Tribunal: CARF
Processo: 10166.737943/2019-71
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CARMEN FERREIRA SARAIVA
Órgão colegiado: Primeira Turma Extraordinária da Primeira Seção / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-08-04
Data de publicação: 2025-08-27

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2014
NULIDADE.
Afastado está o cerceamento do direito de defesa que caracteriza a nulidade dos atos administrativos quando observadas as garantias do devido processo legal, do contraditório e da ampla defesa com os meios e recursos a ela inerentes.
DECADÊNCIA.
O Imposto de Renda incidente na fonte sobre pagamento a beneficiário não identificado, ou sem comprovação da operação ou da causa, submete-se ao prazo decadencial previsto no art. 173, I, do CTN.
PAGAMENTO SEM CAUSA OU A BENEFICIÁRIO NÃO IDENTIFICADO.
Está sujeito à incidência do imposto, exclusivamente na fonte, à alíquota de trinta e cinco por cento, todo pagamento efetuado pelas pessoas jurídicas a beneficiário não identificado ou quando não for comprovada a operação ou a sua causa.
MULTA DE OFÍCIO PROPORCIONAL QUALIFICADA. RETROATIVIDADE BENIGNA.
Cabe aplicação da multa de ofício proporcional qualificada nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. A modificação inserida no inciso VI do §1o do art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, pela Lei no 14.689, de 20 de setembro de 2023, ao reduzir o percentual da multa de ofício proporcional qualificada aplicada de 150% para 100% atrai a retroatividade benigna prevista na alínea “c” do inciso II do art. 106 do Código Tributário Nacional, uma vez que lei nova aplica-se a ato ou fato pretérito, no caso de ato não definitivamente julgado, quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente à época da prática da infração.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10166.737943/2019-71
ACÓRDÃO
1001-003.990 – 1a SEÇÃO/1a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
6 de agosto de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
ALUMI PUBLICIDADES LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2014
NULIDADE.
Afastado está o cerceamento do direito de defesa que caracteriza a
nulidade dos atos administrativos quando observadas as garantias do
devido processo legal, do contraditório e da ampla defesa com os meios e
recursos a ela inerentes.
DECADÊNCIA.
O Imposto de Renda incidente na fonte sobre pagamento a beneficiário
não identificado, ou sem comprovação da operação ou da causa, submete-
se ao prazo decadencial previsto no art. 173, I, do CTN.
PAGAMENTO SEM CAUSA OU A BENEFICIÁRIO NÃO IDENTIFICADO.
Está sujeito à incidência do imposto, exclusivamente na fonte, à alíquota
de trinta e cinco por cento, todo pagamento efetuado pelas pessoas
jurídicas a beneficiário não identificado ou quando não for comprovada a
operação ou a sua causa.
MULTA DE OFÍCIO PROPORCIONAL QUALIFICADA. RETROATIVIDADE
BENIGNA.
Cabe aplicação da multa de ofício proporcional qualificada nos casos
previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais
cabíveis. A modificação inserida no inciso VI do §1o do art. 44 da Lei no
9.430, de 27 de dezembro de 1996, pela Lei no 14.689, de 20 de setembro
de 2023, ao reduzir o percentual da multa de ofício proporcional
qualificada aplicada de 150% para 100% atrai a retroatividade benigna
prevista na alínea “c” do inciso II do art. 106 do Código Tributário Nacional,
uma vez que lei nova aplica-se a ato ou fato pretérito, no caso de ato não
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DF CARF MF
Original

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definitivamente julgado, quando lhe comine penalidade menos severa que
a prevista na lei vigente à época da prática da infração.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
recurso voluntário, em rejeitar a preliminar suscitada e, no mérito, em dar-lhe provimento em
parte para reduzir o percentual da multa de ofício qualificada aplicada de 150% para 100% dada a
retroatividade benigna.
(documento assinado digitalmente)
Carmen Ferreira Saraiva– Presidente e Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Paulo Elias da Silva Filho, Ana
Cecília Lustosa da Cruz, Gustavo de Oliveira Machado, Ana Cláudia Borges de Oliveira e Carmen
Ferreira Saraiva.

RELATÓRIO
Auto de Infração
Contra a Recorrente acima identificada foi lavrado o Auto de Infração a título de
Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF) com a exigência do crédito tributário no valor de
R$1.756.518,16 incluindo tributo, juros de mora e multa de ofício proporcional qualificada
referente ao ano-calendário de 2014, e-fls. 02-10:
PAGAMENTO SEM CAUSA OU BENEFICIÁRIO NÃO IDENTIFICADO INFRAÇÃO:
IMPOSTO DE RENDA NA FONTE SOBRE PAGAMENTOS SEM CAUSA OU DE
OPERAÇÃO NÃO COMPROVADA
Constatou-se que a Alumi pagou a PDA Projeto valores como se prestação de
serviço fosse, quando na realidade a causa dos pagamentos era outra, assim
lança-se o Imposto de Renda na Fonte, incidente sobre pagamentos sem causa ou
de cujas operações não comprovadas, contabilizadas ou não, tudo conforme
Termo de Verificação Fiscal que é parte integrante e indissociável deste auto de
infração. [...]
Enquadramento Legal
Fatos geradores ocorridos entre 17/10/2014 e 03/11/2014:
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Art. 61 da Lei no 8.981, de 1995; art. 674 do RIR/99; Art. 730 do RIR/2018 Art. 61,
$3o da Lei no 8.981, de 1995; art. 674 do RIR/99; Art. 730 do RIR/2018
Fazem parte do presente auto de infração todos os termos, demonstrativos,
anexos e documentos nele mencionados.
Representação Fiscal para fins Penais – Processo no 10166.737945/2019-60
A Representação Fiscal para Fins Penais (RFFP) está formalizada no processo no
10166.737945/2019-60. Consta no Termo de Verificação Fiscal, e-fls. 11-23:
47. Ao prestar falsa informação às autoridades, efetuando pagamentos à PDA
Projeto como se fossem decorrentes de prestação de serviços, quando o
verdadeiro motivo era outro, efetuou retenção de tributos (IRPJ, CSLL, PIS e
Cofins), declarando em DIRF tais pagamentos e retenções, o sujeito passivo
contribuiu para a supressão de tributo devido, além de fraudar a fiscalização
tributária omitindo ganho ilegais da PDA Projeto. Assim, incidiu na conduta
previstas nos art. 1o, inc. I e II, e art. 2o da Lei no 8.137/90:
Art. 1° Constitui crime contra a ordem tributária suprimir ou reduzir tributo, ou
contribuição social e qualquer acessório, mediante as seguintes condutas:
I - omitir informação, ou prestar declaração falsa às autoridades fazendárias;
II - fraudar a fiscalização tributária, inserindo elementos inexatos, ou omitindo
operação de qualquer natureza, em documento ou livro exigido pela lei fiscal;
Art. 2° Constitui crime da mesma natureza:
I - fazer declaração falsa ou omitir declaração sobre rendas, bens ou fatos, ou
empregar outra fraude, para eximir-se, total ou parcialmente, de pagamento de
tributo(...);(destaquei)
48. Os mesmos elementos elencados para justificar a qualificação da multa de
ofício dão suporte para a comunicação ao Ministério Público Federal da conduta,
em tese, delituosa do contribuinte.
49. Assim, em cumprimento ao disposto no art. 2o, I da Portaria RFB no 1.750, de
12/11/2018, tendo em vista a ocorrência, em tese, de fatos que poderão
configurar crimes contra a ordem tributária, Lei 8.137/1990, formalizou-se a
Representação Fiscal para Fins Penais protocolizada no processo eletrônico no.
10.166.737945/2019-60.
Impugnação e Decisão de Primeira Instância
Cientificada, a Recorrente apresentou a impugnação. Está registrado no Acórdão da
4a Turma da DRJ/REC/PE no 11-67.064, de 08.04.2020, e-fls. 314-352:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE - IRRF
Ano-calendário: 2014
PAGAMENTO SEM CAUSA OU SEM OPERAÇÃO COMPROVADA
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Sujeita-se à incidência do imposto, exclusivamente na fonte, à alíquota de 35%,
todo pagamento efetuado pelas pessoas jurídicas a beneficiário não identificado,
ou quando não for comprovada a sua causa ou a operação a que se refere.
ILEGALIDADE OU INCONSTITUCIONALIDADE. INCOMPETÊNCIA.
A análise de alegação contra a legalidade ou a constitucionalidade de normas é
privativa
do
Poder
Judiciário,
conforme
competência
conferida
constitucionalmente. A DRJ é órgão incompetente para tanto.
DECADÊNCIA.
O Imposto de Renda incidente na fonte sobre pagamento a beneficiário não
identificado, ou sem comprovação da operação ou da causa, submete-se ao prazo
decadencial previsto no art. 173, I, do CTN.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA.
A multa de ofício deve ser qualificada, no percentual de 150%, sempre que restar
caracterizado nos autos que o sujeito passivo praticou conduta tipificadas em lei
como sonegação, fraude ou conluio.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Acórdão
Acordam os membros da 4a Turma de Julgamento, por unanimidade de votos,
julgar a impugnação improcedente, mantendo o crédito tributário exigido.
Recurso Voluntário
Notificada em 23.10.2020 (sexta-feira), e-fls. 358, a Recorrente apresentou o
recurso voluntário em 24.11.2020, e-fls. 360-419, esclarecendo a peça atende aos pressupostos de
admissibilidade. Discorre sobre o procedimento fiscal contra o qual se insurge.
Relativamente aos fundamentos de fato e de direito aduz que:
II.c – Da Decadência Do Direito De Constituir O Crédito:
Pelo que se percebe dos fundamentos do r. Acórdão no 11-67.064 da e. 4a Turma
da DRJ/REC não foi acolhida a decadência, tendo em vista que na visão do citado
órgão julgador: (i) deve se aplicar ao caso concreto a Súmula CARF no 114; (ii)
afirma na decisão recorrida que referida Súmula tem efeito vinculante, com fulcro
no art. 100, II do CTN; (iii) afirma ainda que o exercício seguinte é o exercício fiscal
e não o fato gerador diário ou mensal; e (iv) no caso concreto, na sua visão, o
exercício seguinte para os 02(dois) depósitos seria a data de 01/01/2015.
Equivoca-se a decisão recorrida e, ainda, esquece completamente de falar sobre a
existência de pagamento!!!
Conforme exposto na descrição dos fatos, a questão sub examine refere-se ao
suposto crédito tributário de IR/Fonte, constituído em 29 de novembro de 2019,
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relativo aos fatos geradores ocorridos nas seguintes datas, a saber, 17/10/2014 e
03/11/2014, conforme consta das fls. 09 do TDPF. Isso é inconteste!!!
Note-se que os fatos geradores, bem como as datas de vencimento do tributo
exigido são diários, isto é, ocorrem no mesmo dia em que são realizados os
pagamentos, e se trata de um recolhimento definitivo na fonte. É isto o que
estabelece o artigo 61 da Lei no 8.981/95.
Assim, para o correto desenlace da presente discussão, é de fundamental
importância o estudo da natureza jurídica do lançamento tributário do IR/Fonte,
bem como do prazo que o Fisco tem para constituir eventual crédito tributário
mediante o lançamento de ofício.
Isto porque, estando o tributo em tela sujeito ao lançamento por homologação, o
prazo decadencial para a constituição de eventual crédito pelo Fisco deve ser
contado de acordo com o disposto no artigo 150, parágrafo 4o do CTN, ou seja,
em não concordando a autoridade fiscal com o procedimento efetuado pelo
contribuinte, poderá proceder ao lançamento de ofício do valor que entender
devido, no prazo de 05 (cinco) anos, contados da ocorrência dos fatos jurídicos
tributários, quais seja, das datas de 17/10/2014 e 03/11/2014, respectivamente.
[...]
Assim, há que se concluir que, em se tratando de lançamento por homologação, e
não havendo oposição por parte do Fisco no prazo de 05 (cinco) anos contados da
ocorrência dos fatos jurídicos tributários (17/10/2014 e 03/11/2014), manifestada
mediante a lavratura de auto de infração ou de notificação de lançamento,
decaído estará o direito de a administração pública constituir novo crédito
tributário.
Analisando-se o presente caso, em que o tributo exigido (IR/Fonte) é sujeito ao
lançamento por homologação, bem como que a constituição do crédito ocorreu
em 29/11/2019 e que os fatos geradores ocorreram nos dias 17/10/2014 e
03/11/2014, conclui-se que todos os fatos geradores ocorridos foram atingidos
pela decadência.
Assim, diante dos argumentos apresentados, embasados na jurisprudência
firmada, requer-se o reconhecimento da extinção do crédito tributário lançado,
pois este se deu após o dies ad quem do prazo decadencial de 05 (cinco) anos,
contados da ocorrência dos fatos jurídicos tributáveis, considerando que no caso
presente existe a retenção e o pagamento do tributo!!!
Repita-se!!! No caso presente existe pagamento (retenção e recolhimento dos
impostos devidos), inclusive o IRRF, conforme a própria Fiscalização afirma no
auto de infração lavrado, sendo desnecessária qualquer insegurança acerca do
tema. Veja-se o que consta do item VII do auto de infração lavrado pelo AFRF:
47. Ao prestar falsa informação às autoridades, efetuando pagamentos à PDA
Projeto como se fossem decorrentes de prestação de serviços, quando o
verdadeiro motivo era outro, EFETUOU RETENÇÃO DE TRIBUTOS (IRPJ, CSLL, PIS e
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Cofins), declarando em DIRF tais PAGAMENTOS e RETENÇÕES, o sujeito passivo
contribuiu para a supressão de tributo devido, além de fraudar a fiscalização
tributária omitindo ganho ilegais da PDA Projeto.
Assim, incidiu na conduta previstas nos art. 1o, inc. I e II, e art. 2o da Lei no
8.137/90: (g.n.). Aliás, ainda que não prevaleça a tese sustentada pela Recorrente
de que se aplicaria ao presente caso a hipótese contida no artigo 150, § 4o do CTN
(05 anos contados a partir dos fatos geradores, ou seja, 17/10/2014 e
03/11/2014, posto que no caso existe pagamento), caso se entenda pela aplicação
do artigo 173, inciso I do CTN, o que se admite apenas a título de argumentação,
em homenagem ao princípio da eventualidade, é certo que, mesmo assim, o
direito de lançar todo o crédito constituído foi fulminado pelo instituto da
decadência.
Isto porque, assumindo-se a hipótese de aplicação do artigo 173, inciso I do CTN
ao presente caso, a contagem do prazo decadencial iniciaria no primeiro dia do
exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.
No caso do IR/Fonte, cujo período de apuração é diário (vide § 2o, do artigo 61, da
Lei no 8.981/95), o lançamento tributário poderia ser realizado a partir do
primeiro dia após a ocorrência do fato gerador, que será sempre o dia em que
houver a ocorrência do evento (suposto pagamento sem causa).
Assim, no presente caso, o exercício seguinte, cujo primeiro dia será o dies a quo
para a contagem do prazo decadencial, não será o ano seguinte da ocorrência do
fato gerador, mas sim o dia imediatamente após àquele em que o lançamento
poderia ter sido efetuado e, por consequência, o segundo após a ocorrência do
fato gerador.
É de se destacar que o termo “exercício” empregado pelo inciso I, do artigo 173,
do Código Tributário Nacional, é o que se chama na prática de período de
apuração, ou seja, não se pode confundir o termo “exercício” adotado pelo CTN
como exercício fiscal ou financeiro.
Desse modo, o período de apuração do tributo define o critério a ser adotado
para o início da contagem do prazo decadencial, isso porque no auto de infração
lavrado foi aplicado o art. 61, da Lei no 8.981/95, em especial seu § 2o. [...]
Ad argumentandum tantum, frise-se que no caso presente estamos diante de
destaque e pagamento de IRRF exatamente sobre os fatos geradores objeto da
autuação já discutida em primeira instância administrativa, sendo certo gravar
que o próprio AFRF reconhece a existência de pagamento pelas notas fiscais
emitidas, as quais tiveram as retenções devidas, inclusive referente ao imposto de
renda.
Deveras, em resumo, mesmo que se entenda pela aplicação do artigo 173, inciso I
do CTN, restou decaído o direito de o Fisco constituir todos os créditos tributários
(fatos geradores: 17/10/2014 e 03/11/2014) quando do lançamento consumado
pela lavratura do auto de infração, cuja ciência se deu apenas em 29/11/2019.
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III – DO MÉRITO APLICÁVEL AO CASO CONCRETO:
III.a – Da Legitimidade E Legalidade Da Contratação Realizada. Ato Jurídico Válido,
Vigente E Eficaz:
Em relação ao presente tópico e, em especial ao analisar o decisium recorrido,
percebe-se que existem as seguintes afirmações pelo órgão de primeira instância.
Vejam-se, a seguir: (i) afirma a decisão recorrida que não desconstituiu o
contrato; (ii) afirma ainda que os pagamentos à PDA PROJETO E DIREÇÃO
ARQUITETÔNICA LTDA. não se referem à prestação de serviço; (iii) afirma que a
INFRAMÉRICA não poderia contratualmente forçar a Recorrente a realizar os
pagamentos de serviços não prestados; e(iv) conclui, por último, que não houve a
prova dos serviços prestados, daí porque se aplicaria ao caso concreto o
pagamento sem causa.
Equivoca-se o r. Acórdão proferido no julgamento de primeira instância, isso
porque, no caso concreto, deve-se observar que – diferentemente do que
afirmam os Srs. Agentes Fiscais e os Julgadores de primeira instância
administrativa – o contrato existente entre a Recorrente e a INFRAMERICA e, por
sua vez, suporta a prestação de serviço da forma como ela foi realizada, ou seja, o
contrato entabulado com o citado ente efetivamente obrigava as partes, não
cabendo ao Fisco simplesmente tentar desconstituí-lo(ainda que indiretamente).
Veja-se que a decisão recorrida afirma que não houve desconstituição do
contrato, entretanto deixa de lado a existência e a necessidade de cumprimento
das cláusulas contratuais, na medida em que o “contrato faz lei entre as partes.”
[...]
Pois bem. À luz do Código Civil Brasileiro, todo negócio jurídico, para que seja
juridicamente válido, deve obedecer a três requisitos, cumulativamente. São eles:
(i)ser firmado por agentes capazes; (ii) ter objeto lícito, possível, determinado ou
determinável; e (iii) ter forma prescrita ou não defesa em lei.
Assim estabelece o artigo 104 do Código Civil, in verbis:
“Art. 104. A validade do negócio jurídico requer:
I - agente capaz;
II - objeto lícito, possível, determinado ou determinável;
III - forma prescrita ou não defesa em lei.” Note-se que, no caso analisado, a
anuência das partes não foi tácita, mas sim expressa, já que os pagamentos em
relação à prestação dos serviços foram devidamente registrados na contabilidade
da Recorrente, estando devidamente espelhadas nas suas demonstrações
contábeis, pagamentos esses feitos à empresa PDA PROJETO E DIREÇÃO
ARQUITETÔNICA LTDA., os quais foram realizados por determinação do
Presidente da INFRAMERICA e, mais, alicerçados em cláusula contratual que faz
lei entre as partes. [...]
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Esses registros contábeis acima gravados, juntamente com o trânsito financeiro
dos recursos em relação aos 02 (dois) fatos geradores autuados, demonstram que
a Recorrente apenas fez aquilo que estava cravado no contrato entabulado com a
INFRAMERICA e constituem as provas de que os serviços foram prestados, ainda
que tardiamente, tal como afirma o AFRF na lavratura do auto de infração.
Portanto, no caso em tela, pode-se afirmar que restaram cumpridos todos os
requisitos necessários para a validade do contrato pactuado pela Recorrente e
pela INFRAMERICA, até porque por força do citado contrato, cabia à Recorrente
todos os custos decorrentes de instalações necessárias ao Espaço de Mídia
Aeroportuária, conforme cláusula oitava do referido contrato celebrado.
Assim, a Recorrente, por todos os meios que se analisa a prestação de serviço,
estava obrigada a cumprir o mencionado contrato, e mais, fez isso no interesse e
a mando da INFRAMERICA, de maneira legal e fundamentada.
Com efeito, se a Recorrente foi ludibriada por tal órgão, pela eventual falta e/ou
prestação de serviços de forma tardia pela empresa PDA PROJETO E DIREÇÃO
ARQUITETÔNICA LTDA., estes deverão ser apenados por isto, mesmo porque, para
a Recorrente a contratação foi absolutamente útil, na medida em que ela não
estava fazendo nada a mais do que efetivamente cumprir o contrato que foi
entabulado com a INFRAMERICA e a própria determinação do seu Presidente.
Pois bem. O contrato e os documentos apresentados, bem como a prova das
movimentações financeiras inerentes à prestação de serviço realizada,
demonstram, inequivocamente, que há causa para todos os pagamentos
realizados.
Percebe-se, pois, que os Agentes Fiscais tentam justificar a possibilidade de
imputação do pagamento sem causa à Recorrente com base em mera presunção
de que os serviços não foram prestados ou foram de forma tardia, pelo que
conclui-se que não há qualquer elemento nos autos que comprove suas
alegações.
Ainda em relação à comprovação dos fatos alegados e demonstrados pela análise
do contrato entabulado com a INFRAMERICA, comente-se que além da
apresentação de tais instrumentos, a Recorrente comprovou a efetivação do
repasse dos recursos à empresa PDA PROJETO E DIREÇÃO ARQUITETÔNICA LTDA.,
por meio de sua própria documentação contábil, devidamente analisada e não
contestada pela Fiscalização.
