Tribunal: CARF
Processo: 16327.720273/2023-26
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANGELICA CAROLINA OLIVEIRA DUARTE TOLEDO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-10-07
Data de publicação: 2026-01-02

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/05/2018 a 31/12/2018
PAF. MULTA DE OFÍCIO. ALEGAÇÃO DE OFENSA AO PRINCÍPIO DO NÃO-CONFISCO.
Conforme se encontra disposto na Súmula CARF n. 2, este Conselho não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária, em face do princípio do não-confisco ou de quaisquer outros princípios ou regras constitucionais.
NULIDADE DO LANÇAMENTO. INOCORRÊNCIA.
Demonstrado o atendimento aos preceitos estabelecidos no art. 142 do CTN, a presença dos requisitos do art. 10 e 59 do Decreto n. 70.235/72 e a observância do contraditório e ampla defesa do contribuinte, mediante o transcurso do PAF de forma hígida e escorreita, afasta-se a hipótese de nulidade do lançamento.
BÔNUS DE CONTRATAÇÃO. HIRING BONUS. NATUREZA REMUNERATÓRIA. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. INCIDÊNCIA.
Integra a base de cálculo das contribuições previdenciárias o Bônus de Contratação, denominado de “Hiring Bonus”, pago por ocasião da contratação do segurado empregado ou contribuinte individual a fim de atrair e manter o trabalhador no quadro da empresa. Essa verba possui natureza remuneratória.
BÔNUS DE RETENÇÃO. NATUREZA REMUNERATÓRIA. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. INCIDÊNCIA
Integra a base de cálculo das contribuições previdenciárias o Bônus de Retenção, pago com o fim de reter o empregado na empresa. Essa verba possui natureza remuneratória vinculada ao contrato de trabalho.

CONTRIBUIÇÕES DESTINADAS A OUTRAS ENTIDADES E FUNDOS. TERCEIROS. LIMITAÇÃO EM 20 SALÁRIOS MÍNIMOS. INAPLICABILIDADE. RECURSO REPETITIVO TEMA 1079 DO STJ.
Conforme decidido pelo STJ, na sistemática de recurso repetitivo, no Tema 1079, a partir da entrada em vigor do art. 1o, I, do Decreto-Lei 2.318/1986, as contribuições destinadas a terceiros não estão submetidas ao teto de vinte salários mínimos.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16327.720273/2023-26
ACÓRDÃO
2302-004.194 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
7 de outubro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
BANCO ORIGINAL S/A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/05/2018 a 31/12/2018
PAF. MULTA DE OFÍCIO. ALEGAÇÃO DE OFENSA AO PRINCÍPIO DO NÃO-
CONFISCO.
Conforme se encontra disposto na Súmula CARF n. 2, este Conselho não é
competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária, em face do princípio do não-confisco ou de quaisquer outros
princípios ou regras constitucionais.
NULIDADE DO LANÇAMENTO. INOCORRÊNCIA.
Demonstrado o atendimento aos preceitos estabelecidos no art. 142 do
CTN, a presença dos requisitos do art. 10 e 59 do Decreto n. 70.235/72 e a
observância do contraditório e ampla defesa do contribuinte, mediante o
transcurso do PAF de forma hígida e escorreita, afasta-se a hipótese de
nulidade do lançamento.
BÔNUS DE CONTRATAÇÃO. HIRING BONUS. NATUREZA REMUNERATÓRIA.
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. INCIDÊNCIA.
Integra a base de cálculo das contribuições previdenciárias o Bônus de
Contratação, denominado de “Hiring Bonus”, pago por ocasião da
contratação do segurado empregado ou contribuinte individual a fim de
atrair e manter o trabalhador no quadro da empresa. Essa verba possui
natureza remuneratória.
BÔNUS DE RETENÇÃO. NATUREZA REMUNERATÓRIA. CONTRIBUIÇÕES
PREVIDENCIÁRIAS. INCIDÊNCIA
Integra a base de cálculo das contribuições previdenciárias o Bônus de
Retenção, pago com o fim de reter o empregado na empresa. Essa verba
possui natureza remuneratória vinculada ao contrato de trabalho.
Fl. 288
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PROCESSO 16327.720273/2023-26
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CONTRIBUIÇÕES DESTINADAS A OUTRAS ENTIDADES E FUNDOS.
TERCEIROS. LIMITAÇÃO EM 20 SALÁRIOS MÍNIMOS. INAPLICABILIDADE.
RECURSO REPETITIVO TEMA 1079 DO STJ.
Conforme decidido pelo STJ, na sistemática de recurso repetitivo, no Tema
1079, a partir da entrada em vigor do art. 1o, I, do Decreto-Lei 2.318/1986,
as contribuições destinadas a terceiros não estão submetidas ao teto de
vinte salários mínimos.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente
do
Recurso
Voluntário,
não
conhecendo
das
alegações
relativas
à
inconstitucionalidade da multa, em rejeitar o pedido de diligência e rejeitar a preliminar. No
mérito, por voto de qualidade, acordam em negar provimento ao Recurso Voluntário. Vencidos a
relatora, a conselheira Rosane Beatriz Jachimovski Danilevicz e o conselheiro Roberto Carvalho
Veloso Filho que deram provimento parcial ao recurso. Designado para redigir o voto vencedor o
conselheiro Johnny Wilson Araújo Cavalcanti.
Assinado Digitalmente
Angélica Carolina Oliveira Duarte Toledo – Relatora

