Tribunal: CARF
Processo: 19515.720423/2016-43
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SHEILA AIRES CARTAXO GOMES
Órgão colegiado: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 2a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2025-08-20
Data de publicação: 2025-09-26

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Data do fato gerador: 01/01/2011, 30/11/2011
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. REQUISITOS DA LEI N° 10.101/2000. CELEBRAÇÃO DO ACORDO APÓS O INÍCIO DO PERÍODO DE APURAÇÃO.
Integra o salário-de-contribuição a parcela recebida a título de Participação nos Lucros ou Resultados, quando paga ou creditada em desacordo com lei específica. Constitui requisito legal que as regras do acordo sejam estabelecidas previamente ao exercício a que se referem, já que devem constituir-se em incentivo à produtividade. As regras estabelecidas no decorrer do período de aferição não estimulam esforço adicional.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
19515.720423/2016-43
ACÓRDÃO
9202-011.781 – CSRF/2a TURMA
SESSÃO DE
20 de agosto de 2025
RECURSO
ESPECIAL DO CONTRIBUINTE
RECORRENTE
MARISA LOJAS S/A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Data do fato gerador: 01/01/2011, 30/11/2011
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. REQUISITOS DA LEI N°
10.101/2000. CELEBRAÇÃO DO ACORDO APÓS O INÍCIO DO PERÍODO DE
APURAÇÃO.
Integra o salário-de-contribuição a parcela recebida a título de Participação
nos Lucros ou Resultados, quando paga ou creditada em desacordo com lei
específica. Constitui requisito legal que as regras do acordo sejam
estabelecidas previamente ao exercício a que se referem, já que devem
constituir-se em incentivo à produtividade. As regras estabelecidas no
decorrer do período de aferição não estimulam esforço adicional.
ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial da Contribuinte, e no mérito, por maioria de votos, negar-lhe provimento.
Vencidos os conselheiros Leonam Rocha de Medeiros e Fernanda Melo Leal, que davam
provimento. Votou pelas conclusões e manifestou intenção em apresentar declaração de voto a
conselheira Ludmila Mara Monteiro de Oliveira.

Assinado Digitalmente
Sheila Aires Cartaxo Gomes – Relatora

Assinado Digitalmente
Liziane Angelotti Meira – Presidente

Fl. 29072
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 19515.720423/2016-43
2
Participaram da sessão de julgamento conselheiros Francisco Ibiapino Luz, Rodrigo
Monteiro Loureiro Amorim, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Leonam Rocha de Medeiros, Diogo
Cristian Denny (substituto[a] integral), Fernanda Melo Leal, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira,
Liziane Angelotti Meira (Presidente). Ausente o conselheiro Mauricio Nogueira Righetti,
substituído pelo conselheiro Diogo Cristian Denny.

RELATÓRIO
Trata-se de lançamento referente às contribuições devidas à seguridade social,
parte patronal, ao adicional de financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de
incidência de incapacidade laborativa e riscos ambientais do trabalho–RAT/GILRAT e as destinadas
a terceiros (FNDE Salário-educação, INCRA, SEBRAE, SESC e SENAC), incidentes sobre pagamentos
efetuados a título de Participação nos Lucros e Resultados – PLR e prêmios caracterizados pelo
fisco como remuneração.
O lançamento foi impugnado (fls. 27801/27834) e mantido parcialmente em
primeira instância pelo acórdão 14-75.680 - 12a Turma da DRJ/RPO (fls, 28109/28165), da seguinte
forma:
Acordam os membros da 12a Turma de Julgamento, por unanimidade de votos,
em conhecer da impugnação apresentada e, ao mesmo tempo, julgá-la
procedente em parte, mantendo-se parcialmente os créditos tributários
constituídos pelos Autos de Infração DEBCAD nos 51.084.139-2 e 51.084.140-6,
excluindo-se os valores lançados nas competências 01 a 05/2011, por força da
decadência, e, em relação às competências 06 a 12/2011, retificando-se a multa
de ofício de 150% para 75%
Inconformado, o Contribuinte apresentou recurso voluntário (fls. 28380/28428), ao
qual foi negado provimento, de acordo com o acórdão 2402-006.820 (fls. 28440/28491), conforme
se verifica na ementa e parte dispositiva abaixo transcritas:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2011 a 30/11/2011
DECISÃO. FUNDAMENTO. SÚMULA VINCULANTE. STF. RECURSO DE OFÍCIO. NÃO
SUJEIÇÃO.
