Tribunal: CARF
Processo: 10880.960847/2011-00
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIA CAROLINA MALDONADO MENDONCA KRALJEVIC
Órgão colegiado: Terceira Turma Extraordinária da Primeira Seção / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-06-09
Data de publicação: 2025-06-18

Ementa:
Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência
null

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10880.960847/2011-00
RESOLUÇÃO
1003-004.411 – 1a SEÇÃO/3a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
9 de junho de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
BAIN BRASIL LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência
RESOLUÇÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, afastar a preliminar
de decadência e dar provimento ao recurso voluntário para acolher a preliminar de cerceamento
do direito de defesa, com a consequente anulação parcial da decisão recorrida quanto à
comprovação do Imposto recolhido no Exterior, para que (i) nova decisão seja proferida, com
análise dos documentos acostados pela Recorrente em sede de manifestação de inconformidade
e, (ii) na eventualidade de se entender pela necessidade de comprovação dos demais requisitos
legais para o reconhecimento do crédito decorrente do imposto de renda pago no exterior, que
(ii.a) seja a Recorrente intimada para tanto, (ii.b) com posterior exame de eventuais documentos
apresentados e (ii.c) retomada do curso do processo administrativo.

Assinado Digitalmente
Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic – Relatora

Assinado Digitalmente
Luiz Tadeu Matosinho Machado – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Guilherme Adolfo dos Santos
Mendes, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior e
Luiz Tadeu Matosinho Machado (Presidente).
Fl. 279
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RELATÓRIO
Trata-se de despacho decisório que homologou parcialmente as compensações,
demonstradas no PER/DCOMP no 32345.42909.230109.1.7.02-8180, de crédito de saldo negativo
de IRPJ relativo ao ano-calendário de 2005, com débitos diversos, em razão do reconhecimento
parcial das retenções na fonte sofridas pela Recorrente no período, bem como do não
reconhecimento do imposto de renda recolhido no exterior.
Isso porque, de acordo com a Análise das Parcelas de Crédito, anexa ao despacho
decisório, (i) com relação ao imposto de renda pago no exterior, a receita correspondente não foi
oferecida à tributação; e (ii) no que se refere ao imposto de renda retido na fonte, ora a retenção
foi confirmada com outro CNPJ, ora a receita correspondente não foi oferecida ou foi oferecida
parcialmente à tributação.
Contra tal decisão, a Recorrente apresentou manifestação de inconformidade,
sustentando, em síntese, que: (i) houve cerceamento do direito de defesa da Recorrente, tendo
em vista que as justificativas contidas no despacho decisório para o não reconhecimento dos
créditos de imposto de renda retido na fonte são extremamente superficiais, não levando à
compreensão do motivo que levou à não confirmação integral do seu direito creditório; (ii) trouxe
aos autos para comprovar a parcela do direito creditório formada pelo IRRF (a) planilha contendo
a abertura da Linha 8 ("Receita da Prestação de Serviços") da Ficha 06A de sua DIPJ/2006, a fim de
comprovar, de uma vez por toda, a efetiva tributação de todas as receitas auferidas das fontes
pagadoras; (b) copias de todas as notas fiscais emitidas pela Recorrente para cada um dos serviços
prestados para as fontes pagadoras que tiveram suas retenções não confirmadas, de modo a
comprovar o valor da receita auferida e do IRRF recolhido; (c) planilha demonstrando a abertura
