Tribunal: CARF
Processo: 16306.720517/2011-85
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: IAGARO JUNG MARTINS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-10-14
Data de publicação: 2025-11-12

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2004
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO QUANTO ASPECTO FÁTICO DEDUZIDO EM RECURSO VOLUNTÁRIO. CARACTERIZAÇÃO. ACOLHIMENTO SEM EFEITOS INFRINGENTES.
Devem ser supridas as omissões quando o Acórdão recorrido não aborda questão fática relevante deduzida nas razões recursais, ainda que tais fatos não resultem em alteração do conteúdo decisório original, hipótese que s Embargos de Declaração serão acolhidos sem efeitos infringentes.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16306.720517/2011-85
ACÓRDÃO
1301-007.880 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
14 de outubro de 2025
RECURSO
EMBARGOS
EMBARGANTE
UNIMED NACIONAL – COOPERATIVA CENTRAL
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2004
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO QUANTO ASPECTO FÁTICO
DEDUZIDO EM RECURSO VOLUNTÁRIO. CARACTERIZAÇÃO. ACOLHIMENTO
SEM EFEITOS INFRINGENTES.
Devem ser supridas as omissões quando o Acórdão recorrido não aborda
questão fática relevante deduzida nas razões recursais, ainda que tais fatos
não resultem em alteração do conteúdo decisório original, hipótese que s
Embargos de Declaração serão acolhidos sem efeitos infringentes.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os
Embargos de Declaração opostos pelo contribuinte, sem efeitos infringentes, para sanar omissão
alegada, nos termos do voto do Relator. O Conselheiro José Eduardo Dornelas Souza acompanhou
o Relator pelas conclusões.

Sala de Sessões, em 14 de outubro de 2025.

Assinado Digitalmente
Iágaro Jung Martins – Relator

Assinado Digitalmente
Rafael Taranto Malheiros – Presidente
Fl. 2833
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1301-007.880 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16306.720517/2011-85
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Participaram da sessão de julgamento os julgadores Iágaro JungMartins, Jose
Eduardo Dornelas Souza, Luis Angelo Carneiro Baptista (substituto integral), Eduardo Monteiro
Cardoso, Eduarda Lacerda Kanieski e Rafael TarantoMalheiros (Presidente).

RELATÓRIO
1.

Trata-se de Embargos de Declaração opostos pelo contribuinte (fls. 2.756/2.775),
em face de o Acórdão no 1301-006.731 (fls. 2.725/2.741), proferido por esta Turma, em sessão de
24.01.2024, que foi materializado com a seguinte ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF)
Ano-calendário: 2004
COOPERATIVA MÉDICA. VENDA DE PLANOS DE SAÚDE POR VALOR PRÉ-
ESTABELECIDO.
RETENÇÃO
INDEVIDA
DE
IRRF.
COMPENSAÇÃO.
INAPLICABILIDADE DO ART. 652 DO RIR/99.
O Imposto sobre a Renda retido indevidamente da cooperativa médica, quando
do recebimento de pagamento efetuado por pessoa jurídica, decorrente de
contrato de plano de saúde a preço pré-estabelecido, não pode ser utilizado para
a compensação direta com o Imposto de Renda retido por ocasião do pagamento
dos rendimentos aos cooperados, mas, sim, no momento do ajuste do IRPJ devido
pela cooperativa ao final do período de apuração em que tiver ocorrido a
retenção ou para compor o saldo negativo de IRPJ do período.
2.