Decisão proferida com fundamento em súmula vinculante do Supremo Tribunal
Federal (STF) não está sujeita a recurso de ofício.
PRÊMIO. HABITUALIDADE. RETRIBUIÇÃO PELO TRABALHO. SALÁRIO DE
CONTRIBUIÇÃO.
Verbas pagas a título de prêmio, com habitualidade e em retribuição pelo
trabalho prestado integram o salário de contribuição.
Fl. 29073
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JUROS SOBRE MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE. SÚMULA CARF No 108.
A multa de ofício integra o crédito tributário, logo está sujeita à incidência dos
juros de mora a partir do mês subsequente ao do vencimento. Nessa linha é a
Súmula CARF 108.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do recurso de ofício para, na parte conhecida, negar-lhe
provimento. Conhecer parcialmente do recurso voluntário para, na parte
conhecida, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso quanto à
alegada nulidade do auto de infração e quanto à alegada inovação nos
fundamentos em relação à PLR. Por maioria de votos, negar provimento ao
recurso quanto à alegada inovação nos fundamentos em relação aos prêmios.
Vencido o Conselheiro Jamed Abdul Nasser Feitoza (Relator). No mérito, por voto
de qualidade, negar provimento ao recurso quanto a não incidência de
contribuições sobre os valores pagos sob a denominação de prêmios. Vencidos os
Conselheiros João Victor Ribeiro Aldinucci, Jamed Abdul Nasser Feitoza, Renata
Toratti Cassini e Gregório Rechmann Junior. Por unanimidade de votos, negar
provimento ao recurso quanto a não incidência de contribuições sobre os valores
pagos a título de PLR e quanto a não incidência de juros sobre a multa de ofício.
Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Denny Medeiros da Silveira.
Ao tomar conhecimento da decisão, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional não
apresentou recurso (fl. 28493).
O Contribuinte, devidamente intimado, apresentou embargos de declaração (fls.
28515/285340, os quais foram rejeitados pelo despacho de 05/08/2019, às folhas 28597/28606.
Após tomar ciência da decisão, o Contribuinte apresentou Recurso Especial (fls.
28623/28667) visando rediscutir as seguintes matérias:
a) Nulidade do Auto de Infração – Inexistência de descrição clara e precisa da
ocorrência do fato gerador.
b) Da nulidade do Auto de Infração das contribuições devidas a Terceiros – Não
observância do limite de 20 salários-mínimos das bases de cálculo – Vício de ordem pública de
natureza material na construção da base de cálculo do lançamento.
c) Nulidade pelo não enfrentamento de todas as alegações levantadas pela
recorrente.
d) Da impossibilidade de aperfeiçoamento do auto de infração durante diligência
fiscal e inovação/alteração de argumentos pelas autoridades julgadoras.
e) Da eventualidade dos pagamentos a título de prêmios.
f) A data de assinatura dos Acordos Coletivos não possui o condão de desnaturar a
validade do acordo.
Fl. 29074
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Pelo despacho de 18/11/2019, às folhas 28918/28952, foi dado seguimento ao
Recurso Especial do Contribuinte apenas em relação à matéria: f) A data de assinatura dos
Acordos Coletivos não possui o condão de desnaturar a validade do acordo.
Foram apresentados como paradigmas os acórdãos 2202-003.371 e 9202-003.370.
Das alegações do Contribuinte
 A Lei no 10.101/2000 não estabelece uma data limite para formalização do
acordo.
 Não é o acordo em si que deve ser pactuado previamente, mas sim que as
condições e os critérios a serem considerados no instrumento sejam
negociados e pactuados previamente, caso atrelados a metas, resultados e
prazos.
 O CARF já se posicionou no sentido de que a data da assinatura dos Acordos
Coletivos não possui o condão de desnaturar a validade do acordo realizado
entre as partes, tampouco retira a natureza jurídica do pagamento da
rubrica.
 É evidente que não é a data da assinatura do acordo que denota ou
comprova quando se iniciaram as negociações entre as partes.
 É necessário ter em mente que as negociações que envolvem um acordo de
PLR não são um procedimento simples e rápido, no qual as partes avençam
imediatamente todas as peculiaridades relativas a um plano de participação
nos lucros e resultados.
 Desse modo, a assinatura dos instrumentos tão somente formalizou as
negociações entre empregados e empregador, não criando qualquer critério
ou condição que já não era de conhecimento dos empregados. Não houve
qualquer prejuízo ao direto do empregado em receber a PLR.
