Tribunal: CARF
Processo: 16682.902965/2020-07
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FABIO KIRZNER EJCHEL
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-10-15
Data de publicação: 2025-12-26

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Ano-calendário: 2014
ARRENDAMENTO MERCANTIL. CREDITAMENTO.
Apenas as efetivas operações de arrendamento mercantil geram créditos para a COFINS nos termos do inc. V do art. 3o da Lei 10.833/2003.
CREDITAMENTO. DESPESAS EM FASE DE PÓS-PRODUÇÃO. PORTO E FERROVIA. IMPOSSIBILIDADE.
As despesas ocorridas em fases “porto” e “ferrovia”, consideradas posteriores à fase de produção, não geram direito a crédito de contribuições não-cumulativas.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16682.902965/2020-07
ACÓRDÃO
3102-002.989 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
15 de outubro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
VALE S/A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Ano-calendário: 2014
ARRENDAMENTO MERCANTIL. CREDITAMENTO.
Apenas as efetivas operações de arrendamento mercantil geram créditos
para a COFINS nos termos do inc. V do art. 3o da Lei 10.833/2003.
CREDITAMENTO. DESPESAS EM FASE DE PÓS-PRODUÇÃO. PORTO E
FERROVIA. IMPOSSIBILIDADE.
As despesas ocorridas em fases “porto” e “ferrovia”, consideradas
posteriores à fase de produção, não geram direito a crédito de
contribuições não-cumulativas.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos
Acordam os membros do colegiado em julgar o processo da seguinte forma: i) por
unanimidade, para conhecer do recurso e afastar as preliminares de nulidade do relatório fiscal e
despacho decisório suscitada; e ii) por voto de qualidade, no mérito para negar provimento ao
recurso, mantendo as glosas sobre: a) bens e serviços adquiridos do fluxo “ferrovia e “porto”; b)
gastos relacionados com arrendamento mercantil; e c) créditos relativos aos bens incorporados ao
ativo imobilizado do tópico do recurso voluntário. Vencidos os conselheiros Matheus Schwertner
Ziccarelli Rodrigues e Joana Maria de Oliveira Guimaraes, que entendiam pela reversão das glosas.
O conselheiro Luiz Felipe Sardinha não votou, haja vista que substituiu o conselheiro relator Fábio
Ejchel, nos termos dos §§ 2o, 6o e 9o, do art.110, do Novo RICARF (Portaria MF no1.634/2023).
Assinado Digitalmente
Fábio Kirzner Ejchel – Relator

Fl. 2952
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2
Assinado Digitalmente
Pedro Sousa Bispo – Presidente
Participaram do presente julgamento os conselheiros Joana Maria de Oliveira
Guimaraes, Fábio Kirzner Ejchel, Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Pedro Sousa Bispo
(Presidente). Ausente o conselheiro Jorge Luis Cabral.

RELATÓRIO
Por bem retratar os fatos, transcrevo trechos do acórdão recorrido:
Trata-se de Despacho Decisório emitido pela DEMAC-RJO, que deferiu
parcialmente Pedido de Ressarcimento Eletrônico (PER), e homologou
parcialmente as Declarações de Compensação vinculadas até o limite do crédito
reconhecido.
A análise do direito creditório foi realizada no âmbito do procedimento de
fiscalização instaurado pelo TDPF-F 07.1.85.00-2020-00142-2, que teve por
objetivo analisar os créditos da não cumulatividade da contribuição para
PIS/Pasep 10.833/2003 e da Cofins, apurados em relação às operações ocorridas
no período de 01/01/2014 a 31/12/2014.
Conforme Relatório Fiscal anexo, o deferimento parcial do PER se deu em função
da glosa de créditos em relação à aquisição de bens e serviços, a título de
insumos, utilizados em etapas posteriores ao processo produtivo; às
contraprestações de arrendamento mercantil e à aquisição de bens incorporados
ao ativo imobilizado.
Cientificada, a interessada apresentou manifestação de inconformidade em que
argumenta, ilustrando com doutrina e jurisprudência que entende a seu favor,
que:
II – DO DIREITO
II.1 – DA NULIDADE DO DESPACHO DECISÓRIO ORA IMPUGNADO
1. O aludido despacho decisório perpetrou à glosa parcial do crédito pleiteado
pela Impugnante, não homologando compensações efetuadas com base no
crédito em comento. Entretanto, o valor do débito cobrado não foi informado no
despacho decisório, tampouco o montante de multa e juros sobre ele incidentes,
bem como os fundamentos e critérios para atualização.
2. Outrossim, em que pese não terem sido homologadas as compensações, o
despacho não discrimina as PER/Dcomps por meio das quais foram vinculadas as
mencionadas compensações.
3. É dizer, o despacho decisório não possui os requisitos mais elementares para
sua validade, eis que não informa o valor que está sendo cobrado e os elementos
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para sua aferição, tampouco as compensações que teriam sido objeto de não
homologação.
4. A ausência destes pressupostos de validade do despacho decisório implica
inequívoco cerceamento de defesa da Impugnante, eis que as informações em
comento são imprescindíveis para verificação de eventual excesso ou equívoco na
cobrança.
5. Por estar desprovido dos requisitos mais elementares, a declaração de nulidade
do despacho decisório é medida que se impõe. Mas não é só.
II.1.1 - DO EQUÍVOCO CONSTANTE DO RELATÓRIO FISCAL AO DESCONSIDERAR
DOCUMENTAÇÃO QUE FOI APRESENTADA NO CURSO DA FISCALIZAÇÃO
6. No relatório fiscal, restou asseverado que a Impugnante, embora intimada, não
teria apresentado parte da documentação solicitada.
7. Ocorre que, a assertiva em questão se revela equivocada. De fato, os
documentos em questão foram juntados tempestivamente, pela Impugnante, no
dia 12/04 (anexo 4 - parcial, anexo 5 e anexo 6D – Doc. 06). Portanto, a
Impugnante estava dentro do prazo para a apresentação, conforme termo de
continuidade recebido em 04/04/2022, tendo sido necessária a elaboração dos
anexos em adequação ao formato solicitado e validação das informações.
8. Entretanto, premido pelo prazo de cinco anos do protocolo das Dcomps
(12/04/17 e 28/04/2017) o fiscal concluiu o relatório com urgência, sem a análise
de tais documentos, causando grave prejuízo à Impugnante e glosas indevidas.
9. Nesse contexto, dúvidas não restam quanto a nulidade do relatório fiscal e do
despacho decisório ou, ao menos, quanto à premente necessidade de reanálise
dos créditos a partir dos anexos apresentados (anexo 4 - parcial, anexo 5 e anexo
6D – Doc. 06) e de refazimento dos cálculos pela fiscalização e, sob pena de
cerceamento de defesa, uma vez que foram desconsiderados os documentos em
comento.
10. De fato, a não consideração dos documentos pelo fiscal por certo ensejou
glosas indevidas e, portanto, cobranças equivocadas, motivo pelo qual tanto o
relatório quanto o despacho decisório são eivados de nulidade.
11. Com efeito, o art. 24, da Lei no 11.457, de 2007, dispõe que os pedidos
administrativos devem ser apreciados no prazo máximo de 360 dias. Ultrapassado
esse prazo, necessária a atualização monetária dos créditos, nos termos da
jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça (REsp 1.767.945, 1.768.060/RS e
1.768.415).
12. Outrossim, no cálculo dos créditos, deverão ser computados juros
compensatórios e taxa Selic, nos moldes das previsões constantes dos artigos 148
e 151, da IN no 2055, de 2021.
13. No que tange aos arquivos SPED que a fiscalização afirma terem sido
corrompidos, cabe destacar que foram regularmente apresentados pela
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Impugnante e recepcionados pela Receita, que em nenhum momento se
manifestou informando que os arquivos apresentariam problemas, muito menos
reintimando a Impugnante para sanar eventual erro. Nada obstante, observa-se
que as informações pertinentes foram obtidas pela fiscalização, não havendo
qualquer tipo de interferência na análise.
14. Portanto, o despacho decisório e o relatório em questão são nulos, tendo em
vista que, conforme detalhadamente exposto acima, foram desconsiderados os
documentos devidamente entregues pela Impugnante no bojo da fiscalização.
Sendo que a análise de tais documentos são suficientes para comprovar que os
créditos pleiteados não deveriam ser objeto de glosa, eis que tais arquivos
comprovam a composição dos referidos créditos.
II.2 – DO DIREITO AOS CRÉDITOS DE PIS E DE COFINS – DO CONCEITO DE INSUMO
PREVALECENTE NOS TRIBUNAIS
15. O r. despacho decisório proferido no presente caso, apesar de fazer parecer
que
os
seus
fundamentos
encontrariam
guarida
no
entendimento
consubstanciado pelo STJ em sede de recurso repetitivo (Resp 1.221.170/PR), em
verdade reduz a abrangência conceito de insumo fixado pela Corte Superior, não
levando em consideração as peculiaridades do processo produtivo da Impugnante
para análise dos insumos empregados.
16. Determinada atividade - como a desenvolvida pela Impugnante - pode ser
exercida em etapas, mas todas fazem parte integrante de um único processo.
Portanto, o conceito de insumos para fins de apuração do PIS e da COFINS não é
um conceito formulado em abstrato, mas deve-se atentar para o pressuposto de
fato que envolve as contribuições em questão, bem como a “dimensão funcional”
do processo produtivo da Impugnante.
17. Contrariando o entendimento fixado pelo E. STJ, o fisco apresenta argumentos
genéricos e estanques, não analisando o contexto do processo produtivo da
Impugnante, que possui particularidades que o distingue do apresentado por
aqueles que desempenham outras atividades.
18. A necessidade de se analisar o conceito de insumo a partir de cada caso
concreto é ponto de relevo no acórdão proferido no Resp no 1.221.170. É dizer, o
que é essencial e relevante para determinada cadeia produtiva pode não ser para
outra. Há que se verificar o contexto produtivo, nos termos do MM Relator do
aludido Resp no 1.221.170.
19. Destaque-se que, em nenhum momento, o acórdão proferido nos autos do
Resp no 1.221.170 vedou a apropriação de créditos nas etapas posteriores à
produção, como pretende fazer parecer a fiscalização.
20. Ocorre que, a fiscalização, no presente caso, não considerou as singularidades
da cadeia produtiva da Impugnante, glosando os bens e serviços utilizados nas
etapas “Ferrovia” e “Porto”.
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21. Entretanto, considerando-se a complexidade e unicidade do processo
produtivo da Impugnante, que abrange a tríade mina/ferrovia/porto, devem ser
considerados todos os insumos (bens e serviços) utilizados desde a extração do
minério até o embarque nos navios, uma vez que se trata de itens relevantes e
essenciais para o desenvolvimento da atividade econômica da Impugnante,
exatamente nos termos do que restou decidido no REsp 1.221.170/PR.
II.3 - DO PROCESSO PRODUTIVO DA IMPUGNANTE – DO TRINÔMIO
INDISSÓCIAVEL:
MINA/FERROVIA/PORTO
22. A atividade da Impugnante tem início com a perfuração do solo, passando por
um processo integrado, que envolve o desmonte ou escavação, o carregamento e
transporte, o beneficiamento, o empilhamento, a recuperação, o deslocamento
via ferrovias, a pelotização e a estocagem, para, finalmente, concluir-se no porto,
com o carregamento dos navios com destino ao exterior.