O Embargante apontou existência omissão, obscuridade e lapso manifesto no r.
Acórdão, nos seguintes termos:
DA OMISSÃO COM RELAÇÃO ÀS PROVAS APRESENTADAS
Veja-se que o voto vencido foi enfático ao afirmar que não houve análise da
documentação apresentada aos autos:
(...)
Por outro lado, o voto vencedor não se manifestou sobre os aludidos
documentos, limitando-se a afirmar que, como a forma de remuneração adotada
pela Embargante se. daria na modalidade pré-estabelecida, não estaria vinculada
à efetiva prestação de serviços, portanto, não atrai a retenção prevista no artigo
652 do RIR vigente à época dos fatos geradores. Confira-se:
(...)
Fl. 2834
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Sendo assim, omitiu-se a decisão recorrida acerca do efetivo conteúdo de toda a
documentação acostada aos autos e que indica, inclusive, que há diversos
contratos em custo operacional e pré-pagamento com coparticipação (parcelas
variáveis), cujos créditos também não foram reconhecidos.
É se de notar, inclusive, que o acórdão do Recurso Voluntário foi omisso quanto à
possibilidade de utilização de crédito decorrente de IRRF relativo aos contratos
em custo operacional objeto de sub-rogação, conforme será tratado em tópico
subsequente
(...).
DA OMISSÃO QUANTO AOS CONTRATOS EM CUSTO OPERACIONAL E COM
COPARTICIPAÇÃO DESCONSIDERADOS PELA FISCALIZAÇÃO
Omitiu-se a Turma Julgadora, ainda acerca dos contratos desconsiderados pela
fiscalização e parcialmente desconsiderados pela decisão de 1a instância, inclusive
aqueles na modalidade de custo operacional e pré-pagamento com
coparticipação (parcelas variáveis).
(...)
A Decisão de primeira, instância, por sua vez, reconheceu a sub-rogação da
Unimed Nacional em parte daqueles contratos, mas não concedeu os respectivos
créditos, indeferindo a Manifestação de Inconformidade integralmente.
Em sede de Recurso Voluntário, a Embargante elaborou tópico específico sobre
esses contratos desconsiderados:
(...)
Note-se que há expresso pedido subsidiário envolvendo a necessidade de
reconhecimento dos créditos celebrados na modalidade de custo operacional ou
parcela variável de contratos em pré-pagamento, a chamada coparticipação,
sendo que, na fundamentação, a Recorrente demonstra que a própria decisão de
1a instância os reconheceu, mas não admitiu os respectivos créditos,
contraditoriamente.
No entanto, o acórdão recorrido se limitou a afirmar que os pagamentos feitos
pelos contratantes, na modalidade pré-estabelecida não devem ser confundidos
com as receitas provenientes da prestação de serviços médicos profissionais (fl.
2739) sem enfrentar as provas existentes nos autos (tópico anterior) e o pedido
subsidiário acima.
(...)
Sendo assim, apesar da decisão recorrida ter considerado a aceitação de outros
documentos válidos para comprovar a retenção de impostos, não levou em
consideração outros tipos de contratos apresentados nos autos. Isso evidencia
que a questão em discussão não é meramente teórica, mas também de natureza
probatória.
Fl. 2835
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Quanto aos contratos em custo operacional celebrados originalmente com a
Unimed do Brasil, comprovou a Embargante que houve a sub-rogação de direitos
e deveres destes contratos para a Central Nacional Unimed (hoje Unimed
Nacional) no ano de 2000, em data anterior, portanto, à de apuração do crédito
ora em análise.
(...)
Entrementes, o acórdão de 2a instância sequer mencionou esses contratos, tendo
desconsiderando o volume expressivo de documentos apresentados em sede de
Manifestação de Inconformidade e que foram observados pelo Conselheiro
Relator, tanto que ele sugeriu a realização de diligência, no entanto, se tornou
voto vencido durante o julgamento.
Em relação aos contratos de órgãos públicos (Ministério Público do Trabalho,
Militar e Infraero), desconsiderados por supostamente se referirem a períodos
posteriores a 2004, também devem ser computados, haja vista que a Embargante
já possui contratos com os referidos órgãos há anos, os quais, por serem da esfera
pública, são apenas renovados ano a ano, portanto, durante o ano-calendário
2004 a relação jurídica já estava solidamente estabelecida com tais contratantes.
Têm-se, ainda, os contratos de Custo Operacional anexados juntamente com a
Manifestação de Inconformidade, que, devido ao imenso volume de informações
e documentos, não foram juntados em Diligência, mas que devem também ser
considerados na apuração do custo operacional da Embargante.
Demonstra-se, portanto, que o acórdão embargado não avançou na análise dos
documentos e demais contratos trazidos pela Embargante, omitindo-se quanto
aos documentos apresentados.
