Tribunal: CARF
Processo: 10314.720025/2023-48
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CYNTHIA ELENA DE CAMPOS
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-02-11
Data de publicação: 2025-04-23

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2023
PEDIDO DE RELEVAÇÃO DA MULTA. INCOMPETÊNCIA.
O CARF não possui competência para determinar a relevação de multa legalmente prevista.

Assunto: Obrigações Acessórias
Ano-calendário: 2023
EXPORTAÇÃO. INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. FRAUDE OU OCULTAÇÃO NÃO COMPROVADA. MULTA POR CESSÃO DE NOME. IMPOSSIBILIDADE.
A configuração da infração prevista no art. 23, inciso V, § 1o, do Decreto no 1.455/76 exige a demonstração do dolo na ocultação do real vendedor ou exportador, mediante fraude ou simulação. Trata-se de tipo infracional de natureza subjetiva, cuja comprovação incumbe à autoridade fiscal. Na ausência de elementos probatórios que evidenciem a intenção dolosa ou a utilização de artifícios fraudulentos, a conduta revela-se atípica, ensejando o cancelamento do lançamento de ofício. Por consequência, igualmente deve ser afastada a multa por cessão de nome prevista pelo art. 33 da Lei no 11.488, de 2007.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10314.720025/2023-48
ACÓRDÃO
3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
11 de fevereiro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
ADAMI SA MADEIRAS
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2023
PEDIDO DE RELEVAÇÃO DA MULTA. INCOMPETÊNCIA.
O CARF não possui competência para determinar a relevação de multa
legalmente prevista.
Assunto: Obrigações Acessórias
Ano-calendário: 2023
EXPORTAÇÃO. INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. FRAUDE OU OCULTAÇÃO
NÃO COMPROVADA. MULTA POR CESSÃO DE NOME. IMPOSSIBILIDADE.
A configuração da infração prevista no art. 23, inciso V, § 1o, do Decreto no
1.455/76 exige a demonstração do dolo na ocultação do real vendedor ou
exportador, mediante fraude ou simulação. Trata-se de tipo infracional de
natureza subjetiva, cuja comprovação incumbe à autoridade fiscal. Na
ausência de elementos probatórios que evidenciem a intenção dolosa ou a
utilização de artifícios fraudulentos, a conduta revela-se atípica, ensejando
o cancelamento do lançamento de ofício. Por consequência, igualmente
deve ser afastada a multa por cessão de nome prevista pelo art. 33 da Lei
no 11.488, de 2007.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento
ao Recurso Voluntário para cancelar o Auto de Infração. O Conselheiro Arnaldo Diefenthaeler
Dornelles acompanhou a relatora pelas conclusões.

Assinado Digitalmente
Fl. 1464
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
2
Cynthia Elena de Campos – Relatora

Assinado Digitalmente
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente
Participaram da sessão de julgamento os julgadores Renato Câmara Ferro Ribeiro
de Gusmão (substituto integral), Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta, Leonardo Honorio dos
Santos, Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles
(Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão no 104-015.066,
proferido pela 8a Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 04 que, por
unanimidade de votos, julgou improcedente a Impugnação interposta.
O v. Acórdão de primeira instância foi proferido com a seguinte Ementa:
Assunto: Normas de Administração Tributária
Período de apuração: 2023
INFRAÇÃO. CESSÃO DE NOME. EXPORTAÇÃO. NEGÓCIO DE COMPRA E VENDA.
SIMULAÇÃO. EXPORTAÇÃO POR CONTA PRÓPRIA.
A compra no país de mercadoria para ser exportada em nome próprio sem que o
domínio de propriedade da mercadoria seja efetivamente transferido ao suposto
adquirente demonstra que no negócio de compra e venda da mercadoria ao
importador do exterior fora simulado, que a interveniência de seu vendedor e
exportador fora não além da mera cessão de nome, sem que efetivamente tivesse
vendido a mercadoria exportada, em conduta que se subsome perfeitamente ao
ilícito de ocultação e cessão de nome.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido

Por bem descrever os fatos, reproduzo o relatório da r. decisão de primeira
instância:
Contra a empresa ADAMI SA MADEIRAS, ora impugnante, já devidamente
qualificada nos autos deste processo, doravante denominada apenas por ADAMI,
foi lavrado Auto de Infração, em sede de procedimento normal de fiscalização
para verificar o regular cumprimento de suas obrigações tributárias assessórias
quando do registro de exportações, ao final do qual lhe fora imputado a infração
tipificada no art. 33 da Lei no 11.488, de 2007, pela cessão de nome da autuada
Fl. 1465
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
3
para a realização de exportações de terceiro, om vistas no acobertamento de seus
reais intervenientes ou beneficiários, mediante a constituição de crédito tributário
em montante total de R$ 19.548.342,27.
Além dos esclarecimentos sobre o desenvolvimento da ação fiscal e sobre
aspectos jurídicos relacionados à matéria, em síntese, os principais elementos
apresentados pela fiscalização como motivação do presente lançamento,
constantes do Relatório de Fiscalização e seus anexos, resumem-se como segue:
1. Constatou-se, por meio das ações fiscais, que, embora tenha permanecido
oculta do controle aduaneiro, a Cargill Agrícola S/A, doravante denominada
apenas por CARGILL, foi a real responsável por exportações formalmente
promovidas em nome da ADAMI. As exportações em questão tiveram como pano
de fundo contratos conhecidos como ‘performance de exportação’, bem como
‘Adiantamentos Sobre Contrato de Câmbio (ACC)’ efetuados pela ADAMI, em
negócios jurídicos maculados pela simulação;
2. O ‘Adiantamento Sobre Contrato de Câmbio’ - ACC é uma antecipação de
valores ao exportador, em moeda nacional, de quantia equivalente em moeda
estrangeira comprada, a termo, pela instituição financeira, tratando-se de um
crédito bastante atrativo para o tomador, considerando suas baixas taxas de juros
e a alíquota zero do IOF, pois tem como finalidade principal financiar a produção
da mercadoria que será exportada futuramente, devendo o embarque da
mercadoria ocorrer no prazo de até 360 (trezentos e sessenta) dias;
3. O pré-pagamento de exportações (PPE), por sua vez, é uma antecipação de
receita de exportações. Essencialmente, trata-se de uma linha de crédito de baixo
custo de que as empresas exportadoras podem se utilizar para produção,
armazenagem e comercialização dos produtos. Seu objetivo precípuo, claro, é
fomentar as exportações brasileiras, assim como o ACC;
4. ‘Performance de exportação’ é o nome que se dá à operação mercantil de
venda de um “direito de exportação”. Nessa operação, uma empresa “vende”
mercadorias, com o fim específico de exportação, em regra já indicando o
comprador no exterior. A compradora desse “direito” o faz devido à necessidade
de realizar exportações diretas, em seu nome, principalmente para obtenção de
divisas e de documentação comprobatória de que realizou exportações. As divisas
e a documentação referentes à exportação servem, por exemplo, para cumprir
compromissos de Adiantamento sobre Contrato de Câmbio ou de Pré-pagamento
de Exportação. O que se verifica é que, formalmente, a operação se realiza em
nome de quem compra a performance; na prática, porém, a exportação é
realizada pela vendedora da performance;
5. No caso, destaque-se que, apesar da diversificação de atuação, não faz parte do
objeto social da autuada a produção ou a comercialização de commodities
agrícolas. Não consta nenhuma dessas atividades na lista divulgada em seu site
oficial, nem tampouco no rol de atividades CNAE em seu cadastro junto à Receita
Federal do Brasil;
Fl. 1466
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
4
6. Na presente ação fiscal, todas as exportações autuadas, embora tenham sido
registradas por Adami Madeiras, foram precedidas da celebração de contratos de
performance de exportação entre Adami e Cargill. A CARGILL AGRICOLA S/A é
empresa que atua preponderantemente no agronegócio e na indústria de
alimentos, sendo uma das maiores exportadoras mundiais de commodities
agrícolas, com forte atuação no Brasil. Os produtos agrícolas que teriam sido
realizadas no âmbito de contratos de performance de exportação enquadram-se
nos códigos 12019000, 10059010, 52010020, 23040010 e 15071000. Com exceção
dessas mercadorias agrícolas, todas as exportações da ADAMI estão enquadradas
no capítulo 44 da NCM, correspondente a “madeira, carvão vegetal e obras de
madeira”, esta sim, única diretamente relacionada ao objeto social da empresa.
TODAS as exportações de commodities agrícolas promovidas em nome da ADAMI
nos anos 2019 e 2020 foram realizadas para a CARGILL AGRICOLA S/A ou para sua
controlada, CARGILL COMMODITIES TRADING S.R.L.;
7. Intimada a apresentar documentação relativa ao planejamento de vendas ao
mercado externo, a ADAMI respondeu que as exportações de commodities
agrícolas eram operações pontuais, destinadas à liquidação de operações
financeiras, razão pela qual não constavam em seu planejamento anual. A falta de
planejamento e a previsão antecipada de quitação dos contratos via exportações
para a Cargill mostra uma clara deturpação do instituto do Adiantamento de
Contrato de Câmbio (ACC), utilizado meramente como linha de crédito barata,
sem qualquer compromisso em aplicar os recursos na produção de mercadorias a
serem exportadas, o que foi confirmado pela própria ADAMI;
8. Em que pese a diversificação de atuação da ADEMI, não faz parte do objeto da
empresa a produção ou comercialização de commodities agrícolas. Apesar disso,
quase 40% das exportações da empresa em 2019 e 2020 foram de soja (grãos,
farelo ou óleo), milho e algodão. A totalidade dessas mercadorias agrícolas foi
“adquirida” da CARGILL AGRICOLA S/A e posteriormente, exportada, em nome da
ADAMI, para uma filial da própria CARGILL, localizada em Turcas e Caicos ou para
sua controlada no Uruguai;
9. Em resposta a termo de intimação, a CARGILL afirmou que os clientes de
performance de exportação “compram fluxos de outros exportadores e pagam
um diferencial de preços por isso”. Continua para dizer que, como é empresa
preponderantemente exportadora, possui “fluxos” disponíveis para atender “tais
oportunidades de mercado” e, com isso, “incrementa suas receitas, tendo em
vista a remuneração recebida”. Logo, não se trata de uma operação de compra e
venda de mercadorias, mas sim da negociação de um “fluxo” de exportação, que
consiste, em realidade, na compra do “direito” de constar como exportador das
mercadorias exportadas, na prática, pela CARGILL;
10. Em análise aos contratos de performance que tiveram como objeto as
exportações em questão, o primeiro aspecto a se destacar é que consta
expressamente dos contratos de compra e venda firmados entre a CARGILL
Fl. 1467
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
5
AGRICOLA S/A e a ADAMI que as mercadorias adquiridas da CARGILL brasileira
deveriam ser exportadas para sua filial em Turcas e Caicos (ou a controlada Cargill
Commodities, especificamente no último contrato celebrado), e que os recursos
relativos ao pagamento dessa exportação serão utilizados para liquidar operações
de adiantamento sobre contrato de câmbio (ACC) e/ou pré-pagamento de
exportações (PPE). Assim, pelo mesmo documento, a CARGILL “vende” e já
“recompra” as mercadorias por meio de sua filial estrangeira. E mais, apesar de a
CARGILL estar “vendendo” as mercadorias, consta dos contratos que ela é quem
providenciará toda a documentação relativa a seu despacho aduaneiro, bem
como seu embarque, inclusive com a determinação do navio;
11. Mais do que isso, as mercadorias são entregues para embarque diretamente
pela Cargill, sem passar pela Adami, sob gestão da Cargill, a quem cumpre instruir
a Adami sobre as exportações que, a rigor, esta declarou. Até mesmo informações
acerca da emissão de notas fiscais emitidas pela Adami são determinadas pela
Cargill. Além disso, consta dos contratos uma outorga ampla de poderes da
empresa compradora para a CARGILL para que ela possa praticar os atos relativos
à exportação das mercadorias. Os contratos deixam bem claras questões relativas
à propriedade e à posse das mercadorias. Nota-se que a CARGILL jamais deixa de
ser possuidora das mercadorias;
12. Deve-se ressaltar que os contratos não priorizam a determinação do objeto
negociado, mas enfatiza, por outro lado, seu valor, deixando claro que o interesse
da Adami não está na aquisição das mercadorias, mas sim em receber
determinada quantia cambial para cumprir seus compromissos junto ao Banco.
Isso fica evidente na cláusula contratual abaixo transcrita, extraída do contrato
39/19-20 (anexada junto aos demais contratos no DOC. 15), em que se consigna
que a Adami deseja adquirir “certas mercadorias” mediante pagamento de peço
equivalente a US$ 10.000.000,00. O valor corresponde exatamente ao
adiantamento cambial que a Adami contratou com o Banco Cargill, por meio do
contrato 206577084 (DOC. 7), de maneira que precisa exportar esse valor para
cumprir seu compromisso;
13. Merece especial atenção a cláusula que dispõe sobre um adicional de preço
sobre o valor das mercadorias. Esse adicional é, essencialmente, a remuneração
que a CARGILL brasileira recebe pela venda da performance de exportação, que
corresponde a 0,8% do valor dos contratos. É importante ressaltar que a posterior
exportação das mercadorias é realizada pelo preço base, ou seja, de antemão, o
comprador sabe que entre a compra e a revenda, seu resultado, na moeda
negociada, será negativo em valor equivalente ao adicional de preço pago à
CARGILL brasileira. O comprador da performance tem expectativa de prejuízo na
operação, que só será lucrativa se houver uma desvalorização cambial entre a
“compra” e a “venda” que compense o adicional de preço pago;
14. A CARGILL Turks e Caicos não possui estrutura ou funcionários próprios em
Turks e Caicos, corroborando a inexistência de operacionalidade da filial no
Fl. 1468
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
6
paraíso fiscal. Uma das razões para sua existência era justamente operacionalizar
a venda de “performances de exportação”, pela CARGILL no Brasil, possibilitando
exportações em nome dos clientes dessas performances sem que a mercadoria
saia do domínio efetivo da CARGILL;
15. A maioria dos pagamentos de exportações ocorreram muito antes do registro
das DU-E, o que generaliza, para todas as operações esse descasamento do fluxo
financeiro com o fluxo físico das mercadorias. Há pagamentos que ocorreram
numa antecedência superior a 6 meses. Nota-se que as datas de pagamento em
dólares à ADAMI correspondem aos limites para que cumprisse seus
compromissos relativos a adiantamentos sobre contratos de câmbio, quais sejam,
21/11/2018 (contrato de câmbio 163984444), 16/05/2019 (contrato de câmbio
177768283), 08/05/2020 (contrato de câmbio 206577084), 14/11/2019 (contrato
de câmbio 191555153) e 13/12/2019 (contratos de câmbio 194147728,
167749264 e 194147733, pagos uma semana antes de findo o prazo, em
06/12/2019), reforçando que a operação foi motivada pelo recebimento dos
dólares, não havendo qualquer interesse na mercadoria objeto dos contratos
firmados com a CARGILL;
16. No tocante à responsabilidade e controle da CARGILL sobre toda a execução
da operação de embarque da mercadoria, cabia à referida empresa, até mesmo e,
exclusivamente, determinar em quais navios as mercadorias seriam exportadas,
conforme se observa nas cláusulas do contrato de performance de exportação,
celebrado entre a CARGILL e a ADAMI, onde fica clara a preponderância da
CARGILL, frente à ADAMI, no processo de exportação das mercadorias, embora a
Cargill formalmente fosse apenas a suposta fornecedora da Adami. A Cargill tinha
poderes para determinar quando sua compradora deveria emitir suas próprias
notas fiscais. Tinha também poderes para exigência de multa caso suas “ordens”
não fossem acatadas. A realidade material é que a CARGILL teve ampla autonomia
para tomar decisões, determinar valores, quantidades, enfim, dominava a
operação. O único interesse da Adami era receber os dólares de que necessita e a
documentação para comprovar que realizou exportações;
17. Demandada acerca da negociação para a operação de comércio exterior com
o comprador estrangeiro, a ADAMI informou não possuir as informações
requeridas, ‘visto que toda a operação comercial e logística era de
responsabilidade da Cargill Agrícola S/A, conforme contrato constante no item
14.a’. Ora, a suposta exportadora não tem acesso à fatura comercial, aos demais
documentos instrutivos da exportação, nem ao menos aos dados de identificação
do suposto exportador com quem teria realizado operações de comércio
exterior!! Todo esse conjunto probatório demonstra que a Cargill é a verdadeira
responsável pela exportação das mercadorias, sendo a Adami mero cedente de
nome às operações. Portanto, houve uma simulação de exportações pela Adami
quando, na verdade, a exportadora era a Cargill. Tudo isso foi simulado para que a
Adami obtivesse os documentos hábeis a honrar seus contratos de câmbio;
Fl. 1469
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
7
18. Por meio do Termo 129/2022 (DOC.3), solicitou-se à Adami que identificasse
os representantes da CARGILL AGRICOLA S/A com quem a empresa negociou a
aquisição das mercadorias. Consultados os nomes indicados pela empresa com os
dados do e-social, verificamos se tratarem todos de funcionários da matriz da
Cargill, à época dos fatos, a maioria deles alocados no setor de contabilidade da
empresa. Nenhum funcionário da Cargill que manteve contato com a Adami
estava alocado em setor responsável por negociação, compra ou venda de
mercadorias. Os funcionários que trataram aspectos do negócio celebrado com a
Adami não eram do departamento comercial, mas do departamento financeiro ou
contábil. Isso mostra mais claramente a natureza da relação estabelecida entre
essas empresas: uma relação contábil, não comercial;
19. Não foi apresentada nenhuma troca de mensagens, informação ou
documento de identificação que permitisse sequer supor que houvera algum tipo
de tratativa entre a Adami e a suposta exportadora no exterior. Ao contrário,
deixou bem claro a Adami que em nada tomou parte dessas tratativas, não
possuindo sequer documentos ou informações acerca das operações de comércio
exterior que foram realizadas em seu próprio nome;
20. Conforme observação em quadro destacado nos autos, os contratos de
compra e venda de mercadorias para exportação somente foram celebrados ao
final do prazo dos ACC. Os pagamentos dos contratos, na maioria das vezes,
ocorreram antes mesmo do registro das exportações. O recebimento dos dólares
remetidos pela CARGILL Turks e Caicos e o vencimento do compromisso de
liquidar os adiantamentos sobre contratos de câmbio ocorreram em dias
contíguos, enquanto a exportação das mercadorias ocorria até meses após esse
fluxo financeiro;
21. Os negócios de compra e venda celebrados entre a ADAMI, a CARGILL e entre
a ADAMI e a CARGILL Turks e Caicos e Cargill Commodities não tiveram como
causa a aquisição das mercadorias, mas sim a realização de exportações em nome
da ADAMI para obtenção de dólares e de documentação visando cumprir seus
compromissos de Adiantamento sobre Contratos de Câmbio. Tal deturpação da
causa típica dos negócios jurídicos formalmente utilizados na operação implica
não somente ausência de causa, mas verdadeira simulação;
22. O exportador é aquele que assume os riscos do negócio até o momento da
colocação do produto à disposição do importador, seja no estabelecimento deste
ou daquele, seja a bordo de um navio, esteja ou não desembaraçado. É ele o
detentor da mercadoria até o momento em que esta é entregue à posse ou
propriedade do importador ou de seu representante legal. Deveras, como já
asseverado neste documento, os contratos deixam bem claras questões relativas
à propriedade e à posse das mercadorias. Nota-se que a CARGILL jamais deixa de
ser possuidora das mercadorias. Ademais, é a própria Cargill, com uso de
procurações de plenos poderes conferidos pela Adami, que promove toda a
logística de exportação, que define o que será exportado, em qual quantidade e a
Fl. 1470
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
8
qual preço. À Adami, somente interessou o valor dessa exportação, que lhe será
informado para fins de honrar os contratos de PPE ou ACC aos quais estava
obrigada. Até mesmo as despesas relativas à exportação correram por conta da
Cargill e não há menções no contrato de que os valores correspondentes a esses
custos seriam repassados à Adami que, formalmente, foi a interessada na
realização da operação;
23. Não é demais asseverar que se trata de uma exportação da Cargill para uma
outra Cargill no exterior (filial desta e/ou sua controlada). Por óbvio, a
transferência dessa mercadoria para o exterior já ocorreria por iniciativa da Cargill
e do importador estrangeiro. O fato estranho é a suposta intermediação da Adami
ante essa operação que somente se explica pelo seu interesse em utilizar um
contrato de exportação de terceiros para honrar sua obrigatoriedade de exportar
ante seu compromisso de ACC ou PPE. Em que pese e seja útil a informação da
Cargill nos documentos (NF, contratos e RE), ela não consta como exportadora em
nenhum deles, embora seja a exportadora de fato. Simulou-se que a exportação
havia sido promovida pela Adami, ocultando-se a real responsável: a Cargill;
24. Ante todo o exposto, resta provado que as exportações registradas por Adami
não a tinham como real exportadora, mas sim Cargill, tendo aquela apenas cedido
seu nome, em conduta típica da infração autuada no presente auto de infração.
De outra parte, contraditando o procedimento em causa, as contrarrazões
apresentadas pela impugnante ADAMI, além da descrição dos fatos da autuação e
dos esclarecimentos sobre aspectos jurídicos relacionados à matéria, podem ser
sinteticamente descritas como seguem (fls. 1.324 a 1.362):
(A) Inicialmente, firma que não houve “conluio”, “cessão de nome” ou
“acobertamento dos reais intervenientes ou beneficiários de operações de
comércio exterior”. As operações praticadas pela Adami e pela Cargill não são
ilegais ou proibidas. Muito pelo contrário. Destaca que tudo o que foi contratado
assim o foi muito antes da realização das operações. Foram operações planejadas
de antemão, seguidas das assinaturas dos contratos e posteriormente executadas
conforme suas cláusulas, acompanhando um fluxo normal de operação de
performance de exportação, ou seja: compra dos produtos, pagamento, venda e
recebimento no exterior;
(B) Conforme se depreende da disciplina legal do ACC, em nenhum momento a
legislação vinculou a contratação do adiantamento com a produção ou aquisição
das mercadorias a serem exportadas. Analisando-se a legislação de regência da
matéria (Leis no 4.728/65, 7.738/89 e 11.101/2005 e Circular BACEN no
3.691/2013), não se encontra nenhuma previsão obrigando o exportador a aplicar
os recursos antecipados na produção e/ou comercialização da mercadoria a ser
exportada. E mais, além de não conter legalmente a obrigatoriedade buscada pela
fiscalização, o ACC independe de qualquer comprovação por parte do exportador
sobre a existência da venda de bens no mercado externo, bem como tal regime
não representa uma operação de crédito;
Fl. 1471
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
9
(C) Em síntese, para que a tese elucubrada pela fiscalização tivesse algum
resquício de fundamento, seria necessário que a legislação pertinente ao ACC
proibisse a sua utilização na forma como o foi pelas empresas celebrantes dos
contratos. Em não havendo tal proibição, conforme demonstrado, não há mácula
na conduta da Adami, tampouco da Cargill;
(D) Segundo as lições de EDUARDO FORTUNA, “na venda de performance de
exportação, o exportador não está cedendo um crédito ou alugando um contrato,
mas efetivamente repassando a mercadoria a um terceiro, um bem físico cuja
exportação já está contratada com o exterior e, portanto, tem que ser embarcada.
O preço de aquisição de uma performance varia de acordo com a oferta e a
procura”. Os chamados “contratos de performance de exportação” existem há
muitos anos.7 Não há proibição dessa estrutura por parte da legislação, do Banco
Central do Brasil ou da Comissão de Valores Mobiliários;
(E) Ora, para chegar à conclusão de que a ADEMI ocultou o verdadeiro
exportador, a fiscalização deveria demonstrar a ilegalidade da formalização dos
contratos de performance de exportação, o que não fez, pela simples razão de
que não existe ilegalidade. O contrato de performance não consiste em “comprar
o direito de constar como exportador”, como aduz a autoridade fiscal. Ele consiste
em “comprar o direito de exportar”. Repita-se: COMPRAR O “DIREITO DE
EXPORTAR”;
(F) As mercadorias são adquiridas e exportadas efetivamente pela ADAMI. Ela é
que, documentalmente, adquiriu as mercadorias e o consequente direito de
exportar, tudo de acordo com os contratos de performance. É ela, ADAMI, que
efetivamente está exportando. O fato de a CARGILL ser nomeada como
procuradora para administrar o trâmite da exportação não torna a CARGILL
exportadora da mercadoria que, documentalmente, pertence à ADAMI. A
nomeação da CARGILL como procuradora deve-se ao fato de que a mercadoria
negociada estava armazenada em suas dependências nos portos brasileiros. É a
CARGILL QUE DETÉM A PERFORMANCE DA EXPORTAÇÃO. A CARGILL repassa à
ADAMI um bem físico cuja exportação já está contratada com o exterior e,
portanto, tem que ser embarcada;
(G) Nas lições de EDUARDO FORTUNA, “as empresas dispostas a efetuar vendas
de performance cobram comissões que variam de acordo com as alternativas de
mercado apresentadas e que julguem a venda de performance como sendo mais
atrativa do que a realização da exportação direta”. Onde está a ilegalidade nisso?
Como demonstrado nesta peça impugnatória, os contratos de performance não
estão proibidos pela legislação, logo não pode a fiscalização construir uma
suposta simulação quando simulação não houve. Tudo o que não está proibido
está permitido! Eis o corolário do princípio da legalidade;
(H) Conforme disposição do contrato social da ADAMI, entre as atividades de seu
objeto social se destaca “o comércio, exportação e distribuição de produtos
agrícolas em geral ou de qualquer natureza, próprios ou de terceiros, em seus
Fl. 1472
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
10
estados in natura, brutos, beneficiados ou industrializados”. Os equívocos
demonstrados quanto ao objeto social configuram mais uma evidência concreta
das elucubrações da fiscalização, que tenta em vão, repita-se, demonstrar como
simulada uma operação legal e permitida pelo ordenamento jurídico;
(I) No tocante à ausência de ocultação dolosa do real exportador, firma que a
ADAMI não escondeu nada a fim de favorecer a CARGILL, tampouco dissimulou
atos ou fatos em atitude desonesta. Apenas cumpriu com sua parte nos contratos
de performance formalizados, assim como a CARGILL cumpriu a dela. A
fiscalização tenta construir uma premissa – sem provas – a partir de uma
desconfiguração dos contratos de ACC e dos contratos de performance (que, não
é demais repetir, foram celebrados sem nenhuma irregularidade e sem nenhuma
contrariedade a quaisquer dispositivos legais), para chegar à conclusão absurda
de que houve “simulação”;
(J) Para a configuração do ilícito autuado, há que se comprovar que as partes,
desde o início, estavam arraigadas do intuito volitivo de causar dano ao erário,
por meio da ocultação à aduana dos reais intervenientes da operação de
comércio exterior, o que não se observa nos autos. Não há que se falar em fraude
diante de condutas permitidas ou facultadas (permissão bilateral), até porque, em
tais hipóteses, é duvidoso imaginar algum interesse das partes em engendrar
esforços para contornar a disposição legal;
(K) Os contratos de câmbio e de performance celebrados não tinham o condão de
ocultar a CARGILL como real exportador das mercadorias, pois, conforme atestam
os documentos, a ADAMI é a real exportadora das mercadorias adquiridas da
CARGILL;
(L) E rebatendo a simulação imputada, segue a impugnante: Ora, mas quais foram
as declarações falsas emitidas por ADAMI e CARGILL no contexto das operações
realizadas? Quais foram os efeitos jurídicos diversos dos indicados por elas?
Novamente, nada disso foi demonstrado pela autoridade fiscal. Toda a
documentação acostada ao processo é verdadeira e os efeitos jurídicos buscados
foram exatamente aqueles expressos nos contratos. Não há, portanto,
“declaração enganosa da vontade” externada pelas partes, tampouco “efeito
diverso do ostensivamente indicado”. A Adami adquiriu o direito de exportar as
mercadorias, adquiriu as mercadorias objeto dos contratos e as exportou. Não há
negócio aparente. Há negócio real;
(M) Noutro ponto, observa que a autoridade fiscal certamente desconhece o fluxo
documental aplicável às exportações a granel quando menciona supostos
descasamentos entre datas nas emissões de documentos fiscais. O fundamento
para tornar suspeitas as operações é o fato de que a data de emissão das
Declarações Únicas de Exportação (DU-E’s) é anterior às notas fiscais de venda das
mercadorias pela CARGILL para a ADAMI, ou anterior às notas fiscais de entrada
dessas mercadorias emitidas pela ADAMI. O artigo 24, da Instrução Normativa
RFB 1.702/2017, que disciplina o despacho aduaneiro de exportação, aponta que
Fl. 1473
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
11
o registro da DU-E implicará sua vinculação aos bens nela indicados e a uma RUC
(Referência Única de Carga). Por sua vez, o artigo 96 disciplina a entrega da DU-E
antecipada nas hipóteses de exportação de granéis. O artigo 97 prevê os
requisitos para a entrega da DU-E antecipada, prevendo que o declarante deverá:
I - indicar, em campo próprio da DU-E, que se trata de embarque antecipado; e II -
prestar todas as informações necessárias, sem a indicação de nota fiscal para a
operação, utilizando um item da DU-E para cada produto a exportar. Portanto,
não há necessidade sequer de ter adquirido as mercadorias para se emitir uma
DU-E antecipada. Ressalte-se a desnecessidade de se indicar a nota fiscal da
operação, expressa no artigo 97, inciso II. Todo esse iter procedimental foi
rigorosamente seguido pela ADAMI, conforme atestam os documentos acostados
ao processo administrativo;
(N) No tocante à suposição de falta de estrutura em subsidiária no exterior,
aponta que o próprio CARF afastou essa inferência em outro processo
administrativo que questionava a mesma circunstância, em relação inclusive a
esta controlada da CARGILL em Turks e Caicos;
(O) O relatório fiscal aponta que os pagamentos das mercadorias foram efetuados
de forma antecipada pela ADAMI, o que aponta para a conduta de esconder o real
exportador CARGILL. Ora, em cumprimento aos contratos firmados, antes de
exportar as mercadorias a ADAMI deveria adquiri-las. Aliás, isso é um tanto óbvio,
do ponto de vista lógico e cronológico. Qual é a irregularidade presente no fato de
pagar antecipadamente pelas mercadorias adquiridas? Isso, inclusive, é prática
comum no mercado de exportação de commodities. Na tentativa de socorrer sua
absurda tese de simulação e fraude, tenta a autoridade fiscal aventar mais um
tópico que não apresenta nenhum traço de ilegalidade ou ilegitimidade;
(P) No tocante à alegação de que os contratos de compra e venda de mercadoria
para exportação somente foram celebrados ao final do prazo dos ACC’s, firma a
impugnante que tais contratos foram celebrados antes do final dos prazos dos
ACC’S, sendo traiçoeiro o quadro-resumo desenhado no relatório fiscal;
(Q) Aponta ainda que a conduta da impugnante em nada representou dano ao
Erário;
(R) Ante o exposto, requere que o presente auto de infração seja julgado
improcedente.
A Autuada principal foi intimada da decisão de primeira instância por via eletrônica
em 19/03/2024 (Termo de Abertura de Documento de Intimação de fls. 1412), apresentando
Recurso Voluntário em 15/04/2024 (Termo de Análise de Solicitação de Juntada de fls. 1414),
através do qual pediu o cancelamento do Auto de Infração.
Após, o processo foi encaminhado para inclusão em lote, sorteio e julgamento.

