Tribunal: CARF
Processo: 19515.721153/2015-15
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: VINICIUS GUIMARAES
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2025-11-27
Data de publicação: 2026-02-12

Ementa:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2012
PIS. CÁLCULO. ALARGAMENTO. INCONSTITUCIONALIDADE DO § 1o DO ART. 3o DA LEI no 9.718/1998. CONCEITO DE FATURAMENTO. “BONIFICAÇÕES”. “RECUPERAÇÃO DE DESPESAS”.
A declaração de inconstitucionalidade do § 1o do art. 3o da Lei no 9.718/1998, não afasta a incidência da Contribuição para o PIS/PASEP em relação às receitas operacionais decorrentes das atividades empresariais típicas, na noção de faturamento estabelecida no RE 585.235/MG, como soma das receitas oriundas do exercício das atividades empresariais típicas, em consonância com o RE 609.096/RS, submetido a repercussão geral. No caso, as “bonificações” e “recuperações de despesas” recebidas por concessionárias de automóveis estão incluídas no conceito de faturamento.

Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2012
SIMILITUDE DOS MOTIVOS DE AUTUAÇÃO E DE RAZÕES DE IMPUGNAÇÃO.
Aplicam-se à COFINS as mesmas razões de decidir relativas ao PIS, em face da similitude dos motivos de autuação e das razões de impugnação.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
19515.721153/2015-15
ACÓRDÃO
9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
SESSÃO DE
27 de novembro de 2025
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
INTERESSADO
ABSOLUTA DISTRIBUIDORA DE AUTOMÓVEIS LTDA.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2012
PIS. CÁLCULO. ALARGAMENTO. INCONSTITUCIONALIDADE DO § 1o DO ART.
3o DA LEI no 9.718/1998. CONCEITO DE FATURAMENTO. “BONIFICAÇÕES”.
“RECUPERAÇÃO DE DESPESAS”.
A declaração de inconstitucionalidade do § 1o do art. 3o da Lei no
9.718/1998, não afasta a incidência da Contribuição para o PIS/PASEP em
relação às receitas operacionais decorrentes das atividades empresariais
típicas, na noção de faturamento estabelecida no RE 585.235/MG, como
soma das receitas oriundas do exercício das atividades empresariais típicas,
em consonância com o RE 609.096/RS, submetido a repercussão geral. No
caso, as “bonificações” e “recuperações de despesas” recebidas por
concessionárias
de
automóveis
estão
incluídas no
conceito de
faturamento.
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2012
SIMILITUDE DOS MOTIVOS DE AUTUAÇÃO E DE RAZÕES DE IMPUGNAÇÃO.
Aplicam-se à COFINS as mesmas razões de decidir relativas ao PIS, em face
da similitude dos motivos de autuação e das razões de impugnação.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer do
recurso, para, no mérito, por maioria de votos, dar-lhe provimento, vencida a Conselheira Tatiana
Josefovicz Belisário, que votou pelo provimento parcial, mantendo a exclusão apenas dos
ingressos vinculados ao “Comunicado de vendas GMB 311/10” e “Comunicado de Vendas FAJ
Fl. 3851
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
2
2012”. A Conselheira Tatiana Josefovicz Belisário indicou a intenção de apresentar declaração de
voto.
Assinado Digitalmente
Vinicius Guimaraes – Relator
Assinado Digitalmente
Regis Xavier Holanda – Presidente
Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semiramis
de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisario, Dionisio Carvallhedo Barbosa,
Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green,Regis Xavier Holanda (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de recurso especial de divergência, interposto pelo sujeito passivo, contra
a decisão consubstanciada no Acórdão no 3402-011.194, de 25/10/2023.
Em seu recurso especial, a Fazenda Nacional suscitou divergência jurisprudencial
quanto à incidência do PIS e da COFINS sobre as bonificações, ou seja, os valores pagos pelas
montadoras às concessionárias de veículos a título de bônus decorrentes de aquisições de veículos
e autopeças realizadas por estas junto àquelas. Indicou, como paradigmas, os Acórdãos nos 3301-
012.998 e 3201-005.857.
Em exame de admissibilidade, deu-se seguimento ao recurso especial, conforme os
fundamentos a seguir transcritos – destaquei algumas partes:
ANÁLISE DOS PRESSUPOSTOS MATERIAIS DE ADMISSIBILIDADE
No que pertine aos pressupostos materiais do recurso especial, deve-se ter sempre em
conta que o dissídio jurisprudencial consiste na interpretação divergente da mesma
norma aplicada a fatos iguais ou semelhantes, o que implica a adoção de posicionamento
distinto para a mesma matéria versada em hipóteses semelhantes na configuração dos
fatos embasadores da questão jurídica.
O voto condutor da decisão recorrida entendeu que as bonificações concedidas por
fabricante de veículos automotores às suas concessionárias escapam do conceito de
receita, constituindo-se em parcela redutora do custo das mercadorias vendidas.
O Acórdão indicado como paradigma n° 3301-012.998 está assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Data do Fato Gerador: 15/01/2000
ALARGAMENTO DA BASE DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO AO PIS/PASEP E Á
COFINS. PAGAMENTO A MAIOR. RESTITUIÇÃO.
Tendo sido comprovado pagamento a maior em função do alargamento da base de
cálculo da Contribuição ao PIS/PASEP e à COFINS. declarado inconstitucional pelo
STF. em repercussão geral, no RE 585.253, deve este valor ser restituído ao
contribuinte, após análise detalhada pela autoridade fiscal.
BONIFICAÇÕES / BÔNUS PAGOS PELAS MONTADORAS ÁS CONCESSIONÁRIAS DE
VEÍCULOS DECORRENTES DE AQUISIÇÕES REALIZADAS JUNTO AS PRÓPRIAS
MONTADORAS.
NATUREZA
JURÍDICA.
SUBVENÇÃO
PARA
CUSTEIO.
NÃO
CARACTERIZAÇÃO DE BONIFICAÇÃO OU RECEITA FINANCEIRA. APLICAÇÃO DA
SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT N° 366/2017
Fl. 3852
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
3
Os valores pagos pelas montadoras às concessionárias de veículos a título de bônus
decorrentes de aquisições de veículos c autopeças realizadas por estas junto
àquelas
caracterizam
subvenção
corrente
para
custeio
das
atividades
desenvolvidas pelas concessionárias de veículos, representando receitas próprias
das concessionárias de veículos.
As receitas das concessionárias de veículos decorrentes do recebimento do
mencionado bônus, para fins de apuração da Cofins:
a) não constituem receitas financeiras; b) não estão submetidas ao regime
concentrado de cobrança da contribuição, previsto no art. 1D da Lei no 10.485. de
2002, tendo em vista não decorrerem da operação de venda de veículos pela
concessionária, nem integrarem a operação antecedente de compra de veículos
realizada por esta; e c) estão sujeitas ao regime de apuração (cumulativa ou não
cumulativa) a que está sujeita a pessoa jurídica beneficiária.
Os valores pagos pelas montadoras às concessionárias de veículos a título de bônus
decorrentes de aquisições de veículos e autopeças realizadas por estas junto àquelas
caracterizam subvenção corrente para custeio das atividades desenvolvidas pelas
concessionárias de veículos, representando receitas próprias das concessionárias de
veículos.
O Acórdão indicado como paradigma n° 3201-005.857 recebeu a seguinte ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Data do fato gerador: 30/04/2001
BASE DE CÁLCULO. FATURAMENTO. NOVAS RECEITAS. EVENTOS FUTUROS E
INCERTOS. INCIDÊNCIA DA CONTRIBUIÇÃO.
As bonificações e a garantia dada pela montadora sobre peças e mão de obra são
dependentes de eventos futuros e decorrem da atividade principal do sujeito
passivo, qual seja, a venda de veículos automotores, não se confundindo com os
descontos incondicionais concedidos em nota fiscal. Compõem, portanto, a base de
cálculo da contribuição apurada na sistemática cumulativa.
A propósito dos ingressos identificados como “bonificações veículos novos/peças e
motores e como recuperação de despesas/peças garantis/mão de obra, a decisão que o
contribuinte não trouxe aos autos a prova de que tais ingressos decorreram de
descontos consignados na nota fiscal, como alegado. Julgou que as bonificações e a
garantia dada pela montadora sobre peças e mão de obra eram dependentes de eventos
futuros, que se encontram umbilicalmente relacionados à atividade principal do
Recorrente, qual seja, a revenda de veículos automotores. Julgou tratar-se de novos
ingressos ao patrimônio da concessionária que se incluem no contexto do faturamento,
já que são relativos a vendas de mercadorias que compõem o seu objeto social.
COTEJO DOS ARESTOS CONFRONTADOS
Cotejando os arestos confrontados, emerge patente o dissídio jurisprudencial quanto à
tributação pelas contribuições sociais das bonificações dadas pelas montadoras às
concessionárias de veículos automotores decorrentes de suas vendas. Enquanto a
decisão recorrida entendeu tratar-se de redutores de custo, os paradigmas, em sentido
contrário, entenderam tratar-se de ingresso que se incluem no contexto do faturamento
e, portanto, alcançado pelas contribuições sociais.
Divergência jurisprudencial comprovada.

O sujeito passivo apresentou contrarrazões, sustentando, em síntese: (i) em
preliminar, que o recurso não deve ser conhecido, pois as decisões contrapostas não apresentam
similitude fático-jurídica; (ii) no mérito, a negativa de provimento ao recurso, mantendo-se a
decisão recorrida que “reconheceu a impossibilidade de tributação do PIS e da Cofins sobre os
valores relativos às bonificações, uma vez que tais valores constituem redutores de custo, e não
receita operacional ou bonificação tributável, conforme amplamente demonstrado nos autos e
respaldado por precedentes deste Egrégio CARF”.
Fl. 3853
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
4

VOTO
Conselheiro Vinícius Guimarães – Relator
Conhecimento
O recurso especial é tempestivo e deve ser conhecido, nos termos consignados no
despacho de admissibilidade.
Diversamente do que defendeu o sujeito passivo, em contrarrazões, há similitude
fática e jurídica entre os acórdãos contrapostos: referidas decisões tratam da questão de saber se
valores vertidos pelas montadoras às concessionárias de veículos automotores, a título de
bonificações nas operações de vendas de veículos e autopeças, são passíveis de tributação pelo
PIS/COFINS. Nessa linha, enquanto o acórdão recorrido reconhece que os citados valores
corresponderiam a redução do custo de aquisição das mercadorias vendidas pelas
concessionárias, os paradigmas sustentam que aqueles ingressos representariam receita tributável
pelo PIS/COFINS.
Observe-se que, nos elementos que importam à aferição da divergência, há
similitude fática e jurídica: há, nos acórdãos cotejados, equivalência entre as rubricas analisadas,
os setores econômicos das empresas envolvidas e o recorte normativo e jurídico analisado. Com
efeito, nas decisões contrapostas, os colegiados se voltam à análise das bonificações concedidas
por montadoras de veículos a suas concessionárias, nas operações de vendas de veículos e
autopeças, buscando perquirir se aqueles ingressos deveriam integram ou não a base de cálculo
do PIS/COFINS, em especial, se representariam redutores de custo – como assumido na decisão
recorrida – ou receitas – veja-se que o paradigma no 3301-012.998 expressamente refuta, em seu
voto condutor, a tese encampada pelo acórdão recorrido, afastando a possibilidade de
classificação das bonificações como redutores de custo de aquisição e enquadrando-as como
receita operacional, não confundível com receita sobre as vendas de autos e peças e, assim, não
sujeitas à monofasia (vide os excertos da Solução de Consulta Cosit no 366/2017, citados e
adotados pelo paradigma), posição que se revela suficiente para a caracterização da divergência
jurisprudencial.
Sem razão, portanto, o sujeito passivo ao apontar, em suas contrarrazões,
dissimilitude fático-jurídica.
Mérito
No mérito, a controvérsia se resume à questão de saber se bonificações concedidas
pela montadora à recorrente são receitas tributáveis no âmbito do PIS/COFINS.
A matéria não é nova perante este colegiado, o qual tem decidido, em casos
similares, que incide PIS/COFINS sobre as chamadas “bonificações” concedidas pelas montadoras
às concessionárias de automóveis no contexto de vendas de peças e veículos. Nessa linha,
destacamos, por exemplo, as seguintes decisões: Acórdão no 9303-014.678, de 21/01/2024, Rel.
Alexandre Freitas Costa; Acórdão no 9303-014.678, de 26/05/2024, Rel. Alexandre Freitas Costa; e
o Acórdão no 9303-014.298, de 17/08/2023, Rel. Rosaldo Trevisan.
Fl. 3854
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
5
Neste último acórdão (9303-014.298), o voto condutor traz os seguintes
fundamentos para a tributação das referidas bonificações (destaquei partes), os quais adoto como
razões de decidir:
Do mérito
A controvérsia tratada no presente Recurso Especial diz respeito às seguintes matérias: (a)
Tributação de “Bonificações”; e (b) Tributação das “recuperações de despesas com
garantia”.
O Contribuinte alega no especial que, considerando a declaração de inconstitucionalidade
do § 1o do art. 3o da Lei no 9.718/1998, demonstrou que os valores recebidos a título de
“bonificações” não fariam parte do seu faturamento, visto que não decorrem da venda de
mercadorias, de serviços ou de mercadorias e serviços, razão pela qual não deveriam
compor as bases de cálculo da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS.
Destaca que as “bonificações” nada mais são do que os valores recebidos das
montadoras de automóveis como recuperação dos custos de aquisição dos bens que são
revendidos. Ou seja, adquire os veículos (automóveis e caminhonetes) das montadoras
para revender no mercado e, posteriormente, recebe as bonificações de venda, que “(...)
são meras reduções do custo de aquisição, não configurando novas receitas”. Ressalta
que há também bonificações recebidas em partes e peças para reposição.
(...)
No presente caso, os autos foram convertidos em Diligência para que a Fiscalização
pudesse analisar os créditos pleiteados de acordo com esse entendimento vigente e,
assim, apurar o efetivo montante creditório existente. Como resultado desse
procedimento, o Fisco manteve a glosa apenas sobre as rubricas contábeis aqui discutidas:
a) “7321.00001. Bonificação” de revenda e, b) “7324.00001. Recuperação de despesas”.
A argumentação do Contribuinte ao longo do processo é a de que tais valores recebidos
não se tratariam de hipóteses de faturamento, mas apenas recomposição de valores que
haveriam sido adiantados diante das rotinas de operação entre montadoras e
concessionárias de veículos. Defende ainda que a organização contábil da empresa serve
apenas como informação, não definindo a natureza dos valores para fins de incidência
tributária.
No voto condutor do Acórdão recorrido, restou consignado o que segue:
“(...) Avaliando as informações fornecidas pela empresa à Fiscalização, verifica-se
que as rubricas são descritas da seguinte forma”:

Entende-se por faturamento, para fins de identificação da base de cálculo das
contribuições aqui analisadas, o somatório das receitas oriundas da atividade operacional
da pessoa jurídica, ou seja, aquelas decorrentes da prática das operações típicas previstas
no seu objeto social, sendo passível de exclusão as receitas financeiras que não se incluam
neste conceito.
Essa definição é fruto de julgados do STF, no sentido de que o conceito de faturamento
abrange a receita bruta das vendas de mercadorias e da prestação de serviços das
empresas, e todas as receitas oriundas do exercício das atividades empresariais. Esta é a
interpretação dada pelo RE 371.258 AgR (Segunda Turma, Rel. Min. Cezar Peluzo, julgado
em 03/10/2006), pelo RE 400.479-8/RJ (Segunda Turma, Rel. Min. Cezar Peluzo, julgado
em 10/10/2006) e pelo RE 527.602/SP (Tribunal Pleno, Rel Min Eros Grau, Rel. p/ acórdão
Min. Marco Aurélio, julgado em 05/08/2009), sendo que neste último ficou estabelecido
que somente são excluídos do conceito de faturamento “(...) os aportes financeiros
Fl. 3855
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
6
estranhos à atividade desenvolvida pela empresa”. Assim, o faturamento corresponde à
totalidade das receitas da pessoa jurídica, fruto de todas suas atividades operacionais,
principais ou não.
