Tribunal: CARF
Processo: 16327.001711/2010-39
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ISABELLE RESENDE ALVES ROCHA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção / Segunda Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-12-19
Data de publicação: 2026-01-14

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte - IRRF
Ano-calendário: 2005
DECADÊNCIA. PAGAMENTO A BENEFICIÁRIO NÃO IDENTIFICADO. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. ART. 173, I, DO CTN. ART. 150, § 4o, DO CTN. INAPLICABILIDADE.
O IRRF incidente sobre pagamento a beneficiário não identificado não se submete ao lançamento por homologação, na ausência de recolhimento antecipado específico (código 5217), aplicando-se o prazo decadencial do art. 173, I, do CTN, em consonância com a Súmula CARF no 114.
IRRF. PAGAMENTO A BENEFICIÁRIO NÃO IDENTIFICADO. CARTÕES DE PREMIAÇÃO. ART. 674 DO RIR/1999.
Pagamentos efetuados por meio de cartões de premiação, sem identificação analítica dos beneficiários finais e sem contratos que comprovem a causa dos dispêndios, caracterizam pagamento sem causa ou a beneficiário não identificado, ensejando a incidência do IRRF à alíquota de 35%.

Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2005
IRPJ/CSLL. DESPESAS OPERACIONAIS. CARTÕES DE PREMIAÇÃO E COMISSÕES. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DA CAUSA E DO BENEFICIÁRIO. INDEDUTIBILIDADE. ART. 304 DO RIR/1999.
Despesas registradas como operacionais, decorrentes de programas de premiação geridos por empresas terceirizadas, não são dedutíveis para fins de IRPJ e CSLL quando o contribuinte não comprova a causa dos pagamentos nem identifica analiticamente os beneficiários finais.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16327.001711/2010-39
ACÓRDÃO
1201-007.383 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
19 de dezembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
UNIBANCO-UNIAO DE BANCOS BRASILEIROS S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte - IRRF
Ano-calendário: 2005
DECADÊNCIA.
PAGAMENTO
A
BENEFICIÁRIO
NÃO
IDENTIFICADO.
LANÇAMENTO DE OFÍCIO. ART. 173, I, DO CTN. ART. 150, § 4o, DO CTN.
INAPLICABILIDADE.
O IRRF incidente sobre pagamento a beneficiário não identificado não se
submete ao lançamento por homologação, na ausência de recolhimento
antecipado específico (código 5217), aplicando-se o prazo decadencial do
art. 173, I, do CTN, em consonância com a Súmula CARF no 114.
IRRF. PAGAMENTO A BENEFICIÁRIO NÃO IDENTIFICADO. CARTÕES DE
PREMIAÇÃO. ART. 674 DO RIR/1999.
Pagamentos efetuados por meio de cartões de premiação, sem
identificação analítica dos beneficiários finais e sem contratos que
comprovem a causa dos dispêndios, caracterizam pagamento sem causa ou
a beneficiário não identificado, ensejando a incidência do IRRF à alíquota
de 35%.
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2005
IRPJ/CSLL. DESPESAS OPERACIONAIS. CARTÕES DE PREMIAÇÃO E
COMISSÕES. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DA CAUSA E DO BENEFICIÁRIO.
INDEDUTIBILIDADE. ART. 304 DO RIR/1999.
Despesas registradas como operacionais, decorrentes de programas de
premiação geridos por empresas terceirizadas, não são dedutíveis para fins
de IRPJ e CSLL quando o contribuinte não comprova a causa dos
pagamentos nem identifica analiticamente os beneficiários finais.
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DF CARF MF
Original

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ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário.

Assinado Digitalmente
Isabelle Resende Alves Rocha – Relatora

Assinado Digitalmente
Nilton Costa Simoes – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Raimundo Pires de Santana
Filho, Renato Rodrigues Gomes, Carmen Ferreira Saraiva (substituto[a]integral), Isabelle Resende
Alves Rocha, Lucas Issa Halah e Nilton Costa Simoes (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a)
Marcelo Antonio Biancardi, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Carmen Ferreira Saraiva.

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto por Unibanco contra acórdão proferido
pela Delegacia da Receita Federal de Julgamento em São Paulo (fls. 438-448), que julgou
improcedente a Impugnação apresentada pelo contribuinte e manteve integralmente o crédito
tributário constituído em autos de infração relativos ao Imposto sobre a Renda Retido na Fonte –
IRRF, com reflexos em IRPJ e CSLL, todos concernentes ao ano-calendário de 2005.
