Tribunal: CARF
Processo: 10935.720567/2012-51
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUIZ FELIPE DE REZENDE MARTINS SARDINHA
Órgão colegiado: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-10-23
Data de publicação: 2026-03-31

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007
PROVA DO DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DO CONTRIBUINTE. MOMENTO PARA APRESENTAÇÃO. MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE.
Ressalvadas as hipóteses das alíneas ‘a’, ‘b’ e ‘c’ do § 4o do art. 16 do Decreto no 70.235/72, as provas da existência do direito creditório estão a cargo de quem o alega (art. 36, da Lei no 9.784/99 e art. 373, I, do CPC) e devem ser apresentadas por ocasião da interposição da Manifestação de Inconformidade, sob pena de preclusão.
PEDIDO DE RESSARCIMENTO/COMPENSAÇÃO. CERTEZA E LIQUIDEZ DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. ÔNUS DA PROVA DO CONTRIBUINTE.
Nos processos de ressarcimento/compensação de créditos, o ônus da prova incumbe ao autor, ou seja, àquele que pretende utilizar o direito creditório alegado, quanto ao fato constitutivo do seu direito, devendo ser aplicado o artigo 373, inciso I do Código de Processo Civil.
A mera alegação do direito creditório, desacompanhada de provas baseadas sobretudo na escrita contábil e fiscal do período, não é suficiente para demonstrar a liquidez e certeza do crédito.
DESPACHO DECISÓRIO. NULIDADE. DELEGAÇÃO DE COMPETÊNCIA.
Carece de fundamento a alegação de que a decisão administrativa foi exarada por autoridade administrativa incompetente, uma vez que foi editada portaria delegando a essa autoridade a prerrogativa de proferir o despacho decisório.

Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007
CONCEITO DE INSUMO PARA FINS DE APURAÇÃO DE CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. OBSERVÂNCIA DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU DA RELEVÂNCIA.
Conforme decidido pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso Especial no 1.221.170/PR, interpretado pelo Parecer Normativo Cosit/RFB no 05/2018, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não-cumulatividade deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. SERVIÇOS DE FRETE. INSUMOS NÃO ONERADOS PELA CONTRIBUIÇÃO.
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições (Súmula Carf no 188).
CRÉDITOS. CONTRIBUIÇÕES NÃO-CUMULATIVAS. EMBALAGEM DE TRANSPORTE.
As despesas incorridas com embalagens para transporte de produto, quando destinadas à sua manutenção, preservação e qualidade, enquadram-se na definição de insumos fixada pelo STJ, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR (Súmula Carf no 235).
CRÉDITOS. CONTRIBUIÇÕES NÃO-CUMULATIVAS. PALETES DE MADEIRA. PRODUTOS ALIMENTÍCIOS.
Os custos ou despesas com embalagem e pallets para acondicionamento e transporte dos produtos alimentícios, quando necessários à manutenção da integridade e natureza desses produtos, enquadram-se na definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10935.720567/2012-51
ACÓRDÃO
3002-003.951 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
23 de outubro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
USINA DE BENEFICIAMENTO DE LEITE LATCO LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007
PROVA DO DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DO CONTRIBUINTE. MOMENTO
PARA APRESENTAÇÃO. MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE.
Ressalvadas as hipóteses das alíneas ‘a’, ‘b’ e ‘c’ do § 4o do art. 16 do
Decreto no 70.235/72, as provas da existência do direito creditório estão a
cargo de quem o alega (art. 36, da Lei no 9.784/99 e art. 373, I, do CPC) e
devem ser apresentadas por ocasião da interposição da Manifestação de
Inconformidade, sob pena de preclusão.
PEDIDO DE RESSARCIMENTO/COMPENSAÇÃO. CERTEZA E LIQUIDEZ DO
CRÉDITO TRIBUTÁRIO. ÔNUS DA PROVA DO CONTRIBUINTE.
Nos processos de ressarcimento/compensação de créditos, o ônus da
prova incumbe ao autor, ou seja, àquele que pretende utilizar o direito
creditório alegado, quanto ao fato constitutivo do seu direito, devendo ser
aplicado o artigo 373, inciso I do Código de Processo Civil.
A mera alegação do direito creditório, desacompanhada de provas
baseadas sobretudo na escrita contábil e fiscal do período, não é suficiente
para demonstrar a liquidez e certeza do crédito.
DESPACHO DECISÓRIO. NULIDADE. DELEGAÇÃO DE COMPETÊNCIA.
Carece de fundamento a alegação de que a decisão administrativa foi
exarada por autoridade administrativa incompetente, uma vez que foi
editada portaria delegando a essa autoridade a prerrogativa de proferir o
despacho decisório.
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007
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CONCEITO DE INSUMO PARA FINS DE APURAÇÃO DE CRÉDITOS DA NÃO-
CUMULATIVIDADE. OBSERVÂNCIA DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU
DA RELEVÂNCIA.
Conforme decidido pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do
Recurso Especial no 1.221.170/PR, interpretado pelo Parecer Normativo
Cosit/RFB no 05/2018, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não-cumulatividade deve ser aferido à luz dos critérios da
essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de
bens destinados à venda.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. SERVIÇOS DE FRETE. INSUMOS NÃO
ONERADOS PELA CONTRIBUIÇÃO.
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços
de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o
PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços,
registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos,
tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições (Súmula
Carf no 188).
CRÉDITOS.
CONTRIBUIÇÕES
NÃO-CUMULATIVAS.
EMBALAGEM
DE
TRANSPORTE.
As despesas incorridas com embalagens para transporte de produto,
quando destinadas à sua manutenção, preservação e qualidade,
enquadram-se na definição de insumos fixada pelo STJ, no julgamento do
REsp no 1.221.170/PR (Súmula Carf no 235).
CRÉDITOS. CONTRIBUIÇÕES NÃO-CUMULATIVAS. PALETES DE MADEIRA.
PRODUTOS ALIMENTÍCIOS.
Os custos ou despesas com embalagem e pallets para acondicionamento e
transporte dos produtos alimentícios, quando necessários à manutenção
da integridade e natureza desses produtos, enquadram-se na definição de
insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do
REsp no 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por escolha unanimidade de votos, em
conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, não conhecendo dos argumentos relativos às
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glosas de créditos sobre devoluções de vendas, por preclusão. Na parte conhecida, por
unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade do despacho decisório e, no mérito,
em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário: (i) por unanimidade de votos, para reconhecer
o direito ao crédito relativo aos fretes sobre compras de insumos não onerados pelas
contribuições, nos termos da Súmula CARF no 188, e aos materiais de embalagem para transporte
de produtos, nos termos da Súmula CARF no 235; e (ii) por maioria de votos, em reconhecer o
direito ao crédito sobre paletes de madeira, nos termos da Súmula CARF no 235, vencido o
Conselheiro Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha (relator), que negava provimento neste
ponto. Designado o Conselheiro Adriano Monte Pessoa para redigir o voto vencedor.

Assinado Digitalmente
Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha – Relator

Assinado Digitalmente
Adriano Monte Pessoa – Redator Designado

Assinado Digitalmente
Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Luiz Felipe de Rezende
Martins Sardinha, Neiva Aparecida Baylon, Gisela Pimenta Gadelha, Adriano Monte Pessoa,
Barbara Cristina de Oliveira Pialarissi (substituta integral), Renato Câmara Ferro Ribeiro de
Gusmão (Presidente).

RELATÓRIO
Trata o presente processo de Pedidos de Ressarcimento (PER) de créditos da Cofins
não cumulativa referentes aos quatro trimestres do ano-calendário 2007, resultantes da não
incidência desta contribuição sobre as receitas de vendas no mercado interno sujeitas à alíquota
zero, isenção, suspensão ou não incidência, ao qual foram vinculadas declarações de
compensação.
Analisada a pretensão, a Seção de Fiscalização (Safis) da Delegacia da Receita
Federal do Brasil (DRF) em Cascavel - PR proferiu o Despacho Decisório no 5/2013 (fls. 886/895),
deferindo parcialmente os créditos do 1o ao 4o trimestre de 2007, conforme quadro a seguir:
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No do PER
Período do Crédito
Valor Pleiteado
Valor Deferido
09953.34370
1o Trimestre de 2007
R$ 704.353,51 R$ 610.881,13
38052.98935
2o Trimestre de 2007
R$ 845.777,07 R$ 692.453,20
21198.29051
3o Trimestre de 2007
R$ 1.056.912,75 R$ 767.732,80
19631.44226
4o Trimestre de 2007
R$ 974.017,30 R$ 775.654,70

