Tribunal: CARF
Processo: 10314.720782/2019-35
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SABRINA COUTINHO BARBOSA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-09-16
Data de publicação: 2025-11-18

Ementa:

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10314.720782/2019-35
RESOLUÇÃO
3101-000.607 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
16 de setembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
WHIRLPOOL S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência
RESOLUÇÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em converter o
julgamento em diligência, nos termos do voto da relatora.

Assinado Digitalmente
Sabrina Coutinho Barbosa – Relatora

Assinado Digitalmente
Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Laura Baptista Borges,
Luciana Ferreira Braga, Ramon Silva Cunha, Renan Gomes Rego, Sabrina Coutinho Barbosa, Gilson
Macedo Rosenburg Filho (Presidente).

RELATÓRIO
A fim de melhor evidenciar as particularidades da controvérsia, transcreve-se,
adiante, o relatório elaborado pelo Juízo a quo, tal como consignado no acórdão ora recorrido:
Trata-se do Mandado de Procedimento Fiscal de no 08.1.65.00-2018-00045-
9 aberto para verificação dos períodos de apuração do ano de 2015 relativamente
ao PIS e à Cofins, com as suas respectivas prorrogações (fl. 2). O Termo de Início
de Fiscalização é datado de 31/01/2018 (fls. 3 a 6).
Fl. 141403
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Com base nesse procedimento de fiscalização foram formalizados os Autos
de Infração de PIS no montante de R$ 6.699.927,17, incluídos a correspondente
multa e juros de mora, enquanto que para a Cofins o valor foi de R$
30.887.454,79 (ver fls. 10.990 a 11.009). O valor total englobado dos Autos de
Infrações foi de R$ 37.587.381,96.
Foram solicitados ao contribuinte diversos documentos e esclarecimentos a
saber: recibos da Escrituração Fiscal e Contábil Digital; contrato social e
alterações; existência de processos judiciais envolvendo essas contribuições;
balanço patrimonial; documentação hábil e idônea a respeito dos serviços de
manutenção ecohouse, propaganda e marketing, mão-deobra de terceiros, mão-
de-obra de garantia, armazenagem externa, estorno de créditos, tratamento de
resíduos, equipamentos de proteção individual, armazenagem na importação,
comissões, créditos extemporâneos e créditos utilizados em PERDCOMPs;
organograma com das divisões e das fábricas/escritórios; aquisições de serviços
utilizados como insumos; ajustes de créditos; aquisições de serviços utilizados
como insumos com CFOP; entre outros.
Estão juntados aos autos: balanço patrimonial e demais demonstrações (fls.
40 a 104); contratos de prestação de serviço (fls. 243 a 251, 289 a 479, 1.013 a
1.033); proposta comercial ability (fls. 262 a 276); contratos de prestação de
serviço de mão-de-obra temporária (fls. 277 a 288); pedidos de compra (fls. 482 a
672); formalizações de negociações (fls. 673 a 691, 1.218 a 1.283); contratos de
comodato (fls. 692 a 716); propostas comerciais EADI Santo André e ECO Porto
Santos (fls. 717 a 826); contratos de representação comercial (fls. 827 a 1.012);
propostas comerciais (fls. 1.034 a 1.083); contatos de prestação de serviços de
logística (fls. 1.084 a 1.094); apresentação institucional e técnica (fls. 1.095 a
1.217); contratos de prestação de serviços e venda de produtos (fls. 1.218 a
1.926); purchases (fls. 1.927 a 2.683); explicação sobre diversos itens
considerados como créditos (fls. 2.702 a 2.706, 7.564); notas fiscais de prestação
de serviços e de vendas com demais documentos (fls. 2.728 a 3.494, 3.496 a
4.083, 4.241 a 4.252, 4.291 a 4.296, 4.298 a 4.385, 4.395 a 5.018, 5.346 a 7.554,
8.953 a 9.019, 9.072 a 9.102, 9.134 a 10.015, 10.017 a 10.208, 10.212 a 10.216,
10.218 a 10.564, 10.566 a 10.955); descrição de locações com demais
documentos (fls. 4.092 a 4.288); orders of air shipment e demais documentos (fls.
5.019 a 5.345); contratos de locação de imóvel (fls. 7.566 a 7.593); conhecimentos
de transporte e demais documentos auxiliares – DACTE (fls. 7.613 a 8.127, 8.132 a
8.312, 8.315 a 8.513 a 8.622, 8.625 a 8.950); recibos de locação de imóveis (fls.
9.020 a 9.067); entre outros.
Temos também os seguintes arquivos não pagináveis: serviços de
manutenção de ecohouse; comissões, bonificações e premiações; mão-de-obra
temporária; mão-de-obra de serviços em garantia; estorno de créditos; resíduos;
equipamentos de proteção individual (EPI); armazenagem; comissões; créditos
extemporâneos; armazenagem externa; mão-de-obra de terceiros; armazenagem
na importação; organograma com das divisões, e das fábricas e escritórios;
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aquisições de serviços utilizados como insumos; extratos de pagamentos; extratos
de auditoria; mão-de-obra de armazenagem; serviços de coleta para aterro da
empresa Qualys; discriminação de diversos itens com a base do crédito, notas
fiscais, contabilização e contabilização extemporânea; notas fiscais com gestão de
taxa de carregamento; comprovação de estornos; créditos de importação;
importações; créditos intermediários; fretes; notas fiscais específicas por cliente;
entre outros Foi formalizado, então, o Termo de Verificação Fiscal das fls. 10.957 a
10.988, onde se verifica a análise fiscal do que foi apresentado pelo contribuinte
sob intimação, assim como dos demais documentos em geral juntados pelo Fisco.
