Tribunal: CARF
Processo: 10340.720303/2023-40
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GUSTAVO SCHNEIDER FOSSATI
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção / Primeira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-07-30
Data de publicação: 2025-09-23

Ementa:

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10340.720303/2023-40
RESOLUÇÃO
1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
30 de julho de 2025
RECURSO
DE OFÍCIO E VOLUNTÁRIO
RECORRENTES
FAZENDA NACIONAL

COMPANHIA SULAMERICANA DE DISTRIBUIÇÃO
Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência
RESOLUÇÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o
julgamento dos recursos em diligência à unidade de origem, nos termos do voto do Relator.

Sala de Sessões, em 30 de julho de 2025.

Assinado Digitalmente
Gustavo Schneider Fossati – Relator

Assinado Digitalmente
Fernando Beltcher da Silva – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Lizandro Rodrigues de Sousa,
Cristiane Pires Mcnaughton, Roney Sandro Freire Correa, Gustavo Schneider Fossati, Ana Cecilia
Lustosa da Cruz (substituta integral), Fernando Beltcher da Silva (Presidente).

RELATÓRIO
Fl. 7796
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
2
Trata-se de auto de infração de IRPJ e CSLL dos anos-calendário 2020 e 2021,
lavrados contra a Recorrente, para cobrança de crédito tributário no valor original de R$
124.561.168,97 conforme quadro abaixo:

Para fins de economia processual, transcrevo abaixo o relatório apresentado pela
DRJ:
DA FISCALIZAÇÃO
Durante procedimento fiscal foi constatado que a sociedade empresária teria
excluído de sua apuração de IRPJ e CSLL receitas que seriam referentes a subvenções relacionadas
ao ICMS. No entanto, conforme Termo de Verificação Fiscal (TVF), as contabilizações efetuadas
para gerar tais receitas eram, na verdade, supostos fatos contábeis que na realidade, não
ocorreram, somente existiam na contabilidade, tais lançamentos contábeis se prestavam apenas
para criar fictamente receitas e despesas de mesmo valor, não alterando o Resultado do Exercício.
Porém, nos livros de apuração do IRPJ e da CSLL (E-Lalur e E-Lacs) excluía os valores das receitas
criadas, alegando ser referente a subvenções, diminuindo seus tributos. Assim, considerou-se as
contabilizações como fraudulentas e que tinham como finalidade simular que o recebimento dos
benefícios pretendidos transitaria pelo seu resultado, motivo pelo qual deveriam ser excluídos
para fins de apuração de seus tributos (IRPJ e CSLL), deste modo foram desconsideradas, e lavrou-
se o presente auto de infração. Para melhor entendimento transcreveu-se partes do Termo de
Verificação Fiscal constante das fls. 7069/7107 (grifos do original):
2. DA SUSPENSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO E DOS LIMITES DA AÇÃO JUDICIAL
SOBRE A MATÉRIA
Como veremos no transcorrer deste termo, a contribuinte ajuizou ação contida no
processo 5010099-68.2019.4.04.7003/PR do TRF4 e alega que as sentenças prolatadas concedem
o direito de exclusão da base de cálculo do IRPJ e CSLL, de valores recebidos como subvenções
originadas em Isenção e Redução de Base de Cálculo do ICMS. Esse procedimento fiscal não ignora
a sentença judicial em questão, mas parte da constatação da contabilização fraudulenta que
simula o recebimento dos benefícios pretendidos pela fiscalizada. [...]
3. INFORMAÇÕES GERAIS SOBRE A FISCALIZADA
A Companhia Sulamericana de Distribuição. (doravante, apenas CSD ou
simplesmente fiscalizada) é uma sociedade por ações de capital fechado. Tem como principal
atividade econômica a comercialização varejista e atacadista de produtos alimentícios, artigos de
Fl. 7797
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
3
bazar, eletroeletrônicos e outros produtos, funcionando como supermercados. Segundo relatório
da administração publicado junto com as demonstrações financeiras ao final de 2020, o grupo
econômico capitaneado pela CSD tem 59 lojas, atua em 29 cidades do interior dos Estados de São
Paulo, Paraná e Mato Grosso do Sul. Possui também três centros de distribuição localizados nas
cidades de Paiçandu/PR, Maringá/PR e Lins/SP. Conforme Escrituração Contábil Fiscal – ECF, a
Receita Líquida de Vendas entre os anos calendários de 2020 e 2021 alcançou os seguintes
montantes:

4. DOS PROCEDIMENTOS FISCAIS
A contribuinte fiscalizada possuí Domicílio Tributário Eletrônico – DTE e as
intimações e respostas apresentadas se deram através do Dossiê de Atendimento Digital (DDA)
No: 10906.068068/2021-89. [...]
[...] Em 30/05/2022 foi expedido o Termo de Constatação e Intimação Fiscal III, às
fls. 14/15. Entre os objetivos deste Termo III consta a verificação de indícios de irregularidades
relacionadas à Exclusão de Subvenções para Investimento no ano calendário 2020. Com ciência
em 01/06/2022 a parte da resposta que interessa a este procedimento foi apresentada em
06/06/2022, conforme documentos às fls. 19/23. [... Em 26/10/2022 foi expedido o Termo de
Constatação e Intimação Fiscal VI, às fls. 30/32. Com ciência em 03/11/2022, a resposta a este
Fl. 7798
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
4
termo foi apresentada em 08/11/2022, conforme documentos às fls. 40/6905. Neste Termo VI, o
procedimento fiscal foi ampliado com a inclusão do ano calendário 2021. Em 28/10/2022 foi
expedido o Termo de Constatação e Intimação Fiscal VII, às fls. 6625/6627. Com ciência também
em 03/11/2022, a resposta a este termo foi apresentada em 08/11/2022, conforme documentos
às fls. 6928/6938
[...] Em 03/04/2023, foi expedido o Termo de Constatação e Intimação Fiscal VIII, às
fls. 6945/6946. Este Termo VIII concedeu um prazo para a fiscalizada fazer uso do direito de opção
pelo auto regularização e fruição do benefício previsto no art. 3o da Medida Provisória no
1.160/2023, disciplinado pela Instrução Normativa RFB no 2.130/2023. Em 06/04/2023, a
fiscalizada se manifestou, às fls. 6953/6955, informando não ter interesse a auto regularização. A
auditoria fez uso de dados e informações contábeis constantes na Escrituração Contábil Digital –
ECD, bem como de informações fiscais constantes na Escrituração Contábil Fiscal – ECF da
fiscalizada e de empresas relacionadas aos fatos apurados. As requisições da ECD no Sistema
Público de Escrituração Digital – SPED encontramse às fls. 6967/6975. Os arquivos originais da ECF
encontram-se anexados à fl. 6976. A empresa indicou representantes para acompanhar o
procedimento fiscal, conforme relação às fls. 6944.
5. DA EXCLUSÃO INDEVIDA E FRAUDULENTA DE INCENTIVOS FISCAIS NAS BASES DE
CÁLCULO DO LUCRO REAL
Entre julho/2020 e dezembro/2021 a contribuinte deduziu, indevidamente, das
Bases de Cálculo do IRPJ e CSLL, valores correspondentes a Isenções e reduções de Base de Cálculo
do ICMS concedidas pelos estados do Paraná, São Paulo e Mato Grosso do Sul.
Como veremos na sequência, a fiscalizada SIMULA o recebimento de isenções e
reduções de ICMS sobre alimentos e produtos da Cesta Básica, como se esses benefícios
correspondessem a Subvenções para Investimento efetivamente recebidas e, por conseguinte,
dedutíveis. O valor das Isenções e Reduções de Base de Cálculo de ICMS, deduzidas no LALUR e
LACS, em nenhum momento, compuseram o resultado (Lucro Contábil) na forma de Receitas que,
na apuração do Lucro Real, poderiam ser excluídas para fins de apuração de bases de cálculo
tributáveis. Os lançamentos contábeis pela fiscalizada e que dariam origem à uma mutação de
resultado que, legalmente, poderia ser excluída para fins fiscais, são factoides vazios que simulam
um acréscimo de receita não ocorrido. Em síntese, as exclusões realizadas no LALUR e no LACS são
indevidas e fraudulentas. Demonstramos a indedutibilidade na sequência e a fraude são descritas
no tópico 7. 5.1 – Os valores excluídos das Bases de Cálculo de IRPJ e CSLL Conforme ECFs dos anos
calendários 2020 e 2021, às fls. 6976, a fiscalizada procedeu à exclusão de Subvenções para
Investimento nas Bases de Cálculo do IRPJ e CSLL nos montantes anuais de R$58.273.853,43
(cinquenta e oito milhões, duzentos e setenta e três mil, oitocentos e cinquenta e três reais e
quarenta e três centavos) e R$112.697.236,63 (cento e doze milhões, seiscentos e noventa e sete
mil, duzentos e trinta e seis reais e sessenta e três centavos), respectivamente. Mesmo sem
efeitos patrimoniais e contábeis nos mesmos períodos, como detalharemos no tópico 7, a
Fl. 7799
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
5
fiscalizada procedeu à escrituração contábil destes valores conforme registros às fls. 6977/6979.
No ano calendário 2020 os registros ocorreram a partir do mês de julho e são os seguintes:
[...] No ano calendário 2021, os registros foram realizados de janeiro a
novembro/2021 e um ajuste em dezembro, nos seguintes montantes mensais:
[...] Destaque-se que o procedimento fiscal foi iniciado em 28/09/2021, com
resposta apresentada em 21/10/2021. Coincidentemente os lançamentos contábeis a título de
Subvenções para Investimentos foram suspensos após novembro/2021.
No item 5 do Termo VII, às fls. 6625/6627, a fiscalizada foi intimada a “Esclarecer o
motivo da inexistência de lançamentos contábeis de Subvenções para Investimentos no mês de
dezembro/2021”.
A resposta, às fls. 6937/6938, é lacônica: “Foi deliberado pela Administração, que
para a competência do mês de dezembro/2021, a Companhia não usufruiria da não incidência do
IRPJ/CSLL sobre os benefícios fiscais de ICMS Original “Subvenções para Investimentos”.
Diante disso, não houve a segregação contábil dos valores de Subvenções para
Investimentos e a consequente destinação da Reserva de Incentivos Fiscais correspondente ao
montante apurado no mês de dezembro/2021.” (destaques da fiscalização)
5.2 – Os esclarecimentos iniciais prestados pela fiscalizada No Termo II (item 4), às
fls. 11/13, a contribuinte foi intimada a: “Justificar e demonstrar a exclusão de R$ 58.273.853,43 a
título de Doações e subvenções para investimentos na Apuração do Lucro Real do ano calendário
2020”. Em resposta, às fls. 6964/6966, a fiscalizada apresenta a seguinte justificativa para as
exclusões realizadas: “Os benefícios fiscais de subvenções, relacionadas ao ICMS, utilizados pela
Companhia Sulamericana de Distribuição S/A, no ano de 2020, têm fundamento no artigo. 9o da
Lei Complementar 160, de 7 de agosto de 2017, que através da inclusão dos parágrafos 4o e 5o,
alterou o artigo 30o da Lei 12.973, de 13 de maio de 2014 como reproduzido abaixo: [...] No Termo
III (itens 3 a 5), às fls. 14/15, a fiscalizada foi intimada a:
“3) Informar quais as Leis estaduais do Paraná, São Paulo e Mato Grosso do Sul que
deram origem aos Benefícios Fiscais a título de subvenção para investimentos no ano de 2020 no
montante de R$ 58.273.853,43;
4) Apresentar atos ou protocolos de concessão dos citados benefícios fiscais junto
às secretarias de fazenda estaduais;
5) Esclarecer quais os tipos de benefícios concedidos (redução de Base de Cálculo,
alíquota, crédito presumido, etc).”
Na resposta, às fls. 19/23, relacionou as legislações estaduais, bem como os
produtos comercializados que dão origem aos benefícios fiscais escriturados. Nessa resposta
discrimina, por estado, os dois tipos de benefícios fiscais obtidos com as operações de venda:
Redução de Base de Cálculo e Isenção do Imposto. Esclareceu que os benefícios fiscais oriundos de
Redução de Base de Cálculo de ICMS foram obtidos com base nos Convênios ICMS 128/1994
Fl. 7800
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
6
(Paraná, São Paulo e Mato Grosso do Sul); Convênio ICMS 89/2005 (Paraná e São Paulo); Convênio
ICMS 09/1993 (São Paulo); Convênio ICMS 44/1975 (Mato Grosso do Sul). Além dos convênios
foram utilizados também a Resolução SEFA/PR n° 297/2018 (Paraná) e Decreto n° 63.320/2018
(São Paulo) Esclareceu também que os benefícios fiscais oriundos de Isenção de ICMS foram
obtidos através do Convênio ICMS 116/1998 (Paraná, São Paulo e Mato Grosso do Sul); Convênios
ICMS 44/1975 e 25/1983 (Paraná e São Paulo); Convênio ICMS 94/2015 (Paraná) e Convênios
4/2005 e 142/2005 (São Paulo). Isenções também foram obtidas através da Resolução SEFA/PR n°
297/2018 (Paraná) e Decreto n° 63.320/2018 (São Paulo). Na mesma resposta listou,
discriminando por montantes mensais, os produtos que dão origem aos benefícios escriturados.
Em sua imensa maioria são produtos da cesta básica, alimentos e hortifrutigranjeiros.
Excepcionalmente e, em montantes menores, “refeições” e “preservativos”. Como visto, com
exceção da Resolução SEFA/PR e de um Decreto do estado de São Paulo, ambos de 2018, toda a
base legal que, em tese, concede os benefícios em questão são de longa data.

