Tribunal: CARF
Processo: 10140.720315/2014-30
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: EDUARDO MONTEIRO CARDOSO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-04-22
Data de publicação: 2025-05-09

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2010
DESCONTOS INCONDICIONAIS. APLICAÇÃO DA INSTRUÇÃO NORMATIVA No 51/78. FATOS QUE INDICAM AUSÊNCIA DOS DESCONTOS. IMPROCEDÊNCIA.
A inobservância da formalidade prevista na Instrução Normativa no 51/78, por si só, é insuficiente para descaracterizar os descontos incondicionais. Porém, cabe ao contribuinte o ônus de demonstrar, de forma inequívoca, a ocorrência e a natureza de tais descontos. Ausência dessa comprovação. Improcedência do recurso.

Assunto: Normas de Administração Tributária
Ano-calendário: 2010
MULTA ISOLADA PELO NÃO RECOLHIMENTO DAS ESTIMATIVAS E MULTA DE OFÍCIO. CONCOMITÂNCIA. POSSIBILIDADE.
O art. 44, I e II, da Lei no 9.430, de 1996, com nova redação atribuída pela Lei no 11.488, de 2007, prevê duas condutas jurídicas distintas e, para cada uma delas, o legislador previu sanções igualmente distintas. Incorrendo o sujeito passivo nas duas condutas previstas em lei, deve ser aplicada a respectiva sanção prevista.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10140.720315/2014-30
ACÓRDÃO
1301-007.762 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
22 de abril de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
AUTOBEL VEÍCULOS LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2010
DESCONTOS INCONDICIONAIS. APLICAÇÃO DA INSTRUÇÃO NORMATIVA No
51/78.
FATOS
QUE
INDICAM
AUSÊNCIA
DOS
DESCONTOS.
IMPROCEDÊNCIA.
A inobservância da formalidade prevista na Instrução Normativa no 51/78,
por si só, é insuficiente para descaracterizar os descontos incondicionais.
Porém, cabe ao contribuinte o ônus de demonstrar, de forma inequívoca, a
ocorrência e a natureza de tais descontos. Ausência dessa comprovação.
Improcedência do recurso.
Assunto: Normas de Administração Tributária
Ano-calendário: 2010
MULTA ISOLADA PELO NÃO RECOLHIMENTO DAS ESTIMATIVAS E MULTA
DE OFÍCIO. CONCOMITÂNCIA. POSSIBILIDADE.
O art. 44, I e II, da Lei no 9.430, de 1996, com nova redação atribuída pela
Lei no 11.488, de 2007, prevê duas condutas jurídicas distintas e, para cada
uma delas, o legislador previu sanções igualmente distintas. Incorrendo o
sujeito passivo nas duas condutas previstas em lei, deve ser aplicada a
respectiva sanção prevista.

ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar de nulidade do Acórdão recorrido. Quanto ao mérito, acordam os membros do
colegiado em negar provimento ao recurso (i) por unanimidade de votos, quanto à infração “glosa
de descontos incondicionais não comprovados”; e (ii) por voto de qualidade, quanto à infração
Fl. 11994
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1301-007.762 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10140.720315/2014-30
2
“multas isoladas por falta de recolhimento de IRPJ e CSLL sobre as bases de cálculo estimadas”,
vencidos os conselheiros Relator, Eduardo Monteiro Cardoso, José Eduardo Dornelas Souza e
Eduarda Lacerda Kanieski, que a cancelavam. Designado para redigir o voto vencedor o
conselheiro Iágaro Jung Martins.
Sala de Sessões, em 22 de abril de 2025.

Assinado Digitalmente
Eduardo Monteiro Cardoso – Relator

Assinado Digitalmente
Iágaro Jung Martins– Redator designado

Assinado Digitalmente
Rafael Taranto Malheiros – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Iagaro Jung Martins, Jose
Eduardo Dornelas Souza, Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Eduardo Monteiro Cardoso, Eduarda
Lacerda Kanieski, Rafael Taranto Malheiros (Presidente).

