Tribunal: CARF
Processo: 10950.900176/2017-34
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RACHEL FREIXO CHAVES
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-12-11
Data de publicação: 2026-03-12

Ementa:

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10950.900176/2017-34
RESOLUÇÃO
3301-002.124 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
11 de dezembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
USINA DE ACUCAR SANTA TEREZINHA LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência
RESOLUÇÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em converter o
julgamento em diligência, nos termos do voto da relatora.

Assinado Digitalmente
Rachel Freixo Chaves – Relator

Assinado Digitalmente
Paulo Guilherme Derouled – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os (as) conselheiros (as) Marcio Jose
PintoRibeiro, Bruno Minoru Takii, Rodrigo Kendi Hiramuki, Rachel Freixo Chaves, KeliCampos de
Lima, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente).

RELATÓRIO
1. Trata-se de recurso voluntário interposto pelo contribuinte USINA DE AÇÚCAR
SANTA TEREZINHA LTDA em face do Acórdão no 14-87.583, proferido pela 14a Turma da DRJ de
Ribeirão Preto, que julgou improcedente a manifestação de inconformidade apresentada contra o
Despacho Decisório no 073/2018, exarado pela DRF Maringá, o qual, com fundamento em Termo
de Verificação Fiscal, revisou de ofício o Pedido de Ressarcimento no 22354.80838.010915.1.5.08-
5322, reduzindo o crédito originalmente pleiteado de R$ 2.361.372,82 para R$ 253.401,43, bem
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como não homologou, total ou parcialmente, determinadas declarações de compensação
vinculadas ao referido crédito.
2. No bojo do Termo de Verificação Fiscal, a fiscalização procedeu à glosa, em síntese,
estruturada em 6 (seis) grupos principais, assim classificados no TVF:

(i)
Item 8.2.1 – Bens utilizados como insumo no setor agrícola;
(ii)
Item 8.2.2 – Fretes pagos na aquisição de bens utilizados como insumo ou no
transporte entre unidades da empresa;
(iii)
Item 8.3.1 – Serviços utilizados como insumo no setor agrícola;
(iv)
Item 8.6 – Despesas de Armazenagem e Fretes na Operação de Venda;
(v)
Item 8.7 – Bens do Ativo Imobilizado (créditos apurados com base em
encargos, em especial de depreciação/exaustão);
(vi)
Item 8.8 – Bens do Ativo Imobilizado (créditos apurados com base no valor de
aquisição ou de construção).

3. Por fidelidade processual e por relatar a realidade dos fatos de maneira clara e
concisa, reproduzo o relatório do acordão da DRJ, complementando-o ao final com o necessário.
Relatório
Trata-se do Pedido de Ressarcimento no 22354.80838.010915.1.5.08-5322 (fls.
2/5), no montante de R$ 2.361.372,82, referente a créditos na apuração não
cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep relativos a mercado externo,
auferidos no 2o trimestre de 2012, e das seguintes declarações de compensação
vinculadas
ao
crédito
desse
período:
04040.99099.050612.1.3.08-9779,
31972.04739.130612.1.3.08-0012,
06626.57576.080812.1.
3.08-6885,
21188.03711.021012.1.3.08-8620,
10548.61530.221012.1.3.08-9370,
02684.46315.
141112.1.3.08-8602,
17706.28261.181212.1.3.08-2860
e
37692.41741.150414.1.3.08-3620.
A DRF em Maringá, com fundamento no Termo de Verificação Fiscal de
fls. 308/480, reviu de ofício, por meio do Despacho Decisório no 073/2018 (fls.
487/490), o crédito do Pedido de Ressarcimento no 22354.80838.010915.1.5.08-
5322 que havia sido objeto de despacho eletrônico, reconhecendo agora o crédito
no montante de R$ 253.401,43 e homologando as compensações declaradas nos
PER/Dcomps no 04040.99099.050612.1.3.089779, no 31972.04739.130612.1.3.08-
0012 e no 06626.57576.080812.1.3.08-6885 e parcialmente as compensações
declaradas no PER/Dcomp no 21188.03711.021012.1.3.088620, bem como
considerando tacitamente homologadas as demais compensações objeto dos
PER/Dcomps
no
21188.03711.021012.1.3.08-8620,
no
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10548.61530.221012.1.3.08-9370, no 02684.46315.141112.1.3.08-8602 e no
17706.28261.181212.1.3.08-2860 e não homologando a compensação efetuada
pelo PER/Dcomp no 37692.41741.150414.1.3.08-3620.
DO TERMO DE VERIFICAÇÃO FISCAL
Para a apuração do crédito a ser reconhecido, o Termo de Verificação Fiscal
fundamentou-se em diversas razões, conforme descrito abaixo.
APURAÇÃO DE CRÉDITOS DE FRETE DE VENDAS
O auditor-fiscal, ao contrário da contribuinte, utilizou o rateio proporcional
para determinar os créditos decorrente de fretes de vendas vinculados à
exportação, com a seguinte justificativa:
No que tange especificamente aos créditos apurados em relação ao frete de
vendas de produtos destinados ao exterior – diretamente vinculados à exportação
–, informado na Linha 07 – Ficha 06A - “Despesas de Armazenagem e Fretes na
Operação de Venda”, o cálculo dos créditos realizado pela interessada será
desconsiderado, porquanto não foi utilizado o método de rateio proporcional
utilizado nos demais custos, despesas e encargos passíveis de geração de crédito,
em afronta ao disposto no § 9o, do art. 3o, da Lei no 10.637/02, (...)
(...)
Sobre as despesas com fretes de venda e de armazenagem, a interessada se
utilizou do método de apropriação direta para a determinação dos créditos, ou
seja, os créditos foram calculados mediante a utilização dos custos, despesas e
encargos incorridos diretamente, sem se utilizar do rateio proporcional utilizado
nos demais custos e despesas que geraram direito ao crédito.
Contudo, cumpre reportar que no bojo das despesas cotejadas, apropriadas
integralmente aos créditos vinculados à receita de exportação, foram encontradas
despesas de fretes provenientes de transporte de produtos comercializados no
mercado interno, além de remessa de produtos entre unidades da empresa, fatos
que demonstram o erro na determinação do método de apropriação dos créditos
realizado pela interessada.
Neste caso, e nos demais custos, despesas e encargos comuns, será utilizado o
rateio proporcional apurado em cada período de apuração.
RATEIO DOS CRÉDITOS VINCULADOS À EXPORTAÇÃO
O auditor-fiscal refez os cálculos do rateio dos créditos vinculados à
exportação com base nos seguintes argumentos:
Sendo assim, a receita bruta total abrange receitas que cumulativamente: a)
estejam sujeitas aos regimes cumulativos e não-cumulativos (campo de incidência
da contribuição); 2) quando sujeitas ao regime não-cumulativo da contribuição,
estejam vinculadas a créditos, ou seja, para auferir tais receitas a pessoa jurídica
foi obrigada a incorrer em custos, despesas e encargos que geram direito a
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créditos; e 3) estejam vinculadas a custos, despesas e encargos que, além de
contribuírem para a geração de receitas submetidas aos regimes cumulativos da
contribuição, também estejam vinculados a receitas submetidas ao regime não-
cumulativo da contribuição.
Seguindo este raciocínio, depreende-se que as receitas submetidas ao regime de
tributação concentrada da contribuição e as demais receitas tributadas à alíquota
de 1,65 % (receitas que não se referem à venda de bens e à prestação de serviços,
mas que se sujeitam ao regime da não-cumulatividade) devem ser adicionadas ao
cálculo do somatório da receita bruta total.
(...)
Ainda nesta linha, é possível concluir que as receitas decorrentes de vendas
realizadas com isenção, alíquota zero e as não alcançadas pela incidência da
contribuição, por força do dispositivo legal estabelecido no art. 17, da Lei no
11.033/04, abaixo descrito, por permitirem ao vendedor a manutenção dos
créditos vinculados a estas receitas, os valores relativos a essas receitas devem
compor o somatório da receita bruta total para fins de rateio, bem como o
somatório da receita bruta sujeita a não-cumulatividade:
(...)
Segundo o entendimento apontado neste relatório, devem compor o somatório
da receita bruta total apenas os valores referentes às receitas de VENDAS de
produtos tributados à alíquota zero (adubos e fertilizantes), presentes nas
memórias de cálculo e informadas no DACON.
A receita financeira auferida pela empresa (juros recebidos e variação monetária
e cambial ativa), a despeito de se sujeitar ao regime da não-cumulatividade,
s.m.j., não deve afetar a composição da receita bruta total para fins de rateio.
Vale destacar que esse foi exatamente o entendimento empregado pela
interessada na apuração do cálculo da receita bruta total para fins de rateio, uma
vez que as receitas financeiras auferidas no período não afetaram ou modificaram
a definição da base de cálculo do crédito da contribuição.
(...)
A partir da produção dos efeitos da Lei no 11.727/08 (01/10/2008) a venda de
álcool, inclusive para fins carburantes, passou a sofrer a incidência concentrada da
contribuição, se sujeitando ao regime da não-cumulatividade, porém com
alíquotas diferenciadas previstas no art. 5o, da Lei no 9.718/98.
Neste sentido, a receita advinda com a venda destes produtos deve ser– como de
fato foi - adicionada ao somatório da Receita Bruta Sujeita a Não- Cumulatividade.
(...)
Para alcançar estes percentuais a interessada desconsiderou, em cada mês, o
montante das receitas classificadas em “Demais Receitas Tributadas à Alíquota
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de 1,65%”, assim como os valores das “Receitas Auferidas no Mercado Interno
com Suspensão das Contribuições”, no cálculo da proporcionalidade existente
entre as receitas não-cumulativas auferidas no mercado externo, no mercado
interno tributadas – onde se incluem as demais receitas tributadas à alíquota de
1,65% - e no mercado interno não-tributadas (isentas, suspensas, alíquota zero e
não incidentes).
GLOSAS EFETUADAS
No item 8 e seus subitens, o auditor-fiscal passa a descrever as glosas
efetuadas na apuração dos créditos a descontar na apuração do PIS/Pasep não
cumulativo, tecendo suas considerações em relação a cada linha da Ficha 06A do
Dacon – Apuração de Crédito.
8.1. BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS
O auditor-fiscal adota o conceito de insumo estabelecido no art. 3o, inciso II, da
Lei no 10.637, de 2002, c/c o § 4o do art. 66 da Instrução Normativa SRF no 247, de
2002, concluindo que,
além dos combustíveis e lubrificantes expressamente referidos no art. 3o, inciso II,
da Lei no 10.637/02, consideram-se “insumos”, para fins de composição da base
de cálculo para a apuração dos Créditos da Contribuição para o PIS/Pasep não-
cumulativa, os bens adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País,
aplicados ou consumidos pela interessada na fabricação do açúcar e do álcool
anidro/hidratado.
No que tange ao serviço utilizado como insumo, conforme determinação legal
expressa, é necessário que ele seja aplicado ou consumido na produção ou
fabricação do produto final, ou seja, deve o serviço ser aplicado ou consumido na
produção do açúcar e/ou do álcool anidro/hidratado.
Com efeito, o termo “insumo” não pode ser interpretado como todo e qualquer
bem ou serviço que gere despesa necessária para a atividade da empresa, mas,
sim, tão somente deve-se utilizar no cálculo aqueles bens ou serviços que,
adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País, (que) não estejam inclusos no
ativo imobilizado da empresa, e sejam efetivamente aplicados ou consumidos na
produção do açúcar e do álcool.
Ademais, é importante observar que é necessário, e mais que isso, imprescindível,
que o bem sofra alterações em função da ação diretamente exercida sobre o
produto em fabricação para que o mesmo seja considerado “insumo”.
No tocante à interessada, que se configura como produtora de açúcar e álcool
anidro/hidratado, segundo o Laudo Técnico apresentado a empresa produz parte
de sua matéria-prima (cana-de-açúcar) e outra parte adquire de terceiros, sendo
que os produtos finais, açúcar e álcool são exportados, em sua grande maioria.
No procedimento fiscal, constatou-se, preliminarmente, que a interessada
utilizou-se de despesas, gastos e custos utilizados e/ou empregados na produção
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e obtenção de sua matéria-prima principal, a cana-de-açúcar, e não do produto
final.
(...)
As lavouras de cana-de-açúcar são consideradas culturas permanentes (perenes),
porquanto se mantêm vinculadas ao solo por mais de um ano e proporcionam
diversas colheitas ou produções durante seu ciclo de existência. Sendo assim,
conforme determina a legislação fiscal e contábil nacional, as despesas e os custos
incorridos necessários à formação da lavoura devem compor o valor do ativo
imobilizado da pessoa jurídica produtora.
(...)
A deterioração dos elementos que compõem o ativo imobilizado pode ser
reconhecida contabilmente como depreciação, amortização ou exaustão. Nesse
sentido, quando a perda de valor decorrer da exploração de recursos florestais, o
valor do custo de formação e manutenção da floresta/cultura – inclusive os bens
aplicados na exploração – será objeto de encargos de exaustão, na medida de sua
utilização, nos termos da legislação vigente:
(...)
Nesta linha, o Parecer Normativo CST no 18/79 já estabelecia a sujeição aos
encargos de exaustão para as plantações que não se extinguem com o primeiro
corte, como é o caso da cultura e produção da cana-de-açúcar.
(...)
Por conseguinte, no caso em tela, considerando que a interessada é uma
agroindústria que produz e adquire de terceiros os produtos utilizados em seu
processo produtivo, os bens e serviços adquiridos para serem empregados na
formação e manutenção das plantações de cana-de-açúcar que serão,
posteriormente, utilizados como matéria-prima na fabricação de seus produtos
finais – açúcar e álcool anidro/hidratado -, não podem ser considerados como
insumos, e, consequentemente, não podem servir de base de cálculo para a
apuração dos Créditos da Contribuição para o PIS/Pasep no regime da
nãocumulatividade.
O auditor-fiscal destaca que, por força de decisão judicial denegatória, nos
autos do Mandado de Segurança no 2009.70.03.003558-7/PR, a contribuinte não
tem o direito de calcular créditos do PIS/Pasep sobre os custos incorridos na
produção própria de cana-deaçúcar.
A seguir o auditor-fiscal passa à análise sobre os ajustes e glosas
realizados nas bases de cálculo dos créditos decorrentes das aquisições de bens e
serviços utilizados como insumos.
8.2. BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS E FRETES NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS
8.2.1. BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS
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8.2.1.1. BENS QUE NÃO ENTRAM EM CONTATO DIRETO COM O PRODUTO FINAL E
NÃO FAZEM
PARTE DE MÁQUINA QUE ENTRA EM CONTATO DIRETO COM O PRODUTO
Não foram aceitos como passíveis de geração de crédito para desconto na
apuração da contribuição os valores referentes a bens que concomitantemente
não entraram em contato direto com o produto e que não faziam parte de
máquina ou equipamento que entrasse em contato com o produto, por não se
enquadrarem na definição legal de insumos.
Além disso, alguns desses bens adquiridos foram utilizados na fase
agrícola do processo produtivo da empresa e deveriam, portanto, compor seu
ativo imobilizado.
8.2.1.2. BENS UTILIZADOS NA MANUTENÇÃO E NO ABASTECIMENTO DE VEÍCULOS
AUTOMOTORES
Trata-se neste item de partes, peças componentes, óleos, fluidos e
combustíveis utilizados na manutenção e abastecimento da frota de veículos
automotores (carros e caminhões) empregados exclusivamente na fase agrícola
do processo produtivo da interessada, utilizados no transporte da cana-de-açúcar.
Assim, não podem gerar crédito porque não se enquadram no conceito de insumo
e deveriam integrar o ativo imobilizado da empresa.
8.2.1.3. BENS UTILIZADOS NO TRANSPORTE DE FUNCIONÁRIOS
Trata-se neste item de partes, peças e componentes empregados na
manutenção de ônibus utilizados no transporte de funcionários que trabalham no
manejo da cana-de-açúcar, e que não devem ser considerados insumo, tendo em
vista não configurarem matéria-prima, produto intermediário ou material de
embalagem que sofram alteração em função de ação diretamente exercida sobre
o produto em fabricação.
8.2.1.4. BENS CUJO EMPREGO E UTILIZAÇÃO NÃO FORAM IDENTIFICADOS
Trata-se neste item de bens empregados na fase agrícola do processo
produtivo cujo emprego e utilização não foram identificados pela empresa. Esses
bens deveriam compor o ativo imobilizado da contribuinte e não se enquadram
no conceito de insumo previsto na legislação.
8.2.1.5. BENS UTILIZADOS NO ABASTECIMENTO DE AERONAVES PULVERIZADORAS
Trata-se aqui de gasolina de aviação utilizada no abastecimento de
aeronaves pulverizadoras empregadas nas lavouras de cana-de-açúcar. Esse bem
deveria compor o custo do ativo imobilizado da empresa e não poderia ser
considerado insumo, segundo a legislação.
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8.2.1.6. BENS UTILIZADOS NA MANUTENÇÃO DE MÁQUINAS, EQUIPAMENTOS E
IMPLEMENTOS
UTILIZADOS NA FASE AGRÍCOLA
Trata-se de bens utilizados na manutenção de máquinas, equipamentos e
implementos agrícolas utilizados na fase agrícola do processo produtivo da
interessada e, por isso, deveriam compor o custo do ativo imobilizado da empresa
e não poderiam ser considerados insumos, segundo a legislação.
8.2.1.7. BENS UTILIZADOS NO PREPARO DE SOLO E NO PLANTIO DA CANA-DE-
AÇÚCAR
Trata-se da aquisição de maturador e adubos de cobertura utilizados no
preparo do solo e no plantio da cana-de-açúcar. Esses bens não se enquadram no
conceito legal de insumo e deveriam compor o custo do ativo imobilizado da
empresa.
Além disso, os adubos sofrem incidência da contribuição à alíquota zero,
não podendo, por essa razão, serem computados na base de cálculo dos créditos.
8.2.1.8. BENS NÃO CONSIDERADOS ESSENCIAIS À PRODUÇÃO DE AÇÚCAR E
ÁLCOOL
Trata-se de materiais de laboratório que não são considerados essenciais à
fabricação dos produtos finais destinados à venda, não se enquadrando, pois, no
conceito de insumo previsto na legislação.
8.2.2. FRETES NA COMPRA
O frete na aquisição de insumos, quando contratado com pessoa jurídica
domiciliada no país e suportado pelo adquirente, pode gerar créditos no regime
da nãocumulatividade, pois, de acordo com o art. 289, § 1o, do Decreto no 3.000,
de 1999 (RIR/99), ele se integra ao custo de aquisição dos produtos. Mas os fretes
que estão vinculados a bens que não se enquadram no conceito legal de insumo
não podem gerar crédito para desconto na apuração da contribuição.
8.2.2.1. FRETE PAGO NA AQUISIÇÃO DE BENS QUE NÃO ENTRAM EM CONTATO
DIRETO COM O
PRODUTO FINAL E NÃO FAZEM PARTE DE MÁQUINA QUE ENTRA EM CONTATO
DIRETO COM O PRODUTO
Não foram aceitos os valores relativos a fretes pagos na aquisição de bens
que concomitantemente não entraram em contato direto com o produto e que
não fazem parte de máquinas ou equipamentos que entram em contato com o
produto, por não se enquadrarem no conceito legal de insumo.
Além disso, alguns fretes estão vinculados a bens empregados na fase
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agrícola do processo produtivo da empresa, devendo, então, compor seu ativo
imobilizado, não havendo razão para entrar no cálculo dos créditos.
8.2.2.2. FRETE PAGO NA AQUISIÇÃO DE BENS UTILIZADOS NO ABASTECIMENTO
DE AERONAVES
PULVERIZADORAS
Trata-se de frete pago na aquisição de gasolina de aviação utilizada no
abastecimento de aeronaves pulverizadoras empregadas nas lavouras de cana-de-
açúcar.
As mesmas considerações feitas ao principal, gasolina de aviação, segue o
acessório, o frete pago na ocasião de sua aquisição.
8.2.2.3. FRETE PAGO NA AQUISIÇÃO DE BENS UTILIZADOS NO ABASTECIMENTO
DE VEÍCULOS
AUTOMOTORES
Trata-se de frete pago na aquisição de óleo diesel utilizado exclusivamente
na frota de veículos de carga e transporte de cana-de-açúcar, empregados na fase
agrícola do processo produtivo da empresa. Por essa razão, os valores pagos a
esse título devem compor o ativo imobilizado e não se enquadram no conceito
legal de insumo.