Em resposta ao Termo VI, que detalhamos mais à frente, a própria contribuinte
destaca esse aspecto com a passagem constante às fls. 46:
“Como se vê, em sua maioria, os incentivos de isenção de ICMS são vigentes desde
os regulamentos de ICMS mais antigos do Estado, razão pela qual o contribuinte se aproveita
desde a sua data de abertura (janeiro/2010).”
Ou seja, os benefícios concedidos (à consumidores finais, não esqueçamos)
possuíam previsão legal e produziam efeitos reais há muito tempo (alguns há décadas), mas a
fiscalizada não os escriturava, tampouco os deduzia das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
[...] 5.3 – Da base legal relacionada às Subvenções para Investimento
A auditoria e os fatos desse procedimento fiscal se orientam pela impossibilidade
de exclusão, das bases de cálculo de IRPJ/CSLL apuradas com base no LUCRO REAL, dos valores
relativos a incentivos ou benefícios fiscais de ICMS (isenções e redução de base de cálculo,
especificamente) porque concedidos de forma incondicional. As exclusões verificadas são
incompatíveis com os requisitos do art. 30 da Lei 12.973/2014. De antemão, é importante destacar
algumas características básicas das deduções indevidamente utilizadas pela fiscalizada:
a) Não geram receita na fiscalizada, não resultando numa mutação patrimonial real,
ou seja, originando ativos ou passivos na fiscalizada;
b) Sua escrituração contábil serve apenas e tão somente para dar formalidade
aparente a Subvenções não recebidas efetivamente e, desta forma, simular o direito à dedução
nas bases de cálculo do IRPJ e CSLL;
Fl. 7801
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
7
c) A escrituração realizada pela contribuinte, tanto contábil na ECD quanto fiscal na
ECF, coincide com o esforço de entes federativos (estados) em minorar os efeitos sociais
relacionados à Pandemia de Covid-19 ocorrida, principalmente, nos anos de 2020 e 2021;
d) Os benefícios fiscais em questão não coincidem, de forma alguma, com aqueles
concedidos a título de Crédito Presumido de ICMS. Retornemos à parte da Lei 12.973/2014, já
atualizada pelo artigo 9o da Lei Complementar 160/2017, que interessa neste procedimento:
[...] O § 4o inserido pela LC 160/2017 serve para reafirmar que, exceto os requisitos
ou condições previstas no caput do artigo 30o, nenhuma outra condição pode ser exigida na
fruição do benefício fiscal de dedução (exclusão) das bases de cálculo do Imposto de Renda e
Contribuição Social sobre o Lucro Real. Como veremos, a indedutibilidade ou fruição dos citados
benefícios deriva, de forma inquestionável, do caput do art. 30 supra destacado.
A contribuinte utiliza os incisos I e II do mesmo artigo para simular o cumprimento
de requisito (ou condição) que não possui. Em síntese, as irregularidades que detalhadamente
abordaremos na sequência, são as seguintes:
a) As isenções ou redução de base de cálculo de ICMS obtidas pela fiscalizada e
deduzidas das bases de cálculo de IRPJ e CSLL, não são Subvenções para Investimento, porque não
foram concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos,
mas sim a consumidor final, de forma geral e irrestrita;
b) As isenções e reduções de ICMS, neste caso, não influenciaram o resultado
contábil (Receitas menos custos e despesas) e delas não se poderiam constituir Reservas de
Lucros, tampouco poderiam ser utilizadas para absorção de prejuízos ou aumentos de capital
porque nunca produziram alteração ou mutação no patrimônio e nem mesmo circulou, sob
qualquer forma de ativo da empresa;
c) Os registros contábeis realizados nas contas de Patrimônio Líquido - Reservas de
Incentivos Fiscais pela fiscalizada, às fls. 6980, foram segregados do lucro normal das operações da
fiscalizada e não correspondem a Reservas originadas em benefícios fiscais. Servem,
exclusivamente, para dar aparência formal de recebimentos de benefícios que não foram
efetivamente auferidos. Com o objetivo de reduzir tributos devidos, simulam eventos e mutações
contábeis que, de fato, não ocorreram.
5.4 – Os esclarecimentos complementares apresentados pela fiscalizada
No Termo de Constatação e Intimação Fiscal VI, às fls. 30/32, a fiscalizada foi
intimada a:
a) Informar a partir de quando (mês e ano) tornou-se beneficiária dos incentivos
concedidos a título de Isenção de ICMS pelas três unidades federativas (Paraná, São Paulo e Mato
Grosso do Sul) e considerados como Subvenções para Investimentos;
b) Informar a partir de quando (mês e ano) a empresa tornou-se beneficiária dos
incentivos concedidos a título de Redução de Base de Cálculo de ICMS pelas três unidades
Fl. 7802
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
8
federativas (Paraná, São Paulo e Mato Grosso do Sul) e considerados como Subvenções para
Investimentos;
c) Justificar o motivo pelo qual as escriturações contábil e fiscal das subvenções em
questão somente ocorrem a partir de julho/2020;
d) Apresentar parecer ou análise jurídica (se existentes) que orientou tal
procedimento a partir de julho/2020. Da resposta, às fls. 49/59, merecem destaques a justificativa
para as escriturações ocorridas somente a partir de julho/2020 (item C acima) e a orientação
jurídica que orientou estas escriturações a partir do mesmo período (item D acima).
São centrais na resposta da fiscalizada as seguintes afirmações (fl. 51)
“A Contribuinte obteve em 05/05/2020, sentença (em sede de embargos
declaratórios) totalmente procedente para fins de exclusão dos incentivos/benefícios fiscais de
ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL. E, por tal razão, com o devido amparo judicial, passou a
promover as alterações fiscais e contábeis a partir da data de conhecimento da procedência. Além
disso, vigia, desde 4 de março de 2020, a Solução de Consulta Cosit no 11/2020, a qual trouxe em
seu bojo entendimento de que todos os incentivos fiscais concedidos pelos Estados-Membros
seriam classificados como subvenção para investimento, logo, estariam fora da incidência
tributária do IRPJ/CSLL. Ou seja, havia posicionamento tanto do judiciário quanto da RFB
favoráveis às referidas exclusões.
Maiores esclarecimentos no tópico que segue.” (destaques do original da
contribuinte) Da mesma resposta é importante destacar também o desenvolvimento dos
argumentos da fiscalizada a partir das fls. 55, abaixo transcritos:
“A Receita Federal do Brasil (RFB) se posicionou sobre o tema com a publicação em
data de 4 de março de 2020 da Solução de Consulta Cosit no 11/2020, a qual trouxe em seu bojo
entendimento de que todos os incentivos fiscais concedidos pelos Estados-Membros seriam
classificados como subvenção para investimento, logo, estariam fora da incidência tributária do
IRPJ/CSLL.
[...] Diante desse cenário, para salvaguardar o direito proclamado pelo art. 30 da Lei
12.973/2014, art. 10 da LCP no 160/2017, a fiscalizada ingressou com ação judicial, precisamente,
na data de 09/07/2019, sob o no 5010099-68.2019.4.04.7003/PR, cujos pedidos transcrevem-se a
seguir:
I) Reconhecer e declarar a ilegalidade e a inconstitucionalidade da incidência do IRPJ
e seu adicional, bem como da CSLL sobre os benefícios fiscais concedidos pelos Estados-Membros,
nos termos da fundamentação retro;
II) Reconhecer o direito da Autora a não incidência do IRPJ e seu adicional, bem
como da CSLL sobre os benefícios fiscais concedido pelos Estados Membros, caracterizados como
subvenção, nos termos da LC 160/17 e do Convenio 190/2017 do CONFAZ, nos termos da
fundamentação supra;
Fl. 7803
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
9
III) Declarar a ilegalidade e inconstitucionalidade da incidência do IRPJ e seu
adicional, bem como da CSLL sobre os benefícios fiscais concedido pelos EstadosMembros, haja
vista estes créditos não serem compatíveis com os conceitos de renda/acréscimo patrimonial e
lucro [...]
IV) Reconhecer o direito da Autora à restituição ou compensação (nos termos da
legislação vigente) dos valores recolhidos indevidamente/a maior a título de IRPJ e CSLL, nos
últimos 05 (cinco) anos, contados da propositura da presente ação, corrigidos monetariamente
pela taxa SELIC a partir do mês subsequente da data de cada fato gerador até sua efetiva
compensação/repetição.
Após regular trâmite, o D. Juízo da 2a Vara Federal de Maringá-PR prolatou a
sentença de total procedência aos pedidos do contribuinte, para excluir os incentivos fiscais de
ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, conforme termos:
“Ante o exposto, JULGO PROCEDENTE o pedido para:
a) Declarar a inexistência de relação jurídico-tributária que obrigue a parte autora a
incluir os créditos presumidos de ICMS, concedidos pelos Estados do Paraná, São Paulo e Mato
Grosso do Sul, nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL;
b) declarar o direito da parte autora à compensação/restituição dos valores
