Tribunal: CARF
Processo: 10380.724948/2011-41
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIA CAROLINA MALDONADO MENDONCA KRALJEVIC
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2025-11-04
Data de publicação: 2026-01-12

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2007
SIMPLES NACIONAL. EXCLUSÃO. OPÇÃO PELO LUCRO PRESUMIDO OU REAL. POSSIBILIDADE.
Seja na vigência do art. 16 da Lei no 9.317/1996, seja do art. 32 da Lei Complementar n. 123/2006, deve ser facultado ao contribuinte excluído do Simples a opção pela tributação pelo lucro real ou presumido, desde que não se enquadre nas hipóteses de vedação legal.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10380.724948/2011-41
ACÓRDÃO
9101-007.479 – CSRF/1a TURMA
SESSÃO DE
4 de novembro de 2025
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
INTERESSADO
FACEM COMERCIAL DE ALIMENTOS EIRELI
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2007
SIMPLES NACIONAL. EXCLUSÃO. OPÇÃO PELO LUCRO PRESUMIDO OU
REAL. POSSIBILIDADE.
Seja na vigência do art. 16 da Lei no 9.317/1996, seja do art. 32 da Lei
Complementar n. 123/2006, deve ser facultado ao contribuinte excluído do
Simples a opção pela tributação pelo lucro real ou presumido, desde que
não se enquadre nas hipóteses de vedação legal.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do Recurso
Especial, vencidos os Conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli, Heldo Jorge dos Santos Pereira
Júnior, Fernando Brasil de Oliveira Pinto e Jandir José Dalle Lucca que votaram pelo não
conhecimento. No mérito, por maioria de votos, acordam em negar provimento ao recurso,
vencidos os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luiz Tadeu Matosinho Machado e Semíramis de
Oliveira Duro que votaram por dar provimento ao recurso, com retorno dos autos ao colegiado a
quo. Votaram pelas conclusões os Conselheiros Fernando Brasil de Oliveira Pinto e Jandir José
Dalle Lucca. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os Conselheiros Edeli
Pereira Bessa e Fernando Brasil de Oliveira Pinto.

Assinado Digitalmente
Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic – Relatora

Fl. 434
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PROCESSO 10380.724948/2011-41
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Assinado Digitalmente
Carlos Higino Ribeiro de Alencar – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonça
Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior, Fernando
Brasil de Oliveira Pinto, Jandir José Dalle Lucca, Semiramis de Oliveira Duro e Carlos Higino Ribeiro
de Alencar (Presidente).

RELATÓRIO

Trata-se de recurso especial interposto pela Fazenda Nacional em face do Acórdão
no 1401-006.742, proferido em 20.09.2023, pela 1a Turma Ordinária da 4a Câmara da 1a Seção de
Julgamento (fls.348/355) assim ementado:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2007
EXCLUSÃO DO SIMPLES. REGIMES DE TRIBUTAÇÃO APLICÁVEIS.
A empresa excluída do Simples deve, a partir do período em que se processarem
os efeitos da exclusão, ser tributada pelas regras do Lucro Real, Lucro Presumido
ou, excepcionalmente, pelo Lucro arbitrado.
Deve-se, portanto, oportunizar à empresa excluída do Simples a opção de apurar
seus resultados, não podendo a Fazenda Nacional escolher em seu lugar sob pena
de, em assim o fazendo, submeter à pessoa jurídica excluída, dentre os regimes
que poderia legalmente adotar, a tributação por aquele, em tese, mais oneroso.
Na oportunidade, os membros do colegiado, por unanimidade de votos, deram
provimento ao recurso voluntário.
Em seu recurso especial (fls. 357/379), sustenta a Fazenda Nacional que o referido
acórdão conferiu à legislação tributária interpretação divergente daquela dada por outros julgados
do CARF quanto às matérias “opção do contribuinte pelo regime de apuração do lucro, na
hipótese de exclusão do SIMPLES, à luz do art. 32, parágrafo 2o, Lei Complementar no 123/2006”,
com base no Acórdão paradigma no 1101-000.953; e “possibilidade de retificação do lançamento
se o julgador entender por regime diverso de apuração do lucro”, com arrimo nos Acórdãos
paradigma de números 1402-000.728 e 1401-001.773.
Sobreveio o despacho de admissibilidade (fls. 383/395) que deu seguimento parcial
ao recurso especial, apenas com relação à matéria “opção do contribuinte pelo regime de
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apuração do lucro, na hipótese de exclusão do SIMPLES, à luz do art. 32, parágrafo 2o, Lei
Complementar no 123/2006”, nos seguintes termos:
(1) “divergência quanto à opção do contribuinte pelo regime de apuração do
lucro, na hipótese de exclusão do SIMPLES, à luz do art. 32, parágrafo 2o, Lei
Complementar no 123/2006” (item II.1 do apelo) (...)
O acórdão recorrido aprecia auto de infração lavrado contra contribuinte excluído
do SIMPLES Federal, exclusão operada para o período de 01/01/2007 a
30/06/2007, com base em dispositivos da Lei no 9.317/1996 (art. 9o, inciso II, c/c
art. art. 15, inciso IV – ADE de efls, 32). O lançamento aqui controvertido é de
tributos apurados pelo lucro real trimestral, relativos aos 2o, 3o e 4o trimestres de
2007. Nesse contexto, a Turma recorrida exonerou o contribuinte, com os
seguintes fundamentos:
- “a autoridade fiscal já direciona a apuração dos tributos pela regras do lucro real
trimestral, impondo a apresentação da DIPJ do ano de 2007, por este regime de
tributação, procedimento que não se pode concordar”;
- “se a documentação estava compatível para este regime de tributação, poder-se-
ia perfeitamente a Contribuinte ter optado pela tributação com base nas regras do
lucro presumido e, se um regime seria mais ou menos vantajoso que o outro, não
cabe aqui aferir, mas sim, que tal escolha deveria ser ofertada à Contribuinte”;
- “não há dispositivo na legislação tributária que permita concluir que, uma vez
excluída do SIMPLES, a empresa não possa, caso preencha os requisitos legais
pertinentes, ser tributada pelo lucro presumido”;
- “A possibilidade de opção pelo lucro presumido, pelas regras do antigo SIMPLES,
já constava nas edições de Perguntas e Respostas da SRF” (Pergunta de n' 183); e
- “Tal possibilidade foi, posteriormente, expressamente inserida na legislação que
rege o SIMPLES NACIONAL” (LC 123/2006, art. 32, § 2o);
- “tendo a contribuinte sido excluída do SIMPLES, mas mantido documentação, no
caso de todo o seu faturamento, que lhe permitiria, em tese, ser tributada pelo
lucro presumido, lhe deveria ter sido aberta a possibilidade de optar pelo regime
de tributação que viesse a preferir”;
- “incorreu em equívoco a autoridade fiscal ao considerar como automaticamente
aplicável à contribuinte, depois da exclusão do SIMPLES, o regime de apuração do
IR pelo lucro real trimestral”.
O paradigma no 1101-000.953 discute auto lavrado contra contribuinte excluído
do SIMPLES Federal, exclusão operada a partir de 01/01/2002, com base em
dispositivo da Lei no 9.317/96 (art. 9o, inciso XVII). Lá o lançamento controvertido
era de tributos apurados pelo lucro real trimestral, relativos ao período do 1o
trimestre/2005 ao 2o trimestre/2007. O colegiado paradigmático pronuncia:
- que somente a partir da edição da LC 123/2006, no âmbito do SIMPLES
NACIONAL, é que foi conferido ao sujeito passivo, após sua exclusão da
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sistemática simplificada de recolhimento, optar por uma das formas de tributação
facultadas aos demais contribuintes (art. 32, § 2o, da LC 123/2006);
- que anteriormente aplicava-se o art. 16 da a Lei no 9.317/96, o qual
simplesmente dispunha que a empresa excluída do SIMPLES sujeitava-se às
normas de tributação aplicáveis às demais pessoas jurídicas, sendo a regra geral o
lucro real trimestral, facultado o lucro real anual aos que pagarem as estimativas,
e autorizado o lucro presumido apenas se manifestada a opção com o pagamento
do imposto devido no primeiro período de apuração do ano-calendário; e
- que “iniciado o procedimento fiscal e excluída a espontaneidade do sujeito
passivo, não lhe é mais possível optar pela tributação com base no lucro
presumido, e a exigência fiscal deve observar a sistemática do lucro real trimestral
ou, quando esta se mostra inviável, ter em conta o lucro arbitrado”.
Portanto, confirma-se a divergência. O acórdão recorrido entende que no
lançamento contra empresa excluída do SIMPLES Federal a autoridade fiscal devia
oportunizar-lhe a opção entre os diferentes regimes de apuração de IRPJ/CSLL, e
que o art. 32 da LC 123/2006 apenas inseriu “expressamente” tal possibilidade no
âmbito do SIMPLES Nacional.
Já o paradigma no 1101-000.953 entende que tal opção só foi conferida no
âmbito do SIMPLES NACIONAL, a partir da vigência da LC 123/2006, e que
anteriormente aplicava-se à empresa excluída e não mais espontânea a regra
geral do lucro real trimestral quando viável, e em caso contrário o lucro arbitrado.
Validamente demonstrada a divergência entre Turmas, justifica-se o reexame da
matéria (1) em via especial.
(2) “divergência quanto à possibilidade de retificação do lançamento se o
julgador entender por regime diverso de apuração do lucro” (item II.II do apelo)
Já reproduzido supra o necessário do acórdão recorrido.
Pelos motivos já expostos, a segunda proposta de divergência será examinada
apenas à luz do paradigma no 1402-000.728. A respeito, diz o recuso especial: (...)
O Recorrente sugere que “em todos os casos, os tributos foram calculados pela
autoridade fiscal em regime de apuração do lucro diverso do considerado correto
pelos julgadores” (grifou-se). Contudo, não é isso o que manifesta a decisão aqui
recorrida.
Em verdade, o acórdão recorrido ressalva que não cabia, naquela etapa, aferir
qual seria o regime de apuração mais ou menos vantajoso – o óbice que a Turma
a quo aponta a comprometer o lançamento é o fato de a autoridade fiscal não ter
oportunizado, à empresa excluída do Simples e sob fiscalização, a escolha entre os
regimes de apuração possíveis, dado que no caso a documentação era compatível
com o lucro presumido (“se a documentação estava compatível para este regime
de tributação, poder-se-ia perfeitamente a Contribuinte ter optado pela tributação
com base nas regras do lucro presumido e, se um regime seria mais ou menos
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vantajoso que o outro, não cabe aqui aferir, mas sim, que tal escolha deveria ser
ofertada à Contribuinte [...] tendo a contribuinte sido excluída do SIMPLES, mas
mantido documentação, no caso de todo o seu faturamento, que lhe permitiria,
em tese, ser tributada pelo lucro presumido, lhe deveria ter sido aberta a
possibilidade de optar pelo regime de tributação que viesse a preferir”).
Releva observar que todo o raciocínio desenvolvido pela decisão recorrida é em
torno da possibilidade de empresa, excluída do SIMPLES Federal e sujeita a
fiscalização, indicar o regime de tributação que lhe seria mais vantajoso: lucro real
ou presumido caso a escrituração permita; e em caso contrário, lucro arbitrado. A
Turma a quo divisou que no caso concreto a empresa excluída mantinha
“documentação (...) de todo o seu faturamento, que lhe permitiria, em tese, ser
tributada pelo lucro presumido”, opção que não fora aberta pela autoridade fiscal,
e foi por esse fundamento (o da escolha não ofertada ao contribuinte) que
afastou o lançamento fiscal. A decisão cita a Pergunta número 183 do “Perguntas
e Respostas” da Receita Federal e o art. 32 da Lei Complementar no 123/2006
O paradigma no 1402-000.728 apreciava hipótese muito distinta. Naquele caso
não se tratava de exclusão do SIMPLES, nem da possibilidade (ou não) de empresa
excluída e
sujeita a fiscalização optar entre regimes de apuração (o que é o próprio cerne da
decisão ora recorrida). Apreciando auto de infração por omissão de receitas, o
colegiado paradigmático aceitou o argumento da defesa, de que “o Fisco não
pode arbitrar o lucro líquido como a totalidade das receitas supostamente
omitidas”. Isso porque divisou, naquele caso concreto, que “a contabilidade da
empresa não merece credibilidade, pois os valores das transações omitidas
superam ao montante dos operações registradas”. Nesse específico contexto,
pronunciou que a legislação obrigava ao arbitramento dos lucros, e reduziu as
bases de cálculo de IRPJ e CSLL para “9,6% do total da receita, aplicando-se a
sistemática de apuração do lucro arbitrado, deduzindo-se os pagamentos já
realizados relativos aos valores declarados”. Situação sem paralelo algum com o
presente caso. Os dispositivos legais que fundamentaram o paradigma (art. 47 da
Lei no 8.981/1997; art. 24 da Lei no 9.249/1996; e arts. 529 e 530, do
Regulamento do Imposto de Renda) não foram cogitados no julgamento aqui
recorrido.
Não se pode afirmar que o recorrido e o paradigma no 1402-000.728 apreciaram
hipóteses semelhantes no que foi relevante para as conclusões alcançadas, nem
que chegaram a diferentes conclusões por intepretações divergentes do mesmo
arcabouço legislativo.
Nem se pode cogitar como decidiria o colegiado paradigmático diante do cenário
descrito pelo acórdão recorrido, de exclusão do Simples Federal com lançamento
diretamente pela sistemática do lucro real trimestral, sem oportunizar ao sujeito
passivo a escolha do regime de apuração, quando este detinha documentos que
permitiam em tese apuração pelo lucro presumido.
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A matéria (2) poderia ser rediscutida em via especial caso o recurso trouxesse
paradigma que, diante de cenário semelhante ao contemplado pela decisão
recorrida, concluísse pela retificação do lançamento fiscal, em lugar de exonerar o
contribuinte. Não é o caso do paradigma no 1402-000.728.
Não demonstrado dissídio entre Turmas a ser dirimido em via especial, deve-se
negar seguimento à matéria (2).
Conclusão
Pelas razões expostas, propõe-se que SEJA DADO SEGUIMENTO PARCIAL ao
recurso especial fazendário, apenas na matéria (1) “divergência quanto à opção
do contribuinte pelo regime de apuração do lucro, na hipótese de exclusão do
SIMPLES, à luz do art. 32, parágrafo 2o, Lei Complementar no 123/2006”.
Contra tal decisão, a Fazenda Nacional interpôs agravo (fls. 398/415), que foi
rejeitado (fls. 418/422).
No mérito, com relação à matéria conhecida, alega a Fazenda Nacional, em resumo,
que (i) com a edição da Lei Complementar no 123/2006, na hipótese de exclusão do Simples, foi
franqueado ao contribuinte exercer sua opção por uma das formas de tributação facultadas aos
demais sujeitos passivos; (ii) contudo, esta norma em nada altera o disposto no art. 26 da Lei no
9.430/96, de forma que, na hipótese de exclusão do Simples, o contribuinte deveria ter sua opção
pelo lucro presumido com o pagamento da primeira ou única quota do imposto devido
correspondente
ao
primeiro
período
de
apuração
de
cada
ano-calendário;
e (iii) não cabe, em sede de impugnação, após iniciado o contencioso fiscal, o contribuinte exercer
sua opção pelo lucro presumido.
Intimado, o contribuinte não apresentou contrarrazões.
É relatório.

