Tribunal: CARF
Processo: 10314.721544/2015-13
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANDRE LUIS ULRICH PINTO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção / Segunda Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-08-26
Data de publicação: 2025-10-03

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2010
AUTUAÇÃO CALCADA NA DIVERGÊNCIA ENTRE SALDOS DE CONTA CONTROLADA NA PARTE B DO LALUR. REFLEXOS TRIBUTÁVEIS NA PARTE A.
A Parte B do LALUR é destinada ao controle de adições e exclusões temporárias, bem como do saldo de prejuízos fiscais e bases de cálculo negativas da CSLL passíveis de compensação em períodos de apuração supervenientes. Restando comprovado que i) o saldo inicial afeto à adição relativa a provisões indedutíveis controlada na Parte B do LALUR não corresponde ao saldo final verificado a tal título no encerramento do ano-calendário anterior e ii) tal saldo inicial divergente foi integralmente excluído na apuração do lucro real no anocalendário superveniente, resta escorreita a glosa da exclusão excedente.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10314.721544/2015-13
ACÓRDÃO
1202-001.720 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
26 de agosto de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
BAYER S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2010
AUTUAÇÃO CALCADA NA DIVERGÊNCIA ENTRE SALDOS DE CONTA
CONTROLADA NA PARTE B DO LALUR. REFLEXOS TRIBUTÁVEIS NA PARTE A.
A Parte B do LALUR é destinada ao controle de adições e exclusões
temporárias, bem como do saldo de prejuízos fiscais e bases de cálculo
negativas da CSLL passíveis de compensação em períodos de apuração
supervenientes. Restando comprovado que i) o saldo inicial afeto à adição
relativa a provisões indedutíveis controlada na Parte B do LALUR não
corresponde ao saldo final verificado a tal título no encerramento do ano-
calendário anterior e ii) tal saldo inicial divergente foi integralmente
excluído na apuração do lucro real no anocalendário superveniente, resta
escorreita a glosa da exclusão excedente.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento
ao recurso voluntário.

Assinado Digitalmente
André Luis Ulrich Pinto – Relator

Assinado Digitalmente
Leonardo de Andrade Couto – Presidente

Fl. 2026
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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Participaram da sessão de julgamento os julgadores Mauricio Novaes Ferreira,
Andre Luis Ulrich Pinto, Jose Andre Wanderley Dantas de Oliveira, Fellipe Honorio Rodrigues da
Costa, Liana Carine Fernandes de Queiroz, Leonardo de Andrade Couto (Presidente).

RELATÓRIO
O presente processo trata de auto de infração lavrado a partir da constatação de
infrações: (i) despesas não necessárias; e (ii) exclusão indevida da base de cálculo do IRPJ e CSLL.
Dessa forma, por ter a Recorrente apurado prejuízo fiscal e base de cálculo negativa de CSLL, a
Autoridade Fiscal, através dos autos de infração, procedeu à compensação dos valores
decorrentes das infrações com os valores apurados pela Recorrente a título de prejuízo fiscal e
base de cálculo negativa de CSLL.
Importante destacar que a infração relativa à despesas desnecessárias foi afastada
pela DRJ, remanescendo em discussão, apenas, a infração relativa à exclusão indevida de base de
cálculo de IRPJ e CSLL.
Por bem retratar os fatos que permeiam o presente processo, passo a transcrever o
relatório integrante do acórdão de impugnação.
Trata o presente processo de impugnação apresentada contra auto de infração
lavrado pela DELEX – São Paulo, no qual foram revistos os saldos de prejuízo fiscal
e base de cálculo negativa de CSLL do ano-calendário 2010.
Os motivos que embasaram a lavratura do auto de infração estão descritos no
Termo Verificação Fiscal (fls. 531/537), a seguir resumidos.
A autoridade fiscal identificou duas irregularidades: i) exclusão indevida na
apuração do lucro real, e ii) outras despesas operacionais indedutíveis.
1. Exclusão indevida na apuração do lucro real Do confronto do LALUR 2009 e
2010, a autoridade fiscal identificou erro na transferência do saldo da
provisão para assistência médica.
Fl. 2027
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2. Outras despesas operacionais indedutíveis As seguintes contas foram glosadas,
pois a autoridade fiscal entendeu que elas não se enquadravam nas condições
estabelecidas no art. 299 do Decreto 3.000/99:

A DRJ ao proferir o acórdão no 09-067.554 - 2a Turma da DRJ/JFA, entendeu por
bem:

manter a exigência do crédito tributário constituído;

confirmar a imputação da sujeição passiva solidária e a decorrente
responsabilidade tributária da AUTO MECÂNICA BOA SORTE LTDA - EPP
em face do Auto de Infração; e

declarar a revelia da contribuinte, nos termos do artigo 21 do Decreto no
70.235, de 1972 e alterações.