Assinado Digitalmente
Johnny Wilson Araujo Cavalcanti – Presidente e Redator
Participaram do presente julgamento os conselheiros Alfredo Jorge Madeira Rosa,
Angelica Carolina Oliveira Duarte Toledo, Carmelina Calabrese, Rosane Beatriz Jachimovski
Danilevicz, Roberto Carvalho Veloso Filho, Johnny Wilson Araujo Cavalcanti (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Autos de Infração referentes às contribuições previdenciárias devidas
pela empresa, inclusive alíquota GILRAT e contribuições destinadas a outras entidades e fundos –
Terceiros (Salário Educação e INCRA), incidentes sobre a remuneração paga a segurados
empregados e contribuintes individuais, acrescido de juros de mora e multa de ofício.
Fl. 289
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Conforme Relatório Fiscal (fls. 57/73), o contribuinte realizou pagamentos
decorrentes de programa de retenção de funcionários (registrados como abono eventual,
gratificação e gratificação não ajustada), e também de gratificação eventual a título de bônus de
contratação (hiring bonus), os quais não foram oferecidos à tributação.
A fiscalização compreendeu que as verbas teriam caráter contraprestacional,
portanto, sujeitas à incidência das contribuições previdenciárias. É ver Relatório Fiscal (e-fl. 63):
4.15 Ocorre que, a verba paga aos segurados empregados ou contribuintes
individuais, seja a título de bônus de contratação, seja a título de bônus de
retenção, deve integrar o salário de contribuição devido ao seu caráter
contraprestacional; pois a primeira corresponde, claramente, a um bônus
antecipado, que visa remunerar o trabalhador recém-contratado pelos serviços
que prestará ao longo do contrato de trabalho; enquanto que a segunda visa a
manutenção de determinado profissional nos quadros do contribuinte, pela sua
importância nos serviços já prestados ou nos projetos futuros.
O lançamento foi impugnado e os autos foram encaminhados à DRJ. Os membros
da 28a Turma da DRJ08, por unanimidade de votos, julgaram improcedente a impugnação,
mantendo o crédito tributário exigido.
Cientificada do acórdão, o recorrente apresentou recurso voluntário tempestivo (e-
fls. 233/263), alegando em breve síntese:
a) Preliminarmente, a nulidade do lançamento por incompetência. “o poder-dever
que a I. Fiscalização tem para “verificar se os valores pagos aos segurados se
enquadram no disposto no artigo 22, incisos I a III da Lei 8.212/91”, não lhe dá o
direito de questionar a natureza de verbas sem que, para tanto, haja decisão do
órgão com competência constitucional para tratar do tema: a Justiça do
Trabalho, a quem compete decidir conflitos de interesse qualificados por
pretensão resistida (lides) em matéria de natureza salarial (ou não) de valores
recebidos pelos colaboradores do Recorrente”;
b) A nulidade do lançamento por erro na capitulação legal, violando os princípios
do contraditório e ampla defesa. “Os dispositivos indicados pelo I. Fiscal
apresentam redações semelhantes, todas inerentes aos prazos de recolhimento
de tributos, sem qualquer relação com os fatos utilizados para embasar os
lançamentos tributários em foco, impedindo que o contribuinte identifique, com
precisão aquilo que lhe é cobrado”. Nesse sentido, “não há congruência entre os
dispositivos legais citados e a descrição da infração apresentada pelo I. Fiscal”.
Além disso, “não há uma descrição detalhada acerca da suposta infração
cometida, haja vista a fundamentação legal genérica ali indicada, referindo-se
apenas à obrigatoriedade de recolhimento do tributo (e respectivos prazos). O
mesmo ocorre em relação ao Relatório Fiscal, que nada esclarece e que não
comprova a efetiva ocorrência do fato gerador, em evidente violação ao art. 142
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do CTN”. Diante disso, “pelo erro na capitulação legal dos lançamentos
tributários em tela, conclui-se que o Recorrente foi impedido de exercer o seu
amplo direito de defesa, em especial, pela falta de arcabouço probatório que
sustente as autuações em tela”;
c) No mérito, defende que “os bônus de contratação e retenção não foram
efetuados em contraprestação aos serviços prestados pelos empregados, visto
que: (i) no caso do bônus de contratação, a verba é paga antes de qualquer
serviço prestado (ou seja, nem poderia servir para remunerá-lo, por pura
impossibilidade lógica); e (ii) no caso do bônus de retenção, a verba é paga
apenas pela permanência do empregado na entidade, sem ter qualquer relação
com a qualidade e/ou quantidade do serviço por ele prestado. Com base no
entendimento reafirmado pelo E. STF no julgamento do tema 20 de repercussão
geral (RE no 565.160/SC), inexistindo a retributividade, não há a incidência de
contribuições previdenciárias e de terceiros sobre os referidos bônus”. “Os
pagamentos em foco não foram efetuados em contraprestação aos serviços
prestados pelos empregados (hipótese de não incidência) e nem com
habitualidade (hipótese de isenção).”;
d) Ainda, os bônus “foram pagos pelo Recorrente a determinados indivíduos com a
finalidade de: (i) atrair profissionais do mercado para desempenhar suas
atividades em favor do Recorrente, ou, ainda, (ii) impedir que seus funcionários
passassem a trabalhar em empresas concorrentes, indenizando-os exatamente
pelos bônus de contratação que poderiam receber caso optassem pela mudança
de emprego. É nesse sentido o entendimento deste E. CARF e do E. CSRF,
conforme Acórdãos no 2403-002.938, julgado em 06/04/2015, e 9202-010.457,
julgado em 24/10/2022, respectivamente”;
e) “Ainda que se entendesse que os pagamentos mencionados anteriormente
(bônus de contratação e retenção) se caracterizam como remuneração, o que se
admite apenas por dever argumentativo, ainda assim os Autos de Infração em
foco seriam totalmente improcedentes, pois se trataria de pagamentos isentos.
100. Isso porque os pagamentos efetuados pelo Recorrente a título de bônus de
contratação e retenção, também estão isentos da incidência de contribuição
previdenciária e de terceiros, com base no art. 28, § 9o, “e”, item “7”, da Lei no
8.212/91. 101. Como exposto acima, os bônus ora em discussão foram pagos de
forma eventual, em pagamento único”. “Os pagamentos dos bônus de
contratação e retenção são únicos e esporádicos, ou seja, não são habituais ou
recorrentes. Conforme planilha de composição dos pagamentos apresentada
pelo Recorrente (vide fl. 172), tais bônus foram pagos uma única vez para cada
colaborador, o que evidencia a eventualidade dos pagamentos. Conforme
previsão do art. 28, § 9o, “e”, item “7”, da Lei no 8.212/1991, as importâncias
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recebidas a título de ganhos eventuais não integram a o salário-de-contribuição
(isenção de contribuições previdenciárias)”;
f) “Se superados os demais fundamentos acima expostos, o que se admite apenas
para fins argumentativos, ao menos os débitos em tela deverão ser
parcialmente desconstituídos, considerando que a base de cálculo da
contribuição de terceiros não pode superar o montante total, por mês, de 20
salários-mínimos, na forma do art. 4o da Lei no 6.950/1981 (norma válida,
vigente e eficaz)”. Pede, ainda, a suspensão do processo até que os REsps n.
1.898.532/CE e 1.905.870/PR (Tema 1079 do STJ), sejam julgados em definitivo;
g) A multa de ofício de 75% possui caráter confiscatório, nos termos da
jurisprudência do STF;
h) Por fim, pede “a conversão do julgamento em diligência, para que a I.
Fiscalização analise a documentação que embasa o presente processo, bem
como todas as explicações fornecidas nesse recurso, podendo, ainda, requerer
outros documentos que julgue conveniente”.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Angélica Carolina Oliveira Duarte Toledo, Relatora.
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade.
 CONHECIMENTO
Não obstante, a alegação acerca do caráter confiscatório da multa de ofício lançada,
no patamar de 75%, não merece ser conhecida.
Como consignado pela decisão de piso, em obediência às normas que regem a
administração pública, não cabe a este Conselho, a fim de afastar a aplicação de lei com
fundamento de inconstitucionalidade, análise sobre a violação de princípios constitucionais, nos
termos da Súmula CARF n. 2:
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
Pelo exposto, não conheço das alegações relativas à inconstitucionalidade da multa,
tópico “III.3.3. PRINCÍPIO DA VEDAÇÃO AO EFEITO CONFISCATÓRIO” do Recurso (e-fl. 261).
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 PEDIDO DE DILIGÊNCIA
Acerca do pedido de diligência formulado no recurso, entendo prescindível para a
solução da lide, vez que os documentos necessários encontram-se acostados aos autos e
compreendidos na esfera de saber desta Julgadora.
Assim sendo, indefiro o pedido de diligência.
 PRELIMINAR – NULIDADE DO LANÇAMENTO
Em seu recurso, conforme relatado, o recorrente defende a nulidade do
lançamento por ilegitimidade ativa Receita Federal para “questionar a natureza de verbas sem
