Tribunal: CARF
Processo: 17095.721961/2021-85
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ISABELLE RESENDE ALVES ROCHA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção / Segunda Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-12-16
Data de publicação: 2026-01-14

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2017, 2018
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. PRELIMINAR DE NULIDADE. CERCEAMENTO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA.
Não se reconhece nulidade quando o Auto de Infração apresenta descrição clara dos fatos, fundamentos legais e metodologia fiscal adotada, bem como quando a decisão da DRJ enfrenta de forma expressa e detalhada todas as alegações do contribuinte. Ausência de prejuízo à ampla defesa e ao contraditório.

Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2017, 2018
COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZO FISCAL. ALEGAÇÃO GENÉRICA. AUSÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO.
A mera afirmação de ilegalidade na compensação de prejuízo fiscal, desacompanhada de indicação de dispositivo violado ou demonstração do erro alegado, não afasta a presunção de legitimidade do lançamento. Apuração fiscal devidamente comprovada por documentação contábil e demonstrativos constantes dos autos.
LUCRO ARBITRADO. INAPLICABILIDADE. DOCUMENTAÇÃO HÁBIL E IDÔNEA.
O arbitramento do lucro é medida excepcional, restrita às hipóteses do art. 148 do CTN. Existindo documentação suficiente para determinar o resultado tributável, não há fundamento para a adoção do lucro arbitrado, sobretudo quando as alegações do contribuinte são genéricas e dissociadas dos fatos apurados.
ERROS DE CÁLCULO. NÃO COMPROVAÇÃO. PLANILHAS UNILATERAIS.
Planilhas apresentadas sem metodologia, sem confronto com os cálculos fiscais e sem demonstração objetiva do suposto erro não invalidam o lançamento.
DECADÊNCIA. NÃO CONFIGURAÇÃO. PERÍODO AUTUADO (2017 E 2018).
A tese de decadência referente ao ano de 2016 não se aplica, pois tal período não é objeto do Auto de Infração. Em casos de dolo, fraude ou simulação, aplica-se o art. 173, I, do CTN.
MULTA DE OFÍCIO. REDUÇÃO A 100%. RETROATIVIDADE BENIGNA.
A multa qualificada de 150% é reduzida para 100% em razão da retroatividade benigna (art. 106, II, c, CTN; art. 44 da Lei 9.430/1996 com redação da Lei 14.689/2023).
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. ADMINISTRAÇÃO. PRÁTICA DE ILÍCITO. NÃO CONFIGURAÇÃO.
Ausente comprovação de exercício de funções gerenciais ou de prática de ilícitos pelo sócio retirante, não se caracteriza a responsabilidade prevista no art. 135, III, do CTN.
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. INTERESSE COMUM. CONFIGURAÇÃO.
Havendo a comprovação da participação direta e ativa de pessoas que tenham interesse comum na situação do fato gerador, mormente quando há o cometimento de ilícitos, deve haver a atribuição de responsabilidade solidária fundamentada no art. 124, I, do CTN aos envolvidos.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
17095.721961/2021-85
ACÓRDÃO
1201-007.371 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
16 de dezembro de 2025
RECURSO
DE OFÍCIO E VOLUNTÁRIO
RECORRENTES
HORIZONTE DISTRIBUIDORA DE BEBIDAS E PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS E
OUTRO

FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2017, 2018
PROCESSO
ADMINISTRATIVO
FISCAL.
PRELIMINAR
DE
NULIDADE.
CERCEAMENTO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA.
Não se reconhece nulidade quando o Auto de Infração apresenta descrição
clara dos fatos, fundamentos legais e metodologia fiscal adotada, bem
como quando a decisão da DRJ enfrenta de forma expressa e detalhada
todas as alegações do contribuinte. Ausência de prejuízo à ampla defesa e
ao contraditório.
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2017, 2018
COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZO FISCAL. ALEGAÇÃO GENÉRICA. AUSÊNCIA DE
FUNDAMENTAÇÃO.
A mera afirmação de ilegalidade na compensação de prejuízo fiscal,
desacompanhada de indicação de dispositivo violado ou demonstração do
erro alegado, não afasta a presunção de legitimidade do lançamento.
Apuração fiscal devidamente comprovada por documentação contábil e
demonstrativos constantes dos autos.
LUCRO ARBITRADO. INAPLICABILIDADE. DOCUMENTAÇÃO HÁBIL E IDÔNEA.
O arbitramento do lucro é medida excepcional, restrita às hipóteses do art.
148 do CTN. Existindo documentação suficiente para determinar o
resultado tributável, não há fundamento para a adoção do lucro arbitrado,
sobretudo quando as alegações do contribuinte são genéricas e dissociadas
dos fatos apurados.
ERROS DE CÁLCULO. NÃO COMPROVAÇÃO. PLANILHAS UNILATERAIS.
Fl. 1217
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 17095.721961/2021-85
2
Planilhas apresentadas sem metodologia, sem confronto com os cálculos
fiscais e sem demonstração objetiva do suposto erro não invalidam o
lançamento.
DECADÊNCIA. NÃO CONFIGURAÇÃO. PERÍODO AUTUADO (2017 E 2018).
A tese de decadência referente ao ano de 2016 não se aplica, pois tal
período não é objeto do Auto de Infração. Em casos de dolo, fraude ou
simulação, aplica-se o art. 173, I, do CTN.
MULTA DE OFÍCIO. REDUÇÃO A 100%. RETROATIVIDADE BENIGNA.
A multa qualificada de 150% é reduzida para 100% em razão da
retroatividade benigna (art. 106, II, c, CTN; art. 44 da Lei 9.430/1996 com
redação da Lei 14.689/2023).
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. ADMINISTRAÇÃO. PRÁTICA DE ILÍCITO.
NÃO CONFIGURAÇÃO.
Ausente comprovação de exercício de funções gerenciais ou de prática de
ilícitos pelo sócio retirante, não se caracteriza a responsabilidade prevista
no art. 135, III, do CTN.
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. INTERESSE COMUM. CONFIGURAÇÃO.
Havendo a comprovação da participação direta e ativa de pessoas que
tenham interesse comum na situação do fato gerador, mormente quando
há o cometimento de ilícitos, deve haver a atribuição de responsabilidade
solidária fundamentada no art. 124, I, do CTN aos envolvidos.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso de Ofício. Quanto aos Recursos Voluntários, acordam em conhecer
parcialmente do recurso do contribuinte e integralmente do recurso do responsável; no mérito,
em dar-lhes provimento parcial para reduzir o percentual da multa de ofício qualificada, de 150%
para 100%.

Assinado Digitalmente
Isabelle Resende Alves Rocha – Relatora

Assinado Digitalmente
Fl. 1218
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 17095.721961/2021-85
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Nilton Costa Simoes – Presidente em exercício

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Raimundo Pires de Santana
Filho, Renato Rodrigues Gomes, Carmen Ferreira Saraiva (substituto[a]integral), Isabelle Resende
Alves Rocha, Lucas Issa Halah, Nilton Costa Simoes (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a)
Marcelo Antonio Biancardi, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a)Carmen Ferreira Saraiva.