O acórdão recorrido assentou, em síntese, que os pagamentos efetuados mediante
cartões de premiação, cujo beneficiário final não foi identificado, caracterizam despesa
indedutível e ensejam a incidência do IRRF à alíquota de 35%, por força do disposto no art. 674 do
RIR/1999.
Segundo o Termo de Verificação Fiscal (fls. 207-217), lavrado em 29/12/2010, a
fiscalização teve como foco a verificação do adequado cumprimento, pelo contribuinte, das
obrigações tributárias relacionadas ao IRPJ, à CSLL e ao IRRF no ano-calendário de 2005. O TVF
concentra-se especificamente em pagamentos considerados sem causa ou feitos a beneficiários
não identificados, realizados por meio de cartões de premiação adquiridos junto às empresas
Spirit Incentivo e Fidelização Ltda. e Mark Up Participações e Promoções Ltda.
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Desde o início dos trabalhos, a fiscalização direcionou seus esforços à reconstrução
do fluxo operacional desses pagamentos, buscando identificar tanto a natureza dos dispêndios
quanto seu lastro documental e a efetiva identificação dos destinatários finais. Em diversos
Termos de Intimação Fiscal (fls. 7-8; 22; 46; 70; 86), o contribuinte foi instado a esclarecer a
relação dos fornecedores envolvidos, apresentar a qualificação dos beneficiários finais dos
prêmios, indicar a existência de contratos de prestação de serviços que fundamentassem os
pagamentos e demonstrar se os valores haviam sido deduzidos da base de cálculo do IRPJ e da
CSLL.
Ao atender às intimações, o UNIBANCO confirmou a existência dos pagamentos às
empresas intermediadoras, reconheceu que não possuía a identificação analítica dos beneficiários
finais e afirmou que os cartões de premiação foram distribuídos a colaboradores de parceiros
comerciais – pessoas físicas não vinculadas diretamente ao banco. Também declarou que todas
essas despesas foram efetivamente deduzidas do lucro líquido para fins de apuração do IRPJ e da
CSLL, apresentando os registros contábeis correspondentes. Contudo, não localizou qualquer
contrato formal firmado com as empresas envolvidas no programa de incentivo nos anos de 2005
e 2006, supostamente deixando sem comprovação documental a natureza, forma e causa dos
pagamentos.
Diante desse cenário, a fiscalização concluiu pela ocorrência de pagamentos sem
causa ou feitos a beneficiários não identificados, o que atraiu, segundo o Fisco, a incidência das
regras dos arts. 304 e 674 do RIR/1999.
O art. 304 determina a indedutibilidade das despesas cujos comprovantes não
permitam a individualização do beneficiário ou a identificação da causa do pagamento, de forma
que tais valores não podem compor custos ou despesas operacionais aptos à redução das bases
do IRPJ e da CSLL.
Paralelamente, o art. 674 impõe a retenção de IRRF à alíquota de 35% sobre
pagamentos dessa natureza, considerando ainda que, quando o ônus do imposto é assumido pelo
pagador, o valor pago é tratado como rendimento líquido, demandando o reajustamento da base
de cálculo pela fórmula prevista na IN SRF 15/2001.
A fiscalização reforça sua conclusão citando jurisprudência administrativa
consolidada do então 1o Conselho de Contribuintes e de Turmas da DRJ, que reiteram: (i) a
impossibilidade de dedução de despesas cuja documentação não identifique o beneficiário e a
causa do dispêndio; (ii) a caracterização, para fins de IRRF, de pagamento sem causa ou sem
individualização do beneficiário; (iii) a inaplicabilidade do art. 150, §4o, do CTN, admitindo-se a
regra geral de decadência do art. 173, I, para o IRRF sobre pagamento sem causa, por se tratar de
tributo sujeito a lançamento de ofício.
Sobre a decadência, a autoridade fiscal concluiu que o IRRF incidente sobre os
pagamentos não se submete ao lançamento por homologação, uma vez que inexiste antecipação
de pagamento pelo contribuinte. Assim, aplica-se a regra geral do art. 173 do CTN, segundo a qual
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o prazo decadencial inicia-se no primeiro dia do exercício seguinte ao da ocorrência do fato
gerador. Ainda, sustentou que diversos precedentes do CARF confirmam tal entendimento,
sustentando que o imposto sobre pagamento a beneficiário não identificado é exigível
exclusivamente por lançamento de ofício.
