Tribunal: CARF
Processo: 15889.000170/2010-01
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ONIZIA DE MIRANDA AGUIAR PIGNATARO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-03-25
Data de publicação: 2025-04-16

Ementa:

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15889.000170/2010-01
RESOLUÇÃO
3202-000.420 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
26 de março de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
RAÍZEN ENERGIA S/A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência
RESOLUÇÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do
colegiado, por unanimidade, em converter o julgamento do recurso voluntário em diligência, nos
termos do voto da Relatora.

Assinado Digitalmente
Onízia de Miranda Aguiar Pignataro – Relatora

Assinado Digitalmente
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Aline Cardoso de Faria,
Jucileia de Souza Lima, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Wagner
Mota Momesso de Oliveira, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).

RELATÓRIO
Por bem descrever os fatos, adota -se o relatório da decisão recorrida, que passo a
reproduzir:
Fl. 964
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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Trata o presente processo do Auto de Infração, lavrado em 26/07/2010, para
exigência do Pis, no regime de incidência não cumulativa, relativo aos períodos de
10/2005 a 12/2005, no valor total de R$ 913.181,63, incluindo multa de ofício de
75% e juros de mora calculados até 06/2010, em virtude da falta/insuficiência de
recolhimento da contribuição, motivada pela insuficiência do saldo de crédito
descontado.
Do Termo de Verificação Fiscal - Consolidado No Termo de Verificação Fiscal -
Consolidado, que faz parte integrante dos lançamentos, a fiscalização descreve
que ação fiscal se originou de MPF Diligência, tendo como foco principal a
verificação da liquidez e certeza dos créditos das contribuições apurados no
regime não cumulativo.
Relata que a origem do crédito deu-se na empresa Usina da Barra S/A Açúcar e
Álcool, CNPJ - 44.814.325/0001-83, que foi incorporada em 30/03/2006 pela
Açucareira Corona SA, CNPJ 48.661.888/0001-30 (em 09/05/2006 alterada a razão
social para Usina da Barra S/A Açúcar e Álcool), que por sua vez foi incorporada
em 28/02/2007 pela Danco Participações SA, CNPJ 08.070.508/0001-78 (em
16/03/2007 foi alterada a razão social para Usina da Barra S/A Açúcar e Álcool),
sendo que em 22/12/2009, em nova alteração, a razão social passou a ser Cosan
S/A Açúcar e Álcool.
Acerca dos Créditos Glosados, diz que foi lavrado Termo de Verificação Fiscal em
26/07/2010, do 4o trim/2005, que consubstanciou a análise e culminou nas glosas
de créditos de PIS e COFINS, relativas aos mercados interno e externo, as quais
geraram reflexo nos saldos acumulados do mercado interno, que se mostraram
insuficientes para suportar os valores descontados nos meses de outubro,
novembro e dezembro de 2005.
Ressalta que os valores, demonstrativos, base legal e demais quesitos dos
lançamentos estão consubstanciados no Termo de Verificação Fiscal relativo ao 4o
trim/2005 e seus 7 Anexos, inclusive, que também são partes integrantes dos
Autos de Infração.
ANEXOS CUJOS TEORES SÃO PARTES INTEGRANTES:
- Termo de Verificação Fiscal relativo ao quarto trimestre de 2005 e seus 7 anexos.
Do Termo de Verificação Fiscal No referido Termo de Verificação Fiscal do 4o
trim/2005 e seus 7 Anexos a fiscalização repete a origem da ação fiscal e do
crédito fiscalizado, bem como o período abrangido na análise (4o trim/2005),
informando o ramo de atuação da pessoa jurídica (fabricação de álcool e açúcar),
o regime de apuração do imposto de renda (lucro real), as intimações expedidas e
as respostas fornecidas pela contribuinte, atestando que foram entregues relação
dos principais insumos, memoriais de apuração das bases de cálculo e planilha
com a composição do PIS e da COFINS, demonstrativos dos memorandos de
exportação das vendas com fins específicos de exportação, bem como os registros
contábeis e fiscais, além dos dados das notas fiscais em meio magnético.
Fl. 965
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A fiscalização diz que a pessoa jurídica enquadra-se no regime da não
cumulatividade, porém, auferiu receitas sujeitas à apuração na sistemática
cumulativa (venda de álcool para fins carburantes).
Registra que a pessoa jurídica declarou não existir nenhuma ação judicial que
interfira na apuração dos créditos pleiteados; informou que adquire os insumos
agrícolas previstos no artigo 1.° da Lei no 10.925/04, tributados a alíquota zero.
Destaca que a análise está restrita aos valores dos créditos declarados no
Demonstrativo de Apuração das Contribuições Sociais (DACON) retificador,
entregue em 16/12/2009, processado sob número 0000100200900013162.
Da análise dos créditos Particularmente acerca da análise dos créditos, a
autoridade fiscal registra, in verbis:
Da análise dos dados constantes nas planilhas de créditos utilizados, constatou se
que os custos, despesas e encargos apresentados em centros de custos
pertencem ao setor industrial, enquanto que aqueles dispostos por conta contábil
pertencem ao setor agrícola (grupo contábil 4301) ou referem-se a despesas
comerciais com vendas (6101) e despesas administrativas gerais (6103). (...)Na
análise dos créditos incluídos dos itens 2 e 3 - Bens e Serviços utilizados como
insumos, foram utilizados os conceitos emanados da legislação abaixo transcrita:
O art. 3°, inciso II, da Lei n° 10.637, de 30 de dezembro de 2002, alterado pelo art.
25 da Lei n° 10.684, de 30 de maio de 2003, e com nova redação dada pelo art. 37
da Lei n° 10.865, de 30 de abril de 2004, ao dispor sobre a não cumulatividade na
cobrança da contribuição para os Programas de Integração Social (PIS)
estabeleceu:
"Art. 3° Do valor apurado na forma do art. 2° a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes...;"(grifou-se)No mesmo sentido, o art. 3°, inciso II, da
Lei n° 10.833, de 29 de dezembro de 2003, com nova redação dada pelo art. 21 da
Lei n° 10.865, de 30 de abril de 2004, ao dispor sobre a não cumulatividade na
cobrança da contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins),
assim estabeleceu:
"Art. 3° Do valor apurado na forma do art. 2° a pessoa Jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes "(grifou-se)O art. 66 da Instrução Normativa SRF n°
247, de 21 de novembro de 2002, com as alterações introduzidas pelo art. 1° da
Instrução Normativa SRF n° 358, de 9 de setembro de 2003, definiu "insumos" nos
seguintes termos:
Fl. 966
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"Art. 66. A pessoa jurídica que apura o PIS/Pasep não-cumulativo com a alíquota
prevista no art. 60 pode descontar créditos, determinados mediante a aplicação
da mesma alíquota, sobre os valores:
I - das aquisições efetuadas no mês:
....
b) de bens e serviços, inclusive combustíveis e lubrificantes, utilizados como
insumos;
b.l) na fabricação de produtos destinados à venda; ou b.2) na prestação de
serviços; ....
