Tribunal: CARF
Processo: 15586.720189/2016-60
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ROSANE BEATRIZ JACHIMOVSKI DANILEVICZ
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-08-18
Data de publicação: 2025-09-12

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/02/2013 a 31/12/2014
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. COMPENSAÇÃO. CRÉDITOS DE TERCEIROS. IMPOSSIBILIDADE.
A compensação deve observar os estritos parâmetros traçados na legislação tributária. De modo que será considerada não declarada a compensação em que o crédito seja de terceiros, refira-se crédito-prêmio, refira-se a título público, seja decorrente de decisão judicial não transitada em julgado, ou não se refira a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal - SRF.
RETROATIVIDADE DA LEGISLAÇÃO MAIS BENÉFICA. LEI No 14.689/23. MULTA QUALIFICADA REDUZIDA A 100%.
As multas aplicadas por infrações administrativas tributárias devem seguir o princípio da retroatividade da legislação mais benéfica. Deve ser observado, no caso concreto, a superveniência da Lei no 14.689/23, que alterou o percentual da multa qualificada, reduzindo-a a 100%, por força da nova redação do art. 44, da Lei no 9.430/96, nos termos do art. 106, II, “c”, do CTN.
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. ATO LESIVO À LEGISLAÇÃO. COMPROVAÇÃO DO DOLO.
Demonstrada de maneira clara a ocorrência do dolo dos sócios para prática de compensação em afronta à lei, imperiosa é a aplicação do art. 135, do CTN, atribuindo responsabilidade solidária aos sócios.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15586.720189/2016-60
ACÓRDÃO
2302-004.092 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
19 de agosto de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
VIAÇÃO SUDESTE LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/02/2013 a 31/12/2014
CONTRIBUIÇÕES
PREVIDENCIÁRIAS.
COMPENSAÇÃO.
CRÉDITOS
DE
TERCEIROS. IMPOSSIBILIDADE.
A compensação deve observar os estritos parâmetros traçados na
legislação tributária. De modo que será considerada não declarada a
compensação em que o crédito seja de terceiros, refira-se crédito-prêmio,
refira-se a título público, seja decorrente de decisão judicial não transitada
em julgado, ou não se refira a tributos e contribuições administrados pela
Secretaria da Receita Federal - SRF.
RETROATIVIDADE DA LEGISLAÇÃO MAIS BENÉFICA. LEI No 14.689/23.
MULTA QUALIFICADA REDUZIDA A 100%.
As multas aplicadas por infrações administrativas tributárias devem seguir
o princípio da retroatividade da legislação mais benéfica. Deve ser
observado, no caso concreto, a superveniência da Lei no 14.689/23, que
alterou o percentual da multa qualificada, reduzindo-a a 100%, por força
da nova redação do art. 44, da Lei no 9.430/96, nos termos do art. 106, II,
“c”, do CTN.
RESPONSABILIDADE
SOLIDÁRIA.
ATO
LESIVO
À
LEGISLAÇÃO.
COMPROVAÇÃO DO DOLO.
Demonstrada de maneira clara a ocorrência do dolo dos sócios para prática
de compensação em afronta à lei, imperiosa é a aplicação do art. 135, do
CTN, atribuindo responsabilidade solidária aos sócios.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Fl. 888
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 15586.720189/2016-60
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Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer em parte
do Recurso Voluntário e, na parte conhecida, dar-lhe parcial provimento para reduzir a multa
qualificada para o percentual de 100%, nos termos da Lei no 14.689/2023.