Assim, com base nos documentos apresentados, a Fiscalização nada consegue
provar contra a Recorrente, que possa imputá-la qualquer responsabilidade por
alegados pagamentos sem causa. Ou seja, todas as supostas provas nada mais são
do que meras presunções, o que já se demonstrou a saciedade desde o início da
presente.
Fl. 540
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Dessa maneira, ante o exposto, como não é admissível a tributação com base em
meros indícios, presunções, demonstrado está que a manutenção da autuação
fiscal em comento não deve prosperar.
Frise-se novamente: a Fiscalização tão somente externa seus convencimentos
sem, no entanto, apresentar quaisquer provas que sustentem suas convicções.
Não
restaram
comprovadas
quaisquer
irregularidades.
Pelo
contrário,
demonstrou-se a coerência dos atos da Recorrente e seu total desconhecimento
em relação a outros fatos que permearam a relação da INFRAMERICA com a
empresa PDA PROJETO E DIREÇÃO ARQUITETÔNICA LTDA., até porque a própria
Fiscalização nas fls. 02 do TDPF afirma que tais ocorrências aconteceram “sem o
conhecimento do concessionário Alumi”.
Assim sendo, o processo administrativo fiscal se caracteriza pelo conjunto de atos
interligados, expedidos pela Administração, visando a exigência do crédito
tributário, pelo que tratam-se de atos vinculados, ou seja, o agente administrativo
fica obrigado a agir de acordo com o que determina a legislação que trata da
matéria. Assim, para que haja a lavratura do auto de infração, mister se faz a
certeza pela autoridade fiscalizadora de que o contribuinte tenha cometido
alguma infração à legislação tributária.
Para o lançamento tributário é necessário que a descrição do fato contido no auto
de infração seja bastante clara e objetiva, não se admitindo presunções, de forma
que não pairem dúvidas acerca da ocorrência do fato, e que haja a completa
subsunção desse fato à norma jurídico-tributária, sob pena de nulidade do
lançamento. [...]
Desta maneira, ante o princípio da estrita legalidade, e tendo em vista o fato da
atividade administrativa de lançamento ser plenamente vinculada, conforme
estabelecem, respectivamente, o artigo 150, inciso I, da Constituição Federal, e o
artigo 142, parágrafo único, do Código Tributário Nacional (CTN), para que se
constate a efetiva realização da hipótese de incidência tributária, é muito
importante e indispensável que se tenha certeza acerca dos fatos descritos no
lançamento (que se dá por meio da lavratura do auto de infração).
Portanto, comete a fiscalização uma ilegalidade ao exigir da Recorrente imposto
sobre um fato jurídico não tributável, extrapolando a hipótese de incidência e o
momento de ocorrência do fato imponível descritos em nossa Carta Magna.
No caso em tela, para que o auto de infração pudesse subsistir, seria necessário
que a fiscalização comprovasse, documentalmente, por meios diretos e não
indiretos (presuntivos) a alegada inexistência da prestação de serviços, ante toda
a documentação que lhe foi apresentada. [...]
Isto porque na hipótese de a presunção não corresponder à verdade - como
ocorre no caso sub examine - o contribuinte estará à mercê de ato
indiscutivelmente arbitrário por parte do Poder Público, e que resultará em
penalidade injusta por uma falta que, de fato, não foi cometida.
Fl. 541
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Justamente para resguardar os particulares de eventuais atos arbitrários por parte
do Poder Público, é necessário que toda e qualquer irregularidade eventualmente
verificada esteja severamente atrelada ao princípio da verdade material. [...]
Nessas condições, para que o Fisco Federal pudesse lavrar algum auto de infração
em face da Recorrente, deveria, segundo o que preceituam os princípios da
verdade material e da legalidade, ter comprovado plenamente, por meios seguros
e irrefutáveis, a suposta falta de causa para o pagamento e não simplesmente
desconsiderar o contrato apresentado pela Recorrente que fora devidamente
entabulado com a INFRAMERICA, sendo certo reiterar que o pagamento feito à
empresa PDA PROJETO E DIREÇÃO ARQUITETÔNICA LTDA. foi realizado por força
de contrato. [...]
Pelo até então exposto, resta evidente a necessidade de cancelamento do auto de
infração ora combatido, pois a Recorrente, em momento algum, incorreu em
pagamento sem causa, uma vez que todos os pagamentos por ela efetuados
decorreram de ordem do Presidente da INFRAMERICA, ou seja, da necessidade de
cumprir com suas obrigações contratuais (cláusulas contratuais que “fazem lei
entre as partes”), sendo certo gravar que se houve algum tipo de ilegalidade, o
que se admite apenas a título argumentativo, foi sem seu conhecimento, o que
retira de validade o fundamento principal do auto de infração que é o sobredito
pagamento sem causa.
III.b – Da Efetiva Saída De Recursos Da Recorrente Para Pagamento Com Lastro
Contratual E Determinação Do Presidente Da INFRAMÉRICA:
Como já mencionado em momentos anteriores, a Fiscalização fundamenta o
lançamento do crédito tributário no suposto fato de que a Recorrente efetuou
pagamentos em relação aos serviços que supostamente não foram prestados pela
empresa PDA PROJETO E DIREÇÃO ARQUITETÔNICA LTDA.
O fundamento essencial para tal entendimento reside na desconsideração da
validade jurídica do contrato entre a Recorrente e a INFRAMERICA (contrato esse
que foi devidamente apresentado à Fiscalização), pelo que reitere-se que a
Recorrente cumpriu sua parte no contrato quando obedeceu às ordens do
Presidente da INFRAMERICA e procedeu à contratação da citada empresa acima
gravada.
Pode-se concluir, portanto, conforme já mencionado, que, aos olhos dos Srs.
Agentes Fiscais e do r. Acórdão recorrido, os pagamentos feitos em favor da
empresa PDA PROJETO E DIREÇÃO ARQUITETÔNICA LTDA. foram feitos sem a
devida causa, razão porque se justificaria a tributação exclusiva do IR/Fonte, à
alíquota de 35% (trinta e cinco por cento).
Na referida decisão ora recorrida, qual seja, o r. Acórdão n.o 11-67.064 da e. 4a
Turma da DRJ/REC há afirmação no sentido de que, a saber: (i) “a existência de
um projeto foi somente para dar validade ao contrato”; e (ii) ainda na sua visão,
os documentos apresentados quando da tramitação do TDPF não têm validade,
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entretanto, a decisão recorrida não afirma realmente o porquê de desconsiderá-
los, ainda que indiretamente!!!
No entanto, o que se percebe é uma total incoerência no raciocínio adotado pela
Fiscalização e pela decisão de primeira instância administrativa, notadamente
porque, se por um lado ela desconsiderou a prestação de serviços realizadas pela
empresa PDA PROJETO E DIREÇÃO ARQUITETÔNICA LTDA., tributando o
pagamento sem causa por parte da Recorrente, por outro, não desconsiderou o
contrato entabulado entre a INFRAMERICA e a própria Recorrente.
Por essa razão, pode-se concluir que a Fiscalização e a decisão recorrida
reconheceram como sendo legítimos os pagamentos feitos pela Recorrente à
empresa PDA PROJETO E DIREÇÃO ARQUITETÔNICA LTDA. e, obviamente, por
consequência lógica, que houve cumprimento do contrato entre a Recorrente e a
INFRAMERICA, em especial a determinação de que todos os custos decorrentes
de instalações necessárias ao Espaço de Mídia Aeroportuária, conforme cláusula
oitava, seriam da Recorrente.
Partindo-se dessa premissa, a conclusão inevitável é no sentido de que a
Recorrente efetivamente pagou pela prestação de serviço realizada, ainda que
tardiamente, e os pagamentos por ela realizados tiveram como causa a própria
prestação dos serviços pela citada empresa.
Ademais, conforme se verifica pela análise do tópico específico, os pagamentos
referentes à prestação de serviços ocorreram, tendo efetivamente transitado os
valores pelas contas correntes da Recorrente em benefício da empresa PDA
PROJETO E DIREÇÃO ARQUITETÔNICA LTDA., havendo também a devida
contabilização dos tais montantes.
Ora, se os I. Agentes Fiscais se valeram de determinados critérios subjetivos,
conduta essa corroborada pelo decisum recorrido, sem a devida análise do
contrato entabulado entre a Recorrente e a INFRAMERICA, de tal modo a
concluírem pela ineficácia jurídico-probante do respectivo instrumento, por que
razão, então, adotar critérios distintos para a análise do contrato entabulado com
tal instituição???
Parece que a única resposta para tal indagação consiste na intenção dos agentes
em punir arbitrariamente a Recorrente, que nada mais fez do que efetuar o
pagamento à empresa prestadora de serviço, pagamento esse realizado a mando
e por ordem da INFRAMERICA, ou então os Srs. Agentes Fiscais, com o objetivo de
aplicar a mais onerosa tributação, preferiram o cômodo caminho de retirar a
validade jurídica do contrato realizado, o que não pode ser admitido.
Doutra banda, também não ficou evidenciado durante o procedimento
fiscalizatório que os Srs. Agentes Fiscais teriam procedido a todas as diligências
para apurar o ocorrido nas empresas, pelo que simplesmente lavraram o auto de
infração com base em delações (colaborações premiadas) realizadas, deixando de
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lado a necessária verificação da verdade, ainda mais se tratando de delações que
foram realizadas para se conseguir “benefícios” no âmbito penal. [...]
Como bem sabido, a Fiscalização deve guardar estrita obediência aos princípios
que regem a administração pública, dentre os quais destacam-se o da motivação
e o da legalidade. Sendo assim, jamais poderiam os Srs. Agentes Fiscais ter
lavrado o presente auto de infração sem fazer o levantamento e exame completo
de toda a documentação contábil da Recorrente e das empresas que estão direta
e indiretamente ligadas com os supostos fatos geradores aqui autuados.
O artigo 142 do Código Tributário Nacional estabelece os critérios necessários à
validade do ato de lançamento [...].
Sobressai desse dispositivo legal a imposição à Fiscalização (atividade vinculada e
obrigatória) de averiguar a ocorrência do fato concreto aos termos previstos na
norma geral e abstrata, individualizando-o e tipificando-o.
Assim, há a necessidade, pelos próprios princípios que regem a Administração
(principalmente os princípios da motivação e da legalidade), da real constatação
da ocorrência do fato gerador a fim de se averiguar o cumprimento da obrigação
tributária pelo contribuinte. [...]
Caberia, portanto, à Fiscalização, analisar todos os fatos informados no curso do
TDPF, para fins de verificação do cumprimento da obrigação tributária pela
Recorrente e, não somente, como efetivamente ocorreu, proceder ao lançamento
com base em presunções, razão pela qual o presente auto de infração é
totalmente nulo, devendo ser rechaçado por esta Colenda Turma de Julgamento
do CARF.
Dessa forma, a incoerência dos atos fiscalizatórios na apuração do tributo devido
pela Recorrente e a falta da busca da verdade material por meio de todos os
meios de prova admitidos, por óbvio, ofendem a tipicidade da autuação,
ocasionando a invalidade desse ato administrativo de lançamento, devendo essa
Colenda Turma de Julgamento do CARF, também por esse aspecto, desconstituir a
presente autuação.
III.c – Da Comprovação Do Serviço Efetivamente Prestado:
Conforme demonstram os documentos anexados aos autos, a prestação de
serviço efetivamente ocorreu, em que pese a alegação do AFRF e da decisão
recorrida no sentido de que foi tardia.
Assim, em vista de existência do contrato entabulado entre a Recorrente e a
INFRAMERICA, os comprovantes das realizações das transações financeiras, bem
como a importante informação de que a Recorrente não tinha conhecimento de
outros fatos que não fossem os da efetiva prestação de serviço, no qual se
registrou todos os pagamentos efetuados, resta claro que houve a realização dos
serviços que foram objeto de autuação.
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O dinheiro efetivamente saiu da Recorrente e, comprovadamente, foi recebido e
contabilizado pela empresa, qual seja, PDA PROJETO E DIREÇÃO ARQUITETÔNICA
LTDA., pelo que face à realidade efetiva de tal ocorrência, o auto de infração
também deverá ser cancelado por esta Colenda Turma Julgadora do CARF.
III.d – A Contabilidade Faz Prova Em Favor Da Recorrente:
Em relação ao presente tópico os fundamentos do r. Acórdão no 11-67.064 da 4a
Turma da DRJ/REC se resumem nos seguintes: (i) “não se questiona a escrituração
e sim os pagamentos que são sem causa”; e (ii) afirma ainda a decisão recorrida
que a “escrituração não está baseada em fatos ocorridos.” Ora Colenda Turma de
Julgamento!!! Há comprovação da realização dos 02(dois) pagamentos, bem
como da existência do contrato entre a Recorrente e a INFRAMERICA que
fundamentam a prestação de serviço realizada (cláusulas contratuais que “fazem
lei entre as partes”), importante destacar que, nos termos do artigo 967 do
RIR/2018 (Decreto no 9.580, de 22 de novembro de 2018), a escrituração mantida
com observância das disposições legais (in casu, o que jamais foi questionado pelo
Fisco e pelos AFRF) faz prova em favor do contribuinte dos fatos nela registrados e
comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos
em preceitos legais [...].
Pois bem. Documentos hábeis são todos aqueles não expressamente proibidos
por lei: como visto, segundo o artigo 104 do Código Civil, a validade do ato
jurídico requer agente capaz, objeto lícito e forma prescrita ou não defesa em lei;
e mais, a validade das declarações de vontade não dependerá de forma especial,
senão quando a lei expressamente a exigir (art. 107 do Código Civil).
Assim, in casu, a declaração de vontade consubstanciada no contrato entabulado
entre a Recorrente e a INFRAMERICA, não havendo forma especial legalmente
prevista, e sendo os agentes capazes e lícito o objeto, é documento hábil para
comprovar o fato, o que faz prova em favor da Recorrente.
Com efeito, a contratação em análise, realizada pela Recorrente, foi toda
devidamente registrada em sua escrituração contábil, razão pela qual trata-se
sem sombra de dúvidas de prova em seu favor, na medida em que se fosse sua
vontade realizar ato escuso, o que se admite meramente a título argumentativo,
não o faria de forma legal, registrada e levando todos os fatos ao conhecimento
pleno do Fisco. [...]
In casu, está mais do que demonstrado que as autoridades fiscais não provaram a
inveracidade dos fatos contabilizados!!!
Registre-se, também, que o único intuito da Recorrente com relação aos
pagamentos realizados, era cumprir efetivamente a determinação que fora dada
pelo Presidente da INFRAMERICA, a qual estava vinculada à manutenção de suas
próprias atividades, o que conseguiu, isso porque cumpriu aquilo que estava no
contrato assinado.
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Assim, por mais este argumento, sem prejuízo dos demais, é imperioso o
cancelamento da autuação em questão.
Vejam-se mais argumentos a seguir!!!
III.e – Reajustamento Da Base De Cálculo – Ofensa Ao Conceito De Tributo, Bem
Como Aos Princípios Da Razoabilidade, Proporcionalidade E Da Vedação De
Utilização De Tributo Com Efeito De Confisco:
A decisão recorrida em relação ao presente tema aplica a Súmula no 2 do CARF,
entretanto, conforme se verifica pela análise do TDPF e do Demonstrativo de
Apuração constante do auto de infração, as bases de cálculo utilizadas pelos Srs.
Agentes Fiscais para apurar o suposto montante devido pela Recorrente sofreram
a aplicação do chamado reajustamento, conforme prescreve o artigo 61, § 3o da
Lei no 8.981/95.
Obedecendo-se essas regras de reajustamento de base de cálculo, tem-se, no
presente caso - em que a alíquota do IRRF é de 35% -, que um hipotético
rendimento pago no importe de R$ 65,00 possui, em virtude do reajustamento,
uma base de cálculo de R$ 100,00.
Aplicando-se a alíquota devida sobre a base de cálculo, apura-se o imposto a
pagar no montante de R$ 35,00, que, mediante mero cálculo aritmético, equivale
a 53,85% do valor do pagamento líquido efetuado. Ou seja, na hipótese de um
determinado contribuinte realizar um pagamento sem causa na importância de
R$ 65,00, deverá pagar, somente a título de Imposto de Renda na Fonte (IRRF), R$
35,00, que equivalem a 53,85% do montante desembolsado.
No caso em tela, foi aplicada multa qualificada de 150% do tributo devido, ou
seja, neste caso o valor cobrado a esse título importa em R$ 87,50, considerando-
se a mesma base hipotética de R$ 35,00.
Adicionando-se o valor do imposto (R$ 35,00) ao valor da multa (R$ 87,50),
verifica-se que a exigência fiscal, nesse caso exemplificativo, totalizará R$ 122,50,
que correspondem a 285,71% do valor pago supostamente sem causa.
Essa exagerada exigência fiscal ofende vários princípios tributários, notadamente
o que estabelece o conceito de tributo, contemplado no artigo 3o do Código
Tributário Nacional, bem como os não menos importantes princípios da
razoabilidade, proporcionalidade e da vedação de utilização de tributo com efeito
de confisco, conforme restará amplamente demonstrado abaixo.
Não é demais lembrar que os Srs. Agentes Fiscais constituíram o crédito tributário
sob o fundamento que a Recorrente teria efetuado, em 17/10/2014 e
03/11/2014, pagamentos sem causa, em decorrência do que exigiram o vultuoso
IR/Fonte e a respectiva multa qualificada, nos termos da legislação aplicável.
Isso se deu justamente para que a Recorrente caísse na excessiva incidência
tributária prevista no artigo 61, § 1° da Lei no 8.981/95, que, conforme
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demonstrado acima, torna exigível o imposto em montante praticamente igual ao
do seu fato gerador.
Da forma como ocorreu o enquadramento da suposta infração, percebe-se que a
verdadeira intenção dos fiscais sempre foi a de punir a Recorrente, a ponto de
constituírem um crédito tributário praticamente impagável.
Essa intenção de punir a Recorrente jamais poderia ter-se convertido em
exigência de imposto, já que tributos não poderão, de forma alguma, ser
utilizados como sanção a ato ilícito, a teor do que dispõe o artigo 3° do Código
Tributário Nacional [...].
No presente caso, de acordo com as conclusões lógicas decorrentes da narrativa
dos fatos, percebe-se que os AFRF ofenderam claramente o conceito de tributo,
pois procederam ao lançamento do imposto como meio de punir a Recorrente
pelo suposto pagamento sem causa.
Ademais, o lançamento ora impugnado feriu igualmente o princípio da
razoabilidade. [...]
Enfim, de acordo com o princípio da razoabilidade, o Estado não pode impor
obrigações, vedações ou sanções aos administrados em medida superior ao
necessário para atender o interesse público, segundo critério de razoável
adequação dos meios aos fins constitucionalmente estabelecidos.
A importância desse princípio constitucional implícito foi reconhecida pelo
legislador ordinário na Lei n.o 9.784/99, que regula o processo administrativo no
âmbito da Administração Pública Federal.
De acordo com o art. 2o dessa lei “a Administração Pública obedecerá, dentre
outros, aos princípios da legalidade, finalidade, motivação, razoabilidade,
proporcionalidade, moralidade, ampla defesa, contraditório, segurança jurídica,
interesse público e eficiência”.
Decorrência lógica do princípio da razoabilidade, o princípio da proporcionalidade
demanda que as competências administrativas só podem ser validamente
exercidas na extensão e intensidade proporcionais ao que seja reclamado para
cumprimento da finalidade de interesse público a que está atrelada. [...]
Transpondo essas lições ao presente caso, nota-se que o exorbitante crédito
tributário apurado nessa ação fiscal e a multa aplicada violam frontalmente os
princípios da razoabilidade e da proporcionalidade.
Com efeito, não é razoável que a Recorrente seja compelida ao pagamento de
Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF) e consecutiva multa em montantes que
equivalem ou superam os valores ensejadores da obrigação tributária. A
propósito, pergunta-se: quanto a Recorrente deveria ter lucrado em 2014 para
dar causa ao pagamento de imposto de renda nos montantes lançados pela
fiscalização? O valor a ser contido nessa resposta não é factível, nem tampouco
razoável.
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Ademais, diante da insegurança dos eventos infracionais relatados pelos Srs.
Auditores Fiscais, nota-se que a manutenção da incerteza quanto ao cometimento
das irregularidades apontadas na ação fiscal acarreta também violação ao
princípio da proporcionalidade, tendo em vista o exorbitante crédito tributário
constituído no valor de R$ 1.756.518,16 (um milhão, setecentos e cinquenta e seis
mil, quinhentos e dezoito reais e dezesseis centavos) e que está em total
desconformidade com os resultados apurados pela Recorrente.
Frise-se, ainda, que o reajustamento da base de cálculo associada à multa imposta
de 150% possui nítido caráter confiscatório. Tal imposição é expressamente
vedada pelo art. 150, IV da nossa Constituição Federal [...].
O STF considerou relevante a tese de ofensa ao art. 150, inciso IV, da Constituição
Federal, que veda a utilização do tributo com efeito de confisco. [...]
Por conseguinte, nota-se que a vultosa quantia exigida a título de Imposto de
Renda Retido na Fonte e de multa imposta nesse caso importam em nítida
violação aos princípios da razoabilidade, proporcionalidade, além de possuírem
nítido caráter confiscatório, razão pela qual deverá essa Colenda Turma de
Julgamento declarar a insubsistência do auto de infração tal como lavrado.
Mas não é só. Além da falta de razoabilidade desta autuação (trata-se de uma
exigência absolutamente desproporcional, que recai sobre o patrimônio da
Recorrente, com o poder de destruição da própria Recorrente, uma vez que, em
prevalecendo a autuação, não restará à Recorrente outra alternativa que não a de
requerer a própria falência) a essência do pressuposto no qual se pautaram os
Agentes Fiscais para autuar a Recorrente também não é razoável.
