Tribunal: CARF
Processo: 13502.900009/2012-55
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: VINICIUS GUIMARAES
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2025-09-25
Data de publicação: 2025-12-18

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Ano-calendário: 2010
FRETES DE PRODUTOS ACABADOS. ESTABELECIMENTOS DO PRÓPRIO CONTRIBUINTE. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF no 217.
Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativos.
NÃO CUMULATIVIDADE. DIREITO AO CRÉDITO. DESPESAS COM TRANSMISSÃO DE ENERGIA ELÉTRICA. IMPOSSIBILIDADE.
Conforme o inciso III do art. 3o da Lei no 10.833/2003, somente geram direito a créditos, no âmbito do PIS/COFINS não cumulativos, as despesas com energia elétrica efetivamente consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13502.900009/2012-55
ACÓRDÃO
9303-016.935 – CSRF/3a TURMA
SESSÃO DE
25 DE SETEMBRO DE 2025
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
INTERESSADO
BRASKEM S.A.
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Ano-calendário: 2010
FRETES DE PRODUTOS ACABADOS. ESTABELECIMENTOS DO PRÓPRIO
CONTRIBUINTE. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF no 217.
Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o
PIS/Pasep e de Cofins não cumulativos.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
DIREITO
AO
CRÉDITO.
DESPESAS
COM
TRANSMISSÃO DE ENERGIA ELÉTRICA. IMPOSSIBILIDADE.
Conforme o inciso III do art. 3o da Lei no 10.833/2003, somente geram
direito a créditos, no âmbito do PIS/COFINS não cumulativos, as despesas
com energia elétrica efetivamente consumida nos estabelecimentos da
pessoa jurídica.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, conhecer do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional, vencida a Conselheira Tatiana Josefovicz Belisário, que
votou pelo conhecimento parcial, restrito a fretes de produtos acabados, e indicou a intenção de
apresentar declaração de voto. No mérito, deu-se provimento ao recurso, por unanimidade de
votos. A Conselheira Semíramis de Oliveira Duro não votou em relação ao conhecimento, por já
ter sido coletado o voto da Conselheira Cynthia Elena Campos, em 26/08/2025.
Assinado Digitalmente
Vinicius Guimaraes – Relator

Fl. 4394
DF CARF MF
Original

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Assinado Digitalmente
Regis Xavier Holanda – Presidente
Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Rosaldo Trevisan, Semiramis
de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisario, Dionisio Carvallhedo Barbosa,
Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, Cynthia Elena Campos, Regis Xavier Holanda
(Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de recurso especial de divergência, interposto pela Fazenda Nacional,
contra a decisão consubstanciada no Acórdão no 3301-011.757, de 16/12/2021.
Em seu recurso especial, a Fazenda Nacional suscitou divergência quanto às
seguintes matérias:

Em exame de admissibilidade, deu-se seguimento parcial ao recurso especial da
Fazenda Nacional, para a rediscussão apenas da segunda e terceira matérias.
Intimado, o sujeito passivo apresentou contrarrazões, sustentando, em síntese: (i)
em preliminar, que o recurso não deve ser conhecido, tendo em vista que os paradigmas
apresentados trariam entendimento já superado pelo CARF; (ii) no mérito, que o recurso especial
de ser improvido.

VOTO
Conselheiro Vinícius Guimarães – Relator
Do conhecimento
O recurso especial da Fazenda Nacional deve ser conhecido, conforme os
fundamentos expostos no despacho de admissibilidade.

Do mérito
No mérito, a controvérsia se restringe às seguintes matérias:
Fl. 4395
DF CARF MF
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(i) Créditos, no âmbito das contribuições sociais não cumulativas, sobre as
despesas com fretes de produtos acabados entre estabelecimentos e para
armazenagem;
(ii) Créditos, no âmbito das contribuições sociais não cumulativas, sobre as
despesas com transmissão de energia elétrica.
Passo à análise de cada matéria.
***

Quanto aos fretes entre estabelecimentos e para armazenagem, no voto condutor
da decisão recorrida, depreendem-se os seguintes fundamentos para a reversão da glosa
(destaquei as partes pertinentes):
9.1 Dos fretes nas transferências de produtos acabados entre estabelecimentos da
Recorrente
9.2 Fretes nas vendas
Afirma a Recorrente que as mercadorias transferidas para os centros distribuidores ou
remetidas para armazenagem têm sempre por destino a sua posterior comercialização,
seja no mercado interno, seja para o exterior. Ou seja, tais transferências ou remessas
para armazenagem precederiam futuras remessas para clientes adquirentes, se
integrando à própria operação de venda, não se configurando assim em operações
isoladas, mas sim etapas do percurso que os produtos percorrerão até seus destinatários
finais. Seriam, assim, despesas essenciais para que se operacionalize e se aperfeiçoe a
venda das mercadorias produzidas.