23. Nesse contexto, o processo produtivo se deflagra ainda nas jazidas, tem
sequência com a exploração da mina, com todas as despesas incorridas na
industrialização e beneficiamento dessa fase produtiva, e a conclusão se dá com o
carregamento do minério aos porões dos navios com destino à exportação, após o
transporte do minério pela ferrovia, até o porto.
24. Trata-se de trinômio indissociável que inclui os processos integrados
envolvendo a mina, a ferrovia e o porto, sem os quais não se consuma sua
atividade e resta bem evidenciado no objeto social da Impugnante, conforme se
verifica do art. 2o e incisos do Estatuo Social.
25. Observa-se, portanto, a existência de um processo integrado, uno, em que
todas as etapas estão indissociavelmente articuladas. Cabe destacar que não só a
Impugnante projeta e desenvolve suas atividades a partir da tríade mina-ferrovia-
porto, como também o setor de mineração mundial. Trata-se de dinâmica
necessária, visto que no mais das vezes as minas se encontram em locais isolados
e de difícil acesso.
26. No caso em análise, considerando-se a extensão territorial do Brasil e a
expressiva distância entre as minas e o mercado consumidor, é fato que a
ausência do trinômio em questão inviabilizaria o escoamento do minério e
interromperia o fluxo do processo produtivo da Impugnante.
27. Com efeito, a Impugnante é a maior exportadora brasileira. Não haveria como
realizar esta exportação se os produtos, extraídos das minas, não fossem
transportados aos portos.
28. O processo produtivo da Impugnante e os insumos geradores de créditos de
PIS e de COFINS já foi estudado com profundidade por renomados profissionais
independentes e habilitados, sendo que a Impugnante traz aos autos trabalhos
elaborados pela Unicamp, PwC, Tyno e LCA, todos unanimes ao registrar que o
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processo produtivo em questão efetivamente é composto pelo aludido trinômio
indissociável, o que será demonstrado mais adiante.
II.4 - DA VIABILIDADE DO CREDITAMENTO DE BENS E SERVIÇOS INCORRIDOS NAS
FASES DE FERROVIA E PORTO
29. A fiscalização, a todo o custo, faz parecer que os dispêndios com bens e
serviços ferroviários e portuários para escoamento da produção não seriam
passíveis de créditos, afirmando, equivocadamente, que estariam atrelados a
fases pós produtivas.
30. Dúvidas não restam, entretanto, de que as alegações da fiscalização não
encontram amparo nos fatos e nem no direito, uma vez que as etapas da ferrovia
e do porto são, efetivamente, junto com a da mineração, fases do processo
produtivo da Impugnante.
31. Ainda que se tratasse de fases pós produtivas, o que se admite apenas por
amor à argumentação, o fato é que, em sentido diametralmente oposto a
afirmado pela fiscalização, tanto a decisão proferida pelo STJ, em sede de recurso
repetitivo, quanto o mencionado Parecer Normativo Cosit no 05/2018,
reconhecem expressamente a possibilidade de creditamento após a produção,
quando se tratar de imposição legal ou por singularidades da cadeia. Também por
esse critério, o direito da Impugnante aos créditos resta inequivocamente
caracterizado.
II.4.1 - DA EFETIVA INCLUSÃO DAS FASES DA FERROVIA E PORTO NO PROCESSO
PRODUTIVO E DA RELEVÂNCIA E ESSENCIALIDADE DOS BENS E SERVIÇOS A ELA
ATRELADOS
32. Conforme amplamente demonstrado pela Impugnante na presente
manifestação de inconformidade, todo o trinômio indissociável (mina-ferrovia-
porto) compõem o processo produtivo da empresa.
33. De fato, não deve prevalecer a tentativa da fiscalização de caracterizar como
processo produtivo apenas a etapa da mineração, de modo a alçar as fases da
ferrovia e porto, partes integrantes do processo produtivo, como etapas “pós-
produção”.
34. Note-se que a Impugnante encomendou estudos de renomadas empresas
independentes, sendo que todos eles chegaram à inarredável de que as etapas da
ferrovia e porto fazem parte indissociável do processo produtivo da Impugnante,
ao contrário do que afirma a fiscalização, que não possui expertise para sustentar
as suas alegações (Doc. 02 - Unicamp; Doc. 03 – PricewaterhouseCoopers; Doc. 04
– LCA; Doc. 05 – Tyno Consultoria.
35. Deve-se ressaltar que, não se trata de agilizar e tornar mais eficiente o
escoamento da produção, conforme afirma a fiscalização. Trata-se da própria
viabilidade da atividade, inserindo-se, tais fases, no processo produtivo. De fato,
sem a fase da ferrovia e do porto, não existe processo produtivo do minério. A
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produção resta inviável, totalmente prejudicada, notadamente no que diz
respeito ao mercado externo.
36. E não se pode comparar tais fases da produção com atividades
administrativas, jurídicas, contábeis, destacadas no aludido Parecer Cosit no
05/2018, pois as etapas da ferrovia e porto compõe o processo produtivo do
minério, que é uno e indissociável, conforme amplamente demonstrado. Isto é, a
fiscalização não compreendeu o fato de o processo produtivo em questão ser
único, peculiar, sui generis, e que não pode ser comparado com processos
produtivos menos complexos.
37. E o que se entende por produto acabado, na mineração, não pode ser
comparado com o produto acabado em outras áreas do comércio e indústria. Sem
a ferrovia e o porto, a atividade da mineração resta inviável, impraticável.
38. A título de exemplo, destaca a Impugnante, serviços essenciais por ela
utilizados para a viabilização do aludido processo produtivo, tais como serviços de
logística, estudos, serviços portuários, serviços com guindaste, serviços de
manutenção em máquinas e equipamentos, dentre outros serviços incorridos
após a fase da mineração.
39. Os serviços de manutenção são primordiais. Como poderia a Impugnante
continuar a exercer suas atividades sem que haja a manutenção dos britadores,
caminhões, viradores de vagão dentre tantos outros equipamentos necessários à
produção dos minerais e seu escoamento até o porto de destino? Também a
manutenção das embarcações é de fundamental relevo para as atividades
perseguidas pela Impugnante, bem assim a manutenção da extensa malha
ferroviária utilizada pela Impugnante, única via de transporte do minério de ferro,
por seu porte representativo.
40. Igualmente os serviços portuários são de fundamental importância para a
Impugnante. A movimentação de carga dos portos (capatazia), a rebocagem e os
demais serviços portuários são partes indissociáveis do processo produtivo. Sem
tais etapas, o processo produtivo da Impugnante não cumpre os seus objetivos.
II.4.2 - DA POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO DE DESPESAS SUPOSTAMENTE
INCORRIDAS APÓS O PROCESSO PRODUTIVO
41. Conforme amplamente demonstrado, as fases “ferrovia” e “porto” são
efetivamente integrantes do processo produtivo da Impugnante, diferentemente
do que assevera a fiscalização. Entretanto, ainda que se tratasse de fases pós
processo produtivo, o que se admite ad argumentandum tantum, também seria
viável o creditamento.
42. Veja-se que mesmo o Parecer Normativo Cosit no 5/2018 - por meio do qual a
SRFB apresenta interpretação bastante restritiva sobre o entendimento emanado
pelo E. STJ - apoiado na aludida decisão reconhece que, embora o processo de
produção de bens, em regra, encerrase com a finalização das etapas produtivas
do bem, os bens e serviços empregados posteriormente à finalização do processo
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de produção ou de prestação podem ser considerados insumos, quando integram
o processo por singularidades da cadeia ou por imposição legal.
43. Registre-se ainda que os itens 57 e 58 do Parecer Normativo Cosit no 5/2018
viabilizam o creditamento em relação aos dispêndios efetuados no escoamento
da produção da Impugnante, vez que a previsão de rodovias e estradas de ferro, e
o transporte no beneficiamento da produção decorrem de expressa disposição
regulatória do Código Minerário, que impõe a todo projeto minerário nacional a
previsão das formas de escoamento de sua produção, sob pena de não
autorização da lavra (artigos 38, III e 39).
44. Ademais, conforme restou amplamente comprovado nos autos, o processo
produtivo da Impugnante apresenta diversas singularidades. Da mesma forma
que, fazendo menção ao acórdão proferido na sistemática dos recursos
repetitivos, o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele
desempenhado na agroindústria, o papel do transporte do minério aos portos e
do escoamento da produção nos navios, para posterior exportação, bem como os
bens e serviços aplicados nestas etapas, são particulares e próprios, diferindo
radicalmente da função destas atividades em outras linhas de produção.
45. Resta claro que a fiscalização, no presente caso, não considerou as
singularidades da cadeia produtiva da Impugnante, perpetrando indevidas
cobranças de gastos que afirma serem posteriores à finalização do processo de
produção, mas que, pela singularidade da cadeia produtiva (trinômio mina,
ferrovia e porto), devem ser considerados no presente caso como geradores de
créditos.
46. À medida que o insumo depende do contexto produtivo para ser avaliado,
resta claro que, ao não se aprofundar nos elementos do caso concreto, a
fiscalização não realizou a interpretação correta, não merecendo prevalecer a
assertiva de que não poderiam ser considerados como créditos compensáveis os
gastos posteriores à finalização do processo de produção.
47. Além disso, soma-se a própria alegação do fisco no relatório fiscal em
comento, quando corrobora o exposto acima pela Impugnante, em que
reconhece “a importância de tais atividades nos negócios da empresa” (pág.
14/15). Além disso, ainda cita que foi confirmado no curso da fiscalização que “os
dispêndios com serviços portuários e ferroviários tem como principal finalidade o
eficiente e ágil escoamento da produção da VALE.”
48. Ora, se o próprio relatório fiscal reitera que tais atividades são importantes e
possibilitam a eficácia do processo produtivo da Impugnante, sequer discutindo a
essencialidade e relevância da ferrovia e do porto, resta conflitante e
diametralmente oposto glosar sob alegação de que tais itens seriam aplicados em
etapas posteriores ao processo produtivo.
49. Nada obstante, visando a eliminar quaisquer dúvidas acerca do processo
produtivo da Impugnante e a garantia do seu direito de crédito, requer a
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Impugnante, além da juntada dos anexos Pareceres Técnicos, seja deferida prova
pericial nos autos do presente feito. A referida prova deve ser realizada visando o
pleno conhecimento de seu processo produtivo, insumos, serviços e ativo
imobilizado utilizado glosados, inerentes às atividades desenvolvidas pela
Impugnante, afastando qualquer dúvida que possa advir do exame da prova
documental.
II.5
-
DA
POSSIBILIDADE
DE
CREDITAMENTO
NOS
CONTRATOS
DE
ARRENDAMENTO
II.5.1 - DA POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO NA MODALIDADE ALUGUEL
50. Assevera o fisco, em seu relatório, que não seria possível o creditamento das
despesas em questão com base no inc. IV, art. 3o, das 10.637/2002 e
10.833/2003, eis que os contratos em comento não caracterizariam aluguel.
51. Veja-se que no caso em tela, a figura do aluguel se subsome à natureza dos
contratos firmados, que tiveram como objeto prédios máquinas e equipamento,
pagos à pessoa jurídica e utilizados nas atividades da empresa, bem como tiveram
como objeto direitos minerários e de bens voltados a essa atividade, como é o
caso das plantas de pelotização.
52. Com efeito, citamos, como exemplo, os contratos com a Hispanobras e
Kobrasco, (aluguel de usinas de pelotização); a Itabrasco (aluguel de uma fábrica
de peletização e fabricação de pelotas de minério de ferro), a Baovale, a MSG
(aluguel de maquinário, veículos, dentre outros). São todas situações que se
enquadram no art. 3o, inciso IV da Lei no 10.637/2002, reproduzido na Lei no
10.833/2003, motivo pelo qual a glosa não se sustenta.
