Tribunal: CARF
Processo: 10410.901809/2013-13
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SEMIRAMIS DE OLIVEIRA DURO
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2025-03-24
Data de publicação: 2025-06-30

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/03/2009
RECURSO ESPECIAL. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA E DE DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL. NÃO CONHECIMENTO. ART. 118, § 6°, DO RICARF.
Não se conhece de Recurso Especial diante da ausência de similitude fática entre o acórdão recorrido e o acórdão paradigma, pois não resta demonstrada a divergência jurisprudencial suscitada.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10410.901809/2013-13
ACÓRDÃO
9303-016.659 – CSRF/3a TURMA
SESSÃO DE
28 de março de 2025
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
INTERESSADO
USINA SANTA CLOTILDE S/A - EM RECUPERAÇÃO JUDICIAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/03/2009
RECURSO ESPECIAL. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA E DE DIVERGÊNCIA
JURISPRUDENCIAL. NÃO CONHECIMENTO. ART. 118, § 6°, DO RICARF.
Não se conhece de Recurso Especial diante da ausência de similitude fática
entre o acórdão recorrido e o acórdão paradigma, pois não resta
demonstrada a divergência jurisprudencial suscitada.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do Recurso Especial.
Assinado Digitalmente
Semíramis de Oliveira Duro – Relatora
Assinado Digitalmente
Regis Xavier Holanda – Presidente
Participaram da sessão de julgamento os julgadores Rosaldo Trevisan, Semíramis de
Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisário, Dionisio Carvallhedo Barbosa,
Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green e Regis Xavier Holanda (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Especial interposto pela Procuradoria-Geral da Fazenda
Nacional ao amparo do art. 67, do Anexo II, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de
Fl. 5123
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 10410.901809/2013-13
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Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF n° 343, de 9 de junho de 2015 – RICARF, em face do
Acórdão n° 3301-012.401, de 23 de março de 2023, e-fls. 5.050 a 5.060, assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/03/2009
CONCEITO DE INSUMOS. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
A partir da interpretação adotada pelo Superior Tribunal de Justiça em relação ao
conceito de insumos quando do julgamento do RESP n° 1.221.170/PR (sob o rito
dos repetitivos), ã Receita Federal consolidou a matéria por meio do Parecer
Normativo COSIT/RFB N° 05/2018.
DESPESAS COM FRETES, MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS. POSSIBILIDADE DE
CRÉDITO.
No regime da não cumulatividade do PIS/COFINS são insumos os serviços
tomados pelo contribuinte para o transporte de pessoal (área agrícola e
indústria), e de matéria prima, são dedutíveis da base de cálculo das
contribuições, de acordo com o inciso II, Art. 3o das Leis n° 10.833/2003 e
10.637/2002. Assim como a aquisição de peças e partes de peças essenciais ou
relevantes a manutenção das máquinas e equipamentos da área agrícola e pátio
industrial.
Consta do respectivo acórdão:
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar parcial
provimento ao recurso voluntário para reverter às glosas com transporte de
pessoal, matéria-prima, peças e partes de peças consideradas insumos (indicadas
no tópico b, 1.3) e serviços (descritos no item c, 1.3). E, por voto de qualidade,
manter a glosa concernente ao frete de produtos acabados entre os
estabelecimentos do contribuinte.
RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL
A Fazenda Nacional suscita divergência jurisprudencial em relação ao art. 3o, incisos
I, II e IX da Lei n° 10.833/2003, quanto à possibilidade de tomada de créditos das contribuições
sociais não cumulativas sobre o custo (i) da contratação de empresas para a execução do serviço
de transporte de pessoal para as áreas agrícola e industrial (fretes), indicando como paradigma o
Acórdão no 9303-008.299, e (ii) dos fretes contratados para o transporte de matéria-prima
(açúcar, cana-dentre outros), apontando os acórdãos no 9303-005.553 e 3401-001.692 como
paradigmas.
O Despacho de Admissibilidade de e-fls. 5089/5097 deu seguimento parcial ao
Recurso Especial, apenas quanto à matéria (ii).
Fl. 5124
DF CARF MF
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Em relação a “contratação de empresas para a execução do serviço de transporte
de pessoal para as áreas agrícola e industrial (fretes)”, o r. Despacho consignou que:
Cotejando os arestos confrontados, parece-me que não há possibilidade de extrair
o dissídio interpretativo suscitado, já que não há, entre eles, a similitude fática
mínima para que se possa estabelecer uma base de comparação para fins de
dedução da divergência arguida.