RELATÓRIO
1.
Trata-se de Recurso Voluntário (fls. 11.956/11.988) interposto em face de acórdão
da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Belo Horizonte (DRJ/BHE) que julgou
improcedente a Impugnação apresentada, mantendo integralmente o crédito tributário cobrado.
2.
Referido crédito tributário decorre de Autos de Infração (fls. 2/18) lavrados para
exigir IRPJ e CSLL do ano-calendário de 2010, em função da glosa de descontos incondicionais não
comprovados. Também houve a cobrança de multa isolada por falta de recolhimento de IRPJ e
CSLL sobre as bases de cálculo estimadas desses tributos, decorrente dessa mesma glosa. Os
tributos foram acrescidos de multa de ofício, sem qualificação, bem como de juros de mora.
3.
Tendo em vista a sua concisão e objetividade, transcrevo parte do relatório
presente nos Autos de Infração, que apresentam as razões da glosa:
DESCRIÇÃO DOS FATOS
Fl. 11995
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1301-007.762 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10140.720315/2014-30
3
[...] o contribuinte foi intimado a apresentar o os seguintes elementos, num prazo
de 15 dias, Documentos, Livros Contábeis e Fiscais, Contrato Social e Alterações.
Em 28/06/2013 o contribuinte atendeu à intimação. Além do Termo de Inicio de
Fiscalização, foi emitida nova intimação para a empresa, solicitando a
comprovação, através de notas fiscais ou faturas, dos descontos concedidos à
clientes. Em 07/10/2013, o contribuinte atendeu à esta Intimação.
De posse dos documentos, livros e arquivos do SPED transmitidos pelo
contribuinte, procedemos a verificação do cumprimento das obrigações
tributárias pelo contribuinte supracitado, da qual originou o presente Lançamento
de Ofício, nos termos do art. 926 do Decreto n° 3.000, de 26 de março de 1999
(Regulamento do Imposto de Renda 1999), c/c art. 17, da Lei n° 9.317/96, tendo
em vista que foram apuradas as infrações abaixo descritas, aos dispositivos legais
mencionados:
001 - OMISSÃO DE RECEITAS ABATIMENTOS E DESCONTOS INCONDICIONAIS NÃO
COMPROVADOS
1 - Contexto Lançamento de ofício do IRPJ e CSLL devido no ano calendário de
2010, em razão da glosa de Descontos Incondicionais não comprovados.
Através da Escrituração Contábil e da Fiscal, bem como das Notas Fiscais de Saída,
contidas no SPED, realizamos a apuração do Lucro Real do período fiscalizado.
Verificamos todas as contas envolvidas, sendo que constatamos a existência de
valores
indevidamente
lançados
na
conta
3.03.02.01
-
DESCONTOS
INCONDICIONAIS CONCEDIDOS no período de 2010, por não constarem da nota
fiscal de venda de bens, condição, esta, necessária para serem dedutíveis da base
de cálculo do IRPJ e da CSLL, conforme preconiza a IN SRF 51 de 1978.
Verificamos que em todas as notas fiscais lançadas nesta conta, o valor do
desconto lançado é R$0,00 (zero), conforme Planilha Notas Fiscais Eletrônicas (NF-
e), extraídas do SPED FISCAL/NF-e. Na Nota Fiscal Eletrônica (NF-e,) prevista no
Ajuste SINIEF 07/05, de 30 de setembro de 2005, a validade jurídica é garantida
pela assinatura digital do remetente (garantia de autoria e de integridade) e pela
recepção, pelo Fisco, do documento eletrônico. Ela substitui a emissão da Nota
Fiscal, modelo 1 ou 1-A impressa.
2 Conclusão
Portanto, conforme a legislação, somente poderiam ser deduzidos da receita
bruta do período os descontos incondicionais escriturados e amparados por
documentos fiscais próprios. A ausência destes autoriza considerar os descontos
inexistentes, conforme IN SRF 51/78.
A
apuração
do
Crédito
Tributário
correspondente
encontra-se
nos
Demonstrativos contidos neste Auto de Infração.
[...]
ENQUADRAMENTO LEGAL
Fl. 11996
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1301-007.762 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10140.720315/2014-30
4
Art. 24 da Lei n° 9.249/95;
Arts. 249, inciso II, 251 e parágrafo único, 278, 279, 280, e 288, do RIR/99;
IN SRF n° 51, de 1978, item 4.2.
002 - MULTAS ISOLADAS FALTA DE RECOLHIMENTO DO IRPJ SOBRE BASE DE
CÁLCULO ESTIMADA
Insuficiência de pagamento do Imposto de Renda Pessoa Jurídica, incidente sobre
a base de cálculo estimada em função da receita bruta e acréscimos e/ou
balanços de suspensão ou redução.
O contribuinte recolheu IRPJ/CSLL estimativa mensal em valor inferior ao que
deveria ter sido recolhido, em função da glosa dos abatimentos de descontos
incondicionais não justificados.
Para efeito de cálculo da glosa, foi utilizado o saldo da conta 3.03.02.01 no final de
cada mês, conforme Planilha Demonstrativo de Apuração da Multa Isolada
IRPJ/CSLL.
[...]
ENQUADRAMENTO LEGAL
Arts. 222 e 843 do RIR/99; art. 44, inciso II, alínea “b”, da Lei n° 9.430/96, com a
redação dada pelo art. 14 da Lei n° 11.488/07.
003 - MULTAS ISOLADAS FALTA DE RECOLHIMENTO DA CSLL SOBRE BASE DE
CÁLCULO ESTIMADA
Insuficiência de pagamento do Imposto de Renda Pessoa Jurídica, incidente sobre
a base de cálculo estimada em função da receita bruta e acréscimos e/ou
balanços de suspensão ou redução.
O contribuinte recolheu IRPJ/CSLL estimativa mensal em valor inferior ao que
deveria ter sido recolhido, em função da glosa dos abatimentos de descontos
incondicionais não justificados.
Para efeito de cálculo da glosa, foi utilizado o saldo da conta 3.03.02.01 no final de
cada mês, conforme Planilha Demonstrativo de Apuração da Multa Isolada
IRPJ/CSLL.
[...]
ENQUADRAMENTO LEGAL
Arts. 222 e 843 do RIR/99; art. 44, § 1°, inciso IV, da Lei n° 9.430/96; Art. 6°, §
único da Lei n°7.689/88.
4.
Inconformada, a Recorrente AUTOBEL VEÍCULOS LTDA. apresentou Impugnação (fls.
186/251), que foi rejeitada pela DRJ por meio de acórdão ementado da seguinte forma:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ
EXERCÍCIO: 2011
Fl. 11997
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1301-007.762 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10140.720315/2014-30
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DESCONTOS INCONDICIONAIS
São parcelas redutoras do preço de vendas e devem constar da nota fiscal de
venda dos bens ou da fatura de serviços e não dependerem de evento posterior à
emissão desses documentos.

DESPESAS
São dedutíveis as despesas necessárias à atividade da empresa e à manutenção da
respectiva fonte produtora, desde que usuais ou normais no seu tipo de
transações, operações ou atividades.

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Exercício: 2011

LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA
A jurisprudência e a doutrina, ressalvados os casos previstos em lei, não gozam do
status de legislação tributária, e, portanto, não vinculam a autoridade judicante.

ATIVIDADE VINCULADA
A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de
responsabilidade funcional.

CONFISCO
A vedação ao confisco se dirige ao legislador, não à autoridade fazendária.

