Tribunal: CARF
Processo: 11052.720036/2016-90
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GISELA PIMENTA GADELHA
Órgão colegiado: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-07-28
Data de publicação: 2025-09-09

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2012
HIPÓTESES DE NULIDADE. ARTIGO 59 DO DECRETO 70.235/72
As hipóteses de nulidade, no Processo Administrativo Fiscal, são aquelas elencadas no artigo 59 do Decreto 70.235/72 e alterações posteriores. Preliminar de nulidade rejeitada.

Assunto: Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários - IOF
Ano-calendário: 2012
DISPONIBILIZAÇÃO OU TRANSFERÊNCIA DE CRÉDITOS A OUTRA PESSOA JURÍDICA
A disponibilização e/ ou a transferência de créditos financeiros a outras pessoas jurídicas, ainda que realizadas, sem contratos escritos, mediante a escrituração contábil dos valores cedidos e/ ou transferidos, constitui operação de mútuo sujeita à incidência do IOF.
SÃO ISENTAS DO IOF AS OPERAÇÕES DE MÚTUO ENTRE PESSOAS JURÍDICAS NÃO FINANCEIRAS CUJOS RECURSOS SEJAM EMPREGADOS ÚNICA E EXCLUSIVAMENTE PARA FINS HABITACIONAIS, INCLUSIVE PARA A INFRAESTRUTURA E SANEAMENTO BÁSICO RELATIVOS A ESTES FINS.
São isentas do IOF as operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros realizadas entre pessoas jurídicas não financeiras desde que tais recursos sejam usados única e exclusivamente para fins habitacionais, inclusive a destinada à infraestrutura e saneamento básico relativos a programas ou projetos que tenham a mesma finalidade, conforme disposto no Decreto-Lei no 2.407, de 5 de janeiro de 1988.
IOF. FATO GERADOR. OPERAÇÕES DE CRÉDITO. SEM PRAZO OU VALOR DEFINIDO. DECADÊNCIA
O lançamento tributário calculado com base no artigo 7o, inciso I, alínea a do Decreto n. 6.306/2007 utiliza como base de cálculo o somatório dos saldos devedores diários apurado no último dia de cada mês. Este mesmo Decreto, em seu artigo 3o, §1o, inciso I, estabelece que o fato gerador do IOF ocorre na data da efetiva entrega, total ou parcial, do valor que constitua o objeto da obrigação ou sua colocação à disposição do interessado. Valores à disposição do interessado no período autuado podem já ter sido colocados à sua disposição em períodos anteriores e mesmo tributados, isso não afeta essa disponibilidade nos meses subsequentes, assim como a decadência do direito ao lançamento daqueles mesmos períodos anteriores não afeta os seguintes.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11052.720036/2016-90
ACÓRDÃO
3002-003.736 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
31 de julho de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
SPE CHL XCVI INCORPORACOES LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2012
HIPÓTESES DE NULIDADE. ARTIGO 59 DO DECRETO 70.235/72
As hipóteses de nulidade, no Processo Administrativo Fiscal, são aquelas
elencadas no artigo 59 do Decreto 70.235/72 e alterações posteriores.
Preliminar de nulidade rejeitada.
Assunto: Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros ou
relativas a Títulos ou Valores Mobiliários - IOF
Ano-calendário: 2012
DISPONIBILIZAÇÃO OU TRANSFERÊNCIA DE CRÉDITOS A OUTRA PESSOA
JURÍDICA
A disponibilização e/ ou a transferência de créditos financeiros a outras
pessoas jurídicas, ainda que realizadas, sem contratos escritos, mediante a
escrituração contábil dos valores cedidos e/ ou transferidos, constitui
operação de mútuo sujeita à incidência do IOF.
SÃO ISENTAS DO IOF AS OPERAÇÕES DE MÚTUO ENTRE PESSOAS
JURÍDICAS NÃO FINANCEIRAS CUJOS RECURSOS SEJAM EMPREGADOS
ÚNICA E EXCLUSIVAMENTE PARA FINS HABITACIONAIS, INCLUSIVE PARA A
INFRAESTRUTURA E SANEAMENTO BÁSICO RELATIVOS A ESTES FINS.
São isentas do IOF as operações de crédito correspondentes a mútuo de
recursos financeiros realizadas entre pessoas jurídicas não financeiras
desde que tais recursos sejam usados única e exclusivamente para fins
habitacionais, inclusive a destinada à infraestrutura e saneamento básico
relativos a programas ou projetos que tenham a mesma finalidade,
conforme disposto no Decreto-Lei no 2.407, de 5 de janeiro de 1988.
Fl. 1018
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 11052.720036/2016-90
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IOF. FATO GERADOR. OPERAÇÕES DE CRÉDITO. SEM PRAZO OU
VALOR DEFINIDO. DECADÊNCIA
O lançamento tributário calculado com base no artigo 7o, inciso I, alínea
"a" do Decreto n. 6.306/2007 utiliza como base de cálculo o somatório dos
saldos devedores diários apurado no último dia de cada mês. Este mesmo
Decreto, em seu artigo 3o, §1o, inciso I, estabelece que o fato gerador do
IOF ocorre na data da efetiva entrega, total ou parcial, do valor que
constitua o objeto da obrigação ou sua colocação à disposição do
interessado. Valores à disposição do interessado no período autuado
podem já ter sido colocados à sua disposição em períodos anteriores e
mesmo tributados, isso não afeta essa disponibilidade nos meses
subsequentes, assim como a decadência do direito ao lançamento
daqueles mesmos períodos anteriores não afeta os seguintes.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar a preliminar
e, no mérito, em negar provimento ao Recurso Voluntário.