RELATÓRIO
O presente processo trata de Autos de Infração lavrados em razão da insuficiência
de recolhimento de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS nos anos-calendário 2017 e 2018, os quais incluem,
como responsável solidário, o Sr. Eduardo Esquaella e o Sr. Leandro Luiz Ferreira.
Segundo do Termo de Verificação Fiscal (fls. 70/86), houve omissão nas declarações
ECDs, ECFs e EFDs Contribuições dos anos de 2017 e 2018, além de possível interposição de
pessoas no quadro societário da empresa, com fito de fraudar a administração tributária.
A autoridade fiscal menciona que parte das notas fiscais apresentadas pelo
contribuinte eram inidôneas e, por isso foram desconsideradas. Além disso, constatou que a
receita bruta da empresa girava em torno de 176 milhões de reais em 2017 e 168 milhões em
2018, enquanto o recolhimento de tributos no período foi de somente 21 mil reais.
A fiscalização observou ainda diversas operações fraudulentas com intuito de
sonegar imposto, em uma tentativa dos sócios, Sr. Leandro Luiz Ferreira e Sr. Eduardo Esquaella,
de desviar a responsabilidade tributária para terceiros.
Por tudo isso, além do lançamento dos tributos mencionados, aplicou-se multa
qualificada de 150%, calculada sobre os tributos não recolhidos, na forma do art. 44 da Lei no
9.430/1996.
A empresa apresentou impugnação na fl. 880, alegando:
i)
Prejuízo ao contraditório e à ampla defesa;
ii)
Inaplicabilidade de atribuição de responsabilidade ao Sr. Leandro Luiz
e ao Sr. Eduardo Squaella.
iii)
Que a compensação do prejuízo fiscal / base negativa teria sido
aplicada de forma ilegal;
iv)
Infração, pela fiscalização, ao art. 148 do CTN, na medida em que não
se aplicou o lucro arbitrado;
v)
Que houve erro no lançamento, haja vista não ter sido lhe
oportunizado que ele pudesse retificar suas obrigações acessórias;
Fl. 1219
DF CARF MF
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vi)
Erro no cálculo do Auto de Infração;
vii)
Decadência dos meses de janeiro a março de 2016, nos termos do
§4o do art. 150 do CTN, dado que a intimação do AI se deu somente em
maio/2021;
viii) Indevida a multa aplicada, haja vista ter agido com boa fé, tendo
entregado toda a documentação de suporte à RFB e não ter agido com
dolo;
Em paralelo, o Sr. Eduardo Squaella (fls. 663) e o Sr. Leandro Luiz Ferreira (fls 626),
sócios da empresa, apresentaram suas respectivas impugnações, sustentando, em cada uma delas
a nulidade da imputação de responsabilidade por falta de motivação; inaplicabilidade de
atribuição de responsabilidade ao impugnante; improcedência da multa de ofício e não incidência
de juros de mora sobre a multa de ofício.
Em relação às impugnações dos sócios da empresa, a DRJ (fls. 1049) julgou
parcialmente procedente a impugnação do responsável solidário, Sr. Eduardo Esquaella, para
retirar sua responsabilidade em relação ao art. 135, III do CTN e manter a responsabilidade
prevista no art. 124, I do CTN; e julgou totalmente procedente a impugnação do responsável
solidário, Sr. Leandro Luiz Ferreira, para excluí-lo do polo passivo da relação obrigacional,
retirando sua responsabilidade solidária.
Já em relação à empresa, afastou-se a preliminar de nulidade do AI, por entender
que, além dos argumentos do contribuinte serem genéricos, a fiscalização apresentou
fundamentação suficiente para os lançamentos, possibilitando que o contribuinte exercesse seu
direito de defesa de forma ampla. Do mesmo modo, não se conheceu a argumentação da
empresa em relação à atribuição de responsabilidade de seus sócios, pois não cabe à empresa
apresentar defesa de seus sócios, que o fizeram por conta própria em suas impugnações.
Em relação ao mérito, os julgadores entenderam:
i)
Por afastar a alegação de que a compensação do prejuízo fiscal teria
sido aplicada de forma ilegal, pois, além de não ter sido demonstrada que
ilegalidade seria essa, entendeu-se que a apuração da fiscalização estaria
correta;
ii)
Que não se vislumbra nos autos nenhuma das hipóteses legais para
impor a modalidade de arbitramento no cálculo dos tributos devidos;
iii)
Que não cabe a alegação genérica do contribuinte de erro nos
cálculos do Auto de Infração, visto que trouxe apenas uma planilha, sem
explicá-la ou indicar onde estariam os supostos erros;
iv)
Que não há o que se falar em decadência, uma vez que não há
lançamento do ano calendário de 2016 e a regra a ser aplicada no caso em
tela é a do inciso I, art. 173 do CTN;
Fl. 1220
DF CARF MF
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5
v)
Que deve ser mantida a multa qualificada 150%, visto que foi
devidamente comprovada a fraude neste caso;
Diante disso, a empresa apresentou recurso voluntário nas fls. 1158, idêntico à sua
impugnação.
Do mesmo modo, o Sr. Eduardo Esquaella, mantido como responsável solidário
pela DRJ, apresentou recurso voluntário nas fls. 1098, alegando nulidade da imputação de
solidariedade por ausência de motivação. No mérito, sustenta inaplicabilidade do art. 124, I do
CTN e requer, subsidiariamente, que sua responsabilidade seja tida como subsidiária e não
solidária.
O Sr. Eduardo Esquaella defende, ainda, a improcedência da multa de ofício
qualificada, porque teria agido de boa fé e tal multa é confiscatória, e, subsidiariamente, requer,
pelo menos, a desqualificação da multa. Por fim, sustenta a não incidência de juros de mora sobre
a multa de ofício.
Por fim, o Sr. Leandro Luiz Ferreira, que havia sido incluído como responsável pela
fiscalização e foi retirado pela decisão da DRJ, apresentou contrarrazões ao recurso de ofício (fls.
1132), reiterando as mesmas razões do recurso do Sr. Eduardo Esquaella.
Em razão da exoneração total do crédito tributário em relação ao Sr. Leandro Luiz
Ferreira, a decisão de origem foi objeto de Recurso de Ofício por declaração constante do próprio
acórdão.
É o relatório.

VOTO
1
ADMISSIBILIDADE

O recurso apresentado pelo Sr. Eduardo Esquaella é tempestivo e preenche todos
os requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual dele conheço integralmente.
Quanto ao recurso interposto pela empresa (fl. 1158), embora igualmente
tempestivo, contém dois capítulos que não podem ser conhecidos: “2.2 Preliminar – Nulidade da
imputação de solidariedade por falta de fundamentação” e “Ausência de solidariedade por
interesse comum”, nos quais a pessoa jurídica busca afastar a responsabilidade de seus sócios.
Nos termos da súmula CARF no 172, segundo a qual “A pessoa indicada no
lançamento na qualidade de contribuinte não possui legitimidade para questionar a
responsabilidade imputada a terceiros pelo crédito tributário lançado.”
Fl. 1221
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6
Por isso, deixo de conhecer o recurso da empresa sobre esses dois pontos e passo, a
seguir, ao exame dos recursos voluntários mencionados.
O Recurso de Ofício também merece ser conhecido, visto que o valor exonerado
supera o limite de alçada vigente, que está fixado em R$ 15 milhões, conforme dispõe o artigo 1o
da Portaria MF no 2, de 2023:
Art. 1o O Presidente de Turma de Julgamento de Delegacia de Julgamento da
Receita Federal do Brasil (DRJ) recorrerá de ofício sempre que a decisão exonerar
sujeito passivo do pagamento de tributo e encargos de multa, em valor total
superior a R$ 15.000.000,00 (quinze milhões de reais).
Dessa forma, considerando que o montante exonerado em primeira instância
corresponde à totalidade do crédito tributário (R$ 42.988.145,14) em relação ao sujeito passivo
Leandro Luiz Ferreira, que teve sua responsabilidade solidária excluída pela DRJ, conclui-se pela
admissibilidade do Recurso de Ofício.
2
RECURSO DA EMPRESA
2.1
PRELIMINAR - NULIDADE DO PROCEDIMENTO FISCAL – CERCEAMENTO DE DEFESA E OFENSA
AO CONTRADITÓRIO
A Recorrente sustenta que teria ocorrido cerceamento de defesa, afirmando, em
síntese, que:
i) não teriam sido atendidos os requisitos de validade do ato
administrativo, especialmente quanto à delimitação clara da situação
fática, indicação precisa dos fundamentos jurídicos e demonstração da
relação
entre
ambos;
ii) a ementa da decisão proferida pela DRJ daria a entender que a
impugnação da empresa teria sido parcialmente acolhida, o que não teria
ocorrido;
iii) a ementa da decisão recorrida não refletiria o conteúdo efetivamente
impugnado;
Observa-se, de início, que a preliminar é apresentada de forma genérica, inclusive
sem esclarecer se a suposta inobservância dos requisitos do ato administrativo (item i) teria sido
cometida pela fiscalização ou pela própria DRJ. Ainda assim, em qualquer das hipóteses, a
alegação não encontra amparo nos autos.
Os Autos de Infração impugnados apresentam fundamentação clara, com indicação
expressa dos dispositivos legais utilizados como base do lançamento. O Termo de Verificação
Fiscal (fls. 70) demonstra, de maneira detalhada, a vinculação entre os fatos apurados e o
enquadramento jurídico adotado.
Fl. 1222
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7
A fiscalização descreveu o procedimento adotado e apresentou, de forma
sistematizada, as provas que subsidiaram a conclusão acerca das infrações. O próprio Sumário
demonstra a estrutura lógica do relatório (fls. 71):
Sumário
1 Introdução
2 Contribuinte e forma de tributação
3 Procedimento fiscal
4 Operações fraudulentas
4.1 Diligência Endereço Palmas (Matriz)
4.2 Diligência locador do imóvel em Palmas
4.3 Depoimento Sr. Leandro Luiz Ferreira (CPF 157.727.588-88)
4.4 Sr. Eduardo Esquaella (CPF 214.343.178-38)
4.5 Terra Nova Comércio de Bebidas Eireli (CNPJ 05.429.697/0001-34)
4.6 Adega Country Paulista Eireli (CNPJ 07.684.032/0001-00)
4.7 Movimentação financeira
5 Constatações e Infrações
5.1 Infrações à legislação do IRPJ/CSLL/PIS/COFINS 2017
5.2 Infrações à legislação do IRPJ/CSLL/PIS/COFINS 2018
6 Multas
7 Sujeição Passiva Solidária
Valores lançados
9 Ciência
Não vislumbro nos Autos de Infração elementos que indiquem limitação ao
exercício da ampla defesa ou do contraditório. Ao contrário: tanto a impugnação quanto o recurso
voluntário demonstram que a Contribuinte teve plena ciência dos fatos e fundamentos do
lançamento, tendo produzido defesa extensa, tecnicamente estruturada e com análise crítica das
conclusões fiscais.
Do mesmo modo, a decisão da DRJ apresentou de forma organizada e bem
explicada o objeto da demanda, além de ter fundamentado todos os tópicos.
A decisão apresenta, desde as primeiras páginas, a exata delimitação do julgamento
proferido, deixando claro que foi dado parcial provimento apenas à impugnação do sócio Sr.
Eduardo Esquaella, mantendo-se sua a responsabilidade solidária com fundamento no art. 124, I,
do CTN, e julgando procedente a impugnação do Sr. Leandro Luiz, com sua exclusão do polo
passivo. Já a impugnação da empresa foi julgada improcedente. Confira-se (fls. 1050):
Fl. 1223
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Acordam os membros da 9a Turma de Julgamento, por unanimidade de votos,
julgar:
. improcedente a impugnação da empresa HORIZONTE DISTRIBUIDORA;
. procedente em parte a impugnação do responsável solidário, sr. Eduardo
Esquaella, para RETIRAR a responsabilidade baseada no art. 135, III, do CTN, mas
MANTER a responsabilidade prevista no art. 124, I, do CTN;
- procedente a impugnação do responsável solidário, sr. Leandro Luiz Ferreira,
para excluí-lo do polo passivo da relação obrigacional, retirando sua
responsabilidade solidária, seja a baseada no art. 135, III, seja a baseada no art.
124, I, ambos do CTN.
Intime-se para pagamento do crédito mantido no prazo de 30 dias da ciência,
salvo interposição de recurso voluntário em igual prazo, conforme facultado pelo
art. 33 do Decreto n.o 70.235, de 6 de março de 1972, alterado pelo art. 32 da Lei
10.522, de 19 de julho de 2002. [...]
A argumentação da Recorrente de que a ementa “teria dado a ideia” de parcial
procedência da sua própria impugnação não se sustenta, uma vez que o teor decisório é claro,
transparente e coerente com as conclusões expostas ao longo do voto.
Também não procede a alegação de que a decisão da DRJ não teria enfrentado os
pontos suscitados pela empresa. A leitura integral da decisão evidencia que a Turma julgadora
examinou cada tópico impugnado, apresentando fundamentação expressa e detalhada.
Dessa forma, não há nulidade a ser reconhecida, razão pela qual deve ser rejeitada
a preliminar suscitada.

