Tribunal: CARF
Processo: 13116.720562/2009-64
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FERNANDO BELTCHER DA SILVA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção / Primeira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-01-30
Data de publicação: 2025-03-10

Ementa:
Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
Ano-calendário: 2006
DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. BENS DO ATIVO PERMANENTE IMOBILIZADO ADQUIRIDO POR PESSOA JURÍDICA QUE EXPLORA ATIVIDADE RURAL E QUE NÃO CONSTITUI TERRA NUA. POSSIBILIDADE DE DEPRECIAÇÃO ACELERADA INCENTIVADA. PREVISÃO DO ART. 6o DA MP 2.159/2001.
O art. 6o da Medida Provisória 2.159/2001 permite a depreciação acelerada incentivada de bens do ativo permanente adquiridos por pessoa jurídica que explore atividade rural, exceto a terra nua. O art. 111 do CTN veda a ampliação ou restrição da interpretação do dispositivo. Há, portanto, a impossibilidade de se exigir outros requisitos que não dispostos em lei para fruição do direito a depreciação acelerada.
BASE DE CÁLCULO DO IRPJ/CSLL. COMPENSAÇÃO DE DIMINUIÇÃO DE IMPOSTO LANÇADO EM PERÍODOS POSTERIORES. FALTA DE PROVA.
O ônus da prova de um elemento modificativo do direito constituído em lançamento de ofício cabe a quem alega e, no caso, caberia a prova efetivada pelo sujeito passivo. Prova não constituída nos autos que impossibilita saber se os valores excluídos a título de IRPJ/CSLL foram adicionados nos anos posteriores.
JUROS SELIC E MULTA. PEDIDO DE LIMITAÇÃO DOS JUROS A 1% AO MÊS E REDUÇÃO DA MULTA. IMPOSSIBILIDADE.
Processo de apreciação de saldo negativo e crédito, não há imposição de multa e juros. E mesmo que houvesse, os juros Selic e a multa são exigidas por imposição legal, sendo vedado a este colegiado declarar a inconstitucionalidade de norma, vide Súmula CARF n. 02.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13116.720562/2009-64
ACÓRDÃO
1102-001.591 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
28 de janeiro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
JALLES MACHADO S/A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
Ano-calendário: 2006
DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. BENS DO ATIVO PERMANENTE
IMOBILIZADO ADQUIRIDO POR PESSOA JURÍDICA QUE EXPLORA ATIVIDADE
RURAL E QUE NÃO CONSTITUI TERRA NUA. POSSIBILIDADE DE
DEPRECIAÇÃO ACELERADA INCENTIVADA. PREVISÃO DO ART. 6o DA MP
2.159/2001.
O art. 6o da Medida Provisória 2.159/2001 permite a depreciação
acelerada incentivada de bens do ativo permanente adquiridos por pessoa
jurídica que explore atividade rural, exceto a terra nua. O art. 111 do CTN
veda a ampliação ou restrição da interpretação do dispositivo. Há,
portanto, a impossibilidade de se exigir outros requisitos que não dispostos
em lei para fruição do direito a depreciação acelerada.
BASE DE CÁLCULO DO IRPJ/CSLL. COMPENSAÇÃO DE DIMINUIÇÃO DE
IMPOSTO LANÇADO EM PERÍODOS POSTERIORES. FALTA DE PROVA.
O ônus da prova de um elemento modificativo do direito constituído em
lançamento de ofício cabe a quem alega e, no caso, caberia a prova
efetivada pelo sujeito passivo. Prova não constituída nos autos que
impossibilita saber se os valores excluídos a título de IRPJ/CSLL foram
adicionados nos anos posteriores.
JUROS SELIC E MULTA. PEDIDO DE LIMITAÇÃO DOS JUROS A 1% AO MÊS E
REDUÇÃO DA MULTA. IMPOSSIBILIDADE.
Processo de apreciação de saldo negativo e crédito, não há imposição de
multa e juros. E mesmo que houvesse, os juros Selic e a multa são exigidas
por imposição legal, sendo vedado a este colegiado declarar a
inconstitucionalidade de norma, vide Súmula CARF n. 02.

Fl. 389
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 13116.720562/2009-64
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ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento ao
Recurso Voluntário. Vencidos os Conselheiros Fernando Beltcher da Silva e Fenelon Moscoso de
Almeida, que negavam provimento. Acompanhou pelas conclusões o Conselheiro Lizandro
Rodrigues de Sousa. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes
aplicado o decidido no Acórdão no 1102-001.590, de 28 de janeiro de 2025, prolatado no
julgamento do processo 13116.720560/2009-75, paradigma ao qual o presente processo foi
vinculado.

Assinado Digitalmente
Fernando Beltcher da Silva – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Lizandro Rodrigues de Sousa,
Fredy Jose Gomes de Albuquerque, Fenelon Moscoso de Almeida, Cristiane Pires Mcnaughton,
Gustavo Schneider Fossati, Fernando Beltcher da Silva (Presidente).

RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF
no 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o
relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Despacho Decisório que não homologou compensações declaradas em
PER/DCOMP, no qual o contribuinte intentou compensar débitos de IPI, COFINS e PIS com a
utilização de crédito de CSLL (saldo negativo), cujas origens foram pagamentos realizados por
estimativas compensadas com saldos de períodos anteriores, bem como CSLL retida na fonte.
Conforme relata o Despacho decisório:
(...) o contribuinte contabiliza em conta de ativo permanente imobilizado (lavoura
de cana) os custos apropriados para a formação da lavoura canavieira.
A empresa entende que por ser uma pessoa jurídica que explora atividade rural
(nos termos do art. 58, inciso VI, do Decreto n° 3.000/99 - RIR/99), teria direito ao
benefício fiscal previsto nos artigos 307, II, e 314 do RIR/99, podendo depreciar
integralmente, no próprio período de apuração, todos os custos incorridos com a
formação da lavoura canavieira.
De fato, o contribuinte está utilizando o benefício da depreciação acelerada
incentivada e está depreciando, integralmente, no próprio período de apuração,
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todos os custos incorridos com a formação da lavoura canavieira, registrados na
conta lavoura de cana de açúcar, senão vejamos:
O sujeito passivo está excluindo, integralmente, nos ajustes do lucro líquido do
período (Parte A do Livro de Apuração do Lucro Real - LALUR) e na DIPJ - ficha 17-
os custos da lavoura em formação - fls. 24, 179 e 180.
Em contrapartida, o custo excluído é adicionado nos próximos anos, nos ajustes
do Lucro líquido do período, no LALUR e informado na DIPJ, fls. 24, 179 e 180
Dado este cenário, o Despacho Decisório adota as seguintes razões para negativa do
pedido de compensação:
(i)
O benefício, destinado às pessoas jurídicas que explorem a atividade rural,
consistente na dedução integral dos valores dos bens do ativo permanente
imobilizado (lavoura em formação), no próprio ano de aquisição, não inclui a
amortização de ativos nem a exaustão de recursos florestais;
(ii)
Os custos de aquisição e de formação da cultura da cana-de-açúcar, excluída
a terra nua, devem ser objeto de quotas de exaustão.
A Contribuinte apresentou manifestação de inconformidade no qual alega que o
indeferimento da compensação está em desacordo com a legislação tributária e com a
jurisprudência do CARF.
Conforme relatório constante do Acórdão de Impugnação, a Contribuinte adota as
seguintes razões em sua defesa:
Originalmente, o benefício da depreciação acelerada foi instituído pela Lei no
8.023, de 1990 (art. 12, § 2o).
“Os bens do ativo imobilizado, exceto a terra nua, quando destinados à
produção, poderão ser depreciados integralmente, no próprio ano de sua
aquisição.”
E, após sua revogação foi reintroduzido pelo art. 6o da Medida Provisória 1.459-
70, de 21/05/1996.
“Os bens do ativo permanente imobilizado, exceto a terra nua, adquiridos
por pessoa jurídica que explore atividade rural para uso nessa atividade,
poderão ser depreciados integralmente, no próprio ano de sua aquisição.”
Inexistente, portanto, qualquer vedação ou exceção à possibilidade de utilizar o
benefício da depreciação acelerada incentivada, criado para estimular a atividade
rural, e o único requisito imposto pela lei é de que o bem objeto da depreciação
seja adquirido para utilização nesta atividade.
Alega que os custos de aquisição e de formação da lavoura cana-de-açúcar são
bens do ativo permanente (imobilizado), sujeitos à depreciação. Discorre sobre a
lavoura canavieira, do preparo do solo à colheita. Alega a possibilidade de fazer
em média cinco cortes consecutivos. O valor econômico do canavial advém do
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colmo, no qual se encontra o caldo, fonte da sacarose. Não são, portanto, culturas
temporárias que se extinguem pela colheita, seguidas de um novo plantio, mas
sim culturas permanentes, porque de duração superior a um ano ou que
proporcionam mais de uma colheita, sem necessidade de novo plantio, conforme
definido em Norma Brasileira de Contabilidade - Técnica.
Afirma que o registro contábil dos custos com a formação da lavoura canavieira
deve atentar para as disposições constantes na Lei das S.A. (art. 179, IV) que
reproduz.
Alega ainda que o pronunciamento VII do Instituto Brasileiro de Contadores
(Ibracon) afirma que “classificam-se no imobilizado os direitos representados por
bens tangíveis ou intangíveis utilizados ou a serem utilizados na manutenção das
atividades da entidade, cuja vida útil econômica, em praticamente todos os casos,
seja igual ou superior a um ano e que não estejam destinados a venda ou a
transformação em numerário”.
Assim, no caso da impugnante, registram-se no ativo imobilizado os recursos
aplicados na formação da cultura, em suas diversas etapas, porque são dispêndios
incorridos, necessários à manutenção da atividade da companhia e que
contribuirão para a geração de receitas em diversos exercícios sociais
subsequentes, devem ser apropriados no período para os quais contribuirão na
geração de receitas.
A autoridade autuante fundamenta a não homologação da compensação,
afirmando que a cana-de-açúcar é equiparada a um recurso florestal, do qual se
extrai a própria árvore e não os seus frutos, estando submetida, não à
depreciação e sim à exaustão, inexistindo, consequentemente, previsão legal para
a depreciação realizada pela contribuinte.
A impugnante aduz que a cana-de-açúcar não é recurso florestal; o seu fruto, para
efeitos econômico, contábil e jurídico, é o caule; as touceiras não se extinguem,
apenas diminuem a capacidade produtiva, sendo erradicadas quando sua
exploração passa a ser anti-econômica.
Define depreciação, amortização e exaustão, diferenciando ainda os bens que
estão sujeitos à depreciação (os que perdem seu valor econômico devido ao
desgaste pelo uso, de sua utilização na atividade da companhia) e à exaustão
(aqueles que se esgotam com o curso do tempo, por força da exploração,
perdendo as suas propriedades físicas). Ressalta que na depreciação, não há o
desaparecimento físico do bem, o que ocorre na exaustão.
A fiscalização adota, equivocadamente, a premissa de esgotamento da cana-de-
açúcar, porque as raízes não desaparecem, e poderiam proporcionar novos
cortes. Isto não ocorre porque seria economicamente inviável, uma vez que a
manutenção das soqueiras/touceiras torna-se onerosa comparando-se com o
baixo custo dos frutos que seriam produzidos.
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Alega que a legislação (art. 183, § 2o, alínea “c”, da Lei no 6.404, de 1976)
restringe a exaustão, exclusivamente, aos custos relacionados aos recursos
minerais e florestais, sem qualquer referência à formação de lavouras agrícolas.
Conclui ser inapropriado estender a exaustão à lavoura.
Art. 183. No balanço, os elementos do ativo serão avaliados segundo os
seguintes critérios:
I - as aplicações em instrumentos financeiros;
(...)
II - os direitos que tiverem por objeto mercadorias e produtos do comércio
da companhia;
III - os investimentos em participação no capital social de outras sociedades,
ressalvado o disposto nos artigos 248 a 250;
IV - os demais investimentos, pelo custo de aquisição, deduzido de provisão;
V - os direitos classificados no imobilizado, pelo custo de aquisição,
deduzido do saldo da respectiva conta de depreciação, amortização ou
exaustão;
VI – (revogado);
(....)
§ 2o A diminuição do valor dos elementos dos ativos imobilizado e
intangível será registrada periodicamente nas contas de: (Redação dada
pela Lei no 11.941, de 2009)
a) depreciação, quando corresponder à perda do valor dos direitos que têm
por objeto bens físicos sujeitos a desgaste ou perda de utilidade por uso,
ação da natureza ou obsolescência;
b) amortização;
c) exaustão, quando corresponder à perda do valor, decorrente da sua
exploração, de direitos cujo objeto sejam recursos minerais ou florestais, ou
bens aplicados nessa exploração;
(...)
Os custos com a formação da lavoura canavieira devem ser submetidos à
depreciação, porque os sucessivos cortes da planta não as destroem nem as
consomem. Alega ainda que é inaplicável ao caso concreto o instituto da exaustão
porque se refere apenas a recursos naturais (florestas, minas) e a cana-de-açúcar
não é recurso florestal natural.
O art. 307 do RIR dispõe que “podem ser objeto de depreciação todos os bens
sujeitos a desgaste pelo uso ou por causas naturais ou obsolescência normal”. Isto
ocorre na lavoura canavieira, porque o caule (colmo) é cortado, provocando o
desgaste das touceiras/soqueiras que permanecem intocadas (enterradas). Nos
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bens sujeitos à exaustão, ao contrário, há o desaparecimento (minérios e recursos
florestais para cortes comerciais). Ressalta a inaplicabilidade ao caso em concreto
do art. 59 da Lei no 9.430, de 1996.
Art. 59. Considera-se, também, como atividade rural o cultivo de florestas
que
se
destinem
ao
corte
para
comercialização,
consumo
ou
industrialização.
Também alega serem inaplicáveis o Parecer Normativo CST no 18, de 1979, e a
pergunta 57 do “Perguntas e Respostas”, que afirma serem passíveis de exaustão
os gastos com formação da lavoura da cana-de-açúcar.
Enfim, a fundamentação do lançamento tem como base os seguintes conceitos: a)
a cana-de-açúcar é sujeita à exaustão porque na sua colheita corta-se a própria
cultura, b) os recursos florestais estão sujeitos à amortização ou exaustão e c) não
há previsão legal que autorize a dedução integral no ano de aquisição dos custos
apurados na conta do ativo imobilizado.
O Parecer Normativo no 18, de 1979, e também o art. 307, II, do RIR dispõem que
“podem ser sujeitos à depreciação os projetos florestais destinados à exploração