Com efeito, não é razoável pensar, supor ou imaginar que a Recorrente
procederia ao pagamento de valores relevantes à empresa PDA PROJETO E
DIREÇÃO ARQUITETÔNICA LTDA., bem como à contabilização e evidenciação
dessas transações, caso tivesse a mínima intenção de omitir sua causa para o fim
de deixar de pagar imposto ao Fisco Federal.
Também não é razoável pensar, supor ou imaginar que uma entidade que
quisesse fraudar o Fisco ou omitir-lhe dados procedesse com consciência dolosa
na realização de tais pagamentos, ainda mais quando se trata de empresa do
porte da Recorrente, cuja respeitabilidade da marca e notoriedade dos serviços já
superam a existência em mais de 47 (quarenta e sete) anos. [...]
Assim, não sendo razoável nem proporcional a autuação em questão, também por
este motivo ela deverá ser cancelada, nos termos do que estabelece o artigo 2o da
Lei no 9.784/99 e as demais normas de regência.
III.f – Da Hierarquia Das Normas - Impossibilidade De Revogação Do Artigo 43 Do
CTN Pela Lei N.o 8.981/95:
Em razão da faculdade contida no artigo 153, inciso III da Carta Política de 1988
(“compete à União instituir impostos sobre: renda e proventos de qualquer
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natureza”), o Código Tributário Nacional, no artigo 43, caput, estabeleceu que o
imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza, “tem como fato
gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica” de renda e de
proventos [...].
Depreende-se desse enunciado que o imposto sobre a renda tem como hipótese
de incidência a aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica de renda,
sendo o seu aspecto material a efetiva ocorrência de acréscimo patrimonial em
determinado lapso de tempo. Disponibilizar representa uma realidade fática e não
uma ficção jurídica. [...]
No presente caso, o evento infracional relatado nesse auto de infração tem por
fundamento o artigo 61 da Lei no 8.981/95 [...].
Verifica-se que o aspecto material contido na hipótese de incidência da norma
acima transcrita (efetuar pagamento sem causa a terceiros) está absolutamente
em desconformidade com o conceito de renda previsto no artigo 43 do Código
Tributário Nacional. Pretende-se tributar não a renda, mas sim o pagamento sem
causa efetuado a terceiros não identificados, o que não é o caso dos autos!!!
Com efeito, o artigo 61, § 1° da Lei no 8.981/95, ao prever a incidência do imposto
sobre a renda sobre os pagamentos feitos a beneficiários não identificados, criou
nova hipótese de incidência não contemplada no conceito de renda previsto no
artigo 43 do Código Tributário Nacional, ferindo, destarte, o princípio da
hierarquia das leis. [...]
Por tal razão, tendo em vista que o artigo 61 da Lei n° 8.981/85 violou o Código
Tributário Nacional ao pretender tributar algo que não se reveste das qualidades
de renda, ele não pode ser aplicado, devendo ser cancelada por essa Colenda
Turma Julgadora a autuação lavrada.
III.g – Inexistência De Prejuízo Ao Fisco. Da Inaplicabilidade Do Instituto Do
Pagamento Sem Causa Às Empresas Optantes Pelo Lucro Presumido:
À luz da legislação de regência, no presente tópico, vamos trazer a colação o
comando legal que disciplina a tributação definitiva na fonte, quando o
beneficiário ou a causa não estiverem identificados e materializados quando da
ocorrência do fato gerador (pagamento ou entrega de recursos a terceiros). A Lei
n.o 8.981/85 dispõe [...].
É importante observar que o caput do artigo 61 da Lei no 8.981/85 abrange todas
as pessoas jurídicas, sem exceção, mas restringe o alcance da hipótese quando
impõe a tributação apenas quando o beneficiário não for identificado.
Já o § 1o, ao cumprir os princípios da técnica redacional da lei, adiciona uma outra
circunstância material não prescrita pelo caput. Vale dizer, que também é devida
a fonte quando não for comprovada a operação ou a sua causa. Desta feita,
porém, o comando complementar impõe uma limitação, pois, por ele, só são
alcançáveis as empresas sujeitas à contabilização de seus atos negociais.
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Conjugando, pois, o caput e o § 1o, infere-se, literalmente que, quando o
beneficiário não for identificado ou a operação ou a causa não for comprovada,
mas estando a empresa submissa à escrituração contábil completa, a hipótese
tratada no art. 61 alcançaria ambas as hipóteses de incidência, tanto de forma
concorrente quanto de forma segregada. Ou seja, a ocorrência apenas de uma das
duas circunstâncias bastaria para se corporificar a infração.
Que não se diga que a existência de escrituração contábil não seja um imperativo
nas prescrições do § 1o, mormente ao assentar a oração “contabilizados ou não”,
isso porque, a entrega dos recursos poderá até mesmo não estar contabilizada,
mas isso não altera ou condiciona a determinação de assentamentos contábeis
com bases nas leis comerciais e fiscais, antes, revela mais um tentáculo da lei para
combater um artifício que vise ocultar o fato gerador que, nesse caso, pode
passar ao largo dos lançamentos nos livros diário e razão, mas que deverá ser,
similarmente, passível de sanção.
Contrário senso, se a empresa estiver desobrigada de escrituração contábil,
deverá ser aplicado o caput, pois, como afirmado, quando o beneficiário não for
identificado será devida a fonte, alcançando-se, na espécie, todas as pessoas
jurídicas, excetuando-se, obviamente, aquelas submissas ao regime de tributação
com fundamento no arbitramento dos lucros.
Como corolário, o caput aplica-se às empresas sujeitas ao lucro real e ao lucro
presumido, pelo que as prescrições do § 1o só às pessoas jurídicas que se apoiam,
por determinação legal, ou por sua livre opção, na escrituração contábil com fins
de apuração do lucro real (art. 14 da Lei no 9.718, de 1998). Infere-se, pois, que
estará tipificada a infração nas pessoas jurídicas que optarem pela apuração do
imposto com base no lucro presumido somente quando o beneficiário não for
identificado, consoante demonstração prática que será a seguir demonstrada.
Se, somente a operação ou a causa não for comprovada, haveremos de aplicar,
estritamente, as prescrições do § 1o, alcançando-se, desta forma, somente as
pessoas jurídicas sujeitas à contabilização de seus atos negociais e que se prestem
à apuração do lucro real, se, de forma concomitante não restarem provadas a
operação ou a causa e também a identificação do beneficiário, as duas formas de
cálculo do tributo - real e presumido - estarão abrigadas pelo comando de que
aqui se cuida, quando se tratar de empresa optante pelo lucro presumido, a
segunda hipótese haverá de estar, obrigatoriamente, presente no desenho fático
para que se exija a fonte, como corolário, se somente o beneficiário não for
identificado, mas se a empresa estiver no regime de determinação do lucro real,
aplicar-se-á a hipótese do IR-Fonte com âncora no art. 61 da Lei no 8.981/95.
Descarta-se, similarmente, qualquer argumento que tenta se firmar no fato de a
empresa, com fundamento no lucro presumido, manter escrituração contábil
completa, impondo-se, ao mesmo tempo, submissão às prescrições do § 1o.
Ora, a opção pela escrituração plena é uma faculdade à disposição do
contribuinte, voltada, tão-somente, para apuração do lucro contábil factível de ser
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distribuído por valores acima dos calculados com base no lucro presumido
(inteligência da IN/SRF no 93/97, art. 48, §§ 2o ao 4o) sem qualquer exigência
tributária. Não se presta, como resultante, para se apurar outra base de cálculo
impositiva, pois a opção pelo lucro presumido condiciona a empresa à apuração
de tributo com apoio na receita bruta e acréscimos.
Portanto, o que é uma faculdade, não pode ser transmudada em imposição,
senão por lei, obviamente, tendo em vista o caráter de irretratabilidade da opção
por essa forma de tributação (art.13, § 1o da Lei no 9.718, de 1998).
Em resumo, a fonte somente será imputável às empresas optantes pelo lucro
presumido quando estiver presente, qualquer que seja a combinação de
hipóteses, a figura do beneficiário não-identificado. Outra qualquer ocorrência
excludente da figura do beneficiário não-identificado remeterá a imposição
exclusivamente para a pessoa jurídica que apure o seu imposto com base no lucro
real. Sob outras palavras, as empresas optantes ou que estiverem obrigadas à
apuração impositiva, com fundamento no lucro real, estarão sujeitas às exigências
da fonte de que se cuida, seja pela presença do beneficiário não-identificado que
aproprie recursos egressos da empresa, seja somente pela falta de comprovação
da operação ou de sua causa, ou seja por ambos os vetores, concomitantemente.
Também, imperioso gravar que nas empresas sujeitas à apuração impositiva com
base no lucro presumido, somente caberá a adoção da norma quando, pelo
menos, o beneficiário não for identificado, independentemente do fato de a
operação ou a causa estiver ou não-comprovada em um único período. O caput é
aplicável a todas as empresas (as que adotam a base de cálculo do lucro real e as
que se encontram no lucro presumido), ao passo que o §1o, somente será
aplicável às empresas que tenham como base de cálculo o lucro real, não
alcançando, repita-se, outras formas de apuração ou bases de cálculo.
Em todos os casos, conforme acima gravado, a aplicação do art. 61 está
condicionada ao fato de o favorecido ser uma pessoa física, ou seja, uma pessoa
natural, (inteligência do § 3o), recaindo o ônus - na pessoa do contribuinte - a
demonstração, de forma esgotante, de se tratar, na espécie, de pessoa jurídica,
notadamente quando a escrituração e os documentos postos à disposição do
Fisco não puderem identificar, com toda a clareza que se requer, o legítimo
beneficiário dos recursos.
No caso do lucro presumido, e na hipótese de adoção facultativa de escrituração
contábil, a empresa passaria a ter interesse em retirar recursos somente pela via
da manipulação das contas patrimoniais, pois as de resultados implicariam
redução do lucro contábil, fato que provocaria um achatamento destes mesmos
lucros que, sabidamente, são passíveis de distribuição, sem qualquer exigência
tributária, tanto na pessoa jurídica quanto na pessoa física.
Excetuam-se deste exercício as despesas ou os custos quando superiores ao
provável lucro contábil, este havido depois de descontadas as provisões
tributárias, ou se esse lucro contábil tiver uma expectativa numérica menor do
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que o lucro presumido, também após as provisões tributárias ou na hipótese de
prejuízo contábil.
Assim sendo, a aplicabilidade do art. 61 impõe uma premissa, qual seja, a de que
a operação ou a causa não existiu, sendo certo gravar que como a Recorrente está
sujeita ao sistema de tributação presumido, pelo que tal pagamento não gerou
sonegação de imposto, isso porque os 02 (dois) pagamentos realizados não
diminuíram a base de cálculo dos tributos devidos, não havendo que se falar em
qualquer prejuízo ao Fisco no que concerne à carga tributária recebida.
Nesse sentido, e em relação ao caso concreto, não há que se falar em pagamento
sem causa, na medida em que não houve nenhum benefício financeiro (economia
tributária) por parte da empresa autuada, ora Recorrente, em receber os serviços
que foram prestados, ainda que tardiamente, e efetuar os pagamentos com base
na determinação da própria INFRAMERICA, inclusive com alicerce contratual.
III.h – Colaboração Premiada Como Prova Indiciária E Emprestada. Ausência De
Validade Para Autuação:
A colaboração premiada, vigente entre nós há menos de 05 (cinco) anos, ainda é
causa de perplexidade em vários aspectos: autoridade competente para a
celebração, causas de rescisão, aproveitamento das declarações em tal hipótese,
relação com os acordos de leniência, validade da prisão preventiva como meio
para a sua obtenção, suficiência para justificar o recebimento de denúncia, dentre
outros assuntos que permeiam o instituto ora em comento.
Os seus reflexos chegaram ao campo tributário. De fato, a Receita Federal do
Brasil tem autuado os delatados para exigir-lhes imposto de renda sobre as
quantias que os delatores afirmam ter-lhes repassado ou ter movimentado em
seu nome. O exame da validade dessas autuações pressupõe uma breve
passagem pelo instituto no Direito Penal, bem assim seu ramo de origem. [...]
No mesmo sentido, afirma o ministro Roberto Barroso que “os delatores
premiados, como as pessoas em geral, movem-se estrategicamente e fazem
afirmações que atendam, muitas vezes, suas próprias circunstâncias e não a busca
da verdade.” (Voto na QO no Inquérito no 3.815/SP, STF, 1a Turma, Rel. Min.
Marco Aurélio, DJe 06.04.2015, g.n.).
Isso se revela ainda mais verdadeiro quando se leva em conta o desalento em que
normalmente se encontra o indivíduo que recorre à delação: iminência ou estado
de persecução criminal e/ou de encarceramento. Donde a qualificação da delação
premiada, não como um meio de prova, mas como um meio de obtenção de
prova (Lei no 12.850/2013, artigo 3o, inciso I). [...]
Bem por isso, a Lei no 12.850/2013 é categórica ao afirmar que “nenhuma
sentença condenatória será proferida com fundamento apenas nas declarações
de agente colaborador” (artigo 4°, parágrafo 16), exigindo-se a sua confirmação
por provas externas à delação, pelo que é necessário nesse momento gravar que
esse é também o que impõe o STF em suas decisões (Pleno, AP 465/DF, Rel. Min.
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Cármen Lúcia, DJe 30.10.2014; 1a Turma, AP 676/MT, Rel. Min. Rosa Weber, DJe
05.02.2018).
Essa, aliás, a razão pela qual não se reconhecem ao delatado interesse ou
legitimidade para pleitear a nulidade do acordo que o menciona. Trata-se de
negócio jurídico processual que, por si mesmo, só gera efeitos para quem o
assinou.
Efeitos para o delatado só surgirão após a comprovação autônoma dos fatos que
lhe digam respeito, em autos onde, “no exercício do contraditório”, poderá
“confrontar, em juízo, as declarações do colaborador e as provas por ele
indicadas, bem como impugnar, a qualquer tempo, as medidas restritivas de
direitos fundamentais eventualmente adotadas em seu desfavor”, pelo que grave-
se também que esse foi o entendimento do Pretório Excelso nos autos do HC no
127.483/PR.
As premissas acima – falta de neutralidade do delator, natureza do instituto como
simples meio para a obtenção de provas e sua ineficácia contra terceiros – e a
conclusão a que conduzem (imprescindibilidade de provas externas e robustas
para a prolação de um juízo desfavorável) aplicam-se a todos os campos onde se
queiram aproveitar os efeitos da delação premiada, inclusive no tributário, onde é
lícito afirmar que esta justifica a abertura da fiscalização, mas não basta para
fundamentar o lançamento. [...]
A solução seria igual ainda que, contra a lei e a jurisprudência, a delação ou
colaboração fosse qualificada com prova. De fato, trata-se de prova emprestada, a
qual – por força do contraditório – só é válida quando o processo de origem tem
por parte o sujeito contra o qual ela será usada.
Pois bem. No caso presente importante gravar que nenhum dos sócios da
Recorrente responde a processo criminal, ou seja, a Recorrente e seus sócios
constam como vítimas e testemunhas nos processos instaurados pela Polícia
Federal e pelo Ministério Público Federal, daí porque importante gravar que não
houve nenhum ato ilícito por parte da Recorrente e seus sócios, passíveis de
consequências penais e/ou tributárias. [...]
Assim sendo, as colaborações (delações) apresentadas no curso da fiscalização,
quando muito são provas indiciárias e/ou emprestadas, as quais por si só não
justificam a lavratura de auto de infração em desfavor da Recorrente, que, frise-
se, não tinha conhecimento de outros fatos que permearam sua relação com a
empresa PDA PROJETO E DIREÇÃO ARQUITETÔNICA LTDA., sendo imperioso
reiterar ainda que os pagamentos feitos pela Recorrente foram feitos por
determinação do Presidente da INFRAMERICA e, ainda, alicerçados pelas cláusulas
contratuais do contrato entabulado com tal órgão, tal como gravado em várias
passagens do presente pleito recursal.
III.i – Ilegalidade Na Aplicação Da Multa Qualificada. Da Não Comprovação Do
Evidente Intuito De Fraude, Sonegação Ou Conluio:
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Ademais disso, cumpre salientar que também é absurda a pretensão da d.
Fiscalização, a qual fora corroborada pelo decisum recorrido, de agravar o
lançamento do montante do imposto supostamente devido com multa
qualificada, com base no artigo 44, parágrafo primeiro, da Lei no 9.430, de 27 de
dezembro de 1996, bem como aplicação de forma presumida da Lei no
4.502/1964, em especial seus artigos 71, 72 e 73.
Isto porque, ao se analisar o Termo de Verificação Fiscal (fls. 02), verifica-se que a
Recorrente não tinha conhecimento dos supostos atos ilícitos que foram ou não
praticados por terceiros, sendo certo gravar também que a d. Fiscalização apenas
mencionou que restou demonstrada a simulação e o conluio, onde afirmou que
restou comprovado o intuito da Recorrente em ocultar a informação de que os
serviços prestados não eram efetivamente necessários.
Aqui é importante esclarecer! A Recorrente e seus sócios não foram denunciados
ou estão envolvidos como réus nos autos dos processos que tramitam da 7a Vara
Criminal do Rio de Janeiro, pelo que registre-se, também, que os pagamentos
realizados à empresa PDA PROJETO E DIREÇÃO ARQUITETÔNICA LTDA. foram
feitos, ou seja, estão alicerçados, no contrato entabulado e, de igual modo, por
ordem do Presidente da INFRAMERICA, tanto assim é verdade que a Recorrente,
pelo prejuízo sofrido, inclusive em relação à sua honra, teve que ajuizar Ação de
Obrigação c/c Indenização contra a citada instituição, donde grave-se que os
autos estão tramitando na 3a Vara Cível da Circunscrição de Brasília/DF, tombada
sob o no 0716601-07.2019.8.07.0001.
Ou seja, além da d. Fiscalização não ter se dado ao trabalho de identificar,
taxativamente, a infração supostamente cometida, além de também deixar de
comprovar a conduta da Recorrente nas situações descritas por tais dispositivos,
deixou de lado importantes informações e provas que aclaradamente provam que
a autuada (ora Recorrente) não tinha conhecimento algum da relação da empresa
PDA PROJETO E DIREÇÃO ARQUITETÔNICA LTDA. com terceiros, portanto, ainda
que o imposto ora questionado fosse devido, o que se admite exclusivamente a
título argumentativo, não há que se falar na aplicação da multa qualificada.
Veja-se que em relação ao presente tema, o r. Acórdão no 11-67.064 proferido
pelo órgão de primeira instância afirma, para manutenção da citada multa,
apenas que: (i) ficou evidente nos autos que o pagamento realizado foi para um
serviço que não foi prestado, ou o foi tardiamente; (ii) a operação foi
supostamente fraudulenta; e (iii) houve inserção de despesas de prestação de
serviços que não foram existentes.
Contudo, conforme se passará a demonstrar, ainda que houvesse, no
entendimento da d. Fiscalização, o pagamento por serviços não prestados, o que
se admite tão somente a título de argumentação, tal situação não seria suficiente
para configurar, por si só, a hipótese de aplicação da multa qualificada de 150%.
Isto porque, para que esta multa possa ser exigida, é necessário que a d.
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Fiscalização demonstre, por intermédio da apresentação de provas inequívocas,
que referidas atitudes foram feitas com evidente intuito doloso, nos termos
exatos definidos nos artigos 71, 72 e 73, da Lei n.o 4.502, de 30 de novembro de
1964, [...].
A demonstração da intenção dolosa da Recorrente não foi efetivada pelo AFRF,
até pelo fato de que, conforme apontado, as situações ora tratadas no Termo de
Verificação Fiscal não ocorreram e também a Recorrente é optante do lucro
presumido e não teve nenhum benefício com tal prática que sequer ocorreu. [...]
Neste sentido, age com dolo todo aquele que tem o ânimo de prejudicar ou
fraudar alguém; todo aquele que intencionalmente adota uma conduta com o
objetivo de fraudar.
Com efeito, o que distingue os institutos viciantes dos negócios jurídicos do erro e
do dolo, é que enquanto no erro a circunstância que acarreta o vício é
espontânea, no dolo o vício é provocado, é praticado intencionalmente por uma
das partes.
Ainda, para que se caracterize no presente caso o vício do dolo em uma relação
jurídica, não basta que uma das partes atue com a vontade de prejudicar outrem,
é necessária, também, a prova cabal de que houve a malfadada intenção
perniciosa. [...]
Assim, para que fique caracterizado o dolo, é necessário que se comprove tal
intenção, não bastando, para tanto, meras presunções da d. Fiscalização nesse
sentido.
Vale dizer, novamente, o presente lançamento está calcado em verdadeiras
presunções estendidas ao prestador de serviços da Recorrente e que não foram
em nenhum momento comprovadas, pois não ocorreram.
Em outras palavras, o dolo apontado não pode ser presumido, precisa ser
provado. No presente caso, a d. Fiscalização apenas acreditou em trechos de uma
colaboração (delação) premiada que aponta a suposta não prestação ou a
prestação tardia de serviços à Recorrente, sem ao menos, para tanto, buscar se
tais afirmações foram verdadeiras ou não.
Contudo, isto não é suficiente para a caracterização do dolo. Para tanto, teria que
provar que esta simulação foi praticada com o intuito de fraudar o Fisco, e isto
não foi feito.