As bases de cálculo do IRPJ, CSLL e IRRF foram apuradas a partir dos valores
efetivamente pagos às empresas Spirit e Mark Up, resultando em montante total de R$
1.963.788,76 em pagamentos considerados irregulares. Com o reajustamento da base de cálculo
para o IRRF, foram apurados os valores de imposto devido, aplicando-se a multa de ofício de 75%,
prevista no art. 44, I, da Lei no 9.430/1996.
O TVF concluiu pela procedência das glosas efetuadas e pela exigência dos tributos
e multas correspondentes, deixando registrado que o contribuinte deverá proceder às retificações
contábeis necessárias para refletir a desconsideração das despesas deduzidas indevidamente.
O contribuinte apresentou Impugnação (fls. 219-231) afirmando, preliminarmente,
que parte do lançamento estaria fulminada pela decadência, especialmente porque os
recolhimentos antecipados de IRRF relativos às competências de 2005 atrairiam a regra do art.
150, §4o, do CTN, o qual determina que, nos tributos sujeitos ao lançamento por homologação, o
prazo decadencial se inicia na data do fato gerador, quando houver pagamento antecipado, ainda
que parcial. Sustentou, ainda, que inexistiam dolo, fraude ou simulação que justificassem o
afastamento dessa regra, argumento reforçado pela ausência de qualquer referência, na
autuação, a condutas dessa natureza.
No mérito, a Impugnação defendeu que os pagamentos realizados por meio dos
cartões de premiação não poderiam ser tratados como despesas indedutíveis nem como
pagamentos “sem causa” ou a “beneficiário não identificado”. Afirmou que os programas de
incentivo estavam inseridos em planejamento específico de marketing para aumento da
produtividade e expansão das vendas, funcionando como mecanismo de motivação de equipes,
com regras prévias, critérios de pontuação e objetivos comerciais definidos. Assim, os valores
pagos representariam despesas operacionais necessárias, usuais no setor e diretamente
vinculadas à atividade bancária.
Alegou ainda que a despesa não poderia ser tratada como pagamento a beneficiário
não identificado pelo simples fato de o banco terceirizar a administração dos cartões, uma vez que
a própria terceirização é prática usual e legítima, não havendo obrigação legal de centralizar
internamente tais operações.
A Impugnação também rechaçou a glosa das comissões pagas às empresas
administradoras dos cartões, argumentando que a contratação de empresas especializadas é
prática comercial comum e que o Fisco não possui competência para determinar que o
contribuinte execute internamente tais atividades. Por fim, defendeu que não haveria base legal
para estender a glosa à base de cálculo da CSLL e que os juros sobre a multa de ofício seriam
indevidos.
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A DRJ, no acórdão recorrido de fls. 438-448, rejeitou integralmente os argumentos
da Impugnação. Quanto à decadência, entendeu que o IRRF incidente sobre pagamentos a
beneficiário não identificado não se submete à regra do art. 150, §4o, do CTN, pois se trata de
hipótese autônoma de tributação, não vinculada a pagamento antecipado ou ao regime de
lançamento por homologação — circunstância supostamente confirmada pela ausência de
qualquer recolhimento prévio referente ao código de receita próprio (5217). Assim, não havendo
pagamento antecipado a ser homologado, afasta-se a incidência da regra especial do art. 150, §4o,
devendo prevalecer a regra geral do art. 173, I, do CTN, segundo a qual o prazo decadencial conta-
se do primeiro dia do exercício seguinte ao que o lançamento poderia ter sido efetuado.
No mérito, a decisão destacou que o conjunto probatório é insuficiente para
demonstrar a natureza operacional dos pagamentos realizados. A DRJ ressaltou que o próprio
contribuinte admitiu não dispor da identificação analítica dos beneficiários finais — colaboradores
de parceiros comerciais — e que tal ausência impede confirmar a efetividade das premiações, a
vinculação das despesas aos resultados da atividade e a própria materialidade do gasto. Diante
disso, entendeu que incide plenamente o art. 304 do RIR/1999, que exige, para fins de
dedutibilidade, a identificação do beneficiário e a indicação precisa da causa do pagamento,
requisitos não atendidos.
Além disso, o acórdão destacou que o contribuinte não apresentou os contratos
firmados com as empresas de marketing de incentivo (Spirit, Mark Up e Incentive House), apesar
de reiteradas intimações. A inexistência desses documentos impossibilita aferir quais serviços
teriam sido pactuados, seu escopo, sua vinculação com os pagamentos realizados e a
proporcionalidade entre o valor da comissão e a suposta atividade desempenhada. Diante da
ausência da prova básica do negócio jurídico subjacente, a DRJ concluiu que as comissões também
se enquadram na hipótese de pagamento sem causa, atraindo a mesma disciplina de
indedutibilidade prevista no art. 304 do RIR/1999.