53. Entretanto, a fiscalização tenta descaracterizar a possibilidade de
creditamento da locação de tais bens, ao argumento de que não teriam como
objeto, em sua inteireza, prédios, máquinas e equipamentos. Cita como exemplo
o aluguel de veículos, que seria vedado.
54. Ora, dúvidas não restam de que, no tocante aos arrendamentos de
estabelecimentos, estes indubitavelmente incluem prédios, máquinas e
equipamentos.
55. Todos os bens objetos do contrato são passíveis de inclusão nessas categorias,
não havendo como segregar os bens individualmente, como pretende a
fiscalização. É dizer, todos os bens objeto dos contratos são passíveis de
creditamento.
56. Deveras, o conceito de prédios, máquinas e equipamento é amplo, nele se
inserindo diversos bens, sobretudo os objetos dos contratos em tela, ao contrário
do que pretende a fiscalização, ao tentar reduzir o escopo do creditamento.
57. Em seu relatório a fiscalização assevera que para além de uma parcela fixa, os
valores para locação dos bens eram acrescidos de parcelas variáveis. Com base no
Fl. 2960
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aludido argumento, afirma que o valor pago pela Impugnante seria estabelecido
em função da produção e não em função do acervo dos bens a ela entregues.
58. Cabe salientar que, a forma do pagamento contratualmente estipulada,
composta por valores fixos, com critérios de atualização pré-fixados, acrescidos de
parcela variável, é plenamente aceita na relação locatícia, nos termos do art. 565,
do Código Civil.
59. Irrelevante, outrossim, a alegação de que consta no contrato da Kobrasco que
a usina está localizada em imóvel pertencente à Impugnante. Isso, porque, o que
se está alugando é a usina, enquanto edifício, devendo as despesas com tal
locação deflagrar o direito ao crédito.
60. Ademais, ainda que houvesse bens, constantes dos contratos, que não se
enquadrassem no amplo conceito de prédios, máquinas e equipamentos, o que se
admite por amor à argumentação, jamais poderia prevalecer o argumento da
fiscalização no sentido de que nenhum crédito seria devido, por suposta
impossibilidade de segregação dos bens.
61. Ora, tal raciocínio, amparado pela ilegal Solução de Consulta no 80/2012,
revela-se pernicioso e enseja o locupletamento ilícito do fisco, que reconhece a
existência de valores passíveis de créditos, mas os nega pois não seriam
segregáveis. Deveria, sim, o fiscal, com base no entendimento que apresenta,
proporcionalizar as despesas, e não glosar a totalidade dos créditos sob o
inverídico argumento de que seria impossível a segregação.
62. Por fim, deve-se destacar que, ainda que no contrato haja menção à
arrendamento mercantil, bem como tenham tais operações sido contabilizadas na
conta “353031010- Arrendamento” tais elementos formais não são aptos a
modificar a substância dos contratos. Se materialmente se trata de locação, como
evidencia o próprio fisco ao desconstituir o negócio jurídico de arrendamento
mercantil, o tratamento tributário deve ensejar a permissão de apropriação de
créditos com fulcro no art. 3, IV, das Leis no 10.637/2002, na Lei no 10.833/2003.
II.5.2 - DA POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO NA MODALIDADE ARRENDAMENTO
63. Para afirmar que os contratos em questão não abarcariam a figura do
arrendamento mercantil, a fiscalização utiliza como base as disposições da Lei no
6.099/1974. Entretanto, o posicionamento apresentado pela fiscalização não
merece prosperar, eis que tal entendimento é excessivamente restritivo.
64. Com efeito, a Lei no 6.099/1974 não veicula um conceito amplo que tenha
pretensões de aplicabilidade irrestrita no ordenamento jurídico, mas apenas um
conceito de arrendamento mercantil “para os efeitos desta Lei”. Não há, dessa
forma, como desconstituir a natureza de arrendamento mercantil apenas com
fulcro na referida Lei, devendo restar afastados todos os argumentos veiculados
no relatório fiscal com base nesta.
Fl. 2961
DF CARF MF
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65. Além disso, como já dito, a expressão “arrendamento mercantil” não é
limitada ao chamado arrendamento mercantil financeiro, que tem as
características descritas na Lei no 6.099/74, mas também abarca o arrendamento
operacional.
66. Nesse sentido, vejam-se as definições constantes do Pronunciamento Técnico
CPC 06 Operações de Arrendamento Mercantil (R1). Esse diploma regulamentar
contábil foi revogado em 2018 e substituído pela versão R2, que não mais
emprega a terminologia “arrendamento mercantil”, mas fala apenas em
“arrendamento”, de modo a abranger tanto os antigos arrendamentos mercantis
financeiros como os arrendamentos mercantis operacionais.
Portanto, a expressão arrendamento mercantil pode ser empregada de maneira
indistinta para albergar não somente os arrendamentos mercantis financeiros
como também os operacionais.
67. Aliás, considerando-se que as contraprestações de arrendamento mercantil
operacional são regularmente tributadas pelas contribuições, não há qualquer
sentido em se negar o direito de crédito relativamente ao arrendatário. Além de
importar quebra na lógica da não cumulatividade, essa interpretação viola o
princípio da igualdade (CF/88, art. 150, II), pois estabelece tratamento distinto
entre os arrendatários em arrendamento financeiro e aqueles em arrendamento
operacional, sem que exista qualquer justificativa para tanto.
II.5.3 - DA POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO NA MODALIDADE INSUMOS
68. Na remota hipótese de não se legitimar a tomada dos créditos em questão
com base no aluguel ou no arrendamento mercantil, o enquadramento das
despesas em comento na condição de insumo é o que se impõe.
69. No que tange à possibilidade de creditamento das despesas envolvidas nos
contratos em questão como sendo insumos, o fisco assevera que as relações
previstas contratualmente não consubstanciariam prestação de serviço. Alega que
o objeto dos contratos seria a cessão do direito de uso de ativos, que não
caracterizariam prestação de serviço, o qual demandaria uma obrigação de dar.
70. Ocorre que, razão não assiste à fiscalização. Ao regulamentar esses
dispositivos em pretensa conformidade com a decisão do Superior Tribunal de
Justiça no Recurso Especial no 1.221.170/PR, além de limitar os critérios de
pertinência e relevância ao processo produtivo, a IN RFB no 1.911/2019 veiculou
definição bastante abrangente de serviços, que abarca também mesmo as
contraprestações de arrendamento.
II.6 - DA EQUIVOCADA GLOSA DE CRÉDITOS RELATIVOS AOS BENS INCORPORADOS
AO ATIVO IMOBILIZADO
71. Inicialmente, no que se refere às Edificações e Benfeitorias – Fluxos Ferrovia e
Porto, verificase que, a i. fiscal prosseguiu com a respectiva glosa em análise, sob
o fundamento de que: (i) o art. 6o da Lei no 11.488/2007 restringiria o desconto
Fl. 2962
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acelerado dos créditos na hipótese de edificações incorporadas ao ativo
imobilizado, adquiridas ou construídas para utilização na produção de bens
destinados à venda ou na prestação de serviços, (ii) de modo que, para as
edificações da área logística da VALE (fluxos Ferrovia e Porto), caberia o
aproveitamento de crédito tão somente sobre o valor da depreciação das
edificações, tendo sido aplicados percentuais de rateio para a manutenção da
parcela do crédito referente aos serviços ferroviários e portuários a terceiros,
prestados de forma residual pela VALE com a utilização da infraestrutura logística.
72. Novamente, cabe aqui destacar que a fiscalização se mostrou completamente
omissa quanto à observância das etapas que formam o processo produtivo da
Impugnante e a necessária verificação da presença dos requisitos de relevância
e/ou essencialidade da presença de tais edificações, objeto da glosa em questão
na cadeia produtiva da Impugnante.
73. De fato, conforme visto, o processo produtivo da Impugnante é altamente
complexo, integrado e indissociável sendo que o trinômio mina-ferro-porto
conformador do processo produtivo da Impugnante, devendo haver o
cumprimento das respectivas etapas desde a extração do minério até o
embarque.
74. Nota-se que, de forma contraditória, em que pese a total desconsideração do
aprofundamento do processo produtivo da Impugnante para fins de
reconhecimento da totalidade do direito creditório e de atenção aos critérios para
aproveitamento de créditos de PIS/COFINS, determinados pelo E. STJ em sede de
pedido repetitivo - ao descrever a glosa no despacho decisório, a fiscalização
trouxe, entretanto, mesmo que de maneira sintetizada, a menção da importância
das edificações e benfeitorias.
75. A extração de minério denominada no despacho pela fiscalização como
escoamento de produção, realizada em suas edificações (estruturas portuárias e
ferroviárias), é apenas uma das etapas essenciais do exercício da atividade
produtiva.
76. Desse modo, evidente a presença dos requisitos legais necessários ao
deferimento de crédito de PIS/COFINS, visto que tais edificações não só são
relevantes como essenciais às atividades da Impugnante, dentre elas a atividade
de escoamento da sua produção.
77. Ademais, sem prejuízo da análise legal do dispositivo citado pela fiscalização,
verifica-se que, não prospera tampouco a menção da fiscalização sobre a suposta
aplicação da restrição trazida na previsão do art. 6o da Lei no 11.488/2007.
78. É dizer, da leitura do referido artigo e assim, da expressa observância da
norma, não se constata a suposta restrição alegada pela fiscalização de que para
as edificações, caberia o aproveitamento de crédito tão somente sobre o valor da
depreciação das edificações.
Fl. 2963
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79. Não há tal limitação do crédito na previsão supratranscrita, a qual conforme é
possível observar, sequer aduz sobre depreciação/deterioração/desgaste de
edificações, ou qualquer termo ou intenção similar.
80. Em adição, no que diz respeito às máquinas e equipamentos glosados sob o
fundamento de suposta não utilização em áreas do processo produtivo da
Impugnante, verifica-se que assim como ocorreu quanto às edificações, a
respectiva glosa se deu também, em razão do mesmo entendimento, todavia,
equivocado prevalecente no subitem acima.
81. Conforme observado, a fiscalização reconhece expressamente o emprego e
inclusive a relevância de tais itens (máquinas e equipamentos) no processo
produtivo da empresa Impugnante, entendendo, entretanto, pela glosa
novamente sob o único argumento de que tais créditos não poderiam ser
aproveitados, pois seriam empregados em fases posteriores do processo
produtivo - atividades de escoamento ou distribuição do que foi produzido, em
áreas que supostamente não seriam parte do processo produtivo.
82. Há que se observar que, ainda que a Impugnante não pudesse utilizar todo o
crédito existente em seu favor de uma só vez - o que se frise, se admite apenas
para fins de argumentação, uma vez que já demonstrado o total descabimento da
glosa realizada - ainda assim, evidente que deveria ser resguardado o
recebimento aos créditos que faz jus, também dos períodos subsequentes. Afinal,
com observado no despacho decisório, quanto ao tema, a fiscalização se insurgiu
no que diz respeito à forma de creditamento, devendo ser viabilizado o
recebimento do crédito, mesmo que fracionado.
Por fim, a recorrente protesta pela produção de todas as provas em direito
admitidas, inclusive a juntada de novos documentos e a realização de perícia.
