Tribunal: CARF
Processo: 16327.720993/2018-24
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JOSE EDUARDO DORNELAS SOUZA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-07-31
Data de publicação: 2025-12-24

Ementa:

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16327.720993/2018-24
RESOLUÇÃO
1301-001.306 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
30 de julho de 2025
RECURSO
DE OFÍCIO E VOLUNTÁRIO
RECORRENTES
BANCO BRADESCO FINANCIAMENTOS S.A.

FAZENDA NACIONAL
Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência
RESOLUÇÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em converter o
julgamento em diligência, nos termos do voto do Relator.

Assinado Digitalmente
JOSE EDUARDO DORNELAS SOUZA – Relator

Assinado Digitalmente
RAFAEL TARANTO MALHEIROS – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Iagaro Jung Martins, Jose
Eduardo Dornelas Souza, Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Eduardo Monteiro Cardoso, Eduarda
Lacerda Kanieski, Rafael Taranto Malheiros (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso de Ofício e Recurso Voluntário interpostos em face do Acórdão
no 06-66.635, proferido pela 9a Turma da DRJ/CTA, que julgou parcialmente procedente a
Impugnação, para reduzir as perdas indevidamente deduzidas objeto de tributação, de R$
269.352.134,00 para R$ 258.907.983,16; reduzir a exigência de IRPJ de R$ 67.338.033,50 para R$
64.726.995,79 e cancelar a exigência de CSLL, porém reduzindo o Saldo Negativo de CSLL do
ano-calendário 2013 de R$68.628.875,86, para R$29.792.678,38.
Fl. 9356
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Por bem descrever o ocorrido, valho-me do relatório elaborado por ocasião do
julgamento de primeira instância, a seguir transcrito:
1. Trata-se de autos de infração de e-fls. 4950 a 4956 e 4957 a 4962, contemplando,
respectivamente, constituição de crédito tributário referente a Imposto Sobre a Renda da
Pessoa Jurídica (IRPJ) e de Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), ambos
referentes à apuração realizada para o ano-calendário de 2013.
2. Na forma de Termo de Verificação de e-fls. 4543 a 4559 e anexos, decorreram os
lançamentos de constatação, pela autoridade lançadora, de exclusão indevida realizada
pelo contribuinte a título de Perdas em Operações de Crédito no valor de R$
1.579.342.780,05, consoante fichas 09 e 17 da DIPJ referente ao ano-calendário citado.
3. Reproduz-se, a seguir, o iter da ação fiscal, bem como os principais elementos de
interesse extraídos do referido Termo de Verificação, de forma a detalhar o lançamento em
litígio, verbis:
"(...)
2. No Termo de Intimação no 01, o contribuinte foi intimado, dentre outros
pontos, a apresentar planilha em meio digital, em formato adequado, contendo
os elementos necessários, detalhados na intimação,“para as perdas dedutíveis
em operações de crédito em 2013 com base na Lei 9.430/96”. Em atendimento a
esse ponto, solicitou prorrogação de prazo em 21/03/2017. No termo no 02, foi
reintimado nos mesmos moldes do termo no 01. Em atendimento, apresentou
resposta em 11/04/2017, com a planilha básica para o trabalho de fiscalização,
solicitando a substituição desse arquivo em resposta de 17/04/2017, tendo em
vista que o arquivo anterior apresentava erros.
3. No Termo de Intimação no 04, foi requisitado:
• Apresentar documentação comprobatória da existência do processo judicial
para os 100 maiores valores de perdas acima de R$30.000,00, podendo ser
extrato obtido na página do respectivo tribunal na internet, desde que
caracterizadas as partes e o teor da ação.
• Para as perdas acima de R$ 30.000,00, identificar a ação judicial de
cobrança, com número do processo e vara, para todas as operações em que isso
ainda não tenha ocorrido na planilha apresentada. Esclarecer a não
apresentação de dados relativos às referidas medidas judiciais, incluindo a
hipótese de sua inexistência, se for o caso.
4. Em atendimento, apresentou resposta em 12/05/2017, atendendo o primeiro
ponto e solicitando prorrogação de prazo para o segundo ponto requisitado,
considerando os elementos abaixo:
Considerando que nossos sistemas informatizados não possuíam informações
automatizadas com relação ao dados do processo judicial (número, vara,
comarca e unidade da federação), porém contendo os advogados e escritórios
de cobrança situados em todo o território nacional bem como a forma de
cobrança (judicial/administrativa), estamos obtendo estas informações de forma
manual.
Diante do exposto não podemos informar de pronto se para os casos, onde não
constam os dados do processo judicial de cobrança hipóteses de não ingresso de
ação judicial.
Assim, solicitamos prorrogação de prazo de 20 dias para a complementação dos
dados dos processos judiciais.
5. Em 05/06/2017, o contribuinte solicitou nova prorrogação de prazo para o
segundo ponto requisitado no termo de intimação n° 04. No termo n° 06, o
contribuinte foi reintimado no sentido de complementar o requisitado no termo
n°04. Em atendimento, apresentou resposta em 10/07/2017, informando que:
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No atendimento efetuado dia 12/05/2017 foram apresentadas planilhas contendo
as perdas acima de R$ 30.000,00, em meio digital, devidamente validada pelo
Sistema SVA.
Em complemento ao atendimento estamos enviado planilha, contendo mais
algumas operações de perdas acima de R$ 30.000,00 contendo informações, de
ajuizamento, importante ressaltar que a referida planilha está devidamente
validada pelo Sistema SVA. Considerando que os
nossos sistemas
informatizados não possuíam informações automatizadas com relação ao dados
do processo judicial (número, vara, comarca e unidade da federação) porém
contendo os advogados / escritórios de cobrança situados em todo o território
nacional bem como a forma de cobrança (judicial/administrativa), estamos
obtendo estas informações de forma manual.
6. No Termo de Intimação n° 08, o contribuinte foi intimado a:
• Para as perdas de valor superior a R$ 30.000,00, complementar a
identificação das ações judiciais de cobrança, com número do processo, vara e
comarca, para todas as operações em que isso ainda não tenha ocorrido na
planilha apresentada. Nota: para maior controle, extrair da planilha geral de
perdas uma planilha com as perdas acima de R$30.000,00 e apresentar essa
planilha de forma consolidada, indicando os processos judiciais já identificados
(inclusive aqueles para os quais já foi apresentada documentação - cem maiores
valores), permanecendo o correspondente campo em branco para os não
identificados.
• Indicar o significado dos códigos utilizados pela empresa para o tipo de
garantia, na planilha geral de perdas em operação de crédito já apresentada.
Extrair dessa planilha geral de perdas uma planilha relativa às operações com
garantia (vide Lei 9430/96, art. 9°, § 1°, inc. III), exceto aquelas de valor
superior a R$ 30.000,00.
Para os 100 maiores valores, apresentar documentação comprobatória das
ações judiciais para recebimento ou arresto das garantias, indicando na
planilha o número do processo, vara e comarca.
7. Em atendimento, o contribuinte apresentou resposta em 04/09/2017,
apresentando novas informações no tocante ao primeiro ponto e solicitando
nova prorrogação de prazo para complementação do requisitado:
Estamos enviando planilha com as perdas de valor superior a R$ 30.000,00
consolidadas, em arquivo digital devidamente validado em SVA (Anexo l).
Considerando que os nossos sistemas informatizados não possuíam informações
automatizadas com relação ao dados do processo judicial (número, vara,
comarca e unidade da federação), porém contendo os advogados/escritórios de
cobrança situados cm todo o território nacional bem como a forma de cobrança
(judicial/administrativa), estamos obtendo estas informações de forma manual.
Diante do exposto, informamos, que ainda estamos fazendo o levantamento dos
casos onde não constam os dados do processo judicial de cobrança hipóteses de
não ingresso de ação judicial
Assim, solicitamos prorrogação de prazo de 20 dias para a complementação dos
dados dos processos judiciais.
No tocante ao segundo ponto, a empresa esclarece os códigos utilizados e
informa:
Em atendimento ao termo de intimação, estamos apresentando planilha
referente as perdas em operações de credito com garantia de valores até 30.000
(Anexo 2),
Considerando que os nossos sistemas informatizados não possuíam informações
automatizadas com relação ao dados do processo judicial (número, vara,
comarca e unidade da, federação), porem contendo os advogados / escritórios
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de cobrança situados em todo o território nacional bem como a forma de
cobrança (judicial/administrativa), estamos obtendo estas informações de forma
manual.
Diante do exposto, informamos que ainda estamos fazendo o levantamento dos
casos onde não constam os dados do processo judicial de cobrança hipóteses de
não ingresso de ação judicial.
Assim, solicitamos prorrogação de prazo de 20 dias para a complementação dos
dados dos processos judiciais
Estamos apresentando também cópia da documentação comprobatória das
ações judiciais de cobrança dos 100 maiores casos com a indicação do número
do processo, vara e comarca. (Anexo 3)
8. Em 25/09/2017, a empresa apresentou novas informações, solicitando nova
prorrogação de prazo. Tendo em vista a solicitação de prorrogação de prazo, o
contribuinte foi reintimado no termo no 10 a complementar o requisitado no
termo no 08. Em atendimento, a empresa entregou resposta em 30/10/2017,
contendo planilhas com atendimento parcial do requisitado.
9. No Termo de Intimação no 11, o contribuinte foi reintimado nos mesmos
moldes dos termos no 08 e 10, no sentido de complementar o requisitado nesses
termos. Em atendimento, a empresa apresentou resposta em 21/12/2017. No
tocante ao item 1, informa ter incluído novas informações sobre ajuizamento.
10. No Termo de Intimação no 13, o contribuinte foi reintimado nos mesmos
moldes do termo no 11. Em atendimento, apresentou planilhas em 15/01/2018,
com novos registros para o primeiro e o segundo itens. Em 05/02/2018,
apresentou novas informações.
11. No Termo de Intimação no 15, o contribuinte foi intimado a:
Para as perdas a que se refere o Termo de Intimação no 13 e anteriores,
consolidar nas planilhas apresentadas a identificação das ações judiciais de
cobrança localizadas e indicar em coluna adicional nas correspondentes
planilhas, para cada ação judicial, a efetiva situação da mesma, com expressões
que caracterizem a situação, tais como trânsito em julgado, em andamento,
desistência da ação e outras situações cabíveis, devendo haver expressa
indicação das ações judiciais não localizadas. No caso de ações não localizadas
anteriormente, apresentar a respectiva documentação.
12. Em atendimento, apresentou resposta em 12/03/2018, com planilhas
contendo a coluna adicional requisitada e novos casos, solicitando prorrogação
de prazo. Em 02/04/2018, a empresa apresentou novas planilhas, informando
compreenderem novos casos relativos aos itens 1 e 2.
13. No Termo de Intimação no 17, o contribuinte foi reintimado no sentido de
complementar o requisitado no termo no 15. Em atendimento, apresentou
resposta em 23/04/2018, com as seguintes informações:
a) Perdas em Operações de Créditos valores maiores que R$ 30,000,00:
Em atendimento ao Termo de Intimação no 17 e anteriores, estamos
complementando a planilha referente as perdas em operações de crédito de
valores superiores a R$ 30.000 (Anexo 1) com 11 novos casos com informações
referente as ações judiciais de cobrança, Estamos enviando, planilha com as
perdas de valor superior a R$ 30.000,00 consolidadas conforme solicitado no
Termo de intimação no 17 e anteriores, em arquivo digital devidamente validado
em SVA (Anexo 2).