Não há como negar que referida empresa está regularmente constituída e é
titular de direitos e de deveres. Isto porque todos os atos relativos à sua
constituição foram devidamente registrados nos órgãos competentes e não cabe
à d. Fiscalização apenas desconsiderá-los, mesmo porque ela não tem
competência constitucional para tanto.
Para que tivesse sido caracterizada a fraude praticada pela Recorrente, em que a
ocorrência do dolo é um elemento essencial, seria necessário que a d. Fiscalização
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tivesse comprovado no curso do processo de fiscalização que a Recorrente teve o
intuito de prejudicar terceiros, no caso, o Fisco. E isso não se fez!
A conduta da Recorrente, com isso, deveria ter sido cabalmente caracterizada
com um dos ilícitos a seguir didaticamente expostos, no sentido de colocar a
termo todas as alegações do AFRF sobre o tema ora em julgamento:
III.i.a) Da Inexistência De Fraude
A fraude fiscal encontra sua definição no comando legal insculpido no artigo 72 da
Lei 4.502/64, verbis: “Artigo 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a
impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da
obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características
essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido, ou a evitar ou
diferir o seu pagamento.” Assim, para que se tenha a fraude é necessário que se
comprove que a Recorrente, mediante uma ação ou omissão dolosa, teve o
intuito de retardar ou evitar a ocorrência do fato gerador do tributo. Portanto, é
necessário que exista uma conduta contrária à lei, intencionalmente praticada
pelo contribuinte, o que não há no presente caso, pelo contrário, não há
constatação no TVF de que a Recorrente tinha conhecimento se houve ilícitos por
detrás do pagamento ou não que fora legalmente realizado. Isso é inconteste!
Trazendo-se tais considerações ao caso em debate, a d. Fiscalização não
comprovou a referida ação ou omissão dolosa por parte da Recorrente, uma vez
que os fatos a ela atribuídos sequer ocorreram da forma com que foi colocada.
Perceba-se ainda, novamente, que a d. Fiscalização sequer buscou configurar
exatamente a sua ocorrência. O que fez foi apenas mencionar os supracitados
dispositivos legais, sem apontar as provas que ensejariam a sua aplicação.
Para a caracterização deste tipo, portanto, há que estar presente,
necessariamente, a figura do dolo específico caracterizado pela intenção
manifesta do agente de omitir dados, informações ou procedimentos que
resultam na diminuição ou retardamento no atendimento do dever tributário e
isso, de fato, nunca ocorreu.
Muito pelo contrário! Todos os atos comerciais praticados pela Recorrente foram
devidamente escriturados e declarados às autoridades fiscais, sem contar que
todos os tributos devidos em referidas operações foram efetivamente recolhidos.
Ademais disso, todos os valores pagos à referida pessoa jurídica encontram-se
devidamente contabilizados (e isso foi expressamente reconhecido pela d.
Fiscalização que utilizou tais valores para lavrar a presente autuação fiscal) e
foram devidamente declarados às Autoridades Fiscais.
Não houve também qualquer omissão na contabilidade de nenhum pagamento
decorrente de qualquer prestação de serviços, porque, tal fato, não ocorreu.
Quem age com intuito de fraude realiza operações proibidas, não escritura seus
registros comerciais e fiscais, não declara essas operações nos formulários de
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entrega obrigatória e, quando fiscalizado, não entrega a documentação solicitada,
procurando sob todas as formas ocultar essas operações.
Não há, sequer, qualquer consideração da d. Fiscalização neste sentido, em todo o
processo administrativo de Fiscalização, que durou meses. Ao contrário, a própria
d. Fiscalização reconhece que o Recorrente contabilizou todos os pagamentos
efetuados à pessoa jurídica e efetuou as declarações fiscais necessárias.
E mais, quem frauda adultera documentos, se utiliza de documentos calçados e
paralelos, utiliza-se de pessoas inexistentes ou ainda de “interpostas pessoas”,
utiliza-se de documentos falsos e não idôneos. Tudo isso também não ficou
comprovado em nenhuma passagem do Relatório Fiscal.
No presente caso, nenhuma destas condutas foi praticada pela Recorrente,
mormente para deixar de pagar tributos. Aliás, muito pelo contrário, todas as
operações bem como seus efeitos tributários foram devidamente registradas nos
documentos fiscais e contábeis da Recorrente. Assim é que nada foi questionado.
Portanto, descartada está a possibilidade de alegação de fraude.
III.i.b) Da Inexistência Do Conluio
Nesta mesma linha de combate às ilegalidades constantes no auto de infração
que já fora impugnado, é importante considerar em que momento, ou em quais
situações configura-se o conluio.
Considera-se conluio a combinação, um “conchavo”, efetuado entre duas ou mais
pessoas, com o objetivo de enganar uma terceira pessoa, ou de se furtarem do
cumprimento da lei. Para De Plácido e Silva15 conluio pode ser assim definido:
“Derivado do latim colludium, de cum e ludus, possui, originariamente, o sentido
de com jogo. E, na linguagem jurídica, tem, mais ou menos, esta significação, pois
que conluio, com o mesmo sentido de colusão (arranjo, combinação), designa o
concerto, conchavo, ou combinação maliciosa ajustada entre duas ou mais
pessoas, com o objetivo de fraudarem ou iludirem uma terceira pessoa, ou de se
furtarem ao cumprimento da lei.” Obviamente, não há que se falar em conluio no
presente caso.
Conluio de quem??? Da Recorrente com quem e em quais situações
específicas???
Para fraudar o Fisco??? Como, se houve a declaração e o recolhimento de todos
os tributos devidos em suas operações???
Na mesma linha, a ocorrência de conluio foi apenas considerada pela d.
Fiscalização ao transcrever o dispositivo legal que trata desse assunto. Somente e
tão somente a transcrição. Não há em nenhuma passagem e/ou a consideração
taxativa da ocorrência do conluio, portanto, não se pode admiti-lo.
III.i.c) Da Inexistência Da Sonegação
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A sonegação, nos termos do que estabelece o artigo 71 da Lei no 4.502/64, é toda
ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o
conhecimento por parte da autoridade fazendária: (i) da ocorrência do fato
gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias
materiais; e (ii) das condições pessoais de contribuintes, suscetíveis de afetar a
obrigação tributária principal ou o crédito tributário correspondente.
Conforme evidenciado pela documentação já apresentada no curso do processo
administrativo de fiscalização, não existe ação dolosa da Recorrente em qualquer
um destes sentidos. Muito pelo contrário, todas as operações realizadas pela
Recorrente foram devidamente registradas, informadas e ainda contabilizadas e
nunca foram omitidas de nenhuma autoridade.
Portanto, não tendo demonstrado a d. Fiscalização que a Recorrente praticou
qualquer um destes tipos penais, tendentes a impedir o surgimento da obrigação
tributária, ainda que fosse possível a exigência da malfadada multa, o que se
admite somente a título de argumentação, já que o principal também não é
devido, esta não poderia ser exigida de maneira qualificada. [...]
Assim, também não se aplica a acusação da d. Fiscalização no sentido de que
houve sonegação. Não há, pois, em nenhuma passagem e/ou a consideração
taxativa da ocorrência da sonegação, onde, portanto, não se pode admitida.
III.j – Suposta Ocorrência Não Provada Pela Fiscalização Sobre A Incidência
Simultânea De Sonegação, Fraude E Conluio:
Verifica-se da leitura do Relatório Fiscal que fundamenta o auto de infração
lavrado, que a d. Fiscalização entendeu pela aplicação da multa qualificada de
150%, prevista no artigo 44, parágrafo primeiro da Lei n° 9.430/96, sob a alegação
de que ocorreu a sonegação, fraude ou conluio, genericamente.
Ou seja, o que fez a d. Fiscalização foi apenas transcrever os dispositivos legais
sem aplicá-los, taxativa e comprovadamente, às condutas supostamente
praticadas pela Recorrente no caso concreto, tanto assim o é que o r. Acórdão
recorrido se manifesta apenas no sentido de que: “(...) ficou caracterizado o
conluio com intuito de fraude (...).”
Com efeito, no direito tributário, a exemplo do que ocorre na seara penal, vigora
o princípio da tipicidade cerrada. Corolário da legalidade, o princípio da tipicidade
demanda a descrição pormenorizada do fato capaz de atrair o vínculo jurídico
tributário, exigindo a previsão de cada um de seus elementos configuradores, tais
como o próprio fato gerador, o momento em que se considera implementado, o
lugar de sua ocorrência, entre outros. [...]
Tem-se, portanto, que o princípio da tipicidade cerrada, ao mesmo tempo que
oferece uma verdadeira garantia aos contribuintes, impõe um dever incontestável
ao Estado-Administração de submeter à tributação somente os eventos do mundo
factual que se amoldam perfeitamente às hipóteses normativas cuidadosamente
traçadas pelo legislador ordinário.
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A Recorrente, no item anterior, reiterou os argumentos no sentido de que sua
conduta não se enquadraria em nenhuma das hipóteses – fraude, conluio ou
sonegação -capazes de ensejar a aplicação de multa majorada de 150%, não
havendo que se falar na subsunção da sua conduta à norma contida no artigo 44,
parágrafo primeiro da Lei no 9.430/96.
Ocorre que, segundo as alegações da d. Fiscalização, a conduta da Recorrente se
enquadraria nas hipóteses de fraude, conluio ou sonegação, previstas,
respectivamente, nos artigos 71, 72 ou 73 da Lei no 4.502/64, de maneira
genérica, ao mencionar o artigo 44 retro citado.
Novamente, repise-se, o que a d. Fiscalização fez foi mencionar referidos
dispositivos legais de maneira indireta e fazer genéricas alegações reproduzidas
anteriormente, sem devidamente enquadrar o procedimento adotado ao que, de
fato, aconteceu.
Contudo, conforme se observa claramente do Termo de Verificação Fiscal (fls.
10/11), não restou especificado em qual dos artigos (71, 72 ou 73) da Lei no
4.502/64 a conduta da Recorrente se enquadraria, de modo a ensejar a aplicação
de tão elevada multa.
No mais, também não há na folha TVF do AI, a consideração pormenorizada de
nenhum desses dispositivos legais, o que também enseja o cancelamento do
presente auto de infração no que diz respeito à aplicação da multa qualificada.
E mais, além de não tipificar a conduta da Recorrente em alguma hipótese
específica para a aplicação da multa qualificada, a d. Fiscalização determinou
ainda ser indiferente a classificação ou graduação das condutas imputadas à
Recorrente em qualquer uma das três hipóteses de aplicação da multa agravada
de 150%, já que o fez de maneira genérica.
Neste sentido, tem-se o que dispõe o artigo 50, inciso V18, da Lei n° 9.874/99,
todos os atos administrativos que decidam recursos deverão ser motivados com a
indicação clara em precisa dos fatos e fundamentos jurídicos.
No presente caso, percebe-se claramente que o referido dispositivo legal foi
absolutamente ignorado, na medida em que a Fiscalização se absteve de tipificar
a conduta da Recorrente especificamente nas hipóteses de aplicação da multa
agravada, pretendendo fazê-lo pelo caminho mais fácil, que foi o suposto
enquadramento em todos os artigos em questão.
Ora, não são necessárias longas divagações para que se chegue à óbvia conclusão
de que o auto de infração já impugnado padece de vício, na medida em que não
tipificou com base em provas concretas a conduta da Recorrente como hipótese
de aplicação da multa majorada (qualificada).
E mais, parece querer apontar que é irrelevante tal tipificação!!!
Tremendo absurdo, mormente porque se trata de acusação extremamente grave
contra a Recorrente, com repercussões na esfera criminal!
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Ora, é princípio de Direito que, para que haja a ampla defesa é necessário fazer
que o contribuinte saiba do que está sendo acusado!!! [...]
Por tudo que foi exposto sobre o tema, há de se concluir que não há prova da d.
Fiscalização sobre a incidência de Sonegação, Fraude e/ou Conluio.
III.k – Inaplicabilidade Dos Juros De Mora Sobre A Multa Aplicada:
Os juros calculados com base na taxa Selic não podem ser exigidos sobre a multa,
por ausência de previsão legal.
O artigo 13 da Lei 9.065/95 que prevê a cobrança dos juros de mora com base na
taxa Selic, remete ao artigo 84 da Lei 8.981/95, que, por sua vez, estabelece a
cobrança de tais acréscimos apenas sobre tributos. [...]
Não se pode confundir os conceitos de tributo e de multa. Multa é penalidade
pecuniária, não é tributo. É o que se verifica com clareza pela leitura da definição
de “tributo”, contida no artigo 3o do CTN [...]
Essa característica distingue os tributos das multas. De fato, a instituição de uma
multa tem como objetivo sancionar esse comportamento repudiado pelo
ordenamento jurídico. Os fatos que ensejam o pagamento dos tributos, por outro
lado, são fatos lícitos: auferir renda, prestar serviços, ser proprietário de veículos
automotores, utilizar efetiva ou potencialmente um serviço público específico e
divisível, etc.
Verifica-se, assim, que a multa tem natureza de sanção, que é aplicada em
decorrência do descumprimento de uma obrigação (principal ou acessória),
estando, portanto, expressamente excluída do conceito de tributo indicado no
artigo 3° do CTN.
Ademais, o §1° do artigo 113 do CTN, ao diferenciar “tributo” de “penalidade
pecuniária”, ratifica o que ora se demonstra, deixando claro que as duas figuras
não se confundem. Vejamos: “Art. 113. A obrigação tributária é principal ou
acessória. § 1o A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem
por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se
juntamente com o crédito dela decorrente.”
Assim, demonstrado que (i) multa não é tributo e que (ii) só há previsão legal para
que os juros calculados à taxa Selic incidam sobre tributo (e não sobre multa), a
cobrança de juros sobre a multa, que se verifica no cálculo da RFB para
atualização dos créditos tributários objeto do presente processo, desrespeita o
princípio constitucional da legalidade, expressamente previsto nos artigos 5°, II, e
37 da Constituição Federal, o que deve ser rechaçado por essa Turma de
Julgamento.
Assim, ao exigir os juros calculados à taxa Selic sobre a multa lançada no auto de
infração originário do presente processo, a Autoridade Fiscal agiu em evidente
afronta ao princípio constitucional da legalidade, o que não pode ser admitido.
[...]
Fl. 560
DF CARF MF
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PROCESSO 10166.737943/2019-71
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Ante o exposto, acaso mantido o lançamento, o que a Recorrente reitera ser pelo
princípio da remota eventualidade, pugna pelo cancelamento dos juros de mora,
calculados com base na taxa Selic, sobre a multa lançada no presente.
Abaixo, seguem os pedidos finais, em face das amplas razões expendidas na
presente peça recursal.
Com o objetivo de fundamentar as razões apresentadas na peça de defesa,
interpreta a legislação pertinente e faz referências a entendimentos doutrinários e
jurisprudenciais em seu favor.
No que concerne ao pedido conclui que:
IV – DOS PEDIDOS FINAIS:
Diante de todo o exposto, requer a Recorrente sejam acolhidas as preliminares
que deverão levar à nulidade ou cancelamento integral da autuação fiscal ora
combatida em grau de recurso, com a reforma integral do r. Acórdão n.o 11-
67.064 lavrado pela Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento no
Recife – DRJ/REC.
Caso não seja esse o entendimento, desde já se reiteram todos os termos da
impugnação, donde se requer o acolhimento do presente Recurso Voluntário no
mérito, com a reforma INTEGRAL do r. Acórdão recorrido de fls. 314/353,
extinguindo-se, por consequência, todos os créditos tributários exigidos e
arquivando-se o respectivo processo administrativo diante das razões
apresentadas.
É o Relatório.

VOTO
Conselheira Carmen Ferreira Saraiva, Relatora.
Tempestividade
O recurso voluntário atende aos requisitos de admissibilidade previstos nas normas
de regência, em especial no Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972, inclusive para os fins
determinados no inciso III do art. 151 do Código Tributário Nacional. Assim, dele tomo
conhecimento.
Nulidade do Auto de Infração e da Decisão de Primeira Instância
A Recorrente alega que os atos administrativos são nulos.
Fl. 561
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Compete analisar a objeção de nulidade por ser matéria de ordem pública que pode
ser conhecida a requerimento da parte ou de ofício, a qualquer tempo e em qualquer instância de
julgamento.
O Auto de Infração foi lavrado por servidor competente que verificando a
ocorrência da causa legal emitiu o ato revestido das formalidades legais com a regular intimação
para que a Recorrente pudesse cumpri-lo ou impugná-lo no prazo legal (art. 23 do Decreto no
70.235, de 06 de março de 1972). A decisão de primeira instância está motivada de forma
explícita, clara e congruente e da qual a pessoa jurídica foi regularmente cientificada. Assim, estes
atos contêm todos os requisitos legais, o que lhes conferem existência, validade e eficácia.
As garantias ao devido processo legal, ao contraditório e à ampla defesa com os
meios e recursos a ela inerentes foram observadas, de modo que não restou evidenciado o
cerceamento do direito de defesa para caracterizar a nulidade dos atos administrativos. Ademais
os atos administrativos estão motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos
decidam recursos administrativos.
Cabe a aplicação dos enunciados estabelecidos nos termos do art. 123 do Anexo do
Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023:
Súmula CARF no 46
O lançamento de ofício pode ser realizado sem prévia intimação ao sujeito
passivo, nos casos em que o Fisco dispuser de elementos suficientes à
constituição do crédito tributário. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de
07/06/2018, DOU de 08/06/2018).
Súmula no 162
O direito ao contraditório e à ampla defesa somente se instaura com a
apresentação de impugnação ao lançamento. (Vinculante, conforme Portaria ME
no 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
Tem-se que a “impugnação da exigência instaura a fase litigiosa do procedimento”
(art. 14 do Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972). Nesta ocasião se implementam o
contraditório resumido pelo binômio ciência e reação pelo contraditório com a participação dos
interessados no processo e a ampla defesa na produção de provas. Estes elementos são essenciais
da estrutura dialética de participação processual. Antes da instauração da fase litigiosa não há que
se falar em estrutura dialética, contraditório e ampla defesa.
Na fase pré-processual não cabe razão à Recorrente alegar a nulidade do
lançamento por não terem sido facultadas as oportunidades de exercer os direitos ao
contraditório e à ampla defesa. O lançamento de ofício pode ser realizado sem prévia intimação
ao sujeito passivo (Súmula CARF no 46). As autoridades fiscais podem examinar mercadorias,
livros, arquivos, documentos, papéis e efeitos comerciais ou fiscais (art. 195 do Código Tributário
Nacional). Logo, não prosperam os argumentados da Recorrente de que o lançamento é nulo por
Fl. 562
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não ter sido intimada a ter vista ao processo, que desconhecia a documentação analisada pelas
autoridades fiscais e que não acessou os elementos de prova em fase pré-processual.
Com a instauração da fase litigiosa, com a ciência válida da Recorrente do
lançamento, aperfeiçoa-se a fase processual, quando se concretizam os direitos ao contraditório e
à ampla defesa. O direito ao contraditório e à ampla defesa somente se instaura com a
apresentação de impugnação ao lançamento (Súmula CARF no 162).
O enfrentamento das questões na peça de defesa denota perfeita compreensão da
descrição dos fatos e dos enquadramentos legais que ensejaram os procedimentos de ofício, que
foi regularmente analisado pela autoridade de primeira instância (inciso LIV e inciso LV do art. 5o
da Constituição Federal, art. 6o da Lei no 10.593, de 06 de dezembro de 2001, art. 50 da Lei no
9.784, de 29 de janeiro de 1999, art. 59, art. 60 e art. 61 do Decreto no 70.235, de 06 de março de
1972).
As autoridade fiscais agiram em cumprimento com o dever de ofício com zelo e
dedicação as atribuições do cargo, observando as normas legais e regulamentares e justificando o
processo de execução do serviço, bem como obedecendo aos princípios da legalidade, finalidade,
motivação, razoabilidade, proporcionalidade, moralidade, ampla defesa, contraditório, segurança
jurídica, interesse público e eficiência (art. 116 da Lei no 8.112, de 11 de dezembro de 1990, art. 2o
da Lei no 9.784, de 21 de janeiro de 1999 e art. 37 da Constituição Federal).
Ainda sobre a matéria, o Supremo Tribunal Federal (STF) proferiu decisão em
Repercussão Geral na Questão de Ordem no Agravo de Instrumento no 791292/PE com trânsito
em julgado em 28.02.2010, que deve ser reproduzido pelos conselheiros no julgamento dos
recursos no âmbito do CARF, de acordo com o art. 98 do Anexo do Regimento Interno do CARF,
aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023:
O art. 93, IX, da Constituição Federal exige que o acórdão ou decisão sejam
fundamentados, ainda que sucintamente, sem determinar, contudo, o exame
pormenorizado de cada uma das alegações ou provas, nem que sejam corretos os
fundamentos da decisão.
Neste sentido, devem ser enfrentados “todos os argumentos deduzidos no processo
capazes de, em tese, infirmar a conclusão adotada pelo julgador” (art. 489 do Código de Processo
Civil). Entretanto o julgador não está obrigado a responder a todas as alegações suscitadas pelas
partes, quando já tenha encontrado motivo suficiente para proferir a decisão sobre o tema. Assim,
a decisão administrativa não precisa enfrentar todos os argumentos trazidos na peça recursal
sobre a mesma matéria, principalmente quando os fundamentos expressamente adotados são
suficientes para afastar a pretensão da Recorrente e arrimar juridicamente o posicionamento
adotado sobre uma determinada questão. Ademais, “na apreciação da prova, a autoridade
julgadora formará livremente sua convicção”, conforme preceitua o art. 29 do Decreto no 70.235,
de 06 de março de 1972.