que, para tanto, haja decisão do órgão com competência constitucional para tratar do tema: a
Justiça do Trabalho”.
Ainda, defende que o lançamento é nulo por verificar-se erro na capitulação legal,
vez que as autuações se encontram fundamentadas em dispositivos genéricos que tratam de
prazos para recolhimento, os quais não possuem relação direta com os fatos que embasam o
crédito tributário, “impedindo que o contribuinte identifique, com precisão aquilo que lhe é
cobrado”.
Pois bem.
O artigo 59 do Decreto n. 70.235/72 enumera os casos que acarretam a nulidade do
lançamento, quais sejam: “I – os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II – os
despachos e decisões proferidas por autoridade incompetente ou com preterição do direito de
defesa”.
No caso em tela, a autoridade autuante está devidamente identificada e possuía
competência legal para lavrar os Autos de Infração.
Nesse particular, importa observar que a o poder/dever da fiscalização decorre de
previsão legal expressa. Conforme estabelecido no art. 142 do CTN e art. 2o da Lei n. 11.457/07,
cabe ao Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil, no exercício de sua competência privativa,
constituir mediante lançamento o crédito tributário referente às contribuições previdenciárias
previstas na Lei n. 8.212/91 e também das contribuições destinadas a outras entidades e fundos –
terceiros.
Assim, compete à fiscalização verificar se os valores pagos aos segurados se
enquadram no disposto no artigo 22, incisos I a III da Lei n. 8.212/91, que corresponde à base de
cálculo das contribuições devidas, como foi feito e exposto mediante fundamentação contida no
Relatório Fiscal.
Se a conclusão alcançada é a correta, trata-se de matéria a ser analisada no mérito.
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Além disso, também não há que se falar em preterição do direito de defesa. A
Súmula CARF n. 162 determina que “O direito ao contraditório e à ampla defesa somente se
instaura com a apresentação de impugnação ao lançamento”. Os autos demonstram que o
transcurso do PAF ocorreu de forma hígida, foi dada ao contribuinte oportunidade de defesa, a
qual foi plenamente exercida, recorrendo agora do acórdão que analisou sua impugnação ao
lançamento de ofício.
Contrariamente à argumentação da parte recorrente, é evidente que o ato de
lançamento administrativo e o procedimento adotado na autuação fiscal foi fundamentado pelas
razões de fato e de direito que levaram à conclusão expressa. O raciocínio fiscal está claro,
aplicando a legislação considerada pertinente ao caso em questão e realizando a apuração do
tributo devido.
No Autos de Infração, consta a fundamentação legal, conforme relatório
“DESCRIÇÃO DOS FATOS E ENQUADRAMENTO LEGAL” (e-fls. 40/41/28/29), para cada Auto de
Infração.
Como pontuado pela DRJ, os dispositivos que reportam às contribuições
previdenciárias em questão (artigo 22, incisos I a III da Lei 8.212/91) aparecem no rol de
fundamentos legais elencados no respectivo auto. Observa-se o mesmo no AI referente às
contribuições destinadas a outras entidades e fundos (terceiros).
Além disso, o “DEMONSTRATIVO DE APURAÇÃO”(e-fls. 42/43/50), por sua vez,
indica a base de cálculo e a alíquota aplicada. O “DEMONSTRATIVO DE MULTA E JUROS DE MORA”
(e-fls. 44/51), demonstra com clareza o cálculo das penalidades.
Como se vê, o lançamento discrimina os valores e a competência em que foram
creditados os montantes que compõem os levantamentos, permitindo a perfeita identificação e
apresentação de defesa pelo contribuinte
A exposição detalhada do procedimento fiscal, a tipificação, a matéria tributável e
demais elementos fundamentais a embasar o lançamento de ofício encontram-se no “Relatório
Fiscal” (e-fls. 57/73), atendendo aos postulados da legalidade, ampla defesa e publicidade. A
matéria tributável encontra-se ali descrita com clareza.
Ademais, não prospera a nulidade do lançamento no presente caso, porquanto
todos os requisitos previstos no art. 142 do CTN e do art. 10 do Decreto n. 70.235/72, que regula o
processo administrativo fiscal, foram observados quando da lavratura do Auto de Infração.
O lançamento contempla a qualificação do autuado, discriminação clara dos fatos
geradores das contribuições, das bases de cálculo apuradas, das alíquotas aplicadas e
contribuições devidas, dos períodos a que se referem os documentos analisados e que serviram de
base para o levantamento, dos fundamentos legais que sustentam a ação fiscal desenvolvida, os
procedimentos e/ou técnicas aplicadas, o prazo para recolhimento ou impugnação, a assinatura
do fiscal autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula.
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Por todo o exposto, afasto a preliminar de nulidade.
 MÉRITO
A decisão de piso compreendeu que as parcelas possuem caráter remuneratório,
vez que encontram-se “umbilicalmente vinculadas aos serviços prestados pelo trabalhador”. No
caso do hiring bonus, “o pagamento é vinculado ao contrato de trabalho que lhe sucede”,
compreendendo que esse é um “benefício” oferecido pela empresa em retribuição ao trabalho. Já
o bônus de retenção, “visa assegurar a manutenção do trabalhador” e “integra a remuneração do
segurado empregado embora não sejam pagas diretamente em decorrência da prestação de
serviços”. Afastou, ainda, o caráter indenizatório e eventual das verbas (art. 28, § 9o, alínea “e”,
item 7, da Lei n. 8.212/91).
O recorrente alega que os bônus de contratação e de retenção são destinados a
atrair e manter funcionários importantes para seus quadros, não sendo pagos em retribuição aos
serviços e nem com habitualidade. Também destaca a natureza indenizatória de tais verbas e o
seu papel de ressarcir ao trabalhador contratado ganhos que deixam de ter nos empregos
anteriores dos quais se desligam, bem como, aqueles porventura oferecidos por outras empresas,
caso viessem deixar os quadros da autuada.
Pois bem.
A controvérsia posta nos autos consiste em verificar se os valores pagos aos
segurados empregados e contribuintes individuais (administradores) a título de bônus de retenção
e bônus de contratação (hiring bonus) possuem natureza remuneratória, atraindo a incidência das
contribuições previdenciárias (patronal, RAT e terceiros).
Conforme disciplinado na Constituição Federal (art. 195, inciso I, alínea “a”), a
seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da
lei, mediante recursos provenientes, entre outras, das contribuições sociais: “I - do empregador,
da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre: a) a folha de salários
e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe
preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício” (grifou-se).
Buscando os limites constitucionais do poder de tributar, atinentes às contribuições
previdenciárias, tem-se que como base imponível somente rendimentos do trabalho, de índole
contraprestacional. Daí decorre que, tanto para o segurado empregado, quanto para o
contribuinte individual, as contribuições previdenciárias incidem sobre verbas de natureza
remuneratórias, a remuneração percebida pelo trabalho.
Destaca-se, nesse ponto, que, determina a CLT, em ser art. 457, que integra a
remuneração do trabalhador não só o salário, como também a remuneração variável e as
utilidades pagas como contraprestação do serviço prestado. Isto é, o conceito de remuneração é
mais amplo que a contraprestação laboral efetiva, incluiria as verbas variáveis, além do salário.
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Valendo-se dos ditames dos arts. 109 e 110 do CTN, o conceito de remuneração do
empregado é aquele constante na CLT. Porém, os efeitos tributários previdenciários das parcelas
tidas como remuneratórias são os determinados na Lei n. 8.212/91. Cabendo, portanto, ao
intérprete, analisar o salário de contribuição, instituto próprio previdenciário criado pelo
legislador e as possíveis parcelas isentas ou fora do campo de incidência.
Em linha com a base constitucional, a Lei n. 8.212/91, Lei de Custeio da Previdência
Social, traz disposições sobre a base de cálculo da contribuição previdenciária do empregador,
cota patronal, explicitando que a base de incidência são as remunerações pagas ou creditadas,
destinada a retribuir o trabalho/serviço prestado:
Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além
do disposto no art. 23, é de:
I - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a
qualquer título, durante o mês, aos segurados empregados e trabalhadores
avulsos que lhe prestem serviços, destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que
seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de
utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços
efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou
tomador de serviços, nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou
acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa;

III - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas ou creditadas a
qualquer título, no decorrer do mês, aos segurados contribuintes individuais que
lhe prestem serviços;

(...)
Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
I - para o empregado e trabalhador avulso: a remuneração auferida em uma ou
mais empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou
creditados a qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho,
qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a
forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer
pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do
empregador ou tomador de serviços nos termos da lei ou do contrato ou, ainda,
de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa;
III - para o contribuinte individual: a remuneração auferida em uma ou mais
empresas ou pelo exercício de sua atividade por conta própria, durante o mês,
observado o limite máximo a que se refere o § 5o ; (grifou-se)
Como se vê, no caso dos empregados, a base de incidência é a totalidade dos
rendimentos pagos, devidos ou creditados a qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir
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o trabalho, não importando a forma e nem o nome que se dê à rubrica. A contribuição
previdenciária deve incidir nas verbas pagas como decorrência do trabalho, isto é, percebidas
“pelo” trabalho nos termos da legislação e do contrato laboral. É dizer: o elemento essencial para
que uma verba paga pela empresa a seu empregado constitua hipótese de incidência de
contribuições previdenciárias é a sua vinculação à atividade laboral desenvolvida.
Isso exclui do campo de incidência as verbas, por exemplo, de natureza
indenizatória. Mesmo se pagas com habitualidade, sequer ostentam natureza remuneratória, pois
o motivo ensejador do pagamento não se deu em decorrência do trabalho prestado, visam, ao
contrário, reparar ofensas ao patrimônio ou a direitos do empregado causados pelo empregador
(por exemplo, diárias para viagens, reembolso quilometragem, “férias em dobro”). O mesmo
ocorre com as verbas instrumentais, concedidas para permitir o aumento de produtividade ao
funcionário (“para o trabalho”), bem como os benefícios ofertados em igual quantidade e
qualidade para todos os funcionários de uma empresa.
Por sua vez, as verbas pagas como obtenção de metas alcançadas, ou em
decorrência de superação de desempenho ordinariamente esperado, em regra, tem nítido caráter
remuneratório, pois decorrem da prestação de serviços por parte da pessoa física à empresa.
O mesmo ocorre no caso dos contribuintes individuais. Para que haja incidência de
contribuição previdenciárias da empresa sobre os valores pagos a contribuintes individuais,
montante deve visar retribuir o serviço prestado diretamente ao tomador (empresa). Ainda, as
importâncias pagas para retribuí-los não podem ostentar natureza de reembolso ou
indenizatórias, mas sim remuneratórias.
Isto é, só haverá a incidência de contribuições previdenciárias à cargo do
empregador se houver o inequívoco caráter contraprestacional do pagamento: destinar-se a
retribuir o trabalho realizado pelo colaborador. Não sendo este o caso, trata-se de uma hipótese
de não incidência, vez que a situação não se amolda à matriz de incidência descrita pela norma.
 BÔNUS DE CONTRATAÇÃO – HIRING BONUS
No caso dos autos, entendo que o pagamento do bônus de contratação não foi
efetuado em contraprestação aos serviços prestados pelo (único) contribuinte individual, Diretor
Executivo Estatutário – Administrador, constante do lançamento – e-fl. 35/36. Como se verifica
dos autos, não há qualquer relação entre o bônus e o desempenho do administrador agraciado
(Sr. Raul Francisco Moreira). Desse modo, reputo que a verba não é destinada a retribuir o
trabalho.
Inclusive, defender-se o caráter contraprestacional/remuneratório de pagamento
mostra-se, inclusive, ilógico. O bônus de contratação, decorre de uma cláusula estipulada em
contrato prévio e dissociado do contrato de trabalho. A verba é paga antes de qualquer serviço
prestado e, por óbvio, não vincula-se, do mesmo modo, à qualquer desempenho ou produtividade
no exercício do cargo.
Fl. 297
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O mercado de trabalho determinado pela alta performance e competitividade
impõe que as empresas (inclusive fintechs e instituições financeiras) se utilizem de diversos
mecanismos para atrair e reter talentos. Diversas práticas e formas de negociação foram criadas e
adotadas para atrair candidatos qualificados a deixarem sua posição atual de trabalho para
ingressarem em uma nova empresa e desempenhar funções específicas que lhes são peculiares e
distintas no mercado.
Um desses instrumentos é o denominado bônus de contratação/hiring bônus, o
qual consiste, de maneira simplista, em pagar determinado valor para que o profissional se
comprometa a, no futuro, assinar o contrato de trabalho. Isto é, trata-se de um acordo de
vontades prévio à assinatura do contrato de trabalho.
Nesse sentido, compulsando os autos, é fato incontroverso (item 4.14, “a”, do
Relatório Fiscal e- fl. 63, “Carta Convite – Bônus de Contratação“ e- fls. 169/170 e acórdão de piso,
que o valor é creditado na conta do recém-contratado antes de sua contratação, em momento
anterior à assinatura do contrato de trabalho e, por conseguinte, ao primeiro dia de trabalho.
Sendo assim, caso remuneração fosse, o Recorrente estaria retribuindo seu novo
funcionário, num valor consideravelmente alto, por absolutamente nenhuma hora de trabalho ou
tempo à disposição, o que, pelo próprio conceito legal de remuneração, como visto, não se pode
admitir.
Analisando o arcabouço legal acima transcrito, verifica-se que a base de incidência
das contribuições alcança apenas as verbas de caráter retributivo, que estão ligadas ao labor, à
produção do colaborador. Não se pode admitir a interpretação “além da lei”, que inclui parcela
que não se amolda à hipótese de incidência legalmente prevista, alargando as bases de incidência
do tributo. O conceito de remuneração encontra-se indissociavelmente ligado ao serviço prestado,
ao aspecto produtivo da relação laboral. Mesmo que não diretamente, deve-se verificar, com
clareza, que o pagamento tem aspecto contraprestacional e decorre do trabalho prestado pelo
colaborador, o que não ocorreu no caso dos autos.
Inclusive, destaca-se que, no caso dos autos (e-fls. 328/329) sequer havia a cláusula
de permanência mínima sob pena de devolução dos valores percebidos, reforçando a ausência de
caráter remuneratório do pagamento.
Ademais, investigando a natureza jurídica do bônus de contratação nota-se que se
trata de expediente muito utilizado no meio corporativo para atrair profissionais especializados e
reconhecidos, por suas qualidades, no mercado de trabalho e sem dúvida, uma indenização ao
segurado que rompe o seu contrato de trabalho anterior e não receberá as verbas a que teria
direito, previstas no artigo 477 da CLT e outras constantes de “Programas de Incentivo”, tampouco
eventual participação nos lucros ou resultados.
De fato, a matéria em julgamento é complexa e com uma série de oscilações
decisórias neste E. Conselho. Não obstante, vale ressaltar que este E. CARF já proferiu decisões
reconhecendo que a não incidência de contribuições previdenciárias sobre os valores pagos a
Fl. 298
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título de bônus de contratação, quando não demonstrado o viés retributivo/remuneratórios. É
ver:
Acórdão n. 9202-010.629
BÔNUS DE CONTRATAÇÃO. NATUREZA SALARIAL. COMPROVAÇÃO. AUSÊNCIA
Não integra o conceito de salário-de-contribuição os valores pagos à título de
bônus de contratação (também denominado de "luvas" ou "hiring bonus")
quando não são trazidos aos autos elementos de convicção acerca do vínculo do
pagamento da verba com o contrato de trabalho.
Acórdão n. 9202-010.361
BÔNUS DE CONTRATAÇÃO AUSÊNCIA DE CARÁTER REMUNERATÓRIO. NÃO
INCIDÊNCIA.
Não integra o salário de contribuição o pagamento único de bônus por força de
avença anterior ao contrato de trabalho, que tenha por objetivo que esse venha a
ser implementado, nos casos específicos de busca por profissionais singulares.
Tais valores não ostentam natureza remuneratória, posto que não decorrem de
prestação de serviços de pessoa física e sim de mera obrigação de fazer, promessa
de contratar, não relacionada ao fato gerador das contribuições previdenciárias
No caso, a análise foi feita com base, em especial, nas provisões contábeis do
sujeito passivo, carecendo prova mais robusta acerca do pagamento dessa verba estar
condicionada ao trabalho.
Deste modo, entendo que não foram trazidos aos autos elementos de convicção
acerca do vínculo do pagamento da verba com o contrato de “Gerenciamento Executivo” a ser
prestado pelo administrador.
Pelo exposto, deve ser afastada a exigência de contribuições previdenciárias
(patronal e RAT) sobre a rubrica “GRATIFICACAO EVENTUAL”(e-fl. 37), paga a título de bônus de
contratação ao segurado contribuinte individual (administrador).
 BÔNUS DE RETENÇÃO
No que se refere ao bônus de retenção, por sua vez, entendo que o caráter
