Tribunal: CARF
Processo: 10580.723119/2020-86
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARINA RIGHI RODRIGUES LARA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-10-15
Data de publicação: 2026-01-14

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2015
DECADÊNCIA.
A aplicação do prazo estabelecido pelo art. 150, § 4o, do CTN pressupõe pagamento prévio pelo sujeito passivo. Inexistindo pagamento, aplica-se a regra geral, constante do art. 173, I, do CTN.
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. PRODESIN. SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO. REQUISITOS.
Nos termos do art. 30 da Lei no 12.973/2014, as subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos e as doações feitas pelo poder público, não serão computadas na determinação do lucro real, desde que seja registrada na reserva de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei no 6.404/76.
Essa reserva de lucros somente poderá ser utilizada para (i) absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido totalmente absorvidas as demais Reservas de Lucros, devendo ser recomposta a reserva à medida que forem apurados lucros nos períodos subsequentes; e (ii) aumento do capital social.
As doações e subvenções de que trata o caput do art. 30 serão tributadas caso não sejam observados os requisitos do registro na reserva de lucros ou seja dada destinação diversa da que está prevista.
O parágrafo 3o do artigo 1o das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003 deixa claro que as subvenções são receitas; porém, por determinação legal, estariam excluídas da base de cálculo do PIS/COFINS. A partir de uma interpretação hermenêutica sistêmica e também teleológica/finalística, conclui-se que os mesmos requisitos e condições estabelecidos no art. 30 da Lei no 12.973/2014, em relação à forma de registro contábil, devem ser observados em relação a estas contribuições.
ICMS-ST. ENERGIA ELÉTRICA. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
O ICMS-ST não compõe a base de cálculo das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS, não podendo compor, assim, o conceito de valor de bens e serviços adquiridos para efeito de creditamento das referidas contribuições para o substituído, nos termos dos arts. 3o, § 1o, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003.
RATEIO PROPORCIONAL DE CRÉDITOS. CÔMPUTO DAS RECEITAS FINANCEIRAS NA RECEITA BRUTA TOTAL
As receitas financeiras, submetidas à alíquota zero, integram o montante da receita bruta total, para fins do cálculo do percentual de rateio dos créditos.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10580.723119/2020-86
ACÓRDÃO
3302-015.241 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
15 de outubro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
BRASKEM S/A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2015
DECADÊNCIA.
A aplicação do prazo estabelecido pelo art. 150, § 4o, do CTN pressupõe
pagamento prévio pelo sujeito passivo. Inexistindo pagamento, aplica-se a
regra geral, constante do art. 173, I, do CTN.
CRÉDITO
PRESUMIDO
DE
ICMS.
PRODESIN.
SUBVENÇÃO
PARA
INVESTIMENTO. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO. REQUISITOS.
Nos termos do art. 30 da Lei no 12.973/2014, as subvenções para
investimento, inclusive mediante isenção ou redução de impostos,
concedidas
como
estímulo
à
implantação
ou
expansão
de
empreendimentos econômicos e as doações feitas pelo poder público, não
serão computadas na determinação do lucro real, desde que seja
registrada na reserva de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei no
6.404/76.
Essa reserva de lucros somente poderá ser utilizada para (i) absorção de
prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido totalmente absorvidas
as demais Reservas de Lucros, devendo ser recomposta a reserva à medida
que forem apurados lucros nos períodos subsequentes; e (ii) aumento do
capital social.
As doações e subvenções de que trata o caput do art. 30 serão tributadas
caso não sejam observados os requisitos do registro na reserva de lucros
ou seja dada destinação diversa da que está prevista.
O parágrafo 3o do artigo 1o das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003 deixa
claro que as subvenções são receitas; porém, por determinação legal,
estariam excluídas da base de cálculo do PIS/COFINS. A partir de uma
interpretação hermenêutica sistêmica e também teleológica/finalística,
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conclui-se que os mesmos requisitos e condições estabelecidos no art. 30
da Lei no 12.973/2014, em relação à forma de registro contábil, devem ser
observados em relação a estas contribuições.
ICMS-ST. ENERGIA ELÉTRICA. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
O ICMS-ST não compõe a base de cálculo das contribuições ao PIS/PASEP e
COFINS, não podendo compor, assim, o conceito de valor de bens e
serviços adquiridos para efeito de creditamento das referidas contribuições
para o substituído, nos termos dos arts. 3o, § 1o, das Leis 10.637/2002 e
10.833/2003.
RATEIO PROPORCIONAL DE CRÉDITOS. CÔMPUTO DAS RECEITAS
FINANCEIRAS NA RECEITA BRUTA TOTAL
As receitas financeiras, submetidas à alíquota zero, integram o montante
da receita bruta total, para fins do cálculo do percentual de rateio dos
créditos.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado em julgar o processo da seguinte forma: (i) por
unanimidade de votos, para (i.1) rejeitar as preliminares de nulidade e decadência; e, no mérito,
para reverter as glosas referentes a (i.2) despesas com embalagens, à exceção de contêineres e
contentores flexíveis, bobinas e pallets; (i.3) Insumos para embalagem; (i.4) bens utilizados para
manutenção civil, cujo crédito deve ser concedido com base nos encargos de depreciação,
conforme pedido subsidiário no recurso; (i.5) serviço de inspeção e manutenção de extintores;
(i.6) serviços relativos aos materiais de embalagem, exceto os serviços de tratamento e
higienização de pallets; (i.7) serviços de transporte dos bens considerados como insumos neste
julgamento; (i.8) manutenção de posta e dutovia; (i.9) serviço de engenharia consultiva
comprovado pela nota fiscal de fl. 6832, vinculada ao contrato de prestação de serviços n.o
4600005704/2013; (i.10) pintura industrial; (i.11) despesas, devidamente comprovadas, de frete
de produtos em elaboração, mantendo aquelas relativas à transferência de produtos acabados
entre estabelecimentos; (i.12) para inclusão de receitas financeira no cálculo do rateio
proporcional de créditos; (ii) por maioria de votos, para reverter a glosa de pallets e serviço de
tratamento e higienização de pallets, vencido o conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares; e, (iii)
por voto de qualidade, para rejeitar o pedido de reversão das glosas de (iii.1) contêineres e
contentores flexíveis e bobinas; (iii.2) rolo para ramonador; (iii.3) carroceria de madeira; (iii.4)
despesas com sobrestadia de contêineres flexíveis; (iii.5) despesas com gestão de almoxarifado; e
(iii.6) para rejeitar o pedido de exclusão das receitas com subvenções para investimento do
programa estadual PRODESIN da base de cálculo das contribuições, vencidos os conselheiros José
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Renato Pereira de Deus, Francisca das Chagas Lemos e Marina Righi Rodrigues Lara (relatora).
Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares. Manifestou
intenção de apresentar declaração de voto o conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares.

Assinado Digitalmente
Marina Righi Rodrigues Lara – Relatora
Assinado Digitalmente
Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente e redator do voto vencedor