MULTA EXIGIDA ISOLADAMENTE
A assim dita multa isolada é distinta da multa proporcional por serem distintas as
infrações que elas apenam, sendo cabível mesmo em caso de apuração de
prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa de CSLL no ano-calendário
correspondente.

MULTAS
Em caso de lançamento de ofício, quando inexistir dolo, será aplicada multa de
75% sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de
falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração
inexata.

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Exercício: 2011

MATÉRIA CONSTITUCIONAL
No âmbito do processo administrativo fiscal, é vedado aos órgãos de julgamento
afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou
decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.
Fl. 11998
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1301-007.762 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10140.720315/2014-30
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NULIDADE
São válidos os atos, termos, despachos e decisões lavrados ou proferidos por
autoridade competente e com respeito ao direito de defesa.

REQUISITOS DA IMPUGNAÇÃO
A impugnação, formalizada por escrito e instruída com os documentos em que se
fundamentar, será apresentada ao órgão preparador no prazo de trinta dias,
contados da data em que for feita a intimação da exigência, e mencionará os
motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e
as razões e provas que possuir, considerando-se não impugnada a matéria que
não tenha sido expressamente contestada.

LIVRE CONVICÇÃO
Na apreciação da prova, a autoridade judicante formará livremente sua convicção,
podendo determinar as diligências que entender necessárias.

LANÇAMENTOS DERIVADOS
Mantida no todo ou em parte a exigência de IRPJ, igual sorte caberá às demais
cobranças que forem realizadas com base nos mesmos termos, depoimentos,
laudos e demais elementos de prova.

Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
5.
A Recorrente, então, interpôs Recurso Voluntário (fls. 11.956/11.988), sustentando
em síntese que: os documentos apresentados com a Impugnação não foram apreciados pela DRJ,
que também rejeitou o pedido de diligência, ocasionando violação ao art. 5o, LIV e LV, da
Constituição da República, razão pela qual “(...) pede-se a anulação do julgamento para que se
permita a produção da prova tempestivamente requerida”; o Decreto-lei no 1.598/77 “nada diz
sobre a obrigatoriedade de inclusão do desconto incondicional na nota fiscal”, tratando-se de
inovação realizada pela Instrução Normativa no 51/78, o que é ilegal conforme jurisprudência do
E. STJ; os descontos foram concedidos “por meio do pagamento de acessórios (insulfilm, jogos de
tapetes, etc.) e emplacamento de veículos”, sendo que este ponto não teria sido questionado na
fiscalização; com isso, estaria violado, pela DRJ e pela Fiscalização, o princípio da verdade real, pois
os descontos existiram independentemente de estarem ou não mencionados em nota fiscal, razão
pela qual os autos deveriam ser baixados em diligência “para que a vasta documentação juntada
seja analisada”; trouxe exemplos que demonstrariam os descontos incondicionais; eventual
aplicação de jurisprudência consolidada após 2010 violaria o princípio da segurança jurídica;
haveria equívoco no termo a quo da taxa Selic aplicada, pois a Autoridade Fiscal “aplica correção
monetária e juros a partir de cada parcela ‘supostamente não paga’”; a multa isolada seria
indevida, pois indevidamente cumulada com multa de ofício, conforme decisões do E. STJ, do E.
TRF da 3a Região e deste Carf; a multa de ofício aplicada no patamar de 75% (setenta e cinco por
Fl. 11999
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10140.720315/2014-30
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cento) seria excessivamente onerosa; por fim, com fundamento no art. 16, IV, do Decreto no
70.235/72 deveria ser realizada diligência e/ou perícia contábil nestes autos.
6.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Eduardo Monteiro Cardoso, Relator.
7.
O Recurso Voluntário foi interposto em 20/11/2020 (fls. 11.954), dentro do prazo
de 30 (trinta) dias contados da intimação (fls. 11.953), por procurador habilitado. Assim, presentes
os pressupostos formais, conheço o recurso.

I. Preliminarmente: suposta nulidade do acórdão recorrido
8.
Embora não conste especificamente nos seus pedidos (fls. 11.988), a Recorrente
requereu preliminarmente a “anulação do julgamento para que se permita a produção da prova
tempestivamente requerida”. Sustenta que a DRJ teria violado o princípio do devido processo legal
processual e material, pois não teria deferido a realização da perícia ou a diligência, apesar da
documentação juntada. Entendo que tal matéria – nulidade do acórdão recorrido – deve ser
conhecida em preliminar, apesar de não constar expressamente nos pedidos formulados,
considerando que “a interpretação do pedido considerará o conjunto da postulação e observará o
princípio da boa-fé” (art. 322, § 2o, do Código de Processo Civil).
9.
Analisando o acórdão da DRJ, verifica-se que utilizou como fundamento de mérito a
natureza de norma complementar da legislação tributária das instruções normativas, para concluir
que a Instrução Normativa no 51/78 seria norma cogente. Também apresentou conclusão a
respeito dos exemplos trazidos pela Recorrente em Impugnação, no sentido de serem brindes
concedidos aos adquirentes e não descontos incondicionais. Sobre o pedido de diligência ou
perícia, especificamente, mencionou o seguinte:
A impugnante requer “perícia ou baixar os autos em diligência para que a vasta
documentação que ora se junta seja analisada”, ocasião em que formularia seus
quesitos e indicaria assistente técnico. Entretanto, esta pretensão deve ser
denegada tanto por não haver sido formulada nos termos do artigo 16, inciso IV e
§ 1o, do Decreto no 70.235, de 1972, quanto por ser dispensável a adoção de tal
providência, uma vez que não há pontos obscuros no processo, devendo ser
indeferida em razão do teor do artigo 18, do mesmo Decreto.
10.
Diante desse cenário, fica claro que a DRJ adotou premissas que tornaram a análise
da documentação apresentada, por diligência ou por perícia, desnecessária para o julgamento. Se,
Fl. 12000
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10140.720315/2014-30
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na perspectiva da DRJ, a Instrução Normativa no 51/78 estabelece formalidade insuperável e não
se discute o seu descumprimento, torna-se irrelevante a realização da perícia ou da diligência. Daí
a correção do seu indeferimento de acordo com a própria coerência interna da decisão.
11.
Igualmente, se a premissa adotada pela DRJ tornou desnecessário o
aprofundamento na documentação apresentada, não há que se falar em violação ao princípio da
verdade material na hipótese, como mencionado pela Recorrente.
12.
A correção ou não das premissas adotadas pela DRJ – especialmente a exigência
formal estabelecida pela Instrução Normativa – é matéria a ser analisada no mérito,
eventualmente configurando erro de julgamento a ser corrigido (error in judicando), mas não erro
de procedimento a ensejar a nulidade da decisão (error in procedendo).
13.
Diante do exposto, rejeito a preliminar de nulidade.