2.2
COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZO FISCAL – TÓPICO NÃO FUNDAMENTADO
A Recorrente limita-se a afirmar, de maneira genérica, que “a compensação do
prejuízo fiscal e da base de cálculo negativa teria sido aplicada de forma ilegal”, sustentando,
ainda, a necessidade de produção de prova pericial.
No entanto, em nenhum momento indica qual dispositivo legal teria sido violado,
nem demonstra, de forma mínima, em que consistiria a suposta irregularidade. Ausente
indicação do fato constitutivo do direito alegado, suas razões configuram mera inconformidade
abstrata com o lançamento, insuficiente para afastar a presunção de legitimidade do ato
administrativo.
A fiscalização, por sua vez, apresenta demonstrativo claro e detalhado da apuração
efetuada no período fiscalizado.
Conforme registrado no Termo de Verificação Fiscal (fls. 73), a ECF referente ao
ano-calendário de 2017 foi entregue com opção pelo regime de lucro presumido, enquanto a ECF
Fl. 1224
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de 2018 foi apresentada sob o regime de lucro real trimestral. Assim, apenas a partir de 2018 seria
possível cogitar eventual compensação de prejuízos fiscais, respeitados os limites legais.
Verifica-se nas planilhas de apuração juntada pela fiscalização (fls. 88) que não
houve prejuízo fiscal nos três primeiros trimestres de 2018. Apenas no quarto trimestre
identificou-se resultado negativo, o qual foi corretamente compensado dentro do percentual
permitido pela legislação vigente.
Não há, portanto, qualquer indício de irregularidade no procedimento adotado,
tampouco fundamento que justifique a realização de prova pericial, já que a matéria é
eminentemente documental e aritmética, plenamente demonstrada nos autos.

2.3 DO ALEGADO EQUÍVOCO NO LANÇAMENTO – SUPOSTA APLICAÇÃO DO LUCRO
ARBITRADO
Do mesmo modo como fez em Impugnação, no Recurso Voluntário, o contribuinte
alega:
i)
que a fiscalização infringiu o art. 148 do CTN ao não aplicar o lucro
arbitrado, sem, no entanto, explicar como se deu essa ofensa ou como ela
se aplicaria ao seu caso concreto.
ii)
Que teria pleiteado nas fls. 175 que pudesse emitir documentos
fiscais e pagar tributos devidos, mas que isso foi ignorado pela fiscalização;
iii)
Que os valores encontrados pela fiscalização estão equivocados,
devendo ser considerada a planilha juntada por ele nas fls. 1184;
iv)
Que haveria erro no lançamento porque a fiscalização não permitiu
que o contribuinte pudesse retificar suas obrigações acessórias.
As alegações, além de genéricas, carecem de relação lógica entre si e não
apresentam qualquer desenvolvimento argumentativo capaz de demonstrar incorreção no
procedimento fiscal. Limitam-se a críticas esparsas e desprovidas de amparo legal, sem indicar
fato, documento ou vício apto a infirmar a presunção de legitimidade do lançamento.
Não vislumbro razão para que a fiscalização tivesse que aplicar o lucro arbitrado no
caso em tela, especialmente considerando a opção originária do contribuinte pelo lucro
presumido para o ano de 2017.
O regime de lucro arbitrado é medida extrema a ser aplicada em último caso,
quando realmente a sistemática original optada pelo contribuinte for imprestável para se apurar o
lucro da empresa. É esse o entendimento deste Conselho:
LUCRO PRESUMIDO. OPÇÃO INDEVIDA. LANÇAMENTO PELO LUCRO REAL.
CABIMENTO. HIPÓTESE DE ARBITRAMENTO APENAS SE NÃO FOR POSSÍVEL
APURAR O LUCRO REAL.
Fl. 1225
DF CARF MF
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10
O lançamento de ofício pela autoridade fiscal, via de regra, deve ter como ponto
de partida a opção validamente feita pelo contribuinte, seja pelo lucro real ou
presumido e só partir para o arbitramento em caso de impossibilidade de sua
apuração pelo regime escolhido, uma vez configurada uma das hipóteses
previstas na lei.
Verificado que o contribuinte optou indevidamente pelo lucro presumido, mesmo
estando obrigado ao lucro real, deve a autoridade fiscal, havendo elementos
suficientes, apurar os tributos com base no lucro real e, apenas na sua
impossibilidade, efetuar o arbitramento do lucro.
(Acórdão no 9101-007.447, sessão de 11 de setembro de 2025, relator Luiz Tadeu
Matosinho Machado)
Conforme demonstrado no relatório fiscal (fls. 87), a documentação disponível foi
suficiente para a apuração do lucro no período fiscalizado, não havendo omissão, imprestabilidade
ou ausência de confiança nos registros que justificasse o arbitramento, tal qual prevê o art. 148 do
CTN:
Art. 148. Quando o cálculo do tributo tenha por base, ou tome em consideração,
o valor ou o preço de bens, direitos, serviços ou atos jurídicos, a autoridade
lançadora, mediante processo regular, arbitrará aquele valor ou preço, sempre
que sejam omissos ou não mereçam fé as declarações ou os esclarecimentos
prestados, ou os documentos expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro
legalmente
obrigado,
ressalvada,
em
caso
de
contestação,
avaliação
contraditória, administrativa ou judicial.
A suposta ausência de oportunidade para emissão de documentos fiscais ou
retificação de obrigações acessórias (itens ii e iv do recurso) também não enseja a adoção do lucro
arbitrado. Como destacado pela DRJ (fls. 1060), inexiste norma que obrigue a fiscalização a
permitir tais retificações durante procedimento fiscal em andamento. A empresa já estava sob
ação fiscal, razão pela qual tais atos não mais se beneficiam da espontaneidade e não podem ser
exigidos como condição para validade do lançamento.
Não há, nos autos, qualquer indício de que a apuração originalmente efetuada
pelo contribuinte se tornou imprestável em virtude dos fatos apresentados pelo contribuinte.
Tampouco há elemento que indique que as retificações que o contribuinte pretendia fazer
mudariam de algum modo o resultado apresentado pela fiscalização.

