Tribunal: CARF
Processo: 15540.720173/2015-01
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: HELDO JORGE DOS SANTOS PEREIRA JUNIOR
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2025-04-02
Data de publicação: 2025-04-10

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2010
CONCOMITÂNCIA DE MULTA ISOLADA COM MULTA DE OFÍCIO. DUPLA PENALIZAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. ALTERAÇÃO LEGISLATIVA. SUBSISTÊNCIA DO EXCESSO SANCIONATÓRIO. MATÉRIA TRATADA NOS PRECEDENTES DA SÚMULA CARF No 105. ADOÇÃO E APLICAÇÃO DO COROLÁRIO DA CONSUNÇÃO.
Não é cabível a imposição de multa isolada, referente a estimativas mensais, quando, no mesmo lançamento de ofício, já é aplicada a multa de ofício. É certo que o cerne decisório dos Acórdãos que erigiram a Súmula CARF no 105 foi precisamente o reconhecimento da ilegitimidade da dinâmica da saturação punitiva percebida pela coexistência de duas penalidades sobre a mesma exação tributária.
O instituto da consunção (ou da absorção) deve ser observado, não podendo, assim, ser aplicada penalidade pela violação do dever de antecipar o valor de um determinado tributo concomitantemente com outra pena, imposta pela falta ou insuficiência de recolhimento desse mesmo tributo, verificada após a sua apuração definitiva e vencimento.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15540.720173/2015-01
ACÓRDÃO
9101-007.318 – CSRF/1a TURMA
SESSÃO DE
2 de abril de 2025
RECURSO
ESPECIAL DO CONTRIBUINTE
RECORRENTE
SUBSEA7 DO BRASIL SERVIÇOS LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2010
CONCOMITÂNCIA DE MULTA ISOLADA COM MULTA DE OFÍCIO. DUPLA
PENALIZAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. ALTERAÇÃO LEGISLATIVA. SUBSISTÊNCIA
DO EXCESSO SANCIONATÓRIO. MATÉRIA TRATADA NOS PRECEDENTES DA
SÚMULA CARF No 105. ADOÇÃO E APLICAÇÃO DO COROLÁRIO DA
CONSUNÇÃO.
Não é cabível a imposição de multa isolada, referente a estimativas
mensais, quando, no mesmo lançamento de ofício, já é aplicada a multa de
ofício. É certo que o cerne decisório dos Acórdãos que erigiram a Súmula
CARF no 105 foi precisamente o reconhecimento da ilegitimidade da
dinâmica da saturação punitiva percebida pela coexistência de duas
penalidades sobre a mesma exação tributária.
O instituto da consunção (ou da absorção) deve ser observado, não
podendo, assim, ser aplicada penalidade pela violação do dever de
antecipar o valor de um determinado tributo concomitantemente com
outra pena, imposta pela falta ou insuficiência de recolhimento desse
mesmo tributo, verificada após a sua apuração definitiva e vencimento.

ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial. No mérito, por maioria de votos, acordam em dar provimento ao recurso para
cancelar a exigência de “multas isoladas concomitantes”, vencidos os Conselheiros Edeli Pereira
Bessa, Luiz Tadeu Matosinho Machado e Fernando Brasil de Oliveira Pinto que votaram por negar
provimento.

Fl. 11755
DF CARF MF
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PROCESSO 15540.720173/2015-01
2
Assinado Digitalmente
Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior – Relator

Assinado Digitalmente
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em Exercício