II. Mérito
II.1. GLOSA DOS DESCONTOS INCONDICIONAIS CONCEDIDOS
14.
No mérito, a Recorrente sustentou a regularidade dos descontos incondicionais
concedidos. Primeiro, afirmou que a Instrução Normativa no 51/78 criou exigência não prevista no
art. 12 do Decreto-lei no 1.598/77, que prescreve a exclusão dos descontos incondicionais da
receita bruta. Haveria, portanto, inovação sem amparo legal estrito, conforme precedentes do E.
STJ. Segundo, defendeu que os descontos teriam sido concedidos “por meio do pagamento de
acessórios (insufilm, jogos de tapetes, etc.) e emplacamento de veículos para os clientes”. Trouxe
alguns exemplos que demonstrariam os descontos incondicionais.
15.
A base da controvérsia, portanto, diz respeito à aplicação do item 4.2 da Instrução
Normativa no 51/78, que prescreve o seguinte:
4.2. Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de venda, quando
constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços e não
dependerem de evento posterior à emissão desses documentos.
16.
Como bem apontado pela DRJ, trata-se de norma complementar da legislação
tributária, conforme art. 100, I, do CTN, buscando sistematizar e unificar o entendimento da
Receita Federal a respeito da caracterização dos descontos incondicionais, termo plurívoco
empregado pelo art. 12, § 1o, do Decreto-lei no 1.598/77. Inclusive, é dever das autoridades
públicas “atuar para aumentar a segurança jurídica na aplicação das normas, inclusive por meio de
regulamentos, súmulas administrativas e respostas a consultas”, nos termos do art. 30 da LINDB
(Decreto-lei no 4.657/42). Trata-se de instrumento que transmite confiança ao contribuinte,
permitindo-lhe saber de antemão que a indicação dos descontos incondicionais na nota fiscal de
venda, bem como a independência da sua concessão em face de evento posterior, assegura a sua
devida exclusão da receita bruta.
Fl. 12001
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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17.
Apesar da legitimidade de utilização do referido instrumento pela Fiscalização,
entendo que não é possível lhe dar caráter absoluto. Ou seja, ainda que o contribuinte não tenha
cumprido com o dever formal de indicação na referida nota fiscal, é possível provar a legitimidade
dos descontos incondicionais por outros meios, na linha de precedente desta Turma Ordinária
decidido por unanimidade:
DESCONTOS INCONDICIONAIS. AUSÊNCIA DE CONSTATAÇÃO DE REDUÇÃO DE
TRIBUTOS DEVIDOS. ACUSAÇÃO DE INFRAÇÕES FORMAIS E CONTÁBEIS.
IMPROCEDÊNCIA INFRAÇÃO OMISSÃO DE RECEITAS.
A simples constatação de preenchimento irregular de Nota Fiscal, que configura
exclusivamente desrespeito à determinação instrumental contida na Instrução
Normativa 51/78, e o registro contábil de desconto sob rubrica de nomenclatura
diversa, não bastam para fundamentar o lançamento de ofício.
Ademais, restou demonstrado nos autos que os valores dos pagamentos
realizados em relação às operações indicadas pela fiscalização foram nos valores
constantes nas notas emitidas, deduzidos os descontos concedidos, retratados em
duplicata baixada da contabilidade.
Sendo os descontos efetivamente concedidos e devidamente contabilizados, não
resta dúvida que as operações de compra e venda aconteceram e foram
liquidadas pelos valores dos pagamentos realizados, não havendo que se falar em
qualquer omissão de receitas. (Acórdão no 1301-002.737, Rel. Cons. José Eduardo
Dornelas, Sessão de 20/02/2018)
18.
Deste modo, entendo plenamente possível que o contribuinte infirme a aplicação
da Instrução Normativa no 51/78 demonstrando a natureza de descontos incondicionais dos
valores excluídos da receita bruta, independentemente de terem constado ou não na Nota Fiscal.
Trata-se, porém, de ônus probatório que lhe cabe, sendo imprescindível a apresentação de tais
elementos.
19.
Nas suas razões recursais, a própria Recorrente afirma que “os descontos foram
concedidos por meio do pagamento de acessórios (insulfilm, jogos de tapetes, etc.) e
emplacamento de veículos para os clientes”. Ou seja, não houve de fato um desconto
incondicional, mas sim “um brinde concedido ao adquirente da mercadoria”, como reconheceu a
DRJ:
Com os “DEMONSTRATIVOS DE CONCILIAÇÃO DE RECEBIMENTOS” de fls. 197 a
199, tenta “comprovar que o desconto incondicional foi concedido”; entretanto, à
vista dos exemplos fornecidos pela impugnante (e que, segundo ela, refletem
fielmente o universo de suas operações durante o ano-calendário de 2010),
constata-se que a rubrica “descontos incondicionais” corresponde não a um
minus no valor a pagar na compra, mas a um brinde concedido ao adquirente da
mercadoria.
Fl. 12002
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10140.720315/2014-30
10
20.
Verificando os exemplos trazidos pelo contribuinte (fls. 11.969), fica evidente que a
rubrica denominada “desconto incondicional concedido” não reduziu o valor bruto recebido do
cliente. Em realidade, se houve a entrega de acessórios diversos como mencionado pela
Recorrente, não se tratou de desconto incondicional, mas sim de bonificação entregue aos
clientes, cuja natureza seria de despesa operacional – dedutível caso preenchidos os requisitos
legais –, mas não de uma dedução da receita bruta.
21.
Deste modo, ao lançar tais valores como descontos incondicionais na sua
contabilidade e na escrituração fiscal (Linha 10 da Ficha 6A da DIPJ), a Recorrente reduziu a sua
receita sem demonstrar cabalmente a natureza de desconto incondicional dos valores, razão pela
qual entendo cabível a glosa realizada. Daí a necessidade de ser mantido o acórdão recorrido
neste ponto.
22.
Pelas razões expostas, também é o caso de ser indeferido o pedido de diligência ou
de perícia contábil, vez que a análise dos próprios exemplos apresentados pela Recorrente a partir
da sua documentação não criam dúvida razoável a ser sanada por meio desses procedimentos.
Vale destacar que a diligência não serve para suprir o ônus probatório da Recorrente. Nesse
sentido:
PEDIDO DE PERÍCIA. CONHECIMENTO TÉCNICO ESPECIALIZADO. SUBSTITUIÇÃO DE
PROVA DOCUMENTAL. DESNECESSIDADE. INDEFERIMENTO. CERCEAMENTO DE
DIREITO DE DEFESA. NULIDADE. INOCORRÊNCIA. A perícia não se presta para
substituir provas que deveriam ter sido apresentadas pelo sujeito passivo por
ocasião da impugnação, pois sua realização pressupõe a necessidade do julgador
conhecer fato que demande conhecimento especializado, não havendo que se
falar em cerceamento de direito de defesa em caso de negativa de pedido de tal
jaez. (Acórdão no 1301-005.374, Rel. Cons. Rafael Taranto Malheiros, Sessão de
16/06/2021)
DILIGÊNCIA. PERÍCIA. INDEFERIMENTO Tanto a diligência como a perícia não se
destinam a suprir comprovação falha ou inexistente pela parte a quem incumbe o
ônus probatório na forma legalmente estipulada. Ainda, a perícia é etapa
reservada ao esclarecimento de conhecimentos específicos ordinariamente não
compreendidos na esfera do saber do julgador e necessários para o deslinde do
litígio. (Acórdão no 1301-005.073, Rel. Cons. Heitor de Souza Lima Júnior, Sessão
de 09/02/2021)
23.
Diante do exposto, rejeito as alegações.