dos valores constantes na ficha 06A de sua DIPJ/2006, destacando nela as receitas que foram sim
oferecidas à tributação, bem como cópia do balancete relativo ao mês de dezembro de 2005, que
comprova os valores informados na planilha acima referida; e (d) em relação à retenção realizada
pela fonte pagadora HSBC Bank Brasil S.A., informe de rendimento comprovando também a
retenção de IRRF adicional de R$ 1.156,10; (iii) também em relação às retenções de imposto de
renda pago no exterior não confirmadas pelas autoridades fiscais, não houve qualquer justificativa
plausível para a não confirmação das retenções, senão o infundado argumento genérico de
"receita correspondente não oferecida 6 tributação", o que igualmente implicou em cerceamento
do direito de defesa; (iv) conforme se pode verificar em sua DIPJ/2006, a Recorrente informou na
linha 04 da Ficha 06A o montante de R$ 20.302.345,50 a titulo de receitas de exportação e da
planilha de abertura da Ficha 06A, pode-se verificar que a linha 04 é composta por dois valores: R$
11.950.349,38 ("receitas faturadas") e R$ 8.348.504,26 ("receitas regulares"), que juntas totalizam
R$ 20.298.853,64, sendo que os R$ 11.950.349,38 ("receitas faturadas") correspondem a todas as
receitas auferidas no exterior em razão de serviços prestados a clientes e os R$ 8.348.504,26
Fl. 280
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("receitas regulares") correspondem aos rendimentos recebidos das demais empresas do mesmo
grupo econômico; (v) as retenções questionadas pelas autoridades fiscais, no montante de R$
1.278.402,40, correspondem às receitas auferidas pelos serviços prestados ao Banco Agricola de El
Salvador, no montante total de R$ 8.324.176,33; e (vi) de posse da planilha de faturamento
mensal da Recorrente, verifica-se que os R$ 8.324.176,33 pagos pelo Banco Agricola Manifestante
integraram o montante de R$ 11.950.349,38, oferecido à tributação, conforme ficou comprovado
quando realizada a abertura da linha 04 da Ficha 06A da DIPJ/2006 da Recorrente.
Sobreveio a decisão da DRJ, que julgou parcialmente procedente a manifestação de
inconformidade, para reformar o Despacho Decisório e reconhecer o direito creditório da
manifestante referente ao saldo negativo de IRPJ, para o ano-calendário de 2005, no valor de R$
488.501,36 (valor original), conforme ementa abaixo:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2005
NULIDADE. CERCEAMENTO DE DEFESA.
Não há que se falar em cancelamento ou nulidade do Despacho Decisório, quando
esse, lavrado por autoridade competente, contém justificativa para a negativa de
homologação suficiente, permitindo que o contribuinte a conteste a contento,
devendo este, para fins de homologação, desincumbir-se satisfatoriamente do
ônus probante que lhe cabe, comprovando a liquidez e certeza do direito
creditório pleiteado.
DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. SALDO NEGATIVO DE IRPJ. RETENÇÃO.
COMPROVAÇÃO.
Uma vez comprovados: a) as retenções alegadas pelo contribuinte, através de
consulta aos sistemas internos da RFB, bem como b) o oferecimento dos
rendimentos correspondentes à tributação, resta confirmada a existência de
parcela correspondente de Saldo Negativo.
IMPOSTO DE RENDA PAGO NO EXTERIOR. RECONHECIMENTO NO LIMITE DO
MONTANTE OFERECIDO À TRIBUTAÇÃO NO PAÍS.
A pessoa jurídica poderá compensar o imposto de renda incidente, no exterior,
sobre os lucros, rendimentos e ganhos de capital computados no lucro real, até o
limite do imposto de renda incidente, no Brasil, sobre os referidos lucros,
rendimentos ou ganhos de capital. Dependente a compensação, todavia, da
comprovação da ocorrência efetiva da retenção, a ser realizada na forma
legalmente estabelecida.
Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte
Direito Creditório Reconhecido em Parte
Irresignada, interpôs a Recorrente recurso voluntário, alegando, em resumo, que (i)
nulidade do acórdão recorrido em razão da decadência, tendo em vista que, quando da emissão
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do despacho decisório, a apuração da Recorrente no tocante ao IRPJ do ano calendário 2005 já se
encontrava tacitamente homologada, na forma do art. 150, §4o do Código Tributário Nacional
(CTN); (ii) nulidade do acórdão recorrido em razão da superficialidade na análise dos documentos,
bem como inovação da fundamentação com relação ao imposto de renda pago no exterior, tendo
em vista a afirmação de que o aproveitamento do imposto dependeria (a) da tributação dos
rendimentos do exterior no Brasil; e (b) da comprovação da retenção de imposto de renda pago
no exterior, seguindo as respectivas formalidades previstas em lei; (iii) ainda que estas possam ser
as condições legais para o aproveitamento do imposto de renda do exterior de uma maneira geral,
a segunda condição indicada acima não foi em momento algum indicada no despacho decisório
como objeto de dúvida ou questionamento; (iv) é totalmente absurdo o entendimento de que a
Recorrente deveria ter anexado à manifestação de inconformidade os documentos relativos ao
imposto de renda incidente no exterior e a exigência de documentação adicional, anos após
ocorridas as referidas retenções, representa uma evidente violação aos princípios da razoabilidade
e da proporcionalidade que regem os atos da Administração Pública; (v) na remota e reprovável
hipótese de este E. CARF vir a proferir decisão que permita que tal procedimento vigore,
estaremos diante de uma flagrante e inadmissível supressão de instância, a qual seria
manifestamente nula, por violar o direito constitucional ao contraditório e ao duplo grau de
jurisdição, assegurados aos litigantes em processo administrativo; (vi) nulidade do despacho
decisório por cerceamento do direito de defesa, vez que justificou em poucas palavras e de forma
superficial as razões que levaram ao não reconhecimento da parcela do direito creditório
composto pelo imposto de renda pago no exterior; (vii) no que se refere ao imposto de renda
pago no exterior, todos os documentos necessários para a análise desse item do despacho
decisório foram trazidos ao processo administrativo ainda na manifestação de inconformidade
apresentada em 12/09/2011, o que evidencia que a d. DR.1/CTA sequer analisou tal
documentação, reforçando o motivo pelo qual a r. decisão recorrida é tão superficial e falha; (viii)
entretanto, as retenções de imposto de renda no exterior são passíveis de comprovação por meio
do informe de rendimento emitido pela fonte pagadora e acostados ao recurso voluntário; e (ix)
com relação às retenções de IRRF sofridas pela Recorrente, as d. autoridades julgadoras
reconheceram quase que integralmente os comprovantes apresentados pela Recorrente, restando
pendente de comprovação apenas o valor de R$ 3.060,71, sendo que, no tocante a tais fontes
pagadoras, a Recorrente não logrou êxito em localizar os respectivos comprovantes de retenção
do IRRF.
É relatório.

VOTO
Conselheira Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, Relatora
I – ADMISSIBILIDADE
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A Recorrente recebeu mensagem em sua Caixa Postal com acesso à decisão da DRJ
em 03.12.2018, e, na mesma data (fl. 466), consultou o referido documento.
A Caixa Postal é considerada o Domicílio Tributário Eletrônico (DTE) do contribuinte
perante a RFB, de forma que, nos termos do art. 23, §2o, inciso III, alínea 'b' do Decreto no
70.235/72, se considera realizada a intimação na data em que o sujeito passivo consulta o
endereço eletrônico a ele atribuído pela administração tributária – desde que antes do prazo de
15 dias contados da entrega dos documentos no referido endereço eletrônico.
Portanto, tendo em vista o prazo de 30 dias previsto no art. 33 do Decreto no
70.235/1972, é tempestivo o recuso voluntário interposto em28.12.2018.

II – PRELIMINARES
II.1 – Decadência
Sustenta a Recorrente que é defeso ao Fisco questionar a composição da base de
cálculo do tributo depois de transcorridos mais de 5 anos contados da ocorrência do fato gerador,
por força do art. 150, §4o do CTN.
Nos termos do art. 150, §4o do CTN, no caso de tributos sujeitos ao lançamento por
homologação – como é o caso do IRPJ e da CSLL -, a Fazenda Pública possui 5 anos, contados da
ocorrência do fato gerador, para homologar ou não o seu lançamento, sob pena de se considerar
definitivamente extinto o crédito tributário (exceto nos casos em que não for comprovado o
recolhimento, ainda que parcial, do tributo ou houver solo, fraude ou simulação – hipóteses nas
quais será aplicável o art. 173 do CTN).