IMPUGNAÇÃO
O contribuinte foi cientificado do auto de infração em 30 de março de 2015 (fls.
505), apresentando impugnação em 29 de abril de 2015 (fls. 567).
Fl. 2028
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Em sua defesa alega:

Sobre a infração de exclusão indevida no lucro real
o Identificou que teria contabilizado de forma incorreta as provisões do
Fundo de Pensão/Assistência Médica, tendo ofertado indevidamente à
tributação o montante de R$ 96.208.186,75.

Segundo a regra 33 do CPC os ganhos e perdas atuariais
deveriam ser reconhecidos integralmente na data das
demonstrações contábeis, tendo como contrapartida o
patrimônio líquido, excluindo qualquer efeito na apuração do
lucro corrente.

No ano de 2010, o valor da provisão teria sido estipulado em R$
155.907.000,00, acarretando em movimentação anual da
provisão em R$ 99.454.786,52, incluindo o saldo carregado no
ano anterior(2009). A interessada teria considerado, na
apuração da base de cálculo do IRPJ/CSLL, que a movimentação
anual da provisão (R$ 99.454.786,52) teria impactado o lucro
líquido, quando, na realidade apenas o valor de R$
3.246.599,77 teria transitado pelo resultado. Portanto, R$
96.208.186,75
teriam
sido
indevidamente
ofertados
à
tributação.
o Para os anos-calendário 2008 e 2009, aduz que teria retificado o LALUR,
corrigindo as informações, mas para o ano-calendário 2010, por estar
em ação fiscal, não foi possível a retificação. As alterações no LALUR
2010 que entende corretas seriam:

Correção dos saldos iniciais e finais da provisão de assistência
médica do ano anterior (de R$ 30.577.343,78 para R$
21.833.486,85);

Estorno de R$ 96.208.186,75 do cálculo do IRPJ/CSLL que foram
indevidamente oferecidos à tributação;

A retificação pretendida no LALUR 2010 não alteraria a
movimentação anual, que permaneceria a mesma (R$
99.455.786,52), não havendo justificativa para a infração fiscal
contida no auto de infração ou para a glosa de R$ 8.743.856,93
do prejuízo fiscal.

Sobre as despesas consideradas indedutíveis
o A nomenclatura da conta contábil “Benef. Colab. Festas" não
corresponderia aos lançamentos nela efetivados.

Os lançamentos corresponderiam a serviços assistenciais
destinados a todos os empregados/colaboradores, como:
i)medicamentos e serviços médicos prestados no
Fl. 2029
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ambulatório;
ii)ginástica
laboral;
e,
iii)
programa
assistencial psicossocial etc. Portanto, as despesas seriam
dedutíveis, conforme art. 360 do Decreto 3.000/99 e
jurisprudência do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais.

Ainda que as despesas lançadas na referida conta contábil
se
referissem
exclusivamente
à
festas
de
confraternização, ainda assim seriam dedutíveis por força
do Parecer Normativo CST no 322/1971 e Acórdãos 101-
85.482/93 do CARF e 01-02.365 da CSRF.
o Os lançamentos na conta contábil “Confraternização – Dia de
Campo"

O “Dia de Campo” é atividade rotineira realizada pela
empresa para demonstrar e apresentar a seus clientes as
tecnologias de seus produtos e as soluções integradas
que viabilizam o potencial produtivo das lavouras,
tratando-se assim, de atividade usual e necessária a
atividade fim da companhia.

Pleiteia, por fim, a conversão do julgamento em diligência, para
comprovação das alegações.

Em primeira instância, a DRJ afastou a infração relativa à dedução de despesas
desnecessárias, mantendo a autuação com relação à infração de erro na transferência do saldo da
provisão para assistência médica.
Irresignada, a Recorrente interpôs recurso voluntário apresentando as mesmas
razões já expostas em sede de impugnação, destacando que a divergência apontada pela
Autoridade Fiscal não impactou indevidamente o lucro real em 2010, porque procedeu à
retificação da DIPJ e da parte B do Lalur relativos ao ano-calendário de 2010, sanando a
divergência verificada pela Autoridade Fiscal.
Argumentou, ainda, que promoveu adição indevida no montante de R$
99.454.786,52. Posteriormente, ao verificar que apenas R$ 3.246.599,77 desse valor transitou pelo
seu resultado, procedeu ao estorno da adição considerada indevida no valor de R$ 96.208.186,75,
correspondente à diferença entre o montante originalmente adicionado (R$ 99,5 milhões) e o
valor que efetivamente impactou o resultado contábil (3,5 milhões).
É o relatório.