Veja-se que a decisão recorrida analisou hipótese em que o transporte de
empregados era contratado a outra empresa, ao passo que não há notícia de que
o caso analisado no Acórdão indicado como paradigma envolva essa mesma
circunstância. Ao contrário, tudo leva a crer que se trate de transporte efetuado
pelo próprio contribuinte, na medida em que o voto julgou tratar-se de verba
trabalhista.
Divergência não comprovada.
Quanto aos fretes contratados para o transporte de matéria-prima (açúcar, cana-
dentre outros), entendeu comprovada a divergência em relação ao paradigma n° 9303-005.553:
De pronto, constato que o Acórdão no 3401-001.692 é imprestável como
paradigma da divergência jurisprudencial suscitada porque, ao contrário de
divergir, alinha-se à decisão recorrida no entendimento de que os fretes de
insumos entre os estabelecimentos da pessoa jurídica dão direito a créditos.
Por outro lado, considerando a generalidade com que o Acórdão no 9303-005.553
tratou da matéria, é impossível não vislumbrar a divergência de interpretação do
art. 3°, inc. II, quanto a subsunção desses fretes no conceito de insumo.
Divergência comprovada em face do Acórdão no 9303-005.553.
Em contrarrazões, o Contribuinte sustenta a negativa de provimento do Recurso
Especial.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, Relatora.
O Recurso Especial é tempestivo. E, nos termos do art. 118 do RICARF, seu
cabimento está relacionado à demonstração de divergência jurisprudencial, com relação a
acórdão paradigma que, enfrentando questão fática semelhante, tenha dado à legislação
interpretação diversa.
Entendo que o Recurso Especial da Fazenda Nacional não comporta conhecimento,
por duas razões.
(i) Ausência de dialeticidade
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A peça recursal, item I, aponta como objeto:
Insurge-se a UNIÃO (Fazenda Nacional) na parte do resultado do julgamento dos
acórdãos em que se reverteu as glosas referentes aos seguintes itens: (1)
contratação de empresas para a execução do serviço de transporte de pessoal
para as áreas agrícola e industrial; e (2) fretes contratados para o transporte de
matéria-prima (açúcar, cana-de-açúcar, dentre outros).
No tópico II, “da comprovação da divergência jurisprudencial (cotejo analítico)”,
apresenta os paradigmas em relação a essas duas matérias.
Entretanto, no item seguinte, “fundamentos para reforma do acórdão recorrido”,
consigna argumentos para afastamento de crédito sobre embalagens para transporte:
A questão nuclear prende-se à definição de insumos considerados como crédito no regime
de incidência não-cumulativa do PIS/COFINS.
(...)
Desse modo, entendeu o STJ que o conceito de insumos, para fins da não-cumulatividade
aplicável às referidas contribuições, não corresponde exatamente aos conceitos de
“custos e despesas operacionais” utilizados na legislação do Imposto de Renda. Não
obstante a adoção de conceito indeterminado de insumos pelas mencionadas leis, delas é
possível extrair balizas, na medida em que nem se poderia adotar conceituação
demasiado ampla, como seria a da legislação do Imposto de Renda (IR), tampouco assaz
restritiva, como a do IPI, a ponto de comprometer a sistemática da não-cumulatividade.
(...)
Nesse sentido, somente devem ser considerados insumos, para fins de creditamento, os
bens utilizados no processo de produção da mercadoria destinada à venda e ao ato de
prestação de um serviço dos quais decorram a receita tributada, ou seja, os custos
relacionados com a atividade fim, diretamente ligados aos processos de prestação de
serviços e de fabricação de bens a serem vendidos, dos quais decorrem o auferimento de
uma receita é que podem ser considerados insumos.
Considera-se, pois, inadequado entender por insumo os gastos ocorridos após a
finalização do processo produtivo, não sendo passível de crédito os gastos com
embalagem para transporte.
Partindo, então, da premissa de que para se falar em insumo é necessária a vinculação do
bem/serviço com a atividade fim da empresa e a aplicação deles ao processo produtivo
dos bens destinados à venda é que se defende a manutenção das glosas realizadas pela
fiscalização, segundo entendimento do CARF citado no cotejo da divergência.
