Tribunal: CARF
Processo: 10245.721481/2018-17
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANA CECILIA LUSTOSA DA CRUZ
Órgão colegiado: Primeira Turma Extraordinária da Primeira Seção / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-12-08
Data de publicação: 2026-02-09

Ementa:
Assunto: Simples Nacional
Ano-calendário: 2013
DECADÊNCIA. ART. 150, § 4o, DO CTN. AUSÊNCIA DE DOLO.Não comprovado dolo, fraude ou simulação, aplica-se a regra do art. 150, § 4o, do CTN, quando houver recolhimento parcial do tributo, reconhecendo-se a decadência em relação às competências de 01/2013 a 08/2013.
OMISSÃO DE RECEITAS. REEMBOLSO DE DESPESAS. RECEITA BRUTA.Os valores recebidos pelo contribuinte a título de reembolso de despesas (multas, abastecimento e limpeza de veículos) integram a receita bruta, não havendo previsão legal para sua exclusão da base de cálculo do Simples Nacional.
MULTA QUALIFICADA. IMPOSSIBILIDADE. AUSÊNCIA DE DOLO.A simples constatação de omissão de receitas não autoriza a qualificação da multa de ofício. Aplicável a Súmula CARF no 14. Multa reduzida ao percentual ordinário de 75%.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10245.721481/2018-17
ACÓRDÃO
1001-004.165 – 1a SEÇÃO/1a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
8 de dezembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
D. R LOCACAO DE AUTOMOVEIS EIRELI
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Simples Nacional
Ano-calendário: 2013
DECADÊNCIA. ART. 150, § 4o, DO CTN. AUSÊNCIA DE DOLO.
Não comprovado dolo, fraude ou simulação, aplica-se a regra do art. 150, §
4o, do CTN, quando houver recolhimento parcial do tributo, reconhecendo-
se a decadência em relação às competências de 01/2013 a 08/2013.
OMISSÃO DE RECEITAS. REEMBOLSO DE DESPESAS. RECEITA BRUTA.
Os valores recebidos pelo contribuinte a título de reembolso de despesas
(multas, abastecimento e limpeza de veículos) integram a receita bruta,
não havendo previsão legal para sua exclusão da base de cálculo do
Simples Nacional.
MULTA
QUALIFICADA.
IMPOSSIBILIDADE.
AUSÊNCIA
DE
DOLO.
A simples constatação de omissão de receitas não autoriza a qualificação
da multa de ofício. Aplicável a Súmula CARF no 14. Multa reduzida ao
percentual ordinário de 75%.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento
parcial ao recurso para reconhecer a decadência dos fatos geradores ocorridos em 01/2013 a
08/2013 e reduzir a multa aplicada ao patamar de 75%.

Assinado Digitalmente
ANA CECÍLIA LUSTOSA DA CRUZ – Relator

Fl. 671
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10245.721481/2018-17
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Assinado Digitalmente
CARMEN FERREIRA SARAIVA – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Paulo Elias da Silva Filho, Ana
Cecilia Lustosa da Cruz, Gustavo de Oliveira Machado, Ana Claudia Borges de Oliveira, Carmen
Ferreira Saraiva (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de recurso voluntário interposto por D. R. Locação de Automóveis EIRELI
contra decisão proferida pela Delegacia da Receita Federal de Julgamento, que julgou
improcedente Impugnação apresentada em face do auto de infração de fls. 2 a 24, que exige o
recolhimento de crédito tributário no montante de R$ 219.452,33 relativos a tributos abrangidos
pelo Simples Nacional.
