Tribunal: CARF
Processo: 10240.720277/2015-78
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ISABELLE RESENDE ALVES ROCHA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção / Segunda Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-08-26
Data de publicação: 2025-09-18

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2010
RECURSO DE OFÍCIO. LIMITE DE ALÇADA. SÚMULA No 103 DO CARF. NÃO CONHECIMENTO.
Não se conhece de recurso de ofício manejado em razão da exoneração de crédito tributário (tributos mais multa de ofício) inferior ao limite de alçada vigente no momento da apreciação do recurso pelo CARF.
RECEITAS DE VENDAS PARA ENTREGA FUTURA. REGIME DE COMPETÊNCIA. POSTERGAÇÃO. ART. 273 DO RIR/99.
Constatada a emissão de notas fiscais de venda de mercadorias já existentes em estoque sob a classificação de entrega futura, impõe-se o reconhecimento da receita na data da emissão, conforme o regime de competência. Todavia, havendo comprovação de que a receita foi oferecida à tributação em período posterior, aplica-se o disposto no art. 273 do RIR/99, afastando-se a exigência.
REMISSÃO DE DÍVIDA DE ICMS/MG. ACRÉSCIMO PATRIMONIAL TRIBUTÁVEL.Não sendo questionado o entendimento de que baixa de passivo em decorrência de anistia de multas e juros de ICMS configura acréscimo patrimonial sujeito ao IRPJ e à CSLL, ainda que a despesa não tenha sido deduzida no momento do lançamento original do passivo. Inviável a exclusão no LALUR quando o ganho é tributável como receita.
PIS/COFINS. REMISSÃO DE DÍVIDAS. NÃO CONHECIMENTO DE INOVAÇÃO RECURSAL.Inovações recursais sem respaldo em documentação contemporânea ao lançamento não são conhecidas, nos termos do art. 17 do Decreto no 70.235/72.

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2010
MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE.
A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória no 351, de 2007, no art. 44, da Lei no 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que “serão aplicadas as seguintes multas”. A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente, não havendo falar em impossibilidade de imposição da multa após o encerramento do ano-calendário.
No caso em apreço, não tem aplicação a Súmula CARF no 105, eis que a penalidade isolada foi exigida após alterações promovidas pela Medida Provisória no 351/2007, no art. 44, da Lei no 9.430, de 1996.
JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA. SÚMULA CARF n° 108.Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10240.720277/2015-78
ACÓRDÃO
1201-007.228 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
26 de agosto de 2025
RECURSO
DE OFÍCIO E VOLUNTÁRIO
RECORRENTES
MELT METAIS E LIGAS S/A.

FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2010
RECURSO DE OFÍCIO. LIMITE DE ALÇADA. SÚMULA No 103 DO CARF. NÃO
CONHECIMENTO.
Não se conhece de recurso de ofício manejado em razão da exoneração de
crédito tributário (tributos mais multa de ofício) inferior ao limite de alçada
vigente no momento da apreciação do recurso pelo CARF.
RECEITAS DE VENDAS PARA ENTREGA FUTURA. REGIME DE COMPETÊNCIA.
POSTERGAÇÃO. ART. 273 DO RIR/99.
Constatada a emissão de notas fiscais de venda de mercadorias já
existentes em estoque sob a classificação de entrega futura, impõe-se o
reconhecimento da receita na data da emissão, conforme o regime de
competência. Todavia, havendo comprovação de que a receita foi
oferecida à tributação em período posterior, aplica-se o disposto no art.
273 do RIR/99, afastando-se a exigência.
REMISSÃO
DE
DÍVIDA
DE
ICMS/MG.
ACRÉSCIMO
PATRIMONIAL
TRIBUTÁVEL.
Não sendo questionado o entendimento de que baixa de passivo em
decorrência de anistia de multas e juros de ICMS configura acréscimo
patrimonial sujeito ao IRPJ e à CSLL, ainda que a despesa não tenha sido
deduzida no momento do lançamento original do passivo. Inviável a
exclusão no LALUR quando o ganho é tributável como receita.
PIS/COFINS. REMISSÃO DE DÍVIDAS. NÃO CONHECIMENTO DE INOVAÇÃO
RECURSAL.
Inovações recursais sem respaldo em documentação contemporânea ao
lançamento não são conhecidas, nos termos do art. 17 do Decreto no
70.235/72.
Fl. 5713
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1201-007.228 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10240.720277/2015-78
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Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2010
MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS
MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE.
A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória no 351, de 2007,
no art. 44, da Lei no 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação
de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito
passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação
alterada é direta e impositiva ao firmar que “serão aplicadas as seguintes
multas”. A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor
do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base
negativa no ano-calendário correspondente, não havendo falar em
impossibilidade de imposição da multa após o encerramento do ano-
calendário.
No caso em apreço, não tem aplicação a Súmula CARF no 105, eis que a
penalidade isolada foi exigida após alterações promovidas pela Medida
Provisória no 351/2007, no art. 44, da Lei no 9.430, de 1996.
JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA. SÚMULA CARF
n°
108.
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial
de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de
ofício.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado: (a) por unanimidade de votos, não conhecer do
Recurso de Ofício; (b) quanto ao recurso voluntário, conhecer e dar parcial provimento, nos
seguintes termos: (b.1) por maioria de votos, afastar as cobranças sobre os valores de venda para
entrega futura lançados em 2011. Vencida a Conselheira Carmen Ferreira Saraiva (substituta
integral) que negava provimento; e (b.2) por voto de qualidade, manter a exigência da multa
isolada. Vencidos os Conselheiros Renato Rodrigues Gomes, Isabelle Resende Alves Rocha
(Relatora) e Lucas Issa Halah que afastavam. Foi designado como redator do voto vencedor o
Conselheiro Raimundo Pires de Santana Filho.

Assinado Digitalmente
Isabelle Resende Alves Rocha – Relatora
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Assinado Digitalmente
Raimundo Pires de Santana Filho – Presidente e Redator

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Marcelo Antonio Biancardi,
Renato Rodrigues Gomes, Carmen Ferreira Saraiva (substituta integral), Isabelle Resende Alves
Rocha, Lucas Issa Halah e Raimundo Pires de Santana Filho (Presidente).

