação atípica, onde o fiscalizado apresentou, por mais de
uma vez, informações sem relação com o solicitado nas intimações, ao
passo que deixou de fornecer os esclarecimentos e documento exigidos, em
29/09/2022 foi requisitado ao advogado e procurador do contribuinte, Dr.
EDUARDO DE MORAES SABBAG, OAB/SP 169.325, a realização de uma
reunião virtual (MS Teams) para explicar os documentos solicitados nos TIFs
no 5, 6 e 7, e sanar quaisquer dúvidas que eventualmente possa ter ficado
em relação ao conteúdo das intimações.
Em 04/10/2022 foi realizada a reunião telepresencial (MS Teams), com a
presença tanto do fiscalizado (FERNANDO ZANATTA) quanto do seu
advogado e procurador (Dr. EDUARDO SABBAG). Foi explicado para ambos
que havia sido constatado que houve omissão de rendimentos tributáveis
por parte do fiscalizado, motivo pelo qual passou-se a emitir intimações
com o intuito de elucidar o montante de rendimentos tributáveis omitido.
Foi ressaltado na reunião que, em um primeiro momento, buscou-se
esclarecer os depósitos bancários (reais) cuja a origem não pode ser
explicada com a informação disponível (objeto dos TIFs no 3 e 4). Prestado
os devidos esclarecimentos pelo contribuinte, a conclusão da auditoria
fiscal em relação a este ponto foi consolidada no TERMO DE CONSTATAÇÃO
FISCAL no 2. Já no momento seguinte, buscou-se esclarecer a origem e o
custo dos bitcoins vendidos nas exchanges MERCADO BITCOIN e FOXBIT, e
que resultaram no recebimento do montante total de R$ 20.783.416,45
destas duas exchanges (objeto dos TIFs no 5, 6 e 7).
Foi esclarecido para o fiscalizado e seu advogado que, neste momento, a
origem do dinheiro depositado pelas exchanges MERCADO BITCOIN e
FOXBIT na conta do contribuinte estava explicada, pois tratava-se de fruto
das vendas de bitcoins realizadas junto às respectivas exchanges (motivo
pelo qual tais depósitos não foram objeto de questionamento nos TIFs no 3
e 4). Assim, era necessário ao fiscalizado fornecer as informações
referentes ao custo de aquisição destes ativos, para que fosse verificado se
houve ganho de capital nas operações. Para tanto, o contribuinte deveria
fornecer as informações de quando obteve tais bitcoins (data), como
obteve (p.ex., compra, dação em pagamento etc), e qual foi o custo de
aquisição (valor em reais despendido na data de aquisição). Ademais,
deveria juntar documentos que comprovassem as informações fornecidas.
Ao final da reunião, o contribuinte esclareceu algumas dúvidas referentes
ao procedimento de fiscalização, conteúdo das intimações e respostas por
ele apresentado. Ficou acordado que seria emitida uma nova intimação,
estabelecendo prazo até 24/10/2022, para que fossem apresentados os
Fl. 1075
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
37
esclarecimentos e documentos referentes ao custo de aquisição dos
bitcoins vendidos.
Assim, ainda em 04/10/2022, foi lavrado o TERMO DE INTIMAÇÃO FISCAL
no 8 (TIF no 8), intimando o contribuinte a reapresentar as informações
solicitadas nos TERMOS DE INTIMAÇÃO FISCAL no 5, 6 e 7, e cientificando o
mesmo de que o custo de aquisição dos bitcoins poderia ser considerado
igual a zero nos casos em que não fosse apresentada a informação e que
não fosse possível determiná-lo com outras informações disponíveis (art.
16, § 4o, da Lei 7.713/1988).
Em 05/10/2022, no intuito de ajudar o Sr. FERNANDO ZANATTA a esclarecer
a origem dos bitcoins que foram transferidos para custódia da exchange de
criptoativos MERCADO BITCOIN, bem como o custo de aquisição dos
mesmos para verificação de possível ganho de capital nas operações, foi
disponibilizado no processo de comunicação com o contribuinte
(13032.411956/2021-41) uma planilha em formato digital (.XLSX) contendo
(i) o resumo das operações realizadas no livro de ofertas da exchange,
acrescentados dos respectivos hash de transação e wallet address
identificados pela RFB até a presente data; e (ii) indicação das operações
passíveis de apuração de ganho de capital, e a necessidade das informações
solicitadas nos TIFs no 6 e 7 para verificação da ocorrência ou não de ganho
de capital.
