Tribunal: CARF
Processo: 11020.724267/2011-35
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JUCILEIA DE SOUZA LIMA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-06-23
Data de publicação: 2025-07-25

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/03/2010
PEDIDOS DE RESSARCIMENTO/RESTITUIÇÃO E DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. SUJEITO PASSIVO.
Em processos de ressarcimento, restituição e compensação, recai sobre o sujeito passivo o ônus de comprovar nos autos, tempestivamente, a natureza, a certeza e a liquidez do crédito pretendido. Não há como reconhecer crédito cuja natureza, certeza e liquidez não restaram comprovadas por meio de escrituração contábil-fiscal e documentos que a suportem.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11020.724267/2011-35
ACÓRDÃO
3202-002.466 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
27 de junho de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
ARTEMOBILI MOVEIS LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/03/2010
PEDIDOS
DE
RESSARCIMENTO/RESTITUIÇÃO
E
DECLARAÇÃO
DE
COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. SUJEITO
PASSIVO.
Em processos de ressarcimento, restituição e compensação, recai sobre o
sujeito passivo o ônus de comprovar nos autos, tempestivamente, a
natureza, a certeza e a liquidez do crédito pretendido. Não há como
reconhecer crédito cuja natureza, certeza e liquidez não restaram
comprovadas por meio de escrituração contábil-fiscal e documentos que a
suportem.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao
recurso voluntário. Apresentou voto divergente, por escrito, no plenário virtual, a Conselheira
Onízia de Miranda Aguiar Pignataro, que vencida, por dar provimento ao recurso quanto à
reversão das glosas sobre os créditos extemporâneos, converteu-se em declaração de voto.

Assinado Digitalmente
Juciléia de Souza Lima – Relatora

Assinado Digitalmente
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente
Fl. 259
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-002.466 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11020.724267/2011-35
2

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Wagner Mota Momesso de
Oliveira, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Aline Cardoso de Faria,
Juciléia de Souza Lima (Relatora) e Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário contra o indeferimento de Pedido de Ressarcimento
de crédito de COFINS Não Cumulativa – Exportação, do 1o Trimestre de 2010, formalizado
mediante apresentação do PER/DCOMP 04230.67803.110810.1.1.09-5400, enviado em
11/08/2010, no valor total de R$ 347.974,77, relativo ao 1o Trimestre 2010, de acordo com o
artigo 6o, §§ 1o e 2o, da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003.
Entretanto, após intimações formalizadas e dos exames efetuados, o TVF, o qual
serviu como base para o Despacho Decisório informa que houve glosa de R$ 218.483,22, e o
deferimento do pedido no valor de R$ 129.491,55 (cento e vinte e nove mil quatrocentos e
noventa e um reais e cinqüenta e cinco centavos).
Ademais, o Pedido de Ressarcimento dos créditos de PIS/COFINS e das
compensações vinculadas foi dividido em três partes, reconhecendo parcialmente o crédito
declarado:
(i) Primeiramente, apontou divergência entre o total de créditos apurados na
DACON de março de 2010 e os informados no PER/DCOMP;
(ii) Apontou ainda, que os totais dos serviços utilizados como insumos, informados
na DACON, em março de 2010, são de R$ 2.905.210,64, os quais são incompatíveis com os totais
das memórias de cálculo apresentadas para o mesmo item/mês de R$ 2.256.395,95; e
(iii) Por fim, relativamente ao mês de março de 2010 verificou que o contribuinte
lançou da DACON na ficha 6A – Apuração dos créditos de PIS/Pasep – Aquisições de Mercado
Interno – Regime não cumulativo, na linha 03 – Serviços Utilizados como insumos, valores
correspondentes a serviços tomados em meses anteriores (crédito extemporâneo).

Notificada da glosa, a Recorrente apresentou defesa administrativa, a qual foi
julgada improcedente pela 11a Turma da Delegacia Regional de Julgamento de Ribeirão Preto/SP,
formalizada pelo acórdão 14-90.646, assim ementada:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/03/2010
ÔNUS DA PROVA.
Fl. 260
DF CARF MF
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Nos pedidos de repetição de indébitos ou de ressarcimento de créditos,
bem como na utilização de créditos em declaração de compensação, é da
contribuinte o ônus de demonstrar de forma cabal e específica a liquidez e
certeza de seu direito creditório.
PROVA. MOMENTO.
A prova documental deve ser apresentada no momento da manifestação
de inconformidade, a menos que demonstrado, justificadamente, o
preenchimento de um dos requisitos constantes do art. 16, § 4o, do
Decreto no 70.235, de 1972, o que não se logrou atender neste caso.
DILIGÊNCIA.
Indefere-se o pedido de diligência quando não preenchidos os requisitos
legais previstos para sua formulação, bem como quando se trata de
matéria passível de prova documental a ser apresentada no momento da
manifestação de inconformidade.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/03/2010
CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS.
PERMISSÃO,
QUANTIFICAÇÃO
E
APROVEITAMENTO.
O aproveitamento de bases de cálculo extemporâneas não se admite fora
do período originário. Somente se admite a utilização de saldo de créditos
extemporâneos se ainda não decaído/ prescrito o direito a sua utilização,
após a apresentação do Dacon retificador (ou EFD-Contribuições) do
período de origem do crédito retificado (adicionado das novas bases de
cálculo) e demonstrando o quantum o saldo de crédito foi alterado. Se ao
final ainda restar saldo de créditos não aproveitados do respectivo período,
aí sim estes saldos poderão ser aproveitados em meses subsequentes.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido

Inconformada, a Recorrente apresenta Recurso Voluntário ao CARF, no qual pugna
pela homologação integral dos pedidos de ressarcimento.
É o que havia a ser relatado.

VOTO
Fl. 261
DF CARF MF
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Conselheira Juciléia de Souza Lima, Relatora
O Recurso é tempestivo, bem como, atende aos demais pressupostos para sua
admissibilidade, portanto, dele conheço.
Ante a inexistência da arguição de preliminares, passo a análise do mérito.

I- DO MÉRITO
Conforme já relatado, o presente processo trata do indeferimento de Pedido de
Ressarcimento de crédito de COFINS Não Cumulativa – Exportação, do 1o Trimestre de 2010,
formalizado mediante apresentação do PER/DCOMP 04230.67803.110810.1.1.09-5400, enviado
em 11/08/2010, no valor total de R$ 347.974,77, relativo ao 1o Trimestre 2010, de acordo com o
artigo 6o, §§ 1o e 2o, da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003.
Entretanto, após intimações formalizadas e dos exames efetuados, o TVF, o qual
serviu como base para o Despacho Decisório informa que houve glosa de R$ 218.483,22, e o
deferimento do pedido no valor de R$ 129.491,55 (cento e vinte e nove mil quatrocentos e
noventa e um reais e cinqüenta e cinco centavos).
Passamos a analisar cada glosa.
1.1- Da divergência entre o total de créditos apurados na DACON
O TVF descreve irregularidades as constatadas, iniciando pela comparação entre
PER/DCOMP e DACON para o mês de março/2010, como segue:

Fl. 262
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A recorrente por sua vez, alega que o acórdão recorrido deixou de observar que a
DACONs se referia à janeiro, fevereiro e março de 2010, quando demonstrava o total de R$
347.974,77, informado no pedido de ressarcimento.
Alega ainda eventual divergência encontrada no mês de março seria mero
“equívoco formal”.
Entretanto, de fato, a recorrente nada esclarece acerca da diferença apontada em
relação ao mês de março/2010. Alega que o crédito refere-se a todo o trimestre e não apenas ao
mês de março.
Com a devida vênia, não existe qualquer irregularidade no trabalho da fiscalização,
pois quando se compara o PERD/COMP referente à março/2010, (unicamente), e compara-se com
março/2010 (unicamente), os valores, de fato, são divergentes.
Em outros termos, enquanto no PERDCOMP, referente à março/2010, se apresenta
o valor de R$ 268.162,96, confrontando-se com o mesmo período, março/2010, o valor é de R$
Fl. 263
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264.437,81 na DACON. Ou seja, é de clareza solar a divergência entre valores, tal como apontado
pela fiscalização.
Ainda, do Relatório Fiscal consta expressamente que os créditos apontados em PER-
DCOMP dos meses de janeiro e fevereiro foram integralmente reconhecidos pela Fiscalização
sendo glosada, apenas, parte do crédito do mês de março/2010.
Outrossim, o fiscal registra que antes da verificação dos trabalhos, o SISTEMA DE
CONTROLE DE CRÉDITOS – SCC já havia detectado uma divergência entre os valores apurados no
Dacon e os informados no Per/Dcomp. Mas a recorrente, mesmo intimada, nada fez para sanar
irregularidades apontadas pela fiscalização.
Sendo assim, neste tópico recursal, não há reforma a fazer.