remuneratório não pode ser admitido, no caso dos segurados empregados, por tratar-se de
ganhos não habituais do profissional
No que tange à habitualidade dos pagamentos, a Constituição Federal em seu art.
201, §11, determina que “os ganhos habituais do empregado, a qualquer título, serão
incorporados ao salário para efeito de contribuição previdenciária e consequente repercussão
em benefícios, nos casos e na forma da lei” (grifou-se).
Interpretando tal dispositivo, sistematicamente, com o art. 195, inciso I, alínea “a”,
da Constituição Federal, o Supremo Tribunal Federal, no RE 565.160/SC (Tema 20), afirmou que "a
Fl. 299
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contribuição social a cargo do empregador incide sobre ganhos habituais do empregado, quer
anteriores ou posteriores à Emenda Constitucional no 20/1998".
Na oportunidade, prevaleceu o voto do Ministro Relator Marco Aurélio, segundo o
qual:
Então, cabe proceder à interpretação sistemática dos diversos preceitos da
Constituição Federal. Se, de um lado, o artigo 195, inciso I, nela contido
disciplinava, antes da Emenda no 20/1998, o cálculo da contribuição devida pelos
empregadores a partir da folha de salários, estes últimos vieram a ser revelados,
quanto ao alcance, pelo citado § 4o – hoje § 11 – do artigo 201. Pelo disposto,
remeteu-se à remuneração percebida pelo empregado, ou seja, às parcelas
diversas satisfeitas pelo tomador dos serviços, exigindo-se, apenas, a
habitualidade. (grifou-se)
Assim, segue-se que os ganhos habituais do empregado integram o cálculo das
contribuições previdenciárias, ao passo que os ganhos não habituais não o integram. E mais, o
conceito de habitualidade trata-se de matéria infraconstitucional e a análise deve ser efetuada
caso a caso.
Nesse ponto, entendo, particularmente, que está sendo criada uma grande
confusão ao tentarem comparar os conceitos de "habitualidade com o de não eventualidade" ou o
"não habitualidade com o de eventualidade". Isso porque, o art. 28, §9o, alínea “e”, item 7, da Lei
n. 8.212/91 prevê expressamente que as importâncias recebidas a título de ganhos eventuais são
isentas de contribuições sociais previdenciárias.
Em consulta aos Dicionários Michaelis, Houaiss e Vocabulário Jurídico de Plácido e
Silva tem-se como habitual o que costuma ocorrer com frequência, costumeiro, sólito, que se
consagrou, que se tornou usual em virtude da sucessividade, constância, e reiteração na prática
ou no exercício de certos e determinados atos. Já eventual refere-se aquilo que depende de
acontecimento incerto, casual, fortuito.
A habitualidade, por sua vez, refere-se à reiteração do pagamento da verba,
enquanto o ganho eventual é aquele incerto, sem previsibilidade, pactuação anterior ou
expectativa. A previsibilidade, embora possa ser consequência da habitualidade no efetivo
pagamento, não necessariamente decorre da reiteração e tem outro significado léxico e, inclusive,
jurídico. Como dito, a análise deve ser realizada considerando as particularidades do caso
concreto.
A base de incidência das contribuições previdenciárias, portanto, inclui verbas
salariais, em sua acepção mais pura – pagas quando a lei determina (casos de interrupção do
contrato de trabalho), como contraprestação pelo serviço efetivamente prestado ou pelo tempo à
disposição – , bem como as demais verbas pagas com habitualidade, passando a assumir natureza
salarial. Ou seja, as verbas variáveis, se pagas com habitualidade, passam a integrar a
remuneração, base de cálculo das contribuições sociais previdenciárias.
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No caso dos autos, verifica-se que os pagamentos foram realizados, em sua maioria,
uma única vez, em parcela única, para os empregados em comento, o que afasta a habitualidade.
A “Carta Modelo” (exemplificativa – e-fl. 380) do Programa de Retenção da empresa juntada aos
autos, refere-se apenas ao ano de 2018 (formulada em 2017, com previsão de pagamento em
janeiro de 2018).
Em análise a jurisprudência do CARF e ao Relatório Fiscal, não é possível concluir
que os pagamentos são reiterados por diversos anos calendários, sucessivamente, a depender da
permanência na empresa, ratificando tratar-se de prática costumeira da empresa. Não há menção
no Relatório Fiscal e não foram localizadas autuações referentes à prática semelhante adotada em
anos calendários diversos do presente. O Relatório Fiscal sequer traz considerações acerca da
habitualidade/frequência dos pagamentos dessa espécie.
Deste modo, ausente a comprovação da habitualidade dos pagamentos em tela,
não há que se falar em incidência de contribuições previdenciárias. Com relação às contribuições
previdenciárias destinadas a terceiros, como já entendeu o Superior Tribunal de Justiça (AgInt no
REsp 1602619/SE), “em razão da identidade de base de cálculo com as contribuições
previdenciárias”, devem seguir a mesma sistemática destas, não incidindo sobre as rubricas em
comento.
Assim, devem ser excluídos do lançamento (patronal, RAT e terceiros) as parcelas
pagas aos segurados empregados a título de bônus de retenção (e-fl. 38 – Rubricas 102 e 109).
Observa-se que a discussão acerca da existência ou não de habitualidade não é
relevante para o os pagamentos vertidos aos segurados contribuintes individuais, vez que tal
requisito para a incidência tributária somente se verifica em relação aos segurados empregados,
nos termos do § 11 do art. 201 da Constituição Federal (acima transcrito e negritado). Isto é, os
valores repassados a estes trabalhadores contribuintes individuais, independentemente de serem
ou não habituais, constituem-se em salário de contribuição.
No caso do bônus de retenção, alinho-me à DRJ no sentido de que não se pode falar
que o pagamento era eventual, uma vez que a eventualidade é característica relacionada à
situações decorrentes de acontecimentos inesperados (imprevisíveis). Conforme se verifica da
“Carta Modelo” (exemplificativa – e-fl. 380) do Programa de Retenção da empresa, é inegável o
prévio conhecimento, por parte dos funcionários da empresa, acerca da possibilidade de
concessão do bônus decorrente da permanência na empresa, não procedendo a alegação de que
se tratava de pagamentos eventuais, abarcados pela isenção prevista no art. 28, §9o, alínea “e”,
item 7, da Lei n. 8.212/91.
Além disso, como exposto no Relatório Fiscal, os contratos referentes ao programa
de retenção impõem a vinculação do trabalhador à empresa pelo período de 12 (doze) meses,
gerando então o direito à integralidade do abono (bônus de retenção). Caso peça demissão antes
disso fará jus ao valor proporcional, havendo a obrigação de devolução da parcela indevida:
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4.20 A exigência contratual de tempo mínimo de permanência na empresa, no
caso 12 meses, interfere diretamente no quantum do abono a que faz jus o
empregado. O funcionário só passa a ter direito à integralidade do abono se
permanecer na empresa pelo período combinado. Caso peça demissão antes
desse período, não terá direito a parte do valor a receber. Por sua vez, se o
empregador demitir o segurado, antes do término do período, deverá pagar o
valor integral do abono, uma vez que o trabalhador não terá descumprido a
obrigação de continuar na empresa.
Como se vê, há a necessidade da prestação de serviço para que o valor incorpore-se
totalmente ao seu patrimônio, posto que, caso não cumpra o prazo de permanência mínima na
empresa estabelecido contratualmente, terá que devolver total ou parcialmente o valor
transferido.
O ponto não foi contestado ou alvo de argumentação expressa pelo recorrente.
Entendo que tal disposição, referente ao bônus de retenção, evidencia seu caráter retributivo, na
medida em que o recebimento da verba está condicionado à sua permanência do colaborador na
empresa prestando serviços, à sua disposição. Isso demonstra a ligação do montante com a
remuneração mensal percebida pelos serviços prestados, considerando que deve ser devolvida
proporcionalmente ao tempo que não laborar para a recorrente.
Nesse particular, alinho-me à jurisprudência desde Eg. Conselho (e.g. Acórdãos n.
2201-005.314 e 9202-010.629), no sentido de que, tal pagamento se evidencia como
contraprestação do trabalho pelo tempo que o contratado deve permanecer vinculado à empresa,
diante do fato de haver previsão contratual de devolução dos valores em caso de pedido de
demissão ou justa causa, antes do prazo estabelecido no momento da avença.
Assim, entendo que, no caso dos contribuintes individuais (e-fl. 37 – Rubrica 109)
deve ser mantido o lançamento.
 CONCLUSÃO
Pelo exposto, voto por conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, não
conhecendo das alegações relativas à inconstitucionalidade da multa, rejeitar o pedido de
diligência, rejeitar a preliminar e dar-lhe parcial provimento, mantendo apenas o lançamento
referente à incidência das contribuições previdenciárias – patronal – sobre os valores pagos aos
contribuintes individuais a título de bônus de retenção (e-fl. 37 – Rubrica 109), acrescido de juros
de mora e multa de ofício..
Assinado Digitalmente
Angélica Carolina Oliveira Duarte Toledo