indevidamente pagos nos cinco anos anteriores à propositura da ação, atualizados
monetariamente pela SELIC desde a data de cada pagamento, nos termos da fundamentação.”
(Evento 15)
E, após a oposição de embargos declaratórios pela Autora/Contribuinte, o Juízo
acolheu-os para estender a exclusão não tão somente aos créditos presumidos, mais quaisquer
incentivos concedidos pelos Estados em voga no Termo de Intimação Fiscal (PR, SP e MS).
Ante o exposto, conheço os embargos de declaração e, no mérito, ACOLHO-OS para
retificar o dispositivo da sentença proferida no Evento 15, nos seguintes termos: Onde se lê: Ante
o exposto, JULGO PROCEDENTE o pedido para: a) Declarar a inexistência de relação jurídico-
tributária que obrigue a parte autora a incluir os créditos presumidos de ICMS, concedidos pelos
Estados do Paraná, São Paulo e Mato Grosso do Sul, nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL; b)
declarar o direito da parte autora à compensação/restituição dos valores indevidamente pagos
nos cinco anos anteriores à propositura da ação, atualizados monetariamente pela SELIC desde a
data de cada pagamento, nos termos da fundamentação.
Leia-se:
Ante o exposto, JULGO PROCEDENTE o pedido para:
a) Declarar a inexistência de relação jurídico-tributária que obrigue a parte autora a
incluir os créditos presumidos/benefícios fiscais de ICMS (redução da base de cálculo, crédito
presumido e isenções), concedidos pelos Estados do Paraná, São Paulo e Mato Grosso do Sul, nas
bases de cálculo do IRPJ e da CSLL;
Fl. 7804
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
10
b) declarar o direito da parte autora à compensação/restituição dos valores
indevidamente pagos nos cinco anos anteriores à propositura da ação, atualizados
monetariamente pela SELIC desde a data de cada pagamento, nos termos da fundamentação.
Permanecem inalterados os demais termos do julgado. (Ev. 30) Referida sentença
prolatada em sede de aclaratórios concedeu o direito pleiteado nos exatos termos dos
questionados na intimação fiscal.
Noutras palavras, embasa e justifica o procedimento adotado pelo Contribuinte a
partir de julho/2020, com a exclusão das subvenções da base do IRPJ e da CSLL. Importa consignar,
ainda, que a referida sentença foi mantida pelo Tribunal Regional Federal da 4a Região, na
composição da Primeira Seção (Corte Ampliada pelo art. 942, CPC).
Processo judicial este que pode ser consultado a qualquer tempo por Vossa
Senhoria.
Por fim, mister dispor, que à luz do recente entendimento sufragado pelo SUPERIOR
TRIBUNAL DE JUSTIÇA, restou claro que a redução do custo proporcionada pelos benefícios fiscais
não pode ser tributada. Assim o foi com os créditos presumidos de ICMS (EREsp n. 1.517.492/PR),
assim o foi com o diferimento de ICMS (REsp 1.222.547/RS).
O Supremo Tribunal Federal, por sua vez, entende que a questão é
infraconstitucional e não deve apreciá-la (Tema 957 da Repercussão Geral).” (destaques do
original da contribuinte)
Os argumentos, informações, bem como a decisão judicial e a Solução de Consulta
destacados pela contribuinte são, absolutamente, insuficientes para a garantia de dedutibilidade
das exclusões no LALUR e LACS dos anos calendários 2020 e 2021.
Além de distorcer as previsões legais contidas na Lei Complementar 160/2017,
SIMULA operações contábeis que lhe permitiriam a dedução de benefícios que, efetivamente, não
recebeu.
6. DAS DECISÕES JUDICIAIS INEFICAZES PARA ISENÇÕES E REDUÇÃO DE BASE DE
CÁLCULO DE ICMS
“Não se excluem das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL benefícios fiscais diversos
do crédito presumido de ICMS, tais como os benefícios de isenção/redução de alíquota/redução
da base de cálculo do ICMS."
O enunciado acima é parte do Voto Divergente (vencedor) do TRF4, fls. 6981/6983,
que manteve a decisão judicial que a contribuinte apresenta para sustentar seu direito às
deduções que, indevidamente, realizou.
De forma resumida, a contribuinte alega que tem o direito garantido à dedução das
Isenções e Reduções de Base de Cálculo do ICMS do Lucro Real, com base em três motivos:
a) Êxito em ação judicial;
Fl. 7805
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
11
b) Jurisprudência favorável no Superior Tribunal de Justiça – STJ
c) Solução de Consulta que lhe favorece (abordado no próximo tópico) A
contribuinte informa que “para salvaguardar o direito proclamado pelo art. 30 da Lei 12.973/2014,
art. 10 da LCP no 160/2017, a fiscalizada ingressou com ação judicial, precisamente, na data de
09/07/2019, sob o no 5010099-68.2019.4.04.7003/PR.” pleiteando o seguinte, em síntese:
I) Reconhecimento e declaração de inconstitucionalidade da incidência de IRPJ e
CSLL sobre benefícios fiscais concedidos pelos estados;
II) Reconhecimento do direito à não incidência dos mesmos tributos sobre os
benefícios fiscais concedidos pelos estados, caracterizados como subvenção, nos termos da LC
160/17 e Convênio 190/17 do CONFAZ;
III) Declaração de não incidência em função da incompatibilidade dos benefícios
com os conceitos de renda/acréscimo patrimonial e lucro;
IV) Reconhecimento do direito à restituição ou compensação de valores recolhidos
a maior nos últimos 5 (cinco) anos. Informou também que a 1a. Instância (2a Vara Federal de
Maringá-PR) proferiu sentença dando procedência total aos pedidos para exclusão dos incentivos
fiscais de ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
Ocorre que a decisão, às fls. 6984/6990, julgou procedente, além do direito à
compensação e restituição de valores, o direito à não inclusão dos “créditos presumidos de ICMS,
concedidos pelos Estados do Paraná, São Paulo e Mato Grosso do Sul, nas bases de cálculo do IRPJ
e da CSLL”
Como o pedido foi genérico, a sentença inicial impôs uma restrição fundamental às
pretensões da contribuinte: limitou o direito ao benefício de CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS.
Para resolver essa limitação, a contribuinte interpôs embargos declaratórios e a 1a.
Instância estendeu a exclusão aos “créditos presumidos/benefícios fiscais de ICMS (redução da
base de cálculo, crédito presumido e isenções), concedidos pelos Estados do Paraná, São Paulo e
Mato Grosso do Sul, nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL”. (fls. 6991/6993)
A contribuinte também acrescentou dois outros aspectos:
a) que “a referida sentença foi mantida pelo Tribunal Regional Federal da 4a
Região”;
b) Que entendimento recente do STJ estabeleceu “que a redução do custo
proporcionada pelos benefícios fiscais não pode ser tributada. Assim o foi com os créditos
presumidos de ICMS (EREsp n. 1.517.492/PR), assim o foi com o diferimento de ICMS (REsp
1.222.547/RS).” (destaque da contribuinte)
Há dois equívocos explícitos da fiscalizada, para dizer o mínimo, na utilização da
decisão obtida e da interpretação da jurisprudência do STJ (EREsp n. 1.517.492/PR e REsp
1.222.547/RS).
Fl. 7806
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
12
Vejamos:
6.1 – O inquestionável limite do EREsp n. 1.517.492/PR do STJ
Engana-se totalmente a fiscalizada ao arguir sustentação à dedutibilidade
pretendida com base no ERESsp 1.157.492 do STJ. O acórdão, às fls. 6994/7023, é nítido nas
palavras-chave introdutórias: a jurisprudência trata de CREDITOS PRESUMIDOS DE ICMS.
[...] Além da delimitação imposta pelo cabeçalho introdutório, o penúltimo
dispositivo do relatório do EREsp acórdão cita literalmente o tipo de benefício fiscal em questão.
[...] A jurisprudência apresentada pela fiscalizada, neste caso, não lhe socorre para as indevidas
deduções de Isenções e Redução de Base de Cálculo de IRPJ e CSLL.
6.2 – A decisão do TRF4 que limita e contraria a decisão de 1a. instância
A decisão do TRF4, às fls. 6981/6983, trata exclusivamente do reconhecimento do
direito de exclusão dos créditos presumidos de ICMS das bases de cálculo do IRPJ e CSLL. Abaixo a
transcrição na integra da EMENTA.
EMENTA TRIBUTÁRIO. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. EXCLUSÃO DA BASE DE
CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL. INCENTIVO FISCAL. NATUREZA JURÍDICA DIVERSA DE RECEITA OU
FATURAMENTO. IRRELEVÂNCIA DA CLASSIFICAÇÃO DOS CRÉDITOS PRESUMIDOS. PRECEDENTES
DO STJ.
1. Conforme o entendimento fixado pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento
dos Embargos de Divergência no REsp no 1.517.492/PR, os valores referentes a crédito presumido
de ICMS não constituem renda, lucro, acréscimo patrimonial nem receita, razão pela qual não
devem ser incluídos na base de cálculo do IRPJ e da CSLL. DJ DRJ08 SP Fl. 7467 Original
DOCUMENTO VALIDADO EM 27/06/ 2024 15:19:22 ACÓRDÃO 108-043.779 – 29a TURMA/DRJ08
PROCESSO 10340.720303/2023-40 15
2. É reconhecido ao contribuinte o direito de excluir os créditos presumidos de