Sendo assim, é necessário que haja expresso pronunciamento sobre tal pedido
subsidiário, analisando os contratos firmados, aplicando-se os respectivos efeitos
infringentes para admitir os créditos provenientes de contratos firmados na
modalidade de custo operacional, bem como aqueles celebrados através de pré-
pagamento com parcela variável, conhecida como coparticipação.
(...)
DA OMISSÃO QUANTO À APLICABILIDADE DA SOLUÇÃO DE CONSULTA N.o 164 –
SRRF08/DISIT
Observa-se que a decisão ignorou completamente a argumentação da
Embargante acerca da Solução de Consulta n.o 164 – SRRF08/Disit não poder ser
aplicada antes da sua edição. Veja-se trecho no Recurso Voluntário (fl. 2606 a
2627):
(...)
A solução de consulta foi anexada junto ao Recurso Voluntário e consta nas fls.
2628 a 2634 do presente processo.
Fl. 2836
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Conforme trecho acima colacionado, a resposta à Solução de Consulta foi
recebida em 10/05/2010 e os créditos de IRRF referem-se ao ano-calendário
2004.
Esclarece-se
que
o
entendimento
proferido
em
orientação
tributária
individualizada pela Receita Federal para a Embargante em 2010 foi uniformizado
através da Solução de Consulta 59/2013. Ou seja, ao longo dos anos, até que
houvesse posicionamento definitivo da Receita, pairava dúvida concreta acerca da
retenção do IR pelas fontes pagadoras da Embargante, portanto, como os créditos
referem-se ao lapso temporal no qual não havia parecer decisivo da
Administração Tributária, não poderia o Órgão
Autuante considerá-lo para glosar os mencionados créditos.
Caso a legislação fosse clara sobre o não enquadramento dos contratos a preço
preestabelecido, a Consulta seria declarada ineficaz! Ou seja, havia dúvida
fundada.
Desta forma, se a fonte pagadora procedeu à retenção do tributo foi em respeito
à determinação da disposição do artigo 45 da Lei n.o 8.541/92 (652 do RIR), cuja
natureza é antecipatória do IRRF posteriormente retido pela cooperativa sobre a
produção repassada ao cooperado.
Neste contexto, nota-se que a decisão recorrida em questão não fez nenhuma
menção ou argumentação sobre a referida Consulta, o que justifica a
apresentação dos presentes embargos.
(...)
Sendo assim, necessário o expresso pronunciamento da turma julgadora a
respeito dos efeitos da solução de consulta para competências a ela anteriores,
conferindo-se aos Embargos efeitos infringentes para reconhecer a possibilidade
de aproveitamento dos créditos em contratos a preço preestabelecido discutidos
no presente processo, posto que retidos em 2004.
DA OMISSÃO EM RELAÇÃO AO ARTIGO 64 DA LEI 8.981/95 – SERVIÇOS DE
COOPERADOS COLOCADOS À DISPOSIÇÃO
Dentre os diversos argumentos apresentados pela Embargante em Recurso
Voluntário para fundamentar a legitimidade dos créditos declarados, destacou-se
a segunda hipótese de retenção do imposto retido na fonte, previsto no trecho
final do artigo 652 do RIR vigente à época (Decreto n.o 3.000/99) e artigo 64 da Lei
8.981/95:
(...)
Consoante apresentado nos argumentos do Recurso Voluntário, não é somente
na hipótese de serviços “que forem prestados” por cooperados que as
importâncias pagas estão sujeitas à retenção prevista acima. Há uma segunda
hipótese, distinta da primeira, que se aplica aos casos em que os serviços dos
Fl. 2837
DF CARF MF
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cooperados não são prestados antes do pagamento, mas “COLOCADOS À
DISPOSIÇÃO”.
(...)
Conforme se conclui a partir da previsão legal em volta da qual orbita o presente
debate, não há uma só hipótese de aplicação do mencionado dispositivo, mas sim
duas. A hipótese de (1) serviços prestados e a hipótese de (2) serviços colocados à
disposição.
E, ademais, como bem atesta o trecho transcrito acima, a segunda hipótese,
relativa a serviços colocados à disposição, fora inequivocamente levantada pela
Embargante e, portanto, deveria, necessariamente, ter sido apreciada pela
decisão proferida.
Contudo, nada diz em relação à realidade fática incontestável de que, realizados
ou não, prestados ou não, são indubitavelmente os contratos contemplam
serviços de cooperados colocados à disposição do contratante.
Ou seja, a espécie de preço do contrato não implica em dizer que não haveria
prestação de serviços por cooperados.
(...)
Ainda que eventualmente desconsidere essa segunda hipótese prevista, ou que
entenda que não está configurada no caso concreto, não há dúvida de que tal
entendimento ou interpretação deve está explícito e claro na decisão. Entretanto,
o que se constata é a omissão do acórdão proferido em relação a essa segunda
hipótese, explicitamente prevista em lei e detalhadamente apontada no Recurso
Voluntário.

