Tribunal: CARF
Processo: 15746.721554/2023-01
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CLAUDIO DE ANDRADE CAMERANO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-07-29
Data de publicação: 2025-08-17

Ementa:

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15746.721554/2023-01
RESOLUÇÃO
1401-001.082 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
29 de julho de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
OMAMORI INDÚSTRIA DE ALIMENTOS LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência
RESOLUÇÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o
julgamento em diligência nos termos do voto do Relator.

Assinado Digitalmente
Cláudio de Andrade Camerano – Relator

Assinado Digitalmente
Luiz Augusto de Souza Goncalves – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Claudio de Andrade Camerano,
Daniel Ribeiro Silva, Fernando Augusto Carvalho de Souza, Andressa Paula Senna Lisias, Luciana
Yoshihara Arcangelo Zanin, Luiz Augusto de Souza Goncalves (Presidente).

RELATÓRIO
Trata o presente processo de Recurso Voluntário ao Acórdão de no 107-025.835,
proferido pela 5a TURMA/DRJ07, em sessão realizada em 27 de maio de 2024, que julgou
improcedente a impugnação apresentada pela Contribuinte, mantendo o crédito tributário.
Fl. 28541
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Original

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A seguir, transcrevo os termos e fundamentos da decisão recorrida:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2019
NULIDADE. ERRO NO MOTIVO APRESENTADO. NÃO OCORRÊNCIA.
Não há que se falar em nulidade quando estão presentes todos os fatos
exigidos pela Legislação Tributária para a validade do ato administrativo do
lançamento, adicionado ao fato de ter o contribuinte sido devidamente
cientificado dos lançamentos.
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2019
OMISSÃO DE RECEITA. RECEITA CONSTANTE DE NOTA FISCAL MAIOR QUE A
DECLARADA. LANÇAMENTO PROCEDENTE.
Todas as receitas auferidas devem ser levadas a resultado e devidamente
tributadas. Verificado que parte do valor registrado nestas não
compuseram a apuração do resultado dos tributos, devem ser incluídos, por
lançamento, e exigidas as diferenças não tributadas.
Assunto: Outros Tributos ou Contribuições
Ano-calendário: 2019
CSLL. PIS. COFINS. DECORRÊNCIA.
Decorrendo a exigência da mesma imputação que fundamentou o
lançamento do IRPJ, deve ser adotada, no mérito, a mesma decisão
proferida para o imposto de renda, desde que não presentes arguições
específicas ou elementos de prova novos.
RELATÓRIO
O presente processo tem origem nos autos de infração de fls. 41/47, 34/40,
48/57 e 24/33, lavrados pela DRF-Campinas, dos quais a interessada foi
cientificada em 15/08/2023, conforme faz prova o documento de fl. 186,
consubstanciando exigência do imposto sobre a renda da pessoa jurídica no
valor de R$ 18.038.788,13; da contribuição social sobre o lucro líquido, R$
6.502.603,72; da contribuição para o PIS, R$ 1.160.597,37; e da
contribuição para o financiamento da seguridade social, R$ 5.345.781,69,
acrescidos das multas de ofício no percentual de 75% e dos juros
moratórios.
2. O autuante, consoante auto de infração, fls. 20.324/20.326, descreve,
em síntese, que está exigindo as receitas omitida nos valores mensais
Fl. 28542
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elencados em fl. 42. A base legal está constituída: art. 3o da Lei no
9.249/95; art. 208, incisos I a IV e parágrafo §1o, 258, 259, 260, inciso II,
265, 289, 290 e 300 do RIR/2018.
3. Os lançamentos da contribuição social sobre o lucro líquido, da
contribuição para o PIS, e da contribuição para o financiamento da
seguridade social, decorrem da infração apurada e demonstrada para o
tributo IRPJ.
4. Com o objetivo de comprovar os lançamentos efetuados, o autuante
juntou aos autos o Relatório Fiscal, fls. 2/22, bem como os termos e os
documentos de fls. 64/186. Em síntese, descrevo as informações constantes
do Relatório Fiscal citado:
- mediante análise das Notas Fiscais emitidas pelo contribuinte, ano-
calendário 2019, especificamente aquelas com o Código Fiscal de
Operações e Prestações - CFOP 5124 – “saídas de mercadorias
industrializadas para terceiros” apuramos a infração de omissão de
receitas;
- em síntese, constatamos que o contribuinte deixou de declarar como
receita na sua Apuração de Resultado parte da receita extraída das Notas
Fiscais CFOP 5124, ora dispostas na planilha Notas Fiscais - CFOP 5124;
- no Termo de Intimação Fiscal de 15/02/2023, contribuinte foi instado a
justificar a diferença contatada, conforme abaixo.
“5- Inicialmente, constatamos: 5.1 – a diferença de R$ 72 milhões entre a
receita bruta declarada em DRE/2019 pelo contribuinte e as suas Notas
Fiscais Eletrônicas – Nfe’s emitidas no mesmo ano, conforme quadro
abaixo.
5.2 – que a diferença decorre da não inclusão de parte dos R$ 113,1
milhões de reais referentes à receita bruta auferida com a “Industrialização
efetuada para outra empresa”, especificamente para a empresa LONDRES
COMÉRCIO DE CARNES E DERIVADOS LTDA., CNPJ no 05624538/0001-90.
5.3- Isto posto, justificar a não inclusão da totalidade dos valores apurados
(R$ 113 milhões) nas NFes emitidas com o CFOP “INDUSTRIALIZAÇÃO
EFETUADA PARA OUTRA EMPRESA” quando da apuração do resultado do
período.
5.4 - Apresentar a base legal para a não inclusão integral desse CFOP
dentre as receitas da fiscalizada.”;
- o contribuinte respondeu tempestivamente, conforme abaixo copiamos:
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“A Notificada esclarece que, a diferença apontada dá-se, em razão do
retorno da “massada” que é o produto acabado (industrializado). No
documento fiscal, emitido pelo industrializador empresa notificada, deverá
constar:
a) o número, a série e a data da nota fiscal de remessa para
industrialização emitida pelo autor da encomenda;
b) o valor das matérias-primas, dos produtos intermediários e dos materiais
de embalagem, de propriedade do autor da encomenda, empregados ou
não na industrialização, consignando-os de forma individualizada, com os
seus respectivos códigos NCM, unidades de medida e descrição;
c) o valor do serviço prestado e o valor de cada insumo empregado, de
propriedade da indústria, na formação do produto intermediário ou
acabado, separadamente, observando-se que: na discriminação do valor do
serviço deverá ser indicada a descrição do produto acabado ou
intermediário resultante do processo de industrialização, adicionando-se a
expressão “serviço de industrialização” no mesmo CFOP 5.124 da mão de
obra e insumos utilizados, mas não se constituindo receitas.
A empresa, portanto, não auferiu receitas sobre a “Massada”, produto
resultante da industrialização, sendo tal montante mera indicação ao
encomendante;
- Portanto, a empresa Omamori Industria de Alimentos Ltda, ofertou
corretamente à tributação do IRPJ ano- calendário 2019 o valor de R$
40.876.612,45 (quarenta milhões, oitocentos e setenta e seis mil, seiscentos
e doze reais e quarenta e cinco centavos), referente aos insumos utilizados
“CFOP 5.124” e serviços prestados” CFOP 5.124”, conforme legislação
pertinente.
- no Termo de Intimação Fiscal de 21/03/2023 contribuinte foi instado a
prestar esclarecimentos, conforme abaixo:
Em relação ao procedimento de industrialização efetuada pela empresa
auditada para outra empresa encomendante, do qual resultou a
industrialização do produto denominado “massada”, explicar:
1- O que é a “massada”, para que é utilizada, qual o seu destino, qual a sua
origem, qual a sua composição? A “massada” é um subproduto
descartado? Onde e por quem é descartado?
.....
- o contribuinte respondeu tempestivamente, conforme abaixo copiamos:
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“1- A massada é um produto resultante do processo de industrialização por
encomenda, composto por: carnes; condimentos, aditivos e processo
industrial, contendo a mão de obra “industrialização”.
.....;
2) A massada é mencionada no documento fiscal para fins de estoque do
encomendante, CFOP 5.124, não havendo receita vinculada.
- Análise Fiscal:
- o contribuinte argumentou que parte dos valores apurados por esta RFB a
partir das Notas Fiscais eletrônicas CFOP 5124 por ele emitidas não se
constituem receita e evoca o artigo 208 do RIR/2018 (Decreto-Lei n° 1.598
de 1977, art. 12 - caput) e o artigo 26 da Instrução Normativa RFB no 1.700,
de 14 de Março de 2017;
- a receita apontada pela RFB como omitida deriva de Notas Fiscais
emitidas pela fiscalizada com o CFOP 5124, qual seja:
CFOP 5124 - Industrialização efetuada para outra empresa - Classificam-se
neste código as saídas de mercadorias industrializadas para terceiros,
compreendendo os valores referentes aos serviços prestados e os das
mercadorias de propriedade do industrializador empregadas no processo
industrial;
- no retorno dos insumos o industrializador deve emitir a nota fiscal de
saída/retorno (CFOP 5.902) e esta deve ter o mesmo valor da Nota Fiscal de
entrada destes insumos (CFOP 1901/2901);
- ou seja, na industrialização por encomenda a entrada dos insumos deverá
ser acompanhada pela Nota Fiscal de entrada (CFOP 1901/2901) emitida
pelo industrializador;
- este processo de trabalho acontecerá da seguinte maneira:
1. A indústria enviará para o terceiro o insumo necessário para a
transformação. Uma NF-e de Remessa para industrialização por
encomenda deve ser emitida pelo encomendante. O industrializador deve
emitir
a
Nota
Fiscal
de
Entrada
CFOP
1901/2901.
2.
O
terceiro/industrializador realizará a transformação necessária.
3. O terceiro/industrializador deve devolver o insumo que sobrou através de
uma NF-e de Retorno de mercadoria recebida para industrialização e não
aplicada no referido processo.
4. O terceiro deve ainda devolver virtualmente o insumo que ele consumiu
através de uma NF-e de Retorno de mercadoria utilizada na
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industrialização por encomenda. O industrializador deve emitir a Nota
Fiscal de Saída CFOP 5902.
5. E por último, o terceiro cobrará o seu serviço e outros insumos que ele
empregou através de uma NF-e de Industrialização efetuada para outra
empresa. O industrializador deve emitir a Nota Fiscal de Saída 5914;
- não detectou Notas Fiscais de Entrada de insumos CFOPS nos 1901/2901;
- ainda que o industrializador tenha emitido as Notas Fiscais com o CFOP
5902, que acompanham retorno dos insumos incorporados ao produto final
encomendado, os valores destes insumos incorporados deveriam ser iguais
aos valores das Notas Fiscais de Entrada. Portanto, o valor das Notas
Fiscais CFOP 5902 não foram corroborados pelas Notas de Entrada;
- na análise das Notas Fiscais de Saída da empresa industrializadora
detectamos que ela emitiu e R$ 113 milhões de cobrança de serviços e
outros insumos, conforme abaixo:
- o contribuinte argumentou que as Notas Fiscais CFOP 5124 se prestaram
à cobrança da mão de obra, de insumos próprios utilizados (ex.: água e
energia elétrica) e que nelas também constariam os insumos enviados pelo
encomendante, ora incorporados às mercadoria industrializada. Todavia,
não há como corroborarmos a assertiva de que há insumos remetidos pelo
encomendante incorporados ao produto industrializado, pois não há Notas
Fiscais de Entrada destes insumos, conforme acima discorremos;
- isto posto, concluímos que os 113 milhões, que representam o total das
Notas Fiscais com CFOP 5124, são constituídos por serviços de mão de obra
+ insumos incorporados pelo industrializador (mão de obra + água +
energia + insumos oferecido pelo industrializador), não tendo sido
identificados os insumos provenientes do encomendante. Portanto, esta
fiscalização federal deve considerar a totalidade dos insumos apurados nas
Notas Fiscais CFOPs 5124 como sendo receita recebida pelo industrializador
do encomendante e que, portanto, deverá integrar a base de cálculo para a
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cobrança dos tributos federais, IRPJ, CSLL, PIS e COFINS, restando uma base
de cálculo apurada, conforme abaixo:

Base de Cálculo do IRPJ

- abaixo apresenta a apuração da base de cálculo mensal do PIS e da
COFINS com a exclusão do ICMS recolhido, conforme o julgamento dos
embargos de declaração do Recurso Extraordinário no 574.706 do STF.

5. Inconformada com os lançamentos, a interessada apresentou, em
13/09/2023, a sua impugnação de fls. 191/219, arguindo, em síntese:
5.1. Como preliminar:
- a intimação se deu em 15 de agosto de 2023, por meio de intimação via
Caixa Postal do e-CAC, de sorte que o prazo fatal para apresentação da
presente impugnação administrativa recairá tão somente no dia 14 de
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setembro de 2023. Desta feita, resta totalmente demonstrada a
tempestividade da presente impugnação administrativa ao auto de
infração;
- nulidade decorrente do erro de motivação, pois foi lavrado o presente
auto de infração sob o fundamento de que a empresa não emitiu notas
fiscais de entrada, contudo a empresa é desobrigada da emissão de nota
fiscal de entrada pela legislação estadual;
- consoante relatado acima, as Notas Fiscais de CFOP 5124, emitidas pela
ora Impugnante ao final da industrialização, referem-se à (i) cobrança da
mão de obra, de (ii) insumos próprios utilizados (ex.: água e energia
elétrica) e (iii) aos insumos enviados pelo encomendante, ora incorporados
à mercadoria industrializada, “massada”. Apesar disso, o auditor entendeu
por bem concluir que todo montante constante das referidas notas (CFOPs
5124) representa receita aferida;
- ou seja, além da mão de obra e do valor dos insumos próprios utilizados
pela Impugnante, o N. Fiscal incluiu como “receita” o valor referente aos
insumos que foram enviados pela própria encomendante, uma vez que
esses compuseram o produto final da Impugnante, que foi retornado no
CFOP 5124 (massada);
- ainda que a encomendante (Londres), tenha emitido suas notas fiscais de
saída com o CFOP 5901, a empresa industrializadora, não emitiu notas
fiscais de entrada com o respectivo CFOP, qual seja CFOP 1901;
- em resumo, segundo a lógica adotada pelo fiscal: nas operações de
industrialização por encomenda há praticamente uma relação de “causa e
efeito”, ou seja, não se pode quantificar itens de saída “industrializados por
encomenda”, se não há “notas fiscais de entrada” desses itens;
- assim, da leitura do relato da infração é possível identificar que o N. Fiscal
apenas lavrou o presente Auto de Infração por entender que ao não emitir
nota fiscal de entrada de recebimento dos insumos enviados pela
encomendante (Londres), a Impugnante impossibilitou a RFB de segregar
os valores referentes aos insumos enviados pela encomendante e
empregados no processo produtivo, o que fez com que esses passassem a
ser configurados como “receitas”, já que constantes das notas fiscais
emitidas com CFOP 5124;
- vale ressaltar que o N. Fiscal incorreu em patente erro de motivação e
metodológico, ao afirmar que para fazer o cruzamento do valor dos
insumos remetidos pela encomendante (Londres), a ora Impugnante
deveria emitir notas fiscais de entrada. Isso porque, a legislação vigente
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não prevê a necessidade da industrializadora emitir nota fiscal de entrada,
e sim de escriturar a referida nota fiscal com CFOP 1901;
- o RICMS/SP, em seu artigo 136, que trata da emissão de nota fiscal de
entrada de mercadoria, nada diz sobre a necessidade de emissão de nota
fiscal de entrada nos casos em que a mercadoria é remetida para fins de
industrialização por encomenda;
- o próprio relatório da IOB (Vide Doc. 03), dispõe sobre a desnecessidade
de emissão de nota fiscal de entrada;
- além disso, evidente que se a encomendante (Londres), enviou insumos à
industrializadora, regularmente escriturados com CFOP 1901, e esses foram
utilizados para a composição do produto final da Impugnante, não há o que
se falar em RECEITA OMITIDA, já que a própria emissão das notas fiscais de
remessa dos insumos demonstra que esses compõem os “serviços”
prestados pela industrializadora;
- o próprio fiscal relata que constatou a emissão das notas fiscais dos
insumos emitidas pela Londres com CFOP 5901, bastaria então que esse
consultasse o SPED da Impugnante, para verificar que as referidas Notas
Fiscais foram regularmente escrituradas com o CFOP no 1901, para fazer o
regular encontro dos valores escriturados e constantes das notas fiscais;
- assim, resta evidente que o presente Auto de Infração está eivado de
NULIDADE, decorrente do vício de motivação, uma vez que o N. Fiscal
lavrou o presente Auto, sob o argumento de que a Impugnante descumpriu
sua obrigação fiscal de emitir nota fiscal de entrada, quando, na verdade,
essa era DESOBRIGADA da emissão de nota fiscal de entrada, uma vez que
bastava apenas sua escrituração no SPED;
- como se sabe, o artigo 50 da Lei no 9.784/19991 dispõe que os atos
administrativos deverão ser motivados, com indicação dos fatos e dos
fundamentos jurídicos.
Além disso, seu parágrafo primeiro reforça que a referida motivação deve
ser explícita, clara e congruente, o que, como se verifica não ocorreu;
- protesta pela produção de todas as provas admitidas em direito,
diligência e pela posterior juntada de documentos em homenagem ao
princípio da verdade material;
- requer, ainda, que sejam todas as publicações e intimações feitas
exclusivamente em nome de seu patrono, referido em fl. 219 de sua
impugnação;
5.2. No mérito, aduziu:
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- a inexistência de operação tributada - parte dos valores constantes das
notas fiscais de CFOP 5124 se referem à “massada” – produto final da
operação de industrialização que não deve ser tributado, e que é informado
na nota fiscal como mero indicativo para o recebimento e movimentação
do estoque do encomendante;
- as operações estão totalmente regulares, não havendo o que se falar em
receita não tributada;
- tal regularidade se dá porquanto os valores que não foram levados à
tributação não se referem a receitas auferidas por essa e sim a insumos
remetidos pela encomendante (Londres Carnes) que compuseram a
“massada”, objetos das notas fiscais emitidas de CFOP 5901 (emitidos pela
Londres), e escrituradas no SPED da Impugnante sob o CFOP 1901;
- o produto acabado (massada), não deve ser tributado, e é informado na
nota fiscal como mero indicativo para o recebimento e movimentação do
estoque do encomendante, razão pela qual não compõe o valor total da
nota fiscal, respeitando-se as regras previstas no artigo 404, do RICMS/SP;
- para que fique claro o equívoco cometido pelo fiscal (ao desconsiderar a
escrituração das notas fiscais pela Impugnante), e para comprovar a
regularidade das operações da Impugnante, cumpre apresentar todas as
notas fiscais emitidas pela encomendante, no período questionado, (Doc.
