Tribunal: CARF
Processo: 15578.000232/2010-81
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: KELI CAMPOS DE LIMA
Órgão colegiado: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-02-17
Data de publicação: 2025-03-19

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 31/07/2005 a 31/12/2005
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO.
Considera-se preclusa a matéria não impugnada e não discutida na primeira instância administrativa.
NULIDADE DO LANÇAMENTO. DESCRIÇÃO PRECISA DO FATO E DA LEGISLAÇÃO APLICÁVEL.
Não há que se falar em nulidade, quando a autuação preenche todos os requisitos para constituição do crédito tributário com correta descrição dos fatos e correta tipificação legal, a apuração da base tributável com apontamento da legislação aplicável ao caso.
CONCEITO DE INSUMOS. CRÉDITOS. NÃO CUMULATIVIDADE.
O Conceito de insumo deve ser aferido a partir dos critérios de essencialidade ou relevância, considerando a imprescindibilidade ou a importância do bem ou serviço dentro do desenvolvimento da atividade econômica do Contribuinte e está vinculado à atividade de prestação de serviço e à fabricação ou produção de bens.
DESPESAS ADMINISTRATIVAS E AQUISIÇÃO DE BENS E SERVIÇOS DIVERSOS. CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE. ATIVIDADE COMERCIAL
Na atividade de comércio/varejista, não é possível a apuração de créditos da não-cumulatividade do PIS/Pasep e da COFINS, com base no inciso II do art. 3o das Leis no 10.637/2003 10.833/2003 , porquanto a hipótese normativa desse dispositivo é voltada especificamente às pessoas jurídicas industriais ou prestadoras de serviços.
BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÕES. VENDAS CANCELADAS. RECEITAS SUJEITAS À ALIQUOTA ZERO. IMPOSSIBILIDADE.

Não há qualquer hipótese legal para amparar a exclusão de receitas de cancelamento de vendas de mercadorias sujeitos à alíquota zero da base de cálculo da COFINS, por nunca terem a integrado.
CRÉDITOS. DEVOLUÇÃO DE VENDAS. RECEITAS SUJEITAS À ALIQUOTA ZERO. IMPOSSIBILIDADE
Nós temos do art. 3o, inciso VIII da lei no 10.833/03 a condição para apuração de créditos de COFINS sobre devoluções de vendas é que a receita deve ter sido ser onerada pela incidência da COFINS, o que não é o caso das receitas sujeitas à alíquota zero.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15578.000232/2010-81
ACÓRDÃO
3002-003.549 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
20 de fevereiro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
ANTONIO AUTOPEÇAS LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 31/07/2005 a 31/12/2005
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO.
Considera-se preclusa a matéria não impugnada e não discutida na
primeira instância administrativa.
NULIDADE DO LANÇAMENTO. DESCRIÇÃO PRECISA DO FATO E DA
LEGISLAÇÃO APLICÁVEL.
Não há que se falar em nulidade, quando a autuação preenche todos os
requisitos para constituição do crédito tributário com correta descrição dos
fatos e correta tipificação legal, a apuração da base tributável com
apontamento da legislação aplicável ao caso.
CONCEITO DE INSUMOS. CRÉDITOS. NÃO CUMULATIVIDADE.
O Conceito de insumo deve ser aferido a partir dos critérios de
essencialidade ou relevância, considerando a imprescindibilidade ou a
importância do bem ou serviço dentro do desenvolvimento da atividade
econômica do Contribuinte e está vinculado à atividade de prestação de
serviço e à fabricação ou produção de bens.
DESPESAS ADMINISTRATIVAS E AQUISIÇÃO DE BENS E SERVIÇOS DIVERSOS.
CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE. ATIVIDADE COMERCIAL
Na atividade de comércio/varejista, não é possível a apuração de créditos
da não-cumulatividade do PIS/Pasep e da COFINS, com base no inciso II do
art. 3o das Leis no 10.637/2003 10.833/2003 , porquanto a hipótese
normativa desse dispositivo é voltada especificamente às pessoas jurídicas
industriais ou prestadoras de serviços.
BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÕES. VENDAS CANCELADAS. RECEITAS SUJEITAS
À ALIQUOTA ZERO. IMPOSSIBILIDADE.
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Não há qualquer hipótese legal para amparar a exclusão de receitas de
cancelamento de vendas de mercadorias sujeitos à alíquota zero da base
de cálculo da COFINS, por nunca terem a integrado.
CRÉDITOS. DEVOLUÇÃO DE VENDAS. RECEITAS SUJEITAS À ALIQUOTA
ZERO. IMPOSSIBILIDADE
Nós temos do art. 3o, inciso VIII da lei no 10.833/03 a condição para
apuração de créditos de COFINS sobre devoluções de vendas é que a
receita deve ter sido ser onerada pela incidência da COFINS, o que não é o
caso das receitas sujeitas à alíquota zero.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer
parcialmente do Recurso Voluntário, rejeitar a preliminar suscitada e, no mérito, em negar-lhe
provimento.

