Tribunal: CARF
Processo: 15165.721592/2019-18
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CYNTHIA ELENA DE CAMPOS
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-12-11
Data de publicação: 2026-05-08

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 24/01/2014 a 31/08/2018
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. MULTA EQUIVALENTE AO VALOR DA MERCADORIA. NATUREZA JURÍDICA DA NORMA DE CONDUTA VIOLADA. TRIBUTÁRIA. PRESCRIÇÃO INTERCORRENTE. NÃO APLICÁVEL.
A informação relativa às pessoas envolvidas nas operações de comércio exterior não se presta ao controle do trânsito internacional de mercadorias ou à regularidade do serviço aduaneiro, sendo essencial para que haja o preenchimento do elemento que corresponde ao critério pessoal da regra matriz de incidência tributária, razão pela qual, na condição de obrigação tributária acessória, possui natureza tributária.
A multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria, prevista no § 3o do art. 23 do Decreto-Lei no 1.455, de 1976, aplicada em substituição à penalidade de perdimento por ocultação do sujeito passivo, do real comprador, do real vendedor ou do responsável pela operação, prevista no inciso V do art. 23 do Decreto-Lei no 1.455, de 1976, não está sujeita à prescrição intercorrente, uma vez que a norma de conduta violada que enseja a aplicação dessa multa possui natureza tributária.
ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL. MULTA 1% SOBRE O VALOR DA MERCADORIA. NATUREZA JURÍDICA TRIBUTÁRIA. PRESCRIÇÃO INTERCORRENTE. NÃO APLICÁVEL.
A classificação fiscal é um aspecto fundamental para a definição do elemento que corresponde a um dos critérios materiais da regra matriz de incidência tributária, no caso a alíquota.
A multa de 1% por erro de classificação fiscal possui, em sua criação, uma íntima relação com a questão tributária, sem qualquer conexão com a regularidade do controle do trânsito internacional de mercadorias ou com a regularidade do serviço aduaneiro, não estando sujeita à prescrição intercorrente.

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 24/01/2014 a 31/08/2018
PROCEDIMENTO FISCAL. CONSTATAÇÃO DE ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL. REVISÃO ADUANEIRA. POSSIBILIDADE. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA. SÚMULA CARF No 216.
O desembaraço aduaneiro não é instituto homologatório do lançamento e a realização do procedimento de revisão aduaneira, com fundamento no art. 54 do Decreto-Lei no 37/1966, não implica mudança de critério jurídico vedada pelo art. 146 do CTN, qualquer que seja o canal de conferência aduaneira.
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA PRESUMIDA. INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA COMPROVADA. DISTINÇÃO.
A interposição fraudulenta pode ser presumida a partir da mera demonstração da não-comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos recursos empregados para a realização da importação (art. 23, V, § 2o do Decreto-Lei no 1.455/1976), ou comprovada, na existência de um conjunto de provas que demonstrem a ocorrência de fraude ou simulação com o intuito de interpor determinada pessoa entre o real adquirente e as autoridades fiscais, para que a primeira permaneça oculta perante a Fiscalização (art. 23, V do Decreto-Lei no 1.455/1976).
IMPORTAÇÃO. INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE TERCEIROS. AUSÊNCIA DE DOLO. DOCUMENTOS COMPROBATÓRIOS. REGULARIDADE DAS OPERAÇÕES.
Não restando comprovada, de forma robusta, a prática de ocultação de sujeito passivo ou interposição fraudulenta, e diante da apresentação de documentação hábil e idônea a demonstrar que a importadora suportou financeiramente e juridicamente as operações realizadas com o Comércio Exterior, deve ser afastada a penalidade aplicada.
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. PELÍCULAS DE PROTEÇÃO CONTRA RAIOS SOLARES (INSULFILM). AUTOADESIVAS. NCM 3919.90.90.
Película de Poli (Tereftalato de Etileno). Autoadesiva. Aplicada sobre superfícies de vidro, tipo janelas de edificações janelas e de veículos, com a finalidade de melhorar o conforto térmico e luminoso dos ambientes, pela supressão/diminuição de componentes dos raios solares, classifica-se no código NCM 3919.90.90.
CLASSIFICAÇÃO FISCAL INCORRETA. MULTA PROPORCIONAL AO VALOR ADUANEIRO DA MERCADORIA. CABIMENTO.
A classificação fiscal incorreta de mercadoria na NCM configura infração, sujeita à aplicação de multa de 1% sobre o valor aduaneiro da mercadoria, conforme previsto no art. 84, I, da MP no 2.158-35/01, c/c art. 69 e 81 da Lei no 10.833/03.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. SÓCIO. ART. 124, I, DO CTN. AUSÊNCIA DE INTERESSE JURÍDICO COMUM.
A responsabilidade solidária prevista no art. 124, inciso I, do Código Tributário Nacional exige a demonstração de interesse jurídico comum na ocorrência do fato gerador, não se confundindo com mero interesse econômico. Assim, restando configurado que o autuado solidário atuou regularmente no exercício de suas funções e dentro dos limites estabelecidos no contrato social, não há fundamento para a imputação de responsabilidade com base nesse dispositivo. Ademais, compete à Autoridade Fiscal identificar e comprovar, de forma clara, os sujeitos que efetivamente participaram da prática da infração, mediante a apresentação de elementos probatórios suficientes à caracterização de fraude ou simulação. Não comprovados tais requisitos, impõe-se o afastamento da responsabilidade solidária imputada ao sócio.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15165.721592/2019-18
ACÓRDÃO
3402-012.909 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
11 de dezembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
ST FILM DO BRASIL LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 24/01/2014 a 31/08/2018
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. MULTA EQUIVALENTE AO VALOR DA
MERCADORIA. NATUREZA JURÍDICA DA NORMA DE CONDUTA VIOLADA.
TRIBUTÁRIA. PRESCRIÇÃO INTERCORRENTE. NÃO APLICÁVEL.
A informação relativa às pessoas envolvidas nas operações de comércio
exterior não se presta ao controle do trânsito internacional de mercadorias
ou à regularidade do serviço aduaneiro, sendo essencial para que haja o
preenchimento do elemento que corresponde ao critério pessoal da regra
matriz de incidência tributária, razão pela qual, na condição de obrigação
tributária acessória, possui natureza tributária.
A multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria, prevista no § 3o do
art. 23 do Decreto-Lei no 1.455, de 1976, aplicada em substituição à
penalidade de perdimento por ocultação do sujeito passivo, do real
comprador, do real vendedor ou do responsável pela operação, prevista no
inciso V do art. 23 do Decreto-Lei no 1.455, de 1976, não está sujeita à
prescrição intercorrente, uma vez que a norma de conduta violada que
enseja a aplicação dessa multa possui natureza tributária.
ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL. MULTA 1% SOBRE O VALOR DA
MERCADORIA.
NATUREZA
JURÍDICA
TRIBUTÁRIA.
PRESCRIÇÃO
INTERCORRENTE. NÃO APLICÁVEL.
A classificação fiscal é um aspecto fundamental para a definição do
elemento que corresponde a um dos critérios materiais da regra matriz de
incidência tributária, no caso a alíquota.
A multa de 1% por erro de classificação fiscal possui, em sua criação, uma
íntima relação com a questão tributária, sem qualquer conexão com a
regularidade do controle do trânsito internacional de mercadorias ou com
Fl. 9672
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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a regularidade do serviço aduaneiro, não estando sujeita à prescrição
intercorrente.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 24/01/2014 a 31/08/2018
PROCEDIMENTO FISCAL. CONSTATAÇÃO DE ERRO DE CLASSIFICAÇÃO
FISCAL. REVISÃO ADUANEIRA. POSSIBILIDADE. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO
JURÍDICO. INOCORRÊNCIA. SÚMULA CARF No 216.
O desembaraço aduaneiro não é instituto homologatório do lançamento e
a realização do procedimento de "revisão aduaneira", com fundamento no
art. 54 do Decreto-Lei no 37/1966, não implica "mudança de critério
jurídico" vedada pelo art. 146 do CTN, qualquer que seja o canal de
conferência aduaneira.
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA PRESUMIDA. INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA
COMPROVADA. DISTINÇÃO.
A interposição fraudulenta pode ser presumida a partir da mera
demonstração da não-comprovação da origem, disponibilidade e
transferência dos recursos empregados para a realização da importação
(art. 23, V, § 2o do Decreto-Lei no 1.455/1976), ou comprovada, na
existência de um conjunto de provas que demonstrem a ocorrência de
fraude ou simulação com o intuito de interpor determinada pessoa entre o
real adquirente e as autoridades fiscais, para que a primeira permaneça
oculta perante a Fiscalização (art. 23, V do Decreto-Lei no 1.455/1976).
IMPORTAÇÃO. INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE TERCEIROS. AUSÊNCIA DE
DOLO.
DOCUMENTOS
COMPROBATÓRIOS.
REGULARIDADE
DAS
OPERAÇÕES.
Não restando comprovada, de forma robusta, a prática de ocultação de
sujeito passivo ou interposição fraudulenta, e diante da apresentação de
documentação hábil e idônea a demonstrar que a importadora suportou
financeiramente e juridicamente as operações realizadas com o Comércio
Exterior, deve ser afastada a penalidade aplicada.
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. PELÍCULAS DE PROTEÇÃO CONTRA RAIOS SOLARES
(INSULFILM). AUTOADESIVAS. NCM 3919.90.90.
Película de Poli (Tereftalato de Etileno). Autoadesiva. Aplicada sobre
superfícies de vidro, tipo janelas de edificações janelas e de veículos, com a
finalidade de melhorar o conforto térmico e luminoso dos ambientes, pela
supressão/diminuição de componentes dos raios solares, classifica-se no
código NCM 3919.90.90.
Fl. 9673
DF CARF MF
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CLASSIFICAÇÃO FISCAL INCORRETA. MULTA PROPORCIONAL AO VALOR
ADUANEIRO DA MERCADORIA. CABIMENTO.
A classificação fiscal incorreta de mercadoria na NCM configura infração,
sujeita à aplicação de multa de 1% sobre o valor aduaneiro da mercadoria,
conforme previsto no art. 84, I, da MP no 2.158-35/01, c/c art. 69 e 81 da
Lei no 10.833/03.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. SÓCIO.
ART. 124, I, DO CTN. AUSÊNCIA DE INTERESSE JURÍDICO COMUM.
A responsabilidade solidária prevista no art. 124, inciso I, do Código
Tributário Nacional exige a demonstração de interesse jurídico comum na
ocorrência do fato gerador, não se confundindo com mero interesse
econômico. Assim, restando configurado que o autuado solidário atuou
regularmente no exercício de suas funções e dentro dos limites
estabelecidos no contrato social, não há fundamento para a imputação de
responsabilidade com base nesse dispositivo. Ademais, compete à
Autoridade Fiscal identificar e comprovar, de forma clara, os sujeitos que
efetivamente
participaram
da
prática
da
infração,
mediante
a
apresentação de elementos probatórios suficientes à caracterização de
fraude ou simulação. Não comprovados tais requisitos, impõe-se o
afastamento da responsabilidade solidária imputada ao sócio.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, (I) por voto de qualidade, (i) em afastar a
prescrição intercorrente em relação à multa substitutiva à penalidade de perdimento por
interposição fraudulenta, vencidas as conselheiras Cynthia Elena de Campos (relatora), Mariel Orsi
Gameiro e Tatiana Josefovicz Belisário, que reconheciam a prescrição intercorrente para essa
multa, e (ii) em afastar a prescrição intercorrente em relação à multa de 1% por erro de
classificação fiscal, vencidas as conselheiras Cynthia Elena de Campos (relatora) e Mariel Orsi
Gameiro e o conselheiro Anselmo Messias Ferraz Alves, que reconheciam a prescrição
intercorrente para essa multa, e, no mérito, (II) por unanimidade de votos, (i) em dar parcial
provimento ao Recurso Voluntário da ST FILM DO BRASIL LTDA para: (a) cancelar a multa
substitutiva à penalidade de perdimento prevista no artigo 23, V, §§ 2o e 3o do Decreto-Lei no
1.455/1976; (b) manter a classificação fiscal adotada pela Fiscalização (NCM 3919.90.90) e o
lançamento de ofício relativo à reclassificação fiscal realizada; e (c) manter a multa de 1% sobre o
valor aduaneiro da mercadoria, por erro de classificação fiscal, conforme previsto no art. 84, inciso
I, da MP no 2.158-35/01, c/c art. 69 e 81 da Lei no 10.833/03; e (ii) em dar provimento ao Recurso
Voluntário de Rosimeire Vieira Carneiro para excluí-la do polo passivo do lançamento de ofício.
Fl. 9674
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Designado para redigir o voto vencedor relativo aos tópicos (I)(i) e (I)(ii) o conselheiro Arnaldo
Diefenthaeler Dornelles. A conselheira Mariel Orsi Gameiro manifestou intenção de apresentar
declaração de voto. A Conselheira Mariel Orsi Gameiro não apresentou declaração de voto,
motivo pelo qual considera-se não formulada, nos termos do art. 114, §7o, do RIFCARF, aprovado
pela Portaria MF no 1.364, de 21 de dezembro de 2023.
Assinado Digitalmente
Cynthia Elena de Campos – Relatora
Assinado Digitalmente
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente e Redator Designado
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Anselmo Messias Ferraz
Alves, Mariel Orsi Gameiro, José de Assis Ferraz Neto, Cynthia Elena de Campos, Tatiana Josefovicz
Belisário (substituta convocada para eventuais participações) e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles
(Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o v. Acórdão no 11-67.729,
proferido pela 6a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento no Recife/PE
que, por unanimidade de votos, julgou:
- procedente em parte a impugnação apresentada por ST FILM DO BRASIL LTDA.;
- improcedente a impugnação apresentada por ROSIMEIRE VIEIRA CARNEIRO.
O acórdão recorrido foi proferido com a seguinte ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A IMPORTAÇÃO - II
Período de apuração: 24/01/2014 a 31/08/2018
IMPORTAÇÃO.
NÃO
COMPROVAÇÃO
DA
ORIGEM
DOS
RECURSOS
EMPREGADOS. PRESUNÇÃO LEGAL DE INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. DANO AO
ERÁRIO. MULTA SUBSTITUTIVA DA PENA DE PERDIMENTO. CABIMENTO.
Considera-se dano ao Erário, a interposição fraudulenta de terceiros, punida com
a pena de perdimento da mercadoria ou, no caso de esta não ser localizada ou ter
sido consumida, com multa equivalente ao respectivo valor aduaneiro.
COMÉRCIO
EXTERIOR.
FATURA
COMERCIAL.
FALSIDADE
IDEOLÓGICA.
PERDIMENTO DA MERCADORIA. MULTA SUBSTITUTIVA. CABIMENTO.
A utilização de fatura comercial ideologicamente falsa para instrução do despacho
aduaneiro configura infração punível com a pena de perdimento, substituída,
quando for o caso, pela multa equivalente a cem por cento do valor aduaneiro das
mercadorias na forma da LEI.
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INFRAÇÃO ADUANEIRA. DECADÊNCIA.
O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário decorrente de
infrações à legislação aduaneira extingue-se após cinco anos, contados da data da
infração, nos termos do Artigo 139 do Decreto-lei no 37/66.
ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS
Período de apuração: 12/01/2017 a 31/08/2018
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. PELÍCULAS DE PROTEÇÃO CONTRA RAIOS SOLARES
(INSULFILM). AUTOADESIVAS. NCM 3919.90.90.
Película de Poli (Tereftalato de Etileno). Autoadesiva. Aplicada sobre superfícies
de vidro, tipo janelas de edificações janelas e de veículos, com a finalidade de
melhorar
o
conforto
térmico
e
luminoso
dos
ambientes,
pela
supressão/diminuição de componentes dos raios solares, classifica-se no código
NCM 3919.90.90.
CLASSIFICAÇÃO FISCAL INCORRETA. MULTA PROPORCIONAL AO VALOR
ADUANEIRO DA MERCADORIA. CABIMENTO.
A classificação fiscal incorreta de mercadoria na NCM configura infração, sujeita à
aplicação de multa de 1% sobre o valor aduaneiro da mercadoria, conforme
previsto no art. 84, I, da MP no 2.158-35/01, c/c art. 69 e 81 da Lei no 10.833/03.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 24/01/2014 a 31/08/2018
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. ACRÉSCIMO VALOR DO SEGURO AO VALOR
ADUANEIRO. INSUFICIÊNCIA DE RECOLHIMENTO. PRECLUSÃO.
Considera-se como não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
contestada, tendo por efeito a preclusão do direito à sua contestação
administrativa.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte

Por bem reproduzir os fatos, transcrevo o relatório da decisão proferida pela DRJ:
O presente processo trata de autos de infração, lavrados em 10.10.2019, no valor
total de R$ 12.434.541,56 (doze milhões, quatrocentos e trinta e quatro mil,
quinhentos e quarenta e um reais e cinquenta e seis centavos), contra a empresa
importadora ST FILM DO BRASIL LTDA., CNPJ 06.103.374/0001-19, tendo a
fiscalização, ainda, atribuído responsabilização solidária à contribuinte ROSIMEIRE
VIEIRA CARNEIRO, CPF 838.869.319-00.
A ação fiscal para verificação da regularidade dos pagamentos dos tributos e
demais gravames incidentes sobre as importações de mercadorias objeto de
Declarações de Importação (DI), registradas no período de 24.01.2014 a
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31.08.2018, que foi realizada após o desembaraço aduaneiro das mercadorias,
apurou que:
1) As faturas comerciais apresentadas como instrutivas dos despachos aduaneiros
eram falsas/inidôneas;
2) Não foi identificada a origem dos recursos para realização das operações de
importação; e
3) Para parte das importações, houve recolhimento a menor dos tributos em
decorrência de erro na classificação fiscal das mercadorias e de não ter sido
acrescentado o valor do seguro internacional ao valor aduaneiro das mercadorias.
Na tabela a seguir, encontram-se detalhados os valores lançados.

A autoridade lançadora apresentou o detalhamento e a descrição completa dos
fatos no Relatório Fiscal anexo aos Autos de Infração, que de forma resumida
passo a relatar.
1) A ST FILM DO BRASIL LTDA. doravante denominada ST FILM, registrou sua
primeira declaração de importação no mês de julho de 2004 para nacionalizar
mercadorias descritas como sendo “Películas de Controle Solar”, classificadas na
Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM), sob o código 3919.90.001 , que
corresponde a “Outras Chapas, Folhas, Tiras, Películas e Outras Formas Planas,
Auto-adesivas,
de
Plásticos,
Mesmo
em
Rolos”,
que
tinham
como
exportador/fabricante/produtor a empresa STI INC., sediada nos Estados Unidos.
2) Após essa importação inicial, a autuada efetuou outras vinte e oito importações
de mercadorias da mesma espécie, entre julho de 2004 e outubro de 2008. Em
vinte e duas declarações de importação (DI) foi declarado que o exportador era a
STI INC. (Solar Tint International Inc.). Em outras sete DI a empresa OPTIMUM
COATING TECHNOLOGIES, S.A. DE C.V., sediada no México, foi indicada como
sendo a exportadora.
3) Sobre a empresa STI INC. cabe destacar:
3.1) Conforme documentos societários, arquivados no registro comercial do estado
americano da Califórnia, a empresa foi constituída em junho de 2002 pelo
incorporador/contador, ARMANDO C. IBARRA, cujo escritório se localizava no
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seguinte endereço: 296 H Street, 2nd floor, Chula Vista, California, 91910
(localidade próxima à fronteira do México).
3.2) Em janeiro de 2009 foi arquivado novo registro societário em que constam os
nomes dos diretores/executivos, seus endereços e o endereço da entidade, todos
iguais e coincidentes com o escritório de Armando C. Ibarra.
3.3) Nenhum dos endereços cadastrais informados nos atos societários coincide
com o endereço informado nas DI para a entidade apresentada no papel de
exportador, o que leva a crer que a empresa estrangeira é meramente escritural,
sem qualquer atividade empresarial de fato.

4) Sobre a empresa OPTIMUM COATING TECHNOLOGIES, S.A. DE C.V. cabe
destacar:
4.1) Conforme documentos societários, disponíveis para consulta pública em
registro comercial do México, o mexicano RICARDO ROMERO OROZCO, CPF
010.509.899-02, é o responsável pela empresa, enquanto que o brasileiro
ABRAHÃO
VIEIRA CARNEIRO FILHO, CPF 887.625.139-15, é procurador
plenipotenciário da empresa.
4.2) Ocorre que Ricardo Orozco e Abrahão Carneiro Filho são fundadores da
autuada, ST FILM. Não obstante tal fato caracterizar a vinculação entre
vendedor/comprador, isso não foi informado no campo próprio das DI.
4.3) Outro fato que demonstra a vinculação entre as partes é a constituição da
empresa nacional OPTIMUM COATING TECHNOLOGIES DO BRASIL SOCIEDADE
ANÔNIMA, CNPJ 09.650.239, comandada por Ricardo Orozco e Abrahão Carneiro
Filho.
4.4) Comparando-se a assinatura aposta por Ricardo Orozco no ato constitutivo da
Optimum Coating Technologies do Brasil Sociedade Anônima com a assinatura que
consta no ato constitutivo da STI Inc., dá para concluir que esta última empresa
também é comandada por ele.

5) A partir dos detalhes, acima trazidos, relacionados às entidades estrangeiras STI
INC. (SOLAR TINT INTERNATIONAL, INC.) e OPTIMUM COATING TECHNOLOGIES,
S.A. DE C.V., já se teria bastante clareza e certeza em se afirmar que as referidas
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empresas, em conjunto com ST FILM e a também nacional OPTIMUM COATING
TECHNOLOGIES DO BRASIL SOCIEDADE ANÔNIMA (CNPJ 09.650.239), podem ser
consideradas como integrantes de um grupo econômico de fato transnacional
que, atuante no comércio exterior, ocultou de forma deliberada tal informação
nas DI registradas em seu interesse.
6) Tendo o referido grupo empresarial como intuito fundamentar a dúvida na
regularidade/licitude da atuação da autuada, ST FILM, nas operações de
importação em seu nome registradas, bem como praticar outras irregularidades,
apuradas na presente ação fiscal, como será demonstrado à frente.
7) Conforme afirmado anteriormente, a primeira importação de películas
efetuada pela autuada se deu no ano de 2004. A partir de outubro de 2008, a
autuada deixou de importar as películas de controle solar procedentes do México
e passou a importá-las a partir da Coréia do Sul.
8) Apesar da mudança da origem, dentre as 55 operações de importação que
foram embarcadas na Coréia do Sul, entre outubro de 2008 e dezembro de 2018,
constam 51 em que o exportador declarado foi a empresa MR FILM
TECHNOLOGY, sediada no estado americano da Califórnia.
9) A respeito da empresa MR FILM TECHNOLOGY, destaca-se:
O que realmente chamou a atenção, entretanto, é que com base na documentação
societária constante dos arquivos públicos daquele estado (Documentos
Comprobatórios - outros - no 6), tal entidade estrangeira, formalizada apenas em
17/09/2009 - 49 dias antes de ter sido indicada pela primeira vez como
exportador em uma DI registrada pela ST FILM DO BRASIL LTDA. (05/11/2009) -
consta ter sido DISSOLVIDA já em 23/05/2011, fato que colocava sob evidente
suspeita de FALSIDADE DOCUMENTAL nada menos que 42 supostas Faturas
Comerciais que, datadas posteriormente e indicando tal ente jurídico estrangeiro
já encerrado como suposto emissor, foram apresentadas/declaradas como
instrutivas de mesma quantidade de despachos aduaneiros registrados perante a
Aduana brasileira pelo ora Sujeito Passivo.
(...)
Como se não bastasse, comparando-se as assinaturas de Sukwon Choi -
aparentemente a única pessoa física que respondia legalmente pelo ente jurídico
estrangeiro - presentes nos documentos societários com aquelas a ele próprio
atribuídas - também aparentemente, dada a grafia visível - em supostas Faturas
Comerciais digitalizadas, anexadas/instrutivas de despachos direcionados para
canal de conferência registrados a partir de 07/2015, a percepção de falsidade
toma ares de quase certeza.
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10) Apurou-se, ainda que as empresas, listadas no quadro a seguir, as quais têm
em seus quadros societários parentes dos integrantes da autuada ST FILM,
efetuaram operações de importação nos moldes das conduzidas pela autuada, ou
seja, importações da mesma espécie de mercadoria procedentes da Coréia do Sul.