Assinado Digitalmente
GISELA PIMENTA GADELHA DANTAS – Relator

Assinado Digitalmente
Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Adriano Monte Pessoa,
Gisela Pimenta Gadelha, Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha, Neiva Aparecida Baylon, Ramon
Silva Cunha(substituto[a] integral), Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão (Presidente)

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DF CARF MF
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RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão no 101-021.694, que
julgou improcedente a Impugnação apresentada contra o auto de infração lavrado para cobrança
do Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro ou Relativas a Títulos ou Valores
Mobiliários (IOF), no valor de R$ 1.867.474,80, referente ao exercício de 2012.
Conforme consta no item 02 (“Análise Contábil e Fiscal”) do Termo de Constatação
Fiscal, foram identificados lançamentos contábeis no valor de R$ 56.551.953,81, com
desdobramentos nos livros razão analíticos para as rubricas “partes relacionadas” e
“adiantamento para futuro aumento de capital”. Os extratos bancários comprovaram a efetiva
entrega dos numerários, e, em consulta à Junta Comercial, verificou-se que não houve aumento
de capital na empresa CHL, conforme destacado a seguir para melhor elucidação:

Cientificada do lançamento, a Recorrente apresentou Impugnação, alegando,
como preliminar de mérito, a nulidade da autuação, sob o fundamento de que a fiscalização teria
se omitido em comprovar a ocorrência dos fatos geradores do IOF.
No mérito, sustentou que as movimentações financeiras realizadas decorreriam
de contrato de depósito de coisa fungível, caracterizando, em sentido amplo, um contrato de
conta corrente, cuja finalidade seria a gestão e guarda do caixa da empresa.
Alternativamente, alegou que, caso se reconheça a existência de operação de
crédito, esta deveria ser isenta, tendo em vista a finalidade habitacional da operação.
Fl. 1020
DF CARF MF
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Por fim, argumentou que a base de cálculo do IOF não foi corretamente apurada,
uma vez que a fiscalização teria se baseado nos valores destacados no ativo contábil, e não
nos saldos das contas bancárias, com apuração do tributo mês a mês, conforme determina a
legislação aplicável.
Em julgamento, acordaram os membros da 2a Turma/DRJ 01, por unanimidade de
votos, julgar improcedente a impugnação, mantendo o crédito tributário exigido, nestes termos:

“Assunto: Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros ou relativas a Títulos ou
Valores Mobiliários - IOF
Ano-calendário: 2017, 2018
REPASSE DE VALORES. OPERAÇÕES DE MÚTUO FINANCEIRO. Os valores repassados a título
de antecipação de dividendos configuram operação de mútuo financeiro.
OPERAÇÃO DE MÚTUO DE RECURSOS FINANCEIROS POR MEIO DE CONTA CORRENTE/SEM
PRINCIPAL DEFINIDO. INCIDÊNCIA DO IOF.
O IOF previsto no art. 13 da Lei no 9.779, de 1999, incide sobre as operações de crédito
correspondentes a mútuo de recursos financeiros, independentemente da forma pela qual
os recursos sejam entregues ou disponibilizados ao mutuário. Dessa forma, ocorre o fato
gerador do imposto nas operações de crédito dessa natureza também quando realizadas
por meio de conta corrente, quando os recursos são utilizados para suprir as necessidades
da mutuária.
OPERAÇÃO DE MÚTUO DE RECURSOS FINANCEIROS. AFAC. DESCARACTERIZAÇÃO.
Descaracterizada a operação como Adiantamento para Futuro Aumento de Capital - AFAC,
correto sua equiparação a negócio de mútuo, sendo que as operações de crédito
correspondentes se sujeitam à incidência do IOF, ainda que a concedente do crédito não
seja instituição financeira nem entidade a ela equiparada.
IOF. FINALIDADE HABITACIONAL. DO GOZO DA ISENÇÃO PREVISTA NO ART. 9o, INCISO I,
DO DECRETO No 6.306. INAPLICABILIDADE.
No caso de realização de operações de crédito, para fins do gozo da isenção prevista no
art. 9o, inciso I, do Decreto no 6.306, de 14 de dezembro de 2007, deve-se comprovar, no
momento da concessão, a existência de finalidade habitacional concreta à qual se vincule
formalmente a aplicação dos recursos doados. É vedada a aplicação da norma isentiva no
caso de fins habitacionais futuros e indeterminados, não bastando a mera indicação de
seus termos no instrumento contratual da operação de crédito entre partes relacionadas.
A ausência de material probante consistente para evidenciação do cumprimento dos
requisitos normativos implica a manutenção dos efeitos da incidência tributária sobre a
operação de mútuo.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido”

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Irresignada a Recorrente interpôs o Recurso Voluntário para reformar
integralmente o acórdão recorrido, reiterando todos os argumentos anteriormente apresentados
em sede de impugnação.

É o relatório.

VOTO

Gisela Pimenta Gadelha Dantas, Conselheira Relatora.

Preliminar
Aduz a Recorrente que a Douta fiscalização não teria se desincumbido de seu ônus
de comprovar os fatos geradores que deram azo ao lançamento de ofício, conforme abaixo
destacado:

“13. A Fiscalização deduziu que as operações realizadas pela Recorrente se trataram de
mútuo, e não de depósito. Todavia, em nenhum momento conseguiu demonstrar e
comprovar o deduzido.
14. Nesse sentido, é importante registrar que, com base no art. 142 do Código Tributário
Nacional e art. 10 do Decreto no 70.235/72, o ônus da prova é da Fiscalização na lavratura
do Auto de Infração.
15. No caso concreto, a Fiscalização não comprovou que as operações configuraram o
mútuo financeiro, pois realizou uma simples analogia, ao invés de auditar as operações e
verificar se realmente configuravam mútuo ou não. Essa analogia utilizada pela
fiscalização pode ser percebida pela simples leitura do Relatório Fiscal, em que o Fiscal se
amparou exclusivamente no registro de valores em conta de ativo.”

Diante da alegação de nulidade, cumpre notar que não se verifica nestes autos
qualquer das hipóteses previstas no art. 59 do Decreto no 70.235/72, de 6 de março de 1972, in
verbis:
Art. 59. São nulos;
I – os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
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II – os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do
direito de defesa.

Dessa forma, não se configura nulidade nos termos legais, uma vez que não há
demonstração de incompetência da autoridade fiscal ou de violação ao direito de defesa da
Recorrente.
Ademais, ao se analisar o Relatório Fiscal constante dos autos, verifica-se
que houve efetiva análise dos fatos, com a devida exposição da origem da fiscalização, da análise
contábil e fiscal realizada, bem como da resposta apresentada pela contribuinte aos termos fiscais
lavrados.
Tais elementos demonstram que a autoridade fiscal não se omitiu na apuração dos
fatos geradores, tendo descrito de forma fundamentada os lançamentos contábeis, os
documentos analisados e as conclusões que embasaram o lançamento tributário, conforme se
destaca a seguir:

Fl. 1023
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Portanto, rejeito a preliminar de nulidade do auto de infração.