É feito um detalhamento da ação fiscal a respeito de todas as solicitações
encaminhadas ao sujeito passivo com as respectivas respostas dadas pelo
impugnante. A fiscalização em posse desses elementos constatou irregularidades
na apuração dos créditos relativos ao PIS e à Cofins.
A respeito dos créditos de serviços utilizados como insumos são descritas
no relatório fiscal as despesas com propaganda e marketing, locação de
caminhões, locação de galpões de lona, locações de rádio comunicador e CFTV,
serviços de prototipagem, serviços de desenvolvimento de produtos e demais
serviços não caracterizados como insumos.
Identificou-se, também, inconsistência na apuração do contribuinte
referente a bens do ativo permanente, no sentido de ter se creditado
integralmente desses valores, enquanto que o correto seria apropriar as cotas de
depreciação de acordo com cada período de apuração.
Ocorreram também glosas pelo creditamento indevido de armazenagens e de
fretes, creditados pela WHIRPOOL em desacordo com o art. 3o, inciso IX, e art. 15,
da Lei no 10.833/2003.
Foram constatadas ainda prestações de serviços não discriminadas, pois
nos documentos fiscais comprobatórios não havia a descrição dos serviços
prestados. São precisamente apontadas tais situações.
No referente aos valores de bens adquiridos e que foram utilizados como
insumos, observou a fiscalização que o contribuinte declarou um valor no EFD –
Contribuições de R$ 2.640.069.682,48, enquanto que os documentos
apresentados pelo mesmo sob intimação totalizaram uma importância de R$
2.637.807.374,18, o que resultou numa diferença glosada no montante de R$
2.262.308,30.
O mesmo ocorreu nos ajustes de créditos e tratamento de resíduos sólidos
apurados pelo contribuinte, onde foi comprovado pelo interessado um valor
inferior ao que havia sido declarado.
Foram glosadas na seqüência despesas de ferramentas, assentos sanitários,
aventais, cadeados, chuveiros, copos plásticos, espanadores, espelhos, carpetes,
giroflex, meias, pincéis e sabonetes líquidos.
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Encontraram-se também diferenças nos valores relativos a créditos
extemporâneos de locação de mão-de-obra de terceiros. Já a mão-de-obra em
garantia e armazenagem de mãode-obra externa não teriam previsão legal de
creditamento.
Outras inconsistências foram encontradas pela fiscalização, como, por
exemplo, nas armazenagens nas importações e serviços aduaneiros, nos fretes na
importação, nas comissões de vendas, nos créditos sobre gás, nas ferramentas,
nos bens de natureza permanente, nos ajustes sem discriminação, nos créditos
extemporâneos, entre outros, o que resultou na glosa consolidada constante às
fls. 10986 a 10.987. Os demonstrativos das glosas com seus valores se encontram
em arquivo não paginável. Essa glosa de créditos foi que originou os Autos de
Infração aqui lavrados.
A ciência foi dada ao contribuinte em 03/12/2019, conforme se observa à fl.
11.012 dos autos, sendo que o mesmo apresentou impugnação em 27/12/2019
(fls. 11.017 a 11.148). A manifestação, em síntese, apresenta os seguintes
argumentos:
- QUE primeiramente não teria impugnado parte do crédito tributário tendo
efetuado o recolhimento das contribuições lançadas correspondentes. O
pagamento envolve as glosas integrais objeto dos itens 2.1.1.7 (Serviços Diversos),
2.1.3.4 (Armazenagem de Mão de Obra Externa – Provisões para Frete) e 2.1.3.12
(Dos Ajustes sem Discriminação) do Termo de Verificação Fiscal, bem como parte
das glosas objeto do item 2.1.1 (Bases de Cálculo dos Créditos de Serviços
Utilizados como Insumos) que tratam dos documentos ilegíveis.
- QUE sobre o conceito de insumo passa a discorrer a respeito do Recurso
Especial no 1.221.170/PR do STJ, o qual teria declarado ilegais as Instruções
Normativas no 247/2002 e 404/2004. Tece comentários do significado dos
critérios de essencialidade e relevância. Faz menção ao teste da subtração. Cita
que a Procuradoria Geral da Fazenda Nacional emitiu a Nota SEI no 63/2018 e a
Receita Federal do Brasil, por sua vez, emitiu o Parecer Cosit/RFB no 05/2018. Diz
que no caso em questão a posição do STJ vincula o CARF.
- QUE sua atividade é de fabricação, comercialização e prestação de
serviços relacionados com máquinas e equipamentos de compressão, refrigeração
e
eletrodomésticos,
relacionando
seus
produtos
e
suas
unidades/estabelecimentos. Anexa material, inclusive com fotos, de sua
produção.
- QUE a respeito das Bases de Cálculo dos Créditos de Serviços Utilizados
como Insumos (item 2.1.1 do Termo de Verificação Fiscal) diz anexar a
documentação faltante (Doc_comprobatório06). Os valores glosados referem-se
majoritariamente a serviços de manutenção.
- QUE sobre Gastos de Propaganda e Marketing (item 2.1.1.1 do Termo de
Verificação Fiscal) discorda das glosas, pois significaria adotar um posicionamento
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restritivo do conceito de insumo, contrariando o REsp no 1.221.170. Entende que
tais despesas se caracterizam como essenciais e relevantes. Argumenta que os
insumos passíveis de gerar créditos de PIS e de Cofins não precisam
necessariamente relacionar-se com a produção da empresa. Cita o voto da
Ministra Regina Helena Costa, assim como outros julgados. Coloca que o CARF
também admite o desconto de créditos de PIS e COFINS sobre serviços de
publicidade e marketing. Utiliza-se de verbete da Associação Brasileira de
Marketing para justificar a essencialidade e a relevância desse tipo de despesa.