Estamos complementando, em coluna adicional, no Anexo 2, 2.163 casos novos
com informação referente a situação das ações judiciais de cobrança.
b) Perdas em Operações de Créditos Com Garantia até R$ 30.000,00:
Em atendimento ao Termo de Intimação no 13 e anteriores, estamos
complementando a planilha referente as perdas em operações de crédito com
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garantia de valores até 30.000 (Anexo 3) com 645 novos casos com informações
referente as ações judiciais de cobrança. Dos 645 novos casos, 1 casos estilo
com a informação referente a situação das ações judiciais de cobrança, Estamos
enviando, também, planilha com as operações com garantia de valores até R$
30.000,00 consolidadas conforme solicitado no Termo de intimação no 13 e
anteriores, em arquivo digital devidamente validado em SVA (Anexo 4).
Estamos complementando, em coluna adicional, no Anexo 4, 2.169 novos casos
com a informação referente a situação das ações judiciais de cobrança.
14. Tendo o contribuinte solicitado novo prazo, foi reintimado nos mesmos
moldes do Termo no 17, no sentido de complementar o requisitado no Termo no
15. Em atendimento, apresentou novos registros em sua resposta de 16/05/2018,
solicitando nova prorrogação, o que foi concedido em 16/05/2018, no Termo no
21. Em sua resposta de 05/06/2018, o contribuinte apresentou novos casos,
solicitando nova prorrogação de prazo, o que foi concedido no Termo no 23, de
06/06/2018. Em atendimento, a empresa apresentou resposta em 28/06/2018,
com informações complementares e solicitando novo prazo, o que foi concedido
no Termo no 24. Em sua resposta de 23/07/2018, o contribuinte apresentou
novas informações e planilhas, mas não solicitou prorrogação de prazo. Não
obstante, como restaram operações a comprovar, no Termo no 25, a empresa foi
reintimada no sentido de complementar os elementos requisitados. Em sua
resposta de 22/08/2018, o contribuinte não apresentou informações
complementares.
15. Do exposto, constata-se que o contribuinte teve oportunidades suficientes
para a apresentação da documentação requisitada, cabendo a formalização dos
lançamentos tributários face ao conjunto probatório fornecido pela empresa. As
planilhas consolidadas apresentadas em 22/08/2018 substituem as planilhas
intermediárias anteriores e servirão de base para os lançamentos.
16. Com o intuito de validação das planilhas finais consolidadas, nos Termos no
26 a no 28 o contribuinte foi intimado e reintimado no seguinte sentido:
Para as perdas em operações de crédito, foram apresentadas pelo contribuinte
planilhas em meio digital, sendo requisitada a consolidação da identificação das
ações judiciais de cobrança localizadas e a indicação em coluna adicional, nas
correspondentes planilhas, para cada ação judicial, da efetiva situação da
mesma, com expressa indicação das ações judiciais não localizadas. Com base
nas planilhas já encaminhadas, requisita-se a documentação comprobatória das
seguintes operações, indicando nas respectivas planilhas a documentação
localizada:
a) Perdas em Operações de Créditos- valores maiores que R$ 30.000,00- Anexo
1;
b) Perdas em Operações de Crédito com Garantia até R$ 30.000,00- Anexo 2;
17. Em atendimento, o contribuinte apresentou os referidos documentos
probatórios progressivamente, em suas respostas de 22/10/2018, 12/11/2018 e
26/11/2018. O exame da documentação apresentada merece considerações,
conforme item III deste Termo.
18. Como as últimas planilhas fornecidas apresentam os dados consolidados,
não há necessidade de as planilhas intermediárias constarem do processo de
formalização dos autos de infração. Portanto, no processo constam apenas as
planilhas finais consolidadas, bem como respectiva documentação probatória,
conforme apresentada progressivamente pela empresa. Da mesma forma, como
a fiscalização envolve diversos outros temas, não farão parte do processo os
termos e respostas que não digam respeito ao objeto do presente Termo de
Verificação.
(...)
B- DO DIREITO
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(...)
21. A fiscalização focou essencialmente as perdas em créditos com valor acima
de R$ 30.000,00 e em créditos com garantia, cabendo ao contribuinte
demonstrar o atendimento aos requisitos legais para a dedução das perdas no
recebimento de tais créditos. No tocante às operações de crédito para as quais
inexista documentação probatória do atendimento à legislação, não há base
legal para a dedução, cabendo dessa forma os respectivos lançamentos
tributários.
22. Cabe lembrar o disposto no art. 264 do RIR-Decreto no 3000/99, que dispõe
sobre a necessidade de manutenção a documentação probatória para as
referidas operações de crédito:
(...)
23. Por oportuno, esclareça-se que o disposto no art. 10 da Lei 9.430/96 (abaixo
transcrito-grifamos), evidencia que se trata de procedimento puramente contábil
e não tributário. Para fins de dedutibilidade tributária, devem ser obedecidos os
requisitos legais do art. 9o, cuja transcrição consta acima. (grifos não constam
do original).
(...)
24. Numa análise geral das normas que versam sobre o imposto de renda da
pessoa jurídica, com segurança, poder-se-ia afirmar que o legislador tributário
usou de várias técnicas e recursos legislativos na construção do sistema
jurídico. Às vezes importou conceitos do direito privado (compra e venda, p.ex.)
sem modificá-los, outras, criou normas conceituais especificas (lucro real e
lucro inflacionário, por ex.) e, em outras oportunidades, ainda importou
conceitos de outros ramos do direito modificando-os, expressamente, para fins
fiscais. Assim, no âmbito tributário, a valoração jurídica de um fato concreto
está adstrita à perfeita consonância com a regra tributária, geral ou especial,
conforme o caso, que se coadune no com a situação jurídica em causa. O
assunto é presente na dicção do art. 109 do Código Tributário Nacional que
aqui se transcreve:
(...)
25. Enfim, ao intérprete é vedado o uso dos princípios do direito privado para
buscar os efeitos tributários de determinado fato. Claro está, neste sentido, que
se determinado fato puder ser conceituado no direito privado e no direito
tributário de formas diversas, haverá de prevalecer, para fins fiscais, o conceito
fiscal.
26. Na sistematização da legislação do imposto de renda da pessoa jurídica,
podemos encontrar, a conceituação de despesas operacionais que foi
introduzida em 1.964 pelo art. 47 e §§ da Lei no 4.506, hoje insertos no art. 299
do Regulamento do Imposto de Renda de 1.999 (RIR/99). Este conceito já foi
sobejamente explorado por nossa doutrina e jurisprudência, não cabendo aqui
maiores considerações sobre o tema. Resta firmar tratar-se de uma norma geral
que admite a dedutibilidade de certos dispêndios quando atendidos certos
requisitos: efetividade, necessidade e normalidade nas transações do
contribuinte. Todavia, a aplicação desta norma só tem lugar quando não houver
norma especial regendo a matéria de forma particularizada. É a prevalência da
norma especial sobre a geral.
27. Neste assunto, devemos buscar o disposto na Lei no 9.430/96. Em primeiro
lugar deve-se dizer que estes dispositivos legais insertos na Lei no 9.430/96 que
versam sobre as perdas nos recebimentos de créditos, formam um subsistema
jurídico e não podem ser interpretados de forma isolada a partir de seus artigos
e parágrafos. Em verdade, tais dispositivos são partes integradas de uma única
norma jurídica. Deve o intérprete buscar a natureza jurídica de cada artigo ou
parágrafo deste subsistema para a compreensão do contexto jurídico alcançado
pela regra como um todo. Neste sentido, pode-se vislumbrar no texto normas de
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natureza conceitual que são aquelas que definem o conceito de operação ou de
crédito garantido; normas de natureza técnica que são aquelas que dizem
respeito aos procedimentos contábeis e fiscais a serem levados a efeito e normas
de condutas propriamente ditas. Diferentemente daquelas, estas últimas
estabelecem, frente aos pressupostos descritivos constantes da própria norma,
condutas positivas a serem cumpridas pelos particulares, ou autorizações legais,
quando determinam exclusões de valores da base tributável.
28. Pelo exposto, cabe-nos concluir, para o caso em pauta:
a) na dicção do caput do art. 9o, a expressão perdas no recebimento de créditos
há de ser entendida como sendo o resultado negativo apurado ao final de um
conjunto de atos empreendidos para o recebimento do crédito frente ao devedor;
b) a perda só é concebida ao final dos atos judiciais de cobrança; somente a
impossibilidade jurídica de se cobrar, qualifica o resultado negativo como perda
para os fins de dedutibilidade fiscal; este é o conceito tributário que deve ser
deduzido segundo a interpretação sistemática da norma;
c) eventual inexistência de processo judicial de cobrança ou desistência de levá-
lo a cabo implica presunção legal de ato anormal de gestão. Por princípio, de
ordem geral, o fisco não compactua com o ato anormal de gestão. Extrai-se
ainda, como consequência, que a desistência, no sentido da lei, alcança
qualquer ato que implique renúncia total ou parcial do valor crédito;
d) a ausência de comprovação documental de processo judicial de cobrança e
de sua manutenção não permite considerá-lo existente para fins tributários, face
ao disposto no art. 264 do RIR-Decreto no 3.000/99, a respeito da necessidade
de manutenção da documentação probatória para as referidas operações de
crédito;
e) Por fim, lembremos que o art. 9o da Lei 9430/96 estabelece (sublinhamos):
§ 1o Poderão ser registrados como perda os créditos: ...
II - sem garantia, de valor: ...
c) superior a R$ 30.000,00 (trinta mil reais), vencidos há mais de um ano, desde
que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento;
III - com garantia, vencidos há mais de dois anos, desde que iniciados e
mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento ou o arresto das
garantias.
C- LANÇAMENTOS TRIBUTÁRIOS
29. Conforme item B-DO DIREITO, não há fundamentação legal para a
dedução de perdas no recebimento de créditos acima de R$ 30.000,00, vencidos
há mais de um ano, bem como de créditos com garantia, vencidos há mais de
dois anos, quando não iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para seu
recebimento, estabelecidos pela Lei no 9.430/96, tratando-se de ato anormal de
gestão, bem como para a dedução das referidas perdas relativamente às
operações para as quais não haja documentação comprobatória, referente à
existência e manutenção da correspondente medida judicial para recebimento.
30. Por todo o exposto, cabem lançamentos tributários para os referidos valores
de perdas para os quais o contribuinte não tenha comprovado sequer a
existência dos procedimentos judiciais para recebimento. Constam nos Anexos
A-1 e A-2 deste termo as respectivas planilhas, extraídas diretamente das
planilhas fornecidas pela empresa, entregues em 22/08/2018. O Anexo A-1 se
refere às “Perdas em Operações de Crédito com valores maiores que R$
30.000,00” e o Anexo A-2 às “Perdas em Operações de Crédito com Garantia
até R$ 30.000,00”. As respectivas bases de cálculo foram extraídas das
referidas planilhas da empresa e encontram-se consolidadas no quadro abaixo:
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31. Cabem, igualmente, lançamentos tributários para os valores de perdas para
os quais o contribuinte não tenha comprovado a manutenção dos procedimentos
judiciais para recebimento, ainda que apresentando alguma documentação a
respeito. No exame da documentação entregue em 22/10/2018, 12/11/2018 e
26/11/2018, constata-se que em ações judiciais extintas há referências, pelo
Poder Judiciário, a problemas formais, inércia processual, desistência,
abandono da causa e pleitos de extinção do processo judicial, por parte da
fiscalizada, além de operações em que houve satisfação da obrigação, havendo
ainda operações em que foi apresentada à fiscalização apenas petição inicial ou
contrato, todos esses casos em que a documentação probatória não atende ao
requisitado, impedindo a consideração da perda como dedutível, conforme
fundamentação jurídica exposta no item B- DO DIREITO.