VOTO
Conselheira Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, Relatora
I – ADMISSIBILIDADE
O prazo para o sujeito passivo e para a Fazenda Nacional interporem recurso
especial é de 15 dias contados da data de ciência da decisão recorrida. E eventuais embargos de
declaração opostos tempestivamente, isto é, no prazo de 5 dias da ciência do acórdão embargado,
interrompem o prazo para a interposição de recurso especial1. Ainda, de acordo com o art. 5o do
Decreto no 70.235/1972, os prazos são contínuos, excluindo-se na sua contagem o dia do início e

1 Tais previsões estavam contidas nos artigos 65 e 68 do Regimento Interno do CARF (“RICARF”)
aprovado pela Portaria MF no 343/2015 e, atualmente, são objeto dos artigos 119 e 116 do
RICARF aprovado pela Portaria MF no 1.634/2023.
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incluindo-se o do vencimento. Ademais, os prazos só se iniciam ou vencem em dia de expediente
normal no órgão em que corra o processo ou deva ser praticado o ato.
Especialmente no que se refere à Fazenda Nacional, de acordo com os artigos 23, §
9o, do Decreto no 70.235/1972, e 7o, §5o, da Portaria MF 527/2010, o prazo para a interposição do
recurso será contado a partir da data da intimação pessoal presumida, isto é, 30 dias contados da
entrega dos respectivos autos à PGFN, ou em momento anterior, na hipótese de o Procurador se
dar por intimado mediante assinatura no documento de remessa e entrega do processo
administrativo.
No presente caso, os autos foram encaminhados à PGFN para ciência do acórdão
recorrido em 10.10.2023 (fl. 356) e devolvidos com recurso especial em 06.11.2023 (fl. 380).
Assim, é tempestivo o recurso especial ora em análise.
No exame da admissibilidade do recurso especial, além da tempestividade e dos
demais requisitos contidos na legislação, é preciso verificar: (i) o prequestionamento da matéria,
que deve ser demonstrado pelo recorrente com a precisa indicação na peça recursal do
prequestionamento contido no acórdão recorrido, no despacho que rejeitou embargos opostos
tempestivamente ou no acórdão de embargos; e (ii) a divergência interpretativa, que deve ser
demonstrada por meio da indicação de até duas decisões por matéria, bem como dos pontos nos
paradigmas que divirjam de pontos específicos do acórdão recorrido. Com relação à divergência, o
Pleno da CSRF concluiu que “a divergência jurisprudencial deve ser comprovada, cabendo a quem
recorre demonstrar as circunstâncias que identifiquem ou assemelham os casos confrontados,
com indicação da similitude fática e jurídica entre eles”2.
Com relação ao prequestionamento, o acórdão recorrido versa expressamente
sobre a necessidade de se oportunizar ao contribuinte excluído do Simples Nacional a escolha do
regime de tributação, estando preenchido, portanto, tal pressuposto.
No que se refere à divergência interpretativa, o acórdão recorrido versa sobre
exclusão do Simples Nacional realizada em 2010, com consequente exigência de tributos relativos
ano ano-calendário de 2007. Em seu voto, o relator entendeu que “a autoridade fiscal já direciona
a apuração dos tributos pela regras do lucro real trimestral, impondo a apresentação da DIPJ do
ano de 2007, por este regime de tributação”, o que retira do contribuinte a possibilidade de
escolher entre a tributação de acordo com a sistemática do lucro real ou lucro presumido. Diante
disso, concluíram pela exoneração integral dos créditos tributários constituídos. Confira-se:
Conforme relatoriado, a exclusão da Recorrente do SIMPLES contemplou o
período de 01 de janeiro a 30 de junho de 2007, conforme consta no ADE no
35/2010, e se tornou definitiva na esfera administrativa.
Assim, iniciaram-se os procedimentos fiscais de coleta de dados e documentos
contábeis e fiscais para a apuração dos tributos por outro regime de tributação.
(...)