Ocorre que a discussão acerca da possibilidade de o Fisco alterar base de cálculo de
tributo incidente sobre o lucro informado em DIPJ, após o decurso do prazo decadencial por força
do §4o do art. 150 do CTN, não se confunde com possibilidade de confirmar os requisitos legais de
dedução de retenções na fonte e estimativas mensais na apuração de saldo negativo de IRPJ e
CSLL, conforme prevê o §5o do art. 74 da Lei no 9.430/96.
E, no presente caso, a Autoridade Fiscal, dentro do prazo de 5 anos, contados da
data da entrega da declaração de compensação, reconheceu o direito creditório em valor inferior
ao informado pelo contribuinte em sua PER/DCOMP, nos exatos termos do §5o do art. 74 da Lei no
9.430/96. Sobre o tema é, inclusive, a Súmula CARF no 204, aprovada em 26.09.2024. Confira-se:
Enquanto não transcorrido o prazo de homologação tácita da Declaração de
Compensação (DCOMP), pode o Fisco confirmar os requisitos legais de dedução
de retenções na fonte e estimativas mensais na apuração de saldo negativo de
IRPJ e CSLL.
Assim, não há que se falar em decadência no presente caso.

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II.2 - Nulidade do despacho decisório por cerceamento do direito de defesa e do
acórdão da DRJ em razão de superficialidade e mudança no critério jurídico
Alega a recorrente que o despacho decisório é nulo por incorrer em cerceamento
do seu direito de defesa, vez que justificou em poucas palavras e de forma superficial as razões
que levaram ao não reconhecimento da parcela do direito creditório composto pelo imposto de
renda retido na fonte.
Além disso, sustenta que o acórdão da DRJ é nulo, em virtude de inovação da
fundamentação com relação ao imposto de renda pago no exterior, bem como da superficialidade
na análise dos documentos apresentados em sede de manifestação de inconformidade.
A impossibilidade de mudança no critério jurídico é tratada no art. 146 do CTN que
assim dispõe:
Art. 146. A modificação introduzida, de ofício ou em consequência de decisão
administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados pela autoridade
administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada, em
relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido
posteriormente à sua introdução.
Como ensina Regina Helena Costa, do art. 146 do CTN se extraem duas normas: a
primeira, que autoriza “a aplicação de novo sentido a uma norma, em razão da modificação dos
critérios jurídicos adotados na sua interpretação, com eficácia retroativa” e a segunda, que
estabelece que, para um mesmo sujeito passivo, essa “modificação somente será aplicável a fatos
ocorridos após sua introdução”1.
Sobre o tema, Thais de Laurentiis2, ao tratar da garantia contra mudança de critério
jurídico pela Administração Tributária, explica que, em sua modalidade intraprocessual, tal
garantia limita a mudança de interpretação pela Administração Tributária proferida em dois atos
sucessivos e igualmente válidos, de forma que seus efeitos devem, necessariamente, ser ex nunc,
por força, dentre outros, do art. 146 do CTN.
No presente caso, em um primeiro momento, o despacho decisório apontou, como
única razão para o não reconhecimento do direito creditório relativo ao imposto de renda pago no
exterior, a não tributação das receitas correlatas. Confira-se:

1 COSTA, Regina Helena. Código Tributário Nacional Comentado: em sua moldura constitucional. 2. ed. Rio
de Janeiro, Forense, 2022, p. 322.
2 LAURENTIIS, Thais De. Mudança de critério jurídico pela administração tributária: regime de controle e
garantia do contribuinte. São Paulo: IBDT, 2022, p. 272-273.
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Posteriormente, quando do exame da manifestação de inconformidade - na qual,
frise-se, a Recorrente apresentou documentos para comprovar o oferecimento à tributação da
receita correspondente ao imposto de renda pago no exterior - a DRJ assim se posicionou:
Cediço, a partir dos dispositivos acima, que a possibilidade de aproveitamento do
imposto de renda pago no exterior pelos contribuintes possui como condições
necessárias (requisitos cumulativos): a) o oferecimento à tributação no Brasil dos
respectivos rendimentos auferidos em outra jurisdição, note-se, com a
correspondente apuração de imposto devido no Brasil; b) Ainda, deve haver
documento relativo ao imposto de renda incidente no exterior, reconhecido pelo
respectivo órgão arrecadador e pelo Consulado da Embaixada Brasileira no país
em que for devido o imposto, com o valor do imposto retido sendo convertido
consoante o disposto no art. 26, §3o., da Lei no. 9.249, de 1995.