11) Ao grupo econômico de fato formado por STI INC., OPTIMUM COATING
TECHNOLOGIES, S.A. DE C.V., ST FILM DO BRASIL LTDA. e OPTIMUM COATING
TECHNOLOGIES DO BRASIL SOCIEDADE ANÔNIMA devem ser agregadas as
pessoas jurídicas citadas na tabela acima, bem como as pessoas físicas a ela
relacionadas, ante as evidências de que os integrantes de tal grupo econômico,
predominantemente formado por pessoas com laços familiares, vêm atuando de
longa data na importação de películas de controle solar, mediante o uso de
artifícios irregulares.
12) Nas operações de importação objeto da presente ação fiscal, a ST FILM
figurou como importadora direta, ou por conta própria, na maioria dos casos,
tendo em vista os documentos instrutivos apresentados. Verificou-se, também,
que, no cadastro específico da Receita Federal, inexistem empresas habilitadas
para atuarem como importadoras por sua conta e ordem ou por encomenda, ou
mesmo empresas adquirentes ou encomendantes que a apresentassem como
importadora.
13) Da análise da documentação apresentada inicialmente pela autuada, em
atendimento ao Termo de Início de Fiscalização, foi formalizado o Termo de
Constatação / Termo de Intimação no 035/2019, do qual transcreve-se o seguinte
trecho:
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1.1.1 O item 2.1 da intimação constante do TERMO DE INÍCIO DE FISCALIZAÇÃO
(1/2), de 25/01/2019 considera-se PARCIALMENTE ATENDIDO, tendo em vista que:
1.1.1.6. PARA NENHUMA DAS 20 (VINTE) OPERAÇÕES DE IMPORTAÇÃO SOB
ANÁLISE FORAM APRESENTADOS elementos comprobatórios do efetivo contato
com a entidade MR FILM TECHNOLOGY, apresentada como sendo o(s)
exportador(es)/fornecedor(es) nas declarações aduaneiras; o que se trouxe a tal
título dá conta de tratativas com pessoas que, a teor da identificação corporativa
ali presente e também conforme a nomeação feita pelo próprio contribuinte, teriam
se dado com ente jurídico estrangeiro denominado/identificado como NEXFIL USA
que, por óbvio, É DIVERSO do dito exportador, não obstante os endereços
declarados para ambos serem coincidentes.(grifei)
14) Verificou-se ainda que, em todas as supostas faturas comerciais apresentadas
pela autuada, constava a assinatura, claramente adulterada, de Sukwon Choi,
conforme já demonstrado ao se comparar as assinaturas a ele atribuídas nos
documentos constitutivos da MR Film Technology e na fatura comercial no
MR180615-1, relacionada à DI 18/1601579-4.
15) Apesar da NEXFIL USA nunca ter constado nas declarações de importação
como sendo a exportadora das mercadorias, a autuada apresentou documentos
emitidos pela NEXFIL USA.

16) Da análise dos referidos documentos destacaram-se as seguintes
considerações/conclusões:
> MR FILM TECHNOLOGY só poderia ser considerado como um ente jurídico –
PESSOA para os efeitos de identificação válida no campo EXPORTADOR das
declarações de importação – entre 09/2009 e 05/2011;
> entre 05/2011 e 12/2016 MR FILM TECHNOLOGY sequer poderia ser considerada
– válida e formalmente – como um nome fantasia e/ou comercial, conforme
normas de âmbito local do estado americano da Califórnia, dado que seu registro
como tal só foi efetivado em 12/2016;
> após 12/2016 e até os dias atuais MR FILM TECHNOLOGY pode e deve ser
tomado tão somente como um distintivo comercial e NÃO UM ENTE JURÍDICO,
situação de fato e de direito que, frise-se ainda que pareça óbvio, NÃO PODE SER
LICITAMENTE RELATIVIZADO A PONTO DE UMA COISA SER TOMADA COMO
EQUIVALENTE DA OUTRA;
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> mesmo como distintivo comercial, e não obstante a informação de que teria sido
criado exatamente para criar/divulgar a NEXFIL (fabricante) sob uma nova marca
de filmes no Brasil, sequer o site de seu principal importador – o ora sujeito passivo
– ou qualquer outro expõe, propaga ou de qualquer forma divulga tal distintivo;
além disso, em catálogo apresentado digitalmente à fiscalização quando do
despacho da DI no 18/1601579-4 (...), há clara e explícita referência ao fabricante
do produto – NEXFIL – E NENHUMA MENÇÃO SEQUER À “MARCA” MR FILM,
conforme tela seguinte tirada daquele documento digital;
(...)
> por fim e ainda mais contundente, ao se assumir como autênticos e verdadeiros –
em especial no que se refere à titularidade das assinaturas da pessoa física Sukwon
Choi ali presentes – tanto dos documentos públicos arquivados nos órgãos
registrais do estado americano da Califórnia quanto da manifestação trazida pelo
sujeito passivo e reproduzida à tela C.31 anterior, tem-se que TODAS as Faturas
Comerciais (COMMERCIAL INVOICEs) apresentadas necessariamente DEVEM ser
reputadas,
no
mínimo,
como
IDEOLOGICAMENTE
FALSAS,
dado
que
EVIDENTEMENTE ASSINADAS POR PESSOA DIVERSA DAQUELA A QUEM SE QUIS
ATRIBUIR SUA AUTORIA, conduta praticada com evidente intuito enganatório dado
o consciente e deliberado emprego de texto manuscrito que induz o leitor incauto a
reconhecer semelhanças com a grafia do nome do suposto autor, Sukwon Choi,
único representante legal tanto da extinta/dissolvida MR FILM TECHNOLOGY, INC.
quanto da NEXFIL USA, INC.
17) Em resumo, as faturas comerciais apresentadas não podem ser consideradas e
tomadas como documentos idôneos, posto que foram expedidos em nome de
empresa/pessoa legalmente inexistente e assinados por pessoa física diversa
daquela a quem se quis atribuir a autoria, constituindo irregularidade que se
amolda à hipótese descrita na legislação aduaneira como infração administrativa
para qual é prevista a aplicação da pena de perdimento da mercadoria ou, na sua
impossibilidade, da pena de multa equivalente ao valor aduaneiro.
18) Além dos fatos já relatados, a fiscalização buscou também identificar a
origem, a disponibilidade e, sendo o caso, a transferência dos recursos financeiros
empregados nas operações de importação em que a autuada foi formalmente
apresentada como importadora, procedimento que seguiu o disposto na
Instrução Normativa SRF no 228 de 2002.
19) Para esse fim, a ST FILM foi intimada a apresentar:
- os extratos de movimentação de todas as contas bancárias da empresa, inclusive
de aplicações, do período de interesse (01/2014 a 12/2018), em meio digital e
conforme leiaute estabelecido na Carta-Circular BACEN no 3.454/10, de
14/06/2010; e
- os arquivos digitais contendo a contabilidade da empresa para todo o período de
interesse, de acordo com as instruções contidas no item 2.4.1, do ANEXO 2 ao
presente TERMO; em qualquer caso, e nos termos dos Art. 1.179 a 1.186 do atual
Código Civil (Lei no 10.406/02, de 10/01/2002), deverá ser apresentado arquivo(s)
digital(is) ou livro(s) físico(s) que contenha(m) todas as operações relativas ao
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exercício da empresa no período considerado, dia a dia, e lançadas com
individualização, clareza e com caracterização do documento respectivo.
20) A ST FILM, em atendimento à intimação, apresentou extratos de
movimentação financeira, no entanto, a documentação relativa à contabilidade
por ela apresentada não se prestou minimamente para o que dela se esperava,
conforme Termo de Constatação / Termo de Intimação SECAP no 053/2019.

21) Após a análise dos novos documentos/esclarecimentos apresentados pela ST
FILM, a fiscalização concluiu:
1. Que a disponibilidade e a transferência dos recursos foram suficientemente
demonstradas, tendo em vista que a própria sistemática atual de registro de
declarações de importação (DI), mediante débito automático de tributos, e a
apresentação de contratos de câmbio válidos, por si sós e desde que minimamente
aferidas suas efetividades, já se prestam para tanto, situações que foram
verificadas para as operações analisadas; e
2. Que, entretanto, a ORIGEM da imensa maioria desses mesmos recursos NÃO FOI
COMPROVADA, dada a precariedade/imprestabilidade dos registros contábeis da
entidade, associada à ausência de quaisquer outros elementos hábeis e suficientes
para suprir/contrapor tal grave deficiência.
22) Ressalte-se que a não comprovação da origem dos recursos empregados nas
operações de importação é considerada, por presunção legal, como interposição
fraudulenta, espécie mais gravosa do gênero ocultação de pessoas, tendo por
consequência:
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(1) pena de perdimento às respectivas mercadorias ou, na impossibilidade de sua
apreensão, face a entrega a consumo, multa equivalente ao valor aduaneiro das
mesmas, cuja proposta de aplicação é, ao fim, um dos objetos da presente
autuação; e
(2) representação administrativa para fins de declaração de inaptidão da empresa
perante o cadastro nacional da pessoa jurídica (CNPJ), objeto de processo
administrativo próprio e apartado do presente.
Da
Penalidade
de
Perdimento
da
Mercadoria.
23) O cometimento da infração relativa ao desembaraço de mercadorias
estrangeiras, tendo por base faturas comerciais falsas/inidôneas é punido com a
pena de perdimento das mercadorias, nos termos do art. 23, inciso IV, § 1o, do
Decreto-Lei no 1.455, de 7 de abril de 1976.
24) A não comprovação da real origem dos recursos utilizados nas operações de
importação configura “Ocultação Presumida”, que a legislação define como
interposição fraudulenta, é conduta definida como dano ao Erário também punida
com a pena de perdimento das mercadorias, nos termos do art. 23, inciso V, §§ 1o
e 2o, do Decreto-Lei no 1.455 de 1976, c/c o art. 689, inciso XXII, e § 6o, do
Decreto no 6.759 de 2009.
25) Considerando que as mercadorias não mais se encontravam disponíveis para
apreensão, dado que foram entregues a consumo, aplica-se a pena de multa
equivalente ao valor aduaneiro das mercadorias, conforme art. 23, §3o, do
Decreto-Lei no 1.455 de 1976, c/c art. 689, § 1o do Decreto no 6.759 de 2009.
Da
Classificação
Fiscal
Adotada.
26) O principal produto importado pela ST FILM trata-se de material plástico,
conhecido como insulfilm, a ser aplicado sobre superfícies de vidro (janelas de
edificações e de veículos), com a finalidade de melhorar o conforto térmico e
luminoso dos ambientes, pela supressão/diminuição de componentes dos raios
solares.
27) Constatou-se, a partir de janeiro de 2017, que a ST FILM alterou, de forma até
certo ponto surpreendente, tanto a descrição quanto a classificação fiscal das
películas importadas.

28) A alteração da classificação fiscal resultou numa redução da alíquota do IPI-
Importação de 15% (quinze por cento) para 5% (cinco por cento), tendo a ST FILM
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sido questionada a respeito da mudança de classificação fiscal, ocorrida nas DI a
seguir relacionadas:

29) Ressalte-se que em 01.10.2015, a empresa Optimum Coating Technologies do
Brasil Sociedade Anônima, que conforme já demonstrado é ligada a ST FILM,
protocolou consulta sobre classificação fiscal de mercadorias que deu origem ao
processo administrativo 19985.723861/2015-46. Transcrevem-se alguns trechos
da consulta. I –
DESCRIÇÃO DETALHADA DA QUESTÃO
A consulente vem através desta solicitar a análise de uma provável reclassificação
no código NCM de seus produtos, visto que, atualmente seus produtos são
classificados na NCM 3919, subposição 3919.10.00, com a seguinte descrição:
(...)
A alíquota de IPI aplicada para tal produto tem sido de 15% (quinze por cento).
16. Classificação adotada e pretendida, com os correspondentes critérios utilizados:
(...)
O produto fabricado pela consulente é a película de proteção solar, popularmente
conhecida como insufilm. Sendo esta considerada como “filmes, chapas, folhas,
películas, tiras e laminas de poli(terefilato de etileno), de espessura igual ou
superior a 5 micrometros, e igual ou inferior a 50 micrometros (filme PET)”, que
integram a NCM 39206299, EX 01, com a seguinte descrição:
39.20 Outras chapas, folhas, películas, tiras e lâminas, de plásticos não alveolares,
não reforçadas nem estratificadas, sem suporte, nem associadas de forma
semelhante a outras matérias.
3920.62 – De poli(tereftalato de etileno) 39206299 – Outras
Ex 01 – Laminados de politereftalato de etileno (PET) para revestimento.
A alíquota de IPI aplicada para tal produto tem sido de 5% (cinco por cento), visto
que é uma exceção à regra aplicada à NCM da qual foi excepcionada.
(...)
A alíquota de IPI aplicada para tal produto tem sido de 5% (cinco por cento).
A película ou “insufilm” fabricada pela consulente, que por sinal É A ÚNICA
FABRICANTE DE TAL PRODUTO NA AMÉRICA LATINA, nada mais é do que um filme
de proteção solar que NÃO É AUTO ADERENTE, para sua aplicação é necessário a
utilização de água e sabão.
Fl. 9685
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30) No curso do referido processo de consulta, foram formalizadas exigências
para permitir a correta identificação do produto em questão. Entre elas,
destaque-se: “Especificar o propósito da utilização de água e sabão quando da
aplicação do produto, nos termos do item 16. A solução de água e sabão visa a
remover impurezas para a aplicação de película, ou sua função é de aumentar a
aderência da película sobre o vidro?”.
31) Não obstante fossem questionamentos simplórios, a consulente jamais
respondeu a eles, sendo a consulta, por consequência, considerada ineficaz em
26.04.2017 e o processo definitivamente arquivado em 21.12.2017.
32) No curso da fiscalização aplicada a ST FILM foi apresentado o seguinte pedido
de esclarecimento relativo à mudança da classificação fiscal, no Termo de
Constatação/Termo de Intimação SECAP no 035/2019.

33) A ST FILM apresentou uma resposta confusa e incompleta, afirmando que
“Nosso material não teve nenhuma mudança, em nenhum elemento ou em sua
caracterização, a escolha de mudar a NCM foi escolha administrativa, pautada na
melhor descrição na atual posição...”, o que indica que a classificação nada tem a
ver com uma mudança de produto. A tentativa de justificar a mudança de
classificação se baseou em mera retórica, sem a apresentação de elementos
identificadores que permitissem esclarecer/confirmar a classificação fiscal
adotada.

Fl. 9686
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34) Com relação ao conteúdo da tela anterior:
> A mera reprodução dos textos das classificações fiscais 3919.90.90 e 3920.62.99
não explica por que motivo esta - que sempre esteve disponível e ativa no período
analisado - deixou de ser utilizada por 12 ANOS apesar de, como dito, “atender
melhor o produto”;
> Claramente se afirma que a UMIDIFICAÇÃO tem sua utilidade na APLICAÇÃO do
produto, situação que, evidente e logicamente, não significa dizer que o produto
deixa de ser AUTOADESIVO caso não ocorra a umidificação da superfície onde será
aplicado; em outras palavras, a característica de autoadesividade NÃO DEPENDE
da presença e/ou acréscimo de água (umidificação);
> Já quanto à “tese” elaborada aparentemente para sustentar a solução desse
complexo “dilema de identidade” - o fato de existir, em ato expedido pela Câmara
de Comércio Exterior CAMEX, a expressão película fumê automotiva em uma lista
de produtos EXCLUÍDOS do âmbito de aplicação de direitos antidumping definitivos
- com todo o devido respeito às opiniões contrárias NÃO PODE SER CONSIDERADA
COMO MEIO HÁBIL a atender a exigência formulada para esclarecer a questão; em
verdade considera-se, inclusive, que o argumento utilizado é contrário à própria
tese, posto que, à primeira análise, a presença do produto em lista de EXCEÇÕES
permite concluir apenas que ele NÃO FAZ PARTE DA RESPECTIVA CLASSIFICAÇÃO
sobre a qual seriam aplicáveis os direitos comerciais estabelecidos; e
> Por fim, em relação ao “entendimento em conjunto da indústria como um todo”,
não consta dos documentos apresentados qualquer elemento que pudesse ser
identificado como formalização/registro/publicação de tal alegado consenso
setorial, de sorte que não é possível se verificar os termos, alcance e/ou âmbito de
aplicação do mesmo, sequer sua efetiva existência fática/jurídica.
35) Conforme disposto no Parecer Normativo Cosit no 6, de 20.12.2018, para fins
tributários e aduaneiros os entendimentos resultantes da aplicação da legislação
do Sistema Harmonizado devem prevalecer sobre definições que tenham sido
adotadas por órgãos públicos de outras áreas de competência. Logo, a mera
indicação, em ato da Câmara de Comércio Exterior (Camex), de um produto, sem
que suas características estejam detalhadas, no contexto de exclusão de itens da
sujeição a direitos antidumping relacionados à classificação pretendida, não é
meio suficiente e hábil para atestar seu correto enquadramento.
36) Para que não restem dúvidas sobre a classificação fiscal de películas para
controle solar na posição tarifária 3919 em detrimento da posição 3920, veja-se
que na Nomenclatura de Valor Aduaneiro e Estatística (NVE) consta, atualmente,
a seguinte especificação para o atributo TIPO da posição tarifária 3919.
37) Tendo em vista o disposto na NESH da posição 39.19, a característica físico-
química cuja mudança poderia servir de argumento válido a dar sustentação à
mudança de classificação fiscal efetivada pela ST FILM seria a perda da condição
de ser auto-adesiva. Ocorre que, além da autuada não ter apresentado quaisquer
elementos técnicos e/ou documentais que pudessem comprovar que tal
característica deixou de existir nos produtos importados e assim considerados ao
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longo de doze anos de importações, não constam, nas faturas comerciais relativas
às operações de importação citadas, alterações na descrição dos produtos
importados. Também não constam alterações nas declarações de exportação
registradas no país de origem das mercadorias, no caso Coréia do Sul, as quais
foram apresentadas em atendimento à exigência da fiscalização.
38) “Como subsídio adicional à elucidação da questão, junta-se ao processo
(Documentos Comprobatórios - outros - no 20) folheto explicativo e vídeo
institucional, produzidos por empresa americana e disponibilizados na internet,
(https://www.tapplastics.com/product_info/product_bulletins,
https://www.tapplastics.com/product_info/videos
e
https://www.youtube.com/watch?v=B22QdNHtb_8, acessos em 01/07/2019) que
trazem instruções de instalação de película de controle solar e que ilustram
claramente que o uso de solução de água e sabão tem por utilidade apenas a
LIMPEZA da superfície a ser recoberta e a de FACILITADOR/LUBRIFICANTE do
processo, NÃO SENDO RAZOÁVEL SUPOR OU CONSIDERAR QUE A UMIDIFICAÇÃO
RESULTANTE DE SEU ESPARGIMENTO SEJA CONSIDERADA COMO REQUISITO OU
ADITIVO NECESSÁRIO E/OU INDISPENSÁVEL À AÇÃO DO ADESIVO, que
indubitavelmente é parte integrante e indissociável de uma das faces da película,
não obstante tal camada adesiva fique protegida e seja exposta apenas quando da
retirada de camada plástica protetora momentos antes da efetiva aplicação”.
39) Conclui-se que a alteração da classificação fiscal promovida pela ST FILM
somente pode ser entendida como artifício engendrado de forma consciente com
a finalidade de reduzir o montante do IPI-Importação incidente nas operações de
importação.
40) Lançam-se, portanto, créditos do IPI-Importação decorrentes da diferença
entre a alíquota da classificação fiscal correta (15%) e a alíquota da classificação
fiscal adotada pela ST FILM (10%), com multa de ofício agravada prevista no art.
80, caput e § 6o, inciso II, da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964 (redação
dada pelo art. 13, da Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007), dado evidente
intuito doloso das referidas práticas. Também são lançados juros moratórios
incidentes sobre a diferenças lançadas, com base no art. 61, § 3o, da Lei no 9.430
de 1996.
41) Para a classificação fiscal incorreta há ainda a previsão de aplicação de multa
de 1% (um por cento) sobre o valor aduaneiro, nos termos do art. 84, da Medida
Provisória (MP) no 2.158-35 de 2001 c/c art. 711, do Decreto no 6.759 de 2009.
Do Valor Aduaneiro
43) Antes de ser firmada a convicção a respeito da atuação fraudulenta/simulada
por parte da ST FILM, tendo em vista as já apontadas irregularidades quanto ao
exportador declarado e quanto à falsidade das faturas, suspeitou-se da correção
dos valores aduaneiros declarados.
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44) No entanto, com base nas declarações de exportação (Export Declaration)
expedidas na Coréia do Sul (país de origem das mercadorias), os valores das
transações devem ser considerados corretos.
45) Adicionalmente, verificou-se que foram apresentados pela ST FILM
comprovantes de contratação de seguros relacionados a sete DI, são eles:

46) Os valores do seguro deveriam ter sido informados nos campos apropriados
das respectivas DI, para fins de serem acrescentados aos valores aduaneiros das
mercadorias importadas, o que não ocorreu. Dessa forma os valores aduaneiros,
base de cálculo dos tributos e demais direitos aduaneiros, foram ajustados de
forma a incluir os valores pagos a título de seguro.
47) Lançam-se, portanto, as diferenças de Imposto de Importação, IPI –
Importação, PIS/Pasep – Importação e Cofins – Importação, acrescidos de multa
de ofício, prevista no art. 44, inciso I, da Lei no 9.430 de 1996 (redação pelo art. 14
da Lei no 11.488, de 2007) e de juros moratórios, conforme previsto no art. 61, §
3o, da Lei no 9.430 de 1996.
Da Responsabilização Tributária
48) Tendo em vista os fatos e práticas anteriormente retratados, cabe incluir, na
qualidade de responsável pelos créditos tributários ora constituídos, a pessoa
física ROSIMEIRE VIEIRA CARNEIRO, CPF 838.869.319-00, por ser o único sócio
administrador formal da ST FILM, desde setembro de 2012, já que restaram
configurados sua concorrência para prática dos atos irregulares, bem como seu
interesse comum nos resultados das práticas irregulares, tendo sido lavrado
Termo de Ciência Responsabilização Tributária nos seguintes termos:

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A Autuada Principal ST FILM DO BRASIL LTDA apresentou Recurso Voluntário em
17/09/2020 (fls. 4631), o que fez com os seguintes pedidos:
276. Diante do cenário bordado, requer-se desses doutos julgadores o quanto
segue:
277. Com relação à pena de perdimento:
a) Provado que perante a legislação dos EUA é permitido à NEXFIL USA fazer
negócios apresentando-se exclusivamente como MR FILMS TECHNOLOGY, cai por
terra a argumento de que as faturas não merecem fé porque emitidas com falsa
declaração de vendedor, devendo a medida fiscal ser considerada improcedente
em face da suposta falsidade da fatura em razão da inexistência do exportador
declarado;
b) Considerando que não há impedimento legal para que uma pessoa mantenha
mais de uma assinatura, aliado ao fato de que há inequívoco reconhecimento de
que as assinaturas são de sua autoria, perfazendo prova material (substância) que
suplanta as dúvidas relacionadas à consistência das assinaturas (forma), devendo a
medida fiscal ser considerada improcedente em face da falsidade da decorrente da
existência de duas grafias para assinatura do Sr. CHOI;
c) Acaso a divergência entre a via física e a digitalizada prevaleça como fundamento
para a imposição de penalidade, que seja restrita à única Declaração de Importação
para a qual o Fiscal encontrou referida divergência.
d) O reconhecimento da improcedência da medida fiscal em face da “não
comprovação da origem dos recursos utilizados” uma vez que a Recorrente logrou
apresentar provas da higidez dos recursos (integralmente provenientes do seu
faturamento) e a Fiscalização não produziu qualquer contraprova digna de fé capaz
de desabonar a origem apresentada pela Recorrente.
E, com relação à Reclassificação Fiscal (NCM):
e) A improcedência da reclassificação fiscal, em face dos elementos de fato e de
direito acima aduzidos;
Fl. 9690
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f) o provimento do recurso e a consequente anulação da medida fiscal ora
combatida em face das DI ́s 16/03933125, 171546984 e 18/16015794, eis que
foram desembaraçadas após conferência pessoal do fiscal (canal amarelo);
279. E, por fim:
g) requer-se a anulação de todas as penalidades e exigências que foram veiculadas em
face das DI ́s 14/01647229, 14/05825318, 14/15564282 e 14/17982170, todas registradas
anteriormente a 14/10/2014 e, portanto, fulminadas pela decadência.
A Responsável Solidária ROSIMEIRE VIEIRA CARNEIRO apresentou Recurso
Voluntário igualmente em 17/09/2020 (fls. 4750), o que fez pedindo pelo integral provimento
para excluir a responsabilidade pelo débito que foi imposta à Recorrente.
Após, o processo foi encaminhado para inclusão em lote e sorteio para julgamento.
Inicialmente o julgamento do recurso foi convertido em diligência através da
Resolução no 3402-004.114, proferida nos seguintes termos:
Portanto, nos termos permitidos pelos artigos 18 e 29 do Decreto no 70.235/72
cumulados com artigos 35 a 37 e 63 do Decreto no 7.574/2011, proponho a
conversão do julgamento do recurso em diligência, para que a Unidade
Preparadora proceda às seguintes providências:
(i) Analisar os esclarecimentos e documentos apresentados pela Recorrente nos
autos e, caso necessário, intimá-la para apresentar informações adicionais que
permitam a conciliação e confirmação da origem, disponibilidade e transferência
dos recursos utilizados nas operações de importação, objeto do Auto de Infração;
(ii) Elaborar Relatório Conclusivo com a manifestação sobre a efetiva
comprovação da origem, da disponibilidade e da transferência dos recursos
necessários à prática das operações de comércio exterior;
(iii) Proceda à intimação da Recorrente para, querendo, apresentar manifestação
sobre o resultado da diligência no prazo de 30 (trinta) dias.
Concluída a diligência, com ou sem manifestação da Recorrente, retornem os
autos a este Colegiado para prosseguimento do julgamento.
Concluída a diligência, o processo retornou para análise e julgamento.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Cynthia Elena de Campos, Relatora.