 Requer o conhecimento e o provimento do recurso.
Em que pese várias matérias não terem tido seguimento, não houve apresentação
de agravo.
A Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional foi intimada do Recurso Especial do
Contribuinte e do despacho que lhe deu seguimento parcial e apresentou contrarrazões
tempestivamente.
Das contrarrazões da Procuradoria
 O pagamento a titulo de PLR se deu em desconformidade com a legislação
de regência, razão pela qual não merece o presente lançamento qualquer
alteração.
 Verifica-se a necessidade de cumulatividade dos requisitos para a aquisição
do benefício, quais sejam, existência de acordo prévio ao exercício e
existência de regras previamente ajustadas. Tais requisitos são decorrentes
Fl. 29075
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da interpretação teleológica do art. 2° da Lei 10.101/2000, encontrando-se
epistemologicamente ligados, eis que para adquirir o benefício, o
trabalhador precisa alcançar metas, resultados, índices de produtividade,
qualidade ou lucratividade da empresa, mediante fixação de regras claras e
objetivas quanto aos direitos substantivos da participação e das regras
adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de
vigência e prazos para revisão do acordo, nos termos de acordo ou
convenção coletiva, obviamente, fixados em caráter prévio ao período em
que vão ser apurados os lucros e resultados.
 Diante dos elementos sob exame, é indiscutível que houve vulneração do
art. 2o da Lei n.o 10.101/2000, face à assinatura do acordo ter ocorrido
posteriormente ao início do período de apuração dos lucros e resultados.
 Tal fato demonstra que a PLR não estava verdadeiramente atrelada a
qualquer critério, circunstância que descaracteriza o seu obrigatório caráter
condicional - art. 2o, §1o da Lei n.o 10.101/2000.
 Ora, se a Participação nos Lucros ou Resultados constitui instrumento de
integração entre capital e trabalho, não faz sentido que os critérios de
pagamento sejam estabelecidos após o período de apuração do lucro ou
resultado ou mesmo no seu curso. Tal fato revela que, independentemente
dos critérios por ventura estabelecidos, a distribuição de resultados
ocorrerá, ou seja, é sempre certa. Isso leva a crer tratar-se, na espécie, de
acréscimo salarial travestido de PLR.
 Não se trata, portanto, de mera formalidade, mas sim de garantia de que os
objetivos perseguidos pela lei e, sobretudo pela Constituição, serão
alcançados.
 Logo, o pagamento de participação nos lucros e resultados em desacordo
com os dispositivos legais da lei 10.101/00 enseja a incidência de
contribuições previdenciárias, posto a não aplicação da regra do art. 28, §9o,
“j” da Lei 8.212/91.
 No presente caso os Acordos foram firmados em 2011 para pagamento de
PLR referente aos exercícios de 2009 e 2010 e, ainda que se admita que a
negociação deve ser prévia e não a ultimação do acordo, não constam dos
autos provas efetivas de que tal negociação teve início em 2009 e conclusão
em 2011.
 Pugna para que seja negado provimento ao recurso especial do contribuinte.
É o relatório.

VOTO
Fl. 29076
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Conselheira Sheila Aires Cartaxo Gomes – Relatora.
Conhecimento
O Recurso Especial é tempestivo e deve ser conhecido, eis que demonstrada a
divergência jurisprudencial suscitada.
Conforme relatado, o apelo visa rediscutir a matéria: f) A data de assinatura dos
Acordos Coletivos não possui o condão de desnaturar a validade do acordo.
No tocante à divergência assim se manifesta o acórdão recorrido no voto vencido,
que foi vencedor na matéria:
3.2.3. ANTERIORIDADE DE ESTABELECIMENTO DOS PLANOS.
Neste ponto verificamos assistir razão a fiscalização. Entendemos que existem
muitos meios de fomentar a produtividade e a integração entre capital e trabalho,
não sendo o estabelecimento de metas um critério obrigatório para caracterizar
um plano de PLR como tal.
Entendemos também que a Lei no 10.101/00 não estabeleceu prazo para
assinatura do acordo, mas, considerando a finalidade essencial da norma é
corolário lógico e primário que as regras devem anteceder o pagamento, do
contrário não haverá qualquer incremento de produtividade motivado pela PLR.
