Tribunal: CARF
Processo: 10805.720018/2013-42
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: HELDO JORGE DOS SANTOS PEREIRA JUNIOR
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2025-10-09
Data de publicação: 2025-11-13

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2009
DESPESAS COM TRIBUTOS. DISCUSSÃO NA ESFERA ADMINISTRATIVA. MOMENTO DO RECONHECIMENTO.
O art. 7o da Lei no 8.541, de 1992, determinou que as obrigações referentes a tributos ou contribuições somente serão dedutíveis, para fins de apuração do lucro real, quando pagas. Ausente revogação expressa ou tácita deste dispositivo, subsiste sua aplicação à dedutibilidade dos tributos cujos fatos geradores ocorreram durante sua vigência. Assim, os tributos cujos fatos geradores se verificaram nos anos-calendário de 1993 e 1994 são dedutíveis segundo o regime de caixa, e não prospera a glosa promovida sob o entendimento de que a apropriação fiscal do tributo deveria ocorrer no ano de sua constituição definitiva, quando encerrada a discussão administrativa do lançamento de ofício correspondente.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10805.720018/2013-42
ACÓRDÃO
9101-007.471 – CSRF/1a TURMA
SESSÃO DE
9 de outubro de 2025
RECURSO
ESPECIAL DO CONTRIBUINTE
RECORRENTE
PARANAPANEMA S/A EM RECUPERAÇÃO JUDICIAL
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2009
DESPESAS COM TRIBUTOS. DISCUSSÃO NA ESFERA ADMINISTRATIVA.
MOMENTO DO RECONHECIMENTO.
O art. 7o da Lei no 8.541, de 1992, determinou que as obrigações referentes
a tributos ou contribuições somente serão dedutíveis, para fins de apuração
do lucro real, quando pagas. Ausente revogação expressa ou tácita deste
dispositivo, subsiste sua aplicação à dedutibilidade dos tributos cujos fatos
geradores ocorreram durante sua vigência. Assim, os tributos cujos fatos
geradores se verificaram nos anos-calendário de 1993 e 1994 são
dedutíveis segundo o regime de caixa, e não prospera a glosa promovida
sob o entendimento de que a apropriação fiscal do tributo deveria ocorrer
no ano de sua constituição definitiva, quando encerrada a discussão
administrativa do lançamento de ofício correspondente.

ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, confirmada a
subsistência da decisão proferida no Agravo de Instrumento no 1006726-07.2020.4.01.0000,
originário do Mandado de Segurança no 1007898-66.2020.4.01.3400, cuja eficácia foi
restabelecida em favor do Contribuinte na Tutela Antecipada Antecedente no 1015233-
15.2024.4.01.000, conhecer do Recurso Especial, e, no mérito, dar provimento ao recurso.
Votaram pelas conclusões os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz
Tadeu Matosinho Machado, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Jandir José Dalle Lucca e
Fernando Brasil de Oliveira Pinto. Designada para redigir os fundamentos do voto vencedor a
Conselheira Edeli Pereira Bessa. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os
Conselheiros Edeli Pereira Bessa e Luiz Tadeu Matosinho Machado. O decidido no presente
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acórdão perderá seus efeitos caso a decisão judicial em questão venha a ser reformada ou tenha
seus efeitos sustados por posterior decisão, retornando-se, nessa hipótese, a vigorar o decidido no
Acórdão no 1302-003.218.

Assinado Digitalmente
Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior – Relator

Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa – Redatora designada

Assinado Digitalmente
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em Exercício

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonca
Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior, Jandir Jose
Dalle Lucca, Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Especial do Sujeito Passivo (fls. 965/978) em face do Acórdão
no 1302-003.2181, de 20 de novembro de 2018, que negou provimento ao Recurso Voluntário.
Assim restou assentado o Acórdão ora Recorrido:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2009
DESPESAS
COM
TRIBUTOS.
DISCUSSÃO
NA
ESFERA
ADMINISTRATIVA.
CONSTITUIÇÃO DEFINITIVA DO CRÉDITO. MOMENTO DO RECONHECIMENTO.
REGIME DE COMPETÊNCIA. INOBSERVÂNCIA.
Uma vez constituído definitivamente crédito tributário após discussão na esfera
administrativa, a obrigação tributária se torna líquida, certa e exigível pelo sujeito
ativo da relação tributária, no caso a Fazenda Nacional. Neste momento deve ser

1Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Carlos César Candal Moreira Filho, Marcos Antônio
Nepomuceno Feitosa, Paulo Henrique Silva Figueiredo, Rogério Aparecido Gil, Maria Lúcia Miceli, Gustavo
Guimarães da Fonseca, Flávio Machado Vilhena Dias e Luiz Tadeu Matosinho Machado.
Fl. 1498
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reconhecida a despesa pelo sujeito passivo, como contrapartida à obrigação
tributária que deve ser registrada no seu passivo exigível. Não observado o regime
de competência no registro da despesa, revela-se correto o lançamento efetuado
em face da redução indevida do lucro real, por inexatidão quanto ao período de
apuração.
Inicialmente, foi negado seguimento ao Recurso Especial (fls. 1045/1057), e
mantida tal decisão em Despacho de Agravo (fls. 1086/1092). Entretanto, o Sujeito Passivo
ingressou em juízo com uma medida judicial – Tutela Antecipada Antecedente no TRF da 1a Região
e autuada sob o no 1015233-15.2024.4.01.0000. Abaixo se transcrevem os excertos que
interessam a este Colegiado:
PODER JUDICIÁRIO
Tribunal Regional Federal da 1a Região
Gab. 24 - DESEMBARGADORA FEDERAL MAURA MORAES TAYER

TUTELA ANTECIPADA ANTECEDENTE (12135) 1015233-15.2024.4.01.0000
REQUERENTE: PARANAPANEMA S/A
Advogados do(a) REQUERENTE: ENIO ZAHA - SP123946-A, JORGE HENRIQUE
FERNANDES FACURE - SP236072-A
REQUERIDO: UNIÃO FEDERAL (FAZENDA NACIONAL)
DECISÃO
Trata-se de pedido de tutela provisória de urgência, requerida em caráter
antecedente, por meio do qual a requerente PARANAPANEMA S/A busca a
concessão de tutela antecipada recursal à apelação por ela interposta de sentença
proferida, em 19/04/2024, nos autos do Mandado de Segurança no 1007898-
66.2020.4.01.3400, a qual objetiva afastar ato coator supostamente praticado
pelo Presidente do CARF em virtude de rejeição do Agravo interposto pela
Requerente contra decisão que havia negado seguimento ao seu Recurso Especial
nos autos do Processo Administrativo Fiscal - PAF no 10805.720018/2013-42, em
razão da suposta ausência de similitude fática e divergência interpretativa entre o
acórdão recorrido e os acórdãos paradigmas.
Ao analisar a referida pretensão, o juízo de origem julgou improcedente o pedido,
nos termos do art. 487, inciso I, do Código de Processo Civil, e denegou a
segurança, sob o fundamento de que os acórdãos paradigmas não contêm teses
jurídicas que divirjam do acórdão recorrido.
(...)
Defende que, ao contrário do que expõe a sentença, os acórdãos paradigmas tem
teses jurídicas divergentes daquelas do acórdão recorrido no que tange ao
momento em que o tributo se torna dedutível, com quadros fáticos similares. Isso
porque, enquanto para o acórdão recorrido, o momento da dedutibilidade do
tributo é no encerramento do processo administrativo fiscal, em ambos os
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paradigmas isso ocorre quando da confissão irretratável na adesão ao
parcelamento fiscal.
(...)
Requer, ao final, a concessão da antecipação da tutela recursal, a fim de
restabelecer a eficácia da decisão proferida no Agravo de Instrumento no
1006726-07.2020.4.01.0000, originário da ação mandamental, para, em
consequência, determinar a suspensão do crédito tributário constituído no PAF no
10805.720018/2013-42 e que a Requerida admita e processe o agravo interposto
pela Requerente nos autos do referido PAF, de modo que o Recurso Especial seja
encaminhado à 1a Turma do CSRF para seu julgamento de mérito, até julgamento
final da ação de origem. (grifamos)
É o relatório, no essencial. Decido.
(...)
A Apelante, parte requerente, alega que os acórdãos no 1201-001.186 (Doc. no
02) e no 1301-001.740 (Doc. no 03), apresentados como paradigmas no Recurso
Especial tratam da discussão travada no âmbito administrativo, qual seja, o
momento do reconhecimento contábil de despesa tributária discutida
judicialmente e posteriormente incluída em programa de parcelamento.
(grifamos)
Nos citados paradigmas, o entendimento firmado pelo CARF é de que a despesa
com tributos só se torna plenamente exigível e eficaz a ensejar o reconhecimento
contábil, no momento da confissão irretratável e irrevogável decorrente da
adesão ao parcelamento pelo contribuinte, o que demonstra, inequivocamente,
sua similitude fática e divergência interpretativa. (grifamos)
Afirma que a finalidade do mandado de segurança é garantir o seu direito líquido
e certo para que se determine à autoridade impetrada que admita, processe e dê
provimento ao Agravo interposto pela Apelante nos autos do Processo
Administrativo Fiscal – PAF no 10805.720018/2013-42, de modo que o Recurso
Especial seja encaminhado à 1a Turma do CSRF para julgamento de mérito.
(...)
Salienta-se que o eminente Desembargador Federal Marcos Augusto de Sousa, ao
exarar, em 22/07/2020, decisão de mérito dando provimento ao Agravo de
Instrumento no 1006726-07.2020.4.01.0000, para fins de determinar o
processamento do Recurso Especial no âmbito do CARF e suspender a
exigibilidade dos créditos tributários em discussão no feito administrativo,
reconheceu a existência de divergência interpretativa entre a tese adotada no
acórdão recorrido pelo CARF e os acórdãos paradigmas, notadamente em razão
do entendimento da 2a Câmara da 1a Turma Ordinária da 1a Seção de
Julgamentos.
A decisão, no que aqui interessa, assim examinou a questão (cito):
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(...).
A discussão travada pela ora agravante no processo administrativo,
no qual pretende a admissão do recurso especial por divergência
interpretativa, diz com o momento para o reconhecimento contábil
das despesas tributárias de IOF, objeto de discussão administrativa
(PA 13805.014225/96-39) e também judicial, que restou dirimida
em 2009, com a adesão da agravante ao parcelamento de que trata
a Lei 11.941/2009, tendo promovido a dedução de tais despesas do
lucro real apurado no ano-calendário de 2009 e, em consequência,
reduzido sua base de cálculo do IRPJ, cuja glosa restou formalizada
por meio do PA 10805.720018/2013-42.
O entendimento adotado pelo CARF no mencionado feito
administrativo foi no sentido de que o reconhecimento contábil das
despesas tributárias de IOF deveria ter ocorrido ao final do processo
administrativo anterior, em 2003, e não, como fez a contribuinte,
em 2009, após a discussão do mérito na esfera judicial, com a
adesão dela a programa de parcelamento fiscal, pois naquele
momento é que teria havido a constituição definitiva do crédito
tributário, passando a ser a obrigação tributária líquida, certa e
exigível, impondo-se o seu reconhecimento pelo regime de
competência (art. 41 da Lei 8.981/1995).
Ao meu ver, numa análise preliminar, há divergência interpretativa
entre a tese adotada no acórdão recorrido pelo CARF e os acórdãos
paradigmas, notadamente em razão do entendimento da 2a
Câmara da 1a Turma Ordinária da 1a Seção de Julgamentos, no
sentido da impossibilidade de dedução de despesas nos termos do
já citado artigo 41, quando ainda pendente de discussão judicial,
caracterizando "mera provisão para contingência fiscal, não
podendo ser deduzidas na época", tornando-se plenamente eficaz e
exigível somente no momento da adesão a programa de
parcelamento fiscal e, além disso, pela ausência de prejuízo ao Fisco
em razão da inobservância do regime de competência.
São relevantes, pois, os argumentos expendidos no presente
recurso.
O periculum in mora decorre da possibilidade da cobrança dos
créditos tributários em razão da não admissão do recurso
administrativo.
Ante o exposto, dou provimento ao agravo de instrumento para
determinar o processamento do recurso especial no âmbito do
CARF, suspendendo, em consequência, a exigibilidade dos créditos
tributários em discussão no feito administrativo.
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(...).
(...)
Assim, defiro o pedido de antecipação da tutela recursal, a fim de restabelecer a
eficácia da decisão proferida no Agravo de Instrumento no 1006726-
07.2020.4.01.0000, originário do Mandado de Segurança no 1007898-
66.2020.4.01.3400, para suspender a exigibilidade do crédito tributário em
discussão no feito administrativo e determinar o processamento do Recurso
Especial no âmbito do CARF. (grifamos)
Nesse sentido, deu-se seguimento a esta Turma a matéria abaixo descrita, única
alegada pelo Sujeito Passivo, juntamente com os Acórdãos Paradigmas, em face da decisão judicial
acima comentada:
Matéria
Acórdãos Paradigmas
“período de competência para a dedução, da base de cálculo
do imposto de renda, das despesas com pagamento de débito
em parcelamento”.
1201-001.186 e 1301-001.740
Instada a se manifestar, a Procuradoria Geral da Fazenda Nacional ofereceu
contrarrazões (fls. 1404/1420) pugnando pela manutenção do Acórdão Recorrido, pois:
(i)
“No período compreendido entre o Acórdão do CARF até a inscrição em
Dívida Ativa, ajuizamento de ação de execução e embargos, a exigibilidade
não estava suspensa, posto que não foi tomada qualquer medida que a
suspendesse na forma prevista no artigo 151 do CTN, portanto, naquele
momento o tributo passou a ser devido devendo ser contabilizada a despesa
mesmo que não paga.”
(ii)
“Há que se ressaltar que o artigo 41 da Lei n° 8.981/1995 (art.344 do RIR/99)
estabelece que os tributos são dedutíveis na determinação do lucro real,
segundo o regime de competência.”
(iii)
“No caso em comento, o IOF estava com exigibilidade suspensa
administrativamente até o dia da ciência da decisão do CARF que julgou
procedente a autuação relativa ao IOF não recolhido na venda de ações da
pessoa jurídica "ITAÚ S/A”, realizada em 10 de dezembro de 1993. (...)
Portanto, a partir de 28/07/2003, havia a necessidade da contabilização da
despesa relativa a este tributo e demais encargos. O contribuinte somente
poderia se livrar de tal obrigação se impetrasse alguma medida judicial que
suspendesse a exigibilidade do crédito tributário, neste momento, ou seja, no
ano de 2003.”
(iv)
“No âmbito da RFB, tal entendimento está respaldado na Solução de
Consulta Interna no 9 da Cosit de 18 de junho de 2012.”
Fl. 1502
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(v)
“Com relação ao período que começa com a inscrição do débito em Dívida
Ativa da União, ocorrida em 09/05/2005 com a oposição dos Embargos a
Execução, autuados sob o n° 2008.61.26.0041506 em 25/10/2005, não há
dúvidas sobre a suspensão da exigibilidade do crédito tributário, conforme
dispunha, na época o § 1o do art. 739 do Código de Processo Civil, que
somente foi revogado Lei no 11.382/06:”
É o relatório no que entendo essencial.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior

TEMPESTIVIDADE
A tempestividade foi aferida quando do exame de admissibilidade monocrático, e o
Recurso Especial foi atestado como tempestivo:
CONHECIMENTO
Deixa-se de tecer maiores considerações sobre o Conhecimento em razão da
Decisão Judicial prolatada nos autos da Ação de Tutela Antecipada Antecedente do TRF da 1a
Região e autuada sob o no 1015233-15.2024.4.01.0000, cuja consulta no sítio do respectivo
tribunal até o dia 03/06/2025 demonstrava que a decisão não havia sido reformada.
Portanto, conforme o aludido decisum, caberá a esta Turma julgar apenas o mérito
da matéria indicada anteriormente.
MÉRITO
Este Conselheiro entende por bem traçar breves comentários sobre o contexto no
qual se insere a matéria “período de competência para a dedução, da base de cálculo do imposto
de renda, das despesas com pagamento de débito em parcelamento”.
Trata-se na origem de auto de infração lavrado em 19962, por meio do qual a
autoridade fiscalizadora cobrava IOF oriundo da venda de ações e ações do "ITAÚ S/A”, realizada
em 10/12/1993. Tal exação foi impugnada pelo Sujeito Passivo, e a decisão em definitivo no
âmbito Administrativo (CARF) ocorreu em 28/07/2003. Em 09 de maio de 2005, o crédito
tributário foi inscrito em dívida ativa sob o no 800500061974, a Execução Fiscal distribuída em
2007 e autuada sob o n° 2008.61.26.0041488, na 1a Vara Federal de Santo André.

