Tribunal: CARF
Processo: 10380.907911/2018-23
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CELSO JOSE FERREIRA DE OLIVEIRA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-12-10
Data de publicação: 2026-05-12

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Exercício: 2018
IMPUGNAÇÃO INTEMPESTIVA.
É facultado ao sujeito passivo, no prazo de trinta dias da ciência do lançamento, apresentar sua impugnação. Expirado tal prazo, a contestação será considerada intempestiva e não conhecida.
IMPUGNAÇÃO INTEMPESTIVA. COMPETÊNCIA DE JULGAMENTO. LIMITES.
A única matéria veiculada em impugnação intempestiva passível de apreciação no contencioso administrativo especializado é a tempestividade suscitada em preliminar.
INTIMAÇÃO. CIÊNCIA.
Nos termos do art. 23, §2o, inciso III, alínea “b”, do Decreto o 70.235/72, consideração feita a intimação na data em que o sujeito passivo efetuar consulta no endereço eletrônico a ele atribuído pela administração tributária, iniciando-se a contagem do prazo a partir do dia útil seguinte. A mera alegação de que a abertura foi acidental ou não implicou leitura integral não descaracteriza a ciência.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10380.907911/2018-23
ACÓRDÃO
3401-014.328 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
10 de dezembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
NORSA REFRIGERANTES S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Exercício: 2018
IMPUGNAÇÃO INTEMPESTIVA.
É facultado ao sujeito passivo, no prazo de trinta dias da ciência do
lançamento, apresentar sua impugnação. Expirado tal prazo, a contestação
será considerada intempestiva e não conhecida.
IMPUGNAÇÃO INTEMPESTIVA. COMPETÊNCIA DE JULGAMENTO. LIMITES.
A única matéria veiculada em impugnação intempestiva passível de
apreciação no contencioso administrativo especializado é a tempestividade
suscitada em preliminar.
INTIMAÇÃO. CIÊNCIA.
Nos termos do art. 23, §2o, inciso III, alínea “b”, do Decreto o 70.235/72,
consideração feita a intimação na data em que o sujeito passivo efetuar
consulta no endereço eletrônico a ele atribuído pela administração
tributária, iniciando-se a contagem do prazo a partir do dia útil seguinte. A
mera alegação de que a abertura foi acidental ou não implicou leitura
integral não descaracteriza a ciência.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, manter a decisão de primeira
instância, de não conhecimento por intempestividade da manifestação de inconformidade.

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Assinado Digitalmente
Celso José Ferreira de Oliveira – Relator

Assinado Digitalmente
Leonardo Correia Lima Macedo – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Ana Paula Pedrosa Giglio,
Laércio Cruz Uliana Junior, Celso José Ferreira de Oliveira, Mateus Soares de Oliveira, George da
Silva Santos, Leonardo Correia Lima Macedo (Presidente).