dos respectivos frutos”.
Cita a Solução de Consulta no 33, de 1987, que corrobora o entendimento
doutrinário de que a lavoura canavieira está sujeita à depreciação. No mesmo
sentido, o teor da ementa do Parecer MF/SRF/Cosit/Ditir no 1.383, de 31/10/1995
(fl. 258).
Observa ainda que a expressão “destinados à exploração dos respectivos frutos”
contida no parágrafo único do art. 6o, do Decreto-Lei no 1.483, de 1976, não se
refere à colheita dos frutos, ou produto, mas ao fruto, significando o produto da
exploração dos projetos florestais. Fruto tem significado mais amplo que frutas ou
produtos das árvores.
Art. 6o A correção monetária prevista no artigo 1o deste Decreto-lei será
também aplicada ao valor original de projetos florestais destinados à
exploração dos respectivos frutos.
Parágrafo único. As cotas anuais de depreciação dos recursos florestais
referidos neste artigo poderão ser calculadas sobre o valor original da
floresta, corrigido monetariamente.
Reproduz doutrina que embasa a classificação de “canavial” como ativo
imobilizado (fls. 223/224) e que os dispêndios aplicados na sua formação, devem
ser depreciados.
Em regra, a Solução de Consulta editada pela RFB tem efeito vinculante para o
contribuinte consulente e para o Fisco, mas, em relação a terceiros, tem efeito de
simples interpretação e não tem força modificativa da Lei Tributária, não servindo
para deixar de reconhecer as exclusões efetuadas pela Impugnante. Mesmo efeito
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deve ser aplicado à SD SRRF/4a RF/DISIT No 05/2004 (custos de aquisição e de
formação da cultura da cana-de-açúcar).
Aduz que, no caso da lavoura de cana, o conceito fenômeno de recomposição de
capital mais adequado é o da depreciação (bens sujeitos ao desgaste por uso ou
causa natural ou obsolescência normal). Depreciação, amortização e exaustão
têm por objetivo registrar a diminuição do ativo imobilizado.
No caso da impugnante, o canavial é depreciado em cinco anos (20% por ano),
ressaltando que as taxas de depreciação do setor sucroalcooleiro retratam as
peculiaridades de cada empresa.
Trabalhos técnicos da Embrapa corroboram a conclusão de que a lavoura
canavieira submete-se à depreciação.
Anexa laudo de engenheiro agrônomo que assim conclui.
“Assim, no caso específico da Jalles Machado S.A., considerando as
condições climáticas e de fertilidade de solo encontrados na região onde
encontra-se
localizada
a
empresa,
os
canaviais
permanecem
economicamente viáveis em geral, até o quinto corte, portanto após esse
período as lavouras são renovadas. Nesse caso a recomendação é que a
depreciação dos custos de formação da lavoura seja calculada à razão de
20% (vinte por cento) ao ano.”
Também apresenta parecer que avalia ser inaplicável “tratar a lavoura de cana-
de-açúcar no mesmo patamar de análise das jazidas minerais, ao invés de tratá-la
como um outro bem do ativo imobilizado”, e que a recomposição de capital
ajusta-se mais à depreciação.
Faz referência a Acórdão da Primeira Turma do CARF, que permite verificar que o
termo depreciação contido na norma que instituiu o benefício da depreciação
incentivada não contém o sentido técnico-contábil estrito, mas sim o sentido
amplo, na medida em que alcança também os institutos da exaustão e da
amortização. (grifado na manifestação).
Registra que a pretensão fiscal viola a equidade (art. 150, II, CF) ao distinguir o
produtor de cana-de-açúcar, do produtor de banana, chá mate, etc, posto que
tenta impedir o primeiro de utilizar benefício fiscal (depreciação acelerada
incentivada) sem haver expressa vedação legal, ressaltando que o CTN (art. 111,
II) determina que a interpretação literal deve ser utilizada apenas na outorga de
isenção. Reproduz ementas de decisões do STJ e da RFB.
As interpretações teleológicas e sistemáticas do benefício fiscal, depreciação
acelerada da atividade rural, permitem concluir que, assim como as plantações de
café, laranja, etc, poderiam aproveitar-se dele, o mesmo deve ocorrer com a
plantação de cana-de-açúcar, pastagens cultivadas, capim santo, etc.
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Reproduz três ementas de Acórdãos do Carf, que cada vez mais aceita a
possibilidade de depreciar aceleradamente os custos incorridos na formação da
lavoura canavieira.
Ato contínuo, o v. Acórdão recorrido considerou improcedente a manifestação de
inconformidade, conforme ementa a seguir reproduzida:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL
Ano-calendário: 2006
DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. NÃO HOMOLOGAÇÃO.
É incabível a homologação de compensação declarada quando ela estiver
vinculada a direito creditório não reconhecido.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
Irresignada, a Contribuinte interpôs Recurso Voluntário no qual alega:
(i)
Que o art. 6o da Medida Provisória n. 2.159/2001 deve ser interpretado e
aplicado levando-se em consideração o texto constitucional (art. 187, I, CF)
no sentido de que o legislador constituinte tem por pretensão, a partir de
instrumentos de natureza tributária, incentivar, fomentar e induzir o
exercício da atividade voltada para o agronegócio;
(ii)
Que há clara possibilidade de se interpretar o texto normativo do art. 6o da
Medida Provisória n. 2.159/2001 a partir de métodos como o gramatical, o
histórico, o lógico, o sistemático, e o finalístico, visando atingir os propósitos
veiculados de forma explicita e implícita naquele artigo;
(iii)
Que por se tratar de um incentivo que não tipifica nenhuma das hipóteses
do art. 111, do Código Tributário Nacional, este não deve ser aplicado;
(iv)
Que mesmo que se aplique o art. 111 do CTN, inexiste impedimento à
interpretação finalística, uma vez que não se confunde interpretação literal
com restritiva, muito menos impeditiva de se buscar o adequado alcance do
texto normativo em atenção à finalidade pretendida;
(v)
Seriam requisitos ao gozo deste direito de natureza tributária: (vii.a) - ser
ativo permanente imobilizado (atualmente, ativo não circulante); (vii. b) –
adquirido por pessoa jurídica; (vii. c) – ser pessoa jurídica que explora
atividade rural, ou seja, exerça alguma das hipóteses do art. 2o da Lei n.
8.023/90 ou leis esparsas, como é o caso da agricultura (cultivo de cana),
embora não exija a legislação que seja a única operação muito menos
quanto à obtenção de receita; (vii.d) – que o ativo seja utilizado no exercício
desta atividade rural, o que se aplicaria inclusive à Recorrente como
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agroindústria; (vii. e) – ser bem do ativo sujeito à depreciação, o que se
aplicaria inclusive à cana e seus custos de formação pela agroindústria.
(vi)
O Parecer Normativo CST n. 18/1979, mencionado como elemento principal
para a restrição do direito da Recorrente não foi elaborado na conjuntura e
para a interpretação do art. 6o da MP n. 2.159/2001 de tal sorte que há de
ser visto “cum grano salis”. Além disso o parecer não tem o condão de
inovar, muito menos restringir o texto legal, sobretudo, criando com
desígnios constitucionais e visando fomentar relevante atividade econômica
do país, especialmente quando a legislação não concedeu abertura
normativa à tamanha regulamentação restritiva;
(vii)
Nem sempre a expressão depreciação é utilizada em termos precisos, a
exemplo do CPC 27 que utiliza a expressão buscando se referir aos três
institutos: depreciação, amortização e exaustão;
(viii)
Quando
da
edição
da
Medida
Provisória,
havia
um
parecer
MF/SRF/COSIT/DITIR n. 1.383/1995, que enunciava exatamente ser objeto
da depreciação a cana e os custos de formação dos canaviais;
(ix)
Antes mesmo desse Parecer COSIT e da Medida Provisória houve o Parecer
n. 333/87, emitido pela Superintendência Regional da Receita Federal da 4a
Região Fiscal, a pedido do Sindicato da Industria do Açúcar no Estado de
Pernambuco (SINDAÇUCAR), que consignou não ser correta a adoção do
critério da exaustão: “Preliminarmente, é importante notar, à luz dos
esclarecimentos contidos no Parecer Normativo n. 18/79, que o encargo a
ser contabilizado pelas empresas que cultivam a cana-de-açúcar, através de
empreendimentos próprios, deve ser denominado depreciação;
(x)
Não consta em qualquer legislação de forma expressa, ou mesmo implícita,
que a cana seria objeto de exaustão, sendo uma mera interpretação ilegal e
contraria ao posicionamento que a própria Receita Federal chegou a exarar;
(xi)
Há recente Parecer Técnico sobre a cultura da cana-de-açúcar (Memorando
n. 7/2018-CPACT/CHGE, de 02 de março de 2018), onde a EMBRAPA,
expressamente, por seu corpo técnico, reconhece que cada colheita de
cana-de-açúcar se equivale a uma colheita de frutos, e que a perda de
produtividade do canavial e consequentemente de valor econômico ao
longo dos ciclos, se dá por depreciação e não exaustão;
(xii)
Ao se analisar o CPC 29, que trata de ativos biológicos, consta
expressamente a cana-de-açúcar, inexistindo em referido diploma
normativo contábil qualquer menção à exaustão deste;
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(xiii)
A depreciação acelerada incentivada não pode ser interpretada mediante a
criação de distinções não previstas em lei que impeça determinadas culturas
e agentes que explorem atividade rural de gozar deste direito. Além da
ilegalidade e descumprimento da finalidade normativa, seria uma forma de
violar a igualdade e razoabilidade, uma vez que se cria distinções sem
qualquer causa ou justificativa plausível;
(xiv)
Os juros não podem ultrapassar 1% ao mês;
(xv)
A sanção imputada ofende aos princípios da razoabilidade ou
proporcionalidade (art. 5o, inciso LIV) e da proibição do confisco (art. 150,
inciso IV), previstos na Constituição Federal.
Por fim, a Recorrente cita doutrina e diversos acórdãos do CARF favorável a tese por
ele defendida e pede o provimento do Recurso.