Assinado Digitalmente
Keli Campos de Lima – Relatora

Assinado Digitalmente
Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Gisela Pimenta Gadelha, Keli
Campos de Lima, Luiz Carlos de Barros Pereira, Neiva Aparecida Baylon, Renan Gomes Rego
(substituto[a] integral), Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão (Presidente).

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RELATÓRIO
Para fins de economia processual adoto o relatório da decisão recorrida a fim de
elucidar os fatos que motivaram a autuação, vejamos:
Relatório
DO LANÇAMENTO
Contra a empresa qualificada em epígrafe foram lavrados autos de infração de fls.
2 a 17, em virtude da apuração de falta de recolhimento da Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social – Cofins nos períodos de apuração julho a
dezembro/2005.
O crédito tributário ora constituído, incluindo juros de mora e multa proporcional,
importa no valor total de R$ 284.704,92 (duzentos e oitenta e quatro mil
setecentos e quatro reais e noventa e dois centavos).
No Relatório de Fiscalização (fls. 12 a 17), o Auditor relata que o crédito tributário
foi apurado com base nas informações obtidas do contribuinte durante
procedimentos de análises de compensação no processo n° 13766.000454/2005-
93 em cotejo com o DACON dos períodos.
No caso em tela foram apuradas duas infrações:
1) Apuração indevida de créditos através da utilização de despesas que
não encontram base legal (despesas com plano de saúde e despesas
com telefone/fax). Após a exclusão dos créditos decorrentes destas
despesas verificou-se contribuição a pagar, não declarada pelo
contribuinte em DCTF, nem paga pelo mesmo;
2) Deduções indevidas na apuração da base da contribuição a título de
vendas canceladas/descontos incondicionais, conforme informado no
DACON. Tal redução indevida da base de cálculo representou apuração
a menor da contribuição, justificando o lançamento.
A fiscalização verificou a existência de valores expressivos deduzidos, da base de
cálculo da contribuição, a título de vendas canceladas.
Segundo a fiscalização teria havido dedução indevida de vendas canceladas
decorrentes de operações não sujeitas à incidência da contribuição. E deduções
indevidas de despesas relativas a telefones/fax e plano de saúde dos funcionários,
não passiveis de creditamento.
Relata a fiscalização que o contribuinte informa, indevidamente, na linha
cancelamento de vendas + descontos incondicionais do DACON todos os
cancelamentos/devoluções, independentemente de se referirem às saídas
sujeitas à contribuição.
O contribuinte também informa devoluções de vendas com direito a crédito, no
DACON, de modo que abate da base de cálculo da contribuição, no que tange às
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vendas canceladas, valores já utilizados como devoluções de vendas. Trata-se,
portanto, de duplicidade de utilização das mesmas devoluções de vendas no
DACON, para obter crédito, como para reduzir a base da contribuição.
DA IMPUGNAÇÃO
Cientificado, por via postal, com aviso de recebimento em 19/07/2010, conforme
cópia do AR de fls. 228, o contribuinte apresentou impugnação em 18/08/2010
(fls.
222 a 230 e anexos), com as seguintes alegações:
DAS PRELIMINARES
Pugna pela nulidade em razão da ausência de expedição do Mandado de
Procedimento Fiscal – MPF anteriormente ao início dos procedimentos de
fiscalização, o que macula toda fiscalização, por representar ofensa direta ao
disposto no art. 196, do Código Tributário Nacional - CTN.
DO MÉRITO
Defende que a fiscalização teria efetuado a glosa das deduções realizadas pela
Impugnante, na apuração da Cofins, com fulcro exclusivamente em presunções
oriundas de equivocada interpretação da documentação apresentada bem como
