Tribunal: CARF
Processo: 10920.721877/2015-02
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCELLE REZENDE COTA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-08-14
Data de publicação: 2025-10-12

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2011, 2012
ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO. DINHEIRO EM ESPÉCIE.
Os valores registrados como dinheiro em espécie na Declaração de Ajuste Anual não devem ser aceitos como origem dos recursos na apuração de Acréscimo Patrimonial a Descoberto quando a autoridade lançadora infirmar essa informação mediante aprofundamento do processo investigativo.
RETIFICAÇÃO DA DECLARAÇÃO DE AJUSTE ANUAL.
A retificação da declaração por iniciativa do próprio declarante, quando vise a reduzir ou a excluir tributo, só é admissível mediante comprovação do erro em que se funde e antes de iniciado o procedimento fiscal.
MULTA. CONFISCATÓRIA. INCONSTITUCIONALIDADE. INCOMPETÊNCIA. SÚMULA CARF N° 02.
A argumentação sobre o caráter confiscatório da multa aplicada no lançamento tributário não escapa de uma necessária aferição de constitucionalidade da legislação tributária que estabeleceu o patamar das penalidades fiscais, o que é vedado ao CARF, conforme os dizeres de sua Súmula n° 2.
RETROATIVIDADE BENIGNA. ART. 106, II, C DO CTN. REDUÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA PARA 100%.
O instituto da retroatividade benigna permite a aplicação de lei a fato gerador de penalidade pelo descumprimento de obrigação tributária ocorrido antes da sua vigência, desde que mais benéfica ao contribuinte e o correspondente crédito ainda não esteja definitivamente constituído, exatamente como diz o CTN, art. 106, inciso II, alínea “c.
A Lei no 14.689, de 20 de setembro de 2023, deu nova conformação ao art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 996, refletindo diretamente na penalidade apurada por meio do correspondente procedimento fiscal. Com efeito, a multa de ofício qualificada teve seu percentual reduzido de 150% (cento e cinquenta por cento) para 100% (cem por cento).
SUJEIÇÃO PASSIVA. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. FALTA DE INTERESSE DE AGIR E DE LEGITIMIDADE DE PARTE. INTELIGÊNCIA DA SÚMULA CARF N° 172.
O recorrente, apontado no lançamento na qualidade de contribuinte, não possui interesse de agir nem legitimidade de parte para questionar a responsabilidade tributária solidária atribuída pelo Fisco a terceiros que não interpuseram impugnação ou recurso voluntário.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10920.721877/2015-02
ACÓRDÃO
2301-011.686 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
15 de agosto de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
SANDRA STAEDELE KRUTZSCH
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2011, 2012
ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO. DINHEIRO EM ESPÉCIE.
Os valores registrados como dinheiro em espécie na Declaração de Ajuste
Anual não devem ser aceitos como origem dos recursos na apuração de
Acréscimo Patrimonial a Descoberto quando a autoridade lançadora
infirmar essa informação mediante aprofundamento do processo
investigativo.
RETIFICAÇÃO DA DECLARAÇÃO DE AJUSTE ANUAL.
A retificação da declaração por iniciativa do próprio declarante, quando
vise a reduzir ou a excluir tributo, só é admissível mediante comprovação
do erro em que se funde e antes de iniciado o procedimento fiscal.
MULTA. CONFISCATÓRIA. INCONSTITUCIONALIDADE. INCOMPETÊNCIA.
SÚMULA CARF N° 02.
A argumentação sobre o caráter confiscatório da multa aplicada no
lançamento tributário não escapa de uma necessária aferição de
constitucionalidade da legislação tributária que estabeleceu o patamar das
penalidades fiscais, o que é vedado ao CARF, conforme os dizeres de sua
Súmula n° 2.
RETROATIVIDADE BENIGNA. ART. 106, II, C DO CTN. REDUÇÃO DA MULTA
DE OFÍCIO QUALIFICADA PARA 100%.
O instituto da retroatividade benigna permite a aplicação de lei a fato
gerador de penalidade pelo descumprimento de obrigação tributária
ocorrido antes da sua vigência, desde que mais benéfica ao contribuinte e
o correspondente crédito ainda não esteja definitivamente constituído,
exatamente como diz o CTN, art. 106, inciso II, alínea “c.
Fl. 1335
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10920.721877/2015-02
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A Lei no 14.689, de 20 de setembro de 2023, deu nova conformação ao art.
44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 996, refletindo diretamente na
penalidade apurada por meio do correspondente procedimento fiscal. Com
efeito, a multa de ofício qualificada teve seu percentual reduzido de 150%
(cento e cinquenta por cento) para 100% (cem por cento).
SUJEIÇÃO PASSIVA. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. FALTA DE INTERESSE
DE AGIR E DE LEGITIMIDADE DE PARTE. INTELIGÊNCIA DA SÚMULA CARF N°
172.
O recorrente, apontado no lançamento na qualidade de contribuinte, não
possui interesse de agir nem legitimidade de parte para questionar a
responsabilidade tributária solidária atribuída pelo Fisco a terceiros que
não interpuseram impugnação ou recurso voluntário.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer
parcialmente do recurso, não conhecendo das alegações acerca de inconstitucionalidade e, na
parte conhecida por maioria, dar parcial provimento para reduzir a multa qualificada ao patamar
de 100%. Vencida a Conselheira Marcelle Rezende Cota (Relatora), que deu provimento parcial em
maior extensão, para incluir como recurso/origens em janeiro de 2011 o montante em dinheiro
(espécie) declarado como mantido em 31/12/2010. Designada para fazer o voto vencedor a
Conselheira Mônica Renata Mello Ferreira Stoll.