Total
R$
3.581.060,63
R$
2.846.721,83
Com base no crédito deferido pela fiscalização, a Seção de Orientação e Análise
Tributária (Saort) proferiu o Despacho Decisório de no 151/2013 (fls. 934/938), com a
operacionalização das compensações vinculadas aos PER acima listados.
Cientificada, a recorrente apresentou manifestação de inconformidade, que a
Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento (DRJ) em Curitiba (PR) julgou procedente em
parte, reconhecendo em parte o direito creditório, conforme acórdão proferido com a seguinte
ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL –
COFINS
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMO.
Somente podem ser considerados insumos, os bens ou serviços aplicados ou
consumidos diretamente no seu processo produtivo, não podendo ser
interpretados como todo e qualquer bem ou serviço que gere despesas, mas tão
somente os que efetivamente se relacionem com a atividade-fim da empresa.
MATERIAL DE EMBALAGEM. PALETES DE MADEIRAS.
O desconto de créditos apurados sobre a aquisição de insumos vinculados à
produção de bens para venda não se estende aos materiais utilizados para
permitir ou facilitar o transporte dos produtos, uma vez que essa operação não
integra o processo produtivo.
MATERIAL DE MANUTENÇÃO. PEÇAS E PARTES DE MÁQUINAS EQUIPAMENTOS.
Somente as partes e peças de reposições utilizadas em máquinas e equipamentos
diretamente responsáveis pela produção dos bens destinados à venda e que não
estejam escrituradas no ativo imobilizado geram direito aos créditos de PIS/Pasep
e Cofins.
EQUIPAMENTOS DE PROTEÇÃO INDIVIDUAL. MATERIAL DE HIGIENIZAÇÃO E
ESTERILIZAÇÃO. MATERIAL PARA CONTROLE DE QUALIDADE. MATERIAL PARA
CUMPRIMENTO DE NORMAS SANITÁRIAS. MATERIAL DE LIMPEZA E PARA
TRATAMENTO DE EFLUENTES. MATERIAL DE MANUTENÇÃO DA FÁBRICA.
MATERIAL INTERMEDIÁRIO. BENS PARA MANUTENÇÃO DE VEÍCULOS. MATERIAL
DE ESCRITÓRIO.
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Os gastos com os referidos materiais não geram direito ao crédito, haja vista não
caracterizarem insumo utilizado na produção ou fabricação de produtos
destinados à venda.
FRETES SOBRE COMPRAS. CRÉDITOS BÁSICOS.
Apenas dão direito aos créditos básicos do PIS/Pasep e da Cofins os custos com
fretes sobre compras de bens que também proporcionam créditos das
contribuições.
FRETES SOBRE VENDAS. CRÉDITOS BÁSICOS.
Comprovadas as despesas com fretes sobre vendas defere-se à contribuinte os
créditos respectivos.
COMPRAS DE EMBALAGENS. QUEIJO E REQUEIJÃO. ERRO DE FATO.
As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins não impedem a manutenção, pelo
vendedor, dos créditos vinculados a essas operações.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007
INCONSTITUCIONALIDADE.
ILEGALIDADE.
AUTORIDADE
ADMINISTRATIVA.
INCOMPETÊNCIA.
As autoridades administrativas estão obrigadas à observância da legislação
tributária vigente no País, sendo incompetentes para a apreciação de arguições de
inconstitucionalidade e ilegalidade de atos legais regularmente editados.
NULIDADE. DESPACHO DECISÓRIO. INEXISTÊNCIA.
Somente são nulos os despachos e decisões proferidas por autoridade
incompetente ou com cerceamento do direito de defesa, o que não ocorre no auto
de infração discutido.
Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte
Direito Creditório Reconhecido em Parte
Cientificada do julgamento em 13/06/2014, a recorrente apresentou recurso
voluntário em 11/07/2014, no qual, em síntese:
i)
alega a incompetência da autoridade administrativa que proferiu o
despacho decisório;
ii)
nos tópicos IV.I, IV.II e IV.III, discorre sobre premissas acerca do direito à
incidência não cumulativa do PIS/COFINS, da adequada definição de
"insumo" e da incompatibilidade do sistema de não cumulatividade das
contribuições sociais com o IPI-ICMS; e
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iii)
na sequência requer a reversão das glosas sobre aquisições de paletes de
madeira; compras de produtos diversos; fretes sobre compras; e devoluções
de vendas.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha, Relator.
1
Da competência para julgamento
Com base no artigo 65, do Anexo da Portaria MF no 1.634, de 2023, que aprovou o
Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (RICARF), este colegiado é
competente para apreciar este feito.
2
Do conhecimento
O recurso é tempestivo e atende às demais condições de admissibilidade, de forma
que o conheço, exceto em relação ao pedido de reversão de glosas de créditos referentes a
devoluções de vendas.
A fiscalização glosou créditos da Cofins referentes a devoluções de vendas
informadas nos Dacon, porque tais valores não guardaram consonância com os registros de
entradas da empresa, conforme demonstrativo apresentado em resposta a intimação nos quais
não constam valores para os CFOP relativos a devoluções – 1.201 e 2.201.
A contribuinte, por sua vez, afirma que as devoluções ocorreram. Anexa as notas
fiscais que comprovariam as operações (Anexo VIII). Como pode se constatar das fls. 2.319 e
seguintes, há dezenas de notas de devolução de vendas, inclusive naqueles CFOP, 1.201 e 2.201,
indicados pelo AFRFB no Despacho Decisório.
Visando resolver essa questão, com fulcro no art. 18 do Decreto no 70.235, de 1972,
autoridade julgadora de primeira instância solicitou à DRF de origem a realização de diligência
fiscal para certificar a ocorrência das devoluções de vendas e apurar, se fosse o caso, os créditos
mensais respectivos, conforme consta do Despacho de Diligência (fls. 5762/5763).
Apesar de intimada pela fiscalização a apresentar demonstrativos com a indicação
de dados acerca de todas as devoluções de vendas ocorridas no período, que ensejaram o
creditamento do PIS/Pasep e da Cofins (fls. 5765/5766), a contribuinte nada apresentou.
Foi, então, emitido o Termo de Diligência Fiscal (fls. 5779/5880), que assim resolveu
a questão de acordo com a DRJ:
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5. Entretanto, decorrido o prazo assinado para a apresentação de resposta, não
foi apresentada pelo contribuinte nenhuma informação ou documento
relacionado ao tema.
6. Além disso, mesmo que a empresa tivesse direito à apuração de crédito sobre
parcela (ou mesmo sobre a totalidade) das devoluções de vendas, tal fato em
nada teria alterado o valor passível de ressarcimento nos diversos trimestres do
ano-calendário de 2007, haja vista que os referidos créditos teriam que ser
imputados às vendas tributadas no mercado interno e não às vendas não
tributadas, sendo que, para que houvesse alteração no montante passível de
ressarcimento, os créditos deveriam ser imputados às vendas não tributadas no
mercado interno e deveria ocorrer desconto dos mesmos. Conforme pode ser
verificado nas planilhas de controle dos saldos (fls. 882/885), os débitos da Cofins
apurados nos diversos meses foram deduzidos integralmente dos créditos
presumidos apurados no mesmo mês, restando em todos os períodos saldos
expressivos nesta rubrica.
7. Desta forma, não havendo nenhuma alteração a ser efetuada nos cálculos
respectivos conforme exposto, encerro a diligência e encaminho o presente
processo para a DRJ/Curitiba-PR para prosseguimento.
8. Deixo de dar ciência do teor desta diligência, tendo em vista a falta de
apresentação de resposta ao Termo de Intimação Fiscal, o que demonstra a falta
de interesse do contribuinte no reexame do assunto questionado.
Nesses termos, a DRJ decidiu não conceder qualquer crédito à contribuinte
relativamente às devoluções de vendas.
Conforme o exposto acima, embora autoridade julgadora de primeira instância
tenha oportunizado à recorrente, por meio de diligência fiscal, prestar informações à fiscalização
para certificar a ocorrência das devoluções de vendas e apurar, se fosse o caso, os créditos
mensais respectivos, nenhuma informação ou documento relacionado ao tema foi apresentado.
Em vista das divergências de dados apontadas no despacho decisório, entendo que
a mera apresentação de notas fiscais de entrada, porém sem a devida certificação por parte da
autoridade fiscal da efetiva ocorrência das devoluções de vendas e dos créditos respectivos, não é
suficiente para demonstrar a liquidez e certeza do crédito reclamado.
A prova da existência do direito creditório está a cargo de quem o alega (art. 373, I,
do CPC) e deve ser apresentada na impugnação, ou na manifestação de inconformidade,
precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, salvo exceções que
não se aplicam ao presente caso, nos termos do § 4o do art. 16 do Decreto no 70.235, de 1972.
Assim, considerando que a recorrente não apresentou na manifestação de
inconformidade documentação hábil e idônea para comprovar a certeza e liquidez do crédito
reclamado, considero precluso o direito de fazê-lo neste momento processual em face da
legislação acima citada.
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Diante do exposto, voto por não conhecer do recurso voluntário neste ponto.
3
Preliminar
3.1
Incompetência da autoridade administrativa
Alega a recorrente que o Despacho Decisório no 5/2013 (fls. 886/895) sobre os
pedidos de ressarcimento foi decidido única e exclusivamente por Auditor Fiscal da Receita
Federal do Brasil (AFRFB), cuja competência não comporta a prolação de decisão de tamanha
importância.
Argumenta que:
 a autoridade competente para decidir sobre o pedido de ressarcimento e as
declarações de compensação é o Delegado da Receita Federal do Brasil,
consoante o art. 75 da IN/RFB no 660/2006, bem como o art. 305, inciso III,
da Portaria MF no 203/2012 (Regimento Interno da SRFB);
 nesse contexto, considerando que o Despacho Decisório no 5/2013 foi
apenas assinado pelo AFRFB, como se percebe de seu encerramento (fl.
895), não havendo qualquer manifestação de seu superior, resta que se
trata de um ato administrativo maculado por vício de competência,
devendo ser anulado com fulcro no art. 59, inciso I, do Decreto no
70.235/72; e
 a nulidade do Despacho Decisório no 5/2013 — Safis (fls. 886/895), que foi
assinado isoladamente pelo AFRFB, não é convalidada pela assinatura do
Delegado da RFB no Despacho Decisório no 151 (fls. 934 e ss.).
Não assiste razão à recorrente.
Conforme expressamente mencionado na conclusão do Despacho Decisório no
5/2013 – Safis (fl. 895), a decisão foi tomada pelo AFRFB com base na delegação de competência
prevista nos “artigos 7o, inciso XI, e 8o, da Portaria DRF/CVL/PR no 11, de 21 de fevereiro de 2011”,
publicada no Diário Oficial da União em 22/02/2011 (no 37, Seção 2).
A delegação de competência para a prática de atos administrativos está prevista
nos art. 11 e 12 do Decreto-Lei no 200, de 25 de fevereiro de 1967.
Portanto, o despacho foi proferido por autoridade competente, sendo incabível a
aplicação do art. 59, inciso I, do Decreto no 70.235/72.
Desse modo, nego provimento à preliminar.
Fl. 5956
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4
Mérito
Antes de adentrar nas questões de mérito específicas, exponho a seguir os
entendimentos que adoto para as situações abordadas neste litígio.
Nos processos de ressarcimento ou compensação de créditos, o ônus da prova
incumbe ao autor, ou seja, àquele que pretende utilizar o direito creditório alegado, quanto ao
fato constitutivo do seu direito, devendo ser aplicado o artigo 373, inciso I do Código de Processo
Civil.
A mera alegação do direito creditório, desacompanhada de provas baseadas
sobretudo na escrita contábil e fiscal do período, não é suficiente para demonstrar a liquidez e
certeza do crédito. Na ausência da prova, em vista dos requisitos de certeza e liquidez, conforme
art. 170 do CTN, o pedido deve ser negado.
Seguindo o disposto no artigo 16, inciso III e parágrafo 4o, e artigo 17 do Decreto no
70.235/1972, a regra geral é que:
i)
a prova deve ser apresentada no primeiro momento processual em que o
contribuinte tiver a oportunidade, seja na apresentação da impugnação em
processos decorrentes de lançamento seja na apresentação de manifestação
de inconformidade em pedidos de restituição e/ou compensação, podendo
ela ser produzida em momento posterior apenas de forma excepcional, nas
hipóteses em que "a) fique demonstrada a impossibilidade de sua
apresentação oportuna, por motivo de força maior; b) refira-se a fato ou a
direito superveniente; c) destine-se a contrapor fatos ou razões
posteriormente trazidas aos autos", sob pena de preclusão; e
ii)
a matéria não expressamente contestada é reputada como incontroversa,
não sendo possível impugná-la em momento processual posterior.
O conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não-cumulatividade
deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a
produção de bens destinados à venda, conforme decidido pelo Superior Tribunal de Justiça no
julgamento do Recurso Especial no 1.221.170/PR, interpretado pelo Parecer Normativo Cosit/RFB
no 05/2018.
Feitas essas considerações, passo a analisar as questões de mérito.
4.1
Créditos em relação a aquisições de paletes de madeira
No item “PALETES DE MADEIRAS”, a fiscalização glosou créditos apurados em
relação às compras desses produtos indicadas em demonstrativo anexo (fls. 570/578), sob o
fundamento de que não representam aquisição de produtos utilizados como insumos no processo
produtivo da empresa, mas sim um bem utilizado no manuseio e transporte de produtos em geral,
Fl. 5957
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fato este que veda a apuração de crédito em conformidade com o art. 3o, inciso II, da Lei no
10.833/2003.
Na peça recursal, a recorrente alega:
 ser possível o auferimento de créditos a partir das despesas com paletes de
madeira, posto que utilizados, indispensáveis e relacionados para a
produção;
 que a referida despesa se amolda exatamente ao conceito de insumo
previsto no art. 3o, inc. II, das Leis no 10.637/02 e 10.833/03. E mais, mesmo
a restritiva IN RFB no 404/04, em seu art. 8°, inc. I, aliena "b", c.c. §4°, inc. I,
alínea "a", aceita os materiais de embalagem como insumos de PIS/COFINS;
 que nunca houve resistência do CARF em aceitar os paletes como insumos
de PIS/COFINS, citando julgados;
 que os paletes de madeira são utilizados em diversas fases do processo
produtivo, como comprova o incluso relatório nominado "Descrição Geral do
Processo Produtivo da Empresa" (fls. 1.007/1.204 Anexo II da Manifestação
de Inconformidade);
 que após o envasamento/empacotamento de requeijão (fl. 1.017, 1.026), de
queijos (fl. 1.029, 1.039, 1.048, 1.058, 1.068, 1.079, 1.084, 1.094, 1.105,
1.116, 1.129, 1.133), de bebidas lácteas (fl. 1.147) de creme de leite (fl.
1.155, 1.163), de manteiga (fl. 1.171, 1.179), de leite (fl. 1.188, 1.196), os
recipientes passam a ficar agrupados sobre paletes de madeira. Daí já se
percebe que os paletes são um custo de produção, nos termos do art. 290,
do RIR/99;
 que as indústrias realizam o chamado "processo de paletização" ou
"produção paletizada", que consiste em organizar a produção sobre paletes
e realizar o envelopamento com uma película plástica protetora. Isto facilita
o manuseio dentro da fábrica e, também, para o embarque nos caminhões
de distribuição, por meio de empilhadeiras; e
 que é evidente que se trata de um material de embalagem, uma vez que os
adquirentes da produção também exigem sejam entregues tais produtos
sobre paletes, o que facilita o manejo do produto no momento de
descarregá-lo dos caminhões.
Conclui que, pelas breves considerações acima, fica comprovado que os paletes de
madeira integram o custo de produção e são um insumo indispensável para a comercialização,
devendo ser considerado como material de embalagem dos queijos, requeijões, bebidas lácteas,
creme de leite, manteiga e leite. Cita acórdão do CARF.
Fl. 5958
DF CARF MF
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Entendo que não assiste razão à recorrente neste ponto.
Conforme exposto acima, os paletes de madeira em questão são utilizados após o
envasamento/empacotamento dos produtos, a fim de organizar a produção, facilitar o manuseio
dentro da fábrica e, também, o embarque e a descarga dos caminhões de distribuição.
Assim, embora se mostrem indispensáveis e totalmente relacionados à atividade da
empresa, tais produtos são utilizados após o processo de produção de bens.
Em consonância com a literalidade do inciso II do caput do art. 3o da Lei no 10.637,
de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, e nos termos decididos pela Primeira Seção do Superior
Tribunal de Justiça, em regra somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de
créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços utilizados pela pessoa
jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-se do conceito os
dispêndios realizados após a finalização do aludido processo, salvo exceções justificadas.
Desse modo, por serem utilizados após a finalização do processo produtivo, os
paletes de madeira não podem ser considerados insumos para fins de creditamento das
contribuições.
Nesse sentido é o Parecer Normativo Cosit/RFB no 05, de 17 de dezembro de 2018:
52. Nada obstante, nem mesmo em relação aos itens impostos à pessoa jurídica
pela legislação se afasta a exigência de que sejam utilizados no processo de
produção de bens ou de prestação de serviços para que possam ser considerados
insumos para fins de creditamento das contribuições, pois esta exigência se
encontra na noção mais elementar do conceito de insumo e foi reiterada diversas
vezes nos votos dos Ministros da Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça
colacionados acima.
(...)
55. Conforme salientado acima, em consonância com a literalidade do inciso II do
caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, e nos
termos decididos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em regra
somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços utilizados pela pessoa
jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-
se do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo,
salvo exceções justificadas. (grifou-se)
Portanto, gastos com paletes para transporte de produtos acabados, ainda que
essenciais ou relevantes para as atividades e comercialização dos produtos da recorrente, não
configuram insumos utilizados no processo de produção de bens ou de prestação de serviços,
razão pela qual não configuram operações com direito a crédito das contribuições.
Portanto, voto por negar provimento à reversão das glosas de créditos sobre
paletes de madeira.
Fl. 5959
DF CARF MF
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12
4.2
Créditos em relação a compras de produtos diversos
No item “COMPRAS DE PRODUTOS DIVERSOS”, a fiscalização glosou créditos
apurados em relação a aquisições de máquinas e equipamentos industriais e administrativos,
material de escritório, material de manutenção industrial, móveis e utensílios e serviço de
comunicação indicadas em demonstrativo anexo (fls. 580/602), sob o fundamento de que não
representam aquisições de produtos utilizados como insumo no processo produtivo, nos termos
do artigo 3o, inciso II, da Lei no 10.833/2003.
Na peça recursal, a recorrente esclarece que a fim de manter a coerência da
argumentação em relação à decisão ora atacada, tratará separadamente de cada modalidade de
produtos adquiridos, demonstrando em cada tópico a natureza e importância de cada uma dessas
modalidades ao seu processo produtivo de forma a, em consonância com as razões expostas nos
tópicos IV.I, IV.II e IV.III do recurso, tornar evidente o caráter de insumo dessas aquisições.
Salienta que todos os materiais referidos foram devidamente amparados por
documentação hábil à comprovação de sua efetiva aquisição, quais sejam as notas fiscais, as quais
já foram juntadas à Manifestação de Inconformidade (fls. 1.275/2.356). E que, a fim de simplificar
o processo quanto à prestação repetitiva de matéria probatória se restringirá à menção das
páginas do processo em que se encontram as notas fiscais referentes a cada tópico (fl. 5861).
Passa-se à análise dos tópicos apresentados pela recorrente.
4.2.1 Material de embalagem
Neste tópico, a recorrente requer a reversão de glosas de créditos calculados em
relação a aquisições de material de embalagem, alegando que a decisão ora atacada não
reconheceu o direito ao aproveitamento de créditos por entender que estes não se enquadram na
definição de insumos pelos mesmos motivos dos paletes de madeira, tratados anteriormente.
Contesta o entendimento exarado no sentido de que apenas as embalagens
incorporadas ao produto final industrializado se mostrariam passíveis de créditos referentes ao PIS
e à Cofins, argumentando que as embalagens utilizadas para o armazenamento, transporte e
manuseio dos produtos, durante o processo produtivo, representam custos que, por óbvio,
incorporam-se ao custo final do produto comercializado influenciando, inclusive, no faturamento
que constituí o fato gerador dos tributos em comento.
Defende que a possibilidade de creditamento sobre as despesas com material de
embalagem é induvidosamente aceita pela legislação aplicável. Isso porque esses tipos de
materiais são indispensáveis para que os queijos, requeijões, caixas de leite e creme de leite sejam
devidamente acondicionados e transportados; são vendidos junto com o próprio produto; e que é
impensável embalar um desses produtos sem lacrá-los ou etiquetá-los. São evidentemente
insumos que devem ser considerados como material de embalagem.
Entendo que assiste razão à recorrente neste ponto.
Fl. 5960
DF CARF MF
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Nesse sentido foi publicada a Súmula CARF no 235, com a seguinte redação:
As despesas incorridas com embalagens para transporte de produto, quando
destinadas à sua manutenção, preservação e qualidade, enquadram-se na
definição de insumos fixada pelo STJ, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR.
Portanto, voto por dar provimento à reversão das glosas de créditos sobre materiais
de embalagem.
4.2.2 Material de manutenção, peças e partes de máquinas e equipamentos
Neste tópico, a recorrente requer a reversão de glosas de créditos calculados em
relação aquisições de material de manutenção peças e partes de máquinas e equipamentos,
“utilizados no processo industrial correspondente a óleo de lubrificação, formas, telas, resistências,
tubos, polias, blocos de contato, cabos, anéis, estabilizadores, sopradores, drenotelas, nitrogênio
líquido, gás argônio, gás acetileno, gás carbônico, gás GLP, inversor de frequência, juntas, lonas de
fricção, retentores, chaminés, vigas, abraçadeiras, tanques para salmora, cabos de aço, lenha para
caldeira, graxa, drenos, copos, cilindros, válvulas, chapas, rolamentos, mangueiras, interruptores,
módulos, controlador de processos, mancais, buchas, caixa de inox, poliuretano, unidade
compressora, fitas de impressão, tecidos de fibra de vidro, protetor de correia, borrachas,
disjuntores, soquetes, conjunto de reparo, cola, fusível, bloco de contato, polia dentada, manoplas,
eletrodutos, isolador, cavaletes, isoladores, rodízios, fonte, relé, hélices, gaxeta, estator, bobinas,
entre outros (vide notas fiscais de fls. 1.767 e ss. — Anexo VI da Manifestação de
Inconformidade)”.
A DRJ manteve tais glosas, assim concluindo:
Portanto, cabe à contribuinte fazer prova, primeiramente, de qual a função no
processo produtivo dos bens listados no Anexo II (fls. 195/196 do Anexo), quais são
as máquinas e os equipamentos em que são utilizados, quais são as notas fiscais
relacionadas a estes dispêndios, qual o crédito mensal sobre esses gastos a que
tem direito e, por fim, demonstrar que estes bens não integram o ativo
imobilizado.
Em sede recursal, a recorrente argumenta em síntese que:
Destarte, não se pode admitir o entendimento esposado pelo acórdão da DRJ
combatido, quanto a necessidade de comprovação individual da função do
material ou peça no processo produtivo para sua consideração como insumo, pois:
i) restaria inviável a demonstração individual de cada material/peça de
manutenção diante do porte de seu processo produtivo e, ii) de maneira geral,
para não dizer lógica, conclui-se que todo e qualquer material ou peça apontados
e adquiridos pela Recorrente são utilizados tão-somente para manutenção de seu
maquinário industrial, o que não poderia ser diferente visto que não há revenda
deste tipo de mercadoria.
Fl. 5961
DF CARF MF
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É evidente que as partes e as peças de reposição adquiridas pela Recorrente são
utilizadas em suas máquinas e equipamentos do processo de produção, sendo que
não se prestam para aumento da vida útil do maquinário para fins de aplicação do
art. 346, do RIR/99, como aduziu o acórdão recorrido, bem como tais bem
(materiais e peças para manutenção) não integram o ativo imobilizado da
Recorrente.
Ressalta-se, mais uma vez, que todas as notas fiscais relacionadas a tais
dispêndios foram devidamente apresentadas na Manifestação de Inconformidade,
juntadas ao processo administrativo nas fls. 949 e ss.
Alega que o CARF tem expressamente endossado o creditamento a partir desse tipo
de material, citando acórdão.
São considerados insumos geradores de créditos das contribuições os bens e
serviços adquiridos e utilizados na manutenção de bens do ativo imobilizado da pessoa jurídica
responsáveis por qualquer etapa do processo de produção de bens destinados à venda e de
prestação de serviço, conforme reconhece o Parecer Normativo Cosit/RFB no 05/2018 (parágrafo
no 89).
A incorporação ou não ao ativo imobilizado determina as regras a serem aplicadas
para definição da modalidade de creditamento da não cumulatividade das contribuições (inciso II
ou VI do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003).
No presente caso, a recorrente calculou créditos considerando os bens em questão
como insumos, com base, portanto, no inciso II do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no
10.833, de 2003. Assim, os créditos foram apurados sobre o valor dos bens adquiridos no mês (art.
3o, §1o, inciso I) e não sobre os encargos de depreciação (art. 3o, §1o, inciso III).
Sendo assim, no presente caso somente podem ser considerados insumos
geradores de créditos das contribuições os bens e serviços adquiridos e utilizados na manutenção
de máquinas e equipamentos alocados no processo produtivo, mas que não tenham sido
escriturados no ativo imobilizado.
Compulsando os autos, porém, verifico que a recorrente não discriminou as
aquisições de material de manutenção, peças e partes de máquinas e equipamentos cujas glosas
de créditos pretende reverter, bem como não apresentou nenhum documento que demonstre a
efetiva utilização de tais bens na manutenção de bens do ativo imobilizado do processo produtivo,
bem como que não foram escriturados no ativo imobilizado.
A recorrente menciona notas fiscais juntadas ao processo com a finalidade de
comprovar a efetiva aquisição dos aludidos materiais, conforme trecho acima transcrito: “(vide
notas fiscais de fls. 1.767 e ss. — Anexo VI da Manifestação de Inconformidade)”.
Embora sejam hábeis, em tese, a comprovar aquisições de bens, as notas fiscais, por
si só, não são aptas a comprovar a utilização de tais bens no processo produtivo da indústria,
Fl. 5962
DF CARF MF
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porque não trazem essa informação. Ademais, careceria demonstrar a vinculação dessas notas
com as glosas efetuadas pela fiscalização.
Nos processos de ressarcimento ou compensação de créditos, o ônus da prova
incumbe ao autor, ou seja, àquele que pretende utilizar o direito creditório alegado, quanto ao
fato constitutivo do seu direito, devendo ser aplicado o artigo 373, inciso I do Código de Processo
Civil, sendo que a comprovação da certeza e da liquidez do crédito constitui requisito essencial à
acolhida do pedido de compensação. É o que reza o caput do art. 170 do CTN:
Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja
estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a
compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou
vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública. (grifou-se)
A alegação do direito creditório, ainda que acompanhada de notas fiscais de
aquisição de bens, mas sem a comprovação da utilização de tais bens na manutenção de ativo
produtivo baseada na escrita contábil e fiscal do período, não é suficiente para demonstrar a
liquidez e certeza do crédito.
Assim, em face da falta de identificação das operações e da comprovação da
certeza e da liquidez do crédito em questão, não há como reconhecer o direito reclamado.
Ante o exposto, nego provimento à reversão de glosas requerida neste tópico.
4.2.3 Materiais de higienização e esterilização
Neste tópico, a recorrente requer a reversão de glosas de créditos calculados em
relação a aquisições de materiais para higienização e esterilização da indústria conforme normas
sanitárias, a exemplo do hipoclorito de sódio, soda cáustica, detergentes, peróxido de hidrogênio,
ácido nítrico, carbonato de sódio, water NH, ácido, desincrustante, barrilha, escova de tubulação,
kalyclean, sulfato de alumínio, entre outros.
A DRJ não reconheceu tais créditos, entendendo da seguinte forma:
Evidentemente as despesas de limpeza não guardam relação direta com a
produção ou fabricação de leite e seus derivados. São, na verdade, despesas
operacionais, isto é, gastos atinentes à atividade geral da empresa, os quais não
se coadunam com a definição do termo “insumo”, para fins de apuração do
crédito do PIS/Pasep e da Cofins.
A recorrente afirma que as normas de higiene são extremamente rigorosas para
produtores de leite, sendo que até mesmo os produtores rurais são obrigados a utilizarem
métodos de higiene e esfriadores de leite quando da ordenha dos animais.
Diz que é forçada a manter suas instalações altamente higienizadas, sob pena de
sofrer embargos das autoridades sanitárias.
Fl. 5963
DF CARF MF
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Cita o relatório descritor das suas atividades no Anexo II da Manifestação de
Inconformidade (fls. 1.007/1.204), destacando que suas instalações passam pelas seguintes
higienizações (fl. 1.199 e ss.): (i) limpeza manual, com produtos neutros, em pisos, paredes,
equipamentos e utensílios; (ii) limpeza pelo sistema CIP (Clean in Place), que insere produtos
alcalinos nas tubulações, realizando a limpeza por arraste; (iii) sanitização com ácidos, biguanida,
natamicina etc., para eliminar micro-organismos em botas e mãos de todos que têm acesso às
áreas de produção.
Conclui que esses produtos de limpeza se configuram insumos utilizados,
indispensáveis e relacionados à sua produção industrial e, inclusive, ao contrário do que se
consignou no acórdão da DRJ, entram em contato com a mercadoria final, uma vez que deixam
sua marca indelével de limpeza em todos os espaços da indústria.
Entendo que os materiais e serviços de limpeza, desinfecção e dedetização de
ativos utilizados pela pessoa jurídica na produção de bens ou na prestação de serviços podem ser
considerados insumos geradores de créditos das contribuições, conforme interpretado pelo
Parecer Normativo Cosit/RFB no 05/2018, em seu subitem “7.4. PRODUTOS E SERVIÇOS DE
LIMPEZA, DESINFECÇÃO E DEDETIZAÇÃO DE ATIVOS PRODUTIVOS”.
Compulsando os autos, porém, verifico que a recorrente não discriminou as
aquisições de materiais de higienização e esterilização cujas glosas de créditos pretende reverter,
bem como não apresentou nenhum documento que demonstre a efetiva utilização de tais bens
no processo de produção de bens ou na prestação de serviços.
Apesar de ter dito que faria menção às páginas do processo em que se encontram
as notas fiscais de aquisição respectivas (fl. 5861), a recorrente não apresentou essa informação.
Nos processos de ressarcimento/compensação de créditos, o ônus da prova
incumbe ao autor, ou seja, àquele que pretende utilizar o direito creditório alegado, quanto ao
fato constitutivo do seu direito, devendo ser aplicado o artigo 373, inciso I do Código de Processo
Civil.
A mera alegação do direito creditório, sem a indicação das notas fiscais relacionadas
a esses dispêndios e sem a comprovação da sua utilização na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda baseada na escrita contábil e fiscal do período, não é suficiente para
demonstrar a liquidez e certeza do crédito.
Assim, em face da falta de identificação das operações e da comprovação da
certeza e da liquidez do crédito em questão, não há como reconhecer o direito reclamado.
Ante o exposto, nego provimento à reversão de glosas requerida neste tópico.
4.2.4 Equipamento de proteção individual - EPI
Neste tópico, a recorrente requer a reversão de glosas de créditos calculados em
relação a aquisições de equipamento de proteção individual – EPI, a exemplo de “aventais, luvas,
Fl. 5964
DF CARF MF
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máscaras em TNT, toucas em TNT, botinas de segurança, calça PVC, protetor facial, blusão PVC,
capa com mangas, luvas de raspa, luvas de látex, calça branca, camisa branca, jaleco branco,
toucas em geral, calças azuis, mangotes descartáveis, botas de PVC, entre outros (vide notas fiscais
de fls. 1.273 e ss. - Anexo VI da Manifestação de Inconformidade)”.
A DRJ não reconheceu tais créditos, entendendo da seguinte forma:
Por óbvio que os materiais de segurança e os EPI sofrem desgaste e danos durante
seu uso. Para serem considerados insumos, entretanto, existe um outro requisito
estabelecido pelas Instruções Normativas, que é a ação ter sido diretamente
exercida pelo produto em fabricação. Este não é o caso dos materiais de
segurança e dos EPIs, pois eles cumprem uma função acessória no processo
produtivo, não integrando efetivamente o circuito percorrido pelo produto. Não é
possível, portanto, afirmar que o desgaste desses materiais seja função da ação
diretamente exercida pelo produto em fabricação.
(...)
Assim, não há que se falar em subsunção dos materiais de segurança e dos EPI no
conceito de insumo utilizado na fabricação ou produção de bens destinados à
venda.
A recorrente alega que os EPIs se configuram como insumos que compõem o
processo produtivo, pois são indispensáveis para a proteção dos trabalhadores e continuidade dos
trabalhos; e que pode inclusive sofrer embargos e interdições pelos fiscais do Ministério do
Trabalho e Emprego. Cita o art. 161, caput, da CLT.
Entendo que os equipamentos de proteção individual fornecidos a trabalhadores
alocados pela pessoa jurídica nas atividades de produção de bens ou de prestação de serviços
podem ser considerados insumo, conforme interpretado pelo Parecer Normativo Cosit/RFB no
05/2018, em seu subitem “9.2. DISPÊNDIOS PARA VIABILIZAÇÃO DA ATIVIDADE DA MÃO DE
OBRA”.
Compulsando os autos, porém, verifico que a recorrente não discriminou as
aquisições de EPI cujas glosas de créditos pretende reverter, bem como não apresentou nenhum
documento que demonstre a efetiva utilização de tais bens em atividades de produção de bens ou
na prestação de serviços.
A recorrente menciona notas fiscais juntadas ao processo com a finalidade de
comprovar a efetiva aquisição dos aludidos equipamentos, conforme trecho acima transcrito:
“(vide notas fiscais de fls. 1.273 e ss. - Anexo VI da Manifestação de Inconformidade)”.
Embora sejam hábeis, em tese, a comprovar aquisições de bens, as notas fiscais, por
si só, não são aptas a comprovar a utilização de tais bens no processo produtivo da indústria,
porque não trazem essa informação. Ademais, careceria demonstrar a vinculação dessas notas
com as glosas efetuadas pela fiscalização.
Fl. 5965
DF CARF MF
Original