da própria legislação.
Assevera que o fiscal não poderia ter tomado como base de cálculo do tributo
apenas o valor das glosas efetuadas, deveria considerar o restante da receita
bruta auferida pela empresa.
Argumenta que a apuração realizada de forma apartada contrariaria a lei, para a
qual a apuração do tributo deveria levar em conta toda a receita apurada pela
empresa, bem como considerar as deduções e exclusões admitidas, de modo que
o Auditor Fiscal deveria somar a parte da receita bruta que considerou suprimida
pela dedução indevida com a receita bruta informada pelo Impugnante e aplicar
sobre esta as exclusões e deduções legalmente admitidas, para só então aplicar a
alíquota do tributo.
Defende que a forma de cálculo utilizada no auto de infração, além de ilegal,
alterou substancialmente o valor do tributo devido.
Assevera que a exclusão de créditos realizada a partir de informação em processo
de compensação n° 13766.000454/2005-93, ainda sob análise e sem decisão
definitiva, seria ilegal.
Pugna, em relação às glosas das despesas, pela inconsistência do cálculo efetuado
pela fiscalização, pois, contrariando a lei, os créditos glosados deveriam ser a Base
de Cálculo do tributo.
Assevera que a devolução de vendas de mercadorias sujeitas à alíquota zero,
contrariando a fiscalização, daria direito a crédito, visto que a lei não restringe o
seu aproveitamento (cita o art. 3o, VIII, da Lei n° 10.833/2003). No seu caso, os
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bens recebidos em devolução gerariam crédito, pois estariam sujeitos à
tributação, todavia, com alíquota zero.
Defende o creditamento das despesas pertinentes a telefone/fax por constituírem
insumos necessários ao desenvolvimento da sua atividade empresarial.
Requer, ao final, provar o alegado através de juntada de documentos e os demais
meios de prova admitidos em direito.
É o relatório.
A 2o Turma Delegacia de Julgamento – DRJ/BSB por meio do acórdão 03-81.606
julgou improcedente a impugnação, conforme decisão abaixo ementada:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
Período de apuração: 31/07/2005 a 31/12/2005
MANDADO DE PROCEDIMENTO FISCAL. MPF. CONSULTA NA PÁGIANA DA
INTERNET DA RECEITA FEDERAL.
O MPF deve ser emitido exclusivamente em forma eletrônica e assinado pela
autoridade outorgante, mediante a utilização de certificado digital válido e a
ciência ao sujeito passivo dar-se-á por intermédio do sítio da Receita Federal na
Internet, com a utilização de código de acesso consignado no termo que
formalizar o início do procedimento fiscal.
NÃO CUMULATIVIDADE. BASE DE CÁLCULO. VENDAS CANCELADAS.
A base de cálculo da Cofins não cumulativa é composta pela totalidade das
receitas auferidas pela pessoa jurídica, deduzida das exclusões expressamente
relacionadas em lei, dentre elas as receitas sujeitas à alíquota zero e receita de
vendas canceladas tributadas.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. BASE DE CÁLCULO.
CRÉDITOS. INSUMOS.
No cálculo da Cofins não cumulativa o sujeito passivo somente poderá descontar
créditos calculados sobre valores correspondentes a insumos, assim entendidos
os bens ou serviços aplicados ou consumidos diretamente na produção ou
fabricação de bens e na prestação de serviços, não se considerando como tal
despesas relativas ao plano de saúde dos funcionários ou relativos a telefones/Fax
comerciais do estabelecimento.
Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido
Intimado da respectiva decisão, o Recorrente apresentou recurso voluntário com
mesmos fundamentos da impugnação, com exceção em relação ao direito sobre créditos sobre
despesas e encargos de energia elétrica e depreciação, matéria que não foi Impugnada.
É o relatório.