A manifestação de inconformidade apresentada pelo sujeito passivo foi analisada e
julgada procedente em parte pela 4a Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do
Brasil 05 (DRJ05), por unanimidade de votos, reconhecendo parcialmente o direito creditório em
litígio e homologando as compensações até o limite do crédito reconhecido conforme acórdão
105-012.200, cuja ementa está transcrita abaixo:
PROCESSO 16682.902965/2020-07
ACÓRDÃO 105-012.200 – 4a TURMA/DRJ05
SESSÃO DE 14 de novembro de 2023
INTERESSADO VALE S/A.
CNPJ/CPF 33.592.510/0001-54
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/03/2014
NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMOS.
Fl. 2964
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No regime não cumulativo, o termo “insumo” não pode ser interpretado como
todo e qualquer bem ou serviço que gera despesa necessária para a atividade da
empresa, mas, sim, tão somente aqueles, adquiridos de pessoa jurídica, que
efetivamente sejam essenciais ou relevantes para a produção de bens destinados
à venda ou na prestação do serviço da atividade, e atendidos os requisitos legais.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. GASTOS POSTERIORES AO
PROCESSO PRODUTIVO. IMPOSSIBILIDADE.
O processo de produção de bens encerra-se, em geral, com a finalização das
etapas produtivas do bem e o processo de prestação de serviços geralmente se
encerra com a finalização da prestação ao cliente, excluindo-se do conceito de
insumo bens e/ou serviços, inclusive do imobilizado, utilizados posteriormente à
finalização dos referidos processos, como no caso do transporte destinado ao
escoamento da produção.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. ARRENDAMENTO.
Não geram direito a crédito na modalidade arrendamento mercantil os dispêndios
decorrentes de contratos firmados entre partes coligadas/interdependentes,
contratos em que a arrendadora não é instituição financeira ou pessoa jurídica
cujo objeto principal é a prática de operações de arrendamento mercantil e
aqueles sem opção de compra/renovação como faculdade do arrendatário.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. LOCAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
A locação não se confunde com prestação de serviços ou produção de bens e,
portanto, não pode ser considerada insumo para fins de creditamento da
contribuição.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. EDIFICAÇÕES. DEPRECIAÇÃO ACELERADA.
O aproveitamento de crédito decorrente de depreciação acelerada de edificações
incorporadas ao ativo imobilizado restringe-se àquelas adquiridas ou construídas
para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de
serviços, o que não contempla a depreciação de edificações utilizadas nas demais
áreas.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS.
O aproveitamento de créditos decorrente de depreciação de máquinas,
equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado restringe-se
àqueles adquiridos ou construídos para utilização na produção de bens destinados
à venda ou na prestação de serviços, o que não contempla a depreciação
daqueles utilizados nas demais áreas.
NÃO-CUMULATIVADE. CRÉDITOS. MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS. VEÍCULOS.
IMPOSSIBILIDADE.
O aproveitamento de créditos decorrente de depreciação de máquinas,
equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado utilizados na
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produção de bens ou na prestação de serviços não se aplica a veículos, tais como
tratores e caminhões.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/03/2014
COMPROVAÇÃO DO DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.
No âmbito da análise de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS, o
ônus da prova incumbe ao contribuinte, o qual deve demonstrar, por meio de
documentos comprobatórios hábeis e idôneos, a efetiva existência do direito
creditório.
Tendo tomado ciência da decisão de 1a instância pela abertura de mensagem em
sua Caixa Postal, considerada seu Domicílio Tributário Eletrônico (DTE), a empresa apresentou
tempestivamente recurso voluntário em que solicita:
Em face dessas razões, requer a Recorrente seja provido o presente recurso, de
modo que este E. órgão julgador reforme o v. acórdão recorrido na parte que
ainda restou desfavorável à empresa, a fim de que seja reconhecida a
integralidade do crédito pleiteado, com o afastamento das referidas glosas, bem
como seja homologada a totalidade das compensações.
Requer, outrossim, seja efetuada a intimação dos subscritores da presente para
procederem à sustentação oral das razões anteriormente expostas, consoante o
disposto no artigo 110, inciso II, do atual Regimento Interno do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais.
Protesta-se pela possibilidade de juntada de eventuais provas que se façam
necessárias, inclusive a realização de perícia.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Fábio Kirzner Ejchel, relator.
O recurso voluntário é tempestivo e preenche as demais condições de
admissibilidade, por isso dele deve se tomar conhecimento.
Como relatado, a lide trata de glosas de créditos do PIS e Cofins, revertidas apenas
parcialmente pela decisão de primeira instância. O recurso voluntário traz pedidos sobre 1)
Nulidade do despacho decisório e relatório da unidade de origem; 2) Reversão de glosas relativas
ao trinômio mina/ferrovia/porto e 3) Reversão de glosa de créditos relacionados à situação de
arrendamento; 4) Reversão da glosa de créditos relativos aos bens incorporados ao ativo
imobilizado.
Cada um desses tópicos passa a ser tratado em seguida.
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1) Nulidade do despacho decisório e relatório da unidade de origem.
Neste tópico, a recorrente alega que é “patente a nulidade do relatório fiscal e do
despacho decisório” e que existe a “premente necessidade de reanálise dos créditos a partir dos
anexos apresentados (anexo 4 parcial, anexo 5 e anexo 6D – Doc. 06) e de refazimento dos
cálculos pela fiscalização e, sob pena de cerceamento de defesa, uma vez que foram
desconsiderados os documentos em comento”.
Abaixo, transcrição de trechos do recurso voluntário relativos a esse tópico:
Inicialmente, constata-se que o v acórdão traz em sua fundamentação
argumentos preliminares os quais não prosperam e que dizem respeito (i) à
doutrina e jurisprudência apresentadas pela Recorrente, (ii) ao pedido de
realização da perícia e eventual posterior juntada de documentos e (iii) à nulidade
do despacho decisório.
(...)
Outrossim, trata-se claramente de alegações genéricas. A Recorrente tem como
necessária aplicação do atual conceito de insumos e do entendimento
preponderante para fins de creditamento, o que in casu ainda não ocorreu.
(...)
Ora, conforme é possível observar na própria fundamentação trazida pelo v.
acórdão, não é isso que se verifica. Como pontuado pela Recorrente desde a
Manifestação de Inconformidade, o despacho decisório não fundamenta as
glosas. Vejamos.
(...)
É dizer, em que pese o entendimento do v. acórdão, fato é que o despacho
decisório que deu ensejo ao processo não possui os requisitos mais elementares
para sua validade, eis que não informa o valor que está sendo cobrado e os
elementos para sua aferição, tampouco as compensações que teriam sido objeto
de não homologação.
A ausência destes pressupostos de validade do despacho decisório implicou
inequívoco cerceamento de defesa da Recorrente, eis que as informações em
comento são imprescindíveis para verificação de eventual excesso ou equívoco na
cobrança.
(...)
Portanto, contrariamente a alegação genérica do acórdão, é patente a nulidade
do relatório fiscal e do despacho decisório ou, ao menos, quanto à premente
necessidade de reanálise dos créditos a partir dos anexos apresentados (anexo 4
parcial, anexo 5 e anexo 6D – Doc. 06) e de refazimento dos cálculos pela
fiscalização e, sob pena de cerceamento de defesa, uma vez que foram
desconsiderados os documentos em comento.
Fl. 2967
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De fato, a não consideração dos documentos pelo fiscal por certo ensejou glosas
indevidas e, portanto, cobranças equivocadas, motivo pelo qual tanto o relatório
quanto o despacho decisório são eivados de nulidade.
Na hipótese de não se entender pela nulidade, o que não se espera, os cálculos
deverão ser refeitos considerando a documentação em comento, oportunidade
em que deverá haver a correção monetária dos créditos, uma vez que passado o
prazo de 360 dias do protocolo.
Não assiste razão à recorrente.
O cerne da questão está na alegada falta de análise de documentos entregues pela
empresa – o que acarretaria a nulidade do relatório e despacho decisório.
Deve-se ressaltar, porém, que todos os documentos apresentados pela empresa
foram devidamente analisados e considerados – em especial, os citados “anexo 4 parcial, anexo 5 e
anexo 6D – Doc. 06”, conforme disposto no acórdão recorrido:
Acerca dos documentos juntados a manifestação de inconformidade - Doc. 06 -
Anexo
5
(serviços
utilizados
como
insumo
–
A100),
Anexo
6D
(máquinas/equipamentos importados – F130), e parcialmente o Anexo 4 (bens e
serviços utilizados como insumo – F100), todos os arquivos foram analisados no
Mérito deste Acórdão, e, portanto, não houve prejuízo para a defesa, tendo sido,
inclusive, reconhecido parte do crédito demonstrado.
Como disposto, a parcela do crédito demonstrado foi devidamente considerada e
definitivamente aceita. O quadro abaixo demonstra isso:

Não existe, nesse contexto, nenhum prejuízo para a recorrente e os cálculos para
homologação das compensações considerando tais valores já foram feitos pela autoridade
julgadora de primeira instância, conforme pleiteado pela empresa.
No mais, não ocorreu nenhuma das circunstâncias previstas no art. 59 do Decreto
no 70.235/72 que pudessem representar nulidade ou improcedência do relatório fiscal e despacho
decisório:
Art. 59. São nulos:
I - Os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - Os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente
ou com preterição do direito de defesa.
Fl. 2968
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Os documentos foram emitidos por autoridade competente e, em nenhum
momento, houve preterição do direito de defesa.
As conclusões da autoridade fiscal estão todas fundamentadas e amparadas na
legislação mencionada no relatório e despacho decisório.
Diferentemente do afirmado no recurso, os fatos que ensejaram as conclusões
foram clara e detalhadamente descritos nas peças fiscais, sendo elaborados demonstrativos que
apontaram e quantificaram tais conclusões. Foram, também, demonstradas as devidas
correspondências entre os fatos constatados e as penalidades aplicáveis (dispositivos legais
infringidos).
A empresa foi devidamente cientificada de todos os atos e apresentou
tempestivamente impugnação e recurso voluntário – que foram todos aceitos, não existindo,
assim, nenhuma forma de cerceamento de defesa. O recurso voluntário, com 113 páginas,
demonstra que a empresa conseguiu exercer plenamente seu direito de defesa.
Também não existe a necessidade de realização de qualquer perícia, diligência ou
reanálise, já que os fatos estão todos colocados e esclarecidos, com todos os elementos
necessários para formação da convicção do julgador.
Não existem, assim, motivos que justifiquem nulidade do relatório fiscal e despacho
decisório.
2) Glosas relativas ao trinômio mina/ferrovia/porto.
Nesse tópico, são discutidos a relevância e essencialidade dos bens e serviços
utilizados nas fases “ferrovia” e “porto” e a possibilidade de gerarem créditos para as
contribuições não cumulativas.
O recurso voluntário traz os seguintes argumentos principais:
Inicialmente, cumpre pontuar que, o acórdão ora recorrido, apesar de fazer
parecer que os seus fundamentos encontrariam guarida no entendimento
consubstanciado pelo STJ em sede de recurso repetitivo (Resp 1.221.170/PR) ---
que declarou a ilegalidade das INs no 247/2002 e no 404/2004 --- em verdade
reduz a abrangência conceito de insumo fixado pela Corte Superior, não levando
em consideração as peculiaridades do processo produtivo da Recorrente para
análise dos insumos empregados, bem como o que restou decidido pelo E. STJ em
análise em sede de recurso repetitivo.
(...)
Postas essas considerações, não há dúvidas que devem ser afastadas as glosas
perpetradas no caso presente, eis que foram indevidamente utilizadas limitações
constantes do PN COSIT no 05/2018 na tentativa de descaracterizar a condição de
insumos que estão em estrita consonância com o entendimento consagrado pelo
STJ.