No presente caso os Acordos foram firmados em 2011 para pagamento de PLR
referente aos exercícios de 2009 e 2010 e, ainda que se admita que a negociação
deve ser prévia e não a ultimação do acordo, não constam dos autos provas
efetivas de que tal negociação teve inicio em 2009 e conclusão em 2011.
O TVF foi claro neste ponto e considerou a falta de anterioridade do
estabelecimento das regras de PLR como elemento apto a sua descaracterização.
No presente caso as regras firmadas são retroativas e ainda que o pagamento
tenha ocorrido somente em 2011 e que a fiscalização tenha falhado em indicar
um eventual desvio de finalidade dos planos em foco, não é possível admitir que
se estabeleçam regras retroativas. (grifei)
Isto posto, votamos por negar provimento ao recurso e manter o lançamento
quanto a PLR.
Por outro lado, os paradigmas 2202-003.371 e 9202-003.370 assim dispõem na
parte que interessa ao cotejo:
Acórdão 2202-003.371
Ementa:
(...)
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS PLR
Fl. 29077
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Os instrumentos de negociação devem adotar regras claras e objetivas, de forma
a afastar quaisquer dúvidas ou incertezas, que possam vir a frustrar o direito do
trabalhador quanto a sua participação na distribuição dos lucros; A legislação
regulamentadora da PLR não veda que a negociação quanto a distribuição do
lucro, seja concretizada após sua realização, é dizer, a negociação deve preceder
ao pagamento, mas não necessariamente advento do lucro obtido.
(...)
Voto
(...)
2.1.2 - DATA DA ASSINATURA AO FINAL DO ANO BASE
O argumento da auditoria fiscal de que o fato do contribuinte assinar os acordos
coletivos somente ao final do ano descaracterizaria a natureza da verba paga a
título de PLR, ao meu ver, não merece prosperar.
Isso por que a data de assinatura dos acordos coletivos não possui o condão de
desnaturar a validade do acordo realizado entre as parter, tampouco retira a
natureza jurídica do pagamento da rubrica.
Ao final de cada exercício, após apurar o lucro efetivo, estes eram rateados
entre os empregados fato que pressupõe o conhecimento prévio das metas do
programa pelos empregados.
Ademais, há que se mencionar que a própria norma, não estabelece momento
exato para a assinatura dos acordos coletivos referente à participação nos
lucros.Nesse sentido já se manifestou a 2a Turma da Câmara Superior de Recursos
Fiscais, conforme se verifica pela ementa abaixo transcrita:
(...)
Acórdão 9202-003.370
Ementa:
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS DA EMPRESA - PLR. IMUNIDADE.
OBSERVÂNCIA À LEGISLAÇÃO DE REGÊNCIA. ACORDO PRÉVIO AO ANO BASE.
DESNECESSIDADE.
A Participação nos Lucros e Resultados - PLR concedida pela empresa aos seus
funcionários, como forma de integração entre capital e trabalho e ganho de
produtividade, não integra a base de cálculo das contribuições previdenciárias,
por força do disposto no artigo 7o, inciso XI, da CF, sobretudo por não se revestir
da natureza salarial, estando ausentes os requisitos da habitualidade e
contraprestação pelo trabalho.
Somente nas hipóteses em que o pagamento da verba intitulada de PLR não
observar os requisitos legais insculpidos na legislação específica, notadamente
artigo 28, § 9o, alínea “j”, da Lei no 8.212/91, bem como MP no 794/1994 e
reedições, c/c Lei no 10.101/2000, é que incidirão contribuições previdenciárias
Fl. 29078
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sobre tais importâncias, em face de sua descaracterização como Participação nos
Lucros e Resultados.
A exigência de outros pressupostos, não inscritos objetivamente/literalmente
na legislação de regência, como a necessidade de formalização de acordo prévio
ao ano base, é de cunho subjetivo do aplicador/intérprete da lei, extrapolando
os limites das normas específicas em total afronta à própria essência do
benefício, o qual, na condição de verdadeira imunidade, deve ser interpretado
de maneira ampla e não restritiva.
Voto:
(...)