De maneira similar, em 07/10/2022, no intuito de ajudar o Sr. FERNANDO
ZANATTA a esclarecer a origem dos bitcoins que foram transferidos para
custódia da exchange de criptoativos FOXBIT, bem como o custo de
aquisição dos mesmos para verificação de possível ganho de capital nas
operações, foi disponibilizada uma segunda planilha com as informações
referentes à FOXBIT.
Destaca-se que tais planilhas, bem como o respectivo preenchimento, em
nenhum momento foi objeto de intimação ao fiscalizado, não gerando
obrigação para o mesmo no curso do procedimento fiscal. O conteúdo ali
disponibilizado, de forma espontânea pela RFB, tinha apenas o intuito de
ajudar o contribuinte a entender a importância dos esclarecimentos
solicitados nos TIFs no 5, 6 e 7, consolidando e organizando todas as
informações que a RFB disponha acerca das transações com bitcoins
realizadas pelo fiscalizado, e demonstrando que tais informações não eram
suficientes para apurar a ocorrência ou não de ganho de capital Em
24/10/2022, o contribuinte apresentou seus últimos esclarecimentos à
fiscalização:
1 - que procedeu ao preenchimento das planilhas anexas com as
informações que estavam ao seu alcance: apesar de ter sido
solicitado nos TIFs no 5, 6 e 7 que as informações acerca dos 15
depósitos de bitcoins recebidos na conta na FOXBIT e dos 136
Fl. 1076
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
38
depósitos de bitcoins recebidos na conta na MERCADO BITCOIN
fossem fornecidas de forma individualizada, o contribuinte optou
por utilizar as próprias planilhas fornecidas pela RFB, apresentando
valores de custo de aquisição agregado por venda. Ademais, as
intimações foram claras que as respostas deveriam ser efetuadas
item a item, isto é, por transação (depósito) realizada, para que
fosse possível identificar de forma clara e inequívoca a origem, o
custo de aquisição e o valor da alienação dos bitcoins, bem como o
valor de ganho de capital obtido em cada operação. A
documentação para comprovar as informações apresentadas
também foi entregue de forma agregada, não fazendo referência a
uma transação em si, mas a um conjunto de transações. Foram
apresentados diversos prints de conversas do aplicativo WhatsApp,
bem como prints do site GenesisMining.com (onde o fiscalizado
teria adquirido "um poder de mineração por 0.36 btcs"), mas que
não comprovam todos os depósitos de bitcoins recebidos. No
tópico 3.3.3 será abordado a documentação apresentada pelo
contribuinte.
2 - que continua tentando contato com MARCELO BRANT para
obter dele um documento de confirmação das operações
intermediadas: não tendo acrescentado novas provas, ou fatos que
pudessem ser checados pela fiscalização, ficou mantido o
entendimento consolidado no TCF no 2.
23. Em sede de impugnação, o administrado aduziu uma planilha no formato
Excel denominada “Extrato Anual Completo - Fernando Zanatta.xlsx” (aduzido
como arquivo não-paginado, anexo à impugnação, consoante termo de fl. 901)
em que intentou demonstrar o pagamento, sem, todavia, concatenar o saque (ou
transferência para outra conta) com cada operação cujo custo de aquisição foi
alvo de glosa fiscal.
24. Outrossim, não se pode acolher a ideia de que o saque/transferência de valor
próximo ao valor do depósito significa que apenas a diferença entre eles seria
tributável, para fins de IRPF. Explica-se.
25. O art. 114 do Código Tributário Nacional – CTN prescreve que o fato gerador
da obrigação principal é a situação definida em lei como necessária e suficiente à
sua ocorrência. Paulo de Barros Carvalho3 leciona que o dispositivo legal relata, a
um só tempo, o arranjo entre as duas entidades (norma e fato), devendo-se
observar o fenômeno da subsunção e o princípio da tipicidade, pois o preceito
menciona que o fato deve reunir as condições necessárias e suficientes à sua
ocorrência.