Fala que contratou a Fundação Getúlio Vargas para analisar seus dispêndios com
marketing e propaganda, e o vínculo desses para com seus processos e atividades
(sintetizado em seu Sumário Executivo). Apresenta gráficos comparando o
desempenho da empresa a partir de gastos desse tipo, concluindo que não
haveria dúvidas que o marketing e a publicidade perfazeriam todo o ciclo de
negócios de uma empresa e não apenas o fator pós-produção. Fala do seu
Planejamento de Demanda. Traz extensos pontos sobre a atuação do marketing
no planejamento de uma empresa, com várias figuras ilustrativas. Finaliza dizendo
que seria irrefutável a prova da essencialidade e relevância dos serviços de
publicidade e de propaganda para suas atividades.
- QUE relativamente à glosa de Locação de Caminhão, de Caminhão Hidrovácuo,
de Caminhão Munck e de Caminhão Guindauto (item 2.1.1.2 do Termo de
Verificação Fiscal) discorda entendendo ser plenamente aplicável a regra contida
no artigo 3o, VI, das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003. Menciona acórdão do
CARF. Defende isso mesmo que se entenda que “veículos” não podem ser
tratados como “máquinas e equipamentos”. Diz que tais veículos são locados para
elevação de estruturas fabris, a fim de facilitar e permitir a instalação de
máquinas e equipamentos em linhas de produção. Junta notas fiscais e imagens
dos caminhões.
- QUE da Locação, Montagem, Desmontagem e Manutenção de Galpão de
Lona(item 2.1.1.3 do Termo de Verificação Fiscal), aponta que tais serviços servem
para armazenamento de produtos utilizados na produção de fogão e de máquinas
de lavar na unidade de Rio Claro, defendendo que seria plenamente aplicável a
regra contida no artigo 3o, VI, das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003.
Apresenta fotos exemplificativas. Cita acórdão do CARF.
- QUE através da Locação de Rádio Comunicador e de CFTV (item 2.1.1.4 do
Termo de Verificação Fiscal) tem-se câmeras colocadas em locais estratégicos da
empresa, que permitem a garantia da segurança do processo produtivo, dos
empregados e dos produtos.
- QUE os Serviços de Prototipagem (item 2.1.1.5 do Termo de Verificação Fiscal)
correspondem aos serviços para desenho técnico de novos produtos e peças que
estão sendo desenvolvidos como protótipos.Cita acórdão do CARF.
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- QUE os Serviços de Desenvolvimento de Produtos (item 2.1.1.6 do Termo de
Verificação Fiscal) servem também para a realização de desenhos técnicos de
novos produtos e peças.
- QUE sobre os Serviços Diversos (item 2.1.1.7 do Termo de Verificação Fiscal)
informa que efetuou o recolhimento dos créditos tributários vinculados a tais
serviços.
- QUE os Bens de Natureza Permanente (item 2.1.1.8 do Termo de Verificação
Fiscal) estariam relacionados à manutenção de bens e de equipamentos utilizados
no processo produtivo. Cita jurisprudência administrativa que reconheceria esse
tipo de crédito. Diz que no tocante a impossibilidade de reconhecer o custo dos
bens superiores a R$ 1.200,00 de uma única vez nos termos do artigo 15 do
Decreto-lei no 1.598/1976, deveria se levar em conta que tais bens não se
enquadrariam no ativo imobilizado de acordo com o Pronunciamento Técnico 27
do Comitê de Pronunciamentos Contábeis. Diz que a Autoridade Fiscal não
levantou nenhum óbice documental quanto a sua contabilização. Aponta, ainda,
que se tais bens fossem do imobilizado faria jus a depreciação proporcional, o que
não teria sido apurado pela fiscalização. Existiriam também nas glosas valores
inferiores a R$ 1.200,00 (ver Doc_comprobatórios18).
- QUE das Armazenagens e Fretes Diversos (item 2.1.1.9 do Termo de Verificação
Fiscal) defende que tais conceitos previstos no inciso IX, do art. 3o, da Lei no
10.833/2003 são mais amplos que o utilizado pela Autoridade Fiscal. Tais serviços
englobam carga e descarga de armazéns, a armazenagem de matéria-prima, o
transporte interno de mercadorias e a manutenção e reoperação de purificadores
de água. Os serviços de carga e descarga têm como objetivo a arrumação,
organização, carregamento e descarregamento de produtos acabados,
defendendo que os mesmos podem ser compreendidos como fretes em
operações de venda e insumos, citando jurisprudência administrativa. A
armazenagem de matéria-prima ocorreriam na unidade de Joinvile. O transporte
interno de mercadorias corresponde à necessidade de movimentação de
produtos de uma fábrica para outra dentro da mesma planta. A manutenção de
purificadores de água ocorre para os equipamentos que são alugados pelo
impugnante para seus clientes.
- QUE das Prestações de Serviços não Discriminadas (item 2.1.1.10 do Termo de
Verificação Fiscal), em que pese não ser possível identificar o serviço, a
fiscalização poderia ter cotejado a identidade do prestador. Diz que a totalidade
dos serviços cujos créditos foram glosados teria relação com o seu processo
produtivo e atividade. No parágrafo 204 da peça de defesa relaciona esses itens,
os quais em sua grande maioria são os que estão aqui sendo discutidos. Junta a
título amostral o Doc_Comprobatorios24 e o Doc_Comprobatorios25. Faz menção
específica aos serviços de carga e descarga da V10 Logística, serviços de
manutenção de purificadores da RW e serviços de transporte interno da PC
Transportes.
Fl. 141408
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- QUE passando a análise da base de créditos dos bens utilizados como insumos,
inicia falando dos Serviços Diversos e Gastos que não são insumos (item 2.1.2.1 do
Termo de Verificação Fiscal) procurando demonstrar que tais bens em questão
estariam relacionados à aquisição de bens utilizados para manutenção de
máquinas empregadas no processo fabril.