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonca
Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior, Jandir Jose
Dalle Lucca, Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Especial de divergência do Sujeito Passivo (fls. 11377/11409)
em face do Acórdão 1302-006.399, de 14/03/2023 (fls. 11295/11331), cuja decisão ora Recorrida
restou assim assentada:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2010
LUCROS NO EXTERIOR. COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS NO EXTERIOR.
Os prejuízos apurados por uma controlada ou coligada, no exterior, somente
poderão ser compensados com lucros dessa mesma controlada ou coligada.
INVESTIMENTO EM CONTROLADA NO EXTERIOR. VARIAÇÃO CAMBIAL. AJUSTE.
A parcela do ajuste do valor do investimento em controlada domiciliada no
exterior, avaliado pelo método da equivalência patrimonial, quando decorrente
da variação cambial, não será computada na determinação do lucro real.
DESPESAS NECESSÁRIAS.
São necessárias as despesas pagas para a realização das operações da
contribuinte. No caso, se provado que tais despesas/custos são necessárias para
outra pessoa jurídica, e, portanto, dedutíveis para esta outra empresa,
indedutíveis são para a contribuinte em questão.
PROCESSUAL - ADMINISTRATIVO - LANÇAMENTO - VERDADE MATERIAL E ART.
142 DO CTN.
Fl. 11756
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No ato de lançamento, a Autoridade Administrativa, salvo nos casos de presunção
legal, deve exaurir toda a matéria fática necessária a total e concreta tipificação
do aspecto material da hipótese de incidência.
DESPESAS
VINCULADAS
À
CONTRATOS
DIVERSOS
-
NECESSIDADE
DE
DEMONSTRAÇÃO DE SUA NECESSIDADE Demonstrada a necessidade de dada
despesa, notadamente pela atribuição contratual do respectivo ônus econômico,
impõe-se o cancelamento da respectiva glosa, devendo ser mantida a autuação
quanto aquelas que, claramente, se referem à avenças das quais o contribuinte,
sequer, é parte ou, outrossim, cujo ônus econômico não lhe foi imposto.
DESPESAS COM MULTAS CONTRATUAIS - NECESSIDADE DEMONSTRADA
Demonstrada que a multa contratual deduzida decorre de descumprimento de
contrato cujo implemento é de responsabilidade do contribuinte, há que se
reconhecer a sua dedutibilidade para fins de apuração da base de cálculo do
imposto.
DESPESAS COM CARTÕES-PRESENTES. INDEDUTIBILIDADE.
Somente os gastos com a aquisição e distribuição de objetos, desde que de
diminuto valor e, sobretudo, diretamente relacionados com a atividade explorada
pela empresa, poderão ser deduzidos a título de despesas de propaganda para
efeitos de lucro real.
MULTA ISOLADA. MULTA DE OFÍCIO. LEI. NOVA REDAÇÃO. FATOS GERADORES A
PARTIR DE 2007.
Após a alteração de redação do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, é plenamente
aplicável a multa isolada de 50% em relação à insuficiência de recolhimento de
estimativas e a multa de ofício de 75% sobre o lançamento complementar. O
disposto na Súmula no 105 do CARF aplica-se aos fatos geradores pretéritos ao
ano de 2007.
A decisão foi assim registrada:
Acordam os membros do colegiado, quanto ao Recurso Voluntário, por
unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso, para a) quanto ao
item III.3 do Termo de Constatação Fiscal (TCF): a.1) cancelar integralmente as
glosas relativas às despesas incorridas pela recorrente durante a execução do
contrato de no 0801.0040694.08.2; a.2) cancelar parcialmente as glosas relativas
às demais despesas concernentes aos outros contratos analisados neste voto, no
valor de R$ 1.309.318,53, resultante da soma das importâncias descritas nas
tabelas reproduzidas na parte final do tópico 1.2; e b) quanto ao item III.5 do TCF,
cancelar a glosa relativa ao valor de R$ 1.838.447,95 (multa relativa ao contrato
de no 2050.0052000.09.2), nos termos do relatório e voto do relator. Acordam,
ainda, por voto de qualidade, em negar provimento ao recurso voluntário quanto
à exigência de multas isoladas pela ausência de recolhimento de estimativas de
IRPJ/CSLL, vencidos os conselheiros Flávio Machado Vilhena Dias (relator), Sávio
Salomão de Almeida Nobrega, Maria Angélica Echer Ferreira Feijó e Heldo Jorge
Fl. 11757
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Dos Santos Pereira Junior, que votaram por cancelar a exigência das referidas
multas. Por fim, acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos,
em negar provimento ao recurso de ofício, nos termos do relatório e voto do
relator. Designado o Conselheiro Paulo Henrique Silva Figueiredo, para redigir o
voto vencedor quanto à matéria em que o relator foi vencido.