Fl. 563
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As formas instrumentais adequadas foram respeitadas, os documentos foram
reunidos nos autos do processo, que estão instruídos com as provas produzidas por meios lícitos
em observância aos princípios do devido processo legal, contraditório e ampla defesa. Logo não
cabe razão à Recorrente.
Diligência
A Recorrente diz que o prazo de produção de provas deve ser devolvido.
Sobre a diligência, vale esclarecer que no presente caso se aplicam as disposições
do processo administrativo fiscal que estabelecem que a peça de defesa deve ser formalizada por
escrito com inserção de todas as teses de defesa e instruída com os todos documentos em que se
fundamentar. Opera-se a preclusão do direito caso a Recorrente praticar este ato e apresentar
novas razões em outro momento processual, salvo a ocorrência de quaisquer das circunstâncias ali
previstas. Incluem entre as exceções a demonstração da impossibilidade de sua apresentação
oportuna, por motivo de força maior, refira-se a fato ou a direito superveniente ou se destine a
contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos, nos termos do art. 15, art. 16, art. 17
e art. 29 do Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972, que determinam critérios de aplicação do
princípio da verdade material.
Assim, tendo em vista o princípio da concentração da defesa, a impugnação deve
conter todas as matérias litigiosas e instruída com os elementos de prova em que se justificar, sob
pena de preclusão, ressalvadas as exceções legais. A lei prevê meios instrutórios amplos para que
o julgador venha formar sua livre convicção motivada na apreciação do conjunto probatório
mediante determinação de diligências quando entender necessárias com a finalidade de corrigir
erros de fato e suprir lacunas probatórias.
Cabe a aplicação do enunciado estabelecido nos termos do art. 123 do Anexo do
Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023:
Súmula CARF no 163
O indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia não
configura cerceamento do direito de defesa, sendo facultado ao órgão julgador
indeferir aquelas que considerar prescindíveis ou impraticáveis. (Vinculante,
conforme Portaria ME no 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
As autoridades administrativa e julgadora de primeira instância analisaram
detidamente todos os elementos constantes nos registros internos da RFB e aqueles colacionados
em sede de manifestação de inconformidade. Embora lhe fossem oferecidas várias oportunidades
no curso do processo, a Recorrente não apresentou a comprovação inequívoca de quaisquer fatos
que tenham correlação com as situações excepcionadas pela legislação de regência.
A realização desse meio probante é prescindível, uma vez que os elementos
produzidos por meios lícitos constantes nos autos são suficientes para a solução do litígio e
formação do livre convencimento motivado do julgador. Logo não cabe razão à Recorrente.
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Decadência
A Recorrente apresenta argumentos sobre a decadência.
Compete analisar a objeção de decadência por ser matéria de ordem pública que
pode ser conhecida a requerimento da parte ou de ofício, a qualquer tempo e em qualquer
instância de julgamento. Este instituto pode ser definido como a perda do direito de a Fazenda
Pública constituir o crédito tributário pelo lançamento, tendo em vista decurso do lapso temporal
de cinco anos previsto em lei. Inexistindo declaração prévia de condição de dívida do débito, e em
se tratando de tributo sujeito ao lançamento por homologação, no caso em que o sujeito passivo
efetue o pagamento antecipado sem a necessidade do exame prévio por parte da Administração
Pública, o prazo decadencial começa a fluir da ocorrência do fato gerador. Por seu turno,
comprovada a conduta qualificada pelo dolo, pela fraude, pela interposta pessoa ou pela
simulação, bem como se verificada a inexistência do pagamento antecipado, o prazo de cinco anos
se inicia a partir do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter
sido efetuado (art. 142, art. 150 e art. 173 do Código Tributário Nacional). Por conseguinte, não há
que se falar em decadência, instituto especial aplicável ao lançamento de ofício.
O Código Tributário Nacional determina:
Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja
legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio
exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida
autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado,
expressamente a homologa. [...]
§ 4o Se a lei não fixar prazo a homologação, será êle de cinco anos, a contar da
ocorrência do fato gerador; expirado êsse prazo sem que a Fazenda Pública se
tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente
extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.
[...]
Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se
após 5 (cinco) anos, contados:
I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter
sido efetuado;
O Superior Tribunal de Justiça (STJ) proferiu o Recurso Especial Repetitivo no
973733/SC, Tema 163, com trânsito em julgado em 12.08.2009 (art. 99 do Anexo do Regimento
Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023 e art. 50 da Lei
no 9.784, de 29 de janeiro de 1999) no seguinte sentido:
Tese Jurídica "O prazo decadencial quinquenal para o Fisco constituir o crédito
tributário (lançamento de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte
àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei
não prevê o pagamento antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão
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legal, o mesmo inocorre, sem a constatação de dolo, fraude ou simulação do
contribuinte, inexistindo declaração prévia do débito". [...]
1. O prazo decadencial quinquenal para o Fisco constituir o crédito tributário
(lançamento de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em
que o lançamento poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o
pagamento antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão legal, o
mesmo inocorre, sem a constatação de dolo, fraude ou simulação do contribuinte,
inexistindo declaração prévia do débito (Precedentes da Primeira Seção: REsp
766.050/PR, Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em 28.11.2007, DJ 25.02.2008; AgRg
nos EREsp 216.758/SP, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 22.03.2006,
DJ 10.04.2006; e EREsp 276.142/SP, Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em 13.12.2004,
DJ 28.02.2005).
2. É que a decadência ou caducidade, no âmbito do Direito Tributário, importa no
perecimento do direito potestativo de o Fisco constituir o crédito tributário pelo
lançamento, e, consoante doutrina abalizada, encontra-se regulada por cinco
regras jurídicas gerais e abstratas, entre as quais figura a regra da decadência do
direito de lançar nos casos de tributos sujeitos ao lançamento de ofício, ou nos
casos dos tributos sujeitos ao lançamento por homologação em que o
contribuinte não efetua o pagamento antecipado (Eurico Marcos Diniz de Santi,
"Decadência e Prescrição no Direito Tributário", 3a ed., Max Limonad, São Paulo,
2004, págs.. 163/210).
3. O dies a quo do prazo quinquenal da aludida regra decadencial rege-se pelo
disposto no artigo 173, I, do CTN, sendo certo que o "primeiro dia do exercício
seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado" corresponde,
iniludivelmente, ao primeiro dia do exercício seguinte à ocorrência do fato
imponível, ainda que se trate de tributos sujeitos a lançamento por homologação,
revelando-se inadmissível a aplicação cumulativa/concorrente dos prazos
previstos nos artigos 150, § 4o, e 173, do Codex Tributário, ante a configuração de
desarrazoado prazo decadencial decenal (Alberto Xavier, "Do Lançamento no
Direito Tributário Brasileiro", 3a ed., Ed. Forense, Rio de Janeiro, 2005, págs.
91/104; Luciano Amaro, "Direito Tributário Brasileiro", 10a ed., Ed. Saraiva, 2004,
págs. 396/400; e Eurico Marcos Diniz de Santi, "Decadência e Prescrição no
Direito Tributário", 3a ed., Max Limonad, São Paulo, 2004, págs. 183/199).
5. In casu, consoante assente na origem: (i) cuida-se de tributo sujeito a
lançamento por homologação; (ii) a obrigação ex lege de pagamento antecipado
das contribuições previdenciárias não restou adimplida pelo contribuinte, no que
concerne aos fatos imponíveis ocorridos no período de janeiro de 1991 a
dezembro de 1994; e (iii) a constituição dos créditos tributários respectivos deu-
se em 26.03.2001.
6. Destarte, revelam-se caducos os créditos tributários executados, tendo em
vista o decurso do prazo decadencial quinquenal para que o Fisco efetuasse o
lançamento de ofício substitutivo.
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7. Recurso especial desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do
CPC, e da Resolução STJ 08/2008.
O exercício financeiro coincide com o ano civil (art. 34 da Lei no 4.320, de 17 de
março de 1964). Entende-se como o ano civil completo, ainda que o fato gerador tenha ocorrido
em qualquer data do ano anterior. O exercício seguinte à data em que ocorreu o fato gerador do
tributo se refere ao ano civil subsequente. “‘Exercício seguinte’, ao qual se refere o art. 173, I, do
CTN, não significa exercício mensal. O exercício financeiro coincide com o ano civil, não com o mês
civil” (Agravo de Instrumento no 861925/SC – Supremo Tribunal Federal). “Registre-se que o
termo "exercício" a que se refere o art. 173, I, do CTN coincide com o ano civil, não possuindo
relação com o período de apuração do tributo” (Agravo em Recurso Especial no 2917109/RS –
Superior Tribunal de Justiça). “A expressão exercício, contida no art. 173, I, do CTN, significa
exercício financeiro, que corresponde ao ano civil ou ano-calendário [...]” (Agravo em Recurso
Especial No 1872812/RJ – Superior Tribunal de Justiça). A “jurisprudência do STJ firmou a
orientação de que o primeiro dia do exercício seguinte é 1o de janeiro do ano seguinte ao do fato
gerador, uma vez que é o exercício financeiro coincide com ano civil” (Agravo em Recurso Especial
no 835625/MS – Superior Tribunal de Justiça). “Interpreta-se exercício como sendo equivalente a
ano civil, o que leva a leitura que o prazo do inciso I do artigo 173 do Código Tributário Nacional
conta-se a partir do primeiro dia do ano seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido
efetuado” (Agravo em Recurso Especial no 2305609/SP - Superior Tribunal de Justiça).
Cabe a aplicação do enunciado estabelecido nos termos do art. 123 do Anexo do
Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023:
Súmula CARF no 114
O Imposto de Renda incidente na fonte sobre pagamento a beneficiário não
identificado, ou sem comprovação da operação ou da causa, submete-se ao prazo
decadencial previsto no art. 173, I, do CTN. (Vinculante, conforme Portaria ME no
129 de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019).
No presente caso, tem-se que a Recorrente teve ciência do Auto de Infração em
29.11.2019, e-fl. 303. O início do prazo decadência ocorre em 01.01.2015 e se encerra em
31.12.2019. Por conseguinte, os lançamentos referentes aos fatos geradores ocorridos em
17.10.2014 e 03.11.2014 não foram alcançados pela decadência.
Consta no Acórdão da 4a Turma da DRJ/REC/PE no 11-67.064, de 08.04.2020, e-fls.
314-352, cujos fundamentos de fato e direito são acolhidos de plano nessa segunda instância de
julgamento (art. 50 da Lei no 9.784, de 29 de janeiro de 1999 e § 12o do art. 114 do Anexo do
Regimento do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023):
Da Decadência
39. Afirma a contribuinte:
Note-se que os fatos geradores, bem como as datas de vencimento do tributo
exigido são diários, isto é, ocorrem no mesmo dia em que são realizados os
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pagamentos, e se trata de um recolhimento definitivo na fonte. É isto o que
estabelece o artigo 61 da Lei n.o 8.981/95.
(...)Isto porque, estando o tributo em tela sujeito ao lançamento por
homologação, o prazo decadencial para a constituição de eventual crédito pelo
Fisco deve ser contado de acordo com o disposto no artigo 150, parágrafo 4o do
CTN , ou seja, em não concordando a autoridade fiscal com o procedimento
efetuado pelo contribuinte, poderá proceder ao lançamento de ofício do valor
que entender devido, no prazo de 05 (cinco) anos, contados da ocorrência dos
fatos jurídicos tributários, quais seja, das datas de 17/10/2014 e 03/11/2014,
respectivamente. (...)
Analisando-se o presente caso, em que o tributo exigido (IR/Fonte) é sujeito ao
lançamento por homologação, bem como que a constituição do crédito ocorreu
em 29/11/2019 e que os fatos geradores ocorreram nos dias 17/10/2014 e
03/11/2014, conclui-se que todos os fatos geradores ocorridos foram atingidos
pela decadência.
40. A contribuinte também argumenta, em homenagem ao princípio da
eventualidade, a possibilidade do entendimento ser pela aplicação do artigo 173,
inciso I do CTN:
Isto porque, assumindo-se a hipótese de aplicação do artigo 173, inciso I do CTN
ao presente caso, a contagem do prazo decadencial iniciaria no primeiro dia do
exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.
No caso do IR/Fonte, cujo período de apuração é diário (vide § 2o, do artigo 61, da
Lei no 8.981/95), o lançamento tributário poderia ser realizado a partir do
primeiro dia após a ocorrência do fato gerador, que será sempre o dia em que
houver a ocorrência do evento (suposto pagamento sem causa).
Assim, no presente caso, o exercício seguinte, cujo primeiro dia será o dies a quo
para a contagem do prazo decadencial, não será o ano seguinte da ocorrência do
fato gerador, mas sim o dia imediatamente após àquele em que o lançamento
poderia ter sido efetuado e, por consequência, o segundo após a ocorrência do
fato gerador.
É de se destacar que o termo “exercício” empregado pelo inciso I, do artigo 173,
do Código Tributário Nacional, é o que se chama na prática de período de
apuração, ou seja, não se pode confundir o termo “exercício” adotado pelo CTN
como exercício fiscal ou financeiro. [...]
41. Segundo a lógica da contribuinte, os fatos geradores estariam decaídos,
também se aplicado o entendimento do inciso I, do artigo 173, do Código
Tributário Nacional.
42. O assunto da decadência foi abordado pela fiscalização no Termo de
Verificação Fiscal, como transcrito na parte do Relatório desse voto. Nessa
abordagem, ficou bem claro a aplicação da Súmula Vinculante do CARF no 114:
Fl. 568
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Súmula CARF no 114
O Imposto de Renda incidente na fonte sobre pagamento a beneficiário não
identificado, ou sem comprovação da operação ou da causa, submete-se ao prazo
decadencial previsto no art. 173, I, do CTN. (Vinculante, conforme Portaria ME no
129 de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019).
43. As súmulas vinculantes são de observação obrigatória pela administração
pública, conforme prevê o art. 100, II, do CTN, Art. 100. São normas
complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos
decretos: (...)
II - as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a
que a lei atribua eficácia normativa; (...)
44. Assim, a Súmula Vinculante CARF no 114 se impõe à administração pública,
encerrando administrativamente a controvérsia sobre a matéria.
45. Dessa forma, é aplicável ao caso concreto o previsto no art. 173, I, do CTN:
Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se
após 5 (cinco) anos, contados:
I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter
sido efetuado;
46. Contudo, de forma alguma procede a estranha alegação da contribuinte de
que no caso do IRRF, o conceito de exercício seria diário, assim, o exercício
seguinte àquele que poderia ter sido lançado seria o dia seguinte ao vencimento
do imposto (interpretação dada pela contribuinte, a partir do § 2o do art. 61 da
Lei no 8.981, de 1995). Ora, por óbvio, o exercício seguinte a que se refere a Lei é
o exercício fiscal ou financeiro, que devido ao art. 34 da Lei no 4.320, de 1964,
coincide com o ano civil.
47. Dessa forma, o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que poderia ter
sido lançado, no caso em espécie é 1o de janeiro de 2015, para os dois depósitos.
Findando o prazo para o lançamento em 31/12/2019. Portanto, quando o
lançamento foi efetuado (em 29/11/2019) os fatos geradores não tinham sido
alcançados pela decadência. Não procede pois, a alegação da contribuinte de
decadência dos valores lançados.
Assim sendo, o Acórdão da 4a Turma da DRJ/REC/PE no 11-67.064, de 08.04.2020,
e-fls. 314-352, está perfeitamente motivado de forma explícita, clara e congruente e em harmonia
com a legislação tributária. Logo não cabe razão à Recorrente.
Pagamentos sem Causa ou a Beneficiário não Identificado
A Recorrente discorda do procedimento fiscal.
O Código Tributário Nacional determina:
Fl. 569
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Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo
tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente,
determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar
o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e
obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.
O Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999, vigente à época, prevê:
Art. 674. Está sujeito à incidência do imposto, exclusivamente na fonte, à alíquota
de trinta e cinco por cento, todo pagamento efetuado pelas pessoas jurídicas a
beneficiário não identificado, ressalvado o disposto em normas especiais (Lei no
8.981, de 1995, art. 61).
§ 1o A incidência prevista neste artigo aplica-se, também, aos pagamentos
efetuados ou aos recursos entregues a terceiros ou sócios, acionistas ou titular,
contabilizados ou não, quando não for comprovada a operação ou a sua causa (Lei
no 8.981, de 1995, art. 61, § 1o).
§ 2o Considera-se vencido o imposto no dia do pagamento da referida
importância (Lei no 8.981, de 1995, art. 61, § 2o).
§ 3o O rendimento será considerado líquido, cabendo o reajustamento do
respectivo rendimento bruto sobre o qual recairá o imposto (Lei no 8.981, de
1995, art. 61, § 3o). [...]
Art. 841. O lançamento será efetuado de ofício quando o sujeito passivo (Decreto-
Lei no 5.844, de 1943, art. 77, Lei no 2.862, de 1956, art. 28, Lei no 5.172, de 1966,
art. 149, Lei no 8.541, de 1992, art. 40, Lei no 9.249, de 1995, art. 24, Lei no 9.317,
de 1996, art. 18, e Lei no 9.430, de 1996, art. 42):
I - não apresentar declaração de rendimentos;
II - deixar de atender ao pedido de esclarecimentos que lhe for dirigido, recusar-se
a prestá-los ou não os prestar satisfatoriamente;
III - fizer declaração inexata, considerando-se como tal a que contiver ou omitir,
inclusive em relação a incentivos fiscais, qualquer elemento que implique redução
do imposto a pagar ou restituição indevida;
IV - não efetuar ou efetuar com inexatidão o pagamento ou recolhimento do
imposto devido, inclusive na fonte;
V - estiver sujeito, por ação ou omissão, a aplicação de penalidade pecuniária;
VI - omitir receitas ou rendimentos.
Parágrafo único. Aplicar-se-á o lançamento de ofício, além dos casos enumerados
neste artigo, àqueles em que o sujeito passivo, beneficiado com isenções ou
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reduções do imposto, deixar de cumprir os requisitos a que se subordinar o favor
fiscal.
As circunstâncias previstas no art. 61 da Lei no 8.981, de 20 de janeiro de 1995,
permitem presumir que os valores pagos correspondem a rendimentos eventualmente passíveis
de tributação, incidência esta insuscetível de verificação em face dos beneficiários porque
dependente de sua identificação e da demonstração da sua causa. Este dispositivo se dirige à
pessoa jurídica obrigada a escrituração comercial e fiscal na forma do art. 9o do Decreto-lei no
1.598, de 26 de dezembro de 1977, pois somente “a escrituração mantida com observância das
disposições legais faz prova a favor do contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados por
documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais”. A situação
fática é de falta de comprovação da causa de pagamentos a beneficiários não identificados. Nesse
sentido, identificado o beneficiário do pagamento é necessário verificar se a operação e a causa
do pagamento foram comprovadas. Verifica-se que a incidência do IRRF na hipótese decorre da
entrega de valores a terceiros sem a comprovação da operação que lhes deu causa. Trata-se de
incidência autônoma e com base de cálculo específica, sem qualquer relação com a apuração do
IRPJ e da CSLL devidos no ajuste anual. Da interpretação dos dispositivos do art. 61 da Lei no 8.981,
de 20 de janeiro de 1995, conclui-se que o fato jurídico que enseja o IRRF decorre de pagamentos
a beneficiários identificados ou sem causa, cuja base de cálculo é fixada depois do reajustamento
do rendimento bruto.
Consta no Termo de Verificação Fiscal, e-fls. 11-23, cujos fundamentos de fato e
direito são acolhidos de plano nessa segunda instância de julgamento (art. 50 da Lei no 9.784, de
29 de janeiro de 1999 e § 12o do art. 114 do Anexo do Regimento do CARF, aprovado pela Portaria
MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023):
PAGAMENTOS SEM CAUSA A PDA PROJETO
16. No TIPF-D o sujeito passivo foi intimado a apresentar a documentação
comprobatória dos serviços prestados pela PDA Projeto que levaram a Alumi a lhe
efetuar pagamentos nos meses de outubro e novembro de 2014.
17. Como resposta a empresa alegou, em síntese, que foi utilizada pela
Concessionária Inframerica, empresa com a qual havia assinado contrato para
exploração de painéis de publicidade, para efetuar pagamento a PDA Projeto, ou
como consta de sua resposta “para pagar propina [...]”.
18. Em sua resposta a Alumi junto cópia dos termos de delação [do] executivo
ligado ao grupo Engevix, que inclui a Concessionária Inframerica. Em trecho de
sua delação o empresário narra, sob sua ótica, os fatos acerca do envolvimento da
Alumi com a PDA [...]
20. Do corpo dessa denúncia extraímos e-mail enviado em 28/08/2014 [...],
representante da Alumi, e [...] tratando dos “trabalhos desenvolvidos pela
Argeplan (que era até então quem celebraria o contrato simulado e
posteriormente foi substituída pela PDA Projeto). Ao fim do e-mail o remetente
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pede a [...] para confirmar o escopo dos trabalhos que “já foram desenvolvidos
pela ARGEPLAN, por minha conta e ordem”.
21. Também consta dessa mesma denúncia, a transcrição do depoimento [do],
procurador da Alumi, [...] em sede policial [que] “confirmou que pagou R$
1.100.000,00 para [...], por meio da PDA PROJETO E DIREÇÃO ARQUITETÔNICA,
em 2014, em razão de contrato de prestação de serviço simulado entre as
referidas empresas” [...].