Assinado Digitalmente
Marcelle Rezende Cota – Relatora

Assinado Digitalmente
Mônica Renata Mello Ferreira Stoll – Redatora Designada

Assinado Digitalmente
Diogo Cristian Denny – Presidente

Fl. 1336
DF CARF MF
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PROCESSO 10920.721877/2015-02
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Participaram da reunião assíncrona os conselheiros Andre Barros de Moura
(substituto[a] integral), Diogenes de Sousa Ferreira, Flavia Lilian Selmer Dias, Marcelle Rezende
Cota, Monica Renata Mello Ferreira Stoll, Diogo Cristian Denny (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Auto de Infração lavrado contra a contribuinte acima identificada,
relativo ao Imposto de Renda da Pessoa Física, decorrente da constatação do acréscimo
patrimonial a descoberto, além da aplicação da multa qualificada, referente aos exercícios 2012 e
2013.
De acordo com o Relatório Fiscal (e-fls. 14/34), extrai-se:
Relata a autoridade lançadora que foi realizada auditoria determinada pelo
Mandado de Procedimento Fiscal em face de seu marido, Gilmar Krutsch. A auditoria, que tinha
como objetivo verificar a regularidade da apuração do Imposto de Renda da Pessoa Física
relativamente aos anos calendários 2011 e 2012, detectou a ocorrência de acréscimo patrimonial
a descoberto.
Acrescenta que como a Fiscalizada já era casada com ele sob regime de comunhão
universal de bens no período fiscalizado, e como ambos haviam optado por entregar as
declarações de imposto de renda separadamente, a regra é que prevaleça a vontade do
contribuinte, devendo o Fisco, lançar o tributo sobre a receita omitida na base de 50% para cada
um.
Informa que o Relatório Fiscal reproduz os fatos e conclusões do procedimento em
face do cônjuge da fiscalizada, Gilmar Krutzsch, que são, em última análise, os fatos e conclusões
deste procedimento também.
Gilmar Krutzsch foi primeiramente diligenciado a respeito das transferências
financeiras havidas a seu favor, entre 2009 e 2013, originadas do escritório de advocacia Krutzsch
Advogados Associados e da empresa KR Investimentos Ltda, duas pessoas jurídicas das quais é
sócio com poderes de administração.
Foram apresentadas informações sobre as transferências e respectivas cópias de
recibos.
Gilmar Krutzsch foi então intimado a prestar informações sobre seu patrimônio e
renda relativamente aos anos calendários 2011 e 2012, agora os únicos sob investigação (SIC).
Após diversas intimações recebidas que estão descritas no Relatório Fiscal, foram
enviadas a Caixa Econômica Federal, ao Banco Alfa e ao Banco do Brasil, Requisições sobre
Movimentação Financeira.
Fl. 1337
DF CARF MF
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Também foram encaminhadas diligências e ofícios a pessoas, empresas e órgãos
públicos para coleta de informações necessárias ao procedimento fiscal.
Por meio do Termo de Intimação no 2014.00228-7-07 Gilmar Krutsch fiscalizado foi
instado a se manifestar sobre os Demonstrativos Mensais de Evolução Patrimonial relativos aos
anos de 2011 e 2012 ali contidos.
Após o prazo concedido, Gilmar Krutzsch pediu prorrogação do prazo o qual foi
deferido. Passado o termo final, 13/05/2015, nada foi respondido.
A fiscalizada também foi intimada a prestar informações a respeito das
transferências havidas a seu favor, entre 2009 e 2013, originadas do escritório de advocacia
Krutzsch Advogados Associados, pessoa jurídica da qual era sócia. Em resposta apresentou
informações solicitadas e respectivos comprovantes.
Termos de continuidade se sucederam até o Termo de Intimação 2014.00412-3-03,
que intimou a contribuinte a se manifestar sobre os Demonstrativos Mensais de Evolução
Patrimonial.
Após o termo final não houve manifestação da fiscalizada.
Informou a Autoridade autuante que após o início do procedimento fiscal, Gilmar
Krutzsch promoveu retificações em suas DIRPF que não foram consideradas por já ter sido
suspensa a espontaneidade.
Sobre os Demonstrativos Mensais de Evolução Patrimonial esclareceu que as