- QUE os Bens de Natureza Permanente (item 2.1.2.2 do Termo de Verificação
Fiscal) tratar-se-iam de aquisições de bens e de serviços utilizados para
manutenção de máquinas empregadas no processo fabril.
- QUE os Ajustes de Créditos (item 2.1.3 do Termo de Verificação Fiscal) serão
tratados para cada item individualmente.
- QUE sobre os Gastos de Propaganda e Marketing (item 2.1.3.1 do Termo de
Verificação Fiscal) faz remissões aos argumentos já elencados anteriormente no
tópico de serviços como insumos.
- QUE os Créditos Extemporâneos da Locação de Mão de Obra Terceiros RH(item
2.1.3.2 do Termo de Verificação Fiscal) corresponderiam a serviços prestados pela
RH Brasil Serviços Temporários Ltda., tendo utilizado como base dos créditos a
taxa administrativa cobrada por essa empresa. Diz não proceder o argumento de
que tal mão-deobra não era empregada no seu processo produtivo. Aduz que a
análise sobre a natureza ou não do insumo deve recair sobre o seu vínculo com o
processo produtivo e não sobre a forma de remuneração. Cita jurisprudência
administrativa.
- QUE os Serviços de Mão de Obra em Garantia (item 2.1.3.3 do Termo de
Verificação Fiscal) são contratados para o conserto de produtos que apresentaram
defeitos e estavam cobertos por cláusulas de garantia, seja ela legal ou contratual.
Comenta que em seu objeto social consta serviços de assistência técnica. Coloca
que o artigo 26, incisos I e II, do Código de Defesa do Consumidor, prevê essa
garantia legal de 30 a 90 dias.
- QUE sobre as Armazenagens Mão de Obra Externa (Provisões para Frete) (item
2.1.3.4 do Termo de Verificação Fiscal) efetuou o recolhimento dos créditos
tributários vinculados a tais serviços.
- QUE a respeito dos Tratamentos de Resíduos Sólidos (Locações de
Caçambas)(item 2.1.3.5 do Termo de Verificação Fiscal) discorda do entendimento
da fiscalização de que a locação de caçambas não poderia ser considerada uma
espécie de serviço de tratamento de resíduos sólidos, pois seria uma etapa desse
tipo de serviço.
- QUE as Armazenagens nas Importações e dos Serviços Aduaneiros (item 2.1.3.6
do Termo de Verificação Fiscal) englobariam a armazenagem de produtos
importados, fretes internos e serviços aduaneiros. Sobre a armazenagem de
produtos importados faz remissão a argumentos de tópico anterior, o mesmo
valendo para fretes internos. Nos serviços aduaneiros se encontrariam aqueles
relacionados à movimentação dos produtos importados, os quais entende como
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essenciais e relevantes a sua atividade. Cita a Lei no 12.815/2013 que fala de
capatazia e de estiva, assim como jurisprudência administrativa.
- QUE os Fretes na Importação (item 2.1.3.7 do Termo de Verificação Fiscal)
seriam aqueles contratados para a transferência de produtos entre portos,
aeroportos, terminais de carga e os seus estabelecimentos. Discorda de que tais
serviços não foram pagos para pessoa domiciliada no país. Defende que os fretes
incorridos para transferência dos produtos até os estabelecimentos da
Impugnante têm a natureza de insumo.
- QUE as Comissões de Vendas (item 2.1.3.8 do Termo de Verificação Fiscal)
seriam pagas aos seus representantes comerciais. Cita decisões administrativa
envolvendo consórcios e agências de viagens.
- QUE os Créditos sobre Gás (item 2.1.3.9 do Termo de Verificação Fiscal) são
originados do fato de que esse gás é empregado no seu processo produtivo para
aquecer fornos de esmaltação.
- QUE as Ferramentas (item 2.1.3.10 do Termo de Verificação Fiscal) são usadas
no seu processo produtivo, citando exemplos dessas ferramentas com fotos.
- QUE os Bens de Natureza Permanente (item 2.1.3.11 do Termo de Verificação
Fiscal) envolvem gastos com a manutenção de equipamentos utilizados em seu
processo produtivo, fazendo remissão a argumentos já feitos em tópico anterior.
- QUE sobre os Ajustes sem Discriminação (item 2.1.3.12 do Termo de Verificação
Fiscal) informa que efetuou o recolhimento dos créditos tributários vinculados a
tais serviços.
- QUE os Créditos Extemporâneos (item 2.1.3.13 do Termo de Verificação Fiscal)
foram glosados pelo fato de não ter feito a retificação das obrigações acessórias,
além de não se caracterizarem como insumos. Sobre a necessidade de
apropriação no mês em que incorrido os encargos/despesas geradoras de créditos
e da retificação do DACON/EFD-Contribuições e das DCTF (item 2.1.3.13.1 do
Termo de Verificação Fiscal) aponta que a legislação não estabelece vedação por
tal requisito, desde que respeitado o prazo decadencial. Cita jurisprudência que
trata de créditos extemporâneos. Relativamente aos procedimentos adotados
(item 2.1.3.13.2 do Termo de Verificação Fiscal) entende não ser necessária
retificação das obrigações acessórias para aproveitamento de créditos. Quanto
aos créditos extemporâneos da locação de mão de obra de terceiros – RH, (item
2.1.3.13.3 do Termo de Verificação Fiscal), dos tratamentos de resíduos sólidos
(locação de caçambas) (item 2.1.3.13.4 do Termo de Verificação Fiscal), das
armazenagens nas importações e dos serviços aduaneiros, das armazenagens nas
importações e dos serviços aduaneiros (item 2.1.3.13.5 do Termo de Verificação
Fiscal), dos fretes na importação (item 2.1.3.13.6 do Termo de Verificação Fiscal) e
das comissões de venda (item 2.1.3.13.7 do Termo de Verificação Fiscal), para
todos esses itens faz remissão aos argumentos já apresentados nos respectivos
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tópicos anteriores de sua peça de defesa, tendo em vista a identidade
argumentativa entre os itens.