32. Nesse sentido, o Anexo B-1 deste termo se refere às “Perdas em Operações
de Crédito com valores maiores que R$ 30.000,00” e o Anexo B-2 às “Perdas
em Operações de Crédito com Garantia até R$ 30.000,00”. As respectivas bases
de cálculo foram extraídas diretamente das planilhas entregues pela empresa em
22/08/2018, considerando a documentação probatória entregue pela empresa,
em atendimento à requisição constante dos Termos de Intimação no 26 a no 28,
estando consolidadas no quadro abaixo:

33. As planilhas referentes aos Autos de Infração, extraídas das planilhas
entregues pelo contribuinte e anexas ao presente termo, são sintéticas, não
contendo todas as colunas. Para informações completas, caso necessário, basta
remeter às planilhas originais.
34. Também no que concerne à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido,
estão caracterizados os ilícitos fiscais, face ao disposto no art. 28 da Lei no
9430/96, que dispõe:
Art. 28. Aplicam-se à apuração da base de cálculo e ao pagamento da
contribuição social sobre o lucro líquido as normas da legislação vigente e as
correspondentes aos arts. 1o a 3o, 5o a 14, 17 a 24, 26, 55 e 71, desta Lei.
(...)”
4. Cientificada pessoalmente a contribuinte do auto de infração em 07/12/2018 (e-fl. 4964),
esta apresenta, em 08/01/2019, impugnação de e-fls. 5008 a 5046 e anexos onde, após
breve histórico acerca do lançamento e da acusação fiscal e defesa da tempestividade da
impugnação, aduz, em síntese, a seguinte argumentação:
4.1 Preliminarmente, pugna pela nulidade do lançamento, por ter a autoridade fiscal
desconsiderado os tributos pagos de forma postergada pelo impugnante para formalizar o
presente lançamento, afrontando as disposições do art. 142 do Código Tributário Nacional
(CTN) e incorrendo em evidente nulidade. Entende que, ao quantificar as exigências fiscais
sub judice, o agente responsável não observou as determinações do Parecer Normativo
COSIT no. 2, de 28 de agosto de 1996, que trata da postergação de pagamento do imposto
em virtude de inobservância do regime de competência na escrituração de receitas, custos
ou despesas, sendo assim imperioso que se reconheça a nulidade do lançamento;
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4.2. Quanto ao mérito, divide sua argumentação em 6 (seis) diferentes fundamentos, a seu
ver complementares entre si e não excludentes, a seguir detalhadamente resumidos (vide e-
fls. 5014 a 5043).
4.2.1) Quanto às perdas cuja dedução tem amparo no art. 9o., §1o, II, “c” e III da Lei no.
9.430/96:
a) Cita o art. 9o. da Lei no. 9.430, de 27 de dezembro de 1996, em seu § 1o, incisos II,
alínea “c” e III, para afirmar que o dispositivo estabelece que as perdas no recebimento de
créditos decorrentes das atividades da pessoa jurídica poderão ser deduzidas como
despesas, para determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL, observadas as
seguintes condições: a) para os créditos sem garantia, em valor superior a R$ 30.000,00
(trinta mil reais), vencidos há mais de um ano, desde que iniciados e mantidos os
procedimentos judiciais para o seu recebimento; e b) para os créditos com garantia,
vencidos há mais de dois anos, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais
para o seu recebimento ou o arresto das garantias. Em um e em outro caso, como se nota,
a condição estabelecida pela lei é que o contribuinte inicie e mantenha ações judiciais
voltadas ao recebimento de seu crédito, ou ao arresto de garantias;
b) Cita, ainda, que, uma vez que a glosa realizada pela autoridade fiscal se baseou na falta
de ajuizamento ou na não manutenção de medida judicial e na ausência de informações
suficientes sobre as ações judiciais, o impugnante logrou identificar uma série de ações
judiciais por ele propostas com o objetivo de recuperar os créditos a que fazia jus, ou
arrestar garantias, ações essas não identificadas durante o procedimento de fiscalização
ou desconsideradas indevidamente pela fiscalização, anexando documentos que fazem
prova da propositura e da manutenção dessas ações judiciais, identificados em planilha
passível de cruzamento com a planilha fiscal e extratos de andamentos processuais com
identificação do número do processo e do local em que tramita ou tramitou (docs. 02 e 03
de e-fls. 5083 a 5888). A planilha anexada (doc. 02, de e-fl. 5083) contém a identificação
das partes, do número do contrato, do número da ação judicial e do foro em que tramita ou
tramitou, além de todas as demais informações constantes da planilha preparada pela
fiscalização que acompanhou os autos de infração;
c) Quanto à rejeição, pela autoridade fiscal, de parte de tais documentos (já apresentados
no curso da ação fiscal), entende que a fiscalização partiu de duas premissas equivocadas:
c.1) A primeira delas ao considerar que os processos judiciais com a anotação “extinto”
nas planilhas do impugnante não autorizariam a dedução nos termos da Lei no. 9.430, de
1.996, na medida em que, uma vez encerrados em 2013, o requisito quanto à manutenção
do contencioso não teria sido cumprido. No entanto, a referida anotação nas planilhas do
impugnante não diz respeito à extinção do processo quando da dedução, em 2013, mas ao
seu “status” no período da fiscalização, isto é, em meados de 2017 e 2018. É dizer, os
processos já estavam encerrados quando iniciados os procedimentos de fiscalização da
RFB e não quando deduzidos pelo impugnante da apuração do IRPJ e da CSLL.
Exemplifica dois contratos, de números 240035140 e 240102718, onde tal equívoco teria
ocorrido;
c.2) A segunda premissa equivocada diz respeito ao fato de que, não obstante o
encerramento de alguns dos processos judiciais realmente tenha ocorrido em 2013, a
fiscalização deixou de observar que o impugnante já estava autorizado, antes mesmo de
2013, a deduzir os referidos créditos. De fato, tanto o art. 9o, como o art. 10, parágrafo 4o,
da Lei no. 9.430, de 1996, estabelecem opções fiscais, isto é, normas de caráter facultativo,
que não criam obrigações ao contribuinte por não serem mandamentos vinculantes ou
peremptórios. Prova disto é que estes dispositivos legais, mais precisamente o “caput” e o
parágrafo 1o. do art. 9o. e o parágrafo 4o. do art. 10, empregam o termo “poder”, e não
“dever”, confirmando esse caráter optativo, e não obrigatório, de suas normas. Esse
caráter facultativo advém da redação do art. 9o.
Ainda, entende que o caráter facultativo não se afigura apenas por estes elementos
gramaticais, eis que vem acompanhado do seu prolongamento no tempo, isto no sentido de
que, posteriormente ao primeiro momento em que a dedução provisória é admitida, que é o
momento em que estão completamente cumpridas as condições de tempo de vencimento e
de iniciação das medidas de cobrança, ainda resta a possibilidade de dedução posterior,
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isto porque a lei se refere ao requisito temporal, sempre aludindo ao vencimento ocorrido
“há mais de” um tempo variável, conforme o caso. Consequentemente, mesmo depois do
período-base em que o contribuinte preenche os requisitos, o crédito continua vencido “há
mais” do que o tempo requerido para que a dedução provisória já possa ser tomada,
sendo, pois, mantida viva a possibilidade de exercer a faculdade em período-base
posterior.
Ou seja, o que o art. 9o requer é um tempo mínimo a partir do qual, se cumprida a outra
condição (haver medida de cobrança, quando necessário), é possível obter a dedução
provisória, mas não há a imposição da dedução nesse momento. Outrossim, a dedução
facultativa das perdas, quando ainda consideradas provisórias, tem nítido caráter
provisional, e a dedução fiscal de toda e qualquer provisão sempre foi, e continua a ser,
considerada como uma opção colocada à disposição dos contribuintes, no momento de
apurar o IRPJ e a CSLL devidos.
Quer dizer, a dedução antecipada da perda é faculdade legal que o contribuinte usa
discricionariamente, sem comprometer o direito à dedução posterior da perda, quando
ainda provisória, ou quando já definitiva, desde que observados os respectivos requisitos
legais. Não há, portanto, qualquer obrigatoriedade de dedução imposta pela lei, e muito
menos uma data por ela predeterminada para uma dedução. Daí não se poder dizer que a
dedução foi indevida se realizada em período diferente daquele em que poderia ter sido de
acordo com o art. 9o. e 10 da Lei no. 9.430, de 1996, desde que, evidentemente, os
requisitos tenham sido atendidos.
Destaca que essa afirmação não decorre de interpretação meramente literal da lei. Na
verdade, tal afirmação atende, também, às suas finalidades e à coerência do resultado a
que ela conduz. Isso porque o emprego do verbo “poder” no art. 9o alinha-se ao alcance e
à finalidade deste dispositivo, consistentes em autorizar a dedução antecipada de perdas
ainda não realizadas em definitivo, ou seja, ainda não incorridas, o que abre espaço para
a pessoa jurídica não baixar o crédito ao resultado quando satisfeitas as condições do art.
9o, quer porque as circunstâncias de cada cobrança podem justificar uma expectativa
maior ou menor quanto às possibilidades de sucesso no recebimento, quer porque há,
nestes casos, mera provisão para perdas possíveis, é dizer, mera opção fiscal para
dedução, não revestida de definitividade e certeza, exigidas para que se considere a perda
“incorrida” e, pois, pertencente a determinado período-base.
Cita os Acórdãos CARF de no. 9101-00.2522 e 1402-01127, para sustentar seu
posicionamento de que a dedução antecipada da perda é faculdade legal que o
contribuinte usa discricionariamente, sem comprometer o direito à dedução posterior da
perda, quando ainda provisória ou quando já definitiva, desde que observados os
respectivos requisitos legais. Não há, portanto, qualquer obrigatoriedade de dedução
imposta pela lei, e muito menos uma data por ela predeterminada para uma dedução.
Ademais, caso se entenda que a situação sub judice compreende mera postergação na
dedução de determinadas despesas, o que se admite a título meramente argumentativo, é
imperioso reconhecer que tal procedimento não trouxe qualquer prejuízo ao fisco,
especialmente porque nos anos em que tais perdas já poderiam ser deduzidas o
impugnante apurou lucro real, conforme comprovam as declarações apresentadas ao fisco
para os anos de 2009, 2010, 2011 e 2012 (doc. 04, de e-fls. 5889 a 6032). Exemplifica com
contrato onde o impugnante ajuizou a respectiva ação de cobrança em 18.11.2009 e essa
medida foi encerrada em abril de 2013 (contrato 240034429). Como se observa, desde
2009 o impugnante já estava autorizado a deduzir a referida perda, nos termos do art. 9o,
parágrafo 1o, inciso II, “c” da Lei no. 9.430, de 1996, mas não o fez dado o caráter
facultativo do referido dispositivo. De igual modo, desde 2009 o impugnante apurou IRPJ
e CSLL a pagar ao final do exercício, conforme se observa pelos documentos ora anexados
e até mesmo a partir de simples busca nos sistemas da RFB, nos termos do art. 29 do
Decreto no. 7.574, inexistindo, assim, qualquer prejuízo ao fisco.
d) Em suma, entende ter cumprido os requisitos do art. 9o, parágrafo 1o, incisos II, “c”, e
III, da Lei no. 9.430, haja vista a propositura de ações judiciais visando ao recebimento
dos créditos a que o impugnante fazia jus ou ao arresto de garantias, ressaltando que,
ainda que assim não fosse, como será demonstrado em tópico subsequente, tais dívidas já
estavam vencidas há mais de 5 (cinco) anos em 2013, o que autoriza a sua baixa e
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dedução, nos termos do art. 10, parágrafo 4o da Lei no. 9.430, de 1996, sem a observância
dos requisitos do art. 9o dessa mesma lei, argumentação que detalha no tópico a seguir.