Com base no acima exposto, entendo ser necessária a reversão da glosa dos créditos de
fretes na transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da Recorrente. A
mesma solução serve a glosa dos fretes para vendas para empresas ligadas à Recorrente.
Conforme demonstrado nas impugnações e documentos trazidos com as mesmas, tratam-
se de empresas que, embora mantenham vínculo societário, são independentes
juridicamente. Os documentos (notas fiscais e conhecimento de transporte) demonstram
a realização de operações de venda e não transferência de produtos acabados entre
estabelecimentos da mesma pessoa jurídica. Desta feita, tratando-se de frete de venda a
terceiros, entendo que a glosa deve ser revertida e garantido à Recorrente o direito ao
crédito.
A questão relativa aos créditos sobre as despesas com frete de produtos acabados
entre estabelecimentos do contribuinte está absolutamente resolvida na esfera administrativa,
tendo a Súmula CARF no 217 afastado a possibilidade de crédito sobre tais despesas:
Súmula CARF no 217
Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de
Cofins não cumulativas.
Assim, é de se dar provimento ao recurso especial da Fazenda Nacional quanto à
presente matéria.

***
Com relação aos gastos com transmissão de energia, a decisão recorrida assim se
manifestou:
8. Glosa das despesas com transmissão de energia elétrica
Segundo depreendemos da análise do processo em discussão a autoridade fiscal entende
não haver direito ao crédito das contribuições relativo às despesas com o uso e
transmissão de rede de energia elétrica, despesas incluídas nos gastos com energia
Fl. 4396
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elétrica. Ao contrário da fiscalização, interpreto que também em relação aos valores de
transmissão e distribuição da energia elétrica devem ser reconhecidos os créditos.
Atento à redação do inc. III do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, segundo o qual os
créditos em questão são calculados em relação à “energia elétrica e energia térmica,
inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica”, e
levando em conta não se tratar de benefício fiscal, considero que todos os gastos com
energia elétrica, seja a adquirida de concessionárias ou a produzida por conta própria e
depois transmitida e distribuída para consumo nos estabelecimentos da pessoa jurídica,
dão direito a crédito.
Não há, no inc. III em comento, a limitação vista pela fiscalização. Penso que se o
legislador quisesse limitar o crédito apenas à energia elétrica adquirida de concessionária
(sem abranger a gerada em unidade própria) devia deixar expressa tal limitação.
Ou então diria que na hipótese de produção própria de energia elétrica os créditos não
seriam admitidos, em vez de adotar a redação mais abrangente do inc. III (“energia
elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos
estabelecimentos da pessoa jurídica”). Mas o certo é que não há, na legislação que rege a
não-cumulatividade do PIS e Cofins, qualquer vedação a que, em vez da aquisição direta
da energia elétrica, o contribuinte prefira contratar a transmissão e distribuição, que
certamente serão mais baratas. De acordo com a Nota Técnica da Superintendência de
Fiscalização Econômica e Financeira da Agência Nacional de Energia Elétrica – ANEEL no
554, de 05.12.2006, o Encargo de Uso de Rede Elétrica – Sistemas de Transmissão, assim
como o Encargo de Uso de Rede Elétrica – Sistemas de Distribuição, são encargos pagos
pelos usuários do sistema de transmissão e distribuição, com base na Tarifa de Uso dos
Sistemas de Transmissão – TUST e na Tarifa de Uso dos Sistemas de Distribuição – TUSD,
respectivamente, em função da obrigatória formalização do Contrato de Uso do Sistema
de Transmissão/Distribuição – CUST/CUSD, nos termos do art. 9o da Lei no 9.648, de
27.05.1998.
Nesse sentido, uma vez que a contratação do uso dos sistemas de transmissão e
distribuição de energia é necessária e, nos termos da legislação setorial, obrigatória, as
despesas realizadas a título de Encargo de Uso da Rede Elétrica – Sistemas de Transmissão
e/ou Encargo de Uso de Rede Elétrica – Sistemas de Distribuição não podem ser
dissociadas da energia propriamente dita, consumida na produção da empresa. Portanto,
independentemente das despesas efetuadas com a transmissão de energia elétrica serem
relativas à energia produzida pelo contribuinte ou à energia adquirida de terceiros, são
passíveis de creditamento, podendo ser descontadas da contribuição para o PIS ou da
Cofins não-cumulativa apurada.