22. Verifica-se, pelo depoimento do procurador do sujeito passivo, que não havia
serviços efetivos a serem contratados da PDA Projeto, e que as notas fiscais
emitidas por esta e mesmo o projeto entregue posteriormente à Alumi somente
ocorreram para simular a ocorrência de prestação de serviços e acobertar os
pagamentos efetuados pelo sujeito passivo à PDA Projeto. Estes pagamentos [...]
foram solicitados pela Concessionária Inframerica. Ou seja, o sujeito passivo
estava ciente de que participava de uma simulação e não demonstrou qualquer
oposição a este fato.
23. No direito positivo, não é lícito nem lógico se admitir que o uso simulado de
negócios seja o bastante para se alterar uma relação tributária. As normas
atribuem significado jurídico às relações efetivas, fáticas, e não às aparentes.
24. Sílvio de Salvo Venosa define a simulação, da seguinte forma:
“Juridicamente, é a prática de ato ou negócio que esconde a real intenção. A
intenção
dos
simuladores
é
encoberta mediante
disfarce,
parecendo
externamente negócio que não é espelhado pela vontade dos contraentes. As
partes não pretendem originalmente o negócio que se mostra à vista de todos;
objetivam tão-só produzir aparência. Trata-se de declaração enganosa de
vontade.” (Direito Civil, 3. ed., São Paulo: Atlas 2003. v.1)
25. A prova de simulação pode assentar em indícios e presunções, desde que
precisos, graves e concordantes.
26. Dispõe o art. 102, do Código Civil, que haverá simulação nos atos jurídicos em
geral:
I - Quando aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas das a
quem realmente se conferem, ou transmitem;
II - Quando contiverem declaração, confissão, condição, ou cláusula não
verdadeira;
III - Quando os instrumentos particulares forem antedatados, ou pós-datados.
27. Três, por conseguinte, as espécies de simulação consideradas pelo legislador
pátrio; dentre as quais a declaração não verdadeira (inciso II). O intuito do
declarante é inculcar a existência de um negócio jurídico, mencionado na
declaração, o qual, todavia, não existiu na realidade, servindo exclusivamente
para encobrir o verdadeiro motivo pelo qual se quer transferir o direito de que se
trata, no caso os valores monetários.
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28. Verifica-se, por outro lado, que a simulação relativa pressupõe dois atos: o
aparente(simulado) e o oculto (dissimulado). Assim, diferentemente da simulação
absoluta, que implica a nulidade do ato praticado, na simulação relativa o ato é
anulável. Desaparecendo o ato simulado, o dissimulado prevalecerá.
29. No presente caso, constata-se que as notas fiscais emitidas pela PDA Projeto
simulavam uma prestação de serviços ao sujeito passivo Alumi Publicidade Ltda e
em decorrência acobertaram os pagamentos efetuados pela Alumi à PDA Projeto.
Por outro lado, as notas fiscais dissimulavam que estes pagamentos não eram
devidos e a verdadeira causa de sua ocorrência não era aquela consignada nas
notas fiscais.
30. Se a Alumi sabia ou não quem eram os verdadeiros beneficiários dos valores
ou mesmo que se tratavam de pagamento de vantagens ilícitas, pouco importa, o
certo é que o sujeito passivo sabia que a prestação de serviços constante nas
notas fiscais emitidas pela PDA Projeto era simulada, que não era a verdadeira
causa dos pagamentos, e que, portanto, o motivo dos pagamentos efetuados
eram outros.
31. Assim, ao deparar-se com a ocorrência de simulação, a autoridade fiscal tem o
dever de aplicar a legislação sobre os fatos efetivamente ocorridos,
desconsiderando aqueles fatos constituídos apenas formalmente, sem nenhuma
consonância com a realidade.
32. Esse dever decorre do disposto no artigo 142 do Código Tributário Nacional,
segundo o qual a autoridade administrativa que vai realizar o lançamento deve
“verificar a ocorrência do fato gerador” e “determinar a matéria tributável”.
Evidentemente, quando o legislador estabeleceu esse dever, teve como objetivo a
identificação do verdadeiro fato gerador, a fim de determinar a verdadeira
matéria tributável, não ficando a autoridade fiscal limitada aos aspectos formais
dos atos praticados.
33. Tanto é assim que a ocorrência de simulação está prevista como uma das
hipóteses que ensejam o lançamento de ofício, conforme previsto no art. 149, VII,
do Código Tributário Nacional:
Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade
administrativa nos seguintes casos: (...)
VII - quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele,
agiu com dolo, fraude ou simulação; (negritamos)
34. De qualquer forma, é certo que as disposições do Código Civil disciplinam os
efeitos dos atos jurídicos tão-somente no âmbito das relações entre os
particulares, se os pagamentos efetuados pela Alumi foram determinados pela
Concessionária Inframerica ou não, isso é relação entre particulares, não oponível
ao Fazenda Nacional. Para a relação tributária, que se dá entre o Estado e o
indivíduo, aplicam-se as regras e os efeitos específicos do Código Tributário
Nacional, acima mencionadas.
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35. Destaca-se a propósito a lição de Alberto Xavier:
“A verdade, porém, é que o interesse pragmático do Fisco não vai ao ponto de
exigir a declaração de invalidade do ato simulado, vez que tal invalidade respeita
apenas às relações entre privados, que podem ter interesse ou não na argüição da
nulidade ou até ter interesses divergentes, como sucede com os terceiros de boa-
fé interessados na validade do ato simulado que, em nome da proteção da
aparência jurídica, têm interesse na preservação dos seus efeitos: pense-se nos
credores ou sub-adquirentes do simulado adquirente.
O interesse do Fisco contenta-se com a ineficácia relativa de tais atos, ineficácia
esta que se traduz na insuscetibilidade de os atos em causa lhe causarem prejuízo,
atingindo a sua esfera jurídica, independentemente de tais atos serem
considerados válidos ou nulos, eficazes ou ineficazes nas relações privadas entre
os simuladores, nas relações entre simuladores e terceiros ou nas relações entre
terceiros com interesses conflitantes. (Tipicidade da tributação, simulação e
norma antielisiva, São Paulo, Dialética, 2001, p. 69)”
36. No caso presente, como o verdadeiro motivo para os pagamentos efetuados
pela Alumi à PDA Projeto não é aquele constante das notas fiscais emitidas pela
PDA Projeto, como bem admitiu o sujeito passivo, deve-se aplicar o disposto no
art. art. 61 da Lei no 8.981, de 1985 [...].
37. Assim, no presente caso, os valores líquidos de R$ 469.250,00 e R$ 522.225,50
foram creditados em conta corrente da PDA Projeto no Banco HSBC1 nas datas de
17/10/2014 e 03/11/2014, respectivamente. Estes valores devem ter sua base
reajustada e sobre esta base reajustada aplicada a alíquota definitiva de 35 %,
conforme legislação acima citada. [...]
39. Visto que o contribuinte livre e conscientemente utilizou-se de simulação, em
conluio com a PDA Projeto, para efetuar os pagamentos, utilizando-se de notas
fiscais ideologicamente falsas para justificar estes pagamentos, caracterizando o
dolo específico, fica caracterizada a aplicação da qualificação da multa de ofício,
conforme previsão do art. 44, inciso I da Lei no 9.430/96 e em seu § 1o, com as
alterações promovidas pela Lei no 11.488/07.
Na apuração de pagamento sem causa ou a beneficiário não identificado, a
autoridade lançadora descreve os procedimentos para alcançar esclarecimentos acerca de
diversos pagamentos de notas fiscais desacompanhadas de qualquer documento que
comprovasse a efetiva prestação de serviços.
O contrato de prestação de serviços para exploração de painéis de publicidade foi
pactuado entre a Inframerica Concessionária do Aeroporto de Brasília S.A. e a Recorrente, e-fls.
39-70. Tem-se que este acordo não foi desconsiderado por ocasião do procedimento fiscal.
Convencionou-se que os pagamentos pelos serviços efetivamente prestados deveriam ser
autorizados pela Inframerica Concessionária do Aeroporto de Brasília S.A. não estando autorizados
expressamente pagamentos por serviços não prestados. A Inframerica Concessionária do
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Aeroporto de Brasília S.A. não poderia contratualmente forçar a Recorrente a efetuar pagamentos
por serviços não prestados.
Em decorrência desta avença, houve emissão das notas fiscais, e-fls. 225-226, pela
PDA Projeto e Direção Arquitetônica Ltda. destinadas a Recorrente, e os pagamentos nos valores
de R$469.250,00 em 17.10.2014 e R$622.225,50 em 03.11.2014, foram pela efetuados pela
Recorrente em favor da PDA Projeto e Direção Arquitetônica Ltda. pela rede bancária, e-fls. 217 e
223. Porém a Recorrente não comprova a efetiva prestação de serviços para exploração de painéis
de publicidade. Somente a “escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova
a favor do contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis (§ 1o do
art. 9o do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977). No presente caso, inexiste previsão
legal que ampare ao registro contábil de operação que não esteja demonstrada. A Recorrente não
comprova que os serviços de exploração de painéis de publicidade foram efetivamente
executados PDA pela Projeto e Direção Arquitetônica Ltda., que é favorecida pelos pagamentos.
Estes pagamentos se mostram sem causa, independentemente da intenção de quaisquer das
partes.
Corrobora-se que a Recorrente não comprova a efetiva prestação exploração de
painéis de publicidade da qual se originam a emissão das referidas notas fiscais e dos
mencionados pagamentos. Trata-se a operação que tem origem em pagamentos sem causa, caso
em que estes pagamentos são considerados líquidos, cabendo o reajustamento do respectivo
rendimento bruto sobre o qual recairá o tributo.
A “obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o
pagamento de tributo ou penalidade pecuniária” originária do fato gerador da obrigação principal
que é “a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência da sua ocorrência”
(art. 113 e 114 do Código Tributário Nacional). O imposto de renda tem como fato gerador a
aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica de renda” (art. 43 do Código Tributário
Nacional).
Restou comprovado o pagamento sem causa, fato que justifica o lançamento de
ofício para constituição do crédito tributário formalizado no Auto de Infração. O ato infracional
está comprovado pela administração tributária de forma detalhada e efetiva. O conjunto dos
elementos trazidos aos autos produz prova indiciária convergente que confirma o ilícito tributário
previsto no art. 61 da Lei no 8.981, de 20 de janeiro de 1995, que é observância obrigatória pelas
autoridades fiscais, sob pena de responsabilidade funcional.
Consta no Acórdão da 4a Turma da DRJ/REC/PE no 11-67.064, de 08.04.2020, e-fls.
314-352, cujos fundamentos de fato e direito são acolhidos de plano nessa segunda instância de
julgamento (art. 50 da Lei no 9.784, de 29 de janeiro de 1999 e § 12o do art. 114 do Anexo do
Regimento do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023):
Da Legitimidade e Legalidade da Contratação Realizada
48. Afirma a contribuinte:
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Entrementes, no caso concreto, deve-se observar que – diferentemente do que
afirmam os Srs. Agentes Fiscais – o contrato existente entre a Impugnante e a
INFRAMERICA e também suporta a prestação de serviço da forma como ela foi
realizada, ou seja, o contrato entabulado com o citado ente efetivamente
obrigava as partes, não cabendo ao Fisco simplesmente tentar desconstituí-lo. (...)
Note-se que, no caso analisado, a anuência das partes não foi tácita, mas sim
expressa, já que os pagamentos em relação à prestação dos serviços foram
devidamente registrados na contabilidade da Impugnante, estando devidamente
espelhadas nas suas demonstrações contábeis, pagamentos esses feitos à
empresa PDA PROJETO E DIREÇÃO ARQUITETÔNICA LTDA., os quais foram
realizados por determinação do Presidente da INFRAMERICA e, mais, alicerçados
em cláusula contratual que faz lei entre as partes.
49. Cita a contribuinte a cláusula oitava do contrato entre ela e a INFRAMERICA. E
continua a contribuinte afirmando que:
Esses registros contábeis acima gravados, juntamente com o trânsito financeiro
dos recursos em relação aos 02 (dois) fatos geradores autuados, demonstram que
a Impugnante apenas fez aquilo que estava cravado no contrato entabulado com
a INFRAMERICA e constituem as provas de que os serviços foram prestados, ainda
que tardiamente, tal como afirma o AFRF na lavratura do auto de infração ora
impugnado.
Portanto, no caso em tela, pode-se afirmar que restaram cumpridos todos os
requisitos necessários para a validade do contrato pactuado pela Impugnante e
pela INFRAMERICA, até porque por força do citado contrato, cabia à Impugnante
todos os custos decorrentes de instalações necessárias ao Espaço de Mídia
Aeroportuária, conforme cláusula oitava do referido contrato celebrado.
Assim, a Impugnante, por todos os meios que se analisa a prestação de serviço,
estava obrigada a cumprir o mencionado contrato, e mais, fez isso no interesse e
a mando da INFRAMERICA, de maneira legal e fundamentada.
Com efeito, se a Impugnante foi ludibriada por tal órgão, pela eventual falta e/ou
prestação de serviços de forma tardia pela empresa PDA PROJETO E DIREÇÃO
ARQUITETÔNICA LTDA., estes deverão ser apenados por isto, mesmo porque, para
a Impugnante a contratação foi absolutamente útil, na medida em que ela não
estava fazendo nada a mais do que efetivamente cumprir o contrato que foi
entabulado com a INFRAMERICA e a própria determinação do seu Presidente.
50. Inicialmente, é de se afirmar que em nenhum momento a fiscalização
desconstituiu ou deixou de considerar o contrato celebrado entre contribuinte e a
INFRAMERICA. A contribuinte tenta destorcer os fatos e fazer crer que esse
contrato foi desconsiderado pela fiscalização e o motivo do lançamento seria
baseado na desconstituição desse contrato.
51. Tal não procede. O que ficou claro, durante o procedimento de fiscalização foi
que os pagamentos realizados pela contribuinte à PDA Projeto não se referiam à
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pagamentos pela prestação de um serviço, mas sim, pagamentos sem causa. Ficou
claro também que a contribuinte não estava apenas cumprindo (ou vinculada a)
um contrato com a empresa INFRAMERICA. [...]
52. Em nenhum momento, no contrato firmado entre a contribuinte e a
INFRAMERICA, está a obrigação de a contribuinte realizar pagamentos por
serviços não prestados. O que a cláusula 8a estatui é que os serviços de mídia
aeroportuária são de responsabilidade da contribuinte e os pagamentos por esses
serviços devem ser autorizados pela INFRAMERICA.
53. Na realidade, toda a operação, inclusive o registro contábil, realizado pela
contribuinte, foi feita para dar aparência de legalidade a simulação de um negócio
que nunca existiu. A PDA Projeto não prestou serviço à contribuinte. Como se
depreende da fiscalização e dos documentos constantes nos autos, a operação foi
montada com a intenção de se transferir recursos para [...], conforme se extrai do
depoimento policial (fls. 15 e 16).
54. Ora, não foi provado que a empresa PDA Projeto tenha realmente realizado
algum serviço para a contribuinte, apesar da contribuinte ter sido regularmente
intimada a apresentar documentos.
55. A contribuinte continua e afirma que portanto, há causa para os pagamentos
realizados:
Frise-se novamente: a Fiscalização tão somente externa seus convencimentos
sem, no entanto, apresentar quaisquer provas que sustentem suas convicções.
Não
restaram
comprovadas
quaisquer
irregularidades.
Pelo
contrário,
demonstrou-se a coerência dos atos da Impugnante e seu total desconhecimento
em relação a outros fatos que permearam a relação da INFRAMERICA com a
empresa PDA PROJETO E DIREÇÃO ARQUITETÔNICA LTDA., até porque a própria
Fiscalização nas fls. 02 do TDPF afirma que tais ocorrências aconteceram “sem o
conhecimento do concessionário Alumi”.
56. Aqui, faz-se necessária uma observação sobre o que alegou a contribuinte.
Não é a fiscalização quem argumentou que o pagamento de “propina” teria
ocorrido sem o conhecimento da contribuinte Alumi. Quem fez essa afirmação foi
a própria contribuinte (fl. 29) em sua resposta datada de 09/10/2019. É certo que
a contribuinte sempre soube que nenhum serviço tinha sido prestado pela
empresa PDA Projeto e esse arranjo entre as três empresas será melhor abordado
adiante, quando da qualificação da multa aplicada.
57. Prossegue a contribuinte:
Assim sendo, o processo administrativo fiscal se caracteriza pelo conjunto de atos
interligados, expedidos pela Administração, visando a exigência do crédito
tributário, pelo que tratam-se de atos vinculados, ou seja, o agente administrativo
fica obrigado a agir de acordo com o que determina a legislação que trata da
matéria. Assim, para que haja a lavratura do auto de infração, mister se faz a
Fl. 577
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certeza pela autoridade fiscalizadora de que o contribuinte tenha cometido
alguma infração à legislação tributária.
Para o lançamento tributário é necessário que a descrição do fato contido no auto
de infração seja bastante clara e objetiva, não se admitindo presunções, de forma
que não pairem dúvidas acerca da ocorrência do fato, e que haja a completa
subsunção desse fato à norma jurídico-tributária, sob pena de nulidade do
lançamento.
58. A contribuinte afirma que a fiscalização cometeu uma ilegalidade ao exigir da
Impugnante imposto sobre um fato jurídico não tributável:
No caso em tela, para que o auto de infração pudesse subsistir, seria necessário
que a fiscalização comprovasse, documentalmente, por meios diretos e não
indiretos (presuntivos) a alegada inexistência da prestação de serviços, ante toda
a documentação que lhe foi apresentada. (...)
Nessas condições, para que o Fisco Federal pudesse lavrar algum auto de infração
em face da Impugnante, deveria, segundo o que preceituam os princípios da
verdade material e da legalidade, ter comprovado plenamente, por meios seguros
e irrefutáveis, a suposta falta de causa para o pagamento e não simplesmente
desconsiderar o contrato apresentado pela Impugnante que fora devidamente
entabulado com a INFRAMERICA, sendo certo reiterar que o pagamento feito à
empresa PDA PROJETO E DIREÇÃO ARQUITETÔNICA LTDA. foi realizado por força
de contrato.
59. Como já dito acima, a INFRAMERICA não poderia contratualmente forçar a
contribuinte a realizar pagamentos por serviços que nunca foram prestados a ela.
Essa alegação de que estava vinculada ao contrato com a INFRAMERICA não
procede, como já explanado.
60. Fica claro que ao realizar pagamentos à empresa PDA Projeto, sem que a
mesma tivesse prestado serviços à contribuinte, incorreu em hipótese de
ocorrência de fato gerador do IRRF, conforme disposto no art. 61 da Lei no 8.981,
de 1985:
Art. 61. Fica sujeito à incidência do Imposto de Renda exclusivamente na fonte, à
alíquota de trinta e cinco por cento, todo pagamento efetuado pelas pessoas
jurídicas a beneficiário não identificado, ressalvado o disposto em normas
especiais.
§ 1o A incidência prevista no caput aplica-se, também, aos pagamentos efetuados
ou aos recursos entregues a terceiros ou sócios, acionistas ou titular,
contabilizados ou não, quando não for comprovada a operação ou a sua causa,
bem como à hipótese de que trata o § 2o, do art. 74 da Lei no 8.383, de 1991.
§ 2o Considera-se vencido o Imposto de Renda na fonte no dia do pagamento da
referida importância.
Fl. 578
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§ 3o O rendimento de que trata este artigo será considerado líquido, cabendo o
reajustamento do respectivo rendimento bruto sobre o qual recairá o imposto.
61. E mais, a contribuinte assume explicitamente que realizou os pagamentos à
PDA Projeto por solicitação da INFRAMERICA. [A] contribuinte sabia muito bem
que a PDA Projeto não lhe havia prestado serviço algum, caracterizando
imediatamente o pagamento sem causa, lançado pela fiscalização.
62. No caso, se a PDA Projeto tivesse realizado algum serviço à contribuinte pelos
pagamentos que recebeu, caberia à contribuinte provar a realização desses
serviços contratados, conforme intimações recebidas. O que não ocorreu.
Da Efetiva Saída de Recursos da Impugnante para Pagamento
63. Nesse item, afirma a contribuinte:
Como já mencionado em momentos anteriores, a Fiscalização fundamenta o
lançamento do crédito tributário no suposto fato de que a Impugnante efetuou
pagamentos em relação aos serviços que supostamente não foram prestados pela
empresa PDA PROJETO E DIREÇÃO ARQUITETÔNICA LTDA.
O fundamento essencial para tal entendimento reside na desconsideração da
validade jurídica do contrato entre a Impugnante e a INFRAMERICA (contrato esse
que foi devidamente apresentado à Fiscalização), pelo que reitere-se que a
Impugnante cumpriu sua parte no contrato quando obedeceu às ordens do
Presidente da INFRAMERICA e procedeu à contratação da citada empresa acima
gravada. (...)
No entanto, o que se percebe é uma total incoerência no raciocínio adotado pela
Fiscalização, notadamente porque, se por um lado ela desconsiderou a prestação
de serviços realizadas pela empresa PDA PROJETO E DIREÇÃO ARQUITETÔNICA
LTDA., tributando o pagamento sem causa por parte da Impugnante, por outro,
não desconsiderou o contrato entabulado entre a INFRAMERICA e a própria
Impugnante. (...)
Partindo-se dessa premissa, a conclusão inevitável é no sentido de que a
Impugnante efetivamente pagou pela prestação de serviço realizada, ainda que
tardiamente, e os pagamentos por ela realizados tiveram como causa a própria
prestação dos serviços pela citada empresa.