4.2.2 Quanto às perdas cuja dedução tem amparo no art. 10, §4o da Lei no. 9.430/96:
a) Defende, aqui, que em relação aos créditos vencidos em 2008, a dedução da respectiva
perda era autorizada, não pelo art. 9o, parágrafo 1o, incisos II, “c”, e III, da Lei no. 9.430,
mas pelo art. 10, parágrafo 4o, da mesma lei, o qual autoriza a baixa definitiva do crédito
registrado contabilmente, quando vencido há 5 (cinco) anos;
b) Entende que, ao levar em conta, conjuntamente com o art. 9o, o que dispõe o art. 10 da
mesma Lei, inclusive com atenção cuidadosa às partes antecedentes e consequentes das
respectivas normas, nota-se perfeitamente que o art. 9o (com exceção do inciso II, letra
“a”, do parágrafo 1o) trata de uma dedução fiscal antecipada a uma perda definitiva, ou
seja, ele prevê uma espécie de provisão fiscalmente dedutível (o que é confirmado pelo
“caput” do art.
10). E também se percebe que os parágrafos do art. 10 tratam das perdas quando efetivas e
definitivas;
c) Cita os Acórdãos CARF de nos. 101-95760, 101-96433, 101-95469, 1402-002202, 1103-
00766 e 1402-001127, para sustentar que a dedução autorizada pelo art. 9o alcança as
perdas de caráter provisório. Já a dedução da perda em caráter definitivo passa a ser
regida por outros critérios que não os do art. 9o da Lei no. 9.430, de 1996, outros critérios
estes que estão previstos nos parágrafos do art. 10 para as hipóteses por eles abrangidas.
As demais hipóteses são os próprios critérios contidos no art. 47 da Lei no. 4.506, de 30 de
novembro de 1964 (art. 299 do RIR/99). Destarte, através da interpretação racional,
teleológica e sistemática dos art. 9o e 10, chega-se à conclusão de que o primeiro rege
apenas a dedução antecipada, verdadeira provisão, e as condições dos seus incisos e
parágrafos somente se referem a esse momento de dedução antecipada, mas não ao
momento em que a perda definitiva esteja configurada e comprovada. Já o art. 10,
diferentemente do art. 9o, contempla hipóteses de perdas definitivas, e não provisórias ou
presumidas. Dentre estas hipóteses, destaca-se aquela prevista no parágrafo 4o. O
parágrafo 4o do art. 10 estabelece um prazo de cinco anos contados do vencimento do
crédito, depois do qual é permitida a baixa definitiva do crédito que até então estava
registrado em conta redutora do ativo, constituída no momento da dedução da perda
provisória do mesmo crédito. Ou seja, o referido dispositivo estabelece uma presunção
legal de definitividade da perda. Realmente, o final do prazo de cinco anos após o
vencimento do crédito constitui uma espécie de presunção legal de perda definitiva.
Configurada esta presunção, a dedução é autorizada. Logo, para efeitos fiscais, é
irrelevante se houve, ou não, a propositura de ação judicial, exigida, em alguns casos, pelo
art. 9o, uma vez que, desde o quinto ano após o vencimento, a dedução pode ser tomada,
em caráter definitivo (art. 10), e não provisório (art. 9o);
d) Ou seja, entende que o espírito da norma do art. 10, parágrafo 4o, consiste em definir
um marco ou critério objetivo para colocar um ponto final na situação fiscal dos créditos
em aberto. Ocorrendo o decurso do prazo de cinco anos do vencimento do crédito, o
parágrafo 4o permite sua baixa definitiva, independentemente de justificação;
e) Consequentemente, considerando que a Lei no. 9.430, de 1996, reputa ser definitiva a
perda depois de transcorridos cinco anos do vencimento do crédito, isso significa que as
perdas deduzidas pelo impugnante em 2013, relativas aos créditos vencidos em 2008, são
dedutíveis porque já transcorrido o prazo de 5 anos de que trata o parágrafo 4o do art. 10,
independentemente da observância dos requisitos do art. 9o. Assim, outra não pode ser a
solução que não o cancelamento dos presentes autos de infração, tendo em vista sua
nulidade, em razão do incorreto enquadramento legal e da investigação insatisfatória dos
fatos, em ofensa ao art. 142 do CTN. Contudo, mesmo que seja superada a nulidade ora
apontada, ainda assim o cancelamento da autuação fiscal faz-se imperiosa, porque a
exigência fiscal lançada contra o impugnante não atende ao disposto na legislação de
regência da matéria, haja vista que não foi observada a presunção legal de que trata o
parágrafo 4o do art. 10, em relação aos créditos vencidos em 2008, isto é, todos créditos
vencidos há 5 anos ou mais, quando de sua dedução, ocorrida em 2013. Portanto, a única
conclusão possível é a de que os créditos vencidos em 2008, cuja dedução ocorreu em
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2013, devem ter a respectiva glosa fiscal cancelada, em razão de o procedimento adotado
pelo impugnante ter atendido à norma do parágrafo 4o do art. 10 da Lei no. 9.430, de
1996.
4.2.3. Quanto à dedução antecipada de perdas e ocorrência de mera postergação
a) Em relação aos créditos vencidos entre 2009 e 2012, para os quais nenhuma medida
judicial foi proposta, argumenta que é possível afirmar que, no momento da dedução das
respectivas perdas (2013), nem as condições do art. 9o (propositura de ação judicial), nem
as do art. 10 (vencimento há 5 anos), estavam satisfeitas;
b) Todavia, a fiscalização não atentou para o fato de que, em 2014, 2015, 2016 e 2017, ou
seja, anos posteriores à dedução ocorrida em 2013, o impugnante poderia efetuar a
dedução das perdas referentes aos créditos vencidos, respectivamente, em 2009, 2010,
2011 e 2012. Assim, ainda que em 2013 o impugnante não atendesse aos critérios objetivos
estabelecidos pelos art. 9o e 10 da Lei n. 9.430, é certo que entre 2014 e 2017, a perda
referente aos créditos vencidos, respectivamente, entre 2009 e 2012 passou a ser dedutível,
senão em função da propositura de ação judicial, certamente em virtude do decurso do
prazo de 5 anos do vencimento da obrigação, descrito no parágrafo 4o do art. 10;
c) Em termos práticos, isso significa dizer que o procedimento adotado pelo impugnante
implicou mera antecipação de uma perda dedutível, sendo que tal irregularidade, quando
muito, resultou na postergação do pagamento do IRPJ e da CSLL. A postergação ocorrida
está demonstrada no arquivo ora anexado (doc. 05 à e-fl. 6033), por meio do qual se
comprova que os tributos que deixaram de ser recolhidos em 2013 foram objeto de
pagamento nos anos-calendário de 2014 a 2017. O impugnante também colaciona aos
autos a DIPJ (“Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica”) do
ano-calendário de 2014 e as ECFs (“Escrituração Contábil Fiscal”) dos anos-calendário
de 2015, 2016 e 2017 (doc. 06 – de e-fls. 6035 a 6066), para referendar os números
utilizados na planilha em questão;
d) Defende, assim, a aplicabilidade do art. 6o. do Decreto-Lei no. 1.598, de 26 de dezembro
de 1977, bem como o teor do Parecer Normativo Cosit no. 02, de 1996, este último cujas
regras a Fiscalização teria o dever de aplicar no caso em questão, sob pena de, em caso
contrário, a autuação deixar de quantificar a matéria tributável, de maneira adequada, o
que implicaria a nulidade do trabalho fiscal;
e) Ressalta que, no caso em análise, a fiscalização simplesmente ignorou as prescrições do
Parecer Normativo Cosit no. 2, de 1996, pois, como já mencionado, exigiu o IRPJ e a
CSLL referentes ao ano-calendário de 2013, sem, contudo, considerar que houve mera
antecipação da dedução admitida pelo art. 10, parágrafo 4o, da Lei no. 9.430, de 1996. Ao
assim proceder, a fiscalização incorreu em vício insanável, maculando o trabalho fiscal
como um todo. Sendo o lançamento tributário ato administrativo vinculado, como consta
do parágrafo único do art. 142 do CTN, é cristalino que eventual incorreção na
determinação da matéria tributável causa a sua nulidade, por representar verdadeira
deformação do substrato econômico manifestado pelo contribuinte na situação fática que
deu origem à obrigação tributária. Dessa forma, qualquer equívoco cometido na
determinação da matéria tributável causa a nulidade do respectivo auto de infração, por
vício insanável;
f) Entende que, ainda que as autuações não padecessem do vício de nulidade, tal conclusão
não seria suficiente para a manutenção das exigências fiscais, haja vista que, mesmo que
não nulos, os autos de infração seriam improcedentes, por claro equívoco na quantificação
da matéria tributável, ou ainda em razão de terem sido lavrados sem a observância das
normas administrativas e legais que lhe são aplicáveis, referentes à postergação do
pagamento, como acima demonstrado;
g) Cita Acórdãos CARF que sustentariam os posicionamentos esposados no presente item,
destacando, também, por fim, que, consoante o citado Parecer Normativo Cosit 02, de
1996, em seu item “9”, a identificação da postergação deve ocorrer até a data da
lavratura dos autos de infração, não se limitando ao exercício imediatamente posterior
àquele autuado. Ou seja, na hipótese de postergação, caso tenha havido pagamento do
tributo em momento anterior à lavratura dos autos de infração, os montantes principais
deverão ser excluídos. Novamente traz juriusprudência oriunda do CARF que sustentaria
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esta última argumentação, fazendo especial menção a caso onde os créditos detidos pela
pessoa jurídica foram por ela cedidos em momento posterior à dedução, mas anterior à
lavratura dos autos de infração, e onde o CARF concluiu que o procedimento levado a
cabo pela fiscalização foi incorreto, uma vez que não foram verificados os efeitos da
postergação, na forma do Parecer Normativo Cosit no. 2, de 1996, não obstante a cessão,
isto é, a baixa definitiva do crédito, tenha sido constatada pela fiscalização durante o
procedimento fiscal (Acórdão CARF 1402-002202);
h) Assim, entende que, tendo sido comprovada nos presentes autos a efetiva ocorrência da
postergação no pagamento do IRPJ e da CSLL, sem que a fiscalização tenha adotado
qualquer dos procedimentos previstos no referido Parecer Normativo, forçoso reconhecer-
se a nulidade ou a simples improcedência do lançamento em relação aos créditos vencidos
entre 2009 e 2012, para os quais o impugnante não iniciou nem manteve procedimentos
judiciais de cobrança e arresto de garantias.