RELATÓRIO
Por bem descrever a controvérsia até aquele momento processual, adoto o
relatório da decisão de primeira instância:
Trata o presente processo de pedido de ressarcimento de saldo credor de IPI
referente ao 4o trimestre de 2017, da filial 07.196.033/0054-00, no valor de R$
933.187,22, tendo sido o crédito utilizado na compensação de débitos próprios da
empresa. A DRF/Fortaleza indeferiu o pleito, considerando não homologada a
compensação. Este processo faz parte da ação fiscal que culminou no auto de
infração objeto do processo 10480.724731/2018-80.
2. Na Informação Fiscal integrante do processo referente ao auto de infração, a
Autoridade responsável descreve de forma detalhada a ação, apontando as
irregularidades abaixo sintetizadas:
a) Erro na classificação fiscal dos chamados "kits" contendo preparações dos tipos
utilizados para elaboração de bebidas da posição 22.02, fornecidos pela empresa
Recofarma (localizada na Zona Franca de Manaus). Conforme relata a fiscalização,
fornecedora não destacou o IPI nas notas fiscais de saída dos kits, por entender
que os produtos estariam isentos do imposto e a Impugnante, apesar de não
efetuar pagamento do IPI nas aquisições dos insumos fornecidos por Recofarma,
baseou-se no artigo 237 do RIPI/2010 para aproveitar créditos calculados
mediante aplicação da alíquota prevista na TIPI para o Ex 01 do código 2106.90.10
sobre o valor dos kits;
b) Afirma a Autoridade Fiscal que os insumos fornecidos pela Recofarma (exceto
os componentes elaborados com extrato de guaraná), não podem gerar direito ao
aproveitamento dos créditos objeto do artigo 237 do RIPI/2010, mas que na
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hipótese de existir tal direito permanece válida a glosa efetuada na presente ação,
tendo em vista que o crédito calculado como se devido fosse seria igual a zero por
força da classificação fiscal dos referidos insumos;
c) Procura demonstrar o erro da classificação única adotada pela empresa,
afirmando que tal possibilidade ficou completamente descartada mediante a
incorporação às Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (NESH) do item XI da
Nota Explicativa da RGI 3 b), tendo sido tal item incluído após análise efetuada
pelo CCA (Conselho de Cooperação Aduaneira), nos anos de 1985 e 1986, sobre a
classificação fiscal de bases de bebidas constituídas por diferentes componentes
importados em conjunto em proporções fixas em uma remessa, situação
semelhante à presente. Foi anexada ao processo referida documentação, com
tradução juramentada (fls. 740/792);
d) Cita no item V do Termo argumentos adicionais que demonstram a
impossibilidade de classificação do "kit" como mercadoria única, destacando
equívocos contidos em parecer anexado pela Impugnante, elaborado por
requisição da Recofarma;
e) Destaca que se encontram incluídos nos "kits" fornecidos pela Recofarma
embalagens individuais contendo substâncias puras, como benzoato de sódio,
sorbato de potássio ou ácido cítrico, que passam somente por operação de
reacondicionamento no estabelecimento de Recofarma, e não são reconhecíveis
como destinadas ao uso na industrialização de bebidas, exceto por rótulos colados
nas embalagens de transporte. Tais itens, contendo uma substância objeto de
reacondicionamento, não fazem jus nem mesmo à isenção do artigo 81, inciso II,
do RIPI/2010;
f) Ressalta a impossibilidade de classificação dos componentes individuais do "Kit"
no mesmo "ex" 01 do código 2106.90.10;
g) Cita a definição de "concentrado" segundo a legislação brasileira – Lei no
8.918/1994, mandamento válido para qualquer bebida, foi regulamentada pelo
Decreto no 2.314/1994, posteriormente revogado pelo Decreto no 6.871/2009;
h) Detalha a base legal para o enquadramento destas preparações no “caput” do
código 2106.90.10, bem como os códigos que devem ser aplicados ao conteúdo
de outros componentes dos kits, quase todos tributados com alíquota zero. As
únicas “partes” tributadas a alíquotas positivas adquiridas pela fiscalizada seriam
aquelas classificadas no código 3302.10.00, próprio para preparação à base de
mistura de substâncias odoríferas, cuja alíquota é de 5%, não são elaboradas com
matéria-prima extrativa vegetal, não podendo gerar direito a crédito;
i) Acrescenta que mesmo na hipótese de ainda haver direito a crédito,
permaneceria cabível a glosa total do crédito do IPI aproveitado pela fiscalizada
pois, nos termos do artigo 427, II, do RIPI/2010, a Impugnante recebeu produtos
que não estavam corretamente identificados nas notas fiscais, pois nos
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documentos emitidos por Recofarma não consta a identificação dos componentes
dos kits, com os respectivos valores de cada item embalado individualmente;
j) Tece comentários acerca dos esclarecimentos apresentados pelas empresas do
sistema Coca-Cola, mais precisamente relativos aos já citado Relatório Técnico
elaborado pela Divisão de Engenharia de Avaliações e de Produção (DIEAP) do
Instituto Nacional de Tecnologia (INT), ressaltando que, ao contrário do que
alegam as empresas, inexiste discordância entre o Fisco e a SUFRAMA quanto à
classificação fiscal do produto, não tendo aquele órgão se pronunciado sobre o
enquadramento na TIPI dos produtos em questão;
k) Defende a responsabilização do engarrafador pelo pagamento do IPI e da multa
em função do cálculo e aproveitamento de créditos fictos indevidos;
l) Foram glosados créditos referentes aquisição bens de uso e consumo, a
exemplo de antibactericidas, detergentes, dentre outros agentes orgânicos de
superfície (produtos de limpeza), os quais não se enquadram no conceito de
insumos;
m) Foi também apurada insuficiência de destaque do IPI quando das saídas de
produtos do estabelecimento fiscalizado, predominantemente no início de 2013,
por inobservância de alteração legislativa;
n) Observou a Autoridade que o estabelecimento transferiu créditos de IPI para
outros estabelecimentos industriais da mesma pessoa jurídica, sem amparo na
legislação de regência.
3.
Cientificada
em
11.10.2018
(fl.
1134),
a
interessada
apresentou,
intempestivamente, em 14.01.2019, manifestação de inconformidade (fls.
37/106) na qual na qual alega em preliminar de tempestividade haver aberto sem
perceber a mensagem relativa ao presente lançamento, quando do acesso para a
realização de diversas outras funções, não tendo sido possível a leitura da
notificação. Afirma não ter motivos para a não apresentação da defesa, indicando
diversos outros processos semelhantes devidamente impugnados. Acrescenta que
a abertura da mensagem não poderia, por si só, indicar a ciência do lançamento,
entendendo que tal ciência somente ocorreu em 17.12.2018, data na qual teve
conhecimento de que o processo constava como devedor no relatório de situação
fiscal. Em seguida apresenta as seguintes razões de mérito:
a) Afirma que o saldo credor possui as seguintes origens:
"a) concentrados para bebidas não alcoólicas isentos, fabricados pela
RECOFARMA, empresa situada na Zona Franca de Manaus, e também elaborados
com matéria-prima agrícola adquirida de produtor situado na Amazônia
Ocidental, empregados na fabricação de refrigerantes sujeitos ao IPI; tais
concentrados dos beneficiados por duas isenções autônomas e independentes:
a.i) a do art. 81, II, do Decreto no 7.212, de 15.06.2010 - Regulamento de IPI