06 – Notas Fiscais de remessa), bem como o Relatório VIF de recebimento
de matéria prima, o qual demonstra com exatidão as mercadorias
remetidas pela encomendante Londres (Doc. 07 – Relatório FIV),
documentos esses que deverão ser analisados em conjunto com o SPED e o
relatório ERP, ora colacionados (Vide Doc. 04 e 05);
- a fim de deixar evidente a escrituração das notas fiscais de remessa
enviadas pela encomendante (Londres), cumpre trazer abaixo o seguinte
exemplo:
Fl. 28550
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- veja-se, portanto, que a nota fiscal emitida pela encomendante (Londres)
foi devidamente escriturada na EFD/SPED da Impugnante, assim como
todas as notas fiscais emitidas pela encomendante (Vide Doc. 04, 05 e 06)
sendo cumprida, portanto, a obrigação fiscal de escriturar as notas fiscais
de entrada e possibilitando ao N. Fiscal a realização do confronto dos
valores referentes a insumos enviados pela encomendante, e os valores
recebidos pela industrializadora, utilizados na produção da “massada”;
- não bastasse a efetiva escrituração da nota fiscal de entrada, o que já é
capaz de desconstituir as alegações fiscais de que não é possível identificar
o efetivo valor dos insumos que adentraram na Impugnante para a
ocorrência das operações de industrialização, cumpre demonstrar que a
Impugnante procedeu com o regular retorno virtual dos referidos insumos,
nos exatos montantes remetidos, conforme se verifica da relação das notas
fiscais de saída ora em anexo, (Doc. 08 – Notas Fiscais de saída), bem como
do SPED (Doc. 09 – Registros fiscais de saída) e do Relatório de saídas
emitido pelo ERP/Protheus (Doc. 10 – Relatório ERP);
- na planilha em anexo (Doc. 11 – Planilha Dinâmica Livro Fiscal) consta a
relação de (i) todas as notas fiscais de remessa da encomendante,
devidamente escrituradas com CFOP 1901, (ii) todas as notas fiscais de
cobrança de mão de obra, com o CFOP 5124, (iii) todas as notas fiscais de
Fl. 28552
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cobrança de serviço de industrialização e insumos, com o CFOP 5124, (iv)
todas as notas fiscais de retorno simbólico dos insumos remetidos pela
encomendante, com o CFOP 5902 e por fim, (v) todas as notas fiscais de
retorno físico dos insumos que não foram utilizados na industrialização,
com o CFOP 5903;
- para reforçar a regularidade das operações em comento, a Impugnante
colaciona também, de forma exemplificativa, os jogos de nota (Doc. 12 –
Jogos de Nota), que demonstram mês a mês a ocorrência das operações da
forma relatada acima. Os jogos de nota colacionados (Vide Doc. 12)
demonstram com clareza as operações ora relatadas, evidenciando sua
regularidade com base nos seguintes documentos:

Fl. 28553
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- desta forma, resta evidente que não há o que se falar em tributação da
“massada”, constante do CFOP 5124, uma vez que essa se trata do produto
acabado (industrializado), composto pelos insumos recebidos no CFOP
1901, e que não compõe o valor total da Nota Fiscal;
- nesse sentido, a atuação fiscal não pode sobrepor aos fundamentos
basilares do direito, qual seja, da vedação ao enriquecimento ilícito/sem
causa;
- concluído, pugna pelo cancelamento do Auto de Infração no
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Fl. 28555
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6. Para fazer prova, a interessada juntou aos autos os documentos
220/28.119.
É o relatório.
VOTO
7. DA TEMPESTIVIDADE.
7.1. A impugnação apresentada é tempestiva e reúne os demais requisitos
de admissibilidade, portanto dela conheço.
8. NULIDADE.
8.1. Aduziu a interessada que o lançamento seria nulo pelo fato de erro na
motivação, uma vez que o autuante, segundo a mesma, teria exigido os
lançamentos com base na falta de escrituração das notas fiscais de entrada
e que a legislação estadual não exige tal fato na realização de
industrialização por encomenda. Assim, entende que ocorreu vício na
motivação da exigência realizada pela Autoridade Tributária ao
consubstanciar a matéria que gerou os lançamentos.
8.2. Cumpre esclarecer, porém, que as hipóteses de nulidade absoluta são
as previstas no art. 59, Decreto n.o 70.235, de 06 de março de 1972, que
trata do Processo Administrativo Fiscal (PAF), e dispõe que:
“Art. 59. São nulos:
I – os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II – os despachos e decisões proferidas por autoridade incompetente ou
com preterição do direito de defesa. (...)”
8.3. Deve-se sublinhar que, no presente processo, todos os atos e termos
foram lavrados por Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil – servidor
competente para tal lavratura, perfeitamente identificado pelo nome,
matrícula e assinatura em todos esses atos, no decorrer da fiscalização.
8.4. Especificamente com relação ao auto de infração, há de se constatar
que todos os requisitos previstos no artigo 10 do Decreto no 70.235/1972,
abaixo transcrito, também estão presentes no lançamento e foram
plenamente observados quando de sua lavratura:
“Art.10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local
da verificação da falta, e conterá obrigatoriamente:
I – a qualificação do autuado;
II – o local, a data e a hora da lavratura;
III – a descrição do fato;
Fl. 28556
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IV – a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;
V – a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-
la no prazo de 30 (trinta) dias;
VI – a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o
número de matrícula.”
8.5. Ademais, os autos de infração e seus anexos descrevem
detalhadamente as infrações imputadas à interessada, indicando os
dispositivos legais que fundamentam os lançamentos.
8.6. Cumpre frisar que a interessada foi devidamente intimada dos
lançamentos realizados, que preencheu todos os requisitos formais e
continha a descrição e a fundamentação das infrações capituladas, tendo a
interessada sido regularmente cientificada e tendo sido oferecido o prazo
legal para exercer o seu direito à defesa e de forma plena, tendo sido
exercido como se observa.
8.7. Examinando o auto de infração e o Relatório Fiscal, o motivo do
lançamento foi omissão de receita, pois há valores registrados em nota
fiscal, CFOP 5124, que trata de produto e/ou serviço de industrialização,
que não foram levados a resultado e declarado em ECF, consoante
descrição que trago do Relatório Fiscal, quanto à base de cálculo apurada
pela Autoridade Tributária: ”....esta fiscalização federal deve considerar a
totalidade dos insumos apurados nas Notas Fiscais CFOPs 5124 como sendo
receita recebida pelo industrializador do encomendante e que, portanto,
deverá integrar a base de cálculo para a cobrança dos tributos federais,
IRPJ, CSLL, PIS e COFINS, restando uma base de cálculo apurada, conforme
abaixo:

8.8. O fato arguido pela interessada, que não estaria sujeita a exigência de
escriturar as notas fiscais de entrada, é caso que será examinado quanto ao
mérito, pois seria questão de prova e não ausência de requisito das
formalidades de um lançamento.
8.9. Pelo exposto, rejeita-se, portanto, a preliminar de nulidade suscitada.
9. DA DILIGÊNCIA
Fl. 28557
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9.1. O lançamento corresponde a omissão de receita em face de parcela
excluída da apuração do resultado, estando tal fato objeto de
caracterização de receita escriturada em nota fiscal e Livro de Saída.
Observado que a diligência é uma faculdade do julgador, em face da
necessidade de se aprofundar algum fato comprovado inicialmente nos
autos, necessitando de um aprofundamento documental a ser buscado.
Ocorre que este início de demonstração clara e precisa não foi observado,
como será posteriormente demonstrado. Desta forma, não estando
presente tal fato, no entender deste julgador, a comprovação inicial do
fato, não considero necessária a realização de diligência.
9.2. Saliento que caberia à interessada demonstrar matematicamente o
fato que alegou em sua defesa, identificando uma nota fiscal os valores de
produto recebido, produtos incluídos de sua propriedade, preço cobrado,
perdas e devoluções (isto demonstrando os fatos em sua escrituração,
livros e documentos fiscais). E partir daí provar matematicamente que a
“MASSA” é o preço acabado. Também, não observei correspondência
matemática entre a chamada “MASSA” e os produtos enviados pelo
encomendante. Face ao exposto, tal prova não foi feita, não
caracterizando, assim, a necessidade de uma possível diligência.
9.3. Ademais, a citação da diligência foi realizada de maneira genérica sem
apontar o motivo de sua necessidade.
9.4. Desta forma, por entender não necessária, passo a analisar as demais
preliminares.
10. DA CIÊNCIA E DA INTIMAÇÃO.
10.1. As ciências e as intimações serão realizadas e enviadas para o
domicílio e/ou correio eletrônico eleito pelo contribuinte, constante de seu
CNPJ. Não há previsão na Legislação Tributária de enviar intimação a
domicílio diverso deste, mesmo que indicado em impugnação.
10.2. Assim, indefiro o pedido por falta de previsão na Legislação
Tributária.
11. DA APRESENTAÇÃO DE PROVAS.
11.1. Assim prescreve o art. 15 do Decreto no 70.235/72(Processo
Administrativo Fiscal):
Art. 15. A impugnação, formalizada por escrito e instruída com os
documentos em que se fundamentar, será apresentada ao órgão
preparador no prazo de trinta dias, contados da data em que for feita a
intimação da exigência. (grifei)
Fl. 28558
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11.2. Assim, é neste prazo que os documentos devem ser apresentados,
como fez a interessada.
12. DO LANÇAMENTO.
12.1. Consoante Relatório Fiscal, fls. 3 e 4, assim descreveu a Autoridade
Tributária a infração apurada:
“Mediante análise das Notas Fiscais emitidas pelo contribuinte, ano 2019,
especificamente aquelas com o Código Fiscal de Operações e Prestações –
CFOP 5124 – “saídas de mercadorias industrializadas para terceiros”
apuramos a infração de omissão de receitas.
Todas as Notas Fiscais emitidas pelo contribuinte foram extraídas com uso
do sistema desta Receita Federal, Receitanet-Bx, e posteriormente
analisadas no sistema Contágil. Acostamos ao presente processo
administrativo uma planilha Excel denominada Notas Fiscais - CFOP 5124,
especificamente com as Notas com o CFOP 5124 emitidas pelo contribuinte.
Em síntese, constatamos que o contribuinte deixou de declarar como
receita na sua apuração de Resultado parte da receita extraída das Notas
Fiscais CFOP 5124, ora dispostas na planilha Notas Fiscais - CFOP 5124.”
......
”....esta fiscalização federal deve considerar a totalidade dos insumos
apurados nas Notas Fiscais CFOPs 5124 como sendo receita recebida pelo
industrializador do encomendante e que, portanto, deverá integrar a base
de cálculo para a cobrança dos tributos federais, IRPJ, CSLL, PIS e COFINS,
restando uma base de cálculo apurada, conforme abaixo.

12.2. A interessada, por sua vez, questionou todo o lançamento,
apresentando sua impugnação, da qual destaco como síntese:
“PARTE DOS VALORES CONSTANTES DAS NOTAS FISCAIS DE CFOP 5124 SE
REFEREM À “MASSADA” – PRODUTO FINAL DA OPERAÇÃO DE
INDUSTRIALIZAÇÃO QUE NÃO DEVE SER TRIBUTADO, E QUE É INFORMADO
NA NOTA FISCAL COMO MERO INDICATIVO PARA O RECEBIMENTO E
MOVIMENTAÇÃO DO ESTOQUE DO ENCOMENDANTE”.
“os valores que não foram levados à tributação pela Impugnante NÃO SE
REFEREM A RECEITAS AUFERIDAS POR ESSA E SIM A INSUMOS REMETIDOS
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PELA ENCOMENDANTE (LONDRES CARNES) QUE COMPUSERAM A
“MASSADA”, objetos das notas fiscais emitidas de CFOP 5901 (emitidos
pela Londres), e escrituradas no SPED da Impugnante sob o CFOP 1901.
Nesse ponto, vale repisar que o produto acabado (massada), não deve ser
tributado, e é informado na nota fiscal como MERO INDICATIVO PARA O
RECEBIMENTO E MOVIMENTAÇÃO DO ESTOQUE DO ENCOMENDANTE,
razão pela qual não compõe o valor total da nota fiscal, respeitando-se as
regras previstas no artigo 404, do RICMS/SP”.
12.3. De acordo com Relatório Fiscal, fato não questionado pela
interessada, o contribuinte escriturou Nota Fiscal de Saída, código CFOPs
5124, no ano-calendário de 2019, no valor total de R$ 113.127.764,99,
conforme quadro reproduzido a seguir:

12.4. O litígio apresentado recai quanto à escrituração das Nota Fiscal de
Saída em procedimento de industrialização por encomenda, pois constam
valores em nota fiscal CFOP 5124 que não foram levados a resultado e
tributados pelas razões já expostas. Assim, está claro o litígio presente nos
autos: foram inseridos em nota fiscal de saída, CFOP 5124, produto
decorrente de industrialização por encomenda, não tributado e a
interessada alega que seria: “INSUMOS REMETIDOS PELA ENCOMENDANTE
(LONDRES CARNES) QUE COMPUSERAM A “MASSADA”, objetos das notas
fiscais emitidas de CFOP 5901 (emitidos pela Londres), e escrituradas no
SPED da Impugnante sob o CFOP 1901”.
12.5. Em consulta, a fim de trazer aos autos a prática quanto operação da
industrialização por encomenda, consultei a internet, site da Receita
Estadual de São Paulo, encontrando a Consulta, abaixo reproduzida em
parte, com o objetivo elucidar a questão quanto ao procedimento da
industrialização por encomenda e à utilização dos códigos CFOP a serem
Fl. 28560
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registrados na escrituração das referidas Notas Fiscais. Abaixo a
reprodução:

12.6. Face ao exposto, não há dúvida que o industrializador, no caso a
interessada, ao processar a encomenda, escriturará nota de saída com os
códigos CFOPs:
Fl. 28561
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5902 – Produto remetido pelo encomendante da industrialização,
incorporados no produto industrializado.
5.124 – Preço de seu serviço e produtos de origem do industrializador
inseridos na industrialização.
5903 – devolução de produto não aplicado na industrialização
5949 – sobras decorrentes do processo de industrialização.
12.7. Assim, o CFOP 5124 é somente para que o industrializador(no caso a
interessada) descrever o serviço prestado mais o que dispendeu, como
produtos, energia e serviços empregados no produto final (a encomenda).
12.8. O litígio presente nos autos é que o autuante observou que valores no
CFOP 5124 não foram levados a resultado e, assim, não tributados.
Examinando as Notas Fiscais de Saída, verifica-se que parte destas até o
número 488.506 (com início na NF 471.435), o contribuinte emitiu notas
com o CFOP 5124, de forma isolada, sem qualquer outro código referente à
industrialização por encomenda, inclusive sem referência a nota fiscal de
entrada da mercadoria a ser industrializada, descrevendo o valor da
operação, mas com valor da nota fiscal igual a zero, e sem a incidência de
tributos. E, após esta, as notas fiscais de saída incluem parcelas com o
CFOP 5124, descrição “MASSA”, mas tal valor é excluído do montante do
tal da nota fiscal.
12.9. Antes de entrar no exame do mérito a ser analisado, o próprio
contribuinte reproduz em sua impugnação o art. 404 do Regulamento de
ICMS de São Paulo, abaixo transcrito:
RICMS/SP
“Art. 404.
Na saída de mercadoria em retorno ao estabelecimento de origem, autor
da encomenda, que a tiver remetido nas condições previstas no artigo 402,
o estabelecimento industrializador deverá (Lei 6.374/89, art. 67, § 1o):
I - emitir Nota Fiscal que terá como destinatário o estabelecimento de
origem, autor da encomenda, na qual, além dos demais requisitos,
constarão:
a) o número, a série e a data da emissão, o nome, o endereço e os
números de inscrição, estadual e no CNPJ, do emitente da Nota Fiscal que
acompanhou a mercadoria recebida em seu estabelecimento;
b) o valor da mercadoria recebida para industrialização, o valor das
mercadorias empregadas e o valor total cobrado do autor da encomenda;
Fl. 28562
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II - efetuar, na Nota Fiscal que emitir, relativamente ao valor total cobrado
do autor da encomenda, o destaque do valor do imposto, ressalvada a
aplicação do disposto no artigo 403”.
12.10. Assim, está bem claro, o industrializador (no caso a interessada)
recebe a mercadoria (na hipótese de não haver perda e devoluções, que
existem códigos específicos para tais eventos), emite nota fiscal informando
a nota fiscal que acompanhou a mercadoria para industrialização, registra
a mercadoria recebida(CFOP no 5902), que ficou inserida no produto
industrializado, os custos envolvidos na industrialização de propriedade do
industrializador e o preço do serviço prestado(industrialização), CFOP 5124.
12.11. Logo, observa-se que não há espaço para controle de estoque do
encomendante nesta nota fiscal, como arguiu a interessada, pois o preço
que controlará o encomendante em seu estoque está bem claro por este
procedimento:
materiais
enviados
mais
o
custo
(o
preço
da
industrialização, produtos e serviços). Também, a nota fiscal é de
mercadorias recebidas mais o custo (“preço”) da industrialização.
12.12. Assim, não há qualquer razão contábil e fiscal para o possível
argumento colocado, que a diferença apurada pela Autoridade Tributária
seria para controle de estoque do encomendante, pois pela construção
legal já esclarecida, o controle se faz precisamente pelo controle das
mercadorias recebidas para industrialização mais o custo (“preço”) da
industrialização.
12.13. Se for examinada a natureza do CFOP 5124, sempre está relacionado
com a industrialização promovida: produtos envolvidos na industrialização
mais o preço do serviço prestado, sendo todo valor registrado em tal código
tributado, pois se refere a um processo de industrialização. Não há espaço
para entender que possa ser incluída um registro em tal CFOP para controle
de estoque do encomendante. Deve ser salientado que ao industrializador
cabe o registro de seu processo de industrialização em nota fiscal de saída.
Se for realizada a escrituração da forma que Lei determina o
encomendante terá toda a condição de registrar o seu estoque.
12.14. É necessário deixar informado que não há litígio que o contribuinte
incluiu no código CFOP no 5124(código de saída de produto industrializado)
valores com especificação de produto industrializado, contudo excluiu do
total da nota fiscal e não registrou como receita na sua apuração do seu
resultado a ser tributado. A interessada esclarece que tal diferença
apontada pela Autoridade Tributária, que incluiu na Nota Fiscal de Saída,
CFOP no 5124, constituí no produto acabado enviado pela encomendante.
Fl. 28563
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Primeiro, deve ser salientado que, admitindo que possa ter ocorrido tal
fato, é um erro contábil e fiscal, pois, como esclarecido acima, a mercadoria
enviada e o resultante do seu processado devem ser apartado de todo o
processo referente ao CFOP no 5124, devendo ser registrado com os CFOP
nos 5902, 5903 e 5949. E o código no 5124 é para o preço do serviço
cobrado e materiais e serviços empregados pelo industrializador (de sua
propriedade).
12.15. Ocorre que examinando os autos não consegui chegar a um único
exemplo que desse respaldo a tal afirmação do contribuinte. Ressalto que o
contribuinte apresentou inúmeros documentos, porém não fez uma única
conta a fim de demonstrar matematicamente o fato que registra em sua
impugnação.
12.16. Buscando a verdade nos fatos registrados pela interessada em sua
impugnação e verificada a falta de um exemplo matemático para o que
arguiu, tomei como exemplo a nota fiscal referida em sua impugnação.
12.17. Assim, como exemplo dado em sua impugnação, examinei a nota
fiscal no 490.265, a fim de tentar buscar a verdade nos fatos alegados pelo
contribuinte. Ela possui os seguintes valores:
Valor da NF: R$ 67.537,81
Somatório CFOP 5902 – R$ 40.527,22
Somatório CFOP 5124, DENOMINAÇÃO “MASSA” – R$ 45.881,06
Somatório Mão de Obra – R$ 19.931,81
12.18. Assim, segundo o contribuinte o produto acabado seria: R$
67.537,81 (5902+MOB+PRODUTOS INCLUÍDOS). Ocorre que é diferente do
valor da “MASSA”, R$ 45.881,06. Poderia ser o valor da nota fiscal menos o
CFOP 5902, R$ 27.010,59, diferente, também do valor indicado como
“MASSA”. Também, não corresponde ao valor do produto enviado, CFOP no
5902.
12.19. Outro exemplo extraído aleatoriamente, Nota Fiscal no 490.240:
Valor da NF: R$ 8.658,75
Somatório CFOP 5902 – R$ 5.160,63
CFOP 5124, DENOMINAÇÃO “MASSA” – R$ 5.761,44
Mão de Obra (CFOP 5124) – R$ 2.520,63
12.20. Assim, segundo o contribuinte o produto acabado seria: R$ 8.658,75
(5902+MOB+PRODUTOS INCLUÍDOS). Ocorre que é diferente do valor da
Fl. 28564