A propósito ainda, agora quanto à fundamentação (justificativa) constante do
despacho decisório, faço notar que:
a) Trata-se de situação onde alega a autoridade fiscal ter o contribuinte
descumprido
uma
das(os)
condições
necessárias(os)
(requisitos)
ao
aproveitamento do imposto alegadamente pago no exterior, sem que todavia,
isso, em meu entendimento, signifique análise/conclusão sobre as demais
condições terem sido ou não observadas, uma vez que se está a tratar de negativa
de homologação. Nesta hipótese, uma vez que existem requisitos cumulativos
(condições necessárias) para a compensação, cediço que, uma vez descumprida
uma das condições, despicienda a análise das demais condições pela autoridade
tributária, para fins de não-homologação;
b) Ainda, reitere-se, conforme já anteriormente mencionado, que se trata de
seara (compensação de tributos) onde o ônus probatório é legalmente atribuído
ao contribuinte, visto que relacionado ao fato constitutivo do direito por este
alegado e que aqui se analisa (direito creditório que acarreta no posterior direito
subjetivo à compensação);
c) Não há, aqui, possibilidade de validação do montante alegado e contabilizado
como rendimento do exterior através dos sistemas internos da RFB através de
DIRF, como realizado no âmbito do item 6.2, não cabendo, ainda, à autoridade
tributária nacional demandar a jurisdição estrangeira ou a tomadora dos serviços
lá domiciliada (fonte pagadora) para fins de comprovação e/ou efetivo
pagamento do imposto. Daí, inclusive, a exigência legal constante do art. 26, §2o.
da Lei no. 9.249, de 1995. (...)
Assim, rejeito que deva a análise aqui realizada se limitar ao oferecimento à
tributação das receitas no exterior que deram origem à retenção pleiteada,
retenção esta que, entendo, deve também restar devidamente comprovada como
efetiva, a fim de que possa ser reconhecida como parcela componente do direito
creditório em tela. (...)
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Feita tal digressão, necessário, assim, que tivesse sido produzida pela
contribuinte, além da comprovação de oferecimento à tributação, documentação-
suporte que, além da plena obediência ao requerido pelo art. 26, §§ 2o. e 3o., da
Lei no. 9.249, de 1995, demonstrasse a efetiva ocorrência da retenção nos valores
pleiteados, aqui inclusos elementos que permitissem concluir por sua correta
conversão para moeda nacional, além de um simples quadro resumitivo, tal como
o constante da manifestação de inconformidade em questão.
Em verdade, entendo que, em sede de contencioso administrativo, a validação do
montante em moeda nacional da receita auferido e, assim, de seu correto registro
contábil e posterior oferecimento à tributação dependeria de documentação-
suporte traduzida e obediente aos demais requisitos legais, que permitisse
determinar a conversão do quantum em moeda estrangeira tributado no exterior
e da respectiva retenção ali ocorrida, bem como da efetiva ocorrência desta
última, não podendo ser assim ser a análise de tal oferecimento desta
documentação dissociada.
Feita tal digressão, ao analisar os documentos 18-A a 18-L de e-fls. 146 a 157,
noto que: a) Os documentos anexados se limitam a cartas-faturas que fazem
menção somente à transferência de valores líquidos à manifestante, nada
esclarecendo quanto à datas/valores objeto de tributação e de imposto
efetivamente pago, não caracterizando o efetivo pagamento dos valores de
imposto pleiteados e, ainda, b) Os elementos anexados, ainda, não respeitam as
formalidades estabelecidas pelos art. 26, §2o. da Lei no. 9.249, de 1995, não
havendo, ali, registre-se, qualquer elemento que demonstre o reconhecimento da
retenção pelo órgão arrecadador responsável da jurisdição estrangeira, El
Salvador, na forma determinada por lei.