RIPI/10, que tem base 1ega1 no art. 9o do Decreto-Lei (DL) no 288, de 28.02.1967,
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por serem produzidos na Zona Franca de Manaus, cujo crédito de IPI foi
assegurado para a REQUERENTE, expressa e especificamente, pela coisa julgada
formada no mandado de segurança coletivo (MSC) no 91.0 047183-4, em relação
ao período o de janeiro de 2017 e no mandado de segurança individual (MSI) no
95.0009470-3, em relação ao período de fevereiro de 2017 e março de 2017 a.ii) a
do art. 95, III, do RIPI/10, que tem base legal no art. 6o do DL no 1.435, de
16.12.1975, a qual não foi objeto do referido MSC no 91.0047783-4 e do MSI no
95.0009470-3, mas cujo crédito de IPI para o adquirente decorre do próprio
dispositivo legal (art. 6o, § 1o, do DL no 1.435/75), porque o insumo foi elaborado
com matéria-prima agrícola adquirida de produtor situado na Amazônia
Ocidental; e b) produtos de limpeza utilizados pela REQUERENTE no processo
produtivo de seus refrigerantes." b) Alega que não tem obrigação de verificar a
correção da classificação fiscal indicada na nota fiscal emitida pelo fornecedor da
mercadoria, pois não há na lei nem no Regulamento de IPI tal obrigatoriedade,
estando esse entendimento em linha com a jurisprudência judicial e
administrativa;
c) Defende a classificação fiscal utilizada, citando a Resolução Suframa que
reconheceu o benefício, parecer técnico daquele órgão e ainda manifestação do
Instituto Nacional de Tecnologia, o qual deve ser "adotado imperiosamente, nos
termos do art. 30, caput, do Decreto no 70.235/72, observado o art. 26-A do no
70.235/72.";
d) Aponta ilegalidade na decisão, uma vez que o laudo elaborado pelo Centro
Tecnológico de Controle de Qualidade Falcão Bauer não poderia ser utilizado
como prova no presente caso por não haver o mesmo sido integralmente juntado,
por não se tratar de órgão federal e por não ter a interessada intimada a se
manifestar em relação ao seu conteúdo;
e) Defende ainda a competência da Suframa para efetuar a classificação fiscal de
produto beneficiado conforme PPB definido em portaria interministerial, não
sendo a competência da Receita Federal para tal exclusiva nem excludente;
f) Esclarece, no que se refere à decisão do CCA, citada pela Autoridade Fiscal:
"a) a decisão do Conselho de Cooperação Aduaneira, de 23.08.1985, citada pela
AUTORIDADE, consistiu em mero trabalho preparatório que não tem natureza de
parecer do Comitê de Sistema Harmonizado da Organização Mundial das Aduanas
(OMA) e que não integra a coletânea publicada no site da RFB;
b) tal decisão do Conselho de Cooperação Aduaneira envolve apenas a legislação
dos países mencionados na consulta que motivou aquela decisão (a saber, Japão,
Canadá, Maurícia, Austrália) e, naqueles países o concentrado para bebidas não
alcoólicas não é classificado numa posição específica, como o é e sempre foi na
legislação brasileira, razão pela qual naquela decisão foi preciso utilizar as Regras
Gerais de Interpretação secundárias (2 e 3.b);
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c) essa divergência nas posições existentes nos países objeto da decisão do
Conselho de Cooperação Aduaneira e no Brasil ocorre pelo fato de que, no
Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, apenas os
seis primeiros dígitos das classificações fiscais devem ser uniformes, sendo
facultado aos países membros da Convenção Internacional sobre o Sistema
Harmonizado a criação de subdivisões (art. 3o da referida Convenção
Internacional sobre o Sistema Harmonizado, anexa ao Decreto no 91.409/1988); e
d) no Brasil há posição específica com mais de seis dígitos, a saber: 21.06.90.10.
EX 01." g) Acrescenta: "Caso acolhido qualquer dos fundamentos anteriores e
reconhecida a alíquota utilizada para cálculo do crédito de IPI, deve ser
automaticamente reconhecido o direito da REQUERENTE ao crédito de IPI
decorrente da aquisição de concentrado para bebidas não alcoólicas, nos termos
da coisa julgada formada no MSC no 91.0047783-4 e no MSI no 95.0009470-3 e
em razão do benefício previsto no art. 6o do DL no 1.435/75";
h) Afirma que tendo em vista o despacho decisório não haver questionado o
direito ao crédito de IPI em relação a isenção prevista no art. 9o do DL no 288/67,
e ser indiscutível a existência da coisa julgada individual formada no MSC no
91.0047783-4 e no MSI no 95.0009470-3, deve ser automaticamente reconhecido
o direito ao referido crédito de IPI, pois há fundamento formal, material,
autônomo, independente e suficiente para manutenção do crédito de IPI que não
foi tratado no referido despacho;
i) Acerca da afirmação de que os insumos da Recofarma não fariam jus ao
benefício do art. 6o do DL 1.435/75, registra que os mesmos gozam do direito nos
termos da Resolução do CAS da Suframa e Parecer Técnico;
j) Contesta a aplicação de multa, juros e correção monetária em razão do disposto
no art. 100, parágrafo único, do CTN, que estabelece "que a observância de atos
normativos expedidos pelas autoridades administrativas tem o condão de excluir
a cobrança de multa, juros de mora e correção monetária". No caso, foi
observado pela Impugnante o ato administrativo da Suframa;
k) "Por outro lado, ainda que superados todos os argumentos acima
desenvolvidos, o que se admite apenas para argumentar, a imposição de multa no
presente caso também não seria cabível em razão do disposto no art. 76, II, 'a', da
Lei no 4.502/64, que está em pleno vigor e determina a não imposição de
penalidades aos contribuintes que tiverem agido de acordo com interpretação
fiscal constante de decisão irrecorrível de última instância administrativa." l)
Quanto aos créditos referentes aos produtos de limpeza, julga que embora os
mesmos não tenham necessariamente contato direto com a bebida, tais produtos
entram em contato direto com as embalagens dos refrigerantes, visto que são
utilizados para higienizar as máquinas e esteiras, onde são elaborados os
refrigerantes, gerando direito aos créditos;
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m) Ao final, reitera o direito à utilização do saldo credor na compensação de
quaisquer tributos e contribuições administrados pela RFB, e requer a
procedência dos seus argumentos.
A DRJ de Belém do Pará, ao apreciar a impugnação, notou ser a peça recursal
intempestiva e dela não conheceu.
Tempestividade 5. O art. 15 do Decreto no 70.235/72 (PAF) prescreve que a
impugnação, formalizada por escrito e instruída com os documentos em que se
fundamentar, será apresentada ao órgão preparador no prazo de trinta dias,
contados da data em que for feita a intimação da exigência. Por sua vez, o art. 23
lista as formas pelas quais poderá ser intimado o contribuinte, constando no
inciso III:
"III - por meio eletrônico, com prova de recebimento, mediante:(Redação dada
pela Lei no 11.196, de 2005) a) envio ao domicílio tributário do sujeito passivo; ou
(Incluída pela Lei no 11.196, de 2005) b) registro em meio magnético ou
equivalente utilizado pelo sujeito passivo.(Incluída pela Lei no 11.196, de 2005)" 6.
No caso presente, a ciência ocorreu em 11.10.2018, por meio de sua caixa postal,
estando clara intempestividade da manifestação de inconformidade apresentada
somente em 14.01.2019.
Conclusão 7.
Diante do exposto, vota-se pelo não conhecimento da presente impugnação, por
ser o mesmo intempestivo.