§ 5° Para os efeitos da alínea 'b' do inciso I do caput , entende-se como insumos:
I - utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda:
a) as matérias primas, os produtos intermediários, o material de embalagem e
quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a
perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação, desde que não esteiam incluídas no ativo
imobilizado;
b) os serviços prestados por pessoa Jurídica domiciliada no País, aplicados ou
consumidos na produção ou fabricação do produto;"(grifou-se)E o art. 67 dessa IN
determina:
"Art. 67. O direito ao crédito de que trata o art. 66 aplica-se, exclusivamente, em
relação:
I- aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País; II - aos
custos e despesas incorridos, pagos ou creditados à pessoa Jurídica domiciliada no
País; e III - aos bens e serviços adquiridos e aos custos e despesas e encargos
incorrido a partir de 1o de dezembro de 2002. "(grifou-se)Da mesma forma, a
Instrução Normativa SRF n° 404, de 12 de março de 2004, disciplinou a matéria
em relação à Cofins, nos seguintes termos:
"Art. 8° Do valor apurado na forma do art. 7°, a pessoa Jurídica pode descontar
créditos, determinados mediante a aplicação da mesma alíquota, sobre os
valores:
I - das aquisições efetuadas no mês:
....
b) de bens e serviços, inclusive combustíveis e lubrificantes, utilizados como
insumos:
b.l) na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda; ou b.2)
na prestação de serviços; ....
§ 4° Para os efeitos da alínea 'b' do inciso I do caput , entende-se como insumos:
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I - utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda:
a) a matéria-prima, o produto intermediário, o material de embalagem e
quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a
perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo
imobilizado; b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País,
aplicados ou consumidos na produção ou fabricação do produto;
Art. 9° O direito ao crédito de que trata o art. 8° aplica-se, exclusivamente, em
relação:
I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País; II - aos
custos e despesas incorridos, pagos ou creditados à pessoa Jurídica domiciliada no
País; III - aos encargos de depreciação e amortização de bens adquiridos de
pessoa Jurídica domiciliada no País; e IV - aos bens e serviços adquiridos, aos
custos, despesas e encargos incorridos a partir de 1° de fevereiro de 2004.
"(grifou-se)Da análise do exposto acima, conclui-se que, além dos lubrificantes
expressamente referidos no art. 3°, II, das Leis n°s 10.637, de 2002, e 10.833, de
2003, consideram-se "insumos", para fins de desconto de créditos na apuração da
contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins não cumulativos, os bens e serviços
adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País, aplicados ou consumidos na
fabricação do açúcar e do álcool. Ou seja, o termo "insumo" não pode ser
interpretado como todo e qualquer bem ou serviço que gera despesa necessária
para a atividade da empresa, mas, sim, tão-somente, como aqueles bens e
serviços que, adquiridos de pessoa jurídica, efetivamente sejam aplicados ou
consumidos na produção do açúcar e do álcool. E, ainda, em se tratando de
aquisição de bens, estes não poderão estar incluídos no ativo imobilizado da
empresa .
Depreende-se, portanto, que as despesas incorridas no processo produtivo da
cana-de-açúcar, ou seja, sua semeadura, colheita e transporte até a usina onde
será fabricado o açúcar, não atendem ao critério para caracterização como
insumos. Sendo a atividade-fim da empresa voltada para a produção do álcool e
açúcar, não há o que se falar, na área agrícola, de fabricação de produto nem
tampouco em bens que venham a sofrer desgaste em função de ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação.
Portanto, foram glosados os créditos relativos ás contas contábeis da Lea agrícola
4301181805 - COMBUSTÍVEIS , 4301181806 — CONSUMO DE LENHA, 4301181822
—INSUMOS INDUSTRIAIS/CC LABORATÓRIO COTESIA, 4301181821 — INSUMOS
AGRÍCOLAS DE TERCEIROS, 4301181825— LUBRIFICANTES, 4301181829-
MATERIAIS ELÉTRICOS, 4301181831 - MATERIAIS DE CONSTRUÇÃO, 4301181834 -
MATERIAIS DE MANUTENÇÃO, 4301181841 - PNEUS E CÂMARA DE AR,
4301232312— CONSUMO DE ÁGUA, 4301141405 — MÃO DE OBRA MANUN PJ,
4301141408 — SERVIÇOS PRESTADOS/TERCEIROS, 4301141401 — MÃO DE OBRA
CONTRAT, 4301141403 —HONORÁRIOS PROF P JURID, 4301141414 — MÃO DE
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OBRA MANUTENÇÃO, 4301202001 - TRANSPORTE DE EMPREGADOS, 4301202003
— TRANP TURMAS — PJ, 5301202005 — TRANPORTE CANA, 4301202012 -
TRANSP DE VINHAÇA — PJ, RESÍDUOS 4301202014 - TRANSP DE RESÍDUOS IND PJ,
4301202015 - TRANSP.
AEREOS P/ APLIC PRODUTOS, 4301202026 — CARREGAMENTO DE CANA — PJ,
4301202032 - REBOQUE —PESSOA JURID, 4301202034 - SERV DE APOIO
AGRÍCOLA, 4301202037 - SERVIÇOS DE MÁQUINAS, 4301212117 — PARCERIA
AGRÍCOLA - PJ.
Também foram integralmente glosados os créditos relativos às contas contábeis
da área administrativa 6101141401 — MAO DE OBRA CONTRATADA, 6101141405
— MAO DE OBRA MANUT PJ, 6101141410— MAO DE OBRA MANUT
CONTRATADA P, 6101141411— MAO DO OBRA TERCEIROS — P, 6101202009 —
TRANSP MAT ALMOXAR — P, 6101232311 — COMISSÕES E CORRETAGENS,
6101242426 — DESP. DOCTO EXP. PJ e aqueles relativos aos centros de custo
4110 — DIRETORIA INDUSTRIAL, 4120.
ADMINISTRAÇÃO/PLANEJAMENTO IND, 4130 — BALANÇA DE CANA, 4151 —
MEIO AMBIENTE (IND) ISO 14000, 4155 — BRIGADA DE COMBATE A INCENDIO,
4170 —INCENTIVO VALE TRANSP INDU, 4180 — PROGRAMA ALIMENTAÇÃO
TRABALHAD, 4310 — LIMPEZA OPERATIVA, 4340 — TRANSPORTE INDUSTRIAL,
4410 —LABORATÓRIO TEOR SACAROSE, 4420 — LABORATÓRIO INDUSTRIAL E
MICRO, 4425— CONTROLE E GARANTIA DE QUALIDADE, 4510 — OFICINAS
ELÉTRICAS,
4511
-INSTRUMENTAÇÃO,
4520
—
OFICINA
MEC/MANUT/AUTOMOTIVA,
4521
—
OFICINA
CALDEIRARIA,
4530
—
MANUTENÇÃO
CONSERVAÇÃO
CIVIL,
4610
—
RECEPÇÃO/ARMAZENAGEM/ALIMENTAC, 4710 — GERAÇÃO DE ENERGIA (TURBO
GERA, 4720 — GERAÇÃO DE VAPOR (CALDEIRAS), 4725 — GERAÇÃO DE VAPOR
(ENTREESAFRA), 4730 — CAPTAÇÃO DE ÁGUA, 4731 — TRATAMENTO DE ÁGUA
(ETA), 4170 — INCENTIVO VALE TRANSP INDU, 4740 — LAVAGEM DE CANA
/ÁGUAS RESIDUAR, 4750 — REDE DE RESTILO, 4910 — ARMAZÉM DE AÇÚCAR,
4915 —ARMAZEM/EXPEDIÇÃO AÇÚCAR EMPACOT, 4916 — ARMAZÉM DE
AÇÚCAR REF EXPORT, e 4950 — CARREGAMENTO / EXPEDIÇÃO AÇÚCAR, 4968 —
ARMAZÉM EXTERNO — CAVINATO, 4969 — ARMAZÉM EXTERNO — CERBA, 4970
— ARMAZÉM EXTERNO — FILIAL SC, exceto as despesas relativas a aluguéis e
energia elétrica.