Colaciono ainda entendimento constante do Relatório Fiscal:
Quanto aos dispêndios de Serviços de Transmissão de Energia Elétrica, conforme indica a
Nota Técnica da Superintendência de Fiscalização Econômica e Financeira da Agência
Nacional de Energia Elétrica–ANEEL n- 554, de 05.12.2006, o Encargo de Uso de Rede
Elétrica – Sistemas de Transmissão, assim como o Encargo de Uso de Rede Elétrica –
Sistemas de Distribuição, são encargos pagos pelos usuários do sistema de transmissão e
distribuição, com base na Tarifa de Uso dos Sistemas de Transmissão – TUST e na Tarifa de
Uso dos Sistemas de Distribuição–TUSD , respectivamente, em função da obrigatória
formalização do Contrato de Uso do Sistema de Transmissão/Distribuição – CUST/CUSD,
nos termos do art. 9- da Lei n-9.648, de 27.05.1998.
Nesse sentido, uma vez que a contratação do uso dos sistemas de transmissão e
distribuição de energia é necessária e, nos termos da legislação setorial, obrigatória, as
despesas realizadas a título de Encargo de Uso da Rede Elétrica – Sistemas de Transmissão
e/ou Encargo de Uso de Rede Elétrica – Sistemas de Distribuição
Entendo que a decisão recorrida deve ser revertida. Nesse ponto, cito o Acórdão no
3401-007.091, de 19/11/2019, tendo como recorrente a mesma empresa aqui recorrida, cujos
fundamentos a seguir transcritos adoto como razões de decidir no presente voto:
Fl. 4397
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XXXXVI – DAS DESPESAS COM REDES DE TRANSMISSÃO DE ENERGIA ELÉTRICA
Afirma o recorrente que os argumentos utilizados para fundamentar a decisão de piso não
merecem prosperar, (i) seja porque estão baseadas em premissas inteiramente
equivocadas, (ii) seja porque não se pode negar o creditamento sobre tais despesas,
suportadas pela Recorrente no desempenho de sua atividade econômica, haja vista que o
pagamento das referidas despesas com Uso E TRANSMISSÃO DE REDE é condição
essencial ao efetivo consumo de energia elétrica, figurando-se, ambos, como gastos
vinculados, impassíveis de dissociação, para efeitos de creditamento fiscal.
Sustenta que, para viabilizar a utilização das redes de distribuição e transmissão no
ambiente de contratação livre, adicionalmente ao contrato de compra e venda de energia,
os consumidores são obrigados a firmar Contratos de Uso do Sistema de Transmissão —
CUST ou Contratos de Uso de Distribuição — CUSD com o Operador Nacional do Sistema
Elétrico — ONS ou com os concessionários e permissionários do serviço público de
distribuição. Isto porque, conforme previsão contida no § 6.° do art. 15 da Lei n°
9.074/1995, o efetivo acesso à energia elétrica ficou condicionado ao ressarcimento dos
custos respectivos.
Alega, ainda, que as unidades geradoras de energia elétrica das quais adquire as correntes
necessárias ao regular desenvolvimento de suas atividades fabris estão localizadas em
lugares muitas vezes distantes, é essencial o uso das torres, cabos, isoladores, subestações
de transmissão que compõem o sistema de transmissão para que possa usufruir da
energia. Assim, a energia consumida pela Recorrente, à época do período fiscalizado, foi
fornecida mediante sistema de transmissão, de modo que, para o aproveitamento e
consumo da energia necessária à produção industrial que caracteriza o seu objeto social, a
Recorrente estava obrigada a usar a rede de transmissão das concessionárias ou
permissionárias.
Apesar de tais tarifas serem cobradas na mesma fatura da energia elétrica, trata-se de
despesa de natureza totalmente diversa, não se configurando como aquisição de energia
elétrica. Ressalte-se, inclusive, que, na fatura, estas duas despesas constam de duas
rubricas distintas.
Tendo em vista que só há previsão legal para o creditamento de energia elétrica, e que as
despesas aqui controvertidas não são utilizadas no processo produtivo do recorrente, voto
por negar provimento ao pedido do recorrente.
