Tribunal: CARF
Processo: 10314.728585/2014-50
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: PAULO MATEUS CICCONE
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-07-30
Data de publicação: 2025-10-07

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2010
DILIGÊNCIA/PERÍCIA.PRESCINDIBILIDADE.
A conversão do julgamento em diligência ou perícia só se revela necessária para elucidar pontos duvidosos que requeiram conhecimento técnico especializado para o deslinde de questão controversa. Não se justifica a sua realização quando presentes nos autos elementos suficientes a formar a convicção do julgador.

Assunto: Normas de Administração Tributária
Ano-calendário: 2010
ALEGAÇÃO DE PROCEDIMENTO FISCAL. SUPERFICIALIDADE.
A análise dos autos mostra a correção do procedimento fiscal em termos de obediência à legislação, regulamentos e regimento interno do órgão fiscalizador, afastando qualquer ilação de superficialidade. Alegação que se rejeita, por incomprovada.

Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2010
RECEITAS. COMPROVAÇÃO.
Para fins da legislação do IRPJ e dos demais tributos federais, a comprovação do auferimento de receitas pela pessoa jurídica não se faz exclusivamente pela existência de notas fiscais, mas, ao contrário, a teor da Lei no 8.846, de 21/01/1994, artigo 1o e artigo 295 do RIR/1999, por “recibo ou documento equivalente relativo a venda de mercadorias, prestação de serviços ou operações de alienação de bens móveis (...) no momento da efetivação da operação”.
Atendidos estes requisitos, a ausência de nota fiscal, principalmente em segmentos em que ela não é exigida, deve ser relativizada, posto que suprida por outros meios previstos na legislação.
Todavia, além da comprovação formal da receita, há que se apurar se houve a prestação dos serviços e eventual entrega dos bens, além da correta contabilização das operações.
DESPESAS. COMPROVAÇÃO. DEDUTIBILIDADE. REQUISITOS
Despesas que se revistam de usualidade, normalidade e necessidade, atendam aos ditames do artigo 299, do RIR/1999, estejam suportadas por documentação hábil e idônea e cuja efetiva aquisição seja atestada, devem ser aceitas como dedutíveis na apuração do IRPJ e da CSLL, excluindo-se, por consequência, as que não se revistam dessas características.
EXCLUSÕES DO LUCRO REAL. COMPROVAÇÃO. EXIGÊNCIAS.
Para que possam ser aceitas, exclusões do Lucro Real devem ter previsão expressa na legislação e restarem devidamente comprovadas, não sendo possível aceitar valores retirados da base imponível do tributo que não se amoldem a estes preceitos.
LANÇAMENTOS DE OFÍCIO. RECOLHIMENTOS EFETUADOS. APROVEITAMENTO.
Na forma do que dispõe a SCI Cosit no 23/2006 e artigo 837, do RIR/1999, a Autoridade Fiscal deve considerar os valores de tributos recolhidos pelos contribuintes quando dos lançamentos de ofício, ainda que que oriundos de regime de tributação diferentes da adotada. Todavia, se os respectivos valores já compuseram os montantes de saldos negativos de IRPJ e de CSLL e estão sendo utilizados para instruir processos de restituição/compensação, inaplicável tal norma, sob pena de representar dupla e indevida utilização.

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2010
MULTA DE OFÍCIO. AGRAVAMENTO. DESCABIMENTO.
O agravamento da multa de ofício de 75% para 112,50% exige o não atendimento total às intimações lavradas pelo Fisco e clara tentativa de obstaculizar a ação fiscal levado a efeito. Comprovado nos autos que a autuada, ainda que parcialmente, atendeu a intimações fiscais descabe o agravamento da multa.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO.
A obrigação tributária principal compreende tributo e multa de ofício proporcional. Sobre o crédito tributário constituído, incluindo a multa de ofício, incidem juros de mora, devidos à taxa Selic, conforme previsão da Súmula CARF no 108.

Assunto: Outros Tributos ou Contribuições
Ano-calendário: 2010
TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. PIS/COFINS.
O valor da receita omitida será considerado na determinação da base de cálculo para o lançamento da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL, do PIS e da COFINS.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10314.728585/2014-50
ACÓRDÃO
1402-007.402 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
31 de julho de 2025
RECURSO
DE OFÍCIO E VOLUNTÁRIO
RECORRENTES
FAZENDA NACIONAL

UNIVERSO ONLINE S/A
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2010
DILIGÊNCIA/PERÍCIA.PRESCINDIBILIDADE.
A conversão do julgamento em diligência ou perícia só se revela necessária
para elucidar pontos duvidosos que requeiram conhecimento técnico
especializado para o deslinde de questão controversa. Não se justifica a sua
realização quando presentes nos autos elementos suficientes a formar a
convicção do julgador.
Assunto: Normas de Administração Tributária
Ano-calendário: 2010
ALEGAÇÃO DE PROCEDIMENTO FISCAL. SUPERFICIALIDADE.
A análise dos autos mostra a correção do procedimento fiscal em termos
de obediência à legislação, regulamentos e regimento interno do órgão
fiscalizador, afastando qualquer ilação de superficialidade. Alegação que se
rejeita, por incomprovada.
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2010
RECEITAS. COMPROVAÇÃO.
Para fins da legislação do IRPJ e dos demais tributos federais, a
comprovação do auferimento de receitas pela pessoa jurídica não se faz
exclusivamente pela existência de notas fiscais, mas, ao contrário, a teor da
Lei no 8.846, de 21/01/1994, artigo 1o e artigo 295 do RIR/1999, por
“recibo ou documento equivalente relativo a venda de mercadorias,
prestação de serviços ou operações de alienação de bens móveis (...) no
momento da efetivação da operação”.
Fl. 3200
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.402 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.728585/2014-50
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Atendidos estes requisitos, a ausência de nota fiscal, principalmente em
segmentos em que ela não é exigida, deve ser relativizada, posto que
suprida por outros meios previstos na legislação.
Todavia, além da comprovação formal da receita, há que se apurar se
houve a prestação dos serviços e eventual entrega dos bens, além da
correta contabilização das operações.
DESPESAS. COMPROVAÇÃO. DEDUTIBILIDADE. REQUISITOS
Despesas que se revistam de usualidade, normalidade e necessidade,
atendam aos ditames do artigo 299, do RIR/1999, estejam suportadas por
documentação hábil e idônea e cuja efetiva aquisição seja atestada, devem
ser aceitas como dedutíveis na apuração do IRPJ e da CSLL, excluindo-se,
por consequência, as que não se revistam dessas características.
EXCLUSÕES DO LUCRO REAL. COMPROVAÇÃO. EXIGÊNCIAS.
Para que possam ser aceitas, exclusões do Lucro Real devem ter previsão
expressa na legislação e restarem devidamente comprovadas, não sendo
possível aceitar valores retirados da base imponível do tributo que não se
amoldem a estes preceitos.
LANÇAMENTOS
DE
OFÍCIO.
RECOLHIMENTOS
EFETUADOS.
APROVEITAMENTO.
Na forma do que dispõe a SCI Cosit no 23/2006 e artigo 837, do RIR/1999, a
Autoridade Fiscal deve considerar os valores de tributos recolhidos pelos
contribuintes quando dos lançamentos de ofício, ainda que que oriundos
de regime de tributação diferentes da adotada. Todavia, se os respectivos
valores já compuseram os montantes de saldos negativos de IRPJ e de CSLL
e
estão
sendo
utilizados
para
instruir
processos
de
restituição/compensação, inaplicável tal norma, sob pena de representar
dupla e indevida utilização.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2010
MULTA DE OFÍCIO. AGRAVAMENTO. DESCABIMENTO.
O agravamento da multa de ofício de 75% para 112,50% exige o não
atendimento total às intimações lavradas pelo Fisco e clara tentativa de
obstaculizar a ação fiscal levado a efeito. Comprovado nos autos que a
autuada, ainda que parcialmente, atendeu a intimações fiscais descabe o
agravamento da multa.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO.
Fl. 3201
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10314.728585/2014-50
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A obrigação tributária principal compreende tributo e multa de ofício
proporcional. Sobre o crédito tributário constituído, incluindo a multa de
ofício, incidem juros de mora, devidos à taxa Selic, conforme previsão da
Súmula CARF no 108.
Assunto: Outros Tributos ou Contribuições
Ano-calendário: 2010
TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. PIS/COFINS.
O valor da receita omitida será considerado na determinação da base de
cálculo para o lançamento da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido -
CSLL, do PIS e da COFINS.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, afastar as
três preliminares suscitadas e, no mérito, i) dar provimento parcial ao recurso voluntário para, i.i)
em relação à infração “omissão de receitas de vendas e serviços – cancelamento não comprovado
de notas fiscais de vendas”, do total lançado de R$ 208.104.613,72, exonerar o valor de R$
124.379.910,35, mantendo o montante de R$ 83.724.703,37; i.ii) relativamente à infração
“exclusões/compensações não autorizadas na apuração do lucro real – exclusões indevidas”, do
total lançado de R$ 98.900.766,94, cancelar R$ 38.803.726,51, mantendo o montante de R$
60.097.040,43; ii) negar provimento ao recurso de ofício, chancelando a decisão recorrida que
afastou o agravamento da multa de ofício, reduzindo-a de 112,50% para 75%; iii) negar
provimento ao recurso voluntário na parte em que questionada a incidência dos juros de mora
sobre a multa de ofício, mantendo sua aplicação, nos termos da Súmula CARF no 108.

(assinado digitalmente)

Paulo Mateus Ciccone – Presidente e Relator

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Alexandre Iabrudi
Catunda, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Rafael Zedral, Ricardo Piza Di Giovanni,
Alessandro Bruno Macêdo Pinto e Paulo Mateus Ciccone (Presidente).

Fl. 3202
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.402 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.728585/2014-50
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RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto pela contribuinte acima identificada
em face de decisão exarada pela 4a Turma da DRJ/RJO, sessão de 14 de fevereiro de 2017 (fls.
2445/2534)1, que julgou parcialmente procedente a impugnação apresentada perante aquele
Órgão (fls. 771/874) exonerando parte dos lançamentos de IRPJ/CSLL/PIS e COFINS perpetrados
pelo Fisco, infrações “omissão de receitas de vendas e serviços – cancelamento não comprovado
de notas fiscais de vendas” e “exclusões/compensações não autorizadas na apuração do lucro real
– exclusões indevidas”, AC/2010, conforme autos de infração (fls. 696/748), e de Recurso de Ofício
manejado pela presidência daquela Turma Julgadora em razão de exoneração parcial da multa de
112,50% para 75% (em moeda cursiva, de R$ 66.027.033,72 para R$ 44.018.022,46, ou seja, uma
redução de R$ 22.009.011,26, bem acima do limite de alçada previsto, à época, pela Portaria MF
no 63, de 9 de fevereiro de 2017 (R$ 2.500.000,00).
O AI de IRPJ relativo à primeira infração, “omissão de receitas de vendas e
serviços”, está abaixo reproduzido (fls. 698), sendo que o de CSLL (fls. 706), o de COFINS (fls. 713)
e o de PIS (fls. 730) têm a mesma conformação, observadas as respectivas especificidades e
tipificações legais:

1A numeração referida das fls., quando não houver indicação contrária, é sempre a digital
Fl. 3203
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ACÓRDÃO 1402-007.402 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.728585/2014-50
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Já a segunda infração, “exclusões/compensações não autorizadas na apuração
do lucro real” somente deu origem a autos de infração de IRPJ e de CSLL (fls. 698/699 e 706/707,
respectivamente):

DA ACUSAÇÃO FISCAL
Conforme consta do TVF (fls. 662/695), bem resumido pela relatoria de 1o Piso
até aquele momento processual (e abaixo complementada, se necessário), estes os pontos
principais do libelo do Fisco:
“2. Consta do referido termo que de janeiro a dezembro/2010, a Impugnante
deduziu da Receita Bruta, a título de “vendas canceladas, devoluções e
descontos incondicionais”, o valor total de R$ 208.104.613,72 (conforme ficha
07A, linha 10, da DIPJ/2011 – Demonstração do Resultado que serviu de base
para o IRPJ e CSLL).
2.1 Após ter sido requerida explicação/comprovação dos valores deduzidos, a
Impugnante informou que os valores conta relacionada às vendas canceladas
não eram, em essência, deduções de receita; esclareceu que seu sistema de
controle contábil não estaria parametrizado para “interromper” o reconhecimento
de receitas mensais, por exemplo, na hipótese de um cliente cancelar assinatura
anual antes desse prazo. Assim, para neutralizar o efeito das receitas
reconhecidas após a interrupção da prestação do serviço, efetuava um
lançamento a débito, em uma conta de cancelamento (fl. 612).
2.2 Quanto aos descontos, o procedimento seria semelhante; exemplificou os
casos dos planos promocionais que, por questões negociais, a UOL vendia.
Nesse caso, também, em razão de parametrização, o sistema era impedido de
registrar a venda do serviço pelo seu valor final (valor de tabela menos o
desconto incondicional concedido – fl.612).
2.3 No entanto, afirma que auditoria, que tais informações não vieram
acompanhadas de quaisquer documentos de prova - fl. 612.
2.4 Já que a fiscalização não pôde acessar a ECD pela entrega em atraso dos
arquivos ao repositório SPED, a Impugnante foi intimado e reintimado a
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esclarecer os valores mencionados através de planilha e documentos
probatórios, com as informações da tabela de fl. 614, a saber:

2.5 Sem, no entanto, apresentar mídia ou documentos que atendessem ao
solicitado e, após cinco pedidos de prorrogação (fl. 616), recebeu a Impugnante
o Termo de Constatação e Ciência Fiscal, cientificando-o da transcorrência de
239 dias do primeiro pedido de esclarecimento acerca da matéria, e de que, em
caso de lançamento de ofício, estaria sujeito ao agravamento da multa em 50%.
2.6 A resposta a este último termo também foi considerada insatisfatória, em
razão não estar acompanhada de qualquer documento que amparassem as
vendas (notas fiscais, boletos, notas canceladas, dentre outros).
2.7 Apesar de a Impugnante argumentar que a materialização dos descontos
concedidos por empresa do ramo de “internet” não poder ser comparada
àqueles adotados por industrias ou empresas comerciais, pois, no seu caso, os
descontos seriam negociados em uma central de relacionamentos (não
presencial) e que essas informações seriam processadas em um sistema
informatizado, não existindo documentos específicos, a fiscalização enfatizou
que a Impugnante não apresentou sequer a planilha solicitada, que conteria
apenas informações triviais, como: data da venda do serviço, CPF/CNPJ do
assinante, prazo do contrato, valor total do contrato, desconto incondicional
concedido, valor mensal da receita de serviço, identificação da conta analítica da
apropriação da receita, data do cancelamento do serviço, valor do serviço
apropriado ao resultado apurado em 31/12/2010, valor do desconto incondicional
apropriado ao resultado apurado em 31/12/2010 e valor do cancelamento
apropriado ao resultado apurado em 31/12/2010 (fl. 617).
2.8 Para a auditoria, a afirmativa da Impugnante de que o controle dos
descontos concedidos havia sido efetuado na conta contábil no 41113002
(descontos – assinatura central) e não diretamente em contas contábeis de
receitas, e de que procedimento semelhante era adotado nos casos dos
cancelamentos de assinatura, controlados na conta contábil no 41112001
(cancelamento-contas),
e
a
falta
de
apresentação
de
documentos
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comprobatórios denotam a falta de força probatória nas alegações de que o
valor da receita constante da linha 05 – ficha 07 A da DIPJ/2011 estaria inflado
pelos valores dos descontos concedidos e das assinatura canceladas.
2.9 Depois da entrega em atraso dos arquivos digitais ao repositório SPED, e de
sua análise pela fiscalização, constatou-se que os valores anuais consignados
nas referidas contas eram R$ 221.663,97 e R$ 1.672.164,24, respectivamente,
totalizando R$ 1.893.798,21. Assim, caso comprovados por documentação
idônea, somente o valor de tal soma poderia respaldar as vendas canceladas,
devoluções e descontos incondicionais declarados em DIPJ.
2.10 Consta, também, que a Impugnante objetivou justificar a parcela dos
descontos que compuseram a linha 10 – ficha 07 A da DIPJ/2011, afirmando que
estaria
relacionada
a
espaços
publicitários
disponibilizados
no
site
www.uol.com.br a clientes corporativos. Nestes casos, a agência de publicidade
emitiria documento denominado “pedido de inserção” ou “autorização de
veiculação” contra seu cliente, tendo por objeto a divulgação do produto ou
marca no sitio da UOL.
2.11 Contudo, conforme relata a fiscalização, segundo a Impugnante, não seria
possível contabilizar o valor pago a título de comissão às agências de
publicidade em conta contábil específica, objetivando fazer crer que o valor da
receita da linha 05 – ficha 07 A da DIPJ/2011 também estaria inflado pelos
valores das comissões pagas às agências de publicidade e que, para neutralizar
os efeitos dessas comissões pagas, declarou-as na linha 10 – ficha 07 A (fl.
619).
Tributação Reflexa do Pis e da Cofins
2.12 A fiscalização questionou, ainda, a diferença entre o valor da receita anual
(R$ 1.005.014.977,95) e o valor da base de cálculo (R$ 761.911.431,65)
utilizadas na apuração do PIS/COFINS, extraídas das DACON, conforme tela de
fl. 619. E, também, questionou a diferença entre essa receita e aquela informada
na DIPJ (R$ 964.914.471,31)
2.13 Em resposta, a Impugnante informou os valores abaixo:

2.14 Concluiu a fiscalização que o valor das vendas, devoluções e descontos
incondicionais foram excluídos da BC das contribuições para o PIS/COFINS.
Por isso, em face da não comprovação dos valores declarados a tal título (no
total de R$ 208.104.613,72), foram os mesmos adicionados na BC das
referidas contribuições, mês a mês (tabela de fl. 620).
Fl. 3206
DF CARF MF
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Outras Exclusões Não Comprovadas
2.15 A Impugnante excluiu da BC do Lucro Real (linha 78 – ficha 09 A da
DIPJ/2011) o valor de R$ 101.554.513,40, a título de “outras exclusões”.
Intimado e reintimado a comprovar a referida exclusão.
2.16 Em resposta, a Impugnante apresentou o quadro a seguir:

1) Rendimentos de Aplicações Financeiras Noruega
2.17 Em 29/10/2013, sem apresentar documentos probatórios, alegou, sobre a
exclusão, que R$ 57.952.766,96 se refere a rendimentos de aplicações
financeiras na Noruega, referente a juros atrelados a títulos (adquiridos pela
UOL) de emissão do Norges Kommunalbank, empresa pública norueguesa. E
que não seriam tributados no Brasil, por força do artigo 11, § 3o, “b”, do Tratado
para evitar dupla tributação (celebrado entre Brasil e Noruega, através do
Decreto Legislativo no 50/1981 e Decreto no 86.710/1981). Solicitou prazo de 20
dias para apresentação de documentos probatórios.
2.18 Ainda, sem documentos probatórios, em 18/11/2013 protocolizou resposta
complementar, afirmando que o valor de R$ 57.952.766,96 se compunha de:
- R$ 47.016.973,76 – juros incorridos do ano-calendário 2010;
- R$ 10.935.793,20 – diferença temporária, sem efeito fiscal, composta pelos
rendimentos dos títulos com vencimento em períodos futuros, expurgado o efeito
dos títulos vencidos no ano-calendário 2010, cujo controle é realizado
mensalmente (adições e exclusões) e não gera impactos na apuração do IRPJ e
CSLL;
2.19 Em 18/06/2014, foi intimado a apresentar o seguinte:
- conta contábil analítica na qual foram contabilizados os rendimentos das
aplicações (em resposta, apresentou cópia da ficha do Razão da conta analítica
42111001 na qual foram contabilizados os rendimentos das aplicações
financeiras da Noruega - doc. 1);
- prova da tributação da renda no país de origem (em resposta, informou que
não houve tributação no país de origem, pois tais rendimentos não estavam
sujeitos à tributação, prejudicando o cumprimento do referido item);
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- contratos/doc/títulos referentes às aquisições dos ativos (em resposta,
apresentou os contratos firmados com a Deutsche Bank SA – Banco Alemão,
referentes as aquisições dos ativos representativos das aplicações financeiras
emitidas pelo Kommunalbanken S/A - doc. 2);
- extratos bancários dos meses em que ocorreram as aplicações/remessas (em
resposta, mas sem apresentar documentos, informou que a origem do numerário
utilizado na aquisição dos ativos advém da aplicação do saldo de caixa de uma
companhia de capital aberto e que, por estratégia de negócio, entendeu por bem
aplicar tais recursos no exterior, solicitando dilação do prazo por 15 e mais 20
dias, para a apresentação de documentos);
- demonstrar que os valores das reversões de provisões (R$ 19.950.988,82 e R$
17.952.973,50 – que também compunham o montante total da exclusão da linha
78 – ficha 09 A da DIPJ/2011) transitaram como receita pelo resultado contábil
apurado em 31/12/2010 (em resposta, apenas solicitou dilação do prazo por 15 e
mais 20 dias, para apresentação dos documentos);
- encaminhar cópia da parte “A” do LALUR onde estejam demonstradas as
adições quando da constituição das provisões objeto das reversões referidas
no item anterior, indicando as fichas e linhas da DIPJ em que as mesmas foram
declaradas (em resposta, apresentou cópia da parte “A” do LALUR 2010 -doc.
03);
2.20 Diante da contradição de que os rendimentos dos títulos não seriam
tributados no Brasil em virtude do tratado mencionado, e a informação de que
também não teriam sido tributados no país de origem (Noruega), foi intimado a
prestar esclarecimentos (fl. 625). Em resposta, informou que os rendimentos não
foram tributados na Noruega por força de regra interna, segundo a qual não há
tributação na fonte sobre juros (Lei dos Imposto de Renda Norueguês – Seção
2-3 – “Norwegian Tax Act Section 2-3). E, quanto ao Brasil, não foram tributados
em razão do art. 11, § 3o, “b”, do citado Tratado para evitar dupla tributação.
2.21 No entanto, a auditoria (fl. 626) colaciona o aludido § 3o do art. 11 do
Decreto no 86.710, de 09 de dezembro de 1981, que prevê o seguinte:
b) os juros de títulos da dívida pública, de títulos ou debêntures emitidos pelo
Governo de um Estado Contratante, uma sua subdivisão política ou qualquer
agência (inclusive uma instituição financeira) de propriedade daquele Governo,
são tributáveis nesse Estado.
2.22 A fiscalização argüiu que a lógica dos acordos dessa natureza está
explicitada no art. 24, verbis:
Artigo 24 Métodos para eliminar a dupla tributação 1. Quando um residente do
Brasil receber rendimentos que, de acordo com as disposições da presente
Convenção, sejam tributáveis na Noruega, o Brasil permitirá que seja deduzido
Fl. 3208
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DOCUMENTO VALIDADO
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do imposto que cobrar sobre os rendimentos dessa pessoa um montante igual
ao imposto sobre a renda pago na Noruega.
Todavia, o montante deduzido não poderá exceder à fração do imposto sobre a
renda calculado antes da dedução, correspondente aos rendimentos tributáveis
na Noruega.
2.23 Cita, também, a Portaria MF no 25/1982, que trata dos métodos de
aplicação da Convenção entre Brasil e Noruega, artigo VIII:
VIII – Quando um residente ou domiciliado no Brasil receber da Noruega
rendimentos que, nos termos da Convenção, sejam tributáveis no Brasil, poderá
deduzir do imposto brasileiro relativo a tais rendimentos, na forma do artigo 24,
parágrafo 1, da Convenção, o imposto pago na Noruega correspondente a esses
rendimentos.
2.24 Nesse sentido, conclui que houve a subversão da lógica de se evitar a
dupla tributação, por parte do contribuinte, pois se os rendimentos não foram
tributados na Noruega não há lógica em utilizar o acordo para evitar a dupla
tributação para justificar a não tributação no Brasil.
2.25 Assim, por falta de comprovação documental e previsão legal de sua
admissão, a fiscalização efetuou a glosa da exclusão referente aos juros dos
rendimentos de aplicações financeiras da Noruega, no valor de R$
57.952.766,96, no ajuste fiscal relativo ao resultado contábil apurado em 2010.

2.1) Contrato de exclusividade aquisição carteira clientes “Plug-In” (R$
379.886,40)
2.26 Informa tratar-se de amortização, pelo prazo de 05 anos, do contrato de
exclusividade/não concorrência firmado pelo UOL, quando da aquisição de
carteira da “Plug-In”, 12/2007, por R$ 1.899.432,00; o referido valor foi
adicionado às BC do IRPJ e CSLL, no ajuste do ano-calendário de 2007, e
lançado na parte “B” do LALUR. A partir de 2008, o montante foi amortizado em
20% ao ano, sendo a referida amortização (R$ 379.886,40) excluída das BC do
IRPJ e CSLL, com a baixa no LALUR.
2.27 O fisco informa que a resposta não veio acompanhada da documentação
probatória. Além disso, a Impugnante não informou a razão da adição de R$
1.899.432,00 às BC do IRPJ e CSLL. Ainda que o motivo fosse constituição de
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provisão neste valor, gerando uma despesa contábil, e a necessidade de adição,
a Impugnante não apresentou lançamentos contábeis do resultado de 2007, nem
a parte “A” do LALUR correspondente para demonstrar a escrituração da
referida adição naquela oportunidade. Ainda assim, seria necessário identificar
os lançamentos contábeis que demonstrassem que o objeto da exclusão
integrou o resultado contábil como receita de reversão de provisão no ano de
2010. Mas nas cópias apresentadas pela Impugnante, onde constariam as
contabilizações das provisões constituídas e respectivas reversões (2009 e
2010) o fisco não logrou localizar o razão contábil correspondente a uma
possível reversão no valor de R$ 379.886,40.
2.28 Por fim, considerando tratar-se de “amortização”, conforme afirma a
Impugnante, a fiscalização não identificou no rol das hipóteses de exclusão
previstas no art. 250 do RIR/99 o pressuposto de exclusão a esse título.
2.29 Assim, foi efetuada a glosa no valor de R$ 379.886,40.

