Tribunal: CARF
Processo: 13116.722367/2014-36
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LAURA BAPTISTA BORGES
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-11-13
Data de publicação: 2025-12-10

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Ano-calendário: 2011
VENDA PARA ZONA FRANCA DE MANAS. ALÍQUOTA ZERO. ERRO NA NOTA FISCAL.
A ausência de destaque na nota fiscal da expressão “Venda de mercadoria efetuada com alíquota zero da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins” não implica a perda da aplicação da alíquota zero.
VENDAS PARA AMAZÔNIA OCIDENTAL. ALÍQUOTA ZERO. BENEFÍCIO NÃO CONCEDIDO.
Os benefícios fiscais conferidos à Zona Franca de Manaus não são extensíveis a empresas situadas na Amazônia Ocidental. O benefício previsto no artigo 2°, da Lei n.° 10.996/2004 não alcança a área da Amazônia Ocidental, na medida em que a ela não se refere expressamente.
NÃO CUMULATIVIDADE. BONIFICAÇÕES. DESCONTOS INCONDICIONAIS CONCEDIDOS. EVENTOS FUTUROS E INCERTOS. NÃO INCLUSÃO NA NOTA FISCAL DE VENDA. INCIDÊNCIA.
A bonificação concedida pela montadora de veículos para a concessionária sob a venda ao consumidor configura desconto incondicional, podendo ser excluídas da receita bruta de venda, para efeito de apuração da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep, apenas quando constar da própria nota fiscal de venda do bem e não depender de evento posterior à emissão desse documento.
A regulamentação dada pela Instrução Normativa SRF no 51/78 é legítima, havendo razoabilidade na exigência de que haja menção ao desconto na nota fiscal de venda, pois apenas com a simultaneidade entre a venda e o desconto este pode se caracterizar como uma parcela redutora do preço de venda (Recurso Especial no 1.711.603/SP).

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Ano-calendário: 2011
VENDA PARA ZONA FRANCA DE MANAS. ALÍQUOTA ZERO. ERRO NA NOTA FISCAL.
A ausência de destaque na nota fiscal da expressão “Venda de mercadoria efetuada com alíquota zero da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins” não implica a perda da aplicação da alíquota zero.
VENDAS PARA AMAZÔNIA OCIDENTAL. ALÍQUOTA ZERO. BENEFÍCIO NÃO CONCEDIDO.
Os benefícios fiscais conferidos à Zona Franca de Manaus não são extensíveis a empresas situadas na Amazônia Ocidental. O benefício previsto no artigo 2°, da Lei n.° 10.996/2004 não alcança a área da Amazônia Ocidental, na medida em que a ela não se refere expressamente.

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2011
NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO. INOCORRÊNCIA. REDUÇÃO DA BASE DE CÁLCULO.
Eventual redução da base de cálculo do lançamento fiscal, apurada em diligência fiscal, não comporta nulidade do auto de infração.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13116.722367/2014-36
ACÓRDÃO
3101-004.280 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
13 de novembro de 2025
RECURSO
DE OFÍCIO E VOLUNTÁRIO
RECORRENTES
FAZENDA NACIONAL

CAOA MONTADORA DE VEICULOS LTDA.
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Ano-calendário: 2011
VENDA PARA ZONA FRANCA DE MANAS. ALÍQUOTA ZERO. ERRO NA NOTA
FISCAL.
A ausência de destaque na nota fiscal da expressão “Venda de mercadoria
efetuada com alíquota zero da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins”
não implica a perda da aplicação da alíquota zero.
VENDAS PARA AMAZÔNIA OCIDENTAL. ALÍQUOTA ZERO. BENEFÍCIO NÃO
CONCEDIDO.
Os benefícios fiscais conferidos à Zona Franca de Manaus não são
extensíveis a empresas situadas na Amazônia Ocidental. O benefício
previsto no artigo 2°, da Lei n.° 10.996/2004 não alcança a área da
Amazônia Ocidental, na medida em que a ela não se refere expressamente.
NÃO CUMULATIVIDADE. BONIFICAÇÕES. DESCONTOS INCONDICIONAIS
CONCEDIDOS. EVENTOS FUTUROS E INCERTOS. NÃO INCLUSÃO NA NOTA
FISCAL DE VENDA. INCIDÊNCIA.
A bonificação concedida pela montadora de veículos para a concessionária
sob a venda ao consumidor configura desconto incondicional, podendo ser
excluídas da receita bruta de venda, para efeito de apuração da base de
cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep, apenas quando constar da
própria nota fiscal de venda do bem e não depender de evento posterior à
emissão desse documento.
A regulamentação dada pela Instrução Normativa SRF no 51/78 é legítima,
havendo razoabilidade na exigência de que haja menção ao desconto na
nota fiscal de venda, pois apenas com a simultaneidade entre a venda e o
desconto este pode se caracterizar como uma parcela redutora do preço
de venda (Recurso Especial no 1.711.603/SP).
Fl. 4942
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-004.280 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13116.722367/2014-36
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Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Ano-calendário: 2011
VENDA PARA ZONA FRANCA DE MANAS. ALÍQUOTA ZERO. ERRO NA NOTA
FISCAL.
A ausência de destaque na nota fiscal da expressão “Venda de mercadoria
efetuada com alíquota zero da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins”
não implica a perda da aplicação da alíquota zero.
VENDAS PARA AMAZÔNIA OCIDENTAL. ALÍQUOTA ZERO. BENEFÍCIO NÃO
CONCEDIDO.
Os benefícios fiscais conferidos à Zona Franca de Manaus não são
extensíveis a empresas situadas na Amazônia Ocidental. O benefício
previsto no artigo 2°, da Lei n.° 10.996/2004 não alcança a área da
Amazônia Ocidental, na medida em que a ela não se refere expressamente.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2011
NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO. INOCORRÊNCIA. REDUÇÃO DA BASE DE
CÁLCULO.
Eventual redução da base de cálculo do lançamento fiscal, apurada em
diligência fiscal, não comporta nulidade do auto de infração.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do recurso do recurso de ofício em virtude de o valor exonerado ser menor que o valor de alçada.
Quanto ao recurso voluntário, acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em
afastar a preliminar de nulidade. No mérito, em dar provimento parcial no seguinte sentido: a) Por
maioria de votos, em manter a fruição da alíquota zero prevista para vendas para Zona Franca de
Manaus e Área de Livre Comércio, previsto no art. 2°, da Lei n.o 10.996/2004, mesmo para aquelas
em que não tenha havido o destaque na nota fiscal da expressão “Venda de mercadoria efetuada
com alíquota zero da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins”. Vencido Conselheiro Ramon Silva
Cunha; b) Pelo voto de qualidade, manteve-se glosa da dedução dos bônus sobre a venda de
veículos da base de cálculo do PIS e da COFINS. Vencidos Conselheira Laura Baptista Borges,
Conselheira Tatiana Josefovicz Belisario e Conselheiro Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues.
Designado Conselheiro Renan Gomes Rego para redigir o voto vencedor.
Assinado Digitalmente
Fl. 4943
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-004.280 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13116.722367/2014-36
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Laura Baptista Borges – Relatora
Assinado Digitalmente
Renan Gomes Rego – Redator Designado
Assinado Digitalmente
Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Renan Gomes Rego, Laura
Baptista Borges, Ramon Silva Cunha, Tatiana Josefovicz Belisario (substituto[a] integral), Matheus
Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente). Ausente(s) o
conselheiro(a) Luciana Ferreira Braga, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Tatiana Josefovicz
Belisario.

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra acórdão da 2a Turma da
DRJ01/DF, que julgou, por unanimidade de votos, parcialmente procedente a Impugnação da
Recorrente. Na origem, foram lavrados Autos de Infração para constituição de crédito tributário
de PIS e COFINS não-cumulativos, no que se refere os períodos de junho/2011 e dezembro/2011.
Ainda, pela clareza e precisão com que relatou os fatos, transcrevo parte do
relatório do acórdão da DRJ, para fins de melhor entendimento do contexto histórico:
“O processo foi julgado na DRJ, Acórdão 03-75.095 - 2a Turma da DRJ/BSB, sessão
de 24/05/2017, dando-se provimento parcial ao contribuinte.
Por sua vez, após análise do recurso voluntário do contribuinte e de ofício da
fazenda pelo CARF, a 2a Turma Ordinária da 3a Câmara emitiu o Acórdão no. 3302-
006.575, o qual, por unanimidade de votos, anulou a decisão de primeira instância.
Também foram julgados embargos interpostos pelo contribuinte. Conforme acórdão
3302-012.669 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária, a turma
reafirmou a nulidade total do acórdão.
Com a nulidade o processo retornou à DRJ para novo julgamento, tendo sido
restituído o direito do contribuinte.
Faço, portanto, meu relatório levando em conta o TVF, impugnação do contribuinte,
manifestações da DRF e o Recurso Especial apresentado pela CAOA.
1. Ação Fiscal
Durante auditoria, após prestados os devidos esclarecimentos por parte do sujeito
passivo, a autoridade fiscal constatou que a contribuinte excluiu da base de cálculo
das citadas contribuições as seguintes rubricas:
Fl. 4944
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PROCESSO 13116.722367/2014-36
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(1) o ICMS embutido nos preços das mercadorias vendidas, em face do provimento
judicial obtido nos autos do Mandado de Segurança n° 0004955-35.2007.4.01.3502,
atualmente em trâmite perante o Tribunal Regional Federal da 1a Região, que
suspendeu a exigibilidade do crédito tributário atinente à parcela do ICMS da base
do PIS e da COFINS; e
(2) os "bônus sobre vendas" distribuídos às concessionárias.
Constatou também o agente fiscal que o sujeito passivo efetua vendas com alíquota
zero de PIS e COFINS, e que a base de cálculo dos caminhões HR é reduzida, com
base no artigo 1°, § 2°, inciso I, da Lei n° 10.485/2002, com a redação dada pela Lei
n° 10.865/2004.
A Fiscalização refez o cálculo do PIS e da COFINS, encontrando os seguintes valores:

Nesse cenário, informa a autoridade fiscal que procedeu ao lançamento de ofício
para a exigência de PIS e COFINS referentes aos itens (1) e (2) supra, cujos créditos
tributários são controlados nos processos administrativos 13116.722368/2014-81 e
13116.722236/2014-59, respectivamente.
2. Impugnação
Cientificada dos autos de infração em 12/12/2014, a contribuinte, irresignada,
apresentou, em 07/01/2015, a impugnação de fls. 1.459/1.506, por meio da qual
sustenta que o levantamento fiscal apresenta as inconsistências e os equívocos a
seguir sintetizados:
a. Vendas para Zona Franca de Manaus (ZFM)
Alega a impugnante que a autoridade fiscal deixou de considerar valores relativos a
vendas realizadas pela CAOA a pessoas jurídicas sediadas na ZFM, as quais estão
sujeitas à alíquota zero de PIS/COFINS.
Informa que as vendas realizadas pela CAOA, na condição de produtor, fabricante
ou importador estabelecido fora da ZFM, com destino a pessoas jurídicas localizadas
na Zona Franca de Manaus não são tributadas pelo PIS/COFINS, em razão da
alíquota zero fixada na legislação.
Aduz que, de acordo com o § 2o do artigo 65 da Lei 11.196/2005, a despeito da
receita das vendas realizadas pela CAOA à ZFM estar sujeita à alíquota zero, a
Fl. 4945
DF CARF MF
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impugnante figura como responsável tributário, na condição de contribuinte
substituto, pelo recolhimento dos créditos tributários de PIS/COFINS incidentes
sobre a receita decorrente da revenda de tais produtos.
Informa que, quando das vendas a pessoas jurídicas localizadas na ZFM, emitia
notas fiscais de venda sem a tributação pelo PIS/COFINS próprio, indicando, no
campo de observações, o recolhimento da contribuição ao PIS e COFINS em
substituição tributária (anexa nota fiscal, a título exemplificativo).
Esclarece que, devido a um problema de configuração do novo sistema implantado,
as emissões de notas fiscais de venda de produtos destinadas a pessoas jurídicas
localizadas na ZFM, a partir de junho de 2011, deixaram de conter a informação do
destaque das contribuições ao PIS/COFINS recolhidas em substituição pela
impugnante, o que levou a autoridade fiscal a entender que se tratava de operações
de venda "comum", normalmente tributadas pelo PIS/COFINS (anexa nota fiscal).
Aduz que tal equívoco na emissão das notas fiscais é corroborado inclusive pelo
próprio fato de que, nos meses anteriores à implantação do novo sistema pela CAOA
(janeiro a maio de 2011), não foram encontradas "insuficiências de recolhimento"
pelo agente fiscal.
Conclui que tais operações não estão sujeitas ao recolhimento de PIS/COFINS
próprio pela CAOA, sendo esta responsável pelo recolhimento apenas na condição
de contribuinte substituto, o que efetivamente teria se verificado, conforme
comprovantes de pagamento que anexa (Doc. 05).
b. Da divergência quanto às alíquotas incidentes sobre os "bônus sobre vendas"
distribuídos às concessionárias
Sobre esse tema, alega a suplicante que a autoridade fiscal calculou os valores de
PIS/COFINS que seriam incidentes sobre tais bônus, às alíquotas de 1,65% de PIS e
7,6% de COFINS, e os subtraiu do montante apurado, de acordo com o descrito no
próprio TVF.
Aduz que, ao assim proceder, a autoridade fiscal acabou por incluir, no suposto
"débito a lançar" de PIS/COFINS, valores correspondentes aos "bônus sobre vendas",
uma vez que inicialmente havia aplicado sobre tais bases as alíquotas de 2% para
PIS e 9,60% para COFINS, com base no disposto no artigo 1o da Lei n° 10.485/2002,
conforme se verifica da própria tabela do item 24 do TVF acima transcrito.
Conclui a impugnante que, ao aplicar, em um primeiro momento (item 24 do TVF),
as alíquotas de 2% e 9,6% sobre os valores correspondentes a "bônus sobre vendas",
para, posteriormente (item 27 do TVF), subtraí-los, do suposto valor devido, com
base nas alíquotas de 1,65% e 7,6%, a autoridade fiscal acaba por exigir, na
presente autuação fiscal, valores que correspondem ao "bônus sobre vendas".
Fl. 4946
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Assim, como o presente auto de infração foi lavrado apenas para exigir a diferença
de valores não tributados após o abatimento do "bônus sobre vendas", requer a
suplicante a exclusão do valor integral de PIS e COFINS incidente sobre tais valores
(no total de R$ 32.109.122,64) e não apenas o valor excluído na tabela do item 29
(no total de R$ 25.604.257,28).
c. Do erro na apuração da exigência de PIS/COFINS sobre o ICMS
Sustenta a impugnante que a Fiscalização laborou em equívoco na apuração do
valor a ser excluído na presente autuação, a título de inclusão do ICMS nas bases de
cálculo das referidas contribuições.
Assevera que os valores de PIS e de COFINS que se encontram sob discussão judicial
devem ser calculados sobre o valor do ICMS destacado na venda das mercadorias
(imposto incidente sobre o valor de venda).
Não obstante, alega a suplicante que, no TVF, ao efetuar o abatimento do
PIS/COFINS calculado sobre o ICMS, a autoridade fiscal o faz sobre o valor "líquido"
destas contribuições, ou seja: (i) o valor de PIS/COFINS incidente sobre o valor de
venda (débito); reduzido (ii) do crédito de PIS/COFINS sobre o ICMS nas entradas
(crédito).
Aduz que, ao calcular o montante a ser abatido a título de PIS/COFINS incidente
sobre o ICMS, a autoridade fiscal tomou por base os valores apurados pela
impugnante e informados à Fiscalização por meio do "Demonstrativo de Apuração
das Contribuições - COFINS e Pis", acostado aos autos às fls. 1040 a 1063 (Doc. 08),
especificamente no código 10, "Valor das contribuições a recolher".
Segundo a impugnante, os valores por ela indicados no referido código 10 ("Valor
das contribuições a recolher") trata-se de valores de PIS/COFINS sobre o ICMS já
líquido dos créditos apropriados, na medida em que o montante indicado sob este
código se refere ao resultado da diferença entre as contribuições devidas pela CAOA
(registrado no código 4, "Cálculo das Contribuições Devidas") e os créditos destas
contribuições (registrados no código 6, "Cálculo dos Créditos das Contribuições").
Conclui que os valores indicados sob o código 10 não representam o PIS/COFINS
calculado sobre a totalidade do ICMS incorrido nas operações de venda realizadas
pela impugnante, mas apenas o PIS/COFINS sobre o ICMS resultante da diferença
entre débitos e créditos destas contribuições no período, razão pela qual o
PIS/COFINS sobre ICMS abatido dos débitos ora lançados é menor do que aquele
inicialmente incluído na base de cálculo.
d. Da ausência de consideração da base de cálculo reduzida para as receitas
decorrentes da venda de caminhões HD-78
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Alega a impugnante que a autoridade fiscal apenas considerou que as receitas
decorrentes das vendas dos caminhões HR estariam sujeitas às bases de cálculo
reduzidas para tributação pelo PIS/COFINS, sem levar em conta, na apuração dos
débitos a lançar, a redução de base a que também estavam sujeitas as receitas
decorrentes da venda dos caminhões modelo HD-78.
Segundo a suplicante, os caminhões HD-78 comercializados pela CAOA também
estão sujeitos a reduções de base de cálculo, uma vez que são classificados no
código TIPI 8704.22.10(anexa notas fiscais).
Conclui, então, que deixaram de ser consideradas as reduções de base de cálculo a
que estavam sujeitas as vendas realizadas pela CAOA relativamente aos caminhões
modelos HD-78, no montante de R$ 14.207.694,35, resultando em uma cobrança
indevida de PIS/COFINS a este título, de R$ 1.648.092,54.
e. Da ilegalidade da cobrança de juros sobre a multa de ofício
Por fim, a título argumentativo, alega a impugnante que os juros calculados com
base na taxa SELIC não poderão ser exigidos sobre tal penalidade, por absoluta
ausência de previsão legal, na medida em que o artigo 13 da Lei n° 9.065/95, que
prevê a cobrança dos juros de mora com base na taxa SELIC, remete ao artigo 84 da
Lei n° 8.981/95, que, por sua vez, estabelece a cobrança de tais acréscimos apenas
sobre tributos.
3. Conversão do Julgamento em Diligência
Nesse cenário, este mesmo Relator propôs a conversão do julgamento em diligência,
junto à Delegacia da Receita Federal em Anápolis (GO), para que a autoridade fiscal
diligenciante adotasse as seguintes providências, sem prejuízo da verificação de
livros e documentos ou da prestação de outras informações que entendesse
relevantes para o deslinde da controvérsia:
1. Examinasse as citadas alegações de mérito apresentadas pela contribuinte
em sua peça de impugnação e se manifestasse conclusivamente sobre a
procedência das mesmas;
2. Apresentasse proposta fundamentada para acolhimento (total ou
parcial)ou não acolhimento das alegações da impugnante, fazendo expressa
referência às folhas do presente processo;
3. No caso de acolhimento parcial das alegações pela contribuinte,
elaborasse novos demonstrativos analíticos (planilhas), bem como resumo
que contenha os novos valores das contribuições sociais ainda devidos;
4. Concluída a diligência, do seu resultado desse ciência ao contribuinte para
que, querendo, se manifestasse nos autos.
Fl. 4948
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4. Resultado da Diligência
Em cumprimento à diligência solicitada por esta Segunda Turma, por meio da citada
Resolução no 03-000.576, de 6 de maio de 2016, o agente fiscal lavrou o Termo de
Encerramento de Diligência de fls. 4.410/ 4.418, por meio do qual propõe o
acolhimento parcial das alegações da impugnante.
Em seu relatório, a autoridade fiscal se manifesta pela procedência das razões de
impugnação quanto ao alegado nos tópicos “Do erro na apuração da exigência de
PIS/COFINS sobre o ICMS” e “Da ausência de consideração da base de cálculo
reduzida para as receitas decorrentes da venda de caminhões HD-78”.
Por outro lado, propõe o agente fiscal o indeferimento da pretensão da contribuinte
no que tange ao alegado nos tópicos “Das vendas realizadas à Zona Franca de
Manaus (ZFM)” e “Da divergência quanto às alíquotas incidentes sobre os "bônus
sobre vendas" distribuídos às concessionárias”.
5. Manifestação do Contribuinte sobre a Diligência
Cientificada do mencionado Termo de Encerramento de Diligência, o sujeito passivo
apresentou a manifestação de fls. 4.424/4.446, por meio da qual propugna pela
nulidade dos lançamentos, pois, no seu entender, não estariam presentes os
requisitos de liquidez e certeza do crédito tributário, na medida em que a própria
autoridade fiscal assim o reconheceu, no relatório de diligência, ainda que
parcialmente.
Ad argumentandum, ratifica todos os argumentos de defesa expostos na peça de
impugnação e requer, ao menos, que seja acolhida a reapuração dos débitos
procedida pelo agente fiscal no aludido Termo de Encerramento de Diligência.
6. Recurso Especial do Contribuinte
A despeito da inexistência de tal recurso, privilegiando o contencioso, traz se suas
razões apresentadas.
Em seu pedido, o contribuinte solicita que a DRJ limite sua decisão apenas à matéria
não apreciada, mantendo a parcela que foi parcialmente provida.”
Apresentada impugnação, tem-se que foi julgada parcialmente procedente pela
Colenda 2a Turma da DRJ01, em acórdão assim ementado:
“Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2011
ALEGAÇÃO DE NULIDADE DOS LANÇAMENTOS. AUSÊNCIA DOS REQUISITOS DE
LIQUIDEZ E CERTEZA DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. IMPROCEDÊNCIA.
Fl. 4949
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A redução do montante do crédito tributário, decorrente do resultado de diligência
determinada pelo órgão julgador, não implica nulidade dos lançamentos efetuados,
nem qualquer ofensa ao art. 142 do CTN, na medida em que, expurgadas as
parcelas que comprovadamente não estão sujeitas à incidência da COFINS e da
contribuição para o PIS, os lançamentos contemplam a verificação da ocorrência do
fato gerador, a determinação da matéria tributável, o montante dos tributos
devidos, a identificação do sujeito passivo, bem assim a penalidade aplicável.
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Ano-calendário: 2011
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. BASE DE CÁLCULO DA COFINS. EXCLUSÕES
INDEVIDAS. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. CABIMENTO.
Correto o procedimento de auditoria que promove o refazimento da base de
incidência da COFINS e efetua o lançamento de ofício, em face da constatação, pela
Fiscalização, de que o contribuinte excluiu, indevidamente, da base de cálculo desta
contribuição parcelas a título de “bônus sobre vendas” e de vendas de mercadorias
que não estão sujeitas à alíquota zero da COFINS.
BASE DE CÁLCULO. DESCONTOS CONDICIONAIS E INCONDICIONAIS. COFINS.
Conforme Instrução Normativa SRF no 51, de 1978, item 4.2. os descontos são de
dois tipos: a) incondicionais; e b) condicionais.
Os descontos incondicionais consideram-se parcelas redutoras do preço de vendas,
quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços e não
dependerem de evento posterior à emissão desses documentos; esses descontos não
se incluem na receita bruta da pessoa jurídica vendedora e, do ponto de vista da
pessoa jurídica adquirente dos bens ou serviços, constituem redutor do custo de
aquisição, não configurando receita.
Os descontos condicionais são aqueles que dependem de evento posterior à emissão
da nota fiscal, usualmente, do pagamento da compra dentro de certo prazo, e
configuram despesa financeira para o vendedor e receita financeira para o
comprador.
CRÉDITO TRIBUTÁRIO. VEDAÇÃO. INSUMOS.
Não há mais previsão legal permitindo o creditamento COFINS sobre as despesas
com “bônus sobre vendas” a título de despesas financeiras. Conforme INSTRUÇÃO
NORMATIVA RFB No 1911/2019, não são considerados insumos as despesas bens e
serviços utilizados, aplicados ou consumidos em operações comerciais.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Ano-calendário: 2011
Fl. 4950
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PROCESSO 13116.722367/2014-36
10
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. BASE DE CÁLCULO DA PIS/COFINS. EXCLUSÕES
INDEVIDAS. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. CABIMENTO.
Correto o procedimento de auditoria que promove o refazimento da base de
incidência da contribuição para o PIS/PASEP e efetua o lançamento de ofício, em
face da constatação, pela Fiscalização, de que o contribuinte excluiu,
indevidamente, da base de cálculo desta contribuição parcelas a título de “bônus
sobre vendas” e de vendas de mercadorias que não estão sujeitas à alíquota zero da
COFINS.
BASE DE CÁLCULO. DESCONTOS CONDICIONAIS E INCONDICIONAIS. PIS/PASEP.
Conforme Instrução Normativa SRF no 51, de 1978, item 4.2. os descontos são de
dois tipos: a) incondicionais; e b) condicionais.
Os descontos incondicionais consideram-se parcelas redutoras do preço de vendas,
quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços e não
dependerem de evento posterior à emissão desses documentos; esses descontos não
se incluem na receita bruta da pessoa jurídica vendedora e, do ponto de vista da
pessoa jurídica adquirente dos bens ou serviços, constituem redutor do custo de
aquisição, não configurando receita.
Os descontos condicionais são aqueles que dependem de evento posterior à emissão
da nota fiscal, usualmente, do pagamento da compra dentro de certo prazo, e
configuram despesa financeira para o vendedor e receita financeira para o
comprador.
CRÉDITO TRIBUTÁRIO. VEDAÇÃO. INSUMOS.
Não há mais previsão legal permitindo o creditamento de PIS/PASEP sobre as
despesas com “bônus sobre vendas” a título de despesas financeiras. Conforme
INSTRUÇÃO NORMATIVA RFB No 1911/2019, não são considerados insumos as
despesas bens e serviços utilizados, aplicados ou consumidos em operações
comerciais.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte”
Irresignada, a Recorrente interpôs seu Recurso Voluntário, devolvendo suas
alegações de fato e de direito, ressaltando provas, conforme tópicos abaixo:

PRELIMINAR: DA NULIDADE DOS AUTOS DE INFRAÇÃO – ILIQUIDEZ E
INCERTEZA;

MÉRITO: DA INSUBSISTÊNCIA DA EXIGÊNCIA FISCAL - AUSÊNCIA DE
CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS PASSÍVEIS DE EXIGÊNCIA NO PERÍODO AUTUADO;
Fl. 4951
DF CARF MF
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
DA LEGISLAÇÃO ATINENTE À TRIBUTAÇÃO DAS VENDAS REALIZADAS À ZONA
FRANCA DE MANAUS, ÁREAS DE LIVRE COMÉRCIO E AMAZÔNIA OCIDENTAL -
APLICAÇÃO DE ALÍQUOTA ZERO PARA O PIS E A COFINS;

O SIMPLES DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA - INFORMAÇÃO
NA NOTA FISCAL DA VENDA À ALÍQUOTA ZERO - NÃO INVALIDA A OPERAÇÃO
EFETIVAMENTE OCORRIDA;

AS LOCALIDADES DA AMAZÔNIA OCIDENTAL TAMBÉM ESTÃO SUJEITAS À
ALÍQUOTA ZERO DO PIS/COFINS;

DA DIVERGÊNCIA QUANTO ÀS ALÍQUOTAS INCIDENTES SOBRE OS “BÔNUS
SOBRE VENDAS” - ERRO NA APURAÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO, FALTA DE
FUNDAMENTAÇÃO E PRETERIÇÃO DO DIREITO DE DEFESA;

AD ARGUMENTANDUM - DO “BÔNUS SOBRE A VENDA DE VEÍCULOS” PAGO
PELA RECORRENTE ÀS CONCESSIONÁRIAS AUTORIZADAS;

NATUREZA JURÍDICA DO “BÔNUS SOBRE A VENDA DE VEÍCULOS”;

REFLEXO TRIBUTÁRIO DA CARACTERIZAÇÃO DO “BÔNUS SOBRE A VENDA DE
VEÍCULOS” COMO DESCONTO INCONDICIONAL REDUTOR DA RECEITA DE VENDAS;

AD ARGUMENTANDUM – DA NATUREZA DE INSUMO DO “BÔNUS SOBRE A
VENDA DE VEÍCULOS” PARA APURAÇÃO DE CRÉDITOS DE PIS/COFINS;

CONCLUSÃO: INEXISTÊNCIA DE “DÉBITOS A LANÇAR” - RECOLHIMENTO A
MAIOR PELA RECORRENTE;

DA INAPLICABILIDADE DE MULTA EM CASO DE DÚVIDA; e, por fim,

DO NÃO CABIMENTO DO RECURSO DE OFÍCIO.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Laura Baptista Borges, Relatora.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche todos os requisitos de
admissibilidade, razão pela qual merece ser conhecido.
Já o Recurso de Ofício, não merece conhecimento, ante o valor exonerado pelo
acórdão da DRJ, conforme se verá a seguir.

1 – DO RECURSO DE OFÍCIO.
Fl. 4952
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O acórdão da DRJ deu provimento à Impugnação da Recorrente no que tange às
razões (i) do erro na apuração da exigência de PIS/COFINS sobre o ICMS e (ii) da ausência de
consideração da base de cálculo reduzida para as receitas decorrentes da venda de caminhões -
HD-78, conforme se verifica das fls. 18 e fls. 4803 do processo.
É possível, assim, verificar às fls. 4814 que foi exonerado o montante de R$
14.943.886,54, crédito tributário inferior ao limite de alçada de R$ 15.000.000,00, estabelecido
por meio da Portaria MF n.° 02/2023.
Neste sentido, a Súmula CARF n.° 103, assim dispõe:
“Súmula CARF no 103
Aprovada pelo Pleno em 08/12/2014
Para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o limite de alçada vigente
na data de sua apreciação em segunda instância.”
Destarte, voto pelo não conhecimento do Recurso de Ofício.