entradas de recursos lançadas nas planilhas que compõem os demonstrativos foram obtidas das
informações constantes das DIRPF Gilmar Krutzsch e da contribuinte, em conjunto com a
documentação por eles apresentada e de outras informações constantes dos sistemas
informatizados da RFB ou coletadas pela fiscalização por meio das diligências efetuadas. As saídas
e recursos também tiveram a mesma fonte.
Os rendimentos recebidos de pessoas jurídicas foram considerados como origens
em seus valores brutos. Consequentemente os valores de INSS e IRRF foram lançados como
aplicações.
Sobre o dinheiro em espécie que Gilmar Krutzsch informou ter a posse nas DIRPF,
em 31/12/2010 e em 31/12/2011, dos valores de R$1.481.800,00 e R$858.115,00,
respectivamente, os mesmos não foram considerados como origem de recursos pois não foi
comprovado como foi gerado o fluxo de dinheiro para as mãos do contribuinte.
Na análise feita nos extratos bancários das contas de titularidade do contribuinte e
de suas operações imobiliárias não foi verificada a origem de tais recursos em espécie ou
evidência de sua existência no início de cada ano sob auditoria. Nem o fiscalizado apresentou
qualquer elemento de prova, ou indiciário que seja, acerca da origem ou da existência de fato
deles.
Fl. 1338
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No mês de julho de 2011 o veículo adquirido da Caoa Montadora de Veículos no
valor de R$65.000,00 que não foi declarado pelo Gilmar Krutzsch na DIRFP 2012 foi lançado como
aplicação de recurso.O veículo é o modelo Hyndai i-30, cujo valor de venda foi de R$ 65.000,00,
pagos via depósito e TED nas datas de 06/07 e 07/07/2011.
Algumas Notas Fiscais Eletrônicas que foram emitidas em face do fiscalizado e de
seu cônjuge nos anos de 2011 e 2012 e estão relacionadas no Anexo 03 do Termo de Intimação
2014.00228-7-07 (fiscalizado) e 2014.00412-3-03 (cônjuge) foram consideradas aplicações de
recursos.
O rendimento informado em DIRF pelo Tribunal de Justiça de Santa Catarina no
valor de R$43.148,23, em julho de 2011, e no valor de R$1.073,19 em agosto de 2012 tendo como
beneficiário Gilmar Krutzsch foram considerados como origem em que pese o contribuinte alegar
desconhecer tal rendimento. A retenção de IRRF no valor de R$10.210,96 foi considerado como
aplicação de recurso no mês de julho de 2011.
Foram considerados dispêndios o lançamento de débitos na conta da Caixa
Econômica Federal que representaram saída identificada de recursos da conta bancária, tais como
pagamento de juros, IOF, água e outros.
Foram incluídas nas despesas ordinárias as despesas com cartões de crédito, luz,
telefone, taxas de condomínio e gastos com instrução dos dependentes, etc., incluídos também
gastos com aquisição de imóveis.
Os dispêndios lançados a este título basearam-se em documentação apresentada
pelo Gilmar Krutzsch, a contribuinte e diligenciados.
A aquisição do terreno da Rua Walter Marquardt foi considerado como aplicação de
recurso no mês de dezembro de 2011 em consonância com a DIRPF apresentada pelo Gilmar
Krutzsch no exercício 2012, por meio da qual declarou a propriedade do referido imóvel em
31/12/2011, não tendo informado dívida junto a ex-proprietária Rossele Gianesisni.
Após análise de toda a documentação e informações apresentadas, a fiscalização
concluiu pela existência de acréscimo patrimonial a descoberto conforme Demonstrativos
elaborados e apresentados ao Gilmar Krutzsch e Sandra Stedele Krutzsch. Ambos não se
manifestaram sobre os demonstrativos apresentados.
Os valores da Planilha do item 102 do Relatório fiscal foram levados pela metade ao
Auto de Infração, em razão de que a cada cônjuge é atribuída a parte de 50% quando o regime de
casamento é de comunhão universal e a apresentação da DIRPF foi “em separado” .
Foi aplicada multa qualificada em razão da intenção de sonegar evidenciada pela
aplicação de recursos superiores as origens declaradas de forma reiterada, não justificada por erro
ou equívoco escusável.
Fl. 1339
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PROCESSO 10920.721877/2015-02