Inconformada, a recorrente interpôs o presente Recurso Voluntário em que, em
sede de preliminar, argumenta em favor da tempestividade de sua impugnação, nos seguintes
termos:

1.1. Em 07.01.2020 (terça-feira), a RECORRENTE foi intimada da decisão
administrativa de 1 a instância (DECISÃO) que não conheceu da manifestação de
inconformidade.
1.2.O prazo para a apresentação deste recurso voluntário é de 30 (trinta) dias (art.
33 do Decreto no 70. 235/72 e art. 73 do Decreto no 7.574 /11) pois, ele é
tempestivo porque apresentado até 06. 02.2020 (quinta-feira).
3. DA TEMPESTIVIDADE DA MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE APRESENTADA
PELA RECORRENTE E DOS DEMAIS ARGUMENTOS NÃO ANALISADOS PELA
DECISÃO ORA RECORRIDA
3.1. No presente caso, DECISÃO não conheceu da manifestação de
inconformidade apresentada pela RECORRENTE em 14.01.2019, por considerar
que a ciência do despacho decisório teria ocorrido em 11. 10. 2018 e entender
que a manifestação de inconformidade seria intempestiva.
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3.2. Ocorre que, conforme já demonstrado na seção 1 da manifestação de
inconformidade, a referida manifestação inconformidade foi apresentada
tempestivamente.
3. 3. Com efeito, em 10. 10.2018, a RECORRENTE recebeu em sua caixa postal,
entre outras mensagens, a enviada para notificá-la do despacho decisório.
3.4. Em 11. 10. 2018, a RECORRENTE havia acessado o portal e-CAC para realizar
diversas funções e sem perceber abriu a mensagem relativa ao presente processo.
3.5. De fato, além da mensagem relativa ao despacho decisório em questão, havia
inúmeras outras mensagens na caixa postal da RECORRENTE, o que impossibilitou
a leitura da notificação relacionada a este caso.
3.6. Caso a RECORRENTE tivesse tido a efetiva ciência do teor dos documentos
indicados na mensagem referente ao presente processo na data de 11. 10. 2018,
não teria motivos para deixar de apresentar defesa.
3.7. Isso, porque a RECORRENTE sempre apresentou defesa em todos os
despachos decisórios de IPI emitidos pelo Fisco em que se discute a mesma
matéria tratada no presente processo (citem-se, como exemplos, os processos no
s 10380. 904795/2018-91, 10380.907907/2018-65, 10380.907909/2018-54,
10380.907910/2018-89,
10380.
904881/2018-01,
10380.907906/2018-
11,10380.907908/2018-18,
10380.
908081/2017-71,
908082/2017-15,
908083/2017-60,
10380.908084/2017-12,10380.908085/2017-
59,10380.908087/2017-48, 10380.908086/2017-01 e 10380 .908561/2018-12).
3.8. Assim, apesar de ter sido aberta a mensagem enviada para a caixa postal, a
abertura desta mensagem, por si só, não poderia pressupor, no caso e
considerando as circunstâncias específicas, que a RECORRENTE tivesse tomado
ciência do teor de todos os documentos nela indicados, porque a RECORRENTE
recebe grande volume de mensagens e informações em sua caixa postal nunca
deixou de apresentar manifestação de inconformidade contra os despachos
decisórios sobre a matéria objeto do presente.
3.9. Por conseguinte, a efetiva ciência deste despacho decisório somente ocorreu
em 17.12.2018, data na qual teve conhecimento de que esse processo constava
como devedor no relatório de situação fiscal e verificou a existência do presente
despacho decisório.
3.10. Em observância ao princípio da verdade material e da boa-fé, a
manifestação de inconformidade é tempestiva.
3.11. Por fim, ainda que reste dúvida quanto à data da efetiva ciência, ainda
assim, nessa hipótese, deve ser adotada a data de 17.12.2018, porque deve ser
aplicada a interpretação mais favorável ao contribuinte, para resguardar o seu
direito constitucional à ampla defesa e ao contraditório.
3.12. Vê-se, pois, que o prazo de 30 (trinta) dias (art. 74, da Lei no 9. 430/96 c/ c
art. 110 do Decreto no 7.574/11) para a apresentação da manifestação de
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inconformidade deve ser contado a partir do momento em que ocorreu a efetiva
ciência do despacho decisório (no caso, 17.12.2018) e, portanto, referida
manifestação de inconformidade é tempestiva porque apresentada no dia
14.01.2019.
3.13. Dessa forma, uma vez reconhecida a tempestividade da manifestação de
inconformidade apresentada, a RECORRENTE requer que o processo retorne para
a DRJ para que sejam apreciados os argumentos de mérito constantes da referida
manifestação de inconformidade.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Celso José Ferreira de Oliveira, Relator