2 – DO RECURSO VOLUNTÁRIO.
2.1. PRELIMINARMENTE. DA NULIDADE DOS AUTOS DE INFRAÇÃO – ILIQUIDEZ E
INCERTEZA.
Alega a Recorrente que o Auto de Infração seria nulo em razão da sua iliquidez e
incerteza.
Aduz que a decisão da DRJ não merece prosperar na medida em que:
“20. De fato, (i) identificada a iliquidez e incerteza do lançamento fiscal, deve este
ser reconhecido nulo; (ii) caso houvesse dúvida quanto à base tributável, caberia à
Autoridade Fiscal intimar à Recorrente a fim de corretamente apurar a suposta
exação e não lançar e, posteriormente, adequar a exação; (iii) o controle de
legalidade não tem relação com a aperfeiçoamento do lançamento fiscal, mas, sim,
com a verificação da validade e regularidade dos atos administrativos frente à
legislação de regência; (iv) a verificação do fato gerador, determinação da matéria
tributável e o montante dos tributos devidos, nos termos do artigo 142 do CTN, não
competem à Autoridade Julgadora; uma vez que, (v) ao julgador, cabe, de fato,
apenas decidir pela procedência ou não do lançamento, e não por sua
complementação.
21. Deveras, o controle de legalidade a ser exercido em relação ao ato
administrativo
de
lançamento
não
enseja
a
sua
complementação
ou
aperfeiçoamento no decorrer do processo, mas tão somente a análise de sua
validade e pertinência frente às normas que regem o processo administrativo fiscal.
Fl. 4953
DF CARF MF
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22. Neste contexto, a própria DRJ deixa claro que a conversão do julgamento em
diligência decorreu da necessidade de reavaliação das bases de cálculo, que,
incontestavelmente, acometeu a apuração da base tributável no lançamento fiscal
(visto que uma parcela foi confirmada de largada improcedente), sendo a conclusão
pela insubsistência do lançamento fiscal nos termos em que formalizado3.
23. Assim, é incontroversa ocorrência de diversos erros na apuração realizada pela
Autoridade Fiscal quanto às bases de cálculo do PIS e da COFINS. Por isso, não
caberia à DRJ simplesmente retificar o valor lançado pela Autoridade Fiscal, mas,
sim, atestar se o lançamento era procedente ou não.
24. De fato, a atuação da Autoridade Julgadora está legalmente vinculada à análise
de procedência ou não do lançamento fiscal, sob pena de, caso exceda tal
apreciação, incorrer em inovação ou alteração do critério jurídico que fundou o
lançamento fiscal, situação, ainda que não verificada nestes autos, vedada pelo
artigo 146 do CTN4.
25. Logo, ao atestar a iliquidez e incerteza do lançamento fiscal, como reconhecido
no acórdão recorrido, à DRJ cumpriria simplesmente atestar a improcedência do
lançamento fiscal, mas não o aperfeiçoar, como efetivamente ocorreu.
26. No caso, é inconteste que o acórdão recorrido andou no sentido de reconhecer a
iliquidez e incerteza do lançamento fiscal levado a efeito pela Autoridade Fiscal, já
que o lançamento, da forma como foi realizado, não se mostrava apto a mensurar
corretamente as bases de cálculo das contribuições supostamente devidas pela
Recorrente.”
Como se vê, sustenta a Recorrente que o resultado da diligência fiscal corroboraria
o argumento de que o auto de infração seria nulo.
O resultado da diligência (fls. 4410/4418), acolheu a tese da Recorrente quanto ao
alegado nos tópicos “Do erro na apuração da exigência de PIS/COFINS sobre o ICMS” e “Da
ausência de consideração da base de cálculo reduzida para as receitas decorrentes da venda de
caminhões HD-78”. Vejamos:
“Neste ponto, o sujeito passivo tem razão. De fato, nos cálculos do auto de infração,
a redução da base de cálculo foi considerada apenas para os caminhões HR
(fls.1380), e os HD-78 (fls. 3793- 3806) entraram no cálculo sem a devida redução.
Sendo assim, considerando a base reduzida também para o HD-78, como deve ser,
chegamos aos seguintes valores:
Fl. 4954
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24. Vamos, agora, começar a refazer os cálculos apresentados no Termo de
Verificação Fiscal (fls. 1446-1451).
25. No primeiro passo, vamos retirar as vendas de HD da base de cálculo normal (fls.
1449- 1450), da qual já havíamos excluído os caminhões HR:
(...)
33. Como sabemos, o sujeito passivo excluiu, por decisão judicial, o ICMS da base de
cálculo do PIS/COFINS, em 2011. As contribuições calculadas sobre o ICMS excluído
foram objeto de lançamento para prevenir decadência, no processo 13116-
722.368/2014-81.
34. Para chegar ao PIS/COFINS com exigibilidade suspensa, o sujeito passivo
calculou as contribuições sobre o ICMS das vendas (débitos), e destas abateu o ICMS
das entradas (créditos).
35. Entretanto, no caso do auto de infração do presente processo, afirma que o
valor do PIS/COFINS sobre ICMS abatido deveria ser só aquele referente aos débitos,
e não o valor do PIS/COFINS sobre o ICMS líquido.
36. Para detalhar seu raciocínio utiliza a COFINS do mês de julho/2011 (fls. 1494), e
conclui que valor a excluir deveria ser R$ 5.621.149,70 (antes de diminuir o crédito
de R$ 1.039.030,09), e não R$ 4.582.119,61 (valor líquido). O mesmo raciocínio foi
aplicado aos outros meses analisados, e montou uma tabela (fls. 1496), apontando
que faltou abater um montante de R$ 8.589.700,77 (somando ICMS sobre PIS e
COFINS), para encontrar o valor a ser lançado de ofício.
37. A Impugnante tem razão, pois, de fato, como estamos nos referindo às
diferenças encontradas em relação aos débitos declarados no DACONs (antes de
abatidos os créditos), também devemos considerar apenas o PIS/COFINS sobre o
ICMS das notas fiscais de venda, sem abater o PIS/COFINS sobre o ICMS dos
créditos. Os valores a considerar são aqueles listados na contestação (fls. 1496), os
quais derivam das planilhas de detalhamento da apuração das contribuições,
Fl. 4955
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apresentadas em resposta ao Termo de Início (fls. 1064, pasta “Item 06 – Apuração
PIS e COFINS).
38. Assim, finalizando, deve-se alterar a tabela do parágrafo 29 do Termo de
Verificação Fiscal (fls. 1451), abatendo das diferenças encontradas acima (I e H) o
PIS e a COFINS sobre o ICMS dos débitos (J e K) e sobre “bônus” (L e M): (...)”
Sem razão a Recorrente.
Como se sabe, o Código Tributário Nacional assim aduz acerca do lançamento de
ofício:
“Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo
tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente,
determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o
sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e
obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.”
Por sua vez, o Decreto n.° 70.235/72, assim determina:
“Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
§ 1o A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente
dependam ou sejam consequência.
§ 2o Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e
determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do processo.
§ 3o Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria
a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará nem mandará
repetir o ato ou suprir-lhe a falta. (Incluído pela Lei no 8.748, de 09 de dezembro de
1993)
Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no artigo
anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem em
prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou quando não
influírem na solução do litígio.”
No caso, entendo que o lançamento preenche todos os requisitos de validade
exigidos na legislação, e, eventual incorreção, como inclusive algumas já reconhecidas pela DRJ
Fl. 4956
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ensejam a sua improcedência total ou parcial, mas não tem o condão de tornar nulo todo o
lançamento.
Como se vê, a diligência realizada, e, posteriormente, a decisão da DRJ reconhecem
que houve erro de parte do lançamento e, por isso, afastam parte do Auto de Infração.
Afasto, portanto, a preliminar de nulidade do lançamento fiscal.