Não foram aceitos os créditos relacionados As despesas do tipo 2014 —
TRANSPOR. DE RESÍDUOS INDUSTRIAIS PJ e 1831— MATERIAIS DE MANUTENÇÃO
CIVIL.
Da análise dos arquivos apresentados em 07/06/2010, especificamente Aqueles
relativos as DESPESAS PORTUÁRIAS, conta contábil 6101242421, além dos
documentos apresentados em 22/06/2010, verificou-se, pela descrição do item,
que as notas fiscais de serviços não identificam as despesas como de
armazenagem, e sim, outros serviços portuários e de embarque, que não
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possuem previsão legal para creditamento, tais como acompanhamento de
estufagem, ad valorem, adicional ISPS, armazenagem de containers, assessoria
em logística, despesas com estufagem, despesas com movimentação de
containers, despesas de seguro, despesas de viagem, emissão de certificados,
etiquetas, selos, Fundaf, Nitrogênio, comissões, rolagem de container, serviços
aduaneiros, serviços de operação portuária, CODEF — mov carga, CODESP —
Infra-estrutura,
estivadores,
conferentes,
consertadores,
conferentes
de
capatazia, sintraport, encargos sociais, vale transporte, água viva — fornecedor de
água, contribuição operac., material estiva, limpeza de costado, aluguel de
guarita, balança, estadia, cpmf, capatazia, estrutura portuária — liberação B/L,
despesas administrativas e taxas em geral, reembolso de estadias, limpeza e
bateção açúcar empedrado.
Foram aceitos os itens expressamente discriminados como armazenagem ou
frete, conforme relação - Anexo 4, que é parte integrante do presente Termo de
Verificação Fiscal.
No tocante ao mesmo item 7 — Despesas de frete e armazenagem na venda,
também foi identificada a conta contábil 6101202007 — TRANSP. PROD.
ACABADOS — PJ, que contém diversos lançamentos de despesas com frete entre
filiais e armazém, bem como despesas identificadas como locação de palets,
serviços de distribuição de mercadorias entre filiais, serviços de paletização de
açúcar, serviços de transporte ref. a retirada de palets clientes, serviço de
distribuição de mercadorias filiais, dentre outros, conforme documentos
apresentados em 07/06/2010 e 22/05/2010. Ressalte-se que a previsão legal para
creditamento se dá apenas nas operações de venda. Os valores glosados relativos.
A. conta contábil 610120202007 encontram-se relacionados no Anexo 6, que é
parte integrante do presente Termo de Verificação Fiscal. Também não foram
aceitas as DESPESAS COM ESTADIAS e DESP. DOC. EXP. P.J, conta contábil
6101242422, relacionadas como despesas de frete e armazenagem na venda, pois
não se tratam de despesas relativas a frete e armazenagem na venda. Foram
identificadas despesas do tipo 2007 — TRANSP. PROD ACABADOS — PJ, conta
contábil 848152007, vinculadas ao centro de custo 4815 — TRATAMENTO DA
CALDA DA CANA que serão glosados, uma vez que não se trata de frete na venda.
Tais valores estão relacionados no Anexo 5, que é parte integrante do presente
Termo de Verificação Fiscal.
Foram identificados creditamentos referentes a. despesa de arrendamento —
item 8 —relativos às contas contábeis 4301212101 e 4301212105 —
ARRENDAMENTO AGRÍCOLA PJ e ARRENDAMENTO AGRÍCOLA — COLIGADAS,
respectivamente, que serão integralmente glosados, uma vez que se referem a
aluguéis de propriedade rural, conforme análise dos instrumentos de
arrendamento agrícola apresentados, pois apenas os aluguéis de prédios,
máquinas e equipamentos geram direito a crédito.
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Os valores creditados relacionados na conta contábil 6103212118 — ALUGUEL
PROJETO SOCIAL não serão aceitos, uma vez que não são despesas vinculadas à
atividade da empresa.
No item 9 — Encargos depreciação bens ativo imobilizado, foram as despesas
inseridas nos centros de custo 4120 — ADMINISTRAÇÃO E PLANEJAMENTO, 4410
— LABORATÓRIO TEOR SACAROSE e 4420 — LABORATÓRIO INDUSTRIAL E MICRO.
Como a apuração de créditos em relação aos bens do ativo imobilizado está
restrita àqueles adquiridos ou fabricados para utilização na produção de bens
destinados à venda ou na prestação de serviços, e como a atividade da empresa é
a fabricação de açúcar e álcool, os valores utilizados neste item e constantes nas
contas supracitadas serão glosados.
Em face do deslocamento do cálculo do crédito presumido das agroindústrias dos
§§ 10 e 11 do art. 3o da Lei 10.637/02 para o art. 8o da Lei 10.925/04, a partir de
01/08/2004 deixou de ser possível utilizar estes créditos para compensação ou
ressarcimento. Neste sentido a Receita Federal editou o Ato Declaratório
Interpretativo no 15 de 22/12/2005, a saber:
Ato Declaratório Interpretativo SRF no 15, de 22 de dezembro de 2005 Dispõe
sobre o crédito presumido de que trata a Lei no 10.925, de 2004, arts. 8o e 15, e
sobre o crédito relativo à aquisição de embalagens, de que trata a Lei no 10.833,
de 2003, art. 51, §§ 3o e 4o.
Assunto: utilização de crédito presumido (Leis no 10.925/04 , arts. 8o e 15, e Lei no
10.833/03, art. 51)O SECRETÁRIO DA RECEITA FEDERAL, no uso da atribuição que
lhe confere o inciso III do art. 230 do Regimento Interno da Secretaria da Receita
Federal, aprovado pela Portaria MF no 30, de 25 de fevereiro de 2005, e tendo em
vista o disposto na Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, art. 3o e art. 5o, §
1o, inciso II, e § 2o, na Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, art. 6o, § 2o, e
art. 51, §§ 3o e 4o, Lei no 10.925, de 23 de julho de 2004, arts. 8o e 15, e da Lei no
11.116, de 18 de maio de 2005, art. 16, e o que consta do processo no
10168.004233/2005-45, declara:
Art. 1o O valor do crédito presumido previsto na Lei no 10.925, de 2004, arts. 8o e
15, somente pode ser utilizado para deduzir da Contribuição para o PIS/Pasep e
da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) apuradas no
regime de incidência não-cumulativa.