De outro lado, temos que, as exclusões possíveis da base de cálculo do PIS e da COFINS,
são somente as expressas no § 2o do art. 3o da Lei no 9.718/1998: (a) as vendas
canceladas e os descontos incondicionais concedidos; (b) as reversões de provisões e
recuperações de créditos baixados como perda, que não representem ingresso de novas
receitas; (c) o resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio
líquido; (d) os lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de
aquisição; e (e) as receitas decorrentes da venda de bens do Ativo Permanente.
Esse entendimento resta ainda confirmado na Solução de Consulta COSIT no 366, de 11 de
agosto de 2017:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
CONCESSIONÁRIAS DE VEÍCULOS. BÔNUS DECORRENTES DE AQUISIÇÕES
REALIZADAS JUNTO A MONTADORAS DE VEÍCULOS. NATUREZA JURÍDICA.
SUBVENÇÃO PARA CUSTEIO. NÃO CARACTERIZAÇÃO DE BONIFICAÇÃO OU RECEITA
FINANCEIRA.
Os valores pagos pelas montadoras às concessionárias de veículos a título de bônus
decorrentes de aquisições de veículos e autopeças realizadas por estas junto
àquelas
caracterizam
subvenção
corrente
para
custeio
das
atividades
desenvolvidas pelas concessionárias de veículos, representando receitas próprias
das concessionárias de veículos. (...)”. (grifo nosso)
Assim, considerando as informações sobre essas rubricas fornecidas pelo próprio
Contribuinte, cabe concluir que o Fisco agiu de forma correta e que a glosa sobre estas
receitas deve ser mantida. Isto porque resta claro que tais “receitas” se referem a
valores operacionais vinculados à venda e/ou prestação de serviços e que constituem
atividades operacionais da empresa.
Portanto, essas receitas, caracterizam subvenção corrente para custeio das atividades
desenvolvidas pelas concessionárias de veículos, representando receitas próprias dessas
concessionárias, integrando o conceito de faturamento.
Por fim, cabe aqui destacar também que as receitas originadas das rubricas
“bonificações recebidas” (pagas pelas montadoras de veículos à concessionária) e das
“recuperações de despesas com garantia” não constituem receitas financeiras, ou
tampouco estão listadas como passíveis de exclusão/dedução das bases de cálculo das
contribuições (§ 2o do art. 3o da Lei no 9.718/1998), compondo a base de cálculo das
contribuições em comento, sendo incorreto, no caso, falar em recolhimento indevido de
tais contribuições.
Esta Câmara Superior analisou caso semelhante recentemente, sobre “bonificações” e
“recuperação de despesas” a concessionárias de veículos, concluindo unanimemente pela
negativa do direito de crédito:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/06/2003 a 30/06/2003
CÁLCULO. ALARGAMENTO. INCONSTITUCIONALIDADE DO §1o DO ART. 3o DA LEI No
9.718/98.
A declaração de inconstitucionalidade do §1o, do art. 3o, da Lei no 9.718/98, não
afasta a incidência da COFINS em relação as receitas operacionais decorrentes das
atividades empresariais típicas. A noção de faturamento do RE 585.235/MG deve
ser compreendida no sentido estrito de receita bruta das vendas de mercadorias e
ou da prestação de serviços, ou seja, a soma das receitas oriundas do exercício das
atividades empresariais típicas, consoante interpretação iniciada pelo RE
609.096/RS, submetidos a repercussão geral.” (Acórdão 9303-013.710, Rel. Cons.
Erika Costa Camargos Autran, unânime, sessão de 15.dez.2022, presentes ainda os
Cons. Rosaldo Trevisan, Tatiana Midori Migiyama, Jorge Olmiro Lock Freire, Valcir
Fl. 3856
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
7
Gassen, Vinicius Guimaraes, , Liziane Angelotti Meira, Vanessa Marini Cecconello,
Ana Cecilia Lustosa da Cruz e Carlos Henrique de Oliveira) (grifo nosso)
Veja-se excerto do voto condutor em tal julgado, em que, além das rubricas em comum,
também houve diligência:
“Quanto ao mérito, ressalto que no presente caso, teve diligência onde foi
analisado detalhadamente cada rubrica contábil reivindicada pela Contribuinte. O
auditor concluiu que dentre todas as rubricas analisadas passíveis de compor o
faturamento, as referentes às contas contábeis das bonificações recebidas das
montadoras, mesmo que em mercadoria, (conta 37201.00002 – Entrada de peças
para estoque) e a recuperação de despesas com veículos em garantia (conta
37201.00003 - Venda Interna) deveriam ser incluídas para efeito de incidência das
contribuições. O mesmo raciocínio se aplicou às receitas registradas nas contas:
36201-00014 –REMUNERAÇÃO S/ CONSÓRCIO, 37201.00006 – RECEITAS DE
INVEST. EM CONSÓRCIO, e 37201.00007 - OUTRAS RECEITAS (no que toca aos
registros e comissão recebidas sobre seguro prestamista).

(...) Incidência. Agravo regimental improvido. O conceito de receita bruta sujeita à
exação tributária envolve, não só aquela decorrente da venda de mercadorias e da
prestação de serviços, mas a soma das receitas oriundas do exercício das atividades
empresariais. (...) (RE 371258 AgR, Relator Min. Cezar Peluso, Segunda Turma,
votação unânime, julgado em 03/10/2006, DJ 27.10.2006
(...) Logo, as rubricas aqui examinadas tratam de receitas operacionais típicas da
atividade desenvolvida pela Recorrente, e, por isso, devem constar na base de
cálculo das contribuições ao PIS e à COFINS. (grifo nosso)
Portanto, correto o fundamento externado no acórdão recorrido.
Destaco, ainda, os fundamentos do voto vencido do acórdão recorrido, os quais
foram precisos ao identificar a incidência de PIS/COFINS sobre as bonificações concedidas pela GM
à recorrente. Trago, a seguir, excertos pertinentes do voto vencido, cujos fundamentos adoto
como razões complementares de decidir no presente voto:
II - RECURSO VOLUNTÁRIO
II.1 – DA ALEGAÇÃO DE QUE AS BONIFICAÇÕES NÃO DEVEM INTEGRAR A BASE DE
CÁLCULO DAS CONTRIBUIÇÕES
O recorrente se insurge quanto à autuação lavrada por entender que as “bonificações”
recebidas não devem integrar a base de cálculo das contribuições, com base nos seguintes
fundamentos delineados em seu Recurso Voluntário, verbis:
35. Entretanto, antes de se adentrar ao mérito da discussão atinente à natureza
jurídica dos valores discutidos no presente feito, cabe destacar que as concessões
de veículos estão sujeitas às regras da Lei n. 6.729/79, bem como que é prática
comum no mercado a concessão de descontos e bonificações para fins de
incremento de vendas nas Redes de Concessionárias.
36. E a concessão dos descontos e bonificações são idealizadas pelo Concedente,
que determina o preço de venda dos veículos aos concessionários e sugere os
preços de venda aos consumidores finais, quando então é este que, a partir de
análises quantitativas e qualitativas de vendas, concede os descontos e
bonificações visando reduzir os preços inicialmente estabelecidos e praticados nas
operações entre a Concedente e a Concessionária.
37. Esta prática é comum no mercado e é utilizada para fins de liquidação de
estoques e reposicionamento de veículos no mercado.
38. Pois bem. Feitos tais esclarecimentos sobre a operacionalização do mercado, há
que se destacar o erro em que incorreu o AFRFB autuante ao fazer as afirmações
acima transcritas, as quais foram acolhidas pelo v. acórdão recorrido, e que servem
de base para as autuações fiscais ora atacadas.
39. E isto porque este afirma que os bônus eram concedidos pela General Motors à
Recte. por conta do atingimento de metas e em datas posteriores à venda feita
Fl. 3857
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
8
para a concessionária e sem qualquer vinculação ao valor do carro vendido, mas
sim às quantidades e tipos vendidos.
40. Frise-se que tal afirmação genérica incorre em contradição com a menção feita
em outro ponto do TVF, onde o AFRFB diz que “a política de bônus da montadora
referente à venda de veículos novos está ligada ao interesse da mesma em que se
possibilite a venda dos veículos de sua marca, seja por existir um estoque muito
grande dos mesmos, seja por haver mudança do modelo, ou por outros motivos de
interesse da montadora”.
(...)
42. Logo, o próprio AFRFB reconhece que os bônus são concedidos para modelos
específicos e com a finalidade de permitir que as vendas de tais veículos sejam
concretizadas, através, por óbvio, da redução do seu custo de aquisição por
intermédio da concessão dos “bônus” ora tratados.
43. Nesse sentido, a Recte. dá destaque ao bônus objeto do Comunicado Vendas
GMB 311/10, denominado “Bônus de Equalização referente à inclusão do MP3
Player na linha Zafira” (doc. no 4 da impugnação).
44. Note-se que no Comunicado está textualmente escrito o quanto segue abaixo,
in verbis:
“Em função da inclusão do MP3 Player como item de série da linha Zafira,
efetuaremos o pagamento de um bônus de equalização para as unidades sem o
referido item. Serão consideradas como elegíveis à equalização, as unidades em
estoque das concessionárias em 20/12/2010, conforme valor e configurações
descritas abaixo:
Valor a ser creditado: R$ 300,00
Configurações elegíveis: R8M/R8X/R8T”
45. Como se vê, em função de alteração na configuração dos itens de série do
veículo, a GM concedeu bônus às concessionárias que detinham tais automóveis
em seu estoque visando permitir que estas reduzissem o custo de aquisição de tais
veículos e, em consequência, o preço de venda, pois estes veículos não possuíam o
acessório em questão enquanto item de série, acessório este que foi incorporado
nos veículos novos.
46. Portanto, em verdade, os “bônus” são concedidos pela GM para reduzir o custo
de aquisição de determinados veículos e permitir que haja sua alienação pelas
concessionárias por um preço mais competitivo, de modo a se reduzir o estoque de
determinados veículos e modelos, para se evitar que a concessionária permaneça
com itens já superados por outros mais modernos em seu estoque.
47. E, novamente, ao contrário do que afirmou o AFRFB autuante, todos os
Comunicados emitidos pela General Motors sempre mencionam os carros e
modelos aos quais são aplicáveis os bônus, bem como seu valor, de modo que se
mostra infundada a afirmação feita pelo AFRFB autuante no sentido de que os
bônus são concedidos sem qualquer vinculação ao valor do carro vendido.
48. Ora, a concessão de bônus em valor fixo para determinado modelo de
automóvel significa que se está bonificando aquele tipo de veículo com um valor
determinado, visando, repita-se, reduzir seu custo de aquisição e permitir que as
vendas sejam feitas.
49. A ótica das ações é sempre única: permitir que as unidades sejam
comercializadas.
(...)
51. Por conta disso, como bem foi demonstrado pela Recte. nas planilhas e
documentos
acostados
aos
autos,
todos
os
bônus
recebidos
eram
automaticamente inseridos pela Recte. enquanto redutores do custo de aquisição
dos automóveis, visando a que o objetivo da instituição do bônus fosse alcançado,
que é a realização da venda do veículo ao consumidor final.
52. Desta forma, há que se apontar os seguintes reparos ao relato feito pelo AFRFB
autuante:
Fl. 3858
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
9
a) todos os “bônus” são concedidos de modo vinculado a veículos específicos e em
valores específicos, sendo certo que, em alguns casos, a concessão dos “bônus”
destina- se a sanar uma “concorrência desleal” entre o mesmo veículo dentro da
Rede de Concessionárias, pois, enquanto algumas montadoras possuem em seu
estoque veículos onde determinados itens não estão inseridos no automóvel como
itens de série, outros pontos da Rede de Concessionárias já possuem os veículos
novos, onde o item já está inserido como integrante do automóvel, o que geraria
uma discrepância dentro da própria rede; e
b) os bônus não são concedidos por conta do atingimento de metas, mas sim para
permitir que o custo de aquisição dos veículos seja reduzido e as vendas sejam
realizadas.
53. Com relação ao item (b) acima, a Recte. dá destaque ao Comunicado Vendas
GMB FAJ 2012 (doc. no 5 da impugnação), por intermédio do qual fica clara a
concessão de “bônus” para os Veículos Ômega MY11 nas cores preta e prata, para
unidades a serem vendidas para consumidores finais dentro do período de vigência
do Comunicado.
54. Neste caso, o Comunicado foi expedido em 31 de maio de 2012, com vigência
entre 01/06/2012 e 30/06/2012.
55. Logo, não há que se falar em bônus pelo atingimento de metas, mas sim em
efetivo redutor do custo de aquisição, pois todos os veículos adquiridos, no caso
específico deste Comunicado, entre 30/11/2011 e 14/12/2011 e que ainda
estivessem no estoque da Recte. seriam beneficiados com um bônus de R$
11.500,00 para as cores preta e prata, e um adicional de R$ 3.500,00 para a cor
prata.
56. Ora, à evidência, tais veículos estavam “encalhados” na Recte., que não
conseguia vende-los, daí a concessão de um “bônus” tão significativo, que permitiu
que o custo de aquisição destes automóveis fosse sensivelmente reduzido, de
modo que a Recte. pudesse vende-los de forma extremamente competitiva no
mercado.
57. Desta forma, não se trata de “bônus” pelo atingimento de metas, mas sim de
redutor de custos que é concedido pela General Motors aos veículos cujo custo de
aquisição, ao longo do tempo, revela-se inibidor da venda dos automóveis.
58. Do mesmo modo, no caso dos denominados “BAV – Bônus Acelerador de
Vendas”, a exemplo daquele emitido pela General Motors sob o n. GMB ACA 2012,
a concessão do “bônus” visa permitir que as vendas se concretizem! Note-se que
há menção expressa no Comunicado que a sua finalidade é permitir que haja o
gozo de um mecanismo “eficaz” de venda ao consumidor final, sendo certo que se
menciona como será o acesso ao programa que fará o cálculo do bônus de acordo
com o tipo de veículo a ser alienado.
59. Pois bem. Os exemplos apontados acima demonstram e corroboram a
constatação de que não se tratava de premiação por atingimento de vendas, mas
sim de “bônus” concedidos pela General Motors visando permitir que houvesse
uma redução do custo de aquisição dos veículos apta a permitir que houvesse a
comercialização dos automóveis, com a eleição clara dos veículos que receberão os
“bônus” e dos valores destes, ao contrário do que afirmou genericamente o AFRFB
autuante.
Não assiste razão ao recorrente. Com efeito, de todo o exposto nos trechos acima
colacionados, resta bastante claro que os valores recebidos como bonificações, que no
seu entender não se constituem em “prêmios” ou “incentivos”, mas sim em redutores
de custo, foram concedidos após a emissão das notas fiscais de venda pela montadora
(General Motors) e condicionadas a determinados fatores, como a venda de modelos
específicos; ou seja, o “desconto” ou “bonificação” não era concedido de forma
genérica, mas condicionado, por exemplo, à venda de determinado modelo e, ainda
assim, apenas para cores específicas.
O ponto crucial nos fatos acima descritos reside na alegação de que os valores enviados
pela montadora para a concessionária (recorrente) são bonificações com o objetivo de
Fl. 3859
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
10
reduzir o seu custo e, portanto, não poderiam ser tributados pelas contribuições em
tela. Assim sendo, para o deslinde da questão, entendo necessário verificar como se dá
a apuração do PIS e da COFINS, de acordo com a legislação de regência. Vejamos.
O Recorrente apura a contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins segundo o regime não-
cumulativo, previsto nas leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, respectivamente. Vejamos
como a lei definiu a base de cálculo da contribuição para o PIS/Pasep, tributo objeto do
presente processo, com a redação vigente à época:
LEI 10.637/2002
Art. 1o A contribuição para o PIS/Pasep tem como fato gerador o faturamento
mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil.
§ 1o Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a receita
bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e
todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica.
§ 2o A base de cálculo da contribuição para o PIS/Pasep é o valor do faturamento,
conforme definido no caput.
§ 3o Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo, as receitas:
I - decorrentes de saídas isentas da contribuição ou sujeitas à alíquota zero;
II - (VETADO)
III - auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadorias em
relação às quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição de
substituta tributária;
IV - de venda de álcool para fins carburantes; (Redação dada pela Lei no 10.865, de
2004)
V - referentes a:
a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos;
b) reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda, que
não representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação de
investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados
de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados
como receita.