2 Acórdão n. 9900-00.149, de 08.12.2009.
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Nesta intimação, podemos perceber que a autoridade fiscal já direciona a
apuração dos tributos pela regras do lucro real trimestral, impondo a
apresentação da DIPJ do ano de 2007, por este regime de tributação,
procedimento que não se pode concordar.
Esta posição assumida pela autoridade fiscal elimina, de pronto, qualquer
possibilidade de a empresa, então excluída do SIMPLES, apurar seus tributos
devidos pelas regras do Lucro Presumido.
E tanto na Impugnação, quanto no Recurso Voluntário, a Contribuinte aventava a
possibilidade de tributação pelas regras do lucro real ou do presumido, mas a
autoridade fiscal não lhe concedeu esta opção de escolha.
Eis o que constou, mesmo texto, na Impugnação e Recurso Voluntário: (...)
E a decisão recorrida, equivocadamente, entendeu que a Contribuinte teria
optado pela tributação considerada pela autoridade fiscal:
Em função da exclusão da sistemática do SIMPLES, a autuada foi intimada a
apresentar a DIPJ e DACON relativas ao ano-calendário de 2007, optando
pelo Lucro Real, apuração trimestral. Como a DIPJ e as DACON estavam
compatíveis com a documentação apresentada, incluindo os livros
contábeis, fiscais e comprovantes de despesas, foram utilizadas as próprias
declarações como base para o presente lançamento de ofício. [destaquei]
Ora, se a documentação estava compatível para este regime de tributação, poder-
se-ia perfeitamente a Contribuinte ter optado pela tributação com base nas regras
do lucro presumido e, se um regime seria mais ou menos vantajoso que o outro,
não cabe aqui aferir, mas sim, que tal escolha deveria ser ofertada à Contribuinte.
Entendo que não há dispositivo na legislação tributária que permita concluir que,
uma vez excluída do SIMPLES, a empresa não possa, caso preencha os requisitos
legais pertinentes, ser tributada pelo lucro presumido, regime pelo qual a
Recorrente, sim, suscitou que poderia ter declarado.
Na medida em que o lucro real é o regime que mais obrigações acessórias impõe
ao sujeito passivo, nunca, em situações normais, se terá uma situação na qual um
determinado contribuinte está apto a optar pelo lucro real, mas não está para o
lucro presumido.
Tem-se, assim, que a contribuinte poderia ser intimada para, por exemplo, fazer
seu Livro Caixa, e talvez nem precisasse já que dispunha de documentação
contábil, ou seja, não lhe foi dado oportunidade de optar pelas regras do lucro
presumido, esta forma de tributação lhe foi deixada de lado sem qualquer
explicação.
A autoridade fiscal somente lhe concedeu uma única opção, qual seja, a
tributação pelas regras do lucro real trimestral
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A possibilidade de opção pelo lucro presumido, pelas regras do antigo SIMPLES, já
constava nas edições de Perguntas e Respostas da SRF (atualmente Receita
Federal do Brasil): (...)
Tal possibilidade foi, posteriormente, expressamente inserida na legislação que
rege o SIMPLES NACIONAL:
Lei Complementar no 123, de 14 de dezembro de 2006
[...]
Art. 32. As microempresas ou as empresas de pequeno porte excluídas do
Simples Nacional sujeitar-se-ão, a partir do período em que se processarem
os efeitos da exclusão, às normas de tributação aplicáveis às demais
pessoas jurídicas. § 1 o Para efeitos do disposto no caput deste artigo, na
hipótese da alínea a do inciso III do caput do art. 31 desta Lei
Complementar, a microempresa ou a empresa de pequeno porte
desenquadrada ficará sujeita ao pagamento da totalidade ou diferença dos
respectivos impostos e contribuições, devidos de conformidade com as
normas gerais de incidência, acrescidos, tão-somente, de juros de mora,
quando efetuado antes do início de procedimento de ofício. § 2 o Para
efeito do disposto no caput deste artigo, o sujeito passivo poderá optar
pelo recolhimento do imposto de renda e da Contribuição Social sobre o
Lucro Líquido na forma do lucro presumido, lucro real trimestral ou anual.
A pessoa jurídica excluída do SIMPLES deve apurar seu resultado pelo lucro real
ou presumido e, caso não exista a escrituração na forma da legislação comercial e
fiscal, nem o Livro Caixa, seria correto o arbitramento do lucro, com base no inciso
III do art.530 do RIR/99.
Deste modo, tendo a contribuinte sido excluída do SIMPLES, mas mantido
documentação, no caso de todo o seu faturamento, que lhe permitiria, em tese,
ser tributada pelo lucro presumido, lhe deveria ter sido aberta a possibilidade de
optar pelo regime de tributação que viesse a preferir.
Nestes termos, incorreu em equívoco a autoridade fiscal ao considerar como
automaticamente aplicável à contribuinte, depois da exclusão do SIMPLES, o
regime de apuração do IR pelo lucro real trimestral. (...)
Apenas para constar, tal DIPJ não se encontra nos autos, e, ainda, estamos diante
de mais um equívoco, pois tal posição não foi assumida pela autoridade fiscal,
pois, como mostrado, no racional da autoridade lançadora, a exclusão da
contribuinte do SIMPLES FEDERAL ou NACIONAL já conduziria, automaticamente,
a empresa excluída para a apuração dos seus tributos utilizando-se das regras do
lucro real trimestral.
Em face, assim, de tudo quanto foi exposto, manifesto-me no sentido do
provimento do recurso voluntário com a exoneração integral dos créditos
tributários constituídos.
Fl. 442
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Em razão do quadro posto, deixo de me manifestar em relação às demais
questões trazidas no recurso.
No Acórdão paradigma no 1101-000.953, por sua vez, analisou-se exclusão do
Simples Federal realizada em 2007 para exigência dos tributos devidos a partir de 2002. E, nesse
contexto, entenderam os julgadores, em resumo, que “somente com a edição da Lei
Complementar no 123/2006, no âmbito do Simples Nacional, foi deferido ao sujeito passivo, após
sua exclusão da sistemática simplificada de recolhimento, optar por uma das formas de tributação
facultadas aos demais sujeitos passivos”. Até o advento de tal legislação, “[i]niciado o
procedimento fiscal e excluída a espontaneidade do sujeito passivo, não lhe é mais possível optar
pela tributação com base no lucro presumido, e a exigência fiscal deve observar a sistemática do
lucro real trimestral ou, quando esta se mostra inviável, ter em conta o lucro arbitrado”. Confira-
se:
No mérito, depois de reiterar os aspectos já apreciados preliminarmente neste
voto, a recorrente aponta que o lançamento na sistemática do lucro real ensejou
exigência mais gravosa, pois na medida em que a recorrente não está obrigada a
utilizar o lucro real, poderia optar pelo Lucro Presumido ou por outra forma legal
menos gravosa para recolhimento dos tributos. Reporta-se a cálculos dos valores
que seriam devidos na sistemática do lucro presumido, e invoca a aplicação do
art. 112 do CTN, para recolher valores menores e também a correspondente
penalidade.
Ocorre que, somente com a edição da Lei Complementar no 123/2006, no âmbito
do Simples Nacional, foi deferido ao sujeito passivo, após sua exclusão da
sistemática simplificada de recolhimento, optar por uma das formas de tributação
facultadas aos demais sujeitos passivos:
Art. 32. As microempresas ou as empresas de pequeno porte excluídas do
Simples Nacional sujeitar-se-ão, a partir do período em que se processarem
os efeitos da exclusão, às normas de tributação aplicáveis às demais
pessoas jurídicas.
§ 1o Para efeitos do disposto no caput deste artigo, na hipótese da alínea a
do inciso III do caput do art. 31 desta Lei Complementar, a microempresa ou
a empresa de pequeno porte desenquadrada ficará sujeita ao pagamento
da totalidade ou diferença dos respectivos impostos e contribuições, devidos
de conformidade com as normas gerais de incidência, acrescidos, tão-
somente, de juros de mora, quando efetuado antes do início de
procedimento de ofício.
§ 2o Para efeito do disposto no caput deste artigo, o sujeito passivo
poderá optar pelo recolhimento do imposto de renda e da Contribuição
Social sobre o Lucro Líquido na forma do lucro presumido, lucro real
trimestral ou anual.
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§ 3o Aplica-se o disposto no caput e no § 1o em relação ao ICMS e ao ISS à
empresa impedida de recolher esses impostos na forma do Simples
Nacional, em face da ultrapassagem dos limites a que se referem os incisos I
e II do caput do art. 19, relativamente ao estabelecimento localizado na
unidade da Federação que os houver adotado. (negrejou-se)
Já no âmbito da Lei no 9.317/96, seu art. 16 apenas estipulava que a pessoa
jurídica excluída do SIMPLES sujeitar-se-á, a partir do período em que se
processarem os efeitos da exclusão, às normas de tributação aplicáveis às demais
pessoas jurídicas. Por sua vez, a Lei no 9.430/96 estabelece como regra geral de
tributação o lucro real trimestral, e faculta sua apuração anual àqueles que
promoverem pagamentos por estimativas, bem como autoriza a apuração com
base no lucro presumido apenas se manifestada a opção com o pagamento do
imposto devido no primeiro período de apuração do ano-calendário: (...)
Iniciado o procedimento fiscal e excluída a espontaneidade do sujeito passivo, não
lhe é mais possível optar pela tributação com base no lucro presumido, e a
exigência fiscal deve observar a sistemática do lucro real trimestral ou, quando
esta se mostra inviável, ter em conta o lucro arbitrado.
Portanto, enquanto no acórdão recorrido se entendeu que, mesmo antes do
advento do art. 32 da Lei Complementar no 123/2006, já era necessário oportunizar ao
contribuinte optar por se sujeitar ao lucro real ou presumido quando excluído do Simples; no
Acórdão paradigma no 1101-000.953, de forma diametralmente oposta, se afirmou que, até a
publicação da referida norma, excluído o contribuinte do simples, não lhe é mais possível optar
pela tributação pela sistemática do lucro presumido, devendo a exigência fiscal observar o lucro
real trimestral ou, quando for inviável, o lucro arbitrado.
Diante do exposto, presente a divergência interpretativa, deve ser conhecido o
recurso especial a Fazenda Nacional.