Na hipótese vertente, passando à análise das razões do lançamento, rechaçados
todos os fundamentos da pretensão fiscal pelo Acórdão recorrido, a nobre
Procuradoria entendeu por bem insurgir-se exclusivamente quanto à necessidade
de acordo prévio no Programa de Participação nos Lucros e Resultados, matéria
que passamos a contemplar com mais especificidade, começando pela
delimitação das datas dos acordos:
1) PLR 2000: assinado em 09/08/2000;
2) PLR 2001: assinado em 30/07/2001;
3) PLR 2002: assinado em 06/08/2002;
4) PLR 2003: assinado em 14/08/2003
Como se depreende dos autos, afora as demais razões do lançamento fiscal,
afastadas pelo decisório combatido e que não fora objeto do Recurso da
Procuradoria, a ilustre autoridade lançadora achou por bem descaracterizar os
pagamentos efetuados pela contribuinte aos empregados a título de PLR, pelo
simples fato de inexistir acordo prévio ao ano base, o que implicaria dizer não
estarem presentes as exigências de metas e resultados para obtenção dos
lucros.
Inobstante as substanciosas razões de fato e de direito ofertadas pelo fiscal
autuante em defesa da manutenção do crédito previdenciário, corroboradas pela
Procuradoria da Fazenda Nacional, seu entendimento, contudo, não tem o
condão de prosperar.
Data vênia àqueles que divergem do entendimento deste Conselheiro, a
conclusão da exigência de acordo prévio para concessão da PLR encontra
sustentáculo nos incisos I e II, § 1o, artigo 2o, da Lei no 10.101/2000 e/ou MP no
794/1994 e reedições. De conformidade com esses dispositivos legais, visando a
observância dos requisitos inseridos no § 1o, o legislador SUGERIU a utilização de
“I ­ índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa; e II ­
programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente”.
Observe-se, que em momento algum a lei impôs a observância de tais incisos.
Fl. 29079
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Muito pelo contrário. Extrai-se do bojo do § 1o, artigo 2o, da Lei no 10.101/2000,
a expressão “podendo”, o que não representa uma obrigatoriedade, mas, sim,
uma faculdade.
O que a lei determina é a utilização de “[...] regras claras e objetivas quanto à
fixação dos direitos substantivos da participação e das regras adjetivas, inclusive
mecanismos de aferição das informações pertinentes ao cumprimento do
acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e prazos para revisão
do acordo [...]”.
Assim, a exigência de acordo prévio é de cunho subjetivo do agente lançador ou
do julgador, mormente quando visa dar efetividade aos incisos I e II, § 1o, artigo
2o, da Lei no 10.101/2000, os quais não são de observância obrigatória. E, como
já sedimentado acima, a isenção/imunidade não comporta subjetivismo.
Mais a mais, tratando-se de Participação nos Lucros e Resultados, não se pode
cogitar em anormalidade no caso de acordo firmado entre as partes e o
consequente pagamento ocorrer posteriormente a apuração dos lucros e
resultados no final do ano calendário, após as deduções dos custos e despesas
anuais, conquanto que observados os demais requisitos para tanto.
Melhor elucidando a empresa apura o lucro/resultado, se dispõe a conceder
participação aos funcionários, oportunidade em que procedem as tratativas entre
as partes, acordando a forma e valores dos pagamentos. Não se pode vislumbrar
qualquer irregularidade em tal conduta, notadamente quando a verba atingiu seu
fim precípuo, insculpido na Constituição Federal.
Não bastasse isso, como a própria autoridade lançadora asseverou em seu
Relatório Fiscal, a contribuinte vem pagando Participação nos Lucros e Resultados
desde 2000, nos levando a concluir que já existia um costume da empresa em
conceder PLR aos funcionários, criando no decorrer dos anos uma expectativa de
direito por parte destes, fazendo com que se empenhassem no bom desempenho
de suas funções, uma vez já terem conhecimento de que havendo lucro a
contribuinte, como de praxe, iria participá-lo aos empregados.
Ademais, é preciso reconhecer que o mundo real, distante daquele que seria o
ideal para o bom andamento das relações interpessoais e, por conseguinte, entre
empresa e funcionários, nos impõe barreiras, de certa forma até naturais, que
convergem pela assinatura/formalização do acordo de PLR após iniciado o
ano-base. Isto porque, tratando-se de discussão a propósito de direitos dos
trabalhadores, escorados em lucros ou resultados de empresas, dificilmente um
acordo contemplando os valores, regras, condições básicas, etc para a concessão
da Participação nos Lucros e Resultados será de fácil resolução, exigindo, por
certo, longo período de tratativas, mormente com a participação da empresa,
empregados, seus representantes em comissões e/ou respectivos Sindicatos.
(...)