VOTO
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, ressalvando o meu entendimento pessoal expresso
na decisão paradigma, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de
decidir:
ADMISSIBILIDADE.
Inicialmente, reconheço a competência deste Colegiado para apreciação do
Recurso Voluntário, na forma do Regimento Interno do CARF.
No mais, o Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, portanto, conheço dele.
DO MÉRITO.
O cerne da discussão refere-se à possibilidade de se aplicar o artigo 6o da Medida
Provisória n. 2.159/2001, para fins de depreciação acelerada dos custos de
formação da cana-de-açúcar.
Como método de explicação dos fundamentos, os argumentos do Recurso
Voluntário da Recorrente serão apreciados dialeticamente.

DO MÉTODO DE INTERPRETAÇÃO DO ARTIGO 6o DA MEDIDA
PROVISÓRIA N. 2.159/2001.
O Recurso Voluntário sustenta, inicialmente, a impossibilidade de se aplicar o
artigo 111 do Código Tributário Nacional. Argumenta, em síntese, que a legislação
há de ser interpretada “a fim de que se tenha uma adequada aplicação ao setor,
principalmente, atingindo os objetivos preconizados quando de sua criação.”
Argumenta que uma lei não pode ser interpretada de modo adstrito ao texto e
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que cabe ao intérprete aplicá-la de modo lógico, sistemático e finalístico,
observando o texto constitucional e considerando todo o sistema jurídico.
Firmada tal premissa, aduz que tributar de modo adequado o agronegócio não é
privilégio, mas cumprimento do que determina a Constituição Federal e o
“sistema jurídico brasileiro”.
Assim, apreciando textos constitucionais como os que regem a ordem econômica,
política agrícola fundiária e a reforma agrária, entre outros, a Recorrente aduz que
a norma deve ser interpretada de modo que garanta sua máxima efetividade,
privilegiando-se assim mais a finalidade do que a chamada “interpretação literal”.
Por fim, sustenta que seria um equívoco aplicar o artigo 111 do Código Tributário
Nacional que apenas se aplica a isenção ou exclusão do crédito tributário e
isenção, inaplicável, portanto, à depreciação.
Adoto, porém, outra perspectiva. Embora concorde que todas as normas devem
ser interpretadas de modo sistemático e buscando sua finalidade, entendo que a
aplicação do artigo 111 do Código Tributário Nacional a casos de isenção confere
segurança jurídica ao Fisco e ao contribuinte.
Adotar uma “interpretação literal” no contexto da norma, não significa dissociá-la
do sistema jurídico, mas de respeitar seu conteúdo semântico esquivando-se de
(a) estender sua aplicação para casos não previstos em sua hipótese de incidência,
ainda que haja excelentes razões no ordenamento jurídico para que o legislador
tivesse incluído tais casos no alcance de norma e (b) impor requisitos adicionais
ou “implícitos”, não previstos no texto legal, construídos a partir de relações
dialógicas com princípios, com outras normas do sistema ou com qualquer outros
elementos que não estejam postos de modo intersubjetivo no texto legal.
Assim, o artigo 111 do Código Tributário Nacional é um reforço da legalidade e é
um corolário do §6o do artigo 150 do Texto Constitucional que exige lei para
qualquer modalidade de benefício ou incentivo fiscal. Por isso, a rigor, o artigo
111 do Código Tributário Nacional é norma redundante no sistema, pois a
interpretação que privilegia a semântica da norma, não permitindo a imposição
de critérios fora do texto, se aplica a qualquer benefício ou incentivo fiscal, em
razão do texto do §6o do artigo 150, fora, evidentemente, as imunidades que são
agraciadas pelo texto constitucional.
Ainda que assim não se pensasse, entendo que a depreciação acelerada é uma
espécie, sim, de isenção. Ora, isenções são normas que mutilam os critérios da
regra-matriz de incidência tributária1. A depreciação acelerada mutila o critério
quantitativo, excluindo da base de cálculo valores que, não fossem a previsão
normativa, seriam incluídos.
Por isso, concluo anotando dois pontos:
(a)
O artigo 111 do Código Tributário Nacional é aplicável ao caso em tela;