II – MÉRITO
Inicialmente, cumpre destacar que o lançamento subjacente abarca exigências
relativas aos fatos-geradores ocorridos entre 31.01.2007 e 31.12.2007.
Nos termos do art. 16 da Lei no 9.317/1996, vigente até 30.06.20073, “a pessoa
jurídica excluída do SIMPLES sujeitar-se-á, a partir do período em que se processarem os efeitos
da exclusão, às normas de tributação aplicáveis às demais pessoas jurídicas”.
As demais pessoas jurídicas estão obrigadas à apuração do IRPJ e da CSLL pela
sistemática do lucro real quando a receita bruta total no ano-calendário anterior seja superior a R$
78.000.000,00 - ou a R$ 6.500.000,00, multiplicado pelo número de meses em atividade no ano

3 O dispositivo foi revogado pelo art. 89 da Lei Complementar n. 123/2006, que assim dispõe: “Art. 89. Ficam
revogadas, a partir de 1o de julho de 2007, a Lei no 9.317, de 5 de dezembro de 1996, e a Lei no 9.841, de 5 de outubro
de 1999”.
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anterior -, ou quando a lei assim o determine em função da atividade exercida, da constituição
societária, da origem dos rendimentos ou da fruição de benefícios fiscais, a lei assim o determine4.
Nas demais hipóteses, o contribuinte pode optar pela apuração do IRPJ e da CSLL da forma que lhe
for mais benéfica, seja a sistemática do lucro real ou do presumido.
Não se desconhece que, a partir das previsões contidas na Lei n. 9.430/1996, pode-
se entender que a regra geral é a tributação pela sistemática do lucro real. Mas isso não significa
que, excluída do simples, a pessoa jurídica estará sujeita obrigatoriamente a tal sistemática, vez,
que, frise-se, o art. 16 da Lei no 9.317/1996 remete “às normas de tributação aplicáveis às demais
pessoas jurídicas”, que incluem àquelas que autorizam o contribuinte a optar pela tributação pela
sistemática do lucro real ou presumido, desde que não haja vedação legal para tanto.
O advento do parágrafo 2o do art. 32 da Lei Complementar n. 123/2006, com
vigência a partir de 01.07.2007, expressamente concede ao sujeito passivo excluído do Simples
Nacional a opção “pelo recolhimento do imposto de renda e da Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido na forma do lucro presumido, lucro real trimestral ou anual”. Confira-se:
Art. 32. As microempresas ou as empresas de pequeno porte excluídas do
Simples Nacional sujeitar-se-ão, a partir do período em que se processarem os
efeitos da exclusão, às normas de tributação aplicáveis às demais pessoas
jurídicas.
§ 1o Para efeitos do disposto no caput deste artigo, na hipótese da alínea a
do inciso III do caput do art. 31 desta Lei Complementar, a microempresa ou a
empresa de pequeno porte desenquadrada ficará sujeita ao pagamento da
totalidade ou diferença dos respectivos impostos e contribuições, devidos de
conformidade com as normas gerais de incidência, acrescidos, tão-somente, de
juros de mora, quando efetuado antes do início de procedimento de ofício.
§ 2o Para efeito do disposto no caput deste artigo, o sujeito passivo poderá optar
pelo recolhimento do imposto de renda e da Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido na forma do lucro presumido, lucro real trimestral ou anual.
§ 3o Aplica-se o disposto no caput e no § 1o em relação ao ICMS e ao ISS à
empresa impedida de recolher esses impostos na forma do Simples Nacional, em
face da ultrapassagem dos limites a que se referem os incisos I e II do caput do
art. 19, relativamente ao estabelecimento localizado na unidade da federação que
os houver adotado.
Tal dispositivo, a meu ver, não alterou a sistemática anterior, mas apenas confirmou
uma previsão que já se extraia da legislação tributária. Isso fica ainda mais claro quando se
observa que o texto contido no caput do art. 32 da Lei Complementar n. 123/2006 é muito similar
àquele do art. 16 da Lei no 9.317/1996, sendo que o seu parágrafo 2o serve para explicitar que, por
“normas de tributação aplicáveis às demais pessoas jurídicas”, se entende, inclusive, àquelas que

4 Art.14 da Lei n. 9.718/1998.
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concedem ao sujeito passivo a opção “pelo recolhimento do imposto de renda e da Contribuição
Social sobre o Lucro Líquido na forma do lucro presumido, lucro real trimestral ou anual”.
Diante disso, o parágrafo 2o do art. 32 da Lei Complementar n. 123/2006 apenas
confirma que o art. 16 da Lei no 9.317/1996, interpretado em conjunto com “às normas de
tributação aplicáveis às demais pessoas jurídicas”, já autorizava ao contribuinte excluído do
simples nacional a optar pela sistemática do lucro real ou lucro presumido, desde que não se
enquadrasse em uma das hipóteses de vedação legal.
Tanto é assim que a própria Receita Federal, no Capítulo V – Simples, do “Perguntas
e Respostas” da DIPJ 2008, expressamente esclarece que, quando da exclusão do Simples, o
contribuinte estará sujeito às normas de tributação aplicáveis às demais pessoas jurídicas,
inclusive no que se refere à possibilidade de opção pelo lucro presumido. Confira-se:
078 Quais os efeitos da exclusão do Simples?
A pessoa jurídica excluída do Simples, por opção, obrigatoriamente ou de ofício, a
partir do período em que se processarem os efeitos da exclusão, sujeitar‐se‐á às
normas de tributação aplicáveis às demais pessoas jurídicas, inclusive com relação
à forma de apuração dos seus resultados, tomando como base as regras previstas
para o lucro real, ou, quando seja permitido, opcionalmente, pelo lucro
presumido, ou ainda, excepcionalmente, pelo lucro arbitrado, nas hipóteses
previstas na lei fiscal.
A pessoa jurídica que, por qualquer razão, for excluída do Simples deverá apurar o
estoque de produtos, matérias‐primas, produtos intermediários e materiais de
embalagens, existentes no último dia do último mês em que houver apurado o IPI
ou o ICMS, de conformidade com aquele sistema, e determinar, a partir da
respectiva documentação de aquisição, o montante dos créditos que serão
passíveis de aproveitamento nos períodos de apuração subseqüentes. Na
existência de convênio, poderão ser estabelecidas formas de aproveitamento dos
créditos relativos ao ICMS (IN SRF no 608, de 2006, art. 25). Não sendo
contribuinte de IPI, a escrituração do Registro de Inventário deverá ser feita até o
término do ano‐calendário da mudança do sistema de tributação.
Portanto, seja na vigência do art. 16 da Lei no 9.317/1996, seja do art. 32 da Lei
Complementar n. 123/2006, deve ser facultado ao contribuinte excluído do Simples a opção pela
tributação pelo lucro real ou presumido, desde que não se enquadre nas hipóteses de vedação
legal.

III - CONCLUSÕES
Diante do exposto, voto por CONHECER do recurso especial e, no mérito, NEGAR-
LHE PROVIMENTO.

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Assinado Digitalmente
Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheira Edeli Pereira Bessa
Esta Conselheira divergiu da I. Relatora, e votou por dar provimento ao recurso
especial da PGFN, mantendo o entendimento expresso no paradigma no 1101-000.953.
A legislação de regência foi alterada substancialmente com a edição da Lei
Complementar no 123/2006, e isto com respeito às providências a serem adotadas no âmbito do
procedimento fiscal, ou seja, quando excluída a espontaneidade do sujeito passivo. Somente em
face das exclusões de sujeitos passivos optantes pelo Simples Nacional é que se permitiu a opção
pelo lucro presumido ainda que já iniciado o procedimento fiscal. Esta Conselheira, inclusive,
firmou este entendimento acolhido, à unanimidade5, no Acórdão no 9101-005.434, consignando
que:
A autoridade julgadora de 1a instância, portanto, pautou-se no entendimento de
que a legislação de regência, mesmo antes da Lei Complementar no 123/2006,
admitia a opção pelo lucro presumido. Em consequência, sob a premissa de que a
autoridade fiscal corretamente questionou a Contribuinte acerca de sua opção em
face da exclusão do Simples, concluiu que a opção assim manifestada deveria ter
sido respeitada ou rejeitada com fundamento em algum óbice à apuração na
sistemática do lucro presumido. Já o voto condutor do acórdão recorrido
interpreta que a possibilidade de opção pelo lucro presumido, quando da
exclusão do Simples, somente surge com a Lei Complementar no 123/2006 e, sob
o pressuposto de que a intimação dirigida ao sujeito passivo somente se referia às
apurações a partir de julho/2007, afirmou válida a tributação na sistemática do
lucro real trimestral quando presentes as condições para tanto.
O paradigma no 101-96.545, único admitido no exame de agravo, embora tenha
em conta procedimento fiscal desenvolvido antes da edição da Lei Complementar
no 123/2006, validou a opção manifestada por pessoa jurídica que, excluída do
Simples e intimada pela autoridade fiscal a apresentar as correspondentes DCTF,
nelas informou a apuração do IRPJ e da CSLL na sistemática do lucro presumido.
Contudo, como a Contribuinte informara não possuir os livros Caixa, Diário e