O procedimento fiscal teve início com a lavratura do Auto de Infração emitido em
13/08/2018 pela DRF/Boa Vista, no âmbito de procedimento de verificação do cumprimento das
obrigações tributárias do sujeito passivo. No curso da verificação, a fiscalização confrontou os
valores declarados pela contribuinte com a escrituração e outros elementos de controle,
apontando diferenças e omissões nas receitas declaradas relativas a diversos períodos de
apuração do ano-calendário de 2013, o que resultou na constituição do crédito tributário assim
discriminado no Auto de Infração:

Regularmente
intimada,
a
contribuinte
apresentou
Manifestação
de
Inconformidade, na qual alegou, em síntese:
a) considerando a data da ciência do auto de infração (18/09/2018) e o
prazo de cinco anos para constituição do crédito tributário, os períodos
compreendidos de 1o de janeiro a 17 de setembro de 2013 estão
totalmente extintos;
Fl. 672
DF CARF MF
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b) que a fiscalização considerou como receitas montantes que, no seu
entender, não seriam tributáveis ou não se enquadrariam como receita
bruta, pois consistiriam em reembolsos cobrados dos locatários dos
veículos, em virtude, basicamente de três situações: limpeza ou lavagem
dos veículos após a sua devolução, reabastecimento dos veículos
devolvidos sem o tanque cheio, e multas cobradas em virtude de infração
das regras de trânsito;
c) que o fisco não comprovou que as receitas em questão se enquadram
como receita, em vez de corresponder a reembolso e que por essa razão o
lançamento seria improcedente;
d) que o percentual de 150% da multa aplicado ao contribuinte não é
razoável e viola o art. 150, IV da CF, devendo essa penalidade ser
readequada a um percentual condizente.
A 3a Turma da DRJ/BHE, após análise, julgou improcedente a Manifestação de
Inconformidade, entendendo que:
a) que a fiscalização apurou que houve dolo na conduta do contribuinte e
que, portanto, seria inaplicável a decadência pleiteada, uma vez que
nesses casos a contagem do prazo de decadência passa-se a reger pelo
disposto no inciso I do artigo 173 do CTN;
b) que o contribuinte não apresentou provas suficientes que pudessem
afastar a imputação de omissão de receitas;
c) que a escrituração contábil e fiscal somente faz prova em favor do
contribuinte se este a mantiver em conformidade com todas as normas
contábeis;
d) que percentual de 150% da multa pelo lançamento de ofício é o cominado
taxativamente pelo artigo 44, § 1o, da Lei no 9.430, de 1996, com a
redação dada pela Lei no 11.488, de 2007, para os casos de infração
cometidas dolosamente e que se enquadrem em uma das hipóteses
previstas pelos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 1964.
Inconformada, a contribuinte interpôs Recurso Voluntário ao CARF, sustentando,
em síntese:
a) que seja reconhecida a inexistência de omissão de receitas;
b) que houve decadência em relação aos créditos tributários exigidos no
período de 1/2013 a 9/2013;
c) que o percentual de 150% da multa aplicado ao contribuinte não é
razoável e viola o art. 150, IV da CF, devendo essa penalidade ser anulada
ou readequada a um percentual condizente;
É o Relatório.

Fl. 673
DF CARF MF
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VOTO
Conselheira Ana Cecília Lustosa da Cruz
1. Da Admissibilidade
Conheço do recurso, pois se encontra tempestivo e presentes os demais
pressupostos de admissibilidade.
2. Da Decadência
Sustenta a Recorrente a decadência do crédito tributário relativo à competência
01/2013 a 09/2013, com base no art. 150, § 4o, do CTN, considerando a data de ciência do
lançamento em 18/09/2018.
Acerca do tema, a decisão recorrida afastou a decadência, diante da aplicação do
art. 173 do CTN, em razão da constatação da existência de dolo, motivo pelo qual também houve
qualificação da multa.
No que se refere à caracterização do dolo, o Relatório Fiscal assim descreveu:

Pelo que se extrai do relatório, o motivo da qualificação da multa, que também foi
motivo para aplicação do art. 173 do CTN, no tocante à decadência, foi a reiteração da omissão de
receitas durante o único ano de 2013.