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VOTO
Conselheira Keli Campos de Lima, Relatora.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, portanto deve ser admitido.
Da Preclusão: Dos créditos sobre despesas e encargos de energia elétrica e
depreciação – Matéria não Impugnada
Inicialmente é imperioso destacar que o Recorrente, traz em seu recurso voluntário
matéria não impugnada e comprovada anteriormente, especificamente em relação às glosas
créditos sobre despesas e encargos de energia elétrica e depreciação. O Recorrente insurge com
este novo argumento apenas em recurso voluntário, não tendo em momento algum suscitado a
questão em impugnação. Tal fato, inclusive, constatado no acordão recorrido – fls. 29 – vejamos
passagem:

Contudo, considera-se preclusa a matéria não impugnada e não discutida na
primeira instância administrativa, razão pela qual não pode o Recorrente insurgir com fato não
impugnado em momento processual oportuno, prevalecendo assim o comando do artigo 17 do
Decreto 70.235/72, ou seja, a preclusão.
Art. 17.Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido
expressamente contestada pelo impugnante.(Redação dada pela Lei no 9.532, de
1997)(Produção de efeito)
Neste contexto, não conheço do recurso em relação aos argumentos relativos às
glosas de créditos sobre despesas e encargos de energia elétrica e depreciação em face da
preclusão.
Preliminares:
Suscita o Recorrente nulidade do lançamento, por incorreção na apuração e
consequente majoração do tributo. Aponta que a fiscalização não levou em consideração nas
apurações efetuadas o restante da receita bruta auferida pela empresa que seria necessária na
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apuração prevista em lei para o cálculo dos tributos apurados no sistema não-cumulativo. Logo,
haveria alteração substancial do valor do tributo devido. Contudo, entendo que razão não lhe
assiste.
Isto porque, ao suscitar a referida nulidade que no seu entendimento alterou os
valores do crédito tributário apurado, o Recorrente o fez de forma totalmente genérica não
apresentando nos autos qualquer elemento concreto de que há inconsistências no lançamento,
não apontando, inclusive, quais os valores teriam sido alterados. Ou seja, deveria ter apresentado,
no mínimo, uma reapuração dos valores de acordo com a metodologia que entende correta,
apontando os valores que em tese estariam em desconformidade com o lançamento realizado
pela fiscalização.
Registre-se que nos DACON’s apresentados no Anexo II da Impugnação – fls. 248 e
seguintes – em que alega que foram apresentados conforme interpretação da fiscalização, por não
trazer de forma detalhada a apuração do que foi ou não registrado, em nada esclarece sobre as
supostas divergências.
Por outro lado, se contrapondo aos argumentos que o Recorrente traz, o
demonstrativo de apuração da COFINS constante relatório fiscal do auto de infração – fls. 11/17 -
que foi elaborado a partir dos demonstrativos apresentados pelo próprio Recorrente, demonstram
claramente a composição da base de cálculo com os valores indevidamente deduzidos desta, bem
os ajustes realizados em razão do creditamento indevido.
Assim, a autuação preencheu todos os requisitos para constituição do crédito
tributário com correta descrição dos fatos , correta tipificação legal e apuração da base tributável,
oportunizado à Recorrente o pleno exercício da ampla defesa e do contraditório, fato é que
apresentou tanto impugnação quanto o presente recurso se defendendo plenamente do que foi
imputado.
Assim, rejeito a preliminar suscitada.
Mérito:
Do conceito de insumos:
O princípio da não cumulatividade está inserido no texto constitucional e no que se
refere às contribuições sociais está disciplinado no artigo 195, § 12, in verbis:
Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta
e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da
União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes
contribuições sociais:
(...)
§ 12. A lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as
contribuições incidentes na forma dos incisos I, b; e IV do caput, serão não-
cumulativas. (Incluído pela Emenda Constitucional no 42, de 19.12.2003).
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Por sua vez, as Leis Federais no 10.637/02 (PIS) e n° 10.833/03 (COFINS),
disciplinaram os bens e/ou serviço aptos a gerar o direito ao crédito, sendo certo que a não
cumulatividade, pressupõe a existência de um ciclo econômico formado por várias operações, cuja
finalidade é evitar o efeito “cascata” da tributação, compensando-se o valor referente ao tributo
das operações anteriores com o valor a ser recolhido na operação seguinte, desonerando o
Contribuinte pela repercussão econômica que um sistema de tributação cumulativo acarretaria no
preço final do produto e/ou serviço.
Assim, quando da aplicação da sistemática de não cumulatividade para a
contribuição do PIS e da COFINS, foi adotado, conforme exposição de motivos da Medida
Provisória no 135 de 30/10/2003, o método subtrativo indireto. Tal método consiste no fato de
que a não cumulatividade é obtida por meio da concessão de crédito fiscal sobre as compras
(custos e despesas) definidos em lei, na mesma proporção da alíquota que registra as vendas
(receitas), diferente do método do imposto sobre imposto que se compensa o montante devido
na saída (vendas) com o valor efetivamente recolhido por ocasião da entrada (compras).
Nesta linha de pensamento, acerca da não cumulatividade e sua efetividade para a
atividade empresarial, valiosos são os ensinamentos de Ives Gandra da Silva Martins1 , em sua
obra, explanando, inclusive, o método de apuração do crédito em cada cadeia (método subtrativo
indireto), veja-se:
“... apresentaremos a ideia de que, dentre as diversas sistemáticas de não-
cumulatividade (neutralidade tributária) desenvolvidos pela doutrina, inclusive
internacional, para o caso da Contribuição para o PIS e da COFINS foi adotado,
expressamente (conferir a Exposição de Motivos da Medida Provisória no 135), o
Método Subtrativo Indireto. Pelo Método Subtrativo Indireto, a não-
cumulatividade é alcançada por meio de concessão de crédito Fiscal sobre as
compras (custos e despesas) definidas em lei, na mesma proporção da alíquota
que grava as vendas (receitas). Trata-se, portanto, de uma sistemática distinta
daquela adotada pela legislação do IPI e do ICMS, para quais aplica-se o Método
de Imposto contra Imposto, isto é, compensa-se o montante devido na saída
(vendas) com o valor efetivamente recolhido por ocasião da entrada (compras).
No caso do Método Subtrativo Indireto, adotado pela Lei no 10.637 de 2003, e
pela Lei 10.833 de 2004, com as alterações posteriores, para a concessão do
crédito Fiscal não se exige qualquer vinculação com o montante recolhido na
etapa anterior, a ponto de ser indiferente se o fornecedor é optante pelo lucro
presumido, pelo SIMPLES ou se tem suas vendas isentas. A transformação da
Contribuição para o PIS e da COFINS em tributos não-cumulativos teve por
finalidade (novamente conferir a Exposição de Motivos da medida provisória no
135) a expansão da atividade comercial brasileira, quer com relação ao mercado
interno que com relação às exportações...”