Assinalo, ademais, que, com relação à possibilidade de creditamento, no âmbito do
PIS/COFINS não cumulativos, sobre as despesas com energia elétrica, que este Colegiado tem
adotado posição majoritária no sentido de reconhecer o direito creditório apenas sobre a energia
efetivamente consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica. Nessa linha, veja-se, por
exemplo, o Acórdão no 9303-014.155, julgado em 18/07/2023, cujos fundamentos do voto
vencedor, da lavra da Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, transcritos a seguir, adoto como
razões suplementares de decidir no presente voto:
Ouso divergir quanto à tomada de crédito de COFINS sobre a energia elétrica demanda
contratada.
Transcreve-se, inicialmente, a legislação pertinente à sistemática de apuração de créditos
de PIS e COFINS calculados sobre dispêndios com energia elétrica, no regime não
cumulativo:
Lei no 10.637, de 2002
Art. 3° Do valor apurado na forma do art. 2° a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a: (...)
IX - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas
nos estabelecimentos da pessoa jurídica. (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
Fl. 4398
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Lei no 10.833, de 2003
Art. 3° Do valor apurado na forma do art. 2° a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a: (...)
III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas
nos estabelecimentos da pessoa jurídica; (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
A diferenciação entre os conceitos de demanda contratada de energia elétrica e energia
elétrica consumida tem reflexos na aplicação do art. 3o, IX, da Lei no 10.637, de 2002, e no
art. 3o, III, da Lei no 10.833, de 2003, portanto cabe diferenciar uma da outra.
O art. 2o, inciso XXI, da Resolução no 414/2010, da Agência Nacional de Energia
Elétrica (Aneel) conceituava demanda contratada como sendo a demanda de
potência ativa a ser obrigatória e continuamente disponibilizada pela distribuidora,
no ponto de entrega, conforme valor e período de vigência fixados em contrato, e
que devia ser integralmente paga, seja ou não utilizada durante o período de
faturamento, expressa em quilowatts (kW): XXI - demanda contratada: demanda
de potência ativa a ser obrigatória e continuamente disponibilizada pela
distribuidora, no ponto de entrega, conforme valor e período de vigência fixados
em contrato, e que deve ser integralmente paga, seja ou não utilizada durante o
período de faturamento, expressa em quilowatts (kW).
No mesmo sentido, o art. 2o, inciso XII, a Resolução Normativa ANEEL no 1.000/2021, que
revogou a Resolução no 414/2010:
XII - demanda contratada: demanda de potência ativa a ser obrigatória e
continuamente disponibilizada pela distribuidora no ponto de conexão, conforme
valor e período de vigência fixados em contrato, em kW (quilowatts);
A partir desse conceito, verifica-se que a demanda contratada representa energia elétrica
que pode não circular efetivamente para o estabelecimento consumidor, que consta em
contrato no qual a concessionária se obriga a disponibilizá-la continuamente. Assim, o
pagamento garante a disponibilização de uma quantidade de demanda de energia
prédeterminada, ou seja, a operação da empresa fica garantida em termos de energia.
Os valores pagos a título de demanda contratada e os valores pagos a título de utilização
do sistema de distribuição não são energia consumida, mas sim o montante pago pelo
usuário à concessionária para deixar disponível a rede (meio) para o consumo de energia
elétrica.
Por sua vez, a energia elétrica consumida é a quantidade de kWh (quilowatt-hora) ou
MWh (megawatt-hora) efetivamente utilizada em uma unidade consumidora em um
determinado período de tempo. A energia elétrica consumida é aferida após a medição,
que é processo realizado por equipamento que possibilita a quantificação e o registro de
grandezas elétricas associadas ao consumo.
Em resumo, a principal diferença entre energia elétrica consumida e demandada está na
natureza da medição: o consumo refere-se à quantidade total de energia efetivamente
utilizada em kWh ou MWh, enquanto a demanda diz respeito à potência máxima
requerida em kW ou MW durante um determinado período de tempo.
A não-cumulatividade do PIS e da COFINS têm regramento próprio, como determina o
artigo 195, §12 da Constituição Federal, utilizando a técnica que determina o desconto da
contribuição de determinados dispêndios estabelecidos pelo legislador ordinário.
Assim, os arts. 3° da Lei n° 10.637/2002 e da Lei n° 10.833/2003 enumeram taxativamente
(“numerus clausus”) os dispêndios sobre os quais é possível a constituição de créditos a
serem descontados, não sendo possível a interpretação extensiva, que implique em
alargamento de hipóteses não admitidas pelo legislador.