- QUE na hipótese de se entender que os esclarecimentos prestados nessa peça
de defesa não serem suficientes, formaliza Pedido de Diligência, apresentando os
quesitos da fl. 11.145.
POR FIM, entende ter demonstrado a improcedência das glosas dos
créditos das contribuições do PIS e da Cofins que apropriara, requerendo que seja
julgada sua impugnação, exonerando-se os créditos tributários constituídos.
Sobre determinados itens o contribuinte fez o pagamento dos valores que
foram lançados, aproveitando-se da redução da multa de ofício, como se observa
às fls. 11.182 a 11.185. A tabela com os valores recolhidos a título de PIS e de
Cofins pode ser vista à fl. 13.657, com o Termo de Transferência de Débitos
constando às fls. 13.658 a 13.659.
Encontram-se juntados à peça de defesa arquivos não pagináveis, assim
como os documentos correspondentes às fls. 11.187 a 13.652.
É o relatório.
Travada a lide em torno do conceito de insumos e suas implicações na atividade
operacional da recorrente, diante da ausência de previsão legal específica e/ou da inexistência de
provas suficientes do direito pleiteado, a 2a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de
Julgamento em Porto Alegre/RS decidiu pela parcial procedência da impugnação apresentada,
mantendo-se, contudo, a exigência das contribuições ao PIS e à COFINS sobre as diversas rubricas
glosadas pela autoridade fiscal, conforme ementa transcrita a seguir:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2015
CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO
RESP 1221170/PR.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1221170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não-cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve
ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2015
CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO
RESP 1221170/PR.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1221170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
Fl. 141411
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créditos da não-cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve
ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte .
Inexiste recurso de ofício, guardando devolução da matéria ao juízo de segunda
instância, mediante recurso voluntário, temas afetos a(o):
II – DAS PRELIMINARES
II.1 – Da Tempestividade
II.2 – Da Nulidade do Acórdão Recorrido por Cerceamento do Direito de Defesa
III – DO CONCEITO DE INSUMO
IV – DA ATIVIDADE DA RECORRENTE
V – DAS RAZÕES PARA REFORMA DO ACÓRDÃO RECORRIDO
V.1 – Das Bases de Cestálculo dos Créditos de Serviços Utilizados como Insumos
(item 1 do Acórdão Recorrido / item 2.1.1 do Termo de Verificação Fiscal)
V.2 – Dos Gastos de Propaganda e Marketing (Item 2 do Acórdão Recorrido / Itens
2.1.1.1 e 2.1.3.1 do Termo de Verificação Fiscal)
V.2.1 – Da Possibilidade de Caracterização de Serviços de Publicidade e Marketing
como Insumos
V.2.2 – Da Comprovação da Essencialidade e Relevância dos Serviços de
Marketing e Propaganda
V.3 – Da Locação de Caminhão, de Caminhão Hidrovácuo, de Caminhão Munck e
de Caminhão Guindauto (Item 3 do Acórdão Recorrido / Item 2.1.1.2 do Termo de
Verificação Fiscal)
V.4 – Da Locação, Montagem, Desmontagem e Manutenção de Galpão de Lona
(Item 4 do Acórdão Recorrido / Item 2.1.1.3 do Termo de Verificação Fiscal)
V.5 – Da Locação de Rádio Comunicador e de CFTV (Item 5 do Acórdão Recorrido /
Item 2.1.1.4 do Termo de Verificação Fiscal)
V.6 – Dos Serviços de Prototipagem (Item 6 do Acórdão Recorrido / Item 2.1.1.5
do Termo de Verificação Fiscal)
V.7 – Dos Serviços de Desenvolvimento de Produtos (Item 7 do Acórdão Recorrido
/ Item 2.1.1.6 do Termo de Verificação Fiscal)
V.8 – Dos Serviços Diversos (Item 8 do Acórdão Recorrido / Item 2.1.1.7 do Termo
de Verificação Fiscal)
Fl. 141412
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V.9 – Dos Bens de Natureza Permanente (Item 9 do Acórdão Recorrido / Itens
2.1.1.8, 2.1.2.1, 2.1.2.2 e 2.1.3.11 do Termo de Verificação Fiscal)
V.10 – Das Armazenagens e Fretes Diversos (Item 10 do Acórdão Recorrido / Item
2.1.1.9 do Termo de Verificação Fiscal)
V.10.1 – Serviços de Carga e Descarga
V.10.2 – Armazenagem de Matéria Prima
V.10.3 – Transporte Interno de Mercadorias
V.10.4 – Manutenção de Purificadores de Água
V.11 – Das Prestações de Serviços não Discriminadas (Item 11 do Acórdão
Recorrido / Item 2.1.1.10 do Termo de Verificação Fiscal)
V.11.1 – Serviços de Carga e Descarga: V10 Logística
V.11.2 – Serviços de Manutenção de Purificadores: RW
V.11.3 – Serviços de Transporte Interno: PC Transportes
V.12 – Dos Serviços Diversos e Gastos que não São Insumos (Item 12 do Acórdão
Recorrido / Item 2.1.2.1 do Termo de Verificação Fiscal)
V.13 – Dos Ajustes de Créditos (Item 13 do Acórdão Recorrido / Item 2.1.3 do
Termo de Verificação Fiscal)
V.14 – Dos Créditos Extemporâneos da Locação de Mão de Obra Terceiros RH
(Item 14 do Acórdão Recorrido / Itens 2.1.3.2 e 2.1.3.13.3 do Termo de
Verificação Fiscal)
V.15 – Dos Serviços de Mão de Obra em Garantia (Item 15 do Acórdão Recorrido /
Itens 2.1.3.3 do Termo de Verificação Fiscal)
V.16 – Das Armazenagens Mão de Obra Externa (Provisões para Frete) (Item 16 do