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“MASSA”, R$ 5.761,44. Não corresponde ao valor da nota fiscal menos o
CFOP 5902, R$ 3.498,12. Diferente, também o CFOP 5902 do valor indicado
como “MASSA”. E, também não corresponde ao valor da nota menos a mão
de obra, R$ 6.138,12.
12.21. Logo, a conclusão é que não consegui chegar a valor que provasse a
tese da interessada. Ressalto mais uma vez que estou fazendo o cálculo,
que não foi apresentado pela interessada.
12.22. Buscando a verdade em face do argumento do contribuinte, a
chamada “MASSA” seria o valor da NF, isto é o produto enviado para
industrialização (CFOP5902) + mão de obra + produtos incluídos (CFOP
5124), o que não ocorreu pelos exemplos acima. Também, não corresponde
ao valor enviado pelo encomendante, pelos exemplos acima, até porque o
produto enviado pelo encomendante deve ser registrado no CFOP 5902.
12.23. Cabe neste momento salientar que a interessada não pode emitir
nota fiscal de saída em valor superior ao que seria devido. Nota fiscal de
saída não é o meio certo de controlar estoque. O encomendante vai
organizar seu estoque pela mercadoria enviada e devolvida no produto
(5902) + preço do serviço/industrialização + produtos incluídos na
industrialização. Perdas e devoluções têm códigos específicos. Outro fato
que deve ser ressaltado é que o industrializador deve registrar o que está
na Lei quanto à sua parte no processo de industrialização. Pelo Princípio da
Entidade, o encomendante cuidará de avaliar o seu estoque, não
necessitando de informação não prevista em lei.
12.24. Deve ser ressaltado que, em alguns exames que fiz, observei que
valores descritos no código 5124 como “MASSA” foram, que não foram
incluídos como receita, foram registrados, também, em Livro de Saída.
12.25. Mais uma vez, se por hipótese ocorreu tal procedimento, a título de
esclarecimento, o ônus da prova é do contribuinte, pois escriturou em nota
fiscal e Livro de Saída produto industrializado e não declarou e não
tributou. Ademais, a prova desejada para os argumentos apresentados
deverá passar por uma comprovação individualizada da industrialização.
Produto recebido, todos os insumos aplicados, sobras de produção, e a
comprovação do valor pago e/ou acordado da industrialização por
encomenda, caso contrário, não há como ter certeza se a parcela que disse
que incluiu na Nota Fiscal de Saída seria o produto final (como alegou a
interessada em sua impugnação) ou o preço de seu serviço e/ou produtos
incluídos na industrialização, isso pelo fato de ter registrado com o código
5124 produto industrializado que deve ser tributado. Acrescente-se que a
Fl. 28565
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prova não pode ser feita somente em planilha excel, mas sendo identificado
em sua escrituração (documentos fiscais e livros escriturados) os fatos
alegados e de forma matemática, identificando o valor exato registrado
como “MASSA” com o processo industrializado constante de sua
escrituração. Planilhas podem ser suporte a prova, mas não substituem a
escrituração.
12.26. O contribuinte de todas as operações de industrialização por
encomenda, em sua impugnação, apresenta 1(um) único exemplo para
tentar comprovar a sua tese, que seria a inclusão em todas as notas fiscais
de valores intitulados “MASSA”, que seria o produto acabado enviado pelo
encomendante. Neste momento, cabe ser ressaltado que, se tal fato
ocorreu, a prova seria com todas as suas operações de industrialização por
encomenda. Não cabe ao julgador “casar” as provas, procurando
identificar, dentro de inúmeras provas, o argumento apresentado pela
interessada.
12.27. Deve ser salientado que a escrituração faz prova a favor do
contribuinte (art. 9o, § 1o do Decreto-Lei no 1.598, de 1977. A Nota Fiscal
escriturada pelo próprio contribuinte CFOP 5124 é tributada e até prova em
contrário do contribuinte está correta. Isto estou escrevendo para deixar
claro que o ônus de demonstrar o possível erro alegado é do contribuinte, e
será mantida o valor da nota fiscal escriturada no código CFOP 5124 como
passível de tributação na sua totalidade, até prova em contrário.
12.28. Com a impugnação, foram apresentadas as notas fiscais de saída.
Examinando as notas fiscais que constam do processo, fls. 3.939 a 22.849,
observei que até a nota fiscal no 488.506, o contribuinte emitiu notas no
código 5124, sem qualquer outro código referente a industrialização por
encomenda, inclusive sem referência a NF de entrada da mercadoria a ser
industrializada, descrevendo valor da operação, mas com valor da Nota
Fiscal igual a zero, e sem a incidência de tributos. E após esta, as notas
fiscais de saída incluem parcelas com o CFOP 5124, descrição “MASSA”,
porém tal valor é excluído do montante do tal da Nota Fiscal.
12.29. Quanto a este primeiro grupo de nota, caberia ao contribuinte
demonstrar em sua escrituração, referente a cada operação de
industrialização, registrada em nota fiscal como saída de produto
industrializado, os produtos enviados, incluídos na industrialização(CFOP
5902), identificando possíveis perdas e devoluções, o serviço cobrado
(demonstrando que está dentro do valor cobrado pelo mercado), e
demonstrar todos os materiais e serviços(de sua propriedade) empregados
Fl. 28566
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na industrialização(seu estoque). Isto para fazer prova do que alega que
seria a “massada”, o que não observei nos autos.
12.30. Após a nota fiscal no 488.507, o contribuinte começa a registrar em
uma mesma nota fiscal: produtos recebidos (CFOP 5902), mão de obra,
Massa(CFOP 5124) e produtos e serviços incluídos na industrialização de
propriedade do industrializador(CFOP 5124). A interessada alega que a
denominação “MASSA” seria o produto final(acabado) enviado para
industrialização. Ocorre que realizei contas, tentando buscar verdade no
que o contribuinte alega, mas todas as minhas tentativas foram frustradas
(como já demonstrado neste voto), pois produto acabado seria o valor
enviado para industrialização (5902) + MOB + produtos inseridos pelo
industrializador no processo, isto se identificaria com o valor registrado na
nota fiscal como “MASSA”, mas não é o que ocorreu. O contribuinte, por
sua vez, na impugnação não procedeu a esclarecimentos matemáticos a
provar o alegado. Também, deixo registrado que não houve coincidência
com o registro do material enviado pelo encomendante (CFOP 5902,
constante da nota fiscal)
12.31. Alega a interessada enriquecimento ilícito. Tal fato somente
ocorreria caso o contribuinte comprovasse exatamente o que está
alegando e, neste caso, mantida a exigência. Todavia, tal fato não está
acontecendo, pois registrou em nota fiscal de saída produto industrializado,
não declarou e não tributou, estando o contribuinte em falta com Erário,
até prova em contrário.
12.32. Há que se falar que a nota fiscal de entrada é um instrumento
contábil fiscal que dá segurança a escrituração da interessada, pois recebeu
mercadorias que não são suas para industrialização por encomenda. A Lei
exige a referência da nota fiscal que acompanhou a mercadoria recebida
na nota fiscal de saída, fato não observado nas notas fiscais emitidas até o
número 488.507. Considero que a questão crucial foi que está exposta no
auto
de
infração
que
o
contribuinte
demonstrou,
claramente,
conhecimento nas arguições feitas em sua impugnação: há uma diferença
não declarada e não tributada constante de notas fiscais de saída e no livro
de saída, produto industrializado, denominado “MASSA”, CFOP 5124,
tratado pelo autuante como omissão de receita.
12.33. O motivo do lançamento foi a apuração de omissão de receita em
face do confronto do que consta registrado em nota fiscal no CFOP 5124,
produto decorrente da industrialização e o que foi levado a resultado e
declarado em ECF. Demonstro o fato extraindo parte do Relatório Fiscal,
quanto à base do lançamento: “....esta fiscalização federal deve considerar
Fl. 28567
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a totalidade dos insumos apurados nas Notas Fiscais CFOPs 5124 como
sendo receita recebida pelo industrializador do encomendante e que,
portanto, deverá integrar a base de cálculo para a cobrança dos tributos
federais, IRPJ, CSLL, PIS e COFINS, restando uma base de cálculo apurada,
conforme abaixo.