1. Pressupostos legais de admissibilidade
Fl. 9691
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PROCESSO 15165.721592/2019-18
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Conforme Despacho de Encaminhamento de fls. 4.784, os Recursos Voluntários são
tempestivos e preenchem os demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual devem ser
conhecidos.

2. Objeto do litígio
Versa o presente litígio sobre autos de infração lavrados no valor total de R$
12.434.541,56 (doze milhões, quatrocentos e trinta e quatro mil, quinhentos e quarenta e um
reais e cinquenta e seis centavos), contra a empresa importadora ST FILM DO BRASIL LTDA., CNPJ
06.103.374/0001-19, tendo a fiscalização, ainda, atribuído responsabilização solidária à
contribuinte ROSIMEIRE VIEIRA CARNEIRO, CPF 838.869.319-00.
Conforme relatório, a ação fiscal para verificação da regularidade dos pagamentos
dos tributos e demais gravames incidentes sobre as importações de mercadorias objeto de
Declarações de Importação (DI), registradas no período de 24.01.2014 a 31.08.2018, que foi
realizada após o desembaraço aduaneiro das mercadorias, apurou que:
1) As faturas comerciais apresentadas como instrutivas dos despachos aduaneiros
eram falsas/inidôneas;
2) Não foi identificada a origem dos recursos para realização das operações de
importação; e
3) Para parte das importações, houve recolhimento a menor dos tributos em
decorrência de erro na classificação fiscal das mercadorias e de não ter sido
acrescentado o valor do seguro internacional ao valor aduaneiro das mercadorias.
O lançamento de ofício está demonstrado na tabela abaixo reproduzida:

A autuação foi parcialmente mantida pela DRJ de origem com relação à Autuada
Principal e integralmente com relação à Responsável Solidária, nos termos da conclusão da
decisão recorrida, abaixo:
Conclusão
1) Não foi objeto de impugnação a multa de ofício agravada incidente sobre as
diferenças de IPI – Importação, lançadas em decorrência da reclassificação fiscal
das mercadorias importadas por meio das DI 17/1125854-9, 17/1546498-4,
17/1703766-8, 18/0069535-9, 18/0786894-1 e 18/1601579-4.
Fl. 9692
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2) Consideram-se definitivamente constituídas, ante a ausência de impugnação da
matéria, as diferenças de Imposto de Importação, IPI–Importação, Cofins–
Importação e PIS/Pasep-Importação, acrescidos de juros moratórios e multa de
ofício lançados em decorrência da não inclusão do seguro internacional no valor
aduaneiro das mercadorias importadas, cujos despachos aduaneiros se deram
pelas
DI
15/2139034-9,
17/0070304-0,
17/1125854-9,
17/1546498-4,
17/17037668-0, 18/0786894-1 e 18/1601579-4.
3) Por conta da decadência, devem ser excluídas as multas equivalentes a 100%
do valor aduaneiro das mercadorias importadas, no valor de R$ 1.662.081,43, que
foram lançadas para as DI 14/0164722-9, 14/0582531-8, 14/1556428-2 e
14/1798217-0, conforme detalhado abaixo:
4) As películas de proteção solar importadas classificam-se no código NCM
3919.9090. Logo está correta a reclassificação fiscal efetuada pela fiscalização
para as mercadorias objeto das DI 17/1125854-9, 17/1546498-4, 17/1703766-8,
18/0069535-9, 18/0786894-1 e 18/1601579-4, cabendo o lançamento das
diferenças de IPI - Importação, com juros moratórios e multa de ofício agravada
dado evidente intuito doloso das referidas práticas, bem como o lançamento da
multa regulamentar por classificação fiscal incorreta prevista no art. 84, inciso I,
§§ 1o e 2o da Medida Provisória no 2.158-35 de 2001 e art. 69 da Lei no 10.833 de
2003.

5) Foi comprovado o dano ao Erário, em decorrência da presunção de
interposição fraudulenta pela não-comprovação da origem dos recursos
empregados em operações de importação realizadas pela ST FILM, prevista no §
2o, do art. 23, do Decreto-Lei no 1.455, de 7 de abril de 1976. Ante a
impossibilidade de apreensão das mercadorias, face sua entrega a consumo, é
cabível a aplicação de multa equivalente a 100% do valor aduaneiro das
mercadorias importadas, por conta do disposto no art. 23, inciso V e § 3o, do
Decreto-Lei no 1.455 de 1976, com redação dada pelo art. 59 da Lei no 10.637 de
2002.
6) As faturas comerciais emitidas em nome da MR FILM TECHNOLOGY,
relacionadas às DI 14/0164722-9, 14/0582531-8, 14/1556428-2, 14/1798217-0,
14/2431151-0, 15/0563787-4, 15/1149767-1, 15/2139034-9, 16/0393312-5,
16/0396910-3, 16/1036168-9, 16/1256044-1, 16/1911394-7 e 17/0070304-0 são
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ideologicamente falsas. Ante a impossibilidade de apreensão das mercadorias,
face sua entrega a consumo, é cabível a aplicação de multa equivalente a 100% do
valor aduaneiro das mercadorias importadas, por conta do disposto no art. 105,
do Decreto-Lei no 37 de 1966, e art. 23, inciso IV e §§ 1o e 3o, do Decreto-Lei no
1.455, de 1976.
7) É cabível a responsabilização solidária atribuída a Rosimeire Vieira Carneiro
pelos créditos tributários e multas lançadas em nome da ST FILM com base no
disposto no art. 124, inciso I, da Lei no 5.172 de 1966 e no art. 95, inciso I, do
Decreto-Lei no 37 de 1966.
Em síntese, a decisão recorrida afastou a falsidade documental, tendo em vista o
reconhecimento, pelo Sr. Sukwon Choi, presidente da NEXFIL USA, INC., de que seriam suas as
assinaturas apostas nas faturas comerciais.
Todavia, foi mantida a pena de perdimento em razão da “não comprovação da
origem dos recursos utilizados nas operações de comércio exterior”.
Constata-se, portanto, que remanesce neste litígio tanto a multa substitutiva da
pena de perdimento prevista no art. 23, inciso V, §§ 1o e 2o, do Decreto-Lei no 1.455, de 07 de
abril de 1976, quanto a multa por classificação fiscal incorreta.

3. Preliminarmente
3.1. Do Tema 1.293/STJ
Cumpre esclarecer que recentemente o Egrégio Superior Tribunal de Justiça afetou
o julgamento do REsp 2147578/SP (paradigma principal) e REsp 2147583/SP ao rito dos recursos
repetitivos para delimitar a seguinte tese controvertida:
Definir se incide a prescrição intercorrente prevista no art. 1o, § 1o, da Lei
9.873/1999 quando paralisado o processo administrativo de apuração de
infrações aduaneiras, de natureza não tributária, por mais de 3 anos.
Em sessão realizada no dia 12/03/2025, foi julgado o mérito do recurso e, por
unanimidade de votos, foi dado provimento ao Recurso Especial, cujo trânsito em julgado
ocorreu nesta data de 12/11/2025.

Com isso, foi fixada a seguinte tese1:

1. Incide a prescrição intercorrente prevista no art. 1o, §1o, da Lei 9.873/1999
quando paralisado o processo administrativo de apuração de infrações
aduaneiras, de natureza não tributária, por mais de 3 anos.
2. A natureza jurídica do crédito correspondente à sanção pela infração à
legislação aduaneira é de direito administrativo (não tributário) se a norma

1 Fonte: https://processo.stj.jus.br/processo/pesquisa/?tipoPesquisa=tipoPesquisaNumeroRegistro&termo=202400058975
Fl. 9694
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infringida visa primordialmente ao controle do trânsito internacional de
mercadorias ou à regularidade do serviço aduaneiro, ainda que, reflexamente,
possa colaborar para a fiscalização do recolhimento dos tributos incidentes sobre
a operação.
3. Não incidirá o art.1o, §1o, da Lei 9.873/99 apenas se a obrigação descumprida,
conquanto inserida em ambiente aduaneiro, destinava-se direta e imediatamente
à arrecadação ou à fiscalização dos tributos incidentes sobre o negócio jurídico
realizado.

Considerando o trânsito em julgado em referência, passo à análise da aplicação da
tese neste litígio.
3.2. Da natureza aduaneira das multas objeto deste litígio.
3.2.1. Da multa substitutiva da pena de perdimento por interposição fraudulenta
na importação.
A interposta pessoa é aquela que pratica atos em nome próprio, mas por ordem e
em benefício de terceiros. Nas operações de comércio exterior, a interposição é considerada
fraudulenta quando busca ocultar a verdadeira natureza da relação jurídica, com o objetivo de
fraudar o controle aduaneiro.
Através da Lei no 10.637, de 30.12.2002, a interposição fraudulenta foi inserida
entre as infrações que resultam em dano ao Erário, previstas no artigo 23 do Decreto-Lei no
1.455/76, conforme redação abaixo:
Art 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
V - estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de
ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável pela
operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de
terceiros. (Incluído pela Lei no 10.637, de 30.12.2002)
§ 1o O dano ao Erário decorrente das infrações previstas no caput deste artigo
será punido com a pena de perdimento das mercadorias. (Incluído pela Lei no
10.637, de 30.12.2002)
§ 2o Presume-se interposição fraudulenta na operação de comércio exterior a
não-comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos recursos
empregados. (Incluído pela Lei no 10.637, de 30.12.2002)
§ 3o As infrações previstas no caput serão punidas com multa equivalente ao valor
aduaneiro da mercadoria, na importação, ou ao preço constante da respectiva
nota fiscal ou documento equivalente, na exportação, quando a mercadoria não
for localizada, ou tiver sido consumida ou revendida, observados o rito e as
competências estabelecidos no Decreto no 70.235, de 6 de março de
1972. (Redação dada pela Lei no 12.350, de 2010)
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§ 4o O disposto no § 3o não impede a apreensão da mercadoria nos casos
previstos no inciso I ou quando for proibida sua importação, consumo ou
circulação no território nacional. (Incluído pela Lei no 10.637, de 30.12.2002)
Sobre a análise da infração “ocultação do sujeito passivo”, cumpre trazer a este
voto os ensinamentos do ilustre Doutrinador e ex-Conselheiro Rodrigo Mineiro Fernandes2:
6.1.2. Ocultação do Sujeito Passivo Como Infração Aduaneira
Dando sequência às medidas de controle aduaneiro adotadas no início do século
XXI, com a finalidade de combater a prática de ocultação do sujeito passivo nas
operações de importação, foi editada, em 30 de dezembro de 2002, a Lei
10.637/2002. O artigo 59 da referida lei alterou a redação do artigo 23 do
Decreto-Lei no 1.455/1976, incluindo, entre as infrações consideradas como
“dano ao Erário”, a hipótese de ocultação do sujeito passivo, do real vendedor,
comprador ou de responsável pela operação, mediante fraude ou simulação,
inclusive a interposição fraudulenta de terceiros:
(...)
Em exame ao texto do inciso V do artigo 23 do Decreto-Lei no 1.455/1976, após a
alteração processada pela Lei 10.637/2002, percebe-se que se refere, entre
outras, à conduta configurada como infração aduaneira de ocultar o real sujeito
passivo da operação de importação, ou seja, aquele que promove a entrada de
mercadoria estrangeira no território nacional, utilizando-se de artifícios
fraudulentos ou de simulação, inclusive por interposição fraudulenta.
Alguns julgadores administrativos e doutrinadores alegam que o aperfeiçoamento
de tal infração, capitulada no art. 23, V, do Decreto-Lei no 1.455/76, exigiria o dolo
específico com a demonstração do objetivo de simulação ou da fraude na
ocultação processada. Porém, em nosso entendimento, tal raciocínio não se
mostra o mais correto, como será demonstrado a seguir:
Ante a impossibilidade de prever, elencar e combater todas as consequências da
ocultação das partes envolvidas na operação, o legislador optou por combater os
meios de execução. O dano ao Erário, decorrente da ocultação das partes
envolvidas na operação comercial, é hipótese de infração de mera conduta, que
se materializa quando o sujeito passivo oculta a intervenção de terceiro,
adquirente ou encomendante da mercadoria. Trata-se de medida de proteção
ao controle aduaneiro e, dessa forma, foi instituída em sua matriz legal, dentro
do sistema administrativo aduaneiro.
De toda forma, ainda que não fosse caracterizada como infração de mera
conduta, de natureza objetiva, a ocultação do sujeito passivo na importação, na
quase totalidade dos casos, corresponde a uma operação na qual fica

2 FERNANDES, Rodrigo Minei159-ro. Introdução ao Direito Aduaneiro. São Paulo: Editora Intelecto, 2018, págs. 159-
161.

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evidenciado o dolo por parte do importador, manifestado pela operação
simulada.
O tipo infracional consiste na conduta de “ocultar o sujeito passivo, real
vendedor, comprador ou responsável pela operação”, mediante simulação ou
fraude, inclusive por interposição de pessoas. Solon Sehn, em seu estudo sobre
o tema, destaca a imprescindibilidade em se vincular o tipo infracional
aduaneiro ao bem jurídico tutelado:
Na interpretação da infração definida no artigo 23, V, §§ 1o e 3o, do Decreto-Lei no
1.455/1976, na redação da Lei no 10.637/2002, a objetividade jurídica do tipo
infracional consiste na tutela da regularidade do controle aduaneiro do comércio
exterior, por meio da correta identificação das partes efetivamente envolvidas na
operação de importação ou de exportação. Não há como compreender o sentido
da infração desvinculado desse bem jurídico tutelado. Sem isso, o tipo infracional
perde o referencial teleológico, dificultando sobremaneira a diferenciação entre a
interposição fraudulenta e os simples casos de preterição de formalidades ou de
irregularidades na aplicação nos regimes de importação.
A análise do alcance do tipo infracional está diretamente ligada ao bem jurídico
tutelado pelo Direito Aduaneiro: o controle. Destaca-se, mais uma vez, que a
infração aduaneira tem natureza administrativa, não penal. Também não se trata
de infração de infração de natureza tributária, cujo bem tutelado seria a
arrecadação. Aqui, importa-nos verificar se o ato violou as medidas de controle e
segurança dos atos aduaneiros praticados, dentro do poder/dever da Aduana,
com base na determinação constitucional do devido controle aduaneiro.
A ocultação do sujeito passivo impacta de forma direta no controle aduaneiro,
visto que as medidas impostas para se identificar o real interveniente nas
operações de comércio exterior são violadas. A Aduana, com o sujeito oculto, não
consegue identificar o interveniente, não consegue implementar as medidas de
controle fiscal adequadas em relação àquela transação, dificultando o controle. A
parametrização da Declaração de Importação para canais de conferência
aduaneira (canais vermelho, verde, amarelo e cinza), que leva em conta o
interveniente, é prejudicada com a ocultação, distorcendo o sistema de controle
aduaneiro. Ademais, ocorre a violação ao controle aduaneiro na ausência de
habilitação (RADAR) no Siscomex do sujeito oculto.
Por fim, também ocorre a violação de normas tributárias, na obrigação tributária,
em seu elemento pessoal, qual seja: a sujeição passiva. Nesse caso, o elemento
pessoal da regra matriz de incidência do Imposto de Importação terá sido
alterado, excluindo indevidamente da obrigação tributária o responsável pela
entrada da mercadoria em território aduaneiro.
Concordo com o posicionamento acima exposto, uma vez que é incontestável que o
bem jurídico tutelado pelo Direito Aduaneiro é o próprio controle aduaneiro. Conforme
destacado, o tipo infracional se caracteriza pela conduta de ocultar o real responsável pela
operação, por meio de simulação ou fraude, inclusive mediante a interposição de terceiros.
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Em suma, a finalidade da norma aduaneira ao definir a infração relacionada à
interposição fraudulenta é buscar a regularidade do controle aduaneiro através da correta
identificação das partes efetivamente envolvidas na operação de importação ou de exportação.
A título de exemplo sobre a natureza aduaneira da penalidade em análise, destaco
o PARECER/PGFN/CAT/No 153/2018, emitido em consulta interna formulada pela Procuradoria
Seccional da Fazenda Nacional em ltajaí-SC, considerando o questionamento sobre a possibilidade
de aplicação dos descontos concedidos no âmbito do Programa Especial de Regularização
Tributária - PERT, instituído pela Lei n° 13.496/2017. No Parecer em referência foi analisado o
enquadramento jurídico da multa prevista no artigo 33 da Lei no 11.488/2007, decorrente da
infração de interposição fraudulenta na modalidade comprovada, ou seja, quando é identificado o
importador oculto ou real adquirente da mercadoria importada.

Vejamos a Ementa:
PARECER PÚBLICO. AUSÊNCIA DE HIPÓTESES QUE JUSTIFIQUEM SIGILO. LEI No
12.527/2011. NATUREZA JURÍDICA DA MULTA PREVISTA NO ART. 33 DA LEI No
11.488/2007.
AUSÊNCIA DE NATUREZA TRIBUTÁRIA. PARCELAMENTOS. MULTAS.
Multa Administrativa. Dever Jurídico que impõe abstenção de ato ofensivo à
regularidade dos atos do comércio exterior. Natureza jurídica administrativa da
penalidade. Inaplicabilidade dos descontos concedidos pelo PERT às multas
isoladas. Isonomia. Exegese restritiva de benefícios fiscais.
(Processo SEI no l0951.l02650/2018-31)

Destaco as seguintes conclusões da Coordenação-Geral de Assuntos Tributários:
Fl. 9698
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(...)

Em síntese, os processos administrativos que visam imposição de multas vinculadas
diretamente à arrecadação ou à fiscalização de tributos não se submetem à prescrição
intercorrente; já os processos instaurados para apuração de infrações aduaneiras de natureza não
tributária, voltadas primordialmente ao controle do trânsito internacional de mercadorias ou à
regularidade aduaneira, sujeitam-se ao art. 1o, §1o, da Lei no 9.873/1999.
Nessa linha, o STJ tem reiteradamente afirmado que, instaurado o procedimento
administrativo sancionador e permanecendo ele paralisado por mais de três anos, sem atos de
impulso, consuma-se a prescrição intercorrente, como reconhecido em diversos precedentes
citados no texto (v.g., AgInt no REsp 1.857.798/PE; AgInt no AREsp 1.719.352/ES; REsp
1.999.532/RJ; AgInt no REsp 2.101.253/SP).
No leading case, firmou-se expressamente que: (a) obrigações que decorrem de
deveres meramente administrativos – como o registro de informações no SISCOMEX por
transportadores, previsto no art. 37 do Decreto-Lei no 37/1966 e na IN SRF no 28/1994 – não
possuem natureza tributária, pois não se dirigem, direta e imediatamente, à arrecadação ou
fiscalização de tributos, ainda que possam auxiliá-la de modo reflexo; (b) nessas hipóteses, a
Fl. 9699
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penalidade aplicada (v.g., a multa do art. 107, IV, “e”, do DL no 37/1966) tem caráter
administrativo-aduaneiro, submetendo-se ao regime de prescrição intercorrente da Lei no
9.873/1999; e (c) incide a prescrição intercorrente se o processo de apuração da infração ficar
paralisado por mais de três anos, sem julgamento ou despacho. O AgInt no REsp 2.101.253/SP
reafirma essa orientação, afastando a natureza tributária do dever de prestar informações no
SISCOMEX e reconhecendo a aplicação da prescrição intercorrente à penalidade correspondente.
Outrossim, reconhecendo a natureza aduaneira da multa decorrente da conversão
da pena de perdimento, vejamos o entendimento do Egrégio Superior Tribunal de Justiça:
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO. VIOLAÇÃO AO ART. 1.022.
NÃO OCORRÊNCIA. ADUANEIRO. PENA DE PERDIMENTO. ANULATÓRIA.
REVOLVIMENTO DE MATÉRIA FÁTICA. SÚMULA 7/STJ. PRESCRIÇÃO. TERMO
INICIAL. DECISÃO ADMINISTRATIVA. INTIMAÇÃO. ACTIO NATA. SÚMULA 83/STJ.
1. Não se configura a alegada ofensa ao artigo 1.022 do Código de Processo Civil
de 2015, uma vez que o Tribunal de origem julgou integralmente a lide e
solucionou, de maneira amplamente fundamentada, a controvérsia, em
conformidade com o que lhe foi apresentado.
2. Quanto à conversão da pena de perdimento em pecuniária, consta no acórdão
combatido que a própria autora requereu a tal medida ao celebrar Termo
Administrativo entre a autora e a União, o que foi homologado pelo Juízo da Ação
de Recuperação Judicial. A instância de origem decidiu a questão com
fundamento no suporte fático-probatório dos autos, cujo reexame é inviável no
Superior Tribunal de Justiça, ante o óbice da Súmula 7/STJ: "A pretensão de
simples reexame de prova não enseja Recurso Especial."
3. É pacífico o entendimento no Superior Tribunal de Justiça de que tratando-se
de multa de natureza administrativa, o termo inicial da prescrição coincide com o
momento da ocorrência da lesão ao direito, consagração do princípio universal da
actio nata. Dessume-se que o acórdão recorrido está em sintonia com o atual
entendimento deste Tribunal Superior, razão pela qual não merece prosperar a
irresignação. Incide, in casu, o princípio estabelecido na Súmula 83/STJ: "Não se
conhece do Recurso Especial pela divergência, quando a orientação do Tribunal se
firmou no mesmo sentido da decisão recorrida."
4. Agravo Interno não provido. (AgInt nos EDcl no REsp n. 1.701.968/PR, relator
Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 19/9/2019, DJe de
11/10/2019.) (grifos nossos)
Esse enquadramento jurisprudencial dialoga com o regime constitucional do
comércio exterior. A Constituição Federal, nos arts. 22, VIII, 149, §2o, II, 150, V, 153 e 237, indica
que a atuação da União no comércio exterior não se limita à arrecadação tributária, mas abrange
um complexo de interesses públicos, como a proteção à economia nacional, à indústria, à saúde, à
segurança, ao meio ambiente e ao consumidor.
Fl. 9700
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Ademais, o art. 237 atribui ao Ministério da Fazenda a fiscalização e o controle
sobre o comércio exterior, essenciais à defesa dos interesses fazendários nacionais, mas esses
interesses são complementados por outros valores constitucionais e por competências atribuídas
a diversos órgãos, conforme o art. 22, VIII.
Nesse contexto, a pena de perdimento configura sanção administrativa aduaneira
destinada a reprimir ilícitos considerados causadores de dano ao Erário e a proteger o controle
estatal sobre o comércio exterior.
O Processo Administrativo Fiscal em que se aplica o perdimento não tem por
finalidade exigir tributos, mas sancionar o descumprimento de deveres impostos pela legislação
aduaneira.
Mesmo quando o ilícito envolve potencial não recolhimento de tributos (como no
descaminho ou na circulação interna de mercadorias sem comprovação de regular importação), a
resposta estatal se dá, naquele procedimento específico, por meio da perda dos bens e não pela
constituição de crédito de natureza tributária. A compensação da União não se dá mediante
tributo, mas pela própria apreensão e destinação das mercadorias ou, quando estas não são
localizadas, pela multa substitutiva equivalente ao seu valor aduaneiro.
No caso de interposição fraudulenta de terceiros, a legislação aduaneira tipifica a
ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou responsável pela operação como
hipótese de dano ao Erário (art. 23, V, §§1o e 2o, do DL no 1.455/1976).
A fraude decorre da utilização de estruturas como importação por conta própria,
por conta e ordem ou por encomenda (Lei no 11.281/2006 e IN RFB no 1.861/2018) para esconder
o real importador. Essa prática não necessariamente visa apenas à redução da carga tributária,
embora possa gerar efeitos fiscais indiretos; ela também serve para burlar controles de habilitação
no SISCOMEX, ocultar a origem dos recursos utilizados na operação, facilitar a entrada de
produtos falsificados ou incompatíveis com o objeto social declarado, e potencialmente viabilizar
lavagem de dinheiro e outras formas de ilícitos econômicos.
Assim, como já mencionado, a interposição fraudulenta afeta diretamente o
controle aduaneiro e a rastreabilidade das operações, justificando a adoção de sanções de
natureza repressiva e preventiva, como o perdimento – ou, se for o caso, sua conversão em multa.
Com isso, entendo que a multa substitutiva de 100% sobre o valor aduaneiro das
mercadorias, prevista no art. 23, §3o, do DL no 1.455/1976 e no art. 689, §1o, do Decreto no
6.759/2009, é típica sanção administrativa, aplicada em decorrência de infração à legislação
aduaneira, e não instrumento de arrecadação de tributos.
Considerando as razões expostas, resta evidente a natureza aduaneira da multa
substitutiva da pena de perdimento prevista no art. 23, inciso IV, §§ 1o e 2o, do Decreto-Lei no
1.455, de 07 de abril de 1976, objeto do presente litígio.