Assinado Digitalmente
Rosane Beatriz Jachimovski Danilevicz – Relatora

Assinado Digitalmente
Johnny Wilson Araujo Cavalcanti – Presidente
Participaram do presente julgamento os conselheiros Alfredo Jorge Madeira Rosa,
Angelica Carolina Oliveira Duarte Toledo, Carmelina Calabrese, Roberto Carvalho Veloso Filho,
Rosane Beatriz Jachimovski Danilevicz, Johnny Wilson Araujo Cavalcanti (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de recurso voluntário interposto em face do acórdão no 14-63.989, julgado
pela 7a Turma da DRJ/RPO, na qual os membros daquele colegiado entenderam, por unanimidade
de votos, considerar procedente em parte a impugnação, mantendo-se parcialmente o crédito
tributário lançado.
O processo em análise trata de Auto de Infração de Obrigações Principais – AIOP
relativo à insuficiência de recolhimento de contribuição previdenciária incidente sobre a receita
bruta em decorrência de pagamento em DARF a menor, competências 02/2013, 03/2013 e
10/2013, e, de compensação indevida efetuada com créditos de terceiro nas competências
11/2013 a 12/2014. Houve a responsabilização solidárias dos sócios administradores da empresa,
com base no art. 135, inciso III, do CTN.
Em julgamento a DRJ firmou a seguinte posição (e-fls. 806-820):
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/02/2013 a 31/12/2014
PREVIDENCIÁRIO. COMPENSAÇÃO INDEVIDA DE CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS.
Não há previsão legal para que a empresa compense contribuições
previdenciárias por ela devidas com créditos que sejam de terceiros e com títulos
da dívida pública.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. CABIMENTO.
Cabível a imposição da multa qualificada de 150%, com base no contido no art.
44, inciso I e § 1o da Lei no 9.430/96, quando demonstrado que o procedimento
adotado pelo sujeito passivo se enquadra nas hipóteses tipificadas nos artigos 71,
72 e 73 da Lei no 4.502/64.
Fl. 889
DF CARF MF
Original

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RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. ART. 135, INCISO III, DO CTN. INFRAÇÃO À LEI.
COMPROVAÇÃO.
Diante de expressa previsão legal, nos termos do artigo 135, inciso III, do CTN, é
cabível a responsabilização solidária de administradores ou representantes de
pessoas jurídicas pelos créditos tributários decorrentes, uma vez comprovada a
prática de condutas ilícitas.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte

Cientificados do acórdão, a contribuinte e os responsáveis solidários apresentaram
Recurso Voluntário (e-fls. 849-884) que reproduz os argumentos trazidos em sede de Impugnação.
Em síntese, sustentam:
a) os valores devidos foram quitados através de processo de resgate de Títulos da
Dívida Pública Externa, junto a Secretaria do Tesouro Nacional;
b) os valores foram compensados/pagos através do processo de resgate de Título
da Dívida Pública Externa e, após os informes de pagamentos no Tesouro Nacional, a empresa
protocolou os referidos documentos na RFB, confessando seus débitos e informando o pagamento
através do campo compensação da GFIP;
c) a apuração da contribuição previdenciária foi realizada com base nos valores
extraídos das DCTF e DARF, além de EFD e livros fiscais, com posterior pagamento na modalidade
descrita, motivo pelo qual é ilegal o arbitramento da multa de 150%, com base no art. 44, inciso I,
§ 1o, da Lei no 9.430/96;
d) caso não haja a exclusão da multa isolada, certo é a sua redução em virtude do
princípio constitucional da proporcionalidade, além de constatar que as penalidades dos
parágrafos 15 e 17 do art. 74 da Lei no 9.430/96 conflitam com o disposto no art. 5o, inciso XXXIV,
alínea “a”, da CF;
e) deve ser nula a responsabilização solidária dos sócios, por não haver
comprovação de que na condução da empresa tenham agido de forma a infringir qualquer dos
preceitos legais contidos no art. 135 do CTN.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Rosane Beatriz Jachimovski Danilevicz, Relatora

1. Admissibilidade
Fl. 890
DF CARF MF
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O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade.
Todavia, o argumento de ofensa ao princípio constitucional da proporcionalidade
em relação à multa isolada não pode ser conhecido, uma vez que se trata de matéria estranha à
competência deste Colegiado, tendo em vista que, para tanto, estaria o órgão administrativo
realizando controle de constitucionalidade, o que é exclusivo do Poder Judiciário (Súmula CARF no
2). Assim, conheço em parte do recurso.

