Tribunal: CARF
Processo: 10930.900598/2018-29
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ALEXANDRE FREITAS COSTA
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2025-03-31
Data de publicação: 2025-05-08

Ementa:
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Período de apuração: 01/07/2010 a 31/12/2010
PIS/COFINS. INSUMOS. MATERIAIS DE EMBALAGEM. ALIMENTOS. RELEVÂNCIA.
Ao impedir o contato dos alimentos com o solo e com outras sujidades o material de embalagem é insumo relevante da indústria de alimentos e a este devem ser concedidos créditos das contribuições.
RECURSO ESPECIAL. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA. NÃO CONHECIMENTO
O Recurso Especial não deve ser conhecido, pois os paradigmas indicados não guardam relação de similitude fática com o aresto recorrido, fato que torna inviável a aferição de divergência interpretativa entre os acórdãos confrontados.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10930.900598/2018-29
ACÓRDÃO
9303-016.714 – CSRF/3a TURMA
SESSÃO DE
31 de março de 2025
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR E DO CONTRIBUINTE
RECORRENTES
INTEGRADA COOPERATIVA AGROINDUSTRIAL

FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Período de apuração: 01/07/2010 a 31/12/2010
PIS/COFINS.
INSUMOS.
MATERIAIS
DE
EMBALAGEM.
ALIMENTOS.
RELEVÂNCIA.
Ao impedir o contato dos alimentos com o solo e com outras sujidades o
material de embalagem é insumo relevante da indústria de alimentos e a
este devem ser concedidos créditos das contribuições.
RECURSO
ESPECIAL.
AUSÊNCIA
DE
SIMILITUDE
FÁTICA.
NÃO
CONHECIMENTO
O Recurso Especial não deve ser conhecido, pois os paradigmas indicados
não guardam relação de similitude fática com o aresto recorrido, fato que
torna inviável a aferição de divergência interpretativa entre os acórdãos
confrontados.
ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial da Fazenda, e no mérito, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento.
Acordam ainda, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial do Contribuinte.

Assinado Digitalmente
Alexandre Freitas Costa – Relator

Assinado Digitalmente
Regis Xavier Holanda – Presidente
Fl. 770
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Participaram da sessão de julgamento os julgadores Rosaldo Trevisan, Semíramis de
Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisário, Dionísio Carvallhedo Barbosa,
Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green e Regis Xavier Holanda (Presidente)

RELATÓRIO
Trata-se de recursos especiais interpostos pela Procuradoria-Geral da Fazenda
Nacional e pela Contribuinte em face do Acórdão n° 3201-010.851, de 22 de agosto de 2023, fls.
588/601, assim ementado:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2016 a 30/06/2016
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. AQUISIÇÕES SUJEITAS À ALÍQUOTA
ZERO. IMPOSSIBILIDADE.
As aquisições de insumos ou de bens para revenda submetidas à alíquota zero
não geram direito ao desconto de crédito das contribuições não cumulativas.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITO.
EMBALAGEM
PARA
TRANSPORTE.
POSSIBILIDADE.
Tratando-se de bens utilizados no transporte dos produtos (as chamadas big
bags), essenciais à sua conservação, manuseio, transporte e guarda, há direito ao
desconto de crédito das contribuições não cumulativas, tanto na condição de
insumos, quando como elementos inerentes à armazenagem.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. REVENDA. AQUISIÇÃO DE SERVIÇOS.
IMPOSSIBILIDADE.
Na aquisição de bens destinados à revenda, o direito ao crédito se restringe ao
valor da mercadoria, inclusive do frete na hipótese de este compor o custo de
aquisição, não alcançando os dispêndios com frete contratado junto a terceiros,
uma vez que a possibilidade de desconto de crédito na aquisição de serviços
utilizados como insumos se restringe àqueles utilizados no processo produtivo ou
na prestação de serviços.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. VALE-PEDÁGIO. IMPOSSIBILIDADE.
Inexiste previsão legal ao desconto de crédito das contribuições não cumulativas
em relação a dispêndios com vale-pedágio, independentemente de se tratar de
aquisição de insumos, de transporte do bem entre cooperados ou de operações
de venda.
Fl. 771
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ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/04/2016 a 30/06/2016
MATÉRIA ESTRANHA AOS AUTOS. NÃO CONHECIMENTO.
Tratando-se de matéria estranha aos autos, dela não se conhece.
PRECLUSÃO. INOVAÇÃO DOS ARGUMENTOS DE DEFESA. NÃO CONHECIMENTO.
Não se conhecem dos argumentos de defesa encetados somente na segunda
instância, dada a configuração de preclusão.