1.2- Dos serviços utilizados como insumos incompatíveis com as memórias de
cálculo
A respeito dos valores de serviços utilizados como insumos no mês de março/2010,
alega a recorrente inexistir a diferença apontada no Relatório Fiscal entre valor informado em
DACON (R$ 2.905.210,64 = R$ 85.805,11 + R$ 2.819.405,53) e o valor indicado na Memória de
Cálculo apresentada em atendimento a Intimação (R$ 2.256.395,95), retomando a planilha de
cálculo juntada à sua defesa, a qual demonstra a origem e os valores das despesas e dos créditos
apurados pela Contribuinte.
De fato, aqui compartilho do entendimento do julgador de piso, para comprovação
do crédito, meras planilhas não se prestam a comprovar o crédito, a comprovação do crédito
deveria ter se dado, em sede de instrução probatória, por meio da apresentação da
documentação contábil e fiscal da recorrente devidamente conciliada com os livros contábeis e,
adicionalmente, no caso dos créditos descontados, notas e livros fiscais.
Registra-se que considera-se que o ônus de provar recai a quem alega o fato ou o
direito, nos termos do art. 373, do CPC/15. Por isso, para fazer jus ao ressarcimento e/ou
compensação pleiteada, o contribuinte deve comprovar a existência do crédito reclamado à
Secretaria da Receita Federal do Brasil, sob pena de restar seu pedido indeferido.
Ora, a demonstração da certeza e liquidez do crédito tributário que se almeja
compensar é condição sine qua non para que a Autoridade Fiscal possa apurar a existência do
crédito. Daí, se ausentes os elementos probatórios que evidenciem o direito pleiteado pela
Recorrente, não há outro caminho que não seja seu não reconhecimento conforme inteligência do
inciso VII, §3o do art. 74 da Lei 9.430/1996.
Reitero que não há como afastar a regra contida nos art. 170 do CTN, impõe-se
como imperioso a necessidade de comprovação da certeza e liquidez do crédito tributário para
validação da compensação do crédito tributário.
Fl. 264
DF CARF MF
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Portanto, ante a ausência de certeza e liquidez do crédito pleiteado, nego
provimento ao tópico recursal.
1.3- Das Aquisições de Mercado Interno (crédito extemporâneo)
Expõe a Fiscalização que relativamente ao mês de março de 2010 verificou-se que o
contribuinte lançou no DACON na ficha 06A - Apuração dos Créditos de PIS/Pasep - Aquisições no
Mercado Interno Regime Não-Cumulativo, na linha 03 – Serviços Utilizados como Insumos, valores
correspondentes a serviços de períodos anteriores.
Alega ainda a fiscalização que ressarcimento/compensação de créditos não
aproveitados à época própria (créditos extemporâneos) deve ser precedida da revisão da
apuração- confronto entre créditos e débitos - do período a que pertencem tais créditos.
Assim, os créditos extemporâneos devem ser pleiteados em procedimentos
repetitórios referentes aos períodos específicos a que pertencem.
Nesse aspecto, o julgador de piso, ratificando o entendimento da fiscalização, os
artigos abaixo transcritos, extraídos da Lei no 10.833/2003 (do mesmo modo para a Lei n°
10.637/2002), que tratam dos créditos e de suas bases de cálculo dessas contribuições, a regra da
não cumulatividade foi fundada na apuração e análise mensal, vinculando o fato gerador que é o
faturamento mensal com os créditos que a contribuinte poderá descontar referentes às aquisições
incorridas ou devolvidas no mês, com critério de rateio mensal , sendo que este se altera mês a
mês, quer se utilize o método de rateio com base na receita bruta ou pela apropriação direta com
contabilidade de custo integrada:
“Art. 1o A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social -
COFINS, com a incidência não-cumulativa, tem como fato gerador o
faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela
pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação
contábil.
[...]
Art. 2o Para determinação do valor da COFINS aplicar-se-á, sobre a base de
cálculo apurada conforme o disposto no art. 1o, a alíquota de 7,6% (sete
inteiros e seis décimos por cento).
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos
produtos referidos:
[...]
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
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combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata
o art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou
importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos
classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
[...]
§ 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado
mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o desta Lei
sobre o valor: (Redação dada pela Lei no 11.727, de 2008) (Produção de
efeito)
I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês;
II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no
mês;
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos
incisos VI e VII do caput, incorridos no mês;
IV - dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos no mês. [...]
§ 4o O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos
meses subseqüentes.
[...]
§ 8o Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita
Federal, no caso de custos, despesas e encargos vinculados às receitas
referidas no § 7o e àquelas submetidas ao regime de incidência cumulativa
dessa contribuição, o crédito será determinado, a critério da pessoa
jurídica, pelo método de:
I - apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema
de contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou
II - rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos
comuns a relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à
incidência não cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês.
§ 9o O método eleito pela pessoa jurídica para determinação do crédito, na
forma do § 8o, será aplicado consistentemente por todo o ano-calendário
e, igualmente, adotado na apuração do crédito relativo à contribuição para
o PIS/PASEP não-cumulativa, observadas as normas a serem editadas pela
Secretaria da Receita Federal.
[...]
Art. 6o A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes das operações
de:
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I - exportação de mercadorias para o exterior;
[...]
§ 1o Na hipótese deste artigo, a pessoa jurídica vendedora poderá utilizar o
crédito apurado na forma do art. 3o, para fins de:
I - dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das demais
operações no mercado interno;
II - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a
tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal,
observada a legislação específica aplicável à matéria.
§ 2o A pessoa jurídica que, até o final de cada trimestre do ano civil, não
conseguir utilizar o crédito por qualquer das formas previstas no § 1o
poderá solicitar o seu ressarcimento em dinheiro, observada a legislação
específica aplicável à matéria.
§ 3o O disposto nos §§ 1o e 2o aplica-se somente aos créditos apurados em
relação a custos, despesas e encargos vinculados à receita de exportação,
observado o disposto nos §§ 8o e 9o do art. 3o.
[...]
Art. 13. O aproveitamento de crédito na forma do § 4o do art. 3o, do art. 4o
e dos §§ 1o e 2o do art. 6o, bem como do § 2o e inciso II do § 4o e § 5o do
art. 12, não ensejará atualização monetária ou incidência de juros sobre os
respectivos valores.” (destaques acrescidos).

