Tribunal: CARF
Processo: 10580.721681/2017-70
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO LORENZON YUNAN GASSIBE
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-02-12
Data de publicação: 2025-07-21

Ementa:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Ano-calendário: 2012
INSUMO. CONCEITO. REGIME NÃO CUMULATIVO. STJ, RESP 1.221.170/PR.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial no 1.221.170/PR).
PALLETS. CRÉDITOS. DESCONTO. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com pallets utilizados como embalagens enquadram-se na definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR. Assim, os pallets como embalagem utilizados para o manuseio e transporte dos produtos acabados, por preenchidos os requisitos da essencialidade ou relevância para o processo produtivo, enseja o direito à tomada do crédito das contribuições.
CRÉDITO. EQUIPAMENTOS DE PROTEÇÃO INDIVIDUAL (EPI) E UNIFORMES. POSSIBILIDADE.
Gera direito a crédito da contribuição não cumulativa a aquisição de equipamentos de proteção individual (EPI) e uniformes essenciais para produção, exigidos por lei ou por normas de órgãos de fiscalização.
CRÉDITO. PRODUTOS SUJEITOS À ALÍQUOTA ZERO. IMPOSSIBILIDADE
Os gastos incorridos para a aquisição de insumos tributados à alíquota ZERO não podem compor a base de cálculo para apuração dos créditos não cumulativos dessas contribuições por expressa disposição do artigo 3o, §2o, II da Lei 10.833/2003 e Lei 10.637/2003.
EMBALAGENS PARA TRANSPORTE. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE
As despesas incorridas com embalagens para transporte de produtos alimentícios, desde que destinados à manutenção, preservação e qualidade do produto, enquadram-se na definição de insumos dada pelo STJ, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR
DESCARTE DE RESÍDUOS SÓLIDOS. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE
É legítima a tomada de crédito da contribuição não-cumulativa em relação ao custo de bens e serviços aplicados no tratamento de resíduos sólidos necessários à recuperação do meio ambiente dado que esses serviços são aplicados ou consumidos diretamente na produção de bens destinados à venda.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10580.721681/2017-70
ACÓRDÃO
3301-014.398 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
12 de fevereiro de 2025
RECURSO
DE OFÍCIO E VOLUNTÁRIO
RECORRENTES
SUZANO S.A.

FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Ano-calendário: 2012
INSUMO. CONCEITO. REGIME NÃO CUMULATIVO. STJ, RESP 1.221.170/PR.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade
ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item bem ou serviço para o desenvolvimento
da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso
Especial no 1.221.170/PR).
PALLETS. CRÉDITOS. DESCONTO. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com pallets utilizados como embalagens
enquadram-se na definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de
Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR. Assim, os pallets
como embalagem utilizados para o manuseio e transporte dos produtos
acabados, por preenchidos os requisitos da essencialidade ou relevância
para o processo produtivo, enseja o direito à tomada do crédito das
contribuições.
CRÉDITO. EQUIPAMENTOS DE PROTEÇÃO INDIVIDUAL (EPI) E UNIFORMES.
POSSIBILIDADE.
Gera direito a crédito da contribuição não cumulativa a aquisição de
equipamentos de proteção individual (EPI) e uniformes essenciais para
produção, exigidos por lei ou por normas de órgãos de fiscalização.
CRÉDITO. PRODUTOS SUJEITOS À ALÍQUOTA ZERO. IMPOSSIBILIDADE
Os gastos incorridos para a aquisição de insumos tributados à alíquota
ZERO não podem compor a base de cálculo para apuração dos créditos não
cumulativos dessas contribuições por expressa disposição do artigo 3o, §2o,
II da Lei 10.833/2003 e Lei 10.637/2003.
Fl. 8237
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.398 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10580.721681/2017-70
2
EMBALAGENS PARA TRANSPORTE. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE
As despesas incorridas com embalagens para transporte de produtos
alimentícios, desde que destinados à manutenção, preservação e qualidade
do produto, enquadram-se na definição de insumos dada pelo STJ, no
julgamento do REsp no 1.221.170/PR
DESCARTE DE RESÍDUOS SÓLIDOS. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE
É legítima a tomada de crédito da contribuição não-cumulativa em relação
ao custo de bens e serviços aplicados no tratamento de resíduos sólidos
necessários à recuperação do meio ambiente dado que esses serviços são
aplicados ou consumidos diretamente na produção de bens destinados à
venda.

ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
recurso de ofício e, no mérito, em negar-lhe provimento. Acordam ainda, por unanimidade de
votos, em conhecer parcialmente do recurso voluntário(não conhecer dos pedidos referentes às
despesas com a vale pedágio, encargos de amortização e benfeitorias, créditos calculados à
alíquota diferenciada, aquisições de insumos de produtores rurais com base em contratos
particulares) e, na parte conhecida, em afastar as preliminares arguidas e, no mérito, por maioria
de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer o crédito sobre as
despesas de serviços de resíduos sólidos para compostagem, despesas com embalagens
(embalagens de apresentação, de transporte e paletes não retornáveis), despesas com
armazenagem de insumos e descarregamento de caminhões (movimentação de carga),
combustíveis como insumo, transporte coletivo, despesas de alugueis de andaimes e guindastes,
créditos de PIS/COFINS-Importação vinculados à receita de exportação, energia elétrica, materiais
refratários, peças de reposição de máquinas e equipamentos, serviços de manutenção de
máquinas e equipamentos. Vencidos a Conselheira Juciléia de Souza Lima quanto ao crédito sobre
frete de produtos acabados, transporte coletivo, créditos de PIS/COFINS-Importação vinculados à
receita de exportação, energia elétrica nas demais atividades (não produtiva) e os Conselheiros
Bruno Minoru Takii e Rachel Freixo Chaves quanto às despesas aduaneiras e portuárias na
exportação. O Conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto não votou no recurso voluntário,
em razão do voto proferido pela Conselheira Jucileia de Souza Lima. O Conselheiro Vinícius
Guimarães votou nas matérias “preliminares”, “dos bens e serviços utilizados como insumos”,
“dos bens adquiridos para uso e consumo”, “bens que não se enquadram no conceito de insumos,
inclusive glosa de despesas de serviços de resíduos sólidos para compostagem”, “Serviços com
descrição não identificável”, “Gastos com comissão de agentes”, “despesas com embalagens
(embalagens de apresentação, de transporte e paletes não retornáveis)”, “Despesas com
Fl. 8238
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.398 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10580.721681/2017-70
3
consultoria e planejamento”, na reunião de dezembro/2024, restando o Conselheiro Paulo
Guilherme Deroulede impedido de votar nas referidas matérias.
Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o
decidido no Acórdão no 3301-014.397, de 12 de fevereiro de 2025, prolatado no julgamento do
processo 10580.721621/2017-57, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.

Assinado Digitalmente
Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Aniello Miranda Aufiero
Junior, Jucileia de Souza Lima, Vinícius Guimarães, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Marcio Jose
Pinto Ribeiro, Bruno Minoru Takii, Rachel Freixo Chaves e Paulo Guilherme Deroulede
(Presidente).

RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF
no 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o
relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso de Ofício e Voluntário contra lançamento tributário decorrente
da ausência de recolhimento da Contribuição para o PIS/Pasep, no período de abril a junho de
2012, com crédito tributário total, até a data da lavratura do auto de infração, no valor de R$
11.041.103,35, conforme autos de infração de fls. 2/7.
Conforme
os
autos,
a
análise
teve
origem
nos
pedidos
de
ressarcimento/compensação dos saldos de créditos da não-cumulatividade da Cofins no período,
formalizados no processo no 10580.909584/2016-26, apensado a este por ambos possuírem o
mesmo objeto.