2. Mérito
Da compensação indevida
A controvérsia diz respeito à validade da compensação realizada pela empresa
utilizando créditos de terceiro - APPEX Consultoria Tributária. Os Recorrentes, limitando-se a
reproduzir o que foi alegado na impugnação e não apresentando nenhum fundamento ou
justificativa capaz de motivar a reforma da decisão recorrida, alegam ser indevido o crédito
tributário, uma vez que a empresa escriturou seus lançamentos contábeis [GFIP, SPED FISCAL,
livros contábeis e fiscais], gerando os valores para recolher, na qual foram compensados/pagos
através do processo de resgate do Título da Dívida Pública Externa.
Ocorre que não identifico qualquer problema na decisão recorrida que possa
ensejar a sua reforma, motivo pelo qual concordo com ela e adoto as suas razões de decidir como
fundamento do presente voto (art. 114, §12, do RICARF), com a reprodução dos seguintes trechos:
Voto
(...)
Inicialmente, com o intuito de traçar os limites da situação fática observada no
presente processo, tem-se que estamos diante de uma empresa que recolhe suas
contribuições previdenciárias sobre a sua receita bruta, em substituição às
contribuições previstas nos incisos I e III do caput do art. 22 da Lei no 8.212/91,
conforme disposição contida na Lei no 12.546/2011, art. 7o, inciso III.
Tendo em vista que as modificações introduzidas pela Lei no 12.546/2011 não
foram replicadas no programa SEFIP que gera a Guia de Recolhimento de FGTS e
Informações à Previdência Social – GFIP, a Receita Federal do Brasil – RFB emitiu o
Ato Declaratório Executivo CODAC no 93/2011 que determina os procedimentos a
serem seguidos por estas empresas para que as informações nos sistemas da RFB
sejam compatíveis com os valores a serem recolhidos por elas, seja em GPS, seja
em DARF.
Assim, tendo em vista que o sistema SEFIP calcula as contribuições previdenciárias
devidas não levando em conta a substituição das contribuições determinadas no
art. 22, incisos I e III, da Lei no 8.212/91, deve o contribuinte calcular a
contribuição previdenciária patronal substituída pela CPRB e lançá-la na GFIP no
campo “compensação”, remanescendo como devido na GFIP o montante não
substituído pela CPRB, que deverá ser recolhido em GPS preenchida pelo
Fl. 891
DF CARF MF
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contribuinte, desconsiderando, portanto, a GPS originalmente gerada pelo
sistema SEFIP.
Já os valores devidos da CPRB deverão ser declarados em DCTF e recolhidos em
DARF.
Isto posto, tem-se que a fiscalização através do Termo de Intimação no 001/2016
de 08/01/2016, intimou a empresa a apresentar planilha referente a Contribuição
Previdenciária sobre Receita Bruta, informando os valores pagos e os valores
compensados.
Em resposta, a empresa apresentou a referida planilha e informou que nas
competências 10/2013 a 12/2014 procedeu à compensação dos valores devidos
através da empresa APPEX Consultoria Tributária, dispondo de cópias dos
protocolos de autorização para resgate de créditos efetuados junto ao STN e
informando que os demais documentos comprobatórios se encontram em poder
da APPEX.
Além disso, constatou a fiscalização na contabilidade da autuada que os créditos
comprados da APPEX foram contabilizados a débito na conta “INSS a pagar” como
um suposto pagamento da CPRB relativa ao período objeto do Auto de Infração
lavrado. Registre-se que a alegação da empresa de que não houve necessidade de
fiscalização para se concretizar o lançamento de ofício não procede, tendo em
vista o Termo de Início da Fiscalização às fls. 13 e 14 do presente processo.
Em continuidade, apresenta a fiscalização no TVF planilha com dados obtidos das
informações do contribuinte prestadas durante a ação fiscal e os valores extraídos
das DCTF e DARF, onde se constata que no período de 2013 a 2014 não há
declaração dos valores devidos da CPRB na DCTF e nem os respectivos
recolhimentos dos valores em DARF para as competências 11/2013 a 12/2014, e,
consequentemente, foram lançados através do presente AIOP, exatamente
porque a fiscalização não considerou os valores pretensamente “compensados”
pela empresa com os títulos cedidos pela APPEX.
Além desses valores “compensados” também foram lançadas diferenças de CPRB
devida e a recolhida nas competências 02/2013, 03/2013 e 10/2013, conforme se
constata no Auto de Infração, fls. 627 a 634. Os referidos créditos utilizados pela
autuada adquiridos da APPEX referem-se, conforme disposto no TVF e na própria
impugnação, a Títulos da Dívida Pública Externa que a impugnante alega terem
sido objeto de processo de resgate junto à STN através de processos que
identifica, entendendo pela correção do procedimento adotado.
Razão não lhe assiste.
A compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou
vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública (qualquer delas) poderá
ser feita, desde que a lei ordinária específica autorize, porque esta é a sinalização
impositiva do art. 170 do Código Tributário Nacional.
(...)
A compensação é direito subjetivo do contribuinte e oponível à exigência fiscal
tendo como condição imposta, o reconhecimento de pagamento ou recolhimento
indevido ou maior que o devido, por parte do contribuinte. Significa dizer que a
legislação previdenciária permite a compensação tão somente com crédito
apurado pelo próprio contribuinte, em razão de ter efetuado pagamento ou
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recolhimento indevido ou a maior. Assim, existente direito creditório, este seria
do contribuinte, por ter suportado o ônus do tributo.
Não há lei autorizando a compensação tributária com crédito de terceiros, o
indébito passível de compensação é o do sujeito passivo, e não de terceiro. No
caso presente, não se trata de pagamento indevido feito pela contribuinte, mas
de mecanismo de extinção de obrigação tributária, mediante uso indevido de
suposto crédito oriundo do resgate de Título de Dívida Pública Externa.
Frise-se que, o objeto de compensação no âmbito das contribuições
previdenciárias, deve ser, de um lado, o crédito previdenciário, líquido e certo, e
de outro, o crédito da mesma natureza, recolhido indevidamente, consoante o
dispositivo regulamentar citado, não havendo que falar em extinção de obrigação
tributária mediante uso de Título de Dívida Pública, por possuir natureza diversa.
E, retornando ao dispositivo legal trazido pela fiscalização em seu TVF, tem-se que
é clara a determinação da impossibilidade do aproveitamento de créditos de
terceiros e ainda decorrentes de títulos de dívida pública para fins de
compensação com tributos ou contribuições devidas: Lei no 9.430, de 27 de
dezembro de 1996:
Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em
julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita
Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na
compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições
administrados por aquele Órgão.
[...]
§ 12. Será considerada não declarada a compensação nas hipóteses: (Redação
dada pela Lei no 11.051, de 2004)
I - previstas no § 3o deste artigo; (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
II - em que o crédito: (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
a) seja de terceiros; (Incluída pela Lei no 11.051, de 2004)
b) refira-se a "crédito-prêmio" instituído pelo art. 1o do Decreto-Lei no 491, de 5
de março de 1969; (Incluída pela Lei no 11.051, de 2004)
c) refira-se a título público; (Incluída pela Lei no 11.051, de 2004)
d) seja decorrente de decisão judicial não transitada em julgado; ou (Incluída pela
Lei no 11.051, de 2004)
e) não se refira a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita
Federal - SRF. (Incluída pela Lei no 11.051, de 2004)
[...] (destaque nosso)
(...)
Portanto, nenhuma dúvida resta sobre a correção da atuação fiscal quando se
deparou com as informações supra relatadas da utilização pela impugnante de
Títulos da Dívida Pública Externa de terceiros para compensar com as CPRB por
ela devidas, e lavrou o presente Auto de Infração.

