Tribunal: CARF
Processo: 10872.720099/2015-49
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: THIAGO ALVARES FEITAL
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-10-22
Data de publicação: 2025-11-10

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2012, 2013
ATLETA PROFISSIONAL. DIREITO DE IMAGEM. PERSONALÍSSIMO. INDISPONIBILIDADE RELATIVA.
O direito de imagem, a despeito de ser personalíssimo, possui aspecto patrimonial que retira sua absoluta indisponibilidade e permite a licença a terceiros para exploração econômica.
DIREITO DE IMAGEM. CESSÃO A PESSOA JURÍDICA. POSSIBILIDADE. ART. 87-A DA LEI PELÉ.
O artigo 87-A da Lei n° 9.615/1998 (Lei Pelé) prevê que o direito de imagem do atleta pode ser por ele cedido ou explorado, mediante ajuste contratual de natureza civil, inconfundível com o contrato especial de trabalho desportivo.
ART. 129 DA LEI No 11.196/2005. CESSÃO DE DIREITO DE IMAGEM. ATIVIDADE INTELECTUAL.
O exercício de atividade personalíssima por meio de pessoa jurídica é amparado pelo art. 129 da Lei 11.196/2005, que surgiu no ordenamento jurídico com a finalidade de viabilizar a contratação de pessoa jurídica para a prestação de serviços de natureza intelectual.
OMISSÃO DE RENDIMENTOS. PESSOA FÍSICA. SÚMULA CARF No 12
Constatada a omissão de rendimentos sujeitos à incidência do imposto de renda na declaração de ajuste anual, é legítima a constituição do crédito tributário na pessoa física do beneficiário, ainda que a fonte pagadora não tenha procedido à respectiva retenção.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. CONFIGURAÇÃO CONDUTAS PREVISTAS NOS ARTIGOS 71, 72 E 73 DA LEI No 4.502 DE 1964. CABIMENTO.
Cabível a imposição da multa qualificada de 150%, quando demonstrado que o procedimento adotado pelo sujeito passivo se enquadra nas hipóteses tipificadas nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502 de 1964.
RETROATIVIDADE DA LEGISLAÇÃO MAIS BENÉFICA. LEI No 14.689 DE 2023. MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA REDUZIDA A 100%.
As multas aplicadas por infrações administrativas tributárias devem seguir o princípio da retroatividade da legislação mais benéfica. Deve ser observado, no caso concreto, a superveniência da Lei no 14.689 de 20 de setembro de 2023, que alterou o percentual da multa qualificada, reduzindo-a a 100%, por força da nova redação do artigo 44 da Lei no 9.430 de 1996, nos termos do artigo 106, inciso II, alínea “c” do CTN.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10872.720099/2015-49
ACÓRDÃO
2201-012.403 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
22 de outubro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
WELLINGTON SILVA SANCHES AGUIAR
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2012, 2013
ATLETA
PROFISSIONAL.
DIREITO
DE
IMAGEM.
PERSONALÍSSIMO.
INDISPONIBILIDADE RELATIVA.
O direito de imagem, a despeito de ser personalíssimo, possui aspecto
patrimonial que retira sua absoluta indisponibilidade e permite a licença a
terceiros para exploração econômica.
DIREITO DE IMAGEM. CESSÃO A PESSOA JURÍDICA. POSSIBILIDADE. ART.
87-A DA LEI PELÉ.
O artigo 87-A da Lei n° 9.615/1998 (Lei Pelé) prevê que o direito de
imagem do atleta pode ser por ele cedido ou explorado, mediante ajuste
contratual de natureza civil, inconfundível com o contrato especial de
trabalho desportivo.
ART. 129 DA LEI No 11.196/2005. CESSÃO DE DIREITO DE IMAGEM.
ATIVIDADE INTELECTUAL.
O exercício de atividade personalíssima por meio de pessoa jurídica é
amparado pelo art. 129 da Lei 11.196/2005, que surgiu no ordenamento
jurídico com a finalidade de viabilizar a contratação de pessoa jurídica para
a prestação de serviços de natureza intelectual.
OMISSÃO DE RENDIMENTOS. PESSOA FÍSICA. SÚMULA CARF No 12
Constatada a omissão de rendimentos sujeitos à incidência do imposto de
renda na declaração de ajuste anual, é legítima a constituição do crédito
tributário na pessoa física do beneficiário, ainda que a fonte pagadora não
tenha procedido à respectiva retenção.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. CONFIGURAÇÃO CONDUTAS PREVISTAS
NOS ARTIGOS 71, 72 E 73 DA LEI No 4.502 DE 1964. CABIMENTO.
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Cabível a imposição da multa qualificada de 150%, quando demonstrado
que o procedimento adotado pelo sujeito passivo se enquadra nas
hipóteses tipificadas nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502 de 1964.
RETROATIVIDADE DA LEGISLAÇÃO MAIS BENÉFICA. LEI No 14.689 DE 2023.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA REDUZIDA A 100%.
As multas aplicadas por infrações administrativas tributárias devem seguir
o princípio da retroatividade da legislação mais benéfica. Deve ser
observado, no caso concreto, a superveniência da Lei no 14.689 de 20 de
setembro de 2023, que alterou o percentual da multa qualificada,
reduzindo-a a 100%, por força da nova redação do artigo 44 da Lei no 9.430
de 1996, nos termos do artigo 106, inciso II, alínea “c” do CTN.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, em dar provimento
parcial ao Recurso Voluntário para excluir da tributação os valores do contrato firmado com a Nike
e reduzir a multa qualificada para 100%, em razão da retroatividade benigna, vencida a
Conselheira Débora Fófano dos Santos, que lhe deu provimento parcial em menor extensão, para
reduzir a multa qualificada para 100%. A Conselheira Débora Fófano dos Santos manifestou
intenção de apresentar declaração de voto.

Assinado Digitalmente
Thiago Álvares Feital – Relator

Assinado Digitalmente
Marco Aurelio de Oliveira Barbosa – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Debora Fofano dos Santos
(substituta integral), Fernando Gomes Favacho, Weber Allak da Silva, Luana Esteves Freitas, Thiago
Alvares Feital, Marco Aurelio de Oliveira Barbosa (Presidente).