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Após apresentação de impugnação por parte do contribuinte, foi proferido Acórdão
n° 02-67.326 - 9a TURMA da DRJ em Belo Horizonte/MG, a qual julgou procedente o lançamento,
conforme Ementa abaixo transcrita (e-fls.1.272/1.2850):
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF
Ano-calendário: 2011, 2012
ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO.
São tributáveis os valores relativos ao acréscimo patrimonial, quando não
justificados pelos rendimentos tributáveis, isentos/não tributáveis, tributados
exclusivamente na fonte ou sujeitos à tributação definitiva.
ACRÉSCIMO
PATRIMONIAL.
DINHEIRO
EM
ESPÉCIE.
NECESSIDADE
DE
COMPROVAÇÃO.
O saldo em dinheiro informado pelo contribuinte na declaração de bens e direitos
só pode ser considerado como origem de recursos se houver comprovação da
existência do valor declarado.
AUDITOR-FISCAL.
LANÇAMENTO.
COMPETÊNCIA.
JURISDIÇÃO.
PROCESSO
ADMINISTRATIVO FISCAL. COMPETÊNCIA. A lavratura do auto de infração por
auditor fiscal pertencente a jurisdição diversa do contribuinte está amparada
pelos §§ 2o e 3o do art. 904 do Decreto no 3.000, de 1999.
MULTA DE OFÍCIO. ALEGAÇÃO DE CARÁTER CONFISCATÓRIO.
A exigência da multa de ofício incidente sobre o tributo lançado decorre de lei,
não sendo competência funcional do órgão julgador administrativo apreciar
alegações de ilegalidade ou inconstitucionalidade da legislação vigente. A vedação
ao confisco pela Constituição Federal é dirigida ao legislador, cabendo à
autoridade administrativa apenas aplicar a multa, nos moldes da legislação que a
instituiu.
ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO. CÔNJUGE. SUJEIÇÃO PASSIVA
SOLIDÁRIA. BENS COMUNS. O regime de comunhão universal de bens torna
comum tudo o que o casal possui, tanto o patrimônio trazido para o casamento,
quanto o patrimônio havido após a data do casamento estando presente o
interesse comum na situação que constitui o fato gerador. A tributação do
acréscimo patrimonial a descoberto, aplicado na aquisição de bens comuns ao
casal, deve ser feita em separado, na proporção de cinquenta por cento do valor
da variação patrimonial para cada cônjuge.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Inconformada com referida decisão, a contribuinte interpôs Recurso Voluntário (e-
fls. 1.292/1.299), repisando em parte às alegações da defesa inaugural, motivo pelo qual adoto o
relatório da decisão de primeira instância:
Fl. 1340
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PROCESSO 10920.721877/2015-02
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(...)
Salienta que toda a receita considerada omitida foi declarada no campo “dinheiro
em espécie”, situação permitida em lei.
Esclarece que a origem do dinheiro em espécie esta demonstrada nos efetivos
saques em conta corrente bancária do contribuinte que estão demonstrados nos
extratos juntados e nas cópias do Livro Razão da empresa da qual é sócio onde
constam os lucros distribuídos nos anos de 2008, 2009, 2010, 2011 e 2012.
(...)
Contesta a não aceitação das Retificadoras apresentadas pois não haveria outra
alternativa para o contribuinte que esqueceu de declarar um veículo e também
porque não trouxe qualquer prejuízo ao fisco.
(...)
Alega que a multa aplicada no patamar de 150% é abusiva e fere o princípio do
não confisco, devendo ser reduzida a um patamar máximo de 10% do valor do
crédito.
Contesta a inclusão do cônjuge como solidário passivo pois a mesma não teve
qualquer participação na ocorrência do fato gerador. Salienta que a solidariedade
tributária se caracteriza pela existência de interesse jurídico, e não econômico
vinculado à atuação comum ou conjunta da situação que constitui o fato
imponível.
(...)
Ao fim, a recorrente pugna que seja julgado totalmente improcedente o presente
Auto de Infração, com o cancelamento da integralidade do crédito tributário.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Marcelle Rezende Cota, Relatora
Conheço do Recurso Voluntário, uma vez tempestivo e preenchidos os demais
requisitos de admissibilidade.