Recebido em 08 de agosto de 2019, depois de intimada a recorrente da decisão de
primeira instância em 09 de julho de 2019, dentro, portanto, do prazo de 30 dias estabelecido
pelo artigo 33 do Decreto no 70.235, de 1972, o Recurso Voluntário é tempestivo e, dado que
preenche os demais requisitos para a sua admissibilidade, dele se deveria tomar conhecimento.
Todavia, a decisão de tomar conhecimento do Recurso Voluntário, quando a fase litigiosa do
procedimento sequer foi instaurada, demanda a satisfação de alguma particularidade.
Vejamos.
Podemos resumir o que se pôs no Recurso Voluntário apresentado da seguinte
forma:
a) Embora tenha havido comprovação da regular intimação da recorrente em 14 de
setembro de 2018, não se poderia considerar intimada, pois o acesso se deu para realizar diversas
funções e sem perceber abriu a mensagem relativa ao presente processo.
b) Ou seja, ainda que tenha havido comprovação da regular intimação em 14 de
dezembro de 2018, não se pode tomar como válida tal intimação, pois “além da mensagem
relativa ao auto de infração em questão, havia inúmeras outras mensagens na caixa postal da
RECORRENTE, o que impossibilitou a leitura da notificação relacionada a este caso.” Assim, dever-
se-ia tomar a ciência como somente aperfeiçoada e, portanto, realizada, em 17 de dezembro de
2018, pois foi somente então a recorrente teve conhecimento de que este processo constava
como devedor no relatório de situação fiscal, em observância ao princípio da verdade material e
da boa-fé.
c) Não se poderia tomar como efetiva a sua ciência, pois sempre que tomou
conhecimento dos documentos apresentou impugnação, como de fato ocorreu com os processos
mencionados,
exemplificativamente,
no
relatório,
os
PAs
nos
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10469.723099/2015-62, 10380.730601/2016-42, 10580.724116/2017-64, 10540.720753/201738,
10384.723819/2017-91, 10480.727759/2017-98, 14090.720754/201789, 10480.724729/2018-19,
10480.725922/2018-69, 10480.725940/201841 e 10480.730396/2018-59.
d) Havendo dúvida quanto à efetiva ciência de auto de infração, deve ser adotada a
interpretação mais favorável ao contribuinte, possibilitando a sua defesa em auto de infração que
trate de matéria notoriamente questionada pelo contribuinte, visto que existe um grande
contencioso com a RFB sobre esse tema.
Pois bem.
O Recurso Voluntário diz respeito à inconformidade com a decisão de primeira
instancia que não conheceu da impugnação, pois a peça impugnatória não haveria satisfeito o
requisito extrínseco da tempestividade.
Ora, não havendo fase litigiosa instaurada, regra geral, a decisão acerca de Recurso
Voluntário, mesmo apresentado tempestivamente, seria de não conhecimento, excetuado o caso
em que haja alegação que diga respeito à própria tempestividade da impugnação. Aliás, única
matéria decidida pela instância a quo.
Ou seja, a questão acerca do conhecimento ou não do Recurso Voluntário, admitida
a satisfação de seus outros requisitos, deve ser resolvida em função da apresentação ou não de
questão acerca da tempestividade.
Ora, os artigos 14 e 15 do Decreto no 70.235, de 1972, regulamentados pelo artigo
56 do Decreto no 7.574, de 2011, prescrevem:
Decreto no 70.235, de 1972
[...]
Art. 14. A impugnação da exigência instaura a fase litigiosa do procedimento.
Art. 15. A impugnação, formalizada por escrito e instruída com os documentos em
que se fundamentar, será apresentada ao órgão preparador no prazo de trinta
dias, contados da data em que for feita a intimação da exigência.
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido
expressamente contestada pelo impugnante.

[...]
Decreto no 7.574, de 2011.
Art. 56. A impugnação, formalizada por escrito, instruída com os documentos em
que se fundamentar e apresentada em unidade da Secretaria da Receita Federal
do Brasil com jurisdição sobre o domicílio tributário do sujeito passivo, bem como,
remetida por via postal, no prazo de trinta dias, contados da data da ciência da
Fl. 1203
DF CARF MF
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ACÓRDÃO 3401-014.328 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10380.907911/2018-23
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intimação da exigência, instaura a fase litigiosa do procedimento (Decreto no
70.235, de 1972, arts.14 e 15). (...)
§ 2o Eventual petição, apresentada fora do prazo, não caracteriza impugnação,
não instaura a fase litigiosa do procedimento, não suspende a exigibilidade do
crédito tributário nem comporta julgamento de primeira instância, salvo se
caracterizada ou suscitada a tempestividade, como preliminar.

Neste contexto, daquilo que se depreende dos textos normativos, é possível dizer
que a tempestividade surge como alegação essencial que viabiliza a admissibilidade do julgamento
do recurso voluntário. Pode-se dizer que, em relação ao recurso voluntário, a tempestividade do
recurso permanece como um seu requisito extrínseco, mas a alegação de tempestividade da
impugnação surge como requisito intrínseco de admissibilidade do recurso. Estando presente,
viabiliza o seu conhecimento, e, ao mesmo tempo, torna-se a matéria de mérito que se deve julgar
fundada ou não.
Não são outras as lições de BARBOSA MOREIRA em seu “Que Significa “não
conhecer” de um recurso”, onde, em determinado trecho, interpreta o artigo 105, inciso III, alínea
“a”, da Constituição da República. Guardadas as devidas diferenças, o que diz o exímio
processualista de alegação de violação à lei federal, pode-se dizer de alegação de tempestividade
da impugnação:

[...] Sempre admitida, por hipótese, a satisfação dos outros requisitos, é
suficiente, para o cabimento do recurso especial, a alegação de que a decisão
recorrida contrariou lei federal. Se o recorrente faz tal alegação, tem o Superior
Tribunal de Justiça de conhecer do recurso. Em seguida, averiguará se a alegação
é fundada, isto é, se na verdade se consumou a ofensa. Caso conclua que sim,
dará provimento ao recurso; caso conclua que não, negar-lhe-á provimento. E
quando cumprirá que o tribunal não conheça do recurso? Quando o recorrente
não houver alegado a violação de lei federal; por exemplo: quando for estadual a
norma supostamente infringida.
Salta aos olhos a profunda diferença entre "não conhecer" do recurso especial e
"negar-lhe provimento". Na segunda hipótese, o Superior Tribunal de Justiça
examina a substância da impugnação, verifica que ela é infundada, que o acórdão
recorrido não contém o erro que se lhe imputa, e, portanto, merece prevalecer a
solução nele adotada. Na primeira hipótese, cinge-se o Superior Tribunal de
Justiça a declarar que falece ao recurso um (ou mais de um) requisito de
admissibilidade, de sorte que nem sequer é possível analisar-lhe o conteúdo;
nada, absolutamente nada, se fica sabendo a respeito do acerto ou desacerto da
decisão recorrida.