VI – não operacionais, decorrentes da venda de ativo imobilizado. (Incluído pela Lei
no 10.684, de 30.5.2003)
O texto legislativo, portanto, é bastante claro: a base de cálculo é o valor do
faturamento, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil. Vai mais além em
seu § 1o, ao determinar que o total das receitas compreende a receita bruta da venda de
bens e serviços e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica.
O STF já definiu que o conceito constitucional de “receita” é um conceito jurídico, e não
contábil. Justamente por isso o texto da lei inclui no faturamento “o total das receitas
auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação
contábil”. Isto porque a ciência da Contabilidade, de acordo com os princípios contábeis,
muitas vezes determina que determinados ingressos de valores e/ou bens na sociedade
empresária, apesar de terem natureza jurídica de receita, sejam registrados
contabilmente como redutores/retificadores de contas do passivo e/ou de contas de
despesas/custos, e não dentro das contas próprias de receitas.
Necessário, portanto, determinar se os valores recebidos como “bonificações” podem
ser considerados dentro do conceito de “receitas”, auferidas pelo contribuinte e, assim,
tributáveis pelas contribuições.
O Pronunciamento Técnico CPC 30 (R1), do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC),
define “receita” nos seguintes termos:
Objetivo
A receita é definida no Pronunciamento Conceitual Básico Estrutura Conceitual
para Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro como aumento nos
benefícios econômicos durante o período contábil sob a forma de entrada de
recursos ou aumento de ativos ou diminuição de passivos que resultam em
Fl. 3860
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
11
aumentos do patrimônio líquido da entidade e que não sejam provenientes de
aporte de recursos dos proprietários da entidade. As receitas englobam tanto as
receitas propriamente ditas como os ganhos. A receita surge no curso das
atividades ordinárias da entidade e é designada por uma variedade de nomes, tais
como vendas, honorários, juros, dividendos e royalties. O objetivo deste
Pronunciamento é estabelecer o tratamento contábil de receitas provenientes de
certos tipos de transações e eventos.
(...)
Definições
7. Neste Pronunciamento são utilizados os seguintes termos com os significados
especificados a seguir:
Receita é o ingresso bruto de benefícios econômicos durante o período observado
no curso das atividades ordinárias da entidade que resultam no aumento do seu
patrimônio líquido, exceto os aumentos de patrimônio líquido relacionados às
contribuições dos proprietários.
(...)
8. Para fins de divulgação na demonstração do resultado, a receita inclui somente
os ingressos brutos de benefícios econômicos recebidos e a receber pela entidade
quando originários de suas próprias atividades. As quantias cobradas por conta de
terceiros – tais como tributos sobre vendas, tributos sobre bens e serviços e
tributos sobre valor adicionado não são benefícios econômicos que fluam para a
entidade e não resultam em aumento do patrimônio líquido. Portanto, são
excluídos da receita. Da mesma forma, na relação de agenciamento (entre o
principal e o agente), os ingressos brutos de benefícios econômicos provenientes
dos montantes arrecadados pela entidade (agente), em nome do principal, não
resultam em aumentos do patrimônio líquido da entidade (agente), uma vez que
sua receita corresponde tão-somente à comissão combinada entre as partes
contratantes.
8A. A divulgação da receita na demonstração do resultado deve ser feita a partir
das receitas conforme conceituadas neste Pronunciamento. A entidade deve fazer
uso de outras contas de controle interno, como “Receita Bruta Tributável”, para
fins fiscais e outros.
8B. A conciliação entre os valores registrados conforme o item 8A para finalidades
fiscais e os evidenciados como receita para fins de divulgação conforme item 8 será
evidenciada em nota explicativa às demonstrações contábeis.
Conforme pode ser verificado no site “http://www.cpc.org.br/CPC/CPC/Conheca-CPC”, o
Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) foi idealizado a partir da união de esforços e
comunhão de objetivos das seguintes entidades:
- Associação Brasileira das Companhias Abertas (Abrasca);
- Associação dos Analistas e Profissionais de Investimento do Mercado de Capitais
(Apimec Nacional);
- B3 Brasil Bolsa Balcão;
- Conselho Federal de Contabilidade (CFC);
- Instituto dos Auditores Independentes do Brasil (Ibracon);
- Fundação Instituto de Pesquisas Contábeis, Atuariais e Financeiras (Fipecafi);
- Entidades representativas de investidores do mercado de capitais.
Criado pela Resolução CFC no 1.055/05, o CPC tem como objetivo "o estudo, o preparo e a
emissão de documentos técnicos sobre procedimentos de Contabilidade e a divulgação de
informações dessa natureza, para permitir a emissão de normas pela entidade reguladora
brasileira, visando à centralização e uniformização do seu processo de produção, levando
sempre em conta a convergência da Contabilidade Brasileira aos padrões internacionais".
As sete entidades compõem o CPC, cada uma representada por 2 membros, mas outras
poderão vir a ser convidadas futuramente; os membros do CPC, na maioria Contadores,
não auferem remuneração. Além dos 14 membros atuais, serão sempre convidados a
participar representantes dos seguintes órgãos:
- Banco Central do Brasil (BACEN);
Fl. 3861
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
12
- Comissão de Valores Mobiliários (CVM);
- Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB);
- Superintendência de Seguros Privados (SUSEP);
- Federação Brasileira de Bancos (FEBRABAN);
- Confederação Nacional da Indústria (CNI); e
- Superintendência Nacional de Previdência Complementar (PREVIC).
A premissa básica para a presente análise, portanto, toma o conceito de “receita” como
aumento nos benefícios econômicos durante o período contábil sob a forma (i) de entrada
de recursos ou (ii) aumento de ativos ou diminuição de passivos que resultam em
aumentos do patrimônio líquido da entidade e que não sejam provenientes de aporte de
recursos dos proprietários da entidade.
Complemento esta definição com o entendimento firmado pelo STF, trazendo como
precedente o julgamento dos Embargos de Declaração no RE no 574.706/PR, relatoria da
Min. Carmen Lucia, que tratou da exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS,
julgado em 13/05/2021:
O fundamento adotado pela corrente majoritária e expressamente constante do
voto condutor, e dos que o acompanharam, é o de que a definição constitucional
de faturamento/receita, base de cálculo para incidência de tributos específicos,
alinha-se ao conceito adotado, por exemplo, por Aliomar Baleeiro, segundo o qual
a receita (para esse específico fim) é o ingresso financeiro que se integra no
patrimônio na condição de elemento novo e positivo, sem reservas ou condições.
(...)
10. A embargante alega ainda que “g) teria havido contradição entre as lições
citadas de Aliomar Baleeiro e Ricardo Mariz de Oliveira sobre receita pública e a
posição que se pretendeu defender na corrente vencedora, pois ‘a mera afirmativa
de que não são receitas os recebimentos sujeitos a condições/reservas, não resolve
o problema aqui tratado”. Assinala que Aliomar Baleeiro “excluía do conceito de
receita aqueles recebimentos voltados exclusivamente a recompor o patrimônio
público ao status quo ante, a restituição posterior ou a entrega a terceiros
(garantias, empréstimos, amortizações e indenizações por dano emergente). Ou
seja, não basta que determinada quantia que tenha sido auferida e que, em razão
da incidência de outro plexo normativo, fonte de obrigação paralela, gere um dever
de pagamento a outrem, é preciso que esta já tenha sido recebida com reservas ou
como recomposição patrimonial. Apenas aquelas obrigações que tenham tido, na
própria condição/ressalva desde o início estipulada, um motivo ou finalidade de
seu surgimento, devem ser excluídas das receitas’”.
(...)
12. Em meu voto, para definição de faturamento, mencionei as lições de Roque
Antônio Carrazza, que faz referência a Aliomar Baleeiro ao diferenciar “receitas” de
simples “ingressos”:
“O punctum saliens é que a inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS
leva ao inaceitável entendimento de que os sujeitos passivos destes tributos
‘faturam ICMS’. A toda evidência, eles não fazem isto. Enquanto o ICMS circula por
suas contabilidades, eles apenas obtêm ingressos de caixa, que não lhes
pertencem, isto é, não se incorporam a seus patrimônios, até porque destinados
aos cofres públicos estaduais ou do Distrito Federal.
Reforçando a ideia, cabe, aqui, estabelecer um paralelo com os clássicos
ensinamentos de Aliomar Baleeiro acerca dos ‘ingressos’ e ‘receitas’. Assim se
manifestou o inolvidável jurista: ‘As quantias recebidas pelos cofres públicos são
genericamente designadas como ‘entradas’ ou ‘ingressos’. Nem todos estes
ingressos, porém, constituem receitas públicas, pois alguns deles não passam de
movimento de fundo’, sem qualquer incremento do patrimônio governamental,
desde que estão condicionadas à restituição posterior ou representam mera
recuperação de valores emprestados ou cedidos pelo Governo.
‘(...).
Fl. 3862
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
13
‘Receita pública é a entrada que, integrando-se no patrimônio público sem
quaisquer reservas, condições ou correspondência no passivo, vem acrescer o seu
vulto, como elemento novo e positivo.’
Portanto, há ingressos de dinheiro que são receitas, já que entram nos cofres
públicos, a título definitivo. E há ingressos de dinheiro que neles apenas transitam,
já que têm destinação predeterminada, nada acrescentando ao Erário.
Embora estas lições tenham sido dadas olhos fitos na arrecadação pública, podem,
com as devidas adaptações, ser perfeitamente aplicadas ao assunto em análise. De
fato, fenômeno similar ocorre no âmbito das empresas privadas quando valores
monetários transitam em seus patrimônios sem, no entanto, a eles se
incorporarem, por terem destinação predeterminada. É o caso dos valores
correspondentes ao ICMS (tanto quanto os correspondentes ao IPI), que, por
injunção constitucional, as empresas devem encaminhar aos cofres públicos.
Parafraseando Baleeiro, tais valores não se integram ao patrimônio das empresas,
‘sem quaisquer reservas, condições ou correspondência no passivo’, e, assim, não
‘vêm acrescer o seu vulto, como elemento novo e positivo’.
Portanto, a integração do valor do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS traz
como inaceitável consequência que contribuintes passem a calcular as exações
sobre receitas que não lhes pertencem, mas ao Estado-membro (ou ao Distrito
Federal) onde se deu a operação mercantil e que tem competência para instituí-lo
(cf. art. 155, II, da CF).
A parcela correspondente ao ICMS pago não tem, pois, natureza de faturamento (e
nem mesmo de receita), mas de simples ingresso de caixa (na acepção supra), não
podendo, em razão disso, compor a base de cálculo quer do PIS, quer da COFINS”
(CARRAZZA, Roque Antonio – "ICMS”. 16a ed., Malheiros: São Paulo, 2012, p. 666-
667 – fl. 20-21 do acórdão).
Realcei, então, que “o valor do ICMS tem como destinatário fiscal a Fazenda
Pública, para a qual será transferido”. Assim, “não constitui receita do
contribuinte”, pois “ainda que contabilmente, seja escriturado, não guarda relação
com a definição constitucional de faturamento para fins de apuração da base de
cálculo das contribuições” (fl. 23 e ss do acórdão).
13. O Ministro Celso de Mello, em seu voto, também fez referência ao
entendimento firmado por este Supremo Tribunal Federal no recurso
extraordinário n. 240.785/MG, citando a observação do Ministro Cezar Peluso
naquele julgamento:
“O problema todo é que, neste caso, se trata de uma técnica de arrecadação em
que, por isso mesmo, se destaca o valor do ICMS para efeito de controle da
transferência para o patrimônio público, sem que isso se incorpore ao patrimônio
do contribuinte. (...) trata-se de um trânsito puramente contábil, significando que
isso, de modo algum, compõe o produto do exercício das atividades
correspondentes aos objetivos sociais da empresa, que é o conceito de
faturamento (...)”.
(...)
Inaceitável, por isso mesmo, que se qualifique qualquer ingresso como receita, pois
a noção conceitual de receita compõe-se da integração, ao menos para efeito de
sua configuração, de 02 (dois) elementos essenciais: a) que a incorporação dos
valores faça-se positivamente, importando em acréscimo patrimonial; e
b) que essa incorporação revista-se de caráter definitivo.
Daí a advertência de autores e tributaristas eminentes, cuja lição, no tema, mostra-
se extremamente precisa (e correta) no exame da noção de receita”.
Assim, devidamente explicadas as citações doutrinárias e o alcance que a elas se
deu nos votos exarados neste Supremo Tribunal sobre o tema, de se concluir, no
ponto, não haver o que se aclarar, pela singela circunstância de obscuridade não
haver.
Nesse ponto, deve ser analisada a natureza jurídica do recebimento dos valores a título
de bonificações. O recorrente alega que a montadora General Motors não paga bônus
Fl. 3863
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
14
pelo atingimento de metas, mas sim como um efetivo redutor do custo de aquisição,
como no caso em que todos os veículos adquiridos entre 30/11/2011 e 14/12/2011 e
que ainda estivessem no estoque seriam beneficiados com um bônus de R$ 11.500,00
para as cores preta e prata, e um adicional de R$ 3.500,00 para a cor prata.
De início, constata-se que tais pagamentos não são “redutores de custo”. Reduzir o
custo de uma empresa significa eliminar um dispêndio rotineiro desta, uma despesa que
onera seu funcionamento, e só pode ser realizado para o futuro, jamais para o passado.
Explico.
Reduções de custo ocorrem, por exemplo, quando a empresa consegue uma
isenção/redução de impostos, redução no quadro de funcionários, economia no
consumo mensal de energia, quando consegue substituir um fornecedor por outro com
preços menores, etc. Não é nada disso que se trata aqui.
O recorrente, concessionária, adquire veículos junto à montadora por um preço
específico, previamente negociado. Concretizado o negócio com a emissão da nota fiscal
e a tradição (entrega do bem), está consumado o contrato de compra e venda. O custo
incorrido pela empresa será registrado em sua contabilidade, e não poderá mais ser
alterado, exceto em situações excepcionais, como na devolução de mercadorias, o que
não é o caso aqui discutido.
O momento em que poderia haver a redução desse custo de aquisição dos veículos seria
antes da emissão da notas fiscal, com a negociação entre as partes para obtenção de
algum desconto, o qual, se existente, deveria constar da nota fiscal, sendo o custo de
aquisição aquele após a aplicação do desconto, nesse caso denominado de “desconto
comercial”, diferenciando-o dos “descontos financeiros”. Este “desconto comercial”,
quando constante da nota fiscal e concedido de forma incondicional (sem depender da
ocorrência de evento futuro e incerto) se caracteriza como verdadeiro “redutor de
custo”.
Tempos depois de consumado o negócio jurídico, a montadora, por questões
mercadológicas, de estratégias de venda e de marketing, decidiu “pagar” (na verdade,
doar) um determinado valor para as concessionárias que venderem determinado
modelo de veículo, por vezes especificando até mesmo o ano do modelo e as cores dos
veículos cuja venda irá gerar o direito ao recebimento do “bônus”.
Não há qualquer duvida de que se trata de negócio jurídico condicionado, ou seja, o
“pagamento” do bônus somente ocorrerá se a concessionária conseguir vender
determinados veículos. A natureza jurídica deste dispêndio realizado pela montadora,
portanto, é de uma “promessa de doação onerosa ou condicional”, pois sobre ela há um
encargo ou uma condição (a venda do veículo).
(...)
(...)
Este “pagamento do bônus” somente ocorre depois que o encargo (ou condição) é
implementado e a promessa de doação passa a ser devida pela montadora. A
transferência de patrimônio (dinheiro) da montadora para a concessionária, por óbvio,
provoca um aumento nos benefícios econômicos desta última, sob a forma de entrada
de recursos, resultando em aumento do patrimônio líquido da entidade (acréscimo
patrimonial) em caráter definitivo, o que satisfaz aos 2 requisitos estabelecidos pelo STF
no RE no 574.706/PR para estabelecer o conceito de “receita”.