Logo, tem-se por evidente que a decisão ora recorrida, ao alargar o conceito de insumos
dado pelo art. 3o da Lei no 10.637/2002 e da Lei no 10.833/2003, em razão de uma
interpretação equivocada, acabou por criar dispensa de pagamento de tributo não
prevista em lei. Por este motivo, deve ser restabelecida a decisão de primeira instância a
qual analisou a questão sob o prisma correto, restabelecendo-se as glosas relativas aos
gastos com embalagens para transporte de produtos.
Fl. 5126
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Desta forma, diante de todo o exposto, deve ser mantida a decisão de primeira instância,
mantendo-se a autuação fiscal, no que se refere à concessão de crédito de PIS/COFINS
não cumulativo como insumos dos valores relativos às embalagens para transporte.
Portanto, à luz de toda a argumentação acima exposta, merece reforma do acórdão
recorrido, restabelecendo-se a decisão de primeira instância de modo a indeferir, em sua
totalidade, o pleito do contribuinte interessado.
Assim, a Fazenda Nacional suscitou divergência jurisprudencial, mas a
fundamentação para a reversão da decisão recorrida fundou-se em tema diverso.
O princípio da dialeticidade implica no dever de fundamentação das razões
recursais em cotejo com os fundamentos do acórdão recorrido.
Dessa forma, o Recurso Especial não pode ser conhecido, pois está vinculado à
existência de divergência jurisprudencial.
(ii) Distinção fática e jurídica entre os acórdãos recorrido e paradigma
A decisão recorrida foi prolatada em 23 de março de 2023, tomando como conceito
de insumo aquele dado pelo STJ, no julgamento em recurso repetitivo, do REsp no 1.221.170/PR,
como se vê do voto condutor:
Portanto, a matéria de fundo permanece em torno do conceito de insumos para fins de
creditamento de PIS e COFINS não cumulativos à luz do RESP no 1.221.170/PR (julgado sob
o regime de recursos repetitivos), consolidado na esfera Administrativa por meio do
Parecer Normativo COSIT/RFB No 05/2018.
Reproduzo o citado Parecer:
168. Como características adicionais dos bens e serviços (itens) considerados insumos na
legislação das contribuições em voga, destacam-se:
a) somente podem ser considerados insumos itens aplicados no processo de produção de
bens destinados à venda ou de prestação de serviços a terceiros, excluindo-se do conceito
itens utilizados nas demais áreas de atuação da pessoa jurídica, como administrativa,
jurídica, contábil, etc., bem como itens relacionados à atividade de revenda de bens;
b) permite-se o creditamento para insumos do processo de produção de bens destinados
à venda ou de prestação de serviços, e não apenas insumos do próprio produto ou serviço
comercializados pela pessoa jurídica;
c) o processo de produção de bens encerra-se, em geral, com a finalização das etapas
produtivas do bem e o processo de prestação de serviços geralmente se encerra com a
finalização da prestação ao cliente, excluindo-se do conceito de insumos itens utilizados
posteriormente à finalização dos referidos processos, salvo exceções justificadas (como
ocorre, por exemplo, com os itens que a legislação específica exige aplicação pela pessoa
jurídica para que o bem produzido ou o serviço prestado possam ser comercializados, os
quais são considerados insumos ainda que aplicados sobre produto acabado);
(...)
Fl. 5127
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e) a subsunção do item ao conceito de insumos independe de contato físico, desgaste ou
alteração química do bem-insumo em função de ação diretamente exercida sobre o
produto em elaboração ou durante a prestação de serviço;
(...)
h) havendo insumos em todo o processo de produção de bens destinados à venda e de
prestação de serviços, permite-se a apuração de créditos das contribuições em relação a
insumos necessários à produção de um bem-insumo utilizado na produção de bem
destinado à venda ou na prestação de serviço a terceiros (insumo do insumo);
Incontroverso, pois, que no regime da não cumulatividade do PIS e da COFINS será insumo
aquele bem ou serviço necessário na prestação de serviços e na produção ou fabricação
de bens ou produtos destinados à venda.
Logo, conhecer o objeto social do contribuinte é essencial para avaliação da aplicação do
bem ou serviço e, consequentemente, a possibilidade de apuração dos créditos.
Em razão desse conceito dado pelo STJ, reverteu as glosas dos fretes contratados
para o transporte de matéria-prima (açúcar, cana-de-açúcar, dentre outros).