26. Por seu turno, o ganho de capital é determinado pela diferença positiva, entre
o valor de alienação e a soma do custo de aquisição com as despesas de
corretagem, conforme arts. 128, § 8o, e 138 do Decreto no 3.000/1999 (com base
Fl. 1077
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
39
legal no art. 3o, § 2o, da Lei no 7.713/1988 e art. 17, II, da Lei no 9.249/1995). Em
outras palavras, quando o sujeito passivo não consegue demonstrar o custo de
aquisição em cada operação de venda de bitcoins, considera-se esse custo igual a
zero (art. 16, § 4o, da Lei no 7.713/1988) e o acréscimo patrimonial auferido
definitivamente, ainda que a posteriori seja consumido, mediante saques ou
transferências da conta bancária. Isso porque o fato jurídico tributário já houvera
ocorrido no momento da alienação.
27. Não é por outro motivo que o art. 144 do CTN dispõe que o lançamento se
reporta à data da ocorrência do fato gerador da obrigação, enquanto que o artigo
113, § 1o, do mesmo diploma informa que a obrigação principal surge com a
ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo e extingue-se
juntamente com o crédito dela decorrente, independentemente dos fatos
subsequentes ocorridos.
28. Assim, ao contrário do que alegou o contribuinte, ele auferiu ganho de capital
(acréscimo patrimonial) alusivo à disponibilidade econômica ocorrida no
momento da alienação. Nesse momento se verificaram as circunstâncias materiais
necessárias para produzir o efeito do acréscimo patrimonial obtido, nos termos
do art. 116, I, do CTN.
29. Já o doutrinador Hugo de Brito Machado leciona a respeito sobre qual
acréscimo patrimonial deverá ser tributado:
Quando afirmamos que o conceito de renda envolve acréscimo patrimonial,
como o conceito de proventos também envolve acréscimo patrimonial, não
queremos dizer que escape à tributação a renda consumida. O que não se
admite é a tributação de algo que na verdade em momento algum
ingressou no patrimônio, implicando incremento do valor líquido deste.
Como acréscimo se há de entender o que foi auferido, menos parcelas que
a lei, expressa ou implicitamente, e sem violência à natureza das coisas,
admite sejam diminuídas na determinação desse acréscimo.
Referindo-se o CTN à aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica,
quer dizer que a renda, ou os proventos, podem ser os que foram pagos ou
simplesmente creditados. A disponibilidade econômica decorre do
recebimento do valor que se vem a acrescentar ao patrimônio do
contribuinte. Já a disponibilidade jurídica decorre do simples crédito desse
valor, do qual o contribuinte passa a juridicamente dispor, embora este não
lhe esteja ainda nas mãos.
30. Nesse contexto, enquanto o contribuinte não demonstrar que certa saída de
recurso (saque ou transferência) representa o custo de aquisição de um negócio
de intermediação de compra e venda, essa saída de recurso se traduz em mera
utilidade econômica do acréscimo patrimonial, não possuindo, pois, relevo para
fins de tributação do IRPF. Em suma, conclui-se que: (a) o acréscimo patrimonial –
mesmo que posteriormente consumido – deve ser alvo de tributação do imposto
de renda; (b) o valor do acréscimo patrimonial não é calculado com base no saldo
Fl. 1078
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
40
de bens e direitos existentes no final do ano-calendário e informados na
Declaração do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física - DIRPF.
31. Como o mês de 09/2017 foi o período de maior base tributável da infração de
ganho de capital, analisam-se a seguir algumas operações no citado mês, por
amostragem, consoante planilha “Extrato Anual Completo - Fernando
Zanatta.xlsx” (vide termo de fl. 901): [...]
32. Provavelmente com o objetivo de demonstrar o custo de aquisição das
alienações, o contribuinte apenas informou o respectivo beneficiário (na coluna
“Favorecido”) de cada entrada (depósito) ou saída (transferência de recurso para
outra conta). Mas essa informação já era sabida, consoante extratos bancários de
fls. 511/536 e 539/544. Outrossim, do exame dos trechos de extratos acima
copiado, constata-se a impossibilidade de concatenar a saída (ou as saídas) com
determinada entrada, mormente se o impugnante desempenha múltiplas
atividades (venda de bitcoins minerados, intermediação na compra e venda, etc.),
pelo que, mesmo ocorrendo naquele dia uma só entrada e uma única saída, nada
garante a vinculação entre ambos; tampouco restou demonstrado que entrada e
saída devem acontecer no mesmo dia. Nesse contexto:
• A entrada no valor de R$1.808.761,35 (linha 1002 da planilha) pode ter
como custo de aquisição os valores das linhas 1003 a 1020 da planilha ou as
quantias pagas em outras datas ou custo zero (se se tratar de bitcoin
minerado).