RELATÓRIO
O procedimento fiscal que originou este contencioso teve início com a lavratura, em
26 de fevereiro de 2015, de autos de infração contra a empresa Melt Metais e Ligas S/A, relativos
ao ano-calendário de 2010, envolvendo a exigência de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS, acrescidos de juros
e multas — entre elas, multa de ofício qualificada de 150% e multa isolada de 50% sobre
estimativas não recolhidas.
Relatório Fiscal (fls. 35/59) narra que fiscalização, após análise dos livros e
documentos contábeis enviados via SPED Contábil, apurou que a empresa auferiu receita bruta de
R$ 62.524.682,20, mas incluiu em seu resultado apenas R$ 59.985.822,50, deixando de oferecer à
tributação o montante de R$ 2.538.859,70, referente a vendas no mercado interno. Essa diferença
foi identificada porque, embora inicialmente registrada na conta de receita (4.01.01.01.01 –
“Venda Mercado Interno”), parte das operações foi posteriormente debitada como ajuste, mas
sem que houvesse a correspondente anulação da dedução do PIS e da COFINS incidentes.
Ao analisar essas operações, a fiscalização constatou que a maior parte das notas
fiscais relacionadas estava classificada no CFOP 6922 (simples faturamento para entrega futura),
com exceção da nota no 1149, registrada no CFOP 5101 (venda de produção do estabelecimento).
Entendeu, assim, que a contribuinte deveria reconhecer as receitas na data da emissão das notas,
seguindo o regime de competência (art. 187, §1o, da Lei 6.404/76 e art. 274 do RIR/99), razão pela
qual efetuou a glosa e o acréscimo à base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
Além disso, foi questionado o tratamento conferido ao crédito presumido de ICMS
concedido pelo Estado de Rondônia, no valor de R$ 4.094.619,62, que a empresa registrou como
“subvenções para investimento” e excluiu do lucro líquido na apuração do lucro real. Para o Fisco,
tais valores não atendiam aos requisitos legais para serem considerados incentivos de
investimento, pois seriam destinados a custeio, motivo pelo qual foram adicionados novamente à
base de cálculo do IRPJ e da CSLL, com fundamento no art. 443, §1o, do RIR/99 e no Parecer
Normativo CST no 112/78.
Outro ponto de autuação refere-se à remissão de dívida de ICMS concedida pelo
Estado de Minas Gerais, no montante de R$ 4.277.029,21, decorrente de perdão de multas e juros
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no âmbito de programa estadual de parcelamento. A fiscalização considerou que a baixa do
passivo representa acréscimo patrimonial, caracterizando receita tributável para fins de IRPJ e
CSLL, conforme disposto no art. 43, II, do CTN e na doutrina contábil (Resolução CFC no 750/1993
e Parecer CFC no 11/2004).
Por fim, a fiscalização aplicou multa de ofício qualificada (150%), alegando dolo pela
omissão de receitas e exclusões indevidas, e multa isolada (50%), em razão da falta de
recolhimento das estimativas mensais do IRPJ, nos termos do art. 44 da Lei 9.430/96. Também
foram lançadas as contribuições ao PIS e à COFINS de forma reflexa, por decorrerem dos mesmos
elementos probatórios do IRPJ e da CSLL.
Intimada, a contribuinte apresentou Impugnação (fls. 4.076/4.115), na qual
sustentou, preliminarmente, a decadência do direito de lançar as contribuições ao PIS e à COFINS
relativas a janeiro e fevereiro de 2010, com base no art. 150, §4o do CTN.
No mérito, argumentou que as receitas apontadas como não declaradas decorriam,
na verdade, de faturamento antecipado, típico de operações para entrega futura, e de
reclassificações contábeis, não havendo qualquer omissão dolosa. Destacou que, para as notas
fiscais emitidas com CFOP 6922, a receita deveria ser reconhecida apenas no momento da
entrega da mercadoria, conforme a prática do setor, e argumentou que parte das entregas
ocorreu em 2010, parte em 2011 e uma parcela ainda estava pendente, anexando notas de
remessa e registros do razão contábil.
Ainda neste ponto, a Impugnante alegou que a receita que não foi tributada no ano-
base de 2010, foi apropriada e tributada em 2011 e, neste caso, a acusação máxima seria de
desrespeito ao regime de competência na apropriação da receita, com fulcro no artigo 273 RIR/99.
Nesse sentido, a fiscalização deveria ajustar os dois lucros reais (2010 e 2011) pela exclusão da
receita no ano da inobservância e de sua inclusão no ano seguinte, verificando se deste
procedimento, resultaria imposto a pagar.
Quanto ao crédito presumido de ICMS/RO, defendeu que o incentivo integra o
PRODIC – Programa de Desenvolvimento Industrial, Comercial e Mineral do Estado de Rondônia, o
qual exige contrapartidas como investimentos em ativo fixo e geração de empregos,
caracterizando uma subvenção para investimento, isenta de tributação do IRPJ e da CSLL,
conforme art. 38, §2o do Decreto-Lei 1.598/77 e art. 443, I do RIR/99.
Sobre a remissão de dívidas de ICMS/MG, a contribuinte afirmou, em suma, que o
passivo de ICMS foi originalmente reconhecido contra Ajustes de Exercícios Anteriores (PL), sem
afetar a DRE, de modo que o crédito tributário não teria sido deduzido como despesa em seu
lançamento original. Com a anistia mineira, baixou o passivo (D Passivo) creditando a conta de
despesa “Multas/Infrações Indedutíveis”, o que aumenta o lucro. Desse modo, a exclusão
realizada no LALUR serviria para neutralizar o indevido aumento de receita, já que a despesa
baixada não havia impactado o resultado em seu reconhecimento inicial.
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Por fim, questionou a aplicação das multas, argumentando que não houve dolo que
justificasse a qualificação em 150% e que a multa isolada não pode ser cumulada com a de ofício.
A 3a Turma da Delegacia de Julgamento em Ribeirão Preto proferiu o Acórdão no
14-63.088, julgando a impugnação procedente em parte (fls. 5.525/5.565).
O colegiado afastou a multa qualificada, por não evidenciar nos autos nenhuma
prova de ocorrência de fraude que pudesse justificar a qualificação da penalidade. Como
consequência, aplicou o art. 150, §4o, do CTN e reconheceu a decadência do PIS e da COFINS de
janeiro de 2010, mantendo o mês de fevereiro por não ter localizado pagamento das
contribuições naquele mês. Em relação às receitas escrituradas e não declaradas, entendeu que
parte do valor – R$ 765.717,23 –, de fato, havia sido tributada posteriormente e, por isso, foi
excluída da base de cálculo, mas manteve a tributação do montante restante (R$ 1.773.142,07),
por falta de comprovação de que a tributação da receita e respectivo pagamento teriam sido
postergados para o ano seguinte.
No tocante ao crédito presumido de ICMS/RO, a DRJ acolheu a tese do
contribuinte, reconhecendo tratar-se de subvenção para investimento e afastando sua tributação
no IRPJ e na CSLL, com fundamento na Lei Estadual 1.558/2005, nos documentos comprobatórios
de investimentos/contrapartidas e na jurisprudência do CARF.
Quanto à remissão de dívidas de ICMS/MG, a decisão manteve integralmente a
autuação, considerando que a impugnante teria afirmado que o valor não transitou pelas contas
de resultado do ano de 2010, logo, a exclusão teria reduzido o lucro líquido do período
indevidamente.
Por fim, a DRJ manteve a multa isolada pela falta de recolhimento de estimativas,
nos termos do art. 44, §1o, II da Lei 9.430/96.
Em razão da exoneração parcial do crédito tributário, a decisão de origem foi objeto
de Recurso de Ofício por declaração constante do próprio acórdão.
Inconformada, a contribuinte apresentou Recurso Voluntário, no qual:

desenvolve extensa argumentação para tratar do conceito constitucional de renda,
acréscimo patrimonial, disponibilidade jurídica e/ou econômica e realização da
renda;

reitera que as receitas glosadas correspondem integralmente a faturamentos
antecipados de venda para entrega futura, não havendo acréscimo patrimonial a
ser tributado;

pleiteia o afastamento da tributação sobre a remissão de dívidas de ICMS/MG,
reforçando que a despesa não havia sido deduzida anteriormente e que, como os
débitos
se
encontravam
em
contencioso
administrativo,
não
estavam
definitivamente constituídos, de modo que “não se pode sustentar que eventual
desconto voluntário do Fisco seja um ganho (redução de passivo) do contribuinte”;
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
constrói extensa argumentação sobre o conceito de faturamento e receita,
defendendo que se trata de ingresso definitivo de receita nova com impacto
patrimonial;

requer o cancelamento da cobrança de PIS/COFINS sobre a remissão de dívidas de
ICMS/MG, por não se configurar receita;

busca o cancelamento da multa isolada pelo não recolhimento de estimativas
mensais, em razão da impossibilidade de se exigi-la após o encerramento do
exercício;

requer a anulação das multas, tanto de ofício quanto isolada, argumentando que
não há previsão legal para cumulação e com fundamento em precedente do STJ e
nos princípios da razoabilidade e proporcionalidade;

caso não se entenda pela exclusão plena e total da multa isolada de 50% e de 75%,
ao menos, é de rigor sua redução para patamar proporcional e razoável, sob pena
de evidente caráter de confisco (art. 150, IV) e