Mérito
-
Da natureza das operações financeiras entre as empresas do mesmo grupo:
No mérito, a douta fiscalização afirma tratar-se de operações financeiras com
natureza de mútuo, razão pela qual incidiria o Imposto sobre Operações Financeiras (IOF), com
base na análise dos documentos fornecidos pela Recorrente.
Entre os elementos considerados, destacam-se os extratos bancários, nos quais foi
identificado o lançamento de valores significativos na conta da controladora CHL, o que, segundo
a fiscalização, comprova a efetiva entrega dos numerários e caracteriza operação de crédito entre
partes relacionadas.
Tal conclusão foi fundamentada na ausência de formalização do aumento de
capital, inicialmente indicado como finalidade dos aportes, e na natureza dos lançamentos
contábeis registrados como “adiantamento para futuro aumento de capital”, os quais, diante da
não concretização da capitalização, foram recaracterizados como mútuo, atraindo a incidência do
IOF:

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DF CARF MF
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De outro lado, a Recorrente afirma que não houve operações de crédito que
pudessem justificar a cobrança do IOF. Sustenta que as movimentações financeiras decorreriam
de contrato de conta corrente, o qual, segundo seu entendimento, “não resulta, de imediato, em
obrigações creditícias para uma das partes envolvidas, mas em relações continuadas de débito e
crédito”, conforme trecho do Recurso Voluntário, abaixo destacado:
“No contexto de movimentação financeira em grupos econômicos, a conta corrente se
revela como a solução jurídica mais ágil para que sejam combinados os recursos das
sociedades que compõem um grupo econômico, para a realização dos respectivos objetos
ou atividades e empreendimentos que lhes sejam comuns, conforme lhe autoriza a LSA:
[...]
Percebe-se, portanto, que, ao contrário do mútuo, o contrato de conta corrente não
resulta, de imediato, em obrigações creditícias para uma das partes envolvidas, mas em
relações continuadas de débito e crédito. A reciprocidade contínua tem sido, inclusive,
característica sopesada pelo CARF na análise da função financiadora dos negócios jurídicos
apresentados como conta corrente: [...]”

Por sua vez, o r. Acórdão recorrido afirmou existir previsão legal para a constituição
do crédito tributário relativo ao IOF, incidente sobre as operações de crédito correspondentes a
mútuo de recursos financeiros, realizadas entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa
física.
A decisão fundamentou-se na legislação vigente, destacando que tal previsão
é corroborada pelo Código Tributário Nacional (CTN), pela Lei no 9.779/1999, que trata
especificamente do alcance do tributo, e pelo Decreto no 6.306/2007, que regulamenta e organiza
as hipóteses de incidência do IOF, conforme eleitas pelo legislador.
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Esses dispositivos legais foram utilizados para sustentar a legitimidade da autuação,
diante da caracterização das operações como mútuo, com entrega efetiva de numerário e
ausência de formalização de aumento de capital, o que, segundo o entendimento do acórdão,
configura fato gerador do imposto.

É o que passo a analisar.

A legislação tributária que regulamenta o Imposto sobre Operações de Crédito,
Câmbio e Seguros ou Relativas a Títulos e Valores Mobiliários – IOF sobre operações de mútuos
entre pessoas jurídicas, assim dispõe:

Lei no 9.779, de 19 de janeiro de 1999:
Art. 13. As operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros entre
pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física sujeitam-se à incidência do IOF
segundo as mesmas normas aplicáveis às operações de financiamento e empréstimos
praticadas pelas instituições financeiras.
§ 1o Considera-se ocorrido o fato gerador do IOF, na hipótese deste artigo, na data da
concessão do crédito.
§ 2o Responsável pela cobrança e recolhimento do IOF de que trata este artigo é a pessoa
jurídica que conceder o crédito.
§ 3o O imposto cobrado na hipótese deste artigo deverá ser recolhido até o terceiro dia útil
da semana subsequente à da ocorrência do fato gerador.”