Fl. 1474
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
12

VOTO
Conselheira Cynthia Elena de Campos, Relatora

1.Pressupostos legais de admissibilidade
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, motivo pelo qual deve ser conhecido.

2. Preliminar.
2.1. Reunião dos autos
Preliminarmente, a Recorrente pediu pela reunião dos presentes autos com o
Processo Administrativo Fiscal no 10314-720.026/2023-92.
Da análise deste processo, verifiquei no Termo de Verificação Fiscal de fls. 1234 a
1307, que a autuação teve origem na conclusão de que a CARGILL foi ocultada nas operações de
exportação promovidas em nome da ADAMI, cujos negócios jurídicos ocorreram mediante
simulação, causando prejuízo ao Erário e incorrendo na infração prevista pelo art. 23, inciso V, do
Decreto-lei no 1.455/1976.
Com isso, foi lavrado o auto de infração objeto deste litígio, para aplicação de multa
por cessão de nome, na forma prevista pelo art. 33 da Lei 11.488/2007.
De fato, há vinculação entre este processo e o PAF no 10314-720.026/2023-92 os
quais abrangem os mesmos fatos geradores e têm origem no mesmo Procedimento Especial.
Considerando a vinculação, esta Relatora é preventa para julgamento daquele
processo, na forma estabelecida pelo art. 47, §§ 2o e 3o do RICARF, aprovado pela Portaria MF no
1.634, de 21 de dezembro de 2023, motivo pelo qual foi proferido naquele processo o Despacho
juntada às fls. 1968, determinando a reunião dos processos, o que foi atendido, com a devolução
para prosseguimento.
Portanto, resta superado o pedido preliminar em análise.