Fl. 2969
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(...)
A doutrina e a moderna jurisprudência, sobretudo a exarada pelo STJ, convergem
para uma definição de insumos que contempla todo e qualquer elemento
essencial ou relevante, ainda que anterior ou posterior à produção de bens,
circulação de mercadorias ou prestação de serviços. Coloca-se, assim, em
evidência, como decorrência desse conceito, que bens materiais ou imateriais
podem ser caracterizados como insumos.
(...)
Ocorre que, tanto o acórdão como a fiscalização, no presente caso, não
consideraram as singularidades da cadeia produtiva da Recorrente quando
entenderam pelo não reconhecimento dos créditos pleiteados no caso presente,
referentes à bens e serviços utilizados nas etapas “Ferrovia” e “Porto”.
Entretanto, em atenção à complexidade e unicidade do processo produtivo da
Recorrente ---- não analisado pelo acórdão recorrido ---- que abrange a tríade
mina/ferrovia/porto, devem ser considerados todos os insumos (bens e serviços)
utilizados desde a extração do minério até o embarque nos navios, uma vez que
se trata de itens relevantes e essenciais para o desenvolvimento da atividade
econômica da Recorrente, exatamente nos termos do que restou decidido no
REsp 1.221.170/PR.
(...)
A atividade da Recorrente tem início com a perfuração do solo, passando por um
processo integrado, que envolve o desmonte ou escavação, o carregamento e
transporte, o beneficiamento, o empilhamento, a recuperação, o deslocamento
via ferrovias, a pelotização e a estocagem, para, finalmente, concluir-se no porto,
com o carregamento dos navios com destino ao exterior.
Nesse contexto, o processo produtivo se deflagra ainda nas jazidas, tem sequência
com a exploração da mina, com todas as despesas incorridas na industrialização e
beneficiamento dessa fase produtiva, e a conclusão se dá com o carregamento do
minério aos porões dos navios com destino à exportação, após o transporte do
minério pela ferrovia, até o porto.
(...)
No mesmo sentido em que alegado pela fiscalização, o v. acórdão a todo o custo,
faz parecer em sua fundamentação que os dispêndios com bens e serviços
ferroviários e portuários para escoamento da produção não seriam passíveis de
créditos, sob a equivocada afirmação de que estariam atrelados a fases pós
produtivas.
(...)
Destaque-se que, uma vez que as etapas da FERROVIA e do PORTO são,
efetivamente, junto com a da mineração, fases do processo produtivo da
Recorrente, tais fundamentos trazidos pelo acórdão não se sustentam, não
Fl. 2970
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havendo qualquer intenção da Recorrente de que haja uma visão ampliada em
seu favor, mas sim, a visão correta sobre o processo produtivo por ela realizado.
(...)
É dizer, contrariamente ao entendimento consignado pela fiscalização e pelo
acórdão, tem-se entendido ser inequivocamente passível de crédito os custos
com exportação decorrentes de ambas as etapas de Ferrovia/Porto, ainda que se
entenda por estar diante de produtos acabados, conforme já observado inclusive
em demais processos envolvendo a própria Recorrente.
(...)
Ora, os gastos relativos ao cumprimento das exigências legais estão inseridos no
contexto produtivo da Recorrente, conforme demonstrado, quer seja na fase da
mineração, quer seja nas etapas da ferrovia e porto. Logo, integram o processo de
produção e atendem os requisitos, tanto no que diz respeito com à relação com
as atividades exercidas, bem como no que tange à presença da essencialidade
e/ou relevância.
(...)
Como demonstrado, não restam dúvidas que não podem prevalecer tais glosas
relacionadas as etapas de PORTO/FERROVIA, visto que tanto o entendimento
fiscal, bem como o v. acórdão recorrido não estão em consonância com a
reiterada jurisprudência do E. STJ e deste E. CARF, inclusive em casos em que é a
parte a própria Recorrente, bem como divergem das conclusões dos próprios
laudos técnicos elaborados para análise detalhada do processo produtivo
existente.
Não assiste razão à recorrente.
O cerne da questão nesse tópico é se os gastos relativos às etapas “ferrovia” e
“porto” geram créditos ou não para a Cofins e para o PIS.
A argumentação da recorrente é que essas etapas integram o processo de produção
e que, assim, todos os insumos (bens e serviços) utilizados desde a extração do minério até o
embarque nos navios geram créditos, uma vez que são itens relevantes e essenciais para o
desenvolvimento da atividade econômica da Recorrente.
A fiscalização e o acórdão recorrido, por seu turno, entendem que trata-se de
aquisição de bens e serviços, a título de insumos, utilizados em etapas posteriores ao processo
produtivo, não gerando, assim, direito a crédito.
O assunto já foi objeto de análise por este CARF. A recorrente trouxe acórdãos
favoráveis a seu pleito, porém existem decisões diversas, não colocadas no recurso. Adoto como
razões de decidir os seguintes trechos do voto do relator Pedro Souza Bispo no Acórdão 3402-
011.769, de 16/04/24, relativo à mesma empresa e questão, salientando que tal voto baseou-se
Fl. 2971
DF CARF MF
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no conceito contemporâneo de insumo dado pelo STJ no RESP no 1.221.170/PR e no Parecer
Cosit/RFB no 05/2018:
Preliminarmente, faz-se necessário tecer algumas breves considerações sobre a
atividade desenvolvida pela empresa.
A empresa autuada atua no ramo de extração de minérios, quais sejam, ferro,
cobre e níquel, para venda no mercado interno e externo, bem como prestação
de serviços ferroviários e portuários.
Para desenvolver suas atividades operacionais, a Fiscalizada informou que os
fluxos produtivos e de prestação de serviço seriam os seguintes:
1. Fluxo de produção do minério de ferro;
2. Fluxo de produção da pelota de ferro;
3. Fluxo de produção do minério de cobre;
4. Fluxo de produção do ferroníquel;
5. Fluxo de produção do ferro gusa;
6. Fluxo dos serviços ferroviários de carga; e
7. Fluxo dos serviços Portuários.
Nesse contexto, conforme descrição da sua atividade, o processo produtivo se
deflagra ainda nas jazidas, com os serviços de prospecção, sondagem, geologia e
estudos do solo, tem sequência com a exploração da mina, com todas as despesas
incorridas na industrialização e beneficiamento dessa fase produtiva, e a
conclusão se dá com o carregamento do minério aos porões dos navios com
destino à exportação, após o transporte do minério pela ferrovia, até o porto.
Nas atividades de produção de ferro, níquel e cobre ocorre a britagem (primária,
secundária, terciária e quaternária), para a qual são utilizadas britadeiras (fixas ou
semimóveis) que reduzem, gradativamente, o tamanho das rochas.
A atividade de ferrovia é aquela pela qual a Recorrente transporta seus
produtos até o porto para escoamento e posterior exportação.
A atividade porto refere-se ao processo que se inicia com o tombamento dos
vagões para que o seu conteúdo caia em uma esteira que por sua vez o
transporta (movimentação interna) para empilhadeiras que os conduzem para
pilhas formadas nos pátios de estocagem, de onde são transportados por
correias até os piers no porto. (negrito nosso)
(...)
O Auditor entendeu que a empresa não faz jus a qualquer crédito relacionado
com as atividades de ferrovia e portuárias, posto que nessas atividades os
produtos da empresa já se encontravam acabados e prontos para a
comercialização, sendo apenas escoados para os centros de armazenamento,
para posterior venda.
Fl. 2972
DF CARF MF
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PROCESSO 16682.902965/2020-07
22
(...)
A Recorrente, por sua vez, entende que a sua produção tem uma abrangência
ampla, envolvendo a unicidade da tríade mina/ferrovia/porto, devendo por isso
serem considerados como insumos todos os bens e serviços utilizados desde a
extração do minério até o embarque nos navios. (negritos nossos)
Sem razão a Recorrente.
Não se pode acolher a pretensão da Recorrente para abarcar todos os seus gastos
em todas as atividades como créditos sobre insumos sob a alegação de que todos
os custos de produção e despesas são necessárias à atividade da empresa
gerando direito a crédito. Como já discorrido anteriormente, o direito a crédito
sobre bens ou serviços como insumos se dá naqueles utilizados no processo
produtivo da empresa ou prestação de serviços, em função da sua essencialidade
nessas atividades. Além disso, em razão da relevância, também se admite o
creditamento de bens e serviços como insumos cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação de serviço, integre
o processo produtivo por imposição legal.
Do exame das atividades da Empresa e em consonância do conceito de insumo
fundado nos critérios da essencialidade e relevância, percebe-se que, embora as
atividades ferroviária e porto sejam importantes para o negócio de extração de
minério desenvolvida, tais atividades não podem propiciar a geração de créditos
sobre aquisição de insumos, visto que se dão em fase posterior a atividade de
produção do minério, envolvendo o transporte do produto acabado até os
armazéns/porto e despesas com logística portuária visando a exportação.
(negrito nosso)
Sobre a possibilidade de creditamento sobre insumos, importante trazer o
dispositivo legal do art. 3o, incisos II, da Lei no 10.637/02, que a fundamenta:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e
na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda,
inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento
de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido
pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação
ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI;
(Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004).
Como se observa, o direito a creditamento se dá somente sobre aqueles bens e
serviços a serem utilizados na prestação de serviços e na produção ou fabricação
de bens ou produtos destinados a venda, o que se conclui que não há direito a
crédito como insumos envolvendo depois do produto estar acabado ou
Fl. 2973
DF CARF MF
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23
fabricado. No caso ora analisado, como já se disse, a empresa atua produzindo
vários minérios por meio da extração do solo. (negrito nosso)
Também se depreende do conceito de insumo adotado neste voto, delimitado
pelo REsp no 1.221.170/PR, que somente há insumos geradores de créditos da
não cumulatividade do PIS/Pasep e da COFINS nas atividades de produção ou
fabricação de bens destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros.
Um breve excerto do voto do Ministro Mauro Campbell Marques, que deixa
evidente esse mesmo entendimento: (negrito nosso)
Continuando, extrai-se do supracitado excerto do voto proferido no
REsp no 1.246.317 que a definição de “insumos” para efeito do art. 3o,
II, da Lei n. 10.637/2002 - PIS e mesmo artigo da Lei n. 10.833/2003 -
COFINS é que:
1o - O bem ou serviço tenha sido adquirido para ser utilizado na
prestação do serviço ou na produção, ou para viabilizá-los (pertinência
ao processo produtivo);
2o - A produção ou prestação do serviço dependa daquela aquisição
(essencialidade ao processo produtivo); e
3o - Não se faz necessário o consumo do bem ou a prestação do serviço
em contato direto com o produto (possibilidade de emprego indireto no
processo produtivo).