Decreto no 4.494, de 03 de dezembro de 2002:
Art. 2o O IOF incide sobre:
I operações de crédito realizadas:
a) por instituições financeiras (Lei no 5.143, de 20 de outubro de 1966, art. 1o);
[...]
c) entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física (Lei no 9.779, de 19 de
janeiro de 1999, art. 13).

Com efeito, o que a lei caracteriza como fato gerador do IOF é a ocorrência de
operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas e
não a específica operação de mútuo. É conhecido que o tema foi objeto de análise da parte da
Câmara Superior de Recursos Fiscais – CARF, no ano de 2024. O julgamento ocorreu na 3a Turma
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da CSRF, em acórdão no 9303-015.128, de 13.05.2024 (proc. 19515.720077/2019-46), que decidiu
por maioria de voto, o seguinte:

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E SEGUROS OU RELATIVAS
A TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS (IOF)
Ano-calendário: 2014
DISPONIBILIZAÇÃO OU TRANSFERÊNCIA DE CRÉDITOS A OUTRA PESSOA JURÍDICA
A disponibilização e/ ou a transferência de créditos financeiros a outras pessoas jurídicas,
ainda que realizadas, sem contratos escritos, mediante a escrituração contábil dos valores
cedidos e/ ou transferidos, constitui operação de mútuo sujeita à incidência do IOF.

Neste mesmo sentido assim decidiu o STJ no RESP no 1.239.101/RJ, cuja ementa
transcrevo abaixo:

TRIBUTÁRIO. IOF. TRIBUTAÇÃO DAS OPERAÇÕES DE CRÉDITO CORRESPONDENTES A
MÚTUO DE RECURSOS LEI N. 9.779/99. 1. O art. 13, da Lei n. 9.779/99 caracteriza como
fato gerador do IOF a ocorrência de "operações de crédito correspondentes a mútuo de
recursos financeiros entre pessoas jurídicas" e não a específica operação de mútuo. Sendo
assim, no contexto do fato gerador do tributo devem ser compreendidas também as
operações realizadas ao abrigo de contrato de conta corrente entre empresas coligadas
com a previsão de concessão de crédito. (Destaquei) 2. Recurso especial não provido.

Portanto, nas operações objeto da autuação, em que houve a efetiva
disponibilização de recursos financeiros para outra pessoa jurídica, está caracterizado o
mútuo pela transferência do domínio de coisa fungível, nos termos da legislação aplicável. Assim,
a Recorrente configura-se como sujeito passivo responsável pelo IOF incidente, conforme previsto
no art. 13 da Lei no 9.779/1999 e regulamentado pelo Decreto no 6.306/2007.
Esse entendimento está em consonância com a jurisprudência da Câmara Superior
de Recursos Fiscais (CSRF), que tem reconhecido que a materialidade da operação — ou seja, a
entrega de numerário entre pessoas jurídicas — é suficiente para configurar o fato gerador do IOF,
independentemente da existência formal de contrato de mútuo.

Isenção:

A Recorrente alega que as operações de crédito realizadas seriam isentas de IOF,
por se destinarem a fins habitacionais, inclusive infraestrutura e saneamento básico, conforme
dispõe o art. 1o do Decreto-Lei no 2.407, de 5 de janeiro de 1988, que estabelece:
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Ficam isentas do Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, e sobre
Operações relativas a Títulos e Valores Mobiliários (IOF) as operações de crédito de fins
habitacionais, inclusive as destinadas a infraestrutura e saneamento básico relativos a
programas ou projetos que tenham a mesma finalidade
Aduz, ainda, que é uma Sociedade de Propósito Específico (SPE), constituída com a
finalidade de realizar empreendimento imobiliário para fins habitacionais, e que o artigo 3o de seu
Contrato Social dispõe que seu objeto social consiste na participação no capital social de outras
sociedades, compra
e
venda
de
imóveis
próprios, realização
de
loteamentos, incorporação e construção imobiliária.
Contudo, entendeu a Fiscalização que para que a isenção prevista no Decreto-Lei no
2.407/1988 seja aplicável, é necessário que a operação de crédito esteja vinculada diretamente a
um programa ou projeto habitacional específico, com comprovação documental da destinação dos
recursos. A jurisprudência do CARF tem reconhecido a isenção somente quando há demonstração
clara e inequívoca de que os recursos foram empregados exclusivamente para fins habitacionais,
conforme decisão no processo no 19515.721107/2017-70.
Segundo destacado no acórdão recorrido:
“em que pesem as argumentações da Impugnante para defender a isenção dos mútuos
em questão com base no art. 9o, inciso I do Decreto no 6.306, de 2007, não ficou
efetivamente demonstrado o cumprimento dos requisitos fundamentais para reconhecê-
la, qual seja, a finalidade habitacional, inclusive a destinada à infra-estrutura e
saneamento básico relativos a programas ou projetos.” (...)
“o mútuo existente entre a Impugnante e as SPEs não pode ser considerado, a priori, como
uma operação de crédito realizada com finalidade habitacional concreta, haja vista, s.m.j.,
que exercer atividades de empreendimento imobiliário não se confunde com finalidade
habitacional, pelo que reputo infundadas as alegações da defesa, devendo ser mantida na
íntegra a autuação sobre os mútuos concedidos a pessoas jurídicas coligadas.”

É o que passo a analisar.
Partindo-se da premissa de que se trata de uma “operação de crédito”, o cerne da
questão reside em saber se a referida operação é alcançada pela norma isentiva prevista no artigo
9o do Decreto-Lei no 2.407, de 5 de janeiro de 1988.

Art. 9o - É isenta do IOF a operação de crédito:
I - para fins habitacionais, inclusive a destinada à infra-estrutura e saneamento básico
relativos a programas ou projetos que tenham a mesma finalidade.

Em relação ao conteúdo e alcance da norma isentiva, a leitura do dispositivo legal
não deixa dúvidas de que são isentas as operações de crédito destinadas a fins habitacionais,
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inclusive aquelas voltadas à infraestrutura e saneamento básico vinculados a programas ou
projetos habitacionais, conforme dispõe o art. 1o do Decreto-Lei no 2.407/1988.
A decisão sob exame, contudo, apontou que o artigo 111 do Código Tributário
Nacional (CTN) impõe que as normas que concedem isenção devem ser interpretadas
literalmente, o que, por exclusão, afasta a possibilidade de interpretação extensiva ou por
analogia. Com base nesse entendimento, concluiu-se que:
A isenção prevista condiciona-se às operações de crédito cujo propósito — único e
imediato — seja o de financiar habitação, infraestrutura ou saneamento básico.”

Conforme informado pela Recorrida, trata-se de uma Sociedade de Propósito
Específico (SPE), constituída com a finalidade de realizar empreendimento imobiliário para fins
habitacionais. O artigo 3o de seu Contrato Social é claro ao estabelecer que seu objeto social
consiste na participação no capital social de outras sociedades, compra e venda de imóveis
próprios, realização de loteamentos, incorporação e construção imobiliária.

Em sua defesa a Recorrente alega que:

“55. Vale ressaltar que, no caso concreto, a Recorrente, tratando-se de uma SPE foi
constituída com a finalidade exclusiva de realizar o empreendimento Enterprice City
Center, desenvolvido na Avenida 22 de Maio, S/N, Centro, Itaboraí, Rio de Janeiro/RJ, sendo
certo que não poderia desenvolver qualquer outra atividade econômica.
56. Logo, na medida em que a Recorrente atua no ramo da construção civil, tendo como
principais atividades econômicas a incorporação, construção de edifícios, compra e venda de
imóveis próprios e realização de loteamentos, com finalidade exclusiva de realização de
empreendimento imobiliário, é certo que as operações de crédito entre a mesma e a sua
Controladora, ambas pessoas jurídicas não financeiras, possuíram finalidades
habitacionais, fazendo jus, portanto, à isenção consagrada no art. 1o, do Decreto-Lei no
2.407/88.”