pleiteia a exclusão dos juros sobre a multa, ou a redução desses a 1% quando a
SELIC ultrapassa tal patamar.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Isabelle Resende Alves Rocha, Relatora.
1
ADMISSIBILIDADE
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, portanto dele conheço.
Quanto ao Recurso de Ofício, constato que ele foi interposto porque o valor
exonerado ultrapassou R$ 1.000.000,00, limite de alçada vigente à época para determinar a
revisão por este órgão de julgamento (Portaria MF no 3, de 3 de janeiro de 2008). Conforme se
observa no acórdão de Impugnação (fls. 5.564/5.565), tem-se a exoneração total de R$
3.391.845,64 a título de tributos e multa, mais R$ 4.611.807,42 a título de prejuízo fiscal e base
negativa de CSLL restabelecidos, totalizando R$ 8.003.653,06 de crédito tributário exonerado.
No entanto, a Súmula CARF no 103 estabelece que, para fins de admissibilidade do
Recurso de Ofício, deve-se considerar o limite de alçada vigente na data da apreciação em
segunda instância.
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Atualmente, esse limite está fixado em R$ 15 milhões, conforme dispõe o artigo 1o
da Portaria MF no 2, de 2023:
Art. 1o O Presidente de Turma de Julgamento de Delegacia de Julgamento da
Receita Federal do Brasil (DRJ) recorrerá de ofício sempre que a decisão exonerar
sujeito passivo do pagamento de tributo e encargos de multa, em valor total
superior a R$ 15.000.000,00 (quinze milhões de reais).
Dessa forma, considerando que o montante exonerado em primeira instância não
ultrapassa o limite de alçada atualmente estabelecido, conclui-se pela inadmissibilidade do
Recurso de Ofício.
2
IRPJ/CSLL
Conforme narrado no relatório, o contribuinte desenvolve extensa argumentação
sobre o conceito constitucional de renda (art. 153, III, CF “renda e proventos”) para afirmar que a
legislação ordinária deve respeitar o conceito constitucional; cita doutrina (Bulhões Pedreira) e
invoca o art. 43 do CTN como parâmetro de disponibilidade econômica/jurídica. Por fim, afirma
que só há tributação quando houver acréscimo patrimonial realizado.
Com base nisso, a Recorrente tece considerações breves e específicas sobre as
infrações mantidas pela DRJ, as quais serão analisadas a seguir.
2.1
RECEITAS DE VENDAS PARA ENTREGA FUTURA
Em Impugnação, a contribuinte alegava que se tratava de bens ainda a serem
produzidos, de modo que não teria ocorrido o fato gerador do IRPJ e da CSLL na emissão de nota
fiscal de venda para entrega futura. No máximo, o que teria havido seria o desrespeito ao regime
de competência, que não geraria cobrança ou penalidade, caso se identificasse que os respectivos
valores foram tributados em outro momento, sem prejuízo do montante total incidente (art. 273,
do RIR/99).
Ao analisar as notas fiscais juntadas, a Turma recorrida concluiu que não se tratava
de mercadorias a produzir, e sim de produtos já em estoque, prontos para entrega em data
posterior. Nessa hipótese, o correto seria reconhecer a receita no momento da venda, pelo regime
de competência, e não postergar.
A DRJ ressaltou que, se a tributação não se desse no momento da venda, não
deveria haver emissão de nota fiscal no ato e o registro contábil adequado seria de adiantamento
de clientes, e não de venda para entrega futura.
De toda forma, a Turma julgadora verificou que as notas fiscais de remessa
apresentadas na Impugnação foram efetivamente contabilizadas como receita de venda no
mercado externo ainda em 2010, vinculadas àquelas notas de venda para entrega futura (ex.: NF
1230 vinculada à NF 675), informação que inicialmente não havia sido levada ao conhecimento da
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fiscalização. Em função disso, decidiu que o valor de R$ 765.717,23 deve ser excluído da
tributação.
Também observou que parte das receitas foi reconhecida em janeiro de 2011,
situação que, em tese, poderia configurar mera postergação do pagamento do imposto, conforme
art. 273 do RIR/99. Contudo, como a empresa apurou prejuízo fiscal e base de cálculo negativa em
2011, não houve recolhimento de IRPJ/CSLL nesse ano, de modo que não se poderia reconhecer
que houve a postergação do tributo.
No Recurso Voluntário, a Recorrente explica os regimes de competência/caixa e
sustenta que, no faturamento antecipado, não houve consumação do negócio (sem
produção/entrega/pagamento) e, portanto, não há disponibilidade jurídica e econômica da renda
(art. 43 do CTN).
Afirma, ainda, que “os elementos dos autos, tais como nota fiscal, CF0P,
contabilidade, enunciam que se trata de venda para entrega futura, portanto, caberia ao Fisco
demonstrar com prova cabal a consumação da operação, nos termos do art. 142 do Código
Tributário Nacional”.
Embora a Recorrente não tenha atacado diretamente as razões de manutenção de
parte das receitas de faturamento antecipado, suas alegações nos permitem analisar essas razões
de modo abrangente. Em relação a este tópico, a DRJ manteve parte dos valores na base das
autuações pelos seguintes motivos:

valor de R$ 515.507,06, objeto de nota fiscal de venda para entrega futura emitida
em 2010, que até o momento da Impugnação (5 anos depois da emissão) não teria
sido entregue: a DRJ manteve a cobrança, dado o fato de não ter sido apresentada a
respectiva nota de remessa, comprovando a tributação e momento posterior;