Art. 2o O valor do crédito presumido referido no art. 1o não pode ser objeto de
compensação ou de ressarcimento, de que trata a Lei no 10.637, de 2002, art. 5o,
§ 1o, inciso II, e § 2o, a Lei no 10.833, de 2003, art. 6o, § 1o, inciso II, e § 2o, e a Lei
no 11.116, de 2005, art. 16. (grifou-se)Como a empresa utilizou valores relativos
ao crédito presumido no cálculo do mercado externo, esta fiscalização efetuou a
glosa integral dos valores informados no item - crédito presumido - agroindústria -
no mercado externo, no mês de outubro, uma vez que para esse mês existem
pedidos de ressarcimento/compensação.
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As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de origem
animal ou vegetal (inclusive o açúcar de cana - código 1701.11.00), destinadas à
alimentação humana ou animal, poderão deduzir da Contribuição para o PIS e
para a Cofins, devidas em cada período de apuração, crédito presumido, calculado
sobre os valor dos insumos adquiridos de pessoas físicas ou recebidos de
cooperados pessoas físicas, além daqueles adquiridos com suspensão de pessoa
jurídica que exerça atividade agropecuária.
Trata-se de exceção à regra geral do sistema não-cumulativo, que não permite,
nos demais casos, o crédito nas aquisições ou pagamentos a pessoas físicas ou a
produtos adquiridos com suspensão, devendo ainda esses produtos se enquadrar
como insumos para o adquirente.
O cálculo do crédito presumido do PIS e da Cofins deverá ser efetuado mediante a
aplicação, sobre o valor das referidas aquisições, das alíquotas de 0,5775% (1,65 x
35%) e 2,66% (7,6 x 35%).
A pessoa jurídica que utilizar, concomitantemente, mercadoria de origem animal
ou vegetal destinado à alimentação humana ou animal e a outros fins, deve
segregar os custos, despesas e encargos comuns, a critério da pessoa jurídica, os
métodos de:
- Apropriação direta, inclusive, em relação aos custos, por meio de sistema de
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou - Rateio
proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a relação
percentual existente entre a receita das mercadorias para consumo humano e a
receita total, ou seja, receita de mercadorias para consumo humano ou animal
adicionada das mercadorias para outros fins.
Analisando-se as planilhas apresentadas pela contribuinte verifica-se que a
fiscalizada não possui contabilidade de custos integrada e nem utilizou o método
de rateio acima descrito, restando a esta fiscalização recalcular os valores com
base neste critério, resultando assim, valores glosados, tudo conforme se verifica
no anexo 7 e anexos 1, 2 e 3 (meses de outubro, novembro e dezembro,
respectivamente), parte final da planilha, que seguem anexos, cujo teor é parte
integrante do presente Termo.
Todos os créditos que não foram aceitos por essa fiscalização encontram-se
relacionados nos Anexos 1, 2 e 3 - CRÉDITOS GLOSADOS - OUTUBRO, NOVEMBRO
e DEZEMBRO/2005, respectivamente, que são partes integrantes do presente
Termo de Verificação Fiscal, identificados pelo MOTIVO GLOSA, com os valores
dos créditos glosados rateados entre mercado interno (MI) e mercado externo
(ME).
E acerca da apuração das contribuições no período, a fiscalização informa:
Foram elaborados novos demonstrativos de créditos do PIS e da Cofins para o
QUARTO TRIMESTRE DE 2005 utilizando as glosas e saldos recalculados por esta
fiscalização, considerando, na recomposição do saldo anterior, as glosas efetuadas
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nos primeiro, segundo e terceiro trimestres/2005, controladas pelos processos
13888.001219/2005-52,
13888.001905/2005-23,
13888.001920/2005-71,
13888.002065/2005-16,
13888.002287/2005-39,
13888.002579/2005-71,
13888.002288/2005-83 e 13888.002580/2005-04, conforme tabelas abaixo.
Conforme dados extraídos do DACON, constata-se que a contribuinte utilizou
parte dos créditos do mercado interno e parte dos créditos do mercado externo
para desconto da contribuição devida em cada mês. Porém, após as glosas
efetuadas por esta fiscalização não restou valor suficiente, no mercado externo,
para suportar o citado desconto. Assim, foi utilizado crédito do mercado externo
até o limite do valor apurado pela fiscalização, sendo que a diferença foi
descontada do próprio mercado interno, conforme demonstrado nas tabelas
abaixo.
A interessada foi cientificada dos lançamentos, por via postal, em 30/07/2010.
Inconformada, em 30/08/2010 a contribuinte apresentou impugnação,
acompanhada de documentos.
Em breve introdução apresenta um resumo da autuação.
Na seqüência, sob o tópico “Do Direito” e subtópico da "Preliminar" informa que
fez pedido de compensação de crédito de Pis com IPI no mês de outubro de 2005,
no valor de R$ 58.921,85, via processo no 13888.003084/2005-60.
Alega que o crédito acima ainda não foi apreciado pela RFB e, sendo assim,
necessário se faz observar o art. 74, da Lei no 9.430, de 1996, devendo ser
suspensa a exigibilidade do crédito da contribuição objeto de compensação até
que ocorra apreciação e julgamento definitivo do pedido realizado.
Afirma que o valor acima mencionado e relativo a compensação do mês de
outubro de 2005 não pode ser glosado via auto de infração, sob pena de se ferir o
princípio da legalidade e especialmente o art. 74 da Lei no 9.430, de 1996, que
determina seja o tributo objeto de pedido de compensação previamente
apreciado e julgado com observância de todas as regras de um processo
administrativo.
Diz que a multa imposta pela fiscalização não pode prevalecer, pois ainda não foi
decidido o pedido de compensação. E que caso ocorra decisão no sentido de
glosar o crédito, o que se admite apenas para melhor esclarecer as consequências
do ato, haverá o direito de apresentar manifestação de inconformidade com
suspensão da exigibilidade do tributo.
Conclui que o lançamento do tributo ora debatido suprime o direito da
impugnante de apresentar manifestação de inconformidade com suspensão da
exigibilidade da contribuição, não sendo coerente e de acordo com a legislação,
devendo ser cancelado.
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Sob o subtópico "Do Direito Material", no tocante à glosa de créditos, aponta que
vários foram glosados em razão do entendimento fazendário acerca do conceito
insumo.
Ressalta que a não cumulatividade das contribuições não deve ser equiparada
com a não cumulatividade constitucional do ICMS e do IPI.
Sintetiza dizendo que, diferentemente do que ocorre com o ICMS e com o IPI, não
há efetivo destaque/lançamento das contribuições nas operações de venda e/ou
prestação de serviços, haja vista que a sua incidência recai sobre o faturamento e
não sobre as operações em si, havendo certas hipóteses nas quais o crédito é
assegurado, baseando-se na aquisição de bens e serviços, nos custos, nas
despesas e demais encargos, além da instituição de créditos presumidos.
Assim, entende que não pode prevalecer a limitação indevidamente imposta no
sentido de equiparar o conceito de insumos ao que dispõe a legislação do IPI.
Diz que, inexistindo sentido técnico para insumos no campo legal de incidência
das contribuições; não sendo instituída a definição de insumos pelas leis; bem
como não sendo determinada a utilização subsidiária da legislação do IPI, deve-se
utilizar o sentido comum deste vocábulo na linguagem, que representa cada um
dos elementos, diretos e indiretos, necessários à produção de produtos e serviços.