A DRF/Salvador-BA, naquele processo, não reconheceu o direito creditório e deixou
de homologar as Declarações de Compensação (Dcomp) a ele vinculadas, por inexistência do
crédito.
Como esses créditos foram utilizados para descontar da contribuição devida em
vários meses, o indeferimento de parte dos créditos levou a que a parcela da contribuição que foi
liquidada com tais créditos se tornasse não recolhida. Os valores das contribuições não recolhidos
em função dos créditos glosados foram lançados de ofício por meio do presente.
Fl. 8239
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.398 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10580.721681/2017-70
4
De acordo com o Termo de Verificação Fiscal, de fls. 10/39, a fiscalização encontrou
inconsistências na apuração do rateio proporcional entre as receitas do mercado interno tributada
e não tributada e do mercado externo e reapurou os índices de rateio de acordo com seus
cálculos.
Também foram realizadas glosas de diversos tipos de créditos utilizados pela
contribuinte, seguem a seguir detalhadas:
1) Dos Bens Utilizados como Insumos: serviços de almoxarifado, assim como os
custos com programas de formação profissional, conserto de ferramentas elétricas; despesas com
agências de viagem, hospedagem de empregados, mensalidade de órgãos de classe, propaganda e
publicidade dos produtos e serviços, despesas administrativas.
2) Bens adquiridos para uso e consumo: São classificados pela empresa nos Códigos
Fiscais de Operações e Prestação – CFOPs 1556 e 2566 – Compra de Material para Uso ou
Consumo.
3) Bens que não se enquadram no conceito de insumo: peças de reposição de
automóveis, lavagens de automóveis, serviços de tratamento de resíduos, serviços de construção
civil, serviços de informática, manutenção de elevadores, ar-condicionados, ou de outros
equipamentos, serviços de despachantes e serviços de vigilância.
4) Serviços com descrição não identificável: prestados por empresas(participantes)
com CNAE (Classificação Nacional de Atividades Econômicas), tais como: construção civil,
informática, locação/reparo de automóveis, movimentação de cargas.
5) Gastos com comissão de agentes e vendas de produtos.
6) Despesas com Embalagens: utilizadas para o transporte de mercadorias utilizadas
no transporte de mercadorias.
7) Despesas com consultoria e planejamento.
8) Gastos com limpeza, equipamentos de segurança e equipamentos de proteção
individuais (EPI`s).
9)Insumos empregados na Silvicultura e das Florestas/Reflorestamento: Insumos
empregados na silvicultura: calcário, fertilizantes, formicidas, fungicidas, herbicidas, adubos, além
dos respectivos custos de fretes destes bens, assim como os serviços silviculturais, como de
adubação, controle de formiga, irrigação, limpeza inicial do terreno, plantio, vigia florestal, de
terraplanagem e manutenção de estradas, todos relacionados com a formação e manutenção de
plantas florestais.
10) Dos Insumos para a fabricação do Dióxido de Cloro: Insumos para fabricação do
Dióxido de cloro: Peroxido de Hidrogênio (H2O2), Clorato de Sódio (NaClO3) e o Ácido Sulfúrico
(H2SO4), utilizados na fabricação do Dióxido de cloro, não geram créditos de Pis/Cofins.
11) Dos Fretes: Trata-se de 03 tipos de fretes:
Fl. 8240
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.398 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10580.721681/2017-70
5
(i) fretes na aquisição de insumos e pagos pelo adquirente na compra de
mercadorias destinadas à revenda;
(ii) frete para a venda de mercadorias produzidas; e (iii) frete de produtos acabados
entre os estabelecimentos do mesmo grupo.
12) Combustíveis como insumo: GLP utilizado em empilhadeiras, GLP a granel, óleo
diesel, álcool, gasolina, óleo lubrificante, óleo biodiesel marítimo e óleo biodiesel.
13) Gastos com alimentação, Transporte e Fardamento.
14) Da Locação e arrendamento de bens: Foram glosados créditos correspondentes
a gastos com aluguéis de veículos.
15) Dos bens ou serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições: Houve
glosas também de créditos referentes a bens adquiridos à alíquota zero, não tributáveis e com
suspensão das contribuições.
16) Da Glosa dos créditos de Pis/Cofins sobre importação vinculados à receita de
exportação.
Notificada, a Recorrente apresentou Manifestação de Inconformidade, a qual foi
julgada procedente em parte pela 4a Turma da Delegacia Regional de Julgamento através do
acórdão 14-105.455, assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012
APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA. CRÉDITOS. CONCEITO DE INSUMOS.
Para efeitos da apuração de créditos na sistemática de apuração não cumulativa,
o termo insumo, de acordo com o Resp no 1.221.170/PR, não pode ser
interpretado como todo e qualquer bem ou serviço necessário para a atividade da
pessoa jurídica, mas, tão somente aqueles bens ou serviços aferidos pelos
critérios da essencialidade e relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou
a importância de determinado item — bem ou serviço — no processo produtivo
da empresa.
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. APROVEITAMENTO.
Somente dão direito a crédito no regime de incidência não-cumulativa, os gastos
expressamente previstos na legislação de regência.
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETE. POSSIBILIDADE.
Somente dão direito a crédito no regime de incidência não-cumulativa os gastos
com frete na operação de venda suportados pelo vendedor e aqueles que
compõem o custo do insumo adquirido.
CRÉDITOS NÃO CUMULATIVIDADE. RATEIO. RECEITA BRUTA. COMPOSIÇÃO.
Fl. 8241
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.398 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10580.721681/2017-70
6
Para apuração proporcional dos créditos comuns às receitas de exportação e do
mercado interno, não devem ser computados na receita bruta valores diversos
daqueles referentes a vendas de bens e serviços nas operações em conta própria
ou alheia.
CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE BENS E SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
Não gera direito a créditos da não-cumulatividade a aquisição de bens ou serviços
não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse
último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços
sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.
CRÉDITOS. LOCAÇÃO. HIPÓTESES.
Somente geram créditos da não-cumulatividade os valores referentes a aluguéis
de prédios, máquinas e equipamentos utilizados nas atividades da empresa.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012
NULIDADE. IMPROCEDÊNCIA.
Não procedem as arguições de nulidade quando não se vislumbram nos autos
quaisquer das hipóteses previstas no art. 59 do PAF ou quando as irregularidades
possam ser sanadas.
PEDIDO DE PERÍCIA. PRESCINDIBILIDADE. INDEFERIMENTO.
Estando presentes nos autos todos os elementos de convicção necessários à
adequada solução da lide, indefere-se, por prescindível, o pedido de diligência ou
perícia.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte
Irresignada, a Recorrente apresenta Recurso Voluntário a este Conselho, no qual,
em sua defesa pugna pela reforma do acórdão recorrido, requerendo a reversão das glosas e, por
consequência, o deferimento integral do crédito pleiteado.
Em suma, é o Relatório.

VOTO
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto condutor consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir. Deixa-se de transcrever a parte vencida do voto do relator, que
pode ser consultada no acórdão paradigma e deverá ser considerada, para todos os fins
Fl. 8242
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.398 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10580.721681/2017-70
7
regimentais, inclusive de pré-questionamento, como parte integrante desta decisão,
transcrevendo-se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto vencedor do redator
designado.
Quanto ao conhecimento e mérito do Recurso de Ofício e do Recurso Voluntário, à
exceção das matérias crédito sobre frete de produtos acabados, transporte coletivo, créditos de
PIS/COFINS-Importação vinculados à receita de exportação e energia elétrica nas demais
atividades (não produtiva), transcreve-se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto
do relator do acórdão paradigma:
Como Redator ad hoc, sirvo-me da minuta de voto inserida pela Relatora original,
a Conselheira Juciléia de Souza Lima, a seguir reproduzida, cujo posicionamento
adotado não necessariamente coincide com o meu.