ICMS do lucro real, para o efeito de apuração do IRPJ e CSLL, sem a exigência dos requisitos
dispostos no art. 30 da Lei 12.973/14 e alterações da LC no 160/2017. Precedentes do STJ.
(destaques da fiscalização) O VOTO DIVERGENTE, que orientou a decisão por maioria no TRF4 é
explícito em destacar a limitação de dedutibilidade à modalidade de créditos presumidos de ICMS.
Como pode ser verificado a expressão completa “créditos presumidos de ICMS” é citada 16 vezes
em duas páginas e meia. A única vez em que a hipótese de isenção e redução de base de cálculo
de ICMS é citada é para destacar literalmente a impossibilidade de exclusão destas nas bases de
cálculo de IRPJ e CSLL. Abaixo a transcrição de partes do VOTO DIVERGENTE.
VOTO DIVERGENTE
A questão da exclusão dos créditos presumidos de ICMS da base de cálculo do IRPJ
e CSLL limitar-se à data de vigência da LC 160/2017 foi enfrentada por esta Primeira Turma em
composição ampliada na forma do art. 942 do CPC, no julgamento da AC 50039887320214047108
em 17nov.2021, restando o seguinte voto prevalecente, no que interessa a este recurso: Quanto
Fl. 7807
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
13
às modificações da LC 160/2017, o Superior Tribunal de Justiça as considerou expressamente ao
reiterar decisão pela exclusão incondicionada dos créditos presumidos de ICMS da base de cálculo
do IRPJ e da CSLL:
(...) Segue a orientação renovada esta Corte:
TRIBUTÁRIO. EXCLUSÃO DE CRÉDITOS PRESUMIDOS DE ICMS DA BASE DE CÁLCULO
DO IRPJ/CSLL E PIS/COFINS. POSSIBILIDADE. OUTROS BENEFÍCIOS FISCAIS. IMPOSSIBILIDADE.
1. Na apuração pelo lucro real, o contribuinte tem o direito de excluir os créditos
presumidos de ICMS da base de cálculo do IRPJ/CSLL, independentemente do cumprimento dos
requisitos dispostos no art. 30 da Lei 12.973/14 e alterações da LC no 160/2017, uma vez que não
configuram acréscimo patrimonial da empresa, não se equiparando a lucro ou renda. Precedentes
do STJ e desta Corte.
2. O contribuinte tem o direito de excluir os créditos presumidos de ICMS da base
de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS, uma vez que tais créditos não constituem receita
ou faturamento. Precedentes desta Corte e do STJ.
3. Não se excluem das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL benefícios fiscais diversos
do crédito presumido de ICMS, tais como os benefícios de isenção/redução de alíquota/redução
da base de cálculo do ICMS.
4. O entendimento do STJ, sintetizado no EREsp 1.517.492/PR, no sentido de que os
créditos presumidos de ICMS não devem ser incluídos nas bases de cálculo do IRPJ e do CSLL não
pode ser generalizado de forma a abarcar todos os benefícios fiscais de ICMS. (TRF4, Primeira
Turma, 50031650920204047117, rel. Francisco Donizete Gomes, 18jun.2021)
TRIBUTÁRIO. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DO
IRPJ E DA CSLL. CONTROVÉRSIA PACIFICADA NO ÂMBITO DOS TRIBUNAIS SUPERIORES.
1. Conforme o entendimento fixado pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento
dos Embargos de Divergência no REsp no 1.517.492/PR, os valores referentes a crédito presumido
de ICMS não constituem renda, lucro, acréscimo patrimonial nem receita, razão pela qual não
devem ser incluídos na base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
2. É reconhecido ao contribuinte o direito de excluir os créditos presumidos de
ICMS do lucro real, para o efeito de apuração do IRPJ e CSLL, sem a exigência dos requisitos
dispostos no art. 30 da Lei 12.973/14 e alterações da LC no 160/2017. Precedentes do STJ. (TRF4,
Segunda Turma em quórum ampliado, 50102875520194047005, rel. Maria de Fátima Freitas
Labarrère, 25mar.2021)
Assim, os benefícios fiscais concedidos por Estado da Federação através da fórmula
créditos presumidos de ICMS não devem ser considerados renda, lucro ou acréscimo patrimonial,
e não devem integrar a base de cálculo do IRPJ e da CSLL
Fl. 7808
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
14
[...] A vigência da LC 160/2017 não limita a aplicação do preceito estabelecido pelo
Superior Tribunal de Justiça no REsp 1517492 de que os créditos presumidos de ICMS não devem
ser computados na base de cálculo do IRPJ ou da CSLL.
Pelo exposto, em divergência, voto por negar provimento à apelação.” (destaques
da fiscalização) Não pairam dúvidas, não há o que questionar! O voto que orienta a decisão do
TRF4 não oferece guarida à decisão de 1a. instância que, em tese, lhe garantiria o direito às
deduções.
A última decisão do TRF4 é literal: “Não se excluem das bases de cálculo do IRPJ e
da CSLL benefícios fiscais diversos do crédito presumido de ICMS, tais como os benefícios de
isenção/redução de alíquota/redução da base de cálculo do ICMS.”
6.3 – Uma petição parcial na ação judicial 5010099-68.2019.4.04.7003/PR
É muito importante destacar particularidades da ação judicial ingressada pela
fiscalizada em 09 de jul/2019. A forma e o conteúdo iniciais da ação induziram, aparentemente, à
equívoco nas decisões judiciais, bem como na atuação dos representantes da Procuradoria da
Fazenda Nacional. Senão vejamos:
a) Na decisão de primeira instância, às fls. 6990, consta a seguinte disposição do
magistrado: “Deixo de submeter a sentença ao reexame necessário, tendo em vista o disposto no
inc. I do § 3o do art. 496 do CPC, considerando que a condenação é inferior a mil salários
mínimos.” (destaque do texto original). É que a autora estipulou o valor da ação em R$214.931,12
(duzentos e quatorze mil, novecentos e trinta e um reais e doze centavos), valor inferior a mil
saláriosmínimos.
b) Mas o benefício fiscal pretendido pela autora implica numa redução de bases de
cálculo de IRPJ e CSLL nos montantes de R$58.274 milhões em 2020 e R$112.697 milhões em
2021, que representam, respectivamente, não recolhimento de R$ 19.813,16 milhões e
R$38.782,44 milhões nos mesmos períodos. Ora, qual o motivo desta omissão grave?!;
c) A contribuinte não tem escriturado nos cinco últimos anos calendários nenhum
valor referente à Créditos Presumidos de ICMS;
d) A escrituração dos benefícios se constitui numa simulação, como demonstramos
no tópico 7, mais à frente
6.4 – Da utilização inapropriada da Solução de Consulta 11/2020
Transcrevemos novamente parte da resposta, às fls.55, que argumenta pela
dedutibilidade em questão fazendo menção à Solução de Consulta 11/2020: [...] A Solução de
Consulta COSIT 11/2020, às fls. 7024/7034, foi reformulada pela Solução de Consulta COSIT
145/2020 (fls. 7035/7047). Estivesse atenta a reformulação realizada dentro do mesmo ano
calendário de 2020, a fiscalizada, que apura IRPJ e CSSL anualmente, provavelmente não teria
incorrido nos equívocos interpretativos que a levaram às deduções indevidas em questão.
Indiferente à possível desatenção, destaquemos da Solução de Consulta 145/2020 partes (algumas
Fl. 7809
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
15
delas já presentes na Solução de Consulta 11/2020) que não deixam dúvidas sobre os requisitos de
dedutibilidade para subvenções. Parágrafo 16 da SC 145/2020:
“(...) já as subvenções para investimento podem ser excluídas, nos termos da
legislação mais atual, desde que atendam aos requisitos legais, em especial, que tenham sido
concedidas com estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, e que
sejam registradas em reservas de incentivos fiscais, que é a reserva de lucros a que se refere o art.
195-A da Lei no 6.404, de 1976.” (destaque da fiscalização)
Como demonstramos, de forma incontestável, as isenções e reduções que
beneficiam a fiscalizada, algumas há décadas, NÃO SÃO (como nunca foram) benefícios fiscais
concedidos para fins de implantação ou expansão de empreendimento econômico. Trata-se de
benefícios concedidos a consumidores finais. Parágrafo 18 da SC 145/2020:
“(...) Pelo regramento atual, em observância ao que estipula o Pronunciamento
Técnico CPC 07, as subvenções para investimento deverão sempre transitar por conta de
resultado, sendo reconhecidas as receitas ao longo do período em que a entidade reconhece os
custos relacionados à subvenção. No entanto, respeitadas as condições, essas receitas podem, da
mesma forma, ser desconsideradas na determinação do lucro real, neste caso desde que
transferidas para reserva de lucros (reserva de incentivos fiscais) após a apuração do resultado do
exercício.” (destaque da fiscalização) As Isenções e Deduções em questão nunca transitaram pelo
resultado, nunca foram reconhecidas como receitas porque os registros contábeis realizados NÃO
DEMONSTRAM um fluxo ou trânsito real de valores, NÃO REPRESENTAM mutações patrimoniais
reais, porque as pseudo-receitas NUNCA CIRCULARAM pelo Ativo ou Passivo da fiscalizada. Por
fim, vale destacar as características básicas para que um incentivo fiscal possa ser considerado
uma subvenção para investimento:

Parágrafo 21 da SC 145/2020: “Extrai-se da conclusão do PN CST no 112, de 1978,
em seu item “II”, as três características que devem estar presentes para que o incentivo possa ser
considerado como subvenção para investimento: (i) intenção do subvencionador de destiná-las
para investimento; (ii) a efetiva e específica aplicação da subvenção, pelo beneficiário, nos
investimentos previstos na implantação ou expansão do empreendimento econômico projetado e;
(iii) o beneficiário da subvenção ser a pessoa jurídica titular do empreendimento econômico.”
A fiscalizada não preenche nenhuma das três características elencadas. Mais que
interpretar a lei ou normas complementares, a contribuinte simula fatos econômicos vazios,
inexistentes e sem conteúdo real. É o que demonstramos de forma pormenorizada abaixo.
7. DA COMPLETA INEXISTÊNCIA DA SUBVENÇÃO PRETENDIDA PELA FISCALIZADA
I. Os benefícios em questão não são subvenções para investimentos, não são
estímulos para a empresa, mas sim benefícios a consumidores finais;
Fl. 7810
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
16
II. Não há empreendimento econômico! Inexiste implantação ou expansão, ou
mesmo compromisso ou previsão para ocorrências dessa condição básica exigida pelo art. 30 da
Lei 12.973/2014;
III. Não há acréscimo patrimonial ou receita recebida que deva ser deduzida do
Lucro Contábil ou Real. É falso esse argumento!
IV. Os registros contábeis, nesse caso, são fictícios e objetivam de forma simulada
dar aparência à uma receita que nunca existiu, que nunca compôs os resultados da empresa, mas
que ardilosamente foi excluída do Lucro Real Antecipamos acima, uma síntese das frágeis bases
que fazem das deduções realizadas pela contribuinte, neste caso, totalmente indevidas e
inaceitáveis. Para demonstrar, de forma insofismável, as assertivas inicialmente colocadas,
faremos uso da lógica contábil e racionalidade econômica, bem como nos reportaremos aos
argumentos falaciosos utilizadas pela contribuinte na tentativa de tornar válido deduções
tributárias indevidas.
7.1 - As subvenções não auferidas sob nenhuma forma
Por que isenções e reduções de base de cálculo não são subvenções para
investimentos? Na concessão destes benefícios, a empresa que comercializa os produtos não tem
obrigações, contrapartidas ou condições previamente estabelecidas pela Lei que estabeleceu os
benefícios. Nas leis ou normas que os concedem não há exigência de apresentação de projeto
para expansão ou ampliação de empreendimento ou mesmo manutenção ou contratação de
trabalhadores, por exemplo.
O Estado sequer condiciona ou controla os preços dos produtos atingidos e não
exige esse controle das empresas comerciantes. Claro que, na lógica econômica e de mercado, os
comerciantes podem até mesmo não repassar aos preços a redução normatizada e se apropriar,
de forma moralmente questionável, dos efeitos econômicos pretendidos pelos agentes
governamentais. Mas esse é um outro debate que, além de questões morais, envolve as condições
de competição entre as empresas.
Em síntese, os benefícios de isenções e redução de base de cálculo não afetam o
resultado contábil a empresa e não cumprem a regra básica e essencial contida no art. 30 da Lei
12.973/2014.
Os benefícios fiscais obtidos através da redução de base de cálculo, isenção ou
mesmo diferimento, quando concedidos de forma geral e irrestrita, são desvinculados da
necessidade ou obrigação de implantação de empreendimentos ou expansão de negócios. São os
chamados benefícios negativos.
Benefícios negativos se caracterizam pela inexistência de ingressos financeiros reais
nas entidades – empresas – que realizam o evento econômico que daria origem a um fato gerador
de imposto. Neste caso, a empresa que vende determinado produto ou serviço sequer é
intermediária na concessão do benefício.
Fl. 7811
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
17
O tributo não transita (em momento algum) pela entidade empresarial, porque a
diminuição da carga tributária de um imposto indireto destina-se, exclusivamente, ao consumidor
final. Trata-se de um instrumento de política fiscal em que os entes públicos – no caso os estados
do Paraná, São Paulo e Mato Grosso do Sul – tinham como meta a redução de preços de bens
vendidos ao consumidor final.
Os benefícios fiscais com essa característica não se constituem, em absoluto, numa
forma de subvenção para investimento ou mesmo custeio. Ou seja, esses benefícios foram
concedidos com o fim específico de favorecer os consumidores, os contribuintes finais. Visam, em
essência, a redução do custo de vida de parcelas sociais menos favorecidas muitas vezes atingidas
por tragédias, calamidades, crises econômicas ou sociais. [...]
Por que não há implantação ou expansão de empreendimento econômico? Esse
pré-requisito básico, constante no caput do art. 30 da Lei 12.973/2014, deve ser respondido de
forma clara, simples e objetiva: as isenções e reduções de base de cálculo foram concedidas a
consumidor final. Tem objetivo social e governamental claramente dirigido à redução de produtos
da cesta básica. Não há o que se questionar sobre isso! Os valores dos benefícios concedidos neste
formato nunca entram no patrimônio, no fluxo financeiro, na contabilidade das empresas, porque
não ocorrem transferências patrimoniais (valor ou direito) dos consumidores para os
comerciantes. O objetivo é reduzir o custo de vida e dar salvaguardas para a renda das pessoas
físicas adquirentes. Essa é a lógica, óbvia e reluzente, de política governamental voltada para o
controle de preços. Indiferente do momento, da oportunidade ou do contexto socioeconômico, a
exoneração de receitas tributárias pelos estados, neste caso, são benefícios concedidos ao
consumidor final, à população. O objetivo e destinação das isenções e reduções são nítidos e
inquestionáveis,
porque
dirigidos
para
produtos
cesta
básica,
como
alimentos
e
hortifrutigranjeiros. Concedidos de forma incondicional e em desconformidade com os requisitos
insculpidos no caput do art. 30 da Lei no 12.973/2014, porque não destinados especificamente “à
implantação ou expansão de empreendimentos econômicos”, estes benefícios não se constituem
numa Subvenção para Investimentos. Nesses casos, a simples redução da carga tributária voltada
ao consumidor final não gera qualquer receita adicional à pessoa jurídica.
7.2 – Mutação ou afetação patrimonial e escrituração contábil correspondente
Se a concessão dos benefícios em questão afetasse o patrimônio da pessoa jurídica
ocorreria, pelo menos, um trânsito efetivo e real dos valores desonerados entre ativos e/ou
passivos da empresa. Essa afetação, ou mero fluxo, exige registros contábeis para todos os fins,
não somente fiscais. Com efeito, ocorrendo a mutação – gerando um ativo imediato na forma de
bem ou direito – a Lei estabelece condições e critérios mínimos de destinação do benefício. Ou
seja, se, de fato, é um benefício real em que ocorre uma transferência de patrimônio para uma
pessoa jurídica, esta entidade não pode fazer qualquer uso deste patrimônio recebido do ente
estatal. Para casos reais, os incisos do artigo 30 da Lei 12.973/2014 impõe condições para
destinação do benefício:
Fl. 7812
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
18
a) Pode absorver prejuízos, se não existirem Reservas de Lucro (inciso I)
b) Pode ser utilizado para aumento do capital social (inciso II)
c) Se utilizado para absorver prejuízo é necessário a recomposição da reserva com
lucros futuros (§ 1°) d) Tributação do benefício se não ocorrer a recomposição ou ocorrer a
distribuição indireta aos sócios em casos de redução de capital. (§ 2° e seus incisos)
Em síntese, o registro contábil na conta Reservas de Lucro é uma necessidade que
extrapola a simples formalidade fiscal. É, antes de tudo, a escrituração de uma mutação
patrimonial real
Existisse o recebimento real, obtido direta ou indiretamente, um outro aspecto
relevante mereceria atenção na análise de dedutibilidade, ou não, das pretensas subvenções.
Trata-se dos efeitos que uma desoneração de tributos estaduais, numa hipotética subvenção real,
teria sobre tributos de competência da União.
A ingerência e a ofensa ao pacto federativo não serão desenvolvidas neste caso
porque os benefícios, as pretensas subvenções, não foram concedidas à contribuinte sob
fiscalização.
Como veremos na sequência, o simples registro contábil não comprova, por si só, o
auferimento de um benefício. Muito menos quando esse benefício foi concedido a consumidores
finais.
A fiscalizada não recebeu os benefícios, não foi beneficiária direta ou indireta, de
isenção ou redução de ICMS no caso em análise.
Não há acréscimo patrimonial ou receita recebida na comercialização de produtos
beneficiados com isenções ou reduções de base de cálculo de ICMS? A resposta objetiva e simples
desta questão foi respondida através do fato, evidente, de que esses benefícios são dirigidos a
consumidores finais. Mas, para que não pairem dúvidas, vamos recorrer à contabilidade da
fiscalizada para comprovar essa afirmação.
7.3 - A simulação contábil como tentativa de desoneração tributária
Os registros contábeis relacionados à pretensa Subvenção auditada são fictícios.
Têm por objetivo exclusivo simular fato econômico inexistente e fraudar, escandalosamente, o
recolhimento de IRPJ e CSLL. Evidenciaremos essa constatação por três meios:
a) Listando e descrevendo os lançamentos contábeis fictícios realizados pela
fiscalizada;
b) Exemplificando como é a correta contabilização de operações sem benefícios
fiscais e com benefícios fiscais. Demonstrando a correta contabilização de Créditos Presumidos de
ICMS, de Isenções e Reduções de Base de Cálculo de ICMS e comparando com a forma,
fraudulenta, realizada pela contribuinte;
Fl. 7813
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
19
c) Explicando as diferenças entre os benefícios de Crédito Presumido de ICMS e
Isenções e Reduções de Base Cálculo a partir da forma de contabilização. Os registros contábeis,
se corretamente realizados e interpretados, explicam a essência de todos os fatos econômicos. A
escrituração contábil é uma obrigação óbvia para identificação de bens, direitos e obrigações reais
das entidades. É condição básica porque determinado fato econômico, se não registrado, não
pode ser aferido e mensurado corretamente. A escrituração contábil serve, portanto, para registro
de fatos e eventos reais que afetam, efetivamente, o patrimônio das empresas. Mas o simples
registro contábil não gera, concede, ou garante um direito. Antes do registro é necessário a
realidade, a existência factual do bem ou direito.
Na contabilidade da empresa auditada neste procedimento, a “subvenção”
escriturada simplesmente NÃO EXISTE! E esses registros servem apenas e tão somente para uma
simulação, uma fraude que tenta reduzir, indevidamente, obrigações sociais que deveriam ter sido
recolhidas ao erário. Neste caso, a escrituração ou registro contábil era absolutamente
desnecessária, podendo mesmo ser considerada indevida.
registros foram feitos, exclusivamente, para simular uma mutação que, se tivesse
ocorrida de fato, poderia resultar numa redução de tributos. O simples registro não comprova o
fluxo ou a mutação patrimonial. Como veremos a seguir, os registros efetuados nas contas de
Ativo e Passivo da fiscalizada não correspondem a alterações patrimoniais reais, pois sequer
ocorreram fluxos reais de valores, direitos ou obrigações. Como veremos também, a constituição
de Reserva para Incentivos Fiscais, com valores transferidos dos Resultados de Exercício, objetivou
apenas dar aparência à exigência central do caput do art. 30 da 12.973/2014 (constituição de
Reservas de Lucros).
Neste caso, o lastro da Reserva para Incentivos Fiscais não possui contrapartidas
reais na forma de mutações em contas do Ativo ou Passivo. Assim, é claro que as decisões do STJ e
TRF não contemplam a fiscalizada porque os benefícios fiscais em questão (isenção e redução de
Base de Cálculo de ICMS) não constavam no resultado antes do lucro tributável. São registros
apenas aparentes, um simulacro!
7.3.1 – Os lançamentos fictícios da fiscalizada
São irrelevantes os lançamentos contábeis que não representam a realidade dos
fatos econômicos. Vejamos a sequência da simulação realizada através da escrituração contábil de
lançamentos que se auto anulam.
Passo 1. A fiscalizada registra um aparente direito no Ativo, intitulado ICMS
Subvenção a Recuperar (débito) obtido através de receitas (crédito) intituladas Subvenção para
Investimento. Esses registros foram realizados mensalmente nos anos calendários 2020 e 2021,
conforme fls. 7048/7050. Abaixo, a síntese da forma e dos montantes dos lançamentos realizados
no ano calendário 2020:
Fl. 7814
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
20