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3.2.2. Da multa de 1% por classificação incorreta
Com relação à multa de 1% sobre o valor aduaneiro, por erro de classificação fiscal,
assim dispõe o inciso I do artigo 711 do Regulamento Aduaneiro (Decreto no 6.759/2009):
Art. 711. Aplica-se a multa de um por cento sobre o valor aduaneiro da
mercadoria (Medida Provisória no 2.158-35, de 2001, art. 84, caput; e Lei no
10.833, de 2003, art. 69, § 1o):
I - classificada incorretamente na Nomenclatura Comum do Mercosul, nas
nomenclaturas complementares ou em outros detalhamentos instituídos para a
identificação da mercadoria;
II - quantificada incorretamente na unidade de medida estatística estabelecida
pela Secretaria da Receita Federal do Brasil; ou
III - quando o importador ou beneficiário de regime aduaneiro omitir ou prestar
de forma inexata ou incompleta informação de natureza administrativo-
tributária, cambial ou comercial necessária à determinação do procedimento de
controle aduaneiro apropriado.
§ 1o As informações referidas no inciso III do caput, sem prejuízo de outras que
venham a ser estabelecidas em ato normativo da Secretaria da Receita Federal do
Brasil, compreendem a descrição detalhada da operação, incluindo (Lei no
10.833, de 2003, art. 69, § 2o):
I - identificação completa e endereço das pessoas envolvidas na transação:
importador ou exportador; adquirente(comprador) ou fornecedor (vendedor),
fabricante, agente de compra ou de venda e representante comercial;
II - destinação da mercadoria importada: industrialização ou consumo,
incorporação ao ativo, revenda ou outra finalidade;
III - descrição completa da mercadoria: todas as características necessárias à
classificação fiscal, espécie, marca comercial, modelo, nome comercial ou
científico e outros atributos estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal
doBrasil que confiram sua identidade comercial;
IV - países de origem, de procedência e de aquisição; e
V - portos de embarque e de desembarque.
§ 2o O valor da multa referida no caput será de R$ 500,00 (quinhentos reais),
quando do seu cálculo resultar valor inferior, observado o disposto nos §§ 3o a 5o
(Medida Provisória no 2.158-35, de 2001, art. 84, § 1o; e Lei no 10.833, de2003,
art. 69, caput).
§ 3o Na ocorrência de mais de uma das condutas descritas nos incisos do caput,
para a mesma mercadoria, aplica-se a multa somente uma vez.
§ 4o Na ocorrência de uma ou mais das condutas descritas nos incisos do caput,
em relação a mercadorias distintas, para as quais a correta classificação na
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Nomenclatura Comum do Mercosul seja idêntica, a multa referida neste artigo
será aplicada somente uma vez, e corresponderá a:
I - um por cento, aplicado sobre o somatório do valor aduaneiro de tais
mercadorias, quando resultar em valor superior a R$ 500,00 (quinhentos reais);
ou II - R$ 500,00 (quinhentos reais), quando da aplicação de um por cento sobre o
somatório do valor aduaneiro de tais mercadorias resultar valor igual ou inferior a
R$ 500,00 (quinhentos reais).
§ 5o O somatório do valor das multas aplicadas com fundamento neste artigo
não poderá ser superior a dez porcento do valor total das mercadorias
constantes da declaração de importação (Lei no 10.833, de 2003, art. 69, caput).
§ 6o A aplicação da multa referida no caput não prejudica a exigência dos
tributos, da multa por declaração inexata de que trata o art. 725, e de outras
penalidades administrativas, bem como dos acréscimos legais cabíveis (Medida
Provisória no 2.158-35, de 2001, art. 84, § 2o).
Sobre a penalidade em referência, concordo com o posicionalmente bem
fundamentado do ilustre Conselheiro Anselmo Messias Ferraz Alves, para o qual a multa de 1%
sobre o valor aduaneiro decorrente de classificação fiscal incorreta tem por finalidade resguardar
a regularidade do serviço aduaneiro e a efetividade do controle aduaneiro, uma vez que essa
penalidade está prevista no artigo 711 do Regulamento Aduaneiro (RA).
Referido dispositivo não se limita à proteção da correta classificação fiscal da
mercadoria. Na verdade, ele também tutela a veracidade e a precisão de diversas outras
informações relevantes para o controle aduaneiro, tais como: destaque da mercadoria,
Nomenclatura de Valor Estatístico (NVE), quantidade da mercadoria na unidade de medida
estatística, informações comerciais e cambiais, país de origem, de procedência e de aquisição,
porto de embarque e de desembarque, entre outras. Todas essas informações são essenciais para
o adequado exercício do controle aduaneiro.
Isso se evidencia pelo fato de que, mesmo quando o erro na classificação fiscal não
produz qualquer efeito tributário, o importador ainda assim estará sujeito à referida multa. Em
outras palavras, o simples erro já é suficiente para configurar a infração, justamente porque
compromete a confiabilidade de uma das principais informações relativas à mercadoria
importada, gerando potencial descontrole aduaneiro.
Além disso, a classificação fiscal possui impacto direto sobre diversos controles
exercidos por outros órgãos da Administração Pública, como Anvisa, Ibama, MAPA, MCTI, CNPq e
DECEX, entre outros.
Diante disso, não há como afastar a conclusão de que se trata de penalidade
voltada especificamente à repressão de infrações de natureza administrativo-aduaneira.
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Por outro lado, o ordenamento jurídico prevê penalização específica para hipóteses
em que o erro de classificação fiscal produz efeitos de natureza tributária, situação que possui
disciplina própria.
É o que se extrai do artigo 725 do Regulamento Aduaneiro:
CAPÍTULO III
DAS MULTAS COMUNS À IMPORTAÇÃO E À EXPORTAÇÃO
Art. 725. Nos casos de lançamentos de ofício, relativos a operações de
importação ou de exportação, serão aplicadas as seguintes multas, calculadas
sobre a totalidade ou a diferença dos impostos ou contribuições de que trata
este Decreto (Lei no 9.430, de 1996, art. 44, inciso I, e § 1o, com a redação dada
pela Lei no 11.488, de 2007, art. 14):
I - de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata, excetuada a hipótese do inciso II; e
(sem destaques no texto original)
Nos casos de erro de classificação fiscal com repercussão tributária, este será o
enquadramento legal aplicável pela fiscalização, uma vez que, a partir de declaração inexata —
consistente na informação incorreta da classificação fiscal — verifica-se a falta de pagamento da
diferença de tributos devidos na operação de importação (ou de exportação).
O próprio artigo 711 do Regulamento Aduaneiro, in fine, reconhece o caráter
específico da multa prevista no artigo 725 para as hipóteses de declaração inexata, conforme se
destaca a seguir:
Art. 711. Aplica-se a multa de um por cento sobre o valor aduaneiro da
mercadoria (Medida Provisória no 2.158-35, de 2001, art. 84, caput; e Lei no
10.833, de 2003, art. 69, § 1o):
(...)
§ 6o A aplicação da multa referida no caput não prejudica a exigência dos
tributos, da multa por declaração inexata de que trata o art. 725, e de outras
penalidades administrativas, bem como dos acréscimos legais cabíveis (Medida
Provisória no 2.158-35, de 2001, art. 84, § 2o). (sem destaques no texto original)
Observe-se que o controle aduaneiro possui caráter permanente. Assim, verificado
o erro de classificação fiscal, incidirá a multa administrativa destinada à proteção do controle da
operação, independentemente de haver repercussão tributária.
Diversamente, a multa de natureza tributário-aduaneira possui caráter incidental,
aplicando-se apenas quando o erro de classificação fiscal resulta em diferença de tributos a
recolher.
Dessa forma, conclui-se que a multa de 1% sobre o valor aduaneiro, aplicada em
razão de erro de classificação fiscal — assim como as demais infrações previstas no artigo 711 do
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Regulamento Aduaneiro — possui natureza essencialmente administrativa, pois se destina,
primordialmente, à proteção e à regularidade do controle aduaneiro.

3.3. Da prescrição intercorrente no presente caso
Assim prevê art. 1o, § 1o, da Lei 9.873/99, cuja incidência foi determinada pelo STJ:
Art. 1o Prescreve em cinco anos a ação punitiva da Administração Pública Federal,
direta e indireta, no exercício do poder de polícia, objetivando apurar infração à
legislação em vigor, contados da data da prática do ato ou, no caso de infração
permanente ou continuada, do dia em que tiver cessado.
§ 1o Incide a prescrição no procedimento administrativo paralisado por mais de
três anos, pendente de julgamento ou despacho, cujos autos serão arquivados
de ofício ou mediante requerimento da parte interessada, sem prejuízo da
apuração da responsabilidade funcional decorrente da paralisação, se for o caso.
(sem destaque no texto original)
No tocante à prescrição, conforme dispositivo acima citado, aplica-se a disciplina da
Lei no 9.873/1999, que prevê:
(i)
Prazo de cinco anos para o exercício da pretensão punitiva da
Administração, contado da prática do ato (art. 1o, caput);
(ii)
Prescrição intercorrente, nas hipóteses em que o procedimento
administrativo permanece paralisado por mais de três anos, pendente de
julgamento ou despacho (art. 1o, §1o); e
(iii)
Prazo de cinco anos para a pretensão executória, contado da constituição
definitiva da multa.
Como já mencionado, a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça consolidou
entendimento no sentido de que a incidência ou não da prescrição intercorrente depende da
natureza da obrigação violada.
À luz dos fundamentos acima já exposto, conclui-se que as multas em debate
possuem natureza aduaneira-administrativa, destinando-se prioritariamente ao controle do
trânsito internacional de mercadorias e à regularidade aduaneira. Por não se destinarem direta e
imediatamente à arrecadação ou fiscalização dos tributos incidentes sobre a operação, sujeitam-
se à prescrição intercorrente nas condições estabelecidas pela Lei no 9.873/1999.
No caso em análise, o acórdão recorrido foi proferido pela 6a Turma da DRJ/REC em
sessão de 22/05/2020. A Autuada e responsável solidário apresentaram Recurso Voluntário
conjunto em data de 17/09/2020 (Termo de Análise de Solicitação de Juntada de e-fls. 4631).
Outrossim, em consulta ao trâmite processual no site deste CARF, foi possível
observar as seguintes datas de movimentação do processo:
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Constata-se, portanto, que após dar entrada neste CARF em 17/11/2020, o
processo permaneceu aguardando distribuição até 03/10/2024, quando foi sorteado para esta
relatora.
Com isso, não obstante a diligência inicialmente determinada por este Colegiado,
em anterior composição, verifica-se que o sorteio ocorreu quando já ultrapassado o prazo de 3
(três) anos.
Portanto, considerando as razões acima, deve ser aplicada a prescrição
intercorrente prevista pelo § 1o do art. 1o, da Lei 9.873/99, na forma delimitada pela tese firmada
no Tema 1293 pelo Superior Tribunal de Justiça, motivo pelo qual impera a declaração da
inexigibilidade das multas aplicadas neste litígio por ocorrência de prescrição intercorrente.
Ultrapassada a preliminar acima, passo à análise das razões de mérito do recurso.

4. Mérito
4.1. Recurso Voluntário da ST FILM do Brasil Ltda
4.1.1. Da Possibilidade de Revisão Aduaneira
Argumenta a defesa que a Fiscalização estaria impedida de revisar a classificação
fiscal de mercadorias, após o desembaraço aduaneiro de importação objeto de DI sujeita aos
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procedimentos de conferência aduaneira previstos para os canais amarelo ou vermelho. E, não
havendo fato novo que pudesse modificar a classificação fiscal, não é legítima a autuação que
impugne a classificação fiscal por ela utilizada, por configurar mudança de critério jurídico por
parte da fiscalização, na medida em que se trata de alteração de interpretação da norma jurídica.
Sem razão.
O procedimento de revisão aduaneira é realizado após o desembaraço
aduaneiro ou liberação da mercadoria, com o propósito de apurar a regularidade das
operações.
Assim dispõe o artigo 54 do Decreto-Lei n° 37, de 18/11/1966:
Art. 54. A apuração da regularidade do pagamento do imposto e demais
gravames devidos à Fazenda Nacional ou do benefício fiscal aplicado, e da
exatidão das informações prestadas pelo importador será realizada na forma
que estabelecer o regulamento e processada no prazo de 5 (cinco) anos,
contado do registro da declaração de que trata o art. 44 deste Decreto-Lei.
Por sua vez, o Regulamento Aduaneiro (RA), aprovado pelo Decreto n° 6.759/2009,
assim estabelece:
Art. 638. Revisão aduaneira é o ato pelo qual é apurada, após o desembaraço
aduaneiro, a regularidade do pagamento dos impostos e dos demais gravames
devidos à Fazenda Nacional, da aplicação de benefício fiscal e da exatidão das
informações prestadas pelo importador na declaração de importação, ou pelo
exportador na declaração de exportação (Decreto-Lei no 37, de 1966, art. 54, com
a redação dada pelo Decreto-Lei no 2.472, de 1988, art. 2o; e Decreto-Lei no
1.578, de 1977, art. 8o).
§ 1o Para a constituição do crédito tributário, apurado na revisão, a autoridade
aduaneira deverá observar os prazos referidos nos arts. 752 e 753.
§ 2o A revisão aduaneira deverá estar concluída no prazo de cinco anos,
contados da data:
I - do registro da declaração de importação correspondente (Decreto-Lei no 37,
de 1966, art. 54, com a redação dada pelo Decreto-Lei no 2.472, de 1988, art. 2o);
e
II - do registro de exportação.
§ 3o Considera-se concluída a revisão aduaneira na data da ciência, ao
interessado, da exigência do crédito tributário apurado. (sem destaque no texto
original)

Art. 571. Desembaraço aduaneiro na importação é o ato pelo qual é registrada a
conclusão da conferência aduaneira (Decreto-Lei no 37, de 1966, art. 51,
caput, com a redação dada pelo Decreto-Lei no 2.472, de 1988, art. 2o). (sem
destaque no texto original)
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Art.589. A conferência aduaneira na exportação tem por finalidade identificar o
exportador, verificar a mercadoria e a correção das informações relativas a sua
natureza, classificação fiscal, quantificação e preço, e confirmar o cumprimento
de todas as obrigações, fiscais e outras, exigíveis em razão da exportação.
Parágrafo único. A fim de determinar o tipo e a amplitude do controle a ser
efetuado na conferência aduaneira, serão adotados canais de seleção (Norma
Relativa ao Despacho Aduaneiro de Mercadorias, Artigos 64 e 65, aprovada pela
Decisão CMC no 50, de 2004, e internalizada pelo Decreto no 6.870, de
2009). (Incluído pelo Decreto no 8.010, de 2013) (sem destaque no texto original)
Observo que os dispositivos acima delimitam a possibilidade de revisão aduaneira
após o desembaraço aduaneiro, o qual ocorre após a conferência aduaneira. Ao dispor sobre a
conferência aduaneira, são previstos os canais de seleção, os quais são tratados pelo DECRETO No
6.870, DE 4 DE JUNHO DE 2009 com a seguinte redação:
ARTIGO 64
A fim de determinar o tipo e amplitude do controle a ser efetuado, ficam
estabelecidos os seguintes canais de seleção:
Canal Verde: a mercadoria será entregue imediatamente, sem a realização da
análise documental nem da verificação física;
Canal Laranja: será realizada somente a análise documental e, não sendo
constatada nenhuma irregularidade, a mercadoria será entregue. Caso contrário,
a mercadoria ficará sujeita à verificação física;
Canal Vermelho: a mercadoria objeto de seleção para esse canal somente será
entregue após realização da análise documental e da verificação física.
ARTIGO 65
Até que os Estados Partes não aprovem a norma comunitária relativa ao canal de
seleção vinculado aos indícios de fraude, se aplicará a legislação vigente em cada
Estado Parte, à data de aprovação da presente Decisão, independentemente do
canal de seleção.
ARTIGO 66
Qualquer que seja o canal de seleção indicado, a declaração e o declarante
poderão ser objeto de fiscalização “a posteriori”, inclusive com respeito à
valoração aduaneira. (sem destaque no texto original)
Portanto, desde que observado o prazo decadencial, a possibilidade de revisão
aduaneira é prevista pela legislação independente do canal de parametrização.
No presente caso, através desta revisão foram reanalisados o NCM, RGI e NESH
para apuração do código tarifário sobre a mercadoria importada pela Recorrente, nos moldes
permitidos pelos dispositivos legais invocados acima.
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Outrossim, inexiste consentimento tácito da Autoridade Administrativa sobre
importações que não foram objeto de revisão anterior, restando legítimo o ato de
fiscalização/conferência aduaneira sobre conduta suspeita de ser irregular.
De toda forma, a matéria está pacificada neste Tribunal através da SÚMULA CARF
no 216, que assim prevê:
Súmula CARF no 216
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em sessão de 26/09/2024 – vigência em
04/10/2024
O desembaraço aduaneiro não é instituto homologatório do lançamento e a
realização do procedimento de "revisão aduaneira", com fundamento no art. 54
do Decreto-Lei no 37/1966, não implica "mudança de critério jurídico" vedada
pelo art. 146 do CTN, qualquer que seja o canal de conferência aduaneira.
Acórdãos Precedentes: 9303-014.439, 9303-014.438, 9303-013.346, 9303-
006.839.
Por tais razões, deve ser afastado tal argumento da defesa.

4.1.2. Do Controle Aduaneiro
Inicialmente é importante ponderar que, em um cenário de crescente
complexidade das cadeias globais de valor, a atuação estatal, por meio do aparato aduaneiro,
adquire protagonismo como instrumento regulador da inserção internacional da economia
brasileira, com especial destaque para a proteção do mercado interno e a salvaguarda do
interesse público fiscal.
O renomado Doutrinador Ricardo Xavier BASALDÚA3 ao discorrer sobre a Aduana,
aborda que sua função essencial consiste no controle das mercadorias importadas e exportadas,
abrangendo vigilância de fronteiras, a prevenção ao contrabando e a proteção de interesses
públicos. Essa função se concretiza por meio da apresentação ou apreensão das mercadorias, de
sua individualização e classificação na Nomenclatura do Sistema Harmonizado, da valoração
aduaneira e da determinação de origem. Além dessa função essencial, o Autor distingue funções
primordiais (classificação, valoração e origem) e funções contingentes (cobrança de tributos e
aplicação de proibições).
BASALDÚA também diferencia funções fiscais, voltadas à arrecadação, e
extrafiscais, relacionadas à proteção econômica e social. Ressalta, ainda, a evolução moderna das
Aduanas, que passam a incluir a facilitação do comércio (regimes econômicos e simplificação de
procedimentos) e a segurança da cadeia logística internacional, especialmente após 2001, com

3 BASALDÚA. Ricardo Xavier. La Aduana: Concepto y Funciones Esenciales y Contingentes. Revista de Estudios Aduaneros, Buenos
Aires, Instituto Argentino de Estudios Aduaneros, n. 18, 1.sem.2007, p. 37-54.
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ênfase na cooperação entre administrações aduaneiras, no uso da análise de riscos e na
certificação de operadores confiáveis.
Ao abordar sobre o controle aduaneiro, Rodrigo Mineiro FERNANDES4, invocou o
Princípio da Universalidade do Controle Aduaneiro, o qual retrata a soberania do território, bem
como a definição de controle aduaneiro traçada pela Convenção de Quioto Revisada, a qual prevê,
no seu Anexo Geral, Norma 6.1, que:
“...todos os bens que sejam introduzidos no território aduaneiro ou dele saiam,
estão sujeitos ao controle aduaneiro. O controle pode ser exercido em três
momentos: (i) antes da chegada da mercadoria; (ii) no momento da apresentação
da mercadoria às autoridades aduaneiras; e (iii) após o desembaraço aduaneiro
das mercadorias”.
No mesmo sentido, BARBIERI (2015) define que o controle aduaneiro visa a
proteção das fronteiras do País em relação a diversas demandas, sendo a regulação do fluxo de
mercadorias realizada mediante:
“...aplicação de restrições e incentivos tarifários (redução/aumento das alíquotas
do imposto de importação, concessão de isenção ou suspensão dos tributos
incidentes, não incidência, etc.) e não tarifários (exigência de licenças prévias,
proibições de importar, procedimentos fiscais pré e pós-despacho de importação,
perdimento de mercadorias, etc.)”5.
Em suma, o interesse final do controle aduaneiro visa combater crimes contra a
Administração Pública, contra o Sistema Tributário Nacional e contra o Sistema Financeiro
Nacional, de forma que a punição prevê o ato preparatório (meio de execução), ainda que aqueles
ilícitos de maior gravidade não cheguem a ser consumados.
Quando aplicado de forma eficaz e em consonância com os princípios
constitucionais, o controle aduaneiro revela-se apto a prevenir danos ao Erário e resguardar o
mercado nacional, sem, contudo, comprometer a autonomia da vontade nos negócios jurídicos
nem a livre iniciativa. Nesse sentido, contribui para a promoção de uma economia justa e
equilibrada, alinhada aos preceitos da segurança jurídica próprios do Estado Democrático de
Direito.
A Segurança Jurídica constitui princípio fundamental do ordenamento jurídico
brasileiro. Contudo, no contexto do comércio exterior contemporâneo, esse ideal tem se revelado
cada vez mais de difícil concretização. Tal cenário, além de frustrar o Direito em sua pretensão
científica de conferir estabilidade e previsibilidade às relações jurídicas, provoca como efeito
direto a erosão da confiança na celebração de negócios jurídicos válidos e devidamente tutelados
pela ordem legal.