3.

Os embargos foram admitidos parcialmente para correção ou aclaramento de dois
pontos do r. Acórdão, a saber: (i) contratos remunerados com parcela variável, sobre o quais não
houve manifestação expressa pelo Colegiado, e (ii) efeitos da Solução de Consulta n.o 164 –
SRRF08/Disit, conforme Despacho (fls. 2.826/2.831).
4.

Os embargos foram distribuídos a esse Conselheiro, redator designado para proferir
o voto vencedor.
5.

É o relatório.

VOTO
Fl. 2838
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Conselheiro Iágaro Jung Martins, Relator

Admissibilidade dos Embargos de Declaração
6.

Ratifica-se as conclusões do Despacho de Admissibilidade, que admitiu os seguintes
pontos: (i) contratos remunerados com parcela variável, sobre o quais não houve manifestação
expressa pelo Colegiado, e (ii) efeitos da Solução de Consulta n.o 164 – SRRF08/Disit.

Mérito
a) Da omissão quanto aos contratos em custo operacional e com coparticipação
7.

Aduz a Embargante que há expresso pedido subsidiário envolvendo a necessidade
de reconhecimento dos créditos celebrados na modalidade de custo operacional ou parcela
variável de contratos em pré-pagamento, a chamada coparticipação, sendo que, na
fundamentação, a Recorrente demonstra que a própria decisão de 1a instância os reconheceu, mas
não admitiu os respectivos créditos, contraditoriamente.
8.

Informa ainda que quanto aos contratos com custo operacional celebrados
originalmente com a Unimed Brasil, comprovou que houve sub-rogação de direitos e deveres
destes contratos no ano 2000, isto é, em data anterior à apuração do crédito pleiteado.
9.

O cerne do ato decisório produzido por esta Turma em 24.01.2024, Acórdão no
1301-006.731, é de que as receitas com planos de saúde na modalidade pré-estabelecido não se
submetem ao disposto no art. 652 do então RIR/99.
10.

Como discutido por diversas ocasiões nesta Turma, o IRRF retido pelos contratantes
de planos de saúde a preço pré-estabelecido não pode ser utilizado para a compensação direta
com o Imposto de Renda retido por ocasião do pagamento dos rendimentos aos cooperados.
11.

A retenção efetuada, nos termos do art. 652 do RIR/99, refere-se a importâncias
pagas ou creditadas por pessoas jurídicas a cooperativas de trabalho relativas a serviços pessoais
que lhes forem prestados por associados destas ou colocados à disposição.
12.

Contratos celebrados na modalidade de custo operacional ou parcela variável de
contratos em pré-pagamento, nomeadamente de coparticipação, são espécie do gênero contratos
Fl. 2839
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celebrados com a modalidade pré-pagamento, sobretudo porque eventuais coparticipações
decorrem de cláusulas contratuais pré-estabelecidas.
13.

Durante as discussões da Turma no julgamento original essa foi a razão para a não
realização de procedimento de diligência, pois irrelevante o resultado da análise dos documentos
juntados sobre os contratos de custo operacional para caracterização das retenções sofridas como
indébito passível de repetição.
14.

Embora considera-se que houve um certo formalismo ao acolher os embargos sobre
esse ponto, compreende-que o voto poderia ter sido expresso nesse sentido.
15.