12.34. Deve ser salientado que o motivo para o lançamento está previsto
na lei e este é o que deve ser verificado, é se todas as receitas tributáveis
foram levadas a resultado. Considero que o texto acima demonstra isto: O
código 5124 é para o processo de industrialização feita pelo contribuinte
(indústria), sendo código de tributação. Foi o que realizou a Autoridade
Tributária, pela reprodução acima. Apurou falta de insumo e/ou serviço
(industrializado) não tributado e exigiu em lançamento.
12.35 Outro fato importante, o fundamento está registrado no Relatório
Fiscal, art. 208 do RIR/2018 e art. 26 da IN 1700/17. Também, a
interessada teve total entendimento que estava presente nos autos a
apuração de omissão de receita decorrente de parcela incluída em nota
fiscal, com código de industrialização, sem a devida declaração e
tributação. Assim, considero presentes o motivo, o fundamento e direito à
defesa concedido à interessada.
12.36. Por derradeiro, faço um resumo de entender omissão de receita ao
fato apurado: Quanto às notas fiscais de saída, até o no 488.506, há uma
clara falta de identificação quanto às notas fiscais que acobertam as
possíveis mercadorias enviadas para industrialização, pois não houve a
escrituração de nota fiscal de entrada e não feita a referência na nota fiscal
de saída do número da nota que acompanhou a mercadoria enviada (pelo
encomendante). Quanto ao restante das notas, começa a figurar o número
da nota fiscal do produto e que há a identificação da mercadoria recebida
(CFOP 5902), mas qual a natureza tributária da “MASSA” segundo a nota
fiscal, pois está conceituado e registrado como produto decorrente de
processo de industrialização, que não foi tributado. Isso já é motivo para
exigir o lançamento por omissão de receita, cabendo ao contribuinte
descaracterizar tal fato, o que não aconteceu nos autos. E saliento que
tentei buscar os fatos arguidos em sua impugnação, mas não tive êxito,
Fl. 28568
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pelo contrário, os dados apurados são divergentes da tese apontada pela
impugnante.
12.37. DOS DOCUMENTOS JUNTADOS AOS AUTOS
12.37.1 Os documentos apresentados com o título ERP-Saídas.
12.37.1.1. É uma relação em planilha Excel com as notas de saída que não
demonstra a tese apontada pelo contribuinte, somente registra que foram
emitidas notas de saída de produto industrializado, que figura registro de
industrialização denominada “MASSA”, que até prova em contrário deve
ser tributada.
12.37.2. Documento apresentado com o título Resumo da Operação.
12.37.2.1. São planilhas Excel, relacionando as notas fiscais de entrada da
encomendante(1901), mão de obra (CFOP 5124), insumos incluídos de
propriedade do industrializador(CFOP 5124), retorno do produto incluído na
industrialização do encomendante(CFOP 5902) e retorno físico –
devolução(CFOP 5903). Tal informação não prova a tese desejada pelo
contribuinte. Em face dos valores apresentados, qual o cálculo feito que
demonstra a alegação da interessada. Durante esta decisão demonstrei
que não consegui êxito em cálculo quanto à alegação da interessada em
sua impugnação. Olhando para estas tabelas, perguntas não foram
esclarecidas: Qual a relação destes com a “MASSA”(CFOP 5124) constantes
nas notas fiscais como produto industrializado? Ressalto que as planilhas
não são documentos hábeis a comprovar os fatos alegados, que deveriam
ser demonstrados em sua escrituração. Ao contrário, tentando buscar
verdade nos fatos alegados, em face da escrituração constante dos autos, o
resultado foi contrário à tese exposta em sua impugnação. Assim, as
planilhas apresentadas não têm o condão de demonstrar o desejado pela
interessada, alegado em sua impugnação.
12.37.3. JOGOS DE NOTAS
12.37.3.1. Juntou o contribuinte documentos com o título Documentos
comprobatório - Jogos de Notas. É uma demonstração por período definido
pelo contribuinte, dos fatos que expôs em sua impugnação. Mais uma vez
deve ser esclarecido que a demonstração deve ser feita de forma individual.
Se registrou um produto industrializado com o CFOP 5124, deve, em
relação a este, demonstrar o que deseja. Fazer uma demonstração para,
por exemplo janeiro não comprova todos os registros, em determinado
período, para notas fiscais CFOP 5124, que tiveram registros com a
denominação “MASSA”, e não foram tributados.
Fl. 28569
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12.37.3.2. Examinei, por exemplo, o primeiro jogo apresentado, para o mês
de janeiro. Dados apresentados:
Nota de Entrada: R$ 32.980,00.
Até o documento NF no 497.065 – Notas Fiscais CFOP 5902 total – R$
60.121,18.
NF 497.065, primeira a registrar CFOP 5124 “MASSA” – total da NF, R$
65.395,00.
Registros CFOP 5124 denominação “MASSA” – Total – R$ 54.123,63.
Registro 5902 – NF 497.065 – R$ 51.346,60
12.37.3.3. Não houve um esclarecimento matemático para provar o que
deseja e pelo que arguiu na impugnação, os dados apurados acima
somente demonstra que não há comprovação no que afirmou. MASSA é
diferente do valor do total da nota fiscal, a nota fiscal de entrada não se
coaduna com os códigos 5902 das notas iniciais CFOP 5902 e da constante
na nota fiscal 497.065, que perfaz R$ 51.346,60. E o valor “MASSA” é
diferente do CFOP 5902, também da NF 497.065
12.37.4. Assim, não considero comprovado os fatos alegados com os
documentos apresentados, pois não a coincidência da “MASSA” com o
produto acabado e/ou das mercadorias enviadas pelo encomendante.
12.38. CONCLUSÃO PARA O LANÇAMENTO DE IRPJ.
12.38.1. Por todo exposto, mantenho integralmente o lançamento de IRPJ
com a multa e os juros de mora lançados.
13. DOS LANÇAMENTOS DECORRENTES DA CSLL, DA CONTRIBUIÇÃO PARA
O PIS E DA COFINS
13.1. Os presentes lançamentos da contribuição social sobre o lucro líquido,
da contribuição para o PIS e da contribuição para o financiamento da
seguridade social - COFINS são meras decorrências dos fatos apurados na
ação fiscal instaurada contra a interessada, relativa ao imposto sobre a
renda de pessoa jurídica, que culminou a lavratura do auto de infração de
IRPJ.
13.2. O julgamento do lançamento referente ao imposto sobre a renda de
pessoa jurídica considerou devidas as omissões de receitas apuradas. Em
consequência, iguais sortes colhem os lançamentos acima referidos por não
haver fatos novos a ensejar conclusão diversa.
13.3. Assim, concluo pela procedência dos lançamentos de CSLL, PIS e
COFINS, bem como das multas de ofício e dos juros de mora lançados.
Fl. 28570
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14. CONCLUSÃO:
14.1. À vista de todo exposto, considero procedentes os lançamentos,
mantendo o imposto sobre a renda da pessoa jurídica no valor de R$
18.038.788,13; a contribuição social sobre o lucro líquido, R$ 6.502.603,72;
a contribuição para o PIS, R$ 1.160.597,37; e a contribuição para o
financiamento da seguridade social, R$ 5.345.781,69, acrescidos das
multas de ofício no percentual de 75% e dos juros moratórios.
[...]
DO RECURSO VOLUNTÁRIO
Cientificado da decisão recorrida em 04 de junho de 2024, a Interessada apresentou
seu Recurso Voluntário em 02 de julho de 2024, no qual repete, integralmente na sua essência,
aquilo que foi trazido na Impugnação.
Posteriormente ao recurso voluntário, apresenta documento técnico emitido por
KPMG Assessores Ltda., “... com a finalidade de reiterar a linha de defesa adotada pela Recorrente
até o momento...”, além de requerer que as publicações e intimações futuras sejam feitas ao seu
patrono, “SOB PENA DE NULIDADE.”
É o relatório do essencial.