valor de R$ 1.257.635,01, referente a notas fiscais de venda para entrega futura
emitidas em 2010, que a DRJ reconheceu terem sido incluídas no resultado de 2011,
com a emissão das notas fiscais de remessa, porém foram mantidas na autuação
pelo fato de não ter sido apurado imposto a pagar em 2011.
Percebe-se que, apesar de a decisão recorrida ter afirmado que os valores deveriam
ser tributados no regime de competência, ou seja, quando as notas fiscais de vendas para entrega
futura foram emitidas, ela acolheu a tese da Impugnante de aplicação do art. 273, do RIR/99,
excluindo da cobrança aqueles valores que tenham sido objeto de pagamento de “imposto” (IRPJ
e CSLL) em momento futuro, quando da emissão das notas fiscais de remessa.
Foi por esse motivo que as mercadorias remetidas ainda em 2010 foram excluídas
das autuações de origem.
Já aquelas que foram remetidas em 2011, embora a DRJ tenha identificado seu
reconhecimento na receita da empresa, foram mantidas nas autuações pelo fato de o ano de 2011
não ter gerado tributo a pagar, mas prejuízo fiscal e base negativa de CSLL. No entanto, a
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conclusão da decisão recorrida não deve prevalecer, levando em conta seu próprio critério para
afastar parte do crédito tributário: o art. 273, do RIR/99, que assim dispunha na época dos fatos
aqui analisados:
Art. 273. A inexatidão quanto ao período de apuração de escrituração de receita,
rendimento, custo ou dedução, ou do reconhecimento de lucro, somente
constitui fundamento para lançamento de imposto, diferença de imposto,
atualização monetária, quando for o caso, ou multa, se dela resultar (Decreto-Lei
no 1.598, de 1977, art. 6o, § 5o):
I - a postergação do pagamento do imposto para período de apuração posterior
ao em que seria devido; ou
II - a redução indevida do lucro real em qualquer período de apuração.
§ 1o O lançamento de diferença de imposto com fundamento em inexatidão
quanto ao período de apuração de competência de receitas, rendimentos ou
deduções será feito pelo valor líquido, depois de compensada a diminuição do
imposto lançado em outro período de apuração a que o contribuinte tiver
direito em decorrência da aplicação do disposto no § 2o do art. 247 (Decreto-Lei
no 1.598, de 1977, art. 6o, § 6o).
§ 2o O disposto no parágrafo anterior e no § 2o do art. 247 não exclui a cobrança
de atualização monetária, quando for o caso, multa de mora e juros de mora pelo
prazo em que tiver ocorrido postergação de pagamento do imposto em virtude de
inexatidão quanto ao período de competência (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art.
6o, § 7o, e Decreto-Lei no 1.967, de 23 de novembro de 1982, art. 16).
A leitura do dispositivo deixa claro que a norma não exigia a existência de
pagamento de tributo futuro para que se identifique a ocorrência de postergação da tributação. O
que o Regulamento dispunha era que, caso resultasse em postergação do pagamento ou redução
de lucro real, a inexatidão quanto ao período de apuração de escrituração de receita constituiria
fundamento para lançamento de imposto das diferenças eventualmente encontradas.
Assim, entendo que a interpretação correta a ser dada ao dispositivo que norteou a
decisão recorrida deve ser no sentido de que, para identificar se os valores não tributados pelo
regime de competência o foram em momento futuro, não é preciso que tenha havido tributo a
pagar naquele momento futuro, mas é necessário que aquelas receitas tenham sido oferecidas à
tributação. Neste caso, estamos diante de empresa que apura o IRPJ e a CSLL pelo lucro real, de
modo que o fato de ter sido gerado prejuízo fiscal e base negativa de CSLL não significa que os
valores postergados não foram tributados, especialmente se sua inclusão na formação do lucro
líquido é comprovada.
Considerando, então, que a Recorrente comprovou nos autos a efetiva emissão das
notas fiscais de remessa em janeiro de 2011, relativas às notas fiscais de venda para entrega
futura que foram expurgadas da receita em 2010, bem como sua inclusão no resultado daquele
ano (notas fiscais e livro razão de fls. 4.143/ 4.156), conforme a própria DRJ reconheceu, voto por
Fl. 5721
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dar provimento para excluir da base das cobranças ora discutidas também o valor de R$
1.257.635,01.
Já o valor de R$ 515.507,06 não pode ser excluído das autuações, haja vista que não
foi comprovada sua tributação em momento posterior.
2.2
ANISTIA, REMISSÃO E PARCELAMENTO MG
No ponto relativo à exclusão no LALUR de valores decorrentes da remissão de
multas e juros de ICMS concedida pelo Estado de Minas Gerais, a DRJ entendeu da seguinte forma:
Verifica-se que a contribuinte não contesta o entendimento fiscal de que tais
valores de remissão de dívidas de juros e multas fiscais sujeitam-se a tributação
do IRPJ/CSLL.
As alegações da impugnante são no sentido de que registrou essa adição em outra
linha da DIPJ, qual seja, "Reversão dos Saldos da Provisões Operacionais".
Constata-se à fl. 7 da DIPJ/2011 (fls. 433-487) que realmente a contribuinte
efetuou adição exatamente do valor de R$ 4.277.029,21 na linha 30 da Ficha 07A.
(...)
Todavia, conforme asseverou a Fiscalização, a contribuinte anulou os efeitos
dessa adição ao excluir esse mesmo valor na apuração do Lucro Real (linha 46 da
ficha 09A).
Ora, a impugnante esclarece que o valor de 4.277.029,21 não transitou pelas
contas de resultado do ano de 2010, haja vista que a contrapartida da redução do
passivo foi contabilizado a crédito na conta de ajustes de exercícios anteriores.
Portanto, esse valor não compôs o lucro contábil da empresa que foi objeto de
ajustes na DIPJ.
(...)
Resta então também manter a tributação desse item.
A Recorrente alega que as multas e juros anistiados pelo Estado de Minas Gerais
não foram objeto de qualquer dedução à época de seu lançamento na contabilidade e que o
crédito tributário não era definitivo, já que os débitos eram objeto de contencioso administrativo
quando foi concedida a remissão dos juros e multas. Assim, esse não seria um passivo efetivo da
Recorrente, de modo que sua baixa não configuraria um ganho do contribuinte.
De plano, cabe afastar o segundo argumento da Recorrente, visto que se trata de
clara inovação recursal, além de não ter sido acompanhado da correspondente documentação que
comprovasse sua afirmação. Em Impugnação, a contribuinte somente buscou demonstrar o
tratamento contábil dado aos valores remidos, para evidenciar que “por época da constituição do
passivo fiscal, o valor da contrapartida não transitou por conta de resultado.”. Nem mesmo os
documentos juntados em sede de Impugnação socorrem a contribuinte em seu argumento
Fl. 5722
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11
inovador, já que não há cópia dos processos relacionados aos autos de infração de ICMS que
demonstre a pendência de contencioso administrativo quando da remissão dos débitos.
Portanto, resta caracterizada a preclusão temporal, nos termos do art. 17, do
Decreto no 70.235/72.
Passa-se à análise do primeiro argumento, que no recurso foi mencionado de forma
lacônica, limitando-se a Recorrente a afirmar que a despesa não teria sido deduzida quando do
reconhecimento do passivo. Ainda que o recurso tenha sido vago e pouco desenvolvido nesse
ponto, os elementos constantes dos autos, notadamente a impugnação que trouxe argumentação
mais completa, permitem enfrentar a questão e apreciar o pedido de improcedência desta parcela
do lançamento. Cumpre, então, verificar a explicação trazida em impugnação:
Nesta parte, a Fiscalização glosa a exclusão no LALUR feita pelo contribuinte do
valor de R$ 4.277.029,31.
No atendimento a intimação de no 05, o Contribuinte esclarece que tal valor
refere-se ao saldo (credor) da conta 3.1.2.01.006 — Multas/Infrações
Indedutíveis, esclarecendo ainda que, juntamente com o valor de R$ 35.447,70
(conta 1.4.1.01.001 — Descontos Obtidos) e de R$ 37.787,37 (conta 4.4.1.01.002
— Juros Recebidos) totalizou o montante de R$ 4.350.264,28 e que tal valor teria
sido declarado na DIPJ como "Outras Receitas Financeiras".
Para o resgate da verdade dos fatos, informasse que este valor de R$
4.350.264,28 não foi lançado na DIPJ como Outras Receitas Financeiras, mas ali
lançados da seguinte forma:
Discriminação
Ficha
Linha
Valor R$
Outras Receitas
Financeiras
07-A
23
35.447,70
Outras Receitas
Financeiras
07-A
23
37.787,37
Total da Linha

23
73.235,07
Reversão dos Saldos
das Provisões
Operacionais
07-A
30
4.277.029,21
Total das Linhas