Fl. 1341
DF CARF MF
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MÉRITO
Acréscimo Patrimonial a Descoberto – Dinheiro em espécie declarado

Com efeito, a Colenda Câmara Superior de Recursos Fiscais já se manifestou em
diversas ocasiões a respeito da matéria, merecendo guarida o requerimento do contribuinte,
conforme se extrai do excerto do voto do ilustre Conselheiro Pedro Paulo Pereira Barbosa,
acolhido de forma unânime, exarado nos autos do processo no 10925.001934/2007-75, Acórdão
no 9202-007.220, de onde peço vênia para transcrever excertos e adotar como razões de decidir,
in verbis:
Quanto ao mérito, a matéria cinge-se à definição da possibilidade ou não de se
admitir como origem, na apuração de acréscimo patrimonial a descoberto, de
valores declarados como disponibilidade em espécie na declaração de bens do
exercício anterior, independentemente de prova da efetividade dessa
disponibilidade.
Penso que sim. Ao elaborar a declaração de rendimentos os contribuinte devem
declaram o seu patrimônio, na forma de bens e direitos, créditos, etc, o que inclui
a disponibilidade financeira, em moeda nacional ou estrangeira. Ao se apurar
acréscimo patrimonial se compara a magnitude do patrimônio havido em um
exercício com o do outro e esse cotejo deve incluir todo o patrimônio, seja em
bens, em direitos ou em dinheiro em espécie. Este entra como aplicação no
exercício em que declarado e como origem, se declarado no exercício anterior.
A exigência de prova da efetividade da disponibilidade financeira, mormente
tratando-se de exercícios referentes a anos anteriores, se constitui, a meu juízo,
em exigência descabida, pois não há outro meio de comprovar a existência de
dinheiro em espécie que não a apresentação do próprio dinheiro, e isso não é
mais possível quando este não está mais disponível.
Por outro lado, quando o contribuinte declara a disponibilidade de dinheiro em
espécie poderá ser confrontado pelo Fisco com a demonstração de que não
obteve rendimentos suficientes para ter tais disponibilidades. Nessas condições,
caberia o Fisco, para infirmar a declaração do Contribuinte, demonstrar que o
contribuinte não teria lastro financeiro para ter essas disponibilidades.
Com isso, caberia ao fisco infirmar a informação constante da Declaração de Bens e
Direitos, mediante aprofundamento do processo de investigação, verificando, por exemplo, o
fluxo financeiros dos anos anteriores, de modo a apurar se o contribuinte teria lastro financeira
para dispor de quantia em espécie. Nesse sentido, colacionam-se outros Acórdãos no mesmo
sentido:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA IRPF
Exercício: 2006
Fl. 1342
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ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO. DINHEIRO EM ESPÉCIE.
Devem ser aceitos como origem de recursos aptos a justificar acréscimos
patrimoniais os valores informados a título de dinheiro em espécie, em
declarações de ajuste anual entregues tempestivamente, salvo prova inconteste
em contrário, produzida pela autoridade lançadora.
(Acórdão no 9202-007.224, de 26 de setembro de 2018)
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE - IRRF
Ano-calendário: 2000
ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO. DINHEIRO EM ESPÉCIE.
Devem ser aceitos como origem de recursos aptos a justificar acréscimos
patrimoniais os valores informados a título de dinheiro em espécie, em
declarações de ajuste anual entregues tempestivamente, salvo prova inconteste
em contrário, produzida pela autoridade lançadora.
(Acórdão no 9202-004.504, de 26 de outubro de 2016)
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA IRPF
Exercício: 1999
IRPF DINHEIRO EM ESPÉCIE
Os recursos em dinheiro inseridos na declaração de bens, pelo contribuinte,
devem ser aceitos para acobertar acréscimo patrimonial a descoberto, salvo
prova em contrário, produzida pela autoridade lançadora de sua inexistência no
término do ano-base em que foi declarado, ou ainda, que sua Declaração de
Rendimentos tenha sido apresentada intempestivamente.
(Acórdão no 9202-01.973, de 15 de fevereiro de 2012)
Logo, deve ser incluído como recurso/origem em janeiro de 2010, o montante
declarado em espécie (caixa) como mantido em 31/12/2010 pelo Sr. Gilmar Krutzsch, para o
computo do fluxo de variação patrimonial a descoberto relativa a 2011. Isto porque, depreende-se
do Termo de Verificação Fiscal que em 31/12/2011, o cônjuge da Recorrente declarou que possuía
R$ 858.115,00, ou seja, havendo uma diferença negativa de R$ 623.685,00 em face dos R$
1.481.800,00 declarados em 31/12/2010.
Ademais, tal posição não se repete em relação ao aproveitamento do valor
declarado em espécie em 31/12/2011 para aproveitamento em relação aos fatos geradores
ocorridos no ano-calendário 2012, isto porque, não há nos autos a DIRPF 2012/2013, onde seria
possível verificar a posição do Gilmar Krutzsch em 31/12/2012 e observar se houve “consumo”
(variação negativa) do dinheiro em caixa em face da posição em 31/12/2011.