Como visto, o exame dos dispositivos legais revela que a legislação somente prevê a
hipótese de apropriação de créditos vinculados a dispêndios com a energia elétrica
consumida, e não a dispêndios com a demanda de energia elétrica contratada. Entender
de forma diversa implica em ampliação da hipótese legal de creditamento.
Nesse sentido, cita-se as seguintes decisões do CARF:
(...)
Fl. 4399
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No mesmo sentido, a Solução de Consulta COSIT no 204, de 15 de dezembro de 2021:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
NÃO CUMULATIVIDADE. INDÚSTRIA TÊXTIL. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. ENERGIA
ELÉTRICA. A pessoa jurídica que apura a Contribuição para o PIS/Pasep de forma
não cumulativa está autorizada a apropriar créditos dessa contribuição vinculados
à energia elétrica efetivamente consumida nos seus estabelecimentos, desde que
atendidos os requisitos da legislação de regência. Por falta de previsão legal, é
vedada a apropriação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep vinculados à
demanda de energia elétrica contratada pela pessoa jurídica.
Por conseguinte, por falta de previsão legal, é vedada a apropriação de créditos vinculados
à demanda de energia elétrica contratada pela pessoa jurídica.
Em suma, nos termos do inciso III, do art. 3o, da Lei no 10.833/2003, somente gera direito
ao crédito a energia elétrica efetivamente consumida nos estabelecimentos da pessoa
jurídica. Do exposto, voto por dar provimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional.
No mesmo sentido, veja-se o Acórdão no 9303-015.265, julgado em 10/06/2024, da
lavra do Conselheiro Alexandre Freitas Costa, no qual restou decidido que apenas a energia
efetivamente consumida nos estabelecimentos do contribuinte gera direito creditório no âmbito
das contribuições sociais não cumulativas.
Assim, deve ser dado provimento ao recurso especial da Fazenda Nacional quanto à
presente matéria.
III - Conclusão
Diante do acima exposto, voto por dar provimento ao recurso especial da Fazenda
Nacional.
(documento assinado digitalmente)
Vinícius Guimarães

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheira Tatiana Josefovicz Belisário

- Ausência de pré-questionamento
O Recurso Especial Fazendário, ao tratar do mérito, apresenta sua irresignação
exclusivamente em face do conceito de insumo (inciso II):
III – DOS FUNDAMENTOS PARA A REFORMA DO ACÓRDÃO RECORRIDO DO
CONCEITO DE INSUMOS – NÃO INCLUSÃO DAS EMBALAGENS UTILIZADAS NO
TRANSPORTE DE MERCADORIA, E SERVIÇOS CORRELATOS, DOS FRETES DE
PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS, ARMAZENAGEM E LOGÍSTICA;
E DESPESAS COM TRANSMISSÃO DE ENERGIA ELÉTRICA
Fl. 4400
DF CARF MF
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Diz o artigo 3o das Leis 10637/02 e 10833/03 que, dispondo sobre a não
cumulatividade, respectivamente, do PIS e da COFINS, determinou, em seu inciso
II, o direito a créditos a serem deduzidos do valor da contribuição devida, relativos
à aquisição de insumos:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que
trata o art. 2 o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo
fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou
entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI;
(destaques do próprio Recurso)
Ao tratar especificamente das despesas de custo de transmissão de energia elétrica,
reitera os termos do acórdão paradigma:
Por fim, quanto ao direito de aproveitamento de créditos sobre as despesas com
uso e transmissão da rede de energia elétrica, não merece respaldo o argumento
de que “não se pode negar o creditamento sobre tais despesas, suportadas pela
Requerente no desempenho de sua atividade econômica, haja vista que o
pagamento das referidas despesas com Uso e TRANSMISSÃO DE REDE é condição
essencial ao efetivo consumo de energia elétrica, figurando-se, ambos, como
gastos vinculados, impassíveis de dissociação, para efeitos de creditamento
fiscal”.
Apesar de tais tarifas serem cobradas na mesma fatura da energia elétrica, tratase
de despesa de natureza totalmente diversa, não se configurando como aquisição
de energia elétrica. Ressalte-se, inclusive, que, na fatura, estas duas despesas
constam de duas rubricas distintas.
Tendo em vista que só há previsão legal para o creditamento de energia elétrica, e
que as despesas aqui controvertidas não são utilizadas no processo produtivo da
contribuinte, não há que se falar em direito de crédito sobre despesas com
transmissão de energia elétrica.
Ou seja, resta evidente que a insurgência da Fazenda Nacional se deu apenas em
face do conceito de insumo utilizado pela legislação das contribuições não cumulativas (inciso II do
art. 3o), dispositivo esse que não foi objeto de enfrentamento pelo acórdão recorrido.