8.2.2.4. FRETE PAGO NA AQUISIÇÃO DE BENS UTILIZADOS NO PREPARO DE SOLO E
NO PLANTIO DE
CANA-DE-AÇÚCAR
Trata-se de fretes pagos na aquisição de bens utilizados no preparo de solo
e plantio da cana-de-açúcar, que não geram crédito por falta de previsão legal e
porque os bens não se enquadram no conceito de insumo e devem compor o
custo do ativo imobilizado da empresa. Além disso, muitos bens se sujeitam à
alíquota zero, tais como adubos e corretivos minerais de solo.
8.2.2.5. FRETE PAGO NO TRANSPORTE DE MUDAS E DE CANA-DE-AÇÚCAR ENTRE
AS UNIDADES DA EMPRESA
Trata-se de fretes pagos no transporte de mudas e de cana-de-açúcar entre
as unidades da empresa, os quais não podem constar na base de cálculo dos
créditos a descontar na apuração da contribuição porque deveriam compor o
custo do ativo imobilizado, já que se referem à fase agrícola do processo
produtivo da empresa, e também não podem gerar crédito por falta de previsão
legal.
8.2.2.6. FRETE PAGO NA AQUISIÇÃO DE BENS UTILIZADOS NA PROTEÇÃO
INDIVIDUAL DE
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EMPREGADOS – EPI
Trata-se de fretes pagos na aquisição de equipamentos de proteção
individual – EPI, bens estes que não se enquadram no conceito legal de insumo.
8.2.2.7. FRETE PAGO NA AQUISIÇÃO DE EMBALAGENS DE TRANSPORTE
Trata-se de frete pago na aquisição de embalagens retornáveis, ou não,
utilizadas no transporte a granel de açúcar, bem como no de adubos e
fertilizantes.
Esses bens são as chamadas big bags, que divergem das embalagens de
apresentação, que são incorporadas ao produto durante sua fabricação. A
embalagem de apresentação e venda ao consumidor final configura insumo,
enquanto as big bags não, pois são embalagens meramente de transporte, não
fazendo parte do processo de fabricação. Por isso o frete pago na aquisição de big
bags não pode gerar crédito.
8.2.2.8. FRETE PAGO NA AQUISIÇÃO DE BENS UTILIZADOS NA MANUTENÇÃO DE
VEÍCULOS
AUTOMOTORES UTILIZADOS NA FASE AGRÍCOLA DO PROCESSO PRODUTIVO
Trata-se de frete pago na aquisição de peças, partes e componentes
utilizados na manutenção e conservação de caminhões de transporte da empresa.
Esses bens não se enquadram no conceito legal de insumo, razão pela qual os
fretes não podem gerar crédito.
8.3. SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMO
8.3.1. SERVIÇOS QUE NÃO ENTRAM EM CONTATO DIRETO COM O PRODUTO
FINAL E NÃO SÃO
APLICADOS EM MÁQUINAS QUE ENTRAM EM CONTATO DIRETO COM O
PRODUTO
Não foram aceitos como passíveis de gerar crédito para desconto na
apuração da contribuição os valores representativos de serviço que
concomitantemente não foram aplicados diretamente sobre o produto e que não
foram empregados em máquina ou equipamento que entre em contato com o
produto, por não se enquadrarem no conceito legal de insumo.
Além disso, alguns desses serviços foram aplicados na fase agrícola do
processo produtivo, devendo compor o ativo imobilizado da empresa.
8.3.2. SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO DE VEÍCULOS AUTOMOTORES
Trata-se de serviços de manutenção da frota de veículos automotores
empregados exclusivamente na fase agrícola do processo produtivo e utilizados
no transporte de cana-de-açúcar. Esses serviços devem compor o ativo
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imobilizado da empresa e não se enquadram no conceito legal de insumo, já que
são aplicados em fase anterior à fabricação do produto final.
8.3.3. SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO DE MÁQUINAS, EQUIPAMENTOS E
IMPLEMENTOS AGRÍCOLAS
Trata-se de serviços de manutenção de veículos, máquinas, equipamentos e
implementos utilizados exclusivamente na fase agrícola do processo produtivo da
contribuinte. Esses serviços não geram direito a crédito a ser descontado na
apuração da contribuição porque deveriam compor o ativo imobilizado e não se
enquadram no conceito legal de insumo, já que aplicados em etapas anteriores à
fabricação do produto final.
8.3.4. SERVIÇOS UTILIZADOS NO PREPARO DO SOLO, PLANTIO E MANEJO DA
LAVOURA DE CANA-
DE-AÇÚCAR
Trata-se de serviços aplicados no preparo do solo, no plantio e no manejo
da lavoura de cana-de-açúcar, empregados exclusivamente na fase agrícola do
processo produtivo na empresa. Esses serviços não geram direito a crédito a ser
descontado na apuração da contribuição porque deveriam compor o ativo
imobilizado e não se enquadram no conceito legal de insumo, já que aplicados em
etapas anteriores à fabricação do produto final.
8.3.5. SERVIÇOS NÃO CONSIDERADOS ESSENCIAIS À PRODUÇÃO DE AÇÚCAR E
ÁLCOOL
Trata-se de serviço de sonda de coleta de amostra de cana-de-açúcar
realizada nos laboratórios da empresa, não sendo considerados essenciais à
fabricação dos produtos finais destinados à venda, não se enquadrando no
conceito legal de insumo e, consequentemente, não gerando direito a créditos na
apuração da contribuição.
8.4. DESPESAS DE ENERGIA ELÉTRICA
Nos termos da legislação, é cabível o creditamento sobre as despesas de
energia elétrica no montante pleiteado pela empresa, não existindo glosas a
serem realizadas.
8.5 DESPESAS DE LOCAÇÃO DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS
Não há reparos a se realizar na apuração de créditos feita pela contribuinte
em relação à locação de máquinas e equipamentos.

8.6. DESPESAS DE ARMAZENAGEM E FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA
8.6.1. DESPESAS COM FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA
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Como já relatado, a contribuinte utilizou a apropriação direta para calcular
os valores passíveis de creditamento dos fretes vinculados às receitas de
exportação, o que vai de encontro ao que determina o § 9o do art. 3o da Lei no
10.637, de 2002. Diante disso, o auditor-fiscal utilizou os percentuais de rateio por
ele apurados.
Os tipos de frete cujos valores foram informados pela contribuinte na Linha 07 da
Ficha 06A do Dacon são: frete na operação de venda, remessa para depósito,
remessa para matriz – transbordo ferroviário açúcar, remessa para matriz –
transbordo ferroviário álcool e remessa para o porto – formação de lote exp.
Em relação ao frete na operação de venda, não há nada que desabone o
crédito pleiteado.
O tipo de frete denominado “remessa para depósito” se trata de retorno ao
depósito de ureia adquirida e transportada por ferrovias, ou seja, não se refere a
frete de venda e não há autorização legal para gerar crédito na apuração da
contribuição.
Quanto ao tipo “remessa para matriz – transbordo ferroviário”, trata-se de
frete de produtos remetidos para a unidade matriz da empresa com fim específico
de exportação.
No que tange aos tipos “remessa para formação de lote – export.” e “remessa
para o porto – formação de lote exp.”, os fretes se referem a remessas de
produtos entre unidades da interessada e estabelecimentos depositários
registrados.
Essas
operações
configuram
simples
remessas
entre
estabelecimentos, não integrando a operação de venda, que é realizada
posteriormente.
Essas despesas operacionais não geram direito a créditos para dedução na
apuração da contribuição. Somente os valores dos fretes contratados para a
entrega de mercadorias diretamente aos clientes adquirentes, desde que o ônus
tenha sido suportado pela vendedora, é que geram direito a créditos.
Esse é o entendimento estabelecido na Solução de Divergência - Cosit
no 11, de 2007, na Solução de Divergência - Cosit no 12, de 2008, e na Solução de
Divergência - Cosit no 26, de 2008.
Há também fretes que não tiveram seu tipo indicado pela contribuinte,
razão pela qual não pode ser admitido o respectivo crédito, já que inviável a
análise deles.
Impende destacar que no bojo das despesas que não tiveram sua
classificação realizada pela interessada encontram-se valores pagos à empresa
CPA Armazéns Gerais e Plant Bem Logística Ltda.
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As notas fiscais relativas a essas despesas foram solicitadas à fiscalizada.
Constatou-se que elas possuíam a seguinte descrição dos serviços prestados:
“Serviços de Armazenagem e Transbordo de Álcool”, sem discriminar, no entanto,
qual parcela dos valores se referiam a cada um dos tipos de serviços contratados
pela interessada. As despesas com o transbordo de mercadorias não possuem
autorização legal que viabilizem o creditamento das contribuições.
Em razão da falta de discriminação dessas despesas por parte da empresa,
o auditor-fiscal concluiu que os valores analisados não deveriam gerar crédito a
ser descontado na apuração da contribuição.
8.7. BENS DO
ATIVO IMOBILIZADO (COM BASE NOS
ENCARGOS