• A entrada no valor de R$1.163.992,63 (linha 1061 da planilha) pode ter
como custo de aquisição os valores das linhas 1067 a 1073 da planilha ou as
quantias pagas em outras datas ou custo zero (se se tratar de bitcoin
minerado). Registre-se aqui a dificuldade adicional de várias entradas e
saídas no mesmo dia.
• A entrada no valor de R$1.224.626,09 (linha 1074 da planilha) pode ter
como custo de aquisição o valor da linha 1075 da planilha ou as quantias
pagas em outras datas ou custo zero (se se tratar de bitcoin minerado).
Registre-se aqui a dificuldade adicional de várias entradas e saídas no
mesmo dia.
• A entrada no valor de R$1.022.805,16 (linha 1080 da planilha), pode ter
como custo de aquisição os valores das linhas 1081 a 1085 da planilha ou as
quantias pagas em outras datas ou custo zero (se se tratar de bitcoin
minerado). Registre-se aqui a dificuldade adicional de várias entradas e
saídas no mesmo dia.
• A entrada no valor de R$789.338,81 (linha 1086 da planilha) pode ter
como custo de aquisição os valores das linhas 1087 a 1089 da planilha ou as
quantias pagas em outras datas ou custo zero (se se tratar de bitcoin
minerado).
Fl. 1079
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
41
33. Em suma, na espécie houve disponibilidade econômica (acréscimo
patrimonial) do impugnante decorrente do recebimento de valores de ganho de
capital (arts. 128, § 8o e 138 do Decreto no 3.000/1999), e não eficazmente
contestados pelo contribuinte.
OMISSÃO DE RENDIMENTOS DECORRENTES DE DEPÓSITOS BANCÁRIOS NÃO
JUSTIFICADOS (Tópicos “III” e “III.b” da Impugnação)
[...]
35. Antes de examinar as alegações do impugnante dos citados tópicos, vale
traçar algumas linhas sobre a sistemática da infração de omissão de rendimentos
derivada de depósitos bancários não justificados. O art. 42 da Lei no 9.430/1996
estabeleceu uma presunção legal de omissão de rendimentos que autoriza o
lançamento do imposto correspondente, sempre que o titular da conta bancária,
pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante
documentação hábil e idônea, a origem dos recursos creditados em sua conta de
depósito ou de investimento.
36. Desse modo, a presunção legal de omissão de rendimentos com base nos
depósitos bancários está condicionada apenas à falta de comprovação da origem
dos recursos que transitaram na conta-corrente do contribuinte. Em outras
palavras, com o art. 42 da Lei no 9.430/1996, tem-se a autorização para
considerar ocorrido o fato gerador quando o contribuinte não conseguir
comprovar a origem dos créditos efetuados em sua conta bancária, não havendo,
pois, a necessidade de o fisco juntar qualquer outra prova.
37. Para alegar a ocorrência de fato gerador, a autoridade fiscal geralmente deve
estar munida de provas. Mas, nas situações em que a lei presume a ocorrência do
fato gerador – as chamadas presunções legais –, a produção de provas é limitada
ao fato indiciário, e não ao fato gerador.
38. Diz o Código de Processo Civil nos artigos 373 e 374:
Art. 373.O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo
do direito do autor.
(...)Art. 374.Não dependem de prova os fatos:
I - notórios;
II - afirmados por uma parte e confessados pela parte contrária;
III - admitidos no processo como incontroversos;
IV - em cujo favor milita presunção legal de existência ou de veracidade.
39. No texto abaixo reproduzido, José Luiz Bulhões Pedreira5 sintetiza com muita
clareza essa questão:
Fl. 1080
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
42
O efeito prático da presunção legal é inverter o ônus da prova: invocando-a,
a autoridade lançadora fica dispensada de provar, no caso concreto, que ao
negócio jurídico com as características descritas na lei corresponde,
efetivamente, o fato econômico que a lei presume - cabendo ao
contribuinte, para afastar a presunção (se é relativa) provar que o fato
presumido não existe no caso.