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VOTO VENCEDOR
Conselheiro Johnny Wilson Araújo Cavalcanti, redator designado
XXXX DELIMITAR A DIVERGÊNCIA
Respeitosamente, divirjo da relatora em relação à incidência das contribuições
previdenciárias sobre os valores pagos a título de Bônus de Contratação, também conhecido por
Hiring Bonus, e Bônus de Retenção, que possuem natureza contraprestacional, pelas razões que
passo a expor.
Não é novidade o problema da carência de profissionais qualificados no mercado de
trabalho brasileiro. Em particular, nas áreas de tecnologia da informação e de finanças, onde os
profissionais qualificados são extremamente valorizados. Nesse contexto, as empresas se utilizam
de diversas estratégias para atrair e reter talentos, a saber: planos de concessão de benefícios,
concessão de seguros, remuneração variável, remuneração realizada por meio de “Stock Options”,
Bônus de Contratação e Bônus de Retenção, dentre outros. As relações trabalhistas evoluíram e,
da mesma forma, evoluíram as formas de remunerar os segurados empregados e contribuintes
individuais. Contudo, essa evolução não implica na exclusão das novas formas de remuneração do
campo de incidência das contribuições previdenciárias.
Interessa ao presente caso o Bônus de Contratação, também chamado de “Hiring
Bonus”, e o Bônus de Retenção, cuja prática pode ser descrita da seguinte forma. Para atrair e
reter um profissional, a empresa oferece um bônus, que pode ser pago em parcela única ou em
várias parcelas ao longo do tempo, firmando-se um contrato entre o profissional e a empresa,
onde, em regra, são estipuladas cláusulas como prazo mínimo do vínculo, multas, previsão de
devolução de valores em razão de rescisão precoce e até critérios de desempenho. Findo o
período estabelecido no ato da contratação e permanecendo interesse pelo profissional, surge um
novo artifício. O Bônus de Retenção, que é um novo pagamento, cujo objetivo é a retenção do
talento profissional. Veja-se, que a empresa pode estabelecer penalidades que desestimulem o
profissional a rescindir o contrato no curso de sua execução, situação normalmente existente
nesses tipos de contratos. Cria-se, assim, uma remuneração extra paralela ao contrato de trabalho
que pode ser mantida enquanto durar o contrato de trabalho, de forma cíclica.
Ganha o profissional com remuneração extra e ganha a empresa que retém o
talento. Tais ferramentas remuneratórias se mostram de grande utilidade na captação e
manutenção de talentos em setores de elevada competividade. Todavia, são apenas novas formas
de remunerar o trabalho prestado, alcançadas, da mesma forma, pelo campo de incidência das
contribuições previdenciárias.
A situação descrita acima é de difícil comprovação, tendo em vista que embora a
auditoria fiscal intime as empresas a apresentar os contratos firmados com os empregados em
razão do pagamento dos Bônus de Contratação ou de Retenção, tais documentos não são
apresentados pelas empresas. Quando muito, são apresentadas descrições das políticas
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remuneratórias das empresas. Nesses casos, a prova ocorre, em geral, por meio da análise dos
registros contábeis ou do exame da movimentação financeira das empresas.
Fundamentando-se no princípio da verdade material, embora as empresas não
apresentem tais contratos, é irrazoável acreditar que grandes empresas, em especial do setor
financeiro, realizem pagamentos sem garantias de que o profissional firmará o contrato de
trabalho, no caso do Bônus de Contratação, ou mesmo que sejam efetuados pagamentos sem o
estabelecimento de prazos mínimos de vínculo com a empresa, de requisitos mínimos de
desempenho ou de cláusulas penais.
Com efeito, o pagamento de Bônus de Contratação e de Bônus de Retenção
possuem natureza remuneratória e estão vinculados ao contrato de trabalho. Em ambos se
constata o caráter contraprestacional. No caso do Bônus de Contratação, mesmo que o
pagamento ocorra antes de iniciado o contrato de trabalho, ele existe em razão dele e representa
uma remuneração antecipada de uma contraprestação que se dará com o início do contrato de
trabalho. Sem o estabelecimento da relação laboral inexiste a razão de ser do pagamento do
bônus.
Nesse sentido está o entendimento manifestado pelo relator do Acórdão 2102-
003.469 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA, Cleberson Alex Friess, em relação ao
Bônus de Contratação, cujo excerto se apresenta a seguir:
O valor pago a título de bônus de contratação não leva em conta apenas a
importância financeira destinada a convencer o empregado a assinar o contrato
de trabalho, mas inclui benefício decorrente da contraprestação dos serviços,
numa retribuição antecipada do trabalho que virá a ser prestado para a empresa.
Nessa segunda vertente, o bônus de contratação tem natureza de antecipação
salarial, isto é, representa um pagamento antecipado – indiferente, se antes ou
depois da assinatura do contrato de trabalho, em parcela única ou não - pela
futura prestação de serviço com habitualidade, como atrativo econômico para o
trabalhador firmar o vínculo laboral.
A intenção da empresa é dispor do trabalho do profissional por um tempo e
compromete-se a pagar uma quantia adicional em relação ao salário contratado,
como incentivo, que será diluído ao longo do período que o trabalhador
permanecer vinculado.
É nítida a natureza contraprestacional da verba paga, mediante correlação com a
prestação de serviços, cujo pagamento é destinado a retribuir o trabalho,
assumindo feição remuneratória (art. 22, inciso I, da Lei no 8.212, de 1991).
O pagamento do bônus de contratação contém, em regra, duplo propósito de
atrair e manter o trabalhador no quadro da empresa por um período mínimo
previamente ajustado, apoiado na assinatura do contrato de trabalho.
Mais evidente, ainda, é o caso do Bônus de Retenção, onde o contrato de trabalho
está em curso e para reter o trabalhador se pactua um bônus. Ou seja, uma remuneração extra
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que decorre da prestação de serviço, paga em função do trabalho. Inclusive relacionada ao
desempenho alcançado pelo trabalhador. Afinal, a realidade fática nos mostra que uma empresa
não ofertará uma remuneração extra para reter um profissional de baixo desempenho.
Dessa forma, apresenta-se equivocado o entendimento de que sobre os valores
pagos a título de Bônus de Contratação e de Bônus de Retenção não incidem contribuições
previdenciárias a cargo do empregador. A legislação tributária, fundamentada na disposição
constitucional, estabeleceu que a contribuição a cargo da empresa destinada à Seguridade Social
incide sobre o total das remunerações pagas no mês, a qualquer título, qualquer que seja a sua
forma, para aqueles que lhe prestem serviço e destinadas a retribuir o trabalho. Trata-se,
portanto, de uma definição ampla de remuneração, tendo como único requisito, que ela seja
destinada a retribuir o trabalho, quer o trabalhador seja segurado empregado, quer seja
contribuinte individual. É o que se depreende do art. 22, I e III da Lei no 8.212/1991, a seguir
transcritos:
Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além
do disposto no art. 23, é de:
I - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a
qualquer título, durante o mês, aos segurados empregados e trabalhadores
avulsos que lhe prestem serviços, destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que
seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de
utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços
efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou
tomador de serviços, nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou
acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa. (Redação dada pela Lei no
9.876, de 1999). (Vide Lei no 13.189, de 2015) Vigência
...
III - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas ou creditadas a
qualquer título, no decorrer do mês, aos segurados contribuintes individuais que
lhe prestem serviços; (Incluído pela Lei no 9.876, de 1999). (grifo nosso)
Ressalta-se que, no caso do segurado empregado, o legislador exigiu habitualidade,
apenas, dos ganhos pagos na forma de utilidade. Para os demais pagamentos basta, somente, que
eles tenham por fim retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma e não sejam alcançados
pelas isenções previstas no §9o do art. 28 da Lei no 9.212/1991.
Com efeito, importa registrar que o legislador relacionou os casos de verbas isentas,
que não integram o salário de contribuição, no §9o do art. 28 do mesmo diploma legal, que, por
força do inciso II, do art. 111 do CTN deve ser interpretado de forma literal.
Por conseguinte, não prosperam os argumentos de que o Bônus de Contratação e o
Bônus de Retenção se enquadrariam na isenção prevista no item 7 da alínea “e” do §9o do art. 28
da Lei no 9.212/1991. Veja-se que tais bônus são verbas pactuadas entre o empregador e o
empregado, não se enquadrando, portanto, na categoria de ganhos eventuais.
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Embora se trate de tema polêmico, a jurisprudência recente desse Tribunal
Administrativo caminha no sentido de reconhecer a natureza remuneratória dos Bônus de
Contratação, havendo, portanto, a incidência de contribuições previdenciárias sobre tais verbas. É
ver:
HIRING
BONUS.
GRATIFICAÇÃO
ESPONTÂNEA.
NATUREZA
SALARIAL.
COMPONENTE DO SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO.
A gratificação paga por ocasião da admissão pressupõe a contraprestação pelo
trabalho, portanto a sua natureza é salarial, ausente a comprovação de que
enquadrar-se-ia em uma das exceções legais. Essa verba não tem natureza de
verba eventual, por não estar relacionada a caso fortuito e, ao contrário, sendo
esperada desde a contratação, deve compor o salário de contribuição.
(Acórdão no 9202-011.036 – CSRF / 2a Turma, julgado em 25/10/2023, redator
Maurício Nogueira Righetti)