Segundo o Despacho de Admissibilidade (fls. 11569/11642 ), o Sujeito Passivo
alegou dissenso jurisprudencial em ralação a 4 (quatro) matérias, mas a única que foi dado
seguimento para julgamento por esta Turma, e cuja decisão foi mantida em Despacho de Agravo
(fls. 11676/11689), contou com apenas um paradigma admitido, conforme a seguir demonstrado:
Matéria
Acórdão Paradigma
d) Impossibilidade de exigência concomitante de multas isoladas e
multas de ofício.
9101-005.695
Assim consignou registrada a razão para a admissão:
Passando à análise do dissenso jurisprudencial alegado, verifica-se que a
contribuinte obteve êxito em sua demonstração.
O acórdão recorrido efetivamente concluiu, segundo exposto em seu voto
vencedor, pela possibilidade de exigência concomitante das multas isolada e de
ofício, ponderando que a alteração que a Lei no 11.488/2007 promoveu na
redação do art. 44 da Lei no 9.430/1996 afastou qualquer impedimento à
aplicação simultânea das duas multas, que passaram a ter bases de cálculo
distintas. Além disso, a decisão afasta expressamente a aplicação do princípio
penal da consunção à controvérsia (“princípio geral do Direito Penal, sem
transposição para o Direito Tributário Penal, dadas às especificidades da norma
tributária”), bem como a aplicação da Súmula CARF no 105 a fatos ocorridos após
2007 (“há explícita menção ao art. 44, §1o, inciso IV, da Lei no 9.430, de 1996, que
era o dispositivo aplicável na redação anterior”).
O Acórdão paradigma no 9101-005.695, em sentido contrário, considera que as
multas isolada e de ofício não podem ser cobradas de forma cumulativa (fatos
geradores ocorridos em 2014), tendo em vista que “a alteração procedida por
meio da Lei no 11.488/2007 não modificou o teor jurídico das prescrições
punitivas do art. 44 da Lei no 9.430/96”. Sendo assim, subsistiria o cerne decisório
que motivou a edição da Súmula CARF no 105, relativa a uma dupla penalização
do contribuinte pelo mesmo ilícito tributário. Segundo a decisão, “um único ilícito
tributário e seu correspondente singular dano ao Erário (do ponto de vista
material), não pode ensejar duas punições distintas, devendo ser aplicado o
princípio da absorção ou da consunção, visando repelir esse bis in idem”.
Já o Acórdão no 1402-001.217, segundo paradigma indicado pela contribuinte,
não se presta à configuração do dissídio jurisprudencial arguido no recurso.
Fl. 11758
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(...)

Instada a se manifestar, a Procuradoria Geral da Fazenda Nacional ofereceu
contrarrazões (fls. 11740/11752) não se insurgindo ao conhecimento, mas pugnando pela
manutenção do Acórdão Recorrido. Em apertada síntese alega, principalmente que não há “dupla
punição” ou “bis in iden”, pois se tratam de duas infrações tributárias distintas e,
consequentemente, duas penalidades igualmente distintas, com base na interpretação do art. 44,
da Lei no 9.430/96, já com a redação dada pela Lei no 11.488/2007.
É o relatório, naquilo que entendo essencial.