5 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Lívia De Carli Germano,
Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre
Evaristo Pinto, Caio Cesar Nader Quintella e Andréa Duek Simantob (Presidente em exercício).
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Razão, a 1a Câmara do Primeiro Conselho de Contribuinte negou provimento ao
recurso voluntário que pretendia desconstituir o arbitramento dos lucros em tais
circunstâncias.
Referido paradigma, portanto, está alinhado à decisão de 1a instância, segundo a
qual, mesmo antes da edição da Lei Complementar no 123/2006, sempre houve a
previsão de que o desenquadramento implicaria seguir as normas de tributação
aplicáveis às demais empresas, ou seja, a adoção do lucro real ou, opcionalmente,
o lucro presumido.
O debate estabelecido nestes termos ainda envolve outra determinação legal,
expressa no art. 7o, §1o do Decreto no 70.235/726, e que motivou o entendimento
assim expresso por esta Conselheira no voto condutor do Acórdão no 1101-
000.953, acolhido à unanimidade7 em sessão de julgamento de 12 de setembro de
2013:
No mérito, depois de reiterar os aspectos já apreciados preliminarmente neste
voto, a recorrente aponta que o lançamento na sistemática do lucro real ensejou
exigência mais gravosa, pois na medida em que a recorrente não está obrigada a
utilizar o lucro real, poderia optar pelo Lucro Presumido ou por outra forma legal
menos gravosa para recolhimento dos tributos. Reporta-se a cálculos dos valores
que seriam devidos na sistemática do lucro presumido, e invoca a aplicação do art.
112 do CTN, para recolher valores menores e também a correspondente
penalidade.
Ocorre que, somente com a edição da Lei Complementar no 123/2006, no âmbito
do Simples Nacional, foi deferido ao sujeito passivo, após sua exclusão da
sistemática simplificada de recolhimento, optar por uma das formas de tributação
facultadas aos demais sujeitos passivos:
Art. 32. As microempresas ou as empresas de pequeno porte excluídas do
Simples Nacional sujeitar-se-ão, a partir do período em que se
processarem os efeitos da exclusão, às normas de tributação aplicáveis às
demais pessoas jurídicas.
§ 1o Para efeitos do disposto no caput deste artigo, na hipótese da alínea a
do inciso III do caput do art. 31 desta Lei Complementar, a microempresa
ou a empresa de pequeno porte desenquadrada ficará sujeita ao
pagamento da totalidade ou diferença dos respectivos impostos e