23 e 30
4.350.264,28
Portanto, não procede aquela informação de que o valor de R$ 4.350.264,28 fora
lançado na discriminação de Outras Receitas Financeiras na DIPJ.
Esta é a verdadeira versão dos fatos.
A conta no 3.01.02.01.05 — Multas/Infrações Indedutíveis, nas orientações
contábeis internas da sociedade e de acordo com seu plano de contas, é
destinada a receber o lançamento de todas as despesas relacionadas com seu
título.
Assim, e conforme fielmente relatado no TVF, recebeu, no ano, débitos de multas
nos valores de R$ 1.048,91, R$ 364,00 e R$ 2.373,80 (em 20/04/2010, 13/07/2010
Fl. 5723
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e 27/12/2010, respectivamente), totalizando o montante de débito de R$
3.786,71. No dia 30 de agosto de 2010, a conta recebe um lançamento a crédito
de R$ 4.280.815,92, o que resultou em saldo no final do exercício de R$
4.277.029,21, valor este que foi objeto da exclusão aqui questionada.
Também correta a análise feita pela Fiscalização no TVF (item 37), quando,
partindo dos esclarecimentos feitos pelo contribuinte no atendimento de
intimação, que a quantia de R$ 4.280.815,92 é oriunda de contrapartida de uma
contabilização feita em baixa na conta de passivo relativo a saldo de ICMS
parcelado, no valor total de R$ 7.925.252,73, que foi zerada naquela data —30 de
agosto de 2010.
Também com razão o TVF quando afirma que, pela análise da documentação
apresentada pelo Contribuinte, este valor de R$ 4.280.815,92 (liquido de R$
4.277.029,21 excluído, ou seja R$ 4.280.815,92 — R$ 3.786,71), representa uma
receita oriunda de remissão de dívida fiscal estadual (perdão de dívida) nos
termos do Decreto 43.358/2010 do Governo do Estado de Minas Gerais que
instituiu o Programa de Parcelamento Especial do ICMS e concedeu uma redução
do crédito de ICMS de 95% das multas e dos juros para pagamento a vista.
Realmente, houve a habilitação do contribuinte aos benefícios do Decreto
estadual de MG n2 43.358/2010 (...)
Todavia, mesmo tendo a exata percepção da natureza da contabilização da
receita, por desconhecer maiores detalhes da constituição do passivo fiscal, posto
que o Contribuinte não foi suficientemente claro na resposta à intimação, a
Fiscalização desconsidera a exclusão feita no LALUR e submete à tributação o
valor correspondente.
Relembre-se que, conforme noticiado no início, na verdade o contribuinte
consignou o valor da receita na DIPJ, não no campo destinado às outras receitas
financeiras, mas no campo relativo a Reversão dos Saldos das Provisões
Operacionais.
Isto porque, por época da constituição do passivo fiscal, o valor da contrapartida
não transitou por conta de resultado. Isto é, a sua contabilização não influenciou
o resultado tributável. Senão vejamos.
Anexa-se o razão das contas do Passivo em questão (documentos denominados
Razão Passivo ICMS — Anistia MG), onde se percebe a contabilização a credito
desta conta e a débito da conta de Ajustes de Exercício Anteriores, relativamente
ao processo do ICMS que foi objeto do pagamento com os benefícios (PTA
000147394.01), os valores assim demonstrados:
Data
Valor
01/01/2007
3.495.488,74
31/12/2007
779.746,48
31/12/2007
174.774,43
Total
4.450.009,65
Fl. 5724
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Pois bem, como a conta de Ajuste de Exercícios Anteriores não influenciou o
resultado, quer dizer, não reduziu o lucro líquido do exercício, o lançamento não
reduziu o lucro real do ano.
Ora, extinta a dívida por desconto concedido no pagamento a vista, conforme
Decreto do estado de Minas, a baixa do passivo deveria ter como contrapartida a
mesma conta — Ajuste de Exercícios Anteriores.
Ocorre que as profundas alterações feitas no sistema de contabilidade brasileiro
através, principalmente da Lei 11.638/2007, extinguiu-se a conta de Ajuste de
Exercícios Anteriores, motivo pelo qual o Contribuinte contabilizou tal
movimentação a crédito da conta de Despesas Não Dedutíveis, todavia, na DIPJ
lançou no campo destinado a Reversão dos Saldos das Provisões Operacionais.
Como o valor contabilizado como Ajustes de Exercícios Anteriores é superior ao
valor lançado na exclusão do LALUR R$ 4.277.029,21, eis que o lucro real não foi
indevidamente reduzido, como alega a fiscalização, motivo pelo qual o auto de
infração também nesta parte deve ser cancelado, o que fica requerido.
(...)
Em suma, o que a Recorrente afirma é que, pelo fato de o passivo originalmente
lançado não ter reduzido seu lucro líquido (logo, não deduzido), sua baixa posterior em razão da
remissão concedida pelo Estado de Minas Gerais não poderia ser tributada, sendo necessária sua
exclusão no LALUR, conforme procedeu.
Ao analisar a fundamentação da decisão recorrida, percebe-se que o
esclarecimento feito pelo contribuinte não foi corretamente compreendido, já que a DRJ
entendeu que “a impugnante esclarece que o valor de 4.277.029,21 não transitou pelas contas de
resultado do ano de 2010, haja vista que a contrapartida da redução do passivo foi contabilizado a
crédito na conta de ajustes de exercícios anteriores.”
No entanto, o que o contribuinte afirmou foi que o passivo originalmente lançado
não impactou o resultado naquele ano de lançamento, qual seja, 2007. Mais uma vez, apesar de o
recurso não ter sido claro e não ter impugnado adequadamente os fundamentos da decisão
recorrida, o estado em que os autos se encontram permite o enfrentamento da questão, de forma
restrita ao que foi alegado.
E, nesse sentido entendo ão haver procedência na alegação da Recorrente.
Explico novamente: o contribuinte alega que a despesa correspondente ao débito
lançado como passivo não teria sido deduzida à época de sua constituição. Tal alegação, contudo,
não altera a conclusão acerca da tributação da baixa posterior do passivo em decorrência de
anistia de multas.
Com efeito, quando o débito decorrente de auto de infração é registrado como
passivo, a contrapartida contábil normalmente se dá em conta de despesa, seguida de provisão
acompanhada na parte B do LALUR. Esse lançamento, se mantido, reduziria o lucro líquido do
Fl. 5725
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período. No entanto, o correto tratamento fiscal exige a respectiva adição no LALUR – Parte A, de
modo a neutralizar tal efeito e impedir que uma despesa de natureza não dedutível reduza a base
de cálculo do IRPJ e da CSLL. Assim, desde a origem e feitos os lançamentos contábeis regulares, o
passivo não pago não deveria impactar o resultado tributável.
Posteriormente, com a baixa do passivo em razão de anistia ou remissão de multas,
se partimos da premissa de que essa baixa representa receita tributável, não há que se falar em
exclusão no LALUR. Isso porque o lançamento original já havia sido neutralizado, de modo que o
reconhecimento do ganho pela baixa do passivo constitui, de fato, acréscimo patrimonial sujeito à
tributação.
Cumpre ressaltar que o próprio contribuinte não questiona a interpretação de que a
baixa de passivo por remissão de multa caracteriza receita tributável. Ao contrário, limita-se a
apontar que a despesa não teria sido deduzida no período original — argumento que não
influencia o resultado da análise, pois o correto procedimento contábil e fiscal sempre demandaria
o ajuste de neutralização no LALUR.
Diante disso, não merece provimento o recurso quanto a este ponto, devendo ser
mantida a tributação do valor decorrente da remissão de multas.
3
PIS/COFINS – ANISTIA, REMISSÃO, PARCELAMENTO MG
Tal como mencionei no relatório, a Recorrente construiu extensa argumentação
sobre o conceito de faturamento e receita, defendendo que se trata de ingresso definitivo de
receita nova com impacto patrimonial.
Com base nisso, requer o cancelamento da cobrança de PIS/COFINS sobre a
remissão de dívidas de ICMS/MG, por não se configurar receita, nos seguintes termos:
Tais multas e juros não podem ser reconhecidas como valores definitivamente
constituídos e, por conseguinte, uma divida (passivo) efetiva do contribuinte.
Ora, se o contribuinte estava em fase administrativa ou judicial discutindo tais
exigências não se pode sustentar que eventual desconto voluntário do Fisco seja
um ganho(redução de passivo) do contribuinte gerador de receita.
Não houve ingresso financeiro. Não consta qualquer relação entre a atividade da
empresa e referida "ganho".
Aqui, da mesma forma que ocorreu no tópico anterior, não vejo possibilidade de
analisar o argumento da Recorrente. Tal como afirmei, trata-se de clara inovação recursal, além de
não ter sido acompanhado da correspondente documentação que comprovasse sua afirmação.
Em Impugnação, a contribuinte somente alegou que “trata-se de receita de índole eminentemente
financeira, na modalidade de desconto ou deságio. E nessa hipótese — receita financeira a
alíquota das contribuições encontram-se reduzidas a Zero.”
Fl. 5726
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Nem mesmo os documentos juntados em sede de Impugnação socorrem a
contribuinte em seu argumento inovador, já que não há cópia dos processos relacionados aos
autos de infração de ICMS que demonstre a pendência de contencioso administrativo quando da
remissão dos débitos.
Portanto, resta caracterizada a preclusão temporal, nos termos do art. 17, do
Decreto no 70.235/72.
4
CONCOMITÂNCIA DE MULTA ISOLADA COM MULTA DE OFÍCIO
Rememorando, neste ponto, a Recorrente defende o seguinte:

busca o cancelamento da multa isolada pelo não recolhimento de estimativas
mensais, em razão da impossibilidade de se exigi-la após o encerramento do
exercício;

requer a anulação das multas, tanto de ofício quanto isolada, argumentando que
não há previsão legal para cumulação e com fundamento em precedente do STJ e
nos princípios da razoabilidade e proporcionalidade;