Ainda que em sede de Recurso Especial a Fazenda Nacional tenha inserido, no
pedido final, o inciso III do art. 3a, esta menção isolada, desacompanhada de qualquer
fundamentação, não deve ser entendida como suficiente para se entender que o Recurso tenha
apontado tal dispositivo como violado.
Fl. 4401
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Da mesma forma, a transcrição da Solução de Consulta no 274 – SRRF08/Disit, de
19/11/2012 não se presta a tal fim, posto que apresentada como reforço às razões recursais,
sendo certo que ela examina as despesas de transmissão de energia elétrica com fundamento nos
incisos II (o mesmo utilizado pela PGFN), III e também IX (frete), que sequer foi objeto de debate.
As razões recursais devem se ater àquilo que textualmente e literalmente trouxe a PGFN: Conceito
de insumo e Inciso II, único inciso, inclusive, que foi transcrito no texto.
Ocorre que o Acórdão Recorrido enfrentou a matéria sob a ótica do inc. III do art. 3o
da Lei n° 10.833, de 2003.
A PGFN, em seu Recurso, transcreveu o trecho do acórdão recorrido “a fim de que
não reste dúvidas acerca da tese firmada” (fl. 3.874), em cuja leitura resta claro o fundamento
utilizado, qual seja, o inc. III do art. 3o da Lei n° 10.833, de 2003:
8. Glosa das despesas com transmissão de energia elétrica
Segundo depreendemos da análise do processo em discussão a autoridade fiscal
entende não haver direito ao crédito das contribuições relativo às despesas com o
uso e transmissão de rede de energia elétrica, despesas incluídas nos gastos com
energia elétrica. Ao contrário da fiscalização, interpreto que também em relação
aos valores de transmissão e distribuição da energia elétrica devem ser
reconhecidos os créditos.
Atento à redação do inc. III do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, segundo o qual
os créditos em questão são calculados em relação à “energia elétrica e energia
térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos estabelecimentos da
pessoa jurídica”, e levando em conta não se tratar de benefício fiscal, considero
que todos os gastos com energia elétrica, seja a adquirida de concessionárias ou a
produzida por conta própria e depois transmitida e distribuída para consumo nos
estabelecimentos da pessoa jurídica, dão direito a crédito. Não há, no inc. III em
comento, a limitação vista pela fiscalização. Penso que se o legislador quisesse
limitar o crédito apenas à energia elétrica adquirida de concessionária (sem
abranger a gerada em unidade própria) devia deixar expressa tal limitação.
Ou então diria que na hipótese de produção própria de energia elétrica os
créditos não seriam admitidos, em vez de adotar a redação mais abrangente do
inc. III (“energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor,
consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica”). Mas o certo é que não há,
na legislação que rege a não-cumulatividade do PIS e Cofins, qualquer vedação a
que, em vez da aquisição direta da energia elétrica, o contribuinte prefira
contratar a transmissão e distribuição, que certamente serão mais baratas. De
acordo com a Nota Técnica da Superintendência de Fiscalização Econômica e
Financeira da Agência Nacional de Energia Elétrica – ANEEL no 554, de 05.12.2006,
o Encargo de Uso de Rede Elétrica – Sistemas de Transmissão, assim como o
Encargo de Uso de Rede Elétrica – Sistemas de Distribuição, são encargos pagos
pelos usuários do sistema de transmissão e distribuição, com base na Tarifa de
Uso dos Sistemas de Transmissão – TUST e na Tarifa de Uso dos Sistemas de
Fl. 4402
DF CARF MF
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Distribuição – TUSD, respectivamente, em função da obrigatória formalização do
Contrato de Uso do Sistema de Transmissão/Distribuição – CUST/CUSD, nos
termos do art. 9o da Lei no 9.648, de 27.05.1998.
Nesse sentido, uma vez que a contratação do uso dos sistemas de transmissão e
distribuição de energia é necessária e, nos termos da legislação setorial,
obrigatória, as despesas realizadas a título de Encargo de Uso da Rede Elétrica
– Sistemas de Transmissão e/ou Encargo de Uso de Rede Elétrica – Sistemas de
Distribuição não podem ser dissociadas da energia propriamente dita, consumida
na produção da empresa. Portanto, independentemente das despesas efetuadas
com a transmissão de energia elétrica serem relativas à energia produzida pelo
contribuinte ou à energia adquirida de terceiros, são passíveis de creditamento,
podendo ser descontadas da contribuição para o PIS ou da Cofins não-cumulativa
apurada.