No tocante à CSLL, a DRJ salientou que a base de cálculo dessa contribuição parte
do lucro líquido ajustado e que o rol de adições e exclusões não é exaustivo. Assim, ainda que o
art. 304 do RIR tenha origem legislativa vinculada ao IRPJ, a adição dos pagamentos sem causa —
por violarem princípios contábeis elementares e representarem despesas contabilmente
irregulares — também deve ser realizada na apuração da CSLL. A decisão cita expressamente o
entendimento consolidado da administração tributária, inclusive o item 83 do Anexo I da IN RFB
1.700/2017, que expressamente prevê a adição desses valores para IRPJ e CSLL.
Por fim, rejeitou a alegação de impossibilidade de incidência de juros sobre multa
de ofício, consignando que as multas integram o crédito tributário por força dos arts. 113 e 139 do
CTN, e, portanto, sujeitam-se aos juros moratórios previstos no art. 61, §3o, da Lei 9.430/1996. O
acórdão enfatizou que, ainda que no caso concreto não tenham sido aplicados juros sobre multa,
a tese jurídica defendida pelo contribuinte não encontra respaldo legal.
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Cientificado do acórdão, o contribuinte apresentou Recurso Voluntário (fls. 457-
466), replicando integralmente os argumentos de sua impugnação.
É o relatório.

VOTO
1
ADMISSIBILIDADE
O recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade, razão
por que dele conheço e passo à sua análise.
2
DIREITO
O recurso voluntário essencialmente repisa seus argumentos da impugnação, sem
trazer elementos capazes de infirmar a decisão recorrida, de modo que adoto seus fundamentos
como razões de decidir, nos termos do art. 114, § 2o, I, do RICARF, acrescentando comentários ao
final, quando pertinente.
Inicialmente abordaremos a preliminar de decadência do IRF suscitada pela
defesa, que sustenta a aplicação da regra do parágrafo 4o do artigo 150 do CTN
para este lançamento, em função de ter recolhido IRF em relação a várias
hipóteses de incidência, tendo trazido aos autos, às fls.287/436, diversos Darf's de
recolhimento de IRF dos códigos de receita 1708 (remuneração de serviços
profissionais prestados por pessoa jurídica) e 5706 (juros sobre o capital próprio).
Todavia não pode prosperar esta alegação do sujeito passivo de decadência para
o lançamento do IRF em razão do transcurso do prazo de 5 (cinco) anos da
ocorrência dos fatos geradores, ex vi, do parágrafo 4o do art. 150 do CTN, pois a
hipótese de incidência lançada pela fiscalização não se subsume a esta regra de
contagem do prazo decadencial, e sim à regra do artigo 173, I, do CTN, porque
não consta nos autos demonstração de recolhimento de IRF para esta hipótese de
pagamento a beneficiário não identificado, como peticionado pelo interessado
em 12/11/2012, às fls.246/247, quando invocou a aplicação de decisão contida no
RESP no 973.733 ao caso concreto, onde “ficou consolidado que, para a aplicação
da regra decadencial contida no artigo 150, parágrafo 4o, do CTN, deverá ser
comprovado que houve o pagamento antecipado do tributo”.
Com efeito, apesar do impugnante ter trazido aos autos Darf’s de recolhimento de
IRF nas modalidades “remuneração de serviços profissionais prestados por pessoa
jurídica” – código de receita 1708 e “juros sobre o capital próprio” – código de
receita 5706, não comprovou qualquer recolhimento na modalidade que
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verdadeiramente interessa a este processo e que é objeto da demanda, qual seja,
“pagamentos a beneficiários não identificados” – código de receita 5217.
Consultando a Dirf entregue pelo impugnante relativa ao ano calendário de 2005
fica comprovado que não houve declaração de qualquer IRF na modalidade
“pagamentos a beneficiários não identificados” – código de receita 5217, de
forma que a alegação da aplicação da regra de decadência ser a do parágrafo 4o
do art. 150 do CTN, por ter ocorrido pagamento antecipado de IRF nesta
modalidade, fica prejudicada pela realidade fática apurada, conforme demonstra
a tela da Dirf entregue colada a seguir:
(...)
DECADÊNCIA — A exigência do IR-Fonte com base no art. 61 da Lei 8.981 de 2005
não se subsume à hipótese de lançamento por homologação de que trata o art.