Consta do respectivo acórdão:
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
de parte do Recurso Voluntário, por se referir a matérias estranhas aos autos e
por inovação dos argumentos de defesa (preclusão), e, na parte conhecida, nos
seguintes termos: (i) por maioria de votos, em dar parcial provimento ao recurso
para reconhecer, observados os requisitos da lei, o direito ao desconto de crédito
nas aquisições de big bags utilizadas no transporte de produtos vinculados à
produção, vencidos os conselheiros Ricardo Sierra Fernandes e Ana Paula Pedrosa
Giglio que negavam provimento nesse tópico, e (ii) pelo voto de qualidade, em
negar provimento à parte do recurso relativa ao crédito decorrente dos
dispêndios com fretes pagos na aquisição de bens não tributados destinados à
revenda, vencidos os conselheiros Márcio Robson Costa, Tatiana Josefovicz
Belisário e Mateus Soares de Oliveira, que davam provimento nesse item.
Síntese do Autos

Trata-se de processo em que se analisa o ressarcimento dos créditos presumidos e
créditos básicos da Contribuição para o PIS não cumulativa (Mercado Interno Não Tributado e
Exportação).

De acordo com o Termo de Informação Fiscal, a partir dos dados, arquivos e
documentos coletados junto ao contribuinte durante a ação fiscal, concluiu-se nos seguintes
termos:
a) “[a] atividade econômica exercida pela requerente é a de cooperativa
agroindustrial, atuando na recepção, beneficiamento, armazenamento e
comercialização da produção de seus associados e de terceiros (grãos, algodão,
insumos para ração), industrializando parte dessa produção (milho, algodão,
ração)”;
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b) as vendas de milho à Cervejaria Petrópolis S/A foram registradas indevidamente
como sujeitas à suspensão das contribuições, pois as mercadorias haviam sido
adquiridas para revenda por estabelecimento não industrial dessa empresa,
localizado na cidade de Araucária/PR, cuja atividade econômica principal é de
“comércio atacadista de soja” (CNAE 4622-2-00), não havendo nenhuma outra
atividade, ainda que secundária, relacionada à industrialização de milho,
decorrendo dessa constatação a constituição de ofício dos créditos tributários
correspondentes;
c) foram glosados créditos da contribuição não cumulativa em relação aos
seguintes itens: (i) aquisições de insumos com alíquota zero (produtos químicos
do capítulo 29 da NCM –metionina), (ii) aquisições de produtos que não se
enquadram no conceito de insumo (uniformes, calçados, equipamentos de
proteção e segurança, telefone etc.), (iii) aquisições de embalagens (big bag)
utilizadas para o transporte de produtos, (iv) fretes despendidos em compras de
bens para revenda e (v) gastos com vale-pedágio em operações de venda;
d) foram confirmados os créditos presumidos pleiteados relativos a aquisições de
laranja e de alimentos para cães e gatos.