4.2.4. Quanto aos créditos cuja perda foi deduzida em 2013, mas que restaram
posteriormente recuperados
a) Ressalta, haver, ainda, situações para as quais a perda deduzida em 2013 acabou
anulada, ou neutralizada, pelo oferecimento à tributação do valor do respectivo crédito em
anos posteriores. Ou seja, após a dedução da perda em 2013, logrado êxito em recuperar o
crédito a que fazia jus, o montante correspondente a tal recuperação foi oferecido à
tributação, na forma determinada pelo art. 12 da Lei no. 9.430. Entende aqui descabida a
exigência fiscal, uma vez que o oferecimento à tributação dos valores recuperados com
base no art. 12 pressupõe que tenha havido, precedentemente, a dedutibilidade da
respectiva baixa. Ora, se a baixa foi glosada pelo Fisco, então, por coerência, não caberia
a sua tributação nos períodos posteriores, devendo tais efeitos serem anulados, pois,
também nesse caso, teria havido postergação do pagamento do IRPJ e da CSLL;
b) A título ilustrativo e sem prejuízo de novos exemplos/complementações, o impugnante
acosta cópias exemplificativas de seus controles internos em que há expressa indicação
quanto a forma de liquidação de dívida (acordos firmados com seus clientes, renegociação
de dívidas, BNDU, fraudes, por exemplo), os lançamentos contábeis e tela de abertura da
exclusão de reversão de provisão da ECF (doc. 07 de e-fls. 6088 a 7538). Cita, ainda, de
forma a sustentar sua argumentação, o Acórdão CARF de no. 1401-001495;
c) Por fim, na remota hipótese de não serem cancelados os autos de infração de IRPJ e
CSLL ora questionados, requer-se seja reconhecida a existência de pagamento a maior em
anos posteriores, quando do oferecimento à tributação dos créditos recuperados,
pleiteando-se, ademais, o reconhecimento do direito à restituição do IRPJ e da CSLL
pagos indevidamente.
4.2.5. Quanto aos créditos cuja perda foi deduzida em 2013, mas que restaram
posteriormente alienados a terceiros:
a) Aqui, independentemente da validade do procedimento de dedução das perdas com base
nos art. 9o. e 10 da Lei no. 9.430, de 1996, ressalta que, em um segundo momento, após a
alienação dos referidos créditos para terceiro, o impugnante ofereceu os valores recebidos
com deságio à tributação (receita da alienação) momento em que poderia deduzir os
créditos detidos como perda. Contudo, justamente porque as perdas já haviam sido
deduzidas em períodos anteriores, a baixa decorrente das alienações não gerou qualquer
dedutibilidade para fins de apuração do IRPJ e da CSLL, neutralizando-se, assim, os
efeitos da dedução realizada inicialmente;
b) Assim, a partir dos procedimentos adotados pelo impugnante, a dedução realizada
originalmente é posteriormente neutralizada mediante o oferecimento à tributação da
receita decorrente da alienação da dívida e do reconhecimento da diferença - entre o valor
do crédito e a receita da venda - como perda indedutível para fins de apuração do IRPJ e
CSLL, isto é, não há nova dedução da referida perda no ano da alienação. Considerando
que essa particularidade envolvendo os casos denominados pelo impugnante como
“securitização” remete às mesmas conclusões lógicas mencionadas nos tópicos anteriores,
notadamente a postergação no pagamento dos tributos e até mesmo antecipação de uma
dedução posteriormente recuperada e oferecida à tributação, por economia processual,
Fl. 9368
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reitera-se no presente momento todas as demais considerações acima e que justificam a
necessidade de cancelamento das autuações;
c) Para comprovar as alegações acima, o impugnante apresenta (i) cópia do contrato de
alienação firmado com ATIVOS S.A. Securitizadora de Créditos Financeiros, em 2.1.2017,
que estabelece os termos da cessão dos referidos direitos de crédito (doc. 08 – e-fls. 7539 a
7562); e (ii) relação de itens glosados pela fiscalização nesses autos e que estão
compreendidos pelo referido contrato (doc. 02 – e-fl. 5083);
d) De igual modo e em linha com as considerações anteriores, o impugnante também
apresenta: d.1) Planilha contendo o balancete analítico de janeiro de 2017 (doc. 09 – e-fl.
7563) indicando o valor total do saldo contábil dos créditos objeto de securitização (R$
2.197.628.858,23, nos quais está inserido o valor de R$ 1.955.172.662,00 indicado no
contrato); bem como o valor do prejuízo apurado pelo impugnante em razão da alienação
com realizada com deságio (R$ 2.187.813.649,96); d.2) Cópia da ECF do período de 2017
evidenciando que a dedução realizada em 2013 não foi efetuada em duplicidade no ano de
2017 (páginas 731, 925, 1116 e 1297 do documento citado) (doc. 10 – e-fls. 7564 a 9006);
d.3) Cálculo da postergação no pagamento dos tributos especificamente para os casos
envolvendo a “securitização” (doc. 05 - e-fl. 6034);
e) Postula pela posterior juntada de detalhamento a partir das informações declaradas ao
fisco e registradas em sua contabilidade, em linha com as considerações acima,
ressaltando que o procedimento adotado pelo impugnante atende aos preceitos gerais do
art. 12 da Lei no. 9.430, isto é, a perda deduzida em determinado período e posteriormente
recuperada é oferecida à tributação, sendo que a parcela correspondente à diferença entre
a receita de alienação e o valor originalmente deduzido é considerado como perda
indedutível para fins de apuração do IRPJ e da CSLL.
4.2.6 Quanto à conformidade com o art. 47 da Lei no. 4.506, de 1964 e à negativação de
devedores:
a) Acrescenta que a dedução levada a cabo pelo impugnante atende ao disposto no art. 47
da Lei no. 4.506, de 1964 (art. 299 do RIR/99), uma vez que são perdas decorrentes da sua
atividade empresarial, sendo perfeitamente normais e usuais nas suas atividades e no tipo
de transações, operações e atividades da sua empresa. Assim, também com fundamento
nessa norma da lei, não caberia a glosa do prejuízo ocorrido. No âmbito da exploração da
atividade de concessão de empréstimos e financiamentos, é comum que o impugnante
incorra em perdas relacionadas ao inadimplemento de seus clientes. Assim, essas perdas
configuram, inegavelmente, despesas operacionais da atividade do impugnante, nos termos
do art. 47, referido acima;
b) No que concerne especificamente à CSLL, é ainda mais patente a dedutibilidade ora
demonstrada, diante da ausência de norma expressa vedando a dedução para essa
contribuição. Esclareça-se que, pela própria sistemática de apuração desse tributo, a
indedutibilidade de determinado valor da apuração do lucro real somente se estende à
CSLL caso haja norma expressa nesse sentido, o que não ocorre para o caso vertente. Não
por outra razão, firmou-se na jurisprudência administrativa o entendimento de que,
quando determinado dispositivo legal faz menção apenas às regras referentes ao IRPJ,
como ocorre com o art. 47 da Lei no. 4.506, base legal do art. 299 do RIR/99, esse
comando normativo não se aplica à CSLL, em face da ausência de norma legal que estenda
a sua hipótese a essa contribuição. Cita o Acórdão CSRF 9101-001.510, de 20/11/2012,
neste sentido;
c) Por fim, outro elemento que reforça a dedutibilidade das perdas em foco é que grande
parte dos devedores do impugnante passou a constar de cadastros de proteção ao crédito
em situação de “negativação”, isto é, em situação de inadimplência, como admite o art. 43
da Lei n. 8.078, de 11.9.1990 (“Código de Defesa do Consumidor”) (doc. 11, de e-fls. 9007
a 9022). E para corroborar essa afirmação o impugnante requereu junto aos referidos
órgãos certidão atestando tais informações, o que será apresentado nos presentes autos
assim que confeccionada pelos agentes responsáveis. A dedução, como se nota, não
ocorreu por liberalidade do impugnante, ou de forma aleatória. Pelo contrário: amparado
em informações de órgão especializado, o impugnante procedeu à dedução de valores cuja
perda era estimada, em função da inadimplência dos devedores, o que evidencia que não
Fl. 9369
DF CARF MF
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houve inércia do impugnante em buscar a recuperação dos valores que lhe eram devidos.
Daí a dedutibilidade dos referidos valores da base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
5. Assim, requer:
a) que, pelos fundamentos apontados, a defesa seja conhecida e integralmente provida,
para o fim de que se reconheça a nulidade do lançamento, por erro na quantificação da
matéria tributável em ofensa ao art. 142 do CTN, dada a inobservância do PN COSIT no.
02, de 1996;
b) Caso assim não se entenda, no mérito, requer-se o cancelamento das exigências fiscais,
tendo em vista que:
b.1) parte das perdas em questão estão amparadas por documentação de suporte, tendo
sido deduzidas com amparo no art. 9o, parágrafo 1o, incisos II, “c”, e III, da Lei no. 9.430,
de 1996, pois o impugnante propôs e manteve ações judiciais de cobrança;
b.2) para as perdas cuja dedução foi realizada em 2013, mas que já poderiam ter sido
deduzidas em períodos anteriores, não há que se manter qualquer glosa fiscal, na medida
em que o art. 9o da Lei no. 9.430, de 1996, não estabelece a obrigatoriedade de que a
dedução seja realizada no exato período em que se completam as condições previstas no
referido art. 9o; e, no extremo, tratar-se-ia de mera postergação de dedução, sem qualquer
prejuízo ao fisco;
b.3) parte das perdas foram deduzidas com amparo no art. 10, parágrafo 4o, da Lei n.
9.430, de 1996, tendo em vista que, quando da dedução das perdas, ocorrida em 2013, já
tinham transcorrido 5 (cinco) anos do vencimento dos respectivos créditos;
b.4) para as perdas cuja dedução ocorreu antecipadamente, houve mera postergação no
pagamento dos tributos, nos termos do art. 273 do RIR/99, já que a dedução poderia ter
ocorrido em anos posteriores a 2013, na forma autorizada pelo art. 10, parágrafo 4o, da
Lei n. 9.430, de 1996;
b.5) para as perdas deduzidas em 2013, cujo crédito foi recuperado em anos posteriores, o
impugnante ofereceu os respectivos ingressos à tributação quando de sua recuperação, na
forma determinada pelo art. 12 da Lei no. 9.430, de 1996, resultando em postergação no
pagamento dos tributos, sem qualquer prejuízo ao fisco;
b.6) para as perdas deduzidas em 2013 e objeto de contrato de alienação/cessão junto a
terceiros (“securitização”) em período posterior, cujo crédito foi recuperado em ano
posterior, o impugnante ofereceu os respectivos ingressos à tributação quando de sua
recuperação, na forma determinada pelo art. 12 da Lei no. 9.430, de 1996, resultando em
postergação no pagamento dos tributos, sem qualquer prejuízo ao fisco; e
b.7) as deduções atendem à norma geral de dedução das despesas necessárias à atividade
da empresa e à manutenção da fonte produtora, além de se justificarem em razão de
grande parte dos devedores do impugnante estar em situação de inadimplência
(“negativados”) em órgãos de proteção ao crédito;
c) Na remota hipótese de não serem acolhidos os fundamentos anteriores, o que se admite
para fins de argumentação, deve ser determinada a dedução das antecipações mensais
(estimativas e retenções na fonte), demonstradas em DIPJ, comunicando-se, ademais, a
autoridade competente para que processe e julgue prejudicados os pedidos de restituição
de saldo negativo de IRPJ e CSLL de 2013, até o limite dos valores absorvidos na
quantificação do IRPJ e da CSLL lançados neste processo (PER/DCOMP no.