6 Art. 7o O procedimento fiscal tem início com:
I - o primeiro ato de ofício, escrito, praticado por servidor competente, cientificado o sujeito passivo da
obrigação tributária ou seu preposto;
II - a apreensão de mercadorias, documentos ou livros;
III - o começo de despacho aduaneiro de mercadoria importada.
§ 1° O início do procedimento exclui a espontaneidade do sujeito passivo em relação aos atos anteriores e,
independentemente de intimação a dos demais envolvidos nas infrações verificadas.
[...]
7 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcos Aurélio Pereira Valadão (presidente da
turma), José Ricardo da Silva (vice-presidente), Edeli Pereira Bessa, Benedicto Celso Benício Júnior, Mônica
Sionara Schpallir Calijuri e Marcelo de Assis Guerra.
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contribuições, devidos de conformidade com as normas gerais de
incidência, acrescidos, tão-somente, de juros de mora, quando efetuado
antes do início de procedimento de ofício.
§ 2o Para efeito do disposto no caput deste artigo, o sujeito passivo
poderá optar pelo recolhimento do imposto de renda e da Contribuição
Social sobre o Lucro Líquido na forma do lucro presumido, lucro real
trimestral ou anual.
§ 3o Aplica-se o disposto no caput e no § 1o em relação ao ICMS e ao ISS à
empresa impedida de recolher esses impostos na forma do Simples
Nacional, em face da ultrapassagem dos limites a que se referem os incisos
I e II do caput do art. 19, relativamente ao estabelecimento localizado na
unidade da Federação que os houver adotado. (negrejou-se)
Já no âmbito da Lei no 9.317/96, seu art. 16 apenas estipulava que a pessoa jurídica
excluída do SIMPLES sujeitar-se-á, a partir do período em que se processarem os
efeitos da exclusão, às normas de tributação aplicáveis às demais pessoas jurídicas.
Por sua vez, a Lei no 9.430/96 estabelece como regra geral de tributação o lucro
real trimestral, e faculta sua apuração anual àqueles que promoverem pagamentos
por estimativas, bem como autoriza a apuração com base no lucro presumido
apenas se manifestada a opção com o pagamento do imposto devido no primeiro
período de apuração do ano-calendário:
Art.1o A partir do ano-calendário de 1997, o imposto de renda das
pessoas jurídicas será determinado com base no lucro real, presumido,
ou arbitrado, por períodos de apuração trimestrais, encerrados nos dias
31 de março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro de cada
ano-calendário, observada a legislação vigente, com as alterações desta
Lei.
[...]
Art.2o A pessoa jurídica sujeita a tributação com base no lucro real poderá
optar pelo pagamento do imposto, em cada mês, determinado sobre
base de cálculo estimada, mediante a aplicação, sobre a receita bruta
auferida mensalmente, dos percentuais de que trata o art. 15 da Lei no
9.249, de 26 de dezembro de 1995, observado o disposto nos §§1o e 2o do
art. 29 e nos arts. 30 a 32, 34 e 35 da Lei no 8.981, de 20 de janeiro de
1995, com as alterações da Lei no 9.065, de 20 de junho de 1995.
[...]
§3o A pessoa jurídica que optar pelo pagamento do imposto na forma
deste artigo deverá apurar o lucro real em 31 de dezembro de cada ano,
exceto nas hipóteses de que tratam os §§1o e 2o do artigo anterior.
[...]
Art. 3o A adoção da forma de pagamento do imposto prevista no art. 1o,
pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime do lucro real, ou a opção pela
forma do art. 2o será irretratável para todo o ano-calendário.
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Parágrafo único. A opção pela forma estabelecida no art. 2o será
manifestada com o pagamento do imposto correspondente ao mês de
janeiro ou de início de atividade.
[...]
Art.26.A opção pela tributação com base no lucro presumido será
aplicada em relação a todo o período de atividade da empresa em cada
ano-calendário.
§1o A opção de que trata este artigo será manifestada com o pagamento
da primeira ou única quota do imposto devido correspondente ao
primeiro período de apuração de cada ano-calendário.
§2o A pessoa jurídica que houver iniciado atividade a partir do segundo
trimestre manifestará a opção de que trata este artigo com o pagamento
da primeira ou única quota do imposto devido relativa ao período de
apuração do início de atividade.
§3o A pessoa jurídica que houver pago o imposto com base no lucro
presumido e que, em relação ao mesmo ano-calendário, alterar a opção,
passando a ser tributada com base no lucro real, ficará sujeita ao
pagamento de multa e juros moratórios sobre a diferença de imposto paga
a menor.
§4o A mudança de opção a que se refere o parágrafo anterior somente
será admitida quando formalizada até a entrega da correspondente
declaração de rendimentos e antes de iniciado procedimento de ofício
relativo a qualquer dos períodos de apuração do respectivo ano-
calendário. (negrejou-se)
Iniciado o procedimento fiscal e excluída a espontaneidade do sujeito passivo, não
lhe é mais possível optar pela tributação com base no lucro presumido, e a
exigência fiscal deve observar a sistemática do lucro real trimestral ou, quando esta
se mostra inviável, ter em conta o lucro arbitrado.
A questão que se fazia presente antes da Lei Complementar no 123/2006 era,
portanto, a validade da opção pelo lucro presumido quando o sujeito passivo se
encontrava com a espontaneidade excluída pelo início do procedimento fiscal.
Diversa era a situação na qual o sujeito passivo, excluído de ofício do Simples
Federal sem estar submetido a procedimento fiscal, buscasse regularizar seus
recolhimentos. É com este recorte que deve ser interpretada a orientação da
Receita Federal, no “Perguntas e Respostas – PIR 2006”, mencionada na decisão
de 1a instância:
183 Quais os efeitos da exclusão do Simples?
A pessoa jurídica excluída do Simples, por opção, obrigatoriamente ou de ofício, a
partir do período em que se processarem os efeitos da exclusão, sujeitar-se-á às
normas de tributação aplicáveis às demais pessoas jurídicas, inclusive com relação
à forma de apuração dos seus resultados, tomando como base as regras previstas
para o lucro real, ou, quando seja permitido, opcionalmente, pelo lucro presumido,
Fl. 450
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ou ainda, excepcionalmente, pelo lucro arbitrado, nas hipóteses previstas na lei
fiscal.
Referida orientação, portanto, apenas flexibiliza a interpretação do art. 26 da Lei
no 9.430/96 para admitir que o sujeito passivo, uma vez excluído do Simples
Federal, opte pelo lucro presumido mesmo se já ultrapassado o prazo para o
pagamento da primeira ou única quota do imposto devido correspondente ao
primeiro período de apuração de cada ano-calendário. É válido cogitar que, como
o sujeito passivo vinha recolhendo os tributos na sistemática simplificada, antes
de sua exclusão não lhe era exigida a opção em referência. Assim, promovida a
exclusão do Simples Federal, a opção era possível antes da exclusão da
espontaneidade pelo início do procedimento fiscal, ou da prática de outro ato
com ela incompatível (por exemplo, o recolhimento ou a declaração de débitos
por outra sistemática de apuração do lucro).
Somente com a Lei Complementar no 123/2006 é afastada a aplicação do art. 7o
do Decreto no 70.235/72, derrogando-a no âmbito do Simples Nacional por
regular a situação de forma incompatível com sua determinação. Observe-se,
inclusive, que a espontaneidade foi reconhecida no mesmo dispositivo da referida
lei também para exclusão de penalidades, desde que o sujeito passivo
promovesse os recolhimentos devidos fora da sistemática simplificada antes do
início do procedimento fiscal:
Art. 32. As microempresas ou as empresas de pequeno porte excluídas do Simples
Nacional sujeitar-se-ão, a partir do período em que se processarem os efeitos da
exclusão, às normas de tributação aplicáveis às demais pessoas jurídicas.
§ 1o Para efeitos do disposto no caput deste artigo, na hipótese da alínea a do
inciso III do caput do art. 31 desta Lei Complementar, a microempresa ou a
empresa de pequeno porte desenquadrada ficará sujeita ao pagamento da
totalidade ou diferença dos respectivos impostos e contribuições, devidos de
conformidade com as normas gerais de incidência, acrescidos, tão-somente, de
juros de mora, quando efetuado antes do início de procedimento de ofício.
§ 2o Para efeito do disposto no caput deste artigo, o sujeito passivo poderá optar
pelo recolhimento do imposto de renda e da Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido na forma do lucro presumido, lucro real trimestral ou anual.
Significa dizer que o optante pelo Simples Nacional, quando excluído desta
sistemática, poderia optar por qualquer outra forma de tributação do lucro, ainda
que iniciado o procedimento fiscal, sendo que a exclusão da espontaneidade daí
decorrente somente afasta a possibilidade prevista no §1o de pagamento dos
tributos devidos sem o acréscimo de penalidades, mas apenas de juros de mora.
(destaques do original)
No presente caso, a Contribuinte foi excluída do Simples Federal, não questionou
tal exclusão e inclusive apresentou DIPJ na sistemática do lucro real trimestral, bem como os
DACON, ao longo do procedimento fiscal, a partir dos quais foi formalizada a exigência, vez que
confirmada sua compatibilidade com a documentação submetida à apreciação fiscal. Em sua
Fl. 451
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defesa, a Contribuinte sequer manifesta seu interesse pela tributação na sistemática do lucro
presumido, suscitando diversos vícios formais no lançamento e arguindo no mérito, apenas, que
houve um equívoco por parte do Contador da empresa, que no período sub examine enquadrou
erroneamente a autuada no SIMPLES, sendo que pelo faturamento da empresa naquele ano fiscal,
a mesma deveria ter efetuado a declaração por meio do lucro real ou presumido. Concluiu, assim,
que como todas as vendas foram acobertadas pelas respectivas notas fiscais ou cupom fiscal e
devidamente contabilizadas, as diferenças apuradas decorreriam de equívoco e poderiam ser
sanadas por meio de Depósito Administrativo.
Por tais razões, correto o procedimento fiscal que não cogitou de questionar a
Contribuinte acerca de seu interesse em optar pelo lucro presumido após sua exclusão do Simples
Federal, quando já excluída sua espontaneidade.
Estas as razões, portanto, para DAR PROVIMENTO ao recurso especial da PGFN,
com retorno dos autos ao Colegiado a quo para apreciação dos demais argumentos de defesa
deduzidos em recurso voluntário.
Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa
Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto
Acompanhei pelas conclusões o brilhante voto condutor da Ilustre Relatora,
Conselheira Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic.
Já havia me manifestado anteriormente sobre o tema, concluindo que o art. 16 da
Lei no 9.317/1996, ao estabelecer que “a pessoa jurídica excluída do SIMPLES sujeitar-se-á, a partir
do período em que se processarem os efeitos da exclusão, às normas de tributação aplicáveis às
demais pessoas jurídicas”, implicaria a impossibilidade de o Contribuinte ser tributado com base
no Lucro Presumido.
A respeito das formas de opção pelo Lucro Presumido, assim já me manifestei no
Acórdão 1301-004.397:
Em princípio, aplicar-se-ia o disposto no § 4o do art. 516 do RIR/99, a seguir
transcrito:
Art. 516. A pessoa jurídica cuja receita bruta total, no ano-calendário
anterior, tenha sido igual ou inferior a vinte e quatro milhões de reais, ou a
dois milhões de reais multiplicado pelo número de meses de atividade no
ano-calendário anterior, quando inferior a doze meses, poderá optar pelo
regime de tributação com base no lucro presumido (Lei no 9.718, de 1998,
art. 13).
§ 1o A opção pela tributação com base no lucro presumido será definitiva
em relação a todo o ano-calendário (Lei no 9.718, de 1998, art. 13, § 1o ).
[...]
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§ 3o A pessoa jurídica que não esteja obrigada à tributação pelo lucro real
(art. 246), poderá optar pela tributação com base no lucro presumido.
§ 4o A opção de que trata este artigo será manifestada com o pagamento
da primeira ou única quota do imposto devido correspondente ao primeiro
período de apuração de cada ano-calendário (Lei no 9.430, de 1996, art. 26,
§ 1o). [grifos nossos]
Se, por um lado, não houve o pagamento da primeira quota do IRPJ, por outro há
de se considerar o disposto no § 2o do art. 13 da Lei n° 8.541/1992, verbis:
Art. 13. Poderão optar pela tributação com base no lucro presumido as
pessoas jurídicas cuja receita bruta total, acrescida das demais receitas e
ganhos de capital, tenha sido igual ou inferior a 9.600.000 Ufir no ano-
calendário anterior.
[...]
§ 2° Sem prejuízo do recolhimento do imposto sobre a renda mensal de que
trata esta seção, a opção pela tributação com base no lucro presumido
será exercida e considerada definitiva pela entrega da declaração prevista
no art. 18, inciso IV, desta lei.
No mesmo sentido, o § 4o do art. 26 da Lei no 9.430/96 também conduz à
conclusão de que a opção pelo Lucro Presumido é feita com a entrega da
declaração. Veja-se:
Art. 26. A opção pela tributação com base no lucro presumido será aplicada
em relação a todo o período de atividade da empresa em cada ano-
calendário.
§ 1o A opção de que trata este artigo será manifestada com o pagamento
da primeira ou única quota do imposto devido correspondente ao primeiro
período de apuração de cada ano-calendário.
§ 2o A pessoa jurídica que houver iniciado atividade a partir do segundo
trimestre manifestará a opção de que trata este artigo com o pagamento
da primeira ou única quota do imposto devido relativa ao período de
apuração do início de atividade.
§ 3o A pessoa jurídica que houver pago o imposto com base no lucro
presumido e que, em relação ao mesmo ano-calendário, alterar a opção,
passando a ser tributada com base no lucro real, ficará sujeita ao
pagamento de multa e juros moratórios sobre a diferença de imposto paga
a menor.
§ 4o A mudança de opção a que se refere o parágrafo anterior somente será
admitida quando formalizada até a entrega da correspondente declaração
de rendimentos e antes de iniciado procedimento de ofício relativo a
qualquer dos períodos de apuração do respectivo ano-calendário.
Fl. 453
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Corroborando esse mesmo entendimento, a Receita Federal admite que a
informação em DCTF sobre a forma de opção pelo Lucro Presumido é válida. A
esse respeito, assim conclui a Solução de Consulta Interna Cosit 8/2007:
4. Preliminarmente, é importante observar que o § 1o do art. 26 da Lei no
9.430, de 1996, acima transcrito, ao estabelecer que a opção será
manifestada com o pagamento, vinculou o pagamento do imposto à opção
pelo lucro presumido, ou seja, uma vez efetuado o pagamento a pessoa
jurídica fica obrigada a esta forma de apuração para o IR e a CSLL.
Entretanto, a consulta formulada pela Cofis tem como foco o “não
pagamento” do imposto. A ausência de pagamento não foi expressamente
disciplinada pelo dispositivo mencionado. O que nos leva a seguinte
indagação: o “não pagamento” do imposto relativo ao 1o trimestre do ano-
calendário implica na falta de opção pela forma de tributação do lucro
presumido e, conseqüentemente, na obrigatoriedade de apuração do
imposto de renda com base no lucro real trimestral?
5. Com efeito, a legislação tributária prestigia a manifestação da opção pela
tributação com base no lucro presumido mediante o pagamento do imposto
devido relativo ao primeiro trimestre do ano-calendário, até porque o
pagamento deve ocorrer antes das declarações. Mas a forma de tributação
adotada na apuração deve ser informada na Declaração de Informações
EconômicoFiscais da Pessoa Jurídica (DIPJ), o débito (crédito tributário) e
crédito (pagamento, compensação ou suspensão) declarados na Declaração
de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF), e se a extinção do débito
for
efetuada
mediante
compensação,
declarada
no
Per/Dcomp
(Pedido Eletrônico de Restituição ou Ressarcimento e da Declaração de
Compensação).
Conclusão
A entrega espontânea da DCTF ou de Declaração de Compensação, bem
como os parcelamentos requeridos caracterizam opção pelo lucro
presumido, uma vez que constituem confissão de dívida, e são
encaminhados para inscrição em Dívida Ativa da União, quando não pagos
administrativamente.
18. A entrega da DIPJ, devidamente preenchida, sem pagamentos e sem
entrega de DCTF, caracteriza opção pelo lucro presumido, uma vez que ela
representa mais do que a mera opção pelo lucro presumido, pois traz todos
os elementos referentes à apuração do lucro presumido e do imposto.
E esse mesmo entendimento sempre manifestei quando da exclusão do Simples
Federal, regido pela Lei no 9.317/96: a opção pelo Lucro Presumido se daria somente se o
Contribuinte houvesse realizado o pagamento de DARF com o respectivo código de arrecadação,
com a confissão em DCTF do débito ou mediante informação em DIPJ transmitida.
Fl. 454
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Também discordo da aplicação da aplicação do art. 32 da Lei Complementar no
123/2006, pois não há qualquer forma de comunicação entre o Simples Federal, regulado pela Lei
no 9.317/96, com regime instituído pela Lei Complementar no 123/2006 (Simples Nacional). Nesse
contexto, não haveria que se falar em aplicação retroativa do disposto no art. 32 da Lei
Complementar no 123/2006, essa sim trazendo, na prática, a possibilidade de o Contribuinte optar
por qualquer forma de apuração de IRPJ após a exclusão do Simples Nacional.
A propósito, acerca da impossibilidade de aplicação retroativa da Lei Complementar
no 123/2006, a Súmula CARF no 818 já trilhou esse caminho no caso lá tratado. Embora tal
enunciado não possua força vinculante no caso concreto, em tese seria ao menos um válido
precedente persuasivo.
Contudo, no caso concreto, o acórdão recorrido fundamentou seu entendimento
em suposto entendimento veiculado pela própria Secretaria da Receita Federal do Brasil - RFB
sobre o tema. Confira-se:
A possibilidade de opção pelo lucro presumido, pelas regras do antigo SIMPLES, já
constava nas edições de Perguntas e Respostas da SRF (atualmente Receita
Federal do Brasil):
Pergunta de no 183 Quais os efeitos da exclusão do Simples?
A pessoa jurídica excluída do Simples, por opção, obrigatoriamente ou de
ofício, a partir do período em que se processarem os efeitos da exclusão,
sujeitar-se-á às normas de tributação aplicáveis às demais pessoas jurídicas,
inclusive com relação à forma de apuração dos seus resultados, tomando
como base as regras previstas para o lucro real, ou, quando seja permitido,
opcionalmente, pelo lucro presumido, ou ainda, excepcionalmente, pelo
lucro arbitrado, nas hipóteses previstas na lei fiscal.
Em pesquisa no sítio da RFB relativamente ao ano-calendário de 2007 (DIPJ 2008 -
Perguntas e Respostas9), confirma-se, no mínimo, dúvida interpretativa razoável acerca do
entendimento da Receita Federal sobre o tema, repetindo-se, na pergunta 078, o mesmo texto
reproduzido no acórdão recorrido.
Refletindo melhor sobre os aspectos dessa orientação da RFB, a partir de agora, a
adotar, peço vênia aos meus pares para veicular entendimento distinto ao que vinha aplicando
sobre a matéria.
É certo que o entendimento firmado pela RFB pode trazer dúvidas ao trazer
tratamento genérico a situações distintas de exclusão do Simples Federal (por opção,