RELATÓRIO
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Do lançamento
A autuação (fls. 171-181) versa sobre omissão de rendimentos recebidos de pessoa
jurídica, decorrentes do trabalho sem vínculo empregatício, relativamente aos anos-calendário de
2012 e 2013. Exige-se, além do tributo, multa de ofício de 75% e de 150%. Conforme Termo de
Verificação Fiscal (fls. 182-198):
Durante os trabalhos de fiscalização, foram constatados recebimentos dos
seguintes valores, nos anos-calendário 2012 e 2013, notas fiscais em anexo, por
empresa na qual o fiscalizado participa em 50% do seu capital social, JMW
Assessoria Empresarial Ltda., CNPJ 16.713.188/0001-55. Tais montantes foram
pagos pela empresa Unimed-Rio Cooperativa de Trabalho Médico do Rio de
Janeiro Ltda., CNPJ 42.163.881/0001-01, em virtude de Contrato de Direito de
Imagem firmado com a JMW Assessoria Empresarial, cujo objeto é o
licenciamento de direitos de uso de nome, voz e imagem do atleta profissional de
futebol Wellington Silva Sanches Aguiar, contrato em anexo ao processo
administrativo.
[...]
Também foi constatado, no curso dos trabalhos de fiscalização, o recebimento
dos seguintes valores, no ano-calendário de 2013, notas fiscais em anexo, em
empresa na qual o fiscalizado participa em 50% do seu capital social, JMW
Assessoria Empresarial Ltda., CNPJ 16.713.188/0001-55. Tais montantes foram
pagos pela empresa Nike do Brasil Comércio e Participações Ltda., CNPJ
59.546.515/0001-34, em virtude de Contrato de Direito de Imagem firmado com a
JMW Assessoria Empresarial, 01 de abril de 2013, cujo objeto é o licenciamento
de direitos de uso de nome, voz e imagem do atleta profissional de futebol
Wellington Silva Sanches Aguiar, contrato em anexo ao processo administrativo.
[...]
O fiscalizado recebeu rendimentos tributáveis de Confederação Brasileira de
Futebol, CNPJ 33.655.721/0001-99, no valor de R$ 27.257,76, com Imposto de
Renda Retido na fonte de R$ 6.579,49, no ano-calendário de 2013, conforme
comprovante de pagamento apresentado pelo próprio fiscalizado, na pessoa de
seu procurador, em atendimento ao Termo de Intimação Fiscal n.1.
Ocorre, porém, que tal rendimento não foi declarado pelo atleta em sua
Declaração de ajuste anual do Imposto de Renda da Pessoa Física de 2014, AC
2013.
Da Impugnação
O recorrente apresentou Impugnação (fls. 211-220), argumentando em síntese que:
a) Jamais omitiu rendimentos recebidos decorrentes de cessão de uso do direito
de imagem para patrocinadores, sendo estes rendimentos pagos por intermédio
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de pessoas jurídicas, durante o período dos anos-calendário 2012 e 2013. Não
há, portanto, irregularidade nos atos descritos.
b) Inexiste qualquer ilegalidade tributária que possa ser vinculada ou imputada à
atividade, uma vez que declarou os recebimentos corretamente em suas
informações econômico-fiscais, as quais foram regularmente tributadas,
independentemente da alíquota aplicável a espécie.
c) Inexiste vinculação entre as referidas pessoas jurídicas e o recorrente, vez que
as atividades em questão eram objeto exclusivo da relação entre as pessoas
jurídicas, ou seja, em estrita observância aos contratos celebrado, o qual
observa o princípio constitucional da livre iniciativa econômica e da liberdade de
contratação.
d) As empresas em questão (patrocinadoras) não celebram contratos com pessoas
naturais vez que não se trata de relação de trabalho.
e) Não se trata de fraude, conforme alegado pelo fisco com os julgados
trabalhistas, vez que os contratos não dizem respeito à relação de trabalho.
Mesmo não sendo o caso em questão, a matéria é controvertida e divide a
doutrina e a jurisprudência, pois há o entendimento da validade de constituição
de empresa, por parte do atleta, para fins de recebimento do Direito de
Imagem, advindo do clube a que está vinculado.
f) O direito de imagem de um atleta constitui um ativo, o qual é passível de
exploração econômica por seu titular, ou por quem ele autorize, sendo legítimo
que este opte por explorá-lo através de pessoa jurídica constituída para tal
finalidade. Dessa forma, a contratação é totalmente legal.
g) O deslocamento da tributação das receitas lançadas, desconsiderando por
completo a tributação já incidente, constitui bis in idem em decorrência do
mesmo fato gerador, caso que não se coaduna com a sistemática tributária
brasileira.
h) Ainda que as alegações acima subsistissem, seria necessário o cálculo do
“spread tributário” entre os valores já recolhidos e aqueles que a Ilustre
Auditora Fiscal entende como devidos.
i) A atuação da Administração Pública deve seguir os parâmetros da razoabilidade
e da proporcionalidade. No caso em questão, não há proporção entre os meios
que a lei emprega e o fim que almeja alcançar.
j) A omissão de rendimentos advindos da CBF decorreu de um imbróglio gerado
pela própria Confederação Brasileira de Futebol, a qual prestou informe dos
rendimentos tardiamente, gerando a intempestividade da referida declaração.
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Inobstante tal fato, e o regular reconhecimento do imposto devido, pauta-se a
informação na mais estrita probidade e boa-fé que regem a vida do impugnante.
Pede, ao final, seja cancelado o débito fiscal. Caso não acolhido o pedido, requer
seja reconhecida a inexistência de simulação, de modo que não haja a incidência da multa
exorbitante aplicada, bem como realizado os descontos referentes ao cálculo do “spread
tributário”.
Do Acórdão de Impugnação
Em seguida, a DRJ deliberou (fls. 269-284) pela improcedência da impugnação e
pela manutenção do crédito tributário, em decisão assim ementada:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2012, 2013
DECISÕES ADMINISTRATIVAS. CARF. EFEITO VINCULANTE.
Em relação às decisões prolatadas pelo colegiado ad quem, é livre a convicção do
julgador administrativo de primeira instância ante a inexistência de entendimento
que, sumulado pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, tenha sido
atribuída força vinculante.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF
Ano-calendário: 2012, 2013
OMISSÃO DE RENDIMENTOS. EXPLORAÇÃO DE DIREITO PERSONALÍSSIMO E DE
ATIVIDADE ESPORTIVA. TRIBUTAÇÃO NA PESSOA FÍSICA.