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Mário Sérgio Martinez
Piccini, Marina Righi Rodrigues Lara, Dionisio Carvallhedo Barbosa (substituto integral), Francisca
das Chagas Lemos, José Renato Pereira de Deus, Lázaro Antônio Souza Soares (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão de no 108-010.978 que
julgou parcialmente procedente a Impugnação apresentada em oposição ao Auto de Infração
lavrado para a cobrança de PIS e Cofins.
Conforme consta do Termo de Verificação Fiscal, foram constatadas as seguintes
infrações:
(i)
aproveitamento de crédito em desacordo com a legislação; e
(ii)
omissão de receitas na apuração da base de cálculo das contribuições.
Inconformada a contribuinte apresentou Impugnação, requerendo:
(i)
preliminarmente, a nulidade do lançamento em vista do procedimento
adotado pelo auditor fiscal;
(ii)
necessidade de sobrestamento do feito;
(iii)
a declaração de decadência do direito de constituir o crédito tributário
relativo aos meses de janeiro a março de 2015;
(iv)
a reversão das glosas relativas aos bens e serviços enquadrados no conceito
de insumos, tais como materiais de embalagem, rolo para ramonador,
carroceria de madeira, bens utilizados para manutenção civil, emissão de
vale pedágio, serviço de inspeção e manutenção de extintores, serviços
relativos aos materiais de embalagem, serviços de transporte dos insumos,
manutenção de posta e dutovia, serviço de engenharia consultiva,
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sobrestadia de container, pintura industrial, coleta de amostras e análises
técnicas, gestão de almoxarifado, aluguel de veículos;
(v)
a reversão de glosas relativas as despesas de energia elétrica (ICMS
substituição tributária);
(vi)
reversão de glosas relativas aos gastos com armazenagem de mercadorias e
fretes nas operações de venda (fretes de transferência de produto acabado
entre estabelecimentos do contribuinte, fretes de transferência de produto
acabado entre estabelecimentos do contribuinte – terminais de carga e
unidades fabris – e fretes na remessa de produto acabado para Depósito e
Armazéns de Terceiros);
(vii)
o reconhecimento da tributação das vendas tributadas à alíquota "zero" -
CST 06 – outras receitas financeiras;
(viii)
o reconhecimento das operações indicadas no CST 07 (Operações com
Suspensão da contribuição);
(ix)
o reconhecimento do Crédito Presumido de ICMS decorrente do PRODESIN
como verdadeira subvenção para investimento;
(x)
a reconhecimento da possibilidade de inclusão das receitas financeiras do
cálculo do rateio proporcional de créditos.
A 6a Turma da DRJ08, contudo, por meio do Acórdão de no 108-010.978,
reconheceu apenas parcialmente o direito da contribuinte, para
(i)
reverter a glosa efetuada em relação à nota fiscal no 20153, emitida em
01/2015, no valor de R$ 3.844,71, elaborada por INTERTEK DO BRASIL
INSPEÇÕES LTDA;
(ii)
reconhecer que a Nota Fiscal n.o 14963 (doc. 10), no valor de R$ 67.876,21
se refere a operação de venda de mercadoria, destinada ao consumo ou à
industrialização na Zona Franca de Manaus, sendo, portanto, receita
submetidas à alíquota zero das contribuições, nos termos do artigo 2o da Lei
no 10.996/2004.
O referido Acórdão restou assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL –
COFINS
Ano-calendário: 2015
INSUMO. CONCEITO.
Insumos são os bens ou serviços considerados essenciais ou relevantes, que
integram o processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de
prestação de serviços. Essencial é o item do qual dependa, intrínseca e
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fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos,
a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Relevante é o item que, embora não indispensável à elaboração do próprio
produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas
singularidades de cada cadeia produtiva ou por imposição legal.
ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA.
O ICMS substituição tributária (ICMS-ST), pago pelo adquirente na condição de
substituto, não integra o valor das aquisições de mercadorias, por não constituir
custo de aquisição, mas uma antecipação do imposto devido pelo contribuinte
substituído na operação de saída da mercadoria. Sobre a parcela do ICMS-ST, não
poderá a pessoa jurídica descontar créditos de Cofins.
MÉTODO DO RATEIO PROPORCIONAL.
O método do rateio proporcional prevê a utilização de uma relação percentual
existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a receita
bruta total. A receita bruta decorre da venda de bens nas operações de conta
própria, da prestação de serviços, do resultado auferido nas operações de conta
alheia e das demais receitas da atividade ou do objeto principal da pessoa jurídica.
SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO.
A subvenção para investimento não integra a base de cálculo da contribuição,
desde que seja registrada em reserva de lucros e seja utilizada para absorção de
prejuízos ou aumento do capital social.
DOCUMENTOS COMPROBATÓRIOS. FASE DE IMPUGNAÇÃO.
Os documentos comprobatórios hábeis e idôneos apresentados na fase de
impugnação devem ser acatados pelo órgão julgador.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Ano-calendário: 2015 INSUMO.
CONCEITO.
Insumos são os bens ou serviços considerados essenciais ou relevantes, que
integram o processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de
prestação de serviços. Essencial é o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos,
a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Relevante é o item que, embora não indispensável à elaboração do próprio
produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas
singularidades de cada cadeia produtiva ou por imposição legal.
ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA.
O ICMS substituição tributária (ICMS-ST), pago pelo adquirente na condição de
substituto, não integra o valor das aquisições de mercadorias, por não constituir
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custo de aquisição, mas uma antecipação do imposto devido pelo contribuinte
substituído na operação de saída da mercadoria. Sobre a parcela do ICMS-ST, não
poderá a pessoa jurídica descontar créditos de PIS.
MÉTODO DO RATEIO PROPORCIONAL.
O método do rateio proporcional prevê a utilização de uma relação percentual
existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a receita
bruta total. A receita bruta decorre da venda de bens nas operações de conta
própria, da prestação de serviços, do resultado auferido nas operações de conta
alheia e das demais receitas da atividade ou do objeto principal da pessoa jurídica.
SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO.
A subvenção para investimento não integra a base de cálculo da contribuição,
desde que seja registrada em reserva de lucros e seja utilizada para absorção de
prejuízos ou aumento do capital social.
DOCUMENTOS COMPROBATÓRIOS. FASE DE IMPUGNAÇÃO.
Os documentos comprobatórios hábeis e idôneos apresentados na fase de
impugnação devem ser acatados pelo órgão julgador.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte
Devidamente intimada da referida decisão, a contribuinte apresentou Recurso
Voluntário, reiterando os argumentos trazidos em sede de Impugnação.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Marina Righi Rodrigues Lara, Relatora
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, razão pela qual deve ser conhecido.
1. Preliminares
1.1. Da nulidade do lançamento por ofensa ao art. 142 do CTN
Sustenta a Recorrente a nulidade do lançamento em razão da realização de
compensação de ofício, sem observar se os referidos créditos foram usados pelo contribuinte em
períodos posteriores.
No entanto, como muito bem destacado pela decisão de piso tal procedimento não
se confunde como a compensação de ofício prevista para casos de restituição e ressarcimento,
situação em que cabe à Administração verificar antes do reconhecimento do crédito pleiteado a
existência de eventuais débitos do interessado.
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No caso dos autos autoridade fiscal, ao constatar a existência de débitos de
PIS/COFINS relativos ao ano de 2015, aproveitou os créditos existentes com o intuito de apurar o
montante a ser lançado de ofício. Antes do aproveitamento de eventual saldo credor em outros
períodos, é necessário que o cálculo tenha sido realizado corretamente a partir do encontro de
contas, para que se verifique a existência de saldo credor disponível. Logo, o procedimento
adotado pela fiscalização foi correto, mesmo que eventualmente repercuta em períodos
posteriores, não havendo que se falar em nulidade por ofensa ao art. 142 do CTN.
Para além disso, a contribuinte sustenta desconhecer o saldo de créditos apurado
pela fiscalização de períodos anteriores a janeiro de 2015.
No entanto, como bem abordado pela decisão de piso não haveria que se falar em
nulidade do presente lançamento já que, além de ter sido intimada nos processos referentes a tais
períodos, acerca de eventuais glosas de créditos e reapuração de base de cálculo das
contribuições, tal informação consta expressamente no Termo de Verificação Fiscal, conforme se
depreende dos trechos a seguir:
O contribuinte utilizou, no desconto da contribuição apurada em Fevereiro/2015,
saldo credor de PIS/Pasep relativo ao crédito de Aquisição no Mercado Interno
Vinculada a Receita Tributada no Mercado Interno apurado em Junho/2012 no
valor correspondente a R$ 21.374,45. Tal período de apuração (2T/2012) foi
objeto de fiscalização mediante MPF: 05.1.07.00.2016.0089-6. Mediante análise
do arquivo da recomposição efetuada pela fiscalização à época do procedimento
verifica-se que o valor relativo ao crédito de Aquisição no Mercado Interno
Vinculada a Receita Tributada no Mercado Interno apurado em Junho/2012
somou R$ 14.780.501,26. Entretanto, foram integralmente gastos na dedução da
contribuição apurada no mês de apuração do crédito (Jun/2012). Não restando
assim saldo disponível para utilização no presente período de Fev/2015.Cumpre
deixar consignado que o respectivo processo no 13502.901488/2016-51 que trata
da análise do respectivo direito creditório encontra-se pendente de decisão
administrativa definitiva.
O contribuinte utilizou, no desconto da contribuição apurada em Fevereiro/2015,
saldo credor de PIS/Pasep relativo ao crédito de Aquisição no Mercado Interno
Vinculada a Receita Tributada no Mercado Interno apurado em Julho/2013 no
valor correspondente a R$ 50.709,66. Tal período de apuração (3T/2013) foi
objeto de fiscalização mediante MPF: 05.1.07.00.2016.0089-6. Mediante análise
do arquivo da recomposição efetuada pela fiscalização à época do procedimento
verifica-se que o valor relativo ao crédito de Aquisição no Mercado Interno
Vinculada a Receita Tributada no Mercado Interno apurado em Julho/2013 somou
R$ 16.463.458,96. Entretanto, foram integralmente gastos na dedução da
contribuição apurada no mês de apuração do crédito (Jul/2013). Não restando
assim saldo disponível para utilização no presente período de Fev/2015. Cumpre
deixar consignado que o respectivo processo no 13502.901495/2016-52 que trata
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da análise do respectivo direito creditório encontra-se pendente de decisão
administrativa definitiva.
O contribuinte utilizou, no desconto da contribuição apurada em Fevereiro/2015,
saldo credor de PIS/Pasep relativo ao crédito de Importação Vinculada a Receita
Tributada no Mercado Interno apurado em Outubro/2013 no valor
correspondente a R$ 9.682,90. Tal período de apuração (4T/2013) foi objeto de
fiscalização mediante MPF: 05.1.07.00.2016.0089-6. Mediante análise do arquivo
da recomposição efetuada pela fiscalização à época do procedimento verifica-se
que o valor relativo ao crédito de Importação Vinculada a Receita Tributada no
Mercado Interno apurado em Outubro/2013 somou R$ 4.891.512,53. Entretanto,
foram integralmente gastos na dedução da contribuição apurada no próprio mês
de apuração (Out/2013). Não restando assim saldo disponível para utilização no
presente período de Fev/2015. Cumpre deixar consignado que o respectivo
processo no 13502.901497/2016-41 que trata da análise do respectivo direito
creditório encontra-se pendente de decisão administrativa definitiva.
O contribuinte utilizou, no desconto da contribuição apurada em Fevereiro/2015,
saldo credor de PIS/Pasep relativo ao crédito de Importação Vinculada a Receita
Tributada no Mercado Interno apurado em Novembro/2013 no valor
correspondente a R$ 17.890,54. Tal período de apuração (4T/2013) foi objeto de
fiscalização mediante MPF: 05.1.07.00.2016.0089-6. Mediante análise do arquivo
da recomposição efetuada pela fiscalização à época do procedimento verifica-se
que o valor relativo ao crédito de Importação Vinculada a Receita Tributada no
Mercado Interno apurado em Novembro/2013 somou R$ 6.234.229,04.
Entretanto, foram integralmente gastos na dedução da contribuição apurada no
próprio mês de apuração (Nov/2013). Não restando assim saldo disponível para
utilização no presente período de Fev/2015. Cumpre deixar consignado que o
respectivo processo no 13502.901497/2016-41 que trata da análise do respectivo
direito creditório encontra-se pendente de decisão administrativa definitiva.
O contribuinte utilizou, no desconto da contribuição apurada em Fevereiro/2015,
saldo credor de PIS/Pasep relativo ao crédito de Importação Vinculada a Receita
Tributada no Mercado Interno apurado em Dezembro/2013 no valor
correspondente a R$ 31.584,14. Tal período de apuração (4T/2013) foi objeto de
fiscalização mediante MPF: 05.1.07.00.2016.0089-6. Mediante análise do arquivo
da recomposição efetuada pela fiscalização à época do procedimento verifica-se
que o valor relativo ao crédito de Importação Vinculada a Receita Tributada no
Mercado Interno apurado em Dezembro/2013 somou R$ 4.762.896,64.
Entretanto, foram integralmente gastos na dedução da contribuição apurada no
próprio mês de apuração (Dez/2013). Não restando assim saldo disponível para
utilização no presente período de Fev/2015. Cumpre deixar consignado que o
respectivo processo no 13502.901497/2016-41 que trata da análise do respectivo
direito creditório encontra-se pendente de decisão administrativa definitiva.
Fl. 12784
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O contribuinte utilizou, no desconto da contribuição apurada em Fevereiro/2015,
saldos credores de PIS/Pasep relativos ao crédito de Aquisição no Mercado
Interno Vinculada a Receita Não Tributada no Mercado Interno apurados em
Agosto e Outubro/2012 nos valores correspondentes a R$ 48.045,87 e R$
4.069,65, respectivamente. Tais períodos de apuração (3 e 4T/2012) foram
objetos de fiscalização mediante MPF: 05.1.07.00.2016.0089-6. Mediante análise
do arquivo da recomposição efetuada pela fiscalização à época do procedimento
verifica-se que o valores relativos aos créditos de Aquisição no Mercado Interno
Vinculada a Receita Não Tributada no Mercado Interno apurado em Agosto e
Outubro/2012 somaram R$ 1.391.118,05 e R$ 1.220.363,83, respectivamente.
Entretanto, foram integralmente gastos na dedução da contribuição apurada nos
meses de [Ago/2012 (R$ 119.376,53) e Set/2012 ( R$ 1.271.741,52)] e [ Nov/2012
(R$ 1.220.363,83), respectivamente. Não restando assim saldo disponível para
utilização no presente período de Fev/2015. Cumpre deixar consignado que os
respectivos processos no 13502.901486/2016-61 e 13502.901487/2016-14 que
tratam da análise dos respectivos direitos creditórios encontram-se pendentes de
decisão administrativa definitiva.
(...)”
Ademais, o fato de tais períodos ainda estarem em discussão não acarreta a
nulidade do presente lançamento, que deverá considerar eventual saldo credor existente em
períodos anteriores a janeiro de 2015, alterando o montante ora exigido.
Diante de todo o exposto, entendo que deve ser rejeitada a preliminar de nulidade
suscitada.
1.2. Da decadência
Sustenta a Recorrente a ocorrência de decadência das contribuições relativa às
competências de janeiro a março de 2015, nos termos do artigo 150, § 4o, do CTN. Isso porque, na
data em que foi efetuado o lançamento (27/05/2020 – data da ciência do contribuinte) já havia
transcorrido mais de 05 (cinco) anos da ocorrência dos citados fatos geradores.
Como se sabe a questão da decadência dos créditos tributários já foi abordada pelo
STJ, no Acórdão do REsp no 973.733/SC, sob o rito dos recursos repetitivos, o qual restou assim
ementado:
“PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ARTIGO
543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO.
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA.
INEXISTÊNCIA
DE
PAGAMENTO
ANTECIPADO.
DECADÊNCIA DO DIREITO DE O FISCO CONSTITUIR O CRÉDITO TRIBUTÁRIO. TERMO
INICIAL. ARTIGO 173, I, DO CTN. APLICAÇÃO CUMULATIVA DOS PRAZOS PREVISTOS NOS
ARTIGOS 150, § 4o, e 173, do CTN. IMPOSSIBILIDADE.
1. O prazo decadencial quinquenal para o Fisco constituir o crédito tributário (lançamento
de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento
poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o pagamento antecipado da
exação ou quando, a despeito da previsão legal, o mesmo inocorre, sem a constatação de
Fl. 12785
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dolo, fraude ou simulação do contribuinte, inexistindo declaração prévia do débito
(Precedentes da Primeira Seção: REsp 766.050/PR, Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em
28.11.2007, DJ 25.02.2008; AgRg nos EREsp 216.758/SP, Rel. Ministro Teori Albino
Zavascki, julgado em 22.03.2006, DJ 10.04.2006; e EREsp 276.142/SP, Rel. Ministro Luiz
Fux, julgado em 13.12.2004, DJ 28.02.2005).
2. É que a decadência ou caducidade, no âmbito do Direito Tributário, importa no
perecimento do direito potestativo de o Fisco constituir o crédito tributário pelo
lançamento, e, consoante doutrina abalizada, encontra-se regulada por cinco regras
jurídicas gerais e abstratas, entre as quais figura a regra da decadência do direito de
lançar nos casos de tributos sujeitos ao lançamento de ofício, ou nos casos dos tributos
sujeitos ao lançamento por homologação em que o contribuinte não efetua o pagamento
antecipado (Eurico Marcos Diniz de Santi, "Decadência e Prescrição no Direito Tributário",
3a ed., Max Limonad, São Paulo, 2004, págs.. 163/210).
3. O dies a quo do prazo quinquenal da aludida regra decadencial rege-se pelo disposto no
artigo 173, I, do CTN, sendo certo que o "primeiro dia do exercício seguinte àquele em que
o lançamento poderia ter sido efetuado" corresponde, iniludivelmente, ao primeiro dia do
exercício seguinte à ocorrência do fato imponível, ainda que se trate de tributos sujeitos a
lançamento
por
homologação,
revelando-se
inadmissível
a
aplicação
cumulativa/concorrente dos prazos previstos nos artigos 150, § 4o, e 173, do Codex
Tributário, ante a configuração de desarrazoado prazo decadencial decenal (Alberto
Xavier, "Do Lançamento no Direito Tributário Brasileiro", 3a ed., Ed. Forense, Rio de
Janeiro, 2005, págs.. 91/104; Luciano Amaro, "Direito Tributário Brasileiro", 10a ed., Ed.
Saraiva, 2004, págs.. 396/400; e Eurico Marcos Diniz de Santi, "Decadência e Prescrição no
Direito Tributário", 3a ed., Max Limonad, São Paulo, 2004, págs.. 183/199).
5. In casu, consoante assente na origem: (i) cuida-se de tributo sujeito a lançamento por
homologação; (ii) a obrigação ex lege de pagamento antecipado das contribuições
previdenciárias não restou adimplida pelo contribuinte, no que concerne aos fatos
imponíveis ocorridos no período de janeiro de 1991 a dezembro de 1994; e (iii) a
constituição dos créditos tributários respectivos deu-se em 26.03.2001.
6. Destarte, revelam-se caducos os créditos tributários executados, tendo em vista o
decurso do prazo decadencial quinquenal para que o Fisco efetuasse o lançamento de
ofício substitutivo.
7. Recurso especial desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do CPC, e
da Resolução STJ 08/2008.”
(REsp n. 973.733/SC, relator Ministro Luiz Fux, Primeira Seção, julgado em 12/8/2009, DJe
de 18/9/2009.)
Em síntese, restou decidido que a aplicação do prazo estabelecido pelo art. 150, §
4o, do CTN, pressupõe o pagamento prévio pelo sujeito passivo. Inexistindo pagamento, aplica-se
a regra geral, constante do art. 173, I, do CTN.
Destaca-se que, nos termos do art. 62, §2o, da Portaria MF no 343, de 09/06/2015,
Regimento Interno do CARF (RICARF), o referido julgamento, por ter sido realizado sob o rito dos
recursos repetitivos, é de observância obrigatória e deverá ser reproduzido pelos conselheiros no
julgamento dos recursos no âmbito deste CARF.
Fl. 12786
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Analisando o caso dos autos, verifica-se que a Recorrente afirma que as deduções
dos créditos apurados pela sistemática da não-cumulatividade deveriam ser consideradas como
pagamento.
No entanto, entendo que tal argumentação não merece prosperar.
Para determinação do valor da contribuição para o PIS/Pasep e Cofins, dispõe o art.
2o das Leis, que a alíquota devida será aplicada sobre o total das receitas auferidas no mês pela
pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. Desse valor,
nos termos dos art. 3o a pessoa jurídica poderá descontar os créditos elencados em seus incisos.
Verifica-se que a sistemática da não cumulatividade em tais contribuições se
diferem de impostos como ICMS, em que o desconto de crédito ocorre na própria apuração.
Assim, assiste razão a Recorrente quando afirma que os créditos previstos na legislação funcionam
como uma forma de quitação do débito referente a tais contribuições.
No entanto, para fins de determinação do prazo decadencial, este tipo de quitação
não foi a prevista pelo STJ. Na ocisão do julgamento do REsp no 973.733/SC, aquela Corte
referência expressa ao pagamento antecipado, isto é, aquele efetuado por ato do próprio sujeito
passivo. Tal ato do contribuinte se difere da quitação decorrente da própria sistemática da
legislação relativa às contribuições, não podendo, portanto, ser considerada para fins de aplicação
do prazo decadencial.
Ademais, o critério adotado por aquele tribunal é objetivo, qual seja, a existência de
pagamento, não cabendo, portanto, qualquer ponderação a respeito dos motivos pelos quais o
pagamento não foi realizado pelo contribuinte.
Afasta-se, assim, a alegação da Recorrente de aplicação do art. 150, §4o, do CTN no
presente caso já que não houve qualquer demonstração de ocorrência do efetivo pagamento.
Dessa forma, não há dúvida de que se aplica ao caso dos autos a regra geral,
constante do art. 173, I, do CTN, de modo que tendo a notificação do lançamento ocorrido em
27/05/2020, não há que se falar em decurso do prazo decadencial de cinco anos, o qual se findaria
em 01/01/2021.
Diante de todo o exposto, entendo que deve ser rejeitada a preliminar de
decadência.
2. Do mérito
Como relatado anteriormente, a questão de mérito discutida nos presentes autos
diz respeito à apuração de créditos de Cofins não-cumulativa, permanecendo a controvérsia sobre
os seguintes pontos:
(i)
Despesas com bens e serviços enquadrados no conceito de insumos:
a. materiais de embalagem
b. rolo para ramonador
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c. carroceria de madeira
d. bens utilizados para manutenção civil
e. emissão de vale pedágio
f. serviço de inspeção e manutenção de extintores
g. serviços relativos aos materiais de embalagem
h. serviços de transporte dos insumos
i. manutenção de posta e dutovia
j. serviço de engenharia consultiva
k. sobrestadia de container
l. pintura industrial
m. coleta de amostras e análises técnicas
n. gestão de almoxarifado
o. aluguel de veículos
(ii)
despesas de energia elétrica
(iii)
despesas com armazenagem de mercadoria e frete nas operações de venda
(iv)
operações sujeitas à alíquota zero
(v)
operações com suspensão das contribuições
(vi)
crédito presumido de ICMS concedido pelo Estado do Alagoas
(vii)
inclusão de receitas financeira no cálculo do rateio proporcional de créditos