2.4 SUSPOSTOS ERROS NO LANÇAMENTO – TÓPICO NÃO FUNDAMENTADO
O contribuinte alega ainda em seu recurso que “os cálculos feitos pela fiscalização e
trazidos nos presentes autos estão totalmente equivocados e, por isso, o auto deve ser considerado
nulo”. Nessa ocasião, traz duas planilhas com novos cálculos, sem explicar nenhuma mínima
argumentação.
Fl. 1226
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Na planilha não há nenhum comparativo com os cálculos da fiscalização, tampouco
demonstram com clareza como o contribuinte chegou aos valores listados. A empresa não
demonstrou quais equívocos estão presentes no cálculo da fiscalização, tampouco explicou seus
cálculos ou os comparou.
Diante das alegações genéricas do contribuinte, rejeito as alegações de erro no
cálculo da fiscalização.

2.5 DA ALEGAÇÃO DA DECADÊNCIA.
A empresa afirma ter sido mencionada em maio/2021 e que, por força do art. 150,
§4o do CTN, os créditos tributários lançados no período de janeiro a março de 2016 estariam
atingidos pela decadência.
Ocorre que, conforme se extrai dos autos de infrações (fls. 02) e do Termo de
Verificação Fiscal (fls 72), o período autuado se refere aos anos calendários de 2017 e 2018, de
modo que os meses de janeiro a março de 2016, que o contribuinte alega estarem decaídos,
sequer são objeto deste processo.
Além disso, entendo que, se fosse aplicar a decadência no caso em tela, seria o caso
de considerar o regramento do art. 173, I do CTN, que é próprio dos lançamentos de ofício quando
houver dolo, fraude ou simulação (súmula CARF no 72), tal qual ocorreu no caso em tela.

2.6 DA POSSIBILIDADE DE APLICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA (150%) EM
RAZÃO DA TENTATIVA DE FRAUDE PELO CONTRIBUINTE.
A Recorrente sustenta a impossibilidade de aplicação da multa de ofício qualificada,
afirmando ter agido de boa-fé ao entregar toda a documentação solicitada e ao prestar suporte à
RFB, sem qualquer intuito de fraudar o Fisco. Nesse sentido, aduz:
[...] Para aplicação dos dispositivos acima, deve haver comprovação de que
o INTUITO era impedir ou retardar a ocorrência do fato gerador, o que não
ocorreu in casu, pois o intuito não era lesar o Fisco, o objetivo eram realizar
pagamentos para benefícios impróprios.
Assim, o tipo do DOLO previsto no preceito em análise não coaduna com o
presente caso, veja que o DOLO deve estar estritamente relacionado com o
fato gerador do tributo, o que, claramente, não é o caso.
Assim, por mais que o clamor público pretenda apenar as condutas
indevidas que ocorreram no passado, há falta de tipicidade para aplicar
referida multa ao presente caso, sendo vedado ao Fisco aplicar penalidades
sem estrita observância da lei.
Diante do exposto, seja pela boa-fé dos RECORRENTES, seja em razão da
não subsunção do fato à norma, pede-se – em caso de manutenção do
Fl. 1227
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lançamento, o que se imagina apenas por hipótese – que a multa de ofício
seja reduzida. [...]
Não merece razão o contribuinte, no entanto.
Nos termos do art. 44, §1o, da Lei no 9.430/1996, a multa de ofício será majorada
quando verificada a ocorrência de sonegação, fraude ou conluio, conforme definidos nos arts. 71,
72 e 73 da Lei no 4.502/1964, ipsis litteris:
Lei no 4.502/1964
Art. 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade
fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua
natureza ou circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação
tributária principal ou o crédito tributário correspondente.
Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação
tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características
essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido a evitar ou
diferir o seu pagamento.
Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou
jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72.
No caso concreto, a fiscalização comprovou de maneira clara e consistente que o
contribuinte praticou condutas subsumidas aos tipos legais anteriormente citados. O Termo de
Verificação Fiscal (fls. 83) evidencia que a ECD e a ECF do ano de 2017 foram transmitidas apenas
com as receitas da matriz, omitindo informações indispensáveis ao correto conhecimento das
obrigações tributárias principais pela autoridade fiscal.
Constatou-se, ainda, a emissão e escrituração de diversas notas fiscais inidôneas,
evidenciando intenção deliberada de fraudar o Fisco, bem como a utilização de interpostas
pessoas no quadro societário das empresas envolvidas, com o objetivo de desviar a
responsabilidade tributária para terceiros.
Somado a isso, verificou-se que o contribuinte prestou informações falsas à
administração tributária ao indicar endereço em Palmas que não correspondia à realidade fática. A
fiscalização também demonstrou que a empresa Horizonte não recolhia tributos compatíveis com
sua receita, tampouco entregava declarações e escriturações completas à Receita Federal. Além
disso, não possuía empregados ou estoque.
A isso se somam elementos adicionais que evidenciam o dolo e a atuação
fraudulenta. Conforme exposto no Termo de Verificação Fiscal:
Fl. 1228
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28 Podemos perceber que a maior parte das vendas é direcionada à empresa
Fenix Abastecimento, em que o sócio é o Sr. Eduardo Esquaella. O segundo
“cliente” em volume de vendas é a empresa Adega Country, que, como veremos
abaixo, “revende” as mercadorias para as empresas Fenix Abastecimento e
Universo Bebidas, ambas empresas do Sr. Eduardo.
[...] A Fenix Abastecimento foi baixada em 04/07/2019, sendo que o Sr. Eduardo
“deixou” de ser sócio em 01/07/2019. Uma operação claramente fraudulenta com
o objetivo de desviar a responsabilidade tributária para interpostas pessoas. Em
contraposição à empresa Adega (em 2018) a empresa Universo Bebidas,
alterando-se o nome posteriormente para Universo Com. Art. Pessoais e Produtos
Ltda.
31 A outra empresa do Sr. Eduardo é a Terra Nova Dist. De Alimentos e
Bebidas, que, como já relatado anteriormente, foi a empresa que alugou o
imóvel em que a Horizonte estava sediada. Percebe-se também uma grande
semelhança nos nomes da Terra Nova (CNPJ 23.621.260) e a Terra Nova Comércio
de Bebidas (CNPJ 05.429.697), empresa constituída por interpostas pessoas e
utilizada como cliente e fornecedora da Horizonte.
32 Os fatos acima são reforçados pelas matrículas de registro imobiliário no
27.270 e 27.271 do 1o Ofício de São Caetano do Sul e 42.875 do 2o Ofício de São
Caetano do Sul. Nas referidas matrículas o Sr. Eduardo Esquaella hipoteca três
imóveis de sua propriedade para garantir uma linha de crédito rotativo com a
importadora de bebidas Interfood Importação. A linha de crédito tem como
beneficiárias as empresas Universo e Horizonte.[...]
35. É interessante mencionar que assina como testemunha no ato de
transformação e nas alterações o Sr. Almir Domingos de Souza, que foi um dos
dois primeiros sócios da Horizonte, juntamente com o Sr. Leandro. E por outro
lado a Terra Nova Comércio de Bebidas tem uma clara semelhança com o nome
da empresa Terra Nova Dist. De Alimentos e Bebidas, da qual o Sr. Eduardo
Esquaella é o proprietário.
36 A Terra Nova Comércio de Bebidas nunca movimentou recursos financeiros em
instituições financeiras e foi utilizada para emissão de documentos fiscais
inidôneas, ou seja, documentos de teor fictício que não corresponde a uma
efetiva operação comercial realizada pelo estabelecimento emitente.
37 A Terra Nova Comércio de Bebidas emitiu notas fiscais eletrônicas endereçadas
à Horizonte, no valor total de R$ 124.405.922,38 nos anos de 2017 e 2018,
conforme abaixo. Realizou também emissão de notas inidôneas para Fenix
Abastecimento, empresa do Sr. Eduardo Esquaella.
[...] A empresa não poderia ter efetuadas tais vendas porque ela não comprou os
produtos supostamente vendidos, conforme demonstrado no quadro abaixo.
Observe-se que a maior parte das supostas compras são da própria Horizonte.
Fl. 1229
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Todo esse conjunto de provas revela um padrão reiterado de condutas
fraudulentas, que ultrapassa qualquer alegação de boa-fé.
Está plenamente configurado o dolo específico exigido para aplicação da multa
qualificada, razão pela qual o lançamento deve ser mantido quanto à caracterização da fraude.
Apesar disso, impõe-se analisar a superveniência da Lei no 14.689/2023, a qual
alterou o art. 44 da Lei no 9.430/1996 e estabeleceu que, nos casos de fraude, conluio e
sonegação, a multa majorada corresponderá a 100% do valor do tributo:
Lei no 14.689/2023
Art. 8o O art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, passa a
vigorar com as seguintes alterações:
“Art. 44. .................................................................................
.........................................................................................................
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro
de
1964,
independentemente
de
outras
penalidades
administrativas ou criminais cabíveis, e passará a ser de:
.........................................................................................................
VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou
de contribuição objeto do lançamento de ofício;
Nesse sentido, o art. 106, II, alínea c, do Código Tributário Nacional, prevê que a lei
será aplicada a ato ou fato pretérito quando, tratando-se de ato não definitivamente julgado,
combinar-lhe penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática.
A jurisprudência do CARF entende no mesmo sentido:
Número do processo: 10980.720927/2016-01
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Dec 11 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu Jan 09 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-
calendário: 2011, 2012, 2013 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. LAPSO
MANIFESTO. CABIMENTO. Constatado o lapso manifesto no julgamento
realizado, em razão da falta de aplicação da retroatividade benigna, deve o
vício ser sanado. MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. CABIMENTO.
RETROATIVIDADE BENIGNA. LEI N. 14.689/2023. REDUÇÃO DE 150% PARA
100%. Cabível a imposição da multa qualificada, prevista no artigo 44, inciso
Fl. 1230
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I, §1o, da Lei no 9.430/1996, restando demonstrado que o procedimento
adotado pelo sujeito passivo se enquadra na hipótese tipificada nos artigos
71, 72 e 73 da Lei no 4.502/1964. Na hipótese de existência de processo
pendente de julgamento, seja administrativa ou judicialmente, tendo como
origem auto de infração ora lavrado com base na regra geral de
qualificação, a nova regra mais benéfica (art. 8o da Lei 14.689/2023) deve
ser aplicada retroativamente, nos termos do artigo 106, II, “c” do CTN, in
casu, reduzida ao patamar máximo de 100% do valor do tributo cobrado.