4 FERNANDES, Rodrigo Mineiro. Revisão Aduaneira e Segurança Jurídica. São Paulo: Editora Intelecto, 2016, págs. 21 e 22.
5 BARBIERI, Luís Eduardo Garrossino. Ensaios de Direito Aduaneiro. Coords. Claudio Augusto Gonçalves Pereira e Raquel Segala
Reis. Editora Intelecto: São Paulo, 2015.
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Um exemplo ilustrativo dessa instabilidade normativa é a importação por conta
própria, destinada à subsequente revenda de produtos no mercado interno. A atividade de
importação, assim como qualquer outra atividade econômica, encontra-se submetida, em sua
essência, aos princípios constitucionais da livre iniciativa e da livre concorrência, previstos no
artigo 170 da Constituição Federal.
Todavia, o avanço tecnológico e a crescente celeridade na concretização das
transações comerciais, tanto nacionais quanto internacionais, não encontram respaldo normativo
adequado na legislação aduaneira vigente. Essa defasagem contribui para a perpetuação da
insegurança jurídica, com reflexos negativos sobre a eficiência e a previsibilidade do sistema.
A Segurança é detidamente abordada por Humberto HÁVILA6, que assim ensina:
A segurança jurídica pode referir-se a um estado de fato, isto é, a uma
determinada realidade concreta passível de constatação. Nesse sentido, a
segurança jurídica não diz respeito a um comportamento que deva ser adotado
ou a um estado ideal de coisas que deva ser atingido. Ela se vincula, em vez disso,
a uma realidade fática que se entende existente. Sendo assim, o emprego da
expressão “segurança jurídica” denota, nesse aspecto, um juízo de fato a respeito
daquilo que se julga existir no plano da realidade. A expressão “não há segurança
jurídica no Brasil, porque os órgãos aplicadores não confirmam as previsões feitas
para a maior parte das suas decisões” representa essa significação. A segurança
jurídica, nessa compreensão, significa, pois, a possibilidade de alguém prever,
concretamente, as consequências jurídicas de fatos ou de comportamentos. Para
o contribuinte a segurança jurídica significa a possibilidade de saber,
antecipadamente, aquilo que vai, de fato, ocorrer. É, enfim, a capacidade de
antecipar uma situação de fato ou prever efetivamente uma situação. Trata-se,
como se vê, de uma concepção jusrealista de segurança jurídica, que pressupõe
um conceito descritivo.
Delimitadas tais premissas, conclui-se que, como forma de conciliar a segurança
jurídica e o indispensável controle administrativo das operações de comércio exterior, é
imprescindível compreender a adequada aplicação das normas aduaneiras em situações
concretas, especialmente naquelas que envolvem a suposta prática de fraude.
Nesse contexto, mostra-se necessária a fixação de balizas claras para a configuração
do dano ao Erário, de modo a assegurar a proteção do interesse público de forma equilibrada,
observados os limites estabelecidos pela ordem constitucional.
As considerações acima revelam-se essenciais para a análise do presente caso, pelas
razões que passo a expor, a fim de demonstrar a conclusão a seguir apresentada.

4.1.3. Das Modalidades de Importação

6 ÁVILA, Humberto. Teoria da Segurança Jurídica. São Paulo: Editora JusPodivm, 2025, p. 124.

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Com relação à forma de operacionalizar uma importação, destaco que deve o
importador se enquadrar necessariamente em uma das seguintes modalidades: importação
direta, importação por conta e ordem de terceiros ou importação por encomenda.
A importação na modalidade direta é disciplinada pelo Decreto-Lei n° 37/1966 e
regulamentada pela Instrução Normativa SRF n° 680/2006 e alterações, correspondendo ao
método convencional de importação. Nesta operação, a empresa é a responsável pela negociação
junto a origem, pela documentação, conferência e desembaraço aduaneiro, sendo toda a
operação custeada com recursos próprios.
A importação na modalidade por conta e ordem de terceiros é disciplinada pelos
artigos 80 e 81 da Medida Provisória n° 2.158-35/2001, com definição jurídica dada pelo artigo 27
da Lei n° 10.637/2002, regulamentada pela Instrução Normativa SRF no 225/2002 e, atualmente
pela Instrução Normativa RFB no 1.861/2018, com alterações trazidas pela Instrução Normativa
RFB no 1937, de 15 de abril de 2020 e Instrução Normativa RFB no 2.101, de 09 de setembro de
2022. Nesta modalidade, as operações são realizadas pela empresa importadora, mas com os
recursos de uma terceira empresa: a adquirente, que é a responsável pelo recolhimento de
tributos e demais obrigações da operação. Ambas devem estar habilitadas para operar com o
Comércio Exterior, nos termos da Instrução Normativa RFB no 1984, de 27 de outubro de 2020.
A importação na modalidade por encomenda é disciplinada e tem sua definição
jurídica dada pelo Art. 11 da Lei no 11.281/2006, regulamentada pela Instrução Normativa SRF no
634/ 2006, e atualmente pela IN RFB n° 1.861/2018, com alterações trazidas pela IN RFB n°
1937/2020 e Instrução Normativa RFB no 2.101, de 09 de setembro de 2022. Neste caso, o
importador, assim como na importação por conta e ordem de terceiro, é um intermediário na
importação, porém negocia com o Fornecedor Estrangeiro, utiliza recursos próprios para custear a
operação e revende a mercadoria ao cliente encomendante.
Com relação às Modalidades de Importação, destaco o posicionamento do Ilustre
Doutrinador e Conselheiro Rosaldo Trevisan:
3.1.3. Modalidades de importação
Sem dúvidas, a classificação de tipos de importação mais debatida, no Brasil, é a
referente às modalidades: importação direta, por conta e ordem e por
encomenda. Esse debate, contudo, só surge, no Brasil, neste século, quando
passaram a ter previsão em norma legal a importação por conta e ordem (na
Medida Provisória 2.158-35/2001 - arts. 77 a 81) e a importação por encomenda
(na Lei 11.281/2006 - arts. 11 a 14).
A maioria das importações brasileiras são efetuadas por conta própria do
importador; ou seja, o efetivo adquirente das mercadorias no exterior é a mesma
pessoa que registra a declaração de importação. O exportador emite a fatura de
venda para o importador, que efetua o pagamento e recebe as mercadorias, e é o
contribuinte do imposto de importação.
Fl. 9712
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A importação por conta e ordem se caracteriza com uma prestação se serviço,
por empresa que registra a declaração de importação (importador por conta e
ordem) por conta (arcando com os custos e riscos da operação) e ordem (agindo
por determinação de terceiro, sem autonomia de vontade), em função de
contrato firmado com quem adquire efetivamente a mercadoria do exportador
estrangeiro (adquirente). O importador por conta e ordem não compra ou vende
mercadorias, limitando-se a emitir nota fiscal de prestação de serviços ao
adquirente da mercadoria importada. Nessa modalidade de importação, em que
há um contrato de compra e venda internacional e um contrato de prestação de
serviços nacional, o importador por conta e ordem e o adquirente são
responsáveis solidários pelo recolhimento do imposto de importação.
A importação por encomenda, por sua vez, é caracterizada como uma operação
de revenda, pois a empresa que registra a declaração de importação (importador
por encomenda) o faz em seu nome e com recursos próprios (admitindo-se o
adiantamento de recursos), em função de contrato com um encomendante
predeterminado, destinatário da mercadoria previamente conhecido. Nessa
modalidade de importação, em que há um contrato de compra e venda
internacional e um contrato de revenda nacional, o importador por encomenda e
o encomendante predeterminado são responsáveis solidários pelo recolhimento
do imposto de importação.
É importantíssimo, nas declarações de importação em que o importador já saiba,
previamente, quem será o adquirente ou o encomendante predeterminado, que
tais pessoas sejam indicadas em campo próprio da declaração. A ocultação dessas
pessoas, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de
terceiros, pode ocasionar a aplicação da pena de perdimento das mercadorias.
Em função disso, grande parte das obras, no Brasil, que se dedica a esta
classificação de modalidades, está, de fato, preocupada em estabelecer a
fronteira entre importações indiretas lícitas e simuladas/fraudulentas.
Cada uma dessas modalidades de importação (direta ou indireta), com registro
antecipado ou posterior à chegada da mercadoria, ou sob distintos modelos de
declaração, contempla, em regra, número determinado de etapas, ou fases, como
se detalha a seguir.
Em síntese, as três modalidades de importação (direta, por conta e ordem e por
encomenda), guardam relação direta com a destinação da mercadoria importada, ou seja, se a
revenda no mercado interno se destina ou não a pessoa predeterminada, ou, ainda, se o
comprador de bem importado definido antes da data do registro da Declaração de Importação foi
corretamente identificado para o controle aduaneiro, consoante as previsões legislativas
abordadas em capítulo próprio deste trabalho.
Portanto, a utilização de interposta pessoa não reflete, por si só, a infração punitiva
com a pena de perdimento, sendo que é possível a importação mediante representação por
terceiro, considerando as modalidades por conta e ordem e por encomenda, acima mencionados.
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4.1.4. Configuração de interposição fraudulenta nas formas comprovada e
presumida.
De modo geral, a interposição de pessoas é prática lícita no ordenamento jurídico,
representada pela outorga de poderes através de mandato a terceiro para intermediação em
determinado negócio jurídico.
O Código Civil prevê a representação em seus artigos 115 a 120, classificando-a
como aquela conferida por lei (ou representação legal) e aquela conferida pelo interessado (ou
representação voluntária).
Segundo RIZZARDO (2005, p. 431), representar significa:
“...estar no lugar de alguém, substituir uma pessoa, fazer o papel que lhe
incumbia, projetar a sua vontade em uma relação jurídica. Envolve a noção de
substituição da manifestação da vontade. Nesta visão, o ato de vontade de
alguém que deve figurar na celebração de um negócio é expressada por uma
pessoa distinta da que o celebra.” 7
Como já mencionado, a importação por conta e ordem e a importação por
encomenda ocorrem por meio de interposição de pessoas entre o Estado e os reais interessados
na realização da importação.
Por sua vez, a interposição passa a ser fraudulenta quando a representação é
articulada de modo a transparecer manifestação de vontade diversa da realidade, resultando na
prática de ato fraudulento ou simulado, relacionado à operação com o comércio exterior. O ato
fraudulento ou simulado é realizado para burlar o controle aduaneiro.
Ao tratar sobre o tipo infracional, o ilustre Doutrinador e ex Conselheiro Rodrigo
Mineiro FERNANDES (2018, p. 164)8, interpreta que a ocultação do sujeito passivo encaixa no
conceito de simulação ligado à causa do negócio jurídico, tornando o negócio aparente
divergente do negócio real, resultando no vício na causa e consequente violação ao controle
aduaneiro.
Em suma, conclui-se que há interposição fraudulenta de terceiro quando em uma
operação de importação se verifica a ocultação do real importador, real vendedor ou responsável
pela operação, que se faz representar por interposta pessoa com a intenção deliberada de causar
dano ao Erário mediante fraude e simulação.
Para correta subsunção do fato à norma que prevê a penalidade, deve ser
demostrada a materialidade da conduta, com minucioso exame da legislação e das circunstâncias
do caso concreto, de forma a garantir a aplicação correta da pena e o respeito aos princípios da
legalidade, proporcionalidade, razoabilidade e segurança jurídica (art. 2o da Lei no 9.784/1999).

7 RIZZARDO, Arnaldo. Parte Geral do Código Civil: Lei no 10.406, de 10.01.2002. Rio de Janeiro: Forense, 2005, p. 431.
8 FERNANDES, Rodrigo Mineiro. Introdução ao Direito Aduaneiro. São Paulo: Editora Intelecto, 2018, págs. 164.
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A interposição fraudulenta de terceiros tem a seguinte base legal:

Artigo 23, inciso V, e parágrafos 1o e 2o, do Decreto-Lei no 1.455/76, com redação dada
pelo artigo 59 da Lei no 10.637/02; e

Artigo 689, inciso XXII e §§ 1o e 6o, do Decreto no 6.759/09 (Regulamento Aduaneiro).
No caso em análise, a Fiscalização utilizou como fundamento legal o §2o do inciso V
do artigo 23 do Decreto-Lei no 1.455/76, aplicando o § 3o que prevê a multa equivalente a 100%
(cem por cento) do valor aduaneiro da mercadoria.
Assim dispõe do artigo 23 do Decreto-Lei no 1.455/1976:
Art 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
V - estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de
ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável
pela operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição
fraudulenta de terceiros. (Incluído pela Lei no 10.637, de 30.12.2002)
§ 1o O dano ao Erário decorrente das infrações previstas no caput deste artigo
será punido com a pena de perdimento das mercadorias. (Incluído pela Lei no
10.637, de 30.12.2002)
§ 2o Presume-se interposição fraudulenta na operação de comércio exterior a
não-comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos recursos
empregados.(Incluído pela Lei no 10.637, de 30.12.2002)
§ 3o As infrações previstas no caput serão punidas com multa equivalente ao valor
aduaneiro da mercadoria, na importação, ou ao preço constante da respectiva
nota fiscal ou documento equivalente, na exportação, quando a mercadoria não
for localizada, ou tiver sido consumida ou revendida, observados o rito e as
competências estabelecidos no Decreto no 70.235, de 6 de março de
1972. (Redação dada pela Lei no 12.350, de 2010)
§ 4o O disposto no § 3o não impede a apreensão da mercadoria nos casos
previstos no inciso I ou quando for proibida sua importação, consumo ou
circulação no território nacional. (Incluído pela Lei no 10.637, de 30.12.2002)
Cumpre salientar que a infração considerada dano ao Erário, com aplicação da pena
de perdimento em razão de interposição fraudulenta de terceiros na modalidade comprovada, é
configurada mediante a comprovação da ocorrência de fraude ou simulação para ocultação do
sujeito passivo, do real comprador ou responsável pelas operações de importação. Neste caso,
incide a previsão do artigo 23, inciso V e §1o e §3o, do Decreto-Lei no 1.455/1976, acima
reproduzido.
Por sua vez, a interposição fraudulenta de terceiros na modalidade presumida, é
configurada pela constatação de um conjunto de indícios, mediante verossímil e relativa
presunção que levam à conclusão de sua ocorrência, em especial pela não comprovação da
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origem, disponibilidade e a efetiva entrega dos recursos empregados nas operações com o
Comércio Exterior. Neste caso, aplica-se a inversão do ônus da prova (ou distribuição dinâmica do
ônus da prova), homenageada pelo Código de Processo Civil de 2015, passando o encargo
probatório ao sujeito passivo, o qual detém a possibilidade de provar o fato extintivo, modificativo
e impeditivo da acusação, consoante a previsão do artigo 373, inciso II do CPC/20159. A autuação
por interposição fraudulenta na modalidade presumida decorre da incidência do artigo 23,
inciso V e §2o, do Decreto-Lei no 1.455/1976 acima.
Dada a conceituação e identificação das formas possíveis de interposição
fraudulenta, passamos a analisar as comprovações indicadas pela Fiscalização neste litígio:

4.1.5. Interposição fraudulenta apontada pela Fiscalização no presente caso
No caso em análise, concluiu a Fiscalização pela configuração de dano ao Erário em
decorrência da presunção de interposição fraudulenta nas operações de importação objeto
deste litígio, sendo aplicada a multa substitutiva da pena de perdimento com fulcro nos §§ 2o e
3o, do art. 23, do Decreto-Lei no 1.455, de 7 de abril de 1976.
A autuação tem por objeto 20 (vinte) operações de importação, cujas Declarações
de Importação foram registradas entre 24.01.2014 e 31.08.2018, em virtude de ter sido apurado
pela Fiscalização que:
1) as faturas comerciais apresentadas como instrutivas dos despachos
aduaneiros de tais operações – e necessárias, nos termos da legislação, ao
seu anterior desembaraço – são falsas/inidôneas;
2) as operações de importação foram efetivadas mediante uso de recursos
cuja origem não foi identificada; e
3) cumulativa e especificamente para algumas dessas mesmas operações,
verificou-se o recolhimento a menor de tributo aduaneiro mediante uso de
artifício doloso.
A decisão recorrida afastou a falsidade documental, tendo em vista o
reconhecimento, pelo Sr. Sukwon Choi, presidente da NEXFIL USA, INC., de que seriam suas as
assinaturas apostas nas faturas comerciais.
Todavia, foi mantida a pena de perdimento em razão da “não comprovação da
origem dos recursos utilizados nas operações de comércio exterior”.
A Fiscalização apontou que a Autuada foi intimada a apresentar documentos e
informações que comprovassem a origem lícita, a disponibilidade e a efetiva transferência dos

9 Art. 373. O ônus da prova incumbe:
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor.

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recursos necessários à realização das operações de importação objeto da autuação, nos moldes do
disposto na IN SRF no 228, de 21 de outubro de 2002.
Em que pese a Recorrente ter apresentado extratos de movimentação financeira, a
Autoridade Fiscal desqualificou a contabilidade apresentada, considerando imprestáveis os
lançamentos concentrados em conta caixa, concluindo que não restou comprovado, de forma
objetiva e única, a real motivação e origem dos recursos financeiros movimentados nas referidas
contas bancárias e que, ao fim, deram causa às operações analisadas.
Foi emitido o Termo de Constatação/Termo de Intimação SECAP no 035/2019 para
os seguintes esclarecimentos:
1) Não foram apresentados – tampouco constam no ambiente SPED – os arquivos
contábeis relativos ao período de 01/01/2018 a 31/12/2018;
2) As Escriturações Contábeis Digitais (ECD) dos anos 2014 a 2017, obtidas
diretamente do ambiente SPED, NÃO ATENDEM às exigências legais relacionadas
ao tema e previstas nos Arts. 1.179 a 1.186 do atual Código Civil (Lei no 10.406/02,
de 10/01/2002), tendo em vista que os lançamentos ali presentes: (1) claramente
NÃO RETRATAM a totalidade das operações relativas ao exercício da empresa no
período considerado – notadamente a movimentação bancária, (2) NÃO FORAM
EFETUADOS dia a dia e (3) NÃO FORAM EFETUADOS com individuação, clareza e
com caracterização do documento respectivo; nesse contexto, para efeitos fiscais,
são consideradas imprestáveis para o fim de fazer prova a favor do contribuinte
em relação ao que lá consta.
3) Em decorrência do fato acima retratado, e com base apenas nas
informações/documentos encaminhados, NÃO É POSSÍVEL relacionar, de forma
unívoca (única), os créditos (+) na(s) conta(s) corrente(s) bancária(s)
APARENTEMENTE
relacionados
a
recebimentos
de
vendas
as(s)
seu(s)respectivo(s) documento(s) fiscal(is) (Nota(s) Fiscal(is)) emitido(s) pela
empresa.
A Recorrente prestou os seguintes esclarecimentos:

Efetuou a contratação de um novo contador para elaboração dos arquivos
contábeis referentes ao ano de 2018, os quais foram disponibilizados no
ambiente SPED;

Não tinha conhecimento dos dados inseridos, pelo antigo contador, nas
escriturações contábeis e disponibilizadas no ambiente SPED, referentes aos
anos de 2014 a 2017, e que somente aferia o trabalho do seu ex-contador por
meio da obtenção das certidões negativas. A impugnante, embora tenha tido
tempo para efetuar os lançamentos contábeis do ano de 2018 e disponibilizá-
los no ambiente SPED, não adotou providência alguma para sanar as
inconsistências da escrituração contábil dos anos de 2014 a 2017.

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Considerou a Fiscalização que “a escrituração contábil é atividade inseparável e
mesmo legitimadora da própria noção de existência de um ente JURÍDICO que, diferentemente de
uma pessoa natural, só existe – e se mantém – justamente pela evidenciação concreta de um
conjunto de ações e registros meramente formais, aí necessariamente incluído o regular e
contínuo registro contábil de suas atividades.”
Com relação à verificação da origem dos recursos para os anos 2014 a 2017,
considerou a Fiscalização que “a afirmação derradeira acima basicamente reforça a percepção de
descaso com o entendimento externado pela Fiscalização e de reafirmação do entendimento
próprio e unilateral de que os elementos até então apresentados são hábeis e bastantes para o fim
de comprovar a real origem e regularidade dos recursos utilizados nas operações de comércio
exterior sob análise. Conforme se detalha na sequência, entretanto, a análise efetuada mostrou a
impossibilidade de se tomar tal mera pretensão como hábil e suficiente a atender o que se pedia.”
A DRJ de origem manteve o lançamento de ofício neste ponto, motivando o
Acórdão recorrido na forma abaixo reproduzida:
Verificação da origem dos recursos para os anos 2014 a 2017
A fiscalização elaborou planilha (Tabela C.2 – Eventos financeiros relacionados às
importações), vide fls. 99/101 do Relatório Fiscal, com uma coluna para as
despesas incorridas pela autuada em suas importações no referido período, tais
como: remessa cambial para pagamento ao exportador, tributos e demais valores
pagos no registro da DI, ICMS incidente sobre a importação e prêmios de seguro;
e uma segunda coluna, relacionando a partir de qual banco foram efetuados os
pagamentos.
Considerando apenas os valores referentes aos anos de 2014 a 2017, apurou-se
um dispêndio com importações da ordem de R$ 14.250.162,21, valor que não
reflete a totalidade dos dispêndios, já que nele não se encontram computadas
outras despesas envolvidas no processo de importação, tais como armazenagem,
transporte interno, preparo e condução documental, as quais somente podem ser
verificáveis pela análise de outros documentos e registros, notadamente os
contábeis.
Incluindo também o ano de 2018 chega-se ao valor de R$ 16.658.978,17.

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Os lançamentos contábeis referentes às movimentações na conta contábil 277 –
BANCO SANTANDER S/A para o período de 2014 a 2017, apresentam valores
muito inferiores às despesas com importações pagas a partir daquele banco, o
que demonstra que assiste razão à fiscalização para afirmar: “Conforme acima, a
escrituração do período é completamente imprestável para fazer qualquer
espécie de prova em favor do sujeito passivo”.
Outra evidência de que a documentação apresentada pela autuada é imprestável
para demonstrar a origem dos recursos financeiros é o caso das notas fiscais de
saída no 4.246, no valor de R$ 56.000,00 (emitida em 18.11.2014), no 6.572, no
valor de R$ 50.212,20 (emitida em 04.09.2015), no 8.718, no valor de R$
29.960,00 (emitida em 30.03.2016) e no 12.983, no valor de R$ 19.089,89 (emitida
em 07.04.2017), para as quais não se encontrou correspondência direta e
específica com lançamentos bancários (créditos) efetuados nas respectivas datas
de venda, conforme se demonstra às fls. 105/113.
Neste ponto, a autuada apenas se defende quanto à nota fiscal no 6.572,
afirmando que, apesar de no extrato do Banco Itaú constar um depósito no valor
de R$ 47.370,00, efetuado em 04.09.2015, valor que coincide com o valor total
dos produtos daquela nota, a fiscalização mesmo assim considerou que tal valor
não se presta para comprovar origem de recursos, já que não é possível identificar
quem efetuou o depósito.

Fl. 9719
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Entendo que não cabe razão ao contribuinte em sua contestação, já que a
despeito da coincidência de valores apontada, que se ressalte é diferente do valor
total da nota fiscal, é primordial que seja identificada a origem do depósito, ou
seja, é necessário identificar que pessoa, física ou jurídica, efetuou o depósito, até
porque um dos escopos da fiscalização é justamente apurar se a autuada tem
como comprovar a origem dos recursos empregados em suas operações de
importação.
A fiscalização também fez um comparativo, mês a mês, para o período de
01/2014 a 12/2018, entre o montante de vendas (Nfe), que totalizou R$
23.207.112,73 e de dispêndios aduaneiros, que totalizou R$ 16.109.858,73.