8 Súmula CARF no 81 (Aprovada pela 1a Turma da CSRF em 10/12/2012): É vedada a aplicação retroativa de
lei que admite atividade anteriormente impeditiva ao ingresso na sistemática do Simples. (Vinculante,
conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).
9 Disponível em: https://www.gov.br/receitafederal/pt-br/assuntos/orientacao-tributaria/declaracoes-e-
demonstrativos/dipj/dipj-2008-perguntas-e-respostas. Acesso em: 14 nov. 2025.

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obrigatoriamente ou de ofício): mas, ao possibilitar que “a partir do período em que se
processarem os efeitos da exclusão, sujeitar-se-á às normas de tributação aplicáveis às demais
pessoas jurídicas, [...] tomando como base as regras previstas para o lucro real, ou, quando seja
permitido, opcionalmente, pelo lucro presumido, ou ainda, excepcionalmente, pelo lucro arbitrado,
nas hipóteses previstas na lei fiscal”, sem fazer qualquer diferenciação quanto às exclusões do
Simples Federal por opção/obrigatoriamente, ou de ofício (como no caso concreto), no mínimo,
traduz em dúvida razoável aos Contribuintes sobre a possibilidade ampla de opção pelo Lucro
Presumido após exclusão do Simples Federal, regulado pela Lei no 9.317/96.
Acerca da impossibilidade de veiculação de novas interpretações prejudiciais aos
administrados, de forma retroativa, assim firmei entendimento no Acórdão no 1301-003.007:
Nesse mesmo sentido, a própria Lei no 9.784, de 199910, aplicável subsidiariamente
ao processo administrativo fiscal, determina que a Administração Pública
obedecerá, dentre outros, ao princípio da segurança jurídica, vedando a aplicação
retroativa de nova interpretação.
A esse respeito, em situação semelhante à ora analisada, a própria Procuradoria
Geral da Fazenda Nacional já se pronunciou no sentido de fazer prevalecer a
orientação contida em normas complementares expedidas pela Administração
Tributária, aplicando-se novel interpretação somente com efeitos ex nunc. A esse
respeito, em razão da importância do entendimento da PGFN sobre o tema, peço
vênia para transcrever excerto substancial do Parecer PGFN/CAT no 1285/2008:
Ato Declaratório Interpretativo RFB no 19, de 7 de dezembro de 2007.
Instrução Normativa RFB no 791, de 10 de dezembro de 2007. Fixação
de Alcance no Tempo. Regra do Tempus Regit Actus. Estabelecimentos
Hospitalares. Percentuais Diferenciados de Presunção para Fins de
Fixação de Imposto de Renda. Princípio da Boa-Fé. Princípio da
Segurança Jurídica. Eficácia Preclusiva da Decisão Administrativa
Favorável ao Contribuinte.
29. A linha de entendimento é definitivamente fechada com os atos normativos
cujo alcance temporal aqui se define, viz., os já citados Ato Declaratório
Interpretativo RFB no 19, de 2007 e Instrução Normativa RFB no 791, de 2007.
Cabe, porém, analisar quais os efeitos dos referidos documentos no que se refere
à aplicação dessas regras no tempo.
30. São duas as linhas interpretativas que o momento sugere. Cuida-se dos efeitos
temporais dos atos jurídicos. Preocupa-se com referenciais de boa-fé da

10 Art. 2o A Administração Pública obedecerá, dentre outros, aos princípios da legalidade, finalidade,
motivação, razoabilidade, proporcionalidade, moralidade, ampla defesa, contraditório, segurança jurídica,
interesse público e eficiência.
Parágrafo único. Nos processos administrativos serão observados, entre outros, os critérios de:
[...]
XIII - interpretação da norma administrativa da forma que melhor garanta o atendimento do fim público a
que se dirige, vedada aplicação retroativa de nova interpretação.