DE DEPRECIAÇÃO)
O art. 3o, inciso VI, da Lei no 10.637, de 2002, permite ao contribuinte
calcular créditos sobre os bens do ativo imobilizado que tenham sido utilizados na
fabricação de produtos destinados à venda ou na prestação de serviços, não
sendo permitido apurar créditos sobre bens integrantes do ativo imobilizado que
não forem empregados na fabricação de produtos destinados à venda.
Por sua vez, o art. 3o, inciso VII, da Lei no 10.637, de 2002, possibilita ao
contribuinte aproveitar créditos sobre edificações e benfeitorias em imóveis
próprios ou de terceiros, bastando que sejam utilizados nas atividades da
empresa.
Desde 01/08/2004, quando começou a produzir efeitos o art. 31 da Lei
no 10.865, de 2004, que deu nova disciplina à apuração de créditos das
contribuições com base nos encargos de depreciação e amortização, tal direito
subsistiu apenas em relação aos bens do ativo imobilizado adquiridos a partir de
1o de maio de 2004.
8.7.1. AQUISIÇÃO DE BENS SOB O REGIME ESPECIAL DE INCENTIVO PARA O
DESENVOLVIMENTO
DA INFRA-ESTRUTURA (REIDI)
Em amostragem de notas fiscais requisitadas, constatou-se que foram
adquiridos, pelo estabelecimento CNPJ no 75.717.355/0002-86, bens para o ativo
imobilizado sob o Reidi, tendo a contribuinte se apropriado de créditos sobre o
valor de aquisição ou encargos de depreciação desses bens, o que não é cabível,
conforme art. 16 da Instrução Normativa RFB no 758, de 2007.
A interessada comunicava seus fornecedores que era beneficiária do Reidi,
adquiria os bens sob tal regime, incorporava-os ao ativo imobilizado e se
apropriava dos créditos na apuração da contribuição, revelando o evidente intuito
de lesar a Fazenda Nacional.
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8.7.2. AQUISIÇÃO DE BENS SOB O REGIME ESPECIAL DE AQUISIÇÃO DE BENS DE
CAPITAL PARA
EMPRESAS EXPORTADORAS (RECAP)
Os bens de capital adquiridos com o benefício do Regime Especial de Aquisição de
Bens de Capital para Empresas Exportadoras – Recap não geram direito ao
desconto de créditos da contribuição, nos termos do art. 15 da Instrução
Normativa SRF no 605, de 2006.
As glosas relativas à aquisição de bens para o ativo imobilizado com o
benefício do Recap foram procedidas com base nos dados fornecidos pela
contribuinte.