Assim, diante da ausência da comprovação da efetiva ocorrência do imposto pago
no exterior, rejeito o reconhecimento de qualquer valor a este título.
Vê-se, portanto, que, em resumo, os documentos apresentados pela Recorrente em
sede de manifestação de inconformidade não foram analisados para fins de verificação da
tributação no Brasil das receitas que ensejaram o recolhimento do imposto no exterior. Isso
porque a DRJ entendeu que, ainda que o despacho decisório assim não o dispusesse, é ônus do
contribuinte, decorrente de exigência legal, demonstrar, ainda, o valor do imposto recolhido no
exterior.
Não discordo que é ônus do contribuinte comprovar o pleno atendimento aos
requisitos legais para o reconhecimento do seu direito creditório. No entanto, seu ônus é limitado
aos termos do despacho decisório. Assim, diante de um despacho decisório – ainda que eletrônico
- que justifica o não reconhecimento do direito creditório apenas na não comprovação da
tributação das receitas, bem como da apresentação da referida documentação comprobatória em
sede de manifestação de inconformidade, deveria o julgador, necessariamente, analisar tais
documentos e, se for o caso, baixar o processo em diligência, para requerer a juntada de
documentos adicionais pelo contribuinte.
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Isto é, ao entender que existiam outros requisitos para a comprovação do crédito,
além daquele expressamente indicado no despacho decisório, deveria o julgador, quando muito,
intimar o contribuinte a apresentar tal comprovação, mas jamais indeferir o direito creditório, em
razão da não juntada de elementos que, frise-se, o contribuinte sequer havia sido demandado até
aquele momento. E, no presente caso, o julgador expressamente rejeitou os pedidos da
Recorrente de retorno do processo à preparadora para complementação do despacho decisório e
conversão do julgamento em diligência – reforçando o entendimento de que houve cerceamento
do direito de defesa.
Nesse contexto, entendo que, sim, houve alteração no critério jurídico, já que, em
um primeiro momento, o direito creditório foi indeferido por ausência de comprovação das
receitas relacionadas ao imposto de renda pago no exterior e, posteriormente, diante da
apresentação de tais documentos pela Recorrente, foi mantido o indeferimento por falta de
comprovação do próprio pagamento do imposto de renda no exterior.
E, ainda que se entenda que, ao presente caso, não se aplica o art. 146 do CTN, é
inegável que a justificativa superficial para o não reconhecimento do direito creditório, contida no
despacho decisório, em conjunto com a apresentação de razões adicionais para tanto pela DRJ,
implicam em cerceamento do direito de defesa, nos termos dos artigos 59 e 60 do Decreto no
70.235/1972, o que resulta em prejuízo à Recorrente, que não pode ser sanado na presente
esfera.
Nesse contexto, voto por acolher a preliminar de cerceamento do direito de defesa,
com a consequente anulação parcial da decisão recorrida quanto à comprovação do Imposto
recolhido no Exterior

III – CONCLUSÕES
Diante do exposto, voto por CONHECER do RECURSO VOLUNTÁRIO, afastar a
preliminar de decadência e DAR PROVIMENTO AO RECURSO VOLUNTÁRIO para ACOLHER A
PRELIMINAR de cerceamento do direito de defesa, com a consequente ANULAÇÃO PARCIAL DA
DECISÃO RECORRIDA quanto à comprovação do imposto de renda pago no exterior, para que (i)
nova decisão seja proferida, com análise dos documentos acostados pela Recorrente em sede de
manifestação de inconformidade e, (ii) na eventualidade de se entender pela necessidade de
comprovação dos demais requisitos legais para o reconhecimento do crédito decorrente do
imposto de renda pago no exterior, que (ii.a) seja a Recorrente intimada para tanto, (ii.b) com
posterior exame de eventuais documentos apresentados e (ii.c) retomada do curso do processo
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