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Nos processos de ressarcimento/compensação de créditos, o ônus da prova
incumbe ao autor, ou seja, àquele que pretende utilizar o direito creditório alegado, quanto ao
fato constitutivo do seu direito, devendo ser aplicado o artigo 373, inciso I do Código de Processo
Civil.
A alegação do direito creditório, ainda que acompanhada de notas fiscais de
aquisição de bens, mas sem a comprovação da sua utilização na produção ou fabricação de bens
ou produtos destinados à venda baseada na escrita contábil e fiscal do período, não é suficiente
para demonstrar a liquidez e certeza do crédito.
Assim, em face da falta de identificação das operações e da comprovação da
certeza e da liquidez do crédito em questão, não há como reconhecer o direito reclamado.
Ante o exposto, nego provimento à reversão de glosas requerida neste tópico.
4.2.5 Materiais para controle de qualidade e cumprimento de normas sanitárias
Neste tópico, a recorrente requer a reversão de glosas de créditos calculados em
relação a aquisições de materiais para controle de qualidade e cumprimento de normas sanitárias,
citando “tubos de ensaio, álcool etílico, alizarol, iodeto de potássio, pisseta plástica graduada,
escovas para tubos de ensaio, filtros qualitativos, ácido sulfúrico, pipetador, pipetador manual,
caldo verde brilhante, frascos, guaiacol, micropipetas, kit charm para antibióticos, lamparinas,
sacos esterilizados, solução sulfocrômica, algodão hidrófilo, fosfatase, alcalina, glicerina,
reagentes, cloreto de potássio, fenoftaleína, glicerina bi-destilada, termômetros, tubos látex, água
oxigenada, bequer de plástico, bocal cerâmico, caixa de isopor, cloreto de potássio, eletrodo,
estante para tubo de ensaio, frasco para coleta, iodo, nitrato de prata, pepsina, rolha para
butirômetro, entre outros”.
A DRJ não reconheceu tais créditos, entendendo da seguinte forma:
Diante das considerações acima apresentadas, resulta claro que as despesas
concernentes a aquisições de materiais empregados nos procedimentos de
análises químicas realizadas pela peticionante no âmbito do controle de qualidade
do seu processo de industrialização, consoante exigência da legislação sanitária
federal, não se enquadram como insumo para efeito de apuração de créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins. Por evidente, os bens e serviços
necessários à realização do precitado controle de qualidade não são aplicados ou
consumidos diretamente na fabricação dos seus produtos.
A recorrente alega em síntese que:
(...) tais materiais são insumos do processo produtivo, mormente porque entram
em contato direto com o leite. Não se pode desprezar que é inerente à produção
de qualquer produto derivado do leite toda e qualquer despesa com análises
químicas e laboratoriais, sem as quais é impossível garantir que o produto servirá
para a alimentação humana.
Fl. 5966
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Entendo que os testes de qualidade aplicados sobre matéria-prima ou produto
intermediário e produto em elaboração, considerando sua essencialidade ao processo de
produção de bens, podem ser considerados insumos para fins de creditamento da Contribuição
para o PIS/Pasep e da Cofins, conforme interpretado pelo Parecer Normativo Cosit/RFB no
05/2018, em seu item “11. “CUSTOS” DA QUALIDADE”.
No mesmo sentido, os testes de qualidade de produtos produzidos exigidos pela
legislação são exemplos de itens utilizados no processo de produção de bens ou na prestação de
serviços pela pessoa jurídica por exigência da legislação que podem ser considerados insumos na
legislação das contribuições, conforme interpretado pelo referido Parecer Normativo em seu item
“4. BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS POR IMPOSIÇÃO LEGAL”.
Compulsando os autos, porém, verifico que a recorrente não discriminou as
aquisições de materiais para controle de qualidade e cumprimento de normas sanitárias cujas
glosas de créditos pretende reverter, bem como não apresentou nenhum documento que
demonstre a efetiva utilização de tais bens no processo de produção de bens ou na prestação de
serviços.
Apesar de ter dito que faria menção às páginas do processo em que se encontram
as notas fiscais de aquisição respectivas (fl. 5861), a recorrente não apresentou essa informação.
Nos processos de ressarcimento/compensação de créditos, o ônus da prova
incumbe ao autor, ou seja, àquele que pretende utilizar o direito creditório alegado, quanto ao
fato constitutivo do seu direito, devendo ser aplicado o artigo 373, inciso I do Código de Processo
Civil.
A mera alegação do direito creditório, sem a indicação das notas fiscais relacionadas
a esses dispêndios e sem a comprovação da sua utilização na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda baseada na escrita contábil e fiscal do período, não é suficiente para
demonstrar a liquidez e certeza do crédito.
Assim, em face da falta de identificação das operações e da comprovação da
certeza e da liquidez do crédito em questão, não há como reconhecer o direito reclamado.
Ante o exposto, nego provimento à reversão de glosas requerida neste tópico.
4.2.6 Materiais para tratamento de efluentes
Neste tópico, a recorrente requer a reversão de glosas de créditos calculados em
relação a aquisições de materiais para tratamento de efluentes, citando micro-organismos,
enzimas, aceleradores, cleanet, biotrat, alpha, ômega, melaços de cana, proquim, entre outros.
A DRJ não reconheceu tais créditos, entendendo da seguinte forma:
Quanto ao processo de tratamento da água efluente do processo industrial, em
que pese poder ser necessário ou mesmo indispensável para a viabilização da
atividade industrial da consulente, não pode ser considerado parte ou etapa,
Fl. 5967
DF CARF MF
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stricto sensu, desse mesmo processo industrial, que, a rigor, entende-se ser
concluído com a obtenção do produto industrializado final. Forçoso concluir, pois,
que seria uma etapa posterior, complementar, desse processo industrial e, sendo
assim, os produtos nele empregados não são aplicados ou consumidos na
obtenção dos próprios produtos industrializados, não podendo se caracterizar
como insumos para efeito de apuração de créditos das contribuições.
A recorrente alega que o processo industrial consome grande quantidade de água, a
qual fica impregnada de diversos resíduos que não podem ser dispensados em rios e lagos; que é
responsável por essa "água poluída", que a Conama trata como efluentes e estabelece padrões
absolutamente rigorosos para o lançamento no meio ambiente.
Por isso, a empresa mantém em todas as unidades sistema de controles de
eliminação de resíduos, químicos, biológicos e gasosos, nos termos da legislação aplicável.
Mantém um técnico permanentemente em cada unidade para realizar o controle contínuo dos
efluentes. Não fosse assim, teria todas as suas licenças ambientais de operação cassadas.
Entendo que o tratamento de efluentes do processo produtivo exigido pela
legislação é exemplo de item utilizado no processo de produção de bens ou na prestação de
serviços pela pessoa jurídica que pode ser considerado insumo para fins de creditamento da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, conforme interpretado pelo Parecer Normativo
Cosit/RFB no 05/2018, em seu item “4. BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS POR IMPOSIÇÃO LEGAL”.
Compulsando os autos, porém, verifico que a recorrente não discriminou as
aquisições de materiais para tratamento de efluentes cujas glosas de créditos pretende reverter,
bem como não apresentou nenhum documento que demonstre a efetiva utilização de tais bens
no tratamento de efluentes.
Apesar de ter dito que faria menção às páginas do processo em que se encontram
as notas fiscais de aquisição respectivas (fl. 5861), a recorrente não apresentou essa informação.
Nos processos de ressarcimento/compensação de créditos, o ônus da prova
incumbe ao autor, ou seja, àquele que pretende utilizar o direito creditório alegado, quanto ao
fato constitutivo do seu direito, devendo ser aplicado o artigo 373, inciso I do Código de Processo
Civil.
A mera alegação do direito creditório, sem a indicação das notas fiscais relacionadas
a esses dispêndios e sem a comprovação da sua utilização no tratamento de efluentes baseada na
escrita contábil e fiscal do período, não é suficiente para demonstrar a liquidez e certeza do
crédito.
Assim, em face da falta de identificação das operações e da comprovação da
certeza e da liquidez do crédito em questão, não há como reconhecer o direito reclamado.
Ante o exposto, nego provimento à reversão de glosas requerida neste tópico.
Fl. 5968
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3002-003.951 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 10935.720567/2012-51
21
4.2.7 Materiais para manutenção da fábrica
Neste tópico, a recorrente requer a reversão de glosas de créditos calculados em
relação a gastos com materiais para manutenção da fábrica, tais como “eletrodos, chapas,
lâmpadas, thiner, silicone, cantoneiras, tintas, parafusos, porcas, plugues, fechos, tampas, graxa,
arruelas, pinos, mangueiras, painéis, luminárias, terminais, conexões, transformadores, tomadas,
emendabs, isoladores, telas, portas, rolamentos, filtros, relés, exaustores, entre outros (vide notas
fiscais de fls. 1.275 e ss - Anexo VI da Manifestação de Inconformidade)”.
A DRJ não reconheceu tais créditos, entendendo da seguinte forma:
A interessada aduz que a fiscalização glosou, também, diversos bens relacionados
à manutenção da fábrica. Explica que esses bens são facilmente tratados como
custo de produção da interessada, nos termos do art. 290, do RIR/99.
Entretanto, como já se viu, não é todo e qualquer dispêndio da Contribuinte, ainda
que seja necessário à fabricação de seus produtos, que pode ser base para cálculo
de seus créditos. Obviamente, os bens utilizados para a manutenção da fábrica
não contribuem diretamente para a modificação da natureza, do funcionamento,
do acabamento, da apresentação ou da finalidade do produto, ou para o seu
aperfeiçoamento para consumo. Não podem ser considerados, por isso, insumo de
sua produção.
A recorrente alega que é fato notório que os elementos acima referidos se
enquadram facilmente aos custos de produção, nos termos do art. 290, do RIR/99. Por este
motivo, pugna que sejam considerados como insumos utilizados, necessários e relacionados à
atividade industrial.
São considerados insumos geradores de créditos das contribuições os bens e
serviços adquiridos e utilizados na manutenção de bens do ativo imobilizado da pessoa jurídica
responsáveis por qualquer etapa do processo de produção de bens destinados à venda e de
prestação de serviço, conforme reconhece o Parecer Normativo Cosit/RFB no 05/2018 (parágrafo
no 89).
A incorporação ou não ao ativo imobilizado determina as regras a serem aplicadas
para definição da modalidade de creditamento da não cumulatividade das contribuições (inciso II
ou VI do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003).
No presente caso, a recorrente calculou créditos considerando os bens em questão
como insumos, com base, portanto, no inciso II do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no
10.833, de 2003. Assim, os créditos foram apurados sobre o valor dos bens adquiridos no mês (art.
3o, §1o, inciso I) e não sobre os encargos de depreciação (art. 3o, §1o, inciso III).
Sendo assim, no presente caso somente podem ser considerados insumos
geradores de créditos das contribuições os bens e serviços adquiridos e utilizados na manutenção
da fábrica, mas que não tenham sido escriturados no ativo imobilizado.
Fl. 5969
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10935.720567/2012-51
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Compulsando os autos, porém, verifico que a recorrente não discriminou as
aquisições de materiais para manutenção da fábrica cujas glosas de créditos pretende reverter,
bem como não apresentou nenhum documento que demonstre a efetiva utilização de tais bens na
manutenção da fábrica e que não foram escriturados no ativo imobilizado.
A recorrente menciona notas fiscais juntadas ao processo com a finalidade de
comprovar a efetiva aquisição dos aludidos materiais, conforme trecho acima transcrito: “(vide
notas fiscais de fls. 1.275 e ss - Anexo VI da Manifestação de Inconformidade)”.
Embora sejam hábeis, em tese, a comprovar aquisições de bens, as notas fiscais, por
si só, não são aptas a comprovar a utilização de tais bens na manutenção da fábrica, porque não
trazem essa informação. Ademais, careceria demonstrar a vinculação dessas notas com as glosas
efetuadas pela fiscalização.
Nos processos de ressarcimento/compensação de créditos, o ônus da prova
incumbe ao autor, ou seja, àquele que pretende utilizar o direito creditório alegado, quanto ao
fato constitutivo do seu direito, devendo ser aplicado o artigo 373, inciso I do Código de Processo
Civil.
A alegação do direito creditório, ainda que acompanhada de notas fiscais de
aquisição de bens, mas sem a comprovação da utilização de tais bens na manutenção da fábrica
baseada na escrita contábil e fiscal do período, não é suficiente para demonstrar a liquidez e
certeza do crédito.
Assim, em face da falta de identificação das operações e da comprovação da
certeza e da liquidez do crédito em questão, não há como reconhecer o direito reclamado.
Ante o exposto, nego provimento à reversão de glosas requerida neste tópico.
4.2.8 Tratamento de água utilizada no processo industrial
Neste tópico, a recorrente requer a reversão de glosas de créditos calculados em
relação a gastos com tratamento de água utilizada no processo industrial.
A DRJ não reconheceu tais créditos, entendendo da seguinte forma:
Foram também glosados diversos produtos para o tratamento da água utilizada
no processo industrial. No entanto, como já visto, impõe-se como requisito
indispensável para ser considerado como insumo que o bem ou serviço seja
aplicado ou consumido no processo produtivo. Assim, os gastos com material de
uso em geral e produtos químicos para o laboratório e para utilização no
tratamento de água, em que pese poderem ser necessários ou até essenciais para