Retificação das DIRPF
Fl. 1343
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A retificação da DIPRF, por iniciativa do contribuinte só é admissível se ocorrer
antes do início do procedimento fiscal, conforme preceitua o art. 147, § 1°, do CTN.
Art. 147. O lançamento é efetuado com base na declaração do sujeito passivo ou
de terceiros, quando um ou outro, na forma da legislação tributária, presta à
autoridade administrativa informações sobre matéria de fato, indispensáveis à
sua efetivação.
§ 1° A retificação da declaração por iniciativa do próprio declarante, quando vise a
reduzir ou a excluir tributo, só é admissível mediante comprovação do erro em
que se funde, e antes de notificado o lançamento. (grifei)
Ainda sobre a possibilidade de retificar a declaração após iniciada a ação fiscal, ou
mesmo procedido o lançamento, o artigo 138 do Código Tributário Nacional é por demais enfático
ao vedar tal procedimento, in verbis:
Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração,
acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de
mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa,
quando o montante do tributo dependa de apuração.
Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o
início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização,
relacionados com a infração. (grifamos)
Na hipótese dos autos, o cônjuge da Recorrente, após a cientificação do início do
procedimento fiscal, retificou as declarações objetos da autuação, o que é vedado pelo dispositivo
legal em comento, impossibilitando o acolhimento de seu pleito.

Multa de Ofício (Qualificada) – Confisco

A recorrente argumenta que a multa é desproporcional e confiscatória, devendo ser
afastada sua aplicação.
Pois bem!
Conforme verifica-se do lançamento, foi aplicada a multa de ofício em sua forma
qualificada, no patamar de 150%.
Acontece que, na visão desta Conselheira, o recorrente não questionou a
qualificação da multa, apenas insurgindo-se acerca do efeito confiscatório. Em outras palavras,
não apresentou qualquer argumento no sentido de que não houve dolo, fraude, simulação ou
seja, alegações pertinentes a qualificação.
Para não pairar dúvidas, vejamos o teor do recurso:
Fl. 1344
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3.3. DA MULTA APLICADA.
A respeito do percentual da multa, não temos como possível a instituição de
percentual de 150%, eis que tratar-se-ia de confisco de patrimônio do
contribuinte.
Neste sentido:
(...)
Portanto, em razão da abusividade da multa aplicada e com base no princípio do
não-confisco, deve a multa ser reduzida de patamar, o que se requer.
Sendo assim, não questionada a majoração da multa, enfrentamos as questões
acerca da sua legalidade/proporcionalidade.
A começar, sobre as alegações de confisco, falta de razoabilidade e
proporcionalidade, oportuno observar que já está sumulado o entendimento segundo o qual
falece competência a este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF) para se pronunciar
sobre a inconstitucionalidade da lei tributária:
Súmula CARF no 2: O CARF não é competente para se pronunciar sobre a
inconstitucionalidade de lei tributária.
Tem-se, pois, que não é da competência funcional do órgão julgador administrativo
a apreciação de alegações de ilegalidade ou inconstitucionalidade da legislação vigente. A
declaração de inconstitucionalidade/ilegalidade de leis ou a ilegalidade de atos administrativos é
prerrogativa exclusiva do Poder Judiciário, outorgada pela própria Constituição Federal, falecendo
competência a esta autoridade julgadora, salvo nas hipóteses expressamente excepcionadas no
art. 98 do Anexo do Regimento Interno do CARF aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de
dezembro de 2023, bem como no art. 26-A, do Decreto n° 70.235/72, não sendo essa a situação
em questão.
E, ainda, quanto à multa de ofício aplicada pela fiscalização, ela pune precisamente
os atos que, muito embora não tenham sido praticados dolosamente pelo contribuinte, ainda
assim, tipificam infrações cuja responsabilidade é de natureza objetiva e encontram-se definidas
nos termos do art. 44, inciso I, da Lei n.o 9.430, de 1996, com as alterações introduzidas pelo art.
14 da Lei n° 11.488, de 2007.
Sendo assim, correta a multa de ofício aplicada.

Da Retroatividade Benigna

Mesmo não questionando a qualificação, temos que observar o instituto da
retroatividade benigna, pois este permite a aplicação de lei a fato gerador de penalidade pelo
descumprimento de obrigação tributária ocorrido antes da sua vigência, desde que mais benéfica
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ao contribuinte e o correspondente crédito ainda não esteja definitivamente constituído,
exatamente como diz o CTN, art. 106, inciso II, alínea “c”, que ora transcrevo:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
[...]
II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:
[...]
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao
tempo da sua prática.
Nesse pressuposto, a Lei no 14.689, de 20 de setembro de 2023, deu nova
conformação ao art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 996, refletindo diretamente na
penalidade apurada por meio do correspondente procedimento fiscal. Com efeito, a multa de
ofício qualificada ora em litígio teve seu percentual reduzido de 150% (cento e cinquenta por
cento) para 100% (cem por cento), verbis:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata;
[...] § 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis, e passará a ser de:
VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de
contribuição objeto do lançamento de ofício;[...]
Neste diapasão, referida penalidade deverá ser recalculada para o patamar vigente
de 100% (cem por cento).