Fl. 29080
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Da análise dos acórdãos recorrido e paradigmas, verifica-se a divergência
jurisprudencial suscitada pelo sujeito passivo.
Enquanto no acórdão recorrido o entendimento foi no sentido de que a assinatura
do acordo no decorrer do período de apuração do resultado representaria descumprimento dos
requisitos da legislação de regência, nos paradigmas, considerou-se que é suficiente que a
assinatura do acordo ocorra antes do pagamento da PLR e que inexiste previsão legal que
estabeleça a necessidade de que o acordo seja formalizado anteriormente ao período no qual se
pretende avaliar o cumprimento de metas para pagamento de PLR.
Ou seja, se nos paradigmas o entendimento é que a Lei 10.101/00 não regra que o
ajuste entre as partes precise ser prévio ao período de apuração, bastando que preceda ao
pagamento, de acordo com as circunstâncias do caso concreto, o posicionamento do recorrido é
em sentido contrário, tendo-se por imprescindível que o ajuste se dê antes do período de aferição.
Exsurge, destarte, bem delineada a divergência jurisprudencial, cabendo conhecer
do apelo.
Mérito
A Recorrente aponta como ponto divergente a matéria: A data de assinatura dos
Acordos Coletivos não possui o condão de desnaturar a validade do acordo.
Antes de passar ao exame do particular, impende trazer à baila algumas
considerações de caráter mais amplo sobre o pagamento de PLR e o conceito de pagamento
prévio.
Nos termos do artigo 7o , XI, da Constituição Federal de 1988, constitui direito dos
trabalhadores o pagamento de participação nos lucros ou resultados da empresa desvinculada da
remuneração:
Art. 7o São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem
à melhoria de sua condição social:
(...)
XI - participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração, e,
excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme definido em lei;
No entanto, o dispositivo constitucional remete a eficácia da norma à edição de lei,
consoante estabelece a parte final do inciso apontado, revelando que o direito dos trabalhadores
ao recebimento da PLR sem vinculação à remuneração se trata de norma constitucional de eficácia
limitada, dependendo de lei para a sua regulamentação.
A regulamentação ocorreu com a edição da Medida Provisória n° 794, de 29 de
dezembro de 1994, a qual, após diversas reedições, foi finalmente convertida na Lei 10.101/00,
estabelecendo os parâmetros e diretrizes a serem observados para que a parcela denominada
Participação nos Lucros e Resultados da empresa, ou simplesmente PLR, cumprisse o seu objetivo
Fl. 29081
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constitucionalmente previsto e assim, enquadrar-se como pagamento desvinculado da
remuneração.
Nesse contexto, a própria legislação previdenciária, por meio da Lei 8.212/91 (artigo
28, § 9°, "j"), também determinou a não incidência da contribuição previdenciária sobre a
participação nos lucros, condicionando, contudo, o seu pagamento à observância dos requisitos
estabelecidos cm lei específica.
Assim dispõem alguns dispositivos dos artigo 2o e 3o da Lei 10.101/00. vigentes à
época dos fatos:
Art.2o A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação entre a
empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a seguir descritos,
escolhidos pelas partes de comum acordo:
I - comissão escolhida pelas partes, integrada, também, por um representante
indicado pelo sindicato da respectiva categoria;
II - convenção ou acordo coletivo.
§ 1o Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras claras e
objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras
adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e
prazos para revisão do acordo, podendo ser considerados, entre outros, os
seguintes critérios e condições:
I - índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa;
II - programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente.
§ 2° O instrumento de acordo celebrado será arquivado na entidade sindical dos
trabalhadores.
Art.3° A participação de que trata o art. 2o não substitui ou complementa a
remuneração devida a qualquer empregado, nem constitui base de incidência de
qualquer encargo trabalhista, não se lhe aplicando o principio da habitualidade.
(...)
§ 2o É vedado o pagamento de qualquer antecipação ou distribuição de valores a
titulo de participação nos lucros ou resultados da empresa cm periodicidade
interior a um semestre civil, ou mais de duas vezes no mesmo ano civil.
§ 3° Todos os pagamentos efetuados em decorrência de planos de participação
nos lucros ou resultados, mantidos espontaneamente pela empresa, poderão ser
compensados com as obrigações decorrentes de acordos ou convenções coletivas
de trabalho atinentes à participação nos lucros ou resultados.