Ressalta o julgador de piso que a legislação reporta-se, para fins de determinação
do crédito, ao mês de aquisição do bem ou serviço ou mês em que a despesa for incorrida, e, caso
o crédito não seja aproveitado no próprio mês de sua apuração, poderá sê-lo nos seguintes.
Assim, desde que os créditos sejam corretamente apurados e informados no Dacon
não precisariam ser descontados no próprio mês de sua apuração.
Daí, haveria a ordem lógica a ser respeitada: primeiro se apura o crédito dentro do
mês de origem (fato gerador do crédito), com base nos critérios de rateio da época, para depois
aproveitar eventual saldo nos meses subsequentes.
A norma não fala que determinada nota fiscal (base de cálculo) poderá ser
aproveitada nos meses subsequentes, mas dos créditos, evidentemente, o seu saldo restante após
sua dedução dos débitos (interpretação sistemática – refere-se a saldo de créditos).
Já o que prescreve o art. 13 é que se o saldo de crédito não puder ser aproveitado
no próprio período (por excesso em relação ao débito), e for aproveitado na forma do § 4o do art.
Fl. 267
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3o (em períodos futuros), neste aproveitamento não poderá sofrer a incidência de atualização
monetária e juros.
Assim, a norma do § 4o do artigo 3o das Leis no 10.637/02 e no 10.833/03, de que o
crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subseqüentes, não pode ser
invocada pela contribuinte, uma vez que não devem caber dúvidas quanto ao seu alcance.
Como dito, tal disposição trata de crédito excedente de um determinado mês, após
o desconto com os débitos do mesmo período, ou seja, refere-se a valores devidamente
informados nos DACON próprios e não aproveitados, por serem superiores ao débito apurado.
Logo, tal disposição não significa autorização para que se aproveite direitos de períodos anteriores
indistintamente, somente com observância do prazo de 5 anos, como depreende-se ser o
entendimento da ora recorrente.
Alinho-me ao entendimento da fiscalização.
Primeiro, de certo, se houvesse crédito a ser aproveitado, assim poderia sê-lo, pois
o crédito pode ser aproveitado posteriormente, mas é necessário que se faça o pedido dentro do
trimestre cujos períodos foram consumidos os insumos e adquiridas as mercadorias que possam
dar direito ao crédito. Não é da forma que entende a Recorrente.
Pois
como
é
sabido,
no
regime
da
não-cumulatividade,
o
ressarcimento/compensação de créditos não aproveitados à época própria (créditos
extemporâneos) deve ser precedida da revisão da apuração - confronto entre créditos e débitos -
do período a que pertencem tais créditos. Assim, os créditos extemporâneos devem ser pleiteados
em procedimentos repetitórios referentes aos períodos específicos a que pertencem.
Isto porque em atenção ao § 1o do art. 3o das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003,
a apuração e a demonstração dos créditos oriundos da não-cumulatividade deve obedecer ao
regime da competência, de forma que a análise da existência e da natureza do direito creditório
esteja confinada no período de apuração correspondente.
Dessa forma, o momento em que o contribuinte pode utilizar o crédito para
desconto da contribuição devida ou para pedido de ressarcimento ou restituição ou declaração de
compensação deve ser entendido como a data de aquisição, quando ocorre a transmissão do
direito de propriedade dos bens ou a contratação do serviço prestado. Assim, considera-se a data
de emissão dos documentos fiscais como sendo a data de aquisição do bem ou serviço de que
trata a legislação de regência.
E uma vez apurado e demonstrado o direito creditório, e não aproveitado em
determinado mês, a legislação das contribuições admite o “creditamento extemporâneo” nos
dizeres do § 4o do art. 3o dos diplomas legais mencionados.
Todavia, não é correto afirmar que as despesas e gastos ocorridos em outros
períodos possam ser trazidos para compor a base de cálculo de créditos apurados em períodos
posteriores, mas na verdade, que créditos já oportunamente apurados e não descontados da
Fl. 268
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contribuição devida no correspondente mês de apuração, possam ser aproveitados nas
contribuições devidas nos meses subsequentes.
Assim, reforçando o que foi dito anteriormente, resta muito claro que os
contribuintes até podem utilizar os créditos de forma extemporânea (ou seja, em outro momento
posterior que não seja o da apuração), mas, consoante se verifica na legislação, esses créditos,
necessariamente, devem ser apurados (escriturados/registrados) nos períodos de suas
competências.
Por isso, também compartilho do entendimento do julgador de piso pela
necessidade de retificação das declarações relativas ao período em que o crédito não foi
apropriado.
De fato, inexiste, pois, impedimento legal para que a contribuinte que tenha
deixado de apurar os créditos (das contribuições sociais em foco) admissíveis no tempo correto, o
faça posteriormente, desde que efetuando as devidas retificações.
Com efeito, se faz mister a retificação tanto dos Demonstrativos de Apuração das
Contribuições (Dacon), quanto das Declarações de Débitos e Créditos Federais(DCTF) referentes a
cada um dos meses em que haja modificação na apuração da Contribuição para ao PIS/Pasep e da
Cofins, consoante disposição das normas infralegais, conforme abaixo esclarecido.
Aqui peço vênia para repetir os textos normativos destacados no acórdão recorrido.
A Instrução Normativa SRF no 543, de 20/05/2005, assim estabelecia a necessidade de retificação
do DACON e da DCTF:
Art. 11. Os pedidos de alteração nas informações prestadas no Dacon serão
formalizados por meio de Dacon retificador, mediante a apresentação de
novo demonstrativo elaborado com observância das mesmas normas
estabelecidas para o demonstrativo retificado.
§1o O Dacon retificador terá a mesma natureza do demonstrativo
originariamente apresentado, substituindo-o integralmente, e servirá para
declarar novos débitos, aumentar ou reduzir os valores de débitos já
informados ou efetivar qualquer alteração nos créditos informados em
demonstrativos anteriores.
[...]
§4o A pessoa jurídica que entregar o Dacon retificador, alterando valores
que tenham sido informados em DCTF, deverá apresentar, também, DCTF
retificadora.