Todavia, acusa que a RFB, a pretexto de interpretar e aplicar a legislação,
"maliciosa e ilegalmente" limitou o conceito de insumos nas IN SRF no 247/2002 e
no 404/2004. Cita doutrina e jurisprudência.
Desse modo, entende que se afigura completamente indevida a glosa dos
créditos, como aguarda e requer seja assim reconhecido por essa Delegacia de
Julgamento.
Acrescenta que as glosas de créditos efetuadas não podem prevalecer, na medida
em que afastaram indevidamente os bens e serviços utilizados como insumos, os
quais são inerentes e essenciais ao processo produtivo, conforme passa a
discorrer abaixo.
• Bens Utilizados como Insumos Julga que não deve prevalecer a glosa dos bens
utilizados como insumos, pois se tratam de ferramentas operacionais, materiais
de manutenção utilizados na mecanização industrial, no tratamento do caldo, na
balança de cana de açúcar, na destilaria de álcool, os quais estão diretamente
ligados ao processo produtivo. Destaca a Solução de Divergência no 12, de
24/10/2007, que admite os créditos relativos à aquisição de peças de reposição e
equipamentos utilizados no processo de produção.
Pretende aplicar o mesmo entendimento aos combustíveis adquiridos para o
transporte do produto a comercializar ou a ser industrializado.
Explica que a atividade agroindustrial integrada demanda grandes espaços e, por
isso mesmo, uma movimentação grande de máquinas e veículos, seja na colheita
e nos transportes de matéria prima dos fundos agrícolas para a indústria, seja no
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transporte de máquinas, equipamentos e, sobretudo, adubos e produtos químicos
aos diversos fundos agrícolas onde são aplicados.
Também, alega que o transporte de mão de obra é indispensável em todo o
processo de plantio, tratos culturais, colheita e industrialização. E que são
necessárias diligências para constante vigilância das lavouras por agrimensores,
agrônomos e demais empregados qualificados para a finalidade de tratar a
cultura.
Diz que todo esse transporte se faz em sua grande parte por meio de veículos
próprios e de terceiros movidos à gasolina ou álcool ou, na hipótese de ônibus,
movidos a óleo diesel, de modo que, sem combustível, não há como se conceber
o plantio, os tratos culturais, a colheita, o transporte e, por fim, a industrialização
da cana de açúcar.
Defende que sem o plantio correto e tratos culturais constantes a impugnante
não produziria a cana de açúcar, único insumo utilizado na industrialização do
açúcar e do álcool, e nada haveria para vender no mercado interno ou externo.
Conclui que os combustíveis configuram verdadeiro insumo de produção
intrinsecamente ligados ao processo agroindustrial, sendo inapropriado alegar
que os combustíveis não integram o produto final e, portanto, não gerariam
direito a crédito, pois, consoante a jurisprudência, é legítimo o crédito
relativamente aos materiais que a despeito de não integrarem fisicamente o
produto final, são consumidos e/ou inutilizados no processo produtivo.
Afirma que, em função da não cumulatividade, o crédito deve ser deferido para
todos os produtos que participem do processo industrial e não exclusivamente
para aqueles predominantes.
• Serviços Utilizados como Insumos Também aqui acusa que todas as glosas são
equivocadas e indevidas, tendo em vista que os itens elencados pela fiscalização
estão diretamente ligados ao processo produtivo.
Em suas palavras:
Registre-se, por exemplo, que para a industrialização do açúcar e do álcool é
imprescindível
a
constante manutenção
dos equipamentos
industriais,
constituindo-se serviços especializados essenciais e inerentes ao processo de
produção.
Além disso, Impugnante também não pode se conformar com a indevida glosa
dos custos relacionados à armazenagem de álcool e açúcar, ao transporte das
referidas mercadorias para fins de exportação ou futura comercialização no país.
Não há como negar que essas despesas estão diretamente ligadas ao processo
produtivo e com a venda. Por conta disso, é absolutamente ilegal e injusta a
limitação temporal pretendida pela fiscalização, em atenção ao princípio da não-
cumulatividade.
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São serviços essenciais utilizados como insumos, sem os quais a atividade
agroindustrial jamais poderia ser imaginada e concretizada, razão pela qual deve
ser reconhecido o direito ao crédito aqui tratado.
• Bens Adquiridos para Revenda Destaca que os bens adquiridos para revenda,
inclusive para venda ao exterior, permitem o aproveitamento de créditos, nos
termos do art. 3o da Lei no 10.833/2003, e compensação com débitos próprios
vincendos ou vencidos.
Entende inexistir razões para a glosa do crédito, pois está devidamente amparado
na legislação.
Diz que o art. 3o, §8o, da Lei no 10.833/2003 permite que o crédito seja realizado
sobre insumos e bens de revenda, aplicando-se a alíquota do tributo sobre os
custos, despesas e encargos para fins de determinação do crédito.
Acusa que caso tivesse a fiscalização apurado o crédito nos termos da lei,
considerando o real conceito de insumo, certamente verificaria que o montante
estava correto.
• Despesas de Arrendamento Agrícola Ensina que no amplo conceito de aluguel
de prédio deve ser enquadrado também o arrendamento de propriedades rurais,
razão pela qual julga legítimo o crédito assim tomado.
Afirma que o art. 3o, IV, da Lei no 10.833/2003 expressamente contempla o
direito a compensação de créditos decorrentes de aluguel de prédios, máquinas e
equipamentos pagos à pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa.
Entende que o arrendamento de terras para cultivo de cana se enquadra no
conceito de aluguel. Diz que arrendar e alugar são sinônimos que definem uma
relação jurídica segundo a qual o proprietário de um bem cede o seu uso e gozo a
outrem, mediante contraprestação consistente no pagamento de aluguel (ou de
uma renda).
Acrescenta que o arrendamento de área para lavoura de cana de açúcar, na
verdade, também se equivale ao arrendamento (ou locação) de prédio.
Registra que o conceito jurídico do termo "prédio" não corresponde ao limitado
conceito popular, pelo qual se define prédio como uma construção de vulto (ex:
prédio ou edifício de apartamentos, prédio onde funciona determinada empresa
etc).
Volta-se ao Estatuto da Terra, Lei no 4.504/64 (art. 4o), com as alterações da Lei no
8.629/93, segundo a qual imóvel rural é definido como "o prédio rústico, de área
contínua qualquer que seja a sua localização, que se destine ou possa se destinar
à exploração agrícola, pecuária, extrativa vegetal, florestal ou agro-industrial". E
que, nesse sentido, o termo "prédio", designativo de imóvel em geral, serve tanto
para o rústico (ou rural)como para o urbano. Destaca a distinção entre os prédios
rústicos - considerados aqueles fora dos limites das cidades, destinados à
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agricultura, cultivados, campos de criação -, dos prédios urbanos - aqueles dentro
dos perímetros da cidade.
Alega que o art. 3o, IV, da Lei no 10.833/2003, limitou a mencionar a locação de
prédio, não fazendo distinção entre prédio rústico ou urbano. Ainda, destaca que
o art. 110 do CTN é claro ao explicitar que a lei tributária não pode alterar a
definição, conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito
privado, utilizados expressa ou implicitamente pela Constituição Federal, pelas
Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos
Municípios, para definir ou limitar competências tributárias.