2.30
Afirmou
a
Impugnante
tratarem-se
as
exclusões
de
provisões
temporariamente indedutíveis, adicionadas às BC do IRPJ e CSLL em exercícios
anteriores, e excluídas em 2010. Contudo, não apresentou a Parte “A” do
LALUR que demonstrasse as adições anteriores.
2.31 A Impugnante apresentou cópia de folhas do livro razão, com informações
das contas contábeis do quadro acima, contudo, nas referidas cópias não
constam as contrapartidas de reversão de provisão dos lançamentos efetuados,
as quais deveriam integrar o resultado contábil apurado em 31/12/2010. Além
disso, a planilha apresentada não individualizada as fichas correspondentes,
pois deveria ter sido apresentado apenas uma conta contábil analítica por ficha.
2.32 Pelo exposto, foi efetuada a glosa de R$ 40.568.113,58.
Do Agravamento
2.33 Tendo em vista 05 pedidos de prorrogação, devidamente aceitos pela
fiscalização, para a apresentação de documentos, foi lavrado Termo de
Constatação e Ciência Fiscal, em 16/06/2014, restando caracterizado o
descumprimento intencional da intimação para prestação de esclarecimentos,
caracterizados pela negativa ao acesso às informações solicitadas pela
fiscalização. Pelo quê, procedeu a fiscalização ao agravamento da multa de
ofício, prevista no art. 959 do RIR/99.
Fl. 3210
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12
Da Conclusão
2.34 Pelo exposto, procedeu a fiscalização à glosa das deduções não
comprovadas, a título de “vendas canceladas” e “descontos incondicionais
concedidos”, no valor total de R$ 208.104.613,72, bem como à glosa das
“outras exclusões” (linha78 da ficha 09 A – demonstração do lucro real – PJ em
Geral), no valor de R$ 98.900.766,94, referente, referentes a “rendimentos
auferidos em aplicações financeiras efetuadas na Noruega”, “despesas de
amortização decorrentes da aquisição da carteira de clientes da empresa Plug-
in”; “provisão para contingências trabalhistas e cíveis não comprovada”;
“provisão para contingências tributárias com exigibilidade suspensa não
comprovada”; e “provisão de despesa não comprovada”.
DA IMPUGNAÇÃO
Irresignada com os lançamentos a contribuinte interpôs impugnação (fls.
771/874) aduzindo, conforme relatado pela decisão de 1o Piso, aqui adotada:
3. O Interessado apresentou em 29/12/2014 a Impugnação de fls. 720/821, e
anexos de fls. 822/2045 e 2158/2167, após ciência do Auto de Infração em
28/11/2014,fl. 705, alegando, em síntese, o seguinte.
3.1 A Impugnante, que é empresa líder de mercado no seu segmento, possui
mais de 1 milhão de clientes de varejo com cobrança mensal e mais de 2
milhões de produtos e assinaturas ativas. No segmento de correio eletrônico,
gerencia mais de 7 milhões de caixas de e-mails ativas. Tanto nos serviços
oferecidos, quando na venda dos espaços de mídia, oferece diversos descontos,
evidenciados em sua contabilidade, e devidamente considerados para a correta
apuração dos tributos devidos.
Da Superficialidade do Trabalho Fiscal / Ofensa ao Princípio da Verdade
Material (fls. 724 e ss)
3.2 Ensina-nos Alberto Xavier: “a instrução do processo tem como finalidade a
descoberta da verdade material no que toca o seu objeto; daí a lei fiscal
conceder aos seus órgãos (...) meios instrutórios vastíssimos que lhe permitam
formar convicção da existência e do conteúdo do fato tributário (...)”. Tal princípio
decorre do princípio da legalidade, cláusula pétrea e viga mestra de todo o
ordenamento jurídico brasileiro.
3.3 A título exemplificativo, a Impugnante entregou à fiscalização, em03.01.2014,
a ECD/2010 e, em 25.08.2014, quase nove meses depois, foi intimada a corrigir
supostos erros no mês de fevereiro/2010, o que leva a Impugnante a concluir
que o D. Agente Fiscal não encontrou qualquer problema quanto aos outros 11
meses. Após entregar os arquivos, como solicitado pela fiscalização, o D.
Agente descartou toda a escrituração apresentada sem fornecer justificativa,
alegando apenas suposta “impossibilidade de utilizar a escrituração contábil
digital apresenta (...)” (fl. 664).A autoridade fiscal, apesar de afirmar que só pode
Fl. 3211
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se utilizar da escrituração contábil digital a partir de 11/09/2014, apesar de o
trabalho da auditoria ter se iniciado em 20/09/2013, absteve-se de mencionar
que demorou quase nove meses para analisar os documentos entregues pela
impugnante, ou seja, 75% de um ano.
3.4 Ressalte-se que todos esses arquivos da ECD foram devidamente validados
pelo programa validador disponibilizado pela própria RFB. E mais, ao invés de
apontar os supostos equívocos na ECF para que a Impugnante os corrigisse ou
aprofundasse suas buscas em outros elementos contábeis, determinou o
preenchimento de uma planilha de operações da impugnante com inúmeras
informações e com prazo bastante curto, se considerado o imenso volume de
operações da impugnante.
3.5 As informações solicitadas na aludida planilha não tinham qualquer vínculo
com as informações solicitadas anteriores e sequer serviriam para apurar se a
impugnante apurou corretamente o seu resultado.
3.6 Mesmo após a impugnante ter buscado entregar o máximo de informações
possível, no curto prazo concedido, o D. Agente Fiscal ironizou os esforços da
impugnante em atender as suas exigências, afirmando não ter sido possível
atendê-las “apesar da tão propalada tecnologia que a empresa afirma possuir”.
Essa atitude revela a forma como o procedimento fiscalizatório foi conduzido e
configura, no mínimo, ofensa ao princípio da moralidade, que rege a
administração pública (art. 2o da Lei no9.784/99).
3.7 Para citar um exemplo, tivesse o sr auditor investigado os documentos
entregues, juntamente com a parte “B” do LALUR teria elementos mais que
suficientes para verificar que as provisões cíveis, trabalhistas e tributárias com
exigibilidade suspensa estão devidamente comprovadas.
3.8 Alega, inclusive, que as contas contábeis relativas às vendas canceladas,
devoluções e descontos incondicionais foram objeto de auditoria pela empresa
PricewaterhouveCoopers Auditores Independentes, em 2010, como se atesta
pela análise do Relatório da Administração relativo ao período (doc. 48).
3.9 Apresenta julgados administrativos (fls. 730/731) acerca do tema “princípio
da verdade material”.
Da Nulidade dos Autos de Infração em Decorrência da Obrigatoriedade de o D.
Agente Fiscal Considerar as Antecipações realizadas no Decorrer do Ano-
Calendário (fls. 733 e ss)
3.10 O D. Agente desconsiderou as deduções da linha 10 da ficha 7A, da DIPJ,
apurando, em razão disso, o montante de R$ 53.725.941,61 de IRPJ e
R$19.341.338,98, de CSLL sem considerar, no entanto, as antecipações
realizadas e as retenções na fonte, as quais a Impugnante encontra-se obrigado,
nos termos dos art. 2o,§ 4o, III e IV; e art. 30, da Lei no 9.430/96, e do art. 37 da
Lei no 8.891/95.
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14
3.11 Os montantes antecipados devem ser abatidos do valor apurado ao término
daquele período e, caso se olvide a aplicação da norma existente no sistema
jurídico, ouse a faça interpretação equivocada, tem-se um lançamento com erro
de direito, ou melhor, com erro no critério jurídico utilizado.
3.12 No caso sob exame, a fiscalização limitou-se a lançar de ofício o IRPJ e
CSLL, apurados com base no lucro real e na BC da CSLL, calculados após a
glosa das deduções e exclusões supostamente indevidas, sem considerar,
contudo, os pagamentos de estimativas e as retenções sofridas no decorrer do
ano-calendário de 2010 (anexa-se os comprovantes dos recolhimentos das
estimativas e das retenções na fonte – doc.pagamentos_1 e pagamentos_2).
3.13 De fato, conforme consta da DIPJ/2011 (doc. outros-2), a impugnante
antecipou mais tributo do que o devido, o que resultou na apuração de saldo
negativo de IRPJ no valor de R$ 9.961.269,48 e de CSLL, no valor de R$
2.062.944,82. Nesse caso, tivesse a fiscalização feito a recomposição da BC
desses tributos, a tributação teria sido a seguinte:

3.14 Não há dúvida, portanto, que, em se considerando procedente a tributação
(por amor ao debate), tivessem sido consideradas as antecipações e retenções
o tributo apurado seria bem menor, o que evidencia o erro ocorrido na lavratura
do auto.
3.15 A própria COSIT, através da Solução de Consulta (sic!) no 23/2006, firmou o
entendimento de que é obrigação do D. Agente Fiscal proceder à dedução das
estimativas mensais recolhidas, bem como dos valores de IRPJ e CSLL na fonte
no decorrer do ano-calendário, quando da realização do lançamento de ofício, a
saber:
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“14. Por todo o exposto, conclui-se que na constituição de ofício do imposto
sobre a Renda de Pessoa Jurídica (IRPJ) ou da Contribuição Social Sobre o
Lucro Líquido (CSLL) devem ser considerados, para efeito de dedução do
imposto ou da contribuição devida, os valores de IRPJ e da CSLL decorrentes
de retenção na fonte ou de antecipação(estimativas), referentes às receitas
compreendidas na apuração”
3.16 Entendimento esse já adotado desde o ADN no 58/1994, da COSIT:
“declara em caráter normativo, às Superintendências Regionais e aos demais
interessados que, para efeito de determinação da diferença de imposto de renda
devida pelas pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real, na Declaração
de Ajuste Anual correspondente ao exercício financeiro de 1993, ano-calendário
de 1992, o valor do imposto calculado por estimativa deverá ser deduzido do
somatório dos valores do imposto de renda efetivamente devido em cada
período de apuração daquele ano-calendário.”
3.17 Por tais motivos e, nos termos do art. 149 do CTN, os autos de infração
deverão ser declarados nulos pela decisão recorrida.
DO MÉRITO
Das Deduções de Vendas Canceladas, Devoluções e Descontos Incondicionais
Concedidos - R$ 208.104.613,72 (fl. 739 e ss)
3.18 O fisco alegou que a Impugnante teria deixado de comprovar os valores de
vendas canceladas, devoluções e descontos incondicionais concedidos,
abatidos da receita bruta (linha 10, ficha 07 A, da DIPJ), no valor de R$
208.104.613,72; no entanto, tais deduções ocorreram, sendo provenientes dos
dois principais ramos de atividade da Impugnante: 1) a prestação de serviços no
varejo; e, 2) a venda de espaços de publicidade, cuja proporção para o valor
total glosado é assim ilustrada:

3.19 Para comprovar a improcedência das glosas, demonstra-se a adequação
das deduções; primeiramente, as relativas às vendas de serviços no varejo,
quais sejam:
i) descontos incondicionais;
ii) cancelamento de assinaturas; e
iii) cancelamento de transações realizadas por intermédio do PagSeguro;
3.20 Em seguida, as relativas às vendas de espaços publicitários no portal
UOL, que incluem:
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iv) comissões das agências de publicidade;
v) cancelamento de publicidade; e,
vi) desconto incondicional em permuta, envolvendo mídia da Impugnante.
Das Deduções Relativas ao Varejo
Dos Descontos Incondicionais Concedidos (fls. 741 e ss)
3.21 As atividades de varejo da Impugnante incluem a prestação de serviço de
hospedagem de páginas, de provedor de acesso à internet, e-mail, entre outros,
contratados pelos usuários pela internet, ou telefone. A impugnante oferece
desconto aos clientes por inúmeros motivos: contratação de um “combo”,
fidelidade do cliente, promoção, campanha de desconto, aplicação de desconto
padrão, dentre outros motivos. As formas de pagamento mais comuns são via
cartão de crédito, boleto bancário ou débito automático, não havendo contrato
escrito e assinado pelas partes, pois o aceite pelo usuário do contrato/termos de
uso é feito online, através de um contrato de adesão, disponível no endereço
eletrônico abaixo (anexa-se, a título exemplificativo, o contrato de cloud
computing do UOL Host (doc. outros_47).

3.22 Tais formas de contratação são inerentes ao padrão do mercado para
serviços online, e são utilizadas em todos os serviços que a impugnante oferece
no varejo.
3.23 Também devem ser obedecidas as regras de uso gerais e as específicas
para o serviço adquirido, todas disponíveis no link: http://regras.uol.com.br/.
3.24 Para gerenciar as receitas e os descontos dos serviços do varejo, a
Impugnante utiliza dois sistemas: o CRM_SACA, utilizado pela central de
atendimento, e o SAP, utilizado para contabilizar as operações; o CRM_SACA é
responsável pela interface entre a ordem de venda requisitada pelo cliente e o
SAP.
3.25 Por uma questão de configuração e para que os sistemas interajam
harmonicamente, quando da venda de serviço com desconto, a Impugnante
apropria no resultado tanto o preço bruto do serviço quanto o desconto
concedido ao cliente, de modo que o efeito no resultado é somente o valor
líquido da receita auferida; assim, a receita bruta (sem o desconto) é apropriada
em uma conta de receita antecipada do passivo e, concomitantemente,
apropriada em uma conta de receita no resultado, pro rata tempore die,
(procedimento detalhado mais adiante); concomitantemente, é feita uma
dedução da receita no valor do desconto nas contas contábeis de desconto
sobre receita, cobrando-se, então, do cliente, apenas o valor líquido.
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3.26 Essa dedução do desconto incondicional concedido compõe a linha 10, da
Ficha 07 A, da DIPJ 2011, relativa a vendas canceladas, devoluções e
descontos incondicionais concedidos.
3.27 Tanto o valor bruto quanto o desconto serão contabilizados e apropriados
pro rata tempore die, seguindo o regime de competência de contabilização de
receitas, custos e despesas, mas apenas o valor líquido entre esses dois será
passível de tributação.
3.28 Para exemplificar, vez que é inviável trazer aos autos toda a documentação
que o D. Agente Fiscal deveria ter analisado durante o procedimento
fiscalizatório, a Impugnante preparou doze “conjuntos de documentos”,
comprovando a inclusão do valor integral a título de receita pela prestação de
serviço nas linhas 05 e 06 da ficha 07A da DIPJ (sem o desconto), e a respectiva
dedução dos descontos na Linha 10 dessa mesma ficha (doc.outros_03).
3.29 A título ilustrativo, a Impugnante selecionou dentre esses doze casos, o da
Sra. Isabel Vieira de Azevedo (“Sra Isabel”), que, durante o primeiro trimestre de
2010, contratou o serviço “UOL 4 Horas”. Para contratar o serviço, a Sra Isabel
entra em contato com a central de vendas da Impugnante que, ao vender o
serviço, imputa os dados no sistema CRM_SACA. Confira-se as telas do referido
sistema:

3.30 Como se verifica, a Sra Isabel contratou, no mês 12/2009 um serviço
mensal no valor de R$ 21,90, tendo-lhe sido concedido um desconto mensal no
montante de R$7,95. Assim, em razão do desconto concedido, o valor cobrado
do cliente – receita efetiva da Impugnante – é apenas o valor de R$ 13,95 (R$
21,90 – R$ 7,95), que, no presente caso, foi cobrado via débito no cartão de
crédito.
Fl. 3216
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3.31 Tal sistemática pode ser observada com a contabilização da receita
antecipada nos extratos do sistema SAP, que, neste caso específico, registra as
operações da Sra Isabel (cadastrada no SAP sob o no 20326336)

3.32 Note-se, na tela acima, o montante líquido do serviço contratado pelo
cliente (R$ 13,95), que é justamente o montante que afetará o resultado da
Impugnante, além de outras informações relevantes sobre a transação efetuada
(razão contábil, a data da operação, entre outras). Para tanto, a Impugnante
contabilizou uma receita antecipada no valor de R$ 21,90 (preço sem desconto),
e, ao mesmo tempo, efetuou a dedução de R$ 7,95, referente ao desconto, em
conta específica de desconto.
3.33
A
realização
da
receita
ocorre
pro
rata
tempore
die
(conta
contábil41111016), bem como dos respectivos descontos (conta contábil
41113016). Nesse sentido, ao se verificar as telas do SAP, a seguir, verifica-se
que, no mês de janeiro, dos R$ 21,90 (preço total do serviço) R$ 11,30 foram
reconhecidos, sendo que do total dos descontos concedidos (R$ 7,95) foram
reconhecidos R$ 4,10. Para o mês de fevereiro, aplica-se o mesmo raciocínio.
3.34 Veja-se o exemplo das telas referentes à prestação do serviço de
16/01/2010a 15/02/2010, cujo “Doc.venda” é o mesmo da tela do SAP anterior
(545400183), extraído do sistema SAP:

3.35 Observa-se das telas acima que parte do serviço sem desconto foi
contabilizado em janeiro/2010 (R$ 11,30) e parte em fevereiro/2010 (R$
Fl. 3217
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10,60),totalizando R$ 21,90. Com os descontos, foi feito da mesma forma, parte
em janeiro (R$ 4,10) e parte em fevereiro (R$ 3,85), totalizando R$ 7,95.
3.36 Pelo abatimento mensal dos descontos também é possível verificar o valor
líquido cobrado do cliente: R$ 11,30 – R$ 4,10 = R$ 7,20 / R$ 10,60 – R$ 3,85 =
R$6,75 / R$ 7,20 + R$ 6,75 = R$ 13,95);
3.37 Tal sistemática se deve ao fato de a contabilização no resultado (receita e
desconto) ocorrer pro rata tempore die e o sistema considerar a data do
“aniversário mensal” da contratação, fazendo-se necessário, no exemplo citado,
extrair a realização das receitas referentes à parcela do mês de janeiro (código
3004017703, telas acima) e, à parcela do mês de fevereiro (código
30078507761, conforme telas acima).
3.38 Um resumo das operações contabilizadas pode ser visto no quadro
abaixo(tal documento pode ser vinculado com os demais por meio do
“doc.Fat.”0545400183):

3.39 Como visto, a receita é registrada primeiro em uma conta de receita
antecipada no passivo; no exemplo: conta 24111016, com lançamento a crédito,
no valor da assinatura; e um lançamento a débito correspondente ao desconto.
Em seguida, os valores são baixados dessa conta para uma conta de resultado;
no exemplo: conta41113016, com lançamento de receitas e descontos por
competência, na medida da prestação dos serviços.
3.40 Em outras palavras, tanto receita quanto desconto são primeiro registrados
no passivo (conta de receita antecipada), para depois serem apropriados, aos
poucos, em conta de resultado, conforme o serviço é prestado, como determina
o regime de competência e o Comitê de Pronunciamento Contábil - “CPC” - 30.
3.41 Tanto a receita bruta quanto os descontos são declarados em DIPJ,
formando a receita líquida passível de tributação.
3.42 Nesse particular, compulsando-se o balancete (doc.outros_4) e o razão
contábil anexo (doc. outros_05), referente ao ano de 2010, percebe-se que a
referida conta contábil 41113016 tem saldo acumulado do ano de R$
94.886.404,43. O mesmo valor é encontrado na planilha de controle dos valores
deduzidos e informados na DIPJ, vinculados exatamente à conta contábil
41113016 (doc. outros_06). O somatório dessa planilha de controle não é outro
senão a quantia de R$ 208.104.613,72, informada na linha 10, ficha 07 A, da
DIPJ, e glosada pelo D. Agente Fiscal.
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3.43 Em todos os outros “jogos de documentos” separados como exemplos pela
Impugnante, cujos documentos estão anexos (doc. outros_3 acima), o mesmo
procedimento contábil pode ser observado, assim como a composição do saldo
da conta contábil no balancete que compôs a linha de dedução na DIPJ.
3.44 Importante ressaltar que a mesma situação fática demonstrada para a
conta41113016, também se aplica às contas 41113019, 41113001, 41113014,
41113023,41113027, 41113028, 41113029, 41113030, 41113031, 41113032,
41243003 e41913001, cujos razões estão anexos (docs. Outros_7 a outros_11).
3.45 A Impugnante anexa, ainda, planilha de controle de todas as contas
contábeis
que
compuseram
as
linhas
05
e
06,
Ficha
07
A,
da
DIPJ/2011(doc.outros_12), demonstrando que todas as receitas sem qualquer
dedução, foram informadas na DIPJ. As deduções foram efetuadas, depois, na
Linha 10 da ficha 07 A, em procedimento semelhante ao contábil, acima descrito
(primeiro registram-se todas as receitas e as deduções, para depois serem
ambas apropriadas por competência).
3.46 Assim, não resta dúvida na correção dos procedimentos, quanto à dedução
dos descontos na prestação de serviços no varejo do cálculo da receita bruta.
3.47 Nem se alegue que os descontos não poderiam ser excluídos da receita
bruta para fins de apuração da base de cálculo dos tributos em tela por não
terem natureza de descontos incondicionais. De fato, como decidiu a COSIT, na
SCI no 34/2013, “os descontos incondicionais caracterizam-se por serem
parcelas redutoras do preço de vendas, quando constarem da NF de venda [...]
e não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos; esses
descontos não se incluem na receita bruta da PJ vendedora e, do ponto de vista
da PJ adquirente, constituem redutor do custo de aquisição, não configurando
receita”
3.48 A mesma SCI caracteriza os descontos condicionais como “aqueles que
dependem de evento posterior à emissão na NF, usualmente, do pagamento da
compra dentro de certo prazo, e configuram despesa financeira para o vendedor
e receita financeira para o comprador”.
3.49 Esse é o mesmo entendimento do CARF (Acórdão 1801-00.715,
de30/09/2011 – fl. 748).
3.50 Em suma, os descontos incondicionais são aqueles desvinculados de
qualquer evento futuro e são concedidos pelo vendedor no momento da
formação do preço da mercadoria ou do serviço. Já os condicionais, são
vinculados a evento futuro e normalmente se caracterizam por um desconto na
fatura já emitida, depois da formação do preço.
3.51 Os primeiros não compõem a receita bruta por estarem relacionados a
formação do preço, já os segundos, têm natureza de receita financeira, e devem
sofrer a tributação adequada.
Fl. 3219
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3.52 No caso em questão, todos os descontos concedidos pela Impugnante na
atividade de varejo são incondicionais, pois estão sempre relacionados à
formação do preço dos serviços, seja em virtude da contratação de um “combo”,
da fidelidade do cliente, ou de desconto padrão, etc.
3.53 Inclusive, todos os fluxos operacionais foram testados pela PC
CompanyAssessoria e Consultoria Empresarial (“PC Company”), conforme se
verifica no Relatório de Procedimentos Previamente Acordados, em anexo
(doc.outros_46). Como se verifica desse relatório, desde a venda no varejo até o
registro nos sistemas de varejo(CRM_SACA) e a contabilização das receitas
antecipadas e dos respectivos descontos, todos os procedimentos foram
minuciosamente testados pela PC Company e considerados adequados (fl. 749).
3.54 Assim, pode-se concluir que as receitas antecipadas e, em especial, os
respectivos
descontos
foram
devidamente
contabilizados
e
que
as
correspondentes bases de cálculo foram corretamente apuradas.
Do Cancelamento de Assinaturas (fls. 750 e ss)
3.55 Quanto ao cancelamento dos serviços prestados, a contabilização segue
sistemática semelhante ao que ocorre com os descontos. A receita integral é
apropriada, mas os abatimentos feitos em virtude do cancelamento são
posteriormente excluídos do resultado pro rata die (linha 10, Ficha 07 A).
3.56 A Impugnante organizou doze conjuntos de documentos (doc. outros_13),
para comprovar suas alegações, apresentando, a título ilustrativo, os
relacionados à cliente Sra Fátima, que cancelou o serviço “uol conteúdo
(relacionamento)”. Segue tela abaixo, do sistema CRM_SACA:
Fl. 3220
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3.57 O serviço contratado foi no valor de R$ 21,90, com desconto de R$
14,00,pagando mensalmente a quantia de R$ 7,90. No entanto, em junho/2010 a
cliente requereu o cancelamento, havendo o abatimento do valor devido por ele
(R$ 7,90).
3.58 A contabilização no SAP segue o mesmo procedimento do tópico anterior,
atribuindo-se um código (41222113) à sra Fátima, usado para rastrear todos os
lançamentos contábeis que tenham qualquer relação com essa cliente.
3.59 Através das telas do SAC (abaixo) é possível verificar toda a contabilização
da receita antecipada e a respectiva realização dessa receita e do desconto.

3.60 A referida contabilização teve a sua apropriação pro rata tempore die,
conforme extrato abaixo
Fl. 3221
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3.61 Parte do serviço (sem desconto) foi contabilizado em 06/2010 (R$ 10,95) e
parte em 07/2010 (R$ 10,95), totalizando R$ 21,90. Com os descontos, foi feito
da mesma forma, parte em 06/2010 (R$ 7,00) e parte em 07/2010 (R$ 7,00),
totalizando R$ 14,00. Pelo abatimento mensal dos descontos, também é
possível verificar o valor líquido cobrado do cliente: R$ 10,95 – R$ 7,00 = R$
3,95 / R$ 10,95 – R$ 7,00 = R$ 3,95 / R$ 3,95 + R$ 3,95 = R$ 7,90.
3.62 O cancelamento, por sua vez, é apropriado como se fosse um “crédito”,
abatendo a receita líquida do cliente (R$ 7,90). Para comprovar tal fato, observe-
se a tela abaixo, demonstrando o “crédito” de R$ 7,90:

3.63 Ao mesmo tempo, os valores são apropriados na conta contábil de
“cancelamento de assinaturas” 41112001. O saldo dessa conta, no valor de
R$1.672.164,24 pode ser confirmado no balancete (doc.-outros_4 acima), no
razão contábil (doc.outros_14) e na planilha de controle dos valores informados
na DIPJ(doc.outros_6 acima).
3.64 Em todos os outros casos separados pela Impugnante, cujos documentos
estão em anexo (Doc.outros_13 acima), o mesmo procedimento contábil pode
ser observado, assim como a composição do saldo da conta contábil no
balancete que compôs a linha de dedução na DIPJ.
3.65 De modo a demonstrar que todas as receitas, sem qualquer dedução foram
devidamente informadas na DIPJ, a impugnante anexa, ainda, a planilha de
controle de todas as contas contábeis que compuseram as Linhas 05 e 06 da
ficha 07 A da DIPJ/2011 (doc. outros_12 acima). Em razão dessa inclusão, sem
qualquer exclusão, as deduções foram, depois, efetuadas na linha 10 da ficha 07
A, em procedimento semelhante ao contábil descrito acima.
3.66 Tem-se, portanto, que os valores deduzidos da receita bruta de
cancelamento de serviços contratados, mas não prestados, restam devidamente
Fl. 3222
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comprovados. Em vista disso, também com relação a esse ponto, os
lançamentos são improcedentes, devendo ser cancelados.
Do Cancelamento de Transações Realizadas por Intermédio do PagSeguro (fls.
754 e ss)
3.67
A
Impugnante
também
presta
serviço
de
facilitador
de
pagamentos(intermediação), que pode ser contratado pela internet, sendo
prestado a empresas e pessoas físicas que vendem ou compram produtos e
serviços pela internet, ficando a Impugnante responsável pela cobrança e
repasse dos recursos.
3.68 Na falta de entrega de produtos, ou entrega com defeito, sem justificativa, o
PagSeguro disponibiliza ao comprador ferramentas para a solução da
controvérsia, como a “Disputa”, ou a “Mediação”, onde o PagSeguro suspende o
pagamento ao vendedor até a solução da controvérsia.
3.69 Caso o comprador vença a disputa/mediação, os valores recebidos pela
Impugnante a título de “tarifa de intermediação” e/ou “taxa de parcelamento” são
devolvidos aos vendedores, e deduzidos da receita bruta por meio de sua
consideração na linha 10, Ficha 07 A da DIPJ.
3.70 Da mesma forma, a Impugnante separou doze conjuntos de documentos
para comprovar suas alegações. (doc. Outros_15).
3.71 Tome-se como exemplo, a compra do produto “shampoo loreal Professional
force vector 1500ML”, efetuada em 15.05.2010, na loja virtual Shop da beleza.
Verifica-se do extrato financeiro (abaixo), o regular pagamento do produto, mas
por um motivo qualquer, a transação foi cancelada, com a devolução do valor da
compra ao comprador e da taxa de intermediação ao vendedor (no caso, a loja
virtual Shop da Beleza [Severino Bento Cosméticos – ME]).

3.72 Os valores de “tarifa de intermediação” devolvidos pela Impugnante
(R$9,42 + R$ 0,40 = R$ 9,82) estão registrados na conta contábil 41942001 e
Fl. 3223
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seu saldo, de R$ 847.071,38, pode ser confirmado no balancete (doc. Outros_4
acima), no saldo do razão contábil (doc. Outros_16) e na planilha de controle
das linhas da DIPJ (doc.Outros_6 acima).
3.73 Em todos os outros “conjuntos de documentos” separados como exemplos
pela impugnante, cujos documentos estão anexos (doc. Outros_15 acima), o
mesmo procedimento contábil pode ser observado, assim como a composição
do saldo da conta contábil no balancete que compôs a linha 10, ficha 07 A.
3.74 A mesma situação da conta 41942001 também se aplica para as
contas41942003, cujo razão contábil está anexo (Doc. Outros_17). Essa conta
refere-se a outra taxa cobrada pela Impugnante pelo serviço de PagSeguro (taxa
de parcelamento).Seu saldo, no valor de R$ 704.859,19, além de constar do
razão já referido, também pode ser confirmado no balancete (doc. Outros_4
acima) e na planilha de controle das linhas da DIPJ (doc. Outros_6 acima).
3.75 Todas as transações contabilizadas nas referidas contas encontram-se
resumidas na planilha anexa (doc. Outros_18 e outros_19), que contém os
dados sobre a transação, valores e identidade de compradores e vendedores,
cujo saldo coincide, exatamente, com a soma dos saldos das contas 41942001 e
41942003, ou seja, R$1.551.930,57.
3.76 Importante destacar que todas as contas contábeis que compuseram as
linhas05 e 06, ficha 07 A, da DIPJ (doc. Outros_12 acima) estão devidamente
demonstradas na planilha anexa, que comprova que todas as receitas, sem
qualquer dedução, foram informadas na DIPJ.
3.77 Na linha 10 da aludida ficha 07 A, foram depois efetuadas as deduções, em
procedimento semelhante ao contábil descrito (primeiro registram-se as receitas
e as deduções, para depois serem apropriadas por competência).
3.78 Tem-se, portanto, que os valores deduzidos da receita bruta, a título de
cancelamento dos serviços de PagSeguro restam devidamente comprovados.
Em vista disso, os lançamentos devem ser cancelados.
Das deduções relativas a Publicidade (fl. 757/758)
3.79 Esse segundo grande bloco dos valores que compõem a linha 10, ficha 07
A, provém de deduções relativas a três operações de vendas de espaços
publicitários no Portal UOL: (i) comissão das agências de publicidade; (ii)
cancelamento de mídia; e, (iii) desconto incondicional em permuta de mídia.
i) da comissão das agências de publicidade (fls. 758 e ss)
3.80 Os espaços de mídia do Portal variam conforme localização, tamanho,
tempo do anúncio, etc; via de regra, a agência envia um PI (Pedido de Inserção),
onde constam: (a) o valor bruto a ser pago pelo anunciante; (b) a comissão da
agência de publicidade (chamada de “desconto”), que é paga pelo anunciante à
Fl. 3224
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agência (normalmente, 20% do valor da operação); e, (c) o valor líquido,
recebido pela Impugnante.
3.81 As agências de publicidade buscam a Impugnante (em razão de seus
canais de mídia), para divulgar o conteúdo de suas campanhas publicitárias;
elas atuam por conta e ordem de seus clientes, conforme art. 6o do Decreto-Lei
no 57.690/66, que regulamenta as agências de publicidade, a saber:
Art. 6o. Agência de Propaganda é a pessoa jurídica
especializada nos métodos, na arte e na técnica publicitários,
que, através de profissionais a seu serviço, estuda, concebe,
executa e distribui propaganda aos Veículos de Divulgação, por
ordem e conta de clientes anunciantes, com o objetivo de
promover a venda de mercadorias, produtos e serviços, difundir
idéias ou informar o público a respeito de organizações ou
instituições a que servem.
3.82 A agência, dessarte, agencia a difusão da imagem de seus clientes a um
preço (comissão), chamado de “desconto”, no jargão do mercado; esse
“desconto” é regulado no item 2.5.1. das Normas-Padrão da Atividade
Publicitária, editadas pelo Conselho Executivo das Normas Padrão (“CENP”),
sendo chamado, no âmbito regulatório, de “desconto padrão”
2.5.1. Toda Agência que alcançar as metas de qualidade
estabelecidas pelo CENP, comprometendo-se com os custos e
atividades a elas relacionadas, habilitar-se-á ao recebimento do
“Certificado de Qualificação Técnica”, conforme o art. 17, inciso
I alínea “f” do Decreto no 57.690/66, e fará jus ao “desconto
padrão de agência” não inferior a 20% (vinte por cento) sobre o
valor dos negócios que encaminhar ao Veículo por ordem e
conta de seus clientes”
3.83 A mesma Norma-Padrão assim define o “desconto padrão”: 1.11 Desconto-
Padrão de Agência ou simplesmente Desconto Padrão: é a remuneração da
Agência de Publicidade pela concepção, execução e distribuição de propaganda,
por ordem e conta de clientes anunciantes, na forma de percentual estipulado
pelas Normas-Padrão, calculado sobre o “Valor Negociado”.
3.84 Portanto, os valores contabilizados como “desconto”, nada mais são do que
valores das agências de publicidade, devida por seus clientes em virtude da
veiculação de campanhas publicitárias. Trata-se, então, de mera receita das
Agências de Publicidade, nada tendo a ver com o resultado da Impugnante.
3.85 Além disso, o pagamento dessa “comissão” é feito diretamente pelo
anunciante à Agência, sem interferência da Impugnante, ou trânsito de recursos
por suas contas bancárias, não se tratando, assim, de resultado da Impugnante.
Fl. 3225
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27
3.86 Por tais razões, esse valor foi excluído da apuração dos tributos exigidos
nos autos de infração guerreados.
3.87 Para comprovar a legitimidade da exclusão, a Impugnante, de forma
semelhante como fez nos casos anteriores, elaborou doze documentos (doc.
Outros_20e outros_21), dos quais selecionou um caso do cliente Ministério da
Educação; nesse caso, a agência Link enviou, em 19.03.2010, o PI no 018577 (fl.
761); após os descontos concedidos pela Impugnante (constantes da PI), a
veiculação de mídia foi firmada pelo valor bruto de R$ 444.550,00, da seguinte
forma: R$ 88.910,00 (20% do valor bruto) refere-se à “comissão” da agência de
publicidade e R$ 355.640,00 são receita da Impugnante.
3.88 Importante destacar que, na formação do preço, existem três formas de
cálculo da remuneração da Impugnante nos contratos de publicidade: (i) a mais
comum, é a calculada pelo número de impressões da peça publicitária, feitas no
Portal UOL; cada impressão equivale a um acesso ou atualização (feita pelo
usuário no portal); como esse número chega à casa dos milhões, é dividido por
mil para se calcular o número de impressões que servirá de base para a
cobrança; (ii) cobrança por click, feita pelo número de cliques efetuados em
determinado anúncio; e, (iii) cobrança por tempo, feita pelo dia, horário e
intervalo de tempo em que o anúncio será exibido. No exemplo do Ministério da
Educação, conforme PI, a contratação foi feita por hora, com a exibição do
anúncio por cinco dias úteis na página principal do portal UOL e por dez dias
úteis na página do UOL Notícias.
3.89 Após o recebimento do PI, os dados são inseridos no sistema DART,
utilizado para controle da venda dos espaços de publicidade (tela de fls.
762/763); da análise das telas, nota-se que os valores do desconto concedido ao
anunciante (comissão da agência), o nome do cliente, e o valor líquido recebido
pela Impugnante, são todos registrados no sistema. Além disso, são
contabilizados no SAP, em uma conta transitória de receita antecipada, em
nome do cliente, as quais (como já visto) são apropriadas no resultado pro rata
tempore, sendo a comissão da agência (“desconto de publicidade”) contabilizada
como redutora dessas contas (mesma sistemática utilizada para descontos, já
mencionada – seguem telas de fl. 764)
3.90 Apenas o valor líquido dessa operação (R$ 355.640,00) é efetivamente
contabilizado como receita líquida, passível de tributação pelo IRPJ, CSLL, PIS e
COFINS. Com efeito, a somatória das linhas “PUBLICIDADE CAIXA”, com as
linhas “DES S/ PUBLICIDADE” resulta no valor líquido de R$ 355.640,00,
registrada na linha “ministério da educação “ (publicidade caixa + des s/
publicidade = ministério da educação). Assim, tanto a receita bruta total quanto
os descontos são contabilizados, mas a Impugnante apenas se apropria do valor
líquido como receita tributável.
3.91 Graficamente, tem-se a seguinte tela (fl. 765):
Fl. 3226
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3.92 Anexa-se a fatura emitida pela Impugnante (fl. 766):