1 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 33a edição. São Paulo: Noeses, 2023, p. 526.
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(b)
O artigo 111 do Código Tributário Nacional impede que se agregue, na
hipótese de incidência da norma, requisitos que não estão explícitos no texto, seja
para fins ampliativos, seja para fins restritivos.
Neste sentido, o STJ já se pronunciou (REsp n. 1109034/PR):
INTERPRETAÇÃO LITERAL DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA. ART. 111 DO CTN.
JURISPRUDÊNCIA PACÍFICA DO STJ. (...)
É certo que a a interpretação literal preconizada pela lei tributária objetiva
evitar interpretações ampliativas ou analógicas (v.g.: REsp 62.436/SP, Min.
Francisco Peçanha Martins), mas também não pode levar a interpretações
que restrinjam mais do que a lei quis.
Por fim, aponto que o artigo 111 do Código Tributário Nacional é norma que
garante segurança jurídica. Ocorre que a interpretação sistemática e dialógica
sempre permite a alocação de diferentes construções, sejam ampliativas ou
restritivas. Ao determinar que o intérprete privilegie, em seu esforço
hermenêutico, o texto, em questão, o dispositivo (a) impede que a União seja
surpreendida em seu esforço de prever a arrecadação, por uma decisão que
construa a ampliação da norma para casos até então imprevisíveis, (b) impede
que o sujeito passivo seja surpreendido por interpretação finalística que restrinja
o alcance de norma específica, inviabilizando foros de previsibilidade jurídica, seja
fundamentado em princípios, por contextos históricos ou mesmo contextos
normativos.
Em suma, o que o artigo 111 do Código Tributário Nacional prescreve é que
“excelentes razões” – isto é, razões totalmente justificáveis e persuasivas - não
sejam utilizadas para se restringir ou ampliar os pressupostos de aplicação
normativa de um enunciado que confira isenção, exclusão do crédito tributário,
ou suspensão, garantindo, segurança jurídica e previsibilidade ao direito.

DO ALCANCE SEMÂNTICO DA NORMA EM QUESTÃO
Dito isso, o Recurso Voluntário passa a tratar do conteúdo semântico da norma,
apresentando seus contornos. Passo a apresentar minha interpretação.
O artigo 6o da Medida Provisória n. 2.159/2001 diz o seguinte:
Art. 6o Os bens do ativo permanente imobilizado, exceto a terra nua,
adquiridos por pessoa jurídica que explore a atividade rural, para uso nessa
atividade, poderão ser depreciados integralmente no próprio ano da
aquisição.
Uma norma jurídica é dotada de uma hipótese, que traz seus pressupostos de
criação, e uma consequência, que é o mandamento exigido pelo legislador. É
preciso, assim, analisando o enunciado, acima, determinar o que é hipótese e o
que é mandamento.
Fl. 400
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Para se identificar um consequente da norma, em um enunciado jurídico, um bom
parâmetro é observar quais são as condutas obrigatórias, permitidas ou proibidas.
Isso porque a consequência jurídica é caracterizada pela prescrição de um
comportamento modalizado – isto é, posto seu modo – a partir de uma
permissão, obrigação ou proibição.
No caso acima, o comportamento “depreciar integralmente no próprio ano da
aquisição” é modalizado pela “permissão”. Assim, o que se percebe é que
depreciação integral é permitida pelo legislador.
Agora que se sabe qual o consequente é preciso identificar qual seu pressuposto
de fato, ou seja, qual a condição que deve ser verificada para que o consequente
seja aplicado. Esse pressuposto de fato é assim delineado pela norma: “bens do
ativo permanente imobilizado, exceto a terra nua, adquiridos por pessoa jurídica
que explore a atividade rural, para uso nessa atividade”. Pensando-se que a
hipótese normativa sempre descreve um comportamento humano, podemos
adaptar o texto para “aquisição, pela pessoa jurídica que explora atividade rural,
de bens do ativo permanente imobilizado, exceto a terra nua, para uso nessa
atividade”.
Portanto, aqui, é possível concluir o seguinte: sempre que a pessoa jurídica que
explore atividade rural, adquira bens do ativo permanente imobilizado para uso
nessa atividade poderá depreciá-lo integralmente para uso nessa atividade.
Como estamos aplicando o artigo 111 do Código Tributário Nacional, é mister
afastar qualquer caráter ampliativo ou restritivo da norma, qualquer requisito não
apontado acima, por melhor que sejam seus fundamentos.