Ilegitimidade Passiva da Solidária

Esclareça-se ainda que embora a Recorrente conteste a responsabilidade solidária
atribuída a seu esposo, a legitimidade para impugnar a responsabilidade tributária cabe aos
responsáveis arrolados pela fiscalização no Termo de Sujeição Passiva.
Resta caracterizada a falta de interesse de agir e legitimidade da autuada para agir
em nome de qualquer sujeito passivo indireto no que tange à exclusão de sua responsabilidade
solidária, uma vez que, note-se, mantida ou rechaçada a solidariedade, continuaria o montante
lançado a poder ser exigido do autuado, sem qualquer benefício de ordem. Trata-se, na hipótese,
de direito alheio. Esta posição é inclusive, amplamente esposada no âmbito deste CARF,
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consoante excerto de ementa exemplificativo, abaixo (Acórdão CARF 1302-001.707, de 25 de
março de 2015):
SUJEIÇÃO PASSIVA. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. FALTA DE INTERESSE DE
AGIR E DE LEGITIMIDADE DE PARTE
A pessoa jurídica, apontada no lançamento na qualidade de contribuinte, não
possui interesse de agir nem legitimidade de parte para questionar a
responsabilidade tributária solidária atribuída pelo Fisco a pessoa física, que não
interpôs recurso voluntário. A falta de interesse de agir se evidencia porque,
qualquer que fosse a decisão a ser tomada acerca dessa matéria, inexiste dano ou
risco de dano aos interesses da pessoa jurídica.
E, por não ter direitos ou interesses passíveis de serem afetados pela decisão a ser
adotada quanto a esse ponto, não se qualifica como parte legítima, não podendo
pleitear direito alheio em nome próprio. Não se há, portanto, de conhecer desse
pedido.
Além do mais, note-se que o CPC/73 trazia conhecida regra em seu art. 6°, qual
seja:
Art. 6°. Ninguém poderá pleitear, em nome próprio, direito alheio, salvo quando
autorizado por lei.
Aludida regra passou a constar no art. 18 do CPC/2015:
Art. 18. Ninguém poderá pleitear direito alheio em nome próprio, salvo quando
autorizado pelo ordenamento jurídico.
Parágrafo único. Havendo substituição processual, o substituído poderá intervir
como assistente litisconsorcial.
A observância da referida regra no presente caso decorre também do art. 15 do
CPC/2015:
Art. 15. Na ausência de normas que regulem processos eleitorais, trabalhistas ou
administrativos, as disposições deste Código lhes serão aplicadas supletiva e
subsidiariamente.
Na esteira desse raciocínio, ratificando posicionamento pacífico do Tribunal, o pleno
do CARF consagrou de uma vez por todas o entendimento acima alinhavado, editando a Súmula no
172, determinando que:
A pessoa indicada no lançamento na qualidade de contribuinte não possui
legitimidade para questionar a responsabilidade imputada a terceiros pelo crédito
tributário lançado.
No presente caso, a Recorrente foi quem requereu, em nome próprio, a exclusão do
responsável solidária do polo passivo da autuação fiscal, padecendo-lhe, portanto, legitimidade
para tanto, nos termos da Súmula encimada, de observância obrigatória por parte dos
Conselheiros.
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Portanto, deixo de tecer maiores elucidações a respeito da matéria.

Conclusão

Pelas razões acima expostas, voto no sentido de conhecer em parte do Recurso
Voluntário, não conhecendo das alegações acerca da ilegalidade/inconstitucionalidade, para, na
parte conhecida, dar-lhe parcial provimento para: a. incluir como recurso/origens em janeiro de
2011 o montante em dinheiro (espécie) declarado como mantido em 31/12/2010; e b. reduzir a
multa qualificada ao patamar de 100%.