No mesmo sentido a Instrução Normativa RFB no 940, de 19/05/2009, e sua
sucessora, a Instrução Normativa RFB no 1.015, de 05/03/2010:
Fl. 269
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IN RFB no 940/09:
Art. 14. A alteração das informações prestadas em Dacon Mensal ou
Semestral será efetuada mediante apresentação de demonstrativo
retificador, elaborado com observância das mesmas normas estabelecidas
para o demonstrativo retificado.
§ 1o O demonstrativo retificador terá a mesma natureza do demonstrativo
originariamente apresentado, substituindo-o integralmente, e servirá para
declarar novos débitos, aumentar ou reduzir os valores de débitos já
informados
ou
efetivar
alteração
nos
créditos
informados
em
demonstrativos anteriores.
...
§ 6o A pessoa jurídica que entregar Dacon retificador, alterando valores
que tenham sido informados em DCTF, deverá apresentar, também, DCTF
retificadora. (gn)IN RFB no 1015/10:
Art. 10. A alteração das informações prestadas em Dacon, nas hipóteses
em que admitida, será efetuada mediante apresentação de demonstrativo
retificador, elaborado com observância das mesmas normas estabelecidas
para o demonstrativo retificado.
§ 1o O Dacon retificador terá a mesma natureza do demonstrativo
originariamente apresentado, substituindo-o integralmente, e servirá para
declarar novos débitos, aumentar ou reduzir os valores de débitos já
informados ou efetivar alteração nos créditos e retenções na fonte
informados.
...
§ 5o A pessoa jurídica que entregar Dacon retificador, alterando valores
que tenham sido informados na Declaração de Débitos e Créditos
Tributários Federais (DCTF), deverá apresentar, também, DCTF retificadora.