o desempenho da citada atividade, não podem ser considerados como aplicados
ou consumidos diretamente na fabricação dos produtos fabricados pela
interessadas, não se caracterizando como insumos. Não é admissível, portanto, a
apuração de créditos relativamente a esses dispêndios.
Fl. 5970
DF CARF MF
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A recorrente alega que não é possível utilizar água sem qualquer tratamento, diga-
se, direto da torneira, para fabricar seus produtos e que a água tratada é adicionada ao processo
produtivo, mantendo contado direto com os produtos, o que por si só atenderia aos requisitos da
IN RFB 404/04, como demonstra o relatório descritor das atividades empresariais acostadas no
Anexo III da manifestação de inconformidade.
Conclui ser incontroverso que os produtos para tratamento da água são insumos
que entram em contato direto com o produto industrializado, sendo utilizados, indispensáveis e
relacionados à produção, pelo que é inaceitável que assim não sejam considerados. Cita acórdão
do CARF.
Pelas razões apresentadas, e considerando que a recorrente é uma indústria de
alimentos, entendo que o tratamento de água utilizada no processo industrial é passível, em tese,
de enquadramento no conceito de insumo para fins de geração de crédito das contribuições.
Compulsando os autos, porém, verifico que a recorrente não discriminou as
aquisições de produtos para tratamento de água utilizada no processo industrial cujas glosas de
créditos pretende reverter, bem como não apresentou nenhum documento que demonstre a
efetiva utilização de tais bens no referido tratamento de água.
Apesar de ter dito que faria menção às páginas do processo em que se encontram
as notas fiscais de aquisição respectivas (fl. 5861), a recorrente não apresentou essa informação.
Nos processos de ressarcimento/compensação de créditos, o ônus da prova
incumbe ao autor, ou seja, àquele que pretende utilizar o direito creditório alegado, quanto ao
fato constitutivo do seu direito, devendo ser aplicado o artigo 373, inciso I do Código de Processo
Civil.
A mera alegação do direito creditório, sem a indicação das notas fiscais relacionadas
a esses dispêndios e sem a comprovação da sua utilização no tratamento de água no processo
industrial baseada na escrita contábil e fiscal do período, não é suficiente para demonstrar a
liquidez e certeza do crédito.
Assim, em face da falta de identificação das operações e da comprovação da
certeza e da liquidez do crédito em questão, não há como reconhecer o direito reclamado.
Ante o exposto, nego provimento à reversão de glosas requerida neste tópico.
4.2.9 Manutenção de veículos
Neste tópico, a recorrente requer a reversão de glosas de créditos calculados em
relação a despesas com manutenção de veículos. Trata-se de “válvulas, tampa de reservatório,
filtros, graxa, lona de freio, tambor de freio, parafusos, porcas, arruelas, pinos, filtro de
combustível, filtro turbina, buchas, mancais, entre outros (vide notas fiscais de fls. 1.653 e ss. -
Anexo VI da Manifestação de Inconformidade)”.
A DRJ não reconheceu tais créditos, entendendo da seguinte forma:
Fl. 5971
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 10935.720567/2012-51
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Segundo aduz a interessada foram também glosados os créditos relativos aos
diversos dispêndios referentes à compra de materiais para manutenção de
veículos, que são utilizados para os funcionários da empresa deslocarem-se até os
fornecedores e clientes ou para se deslocarem entre as diversas unidades da
empresa.
Obviamente, por tais veículos não estarem relacionados ao processo produtivo,
não podem ser considerados insumos, consoante conceito acima delineado. São,
na verdade, despesas operacionais, isto é, gastos atinentes à atividade geral da
empresa, os quais não se coadunam com a definição do termo “insumo”, para fins
de apuração do crédito do PIS/Pasep e da Cofins.
A recorrente alega que os veículos são utilizados para que seus funcionários se
desloquem até fornecedores rurais; para que técnicos se desloquem entre as unidades a fim de
verificar o cumprimento de normas; para que colaboradores se dirijam a órgãos públicos a fim de
obter licenças e autorizações necessárias às atividades; e para que vendedores visitem clientes a
fim de viabilizar o escoamento da produção.
Conclui ser inequívoco que esses gastos são suportados por seu faturamento, daí a
necessidade de observar a não-cumulatividade do PIS/COFINS.
O conceito de insumo (inciso II do caput do art. 3o Lei no 10.637, de 2002, e da Lei
no 10.833, de 2003) estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça restringe-se
aos bens e serviços utilizados no processo de produção de bens destinados à venda e de prestação
de serviços, não alcançando as demais áreas de atividade organizadas pela pessoa jurídica.
Assim, as despesas com veículos acima mencionadas, não relacionadas com o
processo produtivo, não podem ser consideradas insumos, consoante conceito acima delineado.
São, na verdade, despesas operacionais, isto é, gastos atinentes à atividade geral da empresa, os
quais não se coadunam com a definição de “insumo” para fins de apuração do crédito do
PIS/Pasep e da Cofins.
Assim, nego provimento ao recurso neste ponto.
4.2.10 Materiais de limpeza
Neste tópico, a recorrente requer a reversão de glosas de créditos calculados em
relação a aquisições de materiais de limpeza. Trata-se de “vassouras, rodo duplo, rodo espuma,
cera líquida, escova banho, água sanitária, escova nylon, detergentes, sabão, esponjas, entre
outros (vide notas fiscais de fls. 1.459 e ss. - Anexo VI da Manifestação de Inconformidade)”.
Conforme já mencionado neste voto, os materiais e serviços de limpeza,
desinfecção e dedetização de ativos utilizados pela pessoa jurídica na produção de bens ou na
prestação de serviços podem ser considerados insumos geradores de créditos das contribuições,
conforme interpretado pelo Parecer Normativo Cosit/RFB no 05/2018, em seu subitem “7.4.
PRODUTOS E SERVIÇOS DE LIMPEZA, DESINFECÇÃO E DEDETIZAÇÃO DE ATIVOS PRODUTIVOS”.
Fl. 5972
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10935.720567/2012-51
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Compulsando os autos, porém, verifico que a recorrente não discriminou as
aquisições de materiais de limpeza cujas glosas de créditos pretende reverter, bem como não
apresentou nenhum documento que demonstre a efetiva utilização de tais bens na produção de
bens.
A recorrente menciona notas fiscais juntadas ao processo com a finalidade de
comprovar a efetiva aquisição dos aludidos materiais, conforme trecho acima transcrito: “(vide
notas fiscais de fls. 1.459 e ss. - Anexo VI da Manifestação de Inconformidade)”.
Embora sejam hábeis, em tese, a comprovar aquisições de bens, as notas fiscais, por
si só, não são aptas a comprovar a utilização de tais bens no processo produtivo da indústria,
porque não trazem essa informação. Ademais, careceria demonstrar a vinculação dessas notas
com as glosas efetuadas pela fiscalização.
Nos processos de ressarcimento/compensação de créditos, o ônus da prova
incumbe ao autor, ou seja, àquele que pretende utilizar o direito creditório alegado, quanto ao
fato constitutivo do seu direito, devendo ser aplicado o artigo 373, inciso I do Código de Processo
Civil.
A alegação do direito creditório, ainda que acompanhada de notas fiscais de
aquisição de bens, mas sem a comprovação da utilização de tais bens no processo de produção de
bens ou na prestação de serviços baseada na escrita contábil e fiscal do período, não é suficiente
para demonstrar a liquidez e certeza do crédito.
Assim, em face da falta de identificação das operações e da comprovação da
certeza e da liquidez do crédito em questão, não há como reconhecer o direito reclamado.
Ante o exposto, nego provimento à reversão de glosas requerida neste tópico.
4.2.11 Material intermediário
Neste tópico, a recorrente requer a reversão de glosas de créditos calculados em
relação a aquisições de material intermediário, tais como “luminárias, disco de corte, lixas, fita
crepe, parafusos, porcas, brocas, pilhas, adesivo instantâneo, bateria, trena, cartuchos de
impressão, extintores, transformadores, gaveteiros, facas, entre outros (vide notas fiscais de fls.
1.688 e ss. - Anexo VI de Manifestação de Inconformidade)”.
Corrobora o aduzido na manifestação de inconformidade salientando que a IN RFB
no 404/04 é clara ao declará-los como insumos.
Compulsando os autos, porém, verifico que a recorrente não discriminou as
aquisições de material intermediário cujas glosas de créditos pretende reverter, bem como não
apresentou nenhum documento que demonstre a efetiva utilização de tais bens no processo de
produção de bens ou na prestação de serviços.
Fl. 5973
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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A recorrente menciona notas fiscais juntadas ao processo com a finalidade de
comprovar a efetiva aquisição dos aludidos materiais, conforme trecho acima transcrito: “(vide
notas fiscais de fls. 1.688 e ss. — Anexo VI da Manifestação de Inconformidade)”.
Embora sejam hábeis, em tese, a comprovar aquisições de bens, as notas fiscais, por
si só, não são aptas a comprovar a utilização de tais bens no processo produtivo da indústria,
porque não trazem essa informação. Ademais, careceria demonstrar a vinculação dessas notas
com as glosas efetuadas pela fiscalização.
Nos processos de ressarcimento/compensação de créditos, o ônus da prova
incumbe ao autor, ou seja, àquele que pretende utilizar o direito creditório alegado, quanto ao
fato constitutivo do seu direito, devendo ser aplicado o artigo 373, inciso I do Código de Processo
Civil.
A alegação do direito creditório, ainda que acompanhada de notas fiscais de
aquisição de bens, mas sem a comprovação da sua utilização na produção ou fabricação de bens
ou produtos destinados à venda baseada na escrita contábil e fiscal do período, não é suficiente
para demonstrar a liquidez e certeza do crédito.
Assim, em face da falta de identificação das operações e da comprovação da
certeza e da liquidez do crédito em questão, não há como reconhecer o direito reclamado.
Ante o exposto, nego provimento à reversão de glosas requerida neste tópico.
4.2.12 Material de escritório
Neste tópico, a recorrente requer a reversão de glosas de créditos calculados em
relação a despesas com materiais utilizados na administração da empresa (materiais de
informática, cartuchos de impressão, grampos, bobinas, entre outros).
Alega que o setor administrativo é uma etapa de alta relevância em seu processo
produtivo. E mais, tais elementos devem ser tratados como insumos pelo simples fato de as Leis
no 10.637/02 e 10.833/03, em diversos momentos, fazerem referência às despesas relacionada à
parte administrativa, como é o caso da energia elétrica, despesas com aluguéis de prédios,
benfeitorias em imóvel próprio, qualquer que seja sua destinação.
Sem razão a recorrente, pois, conforme já mencionado neste voto, somente podem
ser considerados insumos itens aplicados no processo de produção de bens destinados à venda ou
de prestação de serviços a terceiros, excluindo-se do conceito itens utilizados nas demais áreas de
atuação da pessoa jurídica, como administrativa, jurídica, contábil etc.
Nesse sentido, assim concluiu o Parecer Normativo Cosit/RFB no 05, de 17 de
dezembro de 2018:
Conclusão
(...)
Fl. 5974
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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168. Como características adicionais dos bens e serviços (itens) considerados
insumos na legislação das contribuições em voga, destacam-se:
a) somente podem ser considerados insumos itens aplicados no processo de
produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços a terceiros,
excluindo-se do conceito itens utilizados nas demais áreas de atuação da pessoa
jurídica, como administrativa, jurídica, contábil, etc., bem como itens relacionados
à atividade de revenda de bens; (...)
Assim, nego provimento ao recurso neste ponto.
4.3
Fretes sobre compras
A fiscalização glosou créditos da Cofins calculados em relação a custos com fretes
sobre compras de “leite in natura” à alíquota de 7,6%, por considerar indevido o aproveitamento
de créditos sobre fretes na aquisição de insumos não onerados pela contribuição, uma vez que a
aquisição deste insumo não dá direito ao crédito básico, nos termos do artigo 3o, § 3o, inciso I, da
Lei no 10.833/2003, e do artigo 9o, inciso II e III, da Lei no 10.925/2004.
Sobre o valor dos mencionados fretes, contudo, a fiscalização concedeu o crédito
presumido estabelecido pelo artigo 8o da Lei no 10.925/2004, calculado mediante aplicação de
alíquota correspondente a 60% (sessenta por cento) daquela prevista no art. 2o da Lei no
10.833/2003.
A recorrente alega, em síntese, que é absolutamente ilegal a vinculação dos
créditos dos fretes aos créditos do insumo transportado, uma vez que não existe qualquer
determinação legal nesse sentido, tampouco se observa razoabilidade em tal entendimento,
motivo pelo qual requer seja afastada a glosa referente aos créditos desses fretes.
Essa questão se resolve com a Súmula CARF no 188, aprovada pela 3a Turma da
CSRF em sessão de 20/06/2024, com vigência em 27/06/2024, nos seguintes termos:
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes
na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e pela
Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma
em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas
referidas contribuições. (grifou-se)
A referida súmula estabelece dois condicionais para a tomada de créditos: o
registro de forma autônoma e efetiva tributação do frete na aquisição. Verifica-se que há o
registro de forma autônoma na planilha da fiscalização (fls. 603/617), mas não se encontra nos
autos, de forma conclusiva, a segunda condicional.
Assim, não se pode afirmar com convicção que os referidos fretes teriam sido
efetivamente tributados, cabendo essa verificação à unidade preparadora, que deve contar com a
colaboração da própria contribuinte para elucidar a questão.
Fl. 5975
DF CARF MF
Original