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Administração, bem como de segurança jurídica. Pretende-se a consensualidade,
busca-se incansavelmente a segurança jurídica, tomando-se esta última como
aquele valor proporcionado por “(...) instituições que garantem previsibilidade no
emprego do poder”
(Diogo de Figueiredo Moreira Neto,
Curso de
Direito Administrativo, Rio de Janeiro: Forense, 2006, p. 78). Vincula-se
Administração e administrados, em regime de confiança; a este último não se
pode penalizar, quando seguira orientação daquele primeiro. Fazê-lo é medida
que potencializará a litigância.
31. Prioritariamente, a regra geral remete o intérprete à parêmia do tempus regit
actum, isto é, em cada instante tributariamente alcançado aplica-se a disposição
legal pertinente, bem como, para os efeitos do caso presente, o entendimento da
Receita Federal, no momento específico, respeitando-se, bem entendido, decisões
judiciais aplicáveis a fatos concretos. E do ponto de vista de interpretação de
regra fiscal remete-se, com mais exatidão, para a mudança de critério
exegético.
32. Concretamente, cuida-se de hipótese de aplicação do art. 146, do Código
Tributário Nacional, que dispõe que “a modificação introduzida, de ofício ou em
conseqüência de decisão administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos
adotados pela autoridade administrativa no exercício do lançamento somente
pode ser efetivada, em relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato
gerador ocorrido posteriormente à sua introdução”. Há mudança de critério
jurídico, por parte da Administração, circunstância justificativa de projeções
concretas
de
feição
ex-nunc.
33. Deve-se proteger e se estimular a boa-fé nas relações entre Administração e
administrados. Colocando-se nos termos mais simples possíveis, não poderia a
Administração projetar preteritamente novo entendimento, com prejuízo para
quem, no passado, pautou negócios nos termos precisos das orientações
administrativas, que então havia.
34. Junto à legalidade absoluta, busca-se um fair play, um jogo limpo, entre
Fiscalização e fiscalizados, cuidando-se dos interesses do Fisco e dos contribuintes,
que não são necessariamente antagônicos, na medida em que focalizados à luz
do bem comum. Fide, sed cui, vide, confia, mas vê em quem, é advertência
apropriada para o momento, no sentido de se fixar adequadamente a pauta de
orientações apresentada pela Administração.
35. A boa-fé remete-nos à segurança jurídica. Nos termos de conhecido excerto
doutrinário:
“Esta ‘segurança jurídica’ coincide com uma das mais profundas
aspirações do Homem: a da segurança em si mesma, a da certeza
possível em relação ao que o cerca, sendo esta uma busca permanente
do ser humano. É a insopitável necessidade de poder assentar-se sobre
algo reconhecido como estável, ou relativamente estável, o que
permite vislumbrar com alguma previsibilidade o futura; e ela, pois,
que enseja projetar e iniciar, conseqüentemente
– e não
aleatoriamente, ao mero sabor do acaso-, comportamento cujos frutos
são esperáveis a médio e a longo prazo. Dita previsibilidade é,
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portanto, o que condiciona a ação humana. Esta é a normalidade das
coisas.
Bem
por
isso, o Direito, conquanto seja, como tudo o mais, uma constante
mutação, para ajustar-se a novas realidades e para melhor satisfazer
interesses públicos, manifesta e sempre manifestou, em épocas de
normalidade, um compreensível empenho em efetuar suas inovações
causando o menor trauma possível, a menor comoção, às relações
jurídicas passadas que se perlongaram no tempo ou que dependem da
superveniência de eventos futuros previstos” (Celso Antonio Bandeira
de Mello, Curso de Direito Administrativo, São Paulo: Malheiros, 2008,
pp. 124-125).
36. Para outro autor clássico, “a ela [a segurança jurídica] está visceralmente
ligada a exigência de maior estabilidade das situações jurídicas, mesmo
daquelas que na origem apresentem vícios de ilegalidade. A segurança jurídica é
geralmente caracterizada como uma das vigas mestras do Estado de Direito”
(Hely Lopes Meirelles, Direito Administrativo Brasileiro, São Paulo: Malheiros,
2008, p. 99).
37. Há outra passagem, de autoria de Professora Titular de Direito
Administrativo da Universidade de São Paulo, que em passo que converge
tematicamente para com o tema aqui avaliado, observou, como segue:
“A segurança jurídica tem muita relação com a idéia de respeito à boa-
fé.
Se
a
Administração adotou determinada interpretação como correta e a
aplicou a casos concretos, não pode depois vir a anular atos anteriores,
sob o pretexto de que os mesmos foram praticados com base em
errônea
interpretação.
Se
o
administrado
teve
reconhecido
determinado direito com base em interpretação adotada em caráter
uniforme para toda a Administração, é evidente que a sua boa-fé deve
ser respeitada. Se a lei deve respeitar o direito adquirido, o ato jurídico
perfeito e a coisa julgada, por respeito ao princípio da segurança
jurídica, não é admissível que o administrado tenha seus direitos
flutuando ao sabor das interpretações jurídicas variáveis no tempo”
(Maria Sylvia Zanella Di Pietro, Direito Administrativo, São Paulo: Atlas,
2008, p. 80).
38. A matéria é presentemente objeto de lei. É que o art. 2o, caput, da Lei no
9.784, de 29 de janeiro de 1999, dispõe:
“Art. 2o A Administração Pública obedecerá, dentre outros, aos
princípios
da
legalidade, finalidade, motivação, razoabilidade, proporcionalidade,
moralidade, ampla defesa, contraditório, segurança jurídica, interesse
público e eficiência”. (grifei) [grifos do original]
39. Segurança jurídica e boa-fé qualificam as instâncias interpretativas que a
presente questão exige. Nesse sentido, boa-fé é locução de amplo uso no Direito
Público. Especialmente, “a boa-fé não é elemento ou circunstância a ser
considerada apenas no que diz respeito às relações de direito privado entre
particulares, ou de direito penal; a consideração da boa ou má-fé, tanto do
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particular que se relaciona com a Administração Pública quanto do agente
público que se relaciona com o administrado, é também essencial,
configurando, sim, um princípio também de direito administrativo” (Sérgio
Ferraz e Adilson Abreu Dallari, Processo Administrativo, São Paulo: Malheiros,
2007, p. 103).
40. O Supremo Tribunal Federal tem sido muito rigoroso com os exatos
contornos da segurança jurídica. Por exemplo, em outra circunstância, e em
contexto de outra discussão, por ocasião do Mandado de Segurança no 22.357-
0-DF, relatado pelo Ministro Gilmar Mendes, ementou-se que:
“ (...) 5.Obrigatoriedade da observância do princípio da segurança
jurídica enquanto subprincípio do Estado de Direito. Necessidade de
estabilidade das situações do Estado de Direito. Necessidade de
estabilidade das situações criadas administrativamente.
6. Princípio da confiança como elemento do princípio da segurança
jurídica. Presença de um componente de ética jurídica e sua aplicação
nas relações jurídicas de direito público”.
41. Também em outra circunstância, e em outro contexto, o Supremo Tribunal
Federal manifestou-se a propósito da aplicação do princípio da segurança
jurídica, enquanto subprincípio do Estado de Direito; é o que se lê na ementa no
mandado de segurança no 24.268- 0-MG, relatado originariamente pela
Ministra Ellen Gracie, com acórdão relatado pelo Ministro Gilmar Mendes. De
igual modo, a segurança jurídica é vetor hermenêutico da questão de ordem em
petição no 2.900-3-RS.
42. E porque aplicável o art. 146 do CTN, deveria a Administração simplesmente
verificar se o contribuinte recolheu no pretérito do modo exato como a própria
Administração entendia que deveria ser feito. Tão-somente segue-se a
compromisso anterior. Que deve ser cumprido.
43. E porque o quantum debeatur originário já fora fixado pela própria
Administração, o interessado que recolheu nos moldes preconizados não
vislumbraria legitimidade em lançamentos suplementares, que decorrem de
mudança de entendimento. Nesse sentido, que qualifica a boa-fé, é que a
segunda hipótese emerge como solução que atenta para princípios e regras que
regem a matéria. Indico, expressamente, o referido princípio, subsumido em
regra,
e
refiro-me à parte final do inciso IV, do parágrafo único, do art. 2o, da Lei no
9.784, de 1999.
44. A segurança jurídica, circunstância que enseja identificação principiológica e
normativa, derivada e sublimada na concepção de boa-fé, justifica, no caso
presente, que se atente para o comando do art. 146 do Código Tributário
Nacional, de modo que o Ato Declaratório Interpretativo RFB no 19, de 2007,
bem como a Instrução Normativa RFB no 791, de 2007, sejam aplicados em seus
respectivos aspectos prospectivos de tempo, alcançando situações ocorridas
com e após a necessária publicação e conseqüente divulgação dos referidos atos
normativos.
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45. Respeitam-se situações pretéritas consolidadas, nos termos de legislação e
orientação anteriormente vigentes. Deve-se verificar, caso a caso, qual o
instrumento legal aplicável, com o propósito de se definir a natureza do serviço
hospitalar investigado.
46. Tempus regit actum, o tempo rege o ato, é regra seminal que informa o
direito ocidental, centrado na racionalidade, na busca de eficiência. A matéria
não era de entendimento pacífico, não há regra geral absoluta que se aplique,
especialmente porque os Tribunais oscilaram, transitando de interpretação
ampliativa em favor do contribuinte para exegese restritiva em prol do Fisco.
47. Ipso facto, o Ato Interpretativo RFB no 19, de 2007 e a Instrução Normativa
RFB no 791, de 2007, operam-se ex-nunc, de modo prospectivo, não podendo
suscitar surpresa no contribuinte, que no pretérito se comportara de acordo
com a fórmula abraçada pela Administração.
48. O novo entendimento que a Administração Fiscal abraça qualifica
modificação introduzida de ofício, identifica critério jurídico distinto, há
lançamento (ainda que suplementar), circunstâncias que são alcançadas pelo
primeiro fragmento da dicção do art. 146 do Código Tributário Nacional.
49. O superior cânone da boa-fé, ancorado na vedação de uso retroativo de
norma tributária de maior imposição, síntese de uma segurança jurídica
desejada por sociedade democrática, justificam que se respeite ao contribuinte
que recolheu do modo como preconizado pela Administração. Por outro lado, o
Ato Declaratório RFB no 19, de 2007, e a Instrução Normativa RFB no 791, de
2007, não autorizam que se defiram pretensões de restituição ou de repetição
de indébito. Não é desse assunto que tratam, e nem se tem hipótese de eventual
devolução.
50. Conclusivamente, os atos legais aqui estudados não alcançam situações
jurídicas consolidadas. São dotados, sic et simpliciter, de efeitos prospectivos.
Dada a necessidade de ação uniforme, adequado que a questão seja
encaminhada ao Senhor Ministro de Estado da Fazenda, para análise,
ponderação e eventual outorga de efeitos vinculantes, pesadas as razões aqui
lançadas.
À consideração superior.
COORDENAÇÃO-GERAL DE ASSUNTOS TRIBUTÁRIOS, em 23 de junho
de 2008.
ARNALDO SAMPAIO DE MORAES GODOY
Coordenador-Geral de Assuntos Tributários

De acordo. Concordo. Encaminhe-se ao Senhor Procurador-Geral da Fazenda
Nacional.
PROCURADORIA-GERAL DA FAZENDA NACIONAL, em 26 de junho de 2008.
FABRÍCIO DA SOLLER
Procurador-Geral Adjunto da Fazenda Nacional

Aprovo. Encaminhe-se ao Senhor Ministro de Estado da Fazenda.
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PROCURADORIA-GERAL DA FAZENDA NACIONAL, em 26 de junho de 2008.
LUÍS INÁCIO LUCENA ADAMS
Procurador-Geral da Fazenda Nacional
Conforme se observa, a própria Administração Tributária entende que, havendo
alteração de entendimento sobre determinado tema, em prejuízo ao contribuinte,
a nova interpretação deve ser aplicada prospectivamente, ou seja, com efeitos ex
nunc, não havendo que se falar em retroatividade de nova interpretação que venha
a prejudicar o contribuinte que se comportou conforme entendimento da
Administração vigente à época dos fatos geradores.
Nesse mesmo sentido, convém destacar o disposto na Instrução Normativa RFB no
1396, de 16 de setembro de 2013, que dispõe sobre o processo de consulta:
Art. 9o A Solução de Consulta Cosit e a Solução de Divergência, a
partir da data de sua publicação, têm efeito vinculante no
âmbito da RFB, respaldam o sujeito passivo que as aplicar,
independentemente de ser o consulente, desde que se
enquadre na hipótese por elas abrangida, sem prejuízo de que a
autoridade fiscal, em procedimento de fiscalização, verifique
seu efetivo enquadramento.
DOS EFEITOS DA CONSULTA
Art. 10. A consulta eficaz, formulada antes do prazo legal para
recolhimento de tributo, impede a aplicação de multa de mora
e de juros de mora, relativamente à matéria consultada, a partir
da data de sua protocolização até o 30o (trigésimo) dia seguinte
ao da ciência, pelo consulente, da Solução de Consulta.
[...]
Art. 17. Na hipótese de alteração de entendimento expresso em
Solução de Consulta sobre interpretação da legislação tributária
e aduaneira, a nova orientação alcança apenas os fatos
geradores que ocorrerem depois da sua publicação na
Imprensa Oficial ou depois da ciência do consulente, exceto se
a nova orientação lhe for mais favorável, caso em que esta
atingirá,
também,
o
período
abrangido
pela
solução
anteriormente dada. [grifos nossos]
Ora, se uma decisão em processo de consulta, ainda que não formulada pelo
contribuinte, lhe traz segurança suficiente para aplicar o entendimento da
Administração Tributária sem que possa lhe ser exigido o tributo futuramente, não
há como se imaginar não adotar o mesmo raciocínio para um ato (instrução
normativa) dirigido absolutamente a todos os contribuintes.
No caso concreto, apesar de não estarmos diante de uma instrução normativa, o
entendimento e a orientação veiculados no sítio da Receita Federal, em períodos seguidos, traduz-
se em prática reiterada observada pelas autoridades administrativas, a teor do que dispõe o art.
100, III, do CTN, ou seja, legítima norma complementar, aplicando-se o entendimento já externado
Fl. 461
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alhures no sentido de fazer prevalecer a orientação contida em normas complementares
expedidas pela Administração Tributária.
Por essas razões, encaminho meu voto para negar provimento ao Recurso Especial
da Fazenda Nacional.
Assinado Digitalmente
Fernando Brasil de Oliveira Pinto
Fl. 462
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