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VOTO
Conselheiro André Luis Ulrich Pinto, Relator
O recurso é tempestivo e deve ser conhecido.
A Recorrente, em síntese, traz as mesmas razões já apresentadas em sede de
impugnação, razão pela qual, com base na faculdade prevista no art. 114, § 12, I do RICARF, passo
a transcrever o voto integrante do acórdão recorrido, que adoto como razões de decidir.
Exclusão indevida na apuração do Lucro Real
Conforme relatado no Termo de Verificação Fiscal, a infração 1 diz respeito a erro
na transferência do saldo de 2009 para 2010 na conta 023150 (Provisão para
Assistência Médica). Em razão do erro em tal transferência, a base de cálculo do
imposto de renda em 2010 teria sido apurada a menor no valor de R$
8.743.856,93.
A impugnante, por sua vez, alega que não se trata de erro na transferência de
saldos do ano de 2009 para o ano de 2010, mas sim de erro na contabilização da
referida provisão, pois teria equivocadamente considerado que as provisões de
fundo de pensão teriam transitado pelo resultado, impactando indevidamente o
cálculo do IRPJ/CSLL dos anos de 2008 a 2010. A empresa teria considerado para
efeitos do cálculo do IRPJ/CSLL que toda a movimentação da provisão de R$
99.455.786,52 teria transitado pelo resultado, quando na verdade teria transitado
apenas o valor de R$ 3.246.599,77. Consequentemente, o montante de R$
96.208.186,75 teria sido indevidamente oferecido à tributação. Em decorrência
desse erro, teria sido necessário alterar o LALUR e LACS dos anos calendário 2008
a 2010. Entretanto, a autoridade fiscal não teria permitido a alteração afeta ao
ano calendário 2010, fazendo surgir a divergência nos valores.
Inicialmente, vamos a uma breve digressão acerca do regime de dedutibilidade
das provisões.
No âmbito tributário, para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo
da CSLL, são vedadas as deduções de qualquer provisão, exceto aquelas
expressamente previstas na legislação; assim, no caso de provisões indedutíveis,
devem ser feitos os devidos ajustes na apuração do lucro real(art. 6o do Decreto-
lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977).
A constituição de uma provisão – registrada em conta patrimonial do passivo –
se faz, em regra, tendo como contrapartida conta de despesa – registrada em
conta de resultado. Ou seja, reconhece-se, com base no princípio da
competência, uma despesa cuja liquidação/pagamento se dará em momento
futuro. Tendo em vista sua natureza de despesa, a constituição de provisão afeta
negativamente o lucro líquido societário.
No momento futuro, em que, eventualmente, a conta provisão ainda registre
saldo, é necessário promover sua reversão. A reversão da provisão, de forma
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simétrica a sua constituição, deve ser contabilizada tendo por contrapartida
conta de receita. Ou seja, como a despesa para qual se provisionou não se
materializou (ou somente se realizou parcialmente), realiza-se um lançamento
contábil reconhecendo como receita a não realização da despesa prevista. Dada
sua natureza de receita, a reversão de provisão afeta positivamente o lucro
líquido societário.
Em uma situação em que todo valor constituído a título de provisão, por ser
indedutível, é revertido, as despesas computadas em períodos anteriores
correspondem integralmente às receitas reconhecidas nos períodos em que
ocorre a reversão. Esta é a mecânica contábil intrínseca à contabilização das
provisões.
Nas duas situações retratadas, a constituição da provisão indedutível e sua
reversão, registradas contabilmente como despesa e receita, respectivamente,
não afetam a apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL, na medida em
que são feitos os devidos ajustes (adição ou exclusão).
Somente assim fica conformada a neutralidade dos efeitos tributários de um
registro de uma provisão indedutível e de sua reversão.
Uma vez que a constituição de provisões indedutíveis tenha sido computada
como despesa, deve a contribuinte promover uma adição ao lucro líquido
(controlada no LALUR e LACS) para efeito de determinação do IRPJ e da CSLL. A
adição, nesse caso, anula o efeito da constituição da provisão não dedutível
contabilizada como despesa, e este foi o procedimento que a impugnante
sustenta ter sido efetivado.
De forma similar, no caso da reversão dessas provisões não dedutíveis, a
contribuinte está autorizada a excluir no LALUR e LACS os valores pertinentes
desde que contabilizados como receitas. Ou seja, a exclusão via LALUR ou LACS
anula o efeito da reversão da provisão não dedutível contabilizada como receita.
Em suma, a neutralidade dos efeitos das provisões não dedutíveis sobre a
determinação do IRPJ e da CSLL se dá (i) pela adição ao lucro líquido, vinculada à
despesa decorrente da constituição da provisão e (ii) pela exclusão do lucro
líquido, vinculada à receita decorrente da reversão da provisão.
Destaque-se que, nas hipóteses em que a provisão é realizada (ou seja, quando a
empresa passa a ter certeza sobre o valor e prazo da obrigação anteriormente
provisionada), o lucro real deve ser sensibilizado por conta de tal realização,
desde que a legislação do imposto de renda permita a dedutibilidade de tal
obrigação na apuração da base de cálculo do imposto de renda e da contribuição
social sobre o lucro líquido.
Dada a conceituação teórica acima delineada, insta reforçar que as
movimentações registradas nas contas de provisão, com contrapartida no
resultado do exercício, não devem impactar a apuração da base de cálculo do
imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido (logo, as eventuais
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despesas ou receitas afetas à movimentação em contas de provisão devem ser
adicionadas e podem ser excluídas, respectivamente, na apuração da base de
cálculo do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido). Por
decorrência de tal conclusão, registros contábeis insertos nas contas de provisões,
cuja contrapartida seja registrada diretamente no patrimônio líquido, não
ensejam qualquer ajuste (adição ou exclusão) para fins de apuração do lucro real.
Ademais, a efetiva realização de provisões deve impactar o lucro real, desde que
tal realização se refira a obrigação dedutível na apuração da base de cálculo do
imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido.
Importante apontar, ainda, que, por seu caráter temporário, as adições relativas a
despesas contabilizadas em contrapartida de acréscimo no valor de provisões
devem ser controladas na Parte B do LALUR, vez que, em princípio, podem ser
objeto de exclusão em períodos de apuração supervenientes.
Voltando à situação objeto da autuação, a fiscalização aponta que o
fundamento da lavratura se refere à divergência entre os saldos final e inicial
(anos de 2009 e 2010, respectivamente) da conta 023150 – Provisão para
Assistência Médica – BSA inserta na Parte B do LALUR da empresa autuada. Tal
divergência teria impactado a apuração do lucro real e da base de cálculo da
CSLL do ano-calendário de 2010. Relembremos a literalidade do quanto exposto
pela fiscalização neste ponto:

A fiscalização apresenta um quadro comparativo das exclusões de provisões
empreendida pela empresa, apontando que a divergência apurada se refere à
conta “Provisão Assistência Médica / PREVBAYER”, e indica que, em anexo à
autuação, consta documento relativo à composição da linha 78 – Outras Exclusões
da Ficha 09A da DIPJ 2011.
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A Impugnante, em sua peça defensiva, aponta que a divergência de saldos
apurada pela fiscalização decorreu da impossibilidade de retificar o LALUR 2010,
já que a empresa se encontrava sob ação fiscal. Os LALUR dos anos de 2008 e
2009 teriam sido retificados, pois a empresa teria identificado a realização de
adições indevidas relativas à constituição de provisões que não teriam transitado
pelo resultado do exercício.
Aduz, ainda, que a mera divergência de saldos indicada pela fiscalização não seria
bastante para fundar a autuação. Vamos relembrar o quanto exposto literalmente
na peça defensiva:

Fl. 2034
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Concorda-se com a alegação tecida pelo Impugnante de que meras divergências
de saldos final (de um ano-calendário) e inicial (ano-calendário seguinte) de
adição temporária controlada na Parte B do LALUR não são motivo para qualquer
autuação. Por outro lado, é importante destacar que caso tais divergências
tenham acarretado reflexos indevidos na apuração do lucro real (ou seja,
exclusões indevidas), torna-se imperiosa a glosa da exclusão excedente.
No caso vertente, a exclusão realizada pela empresa a título de “PROV.
ASSISTÊNCIA MÉDICA BAYER / PREVBAYER” em sua DIPJ 2011 remonta a R$
99.454.786,52, tendo a seguinte composição descritiva – destaque em vermelho
(fls. 528):