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Entendo, portanto, que deve ser aplicada a Súmula CARF no 188, em seus estritos
termos, inclusive no que se refere à efetiva tributação dos fretes.
Tendo em vista que a fiscalização concedeu o crédito presumido à alíquota de 60%
de 7,60%, ou seja, à alíquota de 4,56%, as glosas de créditos a serem revertidas, nos termos acima,
devem ser calculadas aplicando-se sobre o valor das operações (fls. 603/617) a alíquota
correspondente à diferença entre o valor da alíquota do crédito básico (7,6%) e a do crédito
presumido (4,56%).
5
Conclusão
Por todo o exposto, voto por conhecer parcialmente o recurso voluntário, não
conhecendo dos argumentos atinentes às glosas de créditos sobre devoluções de vendas, em face
da preclusão. Na parte conhecida, voto por rejeitar a preliminar de nulidade do despacho
decisório e, no mérito, dar parcial provimento ao recurso voluntário, com vistas a reconhecer o
direito de crédito referente a fretes sobre compras de insumos não onerados pela contribuição,
nos termos da Súmula CARF no 188, bem como sobre material de embalagem, nos termos da
Súmula CARF no 235.
Assinado Digitalmente
Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Adriano Monte Pessoa, redator designado.
Em que pesem as bem fundadas razões de decidir do voto condutor do acórdão,
peço vênia ao eminente relator para divergir apenas e tão-somente em relação ao direito de
crédito do item “paletes de madeira”, glosados pela fiscalização, conforme indicado no
demonstrativo de fls. 570/578, sob o fundamento de que não representam insumos utilizados no
processo produtivo da recorrente, mas apenas um bem utilizado no manuseio e transporte de
produtos em geral, o que estaria vedado pelo art. 3o, inciso II, da Lei n. 10.833/2003.
A recorrente alega em sua peça recursal que a despesa com aquisição de paletes de
madeira se enquadra no conceito de insumo previsto no art. 3o, inciso II, das Leis n. 10.637/02 e
10.833/03, e que a própria IN RFB n. 404/04, em seu art. 8o, inciso I, alínea “b”, §4o, inciso I, alínea
“a”, admite os materiais de embalagem como insumos de PIS/COFINS.