Além disso, diante (a) da impossibilidade de modificação do conteúdo do voto da
Relatora original, (b) da equivocada inclusão de rubricas já afastadas pela DRJ – cf.
pp. 7.807, 7.809, 7.810, 7.811 e 7.812 – como itens do Recurso Voluntário e (c) da
negativa de provimento ao Recurso de Ofício, esclareço que foram objeto do
Recurso de Ofício, mas não do Recurso Voluntário, as seguintes rubricas:

Despesas com limpeza, unicamente, da unidade fabril;

Despesas com a aquisição de equipamentos de segurança e de proteção
individual (EPI`s);

Gastos com a aquisição de Peróxido de Hidrogênio (H2O2), Clorato de Sódio
(NaClO3) e o Ácido Sulfúrico (H2SO4);

Fretes na aquisição de insumos e pagos pelo adquirente na compra de
mercadorias destinadas à revenda;

Frete para a venda de mercadorias produzidas.
E feitas essas considerações preliminares deste Redator ad hoc, passo à
transcrição literal do voto da Relatora original.
Os Recursos são tempestivos, bem como, atendem aos demais pressupostos para
sua admissibilidade, portanto, dele os conheço.
Ante a existência da arguição de preliminares, passo a analisá-las.
I- DAS PRELIMINARES
1.1- Da diligência fiscal
Pugna a Recorrente por nova diligência fiscal. Todavia, indefiro-o.
Pois como se sabe, a autoridade julgadora é livre para formar sua convicção,
podendo deferir perícias quando entendê-las necessárias ou indeferir as que
considerar prescindíveis ou impraticáveis, sem que isto configure preterição do
direito de defesa.
Fl. 8243
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.398 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10580.721681/2017-70
8
Ademais, estando presentes nos autos todos os elementos de convicção
necessários à adequada solução da lide, entendo a diligência como prescindível,
por isso, indefiro o pedido.
Conheço da preliminar arguida, porém, afasto-a.
1.2- Do sobrestamento
Pugna a Recorrente pelo sobrestamento do feito até o julgamento do Proc.
10580.721681/2017-70, por ser este o processo de cobrança do débito.
Dado que o processo em comento está inserido na pauta da presente sessão para
julgamento, não há o que se falar em sobrestamento.
Conheço da preliminar arguida, porém, afasto-a.
II-DO MÉRITO
2.1- A alegação de nulidade por violação ao RESP 1.221.170/PR e do conceito de
insumo
A Recorrente traz como preliminar a arguição de violação ao RESP 1.221.170/PR
do STJ para fins de interpretação do conceito de insumo, todavia, entendo que tal
alegação confunde-se com o mérito, por isso, aqui será assim tratado.
De certo, para interpretar o conceito de insumo, entendo por bem registrar que o
conceito de insumo para fins de creditamento do PIS e da COFINS deve tomar
como base a decisão proferida no RESP 1.221.170.
É sabido que em fevereiro de 2018, a 1a Seção do STJ ao apreciar o Resp
1.221.170 definiu, em sede de repetitivo, decidiu pela ilegalidade das instruções
normativas 247 e 404, ambas de 2002, sendo firmada a seguinte tese:
“(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas
da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do
sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de
insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância
ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte”.
No resultado final do julgamento, o STJ adotou interpretação intermediária,
considerando que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios
de essencialidade ou relevância, ou seja, pretendeu-se que seja
considerado insumo o que for essencial ou relevante para o processo
produtivo ou à atividade principal desenvolvida pela empresa.
Vejamos excerto do voto da Ministra Assusete Magalhães:
“Pela perspectiva da zona de certeza negativa, quanto ao que seguramente
se deve excluir do conceito de ‘insumo’, para efeito de creditamento do
Fl. 8244
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.398 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10580.721681/2017-70
9
PIS/COFINS, observa-se que as Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 trazem
vedações e limitações ao desconto de créditos.
Quanto às vedações, por exemplo, o art. 3o, §2o, de ambas as Leis impede o
crédito em relação aos valores de mão de obra pagos a pessoa física e aos
valores de aquisição de bens e serviços não sujeitos ao pagamento das
contribuições. Já como exemplos de limitações, o art. 3o, §3o, das referidas
Leis estabelece que o desconto de créditos aplica-se, exclusivamente, em
relação aos bens e serviços adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no
País e aos custos e despesas pagos ou creditados a pessoas jurídicas
também domiciliadas no território nacional.” Restou pacificada no STJ a
tese que: “o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade
ou
relevância,
ou
seja,
considerando-se
a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou
serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo Contribuinte”.
O conceito de insumo também foi consignado pela Fazenda Nacional, vez
que, em setembro de 2018, publicou a NOTA SEI PGFN/MF 63/2018, in
verbis:
"Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia.
Ilegalidade da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e
404/2004. Aferição do conceito de insumo à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância.
Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização
para dispensa de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n°
10.522, de 2002, e art. 2o, V, da Portaria PGFN n° 502, de 2016. Nota
Explicativa do art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014." A Nota
clarifica e orienta, internamente, a definição do conceito de insumos na
“visão” da Fazenda Nacional:
“41. Consoante se observa dos esclarecimentos do Ministro Mauro
Campbell Marques, aludindo ao “teste de subtração” para compreensão do
conceito de insumos, que se trata da “própria objetivação segura da tese
aplicável a revelar a imprescindibilidade e a importância de determinado
item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte”. Conquanto tal método não esteja na
tese firmada, é um dos instrumentos úteis para sua aplicação in concreto.
42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o
processo produtivo e a prestação de serviços e que neles possam ser direta
ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade
ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja,
itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete
substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
Fl. 8245
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.398 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10580.721681/2017-70
10
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a
essencialidade ou relevância do item é como uma aferição de uma
“conditio sine qua non” para a produção ou prestação do serviço. Busca-se
uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente o item do contexto
do processo produtivo atrelado à atividade empresarial desenvolvida. Ainda
que se observem despesas importantes para a empresa, inclusive para o
seu êxito no mercado, elas não são necessariamente essenciais ou
relevantes, quando analisadas em cotejo com a atividade principal
desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés objetivo." Com tal nota, restou
claro, assim, que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser
direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na
impossibilidade ou obste a atividade principal da empresa ou acarrete
substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
Tal ato ainda reflete que o “teste de subtração” deve ser utilizado para fins
de se definir se determinado item seria ou não essencial à atividade do
sujeito passivo. Eis o item 15 da Nota PGFN:
“15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo
produtivo, na medida em que determinado bem pode fazer parte de vários
processos produtivos, porém, com diferentes níveis de importância, sendo
certo que o raciocínio hipotético levado a efeito por meio do “teste de
subtração” serviria como um dos mecanismos aptos a revelar a
imprescindibilidade e a importância para o processo produtivo.
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item –
bem ou serviço utilizado direta ou indiretamente cuja subtração implique a
impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos,
cause perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de
insumos como sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do
processo produtivo, comprometem a consecução da atividade-fim da
empresa, estejam eles empregados direta ou indiretamente em tal
processo. É o raciocínio que decorre do mencionado “teste de subtração” a
que se refere o voto do Ministro Mauro Campbell Marques.”
Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou
serviço utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a
impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause
perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto inútil.
Com efeito, o conceito de insumo a ser utilizado nesse voto será a sua relação
direta com o processo produtivo. Feitos os devidos comentários, passemos à
análise do presente do mérito.