Ademais, o Parecer Normativo COSIT/RFB/ no 5, de 17/12/2018, ao delimitar os
contornos do REsp 1.221.170/PR, sobre essa questão definiu esse mesmo
entendimento em seu item 5 (gastos posteriores à finalização do processo de
produção), o seguinte: (negrito nosso)
55. Conforme salientado acima, em consonância com a literalidade do
inciso II do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no
10.833, de 2003, e nos termos decididos pela Primeira Seção do
Superior Tribunal de Justiça, em regra somente podem ser considerados
insumos para fins de apuração de créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica no
processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-se
do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido
processo, salvo exceções justificadas. (negrito nosso)
56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados
insumos gastos com transporte (frete) de produtos acabados
(mercadorias) de produção própria entre estabelecimentos da pessoa
jurídica, para centros de distribuição ou para entrega direta ao
adquirente, como: a) combustíveis utilizados em frota própria de
veículos; b) embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c)
contratação de transportadoras. (negrito nosso)
Fl. 2974
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PROCESSO 16682.902965/2020-07
24
59. Assim, conclui-se que, em regra, somente são considerados
insumos bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica durante o
processo de produção de bens ou de prestação de serviços, excluindo-
se de tal conceito os itens utilizados após a finalização do produto
para venda ou a prestação do serviço. Todavia, no caso de bens e
serviços que a legislação específica exige que a pessoa jurídica utilize em
suas atividades, a permissão de creditamento pela aquisição de insumos
estendesse aos itens exigidos para que o bem produzido ou o serviço
prestado possa ser disponibilizado para venda, ainda que já esteja
finalizada a produção ou prestação. (negrito nosso)
O mesmo entendimento vale para os gastos relacionados com a atividade
portuária, posto que os bens e serviços portuários, quais sejam, virada dos
vagões, capatazia; rebocagem; movimentação de container; e serviços diversos
prestados a bordo de navio, não têm relação com a produção de minério,
tratando-se, em verdade, de serviços auxiliares de logística visando o
escoamento e exportação dos minérios produzidos. (negriito nosso)
Com base nessas considerações, mantém-se a glosa de bens e serviços utilizados
como insumos nas atividades de ferrovia e portuárias.
Em resumo, o entendimento é o de que a tríade minas-ferrovias-porto pode ser
entendida como o conjunto das atividades econômicas desempenhas pela recorrente, que inclui
as etapas que compõem o seu processo produtivo (minas – extração, beneficiamento, dentre
outras que envolvem matéria prima e produtos em elaboração) e etapas posteriores ao processo
produtivo (ferrovias e portos – carga/descarga, movimentações portuárias, dentre outras que
envolvem produtos acabados).
Para fins de creditamento na modalidade insumo, porém, apenas as etapas que
compõem o processo produtivo devem ser consideradas.
Assim, entendo que os gastos nas atividades de ferrovias e portos destinadas ao
escoamento dos minérios produzidos não geram direitos a créditos das contribuições não
cumulativas.
3) Glosas de créditos relacionados à situação de arrendamento.
Neste tópico, a recorrente traz os seguintes pontos principais:
Em adição, conforme observado no acórdão, restaram considerados como
supostamente indevidos nas hipóteses de prestações de arrendamento mercantil,
créditos apurados entre a Recorrente de demais empresas, por meio de contratos
celebrados.
(...)
Com efeito, cumpre esclarecer que, ambas as previsões trazidas pelo acórdão em
sua fundamentação para justificar as mantenças das glosas em tela, (i) Lei no
6.099/1974, alterada pela Lei no 7.132/1983, e (ii) Lei no 4.595/1964 que emitiu a
Fl. 2975
DF CARF MF
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PROCESSO 16682.902965/2020-07
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Resolução BACEN 2.309/1996 (frise-se, que também aduz sobre a Lei no
4.595/1964), não veiculam um conceito amplo que tenha pretensões de
aplicabilidade irrestrita no ordenamento jurídico, mas apenas um conceito de
arrendamento mercantil para os efeitos desta Lei - no 6.099/1974”.
Além disso, há que se destacar que, a expressão <arrendamento mercantil não é
limitada ao chamado arrendamento mercantil financeiro, que tem as
características descritas na Lei no 6.099/74 ---- como limitado, todavia, de forma
equivocada pela fiscalização ----- mas também abarca o arrendamento
operacional, o qual apesar de meramente citado pelo acórdão ao dispor sobre os
fundamentos da Recorrente, não foi objeto de mínimas considerações.
(...)
Não há, dessa forma, como desconstituir a natureza de arrendamento mercantil
apenas com fulcro na referida Lei no 6.099/1974 e nas disposições que sobre ela
versam como consignado no despacho decisório, devendo restar afastados todos
os argumentos veiculados pelo acórdão com base unicamente na análise desta.
(...)
Assim, não restam dúvidas que o arrendamento mercantil operacional, não
contemplado pela aludida Lei 6.099/74, também deverá gerar direito ao crédito,
sob pena de discriminação conceitual realizada com base em indevida limitação
do alcance da definição de arrendamento mercantil para o direito privado, em
violação ao art. 110 do CTN.
(...)
Em adição, constata-se que, o v. acórdão entendeu ainda, pela suposta
impossibilidade de creditamento de tais valores glosados, também sob o aspecto
da análise como modalidade de aluguel.
(...)
Sem prejuízo das considerações já trazidas acima, contrariamente aos
fundamentos do v. acórdão, veja-se que no caso em tela, a figura do aluguel se
subsome à natureza dos contratos firmados, que tiveram como objeto prédios,
máquinas e equipamentos, pagos à pessoa jurídica e utilizados nas atividades da
empresa, bem como tiveram como objeto direitos minerários e de bens voltados
a essa atividade, como é o caso das plantas de pelotização.
(...)
Logo, em atenção ao entendimento consignado na referida COSIT no 67, que
confirma a possibilidade de aproveitamento de créditos de PIS/COFINS, diante
arrendamento considerado como sendo semelhante à situação de aluguel de
imóvel rural, situação semelhante à ora em debate, não restam quaisquer dúvidas
quanto ao direito creditório existente em favor da Recorrente, em total
contrariedade ao que defendido pela fiscalização.
Fl. 2976
DF CARF MF
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(...)
Assim, TODOS os bens objetos dos contratos são passíveis de inclusão nessas
categorias, não havendo como segregar os bens individualmente, como trazido
pelo acórdão. É dizer, todos os bens objeto dos contratos são passíveis de
creditamento.
Deveras, o conceito de prédios, máquinas, equipamentos, ativos e instalações
fixas é amplo, nele se inserindo diversos bens, sobretudo os objetos dos contratos
em tela, inclusive veículos, ao contrário do que pretende a fiscalização, ao tentar
reduzir o escopo do creditamento.
(...)
Dessa forma, também pelas referidas razões a Recorrente tem direito ao crédito
de PIS e Cofins, seja por força do Art. 3o, IV, por meio da locação, ou V, via
arrendamento mercantil operacional, consoante prescrevem as Leis 10.637/02 e
10.833/03.
(...)
Ocorre que, na remota hipótese de não se legitimar a tomada dos créditos em
questão com base no arrendamento mercantil ou no aluguel, o enquadramento
das despesas em comento na condição de insumo também é medida que se
impõe.
Não assiste razão à recorrente.
O mesmo assunto também já foi tratado neste CARF em processos da própria
recorrente. Aqui, as decisões são sempre no sentido de que o creditamento não é possível –
inclusive nos processos mencionados pela própria empresa no tópico anterior.
Adoto como razões de decidir o exposto na decisão de primeira instância, que traz
de forma clara, objetiva e completa (fazendo, inclusive, uma análise individual de cada contrato
celebrado pela recorrente) os motivos de manutenção da glosa:
Consta no Relatório que a interessada fundamentou o desconto de créditos no
inciso V do art. 3o das Leis no 10.637, de 2002 e no 10.833, de 2003 - valor das
contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica. O
referido Relatório esclareceu que, para fins tributários, o legislador restringiu a
definição de arrendamento mercantil, nos termos da Lei no 6.099, de 1974,
alterada pela Lei no 7.132, 1983, in verbis:
Art 1o O tratamento tributário das operações de arrendamento
mercantil reger-se-á pelas disposições desta Lei.
(...)
Art 2o Não terá o tratamento previsto nesta Lei o arrendamento de
bens contratado entre pessoas jurídicas direta ou indiretamente
Fl. 2977
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coligadas ou interdependentes, assim como o contratado com o próprio
fabricante.
§ 1o O Conselho Monetário Nacional especificará em regulamento os
casos de coligação e interdependência.
§ 2o Somente farão jus ao tratamento previsto nesta Lei as operações
realizadas ou por empresas arrendadoras que fizerem dessa operação o
objeto principal de sua atividade ou que centralizarem tais operações
em um departamento especializado com escrituração própria.
Art 5o Os contratos de arrendamento mercantil conterão as seguintes
disposições:
(...)
c) opção de compra ou renovação de contrato, como faculdade do
arrendatário;
d) preço para opção de compra ou critério para sua fixação, quando for
estipulada esta cláusula.
(...)
Relativamente aos contratos celebrados pela interessada, o Relatório Fiscal
fundamentou as glosas nos seguintes argumentos:
- As arrendadoras não são instituições financeiras conforme prevê o art. 1o da
Resolução BACEN 2.309, de 1996 e não têm como objeto principal de sua
atividade a prática de operações de arrendamento mercantil;
- Os contratos foram celebrados entre a VALE e empresas coligadas e
interdependentes, o que impede o tratamento tributário de arrendamento
mercantil, conforme determina o art. 2° da Lei 6.099, de 1974 e art. 28 da
Resolução BACEN 2.309, de 1996;
- Em nenhum dos contratos apresentados há a possibilidade de a VALE exercer o
direito de compra dos bens arrendados, havendo em muitos deles a
determinação expressa de sua devolução ao final do contrato, contrariando o
art. 5°, alíneas "c" e "d" da Lei 6.099, de 1974, e art. 7°, incisos V, VI e VII da
Resolução BACEN 2.309, de 1996. (negrito nosso)
A manifestante alega que o posicionamento apresentado pela fiscalização é
excessivamente restritivo, e que a expressão “arrendamento mercantil” não é
limitada ao chamado arrendamento mercantil financeiro, descrito na Lei no
6.099, de 1974, mas também abarca o arrendamento operacional. Defende que,
com base no Pronunciamento Técnico CPC 06 Operações de Arrendamento
Mercantil (R2), a expressão arrendamento mercantil pode ser tanto para os
arrendamentos mercantis financeiros como também para os arrendamentos
operacionais. (negrito nosso)
Fl. 2978
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De modo a corroborar os argumentos de defesa, verificou-se o teor dos contratos
celebrados pela interessada anexados pela recorrente à sua manifestação de
inconformidade, conforme a seguir resumido:
Contrato celebrado com a Baovale:
- Objeto do arrendamento: direitos minerários, bens (equipamentos veículos,
mobiliários etc.) e instalações fixas (prédios industriais, galpões e edificações em
geral – escritórios, plantas de beneficiamento etc.) especificados no contrato.
- Pagamento: montante fixo anual atualizado pelo IGP-M.
Contrato HIPANOBRAS:
- Objeto do arrendamento: Usina de pelotização e diversos bens considerados
partes integrantes da usina discriminados no Anexo I do contrato.
- Pagamento: montante fixo anual atualizado pelo IGP-M e “honorários de êxito”
resultantes do desempenho potencial da usina de pelotização.
Contrato Itabrasco:
- Objeto do arrendamento: Fábrica de pelotização situada em local pertencente à
VALE (locatária), que inclui o estoque de todas as instalações, ativos e
equipamentos registrados e existentes, listados no Anexo I do contrato.
- Pagamento: taxa fixa anual atualizada pelo IGP-M e “honorários de êxito”
resultantes do desempenho excelente da fábrica de pelotização durante cada ano
civil.
- Locatária - VALE controla 100% do capital da locadora - Itabrasco.
Contrato Companhia Coreana de Pelotização (KOBRASCO):
- Objeto do arrendamento: Usina de pelotização localizada em imóvel
pertencente à VALE (arrendatária), que inclui todas as instalações, ativos,
equipamentos, peças, materiais etc., existentes na usina, listados no Anexo I do
contrato.