Acordão Recorrido / Item 2.1.3.4 do Termo de Verificação Fiscal)
V.17 – Dos Tratamentos de Resíduos Sólidos (Locações de Caçambas) (Item 17 do
Acórdão Recorrido / Itens 2.1.3.5 e 2.1.3.13.4 do Termo de Verificação Fiscal)
V.18 – Das Armazenagens nas Importações e dos Serviços Aduaneiros (Item 18 do
Acórdão Recorrido / Itens 2.1.3.6 e 2.1.3.13.5 do Termo de Verificação Fiscal)
V.18.1 – Da Armazenagem de Produtos Importados
V.18.2 – Dos Fretes Internos
V.18.3 – Dos Serviços Aduaneiros
V.19 – Dos Fretes na Importação (Item 19 do Acórdão Recorrido / Itens 2.1.3.7 e
2.1.3.13.6 do Termo de Verificação Fiscal)
V.20 – Das Comissões de Vendas (Item 20 do Acórdão Recorrido / Itens 2.1.3.8 e
2.1.3.13.7 do Termo de Verificação Fiscal)
Fl. 141413
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V.21 – Dos Créditos sobre Gás (Item 21 do Acórdão Recorrido / Item 2.1.3.9 do
Termo de Verificação Fiscal)
V.22 – Das Ferramentas (Item 22 do Acórdão Recorrido / Item 2.1.3.10 do Termo
de Verificação Fiscal)
V.23 – Dos Ajustes sem Discriminação (Item 23 do Acórdão Recorrido / Item
2.1.3.12 do Termo de Verificação Fiscal)
V.24 – Dos Créditos Extemporâneos (Item 24 do Acórdão Recorrido / Itens
2.1.3.13, 2.1.3.13.1 e 2.1.3.13.2 do Termo de Verificação Fiscal)
V – DO PEDIDO DE DILIGÊNCIA
Conclui sua peça recursal requerendo:
VI – DOS PEDIDOS
345. Diante de todo o exposto, pleiteia-se seja dado provimento ao Recurso
Voluntário, reformando-se o acórdão recorrido e exonerando-se os créditos
tributários constituídos ou reconhecendo-se a nulidade do acórdão recorrido,
como medida de direito e justiça.
346. Alternativamente, requer-se seja deferido o pedido de diligência, caso esse
Conselho entenda ser necessária a produção de provas adicionais ou
esclarecimentos fáticos.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa, Relatora.
Verificado o cumprimento dos requisitos formais de admissibilidade do recurso
voluntário interposto pela recorrente, conheço do recurso para fins de processamento.
Antes de adentrar na análise das glosas efetuadas no âmbito do procedimento
fiscal, observo que o feito ainda não se encontra em condições de imediato julgamento. Todavia,
antes de apreciar eventual proposta de diligência, passo ao exame da PRELIMINAR DE NULIDADE
DO ACÓRDÃO RECORRIDO, suscitada pela recorrente nos seguintes termos:
11. Ocorre que a DRJ não apreciou o Estudo – sequer o mencionou em sua
decisão – e deixou, também, de analisar todas as questões fático-probatórias
acerca do caráter de insumo dos serviços em questão abordados pela Recorrente
no item IV.2.2 da Impugnação (equivalente ao item V.2.2 deste Recurso
Voluntário).
12. Além disso, em nenhum momento a DRJ analisou ou mencionou as provas
apresentadas pela Recorrente relativas aos demais itens autuados, tendo-os
recusado sumariamente sem embasar sua recusa. A título exemplificativo, veja-se
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que não há qualquer fundamento utilizado pela DRJ para rejeitar as provas
relativas aos bens permanentes (item 08 do acórdão recorrido – item V.9 deste
Recurso Voluntário): (...)
14. Além disso, em outros itens do acórdão, a DRJ sequer menciona a existência
de documentos juntados, tendo fundamentado sua decisão com base em seu
conceito genérico e restritivo de insumo, sem, contudo, analisar o caso concreto
nem refutar as alegações específicas da Recorrente.
Com a devida vênia, discordo integralmente da preliminar suscitada pela
recorrente, uma vez que inexiste qualquer das hipóteses de nulidade previstas no art. 59 do
Decreto no 70.235/1972, in verbis:
Art. 59. São nulos:
I – os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II – os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
No caso em apreço, não se verifica qualquer vício de competência ou cerceamento
de defesa que comprometa a validade do acórdão recorrido, tratando-se, na realidade, de mera
inconformidade da recorrente com o resultado do julgamento.
Constata-se, inclusive, que o acórdão recorrido foi devidamente motivado,
especialmente no tocante à manutenção das glosas relativas aos gastos com propaganda e
marketing, bem como à aquisição de bens do ativo imobilizado, com fundamento na legislação
aplicável e na análise da documentação acostada aos autos pela própria recorrente.
Trechos do acórdão recorrido demonstram claramente essa fundamentação,
conforme se verifica a seguir:
2) Dos Gastos de Propaganda e de Marketing
Frise-se que no objeto social do impugnante não constam serviços de
propaganda e de marketing.
Em que pese todo o estudo trazido pelo contribuinte aos autos a respeito
da importância do marketing e da publicidade, os serviços de propaganda,
publicidade e marketing não atendem os critérios da essencialidade, porque não
são elementos inseparáveis da execução do serviço prestado ou da produção do
bem, ou da relevância, porquanto não integram a prestação de serviço ou a
produção do bem do interessado.
9) Dos Bens de Natureza Permanente
As informações e as provas acostadas aos autos pelo contribuinte, não
demonstram que os bens relacionados no citado anexo não têm o condão de
aumentar a vida útil em mais de um ano das máquinas em que são empregadas,
como afirmou a autoridade a quo.