Esse é o mesmo entendimento da Administração Fazendária Federal, que firmou o
entendimento, no âmbito administrativo, de que bonificações, (i) sejam em mercadorias
entregues gratuitamente, a título de mera liberalidade, ou (ii) em redução de dívidas,
ambas as situações sem vinculação à operação de venda, são consideradas receitas de
doação para a pessoa jurídica recebedora dos produtos (donatária), incidindo as
contribuições sobre o valor de mercado desses bens. É o que expressa a Solução de
Consulta no 291 – Cosit (Coordenação-Geral de Tributação), de 13/06/2017:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
NÃO CUMULATIVIDADE. BONIFICAÇÕES EM MERCADORIAS. DOAÇÃO. VENDA.
INCIDÊNCIA.
Fl. 3864
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
15
Bonificações em mercadorias entregues gratuitamente, a título de mera
liberalidade, sem vinculação a operação de venda, são consideradas receita de
doação para a pessoa jurídica recebedora dos produtos (donatária), incidindo a
Contribuição para o PIS/Pasep sobre o valor de mercado desses bens.
A receita de vendas oriunda de bens recebidos a título de doação deve sofrer a
incidência da Contribuição para o PIS/Pasep, na forma da legislação geral das
referidas contribuições.
(...)
7. Conforme relatado, o objeto da consulta consiste em dirimir dúvida acerca da
incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins sobre o recebimento de
bonificações em mercadorias não enquadradas como descontos incondicionais.
(...)
8.1. A expressão “descontos incondicionais” foi conceituada pela Instrução
Normativa SRF no 51, de 03 de novembro de 1978:
IN SRF no 51, de 3 de novembro de 1978
4. - A receita líquida de vendas é a receita bruta de vendas e serviços diminuída (...)
dos descontos e abatimentos concedidos incondicionalmente (...).
(...)
4.2 - Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de venda, quando
constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços e não
dependerem de evento posterior à emissão desses documentos.
(...)
9. A “bonificação em mercadorias” é termo conceituado no campo comercial como
a concessão feita pelo vendedor ao comprador, diminuindo o preço da mercadoria
ou entregando quantidade maior do que a contratada. No entanto, sob certas
condições, pode também assumir a feição de doação. Assim, o termo “bonificação”
abrange “descontos incondicionais”, porém tem natureza mais ampla, conforme
pode se verificar de decisão da Administração Tributária Federal através do Parecer
CST/SIPR no 1.386, de 15 de junho de 1982:
Bonificação significa, em síntese, a concessão que o vendedor faz ao comprador,
diminuindo o preço da coisa vendida ou entregando quantidade maior que a
estipulada. Diminuição do preço da coisa vendida pode ser entendido também
como parcelas redutoras do preço de venda, as quais, quando constarem da Nota
Fiscal de venda dos bens e não dependerem de evento posterior à emissão desse
documento, são definidas, pela Instrução Normativa SRF no 51/78, como descontos
incondicionais, os quais, por sua vez, estão inseridos no art. 178 do RIR/80.
(...)
Isto pode ser feito computando-se, na Nota Fiscal de venda, tanto a quantidade
que o cliente deseja comprar, como a quantidade que o vendedor deseja oferecer
a título de bonificação, transformando-se em cruzeiros o total das unidades, como
se vendidas fossem. Concomitantemente, será subtraída, a título de desconto
incondicional, a parcela, em cruzeiros, que corresponde à quantidade que o
vendedor pretende ofertar, a título de bonificações, chegando-se, assim, ao valor
líquido das mercadorias.
Entretanto, ressalte-se que se as mercadorias forem entregues gratuitamente, a
título de mera liberalidade, sem qualquer vinculação com a operação de venda, o
custo dessas mercadorias, não será dedutível, na determinação do lucro real.
9.1. Depreende-se do supracitado Parecer que
mercadorias entregues
gratuitamente, a título de mera liberalidade, sem vinculação com a operação de
venda, não são consideradas descontos incondicionais. Tais mercadorias
enquadram-se no conceito de doação estabelecido pelo atual Código Civil (Lei no
10.406, de 10 de janeiro de 2002), in verbis:
(...)
9.2. A repercussão tributária de uma doação recebida foi de há muito esclarecida
pelo Parecer Normativo CST no 113, de 29 de dezembro de 1978, a saber:
3. AVALIAÇÃO DAS DOAÇÕES
Fl. 3865
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
16
3.1 – Sendo a doação uma liberalidade, - quer seja a pecuniária, quer seja em
espécie -, para o donatário o custo de aquisição do bem é aparentemente
inexistente, ou então, o equivalente às despesas originadas de sua posse e
propriedade. Na realidade, entretanto, o custo de aquisição do bem doado é o seu
preço corrente de mercado, isto é, o equivalente em moeda que seria obtido pelo
donatário caso alienasse o bem. Daí, porque o donatário dele aufere uma receita, a
qual deve integrar os seus resultados não-operacionais, decorrente do simples
enriquecimento de seu patrimônio, não importando para ele qualquer
compromisso ou obrigação. Esse entendimento é basicamente calcado no método
das partidas dobradas (...).
10. Logo, os ativos recebidos em doação, que devem ser avaliados pelo valor de
mercado, configuram-se como receitas auferidas pela pessoa jurídica e devem
compor a base de cálculo das contribuições em apreço, por força dos arts. 1o da Lei
no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003.
BENS RECEBIDOS EM DOAÇÃO E POSTERIORMENTE VENDIDOS
11. Quando os bens recebidos em doação forem vendidos, gerando para a pessoa
jurídica uma receita de vendas, haverá novo fato gerador da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins, nos termos do já mencionado arts. 1o da Lei no 10.637, de
2002, e da Lei no 10.833, de 2003. Dessa forma, as contribuições incidirão
normalmente sobre essas receitas.
Os descontos incondicionais seriam parcelas redutoras do preço de venda, como alega o
recorrente, desde que constassem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de
serviços e não dependessem de evento posterior à emissão desses documentos. É o que
também expressa a Solução de Consulta no 531 – Cosit (Coordenação-Geral de
Tributação), de 18/12/2017:
Fundamentos
ADMISSIBILIDADE DA CONSULTA
(...)
DA NATUREZA DO DESCONTO OBTIDO E DO SEU ENQUADRAMENTO COMO
RECEITA
9. A consulente encontra-se submetida à apuração da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins no regime não cumulativo, sendo que parte de suas receitas
se encontram submetidas à tributação concentrada (receitas decorrentes da venda
de produtos farmacêuticos de que trata o art. 1o da Lei no 10.147, de 2000).
10. Nesse contexto, a interessada indaga se os descontos obtidos de fornecedores,
não destacados em notas fiscais, relativos à aquisição de produtos farmacêuticos,
encontram-se sujeitos à incidência das referidas contribuições.
11. A fim de esclarecer a dúvida suscitada, cumpre destacar, inicialmente, a
Instrução Normativa SRF no 51, de 1978, que dispõe sobre o conceito de
“descontos incondicionais”:
4. A receita líquida de vendas e serviços é a receita bruta da vendas e serviços,
diminuídas (a) das vendas canceladas, (b) dos descontos e abatimentos concedidos
incondicionalmente e (c) dos impostos incidentes sobre as vendas.
(...)
4.2 - Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de vendas, quando
constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços e não
dependerem de evento posterior à emissão desses documentos.
(...)
12. Depreende-se, com certa facilidade, que os descontos obtidos pela consulente
não podem ser considerados descontos incondicionais, uma vez que não constam
em nota fiscal de venda.
13. Tratando-se de descontos condicionais, revela-se inaplicável a exclusão da base
de cálculo das contribuições prevista no art. 1o, § 3o, inciso V, alínea “a”, da Lei no
10.637, de 2002, e no art. 1o, § 3o, inciso V, alínea “a”, da Lei no 10.833, de 2003.
14. Forçoso reconhecer que os descontos condicionais obtidos pela interessada
configuram receita, na medida em que representam ingresso de benefício
Fl. 3866
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
17
econômico decorrente da redução do montante devido a fornecedores (redução de
passivo).
15. A referida receita encontra-se submetida à incidência da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins apuradas no regime não cumulativo:
(...)
DA INAPLICABILIDADE DA ALÍQUOTA ZERO
16. Na condição de varejista, a consulente aufere receitas decorrentes da venda
dos produtos elencados no art. 1o da Lei no 10.147, de 2000, que se encontram
sujeitas à alíquota zero:
(...)
17. Como é cediço, o regime de tributação monofásico ou concentrado previsto no
art. 1o da Lei no 10.147, de 2000, consiste em técnica de concentração da
incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins em uma única etapa da
cadeia produtiva (pessoa jurídica que procede à industrialização ou à importação) e
a consequente desoneração das operações realizadas pelos demais integrantes da
cadeia produtiva (varejista, dentre outros).
18. Ocorre que as receitas relativas aos descontos condicionais obtidos pela
consulente não decorrem da venda dos produtos sujeitos à tributação
concentrada, mas sim da implementação de determinada condição que permite à
interessada reduzir o montante devido a seus fornecedores.
19. Resta evidenciado, portanto, que as referidas receitas não se encontram
submetidas à alíquota zero de que trata o art. 2o da Lei no 10.147, de 2000, não
havendo que se falar em “bitributação” ou bis in idem, uma vez que as
contribuições incidirão uma única vez sobre as receitas auferidas pela interessada –
receitas essas que decorrem de fato gerador diverso daquele praticado pelo
fornecedor ou pela consulente quando da venda de produtos sujeitos à tributação
concentrada.
DA NATUREZA DA RECEITA DECORRENTE DO DESCONTO CONDICIONAL OBTIDO
20. Verificou-se que as receitas decorrentes dos descontos condicionais obtidos
pela interessada configuram receita sujeita à incidência da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins no âmbito do regime não cumulativo (uma vez que a
consulente se encontra submetida a esse regime) e que as referidas receitas não
estão sujeitas à alíquota zero de que trata o art. 2o da Lei no 10.147, de 2000.
21. Cumpre analisar, a seguir, a aplicabilidade do Decreto no 8.426, de 2015, que
restabeleceu as alíquotas da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins incidentes
sobre receitas financeiras auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de
apuração não cumulativa das referidas contribuições.
22. Cabe registrar, inicialmente, que a legislação tributária havia estabelecido
alíquota zero sobre as receitas financeiras auferidas pelas pessoas jurídica sujeitas
ao regime de incidência não cumulativa das contribuições:
(...)
25. Com efeito, embora as receitas decorrentes da venda de produtos
farmacêuticos se encontrem submetidas à alíquota zero (tributação concentrada),
as receitas financeiras auferidas pela consulente (submetida à apuração não
cumulativa das contribuições) encontram-se sujeitas às alíquotas previstas no
Decreto no 8.426, de 2015.
26. Não significa dizer que os descontos condicionais obtidos pela empresa possam
configurar, em qualquer caso, receitas financeiras.
27. Tratando-se de desconto condicional obtido, a determinação da natureza da
receita auferida depende da caracterização do negócio jurídico firmado entre a
consulente e seus fornecedores, nos termos das condições contratuais pactuadas,
já que os descontos obtidos podem decorrer de acordo comercial que pretenda
compensar o adimplemento antecipado do valor por ela devido ou oferecer
compensação por metas alcançadas, reembolso de despesas com propagandas e
promoções ou bonificações para custeio, dentre outros.
Fl. 3867
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
18
29. Tendo em vista que a consulta não descreve as condições estabelecidas em
contraprestação à obtenção de descontos, cabe à consulente verificar a natureza
das referidas receitas, a fim de aplicar as alíquotas previstas no Decreto no 8.426,
de 2015, ou as demais alíquotas aplicáveis no âmbito do regime não cumulativo de
incidência das contribuições.
Conclusão
30. Diante do exposto, conclui-se que:
30.1. Os descontos incondicionais são aqueles que constam da nota fiscal de venda
dos bens ou da fatura de serviços e não dependem de evento posterior à emissão
desses documentos;
30.2. Somente os descontos considerados incondicionais podem ser excluídos da
base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apuradas no regime
não cumulativo;
30.3. Os descontos condicionais obtidos pela pessoa jurídica configuram receita
sujeita à incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apuradas no
regime não cumulativo, que não pode ser excluída da base de cálculo das referidas
contribuições;
30.4 Inaplicável a alíquota zero prevista no art. 2o da Lei no 10.147, de 2000, tendo
em vista que as receitas relativas aos descontos condicionais obtidos não decorrem
da venda de produtos sujeitos à tributação concentrada, mas sim da
implementação de determinada condição que permite à pessoa jurídica reduzir o
montante devido a seus fornecedores;
30.5. Desde 1o de julho de 2015, aplicam-se as alíquotas de que trata o Decreto no
8.426, de 2015, às receitas financeiras auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao
regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins; e
30.6. Para fins de determinação das alíquotas da Contribuição para o PIS/Pasep e
da Cofins incidentes sobre o desconto condicional, deve-se determinar a natureza
da receita decorrente desse desconto, a qual depende da caracterização do
negócio jurídico firmado entre as partes, nos termos das condições contratuais
pactuadas.
Conclui-se, portanto, que a verdadeira natureza jurídica dos valores repassados pela
montadora para a concessionária não é de “redutor de custos”, mas sim de “promessa de
doação onerosa”. Entretanto, devo ressaltar que, a depender (i) dos termos em que for
especificada essa transferência de valores e o respectivo encargo ou condição, se de
forma individual ou mediante oferta a grupo de pessoas e de forma pública, e (ii)
mediante contrato ou oferta pública, haverá uma linha tênue entre a “promessa de
doação onerosa/condicional” e a “promessa de recompensa”. Vejamos o que estabelece o
Código Civil:
TÍTULO VII
Dos Atos Unilaterais
CAPÍTULO I
Da Promessa de Recompensa
Art. 854. Aquele que, por anúncios públicos, se comprometer a recompensar, ou
gratificar, a quem preencha certa condição, ou desempenhe certo serviço, contrai
obrigação de cumprir o prometido.
Art. 855. Quem quer que, nos termos do artigo antecedente, fizer o serviço, ou
satisfizer a condição, ainda que não pelo interesse da promessa, poderá exigir a
recompensa estipulada.
Art. 856. Antes de prestado o serviço ou preenchida a condição, pode o promitente
revogar a promessa, contanto que o faça com a mesma publicidade; se houver
assinado prazo à execução da tarefa, entender-se-á que renuncia o arbítrio de
retirar, durante ele, a oferta.
Parágrafo único. O candidato de boa-fé, que houver feito despesas, terá direito a
reembolso.
Sobre o tema, trago novamente à colação o entendimento do professor Carlos Roberto
Gonçalves, op. cit., págs. 437 e ss:
Fl. 3868
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
19
Capítulo I
DA PROMESSA DE RECOMPENSA
1. Conceito e natureza jurídica
Como foi dito na Introdução, os atos unilaterais, assim como os contratos e os atos
ilícitos, constituem fontes de obrigações. O novo Código Civil disciplina, no Título
VII dedicado aos primeiros, em primeiro lugar, a promessa de recompensa.
Diverge-se na doutrina a respeito da natureza jurídica do instituto. Uma corrente
não a distingue da oferta dirigida a qualquer pessoa indeterminadamente, a qual é
reputada aceita pelos receptores sucessivos. Neste caso, o vínculo obrigatório só se
forma com a manifestação do terceiro que preencheu a condição ou desempenhou
o serviço, aceitando-a.
Outra corrente, no entanto, considera a promessa de recompensa negócio jurídico
unilateral, que obriga aquele que emite a declaração de vontade desde o momento
em que ela se torna pública, independente de qualquer aceitação.
O Código Civil adotou a segunda corrente, realçando o caráter vinculante dessa
declaração unilateral da vontade. A promessa de recompensa não é mera
promessa de contrato, mas uma obrigação já assumida com a própria declaração.
Segundo Limongi França, a promessa de recompensa traz uma obrigatoriedade
ínsita. O promitente vincula-se obrigacionalmente ainda que o aceitante haja
executado o trabalho desinteressadamente, sem ter sido impelido pelo desejo de
obter a recompensa prometida.
Dispõe o art. 854 do Código Civil que “aquele que, por anúncios públicos, se
comprometer a recompensar, ou gratificar, a quem preencha certa condição, ou
desempenhe certo serviço, contrai obrigação de cumprir o prometido”. O
dispositivo é claro ao proclamar que o promitente, ao declarar que se propõe a
recompensar ou gratificar terceiro, assume a obrigação de cumprir o prometido.
(...)