Fl. 674
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Contudo, como dispõe a Súmula CARF n.o 14, a simples apuração de omissão de
receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo
necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo.
Pela narrativa da autoridade fiscal, não é possível inferir o evidente intuito de
fraude, como exigido pela súmula mencionada, mormente considerando que a própria fiscalização
acatou parte das alegações da Contribuinte, como se verifica nos itens 40 e 41 do Relatório Fiscal,
bem como porque toda a narrativa da fiscalização é construída sobre as divergências constatadas
na mera omissão decorrente de equívoco na interpretação da legislação tributária, como se
verifica no item 38 do relato da fiscalização. Seguem os item referidos:

Diante desse contexto, entendo que não restou demonstrada a existência de dolo
ou qualquer intuito fraudulento da Recorrente, motivo pelo qual entendo que a regra decadencial
aplicável ao presente caso é a prevista no art. 150, § 4o, do CTN, uma vez que o lançamento se deu
sobre divergência de valores, portanto, houve recolhimento parcial.
O § 4o do artigo 150 do CTN estabelece textualmente que, se a lei não fixar prazo a
homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo
sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e
definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.
Há, portanto, decadência parcial, no que se refere à 01/2013 a 08/2013,
considerando a data de ciência do lançamento em 18/09/2018. Contudo, para os fatos geradores
de 09/2013 a 12/2013, o prazo ainda estava em curso quando do lançamento (expiraria entre
30/09/2018 e 31/12/2018).
Assim, dou provimento ao recurso, nessa parte.
3. Do mérito
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A Recorrente alega, em suma, que as omissões apontadas pela fiscalização se
tratam apenas de reembolso de despesas.
Assevera também a Recorrente que a totalidade de suas receitas acompanhadas
por notas fiscais estão totalmente escrituradas.
Pelo constante da decisão vergastada, nota-se que o recurso não dialoga com os
seus fundamentos, principalmente no que se refere a ausência de provas da alegações
mencionais, que reiteram, de forma geral, os argumentos da manifestação de inconformidade.
Diante desse contexto, considerando que o meu entendimento converge com o
exposto na decisão a quo acerca da omissão em análise, bem como em razão da ausência de
novos elementos aptos a refutar o disposto na decisão vergastada, utilizo-me dos fundamentos
contidos no acórdão no 02-97.613, nos seguintes termos:
Contestação da omissão de receita
A impugnante contesta a imputação de omissão de receitas com uma série de
argumentos.
O primeiro deles sustenta que a fiscalização considerou como receitas montantes
que, no seu entender, não seriam tributáveis ou não se enquadrariam como
receita bruta, pois consistiriam em reembolsos cobrados dos locatários dos
veículos, em virtude, basicamente de três situações: limpeza ou lavagem dos
veículos após a sua devolução, reabastecimento dos veículos devolvidos sem o
tanque cheio, e multas cobradas em virtude de infração das regras de trânsito.
Contudo, o argumento da impugnante é infundado.
Antes de mais nada, ressalte-se que a defesa apenas alega, mas não comprova
que as diferenças apuradas pela fiscalização resultariam de valores cobrados a
título de reembolsos em razão de reabastecimento, limpeza ou multa. Nenhum
documento hábil para comprovar tais alegações foi trazido aos autos. A cópia
dum modelo de contrato de locação a folhas 572 apenas demonstra que a
locadora se reserva o direito de cobrar um adicional do locatário em caso de se
configurar tais situações, mas não que os montantes indicados na tabela a folhas
576 e seguintes realmente se referiam a tais cobranças. Essa mesma tabela, por
sua vez, tampouco faz prova em favor do sujeito passivo, pois consiste somente
em uma relação elaborada internamente, não confirmada por nenhum
documento fiscal.
De qualquer forma, a fiscalização não questionou que tais montantes se refiram
às operações mencionadas pela impugnante. Com efeito, a omissão de receita é
demonstrada pela autoridade lançadora mediante três demonstrativos, os quais,
conforme o relatório fiscal, intitulou anexo I, II e III e que se acham juntados a
folhas 35 a 73 dos autos, como parte integrante da autuação.