Em suma, o que foi decidido pela Turma em relação aos contratos celebrados pela
Recorrente, na modalidade pré-estabelecida, aplica-se integralmente aos contratos do tipo custo
operacional ou parcela variável (coparticipação).

b) Da omissão sobre os efeitos da Solução de Consulta n.o 164 – SRRF08
16.

Sobre esse ponto, a Embargante argui que a r. Decisão não se manifestou sobre o
fato de a Solução de Consulta no 164 – SRRF08 (fls.2.628/2.634) não puder ser aplicada antes da
sua edição e de que o entendimento uniformizado pela RFB, com a edição da Solução de Consulta
no 59, de 2013, deu-se posteriormente ao ano-calendário de 2004, quando ocorreram as
retenções.
17.

A Solução de Consulta no 164 – SRRF08, de 16.04.2010, efetuada pela Embargante
em nada inovou sobre a aplicação dos art. 647 e 652 do então RIR/99, isto é, de que não estão
sujeitas à retenção do IRRF os pagamentos efetuados a cooperativas médicas na condição de
operadoras de planos de saúde, relativas a contratos que estipulem valores fixos de remuneração.
18.

Preliminarmente, registre-se que a referida Solução de Consulta em nada inovou na
dispensa de retenção do imposto pelos tomadores de serviços, que decorre do art. 45 da Lei no
8.541, de 1992, com redação atualizada pelo art. 64 da Lei no 8.981, de 1995.
19.

Além disso, importante ressaltar, que a consulta em comento não alterou
entendimento da Administração Tributária, hipótese em que produziria efeitos aos fatos
geradores ocorridos após a data de sua publicação na Imprensa Oficial ou após a data da ciência
Fl. 2840
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da solução pelo consulente, nos termos do art. 26 da IN RFB no 2.058, de 20211, que tem
fundamento legal no art. 48, § 12, da Lei no 9.430, de 19962.
20.

Assim, por ter o entendimento expresso na SC SRRF08/Disit no 164, de 2010, apenas
ratificado texto expresso do art. 45 da Lei no 8.541, de 1992 (com nova redação pelo art. 64 da Lei
no 8.981, de 1995) e, principalmente, por não ter alterado entendimento anterior da
Administração Tributária, não há como aquiescer com o pleito da Embargante de aplicar seu
entendimento apenas aos fatos geradores ocorridos após sua publicação sob pena de afrontar o
disposto no art. 48, § 12, da Lei no9.430, de 1996.

Dispositivo
21.

Diante do exposto, voto por ACOLHER os Embargos de Declaração opostos pelo
contribuinte, SEM EFEITOS INFRINGENTES, para sanar omissão alegada, no sentido de que a
retenção do IRRF, prevista no art. 652 do então RIR/99, não se aplica aos contratos do tipo custo
operacional ou parcela variável (coparticipação) por serem espécie dos contratos do tipo valor
pré-estabelecido e de que a Solução de Consulta SRRF08/Disit no 164, de 2010, não resultou em
alteração de entendimento da Administração Tributária, fato que resultaria em produção de
efeitos aos fatos geradores ocorridos após a ciência do sujeito passivo.

Assinado Digitalmente
Iágaro Jung Martins

1 Art. 26. Na hipótese de alteração do entendimento expresso em solução de consulta de que trata esta
Instrução Normativa, a nova orientação será aplicada apenas aos fatos geradores ocorridos após a data de
sua publicação na Imprensa Oficial ou após a data da ciência da solução pelo consulente, exceto se a nova
orientação lhe for mais favorável, caso em que será aplicada, também, ao período abrangido pela solução
anteriormente dada.

2 Art. 48. No âmbito da Secretaria da Receita Federal, os processos administrativos de consulta serão
solucionados em instância única.
[...]
§ 12. Se, após a resposta à consulta, a administração alterar o entendimento nela expresso, a nova
orientação atingirá, apenas, os fatos geradores que ocorram após dado ciência ao consulente ou após a
sua publicação pela imprensa oficial.
Fl. 2841
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10

Fl. 2842
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