II.2. ILEGALIDADE DO TERMO INICIAL DA TAXA SELIC, CUMULAÇÃO DE MULTA ISOLADA COM A MULTA DE OFÍCIO E
ABUSIVIDADE DA MULTA DE OFÍCIO
24.
Subsidiariamente, a Recorrente alegou (i) equívoco a respeito do termo inicial de
aplicação da taxa Selic, pois a Fiscalização teria cobrado tais valores “a partir de cada parcela” e
não a partir de fevereiro do ano seguinte, (ii) a exigência cumulativa da multa isolada com a multa
Fl. 12003
DF CARF MF
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de ofício seria ilegal e (iii) a multa de ofício deveria ser reduzida, pois “aplicada de forma
exorbitante no percentual de 75%”.
25.
No que diz respeito ao termo inicial da taxa Selic, a DRJ bem rejeitou a alegação,
transcrevendo a fl. 10 dos autos, em que a Fiscalização destaca exatamente a aplicação da taxa
Selic “a partir de primeiro de fevereiro do ano de vencimento”. Ou seja, foi aplicada exatamente a
metodologia mencionada pela Recorrente como sendo a correta.
26.
Sobre a exigência “exorbitante” da multa de ofício, cabe destacar que o percentual
é expressamente definido no art. 44, I, da Lei no 9.430/1996. Ou seja, a redução desse percentual
implicaria verdadeiro juízo de constitucionalidade do dispositivo legal, o que é vedado pela Súmula
Carf no 2.
27.
Por fim, a respeito da cumulação entre a multa isolada por falta de recolhimento de
estimativas mensais e a multa de ofício, entendo que assiste razão à Recorrente. De fato, entendo
indevida a exigência de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas cumulada com a
multa de ofício, por conta da aplicação da Súmula Carf no 105: "A multa isolada por falta de
recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de
1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e
CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício.”
28.
Vale destacar que não ignoro a existência de manifestações, neste Carf, no sentido
de que tal enunciado não seria aplicável após a alteração feita pela Lei no 11.488/2007 no art. 44
da Lei no 9.430/1996. No entanto, entendo que o racional da súmula permanece aplicável, pois
não se trata de penalidades para condutas distintas. Nesse sentido há precedentes desta C. Turma
Ordinária:
MULTA ISOLADA. CONCOMITÂNCIA. MULTA DE OFÍCIO INAPLICABILIDADE. Não é
cabível a multa isolada de forma cumulativa com a multa de ofício sobre as faltas
de recolhimento de estimativas mensais de IRPJ, de forma cumulativa, com a
multa de ofício. (Acórdão no 1301-003.347, Rel. Cons. Amelia Wakako Morishita
Yamamoto, Sessão de 18/09/2018)
FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS. MULTA ISOLADA.
CONCOMITÂNCIA COM MULTA DE OFÍCIO. SÚMULA CARF 105. ALCANCE. A
Súmula CARF 105, que anuncia que a multa isolada por falta de recolhimento de
estimativas, lançada com fundamento no artigo 44, §1o, IV, da Lei 9.430/96, não
pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de
IRPJ e CSLL, apurados no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. Em que
pese o entendimento sumulado ter sido construído antes da alteração promovida
pela MP 351/2007, sua aplicação deve alcançar os casos em que a exigência tenha
sido formalizada já com o percentual reduzido de 50%. (Acórdão no 1301-005.681,
Rel. Cons. Lucas Esteves Borges, Sessão de 15/09/2021 – decisão com base no art.
19-E da Lei no 10.522/02)
Fl. 12004
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29.
Além disso, a Segunda Turma do E. STJ tem se manifestado no mesmo sentido,
vedando a exigência cumulativa das referidas multas, inclusive após a edição da Lei no 11.488/07:
[...] 5. A Segunda Turma do STJ, em julgados mais recentes, continua a aplicar o
entendimento de que a vedação à cumulação das multas "isolada" e "de ofício"
persiste, mesmo após as alterações promovidas pela Lei 11.488/2007. Nesse
sentido: AREsp 1.603.525/RJ, Rel. Min. Francisco Falcão, Segunda Turma, DJe
25.11.20. (AgInt no AREsp n. 1.878.192/SC, relator Ministro Herman Benjamin,
Segunda Turma, julgado em 28/3/2022, DJe de 12/4/2022)
30.
Destaco, por fim, que a matéria vem sendo decidida desta forma pela 1a Turma da
Câmara Superior de Recursos Fiscais deste Carf, por maioria:
MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. MULTA DE
OFÍCIO POR FALTA OU INSUFICIÊNCIA DE TRIBUTO. CONCOMITÂNCIA.
IMPOSSIBILIDADE. Apesar de a aplicação da Súmula CARF 105 ser restrita à multa
isolada “lançada com fundamento no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de
1996”, os argumentos que ensejaram a aprovação da referida súmula são
totalmente aplicáveis à multa isolada lançada com base no art. 44, inciso II, alínea
b, da Lei no 9.430/1996, com a redação dada pelo art. 14 da Lei no 11.488/2007.
(Acórdão no 9101-007.277, Rel. Cons. Maria Carolina Maldonado Mendonça
Kraljevic, Sessão de 21/01/2025)
31.
Assim, entendo que é o caso de acolher as alegações neste ponto.