Número do processo: 15588.720062/2022-79
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Nov 06 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Nov 25 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de
apuração: 01/01/2017 a 31/12/2020 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO.
CABIMENTO. EXISTÊNCIA DE OMISSÃO, CONTRADIÇÃO OU OBSCURIDADE
NO JULGADO PROFERIDO PELO CARF. Na existência de omissão,
contradição ou obscuridade em Acórdão proferido por este Conselho, são
cabíveis Embargos de Declaração para saneamento da decisão. MULTA
QUALIFICADA DE 150%. MULTA REDUZIDA AO PATAMAR DE 100%. LEI No
14.689, DE 2023. RETROATIVIDADE BENIGNA DA LEI TRIBUTÁRIA. ART. 106,
II, c, CTN. APLICAÇÃO. Cabe reduzir a multa de ofício qualificada ao
percentual de 100%, na forma da legislação superveniente, ante o anterior
patamar de 150% vigente à época dos fatos, na hipótese de penalidade não
definitivamente julgada, quando inexistente a reincidência do sujeito
passivo.
Diante disso, é plenamente cabível a aplicação da multa de ofício qualificada. E,
estando o processo ainda pendente de decisão definitiva, seja na esfera administrativa ou judicial,
e tendo sido a autuação originalmente lavrada com fundamento na regra geral de qualificação
vigente, impõe-se a aplicação retroativa da norma mais benéfica introduzida pelo art. 8o da Lei
no 14.689/2023, nos termos do art. 106, II, ‘c’, do CTN, reduzindo-se a multa qualificada ao
percentual máximo de 100% do valor da contribuição exigida.
3
RECURSO DE OFÍCIO.
A matéria do recurso de ofício se restringe à responsabilidade solidária do sócio
Leandro Luiz Ferreira, que foi afastada pela DRJ (fls. 1049), pelas seguintes razões:
Fl. 1231
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[...] Pois bem. De pronto, afirmo que se deve afastar a responsabilidade
tributária lastreada no art. 135, III, do CTN, haja vista que a mesma é destinada
a administradores com poderes de gerência na empresa. Diante da narrativa dos
fatos apresentados no TVF, entendo que a fiscalização não comprovou/afirmou,
ou mesmo demonstrou, que o Sr. Leandro Luiz tenha atuado com poderes de
administrador da empresa, inclusive tendo cometido infração à lei ou estatuto,
conforme determina o regramento da legislação complementar.
Entendo que o fato de o impugnante ter continuado como responsável pela
empresa no cadastro das instituições financeiras não é uma comprovação, por si
só, de poder de gerência na mesma. Outras provas deveriam ter sido carreadas
aos autos para a formação desta convicção.
Ressalte-se também que este cadastro realizado em nome do sr. Leandro nas
contas bancárias da empresa foi feito anteriormente à sua saída formal da
empresa. O fato de o cadastro permanecer inalterado até a data da fiscalização
até poderia configurar um indício de influência do impugnante na atuação da
empresa.
Contudo, a fiscalização deveria provar de forma concreta esta situação, inclusive,
conforme já afirmado, colacionando outros elementos aptos a formar a convicção
acerca de possível influência do sr. Leandro na gestão da empresa, nos anos de
2017 e 2018.
Da mesma forma, entendo também que a acusação fiscal de que a venda da
participação do sr. Leandro na empresa HORIZONTE DISTRIBUIDORA não faz
nenhum sentido econômico é frágil, pois se fundamenta basicamente na
presunção de que a empresa não possuía nenhum bem material ou imaterial,
portanto não seria razoável crer que uma pessoa pagaria R$ 100.000,00 por outra
que só possui dívidas.
Por último, ressalto que a fiscalização afirma que o sr. Leandro Luiz Ferreira
residiria em imóvel de propriedade do sr. Eduardo Esquaella, mas não estabelece
um liame de como este fato aliado aos outros apontados no TVF, denotaria uma
participação direta e ativa do impugnante na situação do fato gerador do tributo,
conforme requer o art. 124, I, do CTN.
De igual maneira, o TVF não estabeleceu uma ligação clara sobre uma suposta
atuação do sr. Leandro Luiz Ferreira nas mencionadas operações fraudulentas
descritas pela fiscalização.
Destarte, entendo que são insuficientes os elementos carreados nos autos para
comprovar também o interesse comum do sr. Leandro na situação do fato
gerador, devendo, assim, ser desconstituída sua responsabilização fundamentada
no art. 124, inciso I, do CTN.