Sustenta, ainda, a recorrente que os paletes de madeira são utilizados em diversas
fases do processo produtivo, como comprova o relatório denominado “Descrição Geral do
Processo Produtivo da Empresa” (Anexo II da Manifestação de Inconformidade).
Fl. 5976
DF CARF MF
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Demonstra a recorrente que após o envasamento/empacotamento de requeijão, de
queijos, de bebidas lácteas, de creme de leite, de manteiga, de leite, os recipientes passam a ficar
agrupados sobre paletes de madeira, fato do qual conclui se tratar de um custo de produção, nos
termos do art. 290, do RIR/99.

Também ressalta a recorrente que as indústrias realizam o chamado "processo de
paletização" ou "produção paletizada", que consiste em organizar a produção sobre paletes e
realizar o envelopamento com uma película plástica protetora, o que facilita o manuseio dentro da
fábrica e, também, para o embarque nos caminhões de distribuição, por meio de empilhadeiras.

Daí deduzir que os paletes de madeira se trata de material de embalagem, na
medida em que os adquirentes desses produtos exigem que estes sejam entregues sobre paletes,
até mesmo em função da facilidade do manuseio desses produtos alimentícios no momento de
descarrega nos respectivos estabelecimentos.
Ao final conclui a recorrente que resta devidamente comprovado que os paletes de
madeira integram o custo de produção e são um insumo indispensável para a comercialização,
devendo ser considerado como material de embalagem dos queijos, requeijões, bebidas lácteas,
creme de leite, manteiga e leite.
Com efeito, assiste razão à recorrente neste ponto.