05663.36320.271118.1.2.03-4889 e de no. 16552.09827.271118.1.2.04-3150, transmitidos
em 27.11.2018);
d) Subsidiariamente, caso não sejam acolhidos os fundamentos de mérito, o que se admite
apenas para fins de argumentação, deve ser afastada a incidência dos juros de mora sobre
os valores da multa de ofício, pois o art. 61 da Lei no. 9.430, somente autoriza a incidência
de juros sobre débitos “decorrentes de tributos e contribuições administrados pela
Secretaria da Receita Federal”, sendo que os parágrafos 1o e 2o tratam minuciosamente do
cálculo das multas sem prescrever a incidência de juros sobre elas, valendo destacar
também a interpretação conjunta dos arts. 113 e 139 do CTN também demonstra não haver
fundamento para tal exigência.
Fl. 9370
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Naquela oportunidade, a r. turma julgadora entendeu pela parcial procedência da
Impugnação apresentada, conforme sintetizado pela seguinte ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2013
AUTO DE INFRAÇÃO. NULIDADE.
Não tendo sido caracterizada qualquer das hipóteses previstas no art. 59 do Decreto no.
70.235, de 1972, e não tendo havido qualquer prejuízo às garantias materiais e
processuais legalmente disponibilizadas ao contribuinte, de se rejeitar a nulidade do auto
de infração. Quando ocasionada pela adoção de teses interpretativas diversas, a diferença
entre: a) o montante devido constante do lançamento e b) o alegado como devido pelo
impugnante deve necessariamente ser resolvida em sede de mérito da impugnação, através
de sua declaração de procedência ou improcedência.
PERDAS EM OPERAÇÕES DE CRÉDITO. DEDUTIBILIDADE. CONDIÇÕES.
APLICABILIDADE DO ART. 299 DO RIR/99.
Consoante o disposto no art. 9o. da Lei no. 9.430, de 1996, e no ADI RFB no. 02, de 2018,
é necessário o atendimento a todas as condições de dedutibilidade estabelecidas no
referido art. 9o., no momento em que se tenciona a dedução da perda (encerramento do
respectivo período de apuração), ainda que já decorridos 5 (anos) do vencimento do
crédito que se busca deduzir.
O art. 10, §4o., daquela Lei não se constitui em norma autônoma que permita a dedução de
perdas quando não restaram necessariamente atendidas as condições previstas no citado
art. 9o.
Para fins de dedutibilidade de perdas em operações de crédito, o regime estabelecido pelos
arts. 9o. a 12 da Lei no. 9.430, de 1996, é único e definitivo, considerados seu teor e sua
posterioridade e especificidade em relação ao disposto no art. 299 do RIR/99 (art. 47 da
4.506, de 1994), restando assim inaplicáveis estes dois últimos dispositivos.
PERDAS EM OPERAÇÕES DE CRÉDITO. RECUPERAÇÃO E CESSÃO DE CRÉDITOS.
O oferecimento à tributação de valores oriundos de recuperação ou alienação com deságio
de créditos, cujas perdas foram glosadas em ano-calendário anterior pela autoridade
fiscal, por não atenderem aos requisitos estabelecidos no art. 9o. da Lei no. 9.430, de 1996,
não se constituem em hipótese de postergação albergada pelo Parecer Normativo Cosit no.
02, de 1996. Destarte, tal oferecimento e alegações de pagamento a maior/indevido a estes
relacionadas se constituem em matéria estranha à lide referente à glosa das referidas
perdas, que, assim, deve se limitar ao ano-calendário objeto de lançamento.
SALDO NEGATIVO OBJETO DE PER/DCOMP.
Existindo pleito de restituição/compensação de Saldo Negativo de CSLL, formalizado
através de Declaração de Compensação - PER/Dcomp ativo, este deverá levar em conta a
redução do Saldo Negativo da CSLL decorrente de autuação fiscal.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO.
A obrigação tributária principal compreende tributo e multa de oficio proporcional. Sobre
o crédito tributário constituído, incluindo a multa de oficio, incidem juros de mora, devidos
à taxa Selic.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte
Ciente do acórdão recorrido, e com ele inconformado, o contribuinte apresentou,
tempestivamente, recurso voluntário, pedindo ao final, deferimento do seu pleito. Foi também
apresentado Recurso de Ofício.
Numa primeira apreciação no CARF esta Turma julgadora, mediante a Resolução no
1301-001.099, de 16/11/2022, admitiu a juntada de provas na etapa recursal, e converteu o
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julgamento em diligência, para que os autos fossem encaminhados à Unidade de Origem, para que
adotasse as providências discriminadas na referida Resolução.
Em decorrência, os autos foram encaminhados para a DEINF, que aportou aos autos
documento denominado de “Relatório de Diligência.
Instado a se manifestar sobre o resultado da diligência, o contribuinte apresentou
petição de fls. 9241/9258, onde apresentou suas razões de discordância do relatório de diligência,
pugnando, ao final, pelo retorno dos autos para que a Unidade de Origem analise os documentos e
promova os cálculos solicitados pelo CARF, sob pena de cerceamento ao exercício do direito de
defesa.
Numa segunda apreciação, esta Turma, mediante a Resolução no 1301-001.207, de
11 de abril de 2024, concordou com os argumentos deduzidos pela Interessada, e determinou o
retorno dos autos para a Unidade de Origem, para análisasse da documentação apresentada, em
conformidade com as especificações contidas no dispositivo da referida Resolução.
Em nova manifestação, a DEINF aportou aos autos documento denominado de
Relatório de diligência Fiscal, da lavra do Auditor Fiscal Alexandre Mendes de Almeida, que, em
apertada síntese, ratificou sem entendimento pessoal, na linha consignada pelo acórdão recorrido,
afirmou que o sujeito passivo não fez comprovação do direito invocado, encerrou a diligência.
Instado a se manifestar, o contribuinte reiterou as razões antes apresentadas,
pugnando pela realização de nova diligência para que as questões propostas pelo CARF sejam
analisadas, tal como expressamente definido nas Resoluções anteriores.
É o Relatório

VOTO
Conselheiro José Eduardo Dornelas Souza, Relator.
Da Admissibilidade dos Recursos Voluntário e de Ofício
Ratifica-se o conhecimento de ambos os recursos, nos termos consignados nas
Resoluções anteriores. Porém, do exame dos autos, considero que o processo não reúne condições
de julgamento, pelos motivos que passo a expor.
Motivação das Diligências Anteriores
O presente processo decorre de autos de infração formalizados pela Receita Federal
do Brasil (RFB) com o objetivo de exigir do recorrente o IRPJ e a CSL, relativos ao ano-calendário
de 2013. A autuação está fundamentada no suposto descumprimento, pelo contribuinte, das
condições estabelecidas no art. 9o, §1o, incisos II, “c”, e III, da Lei no 9.430/1996.
Em síntese, a fiscalização considerou que o contribuinte efetuou a baixa e dedução
fiscal de créditos inadimplidos sem comprovar o ajuizamento da competente ação judicial para sua
cobrança, nem demonstrar que houve a devida manutenção dessas medidas no tempo exigido pela
legislação. De acordo com o entendimento fiscal, a ausência dessa comprovação caracterizaria o
descumprimento das condições legais e, portanto, a dedução das perdas seria indevida, implicando
glosa dos respectivos valores na apuração do IRPJ e da CSLL.
A Recorrente, por outro lado, sustenta que as operações foram regularmente
contabilizadas, atendendo às exigências legais e regulamentares. Alega, ainda, que apresentou
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documentação apta a demonstrar tanto o ajuizamento quanto a manutenção das ações judiciais,
conforme exigido pelos dispositivos legais invocados pela fiscalização, defendendo ainda a
ocorrência de postergação.
Submetida a questão para análise do CARF, esta Turma, mediante a Resolução 1301-
001.099, após fixar premissas sobre os fundamentos jurídicos em derredor das matérias trazidas aos
autos, determinou a análise da documentação apresentada.
A Autoridade Diligenciante, em documento denominado de Relatório de Diligência
Fiscal (fls. 9229-9235), endossou os fundamentos adotados pela decisão de 1a instância para
justificar a manutenção de parte da autuação, ignorou as diretrizes fixadas pelo CARF e,
consequentemente, as provas apresentadas pela Recorrente.
Retomando o julgamento, este Colegiado, mediante a Resolução no 1301-001.207,
por unanimidade de votos, determinou a realização de nova diligência, para que se analisasse a
provas e demais informações, tal como fora requerido na Resolução anterior.
Em nova manifestação, a DEINF aportou aos autos documento denominado de
Relatório de diligência Fiscal, da lavra do Auditor Fiscal Alexandre Mendes de Almeida, que, em
apertada síntese, ratificou sem entendimento pessoal, na linha consignada pelo acórdão recorrido,
afirmou que o sujeito passivo não fez comprovação do direito invocado, e encerrou a diligência, ou
seja, como será detalhado na sequência, apenas reiterou as afirmações e conclusões apresentadas no
primeiro relatório de diligência.
Instado a se manifestar, o contribuinte reiterou as razões antes apresentadas,
pugnando pela realização de nova diligência para que as questões propostas pelo CARF sejam
analisadas, tal como expressamente definido nas Resoluções anteriores.
Pois bem.
Os créditos vencidos entre 2009 e 2012, para os quais o recorrente não iniciou e
nem manteve procedimentos judiciais de cobrança e arresto de garantias
Sobre a matéria, alega a Recorrente, em sua defesa, que o art. 9o da Lei no 9.430
contempla hipóteses de perdas de caráter provisório, enquanto o art. 10 da mesma Lei, trata de
hipótese de perdas consideradas definitivas, e dentro desta última hipótese, o art. 10, parágrafo 4o,
criou uma presunção legal de perda definitiva, ao autorizar a baixa de créditos vencidos há 5 anos.
E, assim, em relação aos créditos vencidos entre 2009 e 2012, para os quais nenhuma
medida judicial foi proposta, sustentou que, no momento da dedução das respectivas perdas (2013),
nem as condições do art. 9o e nem as do art. 10 estavam satisfeitas, porém, alega, que a fiscalização
que culminou com a lavratura dos autos de infração não atentou para o fato de que em 2014, 2015,
2016 e 2017, ou seja, anos posteriores à dedução ocorrida em 2013, a Recorrente poderia efetuar a
dedução das perdas referentes aos créditos vencidos, respectivamente, em 2009, 2010, 2011 e 2012.
Logo, ainda que em 2013 a Recorrente não atendesse aos critérios estabelecidos tanto no art. 9o
como no art. 10o, defende que entre 2014 e 2017, a perda referente aos créditos vencidos,
respectivamente, entre 2009 e 2012, passou a ser dedutível, senão em função da propositura de ação
judicial, porém, em razão do decurso do prazo de 5 anos do vencimento da obrigação. E, por isso,
defende a Recorrente que o procedimento por ela adotado implicou, no máximo, mera antecipação
de uma perda dedutível, sendo que tal irregularidade, quando muito, implicou na postergação do
pagamento de imposto.
Esta Turma, ao analisar esta questão, concordou que o procedimento adotado pela
Recorrente poderia, de fato, resultar na postergação do pagamento do IRPJ e da CSLL, porém, este
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fato deveria ser comprovado por documentação comprobatória hábil e idônea, e ai reside a
motivação da diligência solicitada. De fato, solicitou que o Agente da RFB verificasse, a partir das
provas disponíveis nos autos e outras que ele entendesse necessárias, se ocorreu a postergação no
pagamento dos tributos exigidos nestes autos, em relação aos créditos vencidos entre 2009 e 2012
para os quais a Recorrente não iniciou nem manteve processos judiciais de cobrança e arresto de
garantias.