Com relação ao item a.5) acima, que foi transcrito do Relatório Fiscal, entendo
caber razão à impugnante quando alega erro na metodologia empregada pela
fiscalização, já que o saldo final de cada mês não foi transportado para o mês
seguinte, dando a entender que em vinte um meses (35% do total) os valores
pagos foram superiores aos valores das vendas, induzindo a uma conclusão de
que, ao menos nesses meses, houve necessidade de se utilizar recursos de
terceiros.
Fl. 9720
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No entanto, considerando os demais elementos comprobatórios da não
comprovação da origem dos recursos utilizados nas operações de importação,
entendo caber razão à fiscalização na conclusão a seguir transcrita:
Conforme acima demonstrado, e não obstante o fato do valor nominal total de
vendas declaradas em Notas Fiscais de fato ser superior ao valor total de dispêndios
aduaneiros para o período inteiro, julga-se ser mais que evidente que os elementos
trazidos pelo sujeito passivo são claramente INSUFICIENTES para atender a
exigência de comprovação da real ORIGEM dos recursos empregados nas operações
de importação cursadas no período de 2014 a 2017.
Verificação da origem dos recursos para o ano de
2018
A fiscalização aponta que, na escrituração contábil do ano de 2018, foi utilizada
sistemática que impossibilita a identificação da real e efetiva origem de recursos
financeiros disponibilizados à entidade.
Mesmo considerando que os ingressos de recursos estejam formalmente
amparados por atos de comércio, aparentemente regulares, e que haja
correspondência, em termos de valores e de identificação do suposto comprador,
entre as notas fiscais e os lançamentos contábeis iniciais relativos às vendas de
mercadorias (conta analítica de resultado 3101010001 – Receita de Vendas de
Mercadorias), nenhuma das 4.057 vendas ali registradas teve como contrapartida
a conta sintética 110102 – Bancos Conta Movimento, ou seja, nenhum pagamento
de vendas teria sido feito via sistema bancário, situação que se demonstra
improvável e inverossímil.
Em lugar da conta sintética 110102 – Bancos Conta Movimento foram
indevidamente utilizadas uma conta de ativo genérica (conta analítica
1102010002 – Clientes Diversos) e a conta 1101010001 – Caixa Geral, conta essa
que somente deveria ser utilizada para recebimentos em espécie.

Feitas as considerações a respeito dos lançamentos iniciais para reconhecimento
contábil das receitas de vendas, passa-se a análise dos lançamentos
subsequentes, destacando-se que, para 85% das notas fiscais de venda, os
lançamentos a crédito na conta analítica de ativo 1102010002 (Clientes –
Diversos) não identificaram de forma específica a que vendas anteriores se
Fl. 9721
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referiam, já que no histórico do lançamento constava apenas a seguinte
informação “Recebimento Ref. Cliente DIVERSOS”. Outro fato relevante é a falta
de correspondência entre os lançamentos e os extratos bancários apresentados.

Pelo exposto, nada a reparar quanto à seguinte conclusão que consta no
Relatório Fiscal:
(...) o uso de tais contas contábeis, na prática, transformou em fungíveis – sem
identidade - operações que absolutamente não deveriam ser assim consideradas
por diversos motivos, e tendo como efeito CLARAMENTE DESEJADO impedir, apenas
com base em tais registros e de forma absoluta, que se identifique a necessária e
indispensável correlação unívoca entre RECEBIMENTO(S) e PAGADOR(ES) dos
direitos decorrentes das vendas, tanto À PRAZO quanto À VISTA; em outras
palavras, a sistemática contábil adotada - desacompanhada de outros
registros/controles auxiliares - permite que se saiba quem é o COMPRADOR
FORMAL das mercadorias – informação já declarada nas Notas Fiscais – MAS
IMPEDE, CONSCIENTE E COMPLETAMENTE, que se saiba quem é o REAL PAGADOR
(ORIGEM DOS RECURSOS) dessas mesmas mercadorias;
Também resta claro que o contribuinte descumpriu o que fora determinado pela
fiscalização no Termo de Constatação / Termo de Intimação SECAP no 035/2019,
nos seguintes termos:
2.1.7. Vincular todos os créditos (+) na(s) conta(s) corrente(s) bancária(s) que deram
suporte financeiro e permitiram o pagamento dos dispêndios aduaneiros
relacionados às operações sob análise – principalmente os contratos de câmbio e os
tributos aduaneiros -, com as Notas Fiscais de venda de mercadorias que deram
causa aos referidos créditos; apresentar os comprovantes bancários respectivos,
onde fique demonstrado de forma clara referida vinculação; caso os créditos não se
refiram a vendas anteriores, apresentar a documentação legal/administrativa – ou
de outra ordem – que comprove de forma objetiva e direta a origem de tais
recursos; fica desde já esclarecido, por mais evidente e óbvio que pareça, que meras
transferências entre contas do próprio contribuinte devem assim ser consideradas –
meras transferências -, não podendo ser tomadas ou citadas, por si só, como a
prova de origem requerida;
Ante o exposto, em consonância com o que foi apontado pela fiscalização, no que
se refere à comprovação da origem, transferência e disponibilidade de recursos
financeiros utilizados em operações de importação da impugnante, entendo que:
1) Foi comprovada a disponibilidade e a transferência dos recursos financeiros,
haja vista a operacionalização do registro de declarações de importação,
Fl. 9722
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mediante débito automático em conta corrente, bem como a apresentação de
contratos de câmbio válidos.
2) Não houve comprovação da origem da quase totalidade dos recursos, por
conta da precariedade/imprestabilidade da escrituração contábil da autuada,
associada à ausência de quaisquer outros elementos hábeis e suficientes para
suprir/contrapor tal grave deficiência.
Com as conclusões acima, a DRJ de origem manteve a pena de perdimento com
fulcro no § 2o, do art. 23, do Decreto-Lei no 1.455, de 7 de abril de 1976, por considerar a
configuração de dano ao Erário em decorrência da presunção de interposição fraudulenta nas
operações de importação objeto deste litígio.
Destaco que a Recorrente reconheceu que a sua contabilidade não havia sido
realizada de forma analítica, tornando-a inapta a conectar cada movimento financeiro com o
seu respectivo documento fiscal, motivo pelo qual conciliou a sua movimentação financeira com
a documentação hábil a comprovar sua licitude.
Segundo a defesa, após ter sido autuada procedeu à correção de sua escrita
contábil, à luz da Seção 10 da Norma Brasileira de Contabilidade TG 1000/2019, conforme “LAUDO
TÉCNICO ESPECÍFICO DE AVALIAÇÃO DE CAIXA”.
Com isso, justificou que através de uma metodologia contábil mais rigorosa e
condizentes com as suas operações, foi possível demonstrar que todos os lançamentos presentes
nas suas contas correntes indicam a origem dos lançamentos a crédito (origem de recursos),
provenientes de seu faturamento, isto é, da venda de mercadorias aos seus clientes, com
transações formais acobertadas pelas respectivas notas fiscais.
Diante do ônus em afastar a acusação sobre os recursos empregados nas
operações com o Comércio Exterior, a Recorrente apresentou às fls. 4.851 a 7.431 a conciliação
bancária e demais documentos que alega comprovar a origem e destino de cada um dos eventos
financeiros registrados em suas contas correntes.
Igualmente foram apresentados nos autos os seguintes documentos: Laudo
Pericial Conta Caixa, Balanço Patrimonial, Diário, DRE e Razão.
Reitero que o presente litígio versa sobre interposição fraudulenta na modalidade
presumida. Neste caso, diante do contexto indiciário apresentado em Relatório Fiscal e detalhado
pela DRJ de origem, aplica-se a inversão do ônus da prova (ou distribuição dinâmica do ônus da
prova), homenageada pelo Código de Processo Civil de 2015, passando o encargo probatório ao
sujeito passivo, o qual detém a possibilidade de provar o fato extintivo, modificativo e impeditivo
da acusação, consoante a previsão do artigo 373, inciso II do CPC/201510. Com isso, cabe à

10 Art. 373. O ônus da prova incumbe:
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor.

Fl. 9723
DF CARF MF
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Recorrente contestar o levantamento realizado, apresentando contraprova suficiente para
demonstrar a insubsistência do trabalho fiscal.
Por sua vez, considerando a movimentação financeira do período fiscalizado e,
tendo em vista que a acusação é motivada pela não comprovação dos recursos que sustentaram
as operações com o Comércio Exterior, inicialmente este Colegiado decidiu por converter o
julgamento do recurso em diligência através da Resolução no 3402-004.114, para que a Unidade
Preparadora procedesse à análise do levantamento já obtido com o procedimento fiscal anterior,
confrontando com os documentos acostados aos autos pela Recorrente.
Considerando a comprovação apresentada nos autos e a diligência realizada,
passo à análise das respectivas apurações.

4.1.5. Da diligência realizada
4.1.5.1. Das Informações prestadas pela Unidade de Origem
A Fiscalização da Unidade de Origem analisou a Conciliação Bancária/Livro Caixa
apresentada pela Recorrente, confrontando-a com os extratos bancários, lançamentos contábeis e
notas fiscais relativas ao período de 2014 a 2018.
Utilizando critério de correspondência exata entre data, banco, natureza da
operação e valor, foram identificados 9.733 créditos bancários, dos quais 8.787 foram
considerados relevantes, após a exclusão de transferências internas. Concluiu o Auditor Fiscal que
6.302 desses lançamentos encontraram correspondência nos registros auxiliares, o que representa
71,72% dos lançamentos e aproximadamente 75,84% dos valores ingressados.
Na etapa seguinte, o Auditor Fiscal analisou a vinculação entre créditos bancários e
notas fiscais, identificando três padrões textuais utilizados pela Recorrente nos registros auxiliares
(“Saída BBBB/NNNN”, “NNNN-N Gerado da baixa de boleto” e “NNNN-N Receb. de Parcela”).
Constatou-se que o primeiro padrão apresentou inconsistências relevantes, tendo sido apontado
que 37,62% das ocorrências continham referências múltiplas a notas fiscais ou menções apenas a
“borderô de vendas”, sem identificação precisa do documento fiscal correspondente.
Como resultado dessa análise, registrou-se que das 16.132 notas fiscais de venda
consideradas, apenas 5.960 (36,95%) puderam ser relacionadas a registros de recebimento
financeiro.
Segundo a fiscalização, foram verificadas divergências de valores, ausência de
ingressos correspondentes nos extratos bancários e referências consideradas ambíguas ou
duplicadas, circunstâncias que, na avaliação do auditor, impediriam a comprovação efetiva da
origem dos recursos empregados nas operações de comércio exterior.
Diante desse quadro, a Informação no 377/2025 concluiu que a documentação
apresentada na diligência não supriria a falta de comprovação inicialmente constatada na ação
fiscal, entendendo não demonstrada a origem, disponibilidade e transferência dos recursos
Fl. 9724
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financeiros utilizados nas importações, razão pela qual opinou pela manutenção da acusação de
interposição fraudulenta presumida.

4.1.5.2. Da manifestação da Recorrente sobre o resultado da diligência
Em manifestação sobre o resultado da diligência, a Recorrente sustenta,
inicialmente, a ocorrência de prescrição intercorrente, afirmando que o processo permaneceu
paralisado por mais de três anos entre o Recurso Voluntário (17/09/2020) e a primeira inclusão
em pauta (17/10/2024). Sobre tal alegação reporto à análise preliminar deste voto.
No mérito da diligência, a Recorrente impugna a Informação no 377/2025,
sustentando sua nulidade sob o argumento de que o documento teria sido elaborado pelo mesmo
Auditor-Fiscal responsável pela lavratura do Auto de Infração, o que, em sua ótica, violaria os
princípios da imparcialidade e da impessoalidade, bem como os arts. 144 do CPC e 42 do RICARF.
Afirma ainda que a atuação do Auditor Fiscal não teria atendido ao comando da
diligência determinada pelo CARF, que exigia análise isenta da documentação posteriormente
apresentada.
Quanto ao conteúdo técnico, a Recorrente sustenta que a Fiscalização adotou
critérios excessivamente rígidos, exigindo coincidência literal entre datas, valores e históricos
bancários, desconsiderando circunstâncias comuns às operações financeiras, como pagamentos
fracionados, tarifas bancárias, estornos, compensações e outras variações operacionais.
Aponta, ainda, que a utilização de filtros automatizados em planilhas preenchidas
manualmente teria gerado distorções relevantes e conduzido à rejeição de recebimentos
legítimos, além de mencionar que não houve nova intimação para esclarecimentos adicionais,
apesar de tal possibilidade constar da determinação de diligência.
Diante disso, requer o reconhecimento da nulidade da diligência e a realização de
nova análise por auditor distinto, bem como o reconhecimento de que os documentos
apresentados demonstrariam a regularidade financeira das operações.

4.1.5.3. Do Laudo Pericial apresentado pela Recorrente
A Recorrente igualmente trouxe aos autos o Laudo Pericial de fls. 9.175 a 9.190, o
qual analisou a origem dos ingressos financeiros registrados nas contas bancárias da empresa no
período de 2014 a 2018, contrapondo-se tecnicamente às conclusões da fiscalização.
O laudo examinou a movimentação bancária da empresa no período mencionado,
estruturando a análise com base em ingressos financeiros, conforme QUADRO-SÍNTESE POR
GÊNERO abaixo colacionado:
Fl. 9725
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Fl. 9726
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A metodologia adotada partiu da análise dos extratos bancários e da classificação
individual de cada crédito segundo seu gênero econômico predominante, organizando os
ingressos em dez categorias principais:
1. Vendas de Mercadorias (NF-e);
2. Transferências Internas;
3. Vendas via Cartão (crédito e débito);
4. Prestação de Serviços (NFSe);
5. Operações por Conta e Ordem (Mutak);
6. Levantamento de Precatórios;
7. Fraude Bancária (valores estornados);
8. Mútuos com Partes Relacionadas;
9. Créditos Diversos;
10. Ingressos Residuais sem documentação externa imediata.

Segundo o Laudo, a análise foi conduzida em quatro etapas: (i) identificação dos
ingressos bancários; (ii) rastreamento documental do fato gerador; (iii) validação cruzada com
documentos fiscais; e (iv) operacionais e classificação econômica final.
No que se refere às vendas de mercadorias, que representam parcela significativa
do fluxo financeiro analisado, o Laudo estruturou matriz de correspondência entre créditos
bancários e notas fiscais eletrônicas emitidas. Constatou que eventuais diferenças entre valores
faturados e valores creditados decorrem de circunstâncias usuais do fluxo comercial — como
descontos financeiros, tarifas bancárias, antecipações de recebíveis, fretes ou parcelamentos — e
que diversos créditos correspondem ao pagamento de múltiplas notas fiscais ou de parcelas
específicas de venda. Assim, segundo a perícia, os ingressos analisados possuem documentação
fiscal ou gerencial compatível com sua origem econômica.
No que se refere às operações por conta e ordem (Mutak), o Laudo indicou que os
valores analisados foram vinculados às declarações de importação, às notas fiscais de saída
emitidas pela Recorrente e aos comprovantes de pagamento correspondentes, concluindo tratar-
se de reembolsos relacionados às despesas operacionais e logísticas dessas operações e, portanto,
com lastro documental e sem indícios de movimentação financeira irregular.
No tocante às transferências internas, a perícia identificou movimentação cruzada
entre contas da própria empresa, vinculada a remanejamentos internos de caixa ou a
reorganizações financeiras comuns. Nenhuma dessas operações representa ingresso de terceiros
e, portanto, não podem ser confundidas com recursos destinados à aquisição de mercadorias.
Fl. 9727
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As vendas por meio de cartão foram reconcilidadas com os extratos das operadoras
de cartão e com as respectivas liquidações financeiras. O Laudo destaca que a liquidação por
cartão frequentemente ocorre com datas de crédito distintas, valores líquidos inferiores aos
valores faturados, e agrupamento de diferentes vendas em um único repasse — fenômenos que,
se analisados sob critério rígido de correspondência literal, podem gerar distorções não
representativas da realidade operacional. A perícia procedeu à correlação material dos
documentos, identificando lastro para todos os ingressos analisados.
A perícia também identificou valores classificados como “fraude bancária”, os quais
ingressaram indevidamente por falhas sistêmicas ou operações contestadas e posteriormente
estornadas. O Laudo registra que tais operações não constituem ingressos voluntários da empresa
nem representam capacidade financeira, motivo pelo qual não podem ser interpretadas como
ausência de origem ou como suposta simulação de fluxo comercial.
Os créditos diversos englobam operações de ressarcimento bancário, seguros,
estornos operacionais, devoluções de valores e ajustes técnicos. Cada operação foi analisada
individualmente, com indicação do documento de suporte, em especial correspondências
bancárias, comunicações de estorno, comprovantes de devolução e documentos fiscais correlatos.
A conclusão do Laudo é de que os ingressos analisados possuem explicação econômica e
documental compatível com as operações da empresa, estando o fluxo financeiro coerente com o
faturamento, com as operações logísticas e com a estrutura comercial da Recorrente, não tendo
sido identificados elementos que indiquem, na visão da perícia, ocultação de origem de recursos
ou utilização das contas bancárias para circulação de recursos de terceiros. Reporto ao relatório
completo dos eventos financeiros constantes do arquivo “ANEXO 13 – RELATÓRIO INTEGRAL”.

4.1.5.4. Da Comparação entre a apuração da Fiscalização e do Laudo Pericial
Verifica-se que a análise realizada pela Fiscalização e a Perícia apresentada pela
defesa partem de premissas metodológicas distintas, circunstância que explica as divergências
observadas quanto à origem dos recursos financeiros utilizados pela Recorrente.
A Fiscalização adotou critério de correspondência literal entre registros, exigindo
coincidência entre data, valor, banco e natureza da operação para validação dos créditos
bancários. Nesse contexto, eventuais divergências entre os registros bancários e os registros
auxiliares — ainda que decorrentes de fenômenos usuais do processamento financeiro, como
tarifas, estornos, antecipações de recebíveis, agrupamentos de repasses ou pequenas variações de
valor — foram consideradas como ausência de comprovação da origem dos recursos.
O Laudo Pericial apresentado pela defesa, por sua vez, adotou abordagem
econômico-contábil, baseada na análise documental das operações e na reconstrução do fato
gerador de cada ingresso financeiro. A partir do exame dos extratos bancários, documentos
fiscais, contratos, registros operacionais e demais elementos de suporte, estruturou-se matriz de
correspondência entre ingressos financeiros e operações comerciais, permitindo identificar a
natureza econômica de cada movimentação.
Fl. 9728
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Do confronto entre as Informações Fiscais e o Laudo Pericial observa-se que a
metodologia fiscal, ao se apoiar predominantemente em critérios de coincidência literal entre
registros, tende a desconsiderar circunstâncias inerentes à dinâmica do sistema financeiro e às
práticas usuais em operações comerciais.
Assim, enquanto a Fiscalização condiciona a comprovação da origem dos recursos à
coincidência formal entre registros bancários e registros auxiliares, o Laudo Pericial demonstra a
origem dos ingressos por meio da identificação documental das operações econômicas que lhes
deram causa, examinando o conjunto probatório de forma contextualizada.
Vejamos, de forma ilustrativa, a comparação entre as apurações constantes dos
autos:
Aspecto Avaliado
Metodologia da Fiscalização
(Informação no 377/2025)
Metodologia do Laudo Pericial
Premissa Geral
Exige correspondência literal entre registros
bancários e registros auxiliares, considerando
data, valor, banco e natureza da operação.
Baseia-se na correspondência material e
documental das operações, considerando que
divergências entre registros podem decorrer de
práticas usuais do fluxo comercial.
Base de Análise
Confronto entre extratos bancários e registros
constantes da conciliação bancária/livro caixa
da empresa.
Análise conjunta de extratos bancários,
documentos fiscais, comprovantes financeiros e
documentos operacionais relacionados às
atividades da empresa.
Amplitude da
Análise
Identificação de créditos bancários e
verificação de correspondência com registros
auxiliares apresentados pela empresa.
Análise da movimentação financeira da empresa
com classificação dos ingressos por natureza
econômica e identificação documental das
operações correspondentes.
Tratamento das
Vendas (NF-e)
Apenas parte das notas fiscais foi considerada
vinculada a registros de recebimento
financeiro, em razão da ausência de
coincidência literal entre registros bancários e
registros auxiliares.
Identificação de ingressos vinculados a vendas
mediante análise documental das operações
comerciais e correspondência com documentos
fiscais e financeiros.
Critério Numérico
Exige coincidência literal entre valores
registrados e valores creditados nos extratos
bancários.
Reconhece que diferenças entre valores faturados
e valores creditados podem decorrer de práticas
usuais do fluxo comercial, como descontos, tarifas
bancárias ou liquidações financeiras específicas.
Operações por
Conta e Ordem
Valores sem correspondência literal foram
considerados indícios de ausência de
comprovação da origem dos recursos.
Identificação de ingressos associados a operações
por conta e ordem mediante análise de
documentos fiscais, declarações de importação e
comprovantes de pagamento relacionados às
operações.
Transferências
Internas
Parte das movimentações foi tratada como
sem correspondência documental específica na
conciliação apresentada.
Identificação de transferências entre contas da
própria empresa, compatíveis com a gestão
financeira interna.
Operações com
Cartão
Divergências de valores ou datas de crédito
foram consideradas inconsistências de
conciliação.
Reconciliação das liquidações financeiras com
base em registros das operadoras e
documentação correspondente.
Créditos Diversos
Ausência de correspondência literal foi
considerada ausência de comprovação da
origem do ingresso.
Identificação de ingressos relacionados a ajustes
operacionais, devoluções ou ressarcimentos
registrados nos extratos bancários.
Fl. 9729
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Aspecto Avaliado
Metodologia da Fiscalização
(Informação no 377/2025)
Metodologia do Laudo Pericial
Fraude Bancária
Não houve segregação específica dessas
ocorrências na análise de conciliação.
Identificação de ingressos classificados como
fraude bancária posteriormente estornada.
Análise
Qualitativa
Predominância de análise baseada na
correspondência entre registros bancários e
registros auxiliares.
Análise documental das operações financeiras e
classificação econômica dos ingressos
identificados.
Rastreabilidade
Baseada na coincidência entre registros
bancários e registros constantes da conciliação
apresentada.
Baseada na identificação do fato gerador das
operações mediante análise documental e
financeira.
Resultado da
Análise
Conclusão de que parte dos ingressos não teve
origem comprovada segundo os critérios de
conciliação adotados.
Conclusão de que os ingressos analisados
possuem explicação econômica e documental
compatível com as operações da empresa.

À luz do conjunto probatório constante dos autos, especialmente da documentação
apresentada e da análise pericial realizada, entendo que a metodologia adotada no Laudo Pericial
mostra-se mais adequada para a verificação da origem dos recursos financeiros, por considerar a
realidade operacional das transações e examinar de forma integrada os elementos documentais
disponíveis.
Nesse contexto, a prova produzida evidencia a compatibilidade entre o fluxo
financeiro examinado e as operações empresariais descritas nos autos, afastando a conclusão de
que os recursos utilizados nas operações de importação não teriam origem comprovada ou seriam
provenientes de terceiros não identificados.