2.1.
Despesas com bens e serviços enquadrados no conceito de insumos
Antes de se adentrar especificamente em cada um dos itens mencionados, revelam-
se necessárias algumas considerações iniciais sobre o tema.
Recentemente, em sede de repercussão geral, na ocasião do julgamento do RE no
841.979/PE, o STF reconheceu a autonomia do legislador ordinário para disciplinar a não-
cumulatividade das contribuições sociais estabelecido no art. 195, §12, da Constituição Federal
(CF/88). Paralelamente, restou decidido que o conceito de insumo para fins da não cumulatividade
da contribuição ao PIS e da COFINS não deriva de maneira estanque do texto constitucional. Nesse
sentido, o Ministro Relator Dias Toffoli reconheceu que o legislador ordinário teria competência
tanto para negar créditos em determinadas hipóteses, quanto para concedê-los em outras, de
forma genérica ou restritiva.
Fl. 12788
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Diante desse contexto, concluiu pela validade das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, à
luz da não cumulatividade. Ou melhor, concluiu-se que as restrições positivamente expressas nas
leis não seriam por si só inconstitucionais e deveriam ser analisadas em cada caso concreto.
Especificamente sobre o conceito de insumo, previsto no art. 3o, II, das Leis nos
10.637/02 e 10.833/03, destaca-se que o Ministro Relator não invalidou o julgamento do REsp no
1.221.170/PR, sob o rito dos repetitivos, de relatoria do Ministro Napoleão Nunes Maia Filho. Pelo
contrário, entendeu que, por se tratar de matéria infraconstitucional, permaneceria o conceito de
insumo, objeto de julgamento pelo Superior Tribunal de Justiça.
O acórdão proferido na ocasião daquele julgamento foi publicado no dia
24/04/2018, com a seguinte ementa:
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ
PROPÓSITO
RESTRITIVO
E
DESVIRTUADOR
DO
SEU
ALCANCE
LEGAL.
DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE
PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB
O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e
da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
Fl. 12789
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terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
(REsp n. 1.221.170/PR, relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira
Seção, julgado em 22/2/2018, DJe de 24/4/2018.)
Em síntese, restou pacificado que o conceito de insumo deve ser analisado à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância. Como se sabe, o Relator do citado caso acompanhou as
razões sustentadas pela Ministra Regina Helena Costa, para quem os referidos critérios devem ser
entendidos nos seguintes termos:
“Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o
item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço,
constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação
de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por
imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se,
nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos,
pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço.
Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais
abrangente do que o da pertinência.”
Fazendo referência aos entendimentos que vinham sendo adotados por este
próprio Carf, sustentou a Ministra Regina Helena Costa, a necessidade de se analisar,
casuisticamente, a essencialidade ou a relevância de determinado bem ou serviço para o processo
produtivo ou à atividade desenvolvida pela empresa.
Nos termos do art. 62, §2o, da Portaria MF no 343/15, Regimento Interno do Carf
(Ricarf), o referido julgado é de observância obrigatória e deve ser reproduzidas pelos conselheiros
no julgamento dos recursos no âmbito deste conselho.
Sobre o referido julgamento, foi publicada a NOTA SEI PGFN/MF no 63/2018, por
meio da qual a Procuradoria Geral de Fazenda Nacional (PGFN) reconheceu o conceito de insumos
para crédito de PIS e Cofins fixado naquela sede.
Entendo por oportuno destacar os seguintes trechos:
14. Consoante se depreende do Acórdão publicado, os Ministros do STJ adotaram
a interpretação intermediária, considerando que o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância. Dessa forma, tal
aferição deve se dar considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
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determinado item para o desenvolvimento da atividade produtiva, consistente na
produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços.
15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo,
na medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos
produtivos, porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo que o
raciocínio hipotético levado a efeito por meio do “teste de subtração” serviria
como um dos mecanismos aptos a revelar a imprescindibilidade e a importância
para o processo produtivo.
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou
serviço utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a
impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause
perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos
como sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo
produtivo, comprometem a consecução da atividade-fim da empresa, estejam
eles empregados direta ou indiretamente em tal processo. É o raciocínio que
decorre do mencionado “teste de subtração” a que se refere o voto do Ministro
Mauro Campbell Marques.” (sem grifos no original)
(...)
37. Há bens essenciais ou relevantes ao processo produtivo que nem sempre são
nele diretamente empregados. O conceito de insumo não se atrela
necessariamente ao produto, mas ao próprio processo produtivo.
38. Não devem ser consideradas insumos as despesas com as quais a empresa
precisa arcar para o exercício das suas atividades que não estejam intrinsicamente
relacionadas ao exercício de sua atividade-fim e que seriam mero custo
operacional. Isso porque há bens e serviços que possuem papel importante para
as atividades da empresa, inclusive para obtenção de vantagem concorrencial,
mas cujo nexo de causalidade não está atrelado à sua atividade precípua, ou seja,
ao processo produtivo relacionado ao produto ou serviço.
39. Vale dizer que embora a decisão do STJ não tenha discutido especificamente
sobre as atividades realizadas pela empresa que ensejariam a existência de
insumos para fins de creditamento, na medida em que a tese firmada refere-se
apenas à atividade econômica do contribuinte, é certo, a partir dos fundamentos
constantes no Acórdão, que somente haveria insumos nas atividades de produção
de bens destinados à venda ou de prestação de serviços. Desse modo, é inegável
que inexistem insumos em atividades administrativas, jurídicas, contábeis,
comerciais, ainda que realizadas pelo contribuinte, se tais atividades não
configurarem a sua atividade-fim.
(...)
Fl. 12791
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41. Consoante se observa dos esclarecimentos do Ministro Mauro Campbell
Marques, aludindo ao “teste de subtração” para compreensão do conceito de
insumos, que se trata da “própria objetivação segura da tese aplicável a revelar a
imprescindibilidade e a importância de determinado item – bem ou serviço – para
o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”.
Conquanto tal método não esteja na tese firmada, é um dos instrumentos úteis
para sua aplicação in concreto.
42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja, itens cuja
subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a
produção ou prestação do serviço. Busca-se uma eliminação hipotética,
suprimindo-se mentalmente o item do contexto do processo produtivo atrelado à
atividade empresarial desenvolvida. Ainda que se observem despesas importantes
para a empresa, inclusive para o seu êxito no mercado, elas não são
necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo com a
atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés objetivo.
44. Decerto, sob a ótica do produtor, não haveria sentido em fazer despesa
desnecessária (que não fosse relevante ou essencial do ponto de vista subjetivo,
como se houvesse uma menor eficiência no seu processo produtivo), mas adotar
o conceito de insumo sob tal prisma implicaria elastecer demasiadamente seu
conceito, o que foi, evidentemente, rechaçado no julgado. Esse tipo de despesa –
importante para o produtor – configura custo da empresa, mas não se qualifica
como insumo dentro da sistemática de creditamento de PIS/COFINS. Ainda que se
possa defender uma importância global desse tipo de custo para a empresa, não
há importância dentro do processo produtivo da atividade-fim desempenhada
pela empresa.”
Ademais, com o intuito de expor as principais repercussões decorrentes da
definição do conceito de insumos no julgamento do REsp no 1.221.170/PR no âmbito da Receita
Federal do Brasil, foi emitido o Parecer Normativo Cosit no 5/2018, que consignou a seguinte
ementa:
“CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
PIS/PASEP.
COFINS.
CRÉDITOS
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR.
ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve
Fl. 12792
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ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”; a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência”; b) já o critério da relevância “é identificável no item
cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à
prestação do serviço, integre o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”; b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no10.833, de 2003,
art. 3o, inciso II.”
Assim, à luz de tais considerações, passa-se a analisar as glosas ainda objeto de
discussão nos presentes autos.
2.1.1. Das despesas com materiais de embalagem
No que tange às despesas com materiais de embalagem, entendeu a DRJ que
somente a embalagem adicionada ao produto em elaboração teria a natureza de insumo, de
modo que, após a produção do bem, as embalagens a ele acrescidas não podem ser consideradas
insumos.
A Recorrente, por sua vez, sustenta que, os BigBags, Magbags, sacarias, sacas,
sacos, papel extensível, bulk liner, injetor, sacas para big bags, contêineres, bobina, capuzes
plásticos, filme de polietileno, filme stretch, filme plástico, paletes, capas para bigbag, etiquetas,
fitas adesivas, abraçadeiras, cordas, papelão, filmes, fitas, colas, fios de algodão, poliéster,
barbante, lonas, caixas de papelão, tinta para impressão são itens utilizados na embalagem, junto
ao produto final, viabilizando seu deslocamento e entrega.
Com razão a Recorrente.
No presente caso, conforme se extrai das explicações da Recorrente e do Parecer
Técnico juntado, a despesas com materiais de embalagem são imprescindíveis para o processo
produtivo da Recorrente.
Adotando-se o entendimento empregado no já citado REsp no 1.221.170/PR,
entendo que o já mencionado art. 3o, II, das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, ao se referir a bens e
serviços utilizados como insumo na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à
venda, reporta-se à atividade econômica de produção ou fabricação por inteiro e não apenas a um
de seus estágios específicos.
Fl. 12793
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É que, como mencionado no voto do Ministro Relator Napoleão Nunes Maia Filho,
não há que se falar em interpretação literal do direito ao creditamento. O crédito de PIS e Cofins
não consiste em benefício fiscal, tampouco é causa de suspensão ou exclusão do crédito
tributário, e menos ainda representa dispensa do cumprimento de obrigações acessórias. Este
decorre da própria dinâmica da não-cumulatividade de tais contribuições. Nesse sentido, a
possibilidade de restrição do direito creditório por parte do legislador ordinário nada tem a ver
com a interpretação restritiva, nos termos do art. 111 do CTN.
Em outras palavras, pode-se dizer que o processo produtivo visto de forma ampla,
não corresponde a atos de produção em sentido estrito, iniciando-se em momento anterior e se
consumando na iminência da venda propriamente dita.
Tal entendimento dialoga com o próprio fato gerador das contribuições para o PIS e
a Cofins, que não incidem sobre a produção de bens ou prestação de serviços, mas sobre o total
das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica. A questão foi inclusive abordada no voto do
Ministro Relator Dias Toffoli, no julgamento do RE no 841.979/PE, nos seguintes trechos:
“Como se viu, o texto constitucional não estipulou qual seria a técnica da não
cumulatividade a ser observada no tratamento da contribuição ao PIS e da COFINS
no regime não cumulativo. Também se consignou, nas passagens anteriores, que
o fato gerador dessas contribuições é deveras distinto dos fatos geradores do
ICMS e do IPI. Com efeito, o ICMS pressupõe a circulação de mercadorias ou a
prestação de certos serviços (isso é, serviços de transporte interestadual e
intermunicipal e de comunicação); e o IPI, a existência de produtos
industrializados. Por seu turno, a contribuição ao PIS e a COFINS pressupõem a
existência de faturamento ou de receita. Cabe ainda destacar, como já o fez
Marco Aurélio Greco, que o processo formativo de um produto ou de uma
mercadoria muito se diferencia do processo formativo da receita, a qual, aliás, por
estar vinculada a determinado contribuinte, não se submete, propriamente, a um
ciclo econômico. O mesmo se aplica quanto ao faturamento.
Nesse contexto, anote-se, por exemplo, que, para a formação de receita ou de
faturamento, o contribuinte poderá incorrer não só em gastos relacionados com
aquele processo formativo de produtos, mas também em outros quanto a bens
ou serviços imprescindíveis ou importantes para o exercício de sua atividade
econômica.’
Partindo de tal concepção, equivoca a DRJ quando afirma que somente a
embalagem adicionada ao produto em elaboração teria a natureza de insumo.
Quando demonstrado pelo contribuinte que tais materiais são essenciais e
relevantes para a sua atividade econômica de produção em sentido amplo, estes devem ser
reconhecidos como insumos, nos termos do inciso II retro mencionado.
No presente caso, destaco alguns trechos que a Recorrente demonstra a referida
relação:
Fl. 12794
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5.2.4. A Recorrente atua na industrialização e comercialização de matérias primas
para a cadeia petroquímica, os chamados petroquímicos básicos, integrando
também a indústria petroquímica de segunda geração, onde figura como a
empresa líder das Américas na produção de resinas termoplásticas, com foco em
polietileno, polipropileno e PVC.
5.2.5. No exercício dessas atividades, a Recorrente necessita adquirir materiais de
embalagem para fins de utilização no ensacamento do polietileno, polipropileno e
PVC, produtos petroquímicos de segunda geração produzidos nas suas plantas
industriais denominadas de PE, PP e PVC, conforme descrito nas páginas 218 a
225 (polietileno); 258 a 262 (polipropileno); e 325 a 330 (PVC) do Parecer Técnico
do IPT acostado aos autos.
5.2.6. Com efeito, os produtos finais da Recorrente apresentam-se na forma de
pó, pellets e microesferas, de modo que se torna inviável seu armazenamento e a
sua subsequente venda sem que estes sejam propriamente acondicionados, sob
pena destes entrarem em contato com o solo, sendo contaminados por umidade,
sujidades, partículas e demais resíduos, que inviabilizariam o produto em si e a
entrega aos seus clientes em condições apropriadas, estabelecidas em rígidas
especificações técnicas balizadas por normas e ditadas pelo mercado.
5.2.7. Diante disso, a Recorrente se utiliza de sacarias, sacas, sacos, papel
extensível, big bags, mag bags,bulk liner injetor e sacas para big bags, que se
tratam de sacos que acondicionam maior ou menor quantidade de produtos
finais, a depender de sua efetiva capacidade, para embalar seus produtos finais.
5.2.8. Tais embalagens agrupam os produtos finais, e mantêm a sua integridade
durante seu armazenamento e transporte até a clientela, evitando ainda a sua
contaminação por umidade, matérias orgânicas, resíduos e detritos, etc.,
afastando-os do contato com esses elementos, já que não podem ser vendidos
em seu estado bruto, a granel, sem que estejam devidamente acondicionados,
dispostos e protegidos em embalagens fracionadas.
5.2.9. Portanto, a função desses sacos é justamente o de porcionar em
determinadas quantidades e proteger o produto final de quaisquer
contaminações que o tornaria impróprio pata consumo pela sua clientela
industrial, servindo assim verdadeiramente ao seu acondicionamento, integrando
as mercadorias vendidas, já que não são reutilizados.
5.2.10. Após serem produzidos e embalados, os produtos são empilhados sobre
os paletes, para, então, serem transportados do setor de ensacamento para o
estoque, e logo após a rumar com destino aos seus compradores.
5.2.11. Tais pranchas de madeira são utilizadas, de igual forma, com o objetivo de
manter as características físico-químicas dos produtos, evitando que estes, por
exemplo, percam as suas características originais mediante contato com a
superfície (fria ou quente) do solo. Registre-se pela sua importância que os
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paletes são classificadas muitas vezes como “one way” (Pallet One Way) devido
ao fato de os mesmos não serem retornáveis.
5.2.12. Os paletes não apenas evitam que os produtos finais, já ensacados tenham
contato com o chão e consequente contaminação por meio de sujidades,
umidade, microorganismos, o que tornariam imprestáveis para utilização como
matéria prima da indústria de plásticos, terceira geração na cadeia dos químicos e
petroquímicos.
5.2.13. Com efeito, os produtos comercializados pela Recorrente têm larga
utilização para fabricação de produtos alimentares e farmacêuticos, como em
embalagens diversas, sacos, sacolas, na produção de produtos de limpeza etc.,
justamente por se tratar de um material atóxico e inerte química e
biologicamente, como faz prova informação obtida no sítio eletrônico “Mundo do
Plástico” (https://mundodoplastico.plasticobrasil.com.br), canal de conteúdo da
feira “Plástico Brasil - Feira Internacional do Plástico” (doc. 04).
5.2.14. Inegável, portanto, que os produtos finais devem estar intactos e puros,
não servindo para utilização na cadeia de plásticos se estiverem contaminados por
impurezas e umidade, de modo que o palete e o filme servem justamente para
isolar o produto final, evitando que entre quaisquer partículas indesejadas pelas
micro aberturas dos big bags e mags bags.
5.2.15. Mas não somente, já que os referidos itens de embalagem também
viabilizam a entrega do produto ao cliente, já que permitem que diversos sacos
sejam agrupados, dispostos e organizados uns sobre os outros em fardos,
reunindo assim grandes quantidades de produto final em um só volume, vez que
não é viável a venda de grandes quantidades desse polímero a granel.
5.2.16. Diante disso, não é inverídico afirmar que os paletes também integram a
embalagem do produto final, sendo inviável a venda destes sem o emprego
dessas plataformas de madeira, sobre os quais são agrupados os sacos (sacos,
sacas, big bags, mag bags, contêineres e contentores flexíveis), sendo referido
volume envolvido em capas protetoras, capuzes, plásticos, plásticos filmes/
filmes stretch/filme de cobertura, a fim de conferir unidade a embalagem como
um todo.
5.2.17. Destaque-se que, em certos casos o produto embalado em sacos
encontrase na forma de pó, a exemplo do PVC, de modo que, para proteção do
conteúdo dos sacos, os paletes devem ser cobertos com um capuz de plástico e
passado um filme de polietileno em volta, evitando mais uma vez que tenham
contato com umidade e sujidades.
Destaco que tais alegações são corroboradas pelo Parecer Técnico, nos seguintes
termos:
2.1.2. Insumos para embalagem
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Para que possa ser mantida a integridade dos materiais produzidos e de suas
características durante o transporte e comercialização, sem que ocorra
qualquercontaminação aos produtos, todos são devidamente embalados,
conforme suas características específicas.
Conforme já descrito no Item 3.2.4.4, os produtos fornecidos na forma de pellets
podem ser embalados em sacos de polietileno de 25 kg, agrupados em paletes
revestidos por uma folha de papelão e envolvidos em filme stretch, ou ainda em
big bags com 1250 kg, também suportados em paletes de madeira revestidos por
folha de papelão e envolvidos por filme stretch. Para tanto, são necessários os
materiais: filme de polietileno, contêineres flexíveis (comumente chamados de big
bags), filme stretch, paletes de madeira, folhas de papelão, lacres para big bag e
capas protetoras.
Os filmes e capas protetoras são utilizados com o objetivo de preservar as
qualidades dos produtos ensacados, evitando sua contaminação por partículas ou
por umidade, que comprometem sua qualidade e seu uso na produção de
plástico.
Ainda conforme descrito no Item 3.2.4.4, a embalagem do produto polietileno de
ultra alto peso molecular (PEUAPM), fornecido na forma de pó, é realizada com o
uso de sacos valvulados, sacolões de ráfia denominados “Mag Bag” ou de caixas
de papelão especiais denominadas “Gaylord” revestidas internamente com filme
de polietileno. Ambas as embalagens são acondicionadas sobre paletes de
madeira revestidos por uma folha de papelão, são também revestidas por filme
do tipo stretch. Para estas embalagens, são necessários: sacos valvulados
fabricados em PEAD, caixas de papelão laminado especiais (“Gaylord”), sacos
especiais (“Mag Bag”), filme de polietileno, filme stretch, paletes de madeira e
folhas de papelão e capas protetoras.
Finalmente, todas as embalagens recebem identificação de lote com informações
pertinentes acerca do produto, através de etiquetas impressas em jato de tinta.
Para a confecção e uso destas etiquetas, são necessários: etiquetas de diversos
modelos, tinta específica para a impressora utilizada e diluente específico para
tinta. Ainda, é necessária uma solução de limpeza específica, para o
desentupimento dos cartuchos, agulhas e bicos, operação rotineira que deve ser
realizada para remoção da tinta seca dos cabeçotes impressores e garantia do
processo.
A título exemplificativo, destaco, ainda, os seguintes trechos com uma descrição
mais detalhada do uso alguns materiais de embalagem em seu processo produtivo:
3.3.2.1.9 Abraçadeira de náilon
Abraçadeiras de náilon são utilizadas para lacrar as amostras retiradas dos
materiais na etapa de ensacamento, quando do seu envio ao laboratório para a
realização dos ensaios e análises para controle e garantia da qualidade dos
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produtos. Garante-se que estas amostras sejam representativas dos materiais
sendo analisados, sem que haja nenhuma interferência ou contaminação.
3.3.2.1.10 “Mag bags”
Como descrito no Item 3.2.4.4, “Mag bags” são sacolões de ráfia especiais, que
comportam
o
material
denominado
polietileno
de
ultra
alto
peso
molecular(PEUAPM), sendo necessários para seu acondicionamento.
3.3.2.1.11 Caixas de papelão laminado “Gaylord”
Ainda conforme descrito no Item 3.2.4.4, caixas de papelão laminado
denominadas ”Gaylord” também são utilizadas para acondicionar o polietileno de
ultra alto peso molecular (PEUAPM). Uma caixa destas é mostrada na Figura 3.26.
3.3.2.1.12 Tintas e etiquetas para identificação
As diversas embalagens utilizadas para envasar e acondicionar o produto
necessitam receber informações pertinentes sobre o produto contido como
especificação, número do lote, entre outros dados pertinentes. Para tanto, as
embalagens do tipo big bag são identificadas com etiquetas adesivas de diversos
modelos.
As sacarias recebem impressão com jato de tinta, processo que consome tintas
específicas para a impressora utilizada e diluente e solventes específicos para a
tinta. Ainda, é necessária uma solução de limpeza específica, para o
desentupimento dos cartuchos, agulhas e bicos, operação rotineira que deve ser
realizada para remoção da tinta seca dos cabeçotes impressores e garantia do
processo.
3.3.2.1.13 Materiais de apoio Para as operações de envase, é necessário ainda o
uso de fitas adesivas, que são utilizadas no momento da troca das bobinas de
envase.
Para fixar os sacos de 25 kg, uns sobre os outros, são utilizadas colas e adesivos
específicos, a base de água ou do tipo hotmelt. Este procedimento evita
deslizamento e adernamentos, garantindo a integridade das embalagens e dos
produtos nelas contidos.
Quando do uso destes adesivos, faz-se ainda necessário o uso de solventes
específicos para a limpeza dos equipamentos de aplicação do adesivo, garantindo
sua utilização.
Para o acondicionamento de certos produtos gerados, tais como ceras, para que
sejam comercializados, são utilizados tambores com capacidades para 200 litros,
com tampa removível.
Pelo exposto, tendo sido devidamente comprovado pela Recorrente a utilização das
embalagens para a preservação das características dos produtos durante o transporte, condição
essencial para a manutenção de sua qualidade e segurança e, sendo incontroversa a existência dos
créditos glosados, entendo que devem ser revertidas as referidas glosas.
Fl. 12798
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2.1.3. Das despesas com rolo para ramonador
Quanto às despesas com rolo para ramonador sustenta a DRJ que se considera
essencial apenas o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto, constituindo
elemento estrutural e inseparável do processo produtivo, ou, quando sua falta lhes prive de
qualidade, quantidade e/ou suficiência.
A Recorrente, contudo, foi capaz de demonstrar, em sede de Recurso Voluntário, a
essencialidade e relevância de tal equipamento. E síntese, afirma que o rolo para ramonador teria
por função realizar a limpeza dos tubos das caldeiras localizadas nas plantas fabris, com a
finalidade de manter a eficiência destas. Vejamos:
5.2.43. O ramonador é um equipamento que tem por função realizar a limpeza
dos tubos das caldeiras localizadas nas plantas fabris da Autuada, com a finalidade
de manter a eficiência destas. A limpeza visa a remoção da fuligem que pode
causar danos aos processos químicos, obstruir entradas de instrumentos ou
atingir equipamentos que trabalham em alta velocidade.
5.2.44. Com efeito, as caldeiras desempenham importante papel nos processos
produtivos da Recorrente, sendo utilizadas, dentre outros, para a produção de
vapor, que por sua vez é utilizado em diversas etapas do processo fabril. Na
Unidade de Químicos(Q2), por exemplo, há duas caldeiras a carvão, e em cada
uma delas há 32 ramonadores.
5.2.45. Os ramonadores são fixados separadamente e distribuídos nas paredes
das caldeiras, em pontos estratégicos, de modo a garantir a adequada limpeza
destas. Esses equipamentos possuem uma lança, de aproximadamente 9 metros
de comprimento, onde trabalham os rolos (rolo do ramonador). Periodicamente
essa lança é inserida no interior da caldeira para realizar a limpeza e no furo
existente na ponta da lança é injetado vapor que auxilia na limpeza dos tubos.
5.2.46. Sem o rolo do ramonador, a função de tal equipamento restaria
prejudicada, pois não seria possível o seu funcionamento, e consequentemente, a
limpeza das caldeiras, o que, por sua vez, compromete o processo fabril da
Recorrente, que poderá ser contaminado sem a adequada manutenção (limpeza)
das caldeiras.
5.2.47. Percebe-se, portanto, que os rolos utilizados nos ramonadores são
essenciais ao processo produtivo da Recorrente, configurando-se, nitidamente,
como insumos, de modo que a decisão em testilha merece ser revista também
neste particular.
Pelo exposto, tendo sido devidamente comprovado pela Recorrente a
essencialidade e relevância do gasto com rolo para ramonador para o seu processo produtivo, e,
sendo incontroversa a existência dos créditos glosados, entendo que devem ser revertidas as
referidas glosas.
2.1.4. Das despesas com carroceria de madeira
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Quanto às despesas com carroceria de madeira sustenta a DRJ que se considera
essencial apenas o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto, constituindo
elemento estrutural e inseparável do processo produtivo, ou, quando sua falta lhes prive de
qualidade, quantidade e/ou suficiência.
A Recorrente, por sua vez, sustenta que o equipamento é utilizado na área de
manutenção para o adequado transporte de equipamentos. Em suas palavras:
5.2.49. Como cediço, os serviços de manutenção corretiva e preventiva em
equipamentos, tais como trocadores de calor e serpentinas de fornos, dentre
outros, são necessários à conservação das máquinas e equipamentos que
guarnecem os diversos parques fabris da ora Recorrente, voltados à fabricação
dos seus produtos finais.
5.2.50. Para viabilizar o transporte desses equipamentos, em razão de suas
dimensões e peso, é essencial a utilização de carroceria de madeira, a qual
possibilita o correto deslocamento desses equipamentos até a área de
manutenção, sem danificá-los, o que ocorre periodicamente.
Das explicações acima, não há dúvida a respeito da essencialidade e relevância do
gasto com carroceria de madeira para o seu processo produtivo, já que a sua ausência acarreta
perda na qualidade do processo de fabricação dos produtos finais. Sendo, portanto, incontroversa
a existência dos créditos glosados, entendo que devem ser revertidas as referidas glosas.