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O art. 48 da Lei n.° 4.506, de 30 de novembro de 1964, versou sobre o
tratamento conferido aos dispêndios com manutenção periódica dos ativos
produtivos da pessoa jurídica, o que abrange, entre outras: a) aquisição e
instalação no ativo produtivo de peças de reposição de itens que se desgastam
com o funcionamento do ativo; b) contratação de serviços de reparo do ativo
produtivo (conserto, restauração, etc.) com ou sem fornecimento de bens. As
partes e peças adquiridas para reposição, utilizadas em máquinas e equipamentos
que atuam no processo de fabricação dos bens destinados à venda, que
porventura representem acréscimo de vida útil superior a um ano ao bem no qual
ocorra sua aplicação, devem ser capitalizadas. Ou seja, tratando-se de partes e
peças significativas em um equipamento, a sua substituição irá aumentar a vida
útil deste equipamento, razão pela qual os respectivos créditos não podem ser
concedidos na condição de insumos
Portanto, cumpridos os requisitos de validade da decisão, notadamente a
motivação (art. 31 do Decreto no 70.235/72 e § 1o do 38 e art. 50 ambos da Lei no 9.874/99) e a
competência da autoridade julgadora, afasto a preliminar de nulidade arguida pela recorrente.

No que se refere ao MÉRITO RECURSAL, entendo imprescindível a conversão do
julgamento em diligência, diante do vasto arcabouço probatório apresentado pela recorrente em
sede recursal, o qual contrapõe diretamente as razões de decidir da DRJ, que, em diversas
passagens do acórdão, fundamentou a manutenção das glosas na alegada ausência ou
insuficiência de provas por parte da contribuinte, conforme se detalha a seguir:
1) Gastos de Propaganda e de Marketing (serviços de campanhas publicitárias,
fotografia e cinematografia (inclusive revelação) e agenciamento de
propaganda) – falta de previsão legal: a DRJ decidiu pela improcedência do
crédito sob o argumento de que, embora tais gastos possam ser considerados
necessários, os serviços de propaganda e marketing não estariam contemplados
no objeto social da recorrente, o que afastaria sua essencialidade ou relevância
como insumos;
2) Serviços de Prototipagem – falta de provas: segundo a DRJ, a recorrente não
teria comprovado a efetiva realização e utilização dos protótipos no processo
produtivo, o que inviabilizaria o reconhecimento do crédito;
3) Serviços de Desenvolvimento de Produtos – falta de provas: entendeu a DRJ
que a recorrente não demonstrou que os serviços contratados seriam
necessários à elaboração de desenhos técnicos ou ao desenvolvimento de novos
produtos e peças, tampouco que tais dispêndios resultaram em insumos
utilizados na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços;
4) Bens de Natureza Permanente – falta de provas: a DRJ concluiu que a
recorrente não comprovou que os bens adquiridos não têm o efeito de
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aumentar a vida útil das máquinas por mais de um ano, o que descaracterizaria
o conceito de insumo, por se tratar, em tese, de ativo imobilizado;
5) Prestações de Serviços com Descrição Genérica – falta de esclarecimentos:
entendeu a DRJ que as descrições constantes nos documentos fiscais
apresentados são excessivamente genéricas, o que impede a aferição quanto à
natureza dos serviços e sua eventual qualificação como insumo; e
6) Serviços Diversos e Demais Gastos Não Qualificáveis como Insumos – falta de
provas: conforme a decisão da DRJ, a recorrente não demonstrou que as
aquisições e serviços foram efetivamente utilizados para a manutenção de
máquinas e equipamentos empregados diretamente no processo produtivo, o
que afastaria seu enquadramento como insumo.
Inúmeras provas foram trazidas pela Recorrente em sede recursal, com o objetivo
de contrapor a alegada falta de provas apontada pela DRJ (alínea ‘c’, § 4o do art. 16 do Decreto no
70.235/72). Dentre os documentos apresentados, destacam-se: planilha de serviços utilizados
como insumos, contratos de prestação de serviços, notas fiscais de serviços, laudos técnicos,
planilha de ajustes de crédito e o Termo de Constatação elaborado pela empresa de auditoria
KPMG.
Destaco que os referidos documentos complementam as provas já apresentadas
pela Recorrente por ocasião da impugnação, nos termos do art. 16 do Decreto no 70.235/72.
Ante o exposto, converto o julgamento em diligência, para que a Unidade de
Origem com base nos novos fatos e provas, no REsp no 1.221.170/PR-RR e na Instrução Normativa
RFB no 2.121/2022, confirme a manutenção das glosas efetuadas com base adotando, para tanto,
as seguintes providências:
1. Responda aos seguintes questionamentos do colegiado:
(I)
Constatada as e-fls. 18.841/18.873 do Contrato Social que a recorrente
também desempenha atividade de comercialização e veiculação de
publicidade, e considerando o laudo técnico e documento comprobatório 10
da impugnação e-fls. 11.622/11.705, verificar se os serviços de propaganda,
campanhas publicitárias, fotografia, cinematografia (inclusive revelação) e
agenciamento de propaganda possuem relação com as atividades
desempenhadas pela recorrente. Ainda informe se é possível afirmar que
existe um vínculo entre os serviços de publicidade e propaganda e sua
atividade. As atividades produtivas e fim da Recorrente seriam
comprometidas pela não contratação dos serviços em questão? Isto é, existe
uma relação de essencialidade e relevância entre os serviços contratados e a
atividade da Recorrente?