Segundo o voto condutor do acórdão, as despesas com paletes de madeira,
destinados ao manuseio e transporte dos bens do sujeito passivo, não podem ser considerados
insumos, uma vez que seriam incorridos após o processo produtivo, para transporte de bens
acabados.

Tendo em vista que o conceito de insumos para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda, nos termos daquilo que foi decidido no
julgamento do Recurso Especial no 1.221.170/PR, verificam-se precedentes dominantes no âmbito
do CARF, inclusive da Câmara Superior de Recursos Fiscais, a favor da tese suscitada pela
recorrente, em especial no que se referente à indústria de produtos alimentícios, para considerar
os paletes de madeira essenciais à produção dos bens destinados à comercialização.

Confira-se:

ACÓRDÃO N. 9303-016.028:
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006 CONCEITO DE INSUMO PARA FINS
DE APURAÇÃO DE CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. OBSERVÂNCIA DOS
CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU DA RELEVÂNCIA. Conforme decidido pelo
Superior Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso Especial no 1.221.170/PR,
interpretado pelo Parecer Normativo Cosit/RFB no 05/2018, o conceito de insumo
para fins de apuração de créditos da não-cumulatividade deve ser aferido à luz dos
Fl. 5977
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10935.720567/2012-51
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critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de
bens destinados à venda. EMBALAGENS PARA TRANSPORTE. CRÉDITOS.
POSSIBILIDADE. As despesas incorridas com materiais de embalagens e pallets, para
proteção e conservação da integridade de produtos alimentícios durante o
transporte, enquadram-se no conceito de insumos fixado pelo Superior Tribunal de
Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, ensejando o direito à tomada
do
crédito
das
contribuições
sociais
não
cumulativas.
(Processo
n.
10783.912078/2012-12 – Relator Vinicius Guimarães - 3a TURMA/CÂMARA
SUPERIOR REC. FISCAIS - 3a SEÇÃO – Publicação 28/11/2024)

ACÓRDÃO n. 9303-014.884:
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/10/2011 a 31/12/2011 NÃO
CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS TRIBUTADOS À
ALÍQUOTA ZERO OU SUSPENSÃO. POSSIBILIDADE. CONDIÇÕES. Os fretes de
aquisição de insumos que tenham sido registrados de forma autônoma em relação
ao bem adquirido, e submetidos a tributação (portanto, fretes que não tenham sido
tributados à alíquota zero, suspensão, isenção ou submetidos a outra forma de não-
oneração pelas contribuições) podem gerar créditos básicos da não cumulatividade,
na mesma proporção do patamar tributado. No caso de crédito presumido, sendo o
frete de aquisição registrado em conjunto com os insumos adquiridos, receberá o
mesmo tratamento destes. No entanto, havendo registro autônomo e diferenciado,
e tendo a operação de frete sido submetida à tributação, caberá o crédito
presumido em relação ao bem adquirido, e o crédito básico em relação ao frete de
aquisição, que também constitui “insumo”, e, portanto, permite a tomada de
crédito (salvo nas hipóteses de vedação legal, como a referida no inciso II do § 2o do
art. 3o da Lei 10.833/2003). CRÉDITOS. NÃO CUMULATIVIDADE. MERCADORIAS
(CAFÉ) ADQUIRIDAS PARA REVENDA. PESSOA INTERPOSTA. AUSÊNCIA DE MÁ-FÉ OU
PARTICIPAÇÃO DO CONTRIBUINTE. Não restando comprovada a participação da
empresa no negócio tido como fraudulento e tampouco revelada sua má fé na
aquisição dos insumos (café cru), ilegítima a glosa dos créditos. No caso em análise,
o acórdão recorrido reconhece ausência de controvérsia sobre a entrega da
mercadoria e o seu pagamento, atraindo os efeitos do art. 82 da Lei no 9.430/1996.
AQUISIÇÕES. FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. RATEIO. CRÉDITO VEDADO.
Empresas comerciais exportadoras se encontram legalmente impedidas de apurar
créditos de PIS/COFINS vinculados à aquisição de mercadorias com o fim específico
de exportação, tampouco referentes a quaisquer encargos e despesas atinentes a
tal exportação. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. CONCEITO DE INSUMO.
CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. OBSERVÂNCIA DOS CRITÉRIOS DE
Fl. 5978
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3002-003.951 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 10935.720567/2012-51
31
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. Conforme decidido pelo Superior Tribunal de
Justiça no julgamento do Recurso Especial no 1.221.170/PR, integrado pelo Parecer
Normativo Cosit/RFB no 5/2018, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não-cumulatividade deve ser aferido à luz dos critérios da
essencialidade ou da relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. CRÉDITOS. GASTOS COM
EMBALAGENS E PALLETS, PARA PROTEÇÃO E TRANSPORTE DE PRODUTOS
ALIMENTÍCIOS. POSSIBILIDADE. Os custos/despesas incorridos com embalagem e
pallets para proteção e transporte dos produtos alimentícios, quando necessários
à manutenção da integridade e natureza desses produtos, enquadram-se na
definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento
do REsp no 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo, aplicado no âmbito do
CARF por força do disposto no § 2o do art. 62 do Anexo II do seu Regimento
Interno. DESPESAS DE FRETES. MERCADORIA ADQUIRIDA COM O FIM ESPECÍFICO
DE EXPORTAÇÃO. CRÉDITO. VEDAÇÃO LEGAL. É expressamente vedado pela
legislação tributária o aproveitamento de crédito da COFINS não cumulativa,
calculado sobre os custos de aquisições de mercadorias adquiridas com o fim
específico de exportação, por parte da comercial exportadora. O mesmo
tratamento deve ser aplicado sobre os respectivos fretes e demais despesas,
somente sendo admitido o creditamento em operações de exportação de produtos
próprios. CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS
ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA
PACÍFICA DO STJ. Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e
textos das leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002
e no 10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação
a fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos. (Processo
n. 10880.941649/2012-10 – Relator Conselheiro Rosaldo Trevisan - 3a
TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS - 3a SEÇÃO - Câmara Superior de Recursos
Fiscais - Publicação: 23/04/2024) (sem destaques no original)
Portanto, as despesas incorridas com a aquisição de paletes de madeira necessários
à preservação da integridade e à natureza dos produtos alimentícios industrializados, enquadram-
se na definição dada pelo Egrégio Superior Tribunal de Justiça no julgamento do RESP n.
1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo, aplicado no âmbito do CARF, por força do art. 99 do
RICARF.
Em conclusão, com a máxima vênia ao eminente relator, voto no sentido de dar
provimento à reversão das glosas de créditos sobre os paletes de madeira, por considerá-los
necessários à manutenção da integridade e da natureza dos produtos industrializados pela
recorrente.
Fl. 5979
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3002-003.951 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 10935.720567/2012-51
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É como voto.
Assinado Digitalmente
Conselheiro Adriano Monte Pessoa

Fl. 5980
DF CARF MF
Original