150 do CTN. Não há atividade anterior do contribuinte, no sentido de apurar
tributos a recolher. Trata-se de lançamento exclusivamente de oficio, cujo prazo
decadencial obedece a regra geral estabelecido no art. 173 do CTN. (Acórdão 102-
48.693)
Em face do acima exposto não acolho a preliminar de decadência suscitada pela
defesa.
DO MÉRITO
DA CARACTERIZAÇÃO DOS PAGAMENTOS SEM CAUSA OU A BENEFICIÁRIOS NÃO
IDENTIFICADOS
A defesa alega que os pagamentos de premiação impugnados pela fiscalização são
necessários à atividade empresarial desenvolvida e apenas ocorriam se as metas e
condições previamente estipuladas fossem atingidas, e ainda argumenta que, ao
menos em relação à parcela dos pagamentos que era devida e direcionada às
empresas especializadas em marketing de incentivo a título de comissão pela
administração da operação, a fiscalização não poderia ter atribuído a natureza de
pagamento a beneficiário não identificado, pois as notas fiscais que sustentam os
pagamentos são de emissão das próprias empresas, e como tal, plenamente
identificados os beneficiários.
Não há dúvida nos autos que parcela significativa dos pagamentos foi direcionada
a beneficiários pessoas físicas parceiros de colaboradores da instituição
financeira. Esta realidade foi amplamente confirmada pelo próprio fiscalizado ao
longo da fiscalização. Também é verossímil que uma parte destes pagamentos
tenha sido direcionada às empresas de marketing de incentivo, como
remuneração pelos serviços supostamente prestados.
De início, cumpre consignar que a defesa não demonstrou quais os valores,
dentre aqueles que foram objeto da autuação, foram pagos às pessoas físicas
beneficiários finais e quais os valores devidos às pessoas jurídicas prestadoras do
serviço. Neste sentido, o pedido alternativo da defesa pela não caracterização de
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pagamento a beneficiário não identificado em relação à parcela devida às
prestadoras
de
serviço
pessoas
jurídicas,
encontra-se
materialmente
impossibilitado de ser confirmado no julgamento.
Mas há também razões de direito que conduzem à procedência do lançamento,
tanto em relação à parcela da base de cálculo correspondente ao pagamento da
comissão às empresas de marketing de incentivo, como em relação à parte
utilizada para o pagamento aos beneficiários finais.
Seguindo a análise em relação à parcela paga às empresas prestadoras de serviço,
a fiscalizada afirmou, à fl. 45, em resposta à intimação da fiscalização, que “Não
foram localizados em nossos controles, para os períodos de 2005 e 2006, os
contratos celebrados entre o Unibanco – União de Bancos Brasileiros S/A e as
empresas Spirit Incentivo e Fidelização Ltda, Mark Up Participação Promoções
Ltda e Incentive House S.A”.
Desta forma, não havendo a prova do negócio pactuado entre a fiscalizada e as
pessoas jurídicas prestadoras dos serviços, materializado pelos contratos, não há
como se aferir quais os serviços contratados, qual o valor destes serviços, em que
circunstâncias os supostos valores de incentivo de produtividade seriam devidos,
enfim, todas as circunstâncias que envolveram tais serviços, e sendo assim, não
há como fiscalmente se atribuir uma causa justa para os pagamentos que foram
glosados pela fiscalização, de sorte que os valores pagos às pessoas jurídicas a
título de comissão pela suposta administração do pagamento dos prêmios aos
beneficiários finais não gozam do atributo da dedutibilidade, ex vi do artigo 304
do RIR/99 invocado pela fiscalização, e a seguir reproduzido.
Pagamentos sem Causa ou a Beneficiário não Identificado
Art.304. Não são dedutíveis as importâncias declaradas como pagas ou
creditadas a título de comissões, bonificações, gratificações ou semelhantes,
quando não for indicada a operação ou a causa que deu origem ao rendimento
e quando o comprovante do pagamento não individualizar o beneficiário do
rendimento (Lei no 3.470, de 1958, art. 2o).
Igualmente, como fartamente esclarecido ao longo da fiscalização, e confirmado
pelo fiscalizado, a exemplo da resposta do item 1 à fl. 9 e no parágrafo final da
resposta às fls.23/28, a maior parte dos pagamentos era direcionado a
beneficiários pessoas físicas colaboradores dos parceiros comerciais do
impugnante, mas este não possuía a relação e a identificação de tais beneficiários.