Ademais, conforme se verifica pela análise do tópico específico, os pagamentos
referentes à prestação de serviços ocorreram, tendo efetivamente transitado os
valores pelas contas correntes da Impugnante em benefício da empresa PDA
PROJETO E DIREÇÃO ARQUITETÔNICA LTDA., havendo também a devida
contabilização dos tais montantes.
64. Aqui a contribuinte se mostra vacilante entre afirmar ora que a fiscalização
desconsiderou o contrato entre a contribuinte e a INFRAMERICA, ora que esse
contrato foi considerado válido pela fiscalização. De qualquer forma, o correto é
que o contrato entre a contribuinte e a INFRAMERICA não foi desconsiderado. O
Fl. 579
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que ocorreu foram dois pagamentos realizados pela contribuinte à empresa PDA
Projeto, sem que serviço algum tivesse sido realizado pela PDA Projeto à
contribuinte. Como já explicado no tópico anterior.
65. A existência de um Projeto apresentado pela PDA Projeto, foi somente para
dar aparência de validade aos pagamentos realizados pela contribuinte à PDA
Projeto.
Como afirmou a contribuinte, esse projeto foi apresentado tardiamente e não foi
de utilidade alguma.
66. Continua a contribuinte a argumentar:
Ora, se os I. Agentes Fiscais se valeram de determinados critérios subjetivos, sem
a devida análise do contrato entabulado entre a Impugnante e a INFRAMERICA,
de tal modo a concluírem pela ineficácia jurídico-probante do respectivo
instrumento, por que razão, então, adotar critérios distintos para a análise do
contrato entabulado com tal instituição???
Parece que a única resposta para tal indagação consiste na intenção dos agentes
em punir arbitrariamente a Impugnante, que nada mais fez do que efetuar o
pagamento à empresa prestadora de serviço, pagamento esse realizado a mando
e por ordem da INFRAMERICA, ou então os Srs.
Agentes Fiscais, com o objetivo de aplicar a mais onerosa tributação, preferiram o
cômodo caminho de retirar a validade jurídica do contrato realizado, o que não
pode ser admitido.
Doutra banda, também não ficou evidenciado durante o procedimento
fiscalizatório que os Srs. Agentes Fiscais teriam procedido a todas as diligências
para apurar o ocorrido nas empresas, pelo que simplesmente lavraram o auto de
infração com base em delações (colaborações premiadas) realizadas, deixando de
lado a necessária verificação da verdade, ainda mais se tratando de delações que
foram realizadas para se conseguir “benefícios” no âmbito penal. (...)
Como bem sabido, a Fiscalização deve guardar estrita obediência aos princípios
que regem a administração pública, dentre os quais destacam-se o da motivação
e o da legalidade. Sendo assim, jamais poderiam os Srs. Agentes Fiscais ter
lavrado o presente auto de infração sem fazer o levantamento e exame completo
de toda a documentação contábil da Impugnante e das empresas que estão direta
e indiretamente ligadas com os supostos fatos geradores aqui autuados.
67. Aqui a contribuinte repete argumentos que já utilizou no tópico anterior e que
lá foram analisados. Porém, cabe frisar que os documentos em que se baseou a
fiscalização na realização do lançamento foram entregues pela própria
contribuinte. Assim, não cabe agora a contribuinte alegar que os documentos
apresentados não tem validade, [pois] a própria contribuinte baseia suas
explicações nos documentos apresentados por ela [...]. Com certeza a existência e
ciência do auto de infração, do qual busca se desvencilhar a qualquer custo.
Fl. 580
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Da Comprovação do Serviço Efetivamente Prestado
68. Alega a contribuinte:
Conforme demonstram os documentos anexados aos autos, a prestação de
serviço efetivamente ocorreu, em que pese a alegação do AFRF de que foi tardia.
Assim, em vista de existência do contrato entabulado entre a Impugnante e a
INFRAMERICA, os comprovantes das realizações das transações financeiras, bem
como a importante informação de que a Impugnante não tinha conhecimento de
outros fatos que não fossem os da efetiva prestação de serviço, no qual se
registrou todos os pagamentos efetuados, resta claro que houve a realização dos
serviços que foram objeto de autuação.
O dinheiro efetivamente saiu da Impugnante e, comprovadamente, foi recebido e
contabilizado pela empresa, qual seja, PDA PROJETO E DIREÇÃO ARQUITETÔNICA
LTDA., pelo que face à realidade efetiva de tal ocorrência, o auto de infração
também deverá ser cancelado por esta D. Turma Julgadora.
69. Novamente afirmo que a tributação de IRRF sofrida pela contribuinte nada
tem a ver com o contrato entre ela e a INFRAMERICA. O auto de infração foi
lançado uma vez que a contribuinte não conseguiu provar que o houve serviço
prestado pela empresa PDA Projeto à contribuinte. Fica caro pela resposta da
contribuinte que o pagamento foi realizado à PDA Projeto sem que algum serviço
tivesse sido prestado e que os projetos foram apresentados tardiamente apenas
para dar aparência de legalidade à transação efetuada, que na verdade seria
pagamento de “propina” e não remuneração por serviços prestados (fl. 30).
70. Dessa forma, não é possível considerar comprovada a prestação de serviço por
parte da PDA Projeto à contribuinte, uma vez que de fato tal serviço não houve,
apenas a intenção de dar aparência de serviços prestados à pagamentos sem
causa.
A Contabilidade Faz Prova em Favor da Impugnante
71. Argumenta a contribuinte:
Tendo em vista a comprovação da realização dos 02 (dois) pagamentos, bem
como da existência do contrato entre a Impugnante e a INFRAMERICA que
fundamentam a prestação de serviço realizada(cláusulas contratuais que fazem lei
entre as partes), importante destacar que, nos termos do artigo 967 do RIR/2018
(Decreto n.o 9.580, de 22 de novembro de 2018), a escrituração mantida com
observância das disposições legais (in casu, o que jamais foi questionado pelo
Fisco) faz prova em favor do contribuinte dos fatos nela registrados e
comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos
em preceitos legais:
“Art. 967. A escrituração mantida em observância às disposições legais faz prova a
favor do contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados por documentos
Fl. 581
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hábeis, de acordo com a sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais.”
(...)
Com efeito, a contratação em análise, realizada pela Impugnante, foi toda
devidamente registrada em sua escrituração contábil, razão pela qual trata-se
sem sombra de dúvidas de prova em seu favor, na medida em que se fosse sua
vontade realizar ato escuso, o que se admite meramente a título argumentativo,
não o faria de forma legal, registrada e levando todos os fatos ao conhecimento
pleno do Fisco. (...)
Registre-se, também, que o único intuito da Impugnante com relação aos
pagamentos realizados, era cumprir efetivamente a determinação que fora dada
pelo Presidente da INFRAMERICA, a qual estava vinculada à manutenção de suas
próprias atividades, o que conseguiu, isso porque cumpriu aquilo que estava no
contrato assinado.
Assim, por mais este argumento, sem prejuízo dos demais, é imperioso o
cancelamento da autuação em questão.
72. Não se está a questionar a escrituração porventura realizada pela contribuinte
dos pagamentos efetuados à empresa PDA Projeto. O que se questiona é o
motivo desses pagamentos, uma vez que não foram prestados serviços pela PDA
Projeto à contribuinte.
73. E como já abordado nesse voto, a argumentação da contribuinte de que
simplesmente estava vinculada ao contrato firmado entre ela e a INFRAMERICA
não procede.
O referido contrato não obrigava a contribuinte a realizar pagamentos por
serviços não prestados. Já foi abordado nesse voto a questão da cláusula oitava
do referido contrato no tópico “Da Legitimidade e Legalidade da Contratação
Realizada”, pelo que remeto a sua leitura.
74. Como bem citado pela contribuinte, o artigo 967 do RIR/2018 prevê que a
escrituração mantida em observância às disposições legais faz prova a favor do
contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis.
Sobre esse ponto é de se observar: a) por certo, não existe norma legal que dê
amparo ao registro contábil de uma operação que não ocorreu, ou não pelas
razões e motivos alegados pela contribuinte (para pagamento por serviços) e b) a
contribuinte não logrou comprovar a realização de serviços pela PDA Projeto,
inclusive tendo alegado em sua resposta de 09/10/2019 que tais pagamentos se
referiam a “propina”.
75. Assim, a alegada escrituração da operação de pagamento à PDA Projeto por
serviços não prestados não está amparada na realidade dos fatos. Sendo forçoso
admitir que se tal escrituração ocorreu foi apenas para dar aparente legalidade a
uma prestação de serviços que jamais ocorreu.
Do Reajustamento da Base de Cálculo
Fl. 582
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76. A contribuinte inicia esse tópico afirmando que a fiscalização cumpriu o
prescrito no artigo 61, § 3o, da Lei n.o 8.981/95, vejamos:
Conforme se verifica pela análise do TDPF e do Demonstrativo de Apuração
constante do auto de infração, as bases de cálculo utilizadas pelos Srs. Agentes
Fiscais para apurar o suposto montante devido pela Impugnante sofreram a
aplicação do chamado reajustamento, conforme prescreve o artigo 61, § 3o, da Lei
n.o 8.981/95. (...)
Não é demais lembrar que os Srs. Agentes Fiscais constituíram o crédito tributário
sob o fundamento que a Impugnante teria efetuado, em 17/10/2014 e
03/11/2014, pagamentos sem causa, em decorrência do que exigiram o vultuoso
IR/Fonte e a respectiva multa qualificada, nos termos da legislação aplicável.
Isso se deu justamente para que a Impugnante caísse na excessiva incidência
tributária prevista no artigo 61, § 1°, da Lei n° 8.981/95, que, conforme
demonstrado acima, torna exigível o imposto em montante praticamente igual ao
do seu fato gerador.
Da forma como ocorreu o enquadramento da suposta infração, percebe-se que a
verdadeira intenção dos fiscais sempre foi a de punir a Impugnante, a ponto de
constituírem um crédito tributário praticamente impagável.
Essa intenção de punir a Impugnante jamais poderia ter-se convertido em
exigência de imposto, já que tributos não poderão, de forma alguma, ser
utilizados como sanção a ato ilícito, a teor do que dispõe o artigo 3° do Código
Tributário Nacional: “Art. 3o - Tributo é toda prestação pecuniária compulsória,
em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato
ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente
vinculada.” No presente caso, de acordo com as conclusões lógicas decorrentes da
narrativa dos fatos, percebe-se que as I. Autoridades Fiscais ofenderam
claramente o conceito de tributo, pois procederam ao lançamento do imposto
como meio de punir a Impugnante pelo suposto pagamento sem causa.
77. Alega também a contribuinte que o lançamento feriu o princípio da
razoabilidade.
78. A contribuinte também se insurge contra o reajustamento da base de cálculo,
associada à multa de 150%:
Frise-se, ainda, que o reajustamento da base de cálculo associada à multa imposta
de 150% possui nítido caráter confiscatório. Tal imposição é expressamente
vedada pelo art. 150, IV da nossa Constituição Federal (...)
79. É devido esclarecer que não cabe ao julgador administrativo questionar a
legalidade ou constitucionalidade de normas legais e infra-legais. A análise de
alegação contra a legalidade ou a constitucionalidade de normas é privativa do
Poder Judiciário, conforme competência conferida constitucionalmente. Nesse
sentido súmula do Carf:
Fl. 583
DF CARF MF
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Súmula CARF no 2: O CARF não é competente para se pronunciar sobre a
inconstitucionalidade de lei tributária.
80. O art. 26-A do PAF, incluído pela Lei n o 11.941, de 2009, resultante da
conversão da MP no 449, de 2008, é claro no sentido de que o julgador
administrativo não pode afastar a aplicação de lei sob o fundamento de violação
da constituição ou de lei superior:
Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de
julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo
internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.
81. Também o artigo 7o, incisos IV e V da Portaria MF no 341, de 2011, determina
que o julgador de primeira instância está vinculado às leis, assim como às normas
regulamentares, inclusive, a entendimentos da Receita Federal expressos em atos
normativos:
Portaria MF no 341/2011
Art. 7o São deveres do julgador: (...)
IV - cumprir e fazer cumprir as disposições legais a que está submetido; e
V - observar o disposto no inciso III do art. 116 da Lei no 8.112, de 1990, bem
como o entendimento da RFB expresso em atos normativos.
Lei no 8.112/90 Art. 116. São deveres do servidor: (...)
III - observar as normas legais e regulamentares;
82. Assim, o julgador administrativo, por força de sua vinculação ao texto da
norma legal e ao entendimento que a ele dá o Poder Executivo, deve limitar-se a
aplicá-la, sem emitir qualquer juízo de valor acerca da sua constitucionalidade ou
outros aspectos de sua validade.
83. No caso em concreto, apesar do inconformismo da contribuinte, e como
reconhecido por ela própria, a fiscalização tão somente aplicou a lei em questão,
não havendo portanto, razões para se cancelar o lançamento efetuado.
Da Hierarquia das Normas – Impossibilidade da Revogação do Art. 43 do CTN pela
Lei no 8.981, de 1995
84. Alega a contribuinte:
Em razão da faculdade contida no artigo 153, inciso III da Carta Política de 1988
(“compete à União instituir impostos sobre: renda e proventos de qualquer
natureza”), o Código Tributário Nacional, no artigo 43, caput, estabeleceu que o
imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza, “tem como fato
gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica” de renda e de
proventos, verbis: (...)
Depreende-se desse enunciado que o imposto sobre a renda tem como hipótese
de incidência a aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica de renda,
Fl. 584
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sendo o seu aspecto material a efetiva ocorrência de acréscimo patrimonial em
determinado lapso de tempo. Disponibilizar representa uma realidade fática e não
uma ficção jurídica. (...)
No presente caso, o evento infracional relatado nesse auto de infração tem por
fundamento o artigo 61 da Lei n.o 8.981/95, que assim prevê: (...)
Verifica-se que o aspecto material contido na hipótese de incidência da norma
acima transcrita (efetuar pagamento sem causa a terceiros) está absolutamente
em desconformidade com o conceito de renda previsto no artigo 43 do Código
Tributário Nacional. Pretende-se tributar não a renda, mas sim o pagamento sem
causa efetuado a terceiros não identificados, o que não é o caso dos autos!!!
Com efeito, o artigo 61, § 1°, da Lei n.o 8.981/95, ao prever a incidência do
imposto sobre a renda sobre os pagamentos feitos a beneficiários não
identificados, criou nova hipótese de incidência não contemplada no conceito de
renda previsto no artigo 43 do Código Tributário Nacional, ferindo, destarte, o
princípio da hierarquia das leis.
85. Aqui repito o que foi dito no tópico anterior. O artigo 61, § 1°, da Lei no
8.981/95 está em vigor e ele simplesmente foi aplicado pela autoridade fiscal.
Não pode a administração pública afastar a aplicação de lei sob o fundamento de
violação da constituição ou de lei superior, como requerido pela contribuinte.
86. Contudo, é de se esclarecer que consta no Termo de Verificação Fiscal a
citação ao inciso VII do art. 149 do CTN, que prevê a possibilidade de lançamento
de ofício quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício
daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação, legitimando, portanto, a aplicação
da Lei no 8.981, de 1995.
Da Inexistência de Prejuízo ao Fisco – Da Inaplicabilidade do Pagamento Sem
Causa ao Lucro Presumido
À luz da legislação de regência, no presente tópico, vamos trazer a colação o
comando legal que disciplina a tributação definitiva na fonte, quando o
beneficiário ou a causa não estiverem identificados e materializados quando da
ocorrência do fato gerador (pagamento ou entrega de recursos a terceiros).
A Lei n.o 8.981/85 dispõe que, verbis:
“Art. 61. Fica sujeito à incidência do Imposto de Renda exclusivamente na fonte, à
alíquota de trinta e cinco por cento, todo pagamento efetuado pelas pessoas
jurídicas a beneficiário não identificado, ressalvado o disposto em normas
especiais.
§ 1o A incidência prevista no caput aplica-se, também, aos pagamentos efetuados
ou aos recursos entregues a terceiros ou sócios, acionistas ou titular,
contabilizados ou não, quando não for comprovada a operação ou a sua causa,
bem como à hipótese de que trata o § 2o, do art. 74 da Lei no 8.383, de 1991.
Fl. 585
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§ 2o Considera-se vencido o Imposto de Renda na fonte no dia do pagamento da
referida importância.
§ 3o O rendimento de que trata este artigo será considerado líquido, cabendo o
reajustamento do respectivo rendimento bruto sobre o qual recairá o imposto.” É
importante observar que o caput do artigo 61 da Lei n.o 8.981/85 abrange todas
as pessoas jurídicas, sem exceção, mas restringe o alcance da hipótese quando
impõe a tributação apenas quando o beneficiário não for identificado.
Já o § 1o, ao cumprir os princípios da técnica redacional da lei, adiciona uma outra
circunstância material não prescrita pelo caput. Vale dizer, que também é devida
a fonte quando não for comprovada a operação ou a sua causa. Desta feita,
porém, o comando complementar impõe uma limitação, pois, por ele, só são
alcançáveis as empresas sujeitas à contabilização de seus atos negociais.
Conjugando, pois, o caput e o § 1o, infere-se, literalmente que, quando o
beneficiário não for identificado ou a operação ou a causa não for comprovada,
mas estando a empresa submissa à escrituração contábil completa, a hipótese
tratada no art. 61 alcançaria ambas as hipóteses de incidência, tanto de forma
concorrente quanto de forma segregada. Ou seja, a ocorrência apenas de uma das
duas circunstâncias bastaria para se corporificar a infração. (...)
(...) o caput aplica-se às empresas sujeitas ao lucro real e ao lucro presumido, pelo
que as prescrições do § 1o só às pessoas jurídicas que se apoiam, por
determinação legal, ou por sua livre opção, na escrituração contábil com fins de
apuração do lucro real (art. 14 da Lei no 9.718, de 1998). Infere-se, pois, que
estará tipificada a infração nas pessoas jurídicas que optarem pela apuração do
imposto com base no lucro presumido somente quando o beneficiário não for
identificado, consoante demonstração prática que será a seguir demonstrada.
87. Em que pese o esforço interpretativo realizado pela contribuinte, no sentido
de se afastar a aplicação da do § 1o, do art. 61 da Lei n.o 8.981, de 1985 aos
optantes pelo lucro real, entendo que tal não procede. Em momento algum a
legislação permite tal interpretação. Se por ventura essa fosse a vontade do
legislador, ele teria deixado claro sua intenção, o que não foi o caso.
88. A redação do artigo 61, assim como o seu parágrafo 1o é clara. Não há, em
hipótese alguma, previsão de inaplicabilidade da retenção na fonte de 35% para
empresas optantes pelo lucro presumido.
Da Colaboração Premiada como Prova Indiciária e Emprestada
89. Afirma a contribuinte em resumo que:
(...) as colaborações (delações) apresentadas no curso da fiscalização, quando
muito são provas indiciárias e/ou emprestadas, as quais por si só não justificam a
lavratura de auto de infração em desfavor da Impugnante, que, frise-se, não tinha
conhecimento de outros fatos que permearam sua relação com a empresa PDA
PROJETO E DIREÇÃO ARQUITETÔNICA LTDA., sendo imperioso reiterar ainda que
Fl. 586
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os pagamentos feitos pela Impugnante foram feitos por determinação do
Presidente da INFRAMERICA e, ainda, alicerçados pelas cláusulas contratuais do
contrato entabulado com tal órgão.
90. Esclarece-se de início que a alegada prova emprestada foi apresentada pela
própria contribuinte ao responder o Termo de Início de Procedimento Fiscal (fls.
24 e 25), por meio do qual a contribuinte foi intimada a justificar a contratação da
empresa PDA Projeto e apresentar documentos comprobatórios. Cabe ao julgador
a análise e valoração das provas e documentos apresentados. [...]
93. A fraude a que se refere a contribuinte é o pagamento sem causa à empresa
PDA Projeto.
94. Assim, não seria possível à contribuinte provar que os supostos serviços que
teriam sido prestados pela PDA Projeto realmente ocorreram, pois o que ficou
comprovado é que esses pagamentos à PDA Projeto são na realidade pagamentos
sem causa, uma vez que tais serviços nunca foram prestados.
95. A contribuinte tenta argumentar em sua impugnação que estava
simplesmente cumprindo o contrato com a INFRAMERICA, o que não é verdade,
como já abordado nesse voto, uma vez que o contrato não a obrigava a pagar a
ninguém por serviços não prestados.
Assim sendo, o Acórdão da 4a Turma da DRJ/REC/PE no 11-67.064, de 08.04.2020,
e-fls. 314-352, está perfeitamente motivado de forma explícita, clara e congruente e em harmonia
com a legislação tributária.
Ressalte-se que todos os documentos constantes nos autos foram regularmente
examinados com minudência, conforme a legislação de regência da matéria. Diferente do
entendimento da Recorrente, os supostos fatos indicados na peça recursal não podem ser
corroborados, nos termos do art. 145 e art. 147 do Código Tributário Nacional, bem como art. 15,
art. 16 e art. 29 do Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972, que estabelecem critérios de
adoção do princípio da verdade material. O procedimento fiscal decorre de expressa previsão legal
que é de observância obrigatória pela autoridade tributária, sob pena de responsabilidade
funcional (parágrafo único do art. 142 do Código Tributário Nacional).
No curso do processo a Recorrente teve oportunidade de produzir o acervo fático-
probatório de suas alegações. Porém, as supostas divergências não estão comprovadas, pois não
foram apresentadas evidências robustas com força probante conjuntural. Logo não cabe razão a
Recorrente.