HIRING
BONUS.
VERBA
DECORRENTE
DO
CONTRATO
DE
TRABALHO.
COMPONENTE DO SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO.
A verba paga a título de hiring bonus é decorrente do contrato de trabalho. Essa
verba não tem natureza de verba eventual, por não estar relacionada a caso
fortuito e, ao contrário, sendo esperada desde a contratação, deve compor o
salário de contribuição.
(ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2a TURMA, julgado em 27/02/2024, redator
Regis Xavier Holanda)

BÔNUS DE CONTRATAÇÃO. HIRING BONUS. NATUREZA REMUNERATÓRIA. BASE
DE CÁLCULO. INCLUSÃO.
Integra a base de cálculo das contribuições previdenciárias o bônus de
contratação, denominado de “Hiring Bonus”, pago por ocasião da contratação do
empregado a fim de atrair e manter o trabalhador no quadro da empresa por um
período mínimo previamente ajustado.
( ACÓRDÃO 2102-003.469, julgado em 04/09/2024, relator Cleberson Alex Friess)
Da mesma forma, apresenta-se a recente jurisprudência do CARF quanto à natureza
remuneratória dos Bônus de Retenção. É ver:
BÔNUS DE RETENÇÃO. AJUDA DE CUSTO. FIDELIZAÇÃO DO EMPREGADO.
NATUREZA REMUNERATÓRIA.
A parcela paga ao trabalhador para sua permanência na empresa integra a base
de cálculo da contribuição previdenciária, haja vista que a sua natureza
contraprestativa, decorrente do trabalho realizado pelo segurado empregado
durante a vigência do vínculo laboral.
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(Acórdão no 2401-011.754, julgado em 07/05/2024, relatora Miriam Denise
Xavier)

BÔNUS DE RETENÇÃO. NATUREZA. INCIDÊNCIA
O valor pago a título de bônus de retenção a segurado cobiçado pelo mercado de
trabalho tem natureza remuneratória e sofre incidência de contribuições sociais
previdenciárias.
(ACÓRDÃO 2102-003.444, julgado em 07/08/2024, relator Carlos Marne Dias
Alves)
No caso em exame, o contribuinte foi intimado, por meio do Termo de Intimação
Fiscal no 01, de 15/06/2022, a se manifestar sobre os pagamentos da tabela item 3, fl. 59 do
Relatório Fiscal, classificadas como abonos e gratificações, oportunidade em que atestou que tais
pagamentos se referem a Bônus de Contratação e Bônus de Retenção, conforme excerto a seguir:

Na mesma intimação, o contribuinte foi intimado a apresentar os contratos
referentes aos pagamentos classificados abonos e gratificações, conforme consta no Relatório
Fiscal fl. 59. Segundo o Relatório Fiscal, os contratos não foram apresentados. O contribuinte
apresentou apenas uma carta modelo.
Consta, ainda, do Relatório Fiscal, fl. 60, que o contribuinte foi intimado, por meio
do Termo de Intimação Fiscal no 03, de 05/10/2022, a apresentar as cartas convites e os contratos
individuais dos beneficiários dos abonos e gratificação. Embora regularmente intimado, o
contribuinte não apresentou os documentos requeridos pela fiscalização. Vide registro da
autoridade fiscal, fl. 60:
3.2 Salienta-se que as cartas convites e contratos individuais não forem entregues
à fiscalização.
Embora a instituição financeira tenha sido intimada por duas vezes a apresentar os
contratos que fundamentaram os pagamentos da citada tabela, a empresa não atendeu a
fiscalização. A conduta de não apresentação dos contratos é esperada, haja vista que a partir do
exame de tais instrumentos contratuais se evidenciaria a natureza retributiva do pagamento do
bônus vinculada à prestação de serviço, mesmo que futuro, no caso do Bônus de Contratação.
Fl. 307
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Embora não tenham sido apresentados os contratos ou mesmo a carta convite
individualizada, a carta modelo do Programa de Retenção evidencia a natureza contraprestacional
ao estabelecer que o funcionário deve permanecer no mínimo por 12 meses na empresa. Vide
excerto do Relatório Fiscal, fl. 64:
4.17 No caso do Programa de Retenção verifica-se através dos contratos firmados
entre a empresa e os empregados a natureza de remuneração em troca do
trabalho vinculado ao período de 12 meses conforme trecho do regulamento a
seguir (Doc. “Carta-modelo”, fls.27):

4.18 Conforme a documentação de negociação entre empresa e beneficiário da
verba em comento, depreende-se que o pagamento do Abono, oferecido ao
profissional, dá-se no momento do atingimento da condição e está vinculado a
permanência do empregado por 1 ano na empresa, ou seja, o funcionário deverá
permanecer pelo período de 12 meses (jun/17 a jun/18) para ter direito ao
recebimento do Abono.
4.19 Fica claro que o empregado só recebe os valores em contrapartida a
prestação de trabalho e manutenção da relação de emprego. Portanto os valores
pagos a título de Abono de Retenção integram a remuneração e devem compor a
base de cálculo da contribuição previdenciária.
4.20 A exigência contratual de tempo mínimo de permanência na empresa, no
caso 12 meses, interfere diretamente no quantum do abono a que faz jus o
empregado. O funcionário só passa a ter direito à integralidade do abono se
permanecer na empresa pelo período combinado. Caso peça demissão antes
desse período, não terá direito a parte do valor a receber. Por sua vez, se o
empregador demitir o segurado, antes do término do período, deverá pagar o
valor integral do abono, uma vez que o trabalhador não terá descumprido a
obrigação de continuar na empresa.
O item 3 da Carta modelo, doc. fls. 27/28, estabelece vínculo entre a participação
no programa e o contrato de trabalho. Vide excerto a seguir:
3- Caso preenchidas as condições acima, V.Sa. fará jus ao recebimento dos
seguintes valores:
Fl. 308
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(i)
Remuneração mensal vigente, de acordo com o seu contrato de trabalho
no mínimo até 30/06/2018, Fl. 27
(ii)
O equivalente a x(x) salários fixos brutos, que será pago em 30/06/2018.
O valor do salário fixo bruto a ser utilizado para o cálculo será o valor do
salário fixo na data base setembro de 2016, ou o valor vigente, caso tenha
sofrido alteração e será corrigido pelo acordo coletivo de 2017
(iii)
A remuneração variável a ser percebida por V.Sa. em janeiro de 2018 não
será inferior a remuneração variável já recebida por V.Sa. em janeiro de
2017.
Prossegue a autoridade fiscal no Relatório Fiscal, fl. 65:
4.24 O Banco Original procura estimular seus funcionários com uma remuneração,
pagando em bônus anuais essa recompensa. Como mostrado no regulamento, o
plano escolhido pelo banco foi o de abono de retenção, que também é um tipo
de Plano de ILP (Incentivo de Longo Prazo) liquidado em dinheiro. Dessa forma,
normalmente eles possuem uma condição de vesting temporal, ou seja, um prazo
de carência, para incentivar a permanência do executivo na empresa durante um
período.
4.25 Os planos de remuneração apresentados pelo Banco Original contêm
características específicas do tipo descrito acima, como formas, regras e controles
de pagamento. Pela leitura desses dispositivos vê-se claramente que a
remuneração variável (Abono) paga pelo banco é de natureza salarial e
retributiva, e uma complementação da remuneração fixa.
Da mesma forma, o contribuinte não apresentou contrato referente ao Bônus de
Contratação, que restou comprovado por meio do exame da escrituração contábil do contribuinte,
conforme detalhado no Relatório Fiscal, fls. 66/67:
4.30 Já em relação à verba paga a título de bônus de contratação (hiring bonus) a
sua escrituração contábil comprova a natureza de pagamento condicional. Em
resposta à intimação fiscal, o contribuinte informou a seguinte escrituração em
relação ao lançamento da despesa com Hiring Bônus:

4.3 1 A contabilização do pagamento em comento em conta contábil de despesas
antecipadas evidencia o fato de que a verba devida em cada mês dos períodos
acordados com o empregado foi quitada antecipadamente em relação as suas
respectivas competências.
Fl. 309
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4.3 2 De acordo com o Manual COSIF, no Título “Plano Contábil das Instituições do
Sistema Financeiro Nacional COSIF”, Capítulo “Normas Básicas 1”, Seção “Outros
Valores e Bens 10”, item “5. Despesas Antecipadas ”, disponível em
https://www3.bcb.gov.br/aplica/cosif/completo, in verbis :
1 Enquadram se como despesas antecipadas as aplicações de recursos cujos
benefícios ou prestação de serviços à instituição far-se-ão em períodos
seguintes. (Circ 1273)
4.3 3 Caso a fiscalizada almejasse apenas premiar os novos empregados por sua
admissão, em razão de terem escolhido a empresa para trabalhar, ou da recusa
em relação a outras propostas recebidas no mercado de trabalho, não poderia
condicionar a retenção do s valores à permanência dos beneficiários no quadro de
pessoal da empresa, por qualquer período que fosse.
Trata-se, portanto, de antecipação de valores que seriam devidos ao novo
contratado à medida em que houvesse a prestação de serviço, que, conforme registro contábil, foi
pago de forma antecipada. Verifica-se, aqui, a verdade material, o Bônus de Contratação está
umbilicalmente ligado à prestação de serviço a ser executada pelo novo contratado. Inexistindo a
prestação de serviço não há razão de existir do Bônus de Contratação. Assim, tal verba integra o
campo de incidência das contribuições previdenciárias devidas pela empresa.
O exame do conteúdo da Carta-convite do Bônus de Contratação, fls. 17/18, é
esclarecedor, comprovando o vínculo entre o pagamento do bônus e o contrato de trabalho. A
carta tem início com a formalização da intenção de contratar os serviços do convidado para a
função de administrador. Prossegue afirmando que o valor acordado será pago na data da
nomeação para o cargo de Diretor Executivo do Banco Original, oportunidade na qual haverá a
formalização do Contrato de Gerenciamento Executivo. E finaliza com uma cláusula do dever de
restituir o valor pago, caso o órgão regulador indefira a nomeação e posse no cargo proposto.

Em outras palavras, o Bônus de Contratação é pago no início do contrato de
trabalho, com a formalização do Contrato de Gerenciamento Executivo e existe em função da
contraprestação que será realizada do curso do contrato de trabalho. Inexistindo a prestação do
serviço devido a indeferimento do órgão regulador, o novo contratado deverá restituir os valores
para o banco. Veja-se que não se sustenta o argumento da natureza indenizatória. Afinal, caso se
tratasse de indenização, o contratado não teria a obrigação de devolver o valor recebido.
Respeitosamente, divirjo da relatora que afirmou em seu voto que o bônus teria
sido pago em momento anterior ao contrato de trabalho. No caso do Sr. Raul Francisco Moreira, a
Fl. 310
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Carta-convite é clara ao consignar que o pagamento será realizado na data de nomeação para o
cargo de Diretor Executivo, juntamente com a formalização do contrato de gerenciamento
executivo. Portanto, no início do contrato de trabalho. Cabe o registro que, embora intimada, a
recorrente não apresentou os contratos formalizados com seus prestadores de serviço. Inclusive,
não apresentou o contrato citado na Carta-convite.
A recorrente alega que os valores pagos a título de Bônus de Contratação e Bônus
de Retenção tinham caráter indenizatório. O primeiro teria por fim indenizar os empregados para
que eles deixassem seus empregos para trabalhar para a recorrente, enquanto o segundo tinha
por fim evitar que seus funcionários optassem pela mudança de emprego.
Não assiste razão à recorrente.
Em ambos os casos a mudança de emprego para o trabalhar na empresa
recorrente, caso do Bônus de Contratação, ou a opção por permanecer trabalhando para a
recorrente são decisões que estão na esfera volitiva do trabalhador. Ressalta-se que os
pagamentos decorrem de pactuação entre trabalhador e empresa. Não se verifica nenhum ato
comissivo ou omissivo praticado pela recorrente que resultasse no dever de indenizar o
empregado. Dessa forma, a empresa não deu causa a qualquer dano. Sem dano causado pela
empresa, inexiste a natureza indenizatória.
Aliás, essa argumentação é afastada pela autoridade responsável pelo lançamento.
É ver, fl. 63:
4.1 6 Oportuno afastar qualquer argumentação no sentido de que as verbas em
tela são verbas indenizatórias. As verbas indenizatórias, em sua essência, são
devidas por quem tenha de alguma maneira lesado o patrimônio ou um bem
jurídico de outrem, sendo o seu escopo justamente o de recomposição desse
patrimônio. Na hipótese do bônus de contratação, data vênia, não há que se falar
em indenização no seu estrito sentido jurídico, pois o novo empregador não
cometeu nenhum ato ilícito que ensejasse o dever legal de recomposição do
patrimônio do empregado.
Embora a recorrente alegue que essa seria uma interpretação limitada, trata-se da
interpretação jurídica. A empresa não estaria obrigada a indenizar um funcionário pelas perdas de
benefícios causada por um decisão do empregado de rescindir contrato com uma empresa para
trabalhar para a recorrente. Ou no caso do Bônus de Retenção, a recorrente não estaria obrigada
a indenizar um empregado pelos benefícios que ele, porventura, teria perdido ao decidir
permanecer trabalhando para a recorrente. Em verdade, tais bônus são incentivos financeiros com
o objetivo de que o empregado decida trabalhar para a recorrente (Bônus de Contratação) ou que
permaneça trabalhando para a recorrente (Bônus de Retenção), cuja retribuição do empregado é
o serviço a ser prestado, ou seja, trata-se de um pagamento antecipado associado ao contrato de
trabalho.
Fl. 311
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Portanto, não se sustenta o argumento de que tais verbas teriam natureza
indenizatória.
Prosseguindo com o exame do recurso, a recorrente alega que a base de cálculo das
contribuições de terceiros estaria limitada à 20 salários-mínimos.
Não assiste razão à recorrente.
A matéria é pacífica nesse tribunal, em particular na presente turma de julgamento.
A matéria foi tratada no STJ no Tema Repetitivo 1079, acórdão publicado em
02/05/2024, cuja tese firmada se reproduz a seguir:
i) o art. 1° do Decreto-Lei 1.861/1981 (com a redação dada pelo DL 1.867/1981)
definiu que as contribuições devidas ao Sesi, ao Senai, ao Sesc e ao Senac incidem
até o limite máximo das contribuições previdenciárias;
ii) especificando o limite máximo das contribuições previdenciárias, o art. 4°,
parágrafo único, da superveniente Lei 6.950/1981, também especificou o teto das
contribuições parafiscais em geral, devidas em favor de terceiros, estabelecendo-
o em 20 vezes o maior salário mínimo vigente; e
iii) o art. 1°, inciso I, do Decreto-Lei 2.318/1986, expressamente revogou a
norma específica que estabelecia teto limite para as contribuições parafiscais
devidas ao Sesi, ao Senai, ao Sesc e ao Senac, assim como o seu art. 3°
expressamente revogou o teto limite para as contribuições previdenciárias;
iv) portanto, a partir da entrada em vigor do art. 1°, 1, do Decreto-Lei
2.318/1986, as contribuições destinadas ao Sesi, ao Senai, ao Sesc e ao Senac
não estão submetidas ao teto de vinte salários. (grifo nosso)
Portanto, o STJ decidiu em sede de recurso repetitivo que as contribuições
previdenciárias destinadas a terceiros não estão submetidas ao teto de vinte salários. Por força do
art. 99 do RICARF as decisões proferidas pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria
infraconstitucional, na sistemática dos recursos repetitivos, deverão ser reproduzidas pelos
conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF.
Por todo o exposto, no mérito, voto por NEGAR provimento ao Recurso Voluntário.

Assinado Digitalmente
Johnny Wilson Araújo Cavalcanti

Fl. 312
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