SOBRE A POSSIBILIDADE DE DEPRECIAÇÃO DA CANA.
Exposto o conteúdo semântico, em sua forma lógica, hipotético condicional, vale
apreciar outra discussão efetivada na acusação da fiscalização, na Impugnação, no
Acórdão de 1a instância e no Recurso Voluntário: a possibilidade, ou não, de se
depreciar cana-de-açúcar a partir de parâmetros contábeis ou da legislação
comercial.
Essa discussão, porém, é irrelevante para o deslinde da questão, como será
demonstrado.
Como posto acima, a possibilidade de depreciação no próprio ano dos bens
adquiridos como ativo permanente imobilizado é um elemento do consequente
normativo e não do antecedente. Em outras palavras, é a norma tributária quem
está, para fins de Imposto de Renda, conferindo um direito subjetivo ao
contribuinte de efetivar depreciação acelerada de bens do ativo permanente
imobilizado.
Nesse sentido, é irrelevante se, para fins comerciais ou contábeis, bens do ativo
permanente imobilizado do produtor rural sejam amortizados, exauridos ou
Fl. 401
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depreciados. Para fins tributários, há o direito subjetivo conferido de se assim
proceder, por uma determinação expressa da norma tributária.
Essa eventual dissociação entre a norma tributária e contábil/comercial, é
permitida pelo artigo 109 do Código Tributário Nacional que prescreve o seguinte:
Art. 109. Os princípios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da
definição, do conteúdo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas,
mas não para definição dos respectivos efeitos tributários.
O que se percebe, do referido artigo, é que o direito tributário, para fins de
atribuição de efeitos, constrói suas próprias realidades. O direito tributário poderá
tributar uma pessoa jurídica como se física fosse, e vice-versa – vide casos de
equiparação de pessoa física à pessoa jurídica em matéria de Imposto de Renda –
poderá determinar, para fins fiscais, a depreciação daquilo que, para fins
contábeis, é exaurido e assim por diante.
Nesse contexto, se a norma tributária permite ao sujeito passivo efetivar a
depreciação acelerada para fins fiscais, não são relevantes o que diz a respeito o
direito comercial ou a contabilidade. Trata-se de previsão fiscal, clara e direta, que
prescinde do que prevê a contabilidade.
Esse entendimento poderia ser outro, por sua vez, caso se entendesse que, por
determinar a “depreciação acelerada” como conduta a ser praticada, haveria
implicitamente, no antecedente da norma tributária, um requisito de que o bem
do ativo permanente seja passível de ser depreciado, no sentido técnico do
termo. Eis uma construção totalmente razoável e a decisão de 1a instância assim
o faz quando coloca o seguinte parâmetro:
Registra-se ainda que o art. 313 do RIR, de 1999, ao tratar da depreciação
acelerada incentivada dispõe que este instituto objetiva o incentivo da
implantação, renovação ou modernização de instalações e equipamentos:
Art. 313. Com o fim de incentivar a implantação, renovação ou
modernização de instalações e equipamentos, poderão ser adotados
coeficientes de depreciação acelerada, a vigorar durante prazo certo para
determinadas indústrias ou atividades (Lei no 4.506, de 1964, art. 57, § 5o).
Esta finalidade é constatada em todos os demais artigos da Subseção III,
Seção III (Custos, Despesas Operacionais e Encargos), do Capítulo IV do
RIR/1999. Assim, gastos específicos com formação de lavouras não seriam
idôneos a produzir, por si só, os efeitos de modernização que a lei
pretendeu buscar, no caso, para a Atividade Rural. Tal entendimento não
impede que investimentos em máquinas, equipamentos e instalações feitos
pela contribuinte em sua atividade rural não possam ser beneficiados com a
Depreciação Acelerada Incentivada.
Entender o benefício da depreciação acelerada incentivada no sentido de
ser possível sua aplicação a todo o gasto contabilmente ativado no
permanente imobilizado, ou ainda, condicionado apenas a ser classificável
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como depreciação e não como exaustão, seria admitir a existência de uma
hipótese de depreciação acelerada incentivada especial, diferenciada, sem
qualquer relação com o ideal originário de modernização, reproduzido no
texto do art. 313.
Ora, ao adotar a visão finalística da norma, o v. acórdão de 1a instância apresenta
uma excelente razão pela qual nós deveríamos observar a hipótese de incidência
normativa de um modo um pouco mais restrito do que posto pelo legislador,
assim como o contribuinte, em seu Recurso Voluntário, apresentou excelentes
razões para motivar que a norma seja aplicada de modo ampliativo.
Mas, é para evitar o que chamei, aqui, de excelentes razões, que possam, de
modo mais ou menos convincente, a depender do caso, causar ampliações ou
restrições ao texto legal que sejam imprevisíveis, que o artigo 111 do Código
Tributário Nacional prescreve que benefícios devam ser aplicados de “modo
literal”, ou melhor dizendo, devam ser aplicados sem que se incluam, em seus
requisitos elementos não constantes do texto.
Poder-se-ia, ainda, argumentar que o termo “depreciação” está no texto, de
modo que buscar aplicar tal conceito àquilo que não é depreciável, para fins
contábeis, seria criar uma espécie de extensão não compatível com o artigo 111
do Código Tributário Nacional. Mas esse argumento não resiste quando se
observa a estrutura sintática da norma em questão: a “depreciação acelerada”
surge como um direito do contribuinte, algo que é permitido pela norma. Não se
trata, portanto, de um pressuposto da hipótese de incidência e por isso, como foi
dito, é irrelevante se o bem específico é sujeito à exaustão ou depreciação. Basta
que seja ativo permanente imobilizado, seja utilizado na atividade rural e não seja
a própria terra nua, que o valor de sua aquisição poderá ser excluído da base de
cálculo do gravame.
Em sentido semelhante se posicionou o i. Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho
Machado, em declaração de voto proferido no Acórdão de n. no qual
acompanhou a Relatora em suas conclusões pelo provimento do Recurso Especial
do Contribuinte, mas sob outra perspectiva:
Depois de muito refletir e examinar a matéria, sob a perspectiva da
doutrina, jurisprudência e da legislação pertinente, penso que esses custos
incorridos na formação da lavoura de cana-de-açúcar, que são ativáveis,
podem ser deduzidos pelas pessoas jurídicas, integralmente, no próprio ano
de aquisição, em simetria com a dedução conferida às pessoas físicas pela
Lei no 8.023/1990.
Entendo que o termo "depreciação" utilizado no texto legal deve ser
interpretado como a possibilidade de dedução dos investimentos feitos na
atividade rural como um todo, como se fossem custos no ano de sua
aquisição.
Fl. 403
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A diferenciação, com relação às pessoas físicas, é que para estas não existe
a possibilidade de depreciação dos bens, ao contrário das pessoas jurídicas.
Estas últimas, muito embora continuem a registrar esses investimentos no
seu ativo, apropriando-se as quotas de depreciação/exaustão permitidas,
passaram a ter o direito à deduzir integralmente o valor desses
investimentos como custos no ano de aquisição, sob a forma de
depreciação
acelerada,
sendo
que
as
quotas
normais
de
depreciação/exaustão
correspondentes
devem ser
adicionadas
ao
resultado nos períodos subsequentes, na medida de sua realização.
É nesse sentido que se colhe do voto do ilustre Conselheiro Marcelo Cuba
Neto, ao proferir o Acórdão no 1201-001.243, de 10/12/2015, verbis:
Em relação à primeira questão entendo que sim, os custos ativáveis na
lavoura de cana-de-açúcar, incorridos por pessoa que exerce atividade
rural, submetem-se à depreciação acelerada.
É importante notar que embora seja possível defender-se, como fez a
Solução de Consulta no 05/2004, da DISIT da 4o Região, que a lavoura de
cana-de-açúcar sujeita-se à exaustão e não à depreciação, o fato é que, a
meu ver, o termo “depreciados” contido no abaixo transcrito art. 12, § 2o,
da Lei no 8.023/90 (revogado em 1995 e, após, devolvido ao mundo jurídico
pelo art. 6o da Medida Provisória no 2.15970/ 2001), não deve ser
interpretado em seu sentido técnico-jurídico (o conceito de depreciação
encontra-se estabelecido no art. 183, § 2o, "a", da Lei no 6.404/76):
[...]
Isso porque o art. 12, § 2o, da Lei no 8.023/90 foi criado com a finalidade
deconceder incentivo tributário à atividade rural como um todo, tal como
definida em seu art. 2o, e não apenas às atividades rurais submetidas à
depreciação em sentido técnico-jurídico. Então, segundo uma interpretação
finalística da lei, o termo “depreciados” contido em seu art. 12, § 2o, deve
ser compreendido como “deduzidos como despesa”.
Poder-se-ia sustentar que um termo técnico-jurídico não comportaria
significado distinto daquele definido em lei. Ocorre que é necessário
reconhecer-se que, por emprega em sentido diverso. Nesses casos o
intérprete deve adotar o sentido que claramente se deflui da norma, e não
o sentido técnico-jurídico.
Esse é o caso, por exemplo, do conceito técnico-jurídico de tributo, o qual
não alcança a multa e os juros (art. 3o do CTN). O art. 132 do CTN, que cuida
da responsabilidade do sucessor em razão de fusão, transformação ou
incorporação, emprega o termo "tributos". Isso posto, acaso adotado o
conceito técnico-jurídico de tributo estabelecido no art. 3o do CTN, o
sucessor por fusão, transformação ou incorporação não seria responsável
pelos juros e pela multa devidos pela sucedida.
Fl. 404
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O CARF, entretanto, por meio de sua Súmula no 47, entendeu que em caso
de sucessão de empresas que estejam sob controle comum, ou que façam
parte de um mesmo grupo econômico, a sucessora é responsável não só
pelo tributo devido pela sucedida, mas também pelos juros e pela multa de
ofício.
Em outras palavras, o CARF, interpretando o art. 132 do CTN, adotou para o
termo "tributos" um sentido diverso daquele estabelecido no art. 3o do
CTN. E o fez por entender que o art. 132 do CTN, apesar de empregar o
termo "tributos", claramente pretendeu alcançar a multa e os juros nos
casos de sucessão entre empresas que estejam sob controle comum, ou
que façam parte de um mesmo grupo econômico.
Isso posto, como dito antes, entendo o termo “depreciados” contido em
seu art. 12, § 2o, da Lei no 8.023/90 não só pode, como deve ser
compreendido como “deduzidos como despesa”, e não em seu sentido
técnico jurídico estabelecido no art. 183, § 2o, "a", da Lei no 6.404/76.
vezes, como no presente caso, uma norma contém um termo técnico-
jurídico mas claramente o pretendeu alcançar a multa e os juros nos casos
de sucessão entre empresas que estejam sob controle comum, ou que
façam parte de um mesmo grupo econômico.
Isso posto, como dito antes, entendo o termo “depreciados” contido em
seu art. 12, § 2o, da Lei no 8.023/90 não só pode, como deve ser
compreendido como “deduzidos como despesa”, e não em seu sentido
técnico jurídico estabelecido no art. 183, § 2o, "a", da Lei no 6.404/76.
Por fim, me parece relevante observar que a única exceção trazida pela MP.
2159-70/2001, quanto à possibilidade de depreciação acelerada incentivada
dos bens ativáveis, se refere à "terra nua", verbis:
Art. 6o Os bens do ativo permanente imobilizado, exceto a terra nua,
adquiridos por pessoa jurídica que explore a atividade rural, para uso nessa
atividade, poderão ser depreciados integralmente no próprio ano da
aquisição.
Ora, é cediço que os terrenos (sejam urbanos ou rurais), não se submetem
à quotas de depreciação, nos termos do art. 57, § 10, "a" da Lei no
4.506/1964, verbis:
Art. 57. [...]
10. Não será admitida quota de depreciação referente a:
a) terrenos, salvo em relação aos melhoramentos ou construções;
[..]
Sendo assim se a dedução integral no ano de aquisição, por meio da
depreciação acelerada, fosse aplicável apenas aos bens sujeitos à
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depreciação (em sua acepção estritamente técnica), a exclusão expressa da
terra nua seria por óbvio, desnecessária.
Em sentido oposto, a sua exclusão expressa está a indicar que o incentivo
fiscal se aplica a todos os demais bens do ativo permanente imobilizado
adquiridos pela pessoa jurídica para uso nessa atividade.
Assim, fica demonstrado porque, para os parâmetros deste voto, é irrelevante o
caráter contábil aplicável à cana-de-açúcar e a controversa discussão subjacente a
tal debate. São irrelevantes, também, manifestações da Secretaria da Receita
Federal do Brasil anteriores à vigência da norma – como, por exemplo, o Parecer
Normativo CST n. 18, de 09 de abril de 1979, o Parecer MF/SRF/COSIT/DITIR n.
1.383/1995, nem tampouco o regime jurídico conferido pela Lei n. 6.404/76 e as
normas contábeis aplicáveis para fins de contabilidade (CPC 27 etc.). Por fim, é
irrelevante o que outras normas tributárias tratam sobre depreciação, exaustão
etc., haja vista que se trata de norma especial, autônoma e que não pode ter seu
conteúdo ampliado ou restringido em razão de qualquer elemento exógeno. Eis a
decorrência da aplicação da legalidade e do artigo 111 do Código Tributário
Nacional.