Os rendimentos obtidos pelo contribuinte em virtude de exploração de direito
personalíssimo e de atividade esportiva (patrocínio) devem ser tributados na
declaração da pessoa física, que é de fato aquela que tem relação pessoal e direta
com a situação que constitui o respectivo fato gerador.
TRIBUTOS RECOLHIDOS POR PESSOA JURÍDICA. COMPENSAÇÃO COM IMPOSTO
DEVIDO POR PESSOA FÍSICA. VEDAÇÃO LEGAL.
A compensação do imposto de renda devido pela pessoa física com eventuais
valores recolhidos espontaneamente por pessoas jurídicas, ainda que tais
recolhimentos tenham sido, porventura, indevidos é incabível em face de
expressa vedação legal.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. CONDUTA INFRACIONAL TÍPICA. SIMULAÇÃO.
SONEGAÇÃO.
O artifício simulatório utilizado com o fito de eximir indevidamente o fiscalizado
(pessoa física) da obrigação tributária que lhe cabia, para em seu lugar utilizar-se
de pessoa jurídica que goza de tributação mais favorecida, implica a ação dolosa
de impedir ou retardar o conhecimento por parte da autoridade fazendária acerca
da ocorrência do fato gerador do imposto de renda.
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Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
O recorrente não impugnou a parcela do lançamento referente à omissão de
rendimentos recebidos da CONFEDERAÇÃO BRASILEIRA DE FUTEBOL (CNPJ n.o 33.655.721/0001-
99), no importe de R$ 27.257,76. Deste modo, a matéria está fora de litígio, nos termos do art. 17,
do Decreto no 70.235/1972.
Do Recurso Voluntário
O contribuinte, intimado da decisão de primeira instância em 16/03/2017 (fls. 285-
287), apresentou recurso voluntário (fls. 290-306), em 11/04/2017, reiterando os argumentos da
impugnação. Aduz ainda que:
a) Certos direitos, como os autorais e o relativo à imagem, “por interesse
negocial e da expansão tecnológica”, entram na “circulação jurídica” e
experimentam “temperamentos”, sem perder seus caracteres intrínsecos. É
o que se apura no uso da imagem para a promoção de empresas e pessoas.
b) Não há que se falar em “mascarar uma relação jurídica firmada com uma
pessoa física, sob a cobertura de uma pessoa jurídica", pois nada impede
que uma pessoa física contrate uma outra pessoa, no caso jurídica, para
gerenciar sua vida, seus bens e negócios. O fato do fiscalizado fazer parte do
objeto contratual, como a pessoa a executar os serviços do contrato, não
significa que a pessoa jurídica parte do contrato utilize-se forma para
"mascarar uma relação jurídica firmada”.
c) Pela interpretação lógica do sistema normativo, se há uma lei ordinária
permitindo a exploração por uma pessoa jurídica (entidade desportiva), de
igual forma poderá a própria pessoa, por autorização de norma
constitucional, permitir a exploração por também pessoa jurídica, do uso de
sua imagem.
d) O fisco equivoca-se ao confundir o sujeito passivo da relação obrigacional
tributária, pois que o negócio jurídico celebrado é entre as pessoas jurídicas,
e não a pessoa física do fiscalizado. Este é apenas parte do objeto contratual
estabelecido entre as pessoas jurídicas.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Thiago Álvares Feital, Relator
Conheço do recurso, pois presentes os pressupostos de admissibilidade.
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Como relatado, a autuação, versa sobre omissão de rendimentos recebidos de
pessoa jurídica, decorrentes do trabalho sem vínculo empregatício em virtude do pagamento de
valores relativos a contrato de licenciamento de direito de imagem firmado entre a JMW
Assessoria Empresarial (da qual o fiscalizado participa em 50% do seu capital social) e a Unimed-
Rio Cooperativa de Trabalho Médico do Rio de Janeiro Ltda e Nike do Brasil Comércio e
Participações Ltda.
A parcela referente ao pagamento de rendimentos tributáveis pela Confederação
Brasileira de Futebol não foi impugnada e, por isso, encontra-se fora do litígio.
A controvérsia relativa à autuação diz respeito à possibilidade de uma pessoa física
ceder seu direito de imagem para exploração econômica por uma pessoa jurídica com o
consequente recolhimento do Imposto sobre a Renda, eventualmente devido, pela pessoa jurídica
e não pela física.
Ao contrário do que sustenta a decisão recorrida — que entende que (i) os
rendimentos originados na cessão do direito ao uso da imagem de atletas profissionais devem ser
tributados na pessoa física e que (ii) o permissivo do art. 129, da Lei 11.196/2005 não abarcaria os
serviços aqui analisados — o Recorrente tem razão quando afirma que “[...] o direito de imagem
de um atleta constitui um ativo, o qual é passível de exploração econômica por seu titular, ou por
quem ele autorize, sendo legítimo que este opte por explorá-lo através de pessoa jurídica
constituída para tal finalidade”(fl. 294). Essa prerrogativa compreende o direito de decidir se
explorará pessoal e diretamente sua própria imagem ou se o fará de maneira indireta.
Em relação ao direito de imagem de atletas profissionais, aplica-se o art. 87-A, da
Lei n.o 9.615/98:
Art. 87-A. O direito ao uso da imagem do atleta pode ser por ele cedido ou
explorado, mediante ajuste contratual de natureza civil e com fixação de direitos,
deveres e condições inconfundíveis com o contrato especial de trabalho
desportivo.
Parágrafo único. Quando houver, por parte do atleta, a cessão de direitos ao uso
de sua imagem para a entidade de prática desportiva detentora do contrato
especial de trabalho desportivo, o valor correspondente ao uso da imagem não
poderá ultrapassar 40% (quarenta por cento) da remuneração total paga ao
atleta, composta pela soma do salário e dos valores pagos pelo direito ao uso da
imagem.
Na interpretação da DRJ (fl. 278-279), a norma acima determina que
[...] o que pode ser cedido pelo atleta é o direito ao uso de sua imagem, o que
implica dizer que o cessionário (pessoa física ou jurídica) pode apenas usar a
imagem do atleta, mas não fruir dela cedendo, por sua vez, a imagem para o uso
de terceiros, visto que o direito de uso é incessível [...].