1 MARTINS, Ives Gandra da Silva.Não-cumulatividade do PIS e da COFINS. Ed. Quartier Latin, 2007.
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Nesta perspectiva, se o Contribuinte adquiriu bens ou serviços que anteriormente
tiveram a incidência do PIS e da COFINS, nasce neste ato de forma lógica o direito ao crédito,
conforme disposto nas Leis no 10.637/02 e 10.833/03, que elencam as possibilidades de crédito
fiscal, com base no insumo adquirido.
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a: (Regulamento)
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos
produtos referidos: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e (Redação dada pela Lei no 11.727, de
2008). (Produção de efeitos)
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei; (Redação dada pela Lei no 11.787, de
2008)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o
art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou
importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos
classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI; (Redação dada pela Lei no
10.865, de 2004)
III - (VETADO)
IV – aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa.
V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de
pessoa jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de
Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte -
SIMPLES; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para utilização na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços. (Redação dada pela Lei
no 11.196, de 2005)
VII - edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, quando o custo, inclusive
de mão-de-obra, tenha sido suportado pela locatária; VIII - bens recebidos em
devolução, cuja receita de venda tenha integrado faturamento do mês ou de mês
anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei.
IX - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas
nos estabelecimentos da pessoa jurídica. (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
X - vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme
fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de
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prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção. (Incluído pela Lei
no 11.898, de 2009)
XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção
de bens destinados a venda ou na prestação de serviços.
Dentre as disposições acima colacionadas (idênticas para as mencionadas leis), a
previsão contida no inciso II, do artigo 3o, que traz o direito de crédito sobre bens e serviços
utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens e produtos
destinados à venda é a grande motivadora das inúmeras discussões e atuações no que tange aos
créditos de PIS e COFINS. Isto porque, como a legislação não trouxe um conceito definido de
insumos e os critérios aplicáveis, deixaram uma verdadeira abertura para aplicação de
entendimentos diversos.
Assim, na tentativa de pacificar anos de discussões administrativas e judiciais o
Superior Tribunal de Justiça – STJ no julgamento do RESP no 1.221.170/PR –Tema 779 em
sistemática de recursos repetitivos fixou o entendimento de que o “conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”. Vejamos:
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ
PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL.
DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE
PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB
O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015). 1.
Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS,
a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na
IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art.
3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
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4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF nrs.
247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis
10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
(REsp 1221170/PR, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA
SEÇÃO, julgado em 22/02/2018, DJe 24/04/2018)
Ressalte-se que no referido julgamento reconheceu-se a ilegalidade das restrições
impostas pelas Instruções Normativas SRF no 247/2002 e SRF no 404/2004, vejamos:
(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF
ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis
10.637/2002 e 10.833/2003; e
(b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
( RESP no 1.221.170/PR –Tema 779)
Assim, para a correta aplicação do conceito de insumo há que observar a aplicação
do “teste de subtração” proposto pelo Ministro Mauro Campbell Marque em seu Voto-Vogal no
julgamento do RESP 1.221.170/PR , que consiste basicamente em verificar se ao subtrair o item da
atividade, esta permanece ou não sendo desenvolvida ou sua subtração implica substancial perda
da qualidade do produto ou serviço.
No caso específico dos autos, temos pela descrição contratual que o Recorrente
tem como atividade o comércio varejista de peças e acessórios para veículos automotores, além
da prestação de serviços nas diversas instalações de acessórios automotivos (fls. 234). Ou seja,
exerce concomitantemente atividade comercial e prestação de serviços.
Contudo, conforme se depreende da análise de sua peça de impugnação e do
presente recurso voluntário, o Recorrente visa o reconhecimento de direito de crédito de insumos
na atividade comercial, vejamos passagem de seu recurso – fls. 318/319- :