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Em se tratando de processo administrativo fiscal decorrente de Auto de Infração, o
ônus da prova recai sobre a Contribuinte, que deve demonstrar os fatos constitutivos do direito
por ela alegado, conforme estabelece o art. 373, inciso I, do Código de Processo Civil, aplicado
subsidiariamente ao processo administrativo.
Nesse sentido, caberia à Recorrente comprovar que as operações de crédito
realizadas se enquadram na hipótese de isenção prevista no artigo 9o do Decreto-Lei no
2.407/1988, ou seja, que possuem como propósito único e imediato o financiamento
de habitação, infraestrutura ou saneamento básico.
Embora o objeto social da Recorrente — uma Sociedade de Propósito Específico
(SPE) — inclua atividades como compra e venda de imóveis próprios, realização de loteamentos,
incorporação e construção imobiliária, isso não implica, necessariamente, que os valores
transferidos entre contas, sobre os quais incide o IOF, tenham sido destinados especificamente a
fins habitacionais.
Para
que
se
reconheça
a
isenção,
seria
necessário demonstrar
documentalmente a destinação específica dos recursos às finalidades previstas na norma isentiva,
o que não ocorreu no presente caso.
Esse entendimento tem sido reiteradamente adotado por este Egrégio Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais (CARF). No Acórdão no 3302-010.777, por exemplo, o colegiado
decidiu que:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E SEGUROS OU RELATIVAS A
TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS (IOF)
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2013 SÃO ISENTAS DO IOF AS OPERAÇÕES DE
MÚTUO ENTRE PESSOAS JURÍDICAS NÃO FINANCEIRAS CUJOS RECURSOS SEJAM EMPREGADOS
ÚNICA E EXCLUSIVAMENTE PARA FINS HABITACIONAIS, INCLUSIVE PARA A INFRAESTRUTURA E
SANEAMENTO BÁSICO RELATIVOS A ESTES FINS.
São isentas do IOF as operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros
realizadas entre pessoas jurídicas não financeiras desde que tais recursos sejam usados única e
exclusivamente para fins habitacionais, inclusive a destinada à infraestrutura e saneamento
básico relativos a programas ou projetos que tenham a mesma finalidade, conforme disposto no
Decreto-Lei no 2.407, de 5 de janeiro de 1988. (Acórdão no 3302-010.777, Rel. Cons. RAPHAEL
MADEIRA ABAD, 2a Turma Ordinária da 3a Câmara da 3a Seção, publicado em 07/06/2021 –
destacou-se)

Base de cálculo:

A Recorrente sustenta que, para a correta apuração da base de cálculo do IOF, seria
necessário considerar não apenas as Contas de Ativo, que representam créditos da Recorrente
junto à CHL, mas também as Contas de Passivo, que representam débitos junto à controladora.
Fl. 1030
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3002-003.736 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 11052.720036/2016-90
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Segundo sua argumentação, essas contas refletiriam pagamentos realizados no âmbito da
operação considerada pela fiscalização como correspondente a mútuo, o que implicaria redução
dos saldos devedores diários, bem como dos acréscimos devedores mensais.
Com base nessa premissa, a Recorrente aduz que:
“a base de cálculo para apuração do IOF deverá ser o composto do encontro das três
contas (Código 1250110001, Código 12502010001 e Código no 2270201001), a serem
apuradas mês a mês”.
Diante disso, requereu a conversão do julgamento em diligência, com o objetivo de
que seja realizada perícia contábil para indicar a correta apuração da base de cálculo do imposto.
É o que passo a analisar.
A douta fiscalização, por sua vez, no Relatório da Ação Fiscal, considerou que a base
de cálculo do IOF deve ser o somatório dos saldos devedores diários apurados no último dia de
cada mês, com fundamento no art. 7o, inciso I, alínea “a”, do Decreto no 6.306/2007, que dispõe:
Art. 7o. A base de cálculo do IOF incidente sobre operações de crédito será:
I – nas operações realizadas por instituições financeiras:
a) o valor dos saldos devedores diários apurados no último dia de cada mês, no caso de
operações de crédito não liquidadas no período;

Fl. 1031
DF CARF MF
Original

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Ou seja, a fiscalização adotou o critério legalmente previsto para apuração do
tributo, considerando os saldos devedores registrados nas contas contábeis da Recorrente, sem
acolher a metodologia alternativa proposta, por ausência de previsão normativa.
Conforme o termo de verificação fiscal não ocorreram operações a crédito
(recebimentos) na empresa contribuinte SPE. Ocorreram apenas pagamentos à CHL
(controladora). No caso, estas operações foram registradas em conta de ativo, representando um
direito do contribuinte (SPE) e, uma obrigação por parte da CHL, caracterizando, por isso,
operações de crédito sujeitas à incidência do IOF, conforme trecho abaixo destacado:

A base de cálculo do IOF é apurada mediante a verificação do saldo devedor ao final
de cada mês, que representa o valor que o mutuário ainda deve ao mutuante e que não foi
amortizado. Isso ocorre porque o IOF é um imposto que incide sobre operações de crédito, sendo
calculado com base no prazo em que o recurso permanece à disposição do tomador. Ou seja,
quanto maior o tempo em que o valor permanece como dívida não quitada, maior será a base de
cálculo do imposto, conforme previsto no art. 7o, inciso I, alínea “a”, do Decreto no 6.306/2007.
Fl. 1032
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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Esse critério reflete a natureza do IOF como um tributo que incide sobre o uso do
capital alheio, sendo o saldo devedor o principal indicador da intensidade e duração da operação
de crédito.
O art. 1o da IN RFB no 907/09 esclarece esta questão:
Art 1o O Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, ou relativas a Títulos ou
Valores Mobiliários (IOF) incidente sobre operações de crédito será calculado em
função do prazo pelo qual o recurso permaneceu à disposição do tomador.
Ocorre que no presente caso, não ficou definido o valor do principal a ser utilizado
pelo mutuário, de modo que a base de cálculo, nesta situação, deverá ser o somatório dos saldos
devedores diários apurado no último dia de cada mês:

Art.7o A base de cálculo e respectiva alíquota reduzida do IOF são (Lei no 8.894, de
1994, art. 1o, parágrafo único, e Lei n o 5.172, de 1966, art. 64, inciso I):
I - na operação de empréstimo, sob qualquer modalidade, inclusive abertura de
crédito:
a) quando não ficar definido o valor do principal a ser utilizado pelo mutuário, inclusive
por estar contratualmente prevista a reutilização do crédito, até o termo final da
operação, a base de cálculo é o somatório dos saldos devedores diários apurado no
último dia de cada mês, inclusive na prorrogação ou renovação:

O entendimento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF) sobre a
incidência do IOF em operações entre pessoas jurídicas, especialmente aquelas registradas como
“conta corrente”, tem sido consolidado em decisões recentes.:

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E SEGUROS OU RELATIVAS
A TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS - IOF
Ano- calendário: 2008, 2009
IOF. FATO GERADOR. OPERAÇÕES DE CRÉDITO. SEM PRAZO OU VALOR DEFINIDO.
DECADÊNCIA
O lançamento tributário calculado com base no artigo 7o, inciso I, alínea "a" do Decreto n.
6.306/2007 utiliza como base de cálculo o somatório dos saldos devedores diários
apurado no último dia de cada mês. Este mesmo Decreto, em seu artigo 3o, §1o, inciso I,
estabelece que o fato gerador do IOF ocorre na data da efetiva entrega, total ou
parcial, do valor que constitua o objeto da obrigação ou sua colocação à disposição do
interessado. Valores à disposição do interessado no período autuado podem já ter
sido colocados à sua disposição em períodos anteriores e mesmo tributados, isso
não afeta essa disponibilidade nos meses subsequentes, assim como a decadência do
direito ao lançamento daqueles mesmos períodos anteriores não afeta os seguintes.
(Processo no 10120.731367/2012-16, Acórdão no 9303-008.712 – 3a Turma Sessão de
12 de junho de 2019)
Fl. 1033
DF CARF MF
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ACÓRDÃO 3002-003.736 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 11052.720036/2016-90
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Portanto, entendo correta a apuração da base de cálculo feita pela Douta
Fiscalização com base na soma dos valores emprestados disponíveis na conta da mutuária ao final
do mês.

Conclusão
Pelo exposto, voto por rejeitar a preliminar suscitada e, no mérito, negar
provimento ao Recurso Voluntário.

É como voto.

Assinado Digitalmente
GISELA PIMENTA GADELHA DANTAS

Fl. 1034
DF CARF MF
Original