Portanto, diz ser nitidamente injusta e ilegal a limitada "interpretação" dos
conceitos de "aluguel" e "prédio" efetuada pelo agente fiscal, impondo-se o
cancelamento da exigência, de forma que sejam considerados os créditos
decorrentes dos arrendamentos agrícolas.
Conclui, como amplamente demonstrado, que as glosas de créditos efetuadas são
equivocadas, haja vista que o conceito de insumos e a amplitude da não
cumulatividade da contribuição não podem ser analisados à luz dos exemplos da
não cumulatividade do IPI e do ICMS. Ademais, acrescenta que os créditos
relativos a despesas com arrendamento agrícola enquadram-se na hipótese
prevista no art. 3o, IV, da Lei no 10.833/2003.
• Benfeitoria em Imóveis Acerca da glosa de créditos relativos a materiais
utilizados em acabamentos realizados em imóveis de uso da empresa, trabalhos
de alvenaria, na colocação de caixilhos/portas e outros materiais de construção,
diz que o art. 3o, VII, da Lei no 10.637/2002 permite o crédito sobre edificações e
benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros utilizados nas atividades da
empresa.
Assim, entende que o crédito aqui descrito deve ser reconhecido, sob pena de
negar vigência ao dispositivo legal citado.
• Bens e Serviços adquiridos de Pessoas Físicas Afirma inexistir dúvida de que os
serviços de pessoas físicas mencionados (transporte de resíduos industriais -
vinhaça - para aplicação na lavoura de cana-de-açúcar como fertilizante,
armazenagem de açúcar etc) também se enquadram perfeitamente no conceito
de insumos, devendo o respectivo crédito ser realizado de forma integral para não
ferir a regra da não cumulatividade da contribuição.
Encerra a defesa requerendo seja cancelado o auto de infração para ser
reconhecido integralmente o crédito das contribuições, nos termos acima
articulados. Protesta que todas intimações sejam realizadas em nome dos
advogados que cita.
A 11a Turma da DRJ/RPO, analisando as razões de defesa, por unanimidade de
votos, JULGOU IMPROCEDENTE julgar improcedente a impugnação, mantendo o crédito tributário
exigido, em Acórdão assim ementado:
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ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/10/2005
a 31/12/2005 ENDEREÇAMENTO DAS INTIMAÇÕES.
É prevista a intimação do sujeito passivo apenas no domicílio tributário, assim
considerado o do endereço postal, eletrônico ou de fax, pelo contribuinte
fornecido, para fins cadastrais, à Secretaria da Receita Federal.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração:
01/10/2005 a 31/12/2005 INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE.
A autoridade administrativa não possui atribuição para apreciar a arguição de
inconstitucionalidade ou de ilegalidade de dispositivos que integram a legislação
tributária.
DECISÕES JUDICIAIS E ADMINISTRATIVAS. EFEITOS.
As decisões judiciais e administrativas relativas a terceiros não possuem eficácia
normativa, uma vez que não integram a legislação tributária de que tratam os
artigos 96 e 100 do Código Tributário Nacional.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/10/2005 a
31/12/2005 SALDO INSUFICIENTE DE CRÉDITO.
Verificada em procedimento fiscal insuficiência de saldo de crédito passível de
dedução, a qual ensejou a falta ou insuficiência de recolhimento da contribuição,
cabível o lançamento de ofício com os acréscimos legais.
NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMOS.
Somente dão direito a crédito no regime de incidência não-cumulativa os custos,
encargos e despesas expressamente previstos na legislação de regência.
Para efeito da apuração de créditos no regime não cumulativo da Cofins e da
Contribuição para o PIS/Pasep, o termo insumo não pode ser interpretado como
todo e qualquer bem ou serviço necessário para a atividade da pessoa jurídica,
mas, tão somente como aqueles bens e serviços diretamente utilizados na
produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços a terceiros,
desde que não estejam incluídos no ativo imobilizado.
Bens e serviços empregados no cultivo de cana-de-açúcar não se classificam como
insumos na fabricação de álcool ou de açúcar, por se tratarem de processos
produtivos diversos. As despesas com aqueles itens não geram direito à apuração
de créditos na determinação da contribuição devida sobre as receitas auferidas
com vendas de açúcar e de álcool produzidos.
NÃO-CUMULATIVIDADE. BENS E SERVIÇOS. MANUTENÇÃO DE MÁQUINAS E
EQUIPAMENTOS.
Somente conferem crédito os bens e serviços diretamente utilizados na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços a terceiros, desde que
não estejam incluídos no ativo imobilizado.
NÃO-CUMULATIVIDADE. COMBUSTÍVEIS.
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A aquisição de combustíveis gera direito a crédito apenas quando utilizado como
insumo na fabricação dos bens destinados à venda.
NÃO-CUMULATIVIDADE. ARMAZENAGEM E FRETE.
O estabelecimento industrial somente poderá descontar créditos calculados em
relação à armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, quando o
ônus for suportado pelo vendedor.
NÃO-CUMULATIVIDADE. BENS PARA REVENDA. DESPESAS, CUSTOS E ENCARGOS
COMUNS. RATEIO PROPORCIONAL.
Feita a opção pelo rateio proporcional em relação às despesas, custos e encargos
comuns vinculados às receitas sujeitas à incidência não cumulativa e cumulativa,
este método também se aplica em relação às receitas sujeitas à incidência não
cumulativa auferidas nos mercados interno e externo.
Os Bens Adquiridos para Revenda sujeitos ao pagamento da contribuição na
sistemática não cumulativa conferem direito ao crédito sobre o valor da
mercadoria adquirida, bem como sobre custos, despesas e encargos comuns, tais
como armazenagem e frete na operação de venda.
Revelam-se impertinentes à espécie em julgamento os protestos acerca da glosa
de crédito sobre o valor da mercadoria adquirida para Revenda, eis que não foi
procedida pela fiscalização.
Na Revenda não há de se falar na tomada de créditos sobre custos, despesas e
encargos comuns a título de Bens e Serviços a utilizados como Insumos, pois
referido crédito somente é previsto na atividade de produção ou fabricação de
bens ou produtos destinados a venda.
NÃO-CUMULATIVIDADE. ALUGUEL E ARRENDAMENTO.
Somente geram crédito as despesas de aluguel de prédios, máquinas e
equipamentos, pagas a pessoa jurídica, utilizados na atividade da empresa.
Os contratos de arrendamento agrícola não constituem despesas vinculadas à
atividade da empresa, de fabricação do açúcar e do álcool, não conferindo direito
ao crédito.
NÃO-CUMULATIVIDADE.
BENFEITORIAS.
BENS
DO
ATIVO
IMOBILIZADO
(DEPRECIAÇÃO).
A pessoa jurídica pode descontar créditos relativos a edificações e benfeitorias em
imóveis próprios ou de terceiros, utilizados na atividade da empresa, observadas a
disposições aplicáveis, notadamente quanto aos prazos admitidos e as respectivas
taxas de depreciação ou amortização. As máquinas e equipamentos incorporados
ao ativo imobilizado geram créditos em relação aos encargos de depreciação e
amortização incorridos no mês, desde que tais máquinas e equipamentos sejam
adquiridos para utilização na produção de bens destinados à venda.