2.1- Das glosas
1) Dos bens/serviços utilizados como Insumos
Fl. 8246
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.398 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10580.721681/2017-70
11
Dos serviços complementares: serviços de almoxarifado, assim como os custos
com programas de formação profissional, conserto de ferramentas elétricas;
despesas com agências de viagem, hospedagem de empregados, mensalidade de
órgãos de classe, propaganda e publicidade dos produtos e serviços, despesas
administrativas.
Segundo o entendimento da fiscalização, embora tais bens e serviços sejam
relevantes para o processo produtivo, entendeu a fiscalização que não ficou
configurado que tais bens e serviços sejam, de fato, empregados diretamente na
fabricação de um bem destinado à venda, já que se tratam de serviços auxiliares,
complementares ao processo e, por isso, fora do alcance do conceito de insumo.
Aqui entendo estar correto o entendimento da fiscalização, tais glosas não
merecem ser revertidas por não se enquadrarem no conceito de insumo para fins
de direito à crédito das contribuições, salvo quanto à glosa referente ao conserto
de ferramentas elétricas, a qual merece ser revertida.
2) Bens adquiridos para uso e consumo
São classificados pela empresa nos Códigos Fiscais de Operações e Prestação –
CFOPs 1556 e 2566 – Compra de Material para Uso ou Consumo, tais bens
adquiridos para uso e consumo não são considerados insumos, uma vez que não
são incluídos no processo de fabricação, pelas razões do item 1, também
mantenho as glosas.
3) Bens que não se enquadram no conceito de insumo
Peças de reposição de automóveis, lavagens de automóveis, serviços de
construção civil, serviços de informática, manutenção de elevadores, ares
condicionados, ou de outros equipamentos não são ligados à produção, serviços
de despachante, serviços de vigilância, e outros serviços com descrição não
identificável não se enquadram no conceito de insumo.
Aqui entendo estar correto o entendimento da fiscalização, tais glosas não
merecem ser revertidas por não se enquadrarem no conceito de insumo para fins
de direito à crédito das contribuições, salvo as despesas com descarte de resíduos
sólidos para compostagem dada a necessidade de observância de gestão de
potenciais riscos ao meio ambiente, aqui, unicamente, as glosas com despesas de
serviços de resíduos sólidos para compostagem merecem ser revertidas.
4) Serviços com descrição não identificável
Tratam-se de prestação de serviços à Recorrente, tais como: construção civil,
informática, locação/reparo de automóveis, movimentação de cargas prestados
por empresas(participantes) com CNAE (Classificação Nacional de Atividades
Econômicas) embora tenham sido revertidas as glosas em sua maioria, pugna a
Recorrente pela reversão das glosas referente aos serviços portuários por falta de
previsão legal, aqui compartilho do entendimento do julgador de piso, mantenho
as glosas.
Fl. 8247
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.398 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10580.721681/2017-70
12
5) Gastos com comissão de agentes
Tratam-se de dispêndios em momento posterior à produção e, por isso, estariam
fora da literalidade do dispositivo legal que somente autoriza o crédito dos
insumos. Mantenho as glosas.
6) Despesas com Embalagens (embalagens de apresentação, de transporte e
paletes não retornáveis)
Entendeu a fiscalização que as despesas com embalagens de apresentação, bem
como, as de transporte e ainda, paletes para o transporte de mercadorias não
geram direito ao crédito, já que as mesmas não são incorporadas ao produto
durante o processo de industrialização, tratando-se, na verdade, de bens
utilizados em momento posterior à conclusão do processo produtivo, razão pela
qual não se fala em insumo.
No entendimento do fiscal, no que se refere às embalagens, a legislação faz
distinção entre aquelas embalagens incorporadas ao produto durante o processo
de industrialização e aquelas outras incorporadas apenas depois de concluído o
processo produtivo e que se destinam, por conta disso, precipuamente ao
transporte dos produtos acabados.
Aqui entendo que não assiste razão a fiscalização. Pois as embalagens são
utilizadas no transporte das mercadorias, sendo que essas têm por fito a
preservação e acondicionamento de alimentos, como é o presente caso, entendo
que tais embalagens revestem-se da condição da essencialidade, um dos
pressupostos do creditamento.
Salienta-se que o processo de produção de bens, em regra, encerra-se com a
finalização das etapas produtivas do bem e que o processo de prestação de
serviços, geralmente, se encerra com a finalização da prestação ao cliente.
Consequentemente, os bens e serviços empregados posteriormente à finalização
do processo de produção ou de prestação não são considerados insumos, salvo
exceções justificadas, como ocorre com os itens exigidos para que o bem ou
serviço produzidos possam ser comercializados.
Por conseguinte, gize-se, só dão direito a crédito com gastos de embalagens
quando indispensáveis as mesmas para a manutenção, preservação e qualidade
do produto, como é o presente caso.
Outrossim, considerando a atividade da Recorrente, entendo serem relevantes e
essenciais para o processo produtivo dela a utilização de paletes para o transporte
de mercadorias, por isso, voto por reverter as presentes glosas, igualmente, no
que se refere às embalagens, aqui tais merecem as glosas serem revertidas.
7) Despesas com consultoria e planejamento
Serviços anteriores à produção/fabricação da celulose, de fato, não podem gerar
o crédito requerido ante a ausência de relevância e essencialidade para o
processo produtivo da Recorrente.
Fl. 8248
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.398 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10580.721681/2017-70
13
Mantenho as glosas.
8) Gastos com limpeza e com equipamentos de segurança e de proteção
individual (EPI`s)
No que se refere às glosas com gastos de limpeza dos escritórios da Recorrente,
por ausência de previsão legal, mantenho as glosas.
Entretanto, quanto aos com gastos com limpeza da unidade fabril, a Recorrente
utiliza produtos específicos para limpeza do maquinário e a preservar a celulose,
pois no ramo a que pertence, as exigências de condições sanitárias das instalações
se não atendidas implicam na própria impossibilidade da produção e em
substancial perda de qualidade do produto resultante.
Entendo ser a assepsia essencial e imprescindível ao desenvolvimento de suas
atividades, por isso, voto por reverter a glosa dos produtos de limpeza da unidade
fabril.
Por sua vez, apesar de afirmar que estas despesas representem uma obrigação
estabelecida pela legislação, a fiscalização afirmou que o fornecimento de EPI e
uniformes não geram direito ao crédito por não serem aplicados diretamente aos
bens produzidos.
Entretanto, pelo critério da essencialidade, conforme inclusive assentado no REsp
no 1.221.170/PR, os uniformes e equipamentos de proteção individual impostos
por lei ou por órgãos de fiscalização, constituem despesas passíveis de apuração
do crédito na medida em que a ausência de tais equipamentos inviabiliza a
atividade produtiva da Recorrente.
No caso concreto, a Recorrente afirma que os créditos relacionados com EPI e
uniforme glosados pela fiscalização foram apurados em razão de sua vinculação
aos setores onde tanto a legislação, quanto os órgãos e entidades que zelam pela
segurança do trabalhador, exigem que estes sejam protegidos com o uso de
uniformes diversos, como óculos de proteção, botas, macacões e vários outros
itens.
Sendo assim, reverto as glosas decorrentes das despesas com a aquisição de
equipamentos de segurança e de proteção individual (EPI`s).
9) Insumos empregados na Silvicultura e das Florestas/Reflorestamento
A fiscalização glosou os créditos relacionados aos insumos empregados na
primeira etapa do seu processo produtivo (silvicultura)- na formação das florestas
de eucalipto (silvicultura).