Com a extinção da DACON pela Instrução Normativa RFB no 1.441, de 20/01/2014, a
partir de 01/01/2014 o controle dos créditos permaneceu na EFD-Contribuições, instituída pela
Instrução Normativa RFB no 1.252, de 01/03/2012, a qual também previu a retificação da referida
escrituração fiscal digital para alteração dos créditos:
“Art. 11. A EFD-Contribuições, entregue na forma desta Instrução
Normativa, poderá ser substituída, mediante transmissão de novo arquivo
digital validado e assinado, para inclusão, alteração ou exclusão de
documentos ou operações da escrituração fiscal, ou para efetivação de
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alteração nos registros representativos de créditos e contribuições e outros
valores apurados.
§ 1o O arquivo retificador da EFD-Contribuições poderá ser transmitido até
o último dia útil do ano-calendário seguinte a que se refere a escrituração
substituída.
§ 1o O direito de o contribuinte pleitear a retificação da EFD-Contribuições
extingue-se em 5 (cinco) anos contados do 1o (primeiro) dia do exercício
seguinte àquele a que se refere a escrituração substituída. (Redação dada
pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1387, de 21 de agosto de 2013)
§ 2o O arquivo retificador da EFD-Contribuições não produzirá efeitos
quanto aos elementos da escrituração, quando tiver por objeto:
I - reduzir débitos de Contribuição:
a) cujos saldos a pagar já tenham sido enviados à Procuradoria-Geral da
Fazenda Nacional (PGFN) para inscrição em Dívida Ativa da União (DAU),
nos casos em que importe alteração desses saldos;
b) cujos valores apurados em procedimentos de auditoria interna, relativos
às informações indevidas ou não comprovadas prestadas na escrituração
retificada, já tenham sido enviados à PGFN para inscrição em DAU; ou c)
cujos valores já tenham sido objeto de exame em procedimento de
fiscalização;
II - alterar débitos de Contribuição em relação aos quais a pessoa jurídica
tenha sido intimada de início de procedimento fiscal; e
III - alterar créditos de Contribuição objeto de exame em procedimento de
fiscalização ou de reconhecimento de direito creditório de valores objeto
de Pedido de Ressarcimento ou de Declaração de Compensação.
§ 3o A pessoa jurídica poderá apresentar arquivo retificador da
escrituração, em atendimento a intimação fiscal e nos termos desta, para
sanar erro de fato: (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1387,
de 21 de agosto de 2013)
I - na hipótese prevista no inciso II do § 2o, havendo recolhimento anterior
ao início do procedimento fiscal, em valor superior ao escriturado no
arquivo original, desde que o débito tenha sido também declarado em
DCTF; e(Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1387, de 21 de
agosto de 2013)
II - na hipótese prevista no inciso III do § 2o, decorrente da não escrituração
de operações com direito a crédito, ou da escrituração de operações
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geradoras de crédito em desconformidade com o leiaute e regras da EFD-
Contribuições. (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1387, de 21
de agosto de 2013)
§ 4o A pessoa jurídica que transmitir arquivo retificador da EFD-
Contribuições, alterando valores que tenham sido informados na
Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF), deverá
apresentar, também, DCTF retificadora, observadas as disposições
normativas quanto à retificação desta.” (Incluído(a) pelo(a) Instrução
Normativa RFB no 1387, de 21 de agosto de 2013) (Destaques acrescidos)

De todo modo, no presente caso, o pedido formulado (PER) e os períodos para os
quais é alegada a existência de crédito datam de 2010, ocasião em que ainda não havia sido
extinto o DACON.
Portanto, para o período abrangido pelo litígio, os dispositivos normativos são
claros em determinar que, para o aproveitamento dos créditos extemporâneos, tal
aproveitamento deverá ser precedido pela retificação das informações, o qual poderá ser feito
enquanto não extinto o direito de a contribuinte apresentar tal pleito, ou seja, no prazo de cinco
anos,
Ante todo exposto, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário.
É o voto.