3.93 Colaciona a Impugnante parte do extrato bancário do Bradesco,
paraconfirmar o recebimento do valor (fl. 767). Trata-se do valor de R$
322.032,02, sobre oqual, a Impugnante informa ter sido resultado da dedução do
IR/CSLL Estimativa e,PIS/Cofins faturamento, conforme tela abaixo:

3.94 O valor auferido pela agência (R$ 88.910,00) pode facilmente ser
identificado no razão da conta contábil referente às deduções dos “descontos”
das agências de publicidade, número 41213001 (doc. Outros_22). O saldo dessa
conta (R$21.969.884,83), constante do balancete (doc. Outros_4 acima) e do
mencionado razão contábil (doc. Outros_22 acima), somado ao saldo de R$
203.910,40 da conta contábil do balanço do BOL(doc. Outros_23) também
registrada pelo número41213001, como se verifica no razão também anexo
Fl. 3227
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(doc. Outros_24), alcança R$21.900.795,23, contida na linha 10, ficha 07 A,
como se verifica da planilha de controle dos valores informados na DIPJ (doc.
Outros_6 acima).
3.95 Em todos os outros conjuntos de documentos separados como exemplos
(doc. Outros_20 e outros_21 acima), o mesmo procedimento contábil pode ser
observado.
3.96 A mesma situação demonstrada para a conta 31213001 também se aplica
para as contas 41333002 (BOL), 41313001 (BOL), 31213001 ( BOL),
31233002(BOL), 341313005, 41333002, 41213007, 41313001 e 41913010,
cujos razões estão anexos (doc. Outros_25).
3.97 A Impugnante anexa, ainda, planilha de controle de todas as contas
contábeis que compuseram as linhas 05 e 06 da ficha 07 A, (doc. Outros_12
acima), demonstrando que todas as receitas (conta contábil 41211001), sem
qualquer dedução, foram informadas na DIPJ, sendo as deduções (conta
contábil 41213001) foram efetuadas depois, na linha 10 da aludida ficha, em
procedimento semelhante ao contábil. A diferença foi efetivamente tributada pela
Impugnante.
3.98 Acrescente-se que a PC Company, no relatório de procedimentos já
mencionado (doc. Outros_46) após analisar todo o fluxo de operações, desde
colocação da PI pela agência de publicidade até o registro no DART e os
lançamentos contábeis no SAP, concluiu pela higidez das práticas da
Impugnante, a saber (inserida anotação da fl. 39 do citado relatório – fl. 769).
3.99 Deve, dessa forma, essa D. Turma julgadora dar provimento à Impugnação
nessa parte, cancelando-se os lançamentos fiscais.
ii) do Cancelamento de Mídia (fl. 770 e ss)
3.100 Trata-se de outra exclusão que compôs o montante informado na linha
10da ficha 07 A, referindo-se ao cancelamento de anúncio por clientes.
Nesses casos, após o faturamento inicial, o cliente informa o cancelamento e a
Impugnante efetua a reversão contábil.
3.101 Como nos casos anteriores, a Impugnante trás nove conjuntos de
documentos para comprovar essas exclusões (doc.outros_26), dentre eles, o
caso do Banco do Brasil; nesse exemplo, houve o faturamento inicial de R$
712,52 devido pelo cliente (tela de fl. 771); depois de solicitado o cancelamento,
foi realizado o lançamento contábil na conta de cancelamento de número
41212001, anulando a receita contabilizada e neutralizando os efeitos contábeis
referentes a um negócio que não se concretizou (telas de fl. 771).
3.102 A tela que segue faz a vinculação entre os doc. 3068182638 e
1601272712, deixando evidente a operação realizada (o código RV na coluna
“Tip” refere-se a faturamento e o código “DA”, ao cancelamento)
Fl. 3228
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3.103 Assim, o valor de R$ 712,62, a título de cancelamento, encontra-se
registrado na conta contábil 41212001, cujo montante (saldo) de R$
2.294.352,26,constante do balancete (doc. outros_4 acima) e no razão contábil
(doc. outros_23), foi devidamente incluído na somatória dos valores que
compõem a Linha 10, ficha 07 A, como se verifica na planilha de controle dos
valores informados na DIPJ (doc. outros_6acima).
3.104 Em todos os outros conjuntos de documentos separados como exemplos
(doc. outros_26 acima), o mesmo procedimento contábil é observado, assim
como a composição do saldo da conta contábil no balancete que compôs a linha
de dedução na DIPJ.
3.105 Importante ressaltar que a mesma situação demonstrada na conta
41212001também se aplica às contas 41112014, 41312001, 41212007,
41232001, 41222001,41242001, 41242005, 41912001, 41912020, 41912010 e
41412004, cujos razões estão anexos (doc. outros_28).
3.106 A Impugnante anexa ainda a planilha de controle de todas as contas
contábeis que compuseram as linhas 05 e 06, ficha 07 A (doc. outros_12 acima),
demonstrando que todas as receitas, sem qualquer dedução, foram informadas
na DIPJ.
3.107 Não há dúvida, assim, acerca da correta exclusão dos valores referentes
ao cancelamento do serviço de publicidade, na apuração do IRPJ, CSLL, PIS e
COFINS, do ano-base 2010, sendo o lançamento improcedente, também nessa
parte.
iii) do desconto incondicional em Permuta (fls. 773 e ss)
3.108
A
Impugnante
ainda
costuma
conceder
a
seus
anunciantes,
rotineiramente, descontos incondicionais, como em suas atividades de varejo;
porém, diferentemente do varejo, o desconto de publicidade é mais elevado,
podendo chegar a 90%, nos casos em que a Impugnante negocia o pagamento
por meio de permuta (prática comum neste mercado).
3.109 Duas tabelas são utilizadas (i) uma para os casos de pagamento em
dinheiro; e, (ii) outra, para os casos onde há permuta; nesse último caso, os
valores de tabela são mais elevados, o que justificaria a aplicação do desconto.
3.110 No link http://publicidade.uol.com.br/precos/ podem ser encontradas duas
tabelas de preços, uma para clientes ativos e, outra, para o público em geral
Fl. 3229
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(doc. outros_29 e outros_30), cuja comparação demonstra o percentual do
desconto atualmente concedido.
3.111 A determinados clientes e/ou contratações, a Impugnante concede
expressivos descontos, porém, sobre uma base superior.
3.112 Nos casos de permuta, o anunciante negocia a divulgação de seu produto,
serviço ou marca nos meios publicitários da Impugnante, os quais possuem
diferentes preços (conforme localização, tamanho do banner, tempo de
divulgação, etc). Com a quitação, o cliente pode permutar com a Impugnante,
por exemplo, produtos que produz ou mesmo espaços de mídia que tenham
disponíveis (quando o cliente, nesse caso, também é veículo de mídia).
3.113 Por exemplo, na permuta de produto, a Impugnante poderia permutar
como Hopi Hari S.A a divulgação da marca (Hopi Hari) por cem passaportes
Hopi Hari, que a Impugnante entregaria a seus funcionários, no final do ano. Isso
se daria, sem desembolso financeiro por parte da Impugnante e, da mesma
forma, o anunciante HopiHari.
3.114 Já na permuta de mídia, poderia a Impugnante permutar com o Jornal
Valor Econômico a divulgação deste no Portal UOL em troca de divulgação do
Portal UOL no jornal.
3.115 Os descontos na permuta, por sua vez, são concedidos antes do
fechamento do preço e da formalização do negócio e, como decorrência, são
incondicionais. Assim, são dedutíveis da receita bruta.
3.116 Como prova de suas alegações, a Impugnante elaborou doze conjuntos
de documentos, que contém exemplos tanto de permuta de produto, quanto de
mídia (doc.outros_31), dos quais separou o exemplo da empresa “Parnaxx”, que
celebrou contrato para divulgação de seus produtos e serviços, cujo valor de
tabela seria de R$250.000,24. Após a negociação do desconto e fechamento do
negócio de permuta, o serviço foi vendido por R$ 25.000,02 (90% de desconto).
Confira-se a inclusão da operação no sistema DART, após a colocação do PI
(tela de fl. 775).
3.117 No caso da Parnaxx, a forma de cálculo do preço (de valor bruto
R$236.022,69) foi por “impressões”, mas nem todo o valor foi utilizado na
emissão da fatura, pois o número de impressões entregues foi de 842.393,
resultando em um valor bruto total de serviço entregue de R$ 236.022,64 (tela
de fl. 776). O número de impressões é fornecido pela empresa Double Click
Adserver (especializada em contabilizar o número de impressões em páginas de
internet). No caso da Parnaxx, o relatório da Doublé Click Adserver consta do
conjunto de documentos (doc. outros_31).
3.118 Em seguida, é contabilizada a receita bruta total (R$ 236.022,69), na conta
contábil de receita 41231001, bem como do respectivo desconto6 (R$
212.420,2) na mesma conta contábil 41231001, para março/2010. Assim,
Fl. 3230
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32
apenas a diferença constitui receita passível de tributação (R$ 23.602,49 – tela
de fl. 777):

3.119 Dessa forma, tanto o valor bruto do serviço entregue (R$ 236.022,69),
quanto o desconto (R$ 212.420,42) são contabilizados, e a diferença (R$
23.602,27) configura receita líquida tributável. A impugnante anexa tela da fatura
(fl. 777).

3.120 O saldo da conta contábil de desconto de publicidade (41232001), no valor
de R$ 43.901.563,17, onde foi lançado o valor de R$ 23.602,27, constante do
balancete anexo (doc. outros_4 acima) e do respectivo razão (doc. outros_32),
compõe o valor informado na linha 10, da ficha 07 A, bem como da planilha de
controle (doc. outros_6acima).
3.121 Em todos os outros conjuntos de documentos, separados como exemplos,
(doc. outros_31 acima), o mesmo procedimento contábil foi adotado.3.122 A
mesma situação fática demonstrada para a conta 41232001, se aplica às contas
contábeis 41232001 e 41233001.
3.123 A Impugnante anexa, também, planilha de controle de todas as contas
contábeis que compuseram as linhas 05 e 06 da ficha 07 A, no anexo
“doc.outros_12acima”, demonstrando que todas as receitas, sem qualquer
dedução, foram informadas na DIPJ. E apresenta, como nos itens anteriores, a
manifestação da empresa PCCompany, através do anexo “doc. outros_46” (fl.
779).
3.124 Por tal razão, não resta outra alternativa a não ser julgar improcedente os
autos de infração lavrados.
Fl. 3231
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33
Da comprovação das outras exclusões (R$ 101.554.513,40 – fl. 783)
3.125
O
montante
de
R$
98.900.766,94,
glosado
da
exclusão
de
R$101.554.513,40, indicada na Linha 78 da ficha 09 A da DIPJ, é composto
pelas seguintes rubricas:

3.126 Contudo, como será demonstrado, todas encontram respaldo legal e
fático-probatório, sendo indevidas as glosas efetuadas.
Dos Rendimentos de Aplicações Financeiras da Noruega (R$ 57.952.766,96 –
fls. 784 e ss)
3.127 Como foi informado à fiscalização (fls. 156 e 475/477), tal exclusão é
composta por: (i) R$ 47.016.973,76, relativos aos juros incorridos em
2010,decorrentes de títulos emitidos pelo Kommunalbanken SA (“NKB”),
banco múltiplo norueguês (controlado pelo Estado da Noruega, conforme seu
estatuto social – anexodoc.outros_34); e, (ii) R$ 10.935.793,20, equivalente ao
saldo das adições e exclusões computadas em virtude de contratos de swap
firmados para proteção da Impugnante contra variações cambiais de referidos
títulos.
3.128 Dos Juros Auferidos: de acordo com o TVF (fl. 678), a exclusão efetuada
sob rubrica “rendimentos de aplicações financeiras da Noruega” seria indevida,
pois, supostamente, a Impugnante não teria comprovado documentalmente e
inexistiria base legal para a sua realização.
3.129 A Impugnante afirma estar apresentando provas suficientes da
contabilização dos juros em questão, bem como da existência de
fundamentação legal para a sua exclusão, qual seja: o art. 11, § 3o, “b”, da
Convenção entre o Governo da República Federativa do Brasil e o Governo do
Reino da Noruega Destinada a Evitar a Dupla Tributação e Prevenir a Evasão
Fiscal em Matéria de Impostos sobre a Renda e o Capital (“TDT Brasil/Noruega”
– art. 11).
3.130 Os juros decorrem de três títulos emitidos pelo NKB (doc. outros_35), que
possuem as seguintes características:
Fl. 3232
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34

3.131
Os
juros
foram
registrados
nas
contas
contábeis
11131093
(APLICDEUTSCHE BANK) e 42111001 (APLICAÇÃO FINANCEIRA). As
planilhas anexas(doc. outros_36 e outros_37), que indicam todos os
lançamentos a débito e a crédito realizados, demonstram que, em 2010, a
Impugnante contabilizou o auferimento dos juros em três momentos distintos,
consoante planilha de conciliação anexa (doc.outros_38):(i) 26.01.2010, ocasião
em que R$ 19.157.750,85 foram lançados (Rendim AplicDB Jul/09);(ii)
29.06.2010, data em que R$ 7.822.646,57 foram registrados (Rendimento Aplic
DB – Dez/09); e (iii) 21.07.2010, quando R$ 20.036.576,34 foram contabilizados
(Rend. Aplic. Norueguês (Liquidação));
3.132 Como atestam os anexos extratos da Conta Euronuclear 25350 (doc.
financeiros_1),
em
que
estão
custodiados
os
títulos
emitidos,
seus
rendimentos(income), isto é, os juros, foram disponibilizados à Impugnante na
data de seu vencimento. Confira-se, a título exemplificativo, o extrato referente
ao recebimento de R$ US$ 4.399.440,89:

3.133
Assim,
os
títulos
em
questão
renderam,
respectivamente,
US$10.730.228,94, US$ 4.399.440,89 e US$ 11.222.457,14, nas datas em que
vencidos/liquidados, cuja conversão para Reais monta aos valores acima
mencionados, conforme sintetizados na tabela abaixo:

3.134 Portanto, devidamente comprovada sua contabilização, os citados valores
encontram suporte fático-probatório, razão pela qual não deve prevalecer o
argumento do Sr. Agente fiscal no sentido de que não haveria comprovação
documental apta a suportar a exclusão (fl. 678).
Fl. 3233
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35
3.135 Com relação à inexistência de fundamento legal para exclusão do
montante em questão da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, a Autoridade
Lançadora fundamentou o lançamento no argumento de que a inexistência de
tributação do rendimento por ambos os Estados, isto é, a “dupla não-tributação”,
impõe o afastamento do TDT Brasil/Noruega, pois esse só é aplicável na
hipótese de existir uma dupla tributação dos rendimentos. Com efeito, como
apontado pela Impugnante no procedimento fiscal, a seção 2-3 da Lei do
Imposto de Renda Norueguês (NorwegianTax Act Section 2-3) prevê a
inexistência de tributação na fonte sobre os juros remetidos no exterior.
3.136 Assim, diante da falta de tributação dos juros na Noruega, a Autoridade
Fiscal lançou mão do falacioso argumento de que os tratados para evitar a dupla
tributação somente são aplicáveis se evitarem a dupla tributação, o que
desconsidera o modus operandi e a função dos tratados, subvertendo a lógica
do sistema de tratados bilaterais, construído desde o início do séc. XX.
3.137 Com efeito, tratados para evitar dupla tributação delimitam a competência
tributária entre Estados Contratantes, agindo como um “estêncil colocado sobre
o modelo da legislação doméstica, cobrindo certas partes dela4”. Isto é, a
legislação doméstica não é modificada pelo TDT nem obrigações jurídico-
tributárias são criadas por ele, mas sua aplicação é limitada na medida em que a
competência tributária é repartida entre os Estados Contratantes.
3.138 Assim, um TDT pode prever: (i) a competência exclusiva de um Estado
Contratante para tributar determinado rendimento (como é o caso do art. 7o da
Convenção Modelo da OCDE); (ii) a competência concorrente plena de ambos
os Estados para tributar certas riquezas (como é o caso do art. 21, segundo o
modelo detratados adotados pelo Brasil); ou (iii) a competência concorrente
limitada dos Estados na fonte (exemplo do art. 10 da Convenção Modelo da
OCDE). Na primeira hipótese, apenas o Estado a quem foi atribuída a
competência para tributação pode exercê-la enquanto, nas demais, ambos os
Estados, dentro de certos limites, podem exercer seu poder tributário.
3.139 No caso dos juros decorrentes dos títulos por uma agência controlada por
um dos Estados Contratantes, no caso, o NKB, o artigo 11, § 3o, “b”, do TDT
Brasil/Noruega atribui somente ao Estado da fonte pagadora competência
exclusiva para tributá-los: Confira-se:
Artigo 11 – Juros 1.Os juros provenientes de um Estado
Contratante e pagos a um residente do outro Estado
Contratante são tributáveis nesse outro Estado.
2.Todavia, esses juros podem ser tributados no Estado
Contratante deque provêm, e de acordo com a legislação
desse Estado, mas se a pessoa que os receber for o
beneficiário efetivo dos juros o imposto assim estabelecido não
poderá exceder 15% do montante bruto dos juros.
Fl. 3234
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36
3 Não obstante o disposto nos parágrafos 1 e 2:
a) os juros provenientes de um Estado Contratante e pagos ao
Governo do outro Estado Contratante a uma sua subdivisão
política ou qualquer agência (inclusive uma instituição
financeira) de propriedade exclusiva daquele Governo ou
subdivisão política, são isentos de imposto no primeiro Estado
Contratante;
b) os juros de títulos da dívida pública, de títulos ou
debêntures emitidos pelo Governo de um Estado Contratante,
uma sua subdivisão política ou qualquer agência (inclusive uma
instituição financeira) de propriedade daquele Governo, são
tributáveis nesse Estado” (grifos da Impugnante)
3.140 Por essa razão, apenas um Estado pode tributar os juros, no presente
caso, a Noruega, encontrando-se o outro, no caso, o Brasil, tolhido de sua
competência. Isto é, nesse caso, de acordo com a obrigação assumida para com
o Governo da Noruega, o Brasil não possui competência para tributar referidos
rendimentos, cabendo tal prerrogativa única e exclusivamente ao Governo
Norueguês, caso deseje exercê-lo.
3.141 Saliente-se que o tratado reparte a competência tributária entre os
Estados Contratantes, não criando qualquer obrigação jurídico-tributária. Trata-
se do “efeito negativo” dos TDT, que delimitam as pretensões tributárias dos
Estados Contratantes. Ao afastar o TDT, a autoridade fiscal usurpou
unilateralmente a competência para tributar juros advindos de um título emitido
por um banco público de propriedade da Noruega a ela atribuída pelo artigo 11,
§ 3o, “b”, do TDT Brasil/Noruega (que atribui à Noruega a competência exclusiva
para tributar os juros provenientes de uma agência sua, ou seja, o NKB),
inexistindo qualquer outra regra que preveja o afastamento desse dispositivo.
3.142 Nem mesmo o § 1o do art. 24 do TDT (citado pela Autoridade fiscal), poiso
referido dispositivo trata de uma maneira de se evitar a dupla tributação nos
casos em que haja competência concorrente de ambos os países para o
exercício de sua competência tributária. Isso porque, nas hipóteses em que
ambos os Estados podem tributar um mesmo rendimento à luz das disposições
de um tratado, o art. 24 pode ser invocado para se permitir, em um Estado, a
dedução do imposto pago no outro (existem tratados que também prevêem a
isenção como forma de evitar a bitributação da renda).
3.143 A autoridade fiscal também violou o art. 26 da Convenção de Viena sobre
os Direitos dos Tratados, ratificada pelo Brasil e promulgada pelo Decreto
no7.030/20097, que versa sobre o princípio do pacta sunt ser venda.
3.144 Além disso, não há qualquer vedação implícita ou explícita à ocorrência do
fenômeno da dupla não-tributação, por isso, nem se alegue (como alegou o
fisco) que a ocorrência de dupla-não tributação deve ser evitada. Nesse sentido,
Fl. 3235
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37
a imediata função do tratado é definir as competências tributárias; sua função
mediata, é eliminar a dupla tributação. Além disso, a doutrina sustenta que os
dispositivos de um tratado devem ser aplicados mesmo quando inexiste uma
situação de dupla tributação. Nessa linha, Philip Baker assevera que não há
evidência de que exista um princípio geral de que um contribuinte deva
demonstrar a ocorrência da dupla tributação antes de invocar a aplicação dos
dispositivos de um tratado para evitar a dupla tributação. O corolário [dos
tratados para evitar a dupla tributação] é que o contribuinte pode valer-se de um
tratado para evitar a dupla tributação mesmo nos casos em que sua aplicação
na dupla-tributação.
3.145 A base desse raciocínio reside no fato de que o escopo de um tratado
será atingido na medida em que o poder tributário de um Estado Contratante for
exercido dentro dos limites estabelecidos pelo tratado celebrado. Nesse caso, a
dupla tributação é uma conseqüência aceitável da aplicação dos TDT. Não
poderia, por tal motivo, a autoridade fiscal, ter afastado o TDT sob o argumento
de que haveria um “paradoxo” na aplicação dos TDT nos casos em que isso
levasse à dupla não-tributação de um rendimento, visto que isso não é vedado
pelos TDT.
3.146 Inclusive, a tributação dos juros já foi questionada pela RFB em
fiscalização anterior, conforme TVF que anexamos (doc. outros_39, ano-
calendário2008). Na ocasião, ao analisar as razões e documentos apresentados
pela Impugnante, a autoridade fiscal entendeu, naquela fiscalização, pela
manutenção da exclusão efetuada pela Impugnante em função do TDT
Brasil/Noruega (fl. 794)
3.147 Portanto, na inexistência de qualquer vedação implícita ou explícita à
ocorrência da dupla não-tributação, o lançamento de IRPJ e CSLL relativo ao
valor de R$ 47.016.973,76 deve ser cancelado.
Do Swap com Finalidade de Hedge (fls. 795 e ss)
3.148 Os outros R$ 10.935.793,20, glosados [sob a rubrica “Rendimentos de
Aplicações Financeiras Noruega”], referem-se a operações de swap, contratadas
pela Impugnante com a finalidade de Hedge, para protegê-la de eventuais
variações cambiais no recebimento do montante principal investido em título
emitido pelo NKB.
3.149 O extrato do contrato no 007.00391-9 (fls. 489/491), registrados perante a
BM&F, atesta a contratação de operações de swap para o Hedge do título
emitido, no valor de USD 210.000.000,00 com vencimento em janeiro/2011.
3.150 O referido título foi alienado fiduciariamente ao Deutsche Bank S.A –
Banco Alemão (“DB”) para assegurar o cumprimento das operações de swap
contratadas perante a BM&F, conforme os “Instrumento Particular de Garantia –
Contrato de Alienação Fiduciária de Títulos e Outras Avencas”, apresentados no
curso do procedimento fiscal (fls. 637/645).
Fl. 3236
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38
3.151 Tal contrato indica (anexos I e II) a operação de derivativos contratada,
bem como a descrição dos ativos alienados fiduciariamente (título emitido pelo
NKB):