2.2. DO MÉRITO. DA LEGISLAÇÃO ATINENTE À TRIBUTAÇÃO DAS VENDAS
REALIZADAS À ZONA FRANCA DE MANAUS, ÁREAS DE LIVRE COMÉRCIO E AMAZÔNIA
OCIDENTAL - APLICAÇÃO DE ALÍQUOTA ZERO PARA O PIS E A COFINS. DO SIMPLES
DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA - INFORMAÇÃO NA NOTA FISCAL DA VENDA À
ALÍQUOTA ZERO - NÃO INVALIDA A OPERAÇÃO EFETIVAMENTE OCORRIDA
Conforme se verifica dos autos, ao analisar os argumentos aduzidos pela Recorrente
em relação ao erro na apuração do crédito tributário, que deixou de considerar a alíquota zero de
PIS/COFINS para as vendas realizadas à ZFM, aplicável também às operações destinadas às Áreas
de Livre Comércio e à Amazônia Ocidental, a DRJ confirmou o entendimento da Autoridade Fiscal
retirada do Termo de Encerramento de Diligência, concluindo, assim, que as vendas em questão
não estariam sujeitas à alíquota zero. Vejamos:
“7. Foram anexadas à impugnação várias planilhas, listando as vendas que teriam
alíquota zero de PIS/COFINS, de 06/2011 a 12/2011, sendo que tais demonstrativos
estão separados em “vendas de veículos” (fls. 1558-1577) e “vendas de peças” (fls.
1578-1705). Acompanham, também, as cópias das notas fiscais correspondentes
(fls. 1706-3685).
8. Nas listas da CAOA, aparecem vendas para mais cinco municípios além da ZFM
(em Manaus – AM), todas da região norte. São eles: Rio Branco – AC, Macapá – AP,
Ji-Paraná – RO, Porto Velho – RO, e Boa Vista – RR. Sendo assim, extraímos do SPED
as vendas para estas seis cidades (ver planilhas na folha. 4318). Os totais mensais
desta planilha do SPED coincidem com os valores demonstrados pela CAOA (fls.
1558-1705), exceto em relação ao mês de novembro/2011. Neste mês, a CAOA
listou vendas de veículos de apenas R$ 84.076,79 (fls. 1574), mas o SPED registra
vendas de R$ 4.701.960,80 (somando automóveis e caminhões).
9. De fato, os arquivos enviados ao SPED (fls. 4318) destacam as alíquotas
(diferentes de zero) e os valores de PIS/COFINS (também diferentes de zero), e têm
valores zerados de PIS/COFINS na substituição tributária. Segundo as explicações da
CAOA, isso ocorreu por conta de um problema de parametrização do sistema, que
persistiu de 06/2011 a 12/2011.
Fl. 4957
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10. Em 12/09/2016, entregamos ao sujeito passivo um Termo de Diligência (fls.
4319-4323), solicitando que nos informasse a fundamentação legal das vendas com
alíquota zero de PIS/COFINS, para cada uma das cidades, especificamente.
11. Em 26/09/2016, recebemos resposta (fls. 4324-4330) com os seguintes
esclarecimentos:
• Para Rio Branco (AC), Ji-Paraná (RO) e Porto Velho (RO), as vendas com alíquota
zero de PIS/COFINS ocorreram fundamentadas no artigo 2o da Lei no 10.996, de 15
de dezembro de 2004, bem como no artigo 1o do Decreto-Lei no 356/1968;
• Para Manaus (AM), as vendas com alíquota zero de PIS/COFINS ocorreram
fundamentadas no artigo 2o da Lei no 10.996/2004, bem como no artigo 2o do
Decreto-Lei no 288/1967;
• Para Macapá (AP), as vendas com alíquota zero de PIS/COFINS ocorreram
fundamentadas no artigo 2o da Lei no 10.996/2004, bem como no artigo 11 da Lei
no 8.387, de 30 de dezembro de 1991; e
• Para Boa Vista (RR), as vendas com alíquota zero de PIS/COFINS ocorreram
fundamentadas no artigo 2o da Lei no 10.996/2004, bem como no artigo 1o da Lei
no 8.256, de 25 de novembro de 1991.
12. Em todos os casos, foi citado como fundamento o artigo 2o da Lei no
10.996/2004. Entretanto, este artigo só dá respaldo às vendas com alíquota zero de
PIS/COFINS para a Zona Franca de Manaus (caput), e para as Áreas de Livre
Comércio (§ 3o) criadas nos municípios de:
• Tabatinga, no Amazonas (AM) – Lei no 7.965/1989;
• Guajará-Mirim, em Rondônia (RO) – Lei no 8.210/1991;
• Boa Vista e Bonfim, em Roraima (RR) – Lei no 8.256/1991;
• Macapá e Santana, no Amapá (AP) – Lei no 8.387/1991; e
• Brasileia e Cruzeiro do Sul (AC) – Lei no 8.857/1994.
13. O artigo 2o da Lei no 10.996/2004 não faz referência aos municípios de Rio
Branco (AC), Ji- Paraná (RO) e Porto Velho (RO). Para estes três municípios, o sujeito
passivo também se apoia no artigo 1o do Decreto-Lei no 356/1968, mas nem ali
encontramos previsão para vendas com alíquota zero de PIS/COFINS. Vejamos o que
diz o dispositivo:
Art. 1o - Ficam estendidos às áreas pioneiras, zonas de fronteira e outras localidades
da Amazônia Ocidental favores fiscais concedidos pelo Decreto-Lei número 288, de
28 de fevereiro de 1967 e seu regulamento, aos bens e mercadorias recebidos,
oriundos, beneficiados ou fabricados na Zona Franca de Manaus, para utilização e
consumo interno naquelas áreas. (Vide Decreto no 7.212, de 2010)
Fl. 4958
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§ 1o - A Amazônia Ocidental é constituída pela área abrangida pelos Estados do
Amazonas e Acre e os Territórios Federais de Rondônia e Roraima, consoante o
estabelecido no § 4 do Art. 1o do Decreto-Lei número 291, de 28 de fevereiro de
1967. § 2o - As áreas, zonas e localidades de que trata este artigo serão fixadas por
Decreto, mediante proposição conjunta dos Ministérios do Interior, Fazenda e
Planejamento e Coordenação Geral.
14. No Decreto-Lei no 288/1967, citado acima, também não há menção a vendas
com alíquota zero de PIS/COFINS.
15. Então, considerando as vendas em análise, somente aquelas efetuadas para
Manaus (AM), Macapá (AP) e Boa Vista (RR) podem ter alíquota zero de PIS/COFINS.
16. Para estes três municípios, de acordo com planilhas da impugnação (fls. 1557-
1705) e com notas fiscais extraídas do SPED (fls. 4318, planilha “RELATÓRIO –
VENDAS NFE 2011 – MANAUS MACAPÁ BOA VISTA.xls”), teríamos os seguintes
valores, separados em automóveis (a excluir das vendas com alíquotas de 2,0% e
9,6%), caminhões (também a excluir das vendas com alíquotas de 2,0% e 9,6%, com
base reduzida), peças (a excluir das vendas com alíquotas de 2,3% e 10,8%) e outros
(a excluir das vendas com alíquotas de 1,65% e 7,6%), na apuração de débitos:
(...) 17. Entretanto, a Lei no 12.350/2010, anterior ao período fiscalizado, incluiu os
parágrafos 4o e 5o, no artigo 2o da Lei no 10.996/2004. O parágrafo 4o determina
que as vendas para empresa situadas nas áreas de livre comércio NÃO podem ter
alíquota zero de PIS/COFINS quando as destinatárias estiverem sujeitas ao regime
não-cumulativo de apuração destas contribuições. O parágrafo 5o determina que
em todas as notas fiscais de venda com alíquota zero de PIS/COFINS, inclusive
naquelas para a ZFM, deve constar a expressão “Venda de mercadoria efetuada
com alíquota zero da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins”, com a
especificação do dispositivo legal. Vejamos:
Art. 2° Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da Contribuição para o PIS/PASEP e
da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes
sobre as receitas de vendas de mercadorias destinadas ao consumo ou à
industrialização na Zona Franca de Manaus - ZFM, por pessoa jurídica estabelecida
fora da ZFM. (Vide Lei no 13.137, de 2015)
§ 1° Para os efeitos deste artigo, entendem-se como vendas de mercadorias de
consumo na Zona Franca de Manaus - ZFM as que tenham como destinatárias
pessoas jurídicas que as venham utilizar diretamente ou para comercialização por
atacado ou a varejo.
§ 2° Aplicam-se às operações de que trata o caput deste artigo as disposições do
inciso II do § 2o do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e do inciso
II do § 2o do art. 3o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003.
Fl. 4959
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§ 3° As disposições deste artigo aplicam-se às vendas de mercadorias destinadas ao
consumo ou à industrialização nas Áreas de Livre Comércio de que tratam as Leis
nos 7.965, de 22 de dezembro de 1989, 8.210, de 19 de julho de 1991, e 8.256, de 25
de novembro de 1991, o art. 11 da Lei no 8.387, de 30 de dezembro de 1991, e a Lei
no 8.857, de 8 de março de 1994, por pessoa jurídica estabelecida fora dessas áreas.
(Incluído pela Lei no 11.945, de 2009). (Produção de efeitos).
§ 4° Não se aplica o disposto neste artigo às vendas de mercadorias que tenham
como destinatárias pessoas jurídicas atacadistas e varejistas, sujeitas ao regime de
apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,
estabelecidas nas Áreas de Livre Comércio referidas no § 3o. (Incluído pela Lei no
12.350, de 2010)
§ 5° Nas notas fiscais relativas à venda de que trata o caput deste artigo, deverá
constar a expressão “Venda de mercadoria efetuada com alíquota zero da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins”, com a especificação do dispositivo
legal correspondente. (Incluído pela Lei no 12.350, de 2010) (. . .)
18. A Impugnante, além de destacar o PIS e a COFINS, em todas as vendas para
Manaus, Macapá e Boa Vista, nos meses de junho a dezembro/2011, também
deixou de cumprir a determinação contida no § 5o do artigo 2o da Lei no
10.996/2004 (ver as observações nas vendas de veículos, fls. 4332-4409).
19. Observe-se, ainda, que estas vendas foram direcionadas a apenas quatro
clientes: a CAOA AMAPÁ, em Macapá (R$ 6,5 milhões); a KORYO AUTOMÓVEIS, em
Boa Vista (R$ 1,9 milhão); a PATEO COMÉRCIO DE VEÍCULOS, em Manaus (R$ 6,8
milhões); e a POLE POSITION TECNOLOGIA, também em Manaus (R$ 5,2 milhões).
Todos enviaram DIPJ/2012, informando opção pelo lucro real. No CNPJ da CAOA
AMAPÁ consta como responsável administrador o Sr. CARLOS ALBERTO DE OLIVEIRA
ANDRADE, que também aparece como sócio-administrador da Impugnante.
20. Diante do exposto, embora tenha informado que houve “um problema de
configuração do novo sistema implantado” (fls. 1468) durante sete meses, de junho
a dezembro/2011, é de se concluir que as vendas para clientes de Manaus (AM),
Macapá (AP) e Boa Vista (RR) também devem compor a base de cálculo dos débitos
de PIS e COFINS, da mesma forma que as vendas para Ji-Paraná (RO), Rio Branco
(AC) e Porto Velho (RO), com as alíquotas que aparecem nas notas eletrônicas, e não
podem ser excluídas das vendas totais.
Como se vê, ao endossar o posicionamento da d. Autoridade Fiscal, a C. DRJ negou
provimento à parte da impugnação com base nos parágrafos 4o e 5o do artigo 2o, da Lei no
10.996/2004.
Os referidos dispositivos legais assim determinam:
Fl. 4960
DF CARF MF
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“Art. 2o Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da Contribuição para o PIS/PASEP
e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes
sobre as receitas de vendas de mercadorias destinadas ao consumo ou à
industrialização na Zona Franca de Manaus - ZFM, por pessoa jurídica estabelecida
fora da ZFM.
§ 1o Para os efeitos deste artigo, entendem-se como vendas de mercadorias de
consumo na Zona Franca de Manaus - ZFM as que tenham como destinatárias
pessoas jurídicas que as venham utilizar diretamente ou para comercialização por
atacado ou a varejo.
(...)
§ 3o As disposições deste artigo aplicam-se às vendas de mercadorias destinadas
ao consumo ou à industrialização nas Áreas de Livre Comércio de que tratam
as Leis nos 7.965, de 22 de dezembro de 1989, 8.210, de 19 de julho de
1991, e 8.256, de 25 de novembro de 1991, o art. 11 da Lei no 8.387, de 30 de
dezembro de 1991, e a Lei no 8.857, de 8 de março de 1994, por pessoa jurídica
estabelecida fora dessas áreas.
§ 4o Não se aplica o disposto neste artigo às vendas de mercadorias que tenham
como destinatárias pessoas jurídicas atacadistas e varejistas, sujeitas ao regime
de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,
estabelecidas nas Áreas de Livre Comércio referidas no § 3o.
§ 5o Nas notas fiscais relativas à venda de que trata o caput deste artigo, deverá
constar a expressão “Venda de mercadoria efetuada com alíquota zero da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins”, com a especificação do dispositivo
legal correspondente.”
Entendeu a DRJ que a ausência, nas notas fiscais, da expressão “Venda de
mercadoria efetuada com alíquota zero da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins” configuraria
causa suficiente para afastar a aplicação da alíquota zero.
Com o devido respeito, divirjo de tal entendimento.
A ausência da referida expressão, prevista no § 5o do art. 2o da Lei no 10.996/2004,
consubstancia mero descumprimento de obrigação acessória, não sendo apta, por si só, a afastar
o tratamento tributário concedido pelo legislador às operações em questão.
O propósito da norma é claro: reduzir a zero as alíquotas da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins incidentes sobre as receitas de vendas de mercadorias destinadas ao
consumo ou à industrialização na Zona Franca de Manaus – ZFM, por pessoa jurídica estabelecida
fora da ZFM.
Não se pode admitir que a ausência de mera formalidade na emissão da nota fiscal
— que em nada altera a substância da operação — implique a perda do benefício fiscal.
Fl. 4961
DF CARF MF
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Com efeito, a verdade material deve prevalecer sobre o formalismo, uma vez que
aquele princípio, informador do processo administrativo fiscal e corolário da legalidade, possui
maior valor axiológico, sobrepondo-se a exigências meramente formais relativas às informações
constantes em documentos fiscais, salvo quando a própria lei expressamente condicionar o
tratamento tributário ao cumprimento de tais requisitos.
Assim, a falta da expressão mencionada na nota fiscal não tem o condão de afastar
a alíquota zero, cuja fruição decorre de previsão legal e não de requisito meramente declaratório.
Em verdade, a inclusão dessa exigência normativa — introduzida posteriormente à
instituição do benefício — teve por finalidade facilitar a identificação das operações pela
fiscalização, e não restringir direitos já assegurados aos contribuintes que efetivamente realizam
operações destinadas à Zona Franca de Manaus e Áreas de Livre Comércio tratadas na referida lei.
Diante disso, acolho as razões da Recorrente quanto a este ponto.