2 Processo n° 13805.014225/9636
Fl. 1503
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Em novembro de 2009, o Sujeito Passivo aderiu ao Programa REFIS, instituído pela
Lei no 11.941/09, quitando o valor da dívida (DARF), tendo sido também utilizado prejuízo fiscal e
base negativa de CSLL.
Acontece, porém, que o Sujeito Passivo contabilizou a despesa do IOF somente
quando da adesão ao REFIS, em 2009. A Fiscalização alega que o período de competência do
respectivo lançamento deveria ter ocorrido em 2003, quando o valor teria se tornado definitivo –
Decisão do CARF.
Do Acordão Recorrido, extraem-se os seguintes excertos, compreendidos por este
Conselheiro como razões de decidir:
(...)
No caso concreto, em 1993 vigia uma regra que vedava a dedução de impostos e
contribuições que não fossem efetivamente pagas. Com relação a este período de
apuração, agiu a contribuinte em conformidade com a lei vigente.
A partir da alteração legal introduzida pela Lei 8981/1995, há que se perquirir sua
aplicação em face dos fatos ocorridos a partir de sua vigência, sejam eles
ocorridos no passado, com repercussão futura, sejam os fatos novos.
A questão passa, portanto, pela definição do momento em que se considera
ocorrida situação que obrigue o reconhecimento do fato jurídico no resultado e
no balanço patrimonial da empresa. (grifamos)
E, sob este prisma, me parece acertado o entendimento fiscal.
Com efeito, a decisão final no processo administrativo fiscal instaurado em face
da exigência do tributo (IOF) pelo Fisco teve o condão de constituir
definitivamente o crédito tributário na esfera administrativa, outorgando-se em
favor da Fazenda Nacional um direito certo e exigível que, inscrito em dívida ativa
propiciaria, como de fato propiciou, a sua execução judicial. (grifamos)
(...)
Em contrapartida ao direito definitivamente constituído em favor da Fazenda
Nacional em 28/07/2003, consolidou-se em desfavor da contribuinte uma
obrigação fiscal certa e exigível que impunha-se ser reconhecida em seu
patrimônio naquele momento, nos termos da legislação então vigente. (grifos
nossos)
E, no patrimônio da contribuinte, a contrapartida da obrigação constituída gera,
necessariamente, o reconhecimento da despesa que afetou seu resultado no
período de apuração, em obediência ao regime de competência. (grifamos)
E, no patrimônio da contribuinte, a contrapartida da obrigação constituída gera,
necessariamente, o reconhecimento da despesa que afetou seu resultado no
período de apuração, em obediência ao regime de competência.
(...)
Fl. 1504
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Assim, retomando-se o raciocínio da aplicação do art. 41 da Lei 8981/1995,
importa verificar que, no ano de 2003, está-se a tratar de fato gerador distinto
daquele ocorrido em 1993, quando o contribuinte não reconheceu e não pagou o
tributo (IOF) que o Fisco entendia como devido, em plena conformidade com o
que dispõe o art. 144 do CTN anteriormente citado.
E que, inexistia, naquele período de apuração (2003), sob qualquer forma, a
suspensão da exigibilidade do tributo constituído definitivamente em prol da
Fazenda Nacional, impondo-se o seu reconhecimento pelo regime de
competência, na forma do art. 41 da Lei no 8981/1995, independente do seu
pagamento.
A recorrente alega que o reconhecimento de tal situação no resultado de 2005,
geraria uma situação absurda, pois, no momento seguinte, com a oposição dos
embargos com efeitos suspensivos, deveria haver um estorno dessa despesa, para
retornar à situação anterior, e ainda que se, por hipótese, tivesse deduzido o
débito de "IOF", na forma defendida no acórdão recorrido e viesse a restar
vitoriosa no âmbito dos seus Embargos à Execução, a contabilização do débito
outrora efetuada seria manifestamente indevida, o que, mais uma vez,
comprovaria a regularidade do procedimento adotado. (grifamos)
Não lhe assiste razão, todavia. (grifamos)
O reconhecimento da despesa pelo regime de competência e no momento
adequado teria obedecido aos ditames legais vigentes na apuração daquele fato
gerador. A simples suspensão da exigibilidade, em momento ulterior no processo
de execução, não teria e não tem o condão de desconstituir a obrigação, mas tão
somente suspender a obrigação de adimplemento da exigência. (grifamos)
(...)
Também não prospera o argumento da recorrente, trazido em sua manifestação
sobre o relatório fiscal da diligência realizada, de que, mesmo que se aceitasse a
alegação de que a despesa deveria ter sido reconhecida logo após o resultado
final desfavorável na esfera administrativa, a prescrição alegada pela Autoridade
Fiscal não teria ocorrido na medida em que a Execução Fiscal foi suspensa em
04/09/2007, passados apenas 4 anos desde a intimação do acórdão do recurso
voluntário.
Tal fato (suspensão da execução fiscal) não tinha o condão de interromper o prazo
prescricional para o contribuinte rever seus resultados apurados, o que só
ocorreria com o reconhecimento da despesa antes de decorrido o prazo de cinco
anos que é o mesmo prazo de que o Fisco dispõe para rever o lançamento. Tal
fato não ocorreu, todavia, no presente caso.
Por fim, o alegado entendimento do mencionado Parecer COSIT n° 09/12, de que
débitos com exigibilidade suspensa em discussão judicial não poderiam ser objeto
de dedução, visto que não há o reconhecimento, pelo contribuinte, da dívida
exigida pelo Fisco, não invalida as conclusões anteriormente expostas, pois, como
Fl. 1505
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se demonstrou, uma vez atendidas as condições para o reconhecimento da
despesa com o tributo devido e da respectiva obrigação, pelo regime de
competência, esta permanece afetando negativamente o patrimônio líquido da
empresa, situação que só seria revertida se o crédito tributário constituído e a
obrigação dele decorrente fossem desconstituídos por decisão judicial transitada
em julgado.
No sentir deste Conselheiro há dois aspectos relevantes a serem abordados. O
primeiro diz respeito à matéria principal e se relaciona ao que se deve considerar como regime de
competência em face da exigência de um determinado tributo (IOF, no caso), e o princípio da
prudência. Estes são, de fato, o norte da decisão ora combatida. O outro aspecto é o efeito
tributário produzido pela contabilização da contrapartida dessa exigência em lucros e perdas, para
fins de apuração dos tributos devidos (IRPJ e CSLL).
PRINCÍPIO DA COMPETÊNCIA E REGRAS CONTÁBEIS
O princípio da competência é entendido como aquele que orienta, em linhas gerais,
que as receitas e despesas sejam computadas no resultado de determinado período social em
função do momento em que nasce o direito ao rendimento da receita ou da obrigação de pagar a
despesa, independentemente do efetivo recebimento ou pagamento da obrigação. Aqui cabe
especial nota que essa definição conceitual não foi alterada nem mesmo pelo assim denominado
“atual padrão de contabilidade”.
Já o princípio da prudência mencionado no Acórdão Recorrido orienta para uma
postura conservadora na avaliação e mensuração de ativos, passivos, receitas e despesas. Significa
dizer que, em outras palavras, as perdas potenciais deveriam ser reconhecidas imediatamente,
enquanto os ganhos deveriam ser reconhecidos apenas quando realizados.
Acontece que a análise principiológica pura e simples não responde completamente
a questão posta em análise, porquanto tais princípios são integrados pelas próprias normas da
contabilidade. Por exemplo: quando se pode afirmar que uma receita de venda é devida, e assim
se poder afirmar que a sua competência pertence a um ou outro período? A norma contábil exige
que este instante ocorra quando se verifica a tradição da coisa, por exemplo3.
Vejamos, nesse mesmo sentido a ementa da Solução de Consulta COSIT no 12, de
16.01.2017, que, ainda que com alguma ressalva4, reconhece a competência da receita quando do
momento da celebração de um contrato de compra e venda, quando o produto existe no estoque
– sem que haja a tradição, mas admite não existir tal receita quando o efetivo estoque inexiste:
“ENTREGA FUTURA. RECONHECIMENTO DA RECEITA. REGIME DE COMPETÊNCIA.
Na hipótese de o vendedor celebrar contrato de compra e venda de bem que
possui em seu estoque, mas entregar esse bem em período de apuração posterior

3 Momento em que se conhece todos os custos envolvidos na produção da coisa, bem como se pode exigir
o cumprimento da obrigação assumida pelo adquirente.
4 A premissa do reconhecimento da receita de venda no momento da transferência da propriedade está
correta, mas o simples contrato não transfere a propriedade.
Fl. 1506
DF CARF MF
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àquele em que foi celebrado o contrato, a receita, pelo regime de competência,
deve ser reconhecida no período de apuração em que foi celebrado o contrato.
Na hipótese de o vendedor celebrar contrato de compra e venda de bem que não
possui em seu estoque, a receita, pelo regime de competência, deve ser
reconhecida no período de apuração em que o bem for produzido ou for
adquirido, no caso de revenda”
Há outras hipóteses de reconhecimento, às guisa dos contratos de fornecimentos
de longo prazo, etc. Ou seja, como visto, o fato é que para cada uma das situações, a
contabilização dar-se-á em momentos distintos e, em cada um deles, o princípio da competência
estaria observado.
Da mesma forma, diz-se da despesa. Vejamos lições do longínquo Parecer
Normativo CST no 58/77, o qual reputo bastante atual, pertinente e em linha com as regras
contábeis aplicáveis ao caso:
“5. A primeira questão a examinar é a abrangência do que se entende por
despesas pagas ou incorridas (art. 162, parágrafo 1o, do, RIR/75), em cotejo com o
momento em que nasce a obrigação de pagar a despesa, relativo ao regime de
competência referido no item anterior. 5
6. Temos por assente que a obrigação de pagar determinada despesa
(enquadrável como operacional) nasce quando, em face da relação jurídica que
lhe deu causa, já se verificaram todos os pressupostos materiais que a tornam
incondicional, vale dizer, exigível independentemente de qualquer prestação por
parte do respectivo credor. Invariavelmente, tal despesa tem seu valor
determinado ou facilmente quantificável. Este tipo de despesa guarda
correspondência com o conceito de despesa consumida no mesmo exercício
social, perfilhado por alguns compêndios de contabilidade.
7. Tais despesas, se pagas no próprio exercício em que nascerem as respectivas
obrigações, são tranquilamente computáveis nesse mesmo exercício, e somente
nele. São as despesas pagas, a que se refere o citado parágrafo 1o do artigo 162
do RIR/75. Despesas incorridas, de acordo com o mesmo dispositivo legal, e
obrigatoriamente computadas como as pagas, são aquelas que, embora nascida a
obrigação correspondente, o momento ajustado para pagá-las, ou seu
vencimento, ou outra circunstância qualquer, determinam que o respectivo
pagamento venha a ocorrer em exercício subseqüente.”
Ainda que existam despesas pagas, não necessariamente serão consideradas
incorridas, como nos casos das despesas denominadas de antecipadas, e que também são
abordadas pelo Parecer Normativo acima mencionado:
8. Cabe agora examinar, por oposição ao que ficou dito acerca de despesas pagas
ou incorridas, aquelas despesas operacionais que, não obstante pagas num
determinado exercício, podem ser diferidas para exercícios subseqüentes.
Fl. 1507
DF CARF MF
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9. De um modo geral, trata-se de despesas representadas por desembolsos
efetuados antes de se verificarem todos os pressupostos materiais que os tornam
exigíveis, pois que, invariavelmente, correspondem a obrigações cujo
adimplemento está, ou pode estar, condicionado a qualquer prestação por parte
dos respectivos credores. Derivados de contrato ou de lei, tais desembolsos,
embora efetuados num determinado exercício, na verdade destinam-se ao
custeio de contraprestações assumidas por seus credores, a serem por estes
realizadas ao longo de certo período de tempo, que se prolonga por dois ou mais
exercícios.
10. São, portanto, desembolsos que têm como contrapartida assegurar a quem os
efetua, no futuro, o direito de uso, gozo ou fruição de bens ou direitos. Na
terminologia contábil, atrás referida, vinculam-se despesas cujas contraprestações
serão consumidas ao longo de mais de um exercício social. Por isso mesmo
podem estas despesas ser apropriadas proporcionalmente no decurso dos
períodos, ou fração de períodos administrativos em que os bens ou direitos forem
usados, gozados ou fruídos (v. Parecer Normativo no 122 - "Diário Oficial" da
União, de 10 de novembro de 1975). Dentre vários exemplos possíveis,
poderíamos destacar:
Ou seja, mais uma vez, percebe-se que invocar simplesmente o princípio da
competência ou da prudência não resolve a questão. Há que se aprofundar nas regras contábeis
no intuito de se determinar qual o momento mais adequado para se reconhecer determinada
despesa no resultado de uma sociedade, a fim de se apurar as bases dos tributos correspondentes
(IRPJ e CSLL).
No presente caso, pareceu a este Conselheiro que no Acórdão Recorrido a
determinação do momento de contabilização da despesa estaria vinculada à sua “exigibilidade”,
assim entendida o momento no qual cessariam os efeitos do art. 151 do CTN (fim do processo
administrativo) . Vejamos as passagens do voto vencedor:
Com efeito, a decisão final no processo administrativo fiscal instaurado em face
da exigência do tributo (IOF) pelo Fisco teve o condão de constituir
definitivamente o crédito tributário na esfera administrativa, outorgando-se em
favor da Fazenda Nacional um direito certo e exigível que, inscrito em dívida ativa
propiciaria, como de fato propiciou, a sua execução judicial. (grifamos)
(...)
Em contrapartida ao direito definitivamente constituído em favor da Fazenda
Nacional em 28/07/2003, consolidou-se em desfavor da contribuinte uma
obrigação fiscal certa e exigível que impunha-se ser reconhecida em seu
patrimônio naquele momento, nos termos da legislação então vigente.
Nesse particular, entendo que essa exigibilidade refere-se ao direito do Estado em
cobrar determinado tributo, que só pode ocorrer mediante a existência de um lançamento
tributário em definitivo. E só. O simples fato da retomada da possibilidade do direito de cobrança
Fl. 1508
DF CARF MF
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pela decisão em definitivo no âmbito do processo administrativo fiscal não transforma
automaticamente o crédito tributário em uma obrigação de pagar. Se assim fosse, já estaria
configurada a competência na origem pela simples imposição legal – em 1993.
Contudo, no meu sentir, há que se considerar o comportamento do Sujeito Passivo
em ter questionado a legalidade, higidez e certeza do crédito, como fez quando resistiu ao
primeiro lançamento do auto de infração. Entendo que a questão não deve ser analisada apenas
sob a perspectiva da despesa lançada ao resultado, e sim de sua contrapartida. Explico.
Um lançamento de despesa no resultado do exercício surge como contrapartida de
um aumento de passivo, ou redução de um ativo. No caso, a exigência pela fiscalização de
contabilização em 2003 corresponderia a um aumento de um passivo naquele ano-calendário.
Mas, qual a natureza desse passivo? Para este Conselheiro, a natureza do caso é de um Passivo
Contingente. Neste sentido, permito-me transcrever excertos da Resolução CFC5 no 1.066/2005,
que, nesse particular não difere, linhas gerais, do “novo padrão contábil” (incorporado no atual
CPC 25). Vejamos:
19.7.2.1.3.Provisão é um passivo de prazo ou valor incerto. O termo provisão
também tem sido usado no contexto de contas retificadoras, como depreciações
acumuladas, desvalorização de ativos e ajustes de valores a receber. Esses ajustes
aos valores contábeis de ativos não são abordados nesta Norma.
(...)
19.7.2.1.8.Contingência Passiva é:
a)uma possível obrigação presente cuja existência será confirmada somente
pela ocorrência, ou não, de um ou mais eventos futuros, que não estejam
totalmente sob o controle da entidade; ou
b) uma obrigação presente que surge de eventos passados, mas que não é
reconhecida porque:
b.1) é improvável que a entidade tenha de liquidá-la; ou
b.2) o valor da obrigação não pode ser mensurado com suficiente
segurança.
(...)
19.7.3. PROVISÕES E OUTROS PASSIVOS
19.7.3.1. As provisões podem ser distinguidas de outros passivos, tais como
contas a pagar a fornecedores e provisões derivadas de apropriações por
competência, porque há incertezas sobre o tempo ou o valor dos desembolsos
futuros exigidos na liquidação. Contas a pagar a fornecedores são passivos a pagar
por mercadorias ou serviços fornecidos, faturadas pelo fornecedor ou,
formalmente, acordadas com este.