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Revelam-se impertinentes à espécie em julgamento os protestos acerca das glosas
de despesas a título de benfeitorias, eis que não foram procedidas pela
fiscalização.
Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido
Cientificada, a recorrente, em sede de recurso voluntário, reiterou os argumentos
para afastar as glosas realizadas pela fiscalização.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Onízia de Miranda Aguiar Pignataro, Relatora.
Admissibilidade
O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade. Assim, dele conheço e passo à análise da matéria.
A RECORRENTE é pessoa jurídica de direito privado que tem por atividade a
produção e exploração em geral da cana-de-açúcar, a fabricação e comercialização de açúcar,
álcool e demais produtos derivados da cana.
A RECORRENTE reitera que se enquadra na sistemática de apuração da Contribuição
ao PIS e da COFINS no regime da não-cumulatividade que está previsto respectivamente nas Leis
no 10.637/2002 e 10.833/2003, em razão de ter adotado o regime de apuração anual do Imposto
sobre a Renda com base no Lucro Real.
No curso de suas atividades, a RECORRENTE sofreu fiscalização tributária para
apuração da liquidez dos créditos de PIS e de COFINS apurados no regime da não-cumulatividade
em relação ao 4o trimestre de 2005, oriundos da empresa Usina da Barra S/A Açúcar (MPF no
0810300-2010-00093-7).
Para melhor entendimento dos fatos, esclareça-se que a Usina da Barra S/A Açúcar
e Álcool (CNPJ no 44.814325/0001-83) foi incorporada em 30/03/2006 pela Açucareira Corona S/A
(em 09/05/2006 alterada a razão social para Usina da Barra Açúcar e Álcool) – CNOJ
48.661888/0001-30, que por sua vez foi incorporada em 28/02/2007 pela Danco Participações S/A
(em 16/03/2007 foi alterada a razão social para Usina da Barra S/A Açúcar e Álcool) – CNPJ no
08.070508/0001-78. Em 22/12/2009, em nova alteração, a razão social passou a ser Cosan S/A
Açúcar e Álcool, a qual atualmente denomina-se Raízen Energia S/A (22/06/2011).
Ao encerrar o procedimento fiscal, a fiscalização promoveu a glosa parcial dos
créditos de PIS e de COFINS referentes ao mercado externo e interno que foram utilizados pela
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RECORRENTE no 4o. trimestre de 2005 para promover a compensação das contribuições devidas
nestes mesmos períodos, por entender que apenas geram direito ao crédito os materiais e
serviços utilizados diretamente na produção ou fabricação do contribuinte.
A Fiscalização glosou parte do valor do crédito apurado por entender que os
insumos que compuseram a base de cálculo da contribuição não fariam parte da produção
agroindustrial, atividade fim da Recorrente.
Em síntese, foram glosados os créditos relativos a despesas e gastos que não se
enquadrariam no conceito legal de insumo, nem estariam relacionados na legislação de regência.
Inicialmente, cabe esclarecer que a Recorrente é pessoa jurídica de direito privado
que atua no setor sucroalcooleiro, que industrializa álcool e açúcar a partir de produção rural
própria (plantio da cana-de-açúcar).
Na análise do processo, entendo que é necessário converter o julgamento em
diligência com vista a aclarar várias situações trazidas pela Recorrente em suas argumentações
para confrontar às conclusões tomadas pela Autoridade Fiscal, conforme a seguir explicitadas.
A temática mais relevante à solução da lide diz respeito ao creditamento sobre
insumos do processo produtivo na apuração do PIS e da COFINS na sistemática da não
cumulatividade, matéria frequente nesta seção de julgamento.
Como se sabe, após intensos debates ocorridos nas turmas colegiadas do CARF, a
maioria dos Conselheiros adotou uma posição intermediária quanto ao alcance do conceito de
insumo, não tão restritivo quanto o presente na legislação de IPI e não excessivamente alargado
como aquele presente na legislação de IRPJ. Nessa direção, a maioria dos Conselheiros têm
aceitado os créditos relativos a bens e serviços utilizados como insumos que são pertinentes e
essenciais ao processo produtivo ou à prestação de serviços, ainda que eles sejam empregados
indiretamente.
Essa questão também foi definitivamente resolvida pelo STJ, no Resp no
1.221.170/PR, sob julgamento no rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do
CPC/2015), que estabeleceu o conceito de insumo que se amolda aquele que vinha sendo usado
pelas turmas do CARF, tendo como diretrizes os critérios da essencialidade e/ou relevância.
Reproduzo a ementa do julgado que expressa o entendimento do STJ:
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃOCUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ
PROPÓSITO
RESTRITIVO
E
DESVIRTUADOR
DO
SEU
ALCANCE
LEGAL.
DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
Fl. 981
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RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA
EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543C DO CPC/1973
(ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e
da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo Contribuinte.
Dessa forma, vale reproduzir o voto da Ministra Regina Helena Costa, que
considerou os seguintes conceitos de essencialidade ou relevância da despesa, que deve ser
seguido por este Conselho:
Essencialidade, que diz respeito ao item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos,
a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência;
Relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável no item
cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à
prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de
cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício
difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal
(v.g.,equipamento de proteção individual EPI), distanciando-se, nessa medida, da
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acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da
aquisição na produção ou na execução do serviço.
Nesse mesmo sentido, a Secretaria da Receita Federal do Brasil emitiu o Parecer
Normativo no 5/2018, com a seguinte ementa:
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR.
ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve
ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”; a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência”; b) já o critério da relevância “é identificável no item
cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à
prestação do serviço, integre o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”; b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de
2003, art. 3o, inciso II.
Assim, para se decidir quanto ao direito ao crédito de PIS e da COFINS não
cumulativo é necessário que cada item reivindicado como insumo seja analisado em consonância
com o conceito de insumo fundado nos critérios de essencialidade e/ou relevância definidos pelo
STJ, ou mesmo, se não se trata de hipótese de vedação ao creditamento ou de outras previsões
específicas constantes nas Leis nos 10.637/2002, 10.833/2003 e 10.865/2005, para então se definir
a possibilidade de aproveitamento do crédito.
No caso concreto, observa-se que o Auditor Fiscal e o acórdão recorrido aplicaram
integralmente o conceito mais restritivo aos insumos – aquele que se extrai dos atos normativos
expedidos pela RFB (Instruções Normativas da SRF ns.247/2002 e 404/2004), já declarados ilegais
pela decisão do STJ sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015).
Assim, em face da superveniência do REsp no 1.221.170/PR, carecem os autos da comprovação do
eventual enquadramento dos itens glosados no conceito de insumo segundo os critérios da
essencialidade ou relevância.
Fl. 983
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Nesse sentido, para melhor solução da lide, nos parâmetros atuais de jurisprudência
deste Conselho no julgamento dessa matéria, é imperioso oportunizar que a fiscalização
identifique dentre os produtos e serviços que estão sendo pleiteados, a relevância e/ou
essencialidade, na perspectiva fase do processo produtivo, bem como das atividades
desempenhada pela empresa.