3.152 Assim, durante o ano-calendário 2010, a Impugnante apropriou
contabilmente, pelo regime de competência, os resultados da marcação a
mercado dessas operações, cujo saldo total, ao final do ano-calendário de 2010,
equivalia a R$10.935.793,20.
3.153 O reconhecimento dos resultados das operações de swap foi registrado na
conta contábil de receitas 42111001 (APLICAÇÃO FINANCEIRA) mês a mês,
conforme planilha anexa (doc. outros_37 acima), em que os diversos
lançamentos “Anulação Provisionamento antecipado – DB” e “Provisionamento
antecipado – DB” retratam referidos resultados no valor de R$ 10.935.793,20.
3.154 A anexa planilha de conciliação (doc. outros_38 acima) demonstra que o
saldo de R$ 10.935.793,20 decorre de lançamentos efetuados em 01.01.2010
(R$16.978.629,88 e R$ 118.874,64) e em 31.12.2010 (-R$ 28.033.297,72), todos
realizados na conta contábil 42111001.
Fl. 3237
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39
3.155 O montante, por não integrar a base de cálculo do IRPJ, de CSLL, PIS e
COFINS foi corretamente excluído quando da apuração de tais tributos, porque,
nos termos do art. 74, § 1o, da Lei no 8.981/948e 32, da Lei no 11.041/049, o
resultado das operações de swap deve ser tributado apenas quando da
liquidação das operações, isto é, a tributação é postergada para o momento de
sua realização.
3.156 Assim, apesar de os ganhos e perdas nas operações de swap serem
reconhecidos contabilmente pelo regime de competência, sua tributação, via de
regra, não coincide com o momento de seu reconhecimento, mas sim quando da
liquidação do contrato.
3.157 Sendo assim, a Impugnante excluiu da BC do IRPJ e CSLL o montante
contabilmente reconhecido no ano-calendário 2010, e, quando da liquidação dos
contratos, que ocorreu em janeiro de 2011, momento em que vencido o título de
USD210.000.000,00 (fls. 637/645) referido ganho foi devidamente oferecido à
tributação, como comprovam os documentos anexos. Com efeito, como atesta a
planilha anexa (doc. outros_40), e os lançamentos efetuados na conta-contábil
42111001, em janeiro/2011 (doc. outros_37 acima mencionado), a provisão de
R$ 28.033.297,72, que ensejou a exclusão dos R$ 10.935.793,20 foi
devidamente anulada no ano-calendário2011.
3.158 A correta exclusão do resultado pode ser atestada na conta 001016
“Desp.Financeiras Indedut. – Operações Swap” da Parte B do LALUR do
referido ano (doc.livros_06), pois sua realização deu-se em momento posterior,
como demonstrado.3.159 Vale dizer, ainda, que tal montante foi lançado a débito
na referida contado LALUR juntamente com outros valores relativos à operações
de swap que a Impugnante possui.
3.160 Assim, deve ser cancelado o lançamento no valor de R$ 10.935.793,20,
indevidamente glosado.
3.161 Ademais, a tributações de operações swap foi questionada na já
mencionada fiscalização anterior (relativa ao a/c 2008), que culminou no anexo
TVF (decorrente do MPF 08190.00-2011-00840-6 – doc. outros_39 acima
mencionado). Naquela ocasião, a fiscalização acatou os documentos e
esclarecimentos fornecidos não efetuando qualquer lançamento sobre a
exclusão de resultados decorrentes de operações swap, procedimento esse que
atesta a nulidade dos lançamentos.
3.162 Pelo exposto, forçoso concluir que o lançamento não poderá subsistir.
Do contrato de Exclusividade na Aquisição da Carteira de Clientes da Plug In
(R$ 379.886,40) – fl. 799 e ss)
3.163 Outro ponto refere-se à glosa de R$ 379.886,40 da amortização fiscal
anual do Contrato de Exclusividade, Não Concorrência e Cessão de Carteira de
Clientes(“Contrato de Exclusividade”) celebrado em 14.11.2007, entre a
Fl. 3238
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Impugnante e a Plugin/Vanet Sistemas de Comunicações S.A (“Plug-In”),
apresentado no curso do procedimento (termo de anexação de arquivo não
paginável de fl. 205).
3.164 Com efeito, em 14.11.2007 a Impugnante adquiriu o direito de a Plug-In
não lhe oferecer concorrência pelo valor de R$ 1.899.432,00. Em razão disso,
por ter incorrido em um custo para a aquisição de um direito “cuja existência ou
exercício tenha duração limitada”, a Impugnante usou-se da prerrogativa do art.
325, I, “c”, do RIR/9910, e passou a amortizar fiscalmente o valor pago pela não
concorrência.
3.165 A Impugnante optou por apropriar contabilmente todo o custo incorrido
com o contrato no resultado do ano-calendário 200711e adicionou o montante
pago de R$ 1.867.774,80 ao Lucro Real apurado em 200712. Assim, em virtude
da adição realizada, passou a amortizar o valor pago pelo direito ao percentual
de 20% a cada ano, como atesta a página 96 da parte A do Lalur de 2007 (doc.
livros_3).
3.166 Dessa forma, o valor amortizado no ano-calendário de 2010 equivale
a20% do preço pago, R$ 379.866,40, o que se verifica pelas Partes A e B do
Lalur desse ano (doc. livro_6).
3.167 Esse fato (possibilidade de amortização do Contrato de Exclusividade, ao
percentual de 20% ao ano) foi, inclusive, aceito pela fiscalização que a
Impugnante sofreu anteriormente (já citada), como se pode observar do TVF
(doc. outros_39 acima mencionado).
3.168 Portanto, diante da possibilidade de amortização do Contrato de
Exclusividade, bem como de sua correta contabilização, tem-se que a glosa
realizada pela Autoridade Fiscal não deve prosperar.
Da Provisão para Contingências Trabalhistas e Cíveis (R$ 2.664.151,26 – fls.
801 e ss)
3.169 Outra exclusão glosada refere-se ao valor de R$ 2.664.151,26, efetuada
soba rubrica Provisão para contingências trabalhistas e cíveis, cujos
lançamentos foram realizados nas contas contábeis:
• > 21621001 (“CONTINGÊNCIAS TRABAL”);
• > 21621003 (“OUTRAS CONTINGÊNCIAS”);
• > 22513001 (“PROV OUT CONTINGÊNCI”); e,
• > 22513002 (“PROV. CONTING. TRABALH”).
3.170 No entender da autoridade fiscal, a Impugnante não teria demonstrado
documentalmente a adição das provisões (ao Lucro Real) nos a/c anteriores, e a
contabilização da receita decorrente da reversão da provisão (fl. 681).
Fl. 3239
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3.171 Desse modo, a Impugnante apresenta a parte B do LALUR de 2010
(doc.livros_6) para comprovar a legitimidade do procedimento adotado,
demonstrando que o montante das contingências trabalhistas e cíveis já
adicionado às BC do IRPJ e CSLL até 2009 é superior aos R$ 2.664.151,26 que
foram revertidos. Mais especificamente, devem ser consideradas as contas
023035 “Provisão P/ Contingências Trib. C/ Exigib.Suspensa” e 023042
“provisão Contingências Cíveis e Trabalhistas”.
3.172 Ademais, pela análise do balancete, verifica-se que o saldo das contas
contábeis das provisões para contingências trabalhistas e cíveis no passivo
(21621001, 21621003, 22513001 e22513002) em 2009 também era superior (R$
8.150.464,24) ao montante revertido (R$2.664.151,26).
3.173 Para comprovar que houve a reversão das provisões anteriormente
constituídas, a Impugnante anexa Planilha (doc. outros_41) contendo todos os
lançamentos contábeis nas contas 21621001, 21621003, 22513001 e 22513002,
que tiveram como contrapartida lançamento em conta de resultado. Somando-se
esses lançamentos, chega-se ao montante de, exatamente, R$ 2.664.151,26,
que foi corretamente excluído da BC do IRPJ e CSLL. Tais exclusões, inclusive,
estão devidamente demonstradas no LALUR de 2010 (doc. livros_06).
3.174 Frise-se que as reversões das provisões foram contabilizadas nas contas
de
resultado
31811001
(“Contingências
Trabal”),
31811003
(“Outras
Contingências”) e31612005 (“Variação Monetária”), ou seja, essas reversões de
provisões foram contabilizadas em contas redutoras de despesa (e não em
contas de receitas). De qualquer forma, o resultado contábil adotado pela
Impugnante é o mesmo daquele cuja comprovação foi requerida pela autoridade
fiscal, isto é, a redução de uma conta de despesa tem o mesmo efeito contábil e
fiscal de um lançamento a crédito em uma conta de receita.
3.175 Portanto, as adições das contingências trabalhistas e cíveis sobre as
provisões realizadas até 2009 e os lançamentos efetuados nas contas redutoras
de despesa 31811001, 31811003 e 1612005 atestam que a Impugnante excluiu
corretamente de sua base de cálculo do IRPJ e CSLL o valor de R$
2.664.151,26, razão pela qual, concluiu-se que o auto de infração não merece
prosperar.
Da Provisão para Contingências Tributárias com Exigibilidade Suspensa (R$
19.950.988,82 – fls. 802 e ss).
3.176 Um outro item objeto de questionamento e glosa pelo fisco diz respeito ao
valor de R$ 19.950.988,82, referente à reversões de provisões contabilizadas
nas contas22513003 (Provisão Contin ICMS) e 22513005 (Provisão Cont.
COFINS) e excluído daBC do IRPJ e CSLL.
3.177 De acordo com o Balancete anexo (doc. outros_4 acima) a conta
22513003encontrava-se com o saldo de 0,01 o qual foi zerado no a/c 2010, de
Fl. 3240
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modo que, toda a glosa em questão (R$ 19.950.988,81) refere-se à conta
contábil 22513005, que trata de provisão de COFINS.
3.178 Também nesse item, entendeu a autoridade que a Impugnante não teria
demonstrado documentalmente as adições de tais provisões ao Lucro Real dos
anos anteriores, bem como a contabilização da receita decorrente de sua
reversão.
3.179 Deveras, referida contingência provisionada de COFINS decorre do
Mandado de Segurança 2004.61.00.002687-1, por meio do qual objetivava-se a
declaração de inconstitucionalidade da COFINS apurada sob a sistemática não-
cumulativa instituída pela Lei no 10.l833/2003, assegurando à Impugnante o
direito de permanecer na sistemática cumulativa de recolhimento, e, em razão
disso, sujeitar-se à alíquota de 3%.
3.180 Para a manutenção da suspensão da exigibilidade dos créditos tributários
objeto da referida ação judicial, a Impugnante, mensalmente, apurava a COFINS
não-cumulativa devida (alíquota de 7,6%), pagava o montante equivalente a
aplicação da alíquota de 3% (alíquota do regime cumulativo) e efetuava o
depósito judicial dos outros 4,6% (majoração resultante do sistema não-
cumulativo).
3.181 Assim, desde 2004, contabilmente, a Impugnante pagava o valor de
Confins à 3% e realizava provisão da diferença (4,6%), a qual era depositada
judicialmente. Sob a ótica fiscal, os valores provisionados eram adicionados ao
LR apurado anualmente, conforme se nota das Partes A e B do LALUR 2005 a
2010 (doc.livros_1 a livros_6).
3.182 O tratamento dado às provisões era neutro do ponto de vista fiscal, pois o
efeito fiscal decorrente do lançamento a crédito nas contas em que foram
registradas as provisões era anulado pela adição, para fins de apuração do LR,
do montante provisionado na Parte A do LALUR.
3.183 A provisão para contingência da COFINS perdurou até o início de 2010,
época em que a Impugnante, com a publicação da Lei no 11.941/09 aderiu ao
programa de pagamento à vista e parcelamento instituído por essa lei,
requerendo a aplicação dos benefícios de redução previstos na legislação e a
conversão do montante depositado judicialmente em renda da União, o que
resultou na desistência da discussão sobre a inconstitucionalidade da majoração
da alíquota, conforme petição anexa (doc.outros_42).
3.184 Com efeito, em 12/2009, o saldo da provisão da COFINS somava
R$19.950.988,73, consoante planilha anexa (doc. outros_43). Em virtude da
conversão em renda da União dos depósitos efetuados, a Impugnante liquidou
as provisões constituídas, excluindo contabilmente o montante de R$
19.950.988,73, da BC do IRPJe da CSLL. Para tanto, debitou na conta de
provisão para contingências (22513005) os valores anteriormente provisionados
Fl. 3241
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e, na conta de depósitos judiciais (13413005), creditou os valores, como
contrapartida para a reversão das provisões.
3.185 No LALUR 2010, efetuou a reversão da provisão constituída ao longo dos
anos, debitando da Parte “B” o valor de R$ 20.488.593,22 (doc. livros_6 acima),
dos quais R$ 19.950.988,82 referia-se ao saldo da provisão em 12/2009,
glosado pela autoridade fiscal, e R$ 537.604,40 representava o montante
provisionado naquele ano, adicionado no mês de janeiro/2010, conforme Parte
“A” do LALUR de 2010.
3.186 Para não restar dúvida quanto a essa adição, interessante conferir a
conta023035 “Provisão P/ Contingência Trib. C/ Exigib. Suspensa” da Parte “B”
do LALUR de 2009 (doc. livros_05), na qual consta o saldo inicial de R$
11.245.536,11, que, somando às adições ao longo do ano (R$ 8.705.452,62),
resulta justamente em R$19.950.988,82. Vale dizer que o saldo total da conta
023025 “Provisão P/ Contingência Trib C/ Exigib Suspensa” da Parte B do
LALUR de 2010 possuía o valor de R$26.576.996,66 (isto é, havia outros valores
contabilizados nessa mesma linha do LALUR), no início do ano.
3.187 Ademais, no Balancete, verifica-se que o saldo das contas contábeis das
provisões para contingências de COFINS em 2009, também era superior
R$35.795.921,09, ao montante revertido (R$ 19.950.988,81), e, ao final do ano-
calendário de 2010, o saldo dessa conta estava zerado, em virtude da reversão
das provisões realizadas.
3.188 Vê-se que a reversão não afetou as contas de resultado, pois a
contrapartida da redução da provisão foi a redução dos depósitos judiciais, isto
é, de um ativo. Por tal razão, não procede o argumento de que o “sujeito passivo
não logrou êxito em comprovar que os lançamentos a título de reversão de
provisão tiveram como contrapartidas as necessárias receitas de reversão de
provisão, as quais deveriam integrar o resultado contábil apurado em
31/12/2010”. Ora, não houve qualquer lançamento nas contas de resultado, pois
a contrapartida da reversão das provisões era uma conta patrimonial e não de
resultado!
3.189 O efeito fiscal das provisões não decorria de sua contabilização, mas da
adição, ano a ano, do montante provisionado. Isso porque, como as provisões
eram temporariamente indedutíveis, a adição do montante provisionado ao Lucro
Real fazia-se necessária.
Da Provisão para Despesas (fls. 806 e ss)
3.190 Última exclusão glosada, no valor de R$ 17.952.973,50, registrada na
conta Provisão de Despesas, de no 21622006. De forma semelhante aos itens
anteriores, a fiscalização entendeu que a Impugnante não teria demonstrado,
documentalmente, a adições de tais valores ao LR dos anos anteriores, bem
como a contabilização da receita decorrente da reversão.
Fl. 3242
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3.191 Convém destacar que o número da conta indicado no TVF
(conta21622006) está equivocado, pois a reversão de provisão ocorreu, na
realidade, na conta contábil 22512001, conforme demonstrar-se-á.
3.192 Tal provisão foi constituída e adicionada às BC do IRPJ e CSLL no
a/c2004, no valor de R$ 19.788.636,87, conforme se verifica pelo anexo
“doc.outros_44”(apuração desses tributos).
3.193 Para comprovar o equívoco das autoridades fiscais, a Impugnante anexa
planilha demonstrando os lançamentos contábeis, referentes à reversão da
provisão na conta 22512001, no valor de R$ 9.903.020,01, sob a rubrica
“redução capital/vendas inects uolphone”, bem como “outras provisões ip / ref
06/2010” (doc. outros_45). Tal exclusão, ainda, pode ser facilmente observada
pela análise da conta 023026 Outras Provisões da Parte B do LALUR (doc.
livros_6 acima).
3.194 Assim, diante da correta contabilização da provisão em questão, pois foi
devidamente adicionada ao LR do período por meio do LALUR, bem como da
exatidão dos procedimentos adotados para reversão da provisão, forçoso
concluir pela necessidade de cancelamento do lançamento nesse item.
Subsidiariamente – Da Impossibilidade de Modificação de Critérios Jurídicos do
Lançamento – Violação ao artigo 146 do CTN
3.195 Ainda que se entenda pela improcedência das alegações da Impugnante,
oque se cogita apenas por amor ao debate, os lançamentos decorrentes das
glosas das exclusões (R$ 47.016.973,76 – juros de títulos emitidos pelo NKB; R$
10.935.793,20 –operações de swap não realizadas; e R$ 379.886,40 –
amortização do contrato de exclusividade com a Plug-IN), devem ser cancelados
por violarem o art. 146 do CTN.
3.196 O referido dispositivo veda a modificação retroativa de critérios jurídicos
do lançamento, os quais podem ser aplicados somente a fatos jurídicos
tributários posteriores à sua adoção. Confira-se a redação:
(...)
3.197 Dispõe a regra que, no exercício do lançamento relativo a um mesmo
contribuinte, todo e qualquer critério jurídico anteriormente utilizado para a
constituição ou não de critérios tributários deve ser mantido. A modificação é
permitida apenas para os fatos jurídicos tributários posteriores à sua introdução
e à ciência do contribuinte dessa alteração.
3.198 O contribuinte deve ser informado da alteração do critério jurídico para,
somente com relação a fatos jurídicos posteriores à ciência da modificação dos
critérios, o lançamento não violar o art. 146 do CTN.
Fl. 3243
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3.199 Raciocínio semelhante é o aplicável no desembaraço aduaneiro quando o
fisco, posteriormente ao desembaraço, altera a classificação fiscal e efetua novo
lançamento. A autoridade fiscal não pode, portanto, a seu bel-prazer, a cada ano
em que fiscalizar um tributo, valer-se de diferentes fundamentos jurídicos para
realizar o lançamento
3.200 No caso, a autoridade considerou que os juros remunerados pelos títulos
emitidos pelo NKB não poderiam ter sido excluídos da BC do IRPJ/CSLL pois a
eles não poderia ser aplicado o art. 11, § 3o do TDT Brasil/Noruega, bem como
que a Impugnante não teria demonstrado o embasamento jurídico para a
exclusão dos resultados nas operações de swap e para a amortização do
contrato de exclusividade.
Contudo, em procedimento fiscal anterior (a/c 2008) as mesmas exclusões foram
acatadas pela D. Fiscalização, sob o argumento de que o art. 11, § 3o do TDT
Brasil/Noruega seria aplicável e que os resultados das operações de swap não
realizadas e a amortização do contrato de exclusividade seriam válidas, como se
vê no TVF datado de22.01.2013 (MPF 2011-00840-6 – doc. outros_39 já
mencionado).
3.201 Ou seja, para o a/c 2010, houve para o mesmo contribuinte, critério
jurídico diverso daquele adotado em 2008, contudo, os fatos ocorridos em 2010
foram anteriores ao TVF referente ao a/c 2008, que fora lavrado em 22.01.2013.
Ou seja, os fatos ocorreram antes da modificação no critério jurídico.
3.202 Portanto, tendo em vista (i) o efeito retroativo do novo critério jurídico; (ii)a
violação ao art. 146 do CTN; bem como, (iii) a evidente ofensa ao princípio da
segurança jurídica, tem-se que os lançamentos relativos aos juros decorrentes
dos títulos emitidos pelo NKB devem ser cancelados.
Da Improcedência da Multa Agravada por Suposto Embaraço à Fiscalização (fls.
810 e ss)
3.203 De acordo com o TVF, o fisco entendeu ter havido embaraço por suposto
“atendimento insatisfatório”, em relação às deduções efetuadas na Linha 10, da
ficha 07A da DIPJ, pois a Impugnante tinha passado 239 dias sem apresentar
esclarecimentos que haviam sido solicitados, agravando, em decorrência disso,
a multa de ofício par112,5%.
3.204 A Impugnante não teria apresentado todos os documentos e
esclarecimentos constantes do Termo de Intimação de 16.10.2013 (fls. 150/151)
,atendendo à fiscalização de modo “insatisfatório”.
3.205 Ocorre que a conduta da Impugnante ao longo do procedimento não se
enquadra nas hipóteses do art. 44, § 2o, da Lei no 9.430/96, pois o referido
dispositivo não é aplicável quando o contribuinte, intimado a apresentar
esclarecimentos e documentos, apresenta apenas parte deles (no caso, foi
Fl. 3244
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46
apresentado a grande maioria dos documentos), como ocorreu no presente
caso.
3.206 Qualquer ação que indique colaboração com o fisco no procedimento é
suficiente para descaracterizar o embaraço. Na verdade, o ilícito só pode ser
caracterizado se o contribuinte, motivo por dolo específico, cause prejuízo à
Fiscalização, impossibilitando a obtenção da base tributável pelo não
atendimento integral das intimações e pelo oferecimento de resistência à
fiscalização. O não atendimento integral das intimações pode acarretar, apenas
o arbitramento dos lucros. Assim, se manifestou a CSRF (Acórdão 9101-
001.468; página 9 - fl. 812).
3.207 A Impugnante desde o início colaborou com a fiscalização, tendo
apresentado inúmeros documentos de que dispunha e, informando, também, a
dificuldade em obter os demais, mostrando com isso boa-fé ao longo do
procedimento; os trabalhos, por sua vez, foram efetuados de forma superficial,
não tendo a autoridade fiscal atentado ao porte da Impugnante e ao imenso
volume de informações solicitadas, pois que são valores referentes a mais de
um milhão de clientes apenas no seguimento do varejo.
3.208 O fato de a fiscalização ter entendido que os documentos não foram
apresentados de forma satisfatória não é motivo para agravamento da multa,
não tendo havido embaraço à fiscalização.
3.209 Se o fiscal entendeu imprestáveis todos os documentos e esclarecimentos
prestados, deveria ter arbitrado o lucro (conforme art. 47 da lei n. 8.981/95) ao
invés de glosar as exclusões. O arbitramento resulta da presunção de que a
documentação contábil seria imprestável para a apuração do LR, mas a glosa é
procedimento de recomposição da BC, consertando possível erro cometido na
contabilidade. Mas glosas quase todas as deduções feitas é presumir que sua
contabilidade não tem liquidez e certeza à apuração do LR.
3.210 Isso contraria a lógica, na medida em que a Impugnante, como Cia aberta
com ações negociadas na BM&FBovespa era obrigada a ter suas
demonstrações financeiras auditadas por auditores independentes, que não
seriam aprovadas (ou seriam aprovada com ressalvas) se incerta fosse a sua
contabilidade.
Ad Argumentandum – Da Ilegalidade da Incidência de Juros Sobre a Multa de
Ofício (fls. 815 e ss)
3.211 Nos termos do que estabelece o art. 61 da Lei n. 9.430/96, os acréscimos
moratórios não incidem sobre as penalidades pecuniárias, pois a multa não se
presta a repor capital alheio, mas a punir o não cumprimento da obrigação,
possuindo natureza indenizatória, e, diferentemente da multa, incidem no tempo
exatamente para refletir o prejuízo do credor com a privação de seu capital.
Fl. 3245
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3.212 Assim, por definição, os juros remuneram o credor pela privação do uso
de seu capital, devendo incidir apenas sobre o que deveria ter sido recolhido no
prazo e não foi (valor principal). A multa, por sua, vez, não retrata obrigação
principal, mas encargo que se agrega ao valor da dívida como forma de punir o
contribuinte.
3.213 Admitir a incidência de juros sobre multa (ambos previstos em norma
secundária) estaria se desvirtuando completamente a natureza e a própria
finalidade na norma secundária (que não se volta para si mesma, para sim para
a norma primária).
3.214 Aliás, a aplicação de tal percentual, de forma ilimitada, sobre o principal e
sobre a multa, acarreta verdadeira afronta ao princípio constitucional do não-
confisco, bem como viola o direito de propriedade, já que faz incidir juros
exorbitantes sobreo imposto e, ainda, sobre a multa aplicada
3.215 Apresenta julgados sobre o tema (fls.816/817).
Do Pedido de Perícia e Diligência - fls. 818 e SS
3.216 Nos termos do art. 16, IV do Decreto n. 70.235/72, requer, na remota
hipótese de que essa D. Turma de julgamento entenda que a documentação
e/ou esclarecimentos ora anexados não são elementos suficientes para se
comprovar a legitimidade das deduções da receita bruta e exclusões das BC, a
realização de perícia(quesitos às fls. 818/819)
Subindo os autos à apreciação da Turma a quo, houve conversão do julgamento
em diligência (fls. 2191/2212), conduzido e finalizado por unidade da RFB na formado relatório
conclusivo (fls. 2259/2267), cujo teor foi inteiramente acatado pelo Colegiado quando da prolação
da decisão, exceto em relação ao agravamento da multa de ofício, reduzida de 112,50% para 75%,
mantendo, no mais, as autuações.
Acórdão assim ementado:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Ano-calendário: 2010
ALEGAÇÃO DE DESCUMPRIMENTO DE PRECEITOS ÉTICOS
DURANTE A FISCALIZAÇÃO. FORO COMPETENTE.
O tratamento de preceitos éticos e a oportunidade e conveniência na
conduta do agente público devem ser contemplados através dos
instrumentos processuais adequados, dentro do foro competente,
não devendo a matéria ser analisada em sede de julgamento
administrativo.
Fl. 3246
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ALEGAÇÃO DE FALTA DE COMPARECIMENTO DO AUDITOR-
FISCAL NA EMPRESA. /DESCUMPRIMENTO DO PRINCÍPIO DA
VERDADE MATERIAL.
A alegação de que a apuração do quantum da receita omitida está
atrelada ao trabalho do fisco, in loco, não está vinculada,
necessariamente, à satisfação do princípio da verdade material;
contrario sensu, a fiscalização de estabelecimento longínquo, ou
mesmo, julgamentos administrativos a cargo das Delegacias de
Julgamento da RFB, que possuem jurisdição nacional, seriam casos
em que estaria prejudicado o alcance da verdade substantiva, não
sendo razoável de se admitir. Acrescente-se, que o comparecimento
ao estabelecimento é prerrogativa do fisco, ao passo que recai sobre
o contribuinte o dever de cumprir as exigências fiscais formuladas.
ARGUMENTAÇÃO DE DESCONSIDERAÇÃO DAS RECEITAS EM
RAZÃO DA DESCONSIDERAÇÃO DAS DESPESAS A ELA
INERENTES.
Desmerece guarida o argumento de que se as deduções efetuadas
na BC do lucro real foram consideradas não comprovadas, também
as receitas não poderiam ter sido concebidas no lançamento, vez
que ao fisco compete identificar as infrações tributárias, as quais são
relacionadas somente às despesas glosadas.
Também, pela via da lógica, se o contribuinte entende que as operações
objeto da auditoria foram legítimas e realizadas em total conformidade com
a legislação, não há razão para que seja reduzida a base tributável com a
retirada de receitas reconhecidas espontaneamente, se, como Interessada,
mostra-se a perseguir, através dos meios legais disponíveis, o intento de
reverter o ato administrativo do lançamento.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA -
IRPJ
Ano-calendário: 2010
JUROS RECEBIDOS DO EXTERIOR ORIUNDOS DE TÍTULOS DA
DÍVIDA PÚBLICA. CONVENÇÃO INTERNACIONAL PARA EVITAR
A
DUPLA
TRIBUTAÇÃO.
ALEGAÇÃO
DE
VEDAÇÃO
À
TRIBUTAÇÃO EM AMBOS OS PAÍSES.
Os juros recebidos no resgate de títulos da dívida pública emitidos
pelo governo da Noruega, país com o qual o Brasil assinou
Convenção para evitar a dupla tributação, somente são isentos do
imposto de renda no Brasil se comprovado que foram tributados
naquele Estado Monárquico.
Não deve ser objetivo dos Tratados para evitar dupla tributação
proporcionar a dupla-isenção nos países signatários, pelo contrário,
Fl. 3247
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seu intento é não permitir que se deixe de pagar; e, evitar, se for o
caso, o pagamento em duplicidade.
DESCONTOS
NEGOCIADOS
EM
CENTRAIS
DE
RELACIONAMENTOS. PROVA DOCUMENTAL. CONSTATAÇÃO
DA NATUREZA DO DESCONTO.
A
existência
de
descontos
negociados
em
central
de
relacionamentos
não
presencial,
processados
em
sistema
informatizado, sem expedição de documentos materiais e específicos
não é suprido pela juntada de telas indicadoras da operacionalização
das transações, sendo mister a prova documental relacionadas às
respectivas notas fiscais.
DESCONTOS. CONSTATAÇÃO DA NATUREZA INCONDICIONAL.
A Constatação da natureza do desconto somente se dá depois de
comprovada a expedição das notas fiscais (hábeis e idôneas), pois é
através de tais documentos que será possível verificar a
instrumentalidade da incidência dos descontos, e de que, de fato,
não dependeram de eventos posteriores.
DESPESAS COM AGÊNCIAS DE PROPAGANDA. GLOSA.
COMPROVAÇÃO.
Para se comprovar uma despesa, de modo a torná-la dedutível, face
à legislação do imposto de renda, não basta comprovar que ela foi
assumida e que houve o desembolso, é indispensável comprovar
que
o
dispêndio
corresponde
à
contrapartida
de
serviços
efetivamente prestados pelo beneficiário dos pagamentos, através de
documentos fiscais.
OPERAÇÃO DE SWAP. PROTEÇÃO CONTRA A VARIAÇÃO
CAMBIAL ATRELADO A TÍTULO DA DÍVIDA PÚBLICA. TROCA
DE INDEXADORES. TRIBUTAÇÃO DO GANHO NA OPERAÇÃO
DE SWAP. DEDUÇÃO DA VARIAÇÃO CAMBIAL PASSIVA.
O resultado positivo auferido nas operações de Swap, ainda que
estabelecidas para fins de hedge, estão sujeitos à incidência do Imposto de
Renda. O resultado positivo auferido deve ser reconhecido no momento de
seu recebimento. Preceitua o art. 40, §2o, da IN RFB n. 1022/2010, que o
termo do momento do recebimento é a data da liquidação da operação ou
da cessão do respectivo contrato.
COFINS. SISTEMÁTICA NÃO CUMULATIVA. DIFERENÇA DE
ALÍQUOTAS. PROVISÃO PARA CONTINGÊNCIAS TRIBUTÁRIAS
COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA.
O tratamento dado às provisões relativas a COFINS, referente à
diferença da alíquota da sistemática não-cumulativa e da cumulativa,
Fl. 3248
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objeto de Mandado de Segurança, deve ser neutro do ponto de vista
fiscal, e o efeito decorrente da adição na Parte A do LALUR, do
montante equivalente à provisão, deve ser anulado pela respectiva
adição. Desse ponto de vista, se configurada, por fim, a incidência da
alíquota (integral) pela sistemática não-cumulativa, caberia a
exclusão da BC no exato montante da diferença do débito devido e
recolhido.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2010
MULTA DE OFÍCIO. AGRAVAMENTO. DESCABIMENTO.
O agravamento da multa de ofício de 75% para 112,50% exige o não
atendimento total às intimações lavradas pelo Fisco e clara tentativa
de obstaculizar a ação fiscal levado a efeito. Comprovado nos autos
que a autuada, ainda que parcialmente, atendeu a intimações fiscais
descabe o agravamento da multa.
ASSUNTO: OUTROS TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES
Ano-calendário: 2010
TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. PIS/COFINS.
O valor da receita omitida será considerado na determinação da base
de cálculo para o lançamento da Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido - CSLL, do PIS e da COFINS.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido
Novamente inconformada, naquilo que lhe foi desfavorável o Acórdão da DRJ, a
recorrente acostou peça recursal (fls. 2549/2682) na qual ratificou e repisou inteiramente o
quanto aduzido na impugnação e rebateu veementemente a decisão de 1o Piso, além de juntar
documentos e demonstrativos para dar suporte a suas alegações.
E finalizou requerendo (RV – fls. 2682):
Fl. 3249
DF CARF MF
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PROCESSO 10314.728585/2014-50
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Encaminhados ao CARF e pautados para julgamento em 23/02/2018, os autos
foram convertidos em diligência (Resolução no 1402-000.561 – fls. 2712/2761), tendo esta se
mostrado inconclusiva, posto que o responsável pelo procedimento simplesmente declinou de
realizar o quanto demandando pelo Colegiado, sob alegação de que “na ausência documentos
comprobatórios que justifiquem as alegações da impugnante (p. ex. Notas Fiscais emitidas/canceladas) e de
novos fatos ou documentos que justifiquem um novo pedido de solicitação de documentos ou realização de
diligências, já considerado suprido pela DRJ/RJO, mantenho o entendimento de que os elementos
apresentados
pela
impugnante
presentes
nos
autos
do
Processo
Administrativo
Fiscal
n°
10314.728585/2014-50, são suficientes para a manutenção integral do lançamento dos valores principais
originais consubstanciados no Auto de Infração lavrado” (fls. 2813/2814).
Contra esta posição, a recorrente manifestou-se veementemente requerendo a
nulidade completa do procedimento por seu não cumprimento nos termos do requerido pelo
CARF, configurando, ao final, cerceamento de defesa, além de peticionar pela realização de nova
diligência, devendo ser designado “auditor fiscal diverso para sua condução, tendo em vista que, por
duas vezes, a Autoridade Fiscal recusou-se a realizar as diligências determinadas por esse Conselho e pela
DRJ” (fls. 2820/2834).
Em face deste cenário, em 17/04/2019 o Colegiado decidiu por impor a
realização de nova diligência, conforme longo arrazoado constante da Resolução no 1402-000.850
(fls. 2870/2927).
Demandada, a Autoridade Fiscal da RFB designou auditor para realizar o
procedimento, finalizado com a Informação Fiscal de 28/06/2024 (fls. 3015/3092).
Cientificada, a contribuinte acostou manifestação rebatendo as conclusões do
Fisco (fls. 3102/3146).
Acerca das diligências e respostas da recorrente se falará adiante no voto.
Fl. 3250
DF CARF MF
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52
Com a saída do Relator original do CARF, por vencimento do mandato, os autos
foram redistribuídos a este Conselheiro.
Não há contrarrazões da PGFN.
Há recurso de ofício a apreciar em razão de exoneração de crédito tributário pela
Turma a quo em montante superior ao limite de alçada.
É o relatório do que entendo essencial.