caso não se entenda pela exclusão plena e total da multa isolada de 50% e de 75%,
ao menos, é de rigor sua redução para patamar proporcional e razoável, sob pena
de evidente caráter de confisco (art. 150, IV) e
Para manter a concomitância na cobrança das duas multas, o relator do acórdão
recorrido deixa claro seu entendimento de impossibilidade de cumulação das duas multas, mas se
curva à interpretação contrária nos seguintes termos:
Todavia, a Instrução Normativa SRF no 93, de 24 de dezembro de 1997, ao tratar
da falta ou insuficiência de pagamento da estimativa, em seus arts. 15 e 16,
esclareceu que, verificada a falta de pagamento do imposto por estimativa após o
término do ano-calendário, o lançamento de ofício abrangerá tanto a multa de
ofício isolada sobre a estimativa não recolhida como o imposto devido com base
no lucro real apurado no encerramento do ano-calendário, acrescido de multa de
ofício e de juros de mora:
(...)
As penalidades de oficio são distintas. Não há mais que se falar de dupla
incidência sobre uma mesma materialidade, uma vez que a nova redação legal
dada ao art. 44 da Lei no 9.430/1996 pela MP no 351/2007, convertida na Lei no
11.488/2007, deixa claro que a base de cálculo da multa isolada é o pagamento
mensal.
O art. 44 assim dispunha antes da alteração promovida pela MP no 351/2007:
“Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes
multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição:
Fl. 5727
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16
I - de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento ou
recolhimento, pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo, sem o
acréscimo de multa moratória, de falta de declaração e nos de declaração
inexata, excetuada a hipótese do inciso seguinte;
II - cento e cinqüenta por cento, nos casos de evidente intuito de fraude,
definido nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais
cabíveis §1o As multas de que trata este artigo serão exigidas:
I - juntamente com o tributo ou a contribuição, quando não houverem sido
anteriormente pagos;
II - isoladamente, quando o tributo ou a contribuição houver sido pago após o
vencimento do prazo previsto, mas sem o acréscimo de multa de mora;
III - isoladamente, no caso de pessoa física sujeita ao pagamento mensal do
imposto (carnê-leão)na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de
1988, que deixar de fazê-lo, ainda que não tenha apurado imposto a pagar na
declaração de ajuste;
IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto
de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art. 2o,
que deixar de fazê-lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de
cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-
calendário correspondente;
V - isoladamente, no caso de tributo ou contribuição social lançado, que não
houver sido pago ou recolhido. (Revogado pela Lei no 9.716, de 1998)” Na
antiga redação não havia clareza quanto à independência da multa isolada e
daquela recolhida juntamente com o tributo. Nos incisos I e II só estavam
relacionadas as multas de 75% e 150%, que incidiam sobre o valor do tributo
devido. Era perfeitamente possível interpretar o § 1o como um dispositivo que
apenas explicitava a forma pela qual seriam exigidas as multas: ou de forma
conjunta com o tributo devido, quando não houvesse o seu prévio
recolhimento; ou de forma isolada, quando não houvesse necessidade de
cobrança do tributo, porque já recolhido o principal, ou porque nada seria
devido a título de principal. Desta forma, o § 1o não traria uma nova hipótese
de cabimento de multa.
Com a nova redação torna-se clara a distinção entre as duas multas, que se
referem a infrações distintas: falta de recolhimento do pagamento mensal e falta
de recolhimento do tributo devido ao final do ano calendário.
Logo, submetendo-me ao disposto no art. 7o., inciso V, da Portaria MF No.
341/2011, cumpre manter a multa de oficio isolada concomitante com a multa
proporcional de oficio, ajustando-se a base de cálculo ao decidido nas demais
matérias.
Fl. 5728
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Entendo que assiste razão ao Recorrente e que a decisão recorrida apenas não lhe
deu razão porque a DRJ está vinculada ao entendimento do órgão a que está subordinada.
Já as decisões do CARF não estão subordinadas às orientações contidas em
instruções normativas da Receita Federal. Nessa linha, a jurisprudência do Conselho tem
reconhecido que, nos casos em que se aplicam simultaneamente a multa isolada e a multa de
ofício, deve prevalecer apenas esta última, em aplicação do princípio da consunção, consolidado
na Súmula CARF no 105.
A lógica é a de que não se pode punir duplamente a mesma conduta: a multa de
ofício, que incide sobre o não pagamento do tributo no ajuste anual, absorve a multa isolada
aplicada pela falta de recolhimento de estimativas mensais, de modo a evitar o bis in idem
sancionatório. Nessa perspectiva, a conduta-meio (não recolher as estimativas) é absorvida pela
conduta-fim (não pagar o tributo ao final do exercício).
Esse entendimento já foi reiterado em diversos precedentes, como no Acórdão no
1401-003.058, em que se afirmou a possibilidade de aplicação do princípio da consunção para
excluir a multa isolada quando já existente multa de ofício em valor igual ou superior. Outras
decisões, a exemplo do Acórdão no 1201-000.235, destacam a similitude entre as sanções
tributárias e o regime das sanções penais, em que a consunção impede a aplicação simultânea de
duas penalidades de mesma natureza e finalidade.
Mais recentemente, o Acórdão no 9101-005.080, da Câmara Superior de Recursos
Fiscais, reafirmou esse entendimento, frisando que não se trata de negar a coexistência legal das
multas, mas sim de impedir sua cumulação prática quando ambas recaem sobre a mesma situação
fática e o mesmo prejuízo ao Erário. Foi exatamente essa a compreensão consolidada pela Súmula
CARF no 105, cujo teor estabelece que não se pode exigir a multa isolada de estimativas quando já
lançada a multa de ofício sobre o IRPJ e a CSLL devidos no ajuste anual.
Cabe ressaltar que, conforme já debatido por diversas vezes nesta Turma, apesar de
a Súmula ser anterior à modificação do art. 44, da Lei no 9.430/1996 – mencionada pela decisão
recorrida – tratou-se de mera mudança de texto, não de norma.
No presente caso, verifica-se que a multa de ofício supera o valor da multa isolada,
razão pela qual esta última deve ser afastada, por ter sido absorvida pela penalidade mais gravosa.
5
INCIDÊNCIA DE JUROS SOBRE MULTA
Por fim, a Recorrente alega que não há fundamento legal para aplicar juros sobre a
multa, ou, se aplicável, deveria ser limitada a 1% ao mês, afastando-se a utilização da Taxa SELIC.
Contudo, não há o que prover neste ponto, visto que essa tese foi superada pela
Súmula CARF no 108, pela qual foi pacificado o entendimento de que incidem juros moratórios
sobre o valor correspondente à multa de ofício, nos seguintes termos:
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Súmula CARF n° 108 Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do
Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à
multa de ofício.
Assim, voto por julgar improcedente o recurso neste questionamento.
6
CONCLUSÃO
Pelo exposto, voto por não conhecer do Recurso de Ofício, pelo fato de o crédito
exonerado não ultrapassar o limite de alçada vigente, nos termos da a Súmula CARF no 103.
Voto também por conhecer do Recurso Voluntário e dar-lhe parcial provimento
para afastar as cobranças sobre os valores de venda para entrega futura lançados em 2011 e
cancelar a multa isolada sobre estimativas não recolhidas.

Assinado Digitalmente
Isabelle Resende Alves Rocha

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Raimundo Pires de Santana Filho, redator designado
7
DA INTRODUÇÃO

Em que pese o bem elaborado e fundamentado voto da ilustre Relatora, durante as
discussões ocorridas por ocasião do julgamento do presente litígio, o colegiado, tutelando
entendimento discordante, pelo voto de qualidade, divergiu das conclusões e pugnou em favor da
manutenção da exigência da multa isolada.
Em razão do exposto, como Presidente dessa digníssima turma, designei-me
redator do voto vencedor aqui apresentado.