III. Dispositivo
32.
Diante do exposto, conheço o Recurso Voluntário, rejeito a preliminar e, no mérito,
lhe dou provimento parcial, para cancelar as multas isoladas por falta de recolhimento de IRPJ e
CSLL sobre as bases de cálculo estimadas.
Assinado Digitalmente
Eduardo Monteiro Cardoso

VOTO VENCEDOR

Conselheiro Iágaro Jung Martins, redator designado

Em que pese a respeitável posição do i. Relator, pela impossibilidade de aplicação
da multa isolada no presente caso, em razão da exigência da multa vinculada, a Turma, pelo voto
Fl. 12005
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de qualidade, decidiu pela possibilidade de cumulação de multas de ofício vinculada e isolada,
quando presentes as condutas previstas em lei para as respectivas sanções.
Sobre esse ponto, entendeu o i. Relator, com base no racional da Súmula CARF no
105 e em precedentes da CSRF, Acórdão no 9101-007.277, e da Segunda Turma do STJ (AgInt no
AREsp n 1.878.192/SC), não ser cabível a multa pelo não recolhimento da estimativa mensal, por
ser essa uma etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano, que foi sancionado
com multa de ofício vinculada.
Ainda que se compreenda o argumento de natureza econômica sobre a
impossibilidade de incidência cumulativa das duas multas exigidas em decorrência de omissão de
tributo, uma vinculada ao tributo lançado e outra isolada, incidente sobre as estimativas que
deixaram de ser recolhidas em razão da omissão identificada pela Fiscalização (denominado
princípio da concomitância), a solução do tema deve ser jurídica.
Assim, dispõe o art. 44 da Lei no 9.430, de 1996:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I – de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de
imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de
falta de declaração e nos de declaração inexata;
II - de 50% (cinquenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do
pagamento mensal: (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
a) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de
ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de
ajuste, no caso de pessoa física; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido
apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social
sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa
jurídica. (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007) (g.n.)
Note-se que embora a antiga e a nova redação do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996,
pareçam similares, elas têm conteúdo distintos. A redação anterior previa multas calculadas sobre
a totalidade ou diferença de tributo, fato que permitia concluir que as estimativas estariam
contidas no tributo apurado ao final do período. A nova redação, contudo, tem redação mais clara
e objetiva, distinguindo as duas condutas típicas, que têm consequências jurídicas distintas.
Fl. 12006
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O lançamento foi efetuado com a imputação da multa isolada de 50%, com base na
Lei no 11.488, de 2007, portanto a Súmula CARF no 105 não se aplica ao presente caso, pois
editada em precedentes que analisaram lançamentos efetuados com base em legislação revogada
à época do presente lançamento.
Há, portanto, duas condutas jurídicas distintas e, para cada uma delas, o legislador
ordinário previu sanções igualmente distintas. Incorrendo, portanto, o sujeito passivo nas duas
condutas previstas em lei, deve ser aplicada a respectiva sanção prevista para cada uma delas.
Nessa linha, destaca-se o seguinte precedente deste CARF:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2008
MULTA ISOLADA.
A multa isolada pune o contribuinte que não observa a obrigação legal de
antecipar o tributo sobre a base estimada ou levantar o balanço de suspensão,
logo, conduta diferente daquela punível com a multa de ofício proporcional, a
qual é devida pela ofensa ao direito subjetivo de crédito da Fazenda Nacional.
O legislador dispôs expressamente, já na redação original do inciso IV do § 1o do
art. 44 da Lei 9.430/96, que é devida a multa isolada ainda que o contribuinte
apure prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa ao final do ano, deixando claro
que o valor apurado como base de cálculo do tributo ao final do ano é irrelevante
para se saber devida ou não a multa isolada e que a multa isolada é devida ainda
que lançada após o encerramento do ano-calendário.
(Acórdão no 1302-001.080, sessão de 07.05.0213, relator Conselheiro Alberto
Pinto)
Pela profunda análise do tema, destacam-se os seguintes excertos do voto:
Da inviabilidade de aplicação do princípio da consunção
O princípio da consunção é princípio específico do Direito Penal, aplicável para
solução de conflitos aparentes de normas penais, ou seja, situações em que duas
ou mais normas penais podem aparentemente incidir sobre um mesmo fato.
Primeiramente, há que se ressaltar que a norma sancionatória tributária não é
norma penal stricto sensu. Vale aqui a lembrança que o parágrafo único do art.
273 do anteprojeto do CTN (hoje, art. 112 do CTN), elaborado por Rubens Gomes
de Sousa, previa que os princípios gerais do Direito Penal se aplicassem como