2.1.5. Das despesas com bens utilizados para manutenção civil
No que se refere aos bens utilizados para manutenção civil, como tintas, areia,
cimento, tijolo, madeirite, entendeu a DRJ que não poderiam ser considerados como essenciais
para o processo produtivo.
A Recorrente, no entanto, comprova que tais bens são utilizados na execução de
serviços de manutenção de áreas industriais. Afirma que tais gastos se demonstram essenciais
para garantir a conservação de suas instalações fabris, uma vez que garantem a integridade e o
prolongamento da vida útil das estruturas de suporte nas quais estão instalados os equipamentos
e tubulações. Em suas palavras:
5.2.53. Neste particular, esclarece a ora Recorrente que tais bens foram utilizados
na execução de serviços de manutenção de áreas industriais, descritos no
contrato firmado com a Construtora e Engenharia Sabiá Ltda. (doc. 07 da
Impugnação – fls. 8291 a 9361), os quais são essenciais para garantir a
conservação de suas instalações fabris, e, consequentemente, viabilizar a
continuidade de seus processos produtivos, na medida em que garantem a
integridade e o prolongamento da vida útil das estruturas de suporte nas quais
estão instalados os equipamentos e tubulações; tendo se creditado das aquisições
dos bens por si adquiridos, necessários a execução de tais serviços, como insumo,
já que se tratam de aquisições acessórias ao seu processo produtivo.
Fl. 12800
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No entanto, por se tratar de benfeitorias realizadas na planta industrial, o direito ao
crédito encontra-se previsto no inciso VII do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, o qual
decorre de benfeitorias realizadas em imóveis utilizados nas atividades da empresa, não se
restringindo às atividades do setor produtivo. Destaca-se, contudo, que a referida apuração deve
se dar com base nos encargos de depreciação.
Nesse sentido é o entendimento que vem sendo adotado por este Conselho:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
Período de apuração: 01/07/2010 a 30/09/2010
(...)
CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE.CRÉDITO. MATERIAIS
DE CONSTRUÇÃO. BENS DE PEQUENO VALOR OU DE VIDA ÚTIL INFERIOR A UM
ANO. BENFEITORIAS.
Os materiais de construção adquiridos em grande quantidade (concreto, areia,
ferragens, pisos, forros e revestimentos, materiais para instalações elétricas e
hidráulicas) utilizados em construção, benfeitoria ou reforma, devem ser
ativados, independentemente do custo unitário, tendo em vista a sua utilização
conjunta e incorporação ao imóvel (artigo 79 e 81, inciso II do Código Civil).
Dessarte, os dispêndios com materiais de construção, assim como se dá com as
benfeitorias, devem ser contabilizados no ativo imobilizado e, como tais,
somente geram direito de crédito da Contribuição ao PIS e COFINS na forma de
depreciação.
(...)
(Acórdão no 3402-006.473 – 4a Câmara / 2a Turma Ordinária - Sessão de 24 de
abril de 2019 – Conselheira Relatora Thais De Laurentiis Galkowicz)
Pelo exposto, quanto a este ponto, o pleito da recorrente merece parcial
provimento, devendo o referido crédito ser apurado com base nos encargos de depreciação,
conforme estabelecido pelos anexos que compõem o doc. 05 do Recurso Voluntário, os quais
indicam a vinculação dos bens glosados aos bens depreciáveis utilizados na sua atividade
produtiva.

2.1.6. Das despesas com emissão de vale pedágio
Quanto aos gastos com vale-pedágio, a DRJ manteve as glosas promovidas pela
fiscalização, sob o fundamento de que inciso IX do artigo 3o da lei no 10.833/2003 é claro ao
determinar que somente as despesas com frete na venda de mercadorias podem originar créditos
de PIS/COFINS, não havendo nenhuma previsão para a inclusão de outras despesas relacionadas
ao transporte de mercadorias na base de cálculo dos créditos não cumulativos.
Fl. 12801
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A Recorrente, por sua vez, sustenta que, o serviço contratado para pagamento do
pedágio pelos veículos de carga é ônus obrigatório e de responsabilidade contratante do serviço
de transporte, devendo ser considerado como insumo.
Sem razão à Recorrente.
Nos termos do art. 2o da mencionada Lei no 10.209/01, o valor do Vale-Pedágio não
integra o valor do frete, não será considerado receita operacional ou rendimento tributável, nem
constituirá base de incidência de contribuições sociais ou previdenciárias.
Diante da referida exclusão, não há dúvida a respeito da aplicação do disposto no
art. 3o, § 2o, da Lei no 10.637/2002:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
(...)
I - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição. (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004)
Nesse sentido, destaco o entendimento adotado, por unanimidade de votos, pela
2a Turma Ordinária da 4a Câmara desta 3a Seção, no Acórdão no 3402-009.384, de relatoria do
Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/10/2014 a
31/12/2014 PEDIDO DE RESSARCIMENTO. CRÉDITOS SOBRE VALE-PEDÁGIO. Não
havendo incidência das contribuições sociais não-cumulativas sobre o valor do
vale-pedágio, conforme determina o art. 2o da Lei no 10.209, de 2001, não há
autorização para a tomada de crédito sobre os dispêndios relacionados, a teor do
inc. II do § 2° do art. 3° das leis no 10.637/2002, e no 10.833/2003.
(3402-009.384 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária –
Conselheiro Relator Lázaro Antônio Souza Soares - Sessão de 27 de outubro de
2021)
Dessa forma, entendo que deve ser mantida a glosa quanto a este ponto.

2.1.7. Das despesas com serviço de inspeção e manutenção de
extintores
No que tange às despesas com serviço de inspeção e manutenção de extintores
entendeu a DRJ que apesar de decorrerem de exigência legal, essa por ser uma obrigação geral,
Fl. 12802
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que atinge o estabelecimento como um todo e não restringe aos bens produzidos da Recorrente,
não obedece ao critério da relevância.
Ocorre que, conforme sustenta a Recorrente, por industrializar e vender produtos
químicos e petroquímicos, o regular desenvolvimento de sua atividade depende da manipulação
de diversos produtos químicos com características inflamáveis, o que torna tal mais relevante para
o seu ciclo produtivo. Em suas palavras:
5.3.14. Por este motivo, a Recorrente realiza a contratação dos serviços de
inspeção e manutenção dos sistemas de prevenção, proteção e combate contra
incêndios, os quais compreendem diversos equipamentos, tais como os extintores
discriminados no Laudo Técnico já colacionado e nos contratos firmados entre a
Recorrente e a RCC PREVENCAO DE INCENDIO LTDA, a C M COUTO SISTEMAS
CONTRA INCENDIO LTDA, a COMEX COMÉRCIO DE EXTINTORES LTDA e a SANAR
FOGO COM DE EXTINTORES LTDA (docs. 06 e 07 da Impugnação – fls. 8264 a
9361).
5.3.15. Ademais, em consonância com o art. 157, I, da Consolidação das Leis do
Trabalho – CLT, o Ministério do Trabalho e do Emprego editou a Norma
Regulamentadora - NR no 23, que estabelece as medidas de segurança a serem
adotadas pelas empresas no tocante à prevenção e ao combate a incêndios em
seus estabelecimentos, a qual impõe às empresas a obrigatoriedade de
possuírem, em seus estabelecimentos, sistemas efetivos de proteção e combate a
incêndios, in verbis:
23.1.1 Todas as empresas deverão possuir:
a) proteção contra incêndio;
b) saídas suficientes para a rápida retirada do pessoal em serviço, em caso de
incêndio;
c) equipamento suficiente para combater o fogo em seu início;
d) pessoas adestradas no uso correto desses equipamentos.
5.3.16. Especificamente em relação aos extintores, a norma é clara, inclusive ao
estabelecer a obrigatoriedade de inspeção e manutenção periódica, quantidade,
localização e sinalização destes equipamentos:
23.11 Extintores.
23.11.1 Em todos os estabelecimentos ou locais de trabalho só devem ser
utilizados extintores de incêndio que obedeçam às normas brasileiras ou
regulamentos técnicos do Instituto Nacional de Metrologia, Normalização e
Qualidade Industrial - INMETRO, garantindo essa exigência pela aposição nos
aparelhos de identificação de conformidade de órgãos de certificação
credenciados pelo INMETRO.
23.12 Extintores portáteis.
Fl. 12803
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23.12.1 Todos os estabelecimentos, mesmo os dotados de chuveiros automáticos,
deverão ser providos de extintores portáteis, a fim de combater o fogo em seu
início. Tais aparelhos devem ser apropriados à classe do fogo a extinguir. (...)
23.14 Inspeção dos extintores.
23.14.1 Todo extintor deverá ter 1 (uma) ficha de controle de inspeção (ver
modelo no anexo).
5.3.18. Não fosse isso o bastante, a Norma Regulamentadora no 23 veicula ainda a
necessidade dos estabelecimentos de riscos elevados ou médios – como
obviamente é o caso da Recorrente – de instalarem sistema de alarme capaz de
dar sinais perceptíveis em todos os locais da construção:
23.18 Sistemas de alarme.
23.18.1 Nos estabelecimentos de riscos elevados ou médios, deverá haver um
sistema de alarme capaz de dar sinais perceptíveis em todos os locais da
construção.
5.3.19. Com efeito, as operações acima descritas de instalação e conservação dos
equipamentos e sistemas de combate a incêndios somente podem ser executadas
por empresas especializadas, capazes de observar as normas técnicas aplicáveis a
estas atividades.
5.3.20. E é com o escopo de manter em boas condições de segurança as
instalações da ora Recorrente e para evitar o risco de perecimento/destruição de
sua produção, sobretudo por lidar com matérias primas, insumos e produtos
finais altamente inflamáveis, é que se faz necessária a contratação dos serviços de
manutenção de equipamentos de combate a incêndio e inspeção de extintores, os
quais foram equivocadamente glosados pela autoridade fiscal.
5.3.21. Destarte, para manter íntegros seus estoques de insumos, sua produção e
seus produtos finais, de cuja comercialização depende, é imprescindível que a
Recorrente afaste por completo os riscos de incêndios ou ao menos os minimize,
é fundamental investir em gastos necessários à prevenção e contenção de
incêndios.
5.3.22. Por esta razão, os equipamentos de segurança que guarnecem tais
instalações,
sejam
submetidos
a
regulares e
periódicos
serviços
de
monitoramento, manutenção, higienização e eventuais reparos, sendo de
fundamental relevância a contratação de empresas para, de acordo com suas
respectivas especialidades, manter em boas condições a os sistemas de combate
a incêndios da sua unidade.
5.3.23. A manutenção em equipamentos pressupõe primeiramente a inspeção
física de todas as instalações, checagem das estruturas, identificação dos
equipamentos que merecem reparos/substituições, por parte de empresas
altamente especializadas, que, em seguida, procedem à execução dos serviços
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propriamente ditos de conservação; motivo pelo qual é evidente o direito a o
direito ao crédito sobre serviços tão relevantes.
Considerando o conceito de insumo adotado no item anterior, verifica-se que tais
despesas são altamente relevantes para o processo de produção da Recorrente, já que decorrem
de uma série de imposições legais que devem ser observadas pela contribuinte.
É importante destacar que a contribuinte demonstra que tais serviços de inspeção e
manutenção de extintores dizem respeito a gastos destinados exclusivamente à área de produção
dos seus estabelecimentos, o que se pode extrair do Razão da conta correspondente aos
lançamentos das despesas dessa natureza (Conta Contábil n.o 4301020501), anexados em seu
Recurso Voluntário como docs. 06 e 07.Dos referidos documentos, verifica-se que todos os gastos
glosados se referem à área funcional (coluna “U”) de PRD1, atinente à área de Produção, e DIS1,
relativo à área de distribuição.
Dessa forma, entendo que devem ser revertidas as glosas relativas aos gastos,
devidamente comprovados, com serviço de inspeção e manutenção de extintores.
2.1.8. Das despesas com serviços relativos aos materiais de
embalagem
Quanto às glosas com serviços relativos aos materiais de embalagem, isto é, de
“ENSAQUE DE RESINAS”, “ENSAQUE DE PVC VOL. MÍNIMO CVP”, “ENSAQUE A GRANEL DE PVC
VOL. MÍNIMO CVP” e “RECURSO ENSAQUE - HE-CV”, entendeu a DRJ que deveriam ser mantidas,
ao argumento de que os bens em estudo eram na realidade embalagens de transporte ou bens
que por sua natureza não se equiparavam a insumo. Concluiu, assim que os serviços aplicados em
bens que não são insumos acabam por ter a mesma destinação.
A Recorrente, por sua vez, entende que tais serviços são necessários para adequar
as embalagens, customizando-as e adaptando-as, no intuito de identificar corretamente as
embalagens nas quais são acondicionados seus produtos.
Com razão a Recorrente.
Como mencionado no item 1.1., tendo sido devidamente comprovado pela
Recorrente a utilização das embalagens para a preservação das características dos produtos
durante o transporte, condição essencial para a manutenção de sua qualidade e segurança, não há
dúvida a respeito da sua qualificação como insumo da atividade produtiva da Recorrente.
Consequentemente, os serviços aplicados em tais bens acabam por ter a mesma destinação.
A Recorrente, em seu Recurso Voluntário, demonstra a essencialidade e relevância
de tais gastos, nos seguintes termos:
5.3.39. O escopo dos serviços cujos créditos foram glosados se encontra
devidamente descrito nos contratos firmados com seus fornecedores e nos laudos
técnicos já apresentados (docs. 06 e 07 da Impugnação – fls. 8264 a 9361),
evidenciando que estes são fundamentais e relevantes às atividades produtivas,
Fl. 12805
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pois a Recorrente não dispõe de todos os meios e condições ideais para embalar
e expedir os seus produtos finais sem recorrer a terceiros; é por esta razão que
se vale das contratações citadas pela fiscalização para viabilizar o processo de
ensaque e acondicionamento dos produtos fabricados.
5.3.40. Desse modo, são as referidas empresas prestadoras de serviços (DHL
LOGISTICS BRAZIL LTDA., KATOEN NATIE DO BRASIL LTDA, e IN HAUS SERVICOS
DE LOGISTICA LTDA) que promovem o ensacamento das resinas em pó e pellets
nos big bags e mag bags (sacos para embalagem), e, após, realizam o
empilhamento de quantidades diversas dessas sacas sobre os paletes, para
revesti-los posteriormente por capas, e depois, envolvê-los em plásticos filmes,
formando enfim um volume único a ser colocado em caminhões e navios para
venda.
5.3.41. Sendo assim, não apenas são devidos créditos com os gastos com os
materiais de embalagem descritos, como também ensejam o creditamento os
serviços de ensaque e expedição contratados pela Recorrente junto a terceiros,
que realizam o acondicionamento manual e mecânico dos produtos finais,
permitindo assim que estes se aperfeiçoem mediante aposição de embalagens,
finalizando assim o processo produtivo.
5.3.42. Ora, conforme acima pontuado, os produtos finais da Recorrente são
pequenas esferas de resinas, de larga utilização pela cadeia das indústrias de
plásticos, que não podem ser vendidas a granel, seja em razão do risco de
perda/perecimento, seja diante da impossibilidade de contaminação por
sujidades, umidade e partículas que os tornariam imprestáveis para uso em
embalagens alimentícias e produtos hospitalares.
5.3.43. Os serviços em destaque são fundamentais, portanto, para a preservação
técnica e qualitativa dos produtos fabricados e na sequencia comercializados,
após o devido acondicionamento, pela Recorrente, mantida a integridade de
suas qualidades físico-químicas; as quais são preservadas pelo adequado serviço
de ensaque.
5.3.44. Em relação às aquisições do serviço de “TRATAMENTO DE PALLETS”,
contratado junto aos fornecedores MADEIREIRA HAAS LTDA, RECYCLE COM E
SERV LTDA, JMS EMBALAGENS INDUSTRIAIS LTDA, SUL VALE EMBALAGENS LTDA,
V M SERVICOS LTDA, COMERCIAL O.T.M. LTDA., e INSIGHT COMERCIO E SERVICO
DE FUMIGACAO LTDA, cujos créditos foram inadvertidamente glosados pela
Fiscalização, é também certo que tal glosa também carece de meios a prosperar.
5.3.45. Afinal, tratam-se de serviços de tratamento térmico dos pallets, com fins
quarentenários, medida exigida pelo comercio internacional para autorizar a
entrada de embalagens de madeira com o objetivo de proteger a agricultura do
país contra a entrada de pragas, conforme atestam laudo técnico (doc. 06 da
Impugnação – fls. 8264 a 8290) e informativo divulgado pelo Ministério da
Agricultura (doc. 08 da Impugnação – fls. – 9362 a 9363).
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5.3.46. Note-se, inclusive, que as embalagens que passam por esse tipo de
tratamento são marcadas com símbolos que demonstram que estas
efetivamente passaram por processo de tratamento fitossanitário e que,
portanto, estão aptas a adentrarem o país de destino.
5.3.47. Corresponde, portanto, a exigência legal, conforme se infere do Decreto
n.o 24.114/1934, da Lei n.o 7.802/1989, do Decreto n.o 4.074/2002, do Decreto
n.o 5.759/2006, da Instrução Normativa Conjunta n.o 01/2002, da Instrução
Normativa n.o 04/2004 e da Instrução Normativa n.o 66/2006, cujo
descumprimento impediria a Recorrente de comercializar os seus produtos no
exterior.
5.3.48. O mesmo se aplica para o serviço de higienização de big bag, cujos
valores foram equivocadamente glosados pela fiscalização.
5.3.49. Afinal, conforme se infere dos contratos firmados entre a Recorrente e
seus fornecedores (doc. 07 da Impugnação – fls. 8291 a 9361), tal serviço consiste
na lavagem e higienização dos big bags adquiridos pela Recorrente, com produtos
químicos próprios e certificados pela ANVISA, a fim prepará-los para o
armazenamento dos produtos elaborados, de forma a garantir as especificidades
e a qualidade do produto, bem como impedir a sua contaminação por agentes
externos.
5.3.50. Além disso, a certificação da higienização das embalagens, levada a cabo
por empresas extremamente especializadas e de acordo com as inúmeras normas
e regulamentos expedidos pela ABNT e pelo Inmetro, é imprescindível para a
regular exportação dos produtos elaborados pela Recorrente.
5.3.51. A higienização e preparo dos big bags é um processo complexo, que
envolve etapas de lavagem e posterior secagem com equipamentos e produtos
específicos, além de inspeções e eventuais reparos a fim de entregar o material
dentro dos padrões estabelecidos com pelo cliente para transporte dos produtos
desejados.
5.3.52. Tamanha é a especificidade e relevância deste serviço que, em caso de
contaminação identificada durante o processo de inspeção realizado na descarga
do produto em seu destinatário final, decorrente do processo de higienização da
embalagem,
a
empresa
contratada
pela
Recorrente
é
prontamente
responsabilizada, conforme previsão contratual!
5.3.53. Como visto (5.2.13), alguns dos produtos (como o Polipropileno)
comercializados pela Recorrente têm larga utilização para fabricação de produtos
alimentares e farmacêuticos, como em embalagens diversas, sacos, sacolas, na
produção de produtos de limpeza etc, justamente por se tratar de um material
atóxico e inerte química e biologicamente, conforme sítio eletrônico “Mundo do
Plástico” (doc. 04).
Fl. 12807
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5.3.54. Inegável, portanto, que os produtos finais devem estar intactos e puros,
não servindo para utilização na cadeia de plásticos se estiverem contaminados por
impurezas e umidade.
5.3.55. Desta forma, tratam-se de evidentes serviços essenciais à atividade da
Recorrente.
5.3.56. Também não merece prosperar a glosa perpetrada em relação aos
serviços de impressão e codificação de sacarias, eis que se constituem na
identificação de cada embalagem de produtos envasados, apondo as
informações relativas a material, lote, data de fabricação e equipamento
responsável pelo envase, garantindo todo o processo de controle,
rastreabilidade, qualidade do material e condições de segurança no transporte,
conforme se observa do laudo técnico anexado e contratos firmados entre a
Recorrente e seus fornecedores (docs. 06 e 07 da Impugnação – fls. 8264 a 9361)
5.3.57. Não há, portanto, como a Recorrente comercializar e transportar seus
produtos sem as identificações necessárias, estando, inclusive, sujeita aos
cumprimentos das normas e regulamentos editados pela Associação Brasileira de
Normas Técnicas - ABNT, pelo Instituto Nacional de Metrologia, Normalização e
Qualidade Industrial – INMETRO, bem como as Normas Regulamentadoras do
Ministério do Trabalho e Emprego e as resoluções da Agência Nacional de
Transportes Terrestres – ANTT (como a NBR no 7500 - Identificação para o
transporte terrestre, manuseio, movimentação e armazenamento de produtos).
Em resumo, a essencialidade de tais serviços decorre, portanto, da intrínseca
relação entre a utilização de embalagens específicas e a adequada realização processo produtivo
de fabricação dos produtos finais, que, se ausentes, privam a qualidade das atividades realizadas.
A relevância, por sua vez, decorre de uma série de imposições legais que devem ser observadas
pela contribuinte.
Dessa forma, entendo que devem ser revertidas as glosas relativas aos gastos,
devidamente comprovados, com os serviços relativos aos materiais de embalagem.
2.1.9. Das despesas com serviços de transporte dos insumos
No que se refere às despesas com serviços de transporte, concluiu a DRJ que a
fiscalização teria agido de forma correta ao permitir a apuração de créditos de PIS/COFINS,
vinculados somente a despesas com frete na aquisição de insumos, vedando tal apuração quando
o bem transportado não possuía a natureza de insumo.
Ocorre que, como já mencionado, nem todas as glosas efetuadas pela fiscalização
em relação a alguns estão corretas. Alguns itens se configuram como efetivos insumos. Dessa
forma, assiste razão a Recorrente quando afirma que os gastos com os serviços de transporte dos
bens que foram considerados insumos devem dar direito a crédito, eis que compõem o custo de
aquisição do próprio insumo.
Fl. 12808
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Pelo exposto, voto por reverter as glosas relativas às despesas com serviços de
transporte dos bens considerados como insumo no presente voto.