3. Mérito
3.1. Do Auto de Infração objeto deste litígio
Conforme relatório da r. decisão recorrida, contra a empresa ADAMI S/A MADEIRAS
foi lavrado auto de infração com fundamento no art. 33, da Lei no 11.488, de 2007.
Em síntese, a CARGILL foi apontada como responsável pela operação e, com isso,
configurada a hipótese infracional prevista no art. 23, V, do Dl no 1.455, de 1976, com lavratura do
Fl. 1475
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
13
auto de infração no valor de R$ 196.728.497,76, objeto do PAF no 10314-720.026/2023-92, e
imposição de responsabilidade solidária à ADAMI, nos termos previstos pelo art. 124, I, do Código
Tributário Nacional c/c o art. 95, I, do Decreto-Lei no 37, de 1966.
O presente litígio versa sobre a multa por cessão de nome equivalente a 10% (dez
por cento) do valor aduaneiro das operações de exportação, imposta sobre os mesmos fatos
averiguados em procedimento fiscal que resultou no lançamento de ofício objeto do PAF no
10314-720.026/2023-92.
Segundo a Autoridade Aduaneira, os contratos firmados indicavam que a Cargill
"vendia" os produtos para a ADAMI e, em seguida, os "recomprava" por meio de sua filial em um
paraíso fiscal sem estrutura operacional real. O fluxo financeiro das operações ocorria antes
mesmo da exportação das mercadorias, reforçando que o objetivo era garantir a captação de
dólares para quitação dos Adiantamento Sobre Contrato de Câmbio - ACCs.
Além disso, a Cargill detinha total controle sobre a operação, incluindo a escolha
dos navios de embarque e a determinação dos valores e quantidades exportadas, recebendo uma
remuneração específica pela "performance de exportação".
O lançamento de ofício foi mantido pela DRJ de origem, concluindo o ilustre
julgador, em síntese, que “a construção probatória trazida aos autos se mostrou suficiente a
demonstrar que naqueles negócios de compra e venda de mercadoria celebrado entre a ADAMI e a
CARGILL, aquela pactuava apenas a sua interveniência simulada nos atos de execução da
exportação, sem que efetivamente adquirisse o domínio de propriedade sobre as mercadorias
exportadas, condição sem a qual a empresa não se porta na efetiva condição de quem o transmitia
na operação de comércio exterior, como vendedor e exportador por conta própria, em conduta que
se subsome perfeitamente à hipótese infracional imputada.”
Constata-se que a premissa adotada no Acórdão recorrido para improcedência das
defesas consiste na “efetividade jurídica da aquisição da mercadoria no país e sua venda ao
exterior pela ADAMI.”
A Recorrente ADAMI pediu a improcedência do auto de infração, argumentando
que não houve dano ao Erário e que as operações realizadas com a CARGILL foram legais,
inexistindo conluio, cessão de nome ou ocultação do verdadeiro exportador. Argumenta que os
contratos foram formalizados previamente e seguidos conforme o fluxo normal de exportação,
sem infração à legislação vigente.
A defesa sustenta que:
(i)
A legislação do Adiantamento sobre Contrato de Câmbio (ACC) não exige a
aplicação dos recursos na produção ou comercialização da mercadoria a ser
exportada, nem vincula sua contratação à existência de uma venda efetiva ao
exterior. Os contratos de performance, amplamente utilizados no mercado, não
são proibidos pela legislação, pelo Banco Central ou pela Comissão de Valores
Mobiliários;
Fl. 1476
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
14
(ii)
Não houve simulação, sendo que adquiriu mercadorias e o direito de exportá-las de
forma legítima, sendo que a CARGILL, atuando como procuradora, apenas
administrou a exportação, sem ser a real exportadora. Os pagamentos antecipados
feitos pela ADAMI são comuns no mercado de commodities e não indicam fraude;
(iii)
Quanto à alegada inconsistência documental, a legislação aduaneira permite a
emissão antecipada da Declaração Única de Exportação (DU-E) sem necessidade de
vinculação imediata a notas fiscais. Além disso, refuta a suposição fiscal sobre a
falta de estrutura da controlada da CARGILL no exterior.

3.2. Configuração de interposição fraudulenta nas formas comprovada e
presumida.
Antes de adentrar aos fatos relacionados ao presente caso, cumpre salientar que,
de modo geral, a interposição de pessoas é prática lícita no ordenamento jurídico, representada
pela outorga de poderes através de mandato a terceiro para intermediação em determinado
negócio jurídico.
O Código Civil prevê a representação em seus artigos 115 a 120, classificando-a
como aquela conferida por lei (ou representação legal) e aquela conferida pelo interessado (ou
representação voluntária).
Segundo RIZZARDO (2005, p. 431), representar significa:
“...estar no lugar de alguém, substituir uma pessoa, fazer o papel que lhe incumbia, projetar a
sua vontade em uma relação jurídica. Envolve a noção de substituição da manifestação da
vontade. Nesta visão, o ato de vontade de alguém que deve figurar na celebração de um negócio
é expressada por uma pessoa distinta da que o celebra.” 1
Estando cumpridos os requisitos legais e devidamente declarado, de forma a
permitir o efetivo controle aduaneiro, não há que se falar em ilicitude na interposição de terceiros
em operações com o Comércio Exterior.
Por sua vez, a interposição passa a ser fraudulenta quando a representação é
articulada de modo a transparecer manifestação de vontade diversa da realidade, resultando na
prática de ato fraudulento ou simulado, relacionado à operação com o comércio exterior. O ato
fraudulento ou simulado é realizado para burlar o controle aduaneiro.
Solon Sehn (2016, p. 50)2 aborda sobre a natureza objetiva da intenção do agente,
destacando que a intenção integradora é manifestada pelo importador/exportador no momento
em que apresenta a declaração e, na hipótese de suspeita de falsidade sobre as informações
declaradas, ou seja, caso a declaração seja apresentada com informações que não correspondam

1 RIZZARDO, Arnaldo. Parte Geral do Código Civil: Lei no 10.406, de 10.01.2002. Rio de Janeiro: Forense,
2005, p. 431.
2 SEHN, Solon. Imposto de Importação. 1a Edição. São Paulo: Noeses, 2016, págs. 59 e 60.

Fl. 1477
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
15
à realidade da operação,
deve a
autoridade aduaneira verificar o
animus do
importador/exportador objetivamente, a partir dos atos exteriorizados da vontade.
Fraude é todo ato ardiloso praticado com dolo (delito intencional), destinado a
enganar ou induzir em erro (burlar o controle aduaneiro), visando à obtenção de vantagem
indevida, em prejuízo do Erário.
A simulação é prevista pelo ordenamento jurídico através do artigo 167, Parágrafo
1o, Inciso I do Código Civil3.
Ao tratar sobre o tipo infracional, o ilustre Doutrinador Rodrigo Mineiro Fernandes
(2018, p. 164)4, interpreta que a ocultação do sujeito passivo encaixa no conceito de simulação
ligado à causa do negócio jurídico, tornando o negócio aparente divergente do negócio real,
resultando no vício na causa e consequente violação ao controle aduaneiro.
Concordo com a DRJ de origem quando afirma que a infração aduaneira é revestida
de um caráter objetivo, vinculando o fato ao tipo legal para aplicação da penalidade, na forma
como dispõe o art. 94 do Decreto-Lei no 37/1966.
Entretanto, para correta subsunção do fato à norma que prevê a penalidade, deve
ser demostrada a materialidade da conduta, com minucioso exame da legislação e das
circunstâncias do caso concreto, de forma a garantir a aplicação correta da pena e o respeito aos
princípios da legalidade, proporcionalidade, razoabilidade e segurança jurídica (art. 2o da Lei no
9.784/1999)5.
A interposição fraudulenta de terceiros, que resultou na aplicação da multa por
cessão de nome, objeto deste litígo, tem a seguinte base legal:

Artigo 23, inciso V, e parágrafos 1o e 2o, do Decreto-Lei no 1.455/76, com redação dada
pelo artigo 59 da Lei no 10.637/02; e

Artigo 689, inciso XXII e §§ 1o e 6o, do Decreto no 6.759/09 (Regulamento Aduaneiro).
A Fiscalização utilizou como fundamento legal o inciso V do artigo 23 do Decreto-
Lei no 1.455/76, aplicando o § 3o que prevê a multa equivalente a 100% (cem por cento) do valor
aduaneiro da mercadoria.
Assim dispõe do artigo 23 do Decreto-Lei no 1.455/1976:
Art 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:

3 Art. 167. É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que se dissimulou, se válido for na substância e na
forma. § 1o Haverá simulação nos negócios jurídicos quando: I - aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas
diversas daquelas às quais realmente se conferem, ou transmitem.

4 FERNANDES, Rodrigo Mineiro. Introdução ao Direito Aduaneiro. São Paulo: Editora Intelecto, 2018, págs. 164.

5 Art. 2o A Administração Pública obedecerá, dentre outros, aos princípios da legalidade, finalidade, motivação,
razoabilidade, proporcionalidade, moralidade, ampla defesa, contraditório, segurança jurídica, interesse público e
eficiência.
Fl. 1478
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
16
V - estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de
ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável
pela operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição
fraudulenta de terceiros. (Incluído pela Lei no 10.637, de 30.12.2002)
§ 1o O dano ao erário decorrente das infrações previstas no caput deste artigo
será punido com a pena de perdimento das mercadorias. (Incluído pela Lei no
10.637, de 30.12.2002)
§ 2o Presume-se interposição fraudulenta na operação de comércio exterior a
não-comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos recursos
empregados.(Incluído pela Lei no 10.637, de 30.12.2002)
§ 3o As infrações previstas no caput serão punidas com multa equivalente ao
valor aduaneiro da mercadoria, na importação, ou ao preço constante da
respectiva nota fiscal ou documento equivalente, na exportação, quando a
mercadoria não for localizada, ou tiver sido consumida ou revendida,
observados o rito e as competências estabelecidos no Decreto no 70.235, de 6
de março de 1972. (Redação dada pela Lei no 12.350, de 2010)
§ 4o O disposto no § 3o não impede a apreensão da mercadoria nos casos
previstos no inciso I ou quando for proibida sua importação, consumo ou
circulação no território nacional. (Incluído pela Lei no 10.637, de 30.12.2002)
Cumpre salientar que a infração considerada dano ao Erário, com aplicação da pena
de perdimento em razão de interposição fraudulenta de terceiros na modalidade comprovada, é
configurada mediante a comprovação da ocorrência de fraude ou simulação para ocultação do
sujeito passivo, do real comprador ou responsável pelas operações de importação. Neste caso,
incide a previsão do artigo 23, inciso V e §1o e §3o, do Decreto-Lei no 1.455/1976, acima
reproduzido.
Por sua vez, a interposição fraudulenta de terceiros na modalidade presumida, é
configurada pela constatação de um conjunto de indícios, mediante verossímil e relativa
presunção que levam à conclusão de sua ocorrência, em especial pela não comprovação da
origem, disponibilidade e a efetiva entrega dos recursos empregados nas operações com o
Comércio Exterior. Neste caso, aplica-se a inversão do ônus da prova (ou distribuição dinâmica do
ônus da prova), homenageada pelo Código de Processo Civil de 2015, passando o encargo
probatório ao sujeito passivo, o qual detém a possibilidade de provar o fato extintivo, modificativo
e impeditivo da acusação, consoante a previsão do artigo 373, inciso II do CPC/20156. A autuação
por interposição fraudulenta na modalidade presumida decorre da incidência do artigo 23, inciso
V e §2o, do Decreto-Lei no 1.455/1976 acima.