A 1a Diligência concluiu que: “não foram juntados elementos probantes junto ao
recurso voluntário que reclamem posicionamento da autoridade lançadora e que não tenham sido
analisados no julgamento de primeira instância”. Ainda assim, prossegue, “apesar do
posicionamento explanado no parágrafo precedente, acreditando que tal conclusão não seja
determinante na solução da lide, acredita-se que o voto do relator da Delegacia de Julgamento
(itens 31 a 34) não merece reparo” (fls. 9229-9235).
Sobre este ponto, através da Resolução no 1301-001.207, esta Turma assim se
manifestou:
“Com a devida vênia, a análise solicitada por esta Turma não foi atendida pela
Autoridade responsável pela diligência, o que macula suas conclusões acima.
Depreende-se que a referida Autoridade pautou a sua análise apenas nas provas
carreadas por ocasião da interposição do recurso, e não foi isso que foi solicitado
por esta Turma.
A Resolução foi clara no sentido de que a Unidade de Origem analise os
documentos existentes nos autos , isto é, todos os elementos de provas
apresentados, seja quando do protocolo de sua impugnação, seja no recurso, e
até mesmo documentos complementares e esclarecimentos adicionais que
eventualmente a Autoridade fazendária entendesse relevantes para o deslinde da
questão (vide fls. 9208-9209).
Por outro lado, não há necessidade de eventual avaliação por parte da
fiscalização, em sede de diligência, acerca dos argumentos jurídicos contidos em
defesa ou da regularidade da decisão de 1a instância.
Assim, é imperioso reconhecer que, neste tema, a diligência não atendeu à
solicitação contida em Resolução deste CARF, o que justifica o retorno dos autos
para que a o buscou-se a Unidade de Origem analise os documentos carreados
aos autos, a fim de verificar eventual postergação do pagamento do IRPJ e da
CSLL”.
E, na sequência, determinou que a Unidade de Origem “analise os documentos
mencionados a seguir, a fim de verificar se ocorreu (ou não), postergação no pagamento de IRPJ
e CSLL”, mais precisamente “em relação aos créditos vencidos entre 2009 a 2012 para os quais o
recorrente não iniciou nem manteve procedimentos judiciais de cobrança e arresto de garantias,
analise a DIPJ 6 de 19 de fls. 4967-5002, bem como os documentos colacionados às fls. 6033-
6084; Laudo e demonstrativos juntados em recurso, às fls. 9141-9151 e 9176.”
Em resposta, o Sr. Auditor Fiscal assim se manifestou:
“Resposta: A fiscalização reforça a posição externada no Relatório de 21/08/2023
de que não há elementos no Processo que possam dar amparo à alegação de
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postergação de pagamento, com base no disposto nos §§ 4o e 5o do art. 6o do DL
no 1.598 de 1977. O Parecer Normativo Cosit no 2 de 1996 esclarece que o
conceito de postergação de pagamento alcança as situações em que há
incorreção na apropriação de custo ou despesa em exercícios posteriores ao que
seria devido. Nos casos relativos ao item ‘Postergação. Créditos vencidos entre
2009 e 2012’ da Resolução do CARF, não poderia ocorrer postergação de
pagamento porque as perdas indevidamente excluídas em 2013 não poderiam ser
deduzidas naquele ano e nem em quaisquer dos anos posteriores (2014 em
diante), uma vez que não houve para todos estes períodos, por parte do sujeito
passivo, a comprovação da existência e da manutenção de processos judiciais de
cobrança ou de arresto de garantias”.
Penso que, uma vez mais, com a devida vênia, o Sr. Auditor Fiscal segue sustentando
a sua convicção pessoal sobre o tema, ignorando as premissas fixadas nas Resoluções anteriores e,
por consequência, as provas acostadas aos autos. Se há alegação de postergação, baseada em provas
carreadas, espera-se que a Unidade de Origem, em procedimento de diligência, especificamente
formulado, manifeste-se, sob pena de se aceitar como verdadeiras as alegações da Recorrente.

As perdas deduzidas em 2013, cujo crédito foi recuperado em anos posteriores
Sobre este assunto, também há sustentação, pela defesa, de que os autos devam ser
cancelados, ou porque foram satisfeitos os requisitos do art. 9o, parágrafo 1o, incisos III, “c”, e III da
Lei no 9.430, ou porque foi atendida a norma do parágrafo 4o do citado art. 10 desta mesma Lei, ou
ainda porque houve mera postergação, nos termos do art. 273 do RIR/99.
De acordo com a defesa, haveria situações para as quais a perda deduzida em 2013
teria sido anulada ou neutralizada pelo oferecimento à tributação do valor do respectivo crédito em
anos posteriores. De fato, tendo êxito a recorrente comprovar que recuperou o referido crédito e que
ofereceu posteriormente à tributação o montante recuperado, na forma do art. 12 da Lei no 9.430, a
perda deduzida deveria ser cancelada. Esta premissa ficou clara, quando da Resolução no 1301-
001.099, conforme a seguir reproduzido (fls. 9208):
“Por fim, pontua ainda que as perdas deduzidas em 2013, cujo crédito foi
recuperado em anos anteriores, também pode ser caracterizada postergação de
pagamento de tributos.
Após a dedução da perda em 2013, parte do crédito foi recuperado, e conforme
alegações do Contribuinte, o montante correspondente a tal recuperação foi
oferecido à tributação, na forma determinada pelo art. 12 da Lei no 9.430/96, in
verbis: (...)
Com efeito, descabe a glosa fiscal em relação aos os[sic] créditos recuperados
pelo Recorrente após sua dedução, em 2013, caso reste confirmada sua
tributação em anos posteriores, após sua recuperação.
Isso porque o oferecimento à tributação dos valores recuperados com base no
art. 12 pressupõe que tenha havido, precedentemente, a dedutibilidade da
respectiva baixa. Ora, se a baixa foi glosada pelo fisco, então, por coerência, não
caberia a sua tributação nos períodos posteriores, devendo tais efeitos ser
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anulados, pois, também nesse caso, em tese, ocorreu mera postergação do
pagamento do IRPJ e da CSLL.”
No entanto, o Agente Diligenciante não analisou a questão tal como solicitado por
esta Turma, reiterando a argumentação desenvolvida pela DRJ. Em suas palavras: “o
posicionamento é o mesmo do item anterior, destacando a defesa ao voto do relator de primeira
instância (itens 35 a 43), considerando mantidas as premissas do lançamento fiscal e do
questionamento da instituição financeira autuada. Transcreve-se trecho do Relatório do acórdão
da DRJ (...)”. E, acrescenta: “não verifica elementos no Processo que possam dar amparo a
alegação de postergação de pagamento”, ressaltando que o documento de fls. 6035-6084 são
“registros da ECF que não guardam relação com as despesas de créditos lançadas irregularmente
no resultado fiscal no exercício de 2013”
Sobre este ponto, a Resolução no 1301-001.207 assim se manifestou:
“Da mesma forma como ocorreu no tópico anterior, vê-se que a Autoridade
diligenciante não analisou a questão tal como solicitado pelo CARF, reiterando a
argumentação desenvolvida pela DRJ, o que comprometeu, uma vez mais, a sua
validade.
Com referência aos documentos, verifica-se que a Recorrente acostou aos autos
cópias exemplificativas de seus controles internos nos quais há expressa indicação
quanto à forma de liquidação de dívida, lançamentos contábeis e a tela de
abertura da exclusão de reversão de provisão da ECF (doc. 07 da impugnação – fls.
6035-6084).
Apesar de compreender que os documentos juntados são apenas amostras, caso
a fiscalização entenda pela necessidade de analisar outros documentos sobre o
tema, ampliando a amostragem apresentada, dele solicitar a apresentação de
outros documentos por ela indicado, na forma sugerida pela Resolução: “a
autoridade fiscal poderá intimar o contribuinte a apresentar as documentos
complementares e esclarecimentos adicionais, elaborando, ao final, relatório
circunstanciado sobre o resultado da diligência, podendo ainda a autoridade fiscal
apresentar os esclarecimentos que julgar necessários à melhor análise da lide”.
Logo, cabe o retorno dos autos para que a Unidade de Origem também verifique
os documentos apresentados e, se entender necessário, intime o contribuinte
para maiores esclarecimentos ou apresentação de documentos complementares.”
E, ao final da referida Resolução, a especificação, quanto ao item, ficou assim
formulada:
“referente as perdas deduzidas em 2013, cujo crédito foi recuperado em anos
posteriores, faça análise das as cópias dos controles internos acostados, nos quais
há expressa indicação quanto à forma de liquidação de dívida (acordos firmados
com seus clientes, renegociação de dívidas, BNDU, fraudes, por exemplo), os
lançamentos contábeis e a tela de abertura da exclusão de reversão de provisão
da ECF (fls. 6035-6084). Neste tópico, caso a fiscalização entenda necessário
acessar outros documentos sobre o tema, ampliando a amostragem apresentada,
deve emitir termo de intimação solicitando a apresentação destes elementos”.
Fl. 9376
DF CARF MF
Original

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RESOLUÇÃO 1301-001.306 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720993/2018-24
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No entanto, em segunda manifestação, assim se expressou a fiscalização:
“Resposta: A fiscalização reforça a posição externada no Relatório de 21/08/2023
quanto a inexistência de elementos no Processo que possam dar amparo à
alegação da ocorrência de postergação de pagamento, com base no disposto nos
§§ 4o e 5o do art. 6o do DL no 1.598 de 1977. O Parecer Normativo Cosit no 2 de
1996 esclarece que o conceito de postergação de pagamento alcança as situações
de incorreção de apropriação de custo ou despesa em exercícios posteriores ao
que seria devido. Nos casos concernentes ao item “Postergação. Perdas deduzidas
em 2013. Crédito recuperado em anos posteriores” da Resolução do CARF, tal
situação não poderia ocorrer posto que as perdas elencadas no Auto de Infração
relativo ao ano de 2013 não poderiam ser deduzidas naquele ano e nem
tampouco em quaisquer dos anos posteriores (2014 em diante), uma vez que não
houve para estes períodos, por parte do sujeito passivo, a comprovação da
existência e da manutenção de processos judiciais de cobrança ou de arresto de
garantias. A recuperação de receitas vinculadas aos créditos não recebidos pelo
sujeito passivo, cujas perdas foram indevidamente deduzidas em 2013, não
implica a postergação de pagamento porquanto tais perdas não poderiam ter sido
deduzidas para fins fiscais nem no ano de 2013, nem tampouco nos anos
posteriores a este, haja vista que não foram cumpridos os requisitos da Lei no
9.430, art. 9o, § 1o, I, alínea c, e IV, a saber: a existência e a manutenção de
processos judiciais de cobrança ou de arresto de garantidas. O art. 12 da Lei no
9.430 de 1996 determina apenas a tributação de valores posteriormente
recuperados a qualquer título, vinculados a créditos cuja perda total ou parcial
tenha sido deduzida em períodos de apuração anteriores”.