Fl. 141417
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(II)
Analisar se os serviços de prototipagem contratados pela recorrente foram
efetivamente realizados e se resultaram em produtos, modelos ou peças
destinadas
ao
desenvolvimento
ou
aperfeiçoamento
de
bens
comercializados ou utilizados na prestação de serviços;
(III)
Examinar se os serviços de desenvolvimento de produtos tiveram por objeto
a criação de desenhos técnicos, projetos ou especificações técnicas de novos
produtos ou peças, e se esses serviços se traduziram em etapas integrantes
da produção de bens ou da prestação de serviços;
(IV)
Verificar se os bens adquiridos e classificados como de natureza permanente
foram utilizados como insumos no processo produtivo, ou se se enquadram
como ativos imobilizados, notadamente por aumentarem a vida útil de
máquinas e equipamentos em período superior a um ano. Avaliar se há
comprovação de que tais bens são consumidos ou desgastados na atividade
produtiva;
(V)
Avaliar se, a partir dos esclarecimentos quanto às prestações de serviços que
constam nos documentos fiscais com “descrições genéricas ou imprecisas”
com a finalidade de identificar a natureza do serviço, sua efetiva prestação e
eventual vinculação com a produção de bens ou prestação de serviços da
empresa. Verificar se tais serviços podem ser enquadrados como insumos,
conforme os critérios de essencialidade ou relevância;
(VI)
Analisar os serviços diversos e os demais gastos apontados como insumos,
especialmente no tocante à manutenção de máquinas e equipamentos
utilizados diretamente no processo fabril;
(VII)
Informe qual a penalidade mais benéfica a recorrente, se dá alínea ‘a’ do
inciso III do art. 57 da MP no 2.158-35/2001 ou se do inciso II do art. 12 da
Lei no 13.670/2018;
(VIII) A partir da análise do Laudo elaborado pela Thelos (Doc_Comprobatorios01
deste Recurso Voluntário), seus anexos (Doc_Comprobatorios02 a
Doc_Comprobatorios28), e da documentação acostada à Impugnação (cuja
relação encontra-se no tópico Lista de Documentos Anexos à Impugnação e
Referência ao Número de Folhas dos Autos), é possível estabelecer um
vínculo entre os seguintes itens e o processo produtivo e atividade da
Recorrente: (i) Serviços Utilizados como Insumos (natureza descrita no item
Vi.1 deste Recurso); (ii) Gastos de Propaganda e Marketing; (iii) Locação de
Caminhão, de Caminhão Hidrovácuo, de Caminhão Munck e de Caminhão
Guindauto; (iv) Locação, Montagem, Desmontagem e Manutenção de
Galpão de Lona; (v) Locação de Rádio Comunicador e de CFTV; (vi) Serviços
de Prototipagem; (vii) Serviços de Desenvolvimento de Produtos; (viii) Bens
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de Natureza Permanente; (ix) Armazenagens e Fretes Diversos; (x) Serviços
de Carga e Descarga; (xi) Armazenagem de Matéria Prima; (xii) Transporte
Interno de Mercadorias; (xiii) Manutenção de Purificadores de Água; (xiv)
Serviços não Discriminados (cuja natureza foi identificada no item V.11 deste
Recurso); (xv) Serviços de Carga e Descarga: V10 Logística; (xvi) Serviços de
Manutenção de Purificadores: RW; (xvii) Serviços de Transporte Interno: PC
Transportes; (xviii) Serviços Diversos e Gastos que não São Insumos
(natureza demonstrada no item V.12 deste Recurso; (xix) Créditos
Extemporâneos da Locação de Mão de Obra Terceiros RH; (xx) Serviços de
Mão de Obra em Garantia; (xxi) Tratamentos de Resíduos Sólidos (Locações
de Caçambas); (xxii) Armazenagem de Produtos Importados; (xxiii) Serviços
Aduaneiros; (xxiv) Fretes na Importação; (xxv) Comissões de Vendas; e (xxvi)
Ferramentas. As atividades produtivas e fim da Recorrente seriam
comprometidas pela não contratação dos serviços em questão? Isto é, existe
uma relação de essencialidade e relevância entre os serviços contratados e a
atividade da Recorrente?;
(IX)
A partir do Laudo elaborado pela KPMG (Doc_Comprobatorios29), é possível
verificar que a Recorrente calculou créditos extemporâneos em 2015 sobre
despesas contabilizadas em anos anteriores? Se sim, em qual período? Os
documentos demonstram que a Recorrente não se aproveitou em
duplicidade dos créditos e, consequentemente, podem ser apropriados pela
Recorrente?
(X)
Ainda, com relação ao crédito extemporâneo, informe se as obrigações
acessórias (Dacon, DCTF e EFD-Contribuições) foram retificadas. Sendo
necessário, intime a recorrente para que entregue as retificadoras e/ou
preste esclarecimentos necessários. Também informe se foi atendido o
prazo decadencial e que seja observado o critério de rateio, sendo caso;

2. Adote as seguintes providências:
(XI)
Intime a Recorrente para que, no prazo que for fixado, apresente
esclarecimentos adicionais e, se for o caso, junte provas complementares
àquelas já constantes dos autos, com vistas ao adequado exame das glosas
impugnadas;
(XII)
Realize diligência in loco nas dependências da Recorrente, caso entenda
necessário, com o objetivo de verificar a efetiva destinação dos bens e
serviços apontados como insumos e esclarecer eventuais pontos de dúvida
relacionados à documentação apresentada;
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(XIII)
Encerrados os trabalhos, elabore relatório conclusivo de diligência, no qual
se indiquem, de forma clara, objetiva e fundamentada as eventuais
alterações na base de cálculo do crédito tributário lançado;
(XIV) Dê-se ciência à Recorrente do teor do relatório conclusivo de diligência,
abrindo-lhe prazo de 30 (trinta) dias para manifestação. Com ou sem
manifestação, retornem os autos ao CARF para prosseguimento do
julgamento.
É como voto.
Assinado Digitalmente
Sabrina Coutinho Barbosa

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