Fl. 893
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Desta forma, considerando que a compensação prevista no artigo 74 da Lei no
9.430/96, com a redação dada pela Lei no 11.051/2004, se restringe à compensação de débitos do
contribuinte com seus próprios créditos e, considerando que no presente caso foram realizadas
compensações com créditos de terceiros e de Títulos da Dívida Pública Externa, no período de
01/02/2013 a 31/12/2014, as compensações devem ser consideradas indevidas (não declaradas),
não havendo, assim, razão para a reforma da decisão recorrida.

Da multa qualificada
A decisão de piso manteve a qualificação da multa de ofício pelo montante de
150%, nos termos do §1o do inciso I do art. 44 da Lei no 9.430/96, por entender que a empresa,
conscientemente, omitiu perante o fisco os seus débitos relativos à CPRB e, em sua contabilidade,
procedeu de forma dolosa a indevida compensação das respectivas contribuições.
Ocorre que o art. 8o da Lei no 14.689/2023 alterou o texto da Lei no 9.430/96 e
reduziu a multa qualificada ao percentual de 100%.
Assim sendo, ao caso em exame deve ser aplicada a regra mais benéfica, nos
termos do art. 106, II "c" do CTN, de modo a reduzir a multa qualificada de 150% ao patamar de
100% do valor do tributo exigido.