6 Art. 373. O ônus da prova incumbe:
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor.

Fl. 1479
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
17
Em síntese, temos a seguinte diferenciação sobre a interposição fraudulenta em
operação de Comércio Exterior nas formas comprovada ou presumida:

INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA
COMPROVADA
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA
PRESUMIDA

CONFIGURAÇÃO
 Ocultação do sujeito passivo, do real
vendedor, comprador ou de responsável
pela
operação,
mediante
fraude
ou
simulação, com a identificação do real
interveniente
 Não
comprovação
da
origem,
disponibilidade e transferência dos
recursos empregados em operações do
comércio exterior

FUNDAMENTO LEGAL
 Art. 23, inciso V do Decreto-Lei n°
1.455/1976, com redação dada pela Lei n°
10.637/2002
 Art. 23, inciso V, § 2o do Decreto-Lei n°
1.455/1976, com redação dada pela Lei
n° 10.637/2002

PENALIDADES
1) Perdimento da mercadoria ou multa
substitutiva de 100% do valor aduaneiro
da mercadoria (art. 23, V, §§ 1o e 3o do
Decreto-Lei 1.455/76);
2) Multa por cessão de nome (10% do valor
da operação acobertada), aplicada sobre
o importador ostensivo (art. 33 da Lei no
11.488/2007)
1) Perdimento da mercadoria ou multa
substitutiva
de
100%
do
valor
aduaneiro da mercadoria (art. 23, V, §
2o do Decreto-Lei 1.455/76);
2) Proposição de inaptidão da inscrição
do CNPJ da pessoa jurídica (art. 81, §
1°, da Lei n° 9.430/96, e art. 41, caput e
parágrafo
único,
da
IN
RFB
n°
1470/2014, vigente na época dos fatos
em análise)
No caso concreto, considerando que foi expressamente indicado o suposto
exportador oculto (CARGILL) e que o auto de infração teve como fundamento legal o art. 23, inciso
V, bem como os §§ 1o e 3o, do Decreto-Lei no 1.455/1976, incumbe à Autoridade Fiscal o ônus de
comprovar a ocorrência de simulação, elemento essencial à caracterização da infração.
Dada a conceituação e identificação das formas possíveis de interposição
fraudulenta, passamos a analisar os elementos probantes sustentados pela Fiscalização no auto
de infração:
3.3. Da análise sobre a configuração de interposição fraudulenta no presente caso.
Como já consignado neste voto, reitero que a motivação apontada pela Fiscalização
para a acusação foi a suposta cessão, por parte da empresa ADAMI, de seu nome à operação, com
o único propósito de viabilizar o cumprimento de obrigações cambiais, ocultando, nos registros
formais, a efetiva interveniência da empresa CARGILL. Tal conduta, segundo a Autoridade Fiscal,
teria caracterizado a simulação da operação e, por conseguinte, a interposição fraudulenta de
terceiros.
Consta no TVF que a CARGILL foi a real responsável por exportações formalmente
registradas em nome da ADAMI, por meio de contratos de "performance de exportação" e
"Adiantamento Sobre Contrato de Câmbio (ACC)", configurando simulação. Entende a Fiscalização
que o ACC e o Pré-pagamento de Exportações (PPE), que deveriam financiar a produção para
exportação, foram utilizados exclusivamente como forma de obtenção de crédito, sem vínculo real
com a mercadoria exportada.
Fl. 1480
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
18
Concluiu que, embora a atividade principal da ADAMI seja a comercialização de
madeira e derivados, a empresa registrou exportações expressivas de commodities agrícolas
adquiridas da CARGILL e revendidas à própria CARGILL no exterior. A ADAMI admitiu que essas
operações não faziam parte de seu planejamento comercial e eram realizadas apenas para
liquidação de obrigações financeiras. A CARGILL, por sua vez, organizava toda a logística da
exportação, mantinha a posse das mercadorias e até determinava a emissão de notas fiscais,
evidenciando que era a verdadeira exportadora.
Para o fim de demonstrar as operações que motivaram o lançamento de ofício,
transcrevo o resumo que consta no Termo de Verificação Fiscal:
1. A ADAMI contratou Adiantamentos sobre Contratos de Câmbio junto aos
Bancos Cargill e Bradesco e precisava, para cumprir seus compromissos, entregar
os dólares até as datas determinadas nos contratos, bem como, posteriormente,
apresentar documentação das exportações realizadas para a obtenção desses
dólares;
2. Dessa forma, ela realizou operações formais com a CARGILL de compra de
commodities agrícolas e, ato contínuo, revenda para uma filial ou controlada da
própria CARGILL no exterior, envolvendo, portanto, uma exportação;
3. Essa operação de compra e venda era ficta, uma vez que a Adami nunca teve
acesso nem direitos sobre a mercadoria; nem tampouco, houve interesse
comercial da Adami nessas operações;
4. A logística e as providências de despacho de exportação ficaram
exclusivamente a cargo da CARGILL, inclusive competindo a ela determinar
mercadorias, quantidades, valores e o navio em que as mercadorias seriam
embarcadas. A CARGILL dava instruções detalhadas sobre como a ADAMI deveria
emitir os documentos relativos à exportação em seu nome (mercadorias,
quantidade, valores e outras informações que deveriam constar nas notas fiscais);
5. Com base nessas operações, a ADAMI realizou pagamentos à CARGILL e, no
mesmo dia ou no dia seguinte, recebeu os dólares da suposta importadora, por
meio de remessas de dólares, utilizadas para liquidar os contratos de câmbio da
ADAMI. Vale ressaltar que esses pagamentos e esse recebimentos ocorreram
muito antes de qualquer exportação;
6. Juntamente com os dólares de que necessitava, as exportações feitas pela
ADAMI para a CARGILL Turks e Caicos e Uruguai forneceram os documentos para
que a empresa pudesse apresentar os comprovantes de exportação, cumprindo,
assim, seus compromissos com o Banco Cargill.
Dessa forma, deturpando as finalidades do Adiantamento Sobre Contrato de
Câmbio, a ADAMI teve acesso a um crédito barato, sem recolhimento de IOF
(como haveria em um empréstimo comum). Para isso, porém, a ADAMI pagou
para constar como exportadora de mercadorias exportadas, de fato, pela
CARGILL, ocultando-a da operação.
Fl. 1481
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
19
As operações foram assim ilustradas pela Fiscalização em TVF:

Por sua vez, em Procedimento Fiscal foi apresentada a seguinte ilustração pela
Importadora:

Fl. 1482
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
20
Como já mencionado neste voto, a simulação exige que as partes atribuam ao
negócio jurídico uma aparência que diverge de sua real natureza, o que acarreta vício na causa e
consequente violação aos mecanismos de controle aduaneiro.
Reitero, ainda, que configura interposição fraudulenta a situação em que a
representação formal do negócio é construída de modo a aparentar uma manifestação de vontade
distinta da realidade, resultando na prática de ato doloso — seja por meio de fraude ou simulação
— com o objetivo de burlar a fiscalização aduaneira.
A caracterização da simulação, portanto, exige a comprovação inequívoca de
conduta dolosa, voltada à ocultação intencional do verdadeiro exportador.
Contudo, a partir da análise dos elementos constantes nos autos, entendo que não
restou demonstrada a intenção deliberada das partes de simular as operações realizadas.
Explico.

3.3.1. Do Adiantamento Sobre Contrato de Câmbio (ACC)
Consta no ITEM 8.1 do Termo de Verificação Fiscal que ao firmar os Adiantamento
Sobre Contrato de Câmbio (ACC) ou de Pré-Pagamento de Exportação (PPE), a ADAMI vendeu
dólares, a termo, aos bancos Cargill e Bradesco, sendo que esses dólares deveriam advir de
exportações realizadas pela empresa. Esses ACC foram cumpridos com exportações realizadas pela
empresa nos anos 2019 e 2020 a partir de contratos firmados com a CARGILL.
Para tanto, consta a seguinte comparação entre as taxas de juros previstas nesses
contratos com a taxa básica de juros da economia (SELIC) vigente à época da contratação:

Concluiu a Fiscalização que a ADAMI firmou contratos de câmbio no valor total de
R$ 194.387.625,00, que lhe foram adiantados com a aplicação das taxas vantajosas de juros, com a
vantagem tributária de não recolher IOF, o que representa relevante economia.
Fl. 1483
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
21
Igualmente foi destacado em TVF a seguinte justificativa da ADAMI:

Concluiu a Fiscalização que os adiantamentos sobre contratos de câmbio foram
obtidos como meio benéfico de financiamento para composição do seu capital de giro no
período de sua captação, sem qualquer relação com as exportações às quais se vinculavam os
contratos, o que foi afirmado pela ADAMI.
Na sequência destacou que as exportações em quantum negociado com a CARGILL
não faziam parte do planejamento de vendas da ADAMI. E a “falta de planejamento e a previsão
antecipada de quitação dos contratos via exportações para a Cargill mostra uma clara deturpação
do instituto do Adiantamento de Contrato de Câmbio (ACC), utilizado meramente como linha de
Fl. 1484
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
22
crédito barata, sem qualquer compromisso em aplicar os recursos na produção de mercadorias a
serem exportadas, o que foi confirmado pela própria ADAMI”.
Por sua vez, a CARGILL prestou os seguintes esclarecimentos:

Consta no TVF que a CARGILL afirmou que os clientes de performance de
exportação “compram fluxos de outros exportadores e pagam um diferencial de preços por isso”.
Continua para dizer que, como é empresa preponderantemente exportadora, possui “fluxos”
disponíveis para atender “tais oportunidades de mercado” e, com isso, “incrementa suas receitas,
tendo em vista a remuneração recebida”.
Diante de tais esclarecimentos, concluiu a Fiscalização que “não se trata de uma
operação de compra e venda de mercadorias, mas sim da negociação de um “fluxo” de
exportação, que consiste, em realidade, na compra do “direito” de constar como exportador das
mercadorias exportadas, na prática, pela CARGILL.”
O fluxo financeiro das operações foi detalhado pelas partes, com demonstração
clara sobre a forma como ocorreram os pagamentos mediante quitação dos Adiantamento Sobre
Contrato de Câmbio – ACCs, sendo que não há notícias nos autos de que tais operações cambiais
deixaram de seguir a legislação do Banco Central.
Observo que, se os contratos de performance devem (ou não) ser prática proibida,
não pode a Fiscalização impor restrições mediante lançamento de ofício, a despeito da permissão
legal. Da mesma forma, a informação de que o fluxo das exportações ADAMI teve mais
Fl. 1485
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
23
movimentação com a CARGILL, por si só, não justifica a interposição fraudulenta pretendida,
tampouco desconfigura as operações realizadas.
Afirmou o Auditor Fiscal que a falta de causa e de propósito negocial do negócio
jurídico e sua relação com simulação. Todavia, foi reconhecido em TVF que “o comprador da
performance tem expectativa de prejuízo na operação, que só será lucrativa se houver uma
desvalorização cambial entre a “compra” e a “venda” que compense o adicional de preço pago”.
Ao contrário da conclusão do Auditor Fiscal, entendo que, além do propósito
negocial, restou demonstrado o risco da operação sobre a ADAMI, o que reforça sua condição de
Exportadora, conforme declarado.
Por sua vez, igualmente reconheceu a Fiscalização que a CARGILL, na celebração de
performances de exportação, aufere receitas pela venda do “direito” de seu cliente em exportar
mercadorias para sua Filial ou Controlada no exterior.
E a Fiscalização igualmente afirmou em TVF que, comercialmente, a operação não
faz sentido para a ADAMI, ficando evidenciado que seu interesse está exclusivamente em
“cumprir” seu compromisso de exportar perante a instituição financeira com quem contratou os
ACC/PPE e nos dólares que recebe da filial da CARGILL em Turks e Caicos e/ou da controlada
Cargill Commodities. E concluiu que, inegavelmente, a substância do negócio jurídico não é de
compra e venda de mercadorias; sua essência é, notadamente, financeira.
Ocorre que a substância do negócio jurídico em nenhum momento foi omitido do
controle aduaneiro, conforme cláusulas contratuais estabelecidas entre as partes e esclarecidas
em procedimento fiscal.
Portanto, entendo que não há que se falar em divergência entre o negócio aparente
do negócio real, passível de atrair a conduta dolosa representada por simulação.

3.3.2. Das Exportações realizadas pela ADAMI
Com relação ao fluxo anual de exportação da ADAMI, informou a Fiscalização,
conforme dados extraídos do Sistema DW, que a partir de 2011 as exportações para a CARGILL
chegam a ultrapassar o montante de exportações de outros produtos. Vejamos:

Fl. 1486
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
24
Consta igualmente no TVF que nos anos de 2019 e 2020, fora as exportações feitas
ao interesse da CARGILL, todas as demais mercadorias registradas pela ADAMI estão classificadas
no capítulo 44 da NCM, que se refere a “Madeira, carvão vegetal e obras de madeira.
Vejamos a tabela colacionada pela Fiscalização:

Conclui a Fiscalização que “toda a formatação dessas exportações de commodities
agrícolas, realizadas sob o amparo de contratos de performance de exportação, não é,
materialmente, de compra e venda de mercadorias, mas sim de aquisição indireta de dólares e de
documentos de exportação pura e simplesmente para cumprir compromissos de Adiantamentos
sobre Contratos de Câmbio que a ADAMI assumiu. Na persecução desse objetivo, porém, a
empresa constou, formalmente, como exportadora de mercadorias efetivamente exportadas pela
CARGILL, ocultando-a das operações.”
Considerando as razões adiantes, entendo que não assiste razão às conclusões da
Autoridade Fiscal.

3.3.3. Dos Contratos de Compra e Venda de Mercadorias para Exportação
(performance de exportação)
Vejamos um exemplo de Contrato de Compra e Venda firmado entre a CARGILL e
ADAMI, apresentados em Procedimento Fiscal:

Fl. 1487
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
25

Em TVF assim concluiu a Fiscalização:
A análise das cláusulas contratuais nos permite concluir claramente que, na
prática, o exportador é a CARGILL, sendo que a ADAMI consta da operação apenas
documental e formalmente, para os fins que lhe são convenientes.
O primeiro aspecto a se destacar é que consta expressamente dos contratos de
compra e venda firmados entre a CARGILL AGRICOLA S/A e a ADAMI que as
mercadorias adquiridas da CARGILL brasileira deveriam ser exportadas para sua
filial em Turcas e Caicos (ou a controlada Cargill Commodities, especificamente no
último contrato celebrado), e que os recursos relativos ao pagamento dessa
exportação serão utilizados para liquidar operações de adiantamento sobre
contrato de câmbio (ACC) e/ou prépagamento de exportações (PPE). Veja-se que
o contrato é bem específico e já fica definida a destinação que a mercadoria
“adquirida” deve ter, qual seja, a exportação para a própria CARGILL de Turcas e
Caicos (ou Cargill Commodities), bem como a destinação dos recursos recebidos
por essa exportação. Assim, pelo mesmo documento, a CARGILL “vende” e já
“recompra” as mercadorias por meio de sua filial estrangeira.

Fl. 1488
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
26
A destinação das mercadorias fica clara em mais de um ponto dos mesmos
contratos, não sendo permitido à compradora lhe atribuir livre fluxo de venda:

Apesar de a CARGILL estar “vendendo” as mercadorias, consta dos contratos que
ela é quem providenciará toda a documentação relativa a seu despacho
aduaneiro, bem como seu embarque, inclusive com a determinação do navio.
Abaixo exibimos trechos distintos do contrato que demonstram o que foi dito:

(...)

(...)

Fl. 1489
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
27
(...)

(...)

Imagem 16: Cláusulas do contrato de performance de exportação celebrado entre Adami e Cargill
Mais do que isso, as mercadorias são entregues para embarque diretamente pela
Cargill, sem passar pela Adami, sob gestão da Cargill, a quem cumpre instruir a
Adami sobre as exportações que, a rigor, esta declarou. Até mesmo informações
acerca da emissão de notas fiscais emitidas pela Adami são determinadas pela
Cargill, como se demonstram no trecho dos contratos a seguir.

Imagem 17: Cláusulas do contrato de performance de exportação celebrado entre Adami e Cargill
Além disso, consta dos contratos uma outorga ampla de poderes da empresa
compradora para a CARGILL para que ela possa praticar os atos relativos à
exportação das mercadorias.

Fl. 1490
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
28
Imagem 18: Cláusula do contrato de performance de exportação celebrado entre Adami e Cargill
Os contratos deixam bem claras questões relativas à propriedade e à posse das
mercadorias. Notase que a CARGILL jamais deixa de ser possuidora das
mercadorias.

Imagem 19: Cláusulas do contrato de performance de exportação celebrado entre Adami e Cargill
Deve-se ressaltar que os contratos não priorizam a determinação do objeto
negociado, mas enfatiza, por outro lado, seu valor, deixando claro que o interesse
da Adami não está na aquisição das mercadorias, mas sim em receber
determinada quantia cambial para cumprir seus compromissos junto ao Banco.
Isso fica evidente na cláusula contratual abaixo transcrita, extraída do contrato
39/19-20(anexada junto aos demais contratos no DOC. 15), em que se consigna
que a Adami deseja adquirir “certas mercadorias” mediante pagamento de peço
equivalente a US$ 10.000.000,00. O valor corresponde exatamente ao
adiantamento cambial que a Adami contratou com o Banco Cargill, por meio do
contrato 206577084 (DOC. 7), de maneira que precisa exportar esse valor para
cumprir seu compromisso.
Note-se que este (39/19-20) é o único dos contratos celebrados entre a Adami e a
Cargill (dentre os tratados neste Auto de Infração) que não faz menção expressa à
filial de Turks e Caicós, uma vez que as exportações foram destinadas à Cargill
Commodities (Uruguai), controlada da Cargill no exterior.
Destaca-se, porém, que fica especificada “uma entidade pertencente ao grupo
Cargill no exterior”, como destinatária das exportações, sendo esta entidade a ser
indicada pela própria Cargill no contrato de exportação a ser celebrado (uma vez
que é a Cargill quem providenciará toda a documentação de exportação,
conforme explicado oportunamente).
Fl. 1491
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
29

Imagem 20: Cláusulas do contrato de performance de exportação celebrado entre Adami e Cargill
Por fim, além do contrato em si, em documentos denominados “Confirmação de
fechamento de operação de compra e venda de mercadorias para exportação”
(DOC.15), as mercadorias negociadas são secundárias, a preocupação maior está
no valor negociado e nas datas de pagamento, inclusive fazendo-se uma
vinculação com os contratos de adiantamento de câmbio celebrados pela Adami,
conforme figuras abaixo.

Fl. 1492
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
30

Imagem 21: Confirmação de Fechamento de Operação
Salta aos olhos a incompatibilidade entre o aspecto formal dos negócios jurídicos
(compra e venda de mercadorias com o fim de exportação) e o aspecto material
(compra “indireta” de dólares). Desde já, importa destacar que o formalismo
jurídico adotado (formalização de contratos de compra e venda, emissão de
documentos fiscais etc.) não tem o condão de alterar a materialidade econômica
subjacente aos negócios.
Ora, na prática, o exportador é a CARGILL, a Adami consta da operação apenas
documental e formalmente, para os fins que lhe foram convenientes e oportunos.

3.3.4. Dos Adicional de Preço (“FLAT”)
Assim consta no ITEM 8.6 do TVF:
Merece especial atenção a cláusula que dispõe sobre um adicional de preço sobre
o valor das mercadorias. Esse adicional é, essencialmente, a remuneração que a
CARGILL brasileira recebe pela venda da performance de exportação, que
corresponde a 0,8% do valor dos contratos.
Nos contratos (DOC. 15), é possível identificar como se dá a formação do preço da
mercadoria, sendo o preço principal total correspondente à soma do preço base
com o adicional de preço, conforme trecho extraído dos documentos, um deles
abaixo exibido (o texto é idêntico em todos os contratos do DOC. 15).