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Logo, ao revés do que consta nos contratos de licenciamento firmados com a
UNIMED-RIO e com a NIKE, as pessoas jurídicas SOCCER IMAGE LTDA e JMW
ASSESSORIA EMPRESARIAL LTDA sequer detêm, e nunca detiveram, o direito de
licenciar(ceder o direito de usar por prazo determinado) o nome e a imagem do
fiscalizado, e, no caso dos autos, quem o faz, a rigor, é o próprio contribuinte
autuado, diretamente à UNIMED-RIO e à NIKE, ainda que este figure
impropriamente nos contratos na condição de mero anuente.
Diversamente do que postula a decisão recorrida, entendo que não há nada na
legislação que permita concluir que o direito de imagem não pode ser transmitido. Ora, a imagem
em si, enquanto elemento da personalidade, não é transmissível, mas os “[...] aspectos jurídicos
do exercício do direito de personalidade podem ser cedidos, de forma limitada, com
especificações quanto à duração da cessão e quanto à finalidade de uso” (BORGES, Roxana
Cardoso Brasileiro. Disponibilidade dos direitos de personalidade e autonomia privada. São Paulo:
Saraiva, 2005. p. 6).
Trata-se exatamente do que ocorreu no presente caso. Segundo o relatório fiscal
(fls. 189), “[...] a sociedade tão somente se presta a negociar contratos de uso da imagem de seu
sócio, Wellington Silva Sanches Aguiar, em ações de publicidade.”
A indisponibilidade na qual se sustenta a decisão recorrida para manter o
lançamento é, portanto, relativa. Veja-se que a dimensão dúplice do direito de imagem (que é, ao
mesmo tempo, moral e patrimonial) foi reconhecida pelo Superior Tribunal de Justiça no Recurso
Especial n.o 74.473:
DIREITO AUTORAL. DIREITO À IMAGEM. PRODUÇÃO CINEMATOGRÁFICA E
VIDEOGRÁFICA. FUTEBOL. GARRINCHA E PELÉ. PARTICIPAÇÃO DO ATLETA.
UTILIZAÇÃO ECONÔMICA DA CRIAÇÃO ARTÍSTICA, SEM AUTORIZAÇÃO. DIREITOS
EXTRAPATRIMONIAL E PATRIMONIAL. LOCUPLETAMENTO. FATOS ANTERIORES ÀS
NORMAS CONSTITUCIONAIS VIGENTES. PREJUDICIALIDADE. RE NÃO CONHECIDO.
DOUTRINA. DIREITO DOS SUCESSORES À INDENIZAÇÃO. RECURSO PROVIDO.
UNÂNIME.
I - O direito à imagem reveste-se de duplo conteúdo: moral, porque direito de
personalidade; patrimonial, porque assentado no princípio segundo o qual a
ninguém é lícito locupletar-se à custa alheia.
II - O direito à imagem constitui um direito de personalidade, extrapatrimonial e
de caráter personalíssimo, protegendo o interesse que tem a pessoa de opor-se à
divulgação dessa imagem, em circunstâncias concernentes à sua vida privada.
III - Na vertente patrimonial o direito à imagem protege o interesse material na
exploração econômica, regendo-se pelos princípios aplicáveis aos demais direitos
patrimoniais.
IV - A utilização da imagem de atleta mundialmente conhecido, com fins
econômicos, sem a devida autorização do titular, constitui locupletamento
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indevido ensejando a indenização, sendo legítima a pretensão dos seus
sucessores.
(REsp n. 74.473/RJ, relator Ministro Sálvio de Figueiredo Teixeira, Quarta Turma,
julgado em 23/2/1999, DJ de 21/6/1999, p. 157.)
No mesmo sentido são os Enunciados do Conselho da Justiça Federal n ̊ 4 e 139:
Enunciado n.o 4: O exercício dos direitos da personalidade pode sofrer limitação
voluntária, desde que não seja permanente nem geral.
Enunciado n.o 139: Os direitos da personalidade podem sofrer limitações, ainda
que não especificamente previstas em lei, não podendo ser exercidos com abuso
de direito de seu titular, contrariamente à boa-fé objetiva e aos bons costumes.
Mas além da Lei n.o 9.615/98, ao presente caso, aplica-se também o art. 129, da Lei
no 11.196/2005:
Art. 129. Para fins fiscais e previdenciários, a prestação de serviços intelectuais,
inclusive os de natureza científica, artística ou cultural, em caráter personalíssimo
ou não, com ou sem a designação de quaisquer obrigações a sócios ou
empregados da sociedade prestadora de serviços, quando por esta realizada, se
sujeita tão-somente à legislação aplicável às pessoas jurídicas, sem prejuízo da
observância do disposto no art. 50 da Lei no 10.406, de 10 de janeiro de 2002 -
Código Civil.
Também aqui a interpretação adotada pelo voto condutor em primeira instância
discrepa da interpretação deste relator, pois para a decisão recorrida (fl. 277), “[...] a moldura legal
que se extrai do mencionado dispositivo é aplicável apenas no caso em que o serviço é
efetivamente prestado por uma pessoa jurídica [...]”. Ora, o serviço intelectual mencionado no
dispositivo legal é efetivamente prestado pela pessoa jurídica: trata-se do serviço de gestão de
direitos de imagem, decorrentes do licenciamento feito entre o recorrente e as pessoas jurídicas
SOCCER IMAGE LTDA e JMW ASSESSORIA EMPRESARIAL LTDA.
A interpretação contida no Acórdão de Impugnação parece incompatível com
aquela adotada pelo Supremo Tribunal Federal quando do julgamento da Ação Declaratória de
Constitucionalidade n.o 66, que reconheceu a constitucionalidade do modelo contratual aqui
analisado. Além disso, ainda que o Fisco possua competência — como determinam os arts. 142 e
149, do Código Tributário Nacional — para verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação
tributária, lançá-la e propor a aplicação da penalidade, não pode injustificadamente desconsiderar
a autonomia da vontade das partes em relação a negócios que licitamente desejaram pactuar.
Ausente fraude ou abuso, a vontade dos contratantes não pode ser substituída pela interpretação
do Fisco, sobretudo quando esta interpretação se baseia em conceitos subjetivos e genéricos,
desprovidos de fundamento legal e contrários à jurisprudência dominante tanto no Judiciário
quanto neste próprio Conselho. É o caso da distinção traçada pela autoridade lançadora entre
serviço intelectual e físico e a (malograda) tentativa de classificar os serviços de gestão de direitos
de imagem como serviços físicos.