Assinado Digitalmente
Juciléia de Souza Lima

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheira Onízia de Miranda Aguiar Pignataro
O acórdão da DRJ não reconheceu a integralidade dos créditos pleiteados pela
Contribuinte, referentes ao mês de março de 2010, porquanto entendeu que parte do crédito
declarado na DACON de março de 2010 e reproduzido no PER/DCOMP em análise, refere-se a
valores de períodos anteriores, portanto, créditos extemporâneos.
Assim, a Autoridade Fiscal remontou a DACON de março de 2010, desconsiderando
os créditos de períodos anteriores, no valor de R$ 212.140,36, reconhecendo créditos de COFINS
vinculado à receita de exportação no montante de R$56.022,60.
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Nesse sentido, foi mantido o posicionamento apresentado pela Autoridade Fiscal,
apresentando arguição no sentido de que “a regra da não cumulatividade foi fundada na apuração
e análise mensal, vinculando o fato gerador que é o faturamento mensal com os créditos que a
contribuinte poderá descontar referentes às aquisições incorridas ou devolvidas no mês, com
critério de rateio mensal , sendo que este se altera mês a mês, quer se utilize o método de rateio
com base na receita bruta ou pela apropriação direta com contabilidade de custo integrada”.
Mas continua: “(...), a legislação reporta-se, para fins de determinação do crédito,
ao mês de aquisição do bem ou serviço ou mês em que a despesa for incorrida, e, caso o crédito
não seja aproveitado no próprio mês de sua apuração, poderá sê-lo nos seguintes”.
No entanto, verifica-se que o r. acórdão reconhece a possibilidade de apuração e
aproveitamento de créditos extemporâneos, exatamente nos termos da legislação vigente,
contudo, faz uma ressalva: “desde que os créditos sejam corretamente apurados e informados no
Dacon (...)”. Ou seja, “inexiste, pois, impedimento legal para que a contribuinte que tenha deixado
de apurar os créditos (das contribuições sociais em foco) admissíveis no tempo correto, o faça
posteriormente, desde que efetuando as devidas retificações”.
Dessa forma, a Receita Federal já manifestou entendimento no sentido de permitir
a apropriação de créditos extemporâneos, desde que que respeitado o prazo decadencial.
Vejamos:
SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL SOLUÇÃO DE CONSULTA No 104 de 28
de Maio de 2007 (DISIT 10)
ASSUNTO: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social -
COFINS EMENTA: COBRANÇA NÃO CUMULATIVA. UTILIZAÇÃO DE
CRÉDITOS.
Os gastos referentes a partes e peças de reposição para máquinas e
equipamentos empregados diretamente na produção de bens destinados à
venda, podem compor a base de cálculo dos créditos a serem descontados
da COFINS, desde que essas partes e peças não estejam incluídas no ativo
imobilizado e que sejam respeitados os demais requisitos normativos e
legais pertinentes. Os valores referentes a serviços prestados por pessoa
jurídica objetivando a manutenção de máquinas e equipamentos
empregados diretamente na produção de bens destinados à venda, podem
compor a base de cálculo dos créditos a serem descontados da precitada
contribuição social, desde que atendidos os demais requisitos normativos e
legais pertinentes e as referidas importâncias não sejam contabilizadas no
ativo permanente. O prazo para o aproveitamento de créditos
extemporâneos é de cinco anos contados da data em que as partes e peças
de reposição são utilizadas e os serviços terceirizados são aplicados na
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manutenção de máquinas ou equipamentos empregados diretamente no
processo produtivo. (grifamos).
SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL SOLUÇÃO DE CONSULTA No 56 de 29 de
Marco de 2006 (DISIT 10)
ASSUNTO: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social -
COFINS EMENTA: COFINS NÃO-CUMULATIVA. DIREITO DE CRÉDITO.
PARTES E PEÇAS DE REPOSIÇÃO. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS.
Os valores referentes a partes e peças de reposição para máquinas e
equipamentos empregados diretamente na produção de bens destinados à
venda, adquiridas a partir de 1o de fevereiro de 2004, podem compor a
base de cálculo dos créditos a serem descontados da COFINS, desde que
essas partes e peças não estejam incluídas no ativo imobilizado e que
sejam respeitados os demais requisitos normativos e legais pertinentes. O
prazo para o aproveitamento de créditos extemporâneos é de cinco anos
contados a partir do momento em que poderiam ser lançados como custos
ou despesas. (grifamos).
SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL SOLUÇÃO DE CONSULTA No 220 de 08
de Dezembro de 2006 (DISIT 10)
ASSUNTO: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social -
COFINS EMENTA: COBRANÇA NÃO CUMULATIVA. UTILIZAÇÃO DE
CRÉDITOS.
Os valores referentes a partes e peças de reposição adquiridas para a
manutenção de máquinas e equipamentos utilizados diretamente na
produção de bens destinados à venda e prestação de serviços podem
compor a base de cálculo dos créditos a serem descontados da COFINS,
desde que esses materiais não estejam incluídos no ativo imobilizado e que
sejam respeitados os demais requisitos normativos e legais pertinentes. Os
valores referentes a serviços prestados por pessoa jurídica objetivando a
manutenção de máquinas e equipamentos empregados diretamente na
produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços
realizados pela consulente, podem compor a base de cálculo dos créditos a
serem descontados da COFINS, desde que atendidos os demais requisitos
normativos e legais pertinentes e as referidas importâncias não sejam
contabilizadas no ativo permanente. O prazo para o aproveitamento de
créditos extemporâneos é de cinco anos contados a partir da aquisição dos
aludidos materiais ou dos serviços terceirizados. (grifamos).