Fl. 1493
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
31
Imagem 22: Cláusulas do contrato de performance de exportação celebrado entre Adami e Cargill
O referido adicional está discriminado de forma idêntica no item III.4 dos
contratos, conforme exemplo abaixo:

Imagem 23: Cláusula do contrato de performance de exportação celebrado entre Adami e Cargill
Está aí, portanto, a conveniência, para a CARGILL, na celebração de performances
de exportação: ela aufere receitas pela venda do “direito” de seu cliente constar
como exportador de mercadorias cujo adquirente seguinte é ela mesma, por meio
de sua filial ou controlada no exterior.
É importante ressaltar que a posterior exportação das mercadorias é realizada
pelo preço base, ou seja, de antemão, o comprador sabe que entre a compra e a
revenda, seu resultado, na moeda negociada, será negativo em valor equivalente
ao adicional de preço pago à CARGILL brasileira. O comprador da performance
tem expectativa de prejuízo na operação, que só será lucrativa se houver uma
desvalorização cambial entre a “compra” e a “venda” que compense o adicional
de preço pago.
A despesa da Adami com os referidos flats foi por ela informada em sua resposta
à intimação (DOC. 5), abaixo exibida:

Com relação às apurações acima reproduzidas, observo que a especulação na venda
de commodities é uma prática legítima e, portanto, não pode ser considerada infração.
Da análise dos autos, não é possível concluir que a estrutura da trading
formalmente constituída no exterior — e, portanto, legalmente registrada e habilitada — tenha
sido criada com o propósito de ocultar os reais intervenientes nas operações ou de auferir
qualquer benefício indevido por meio de interposição fraudulenta.
A meu ver, a análise da forma de constituição da filial da empresa CARGILL no
exterior extrapola os limites da atuação da Fiscalização, que deve se restringir à verificação de
elementos concretos que permitam a subsunção dos fatos à norma que tipifica a interposição
fraudulenta, conforme delineado no art. 23, inciso V, do Decreto-Lei no 1.455/1976.
Sem a demonstração de que a estrutura societária foi utilizada de modo simulado
ou fraudulento, com intenção dolosa voltada à burla do controle aduaneiro, não se configura a
infração imputada.
Fl. 1494
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
32
Cumpre observar, com relação à afirmação da Fiscalização, de que a DU-E
19BR0014613971 foi registrada em 24/10/2019, cinco dias antes da emissão da nota fiscal de
venda da CARGILL para a ADAMI, que ocorreu em 29/10/2019, que tem razão a defesa ao
argumentar que a legislação permite a emissão de Notas Fiscais após o registro da DU-E.
O artigo 97 da Instrução Normativa RFB 1.702/2017 assim prevê:
Art. 97. Para a elaboração da DU-E, o declarante deverá:
I - indicar, em campo próprio da DU-E, que se trata de embarque antecipado; e
II - prestar todas as informações necessárias, sem a indicação de nota fiscal para
a operação, utilizando um item da DU-E para cada produto a exportar.
Destaco, ainda, que a adoção do Incoterm FOB (Free On Board) justifica o fato de a
empresa CARGILL deter o controle sobre aspectos operacionais da exportação, tais como a escolha
dos navios de embarque, bem como a determinação dos valores e quantidades destinadas à sua
filial no exterior.
Tal circunstância decorre das condições contratuais livremente pactuadas entre as
partes e, por si só, não caracteriza irregularidade, tampouco configura interposição fraudulenta.
E não há no TVF qualquer fundamentação passível de afastar a validade do
incoterm FOB (Free On Board) convencionado entre as partes, conforme contratos apresentados
pela Exportadora.
O termo FOB ajustado nos contratos estabelece as responsabilidades entre o
vendedor e o comprador desde o ponto de origem até a entrega da mercadoria ao transportador
designado no porto de embarque. Neste caso, os custos adicionais, como frete internacional,
seguro e desembaraço aduaneiro, geralmente não estão incluídos no valor FOB e são de
responsabilidade do comprador a partir desse ponto.
Observo que através do v. Acórdão no 1201-007.073, a 1a Turma Ordinária da 2a
Câmara da 1a Seção de Julgamento deste CARF, recentemente este Tribunal Administrativo
afastou outra autuação lavrada contra o Grupo Cargill em um caso de tributação internacional,
reconhecendo a legitimidade das operações e estrutura da Filial Cargill T&C.
Naquele caso igualmente foi lavrado o auto de infração motivado na conclusão de
que a Filial Cargill T&C não teria estrutura operacional própria, consistindo em mera Caixa Postal
(P.O. Box) nas ilhas de Turks & Caicos, e por isso seria simulada.
Da mesma forma sustentou a Fiscalização que a Filial Cargill T&C possui receitas
decorrentes de vendas de produtos adquiridos da matriz e de terceiros — em menor escala —,
mas também receitas decorrentes da liquidação financeira de contratos futuros de compra e
venda de commodities, sem entrega efetiva de mercadoria, mecanismo chamado de string, ou
seja, na mera compra e venda de “papéis” (contratos).
Fl. 1495
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
33
O ilustre Relator, Conselheiro Lucas Issa Halah, enfatizou que a trading
desempenhava funções legítimas, como gestão de riscos e precificação de commodities. Destacou
também que a legislação brasileira prevê normas específicas para operações com paraísos fiscais,
não cabendo desconsiderar sua legalidade com base em conceitos subjetivos.
E pontuou que:
Ou seja, considerar simulada a estrutura societária adotada pelo Contribuinte na
constituição de sua filial Cargil T&C a partir da aplicação de uma regra geral (art.
149, VII)justamente em virtude da ausência de identificação de atividade
substantiva da filial, enquanto a legislação já endereçou especificamente essa
situação, não só determinando suas consequências fiscais em sentido diverso do
pretendido pela autuação, como elegendo nas definições insertas no conceito de
paraísos fiscais a própria desnecessidade e de estrutura operacional; implica fazer
tábula rasa de todos os requisitos e ônus fiscais impostos e regularmente
cumpridos pelo contribuinte para manter suas relações com a Cargill T&C.
Admitir essa possibilidade implica também defender uma ilógica superação do
conjunto de regras especiais destinadas a lidar com os impactos fiscais da
constituição de filiais em paraísos fiscais, contrariando as regras basilares de
hermenêutica para priorizar a regra geral do art. 149, VII do CTN.
Com relação aos critérios contábeis para classificação das Filiais, reproduzo os
fundamentos do r. voto condutor:
2.4.2 CRITÉRIOS CONTÁBEIS PARA A CLASSIFICAÇÃO DAS FILIAIS
De todo modo, por amor ao debate, mais é possível dizer sobre a impossibilidade
de se considerar simulada a estrutura adotada também sob a ótica do Direito
Privado, no qual se inserem as normas contábeis, dentre elas o CPC 02.
Do voto vencedor proferido no Acórdão no 3201-005.152 extraímos o seguinte
excerto:
“O fato de a filial no exterior não ter estrutura não a torna ilícita. A legislação
societária (Delib. CVM 624/2010) prevê esse tipo de formatação. A legislação
tributária também a pressupõe (“Preços de Transferência”), e não os veda, com ou
sem estrutura. A existência, há muitos anos, dos chamados “contratos de
performance de exportação” (texto acadêmico anexo), assaz comuns, os têm como
pressuposto. Não há proibição de tal estrutura por parte do BCB ou da CVM.”
A referida Deliberação CVM no 624/2010, vigente até 2022, que aprovou com
alterações redacionais o CPC 02, dispõe sobre o reconhecimento contábil dos
efeitos das mudanças nas taxas de câmbio e conversão de demonstrações
contábeis entre matriz nacional e filial no exterior. Em seus itens 4 e 5, distingue
duas categorias de filiais no exterior: aquelas que se caracterizam como entidades
independentes (item 5), e as que não se caracterizam como entidades
independentes (item 4).
Fl. 1496
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
34
Vale transcrever as alterações promovidas pela Deliberação CVM que, dentre
outras alterações redacionais, expressou o caráter exemplificativo do rol de
elementos que caracterizam uma filial como independente.
“Texto final
4. As filiais, agências, sucursais ou dependências e mesmo uma controlada no
exterior que não se caracterizam como entidades independentes mantidas por
investidoras brasileiras no exterior, por não possuírem, por exemplo, corpo
gerencial próprio, autonomia administrativa, não contratarem operações próprias,
utilizarem a moeda da investidora como sua moeda funcional e funcionarem, na
essência, como extensão das atividades da matriz, devem normalmente ser
consideradas para fins do reconhecimento das variações cambiais do investimento
no exterior (ver item 41(a)) como extensão das atividades da investidora. Nesse
caso, é provável que a moeda funcional dessa atividade no exterior seja a mesma
da investidora (ver itens 11 a 14 deste Pronunciamento). (NR)”
“Texto final
5. Quando, todavia, tais filiais, agências, sucursais ou dependências se
caracterizarem na essência, como um investimento no exterior por possuírem,
por exemplo, suficiente corpo gerencial próprio, autonomia administrativa,
contratarem operações próprias, inclusive financeiras, caracterizando-se, assim,
como entidade autônoma nos termos do item 13, a matriz, no Brasil, deve
reconhecer os resultados apurados, observando os critérios contábeis de
conversão previstos no presente Pronunciamento reconhecendo as variações
cambiais como investimento no exterior(item 41(b)). (NR)”
O conteúdo normativo da deliberação CVM no 624, e do próprio CPC 02, admite
assim plenamente a constituição de filiais no exterior sem corpo gerencial próprio
nem autonomia administrativa, bastando que tenha operações próprias para que
sejam consideradas entidades independentes de maneira tal que seus resultados
não sejam computados diretamente na contabilidade da matriz, mas sim em
contabilidade própria da filial refletida na escrita da matriz nacional por meio do
Método de Equivalência Patrimonial.
Evidentemente, estamos cientes de que as normas contábeis buscam sobretudo
analisar a essência econômica sobre a forma, muitas vezes em detrimento dos
conceitos jurídicotributários firmados pela Lei. Contudo, considerando que o Fisco
busca a desconsideração da filial a partir de argumentos de falta de substância e,
consequentemente, de simulação, os critérios de análise econômica eleitos pela
contabilidade para identificar se e em que circunstâncias uma filial pode ou não
ser considerada entidade independente calham à fiveleta.
Analisando o caso à luz destes critérios, verificamos que sob uma ótica
essencialmente econômica, basta à caracterização da independência da filial
(pois o rol é expressamente exemplificativo) a contratação de operações próprias
pela filial, requisito verificado no caso dos autos.
Identifica-se nos autos não só a ausência de controvérsia quanto ao fato de a
Cargill T&C ter celebrado em nome próprio contratos com partes não
Fl. 1497
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
35
relacionadas, como que a Cargil T&C, em virtude de tais contratos, figurou com
parte em litígios submetidos ao juízo arbitral, dos quais fazem provas as duas
sentenças arbitrais acostadas à Impugnação sob o Doc no 10, a partir das e-fls.
4.941.
O seguinte excerto de e-fls. 4.957, já taxado pela parte para manter a
confidencialidade dos termos sigiloso, confirma que o vendedor no litígio era a
Cargill T&C, e não a matriz.

É verdade que a matriz é mencionada como um dos “Respondents” na primeira
página da segunda Sentença Arbitral (e-fl. 4.956), mas trata-se de mera indicação
de que a matriz seguiria em cópia (c/o), sendo o “Respondent” Cargill T&C a
vendedora de direito conforme o relato contido na imagem anterior, das fls.
4.957.