A interessada comunicava seus fornecedores que era beneficiária do Recap,
adquiria os bens sob tal regime, incorporava-os ao ativo imobilizado e se
apropriava dos créditos na apuração da contribuição, revelando o evidente intuito
de lesar a Fazenda Nacional.
8.7.3. CRÉDITO APROVEITADO ANTERIORMENTE SOBRE O CUSTO DE AQUISIÇÃO
EM 12 MESES
A interessada optou inicialmente pelo desconto em doze meses sobre o
custo de aquisição de alguns bens, esgotando o crédito sobre estes. Após findar-
se o prazo de desconto em doze meses, a interessada passou a solicitar o crédito
sobre os encargos de depreciação sobre esses mesmos bens, acarretando o
aproveitamento do crédito das contribuições em duplicidade: primeiro sobre o
custo de aquisição em doze meses e depois sobre os encargos de depreciação.
Tendo em vista que a interessada solicitou o crédito em duplicidade sobre
o mesmo bem em diferentes modalidades, foram glosados esses créditos
solicitados sobre os encargos de depreciação.
Aqui também o auditor-fiscal verificou o intuito doloso da interessada em
se aproveitar indevidamente de créditos das contribuições, lesando os cofres da
Fazenda Pública, uma vez que não se trata de mero equívoco, em razão da grande
quantidade de itens sobre os quais solicitou os créditos em diferentes
modalidades.
8.7.4. CRÉDITO APROVEITADO ANTERIORMENTE SOBRE O CUSTO DE AQUISIÇÃO
EM VINTE E
QUATRO MESES
A interessada optou inicialmente pelo desconto em vinte e quatro meses
sobre o custo de aquisição de alguns bens, esgotando o crédito sobre estes. Após
findar-se o prazo de desconto em vinte e quatro meses, a interessada passou a
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solicitar o crédito sobre os encargos de depreciação sobre esses mesmos bens,
acarretando o aproveitamento do crédito das contribuições em duplicidade:
primeiro sobre o custo de aquisição em vinte e quatro meses e depois sobre os
encargos de depreciação.
Tendo em vista que a interessada solicitou o crédito em duplicidade sobre
o mesmo bem em diferentes modalidades, foram glosados esses créditos
solicitados sobre os encargos de depreciação.
Aqui também o auditor-fiscal verificou o intuito doloso da interessada em
se aproveitar indevidamente de créditos das contribuições, lesando os cofres da
Fazenda Pública, uma vez que não se trata de mero equívoco, em razão da grande
quantidade de itens sobre os quais solicitou os créditos em diferentes
modalidades.
8.7.5. CRÉDITO APROVEITADO ANTERIORMENTE SOBRE O CUSTO DE AQUISIÇÃO
EM QUARENTA E OITO MESES
A interessada optou inicialmente pelo desconto em quarenta e oito meses
sobre o custo de aquisição de alguns bens, esgotando o crédito sobre estes. Após
findar-se o prazo de desconto em quarenta e oito meses, a interessada passou a
solicitar o crédito sobre os encargos de depreciação sobre esses mesmos bens,
acarretando o aproveitamento do crédito das contribuições em duplicidade:
primeiro sobre o custo de aquisição em quarenta e oito meses e depois sobre os
encargos de depreciação.
Tendo em vista que a interessada solicitou o crédito em duplicidade sobre
o mesmo bem em diferentes modalidades, o auditor-fiscal glosou esses créditos
solicitados sobre os encargos de depreciação.
Aqui também o auditor-fiscal verificou o intuito doloso da interessada em
se aproveitar indevidamente de créditos das contribuições, lesando os cofres da
Fazenda Pública, uma vez que não se trata de mero equívoco, em razão da grande
quantidade de itens sobre os quais solicitou os créditos em diferentes
modalidades.
8.7.6. CRÉDITO APROVEITADO ANTERIORMENTE SOBRE O CUSTO DE AQUISIÇÃO E
SOBRE BENS
ADQUIRIDOS SOB O RECAP
A interessada optou inicialmente pelo desconto em doze meses sobre o
custo de aquisição de alguns bens, esgotando o crédito sobre estes. Após findar-
se o prazo de desconto em doze meses, a interessada passou a solicitar o crédito
sobre os encargos de depreciação sobre esses mesmos bens, acarretando o
aproveitamento do crédito das contribuições em duplicidade: primeiro sobre o
custo de aquisição em doze meses e depois sobre os encargos de depreciação.
Fl. 54658
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Além disso, esses bens foram adquiridos sob o Recap, o que aniquila
qualquer direito à apropriação de créditos na apuração da contribuição
8.7.7. BENS UTILIZADOS EM SALÃO DE FESTAS
Neste item, trata-se de encargos de depreciação dos seguintes bens:
quiosque com piso em concreto e cobertura em eternit; vestiários e salão de
festas em alvenaria e cobertura em eternit.
Esses bens não dão direito a créditos dos encargos de depreciação, pois
não são edificações ou benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros utilizados
nas atividades da empresa, não se enquadrando na hipótese do art. 3o, inciso VII,
da Lei no 10.637, de 2002.
8.7.8. RESIDÊNCIAS UTILIZADAS COMO MORADIA PELOS EMPREGADOS RURAIS
Trata-se de encargos de depreciação de bens formados por residências e
infraestrutura de rede de água, de esgoto e de galerias pluviais construídos para
utilização dos funcionários que trabalham na área agrícola da empresa.
Esses bens não dão direito a créditos dos encargos de depreciação, pois
não são edificações ou benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros utilizados
nas atividades da empresa, não se enquadrando na hipótese do art. 3o, inciso VII,
da Lei no 10.637, de 2002.
8.7.9. BENS DE INFORMÁTICA UTILIZADOS EM SETORES ADMINISTRATIVOS OU
NÃO LIGADOS À
FABRICAÇÃO DO AÇÚCAR OU DO ÁLCOOL
Trata-se de encargos de depreciação de bens formados por aparelho de fax,
catracas informatizadas, central telefônica, coletores de dados, computadores de
bordo, copiadoras, impressoras, microcomputadores, monitores de vídeo,
nobreaks, notebooks, processadores, rede de computadores, relógios de ponto,
terminais portáteis, dentre outros.
Esse bens são utilizados em setores relacionados a atividades meramente
administrativas ou não estão ligados diretamente à fabricação de álcool ou
açúcar, não se enquadrando aos preceitos do art. 3o, inciso VI, da Lei no 10.637,
de 2002.
8.7.10. BENS UTILIZADOS EM SETORES ADMINISTRATIVOS
A interessada relaciona neste item encargos de depreciação de
instrumentos e ferramentas, tais como audiômetros, bafômetros, balanças,
cabine
audiométrica,
dosímetros,
detectores
de
gás,
encadernadora,
fragmentadora de papel, máquina de lavar, roçadeiras, máquinas de cortar grama,
Fl. 54659
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medidor de stress, transformador, dentre outros, empregados ou utilizados em
áreas administrativas da empresa.
Esses bens se encontram vinculados a setores/centros de custos
burocráticos que não apresentam relação com o processo de fabricação, não se
enquadrando no disposto no art. 3o, inciso VI, da Lei no 10.637, de 2002.
8.7.11. VEÍCULOS UTILIZADOS POR SETORES ADMINISTRATIVOS
A interessada relaciona neste item encargos de depreciação de bens
formados por vários veículos, tais como Caminhão Mercedez Benz 313, Caminhão
Mercedez Benz Atego, Fiat Doblo, Empilhadeiras, VW Gol, Kombi Ambulância,
Ford Ranger XLT, VW Santana, dentre outros.
Esses veículos se encontram vinculados a setores/centros de custos
burocráticos que não apresentam relação com o processo de fabricação exigido
para o creditamento pleiteado.
Segundo o Laudo do Processo Produtivo, datado de 15/03/2010 e assinado
pela EAN Auditores e Consultores Associados Ltda, veículos não são utilizados na
fabricação de álcool ou açúcar, não se enquadrando, portanto, aos preceitos do
art. 3o, inciso VI, da Lei no 10.637, de 2002.
8.7.12. VEÍCULOS NÃO UTILIZADOS NO PROCESSO PRODUTIVO
A contribuinte relaciona neste item encargos de depreciação de veículos,
sendo a maioria de pequeno porte, que são utilizados em serviço de apoio à
indústria, sem esclarecer detalhadamente a que se refere tal apoio, nem em qual
fase do processo produtivo são utilizados.
Pela descrição dos centros de custos (“Almoxarifado”, “Gerência Industrial” e
“Suporte Técnico à Indústria”), verifica-se que se encontram ligados a atividades
meramente administrativas.
Na Descrição CC “Ônibus” se encontra o veículo descrito como “ônibus
passageiro diesel ano 2001/2001”, utilizado para transporte de funcionários, ou
seja, sem nenhuma relação com o processo produtivo. Além disso, esse veículo foi
fabricado em 2001, sendo que seu prazo de depreciação é de cinco anos,
evidenciando que se trata de bem adquirido já usado.
No Subgrupo Industriais – Leves e na Descrição CC “Veículos Leves Agrícola” a
interessada também informa que os bens são utilizados em serviço de apoio à
indústria, não esclarecendo mais uma vez a que se refere tal apoio, nem em qual
fase do processo produtivo da fabricação de açúcar e álcool tais veículos são
utilizados.
Destaque-se, novamente que, segundo o Laudo do Processo Produtivo,
Fl. 54660
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datado de 15/03/2010 e assinado pela EAN Auditores e Consultores Associados
Ltda, veículos não são utilizados na fabricação de álcool ou açúcar, não se
enquadrando, portanto, aos preceitos do art. 3o, inciso VI, da Lei no 10.637, de
2002.
8.7.13. VEÍCULOS NÃO UTILIZADOS NO PROCESSO PRODUTIVO
A interessada apresentou neste item encargos de depreciação de veículos
descritos como Semi Reboque SR/Randon SR CA, ano 2004, todos adquiridos da
empresa Safra Leasing S/A Arrend. Mercantil. Ela informou que esses veículos são
utilizados no transporte de cana-de-açúcar.
O auditor-fiscal solicitou, por amostragem, cópia das notas fiscais no 4096
e 4107. Ao examinar esses documentos fiscais, constatou que são notas fiscais de
entrada emitidas pelo estabelecimento inscrito no CNPJ sob no 75.717.355/0001-
03 da interessada, na data de 11/09/2006, com CFOP 1551 (compra de bem para
o ativo imobilizado), ou seja, referiam-se à aquisição de bens usados.
O art. 1o, § 3o, inciso II, da Instrução Normativa SRF no 457, de 18 de
outubro de 2004, veda a utilização de créditos para desconto na apuração da
contribuição devida sobre os encargos de depreciação relacionados à aquisição de
bens usados.
8.7.14. VEÍCULOS UTILIZADOS EM ATIVIDADES ADMINISTRATIVAS EM TERMINAL
LOGÍSTICO
A interessada apresentou neste item encargos de depreciação de vários
veículos tais como Gol 1.6, Blazer Advantage, Kombi, e outros bens tais como
tanque de combate a incêndio, tanque para transporte de vinhaça e reforma de
caminhão bombeiro.
Esses veículos são utilizados em terminal de carga, descarga e transbordo
de produtos de propriedade da interessada. As operações de carga, descarga e
transbordo ocorrem em fase posterior ao processo de industrialização do álcool
ou açúcar e, portanto, não dão direito a crédito dos encargos de depreciação, pois
não se enquadram aos preceitos do art. 3o, inciso VI, da Lei no 10.637, de 2002.
Diga-se, mais uma vez, que, segundo o Laudo do Processo Produtivo,
veículos não são utilizados na fabricação de álcool ou açúcar.
Cumpre mencionar ainda que pela descrição dos centros de custos (Administração
Logística, Patrimônio/Estoque, Segurança no Trabalho), verifica-se que alguns
bens se encontram ligados a atividades meramente administrativas.
8.7.15. BENS DE INFORMÁTICA UTILIZADOS EM TERMINAL LOGÍSTICO
A interessada apresentou neste item encargos de depreciação de bens
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formados por câmeras digitais, catraca biométrica, copiadoras, impressoras,
monitores de vídeo, nobreak, processadores, sistema de monitoramento por
câmeras, terminal remoto, dentre outros.
Esses bens são utilizados em terminal de carga, descarga e transbordo de
produtos de propriedade da interessada. As operações de carga, descarga e
transbordo ocorrem em fase posterior ao processo de industrialização do álcool
ou açúcar e, portanto, não dão direito a crédito dos encargos de depreciação, pois
não se enquadram aos preceitos do art. 3o, inciso VI, da Lei no 10.637, de 2002.
8.7.16. BENS UTILIZADOS EM TERMINAL LOGÍSTICO
A interessada apresentou nesse agrupamento encargos de depreciação de
bens formados por banho termostatizado, esmerilhadeira, furadeiras, mesa
agitadora, morsa, prensa hidráulica, sistema climatizador adiabático, tanque
horizontal, dentre outros.
Esses bens são utilizados em terminal de carga, descarga e transbordo de
produtos de propriedade da interessada. As operações de carga, descarga e
transbordo ocorrem em fase posterior ao processo de industrialização do álcool
ou açúcar e, portanto, não dão direito a crédito dos encargos de depreciação, pois
não se enquadram aos preceitos do art. 3o, inciso VI, da Lei no 10.637, de 2002.
8.7.17. BENS DE INFORMÁTICA UTILIZADOS EM LABORATÓRIOS
A interessada apresentou neste item créditos relativos a encargos de
depreciação de bens formados por impressoras, leitores de código de barras,
monitores de vídeo, nobreaks, processadores, scanner portátil, terminais remoto,
dentre outros, empregados ou utilizados em seus laboratórios.
Esses bens não dão direito a crédito dos encargos de depreciação, pois não
são bens do ativo imobilizado utilizados na produção industrial de álcool ou de
açúcar, mas sim equipamentos de informática utilizados em seus laboratórios,
ambiente apartado da parte industrial propriamente dita, não se enquadrando,
portanto, aos preceitos do art. 3o, inciso VI, da Lei no 10.637, de 2002.
8.7.18. BENS UTILIZADOS EM LABORATÓRIOS
A interessada apresentou neste item créditos relativos a encargos de
depreciação de bens formados por agitadores mecânicos, balanças de precisão,
banhos termostatizado, bureta digital, controlador dulcometer, cromatógrafo,
desintegradores de cana, estufas, prensa hidráulica, dentre outros, empregados
ou utilizados em seus laboratórios.
Esses bens não dão direito a crédito dos encargos de depreciação, pois não
são bens do ativo imobilizado utilizados na produção industrial de álcool ou de
açúcar, mas sim equipamentos utilizados em seus laboratórios, ambiente
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apartado da parte industrial propriamente dita, não se enquadrando, portanto,
aos preceitos do art. 3o, inciso VI, da Lei no 10.637, de 2002.
8.7.19. BENS UTILIZADOS NA AVALIAÇÃO DA SAÚDE DE FUNCIONÁRIOS E NA
AVALIAÇÃO DO
AMBIENTE DE TRABALHO
A interessada apresentou neste item créditos relativos a encargos de
depreciação de bens formados por bafômetros, cilindro de oxigênio, detectores
de gás, dosímetro, exaustores, luxímetro, phrímetro, dentre outros, empregados
na realização de
avaliação da saúde dos funcionários da empresa e da qualidade do ambiente de
trabalho, não se enquadrando, portanto, aos preceitos do art. 3o, inciso VI, da Lei
no 10.637, de 2002.
8.7.20. FERRAMENTAS NÃO UTILIZADAS NA PRODUÇÃO DE ÁLCOOL OU AÇÚCAR
A interessada apresentou neste item encargos de depreciação de
ferramentas diversas, tais como balanças, betoneiras, bombas, calibradores,
compressores, esmerilhadeiras, furadeiras, máquinas de corte de ferro, martelos,
processador comunicador, programador, roçadeiras, serras circulares, dentre
outros, empregados ou vinculados a centros de custos não ligados diretamente à
fabricação de álcool ou açúcar, não se enquadrando, portanto, aos preceitos do
art. 3o, inciso VI, da Lei no 10.637, de 2002.
8.7.21. BENS DE INFORMÁTICA UTILIZADOS NA FASE AGRÍCOLA DO PROCESSO
PRODUTIVO
A interessada apresentou neste item encargos de depreciação de bens
formados essencialmente por câmeras fotográficas digitais, circuito fechado de
TV, coletores de dados, computadores de bordo, copiadores de solo, GPS, hubs,
impressoras, microcomputadores, monitores de vídeo, nobreaks, notebooks,
processadores, projetores, relógios de ponto, terminais portáteis, dentre outros,
empregados ou utilizados na fase agrícola do processo produtivo da empresa.
Esses bens não dão direito a crédito dos encargos de depreciação, pois não
são bens do ativo imobilizado utilizados diretamente na produção industrial de
álcool ou de açúcar, mas sim bens empregados na fase agrícola do processo
produtivo, não se enquadrando, portanto, aos preceitos do art. 3o, inciso VI, da
Lei no 10.637, de 2002.
8.7.22. INSTALAÇÕES UTILIZADAS NA FASE AGRÍCOLA DO PROCESSO PRODUTIVO
A interessada apresentou neste item créditos relativos a encargos de
depreciação de bens formados por bancadas para guarda de ferramentas, canal
de vinhaça, lavadora de peças automática, lavador de alta pressão, material para
instalação de tanque de combustível, painéis de distribuição elétrica, poço
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artesiano, rede de ar comprimido para borracharia, rede de combate a incêndio,
redes de computador, reservatórios de água, tanques de combustível aéreos e
subterrâneos, tubo de alumínio, dentre outros, empregados ou utilizados na fase
agrícola do processo produtivo da empresa.
Esses bens não dão direito a crédito dos encargos de depreciação, pois não
são bens do ativo imobilizado utilizados diretamente na produção industrial de
álcool ou de açúcar, mas sim bens empregados na fase agrícola do processo
produtivo, não se enquadrando, portanto, aos preceitos do art. 3o, inciso VI, da
Lei no 10.637, de 2002.
8.7.23. FERRAMENTAS UTILIZADAS NA FASE AGRÍCOLA DO PROCESSO PRODUTIVO
A interessada apresentou neste item encargos de depreciação de bens
formados por automação de posto de combustível, bafômetro, bancada móvel
para ferramentas, bancadas para ferramentas, bombas centrífugas, caixa de
ferramentas, calibradores de pneu, carregadores de bateria, chaves de impacto,
compressores, escadas, esmerilhadeiras, equipamentos de cultivo químico,
furadeiras, lavadoras a jato, lavadoras de peças, lixadeiras, macacos hidráulicos,
máquinas de lavar, máquinas de solda, motosserras, parafusadeiras, prensas
hidráulicas, pulverizadores, roçadeiras, serras, serras circulares, tornos,
torquímetro,
dentre outros, que são empregados ou utilizados na fase agrícola do processo
produtivo da empresa.
Esses bens não dão direito a crédito dos encargos de depreciação, pois não
são bens do ativo imobilizado utilizados diretamente na produção industrial de
álcool ou de açúcar, mas sim bens empregados na fase agrícola do processo
produtivo, não se enquadrando, portanto, aos preceitos do art. 3o, inciso VI, da
Lei no 10.637, de 2002.
8.7.24. MÁQUINAS E IMPLEMENTOS UTILIZADOS NA FASE AGRÍCOLA DO
PROCESSO PRODUTIVO
A interessada relaciona neste item máquinas e implementos agrícolas, tais
como agribomba (conj. para aspersão de água e irrigação de lavoura), carreta
transbordo de cana picada, copiador de solo, escavadeira hidráulica, hydro-roll
(sistema de irrigação), motobomba, dentre outros, empregados ou utilizados na
fase agrícola do processo produtivo da empresa.
Esses bens não dão direito a crédito dos encargos de depreciação, pois não
são bens do ativo imobilizado utilizados diretamente na produção industrial de
álcool ou de açúcar, mas sim bens empregados na fase agrícola do processo
produtivo, não se enquadrando, portanto, no disposto no art. 3o, inciso VI, da Lei
no 10.637, de 2002.
8.7.25. VEÍCULOS UTILIZADOS NA FASE AGRÍCOLA DO PROCESSO PRODUTIVO
Fl. 54664
DF CARF MF
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22
A interessada apresentou neste item encargos de depreciação de vários
veículos,
tais
como
automóveis
de
pequeno
porte
(modelos:
VW
GOL/Kombi/Parati/Saveiro; Fiat Strada/Palio/Uno Mille; GM S10), caminhões,
caminhões trator, caminhonetes, carrocerias canavieiras, carrocerias de madeira,
carrocerias metálicas, carrocerias para ônibus, furgões com assentos para
transporte de trabalhadores, furgões oficina volante, guindastes hidráulicos,
motocicletas, ônibus para transporte de trabalhadores, reboques para transporte
de cana picada, reservatório para transporte de água, semi-reboques, dentre
outros, vinculados à fase agrícola do processo produtivo da empresa.
Esses bens não dão direito a crédito dos encargos de depreciação, pois não
são bens do ativo imobilizado utilizados diretamente na produção industrial de
álcool ou de açúcar, mas sim bens empregados na fase agrícola do processo
produtivo, não se enquadrando, portanto, aos preceitos do art. 3o, inciso VI, da
Lei no 10.637, de 2002.
8.7.26. EQUIPAMENTOS DE TELECOMUNICAÇÃO NÃO UTILIZADOS NO PROCESSO
PRODUTIVO
A interessada apresentou neste item encargos de depreciação de bens de
telecomunicação, tais como central de rádio, rádios móveis/portáteis de
comunicação, rádio digital e antena, receptores, repetidores, dentre outros, que
não são utilizados diretamente nem na produção da cana-de-açúcar, muito menos
na fabricação de álcool e açúcar, não se enquadrando, portanto, aos preceitos do
art. 3o, inciso VI, da Lei no 10.637, de 2002.
8.7.27. AQUISIÇÃO DE BENS USADOS
Verificou-se que a contribuinte solicitou créditos sobre encargos de
depreciação de vários bens cujas notas fiscais foram emitidas com CFOPs 5551 e
6551
utilizados para venda de bens que compõem o ativo imobilizado dos alienantes,
ou seja, tratase de venda de bens usados.
Como já dito, o art. 1o, § 3o, inciso II, da Instrução Normativa SRF no457,
de 2004, veda o desconto de créditos na apuração da contribuição decorrentes de
encargos de depreciação de bens usados.
8.8. BENS DO ATIVO IMOBILIZADO (COM BASE NO VALOR DE AQUISIÇÃO OU DE
CONSTRUÇÃO)
O art. 1o da Lei no 11.774, de 17 de setembro de 2008, instituiu opção à
apuração de créditos sobre a depreciação contábil a ser calculada sobre o custo
de aquisição, no prazo de doze meses, alcançando máquinas e equipamentos
novos destinados à produção de bens e serviços, adquiridos a partir de 1o de maio
de 2008:
Fl. 54665
DF CARF MF
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A Lei no 12.546, de 14 de dezembro de 2011, alterou o art. 1o da Lei
no 11.774, de 2008, permitindo que a apuração de créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins sobre o custo de aquisição em doze meses fosse realizada
em onze meses para bens adquiridos a partir de 03/08/2011 até chegar à
apuração imediata de créditos para bens adquiridos a partir do mês de julho de
2012.
8.8.1. AQUISIÇÃO DE BENS SOB O REGIME ESPECIAL DE INCENTIVOS PARA O
DESENVOLVIMENTO
DA INFRA-ESTRUTURA (REIDI)
O estabelecimento da interessada inscrito no CNPJ sob o no 75.717.355/ 0002-86
adquiriu bens para o seu ativo imobilizado sob o Reidi.
Embora tenha adquirido esses bens sob o Reidi, a contribuinte se apropriou
de créditos para apuração da contribuição indevidamente, já que, segundo o art.
16 da Instrução Normativa RFB no 758, de 2007, a aquisição de bens ou serviços
com a suspensão prevista naquele regime não gera direito ao desconto de
créditos na forma do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002.
A interessada comunicava seus fornecedores que era beneficiária do Reidi,
adquiria os bens sob tal regime, incorporava-os ao ativo imobilizado e se
apropriava dos créditos na apuração da contribuição, revelando o evidente intuito
de lesar a Fazenda Nacional.
8.8.2. AQUISIÇÃO DE BENS SOB O REGIME ESPECIAL DE AQUISIÇÃO DE BENS DE
CAPITAL PARA
EMPRESAS EXPORTADORAS (RECAP)
Os bens de capital adquiridos com o benefício do Recap não geram direito
a créditos para desconto na apuração da contribuição devida, nos termos do art.
15 da Instrução Normativa SRF no 605, de 2006. Por essa razão, foram glosados os
créditos relativos à aquisição de bens para o ativo imobilizado com o benefício do
Recap.
A interessada comunicava seus fornecedores que era beneficiária do Recap,
adquiria os bens sob tal regime, incorporava-os ao ativo imobilizado e se
apropriava dos créditos na apuração da contribuição, revelando o evidente intuito
de lesar a Fazenda Nacional.