5 Aprova a NBC T 19.7 – Provisões, Passivos, Contingências Passivas e Contingências Ativas.
Fl. 1509
DF CARF MF
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19.7.3.2. As Provisões Derivadas de Apropriações por Competência são,
normalmente, classificadas como contas a pagar a fornecedores ou outras contas
a pagar, conforme a natureza do item a que estiverem relacionadas. As demais
provisões devem ser apresentadas separadamente.

Vejamos também passagem em “Normas e Práticas Contábeis no Brasil – 2a Ed. -
São Paulo: Atlas, 1994 – FIPECAFI/ARTHUR ANDERSEN” cuja direção geral contou com a
participação do Prof. Eliseu Martins e Taiki Hirashima:
15.1 Contingências são incertezas existentes que, dependendo de eventos
futuros, poderão ter impacto na situação econômico-financeira da empresa.
Quanto à probabilidade de sua ocorrência, podem ser prováveis, possíveis ou
remotas (veja distinção nos parágrafos 15.35, a 15.38). Perdas contingentes são
aquelas que podem ocasionar a assunção de uma obrigação ou o
comprometimento de um ativo. Ganhos contingentes que poderão resultar na
aquisição de uma ativo ou redução de um passivo.
15.2 São exemplos de perdas contingentes: demandas adversas, desrespeito a um
contrato ou lei, disputas com autoridades tributárias, alguns tipos de garantias de
produtos vendidos, ameaças de desapropriação e riscos não cobertos por seguro.
Ganhos contingentes decorrem, por exemplo, de litígios ou reivindicações contra
terceiros. (grifos nossos)
(...)
15.6 O que distingue as provisões para contingências das provisões em geral
(Capítulo 13 – Contas a Pagar, Provisões e outras Obrigações), por sua vez, é que,
apesar de ambas terem origem em fato gerador já ocorrido, estas baseiam=-se
em fatos cujas conseqüências econômicas são incertas, muito embora seu valor
não esteja ainda formalmente constituído, já as primeiras originam-se em fatos
cujos efeitos são apenas prováveis.
(...)
15.50 A classificação da contingência no passivo circulante ou no exigível a longo
prazo obedece a regra geral, em função da data em que se espera tornar-se
exigível a obrigação. As provisões para perdas mais frenqüentemente encontradas
são as seguintes:
. Ações Judiciais Trabalhistas
. Indenizações por Acidentes não Segurados
. Autuações Fiscais em Disputa (grifamos)
. Responsabilidades por Quebras de Contrato

Fl. 1510
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O fato de o Sujeito Passivo ter se insurgido quando da cobrança (esfera
administrativa), e depois do início da execução ter oferecido seus Embargos à Execução (esfera
judicial) indicam que o evento sempre foi incerto, cujos resultados encontravam-se fora do seu
controle. Como afirmado alhures, não é a retomada do direito de cobrança que torna o evento
certo. O Sujeito Passivo permaneceu na irresignação e os passos necessários entre a decisão
definitiva do CARF e o início da cobrança judicial (Execução Fiscal) cabiam à Fazenda Nacional, não
ao Sujeito Passivo.
A obrigação do reconhecimento contábil de um Passivo Contingente (ou mesmo
mera provisão para contingência, para quem entender ser melhor essa a designação) segue um
fluxo que determina ou não o seu reconhecimento em contas de passivo, em contrapartida do
resultado do exercício. Eis excerto da Resolução CFC no 1.066/2005:
19.7.5. RECONHECIMENTO
19.7.5.1. Parâmetros para avaliação
19.7.5.1.1. Para fins de classificação dos ativos e passivos como contingentes, ou
não, esta Norma usa os termos praticamente certo, provável, possível e remota,
com os seguintes conceitos:
a)Praticamente certo - este termo é mais fortemente utilizado no
julgamento de contingências ativas. Ele é aplicado para refletir a situação
na qual um evento futuro é certo, apesar de não-ocorrido. Essa certeza
advém de situações cujo controle está com a administração da entidade, e
depende apenas dela, ou de situações em que há garantias reais ou
decisões judiciais favoráveis para a entidade, sobre as quais não cabem
mais recursos;
b)Provável - a chance de um ou mais eventos futuros ocorrer é maior do
que a de não ocorrer;
c)Possível - a chance de um ou mais eventos futuros ocorrer é menor que
provável, mas maior que remota; e
d) Remota - a chance de um ou mais eventos futuros ocorrer é muito
pequena.
Eis o Apêndice B, do CPC 256, que demonstra graficamente o fluxo decisório:

6 Como dito, não alterou a regra existente.
Fl. 1511
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No mesmo sentido temos passagem no Normas e Práticas Contábeis no Brasil7:
15.35 Costuma-se dividir o graus de ocorrência de uma contingência em provável,
possível ou remota. Essa determinação freqüentemente é difícil ser efetuada,
demandando ponderado juízo pela administração com base na melhor
informação disponível antes da liberação das demonstrações financeiras, tais
como opiniões de consultores jurídicos e especialistas, experiência anterior da
empresa em situações similares e intenções da administração.
15.36 Quando é provável que será sofrida uma perda em função de um fato
ocorrido até a data do balanço que se encerra, e existem razoáveis bases para sua
quantificação, a mesma é provisionada, deduzidas as recuperações.
15.37 Quando a perda é possível, mas sem chegar a ser considerada provável, é
feita a divulgação da natureza e situação da contingência (inclusive a opinião da
administração e do consultor jurídico, se houver, com respeito ao desfecho da
questão), o valor estimado, se praticável sua estimativa e outros possíveis efeitos
relevantes, de acordo com as circunstâncias da contingência.

7 “Normas e Práticas Contábeis no Brasil – 2a Ed. - São Paulo: Atlas, 1994 – FIPECAFI/ARTHUR
ANDERSEN
Fl. 1512
DF CARF MF
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15.38 Geralmente não é feita divulgação, tampouco provisão, quando a
possibilidade de ocorrência de perda é apenas remota.
Portanto, em sendo a avaliação de perda remota ou possível, nenhuma
contabilização é exigida em contas de resultado. A diferença entre a avaliação remota e possível é
a necessidade de divulgação em notas explicativas, nesse último caso.
Ora, se nenhuma contabilização (de uma contingência ou provisão, indiferente pare
o presente caso) é exigida nesse período por força das normas contábeis, não é a liquidação em
momento futuro, quando criou-se uma oportunidade financeiramente atraente para o
encerramento do litígio, que determinará a contabilização retroativa. A contabilização dar-se-á no
instante da mudança da estimativa da probabilidade.
Nesse mesmo sentido, vejamos o item 19.7.11.3, da Resolução CFC no 1.066/2005
19.7.11. CONTINGÊNCIA PASSIVA
(...)
19.7.11.3.
As contingências passivas devem ser reavaliadas periodicamente
para determinar se a avaliação anterior continua válida. Se for provável que a
saída de recursos será exigida para o item anteriormente tratado como
contingência passiva, a provisão será reconhecida nas Demonstrações Contábeis
do período no qual ocorre a mudança na estimativa de probabilidade.

Vejamos, também, o item 30 do CPC 25:
30. Os passivos contingentes podem desenvolver-se de maneira não
inicialmente esperada. Por isso, são periodicamente avaliados para determinar
se uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos se tornou
provável. Se for provável que uma saída de benefícios econômicos futuros serão
exigidos para um item previamente tratado como passivo contingente, a
provisão deve ser reconhecida nas demonstrações contábeis do período no qual
ocorre a mudança na estimativa da probabilidade (exceto em circunstâncias
extremamente raras em que nenhuma estimativa suficientemente confiável
possa ser feita).” (grifamos)
Por fim, a quem cabe essa avaliação probabilística? À administração da sociedade,
ainda que eventualmente baseadas ou suportadas em opiniões e pareceres de seus assessores
legais ou “experts”. Não há no ordenamento pátrio nenhuma outorga de poderes nesse sentido à
autoridade fiscal.
Portanto, entendo que no caso concreto não há descumprimento do princípio da
competência quando, desde o início, não houve qualquer contabilização da exação, e o Sujeito
Passivo permaneceu coerente com a sua irresignação frente à cobrança desde o primeiro
momento, até o encerramento da lide por adesão a um programa especial de
refinanciamento/liquidação do débito tributário. A dedutibilidade da contrapartida da despesa em
Fl. 1513
DF CARF MF
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resultado deve ter em conta o ordenamento pertinente à época da contabilização (tempus regit
actum), e, nesse caso, foi o da adesão ao programa de parcelamento.
Nessa mesma ordem de ideias, e ainda que tratando das hipótese diferente, a se
exigir que a fiscalização, quando do lançamento de ofício, deduzisse da base de cálculo do IRPJ e
CSLL o tributo lançado (no caso PIS/COFINS), colaciono excertos da declaração de voto do I.
Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli no Acórdão no 9101-005.326, que abordou a questão da
competência quando há insurgência frente à exação:
O contribuinte, ao não reconhecer contabilmente as contribuições ao PIS e
COFINS ora exigidas na época dos seus fatos geradores, não incorreu em
nenhuma despesa com estes tributos. E se não incorreu em despesa, não há que
se falar, aos olhos do princípio da competência, em um direito de dedução fiscal
pretérito.
Ora, é pressuposto da dedutibilidade (conceito fiscal) que a despesa (conceito
contábil) tenha sido incorrida/registrada pelo contribuinte, o qual possui o poder-
dever de mensurar e reconhecer os eventos econômicos que possam impactar
suas atividades de acordo com as práticas jurídico-contábeis que entender
aplicáveis aos fatos.
Nesse sentido, se o contribuinte, à época dos fatos geradores dos tributos ora
lançados, aplicou um critério de mensuração e reconhecimento de passivo
tributário do qual o fisco posteriormente não concordou, a diferença lançada
constitui, na verdade, um novo fato econômico (fato superveniente), não
impactando o lucro líquido por ele apurado no passado.
Tanto é assim que o contribuinte, diante de uma autuação fiscal, poderá
questionar a sua exigibilidade pelos meios de defesa que lhe são assegurados e,
mais ainda, poderá sequer reconhecer um decréscimo patrimonial daí decorrente.
(...)
(...)Tais lançamentos (principal + reflexos), quando muito, poderão gerar uma
despesa dedutível no futuro, a depender da avaliação da autuação e do
tratamento a ser conferido pelo contribuinte.
Dizemos “poderão” porque cada um dos lançamentos tributários será analisado
individualmente pelo contribuinte, que além de possuir a faculdade de discutir a
própria legitimidade das cobranças, tem a liberdade, dependendo da medida
tomada e da política contábil adotada, de eleger o momento necessário para
escriturar esses fatos econômicos em suas demonstrações financeiras, seja a
título de passivo exigível, seja a título de provisão ou seja a título de tributo com
exigibilidade suspensa, momento este que aí sim a despesa será incorrida, mas
que não necessariamente será imediatamente dedutível aos olhos da lei fiscal.
Assim, por exemplo, determinado contribuinte recebe, em 2020, Autos de
Infração que exigem tributos de 2016. Caso a contribuinte concorde com a
autuação e “abra mão” de discuti-la, ele poderá registrar a obrigação tributária
Fl. 1514
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(gerada pelos Autos de Infração) como passivo exigível, sendo a despesa daí
decorrente dedutível neste momento em obediência ao regime de competência.
Caso, porém, não concorde com a cobrança, o contribuinte poderá discuti-la sem
a necessidade imediata de reconhecer um passivo exigível. Mas, mesmo
reconhecendo a contingência, a despesa daí decorrente ou terá natureza de
provisão ou de tributo com exigibilidade suspensa (...)
É exatamente o que se verifica no caso. O contribuinte, mesmo em face da decisão
administrativa em definitivo, permaneceu não concordando com a cobrança, e sem reconhecer a -
contingência, contabilizando a despesa apenas no momento em que “abriu mão” de discuti-la
Não que seja essencial para o deslinde da questão por parte deste Conselheiro, mas
vale a pena transcrever, como reforço de argumento, excertos da Solução de Consulta COSIT no
19/2003, sobre o que deveria ser liquidez e certeza quando tratou-se do caso reverso. Ou seja,
quando o Sujeito Passivo possui direito creditório em face do Estado.
.... se não há reconhecimento espontâneo do valor devido pelo devedor, a
liquidez e certeza do crédito deverá derivar de um ato judicial. Dessa forma, a
liquidez e certeza do quantum devido a título de repetição de indébito tributário
(execução contra a Fazenda Pública) ocorrerá:
a) no trânsito em julgado da sentença que julgar os embargos à execução,
fundamentado no excesso de execução (art. 741, inciso V, do CPC), ou seja,
quando é decidido judicialmente se o pedido do credor (instruído pelos
cálculos aritméticos por ele apresentado) estão ou não em conformidade
com o título judicial; ou
b) na expedição do precatório, quando a Fazenda Pública deixar de oferecer
embargos à execução, já que, nesta hipótese, nenhuma sentença será
proferida, seguindo-se apenas os atos tendentes à expedição do precatório,
momento no qual firma-se judicialmente o valor do indébito (liquidez).
Portanto, entendo que não houve infringência ao princípio da competência quando
o Sujeito Passivo apenas reconheceu despesa referente ao lançamento tributário de ofício em
conta de resultado, quando de sua adesão ao programa de refinanciamento – REFIS.
EFEITOS TRIBUTÁRIOS
A alegação dos efeitos do artigo 41 da lei no 8.981/958 no Acórdão Recorrido tem
em conta a conclusão de que o período de competência da despesa corresponderia ao ano-
calendário de 2003, uma vez que nesse instante estaria “...constituído definitivamente crédito
tributário após discussão na esfera administrativa, a obrigação tributária se torna líquida, certa e

8 Art. 41. Os tributos e contribuições são dedutíveis, na determinação do lucro real, segundo o regime de
competência.
§ 1o O disposto neste artigo não se aplica aos tributos e contribuições cuja exigibilidade esteja
suspensa, nos termos dos incisos II a IV do art. 151 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966, haja ou não
depósito judicial.