Fl. 1204
DF CARF MF
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PROCESSO 10380.907911/2018-23
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No mesmo sentido, ANTÔNIO DA SILVA CABRAL, quando comenta o artigo 35 do
Decreto no 70.235, de 1972, que dispõe sobre obrigatoriedade de encaminhamento do recurso à
segunda instância mesmo perempto. Veja-se:

Quando a impugnação não foi conhecida pelo julgador de primeira instância, por
ter sido apresentada fora do prazo, é inútil o contribuinte elaborar um recurso
atacando o mérito da causa. Nesta hipótese, o mérito é a questão relacionada
com a perempção e o contribuinte deve atacá-lo antes de atacar o mérito da
causa. Em outros termos, quando a decisão de primeira instância considerar a
impugnação perempta, o recurso para o Conselho deve consistir no ataque a
esta questão e o pedido do contribuinte deve consistir em solicitar ao Conselho
de Contribuintes que declare ter a impugnação ter sido apresentada no tempo
devido e anule a decisão, determinando o retorno dos autos à primeira instância,
para a apreciação do mérito.
[...] Uma vez ocorrida a perempção, o contribuinte perde o direito de ver o seu
caso apreciado. A matéria do recurso deve ater-se, apenas, à questão da
tempestividade, [...] pois ir além do examinado pela autoridade a quo importaria
em supressão de instância.

Assim é que o presente recurso voluntário comporta a solução de duas questões:
uma, preliminar, a que diz respeito a sua admissibilidade, a existência de alegação de
tempestividade da impugnação; outra, a que, ultrapassada a admissibilidade, de mérito, portanto,
deverá decidir se a alegação de tempestividade é fundada ou não.
Preliminares.
Questão da existência de alegação de tempestividade da impugnação.
Assim, o primeiro juízo a fazer, no caso presente, satisfeitos os outros requisitos de
admissibilidade, diz respeito à presença ou não de alegação de tempestividade. Portanto,
afirmando presente a alegação de tempestividade, é possível decidir pelo conhecimento do
Recurso Voluntário, única e exclusivamente, a fim de que seja apreciada a tempestividade arguida.
A recorrente diz que não teria havido ciência, pois, embora a haja prova nos autos
de sua notificação em conformidade com a legislação de regência, tal notificação haveria se dado
de maneira inadvertida o que implicou o não conhecimento da totalidade dos documentos. Algo
como, haver recebido uma carta por Correio, registrar a ciência de haver recebido, mas não haver
aberto a carta para a ler.
Assim, toma-se conhecimento do Recurso Voluntário e passa-se à apreciação da
tempestividade da impugnação.

Fl. 1205
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 10380.907911/2018-23
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Mérito.

Questão de a alegação de tempestividade ser fundada ou não.
Admitido, a única questão meritória a ser decidida neste Recurso Voluntário diz
respeito a tempestividade da impugnação. Esta é a extensão da matéria cognoscível. Esta única
questão para a qual há competência desta Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da
Terceira Seção no presente processo para que se considere como obediente à juridicidade
necessária às decisões adequadas.
Isto, a juridicidade, é ainda mais relevante quando se trata de pressupostos
processuais, também de matéria de ordem pública (como a decadência e prescrição também o
são). Pois é juridicamente adequado dizer que não se pode decidir sem competência, o que, aliás,
é causa de nulidade da decisão.
Ora, se a impugnação instaura a fase litigiosa (art. 14 e 15 do Decreto no 70.235, de
1972), contrario sensu, a sua ausência significa a não instauração da impugnação.
Repita-se: a competência do órgão julgador está delimitada à alegação de
tempestividade, pois sem impugnação tempestiva: (i) não há fase litigiosa (art. 14 e 15 do Dec.
70.235/72); (ii) não há devolução do mérito; (iii) não há competência para decidir sobre crédito
tributário e qualquer incursão no mérito seria vício de competência; (iv) vício de competência gera
nulidade (art. 59 do Decreto 70.235/72).
Em suma, não havendo fase litigiosa instaurada, não há lide. Não havendo lide, não
há fixação de competência. Logo, qualquer decisão tomada por autoridade incompetente é nula a
teor do que dispõe o artigo 59, inciso II, do mesmo Decreto no 70.235/72.

Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
§ 1o A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente
dependam ou sejam consequência.
§ 2o Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e
determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do
processo.
§ 3o Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem
aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará
nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta. (Redação dada pela Lei no 8.748,
de 1993)
Fl. 1206
DF CARF MF
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PROCESSO 10380.907911/2018-23
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Neste sentido, os Acórdãos no 9101-004.789 – CSRF / 1a Turma e no 3302002.350 –
3a Câmara / 2a Turma Ordinária, por exemplo:

ASSUNTO:
PROCESSO
ADMINISTRATIVO
FISCAL
Ano-calendário:
2001
IMPUGNAÇÃO OU MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE INTEMPESTIVA.
COMPETÊNCIA DE JULGAMENTO. LIMITES.
A única matéria veiculada em impugnação ou manifestação de inconformidade
intempestiva passível de apreciação no contencioso administrativo especializado
é a tempestividade suscitada em preliminar.
.........................................................
.........................................
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração:
01/01/1991 a 31/12/1995 PRELIMINAR DE TEMPESTIVIDADE Comprovado nos
autos que a impugnação foi apresentada fora do prazo legal, dela não se toma
conhecimento, ficando prejudicada a apreciação do mérito.