8.8.3. OPÇÃO PELO DESCONTO EM 12 MESES, E APÓS FINDAR-SE ESSE PRAZO
SOLICITARAM-SE
PARCELAS ADICIONAIS AOS 12 MESES
Foram constatadas inconsistências entre o arquivo digital apresentado pela
Fl. 54666
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contribuinte em 11/12/2017 e o apresentado em 08/10/2015, no curso do
procedimento fiscal anterior (MPF no 09.1.05.00-2012-00150-6), no que se refere
à data de início e data final em que ela solicitou o crédito das contribuições sobre
o custo de aquisição.
A título exemplificativo, veja-se o seguinte bem adquirido pela
contribuinte:
Item Descrição
Data de aquisição
Base
de
cálculo
do
crédito

Arquivo de 08/10/2015
Arquivo de 11/12/2017

Período inicial Período Final Período
inicial

Período final
56236
Colhedora de Cana-de-açúcar 18/03/2011
57.060,73

01/03/2011
01/02/2012
01/07/2011
01/06/2012
Segundo informação prestada inicialmente (no primeiro arquivo), o sujeito
passivo poderia solicitar o crédito, em doze meses, no período de mar/2011 a
fev/2012. No arquivo posterior, o sujeito passivo informou que poderia solicitar o
crédito no período de jul/2011 a jun/2012. O crédito, de fato, foi solicitado a
partir de mar/2011 e este se finalizaria, obrigatoriamente, em fev/2012. Note-se
que, acaso fosse acatada a segunda informação prestada, seriam concedidos 4
(quatro) meses de crédito de forma indevida (mar/abr/mai/jun de 2012), que
importaria no montante de R$ 228.242,92 de base de cálculo de crédito das
contribuições.
Para o auditor-fiscal, não se trata de equívoco na prestação de informações,
uma vez que houve trezentos e noventa e um itens do ativo imobilizado, cujas
informações apresentaram divergências.
O auditor-fiscal concluiu que, ao prestar essa imensa quantidade de
informações divergentes, houve o intuito doloso do sujeito passivo de ludibriar a
fiscalização e se beneficiar de forma fraudulenta de créditos na apuração da
contribuição, lesando dessa forma os cofres da Fazenda Pública.
Assim, tendo em vista que a interessada solicitou o crédito em parcelas
superiores aos doze meses, o auditor-fiscal glosou esses créditos solicitados sobre
o custo de aquisição dos bens.
8.8.4. OPÇÃO PELO DESCONTO EM 48 MESES, E APÓS FINDAR-SE ESSE PRAZO
SOLICITARAM-SE
PARCELAS ADICIONAIS AOS 48 MESES
Como no item anterior, pelo cotejo de arquivo digital apresentado neste
procedimento fiscal com arquivo digital apresentado no procedimento fiscal
anterior (MPF no 09.1.05.00-2012-00150-6), constatou-se que a interessada, após
Fl. 54667
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PROCESSO 10950.900176/2017-34
25
findar-se o prazo de quarenta e oito meses, solicitou indevidamente parcelas
adicionais do crédito da contribuição.
Por essa razão, o auditor-fiscal glosou esses créditos solicitados sobre o
custo de aquisição dos bens destinados ao ativo imobilizado.
Novamente o auditor-fiscal termina por concluir que o que prevalece na
apropriação de créditos sobre os bens do ativo imobilizado, sobre os encargos de
depreciação ou sobre o custo de aquisição, é a má-fé, a intenção dolosa de lesar a
Fazenda Nacional.

8.8.5. CRÉDITO APROVEITADO ANTERIORMENTE SOBRE O CUSTO DE AQUISIÇÃO
EM 12 MESES
Mais uma vez, pelo cotejo de arquivo digital apresentado neste
procedimento fiscal com arquivo digital apresentado no procedimento fiscal
anterior (MPF no 09.1.05.00-2012-00150-6), constatou-se que a interessada optou
inicialmente pelo desconto em doze meses sobre o custo de aquisição do bem
identificado na coluna “Seq Item” como “36005” e descrito como “redutor
velocidade, ng. modelo F1B-590”, iniciando-se o desconto no mês de março/2009
e findando-se em fevereiro/2010. Contudo, após findar-se o prazo de desconto
em doze meses, a interessada passou a solicitar o crédito sobre os encargos de
depreciação sobre esse mesmo bem em quarenta e oito meses, acarretando o
aproveitamento do crédito das contribuições em duplicidade.
Tendo em vista que a interessada está solicitando o crédito em duplicidade
sobre o mesmo bem em diferentes modalidades, o auditor-fiscal procedeu à glosa
dos créditos solicitados sobre o custo de aquisição dos bens em quarenta e oito
meses
8.8.6. SOLICITAÇÃO DO CRÉDITO EM DUPLICIDADE SOBRE O MESMO BEM NO
MESMO PERÍODO DE
APURAÇÃO
Pela análise do arquivo digital apresentado pela contribuinte, verificou-se
que ela solicitou crédito relativo ao mesmo bem e no mesmo período de apuração
mais de uma vez, razão apela qual foram glosados os créditos em duplicidade.
8.8.7. BENS UTILIZADOS EM SETORES ADMINISTRATIVOS
A interessada relaciona neste item bens descritos como amalgamador,
balanças digitais, barreiras automáticas (cancelas), carrinhos, exaustores, gerador,
máquina de passar, transformador, dentre outros, vinculados a setores/centros
de custos administrativos da empresa que não apresentam relação com o fator de
Fl. 54668
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PROCESSO 10950.900176/2017-34
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produção exigido para o creditamento pleiteado, não se enquadrando, portanto,
aos preceitos do art. 3o, inciso VI, da Lei no 10.637, de 2002.
8.8.8. BENS UTILIZADOS EM LABORATÓRIOS
A interessada relaciona neste item bens descritos como agitadores
mecânicos,
balanças,
balanças
de
precisão,
betoneiras,
centrífugas,
condutivímetros,
desintegradores
de
cana,
espectrofotômetro,
homogeneizadores de cana, dentre outros, empregados ou utilizados nos
laboratórios da empresa.
Estes bens não dão direito a crédito dos encargos de depreciação, pois não
são bens do ativo imobilizado utilizados na produção industrial de álcool ou de
açúcar, mas sim bens utilizados nos laboratórios, ambiente apartado da parte
industrial propriamente dita, não se enquadrando, portanto, aos preceitos do art.
3o, inciso VI, da Lei no 10.637, de 2002.
8.8.9. MÁQUINAS, EQUIPAMENTOS E IMPLEMENTOS UTILIZADOS NA FASE
AGRÍCOLA DO
PROCESSO PRODUTIVO
A interessada relaciona neste item bens formados por máquinas e
implementos agrícolas, tais como bi trem, carrocerias, colhedoras de cana,
conjuntos
para
irrigação
(motobomba),
escavadeiras
hidráulicas,
motoniveladoras, pás-carregadeira,
pulverizadores, reboques de transbordo, rolo compactador, subsoladores, super
grades aradoras, tratores agrícolas, dentre outros, empregados ou utilizados na
fase agrícola do processo produtivo da empresa.
Estes bens não dão direito a crédito dos encargos de depreciação, pois não
são bens do ativo imobilizado utilizados diretamente na produção industrial de
álcool ou de açúcar, mas sim bens empregados na fase agrícola do processo
produtivo da empresa, ou seja, na produção da cana-de-açúcar, matéria-prima
para fabricação de álcool e açúcar, estes sim, produtos finais destinados à venda,
não se enquadrando, portanto, aos preceitos do art. 3o, inciso VI, da Lei no
10.637, de 2002.
8.8.10. AQUISIÇÃO DE BENS USADOS
O auditor-fiscal verificou que a interessada solicita créditos sobre o custo
de aquisição de vários bens do Ativo Imobilizado adquiridos da Usaciga – Açúcar,
Álcool e Energia Elétrica S/A, inscrita no CNPJ sob no 75.031.633/0001-66.
Mediante análise das notas fiscais eletrônicas (NF-e) emitidas por essa
empresa e que tiveram como destinatário a interessada, a fiscalização constatou
que as NF-e foram emitidas com CFOP 5551 (venda de bem do ativo imobilizado).
Fl. 54669
DF CARF MF
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PROCESSO 10950.900176/2017-34
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O citado CFOP é utilizado para venda de bens que compõem o ativo imobilizado,
ou seja, trata-se de venda de bens usados.
O art. 1o, § 3o, inciso II, da Instrução Normativa SRF no 457, de 2004, veda
a utilização de créditos da contribuição sobre os encargos de depreciação em
relação à aquisição de bens usados.
DA MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE
Cientificada do despacho decisório em 12/04/2018 (fl. 494), a contribuinte
apresentou, em 14/05/2018 (fl. 496), manifestação de inconformidade (fls.
498/571), na qual, depois de dizer da tempestividade desta, alega o abaixo
relatado.
DA ALOCAÇÃO DIRETA COMO CRÉDITO DE EXPORTAÇÃO DOS FRETES E DE
ARMAZENAGEM
A totalidade dos créditos tomados diretamente vinculados ao mercado
externo – sem aplicação do rateio – não guardam relação com as operações de
mercado interno, permitindo, assim, a apropriação direta do crédito vinculado em
linha própria do Dacon.
Quando os dispêndios relacionados às receitas de exportação são comuns
às receitas do mercado interno (tributadas ou não), os créditos (custos na
aquisição
de
insumos)
a
serem
apropriados
devem
ser
rateados
proporcionalmente em relação a ambas. Todavia, esse método é somente
utilizado para encontrar a proporção dos créditos decorrentes de despesas
comuns em relação às receitas. Assim, diante de um cenário em que os custos,
despesas e encargos estão vinculados exclusivamente à receita de exportação,
não há que se falar em rateio proporcional de receitas. A contribuinte cita
jurisprudência do Carf.
Todas as operações que realiza no mercado interno contam com o frete sob
responsabilidade do destinatário. Desse modo, todos os dispêndios próprios com
transporte de
sua produção, a partir de qualquer um de seus estabelecimentos, destinam-se
exclusivamente à exportação, vinculando-se, portanto, a despesas exclusivamente
de receitas de exportação, conforme provas ora carreadas aos autos (docs. 4 e 5),
que elidem a premissa fiscal de que a contribuinte teria tomado crédito sobre
operações de frete para venda no mercado interno.
DA INCLUSÃO DE VERBAS NÃO COMPUTÁVEIS COMO RECEITAS PARA FINS DE
CÁLCULO DO RATEIO PROPORCIONAL
Consoante art. 3o, § 8o, inc. II, da Lei no 10.637, de 2002, o método de
rateio proporcional deve ser aplicado nas hipóteses em que existam custos,
despesas e encargos que sejam vinculados de forma comum a receitas advindas
Fl. 54670
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 10950.900176/2017-34
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da sua operação, isto é, vinculadas diretamente aos dispêndios incorridos e
rateados em observância à não cumulatividade das contribuições. Em outras
palavras, o cálculo da receita bruta (denominador) para proporção dos créditos
deve considerar apenas as receitas operacionais da venda de bens e serviços, ou
seja, o faturamento da empresa vinculados a sua operação. Não é outro o
entendimento do Guia Prático da Escrituração Fiscal Digital – Contribuições3
(“EFD-Contribuições”) ao tratar do Registro 0111 - Tabela de Receita Bruta Mensal
para fins de Rateio de Créditos Comuns.
As receitas equivocadamente acrescentadas ao cálculo de rateio são
aquelas registradas na Ficha 07A do DACON que trata do “Cálculo da Contribuição
para o Financiamento da Seguridade Social – Regime Não-Cumulativo – Demais
Receitas Alíquota 1,65%”. Não obstante esses valores estarem registrados como
“Demais Receitas”, eles não refletem efetivamente receita operacional, tratando-
se de meros ingressos, e, assim, não atendem os requisitos para sua inclusão no
cálculo do rateio proporcional como pretende o auditor-fiscal.
Os
valores registrados
nas
linhas “Recup.
Perdas Sinistro”