métodos ou processos supletivos de interpretação da lei tributária, especialmente
da lei tributária que definia infrações. Esse dispositivo foi rechaçado pela
Comissão Especial de 1954 que elaborou o texto final do anteprojeto, sendo que
Fl. 12007
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tal dispositivo não retornou ao texto do CTN que veio a ser aprovado pelo
Congresso Nacional. À época, a Comissão Especial do CTN acolheu os
fundamentos de que o direito penal tributário não tem semelhança absoluta com
o direito penal (sugestão 789, p. 513 dos Trabalhos da Comissão Especial do CTN)
e que o direito penal tributário não é autônomo ao direito tributário, pois a pena
fiscal mais se assemelha a pena cível do que a criminal (sugestão 787, p.512,
idem). Não é difícil, assim, verificar que, na sua gênese, o CTN afastou a
possibilidade de aplicação supletiva dos princípios do direito penal na
interpretação da norma tributária, logicamente, salvo aqueles expressamente
previstos no seu texto, como por exemplo, a retroatividade benigna do art. 106
ou o in dubio pro reo do art. 112.
Das condutas infracionais diferentes
Ainda que aplicável fosse o princípio da consunção para solucionar conflitos
aparentes de norma tributárias, não há no caso em tela qualquer conflito que
justificasse a sua aplicação. Conforme já asseverado, o conflito aparente de
normas ocorre quando duas ou mais normas podem aparentemente incidir sobre
um mesmo fato, o que não ocorre in casu, já que temos duas situações fáticas
diferentes: a primeira, o não recolhimento do tributo devido; a segunda, a não
observância das normas do regime de recolhimento sobre bases estimadas.
Ressalte-se que o simples fato de alguém, optante pelo lucro real anual, deixar de
recolher o IRPJ mensal sobre a base estimada não enseja per se a aplicação da
multa isolada, pois esta multa só é aplicável quando, além de não recolher o IRPJ
mensal sobre a base estimada, o contribuinte deixar de levantar balanço de
suspensão, conforme dispõe o art. 35 da Lei no 8.981/95. Assim, a multa isolada
não decorre unicamente da falta de recolhimento do IRPJ mensal, mas da
inobservância das normas que regem o recolhimento sobre bases estimadas, ou
seja, do regime.
Temos, então, duas situações fáticas diferentes, sob as quais incidem normas
também diferentes. O art. 44 da Lei no 9.430/96 (na sua redação vigente à época
do lançamento) já albergava várias normas, das quais vale pinçar as duas sub
examine: a decorrente da combinação do inciso I do caput com o inciso I do § 1o
aplicável por falta de pagamento do tributo; e a decorrente da combinação do
inciso I do caput com o inciso IV do § 1o – aplicável pela não observância das
normas do regime de recolhimento por estimativa. Ora, a norma prevista da
combinação do inciso I do caput com o inciso I do § 1o do art. 44 jamais poderia
ser aplicada pela falta de recolhimento do IRPJ sobre a base estimada, então,
como se falar em consunção, para que esta absorva a norma prevista da
combinação do inciso I do caput com o inciso IV do mesmo § 1o.
Assim, demonstrado que temos duas situações fáticas diferentes, sob as quais
incidem normas diferentes, resta irrefutável que não há unidade de conduta, logo
não existe qualquer conflito aparente entre as normas dos incisos I e IV do § 1o do
Fl. 12008
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art. 44 e, consequentemente, indevida a aplicação do princípio da consunção no
caso em tela.
Noutro ponto, refuto os argumentos expendidos no acórdão recorrido, os quais
concluem que a falta de recolhimento da estimativa mensal seria uma conduta
menos grave, por atingir um bem jurídico secundário – que seria a antecipação do
fluxo de caixa do governo. Conforme já demonstrado, a multa isolada é aplicável
pela não observância do regime de recolhimento pela estimativa e a conduta que
ofende tal regime jamais poderia ser tida como menos grave, já que põe em risco
todo o sistema de recolhimento do IRPJ sobre o lucro real anual – pelo menos no
formato desenhado pelo legislador.
Em verdade, a sistemática de antecipação dos impostos ocorre por diversos meios
previstos na legislação tributária, sendo exemplos disto, além dos recolhimentos
por estimativa, as retenções feitas pelas fontes pagadoras e o recolhimento
mensal obrigatório (carnê-leão), feitos pelos contribuintes pessoas físicas. O que
se tem, na verdade são diferentes formas e momentos de exigência da obrigação
tributária. Todos esses instrumentos visam ao mesmo tempo assegurar a
efetividade da arrecadação tributária e o fluxo de caixa para a execução do
orçamento fiscal pelo governo, impondo-se igualmente a sua proteção (como
bens jurídicos). Portanto, não há um bem menor, nem uma conduta menos grave
que possa ser englobada pela outra, neste caso.
Ademais, é um equívoco dizer que o não recolhimento do IRPJ estimada é uma
ação preparatória para a realização da “conduta mais grave” – não recolhimento
do tributo efetivamente devido no ajuste. O não pagamento de todo o tributo
devido ao final do exercício pode ocorrer independente do fato de terem sido