No entendimento da Fiscalização, não há “previsão legal para apuração de
créditos sobre encargos de exaustão incorridos sobre bens incorporados ao ativo
imobilizado”, por entender que as florestas devem ser contabilizadas como ativo
imobilizado, e, por consequência, glosou os créditos referentes a mudas, calcário,
fertilizantes, formicidas, fungicidas, herbicidas, adubos, e respectivos custos de
frete, serviços silviculturais, como adubação, controle de formiga, irrigação,
Fl. 8249
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.398 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10580.721681/2017-70
14
limpeza inicial do terreno, plantio, vigia florestal, de terraplanagem e manutenção
de estradas, todos bens e serviços relacionados à formação e manutenção das
florestas.
Aqui a discussão paira sobre saber se as florestas configuram ativo imobilizado ou
ativo biológico, e portanto, se poderia ser considerada uma das etapas do
processo produtivo.
Pois bem.
Aqui mantenho as glosas por filiar-me ao entendimento do julgador de piso dado
que, de fato, os empreendimentos florestais destinados ao corte para
comercialização, consumo ou industrialização devem ser classificados no ativo
imobilizado. E, as despesas de qualquer natureza, incorridas para sua
implantação, devem ser contabilizadas no ativo imobilizado.
Entendo que sendo assim, a floresta sofrerá então a exaustão à medida que suas
árvores forem sendo derrubadas.
E podemos concluir que as despesas com a constituição da floresta não podem
ser utilizadas como base para cálculo de créditos da Contribuição para o
PIS/PASEP e da COFINS, na qualidade de insumos de seu produto final, já que o
custo de constituição da floresta não é considerado custo de insumo à produção,
mas custo de bem a ser incorporado ao ativo imobilizado e sujeitos a encargos de
exaustão.
Não há reforma a fazer neste tópico recursal.
10) Dos Insumos para a fabricação do Dióxido de Cloro
Em observância do art. 3o, inciso X, das leis no 10.637/2002 e 10.833/2003,
sobretudo, ao critério da essencialidade e da relevância ao processo produtivo da
Recorrente, reverto das glosas decorrente do custo dos produtos químicos:
Peróxido de Hidrogênio (H2O2), Clorato de Sódio (NaClO3) e o Ácido Sulfúrico
(H2SO4), utilizados na fabricação do Dióxido de cloro, na qualidade de insumo
para o seu produto final da Recorrente- celulose.
11) Das despesas com armazenagem de insumos, movimentação de carga e
fretes
A Recorrente aduz que adquire seus insumos básicos em grandes quantidades e,
assim, necessita armazená-los, o que nem sempre ocorre nas dependências da
empresa.
Afirma que a armazenagem é um serviço essencial e relevante ao seu processo
produtivo, por isso, pugna pela não restrição do direito ao crédito de PIS/COFINS
provenientes das despesas de armazenagem de insumos.
Entendo assistir razão a Recorrente.
Conforme consta da leitura dos autos, entendo que os serviços de armazenagem
são essenciais para a atividade da empresa.
Fl. 8250
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.398 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10580.721681/2017-70
15
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de
insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas,
definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo. Tal
conceito ensina que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser
direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade
ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja
subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
Afinando-se ao conceito exposto pela Nota SEI PGFN MF 63/18 e aplicando-se o
teste de subtração para a armazenagem dos produtos é de se reconhecer o
direito ao crédito das contribuições sobre a armazenagem do insumo a granel.
Dessa forma, dá-se provimento ao Recurso Voluntário para reverter as glosas das
despesas com os serviços de armazenagem de insumos, eis que são essenciais e
pertinentes à atividade do contribuinte.
Quanto às despesas com movimentação de carga, expõe a Recorrente que
tratam-se de despesas com descarregamentos dos caminhões de insumos para
estocagem e transferências internas de produtos acabados, por sua
essencialidade para o processo produtivo, nos termos do inciso II do art. 3° das
Leis no 10.637/02 e 10.833/03, reverto tais glosas.
Por sua vez, quanto aos fretes, existem 03 tipos de fretes:
(i) fretes na aquisição de insumos e pagos pelo adquirente na compra de
mercadorias destinadas à revenda;
(ii) frete para a venda de mercadorias produzidas; e
(iii) frete de produtos acabados entre os estabelecimentos do mesmo grupo Em
relação aos fretes, a fiscalização entendeu que, somente, geram direito ao crédito
os gastos com aquisição e insumos ou relacionados à operação de venda.
[...]
12) Combustíveis como insumo
Trata-se de despesas com a aquisição de GLP utilizado em empilhadeiras, GLP a
granel, óleo diesel, álcool, gasolina, óleo lubrificante, óleo biodiesel marítimo e
óleo biodiesel.
Segundo a autoridade fiscal foram glosados todos os créditos referentes a
combustíveis utilizados como insumo devido à não apresentação de laudo técnico
detalhando a alocação dos combustíveis consumidos pela empresa no processo
produtivo.
Quanto as despesas com óleo diesel, álcool, gasolina, óleo lubrificante, óleo
biodiesel marítimo e óleo biodiesel, essas despesas já foram revertidas na
primeira diligência.
Fl. 8251
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.398 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10580.721681/2017-70
16
Quanto ao GLP, a Recorrente apresentou os esclarecimentos necessários quanto
ao pleito dos créditos de combustíveis como insumo, evidenciando-se assim, a
relevância dos combustíveis em seu processo produtivo, por isso, voto por
reverter tais glosas.
Por sua vez, não conheço do pedido atinente às despesas com a vale-pedágio por
tratar-se de matéria não impugnada em sede de manifestação de
inconformidade, merecendo-se reconhecer a preclusão consumativa do pleito da
Recorrente.
13) Da Alimentação, Transporte e Fardamento
Os gastos com alimentação, transporte e fardamento foram glosados por, no
entendimento da fiscalização, não se constituírem em insumos da produção.
Aqui, filio-me ao entendimento da fiscalização, ratificado pelo julgador de piso,
mantenho as glosas.
14) Da Locação e Arrendamento de bens
Foram glosados créditos correspondentes a gastos com: (i) aluguel de imóveis; (ii)
aluguel de veículos leves e pesados para apoio produção florestal, inclusive para
transporte de pessoas; (iii) aluguel de andaimes e guindastes para manutenção, e
(iv) aluguel de máquinas e equipamentos usados nas atividades da empresa.
Primeiro, quanto às despesas com aluguéis de imóveis. Após diligência fiscal, as
glosas foram mantidas por ausência de provas:
Ademais, nas planilhas de fls. 7653/7655, confeccionadas após as diligências,
constata-se que não houve glosas de aluguéis de máquinas, equipamentos e
prédios (linhas 05 e 06 do Dacon), tampouco há créditos informados referentes a
esses itens no Dacon, conforme constatado por este relator em pesquisa nos
sistemas da RFB.
ii. ALUGUEL DE IMÓVEIS
Na planilha de glosas, há um único item com a descrição de aluguel de imóvel,
mas, como visto, somente geram créditos os gastos referentes a aluguéis de
imóveis, máquinas e equipamentos utilizados nas atividades da empresa e não
fica claro se o imóvel em questão é utilizado na empresa.
Ademais, a glosa em questão tem a descrição “ALUGUEL IMOVEIS E
CONDOMINIOS”, no valor de R$ 564,69, ou seja, tudo indica tratar-se de
pagamento de condomínio.
Também filio-me ao mesmo entendimento do julgador de piso, mantenho as
glosas.
Segundo, quanto às despesas com aluguéis de veículos leves e pesados para apoio
produção florestal, inclusive para transporte de pessoas, alega a Recorrente que o
seu processo produtivo abrange diversas localidades distantes umas das outras, é
imprescindível que a contribuinte alugue ou arrende veículos para realização do
Fl. 8252
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.398 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10580.721681/2017-70
17
transporte de seus funcionários, assim como para outras atividades essenciais à
realização de suas atividades, sendo esta locação/arredamento passível de gerar
direito ao respectivo creditamento.