Fl. 1232
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3.1 RESPONSABILIDADE DO SR. LEANDRO LUIZ FERREIRA.
Como já exposto, a fiscalização incluiu o Sr. Leandro Luiz Ferreira como responsável
tributário nos Autos de Infração lavrados, enquadrando-o nas hipóteses de responsabilidade
solidária previstas nos artigos 124, I, e 135, III, do CTN.
Ao analisar o Termo de Verificação Fiscal (fls. 70), especialmente os pontos
referentes à responsabilização solidária, constata-se que não há elementos suficientes que
permitam enquadrar o Sr. Leandro como responsável tributário, sobretudo quanto à
responsabilidade prevista no art. 135, III, do CTN, que dispõe:
Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a
obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de podêres ou
infração de lei, contrato social ou estatutos:
III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito
privado.
Como se pode notar, a responsabilidade prevista no art. 135, I do CTN é destinada
para administradores com poderes de gerência na empresa.
Ocorre que no período aqui apurado (2017-2018), o Sr. Leandro não era sócio
administrador da empresa. Conforme se observa no aditivo de fls. 131 a 135, em maio de 2017,
ele se retirou da sociedade, que passou a ser formada pelos sócios Sandro Lourenço da Silva (sócio
administrador) e Marcelo Paulino Lopes.
Além disso, ao longo do TVF, não restou comprovado que o Sr. Leandro teria agido
“com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos”, tal qual preceitua a
norma supracitada.
No tópico “4.3” (fls. 75) do TVF, a fiscalização trouxe apenas um depoimento
prestado à Receita Federal pelo Sr. Leandro, sobre o qual a auditoria concluiu:
[...] No depoimento vemos que o Sr. Leandro informa que empresa possuía
diversas dívidas com fornecedores e por isso ele teria vendido a empresa para
outra pessoa. Entretanto o próprio Sr. Leandro informou que os pagamentos aos
fornecedores eram praticamente todos à vista e que no ramo de bebidas se não
pagar à vista os fornecedores não entregam a mercadoria.
Ressalte-se que a suposta venda da empresa não faz nenhum sentido econômico
visto que a mesma não possuía nenhum bem material ou imaterial. Não é
razoável crer que uma pessoa pagaria R$ 100.000,00 por uma empresa que só
possui dívidas.
25 Quando questionado para quem vendeu as quotas da sociedade ele se
confunde e cita Marcelo e Sandro e não sabe exatamente em qual ordem eles
entraram na sociedade, entretanto conforme a 5a alteração do contrato social o
Sr. Leandro Ferreira estaria vendendo suas quotas para o Sr. Sandro Lourenço da
Silva.
Fl. 1233
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26 Conforme, também, informado pelo Sr. Leandro Ferreira ele reside na Rua
Conselheiro Lafayete, 450, apt. 82, Bairro Barcelona, São Caetano do Sul-SP. O
referido apartamento é propriedade do Sr. Eduardo Esquaella, CPF 214.343.178-
38. A mesma pessoa que alugou o imóvel na cidade de Palmas que serviu de sede
da Horizonte Bebidas. Abaixo constam mais detalhes da participação dele no
esquema fraudulento.
Como se pode notar, a fiscalização extrai do referido depoimento apenas
presunções e não fatos.
O juízo subjetivo de que a alienação societária “não faria sentido econômico” não
demonstra, por si só, que tenha havido fraude, nem autoriza a imputação de responsabilidade
tributária. Para responsabilizar o sócio retirante, seria necessário identificar sua participação
direta na prática de atos dolosos ou irregulares, o que não foi apresentado.
Ainda, o TVF menciona que o Sr. Leandro residia em imóvel pertencente ao Sr.
Eduardo Esquaella (o outro sócio autuado), mas novamente não é estabelecida qualquer conexão
causal entre esse fato e eventual ingerência do impugnante nas operações que geraram o crédito
tributário. Trata-se apenas de uma informação isolada, incapaz de demonstrar interesse comum
na ocorrência do fato gerador, como exige o art. 124, I, do CTN.
Em outro tópico, “4.7 – movimentação financeira” (fls. 79), a fiscalização alega:
[...] Conforme informações prestadas pelo Santander e pela Caixa Econômica
Federal o Sr. Leandro Luiz Ferreira continua como responsável pela empresa, e
como tal, movimenta as contas bancárias. Isto porque a empresa não enviou as
alterações contratuais em que o Sr. Leandro sai formalmente da sociedade.
Ressalte-se que a conta do Santander foi aberta em fevereiro de 2017, portanto 2
meses antes do Sr. Leandro “deixar” a empresa.
Sobre esse ponto, merece razão a DRJ (fls. 1049). O fato de o recorrente ter
permanecido cadastrado como responsável perante instituições financeiras é insuficiente para
caracterizar poder de gestão. Esse cadastro, conforme se verifica no contrato social e seus aditivos
nas fls 131, foi realizado antes da sua retirada formal da sociedade, e sua manutenção posterior é,
quando muito, um indício, que não prova efetiva de ingerência administrativa.
Para que se pudesse cogitar de responsabilidade pessoal, seria imprescindível a
apresentação de outros documentos, atos ou condutas concretas que evidenciassem atuação
gerencial, o que não ocorreu.
Essa mesma lógica equivale às alegações trazidas no tópico “5 – Constatações e
Infrações”, no qual a fiscalização se limita a alegar que o Sr. Leandro teria se unido ao Sr. Eduardo
para cometer fraudes contra administração tributária, tentando desviar a responsabilidade
tributária para interpostas pessoas. Não trouxe, nessa ocasião, nenhuma prova da participação do
Sr. Leandro em tal esquema.
Fl. 1234
DF CARF MF
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Da mesma forma, o relatório fiscal não demonstra de que maneira o impugnante
teria participado das alegadas práticas irregulares relatadas no TVF. O documento não descreve
atos, decisões, autorizações, benefícios, intervenções ou qualquer outro comportamento que
indique efetiva participação do Sr. Leandro nos supostos ilícitos.
Tal como já mencionado, o trabalho fiscal se concentrou, predominantemente, em
ressaltar ilicitudes nas condutas da Contribuinte e presumindo a participação do referindo sócio
em tais alegações.
Diante desse quadro, conclui-se que não há suporte probatório que permita
manter sua responsabilização, seja com base no art. 135, III, que exige conduta pessoal e ato ilícito
de gestão, seja com base no art. 124, I — que demanda prova do interesse comum no fato
gerador. Ausentes tais requisitos, a responsabilização deve ser afastada.
Rejeito o Recurso de Ofício.
4
RECURSO DO SR. EDUARDO ESQUAELLA
Além da imputação de responsabilidade ao Sr. Leandro Luiz, tratada no tópico
anterior, a fiscalização também incluiu no polo passivo o sócio Eduardo Esquaella, sob
fundamento dos artigos 135, III e art. 124, I, ambos do CTN.
A DRJ, por sua vez, retirou a responsabilidade solidária do Sr. Eduardo Esquaella
baseada no art. 135, III do CTN, mantendo, no entanto, sua responsabilidade com base no art. 124,
I do CTN.
Tendo em vista que, neste caso, há recurso de ofício, passa-se a analisar ambas as
hipóteses de responsabilização a partir da argumentação apresentada pelo recorrente.

4.1 ARGUMENTO DE NULIDADE DA IMPUTAÇÃO DE SOLIDARIEDADE POR FALTA DE
MOTIVAÇÃO – RESPONSABILIDADE DO ART. 135, III, DO CTN.
O recorrente alega equívoco na aplicação do art. 135 do CTN e que a fiscalização
não teria demonstrado conduta dolosa do recorrente que pudesse lhe imputar tal
responsabilidade. Veja-se:
[...] Em primeiro lugar, a disposição legal é muito clara no sentido de que deve
haver a prática efetiva de um ato considerado ilícito, ou seja, não há
possibilidade de imputação da responsabilidade solidária no caso de condutas
omissivas.
Com efeito, a aplicação do art. 135 do CTN nada mais é que uma “sanção penal”
àqueles que agirem perpetrando o ilícito. Assim, é preciso analisar,
subjetivamente, a conduta do indivíduo a ser responsabilizado, o que impõe ao
Fl. 1235
DF CARF MF
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credor o dever de provar o “excesso de poderes” ou a “infração de lei”,
individualizando o comportamento ilícito de cada um dos responsáveis.
No caso em análise, no entanto, o Auto de Infração impugnado não especifica e
nem individualiza qualquer conduta da RECORRENTE que dê margem a sua
responsabilização.
[...] Da análise da passagem retro percebe-se que o Auditor não especifica
qualquer conduta dolosa perpetrada pelo Recorrente, limitando-se a apontar,
genericamente, que o Recorrente teria interesse comum, pois comercializava
com a empresa autuada e alugou o imóvel para que a mesma pudesse
funcionar.
Mesmo a movimentação financeira, que demonstra de forma cabal que o
RECORRENTE se beneficiou da ENORME QUANTIA DE R$ 4.260,24!!!!.
Como bem ressaltado pelo Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli em recente
julgamento, a atribuição de responsabilidade tributária “não constitui expediente
que possa ser utilizado ‘por atacado’ ou ‘no modo automática’, uma vez que tal
instituto exige a comprovação de que os fatos ou atos que geraram o
descumprimento de normas tributárias tenham sido praticados conscientemente
(isto é, com dolo) pela pessoa qualificada como responsável”.
A desconsideração do patrimônio da pessoa jurídica e a invasão do patrimônio do
RECORRENTE é medida excepcional e que deve ser utilizada com cautela pela
Administração Pública, sendo certo que é necessária a existência de robustos
elementos probatórios.
Em relação à aplicação do art. 135, III, do CTN ao caso em tela, merece razão a
decisão da DRJ. De fato, para aplicação da responsabilidade prevista nesse dispositivo, é
imprescindível que o autuado seja o sócio (pelo menos de fato, vide acórdão no 1201-004.904,
processo no 11060.720880/2013-791) diretor, gerente ou representante da pessoa jurídica. Veja-
se:
Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a
obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de podêres ou
infração de lei, contrato social ou estatutos:
I - as pessoas referidas no artigo anterior;
II - os mandatários, prepostos e empregados;
III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito
privado.
Esse é o entendimento deste Conselho:

1Processo no 11060.720880/2013-79. Acórdão no 1201-004.904 1a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma
Ordinária. Sessão: 16 de junho de 2021. Efigênio de Freitas Júnior – Relator
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ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração:
24/02/2011 a 20/09/2012 RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. ART. 135, III
DO CTN. SÓCIOS E GESTORES. ATOS COM INFRAÇÃO À LEI OU EXCESSO DE
PODERES. A responsabilidade tributária nos moldes do art. 135, III do CTN
exige a caracterização da pessoa física como o sócio, diretor, gerente ou
representante da empresa e a demonstração da prática de atos dolosos
contrários ao interesse do contribuinte e com violação à lei, contratos e
estatutos; circunstâncias essas verificadas no caso dos autos.2

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2009, 2010.
RESPONSABILIDADE
TRIBUTÁRIA.
CONDUTA
DO
ADMINISTRADOR.
INTERPOSTA
PESSOA
INFRAÇÃO
À
LEI.
DESCONSIDERAÇÃO
DA
PERSONALIDADE JURÍDICA. DESNECESSIDADE.
A responsabilidade tributária de dirigentes, gerentes ou representantes de
pessoas jurídicas de direito privado - resumidamente sócio-gerente - não
se confunde com a responsabilidade do sócio. Afinal, não é a condição de
ser sócio da pessoa jurídica que atrai a responsabilidade tributária, mas sim
a conduta, a atuação como gestor ou representante da pessoa jurídica e a
prática de atos com excesso de poder, infração à lei, contrato social ou
estatutos que resultaram em descumprimento de obrigação tributária. É
necessário, portanto, a existência de nexo causal entre a conduta praticada
e o respectivo resultado prejudicial ao Fisco. Com efeito, o administrador,
ainda que de fato, que praticar alguma dessas condutas, com reflexo
tributário, deverá figurar como sujeito passivo solidário.
Conforme entendimento do STJ, na atribuição de responsabilidade do
sócio-
gerente prevista nos arts. 135, III, e 134, VII, do CTN, não se faz necessário
a instauração do incidente de desconsideração da personalidade jurídica da
sociedade empresária nos termos do art. 133 do CPC/2015 uma vez que a
responsabilidade atribuída pelo próprio CTN permite a cobrança do crédito
tributário de forma direta desses terceiros. A instauração do incidente far-
se-á necessária na hipótese de redirecionamento da execução fiscal em
face de terceiro não elencado diretamente pelo CTN.