Fl. 318
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Mas a apreciação do caso aqui analisado não pode prescindir da análise das provas
constantes dos autos, como ensina Marco Aurélio de Oliveira Barbosa,
[...] uma indagação a ser feita, de crucial importância para o deslinde da questão,
é se o contrato de direito de uso de imagem é autônomo em relação ao contrato
de trabalho. Sendo positiva a resposta, é possível que se esteja diante de um
contrato de natureza civil, e os rendimentos dele provenientes não integram a
remuneração do atleta, a depender de outras variáveis a serem analisadas caso a
caso. De modo contrário, não havendo autonomia entre o contrato de direito de
uso de imagem e o contrato de trabalho, o que se tem é um contrato simulado,
com a intenção de mascarar a real remuneração do desportista, com especial
interesse na redução de tributos, tanto pelo contratante como pelo contratado,
situação essa que não se pode admitir e deve ser combatida pelo Fisco.
(BARBOSA, Marco Aurélio de Oliveira. A tributação do direito de imagem de
esportistas. In: DE OLIVEIRA et al. (orgs.). Estudos tributários e aduaneiros: X
Seminário CARF. Brasília: Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, 2025. p.
845)
Adentrando no acervo probatório autuado, a natureza intelectual dos serviços aqui
analisados está estampada nos contratos pactuados entre a Soccer Image Ltda e as empresas
mencionadas, os quais foram posteriormente assumidos pela JMW Assessoria Empresarial Ltda
(fls. 123-128; 131).
Deve-se considerar também a regularidade jurídica da empresa cessionária dos
direitos de imagem. No caso, a regularidade da empresa não consta dos motivos determinantes
do lançamento, de modo que não compete a este órgão abordar o tópico.
Em relação ao contrato celebrado com a Nike às fls. 118-122 (e seu aditivo às fls.
123-128), verifica-se que se trata de um contrato “típico de patrocínio”, com as cláusulas padrão
desse tipo contratual (“direito de opção”, “remuneração base”, “bônus por desempenho”,
“apresentações anuais”, dentre outras estipulações ordinárias). O contrato não conta com a
interveniência do clube e é o único contrato autuado, uma vez que o mencionado contrato
celebrado com a Unimed-Rio não está nos autos, constando apenas as notas fiscais relativas aos
pagamentos respectivos. Deste modo, devem ser excluídos do lançamento.
Não obstante, a ausência de juntada do contrato celebrado com a Unimed-Rio, o
Termo de Verificação Fiscal assim dispõe sobre este instrumento:
Aqui deixa-se registrado que a empresa Unimed-Rio é a patrocinadora do clube de
futebol profissional, Fluminense Football Clube, com o qual o atleta possuía
vínculo empregatício à época.
[...]
Durante a vigência do contrato entre a Unimed-Rio e a Soccer Image, foram feitos
os seguintes pagamentos pela contratante-Unimed à contratada-Soccer Image:
Data
Número Nota Fiscal
Valor
Fl. 319
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.403 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10872.720099/2015-49
11
01.06.2012
NF 92
60.000,00
06.07.2012
NF 98
60.000,00
01.08.2012
NF 103
60.000,00
04.09.2012
NF 106
60.000,00
01.10.2012
NF 108
60.000,00
05.11.2012
NF 110
60.000,00
Aqui destaca-se que a empresa Unimed-Rio, à época do vigente contrato de
vínculo empregatício entre o clube Fluminense e o atleta, era patrocinadora do
referido time de futebol. Do contrato de licenciamento de uso da imagem do
sujeito passivo celebrado com a Unimed-Rio, firmado inicialmente em abril de
2012, o acordo de remuneração do direito de imagem era de R$ 60.000,00
mensais, enquanto os valores do contrato de trabalho pagos pelo Fluminense
Football Clube eram de R$ 30.000,00 mensais. Como se observa, tal fato por si só
já se trata de uma anomalia diante da realidade, pois é consabido que a atividade
precípua exercida pela pessoa física é a de jogador de futebol profissional. Há
também de se ressaltar, que os contratos, embora autônomos, caminhavam em
paralelo, ambos foram celebrados à mesma época e com idêntica vigência, de
01.05.2012 a 31.12.2015. Sem contar que, tão logo foi rescindido o contrato com
o clube de futebol Fluminense, em junho de 2013, romperam-se também os
efeitos do contrato com a Unimed-Rio, e cessaram os respectivos pagamentos.
Veja-se que, como consignado em julgados anteriores desta turma (Acórdãos n.o
2201-012.304; 2201-012.305; 2201-012.306; 2201-012.307; 2201-012.308), este conselheiro
entende que podem ser considerados pela Fiscalização os seguintes elementos para se aperfeiçoar
o lançamento:
a) Desproporção entre os valores pagos pelos clubes a título de
contraprestação pela utilização da imagem do atleta e o salário a este pago
pela sua atuação profissional junto à entidade (cf. art. 87-A, Lei Pelé).
b) Uniformidade dos valores pagos periodicamente pelos clubes a título de
contraprestação pela utilização da imagem do atleta (periodicidade mensal
ou em percentual do salário).
c) Cláusulas contratuais que apontam para um liame entre o contrato de
licenciamento e o de trabalho (algumas características são admitidas, uma
vez que é no curso do relacionamento entre o jogador e o clube que o
licenciamento costuma ocorrer, porém vigência, suspensão, rescisão
diretamente relacionadas ao contrato de trabalho, tornam mais
problemática a defesa).
d) Falta de efetiva comprovação da exploração da imagem (caso o clube seja
intimado a comprovar a exploração da imagem).
e) Existência de contrato de cessão a uma pessoa jurídica (há casos em que
sequer há contrato).
Fl. 320
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2201-012.403 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10872.720099/2015-49
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f) Preenchimento escorreito das formalidades relacionadas à PJ cessionária
(escrituração contábil, registro etc.).
g) Comprovação da atuação efetiva da pessoa jurídica como empresa
(inexistência de funcionários)
Naturalmente, por força do art. 146, do CTN, esses elementos só podem ser
analisados por esta instância quando estejam presentes no lançamento, enquanto motivos da
cobrança tributária.