Da leitura sistêmica dos arts. 2o e 3o da Lei 10.101/00, deduz-se que os principais
pilares de legitimidade de um plano de participação nos lucros ou resultados são: i) intervenção do
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sindicato e participação dos empregados na negociação do plano; ii) existência de regras claras e
objetivas para distribuição dos valores; iii) prévio estabelecimento de metas, indicadores e
mecanismos de aferição; iv) momento do arquivamento do acordo; v) periodicidade do
pagamento de parcelas referentes à participação nos lucros ou resultados.
Do conjunto de regras acima estabelecidas, conclui-se que o cumprimento do § 1°,
do art. 2o , ou seja, o estabelecimento de regras claras e objetivas, bem como de mecanismos de
aferição, e principalmente a fixação prévia de metas e resultados, requer que o pacto ocorra antes
do início do exercício a que se refere o acordo, do contrário os empregados sequer saberiam o
quanto teriam de se esforçar, e qual seria a compensação por esse esforço.
Ademais, a interpretação no sentido de que a assinatura do acordo tem de ser
anterior ao exercício ao qual ele se refere, guarda lógica com todas os demais dispositivos da Lei
10.101/00, já que permite ao empregado saber exatamente qual o nível de esforço suficiente a
atingir as metas pré-fixadas.
Na espécie, os acordos foram firmados em 2011 para pagamento de PLR referente
aos exercícios de 2009 e 2010, confira-se excerto extraído do acórdão recorrido:
No presente caso os Acordos foram firmados em 2011 para pagamento de PLR
referente aos exercícios de 2009 e 2010 e, ainda que se admita que a negociação
deve ser prévia e não a ultimação do acordo, não constam dos autos provas
efetivas de que tal negociação teve inicio em 2009 e conclusão em 2011.
O TVF foi claro neste ponto e considerou a falta de anterioridade do
estabelecimento das regras de PLR como elemento apto a sua descaracterização.
No presente caso as regras firmadas são retroativas e ainda que o pagamento
tenha ocorrido somente em 2011 e que a fiscalização tenha falhado em indicar
um eventual desvio de finalidade dos planos em foco, não é possível admitir que
se estabeleçam regras retroativas.
No presente caso as regras firmadas são retroativas e ainda que o pagamento
tenha ocorrido somente em 2011 e que a fiscalização tenha falhado em indicar
um eventual desvio de finalidade dos planos em foco, não é possível admitir que
se estabeleçam regras retroativas. (grifei)
Partilho do entendimento, segundo o qual a fixação prévia de metas e resultados
nos termos da Lei 10.101/00 demanda que o pacto ocorra antes do início do exercício a que se
refere o acordo, do contrário os empregados sequer saberiam o quanto teriam de se esforçar, e
qual seria a compensação por esse esforço.
Dessa forma, uma vez desatendido o preceito da norma de regência não cabe a
desoneração da verba, por não se cumprir o requisito da norma de isenção, prevista na alínea "j"
do § 9o do art. 28 da Lei n. 8.212/91, verbis:
Art. 28
(...)
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§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei.
exclusivamente:
(...)
j) a participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou creditada
de acordo com lei específica;
Nesse sentido já se manifestou esta Turma, valendo citar, a título exemplificativo,
os acórdãos 9202-010.171, de 24/11/2021, e 9202-010.029, de 27/10/2021, bem como os mais
recentes acórdãos 9202-011.028, de 24/10/2023, e 9202-010.620, de 21/03/2023.
Conclusão
Ante o exposto, voto por conhecer do Recurso Especial da Contribuinte, e no
mérito, negar-lhe provimento.

Assinado Digitalmente
Sheila Aires Cartaxo Gomes

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheira Ludmila Mara Monteiro de Oliveira
Conforme registrado em ata, em que pese ter acompanhado o judicioso voto
proferido pela em. Relatora, o fiz pelas conclusões, razão pela qual passo a tecer os motivos
ensejadores para também negar provimento ao recurso especial do sujeito passivo da obrigação
tributária.