Fl. 1515
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exigível”, e, portanto, revelar-se-ia “...correto o lançamento efetuado em face da redução indevida
do lucro real, por inexatidão quanto ao período de apuração “. Assim sendo, também não estriam
presentes, em 2003, os pressupostos para aplicação do §1o, do aludido art. 41, da Lei no 8.981/95.
Em que pese os louváveis argumentos expostos no Acórdão Recorrido, ouso deles
divergir. Primeiro, porque entendo que não houve lançamento fora do período de competência,
conforme analisado no tópico anterior. Segundo, porque, ainda que se questione o ano-calendário
de 2009 não ser o período de competência, igualmente não seria o ano de 2003. Explico.
Na ordem de ideias do Acórdão Recorrido, o crédito estaria líquido, certo e exigível,
apenas quando da decisão final na esfera administrativa:
Não há como discordar do acórdão recorrido quando afirma que não se trata de
mera contingência que seria no máximo passível de provisão, pois desde o
momento em que o crédito tributário restou definitivamente constituído a
obrigação tributária se tornou líquida, certa e exigível pelo sujeito ativo da relação
tributária, no caso a Fazenda Nacional. Neste momento a despesa deveria ter sido
reconhecida, como contrapartida à obrigação tributária que deveria ter sido
registrada no passivo exigível
Na medida em que o Acórdão Recorrido afastou o conceito de “mera contingência
que seria no máximo uma provisão”, a conclusão, sob o ponto de vista normativo contábil é que se
trataria, então, de uma obrigação legal – Não há outra natureza jurídica. Assim, estaríamos diante
de uma contabilização de um fato econômico (obrigação legal), que teria como período de
competência aquele no qual nasceu tal obrigação. Essa é a norma contábil para obrigações, e não
alterada por norma fiscal.
A obrigação tributária9, nessa ordem de ideias, tem o seu nascedouro em fato
gerador no ano-calendário de 1993, com todos os seus atributos: evento, base de cálculo, alíquota
e vencimento. O que aconteceu em 1996 foi tão somente o lançamento de ofício dada a inércia do
Sujeito Passivo na apuração e recolhimento do tributo devido. Não é o lançamento de ofício em
1996 que constituiu o fato gerador, fazendo nascer a obrigação tributária. O fato gerador10, nesse
caso, nasceu antes do lançamento de ofício. A obrigação decorre da própria lei. Portanto, devem
ser aplicadas as regras vigentes no ano-calendário de 1993 (tempus regit actum), e isso
independeria do reconhecimento contábil pelo do Sujeito Passivo. Lembre-se que, inclusive, no
Acórdão Recorrido, foi afastada a natureza de mera provisão e passivo contingente.
Para fins de aplicação da lei tributária, é o ano de 1993 o nascimento da obrigação
legal, devendo, assim, ser o norte da aplicação da regra fiscal. Portanto, não é o art. 41, da Lei no
8.981/95 a legislação pertinente, mas o art. 7o da Lei no 8.541/92:
Art. 7° As obrigações referentes a tributos ou contribuições somente serão
dedutíveis, para fins de apuração do lucro real, quando pagas. (grifos nossos).

9 Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade
estatal específica, relativa ao contribuinte (art. 16 do CTN).
10 Situação independente de qualquer atividade estatal específica.
Fl. 1516
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É nesse contexto (aplicação da Lei no 8.541/92) que usualmente se entende que os
tributos não pagos têm sua dedutibilidade transmutada para o “regime de caixa”. Essa condição
(regime caixa) não seria alterada em 1996 e tampouco em 2005, quando estaria vigendo a regra
do art. 41, da Lei no 8.981/95, cuja aplicação desta norma é diferente. É também por força desse
raciocínio, que se apreende o argumento no sentido de não ter havido prejuízo ao fisco o fato da
contabilização ter ocorrido apenas em 2009 – pois, nesse período, a dedutibilidade da despesa
obedeceria ao “regime de caixa”, e os seus efeitos tributários deveriam ser refletidos somente em
2009.
Por fim, entendo que a aplicação do art. 7o da Lei no 8.541/92, vigente à época do
fato gerador (1993), é suficiente para decidir a presente querela, pois a questão discutida no
tópico anterior (PRINCÍPIO DA COMPETÊNCIA E REGRAS CONTÁBEIS) restaria superada. Uma vez
que foi a lei que determinou o momento da dedutibilidade de certo tributo, de pouca relevância
seria, nesse caso, discutir o momento da contabilização pelo regramento e princípios de
contabilidade, exceto para se fazer adições ou exclusões ao lucro líquido para fins de apuração do
lucro real de modo a se alcançar o estabelecido pela legislação tributária. A existência do tópico
anterior teve em conta apenas o fato de os argumentos terem sido manejados no Acórdão
Recorrido, e o presente feito estar sob os efeitos de uma decisão judicial que não fixou limites
quanto ao conhecimento de matérias do Recurso Especial.

CONCLUSÃO
Em face de todo exposto, confirmada a subsistência da decisão proferida no Agravo
de Instrumento no 1006726-07.2020.4.01.0000, originário do Mandado de Segurança no 1007898-
66.2020.4.01.3400, cuja eficácia foi restabelecida em favor do Contribuinte na Tutela Antecipada
Antecedente no 1015233-15.2024.4.01.000, conheço do Recurso Especial, e, no mérito, dou
PROVIMENTO ao Recurso Especial.