Analisar a matéria sem oportunizar à fiscalização revisar o seu ato, pode equivaler à
aplicação da ilegal exigência constante nas mencionadas instruções normativas e pode configurar
a não observância dos entendimentos firmados no julgamento do REsp 1.221.170/STJ. Diante do
voto vencedor da Ministra Regina Helena Costa, cadastrado sob o n.o 779 no sistema dos
julgamentos repetitivos, o voto vencedor fixou as seguintes teses:
“É ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF
247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não
cumulatividade da contribuição ao PIS e à Cofins, tal como definido nas
Leis10.637/2002e10.833/2003.” “O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço –
para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
contribuinte.”
Ou seja, para fins jurídicos de aproveitamento de crédito e interpretação do
conceito de insumos, somente o voto vencedor que fixou as teses é o voto que pode ser levado
em consideração na leitura do Acórdão do REsp 1.221.170/STJ.
Na obra escrita pelo Ilustre Conselheiro Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, em 2021,
“Aproveitamento de Crédito de Pis e Cofins Não-cumulativos Sobre os Dispêndios Realizados nas
Aquisições de “Insumos Pandêmicos”, o autor tratou das correntes hermenêuticas relacionadas à
mencionada decisão do STJ:
“As jurisprudências de ambos os poderes ganharam corpo, até que o Superior
Tribunal de Justiça (STJ), em sede de recurso repetitivo (nos termos dos Art. 1.036
e seguintes do CPC), no julgamento do REsp 1.221.170/PR, também adotou um
conceito médio de insumo e delimitou as seguintes teses, resumidas nos trechos
selecionados e transcritos a seguir:
"EMENTA
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃOCUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA
SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE
LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS
CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA
EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973
(ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
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1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no Art. 3.o, II, da Lei n.o 10.637/2002 e da Lei n.o 10.833/2003, que
contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do Art. 543-C do CPC/1973 (Arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete
a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS,
tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo
deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem
ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
Contribuinte.” Para entender os demais conceitos que foram adicionados por este
julgamento do STJ ao histórico desta matéria, como o conceito de essencialidade
e relevância, é vital que o voto da ministra Regina Helena Costa, o voto vencedor,
seja lido e analisado com detalhes. Segue um dos trechos do voto da ministra que
merece destaque para o melhor entendimento da questão:
“(...).Essencialidade -considera-se o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos,
a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência;Relevância -
considerada como critério definidor de insumo, é identificável no item cuja
finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à
prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de
cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício
difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g.,
equipamento de proteção individual -EPI), distanciando-se, nessa medida, da
acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da
aquisição na produção ou na execução do serviço.(...).” (negritado pelo autor do
presente artigo)O julgamento do REsp 1.221.170/PR, por possuir um conceito
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médio de insumo, ao fim, nada mais fez do que confirmar o entendimento
majoritário que foi criado e sedimentado, de forma pioneira, no âmbito do CARF.
Apesar de existir uma minoritária dúvida a respeito, a interpretação do
julgamento em comparação com a jurisprudência do CARF e em comparação com
alguns dos precedentes do Poder Judiciário, assim como em consideração ao que
foi disposto na legislação e em suas exposições de motivos, é possível concluir que
o STJ confirmou a tese intermediária dos insumos, em moldes muito semelhantes
aos moldes criados pela jurisprudência do CARF.
Não existem diferenças vitais que comprometam o entendimento adotado pelo
CARF ou pelo Poder Judiciário a respeito da posição intermediária.
O que realmente mudou com o julgamento foi a obrigatoriedade de aplicar o
conceito intermediário de insumo, de forma que aquela linha minoritária de
conselheiros do CARF e juízes do Poder Judiciário que ainda defendiam a tese
mais restrita ou a tese mais ampla do insumo passaram a curvar seus
entendimentos para atender e respeitar o conceito intermediário.
O julgamento em sede de recurso repetitivo possui o objetivo de concretizar os
princípios da celeridade na tramitação de processos, da isonomia de tratamento
às partes processuais e da segurança jurídica e vincula o Poder Judiciário, assim
como possui aplicação obrigatória no conselho, conforme Art. 62 de seu
Regimento Interno, que determina o seguinte:
“Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob
fundamento de inconstitucionalidade.
b) Decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de
Justiça, em sede de julgamento realizado nos termos dos Arts. 543-B e 543-C da
Lei n.o 5.869, de 1973, ou dos Arts. 1.036 a 1.041 da Lei n.o 13.105, de 2015 -
Código de Processo Civil, na forma disciplinada pela Administração Tributária;
(Redação dada pela Portaria MF n.o 152, de 2016)” Ainda que a mencionada
decisão não tenha transitado em julgado e que o STF ainda não tenha apreciado a
questão, é prático lembrar que o Poder Público tem o dever e a permissão para
aplicar o entendimento consubstanciado no julgamento do REsp1.221.170/PR.”
Dessa forma, com fundamento nas Leis 10.833/03 e 10.637/02, a matéria do
aproveitamento de créditos de PIS e COFINS apurados no regime não-cumulativo vai além do
conceito jurídico de insumos, razão pela qual é necessário abordar os grupos de glosas de forma
separada e específica, com base na legislação e nos precedentes administrativos fiscais e judiciais
mencionados.
No entanto, por ter sido realizado antes do parecer da PGFN acerca do julgamento
do RESP 1.221.170 STJ, o acórdão recorrido não tratou do conceito contemporâneo de insumo e,
portanto, não considerou qual seria a relevância, essencialidade e singularidade dos dispêndios
com a atividade econômica da empresa.
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Assim, conforme intepretação sistêmica do que foi disposto nos artigos 16, §6.o e
29 do Decreto 70.235/72, Art. 2.o, caput, inciso XII e Art. 38 e 64 da Lei 9.784/99, Art. 112, 113,
142 e 149 do CTN, a verdade material deve ser buscada no processo administrativo fiscal.
Diante do exposto, em observação ao princípio da verdade material, vota-se para
CONVERTER O JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA, com o objetivo de que:
1. Que a unidade preparadora intime a Recorrente para apresentar no prazo de
30 (trinta) dias, prorrogável por igual período, laudo/memorial complementar ao
que consta no anexo Laudo/Parecer Técnico sobre atividades essenciais com a
demonstração detalhada da utilização de cada um dos bens e serviços glosados
entendidos como insumos no processo produtivo desenvolvido pela empresa.
Nesse item, a recorrente deverá discriminar em planilha as despesas/custos
incorridos glosados separados por natureza e juntar toda a documentação que
sirva para lastrear as suas afirmações, nos moldes do RESP 1.221.170 STJ e nota
SEI/PGFN 63/2018;
2. Que a Autoridade Fiscal elabore Relatório Conclusivo acerca da apuração das
informações solicitadas nos itens acima, manifestando-se sobre dos fatos e
fundamentos apresentados pela Recorrente, inclusive, sobre o eventual
enquadramento de cada bem e serviço do período de apuração no conceito de
insumo delimitado no Parecer Normativo Cosit no05/2018 e Voto da Ministra
Regina Helena Costa proferido no REsp no 1.221.170/PR, de aplicação obrigatória
no âmbito da RFB (Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF);
3. Após a intimação da Recorrente do resultado da diligência, conceder-lhe o
prazo de 30 (trinta) dias para manifestação, nos termos do art. 35 do Decreto no
7.574/2011.
4. Em seguida, os autos deverão retornar a este Colegiado.

Assinado Digitalmente
Onízia de Miranda Aguiar Pignataro

Fl. 987
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