8
DA COBRANÇA DA MULTA ISOLADA CUMULADA COM A MULTA DE OFÍCIO

No presente processo, a Autoridade Fiscal imputou multa isolada, no percentual de
50%, por ter constatado que, em razão das glosas das despesas não comprovadas, a MELT METAIS
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E LIGAS S/A. não efetivou o devido recolhimento de IRPJ e CSLL sobre bases de cálculo estimadas
mensais. A referida exigência teria se amparado na disposição do art. 44, inciso II, alínea “b”, da
Lei no 9.430/96 (com redação dada pela Lei n° 11.488, de 2007).
Em ambas as fases contenciosas, o Sujeito Passivo rebelou-se contra a apontada
exação, requerendo o cancelamento desta, sob alegação de que não pode ser exigida após o
encerramento do exercício, bem como em razão da impossibilidade de cobrança concomitante
com a multa de ofício.
O Aresto guerreado, embora tenha demonstrado sua concordância com a tese
defensiva, viu-se impossibilitado de acatá-la na DRJ, em razão da vinculação desta às instruções
normativas.
A ilustre relatora entendeu que assistia razão a Recorrente sustentando que (...) a
jurisprudência do Conselho tem reconhecido que, nos casos em que se aplicam simultaneamente a
multa isolada e a multa de ofício, deve prevalecer apenas esta última, em aplicação do princípio da
consunção, consolidado na Súmula CARF no 105.
Com a máxima vênia, quanto a este tópico, incabível qualquer reforma da decisão
recorrida. A saber.
Inicialmente, é mister destacar que, originalmente, a referida multa isolada foi
criada pela Lei n° 9.430, de 1996, que no seu art. 44, previa que ela deveria ser calculada pela
aplicação do percentual de 75% (setenta e cinco por cento) sobre o valor da estimativa mensal do
IRPJ e da CSLL devidas, mas não recolhidas, verbis:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas,
calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição:
I - de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento ou recolhimento,
após o vencimento do prazo, sem o acréscimo de multa moratória, de falta de
declaração e nos de declaração inexata, excetuada a hipótese do inciso seguinte;
II - ... § 1o As multas de que trata este artigo serão exigidas:
I - ...
IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto
de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art. 2o, que
deixar de fazê-lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo
negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário
correspondente; (g.n)
Posteriormente, com a edição da Medida Provisória no 351/2007, em 22/01/2007,
convertida na Lei no 11.488/2007, notadamente o seu art. 14, deu nova redação à referida Lei n°
9.430/1999, reduzindo o percentual da multa de 75% para 50% (cinquenta por cento), sendo este
último o percentual utilizado no ora contestado lançamento, como segue:
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Art. 14. O art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, passa a vigorar com
a seguinte redação, transformando-se as alíneas a, b e c do § 2o nos incisos I, II e
III:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I – de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata;
II – de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do
pagamento mensal:
a) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de
ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de
ajuste, no caso de pessoa física;
b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha
sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição
social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de
pessoa jurídica.
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis. (g.n)
Neste ponto, é de relevo destacar que a novel positivação representou um divisor
de águas no que concerne a devida interpretação da aplicação do dispositivo, cuja jurisprudência
administrativa levou à edição da Súmula n° 105 do CARF, ipsis verbis:
Súmula CARF no 105: A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas,
lançada com fundamento no art. 44, § 1o, inciso IV, da Lei no 9.430, de 1996, não
pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de
IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício.
Do referido epítome, inclusive por destacar no seu teor a referência ao dispositivo
antes da alteração aventada, resta manifesto que, até o mês de novembro de 2006, antes,
portanto, de entrar em vigor a alteração reproduzida, indubitavelmente era incabível a imposição
de multa isolada concomitantemente com a multa de ofício.
Já em relação ao lançamento de multa isolada sobre insuficiência de estimativa
mensal a partir do mês de dezembro de 2006, cujo vencimento se deu em 31/01/2007, aplica-se o
artigo 44, inciso II, alínea "b" da Lei n° 9.430/96 (redação dada pela Lei n° 11.488, de 2007), não se
aplicando, por conseguinte, a Súmula CARF no 105.
Nesta perspectiva, não assiste razão a Recorrente quando alega que não se pode
exigir uma multa isolada pelo não recolhimento da estimativa cumulada com a multa de ofício,
visto que a sanção determinada pelo sistema é notória: caso descumprido o pagamento da
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estimativa mensal – sem excluir qualquer mês do ano-calendário -, cabe imputação de multa
isolada, sobre a totalidade (quando há ausência de pagamentos a título de estimativa mensal) ou
diferença entre o valor que deveria ter sido pago e o efetivamente pago, apurado a cada mês do
ano-calendário. Além disso, expressamente dispõe que é cabível ainda que a pessoa jurídica tenha
apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa de CSLL.
Assim, diferente do que sustenta a Recorrente, a inovação legislativa, aplicável aos
fatos geradores ocorridos a partir de dezembro de 2006 (conforme verificado no caso em tela),
afastou qualquer incerteza atinente a possibilidade de aplicação concorrente das multas de ofício
e das multas isoladas por insuficiência de estimativa mensal. As hipóteses de incidência que
justificam a exigência das penalidades da multa de ofício e da multa isolada em virtude da
ausência de pagamento da estimativa são díspares, cada qual tratada em inciso próprio no art. 44
da Lei n°. 9.430, de 1996.
É pertinente esclarecer que os recolhimentos efetuados mensalmente a título de
estimativas (art. 2o, §§ 3o e 4o, da Lei no 9.430, de 1996) não são definitivos, porquanto a
apuração definitiva do tributo devido se dará somente ao final de cada ano-calendário. Esse o
motivo pelo qual a penalidade pelo inadimplemento dessa obrigação é denominada multa isolada,
uma vez que pode ser exigida independentemente de haver ou não tributo devido ao final do
período de apuração. E também não há qualquer correlação entre o valor do tributo devido ao
final de apuração e a multa isolada: sua base de cálculo é o valor do pagamento mensal
(estimativa) de IRPJ ou CSLL que deixar de ser recolhido, divergindo da apurada consoante o ajuste
anual; e os vencimentos ocorrem até o último dia útil do mês seguinte – a estimativa relativa à
competência de dezembro, até o último dia útil de janeiro do ano seguinte -, diferente do ajuste
anual, quando eventual saldo deve ser recolhido até 31 de março do ano seguinte.
Diante dessas constatações, é imperioso concluir que as multas são distintas e
autônomas. Isso decorre, acima de tudo, das evidentes diferenças que existem entre as hipóteses
de incidência e os consequentes das normas punitivas.
Nota-se que os incisos I e II do art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996, versam sobre pilares
fáticos diferentes e autônomos, com distinções claras na materialidade e temporalidade da
apuração que tem por consequência a aplicação das penalidades sobre bases de cálculo
diferentes. A multa de ofício, nos termos do art. 44, inciso I, da Lei n° 9.430, de 1996, aplica-se
sobre o tributo não pago ou parcialmente pago, decorrente da existência de lucro apurado
trimestralmente ou anualmente, cujo fato gerador completa-se ao final do trimestre ou do ano-
calendário. Por sua vez, a multa isolada submete-se à multa do inciso II do dispositivo antes citado,
e é imputada sobre a estimativa não recolhida ou parcialmente recolhida, apurada conforme
balanço/balancetes de suspensão elaborados mês a mês ou, ainda, mediante receita bruta
acumulada mensalmente.
No caso do inciso I do art. 44 da Lei no 9.430 de 1996, a quantificação toma por
base o tributo devido em função do lucro, fazendo incidir o percentual de 75% (regra geral
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passível de qualificação e agravamento - §§ 1o e 2o do art. 44). No caso do inciso II, letra “b”, do
dispositivo antes citado, a quantificação toma por base a estimativa apurada em função da receita
bruta ou resultados mensais, fazendo incidir o percentual de 50% (regra geral não passível de
qualificação ou agravamento).
Como se pode observar, são duas normas distintas e autônomas, que punem, em
diferentes graus, ilicitudes diversas. A alteração da redação do art. 44 da Lei no 9.430/96 buscou
adequar o dispositivo face à jurisprudência então dominante no CARF, mais precisamente a
firmada em torno do entendimento do então Conselheiro e Presidente de Câmara José Clóvis
Alves, o qual atacava a redação do caput do art. 44 da Lei no 9.430/96 ("Nos casos de lançamento
de ofício, serão aplicadas as seguintes multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de
tributo ou contribuição..."), e divisava bis in idem, entendendo que a "mesma" multa seria
aplicada quando do lançamento de ofício do tributo (Acórdão CSRF 01-05503 - 101-134520).
Na nova redação do citado artigo, o caput não mais faz referência à diferença de
tributo (“Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas...”), sendo tal
expressão utilizada somente no inciso I, que trata da multa de 75% aplicada sobre a diferença de
tributo lançado de ofício. A multa isolada ora é tratada em dispositivo específico (inciso II), que
estabelece percentual distinto do da multa de ofício (esta é de 75%, e aquela de 50%). Vê-se,
assim, que a nova multa isolada é aplicada, em percentual próprio, sobre o valor do pagamento
mensal que deixou de ser efetuado a título de estimativa, não mais se falando em diferença sobre
tributo que deixou de ser recolhido.
Desse modo, após o advento da MP no 351/2007, entendo que as multas isoladas
devem ser mantidas, ainda que aplicadas em concomitância com as multas de ofício pela ausência
de recolhimento/pagamento de tributo apurado de forma definitiva. Tal conclusão decorre da
constatação de se tratar de penalidades distintas, com origem em fatos geradores e períodos de
apuração diversos, e ainda aplicadas sobre bases de cálculos diferenciadas. A legislação, em
nenhum momento, vedou a aplicação concomitante das penalidades em comento.
Ademais, é importante reprisar que as decisões do STJ e da Câmara Superior deste
Tribunal colacionadas pela Defesa, não detêm força para nos vincular.
De outro giro, o entendimento aqui externado encontra amparo tanto na Câmara
Baixa, como na Alta deste Tribunal, consoante ementas exemplificativas:
MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS.
CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE.
A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória no 351, de 2007, no art.
44, da Lei no 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas
penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela
apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao
firmar que “serão aplicadas as seguintes multas”. A lei ainda estabelece a
exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha
sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente,
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não havendo falar em impossibilidade de imposição da multa após o
encerramento do ano-calendário.
No caso em apreço, não tem aplicação a Súmula CARF no 105, eis que a
penalidade isolada foi exigida após alterações promovidas pela Medida Provisória
no 351, de 2007, no art. 44 da Lei no 9.430, de 1996. (AC no 1301-006.749 – 1a
Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária – Sessão de 21/02/24)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL
Ano-calendário: 2008, 2009
MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS.
CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO.
A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória no 351, de 2007, no art.
44, da Lei no 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas
penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela
apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao
firmar que "serão aplicadas as seguintes multas". A lei ainda estabelece a
exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha
sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente.
No caso em apreço, não tem aplicação a Súmula CARF no 105, eis que a
penalidade isolada foi exigida após alterações promovidas pela Medida Provisória
no 351, de 2007, no art. 44 da Lei no 9.430, de 1996. (AC no 9101-002.438 –
1a Turma – Sessão de 20/09/16)
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Exercício: 2006, 2008, 2009 MULTA ISOLADA.
ESTIMATIVAS NÃO RECOLHIDAS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO.
POSSIBILIDADE.
Nos casos de falta de recolhimento de estimativas mensais de IRPJ posteriores à
Lei no 11.488/2007, quando não justificados em balanço de suspensão ou redução,
é cabível a cobrança da multa isolada, que pode e deve ser exigida, de forma
cumulativa, com a multa de ofício aplicável aos casos de falta de pagamento do
mesmo tributo, apurado de forma incorreta, ao final do período base de
incidência.
MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA CONCOMITANTE. CONSUNÇÃO.
IMPOSSIBILIDADE.
Repele-se o argumento que pretende escorar-se na tese da consunção para
afastar a aplicação simultânea das multas comentadas. Não há como se reduzir o
campo de aplicação da multa isolada com lastro no suposto concurso de normas
sobre o mesmo fato, seja porque os fatos ora descritos não são os mesmos, seja
porque quaisquer dos fatos relacionados no inciso I do artigo 44 da Lei no
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9.430/1996, com a redação dada pela Lei no 11.488/2007, não absorvem o fato
relacionado no inciso II do mesmo artigo.
Não há, pois, dúvida alguma sobre a possibilidade de aplicação concomitante da
multa de ofício e da multa isolada. (AC no 9101-002.598 – 1a Turma – Sessão de
10/05/18)
Por derradeiro, e em especial em relação à suposta aplicação do princípio da
consunção, transcrevo o entendimento firmado pelo Conselheiro Leonardo de Andrade Couto em
seus votos sobre o tema em debate, com o qual pactuo e adoto:
“Manifestei-me em outras ocasiões pela aplicação ao caso do princípio da
consunção, pelo qual prevalece a penalidade mais grave quando uma pluralidade
de normas é violada no desenrolar de uma ação.
De forma geral, o princípio da consunção determina que em face a um ou mais
ilícitos penais denominados CONSUNTOS, que funcionam apenas como fases de
preparação ou de execução de um outro, mais grave que o(s) primeiro(s),
chamado CONSUNTIVO, ou tão-somente como condutas, anteriores ou
posteriores, mas sempre intimamente interligado ou inerente, dependentemente,
deste último, O SUJEITO ATIVO SÓ DEVERÁ SER RESPONSABILIZADO PELO ILÍCITO
MAIS GRAVE1.
Veja-se que a condição básica para aplicação do princípio é a íntima interligação
entre os ilícitos. Pelo até aqui exposto, pode-se dizer que a intenção do legislador
tributário foi justamente deixar clara a independência entre as irregularidades,
inclusive alterando o texto da norma para ressaltar tal circunstância.
No voto paradigma que decidiu casos como o presente sob a ótica do princípio da
consunção, o relator cita Miguel Reale Junior que discorre sobre o crime
progressivo, situação típica de aplicação do princípio em comento.
Pois bem. Doutrinariamente, existe CRIME PROGRESSIVO quando o sujeito, para
alcançar um resultado normativo (ofensa ou perigo de dano a um bem jurídico),
necessariamente deverá passar por uma conduta inicial que produz outro evento
normativo, menos grave que o primeiro.
Noutros termos: para ofender um bem jurídico qualquer, o agente,
indispensavelmente, terá de inicialmente ofender outro, de menor gravidade —
passagem por um MINUS em direção a um PLUS2. (destaques acrescidos).
Estaríamos diante de uma situação de conflito aparente de normas. Aparente
porque o princípio da especialidade definiria a questão, com vistas a evitar a
subsunção a dispositivos penais diversos e, por conseguinte, a confusão de efeitos
penais e processuais.