Entendo que o exame do item deve guiar-se pela relevância e essencialidade da
despesas pleiteada pela Recorrente, sobretudo, porque a glosa se deu em razão
da não comprovação de sua natureza, de certo, não existe insumo em tese, daí,
considerando a descrição genérica encampada pela Recorrente, mantenho as
glosas.
Terceiro, quanto às despesas com aluguéis de andaimes e guindastes para
manutenção de máquinas e equipamentos, reiterando todo o exposto até aqui,
considerando a atividade da Recorrente, entendo ser essencial a reversão das
despesas com aluguéis de andaimes e guindastes para manutenção de máquinas
e equipamentos, reverto tais glosas.
Quarto, quanto às despesas com aluguéis com máquinas e equipamentos, as
glosas da não comprovação da sua natureza, daí, mantenho as glosas.
15) Dos bens ou serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições
Houve glosas também de créditos referentes a bens adquiridos à alíquota zero,
não tributáveis e com suspensão das contribuições, que segundo a legislação de
regência não dariam direito a crédito.
Sendo que, o entendimento da fiscalização foi que dado a previsão contida no §
2o do art. 3o das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, as aquisições de bens e serviços
não sujeitos ao pagamento da Contribuição para o PIS e da Cofins não
cumulativos não dariam direito a crédito.
Por sua vez, no exercício de suas atividades, alega a Recorrente ser legítimo o
direito à crédito nas aquisições de bens não sujeitos às contribuições.
Entendo que não assistir razão a Recorrente.
Explico.
Dispõe o art. 3o da Lei 10.833/2003 que trata da possibilidade de creditamento
em relação às aquisições de bens para revenda:
Art. 3o. Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos
produtos referidos: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)a) no inciso
III do § 3o do art. 1o desta Lei; e (Redação dada pela Lei no 11.727, de 2008)
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei; (Redação dada pela lei no 11.787, de
2008) (Vide Lei no 9.718, de 1998)
[...]
§ 2o. Não dará direito a crédito o valor:
Fl. 8253
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.398 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10580.721681/2017-70
18
[...]
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos
ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0
(zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.
No que cerne ao artigo 17 da Lei 11.033/2004, há expressa disposição na qual se
permite a manutenção dos créditos vinculados às saídas efetuadas com
suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência.
Transcrevo o referido dispositivo legal:
Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou
não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem
a manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações.
No entanto, entendo que tal dispositivo legal não trouxe nenhuma nova regra à
apuração das contribuições, mas apenas esclareceu situações, porventura,
controversas nos termos do que dispõe a exposição de motivos da MP 206/2004,
a qual originou tal norma.
O art. 17, da Lei 11.033/2004, dispõe, unicamente, a respeito da manutenção,
pelo vendedor, dos créditos vinculados às operações com saídas não sujeitas ao
pagamento da contribuição. Todavia, não se trata de permissão para
creditamento de aquisições de produtos que não se sujeitaram ao pagamento das
contribuições, ou em outras situações excepcionadas, mas é permitida a
manutenção do crédito das contribuições que efetivamente foram pagas nas
aquisições daqueles produtos que se sujeitarão a saídas com suspensão, isenção,
alíquota 0 (zero) ou não incidência.
Em outros termos, os créditos vinculados às vendas são mantidos, não criados. O
dispositivo trata, tão somente, daqueles créditos já previstos pela norma, com as
exclusões impostas, mas não cria ou institui novas possibilidades de créditos.
Aqui, não se trata de restringir o direito ao crédito das contribuições da não
cumulatividade, mas permiti-la apenas naquelas situações determinadas pelo
legislador, sem qualquer ofensa ao princípio da não-cumulatividade.
Destaca-se que o legislador, ao criar tal sistemática de apuração, já considerou as
etapas da cadeia produtiva, as margens estimadas, bem como, a vedação para o
crédito nas aquisições.
Ao contrário sensu, permitir o creditamento nas situações sujeitas à sistemática
da não incidência das contribuições é desvirtuar todo o sistema de apuração das
contribuições, permitindo um ganho indevido por parte do sujeito passivo,
afrontando a concorrência e outros setores econômicos que não teriam tal
possibilidade.
16) Da Glosa dos créditos de Pis/Cofins sobre despesas de exportação (despesas
aduaneiras e portuárias)
Fl. 8254
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.398 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10580.721681/2017-70
19
De acordo com o Acórdão ora combatido, “as despesas de exportação não se
enquadram nessas hipóteses, pois não há previsão legal específica para esse
gasto, tampouco fazem parte dos insumos”.
Pleiteia a Recorrente direito à crédito decorrentes de despesas aduaneiras, ou
seja, com dispêndios com despachantes para desembaraço aduaneiro, despesas
com operador portuário, despesas decorrentes da utilização da infraestrutura
portuária, despesas alfandegárias, coordenação de estiva, coordenação e
supervisão das operações de embarque de cargas, despesas com emissão,
autenticação e trâmite dos documentos de exportação, tarifa portuária, entre
outras.
Todavia, compartilho do entendimento do julgador de piso, esses gastos, por
ausência de previsão legal, não configuram insumo no processo produtivo da
empresa, entretanto, essas despesas por ausência de expressa previsão legal não
se equiparam às despesas de armazenagem e operação de venda, as quais
permitem a apropriação do crédito com base no inciso IX do artigo 3° da Lei no
10.637/02 e 10.833/03 Em outros termos, da leitura do inciso IX do artigo 3° da
Lei no 10.833/03 e 10.637/02 não nos cabe interpretá-lo de forma extensiva, mas
literalmente, de modo a alcançar somente os dispêndios com armazenagem e
frete na operação de venda, assim considerados de forma estrita.
Portanto, mantenho as glosas.
[...]
19) Materiais Refratários
Segundo o entendimento do julgador de piso, apesar de reconhecer que,
aparentemente, os materiais refratários poderiam ser considerados insumos de
acordo com o conceito amplo, por ausência de esclarecimentos quanto à
utilização desses itens no processo produtivo da Recorrente, sentiu-se o julgador
de piso obrigado a manter a glosa.
Daí, em sede de recurso voluntário, esclarece a Recorrente que os materiais
refratários são utilizados como revestimento no forno de calcinação no âmbito do
processo produtivo da empresa, entrando em contato com o produto em
elaboração e sofrendo grande desgaste durante o processo produtivo, o que
garantiria o direito de apropriação de créditos sobre as respectivas aquisições nos
termos do inciso II, do artigo 3° das Leis no 10.637/02 e 10.833/03.
De fato, tem razão a Recorrente.
Apresentados os esclarecimentos necessários- que os materiais refratários
revestem o forno de calcinação com desgaste no processo produtivo, os créditos
decorrentes de sua aquisição, a meu sentir, merecem ser revertidos.
20) Peças de reposição de máquinas e equipamentos
Alega a Recorrente que o processo industrial torna-se inviável e insustentável se,
além de outros aspectos, não houver manutenção industrial contínua de
Fl. 8255
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.398 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10580.721681/2017-70
20
equipamentos (incluindo máquinas e equipamentos de plantio e colheita,
descascadores de árvores, picadores de madeira, classificadores de cavaco de
madeira, tanques, digestores, calcinadores, bombas, desagregadores de polpa de
celulose, linhas de produção contínua de papel, cortadores contínuos de papel,
empacotadeiras, ar condicionado para refrigeração das máquinas de produção e
controle e outros inúmeros equipamentos industriais de apoio) e de sistemas
industriais e de controle.
Aqui, entendo assistir razão a Recorrente, considerando o seu processo produtivo,
tais glosas merecem ser revertidas.