Os 3 primeiros valores afetos à provisão em foco remontam a uma exclusão de R$
30.577.343,78, em perfeita consonância com o controle registrado no LALUR
acerca das provisões para assistência médica – BSA. Vamos relembrar tal excerto
do LALUR de 2010:

Deste modo, é possível concluir que o saldo inicial controlado na Parte B do
LALUR na conta 23150 impactou a apuração do lucro real e da base de cálculo
negativa da CSLL, no ano-calendário de 2010, no importe de R$ 30.577.343,78.
Em decorrência de o saldo final (ano-calendário de 2009) de tal conta na Parte B
do LALUR remontar a apenas R$ 21.833.486,85, é correto concluir-se que o ano-
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calendário de 2010 realmente foi impactado com uma exclusão maior que a
devida, ou seja, a empresa acabou excluindo R$ 30.577.343,78 a título de
reversão de provisões de anos-calendário anteriores, mas o seu LALUR 2009
apontaria que o valor máximo a ser excluído remontaria a apenas R$
21.833.486,85.
Assim, a autuação não foi calcada em meras divergências entre saldos final
(anocalendário de 2009) e inicial (ano-calendário de 2010) de controle realizado
na Parte B do LALUR, sem reflexos na apuração do lucro real. De fato, a
autuação se funda na observação de que o valor da exclusão realizada em 2010,
a título de provisões indedutíveis adicionadas em anos-calendário anteriores,
superou o saldo final verificado no encerramento do ano-calendário de 2009 a
tal título.
Frise-se: tal divergência de saldo produziu efetivos reflexos na apuração do lucro
real do anocalendário de 2010, não sendo um mero problema de saldos, como
alegado na peça defensiva.
O sujeito passivo aponta que inexistiria movimentação, no ano-calendário de
2010, no controle realizado na Parte B do LALUR acerca das provisões
indedutíveis, o que faria com que a divergência de saldos apontada pela
fiscalização fosse inócua para fins de apuração do lucro real. Aduz-se que a
fiscalização teria apurado diferenças tributáveis apenas por não ter considerado o
impacto de das retificações efetuados nos LALUR dos anos calendário de 2008 e
2009 nos saldos finais (ano de 2010) do controle afeto às provisões indedutíveis.
Tal argumento da empresa resta demonstrado, em sua peça irresignatória, no
seguinte quadro:

Conforme já demonstrado, os documentos acostados aos autos, que
demonstram os lançamentos efetuados na conta 23150 – Provisão para
Assistência Médica – BSA constante da Parte B do LALUR 2010, evidenciam que
houve movimentação em tal conta. Relembremos novamente tal excerto do
LALUR do sujeito passivo:
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Assim, restando evidenciado que o resultado tributável do ano-calendário de
2010 foi impactado por exclusão em excesso a título de reversão de provisões
indedutíveis, entendo escorreita a glosa empreendida pela fiscalização a tal
título.
Aponto, por fim, que é bem verdade que a empresa poderia demonstrar, por
meio dos competentes elementos de prova, que, apesar de ter realizado a
exclusão acima relembrada em patamar excessivo, teria havido adição em excesso
no ano-calendário de 2010, por conta da constituição de provisões contabilizadas
diretamente no patrimônio líquido terem sido consideradas como impactantes do
resultado do exercício. Tal comprovação certamente levaria a uma reapuração da
glosa realizada pela fiscalização, pois, apesar da exclusão em excesso mencionada
no parágrafo anterior, haveria a comprovação da realização de adições indevidas,
o que levaria a nova apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL. Contudo,
ao analisar todos os elementos de prova acostados aos autos, não encontramos
elementos mínimos que evidenciem a realização de adições em excesso no ano-
calendário de 2010, o que reforça a necessária manutenção da glosa empreendida
pela fiscalização.

Destaco que a Recorrente defende que procedeu à retificação em sua DIPJ e LALUR,
mas a retificação de tais documentos ocorreu após a lavratura do auto de infração. De fato, consta
às fls. 1994 a indicação do valor de R$ 21.833.486,85, saldo final de 2009 apontado pela
Fiscalização. Ocorre que a retificação após a lavratura do auto de infração não tem o condão de
afastar a autuação. Ademais disso, a Recorrente não demonstra o erro que justificou o estorno da
adição considerada indevida no valor de R$ 96.208.186,75. Dessa forma, deve ser mantida a
autuação.
1
CONCLUSÃO
Diante do exposto, voto por conhecer do recurso voluntário e, no mérito, negar-lhe
provimento.

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