Assinado Digitalmente
Marcelle Rezende Cota

VOTO VENCEDOR
Conselheira Mônica Renata Mello Ferreira Stoll, Redatora Designada

Com a devida vênia, divirjo da Relatora quanto à inclusão como origem de recursos
na apuração do Acréscimo Patrimonial a Descoberto do montante em espécie declarado pela
contribuinte.
Importante destacar as seguintes considerações da autoridade lançadora sobre o
tema (e-fls. 21/22):
3.2.1 Do Dinheiro em Espécie
59. Gilmar Krutzsch informou em DIRPF ter a posse, em espécie, em 31/12/2010 e
31/12/2011, respectivamente, de valores de R$ 1.481,800,00 e R$ 858.115,00.
60. O Termo de Início de Fiscalização o intimou a apresentar elementos de prova
aptos a permitirem a convicção de que tais valores, declarados como numerário
em espécie sob sua posse naquelas datas, correspondiam à realidade.
61. Tais elementos poderiam ser comprovantes de saques bancários em
montantes compatíveis e/ou quaisquer outros documentos hábeis e idôneos para
tal e que tivessem o condão de convencer que, efetivamente, o contribuinte
detinha a posse física do numerário.
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DF CARF MF
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[...]
65. Repetimos: Gilmar Krutzsch é advogado atuante e possui conta bancária, o
que torna ainda mais inverossímil a informação de que mantinha tais recursos em
espécie.
66. Mas vá lá que a despeito de tudo isto ele realmente quisesse guardar o
dinheiro em espécie. Certamente haveria meios de identificar as operações que
tivessem gerado o fluxo de dinheiro para suas mãos. Este foi o escopo da
solicitação feita no Terno de Início.
67. A Fiscalização, em análise feita em seus extratos bancários e em suas
operações imobiliárias não vislumbrou a origem de tais recursos em espécie ou
evidência de sua existência no início de cada ano sob auditoria. Nem Gilmar
Krutzsch apresentou qualquer elemento de prova, ou indiciário que seja, acerca
da origem de tais recursos em espécie.
Na mesma esteira foi o entendimento do Colegiado a quo (e-fls. 1281/1282):
A discussão trazida na impugnação centra-se na tese de que a autoridade
lançadora deveria considerar como origem de recursos no demonstrativo de
variação patrimonial, os valores mantidos em espécie pelo autuado e
devidamente informados nas Declarações Anuais de Imposto de Renda de Pessoa
Física.
Sobre esta questão saliente-se que as informações prestadas na declaração de
rendimentos provam a declaração dos fatos, mas não os fatos em si. Estes fatos
devem ser provados por meio de documentos específicos que demonstrem a
veracidade das informações prestadas.
[...]
Para que se aceite a disponibilidade alegada seria indispensável que o interessado
apresentasse elementos de prova aptos a justificar ou dar verossimilhança à
assertiva de que teria em seu poder esse valor, em espécie.
Ressalta-se que a fiscalização intimou o contribuinte durante o procedimento
fiscal, por diversas vezes, a comprovar a existência dos recursos em espécie por
meio de saques bancários ou outros elementos ou documentos hábeis e idôneos
que demonstrassem que o contribuinte detinha a posse física do numerário.
De fato não há qualquer impedimento em manter dinheiro em espécie como
alegado pelo contribuinte, embora não seja razoável pela falta de segurança e de
rentabilidade como bem ressaltou a autoridade lançadora.
No entanto, a partir do momento que o contribuinte tem um acréscimo
patrimonial não justificado pelos rendimentos declarados, deve comprovar a
origem dos recursos aplicados, possibilitando verificar se tratam-se de
rendimentos tributáveis, isentos, ou tributados exclusivamente na fonte, e se já
sofreram a tributação devida conforme o caso.
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Junto com a impugnação nenhum documento novo objetivando comprovar a
existência de dinheiro em espécie foi apresentado.
Não há nos extratos bancários juntados saques de quantias que sustentassem a
manutenção em espécie do valor de R$1.481.800,00 e R$858.115,00.
Os Lucros distribuídos pelas empresas das quais o contribuinte é sócio cujo
pagamento foi demonstrado através de transferências bancárias para as contas
dos quais o contribuinte é titular já foram considerados pela autoridade fiscal no
Demonstrativo da Variação Patrimonial.
Portanto, mantem-se como não incluídos como origem de recursos os saldos de
dinheiro em espécie informados nas DIRPF por ausência de comprovação.
Sem reparos à decisão recorrida.
Diferentemente do que consta do Voto Vencido, a autoridade lançadora realizou o
trabalho investigativo com o intuito de apurar se a contribuinte teria lastro financeiro para dispor
da quantia em espécie declarada. No entanto, como explicitado no Relatório Fiscal, com base nos
dados fornecidos e na análise de extratos bancários e operações imobiliárias, não foi possível
identificar a origem dos referidos recursos ou qualquer evidência de sua existência.
Vale lembrar que a autoridade fiscal pode exigir do contribuinte os esclarecimentos
que julgar necessários acerca da origem dos recursos e do destino dos dispêndios ou aplicações
sempre que as alterações declaradas importarem em aumento de seu patrimônio, nos termos do
art. 806 do Decreto 3.000/99 (Regulamento do Imposto de Renda - RIR/99), vigente à época dos
fatos.
Assim, tendo em vista que nenhum argumento ou elemento de prova
complementar foi apresentado nesta fase processual para contrapor as razões de decidir da
primeira instância, adoto os mesmos fundamentos ali expostos.
Dessa forma, voto por conhecer parcialmente do Recurso Voluntário do
contribuinte, e, na parte conhecida, dar-lhe parcial provimento para aplicar a retroação da multa
qualificada prevista no art. 44, §1o, VI, da Lei no 9.430/96, incluído pela Lei no 14.689/23,
reduzindo-a ao percentual de 100%.

Assinado Digitalmente
Mônica Renata Mello Ferreira Stoll

Fl. 1350
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