Assinado Digitalmente
Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior

VOTO VENCEDOR
Fl. 1517
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22
Conselheira Edeli Pereira Bessa, redatora designada
O I. Relator restou vencido em seus fundamentos para dar provimento ao recurso
especial da Contribuinte. A maioria do Colegiado aderiu aos fundamentos expressos por esta
Conselheira na sessão de julgamento e a seguir reproduzidos.
Inicialmente vale esclarecer que não se trata, aqui, de exigência de crédito
tributário no valor de R$ 398.984.512,92, mas sim de redução, naquele valor, de prejuízo fiscal do
ano-calendário 2009, em razão da falta de adição de despesa indedutível, correspondente a IOF
com vencimento em 15/12/1993, constituído em 13/12/1996 nos autos do processo
administrativo no 13805.014225/96-36, cuja exigibilidade permaneceu suspensa até ciência, em
28/07/2003, da decisão administrativa favorável à manutenção do crédito tributário.
A autoridade fiscal descreve os questionamentos e as justificativas apresentadas
pela Contribuinte ao longo do procedimento fiscal e assim arremata suas conclusões no Termo de
Verificação Fiscal de e-fls. 575/58685:
[...]
d) não havendo mais a suspensão da exigibilidade do crédito tributário em tela, a
partir de 28/07/2003, ele passou a ser devido, e desta forma deveria ter sido
contabilizado pelo fiscalizado independente do seu pagamento. Quando o artigo
41 da Lei no 8.981/1995 estabelece que os tributos são dedutíveis na
determinação do lucro real, segundo o regime de competência, é óbvio que no
caso em questão a dedução do IOF, relativo ao ano de 1993, lançado em 1996,
não poderia ocorrer no ano em que concordou com seu lançamento e o
impugnou, mas sim no momento em que sua exigibilidade tornou-se definitiva,
não havendo qualquer medida que a suspendesse, prevista no artigo 151 do CTN,
que foi em 28/07/2003;
e) as ações interpostas pelo fiscalizado durante o processo de execução em
nenhum momento suspenderam a exigibilidade do crédito tributário referente ao
processo no 13805.014225/96-36, pois não foram ações que estavam elencadas
no artigo 151 do CTN;
f) quanto à Solução de Consulta Interna no 9, de 18 de junho de 2012 da
Coordenação-Geral de Tributação (COSIT), citada parcialmente pelo fiscalizado no
documento por ele apresentado em 19/12/2012, ela conclui exatamente aquilo
que acima transcrevemos, ou seja, a indedutibilidade de tributo com exigibilidade
suspensa. Logo, sua dedutibilidade deve ocorrer a partir do momento em que sua
exigibilidade não esteja mais suspensa. Logo, sua dedutibilidade deve ocorrer a
partir do momento em que sua exigibilidade não esteja mais suspensa, no caso
em questão em 28/07/2003;
g) por último quando o fiscalizado diz que “a contabilização (da despesa relativa
ao IOF, juros multa e encargos relativas ao processo no 13805.014225/96-36) se
deu pelo regime de caixa, em estrita observância às regras da Contabilidade e da
Comissão de Valores Mobiliários”, confesso que desconheço estas regras que
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23
mandam contabilizar despesas pelo regime de caixa para empresas que apuram
seu imposto de renda pelo lucro real.
O Colegiado a quo concordou com a acusação fiscal. O relator do acórdão recorrido,
Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado, observou que embora o art. 7o da Lei no 8.541/92
condicionasse a dedutibilidade das despesas com tributos ao pagamento, a sua revogação tácita
pelo art. 41 da Lei no 8.981/95 impôs a observância desta nova regra em 28/07/2003, quando
definitivamente constituído o crédito tributário discutido administrativamente, independente do
seu pagamento. O relator também rejeitou defesa da Contribuinte no sentido de que neste
momento haveria mera contingência que seria no máximo passível de provisão, bem como outros
argumentos erigidos a partir de cogitações de eventual desconstituição da dívida judicialmente.
Oportuno registrar que os paradigmas indicados não apresentam solução
alternativa para a situação fática assim delineada.
O paradigma no 1201-001.186 teve em conta a dedução tardia de tributos que eram
discutidos judicialmente, de modo que o reconhecimento contábil de tais despesas tinha natureza
de mera provisão para contingência fiscal, não podendo ser deduzidas na época. O outro
Colegiado do CARF concluiu que, neste contexto, o momento em que a despesa se torna
plenamente eficaz e exigível é no momento em que ocorreu a adesão do REFIS, deixando o débito
sua condição de incerteza e passando a ser líquida e certa, vez que a própria adesão ao Refis
configura confissão irrevogável e irretratável do contribuinte em relação ao débito. Mas isto em
face de tributos pertinentes ao ano-calendário 1999, que naquele momento foram adicionados ao
lucro real em razão da suspensão da exigibilidade obtida nos processos judiciais, e posteriormente
incluídos no REFIS em 2000. Ou seja, discutiu-se apenas os efeitos da inclusão em parcelamento
especial em relação a valores antes adicionados na forma do art. 41 da Lei no 8.981/95, sem
tangenciar a aplicação do art. 41 da Lei no 8.981/95 a valores que deixaram de ser deduzidos em
observância ao regramento anterior, expresso no art. 7o da Lei no 8.541/92.
O paradigma no 1301-001.740, por sua vez, é conduzido por voto do próprio relator
do recorrido, Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado. A glosa de despesas com tributos por
inobservância do regime de competência foi apreciada em sede de recurso de ofício, depois de
autoridade julgadora de 1a instância ter exonerado a exigência porque não demonstrada a
postergação do pagamento ou redução indevida do lucro real. No paradigma, a exoneração foi
mantida não só por isso, mas também porque a glosa, em verdade, fora promovida sob
fundamento de desnecessidade. Assim, considerando os vícios identificados na acusação fiscal, na
interpretação da legislação tributária aplicável sequer se aventa o período de apuração dos
tributos deduzidos apenas quando de sua inclusão no parcelamento especial.
Dessa forma, embora não exista dissídio jurisprudencial a ser solucionado, cumpre
definir a legislação aplicável ao caso concreto em observância à ordem judicial antes referida.
As regras básicas de dedutibilidade de tributos e contribuições na apuração do lucro
real constavam do art. 16 do Decreto-lei no 1.598/77, expressamente revogado pelo art. 57, inciso
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I, da Lei no 8.541/92. Os arts. 7o e 8o da Lei no 8.541/92, que transitoriamente trataram da matéria
antes do atual regramento contido no art. 41 da Lei no 8.981/95, não sofreram restrições
expressas em sua vigência. O art. 41 da Medida Provisória no 812/94, convertida na Lei no
8.981/95, tratou do tema e seu art. 117 revogou genericamente as disposições em contrário,
especificamente mencionando a Lei no 8.541/92 apenas em seus arts. 12 e 21 e o parágrafo único
do art. 42. Vale ter em conta os termos de cada uma dessas disposições legais em seu período de
vigência, bem como sua réplica no Regulamento do Imposto de Renda – RIR:
 Até o ano-calendário 1992: art. 16 do Decreto-lei no 1.598/77, integrado ao
art. 225 do RIR/80 com supressão do inciso II do caput:
o Decreto-lei no 1.598/77:
Art 16 - Os tributos são dedutíveis como custo ou despesa operacional no
período-base de incidência:
I - em que ocorrer a fato gerador da obrigação tributária, se o contribuinte
apurar os resultados segundo o regime de competência; ou
II - em que forem pagos, se o contribuinte apurar os resultados segundo o
regime de caixa.
§ 1o - Na determinação do lucro real, a pessoa jurídica não pode deduzir como
custo ou despesa o imposto de renda de que for sujeito passivo como
contribuinte ou como responsável em substituição ao contribuinte.
§ 2o - A dedutibilidade, como custo ou despesa, de rendimentos pagos ou
creditados a terceiros abrange o imposto sobre os rendimentos que o
contribuinte, como fonte pagadora, tiver o dever legal de reter e recolher, ainda
que o contribuinte assuma o ônus do imposto.
§ 3o - Os impostos pagos pela pessoa jurídica na aquisição de bens de ativo
permanente poderão, a seu critério, ser registrados como custo de aquisição ou
deduzidos como despesas operacionais, salvo os pagos na importação de bens,
que se acrescerão ao custo de aquisição.
§ 4o - Não são dedutíveis como custos ou despesas operacionais as multas por
infrações fiscais, salvo as de natureza compensatória e as impostas por infrações
de que não resultem falta ou insuficiência de pagamento de tributo. (destacou-se)
o RIR/80:
Art. 225. Os tributos são dedutíveis, como custo ou despesa operacional, no
período-base de incidência em que ocorrer o fato gerador da obrigação
tributária (Decreto-Lei n° 1.598/77, art. 16).
§ 1o Na determinação do lucro real, a pessoa jurídica não pode deduzir, como
custo ou despesa, o imposto de renda de que for sujeito passivo como
contribuinte ou como responsável em substituição ao contribuinte (Decreto-Lei n°
1.598/77, art. 16, § 1o).
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§ 2o A dedutibilidade, como custo ou despesa, de rendimentos pagos ou
creditados a terceiros abrange o imposto sobre os rendimentos que o
contribuinte, como fonte pagadoras, tiver o dever legal de reter e recolher, ainda
que o contribuinte assuma o ônus do imposto (Decreto-Lei n° 1.598/77, art. 16, §
2o).
§ 3o Os impostos pagos pela pessoa jurídica na aquisição de bens do ativo
permanente poderão, a seu critério, ser registrados como custo de aquisição ou
deduzidos como despesa operacional, salvo os pagos na importação de bens, que
se acrescerão ao custo de aquisição (Decreto-Lei n° 1.598/77, art. 16, § 3o).
§ 4o Não são dedutíveis, como custo ou despesa operacional, as multas por
infrações fiscais, salvo as de natureza compensatória e as impostas por infrações
de que não resultem falta ou insuficiência de pagamento de tributo (Decreto-Lei
n° 1.598/77, art. 16, § 4o). (destacou-se)
 Nos anos-calendário 1993 e 1994: arts. 7o e 8o da Lei no 8.541/92, integrado
ao art. 283 do RIR/94 com supressão da referência, no art. 8o da Lei no
8.541/92, da correlação da redução indevida do lucro real com o disposto no
art. 6o, §5o, alínea “b” do Decreto-lei no 1.598/77:
o Lei no 8.541/92:
Art. 7° As obrigações referentes a tributos ou contribuições somente serão
dedutíveis, para fins de apuração do lucro real, quando pagas.
§ 1° Os valores das provisões, constituídas com base nas obrigações de que trata o
caput deste artigo, registrados como despesas indedutíveis, serão adicionados ao
lucro líquido, para efeito de apuração do lucro real, e excluído no período-base
em que a obrigação provisionada for efetivamente paga.
§ 2° Na determinação do lucro real, a pessoa jurídica não poderá deduzir como
custo ou despesa o imposto sobre a renda de que for sujeito passivo como
contribuinte ou como responsável em substituição ao contribuinte.
§ 3° A dedutibilidade, como custo ou despesa, de rendimentos pagos ou
creditados a terceiros abrange o imposto sobre os rendimentos que o
contribuinte, como fonte pagadora, tiver o dever legal de reter e recolher, ainda
que o contribuinte assuma o ônus do imposto.
§ 4° Os impostos pagos pela pessoa jurídica na aquisição de bens do ativo
permanente poderão, a seu critério, ser registrados como custo de aquisição ou
deduzidos como despesas operacionais, salvo os pagos na importação de bens
que se acrescerão ao custo de aquisição.
§ 5° Não são dedutíveis como custo ou despesas operacionais as multas por
infrações fiscais, salvo as de natureza compensatória e as impostas por infrações
de que não resultem falta ou insuficiência de pagamento de tributo.
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Art. 8° Serão consideradas como redução indevida do lucro real, de conformidade
com as disposições contidas no art. 6°, § 5°, alínea b, do Decreto-Lei n° 1.598, de
26 de dezembro de 1977, as importâncias contabilizadas como custo ou despesa,
relativas a tributos ou contribuições, sua respectiva atualização monetária e as
multas, juros e outros encargos, cuja exigibilidade esteja suspensa nos termos do
art. 151 da Lei n° 5.172, de 25 de outubro de 1966, haja ou não depósito judicial
em garantia. (destacou-se)
o RIR/94:
Art. 283. As obrigações referentes a tributos ou contribuições somente serão
dedutíveis, para fins de apuração do lucro real, quando pagas (Lei n° 8.541/92,
art. 7°).
§ 1° Os valores das provisões, constituídas com base nas obrigações de que trata o
caput deste artigo, registrados como despesas, serão adicionados ao lucro líquido,
para efeito de apuração do lucro real, e excluídos no período-base em que a
obrigação provisionada for efetivamente paga (Lei n° 8.541/92, art. 7°, §1°).
§ 2° Na determinação do lucro real, a pessoa jurídica não poderá deduzir, como
custo ou despesa, o imposto sobre a renda de que for sujeito passivo como
contribuinte ou como responsável em substituição ao contribuinte (Lei n°
8.541/92, art. 7°, § 2°).
§ 3° A dedutibilidade, como custo ou despesa, de rendimentos pagos ou
creditados a terceiros abrange o imposto sobre os rendimentos que o
contribuinte, como fonte pagadora, tiver o dever legal de reter e recolher, ainda
que o contribuinte assuma o ônus do imposto (Lei n° 8.541/92, art. 7°, § 3°).
§ 4° Os impostos pagos pela pessoa jurídica na aquisição de bens do ativo
permanente poderão, a seu critério, ser registrados como custo de aquisição ou
deduzidos como despesa operacional, salvo os pagos na importação de bens, que
se acrescerão ao custo de aquisição (Lei n° 8.541/92, art. 7°, § 4°).
§ 5° Não são dedutíveis, como custo ou despesas operacionais, as multas por
infrações fiscais, salvo as de natureza compensatória e as impostas por infrações
de que não resultem falta ou insuficiência de pagamento de tributo (Lei n°
8.541/92, art. 7°, § 5°).
Art. 284. Serão consideradas como redução indevida do lucro real as importâncias
contabilizadas como custo ou despesa, relativas a tributos ou contribuições, sua
respectiva atualização monetária e as multas, juros e outros encargos, cuja
exigibilidade esteja suspensa nos termos do art. 151 da Lei n° 5.172, de 25 de
outubro de 1966, haja ou não depósito judicial em garantia (Lei n° 8.541/92, art.
8°)
 A partir do ano-calendário 1995: art. 41 da Lei no 8.981/95 (fruto da
conversão da Medida Provisória no 812/94) integrados juntamente com o
art. 1o da Lei no 9.316/96 ao art. 344 do RIR/99:
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o Lei no 8.981/95:
Art. 41. Os tributos e as contribuições são dedutíveis, na determinação do lucro
real, segundo o regime de competência.
§ 1° O disposto neste artigo não se aplica aos tributos e às contribuições cuja
exigibilidade esteja suspensa, nos termos dos incisos II a IV do art. 151 da Lei n°
5.172, de 25 de outubro de 1966, haja ou não depósito judicial.
§ 2° Na determinação do lucro real, a pessoa jurídica não poderá deduzir como
custo ou despesa o imposto de renda de que for sujeito passivo como
contribuinte ou responsável em substituição ao contribuinte.
§ 3° A dedutibilidade, como custo ou despesa, de rendimentos pagos ou
creditados a terceiros, abrange o imposto sobre os rendimentos que o
contribuinte, como fonte pagadora, tiver o dever legal de reter e recolher; ainda
que assuma o ônus do imposto.
§ 4° Os impostos pagos pela pessoa jurídica na aquisição de bens do ativo
permanente poderão, a seu critério, ser registrados como custo de aquisição ou
deduzidos como despesas operacionais, salvo os pagos na importação de bens
que se acrescerão ao custo de aquisição.
§ 5o Não são dedutíveis como custo ou despesas operacionais as multas por
infrações fiscais, salvo as de natureza compensatória e as impostas por infrações
de que não resultem falta ou insuficiência de pagamento de tributo.
o RIR/99:
Art. 344. Os tributos e contribuições são dedutíveis, na determinação do lucro
real, segundo o regime de competência (Lei no 8.981, de 1995, art. 41).
§ 1o O disposto neste artigo não se aplica aos tributos e contribuições cuja
exigibilidade esteja suspensa, nos termos dos incisos II a IV do art. 151 da Lei no
5.172, de 1966, haja ou não depósito judicial (Lei no 8.981, de 1995, art. 41, § 1o).
§ 2o Na determinação do lucro real, a pessoa jurídica não poderá deduzir como
custo ou despesa o imposto de renda de que for sujeito passivo como
contribuinte ou como responsável em substituição ao contribuinte (Lei no 8.981,
de 1995, art. 41, § 2o).
§ 3o A dedutibilidade, como custo ou despesa, de rendimentos pagos ou
creditados a terceiros abrange o imposto sobre os rendimentos que o
contribuinte, como fonte pagadora, tiver o dever legal de reter e recolher, ainda
que assuma o ônus do imposto (Lei no 8.981, de 1995, art. 41, § 3o).
§ 4o Os impostos pagos pela pessoa jurídica na aquisição de bens do ativo
permanente poderão, a seu critério, ser registrados como custo de aquisição ou
deduzidos como despesas operacionais, salvo os pagos na importação de bens
que se acrescerão ao custo de aquisição (Lei no 8.981, de 1995, art. 41, § 4o).
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§ 5o Não são dedutíveis como custo ou despesas operacionais as multas por
infrações fiscais, salvo as de natureza compensatória e as impostas por infrações
de que não resultem falta ou insuficiência de pagamento de tributo (Lei no 8.981,
de 1995, art. 41, § 5o).
§ 6o A partir de 1o de janeiro de 1997, o valor da Contribuição Social sobre o
Lucro Liquido - CSLL, não poderá ser deduzido para efeito de determinação do
lucro real (Lei no 9.316, de 1996, art. 1o). (destacou-se)
As alterações significativas promovidas na apuração do lucro tributável pela Medida
Provisória no 812/94, convertida na Lei no 8.981/95, foram tratadas na Instrução Normativa SRF no
51/95 que, com respeito ao art. 41 de tais diplomas legais, fixou que:
Art. 21. Os tributos e contribuições cujos fatos geradores ocorrerem a partir de
1o de janeiro de 1995 são dedutíveis, na determinação do lucro real, segundo o
regime de competência.
§ 1o O disposto no caput não se aplica aos tributos e contribuições cuja
exigibilidade esteja suspensa em virtude de:
a) depósito, ainda que judicial, do montante integral do crédito tributário;
b) impugnação, reclamação ou recurso, nos termos das leis reguladoras do
processo tributário administrativo; e
c) concessão de medida liminar em mandado de segurança.
§ 2o Na determinação do lucro real, a pessoa jurídica não poderá deduzir como
custo ou despesa o imposto de renda de que for sujeito passivo como
contribuinte ou responsável em substituição ao contribuinte.
§ 3o A dedutibilidade, como custo ou despesa, de rendimentos pagos ou
creditados a terceiros abrange o imposto sobre os rendimentos que o
contribuinte, como fonte pagadora, tiver o dever legal de reter e recolher, ainda
que assuma o ônus do imposto.
§ 4o O disposto no parágrafo anterior aplica-se, inclusive, à parcela do valor do
prêmio distribuído, correspondente ao imposto de trata o art. 63 da Lei no 8.981,
de 1995, modificado pelo art. 1o da Lei no 9.065, de 1995.
§ 5o Os impostos pagos pela pessoa jurídica na aquisição de bens do ativo
permanente poderão, a seu critério, ser registrados como custo de aquisição, ou
deduzidos como despesas operacionais, salvo os pagos na importação de bens,
que se acrescerão ao custo de aquisição.
§ 6o Não são dedutíveis como custo ou despesas operacionais as multas por
infrações fiscais, salvo as de natureza compensatória e as impostas por infrações
de que não resultem falta ou insuficiência de pagamento de tributo. (destacou-se)
Nota-se, nestes termos, que tanto o art. 16 do Decreto-lei no 1.598/77, como a
interpretação normativa dada pela Secretaria Receita Federal ao art. 41 da Lei no 8.981/95,
Fl. 1524
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estipularam a regra de dedutibilidade dos tributos em razão da ocorrência do respectivo fato
gerador. Assim, é razoável concluir que a dedutibilidade de tributos cujo fato gerador ocorreu na
vigência da Lei no 8.541/92 estivesse submetida ao que determinava seu art. 7o. Mas esta
constatação não basta, vez que o Colegiado a quo compreendeu que a revogação tácita do art. 7o
da Lei no 8.541/92 pela Lei no 8.981/95 imporia a aplicação deste último regramento aos eventos
ocorridos na sua vigência. A pretensão da Contribuinte, por sua vez, desde a acusação fiscal, é a
prevalência do regime de caixa com a consequente dedutibilidade do tributo quando pago.
Não se identifica debate administrativo relevante acerca da aplicabilidade do art. 7o
da Lei no 8.541/92. O maior embate se localizou no seu art. 8o, que também não foi
expressamente revogado pelo art. 41 da Lei no 8.981/95, como bem lecionavam, em 1997, Hiromi
Higuchi e Fabio Hiroshi Higuchi na 22a Edição, de sua obra Imposto de Renda das Empresas:
interpretação e Prática, p. 220-230:
A partir de 01-01-95, a dedutibilidade das obrigações referentes a tributos e
contribuições está regulada pelo art. 41 da Lei no 8.981, de 20-01-95. O referido
artigo dispõe o seguinte:
[...]
O art. 16 do Decreto-lei no 1.598/77 que vigorou até 31-12-92 dispunha que os
tributos são dedutíveis, como custo ou despesa operacional, no período-base de
incidência em que ocorrer o fato gerador da obrigação tributária. O art. 41 da Lei
no 8.981/95 dispõe que os tributos e contribuições são dedutíveis, na
determinação do lucro real, segundo o regime de competência.
No regime de competência a despesa é dedutível quando tornar-se incorrida. O
tributo ou a contribuição torna-se incorrida quando ocorre o fato gerador, ou
seja, nasce a obrigação de pagar o tributo ou a contribuição. Isso significa que as
duas redações estão dizendo a mesma coisa.
[...]
ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA DE TRIBUTOS
O art. 7o da Lei no 8.541/92 dispunha que as obrigações referentes a tributos ou
contribuições somente serão dedutíveis, para fins de apuração do lucro real,
quando pagas. Na expressão obrigação referentes a tributos ou contribuições
estão compreendidas as atualizações monetárias. Com isso, tanto o valor original
do tributo como a sua atualização monetária somente eram dedutíveis após o
pagamento.
O art. 52 da Lei no 9.069/95 dispõe que são dedutíveis, na determinação do lucro
real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro, segundo o regime
de competência, as contrapartidas de variação monetária de obrigações, inclusive
de tributos e contribuições, ainda que não pagos, e perdas cambiais e monetárias
na realização de créditos. Com isso, a contrapartida da atualização monetária de
Fl. 1525
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débitos fiscais parcelados também são dedutíveis, ainda que o pagamento ocorra
no futuro.
A única atualização monetária não dedutível pelo regime de competência é a
decorrente de tributos e contribuições cuja exigibilidade esteja suspensa nos
termos do art. 151, incisos II a IV, da Lei no 5.172/66 (CTN), haja ou não depósito
judicial em garantia (art. 8o da Lei no 8.541/92).
IMPOSTO DE RENDA SOBE LUCRO DIFERIDO
[...]
O ADN no 50, de 28-09-94, definiu que a variação monetária relativa à provisão do
imposto de renda calculada sobree lucros, cuja tributação esteja sendo diferida
para períodos-base subsequentes, é dedutível na determinação do lucro real do
período-base de competência, uma vez que tais provisões não estão
compreendidas no conceito de obrigações a que se refere o art. 7o da Lei no
8.541/92.
O entendimento é correto porque a provisão do imposto de renda sobre os lucros
diferidos não é despesa incorrida, isto é, não se trata de obrigação tributária
propriamente. Se a pessoa jurídica sofrer prejuízo fiscal nos períodos-base
subsequentes, os lucros diferidos poderão ser compensados com o prejuízo fiscal
e a provisão será revertida para lucros acumulados.
[...]
JUROS E MULTAS MORATÓRIAS PROVISIONADOS
Uma das maiores dúvidas enfrentadas, tanto pelos contribuintes como pelo fisco,
refere-se à questão temporal da dedutibilidade dos juros e multas de mora
incidentes sobre tributos pendentes de pagamentos, principalmente nos débitos
parcelados.
O 1o C.C. decidiu pelo Ac. No 101-76.379/86 que multas, quando dedutíveis,
somente poderá ser apropriadas como custo ou despesa operacional, após o seu
pagamento. Em caso contrário, implicaria provisão não autorizada na legislação
fiscal.
Tratando-se de tributo já lançado, como é o caso do imposto de renda da pessoa
jurídica, contribuição social sobre o lucro ou de débitos parcelados ou declarados
em DCTF, não cabe multa de lançamento de ofício. Nestes casos são aplicáveis os
juros e as multas moratórias por atraso nos pagamentos. Isso significa que esses
acréscimos são sempre dedutíveis por serem compensatórias, como bem
esclareceu o PN no 61/79.
Se são dedutíveis após o pagamento, são dedutíveis também pelo regime de
competência. Isso porque tratam-se de despesas incorridas e não de meras
provisões. Os juros e as multas de mora são instituídos por lei e em cada mês
transcorrido do débito tributário o valor devido é perfeitamente quantificável.
Diferente da provisão, que poderá ocorrer ou não.
Fl. 1526
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[...]
TRIBUTOS COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA
O §1o do art. 41 da Lei no 8.981/95 dispõe que a dedutibilidade pelo regime de
competência não se aplica aos tributos e contribuições cuja exigibilidade esteja
suspensa, nos termos dos incisos II a IV do art. 151 da Lei no 5.172/66, haja ou não
depósito judicial.
Não houve revogação expressa, mas o art. 8o da Lei n o 8.541/92 está revogado
pelo art. 41, § 1o, da Lei no 8.981/95 por ter tratado da mesma matéria, mas de
modo diferente. Pela nova redação, os tributos e contribuições cuja exigibilidade
esteja suspensa nos termos do inciso I do art. 151 do CTN (moratória) passaram a
ser dedutíveis pelo regime de competência. O parcelamento é uma das
modalidades de moratória11.
A maioria das empresas que tinha medida liminar em mandado de segurança em
que contestava a exigência dos tributos lançava os valores como despesas
dedutíveis até o advento do art. 8o da Lei no 8.541/92.
A partir de 01-01-95, com a vigência do art. 41 da Lei no 8.981/95, os tributos e
contribuições cuja exigibilidade esteja suspensa por medida liminar em mandado
de segurança continuam não dedutíveis na apuração do lucro real, ainda que não
estejam garantidos por depósitos judiciais. Se a liminar for cassada, os débitos não
garantidos por depósitos em dinheiro sofrem a incidência de acréscimos legais
desde as datas de vencimentos originais.
A outra hipótese de suspensão da exigibilidade do débito tributário ocorre
quando o contribuinte faz o depósito do seu montante integral em dinheiro.
Nesse caso a pessoa jurídica também não poderá considerar o valor do tributo ou
do depósito como despesa na apuração do lucro real, até decisão final.
O §1o do art. 41 da Lei no 8.981/95 não manteve a mesma redação do revogado
art. 8o da Lei no 8.541/92 por ter sido eliminada a expressão sua respectiva
atualização monetária e as multas, juros e outros encargos. Entendemos que
esses acréscimos legais, por serem meros acessórios, seguem a dedutibilidade do
principal.
Na redação anterior, o entendimento da dedutibilidade da atualização monetária
dos tributos com exigibilidade suspensa não era uniforme nem mesmo dentro da
Receita Federal. Muitos entediam que a atualização monetária era dedutível
porque a constituição da provisão diminuiu o patrimônio líquido para efeito da
correção monetária do balanço. O entendimento é equivocado porque a
atualização dos tributos não tem relação com a CMB. A diminuição do patrimônio
líquido é compensada pela exclusão futura, no LALUR, pelo valor corrigido. Com a

11 Somente com a Lei Complementar no 104/2001, foi introduzido no art. 151 do CTN o inciso VI, para figurar o
parcelamento como hipótese de suspensão da exigibilidade do crédito tributário, juntamente com o inciso V que
referiu a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de ação judicial.