40. Em resumo, o art. 42 da Lei no 9.430/1996 outorgou ao Fisco o seguinte poder
à Administração Tributária: se provar o fato indiciário (depósitos bancários não
comprovados), restará demonstrado o fato jurídico tributário do imposto de
renda (obtenção de rendimentos). Assim, a correlação entre depósito bancário e
omissão de rendimentos foi instituída pela própria lei. Todavia, como tal
dispositivo cuida de presunção relativa (juris tantum), admite-se prova em
contrário sob o encargo do contribuinte.
41. Detalhando esse encargo, o titular da conta bancária deve inicialmente
comprovar, mediante documentação hábil e idônea, tanto a origem subjetiva
(pessoa que efetuou o depósito), como a origem objetiva (causa jurídica do
depósito ou sua natureza específica). A comprovação dessa origem (subjetiva e
objetiva) traduz-se em questão preliminar, cujo objetivo final consiste no ônus
probatório do administrado no sentido de:
(a) demonstrar a natureza isenta ou não tributável do valor depositado em
sua conta corrente;
(b) ou demonstrar que tal quantia fora previamente tributada na DIRPF.
42. Destaque-se ainda que, conforme art. 42, § 3o, da Lei no 9.430/1996, “para
efeito de determinação da receita omitida, os créditos serão analisados
individualizadamente”. Essa norma determina, pois, que o sujeito passivo deve
comprovar a origem (subjetiva e objetiva) de cada depósito bancário, não sendo
suficiente contestação genérica que intente afastar a presunção legal mediante
valores globais ou que sejam incompatíveis com determinado depósito.
43. No tocante aos argumentos do contribuinte com base na Súmula no 182 do
extinto Tribunal Federal de Recursos – TFR, saliente-se que a referida súmula foi
“publicada no DJ de 07/10/1985 e baseado em julgados publicados entre 1981 e
1984” (consoante Acórdão CARF no 1301-00.400, de 02/09/2010).
44. Trata-se, portanto, de vetusta jurisprudência de órgão extinto pela
Constituição da República de 1988 - CR/1988 e que já foi superada há muito
tempo, conforme Recurso Especial – REsp no 792.812 (j. 13/03/2007), segundo o
qual a 1a Turma do Superior Tribunal de Justiça – STJ assentou que “a súmula 182
do extinto TFR, diante do novel quadro legislativo, tornou-se inoperante”.
45. Quanto ao REsp no 1.547.233, aduzido pelo impugnante, tal julgado: (i)
decidiu sobre lançamento fiscal ocorrido em 1994 e, portanto, não foi efetuado
com base no art. 42 da Lei n* 9.430/1996; (ii) não se traduz em ato judicial
vinculante para a Administração Tributária Federal, nos termos dos arts. 19, VI, e
Fl. 1081
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
43
19-A, III e § 1*, da Lei no 10.522/2002;7 (iii) não chegou a decidir sobre a alegada
violação dos arts. 6o e 8o da Lei no 8.021/1990, mas apenas afastou qualquer
análise sobre o tema, tendo em vista a falta de prequestionamento de tal matéria
na instância judicante de origem; (iv) cuida de decisão monocrática, cuja ementa
copiada pelo contribuinte na impugnação diz respeito a acórdão do Tribunal
Regional Federal da 1@ Região, e não do STJ. Portanto, principalmente devido aos
fundamentos dos itens “i” e “ii” (supra), o REsp no 1.547.233 se mostra inaplicável
na espécie.
46. Adicionalmente, na instância administrativa, as turmas da 2@ Seção de
Julgamento do CARF (com atribuição de julgar o IRPF) também abraçaram o
parecer de que a Súmula TFR no 182 não possui eficácia para invalidar lançamento
fiscal fundado no art. 42 da Lei n* 9.430/1996:
DEPÓSITOS BANCÁRIOS. SÚMULA 182 DO TFR. INABLICABILIDADE.
A Súmula 182 do extinto Tribunal Federal de Recurso não se aplica aos
lançamentos efetuados com base na presunção legal de omissão de
rendimentos prevista no art. 42, da Lei no 9.430, de 1996. (Acórdão no
2102-001.290 – j. 12/05/2011 – 2@ Seção de Julgamento / 1a Câmara / 2a
Turma
Ordinária)SÚMULA
182
DO
TFR.