- Pagamento: parcelas anuais fixas atualizadas pelo IGP-M e uma taxa de
performance resultante do desempenho em potencial da usina.
- Arrendatária - VALE controla 50% do capital da arrendadora - Companhia
Coreana de Pelotização.
- Os empregados da arrendadora passam a ser empregados da VALE
(arrendatária).
Contrato MBR:
- Objeto do arrendamento: estabelecimentos identificados no Anexo I do
contrato: matriz, fazendas, laboratórios, pátios, dentre outros.
- Pagamento: preço anual global.
Fl. 2979
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- Os empregados da arrendadora MBR passam a ser empregados da VALE
(arrendatária).
Contrato Minas da Serra Geral (MSG):
- Objeto do arrendamento: ativos e instalações fixas, discriminados no Anexo I do
contrato.
- Pagamento: preço anual fixo.
- Arrendatária VALE é acionista da arrendadora MSG.
Contrato NIBRASCO:
- Objeto do arrendamento: Usina de pelotização localizada em área pertencente à
VALE (arrendatária), incluindo todas as instalações, ativos e equipamentos
existentes na usina.
- Pagamento: prestações anuais fixas atualizadas pelo IGP-M e uma “taxa de
sucesso” resultante do desempenho em potencial da usina, a ser calculado pela
arrendatária com base em metodologia definida no Anexo II do contrato, e
apresentada trimestralmente para aprovação da arrendadora.
- Arrendatária VALE é uma das controladoras da arrendadora NIBRASCO.
Com base no exposto, verifica-se que, como apontado pela fiscalização, os
contratos celebrados possuem cláusulas que os descaracterizam como contrato
de arrendamento mercantil para fins de creditamento das contribuições.
Os
referidos
contratos
foram
firmados
entre
partes
coligadas
ou
interdependentes e as arrendadoras não são instituições financeiras ou pessoas
jurídicas cujo objeto principal é a prática de operações de arrendamento
mercantil, contrariando a Lei no 6.099, de 1974, que dispõe sobre o tratamento
tributário das operações de arrendamento mercantil, dela se extraindo os
efeitos dos contratos dessa natureza quando relacionados à matéria.
Diferentemente do que argumenta a recorrente, o conceito de arrendamento
mercantil dado pelo art. 1o da Lei no 6.099, de 1974, é amplo: “Considera-se
arrendamento mercantil o negócio jurídico realizado entre pessoa jurídica, na
qualidade de arrendadora, e pessoa física ou jurídica, na qualidade de
arrendatária, que tenha por objeto o arrendamento de bens adquiridos pela
arrendadora, segundo especificações da arrendatária e para uso próprio desta”.
Esta é a definição a ser observada nas relações de direito público, e não se
revela incompatível com os contratos analisados no caso concreto, não podendo
considerá-los não abrangidos pela citada norma. (negrito nosso)
Além disso, o conceito de arrendamento mercantil dado pelo art. 1o da Lei no
6.099, de 1974 aplica-se tanto ao financeiro quanto ao operacional, como
prescreve a Resolução CMN no 4.977, de 2021, que revogou a Resolução BACEN
2.309, de 1996:
Fl. 2980
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30
Art. 1o Esta Resolução disciplina as operações de arrendamento
mercantil com o tratamento tributário previsto na Lei no 6.099, de 12 de
setembro de 1974.
(...)
Art. 2o As operações de arrendamento mercantil de que trata esta
Resolução são classificadas em arrendamento mercantil operacional e
arrendamento mercantil financeiro Uma das vantagens tributárias do
contrato de arrendamento mercantil é a possibilidade de dispor de um
bem sem que haja a necessidade de integrá-lo ao ativo imobilizado, e,
como no caso em análise, apurar créditos das contribuições PIS e Cofins
sobre tais contraprestações.
Uma das vantagens tributárias do contrato de arrendamento mercantil é a
possibilidade de dispor de um bem sem que haja a necessidade de integrá-lo ao
ativo imobilizado, e, como no caso em análise, apurar créditos das contribuições
PIS e Cofins sobre tais contraprestações. Assim, não pode a interessada se
beneficiar de tais vantagens sem atender as disposições da Lei no 6.099, de 1974.
(...)
DA POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO DOS CONTRATOS NA MODALIDADE
ALUGUEL
O Relatório Fiscal analisou a hipótese dos referidos créditos se enquadrarem
como aluguel de prédios, máquinas ou equipamentos utilizados nas atividades da
empresa, prevista no inciso IV do art. 3o das Leis no 10.637, de 2002 e no 10.833,
de 2003.
O Relatório ressaltou os seguintes pontos observados nos contratos firmados que
os descaracterizam como contrato de aluguel previsto no referido inciso:
- O valor pago pela VALE inclui parcela estabelecida em função da produção, e não
somente em função do acervo dos bens entregues a ela;
- A coisa entregue à VALE para as operações é uma “universalidade de bens” que
possibilita a exploração e operação dos estabelecimentos pela interessada;
- Os empregados dos estabelecimentos passam a ser empregados da VALE;
- As usinas de pelotização arrendadas estão localizadas em imóveis que
pertencem à VALE;
- O objeto dos contratos ("universalidades de bens") engloba muitos bens que não
se subsomem ao conceito de prédios, máquinas e equipamentos, tais como os
direitos mineratórios, móveis, licenças de software, linhas telefônicas, veículos e caminhões
ar o valor pago relativamente a
cada um dos bens locados que, porventura, pudessem ensejar o aproveitamento
do crédito das contribuições com base na hipótese de locação.
Fl. 2981
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Em sua defesa, a manifestante alega que os contratos, indubitavelmente, incluem
prédios, máquinas e equipamentos, e que todos os bens objeto dos contratos são
passíveis de creditamento. Alega que o conceito de prédios, máquinas e
equipamento é amplo, nele se inserindo os objetos dos contratos em tela.
A recorrente alega que, se a fiscalização evidencia que materialmente se trata de
locação, ao desconstituir o negócio jurídico de arrendamento mercantil, o
tratamento tributário deve ensejar a permissão de apropriação de créditos com
fulcro no inciso IV do art. 3o, das Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003.
Sustenta que, uma vez que a fiscalização reconhece a existência de valores
passíveis de créditos, deveria proporcionalizar as despesas, e não glosar a
totalidade dos créditos sob o inverídico e ilegal argumento de que seria impossível
a segregação dos itens.
No entanto, tal pretensão não merece acolhimento.
O fato de a fiscalização considerar que as operações em comento não se tratam,
para
fins
tributários,
de
hipótese
de
arrendamento
mercantil
para
aproveitamento dos créditos com base no inciso V das Leis no 10.637, de 2002 e
no 10.833, de 2003, não implica, por si só, que tais operações possam ser
consideradas como despesas de aluguel enquadradas no inciso IV das referidas
leis.
Caberia à manifestante ter segregado os dispêndios com o aluguel de prédios,
máquinas e equipamentos daqueles tais como os direitos mineratórios e outros
bens relacionados nos anexos dos contratos. Isso se faz necessário ante o ônus
que toca ao contribuinte de demonstrar minudentemente a natureza e origem do
crédito que pleiteia, incabível a inversão de tal ônus, como pretende a
manifestante.
Nos casos de utilização de direito creditório pelo contribuinte, quando a situação
posta se refere a desconto, restituição, compensação ou ressarcimento de
créditos, é atribuição do contribuinte/pleiteante a demonstração da efetiva
existência deste, nos termos do art. 373 do Código de Processo Civil - CPC (Lei no
13.105, de 2015), aplicável supletiva e subsidiariamente ao Decreto no 70.235, de
1972 por força do art. 15 do mesmo Código, assim descritos:
Art. 15. Na ausência de normas que regulem processos eleitorais,
trabalhistas ou administrativos, as disposições deste Código lhes serão
aplicadas supletiva e subsidiariamente.
(...)
Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou
extintivo do direito do autor.
Fl. 2982
DF CARF MF
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Ainda o inciso III do art. 16 do Decreto no 70.235, de 1972, aplicável a
manifestação de inconformidade por força do § 11 do art. 74 da Lei no 9.430, de
1996, determina que a impugnação mencionará os motivos de fato e de direito
em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que
possuir.
DA POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO DOS CONTRATOS NA MODALIDADE
INSUMO
Com relação ao possível enquadramento dos referidos créditos como insumos
(inciso II do art. 3o das Leis no 10.637, de 2002 e no 10.833, de 2003), o Relatório
Fiscal entendeu que pelo fato de os contratos não representarem uma aquisição
de bens ou uma prestação de serviços, não atendem aos critérios da
essencialidade ou relevância proferidos pela decisão do STJ no Recurso Especial no
1.221.170/PR.
Em sua defesa, a recorrente alega que a IN RFB no 1.911, de 2019, veiculou
definição
bastante
abrangente
de
serviços,
que
abarca
também
as
contraprestações de arrendamento. No entanto, não prospera a interpretação da
manifestante.
Primeiramente, cabe destacar que a redação do inciso II é clara ao prever que a
pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a “bens e
serviços, utilizados como insumo”.
Outro ponto é que a atividade de locação de bens não está incluída na lista de
serviços anexa à Lei Complementar no 116, de 2003, que dispõe sobre o Imposto
sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS), e, portanto, não pode ser considerada
uma prestação de serviço. Ademais, a Lei no 10.406, de 2002 - Código Civil trata a
locação de coisas e a prestação de serviços de forma distinta em capítulos
separados. O que corrobora o entendimento de que a locação de bens e a
prestação de serviços são negócios jurídicos distintos, que não se confundem.
Tal entendimento já foi manifestado pela Coordenação-Geral de Tributação
(Cosit) em diversas oportunidades, como por exemplo, na Solução de Consulta no
510, de 2017, vinculante no âmbito da RFB em relação à interpretação a ser dada
à matéria, cuja ementa transcreve-se a seguir:
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. ATIVIDADE DE LOCAÇÃO DE
BENS.
MODALIDADE
AQUISIÇÃO
DE
INSUMOS.
IMPOSSIBILIDADE.
MODALIDADE AQUISIÇÃO OU FABRICAÇÃO DE ATIVO IMOBILIZADO.
POSSIBILIDADE.
A modalidade de creditamento relativa à aquisição de insumos (inciso
II do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002) aplica-se apenas às
atividades de “prestação de serviços e produção ou fabricação de bens
Fl. 2983
DF CARF MF
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ou produtos destinados à venda”, não alcançando a atividade de
locação de bens.
A modalidade de creditamento relativa à aquisição ou fabricação de
bens incorporados ao ativo imobilizado (inciso VI do caput do art. 3o da
Lei no 10.637, de 2002) alcança também a atividade de locação de bens.
Dispositivos Legais: Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, caput, II e VI,
Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 15; Resolução NBC TG 27 (R3), de
2015.
Dispositivos Legais: Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, caput, II e VI;
Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 15; Resolução NBC TG 27 (R3), de
2015. Grifou-se)
A Solução de Consulta no 510, de 2017, concluiu que na locação de bem móvel
não se visualiza a presença de obrigação de fazer, que caracteriza a prestação de
serviços, a qual é realizada com emprego de força humana que presta a
realização, transformando materiais e situações.
Portanto, em relação aos contratos ora em análise, não se aplica a hipótese de
creditamento das contribuições pela aquisição de insumos (inciso II do art. 3o da
Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003), sendo, por conseguinte,
incabível o pleito da recorrente para a apuração da referida modalidade de
creditamento em relação ao objeto dos contratos, que inclui ativos,
equipamentos dentre outros.