e “Indenizações” claramente reportam-se à recomposição de perda sofrida,
não resultando em receita efetivamente percebida pela contribuinte, menos
ainda, de origem operacional. Assim, não há dúvidas que a importância recebida a
esse título não constitui acréscimo patrimonial ou aferição de receita.
No que se refere aos valores registrados como ágio decorrente da venda de ICMS
por meio do sistema Siscredi, o Supremo Tribunal Federal já pacificou
entendimento no sentido de que o aproveitamento dos créditos acumulados
desse imposto estadual não gera receita tributável, e, portanto, a mera
recuperação do ônus econômico, dada a sua sistemática não cumulativa, deve
receber o mesmo tratamento para fins de não incidência da contribuição. Por sua
vez, a Câmara Superior de Recursos Fiscais tem replicado esse mesmo
entendimento no contencioso administrativo.
A diferença positiva entre a totalidade dos créditos de ICMS adquiridos e o
montante por eles pagos, denominado ágio, não caracteriza receita de venda da
contribuinte, para que seja admitido no cálculo do rateio proporcional.
Os registros sob a denominação “Recuperação de Impostos e Taxas”, por
seu turno, são recuperações de créditos tributários que não estavam
anteriormente provisionados, mas foram devidamente homologados pela
Secretaria da Receita Federal do Brasil. Assim, é possível traçar uma analogia com
os créditos acumulados de ICMS para constatar que sua natureza não é receita
para fins tributários, mas apenas a recuperação de ônus econômico.
No que se refere aos valores registrados na linha “Recup. Desp. Diversas”,
eles englobam, principalmente, recuperações de despesas com fornecedores, não
havendo receita decorrente dessa devolução ou do cumprimento de contrato.
Fl. 54671
DF CARF MF
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Ainda, nas despesas incorridas com clientes, tem-se que se trata de meros
reembolsos de despesas de terceiros não atribuíveis a qualquer ganho da
contribuinte em suas vendas. Desse modo, não há que se falar que tais
reembolsos configurariam receita operacional, pois plenamente desvinculados de
qualquer contraprestação vinculada à efetiva atividade da manifestante. Cita-se
jurisprudência do Carf sobre a distinção entre receita e reembolso de despesas.
Ainda sobre os valores registrados na linha “Recup. Desp. Diversas”, é
importante mencionar que, no mês de agosto/2012, a contribuinte realizou o
levantamento de depósito judicial no valor de R$ 408.946,55. Contudo, em se
tratando de dispêndio próprio realizado no passado, sobre o qual houve apenas a
incidência de atualização monetária para fins de recomposição patrimonial do
período em que os valores permaneceram depositados, não há dúvida de que não
se trata de aferição de receita para fins de tributação das contribuições sociais.
Esclarecidas as origens dos valores registrados na Ficha 07A do DACON,
esgota-se qualquer possibilidade de acatar o entendimento fiscal de que os
valores ali registrados poderiam ser considerados como receita para cálculo do
rateio proporcional para se determinar os créditos na apuração da contribuição.
DO CONCEITO DE INSUMO
O entendimento do auditor-fiscal origina-se da ilegal interpretação do
termo “insumo” feita pela Instrução Normativa SRF no 247, de 2002, a qual
utilizou o mesmo conceito usado para fins de créditos do IPI.
É imperioso trazer à baila a decisão recente da 1a Seção do Superior Tribunal de
Justiça, em sede de recurso repetitivo, nos autos do Resp 1.221.170, que decidiu
que (i) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas
247/2002 e 404/2004 porque compromete a eficácia do sistema não cumulativo
de recolhimento das contribuições tais como definido nas legislações do PIS e
Cofins não cumulativo; e (ii) o conceito de insumo deve ser aferido a luz dos
critérios da essencialidade ou relevância, considerando-se a importância de
determinado item, bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
O art. 3o, inciso II, da Lei no 10.637, de 2002, dispõe que os bens e
serviços utilizados como insumo na prestação de serviço e na produção ou
fabricação permitem a apuração de créditos na apuração da contribuição.
Notadamente, o termo “produção” é mais amplo que fabricação, pois
abrange todas as etapas necessárias para se obter o produto final. Não se deve
limitar o termo “insumo” somente aos bens e serviços que tenham contato direto
com o produto final, uma vez que o simples fato de a lei utilizar o termo
“produção” denota que o que se pretendeu ao implementar a não-
cumulatividade dessas contribuições foi autorizar a apropriação de créditos
Fl. 54672
DF CARF MF
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relativos a todos os bens e serviços que fossem utilizados (direta ou
indiretamente) no processo produtivo, seja com contato direto ou não.
O Carf também tem consolidado o entendimento de que o conceito de
insumo é mais abrangente do que o previsto na legislação do IPI, que foi utilizado
para a edição da Instrução Normativa SRF no 247, de 2002.
DOS CRÉDITOS SOBRE OS INSUMOS APLICADOS NA FASE AGRÍCOLA
Diante do conceito de insumo acima exposto, adotado pelo STJ, não
pairam dúvidas acerca da essencialidade da fase agrícola de cultivo de cana-de-
açúcar ao exercício da atividade empresarial da contribuinte, sendo, portanto,
permitido o creditamento dos insumos vinculados a tal etapa produtiva.
O Carf já decidiu pela possibilidade de creditamento tanto dos insumos da
produção de cana-de-açúcar quanto da fabricação do açúcar e do álcool.
A posição adotada pela RFB gera inconsistências graves, pois caso a
manifestante adquirisse de um terceiro sua matéria-prima, este contaria com os
mesmos créditos agora glosados. Criar-se-iam duas situações: na primeira, em
que a empresa produz sua matéria prima, não haveria crédito para os insumos
dessa produção; na segunda, em que a empresa compra de terceiros sua matéria
prima, haveria o creditamento de insumos na fabricação e na produção. A
prevalecer esse entendimento, dar-se-iam tratamentos distintos sem nenhum
critério para diferenciar situações semelhantes.
Note-se que o inciso II do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, utiliza o
vocábulo “produção”, devendo, então, ser levado em consideração todo o
processo produtivo atrelado à fabricação do produto final posto à venda pela
contribuinte.
Vale ainda ressaltar que legislação previdenciária (art. 22-A da Lei no 8.212, de
1991, define a agroindústria como sendo o produtor rural pessoa jurídica cuja
atividade econômica seja a industrialização de produção própria ou de produção
própria e adquirida de terceiros. Tal definição legal demonstra nitidamente que,
na agroindústria, as atividades rurais e industriais são indissociáveis, não podendo
prevalecer a distinção efetuada pela fiscalização.
Ademais, a RFB exigiria a tributação de eventuais receitas provenientes da
venda de cana-de-açúcar na forma do art. 22-A da Lei no 8.212, de 1991, inserido
pela Lei no 10.256, de 2001, sob o fundamento de que a cana-de-açúcar cultivada
faz parte da produção da agroindústria para fins de recolhimento de contribuições
sociais.
Interessante notar que a própria RFB trata a produção da cana-de-açúcar
como indústria, ao prever a “indústria da cana” para fins de contribuições
previdenciárias, na dicção do art. 110-A da Instrução Normativa RFB no 971, de
Fl. 54673
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2009. Assim, mesmo que se admitisse a definição de insumo aplicável ao IPI, se há
um processo industrial para a fabricação da cana-de-açúcar, conforme sugerido
pelo referido normativo, não há como não reconhecer a possibilidade de
apropriação de créditos na fase agrícola, pois nesse caso todo o processo
produtivo seria considerado processo industrial.
DA GLOSA POR IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO SOBRE ENCARGOS DE
EXAUSTÃO SOBRE A LAVOURA CANAVIEIRA
A necessidade de ativação tratada pelo Termo de Verificação Fiscal
decorre da aplicação do Pronunciamento no 29/2009 do Comitê de
Pronunciamentos Contábeis,
o qual determina que a cana-de-açúcar, enquanto ainda pertencente à lavoura,
ou seja, enquanto planta “portadora”, fixada ao solo, deve ser considerada ativo
imobilizado biológico. O CPC 29
define que “ativo biológico é um animal e/ou uma planta, vivos”, determinando o
momento da colheita como a “cessação da vida desse ativo biológico”.
O auditor-fiscal glosou integralmente todos os insumos vinculados à etapa
agrícola. Contudo, a etapa agrícola não está integralmente contida no conceito de
“ativo biológico”, uma vez que no instante em que providenciada a colheita o
ativo biológico deixa de existir, surgindo a cana-de-açúcar como “produto
agrícola” a ser levado a estoque.
Portanto, quaisquer custos incorridos a partir da colheita (inclusive), de
maneira nenhuma deveriam ser levados à ativação.
Nessa esteira, todas as glosas promovidas pelo auditor-fiscal relativas a
serviços e bens aplicados a partir do momento da colheita da cana-de-açúcar
(inclusive), jamais poderiam ser motivadas por suposta necessidade de seguir
procedimento de exaustão.
De outra parte, a premissa de que a lavoura de cana-de-açúcar estaria
adstrita a encargos de exaustão também não se sustenta.
A depreciação é o encargo que deverá recair sobre os bens que sofram
desgaste demonstrado por meio da diminuição funcional ou produtiva, que
justificará sua substituição. Em contrapartida, a exaustão está conectada à
exploração do bem, que será substituído por conta de seu efetivo esgotamento
ou desaparecimento. Portanto, a principal diferença entre estes dois institutos
decorre da razão que leva à sua reposição: (i) se esta é motivada apenas por uma
redução da produtividade que não se sustenta comercialmente (depreciação) ou
(ii) se plausível apenas quando extinta (exaustão).
A lavoura canavieira sofre desgastes ao longo dos ciclos, como o
Fl. 54674
DF CARF MF
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empobrecimento e a compactação do solo, decorrentes, por exemplo, do tráfego
de máquinas pesadas. Nesse passo, ainda que possível a manutenção por diversos
outros ciclos, tem-se que, a fim de manter a produtividade necessária para
perpetuação das atividades da usina, é finalizado aquele primeiro ativo biológico,
sendo substituído por outro (formação de nova lavoura). Ou seja, nesta espécie
de cultura não se verifica o efetivo esgotamento do ativo biológico, não sendo
possível falar em exaustão nesta hipótese. A jurisprudência nesse sentido já é
pacífica no Carf, citando-se, como exemplo, os Acórdãos no 1401-001.524, no
1402002.372 e no 14023.002.821.
Ademais, a premissa de que todo bem registrado no ativo, e não em
despesa, não seria passível de crédito, exceto nos casos expressamente previstos
em lei, como as máquinas e equipamentos, não está correta. Se essa premissa
fosse verdadeira, nenhum insumo ou mercadoria estaria sujeito ao crédito, pois
antes de registrados como custo na demonstração de resultado da empresa, tais
bens são registrados em estoque, o qual é conta de ativo.
Com efeito, a forma de registro contábil do insumo, se em ativo ou em
despesa, não tem o condão de invalidar a possibilidade de crédito, uma vez que o
§ 1o do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, determina que, em relação aos insumos,
o crédito se dá no momento da aquisição, o qual não é um evento contábil, mas
jurídico.
Nesse sentido, na remota hipótese de se entender que estar-se-ia diante de
hipótese de exaustão, ainda assim, jamais poderiam ser desconsiderados os
créditos decorrentes da aquisição de insumos. Isso porque a contribuinte tem
direito de crédito sobre os insumos adquiridos para a produção dos bens sujeitos
à exaustão contábil.
O Carf já decidiu a favor da possibilidade de creditamento de insumos
vinculados à formação de ativo imobilizado biológico, ainda que este esteja
adstrito à exaustão (Acórdão no 3302-004.657).
Além disso, a própria vida útil dos itens glosados pelo auditor fiscal em
nada se confunde com os elementos que efetivamente integram e contribuem
com a formação e manutenção do ativo biológico. Note-se que as glosas
remetem, em sua maioria, a custos com fretes e combustíveis, cujo desembolso
pontual é incontroverso, sequer se justificando seu cômputo efetivo na formação
do ativo imobilizado biológico e consequente ativação.
DA IRRELEVÂNCIA DO MANDADO DE SEGURANÇA PARA O DESLINDE DO
PRESENTE LITÍGIO
Ao contrário do que entende o auditor-fiscal, não existe decisão judicial
que obste a discussão administrativa acerca do creditamento dos insumos
utilizados para a produção da cana-de-açúcar.
Fl. 54675
DF CARF MF
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33
O objeto do Mandado de Segurança no 2009.70.03.003558-7/PR não foi o
creditamento dos custos incorridos para a produção agrícola da cana-de-açúcar,
mas que fosse reconhecido que a cana produzida pela própria empresa fosse
considerada como fictamente adquirida, gerando créditos na apuração do
PIS/Pasep e da Cofins de acordo com o valor de mercado do produto rural. Os
limites de uma lide são estabelecidos pelo que consta do pedido da ação.
Por sua vez, a sentença judicial negou a possibilidade de creditamento do “insumo
cana” (enquanto unidade e segundo seu valor de mercado) pelo fato de não haver
aquisição (comercialização do “insumo cana”) perante terceiros. Essa
fundamentação não é aplicável aos insumos agrícolas utilizados na produção, pois
tais insumos são adquiridos de terceiros.
Assim, como não há similitude entre o objeto da lide judicial e os créditos
pleiteados neste processo administrativo, a decisão judicial não pode surtir efeito
nestes autos, devendo ser analisada, item por item, a possibilidade de a
contribuinte apurar créditos sobre todos os insumos utilizados na fase agrícola
DA GLOSA DOS BENS, FRETES E SERVIÇOS QUE NÃO ENTRAM EM CONTATO
DIRETO COM O PRODUTO FINAL E NÃO FAZEM PARTE DE MÁQUINA QUE ENTRA
EM CONTATO DIRETO COM O PRODUTO (ITENS 8.2.1.1, 8.2.2.1 E 8.3.1)
O auditor-fiscal glosou créditos decorrentes de bens, e respectivos fretes na
aquisição, que não entram em contato direto com o produto final e não fazem
parte de máquina que entra em contato direto com o produto final. De igual
modo, glosou créditos decorrentes de serviços que não são aplicados diretamente
sobre o produto final ou em máquinas que entram em contato direto com o
produto final.
As motivações dessas glosas foram devidamente rebatidas acima, razão
pela qual os argumentos pertinentes já expostos são aqui reiterados.
No entanto, deve-se dizer que essas glosas foram feitas de maneira
extremamente genérica. Note-se que o auditor-fiscal não discorre uma linha
sequer sobre a particularidade dos bens envolvidos, não tendo sido sequer
investigada qual a essencialidade de cada um dos bens dentro do processo
produtivo – questão esta relevante para caracterização de determinado bem ou
serviço como insumo para fins de creditamento, tal qual decidido em sede de
recurso repetitivo pelo STJ (Resp 1.221.170). Esse procedimento do auditor-fiscal
implica nítida nulidade do procedimento que levou à desconsideração desses
créditos.
DA GLOSA DOS ITENS 8.2.1.2 A 8.2.1.8 DO TERMO DE VERIFICAÇÃO FISCAL
As glosas dos itens 8.2.1.2 a 8.2.1.8 não padecem de nulidade, mas as
Fl. 54676
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conclusões do auditor-fiscal não se mantêm, conforme razões já devidamente
suscitadas (suposta exaustão do ativo imobilizado que não permitiria o crédito e o
conceito restritivo de insumo), as quais são aqui reiteradas.
A manifestante, entendendo ser relevante para a classificação dos bens
como insumo, discorre sobre a essencialidade e pertinência de cada uma das
rubricas tratadas nesses itens, buscando não deixar dúvida quanto a seu regular
direito creditório.
DA GLOSA DOS ITENS 8.2.2.2 A 8.2.2.8 DO TERMO DE VERIFICAÇÃO FISCAL
Quanto aos fretes relacionados aos transportes de bens não sujeitos à
contribuição (item 8.2.2.4) o Carf já decidiu que, apesar dos bens transportados
não serem passíveis de apropriação de créditos, o serviço de transporte é
tributado e, portanto, passível de gerar créditos (Ac 3302-001.916).
Em relação aos fretes entre estabelecimentos da mesma empresa (item 8.2.2.5),
bem como as despesas operacionais a eles correlatas, já decidiu o Carf, em mais
de uma oportunidade, em favor da possibilidade de apropriação de crédito
(Acórdãos no 3402002.173 e no 3803-003.596).
DA GLOSA DOS ITENS 8.3.2 A 8.3.5 DO TERMO DE VERIFICAÇÃO FISCAL
No tocante aos itens 8.3.2 a 8.3.5, o auditor-fiscal glosou diversos créditos
sob o fundamento de que os serviços a eles atrelados não estariam inseridos em
seu processo produtivo, pois aplicados na fase agrícola.
Como já dito, o conceito de insumo a ser aplicado deve ser aquele
consolidado na jurisprudência pátria, a fim de respaldar que os dispêndios
relacionados com as atividades na fase agrícola são aptos a gerar créditos na
apuração da contribuição, pois essa fase é essencial ao processo produtivo do
açúcar e do álcool.
Todos os serviços utilizados na fase de produção agrícola são despesas
incorridas no processo produtivo, sendo imprescindíveis, essenciais e pertinentes
à obtenção da cana-de-açúcar e, por conseguinte, do açúcar e do álcool.
O Carf já decidiu que os serviços de manutenção de frota, máquinas e
equipamentos de bens do imobilizado utilizados na parte agrícola do processo
produtivo de uma agroindústria ensejam créditos da apuração do PIS/Pasep e da
Cofins na modalidade não cumulativa (Acórdão no 3403-002.824).
De igual modo, o Carf já se manifestou acerca da legitimidade dos créditos
relativos ao serviços de transporte de cana (Acórdão no 3301-001.289) e também
já reconheceu a possibilidade de creditamento sobre os produtos químicos
utilizados no preparo do solo, de sorte que os serviços relacionados à pulverização
(item 8.3.4.) devem seguir o mesmo entendimento.
Fl. 54677
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DESPESAS DE ARMAZENAGEM E FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA
O auditor-fiscal glosou créditos referentes a despesas com fretes nas
operações de venda por duas razões: (i) utilização da apropriação direta para
calcular os valores passíveis de creditamento vinculados às receitas de
exportação; e (ii) impossibilidade de creditamento em relação ao frete de
determinadas vendas realizadas.
Com relação ao primeiro argumento (aplicação do método de apropriação
direta), já ficou demonstrada a legalidade e legitimidade dos cálculos realizados.
Quanto ao segundo, deve ser dito que todas as operações cujos créditos de
frete foram glosados têm uma única finalidade: transportar os produtos
produzidos até o porto de Paranaguá, de onde seriam destinados à exportação.
Ou seja, todas essas operações consistem em operações de venda, que, portanto,
dão direito a créditos a serem descontados na apuração da contribuição devida.
O estabelecimento matriz da manifestante, localizado no município de Maringá-
PR, recebe todo o açúcar de suas filiais e o remete para um armazém
alfandegado, que ficará responsável pelo embarque no produto nos navios, com
destino a seus compradores no exterior.
Em que pese o erro na indicação dos CFOPs nas notas fiscais, todas essas
operações são realizadas com o intuito de destinar os produtos fabricados ao
exterior, onde se localizam seus compradores.
Foram glosados também créditos relativos às despesas com os serviços
pagos às empresas CPA Armazéns Gerais e Plant Bem Logística Ltda. porque as
respectivas notas fiscais não discriminavam qual a parcela dos valores se referiam
a cada um dos tipos de serviços contratados, quais sejam, serviços de
armazenagem e serviços de transbordo de álcool.
Com o intuito de distinguir os serviços prestados, foram juntados aos autos
documentos que contemplam as notas fiscais objeto da glosa, bem como os
demonstrativos de faturamento dessas empresas.
CRÉDITOS RELACIONADOS A BENS ADQUIRIDOS BENEFICIADOS PELO REIDI E
RECAP
O auditor-fiscal glosou créditos relacionados a bens adquiridos sob o Reidi
e o Recap. A análise não poderia ter sido feita por amostragem. A acusação da
fiscalização deveria ter se baseado em análise exaustiva das notas fiscais e outros
documentos, e não apenas em uma análise por amostragem, uma vez é
necessário conferir se a integralidade das notas fiscais de aquisição ao Reidi e
Recap foram objeto de creditamento. Seria imperioso analisar se, de fato, todos
os bens e serviços adquiridos com a observação em nota fiscal de que
pertenceriam ao Reidi e ao Recap estariam adstritos aos projetos objeto desses
Fl. 54678
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benefícios e se não foram objeto de recolhimento do tributo por seus
fornecedores.
É nítida a nulidade do procedimento de fiscalização ao promover a análise
meramente por amostragem e superficial da documentação apresentada.
CRÉDITOS SOBRE O CUSTO DE AQUISIÇÃO DE BENS (ITENS 8.7.3 A 8.7.5 DO
TERMO DE VERIFICAÇÃO FISCAL)
O auditor-fiscal glosou créditos porque entendeu que a contribuinte teria
aproveitado em duplicidade créditos relativos ao custo de aquisição de bens do
ativo imobilizado e sobre encargos de depreciação. Ele chegou a essa conclusão
simplesmente porque cotejou o período inicial da tomada de crédito e a
modalidade inicialmente apontada (12, 24 e 48 meses) e depois verificou novo
período inicial e final para fruição do crédito sobre o mesmo bem em modalidade
diversa. Esse procedimento, no entanto, não é suficiente para averiguar se a
contribuinte de fato contabilizou integralmente duas vezes o mesmo crédito.
O correto seria a análise pormenorizada de cada uma das parcelas, para
verificar se o valor final do crédito tomado efetivamente implica em
aproveitamento duplo. Se assim tivesse procedido, o auditor-fiscal teria
constatado a existência de situações nas quais há tomada de créditos de apenas
uma ou duas parcelas numa modalidade, sendo somente o valor remanescente
do crédito aproveitado por meio de outra modalidade, não havendo, pois que se
falar em prejuízo à Fazenda Nacional.
Por essa razão, é nulo o procedimento adotado pelo auditor-fiscal, uma vez
que o parâmetro utilizado não é o adequado para efetivamente verificar a
existência de aproveitamento em duplicidade do crédito.
Caso não se entenda pela nulidade dessa glosa, requer-se que seja o
julgamento desta manifestação de inconformidade convertido em diligência para
que o método individual de apuração de aproveitamento do crédito por bem ou
serviço seja aplicada, sendo levada em consideração a tomada de crédito de cada
parcela mensalmente e seu respectivo valor.
DO DIREITO TOMADO SOBRE RESIDÊNCIAS DE EMPREGADOS
Como já demonstrado, o processo produtivo do açúcar e do álcool possui
como fase essencial aquela realizada na fase agrícola. Nesse sentido, afastada a
equivocada premissa da autoridade fiscal de que os bens empregados na fase
agrícola não geram direito a crédito, não há como remanescer a glosa dos
encargos de depreciação relativos às residências dos empregados e às respectivas
redes de infraestrutura.
A demanda sazonal do cultivo de cana-de-açúcar implica a necessidade de
Fl. 54679
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manutenção de seus funcionários em local próximo à plantação. Como muitos
trabalhadores rurais vêm de outras regiões do Brasil, a sua contratação resta
praticamente inviabilizada quando não acompanhada da oferta de moradia
próxima ao local de trabalho.