2. Requisitos
Para que se torne obrigatória a promessa de recompensa, entretanto, são exigidos
três requisitos específicos: a) que lhe tenha sido dada publicidade; b) a
especificação da condição a ser preenchida ou o serviço a ser desempenhado; e c) a
indicação da recompensa ou gratificação.
Além dos mencionados pressupostos específicos, devem ser observados os
requisitos gerais de validade dos negócios jurídicos unilaterais e bilaterais,
elencados no art. 104 do Código Civil, quais sejam, promitente capaz; objeto lícito,
possível, determinado ou determinável; e forma não defesa em lei.
O art. 854 retrotranscrito refere-se expressamente a “anúncios públicos”,
demonstrando que a publicidade é pressuposto do vínculo obrigacional. Não é
relevante o meio pelo qual a proposta é veiculada. Pode ser difundida pela
imprensa (jornal, alto-falante, rádio e televisão) ou constar de cartazes ou folhetos
afixados ou distribuídos em locais de grande acesso de pessoas etc.
A publicidade deve dirigir-se a pessoas indeterminadas, ainda que pertencentes a
um grupo determinado, como uma escola, uma associação, um clube etc. Não
pode haver individualização, sob pena de a hipótese se transformar em negócio
bilateral. Segundo Pontes de Miranda, “o número mínimo para que a promessa
seja ao público é o de dois; o máximo, a humanidade”. Aduz o incomparável jurista
pátrio: “Sempre que há duas pessoas ou mais, há publicidade, salvo se não se
coadunar com a natureza da promessa tão estreita esfera de atuação”. Havendo
publicidade, está cumprido o requisito, independentemente da constatação de ter
chegado ao conhecimento das pessoas. Basta, portanto, a simples possibilidade de
comunicação.
Em segundo lugar, deve o promitente especificar o objeto da promessa, ou seja, a
condição a ser preenchida ou o serviço a ser desempenhado pelo público em geral.
Pode tratar-se de uma ação, como na hipótese de se prometer milhões de dólares
àquele que fornecer informações que possibilitem a descoberta do paradeiro de
determinada pessoa (Saddam Hussein ou Osama Bin Laden, p. ex.), ou de um ato
Fl. 3869
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
20
omissivo, como a recompensa prometida aos alunos que não faltarem a nenhuma
aula durante todo o ano letivo.
A indicação da recompensa ou gratificação, pelo promitente, também se faz
necessária para a vinculação deste. Há várias formas de recompensa, podendo
consistir em entrega de uma coisa, caracterizando uma obrigação de dar, ou a
realização de certa atividade por parte do promitente, configurando uma obrigação
de fazer ou não fazer (pagamento de tratamento médico ou de determinado curso,
p. ex.).
(...)
A promessa de recompensa pode ser feita por particulares ou por fornecedores ou
prestadores de serviços. Quando configurar típica relação de consumo, aplicam-se-
lhe os princípios protetivos do Código de Defesa do Consumidor e,
subsidiariamente, as normas genéricas do novo Código Civil.
3. Exigibilidade da recompensa
Dispõe o art. 855 do Código Civil: “Quem quer que, nos termos do artigo
antecedente, fizer o serviço, ou satisfizer a condição, ainda que não pelo interesse
da promessa, poderá exigir a recompensa estipulada”.
Infere-se do dispositivo em apreço que, uma vez realizado o serviço ou preenchida
a condição, o promitente é devedor da obrigação de recompensar ou gratificar o
executor, na conformidade da proposta divulgada. Na hipótese de não
cumprimento dessa obrigação, responde o promitente, conforme a natureza desta,
por uma ação de cobrança, de perdas e danos ou de obrigação de fazer ou não
fazer.
Não examina o juiz a utilidade para o promitente do ato ou conduta praticada pelo
executante. Importa saber unicamente se a atividade consistiu exatamente no que
foi prometido recompensar. Da mesma forma, não importa averiguar do interesse
do executor ou de seu conhecimento da promessa. A obrigação é exigível, ainda
que a desconhecesse.
Não é necessário, portanto, que o serviço tenha sido realizado no interesse da
recompensa, sendo suficiente que corresponda às condições da promessa
divulgada.
Há divergência doutrinária e jurisprudencial sobre quais fatos podem ser caracterizados
como promessa de doação onerosa/condicional ou promessa de recompensa, inclusive
com a utilização indiscriminada destes termos, como podemos ver nos artigos sobre o
tema a seguir colacionados:
i)
https://jus.com.br/artigos/86005/o-contrato-de-promessa-de-doacao-e-seus-
aspectos-uma-analise-doutrinaria-e-jurisprudencial, visitado em 11/11/2022:
De outro modo, Caio Mário defende que a promessa de doação pode ser exigível
apenas nos casos de doação com encargo. Para ele, o encargo legitimaria o
donatário a exigir o cumprimento da prestação por parte do doador, defendendo
que a liberdade ao impor o encargo por parte do doador permite ao donatário
exigir sua execução, sendo uma promessa de doar jurídica e moralmente
defensável, uma vez que a atribuição do encargo espelha um ato de liberdade por
parte do doador.
(...)
Parcela da doutrina sustenta a plena validade e exequibilidade da promessa de
doação, que não encontraria óbice em nenhum dispositivo da legislação ou em
princípios de ordem pública, conforme lições de Washington de Barros. Nesse
contexto, afirma-se, ainda, em corrente defendida por Maria Celina Bodin de
Moraes, que a exigibilidade seria mais afinada com uma leitura efetivamente
contratual, e não puramente moral, da doação, tutelando não apenas o animus
donandi do doador, que se faz presente no momento da celebração da promessa (e
não necessariamente na sua execução), como também a confiança legítima
depositada pelo donatário.
Portanto, é possível identificar que a discussão sobre a promessa de doação está
paradoxalmente ligada à constituição impositiva da obrigação de doar. Surge,
Fl. 3870
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
21
então, as divergências de pensamento e aplicação do direito sobre a vontade de
doar e a obrigação de doar, discute-se: doação e obrigação podem coexistir?
Portanto, diante de todo o exposto até aqui, cabe a reflexão de se realmente existe
doação “de graça” ou se a doação já se enquadra como uma contraprestação de
algo realizado pelo donatário em prol do doador, de tal forma que a doação se
transveste como uma recompensa de algum “favor” realizado no passado, daí a
natureza do encargo. O contrato preliminar de doação possui pontos passíveis de
discussão doutrinária e jurisprudencial, entretanto, alinhados a melhor doutrina,
merece destaque a inexigibilidade de promessa de doação, não suscitando em
execução forçada ou perdas e danos de quem fez a promessa, por desistência ou
motivos alheios a sua vontade, ainda que quem a receba já tenha feito planos, por
parecer injusto tomar encargos de uma promessa de doação, ainda nem
consumada mesmo que existente. De todo modo, é necessário estar sempre atento
ao animus donandi que caracteriza a doação de todo modo.
ii) https://www.elpidiodonizetti.com/doacao-especies-limites-e-o-posicionamento-
da-jurisprudencia/, visitado em 11/11/2022:
O art. 538 do Código Civil considera a doação como o contrato em que uma pessoa
transfere do seu patrimônio bens ou vantagens para o de outra. A doação é um ato
de mera liberalidade e, em regra, um negócio jurídico gratuito. Diz-se “em regra”,
porque há uma espécie de doação, considerada como onerosa, que estabelece um
ônus ou uma contraprestação ao donatário (aquele que recebe a doação).
Vejamos, a propósito, as espécies de doação:
(...)
Doação condicional: é aquela em que o doador estipula uma condição (evento
futuro e incerto) ao negócio.
Doação onerosa, modal ou com encargo: é a doação gravada com algum ônus (art.
553, CC). “O encargo não é uma contraprestação, sendo proporcionalmente muito
menos oneroso do que o benefício recebido. Isso porque, se o encargo for muito
pesado, pode descaracterizar a doação, transformando-a, por exemplo, em uma
compra e venda disfarçada”.
Doação contemplativa: em geral, é uma espécie de doação pura em que o doador
declina os motivos que o levaram a fazer a doação. Há também a doação
contemplativa em razão de casamento futuro (art. 546, CC). Neste caso, se o
casamento não se realizar, a doação ficará sem efeito.
Doação remuneratória: equipara-se à contemplativa. É feita em retribuição a
serviços prestados pelo donatário (Ex: doação ao médico que sempre cuidou do
doador).
(...)
A doação remuneratória, assim como todas as demais espécies de doação, deve
respeitar a denominada “legítima”, que é a quota correspondente aos herdeiros
necessários e corresponde a 50% do patrimônio do doador. Conforme
entendimento do STJ, essa modalidade de doação, “caracterizada pela existência
de uma recompensa dada pelo doador pelo serviço prestado pelo donatário e que,
embora quantificável pecuniariamente, não é juridicamente exigível, deve respeitar
os limites impostos pelo legislador aos atos de disposição de patrimônio do doador,
de modo que, sob esse pretexto, não se pode admitir a doação universal de bens
sem resguardo do mínimo existencial do doador, nem tampouco a doação
inoficiosa em prejuízo à legítima dos herdeiros necessários sem a indispensável
autorização desses, inexistente na hipótese em exame” (REsp 1.708.951/SE).
De qualquer sorte, os Tribunais Regionais Federais, a quem compete a análise do acervo
probatório (o STJ e o STF só se manifestam sobre questões de Direito), já fixaram que as
bonificações discutidas neste processo não se caracterizam como redução de custo, mas
sim como verdadeiro programa de incentivo de vendas, ao contrário do que alega o
recorrente, conforme os precedentes colacionados neste voto.
Mesmo que se considere que tais valores repassados à concessionária seriam uma
redução de custo, como pretende o recorrente, ainda assim estaria caracterizado o
Fl. 3871
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
22
recebimento de uma receita e a incidência das contribuições, conforme tem decidido o
STJ:
i) AgInt no REsp. 1.782.172/CE, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, Segunda
Turma, DJe 21/05/2019:
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO. RECURSO ESPECIAL.
ENUNCIADO ADMINISTRATIVO No 3 DO STJ. VIOLAÇÃO AO ART. 1.022 DO CPC.
NÃO OCORRÊNCIA. VALORES RESSARCIDOS NO ÂMBITO DO REINTEGRA
INSTITUÍDO PELA LEI No 12.546/11. INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA
CSLL. ART. 44 DA LEI No 4.506/64. INCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA
COFINS. POSSIBILIDADE ATÉ O ADVENTO DA LEI No 12.844/13. PRECEDENTES.
INAPLICABILIDADE DO ENTENDIMENTO FIXADO NO ERESP No 1.517.492/PR.
DISTINGUISHING.
1. Segundo o entendimento adotado pela Segunda Turma desta Corte nos autos
dos EDcl no REsp 1.462.313/RS, Rel. Ministro Herman Benjamin, DJe 19/12/2014 e
do AgRg no REsp 1.518.688/RS, de minha relatoria, DJe 07/05/2015, os valores do
REINTEGRA são passíveis de incidência do imposto de renda, até o advento da MP
no 651/14, posteriormente convertida na Lei no 13.043/14, de forma que a
conclusão lógica que se tem é a de que tais valores igualmente integram a base de
cálculo do PIS e da COFINS, que é mais ampla e inclui, a priori, ressalvadas as
deduções legais, os valores relativos ao IRPJ e à CSLL, sobretudo no caso de
empresas tributadas pelo lucro real na sistemática da não cumulatividade do PIS e
da COFINS instituída pelas Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, cuja tributação se dá
com base na receita bruta mensal da pessoa jurídica, a qual, por expressa
disposição do art. 44 da Lei no 4.506/64, alhures mencionado, abrange as
recuperações ou devoluções de custos, deduções ou provisões e as subvenções
correntes, para custeio ou operação, recebidas de pessoas jurídicas de direito
público ou privado, ou de pessoas naturais.
2. Somente com o advento da Lei no 12.844/13, que incluiu o § 12 no art. 2o da Lei
no 12.546/11, é que os valores ressarcidos no âmbito do REINTEGRA foram
excluídos expressamente da base de cálculo do PIS e da COFINS.
3. A inaplicabilidade, aos valores ressarcidos no âmbito do REINTEGRA, do
precedente desta Corte tomado no EREsp no 1.517.492/PR, de relatoria do Ministro
Og Fernandes, relatora para acórdão Ministra Regina Helena Costa, no sentido da
exclusão dos créditos presumidos de ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL. É
que naquele caso entendeu-se que a incidência de IRPJ sobre os créditos
presumidos de ICMS representariam violação do princípio Federativo por
intromissão da União em política fiscal dos Estados-Membros, o que não ocorre no
presente caso, eis que todos os custos ressarcidos tratam de tributos federais.
4. Agravo interno não provido (AgInt no REsp. 1.782.172/CE, Rel. Min. Mauro
Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 21.5.2019)
No precedente, o STJ identificou, de forma precisa, a necessidade de atender ao quanto
disposto no art. 44 da Lei no 4.506/64:
Art. 44. Integram a receita bruta operacional:
I - O produto da venda dos bens e serviços nas transações ou operações de conta
própria;
II - O resultado auferido nas operações de conta alheia;
III - As recuperações ou devoluções de custos, deduções ou provisões;
IV - As subvenções correntes, para custeio ou operação, recebidas de pessoas
jurídicas de direito público ou privado, ou de pessoas naturais.
Em obter dictum, devo ressaltar que, mesmo que se pudesse considerar que as
recuperações ou devoluções de custos não fossem consideradas receitas do contribuinte
(contrariando expressamente texto literal de lei), seria necessário que este comprovasse
que, ao recuperar seu custo, promoveu o consequente recolhimento das diferenças de
IRPJ e CSLL. Explico.
Ora, a base de cálculo do IRPJ e da CSLL devidos em cada período de apuração é o lucro,
obtido mediante a dedução dos custos e despesas das receitas obtidas. Se o contribuinte
Fl. 3872
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
23
recuperou custos, então o seu lucro aumentou, e este aumento deve vir acompanhado
da tributação do IRPJ e da CSLL. No presente caso, o contribuinte não comprovou que
tenha retificado sua DIPJ e muito menos que tenha efetivado o recolhimento das
diferenças destes tributos, o que demonstra, mais uma vez, a carência probatória do seu
argumento de que tais valores recebidos das montadoras não se caracterizam como
receita, mas como redutos de custo, pois se assim o fossem, teria efetivado a referida
retificação, bem como o recolhimento das diferenças tributárias.
Em conclusão, sejam tais valores caracterizados como promessa de doação onerosa,
promessa de recompensa, redutor de custos, ou simplesmente “programas de
incentivo/premiação de vendas”, como são mais referidos no Judiciário, a consequência
tributária do recebimento destas quantias pelas concessionárias é a incidência do PIS e da
COFINS, conforme os precedentes a seguir colacionados:
(...)
Esse entendimento dos TRFs vem sendo mantido pela Corte Superior, conforme
precedentes do STJ:
i) REsp 2.012.750/SC, Relatora Ministra Regina Helena Costa, publicação em
03/11/2022:
DECISÃO
Vistos.
Trata-se de Recurso Especial interposto por BRASILUX INDÚSTRIA, COMÉRCIO,
IMPORTAÇÃO E EXPORTAÇÃO LTDA contra acórdão prolatado, por unanimidade,
pela 1a Turma do Tribunal Regional Federal da 4a Região no julgamento de
apelação, assim ementado (fls. 314/315e):
TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. DESCONTOS INCONDICIONAIS. BASE DE
CÁLCULO DO PIS E DA COFINS.
1. Para que possam ser excluídos da base de cálculo do PIS e da COFINS, os
descontos incondicionais devem constar nos documentos fiscais. Precedente do
STJ.
2. Pela prova juntada aos autos, não é possível aferir se se trata realmente de
descontos incondicionais decorrentes de contratos previamente firmados.
(...)
Feito breve relato, decido.
(...)
Ao prolatar o acórdão que julgou os embargos de declaração, o tribunal de origem
enfrentou a controvérsia no seguinte sentido (fls. 356/357e):
A decisão contra a qual se insurge a embargante foi clara ao mencionar que "não
há controvérsia acerca da exclusão dos descontos incondicionais da base de cálculo
do PIS e da COFINS porque prevista na própria legislação de regência (Lei no
10.833/2003 e Lei no 10.673/2002); todavia, resta saber se os descontos apontados
pela impetrante são, ou não, incondicionais". Ademais, utilizou como fundamento
decisão do Superior Tribunal de Justiça que assevera que "tais descontos sejam
destacados nas notas fiscais".