21) Dos serviços de manutenção de máquinas e equipamentos
Da mesma forma que o item anterior, embora a Recorrente pleiteie a reversão
das glosas referente às máquinas e equipamentos de plantio e colheita,
descascadores de árvores, picadores de madeira, classificadores de cavaco de
madeira, tanques, digestores, calcinadores, bombas, desagregadores de polpa de
celulose, linhas de produção contínua de papel, cortadores contínuos de papel,
empacotadeiras, ar condicionado para refrigeração das máquinas de produção e
controle e outros inúmeros equipamentos industriais de apoio) e de sistemas
industriais e de controle.
Aqui, também entendo assistir razão a Recorrente, considerando o seu processo
produtivo, tais glosas merecem ser revertidas.
22- Dos encargos de amortização e benfeitorias
O presente tópico trata-se de inovação recursal, matéria que deixou de ser
impugnada no momento oportuno, devendo-se aplicar a preclusão consumativa.
Não conheço do presente tópico recursal.
23- Dos créditos calculados à alíquota diferenciada
Igual ao item anterior, o presente tópico também trata-se de inovação recursal,
matéria que deixou de ser impugnada no momento oportuno, devendo-se aplicar
a preclusão consumativa.
Também não conheço do presente tópico recursal.
24- Das aquisições de insumos de produtores rurais com base em contratos
particulares
Igual ao item anterior, o presente tópico também trata-se de inovação recursal,
matéria que deixou de ser impugnada no momento oportuno, devendo-se aplicar
a preclusão consumativa.
Também não conheço do presente tópico recursal.
2.2- Do Rateio Proporcional
A recorrente contesta a revisão do rateio proporcional efetuado pela fiscalização.
Fl. 8256
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.398 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10580.721681/2017-70
21
Alega a Recorrente que a fiscalização utilizou para fins de rateio valores das
demais Receitas sem Incidência da Contribuição, mais especificamente as receitas
com variações cambiais ativas, venda de ativo imobilizado, ativo biológico e
equivalência patrimonial, contrariando o que dispõe o próprio Guia Prático EFD-
Contribuições.
Todavia, de acordo com entendimento da Administração e do Guia Prático EFD–
Contribuições, para apuração da proporção entre a receita não cumulativa e a
total e a da receita de exportação não cumulativa e a receita total não cumulativa,
não devem ser consideradas as receitas não operacionais, as não próprias da
atividade, as decorrentes de avaliação de investimentos, dentre outras, a saber:
“REGISTRO 0111: TABELA DE RECEITA BRUTA MENSAL PARA FINS DE RATEIO DE
CRÉDITOS COMUNS Este registro é de preenchimento obrigatório, sempre que for
informado no Registro “0110”, Campo 03 (IND_APRO_CRED), o indicador
correspondente ao método do Rateio Proporcional com base na Receita Bruta
(indicador “2”), na apuração de créditos vinculados a mais de um tipo de receita.
De acordo com a legislação que instituiu a não cumulatividade da Contribuição
para o PIS/Pasep (Lei no 10.637/02, art. 1o, § 1o) e da Cofins (Lei no 10.833/03, art.
1o, § 1o), a Receita Bruta compreende a receita da venda de bens e serviços nas
operações em conta própria ou alheia (comissões pela intermediação de
negócios).
No tocante às receitas de natureza cumulativa, considera-se como Receita Bruta,
como definida pela legislação do imposto de renda, a proveniente da venda de
bens nas operações de conta própria, do preço dos serviços prestados e do
resultado auferido nas operações de conta alheia (Lei no 9.715/98, art. 3o e
Decreto-Lei no 1.598/77, art. 12).
Assim, de acordo com a legislação tributária e os princípios contábeis básicos, as
receitas diversas que não sejam decorrentes da venda de bens e serviços nas
operações em conta própria ou alheia, não se classificam como receita bruta, não
devendo desta forma ser consideradas para fins de rateio no registro “0111”.
(grifos originais) A título exemplificativo, uma empresa que tenha por objeto
social a fabricação de bens (indústria) ou a revenda de bens (comércio), não
devem considerar como receita bruta, para fins de rateio, por não serem
classificadas como tal, dentre outras:
- as receitas não operacionais, decorrentes da venda de ativo imobilizado;
- as receitas não próprias da atividade, de natureza financeira ou não, de aluguéis
de bens móveis e imóveis, etc.;
- de reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda, que
não representem ingresso de novas receitas;
Fl. 8257
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.398 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10580.721681/2017-70
22
- do resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio
líquido e os lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo
de aquisição, que tenham sido computados como receita. (grifos nossos)
Nessa situação, se enquadram as receitas com variações cambiais ativas, com
venda de imobilizado e ativo biológico e com equivalência patrimonial, pugnadas
pela Recorrente. Sendo assim, correto foi a revisão do rateio. Não havendo
reforma a fazer.
Por fim, conheço do recurso de ofício, para, no mérito, negar-lhe provimento,
afasto as preliminares arguidas no presente Recurso Voluntário, para no mérito,
conheço em parte do recurso, para, na parte conhecida, dar-lhe parcial
provimento parcial para reverter as seguintes glosas:
- despesas com descarte de resíduos sólidos para compostagem;
- gastos de embalagens;
- despesas com limpeza, unicamente, da unidade fabril;
- despesas com a aquisição de equipamentos de segurança e de proteção
individual (EPI`s);
- despesas com serviços de manutenção de máquinas e equipamentos;
- despesas com peças de reposição de máquinas e equipamentos;
- despesas com aluguéis de andaimes e guindastes;
- Gastos com a aquisição de Peróxido de Hidrogênio (H2O2), Clorato de Sódio
(NaClO3) e o Ácido Sulfúrico (H2SO4);
- despesas com serviços de armazenagem de insumos;
- despesas com movimentação de carga;
- fretes na aquisição de insumos e pagos pelo adquirente na compra de
mercadorias destinadas à revenda;
- frete para a venda de mercadorias produzidas;
- Despesas com combustíveis, sendo: GLP, GLP a granel, óleo diesel, álcool,
gasolina, óleo lubrificante, óleo biodiesel marítimo e óleo biodiesel;
- Gastos com Materiais Refratários.

Quanto às matérias crédito sobre frete de produtos acabados, transporte coletivo,
créditos de PIS/COFINS-Importação vinculados à receita de exportação, energia elétrica nas
demais atividades (não produtiva), transcreve-se o entendimento majoritário da turma, expresso
no voto vencedor do redator designado do acórdão paradigma:
A despeito do respeitável voto do e. relator, ouso divergir de seu entendimento
quanto às glosas sobre créditos sobre frete de produtos acabados, transporte
Fl. 8258
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.398 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10580.721681/2017-70
23
coletivo, créditos de PIS/COFINS-Importação vinculados à receita de exportação e
energia elétrica nas demais atividades (não produtiva), na qual passo a discorrer.
I – Crédito de produtos acabados
A Recorrente insurge contra referida glosa argumentado que o crédito previsto no
inciso IX do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003 (crédito sobre frete na
operação de venda), deve contemplar todos os transportes das mercadorias
necessários à sua circulação econômica, inclusive transferência de produtos entre
seus estabelecimentos, assim como no transporte de seus colaboradores.
Ocorre que o entendimento sobre creditamento de fretes de produtos acabados
se encontra devidamente pacificado neste E. CARF, por meio da Súmula no 217,
cujo verbete segue transcrito:
Súmula CARF no 217: Os gastos com fretes relativos ao transporte de
produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos
de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas. (Vinculante,
conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).
Ademais, por força da Portaria MF no 277/2018, referida Súmula tem efeito
vinculante em relação à administração tributária federal, abarcando, assim, as
decisões proferidas pelas Delegacias de Julgamento da Receita Federal do Brasil
(contra a qual a recorrente expressamente se opôs em face do longo transcurso
de tempo havido entre o protocolo da sua impugnação e o julgamento pela
instância a quo), bem como pela Procuradoria da Fazenda Nacional, além das
decisões deste E. CARF, evidentemente.