Penso que o Sr. Agente Fiscal segue sustentando sua convicção pessoal, que apesar
de devidamente fundamentada, nada acrescenta aos autos acerca dos fatos que devem ser analisados
pelo Órgão de Origem, para atestar ou não a comprovação das alegações da Recorrente,
mencionadas em recurso. A alegação deve ser objeto de análise pela fiscalização, sob pena do fato
alegado pela defesa deve ser considerado incontroverso quando do julgamento de mérito que deverá
ocorrer após o retorno dos autos. Logo, também nesse ponto, a diligência deve-se cuidar.

Perdas deduzidas em 2013, cujo crédito deduzido foi objeto de posterior
alienação e baixa: “securitização”.
Além das considerações acima, no que se refere aos efeitos da postergação, encontro
alegação pertinente pela defesa de que parte dos montantes glosados pela fiscalização decorre de
procedimento por ela denominado de “securitização”, isto é, alienação de seus direitos de créditos
para terceiros.
De acordo com a Recorrente, independentemente da validade do procedimento de
dedução das perdas com base nos citados art. 9o e 10o da Lei no 9.430, após a alienação dos
referidos créditos para terceiros, a Recorrente teria oferecido os valores recebidos com deságio à
tributação, momento em que poderia deduzir os créditos detidos como perda.
Fl. 9377
DF CARF MF
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E, acrescenta: justamente porque as perdas já haviam sido deduzidas em períodos
anteriores, a baixa decorrente das alienações não gerou qualquer dedutibilidade para fins de
apuração do IRPJ e da CSL, neutralizando-se, assim, os efeitos da dedução realizada inicialmente.
Para comprovar suas alegações, a defesa apresentou os seguintes documentos:
- Planilha contendo o balancete analítico de janeiro de 2017 (doc. 09 da
impugnação – fls. 7563) indicando o valor total do saldo contábil dos créditos
objeto de securitização (R$ 2.197.628.858,23, nos quais está inserido o valor de
R$ 1.955.172.662,00 indicado no contrato), bem como o valor do prejuízo
apurado pelo recorrente em razão da alienação com realizada com deságio (R$
2.187.813.649,96);
- Cópia da ECF do período de 2017 evidenciando que a dedução realizada em 2013
não foi efetuada em duplicidade no ano de 2017 (páginas 731, 925, 1116 e 1297)
(doc. 10 da impugnação – fls. 7564-9006);
- Cálculo da postergação no pagamento dos tributos especificamente para os
casos envolvendo a “securitização” (doc. 05 da impugnação – fls. 6033-6034).
E, em complemento, quando do protocolo do Recurso Voluntário, apresentou Laudo
confeccionado por empresa especializada.
Centra-se a alegação de defesa, quando traz à lume os efeitos da “securitização”,
mais uma vez, a existência de postergação no pagamento dos tributos, por meio de antecipação de
uma dedução posteriormente recuperada e oferecida à tributação, o que motiva, em seu
entendimento, o cancelamento das autuações.
Sobre esta matéria, a Resolução no 1301-001.099 assim se expressou:
“Ao analisar este argumento, o Colegiado de primeira instância concluiu que ‘a
posterior operação de alienação de créditos (para os quais a dedução das perdas
foi indevidamente computada), ou seja, o oferecimento à tributação, seja do
montante recebido na alienação como do eventual deságio ali contabilizado
através de adição, é completamente estranha à lide’.
Penso que essa conclusão merece reparos. Embora reconheça que não se discute
a forma de tributação do montante recebido, a discussão que se instaura gera,
sem dúvidas, efeitos na presente controvérsia, vez que a dedução dos referidos
créditos em 2013, cuja cessão ocorreu em 2017, pode configurar, se confirmada,
no extremo, postergação no pagamento dos tributos, com o cancelamento das
glosas fiscais”
Sobre o ponto, o 1o Relatório de Diligência sinalizou que foi possível correlacionar
todas as informações, em linha com as conclusões do laudo técnico (fls. 9231-9232), porém,
concluiu que “não restou comprovada a alienação de parte créditos que tiveram a sua dedução
glosada no Auto de Infração, posto que não foi apresentado nenhum documento que comprovasse
quais os créditos foram vendidos em 02/01/2017, não servindo as planilhas com informações que já
constavam do processo como elementos probantes”
E, diante deste ponto, assim se manifestou a Resolução no 1301-001.207:
Fl. 9378
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“[...] que os fundamentos de defesa não estão amparados apenas em planilhas,
pois, além delas, encontro cópia contrato de alienação firmado com ATIVOS S.A.
Securitizadora de Créditos Financeiros, em 2.1.2017, que estabelece os termos da
cessão dos referidos direitos de crédito (doc. 08 da impugnação – fls. 7539-7562),
assim como os controles internos da empresa que individualizam os créditos
alienados no exercício de 2017, além dos registros contábeis e obrigações
acessórias.
Estas planilhas e outros demonstrativos apenas consolidam e organizam as
informações, permitindo uma adequada quantificação dos créditos objeto de
“securitização” e, consequentemente, dos respectivos efeitos na quantificação do
presente lançamento.
Se tais documentos não são suficientes para o fim proposto, uma vez mais, a
fiscalização, mediante intimação ao contribuinte, deve indicar expressamente, de
forma inequívoca, quais seriam os documentos cujo acesso deve ser
disponibilizado para que ela promova os cálculos solicitados.
Portanto, por mais este motivo, os autos devem retornar à Unidade de Origem
para que sejam realizados os cálculos relacionados aos efeitos decorrentes da
postergação no pagamento dos tributos”
E, ao final, a citada Resolução, assim determinou, expressamente:
“no tocante aos anos-calendário de 2013 a 2017, na hipótese de alienação de seus
direitos de crédito junto a seus clientes inadimplentes para terceiros
(“securitização”), faça análise da: (a) cópia do contrato de alienação firmado com
ATIVOS S.A. Securitizadora de Créditos Financeiros, em 2.1.2017, às fls. 7539-
7562; (b) relação de itens glosados pela fiscalização e se estão compreendidos
pelo referido contrato, às fls. 5083; (c) planilha contendo o balancete analítico de
janeiro de 2017 – fls. 7563; (d) cópia da ECF do período de 2017 registrando que a
dedução realizada em 2013 não foi efetuada em duplicidade em 2017(páginas
731, 925, 1116 e 1297), às fls. 7564-9006; (e) cálculo da postergação para os casos
envolvendo a “securitização”, às fls. 6033-6034; (f) das conclusões do Laudo
juntado ao recurso, às fls. 9141-9175”;
Apesar de apontar os documentos a serem analisados frente à alegação de defesa, o
2o Relatório de Diligência assim se expressou:
“Resposta: Esta autoridade fiscal reforça novamente o posicionamento externado
na diligência anterior, destacando que a situação é análoga àquela já analisada no
item anterior deste Relatório, isto é, mesmo que o sujeito passivo tivesse
comprovado que os créditos excluídos indevidamente com base no art. 9o da Lei
9.430/96 foram efetivamente securitizados em anos posteriores, a postergação
de pagamento não estaria caracterizada pelos motivos anteriormente descritos
neste Relatório”.
Fl. 9379
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Ora, independente do posicionamento externado pelo Sr. Auditor Fiscal, se o CARF
determinar diligência com o objetivo de esclarecer questões de fato relevantes da lide, como é o
caso, entende-se que é obrigação da Autoridade Fiscal executá-las nos exatos termos fixados.
A atuação do Auditor Fiscal, nesse contexto, reveste-se de natureza meramente
executória, razão pela qual não se lhe confere discricionariedade para substituir ou relativizar o
alcance da diligência com base em juízo pessoal de suficiência ou desnecessidade. A autoridade
administrativa está vinculada ao comando do órgão julgador, sob pena de afrontar o princípio da
legalidade (art. 37, caput, da CF/88) e comprometer a efetividade do contraditório e da ampla defesa
(art. 5o, incisos LIV e LV, da CF/88).
Portanto, a Autoridade Fiscal deve cumprir integralmente a diligência determinada,
cabendo-lhe tão somente informar o resultado das providências requeridas, sem antecipar juízo de
valor ou interpretar os limites da ordem que lhe foi imposta.

Conclusão
Assim, proponho nova conversão do julgamento em diligência, nos mesmos termos
antes propostos, para que a Unidade de Origem:
i) Considerando-se que a ciência do auto de infração ocorreu em 07/12/2018 (fls.
4964), analise os documentos mencionados a seguir, a fim de verificar se ocorreu (ou não),
postergação no pagamento de IRPJ e CSLL:
(i.i) Em relação aos créditos vencidos entre 2009 a 2012 para os quais o recorrente
não iniciou nem manteve procedimentos judiciais de cobrança e arresto de garantias, analise a DIPJ
de fls. 4967-5002, bem como os documentos colacionados às fls. 6033-6084; Laudo e
demonstrativos juntados em recurso, às fls. 9141-9151 e 9176.
(i.ii) referente as perdas deduzidas em 2013, cujo crédito foi recuperado em anos
posteriores, faça análise das cópias dos controles internos acostados, nos quais há expressa
indicação quanto à forma de liquidação de dívida (acordos firmados com seus clientes,
renegociação de dívidas, BNDU, fraudes, por exemplo), os lançamentos contábeis e a tela de
abertura da exclusão de reversão de provisão da ECF (fls. 6035-6084). Neste tópico, caso a
fiscalização entenda necessário acessar outros documentos sobre o tema, ampliando a amostragem
apresentada, deve emitir termo de intimação solicitando a apresentação destes elementos.
(i.iii) no tocante aos anos-calendário de 2013 a 2017, na hipótese de alienação de
seus direitos de crédito junto a seus clientes inadimplentes para terceiros (“securitização”), faça
análise da: (a) cópia do contrato de alienação firmado com ATIVOS S.A. Securitizadora de
Créditos Financeiros, em 2.1.2017, às fls. 7539-7562; (b) relação de itens glosados pela fiscalização
e se estão compreendidos pelo referido contrato, às fls. 5083; (c) planilha contendo o balancete
analítico de janeiro de 2017 – fls. 7563; (d) cópia da ECF do período de 2017 registrando que a
dedução realizada em 2013 não foi efetuada em duplicidade em 2017(páginas 731, 925, 1116 e
1297), às fls. 7564-9006; (e) cálculo da postergação para os casos envolvendo a “securitização”, às
fls. 6033-6034; (f) das conclusões do Laudo juntado ao recurso, às fls. 9141-9175;
(ii) Informar se houve contabilização de receita para despesa que foi glosada; se
representaria postergação e qual seria o efeito?
iii) se for o caso, recalcule os tributos correspondentes a todos os períodos em que
houver a repercussão, de acordo com o Parecer COSIT n. 2/96;
Fl. 9380
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Na realização da diligência, a Autoridade fiscal poderá intimar o contribuinte a apresentar
documentos complementares e esclarecimentos adicionais, elaborando, ao final, relatório
circunstanciado sobre o resultado da diligência, podendo ainda a autoridade fiscal apresentar os
esclarecimentos que julgar necessários à melhor análise da lide.
Após, o contribuinte deverá ser cientificado do seu resultado, facultando-lhe a
oportunidade de se manifestar nos autos sobre suas conclusões, no prazo de 30 dias, em
conformidade com o parágrafo único, art. 35, do Decreto 7.574/2011. Na sequência, o processo
deverá retornar ao CARF para prosseguimento do julgamento, independente de sorteio.
Assinado Digitalmente
JOSE EDUARDO DORNELAS SOUZA

Fl. 9381
DF CARF MF
Original