Fl. 1527
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32
extinção da CMB isso fica evidente porque a atualização dos tributos continua,
ainda que camuflada com o nome de juros de mora.
O 1o C.C. vem decidindo que até o período-base de 31-12-92, os tributos e
contribuições são dedutíveis como custos ou despesas operacional no período-
base em que incorridos, face às disposições do art. 225 do RIR/80,
independentemente de o contribuinte ter recorrido ao poder judiciário, sob
depósito ou não, para discutir sua validade, reservando-se improcedente a glosa
fiscal (Ac. No 103-16.614/95, no DOU de 27-08-96, 101-86.011/94 e 101-
86.674/94, no DOU de 24-04-95).
Nestes termos, admite-se a revogação tácita do art. 8o da Lei no 8.541/92 pelo art.
41, §1o da Lei no 8.981/95, no que diz respeito à dedutibilidade dos tributos com exigibilidade
suspensa, mas nada se diz acerca da dedutibilidade dos tributos cujos fatos geradores ocorreram
na vigência do art. 7o da Lei no 8.541/92 e não reduziram o lucro tributável porque não pagos.
A autoridade lançadora afirmou a aplicação do art. 41 da Lei no 8.981/95 porque
este teria revogado tacitamente o art. 7o da Lei no 8.541/92. Invocou, para tanto, decisão
proferida no Acórdão no 108-07.187. Tal julgado, porém, teve em conta lançamento decorrente de
diversas infrações na apuração do lucro tributável dos anos-calendário 1993 a 1997, sendo a Lei no
8.541/92 invocada apenas no debate acerca da dedutibilidade, na apuração do IRPJ e da CSLL, da
Contribuição ao PIS e Cofins lançadas em razão das omissões de receitas. O acórdão apresentou,
neste ponto, a seguinte ementa:
IRPJ E CSL — BASE DE CÁLCULO — CORRETA APURAÇÃO — DEDUTIBILIDADE DAS
CONTRIBUIÇÕES INCIDENTES SOBRE A OMISSAO DE RECEITA — Considerando que
a legislação prevê a dedutibilidade das contribuições ao PIS e à COFINS, tanto para
a apuração do IRPJ e da CSL, independentemente do seu pagamento a partir da
revogação do art. 7° da Lei 8541/92 pelo art. 41 da Lei 8981/95, a apuração do
valor da imposição não pode desobedecer tais comandos e deve respeitar o
correto procedimento.
E no voto condutor do julgado, o relator defende que o PIS e a COFINS devem ser
considerados como despesa para apuração da base de cálculo do IRPJ (nos termos da IN 198/88,
item 7), invocando a jurisprudência da época, mas ressalvando que:
Deve ser respeitada, contudo, a limitação prevista no art. 7° da Lei 8541/92 que
permitia apenas a dedução da despesa com as contribuições se efetivamente
pagas, que vigorou até 1994, até a revogação pelo art. 41 da Lei 8981/95.
Assim, para os anos-calendário 1993 e 1994, distintamente do que decidido em
relação aos demais períodos lá autuados, não foi admitida a dedução dos tributos lançados na
apuração do IRPJ e da CSLL, conforme expresso na conclusão do relator:
b.3) admitir o abatimento do valor das contribuições ao PIS e à COFINS mantidas
dos períodos a partir de 1995, das bases de cálculo de IRPJ e CSL relativas às
mesmas omissões de receita;
Fl. 1528
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Tal decisão, portanto, apenas reconhece que tributos não recolhidos eram
indedutíveis na apuração do lucro tributável dos anos-calendário 1993 e 1994, e nada diz sobre os
efeitos da dita revogação do art. 7o da Lei no 8.541/92 pelo art. 41 da Lei no 8.981/95. Como os
tributos que o sujeito passivo pretendia deduzir eram aqueles lançados e em discussão
administrativa, a condição de não recolhimento persistiu até a decisão que, assim, negou a
dedução daqueles tributos nos períodos de apuração de vigência do art. 7o da Lei no 8.541/92,
bem como nos demais períodos de apuração autuados.
A acusação fiscal está pautada na premissa de que os valores relativos ao processo
administrativo no 13805.014225/96-36 deveriam ter sido contabilizados em 2003, quando os
débitos correspondentes deixaram de ter a exigibilidade suspensa, e não em 2009, quando a
Contribuinte pagou os débitos relativos a este processo com as reduções dos juros, multa e
encargos previstas na Lei. Considerando os ajustes promovidos contra o débito total contabilizado
no 3o trimestre de 2009, no valor de R$ 445.866.870,62, a autoridade lançadora glosou as parcelas
de principal de R$ 62.509.961,68, juros de R$ 262.163.406,19 e encargos de R$ 74.311.145,10,
totalizando R$ 398.984,512,97.
Diante dos termos da legislação que regeu a matéria ao longo dos anos referidos,
não se pode afirmar que o art. 7o da Lei no 8.541/92 tenha sido propriamente revogado
tacitamente pelo art. 41 da Lei no 8.981/95. Este dispositivo restabeleceu a dedutibilidade dos
tributos segundo o regime de competência, de modo que o regramento do art. 7o da Lei no
8.541/92 restou dotado de ultratividade em seu período de vigência, qual seja, nos anos-
calendário 1993 e 1994. O art. 16 do Decreto-lei no 1.598/77 e o art. 41 da Lei no 8.981/95 vão
dispor, da mesma forma, que os tributos são, em regra, dedutíveis segundo o regime de
competência, ou seja, quando ocorrer o fato gerador da obrigação tributária. Já o art. 7o da Lei no
8.541/92 estabeleceu que os tributos seriam dedutíveis segundo o regime de caixa, ou seja,
somente quando pagos.
As ressalvas do CTN às regras gerais de vigência da legislação tributária não tratam
da temática:
Art. 101. A vigência, no espaço e no tempo, da legislação tributária rege-se pelas
disposições legais aplicáveis às normas jurídicas em geral, ressalvado o previsto
neste Capítulo.
Art. 102. A legislação tributária dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios
vigora, no País, fora dos respectivos territórios, nos limites em que lhe
reconheçam extraterritorialidade os convênios de que participem, ou do que
disponham esta ou outras leis de normas gerais expedidas pela União.
Art. 103. Salvo disposição em contrário, entram em vigor:
I - os atos administrativos a que se refere o inciso I do art. 100, na data da sua
publicação;
Fl. 1529
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II - as decisões a que se refere o inciso II do art. 100, quanto a seus efeitos
normativos, 30 (trinta) dias após a data da sua publicação;
III - os convênios a que se refere o inciso IV do art. 100, na data nêles prevista.
Art. 104. Entram em vigor no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que
ocorra a sua publicação os dispositivos de lei, referentes a impostos sobre o
patrimônio ou a renda:
I - que instituem ou majoram tais impostos;
II - que definem novas hipóteses de incidência;
III - que extinguem ou reduzem isenções, salvo se a lei dispuser de maneira mais
favorável ao contribuinte, e observado o disposto no artigo 178.
Assim, prevalecem as regras da antiga Lei de Introdução ao Código Civil (Decreto-lei
no 4.657/42, neste ponto não alterada pela Lei no 12.376/2010:
Art. 2o Não se destinando à vigência temporária, a lei terá vigor até que outra a
modifique ou revogue.
§ 1o A lei posterior revoga a anterior quando expressamente o declare, quando
seja com ela incompatível ou quando regule inteiramente a matéria de que
tratava a lei anterior.
§ 2o A lei nova, que estabeleça disposições gerais ou especiais a par das já
existentes, não revoga nem modifica a lei anterior.
§ 3o Salvo disposição em contrário, a lei revogada não se restaura por ter a lei
revogadora perdido a vigência.
Como visto, as hipóteses do §1o não se verificaram no presente caso: i) a Lei no
8.981/95 não revogou expressamente o art. 7o da Lei no 8.541/92; ii) o regramento trazido pelo
art. 41 da Lei no 8.981/95, por ser destinado aos tributos cujos fatos geradores ocorreram a partir
de sua edição, não era incompatível com o regramento da Lei no 8.541/92, aplicável aos tributos
cujos fatos geradores ocorreram em sua vigência; e iii) o art. 41 da Lei no 8.981/95 não regulou
inteiramente a matéria, porque não poderia impor efeitos retroativos aos critérios de
dedutibilidade de despesas na apuração do lucro tributável.
E, não se verificando a revogação expressa ou tácita do art. 7o da Lei no 8.541/92,
vale afirmar sua aplicação mesmo depois da edição do art. 41 da Lei no 8.981/95 em relação à
dedutibilidade dos tributos cujos fatos geradores se verificaram durante sua vigência. Subsiste,
assim, o regime de caixa para dedução de tributos cujos fatos geradores se verificaram nos anos-
calendário de 1993 e 1994.
Os efeitos da alteração de regime de competência para regime de caixa, ou vice-
versa, já foram enfrentados por esta Conselheira com respeito à apropriação de receitas no lucro
tributável e nas bases de cálculo da Contribuição ao PIS e da Cofins, quando ainda atuava em 1a
instância de julgamento. Tratava-se, no caso, de receitas de variação cambial auferidas em
Fl. 1530
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período no qual o sujeito passivo havia optado pelo regime de caixa, mas cujas operações
somente foram liquidadas quando já vigente alíquota zero para tais receitas no âmbito da
Contribuição ao PIS e da Cofins. A autoridade fiscal pretendeu limitar a aplicação da alíquota zero
às receitas correspondentes à variação cambial verificada a partir da publicação do Decreto que a
instituiu, mas esta Conselheira, à época julgadora de 1a instância, compreendeu que a incidência
fora deslocada no tempo em razão da adoção do regime de caixa, sendo integramente beneficiada
pela redução de alíquota:
Desde fevereiro de 1999 as variações monetárias decorrentes da flutuação da
taxa de câmbio (variações cambiais) são expressamente tratadas como receitas
financeiras e assim sujeitam-se à incidência da Contribuição ao PIS e da COFINS,
por força dos artigos 2o, 3o e 9o da Lei no 9.718/98, abaixo transcritos:
[...]
Logo, não há dúvida que, no âmbito da COFINS e da Contribuição ao PIS, as
variações cambiais ativas são receitas financeiras.
Até 31/12/1999, para efeito de tributação da receita decorrente de variação
cambial, adotava-se a regra geral de apuração pelo regime de competência. Tal
sistemática está prevista no § 1o do artigo 187, da Lei no 6.404/76, Lei das
Sociedades por Ações, que dispõe:
Art. 187. A demonstração do resultado do exercício discriminará:
[...]
III - as despesas com as vendas, as despesas financeiras, deduzidas das receitas, as
despesas gerais e administrativas, e outras despesas operacionais;
[...]
§ 1o – Na determinação do resultado de exercício serão computados:
a) as receitas e os rendimentos ganhos no período, independentemente da sua
realização em moeda; e
b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a
essas receitas e rendimentos.
No mesmo sentido é a Resolução do Conselho Federal de Contabilidade – CFC no
1.052/2005, que aprovou a NBC T 7 - Conversão da Moeda Estrangeira nas
Demonstrações Contábeis, e determinou em seu item 7.5.1 que “As variações
cambiais de transações em moeda estrangeira devem ser registradas em contas
de resultado no período a que se referirem”.
Ainda, a mesma regra geral é adotada pelo Regulamento do Imposto de Renda,
aprovado pelo Decreto no 3.000/99:
Art. 251. A pessoa jurídica sujeita à tributação com base no lucro real deve manter
escrituração com observância das leis comerciais e fiscais (Decreto-Lei no 1.598, de
1977, art. 7o).
Fl. 1531
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Parágrafo único. A escrituração deverá abranger todas as operações do
contribuinte, os resultados apurados em suas atividades no território nacional, bem
como os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior (Lei no
2.354, de 29 de novembro de 1954, art. 2o, e Lei no 9.249, de 1995, art. 25).
Assim, ausente disposição expressa em sentido contrário, as receitas,
rendimentos e ganhos deverão ser reconhecidos pelo regime de competência. E,
tratando especificamente da apuração das receitas decorrentes de variações
cambiais, o mesmo Regulamento dispõe:
Art. 375 – Na determinação do lucro operacional deverão ser incluídas, de acordo
com o regime de competência, as contrapartidas das variações monetárias, em
função da taxa de câmbio ou de índices ou coeficientes aplicáveis, por disposição
legal ou contratual, dos direitos de crédito do contribuinte, assim como os ganhos
cambiais e monetários realizados no pagamento de obrigações.
Parágrafo único. As variações monetárias de que trata este artigo serão
consideradas, para efeito da legislação do imposto, como receitas ou despesas
financeiras, conforme o caso.
[...]
Art. 377 – Na determinação do lucro operacional poderão ser deduzidas as
contrapartidas de variações monetárias de obrigações e perdas cambiais e
monetárias na realização de créditos, observado o disposto no parágrafo único do
art. 375.
Art. 378. Compreendem-se nas disposições dos arts. 375 e 377 as variações
monetárias apuradas mediante:
I - compra ou venda de moeda ou valores expressos em moeda estrangeira, desde
que efetuada de acordo com a legislação sobre câmbio;
II - conversão do crédito ou da obrigação para moeda nacional, ou novação dessa
obrigação, ou sua extinção, total ou parcial, em virtude de capitalização, dação em
pagamento, compensação, ou qualquer outro modo, desde que observadas as
condições fixadas pelo Banco Central do Brasil;
III - atualização dos créditos ou obrigações em moeda estrangeira, registrada em
qualquer data e determinada no encerramento do período de apuração em função
da taxa vigente.
Tal sistemática foi alterada a partir de 01/01/2000, especificamente em relação às
variações cambiais, com a edição da Medida Provisória no 1.858-10, de 26 de
outubro de 1999, e acréscimos da Medida Provisória no 1.991-14, de 11 de
fevereiro de 2000, e reedições, nos seguintes termos:
[...]
A norma, portanto, fixou como regra a apropriação das referidas receitas pelo
regime de caixa (quando da liquidação da correspondente operação), mas
facultou à pessoa jurídica o direito de optar pelo regime de competência na
determinação do IRPJ, da CSLL, da Contribuição ao PIS e da COFINS, observando-
Fl. 1532
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se que, neste caso, a opção prevaleceria para todo o ano calendário e para todos
os tributos relacionados.
Cabia ao sujeito passivo, assim, analisar a conveniência da adoção de um ou outro
regime, levando em conta os efeitos fiscais decorrentes de sua opção. No
presente caso, como relata a Fiscalização, a ELEKTRO adotou o regime de
competência de 1999 a 2002, até porque a taxa do dólar encontrava-se em alta,
gerando, por conseguinte variações cambiais passivas sobre principal e juros,
contribuindo desse modo, para formação dos prejuízos fiscais nesse período.
Contudo, a partir de 2003 a ELEKTRO alterou o critério de reconhecimento das
variações monetárias, hipótese para a qual, nos termos do § 3o da Medida
Provisória no 1.858-10/99 antes transcrito, estava a Secretaria da Receita Federal
autorizada a expedir normas complementares. E, neste âmbito, foi editada a
Instrução Normativa SRF no 345/2003, in verbis:
[...]
Como se vê, as variações monetárias não reconhecidas segundo o regime de
competência, em razão da adoção do regime de caixa, calculadas desde 1o de
janeiro do ano-calendário desta opção até a data da liquidação, devem ser
computadas na base de cálculo do período de apuração em que ocorrer a
liquidação da operação.
E, não obstante a referida Instrução Normativa reporte-se, apenas, à apuração do
IRPJ e da CSLL, veja-se que os efeitos do regime de caixa no âmbito destes tributos
não diferem daqueles verificados no âmbito da COFINS e da Contribuição ao PIS:
lá somente se cogita de lucro auferido, e sua conseqüente tributação, no
momento em que o desembolso financeiro, para quitação da obrigação, evidencia
um ganho em relação ao seu valor contábil; aqui, da mesma forma, tal ganho
somente é integra a receita bruta do período de apuração no qual houve a
liquidação da obrigação. No âmbito do lucro real e lucro líquido ajustado (bases
de cálculo do IRPJ e da CSLL, respectivamente), tal se concretiza mediante adição,
ao lucro contábil, da variação cambial ativa decorrente de operações liquidadas,
dado que tais receitas não estão contabilizadas naquele período, pois seu registro
submeteu-se ao regime de competência (em observância à legislação comercial),
com sua anterior exclusão da base de cálculo.
A diferença, em termos práticos, está no fato de, no âmbito do IRPJ e da CSLL, a
adição de tais receitas na apuração da base tributável implicar, necessariamente,
a incidência dos referidos tributos, porque inalteradas as normas que a
determinam, subsistindo aplicável alíquota positiva sobre a base de cálculo
apurada.
Já relativamente à Contribuição ao PIS e à COFINS, quando a ELEKTRO liquida a
obrigação sujeita a variação cambial, tal se dá em junho e julho/2005, momento
em que, nos termos do relato fiscal, a empresa não está mais sujeita à tributação
Fl. 1533
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das receitas financeiras, ante a fixação de alíquota zero para os contribuintes
submetidos à apuração não-cumulativa daquelas contribuições.
É certo que o regime de caixa tem por objetivo primordial aproximar a tributação
do momento em que o sujeito passivo evidencia capacidade contributiva para
cumprir a obrigação tributária. Neste sentido são as lições de Edmar Oliveira
Andrade Filho, in Imposto de Renda das Empresas, Editora Atlas, 3a Edição, 2006,
p. 32-33:
O chamado “regime de competência” tem importância fundamental para o Direito
Tributário e para a Contabilidade. Sob o aspecto funcional, ele visa a fornecer
critérios para imputação dos efeitos de mutações (permutativas ou modificativas)
ocorridas (ou, em alguns casos, em vias de ocorrer) no patrimônio de determinada
entidade, em determinado período; o qual é fixado pela lei ou pelo contrato ou
estatuto. O regime de competência está ligado à idéia de mensuração de
resultados num determinado período de tempo, fixado pela lei ou pelo contrato;
traduz, portanto, o conceito de tempestividade2.
[...]
Logo, tanto o regime de caixa como o regime de competência dizem respeito à
imputação temporal de certas cifras para formação do resultado da empresa e
apuração do lucro ou prejuízo do período; pressupõem, portanto, a existência e a
certeza do acréscimo ou decréscimo patrimonial.
[...] O regime de caixa, como o próprio nome evidencia, privilegia o aspecto
financeiro dos negócios jurídicos, de modo que os efeitos fiscais das mutações
patrimoniais só serão reconhecidos quando houver a realização financeira deles.
Do ponto de vista jurídico, esse regime é que melhor se amolda ao conceito
constitucional de renda porque é o que se identifica com maior precisão com o
conceito de acréscimo patrimonial disponível e porque dá maior efetividade ao
princípio da capacidade contributiva, posto que o tributo só deve ser pago quando
o sujeito passivo já possui os recursos efetivamente disponíveis. Ou seja, de acordo
com os princípios que norteiam o regime de caixa, o contribuinte só deveria pagar
o imposto quando estivesse de posse dos recursos necessários para cumprir tal
obrigação.
E, neste âmbito, ante a flutuação da cotação da moeda estrangeira a partir de
2000, a qual gerava, por vezes, mera expectativa de auferir receita, razoável foi
postergar o reconhecimento das receitas financeiras, equacionando o problema
criado pela volatilidade do câmbio.
Todavia, a incidência, no âmbito do regime de caixa, se dá segundo as regras
deste segundo momento, para o qual foi postergado o fato jurídico tributário. O
regime de caixa opera no aspecto temporal da hipótese de incidência,
delimitando o momento no qual a receita integra a base de cálculo, e definindo,
por conseqüência, quando ocorre o fato gerador do tributo.
É certo que tal contexto permite que o contribuinte valha-se de um momento
mais
vantajoso
para
implementação
da
condição
que
acarretará
o
reconhecimento da receita tributável. Porém, há que se considerar que outros
Fl. 1534
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interesses comerciais e financeiros determinam o momento da liquidação da
obrigação, e, se esta ocorresse sob a égide de norma fixando alíquota mais
elevada que a prevista durante o período no qual a obrigação foi se
desvalorizando, também obrigado estaria o contribuinte a pagar as contribuições,
neste novo patamar, sobre a totalidade de receitas verificadas na liquidação da
obrigação.
Assim, tem razão o autuante quando assevera que, ao impor que as variações
cambiais serão consideradas quando da liquidação da correspondente operação, o
art. 30 da MP-2.158/35-01 não alterou e nem poderia alterar o fato gerador que é
a vantagem auferida pela redução do valor da dívida. De fato, tal receita
permanece incluída no conceito de faturamento, base de cálculo da COFINS e da
Contribuição ao PIS.
Todavia, isto não significa que o fato gerador das contribuições ao PIS e COFINS
continuou o mesmo, inclusive no mesmo período de apuração, devendo ser
considerado apenas quando da liquidação da operação. O fato gerador ocorre no
momento em que a pessoa jurídica aufere a receita tributável, e tal, no regime de
caixa, corresponde ao momento de liquidação da obrigação. Não se trata de mera
alteração da consideração temporal da variação monetária ativa na base de
cálculo dos tributos e contribuições, mas sim de alteração do momento de
ocorrência do fato gerador, com a conseqüente inclusão das variações monetárias
ativas na base de cálculo quando este se verifica.
Assim, é computada na base de cálculo de junho e julho de 2005 a receita
decorrente da desvalorização cambial da dívida liquidada nestes meses.
Ocorre que, posteriormente à adoção, pela ELEKTRO, do regime de caixa para
reconhecimento da variação cambial, o § 2o do art. 27 da Lei no 10.865, de 2004,
previu:
[...]
E, regulamentando tal permissivo legal, o Decreto no 5.164, de 2004, reduziu a
zero, a partir de 02 de agosto de 2004, as alíquotas da Contribuição ao PIS e da
Cofins incidentes sobre as receitas financeiras auferidas pelas pessoas jurídicas
sujeitas, ainda que apenas em parte, ao regime de incidência não-cumulativa
dessas contribuições:
[...]
Em verdade, a inexigibilidade da COFINS e da Contribuição ao PIS sobre os fatos
aqui autuados decorre do disposto no Decreto no 5.422, publicado em
09/05/2005 para também submeter à alíquota zero as receitas financeiras
decorrentes de operações de hedge, nos seguintes termos:
[...]
Caracterizado, portanto, que as variações cambiais ativas, no regime de caixa,
integram o fato gerador do momento da liquidação da obrigação, descabe a
Fl. 1535
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assertiva fiscal de que a alíquota zero prevista no Decreto no 5.164, de 30 de julho
de 2004, aplica-se apenas aos fatos geradores ocorridos a partir de 02.08.2004,
conforme disposto em seu próprio artigo 3o.
Observe-se, ainda, que a sistemática de não-cumulatividade em nada afeta as
linhas gerais de determinação da base de cálculo da COFINS e da Contribuição ao
PIS, na medida em que seus efeitos se operam mediante a estipulação de
créditos, que podem ser deduzidos da contribuição resultante da alíquota
aplicada sobre o faturamento da empresa:
[...]
Ou seja, quando o legislador estipula que uma receita, incluída no conceito
constitucional de receita bruta (total das receitas auferidas pela pessoa jurídica),
merece isenção ou tributação sob alíquota zero, ele a está inserindo no campo de
exclusões da base de cálculo da COFINS e da Contribuição ao PIS.
Assim, ante as afirmações da Fiscalização de que a ELEKTRO está sujeita ao regime
não-cumulativo da Contribuição ao PIS e da COFINS, e que optou pelo regime de
caixa para a tributação das variações cambiais a partir de 2003, impõe-se concluir
que as variações cambiais ativas relativas ao período iniciado em 01/01/2003,
vinculadas a operações celebradas antes de 02 de agosto de 2004, desde que
liquidadas após essa data, gozam, sim, da redução a zero das alíquotas do PIS e da
Cofins, em conformidade com os Decretos no 5.164, de 2004 e 5.442, de 2005,
estando, assim excluídas da base tributável de junho e julho/2005.
Tal exoneração foi confirmada por este Conselho em sede de recurso de ofício
apreciado no Acórdão no 3202-001.360, conduzido por voto da ex-Conselheira Tatiana Midori
Migiyama, com os seguintes acréscimos:
No caso vertente, compartilho do entendimento constante do voto transcrito
acima, tendo em vista que a meu sentir, a opção de tributação pelo regime de
caixa das variações cambiais altera efetivamente o momento do fato gerador,
qual seja, no presente caso, para a data da liquidação da operação.
Eis
que
a
opção
da
tributação
pelo
regime
de
caixa
pressupõe
preponderantemente vincular o fato gerador do tributo a efetiva liquidação
financeira. O que, considerando que nesse momento (liquidação) ocorreu o “fato
gerador”, é de se entender que devem-se observar as regras de tributação
aplicáveis à receita daquela natureza vigentes naquele momento.
Cabe trazer também que o regime de caixa é o regime contábil que apropria as
receitas e despesas no período de seu recebimento ou pagamento,
respectivamente,
independentemente
do
momento
em
que
são
realizadas/auferidas.
O que para melhor elucidar, trago, em síntese, as seguintes regras:
Fl. 1536
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·
A despesa só é considerada Despesa Incorrida quando for paga, independente
do momento em que esta foi realizada. O que considera aqui é o momento
em que foi paga;
·
A receita só é considerada Receita Ganha quando for recebida, independente
do momento que esta foi realizada. O que considera aqui é o momento em
que foi recebida.
Quando a norma tributária oferece ao contribuinte a opção “para fins de
tributação” de se adotar o regime de caixa, é de se entender que “para fins de
tributação” se altera o momento do “fato gerador” do “momento da
percepção/auferimento” para o “momento da liquidação financeira. Eis que, caso
assim não se entendesse, aplicar-se-ia equivocadamente regras de mera
“postergação” de tributos para casos de opção de tributação pelo regime de caixa
– o que não é o caso.
Ora, vê-se que, com a opção do contribuinte pela tributação pelo regime de caixa,
a base de cálculo do PIS e da Cofins passou a ser definida somente no momento
da efetiva liquidação do contrato, pois com o deslocamento do fato gerador é de
se considerar também o deslocamento do momento em que deverá ser
observada a regra matriz de incidência dessas contribuições.
Com efeito, como dito, é de se transparecer que a própria conceituação contábil
de regime de caixa traz o entendimento da deslocação do registro contábil para o
momento da “liquidação”/disponibilidade econômica.
No presente caso, tendo em vista a opção feita pelo contribuinte, no momento do
fato gerador, qual seja, na data da liquidação do contrato, a alíquota de PIS e de
Cofins sobre a receita financeira havia sido reduzida para “zero”, devendo-se, por
conseguinte, considerar tal alíquota para fins de tributação daquelas
contribuições incidentes sobre as r. receitas financeiras que, por sua vez, eram
decorrentes das operações geradas a partir da data da opção pelo regime de
caixa. Eis que a incidência das r. contribuições somente ocorreu com a efetiva
percepção dessas receitas – ou seja, somente no momento da liquidação da
operação.
Portanto, a opção pelo contribuinte pelo regime de caixa teve como conseqüência
o deslocamento do fato gerador para o momento da liquidação do contrato e, por
conseguinte, de toda a regra matriz de incidência das r. contribuições incidentes
sobre a receita financeira auferida no decorrer da operação.
Sendo assim, ainda que a contratação tenha sido celebrada antes da norma que
reduziu a alíquota para zero do PIS e da COFINS sobre tais receitas, bem como as
receitas financeiras sejam auferidas no decorrer da operação, o fato gerador per
si, considerando a opção pelo regime de caixa adotada pelo contribuinte, se
deslocou para o momento da liquidação do contrato.
Desta feita, a meu sentir, não há que se falar em aplicar a norma pretérita a esse
evento, mas sim a norma vigente quando do momento do fato gerador.
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Não é demais lembrar que, no caso vertente, somente cabe adotar tal
procedimento para as receitas de variações cambiais auferidas a partir da opção
para fins de tributação pelo regime de caixa, não alçando aquelas originadas
quando o contribuinte observava o regime de competência.
Transportando essas premissas para a dedução de despesas submetidas a regime
de caixa, impõe-se reconhecer que tem razão a Contribuinte, nestes autos, em pretender a
dedução do tributo cujo fato gerador ocorreu no ano-calendário 1993 segundo o regime de caixa,
ou seja, quando iniciou seu recolhimento em 2009. Ainda que o tributo tenha sido objeto de
lançamento em 1996, quando já vigente o art. 41, §1o da Lei no 8.981/95, que posterga a dedução
dos tributos com exigibilidade suspensa – condição presente na hipótese de impugnação ao
lançamento – é o fato gerador do tributo que determina o regime de base para sua dedução: se de
caixa ou competência.
Eventualmente poder-se-ia discutir, aqui, se o regime de caixa seria aplicável aos
juros e encargos, vez que tais despesas são incorridas ao longo do tempo, e tal teria se dado, ao
menos em parte, sob a vigência do regime de competência. Contudo, na medida em que a
autoridade fiscal não fez qualquer ressalva a este respeito, iniciar este debate em instância
especial resultaria em cerceamento ao direito de defesa da Contribuinte.
Ademais, o lançamento afetou a apuração do ano-calendário 2009 sob a premissa
de que não existiria norma legal a permitir a dedução de tributos sob o regime de caixa, de modo
que a reforma desta premissa impõe o cancelamento integral dos efeitos da adição promovida à
apuração do lucro tributável daquele período. Por esta razão, também, não merece maior
investigação o momento em que o tributo foi pago, em razão do parcelamento.
Assim, reformada a premissa da autoridade fiscal de que os valores deduzidos em
2009 deveriam ter sido deduzidos em 2003, quando tornou-se definitiva a decisão administrativa
que confirmou o lançamento formalizado em 1996 para exigência de tributo devido em 1993,
impõe-se DAR PROVIMENTO ao recurso especial da Contribuinte e reverter a redução de prejuízo
fiscal aqui promovida.

Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado
Este conselheiro acompanhou o d. conselheiro relator pelas conclusões, em que
pense o bem fundamentado voto, este conselheiro houve por bem acompanhá-lo pelas
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conclusões, acompanhando os fundamentos expressos no voto da d. conselheira Edeli Pereira
Bessa, que ao contrário do entendimento trazido no voto condutor do acórdão recorrido, exarado
sob minha relatoria no colegiado a quo, bem demonstrou não houve a revogação tácita do art. 7o
da Lei no 8.541/92 pelo art. 41 da Lei no 8.981/95, que restabeleceu a dedutibilidade dos tributos
segundo o regime de competência, premissa que fora adotada na decisão recorrida.
E mais, como bem demonstrou a i. conselheira Edeli, com seu habitual brilhantismo,
em qualquer caso a legislação vinculou à regra de dedutibilidade ao momento da ocorrência do
fato gerador do tributo a ser deduzido.
Destarte, ainda que tenha sido modificada no tempo a hipótese legal que previa a
dedução dos tributos devidos seja pelo regime de caixa, seja pelo regime de competência, a
eventual alteração somente atinge os futuros fatos geradores dos tributos objeto da dedução. Ou
seja, o art. 41 da Lei no 8.981/95 não revogou o art. 7o da Lei no 8.981/1995, apenas restabeleceu
a dedutibilidade dos tributos segundo o regime de competência (para fatos geradores futuros), de
modo que o regramento do art. 7o da Lei no 8.541/92 restou dotado de ultratividade em seu
período de vigência, qual seja, nos anos-calendário 1993 e 1994.
Assim, reformulei meu entendimento trazido no acórdão recorrido, alinhando-me
ao entendimento da d. conselheira Edeli no voto relativo aos fundamentos vencedores, do qual
reproduzo os excertos abaixo, verbis:
A acusação fiscal está pautada na premissa de que os valores relativos ao
processo administrativo no 13805.014225/96-36 deveriam ter sido contabilizados
em 2003, quando os débitos correspondentes deixaram de ter a exigibilidade
suspensa, e não em 2009, quando a Contribuinte pagou os débitos relativos a este
processo com as reduções dos juros, multa e encargos previstas na Lei.
Considerando os ajustes promovidos contra o débito total contabilizado no 3o
trimestre de 2009, no valor de R$ 445.866.870,62, a autoridade lançadora glosou
as parcelas de principal de R$ 62.509.961,68, juros de R$ 262.163.406,19 e
encargos de R$ 74.311.145,10, totalizando R$ 398.984,512,97.
Diante dos termos da legislação que regeu a matéria ao longo dos anos referidos,
não se pode afirmar que o art. 7o da Lei no 8.541/92 tenha sido propriamente
revogado tacitamente pelo art. 41 da Lei no 8.981/95. Este dispositivo
restabeleceu a dedutibilidade dos tributos segundo o regime de competência, de
modo que o regramento do art. 7o da Lei no 8.541/92 restou dotado de
ultratividade em seu período de vigência, qual seja, nos anos-calendário 1993 e
1994. O art. 16 do Decreto-lei no 1.598/77 e o art. 41 da Lei no 8.981/95 vão
dispor, da mesma forma, que os tributos são, em regra, dedutíveis segundo o
regime de competência, ou seja, quando ocorrer o fato gerador da obrigação
tributária. Já o art. 7o da Lei no 8.541/92 estabeleceu que os tributos seriam
dedutíveis segundo o regime de caixa, ou seja, somente quando pagos.
As ressalvas do CTN às regras gerais de vigência da legislação tributária não
tratam da temática:
Fl. 1539
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Art. 101. A vigência, no espaço e no tempo, da legislação tributária rege-se
pelas disposições legais aplicáveis às normas jurídicas em geral, ressalvado
o previsto neste Capítulo.
Art. 102. A legislação tributária dos Estados, do Distrito Federal e dos
Municípios vigora, no País, fora dos respectivos territórios, nos limites em
que lhe reconheçam extraterritorialidade os convênios de que participem,
ou do que disponham esta ou outras leis de normas gerais expedidas pela
União.
Art. 103. Salvo disposição em contrário, entram em vigor:
I - os atos administrativos a que se refere o inciso I do art. 100, na data da
sua publicação;
II - as decisões a que se refere o inciso II do art. 100, quanto a seus efeitos
normativos, 30 (trinta) dias após a data da sua publicação;
III - os convênios a que se refere o inciso IV do art. 100, na data nêles
prevista.
Art. 104. Entram em vigor no primeiro dia do exercício seguinte àquele em
que ocorra a sua publicação os dispositivos de lei, referentes a impostos
sobre o patrimônio ou a renda:
I - que instituem ou majoram tais impostos;
II - que definem novas hipóteses de incidência;
III - que extinguem ou reduzem isenções, salvo se a lei dispuser de maneira
mais favorável ao contribuinte, e observado o disposto no artigo 178.
Assim, prevalecem as regras da antiga Lei de Introdução ao Código Civil (Decreto-
lei no 4.657/42, neste ponto não alterada pela Lei no 12.376/2010:
Art. 2o Não se destinando à vigência temporária, a lei terá vigor até que
outra a modifique ou revogue.
§ 1o A lei posterior revoga a anterior quando expressamente o declare,
quando seja com ela incompatível ou quando regule inteiramente a matéria
de que tratava a lei anterior.
§ 2o A lei nova, que estabeleça disposições gerais ou especiais a par das já
existentes, não revoga nem modifica a lei anterior.
§ 3o Salvo disposição em contrário, a lei revogada não se restaura por ter a
lei revogadora perdido a vigência.
Como visto, as hipóteses do §1o não se verificaram no presente caso: i) a Lei no
8.981/95 não revogou expressamente o art. 7o da Lei no 8.541/92; ii) o
regramento trazido pelo art. 41 da Lei no 8.981/95, por ser destinado aos tributos
cujos fatos geradores ocorreram a partir de sua edição, não era incompatível com
o regramento da Lei no 8.541/92, aplicável aos tributos cujos fatos geradores
Fl. 1540
DF CARF MF
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ocorreram em sua vigência; e iii) o art. 41 da Lei no 8.981/95 não regulou
inteiramente a matéria, porque não poderia impor efeitos retroativos aos critérios
de dedutibilidade de despesas na apuração do lucro tributável.
E, não se verificando a revogação expressa ou tácita do art. 7o da Lei no 8.541/92,
vale afirmar sua aplicação mesmo depois da edição do art. 41 da Lei no 8.981/95
em relação à dedutibilidade dos tributos cujos fatos gerados se verificaram
durante sua vigência. Subsiste, assim, o regime de caixa para dedução de tributos
cujos fatos geradores se verificaram nos anos-calendário de 1994.
[...] (g.n.)
Com base no exposto, voto no sentido de dar provimento ao recurso especial da
contribuinte.