Nesse sentido, aplicando-se o entendimento consolidado, a glosa sobre o referido
item deve ser integralmente mantida.
II – Do transporte coletivo
Alega a Recorrente que, por exercer suas atividades tanto em unidades florestais
como em industriais, o deslocamento de seus funcionários é considerado como
custo indispensável para o seu processo produtivo, se enquadrando, assim, no
conceito de insumo.
Em que pese o entendimento da decisão de piso de que tais gastos com pessoal
enquadram-se como “dispêndios para viabilização da mão-de-obra”, ocasião em
que não geram créditos da não-cumulatividade, este argumento não deve
prosperar.
Consoante entendimento da própria Receite Federal do Brasil, por meio do art.
176, XXI, IN RFB no 2.121/2022, consideram-se insumos os dispêndios com
contratação de pessoa jurídica para transporte da mão de obra empregada no
processo de produção de bens ou de prestação de serviços.
No presente caso, resta claro que a contratação de serviços de transporte coletivo
se coaduna com o conceito de insumo, por se tratar de serviço essencial para o
Fl. 8259
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.398 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10580.721681/2017-70
24
processo produtivo da empresa, indispensáveis para o deslocamento de seus
colaboradores para os lugares de difícil acesso.
Assim, voto por reverter a glosa neste particular.
III – Dos créditos de PIS/COFINS-Importação vinculados à receita de exportação
A Recorrente sustenta a reversão da glosa dos créditos de PIS e Cofins –
Importação, vinculados à receita de exportação por total afronta à legislação
aplicável, ao ser aplicado a possibilidade de compensação ou ressarcimento
somente para os casos de receitas vinculadas ao mercado interno não sujeitas ao
pagamento das contribuições, vinculando-se tão somente ao art. 17 da Lei no
11.033/2004.
Ocorre que, conforme se depreende do art. 15 da Lei no 11.865/2004, aplica-se o
direito ao crédito em relação às contribuições efetivamente pagas na importação
de bens e serviços, senão vejamos:
Lei no 11.865/2004
“Art. 15. As pessoas jurídicas sujeitas à apuração da contribuição para o
PIS/PASEP e da COFINS, nos termos dos arts. 2o e 3o das Leis nos 10.637, de
30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, poderão
descontar crédito, para fins de determinação dessas contribuições, em
relação às importações sujeitas ao pagamento das contribuições de que
trata o art. 1o desta Lei, nas seguintes hipóteses:
I - bens adquiridos para revenda;
II – bens e serviços utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustível e lubrificantes; III - energia elétrica consumida nos
estabelecimentos da pessoa jurídica; IV - aluguéis e contraprestações de
arrendamento
mercantil
de
prédios,
máquinas
e
equipamentos,
embarcações e aeronaves, utilizados na atividade da empresa; V -
máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos para locação a terceiros ou para utilização na produção de bens
destinados à venda ou na prestação de serviços.
§ 1o O direito ao crédito de que trata este artigo e o art. 17 desta Lei aplica-
se em relação às contribuições efetivamente pagas na importação de bens
e serviços a partir da produção dos efeitos desta Lei. (grifo nosso)
Ademais, as Leis no 11.033/2004 e 11.116/2005 passaram a prever a manutenção
dos créditos destas importações, quando vinculadas a vendas efetuadas com
suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência e também previu a
possibilidade de utilização dos créditos apurados em compensações e
ressarcimentos, a saber:
Lei n° 11.033/2004 “Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção,
alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da
Fl. 8260
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.398 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10580.721681/2017-70
25
COFINS não impedem a manutenção, pelo vendedor, dos créditos
vinculados a essas operações." Lei no 11.116, de 2005:
“Art. 16. O saldo credor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
apurado na forma do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de
2002, e 10.833, de 20 de dezembro de 2003, e do art. 15 da Lei no 10.865,
de 30 de abril de 2004, acumulado ao final de cada trimestre do ano-
calendário em virtude do disposto no art. 17 da Lei no 11.033, de 21 de
dezembro de 2004, poderá ser objeto de:
I - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a
tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal,
observada a legislação específica aplicável à matéria; ou II - pedido de
ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à
matéria.
Parágrafo único. Relativamente ao saldo credor acumulado a partir de 9 de
agosto de 2004 até o último trimestre-calendário anterior ao de publicação
desta Lei, a compensação ou pedido de ressarcimento poderá ser efetuado
a partir da promulgação desta Lei.”
Nesse sentido, por restar caracterizado o direito à compensação/ressarcimento,
entendo pela reversão das glosas dos créditos de Pis/Cofins-Importação
vinculados à receita de exportação.
IV – Energia elétrica nas demais atividades (não produtiva)
Em se tratando do item de energia elétrica, em que pese a DRJ entender que não
ocorreu a devida glosa, a Recorrente sustenta o reconhecimento da glosa com
energia e a consequente reversão no valor de R$ 4.697.822,29.
Conforme se depreende do art. 3o, IX, da Lei no 10.637/02, e do art. 3o, III, da Lei
no 10.833/03, admite-se o desconto de créditos calculados em relação à energia
elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos
estabelecimentos da pessoa jurídica, isto é, independentemente de a energia ser
utilizada na produção ou não.
Ainda, cumpre trazer à baila o art. 191 da IN RFB no 2.121/2022, abaixo transcrito:
IN RFB no 2.121/2022 Art. 191. Compõem a base de cálculo dos créditos a
descontar da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, no regime de
apuração não cumulativa, os valores dos custos e despesas incorridos no
mês relativos a:
I - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor,
consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica (Lei no 10.637, de 2002,
art. 3o, caput, inciso IX, com redação dada pela Lei no 11.488, de 2007, art.
17, e § 1o, inciso II; e Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, caput, inciso III, com
redação dada pela Lei no 11.488, de 2007, art. 18, § 1o, inciso II, e art. 15,
inciso II, com redação dada pela Lei no 11.051, de 2004, art. 26);
Fl. 8261
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.398 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10580.721681/2017-70
26
Dessa feita, uma vez constatada a glosa, voto por reverter os gastos com energia
elétrica consumidos no estabelecimento comercial do contribuinte.
Diante do exposto, voto em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário para
reverter as glosas dos créditos de transporte coletivo, de PIS/COFINS-Importação
vinculados à receita de exportação e energia elétrica (atividades não produtivas),
e manter as glosas de créditos de produtos acabados, mantidas as demais
disposições constantes no voto vencido.
Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer do recurso de
ofício e, no mérito, negar-lhe provimento, e de conhecer parcialmente do recurso voluntário(não
conhecer dos pedidos referentes às despesas com a vale pedágio, encargos de amortização e
benfeitorias, créditos calculados à alíquota diferenciada, aquisições de insumos de produtores
rurais com base em contratos particulares) e, na parte conhecida, afastar as preliminares arguidas
e, no mérito, dar provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer o crédito sobre as
despesas de serviços de resíduos sólidos para compostagem, despesas com embalagens
(embalagens de apresentação, de transporte e paletes não retornáveis), despesas com
armazenagem de insumos e descarregamento de caminhões (movimentação de carga),
combustíveis como insumo, transporte coletivo, despesas de alugueis de andaimes e guindastes,
créditos de PIS/COFINS-Importação vinculados à receita de exportação, energia elétrica, materiais
refratários, peças de reposição de máquinas e equipamentos, serviços de manutenção de
máquinas e equipamentos.
Assinado Digitalmente
Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Redator

Fl. 8262
DF CARF MF
Original