4.1.5.5. Da ausência de configuração de interposição fraudulenta no presente caso
Cumpre destacar que, pelo Princípio da Tipicidade, ao vincular a obrigação natural
do fato com a previsão genérica de uma norma abstrata, deve a Autoridade Fiscal indicar, de
forma pormenorizada, os elementos do tipo normativo que se coadunam com a circunstância
fática que se pretenda lançar, bem como as particularidades jurídicas que tornam ilícita
determinada conduta.
E, por se tratar de penalidade sobre acusação de dolo, o encadeamento lógico dos
fatos exige elementos probatórios harmonizantes, que resultem em evidências (provas indiciárias)
passíveis de sustentar o ato infracional.
No presente processo, a presunção de interposição fraudulenta prevista no art. 23,
inciso V, §2o, do Decreto-Lei no 1.455/1976 depende da ausência de demonstração da origem, da
disponibilidade e da transferência dos recursos utilizados nas operações de comércio exterior.
A análise do conjunto probatório constante dos autos — especialmente da
documentação apresentada pela Recorrente e do Laudo Pericial produzido para examinar a
movimentação financeira da empresa — evidencia que foi demonstrada, de forma suficiente e
tecnicamente consistente, a origem, a disponibilidade e a efetiva transferência dos recursos
financeiros utilizados nas operações examinadas.,
Fl. 9730
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Quanto à origem dos recursos, o exame integrado dos extratos bancários,
documentos fiscais e registros financeiros da empresa, analisados no âmbito do laudo pericial,
permitiu reconstruir o fluxo financeiro da Recorrente, identificando a correspondência entre os
ingressos verificados em suas contas bancárias e as operações econômicas relacionadas às
atividades empresariais desenvolvidas.
A análise pericial evidenciou que os ingressos financeiros apresentam lastro
econômico e documental compatível com a atividade comercial da empresa, notadamente com
receitas decorrentes de suas operações de venda e com movimentações financeiras internas
inerentes à gestão do fluxo de caixa empresarial, incluindo transferências entre contas de
titularidade da própria empresa.
A reconstrução documental dessas movimentações permitiu estabelecer a
rastreabilidade dos recursos que compõem o fluxo financeiro utilizado no pagamento das
importações, demonstrando sua compatibilidade com o volume e a natureza das operações
comerciais realizadas pela Recorrente.
No que se refere à disponibilidade e à transferência dos recursos, verifica-se que
os pagamentos das importações foram realizados por meio de contratos de câmbio regularmente
formalizados e liquidados no sistema bancário, bem como mediante o recolhimento dos tributos
incidentes e vinculado às respectivas Declarações de Importação. Esses elementos demonstram
que os recursos empregados nas operações transitaram regularmente pelo sistema financeiro e
foram efetivamente destinados à liquidação das importações.
Importa destacar, ainda, que não foram identificados elementos que indiquem a
existência de terceiros ocultos financiando as operações de comércio exterior, tampouco indícios
de que a empresa tenha atuado como mera interposta pessoa em benefício de agente econômico
diverso. Ao contrário, a análise do conjunto documental revela que a própria Recorrente suportou
economicamente as operações de importação realizadas.
Diante desse conjunto probatório, conclui-se que os recursos utilizados nas
operações examinadas possuem origem identificável, disponibilidade demonstrada e efetiva
transferência para pagamento das importações, afastando a hipótese de incidência da presunção
legal de interposição fraudulenta prevista no art. 23, inciso V, §2o, do Decreto-Lei no 1.455/1976.
Não estando caracterizada a ocultação de sujeito passivo nem a utilização de
interposta pessoa nas operações analisadas, não subsiste fundamento para a aplicação da
penalidade baseada na presunção de interposição fraudulenta.
Portanto, ausentes elementos que demonstrem fraude ou simulação aptas a
subsumir os fatos à hipótese legal invocada pela Fiscalização, deve ser reconhecida a
insubsistência do auto de infração, com o provimento do recurso para afastar a multa substitutiva
da pena de perdimento.

4.1.6. Reclassificação Fiscal
Fl. 9731
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Como observado na decisão recorrida, a Recorrente, desde sua primeira importação
realizada em julho de 2004, descrevia as mercadorias importadas como sendo “Película de Poli
(Tereftalato de Etileno) Adesiva p/ Controle Solar ‘POLYESTER WINDOW FILM SR PS’, e as
classificava na Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM) sob o código 3919.90.90 (Outras).
No entanto, a partir do registro da DI no 17/0070304-0, fato ocorrido em
12.01.2017, passou a descrever as mercadorias importadas como sendo “Revestimento Laminado
de Poli (Tereftalato de Etileno) (PET) plano, adesivo, c/ tratamento secundário de superfície
(resistente a risco) p/ aplicação associada a umidificação (Película Fume Automotiva), ...”
alterando a classificação fiscal para o código NCM 3920.62.99 (OUTS. CHAPAS, FLS., DE
TEREFTALATO DE POLIETILENO), fato que se repetiu para as seguintes declarações de importação:
17/1125854-9, 17/1546498-4, 17/1703766-8, 18/0069535-9, 18/0786894-1 e 18/1601579-4.
A referida mudança de classificação ocasionou repercussões tributárias já que a
alíquota ad valorem do IPI – Importação diminui de 15% (quinze por cento) para 5% (cinco por
cento).
Ressalte-se que o contribuinte, logo após o início do procedimento fiscal objeto do
presente processo, retomou a utilização da classificação fiscal por ela utilizada durante doze anos
(NCM 3919.90.90), com o registro da DI no 19/0337908-5, em 21.02.2019.
Destaca-se que uma das empresas que, conforme já relatado, tem relações com a
impugnada, a Coating Technologies do Brasil Sociedade Anônima, protocolizou uma consulta
sobre a classificação fiscal de películas de proteção solar, que deu origem ao processo
19985.723861/2015-46, em que argumenta pela possibilidade de reclassificação de seus produtos
do código NCM 3919.10.00 para o código NCM 3920.62.99.
Entende a Recorrente que o politereftalato de etileno, sob a forma de película, não
se enquadre na posição 3919: necessidade de umidificação para sua aplicação; não permanecer
colado de forma permanente à superfície; não aderir firmemente em grande número de
superfícies; e ser facilmente removível, após sua aplicação, apenas com a força dos dedos.
A RGI/SH 1 assim dispõe:
“Os títulos das Seções, Capítulos e Subcapítulos têm apenas valor indicativo. Para
os efeitos legais, a classificação é determinada pelos textos das posições e das
Notas de Seção e de Capítulo e, desde que não sejam contrárias aos textos das
referidas posições e Notas, pelas Regras seguintes”.
Neste ponto cabe comparar o texto da posição 3919, considerada correta pela
fiscalização, com o texto da posição 3920, considerada correta pela impugnante, cabendo também
citar o que diz a NESH das posições 39.19 e 39.20.
Fl. 9732
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Da análise dos textos anteriormente reproduzidos, infere-se que a solução da
controvérsia está em identificar se as películas importadas são autoadesivas (posição 3919) ou se
exigem a aplicação de alguma substância para que ocorra a adesão às superfícies a que se
destinam (posição 3920).
Observa-se que a própria Recorrente admite que a película por ela importada
possui substância adesiva em uma de suas faces, não havendo, portanto, dúvida quanto à sua
natureza autoadesiva. Não procede, assim, a alegação de que a aderência da película às
superfícies somente se concretiza mediante umidificação com solução de sabão ou detergente em
água.
Fl. 9733
DF CARF MF
Original

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Na realidade, o uso da solução de sabão/detergente destina-se à limpeza das
superfícies e à facilitação do posicionamento da película, permitindo que esta seja ajustada com
precisão sobre a superfície antes de sua fixação definitiva.
Após o posicionamento definitivo da película na superfície do vidro é que se efetua
o processo de colagem propriamente dito, mediante pressão da película contra a superfície de
vidro.
Vejamos os exemplos colacionados pela DRJ de origem:

Considerando as características da mercadoria importada e aplicando-se a RGI/SH
1, vê-se claramente que ela se enquadra na posição 3919, por se tratar de
películas autoadesivas.

Fl. 9734
DF CARF MF
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Corroborando esse entendimento, ressalte-se que na Nomenclatura de Valor
Aduaneiro e Estatística (NVE) 7 da posição 3919 tem entre seus atributos as
películas de controle solar.

Definida a posição em que se enquadram as mercadorias, passa-se à classificação
fiscal da mercadoria ao nível de subposição de primeiro e segundo níveis,
aplicando-se a RGI SH 6, que assim dispõe:
A classificação de mercadorias nas subposições de uma mesma posição é
determinada, para efeitos legais, pelos textos dessas subposições e das Notas de
Subposição respectivas, assim como, mutatis mutandis, pelas Regras precedentes,
entendendo-se que apenas são comparáveis subposições do mesmo nível. Para os
fins da presente Regra, as Notas de Seção e de Capítulo são também aplicáveis,
salvo disposições em contrário.
Conforme afirmado pela impugnante, a película de proteção solar trata-se de
politereftalato de etileno, apresentada em forma plana e adesiva, em rolos de
1,50m x 120m, logo, considerando a largura dos rolos, o enquadramento se dá na
subposição 3119.90.

Ao nível de item e subitem a classificação fiscal é resolvida pela aplicação das
Regras Gerais Complementares (RGC), sendo que a RGC-1 assim dispõe:
As Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado se aplicarão,
“mutatis mutandis”, para determinar dentro de cada posição ou subposição, o item
aplicável e, dentro deste último, o subitem correspondente, entendendo-se que
apenas são comparáveis desdobramentos regionais (itens e subitens) do mesmo
nível.
Fl. 9735
DF CARF MF
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Como a película de controle solar importada não é constituída de polipropileno
(3919.90.10) ou de poli(cloreto de vinila) (3919.90.20), classifica-se no código
NCM 3919.90.90. Este é inclusive o código que consta nos documentos de
exportação apresentados pela impugnante no curso do procedimento de
fiscalização.

Logo, aplicando-se as RGI SH 1 e 6 e a RGC-1 chega-se ao código NCM 3919.9090
que é o código para o qual as mercadorias importadas por meio das DI
17/1125854- 9, 17/1546498-4, 17/1703766-8, 18/0069535-9, 18/0786894-1 e
18/1601579-4 foram corretamente reclassificadas pela fiscalização.
São devidos, portanto, para as citadas DI, os lançamentos das diferenças de IPI -
Importação, em razão da diferença de alíquota, acrescidas de juros moratórios,
previstos no § 3o, do art. 61, da Lei no 9.430 de 1996, e de multa de ofício
agravada prevista no art. 80, caput e § 6o, inciso II, da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964 (redação dada pelo art. 13, da Lei no 11.488, de 15 de junho de
2007), dado evidente intuito doloso das referidas práticas.
Correto, também, o lançamento da multa regulamentar por classificação fiscal
incorreta prevista no art. 84, inciso I, §§ 1o e 2o da Medida Provisória no 2.158-35
de 2001 e art. 69 da Lei no 10.833 de 2003.
Considerando a análise acima, entendo correta a reclassificação fiscal realizada pela
Autoridade Fiscal, motivo pelo qual mantenho o auto de infração especificamente neste ponto.
Pelas mesmas razões, ultrapassado meu voto no sentido de reconhecer a
prescrição intercorrente sobre a penalidade em referência, deve ser mantida a decisão recorrida
com relação à multa de 1% sobre o valor aduaneiro da mercadoria, conforme previsto no art. 84,
I, da MP no 2.158-35/01, c/c art. 69 e 81 da Lei no 10.833/03.
Fl. 9736
DF CARF MF
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66
Por sua vez, diante da manutenção do auto de infração com relação à
reclassificação fiscal indicada pela Fiscalização, passo à análise da responsabilidade solidária
atribuída à Rosimeire Vieira Carneiro.
4.2. Recurso Voluntário de Rosimeire Vieira Carneiro
A Recorrente em questão pugna pela anulação da imputação de responsabilidade
solidária pelos créditos tributários e multas lançados em nome da ST FILM, já que no seu
entendimento houve violação ao Princípio da Motivação, já que a fiscalização se limitou a indicar
os dispositivos legais que tratam da responsabilização, sem apontar o interesse comum nos
resultados ou a prática de atos irregulares de gestão.
Para tanto, argumenta que:
(i)
Desde 31.12.2012, é sócia administradora da empresa ST FILM, conforme
consta das alterações do contrato social da sociedade empresária, tendo a
ela sido imputada responsabilidade solidária com a pessoa jurídica
apenada, ST FILM, exclusivamente pelo fato de figurar como sócia
administradora da citada empresa.;
(ii)
A mera indicação de dispositivos sem apresentar a sua relação de
pertinência lógica ao caso concreto, isto é, sem o respectivo confronte
com os fatos verificados, é proceder que não se coaduna com os primados
do direito administrativo e tributário, tampouco é sustentável à prova do
princípio da motivação, bem como do que determina o art. 50 da Lei
9.784/1999;
(iii)
Encontra-se pacificado na doutrina e na jurisprudência que a expressão
“interesse comum” refere-se ao interesse material e vinculado à
operação, que gera benefícios pecuniários e, consequentemente,
obrigações tributárias, ou seja, caso o interesse não tenha vínculo com o
fato gerador, não há responsabilidade;
(iv)
O interesse comum não se confunde com o interesse econômico, já que
somente o primeiro diz respeito às consequências advindas da realização
do fato gerador.
A DRJ manteve a responsabilidade solidária por entender que “logo após a
qualificação da impugnante como sócia administradora da ST FILM, a fiscalização motiva a
atribuição de responsabilidade solidária com base na atuação direta da impugnante nas atividades
ilícitas apontadas, bem como no seu interesse comum nos resultados advindos dos ilícitos, o que é
fartamente demonstrado na vasta documentação anexada aos autos, haja vista a existência de
diversos documentos comerciais por ela assinados, diversas mensagens eletrônicas contendo
tratativas de negociações trocadas entre a impugnante e a empresa exportadora, bem como
extratos bancários de diversos bancos em que a impugnante figura como usuária com acesso aos
dados, entre outros.”
Fl. 9737
DF CARF MF
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67
Com isso, concluiu que estão presentes os pressupostos para que a Recorrente
figure no polo passivo das obrigações objeto dos autos de infração do presente processo, na
condição de responsável tributário solidário, pelo disposto no art. 124, inciso I, da Lei no 5.172 de
1966 e no art. 95, inciso I, do Decreto-Lei no 37 de 1966.
Entendo que assiste razão à defesa:
Assim dispõe o artigo 124, inciso I do Código Tributário Nacional:
Art. 124. São solidariamente obrigadas:
I - as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato
gerador da obrigação principal;
II - as pessoas expressamente designadas por lei.
Parágrafo único. A solidariedade referida neste artigo não comporta benefício de
ordem.
Concluiu a Fiscalização no caso em análise, que “restou caracterizada a existência
do interesse comum de que trata o art. 124, I do CTN, revelado pelo interesse jurídico, que diz
respeito à realização conjunta, pelos sócios administradores elencados, da situação que constitui o
fato gerador.”
Ocorre que o “interesse comum” previsto pelo inciso I do art. 124 do CTN não pode
ser interpretado de forma genérica e utilizado indistintamente, e sem os pressupostos fáticos
necessários, desvirtuando o objetivo do legislador, numa aparente busca de se manter o
lançamento a qualquer custo.
O interesse comum previsto pelo art. 124, inc. I, do CTN pressupõe que todos os
sujeitos passivos da obrigação tributária tenham concorrido para a realização do fato jurídico
tributário, instaurando-se um concurso de contribuintes na realização daquele fato.
Neste sentido, colaciono os ensinamentos do ilustre Doutrinador Paulo de Barros
Carvalho11:
"(...) O interesse comum dos participantes no acontecimento factual não
representa um dado satisfatório para a definição do vínculo da solidariedade. Em
nenhuma dessas circunstâncias cogitou o legislador desse elo que aproxima os
participantes do fato, o que ratifica a precariedade do método preconizado pelo
inc. I do art. 124 do Código. Vale sim, para situações em que não haja
bilateralidade no seio do fato tributado como, por exemplo, na incidência do
IPTU, em que duas ou mais pessoas são proprietárias do mesmo imóvel.
Tratando-se, porém, de ocorrências em que o fato se consubstancie pela presença
de pessoas em posições contrapostas, com objetivos antagônicos, a solidariedade
vai instalar-se entre sujeitos que estiveram no mesmo polo da relação, se e

11 CARVALHO. Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário, Ed. Saraiva, 8a ed., 1996, p. 220.
Fl. 9738
DF CARF MF
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somente se for esse o lado escolhido pela lei para receber o impacto jurídico da
exação."
Estando configurado que a Autuado Solidária agiu legalmente no exercício de suas
funções, dentro dos limites estabelecidos no contrato social, não há que se falar em
responsabilidade com fundamento no inciso I, do art. 124 do Código Tributário Nacional, uma vez
que eventual interesse econômico, neste caso, não se constitui em interesse jurídico na prática do
fato gerador.
Importante esclarecer que não se defende que o sócio jamais poderá responder
pelas dívidas tributárias da empresa, mas somente que tal imputação não poderá ser embasada
pelo inciso I do art. 124 do CTN, uma vez que a circunstância abstrata deste dispositivo legal exige
a pluralidade de contribuintes com “interesse comum” (jurídico) na ocorrência do fato gerador, o
que, via de regra, não se molda ao presente caso.
Considerando as razões acima, entendo que deve ser afastada a responsabilidade
solidária em análise.
5. Dispositivo
Ante o exposto:
(i)
Conheço e dou parcial provimento ao Recurso Voluntário interposto pela
Recorrente ST FILM DO BRASIL LTDA da seguinte forma:
(i.1) Para declarar a declaração da inexigibilidade das multas aplicadas neste
litígio por ocorrência da prescrição intercorrente prevista pelo § 1o do art.
1o, da Lei 9.873/99, na forma delimitada pela tese firmada no Tema 1293
pelo Superior Tribunal de Justiça;
(i.2) Para afastar o argumento de impossibilidade de revisão aduaneira,
devendo ser aplicada a Súmula CARF no 216;
(I.3) NO MÉRITO:
(i.3.1) Para afastar a acusação de interposição fraudulenta de terceiros
sobre as operações de importação e, por consequência, cancelar a multa
substitutiva da pena de perdimento prevista no artigo 23, V, §§ 2o e 3o do
Decreto-Lei no 1.455/1976;
(i.3.2) Para manter a reclassificação fiscal realizada pela Fiscalização (NCM
3919.90.90) e, por consequência, manter o lançamento de ofício neste
ponto;
(i.3.3) Para manter a multa de 1% sobre o valor aduaneiro da mercadoria,
conforme previsto no art. 84, I, da MP no 2.158-35/01, c/c art. 69 e 81 da Lei
no 10.833/03.
Fl. 9739
DF CARF MF
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69
(ii)
Conheço e dou provimento ao Recurso Voluntário do Recorrente
ROSIMEIRE VIEIRA CARNEIRO, para exclui-la do polo passivo do
lançamento de ofício.
É como voto.
Assinado Digitalmente
Cynthia Elena de Campos