2.3. DO MÉRITO. AS LOCALIDADES DA AMAZÔNIA OCIDENTAL TAMBÉM ESTÃO
SUJEITAS À ALÍQUOTA ZERO DO PIS/COFINS.
Em relação à receita decorrente das vendas de mercadorias destinadas aos
municípios de Rio Branco, Ji-Paraná e Porto Velho, entendeu a C. DRJ que tais localidades não
estariam abrangidas pela alíquota zero prevista para PIS/COFINS.
A DRJ transcreve os argumentos da d. Autoridade Fiscal. Vejamos:
“13. O artigo 2o da Lei no 10.996/2004 não faz referência aos municípios de Rio
Branco (AC), Ji- Paraná (RO) e Porto Velho (RO). Para estes três municípios, o sujeito
passivo também se apoia no artigo 1o do Decreto-Lei no 356/1968, mas nem ali
encontramos previsão para vendas com alíquota zero de PIS/COFINS. Vejamos o que
diz o dispositivo:
Art. 1o - Ficam estendidos às áreas pioneiras, zonas de fronteira e outras
localidades da Amazônia Ocidental favores fiscais concedidos pelo Decreto-
Lei número 288, de 28 de fevereiro de 1967 e seu regulamento, aos bens e
mercadorias recebidos, oriundos, beneficiados ou fabricados na Zona Franca
de Manaus, para utilização e consumo interno naquelas áreas. (Vide Decreto
no 7.212, de 2010)
§ 1o - A Amazônia Ocidental é constituída pela área abrangida pelos Estados
do Amazonas e Acre e os Territórios Federais de Rondônia e Roraima,
consoante o estabelecido no § 4 do Art. 1o do Decreto-Lei número 291, de 28
de fevereiro de 1967. § 2o - As áreas, zonas e localidades de que trata este
artigo serão fixadas por Decreto, mediante proposição conjunta dos
Ministérios do Interior, Fazenda e Planejamento e Coordenação Geral.
Fl. 4962
DF CARF MF
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14. No Decreto-Lei no 288/1967, citado acima, também não há menção a vendas
com alíquota zero de PIS/COFINS.”
Alega a Recorrente que a despeito do artigo 2o da Lei no 10.996/2004 fazer menção
apenas à ZFM e ALC, o artigo 1o do Decreto-Lei no 356/1968 é expresso ao aplicar os mesmos
benefícios atinentes à ZFM para os munícipios abrangidos na Amazônia Ocidental, dentre as quais
se inserem Rio Branco, Ji-Paraná e Porto Velho.
Aduz ainda que “tendo em vista que o referido Decreto-Lei no 288/1967 se aplica,
também, à Amazônia Ocidental, a teor do disposto no artigo 1o do Decreto-Lei no 356/1968, de
rigor que as vendas destinadas ao munícipio de Rio Branco, localizado no Estado do Acre, e aos
municípios de Ji-Paraná e Porto Velho, no Estado de Rondônia, estão sujeitas à alíquota zero de
PIS/COFINS, nos termos que previsto no artigo 2o da Lei no 10.996/2004.”
Entendo que não assiste razão à Recorrente.
Em que pese a previsão legal de que os benefícios da Zona Franca de Manaus se
estendem à área da Amazônia ocidental, tal extensão não se dá de forma ampla e irrestrita.
Inclusive, este é o posicionamento do E. Supremo Tribunal Federal – STF, conforme
se pode conferir da decisão monocrática proferida pelo Exmo. Ministro Luis Roberto Barroso,
quando do julgamento do RE n.° 1.121.860:
“A pretensão recursal merece prosperar. Ambas as Turmas do Supremo Tribunal
Federal possuem entendimento no sentido de que os benefícios fiscais conferidos
à Zona Franca de Manaus não são extensíveis a empresas situadas na Amazônia
Ocidental. Confiram-se:
“AGRAVO INTERNO. RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO. JULGADO
RECORRIDO EM DISSONÂNCIA COM A JURISPRUDÊNCIA DESTA CORTE.
PRECEDENTES. AGRAVO INTERNO AO QUAL SE NEGA PROVIMENTO.”
(ARE 1234231 AgR, Rel. Min. Alexandre de Moraes, Primeira Turma)
“AGRAVO
REGIMENTAL
NO
RECURSO
EXTRAORDINÁRIO.
DIREITO
CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. EXTENSÃO DE BENEFÍCIO FISCAL
CONCEDIDO À EMPRESAS SITUADAS NA ZONA FRANCA DE MANAUS, AOS
ESTABELECIMENTOS DA AMAZÔNIA OCIDENTAL OU DE ÁREA DE LIVRE
COMÉRCIO: IMPOSSIBILIDADE. AGRAVO REGIMENTAL AO QUAL SE NEGA
PROVIMENTO.”
(RE 631435 AgR, Rela. Mina. Cármen Lúcia, Segunda Turma)”
Neste contexto, entendo que o benefício previsto no artigo 2°, da Lei n.°
10.996/2004 não alcança a área da Amazônia Ocidental na medida em que a ela não se refere
expressamente.
Rejeito as alegações da Recorrente.
Fl. 4963
DF CARF MF
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2.4. DO MÉRITO. DA DIVERGÊNCIA QUANTO ÀS ALÍQUOTAS INCIDENTES SOBRE
OS “BÔNUS SOBRE VENDAS” - ERRO NA APURAÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO, FALTA DE
FUNDAMENTAÇÃO E PRETERIÇÃO DO DIREITO DE DEFESA.
Alega a Recorrente que a Autoridade Fiscal cometeu novo equívoco na apuração da
base tributável nestes autos, ao indevidamente incluir, no cálculo, suposto débito de PIS/COFINS
relativo à exigência destas contribuições sobre os bônus concedidos às concessionárias de veículos
em vendas realizadas - matéria objeto do processo administrativo no 13116.722236/2014-59.
Aduz que:
“88. Desse modo, resta evidente que é indevida a exigência de valores relativos a
“bônus sobre vendas” por meio do presente processo, que ocorreu em razão da
utilização de alíquotas distintas na apuração dos tributos supostamente devidos
(alíquota somada de 11,60%) e dos tributos a serem excluídos no cálculo deste
processo referentes ao “bônus sobre vendas” (alíquota somada de 9,25%), tendo em
vista a completa ausência de fundamentação para este ponto.
89. Destaque-se que a ausência de fundamentação configura falta de cumprimento
dos pressupostos de validade do lançamento, previstos nos já citados artigo 142 do
CTN e artigo 10 do Decreto no 70.235/1972, bem como resulta em preterição do
direito de defesa da Recorrente, nos termos do artigo 59, II, do referido Decreto11,
uma vez que esta, na ausência de elementos de acusação efetivos, se vê a
apresentar uma defesa genérica e ampla.
90. Portanto, resta evidente que este E. CARF deve reconhecer a nulidade do
lançamento em razão dos vícios materiais insanáveis comprovados.
91. Caso assim não se entenda, o que se alega a título de argumento, deve este E.
CARF ao menos reconhecer a improcedência da exigência em questão, uma vez que
esta não só deixou de ser fundamentada pela Autoridade Fiscal, como, na realidade,
vai de encontro ao proposto no TVF.
92. Com efeito, como demonstrado, a Autoridade Fiscal afirmou expressamente no
TVF que a verificação da regularidade do recolhimento do PIS e da COFINS relativos
aos meses de junho a dezembro de 2011 não abordaria os valores referentes a
“bônus sobre vendas”, eis que objeto de outro processo administrativo.
93. Todavia, ao não se utilizar critérios coerentes para se neutralizar fiscalmente os
valores referentes a “bônus sobre vendas”, acabou-se por trazer para estes autos
esta discussão, em total dissonância com os termos da própria acusação fiscal.”
Ao analisar tais argumentos, a C. DRJ rejeitou as alegações, com base nos seguintes
fundamentos:
Fl. 4964
DF CARF MF
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“O sujeito passivo alega que a contribuição para o PIS e a COFINS relativas ao
“bônus sobre vendas” (a descontar das diferenças encontradas no parágrafo 28 do
Termo de Verificação Fiscal de fls. 1.446/1.451) deveriam ser calculadas com as
alíquotas de 2,0% e 9,6%, respectivamente, e não como foi feito neste auto de
infração (com alíquotas de 1,65% e 7,6%).
Com efeito, como bem destacou a autoridade fiscal, os valores do “bônus sobre
vendas” não estão incluídos em nenhuma das notas fiscais de vendas emitidas. Não
têm qualquer relação com as vendas praticadas pelo sujeito passivo. São valores
transferidos para as concessionárias, diretamente, como demonstra a escrituração
contábil no SPED (1381- 1398).
O que se constata é que a CAOA utilizou esses valores, sem previsão legal, como
abatimento nas bases de cálculo dos débitos de PIS/COFINS. E estas reduções
indevidas foram glosadas, em outros autos de infração, cujo crédito tributário é
controlado no processo 13116-722.236/2014-59, com as alíquotas de 1,65% (PIS) e
7,6% (COFINS).
Rejeito, pois, as alegações da impugnante também quanto a este tema.”
Pois bem, como se vê, o cerne da questão colocada em julgamento, neste ponto, é
sobre a consideração, pela d. Autoridade Fiscal, das alíquotas de 1,65% e 7,6% para a exclusão do
cálculo das contribuições objeto do lançamento.
Vejamos o racional do cálculo realizado pela d. Autoridade Fiscal:
“24. Para chegarmos a estas diferenças, o primeiro passo é encontrar a base das
contribuições, nota por nota de venda, nos meses citados, considerando as vendas
com base “normal” (a maioria, fls. 1379) e as vendas com base reduzida (caminhões
HR, fls. 1380). Assim, chegamos à base total (A) de cada alíquota, e encontramos o
PIS (B) e a COFINS (C) correspondentes, antes de retirar o ICMS e o “bônus sobre
vendas”:

Fl. 4965
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25. No segundo passo, somando o PIS (B) e a COFINS (C) de cada alíquota, em cada
mês, encontramos os débitos totais do PIS (D) e da COFINS (E):

26. Das colunas do PIS TOTAL MENSAL (D) e COFINS TOTAL MENSAL (E) retiramos os
valores dos débitos de PIS(F) e COFINS (G) declarados nos DACONs, e encontramos
as diferenças (H e I), ainda considerando o ICMS e o “bônus sobre vendas” na base
de cálculo:

27. Em seguida, calculamos o PIS e a COFINS do “bônus sobre vendas”, com as
alíquotas padrão de 1,65% e 7,6%, respectivamente, com base nos itens 2.10 e 2.11
das planilhas enviadas pela fiscalizada (fls. 1056, 1058, 1060, e 1062), que resumem
os lançamentos contábeis (fls. 1381-1398):
Fl. 4966
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28. O PIS e a COFINS sobre o ICMS a retirado da base foram calculados pela
fiscalizada, contabilizados (fls. 1399-1400) e declarados em DCTF com exigibilidade
suspensa (fls. 1080-1371).
29. Finalmente, abatemos das diferenças (I e H) o PIS e a COFINS sobre o ICMS (J e K)
e sobre o “bônus” (L e M), e encontramos os valores (N e O) que o sujeito passivo
deveria ter acrescido, nos DACONs, às linhas dos débitos das contribuições:

30. Os débitos de PIS (coluna N, na tabela acima) e COFINS (coluna O) serão
lançados de ofício, no seu valor total, e abatendo-se os créditos lançados nos
DACONs, se ainda sobrarem créditos, após os lançamentos ocorridos no processo
13116.722236/2014-59.”
Como se vê, o lançamento parte da base das contribuições apuradas nas notas
fiscais (item 24), aplica a alíquota correspondente (1,65% - 7,6% / 2,00% - 9,60% / 2,30% -10,8%), e
chega a um total de PIS e COFINS devido por mês (item 25).
A partir do valor obtido, é excluído o débito de PIS e COFINS declarados pelo
contribuinte nos DACONs (item 26).
Em seguida, a d. Autoridade Fiscal calculou o PIS e a COFINS sobre o “bônus sobre a
venda”, com as alíquotas de 1,65% e 7,6% sobre os valores de tal rubrica indicados nas planilhas
de “Demonstrativo de Apuração das Contribuições – Cofins e Pis” (fls. 1056, 1058, 1060, e 1062).
Vejamos os valores informados para o mês de outubro de 2011 – item 2.10 e 2.11 (fls. 1058):
Fl. 4967
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Os valores do PIS e da COFINS calculados sobre o “bônus sobre a venda” foram
abatidos do valor dos tributos devidos, assim como os valores do ICMS do PIS e da COFINS (objeto
do processo 13116.722368/2014-81).
Cumpre ressaltar, que os valores do PIS e da COFINS calculados sobre o “bônus
sobre a venda” foram abatidos por já serem objeto do lançamento tratado no processo
13116.722236/2014-59.
Assim temos que:
(+) Valor do PIS e COFINS calculados sobre as notas fiscais
(-) Valor do PIS e COFINS declarados pela Recorrente
(-) Valor do PIS e COFINS sobre “bônus sobre venda” calculado na alíquota
de 9,25%
(-) Valor do ICMS no PIS e COFINS
= Valor do PIS e COFINS sobre “bônus sobre venda” calculado na alíquota de
11,60%
Ou seja, nesta parte, o que pretende o Auto de Infração, é a cobrança da diferença
da alíquota conjugada de 9,25% (já objeto de lançamento e tratada no processo
13116.722236/2014-59) e a alíquota conjugada de 11,60%, sobre os valores incidentes sobre o
“bônus sobre venda”.
Neste contexto, o presente lançamento exclui exatamente o valor objeto do
processo n.° 13116.722236/2014-59 e, por isso, exclui os valores de “bônus sobre venda” na
alíquota conjugada de 9,25%.
É juntamente a diferença entre os 11,60% e os 9,25% (já lançado em outro
processo) que é objeto do presente lançamento.
Como destacou a autoridade fiscal, os valores do “bônus sobre vendas” não estão
incluídos em nenhuma das notas fiscais de vendas emitidas. Não têm qualquer relação com as
vendas praticadas pelo sujeito passivo. São valores transferidos para as concessionárias,
diretamente, como demonstra a escrituração contábil no SPED (fls. 1381/1398).
Fl. 4968
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O que se discute é se a Recorrente utilizou esses valores, sem previsão legal, como
abatimento nas bases de cálculo dos débitos de PIS/COFINS. E estas reduções indevidas foram
glosadas, em outro auto de infração, cujo crédito tributário é controlado no processo
13116.722236/2014-59, com as alíquotas de 1,65% (PIS) e 7,6% (COFINS).
Como parte da receita oferecida à tributação teve a incidência de 2% (PIS) e 9,6%
(COFINS), o presente lançamento se fez em razão da necessidade de glosa adicional, na medida
em que a alíquota, em tais operações é maior do que os 9,25% já objeto de lançamento em outro
processo.
Correto, neste ponto, o entendimento da d. Autoridade Fiscal.

2.5. DO MÉRITO. DO “BÔNUS SOBRE A VENDA DE VEÍCULOS” PAGO PELA
RECORRENTE ÀS CONCESSIONÁRIAS AUTORIZADAS. NATUREZA JURÍDICA DO “BÔNUS SOBRE A
VENDA DE VEÍCULOS”. REFLEXO TRIBUTÁRIO DA CARACTERIZAÇÃO DO “BÔNUS SOBRE A VENDA
DE VEÍCULOS” COMO DESCONTO INCONDICIONAL REDUTOR DA RECEITA DE VENDAS.
A análise desse ponto cinge-se a definir a natureza jurídica do "Bônus sobre a Venda
de Veículos" pago pela Recorrente às suas concessionárias e, consequentemente, seu correto
tratamento tributário na apuração da base de cálculo do PIS e da COFINS.
A DRJ entendeu que os referidos bônus configuram descontos condicionais,
devendo, portanto, integrar a base de cálculo do PIS e da COFINS. Para tanto, fundamentou sua
decisão na ausência de destaque dos valores nas notas fiscais de venda e também que está
vinculado à quantidade de carros vendidos/licenciados.
A Recorrente, por sua vez, defende que os valores representam descontos
incondicionais, os quais, por expressa previsão legal, não compõem a receita bruta e, assim, não
são tributáveis.
A Recorrente sustenta sua tese nos seguintes pilares:
1. Natureza Comercial: O bônus é um desconto comercial, parte da política de
preços entre montadora e concessionária, visando estimular vendas e
garantir margem de lucro ao revendedor.
2. Incondicionalidade: A concessão do bônus é pré-definida e certa,
desvinculada de metas, performance ou qualquer evento futuro incerto. O
fato de ser apurado com base nos veículos licenciados seria mera
sistemática operacional de cálculo, e não uma condição suspensiva.
3. Irrelevância do Destaque na Nota Fiscal: A exigência de destaque em nota
fiscal é um requisito infralegal (previsto em Soluções de Consulta e na IN SRF
n.° 51/1978) que não pode se sobrepor à lei (Leis n° 10.637/2002 e
10.833/2003), que exige apenas a incondicionalidade do desconto.
Fl. 4969
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4. Tratamento Contábil (CPC 16): O bônus é tratado pelas concessionárias
como redução do custo de aquisição do estoque (conforme item 11 do CPC
16 (R1)), e não como receita. Isso é evidenciado pelos seus registros
contábeis (Razão Analítico), que lançam os valores a crédito, reduzindo o
custo.
5. Ausência de Prejuízo ao Fisco: Como o bônus reduz o custo de aquisição da
concessionária, a base de cálculo do PIS/COFINS na revenda ao consumidor
final será correspondentemente maior, preservando a arrecadação na
cadeia.
Entendo que assiste razão à Recorrente.
A controvérsia desdobra-se em dois pontos principais: (i) a natureza do desconto
(condicional versus incondicional) e (ii) a necessidade de seu destaque na nota fiscal.
Quanto à natureza jurídica, no meu convencimento, o "Bônus sobre a Venda de
Veículos", conforme descrito, se enquadra na definição de desconto incondicional. Trata-se de
uma redução de preço pactuada no âmbito da política comercial entre a montadora (Recorrente)
e suas concessionárias.
A vinculação do pagamento ao licenciamento do veículo não transforma o desconto
em condicional. O desconto condicional é aquele subordinado a um evento futuro e incerto, como
o atingimento de metas de vendas. No caso em tela, o bônus é devido sobre cada veículo vendido
e licenciado; o licenciamento não é uma "condição", mas sim o fato gerador operacional que
mensura o valor do desconto previamente pactuado. Não há contraprestação exigida da
concessionária além da própria aquisição.
Portanto, os valores representam mera redução do preço de venda das
mercadorias, devendo ser tratados como descontos incondicionais.
Quanto a exigência de destaque na nota fiscal, a DRJ baseia sua autuação na IN SRF
n.° 51/1978, que exige o destaque do desconto no documento fiscal. Contudo, as Leis n.°
10.637/2002 e n.° 10.833/2003, que regem a matéria, preveem a exclusão dos descontos
incondicionais sem impor essa restrição formal:
Leis n.° 10.637/02 e 10.833/03
“Art. 1o. (...)
§ 3° Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo, as receitas:
(...)
V - referentes a:
a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos;”
Fl. 4970
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Um ato normativo infralegal, como uma Instrução Normativa, não pode inovar na
ordem jurídica para criar uma obrigação não prevista em lei, restringindo o direito do contribuinte.
O Superior Tribunal de Justiça (STJ) já pacificou o entendimento de que a ausência
do destaque na nota fiscal, por si só, não descaracteriza o desconto incondicional, desde que este
possa ser comprovado por outros meios idôneos. No julgamento do Agravo em Recurso Especial
n.° 556.050, o Ministro Herman Benjamin foi claro:
“Com efeito, o preenchimento incorreto ou lacunoso das notas fiscais não obsta o
reconhecimento dos descontos em questão, bastando a comprovação de estão
vinculados a uma operação onerosa. (...) Logo, impõe-se a reforma da sentença
para reconhecer o direito da parte autora de excluir da base de cálculo do PIS e da
COFINS os valores relativos aos descontos incondicionais concedidos aos seus
clientes (...)”
(AREsp n. 556.050, Min. Herman Benjamin, DJe de 30/04/2015)
No presente caso, a Recorrente demonstra a concessão dos descontos por meio da
coerência contábil entre seus registros e os das concessionárias.
O argumento contábil da Recorrente é robusto e corrobora a natureza do bônus.
Conforme o item 11 do Pronunciamento Técnico CPC 16 (R1) (Estoques), descontos comerciais e
abatimentos devem ser deduzidos na determinação do custo de aquisição dos estoques.
A Recorrente argumentou e comprovou que as concessionárias, ao receberem o
"Bônus sobre a Venda de Veículos", registram-no como redução do custo dos veículos adquiridos.
Isso demonstra que, para o adquirente, o bônus não é uma receita nova, mas sim um custo de
aquisição menor.
Essa sistemática confirma que não há prejuízo ao Fisco:
A Recorrente (Montadora) exclui o desconto de sua base de PIS/COFINS (receita
menor). A Concessionária (Revendedora) reduz seu custo de estoque. Ao vender o veículo ao
consumidor final, seu lucro (Receita de Venda - Custo Reduzido) será maior, e a base de cálculo do
PIS/COFINS sobre essa revenda será correspondentemente ampliada.
Trata-se, portanto, de um ajuste de preço na cadeia, e não de uma receita
condicional.
Ante o exposto, os valores pagos a título de "Bônus sobre a Venda de Veículos"
constituem descontos incondicionais, sendo irrelevante a ausência de seu destaque na nota fiscal,
uma vez que sua natureza foi amplamente comprovada por outros meios, especialmente pelos
registros contábeis das partes, que demonstram a coerência sistêmica da operação.
Assim, tais valores devem ser excluídos da base de cálculo do PIS e da COFINS, nos
termos do art. 1o, § 3o, V, ‘a’, das Leis n.°s 10.637/2002 e 10.833/2003.