(g.n.)
Portanto, eventual violação ao conceito de insumo (inciso II do art. 3o) arguido pela
Procuradoria da Fazenda Nacional não foi enfrentado pelo acórdão recorrido quando examinou a
natureza das despesas com custo de transmissão de energia elétrica, carecendo, portanto, do
necessário prequestionamento da matéria.

- Diversidade de fundamento legal
Como já demonstrado, o Recurso Especial da Fazenda Nacional apresenta o tópico
“II.3 – DIVERGÊNCIA QUANTO ÀS DESPESAS COM TRANSMISSÃO DE ENERGIA ELÉTRICA”.
Pelo trecho do voto transcrito no próprio Recurso Fazendário, não resta dúvida de
que o Acórdão Recorrido examinou a possibilidade de apropriação de crédito dos custos com
transmissão de energia elétrica com fundamento no inciso III do art. 3o da Lei no 10.833/2003,
sendo este, portanto, o dispositivo legal objeto examinado:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a: (Produção de efeito) (Vide Medida Provisória
no 497, de 2010) (Regulamento) (Vide Lei Complementar no 214, de 2025)
Produção de efeitos
(...)
III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas
nos estabelecimentos da pessoa jurídica; (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
Ocorre que o acórdão Paradigma no 3401-007.091 não enfrentou a questão relativa
ao crédito sobre despesas com a transmissão de energia elétrica com fundamento no inc. III do
art. 3o da Lei n° 10.833, de 2003, mas, sim, com fundamento exclusivamente no inciso II do
mesmo dispositivo.
Fl. 4403
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A própria ementa do julgado paradigma, aqui novamente extraída do Recurso
Especial, sinaliza o exame da legislação do das contribuições não cumulativas em face do conceito
de insumo:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/03/2011
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. CRÉDITOS. CONCEITO DE INSUMO.
O conceito de insumo, para fins de creditamento de PIS/Pasep e de Cofins, deve
ser verificado à luz dos critérios de essencialidade e relevância adotados pelo
Superior Tribunal de Justiça no Recurso Especial no 1.221.170/PR.
CRÉDITOS DE PERÍODOS ANTERIORES. CREDITAMENTO EXTEMPORÂNEO.
CONDIÇÕES DE APROVEITAMENTO.
O crédito acumulado nos períodos de apuração anteriores ao que se analisa
devem ser solicitados em Pedidos de Compensação/Ressarcimento específicos
para cada trimestre respectivo. É a regra estabelecida pela legislação, cuja Lei no
9.430/96 confere à Secretaria da Receita Federal a competência para disciplinar
como deverão ser efetuados os procedimentos de restituição, compensação e
ressarcimento, nos termos da Instrução Normativa RFB no 900/2008.
No trecho do voto, também transcrito no Recurso Especial:
XXXXVI – DAS DESPESAS COM REDES DE TRANSMISSÃO DE ENERGIA ELÉTRICA
Afirma o recorrente que os argumentos utilizados para fundamentar a decisão de
piso não merecem prosperar, (i) seja porque estão baseadas em premissas
inteiramente equivocadas, (ii) seja porque não se pode negar o creditamento
sobre tais despesas, suportadas pela Recorrente no desempenho de sua atividade
econômica, haja vista que o pagamento das referidas despesas com Uso E
TRANSMISSÃO DE REDE é condição essencial ao efetivo consumo de energia
elétrica, figurando-se, ambos, como gastos vinculados, impassíveis de dissociação,
para efeitos de creditamento fiscal.
Sustenta que, para viabilizar a utilização das redes de distribuição e transmissão
no ambiente de contratação livre, adicionalmente ao contrato de compra e venda
de energia, os consumidores são obrigados a firmar Contratos de Uso do Sistema
de Transmissão — CUST ou Contratos de Uso de Distribuição — CUSD com o
Operador Nacional do Sistema Elétrico — ONS ou com os concessionários e
permissionários do serviço público de distribuição.
Isto porque, conforme previsão contida no § 6.° do art. 15 da Lei n° 9.074/1995, o
efetivo acesso à energia elétrica ficou condicionado ao ressarcimento dos custos
respectivos.