No primeiro desses anexos consta a discriminação de todas as receitas
escrituradas no livro diário da autuada, identificadas individualmente por folha,
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histórico, documento de referência e valor. No segundo anexo, consta a relação
das notas fiscais de prestação de serviço emitidas pela autuada mas cujos valores
não foram escriturados como receita. O terceiro anexo contém a discriminação da
análise que a fiscalização fez das justificativas apresentadas pelo sujeito passivo
durante a ação fiscal depois de ter sido intimado a justificar a falta de
contabilização como receita das notas fiscais a que se refere o anexo II. Nesse
anexo III a fiscalização indica, individualmente, de maneira sucinta, os casos em
que acatou a justificativa apresentada pelo sujeito passivo, e os casos em que a
rejeitou. A omissão de receita, conforme explanado no relatório fiscal que
acompanha o auto de infração, foi apurada mediante o confronto entre o total
mensal declarado pelo sujeito passivo no PGDAS e a soma obtida com a adição
dos totais indicadas nos anexos I e II menos os montantes correspondentes às
justificativas acatadas que se acham indicadas no anexo III.
Do conjunto desses anexos, assim como da fundamentação constante no relatório
fiscal, infere-se que a fiscalização não acatou a justificativa relacionada aos
alegados ressarcimentos não porque os considerasse não comprovados, mas sim
porque entendeu que a legislação não permite a exclusão, do conceito de
receita bruta, dos valores recebidos em razão das causas alegadas pelo sujeito
passivo.
A presente disputa, por conseguinte, circunscreve-se a examinar se, de acordo
com as normas tributárias, tais verbas não integrariam a receita bruta para efeito
de calcular as obrigações tributárias do contribuinte enquadrado no Simples,
conforme sustenta a impugnante.
Ocorre que não existe nenhuma previsão legal para excluir do conceito de receita
bruta tais rubricas. De acordo com o artigo 3o, § 1o, da Lei Complementar no 123,
de 2006, diploma legal que instituiu o Simples Nacional, considera-se receita bruta
o produto da venda de bens e serviços nas operações de conta própria, o preço
dos serviços prestados e o resultado nas operações em conta alheia, excluídas as
vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos. Norma equivalente
se acha no artigo 2o, inciso II, da Resolução CGSN no 94, de 29 de novembro de
2011, que vigorava na época dos fatos geradores abrangidos pelo lançamento de
ofício e era o ato normativo destinado a regulamentar o Simples Nacional.
Veja-se, pois, que são excluídos do conceito de receita bruta apenas os descontos
incondicionais concedidos e as vendas canceladas. No caso de operações de conta
própria (situação em que se enquadra a autuada, pois as receitas de locação não
são realizadas em nome de terceiros), a receita bruta é produto da venda de bens
e serviços. Logo, todos os valores efetivamente cobrados do locatário, a qualquer
título, devem ser computados como receita bruta.
Acrescente-se ainda que, particularmente no caso de abastecimento e limpeza do
veículo, era opção do locatário evitar pagá-las mediante a entrega do carro
abastecido e limpo, de sorte que, se se colocou em situação em que sua cobrança
se tornou devida, é porque preferiu que a locadora se encarregasse de realizar
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tais serviços complementares. Logo, também por essa razão, é infundado o
argumento de que não se caracteriza como receita de prestação de serviço ou de
venda de mercadorias o montante recebido pela autuada a esse título.
Outro subsídio legal que leva à mesma conclusão do parágrafo precedente se
encontra na Lei no 5.474, de 1968, que tratou da emissão de faturas e duplicatas.