Na Manifestação de Inconformidade, o contribuinte requereu a reforma do
despacho decisório, com deferimento total do crédito ou a conversão do julgamento em diligência
para produção de novas provas, aduzindo o seguinte:
(i)
as saídas com isenção (vendas de milho em grãos – NCM 10.05)
proporcionam o direito ao ressarcimento das contribuições, uma vez que o
gozo da isenção é prerrogativa do contribuinte vendedor, no caso, a
Manifestante, por atender às características de estabelecimento cerealista
(art. 8°, § 1o, inciso I da Lei no 10.925/2004), e não o contribuinte
destinatário, principalmente porque este pode não cumprir requisitos
previamente estabelecidos,
(ii)
há previsão legal para o aproveitamento de créditos das contribuições não
cumulativas nas aquisições isentas de insumos e em outros custos
concernentes ao processo produtivo,
(iii)
direito a crédito nas aquisições de uniformes, calçados e equipamentos de
proteção e segurança por se tratar de insumos utilizados na atividade da
empresa,
(iv)
direito a crédito nas aquisições de embalagens (big bags) utilizadas para o
transporte de produtos, conforme jurisprudência do CARF,
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(v)
direito a crédito em relação aos fretes despendidos nas compras de
produtos fertilizantes, adubos, defensivos agropecuários, sementes,
corretivos de solo, inoculantes agrícolas, milho para industrialização,
conforme soluções de consulta da Receita Federal; e
(vi)
direito a crédito quanto a gastos com pedágio e vale-pedágio, em
conformidade com o conceito de insumo adotado pelo CARF.

A DRJ julgou parcialmente procedente a Manifestação de Inconformidade,
revertendo a glosa de créditos decorrentes das aquisições de equipamentos de proteção e
segurança (EPI).

Cientificado da decisão de primeira instância, o contribuinte interpôs Recurso
Voluntário, acompanhado de laudo do processo produtivo, e requereu a reforma do acórdão da
DRJ, com o reconhecimento integral do crédito pleiteado, devidamente atualizado pela taxa Selic,
repisando os argumentos de defesa, salvo em relação à parcela do crédito reconhecida pela DRJ,
sendo ressaltado que o conceito de insumo para fins de aproveitamento de créditos das
contribuições não cumulativas devia se pautar na essencialidade e relevância dos bens e serviços
aplicados na produção.

A 1a Turma Ordinária da 2a Câmara da 3a Seção, decidiu (i) por maioria de votos, em
dar parcial provimento ao recurso para reconhecer, observados os requisitos da lei, o direito ao
desconto de crédito nas aquisições de big bags utilizadas no transporte de produtos vinculados à
produção; e (ii) pelo voto de qualidade, em negar provimento à parte do recurso relativa ao
crédito decorrente dos dispêndios com fretes pagos na aquisição de bens não tributados
destinados à revenda.

Do Recurso Especial da Fazenda Nacional

A Procuradoria Geral da Fazenda Nacional interpôs Recurso Especial (fls. 603/624)
no qual suscita divergência jurisprudencial de interpretação da legislação tributária quanto à
matéria Créditos de PIS/Cofins. Embalagens de transporte, indicando como paradigmas os
Acórdãos no 9303-007.111 e 9303-009.310.

Em suas razões recursais, em síntese, alega que “as embalagens de apresentação se
enquadram no conceito de insumo para fins de créditos no regime não-cumulativo; já as
embalagens de transporte não são consideradas insumos para esses fins”.
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O recurso foi admitido pelo Presidente da 2a Câmara da 3a Seção do CARF por meio
do Despacho de Admissibilidade de fls. 628/631.

Intimada, a Contribuinte apresentou suas contrarrazões (fls. 638/646) alegando, em
síntese, que “(n)o âmbito do regime não cumulativo, as embalagens de transporte utilizadas no
processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser estocado,
transportado e/ou conservado são consideradas insumos de produção e, nessa condição, geram
créditos básicos das referidas contribuições”.

Do Recurso Especial da Contribuinte

A Contribuinte interpôs Recurso Especial (fls. 649/665) no qual suscita divergência
jurisprudencial de interpretação da legislação tributária quanto às seguintes matérias: (i) Crédito
de Pis/Cofins. Aquisição de Insumos com Alíquota Zero, indicando como paradigma o Acórdão n.o
9303-009.736; (ii) Créditos de Pis/Cofins. Frete na Aquisição de Insumos Desonerados, indicando
como paradigma o Acórdão n.o 3301-013.632; e (iii) Crédito de Pis/Cofins. Vale pedágio,
indicando como paradigma o Acórdão n.o 9303-008.257.