2.1.10. Das despesas com manutenção de posta e dutovia
No que tange às despesas com manutenção de posta e dutovia, entendeu a DRJ que
não podem ser considerados insumos, pois não são utilizados na atividade de produção da
empresa, não sendo, portanto, essenciais e muito menos relevantes.
A Recorrente, por sua vez, assim dispõe em seu Recurso Voluntário:
5.3.73. Como é sabido, grande parte dos insumos adquiridos pela Recorrente
para utilização em seu processo produtivo – alguns altamente inflamáveis,
registrese – são recebidos pelos parques fabris através de dutovias. Da mesma
forma, uma parcela dos produtos finais elaborados pela Autuada é escoada para
os portos e terminais através deste mesmo modal.
5.3.74. Veja-se, por exemplo, que, no ano de 2010, cerca de 71% da matéria prima
adquirida pela Unidade de Insumos Básicos – UNIB da Recorrente localizada no
Rio Grande do Sul era recebida através de dutovias, enquanto 56% da produção
daquele estabelecimento também era escoada por meio deste modal:

5.3.75. Assim, periodicamente, é necessário averiguar as corretas condições de
funcionamento destes dutos, efetuando os necessários reparos com vistas a
preservar a capacidade de transporte, bem como contribuir para a segurança
das pessoas e preservação do meio ambiente.
5.3.76. Nestas circunstâncias é que se tem por fundamental relevância a
contratação de diversas empresas para, de acordo com suas respectivas
especialidades, manter a unidade, em sua integralidade, apta ao perfeito exercício
da atividade econômica nela desenvolvida e em conformidade com o
Regulamento Técnico de Dutos Terrestres (RTDT), instituído em 2011 pela Agência
Nacional do Petróleo – ANP por meio da Resolução n.o 6/2011 (doc. 08) e que
estabelece os requisitos essenciais e os mínimos padrões de segurança
Fl. 12809
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operacional para os Dutos Terrestres (Oleodutos e Gasodutos), por ele
abrangidos, visando à proteção do público em geral e da força de trabalho da
companhia operadora, bem como a proteção das instalações e do meio ambiente.
5.3.77. Registre-se, ademais, que tal manutenção perpassa não somente pelas
máquinas, equipamentos e acessórios dos aludidos terminais, mas também pela
estrutura física (civil) nas quais estão instaladas.
5.3.78. Desse modo, os serviços de manutenção em equipamentos pressupõem,
além da inspeção física de todas as instalações
- com eventuais
reparos/substituições necessárias, a checagem e manutenção das estruturas que
cercam as dutovias.
5.3.79. Ressalte-se que os dutos são as grandes estruturas tubulares por onde
percorrem os insumos de produção e produtos elaborados, continuamente
sujeitas a variações térmicas, movimentações de solo, ações de terceiros,
atuações físicoquímicas, pelo que é evidente a necessidade de constante inspeção
e manutenção desses elementos, dentro dos escopos e da periodicidade definidas
na Resolução ANP n.o 6/2011, a fim de evitar entupimentos, rompimentos,
fissuras, vazamentos, realizandose os reparos necessários sempre que
constatadas falhas operacionais.
5.3.80. Portanto, fazem parte do escopo de tal serviço, as seguintes ações:
movimentação de terra (escavação e reaterro), drenagem, limpeza de vegetação,
pavimentação, alvenaria, construção e reparo de cercas, recuperação de erosão e
desmoronamento, demolição, sinalização, dentre outras, todas estabelecidas na
Resolução da ANP, conforme se observa do Laudo Técnico já anexado e do
contrato firmado entre a Recorrente e a ROTHEUMA CONSTRUÇÃO E
MANUTENÇÃO (docs. 06 e 07 da Impugnação – fls. 8264 a 9361).
5.3.81. A não execução destes serviços expõe legalmente a empresa e põe em
risco iminente as pessoas e ao meio ambiente, diante da possibilidade de
acidentes; mas, sobretudo, gera a possibilidade de parar o processo de produção,
haja vista a imprescindibilidade para a movimentação dos insumos e dos produtos
finais da Recorrente, o que aparentemente não foi notado pelo órgão julgador de
piso.
5.3.82. Por este motivo, saltando aos olhos sua imprescindibilidade à
continuidade e preservação da qualidade do processo produtivo, é inegável que
tais serviços devem ser compreendidos como insumos, que importam em custo
assumido pela Recorrente, porquanto essencial à manutenção de seu parque
fabril.
Em suma, verifica-se que a essencialidade de tais serviços decorre do simples fato
de que grande parte dos insumos adquiridos pela Recorrente para utilização em seu processo são
recebidos pelos parques fabris por meio das dutovias, do mesmo modo que uma parcela dos
produtos finais elaborados é escoada para os portos e terminais por este mesmo modal.
Obviamente, tais dutos devem estar em perfeitas condições de funcionamento, o que torna
Fl. 12810
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altamente necessário os reparos para preservar a capacidade de transporte e a segurança das
pessoas e preservação do meio ambiente. A relevância, por sua vez, decorre de uma série de
imposições legais que devem ser observadas pela contribuinte e que estabelecem os requisitos
essenciais e os mínimos padrões de segurança operacional para os Dutos Terrestres, visando à
proteção do público em geral e da força de trabalho da companhia operadora, bem como a
proteção das instalações e do meio ambiente.
Dessa forma, entendo que devem ser revertidas as glosas relativas aos gastos,
devidamente comprovados, com os serviços relativos a manutenção de posta e dutovia.

2.1.11. Das despesas com serviço de engenharia consultiva
No que se refere à despesa com o serviço prestado por SNC LAVALIN PROJETOS
LTDA, relativo à nota fiscal de fl. 6832, entendeu a DRJ que a descrição do serviço prestado como
sendo “engenharia consultiva” por si só não permitiria conceituá-lo como insumo. Sustenta que,
apesar de o contribuinte ter relatado em sua impugnação que o serviço em questão seria de
controle e monitoramento de efluentes e emissões de gases, não seria possível, possível
relacionar a nota fiscal em tela com o contrato apresentado.
Ocorre que, como muito bem demonstrado pela Recorrente em seu Recurso
Voluntário, as telas de seu sistema informatizado de contabilidade comprovam a vinculação entre
o contrato de prestação de serviços n.o 4600005704/2013 e a Nota Fiscal n.o 343 objeto da glosa:

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Das referidas telas é possível concluir que o Pedido n.o 4501098172, ao qual está
vinculada a Nota Fiscal n.o 343, remete ao Contrato básico n.o 4600005704, firmado entre a
Recorrente e a SNC LAVALIN PROJETOS LTDA.
Ademais, da análise da referida nota fiscal, verifica-se que o referido serviço de
consultoria técnica acobertou o monitoramento de emissões fugitivas, se enquadrando no código
01724, referente ao Controle e tratamento de efluentes de qualquer natureza e de agentes físicos,
químicos e biológicos:
Fl. 12812
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Diante do exposto, tendo sido devidamente comprovada pela Recorrente a
vinculação entre a Nota Fiscal glosada e o contrato apresentado, entendo que deve ser revertida a
referida glosa.

2.1.12. Das despesas com sobrestadia de container
Quanto às despesas com sobrestadia de container, sustenta a DRJ que por não
integram o conceito de frete, não seria passível de gerar crédito de PIS/COFINS.
A Recorrente, por sua vez, afirma que o contrato de transporte apenas se consuma
quando o objeto a ser transportado é efetivamente entregue ao destinatário, de modo que os
valores adicionais derivados da eventual impossibilidade de entrega da mercadoria, no local e
tempo pactuados, devem ser agregados ao preço do frete, em virtude da própria lógica do
contrato de transporte.
A possibilidade de creditamento de frete/armazenagem na operação de venda é
disciplinada pelo art. 3o, X, da Lei 10.833/2003:
Fl. 12813
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Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos
incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
No presente caso, ainda que as despesas com sobrestadia de container não
integrem o conceito de frete, entendo que estes poderiam se enquadrar como gastos com
armazenagem de mercadoria na operação de venda.
Dessa forma, entendo que tal glosa deve ser revertida.
2.1.13. Das despesas com pintura industrial
No que se refere às despesas com pintura industrial, a DRJ entendeu que tais
serviços não podem ser considerados insumos, pois não são utilizados na atividade de produção
da empresa fiscalização.
A Recorrente, contudo, foi capaz de demonstrar a sua essencialidade para a
atividade produtiva da empresa, da seguinte forma:
5.3.119. A chamada “pintura industrial” representa os serviços executados por
terceiros relativamente à realização de pintura especial e aplicação de
revestimento anticorrosivo nos diversos equipamentos e tubulações existentes
nas suas unidades industriais, os quais são constituídos, em sua grande maioria,
de material metálico.
5.3.120. Tais equipamento e tubulações são submetidos a condições ambientais,
como sol intenso, chuvas, umidade relativa do ar, presença de produtos
químicos na atmosfera, dentre outros que provocam desgaste, trincas e danos
nas camadas de tinta. Do mesmo modo, as condições de operação (pressão e a
temperatura) a que os equipamentos e tubulações estão submetidos, o seu
constante manuseio, bem como a sua abertura mecânica causam danos à
pintura.
5.3.121. A pintura também é aplicada de modo reduzir a capacidade de permear
umidade e gases com alto teor de cloreto de sódio (sal) no substrato de
concreto, reduzindo assim a corrosão (deterioração do aço pela ação química ou
eletroquímica do meio, provocando um aumento de volume) na armadura em
aço carbono inserida na construção de viga em concreto, estruturas elementares
da planta industrial.
5.3.122. Esta aplicação visa aumentar o tempo de vida útil da estrutura civil com
redução de trinca com perda de seção no substrato de concreto, conforme se
observa do Laudo Técnico colacionado aos autos e do contrato firmado entre a
Recorrente e a MILLS SI SERVICOS INDUSTRIAIS LTDA (docs. 06 e 07 da
Impugnação – fls. 8264 a 9361).
Fl. 12814
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5.3.123. Veja-se que não se trata de pintura para mero embelezamento, mas sim
serviço indispensável à conservação do parque fabril, evitando que a ação de
agentes corrosivos deteriore o maquinário da planta industrial.
5.3.124. Por conta disso, as estruturas, os equipamentos e tubulações requerem
manutenção sistemática através de um Plano de Pintura elaborado pelo órgão de
Inspeção de Equipamentos, o qual é executado por empresa terceirizada, com o
objetivo de conservá-los, e eventualmente, repará-los.
5.3.125. A pintura é feita com tinta especial para proteção de processos
corrosivos por agentes externos, e também tem a função de sinalizar e identificar
estrutura/ equipamento/tubulação, bem como o fluido que contem, e o sentido
de fluxo do processo.
5.3.126. Por este motivo, é considerada como efetivo custo inerente ao processo
produtivo, uma vez que sua ausência acarretaria na forçosa interrupção da
atividade industrial da Recorrente, em face do desgaste e da corrosão de seus
equipamentos.