Alega, ainda, que as unidades geradoras de energia elétrica das quais adquire as
correntes necessárias ao regular desenvolvimento de suas atividades fabris estão
localizadas em lugares muitas vezes distantes, é essencial o uso das torres, cabos,
Fl. 4404
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isoladores, subestações de transmissão que compõem o sistema de transmissão
para que possa usufruir da energia. Assim, a energia consumida pela Recorrente,
à época do período fiscalizado, foi fornecida mediante sistema de transmissão, de
modo que, para o aproveitamento e consumo da energia necessária à produção
industrial que caracteriza o seu objeto social, a Recorrente estava obrigada a usar
a rede de transmissão das concessionárias ou permissionárias.
Apesar de tais tarifas serem cobradas na mesma fatura da energia elétrica,
trata-se de despesa de natureza totalmente diversa, não se configurando como
aquisição de energia elétrica. Ressalte-se, inclusive, que, na fatura, estas duas
despesas constam de duas rubricas distintas.
Tendo em vista que só há previsão legal para o creditamento de energia elétrica,
e que as despesas aqui controvertidas não são utilizadas no processo produtivo
do recorrente, voto por negar provimento ao pedido do recorrente
Reforço as conclusões apresentadas nos dois últimos parágrafos do acórdão
paradigma:
- O custo de transmissão de energia elétrica tem natureza totalmente diversa da
energia elétrica;
- Só há previsão legal para o creditamento de energia elétrica;
- “as despesas aqui controvertidas não são utilizadas no processo produtivo do
recorrente”
Dado que a obrigatoriedade de utilização no processo produtivo do Recorrente não
é um requisito presente no inciso III, anteriormente transcrito, resta evidente que não foi esse o
dispositivo legal aplicado pelo acórdão paradigma.
Embora o voto condutor não tenha mencionado qualquer dispositivo legal, resta
evidente que analisou a natureza das despesas de transmissão sob a ótica do inciso II (insumo),
apreciando, justamente, a sua suposta não utilização no processo produtivo, sendo este, portanto,
o fundamento legal utilizado:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a: (Produção de efeito) (Vide Medida Provisória
no 497, de 2010) (Regulamento) (Vide Lei Complementar no 214, de 2025)
Produção de efeitos
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
Fl. 4405
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III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas
nos estabelecimentos da pessoa jurídica; (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
Embora ambos os acórdãos tenham analisado despesa de mesma natureza (custo
de transmissão de energia elétrica), tais despesas não foram enfrentadas sob a ótica do mesmo
dispositivo legal.
Logo, entendo não ser cabível o Recurso Especial, posto que os dispositivos legais
examinados nos acórdãos recorrido e paradigma são distintos.

- Fundamento autônomo não atacado
Por fim, ainda que pudessem ser superados os tópicos precedentes, também se
observa a existência de fundamento autônomo não enfrentado pelo acórdão paradigma.
Ainda que se entenda que o Recurso Especial Fazendário, interposto por violação
específica do inciso II do art. 3o das Leis no 10.637/02 e 10.833/03 (conceito de insumo), possa ser
admitido, esta Turma precisaria enfrentar a conclusão do Acórdão recorrido quanto à abrangência
do inciso III do mesmo dispositivo legal (energia), o que só seria possível em extrapolação das
razões recursais.
Examinar, nesta esfera recursal, se as despesas incorridas com o custo de
transmissão de energia elétrica correspondem ao conceito de insumo adotado pela legislação,
abordando, exclusivamente, os parâmetros indicados no próprio recurso especial, qual seja, a
abrangência do conceito de insumo, tais como (i) a necessidade de vinculação à atividade fim; (ii)
critérios de essencialidade ou relevância; e (iii) exclusão dos custos que antecedem ou sucedem o
processo produtivo (fl. 3.879/3.884), não seria suficiente para afastar a conclusão obtida pelo
acórdão:
Atento à redação do inc. III do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, segundo o qual
os créditos em questão são calculados em relação à “energia elétrica e energia
térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos estabelecimentos da
pessoa jurídica”, e levando em conta não se tratar de benefício fiscal, considero
que todos os gastos com energia elétrica, seja a adquirida de concessionárias ou
a produzida por conta própria e depois transmitida e distribuída para consumo
nos estabelecimentos da pessoa jurídica, dão direito a crédito. Não há, no inc. III
em comento, a limitação vista pela fiscalização. Penso que se o legislador
quisesse limitar o crédito apenas à energia elétrica adquirida de concessionária
(sem abranger a gerada em unidade própria) devia deixar expressa tal limitação.
Pelo exposto, voto pelo não conhecimento do Recurso Especial Fazendário

Assinado Digitalmente
Fl. 4406
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Tatiana Josefovicz Belisário

Fl. 4407
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