O recurso foi parcialmente admitido pelo Presidente da 2a Câmara da 3a Seção do
CARF por meio do Despacho de Admissibilidade de fls. 583/588, exclusivamente quanto à matéria
Créditos de Pis/Cofins. Frete na Aquisição de Insumos Desonerados.

Quanto à matéria admitida, em suas razões recursais sustenta a Contribuinte que
“ainda que inexista incidência do tributo em relação aos insumos isentos, não tributados ou
sujeitos à alíquota zero, impedir o aproveitamento de crédito na saída do produto suprime a
eficácia do mandamento constitucional” contido no § 12 no art. 195 da Constituição Federal.

Intimada, a Fazenda Nacional apresentou suas contrarrazões (fls. 742/751)
pugnando seja negado provimento ao recurso especial da contribuinte.

É o relatório.

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VOTO
Conselheiro Alexandre Freitas Costa, Relator.

Do Recurso Especial da Fazenda Nacional

Do conhecimento

O recurso é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade,
conforme consta do Despacho de Admissibilidade de fls. 628/631, sendo evidente a demonstração
da divergência jurisprudencial, pelo que cabe endossar a admissibilidade, nos seus termos e
fundamentos.

Desta forma, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional.

Do mérito

No mérito, entendo não caber razão à Fazenda Nacional, haja vista a consolidada
posição deste Colegiado quanto à possibilidade de crédito dos valores relativos aos gastos com
materiais de embalagem de transporte – big bags utilizados no transporte dos grãos – essenciais
para a manutenção da integridade dos alimentos transportados.

A propósito, veja-se o Acórdão n.o 9303-015-320, da relatoria do Cons. Oswaldo
Goncalves de Castro Neto, sendo relator ad hoc o Cons. Rosaldo Trevisan, assim ementado quanto
ao assunto em tela:

PIS/COFINS. INSUMOS. MATERIAIS DE EMBALAGEM. ALIMENTOS. RELEVÂNCIA.
Ao impedir o contato dos alimentos com o solo e com outras sujidades o material
de embalagem é insumo relevante da indústria de alimentos e a este devem ser
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concedidos créditos das contribuições.

Destacou o Cons. Oswaldo Goncalves de Castro Neto quanto à relevância dos
materiais de embalagem para a indústria de alimentos:

2.4. Em assim sendo, o MATERIAL DE EMBALAGEM não guarda qualquer
especificidade quanto aos demais insumos para efeitos das contribuições:
essenciais ou relevantes ao processo produtivo, insumos são, caso contrário, não.
No caso em julgamento a fiscalização atesta que as caixas (fitas adesivas e demais
materiais de embalagem) são utilizadas após o processo produtivo, para
acondicionar os produtos produzidos pela Recorrida (leite e derivados) para
transporte. A Recorrida, em todas as suas manifestações, concorda em parte com
a fiscalização, afirmando que as caixas de papelão são utilizadas para facilitar o
transporte (colacionando fotos) e também destaca que as caixas são utilizadas
devido a regulamentações sanitárias.
2.4.1. Embora não apresente as normas que respaldem a necessidade do uso de
caixas (o que era seu dever, nos termos do artigo 376 do CPC), é intuitiva a
necessidade das caixas para evitar o contato do leite com o solo e demais
sujidades, ou seja, as caixas servem para preservar a qualidade dos produtos
vendidos pela Recorrida, logo, são relevantes ao processo produtivo. O mesmo
entendimento deve ser estendido aos estrados de plástico (sem embargo deste
relator não ter encontrado glosa deste item no relatório fiscal). (destaques do
original)

No mesmo sentido foi entendimento deste Colegiado no Acórdão n.o 9303-014.053,
da relatoria do i. Conselheiro Vinícius Guimarães, assim ementado:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Ano-calendário: 2010
EMBALAGENS PARA TRANSPORTE. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com materiais de embalagens para proteção e conservação
da integridade de produto alimentícios durante o transporte enquadram-se na
definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento
do REsp no 1.221.170/PR, ensejando o direito à tomada do crédito das
contribuições sociais não cumulativas.