Assim, sendo as residências dos trabalhadores rurais essenciais à
contratação destes e sendo sua força de trabalho essencial ao cultivo da cana-de-
açúcar (a qual constitui bem imprescindível à produção do açúcar e do álcool),
não pode ser mantida a glosa dos créditos relativos a esses bens.
O Carf entende que são legítimos os créditos atrelados aos serviços de
transporte de funcionários envolvidos na atividade de corte de cana-de-açúcar. Da
mesma forma, deve ser admitida a possibilidade de apropriar créditos relativos às
moradias dos trabalhos em locais próximos à lavoura, porque isso substitui os
serviços de transporte e tem os mesmos fins deste, ou seja, viabilizar o corte da
cana e, consequentemente, a produção de açúcar e de álcool.
CRÉDITOS SOBRE A DEPRECIAÇÃO DE BENS DE INFORMÁTICA E BENS UTILIZADOS
EM SETORES ADMINISTRATIVOS
O auditor-fiscal glosou créditos relativos à depreciação de determinados
bens, sob a alegação de que eles estariam vinculados a centros de custos ou
despesas ligados a áreas administrativas, não se vinculando diretamente à
fabricação de álcool ou açúcar, e não se enquadrando, pois, no conceito de
insumo.
Conforme já demonstrado, todas as despesas com a aquisição de bens e
serviços necessários, essenciais e pertinentes ao exercício da atividade da
contribuinte, direta ou indiretamente, devem ser consideradas na apropriação de
créditos a descontar na apuração da contribuição devida.
CRÉDITOS SOBRE VEÍCULOS
O auditor-fiscal glosou créditos referentes à depreciação de veículos por
entender que eles (i) estavam vinculados a centros de custos/despesas ligados a
áreas administrativas, não estando atrelados à fabricação de álcool ou açúcar, não
se enquadrando, pois, no conceito de insumo ou (ii) são utilizados em terminal
logístico e, portanto, em fase posterior ao processo produtivo, não ensejando o
direito ao crédito.
Como já demonstrado, a posição predominante do Carf, em alinhamento
ao entendimento adotado pelo STJ, em sede de recurso repetitivo, determina que
a legitimidade dos créditos na apuração do PIS/Pasep e da Cofins reside na
relação de pertinência e dependência do bem com o processo produtivo.
Fl. 54680
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Os veículos cujos créditos decorrentes da depreciação foram glosados têm
relação com a obtenção do produto final de venda da manifestante.
No item 8.7.13, o auditor-fiscal glosou créditos relativos aos veículos
descritos como “Semi Reboque SR/Randon CA, ano 2004” adquiridos da empresa
Safra Leasing S.A. Arrendamento Mercantil, sob a alegação de que as notas fiscais
de aquisição desses veículos demonstrariam tratar-se de veículos usados
Ocorre que a operação descrita pela fiscalização não consiste em aquisição
de veículos usados, mas em aquisição de veículos novos, comprados diretamente
da concessionária, mediante contrato de leasing. No ano de 2004, a contribuinte e
a Safra Leasing S.A. Arrendamento Mercantil firmaram contrato de leasing,
acordando que a manifestante
arrendaria veículos novos (“Semi Reboque SR/Randon CA, ano 2004”) adquiridos
pela arrendadora, a pedido da arrendatária. Ou seja, desde o ano de 2004, os
veículos ficavam sob a posse da manifestante e eram por ela utilizados para a
realização de atividade imprescindível à produção de açúcar e álcool, qual seja, o
transporte de cana-de-açúcar.
Ao final do contrato, no ano de 2006, abriu-se à arrendatária três
possibilidades: comprar o bem, renovar o contrato ou devolver o bem. Optou pela
compra dos veículos, e os valores pagos a título de locação foram abatidos do
preço necessário à efetiva quitação e aquisição dos bens. Nessa oportunidade, a
contribuinte emitiu as notas fiscais de compra dos veículos, para formalizar sua
efetiva aquisição.
Em síntese, os veículos objeto da glosa fiscal no item 8.7.13 são utilizados
no processo produtivo da manifestante desde a sua fabricação e respectiva
aquisição no ano de 2004, não podendo ser considerados bens usados, como
pretendido pelo auditor-fiscal.
Com relação ao item 8.7.14, não procede a afirmação de que os veículos
seriam utilizados em fases posteriores ao processo produtivo, tendo em vista que
os veículos são utilizados no transporte de funcionários em atividades de apoio ao
próprio processo produtivo, sendo, portanto, imprescindíveis à regular produção
do açúcar e álcool.
Cumpre destacar que a imprescindibilidade do transporte de funcionários à
concretização do processo produtivo da cana-de-açúcar e, por conseguinte, do
açúcar e do álcool já foi reconhecida pela 1a Turma da 4a Câmara da Terceira
Seção do Carf (Acórdão no 3301-00.289). Reconhecido o direito ao crédito relativo
ao serviço de transporte de funcionários, de igual modo deve ser reconhecido o
direito ao crédito relativo aos veículos utilizados para a realização desse
transporte.
Fl. 54681
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DAS GLOSAS DOS ITENS 8.7.15 A 8.7.27 DO TERMO DE VERIFICAÇÃO FISCAL
Em relação aos itens 8.7.15 a 8.7.27 do Termo de Verificação Fiscal, o
auditor-fiscal glosou diversas despesas de depreciação por entender que os bens
não estariam inseridos no processo produtivo da contribuinte. Seguindo seu ilegal
e restrito conceito acerca do processo produtivo de uma usina de açúcar e álcool,
o auditor-fiscal desconsiderou os créditos relacionados à depreciação de todos os
bens utilizados na fase agrícola.
Como já demonstrado, especialmente pelo conceito de insumo
estabelecido no REsp 1.221.170, o processo produtivo do açúcar e do álcool
possui como fase essencial aquela realizada na área agrícola, não podendo se
admitir a manutenção da glosa dos créditos relativos aos bens ativados e
utilizados nessa fase.
Todos os bens e serviços utilizados como insumos no setor agrícola,
apontados nos presentes itens do Termo de Verificação Fiscal, são despesas
incorridas no processo produtivo, e, dada a sua imprescindibilidade,
essencialidade e pertinência, tendo em vista que sem eles não é possível a
obtenção do açúcar e do álcool a partir da cana-de-açúcar, não merecem
prosperar as glosas ora combatidas.
No tocante ao tópico 8.7.27, observa-se que foram glosados créditos
referentes à depreciação de diversos bens sob a premissa de que seria defesa a
utilização de créditos sobre os encargos de depreciação em relação à aquisição de
bens usados, em virtude do art. 1o, § 3o, inciso II, da Instrução Normativa SRF no
457, de 2004.
Essa instrução normativa perfaz interpretação que ultrapassa o seu alcance
legislativo, porque o § 2o do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, dispõe que a
aquisição de bens ou serviços isentos só não ensejará o direito ao crédito quando
utilizados como insumo em bens ou serviços sujeitos à alíquota zero, isentos ou
não alcançados pela contribuição. Assim, conclui-se que as empresas podem se
apropriar de créditos decorrentes da aquisição de bens usados de pessoa jurídica.
Nesse sentido, cita-se jurisprudência do Tribunal Regional Federal da 3a Região.
GLOSAS RELATIVAS AOS BENS DO ATIVO IMOBILIZADO (COM BASE NO VALOR DE
AQUISIÇÃO OU DE CONSTRUÇÃO)
O auditor-fiscal glosou todos os créditos solicitados sobre a aquisição de
determinados bens porque, sob sua ótica, seriam superiores ao prazo legal de
desconto, implicando aproveitamento em duplicidade.
Na verdade, a partir do início do desconto dos créditos, foram devidamente
calculadas as parcelas cabíveis a cada item (em 12, 24 ou 48 meses), porém, no
curso desse prazo, por um equívoco, foi possível identificar períodos em que as
Fl. 54682
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parcelas não foram creditadas, ou seja, em razão da não utilização do crédito de
direito, o valor da receita tributável resultou em um montante superior àquele
que seria apurado na hipótese de inclusão do referido crédito.
Tome-se como exemplo o item do ativo imobilizado 56236, cuja aquisição
ocorreu em março/2011 e, portanto, a tomada do crédito teria fim em
fevereiro/2012. A contribuinte somente deu início ao creditamento em
abril/2011, ou seja, deixou de utilizar a parcela do crédito referente à
competência de março/2011. Da mesma forma procedeu com os créditos de
janeiro e fevereiro/2012. Como resultado, houve três meses de créditos não
utilizados, que foram aproveitados em meses posteriores, quais sejam, março e
abril/2012, remanescendo, ainda, uma parcela que não foi utilizada. Sendo assim,
mesmo optante pelo prazo de doze meses, é possível se aferir que o creditamento
ocorreu em apenas onze meses e não em período superior, como alegado pelo
auditor-fiscal, que implicasse no aproveitamento em duplicidade do crédito
vinculado a cada parcela.
Impende ressaltar que todas as apropriações de créditos foram feitas em
absoluta consonância com a lei, não havendo pleito de créditos em duplicidade. O
que, de fato, ocorreu foi a utilização de prazo superior àquele permitido pela lei, o
que, inclusive, beneficia o Fisco, na medida em que a apropriação dos créditos foi
efetuada de forma mais lenta. Mesmo na hipótese reversa (aproveitamento de
crédito em período inferior ao permitido pela legislação), não haveria nenhum
prejuízo ao Fisco, pelo fato de que os prazos de depreciação já estariam
encerrados no momento da expedição do despacho decisório.
Dessa forma, em qualquer hipótese, na data de emissão do despacho
decisório a contribuinte já faria jus ao crédito integral pelo valor de aquisição.
Diga-se, ainda, que o saldo credor objeto de ressarcimento não sofre atualização,
o que é mais um motivo que demonstra que o Fisco em nada foi lesado.
Com relação aos créditos relativos aos bens integrantes do ativo
imobilizado tratados nos itens 8.8.7, 8.8.8 e 8.8.9, constata-se, novamente, que a
glosa abrangeu os bens do ativo imobilizado diretamente relacionados à produção
da cana-de-açúcar, principal insumo do açúcar e do álcool, mas que não fazem
parte da fase industrial de tal
produção e, por isso, não se enquadrariam aos preceitos do art. 3o, inciso VI, da
Lei no 10.637, de 2002.
Neste ponto, reporta-se novamente aos fundamentos já devidamente
aprofundados, nos quais se demonstra a ilegalidade da segregação e exclusão da
base de créditos na apuração da contribuição devida dos bens e serviços
vinculados às atividades produtivas da cana-de-açúcar, as quais também integram
o custo de produção do açúcar e do álcool. Além disso, os bens e serviços
Fl. 54683
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abarcados nesses itens são essenciais e pertinentes à produção dos produtos
finais.
Para tratar do tópico 8.8.10, referente à aquisição de bens usados, remete-
se aos mesmos argumentos utilizados em relação ao item 8.7.27, quais sejam: (i)
o § 2o do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, não veda o aproveitamentos de
créditos provenientes da aquisição de bens usados adquiridos de pessoa jurídica e
(ii) a Instrução Normativa no 457, de 2004, cria novas hipóteses de exação ou
restringe direitos do contribuinte que a lei lhe conferiu, extrapolando, assim, os
limites que lhe são previstos.