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Portanto, as consultas supracitadas demonstram a orientação do fisco aos
contribuintes, cujo entendimento norteou a conduta da Recorrente em aproveitar os créditos não
aproveitados em meses anteriores, através da apropriação extemporânea.
Ademais, este entendimento não só foi referendado pelas Consultas da RFB, como
foi confirmado pelo CARF. A corroborar este entendimento, cumpre destacar recentes decisões
proferidas pelo Conselho Administrativos de Recursos Fiscais:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/10/2004 a 31/12/2004 PIS E COFINS.
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
O Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp. no 1.221.170 -
PR (2010/0209115-0), pelo rito dos Recursos Repetitivos, decidiu que o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade
ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço -para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pela Contribuinte. Nos termos do artigo 62,
parágrafo 2o, do Regimento Interno do CARF, as decisões definitivas de
mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal (STF) e Superior Tribunal
de Justiça (STJ) em matéria infraconstitucional, na sistemática dos arts.
543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no
13.105, de 2015 - Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos
conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF. (...).
CRÉDITO EXTEMPORÂNEO. APROVEITAMENTO. SEM NECESSIDADE PRÉVIA
DE RETIFICAÇÃO DO DACON. POSSIBILIDADE.
Na forma do art. 3o, §4o, da Lei n.o 10.833/2003, desde que respeitado o
prazo de cinco anos a contar da aquisição do insumo e demonstrado a
inexistência de aproveitamento em outros períodos, o crédito
extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e da COFINS pode
ser aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade prévia retificação
do Dacon por parte do contribuinte. (...) (Acórdão n.o 9303-008.048 – 3a
Turma. Processo n.o 10768.004024/2006-13.
Relator Demes Brito. Sessão 20 de fevereiro de 2019) (grifamos).
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS Data do fato gerador: 30/11/2010, 31/12/2010,
31/01/2011,
28/02/2011,
30/03/2011,
30/04/2011,
31/05/2011,
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30/06/2011,
30/09/2011,
30/11/2011,
31/12/2011
CRÉDITO
EXTEMPORÂNEO DE PIS/COFINS.
APROVEITAMENTO. AUSÊNCIA DE APRESENTAÇÃO DE DECLARAÇÕES
RETIFICADORAS (DCTF E DACON), OU SEJA, DESCUMPRIMENTO DE
OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA, NÃO PODE IMPEDIR A FRUIÇÃO DO DIREITO DE
CRÉDITO. ARTIGOS 3o, PARÁGRAFO 4o, DAS LEIS No 10.637/2002 E LEI
10.833/2003.
As Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003 prevêem a possibilidade de
apropriação de cré ditos de PIS/COFINS em períodos diversos daqueles em
que apur ados, sem fazer qualquer ressalva ou restrição. Não existindo
qualquer restrição de direito na Lei, não se pode admitir que tal restrição
seja amparada por atos infra-legais nem que o descumprimento de
obrigação acessória implique a negativa de direito de crédito.
(...) INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. DESPESAS COM FRETES NA OPERAÇÃO
DE VENDA. CONDIÇÕES DE CREDITAMENTO. Em se tratando de serviços de
frete na operação de venda, não existe direito a crédito para o frete de
pallets e remessas em bonificação, doação ou brinde, assim como para o
crédito acelerado para porta pallets e contêineres metálicos. (...). (Acórdão
n.o 3401-004.362 – 4a Câmara / 1a Turma Ordinária. Processo n.o
10530.724292/2015-20. Relator Augusto Fiel Jorge D' Oliveira. Sessão de
31 de janeiro de 2018) (grifamos).
Veja-se, ainda, que a recorrente, em sede de Manifestação de Inconformidade, no
intuito de facilitar a conferência da apuração do saldo ressacável relativo aos créditos de períodos
anteriores, tais como os demais créditos e débitos dos respectivos períodos, bem como a
proporção mensal entre as receitas de exportação e as receitas totais da empresa, anexou
memórias de cálculo apresentadas e DACON referente ao 1o trimestre de 2010, demonstrando
mensalmente a origem e a proporção da receita auferida pela empresa no momento em que os
créditos foram gerados.
Ocorre que, mesmo após a contribuinte demonstrar a apuração do crédito havido,
exemplificar e demonstrar a possiblidade de creditamento para cada um dos itens e requerer o
aproveitamento extemporâneo dentro do prazo decadencial, sem que seja questionado o direito
ao crédito em si, este lhe seja negado sob a justificativa tão somente de que a obrigação acessória
não fora previamente retificada.
Isso porque a apuração dos créditos de PIS/COFINS decorrentes de despesas
aquisição de insumos, materiais de manutenção, armazenagem e frete na operação de venda e
créditos referentes ao ativo imobilizado, realmente são apurados sobre as despesas ocorridas no
mês de apuração, conforme indicam os incisos I a IV do §1o do artigo 3o da Lei n.o 10.637/2002 e
10.833/2003, in verbis:
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Artigo 3o. Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a: (...)§1o. O crédito será
determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o
desta Lei sobre o valor:
I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês;
II - dos itens mencionados nos incisos IV, V e IX do caput, incorridos no
mês; III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens
mencionados nos incisos VI e VII do caput, incorridos no mês;
IV - dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos no mês.
Artigo 3o. Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a: (...)§1o. Observado o disposto
no § 15 deste artigo, o crédito será determinado mediante a aplicação da
alíquota prevista no caput do art. 2o desta Lei sobre o valor:
I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês;
II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no
mês;
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos
incisos VI e VII do caput, incorridos no mês;
IV - dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos no mês
Assim, o aproveitamento dos créditos pela Recorrente é realizado no
mesmo mês em que ocorram as despesas de aquisições de insumos
aquisição de insumos, materiais de manutenção, armazenagem e frete na
operação de venda e créditos referentes ao ativo imobilizado.
No entanto, no caso do crédito não ser aproveitado no mesmo mês em que se
originaram as despesas que o originaram, a exemplo do que ocorre com parte do crédito objeto
dos autos, as mesmas Leis garantem ao contribuinte o direito de aproveitar esses créditos nos
meses subsequentes, conforme a previsão do §4o do artigo 3o dos referidos Diplomas Legais:
Lei n.o 10.637/2002 e 10.833/2003:
Artigo 3o (...).
(...)§4o. O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos
meses subsequentes.

Dessa forma, divirjo do entendimento esposado pela Ilustre Relatora em relação ao
crédito extemporâneo, pois, a meu ver, inexiste qualquer ressalva em relação à eventual
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necessidade de retificação das obrigações acessórias anteriores, consoante análise dos
dispositivos legais supracitados.

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