1 RAMOS, Guilherme da Rocha. Princípio da consunção: o problema conceitual do crime progressivo e da progressão
criminosa. Jus Navigandi, Teresina, ano 5, n. 44, 1 ago. 2000. Disponível em: . Acesso em: 6 dez. 2010.
2 Idem, Idem
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Aplicando-se essa teoria às situações que envolvem a imputação da multa de
ofício, a irregularidade que gera a multa aplicada em conjunto com o tributo não
necessariamente é antecedida de ausência ou insuficiência de recolhimento do
tributo devido a título de estimativas, suscetível de aplicação da multa isolada.
Assim, não há como enquadrar o conceito da progressividade ao presente caso,
motivo pelo qual tal linha de raciocínio seria injustificável para aplicação do
princípio da consunção.
Ainda seguindo a analogia com o direito penal, a grosso modo poder-se-ia dizer
que a situação sob exame representaria um concurso real de normas ou, mais
especificamente, um concurso material: duas condutas delituosas causam dois
resultados delituosos.
Abstraindo-se das questões conceituais envolvendo aspectos do direito penal, a Lei
no 9.430/96, ao instituir a multa isolada sobre irregularidades no recolhimento do
tributo devido a título de estimativas, não estabeleceu qualquer limitação quanto
à imputação dessa penalidade juntamente com a multa exigida em conjunto com
o tributo.”
Por todo o exposto, oriento meu voto no sentido de negar provimento ao recurso
voluntário no que toca ao pedido de cancelamento da multa isolada, no percentual de 50%,
sobre o não recolhimento de IRPJ e CSLL sobre as bases de cálculo estimadas mensais.

9
DO DISPOSITIVO

Ante ao exposto, oriento meu voto no sentido de NEGAR PROVIMENTO ao
RECURSO VOLUNTÁRIO no que toca ao pedido de cancelamento da multa isolada, no percentual
de 50%, sobre o não recolhimento de IRPJ e CSLL sobre as bases de cálculo estimadas mensais.

Assinado Digitalmente
Raimundo Pires de Santana Filho

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