E a triangulação das operações de maneira que a remessa das mercadorias se
desse diretamente da matriz no Brasil ao destinatário final tampouco haveria de
causar espécie. Trata-se de triangulação admitida no direito doméstico e
amparada pela legislação de ICMS, assim como também é admitida no comércio
internacional, nas chamadas operações Back to Back, reconhecidas tanto pelas
normas do Banco Central (Circular n° 3.691/2013), quanto pelas normas da
Receita Federal (artigo 37 da Instrução Normativa RFB n° 1.312/2012), razão pela
qual não há de causar espécie uma operação triangular em que o Brasil, em vez
de se encontrar no vértice central (como ocorre nas operações Back to Back)
encontra-se em uma das extremidades.
A análise factual à luz das normas contábeis confirma, ser impertinente falar-se
em simulação.
Em outra decisão proferida por este CARF em julgamento à mesma acusação
sobre idêntico modelo de negócio, a 1a Turma Ordinária da 2a Câmara desta 3a Seção de
Julgamento, por unanimidade de votos, deu provimento ao Recurso Voluntário da CARGILL
através do v. Acórdão no 3201-005.152, assim ementado:
Fl. 1498
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
36
ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Exercício: 2013
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. NÃO COMPROVAÇÃO. NÃO OCORRÊNCIA DA
FRAUDE OU OCULTAÇÃO. NÃO APLICAÇÃO DA CONVERSÃO DA PENA DE
PERDIMENTO EM MULTA.
Não constatada a ocultação do real adquirente, mediante fraude ou simulação,
nas operações de comércio exterior, a pessoa jurídica indicada como interposta e
os indicados como beneficiários dessa interposição não respondem pela
conversão da pena de perdimento em multa porque os fatos não subsumem à
interposição fraudulenta prevista no inciso V, § 1.o, Art. 23 do Decreto 1.455/76.
Chama a atenção do r. voto do i. Conselheiro Marcelo Giovani Vieira, que expressou
a conclusão daquele Colegiado de que a “existência da filial Cargill T&C pode justificarse como
necessidade de ser uma trading no exterior, para gestão cambial, para operações de performance
de exportação, e para facilitar negócios sob jurisdição britânica. Outro possível motivo é o
chamado “mercado FOB”, isto é, a compra de fornecedores brasileiros pagando em dólar (os
fornecedores brasileiros que não queiram perder os direitos cambiais e os benefícios de
exportação).”
Observou aquele Conselheiro que o fato de a filial no exterior não ter estrutura
física própria não torna a operação ilícita. A legislação societária (Deliberação CVM 624/2010)
permite esse tipo de configuração, assim como a legislação tributária, que a admite no contexto
de "Preços de Transferência", sem vedar a sua constituição, com ou sem estrutura. A prática dos
contratos de performance de exportação, bastante comuns, pressupõe essa configuração. Não há
proibição desse modelo por parte do BCB ou da CVM.
E assim concluiu a declaração de voto que expressou a conclusão do Colegiado
naquele julgamento:

Embora a operação (filial formal no exterior) possa configurar abuso de forma,
com possíveis consequências na apuração de IRPJ e CSLL, e relacionados aos
contratos de ACC, o elemento doloso estaria na movimentação patrimonial da
filial. Assim, a filial, mero instrumento formal para fins diversos, não poderia ter
gerado receitas, custos, despesas, patrimônio, conforme a materialidade exigida
pelo direito tributário. No entanto, essa discussão deve ser travada em eventuais
autuações quanto ao IRPJ e CSLL, dissociada da discussão sobre malferimento do
controle aduaneiro.
Em nenhum momento a estrutura de possuir uma trading formalmente no
exterior, dependia de ocultação dos clientes, dependia apenas da legalidade dessa
estrutura.
É certo que o tipo infracional acusado prescinde da comprovação do dano ao
erário. O dano é presumido quando há ocultação dolosa de interveniente no
comércio exterior, cf. art. 23, caput, e inciso V, do Decretolei 1.455/76. Todavia, é
Fl. 1499
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
37
necessário comprovar o dolo no tipo acusado, dolo na ocultação de interveniente
no comércio exterior.
Enfim, e esse é o ponto fulcral, a possível simulação nesses casos é a
personalidade jurídica no exterior como titular de alterações patrimoniais. Mas
isso não conforma, como animus criminis, a ocultação dos clientes.
Em outras palavras, o esteio da recorrente, nessas operações, é a legalidade, ou
pretendida legalidade, da configuração desse formalismo organizado, e não a
ocultação da filial ou dos clientes. Isto é, a recorrente não ocultou dolosamente os
clientes, porque não precisava disso.
Os registros de exportação não comportam campo para “reais compradores”, tal
como os registro de importação os têm. Até hoje, os registros de identificação do
importador no exterior são o nome e endereço do importador, país do
importador e país de destino final. Desde que a existência de filial formal no
exterior seja lícita, como intermediária nas operações, é mesmo seu nome que
deve constar como compradora.
Se a estrutura é lícita, os controles de exportação deveriam prever campo para a
informação de “clientes finais”, ou “cliente da depois empresa ligada no exterior”,
caso tal controle seja de interesse do Fisco. Todavia, não o há, como há na
importação. Se não havia campo para a informação de cliente posterior, e se
intimada, a empresa disponibilizou os dados dos clientes, então cumpriu o
obrigação de transparência (se prontamente ou depois de titubear, tal fato não
altera o resultado).
Pois, é óbvio que o cliente final das mercadorias não era a própria Cargill. E o
óbvio não se revela como fato que se tentou ocultar. Nas próprias Notas Fiscais de
venda consta como compradora a filial da Cargill com endereço em PO Box.
Assim, não se vislumbra que o propósito da recorrente fosse ocultar o cliente
final. Não se tentou disfarçar a compradora, filial Cargill, como se fosse parte não
relacionada. O que se extrai da documentação de exportação e do conhecimento
do mercado internacional de commodities é que a operação, nos moldes em que
relatada nestes autos, sempre se tratou de gestão cambial, gestão de “mercado
de performance de exportação” e “mercado FOB”.
Assim, o elemento doloso, se existente, não está na ocultação de clientes, mas,
eventualmente, na utilização da estrutura para manipulação de preços, receitas e
custos.
Registro que, em sessão de julgamento, o conselheiro Leonardo Vinícius Toledo
de Andrade, no sentido de que o CNPJ da filial estava ativo, e não foi objeto de
processo de inaptidão por parte do Fisco.
Registro ainda que, em sessão de julgamento, o conselheiro Paulo Roberto Duarte
Moreira apontou a ausência de trabalho fiscal quanto aos pagamentos das
referidas exportações.
Fl. 1500
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
38
Minha convicção (art. 29 do PAF), portanto, a partir dos elementos dos autos e da
prática comercial internacional de commodities, é de que não havia ocultação
dolosa de interveniente na operação de comércio exterior. O que havia é a
organização de uma estrutura formal, que tem suas motivações próprias, e com
possíveis e eventuais ilícitos em outros âmbitos, por eventual abuso de forma,
como dito, mas que não revela o tipo infracional acusado, a ocultação dolosa
dos clientes, que não transparece de tudo o que foi exposto.
Ausente a ocultação dolosa, cede toda a motivação da acusação fiscal, no
presente processo. (sem destaque no texto original)
Destaco, ainda, a declaração de voto da ilustre Conselheira Tatiana Josefovicz
Belisário, que “cabe à fiscalização, ao examinar a conduta sancionada, fazê-lo tendo em
consideração o mercado no qual se insere o contribuinte. Desnecessário, assim, diante das precisas
colocações do Conselheiro, tecer maiores comentários acerca da legalidade da estrutura,
existência do propósito negocial e, por outro lado, ausência de demonstração de qualquer
irregularidade nas operações de exportação examinadas.”
Igualmente
destaco
a
declaração
de
voto
do
ilustre
Conselheiro
Laércio Cruz Uliana Junior, que observou o fato de as Exportações ocorreram sob o inconterm FOB,
estabelecendo a responsabilidade da Exportadora de entregar os produtos livres e
desembaraçados no Porto de Saída do Brasil.
Concordo com o posicionamento expressado nos excelentes votos que conduziram
o v. acórdão acima, uma vez que – reitero - questões relativas à estrutura (ou ausência de) da filial
importadora, ou mesmo o entendimento de que esta figura poderia ter por objetivo economia
tributária, não atingem a validade da operação de exportação realizada e o controle aduaneiro a
ser exercido.
Por fim, neste mesmo sentido, em processo envolvendo fatos idênticos
relacionadas à CARGILL em operações realizadas por outra Exportadora (VIPAL), a 1a Turma
Ordinária da 4a Câmara da 3a Seção, por unanimidade de votos, decidiu por dar provimento ao
Recurso Voluntário para cancelar o lançamento da multa substitutiva do perdimento ante a
ausência da infração.
O v. Acórdão no 3402-013.647, de relatoria do ilustre Conselheiro Mateus Soares de
Oliveira, foi proferido com a seguinte ementa:
Assunto: Obrigações Acessórias
Exercício: 2023
NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO. INEXISTENCIA DA INCOMPETENCIA DA
AUTORIDADE FISCAL. PENA DE MULTA SUBSTITUTIVA AO PERDIMENTO.
COMPETÊNCIA DO AFRFB.
Incumbe ao Auditor-Fiscal da RFB constituir o crédito tributário e executar os
procedimentos de fiscalização, praticando os atos relacionados com o controle
Fl. 1501
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
39
aduaneiro, inclusive no que se refere à aplicação da multa substitutiva à pena de
perdimento.
EXPORTAÇÃO. INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. MULTA SUBSTITUTIVA DO
PERDIMENTO PREVISTA NO ART. 23, V, § 3o do Decreto Lei n 1455/1976. NÃO
COMPROVAÇÃO.
A infração ora capitulada exige a demonstração, por parte da autoridade fiscal, da
ocultação do vendedor/exportador, mediante fraude ou simulação, o que exige a
presença do dolo. Não havendo a ocultação ou qualquer outro elemento a
conduta se torna atípica de modo a resultar em cancelamento do lançamento ou
na própria anulação do Auto.
Em resumo, tem razão as defesas ao afirmarem que sempre indicaram a origem e a
destinação dos produtos comercializados, bem como demais informações solicitadas para o
adequado controle aduaneiro, de forma que resta afastada a simulação sobre as operações
realizadas e, portanto, resta demonstrada a insubsistência do auto de infração.

3.4. Da Multa por Cessão de Nome
Como já mencionado, o presente litígio trata sobre a multa prevista no artigo 33 da
Lei no 11.488/2007, que assim prevê:
Art. 33. A pessoa jurídica que ceder seu nome, inclusive mediante a
disponibilização de documentos próprios, para a realização de operações de
comércio exterior de terceiros com vistas no acobertamento de seus reais
intervenientes ou beneficiários fica sujeita a multa de 10% (dez por cento) do
valor da operação acobertada, não podendo ser inferior a R$ 5.000,00 (cinco mil
reais).
Considerando que a Fiscalização concluiu pela incidência do inciso V do artigo 23 do
Decreto-Lei no 1.455/1976, consequentemente aplicou ao Exportador a penalidade de multa de
10% do valor da operação, na forma prevista no dispositivo legal acima.
Por sua vez, diante dos fundamentos deste voto e, como não há simulação sobre as
operações realizadas, da mesma forma não cabe ser aplicada a multa objeto deste litígio.

4. Dispositivo
Ante o exposto, conheço e dou provimento ao Recurso Voluntário para cancelar o
auto de infração.
É como voto.

Assinado Digitalmente
Cynthia Elena de Campos
Fl. 1502
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.433 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.720025/2023-48
40

Fl. 1503
DF CARF MF
Original