VOTO
Conselheiro Cláudio de Andrade Camerano, Relator
Preenchidos os requisitos de admissibilidade do recurso voluntário, dele se
conhece.
O Recurso Voluntário apresentado pelo contribuinte, em questões preliminares e
de mérito, constitui-se em repetições dos argumentos utilizados em sede de impugnação, os quais
foram apreciadas pelo julgador a quo.
Assim, relativamente às preliminares arguidas no recurso, desde já proponho a
manutenção da decisão recorrida pelos seus próprios fundamentos.
A seguir reproduzo os pontos principais do voto da decisão recorrida.
DA DECISÃO RECORRIDA: VOTO
O recurso voluntário apresenta as mesmas alegações trazidas na Impugnação.
A seguir, destaco, em parte, o voto da decisão recorrida o qual se encontra
integralmente transcrito no relatório.
Fl. 28571
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Em apertada síntese, o procedimento fiscal:
Exemplificando como fica estampado na nota fiscal a receita de serviço de
industrialização e a Dev de Matéria Prima de Terceiros P/Ind:

Ou seja, apesar do valor total da Nota Fiscal montar a R$ 96.325,83, a
receita efetiva seria R$ 36.302,67 – Receita de industrialização (mão de
obra + insumo), valor cobrado do cliente e os R$ 60.023,16 restantes
corresponderiam a um lançamento de retorno simbólico da mercadoria
para o cliente sem valor comercial.
Então, segundo a Recorrente, uma parte dos valores não se constituiria em receita,
apesar de inserida em notas fiscais de código CFOP 5124:
CFOP 5124 - Industrialização efetuada para outra empresa - Classificam-se
neste código as saídas de mercadorias industrializadas para terceiros,
compreendendo os valores referentes aos serviços prestados e os das
mercadorias de propriedade do industrializador empregadas no processo
industrial.
Os insumos que são fornecidos pela encomendante para industrialização dão
entrada com o código CFOP 1901:
CFOP 1901 - Entrada para industrialização por encomenda mesmo estado
Classificam-se neste código as entradas de insumos recebidos para
industrialização por encomenda de outra empresa ou de outro
estabelecimento da mesma empresa.
CFOP 2901 - Entrada para industrialização por encomenda outro estado
Classificam-se neste código as entradas de insumos recebidos para
industrialização por encomenda de outra empresa ou de outro
estabelecimento da mesma empresa.
Veja-se como funciona a relação entre o industrializador (Recorrente) e a
Encomendante:

Fl. 28572
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Então, neste modo de operação (industrialização por encomenda) a entrada dos
insumos deve estar suportada por nota fiscal de entrada com código CFOP 1901/2901, emitida
pelo Industrializador (Recorrente).
Nesse caso em questão, o Industrializador deve também devolver virtualmente o
insumo que foi consumido na produção, por meio de uma NF-e de Retorno de mercadoria
utilizada na industrialização por encomenda, emitindo a Nota Fiscal de Saída CFOP 5902.
Por fim, o Industrializador (Recorrente) cobrará o serviço e outros insumos
empregados na industrialização, por meio de uma NF-e de Industrialização efetuada para outra
empresa, emitindo a Nota Fiscal de Saída CFOP 5914.
Ou seja, é claro o entendimento das finalidades dos CFOP 5902 e 5914, o
primeiro é a devolução virtual dos insumos consumidos o segundo é o da
cobrança dos serviços prestados e de outros insumos utilizados.
Ocorre que não se vislumbrou nenhuma nota fiscal de entrada de insumos CFOPS
1901/2901, de forma que os insumos fornecidos pela encomendante não foram devidamente
recepcionados na Industrializadora (Recorrente), uma vez que não emitiu as pertinentes notas
fiscais de entrada.
Ao
analisarmos
as
Notas
Fiscais
de
Entrada
emitidas
pela
fiscalizada/industrializadora detectamos Notas com os seguintes CFOPS: no
ano de 2019: 1102, 1201, 1202, 1410, 1411, 1910, 1949, 2201, 2202, 2203,
2204, 2410, 2411, 2910, 2916, 2949 e 3102.
Não detectamos Notas Fiscais de Entrada de insumos CFOPS1901/2901.
E aí aparece um problema, qual seja, a impossibilidade de se quantificar o valor dos
insumos (provenientes do encomendante) que farão parte do produto industrializado, insumos
estes recebidos pelo Industrializador e que deveriam estar contemplados em notas fiscais de
entrada.
Todavia, não há como corroborarmos a assertiva de que há insumos
remetidos pelo encomendante incorporados ao produto industrializado,
pois não há Notas Fiscais de Entrada destes insumos, conforme acima
discorremos.
Isto posto, concluímos que os 113 milhões, que representam o total das
Notas Fiscais com CFOP 5124, são constituídos por serviços de mão de obra
+ insumos incorporados pelo industrializador (mão de obra + água +
energia + insumos oferecido pelo industrializador), não tendo sido
identificados os insumos provenientes do encomendante.
Então, de um total de R$ 113.127.765,00, a Recorrente tributa R$ 40.876.612,45,
permanecendo à deriva R$ 72.251.152,55, cuja explicação da diferença não tributada não foi
suficiente para convencer as autoridades fiscais e julgadoras e nem também este Relator.
Fl. 28573
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Destaque-se a minuciosa e elucidativa análise promovida pela decisão recorrida,
que se encontra reproduzida no relatório deste voto.
Em petição posterior, a Recorrente trouxe aos autos laudo técnico onde se procura
demonstrar a correção dos registros feitos pela Recorrente, partindo do princípio de que o
destaque da massada “...no documento fiscal foi feito de forma equivocada sob o código CFOP
5124”, posição um pouco diversa da alegada pela Recorrente e, neste sentido, faz diversas
considerações e planilhas, bem como lançamentos contábeis, acerca do seu entendimento
concluindo pela não existência de divergências tributáveis.
Os argumentos apresentados no referido laudo técnico quanto à eventual
comprovação da regularidade do procedimento adotado pela Recorrente procuram identificar que
“...do produto industrializado (massada), resultante da industrialização, que não deve ser
considerado receita tributável, uma vez que seu destaque no documento fiscal foi feito de forma
equivocada sob o código CFOP 5124.”
O racional contido no referido laudo, sob esta premissa, me parece, em confronto
com os documentos/planilhas/registros contábeis elencados, bastante plausíveis, revestindo-se de
fortes indícios, perante este Relator e ratificado pela Turma, do equívoco alegado, trazendo
dúvidas quanto ao mérito da autuação.
Trata-se de matéria que não se apresenta comumente para debate neste colegiado,
envolvendo legislação/registros fiscais e contábeis pertinentes a outro tributo (estadual), de forma
que seria de bom alvitre a posição adotada no referido laudo passar pelo crivo da autoridade
fiscal, profissional mais habituado com tais situações, trazendo-nos sua visão sobre a abordagem
contida no laudo, para que possamos dar um resultado o mais justo possível ao litígio posto nos
autos.
Assim, proponho a realização de diligências para que o presente processo seja
encaminhado à unidade de origem no sentido de possibilitar à autoridade fiscal a sua apreciação
do laudo técnico ora acostado aos autos.
Após tal apreciação, o relatório conclusivo da diligência deve ser encaminhado para
a devida ciência da Recorrente para, em querendo, promover os aditamentos que entender
necessários.
Conclusão
É o voto, converter o julgamento do processo em diligências.

Assinado Digitalmente
Cláudio de Andrade Camerano

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