Fl. 339
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3002-003.549 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 15578.000232/2010-81
12

Constata-se que além de defender o creditamento de insumos para atividade
comercial, o que não encontra respaldo legal, o Recorrente vincula as despesas relacionadas aos
créditos pleiteados exatamente à referida atividade comercial, afastando completamente
qualquer hipótese de estarem relacionados à atividade de prestação de serviços que
eventualmente exerce.
Assim, considerando a inaplicabilidade da hipótese de crédito prevista no inciso II,
do artigo 3o da lei no 10.833/03 para atividade comercial, correto a apuração da COFINS sobre
valores indevidamente creditados.
Da Supressão Indevida da Base de Cálculo da COFINS.
Por fim, insurge o Recorrente contra a autuação em decorrente da dedução
indevida de devolução de vendas e venda canceladas. De acordo com a fiscalização o Recorrente
informou na linha cancelamento de vendas e descontos incondicionais do DACON, abatendo da
base de cálculo da COFINS todos os cancelamentos e devoluções, independentemente de se
referirem às saídas sujeitas à contribuição. Aduz ainda, que o Recorrente deduziu da base de
cálculo, no que tange às vendas canceladas, valores já utilizados como devolução de vendas, o que
implica em duplicidade de utilização das mesmas devoluções de vendas no DACON para obter
crédito, como para reduzir a base a contribuição.
Fl. 340
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3002-003.549 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 15578.000232/2010-81
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Por outro lado, o Recorrente se defende arguindo não há duplicidade, que parte de
valores lançados como creditamento decorreu do fato de que na fase de apuração da exação não
fora deduzido de sua base de cálculo os valores atinentes às devoluções, tendo sido realizados em
momento posterior lançados no DACON. Aduz a presunção de veracidade do DACON e que as
informações ali prestadas são verossímeis.
Pois bem. Analisando os autos, verifica-se que a fiscalização ao apontar as
incorreções na dedução da base de cálculo colhe as informações, tanto a partir dos DACONS
apresentados, quanto em relação as apurações apresentadas pelo Recorrente e os arquivos da
NFs, tendo demonstrado os valores indevidos conforme se extrai do relatório fiscal de fls. 16,
vejamos:

Constata-se ainda, que no curso da fiscalização o Recorrente foi intimado a
esclarecer a composição e origem dos valores informados, mas assim como na presente peça
recursal, apenas apresentou apuração da COFINS que espelha a informação do DACON, bem como
os referidos demonstrativos, ou seja, não trouxe qualquer argumento ou prova apto a
desconstituir o trabalho fiscal que se baseou exatamente em suas demonstrações e notas fiscais
emitidas.

Por sua vez, no que tange ao argumento de estaria correto o procedimento de
deduzir da base de cálculo valores relativos às notas de cancelamento sujeitas à alíquota zero,
bem como apurar créditos resultantes de devoluções também sujeitas à alíquota zero, por
entender que alíquota zero diverge de mercadorias isentas ou não sujeitas à incidência da COFINS,
igualmente entendo que razão não lhe assiste.

Como se observa pela leitura do art. 1o, §3o , incisos I e V, alínea “a” da lei no
10.833/03 , não integram a base de cálculo da COFINS, dentre outras, as receitas sujeitas à
Fl. 341
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3002-003.549 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 15578.000232/2010-81
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alíquota 0 (zero), assim como às relativas às vendas canceladas e aos descontos incondicionais
concedidos, vejamos:

“Art. 1o
(...)
§ 3o Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as receitas:
I - isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição ou sujeitas à alíquota
0 (zero);
II - de que trata o inciso IV do caput do art. 187 da Lei no 6.404, de 15 de
dezembro de 1976, decorrentes da venda de bens do ativo não circulante,
classificado como investimento, imobilizado ou intangível; (Redação dada pela
Lei no 12.973, de 2014) (Vigência)
III - auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadorias em
relação às quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição
de substituta tributária;
IV - (Revogado pela Lei no 11.727, de 2008)
V - referentes a:
a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos;
(grifamos)”
A dedução das vendas canceladas é uma razão lógica, não há que se falar em
pagamento da COFINS sobre uma receita que não se concretizará. Logo, aquela receita que
compôs a base de cálculo de apuração da COFINS, mas que foi cancelada deve necessariamente
ser deduzida, ante a inexistência do fato gerador que é a receita decorrente da venda.
Neste contexto, se a lei prevê expressamente que as receitas decorrentes de vendas
com alíquota zero sequer integram a base de cálculo da COFINS, não há como se cogitar que estas
receitas possam ser deduzidas desta mesma base de cálculo de apuração quando ocorre o evento
cancelamento. Ou seja, não há qualquer hipótese legal para amparar a exclusão de receitas de
cancelamento de vendas de mercadorias sujeitos à alíquota zero da base de cálculo da COFINS,
por nunca terem a integrado.
Já no caso das devoluções de vendas, que constitui um evento diverso do
cancelamento, pois ocorre em momento em que não é mais possível a dedução da base de cálculo
da apuração da contribuição, o art. 3o, inciso VIII da lei no 10.833/03, prevê a hipóteses de
creditamento, mas igualmente no sentido de que a receita tenha integrado o faturamento e
tributada pela contribuição.
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
Fl. 342
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PROCESSO 15578.000232/2010-81
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(...)
VIII - bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado
faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta
Lei;

Temos pela leitura do referido dispositivo que a condição para apuração dos
créditos sobre devoluções é que a receita deve ser onerada pela incidência da COFINS, o que
claramente não ocorreu em relação às notas verificadas e apontadas pela fiscalização nos autos.
Dispositivo
Diante do exposto, voto em conhecer parcialmente do Recurso Voluntário e, na
parte conhecida afastar e preliminar e, no mérito negar provimento ao recurso.

Assinado Digitalmente
Keli Campos de Lima

Fl. 343
DF CARF MF
Original