E essencialidade de tal serviço também foi demonstrada pelo Parecer Técnico
juntado aos autos:
Pintura industrial: serviço referente à pintura especial anticorrosiva nos diversos
equipamentos e instalações existentes na unidade industrial, para prevenir a
deterioração decorrente da ação de agentes corrosivos e preservar as instalações
nas condições necessárias para seu funcionamento. O serviço de pintura
industrial é essencial à conservação do parque fabril, evitando que a ação de
agentes corrosivos deteriore o maquinário da planta industrial. Este serviço
também tem a função de sinalizar e identificar os equipamentos e tubulações,
bem como fluidos e materiais neles contidos e os sentidos de fluxo. O escopo
deste serviço compõe o plano de inspeção de equipamentos.

Não havendo dúvida, portanto, a respeito da essencialidade de tal gasto para o
processo produtivo da Recorrente, voto por reverter as glosas relativas às despesas com pintura
industrial.

2.1.14. Das despesas com gestão de almoxarifado
Quanto às despesas com gestão de almoxarifado, a DRJ entendeu que tais serviços
não podem ser considerados insumos, pois não são utilizados na atividade de produção da
empresa fiscalização.
A Recorrente, por sua vez, sustenta que se trata de atividade essencial à guarda,
conservação e controle dos insumos adquiridos, das máquinas e equipamentos que guarnecem o
Fl. 12815
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parque fabril e dos produtos elaborados, com fim de preservar as suas características,
especificidades e qualidades.
Com razão a Recorrente.
Sendo tais gastos essenciais para a manutenção da qualidade dos insumos
adquiridos, das máquinas equipamentos pertencentes ao parque fabril e dos produtos elaborados,
não há dúvida a respeito do seu enquadramento no conceito de insumos.
Pelo exposto, voto por reverter tais glosas.

2.1.15. Das despesas com aluguel de veículos
Com relação ao serviço de aluguel de veículos fornecidos pela Brigada Verde Ltda,
entendeu a DRJ que as notas fiscais relativas a este item descrevem o serviço como sendo “aluguel
de veículos” não havendo qualquer menção ao transporte de insumos, não sendo, portanto,
essenciais à atividade produtiva.
A Recorrente, por sua vez, apesar de afirmar que tal serviço se refere à locação de
veículos especiais para transporte de insumos de produção entre as suas plantas fabris, tal como o
Hipoclorito, não apresenta qualquer comprovação a respeito de sua alegação.
Pelo exposto, entendo que deve ser mantida a referida glosa.

2.2.
Das despesas de energia elétrica
No que se refere aos gastos com energia elétrica, sustenta a Recorrente que
algumas das aquisições efetuadas pela Recorrente ocorrem sob o regime da Substituição
Tributária do ICMS, cuja regulamentação é dada pela Lei Complementar n.o 87/96, segundo a qual
é possível a antecipação do imposto, pelo vendedor, da operação posterior, cujo valor será
repassado ao adquirente na Nota Fiscal correspondente. Afirma que o valor recolhido pelo
substituto tributário, a título de ICMS-ST, é repassado inteiramente ao adquirente da energia
elétrica, compondo a totalidade dos custos de aquisição desta.
A respeito da incidência das contribuições ao PIS e à Cofins sobre o valor referente
ao ICMS-ST, foi, recentemente, firmada a tese na ocasião do julgamento do REsp no 1896678 / RS,
na sistemática dos repetitivos, nos seguintes termos:
O ICMS-ST não compõe a base de cálculo da Contribuição ao PIS e da COFINS
devidas pelo contribuinte substituído no regime de substituição tributária
progressiva.
Nesse contexto, não há dúvida de que, por força do inciso II do § 2o do art. 3o da Lei
no 10.833, de 2003, justamente por não estar sujeito ao pagamento das referidas contribuições,
não é possível a apuração do crédito sobre o ICMS-ST destacado na nota fiscal de fornecimento de
energia elétrica.
Fl. 12816
DF CARF MF
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PROCESSO 10580.723119/2020-86
41
Esse entendimento, embora não vinculante, vem sendo adotado pelo STJ. A título
exemplificativo, destaco a ementa a seguir:
TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO. PIS E COFINS. CREDITAMENTO. VALORES
REFERENTES A ICMS SUBSTITUIÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA
PACÍFICA DA SEGUNDA TURMA DO STJ. AGRAVO INTERNO NÃO PROVIDO.
1. Trata-se de Agravo Interno contra decisão que não conheceu do Recurso
Especial, ante o óbice da Súmula 83/STJ (fls. 451-457, e-STJ).
2. Consoante a orientação jurisprudencial da Segunda Turma do STJ, "o ICMS-ST
não está na base de cálculo das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS não
cumulativas devidas pelo substituto e definida nos arts. 1o e § 2o, da Lei
10.637/2002 e 10.833/2003", de modo que "o valor do ICMS-ST não pode
compor o conceito de valor de bens e serviços adquiridos para efeito de
creditamento das referidas contribuições para o substituído, exigido pelos arts.
3o, § 1o, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003" (AgInt no REsp 1.937.431/SC, Rel.
Ministra Assusete Magalhães, Segunda Turma, DJe 12.11.2021). Nesse sentido:
AgInt nos EDcl no REsp 1.881.576/SC, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques,
Segunda Turma, DJe 18.3.2021; AgInt no REsp 1.515.092/RS, Rel. Ministro
Francisco Falcão, Segunda Turma, DJe 6.4.2021; REsp 1.456.648/RS, Rel. Ministro
Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 28.6.2016.
3. Ausente a comprovação da necessidade de retificação a ser promovida na
decisão agravada, proferida com fundamentos suficientes e em consonância com
entendimento pacífico da Segunda Turma do STJ, não há prover o Agravo que
contra ela se insurge.
4. Agravo Interno não provido.
(AgInt no REsp n. 2.054.861/RS, relator Ministro Herman Benjamin, Segunda
Turma, julgado em 11/9/2023, DJe de 21/9/2023.)
Pelo exposto, voto por negar provimento a este pedido.

2.3.
Das despesas com armazenagem de mercadoria e frete nas operações de
venda
Quanto às despesas com armazenagem de mercadoria e frete nas operações de
venda, a decisão de piso manteve as glosas efetuadas sobre os créditos relativos às despesas com
fretes computadas na apuração dos créditos de PIS/COFINS relativas às operações de
transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica e destes
para empresas de armazenamento/depósitos e terminais de cargas.
No que tange ao serviço de frete de produtos acabados entre estabelecimentos, a
questão restou definitivamente superada por este Conselho, por meio da Súmula CARF no 217,
redigida nos seguintes termos:
Fl. 12817
DF CARF MF
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42
Súmula CARF no 217
Aprovada pelo Pleno da 3a Turma da CSRF em sessão de 26/09/2024 – vigência
em 04/10/2024
Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o
PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.
Acórdãos Precedentes: 9303-014.190; 9303-014.428; 9303-015.015.
Por outro lado, afirma o contribuinte que a glosa também teria atingido o
transporte de insumos e produtos em elaboração entre estabelecimentos do contribuinte, como o
produto “SP UMIDA” e o produto “SP MIX”. A DRJ, contudo, afirma que não haveria nos autos
laudo técnico que demonstrasse a utilização desses bens em produtos fabricados pela empresa.
Em seu Recurso Voluntário a Recorrente afirma o seguinte:
O SP UMIDA, por exemplo, subproduto do processo de fabricação de PVC,
foi transferido de estabelecimento localizado em Alagoas (CNPJ
42.150.391/0021-14) para um dos estabelecimentos localizados na BA02
(CNPJ 42.150.391/0017-38), no qual foi utilizado na produção de RESINA
REPROCESSADA (Códigos SP REPRO BR25 e SP REPRO PR15), conforme
telas extraídas do sistema da Autuada que atestam as movimentações
internas das transferências realizadas (doc. 17 da Impugnação – fls. 9833 a
9838), bem como Laudo Técnico que detalha as funções do referido
produto (doc. 12).

7.1.33. Como se pode constatar do citado Laudo Técnico ora acostado aos
autos, o SP UMIDA é uma resina coletada nas bacias das plantas das
unidades PVC BA e PVC AL, que, após ser encaminhada para uma piscina de
decantação e um secador, perde a sua umidade, a partir daí se transforma
em uma resina de melhor qualidade. Essa resina de melhor qualidade é
então utilizada na produção da RESINA REPROCESSADA.
7.1.34. Houve também o uso do SP MIX, que foi convertido no SP UMIDA e
utilizado na fabricação de RESINA REPROCESSADA. Referido produto foi
transferido dos estabelecimentos da Recorrente localizados em SP (CNPJ
42.150.391/0040-87) e em MG (CNPJ 42.150.391/0014-95) para o
estabelecimento localizado na BA02 (CNPJ 42.150.391/0017-38), de acordo
com telas extraídas do sistema da Autuada e das NF-e n.o 161816 e 71875
que espelham as transferências realizadas (doc. 18 da Impugnação – fls.
9839 a 9851).
Fl. 12818
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43
Conforme se verifica da explicação apresentada pela Recorrente, tanto o SP UMIDA,
quanto o SP MIX são materiais utilizados na produção da resina processada, devendo ser
considerados como produtos em elaboração.
Pelo exposto, voto por reverter apenas as glosas relativas às despesas, devidamente
comprovadas, de frete de produtos em elaboração, mantendo aquelas relativas à transferência de
produtos acabados entre estabelecimentos.
2.4.
Das operações sujeitas à alíquota zero
No que tange às operações indicadas no CST 07 e reclassificadas para o CST 01,
entendeu a DRJ que ao compulsar a Nota Fiscal n.o 14963 (doc. 10), no valor de R$ 67.876,21, de
fato, tratava-se de operação de venda de mercadoria, destinada ao consumo ou à industrialização
na Zona Franca de Manaus, submetidas à alíquota zero das contribuições, nos termos do artigo 2o
da Lei no 10.996/2004.
Em que pese a insurgência da contribuinte em relação às demais operações
analisadas pela fiscalização, conforme mencionado em seu próprio Recurso Voluntário, não possui
documentos e informações capazes de comprovar as suas alegações.
Assim, diante da ausência de comprovação de suas alegações, deve ser mantido o
entendimento adotado pela r. decisão a quo.
2.5.
Do crédito presumido de ICMS concedido pelo Estado do Alagoas
No que tange ao crédito presumido de ICMS concedido pelo Estado de Alagoas,
sustenta a DRJ que, apesar de entender que este deveria ser tratado como se subvenção de
investimento, é necessário que o contribuinte atenda aos requisitos e condições previstos no
caput do art. 30 da Lei n.o 12.973/2014. No entanto, conforme destaca a DRJ, não teria sido esse o
procedimento adotado pelo contribuinte que contabilizou o incentivo fiscal em uma conta de
receita e não em uma conta de reserva de lucros, e tampouco o utilizou para a absorção de
prejuízos ou aumento do capital social.
A contribuinte, por sua vez, sustenta que tal dispositivo legal é claro ao disciplinar
que o requisito do registro em reserva de lucro para fins de exclusão dos valores das subvenções
para investimentos somente tem implicação para fins de cálculo do IRPJ e da CSLL, não tendo
aplicação, por conseguinte, para fins de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS.
Em que pese a relevância das discussões atualmente em curso sobre a tributação
(ou não) das subvenções para investimento, o caso dos autos se coloca em quadra distinta. Isso
porque, a matéria versa sobre créditos presumidos de ICMS, espécie de benefício fiscal concedido
aos Estados em situações variadas, cujo efeito tributário pode ser determinado a despeito de
questões relacionadas às subvenções e seus requisitos.
Essa especificidade decorre do efeito causado pelo crédito presumido sobre o
patrimônio do contribuinte. Trata-se de efetiva redução de custo, que ocorre em razão do fato de
que o benefício fiscal concedido pelo Estado atua como hipótese de diminuição do passivo de
Fl. 12819
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ICMS registrado, justamente em razão da possibilidade de oposição desse crédito de natureza
presumida (que impede a apuração dos créditos próprios da não-cumulatividade).
De modo mais prático, a situação poderia ser assim descrita. Em um primeiro
momento, o contribuinte reconhece a existência de um passivo fiscal que tem origem na aplicação
da alíquota nominal do imposto sobre o valor da transação, sem a apropriação de qualquer
crédito. A contrapartida desse passivo é uma despesa, dedutível para fins de IRPJ e CSLL, segundo
a dinâmica do regime de competência. Em um segundo momento, o passivo anteriormente
reconhecido sofre uma redução decorrente da existência do crédito presumido. Esse efeito
repercute no resultado do exercício de forma positiva (receita), cujo efeito econômico equivale a
uma redução parcial da despesa anteriormente reconhecida.
É justamente sobre a receita decorrente da redução do passivo fiscal que repousa a
controvérsia. Assim, a primeira questão a ser enfrentada diz respeito à correspondência entre essa
receita contábil, que representa a contrapartida decorrente da redução de um passivo por
iniciativa do Poder Público, e o conceito jurídico de receita. Superada essa questão, desde que a
resposta anterior seja positiva, é preciso investigar se existiria alguma regra de desoneração da
incidência do PIS e da Cofins sobre as referidas receitas. Na sequência, sendo novamente positiva
a resposta, deve-se considerar se a regra em questão possui condicionantes que devem estar
presentes. Por fim, deve-se avaliar se as condições em questão foram ou não preenchidas.
Acerca do primeiro ponto, filio-me à posição de que nem todas as receitas
contábeis são compatíveis com o conceito jurídico de receita. O critério de diferenciação deve
estar no elemento positivo, que está sempre ligado a uma ação do contribuinte, no sentido de
agregar elementos novos ao seu patrimônio. Dito de outro modo, reduções do passivo não podem
ser receita para fins de tributação, justamente pela ausência do elemento positivo mencionado.
Acerca da inexistência de subordinação do critério contábil para fins de tributação
de uma receita pelo PIS e Cofins já se manifestou o STF. Em razão dos seus fundamentos, merece
referência o RE 606.107/RS, relatado pela Min. Rosa Weber, cujo voto foi qualificado pelo Min.
Gilmar Mendes como antológico. O trecho abaixo transcrito da ementa deixa clara a distinção
entre os conceitos de receita para fins contábeis e tributários. Eis os dizeres da Min. Rosa Weber:
“V – O conceito de receita, acolhido pelo art. 195, I, “b”, da Constituição Federal,
não se confunde com o conceito contábil. Entendimento, aliás, expresso nas Leis
10.637/02 (art. 1o) e Lei 10.833/03 (art. 1o), que determinam a incidência da
contribuição ao PIS/PASEP e da COFINS não cumulativas sobre o total das receitas,
“independentemente de sua denominação ou classificação contábil”. Ainda que a
contabilidade elaborada para fins de informação ao mercado, gestão e
planejamento das empresas possa ser tomada pela lei como ponto de partida
para a determinação das bases de cálculo de diversos tributos, de modo algum
subordina a tributação. A contabilidade constitui ferramenta utilizada também
para fins tributários, mas moldada nesta seara pelos princípios e regras próprios
do Direito Tributário. Sob o específico prisma constitucional, receita bruta pode
Fl. 12820
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ser definida como o ingresso financeiro que se integra no patrimônio na condição
de elemento novo e positivo, sem reservas ou condições.”
No caso dos autos, a receita objeto de controvérsia tem origem em uma
transferência indireta de recursos por parte do Poder Público, o que ocorre por meio da redução
do passivo fiscal relativo ao ICMS. É dizer, a existência da receita é apenas uma decorrência do
método contábil de partidas dobradas, como forma de fazer frente à redução de um passivo
(ICMS) sem o consumo de um ativo previamente detido pelo sujeito passivo (caixa).
O ativo em questão foi fornecido pelo Estado, sob a forma de crédito presumido, o
que representa verdadeira renúncia de receita. Para além disso, não se pode admitir que a
renúncia de receita do Estado seja apropriada pela União Federal, como ocorreria caso o efeito
patrimonial positivo causado pelo benefício fiscal fosse parcialmente consumido pela cobrança de
tributos incidentes sobre a receita.
Para além disso, o efeito econômico dessa tributação seria a diminuição da
capacidade de investimento do contribuinte, o que repercutiria na sua aptidão para geração de
receitas de fonte permanente, estas sim o verdadeiro objeto dos tributos que incidem sobre
receita/faturamento. Tudo a reforçar a impossibilidade de o direito tributário onerar receitas
contábeis que tenham origem na redução de passivos tributários em decorrência de políticas
fiscais levadas a cabo pelo Poder Público.
Essa linha de entendimento tem maioria formada no bojo do RE 835.818 (Tema 843
da Repercussão Geral). Do voto proferido pelo Min. Marco Aurélio merecem destaque os
seguintes excertos:
“Os créditos presumidos revelam renúncia fiscal cujo efeito prático é a
diminuição do imposto devido. Não há aquisição de disponibilidade a sinalizar
capacidade contributiva, mas simples redução ou ressarcimento de custos”.
“A redução de despesas, ao propiciar aumento do resultado operacional da
pessoa jurídica, interessa, em regra, à tributação efetuada sobre o lucro – IRPJ e
CSLL –, e não à tomada como receita, cuja materialidade diz com ingressos
efetivos que tenham potencial de aumentar o ativo, sendo neutro proceder-se a
deduções no passivo.”
Cabe destacar que o registro contábil atinente à diminuição do passivo de ICMS a
ser pago em razão do benefício, ainda que anotado como ingresso, não o transforma em receita.
Entendimento contrário implica potencializar a forma em detrimento do conteúdo.” Os
fundamentos acima revelam que os créditos presumidos de ICMS fogem ao figurino constitucional
do PIS e da Cofins, o que independe de sua configuração como subvenções para investimentos e
ao preenchimento dos requisitos legais impostos a essa modalidade por ocasião da ocorrência dos
fatos geradores aqui em discussão.
Em linha semelhante, merece destaque o seguinte acórdão do STJ:
Fl. 12821
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“TRIBUTÁRIO. CRÉDITO PRESUMIDO. ICMS. INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO DO
PIS E DA COFINS. IMPOSSIBILIDADE. BENEFÍCIO FISCAL. RESSARCIMENTO DE
CUSTOS. 1. A controvérsia dos autos diz respeito à inexigibilidade do PIS e da
COFINS sobre o crédito presumido do ICMS decorrente do Decreto n. 2.810/01. 2.
O crédito presumido do ICMS consubstancia-se em parcelas relativas à redução de
custos, e não à obtenção de receita nova oriunda do exercício da atividade
empresarial como, verbi gratia, venda de mercadorias ou de serviços. 3. "Não se
tratando de receita, não há que se falar em incidência dos aludidos créditos-
presumidos do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS." (REsp 1.025.833/RS,
Rel. Min. Francisco Falcão, Primeira Turma, julgado em 6.11.2008, DJe
17.11.2008.) Agravo regimental improvido. (AgRg no REsp 1.229.134/SC, Rel. Min.
Humberto Martins, DJe 3.5.2011)
Apesar de não se negar a existência de decisões em sentido contrário, reputo que o
melhor entendimento está veiculado nas decisões abaixo, proferidas no âmbito deste mesmo
Conselho:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Exercício: 2007 PIS E COFINS. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA. CRÉDITO PRESUMIDO DE
ICMS. NATUREZA JURÍDICA DE REDUÇÃO DE CUSTOS.
O crédito presumido de ICMS configura incentivo governamental voltado à
redução de custos, com vistas aos interesses econômicos e sociais dos estados
membros da Federação, não assumindo natureza de receita ou faturamento,
motivo por que não caracteriza hipótese de incidência da contribuição ao PIS e da
COFINS.
(Acórdão no 3402-011.919 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma
Ordinária Sessão de 20 de junho de 2024 – Conselheira Relatora Mariel Orsi
Gameiro)

Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/07/2004 a 31/12/2004
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. NÃO INCIDÊNCIA DAS CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. A
subvenção Estadual recebida pela empresa na forma de crédito presumido de
ICMS não configura status de receita para fins de incidência do PIS e da COFINS. O
Pacto Federativo inviabiliza a tributação do crédito presumido pelas contribuições
sociais.
(...)
(ACÓRDÃO 3001-002.794 – 3a SEÇÃO/1a TURMA EXTRAORDINÁRIA SESSÃO DE 13
de agosto de 2024 – Conselheiro Relator Daniel Moreno Castillo)

Fl. 12822
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Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período
de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2012 PIS/COFINS. BASE DE CÁLCULO.
INCENTIVO FISCAL ESTATAL. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. Não integram a base
de cálculo do PIS/Pasep e da COFINS os valores relativos aos incentivos fiscais
concedidos pelos Estados ou pelo Distrito Federal à pessoa jurídica, sob a forma
de crédito presumido de ICMS, por não se enquadrarem no conceito de
faturamento ou receita bruta.
(ACÓRDÃO 3101-003.880 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA SESSÃO
DE 20 de agosto de 2024 – Conselheiro Relator Renan Gomes Rego)

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2009 a 31/10/2009
PIS/COFINS. NÃO-CUMULATIVO. BASE DE CÁLCULO. INCENTIVO FISCAL ESTATAL.
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS.
Não integram a base de cálculo do PIS/Pasep e da COFINS não-cumulativos os
valores relativos aos incentivos fiscais concedidos pelo Estados ou Distrito Federal
à pessoa jurídica, sob a forma de crédito presumido de ICMS, por não se
enquadrarem no conceito de faturamento ou receita bruta.
(Acórdão no 3401-012.031 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma
Ordinária Sessão de 27 de julho de 2023 – Conselheiro Relator Marcos Roberto da
Silva)
Em razão dos fundamentos acima, entendo que fica prejudicada a discussão sobre o
cumprimento (ou não) dos requisitos legais vigentes à época dos fatos geradores para que um
benefício fiscal de crédito presumido de ICMS possa ser considerado subvenção para
investimento, o que garantir-lhe-ia a não tributação. A hipótese é de inexistência de receita sob a
perspectiva do direito tributário, o que é fundamento autônomo e suficiente para que as receitas
decorrentes do crédito presumido de ICMS não estejam subsumíveis aos fatos geradores do
PIS/Cofins.
De todo modo, não se pode negar a existência (à época dos fatos geradores) de
norma específica que isenta as receitas de subvenção da incidência do PIS/Cofins. Trata-se de
isenção que poderia ser qualificada como técnica (desde que superada a própria inexistência
jurídica de receita), na medida em que se dispensa a incidência de tributos sobre recursos
destinados à ampliação da capacidade de produção de riquezas do contribuinte.
Lei n. 10.637/02
Art. 1o (...)
X - de subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de
impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos e de doações feitas pelo poder público;
Fl. 12823
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Veja-se que o legislador não impôs o cumprimento de qualquer requisito para que
as subvenções (redução de impostos, concedida como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos) não estejam submetidas ao PIS e à Cofins. O mesmo não ocorreu
no caso específico do IPRJ e da CSLL, como se nota da redação do art. 30 da Lei n. 12.973/14, já
revogado.
Lei n. 12.973/14
Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução
de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos e as doações feitas pelo poder público não serão
computadas na determinação do lucro real, desde que seja registrada em reserva
de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976,
que somente poderá ser utilizada para: (Vigência)
O legislador foi claro ao condicionar que a não tributação das subvenções para
investimento, para fins dos tributos que incidem sobre a renda, pressupõe que o lucro atrelado a
uma transferência de recursos oriunda do Poder Público não seja distribuído aos sócios, o que
seria garantido pela constituição de uma reserva de mesma natureza. Ou seja, reconhece-se o
efeito patrimonial positivo (ainda que não decorrente de uma receita em sentido próprio), mas
evita-se que ele seja diretamente apropriado pelos sócios sob a forma de distribuição de lucros.
Pelo exposto, voto por dar provimento a este pedido.
2.6.
Da inclusão de receitas financeira no cálculo do rateio proporcional de
créditos
Por fim, no que se refere a inclusão de receitas financeiras no cálculo do rateio
proporcional dos créditos, entendeu a DRJ que apesar de tais receitas comporem a base de cálculo
das contribuições, essa base de cálculo não equivale, necessariamente, à receita bruta, parâmetro
utilizado para fins de apuração do rateio proporcional.
A Recorrente, por sua vez, sustenta que as receitas financeiras fazem parte da
própria base de cálculo das contribuições, entendida como o total das receitas auferidas pela
pessoa jurídica, pelo que devem sim ser incluídas no montante da receita brutal total para fins de
rateio proporcional.
Com razão a Recorrente.
As receitas financeiras, sujeitas à alíquota zero da contribuição a partir de
02/08/2004, nos termos do Decreto no 5.164/2004, devem ser igualmente incluídas no total da
receita bruta para efeitos de rateio proporcional. Isso porque, o art. 3o, § 8o, II, da Lei no
10.833/2003, não faz qualquer referência específica à bruta sujeita ao pagamento das
contribuições, conforme se verifica a seguir:
§ 8o Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal,
no caso de custos, despesas e encargos vinculados às receitas referidas no § 7o e
Fl. 12824
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àquelas submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa contribuição, o
crédito será determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:
(...)
II - rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a
relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-
cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês
Dessa forma, a partir do momento que as receitas financeiras integram a base de
cálculo das contribuições não cumulativas, estas não podem ser excluídas para fins de rateio
proporcional.
Nesse sentido é o entendimento deste Conselho, conforme pode se verificar do
Acórdão no 9303-011.536, que restou assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/04/2005 a
30/06/2005 RATEIO PROPORCIONAL DE CRÉDITOS. CÔMPUTO DAS RECEITAS
FINANCEIRAS NA RECEITA BRUTA TOTAL As receitas financeiras, submetidas à
alíquota zero, integram o montante da receita bruta total, para fins do cálculo do
percentual
de
rateio
dos
créditos
entre
os
que
podem
ser
ressarcidos/compensados e os que apenas se prestam a deduzir o valor a pagar,
porque o art. 3o, § 8o, II, da Lei no 10.637/2002 não fala em receita bruta sujeita
ao pagamento da contribuição, não cabendo ao intérprete criar distinção onde a
lei não o faz, além do que sujeitam-se ao regime de apuração não cumulativa da
contribuição as receitas financeiras auferidas por pessoa jurídica que não foi
expressamente excluída desse regime, ainda que suas demais receitas submetam-
se, parcial ou mesmo integralmente, ao regime de apuração cumulativa.
(Acórdão no 9303-011.536 –3a Turma CSRF – Sessão de 16 de junho de 2021 -
Rodrigo da Costa Pôssas - Presidente Redator)
Pelo exposto, voto por dar provimento a este pedido.
3. Dispositivo
Diante de todo o exposto, voto por rejeitar as preliminares de nulidade e
decadência; e, no mérito, para (i) reverter as glosas relativas aos gastos com (i.i) materiais de
embalagem; (i.ii) rolo para ramonador; (i.iii) carroceria de madeira; (i.iv) bens utilizados para
manutenção civil, cujo crédito deve ser concedido com base nos encargos de depreciação,
conforme pedido subsidiário no recurso; (i.v) serviço de inspeção e manutenção de extintores;
(i.vi) serviços relativos aos materiais de embalagem; (i.vii) serviços de transporte dos insumos;
(i.viii) manutenção de posta e dutovia; (i.ix) serviço de engenharia consultiva comprovado pela
nota fiscal de fl. 6832, vinculada ao contrato de prestação de serviços n.o 4600005704/2013; (i.x)
sobrestadia de container; (i.xi) pintura industrial; (i.xii) gestão de almoxarifado; (i.xiii) frete de
produtos em elaboração, mantendo aquelas relativas à transferência de produtos acabados entre
estabelecimentos; (i.xiv) crédito presumido de ICMS concedido pelo Estado do Alagoas e (ii)
inclusão de receitas financeira no cálculo do rateio proporcional de créditos.
Fl. 12825
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.241 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10580.723119/2020-86
50
Assinado Digitalmente
Marina Righi Rodrigues Lara

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares, redator designado.
Com as vênias de estilo, em que pese o voto muito bem fundamentado da
Conselheira Relatora Marina Righi Rodrigues Lara, ouso dela discordar quanto à sua decisão de dar
provimento ao Recurso Voluntário para (a) reverter as glosas de (1) contêineres e contentores
flexíveis e bobinas; (2) rolo para ramonador; (3) carroceria de madeira; (4) despesas com
sobrestadia de contêineres flexíveis; (5) despesas com gestão de almoxarifado e (b) excluir da base
de cálculo das contribuições as receitas com subvenções para investimento do programa estadual
PRODESIN. Vejamos.

1. Contêineres, contentores flexíveis e bobinas; rolo para ramonador; carroceria
de madeira; despesas com sobrestadia de contêineres flexíveis
Em relação a estes itens, não há como serem enquadrados como insumos do
processo produtivo, tendo em vista que o próprio recorrente, bem como a ilustre relatora,
reconhece que se trata de máquinas e equipamentos, fato incontroverso. Assim sendo, a
legislação permite a tomada de créditos, porém calculados sobre os encargos de depreciação
destes bens, nos termos do art. 3o, § 1o, inciso III, das Leis no 10.833/2003 e 10.637/2002. O
contribuinte, contudo, calculou seu crédito diretamente sobre o valor do bem, valendo-se, de
forma equivocada, do disposto no inciso I deste mesmo parágrafo:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos
produtos referidos: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
(...)
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção
Fl. 12826
DF CARF MF
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PROCESSO 10580.723119/2020-86
51
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços; (Redação dada pela Lei
no 11.196, de 2005)
(...)
§ 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado
mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o desta Lei sobre o
valor: (Redação dada pela Lei no 11.727, de 2008)
I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês;
II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no mês;
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos
incisos VI, VII e XI do caput, incorridos no mês; (Redação dada pela Lei no 12.973,
de 2014)
IV - dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos no mês.
Além disso, no caso específico dos contêineres e contentores flexíveis, estes itens
não foram utilizados na produção dos bens vendidos pelo recorrente, mas sim em uma etapa
posterior, para movimentação e transporte dos mesmos. Logo, a tomada de crédito não é
permitida nem mesmo sobre os encargos de depreciação.
Nessa mesma linha, incabível o creditamento sobre as despesas com serviços de
sobrestadia dos referidos contêineres flexíveis, tendo em vista que esse dispêndio não ocorreu na
produção dos bens vendidos pelo recorrente.

2. Despesas com gestão de almoxarifado
Da mesma forma que os serviços de sobrestadia, incabível o creditamento sobre as
despesas com serviços de gestão de almoxarifado, tendo em vista que esse dispêndio não ocorreu
na produção dos bens vendidos pelo recorrente, caracterizando-se como despesas
administrativas.

3. Receitas com subvenções para investimento do programa estadual PRODESIN
A acusação fiscal consta do Termo de verificação Fiscal nos seguintes termos:
NATUREZA DA RECEITA 999 - Outras Receitas sem Incidência
Mediante análise dos arquivos das EFD Contribuições apresentados pelo
contribuinte, constatou-se, entre o rol de “Outras Receitas sem Incidência”,
valores com a rubrica “INCENTIVO ICMS – PRODESIN” contabilizados na conta
contábil 3405010108.
Conforme indicado nas ECD – Escrituração Contábil Digital, tais receitas foram
contabilizadas da seguinte forma:
Fl. 12827
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PROCESSO 10580.723119/2020-86
52
A) A débito na conta do passivo circulante “2104020101 – ICMS – NORMAL”
Filial AL03 e a crédito na conta de receita “3405010108 INCENTIVO ICMS –
PRODESIN” filial AL03.
(...)
Por meio do Termo de Intimação Fiscal 03, datado de 16/09/2019, solicitou-se ao
contribuinte que apresentasse justificativas detalhadas para a não incidência
das contribuições, disposição legal excludente da incidência das contribuições,
bem como documentos que comprovem o enquadramento de tal receita na
hipótese de não incidência eventualmente prevista em ato normativo.
Em resposta, datada de 07/10/2019, ao Termo de Intimação Fiscal 03 o
contribuinte tão apenas informou que:

O contribuinte tem o ônus de demonstrar a veracidade de seus argumentos,
mediante a apresentação de documentos idôneos. Meras afirmações não são
provas hábeis a desconstituir o crédito tributário, se não forem acompanhadas da
documentação que lhe dão suporte. Repisando, o contribuinte foi demandado,
mediante Termo de Intimação Fiscal 03, a apresentar justificativas detalhadas
para a não incidência das contribuições, bem como documentos que
comprovem o enquadramento de tal receita na hipótese de não incidência
eventualmente prevista em ato normativo.
(...)
Assim, considerando a não comprovação cabal da não incidência das
contribuições sobre a receita “INCENTIVO ICMS – PRODESIN” ainda que tenha
sido regularmente intimado para tanto, os valores abaixo dispostos serão objeto
de lançamento. Acarretando assim, a retificação das receitas nas EFD
Contribuições de CST 08 para CST 01. Vide Anexo II – Tabela de Receitas CST 08
reclassificadas para o CST 01.
Fl. 12828
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53
A DRJ, ao analisar a defesa do contribuinte, manteve a inclusão dos valores
relativos ao programa PRODESIN na base de cálculo das contribuições, pelos seguintes
fundamentos:
171. A fiscalização observou que o contribuinte deixou de oferecer à tributação
créditos presumidos do ICMS, assim solicitou as seguintes informações:
Por meio do Termo de Intimação Fiscal 03, datado de 16/09/2019, solicitou-se ao
contribuinte que apresentasse justificativas detalhadas para a não incidência das
contribuições, disposição legal excludente da incidência das contribuições, bem
como documentos que comprovem o enquadramento de tal receita na hipótese de
não incidência eventualmente prevista em ato normativo.
172. Tendo em vista que as informações apresentadas não foram consideradas
satisfatórias essas receitas foram tributadas de ofício:
(...)
173. O impugnante pondera que estas receitas são na realidade decorrentes de
subvenção de investimento, não devendo ser tributadas:
(...)
Afinal, a Lei no 12.973/2014 foi extremamente clara ao alterar as Leis
no10.637/2002 (PIS) e 10.833/2003 (COFINS), para dispor que não integram a
base de cálculo as receitas de subvenções para investimento, inclusive mediante
isenção ou redução de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou
expansão de empreendimentos econômicos e de doações feitas pelo poder
público.
Afinal, admitir o contrário e sujeitar do crédito presumido de ICMS à tributação
das referidas contribuições desvirtuaria não só toda a essência do incentivo fiscal
conferido à Impugnante, mas também o próprio conceito de “receita” que seria
tributável pela contribuição em voga.
Assim, socorrendo-se das lições expendidas por José Antônio Minatel seguida pela
maioria maciça da doutrina especializada, a definição de receita deve ser
compreendida como todo ingresso definitivo, de aferição instantânea e isolada,
que remunera negócios jurídicos do exercício de atividade econômica /
empresarial, seja pela venda de mercadorias ou serviços (faturamento), seja pela
cessão onerosa e temporária de bens ou direitos, ou mesmo pela remuneração de
investimentos.
174. Ao compulsar o Decreto Estadual de 02 de outubro de 2000 e o Decreto no
9.168/2010 (doc. 11), ambos do estado de Alagoas, observa-se que o contribuinte
foi agraciado, com incentivos fiscais, termo adotado pelo ente federativo,
equivalentes a créditos presumidos de 50% (cinquenta por cento) do ICMS
relativo aos produtos da empresa, bem como do imposto relativo às prestações
de serviço de transporte interestadual e intermunicipal.
Fl. 12829
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175. Ao longo de sua defesa, o contribuinte tentou equiparar esse incentivo
fiscal à subvenção de investimento, no sentido de se beneficiar do disposto no
inciso IX do parágrafo 3o do artigo 1o das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003,
abaixo transcrito, que prevê a não inclusão na base de cálculo do PIS/COFINS de
qualquer subvenção de investimento:
(...)
176. Essa tarefa deixou de ser relevante a partir da vigência do artigo 30 da Lei
no 12.973/2014, tendo em vista que todos os incentivos e benefícios fiscais ou
financeiro-fiscais relativos ao ICMS, concedidos pelos Estados e pelo Distrito
Federal, passaram a ser considerados subvenções para investimento, in verbis:
Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução
de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos e as doações feitas pelo poder público não serão
computadas na determinação do lucro real, desde que seja registrada em
reserva de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei no 6.404, de 15 de dezembro
de 1976, que somente poderá ser utilizada para:
I - absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido totalmente
absorvidas as demais Reservas de Lucros, com exceção da Reserva Legal; ou
II - aumento do capital social.
§ 1o Na hipótese do inciso I do caput, a pessoa jurídica deverá recompor a reserva
à medida que forem apurados lucros nos períodos subsequentes.
§ 2o As doações e subvenções de que trata o caput serão tributadas caso não
seja observado o disposto no § 1o ou seja dada destinação diversa da que está
prevista no caput, inclusive nas hipóteses de:
I - capitalização do valor e posterior restituição de capital aos sócios ou ao titular,
mediante redução do capital social, hipótese em que a base para a incidência será
o valor restituído, limitado ao valor total das exclusões decorrentes de doações ou
subvenções governamentais para investimentos;
II - restituição de capital aos sócios ou ao titular, mediante redução do capital
social, nos 5 (cinco) anos anteriores à data da doação ou da subvenção, com
posterior capitalização do valor da doação ou da subvenção, hipótese em que a
base para a incidência será o valor restituído, limitada ao valor total das exclusões
decorrentes de doações ou de subvenções governamentais para investimentos; ou
III - integração à base de cálculo dos dividendos obrigatórios.
(...)
180. Não foi esse o procedimento adotado pelo contribuinte, conforme exposto
pela autoridade fiscal em seu Termo de Verificação Fiscal:
Conforme indicado nas ECD – Escrituração Contábil Digital, tais receitas foram
contabilizadas da seguinte forma:
Fl. 12830
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A) A débito na conta do passivo circulante “2104020101 – ICMS – NORMAL” Filial
AL03 e a crédito na conta de receita “3405010108 INCENTIVO ICMS – PRODESIN”
filial AL03.
181. O contribuinte contabilizou o incentivo fiscal em uma conta de receita e
não em uma conta de reserva de lucros, ademais, certamente não o utilizou
para a absorção de prejuízos ou aumento do capital social, contrariando o que
determina a legislação.
182. Dessa maneira, o crédito presumido do ICMS oriundo de incentivo fiscal não
tem natureza de subvenção de investimento, e deve ser oferecido à tributação,
pois, ao contrário do que defende o impugnante, a base de cálculo do PIS/COFINS
prevista nas Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003 inclui todas as receitas auferidas
no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou
classificação contábil:
(...)
183. Em face do exposto, não há correção a ser efetuada no procedimento fiscal.
O contribuinte, em seu Recurso Voluntário, se insurge contra essa decisão, nos
seguintes termos:
DOS CRÉDITOS PRESUMIDOS DE ICMS CONCEDIDOS PELO ESTADO DE ALAGOAS
(CST N.o 08)
8.10. Conforme pontuado nos fatos, o preposto fiscal autuante entendeu por bem
reclassificar os valores provenientes do PRODESIN, incentivo fiscal detido pela
Recorrente, incluindo-os na base de cálculo da Contribuição ao PIS e da COFINS e
efetuando, por conseguinte, o respectivo lançamento da contribuição em debate,
sob o parco argumento de que não fora comprovado o motivo da não incidência
das contribuições sobre tais valores.
8.11. No bojo da Impugnação apresentada, a ora Recorrente logrou esclarecer
que o montante contabilizado na conta 3405010108 – Incentivo ICMS – PRODESIN
referia-se à soma dos créditos presumidos de ICMS obtidos no âmbito do
mencionado programa, instituído pelo Estado de Alagoas através da Lei n.o
5.671/1995, outorgados como contrapartida aos investimentos promovidos pela
Recorrente naquele Estado. Assim, na qualidade de subvenções para
investimentos, tais valores, sabidamente, não se submetem à incidência da
Contribuição ao PIS e da COFINS.
8.12. Entretanto, mesmo diante de tais argumentos, o órgão julgador de piso
manteve a conclusão alcançada pelo auditor fiscal autuante, afirmando que tais
valores, em que pese considerados subvenções para investimentos, foram
indevidamente registrados em conta de receita, contrariando o disposto no
caput do art. 30 da Lei n.o 12.973/2014, motivo pelo qual não poderiam ser
excluídos da base de cálculo da contribuição:
(...)
Fl. 12831
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8.13. Ocorre, entretanto, que tal conclusão se mostra por inteiro apressada e
incompatível com a legislação de regência da referida contribuição, o que restará
demonstrado a seguir, a partir de uma breve jornada pelos comandos normativos
que disciplinam o PRODESIN em confronto com os dispositivos legais que regulam
a Contribuição ao PIS e a COFINS. Vejamos.
(...)
8.25. Desse modo, o Crédito Presumido de ICMS decorrente do PRODESIN
classifica-se como verdadeira subvenção para investimento, na medida em que é
concedido mediante o preenchimento de todos os requisitos e contrapartidas
estabelecidos pelo Estado e voltado à expansão, ao desenvolvimento e à
modernização das indústrias alagoanas.
(...)
8.32. Diante do exposto, revela-se totalmente equivocado o entendimento
externado pela Delegacia de Julgamento, ao considerar a impossibilidade de
exclusão dos valores aqui debatidos da base de cálculo da contribuição – mesmo
aduzindo que se trata inequivocamente de subvenção para investimentos -
estritamente pelo fato de a ora Recorrente ter registrado tal montante em conta
de receita, ao invés de escriturá-lo em conta de reserva de lucros, conforme
exigiria o art. 30 da Lei no 12.973/2014, a seguir transcrito:
(...)
8.33. Como se vê, o dispositivo segundo o qual se baseia a DRJ estabelece que as
subvenções para investimento não serão computadas na determinação do lucro
real, desde que seja registrada em reserva de lucros a que se refere o art. 195-A
da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976.
8.34. Entretanto, não se apercebeu o órgão julgador de piso que tal dispositivo
legal é claro ao disciplinar que o requisito do registro em reserva de lucro para
fins de exclusão dos valores das subvenções para investimentos somente tem
implicação para fins de cálculo do IRPJ e da CSLL, não tendo aplicação, por
conseguinte, para fins de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS.
8.35. Veja-se, inclusive, que aquele artigo faz parte do “Capítulo I - DO IMPOSTO
SOBRE A RENDA DAS PESSOAS JURÍDICAS E DA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O
LUCRO LÍQUIDO”, que compreende os artigos 1o ao 49 do diploma legal,
enquanto a Contribuição ao PIS e a COFINS apenas são tratadas a partir do art. 52
da citada Lei n.o 12.973/2014.
8.36. Some-se a isso o fato de que a Lei n.o 12.973, ao alterar a legislação do PIS,
não estabeleceu qualquer requisito para fins de exclusão das subvenções para
investimento da base de cálculo da contribuição, nem tampouco faz referência
ao art. 30 daquele diploma legal, conforme se vê abaixo:
(...)
Fl. 12832
DF CARF MF
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8.37. Vê-se, portanto, que não merece prosperar o entendimento adotado pela
Delegacia de Julgamento, que mesmo asseverando que os créditos presumidos de
ICMS concedidos à Recorrente pelo Estado de Alagoas no âmbito do PRODESIN
devem obrigatoriamente ser considerados como subvenções para investimentos,
não poderiam ser excluídos da base de cálculo da contribuição devida pela
Recorrente, exclusivamente em virtude do suposto registro incorreto na
escrituração sua contábil-fiscal, contrariando requisito que nem tampouco se
aplica à contribuição em debate.
Como se verifica a partir das transcrições acima, não se discute que os valores
recebidos possuem natureza jurídica de subvenções para investimento e que o inciso IX do
parágrafo 3o do artigo 1o das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, abaixo transcrito, prevê a não
inclusão na base de cálculo do PIS/COFINS de qualquer subvenção de investimento:
Art. 1o A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins, com a
incidência não cumulativa, incide sobre o total das receitas auferidas no mês pela
pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação
contábil. (Redação dada pela Lei no 12.973, de 2014)
(...)
§ 3o Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as receitas:
(...)
IX - de subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de
impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos e de doações feitas pelo poder público; (Incluído
pela Lei no 12.973, de 2014)
O cerne da questão reside no fato de que o art. 30 da Lei no 12.973/2014
estabeleceu requisitos para permitir essa exclusão das subvenções da base de cálculo. O
contribuinte alega que estes requisitos são válidos apenas para o IRPJ/CSLL, e que não poderiam
ser aplicados no que se refere ao PIS/COFINS. Vejamos, novamente, o texto legal:
Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução
de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos e as doações feitas pelo poder público não serão
computadas na determinação do lucro real, desde que seja registrada em
reserva de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei no 6.404, de 15 de dezembro
de 1976, que somente poderá ser utilizada para:
I - absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido totalmente
absorvidas as demais Reservas de Lucros, com exceção da Reserva Legal; ou
II - aumento do capital social.
§ 1o Na hipótese do inciso I do caput, a pessoa jurídica deverá recompor a reserva
à medida que forem apurados lucros nos períodos subsequentes.
Fl. 12833
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Original

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§ 2o As doações e subvenções de que trata o caput serão tributadas caso não
seja observado o disposto no § 1o ou seja dada destinação diversa da que está
prevista no caput, inclusive nas hipóteses de:
Inicialmente, é importante destacar que essa regra do art. 30 esteve vigente até a
sua revogação pela Medida Provisória no 1.185, de 30/08/2023, posteriormente convertida na Lei
no 14.789, de 29/12/2023, e que os fatos geradores aqui discutidos se referem ao ano de 2015.
Deve ser destacado também que o contribuinte não refuta a alegação da
fiscalização e da DRJ de que o requisito previsto no caput do art. 30 foi descumprido, pois o
valor das subvenções não foi registrado na reserva de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei
no 6.404/76, tratando-se de fato incontroverso nos autos.
Conforme transcrito alhures, o contribuinte alega que:
A) o art. 30 da Lei n.o 12.973/2014 é claro ao disciplinar que o requisito do registro
em reserva de lucro para fins de exclusão dos valores das subvenções para investimentos somente
tem implicação para fins de cálculo do IRPJ e da CSLL, não tendo aplicação, por conseguinte, para
fins de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS;
B) o citado artigo 30 faz parte do “Capítulo I - DO IMPOSTO SOBRE A RENDA DAS
PESSOAS JURÍDICAS E DA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO”, que compreende os
artigos 1o ao 49 do diploma legal, enquanto a Contribuição ao PIS e a COFINS apenas são tratadas
a partir do art. 52 da citada Lei n.o 12.973/2014;
C) a Lei no 12.973, ao alterar a legislação do PIS, não estabeleceu qualquer requisito
para fins de exclusão das subvenções para investimento da base de cálculo da contribuição, nem
tampouco faz referência ao art. 30 daquele diploma legal.
Em relação ao primeiro argumento, apesar de respeitar o entendimento do
contribuinte e dos seus patronos, devo divergir. Não há, em nenhum trecho do artigo 30 ou
mesmo da lei, qualquer determinação no sentido de que sua aplicação estaria restrita à apuração
do IRPJ e da CSLL.
Apesar desse artigo fazer referência à “determinação do lucro real”, isso não afasta
o fato de que a manutenção/exclusão do valor das subvenções no lucro real tem consequências
não apenas no IRPJ/CSLL, também no PIS/COFINS. Vejamos.
A mesma Lei n.o 12.973/2014 determina que:
Art. 54. A Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, passa a vigorar com as
seguintes alterações:
“Art. 1o A Contribuição para o PIS/Pasep, com a incidência não cumulativa, incide
sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil.
§ 1o Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a
receita bruta de que trata o art. 12 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro
Fl. 12834
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de 1977, e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica com os
respectivos valores decorrentes do ajuste a valor presente de que trata o inciso VIII
do caput do art. 183 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976.
§ 2o A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep é o total das receitas
auferidas pela pessoa jurídica, conforme definido no caput e no § 1o.
(...)
Art. 55. A Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, passa a vigorar com as
seguintes alterações:
“Art. 1o A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins, com a
incidência não cumulativa, incide sobre o total das receitas auferidas no mês pela
pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação
contábil.
§ 1o Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a
receita bruta de que trata o art. 12 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro
de 1977, e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica com os seus
respectivos valores decorrentes do ajuste a valor presente de que trata o inciso VIII
do caput do art. 183 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976.
§ 2o A base de cálculo da Cofins é o total das receitas auferidas pela pessoa
jurídica, conforme definido no caput e no § 1o.
O parágrafo 3o do artigo 1o das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003 deixa claro que
as subvenções são receitas; porém, por determinação legal, estariam excluídas da base de cálculo
das contribuições em questão:
§ 3o Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as receitas:
(...)
IX - de subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de
impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos e de doações feitas pelo poder público; (Incluído
pela Lei no 12.973, de 2014)
No caso de descumprimento dos requisitos exigidos no art. 30, estas receitas devem
compor o lucro real do contribuinte, quanto a isso não há dúvidas. Ocorre que não há como uma
receita integrar o lucro real, que decorre basicamente do confronto entre as suas receitas e
despesas (lucro líquido), e não compor a base de cálculo do PIS/COFINS, que engloba o total das
receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica.
A tese sustentada pelo contribuinte, de separação entre a legislação dos tributos,
levaria ao entendimento de que, no caso de descumprimento dos requisitos exigidos no art. 30, a
receita de subvenções passaria a compor o lucro real, pelo lado das receitas, mas não seria uma
receita para fins de apuração do PIS/COFINS, o que não se mostra como uma conclusão aceitável.
Fl. 12835
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.241 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10580.723119/2020-86
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Além disso, a consequência prevista pela lei é a de tributação dos valores, sem
especificar por qual tributo:
§ 2o As doações e subvenções de que trata o caput serão tributadas caso não seja
observado o disposto no § 1o ou seja dada destinação diversa da que está prevista
no caput, inclusive nas hipóteses de:
Para que a tese do contribuinte fosse defensável, o dispositivo acima deveria dizer
de forma específica que “As doações e subvenções de que trata o caput serão tributadas pelo IRPJ
e CSLL”, o que afastaria a sua inclusão automática, por decorrência, na tributação pelo
PIS/COFINS. Contudo, verifica-se que não foi esse o desejo do legislador.
Em relação ao segundo argumento, apesar do art. 30 realmente estar inserido no
“Capítulo I - DO IMPOSTO SOBRE A RENDA DAS PESSOAS JURÍDICAS E DA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL
SOBRE O LUCRO LÍQUIDO”, que compreende os artigos 1o ao 49 do diploma legal, enquanto a
Contribuição ao PIS e a COFINS apenas são tratadas a partir do art. 52 da citada Lei n.o
12.973/2014, deve ser observado que o Direito não pode ser analisado “em tiras”, e que a
interpretação literal dos dispositivos é a mais pobre entre todos os critérios hermenêuticos.
Os critérios mais utilizados pela doutrina e jurisprudência residem na interpretação
sistêmica e na teleológica/finalística.
Numa interpretação sistêmica, considerando as implicações da manutenção das
receitas no lucro real em decorrência de outras leis, como analisado em relação ao primeiro
argumento, observa-se que não há como manter essas receitas no lucro real e, ao mesmo tempo,
afirmar que elas não devem compor a receita bruta do contribuinte, a qual, como já dito, engloba
o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica.
Tal conclusão acabaria por desvirtuar todo o microssistema tributário, causando
grande confusão entre os conceitos e abrindo brechas para que uma receita possa compor o lucro
real mas não possa compor a receita bruta, conceitos que, apesar de não coincidentes, idênticos,
se assemelham por serem compostos, inevitavelmente, pelas receitas auferidas pelas pessoas
jurídicas. Para que tal diferenciação fosse possível, seria necessária lei expressa nesse sentido, o
que não se verifica no caso, mas tão somente uma interpretação do contribuinte.
Numa interpretação teleológica/finalística, observa-se que o objetivo buscado pelo
legislador é excluir as receitas das subvenções da tributação, mas desde que essas receitas não
sejam distribuídas como lucro aos acionistas, pois são verbas públicas destinadas a incentivar o
investimento das empresas e não a compor dividendos a serem distribuídos.
Tanto que a legislação determina que esse valor seja registrado na reserva de lucros
a que se refere o art. 195-A da Lei no 6.404/76 e que somente poderá ser utilizada para absorção
de prejuízos ou aumento do capital social. Além disso, no caso de utilização para absorção de
prejuízos, a pessoa jurídica deverá recompor a reserva à medida que forem apurados lucros nos
períodos subsequentes.
Fl. 12836
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.241 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10580.723119/2020-86
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Não me parece razoável que o legislador tenha tomado esse cuidado com o
IRPJ/CSLL, porém tenha possibilitado ao contribuinte não obedecer ao requisito estabelecido e,
ainda assim, excluir esse valor da base de cálculo das contribuições, sendo duplamente
beneficiado: além do valor da subvenção poder ser distribuído aos acionistas na forma de
lucros/dividendos, ainda poderia ser descontado do PIS/COFINS, aumentando, por consequência,
o lucro da empresa. A única consequência seria a tributação pelo IRPJ/CSLL.
Em relação ao terceiro argumento, é verdade que a Lei no 12.973, ao alterar a
legislação do PIS/COFINS, não estabeleceu expressamente o requisito referente à forma de
contabilização das receitas com subvenções. Porém, em decorrência do quanto analisado em
relação ao segundo argumento, me parece que se trata de uma interpretação literal do
dispositivo, a qual não pode prevalecer frente à interpretação sistêmica e à teleológica/finalística.
Pelo exposto, voto por manter as glosas referentes aos itens não caracterizados
como insumos neste voto vencedor, bem como por manter a inclusão das receitas com
subvenções para investimento na base de cálculo do PIS/COFINS.

Assinado Digitalmente
Lázaro Antônio Souza Soares

Fl. 12837
DF CARF MF
Original