2 Processo no 10830.727196/2018-00. Acórdão no 9202-010.398. Julgado em 27 de setembro de 2022. Relator:
Maurício Nogueira Righetti. 2a Turma.
Fl. 1237
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A utilização de interposta pessoa, mediante da fraude na composição
societária, criando a figura do sócio aparente ou formal, comumente
denominado de "laranja", demonstra o caráter doloso da conduta de
fraudar, sonegar e de suprimir tributos e contribuições federais, o que
configura infração à lei, nos termos do art. 71, III, da Lei no 4.402, de
1964, (sonegação) e do art. 1o, I, da Lei no 8.137, de 1964, (omitir
informação, ou prestar declaração falsa às autoridades fazendárias), com
reflexos tributários, o que atrai a responsabilidade tributária, nos termos
do art. 135, III, do CTN.3
No caso em tela, o Sr. Eduardo Esquaella não era sócio da empresa autuada, como
se pode observar nas fls. 107 a 153. Em que pese seja possível a imputação de responsabilidade
solidária do art. 135 do CTN a sócios “não formais”, isto é, que não estão no contrato social, mas
exercem tal função (como se pode ver na última decisão supracitada), não foi demonstrado pela
fiscalização que o Sr. Eduardo possuía tais poderes na empresa Horizonte, ora autuada.
A imputação de responsabilidade do Sr. Eduardo se deu, dentre outras coisas, pela
relação fraudulenta da empresa Horizonte Distribuidora, ora autuada, com outras empresas que
o Sr. Eduardo é sócio (Felix Abastecimentos de Bebidas EIRELI, Terra Nova Distribuidora de
Alimentos e Bebidas LTDA e Universo – Comércio, Artigos Pessoais e Produtos LTDA), de modo
que só caberia a responsabilidade prevista no art. 124, I, do CTN (ponto que será discutidor a
seguir).
Mantenho, portanto, a decisão da DRJ no sentido de que não cabe a
responsabilidade prevista no art. 135, III, do CTN no caso em tela, e concordo com o entendimento
dos julgadores de que não há nulidade da imputação por falta de motivação.
A fiscalização demonstrou de forma clara e objetiva as razões pelas quais o Sr.
Eduardo deve ser responsabilizado. Veja-se:
28 Podemos perceber que a maior parte das vendas é direcionada à
empresa Fenix Abastecimento, em que o sócio é o Sr. Eduardo Esquaella. O
segundo “cliente” em volume de vendas é a empresa Adega Country, que,
como veremos abaixo, “revende” as mercadorias para as empresas Fenix
Abastecimento e Universo Bebidas, ambas empresas do Sr. Eduardo.
[...] A Fenix Abastecimento foi baixada em 04/07/2019, sendo que o Sr.
Eduardo “deixou” de ser sócio em 01/07/2019. Uma operação claramente
fraudulenta com o objetivo de desviar a responsabilidade tributária para
interpostas pessoas. Em contraposição à empresa Adega (em 2018) a
empresa Universo Bebidas, alterando-se o nome posteriormente para
Universo Com. Art. Pessoais e Produtos Ltda.

3 Processo no 11060.720880/2013-79. Acórdão no 1201-004.904 1a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma
Ordinária. Sessão: 16 de junho de 2021. Efigênio de Freitas Júnior – Relator
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31 A outra empresa do Sr. Eduardo é a Terra Nova Dist. De Alimentos e
Bebidas, que, como já relatado anteriormente, foi a empresa que alugou o
imóvel em que a Horizonte estava sediada. Percebe-se também uma
grande semelhança nos nomes da Terra Nova (CNPJ 23.621.260) e a Terra
Nova Comércio de Bebidas (CNPJ 05.429.697), empresa constituída por
interpostas pessoas e utilizada como cliente e fornecedora da Horizonte.
32 Os fatos acima são reforçados pelas matrículas de registro
imobiliário no 27.270 e 27.271 do 1o Ofício de São Caetano do Sul e 42.875
do 2o Ofício de São Caetano do Sul. Nas referidas matrículas o Sr. Eduardo
Esquaella hipoteca três imóveis de sua propriedade para garantir uma
linha de crédito rotativo com a importadora de bebidas Interfood
Importação. A linha de crédito tem como beneficiárias as empresas
Universo e Horizonte.[...]
Entendo que não há nulidade por falta de motivação, mas apenas equívoco acerca
do enquadramento legal no art. 135, III do CTN.

4.2 RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA PREVISTA NO ART. 124, I DO CTN.
Além da responsabilização com base no art. 135, III do CTN, a fiscalização imputou a
responsabilidade do Sr. Eduardo com base no art. 124, I do CTN, que dispõe:
Art. 124. São solidariamente obrigadas:
I - as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o
fato gerador da obrigação principal; [...]
Aqui também, por motivos semelhantes aos que utilizei para manter a qualificação
da multa, entendo que a responsabilidade solidária foi devidamente caracterizada. O capítulo
pertinente do TVF desenvolveu extensa fundamentação para justificar fática e juridicamente a
responsabilização da pessoa física de Eduardo, calcada da constatação de confusão patrimonial e
no dolo demonstrado ao longo de todo o procedimento.
Já o recorrente, com fito de afastar tal responsabilização, sustenta que a fiscalização
não teria demonstrado prática dolosa exercida por ele. Alega, nessa oportunidade, que teria
realizado apenas operações “normais” com a empresa autuada, sem nenhuma vantagem
econômica.
Menciona ainda que os extratos bancários juntados pela fiscalização têm valores
baixos, que, provavelmente, equivaleriam a administração de um escritório comercial. Veja-se um
trecho de seu recurso:
[...] Inicialmente, chama a atenção os baixos valores lançados e típicos da
administração de um escritório comercial, como o que está sendo autuado. De
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fato, consta um pagamento com o título: CARTÃO EDUARDO, entretanto, merece
destaque o fato de que não é uma quantia tão alta assim a justificar interesse
comum, em contraposição aos valores cobrados e supostamente sonegados.
Se o impugnante tivesse interesse comum, não teria sido localizada apenas um
valor tão baixo, comparado com as operações realizadas pela empresa autuada,
que supostamente não teriam sido pagos os tributos em quantias tão elevadas
como a que se quer cobrar nos presentes autos.
Também há que se ressaltar que o impugnante não tinha nenhuma procuração
que lhe permitisse movimentar contas ou gerir a empresa.
Além disso, segundo o próprio Fiscal, a causa da imputação de responsabilidade
tributária diz respeito a uma omissão culposa no que diz respeito ao
descumprimento de obrigações acessórias.
Não merece razão o recorrente.
Ao analisar as principais vendas da empresa Horizonte nos anos de 2017 a 2020, a
fiscalização percebeu que, das três maiores compradoras, pelo menos duas são de propriedade
do Sr. Eduardo e as três estão conectadas entre si. Veja-se:
[...] Podemos perceber que a maior parte das vendas é direcionada à empresa
Fenix Abastecimento, em que o sócio é o Sr. Eduardo Esquaella. O segundo
“cliente” em volume de vendas e a empresa Adega Country, que como veremos
abaixo, “revende” as mercadorias para as empresas Fenix Abastecimento e
Universo Bebidas, ambas empresas do Sr. Eduardo.
É importante mencionar, dentre outros fatos indicados pela fiscalização, que a
empresa Terra Nova Comércio de Bebidas nunca movimentou recursos financeiros em
instituições financeiras e foi utilizada para emissão de documentos fiscais inidôneas destinadas
à empresa Horizonte, ora autuada, no valor de R$124.405.922,38 nos anos de 2017 e 2018, e para
a empresa Felix Abastecimento de Bebidas LTDA, de propriedade do Sr. Eduardo Esquaella.
Foi demonstrado que a empresa não poderia ter efetuado as vendas
correspondentes a essas notas fiscais, visto que não realizou a compra desses produtos. Segundo a
fiscalização, as compras desses produtos foram supostamente fornecidas pela própria Horizonte.
A segunda maior compradora, em volume, da autuada é a empresa Adega Country
Paulista Eireli, que, segundo a fiscalização, funcionou por 2 anos e não apresentou nenhum
recolhimento de tributos. Nesse período de funcionamento, a empresa Adega supostamente
transferiu mercadoria para duas empresas, Universo Bebidas e Felix Abastecimento, ambas de
propriedade do recorrente.
Além disso, foi demonstrado pela fiscalização que há diversas transferências para o
Sr. Eduardo nas contas da empresa autuada e, segundo entendimento deste Conselho, este é um
dos motivos para aplicação de responsabilidade do art. 124 do CTN:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Fl. 1240
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Ano-calendário: 2013, 2014
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. INTERESSE COMUM. ARTIGO
124, I, DO CTN. CONFUSÃO PATRIMONIAL.
O interesse comum previsto no artigo 124, I, do CTN como hipótese de
responsabilidade solidária é jurídico, e não meramente econômico. O interesse
jurídico comum deve ser direto, imediato, na realização do fato gerador que deu
ensejo ao lançamento, e resta configurado quando as pessoas participam em
conjunto da prática dos atos descritos na hipótese de incidência. Essa participação
em conjunto pode ocorrer tanto de forma direta, quando as pessoas efetivamente
praticam em conjunto o fato gerador, quanto indireta, em caso de confusão
patrimonial.
Em se tratando de autuação relativa a omissão de receitas, caracterizam
confusão patrimonial a prova de recebimento de benefício financeiro
injustificado, assim como a prova da interposição de pessoas existentes
meramente no papel e cujo patrimônio é constituído de bens essenciais à
atividade da contribuinte e antes a ela pertencentes.4
Em que pese o recorrente alegar que tais valores, além de baixos, “são valores
lançados e típicos da administração de um escritório comercial”, em nenhum momento comprova
tal fato.
E, ainda que fosse verdade, isso corrobora com seu interesse no esquema
fraudulento e sua relação próxima com autuada. Afinal, por qual razão a empresa Horizonte
transferiria valores referente a contabilidade para empresas da propriedade do Sr. Eduardo ou
diretamente para ele? Isso também não foi explicado pelo recorrente.
Em seu recurso, o Sr. Eduardo não explica também sua relação com a empresa
autuada, tampouco demonstra a veracidade das operações que ele menciona serem “normais” ou
comprova que as notas fiscais apresentadas seriam idôneas.
Há, de fato, um “interesse comum” do Sr. Eduardo com a situação que constituiu os
fatos geradores do lançamento ora impugnado. A relação entre ele, as empresas de sua
propriedade e as infrações da empresa Horizonte, ora autuada, estão devidamente demonstradas
pela fiscalização.
Por isso, mantenho o entendimento da DRJ no sentido de que o Sr. Eduardo deve
permanecer no polo passivo como responsável tributário enquadrado no art. 124, I do CTN.