Assinado Digitalmente
Luiz Tadeu Matosinho Machado

Conselheira Edeli Pereira Bessa
Como bem informa o I. Relator, o recurso especial da Contribuinte teve seu
seguimento negado, com base em análise assim confirmada em sede de agravo:
Em apertada síntese, temos que o acórdão recorrido debruçou-se sobre situação
em que a obrigação tributária decorreu de lançamento tributário formalizado em 1996 e, tendo
sido objeto de contestação administrativa, a constituição definitiva do crédito tributário deu-se no
ano de 2003, momento em que, nos termos da decisão por ele veiculada, a contribuinte deveria
ter reconhecido a despesa correspondente. Para a referida decisão, a suspensão da exigibilidade
do crédito tributário no processo de execução, não teria o condão de desconstituir a obrigação,
mas tão somente suspender a obrigação de adimplemento da exigência.
Patente, como se vê, a distinção dos quadros fáticos apreciados pelos acórdãos
confrontados, recorrido e paradigma, sendo certo que, nessas circunstâncias, como bem destacou
o exame atacado, não é possível replicar a decisão veiculada por um no outro. O acórdão
recorrido, como demonstrado, não trata de ausência de apropriação de despesa em virtude de
suspensão de exigibilidade por medida judicial, e muito menos de adesão a programa de
refinanciamento de dívida. Nele, definiu-se o momento de apropriação do dispêndio como o
correspondente à constituição definitiva do crédito tributário, no caso, representada pelo
esgotamento da discussão na esfera administrativa. A alusão à suspensão dessa exigibilidade pela
via judicial relaciona-se com o processo de execução fiscal, circunstância que não se encontra
presente no caso apreciado pelo acórdão paradigma no 1201-001.186.
Fl. 1541
DF CARF MF
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O acórdão paradigma no 1301-001.740, por sua vez, naquilo que importa ao
presente exame, tratou, de forma estrita, de imputação relacionada à inobservância de regime de
competência na apropriação de despesas na situação em que, nos termos do seu voto condutor,
não se vislumbrou prejuízo ao Fisco. Tal prejuízo, na medida em que tratou-se de apreciação de
recurso de ofício, deriva da razão de decidir espelhada na decisão de primeira instância, qual seja,
o fato de o autuante não ter verificado qualquer das situações previstas no art. 273 do RIR/99, que
dispõe sobre os fundamentos que autorizam o lançamento com base na inobservância do regime
de competência (postergação do pagamento do imposto ou redução indevida do lucro real). Aqui,
também resta evidente a dessemelhança fática, eis que a questão na qual se baseou o paradigma
para prolatar a sua decisão (prejuízo ao Fisco) não foi sequer tangenciada pelo acórdão recorrido,
cabendo aditar que o pronunciamento acerca do momento do registro da despesa, elemento
nuclear da decisão veiculada pelo referido acórdão (recorrido), também não foi tratada pelo
paradigma em questão.
O que se observa é que Agravante procura demonstrar o dissídio jurisprudencial por
meio da extração de fragmentos dos acórdãos paradigmas indicados, dissociados dos contextos
fáticos no quais se inserem, que, em tese, revelariam conflito com o esposado pelo acórdão
recorrido. Contudo, contextualizadas as passagens realçadas pela Agravante em sua peça de
defesa, resta inquestionável a ausência de semelhança entre os fatos apreciados pelos acórdãos
recorrido e paradigmas.
A Contribuinte impetrou o Mandado de Segurança no 1007898-66.2020.4.01.3400,
e a Justiça Federal de Brasília indeferiu a liminar. O agravo de instrumento contra tal decisão
recebeu o no 1006726-07.2020.4.01.0000 e foi provido em 22/07/2020 para determinar o
processamento do recurso especial no âmbito do CARF porque:
O entendimento adotado pelo CARF no mencionado feito administrativo foi no
sentido de que o reconhecimento contábil das despesas tributárias de IOF deveria ter ocorrido ao
final do processo administrativo anterior, em 2003, e não, como fez a contribuinte, em 2009, após
a discussão do mérito na esfera judicial, com a adesão dela a programa de parcelamento fiscal,
pois naquele momento é que teria havido a constituição definitiva do crédito tributário, passando
a ser a obrigação tributária líquida, certa e exigível, impondo-se o seu reconhecimento pelo
regime de competência (art. 41 da Lei 8.981/1995).
Ao meu ver, numa análise preliminar, há divergência interpretativa entre a tese
adotada no acórdão recorrido pelo CARF e os acórdãos paradigmas, notadamente em razão do
entendimento da 2a Câmara da 1a Turma Ordinária da 1a Seção de Julgamentos, no sentido da
impossibilidade de dedução de despesas nos termos do já citado artigo 41, quando ainda
pendente de discussão judicial, caracterizando "mera provisão para contingência fiscal, não
podendo ser deduzidas na época", tornando-se plenamente eficaz e exigível somente no
momento da adesão a programa de parcelamento fiscal e, além disso, pela ausência de prejuízo
ao Fisco em razão da inobservância do regime de competência.
Fl. 1542
DF CARF MF
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A União Federal ingressou com agravo interno mas, proferida sentença denegando
a segurança, foi declarada a perda de interesse recursal em discutir decisões interlocutórias, vez
que aberta a possibilidade de apelação e devolução das matérias ao Tribunal, negando-se
conhecimento ao agravo interno, com posterior declaração de trânsito em julgado e arquivamento
dos autos.
A sentença proferida no Mandado de Segurança no 1007898-66.2020.4.01.3400
reafirmou a correção da decisão que inadmitiu o recurso especial interposto por falta de similitude
fática, vez que:
Com efeito, a tese adotada no acórdão recorrido é a seguinte: “Uma vez constituído
definitivamente crédito tributário após discussão na esfera administrativa, a obrigação tributária
se torna líquida, certa e exigível pelo sujeito ativo da relação tributária, no caso a Fazenda
Nacional. Neste momento deve ser reconhecida a despesa pelo sujeito passivo, como
contrapartida à obrigação tributária que deve ser registrada no seu passivo exigível. Não
observado o regime de competência no registro da despesa, revela-se correto o lançamento
efetuado em face da redução indevida do lucro real, por inexatidão quanto ao período de
apuração”.
Como se vê, a interpretação acolhida no acórdão recorrido é a de que a despesa
deve ser reconhecida no momento em que o crédito é definitivamente constituído pela
autoridade administrativa.
Os acórdãos paradigmas, contudo, não contêm teses jurídicas que divirjam do
acórdão recorrido.
No acórdão no 1201-001.186, foi adotado o seguinte entendimento: “O tributo
quando em discussão judicial e com exigibilidade suspensa, não é certo e líquido, pois, sujeita a
evento futuro incerto, não representando uma despesa real e, menos ainda, necessária. No
momento em que o contribuinte confessa de forma irretratável e irrevogável seus débitos, a
despesa passa a ser líquida e certa, possibilitando-se a sua dedução pelo regime de competência,
no período-base do reconhecimento da dívida.” Essa tese é diversa daquela adotada no acórdão
recorrido. Neste, assentou-se que a data da constituição do crédito deve prevalecer sobre a da
confissão do parcelamento, ao passo que no acórdão paradigma, o entendimento adotado é que a
data da confissão do parcelamento prevalece sobre a data do fato gerador (neste caso, ao que
parece, não houve lançamento pela autoridade fiscal).
O acórdão no 1301-001.740, por sua vez, acolheu a seguinte tese: “O lançamento de
diferenças de imposto decorrente da inobservância do regime de competência, somente se
justifica se dela resultar a postergação no pagamento de imposto ou a redução indevida do lucro
real, nos termos do art. 273 do RIR/1999. Não tendo o Fisco demonstrado qualquer prejuízo ao
Fisco, resultante da inobservância do regime de competência na contabilização de despesas com
tributos, correta a decisão recorrida que exonerou a exigência”.
Fl. 1543
DF CARF MF
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PROCESSO 10805.720018/2013-42
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Aqui o entendimento é de que o lançamento de diferenças de imposto por
inobservância do regime de competência somente pode ser feito se tiver ocorrido prejuízo ao
Fisco, o que, à primeira vista, não implica divergência interpretativa com o acórdão recorrido.
Destarte, tendo o órgão do CARF decidido com base na legislação e no seu
regimento interno, o pedido não pode ser acolhido.
Interposta apelação recebida apenas no efeito devolutivo, a Contribuinte requereu
tutela de urgência que foi reclassificada para Agravo de Instrumento no 1015233-
15.2024.4.01.0000 e o Tribunal, invocando a análise da divergência jurisprudencial em face do
anterior agravo, deferiu o pedido de antecipação da tutela recursal para suspender a exigibilidade
do crédito tributário em discussão no feito administrativo e determinar o processamento do
Recurso Especial no âmbito do CARF, em decisão que trouxe as seguintes ponderações:
No presente caso, a pretensão baseia-se em elementos de convencimento razoáveis
quanto à inobservância do devido processo legal na esfera administrativa, de modo que atende ao
requisito de probabilidade do direito em seu favor, assim já reconhecido por esta Corte, em
julgamento monocrático do então Relator, Desembargador Federal Marcos Augusto de Sousa.
E, diante do risco de dano irreparável, notadamente em razão da possibilidade de
imediata exigência de crédito tributário no valor de R$ 398.984.512,92, colocando em risco o
soerguimento da empresa, que se encontra em processo de recuperação judicial, há de ser
concedida a tutela de urgência para permitir que a matéria seja examinada pela Turma julgadora
desta Corte, sem alteração do estado do processo administrativo ao tempo da sentença recorrida.
A apelação está conclusa para decisão desde 02/07/2024 e há registro de agravo
interno apresentado nos autos do Agravo de Instrumento em 10/07/2024. Estes foram
reclassificados de tutela antecipada antecedente para agravo interno cível em 02/08/2024, e para
agravo de instrumento em 09/01/2025.
Disto decorre que a competência de julgamento deste Colegiado, regimentalmente
estabelecida apenas em face de recurso especial admitido pela Presidência de Câmara, na forma
do art. 68 do Anexo II do antigo Regimento Interno do CARF aprovado pela Portaria MF no
343/2015, bem como do art. 119 do atual Regimento Interno aprovado pela Portaria MF no
1.634/2023, foi ampliada em razão de decisão judicial e, assim, a validade deste ato decisório
passa a ser dependente da subsistência desta decisão, vez que o art. 59, inciso II do Decreto no
70.235/72 reputa nulas decisões proferidas por autoridade incompetente.
Confirmada a subsistência da decisão proferida em favor da Contribuinte no Agravo
de Instrumento no 1015233-15.2024.4.01.0000 cabe, neste momento, CONHECER do recurso
especial da Contribuinte.
Assinado Digitalmente

Edeli Pereira Bessa
Fl. 1544
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.471 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10805.720018/2013-42
49

Fl. 1545
DF CARF MF
Original