Portanto, não há obscuridade no tocante ao exame dos contratos, uma vez que a
decisão foi justamente embasada na necessidade do destaque dos descontos em
notas fiscais. A decisão, inclusive, reafirma a sentença no tocante à impossibilidade
de eventual reconhecimento do direito com base na mera verificação dos
documentos acostados pela embargante. A discordância da embargante repousa
sobre o fundamento jurídico empregado, situação que conduz à necessária
veiculação de recurso apropriado à eventual rediscussão da matéria de direito.
No caso, não verifico omissão acerca de questão essencial ao deslinde da
controvérsia e oportunamente suscitada, tampouco de outro vício a impor a
revisão do julgado.
(...)
E depreende-se da leitura do acórdão integrativo que a controvérsia foi examinada
de forma satisfatória, mediante apreciação da disciplina normativa e cotejo ao
firme posicionamento jurisprudencial aplicável ao caso.
Fl. 3873
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
24
(...)
Ademais, quanto à questão de fundo, o Tribunal de origem assim decidiu (fls.
317/319e):
Primeiramente, cumpre referir que não há controvérsia acerca da exclusão dos
descontos incondicionais da base de cálculo do PIS e da COFINS porque prevista na
própria legislação de regência (Lei no 10.833/2003 e Lei no10.673/2002); todavia,
resta saber se os descontos apontados pela impetrante são, ou não, incondicionais.
De acordo com o entendimento firmado no STJ, para que possam ser excluídos da
base de cálculo do PIS e da COFINS, os descontos incondicionais devem constar nos
documentos fiscais. A respeito:
[...]
Na petição inicial (Evento 1 - INIC1), assim constou:
3. Na realização de seu desiderato social a Impetrante realiza a venda de
mercadorias
para
diversos
comerciantes
varejistas,
os
quais
exigem,
contratualmente, descontos comerciais sobre o valor total das notas fiscais,
correspondentes às verbas de cooperação e de bonificação exigidas dos
fornecedores, conforme demonstram os documentos em anexo (DOC. 03 e 04).
4. Essas verbas possuem as mais diferenciadas nomenclaturas, dentre elas:
a) Bonificação: bonificação pela simples aquisição de mercadoria;
b) Desconto padrão, verba de propaganda cooperada (VPC) ou desconto inserção
comercial: desconto decorrente da publicidade, propaganda, treinamento, etc,
para fins de fornecimento dos produtos do fornecedor;
c) Desconto logístico ou centralização: desconto para premiar os ganhos coma
centralização logística do cliente;
d) Repasse comercial: desconto concedido em razão do volume de produtos
adquiridos;
e) Rappel, desconto fidelidade ou bônus de performance: desconto referente ao
atingimento de meta de volume comercializado;
f) Quebra: desconto fornecido para cobrir gastos decorrentes de expiração do
prazo de validade, perda ou avaria;
g) Troca e devolução: desconto concedido para cobrir gastos decorrentes de troca
ou devolução;
h) Verba extra ou verba de liquidação, desconto ou escoamento: bonificação
decorrente da inclusão dos produtos do fornecedor em promoções e liquidações;
i) Abertura de unidade ou inauguração de lojas ou verba de expansão: desconto
fornecido em razão do aumento da exposição de suas mercadorias em razão da
inauguração ou reinauguração de unidade;
j) Reforma de unidade: desconto fornecido em razão do aumento da exposição de
suas mercadorias em razão da reforma de unidade;
5. Esses descontos não constam nas notas fiscais, mas nas apenas nos boletos de
pagamento, conforme exigido pelos adquirentes, como pode ser atestado pela
comparação entre as notas fiscais (DOC.05) e os valores efetivamente recebidos
(DOC.06).
6. Assim, tendo em vista esses descontos vinculados a essas verbas, a Impetrante
não aufere receitas correspondentes a integralidade do valor faturado, pois recebe
efetivamente valores menores que os destacados na nota fiscal.
Todavia, a própria impetrante menciona que os referidos descontos não constam
nas notas fiscais por ela emitidas. Outrossim, a descrição de tais descontos ou é
vaga, definidos como 'bonificações', ou demonstram estar vinculados a alguma
condição, como 'referente ao atingimento de meta de volume de comercialização'.
Dessa forma, pela prova juntada aos autos, não é possível aferir se se trata
realmente de descontos incondicionais decorrentes de contratos previamente
firmados, como ponderou a bem lançada sentença (Evento 24 -SENT1), verbis:
Destarte, ausentes documentos indispensáveis à correta aferição dos descontos
concedidos, e, sendo inviável a abertura de instrução processual em sede de
Fl. 3874
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
25
mandado de segurança, a providência a ser tomada é a denegação da segurança,
sem prejuízo de ajuizamento de posterior demanda.
In casu, rever tal entendimento, com o objetivo de acolher a pretensão recursal, no
sentido de reconhecer a incondicionalidade dos descontos, demandaria necessária
interpretação de cláusula contratual, além de imprescindível revolvimento de
matéria fática, o que é inviável em sede de recurso especial, à luz dos óbices
contidos nas Súmulas ns. 5 e 7/STJ, assim, respectivamente, enunciadas: "A simples
interpretação de cláusula contratual não enseja recurso especial" e "A pretensão
de simples reexame de prova não enseja recurso especial".
(...)
Posto isso, com fundamento nos arts. 932, III e IV, do Código de Processo Civil de
2015 e 34, XVIII, a e b, e 255, I e II, do RISTJ, CONHEÇO EM PARTE do Recurso
Especial, e, nessa extensão, NEGO-LHE PROVIMENTO.
(...)
As decisões na instância administrativa também seguem no mesmo sentido da instância
judicial:
i) Acórdão no 9303007.848, Sessão de 22/01/2019:
BASE DE CÁLCULO CONCESSIONÁRIAS DE VEÍCULOS. HOLD BACK. EXCLUSÃO DA
BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA COFINS. IMPOSSIBILIDADE Receitas auferidas a
título de bônus por pagamento nos prazos contratados com o fabricante (hold
back) compõem a base de cálculo da Cofins por se caracterizarem como receita
operacional da pessoa jurídica e por não estarem compreendidos entre as
hipóteses de exclusão da receita bruta ou de isenção previstas na legislação
pertinente.
(...)
vi) Acórdão no 9303005.849, Sessão de 17/10/2017:
DESCONTOS INCONDICIONAIS. EXIGÊNCIA DE QUE CONSTEM DA NOTA FISCAL.
Os descontos incondicionais consideram-se parcelas redutoras do preço quando
constarem da nota fiscal de venda dos bens e não dependerem de evento posterior
à emissão desses documentos.
RECEITA FINANCEIRA. CONCEITO.
Receita financeira é aquela decorrente de uma aplicação (lato sensu) financeira,
sendo uma das formas o pagamento antecipado. Não se enquadram nesta
categoria os descontos puramente comerciais.
COBRANÇA DE “PEDÁGIO” VIA BONIFICAÇÃO NA FORMA DE DESCONTO.
COMISSÃO DE VENDAS. RECEITA TRIBUTÁVEL.
A conhecida prática da cobrança de “pedágio” pelas grandes redes varejistas para
que simplesmente passem a fazer pedidos (em qualquer quantidade, à sua revelia)
a determinado fornecedor, acertada previamente em contrato, via bonificação na
forma de desconto não constante da Notas Fiscais, tem natureza, lato sensu, de
comissionamento de vendas, sendo, portanto, receita tributável.
DESCONTOS COMERCIAIS PRÉACORDADOS CONCEDIDOS PARA CUSTEIO INDIRETO
DAS ATIVIDADES DO ADQUIRENTE. RECEITAS TRIBUTÁVEIS.
Compõem a base de cálculo da contribuição, por representarem receitas do
adquirente, os descontos, não constantes das Notas Fiscais, préacordados em
negociações com fornecedores, para custeio indireto (em explícita opção, prevista
em contrato, ao direto, em dinheiro) da sua atividade operacional, o que se dá
mesmo quando se pressupõe uma contraprestação, se não houver a necessária
correspondência econômica entre o valor pago e o serviço prestado.
ACORDO DE NÃODEVOLUÇÃO DE MERCADORIAS IMPRESTÁVEIS PARA A VENDA.
CONTRATO DE SEGURO. PRÊMIO. RECEITA TRIBUTÁVEL.
Os descontos concedidos em troca do compromisso do comprador de não exigir do
fornecedor, até certo limite, indenização pelas mercadorias em estoque
defeituosas/danificadas, são tributáveis, pois têm natureza de prêmio de seguro.
Pelo exposto, voto por negar provimento a este pedido.

Fl. 3875
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
26
II.2 – DA ALEGAÇÃO DE QUE AS BONIFICAÇÕES ESTÃO SUJEITAS À ALÍQUOTA ZERO PELO
DISPOSTO NO DECRETO No 5.442/2005
Alega o recorrente que, caso se entenda que as bonificações em questão constituem
receita para fins de tributação pelo PIS e pela COFINS, é o caso de se aplicar o quanto
reza o artigo 373 do RIR/99, pois a própria Receita Federal do Brasil reconhece que, por
força de tal dispositivo, os descontos são considerados receitas financeiras, as quais, no
período objeto da autuação, tinham tido as alíquotas de PIS e COFINS reduzidas a zero
pelo Decreto no 5.442, de 09/05/2005.
Contudo, conforme já exposto no tópico anterior, as bonificações discutidas no presente
processo não possuem caráter de desconto, muito menos de receita financeira.
Vejamos.
A legislação tributária não traz um conceito específico de “receita financeira”, mas elenca
quais as origens de recursos que devem ser consideradas como tal, nos termos do art. 17
do Decreto-Lei no 1.598, de 1977:
Receitas e Despesas Financeiras
Art. 17 - Os juros, o desconto, a correção monetária prefixada, o lucro na operação
de reporte e o prêmio de resgate de títulos ou debêntures, ganhos pelo
contribuinte, serão incluídos no lucro operacional e, quando derivados de
operações ou títulos com vencimento posterior ao encerramento do exercício
social, poderão ser rateados pelos períodos a que competirem.
Parágrafo único - Os juros pagos ou incorridos pelo contribuinte são dedutíveis
como custo ou despesa operacional, observadas as seguintes normas:
a) os juros pagos antecipadamente, os descontos de títulos de crédito, a correção
monetária prefixada e o deságio concedido na colocação de debêntures ou títulos
de crédito deverão ser apropriados, pro rata tempore, nos exercícios sociais a que
competirem;
b) os juros de empréstimos contraídos para financiar a aquisição ou construção de
bens do ativo permanente, incorridos durante as fases de construção e pré-
operacional, podem ser registrados no ativo diferido, para serem amortizados.
Da mesma forma, o art. 9o da Lei no 9.718 especifica outras receitas como “financeiras”:
CAPÍTULO II
DO IMPOSTO SOBRE A RENDA
Art. 9° As variações monetárias dos direitos de crédito e das obrigações do
contribuinte, em função da taxa de câmbio ou de índices ou coeficientes aplicáveis
por disposição legal ou contratual serão consideradas, para efeitos da legislação do
imposto de renda, da contribuição social sobre o lucro líquido, da contribuição
PIS/PASEP e da COFINS, como receitas ou despesas financeiras, conforme o caso.
Estes dispositivos foram consolidados no Decreto no 3.000, de 1999, que estabeleceu o
Regulamento do Imposto de Renda:
Seção IV
Outros Resultados Operacionais
Subseção I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
Art. 373. Os juros, o desconto, o lucro na operação de reporte e os rendimentos de
aplicações financeiras de renda fixa, ganhos pelo contribuinte, serão incluídos no
lucro operacional e, quando derivados de operações ou títulos com vencimento
posterior ao encerramento do período de apuração, poderão ser rateados pelos
períodos a que competirem (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 17, e Lei no 8.981,
de 1995, art. 76, § 2o, e Lei no 9.249, de 1995, art. 11, § 3o).
Despesas
Art. 374. Os juros pagos ou incorridos pelo contribuinte são dedutíveis, como custo
ou despesa operacional, observadas as seguintes normas (Decreto-Lei no 1.598, de
1977, art. 17, parágrafo único):
Fl. 3876
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
27
I - os juros pagos antecipadamente, os descontos de títulos de crédito, e o deságio
concedido na colocação de debêntures ou títulos de crédito deverão ser
apropriados, pro rata temporis, nos períodos de apuração a que competirem;
II - os juros de empréstimos contraídos para financiar a aquisição ou construção de
bens do ativo permanente, incorridos durante as fases de construção e pré-
operacional, podem ser registrados no ativo diferido, para serem amortizados.
Parágrafo único. Não serão dedutíveis na determinação do lucro real, os juros,
pagos ou creditados a empresas controladas ou coligadas, domiciliadas no exterior,
relativos a empréstimos contraídos, quando, no balanço da coligada ou controlada,
constar a existência de lucros não disponibilizados para a controladora ou coligada
no Brasil (Lei no 9.532, de 1997, art. 1o, § 3o).
Subseção II
Variações Monetárias
Variações Ativas
Art. 375. Na determinação do lucro operacional deverão ser incluídas, de acordo
com o regime de competência, as contrapartidas das variações monetárias, em
função da taxa de câmbio ou de índices ou coeficientes aplicáveis, por disposição
legal ou contratual, dos direitos de crédito do contribuinte, assim como os ganhos
cambiais e monetários realizados no pagamento de obrigações (Decreto-Lei no
1.598, de 1977, art. 18, Lei no 9.249, de 1995, art. 8o).
Parágrafo único. As variações monetárias de que trata este artigo serão
consideradas, para efeito da legislação do imposto, como receitas ou despesas
financeiras, conforme o caso (Lei no 9.718, de 1998, art. 9o).
A ciência da Contabilidade já definiu, no Plano de Contas das empresas, quais ingressos de
recursos deveriam ser contabilizados como “receitas financeiras”, conforme lição dos
professores Ernesto Rubens Gelbcke, Ariovaldo dos Santos, Sérgio de Iudícibus e Eliseu
Martins na obra Manual de Contabilidade Societária, 3a. Ed. - São Paulo: Atlas, 2018:
32.3.2 Classificação
a) RECEITAS E DESPESAS FINANCEIRAS
Nesse título, são incluídos os juros, o desconto e a atualização monetária prefixada,
além de outros tipos de receitas ou despesas, como as oriundas de aplicações
temporárias em títulos.
Como se verifica, nas despesas financeiras (ou receitas) só se incluem os juros, mas
não as atualizações monetárias ou variações cambiais de empréstimos, as quais são
registradas separadamente nas Variações Monetárias.
Todavia, quando se tratar de atualização prefixada, será considerada como despesa
(ou receita) financeira e não como variação monetária.
Quanto aos juros sobre o capital próprio, não obstante o termo Juros, é importante
ressaltar que não se trata de Despesa Financeira, mas de destinação do lucro (veja
Capítulo 29 – Demonstração do Resultado do Exercício e Demonstração do
Resultado Abrangente do Exercício).
b) VARIAÇÕES MONETÁRIAS DE OBRIGAÇÕES E CRÉDITOS
No passado, a legislação fiscal considerava como “variações monetárias” as
variações cambiais e as correções monetárias (exceto as prefixadas).
(...)
A legislação estabelece que as receitas e despesas financeiras e as variações
monetárias fazem parte do lucro das operações na legislação fiscal, e são
tributáveis (se receitas) ou dedutíveis (se despesas), desde que as despesas sejam
registradas no regime de competência. Se houver, por exemplo, juros pagos
antecipadamente, sua apropriação em despesa (dedutível) deve ser pro rata
temporis. Mas há circunstâncias em que a tributação ocorre em função do regime
de caixa.
Em outros capítulos deste Manual, discutimos o tratamento contábil das despesas
financeiras, particularmente no Capítulo 19 – Empréstimos e Financiamentos,
Debêntures e Outros Títulos de Dívida, de sorte que aqui nos preocupamos mais
em examinar a composição e a classificação dessas despesas e receitas financeiras.