Consuma-se, portanto, a hipótese tratada no artigo 304 do RIR, também para esta
parte dos pagamentos direcionadas às pessoas físicas, posto que elas não foram
identificadas, e, além da glosa das despesas, plenamente cabível o lançamento do
IRF previsto no artigo 674 do RIR/99, a seguir reproduzido.
Seção II
Pagamento a Beneficiário não Identificado
Fl. 502
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Art.674.Está sujeito à incidência do imposto, exclusivamente na fonte, à
alíquota de trinta e cinco por cento, todo pagamento efetuado pelas pessoas
jurídicas a beneficiário não identificado, ressalvado o disposto em normas
especiais (Lei no 8.981, de 1995, art. 61).
§1oA incidência prevista neste artigo aplica-se, também, aos pagamentos
efetuados ou aos recursos entregues a terceiros ou sócios, acionistas ou
titular, contabilizados ou não, quando não for comprovada a operação ou a
sua causa (Lei no 8.981, de 1995, art. 61, §1o).
§2oConsidera-se vencido o imposto no dia do pagamento da referida
importância (Lei no 8.981, de 1995, art. 61, §2o).
§3oO rendimento será considerado líquido, cabendo o reajustamento do
respectivo rendimento bruto sobre o qual recairá o imposto (Lei no 8.981, de
1995, art. 61, §3o).
É importante ressaltar que ficou demonstrado ao longo da fiscalização que o
impugnante tinha pleno conhecimento de que significativa parcela dos
pagamentos seria direcionada às pessoas físicas, e uma vez que desconhecia a
identificação dos mesmos, deveria ter providenciado o recolhimento do IRF
previsto no artigo 674 do RIR, que tem por fundamento justamente equalizar a
tributação, tendo em vista que não havendo a identificação do beneficiário, a
administração tributária não teria condições de conferir se o titular da aquisição
da disponibilidade da renda, in casu, o beneficiário final, efetivamente cumpriu
com a sua obrigação tributária de recolher o imposto de renda devido por ele.
Logo, escolhido o caminho anormal de não identificação do beneficiário do
rendimento, a fonte pagadora deve assumir o ônus do recolhimento deste
imposto, estando plenamente submetida ao império dos artigos 304 e 674 do RIR
acima tratados.
Face ao exposto é de se manter os lançamentos de IRPJ, CSLL e IRF efetuados pela
autoridade fiscal.
DA INDEDUTIBILIDADE DOS PAGAMENTOS SEM CAUSA OU A BENEFICIÁRIOS NÃO
IDENTIFICADOS NA BASE DE CÁLCULO DA CSLL
O impugnante, em pedido alternativo, alega que as referidas despesas glosadas
não poderiam ter sido adicionadas de ofício pela autoridade lançadora pois não
há previsão legal específica que imponha esta adição na apuração da base de
cálculo da CSLL. Argumenta que a base legal invocada pela fiscalização para a
glosa, in casu, o artigo 304 do RIR/99, tem como matriz legal a Lei no 3.470/1958,
que é própria para a apuração da base de cálculo do IRPJ.
De fato não havia na legislação vigente uma regra específica que determinasse a
adição de despesa relacionada a pagamentos sem causa ou a beneficiário não
identificado na base de cálculo da CSLL. Todavia, não se pode olvidar que a
relação dos ajustes ao lucro líquido para fins de determinação da base de cálculo
da CSLL não é exaustiva na legislação. Neste sentido já se pronunciou a
Fl. 503
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administração tributária na Solução de Consulta Cosit no 212, de 05/08/2015, que,
muito embora não trate da natureza do ajuste que está a se discutir nestes autos,
contém interpretação de natureza geral aplicável a todos os casos. A seguir
trechos desta SCI.
9. A base de cálculo da CSLL, conforme prescreve o art. 2o da Lei no 7.689, de 15
de dezembro de 1988, que instituiu essa contribuição, é o resultado do exercício
(lucro líquido), antes da provisão para o imposto de renda, ajustado pelas adições
e exclusões,inicialmente estipuladas nesse artigo (alínea “c” do § 1o).
10. Os ajustes do lucro líquido, para efeito de determinação da base de cálculo da
CSLL, estão consignados, essencialmente, no já citado art. 2o da Lei no 7.689, de
1988, com a redação dada pelo art. 2o da Lei no 8.034, de 12 de abril de 1990, e
no art. 13 da Lei no 9.249,de 26 de dezembro de 1995. É importante citar,
também, o art. 3o, inciso II, da Lei no 8.003, de 14 de março de 1990; o art. 28 da
Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996; os arts. 1o, § 3o, e 60 da Lei no 9.532, de
10 de dezembro de 1997; o art. 34 da Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de
agosto de 2001; e o art. 1o da Lei no 11.051, de 29 de dezembro de 2004. Note-se
que essas menções não são exaustivas (grifo não do original), existindo ainda
outros ajustes, vinculados a tópicos particulares da legislação tributária (caso do
reconhecimento de variações monetárias, por exemplo), os quais, no entanto, não
guardam relação com o objeto da consulta.