Assim, as glosas relativas aos arrendamentos devem ser mantidas.
4) Glosas de créditos relativos aos bens incorporados ao ativo imobilizado.
Neste tópico, a recorrente traz os seguintes pontos principais:
Outrossim, nota-se da análise do v. acórdão que restaram mantidas também as
glosas dos gastos relativos aos bens incorporados ao seu ativo imobilizado, os
quais apesar de ensejarem patente direito creditório à Recorrente, foram, no
entanto, desconsiderados no presente caso.
(...)
Logo, as referidas glosas são resultantes tão somente do entendimento
equivocado quanto ao processo produtivo da Recorrente e a desconsideração das
etapas referentes às fases de FERROVIA/PORTO.
(...)
Contudo, tais glosas foram, todavia, mantidas unicamente sob as alegações de
que os aludidos bens e serviços teriam participação em momento posterior e,
assim, não seriam parte do processo produtivo --- o que não se justifica, visto que
como amplamente demonstrado, o processo produtivo da Recorrente não se
encerra na extração do minério.
(...)
Fl. 2984
DF CARF MF
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Portanto, evidente também o descabimento quanto à referida glosa (i) haja vista
que embasada em premissa equivocada quanto ao processo produtivo da
Recorrente e (ii) pois, em desconsideração à legislação sobre o tema que assegura
o direito de creditamento da Recorrente e (iii) diante da observância deste E.
CARF quanto à possibilidade de creditamento de bens de serviços relativos às
etapas de PORTO e FERROVIA, por serem integrantes do processo produtivo da
Recorrente, como já concluído em inúmeros processos.
(...)
Por fim, nota-se que, o v. acórdão consignou ainda, que, a mantença das glosas
relativas a tratores e caminhões também se justificaria, haja vista que estes
seriam classificados como sendo veículos e que a legislação apenas permitiria o
aproveitamos dos créditos de insumos decorrentes de máquinas e equipamentos.
(...)
Logo, as glosas em tela mantidas pelo v. acórdão e decorrentes da alegada
limitação quanto ao conceito de insumos, não se justificam sob nenhum aspecto,
seja porque até o momento não restou analisado o processo produtivo da
Recorrente, o qual não se esgota no escoamento (extração), mas apenas com a
exportação final e tampouco foi considerada a relevância e essencialidade de tais
etapas, nos termos do entendimento já pacificado pelo E. STJ e seja porque a
alegada restrição mencionada pelo acórdão inexiste.
Não assiste razão à recorrente.
Com relação à argumentação relativa ao tema mina/ferrovia/porto, importante
ressaltar que já foi tratada no tópico 2, estando lá consignado o entendimento deste voto.
Também importante ressaltar que glosas que tratavam de outros fluxos – que não
os relativos às etapas “ferrovia” e “porto” – como as relativas ao fluxo ‘ferro” - já foram revertidas
pela decisão de primeira instância.
Finalmente, com relação a créditos decorrentes de locação de veículos,
fundamental lembrar da recente publicação da Súmula no 190:
Súmula CARF no 190
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em sessão de 20/06/2024 – vigência em
27/06/2024
Para fins do disposto no art. 3o, IV, da Lei no 10.637/2002 e no art. 3o, IV, da Lei no
10.833/2003, os dispêndios com locação de veículos de transporte de carga ou de
passageiros não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins não
cumulativas.
Acórdãos Precedentes: 9303-014.415; 9303-014.369; 9303-013.956
Com tais observações iniciais, transcrevo os seguintes trechos transcritos do
acórdão recorrido, que detalham o assunto:
Fl. 2985
DF CARF MF
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Consta no Relatório Fiscal que, com base nos registros F130 da EFD-Contribuições,
a interessada se creditou de edificações e benfeitorias no prazo de apropriação de
24 meses, previsto no art. 6o da Lei no 11.488, de 2007, in verbis:
(...)
Verificou-se no anexo “Demonstrativo C” (planilha F130) que as glosas se referem
a “Outros Serv. Obra Civil”; “Outros Serv. Engenharia”; “Transporte Rodoviário
(Tonelada x Km)”; “Lajes duplo T pré-moldadas”; “Vigas de cobertura pré-
moldadas”; “Fabricação de estrutura metálica e calderaria diversas em Aço”;
“Estrutura Metálica Montada”; “TUBO DE CONCRETO ARMADO”; “ESTUDO E
PROJETO DE ENGENHARIA ESTRUTURAL”; “SERVICO DE CONSULTORIA EM
SEGURANCA E SAUDE OCUPACIONAL”; “ESTUDO E PROJETO DE OBRA
MARITIMA”, dentre outros, todos relacionados aos fluxos “Ferrovia” e “Porto”.
(negrito nosso)
Da mesma forma, o Relatório Fiscal relata que a interessada se creditou de
máquinas e equipamentos no prazo de apropriação de 48 meses, previsto no § 14
do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, in verbis, e integralmente, com base no art.
1o da Lei no 11.774, de 2008, com a redação dada pela Lei no 12.546, de 2011, in
verbis:
(...)
Verificou-se no anexo “Demonstrativo D” (planilhas “ANEXO 6E – GLOSAS” e
“ANEXO 6F – GLOSAS”) que as glosas se referem a “Fornecimento de antenas do
tipo omnidirecional e ferragens de fixação em torre tubular, a serem implantados
na região do Pará”; “ABRAÇADEIRA GALV-FG 220X6”; “Fornecimento de pedra
britada para aplicação em lastro ferroviário”; “REBOQUE PARA MÁQUINAS DE
SOLDA E CONJUNTO OXICORTE”; “SERVICO DE MANUTENCAO E CONSTRUCAO DE
VIAS FERREAS”; “SERVICO DE TOPOGRAFIA”; “Renovação do sistema de
sinalização”; “Aluguel de caminhão guindauto 43 T, com operador, capacidade 43
toneladas”, dentre outros, todos relacionados aos fluxos “Ferrovia” e “Porto”.
(negrito nosso)
O Relatório Fiscal esclarece que os dispositivos legais mencionados são expressos
ao tratar das edificações e máquinas e equipamentos para utilização na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços, de modo que não se
aplicam para os ativos utilizados na área logística da VALE, atividades de
escoamento ou distribuição do que foi produzido - fluxos “Porto” e “Ferrovia”.
A manifestante alega que a fiscalização novamente se mostrou completamente
omissa quanto à observância das etapas que formam o seu processo produtivo,
que é altamente complexo e integrado pelo indissociável trinômio mina-ferro-
porto.
Em resumo, a recorrente sustenta que o escoamento da produção, realizada em
suas edificações (estruturas portuárias e ferroviárias) e utilizando máquinas e
equipamentos da infraestrutura logística, é apenas uma das etapas essenciais do
Fl. 2986
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exercício da sua atividade produtiva, e que não prospera a restrição pela
fiscalização das mencionadas previsões legais.
No entanto, mais uma vez, não procede a pretensão da recorrente de considerar
as atividades realizadas nos fluxos “Ferrovia” e “Porto” como etapas integrantes
do processo produtivo de mineração. Assim, repisam-se os argumentos já
expostos em relação a manutenção das glosas de insumos, de que os referidos
fluxos configuram atividades cujo objeto é o produto já acabado destinado a
venda. (negrito nosso)
Portanto, os fluxos “Ferrovia” e “Porto” são etapas que acontecem quando o
processo produtivo da interessada já se encontra encerrado, por conseguinte, não
se confundem com a produção de bens ou prestação de serviços, de modo a se
enquadrar no art. 6o da Lei no 11.488, de 2007 (prazo de apropriação de 24
meses), no § 14 do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003 (prazo de apropriação de 48
meses) ou no art. 1o da Lei no 11.774, de 2008 (imediatamente).
Com Relação a planilha “ANEXO 6D – GLOSAS” do “Demonstrativo D”, consta a
observação que “a VALE S/A não apresentou resposta para o Anexo 6D, razão pela
qual os valores foram glosados integralmente”. A manifestante alega que teria
apresentado o solicitado pela auditoria, e anexou a sua manifestação de
inconformidade listagem das máquinas e equipamentos importados, tais como,
“CABO ACO”; “TRILHO FERROVIARIO”; “CONSTRUCAO PRÉ-FABRICADA”, BRAÇO
REMOVEDOR DE CILINDROS” dentre outros, relacionados aos fluxos “Porto”,
“Ferrovia” e “Ferro”.
Acerca dos itens relacionados aos fluxos “Porto” e “Ferrovia”, aplicam-se os
mesmos fundamentos já proferidos para as planilhas “ANEXO 6E – GLOSAS” e
“ANEXO 6F – GLOSAS”, de que tais fluxos não fazem parte do processo
produtivo da interessada, e, portanto, os ativos imobilizados a eles relacionados
não pode gerar o creditamento pretendido. (negrito nosso)
No que se refere aos itens relacionados ao fluxo “Ferro”, verificou-se que se trata
de
“PERFURATRIZ”;
“EQUIPAMENTOS
OPERACIONAIS
E
ESSENCIAIS”;
“ESCAVADEIRA”; “GRELHA VIBRATORIA”; “BRITADOR”; “TRATOR ESTEIRA”;
“TRATOR PNEU”; e “CAMINHAO DUMPER”.
Considerando que o fluxo “Ferro” é etapa que compõe o processo produtivo da
interessada, como já abordado neste Voto, entende-se pela reversão das glosas
das seguintes máquinas e equipamentos: “PERFURATRIZ”; “EQUIPAMENTOS
OPERACIONAIS E ESSENCIAIS”; “ESCAVADEIRA”; “GRELHA VIBRATORIA”; e
“BRITADOR”.
Com relação aos tratores e caminhões, estes são classificados como veículos e se
diferenciam, portanto, de uma máquina ou equipamento. A RFB já se manifestou
em diversos momentos em relação ao assunto, como por exemplo, na Solução de
Consulta Cosit no 1, de 2014, em que concluiu pela impossibilidade de se apurar
Fl. 2987
DF CARF MF
Original

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crédito decorrente de locação de veículo, justamente por não ser este
considerado uma máquina ou um equipamento.
Uma vez que a legislação é expressa em relação a máquinas e equipamentos,
deve ser interpretada de forma literal (art. 111 do Código Tributário Nacional) nos
casos como o aqui tratado, relativos a pedidos de ressarcimento e compensação
que equivalem a uma renúncia de receita, sendo vedada a extensão da norma a
casos nela não previstos. Portanto, entende-se pela manutenção das glosas de
tratores e caminhões.
(...)
Com base no exposto, conclui-se pela reversão parcial das máquinas e
equipamentos listados no “ANEXO 6D – GLOSAS” do “Demonstrativo D” e
relacionadas ao fluxo “Ferro”
Em apertada síntese, os créditos glosados e que tiveram sua glosa mantida pela
DRJ referem-se, em sua totalidade, a bens relativos às etapas “ferrovia” e “porto”.
A recorrente repete todos os argumentos já tratados em itens anteriores, de que
tais etapas fazem parte do seu processo produtivo – entendimento não corroborado neste voto.
Particularmente no caso de locação de veículos, ainda existe o fato adicional de que o assunto já
foi sumulado pelo CARF, conforme disposto acima.
Entendo, assim, que a decisão de piso não deve ser reformada.
Conclusão.
Por todo o exposto, voto por conhecer do recurso voluntário, rejeitando a
preliminar de nulidade do relatório fiscal e despacho decisório suscitada e, no mérito, por negar-
lhe provimento.
Assinado Digitalmente
Fábio Kirzner Ejchel

Fl. 2988
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