recolhidas as estimativas, pois o resultado final apurado não guarda
necessariamente proporção com os valores devidos por estimativa. Ainda que o
contribuinte recolha as antecipações, ao final pode ser apurado um saldo de
tributo a pagar, com base no resultado do exercício. As infrações tributárias que
ensejam a multa isolada e a multa de ofício nos casos em tela são autônomas. A
ocorrência de uma delas não pressupõe necessariamente a existência da outra,
logo inaplicável o princípio da consunção, já que não existe conflito aparente de
normas.
Das diferentes bases para cálculos das multas
A tese de que as multas isolada e de ofício, no presente caso, estariam incidindo
sobre a mesma base, também, não deve prosperar, seja porque as bases não são
idênticas, seja porque, ainda que idênticas, o bis in idem só ocorreria se as duas
sanções fossem aplicadas pela ocorrência da mesma conduta, o que já ficou
demonstrado que não ocorre, se não vejamos.
A multa isolada corresponde a um percentual do IRPJ calculado sobre a base
estimada, na qual o valor das despesas e custos decorrem de uma estimativa
legal, ou seja, o legislador quando determina a aplicação de um percentual sobre
a receita bruta, para o cálculo da base estimada, está, em verdade, estimando
Fl. 12009
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custos e despesas. A multa de ofício, in casu, corresponde a um percentual sobre
o IRPJ calculado sobre o lucro real, na qual se leva em conta as despesas e custos
efetivamente incorridos. Em suma, se a base estimada difere do lucro real, se são
valores distintos, inclusive com previsões legais distintas, os impostos delas
resultantes são também valores distintos e, consequentemente, as multas ad
valorem que incidem sobre elas, também, são valores que não se confundem.
Todavia, ainda que as multas isolada e de ofício fossem calculadas sobre o IRPJ
incidente sobre a mesma base de cálculo, isso não significaria um bis in idem,
pois, como já asseverado acima, a ocorrência de uma infração não importa
necessariamente na ocorrência da outra, o que torna irrefutável que as infrações
decorrem de condutas diversas. O contribuinte pode ter recolhido todo o IRPJ
devido sobre a base estimada em cada mês do ano-calendário e não recolher a
diferença calculada ao final do período, ficando sujeito assim a multa de ofício,
mas não a multa isolada. Ao contrário, pode deixar de recolher o IRPJ sobre a base
estimada, mas pagar, ao final do ano, todo o IRPJ sobre o lucro real, hipótese na
qual só ficará sujeito à multa isolada.
A definição da infração, da base de cálculo e do percentual da multa aplicável é
matéria exclusiva de lei, nos termos do art. 97, V do CTN, não cabendo ao
intérprete questionar se a dosimetria aplicada em tal e qual caso é adequada ou
excessiva, a não ser que adentre a seara da sua constitucionalidade, o que está
expressamente vedado pela Súmula CARF no 2.
Da redação original do art. 44, § 1o, IV, da Lei 9430/96
Adite-se ainda, que o legislador dispôs expressamente, já na redação original do
inciso IV do § 1o do art. 44, que é devida a multa isolada ainda que o contribuinte
apure prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa ao final do ano, deixando claro,
assim, que:
a) primeiro, que estava se referindo ao imposto ou contribuição calculados sobre
a base estimada, já que em caso de prejuízo fiscal e base negativa, não há falar
em tributo devido no ajuste; e
b) segundo, que o valor apurado como base de cálculo do tributo ao final do ano é
irrelevante para se saber devida ou não a multa isolada; e
c) terceiro, que a multa isolada é devida ainda que lançada após o encerramento
do ano calendário, já que pode ser lançada mesmo após apurado prejuízo fiscal
ou base negativa.
Da negativa de vigência de lei federal
Peço vênia aos meus pares, para expressar minha profunda discordância com as
referidas
posições
adotadas
por
este
Colegiado:
Entendo
que
tais
posicionamentos têm, em verdade, por via oblíqua, negado vigência a uma lei
federal, pois afrontam literalmente o disposto nos art. 2o e 44, § 1o , IV, da Lei no
9.430/96 (vigente à época do lançamento) e no art. 35 da Lei 8.981/95. É demais
Fl. 12010
DF CARF MF
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imaginar que se coaduna com os mais comezinhos princípios do direito a
permissão dada ao contribuinte, por tais decisões, para, em janeiro de um
determinado ano calendário, decidir se obedece ou não o art. 2o e segs. da Lei no
9.430/96. Em outras palavras, os referidos posicionamentos deste Colegiado
desnaturam a norma tributária tornando-a uma norma facultativa, já que a sua
não observância não traz, à luz de tais posicionamentos, qualquer consequência
jurídica.

Assim, além das condutas infracionais distintas, que a lei atribui
consequências sancionatórias distintas, afastar a exigência da multa isolada é
negar vigência a texto legal expresso (art. 2o e 44, II, “b”, da Lei no 9.430, de
1996), fato defeso ao CARF, nos termos da Súmula no 2.

Dispositivo
Nesse sentido, voto por NEGAR PROVIMENTO ao Recurso Voluntário.

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