INAPLICABILIDADE
A
LANÇAMENTOS EMBASADOS EM LEI POSTERIOR.
A Súmula 182 do TFR aplica-se a lançamentos efetuados com base no
ordenamento jurídico contemporâneo à sua edição, imprestável, portanto,
para aferir a legalidade de lançamentos embasados na Lei no 9.430, de
1996, que lhe é posterior.
(Acórdão no 2201-011.087 – j. 08/08/2023 – 2@ Seção de Julgamento / 2a
Câmara / 1a Turma Ordinária)SÚMULA 182 DO TFR. INAPLICABILIDADE.
A Súmula 182 do Tribunal Federal de Recurso, órgão extinto pela
Constituição Federal de 1988, não se aplica aos lançamentos efetuados com
base na presunção legal de omissão de rendimentos fundamentados em lei
superveniente.
(Acórdão no 2202-009.987 – j. 14/06/2023 – 2@ Seção de Julgamento / 2a
Câmara / 2a Turma Ordinária)SÚMULA 182 DO TFR. INAPLICABILIDADE A
LANÇAMENTOS EMBASADOS EM LEI POSTERIOR.
A Súmula 182 do TFR aplica-se a lançamentos vertidos com base no
ordenamento jurídico contemporâneo à sua edição, imprestável, portanto,
para aferir a legalidade de lançamentos embasados na Lei n9 9.430, de
1996, que lhe é posterior.
(Acórdão no 2301-006.212 – j. 05/06/2019 – 2@ Seção de Julgamento / 3a
Câmara / 1a Turma Ordinária)SÚMULA 182 DO TFR. INAPLICABILIDADE A
LANÇAMENTOS EMBASADOS EM LEI POSTERIOR.
Fl. 1082
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
44
A Súmula 182 do TFR aplica-se a lançamentos vertidos com base no
ordenamento jurídico contemporâneo à sua edição.
(Acórdão no 2401-007.116 – j. 05/11/2019 – 2@ Seção de Julgamento / 4a
Câmara / 1a Turma Ordinária)SÚMULA 182 DO TFR. INAPLICABILIDADE A
LANÇAMENTOS EMBASADOS EM LEI POSTERIOR.
A Súmula 182 do TFR aplica-se a lançamentos vertidos com base no
ordenamento jurídico contemporâneo à sua edição, logo, não serve como
parâmetro para aferir a legalidade de lançamentos embasados na Lei n.
9.430, de 1996, que lhe é posterior.
(Acórdão no 2402-009.503 – j. 05/02/2020 – 2@ Seção de Julgamento / 4a
Câmara / 2a Turma Ordinária)
47. Outrossim, e mais importante, cumpre registrar que o Supremo Tribunal
Federal – STF, em rito de Repercussão Geral, julgou o Recurso Extraordinário – RE
no 855.649, de modo a espancar qualquer dúvida sobre a utilização e
constitucionalidade do art. 42 da Lei n° 9.430/1996, fixando a seguinte tese (Tema
842):
O artigo 42 da Lei no 9.430/1996 é constitucional.
48. Examinando o citado julgamento, é conveniente ainda transcrever parte do
voto prevalecente do Ministro Alexandre de Moraes (redator para o Acórdão):
Ora, consoante o dispositivo legal citado (art. 43, CTN), o aspecto material
da regra matriz de incidência do Imposto de Renda é a aquisição ou
disponibilidade de renda ou acréscimos patrimoniais.
O Decreto 9.580/2018 (que revogou o Decreto 3.000/1999) regulamenta o
Imposto de Renda e traz três hipóteses em que as autoridades
administrativas poderão proceder ao lançamento de ofício do Imposto de
Renda em razão da omissão de receita pelo contribuinte. São elas:
acréscimo patrimonial não justificado (artigo 47, XIII); sinais exteriores de
riqueza (artigo 910); e depósitos bancários não comprovados (artigo 913).
No que se refere aos depósitos bancários não comprovados, o artigo 913 do
Decreto 9.580/2018, regulamentando o artigo 42 da Lei 9.430/1996, dispõe
que:
(...)Como se afere da leitura de todas essas disposições, diversamente do
apontado pelo recorrente, o artigo 42 da Lei 9.430/1996 não ampliou o fato
gerador do tributo; ao contrário, trouxe apenas a possibilidade de se impor
a exação quando o contribuinte, embora intimado, não conseguir
comprovar a origem de seus rendimentos.