Consabido que a Carta de 1988, pródiga em contemplar uma série de direitos para
promoção e resguardo da dignidade da pessoa humana, conferiu ao trabalhador e à trabalhadora
o direito social de perceber montantes a título de participação nos lucros ou resultados,
desvinculada da remuneração – ex vi do inc. XI do art. 7o. Sempre prudente lembrar que tais
direitos fundamentais albergam não só uma proibição de intervenção, mas ainda uma vedação da
proteção insuficiente. Daí porque certo afirmar que a
Constituição procurou estabelecer limites ao poder de conformação do legislador
e dos próprios contratantes na conformação do contrato de trabalho. O
constituinte definiu a estrutura básica do modelo jurídico da relação de emprego
com efeitos diretos sobre cada situação concreta. A disciplina normativa mostra-
se apta, em muitos casos, a constituir direito subjetivo do empregado em face do
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empregador, ainda que, em algumas configurações, a matéria venha a ser objeto
de legislação específica.1
Não obstante seja um direito social que visa promover a tão necessária integração
capital-trabalho, me parece não encartar a norma constitucional uma imunidade.
A uma porque a imunidade tributária é norma constitucional que decepa a
competência – isto é, retira dos entes tributantes a possibilidade de instituição de exação para
gravar certas situações e objetos. Daí o porquê a imunidade é sempre expressa, delimitando direta
e escancaradamente a situação ou objeto sobre o qual resta proibida a instituição de tributos.2
Com a devida vênia aos que entendem de forma diversa, o inc. XI do art. 7o da CRFB/88 em
momento algum caçou a competência da União para tributar planos de PLR – isto é, “a
mencionada norma não traz um comando que limite a competência do legislador ordinário.”3
A duas porque o inc. XI do art. 7o da nossa Constituição relegou à lei ordinária
estabelecer os critérios de instituição da PLR. Se estivéssemos diante de uma imunidade, por força
do disposto no inc. II do art. 146 da CRFB/88, tal tarefa caberia à lei complementar, eis que
responsável por “regular as limitações constitucionais ao poder de tributar.”
Assim, “ao recordar o comando esculpido no artigo 7o, inciso XI da Carta da
República não observo um comando que limite a competência do legislador ordinário, ao reverso,
vejo a criação de um direito dos trabalhadores limitado por lei.”4
Firmada a natureza jurídica da norma, passo à análise do que determinava a Lei no
10.101/2001, com a redação vigente à época dos fatos geradores. Peço vênia para fazer a
transcrição do regramento, no que importa:
Art. 2o A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação entre a
empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a seguir descritos,
escolhidos pelas partes de comum acordo:
(...)
§ 1o Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras claras e
objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras
adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e
prazos para revisão do acordo, podendo ser considerados, entre outros, os
seguintes critérios e condições:
I - índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa;

1 MENDES, Gilmar Ferreira; BRANCO, Paulo Gustavo Gonet. Curso de Direito Constitucional. São Paulo:
Saraiva Educação, 2018 [e-book]
2 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. São Paulo: Saraiva, 2011, p. 237.
3 CARF. Acórdão no 2201-009.478, Cons. Rel. RODRIGO MONTEIRO LOUREIRO AMORIM, sessão de 01
dez. 2021.
4 CARF. Acórdão no 2201-004.060, Cons. Rel. CARLOS DE HENRIQUE DE OLIVEIRA, sessão de 05 fev.
2018.
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II - programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente.
Evidenciado que a lei não esclarece a que se refere a pactuação prévia, inexistindo,
à época, qualquer referência quanto a limites temporais, cabe a esta julgadora fazê-lo. O Direito,
por não ser ciência isolada, deve estar atento aos contextos sociais, de modo a melhor espelhar
não só a realidade fática, mas ainda os anseios da sociedade a qual está subordinado.
A Lei no 10.101/2000 fixa como requisito inarredável à higidez da convenção
coletiva ou do acordo particular relativos à participação dos empregados nos lucros e/ou
resultados a pactuação prévia, de forma que o obreiro saiba, desde o início, como se portar para
lograr o benefício avençado.
Conforme bem relatado no judicioso voto condutor, trata-se de Acordo Coletivo de
Trabalho (ACT), razão pela qual a mora na avença se deu exclusivamente por falha perpetrada
pelo sujeito passivo. Caso estivéssemos diante de uma CCT, pactuado entre sindicatos, poder-se-ia
cogitar a higidez do acordo, uma vez que a demora seria imputada a terceiros. Esta é a primeira
razão pela qual acompanhei o entendimento externado pela em. Relatora. O segundo motivo
repousa na ausência de comprovação nos autos da identidade entre os planos pactuados ao longo
do tempo, de modo a garantir que tinham os trabalhadores e trabalhadoras ciência sobre a forma
como deveriam se portar.
Por essas razões, na esteira da em. Relatora, conheço do recurso especial do
contribuinte para, no mérito, negar-lhe provimento.

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