VOTO
TEMPESTIVIDADE
A tempestividade foi aferida quando do exame de admissibilidade monocrático, e o
Recurso Especial foi considerado como tempestivo.
CONHECIMENTO
Este Conselheiro não encontrou razões para divergir do Despacho de
Admissibilidade, e reproduzido no relatório, motivo pelo qual oriento meu voto para Conhecer do
Recurso Especial em relação ao Acórdão Paradigma no 9101-005.695, julgado na vigência do art.
19-E da Lei no 13988/2020.
MÉRITO
Este Conselheiro participou do Colegiado a quo que resultou no Acórdão Recorrido,
votando à época pelo provimento do Recurso Voluntário, sendo esta a oportunidade para
discorrer sobre as razões para concordar com a impossibilidade de se cumular a multa de ofício
com a multa isolada de que trata o inciso II, do art. 44, da Lei 9.430/96, em razão da aplicação do
princípio da consunção e também pela possibilidade de se aplicar os efeitos da Súmula CARF no
105, ainda que para períodos após 2007.
No caso, tratam-se as estimativas de meras antecipações do tributo que se apura ao
final de cada exercício. Quando estamos diante de sua aplicação no decorrer do exercício, não há
outra base senão a própria antecipação, aplicando-se, na íntegra, o disposto no art. 44, da Lei no
9.430/96. O mesmo não se diga quando o exercício é encerrado e o tributo é efetivamente
apurado.
Neste particular, reconhece este Relator tratar-se de tema ainda polêmico no
âmbito do CARF, mormente o alcance da aplicação da Súmula CARF no 105 sobre fatos geradores
após 2007.
Fl. 11759
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Súmula CARF no 105
Aprovada pela 1a Turma da CSRF em 08/12/2014
A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com
fundamento no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não pode
ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de
IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício.
De fato, há quem entenda que a Súmula CARF 105 não se aplica aos fatos depois da
edição da Lei no 11.488/2007, porquanto esta lei teria alterado os fundamentos que motivaram a
formulação da retrocitada Súmula.
Este Conselheiro, entretanto, alinha-se à corrente que entende que a mera
reformulação do dispositivo, no aspecto formal, não alterou a real motivação para a não
imposição das multas concomitantemente. Vejamos o voto no Acórdão 9101-005.846 – CRSF/ 1a
Turma, de lavra do I. Conselheiro Caio Cesar Nader Quintella, que faço, com o devido pedido de
licença, suas palavras, minhas:
“(...) A ora Recorrente, em suma, alega que a multa isolada prevista no art. 44, II,
b, da Lei no. 9.430, de 1996, na redação dada pela Lei n.o 11.488/07, decorre do
descumprimento da obrigação de recolher a estimativa apurada no mês-
calendário, independentemente de se apurar ou não resultado anual tributável,
sendo cabível mesmo após o encerramento do ano-calendário e nada tendo a ver
com a multa devida pela falta de recolhimento do tributo apurado com base no
lucro real anual ou trimestral.
E conclui que que (i) não se aplica ao caso o disposto no enunciado n. 105 da
Súmula do CARF, pois os precedentes que renderam a aprovação do verbete
tratam de lançamentos relativos a fatos geradores ocorridos anteriormente ao
advento da Medida Provisória n. 351, convertida na Lei n. 11.488 de 2007, logo,
em contexto fático-jurídico diverso; (ii) é possível a aplicação conjunta da multa
isolada prevista no artigo 44, II, b, da Lei n. 9.430/96 com a multa de ofício.
Posto isso, sendo objetivo, temos que este mesmo Conselheiro, já no âmbito
jurisdicional desta mesma C. 1a Turma da CSRF do E. CARF, na condição de
Redator Designado, expressou sua posição no v. Acórdão no 9101-005.080,
proferido na sessão de julgamento de 1o de setembro de 2020 (assim como
diversas outras, de mesmo teor jurisdicional, posteriormente).
Assim, adota-se, a seguir, o mesmo entendimento, há muito já defendido e
conhecido. O tema da aplicação cumulada das multas isoladas e de ofício vem
sendo largamente discutido no âmbito do contencioso administrativo tributário
federal há décadas, sendo, inclusive, objeto da Súmula CARF no 105, verbete este
que exprime a posição institucionalmente pacificada sobre a matéria. Confira-se o
teor do entendimento sumulado:
Fl. 11760
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A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com
fundamento no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não pode ser
exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL
apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício.
A Fazenda Nacional defende que a Súmula CARF no 105 aplicar-se-ia apenas aos
fatos jurídicos ocorridos antes do ano-calendário de 2007, em face de alteração
legislativa promovida àquele tempo no art. 44 da Lei no 9.430/96, pela Lei no
11.488/2007, que acabou revogando o inciso IV do seu §1o, expressamente
mencionado na referida súmula.
Porém, também há muito firmou-se o entendimento no sentido de que a
alteração procedida por meio da Lei no 11.488/2007 não modificou o teor jurídico
das prescrições punitivas do art. 44 da Lei no 9.430/96, apenas vindo para cambiar
a geografia das previsões incutidas em tal dispositivo e alterar algumas de suas
características, como, por exemplo a percentagem da multa isolada e afastar a
sua possibilidade de agravamento ou qualificação.
Assim, independentemente da evolução legislativa que revogou os incisos do § 1o
do art. 44 da Lei no 9.430/96 e deslocou o item que carrega a previsão da
aplicação multa isolada, o apenamento cumulado do contribuinte, por meio de
duas sanções diversas, pelo simples inadimplemento do IRPJ e da CSLL (que
somadas, montam em 125% sobre o mesmo tributo devido), não foi afastado pelo
Legislador de 2007, subsistindo incólume no sistema jurídico tributário federal.
E foi precisamente essa dinâmica de saturação punitiva, resultante da
coexistência de ambas penalidades sobre a mesma exação tributária – uma
supostamente justificada pela inocorrência de sua própria antecipação e a outra
imposta após a verificação do efetivo inadimplemento, desse mesmo tributo
devido –, que restou sistematicamente rechaçada e afastada nos julgamentos
registrados nos v. Acórdãos que erigiram a Súmula CARF no 105.
Comprovando tal afirmativa, confira-se a clara e didática redação da ementa do v.
Acórdão no 1803-01.263, proferido pela C. 3a Turma Especial da 1a Seção desse E.
CARF, em sessão de julgamento de 10/04/2012, de relatoria da I. Conselheira
Selene Ferreira de Moraes (o qual faz parte do rol dos precedentes que sustentam
a Súmula CARF no 105):
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ Ano-calendário:
2002 NULIDADE DA DECISÃO. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA.
INOCORRÊNCIA.
A garantia constitucional de ampla defesa, no processo administrativo fiscal, está
assegurada pelo direito de o contribuinte ter vista dos autos, apresentar
impugnação, interpor recursos administrativos, apresentar todas as provas
admitidas em direito e solicitar diligência ou perícia. Não caracteriza cerceamento
do direito de defesa o indeferimento de perícia, eis que a sua realização é
Fl. 11761
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providência determinada em função do juízo formulado pela autoridade
julgadora, ex vi do disposto no art. 18, do Decreto 70.235, de 1972.
OMISSÃO DE RECEITAS. NOTAS FISCAIS DE SAÍDA E CUPONS FISCAIS. AUSÊNCIA
DE CORRELAÇÃO.
Não comprovado que as notas fiscais de saída e cupons fiscais correspondem a
uma mesma operação, resta configurada a omissão de receitas.
APLICAÇÃO CONCOMITANTE DE MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA NA
ESTIMATIVA.
Incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de
estimativas no curso do período de apuração e de ofício pela falta de pagamento
de tributo apurado no balanço.
A infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa
preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. Pelo critério da
consunção, a primeira conduta é meio de execução da segunda. O bem jurídico
mais importante é sem dúvida a efetivação da arrecadação tributária, atendida
pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano-calendário, e o bem jurídico
de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa do governo,
representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação. (destacamos)
(...)
Registre-se que reconhecimento de situação antijurídica não se dá pela mera
invocação e observância da Súmula CARF no 105, mas também adoção do
corolário da consunção, para fazer cessar o bis in idem, caracterizado pelo duplo
sancionamento administrativo do contribuinte – que não pode ser tolerado.
Posto isso, verificada tal circunstância, mostra-se acertado o cancelamento das
multas isoladas referentes às antecipações, lançadas sobre os valores das
exigências de IRPJ e CSLL, independentemente do ano-calendário dos fato
geradores colhidos no lançamento de ofício.
(...)”