Fl. 7815
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
21

Estamos diante de lançamentos fictícios que não refletem receitas reais ou
alterações (mutações) no Ativo, no Passivo ou nos Resultados. Estas nunca ocorreram. Ou seja, as
Receitas aparentes acima NUNCA COMPUSERAM o Resultado do Exercício da fiscalizada.
Os registros auto anuláveis supra demonstrados, comprovam de forma
inquestionável que os valores que a escrituração destina como Reserva de Lucros (exigida pelo
artigo 30 da Lei 12.973/2014) não tem vínculo, lastro ou origem, com alterações patrimoniais reais
oriundas de incentivos do ICMS. Os lançamentos acima não produziram efeitos reais pois sequer
constaram dos livros de apuração do ICMS de seus estabelecimentos.
A simulação se conclui com um último passo contábil:
Passo 5.
Neste último passo, a administração da empresa determina a transferência de
Lucros do Exercício (não influenciados pela pretensa Subvenção) para a conta Reserva de
Incentivos Fiscais (fl. 6980), abaixo demonstrada para o ano calendário 2020.
A criação das Reservas de Incentivos Fiscais foi viabilizada com a destinação dos
lucros econômicos de suas operações normais com vistas a simular a condição prevista na lei para
a obtenção indevida de desoneração fiscal!
Fl. 7816
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
22
A inexatidão e simulação dos lançamentos contábeis, neste caso, são óbvios pelo
fato inquestionável de que os mesmos não possuem comprovação documental:
➢ Não existe documento que comprove a obrigatoriedade da expansão ou
implantação do empreendimento econômico;
➢ Não existe um documento que comprove qualquer forma de retenção do
imposto (ICMS) sobre os consumidores finais;
➢ Não existe um documento que comprove o recolhimento ou destinação do ICMS,
não recolhido porque não devido;
➢ Não existe documento que comprove o direito ou demonstre a obrigação, a
contrapartida, pelo benefício “em tese” recebido pela empresa. No ano calendário de 2021 os
registros são realizados da mesma forma acima descrita para o ano calendário 2020. Na sequência
fazemos uma comparação ilustrativa para demonstrar como os benefícios fiscais que analisamos
devem ser corretamente contabilizados, como foram realizados, bem como explicamos o sentido
e a lógica que orientam a diferença de escrituração entre os mesmos
7.3.2 - Os hipotéticos lançamentos corretos e os efeitos da simulação
No tópico acima demonstramos a simulação contábil pelos números escriturados
pela fiscalizada. Para ratificar a forma fraudulenta, vamos detalhar como subvenções devem ser
contabilizadas de forma a demonstrar mutações patrimoniais de fato ocorridas na empresa.
Vamos também demonstrar, de forma pormenorizada, os erros intencionais da
fiscalizada e seus efeitos ilusórios na apuração do resultado (Lucro Contábil) e do Lucro Real.
Para efeitos ilustrativos, tomaremos como fato econômico uma única venda de
produto e detalharemos os lançamentos contábeis necessários para hipóteses de benefícios fiscais
de Crédito Presumido de ICMS, Isenções e Redução de Base de Cálculo de ICMS. Ao mesmo tempo
comparamos com a forma realizada pela fiscalizada.
Assim, a partir da hipótese de que o total das vendas de produtos comercializados
pela contribuinte, alcançados pelos benefícios fiscais concedidos pelos estados do PR, SP e MS, se
restringem à uma única operação de venda no valor de R$100,00 (cem reais) livre (antes) da
incidência de ICMS à uma alíquota de 17% (também hipotética), listamos os lançamentos
contábeis que, corretamente, demonstram a operação e seus efeitos.
Para facilitar a compreensão adotaremos somente lançamentos de primeira
fórmula (um débito e um crédito).
Iniciemos com a hipótese de comercialização de um único produto com preço de
venda sem imposto (ICMS) no montante de R$100,00. Todos os custos e despesas são iguais a 0
(zero) numa operação sem benefícios fiscais quaisquer (Crédito Presumido, Isenções ou reduções
de Base de Cálculo).
Fl. 7817
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
23

Fl. 7818
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
24
Na terceira hipótese, abaixo, simulamos uma operação real com benefício de
Isenção ou Redução de Base de Cálculo de ICMS efetiva nos moldes (equivocadamente) alegados
pela fiscalizada.

Fl. 7819
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
25

7.4 - A contabilização simulada somente a partir de 2020
Os benefícios derivados da Isenção e Redução de BC de ICMS, que a fiscalizada
simuladamente alega serem seus, são resultado de legislações estaduais anteriores (algumas há
décadas), conforme relação apresentada às fls. 40/59.
Concedidos a consumidor final, NUNCA HAVIAM SIDO CONTABILIZADOS pela
fiscalizada, pelos motivos óbvios que expusemos anteriormente (não recebidos, não transitados e
sem a ocorrência de mutações patrimoniais).
A escrituração da fiscalizada seguia a forma correta de contabilização, exposta no
quadro 14 acima. A simulação a partir de 2020 se torna um meio para se beneficiar da controversa
tese objeto da decisão judicial.
Nos demonstrativos, às fls. 7055/7058, constam o conjunto completo de contas
movimentadas contabilmente nos subgrupos específicos de Ativo e Receita pela CSD nos dois anos
anteriores (2018 e 2019). Às fls. 7059/7062, os mesmos demonstrativos para os anos da simulação
(2020 e 2021).
A identificação das contas 3.1.01.05.05.0300 ( - ) Subvenção para Investimento
(Receitas) e 3.1.01.05.05.0201; 3.1.01.05.05.0202; 3.1.01.05.05.0203 - ICMS Desonerado S/
Vendas do PR, SP e MS (respectivamente) que se AUTO ANULAM na escrituração de Receitas (não
produzindo resultado, portanto), bem como a conta 1.1.10.45.01.0052 - ICMS Subvenção a
Recuperar (Ativo), surgidas apenas nos anos da simulação com registro de R$58.364.513,37 (2020)
e R$112.697.236,63 (2021) e com os saldos zerados na conta patrimonial do Ativo, são provas
incontestes da fraude praticada.
7.4.1 - A constituição da reserva de lucros, intitulada de benefícios fiscais.
Para concluir a simulação, falta ainda à empresa constituir as reservas de lucros,
condição essencial prevista no artigo 30 da Lei 12.973/2014 para obtenção do direito à
dedutibilidade.
Os lançamentos existem, mas não existem Receitas reais e Variação Patrimonial do
Ativo. Seguindo a ilustração do quadro 15 acima, os R$17,00 serão transferidos do Lucro Contábil
Fl. 7820
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
26
(e Real, sem a exclusão indevida) para uma Reserva de Lucros, intitulada como de Incentivos, mas
que poderia receber qualquer nome porque resultante de uma decisão da direção da empresa.
Dando sequência à ilustração:

Como antecipado anteriormente, a forma de escrituração do ano calendário 2021,
bem como o motivo da contabilização se restringir somente até o mês de novembro/2021, foi
objeto de intimação no Termo VII, às fls. 6625/6627. Na resposta às fls. 6937/6938, a fiscalizada
informa que:
“Foi deliberado pela Administração, que para a competência do mês de
dezembro/2021, a Companhia não usufruiria da não incidência do IRPJ/CSLL sobre os benefícios
fiscais de ICMS “Subvenções para Investimentos”. Diante disso, não houve a segregação contábil
dos valores de Subvenções para Investimentos e a consequente destinação da Reserva de
Incentivos Fiscais correspondente ao montante apurado no mês de dezembro/2021.”
Fl. 7821
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
27
Ou seja, além de se tratar de uma Reserva constituída sem origem efetiva nos
benefícios (embora o título tente parecer Incentivos Fiscais), a contribuinte se permite à
liberalidade de escrituração quando lhe for conveniente.
Com estes lançamentos, autorizados por um ato da administração da empresa ou
mesmo simples contabilização, a contribuinte constitui uma reserva com nome de Reservas de
Incentivos Fiscais e para esta transfere parte das bases de cálculo que, arbitrariamente, decidiu
excluir da tributação de IRPJ e CSLL.
Destaque-se ainda que:
➢ De forma legal a pessoa jurídica tem o livre direito de constituir reservas com
seus lucros. Mas, definitivamente, não pode criar reservas com o propósito específico de excluí-las
da base de cálculo do IRPJ e CSLL;
➢ Constituindo a reserva dessa forma e, principalmente, intitulando-a com a falsa
roupagem de Reservas de Benefícios Fiscais, comete uma fraude. Simula um resultado
proveniente de uma origem inexistente. Essa origem nunca existiu, sequer transitou, pelo
patrimônio da fiscalizada;
➢ A origem real, o efeito econômico do benefício concedido a título de Isenção ou
Redução de BC de ICMS somente pode ser mensurado ou indiretamente identificado, no
patrimônio dos consumidores finais, no bolso, na alimentação, na qualidade de vida destes
(principalmente os de baixa renda).
7.5 – A completa inexistência de Subvenção para “Custeio” ou “Investimento”
Com a simulação e os artifícios contábeis supra demonstrados tenta-se contornar
ou dar forma aparente a jurisprudência que define o que são Subvenções para Custeio e
Subvenções para Investimento.
Vejamos as definições conceituais para os dois tipos de subvenção consagradas pelo
Superior Tribunal de Justiça ao tratar da exclusão incondicionada dos Créditos Presumidos de
ICMS (ressalte-se) das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, já considerando as modificações da Lei
Complementar 160/2017:
[...] Não temos aqui, nem uma coisa nem outra! No caso auditado neste
procedimento fiscal, NÃO HÁ fornecimento de auxílio econômico à empresa, não se subvenciona
despesas (custeio) nem operação (investimentos) da mesma. NÃO HÁ, indiscutivelmente, controle
pelo Poder Público porque o benefício tem fim social coletivo, destinado a consumidor final!
8. DAS INFRAÇÕES APURADAS
A fiscalizada exclui, indevidamente, valores atribuídos a Subvenções para
Investimento nos anos calendários 2010 e 2021. Essas exclusões dão origem à seguinte infração:
Exclusões Indevidas com Subvenções para Investimento Não Recebidas.
Fl. 7822
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
28
Optante pela forma de tributação pelo Lucro Real anual, estas subvenções fictícias,
indevidamente deduzidas para fins fiscais nos calendários em questão, constam de registros no
LALUR e LACS nas fichas ECF, às fls. 7063/7066, nos seguintes montantes:

A forma simulada presente nessas irregularidades motiva a aplicação de multa
qualificada (150%) e consequente representação fiscal para fins penais, detalhadas nos tópicos 10
e 11 abaixo. [...]
10. DA MULTA QUALIFICADA
A infração Exclusões Indevidas com Subvenções para Investimento Não Recebidas
está vinculada à uma simulação contábil detalhadamente descrita nos tópicos 7.1, 7.2 e 7.3. Como
visto, todos os registros contábeis estão relacionados a fluxos e mutações patrimoniais
inexistentes, fictos, servindo exclusivamente para deduções indevidas nas Bases de Cálculo do IRPJ
e CSLL.
Esses registros fictícios registram como recebimentos da fiscalizada, benefícios
concedidos a consumidor final a título de Isenções e Redução de Base de Cálculo de ICMS.
A simulação identificada neste caso equivale ao conceito a fraude com definição
contida no art. 72 da Lei n° 4.502, de 1964. Esse tipo de conduta está descrito nos arts. 71, 72 e 73
da Lei no 4.502/1964 abaixo transcritos:
[...]
É evidente o intuito de fraude e a multa sobre os créditos tributários objeto da
infração supra destacada será qualificada conforme impõe o art. 44, inciso II, da Lei 9.430/96, à
alíquota de 150 % (cento e cinquenta por cento).
Intimada do final do procedimento fiscal em 11/04/2023, apresentou impugnação
(fls. 7140/7209), em 10/05/2023, onde argumenta que o lançamento se encontra eivado de vícios,
assim como não se coaduna com a legislação pertinente à matéria.
Alega, como preliminar, a nulidade da multa de ofício uma vez que o lançamento
teria como fins precípuos de prevenir a decadência, que em diversos trechos do TVF mencionaria
que os créditos tributários estariam abrangidos pela suspensão da exigibilidade (Inciso IV, art. 151
do CTN), inclusive o próprio autuante teria lavrado TERMO DE SUSPENSÃO DE CRÉDITO
TRIBUTÁRIO LANÇADO, de fl. 7.131, em razão da existência de decisões favoráveis à contribuinte
no âmbito judicial.
Fl. 7823
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
29
Argui também que não foi respeitada à regra matriz de incidência tributária, em seu
critério material, uma vez que não haveria fato tributável para a conduta da contribuinte já que
teria seguido estritamente os ditames da decisão judicial proferida tanto em Sentença quanto em
Acórdão proferido pelo Tribunal Regional Federal da 4a Região.
Apresenta diversos argumentos e esclarecimentos quanto a ação judicial.
No mérito argui que a autoridade fiscal parte de premissas equivocadas no que
tange a interpretação dos deslindes do processo judicial ajuizado pela Contribuinte para garantia
de seu direito à exclusão dos benefícios fiscais de ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, uma
vez que entende que os benefícios fiscais de ICMS, diferentes de crédito presumido, não gerariam
nenhum efeito para as empresas, de modo que não há o que excluir da base de cálculo da CSLL e
IRPJ.
No entanto, o fato de gerar benefícios à empresa seria objeto de ação judicial,
sendo que deveria ter sido questionado na ação judicial. Que a redução de base de cálculo e a
isenção de ICMS concedidas à contribuinte, ao contrário do que afirma a Autoridade Fiscal, tanto
geram proveito econômico à Impugnante na qualidade de empresa, como foi devidamente
reconhecido o direito dessa Contribuinte à exclusão dos mencionados benefícios da base de
cálculo do IRPJ e da CSLL em sede de Sentença em Embargos de Declaração na ação judicial.
Para melhor compreensão transcrevo partes da Impugnação apresentada (grifos do
original):
(...)
Tendo em vista a alegação possível concomitância entre as vias administrativas e
judicial o presente processo foi encaminhado à ECOJ – Equipe de Crédito Tributário sub Judice,
que respondeu por meio do despacho às fls. 7.372/7.373, abaixo alguns trechos da informação:
11. De acordo com o Parecer Normativo COSIT no 07/2014, ocorre a concomitância
entre o processo administrativo fiscal e o processo judicial quando houver identidade de objetos,
ou seja, quando forem verificados as mesmas partes, a mesma causa de pedir (fundamentos de
fato e de direito) e os mesmos pedidos nos dois processos.
12. Ao confrontar as alegações feitas na impugnação (parágrafo 3) com as alegações
feitas na petição inicial (parágrafo 5), constata-se que as matérias dos itens IV.I.II, IV.II.II, IV.III e
IV.III.I da impugnação não foram questionadas na petição inicial e, portanto, devem ser
submetidas a julgamento no contencioso administrativo.
13. Considerando que, dependendo da decisão que for tomada no contencioso
administrativo, as matérias dos itens IV.II.II e IV.I.II da impugnação podem afetar 100% dos valores
dos créditos tributários de IRPJ e de CSLL lançados de ofício, esses valores encontram-se também
suspensos por impugnação.
Assim, opinou por não haver concomitância entre os processos administrativo e o
judicial, conforme se observa do despacho de fl. 1386:
Fl. 7824
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
30
Segundo análise efetuada no documento às fls. 7375 a 7381 não há concomitância
entre o contencioso administrativo e o judicial, razão pela qual o CT foi reativado no Sief e, em
seguida, suspenso por “impugnação em julgamento”.
Preparado o processo e atualizado o sistema Sief/Processo, encaminhe-se à
CERETCEGEP-COCAJ-RPO-SP, conforme estabelecido pela Portaria RFB No 49, de 25 de junho de
2021.
Em 14/11/2023, a fiscalizada retorna ao processo apresentando petição para que,
caso seja mantida a qualificação da multa, que seja reconhecida a aplicação da retroatividade
benigna alterando-a para 100% nos termos do art. 8o, da Lei n° 14.689/2023.
Retorna novamente em 15/04/2024 (fls. 7445/7453), apresentando documentos
denominados ATENDIMENTO INFORMAÇÕES PAF 10340.720303/2023-40, e arquivo NãoPaginável
(tabela em Excel) denominado “3-5 Memoria Cálculo 2022”.
A DRJ julgou procedente em parte a impugnação. Transcrevo abaixo a ementa da
decisão:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2020, 2021 INCENTIVOS E BENEFÍCIOS FISCAIS RELATIVOS AO ICMS.
SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. CONCOMITÂNCIA. RENÚNCIA A INSTÂNCIA ADMINISTRATIVA.
Ocorrendo concomitância entre o processo judicial e o administrativo sobre a
mesma matéria, não haverá decisão administrativa quanto ao mérito da questão posta a esfera
judicial. Cabível apreciação de matéria distinta da constante do processo judicial.
INCENTIVOS FISCAIS RELATIVOS AO ICMS. SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO.
LUCRO REAL. EXCLUSÃO. REQUISITOS E CONDIÇÕES.
A partir da Lei Complementar 160/2017, benefícios fiscais relativos ao ICMS,
concedidos pelos estados e pelo Distrito Federal e considerados subvenções para investimento
por força do § 4o do art. 30 da Lei 12.973/2014, poderão deixar de ser computados na
determinação do lucro real, desde que observados os requisitos e as condições impostos pelo art.
30 da Lei 12.973/2014, dentre os quais, a necessidade de que a parcela do lucro obtido pela
subvenção governamental seja constituído reserva de incentivo fiscal. Não havendo lucro obtido
pela subvenção não há exclusões a serem feitas.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. DOLO. SONEGAÇÃO. FRAUDE. CONLUIO.
CABIMENTO.
Verificado comportamento doloso que se enquadra nas condições previstas na
legislação tributária, correta a qualificação da multa de ofício, com a aplicação do percentual de
150%.
Fl. 7825
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
31
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. ALTERAÇÃO DA LEGISLAÇÃO. REDUÇÃO DO
PERCENTUAL DA MULTA QUALIFICADA DE 150% PARA 100%. PRINCÍPIO DA RETROATIVIDADE
BENIGNA. APLICAÇÃO DA NORMA SUPERVENIENTE. EXONERAÇÃO PARCIAL DA MULTA.
Tratando-se de ato não definitivamente julgado, em caso de alteração da legislação
tributária que reduz o percentual da multa de ofício qualificada, aplica-se ao caso o Princípio da
Retroatividade Benigna, reduzindo o percentual da multa para aquele previsto na legislação
superveniente, exonerando parte da multa lançada.
ACÓRDÃO. CRÉDITO EXONERADO. LIMITE. RECURSO DE OFÍCIO.
Em razão de a parcela eximida de multa ter ultrapassado R$ 15.000.000,00 (quinze
milhões de reais), o Acórdão deve ser levado à apreciação do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais (Carf) em grau de recurso de ofício.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte

O contribuinte apresentou Recurso Voluntário, alegando, em síntese:
a) DA VINCULAÇÃO AO TEMA REPETITIVO No 1.182, DO STJ;
b) PRELIMINARES. DEMONSTRAÇÃO DE CORRESPONDÊNCIA ENTRE O PRESENTE
LANÇAMENTO E A DISCUSSÃO JUDICIAL TRAVADA NOS AUTOS JUDICIAIS SOB No
5010099-68.2019.4.04.7003 À ÉPOCA DO LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO;
c) NULIDADE INTEGRAL DO LANÇAMENTO. EXISTÊNCIA DE DECISÃO JUDICIAL DEFINITIVA
ANTECESSORA AO LANÇAMENTO. IMPOSSIBILIDADE DE LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO;
d) LANÇAMENTO PARA PREVENIR DECADÊNCIA. SÚMULA CARF No 17. NECESSIDADE DE
REFORMA;
e) MÉRITO. TEMA REPETITIVO No 1.182/STJ. BENEFÍCIOS FISCAIS DE ICMS DE NATUREZA
NEGATIVA (ISENÇÃO E REDUÇÃO DE BASE DE CÁLCULO) VINCULAÇÃO OBRIGATÓRIA;
f) EQUIPARAÇÃO DOS
BENEFÍCIOS FISCAIS
DE ICMS ÀS SUBVENÇÕES PARA
INVESTIMENTO. APLICAÇÃO DO CPC 07;
g) AUSÊNCIA DE CONTABILIZAÇÃO FRAUDULENTA;
h) SUBSIDIARIAMENTE. CANCELAMENTO DA QUALIFICAÇÃO DA MULTA.

É o relatório.

Fl. 7826
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
32
VOTO
Conselheiro Gustavo Schneider Fossati, Relator
O presente Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos requisitos de
admissibilidade, razão, pela qual, dele conheço.

1. Dos fatos
A Recorrente teve contra si lavrado auto de infração, que objetiva a cobrança de
IRPJ e CSLL na quantia originária de R$ 124.561.168,97 (fls. 7.108/7.127). Em síntese, a fiscalização
entendeu que ela teria realizado exclusões indevidas da base de cálculo dos tributos, conforme se
verifica do TVF (fls. 7.069/7.107).
No julgamento de Primeira Instância, entendeu a DRJ, em resumo, que “não
havendo lucro obtido pela subvenção, não há exclusões a serem feitas”. Em outras palavras, a
compreensão que restou confirmada vai na linha de que os benefícios fiscais negativos não são
aptos a gerar lucro para as empresas que deles se beneficiam; logo, qualquer contabilização
relativa a eles seria fraudulenta.
A Recorrente alega vinculação ao Tema Repetitivo 1.182 do STJ, correspondência
entre o lançamento e a discussão judicial por ela inaugurada, nulidade da multa de ofício em
lançamento para prevenir a decadência, aplicação do CPC 07, ausência de contabilização
fraudulenta e subsidiariamente cancelamento da qualificação da multa de ofício.

2. Preliminares
2.1.
Correspondência entre o lançamento e a discussão judicial travada nos autos
judiciais no 50100996820194047003 à época do lançamento tributário
Conforme destacado acima, na transcrição do TVF, o lançamento tributário foi
justificado pela exclusão indevida, nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, de valores
correspondentes a isenções e reduções de base de cálculo de ICMS, que teriam beneficiado
consumidor final. Em outras palavras, trata-se de exclusões indevidas de subvenções para
investimento “não recebidas”, na visão da fiscalização. A Recorrente teria simulado o recebimento
de isenções e reduções de ICMS sobre alimentos e produtos da Cesta Básica, como se esses
benefícios correspondessem a subvenções para investimento efetivamente recebidas e, por
conseguinte, dedutíveis (fl. 7.073). Portanto, as exclusões seriam indevidas e fraudulentas.
A discussão judicial em questão teve origem em ação declaratória cumulada com
repetição de indébito, proposta pela Recorrente contra a União Federal, visando a:
Fl. 7827
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
33
i) Reconhecer e declara a ilegalidade e a inconstitucionalidade da incidência do IRPJ e seu
adicional, bem como da CSLL sobre os benefícios fiscais concedidos pelos Estados-
Membros, nos termos da fundamentação retro;
j) Reconhecer o direito da Autora a não incidência do IRPJ e seu adicional, bem como da
CSLL sobre os benefícios fiscais concedidos pelos Estados-Membros, caracterizados
como subvenção, nos termos da LC 160/17 e do Convênio 190/2017 do CONFAZ, nos
termos da fundamentação supra;
k) Declarar a ilegalidade e inconstitucionalidade da incidência do I)RPJ e seu adicional,
bem como da CSLL sobre os benefícios fiscais concedidos pelos Estados-Membros, haja
vista estes créditos não serem compatíveis com os conceitos de renda/acréscimo
patrimonial e lucro, bem por:
1) Violar o princípio do federalismo;
2) Violar o princípio da capacidade contributiva (art. 145, § 1o);
3) Violar o princípio da legalidade (art. 5o, II c/c 151, I, da CF);
4) Afrontar o disposto no art. 110 do Código Tributário Nacional;
l) (...)