Pensar de maneira diversa permitiria a vedação à tributação de rendas
auferidas, cuja origem não foi comprovada, na contramão de todo o
sistema tributário nacional, em violação, ainda, aos princípios da igualdade
e da isonomia.
Fl. 1083
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
45
Assim, para se furtar da obrigação de pagar o tributo e impedir que o Fisco
procedesse ao lançamento tributário, bastaria que o contribuinte fizesse
mera alegação de que os depósitos efetuados em sua conta corrente
pertencem a terceiros, sem se desincumbir do ônus de comprovar a
veracidade de sua declaração.
(...)Nessa linha de consideração, a omissão de receita resulta na dificuldade
de o Fisco auferir a origem dos depósitos efetuados na conta corrente do
contribuinte, bem como o valor exato das receitas/rendimentos tributáveis,
o que também justifica atribuir o ônus da prova ao correntista omisso.
Dessa forma, entendo ser constitucional a tributação de todas as receitas
depositadas em conta, cuja origem não foi comprovada pelo titular, desde
que este seja intimado para tanto.
49. Em resumo, intimado a comprovar a origem dos valores
creditados/depositados em sua conta, o contribuinte deve apresentar
documentação hábil e idônea, que demonstre a origem (subjetiva e
objetiva). Essa comprovação é preliminar, tendo como objetivo final o ônus
probatório do contribuinte de: (a) demonstrar a natureza isenta ou não
tributável do valor depositado em sua conta corrente; (b) ou demonstrar
que tal quantia fora previamente tributada na DIRPF.
50. Não basta, portanto, o administrado apresentar uma narrativa geral
para explicar os depósitos/créditos na sua conta bancária. Deve apresentar
prova documental de cada transação bancária, de forma individualizada
(art. 42, § 3o, da Lei no 9.430/1996), idônea e suficiente para elucidar sua
fonte e natureza.
51. O contribuinte também argumentou que “baseando-se nos extratos
bancários juntados as fls. 511/536 e fls. 539/544 que a Receita Federal
obteve acesso, em momento algum os valores ali encontrados foram
integralizados ao patrimônio deste impugnante”.
52. Em outras palavras, o impugnante alegou que seu rendimento foi
consumido. Entretanto, o CARF já sedimentou o entendimento desse tema
na Súmula no 26:
Súmula CARF no 26:
A presunção estabelecida no art. 42 da Lei no 9.430/96 dispensa o
Fisco de comprovar o consumo da renda representada pelos
depósitos bancários sem origem comprovada.
(Súmula Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018,
DOU de 08/06/2018).
Precedentes: Acórdão no 102-49298, de 08/10/2008; Acórdão no
106-17191, de 16/12/2008; Acórdão no 101-96144, de 23/05/2007;
Fl. 1084
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
46
Acórdão no 106-17093, de 08/10/2008; Acórdão no CSRF/04-
00.157, de 13/12/2005.
53. Assim, enquanto o contribuinte não demonstrar que a parcela de certo
depósito pertence de fato a terceiro (suposto real vendedor de bitcoins), na forma
do art. 42, § 5o, da Lei no 9.430/1996, o posterior evento de transferência de
numerários (ou saque) se traduz em mera utilidade econômica do rendimento, o
que não possui relevo para fins de tributação do IRPF. Logo, conclui-se que: (a) o
acréscimo patrimonial – mesmo que posteriormente consumido – deve ser alvo
de tributação do imposto de renda; (b) o valor do acréscimo patrimonial não é
calculado com base no saldo de bens e direitos existentes no final do ano-
calendário e informados na DIRPF.
EFEITO CONFISCATÓRIO DO TRIBUTO E DA MULTA (Tópico “III.a” da Impugnação)
55. Nesse tópico, o contribuinte alegou que a cobrança do tributo e da multa de
ofício violaria os princípios da capacidade contributiva e da vedação ao confisco,
em desacordo, portanto, com os arts. 145, § 1o e 150, IV, da CR/1988. Ocorre que
somente
o
Poder
Judiciário
teria
competência
para
declarar
sua
inconstitucionalidade. Portanto, tais argumentos não são oponíveis à instância
julgadora administrativa, pelo que deles não se toma conhecimento.