Aliado a isso, adoto como premissa os argumentos aduzidos e consolidados em
julgados do STJ que aplicam, ao caso em comento, o princípio da consunção , da mesma forma
que o voto vencedor do I. Conselheiro José Eduardo Dornelas Souza no Acórdão no 1301-005.373,
de onde se extrai:
PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC.
DEFICIÊNCIA DA FUNDAMENTAÇÃO. SÚMULA 284/STF. MULTA ISOLADA E
DE OFÍCIO. ART. 44 DA LEI N. 9.430/96 (REDAÇÃO DADA PELA LEI N.
11.488/07). EXIGÊNCIA CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE NO CASO.
Fl. 11762
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1. Recurso especial em que se discute a possibilidade de cumulação das
multas dos incisos I e II do art. 44 da Lei n. 9.430/96 no caso de ausência do
recolhimento do tributo.
2. Alegação genérica de violação do art. 535 do CPC. Incidência da Súmula
284 do Supremo Tribunal Federal.
3. A multa de ofício do inciso I do art. 44 da Lei n. 9.430/96 aplica-se aos
casos de "totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de
falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de
declaração inexata".
4. A multa na forma do inciso II é cobrada isoladamente sobre o valor do
pagamento mensal: "a) na forma do art. 8° da Lei no 7.713, de 22 de
dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido
apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física;
(Incluída pela Lei no 11.488, de 2007) e b) na forma do art. 2° desta Lei, que
deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou
base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no
ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. (Incluída pela
Lei n. 11.488, de 2007)" 5. As multas isoladas limitam-se aos casos em que
não possam ser exigidas concomitantemente com o valor total do tributo
devido.
6. No caso, a exigência isolada da multa (inciso II) é absorvida pela multa de
ofício (inciso I). A infração mais grave absorve aquelas de menor gravidade.
Princípio da consunção.
Recurso especial improvido.
(...)
Do voto condutor da decisão, da lavra do eminente Ministro Humberto Martins,
se pode extrair o trecho abaixo:
“Sistematicamente, nota-se que a multa do inciso II do referido artigo
somente poderá ser aplicada quando não possível a multa do inciso I.
Destaca-se que o inadimplemento das antecipações mensais do imposto de
renda não implicam, por si só, a ilação de que haverá tributo devido. Os
recolhimentos mensais, ainda que configurem obrigações de pagar, não
representam, no sentido técnico, o tributo em si. Este apenas será apurado
ao final do ano calendário, quando ocorrer o fato gerador.
As hipóteses do inciso II, "a" e "b", em regra, não trazem novas hipóteses
de cabimento de multa. A melhor exegese revela que não são multas
distintas, mas apenas formas distintas de aplicação da multa do art. 44, em
conseqüência de, nos caso ali descritos, não haver nada a ser cobrado a
título de obrigação tributária principal.
Fl. 11763
DF CARF MF
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10
As chamadas "multas isoladas", portanto, apenas servem aos casos em que
não possam ser as multas exigidas juntamente com o tributo devido (inciso
I), na medida em que são elas apenas formas de exigência das multas
descritas no caput.
Esse entendimento é corolário da lógica do sistema normativo-tributário
que pretende prevenir e sancionar o descumprimento de obrigações
tributárias. De fato, a infração que se pretende repreender com a exigência
isolada da multa (ausência de recolhimento mensal do IRPJ e CSLL por
estimativa) é completamente abrangida por eventual infração que acarrete,
ao final do ano calendário, o recolhimento a menor dos tributos, e que dê
azo, assim, à cobrança da multa de forma conjunta.
Em se tratando as multas tributárias de medidas sancionatórias, aplica-se a
lógica do princípio penal da consunção, em que a infração mais grave
abrange aquela menor que lhe é preparatória ou subjacente.
O princípio da consunção (também conhecido como Princípio da Absorção)
é aplicável nos casos em que há uma sucessão de condutas típicas com
existência de um nexo de dependência entre elas. Segundo tal preceito, a
infração mais grave absorve aquelas de menor gravidade.
Sob este enfoque, não pode ser exigida concomitantemente a multa isolada
e a multa de ofício por falta de recolhimento de tributo apurado ao final do
exercício e também por falta de antecipação sob a forma estimada. Cobra-
se apenas a multa de ofício pela falta de recolhimento de tributo.”
Assim, ao abrigo do princípio da consunção, o não recolhimento da estimativa
mensal pode ser visto como etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no
final do ano. A primeira conduta é, portanto, meio de execução da segunda. O
bem jurídico mais importante é, sem dúvida, a efetivação da arrecadação
tributária, atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano-
calendário, e o bem jurídico de relevância secundária é a antecipação do fluxo de
caixa do governo, representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação.
Logo, a interpretação (aparente) do conflito de normas deve prestigiar a
relevância do bem jurídico e não exclusivamente a grandeza da pena cominada,
pois o ilícito de passagem não deve ser penalizado de forma mais gravosa do que
o ilícito principal.
Cabe destacar que essa ordem de ideias consta igualmente do Acórdão Paradigma
no 9101- 005.695, cujo redator do voto vencedor foi também o I. Conselheiro Cesar Nader
Quintella, e cuja ementa é suficientemente esclarecedora das razões de decidir, motivo pelo qual
abaixo a transcrevemos:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA(IRPJ)
Ano-calendário: 2014
CONCOMITÂNCIA DE MULTA ISOLADA COM MULTA DE OFÍCIO.
Fl. 11764
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.318 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 15540.720173/2015-01
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DUPLA PENALIZAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. ALTERAÇÃO LEGISLATIVA. SUBSISTÊNCIA
DO EXCESSO SANCIONATÓRIO.MATÉRIA TRATADA NOS PRECEDENTES DA
SÚMULA CARF No 105. ADOÇÃO E APLICAÇÃO DO COROLÁRIO DA CONSUNÇÃO.
Não é cabível a imposição de multa isolada, referente a estimativas mensais,
quando, no mesmo lançamento de ofício, já é aplicada a multa de ofício.
É certo que o cerne decisório dos Acórdãos que erigiram a Súmula CARF no 105 foi
precisamente o reconhecimento da ilegitimidade da dinâmica da saturação
punitiva percebida pela coexistência de duas penalidades sobre a mesma exação
tributária.
O instituto da consunção (ou da absorção) deve ser observado, não podendo,
assim, ser aplicada penalidade pela violação do dever de antecipar o valor de um
determinado tributo concomitantemente com outra pena, imposta pela falta ou
insuficiência de recolhimento desse mesmo tributo, verificada após a sua
apuração definitiva e vencimento.
CONCLUSÃO
Em face de todo o exposto voto por CONHECER do Recurso Especial e, no mérito,
DAR PROVIMENTO.

Assinado Digitalmente
Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior

Fl. 11765
DF CARF MF
Original