Da Responsabilidade Solidária
Sustentam os Recorrentes que para a responsabilização dos sócios, nos termos do
artigo 135, inciso III do CTN, obrigatoriamente, há de ser observada a existência de excesso de
poder ou infração à lei nos atos praticado, fato que não ocorreu no presente caso. Aduzem que
não existe na conduta dos sócios qualquer das hipóteses autorizativas para aplicação do art. 135
do CTN, que não houve qualquer ato com excesso de poderes, pois todos foram praticados com
quem detinha poderes para tanto, nem houve qualquer ato contrário a lei, pois todos os atos
praticados estão amparados pela legislação aplicável a espécie.
Assim, decidiu a DRJ:
(...)
Por força do texto legal, a responsabilidade do sócio administrador ocorre quando
haja atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, pois, como se
sabe, existem atos ou negócios alheios ao objeto social que são gravosos para a
sociedade porque oneram o patrimônio social em flagrante prejuízo para os
demais sócios, bem como, para terceiros, no caso em comento o fisco.
E no presente caso, em que pese as alegações da defesa, é claro que houve
afronta direta ao texto expresso de lei. Desta forma, da análise de toda a
documentação juntada aos autos que comprovam a atuação dos sócios
administradores na aquisição de créditos tributários oriundos de resgate de
Títulos da Dívida Pública Externa para proceder a indevida compensação com
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CPRB devidas pela empresa, procedimento não respaldado pela legislação vigente
conforme já amplamente disposto acima neste Voto, os sócios Srs. Joaquim
Antônio Carlette e Jersílio Cypriano assinam em conjunto toda a documentação
apresentada pela empresa, inclusive o contrato de aquisição dos créditos junto à
APPEX, além das informações prestadas decorrentes das intimações do fisco
durante a ação fiscal, havendo demonstração inequívoca nos atos praticados por
eles com infração à lei e de cunho fraudulento na obtenção de vantagem indevida
quando da compensação com os valores adquiridos da APPEX.
As pessoas jurídicas realizam seus negócios, seus empreendimentos, por meio dos
atos praticados por pessoas naturais, seus administradores e sócios, que as
utilizam para a composição de seus interesses, e, nesta esteira, ficou
caracterizada infração à lei (art. 135 do CTN), pois os dois administradores
supracitados, Srs. Joaquim Antônio Carlette e Jersílio Cypriano, tinham pleno
conhecimento de que a forma de contratação dos créditos junto à APPEX e a
posterior compensação de débitos tributários era irregular, tanto que até foram
cientificados das irregularidades constatadas pela própria RFB, que deu-lhes prazo
para regularizar suas declarações e débitos junto ao órgão fiscalizador, e nada
fizeram.
(...).
Verifica-se do Auto de Infração (e-fls. 627-634) que a responsabilização solidária dos
sócios administradores da empresa se deu por excesso de poderes, infração à lei, contrato social
ou estatuto, nos termos do art. 135, inciso III, do CTN. A fiscalização entendeu que os sócios
administradores possuem poderes de gestão para decidir todos os atos de interesse da sociedade,
tendo utilizados esses poderes quando da aquisição dos créditos indevidos junto à empresa APPEX
Consultoria Tributária, realizando, assim, negócios fraudulentos da empresa.
A solução da questão pode ser resolvida com a análise das seguintes premissas:
a) Consta no caput do art. 135 do CTN: “atos praticados com excesso de poderes ou
infração à lei”;
b) Segundo a doutrina e a jurisprudência, a definição de excesso de poderes,
contida no art. 135 do CTN, é a atuação do administrador além dos limites de sua competência
legal ou contratual que seja a causa do inadimplemento tributário;
c) Segundo a doutrina e a jurisprudência, a definição de infração à lei, contida no
art. 135 do CTN, é o descumprimento de norma legal que discipline os deveres do administrador
no que diz respeito às obrigações tributárias da pessoa jurídica;
d) A infração à lei não se presume, de modo que o Fisco deve comprovar o ato ilícito
e o nexo causal com a dívida tributária;
e) O art. 74 da Lei no 9.430/96, com a redação dada pela Lei no 11.051/2004, proíbe
a compensação com crédito de terceiro e com título da dívida pública;
f) O Auto de Infração prova que a contribuinte usou à compensação crédito de
crédito de terceiro e título da dívida pública, contrariando o disposto no art. 74 da Lei no 9.430/96,
com a redação dada pela Lei no 11.051/2004;
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Destas premissas normativas e factuais, infere-se a ilegalidade da conduta da
contribuinte e, consequentemente a responsabilidade de seus administradores, porquanto restou
demonstrado nos autos o ato abusivo e o nexo com o crédito tributário, bem como a infração legal
causadora do não recolhimento do tributo.

3. Conclusão
Por todo o exposto, voto por conhecer em parte do Recurso Voluntário e, na parte
conhecida, dar-lhe parcial provimento para reduzir a multa qualificada para o percentual de 100%,
nos termos da Lei no 14.689/2023.
Assinado Digitalmente
Rosane Beatriz Jachimovski Danilevicz

Fl. 896
DF CARF MF
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