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Forte nestas razões entendo que o acórdão recorrido deve ser mantido, uma vez
que tais materiais de embalagem – big bags utilizados no transporte dos grãos – são essenciais
para a manutenção da integridade dos alimentos transportados.

Isto posto, voto por negar provimento ao recurso especial da Fazenda Nacional.

Do Recurso Especial da Contribuinte
Do conhecimento

O recurso é tempestivo e deve ter os demais requisitos melhor analisados.

Embora haja divergência interpretativa quanto ao direito a crédito relativo ao frete
na aquisição de produtos desonerados, não similitude fática entre os acórdãos paragonados,
conforme pode ser verificado na análise das suas ementas:

Acórdão recorrido
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. REVENDA. AQUISIÇÃO DE SERVIÇOS.
IMPOSSIBILIDADE.
Na aquisição de bens destinados à revenda, o direito ao crédito se restringe ao
valor da mercadoria, inclusive do frete na hipótese de este compor o custo de
aquisição, não alcançando os dispêndios com frete contratado junto a terceiros,
uma vez que a possibilidade de desconto de crédito na aquisição de serviços
utilizados como insumos se restringe àqueles utilizados no processo produtivo ou
na prestação de serviços.

Acórdão paradigma
PER/DCOMP. FRETES SOBRE COMPRAS DE INSUMOS SUJEITOS À ALÍQUOTA ZERO.
POSSIBILIDADE DE CRÉDITO. O frete pode ser elemento dissociável do insumo
sujeito à alíquota zero quando onerado o serviço de frete (apartado da operação
de aquisição do insumo), a teor do inciso II do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003.

Do voto do relator do acórdão recorrido trago à colação o seguinte trecho:

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A fiscalização glosou, por falta de previsão legal, créditos decorrentes de fretes
pagos a empresas de transporte na aquisição de diversos produtos destinados à
revenda sujeitos à alíquota zero ou à suspensão (fertilizantes, adubos, defensivos
agropecuários, sementes, corretivos de solo, inoculantes agrícolas etc. - Lei no
10.925/2004, art. 1o).

Do acórdão paradigma, colhe-se no voto da relatora:
Corroborado pela DRJ, a Autoridade Fiscal alega que o frete segue o insumo
sujeito à alíquota zero e, por essa razão, inexistindo recolhimento das
contribuições na operação principal (aquisição de insumo), mostra-se inviável
apuração de créditos de seu secundário (frete). Igualmente, em relação aos
serviços de estadias e diárias de caminhões.
No entanto, este Colegiado por diversas vezes admitiu apuração de crédito de
PIS/PASEP e COFINS sobre os fretes pagos pelo contribuinte para o transporte de
insumos, mesmo nos casos em que reduzidos à zero à alíquota do bem, porque o
frete pode ser elemento dissociável do insumo. Ou seja, uma vez tributado o
serviço de frete (apartado da operação de aquisição do insumo), a possibilidade
de cálculo do crédito funda-se no inciso II do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003, (...)

Desta forma, verifica-se a ausência de similitude fática in casu uma vez que o
acórdão recorrido tratou da análise do direito a crédito na hipótese de bens destinado à revenda,
enquanto o acórdão paradigma tratou do direito a crédito na hipótese da aquisição de insumo.

Com estes fundamentos, voto por não conhecer do Recurso Especial interposto pela
Contribuinte.

Dispositivo

Pelo exposto, voto por conhecer e negar provimento ao Recurso Especial interposto
pela Fazenda Nacional; por não conhecer do Recurso Especial interposto pela Contribuinte.

Assinado Digitalmente
Alexandre Freitas Costa

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