56. É que a autoridade administrativa se encontra totalmente vinculada aos
ditames legais (art. 116, III, da Lei no 8.112/1990), mormente quando do exercício
do controle de legalidade do lançamento tributário (art. 142 do CTN). A esta
autoridade, não é dado apreciar questões que importem a negação de vigência e
eficácia dos preceitos legais considerados pelo sujeito passivo como
inconstitucionais.
57. Em verdade, de acordo com o art. 142, parágrafo único, do CTN, a autoridade
fiscal encontra-se limitada ao estrito cumprimento da legislação tributária,
estando impedida de ultrapassar tais restrições para examinar questões outras
como as suscitadas na impugnação em exame. Cabe ao julgador administrativo
simplesmente seguir a lei e obrigar seu cumprimento.
58. Nesse sentido, o CARF já emitiu enunciado para pacificar o tema:
Súmula CARF no 2:
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade
de lei tributária.
59. Demais disso, registre-se que o STF já possui entendimento quanto à multa de
ofício simples (75%), consoante RE 833.106-AgR, 8 no sentido de que essa
penalidade não pode exceder o valor do tributo devido, é dizer, não pode
ultrapassar o patamar de 100%. Portanto, a multa de ofício simples (art. 44, I, da
Lei no 9.430/1996) no percentual de 75%, aplicada na espécie, não é tida pelo STF
como confiscatória.
Fl. 1085
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
47
60. Já a decisão do Tribunal Regional Federal da 1a Região, invocada pelo
impugnante, não se caracteriza como ato judicial vinculante para a Administração
Tributária Federal, nos termos dos arts. 19, VI, e 19-A, III e § 1*, da Lei no
10.522/2002.
61. Repise-se ainda que, consoante parágrafos 30 e 53 deste Voto (retro), o valor
do acréscimo patrimonial não é calculado com base no saldo de bens e direitos
existentes no final do ano-calendário e informados na DIRPF.
62. No âmbito do processo administrativo fiscal, a aplicação de lei é obrigatória,
pelo que a autoridade julgadora administrativa não tem competência primária
para afastar os dispositivos legais (sob fundamento de inconstitucionalidade), que
determinam a cobrança do tributo e a aplicação da multa de ofício, com base de
cálculo e alíquotas definidos na lei. Em suma, na seara administrativa, os
princípios da capacidade contributiva e da vedação ao confisco não são aptos para
afastar os dispositivos legais que embasaram a formalização do tributo e multa.
Portanto, mantém-se hígido o lançamento fiscal.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA
63. Em seus pedidos finais, o impugnante requereu a conversão do julgamento
em diligência, “para que sejam apresentadas novas provas que se fizerem
necessárias” (fl. 900).
64. Esse tema é regulado pelo art. 16, IV e § 1o, do Decreto n* 70.235/1972
determina:
Art. 16. A impugnação mencionará:
(...) IV - as diligências, ou perícias que o impugnante pretenda sejam
efetuadas, expostos os motivos que as justifiquem, com a formulação dos
quesitos referentes aos exames desejados, assim como, no caso de perícia,
o nome, o endereço e a qualificação profissional do seu perito. (Redação
dada pela Lei n* 8.748, de 1993)
(...)
§ 1* Considerar-se-á não formulado o pedido de diligência ou perícia que
deixar de atender aos requisitos previstos no inciso IV do art. 16. (Incluído
pela Lei n* 8.748, de 1993)(...)
65. Da leitura das regras acima, não se conhece do pleito genérico de diligência,
nos termos do inciso IV e do § 1* (acima transcritos), pois o requerente não
formulou os quesitos referentes aos exames desejados. Mesmo que se
considerasse formulado tal pedido, apenas como argumento secundário ("ad
argumentandum tantum"), não caberia o deferimento de diligência para
produção de provas que o contribuinte tinha o ônus de trazê-la juntamente com a
impugnação (art. 16, § 4o, da Lei no 7.713/1988; art. 42 da Lei no 9.430/1996; arts.
15 e 16, III, do Decreto n* 70.235/1972).
Conclusão
Fl. 1086
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.167 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.727133/2022-02
48
Por todo o exposto, nego provimento ao recurso.

Assinado Digitalmente
Thiago Álvares Feital

Fl. 1087
DF CARF MF
Original