Fl. 3877
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
28
Conteúdo das contas
a) PLANO DE CONTAS DOS RESULTADOS FINANCEIROS LÍQUIDOS
O modelo de Plano de Contas apresenta no grupo de Despesas das Operações
Continuadas o subgrupo Resultados Financeiros Líquidos composto das seguintes
contas:
RESULTADOS FINANCEIROS LÍQUIDOS
1. RECEITAS E DESPESAS FINANCEIRAS
a) DESPESAS FINANCEIRAS
Juros pagos ou incorridos
Descontos concedidos
Comissões e despesas bancárias
Variação monetária de obrigações
b) RECEITAS FINANCEIRAS
Descontos obtidos
Juros recebidos ou auferidos
Receitas de títulos vinculados ao mercado aberto
Receitas sobre outros investimentos temporários
Prêmio de resgate de títulos e debêntures
(...)
c) RECEITAS FINANCEIRAS
Como receitas financeiras, há:
- Descontos obtidos, oriundos normalmente de pagamentos antecipados de
duplicatas de fornecedores e de outros títulos.
- Juros recebidos ou auferidos, conta em que se registram os juros cobrados pela
empresa de seus clientes, por atraso de pagamento, postergação de vencimento de
títulos e outras operações similares.
- Receitas de títulos vinculados ao mercado aberto, que abrigam toda receita
financeira nas aplicações em Open Market, ou seja, a diferença total entre o valor
de resgate e o de aplicação. Veja critérios de contabilização no Capítulo 8 –
Instrumentos Financeiros.
- Receitas sobre outros investimentos temporários, em que são registradas as
receitas totais nos demais tipos de aplicações temporárias de Caixa, como em
Letras de Câmbio, Depósito a Prazo Fixo etc. Veja Capítulo 8 – Instrumentos
Financeiros.
- Prêmio de resgate de títulos e debêntures, conta que registra os prêmios
auferidos pela empresa em tais resgates, operações essas relativamente incomuns.
Verifica-se, portanto, que, apesar de não haver um conceito positivado de “receitas
financeiras”, é possível, a partir das receitas às quais a legislação classificou como
“financeiras”, estabelecer uma regra geral, considerando que em todos casos há a
utilização de capital para propiciar os resultados patrimoniais positivos, sem que essa seja
a atividade para a qual foi constituída a sociedade empresária.
Assim, por exemplo, quando uma indústria utiliza parte do seu capital que está disponível
para realizar investimentos em ações ou renda fixa, os valores obtidos com esta operação
são financeiros, por se referirem à aplicação de capital e por serem operações
esporádicas, fora do objeto social da sociedade empresária. Tal não ocorre quando
instituições financeiras aplicam seus recursos, pois tais operações são usuais, fazendo
parte de sua atividade principal e com seu resultado classificado como receita
operacional.
O recorrente entende que o “bônus” recebido das montadoras seria um desconto e,
portanto, uma receita financeira. No entanto, conforme vimos nos trechos colacionados
da obra doutrinária citada acima, os “descontos obtidos”, classificáveis como “receita
financeira”, são oriundos normalmente de pagamentos antecipados de duplicatas de
fornecedores e de outros títulos. Por outro lado, o desconto ao qual o recorrente busca
equiparar tais “bônus”, é aquele desconto oferecido pelo fornecedor sobre sua
mercadoria, e que é conceituado como “desconto comercial”.
Fl. 3878
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
29
Por exemplo: imagine-se que a concessionária adquire os veículos da montadora
mediante parcelamento e, em determinado momento, decide antecipar o pagamento de
uma ou mais parcelas, e negocia com a montadora (ou com o banco ou agente financeiro
que conduziu a operação) um desconto pela antecipação das parcelas. Este desconto será
financeiro, ao contrário daquele desconto obtido já no momento da negociação da
compra dos veículos quando, por conta do relacionamento prévio, quantidade adquirida,
forma de pagamento, ou por qualquer outra razão, a montadora concede uma diminuição
no preço da tabela, o qual fará constar na nota fiscal, onde será possível identificar o
preço de tabela, o desconto aplicado, e o valor final a ser pago.
Mesmo que o “bônus” pudesse ser considerado como um “desconto”, seria um
desconto “comercial”, e não um desconto “financeiro”. Logo, não prospera a alegação
de que sobre estes valores deveria ser aplicada a alíquota zero prevista no Decreto no
5.442/2005.
Pelo exposto, voto por negar provimento a este pedido.
II.3 – DA ALEGAÇÃO DE QUE A OPERAÇÃO DE VENDA DE VEÍCULOS ESTÁ SUJEITA AO
REGIME MONOFÁSICO
Alega o recorrente que, ainda que de receita se tratasse e não houvesse sua subsunção à
alíquota zero, é certo que, estando a operação de venda de veículos sujeita ao regime
monofásico, onde as contribuições são calculadas a partir do valor inserto na nota fiscal
emitida pela General Motors, que não contempla a bonificação concedida
anteriormente, já se dá o recolhimento de tais contribuições pelas alíquotas majoradas
e sobre base de cálculo que já contém dentro de si o desconto que poderá ser concedido
ulteriormente.
Sustenta que, a prevalecer tal tributação, estar-se-ia diante de um “bis in idem” pois o
valor correspondente ao desconto já foi tributado dentro do regime monofásico e o será
novamente de modo autônomo e desvinculado do regime, numa conduta repudiada
pelo ordenamento jurídico pátrio.
Não assiste razão ao recorrente. Com efeito, conforme já demonstrado nos inúmeros
precedentes judiciais colacionados neste voto, o Poder Judiciário já se debruçou sobre
este tema, que é antigo, e em todas as vezes refutou este argumento dos contribuintes.
Como se sabe, é possível que o mesmo contribuinte esteja sujeito, simultaneamente, a 3
regimes de apuração de PIS/COFINS: o da cumulatividade, da não-cumulatividade, e da
monofasia. Isso porque o regime é aplicável à atividade desenvolvida, e não ao
contribuinte, conforme já deixou explícito o STJ no julgamento do REsp no 1.895.255-RS,
julgado em 05/05/2022 sob o rito previsto para os recursos repetitivos:
10.4. Apesar de não constituir créditos, a incidência monofásica da Contribuição
para o PIS/PASEP e da COFINS não é incompatível com a técnica do creditamento,
visto que se prende aos bens e não à pessoa jurídica que os comercializa que pode
adquirir e revender conjuntamente bens sujeitos à não cumulatividade em
incidência plurifásica, os quais podem lhe gerar créditos.
10.5. O art. 17, da Lei 11.033/2004, apenas autoriza que os créditos gerados na
aquisição de bens sujeitos à não cumulatividade (incidência plurifásica) não sejam
estornados (sejam mantidos) quando as respectivas vendas forem efetuadas com
suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o
PIS/PASEP e da COFINS, não autorizando a constituição de créditos sobre o custo
de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação
monofásica.
Partindo dessa premissa, o Poder Judiciário tem jurisprudência pacífica no sentido de
que as receitas obtidas com as bonificações não estão sujeitas ao regime monofásico.
Pela forma didática como foi feita a fundamentação, adoto como minhas razões de
decidir os argumentos apresentados nos acórdãos a seguir colacionados, do STJ e do TRF
da 4a Região:
i) Tribunal Regional Federal da 4a Região. Processo 5043156-14.2018.4.04.7100.
Órgão Julgador: 2a TURMA. Classe: APELAÇÃO CÍVEL, Julgamento: 03/08/2022.
Relator: Desembargador Federal Alexandre Rossato da Silva Ávila:
Fl. 3879
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
30
A parte autora, concessionária de veículos automotores, postula o reconhecimento
do direito à alíquota zero das contribuições ao PIS e da COFINS incidentes sobre as
receitas auferidas com as comissões que recebe da fábrica pela intermediação ou
entrega de veículos novos vendidos diretamente pelas montadoras, denominadas
de bonificações pela venda direta.
(...)
A Lei no 10.485/02 estabelece a sistemática de tributação monofásica das
contribuições ao PIS/COFINS devidas pelas pessoas jurídicas fabricantes e
importadoras de determinadas máquinas e veículos. Nos termos do seu art. 1o, a
receita bruta decorrente da venda de automóveis, incluindo aqueles com
classificação nos códigos 87.03 e 87.04 da TIPI, fica sujeita às alíquotas de 2% de PIS
e 9,6% da COFINS.
O fabricante ou o importador, nas vendas diretas ao consumidor final dos veículos
classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI, efetuadas por conta e ordem dos
concessionários, pode excluir os valores a estes devidos pela intermediação ou
entrega dos veículos, limitada a exclusão a 9% do valor total da operação,
conforme o disposto no art. 2o, §2o, I, da Lei no 10.485/02:
(...)
O legislador faz um recorte na materialidade de incidência do PIS/COFINS devidos
pelo fabricante ou importador, a fim de que as contribuições recaiam apenas sobre
a receita da venda direta do veículo, efetuada por conta e ordem dos
concessionários, excluindo a receita que estes recebem pela intermediação ou
entrega dos veículos.
Por sua vez, a receita que a concessionária recebe do fabricante ou importador
pela intermediação ou entrega dos veículos novos, quando estes efetuam a venda
direta ao consumidor final, por conta e ordem dos concessionários, deve ser
tributada com alíquota zero do PIS/COFINS, frente à norma especial prevista no
inciso II do §2o do art. 2o da Lei no 10.485/02:
(...)
A propósito, a própria União, nas contrarrazões de apelação, expressamente
reconheceu que a apelante tem direito à alíquota zero do PIS/COFINS sobre as
receitas auferidas pela intermediação das vendas diretas ao consumidor final
("Cabe reconhecer que é caso de alíquota zero de PIS e COFINS, como defende a
Apelante. A Apelada concluiu nesse sentido após revisão conjunta com a DRF/POA,
finalizada somente após a sentença do Ev. 112").
Registro, contudo, que este entendimento é inaplicável à receita auferida pela
concessionária a título de bônus de performance ou incentivo de vendas pelo seu
desempenho nas atividades de revenda dos veículos (STJ, REsp 1.446.354/RS, 2a
Turma, Rel. Min. Og Fernandes, DJe 10/09/2014; TRF4, AC 5057656-
56.2016.4.04.7100, PRIMEIRA TURMA, Relator ALEXANDRE GONÇALVES LIPPEL,
julgado em 09/06/2021; TRF4, AC 5010599-47.2013.4.04.7100, SEGUNDA TURMA,
Relatora CLÁUDIA MARIA DADICO, julgado em 19/08/2015). A alíquota zero do
PIS/COFINS aplica-se apenas às receitas que a concessionária recebe da fábrica por
haver intermediado a venda direta ou entregue o veículo ao consumidor final.
Por fim, consigno que a prova pericial realizada nos autos foi inconclusiva e
equivocada, uma vez que apurou a base de cálculo do PIS/COFINS a partir dos
valores recolhidos, olvidando que, além da tributação monofásica, existem receitas
sujeitas à tributação cumulativa e não cumulativa.
ii) STJ, REsp 1.446.354/RS, Relator Ministro Og Fernandes, Julgamento em
26/08/2014:
Quanto ao mérito da controvérsia, tem-se que, de acordo com a afirmação da
recorrente, a concessionária de veículos aufere as seguintes receitas quando do
exercício de suas atividades (e-STJ, fl. 257):
a) revenda de veículos;
b) comissões na venda direta de veículos;
c) bonificações na venda direta de veículos; e,
Fl. 3880
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
31
d) bonificações recebidas da fabricante nas operações de revenda de veículos.
Sustenta que os valores das bonificações previstas no item "d", pelo fato de
integrarem o custo de produção da fabricante de veículos, já foram objeto de
incidência de contribuição para o PIS e da COFINS na origem, pela sistemática de
tributação monofásica dessas exações prevista no art. 3o, § 2o, II, da Lei n.
10.485/02, a seguir transcrito:
(...)
A Lei n. 10.485/02 confere ao fabricante de veículos a possibilidade de excluir da
base de cálculo das contribuições os valores devidos à concessionária em
decorrência da intermediação ou entrega de veículos, nas vendas diretas ao
consumidor final, conforme disposição do art. 2o e § 2o, inc. II, da Lei n.10.485/02,
nos termos seguintes:
(...)
Note-se que, de acordo com art. 3o, § 2o, inc. II, acima transcrito, a Lei n. 10.485/02
determina que esses mesmos valores devidos à concessionária sejam tributados à
alíquota zero.
Da análise desses dispositivos, denota-se que a pretensão da recorrente não tem
amparo, pois o que a Lei n 10.485/02 exclui da base cálculo da contribuição para o
PIS e da COFINS nesse tipo de relação comercial - e assim o faz de modo claro e
expresso - são os valores devidos à concessionária em decorrência da
"intermediação" ou "entrega de veículos" nas vendas diretas ao consumidor final
pelo fabricante, conforme disposto no caput do art. 2o, cujos termos novamente se
transcrevem:
(...)
Note-se que o legislador não fez referência a qualquer tipo de bonificação que
esteja vinculada ao desempenho da concessionária nas vendas, implementação
de estratégias promocionais ou qualquer outro tipo de medida diversa daquelas
relacionadas à "intermediação" ou "entrega de veículos" ao consumidor final.
Pelo exposto, voto por negar provimento a este pedido.

Conclusão
Diante do acima exposto, voto por conhecer do recurso especial interposto pela
Fazenda Nacional, dando-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Vinícius Guimarães

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheira Tatiana Josefovicz Belisário
Inicialmente, de modo geral, manifesto meu entendimento quanto à natureza
contábil e jurídica da chamada “bonificação”.
O ponto primordial de debate aborda a caracterização dos descontos e bonificações
como parcela redutora de custo por sua própria definição contábil, externada por meio do CPC no
16, ao conceituar, para fins de estoque, o custo de aquisição das mercadorias:
Fl. 3881
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
32
Custos de aquisição
11. O custo de aquisição dos estoques compreende o preço de compra, os
impostos de importação e outros tributos (exceto os recuperáveis junto ao fisco),
bem como os custos de transporte, seguro, manuseio e outros diretamente
atribuíveis à aquisição de produtos acabados, materiais e serviços. Descontos
comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes devem ser deduzidos na
determinação do custo de aquisição. (Alterado pela Revisão CPC 01)
A tese fazendária entende que apenas podem ser entendidos como “descontos
comerciais” aqueles que constarem especificamente no documento fiscal de venda, chamados
pela legislação como “descontos incondicionais”, ou seja, não dependentes de condições futuras
para sua concessão. Isso os diferencia dos “descontos condicionais”, que são os descontos
financeiros vinculados a evento posterior à operação de compra e venda, como a concessão de um
desconto pela antecipação no pagamento.
Tal exigência formal é fundamentada, pelo Fisco, no Parecer CST/SIPR no
1.386/1982:
Bonificação significa, em síntese, a concessão que o vendedor faz ao comprador,
diminuindo o preço da coisa vendida ou entregando quantidade maior que a
estipulada. Diminuição do preço da coisa vendida pode ser entendido também
como parcelas redutoras do preço de venda, as quais, quando constarem da Nota
Fiscal de venda dos bens e não dependerem de evento posterior à emissão desse
documento, são definidas, pela Instrução Normativa SRF no 51/78, como
descontos incondicionais, os quais, por sua vez, estão inseridos no art. 178 do
RIR/80. Isto pode ser feito computando-se, na Nota Fiscal de venda, tanto a
quantidade que o cliente deseja comprar, como a quantidade que o vendedor
deseja oferecer a título de bonificação, transformando-se em cruzeiros o total das
unidades, como se vendidas fossem. Concomitantemente, será subtraída, a título
de desconto incondicional, a parcela, em cruzeiros, que corresponde à quantidade
que o vendedor pretende ofertar, a título de bonificações, chegando-se, assim, ao
valor líquido das mercadorias.
Todavia, não vejo como extrair da legislação de regência o requisito de “constar na
nota fiscal de venda” a informação de se tratar de um desconto incondicional como requisito
essencial e absolutamente inafastável para a verificação da natureza do negócio jurídico firmado
entre as partes.
Não identifico, seja sob o ponto de vista contábil, seja jurídico, hipótese na qual a
concessão de um desconto ou bonificação, que tenham como referência direta o custo de venda /
aquisição de determinados produtos, possa ser entendido como receita ou ingresso financeiro,
ainda que este ocorra em momento posterior, uma vez que a vinculação à operação de venda
pode ser evidenciada pelos acordos comerciais firmados entre as partes e lastro das operações de
compra e venda realizadas.