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, redator designado.
Tendo o colegiado decidido, por voto de qualidade, não reconhecer, no presente
processo, a ocorrência de prescrição intercorrente em relação à multa substitutiva à penalidade
de perdimento por interposição fraudulenta e nem em relação à multa de 1% por erro de
classificação fiscal, coube a mim a elaboração do voto vencedor relativo a essas matérias, o que
passo a fazer em sucessivo.
Para a i. Relatora, ambas as multas atrairiam a aplicação da prescrição intercorrente
prevista no § 1o do art. 1o da Lei no 9.873, de 1999, em razão do fato de que elas teriam “natureza
aduaneira”.
Partindo das premissas de que: (i) a interposição fraudulenta em operações de
comércio exterior tem por objetivo fraudar o controle aduaneiro; (ii) “o bem jurídico tutelado pelo
Direito Aduaneiro é o próprio controle aduaneiro”; (iii) “a finalidade da norma aduaneira ao definir
a infração relacionada à interposição fraudulenta é buscar a regularidade do controle aduaneiro
através da correta identificação das partes efetivamente envolvidas na operação de importação ou
de exportação”; (iv) “a pena de perdimento configura sanção administrativa aduaneira destinada
a reprimir ilícitos considerados causadores de dano ao Erário e a proteger o controle estatal sobre
o comércio exterior”; (v) “no caso de interposição fraudulenta de terceiros, a legislação aduaneira
tipifica a ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou responsável pela operação
como hipótese de dano ao Erário”; e (vi) “o Processo Administrativo Fiscal em que se aplica o
perdimento não tem por finalidade exigir tributos, mas sancionar o descumprimento de deveres
impostos pela legislação aduaneira”; a i. Relatora conclui que a multa substitutiva à penalidade de
perdimento “é típica sanção administrativa, aplicada em decorrência de infração à legislação
aduaneira, e não instrumento de arrecadação de tributos”, de tal sorte que está sujeita à
prescrição intercorrente prevista no § 1o do art. 1o da Lei no 9.873, de 1999.
Quanto à multa de 1% sobre o valor aduaneiro por erro de classificação fiscal, a i.
Relatora aponta como finalidade para essa sanção o resguardo da regularidade do serviço
aduaneiro e a efetividade do controle aduaneiro.
Fl. 9740
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 15165.721592/2019-18
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Ponderando que essa multa ED 1% “também tutela a veracidade e a precisão de
diversas outras informações relevantes para o controle aduaneiro, tais como: destaque da
mercadoria, Nomenclatura de Valor Estatístico (NVE), quantidade da mercadoria na unidade de
medida estatística, informações comerciais e cambiais, país de origem, de procedência e de
aquisição, porto de embarque e de desembarque, entre outras”, informações essas que “são
essenciais para o adequado exercício do controle aduaneiro”, a i. Relatora destaca que “mesmo
quando o erro na classificação fiscal não produz qualquer efeito tributário, o importador ainda
assim estará sujeito à referida multa”, de tal sorte que “o simples erro já é suficiente para
configurar a infração, justamente porque compromete a confiabilidade de uma das principais
informações relativas à mercadoria importada, gerando potencial descontrole aduaneiro”.
Por isso conclui que “a multa de 1% sobre o valor aduaneiro, aplicada em razão de
erro de classificação fiscal — assim como as demais infrações previstas no artigo 711 do
Regulamento Aduaneiro — possui natureza essencialmente administrativa, pois se destina,
primordialmente, à proteção e à regularidade do controle aduaneiro”.
Como se percebe, os fundamentos trazidos pela i. Relatora para sustentar a
aplicação da prescrição intercorrente em relação à multa substitutiva à penalidade de perdimento
por interposição fraudulenta e em relação à multa de 1% por erro de classificação fiscal giram em
torno de um único núcleo: o controle aduaneiro.
E isso, me parece, é um grande equívoco. A discussão que envolve a aplicação da
prescrição intercorrente não está relacionada com o controle aduaneiro, e nem com uma possível
natureza aduaneira de penalidade aplicada.
Para bem compreendermos a matéria, é preciso que nos reportemos ao julgamento
dos REsp 2.147.578/SP e 2.147.583/SP (Tema 1.293/STJ), realizado na sistemática dos recursos
repetitivos, onde foram firmadas as seguintes teses:
1. Incide a prescrição intercorrente prevista no art. 1o, § 1o, da Lei 9.873/1999
quando paralisado o processo administrativo de apuração de infrações
aduaneiras, de natureza não tributária, por mais de 3 anos.
2. A natureza jurídica do crédito correspondente à sanção pela infração à
legislação aduaneira é de direito administrativo (não tributário) se a norma
infringida visa primordialmente ao controle do trânsito internacional de
mercadorias ou à regularidade do serviço aduaneiro, ainda que, reflexamente,
possa colaborar para a fiscalização do recolhimento dos tributos incidentes sobre
a operação.
3. Não incidirá o art. 1o, § 1o, da Lei 9.873/99 apenas se a obrigação descumprida,
conquanto inserida em ambiente aduaneiro, destinava-se direta e imediatamente
à arrecadação ou à fiscalização dos tributos incidentes sobre o negócio jurídico
realizado.
Fl. 9741
DF CARF MF
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Olhando para as teses firmadas pelo STJ sob esse Tema 1.293, vemos que a
prescrição intercorrente prevista no § 1o do art. 1o da Lei no 9.873, de 1999, incide quando
paralisado o processo administrativo de apuração de infrações aduaneiras, de natureza não
tributária, por mais de 3 anos, sendo que, para o STJ, a natureza jurídica do crédito
correspondente à sanção pela infração à legislação aduaneira é de direito administrativo (não
tributário) se a norma infringida visa primordialmente ao controle do trânsito internacional de
mercadorias ou à regularidade do serviço aduaneiro, ainda que, reflexamente, possa colaborar
para a fiscalização do recolhimento dos tributos incidentes sobre a operação.
Nos termos do que decidido pelo STJ, só não incide o § 1o do art. 1o da Lei no 9.873,
de 1999, se a obrigação descumprida, conquanto inserida em ambiente aduaneiro, destinava-se
direta e imediatamente à arrecadação ou à fiscalização dos tributos incidentes sobre o negócio
jurídico realizado.
Daí já podemos tirar algumas lições importantes.
A primeira delas é que o critério legal que deve ser observado para fins de aplicação
da prescrição intercorrente não é a natureza jurídica da sanção aplicada, mas sim a natureza
jurídica da norma de conduta violada, ensejadora da sanção. Isso está expresso nas ementas dos
REsp 2.147.578/SP e 2.147.583/SP, afetos ao Tema 1.293 do STJ:
3. É a natureza jurídica da norma de conduta violada o critério legal que deve ser
observado para dizer se tal ou qual infração à lei deve ou não obediência aos
ditames da Lei 9.873/99, e não o procedimento que tenha sido escolhido pelo
legislador para se promover a apuração ou constituição definitiva do crédito
correspondente à sanção pela infração praticada. O procedimento, seja ele qual
for, não tem aptidão para alterar a natureza das coisas, de modo que as infrações
de normas de natureza administrativa não se convertem em infrações tributárias
apenas pelo fato de o legislador ter estabelecido, por opção política, que aquelas
serão apuradas segundo processo ou procedimento ordinariamente aplicado para
estas.
E é lógico que seja assim. A sanção a ser aplicada pelo descumprimento de uma
norma de conduta é definida pelo legislador a partir do contexto social, político, econômico,
cultural etc. vivenciado à época da elaboração da norma, e pode ter diferentes objetivos, como o
de punir o infrator, o de fazer cessar o dano, o de reparar o dano causado, o de gerar um exemplo
para desincentivar o descumprimento por outras pessoas, entre outras hipóteses.
Sendo uma prerrogativa do legislador, a sanção a ser aplicada não revela muito e
não guarda, necessariamente, relação com o bem tutelado pela norma violada.
Qualquer tipo de sanção, seja multa, penalidade de perdimento ou sanção restritiva
de direitos, pode ter por objetivo a punição do infrator, a cessação de dano, a reparação de dano
causado ou o desincentivo para o descumprimento futuro de uma norma de conduta. E a escolha
por uma ou outra sanção não altera a natureza jurídica da norma de conduta violada.
Fl. 9742
DF CARF MF
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Por isso não me parece correto que possamos atribuir de plano, para efeitos de
aplicação da prescrição intercorrente de que trata o § 1o do art. 1o da Lei no 9.873, de 1999, uma
natureza administrativa à penalidade de perdimento. É preciso que identifiquemos, caso a caso, o
bem jurídico tutelado para que possamos, a partir daí, definir a natureza jurídica da norma de
conduta violada.
A segunda lição que podemos tirar da decisão do STJ no Tema 1.293 diz respeito à
dicotomia que lá foi estabelecida.
Ao contrário do que muitos vem defendendo, o STJ não estabeleceu uma oposição
entre a natureza tributária e a natureza aduaneira da norma de conduta violada. E nem poderia
fazer isso, uma vez que esses não são conceitos excludentes.
Ricardo Xavier Basaldúa, em sua obra intitulada Introducción al derecho aduaneiro:
concepto y contenido, nos ensina que o papel das aduanas está centrado no controle aduaneiro
que elas devem exercer sobre o fluxo de mercadorias, na importação e na exportação, e que esse
controle visa, basicamente, garantir o cumprimento de duas dimensões essenciais por parte dos
importadores/exportadores: que os tributos incidentes sobre as operações de comércio exterior
sejam devidamente recolhidos e que as restrições e proibições ao fluxo de mercadorias
estabelecidas pelos Estados Nacionais sejam observadas e respeitadas.
Ou seja, quando olhamos para o universo aduaneiro podemos identificar uma
grande fatia que está relacionada com questões tributárias, assim como podemos identificar outra
grande fatia que não está relacionada com essas questões, sejam elas principais ou acessórias,
mas sim com outras questões ditas administrativas, como, por exemplo, restrições ao fluxo de
mercadorias, na importação e na exportação, impostas pela legislação aduaneira.
E a decisão do STJ no Tema 1.293 não contraria essa lógica. Pelo contrário, ela
reforça esse entendimento quando estabelece a dicotomia, não entre natureza tributária e
natureza aduaneira da norma de conduta violada, mas sim entre natureza tributária e natureza
não tributária (natureza administrativa) dessa norma, associando a natureza não tributária ao
controle do trânsito internacional de mercadorias ou à regularidade do serviço aduaneiro (ainda
que, reflexamente, possa colaborar para a fiscalização do recolhimento dos tributos incidentes
sobre a operação) e a natureza tributária à arrecadação ou à fiscalização dos tributos incidentes
sobre o negócio jurídico realizado (direta e imediatamente).
Por isso entendo equivocado o caminho trilhado pela i. Relatora em seu voto, que
concluiu que a natureza aduaneira da multa substitutiva à penalidade de perdimento por
interposição fraudulenta e da multa de 1% por erro de classificação fiscal ensejaria o
reconhecimento da interposição fraudulenta em relação a essas multas.
Não é difícil concluirmos que todas as normas de conduta dispostas na legislação
aduaneira têm natureza aduaneira, mas somente aquelas que buscam garantir o controle do
trânsito internacional de mercadorias ou a regularidade do serviço aduaneiro têm natureza
Fl. 9743
DF CARF MF
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administrativa (não tributária) e, portanto, são capazes de atrair a aplicação da prescrição
intercorrente.
E essa é a terceira lição que podemos extrair do que foi decidido pelo STJ no Tema
repetitivo 1.293: para que possamos concluir que a norma de conduta violada possui natureza não
tributária (natureza administrativa), é preciso que essa norma infringida tenha por objetivo tutelar
o controle do trânsito internacional de mercadorias ou a regularidade do serviço aduaneiro.
2. A natureza jurídica do crédito correspondente à sanção pela infração à
legislação aduaneira é de direito administrativo (não tributário) se a norma
infringida visa primordialmente ao controle do trânsito internacional de
mercadorias ou à regularidade do serviço aduaneiro, ainda que, reflexamente,
possa colaborar para a fiscalização do recolhimento dos tributos incidentes sobre
a operação.
Embora o STJ não tenha aprofundado a discussão para definir o que caberia dentro
da expressão “controle do trânsito internacional de mercadorias” ou da expressão “regularidade
do serviço aduaneiro”, nos parece que a primeira (controle do trânsito internacional de
mercadorias) está relacionada com uma das dimensões do controle aduaneiro propostas por
Ricardo Xavier Basaldúa, qual seja, o controle aduaneiro exercido pela aduana com o objetivo de
garantir que as restrições e proibições ao fluxo de mercadorias sejam observadas e respeitadas.
Quanto à segunda expressão (regularidade do serviço aduaneiro), a leitura atenta
do Capítulo III do Título III do Livro VII do Decreto no 6.759, de 2009 (Regulamento Aduaneiro),
que trata das atividades relacionadas aos serviços aduaneiros, nos revela que os serviços
aduaneiros são aqueles serviços auxiliares necessários para que as operações de comércio exterior
possam ocorrer, praticados não pela Administração Aduaneira, mas sim por terceiros, que, dentre
outras atividades, envolvem: (i) a preparação, entrada e acompanhamento da tramitação e
apresentação de documentos relativos ao despacho aduaneiro; (ii) a subscrição de documentos
relativos ao despacho aduaneiro, inclusive termos de responsabilidade; (iii) a ciência e
recebimento de intimações, de notificações, de autos de infração, de despachos, de decisões e de
outros atos e termos processuais relacionados com o procedimento de despacho aduaneiro; (iv) o
acompanhamento da verificação da mercadoria na conferência aduaneira, inclusive da retirada de
amostras para assistência técnica e perícia; (v) o recebimento de mercadorias desembaraçadas;
(vi) o transporte de mercadorias; (vii) a consolidação/desconsolidação de cargas; (viii) a realização
de perícia; e (ix) a guarda de mercadoria sujeita ao controle aduaneiro.
Quem geralmente exerce essas atividades são terceiros contratados para esse fim,
como o despachante aduaneiro, o transportador, o operador de transporte multimodal, o agente
de cargas, o depositário, o perito etc.
Esses são os pontos, então, que devem ser observados para que possamos concluir
pela natureza não tributária da norma de conduta violada.
Fl. 9744
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Mas o STJ foi além e decidiu esclarecer, também, o que caracteriza a natureza
tributária da norma de conduta violada para fins de que não seja aplicada a prescrição
intercorrente. Disse o STJ que a norma de conduta violada tem natureza tributária quando se
destina “direta e imediatamente à arrecadação ou à fiscalização dos tributos incidentes sobre o
negócio jurídico realizado”.
3. Não incidirá o art. 1o, § 1o, da Lei 9.873/99 apenas se a obrigação descumprida,
conquanto inserida em ambiente aduaneiro, destinava-se direta e imediatamente
à arrecadação ou à fiscalização dos tributos incidentes sobre o negócio jurídico
realizado.
Embora o que disse o STJ nessa terceira tese firmada pelo Tema 1.293 seja quase
óbvio (que a aplicação de sanção pelo descumprimento de obrigação tributária no âmbito
aduaneiro, inclusive acessória, não atrai a incidência da prescrição intercorrente prevista no § 1o
do art. 1o da Lei no 9.873, de 1999), há ali um reconhecimento de extrema relevância: a existência
de obrigações tributárias acessórias no âmbito da legislação aduaneira.
Observe-se que essa terceira tese firmada pelo STJ utiliza os mesmos termos usados
pelo CTN em seu art. 113, quando define o que são obrigações tributárias acessórias:
“arrecadação” e “fiscalização dos tributos”.
Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.
§ 1o A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por
objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se
juntamente com o crédito dela decorrente.
§ 2o A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as
prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interêsse da arrecadação
ou da fiscalização dos tributos.
§ 3o A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se
em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária.
Dito isso, podemos sistematizar a busca pela natureza jurídica da norma de conduta
violada da seguinte forma: (i) se a norma infringida tiver por objetivo tutelar o controle do trânsito
internacional de mercadorias ou a regularidade do serviço aduaneiro, ela terá natureza não
tributária (natureza administrativa) e a penalidade aplicada, seja ela qual for, estará sujeita à
prescrição intercorrente; e (ii) se a norma de conduta puder ser enquadrada como uma obrigação
tributária, principal ou acessória, ela terá natureza tributária, não estando a penalidade aplicada
sujeita à prescrição intercorrente.
Estabelecidas essas premissas, absolutamente necessárias para o enfrentamento
dos casos concretos, passemos a analisar a natureza das normas de condutas violadas que
ensejaram a aplicação de sanções no presente processo.
Da multa substitutiva à penalidade de perdimento por interposição fraudulenta
Fl. 9745
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Conforme já vimos, uma das penalidades discutidas no presente processo diz
respeito à hipótese de ocultação prevista no inciso V do art. 23 do Decreto-Lei no 1.455, de 1976,
que, na impossibilidade de se alcançar a mercadoria para fins de aplicação da penalidade de
perdimento, em razão da sua não localização, consumo ou revenda, ensejou a aplicação da multa
equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria, prevista no § 3o do art. 23 do Decreto-Lei no 1.455,
de 1976.
Art 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
...
V - estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de
ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável pela
operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de
terceiros.
§ 1o O dano ao erário decorrente das infrações previstas no caput deste artigo
será punido com a pena de perdimento das mercadorias.
...
§ 3o As infrações previstas no caput serão punidas com multa equivalente ao valor
aduaneiro da mercadoria, na importação, ou ao preço constante da respectiva
nota fiscal ou documento equivalente, na exportação, quando a mercadoria não
for localizada, ou tiver sido consumida ou revendida, observados o rito e as
competências estabelecidos no Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972.
Partindo das premissas já estabelecidas acima, não é difícil perceber que a norma
de conduta que deve ser considerada para a definição de sua natureza jurídica, se tributária ou
não tributária (administrativa), é a obrigação de que o sujeito passivo, o real comprador, o real
vendedor e o responsável pela operação sejam revelados para a Fiscalização quando do registro
da declaração de importação (a ocultação dessas pessoas, hipótese tipificada no inciso V do art. 23
do Decreto-Lei no 1.455, de 1976, é justamente a violação da norma de conduta tutelada).
E essa obrigação, com todas as vênias à i. Relatora, não tem uma natureza
administrativa (natureza não tributária).
A uma, porque não há qualquer vinculação que possa ser feita entre a informação
relativa ao sujeito passivo, ao real comprador, ao real vendedor ou ao responsável pela operação
(norma de conduta violada no presente processo) e o “controle do trânsito internacional de
mercadorias”, realizado para garantir a observância e o cumprimento das restrições e proibições
impostas pela legislação aduaneira.
Além do fato de que os instrumentos adequados de que dispomos para a realização
desse controle são as chamadas licenças de importação que, regra geral, têm seu foco na
mercadoria, e não na pessoa importadora (há exceções para determinadas mercadorias sensíveis),
é preciso ainda referir que a publicação da norma que pune a ocultação dos sujeitos nas
operações de comércio exterior não foi motivada pela necessidade de criação de instrumentos
Fl. 9746
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para coibir a fuga a proibições e restrições, mas sim para coibir a fuga dos responsáveis pelo
pagamento dos créditos lançados pela Fiscalização.
A duas, porque essas informações relativas aos sujeitos envolvidos em operações
de comércio exterior também não estão relacionadas com a “regularidade do serviço aduaneiro”
(lembrando que, quando falamos em serviços aduaneiros, estamos falando de serviços auxiliares,
praticados por terceiros, necessários para que as operações de comércio exterior possam ocorrer).
Embora o preenchimento e a apresentação da declaração de importação sejam, de
fato, serviços aduaneiros (executados normalmente por despachantes), o erro no preenchimento
das informações, dentre os quais se incluem aquelas relativas ao sujeito passivo, ao real
comprador, ao real vendedor e ao responsável pela operação, regra geral não compromete a
regularidade do serviço aduaneiro prestado (exceção feita quando o despachante, de forma
dolosa e sem o conhecimento do importador, insere uma informação falsa na declaração de
importação), mas sim a regularidade da importação.
Então, se a norma de conduta violada (obrigação de informar na declaração de
importação o sujeito passivo, o real comprador, o real vendedor e o responsável pela operação)
não se presta a garantir o controle do trânsito Internacional e nem a regularidade do serviço
aduaneiro, nos parece seguro afirmar, em um primeiro momento, que a natureza jurídica dessa
norma, segundo os critérios estabelecidos pelo STJ, não é administrativa (não tributária).
A partir dessa constatação, a pergunta que fica é se a natureza jurídica dessa norma
é tributária. E, para mim, a resposta a esse questionamento é que sim.
Ao contrário do que afirma a i. Relatora, “a finalidade da norma aduaneira ao
definir a infração relacionada à interposição fraudulenta” NÃO é meramente “buscar a
regularidade do controle aduaneiro através da correta identificação das partes efetivamente
envolvidas na operação de importação ou de exportação”, como se isso fosse algo dissociado da
questão tributária.
Havia um objetivo específico quando da publicação das normas relativas ao
programa da RFB que ficou conhecido como combate à interposição fraudulenta: garantir que
aqueles que eventualmente fossem chamados a responder pelos créditos constituídos (tributos
e/ou penalidades) em razão da operação de comércio exterior realizada tivessem capacidade
econômica e financeira para tanto.
Isso porque, à época da publicação dessas normas, havia muitas empresas
“laranjas” que atuavam no comércio exterior brasileiro sem qualquer capacidade econômica e
financeira (sem contar as empresas “fantasmas”).
Rosaldo Trevisan aborda esse ponto em seu livro intitulado O imposto de
importação e o direito aduaneiro internacional (p. 379, nota de rodapé 167, parte final), publicado
no ano de 2017, e nos explica que o que preocupava o Poder Executivo e motivou a construção
jurídica que se seguiu era a incapacidade financeira de as empresas que estavam operando no
Fl. 9747
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comércio exterior responderem tributariamente por eventuais exigências após a liberação das
mercadorias:
O que não narra expressamente a RFB, na nota, mas que era, efetivamente, uma
preocupação sua, à época – recorde-se, contemporânea à criação da construção
jurídica sobre a “interposição fraudulenta”, sobre a qual tratamos no tópico
5.2.4.3 –, era o fato de que, em grande parte, tais trading companies eram
empresas sem patrimônio ou capacidade operacional, ou com patrimônio
substancialmnente inferior ao valor de qualquer das operações que realizavam, e
que, portanto, jamais teriam condições de saldar eventuais exigências tributárias
efetuadas após a liberação das mercadorias. Muitas dessas empresas, como se
comprovou depois, sequer existiam de fato, e eram criadas apenas para ocultar o
real adquirente da mercadoria.
Nesse mesmo sentido, a Exposição de Motivos da MP no 66, de 2002, que foi
convertida na Lei no 10.637, de 2002, quando se refere ao art. 29, que estabelece uma presunção
de operação por conta e ordem, o justifica pela necessidade de criação de instrumentos eficazes
para o combate efetivo de fraudes fiscais praticadas em operações de comércio exterior:
18. O art. 29 pretende instituir presunção legal que caracterize operações por
conta e ordem de terceiros, com o objetivo de criar instrumento mais eficaz para
o combate efetivo de fraudes fiscais praticadas em operações de comércio
exterior.
Para além disso, não há dúvidas de que a informação relativa às pessoas envolvidas
nas operações de comércio exterior é essencial para que haja o preenchimento do elemento que
corresponde ao critério pessoal da regra matriz de incidência tributária, assim como também não
há dúvidas de que a prestação dessa informação se amolda no conceito de obrigação tributária
acessória estabelecido pelo § 2o do art. 113 do CTN.
Sem o conhecimento dessa informação, a pessoa que deveria ser responsabilizada
pelo pagamento do tributo ou da penalidade não poderá ser alcançada pela RFB, caso haja algum
lançamento após a entrada da mercadoria na economia nacional.
Diante disso, concluo que a multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria,
prevista no § 3o do art. 23 do Decreto-Lei no 1.455, de 1976, aplicada em substituição à
penalidade de perdimento por ocultação do sujeito passivo, do real comprador, do real vendedor
ou do responsável pela operação, prevista no inciso V do art. 23 do Decreto-Lei no 1.455, de 1976,
não está sujeita à prescrição intercorrente, uma vez que a norma de conduta violada que enseja a
aplicação dessa multa possui natureza tributária.
Da multa de 1% por erro de classificação fiscal
Quanto à multa de 1% por erro de classificação fiscal, a norma de conduta a ser
considerada para fins de identificação da natureza jurídica é, por óbvio, a obrigação que tem o
importador de informar a classificação fiscal da mercadoria importada quando do preenchimento
da declaração de importação.
Fl. 9748
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E essa informação relativa à classificação fiscal se presta tanto à determinação dos
tributos devidos pelo importador, uma vez que é partir dessa classificação que será determinada a
alíquota do imposto de importação aplicável, quanto à determinação do tratamento
administrativo (restrições e proibições) aplicável, uma vez que é também a partir dessa
classificação que será identificado o tratamento administrativo necessário para que a importação
da mercadoria seja autorizada (mediante deferimento de licença de importação).
A i. Relatora traz como um dos argumentos para a classificação dessa norma de
conduta como sendo de natureza administrativa o fato de que “o ordenamento jurídico prevê
penalização específica para hipóteses em que o erro de classificação fiscal produz efeitos de
natureza tributária, situação que possui disciplina própria” (referindo a multa de ofício do art. 44
da Lei no 9.430, de 1996), mas parece ter esquecido que também há uma multa específica para os
erros de classificação fiscal que resultem em fuga ao controle administrativo (multa de 30% por
falta de licença de importação, prevista no art. 169 do Decreto-Lei no 37, de 1966).
Se olharmos o histórico evolutivo da legislação aduaneira, iremos perceber que essa
multa de 1% por erro de classificação fiscal foi introduzida em nosso ordenamento jurídico pela
MP no 2.158-35, de 2001, por uma razão muito específica: punir os importadores que fugiam do
canal cinza de conferência, criado pela RFB no ano de 1998 para combater as fraudes de valor que
se acumulavam.
Na sistemática criada no ano de 1998, as importações realizadas com valores abaixo
dos valores de referência existentes no SISCOMEX eram direcionadas para o canal cinza de
conferência aduaneira, e a liberação das mercadorias ficava condicionada à prestação de garantia,
calculada pela diferença entre os tributos devidos com base nos valores parâmetros do SISCOMEX
e os tributos pagos.
Além disso, as importações direcionadas para o canal cinza de conferência
aduaneira eram encaminhadas para as equipes de fiscalização para a realização de auditoria de
valor com base no AVA/GATT.
Percebendo a mecânica de direcionamento de canal adotada pelo SISCOMEX, os
importadores começaram a “errar” a classificação fiscal para fugir do canal cinza de conferência
aduaneira.
Então, a razão para a instituição dessa multa foi claramente a punição dos
importadores que “erravam” a classificação fiscal para que o subfaturamento praticado não
pudesse ser identificado pelo SISCOMEX.
Outro ponto interessante a ser observado é que a multa do art. 44 da Lei no 9.430,
de 1996, aplicada sobre a diferença de tributos também em razão do erro de classificação fiscal
(quando esse erro resulta em diferença de tributos), não era aplicada à época, por força do Ato
Declaratório Normativo COSIT no 10, de 1997, quando o produto estivesse corretamente descrito,
com todos os elementos necessários à sua identificação e ao enquadramento tarifário pleiteado,
desde que não fosse constatado intuito doloso ou má fé por parte do declarante.
Fl. 9749
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O COORDENADOR-GERAL DO SISTEMA DE TRIBUTAÇÃO, no uso das atribuições
que lhe confere o item II da Instrução Normativa no 34, de 18 de setembro de
1974, e tendo em vista o disposto no art. 112 do Regulamento Aduaneiro
aprovado pelo Decreto no 91.030, de 5 de março de 1985, e art. 107, inciso I, do
Regulamento do Imposto sobre Produtos Industrializados aprovado pelo Decreto
no 87.981, de 23 de dezembro de 1982,
Declara, em caráter normativo, às Superintendências Regionais da Receita
Federal, às Delegacias da Receita Federal de Julgamento e aos demais
interessados, que não constitui infração punível com as multas previstas no art. 4o
da Lei no 8.218, de 29 de agosto de 1991, e no art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de
dezembro de 1996, a solicitação, feita no despacho aduaneiro, de
reconhecimento de imunidade tributária, isenção ou redução do imposto de
importação e preferência percentual negociada em acordo internacional, quando
incabíveis, bem assim a classificação tarifária errônea ou a indicação indevida de
destaque (ex), desde que o produto esteja corretamente descrito, com todos os
elementos necessários à sua identificação e ao enquadramento tarifário
pleiteado, e que não se constate, em qualquer dos casos, intuito doloso ou má fé
por parte do declarante.
2. Nos casos acima, os tributos devidos em razão de falta ou insuficiência de
pagamento, exigidos no curso do despacho ou em ato de revisão aduaneira, serão
acrescidos dos encargos legais, nos termos da legislação em vigor, a partir da data
do registro da Declaração de Importação, relativamente ao Imposto de
Importação, e do desembaraço aduaneiro, relativamente ao Imposto sobre
Produtos Industrializados vinculado à importação.
Não há dúvidas, para mim, que a multa de 1% por erro de classificação fiscal, além
de não estar relacionada com a regularidade do controle do trânsito internacional de mercadorias
ou com a regularidade do serviço aduaneiro, possui em sua criação uma íntima relação com a
questão tributária.
Além disso, não podemos esquecer que a classificação fiscal é um aspecto
fundamental para a definição do elemento que corresponde a um dos critérios materiais da regra
matriz de incidência tributária, no caso a alíquota, e isso, por si só, já seria suficiente para que
fosse afastada a prescrição intercorrente prevista no § 1o do art. 1o da Lei no 9.873, de 1999.
Por essas razões, concluo que também a multa de 1% sobre o valor aduaneiro da
mercadoria por erro de classificação fiscal, prevista no art. 84 da MP no 2.158-35, de 2001, não
está sujeita à prescrição intercorrente, uma vez que a norma de conduta protegida pela legislação
possui natureza tributária.
Conclusão
Diante do exposto, divergindo da i. Relatora, voto por afastar a prescrição
intercorrente em relação à multa substitutiva à penalidade de perdimento por interposição
Fl. 9750
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fraudulenta e em relação à multa de 1% por erro de classificação fiscal, e acompanho o voto da i.
Relatora nos demais pontos.

Assinado Digitalmente
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles

Fl. 9751
DF CARF MF
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