Por sua vez, o paradigma n° 9303-005.553 foi proferido em 16 de agosto de 2017,
logo em período anterior à decisão do STJ, que foi publicada em 24/04/2018. A Fazenda Nacional
suscitou a aplicação da IN SRF 247/2002 e da IN SRF 404/2004. É nítido que o paradigma adotou o
conceito restrito de insumo, não admitindo o critério da “essencialidade”, como se vê do voto
condutor:
Em relação ao Recurso Especial da Fazenda Nacional, a discussão gira em torno do
conceito de insumos para fins do creditamento da Cofins no regime da não
cumulatividade previsto na Lei 10.833/2003. Como visto a relatora aplicou o
entendimento, bastante comum no âmbito do CARF, de que para dar direito ao
crédito basta que o bem ou o serviço adquirido seja essencial para o exercício da
atividade produtiva por parte do contribuinte. É uma interpretação bastante
tentadora do ponto de vista lógico, porém, na minha opinião não tem respaldo na
legislação que trata do assunto.
Confesso que já compartilhei em parte deste entendimento, adotando uma
posição intermediária quanto ao conceito de insumos. Porém, refleti melhor, e
hoje entendo que a legislação do PIS/Cofins traz uma espécie de numerus
clausus em relação aos bens e serviços considerados como insumos para fins de
creditamento, ou seja, fora daqueles itens expressamente admitidos pela lei,
não há possibilidade de aceitá-los dentro do conceito de insumo.
O objeto de discussão no recurso especial da Fazenda Nacional é quanto à
possibilidade de manutenção de créditos da não cumulatividade da Cofins sobre:
I) os custos/despesas com aquisições de embalagens e etiquetas utilizadas no
transporte de produtos acabados; e II) despesas com fretes para transporte de
insumos e produtos inacabados entre os estabelecimentos do sujeito passivo e
entre estes e os dos produtores rurais seus parceiros.
(...)
Fl. 5128
DF CARF MF
Original

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Porém, como já dito, adoto um conceito de insumos bem mais restritivo do que
o conceito da essencialidade, adotados pelo acórdão recorrido e pela relatora
do voto vencido.
Nesse sentido, importante transcrever o art. 3o da Lei no 10.833/2003, que trata
das possibilidades de creditamento da Cofins:
(...)
Ora, segundo este dispositivo legal, somente geram créditos da contribuição os
custos com bens e serviços utilizados como insumo na fabricação dos bens
destinados a venda ou outros expressamente elencados na referida lei. Note que
o dispositivo legal descreve de forma exaustiva todas as possibilidades de
creditamento. Fosse para atingir todos os gastos essenciais à obtenção da receita
não necessitaria ter sido elaborado desta forma, bastava um único artigo ou
inciso. Não necessitaria ter descido a tantos detalhes.
No presente caso é incontroverso que as embalagens e etiquetas que se discute
foram utilizadas no transporte de produtos acabados e não como insumos na
produção dos produtos industrializados e vendidos. Por sua vez, as despesas com
fretes para transporte de insumos e produtos inacabados entre os
estabelecimentos do sujeito passivo e entre estes e os dos produtores rurais seus
parceiros também não foram incorridas com a industrialização dos produtos
vendidos.
Não discordo da conclusão do acórdão recorrido de que os gastos com aqueles
bens e serviços são necessários à produção dos produtos fabricados e vendidos
pelo contribuinte. Mas o legislador restringiu a possibilidade de creditamento do
PIS e da Cofins aos insumos utilizados na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda e na prestação de serviços e àqueles expressamente
elencados nas Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, respectivamente.
Portanto, considerando que tais gastos não se enquadram no conceito de
insumos nem foram utilizados diretamente na fabricação dos produtos não é
possível tal creditamento, a não ser nas hipóteses expressamente previstas na
legislação.
No julgamento do REsp no 1.221.170/PR, foram fixadas as seguintes teses: (a) é
ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas n° 247/2002 e 404/2004,
porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da
COFINS, tal como definido nas Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo
deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte.
Tal decisão é vinculante, nos termos do art. 99, do RICARF/2023 (art. 62, do
RICARF/2015).
Fl. 5129
DF CARF MF
Original

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Assim, o acórdão recorrido utilizou o critério essencialidade e relevância, ao passo
que o paradigma analisou o tema foram do contexto do REsp 1.221.170/PR.
Logo, se não há similitude fática entre o acórdão recorrido e o acórdão paradigma,
não resta demonstrada a divergência jurisprudencial suscitada.
Conclusão
Diante do exposto, voto por não conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional.
Assinado Digitalmente
Semíramis de Oliveira Duro

Fl. 5130
DF CARF MF
Original