11. A Instrução Normativa SRF no 390, de 30 de janeiro de 2004, que dispõe sobre
a apuração e o pagamento da CSLL, em seu art. 38, trata das adições ao lucro
líquido,decorrentes das normas acima citadas, e explicita outras, devidas em
função da aplicação das demais disposições legais.
Pois bem, os pagamentos sem causa, no caso concreto representados pelos
valores pagos às empresas de marketing de incentivo, e os pagamentos a
beneficiários não identificados, correspondentes aos valores direcionados aos
beneficiários finais pessoas físicas, são exemplos destes ajustes que não estão
literalmente descritos na legislação, mas que devem ser efetuados em
decorrência da própria natureza da base de cálculo da CSLL.
A base de cálculo da CSLL, conforme prescrito no artigo 2o da Lei no 7.689/1988, é
o resultado do exercício (lucro líquido), antes da provisão para o imposto de
renda, ajustado pelas adições e exclusões, inicialmente estipuladas nesse artigo
(alínea "c" do parágrafo 1o), e posteriormente complementadas por legislação
superveniente. O resultado do período base deve ser apurado com observância da
legislação comercial, conforme estipulado na alínea "c" do parágrafo 1o do artigo
2o desta lei. É neste ponto que se enquadra a necessidade da adição dos
pagamentos sem causa e a beneficiário não identificado, pois a própria ciência
contábil não admite como regular o lançamento de despesa, no caso em tela de
comissão e/ou de incentivo de produtividade, sem que que a obrigação
correspondente esteja definida em instrumento jurídico apropriado, no caso o
contrato. Também não considera correto pagamentos efetuados a beneficiários
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que não estejam devidamente identificados. Aceitar tal conduta colocaria em
risco a entidade contábil representada pela empresa, uma vez que estaria sujeita
a toda a sorte de manipulação administrativa.
De qualquer forma, a RFB tem posição clara sobre a necessidade da adição do
pagamento sem causa ou a beneficiário não identificado também para a
determinação da base de cálculo da CSLL, a qual vincula todas as decisões
tomadas dentro do órgão pelas autoridades fiscais. Referida posição está
estampada no ítem 83 do Anexo I da IN RFB no 1.700/2017, a seguir reproduzido,
que apresenta uma relação de ajustes ao lucro líquido e sua aplicação ao IRPJ e à
CSLL.
ANEXO I - TABELA DE ADIÇÕES AO LUCRO LÌQUIDO

Desta forma não pode ser acolhido o argumento da defesa pela não adição dos
citados pagamentos na base de cálculo da CSLL por ausência de previsão legal.
DA INCIDÊNCIA DOS JUROS SOBRE A MULTA DE OFÍCIO Por fim, o interessado
contesta a cobrança de juros de mora sobre a multa de ofício lançada, calculados
com base na taxa Selic, por ausência de previsão legal. Em que pese a questão
relativa à possibilidade de aplicação de juros de mora sobre a multa de oficio não
se encontrar em litígio, visto não ter incidido os juros sobre a multa, conforme se
verifica nos demonstrativos dos autos de infração de fls. 189, 196 e 203/204,
passemos à analise da mesma.
Atualmente é o art. 61 da Lei n° 9.430/1996, que regula a incidência dos
acréscimos moratórios sobre os débitos para com a União, in verbis:
Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições
administrados pela Secretaria da Receita Federal, cujos fatos geradores ocorrerem
a partir de 1o de janeiro de 1997, não pagos nos prazos previstos na legislação
específica, serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de trinta e três
centésimos por cento, por dia de atraso.
§ 1o A multa de que trata este artigo será calculada a partir do primeiro dia
subseqüente ao do vencimento do prazo previsto para o pagamento do tributo ou
da contribuição até o dia em que ocorrer o seu pagamento.
§ 2o O percentual de multa a ser aplicado fica limitado a vinte por cento.
§ 3o Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros de mora
calculados à taxa a que se refere o § 3o do art. 5o, a partir do primeiro dia do mês
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subseqüente ao vencimento do prazo até o mês anterior ao do pagamento e de
um por cento no mês do pagamento.