Fl. 3251
DF CARF MF
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53
VOTO
Conselheiro Paulo Mateus Ciccone - Relator
O Recurso Voluntário é tempestivo (ciência da decisão recorrida em 22/02/2017
– fls. 2545 – protocolização do RV em 24/03/2017 - fls. 2547) a representação processual da
recorrente está corretamente formalizada (fls. 2683/2709), e os demais pressupostos para sua
admissibilidade foram atendidos, pelo que o recebo e dele conheço.
Com relação ao Recurso de Ofício manejado pela presidência da 4a Turma da
DRJ/RJO, cabe conhecê-lo, posto que a exoneração havida suplantou o limite de alçada previsto, à
época, pela Portaria MF no 63, de 9 de fevereiro de 2017 (R$ 2.500.000,00); ademais, mesmo
tendo em conta o atual limite neste estágio processual2(R$ 15.000.000,00 - Portaria MF no 2, de
17/01/2024), sua análise se mostra imperativa, em razão de exoneração parcial da multa de
112,50% para 75% (em moeda cursiva, de R$ 66.027.033,72 para R$ 44.018.022,46, ou seja, uma
redução de R$ 22.009.011,26).
Há questionamentos preliminares, conforme RV (fls. 2554):

Com relação à terceira preliminar, entendo que deva ser analisada com o mérito
em razão de com ele se confundir.
Sobre a primeira preliminar suscitada, “Da Superficialidade do Trabalho Fiscal /
Ofensa ao Princípio da Verdade Material”, por concordar com o tratamento dado pela decisão de 1o
Piso, adoto as conclusões do voto condutor (Ac. DRJ - fls. 2487/2490):
“A Impugnante inicia sua defesa contestando as alegações do fisco,
relacionadas à demora no atendimento às intimações, afirmando também
que a demora teria sido causada pelo próprio fisco, e de que os arquivos
transmitidos ao SPED poderiam ter sido por ele utilizados.

2Súmula CARF no 103
Aprovada pelo Pleno em 08/12/2014
Para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o limite de alçada vigente na data de sua
apreciação em segunda instância.

Fl. 3252
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54
Não obstante tal afirmativa, deve se salientar que, conforme consta dos
autos, a Impugnante só finalizou a entrega dos comprovantes da
transmissão dos arquivos ao SPED em 03/01/2014 (conforme sua
resposta, às fls. 222/223); porém, bem antes disso, em 16/10/2013, havia
sido intimada a comprovar as informações sobre as vendas canceladas e
demais exclusões registradas em DIPJ, o que não foi atendido. Em
15/08/2014, o fisco intimou a Impugnante a corrigir os arquivos do SPED e,
posteriormente, através do termo de 26/02/2014, reiterou as solicitações
do termo de 15/08/2013, propondo a confecção da resposta em forma de
planilha (fl. 223ss). Tais ocorrências, demonstram as tentativas de
efetivação das análises por parte do fisco.
Além disso, apesar de o procedimento ter sido iniciado em 19/09/2013, e,
também, recair sobre a Impugnante a obrigação (acessória) de
transmissão tempestiva dos arquivos digitais ao repositório SPED até o
último dia do mês de junho de 2011 (ano seguinte ao ano calendário a que
se referida a escrituração, como determinava a norma incidente há época),
de se notar que na intimação do fisco informando sobre o suposto erro no
mês de fevereiro/2010, esclareceu-se que a citada incorreção impedia a
apuração da regularidade fiscal no período anual, de modo que se
sustenta, em tese, a afirmação da Impugnante de que os arquivos
poderiam ser utilizados (a exceção daqueles referente ao mês de
fevereiro/2010), o que se tratará mais adiante.
Ainda, após a reiteração da intimação de 15/08/2013, feita em 26/02/2014,
verifica-se haver nos autos diversos pedidos de prorrogação de prazo para
o atendimento dessa solicitação (fls. 363, 366, 371 e 373), que foram
sendo acatados, até a confecção do Termo de Constatação de fl. 378ss,
em 11/06/2014. Ocorre que, apesar de terem sido apresentados dados
digitais por parte da Impugnante, conforme resposta datada de 14/04/2014
(segunda resposta ao termo de intimação de 26/02/2014), a fiscalização
deixou claro que os dados apresentados estavam em total desacordo com
o solicitado; devendo-se complementar que a fiscalização já tinha,
inclusive, solicitado a disponibilização, na sede da empresa, dos
documentos que deram suporte aos lançamentos no Livro Diário.
Dessa forma, ainda que a afirmativa feita pelo fisco de que transcorrera
239 dias desde a intimação inicial, sem que a empresa lograsse êxito em
apresentar uma planilha em extensão “.txt”, contendo tão somente datas e
números – fl. 384, não seja de todo verdade, vez que a referida planilha
não fora solicitada no início do procedimento, mas somente em fevereiro
de 2014, vez que o que se pediu foram os documentos relacionados aos
valores referentes às exclusões efetuadas na DIPJ, pode-se afirmar,
outrossim, que o atendimento à fiscalização não se deu de forma
completa.
Fl. 3253
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55
Entretanto, não logrou a Impugnante comprovar que o trabalho efetuado
tenha sido superficial, diante de inúmeras tentativas engendradas por parte
do fisco de conhecer e prescrutar as informações de que necessitava,
conforme se depreende da planilha confeccionada a partir da análise dos
atos ocorridos:

Sobre a alegação do suposto descarte pela fiscalização da escrituração
apresentada, não assiste razão à Impugnante. De se mencionar o que
expressamente consta do Termo de Verificação, registrado também no
relatório desse voto, a saber:
Depois da entrega em atraso dos arquivos digitais ao repositório SPED, e
de sua análise pela fiscalização, constatou-se que os valores anuais
consignados nas referidas contas eram R$ 221.663,97 e R$ 1.672.164,24,
respectivamente, totalizando R$ 1.893.798,21. Assim, caso comprovados
por documentação idônea, somente o valor de tal soma poderia respaldar
as vendas canceladas, devoluções e descontos incondicionais declarados
em DIPJ.
Fl. 3254
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Fica claro então que a fiscalização procedeu à análise da escrituração
apresentada, deixado certo que os valores analisados não se encontravam
amparados pela documentação pertinente. Dessa forma, torna-se inócuo o
argumento de que não haveria razão para a falta de análise da
escrituração digital devidamente validada pelo programa validador da RFB.
Dessarte, no que se refere ao presente tópico, penso que as afirmativas
inseridas do Termo de Verificação encontram-se devidamente embasadas
em fatos constatáveis.
Ainda na tônica sob análise, e no que se refere aos argumentos de que os
dados que comporiam a planilha solicitada pelo fisco na intimação de
15/08/2013 não serviriam para apurar o resultado da Impugnante, de se
notar não estarem consignadas as razões de fato e de direito a respeito,
eis que a Impugnante não se detém individualizadamente aos dados
constantes do termo de intimação aludido, mencionando-os apenas de
forma genérica, de modo que não há elementos concretos a serem
dirimidos.
Sobre as alegações de suposta ofensa ao princípio da moralidade por
parte da autoridade fiscal, penso que o tratamento de preceitos éticos, e da
oportunidade e conveniência na conduta do agente público, devem ser
contemplados através dos instrumentos procedimentais adequados, e
dentro do foro competente, não devendo a matéria ser analisada em sede
de julgamento administrativo.
Sobre as alegações da existência dos documentos referentes às provisões
cíveis, trabalhistas e tributárias, sua comprovação deve ser verificada nos
itens respectivos, relacionados ao mérito dessa lide, mesmo porque, nesse
tópico, a Impugnante os cita sem pormenores.
O mesmo raciocínio se aplica quanto às alegações da suposta
improcedência da desconsideração pelo fisco da totalidade dos valores
das contas contábeis relativas às vendas canceladas, devoluções e
descontos incondicionais, pois que teriam sido objeto de auditoria
Independente em 2010, mesmo porque, tal auditoria não impede ou
vincula o trabalho do fisco, o que se verá em item específico sobre o tema.
Por fim, no tocante à suposta disponibilização ao fisco do uso do sistema
informatizado de controle contábil pertencente à Impugnante, e de que o
auditor deveria ter efetuado diligência em seu estabelecimento, vez que tal
procedimento seria comum nas fiscalizações tributárias, entendo não
subsistir, nessa associação, a necessária razoabilidade para o fim a que se
destina (cumprir o princípio da verdade material).
Senão vejamos:
Fl. 3255
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Apesar de a Impugnante entender que a correta apuração do quantum
pudesse estar atrelada ao trabalho do fisco, in loco, atuando, inclusive,
junto ao seu sistema eletrônico de controle contábil, tal entendimento não
deve ser vinculado, necessariamente, à satisfação do citado princípio;
contrario sensu, a fiscalização de um estabelecimento longínquo, ou
mesmo os julgamentos administrativos a cargo das Delegacias de
Julgamento da RFB, que possuem jurisdição nacional e julgam litígios
originados em quaisquer dos Estados da Federação e do Distrito Federal,
seriam casos em que estaria prejudicado o alcance da verdade
substantiva, o que não é razoável de se admitir.
Acrescente-se, que o comparecimento ao estabelecimento é prerrogativa
do fisco, ao passo que recai sobre a Impugnante o dever de cumprir as
exigências fiscais formuladas.
Pelo exposto, penso que não se deve atribuir razão à Impugnante ao se
valer dos citados argumentos no presente tópico, pelo quê, voto por
rejeitar a preliminar de nulidade apresentada”.

Acerca da segunda, “obrigatoriedade de serem consideradas as antecipações
realizadas durante o ano-calendário objeto da autuação fiscal”, ainda que entenda o reclamo da
recorrente e existam normas administrativas da Receita Federal na linha do aduzido pela
contribuinte (SCI Cosit no 23/2006, “15. A autoridade fiscal deve considerar os valores de IRPJ e CSLL
referentes ao período de apuração fiscalizado, apurados pelo sujeito passivo, mediante adoção de forma de
tributação diversa daquela aplicada pela autoridade fiscal no curso da fiscalização, lançando apenas a
diferença de imposto ou contribuição apurado”), penso que, no caso concreto, há nuances e
especificidades que direcionam e dão suporte ao procedimento fiscal, como muito bem delineado
pela decisão a quo, aqui adotada nesta seara (Ac. DRJ – fls. 2492/2495):

5.21.3 Em razão do que foi exposto na SCI e, também, no apontado art. 837 do RIR/99, deve-se
considerar, em tese, para efeito de apuração do tributo devido no lançamento de ofício, os valores
pagos a título de estimativa, bem como os retidos na fonte (desde que, por óbvio, estejam
devidamente comprovados).
5.21.4 No entanto, verifiquei que a DIPJ/2011 (a/c 2010), mormente nas fichas 11 (cálculo do
Imposto de Renda Mensal por Estimativa) e 16 (cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido Mensal por Estimativa), registrou os seguintes valores de estimativas mensais apuradas, e
retenções na fonte sofridas:
Fl. 3256
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5.21.5 Os supostos créditos de IRRF e CSLL Fonte e de suas respectivas estimativas
mensais compuseram os Saldos Negativos apurados em 2010 (R$ 9.961.269,48 e R$
2.062.944,82), os quais foram utilizados pelo contribuinte através de diversos perdcomp,
conforme telas abaixo colacionadas, extraídas dos sistemas da RFB, de modo que utilizar
os alegados créditos no presente processo, a título de dedução do crédito tributário
apurado de ofício, poderia representar dupla e indevida utilização:

Fl. 3257
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5.21.6 Além disso, verificou-se que o contribuinte apurou Lucro Real e Base Positiva de CSLL,
cujos valores foram devidamente considerados no auto de infração, conforme telas abaixo
colacionadas, extraídas das fls. 649 e 657 do e-processo, a saber:

Fl. 3258
DF CARF MF
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IRPJ:

CSLL:

5.21.7 Além disso, o valor lançado de ofício pelo fisco refere-se à receita não declarada pelo
contribuinte.
5.21.8 Diante das verificações acima mencionadas, não há valores a deduzir em relação ao
lançamento de ofício, relacionadamente ao IRPJ e CSLL, pelo quê, rejeita-se, também, essa
preliminar de nulidade.
Em face do acima exposto, rejeito a preliminar suscitada.
Passo ao mérito.
Como visto no relatório, os autos cuidam de lançamentos de IRPJ/CSLL/PIS e
COFINS em desfavor da recorrente, ano-calendário/2010, originários de duas infrações, a primeira
delas, “omissão de receitas de vendas e serviços”, neste caso englobando os quatro tributos. Já a
segunda infração “exclusões/compensações não autorizadas na apuração do lucro real”, gerou tão
somente lançamentos de IRPJ e de CSLL, em razão da sua especificidade (fls. 662/695)
Fl. 3259
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O presente processo contempla centenas de páginas e milhares de documentos
entre as peças de acusação, defesa, decisão de 1o Piso, resoluções, informações fiscais de
diligência, manifestações da recorrente e é permeado de embates e farpas entre as partes,
algumas de natureza até irônica, outras mais duras, sem que, ao final de tudo isso, se tenha
chegado, apesar de três diligências, a um resultado ao mínimo satisfatório em termos de
saneamento e análise dos pontos controversos.
Veja-se, a propósito (TVF – fls. 668):
Fl. 3260
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Posição observada e refutada pela recorrente em seu recurso voluntário (fls.
2561):

Dizendo de modo diferente, desde o início do procedimento fiscal e até o
acostamento do recurso voluntário pela recorrente, as discussões, algumas de natureza mais
forte, entremearam os autos, dificultando a solução do litígio e ferindo de morte o princípio da
celeridade e economia processual prescrito pela Carta Maior em seu artigo 5o, inciso LXXVIII, que
impõe a condução dos processos judiciais e administrativos de forma rápida e eficiente, evitando-
se prolongamentos desnecessários, tudo, claro, sem prejuízo da segurança jurídica e do direito das
partes.
Para se ter uma ideia, a ação fiscal iniciou-se em 19/09/2013, doze anos atrás,
sendo que somente uma das diligências (a mais recente!!) levou mais de cinco anos para ser
cumprida, depois que as outras duas sequer foram realizadas.
A propósito, na primeira delas, o condutor do procedimento pontuou
incisivamente que, no seu entender, “no presente processo, ocorreu aquilo que a doutrina
denomina preclusão temporal, porquanto o momento de apresentação da prova pretendida pelo
sujeito passivo tem por limite a impugnação, salvo se presentes as hipóteses do § 4° do artigo 16
do Decreto 70.235/72”, para, depois de aduzir longamente seu entendimento a respeito, fazer
juízo de valor e concluir em diversos “considerandos” ser “prescindível o procedimento de
diligência e/ou de perícia e que o julgamento deve se fazer à luz dos elementos existentes no
processo, já de conhecimento das partes” e ter havido “desperdício, por parte da impugnante, do
Fl. 3261
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prazo de trinta dias para interposição de impugnação, abrindo mão de carrear aos autos do
processo uma única prova material de suas alegações”.
Cenário que afronta o próprio regulamento do PAF (Decreto no 7.574/2011), que
dispõe em seu artigo 35, § 3o, que “Determinada, de ofício ou a pedido do impugnante, diligência
ou perícia, é vedado à autoridade incumbida de sua realização escusar-se de cumpri-las”.
Tão flagrante a dissintonia entre o que foi determinado e o que foi [não]
cumprido, que o próprio relator do Acórdão recorrido (DRJ), que houvera determinado a
diligência, contrapôs-se ao entendimento do condutor do procedimento, assentando com todas as
tintas (fls. 2498):
Os autos retornaram da diligência sem o devido cumprimento por parte do auditor designado, que
alegou a ocorrência da preclusão, advogando no sentido da impossibilidade de anexação de
documentos, e defendendo que a garantia à produção de prova deve ser limitada. No entanto,
discordo de sua conclusão, sendo fato que a motivação da diligência foi nutrida pela falta de
elementos necessários à formação da convicção necessária à condução do voto. Exatamente por
tal fato foi que, nos termos do art. 29 do Decreto n. 70.235/7220, entendi essencial a
complementação documental nos itens então mencionados.
Neste ponto, embora não devesse ser necessário, mas em face do cenário que se
descortinou passou a ser relevante lembrar que , diligências são determinadas pela absoluta
necessidade de os julgadores apararem arestas que se apresentam nos autos, procedimento só
possível de ser feito “in loco” e por quem detém o poder de intimar os contribuintes, realizar
circularizações e pesquisas e averiguar a escrituração, registros e documentos. E sua conclusão
deve-se ater aos fatos e não a expor juízo de valor, essa sim matéria afeta aos órgãos de
julgamento.
Na sequência, dentro do contexto já tumultuado, em outra diligência
determinada, esta pelo CARF, a manifestação fiscal não foi diferente (fls. 2815 – destaques
acrescidos):
“Desta forma, em decorrência da análise dos documentos constantes do processo; em face dos
argumentos apresentados por esta fiscalização no Relatório de Encerramento de Diligência Fiscal;
ao proferido no Acórdão n° 12-85.407 da 4a Turma da DRJ/RJO e, por fim, na ausência
documentos comprobatórios que justifiquem as alegações da impugnante (p. ex. Notas Fiscais
emitidas/canceladas) e de novos fatos ou documentos que justifiquem um novo pedido de
solicitação de documentos ou realização de diligências, já considerado suprido pela DRJ/RJO,
mantenho o entendimento de que os elementos apresentados pela impugnante presentes
nos autos do Processo Administrativo Fiscal n° 10314.728585/2014-50, são suficientes para
a manutenção integral do lançamento dos valores principais originais consubstanciados no Auto
de Infração lavrado”.
Finalmente, na última delas (Resolução no 1402-000.850, de 17/04/2019 – fls.
2870/2927), cumprida tão somente em 28/06/2024, a Autoridade Fiscal que presidiu a diligência
aprofundou-se na análise dos autos e em muitas manifestações concordou com a coerência dos
dados e informações da recorrente “Diante do que verifiquei no documento “Outros_3”, é plausível
Fl. 3262
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afirmar que os registros contábeis parecem corretos, mas, uma vez mais, não foram identificados
documentos que confirmassem esses registros. Se os valores envolvidos fossem outros, seria possível chegar
à mesma conclusão” (Informação Fiscal - fls. 3025), para depois contrapor, “Os arquivos são muito
grandes, o que dificulta sobremaneira uma análise completa, mas o que chama a atenção é que não se
menciona a origem desses registros” (fls. 3076). Mais, que “ ...Esse exemplo mostra bem a dificuldade de
se comprovar fatos com elementos que estão a disposição apenas da Fiscalizada em meio digital e que não
se apresentam de forma completa, como se verifica em situações em contratos são firmados em
documentos físicos, com datas e assinaturas e com as faturas deles decorrentes. Ao optar por fazer
contratos verbais por meio de ligações telefônicas, o sujeito passivo deveria se cercar de cuidados para que
os documentos decorrentes de suas operações (em relação às quais não são emitidos documentos fiscais)
tivessem validade jurídica e pudessem ser confirmados” (fls. 3089).
Sem deixar de esgrimir (fls. 3062):

Enfim, com todos estes obstáculos e percalços os autos voltam a julgamento
exigindo deste Relator e de todos os demais Conselheiros, analisar milhares de documentos que
certamente deveriam ter sido analisados no curso da ação fiscal, ambiente apropriado para isso,
inclusive com possibilidade de circularização de dados e valores com terceiros, o que não foi feito.
Posto o cenário que cerca o julgamento, passo ao mérito.
Relembrando, como consta do TVF e está bem resumido no índice do RV da
recorrente (fls. 2551/2552), analiticamente estas as infrações:
Fl. 3263
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Em todas estas rubricas, as infrações exteriorizaram-se, no entendimento fiscal,
na falta de documentos que dessem lastro aos lançamentos contábeis e estes, por sua vez, foram
tidos como desprovidos de dados coincidentes e que justificassem as exclusões procedidas pela
recorrente das bases imponíveis de IRPJ e demais tributos. Ou, no dizer fiscal, um sistema contábil
de difícil entendimento e frágil na comprovação das operações.
Contra esta posição, a recorrente acostou milhares de documentos, planilhas e
informações sobre as quais passo a me manifestar, na mesma ordem em que transcritos no
recurso voluntário da recorrente (cf. acima).
Pois bem, já se viu antes pelo extenso relatório e preâmbulo deste voto, sobre os
percalços que cercaram o procedimento finalizado os lançamentos aqui analisados, tendo sido
transcorridas diversas etapas, não sem outros percalços, notadamente as diligência nem sempre
cumpridas na forma como deveriam ter sido, impondo ao Colegiado analisar milhares de
documentos que deveriam ter sido apreciados, dito acima, no ambiente propício para tanto, no
caso, durante a ação fiscal ou nas referidas diligências, o que, a rigor, implicaria em uma nova
determinação impositiva deste Tribunal nesse sentido.
Todavia, a fim de evitar novas postergações e atender aos já citados princípios da
celeridade e economia processuais prescritos pela Carta Maior em seu artigo 5o, inciso LXXVIII,
este Relator debruçou-se sobre todas as argumentações, provas e documentos encartados nos
autos, e traz agora sua posição acerca do litígio, como abaixo se passa a expor, tudo, claro, sem
prejuízo da segurança jurídica e do direito das partes.
Utilizando-se o índice do RV da recorrente (fls. 2551/2552):
A)
DAS DEDUÇÕES INDEVIDAS DA RECEITA BRUTA, DAS VENDAS CANCELADAS,
DEVOLUÇÕES E DESCONTOS INCONDICIONAIS
Fl. 3264
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.402 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
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Conforme TVF (fls. 662/695), de janeiro/2010 a dezembro/2010, a contribuinte
deduziu da Receita Bruta, a título de “vendas canceladas, devoluções e descontos incondicionais”,
o valor total de R$ 208.104.613,72 (Ficha 07A, Linha 10, da DIPJ/2011 – Demonstração do
Resultado que serviu de base para o IRPJ e CSLL).
Instada a explicar e comprovar os valores deduzidos, informou que seu sistema
de controle contábil não estaria parametrizado para “interromper” o reconhecimento de receitas
mensais, por exemplo, na hipótese de um cliente cancelar assinatura anual antes desse prazo.
Assim, para neutralizar o efeito das receitas reconhecidas após a interrupção da prestação do
serviço, efetuava um lançamento a débito, em uma conta de cancelamento (fls. 612).
Quanto aos descontos, o procedimento seria semelhante; exemplificou os casos
dos planos promocionais que, por questões negociais, a UOL vendia com desconto. Nesse caso,
também, em razão de parametrização, o sistema era impedido de registrar a venda do serviço
pelo seu valor final (valor de tabela menos o desconto incondicional concedido – fls.612).
Desse modo, o valor das receitas contemplaria toda a movimentação bruta desta
rubrica, com inclusão dos descontos incondicionais, devoluções, assinaturas canceladas e até o
montante bruto recebido por espaços publicitários disponibilizados no site www.uol.com.br a
clientes corporativos, incluindo as comissões pagas às agências de publicidade. e que, para
neutralizar os efeitos dessas comissões pagas, declarou tais valores na Linha 10 – Ficha 07A (fls.
619).
Para melhor visualização:

Todavia, para o Fisco, faltou a comprovação destes valores com documentos
fiscais hábeis para tal fim, levando ao lançamento retratado na primeira infração do AI “omissão
de receitas de vendas e serviços”. Resumindo, esta dedução da receita não restaria comprovada
por notas fiscais que comprovassem os descontos, devoluções e cancelamentos.
Posição sufragada pela decisão de 1o Piso que, mesmo destacando o fato de
diligência determinada pela Turma Julgadora não ter sido cumprida pelo auditor indicado e que
fora responsável pelo procedimento fiscal (“5.36 Os autos retornaram da diligência sem o devido
cumprimento por parte do auditor designado, que alegou a ocorrência da preclusão, advogando no
sentido da impossibilidade de anexação de documentos, e defendendo que a garantia à produção de
Fl. 3265
DF CARF MF
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prova deve ser limitada. No entanto, discordo de sua conclusão, sendo fato que a motivação da diligência
foi nutrida pela falta de elementos necessários à formação da convicção necessária à condução do voto”
(fls. 2498 – com negrito acrescido), acabou por concordar com a posição do Fisco, como se vê nos
excertos exemplificativamente recortados (todos os destaques foram acrescidos):
 “..a despeito de terem sido juntadas aos autos telas indicadoras da
operacionalização das transações, mister se faz a juntada da prova documental
relacionadas às respectivas faturas (notas fiscais), cujo batimento não se vê nos
autos, em nenhum momento. (...) Ainda nesse diapasão, a meu ver, não é factível
que a Impugnante refute o possível questionamento sobre a possibilidade de os
descontos não possuírem natureza comercial, pois essa verificação somente poderia
se dar depois de comprovado a expedição das respectivas notas fiscais (hábeis e
idôneas), pois nelas é que será possível verificar a instrumentalidade da incidência
dos alegados descontos, e de que, de fato, não dependeram de eventos posteriores”.
(Ac. DRJ fls.2496).
Na mesma toada:
 “Assim, resta necessário saber se o montante das operações (vendas brutas
e descontos incondicionais [comerciais] concedidos), relacionados à conta
contábil 41113016, cujos razões estão no anexo “doc. Outros_6”, encontrar-
se-iam respaldados pelas respectivas faturas (notas fiscais), no valor
(saldo acumulado) de R$ 94.886.404,43, ainda que houvesse análise de
forma amostral” (idem - fls. 2497).
 “Em relação ao “cancelamento de assinaturas”, os mesmos argumentos da
Impugnação
do tópico
anterior
foram
apresentados
(como
o
da
parametrização do sistema informatizado; ausência de documentos físicos;
atribuição de códigos para rastreio dos lançamentos; e, apropriação pro rata
de receitas/despesas), não tendo sido apresentadas, no entanto, as
respectivas notas fiscais; contudo, sendo o caso o de cancelamento de
serviço, há que haver prova inequívoca de sua efetividade (parcial), através
dos respectivos documentos fiscais”. (Ac. DRJ – fls. 2499).
 “Um cliente ou uma operadora se utiliza de gravações para os mais diversos
motivos, no entanto tais documentos (eletrônicos) não são hábeis e idôneos
para os fins a que destina a sua alegação, uma vez que, para tanto, deve
haver documentos de valor fiscal dando cumprimento às solicitações dos
clientes. Nesse sentido, notando-se a ausência de qualquer (nota fiscal)
expedida e/ou cancelada, relacionadas ao presente tópico, a exigência
fiscal deve ser mantida por falta de prova documental”. (idem – fls. 2499).
 “Note-se, no entanto, não haver qualquer documento fiscal relacionado
às transações, mas tão-somente a fatura, sobre a qual não se pode
atribuir valor fiscal . (...) A meu ver, no entanto, para que estivesse claro
que a concessão dos descontos se deu antes do fechamento das
negociações, relacionadas à permuta, deveria ter sido apresentado os
Fl. 3266
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68
respectivos documentos fiscais (...) Assim, apesar de afirmar a
Impugnante ter comprovado todas as deduções que efetuou, ter apresentado
exemplos em relação às deduções sob análise, indicando, de forma
organizada a exposição de motivos, entendo que sua exposição não serviu,
in totum, ao que pretendeu, pois que valeu somente para demonstrar a
sistemática contábil das deduções, contudo, para o ateste da higidez
das referidas operações, necessitar-se-ia da prévia confrontação com a
prova
instrumental,
consubstanciada
nos
documentos
fiscais
respectivos, ausentes nestes autos” (ibidem – fls. 2502/2505).
Observe-se que nem o Fisco nem a Turma a quo negam a apresentação, pela
recorrente, de farta documentação, a maior parte em mídia digital (até pela obviedade da
atividade exercida pela recorrente - isso já nos idos de 2010), mas sempre se posicionam que
somente tais demonstrativos e documentos não serviriam para comprovar as deduções feitas,
básica e literalmente pela falta ou não apresentação de notas fiscais.
Em contraponto, a contribuinte aduz longamente sobre a peculiaridade de suas
atividades, correlaciona suas aduções com os documentos apresentados em centenas de milhares
de páginas encartadas em arquivos não pagináveis e aponta as falhas que entende ter havido no
procedimento fiscal e nas diligências, não sem antes já alertar, em caráter preliminar, que sequer
estava obrigada a emissão de notas fiscais, como exigido pela Fiscalização e a decisão de 1a
Instância.
Pois bem.
De plano, cabe a transcrição, naquilo que interessa, da Lei no 8.846, de
21/01/1994 que “dispõe sobre a emissão de documentos fiscais e o arbitramento da receita
mínima para efeitos tributários”, verbis:
Art. 1o A emissão de nota fiscal, recibo ou documento equivalente,
relativo à venda de mercadorias, prestação de serviços ou operações
de alienação de bens móveis, deverá ser efetuada, para efeito da
legislação do imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza,
no momento da efetivação da operação.
§ 1o O disposto neste artigo também alcança:
a) a locação de bens móveis e imóveis;
b) quaisquer outras transações realizadas com bens e serviços,
praticadas por pessoas físicas ou jurídicas.
§ 2o O Ministro da Fazenda estabelecerá, para efeito da legislação do
imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza, os
documentos equivalentes à nota fiscal ou recibo podendo dispensá-
los quando os considerar desnecessários.
Texto que se completa com a redação do artigo 2o:
Fl. 3267
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Art. 2o Caracteriza omissão de receita ou de rendimentos, inclusive
ganhos de capital para efeito do imposto sobre a renda e proventos de
qualquer natureza e das contribuições sociais, incidentes sobre o lucro
e o faturamento, a falta de emissão da nota fiscal, recibo ou
documento equivalente, no momento da efetivação das operações a
que se refere o artigo anterior, bem como a sua emissão com valor
inferior ao da operação.
Induvidosamente, para fins da legislação do Imposto de Renda, a receita de uma
entidade deverá ser exteriorizada pela emissão de nota fiscal ou recibo ou documento equivalente,
diga-se, a nota fiscal é um (mas não o único) instrumento que formaliza o nascimento de uma
receita relativamente ao ambiente tributário.
Mais ainda, a omissão de receitas (caso dos autos em discussão), será
caracterizada pela falta de emissão da nota fiscal, recibo ou documento equivalente, ou seja, mais uma
vez o legislador quis mostrar, pela negativa, que também será estampada tal infração se não
houver emissão de recibo ou documento equivalente e não apenas de nota fiscal.
Em suma, sob a ótica do legislador tributário do Imposto de Renda, nota fiscal,
recibo ou documento equivalente são documentos simétricos, se destinam ao mesmo fim, têm o
mesmo efeito probatório e seus resultados e reflexos se equiparam, não havendo distinção, nem
ordem de preferência, nem supremacia de um sobre o outro.
Portanto, se não obrigada à confecção e emissão de nota fiscal para lastrear suas
operações, uma pessoa jurídica, para fins de IRPJ, poderá – deverá – se valer de outros meios de
exteriorização, no caso, recibo ou documento equivalente (fatura, nota de débito, etc.), sendo
imprescindível que a receita correspondente seja devidamente escriturada e oferecida à
tributação.
É nessa linha, inclusive, que se porta o Regulamento do Imposto de Renda
vigente (o anterior e o vigente - Decreto no 9.580/2018) que dedica raríssimos dispositivos para
tratar de “nota fiscal”, por exemplo, artigo 54 – atividade rural, artigo 73 – dedução para pessoas
físicas de despesas com próteses, artigo 221 – venda de veículos em regime de consignação, artigo
291 – venda de veículos usados.
Para depois, tão somente no seu artigo 295, vir a tratar do assunto “omissão de
receitas” por falta de emissão de nota fiscal, porém, atente-se, com a mesma redação da Lei no
8.846/1994:
Art. 295. Caracteriza omissão de receita ou de rendimentos, incluídos os ganhos de capital, a falta
de emissão de nota fiscal, recibo ou documento equivalente, no momento da efetivação das
operações de venda de mercadorias, prestação de serviços, operações de alienação de bens
móveis, locação de bens móveis e imóveis ou outras transações realizadas com bens ou serviços, e
a sua emissão com valor inferior ao da operação (Lei no 8.846, de 1994, art. 1o e art. 2o ).
Fl. 3268
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Sumariando, a não emissão de nota fiscal, per si, não significa, à primeira
tomada, omissão de receitas, se esta for comprovada por outros meios, no caso, recibo ou
documento equivalente.
Cabe uma observação final acerca do tema.
Sabem todos que a nota fiscal presta-se mais a atender a legislação de tributos
que tenham como base de cálculo a receita e cuja mercadoria ou produto tenha que ser
transportado da empresa vendedora para o comprador, como o IPI e ICMS e assim, por força das
normas regulamentares destes impostos, ela (NF) torna-se documento indispensável.
Não é o caso da atividade da recorrente, que não vende mercadorias nem
produtos, antes presta serviços, sujeitando-se, neste aspecto, à legislação do ISSQN na capital
paulista, cabendo à Secretaria da Fazenda/Finanças da Prefeitura daquela cidade regulamentar a
matéria.
Neste ponto, consoante alegado pela recorrente e não contestado pela
Fiscalização, ela estaria dispensada desta obrigação acessória (RV – fls. 2589):