Na sentença, o juízo de Primeiro Grau julgou procedente o pedido para:
a) Declarar a inexistência de relação jurídico-tributária que obrigue aparte
autora a incluir os créditos presumidos de ICMS, concedidos pelos Estados
do Paraná, São Paulo e Mato Grosso do Sul, nas bases de cálculo do IRPJ e
da CSLL;
b) declarar o direito da parte autora à compensação/restituição dos valores
indevidamente pagos nos cinco anos anteriores à propositura da ação,
atualizados monetariamente pela SELIC desde a data de cada pagamento,
nos termos da fundamentação.
No entanto, a sentença trouxe provimento relativo apenas ao benefício fiscal do
crédito presumido de ICMS, deixando de considerar os demais benefícios relativos à operação da
contribuinte, mais precisamente aqueles identificados com as isenções e as reduções de base de
cálculo.
Nos embargos de declaração opostos, a contribuinte requereu fosse sanada a
omissão evidenciada, declarando a ilegalidade e inconstitucionalidade da incidência do IRPJ e da
CSLL sobre todos os benefícios fiscais concedidos pelos Estados-Membros e não apenas dos
créditos presumidos.
Fl. 7828
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
34
Na sentença relativa aos embargos de declaração, o juízo de Primeiro Grau
conheceu o recurso e no mérito o acolheu, para retificar o dispositivo da sentença, nos seguintes
termos:
Onde se lê:
Ante o exposto, JULGO PROCEDENTE o pedido para:
a) Declarar a inexistência de relação jurídico-tributária que obrigue a parte
autora a incluir os créditos presumidos de ICMS, concedidos pelos Estados
do Paraná, São Paulo e Mato Grosso do Sul, nas bases de cálculo do IRPJ e
da CSLL;
b) declarar o direito da parte autora à compensação/restituição dos valores
indevidamente pagos nos cinco anos anteriores à propositura da ação,
atualizados monetariamente pela SELIC desde a data de cada pagamento,
nos termos da fundamentação.
Leia-se:
Ante o exposto, JULGO PROCEDENTE o pedido para:
a) Declarar a inexistência de relação jurídico-tributária que obrigue a
parte autora a incluir os créditos presumidos/benefícios fiscais de ICMS
(redução da base de cálculo, crédito presumido e isenções), concedidos
pelos Estados do Paraná, São Paulo e Mato Grosso do Sul, nas bases de
cálculo do IRPJ e da CSLL;
b) declarar o direito da parte autora à compensação/restituição dos valores
indevidamente pagos nos cinco anos anteriores à propositura da ação,
atualizados monetariamente pela SELIC desde a data de cada pagamento,
nos termos da fundamentação.
Permanecem inalterados os demais termos do julgado.
A União (Fazenda Nacional) interpôs apelação contra a sentença originária. Nas
razões recursais, deixa claro que “a questão de mérito sequer será objeto de recurso. A União visa
apenas, com fito de evitar futuras discussões, deixar claro no decisum que a exclusão só pode ser
efetivada se cumpridos alguns requisitos legais”.
Ao longo das suas razões recursais, a Fazenda Nacional aborda apenas os créditos
presumidos de ICMS como objeto de irresignação, não incluindo em momento algum as isenções
e as reduções de base de cálculo. E, ao final, no pedido, requer:
Ante o exposto, a União (Fazenda Nacional) solicita o conhecimento e
provimento desta apelação, para reforma da sentença proferida, para que
dela conste a necessidade de observância dos requisitos legais (art. 30 da
Lei n 12.973/2014, art. 10 da Lei Complementar n. 160/2017 e aqueles
Fl. 7829
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
35
vigentes à época dos fatos geradores) para exclusão dos créditos
presumidos de ICMS da base de cálculo do IRPJ e CSLL apurados no regime
de lucro real.
Intimada acerca da decisão, que acolhera os embargos de declaração da
contribuinte, fazendo incluir as isenções e as reduções de base de cálculo no dispositivo
sentencial, a Fazenda Nacional assim se manifestou nos autos do processo judicial:
A União reitera os fundamentos da apelação apresentada.
Ou seja, intimada para eventualmente se opor aos efeitos infringentes da decisão
que acolhera os embargos de declaração, a União simplesmente se limitou a reiterar os
fundamentos e pedidos veiculados na sua apelação inicial, deixando de recorrer quanto ao
conteúdo da sentença – agora retificada – que havia incluído as isenções e reduções de base de
cálculo como subvenções para investimento, passíveis de exclusão da base de cálculo do IRPJ e da
CSLL.
Portanto, estamos diante de incontroverso caso de preclusão, no qual a Fazenda
Nacional deixou de devolver o conhecimento dessa matéria ao TRF, contribuinte, assim, para a
formação da coisa julgada a favor da contribuinte relativamente aos demais benefícios fiscais,
notadamente àqueles vinculados às operações da ora Recorrentes: as isenções e as reduções de
base de cálculo do ICMS.
No TRF 4, o relator, Des. Leandro Paulsen, deixou claro no seu relatório que a
insurgência da União dizia respeito apenas à observância dos requisitos legais para a exclusão dos
créditos presumidos de ICMS, nada mais:
Ressalto que, no caso em tela, a insurgência manifestada na apelação da
União diz respeito apenas quanto à observância dos requisitos legais (art.
30 da Lei 12.973/2014, art. 10 da Lei Complementar 160/2017 e aqueles
vigentes à época dos fatos geradores) para exclusão dos créditos
presumidos de ICMS da base de cálculo do IRPJ e CSLL apurados no regime
de lucro real.
No dispositivo, votou por dar parcial provimento à apelação da União para
Limitar a procedência da pretensão autoral ao indébito de IRPJ e CSL
decorrente do direito à exclusão do crédito presumido de ICMS do lucro
real até a entrada em vigor da LC 160/17, respeitada a prescrição
quinquenal relativa aos pagamentos realizados até 5 anos antes do
ajuizamento da ação.
No entanto, a 1a Turma do TRF4 decidiu, por maioria, vencidos o relator e a Des.
Fed. Luciane Münch, negar provimento à apelação, restringindo o objeto da lide àquilo pugnado
pela Fazenda Nacional, apenas aos créditos presumidos. Constou na ementa do julgado:
(...)
Fl. 7830
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
36
2. É reconhecido ao contribuinte o direito de excluir os créditos presumidos
de ICMS do lucro real, para o efeito de apuração do IRPJ e CSLL, sem a
exigência dos requisitos dispostos no art. 30 da Lei 12.973/14 e alterações
da LC 160/2017. Precedentes do STJ.
Entendo que a Fazenda Nacional delimitou sua irresignação recursal
apenas aos créditos presumidos e que o TRF4 se limitou a apreciar esse
aspecto somente, conforme descrito pelo próprio Des. Leandro Paulsen, no
seu relatório, acima transcrito.
A sentença não foi submetida ao reexame necessário, conforme constou no
dispositivo:
Deixo de submeter a sentença ao reexame necessário, tendo em vista o
disposto no inc. I do § 3o do art. 496 do CPC, considerando que a
condenação é inferior a mil salários-mínimos.
A Recorrente, no seu recurso, traz, de forma esquematizada, as datas em que
praticados cada um dos atos acima referidos:

Fl. 7831
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
37

Aparentemente assiste razão à Recorrente, quando afirma que, ao tempo do
lançamento, ela contava com decisão definitiva que reconhecia seu direito em ter os benefícios
fiscais de ICMS (isenções e reduções de base de cálculo) excluídos da base de cálculo do IRPJ e da
CSLL, de modo que o lançamento não poderia ter sido realizado pela autoridade fiscal autuante.
No entanto, compulsando as decisões prolatadas nos autos do processo judicial,
diretamente na consulta processual pública na página do TRF4, observo que houve uma sucessão
de diversos embargos de declaração opostos nos últimos anos, desde a publicação do acórdão da
apelação. Entre os pontos discutidos nos diversos embargos opostos, destacam-se dois: i) a
vinculação à Tese 1182 do STJ, que autorizou a exclusão também para as isenções e reduções de
base de cálculo, desde que atendidos os requisitos legais; ii) o cumprimento das condições e
requisitos legais para a exclusão da base de cálculo do IRPJ e da CSLL dos benefícios fiscais de
isenção e redução de base de cálculo.
Na última decisão prolatada, em 03 de julho de 2025, restou decidido:
Considerando que a autora também cumpriu, para os anos-calendário
2020 e 2021 (e95), o requisito do registro em reserva de lucros a que se
refere o art. 195-A da L 6.404/1976, sua pretensão nesta ação merece
Fl. 7832
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
38
provimento, para este período, consoante as teses 1182 de recursos
repetitivos do Superior Tribunal de Justiça.
A própria União reconhece a comprovação do requisito legal referido
acima para este período (2020 e2021).
CONCLUSÃO
Os embargos de declaração devem ser parcialmente providos, com
atribuição de efeitos infringentes, para, em juízo de retratação (e87),
adequando o julgado às teses 1182 de recursos repetitivos do Superior
Tribunal de Justiça, reconhecer o direito à exclusão da base de cálculo do
IRPJ e da CSLL dos benefícios fiscais de isenção e redução da base de
cálculo, para os anos calendário 2020 e 2021, além dos créditos
presumidos de ICMS já reconhecidos.

A ementa dessa última decisão traz o seguinte teor:
TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. BENEFÍCIOS FISCAIS DE ICMS
DIVERSOS DO CRÉDITO PRESUMIDO. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DO
IRPJ E DA CSLL. REQUISITOS LEGAIS. TEMA 1.182 DO STJ.
1. Embargos de declaração providos para afirmar o cumprimento das
condições e requisitos legais para a exclusão da base de cálculo do
imposto de renda da pessoa jurídica (IRPJ) e da contribuição social sobre o
lucro líquido (CSLL) dos benefícios fiscais de isenção e redução de base de
cálculo.
2. Os efeitos da decisão proferida devem ficar limitados a 31 de dezembro
de 2023, considerando a superveniência da Lei 14.789/2023.
A Recorrente requer, ao final da fundamentação do respectivo tópico do seu
recurso, a nulidade material da exigência de ofício, em razão do suposto desrespeito às decisões
judiciais que, ao tempo do lançamento, seriam definitivas e conclusivas pela possibilidade de
exclusão dos benefícios de isenção e redução de base, não havendo até então qualquer decisão
em sentido contrário.
No entanto, considerando que a própria União Federal reconheceu a
comprovação do requisito legal referido acima, para o período em questão (2020 e 2021),
proponho a conversão do julgamento dos recursos em diligência à unidade de origem, para que
se manifeste sobre a decisão judicial acima mencionada e sobre o reconhecimento da União
Federal relativamente à comprovação do requisito legal mencionado acima. Entendo que a
apreciação dessas questões afeta diretamente o resultado do processo.
Assinado Digitalmente
Fl. 7833
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1102-000.355 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720303/2023-40
39
Gustavo Schneider Fossati

Fl. 7834
DF CARF MF
Original