De acordo com o § 3°, do art. 61, da Lei n° 9.430/1996, incidem juros sobre “os
débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições administrados
pela Secretaria da Receita Federal”. Os débitos para com a União podem ser
créditos tributários ou não tributários. A expressão “decorrentes de tributos e
contribuições” tem a função de excluir do alcance da norma os débitos não
tributários, e neste contexto é equivalente a idéia de crédito tributário.
Nos termos do art. 139 do CTN o crédito tributário decorre da obrigação principal
e tem a mesma natureza desta. A questão que se coloca é saber se a multa de
ofício foi alcançada pelo disposto no §3°, do art. 61, ou seja, se está contida na
expressão “débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições”.
A multa de ofício é uma penalidade prevista no art. 44, do mesmo diploma legal.
Tal penalidade é aplicável nos casos de lançamento de ofício, quanto se verificar a
falta de pagamento ou recolhimento de tributo, a falta de declaração ou a
declaração inexata.
O art. 113 do CTN é expresso em determinar que a obrigação principal surge com
a ocorrência do fato gerador e tem por objeto o pagamento do tributo e da
penalidade pecuniária. Logo, a penalidade pecuniária integra o crédito tributário e
a própria relação jurídica obrigacional, sendo uma conseqüência do
inadimplemento do tributo. É uma decorrência possível, apesar de não
necessária, do tributo.
A leitura do caput do art. 61 deixa claro que a expressão “débitos decorrentes de
tributos e contribuições” é equivalente a créditos tributários, os quais, por força
do próprio CTN, incluem não só o tributo mas também as penalidades.
Por conseguinte, entendo que a multa de oficio não paga no vencimento, tal
como o tributo, sujeita-se à incidência de juros, havendo divergência apenas
quanto ao termo inicial. Os juros sobre a multa de ofício incidem a partir do
primeiro dia subsequente ao trigésimo dia da data da ciência do auto de infração.
O Poder Judiciário também já se manifestou no sentido da incidência dos juros de
mora sobre o tributo e a multa de ofício, conforme trecho do voto proferido pela
3a Turma, do Tribunal Regional Federal da 3a Região, no processo n°
2006.61.19.008367-3, em sessão de 27/11/2008:
Não houve imposição de multa moratória, mas sim de multa decorrente do
lançamento de ofício no percentual de 100% (art. 4o, da Lei no 8.218/91 e art. 992
do RIR/94). Agora, o saldo remanescente já a fixou no patamar de 75%, consoante
art. 44, da Lei no 9.430/96.
Por certo que é devida desde o vencimento, pois já não havia suspensão da
exigibilidade por força da liminar desde 03/96 e nem por força do recurso
administrativo, decidido em 11/96. E sequer houve seu recolhimento em 1999,
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mas tão somente dos tributos e em valores insuficientes para a quitação do
débito principal.
Por derradeiro, também equivocada a autora ao pretender que os juros de mora
incidam tão somente a partir do resultado final do procedimento administrativo.
Com efeito, os juros de mora são devidos sobre os tributos e a multa de ofício
desde o seu lançamento.
Aos dizeres da a decisão recorrida, acrescento apenas jurisprudência atual do CARF
que confirma a dedutibilidade de pagamentos como os que ora se analisa, quando não se
identificam os beneficiários, bem como de duas súmulas CARF que reforçam a necessidade de sua
manutenção em dois pontos:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2004,
2005, 2006, 2007 GLOSA DE DESPESAS. CARTÕES DE SAQUE. CARTÕES DE
COMPRA. DESPESAS DE MARKETING. A análise da necessidade, usualidade e
normalidade de despesas com prêmios incentivos e comissões depende,
necessariamente, da identificação dos beneficiários dos pagamentos.
(Acórdão 1202-001.455, julgado em 10 de outubro de 2024)

Súmula CARF no 114 Aprovada pela 1a Turma da CSRF em 03/09/2018
O Imposto de Renda incidente na fonte sobre pagamento a beneficiário não
identificado, ou sem comprovação da operação ou da causa, submete-se ao prazo
decadencial previsto no art. 173, I, do CTN. (Vinculante, conforme Portaria ME no
129 de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019).

Súmula CARF no 4:
A partir de 1o de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos
tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no
período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e
Custódia - SELIC para títulos federais. (Vinculante, conforme Portaria ME no
12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
3
DISPOSITIVO
Pelo exposto, voto negar provimento ao recurso voluntário.

Assinado Digitalmente
Isabelle Resende Alves Rocha

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