Dentro deste contexto, parece-me bastante razoável que “outros meios de
prova” possam e devam ser levados em conta, até porque a contabilidade da pessoa jurídica,
ainda que no início do procedimento fiscal tenha sido questionada por atrasos na entrega da ECD
e sido objeto de intimação do Fisco neste sentido (TVF – fls. 663), foi regularizada (ibidem – fls.
664), não foi desclassificada nem declarada imprestável pela Autoridade Fiscal, portanto válida
para todos os fins.
Mais a mais, como dito antes, o regulamento do Imposto de Renda não eleva a
nota fiscal à categoria de prova e documento único que possa atestar as operações de uma
entidade, antes é só mais um instrumento, perfeitamente suprível, em sua ausência, por outros
meios.
Até porque, assim não fosse, algumas instituições, como os Bancos (que não
emitem nota fiscal), teriam dificuldade para apurar e comprovar suas receitas, o que não tem o
menor sentido. Nesse caso, como em outros, a apuração da receita se faz “por outros meios”,
sendo a contabilidade o mais fiel e seguro instrumento.
No caso concreto, vejo que as alegações da recorrente, todas vinculadas e
direcionadas para o extenso rol de conjunto probatório juntado, podem se prestar a este mister, o
que me levou a analisar cada um deles e confrontá-los com a acusação fiscal.
Relembrando, a Fiscalização glosou integramente os valores presentes na Ficha
07A – Linha 10 da DIPJ – AC/2010, no montante de R$ 208.104.613,72 sob argumento de que esta
Fl. 3269
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dedução da receita não restaria comprovada por notas fiscais que comprovassem os descontos,
devoluções e cancelamentos.
De seu turno, a recorrente aduziu que seu sistema de controle contábil não
estaria parametrizado para “interromper” o reconhecimento de receitas mensais, por exemplo, na
hipótese de um cliente cancelar assinatura anual antes desse prazo. Assim, para neutralizar o
efeito das receitas reconhecidas após a interrupção da prestação do serviço, efetuava um
lançamento a débito, em uma conta de cancelamento (fls. 612). Quanto aos descontos, o
procedimento seria semelhante; exemplificou os casos dos planos promocionais que, por questões
negociais, a UOL vendia com desconto. Nesse caso, também, em razão de parametrização, o
sistema era impedido de registrar a venda do serviço pelo seu valor final (valor de tabela menos o
desconto incondicional concedido – fls.612).
Resumindo, o valor das receitas contemplaria toda a movimentação bruta desta
rubrica, com inclusão dos descontos incondicionais, devoluções, assinaturas canceladas e até o
montante bruto recebido por espaços publicitários disponibilizados no site www.uol.com.br a
clientes corporativos, incluindo as comissões pagas às agências de publicidade. e que, para
neutralizar os efeitos dessas comissões pagas, declarou tais valores na Linha 10 – Ficha 07A (fls.
619).
Em suas peças recursais e manifestações nos autos, a contribuinte resumiu o
questionamento do Fisco e os lançamentos deste item (valor tributável R$ 208.104.613,72), da
forma seguinte (impugnação – fls. 791):

Analiso-os um a um.
Antes, cabe destacar, como apontado pela recorrente (RV – fls. 2601), que o
valor total de sua receita no período está analiticamente demonstrado na planilha juntada –
Fl. 3270
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arquivo não paginável “outros 12” (fls. 2112) e corresponde exatamente ao estampado na DIPJ -
Ficha 06A – Linhas 05 e 06 (fls. 1768):
Confira-se:

(*) Total da Receita Bruta – Somatória das linhas 05 e 06: R$ 968.933.680,95

Conta
Descrição

FICHA 06A/L05
41211001 PUBLICIDADE CX - TERCEIROS
(121.587.155,09)
FICHA 06A/L05
41231002 PUBLICIDADE PERMUTA BR - SÓCIOS
(25.157.117,11)
FICHA 06A/L05
41311001 COMÉRCIO ELETRÔNICO CX - TERCEIROS
(887.569,49)
FICHA 06A/L05
41111001 ASSINATURAS - PLANO PRÉ
(58.704.679,54)
FICHA 06A/L05
41111002 ASSINATURAS - HORA-EXTRA
(282.851,91)
FICHA 06A/L05
41111006 ASSINATURAS - SUPORTE CALL CENTER
(108.965,00)
FICHA 06A/L05
41111007 ASSINATURAS - IPASS (ACESSO INTERNACION
(8.511,06)
FICHA 06A/L05
41111008 ASSINATURAS - E-MAIL
(3.485.560,34)
FICHA 06A/L05
41111012 ASSINATURAS - PLANO PÓS - REAL
(692.999,63)
FICHA 06A/L05
41111014 ASSINATURAS - PRÉ PACOTE ADIC. SOFTWARE
(75.317.916,20)
FICHA 06A/L05
41111016 ASSINATURAS - PLANO PRÉ CONTEÚDO
(410.276.176,65)
FICHA 06A/L05
41111017 ASSINATURAS - PLANO PÓS CONTEÚDO
(11.477.312,39)
FICHA 06A/L05
41111019 ASSINATURAS - PÓS PACOTE ADIC. SOFTWARE
(6.273.527,01)
FICHA 06A/L05
41111021 ASSINATURAS - PRÉ WI-FI
(6.548.760,70)
Fl. 3271
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FICHA 06A/L05
41111022 ASSINATURAS - PÓS WI-FI
(476.849,66)
FICHA 06A/L05
41111023 ASSINATURAS - PRÉ UOL GAME
(2.761.380,45)
FICHA 06A/L05
41111024 ASSINATURAS - PÓS UOL GAME
(260.825,98)
FICHA 06A/L05
41111027 ASSINATURAS - ASSISTÊNCIA TÉCNICA
(15.335.538,56)
FICHA 06A/L05
41111028 ASSINATURAS - DISCO VIRTUAL SUPER
(212.595,15)
FICHA 06A/L05
41111029 ASSINATURAS - PRÉ SUPORTE CALL CENTER
(10.270.362,30)
FICHA 06A/L05
41111030 ASSINATURAS - EMPREGO CERTO
(8.712.604,23)
FICHA 06A/L05
41111031 ASSINATURAS - BACKUP
(4.935.664,61)
FICHA 06A/L06
41211007 PUBLICIDADE - EXPORTAÇÃO
(827.833,12)
FICHA 06A/L05
41221001 PUBLICIDADE PERMUTA US - TERCEIROS
(1.473.722,12)
FICHA 06A/L05
41231001 PUBLICIDADE PERMUTA BR - TERCEIROS
49.496.176,57)
FICHA 06A/L05
41241001 RECEITA CARGA LNKPG
(7.313.079,52)
FICHA 06A/L05
41241003 RECEITA TODAOFERTA
(732.113,30)
FICHA 06A/L06
41241005 RECEITA CARGA LNKPG - EXPORTAÇÃO
(3.166.923,80)
FICHA 06A/L05
41311005 SHOPPING ELETRÔNICO
(20.439.735,12)
FICHA 06A/L05
41331002 COM ELETRÔNICO PERMUTA BR - SÓCIOS
(5.159.656,27)
FICHA 06A/L05
41411003 RECEITAS DE INTERCONEXÃO
(3.515.675,54)
FICHA 06A/L05
41411004 RECEITAS DE PUBLICIDADE INTERCONEXÃO
(6.734.335,29)
FICHA 06A/L05
41711001 RECEITA - MÚSICA
(220.021,21)
FICHA 06A/L05
41911001 RECEITA - UOL HOST
(27.839.880,78)
FICHA 06A/L05
41911010 RECEITA - UOL HOST - PI
(25.370.026,34)
FICHA 06A/L05
41911020 RECEITA - UOL HOST - DW
(573.115,36)
FICHA 06A/L05
41921001 RECEITA - UOL CELULAR
(33.703,00)
FICHA 06A/L05
41931001 RECEITA - UOL GARANTIDO
(13.691,54)
Fl. 3272
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74
FICHA 06A/L05
41941001 RECEITA PAG SEGURO - TX INTERMEDIAÇÃO
(32.632.407,52)
FICHA 06A/L05
41941003 RECEITA PAG SEGURO - TX FINANCIAMENTO
(19.627.487,54)
FICHA 06A/L05
41941004 RECEITA PAG SEGURO - TX COBRANÇA
(2.840.200,74)
FICHA 06A/L05
41111032 ASSINATURAS - SW SEGURANÇA MOBILE
(9.453,02)
FICHA 06A/L05
41211008 PUBLICIDADE CX - TODA OFERTA
(414.085,02)
FICHA 06A/L05
41991001 RECEITA - LICENCIAMENTO DE SOFTWARE - V
(173,15)
FICHA 06A/L06
41911002 RECEITA - UOL HOST - EX
(24.452,72)
FICHA 06A/L05
41921002 RECEITA - UOL CELULAR - PUBLICIDADE
(513,04)
FICHA 06A/L05
41411005 MULTA FIDELIDADE - ASSINATURAS
(200.000,00)
FICHA 06A/L05
41971009 RECEITAS PERMUTAS - AJUSTE VALOR JUSTO
3.499.703,74

TOTAL
(968.933.680,95)
A.1) DOS DESCONTOS INCONDICIONAIS CONCEDIDOS
Assentou a recorrente que seus contratos de adesão contêm cláusulas
contemplando descontos incondicionais em razão do avençado, tais como “combos”, fidelidade
do cliente, promoção, campanha de desconto, aplicação de desconto padrão etc., todos sem
qualquer exigência a ser cumprida pelos clientes para obtenção destes descontos. Ou seja,
descontos incondicionais, que não agregam a receita bruta.
Compulsando as milhares de páginas encartadas, entendo restar comprovada a
assertiva da recorrente, como mostram os exemplos acostados, contendo a forma de
contabilização com utilização dos sistemas SAP/ERP3 (impugnação - fls. 796):

Nas palavras da recorrente (ibidem):

3O sistema ERP é uma ferramenta de gestão empresarial que unifica informações e processos de diferentes
áreas de uma organização em um único sistema. Isso permite que as empresas tenham uma visão mais
completa e integrada do seu negócio, facilitando a colaboração entre os setores e a tomada de decisões
mais assertivas.

Fl. 3273
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75

Complementada no RV (fls. 2597):

Que confere com a planilha elaborada e juntada pela interessada – arquivo não
paginável - “outros 3” (fls. 1818).
A mesma sistemática repete-se em diversos exemplos capeado por documentos
e planilhas demonstrativas.
Destaque-se que a recorrente utiliza como forma de contabilização destes
contratos e valores, registrar inicialmente o montante em conta de receita antecipada no passivo
(conta 24111016), com lançamento a crédito, no valor da assinatura; e um lançamento a débito
correspondente ao desconto. Em seguida, os valores são baixados dessa conta para uma conta de
resultado; no exemplo acima, conta 41113016 (conta de resultado), com lançamento de receitas e
descontos por competência, na medida da prestação dos serviços. Em outras palavras, tanto
receita quanto desconto são primeiramente registrados no passivo (conta de receita antecipada),
para depois serem apropriados, aos poucos, em conta de resultado, conforme o serviço é
prestado, como determina o regime de competência e o Comitê de Pronunciamento Contábil -
“CPC” – 30, sendo tanto a receita bruta quanto os descontos declarados em DIPJ, formando a
receita líquida passível de tributação.
Concretamente, esta rubrica comportou o montante de R$ 94.886.404,43, que
correspondente exatamente ao informado no arquivo não paginável - “outros - 6 ̈ (fls. 2102),
abaixo reproduzido parcialmente:
Conta
Descrição
Total 2010
FICHA 06A/L10
41113002 DESCONTOS - ASSINATURAS PÓS
221.633,97
Fl. 3274
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.402 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.728585/2014-50
76
FICHA 06A/L10
41113014 DESCONTOS - ASS.PRÉ PACOTE ADIC.SOFTWAR
5.674.064,49
FICHA 06A/L10
41113016 DESCONTOS - PLANO CONTEÚDO
94.886.404,43
FICHA 06A/L10
41113019 DESCONTOS - ASS.PÓS PACOTE ADIC.SOFTWAR
551.891,50
FICHA 06A/L10
41113023 DESCONTOS - ASSINATURAS UOL GAME
100.732,16

TOTAL
94.886.404,43
E que fecha com os valores presentes no Livro Razão da referida conta contábil
no 41113016 (fls. 1824):

Desta forma, lícito entender que os valores, obtidos de forma amostral (trabalho
que deveria ter sido feito no procedimento fiscal) correspondem aos descontos nominados como
“incondicionais” pela recorrente e objeto de glosa pelo Fisco, encontram-se confirmados.
Resta apurar se seriam mesmo descontos incondicionais (que não dependem de
evento futuro) ou condicionais, como por exemplo, pagamento antecipado.
Na dicção da SCI no 34/2013, “os descontos incondicionais caracterizam-se por serem
parcelas redutoras do preço de vendas, quando constarem da NF de venda [...] e não dependerem de evento
posterior à emissão desses documentos; esses descontos não se incluem na receita bruta da PJ vendedora e,
do ponto de vista da PJ adquirente, constituem redutor do custo de aquisição, não configurando receita”
enquanto os condicionais são “aqueles que dependem de evento posterior à emissão na NF, usualmente,
Fl. 3275
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.402 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.728585/2014-50
77
do pagamento da compra dentro de certo prazo, e configuram despesa financeira para o vendedor e receita
financeira para o comprador”.
Concretamente, vejo que os autos mostram não apenas no exemplo transcrito,
mas em outros meios probatórios juntados pela recorrente, que os descontos seriam mesmo
incondicionais.
Aliás, a esse respeito, nem o condutor do feito nem a decisão de 1o Piso negam
ser plausível o alegado pela contribuinte (“A explicação da Impugnante, a meu ver, não carece de
razoabilidade” – AC. DRJ – fls. 2495), mas, insiste a decisão a quo, teria faltado prova do arguido,
especificamente as já referidas notas fiscais.
Literalmente “Assim, resta necessário saber se o montante das operações (vendas
brutas e descontos incondicionais [comerciais] concedidos), relacionados à conta contábil 41113016, cujos
razões estão no anexo “doc. Outros_6”, encontrar-se-iam respaldados pelas respectivas faturas (notas
fiscais), no valor (saldo acumulado) de R$ 94.886.404,43, ainda que houvesse análise de forma amostral”
(ibidem – fls. 2497).
Pois bem, sobre este aspecto, já discorri longamente atrás e entendo que a nota
fiscal é somente uma forma de prova e, no caso da atividade da recorrente, voltada ao mundo
digital, nada mais natural que todas as operações se façam neste canal abstrato, sem a presença
física de uma nota fiscal no seu sentido clássico, obrigação acessória que, aliás, a contribuinte nem
estava obrigada.
Pelo exposto, neste item, dou provimento ao recurso voluntário para cancelar
esta parte dos lançamentos no valor tributável de R$ 94.886.404,43.
A.2) DO CANCELAMENTO DE ASSINATURAS
Nesta rubrica o valor envolvido e glosado pelo Fisco foi de R$ 1.672.164,24, e a
acusação é a mesma – falta de comprovação documental para atestar os valores deduzidos. No
mesmo diapasão a defesa alega que os cancelamentos são feitos on-line, na forma prevista no
contrato de adesão (exemplificativamente – fls. 2038/2057), inexistindo “nota fiscal” para
amparar tal procedimento.
Do mesmo modo que no item anterior, a recorrente acostou rol probatório.
Exemplificativamente (arquivo não paginável – “outros – 13” (fls. 2113):
Fl. 3276
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.402 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.728585/2014-50
78

Que está de acordo com o informado no arquivo não paginável - “outros - 6 ̈ (fls.
2102), abaixo reproduzido parcialmente:
Conta
Descrição
Total 2010
FICHA 06A/L10
41233002 DESCONTOS S/ PUBLICIDADE PERMUTA BR - S
22.641.405,53
FICHA 06A/L10
41313001 DESCONTOS S/ COMÉRCIO ELETRÔNICO CX - T
109.377,45
FICHA 06A/L10
41112001 CANCELAMENTO - ASSINATURAS
1.672.164,24
FICHA 06A/L10
41113001 DESCONTOS - ASSINATURAS PROMOCIONAL
3.552.585,39
FICHA 06A/L10
41113002 DESCONTOS - ASSINATURAS PÓS
221.633,97

TOTAL
1.672.164,24
Fl. 3277
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.402 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.728585/2014-50
79
Para manter o lançamento, a DRJ novamente sustentou que “Um cliente ou uma
operadora se utiliza de gravações para os mais diversos motivos, no entanto tais documentos (eletrônicos)
não são hábeis e idôneos para os fins a que destina a sua alegação, uma vez que, para tanto, deve haver
documentos de valor fiscal dando cumprimento às solicitações dos clientes. 5.47 Nesse sentido, notando-se
a ausência de qualquer (nota fiscal) expedida e/ou cancelada, relacionadas ao presente tópico, a exigência
fiscal deve ser mantida por falta de prova documental” (Ac. recorrido - fls. 2499).
Como já refutei este argumento anteriormente neste voto, entendo
comprovadas as alegações da recorrente e, por tudo o que consta nos autos e provas acostadas,
dou provimento ao recurso voluntário para cancelar esta parte dos lançamentos no valor
tributável de R$ 1.672.164,24.
A.3) DO CANCELAMENTO DE TRANSAÇÕES REALIZADAS POR INTERMÉDIO DO PAGSEGURO
No mesmo norte de decidir, o Acórdão de 1o Grau manteve os lançamentos de
R$ 1.551.930,57 (valor tributável), sempre com o argumento de que “não foi apresentado qualquer
documento fiscal cancelado, de modo que, a meu ver, não está se provando que os valores deduzidos pela
Impugnante, glosados pela fiscalização, foram decorrentes de efetivos cancelamentos (de vendas)”. (Ac.
DRJ – fls. 2501).
Todavia, em função da atividade da recorrente penso que os documentos
encartados comprovam o alegado.
Segundo a recorrente (RV – fls. 2569):

A análise de referidos documentos (planilhas com milhares de informações)
mostra a relação analítica das transações havidas, com plena identificação dos clientes da
recorrente.
Com a seguinte finalização:
Doc 18:
1A7E60880C3D4684A435060C161BC605
0,4
2571478
1A7E60880C3D4684A435060C161BC605
0,4
2571478
TOTAL PARCIAL 1
724.633,81
Doc. 19:
Fl. 3278
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.402 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.728585/2014-50
80
B54B6E89DF4B4069BB763C99AD26E520
0,4
867711
B54B6E89DF4B4069BB763C99AD26E520
1,6
867711
TOTAL PARCIAL 2
827.296,76
Somatório Doc 18 + Doc. 19:
Total Parcial 1
724.633,81
Total Parcial 2
827.296,76
TOTAL
1.551.930,57
Que se coaduna com o informado no arquivo não paginável - “outros - 6 ̈ (fls.
2102), abaixo reproduzido parcialmente:
Conta
Descrição
Total 2010
FICHA 06A/L10
41913010 DESCONTOS S/ RECEITA UOL HOST - PI
108.836,17
FICHA 06A/L10
41942001 CANCELAMENTO S/RECEITA PAG SEGURO-TX IN
847.071,38
FICHA 06A/L10
41942003 CANCELAMENTO S/RECEITA PAG SEGURO-TX FI
704.859,19
FICHA 06A/L10
41113031 DESCONTOS - ASSINATURAS BACKUP
20.849,69

TOTAL
1.551.930,57
Considerando que a decisão recorrida manteve os lançamentos ainda firmando
posição sobre a falta de “documentos fiscais” (argumento que já refutei neste voto), por entender
comprovadas as alegações da recorrente e, por tudo o que consta nos autos e provas acostadas,
dou provimento ao recurso voluntário para cancelar esta parte dos lançamentos no valor
tributável de R$ 1.551.930,57.
A.4) DAS DEDUÇÕES RELATIVAS A PUBLICIDADE
Neste caso, o aspecto fático é diferente dos anteriores.
Basicamente se trata de deduções que a recorrente fez de sua receita bruta
relativamente a despesas com pagamentos (ou créditos) efetuados a agência de publicidade pela
contratação de clientes.
Sem maiores delongas, é conhecido e sabido que as agências têm direito à
percepção de rendimentos (comissões) pela intermediação com clientes que utilizam os mais
diversos tipos de mídia, no caso, os serviços da UOL em todos os seus segmentos.
Fl. 3279
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.402 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.728585/2014-50
81
Deste modo, os valores pertencentes às agências de publicidade não podem
compor a receita bruta da empresa que veicula a referida publicidade, posto que esta é apenas
uma mera depositária do valor pago pelo cliente à empresa publicitária.
A rubrica apresenta um valor total glosado de R$ 21.900.795,23 (docs. Outros 22,
outros 4, outros 22, outros 23, outros 24 e outros 6), conforme indicado no Razão da conta
contábil 41213001:
Conta
Descrição
Total 2010
FICHA 06A/L10
41213001 DESCONTOS S/ PUBLICIDADE CX - TERCEIROS
21.900.795,23
A contabilização pela recorrente segue sistemática parecida com os itens
precedentes, apenas alterando que, neste caso, está-se diante de um quadro em que ela se presta
tão somente a receber o dinheiro do cliente e repassar à agência.
De toda forma, contabiliza o total da fatura e depois, na conta abaixo
identificada, o repasse feito à agência, restando o valor líquido como tributável.
Veja-se (fls. 2625):

Comissão da agência (idem – fls. 2621):
Fl. 3280
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.402 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.728585/2014-50
82

Forma de contabilização da recorrente (RV – fls. 2627):

Claro que se a recorrente contabilizasse como receita o valor líquido (355 mil) e
contabilizasse de forma redutora às receitas o montante pago à agência (88 mil), ela, recorrente,
estaria fraudando o Fisco ao computar uma receita tributável menor que a correta.
Porém, como no caso dos descontos e cancelamentos, a recorrente contabiliza o
valor total e depois aponta o montante redutor, ambos compondo a Ficha 06A da DIPJ.
Confira-se (ibidem – fls. 2624):
Fl. 3281
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.402 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.728585/2014-50
83

Somando os valores chega-se a exatamente ao valor bruto da fatura – R$
444.550,00, que é contabilizado e participa da Linha 06 – Ficha 06A da DIPJ. Na sequência, a
recorrente insere o valor da comissão – R$ 88.910,00 – como redutora de receita (Linha 10 – Ficha
06A), chegando ao montante líquido sujeito à tributação – R$ 355.640,00.
Para comprovação da toda a operação, a recorrente informou o crédito havido
em sua conta bancária (RV – fls. 2625/2626):

Fl. 3282
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.402 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.728585/2014-50
84

A decisão de 1o Piso, embora reconheça a forma de contabilização e até o
crédito havido na conta bancária da recorrente, negou provimento à impugnação sob o
argumento de “não haver qualquer documento fiscal relacionado às transações, mas tão-somente a
fatura, sobre a qual não se pode atribuir valor fiscal” (Ac. DRJ – fls. 2502)
Penso diferente e entendo robustas a provas apresentadas, pelo que, neste item,
dou provimento ao recurso voluntário para afastar os lançamentos (glosa) no importe tributável
de R$ 21.900.795,23.
A.5) DO CANCELAMENTO DE MÍDIA
No presente tópico, afirmou a Impugnante ter efetuado reversões em
contas contábeis de cancelamento, quais sejam: 41212001, 41112014, 41312001,
41212007, 41232001, 41222001, 41242001, 41242005, 41912001, 41912020, 41912010
Fl. 3283
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.402 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.728585/2014-50
85
e 41412004, relacionadas a pedidos de cancelamentos de anúncios, por parte de seus
clientes.
Mais uma vez a decisão combatida manteve a autuação por entender não
comprovados os valores.
De seu turno, a recorrente informou (RV – fls. 2630)?

Ou seja, mesma sistemática anterior, lembrando que, pelo contrato de
adesão que a empresa utiliza e em razão de sua atividade, os cancelamentos exigem tão
somente uma “comunicação”, maior parte delas de forma digital, para o serviço ser
interrompido.
Como o lançamento contábil da venda d do serviço é feito pela
contratação, no momento em que este vínculo se encerra, a pedido do cliente, faz-se o
lançamento de estorno, redutor da receita.
Conta Descrição
Total 2010
FICHA 06A/L10
41212001
CANCELAMENTO PUBLICIDADE CX - TERCEIRO
2.294.352,26
FICHA 06A/L10
41912001
CANCELAMENTO S/ RECEITA UOL HOST
237.777,24
FICHA 06A/L10
41912010
CANCELAMENTO S/ RECEITA UOL HOST - PI
131.134,55
FICHA 06A/L10
41912020
CANCELAMENTO S/ RECEITA UOL HOST - DW
5.239,19
FICHA 06A/L10
41212007
CANCELAMENTO PUBLICIDADE - EXPORTAÇÃO
15.151,49
FICHA 06A/L10
41312001
CANCELAMENTO COMÉRCIO ELETRÔNICO CX - T
1.923,57
FICHA 06A/L10
41232001
CANCELAMENTO PUBLICIDADE PERMUTA BR - T
930.620,78
FICHA 06A/L10
41412004
CANCELAMENTO S/ RECEITAS PUBLICIDADE IN
339.774,75
FICHA 06A/L10
41112014
CANCELAMENTO - ASS.PACOTE ADIC.SOFTWARE
154.238,19
Fl. 3284
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.402 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.728585/2014-50
86
FICHA 06A/L10
41222001
CANCELAMENTO PUBLICIDADE PERMUTA US - T
9.331,00
FICHA 06A/L10
41242001
CANCELAMENTO RECEITA CARGA LNKPG
12.000,00
FICHA 06A/L10
41242005
CANCELAMENTO RECEITA CARGA LNKPG - EXP
237.072,86

TOTAL
4.368.615,88
Pelos motivos já expostos, dou provimento ao recurso voluntário para
cancelar a autuação desta rubrica, lançamentos no valor tributável de R$ 4.368.615,88.
A.6) DO DESCONTO INCONDICIONAL EM PERMUTA
Em procedimento bastante similar às operações realizadas com
intermediação de agências de publicidade, matéria já vista atrás, a recorrente alega que
realizou (realiza) costumeiramente “permutas” com seus clientes (na verdade, até com
empresas do mesmo grupo) e que emite e contabiliza as faturas ou documentos
equivalentes pelo valor total (que depois insere na Linha 05 – Ficha 06A da DIPJ) e,
sequencialmente, contabiliza o montante da permuta como redutor da receita (Linha 10 da
mesma Ficha da DIPJ).
Ao assim proceder, oferece à tributação tão somente a diferença.
Veja-se (RV – fls. 2636):

Fl. 3285
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.402 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.728585/2014-50
87
Esse modus operandi levou a uma contabilização (e glosa pelo Fisco) no
importe de R$ 83.724.703,37, conforme abaixo:
Conta Descrição
Total 2010
FICHA 06A/L10
41233002
DESCONTOS S/ PUBLICIDADE PERMUTA BR - S
22.641.405,53
FICHA 06A/L10
41313001
DESCONTOS S/ COMÉRCIO ELETRÔNICO CX - T
109.377,45
FICHA 06A/L10
41113001
DESCONTOS - ASSINATURAS PROMOCIONAL
3.552.585,39
FICHA 06A/L10
41113002
DESCONTOS - ASSINATURAS PÓS
221.633,97
FICHA 06A/L10
41113014
DESCONTOS - ASS.PRÉ PACOTE ADIC.SOFTWAR
5.674.064,49
FICHA 06A/L10
41113019
DESCONTOS - ASS.PÓS PACOTE ADIC.SOFTWAR
551.891,50
FICHA 06A/L10
41113023
DESCONTOS - ASSINATURAS UOL GAME
100.732,16
FICHA 06A/L10
41113027
DESCONTOS - ASSINATURAS ASSISTÊNCIA TÉC
587.833,29
FICHA 06A/L10
41113028
DESCONTOS - ASSINATURAS DISCO VIRTUAL S
29.314,75
FICHA 06A/L10
41113029
DESCONTOS - ASSINATURAS PRÉ SUPORTE CAL
364.553,23
FICHA 06A/L10
41113030
DESCONTOS - ASSINATURAS EMPREGO CERTO
455.004,13
FICHA 06A/L10
41233001
DESCONTOS S/ PUBLICIDADE PERMUTA BR - T
43.901.563,17
FICHA 06A/L10
41333002
DESCONTOS S/ COM ELETRÔNICO PERMUTA BR
4.642.890,65
FICHA 06A/L10
41913001
DESCONTOS S/ RECEITA UOL HOST
344.877,34
FICHA 06A/L10
41913010
DESCONTOS S/ RECEITA UOL HOST - PI
108.836,17
FICHA 06A/L10
41113031
DESCONTOS - ASSINATURAS BACKUP
20.849,69
FICHA 06A/L10
41213007
DESCONTOS S/ PUBLICIDADE - EXPORTAÇÃO
55.393,44
FICHA 06A/L10
41223001
DESCONTOS S/ PUBLICIDADE PERMUTA US - T
354.302,80
FICHA 06A/L10
41113032
DESCONTOS - ASSINATURAS SW SEGURANÇA MO
8,93
FICHA 06A/L10
41243003
DESCONTOS S/ RECEITA TODAOFERTA
85,29
FICHA 06A/L10
41313005
DESC. S/ SHOPPING ELETRÔNICO
7.500,00