No presente caso, verifica-se, da leitura do Termo de Verificação Fiscal, a
discrepância entre os valores pagos a título de licenciamento e aqueles auferidos pelo recorrente
a título de remuneração, sendo aqueles superiores a estes. Além disso, como se depreende
também do Termo de Verificação Fiscal, pode-se traçar um liame entre o contrato de
licenciamento e o contrato de trabalho. Esses dois elementos, conjuntamente considerados,
apontam para o caráter remuneratório da verba recebida em virtude do contrato celebrado com a
Unimed-Rio. Dado que constituem motivos do lançamento aqui analisado, podem ser apreciados
por este Conselho.
Por esta razão, deve-se manter o lançamento em relação aos rendimentos
recebidos pelo recorrente em virtude do contrato celebrado com a Unimed-Rio.
Tendo em vista que o arranjo contratual adotado pelo recorrente permite discernir
um intuito fraudulento, está correta a aplicação da multa qualificada. Não obstante, esta deve ser
reduzida ao patamar de 100%, por força da retroatividade benigna.
Conclusão
Por todo o exposto, dou provimento parcial ao recurso, para excluir da tributação
os valores do contrato firmado com a Nike e reduzir a multa qualificada para 100%, em razão da
retroatividade benigna.

Assinado Digitalmente
Thiago Álvares Feital

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheira Débora Fófano dos Santos
No decorrer da ação fiscal houve a reclassificação dos rendimentos decorrentes dos
contratos de cessão de uso de imagem como sendo rendimentos recebidos pela pessoa física.
Assim, a principal questão a ser examinada nos presentes autos diz respeito à identificação do
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PROCESSO 10872.720099/2015-49
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verdadeiro contribuinte responsável pela tributação dos rendimentos decorrentes da cessão de
direitos de imagem.
Segundo o disposto no artigo 5o, inciso XXVIII, alínea “a” da Constituição Federal, é
assegurada, nos termos da lei, a proteção às participações individuais em obras coletivas e à
reprodução da imagem e voz humanas, inclusive nas atividades desportivas.
O artigo 20 do Código Civil1 dispõe sobre preceito substantivo no que diz respeito
ao direito de imagem, assegurando expressamente que a exposição ou a utilização da imagem de
uma pessoa poderão ser proibidas, a seu requerimento e sem prejuízo da indenização que couber,
se lhe atingirem a honra, a boa fama ou a respeitabilidade, ou se destinarem a fins comerciais.
A licença ou cessão de imagem é o direito de exploração da imagem pessoal para
efeito de publicidade. No caso de jogador de futebol, o profissional tem a faculdade de negociar
com terceiros o recebimento de parcelas de propaganda ou mesmo de impedir que isso ocorra.
No caso de rendimentos provenientes da cessão do direito ao uso da imagem, do
direito de arena, do uso de nome profissional e de execução de contrato de trabalho com natureza
personalíssima, com cláusula que impossibilite de ser procedida por outra pessoa, jurídica ou física
que não o titular contratado, firmou-se a jurisprudência tratar-se de rendimentos sujeitos à
tributação na pessoa física do efetivo prestador de serviços.
Assim, o jogador de futebol, cujos serviços são prestados de forma pessoal, terá
seus rendimentos tributados na pessoa física incluídos aí os rendimentos originados no direito de
arena/cessão do direito ao uso da imagem, sendo irrelevante a existência de registro de pessoa
jurídica para tratar dos seus interesses.
Todavia, em razão de alterações legislativas posteriores, em especial as Leis no
11.196 de 2005, 11.441 de 2011 e 12.395 de 2011, esse entendimento não mais pode ser aplicado
indistintamente para todos os casos.
Destaque-se que a Lei no 9.615 de 1998 (Lei Pelé) foi alterada pela Lei no 12.395 de
2011 que lhe acrescentou o artigo 87-A, com a seguinte redação:
Art. 87-A. O direito ao uso da imagem do atleta pode ser por ele cedido ou
explorado, mediante ajuste contratual de natureza civil e com fixação de direitos,
deveres e condições inconfundíveis com o contrato especial de trabalho
desportivo.
Posteriormente a Lei no 13.155 de 2015 incluiu o parágrafo único a este artigo
limitando o valor recebido a título de cessão de direitos de imagem a 40% do total recebido pelo
atleta:

1 LEI No 10.406, DE 10 DE JANEIRO DE 2002. Institui o Código Civil.
Art. 20. Salvo se autorizadas, ou se necessárias à administração da justiça ou à manutenção da ordem pública, a
divulgação de escritos, a transmissão da palavra, ou a publicação, a exposição ou a utilização da imagem de uma
pessoa poderão ser proibidas, a seu requerimento e sem prejuízo da indenização que couber, se lhe atingirem a
honra, a boa fama ou a respeitabilidade, ou se se destinarem a fins comerciais. (Vide ADIN 4815)
Fl. 322
DF CARF MF
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Art. 87-A (...)
Parágrafo único. Quando houver, por parte do atleta, a cessão de direitos ao uso
de sua imagem para a entidade de prática desportiva detentora do contrato
especial de trabalho desportivo, o valor correspondente ao uso da imagem não
poderá ultrapassar 40% (quarenta por cento) da remuneração total paga ao
atleta, composta pela soma do salário e dos valores pagos pelo direito ao uso da
imagem. (Incluído pela Lei no 13.155, de 2015)
O próprio caput do artigo 45 do Decreto no 7.984 de 20132 estabelece a natureza
civil do contrato de cessão de uso de imagem, o qual pode ser livremente negociado e contratado
pelo atleta, não se confundindo com o contrato de trabalho, porém estabelece em seus §§ 1o e 2o
que tal ajuste não substitui o vínculo trabalhista com a entidade desportiva e que são nulos de
pleno direito os atos praticados através do contrato civil de cessão de imagem com o objetivo de
desvirtuar, impedir ou fraudar as garantias e direitos trabalhistas do atleta:
Art. 45. O direito ao uso da imagem do atleta, disposto no art. 87-A da Lei no
9.615, de 1998, pode ser por ele cedido ou explorado, por ajuste contratual de
natureza civil e com fixação de direitos, deveres e condições inconfundíveis com o
contrato especial de trabalho desportivo.
§ 1o O ajuste de natureza civil referente ao uso da imagem do atleta não substitui
o vínculo trabalhista entre ele e a entidade de prática desportiva e não depende
de registro em entidade de administração do desporto.