Multa de Ofício Proporcional Qualificada
A Recorrente discorda da aplicação da multa de ofício qualificada.
Em questão de penalidade, a legislação tributária adota o princípio da
retroatividade benigna, ou seja, a lei aplica-se a ato ou fato pretérito tratando-se de ato não
definitivamente julgado quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente
Fl. 587
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ao tempo da sua prática (art. 106 do Código Tributário Nacional). Trata-se de matéria de ordem
pública que deve ser que pode ser conhecida a requerimento da parte ou de ofício, a qualquer
tempo e em qualquer instância de julgamento.
Sobre a multa de ofício proporcional qualificada, o Código Tributário Nacional
prescreve:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito: [...]
II - tratando-se de ato não definitivamente julgado: [...]
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao
tempo da sua prática.
A Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, com redação dada pela Lei no 14.689,
de 20 de setembro de 2023, determina:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata; [...]
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis, e passará a ser de: [...]
VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de
contribuição objeto do lançamento de ofício;
A Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, determina:
Art. 71. Sonegação é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação
tributária principal ou o crédito tributário correspondente.
Art. 72. Fraude é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a
reduzir o montante do impôsto devido a evitar ou diferir o seu pagamento.
Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou
jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72.
A obrigação tributária em sentido amplo inclui o tributo e a penalidade pecuniária.
A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de
tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente. A
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obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou
negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos e converte-se
em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária pelo simples fato da sua
inobservância (art. 113 do Código Tributário Nacional). Via de regra, a norma jurídica secundária
impõe uma sanção em decorrência da inobservância da conduta prescrita na norma jurídica
primária. A multa de natureza tributária é uma penalidade pecuniária procedente da lei em razão
do inadimplemento de uma obrigação tributária principal ou acessória e expressa a obrigação de
dar determinada quantia em dinheiro ao sujeito passivo.
Nos termos do art. 3o do Código Tributário Nacional o tributo não é sanção por ato
ilícito e assim o tributo e a penalidade pecuniária tributária têm natureza de jurídica de obrigação
tributária. Diferentemente é o princípio de que nenhuma pena passará da pessoa do condenado
que se aplica ao autor de crime a partir da comprovação do fato típico e antijurídico e da autoria
(inciso XLV do art. 5o da Constituição da República Federativa do Brasil - CRFB). No presente caso,
não foi aplicada a Lei no 12.850, de 02 de agosto de 2013, que disciplina a “organização criminosa
e dispõe sobre a investigação criminal, os meios de obtenção da prova, infrações penais correlatas
e o procedimento criminal”. O ilícito tributário que justifica a caracterização do pagamento sem
causa, decorre do fato de que Recorrente não comprova a efetiva prestação de serviços para
exploração de painéis de publicidade em face da efetivação e do registro contábil dos pagamentos
a PDA Projeto e Direção Arquitetônica Ltda., que emitiu as notas fiscais correspondentes.
Consta no Termo de Verificação Fiscal, e-fls. 11-23, cujos fundamentos de fato e
direito são acolhidos de plano nessa segunda instância de julgamento (art. 50 da Lei no 9.784, de
29 de janeiro de 1999 e § 12o do art. 114 do Anexo do Regimento do CARF, aprovado pela Portaria
MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023):
VI – DA MULTA QUALIFICADA
40. O percentual atinente à multa de ofício deve observar o disposto no art. 44,
inciso I da Lei no 9.430/96 e em seu § 1o, com as alterações promovidas pela Lei
no 11.488/07, que dispõe: [...].
41. Os artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64, citados na redação original e
alterada do artigo 44 da Lei no 9.430/96, dispõem: [...]
42. No contexto da lei, o conluio é a combinação dos agentes visando a sonegação
ou fraude.
No caso, ocorreu a emissão pela PDA Projeto das notas fiscais e sua aceitação e
pagamento pela Alumi, sendo que ambas sabiam que o verdadeiro motivo dos
pagamentos eram outros que não a prestação de serviços. Além disso, a própria
documentação enviada pela Alumi em resposta ao TIPF-D comprova que houve
prévio acerto sobre quais serviços deveriam ser colocados como objeto das notas
fiscais que simulariam a prestação de serviços e que dariam suporte aos
pagamentos a serem efetuados [...].
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Em decorrência da avença entre a Inframerica Concessionária do Aeroporto de
Brasília S.A. e a Recorrente, reitere-se que houve emissão das notas fiscais, e-fls. 225-226, pela
PDA Projeto e Direção Arquitetônica Ltda. destinadas a Recorrente, e os pagamentos nos valores
de R$469.250,00 em 17.10.2014 e R$622.225,50 em 03.11.2014, foram pela efetuados pela
Recorrente em favor da PDA Projeto e Direção Arquitetônica Ltda. pela rede bancária, e-fls. 217 e
223. Porém a Recorrente não comprova a efetiva prestação de serviços para exploração de painéis
de publicidade. somente a “escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova
a favor do contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis (§ 1o do
art. 9o do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977).
A Recorrente não faz prova da contratação e da prestação dos serviços por parte da
PDA Projeto e Direção Arquitetônica Ltda. ficando evidenciado que o motivo para os pagamentos
realizados não era a prestação de serviços. Comprova-se que o pagamento realizado pela
Recorrente foi sem causa, pois tinha conhecimento de que a PDA Projeto e Direção Arquitetônica
Ltda. não havia prestado qualquer serviço. Ainda assim, a operação foi registrada na contabilidade
pela inclusão da indevida de despesas de prestação de serviços na contabilidade, acompanhadas
de pagamentos sem causa restando caracterizada a conduta ilícita dolosa. Pela própria realização
da operação com inserção nos registros contábeis de despesas de prestação de serviços
inexistentes evidencia o pagamento sem causa. Restou demonstrado e bem caracterizado a
conduta dolosa pela vontade livre consciente de efetuar pagamento sem causa.
Sobre a incidência de juros de mora sobre a aplicação da multa de ofício
proporcional qualificada, cabe a aplicação dos enunciados estabelecidos nos termos do art. 123 do
Anexo do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de
2023:
Súmula CARF no 4
A partir de 1o de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos
tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no
período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e
Custódia - SELIC para títulos federais. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277,
de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).
Súmula CARF no 108
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.
(Vinculante, conforme Portaria ME no 129, de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019).
O crédito não integralmente pago no vencimento é acrescido de juros de mora, seja
qual for o motivo determinante da falta, e se a lei não dispuser de modo diverso, os juros de mora
são calculados à taxa de um por cento ao mês. A partir de 1o de abril de 1995, os juros moratórios
incidentes sobre débitos tributários administrados pela RFB são devidos, no período de
inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia (Selic) para títulos
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federais. Esclareça-se que tem cabimento a incidência de juros de mora sobre a multa de ofício
proporcional, após o seu vencimento.
Consta no Acórdão da 4a Turma da DRJ/REC/PE no 11-67.064, de 08.04.2020, e-fls.
314-352, cujos fundamentos de fato e direito são acolhidos de plano nessa segunda instância de
julgamento (art. 50 da Lei no 9.784, de 29 de janeiro de 1999 e § 12o do art. 114 do Anexo do
Regimento do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023):
Da Ilegalidade na Aplicação da Multa Qualificada
Ademais disso, cumpre salientar que também é absurda a pretensão da d.
Fiscalização ao agravar o lançamento do montante do imposto supostamente
devido com multa qualificada, com base no artigo 44, parágrafo primeiro, da Lei
n° 9.430, de 27 de dezembro de 1996, bem como aplicação de forma presumida
da Lei n° 4.502/1964, em especial seus artigos 71, 72 e 73.
Isto porque, ao se analisar o Termo de Verificação Fiscal (fls. 02), verifica-se que a
Impugnante não tinha conhecimento dos supostos atos ilícitos que foram ou não
praticados por terceiros, sendo certo gravar também que a d. Fiscalização apenas
mencionou que restou demonstrada a simulação e o conluio, onde afirmou que
restou comprovado o intuito da Impugnante em ocultar a informação de que os
serviços prestados não eram efetivamente necessários. (...)
(...) além da d. Fiscalização não ter se dado ao trabalho de identificar,
taxativamente, a infração supostamente cometida, além de também deixar de
comprovar a conduta da Impugnante nas situações descritas por tais dispositivos,
deixou de lado importantes informações e provas que aclaradamente provam que
a autuada não tinha conhecimento algum da relação da empresa PDA PROJETO E
DIREÇÃO ARQUITETÔNICA LTDA. com terceiros. Portanto, ainda que o imposto
ora questionado fosse devido, o que se admite exclusivamente a título
argumentativo, não há que se falar na aplicação da multa qualificada.
96. A contribuinte argumenta também que a fiscalização não provou o intuito
doloso da impugnante, nos termos exatos definidos nos artigos 71, 72 e 73, da Lei
no 4.502, de 1964:
A demonstração da intenção dolosa da Impugnante não foi efetivada pelo AFRF,
até pelo fato de que, conforme apontado, as situações ora tratadas no Termo de
Verificação Fiscal não ocorreram e também a Impugnante é optante do lucro
presumido e não teve nenhum benefício com tal prática que sequer ocorreu.
a) Inexistência da Fraude
Assim, para que se tenha a fraude é necessário que se comprove que a
Impugnante, mediante uma ação ou omissão dolosa, teve o intuito de retardar ou
evitar a ocorrência do fato gerador do tributo. Portanto, é necessário que exista
uma conduta contrária à lei, intencionalmente praticada pelo contribuinte, o que
não há no presente caso, pelo contrário, não há constatação no TVF de que a
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Impugnante tinha conhecimento se houve ilícitos por detrás do pagamento ou
não. Isso é inconteste! (...)
Não houve também qualquer omissão na contabilidade de nenhum pagamento
decorrente de qualquer prestação de serviços, porque, tal fato, não ocorreu.
Quem age com intuito de fraude realiza operações proibidas, não escritura seus
registros comerciais e fiscais, não declara essas operações nos formulários de
entrega obrigatória e, quando fiscalizado, não entrega a documentação solicitada,
procurando sob todas as formas ocultar essas operações.
b) Inexistência de Conluio
Considera-se conluio a combinação, um “conchavo”, efetuado entre duas ou mais
pessoas, com o objetivo de enganar uma terceira pessoa, ou de se furtarem do
cumprimento da lei. (...)
Na mesma linha, a ocorrência de conluio foi apenas considerada pela d.
Fiscalização ao transcrever o dispositivo legal que trata desse assunto.
Somente e tão somente a transcrição. Não há em nenhuma passagem e/ou a
consideração taxativa da ocorrência do conluio, portanto, não se pode admiti-lo.
c) Inexistência de Sonegação
A sonegação, nos termos do que estabelece o artigo 71 da Lei no 4.502/64, é toda
ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o
conhecimento por parte da autoridade fazendária: (i) da ocorrência do fato
gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias
materiais; e (ii) das condições pessoais de contribuintes, suscetíveis de afetar a
obrigação tributária principal ou o crédito tributário correspondente.
Conforme evidenciado pela documentação já apresentada no curso do processo
administrativo de fiscalização, não existe ação dolosa da Impugnante em qualquer
um destes sentidos. Muito pelo contrário, todas as operações realizadas pela
Impugnante foram devidamente registradas, informadas e ainda contabilizadas e
nunca foram omitidas de nenhuma autoridade.
97. Inicialmente, acredito que a qualificação da multa realizada nos autos foi
suficiente e adequada. Vejamos o que afirmou a autoridade fiscal no Termo de
Verificação Fiscal (fl. 20):
42. No contexto da lei, o conluio é a combinação dos agentes visando a sonegação
ou fraude. No caso, ocorreu a emissão pela PDA Projeto das notas fiscais e sua
aceitação e pagamento pela Alumi, sendo que ambas sabiam que o verdadeiro
motivo dos pagamentos eram outros que não a prestação de serviços. Além disso,
a própria documentação enviada pela Alumi em resposta ao TIPF-D comprova que
houve prévio acerto sobre quais serviços deveriam ser colocados como objeto das
notas fiscais que simulariam a prestação de serviços e que dariam suporte aos
pagamentos a serem efetuados [...].
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98. Além de não fazer prova da contratação e da prestação dos serviços por parte
da empresa PDA Projeto, como bem disse a fiscalização, ficou absolutamente
claro nos autos que o verdadeiro motivo para os dois pagamentos realizados não
eram a prestação de serviços.
99. Por óbvio, a operação sabidamente fraudulenta pela contribuinte (uma vez
que ela sabia que a PDA Projeto não havia prestado serviço algum), foi ainda
registrada, segundo alega, na contabilidade com o intuito único de dar aparente
normalidade a uma operação de prestação de serviços que nunca existiu.
Também ficou claro o conluio existente entre a contribuinte, INFRAMERICA e PDA
Projeto, com o intuito de fraudar a contabilidade da empresa.
100. Pela própria natureza da real operação e da forma como foi realizada a
tentativa de camuflagem, ou seja, inserção de despesas de prestação de serviços
inexistentes na contabilidade da pessoa jurídica, em especial quando
acompanhada de pagamento sem causa, é evidente que o dolo é inerente a tal
atitude, jamais podendo ser evocada a culpa em tal situação.
101. Incabível em meu entendimento, que no caso em espécie, se pudesse
invocar uma situação de erro, negligência ou imperícia. Dado que as evidências
probatórias apontam no sentido da inexistência de contratação e prestação dos
serviços pela PDA Projeto, o dolo é evidente.
Da Suposta Ocorrência de Sonegação, Fraude e Conluio
Verifica-se da leitura do Relatório Fiscal que fundamenta o presente auto de
infração, que a d. Fiscalização entendeu pela aplicação da multa qualificada de
150%, prevista no artigo 44, parágrafo primeiro da Lei n° 9.430/96, sob a alegação
de que ocorreu a sonegação, fraude ou conluio, genericamente.
Ou seja, o que fez a d. Fiscalização foi apenas transcrever os dispositivos legais
sem aplicá-los, taxativa e comprovadamente, às condutas supostamente
praticadas pela Impugnante no caso concreto. (...)
Ora, não são necessárias longas divagações para que se chegue à óbvia conclusão
de que o auto de infração ora impugnado padece de vício, na medida em que não
tipificou com base em provas concretas a conduta da Impugnante como hipótese
de aplicação da multa majorada(qualificada).
102. Nesse tópico a contribuinte não inova em relação ao anterior, repete
basicamente que a fiscalização não provou a sonegação, fraude e conluio.
103. Como já analisado anteriormente, restou claro no entendimento desse
relator que ficou bem caracterizado o conluio, com o intuito de fraude e por
conseguinte, o dolo necessário à caracterização da multa qualificada de 150%,
não existindo, portanto, razão para a redução da multa.
Da Inaplicabilidade dos Juros de Mora Sobre a Multa
104. Afirma a contribuinte:
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Os juros calculados com base na taxa Selic não podem ser exigidos sobre a multa,
por ausência de previsão legal.
O artigo 13 da Lei 9.065/95 que prevê a cobrança dos juros de mora com base na
taxa Selic, remete ao artigo 84 da Lei 8.981/95, que, por sua vez, estabelece a
cobrança de tais acréscimos apenas sobre tributos. (...)
Assim, demonstrado que (i) multa não é tributo e que (ii) só há previsão legal para
que os juros calculados à taxa Selic incidam sobre tributo (e não sobre multa), a
cobrança de juros sobre a multa, que se verifica no cálculo da RFB para atualização
dos créditos tributários objeto do presente processo, desrespeita o princípio
constitucional da legalidade, expressamente previsto nos artigos 5°, II, e 37 da
Constituição Federal, o que deve ser rechaçado por essa Turma de Julgamento.
Assim, ao exigir os juros calculados à taxa Selic sobre a multa lançada no auto de
infração originário do presente processo, a Autoridade Fiscal agiu em evidente
afronta ao princípio constitucional da legalidade, o que não pode ser admitido.
(...)
105. Não procede o argumento dos impugnantes pelas razões que se passa a
expor.
106. Consoante o art. 3o do CTN, a multa de ofício não é tributo por se tratar de
penalidade. Por outro lado, nos termos do art. 142 do mesmo código, ela é parte
integrante do crédito tributário constituído, ou até poderá ser o próprio quando
da exigência de multa isolada ou regulamentar.
107. O art. 161, também do CTN, estabelece a incidência de juros sobre o crédito
não pago integralmente no vencimento. Está claro que o legislador está se
referindo a crédito tributário e não exclusivamente a tributo.
Art. 161. O crédito não integralmente pago no vencimento é acrescido de juros de
mora, seja qual for o motivo determinante da falta, sem prejuízo da imposição das
penalidades cabíveis e da aplicação de quaisquer medidas de garantia previstas
nesta Lei ou em lei tributária.
108. Assim, a partir da interpretação conjunta dos arts 3o, 142 e 161 acima
mencionados, extrai-se haver previsão legal para a incidência de juros de mora
sobre a multa de ofício aplicada.
109. Em outro dispositivo do CTN também é possível verificar a menção ao
cabimento da incidência de juros de mora sobre o crédito tributário:
Art. 155-A. O parcelamento será concedido na forma e condição estabelecidas em
lei específica. (Incluído pela Lcp no 104, de 10.1.2001)
§ 1oSalvo disposição de lei em contrário, o parcelamento do crédito tributário não
exclui a incidência de juros e multas. (Incluído pela Lcp no 104, de 10.1.2001)
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110. No mesmo sentido, o disposto no art. 61 da Lei no 9.430, de 1996, que se
refere à incidência de juros de mora sobre débitos para com a União decorrentes
de tributos.
Ora o crédito tributário é, por definição, débito tributário do contribuinte
decorrente de tributos:
Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições
administrados pela Secretaria da Receita Federal, cujos fatos geradores ocorrerem
a partir de 1o de janeiro de 1997, não pagos nos prazos previstos na legislação
específica, serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de trinta e três
centésimos por cento, por dia de atraso. (Vide Decreto no 7.212, de 2010)
111. Sobre o assunto, por intermédio da Súmula n o 108 o Carf (publicada em
11/09/2018 no DOU) já consolidou entendimento consonante com o proferido
neste voto:
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.
Assim sendo, o Acórdão da 4a Turma da DRJ/REC/PE no 11-67.064, de 08.04.2020,
e-fls. 314-352, está perfeitamente motivado de forma explícita, clara e congruente e em harmonia
com a legislação tributária.
Cabe aplicação da multa de ofício proporcional qualificada nos casos previstos nos
arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras
penalidades administrativas ou criminais cabíveis. A modificação inserida no inciso VI do §1o do
art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, pela Lei no 14.689, de 20 de setembro de
2023, ao reduzir o percentual da multa de ofício qualificada aplicada de 150% para 100% atrai a
retroatividade benigna prevista na alínea “c” do inciso II do art. 106 do Código Tributário Nacional,
uma vez que lei nova aplica-se a ato ou fato pretérito, no caso de ato não definitivamente julgado,
quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente à época da prática da
infração. Por conseguinte, cabe reduzir o percentual da multa de ofício qualificada aplicada de
150% para 100% dada a retroatividade benigna.
Responsabilidade por Infrações
Tem-se que “a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da
intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato”
(art. 136 do Código Tributário Nacional). Ressalte-se que a “atividade administrativa de
lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional” (art. 142 do Código
Tributário Nacional). Ademais, “ninguém se escusa de cumprir a lei, alegando que não a conhece”
(art. 3o do Decreto-Lei no 4.657, de 04 de setembro de 1942).
Jurisprudência e Doutrina
No que concerne à interpretação da legislação e aos entendimentos doutrinários e
jurisprudenciais, cabe esclarecer que somente devem ser observados os atos para os quais a lei
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atribua eficácia normativa, o que não se aplica ao presente caso (art. 100 do Código Tributário
Nacional). O Parecer Normativo Cosit no 23, de 06 de setembro de 2013, determina “que acórdãos
do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF não constituem normas complementares
da legislação tributária, porquanto não existe lei que lhes confira efetividade de caráter
normativo”. “As decisões proferidas pelo CARF não podem ser enquadradas como práticas
reiteradamente observadas e aceitas pelas autoridades administrativas, previstas no art. 100, III,
do CTN” (Agravo em Recurso Especial no 2554882/SP).
Inconstitucionalidade de Lei
Atinente aos princípios constitucionais, cabe ressaltar que o CARF não é
competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária, uma vez que no
âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação
ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de
inconstitucionalidade (art. 26-A do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, art. 98 do Anexo do
Regimento Interno do CARF aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023 e
Súmula CARF no 2).
Princípio da Legalidade
Tem-se que nos estritos termos legais este procedimento está de acordo com o
princípio da legalidade ao qual o agente público está vinculado em razão da obrigatoriedade da
aplicação da lei de ofício. Trata-se de poder-dever funcional irrenunciável vinculado à norma
jurídica, cuja atuação está direcionada ao cumprimento das determinações constantes no
ordenamento jurídico. Como corolário encontra-se o princípio da indisponibilidade que decorre da
supremacia do interesse público no que tange aos direitos fundamentais (art. 37 da Constituição
Federal, art. 116 da Lei no 8.112, de 11 de dezembro de 1990, art. 2o da Lei no 9.784, de 29 de
janeiro de 1999, art. 26-A do Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972 e art. 98 do Anexo do
Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023).
Dispositivo
Em assim sucedendo, voto em conhecer do recurso voluntário, em rejeitar a
preliminar suscitada e, no mérito, em dar-lhe provimento em parte para reduzir o percentual da
multa de ofício qualificada aplicada de 150% para 100% dada a retroatividade benigna.
(documento assinado digitalmente)
Carmen Ferreira Saraiva

Fl. 596
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