O § 2o do seu artigo 20 contém uma esclarecedora definição do conceito do preço
de serviços, nestes termos:
CAPíTULO VII Das Duplicatas de Prestação de Serviços Art . 20. As empresas,
individuais ou coletivas, fundações ou sociedades civis, que se dediquem à
prestação de serviços, poderão, também, na forma desta lei, emitir fatura e
duplicata. § 1o A fatura deverá discriminar a natureza dos serviços prestados. § 2o
A soma a pagar em dinheiro corresponderá ao preço dos serviços prestados. (...)
Considerando que o preço dos serviços prestados é a soma a pagar em dinheiro,
as importâncias destacadas a título de reembolso de despesas/custos devem
compor o preço dos serviços prestados e, por corolário, devem integrar a receita
bruta.
Em suma, os reembolsos realizados pelos clientes ao contribuinte em nada se
assemelham a vendas canceladas ou descontos concedidos incondicionalmente,
única exclusão permitida pelo § 1o do artigo 3o da Lei Complementar no 123, de
2006, razão pela qual as autoridades tributárias não podem, ao arrepio da lei,
reduzir a base de cálculo dos tributos exigidos.
A Constituição da República, ao tratar das limitações do poder de tributar, fez
lembrar aos legisladores e aplicadores do Direito que a redução de base de
cálculo só é admitida se concedida mediante lei específica. Confira-se:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado
à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: (...) § 6o Qualquer
subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido,
anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só poderá ser
concedido mediante lei específica, federal, estadual ou municipal, que regule
exclusivamente as matérias acima enumeradas ou o correspondente tributo ou
contribuição, sem prejuízo do disposto no art. 155, § 2.o, XII, g. (Redação dada
pela Emenda Constitucional no 3, de 1993)
A impugnante, invocando o artigo 27 da Lei Complementar no 123, de 2006, o
artigo 226 do Código Civil, de 2002, e o artigo 9o do Decreto-lei no 1.598, de 1977,
argumenta que, embora autorizada a adotar escrituração simplificada, a autuada
preferiu escriturar suas receitas e despesas por meio do livro Diário. Assim,
raciocina a defesa, incumbiria ao fisco comprovar que as receitas em questão se
enquadrariam como receita, em vez de corresponder a reembolso. Uma vez que o
fisco não teria feito tal prova, no seu entender também por essa razão o
lançamento seria improcedente.
Contudo, o argumento da impugnante é equivocado.
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Antes de mais nada, cumpre ressalvar que a legislação invocada pela defesa não
ampara o seu argumento, visto que, de acordo com o teor integral dessas mesmas
normas, a escrituração contábil e fiscal somente faz prova em favor do
contribuinte se este a mantiver em conformidade com todas as normas contábeis,
especialmente seus requisitos intrínsecos e extrínsecos, bem como se os fatos
nelas registrados estiverem comprovados por documentos hábeis. Além disso,
ainda que a escrituração em si mesma considerada não apresente falhas, o fisco
não está adstrito ao seu conteúdo, caso comprove que houve omissões ou
falsidades.
De qualquer forma, convém reiterar, a exigência fiscal não decorre de o fisco não
ter aceito a natureza de reembolso das importâncias em discussão. Conforme se
acha claramente consignado na página 7 do relatório fiscal, a autoridade
lançadora não questiona a alegação feita pelo sujeito passivo durante a ação
fiscal, de que parte dos valores omitidos consistiam no recebimento de valores
pagos a título de reembolso de multas, gastos com limpeza ou reabastecimento.
O que motivou o lançamento é que, no entender do fisco, tais montantes devem
ser computados como receita, visto que não existe norma legal que autorize a
sua exclusão do conceito de receita bruta. Esse entendimento, por sinal, é
corroborado extensivamente na fundamentação deste voto, quando são
apreciados, em parágrafos precedentes, os argumentos em sentido contrário da
impugnante.
Conforme os demonstrativos constantes do relatório fiscal, bem como a tabela
que constitui as folhas 519 e seguintes, que é um demonstrativo elaborado pela
fiscalização, encontram-se discriminadas nos autos as notas fiscais que foram
levados em conta na apuração de omissão de receita, por não terem sido
contabilizadas
no
livro
diário.