TOTAL
83.724.703,37
Fl. 3286
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.402 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.728585/2014-50
88
Para o Acórdão de 1a Instância, a exemplo dos tópicos precedentes, teria
faltado comprovação documental, por inexistência de “documentos fiscais onde tais valores
deveriam estar consignados. Veja-se que as faturas apresentadas não revestem-se da natureza
de documento fiscal, tampouco há indicação de documentos fiscais expedidos nas referidas
operações, o que não seria difícil de se informar, já que trata-se de amostra escolhida pela própria
Impugnante”.
Ou seja, exigência de cunho formal.
Neste item, faço uma leitura diferente tanto da Turma a quo como da
recorrente.
Explico.
O instituto da permuta, tratado no Código Civil no artigo 533, é
pacificamente conceituado como um contrato em que duas partes se obrigam a transferir
a propriedade de bens móveis ou imóveis, de uma para a outra, sem envolver dinheiro
como pagamento, sendo um contrato bilateral, comutativo e oneroso.
Ou seja, as partes têm que dispor de bens corpóreos ou intangíveis em
relação aos quais já detenham a propriedade e pertençam a seu patrimônio, esse definido
como o “conjunto (ou relação algébrica) de bens, direito e obrigações”.
Na fórmula clássica:
Patrimônio = Bens (+) Direitos (-) Obrigações
Nesse contexto, em se tratando de pessoa jurídica, seriam passíveis de
permuta, quaisquer bens ou direitos pertencentes ao seu patrimônio, tanto os do ativo não
circulante, por exemplo o imobilizado (imóveis, máquinas, veículos) como os do circulante
(direitos de crédito, títulos).
Diga-se, bens e direitos incorporados ao patrimônio e frutos de operações
anteriores que geraram ganho ou receita para serem adquiridos ou terem surgido na
atividade empresarial.
Na seara tributária federal, a permuta realizada na forma acima exposta e
com bens ou direitos pertencentes às pessoas jurídicas permutantes, salvo exceções
(torna, por exemplo), não teriam efeitos fiscais, representando o que na ciência contábil
se conhece como um “fato permutativo”.
Entretanto, não é isso o que se estampa nos autos.
Na realidade, a recorrente quer utilizar o instituto para diminuir sua receita
efetiva de vendas de serviços, reduzindo sua tributação, via “abatimento” de uma permuta
que faz com seu cliente pela compra de um bem ou serviço por este oferecido.
Fl. 3287
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.402 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.728585/2014-50
89
Singela e didaticamente, vende um serviço por 100, adquire outro por 80
e num jogo contábil sui generis, registra a venda integral (100) e imediatamente reduz a
receita para 20, pela contraposição da compra efetuada e objeto da “permuta” que
entendeu ter ocorrido.
Claro que, sob o ângulo comercial, seria esse um procedimento
absolutamente normal, até corriqueiro, afinal se as partes são credoras e devedoras, uma
da outra, nada mais curial que se faça esse encontro de contas e se extingam as
obrigações mútuas ou ao menos parte delas (na verdade, neste caso, sequer de permuta
se trataria, mas do instituto da compensação – artigo 368, do Código Civil “Se duas
pessoas forem ao mesmo tempo credor e devedor uma da outra, as duas obrigações extinguem-
se, até onde se compensarem”).
Porém, se no campo privado esse tipo de acordo pode se processar de
forma natural, quando o raio de ação se estende ao crivo da legislação tributária, o
entendimento será outro.
No exemplo dado, o valor de 100 deverá ser tratado (como a recorrente
corretamente fez) como RECEITA (na contabilidade, débito de Disponível ou Circulantes
e crédito de Receitas) e os 80 da aquisição de serviços (ou bens materiais) que se
constituem em despesas deveriam ser registrados contabilmente a débito de Despesas e
a crédito de Disponível ou Passivo (o que a recorrente NÃO FAZ), contabilizando tal valor
– incorretamente - como redutor da receita de 100.
Poder-se-ia alegar que, no final, o resultado seria o mesmo, ou seja, um
ganho (lucro) de 20.
Essa premissa é falsa.
Primeiro porque há uma ciência (contabilidade) que dita as normas de
registro dos fatos aziendais de uma entidade e estas não preveem este tipo de
contabilização.
Segundo porque as receitas e despesas têm tratamentos específicos na
legislação tributária federal, especialmente na área do Imposto de Renda e CSLL,
podendo estar sujeitas a adições (por não dedutíveis) e exclusões (por não tributáveis)
para apuração do Lucro Real e da Base de Cálculo da contribuição.
E finalmente, quando se olha para a legislação do PIS e da COFINS a
irregularidade é flagrante: estas duas contribuições têm como fato gerador o “faturamento
mensal”, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica.
Ora, a se concordar com o procedimento da recorrente, no singelo
exemplo trazido para ilustrar este tema do voto, a tributação dar-se-ia sobre 20 (diferença
da “permuta”), quando o correto seria sobre 100.
Fl. 3288
DF CARF MF
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90
Na verdade, a forma como a contribuinte está tratando, contábil e
tributariamente, esse tipo de operação que realiza (que, aliás, parece ser bem comum e
constante) é ressuscitar para fins contábeis e incorporar à legislação tributária para fins de
apuração do IRPJ/CSLL/PIS e COFINS a figura do “escambo”, com trocas sucessivas,
algumas podendo até “zerar” os valores, sem que haja qualquer incidência dos tributos
federais.
Esse raciocínio, data vênia, não faz o menor sentido e, admiti-lo, levaria a
uma situação fática inusitada: caso as “trocas” – escambo – fossem feitas por valores
iguais, ninguém pagaria nada a título de tributos sobre o lucro (IRPJ/CSLL), ou sobre a
receita, como o PIS, COFINS, ICMS, IPI., porque não haveria a “receita”, que representa
o valor obtido pelas entidades no desenvolvimento de suas atividades e são ponto de
partida para apuração de quase todo o rol de tributos no direito brasileiro.
Concluindo e para reforço de linguagem, na amostra trazida pela
recorrente no seu recurso voluntário (fls. 2536), acima reproduzido, o valor sobre o qual
incidiriam os tributos federais seria de R$ 23.602,27, quando a receita auferida foi de R$
236.022,69.
Pelo exposto, rejeito as alegações da recorrente e chancelo a decisão
recorrida somente pela conclusão, mas não por seus argumentos.
Dessa forma, voto por negar provimento ao recurso voluntário neste
tópico, mantendo os lançamentos no valor tributável de R$ 83.724.703,37.
B)
DAS EXCLUSÕES DO LUCRO REAL E DA BASE DE CÁLCULO DA CSLL
Neste tópico, os lançamentos refletiram-se somente no IRPJ e na CSLL, e
as infrações apuradas pelo Fisco foram classificadas como exclusões indevidas das
bases imponíveis das duas exações, totalizando R$ 98.900.766,94, ou seja, parte do total
registrado de R$ 101.554.513,40 na DIPJ – Ficha 09A – Linha 33 – item “outras
exclusões” (fls. 1773):

Valor estampado no auto de infração (fls. 698/699):
Fl. 3289
DF CARF MF
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91

Referidos lançamentos contemplaram as seguintes rubricas e subdivisões,
conforme peças de defesa da recorrente:

Passo a cuidar de cada uma delas.
B.1) RENDIMENTOS DE APLICAÇÕES FINANCEIRAS NA NORUEGA
Este tópico contempla dois subitens, como abaixo se explicita.
Intimada no curso da ação fiscal a justificar a exclusão de R$
57.952.766,96 esclareceu se tratar de juros e rendimentos de aplicações financeiras na
Noruega e que estariam divididos em dois itens; i) R$ 47.016.973,76 – juros incorridos do
ano-calendário 2010; e, ii) R$ 10.935.793,20 – equivaleria ao saldo das adições e
exclusões computadas em virtude de contratos de swap firmados para proteção contra
variações cambiais dos referidos títulos, expurgado o efeito dos títulos vencidos no ano-
calendário 2010, cujo controle é realizado mensalmente (adições e exclusões) e não
geraria impactos na apuração do IRPJ e CSLL.
Trato separadamente dos dois temas.
B.1.1) JUROS E RENDIMENTOS DE APLICAÇÕES FINANCEIRAS NA NORUEGA NO
VALOR DE R$ 47.016.973,76
Disse a contribuinte em suas peças recursais, que os rendimentos não
foram tributados na Noruega por força de regra interna, segundo a qual não há tributação
na fonte sobre juros (Lei do Imposto de Renda Norueguês – Seção 2-3 – “Norwegian Tax
Fl. 3290
DF CARF MF
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92
Act Section 2-3). E, quanto ao Brasil, não foram tributados em razão do art. 11, § 3o, “b”,
do citado Tratado firmado entre o Brasil e o país nórdico para evitar dupla tributação.
A DRJ chancelou o entendimento fiscal e manteve os lançamentos. De
seu turno, a recorrente apôs nos autos extensos argumentos para refutar o trabalho fiscal,
sólidos, reconheça-se, mas não sem antes referir-se de forma, digamos “menos cordial”, à
posição da decisão de 1a Instância, tratamento que só confirma o que já tive oportunidade
de dizer no início deste voto acerca das farpas trocadas entre as partes. Veja-se, excertos
abaixo (RV – fls. 2653/2654/2655):

(...)

De todo modo, abstraindo tais colocações – a meu pensar,
desnecessárias – os argumentos são fortes e exigiram reflexão mais profunda.
Data vênia, sempre entendi que tratados devem efetivamente evitar
bitributação, mas não podem impedir, de acordo com as circunstâncias e legislação
interna de cada país, que o ente tributante verifique a sua efetiva aplicação ao caso
concreto.
Aqui nem se trata do fato de a Noruega ter exercido o direito de tributar ou
não as operações, mas o fato de que, regra geral, no Brasil, receitas auferidas estão
sujeitas à tributação do IRPJ e CSLL, com a possibilidade de que o tributo eventualmente
cobrado no exterior seja aqui aproveitado (deduzido).
No caso concreto, “1. Quando um residente do Brasil receber rendimentos que,
de acordo com as disposições da presente Convenção, sejam tributáveis na Noruega, o Brasil
permitirá que seja deduzido do imposto que cobrar sobre os rendimentos dessa pessoa um
montante igual ao imposto sobre a renda pago na Noruega” (artigo 24, caput, do Decreto no
86.710, que promulgou a Convenção entre Brasil e Noruega).
A dicção é explícita, a tributação feita na Noruega permitirá a dedução do
imposto apurado no Brasil sobre tais rendimentos.
Exemplificativamente, uma tributação de 10 sobre 100 na Noruega
permitirá à empresa brasileira deduzir tal montante do que for aqui apurado, que não
Fl. 3291
DF CARF MF
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93
poderá exceder à fração do imposto sobre a renda calculado antes da dedução, correspondente
aos rendimentos tributáveis na Noruega”. (artigo 24, in fine)
Matematicamente, se há um tributo pago na Noruega no valor de 10
sobre 100 e no Brasil ocorrer a mesma tributação de 10 sobre 100, com o aproveitamento
do que foi pago no país alienígena restará a tributação de 10, ou seja, UMA ÚNICA
tributação, não havendo o que se falar de bitributação.
Entendimento que vai ao encontro dos dizeres da Portaria MF no 25/1982,
que regulamentou, em nível tributário, o referido Decreto e Convenção:
VIII – Quando um residente ou domiciliado no Brasil receber da
Noruega rendimentos que, nos termos da Convenção, sejam
tributáveis no Brasil, poderá deduzir do imposto brasileiro
relativo a tais rendimentos, na forma do artigo 24, parágrafo 1,
da Convenção, o imposto pago na Noruega correspondente a
esses rendimentos.
O fato de, na Noruega, por questões internas do referido país, não ter
havido tributação alguma, só reforça o racional assumido, ou seja, nada sendo tributado lá
e sendo tributados 10 aqui, o resultado final será o mesmo.
Neste ponto, mesmo que ao arrepio da recorrente, vejo que o Relator da
decisão a quo fez interessante colocação, bem resumindo o assunto (Ac. DRJ – fls.
2507):
“5.97 Da leitura dos dispositivos do art. 24, §1o da TDT, e do inciso VIII da Portaria MF no
25/198223, é possível identificar que o Brasil permitirá que seja deduzido do imposto aqui cobrado
o valor do imposto pago na Noruega. Ora, segundo o que consta do art. 11, §3o, “b”, os juros em
questão seriam tributados na Noruega, assim, recolhido o imposto eventualmente devido naquele
País, seu montante seria dedutível no Brasil, o que nos leva a concluir que, se nada for cobrado
na Noruega, em razão de atipicidade tributária, nada poderia ser dedutível na eventual cobrança
efetuada no Brasil.
5.98 Essa é uma forma lógica de interpretar o conteúdo do referido TDT, e essa lógica, extraída
da leitura simples dos dispositivos, é reforçada tanto pela própria nomenclatura do documento
(Tratado para evitar dupla tributação e evasão de divisas), quanto pelo entendimento esposado,
em ampla doutrina, no direito tributário internacional.
5.99 Note-se que, como se verá, não deve ser objetivo dos TDT proporcionar a dupla-isenção nos
países signatários, pelo contrário, o intento é: i) não permitir que se deixe de pagar; e, ii) evitar, se
for o caso, o pagamento em duplicidade”.
Concretamente, na forma proposta pela recorrente, nada seria pago, nem
na Noruega, nem no Brasil, o que, certamente e com a devida vênia, foge à mais
elementar lógica.
Fl. 3292
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94
Em contraponto, a posição do Fisco impõe a tributação em apenas um
Estado, no caso o Brasil, podendo ser abatido o imposto pago no exterior (o que evitaria a
bitributação), que, entretanto, nem existiu pelo silêncio da legislação norueguesa, de
forma que se finaliza com somente UMA tributação, restando atendida, assim, a premissa
de não tributar duas vezes o mesmo fato.
Pelo exposto e na expectativa de que o ponto de vista exarado por este
Relator neste voto seja visto como uma das formas de exame da matéria e não como uma
“interpretação maliciosa”, como o recurso voluntário se referiu à posição da Turma a quo,
encaminho meu voto por negar provimento ao recurso voluntário, mantendo os
lançamentos no valor tributável de R$ 47.016.973,76.
Passo ao segundo subitem.
B.1.2) SALDO DAS ADIÇÕES E EXCLUSÕES DAS OPERAÇÕES DE SWAP NO
VALOR DE R$ 10.935.793,20
Já o tópico subsequente diz respeito a aplicações financeiras efetuadas
pela contribuinte na Noruega, no valor de R$ 10.935.793,20 relacionadas a operações de
swap, objetivando proteção (hedge) dos riscos dos rendimentos atrelados a tal derivativo.
Para tal desiderato, a recorrente teria alienado os títulos, fiduciariamente, ao Deutsche
Bank S.A-DB28, para assegurar as operações de swap efetuadas perante a BM&F
Bovespa.
Basicamente a contribuinte assenta neste tema que a exclusão do valor
acima da tributação deu-se em razão de que as operações deste tipo sujeitam-se à
retenção no momento do resgate (regime de caixa) e sua contabilização dá-se, de acordo
com as normas contábeis, pelo regime de competência.
Em suas literais palavras (RV – fls. 2658):

Assunto recorrente neste Tribunal Administrativo Tributário Federal.
De seu turno, a DRJ não discorda dessa posição quando aduz que “Até
esse ponto, as normas se aliam à afirmativa da Impugnante de que teria diferido para o momento
da liquidação da operação os ganhos e perdas relacionados à operação, o que se dera em
janeiro/2011” (Ac. fls. 2512), mas rebate, “Ocorre que, o contribuinte ao alegar que o valor de
R$ 10.935.793,20 referiu-se a resultado a mercado, ou seja, a um ganho na operação de swap
reconhecido contabilmente (mas excluído no LALUR, pois que seria tributável apenas no
vencimento da operação), ao referenciá-lo no LALUR 2010 cita a conta 001016 – que refere-se a
Fl. 3293
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95
despesas financeiras indedutíveis (“Desp. Financeira Indedutível – Operação Swap”), a qual, no
entanto, apresenta lançamentos em diversos meses do ano de 2010. Contudo, pelos dados do
contrato da Bovespa, apresentado na Impugnação, e colacionado nesse voto, o contrato de swap
teria sido registrado apenas em 20/julho/2010, ao passo que os lançamentos constantes da
referida conta no LALUR contém lançamentos em diversos meses e com valores sem qualquer
semelhança com os lançamentos contábeis da conta 42111001, do anexo “doc._outros_37
acima”, de modo que, não há que se verificar que tal seria referente, de fato, a receita do contrato
de swap, tributável em janeiro de 2011, nem a correção desse montante. Ainda que apresentasse
o contribuinte a prova de que submeteu o referido valor à tributação em janeiro/2011, o que não
fez, restaria, a meu ver, a prova de sua exatidão”.
A esse entendimento exarado pelo Acórdão de 1o Piso, contrapõe-se a
recorrente (RV – fls. 2659/2660):

(...)

(...)

Quanto ao valor da exclusão, argumentou (RV – fls. 2663):
Fl. 3294
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96

Pois bem, compulsando tais documentos juntados em arquivos não
pagináveis (e que já tinham sido acostados com a impugnação inaugural) tem-se:
SWAP

Conta do
Razão
42111001

Empresa
UOLB

UOLB
42111001 01.01.2010

16.978.629,88 BRL Anulação Provisionamento antecipado - DB
UOLB
42111001 01.01.2010

118.874,64 BRL Anulação Provisionamento antecipado - DB
UOLB
42111001 31.12.2010

-28.033.297,72 BRL Provisionamento antecipado - DB
Total

-10.935.793,20 BRL
Fruto e resumo das seguintes operações:
APLICACAO
FINANCEIRA

Conta do
Razão
42111001

Empresa
UOLB

Empr
Conta
Dt.lçto.
No
doc.
Mont.em MI
MoedI
Texto

UOLB
42111001 01.01.2010

16.978.629,88 BRL
Anulação Provisionamento antecipado -
DB
Provisionamento
dez/09
Fl. 3295
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UOLB
42111001 01.01.2010

118.874,64 BRL
Anulação Provisionamento antecipado -
DB
Provisionamento
dez/09
UOLB
42111001 26.01.2010

-19.157.750,85 BRL
Rendim Aplic DB Jul/09

UOLB
42111001 29.01.2010

-1.317.511,83 BRL
Provisionamento antecipado - DB

UOLB
42111001 29.01.2010

-760.304,31 BRL
Provisionamento antecipado - DB

UOLB
42111001 01.02.2010

1.317.511,83 BRL
Anulação Provisionamento antecipado -
DB

UOLB
42111001 01.02.2010

760.304,31 BRL
Anulação Provisionamento antecipado -
DB

UOLB
42111001 28.02.2010

-2.409.134,88 BRL
Provisionamento antecipado - DB

UOLB
42111001 28.02.2010

-3.517.265,77 BRL
Provisionamento antecipado - DB

UOLB
42111001 01.03.2010

2.409.134,88 BRL
Anulação Provisionamento antecipado -
DB

UOLB
42111001 01.03.2010

3.517.265,77 BRL
Anulação Provisionamento antecipado -
DB

UOLB
42111001 31.03.2010

-3.820.247,35 BRL
Provisionamento antecipado - DB

UOLB
42111001 31.03.2010

-7.082.702,15 BRL
Provisionamento antecipado - DB

UOLB
42111001 01.04.2010

3.820.247,35 BRL
Anulação Provisionamento antecipado -
DB

UOLB
42111001 01.04.2010

7.082.702,15 BRL
Anulação Provisionamento antecipado -
DB

UOLB
42111001 30.04.2010

-15.298.941,12 BRL
Provisionamento antecipado - DB

UOLB
42111001 01.05.2010

15.298.941,12 BRL
Anulação Provisionamento antecipado -
DB

UOLB
42111001 31.05.2010

-20.176.541,61 BRL
Provisionamento antecipado - DB

UOLB
42111001 01.06.2010

20.176.541,61 BRL
Anulação Provisionamento antecipado -
DB

UOLB
42111001 29.06.2010

-7.822.646,57 BRL
Rendimento Aplic DB - Dez/09

UOLB
42111001 30.06.2010

-17.367.405,30 BRL
Provisionamento antecipado - DB

UOLB
42111001 01.07.2010

17.367.405,30 BRL
Anulação Provisionamento antecipado -
DB

UOLB
42111001 21.07.2010

-20.036.576,34 BRL
Rend. Aplic. Tit. Noruegues (Liquidação)

Fl. 3296
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98
UOLB
42111001 30.07.2010

-1.672.204,57 BRL
Provisionamento antecipado - DB

UOLB
42111001 01.08.2010

1.672.204,57 BRL
Anulação Provisionamento antecipado -
DB

UOLB
42111001 31.08.2010

-6.998.045,89 BRL
Provisionamento antecipado - DB

UOLB
42111001 01.09.2010

6.998.045,89 BRL
Anulação Provisionamento antecipado -
DB

UOLB
42111001 30.09.2010

-12.147.408,48 BRL
Provisionamento antecipado - DB

UOLB
42111001 01.10.2010

12.147.408,48 BRL
Anulação Provisionamento antecipado -
DB

UOLB
42111001 29.10.2010

-17.121.157,89 BRL
Provisionamento antecipado - DB

UOLB
42111001 01.11.2010

17.121.157,89 BRL
Anulação Provisionamento antecipado -
DB

UOLB
42111001 30.11.2010

-22.159.101,71 BRL
Provisionamento antecipado - DB

UOLB
42111001 01.12.2010

22.159.101,71 BRL
Anulação Provisionamento antecipado -
DB

UOLB
42111001 31.12.2010

-28.033.297,72 BRL

Anulação em
Jan/11
Neste cenário, considerando a forma de tributação especial e específica
destas operações (dissonância entre os regimes de caixa e competência) e restando
confirmado que o contrato firmado com o Deutsche Bank S/A, no valor de US$
210.000.000,00 (fls. 637/645 – abaixo reproduzido), tem a data de resgate fixada para
21/01/2011, penso ser lícito considerar que os rendimentos excluídos em 2010 foram
adicionados em 2011:
Fl. 3297
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99

Acresça-se que a recorrente rotineiramente faz este tipo de aplicações e
as controla, para fins fiscais, no LALUR, como ocorreu em 2010 (fls. 1645 e 1649):
Fl. 3298
DF CARF MF
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100

(...).

Postos os fatos, argumentos, planilhas e LALUR, vejo que não há
divergências entre a posição da decisão de 1o Piso e a da recorrente em relação à leitura
que fizeram da legislação (Lei no 8.981/1995, artigo 74, § 1o “A base de cálculo do imposto
Fl. 3299
DF CARF MF
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101
das operações de que trata este artigo será o resultado positivo auferido na liquidação do
contrato de swap”; Lei no 11.041/2004, artigo 32 “Para efeito de determinação da base de
cálculo do imposto de renda das pessoas jurídicas e da contribuição social sobre o lucro líquido,
da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins e da Contribuição para o
PIS/Pasep, os resultados positivos ou negativos incorridos nas operações realizadas em
mercados de liquidação futura, inclusive os sujeitos a ajustes de posições, serão reconhecidos
por ocasião da liquidação do contrato, cessão ou encerramento da posição”; Instrução
Normativa RFB n. 1022/2010, artigo 40, § 1o “A base de cálculo do imposto nas operações
de que trata este artigo será o resultado positivo auferido na liquidação do contrato de swap,
inclusive quando da cessão do mesmo contrato”).
Tal divergência ficou por conta da posição da DRJ em duas frentes.
A primeira, quando aduz que “a conta 001016 – que refere-se a despesas
financeiras indedutíveis (“Desp. Financeira Indedutível – Operação Swap”), a qual, no entanto,
apresenta lançamentos em diversos meses do ano de 2010. Contudo, pelos dados do contrato da
Bovespa, apresentado na Impugnação, e colacionado nesse voto, o contrato de swap teria sido
registrado apenas em 20/julho/2010, ao passo que os lançamentos constantes da referida conta
no LALUR contém lançamentos em diversos meses e com valores sem qualquer semelhança com
os lançamentos contábeis da conta 42111001, do anexo “doc._outros_37 acima”, de modo que,
não há que se verificar que tal seria referente, de fato, a receita do contrato de swap, tributável em
janeiro de 2011, nem a correção desse montante” (Ac. DRJ - fls. 2514).
E a segunda, ao aludir, pela negativa, um ponto extremamente relevante,
embora em uma frase minúscula (idem - fls. 2514):
Ainda que apresentasse o contribuinte a prova de que submeteu o referido valor à
tributação em janeiro/2011, o que não fez, restaria, a meu ver, a prova de sua exatidão.
Pois bem, relativamente ao primeiro ponto, discordei da decisão recorrida
entendendo comprovadas as alegações sobre a existência de contratos vigentes desde o
início do ano de 2010 e não apenas a partir de 20/07/2010.
No entanto, comungo da mesma posição da Turma a quo acerca da não
apresentação, pela recorrente, de qualquer prova mostrando que o valor de R$
10.935.793,20, excluído do Lucro Real e da base de cálculo da CSLL na forma da
legislação que cuida das operações de swap, tenha sido incluído nestas mesmas bases
em 2011.
E esta prova seria extremamente singela: bastaria a apresentação do
LALUR de 2011, livro que não está encartado aos autos.
E veja-se que o Acórdão recorrido data de 14 de fevereiro de 2017, mais
de oito anos atrás, portanto, e já alertou sobre esta lacuna, tempo mais que suficiente
para que esta prova - banal - se fizesse presente.
Fl. 3300
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.402 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.728585/2014-50
102
Não se fez!
Por fim, impende destacar que aceitei em outras passagens deste voto as
planilhas elaboradas pela recorrente (de cunho unilateral) para comprovar as suas
alegações em razão de estarem sustentadas em outros meios probatórios.
Neste tópico, porém, ainda que os demonstrativos juntados tenham
bastante solidez para mostrar os valores apurados (em relação ao valor excluído de 10,9
milhões, nenhuma dúvida permaneceu), faltou o principal e indispensável: A
COMPROVAÇÃO de que o mesmo montante foi ADICIONADO às bases de cálculo do
IRPJ e da CSLL.
Prova que, como dito, poderia ser feita de forma absolutamente singela,
com a apresentação do LALUR, desde que, claro, essa adição tenha realmente ocorrido.
Assim, por falta de comprovação da efetiva adição deste valor às bases
imponíveis de IRPJ e de CSLL no ano subsequente à sua exclusão, voto por negar
provimento ao recurso voluntário neste tópico para manter os lançamentos no valor
tributável de R$ 10.935.793,20.
B.2) DAS DESPESAS DE AMORTIZAÇÃO - CONTRATO DE EXCLUSIVIDADE NA
AQUISIÇÃO DA CARTEIRA DE CLIENTES DA PLUG IN
A respeito, acusou o Fisco tratar-se de amortização, pelo prazo de 05
anos, do contrato de exclusividade/não concorrência firmado pelo UOL, quando da
aquisição de carteira da “Plug-In”, 12/2007, por R$ 1.899.432,00, tendo referido valor sido
adicionado às BC do IRPJ e CSLL, no ajuste do ano-calendário de 2007, e lançado na
parte “B” do LALUR. Sequencialmente, a partir de 2008, o montante foi amortizado em
20% ao ano, sendo a referida amortização (R$ 379.886,40) excluída das BC do IRPJ e
CSLL, com a baixa no LALUR.
Segundo o libelo acusatório, não veio aos autos a documentação
probatória. Além disso, a recorrente não informou a razão da adição de R$ 1.899.432,00
às BC do IRPJ e CSLL. Ainda que o motivo fosse constituição de provisão neste valor,
gerando uma despesa contábil, e a necessidade de adição, não apresentou lançamentos
contábeis do resultado de 2007, nem a parte “A” do LALUR correspondente para
demonstrar a escrituração da referida adição naquela oportunidade. Ainda assim, seria
necessário identificar os lançamentos contábeis que demonstrassem que o objeto da
exclusão integrou o resultado contábil como receita de reversão de provisão no ano de
2010. Mas nas cópias apresentadas, onde constariam as contabilizações das provisões
constituídas e respectivas reversões (2009 e 2010) não se logrou localizar o razão
contábil correspondente a uma possível reversão de R$ 379.886,40.(valor em discussão).
Em contraparte, afirmou a recorrente (RV – fls. 2664/2665):
Fl. 3301
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103