DO CASO CONCRETO.
No caso concreto, é incontroverso que os custos da cana-de-açúcar compunham o
ativo imobilizado do sujeito passivo. Às fls. 217 e 218, no Despacho Decisório são
trazidas as etapas do ciclo de cultivo da cana-de-açúcar:
1) Etapa do plantio: contabilizada no ativo permanente imobilizado (conta
lavoura de cana de açúcar). São realizados investimentos tais como o
preparo do solo, plantio, fertilizantes, inseticidas, corretivos de solo.
2) Etapa dos tratos culturais: contabilizada no ativo circulante-estoques. É a
fase de "crescimento" da cana de açúcar.
3) Etapa da colheita: contabilizada como custo de produção-DRE. E feito o
corte, o carregamento e o transporte da cana.
E segue afirmando:
Conforme já descrevemos, o contribuinte contabiliza em conta do ativo
permanente imobilizado (lavoura de cana) os custos apropriados para a
formação da lavoura canavieira.
(...)
De fato, o contribuinte está utilizando o benefício da depreciação acelerada
incentivada e está depreciando, integralmente, no próprio período de
apuração, todos os custos incorridos com a formação da lavoura canavieira,
registrados na conta lavoura de cana de açúcar, senão vejamos: (...)
É evidente, pelo despacho decisório, que está havendo a depreciação acelerada
sobre bens do ativo permanente imobilizado utilizados na produção rural.
Fl. 406
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Ademais, às fls. 73 há indicativo de que os bens se encontravam no ativo
permanente, em documento assinado por profissional contábil, o que não foi
refutado pela fiscalização - pelo contrário, foi inclusive ratificado, como apontado
acima. Já às fls. 87 e seguintes também há indicativo de que a cana esteja no
imobilizado e, repita-se, em momento algum tal aspecto foi posto em dúvida pela
fiscalização.
É interessante considerar, ainda, que na nota explicativa 08 das Demonstrações
Financeiras Auditadas juntadas à Manifestação de Inconformidade é confirmada a
informação de que lavouras de cana-de-açúcar estão contabilizadas no
“imobilizado”, de modo que salvo mudança de política contábil, é de se inferir que
tal tratamento foi aplicado em 2006.
Já na Nota Explicativa 02, “f”, é apontado que as canas-de-açúcar são
“depreciadas linearmente em 05 (cinco) anos”, a partir de 2005. Portanto, a
Recorrente deu tratamento de depreciação à cana-de-açúcar o que foi validado
por auditoria independente que aprovou suas demonstrações contábeis sem
ressalvas. Não se trata, aliás, de entendimento absurdo tanto que a própria
Embrapa – órgão do governo federal – expressamente apontou no Memorando n.
7/2018-CPACT/CHGE, de 02 de março de 2018, que a perda de produtividade do
canavial e do valor econômico ao longo dos ciclos se dá por depreciação e não
exaustão, conforme demonstrado no Recurso Voluntário da Recorrente.
Assim, interessante notar que, ainda que o procedimento contábil fosse relevante
para o deslinde da questão, a política contábil adotada pela pessoa jurídica,
respaldada em auditoria e condizente com órgão técnico deveria ser levada em
consideração.
De qualquer forma, sendo um bem do ativo permanente imobilizado, que não é
terra nua, fica claro que a depreciação acelerada é cabível no caso sob análise,
ainda mais porque a pessoa jurídica, em questão, é agroindustrial, como se infere,
por exemplo, do apontamento do Despacho Decisório, às fls. 217 dos autos.

DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ.
Outro ponto sobre o caso concreto a ser avaliado é que a Recorrente também
aponta que os §§ 4o, 5o e 6o do artigo 6o do Decreto-lei n. 1.598/77 impõem ao
fisco, nas hipóteses de apuração do lucro real onde ocorra lançamento de ofício,
que se faça peremptoriamente pela diferença de imposto, ou seja, o valor
líquido, que se dá após compensada a diminuição do imposto lançado em outro
período base que o contribuinte tiver direito.
Assim sustenta o Recorrente que, se o contribuinte utilizar indevidamente de
valor em um período de competência da depreciação, sendo esta possível em
outro momento, não é permitido ao fisco simplesmente adicionar ao lucro os
valores indevidamente utilizados, ignorando o fato de que foram adicionados nos
Fl. 407
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anos-calendários posteriores - de maneira que houve o recolhimento do tributo -,
anulando-se o efeito fiscal.
Daí porque, determina a legislação que o lançamento de ofício seja pelo valor
líquido, que consiste no montante da diferença do tributo apurado após a
compensação de diminuição de imposto lançada nos períodos posteriores.
De fato, o Parecer Normativo COSIT 02/96 prescreve o que segue:
5.2 - O § 4o, transcrito, é um comando endereçado tanto ao contribuinte
quanto ao fisco. Portanto, qualquer desses agentes, quando deparar com
uma inexatidão quanto ao período-base de reconhecimento de receita ou
de apropriação de custo ou despesa deverá excluir a receita do lucro líquido
correspondente ao período-base indevido e adicioná-la ao lucro líquido do
período-base competente; em sentido contrário, deverá adicionar o custo
ou a despesa ao lucro líquido do período-base indevido e excluí-lo do lucro
líquido do período-base de competência.
(...)
7. O § 6o, transcrito no item 5, determina que o lançamento deve ser feito
pelo valor líquido do imposto e da contribuição social, depois de
compensados os valores a que o contribuinte tiver direito em decorrência
do disposto no § 4o. Por isso, após efetuados os procedimentos referidos no
subitem 5.3, somente será passível de inclusão no lançamento a diferença
negativa de imposto e contribuição social que resultar após a compensação
de todo o valor pago a maior, no período-base de término da postergação,
com base no lucro real mensal ou na forma dos arts. 27 a 35 da Lei no
8.981, de 20 de janeiro de 1995, com o valor pago a menor no período-base
de início da postergação.
Nesse contexto, por força do §6o do artigo 6o do Decreto-lei n. 1.598/77, caso a
depreciação acelerada não fosse cabível, a base de cálculo a ser adicionada
deveria ser a diferença do valor depreciado, de modo acelerado, no ano, e o valor
adicionado em anos seguintes.
Às fls. 217 e 218 é apontado, o seguinte, pelo Despacho Decisório:
O sujeito passivo está excluindo, integralmente, nos ajustes do lucro líquido
do período (Parte A do Livro de Apuração do Lucro Real - LALUR), os custos
da lavoura em formação.
Em contrapartida, o custo excluído é adicionado nos próximos anos, nos
ajustes do Lucro líquido do período, no LALUR-fl. 209.
Às fls. 228, é acrescentado o seguinte:
Desta forma, foi reconstituída a apuração do lucro real do sujeito passivo
(fls. 211/212), excluindo-se:
Fl. 408
DF CARF MF
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ACÓRDÃO 1102-001.591 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13116.720562/2009-64
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a) as exclusões do lucro líquido dos exercícios, referentes às ‘depreciações
aceleradas incentivadas das lavouras em formação (lavoura de cana de
açúcar)’;
b) as adições do lucro líquido dos exercícios, referentes às "depreciações
aceleradas incentivadas - reversões - lavoura em formação (lavoura de cana
de açúcar).
Observando-se o Auto de Infração do processo apenso, nota-se que foi
reconstituída a apuração do lucro real do sujeito passivo do exercício 2007 (ano-
calendário 2006), excluindo-se:
a) as exclusões do lucro líquido dos exercícios, referentes às depreciações
aceleradas incentivadas das lavouras em formação (lavoura de cana de
açúcar), no valor de R$ 28.238.012,10;
b) as adições do lucro líquido dos exercícios, referentes às depreciações
aceleradas incentivadas reversões lavoura em formação (lavoura de cana
de açúcar), no valor de R$ 13.240.366,36.
Em síntese, houve redução indevida do lucro real no montante de R$
14.997.645,73 (R$ 28.238.012,10 - R$ 13.240.366,36).
Observando-se os números acima, o valor de R$ 28.238.012,10 corresponde à
exclusão da lavoura de cana-de-açúcar (fl. 73). Já a quantia de R$ 13.240.366,36, a
título de adição excluída, como se infere das fls. 77, refere-se a reversão efetivada
no próprio ano-calendário de .006, referente a depreciações aceleradas de anos
anteriores, como 2002, 2003, 2004 etc.
Assim, a fiscalização não excluiu, do ano de 2006, reversões procedidas em anos
posteriores.
Ocorre que à fl. 229, por sua vez, é dito o seguinte no Despacho Decisório:
Cumpre esclarecer que a infração praticada pelo contribuinte não se
enquadra como postergação do imposto sobre a renda da pessoa jurídica,
haja vista que nos anos calendários seguintes às exclusões indevidamente
efetuadas, não houve o efetivo e espontâneo pagamento do IRPJ.
O Recurso Voluntário alega que os valores excluídos foram adicionados em
períodos posteriores, mas não comprova, documentalmente, tal alegação. Nos
autos, por sua vez, estão apenas comprovadas as reversões de períodos
anteriores e não a de períodos posteriores.
Ora, a aplicação do artigo 6o do Decreto-lei n. 1.598/77 é um elemento
modificativo em relação ao quantum apurado pela fiscalização e que tem
requisitos concretos para sua aplicação. Assim, o ônus da prova de um elemento
modificativo do direito constituído em lançamento de ofício cabe a quem alega e,
no caso, caberia a prova efetivada pelo sujeito passivo.
Fl. 409
DF CARF MF
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De qualquer forma, tal questão fica superada caso o entendimento formulado, no
presente voto, seja vencedor.

DOS JUROS SELIC E DA MULTA.
Por fim, a Recorrente requer a limitação de juros a 1% (um por cento) ao mês e
requer o reconhecimento de confisco de multa.
No caso, porém, trata-se de apreciação de saldo negativo e um processo de
crédito, não havendo, neste processo específico, a imposição de multa e juros.
Ainda que assim não fosse, os juros Selic e a multa de ofício exigidas no Auto de
Infração – lavrado em processo apenso – são determinados respectivamente, pelo
artigo 44, inciso I, da Lei n. 9.430/96 e artigo 13 da Lei n. 9.065/95.
A Súmula CARF n. 02 proíbe a declaração de inconstitucionalidade de norma por
este colegiado, de modo que a pretensão deve ser rechaçada. De qualquer forma,
mais uma vez repita-se que a adoção do entendimento do presente voto faz ficar
superada eventual discussão suplementar, seja no processo de crédito, seja no
processo do auto de infração.

DA CONCLUSÃO E DISPOSITIVO DO VOTO
Diante do exposto, voto por dar provimento ao Recurso Voluntário e determinar
as homologações objeto do presente processo.
Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados
neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento ao Recurso
Voluntário.
Assinado Digitalmente
Fernando Beltcher da Silva – Presidente Redator

DECLARAÇÃO DE VOTO
Fl. 410
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Deixa-se de transcrever a declaração de voto apresentada, que pode ser consultada
no acórdão paradigma desta decisão.

Fl. 411
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