4 Processo no 13074.729351/2021-17. Acórdão no 9101-006.631 – CSRF / 1a Turma. Julgamento em 11 de julho de
2023; Relator: Edeli Pereira Bessa.
Fl. 1241
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ACÓRDÃO 1201-007.371 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17095.721961/2021-85
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4.3 RESPONSABILIDADE SUBSIDIÁRIA.
Subsidiariamente, o recorrente alega que seria o caso de aplicar responsabilidade
subsidiária e não solidária no caso em tela. Alega, nessa ocasião, que “atribuiu-se indevidamente a
responsabilidade solidária à RECORRENTE como se essa fosse a consequência da aplicação no art.
135, III do CTN”.
Em seguida, traz diversos precedentes que afirmam que a responsabilidade prevista
no art. 135 do CTN seria subsidiária e não solidária.
Ocorre que, neste caso, a DRJ afastou a responsabilidade prevista no art. 135 do
CTN, mantendo apenas aquele referente ao art. 124, I do CTN. Este Conselho, como já dito,
manteve o entendimento da DRJ, de modo que este pleito do contribuinte perdeu o objeto.
Importa destacar também que o art. 124, I do CTN traz de forma expressa que se
está diante de uma responsabilidade solidária e que os precedentes trazidos pelo recorrente não
se amoldam a esse caso em específico.

4.4 MULTA QUALIFICADA.
No que se refere à multa qualificada, os argumentos apresentados pelo Sr. Eduardo
reproduzem aqueles já examinados quando da análise do recurso da empresa. Como exposto no
tópico 2.6, restaram devidamente comprovados a fraude e o dolo tanto da empresa Horizonte
quanto do próprio recorrente, circunstâncias que justificam a manutenção da penalidade.
No referido tópico foram apresentados, inclusive, elementos específicos que
evidenciam o dolo do Sr. Eduardo, posteriormente reiterados nos demais trechos da análise.
Diante desse conjunto probatório, não há fundamento que autorize o afastamento da multa
qualificada.
Contudo, aplica-se ao caso a retroatividade benigna prevista no art. 106, II, “c”, do
CTN, em razão da superveniência do art. 8o da Lei no 14.689/2023, impondo-se a redução da
multa qualificada para o percentual máximo de 100% do valor da contribuição exigida.

4.5 ALEGAÇÃO DE NÃO INCIDÊNCIA DE JUROS DE MORA SOBRE A MULTA QUALIFICADA.
Por fim, o contribuinte alega que não deveria ser cobrado juros de mora sobre a
multa qualificada. Veja-se:
[...] Em matéria tributária, a autorização legal para a cobrança de juros moratórios
está prevista no artigo 161 do Código Tributário Nacional10, o qual, em cotejo
com os artigos 11311 e 11912 do mesmo diploma, autoriza a cobrança dos juros
de mora sobre os valores decorrentes de obrigações tributárias principais não
pagas no vencimento.
Fl. 1242
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Ocorre que, nos termos dos artigos 43 e §3o 61, da Lei no 9.430/96, os débitos
tributários não pagos nos prazos previstos na legislação específica serão acrescidos de multa de
mora e ainda incidirá juros de mora a partir do primeiro dia do mês subsequente ao VENCIMENTO
do prazo até o mês anterior ao do pagamento (1% ao mês):

Art. 43. Poderá
ser
formalizada
exigência
de
crédito
tributário
correspondente exclusivamente a multa ou a juros de mora, isolada ou
conjuntamente.

Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e
contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, cujos fatos
geradores ocorrerem a partir de 1o de janeiro de 1997, não pagos nos
prazos previstos na legislação específica, serão acrescidos de multa de
mora, calculada à taxa de trinta e três centésimos por cento, por dia de
atraso. (Vide Decreto no 7.212, de 2010)
§ 1o A multa de que trata este artigo será calculada a partir do primeiro dia
subseqüente ao do vencimento do prazo previsto para o pagamento do
tributo ou da contribuição até o dia em que ocorrer o seu pagamento.
§ 2o O percentual de multa a ser aplicado fica limitado a vinte por cento.
§ 3o Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros de mora
calculados à taxa a que se refere o § 3o do art. 5o, a partir do primeiro dia
do mês subseqüente ao vencimento do prazo até o mês anterior ao do
pagamento e de um por cento no mês de pagamento. (Vide
Medida Provisória no 1.725, de 1998) (Vide Lei no 9.716, de 1998)

Considerando que a autoridade administrativa possui atividade VINCULADA (art.
37, CF/88), não se pode afastar a aplicação do referido dispositivo, tampouco modificar o termo
inicial da cobrança dos juros, como pleiteia o contribuinte.
É nesse sentido que tem se firmado o entendimento deste conselho:
[...] MULTA E JUROS. ATIVIDADE VINCULADA DO LANÇAMENTO.
RESPONSABILIDADE OBJETIVA DAS INFRAÇÕES. Como corolário da atividade
vinculada do lançamento, não estão autorizados a autoridade lançadora e a
lançadora a reduzir o valor de multa e juros, se não previstos em lei. O
instituto da responsabilidade objetiva por infrações à legislação tributária
inibe a perquirição acerca de eventual elemento subjetivo da conduta.5
Isto posto, não é possível o afastamento juros de mora, neste caso.
Súmula 108
5
DISPOSITIVO
Pelo exposto, negar provimento ao Recurso de Ofício.

5 Processo no 10805.720578/2013-05, Acórdão no 2401-011.145, 4a Câmara,1a Turma Ordinária, Relator Eduardo
Newman de Mattera Gomes
Fl. 1243
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28
Quanto aos Recursos Voluntários, voto por conhecer parcialmente o recurso da
empresa Horizonte Distribuidora (excluídos os tópicos relativos à responsabilidade dos sócios) e
por conhecer integralmente o recurso do Sr. Eduardo Esquaella. No mérito, dou-lhes parcial
provimento, exclusivamente para aplicar a retroatividade benigna prevista no art. 106, II, “c”, do
CTN, reduzindo a multa qualificada para 100%.

Assinado Digitalmente
Isabelle Resende Alves Rocha

Fl. 1244
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