Fl. 3882
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
33
E, nesse aspecto, em nada divirjo do recente entendimento estabelecido pelo
Superior Tribunal de Justiça, em brilhante acórdão de lavra da Ministra Regina Helena Costa:
PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. VIOLAÇÃO AO ART. 1.022
DO CPC/2015. INOCORRÊNCIA. ARTS. 1o, CAPUT, § 3o, V, A, DAS LEIS NS.
10.637/2002 E 10.883/2003. BASE DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO AO PIS E DA
COFINS. INGRESSO PATRIMONIAL NOVO. AQUISIÇÃO DE PRODUTOS POR
VAREJISTA COM DESCONTO CONCEDIDO POR FORNECEDORES. PARCELA
REDUTORA DO CUSTO QUE NÃO CARACTERIZA RECEITA DO COMPRADOR.
CONTRAPARTIDA DO ADQUIRENTE PARA OBTENÇÃO DO ABATIMENTO NÃO
CONSTITUI PRESTAÇÃO DE SERVIÇO. RECURSO ESPECIAL PARCIALMENTE
CONHECIDO E PROVIDO.
I - Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte na sessão realizada em
09.03.2016, o regime recursal será determinado pela data da publicação do
provimento jurisdicional impugnado. In casu, aplica-se o Código de Processo Civil
de 2015.
II - O tribunal de origem apreciou todas as questões relevantes apresentadas com
fundamentos suficientes, mediante apreciação da disciplina normativa e cotejo ao
posicionamento jurisprudencial aplicável à hipótese. Não existência de omissão,
contradição ou obscuridade.
III - Consoante previsto nos arts. 1o, § 3o, V, a, das Leis ns. 10.637/2002 e
10.883/2003, a base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS, no regime não
cumulativo, consiste no total de receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil, razão pela
qual o conceito jurídico de receita não se vincula àquele veiculado pela ciência
das finanças. Precedente do STF.
IV - Nas relações comerciais entre agentes econômicos, o adquirente de
mercadorias para revenda despende valores com a compra de produtos para
desempenho de sua atividade empresarial, sendo desinfluente a natureza
jurídica dos descontos obtidos do fornecedor para a incidência das contribuições
em exame quanto ao varejista, porquanto rubrica modificadora da receita de
quem vende e redutora dos custos do comprador.
V - A pactuação de contrapartida a cargo do revendedor para a redução da
quantia paga ao fornecedor constitui forma de composição do preço acordado na
transação mercantil, motivo pelo qual não pode ser dissociada desse contexto
para figurar, autonomamente, como a contraprestação por um serviço.
VI - Os descontos concedidos pelo fornecedor ao varejista, mesmo quando
condicionados a contraprestações vinculadas à operação de compra e venda,
não constituem parcelas aptas a possibilitar a incidência da contribuição ao PIS e
da COFINS a cargo do adquirente.
VII - Recurso Especial parcialmente conhecido e, nessa extensão, provido.
Fl. 3883
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
34
(REsp n. 1.836.082/SE, relatora Ministra Regina Helena Costa, Primeira Turma,
julgado em 11/4/2023, DJe de 12/5/2023.)
No julgamento em comento, a questão fática examinada é similar à presente:
A questão debatida está, portanto, em definir se parcelas redutoras do custo de
aquisição de mercadorias em decorrência de acordos comerciais celebrados entre
varejistas e fornecedores, condicionadas a uma contraprestação pelo adquirente,
configuram receita passível de inclusão na base de cálculo da contribuição ao PIS e
da COFINS devidas pelo revendedor.
Observa-se que o precedente citado, em suporte ao entendimento firmado, salienta
a existência de Súmula e de Precedentes Vinculante do STJ que têm, como fundamento,
exatamente o conceito de redução de custo, assim como entendimento já manifestado pelo STF:
A 1a Seção desta Corte, em ao menos duas oportunidades, analisou os efeitos
tributários das parcelas em exame quanto a tributos diversos.
No julgamento do REsp n. 1.111.156/SP, Rel. Min. Humberto Martins, j.
14.10.2009, DJe 22.10.2009, submetido ao regime dos recursos repetitivos (Tema
n. 144), abordou-se questão alusiva à inclusão, na base de cálculo do ICMS, dos
descontos incondicionais conferidos por pessoa jurídica distribuidora de
cosméticos aos revendedores. Na ocasião restou assentado o entendimento
segundo o qual a rubrica não integra o preço da operação mercantil. Desse modo,
a vendedora não poderia ser onerada com a incorporação do montante relativo
ao abatimento outorgado ao valor do negócio jurídico, entendimento atualmente
consolidado na Súmula n. 457 deste Tribunal Superior (“Os descontos
incondicionais nas operações mercantis não se incluem na base de cálculo do
ICMS”).
Além disso, em novo precedente de caráter vinculante, o Colegiado decidiu que o
valor da operação relativa a produtos industrializados não abrange os descontos
incondicionais, razão pela qual a pessoa jurídica fabricante de bebidas não pode
ser impactada com a cobrança de IPI sobre os abatimentos dessa natureza
concedidos aos distribuidores (cf. Tema n. 347, REsp n. 1.149.424/BA, Rel. Min.
Eliana Calmon, julgado em 28.4.2010, DJe de 7.5.2010).
Esse entendimento também foi abraçado pelo Supremo Tribunal Federal no
julgamento do RE n. 567.935/SC, Rel. Min. Marco Aurélio, j. 04.09.2014, DJe
04.11.2014, sob o regime de repercussão geral (Tema n. 84). No paradigma foi
sedimentado que a expressão desconto incondicional diz com o abatimento
dispensado pelo vendedor em transações comerciais com o intuito de reduzir o
valor final praticado na operação e atrair a clientela, consoante voto proferido
pelo Sr. Min. Relator, in verbis:
Sob a óptica jurídico-contábil, os descontos incondicionais são parcelas
redutoras dos preços de compra e venda, outorgados independentemente
de evento posterior, devendo figurar no corpo da nota fiscal emitida. Esse
Fl. 3884
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
35
tipo de abatimento, também conhecido como “desconto comercial”,
normalmente é utilizado para atrair clientela, repercute necessariamente no
preço final praticado, ou seja, no “valor da operação”. Uma vez concedido,
o valor correspondente não será pago pelo adquirente do produto, não
fazendo parte do preço praticado em definitivo (destaques meus).
Em acréscimo argumentativo, também importante destacar a conclusão
apresentada pela Eminente Ministra no sentido de que, ao se validar o entendimento defendido
pelo Fisco, estar-se-ia a estabelecer uma mesma natureza de receita aos dois polos da relação
comercial:
Por outro lado, a adoção de concepção diversa permite que o Fisco considere os
descontos condicionais decorrentes de um único vínculo contratual sinalagmático
como receita, simultaneamente, do vendedor e do comprador. Nessa hipótese, a
União resta duplamente beneficiada pela mera alteração do prisma pelo qual se
observa a natureza jurídica das parcelas em questão.
A rigidez de conceitos, inerente ao sistema tributário nacional e detalhadamente
disciplinada pela Constituição, não autoriza tal maleabilidade, porquanto a
interpretação da regra tributária deve guardar pertinência com o critério eleito
pela lei para mensurar o aspecto material da hipótese de incidência – in casu, a
receita bruta –, não sendo possível alçar, em um mesmo contexto fático e sem
perda de coerência conceitual, idêntica parcela correspondente ao patamar do
desconto às bases de cálculo das contribuições devidas por ambos os
contratantes, sob pena de ampliar o âmbito eficacial da norma de competência
tributária e de contrariar o disposto no art. 110 do CTN, o qual obsta o exercício
da discricionariedade do legislador tributário tendente a atribuir a institutos de
direito privado, utilizados em normas de superior hierarquia, significação diversa
daquela pertinente a esse mesmo domínio.
Por oportuno, vale frisar que a tese ora estampada não inviabiliza a apreciação do
alcance dos descontos pela contribuição ao PIS e pela COFINS. Ao Fisco permite-se
efetuar investigação dessa natureza, desde que direcione a fiscalização ao sujeito
passivo encarregado da concessão dos abatimentos. No entanto, não há como
alterar a lógica aplicável à relação jurídica discutida para transformar as despesas
incorridas pelo varejista em receitas.
Assim, a análise da relação tributária pela Corte de origem, em meu sentir, partiu
do equivocado pressuposto segundo o qual a Recorrente, ao desembolsar valores
para aquisição de mercadorias com descontos, obteve receita, destoando do
regramento relativo à contribuição ao PIS e à COFINS previsto nos arts. 1o, caput,
§ 3o, V, a, das Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003, os quais foram indevidamente
aplicados na espécie.
Ou seja, estaria o Fisco pretendendo se beneficiar “do melhor de dois mundos”,
conduta essa rechaçada pelo princípio geral do direito do venire contra factum proprium. Em se
tratando de um negócio jurídico bilateral (manifestações de vontade distintas, contrapostas), o
Fl. 3885
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
36
objeto não pode ser do mesmo modo identificado sob o prisma de ambos. Se um vende, o outro
compra. Se um doa, o outro recebe. Não há possibilidade jurídica em que alguém entregue algo a
outrem e, em contrapartida, não verificará uma perda, mas, sim, uma receita. Toda receita deve
ter em sua contraposição uma despesa, jamais uma outra receita.
Por fim, o STJ ainda afasta a possibilidade de caracterização dos descontos obtidos
como prestação de serviço por parte da empresa recebedora, quando obtém tais parcelas
redutoras:
Na mesma linha, também não é viável considerar correta a exegese lançada no
acórdão recorrido no sentido de que as condições fixadas pelo fornecedor para o
gozo dos descontos configuram prestação de serviços e, por isso, a diminuição da
quantia a pagar pelo varejista na operação de compra e venda equivale à
remuneração pelos encargos previstos no contrato.
Logo, não vejo mais razões a acrescentar ao bem fundamentado voto proferido pela
Ministra Regina Helena Costa que, a meu ver, aborda com maestria todos os pontos jurídicos que
fundamentam o entendimento segundo o qual descontos negociais obtidos pelas empresas
constituem redução do custo de aquisição dos produtos revendidos, sendo inviável a pretensão de
caracterizá-los como receita tributável pelo PIS e pela Cofins.
Na hipótese específica dos autos, se está diante de bonificações recebidas por uma
revendedora de veículo “concessionário” da sua montadora.
As operações autuadas envolvem a comercialização de veículos e peças, ambos
submetidos o regime monofásico de tributação do PIS e Cofins, portanto, com saída a alíquota
zero do concessionário.
Então o lançamento fiscal consiste em contabilizar esses “bônus” como uma
“receita” nova e tributá-las pelo regime não-cumulativo, fora do regime monofásico ao qual se
submetem os veículos e peças, uma vez que se trata de “receitas auferidas pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil”.
O fundamento de que “não integram a base de cálculo a que se refere este artigo,
as receitas referentes a descontos incondicionais concedidos” é absolutamente irrelevante na
presente hipótese, posto que, se desconto se entende, seria vinculado à aquisição / saída de
veículos e peças automotivas, atingindo, portanto, a base de cálculo do PIS e da Cofins apuradas
pelo regime monofásico, cuja alíquota, na concessionária, é igual a zero.
Logo, o único debate possível aqui é em torno do conceito de “receita”.
Na Impugnação o Contribuinte se insurge, inicialmente, de forma geral quanto à
natureza das bonificações e, de modo específico, em face das seguintes operações apenas:
Fl. 3886
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
37

Fl. 3887
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
38

De fato, especificamente estes bônus, não possuem absolutamente qualquer
relação com o atingimento de metas por parte do concessionárioou mesmo com a realização de
determinado montante de compra, mas se relacionam diretamente com o custo de aquisição dos
veículos de modo a propiciar a sua venda por todas as concessionárias da rede (e não apenas da
Recorrente).
A Lei no 6.729/79, que “dispõe sobre a concessão comercial entre produtores e
distribuidores de veículos automotores de via terrestre”, conhecida como “Lei Ferrari”, fixa
diversos parâmetros concorrenciais para o mercado regulado.
Nela se percebe que o mercado de comercialização de veículos é um mercado
regulado, existindo, entre montadora e revendedora, uma relação chamada de “concessão
comercial”, com o estabelecimento de diversas regras.
Por exemplo, nos termos do art. 5o, §2o, o concessionário “obriga-se à
comercialização de veículos automotores, implementos, componentes e máquinas agrícolas, de
via terrestre, e à prestação de serviços inerentes aos mesmos, nas condições estabelecidas no
contrato de concessão comercial”.
Dentre as obrigações estipuladas, existe a previsão de “quotas” que o
concessionário deve adquirir da sua montadora:
Art . 7o Compreende-se na concessão a quota de veículos automotores assim
estabelecida:
Fl. 3888
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
39
I - o concedente estimará sua produção destinada ao mercado interno para o
período anual subseqüente, por produto diferenciado e consoante a expectativa
de mercado da marca;
II - a quota corresponderá a uma parte da produção estimada, compondo-se de
produtos diferenciados, e independentes entre si, inclusive quanto às respectivas
quantidades;
Ill - o concedente e o concessionário ajustarão a quota que a este caberá,
consoante a respectiva capacidade empresarial e desempenho de comercialização
e conforme a capacidade do mercado de sua área demarcada.
§ 1o O ajuste da quota independe dos estoques mantidos pelo concessionário, nos
termos da presente Lei.
§ 2o A quota será revista anualmente, podendo reajustar-se conforme os
elementos constantes dos incisos deste artigo e a rotatividade dos estoques do
concessionário.
§ 3o Em seu atendimento, a quota de veículos automotores comportará
ajustamentos decorrentes de eventual diferença entre a produção efetiva e a
produção estimada.
§ 4o É facultado incluir na quota os veículos automotores comercializados através
das modalidades auxiliares de venda a que se refere o art. 3o, § 3o.
Art. 8° Integra a concessão o índice de fidelidade de compra de componentes dos
veículos automotores que dela faz parte, podendo a convenção de marca
estabelecer percentuais de aquisição obrigatória pelos concessionários.
Também se exige a formação de estoques mínimos pelos concessionários:
Art . 10. O concedente poderá exigir do concessionário a manutenção de estoque
proporcional à rotatividade dos produtos novos, objeto da concessão, e adequado
à natureza dos clientes do estabelecimento, respeitados os limites prescritos nos
§§ 1o e 2o seguintes.
Isso significa que aspectos relativos à formação de estoque, são fixados pela
montadora e adotados por todas as suas concessionárias, de modo uniforme.
Logo, como o concessionário não possui livre ingerência sobre a quantidade de
veículos adquiridos e o seu estoque, por vezes acabando, nas palavras utilizadas no processo, com
veículos “encalhados”, a forma de equalizar essa situação é, justamente, a concessão de bônus
redutores do custo de aquisição, como forma de viabilizar a sua venda com a mitigação de
prejuízos por parte do concessionário que foi “obrigado” a adquirir determinada quantidade de
veículos.
Assim, no caso específico das duas únicas bonificações detalhadas pelo
Contribuinte, vejo que, de fato, a hipótese é de parcela redutora de custo e não de “receita”, uma
Fl. 3889
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-017.052 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 19515.721153/2015-15
40
vez que envolvem diretamente na redução do custo de aquisição dos veículos como forma de
permitir a sua venda (ou “desencalhe”)
Estas operações se enquadram exatamente no conceito de parcela redutora do
custo de aquisição, nos termos das normas contábeis acima citadas e do voto da Ministra Regina
Helena Costa.
Quanto às demais operações, à mingua de maiores detalhamentos, entendo não ser
possível o acolhimento genérico das razões recursais. Não é a denominação contábil que se dá ao
“ingresso”, no caso, “bonificação”, que define a sua natureza jurídica, mas, sim, a análise das
operações subjacentes, como nos casos aqui analisados em concreto.
Por essa razão, voto por DAR PARCIAL PROVIMENTO ao Recurso Especial
Fazendário, mantendo a exclusão, apenas, dos ingressos vinculados ao “Comunicado de Vendas
GMB no 311/10” e “Comunicado de Vendas FAJ 2012.”
Assinado Digitalmente
Tatiana Josefovicz Belisário

Fl. 3890
DF CARF MF
Original