4. Em de 27 de agosto de 2018, através do acordão 14-87.583, a 14a Turma da
DRJ/RPO, julgando julgou improcedente a manifestação de inconformidade nos seguintes termos:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012
INSUMO. CONCEITO.
Para a apuração do PIS/Pasep não cumulativo, insumo é a matéria-prima, produto
intermediário, material de embalagem e qualquer outro bem adquirido de
terceiros, não contabilizado no ativo imobilizado, que sofra alteração em função
da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação destinado à venda,
ou então que seja aplicado ou consumido na prestação de serviços. Considera-se
insumo também o serviço prestado por terceiros aplicado na produção do
produto destinado à venda ou na prestação de serviço.
CRÉDITOS.
EXPORTAÇÃO. MERCADO
INTERNO.
RATEIO
ROPORCIONAL.
Na apuração do PIS/Pasep não cumulativo, para fins de cálculo do rateio
proporcional dos custos, despesas e encargos vinculados às receitas do mercado
externo, do mercado interno tributadas e do mercado interno não tributadas,
devem ser excluídas as receitas que não se caracterizem como receita bruta.
FRETE. AQUISIÇÃO. CRÉDITO.
Na apuração do PIS/Pasep não cumulativo, a natureza do crédito com despesas de
frete na aquisição de bens segue a natureza do crédito do bem transportado.
FRETE. TRANSPORTE ENTRE ESTABELECIMENTOS. CRÉDITO.
Despesas com fretes relacionados ao transporte entre estabelecimentos da
empresa não dão direito a crédito na apuração do PIS/Pasep sob a modalidade
não cumulativa.
CRÉDITOS. REIDI. RECAP. NÃO CABIMENTO.
Fl. 54684
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 3301-002.124 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10950.900176/2017-34
42
A aquisição de bens do ativo imobilizado com a suspensão do PIS/Pasep prevista
no Recap e no Reidi não gera direito ao desconto de créditos na apuração do
PIS/Pasep devido no regime da não cumulatividade.
DEPRECIAÇÃO. MÁQUINAS. EQUIPAMENTOS. CRÉDITO.
Na apuração do PIS/Pasep não cumulativo, o crédito sobre depreciação de
máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado
somente pode ser deduzido quando esses bens forem adquiridos ou fabricados
para locação a terceiros ou para utilização na produção de bens destinados à
venda ou na prestação de serviços.
DEPRECIAÇÃO. EDIFICAÇÕES E BENFEITORIAS EM IMÓVEIS.
Na apuração do PIS/Pasep não cumulativo, o crédito sobre depreciação de
edificações e benfeitorias em imóveis somente pode ser deduzido quando esses
bens forem utilizados nas atividades da empresa.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido

5. Em recurso voluntário, a Recorrente ataca a fundamentação da decisão de piso e
ratifica suas razões da defesa anterior. Apresenta documentos relacionados aos fretes de
exportação.
6. Ato contínuo, em sessão de julgamento ocorrida em 22 de setembro de 2021, a 3
seção de julgamento, resolveram os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, converter
o julgamento em diligência para que a Unidade de Origem verifique-se os documentos juntados
em recurso voluntário, para atestar a legitimidade da alocação direta do crédito de exportação dos
fretes e armazenagem pagos recorrente.
7. Para cumprimento da diligência, a Unidade de Origem, em 03 de maio de 2024, por
meio do PARECER No 330/2024 (fl 54506 – 54270), e com base nessas informações da
contribuinte, e nas próprias constatações da fiscalização elabora a tabela a seguir onde: (a)
primeira remete ao tipo de operação, e a (b) segunda, à forma como se deve dar o rateio do
crédito, caso seja acatado pelo Carf.
TABELA 01: RESUMO DA DILIGÊNCIA
Fl. 54685
DF CARF MF
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Fonte: Tabela retirada da fl. 12.do parecer 330/2024.

8. Intimada a se manifestar sobre o Parecer de Diligência, a Contribuinte apresentou
petição (fls 54543-53542) na qual registra especial irresignação em relação às conclusões nele
lançadas, notadamente quanto aos itens 3.7 e 3.9, referentes, respectivamente, às rubricas de
serviços de armazenagem e transbordo de açúcar e álcool e às despesas classificadas como “notas
não informadas”.
9. Sustenta que tais dispêndios dizem respeito exclusivamente ao produto acabado
destinado ao mercado externo, estando, portanto, estritamente vinculados às operações de
exportação.
10.
Por essa razão, afirma que não se cuida de custos, despesas e encargos
comuns simultaneamente a receitas do mercado interno e externo, de modo que não se pode
sujeitá-los ao método de rateio proporcional dos créditos de PIS/Cofins, mas sim à apropriação
direta, prevista no inc. I, §8o do art. 3o, da Lei n. 10.833/03, e em consonância com o
entendimento da própria RFB constante da Solução de Consulta Cosit n. 193, de 28 de março de
2017, que limita o rateio às hipóteses de gastos efetivamente compartilhados entre ambos os
mercados.
É o relatório.
Fl. 54686
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VOTO

I. DO CONHECIMENTO

11.
De antemão, observo que o presente recurso preenche os requisitos de
admissibilidade, tanto extrínsecos quanto intrínsecos, sendo inclusive tempestivo.
12.
Dessa forma, conheço do recurso voluntário.

II. PRELIMINARES.

II.1. Do método de cálculo do índice de rateio proporcional para determinação dos
créditos: da inclusão de verbas não computáveis como receita para fins de cálculo
do rateio proporcional.

13.
Inicialmente, em preliminar, sustenta a Contribuinte que o próprio acórdão
recorrido reconheceu a impropriedade da inclusão, na receita bruta total para fins de rateio, das
verbas lançadas na ficha “Demais Receitas” do Dacon, por não ostentarem natureza de receita
operacional, mas sim de ingressos destinados à mera recomposição patrimonial (recuperações de
despesas, indenizações, recuperação de tributos, ágios em operações com créditos de ICMS,
reembolsos etc.).
14.
A partir desse reconhecimento, conclui que a exclusão dessas rubricas, por
óbvio, eleva o índice de rateio proporcional aplicável aos créditos comuns, implicando a majoração
do crédito disponível e, por conseguinte, a necessidade de reapuração de todas as glosas que dele
dependam.
15.
Alega
ainda
a
Recorrente,
nessas
contas
estariam
registrados,
exemplificativamente:
(i)
recuperações de despesas diversas;
(ii)
indenizações e valores de “recup. perdas sinistro”;
(iii)
“ágio” decorrente de operações com créditos de ICMS via sistema Siscredi;
(iv)
recuperações de impostos e taxas;
(v)
reembolsos de despesas com fornecedores e clientes.
Fl. 54687
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16.
Alega que tais ingressos não configurariam receita bruta, razão pela qual não
poderiam integrar a “receita bruta total” utilizada para fins de rateio de créditos comuns. Invoca,
ainda, o entendimento veiculado no Guia Prático da EFD-Contribuições, quanto ao Registro 0111 –
“Tabela de Receita Bruta Mensal para fins de Rateio de Créditos Comuns”, bem como a Solução de
Consulta Cosit no 193, de 28 de março de 2017, na qual a Coordenação-geral de Tributação
assentou que o método de rateio proporcional dos créditos de PIS e Cofins vinculados à
exportação somente se aplica a custos, despesas e encargos efetivamente comuns às receitas do
mercado interno e externo, e que o rateio se faz pela relação entre a receita bruta de exportação e
a receita bruta total submetida ao regime não cumulativo.
17.
A partir desse quadro, a Recorrente conclui que, uma vez reconhecida, pela
própria decisão de piso, a necessidade de excluir da base de rateio as rubricas que não se
qualifiquem como receita bruta, torna-se imprescindível refazer, de modo consequente, todos os
cálculos de rateio dos créditos comuns, de forma a refletir a nova composição do denominador e,
por via de consequência, reavaliar as glosas que tenham decorrido daquela metodologia.
18.
Em outras palavras, sustenta que a correção conceitual da base de rateio
deve ser acompanhada da correção numérica dos percentuais e dos créditos efetivamente
considerados, o que não teria sido feito na decisão recorrida.
19.
A questão preliminar, portanto, não se resume a mera divergência abstrata
sobre o conceito de receita bruta, mas projeta efeitos diretos sobre a quantificação de todo o
crédito de PIS/Pasep e Cofins objeto do pedido de ressarcimento e das compensações a ele
vinculadas, inclusive porque o Termo de Verificação Fiscal estruturou boa parte das glosas
justamente a partir dos índices de rateio apurados pela fiscalização, a partir de determinada
definição de “receita bruta total” e de “receita bruta submetida ao regime não cumulativo”.
20.
Acresce que o debate acerca da extensão da base de rateio se entrelaça, no
caso concreto, com outros pontos sensíveis do processo. A despeito da robusta argumentação da
Recorrente, constata-se que os autos, tal como se encontram, não trazem demonstração analítica
para concluirmos com segurança jurídica o desfecho da lide.
21.
Em cenário de tamanha complexidade, envolvendo centenas de rubricas
contábeis, diferentes tipos de receitas e uma multiplicidade de créditos acima referidos em linhas
da Ficha 06A e 07A do Dacon, não se revela prudente, nem compatível com o dever de motivação,
que este Colegiado refaça, de ofício, toda a engenharia de cálculos sem o prévio saneamento da
prova contábil e sem uma reapresentação, de forma sistematizada e verificável, da base de rateio
efetivamente aplicável.
22.
Some-se a isso que o Supremo Tribunal de Justiça, ao fixar, em regime de
recurso repetitivo, o conceito de insumo no REsp no 1.221.170/PR, assentou a necessidade de
aferição concreta da essencialidade e da relevância dos bens e serviços em relação ao processo
produtivo de cada contribuinte, justamente para assegurar que o regime de não cumulatividade
do PIS/Pasep e da Cofins seja aplicado de modo coerente com a realidade econômica da atividade
Fl. 54688
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empresarial. Tal orientação foi, inclusive, internalizada pela própria Administração Tributária por
meio do Parecer Normativo Cosit no 5, de 2018, que exige uma análise casuística da vinculação dos
dispêndios às receitas não cumulativas.
23.
Nessa linha, a rigorosa apuração do índice de rateio proporcional dos
créditos comuns se apresenta como etapa indispensável para que se possa, mais adiante, aplicar,
de forma adequada, o critério de essencialidade e relevância sobre as diversas rubricas de custos,
despesas e encargos, inclusive aquelas ligadas a fretes de exportação, armazenagem, transbordo e
demais serviços logísticos discutidos nos autos.
24.
À luz do art. 35 do Decreto no 7.574, de 2011, e do art. 29 do Decreto no
70.235, de 1972, o julgador administrativo pode determinar, de ofício, a realização de diligência
sempre que entender que o processo não se encontra em condições de imediato julgamento, por
ausência de elementos fático-contábeis suficientes para a adequada aplicação do direito. O
Regimento Interno do CARF, por sua vez, ao disciplinar o uso da resolução para realização de
diligência ou perícia, recomenda que o voto respectivo explicite as razões pelas quais o feito não
está maduro para julgamento e detalhe, de forma clara, as providências a serem adotadas pela
unidade de origem.
25.
Diante desse contexto, entendo que a preliminar deve ser acolhida, não
para, desde logo, refazer os cálculos de rateio nesta instância, mas para reconhecer a necessidade
de prévio saneamento probatório e de reconstituição analítica due serviram de base à apuração
dos índices de rateio e das glosas deles decorrentes. Sem essa etapa instrutória, não há como se
aferir, com a precisão exigida, o efetivo impacto da exclusão das rubricas não qualificáveis como
receita bruta sobre o crédito em discussão.
26.
Neste sentido, e acolhendo a preliminar, converto o julgamento em
diligência, a ser cumprida nos seguintes termos, nos moldes do Regimento Interno do CARF:
27.
Diante do acolhimento da preliminar, converto o julgamento em diligência, a
ser cumprida nos seguintes termos:

(A)
À Unidade de Origem:

a.1. Notificar a Recorrente para que demonstre, de forma analítica,
todas as rubricas de insumo relacionadas no Recurso Voluntário ao
seu processo produtivo, indicando, para cada uma delas, a etapa do
processo em que são aplicadas, bem como sua essencialidade ou
relevância sobre o conceito de insumo à luz do Tema Repetitivo 779
(REsp 1.221.170/PR;
a.2. Em seguida, a fiscalização deverá certificar se a demonstração
apresentada corresponde, de fato, ao alegado, à vista da realidade
Fl. 54689
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operacional da empresa e dos parâmetros jurídicos mencionados à
luz do entendimento firmado no parecer COSIT 05/2018.
a.3. Intimar a Recorrente a apresentar o plano de contas contábeis
analítico do período de apuração em discussão, de modo a permitir o
cotejo entre as contas utilizadas e as rubricas de custos, despesas,
encargos e insumos que embasaram os créditos pleiteados.
a.4. Intimar a Recorrente a apresentar o mapa de depreciação dos
bens do ativo imobilizado considerados na apuração dos créditos de
PIS/Pasep e Cofins, para o período fiscalizado, e, na sequência,
caberá à Unidade de Origem apontar expressamente as eventuais
apropriações em duplicidade de créditos (seja entre modalidades
distintas – custo de aquisição x depreciação –, seja por repetição de
parcelas em períodos diversos), indicando bens, valores e
competências envolvidas.

(B)
À DRJ de origem:

b.1. demonstre o recálculo do critério adotado no acórdão 14-
87.583, proferido pela 14a Turma da DRJ/POR, em 27 de agosto de
2018, indicando os valores de créditos apurados e as respectivas
absorções desses créditos pelas compensações homologadas
tacitamente, de modo a evidenciar se há, ou não, saldo disponível
para compensar nos presentes autos.

28.
Cumpridas as diligências e retornando os autos a este Conselho, o processo
ficará em condições de prosseguimento do julgamento de mérito, já à luz dos novos elementos
fático-contábeis e da posição de crédito efetivamente apurada.

Assinado Digitalmente
Rachel Freixo Chaves

Fl. 54690
DF CARF MF
Original