Fl. 4971
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2.6. DO MÉRITO. AD ARGUMENTANDUM – DA NATUREZA DE INSUMO DO
“BÔNUS SOBRE A VENDA DE VEÍCULOS” PARA APURAÇÃO DE CRÉDITOS DE PIS/COFINS.
A Recorrente defende, de forma subsidiária, que o “Bônus sobre a Venda de
Veículos” deve ser considerado insumo essencial e relevante à sua atividade econômica, apto a
gerar créditos de PIS e COFINS, nos termos do Tema 779 do STJ (REsp 1.221.170/PR).
Sustenta que:
1) O princípio da não cumulatividade do PIS e da COFINS, de matriz
constitucional (art. 195, §12, CF), tem amplitude semelhante à do ICMS e IPI,
devendo permitir o crédito de todas as despesas necessárias à geração de
receita;
2) A Instrução Normativa RFB no 1.911/2019 e o Parecer Normativo no 5/2018
restringiriam indevidamente o conceito de insumo, contrariando o
entendimento do STJ, que deve prevalecer;
3) À luz dos critérios de essencialidade e relevância, o bônus seria
indispensável para fomentar as vendas, garantindo a competitividade da
montadora e, portanto, compondo o ciclo de obtenção de receitas; e
4) Assim, mesmo que não reconhecido como desconto incondicional, o “bônus
sobre vendas” deveria ser considerado despesa essencial ao desempenho da
atividade empresarial, ensejando direito a crédito.
Não assiste razão à Recorrente.
A meu ver, o “Bônus sobre a Venda de Veículos” não se enquadra no conceito legal
de insumo previsto no art. 3o, II, das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, mesmo sob a ótica dos
critérios de essencialidade ou relevância firmados pelo STJ no Tema 779.
Com efeito, o STJ definiu que insumos são bens ou serviços utilizados na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços, desde que imprescindíveis ou relevantes
para a execução da atividade-fim do contribuinte. No caso, o bônus sobre vendas:
1) não é um bem ou serviço adquirido pela Recorrente;
2) não é aplicado na fabricação dos veículos nem integra o processo produtivo;
3) tampouco constitui insumo utilizado na prestação de serviços, mas sim um
dispêndio de natureza comercial e promocional, destinado a incentivar
revendas e ampliar participação de mercado.
Por conseguinte, não se vislumbra direito a crédito de PIS e COFINS sobre tais
valores, visto que não se enquadram na hipótese do art. 3o, II, das Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003, tampouco nos critérios jurisprudenciais de essencialidade e relevância.
Fl. 4972
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Além do mais, foi aprovada recentemente a Súmula CARF n.° 234, que determina o
seguinte:
“SÚMULA CARF No 234
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em sessão de 05/09/2025 – vigência em
16/09/2025
Na atividade de comércio não é possível a apuração de créditos da não-
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS com base no inciso II
do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003.”
Nego provimento.

2.7. DO MÉRITO. DA INAPLICABILIDADE DE MULTA EM CASO DE DÚVIDA.
No tocante ao pleito de aplicação do artigo 112 do CTN, a fim de se afastar a multa
de ofício, entendo que, na hipótese em exame, não há margem de dúvida quanto à capitulação
legal, às circunstâncias materiais do fato, à autoria ou à natureza da penalidade imposta.
Dessa forma, não se mostra cabível a incidência do artigo 112 do CTN.
Nego provimento.

3. DA CONCLUSÃO.
Ante o todo exposto, não conheço do Recurso de Ofício.
Quanto ao Recurvo Voluntário, conheço do recurso, nego as preliminares de
nulidade e dou parcial provimento para (i) manter a fruição da alíquota zero prevista para vendas
para Zona Franca de Manaus e Área de Livre Comércio, previsto no art. 2°, da Lei n.o 10.996/2004,
mesmo para aquelas em que não tenha havido o destaque na nota fiscal da expressão “Venda de
mercadoria efetuada com alíquota zero da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins” e (ii) excluir
da base de cálculo do PIS e da COFINS o "Bônus sobre a Venda de Veículos", nos termos do art. 1o,
§ 3o, V, ‘a’, das Leis n.°s 10.637/2002 e 10.833/2003.
É como voto.
Assinado Digitalmente
Laura Baptista Borges

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Renan Gomes Rego, redator designado
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Em que pese as muito bem lançadas razões de decidir da eminente Relatora, ouso a
discordar somente quanto à exclusão dos valores de bonificação de vendas da base de cálculo das
contribuições Pis e Cofins.
Para o Fisco, o conceito de desconto incondicional foi delimitado pela Instrução
Normativa SRF no 51, de 3 de novembro de 1978, no seguinte sentido:
4.2 - Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de vendas, quando
constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços e não dependerem de
evento posterior à emissão desses documentos.
Dessa forma, no âmbito fiscal, um desconto só é incondicional se,
concomitantemente: i) consta na nota fiscal de venda dos bens ou na fatura de serviços e ii) não
depende de evento posterior à emissão desses documentos.
No caso concreto, por outro lado, percebe-se que o bônus pago pela montadora à
concessionária decorre de um evento futuro (venda da concessionária para o consumidor fiscal e
respectivo licenciamento do veículo) e incerto (depende efetivamente do licenciamento, caso
contrário, não há bônus).
Nota-se que na primeira operação (venda da montadora à concessionária), ainda
não há qualquer redução do preço pactuado e, por conseguinte, qualquer destaque de desconto
ou bonificação na nota fiscal.
Somente na segunda operação (venda da concessionária para o consumidor fiscal),
total e comercialmente desvinculada da primeira, após concretizado o evento (licenciamento), é
que a montadora concede bonificação para a concessionária.
Ademais, conforme definido pela Instrução Normativa SRF no 51/1978, somente se
considera desconto incondicional quando constar da nota fiscal de venda do bem ou da fatura de
serviço.
Nesses termos, jurisprudência do CARF:
Acórdão no 3302-012.962 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010 DECADÊNCIA. LANÇAMENTO REALIZADO
DENTRO DO QUINQUÍDIO LEGAL. INOCORRÊNCIA.
O prazo decadencial para constituição do crédito tributário tem como termo inicial: (i) em
regra, o disposto no art. 173, I, do CTN, ou seja, o prazo é de cinco anos contados "do
primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado";
(ii) nos tributos sujeitos a lançamento por homologação, quando existir prévio pagamento,
o prazo é de cinco anos contado do fato gerador, nos termos do art. 150, § 4o, do CTN.
DESCONTOS INCONDICIONAIS. INSTRUÇÃO NORMATIVA SRF N. 51/78. EXCLUSÃO.
INDICAÇÃO EM NOTA FISCAL OU FATURA. EXIGÊNCIA.
Por disposição expressa das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003 (art. 1o, §3o, V, ‘a”), os
“descontos incondicionais concedidos”, quando caracterizados como tais, são “receitas”
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que “não integram a base de cálculo” das contribuições de PIS/Cofins. Para serem
considerados incondicionais, os descontos devem atender cumulativamente aos três
requisitos: (i) serem parcelas redutoras do preço de venda; (ii) constarem da nota fiscal de
venda de bens ou da fatura de serviços e (iii) não dependerem de evento posterior à
emissão de tais documentos. A regulamentação dada pela Instrução Normativa SRF no
51/78 é legítima, havendo razoabilidade na exigência de que haja menção ao desconto na
nota fiscal de venda, pois apenas com a simultaneidade entre a venda e o desconto este
pode se caracterizar como uma parcela redutora do preço de venda (Recurso Especial no
1.711.603/SP).
PIS. DESCRIÇÃO FÁTICA E IDÊNTICA. MATÉRIA TRIBUTÁVEL.
Aplica-se ao lançamento à título de contribuição para o PIS/Pasep, o disposto em relação à
COFINS, vez que decorrente da mesma descrição fática e idêntica matéria tributável.
A legitimidade do conceito de descontos incondicionais delimitado pela Instrução
Normativa SRF no 51/78 tem sido reconhecida pela jurisprudência do STJ, como demonstra a
ementa abaixo citada:
AgInt no RECURSO ESPECIAL No 1.711.603 - SP (2017/0301171-0) RELATOR : MINISTRO OG
FERNANDES EMENTA
TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. BASE DE
CÁLCULO DA COFINS. DESCONTOS INCONDICIONAIS. AUSÊNCIA DE DESTAQUE NAS NOTAS
FISCAIS. NECESSIDADE DE ANÁLISE DO CONTEXTO FÁTICO-PROBATÓRIO. INCIDÊNCIA DA
SÚMULA 7/STJ.
1. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça firmou-se no sentido de que os
descontos incondicionais não devem compor a base de cálculo do tributo (IPI, ICMS, PIS E
COFINS), exigindo-se, no entanto, que tais descontos sejam destacados nas notas fiscais.
Precedentes: AgRg no REsp 1.092.686/RJ, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, DJe
21/2/2011; REsp 1.366.622/SP, Rel. Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira Turma,
DJe 20/5/2013.
2. As instâncias ordinárias, soberanas na análise das provas, afirmaram que os descontos
incondicionais, na espécie, não foram destacados das notas fiscais. Para afastar referido
entendimento, de modo a albergar as peculiaridades do caso e verificar se nas notas fiscais
constam destaques dos descontos incondicionais, é necessário o revolvimento do acervo
fático-probatório dos autos, o que se mostra inviável no apelo excepcional por óbice da
Súmula 7/STJ: "A pretensão de simples reexame de prova não enseja recurso especial".
3. A dissonância pretoriana não pode ser analisada quando o acórdão recorrido estiver
assentado em matéria eminentemente probatória, como na espécie. A incidência da
Súmula 7/STJ impossibilita o exame da identidade fática entre o aresto recorrido e os
paradigmas.
4. Agravo interno a que se nega provimento.
(AgInt no REsp 1711603/SP, Rel. Ministro OG FERNANDES, SEGUNDA TURMA, julgado em
23/08/2018, DJe 30/08/2018)
O Ministro Relator, na decisão monocrática do Recurso Especial acima mencionado,
concluiu que é razoável a regulamentação dada pela Instrução Normativa no 51/1978, na medida
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em que o desconto se caracteriza como parcela redutora do preço de venda somente se constar
simultaneamente na nota fiscal:
RECURSO ESPECIAL No 1.711.603 - SP (2017/0301171-0)
(...)
É fácil perceber que a admissão de exclusão da base de cálculo de valores não escriturados
pelo contribuinte dificulta, senão impossibilita, a fiscalização tributária, além de propiciar
fraudes fiscais.
[...] Ademais, o destaque dos descontos incondicionais em nota fiscal ou fatura não se
mostra como mero formalismo, tal como sustenta a impetrante, porquanto são os
documentos que norteiam a contabilidade da pessoa jurídica.
Como bem asseverado na r. sentença "a regulamentação será legítima se houver
razoabilidade e se não inviabilizar a fruição do direito previsto em Lei - no caso, o direito à
dedução da base de cálculo do PIS e da COFINS. Essa razoabilidade existe na norma
regulamentar quando exige a menção ao desconto incondicional na nota fiscal de venda
pois apenas com essa simultaneidade o desconto se caracteriza como parcela redutora do
preço de venda" (fl. 287/verso).
(...)
Ministro Og Fernandes Relator (Ministro OG FERNANDES, 18/05/2018)
Diante do exposto, voto por manter a glosa da dedução dos bônus sobre a venda de
veículos da base de cálculo do PIS e da COFINS.
É como voto.
Assinado Digitalmente
Renan Gomes Rego

Fl. 4976
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