Por essas razões, não há como apreciar questões relativas à decadência. Não
socorre a recorrente o fato de a decadência ser matéria de ordem pública. Porque, ainda que seja
de ordem pública e possa, portanto, ser alegada a qualquer tempo, resolve o mérito. Assim
prescrevem, tanto o CPC, expressamente, ao considerar que a resolução de questão prejudicial de
mérito como a decadência extingue o processo por decisão de mérito (art. 487, inciso II), quanto o
CTN, implicitamente ao dizer que a decadência extingue o crédito tributário (art. 156, V), ou seja,
atinge o direito material em si mesmo. Ou seja, decadência está entre aquilo que a doutrina
denomina prejudiciais de mérito.
Não ajuda a ampliar a competência ou mesmo instaurá-la o disposto no Decreto no
70.235/72 ou no CPC. Sabe-se que ambos contêm regras autorizativas de que o julgador possa
deixar de decidir determinadas questões quando se puder decidir o mérito, favoravelmente,
aquele a quem aproveitaria a apreciação e decisão de uma preliminar, por exemplo. Ou seja, está
o julgador autorizado a deixar decidir questões preliminares, decisões que impediriam o mérito.
Veja-se o disposto no mesmo artigo 59, §3o, e o arts. 488 c/c 485 do CPC:

Decreto no 70,235, de 1972
[...]
Art. 59 {...]
Fl. 1207
DF CARF MF
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PROCESSO 10380.907911/2018-23
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§ 3o Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem
aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará
nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta. (Redação dada pela Lei no 8.748,
de 1993)

..........................................................
...................................
Lei no 13.105, de 2015
[...]
Art. 488. Desde que possível, o juiz resolverá o mérito sempre que a decisão for
favorável à parte a quem aproveitaria eventual pronunciamento nos termos do
art. 485.
Art. 485. O juiz não resolverá o mérito quando:
I - indeferir a petição inicial;
II - o processo ficar parado durante mais de 1 (um) ano por negligência das partes;
III - por não promover os atos e as diligências que lhe incumbir, o autor abandonar
a causa por mais de 30 (trinta) dias;
IV - verificar a ausência de pressupostos de constituição e de desenvolvimento
válido e regular do processo;
V - reconhecer a existência de perempção, de litispendência ou de coisa julgada;
VI - verificar ausência de legitimidade ou de interesse processual;
VII - acolher a alegação de existência de convenção de arbitragem ou quando o
juízo arbitral reconhecer sua competência;
VIII - homologar a desistência da ação;
IX - em caso de morte da parte, a ação for considerada intransmissível por
disposição legal; e X - nos demais casos prescritos neste Código.
§ 1o Nas hipóteses descritas nos incisos II e III, a parte será intimada pessoalmente
para suprir a falta no prazo de 5 (cinco) dias.
§ 2o No caso do § 1o, quanto ao inciso II, as partes pagarão proporcionalmente as
custas, e, quanto ao inciso III, o autor será condenado ao pagamento das despesas
e dos honorários de advogado.
§ 3o O juiz conhecerá de ofício da matéria constante dos incisos IV, V, VI e IX, em
qualquer tempo e grau de jurisdição, enquanto não ocorrer o trânsito em julgado.
§ 4o Oferecida a contestação, o autor não poderá, sem o consentimento do réu,
desistir da ação.
§ 5o A desistência da ação pode ser apresentada até a sentença.
Fl. 1208
DF CARF MF
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PROCESSO 10380.907911/2018-23
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§ 6o Oferecida a contestação, a extinção do processo por abandono da causa pelo
autor depende de requerimento do réu.
§ 7o Interposta a apelação em qualquer dos casos de que tratam os incisos deste
artigo, o juiz terá 5 (cinco) dias para retratar-se.

Aqui o art. 487, II do CPC não ajuda a ampliar a competência. Ele apenas classifica a
natureza da decisão judicial. Mas ele não cria jurisdição onde não existe. O CTN prescreve que se
extingue o crédito pela decadência. Mas quem declara isso precisa ter competência para apreciar
o crédito. Sem lide, no entanto, não há competência contenciosa.
Assim, o julgador que pode decidir também pode não pronunciar a declaração de
nulidade nos termos do PAF ou não promover o pronunciamento nos termos de 485 do CPC,
sempre que a decisão de mérito for favorável à parte a quem aproveitaria da declaração de
nulidade.
Diga-se, mais uma vez, que tais regras não autorizam decisão de autoridade
incompetente. É pressuposta a competência da autoridade que para que possa decidir não se
pronunciar a respeito de determinadas questões prévias ou preliminares. Não pode haver decisão
de autoridade incompetente. Enfim, não fundamento legal que aproveite decisão de julgador que
não é competente para decidir. O direito não comporta situação que tais e sanciona com a
nulidade decisões que desafiam tal regra.
Em resumo, a recorrente sustenta que a decadência do crédito tributário, por se
tratar de matéria de ordem pública, poderia e deveria ser apreciada por este Conselho,
independentemente da tempestividade da impugnação. De fato, a decadência constitui matéria
de ordem pública e, em tese, pode ser conhecida de ofício. Contudo, essa possibilidade pressupõe
a superação dos requisitos de admissibilidade da fase litigiosa, entre os quais se insere a
tempestividade da impugnação.
Como foi dito na decisão de primeira instância e que aqui não passa de obter
dictum, não tem conteúdo decisório, é possível a apreciação da decadência em sede de revisão de
ofício:

No mais, quanto à solicitação de apreciação da decadência, cabe lembrar que no
presente caso não houve a instauração do litígio, não sendo possível qualquer
análise por parte desta Turma de Julgamento. No caso, a verificação de ofício da
possibilidade de decadência do lançamento caberá à unidade de origem do
processo.