Esse
conjunto
de
provas
demonstra
categoricamente que a autuada, diferentemente do afirmado pela defesa, não
registrou em seu Diário, nem informou no PGDAS, a totalidade das receitas
auferidas, mas apenas uma fração delas.
Ademais, o anexo I, juntado pela defesa à impugnação e que consiste numa tabela
demonstrativa (vide folhas 576 e seguintes), tampouco faz prova em favor do
sujeito passivo, visto que não se acha comprovado por nenhum documento. Logo,
são infundadas as alegações do sujeito passivo segundo as quais todas as suas
receitas escrituradas foram oferecidas à tributação pelo Simples Nacional.
Por conseguinte, cumpre rejeitar a arguição de que as parcelas supostamente
correspondentes ao recebimento de ressarcimento em razão de reabastecimento,
lavagem e limpeza dos veículos e multas não se enquadrariam como receita bruta
e, consequentemente, de que a falta de oferecimento à tributação dos valores
correspondentes não caracterizariam omissão de receita.
(...)
Apreciadas todas as questões suscitadas pela impugnante que visam a contestar a
omissão de receita imputada pelo fisco, nenhuma delas merece ser acatada, de
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sorte que as diferenças tributárias e as respectivas exigências fiscais mantêm-se
intactas.
Desse modo, considerando a ausência de amparo legal para as exclusões pleiteadas,
bem como a ausência de provas das alegações da Recorrente e por todos os fundamentos
expostos pela DRJ, não assiste razão à Recorrente, motivo pelo qual mantenho a decisão recorrida.
4. Da multa qualificada
A Recorrente alega que não se aplica a multa no percentual de 150%, diante da
ausência das situações descritas pelos artigos 71,72 e 73 da Lei 4.502 de 1964.
Ademais, sustenta a Recorrente o caráter confiscatório da multa aplicada.
No que concerne ao segundo argumento, convém destacar que a análise acerca do
caráter confiscatório remete à apreciação da inconstitucionalidade da norma aplicada, motivo
pelo qual se mostra ausente a competência do CARF, nos termos da Súmula CARF n.o 2, que assim
preceitua: O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
Por outro lado, acerca do primeiro argumento sobre a ausência de dolo, conforme
apreciado, quando da análise da decadência, assiste razão à Recorrente, consoante fundamentos
constantes do item 2 desse voto, considerando a ausência de dolo ou outra ação fraudulenta por
parte da Recorrente , nos termos da mencionada Súmula CARF n.o 14.
Vê-se que, para enquadrar determinado ilícito fiscal nos dispositivos da mencionada
lei, há necessidade de que esteja indicado o dolo.
O dolo, que se relaciona com a consciência e a vontade, é pressuposto de todos os
tipos penais de que trata a Lei no 4.502/64, ou seja, a vontade de obtenção de um fim, em
desacordo com o ordenamento jurídico, ao se praticar determinada conduta.
Ou ainda, nos termos do inciso I do art. 18 do Código Penal (Decreto-lei no 2.848, de
7/12/1940), é doloso o crime, quando o agente quis o resultado ou assumiu o risco de produzi-lo.
Assim, a autoridade fiscal deve estar convencida e apresentar os motivos de que a
conduta praticada teve o intuito consciente voltado ao fim de suprimir ou reduzir o pagamento do
tributo ou contribuições devidos, a fim de que se aplique o regime sancionatório consubstanciado
na referida multa, o que não restou demonstrado nos autos.
Pelo exposto, dou provimento ao recurso, nessa parte.
5. Da conclusão
Diante de todo o exposto, voto em dar provimento parcial ao recurso para
reconhecer a decadência dos fatos geradores ocorridos em 01/2013 a 08/2013 e reduzir a multa
aplicada ao patamar de 75%.
Assinado Digitalmente
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