§ 2o Serão nulos de pleno direito os atos praticados através de contrato civil de
cessão da imagem com o objetivo de desvirtuar, impedir ou fraudar as garantias e
direitos trabalhistas do atleta.
Embora essas normas não tenham estabelecido uma liberdade absoluta ao
contribuinte para decidir a forma da tributação dos rendimentos recebidos a título de cessão de
direitos de imagem, o ordenamento passou a admitir a possibilidade de, em alguns casos
específicos, transferir a tributação para a pessoa jurídica.
Dentre as inovações normativas, o artigo 129 da Lei no 11.196 de 21 de novembro
de 2005, estabeleceu que, para fins fiscais e previdenciários, a prestação de serviços intelectuais,
inclusive os de natureza científica, artística ou cultural, em caráter personalíssimo ou não, com ou
sem a designação de quaisquer obrigações a sócios ou empregados da sociedade prestadora de
serviços, quando por esta realizada, se sujeita tão-somente à legislação aplicável às pessoas
jurídicas:
Art. 129. Para fins fiscais e previdenciários, a prestação de serviços intelectuais,
inclusive os de natureza científica, artística ou cultural, em caráter personalíssimo

2 DECRETO No 7.984, DE 8 DE ABRIL DE 2013. Regulamenta a Lei no 9.615, de 24 de março de 1998, que institui
normas gerais sobre desporto. Regulamenta a Lei no 9.615, de 24 de março de 1998, que institui normas gerais sobre
desporto, e a Lei no 13.756, de 12 de dezembro de 2018, quanto à destinação de recursos de loterias às entidades
desportivas. (Redação dada pelo Decreto no 11.010, de 2022) Vigência
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PROCESSO 10872.720099/2015-49
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ou não, com ou sem a designação de quaisquer obrigações a sócios ou
empregados da sociedade prestadora de serviços, quando por esta realizada, se
sujeita tão-somente à legislação aplicável às pessoas jurídicas, sem prejuízo da
observância do disposto no art. 50 da Lei no 10.406, de 10 de janeiro de 2002 -
Código Civil.
Extrai-se como requisitos exigidos pela norma: (i) a aplicação tão-somente para os
casos de prestação de serviços intelectuais, aí incluídos também aqueles de natureza científica,
artística ou cultural e (ii) que as regras próprias de tributação da pessoa jurídica apenas são
aplicáveis à sociedade prestadora de serviços “quando por esta realizável”, ainda que seja imposta
obrigação de caráter personalíssimo a sócios ou empregados.
O texto da norma demonstra claramente que a cessão da exploração do direito de
imagem do jogador de futebol não foi acolhida no rol dos serviços albergados pelo artigo 129 da
Lei no 11.196 de 2005.
Se faz necessário deixar consignado que o reconhecimento da constitucionalidade
do artigo 129 da Lei no 11.196 de 2005 pelo STF não promoveu qualquer alteração ou mesmo deu
margem à interpretação de que a cessão da exploração do direito de imagem do jogador de
futebol por pessoa jurídica estaria inclusa e validada pela referida norma. Vejamos o teor da
ementa da Ação Declaratória de Constitucionalidade (ADC) no 663:
EMENTA : AÇÃO DECLARATÓRIA DE CONSTITUCIONALIDADE. REGIME JURÍDICO
FISCAL E PREVIDENCIÁRIO APLICÁVEL A PESSOAS JURÍDICAS PRESTADORAS DE
SERVIÇOS INTELECTUAIS, INCLUINDO OS DE NATUREZA CIENTÍFICA, ARTÍSTICA E
CULTURAL.
COMPATIBILIDADE
CONSTITUCIONAL.
LIVRE
INICIATIVA
E
VALORIZAÇÃO DO TRABALHO. LIBERDADE ECONÔMICA NA DEFINIÇÃO DA
ORGANIZAÇÃO EMPRESARIAL. AÇÃO JULGADA PROCEDENTE.
1. A comprovação da existência de controvérsia judicial prevista no art. 14 da Lei
n. 9.868/1999 demanda o cotejo de decisões judiciais antagônicas sobre a
validade constitucional na norma legal. Precedentes.
2. É constitucional a norma inscrita no art. 129 da Lei n. 11.196/2005
Acrescente-se, ainda, que a tese de não estar a cessão de direitos de imagem de
atletas desportivos compreendida nas hipóteses previstas no artigo 129 da referida Lei no 11.196
de 2005, foi adotada pela maioria do colegiado da CSRF/2a Turma, no voto vencedor do acórdão
no 9202-011.586 – CSRF/2a Turma, julgado em sessão de 28/11/2024, de relatoria da conselheira
Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, cuja ementa e excertos do voto seguem abaixo reproduzidas:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2011

3 Ação Declaratória de Constitucionalidade (ADC) no 66, julgada em 21/12/2020, ata de publicação DJE 19/03/2021 -
ATA No 45/2021. DJE no 53, divulgado em 18/03/2021, com trânsito em julgado certificado em 27/03/2021.

Fl. 324
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PROCESSO 10872.720099/2015-49
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CESSÃO DE DIREITOS DE IMAGEM. ART. 129 DA LEI No 11.196/2005.
O disposto no art. 129 da Lei no 11.196/2005, refere-se exclusivamente à
prestação de serviços intelectuais, inclusive os de natureza científica, artística ou
cultural, razão pela qual a cessão de direitos de imagem de atletas desportivos
não está subsumido às hipóteses ali previstas.
(...)
Feitos os esclarecimentos iniciais, passo analisar a melhor exegese do art. 129 da
Lei do Bem, que assim dispõe:
Art. 129. Para fins fiscais e previdenciários, a prestação de serviços intelectuais,
inclusive os de natureza científica, artística ou cultural, em caráter
personalíssimo ou não, com ou sem a designação de quaisquer obrigações a
sócios ou empregados da sociedade prestadora de serviços, quando por esta
realizada, se sujeita tão-somente à legislação aplicável às pessoas jurídicas, sem
prejuízo da observância do disposto no art. 50 da Lei no 10.406, de 10 de janeiro
de 2002 - Código Civil.
A decisão recorrida afirma que
[a] simples leitura do dispositivo em tela é suficiente para responder
positivamente ao questionamento deste item, como defende o recorrente.
Importante mencionar que esta lei foi julgada constitucional pelo STF na ADC 66
de 21/12/2020.