Enfim, para decidir não se pronunciar deve a autoridade ser competente para se
pronunciar. Ou bem é competente, ou não é competente. Tercium non datur.
Fl. 1209
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10380.907911/2018-23
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Pois bem.
Passemos, então, a questão de a alegação de tempestividade da impugnação ser
fundada ou não, única matéria passível de apreciação por esse colegiado.
O art. 15 do Decreto no 70.235/72 estabelece que o sujeito passivo dispõe do prazo
de 30 (trinta) dias, contado da ciência do lançamento, para apresentar impugnação.
Nos termos do art. 23, §2o, inciso III, alínea “b”, do mesmo Decreto, a abertura da
mensagem enviada para a caixa postal eletrônica do contribuinte no e-CAC presume ciência do
teor da comunicação, independentemente de sua leitura integral, iniciando-se a contagem do
prazo a partir do dia útil seguinte:

§ 2° Considera-se feita a intimação:
[...]
III - se por meio eletrônico: (Redação dada pela Lei no 12.844, de 2013)
a) 15 (quinze) dias contados da data registrada no comprovante de entrega no
domicílio tributário do sujeito passivo; (Redação dada pela Lei no 12.844, de 2013)
b) na data em que o sujeito passivo efetuar consulta no endereço eletrônico a ele
atribuído pela administração tributária, se ocorrida antes do prazo previsto na
alínea a; ou (Redação dada pela Lei no 12.844, de 2013)
c) na data registrada no meio magnético ou equivalente utilizado pelo sujeito
passivo;
[...]
§ 4o Para fins de intimação, considera-se domicílio tributário do sujeito passivo:
(Redação dada pela Lei no 11.196, de 2005)
I - o endereço postal por ele fornecido, para fins cadastrais, à administração
tributária; e (Incluído pela Lei no 11.196, de 2005)
II - o endereço eletrônico a ele atribuído pela administração tributária, desde que
autorizado pelo sujeito passivo. (Incluído pela Lei no 11.196, de 2005)
§ 5o O endereço eletrônico de que trata este artigo somente será implementado
com expresso consentimento do sujeito passivo, e a administração tributária
informar-lhe-á as normas e condições de sua utilização e manutenção

A jurisprudência do CARF é pacífica no sentido de que essa presunção somente
pode ser afastada mediante prova robusta de erro material, defeito de comunicação ou
impossibilidade técnica de acesso, o que não se verifica no caso concreto. A mera alegação de que
a abertura foi acidental ou não implicou leitura integral não descaracteriza a ciência.
No caso em análise:
Fl. 1210
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10380.907911/2018-23
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
14/09/2018 – abertura da mensagem no e-CAC (ciência presumida);

15/10/2018 – termo final para apresentação da impugnação;

09/01/2019 – protocolo da impugnação.
Mesmo considerando a versão da recorrente, não foram trazidos aos autos
elementos probatórios que afastem a presunção legal de ciência em 14/09/2018.
Neste sentido os julgados:

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2001
IMPUGNAÇÃO OU MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE INTEMPESTIVA.
COMPETÊNCIA DE JULGAMENTO. LIMITES.
A única matéria veiculada em impugnação ou manifestação de inconformidade
intempestiva passível de apreciação no contencioso administrativo especializado
é a tempestividade suscitada em preliminar.
(Acórdão no 9101-004.789)
...............................................................
...........................................
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Data do fato gerador: 05/11/2010
IMPUGNAÇÃO. INTEMPESTIVIDADE. LIDE. INEXISTÊNCIA.
Apostas duas ciências distintas para o mesmo ato administrativo, pelo sujeito
passivo, seu representante ou preposto, considera-se a primeira, para efeito de
contagem do prazo da defesa. Malograda a tentativa de comprovar, no recurso
voluntário, a tempestividade da impugnação, mantém-se a decisão recorrida que
considerou não instala a lide.
(Acórdão no 3803-006.604)
...............................................................
...........................................
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2007, 2008
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. INTERPOSIÇÃO POR SUJEITO PASSIVO CUJA
IMPUGNAÇÃO NÃO FOI CONHECIDA POR INTEMPESTIVIDADE. ARGUIÇÃO DE
MATÉRIAS DISTINTAS DA INTEMPESTIVIDADE ANALISADA EM RECURSO
VOLUNTÁRIO. AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO.
Fl. 1211
DF CARF MF
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PROCESSO 10380.907911/2018-23
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Não se conhece de recurso especial que veicula matérias distintas da
intempestividade da impugnação, única matéria apreciada no recurso voluntário
interposto pela Contribuinte.

Assim, impõe-se concluir que a impugnação foi apresentada fora do prazo legal e,
por consequência, corretamente não conhecida pela DRJ.
Nos termos dos arts. 14 a 16 do Decreto no 70.235/72, a impugnação somente
instaura o litígio administrativo se apresentada dentro do prazo legal. A intempestividade impede
a abertura da fase de análise de mérito, resultando no não conhecimento pela instância singular.
Em sede de recurso voluntário, contra decisão que não conheceu da impugnação
por intempestividade, a competência do CARF restringe-se a verificar a correção desse juízo. O
exame direto da decadência, ou de qualquer outra matéria de mérito, sem prévia apreciação pela
DRJ, configuraria indevida supressão de instância, contrariando o rito procedimental estabelecido
e o princípio do duplo grau de jurisdição administrativa. Por fim, somente deve decidir a
autoridade competente para se pronunciar. Ou bem é competente, ou não é competente.
Assim, não superada a preliminar de intempestividade — como se concluiu no
presente caso — não há espaço para a apreciação da decadência ou de qualquer outra questão de
mérito, ainda que prejudicial.
Voto, portanto, por negar provimento ao Recurso Voluntário, mantendo a decisão
da DRJ/BEL que não conheceu da impugnação por intempestividade.

Assinado Digitalmente
Celso José Ferreira de Oliveira

Fl. 1212
DF CARF MF
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