(...)
O STJ no julgamento do REsp 74.473, consolidou entendimento de que o direito
de imagem tem dois aspectos, o moral, que se refere a esse direito
personalíssimo, inalienável e intransmissível, que impede que a imagem da
pessoa seja vendida, renunciada ou cedida em definitivo, e o aspecto patrimonial,
que se trata a imagem como um direito que não é absolutamente indisponível,
podendo ser licenciada a terceiros para exploração econômica. Portanto, o direito
de imagem, embora decorrente, não se confunde com o exercício da atividade
personalíssima, pois, esta sim tem que ser exercida pela pessoa física sem
nenhuma possibilidade de transferência. Não se exerce atividade personalíssima
por procuração. Mas os direitos, mesmo que personalíssimos, em seus aspectos
patrimoniais, oriundos da atividade profissional podem ser cedidos, ainda que
temporariamente.
A despeito de ter sido a constitucionalidade do art. 129 da Lei do Bem chancelada
do bojo da ADC no 66, certo ali inexistir qualquer menção acerca da subsunção
da exploração do direito de imagem de atletas ao dispositivo que prevê forma
de tributação mais favorecida. Ademais, há precedente em que o col. Superior
Tribunal de Justiça – o REsp no 1.227.240 –, de forma incidental, rechaçou a
inclusão da atividade desenvolvida por atletas entre aquelas mencionadas pelo
art. 129 da Lei no 11.196/2005.
Fl. 325
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Além de a prestação de serviços pressupor necessariamente uma obrigação de
fazer – que não se confunde com a cessão da exploração do direito de imagem –
, rótulos não podem ser suficientes para chancelar a validade de um negócio
jurídico, sem que suas especificidades sejam analisadas. Isso porque,
[o] art. 129 da Lei 11.196/2005 esclarece que mesmo os serviços personalíssimos
podem ser submetidos ao regime fiscal e previdenciário aplicável às pessoas
jurídicas. Constatado abuso de direito na forma do art. 50 do Código Civil, poderá
a Administração recorrer ao Poder Judiciário para estender ao patrimônio dos
sócios ou administradores a responsabilidade pela obrigação tributária. Caso,
entretanto, seja verificado que os atos não foram praticados com a utilização da
estrutura da pessoa jurídica, mas por alguém que a integra, no interesse deste,
poderá o ato ser imputado diretamente a quem o praticou. Não se trata de
desconsideração da personalidade jurídica, mas de identificação do real sujeito
passivo da obrigação tributária, por não ter a empresa qualquer relação com o
fato gerador.4 (1)
(...)
A justificativa para a impossibilidade de aplicação do referido artigo encontra-se
manifestada na declaração de voto do conselheiro Leonam Rocha de Medeiros, no referido
acórdão no 9202-011.586 – CSRF2a Turma e pode ser resumida na seguinte tese: “a atividade
desportiva em si não é o objeto da cessão. O jogar futebol não é o objeto cedido. A cessão é da
exploração do direito de imagem do desportista para pessoa jurídica, consistindo numa obrigação
de dar, de licenciar, permitindo o uso e exploração, de modo que não há que se falar em
“prestação de serviços” e, consequentemente, não há que se falar em aplicação do art. 129 da Lei
do Bem”, conforme se extrai do excerto abaixo reproduzido:
(...)
Neste sentido, importa esclarecer que, após debates nesta 2a Turma da CSRF,
restou assentado, pela maioria (vencida a relatora), que a cessão da exploração
do direito de imagem não é prestação de serviços, por não caracterizar obrigação
de fazer ou de deixar de fazer, inclusive conforme teses desenvolvidas sobre a não
incidência do ISS nos Tribunais pátrios, de modo que não se aplica o art. 129 da
Lei 11.196, de 2005.
Entendeu-se que a atividade desportiva em si não é o objeto da cessão. O jogar
futebol não é o objeto cedido. A cessão é da exploração do direito de imagem
do desportista para pessoa jurídica, consistindo numa obrigação de dar, de
licenciar, permitindo o uso e exploração, de modo que não há que se falar em
“prestação de serviços” e, consequentemente, não há que se falar em aplicação
do art. 129 da Lei do Bem. (grifos nossos)
(...)

4 (1) SOUZA, Hamilton Dias de; FUNARO, Hugo. A desconsideração da personalidade jurídica e a responsabilidade
tributária dos sócios e administradores. Revista Dialética de Direito Tributário, no 137, 2007, p 38/64.
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Resta claro, portanto, à vista dessas considerações que a remuneração recebida
pelo ora Recorrente a título de cessão de direitos de imagem não poderia ter sido oferecida à
tributação na pessoa jurídica, exatamente por ser inaplicável ao caso o artigo 129 da Lei no 11.196
de 2005, em razão de tal dispositivo: (i) se referir exclusivamente à prestação de serviços
intelectuais, inclusive e natureza cientifica, artista ou cultural; (ii) não haver prestação de serviços,
consistindo a cessão da exploração do direito de imagem do desportista para pessoa jurídica,
numa obrigação de dar, de licenciar, permitindo o uso e exploração e (iii) inexistir na ADC no 66
qualquer menção acerca da subsunção da exploração do direito de imagem de atletas ao
dispositivo que prevê forma de tributação mais favorecida.
No caso em análise, justificam a manutenção do lançamento, além da
inaplicabilidade do artigo 129 da Lei no 11.196 de 2005 à cessão de direitos de imagem pelo
desportista, os fundamentos adotados no voto condutor em relação aos valores recebidos em
virtude do contrato celebrado com a Unimed-Rio, reproduzidos abaixo:
(...) a discrepância entre os valores pagos a título de licenciamento e aqueles
auferidos pelo recorrente a título de remuneração, sendo aqueles superiores a
estes. Além disso, como se depreende também do Termo de Verificação Fiscal,
pode-se traçar um liame entre o contrato de licenciamento e o contrato de
trabalho. Esses dois elementos, conjuntamente considerados, apontam para o
caráter remuneratório da verba recebida em virtude do contrato celebrado com a
Unimed-Rio. (...)
Conclusão
Em decorrência do exposto, voto em dar provimento parcial ao recurso voluntário
para reduzir a multa de ofício aplicada ao percentual de 100% em razão da retroatividade benigna.

Assinado Digitalmente
Débora Fófano dos Santos

Fl. 327
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Original