A decisão de origem manteve o trabalho fiscal por ter entendido não se
estar diante da hipótese prevista no artigo 325, I, do RIR/1999 e por falta de comprovação
documental.
O tema é tratado nos artigos 324 a 329 do RIR/1999.
Naquilo que interessa, impende a reprodução dos seguintes dispositivos,
com todos os destaques acrescidos:
Art. 324. Poderá ser computada, como custo ou encargo, em cada
período de apuração, a importância correspondente à recuperação
do capital aplicado, ou dos recursos aplicados em despesas que
contribuam para a formação do resultado de mais de um período de
apuração (Lei no 4.506, de 1964, art. 58, e Decreto-Lei no 1.598, de
1977, art. 15, § 1o).
§ 1o Em qualquer hipótese, o montante acumulado das quotas de
amortização não poderá ultrapassar o custo de aquisição do bem ou
direito, ou o valor das despesas (Lei no 4.506, de 1964, art. 58, § 2o).
§ 2o Somente serão admitidas as amortizações de custos ou despesas
que observem as condições estabelecidas neste Decreto (Lei no 4.506,
de 1964, art. 58, § 5o).
§ 3 Se a existência ou o exercício do direito, ou a utilização do bem,
terminar antes da amortização integral de seu custo, o saldo não
amortizado constituirá encargo no período de apuração em que se
extinguir o direito ou terminar a utilização do bem (Lei no 4.506, de
1964, art. 58, § 4o).
§ 4o Somente será permitida a amortização de bens e direitos
intrinsecamente relacionados com a produção ou comercialização dos
bens e serviços (Lei no 9.249, de 1995, art. 13, inciso III).
----
Fl. 3302
DF CARF MF
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104
Art. 325. Poderão ser amortizados:
I - o capital aplicado na aquisição de direitos cuja existência ou
exercício tenha duração limitada, ou de bens cuja utilização pelo
contribuinte tenha o prazo legal ou contratualmente limitado, tais
como (Lei no 4.506, de 1964, art. 58):
a) patentes de invenção, fórmulas e processos de fabricação, direitos
autorais, licenças, autorizações ou concessões;
b) investimento em bens que, nos termos da lei ou contrato que regule
a concessão de serviço público, devem reverter ao poder concedente,
ao fim do prazo da concessão, sem indenização;
c) custo de aquisição, prorrogação ou modificação de contratos e
direitos de qualquer natureza, inclusive de exploração de fundos de
comércio;
----
Art. 326.A quota de amortização dedutível em cada período de
apuração será determinada pela aplicação da taxa anual de
amortização sobre o valor original do capital aplicado ou das
despesas registradas no ativo diferido (Lei no 4.506, de 1964, art. 58, §
1o).
§ 1o Se a amortização tiver início ou terminar no curso do período de
apuração anual, ou se este tiver duração inferior a doze meses, a taxa
anual será ajustada proporcionalmente ao período de amortização,
quando for o caso.
§ 2oA amortização poderá ser apropriada em quotas mensais,
dispensado o ajuste da taxa para o capital aplicado ou baixado no
curso do mês.
Pois bem, a aquisição, pela recorrente, da carteira da “Plug-In” em
dezembro de 2007, por R$ 1.899.432,00, restou incontestável, posto que não refutada em
momento algum pela Fiscalização e pela DRJ, cabendo apreciar a dedução do ágio
(amortização), à razão de 20% ao ano, como procedida pela recorrente e sua
dedutibilidade para fins fiscais.
Concretamente, as alegações das partes são no sentido de que i) não
haveria contrato nos autos mostrando o prazo do contrato firmado pela recorrente e “Plug-
In” (DRJ) e que, ii) a amortização seria pacificamente aceita pelos dizeres dos artigos 324
e 325 do RIR/1999 e, caso assim não entendido, a parcela deveria ser apropriada
integralmente no momento da aquisição, nas palavras da contribuinte RV – fls. 2666):
Fl. 3303
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105

A argumentação da recorrente é forte, porém esbarra num impedimento
explícito da legislação, especificamente no § 2o, do artigo 324 (com base legal na Lei no
4.506/1964, artigo 58, § 5o), verbis:
Art. 324. Poderá ser computada, como custo ou encargo, em cada
período de apuração, a importância correspondente à recuperação do
capital aplicado, ou dos recursos aplicados em despesas que
contribuam para a formação do resultado de mais de um período de
apuração (Lei no 4.506, de 1964, art. 58, e Decreto-Lei no 1.598, de
1977, art. 15, § 1o).
§ 2 Somente serão admitidas as amortizações de custos ou despesas
que observem as condições estabelecidas neste Decreto (Lei no 4.506,
de 1964, art. 58, § 5o).
O que remete ao artigo 325, I, “c” (invocado pela recorrente) que
prescreve:
Art. 325. Poderão ser amortizados:
I - o capital aplicado na aquisição de direitos cuja existência ou
exercício tenha duração limitada, ou de bens cuja utilização pelo
contribuinte tenha o prazo legal ou contratualmente limitado, tais
como (Lei no 4.506, de 1964, art. 58):
(...)
c) custo de aquisição, prorrogação ou modificação de contratos e
direitos de qualquer natureza, inclusive de exploração de fundos de
comércio;
E, nesse ponto, vejo que razão cabe à decisão de 1o Piso que
literalmente estampou INEXISTIR prazo legal ou contratual fixado no contrato
juntado, situação agravada pelo fato de não ter vindo aos autos o nominado Anexo IV -
contrato principal.
Veja-se (Ac. DRJ – fls. 2516/2517):
Por fim, a cláusula Treze estabelece que o acordo vigorará até o cumprimento pelas
partes de todas as obrigações estabelecidas, a saber:
Fl. 3304
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106

“Pelo que foi visto, é possível perceber que não há no presente contrato qualquer
informação quanto ao período da suposta (e limitada) duração de sua vigência. Da
mesma forma, que não foi possível localizar nos autos o denominado Contrato
Principal, que como mencionado na cláusula 22.1, integraria o anexo IV”
:

Essa situação anômala foi comprovada por este Relator que compulsou
os autos e verificou NÃO EXISTIR MESMO o Anexo IV. Observe-se a página em branco
(arquivo não paginável juntado aos autos – fls. 205), última folha após o “Anexo III”:
Fl. 3305
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107

Com isso, não podendo ser aferido o cumprimento do requisito essencial
previsto na legislação (artigo 324, § 2o, do RIR/1999), a amortização e sua dedutibilidade
das bases imponíveis do IRPJ e da CSLL restaram prejudicadas.
Por fim, de se destacar que o Acórdão de 1o Piso já fez referência a esta
anomalia (inexistência do “Anexo IV”), mas, mesmo assim, passados mais de oito anos
desde a prolação do aresto e o julgamento do recurso voluntário, a recorrente não
providenciou citado documento.
E tempo para isso, não lhe faltou.
Concluindo, não aproveita à recorrente a alegação de que poderia ter feito
o lançamento como despesa no ato (ainda assim prevaleceria a exigência do contrato
com as cláusulas) e nem que teria sido “conservadora” por amortizar o ágio tão somente à
razão de 20% ao ano.
Na realidade, esta prerrogativa se dá com os investimentos que tenham
suporte no artigo 325, “II”4 (não é o caso dos autos, que se reportam ao inciso “I”).

4Art. 325. Poderão ser amortizados:
II - os custos, encargos ou despesas, registrados no ativo diferido, que contribuirão para a formação
do resultado de mais de um período de apuração, tais como:
Fl. 3306
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108
Veja-se:
Art. 327.A taxa anual de amortização será fixada tendo em vista:
I - o número de anos restantes de existência do direito (Lei no 4.506, de
1964, art. 58, § 1o);
II - o número de períodos de apuração em que deverão ser usufruídos
os benefícios decorrentes das despesas registradas no ativo diferido.
Parágrafo único. O prazo de amortização dos valores de que tratam
as alíneas "a" a "e" do inciso II do art. 325 não poderá ser inferior a
cinco anos (Lei no 4.506, de 1964, art. 58, § 3o).
Desse modo, mesmo sendo bastante plausível que exista o “Anexo IV”
que preveja o prazo contratual avençado (não é crível que um contrato desta magnitude
seja omisso em relação a uma cláusula tão básica), fato é que ao julgador cabe julgar de
acordo com sua convicção, argumentos das partes, legislação, jurisprudência e normas
do direito, mas, igualmente e em escala mais robusta, com as provas acostadas aos
autos.

a) as despesas de organização pré-operacionais ou pré-industriais (Lei no 4.506, de 1964, art. 58,
§ 3o, alínea "a");
b) as despesas com pesquisas científicas ou tecnológicas, inclusive com experimentação para
criação ou aperfeiçoamento de produtos, processos, fórmulas e técnicas de produção, administração ou
venda, de que trata o caput do art. 349, se o contribuinte optar pela sua capitalização (Lei no 4.506, de 1964,
art. 58, § 3o, alínea "b");
c) as despesas com prospecção e cubagem de jazidas ou depósitos, realizadas por concessionárias
de pesquisa ou lavra de minérios, sob a orientação técnica de engenheiro de minas, de que trata o § 1o do
art. 349, se o contribuinte optar pela sua capitalização (Lei no 4.506, de 1964, art. 58, § 3o, alínea "b");
d) os custos e as despesas de desenvolvimento de jazidas e minas ou de expansão de atividades
industriais, classificados como ativo diferido até o término da construção ou da preparação para exploração
(Lei no 4.506, de 1964, art. 58, § 3o, alínea "c");
e) a parte dos custos, encargos e despesas operacionais registrados como ativo diferido durante o
período em que a empresa, na fase inicial da operação, utilizou apenas parcialmente o seu equipamento ou
as suas instalações (Lei no 4.506, de 1964, art. 58, § 3o, alínea "d");
f) os juros durante o período de construção e pré-operação (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 15,
§ 1o, alínea "a");
g) os juros pagos ou creditados aos acionistas durante o período que anteceder o início das
operações sociais ou de implantação do empreendimento inicial (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 15,
§ 1o, alínea "b");
h) os custos, despesas e outros encargos com a reestruturação, reorganização ou modernização da
empresa (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 15, § 1o, alínea "c").

Fl. 3307
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109
E neste aspecto, neste tópico, ausente a prova necessária.
Por esse motivo e o que mais consta nos autos, acompanho a decisão
recorrida e voto por negar provimento ao recurso voluntário neste tópico, mantendo os
lançamentos sobre a base tributável de R$ 379.886,40.
B.3) DA PROVISÃO PARA CONTINGÊNCIAS TRABALHISTAS E CÍVEIS NÃO
COMPROVADAS
A glosa efetuada somou R$ 2.664.151,26 e, segundo o Fisco, a
contribuinte “não apresentou a Parte ‘A’ do LALUR que demonstrasse as respectivas adições
nos referidos exercícios anteriores”.
De sua parte, a recorrente sustentou estar apresentando a parte “B” do
LALUR de 2010 (doc. livros_6) com o fito de comprovar a legitimidade do procedimento
adotado.
Mais ainda, que (RV – fls. 2667):

Compulsando referido arquivo não paginável (Doc. outros 41 - fls. de
anexação 1960), verifiquei que o valor acima referido e que foi objeto da glosa havida,
está comprovado:
Conta
Dt.lçto.
No doc.
Mont.em MI
MoedI Texto
21621001 31.03.2010
3100042009
198.808, BRL
CONTINGÊNCIAS TRABALHISTAS / REF. 03/2010
21621001 30.06.2010
3100064387

3.035,97 BRL
VR. CONTING. TRABALHISTA REF. 06/2010
21621001 30.09.2010
3100102960
(5.365,59) BRL
PROVISÃO CONTIGÊNCIAS TRABALHISTAS 09/2010
21621001 31.12.2010
3100593455
(99.747,72) BRL
ADIÇÃO CONTINGÊNCIAS TRABALHISTAS DEZ10
21621003 31.03.2010
3100033740

22.046,83 BRL
PROV.CONTING.CÍVEIS RODRIGUES BARBOSA MAR/2010
21621003 31.03.2010
3100033740
-
BRL
VR.CONTING.AFILIADOS RODRIGUES BARBOSA MAR/2010
Fl. 3308
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110
(497.690,85)
21621003 31.03.2010
3100033740
(28.895,72) BRL
VR.CONTING.CÍVEIS RFOR MAR/2010
21621003 31.03.2010
3100033740

2.943,96 BRL
REVERSÃO CONTING.CÍVEIS RFOR MAR/2010
21621003 30.06.2010
3100064385
-
(14.464,25) BRL
VR. CONTING. CIVEIS RFOR JUN/2010
21621003 30.06.2010
3100064385

12.153,68 BRL
REVERSÃO CONTING. CIVEIS RFOR JUN/2010
21621003 30.06.2010
3100067263

219.485,89 BRL
VR. CONTING. AFILIADOS RODRIGUES BARBOSA JUN/2010
21621003 30.06.2010
3100067306
-
(113.236,54) BRL
VR. CONTING. CIVEIS RODRIGUES BARBOSA JUN/2010
21621003 30.09.2010
3100102173

384.565,04 BRL
Baixas - PROC RODRIGUES BARBOSA AFILIADOS 3TRI
21621003 30.09.2010
3100102173
-
(194.374,31) BRL
Adições- PROC RODRIGUES BARBOSA 3TRI2010
21621003 30.09.2010
3100102173

64.932,91 BRL
Baixas- PROC RODRIGUES BARBOSA 3TRI2010
21621003 30.09.2010
3100109851
-
(27.667,31) BRL
Adições - PROCESSOS RAYES FAGUNDES 3TRI2010
21621003 30.09.2010
3100109851

2.529,70 BRL
Baixas - PROCESSOS RAYES FAGUNDES 3TRI2010
21621003 31.12.2010
3100593223
-
(143.891,58) BRL
ADIÇÃO CONTINGENCIA RODRIGUES BARBOSA DEZ10
21621003 31.12.2010
3100593223

19.736,73 BRL
BAIXA CONTINGENCIA RODRIGUES BARBOSA DEZ10
21621003 31.12.2010
3100593428
-
(48.061,00) BRL
ADIÇÃO CONTINGÊNCIAS RFOR DEZ10
21621003 31.12.2010
3100593428

7.064,34 BRL
BAIXA CONTINGÊNCIAS RFOR DEZ10
21621003 31.12.2010
3100593834

250.000,00 BRL
BAIXA CONTINGÊNCIA CÍVEIS AFILIADOS DEZ09
22513001 31.03.2010
3100033740
-
(70.079,09) BRL
VR.CONTING.CÍVEIS RFOR MAR/2010
22513001 31.03.2010
3100033740

BRL
REVERSÃO CONTING.CÍVEIS RFOR MAR/2010
Fl. 3309
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.402 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.728585/2014-50
111
71.104,87
22513001 30.06.2010
3100064385

63.279,91 BRL
VR. CONTING. CIVEIS RFOR JUN/2010
22513001 30.06.2010
3100064385

72.413,48 BRL
REVERSÃO CONTING. CIVEIS RFOR JUN/2010
22513001 30.06.2010
3100067306
-
(3.176,35) BRL
VR. CONTING. CIVEIS RODRIGUES BARBOSA JUN/2010
22513001 30.06.2010
3100073190
2.623.377,60 BRL
REVERSÃO POR INCLUSÃO PROCESSO REFIS-NOV/09
22513001 30.09.2010
3100102173
-
(753,00) BRL
Adições- PROC RODRIGUES BARBOSA 3TRI2010
22513001 30.09.2010
3100109851
-
(21.506,00) BRL
Adições - PROCESSOS RAYES FAGUNDES 3TRI2010
22513001 30.09.2010
3100109851

47.437,88 BRL
Baixas - PROCESSOS RAYES FAGUNDES 3TRI2010
22513001 31.12.2010
3100593223
-
(10.801,21) BRL
ADIÇÃO CONTINGENCIA RODRIGUES BARBOSA DEZ10
22513001 31.12.2010
3100593428
-
(174.315,73) BRL
ADIÇÃO CONTINGÊNCIAS RFOR DEZ10
22513001 31.12.2010
3100593428

55.739,36 BRL
BAIXA CONTINGÊNCIAS RFOR DEZ10
22513002 30.09.2010
3100109850
-
(2.667,64) BRL
PROVISÃO CONTIGÊNCIAS TRABALHISTAS 09/2010
22513002 31.12.2010
3100593455
-
(1.575,24) BRL
ADIÇÃO CONTINGÊNCIAS TRABALHISTAS DEZ10
22513002 31.12.2010
3100593455

1.763,72 BRL
BAIXA CONTINGÊNCIAS TRABALHISTAS DEZ10
2.664.151,26
Este valor líquido representa a soma algébrica das adições e exclusões
havidas no próprio ano (por trimestres), de modo que, embora o TVF aponte que a
contribuinte não comprovou que teria feito em anos anteriores, a adição dos valores
excluídos em 2010, vejo que a planilha acima dá suporte à elaboração do Lucro Real
como consta da Parte “A” do LALUR de 2010 (fls. 1645/1646):
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Algebricamente somando (R$ 445.849,81 – R$ 3.110.001,07) = (R$ 2.664.151,26)
Ateste-se que estes valores estão escriturados no LALUR 2010, partes
“A” e “B” (fls. 1638/1671):

Somando as colunas crédito (adições) e débito (exclusões), chega-se ao
mesmo resultado acima (R$ 445.849,81 – R$ 3.110.001,07).
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Pelo exposto e documentos juntados, entendo comprovadas as exclusões
referidas neste tópico e dou provimento ao recurso voluntário para afastar da tributação, o
valor tributável de R$ 2.664.151,26.
B.4) DA PROVISÃO PARA CONTINGÊNCIAS TRIBUTÁRIAS COM EXIGIBILIDADE
SUSPENSA
Trata-se de provisão constituída em face de ação judicial Mandado de
Segurança para fins de declaração de inconstitucionalidade da COFINS não-cumulativa,
pois que objetivou permanecer na sistemática anterior (cumulativa).
Em 2010 a recorrente aderiu a programa de parcelamento, desistindo do
objeto do Mandado de Segurança, tendo verificado que em 31/12/2009 o saldo da conta
de provisão era de 19,9 milhões.
Com a conversão dos depósitos em renda da União, teria liquidado as
provisões e excluído contabilmente o valor de 19,9 milhões da BC do IRPJ e CSLL,
debitando a conta de provisão 22513005, e creditando a conta depósitos judiciais
13413005, como contrapartida da reversão das provisões.
Informou que debitou o total de 20,4 milhões na Parte B do LALUR (19,9
de 13/12/2009 e 537 mil provisionados em 2010).
A decisão recorrida, embora tenha confirmado as informações sobre a
ação judicial e sua desistência, via parcelamento, assentou, além de outros
questionamentos, que “não obstante tais verificações, entendo que, a fim de se resguardar a
lisura do voto, entendo ser fundamental a prova das adições anteriores efetuadas na parte A do
LALUR, desde 2004, visto que não logrei detectá-los nos arquivos apresentados”.
A recorrente sustenta (RV – fls. 2669):

Conferindo o LALUR/2009 citado pela recorrente (doc. livros 5 – outros –
fls. 1622- conta 023035), constatei o seguinte em 31/12/2009 (com projeção para 2010):
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No detalhe o saldo:

Consequentemente, salvo se estampado em outro documento, livro ou
rubrica não identificada, o montante comprovado até 2009 e que teria sido adicionado no
LALUR para composição das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL era de R$
18.186.601,75 e não de R$ 19.950.988,82 como assentado pela recorrente e objeto da
autuação do Fisco.
Desse modo, dou provimento parcial ao recurso voluntário para cancelar
parte do lançamento no montante tributável de R$ 18.186.601,75, mantendo intacta a
diferença de R$ 1.764.387,07.
B.5) DA PROVISÃO PARA DESPESAS
Como última infração, o Fisco glosou a rubrica “outras despesas”, no
montante de R$ 17.952.973,50 em razão de falta de comprovação de adição em períodos
anteriores, especificamente no ano de 2004.
Efetivamente, não houve a entrega do LALUR/2004, mas a recorrente
elaborou planilha com o demonstrativo completo do Lucro Real de 2004, abaixo
reproduzida de forma resumida, devendo-se destacar que a planilha juntada está
analiticamente elaborada, com todos os detalhes minuciosamente descritos (arquivo não
paginável – doc. “outros – 44” – fls. 1979):
Imposto de Renda sobre o Lucro Real

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Natureza dos Ajustes
dez/04
Receitas

378.018.722,82
Despesas

(369.457.220,26)
Lucro ( Prejuízo ) do Período antes IR e CS

8.561.502,56
Despesas IRPJ
-
Despesas CSL
-
Lucro ( Prejuízo ) do Período Depois IR e CS

8.561.502,56
Adições

Lucros Intercompany

2.058.839,78
Atualização de Juros Pis

43.687,24
Atualização de Juros Cofins

747.622,87
Brindes

1.733.778,47
Depósito Judicial - SAT

399.425,20
Depósito Judicial - FGTS

342.558,50
Depósito Judicial - ICMS

7.632.812,12
Despesas Indedutíveis
-
Equivalência Patrimonial

10.264.799,86
Multas Indedutíveis

69.439,80
Outras Provisões

51.831.372,85
Prêmios e Gratificações
-
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Provisão Auditoria
-
Provisão Contingência - COFINS

594.106,36
Provisão Contingência - COFINS 1%

4.413.304,58
Provisão Contingência - ICMS e Atualização

5.989.709,90
Provisão Contingência - Trabalhistas e Cíveis

136.189,46
Provisão Contingência - COFINS 1%

4.427.517,17
Provisão PIS - Variação Cambial

43.942,77
Provisão Devedores Duvidosos

(4.621.297,97)
Provisão Perda de Investimentos (a)

19.788.636,87
Transfer Pricing

31.971,46
Variação Cambial Aplicações Financeiras
-
Variação Cambial Debentures

13.567.286,78
Total de Adições

119.495.704,07

Exclusões

Outras Provisões

49.778.000,11
Reversão PLR

2.660.425,64
Amortização Ágio Zip Net

77.665.246,44
Provisão de Permutas
-
Variação Cambial Aplicações Financeiras
-
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Variação Cambial Debentures
-

Total de Exclusões

130.103.672,19

Lucro ( Prejuízo ) Real

(2.046.465,56)

(-) Compensação de Prejuízos Fiscais ( 30% )
-

Lucro ( Prejuízo ) Real depois da Compensação
-

1 - IRPJ a Alíquota de 15%
-

(-) Desconto do Adicional Federal

(240.000,00)
Base do Adicional Federal
-

2 - Adicional Federal de 10%
-

(=) Valor de Imposto a Pagar (1+2)
-

Deduções

(-) Incentivos Fiscais
-
(-) Imp. de Renda Devido em Meses Anteriores
-
(-) Imp. de Renda Retido na Fonte

415.900,27
(-) Imp. Pg. no Ext. s/ Lucros, Rend. e Ganhos de Capital
-
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(-) Imp. de Renda Retido por Órgão Público

47.132,83
(-) Imp. de Renda Pg s/ Ganhos no Merc. de Renda Variável

1.175.791,50

Total de Deduções

1.638.824,60

Valor de Imposto de Renda a Recolher
-

NOTAS:

(a) Valor adicionado em 2004 a título de "Provisão Perda de Investimento"

Entendo, portanto, comprovada a adição do valor de R$ 17.952.973,50 às
bases imponíveis do IRPJ e da CSLL, pelo que cabível sua exclusão, respeitadas as
normas a respeito, das mesmas bases em períodos posteriores.
Desse modo, voto por dar provimento ao recurso voluntário neste tópico
para afastar os lançamentos relativos à rubrica “Provisão para Despesas” no valor
tributável de R$ R$ 17.952.973,50.
Encerradas as análises documentais, passo aos temas subsidiários
suscitados pela defesa da recorrente.
DA IMPOSSIBILIDADE DE MODIFICAÇÃO DE CRITÉRIOS JURÍDICOS DO
LANÇAMENTO – VIOLAÇÃO AO ARTIGO 146 DO CTN
Disserta a recorrente em seu recurso voluntário fls. 2673):
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A respeito, vejo que a decisão a quo bem tratou da matéria, de modo que
adoto como razões de decidir e como se minhas e de minha lavra pessoal fossem, na
forma do artigo 50, V, § 1o, da Lei no 9.784/19995 e artigo 114, § 12, I, do RICARF vigente
(Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023)6, as razões de decidir externadas
pela decisão recorrida no Acórdão no 12-85.407 - 4a Turma da DRJ/RJO, sessão de 14
de fevereiro de 2017, relatoria do Julgador William da Silva Siqueira, abaixo reproduzida
– (fls. 2522/2525 –eventuais destaques são do original), sem prejuízo de minhas
eventuais observações ao final do voto.
“5.171 Alega também, a Impugnante, ter havido modificação
retroativa de critérios jurídicos quanto aos itens: i) glosas das
exclusões dos juros de títulos emitidos pelo NKB; ii) operações de
swap não realizadas; e, iii) amortização do contrato de exclusividade
com a Plug-IN, solicitando, assim, o cancelamento de tais autuações
por violarem o art. 146 do CTN, já que referido dispositivo vedaria a

5Art. 50. Os atos administrativos deverão ser motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos
jurídicos, quando:
(...)
V - decidam recursos administrativos;
(...)
§ 1o A motivação deve ser explícita, clara e congruente, podendo consistir em declaração de concordância
com fundamentos de anteriores pareceres, informações, decisões ou propostas, que, neste caso, serão
parte integrante do ato.

6Art. 114. As decisões dos colegiados, em forma de acórdão ou resolução, serão assinadas pelo presidente,
pelo relator, pelo redator designado ou por conselheiro que fizer declaração de voto, devendo constar,
ainda, o nome dos conselheiros presentes, ausentes e impedidos ou sob suspeição, especificando-se, se
houver, os conselheiros vencidos, a matéria em que o relator restou vencido e o voto vencedor.
(...)
§12. A fundamentação da decisão pode ser atendida mediante:
I - declaração de concordância com os fundamentos da decisão recorrida

Fl. 3318
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120
modificação retroativa de critérios jurídicos do lançamento, e que tal
modificação só seria permitida aos fatos jurídicos tributários
posteriores à ciência do contribuinte dessa alteração.
5.172 Refere-se a Impugnante ao procedimento fiscal anterior (a/c
2008), quando as mesmas exclusões foram acatadas pela
fiscalização.
5.173 De se consignar, nessa temática, que, a respeito do contrato
de exclusividade com a Plug-IN, o argumento prospera, não devendo
ser tratado nesse voto, vez que se concluiu pela falta de prova
documental acerca da limitação temporal do direito adquirido, não
sendo o caso de análise sobre eventual e possível mudança de
critério jurídico no lançamento.
5.174 Quanto às demais glosas (Operação de Swap e Juros de
títulos da dívida pública adquiridos no Estado da Noruega), é
importante relembrar, inicialmente, a letra do citado art. 146 do CTN,
a saber:
Art. 146. A modificação introduzida, de ofício ou em conseqüência de
decisão administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados
pela autoridade administrativa no exercício do lançamento somente
pode ser efetivada, em relação a um mesmo sujeito passivo, quanto
a fato gerador ocorrido posteriormente à sua introdução.
5.175 Mais recentemente, a Lei n. 9.784/99, que disciplina o
processo administrativo, vedou a aplicação de nova interpretação de
norma jurídica a fatos pretéritos, conforme o art. 2o, XIII, § único,
verbis:
Art. 2o A Administração Pública obedecerá, dentre outros, aos
princípios da legalidade, finalidade, motivação, razoabilidade,
proporcionalidade,
moralidade,
ampla
defesa,
contraditório,
segurança jurídica, interesse público e eficiência.
Parágrafo único. Nos processos administrativos serão observados,
entre outros, os critérios de:
[...]
XIII - interpretação da norma administrativa da forma que melhor
garanta o atendimento do fim público a que se dirige, vedada
aplicação retroativa de nova interpretação.
5.176 A Impugnante afirmou, em outras palavras, que a interpretação
adotada nos lançamentos de ofício gera efeitos ultrativos em relação
ao ano analisado, perdurando até o fim da fiscalização anterior
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(através do termo de encerramento). Contudo, penso que não se
deve lhe atribuir razão.
5.177 A fiscalização anterior, apesar de encerrada em 22/01/2013,
tratou exclusivamente do ano-calendário 2008, nesse sentido,
entendo que os efeitos dos critérios adotados terão o condão de
impedir que nova interpretação se preste a autorizar a revisão
daquele lançamento (referente àquele ano-calendário) e, também,
dos eventuais anteriores que tratarem do mesmo objeto. Penso ser
esse o objetivo da norma, contrario sensu dos que advogam acerca
da maior extensão dos efeitos da norma do art. 146 do CTN,
pensamento com o qual não me coaduno.
5.178 Veja-se o conteúdo da súmula 227 do antigo TFR, quando
expressa que a mudança de critério jurídico adotado pelo fisco não
autoriza a revisão de lançamento. Obviamente, não é o que está
ocorrendo nestes autos.
5.179 O STF possui entendimento similar, uma vez que o “erro de
direito”, que é o que parece ter ocorrido na fiscalização anterior (para
os tópicos em relação aos quais decidiu-se de forma diferente no
presente processo), quando o auditor aceitou todas as alegações da
Impugnante, não está incluído nas hipóteses do art. 149 do CTN (que
justificam a revisão de ofício de lançamento). E é justamente por isso
que aquele lançamento estará protegido, mesmo de uma revisão na
ocorrência do citado erro, vez que o CTN objetivou, no art. 146,
privilegiar o princípio jurídico da não surpresa, corolário do princípio
da segurança jurídica, como nos orienta Ricardo Alexandre, em seu
livro Direito Tributário Esquematizado, 7a edição revista e atualizada,
Editora Método: São Paulo, pg. 394.
Perceba-se que, entre as hipóteses que justificam a revisão de ofício
de lançamento (CTN, art. 149), não aparece qualquer caso que
possa ser enquadrado no conceito de “erro de direito”.
Tenta-se proteger o princípio da segurança jurídica e o seu corolário
em matéria tributária, o princípio da não surpresa, de forma a garantir
que as mudanças no critérios jurídicos adotados pela Administração
Tributária, no exercício da atividade do lançamento, só terão efeitos
ex nunc, sendo aplicáveis somente aos casos futuros.
Assim, a título de exemplo, se a Administração Tributária vinha
aceitando como correta a adoção de determinada classificação
fiscal para certa mercadoria, não pode posteriormente, com
base em novos critérios, alterar o entendimento de forma
retroativa para a revisão de lançamentos já efetuados. (g.n.)
5.180 Cita, a título ilustrativo, os seguintes julgados do STJ:
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"Tributário. IPI. Mandado de segurança. Importação de mercadoria.
Desembaraço aduaneiro. Classificação tarifária. Autuação posterior.
Revisão de lançamento por erro de direito. Súmula 227RF [rectius:
TFR]. Precedentes. Aceitando o Fisco a classificação feita pelo
importador no momento do desembaraço alfandegário ao produto
importado, a alteração posterior constitui-se em mudança de critério
jurídico vedado pelo CTN. Ratio essendi da Súmula 227/ TRF
[rectius: TFR] no sentido de que 'a mudança de critério jurídico
adotado pelo fisco não autoriza a revisão do lançamento'. Incabível o
lançamento suplementar motivado por erro de direito. Recurso
improvido" (STJ, t.• T., Resp 412.904/SC, Rei. Min. Luiz Fux, j.
07.05.2002, DJ 27.05.2002, p. 142).
"Tributário-IPTU-Apart-hotel: Classificação. 1. Esta Corte tem
precedente, no sentido de que o município tem competência para
legislar sobre IPTU, podendo classificar os imóveis, definindo quais
os que devem pagar a exação municipal mais ou menos gravosa
(REsp 196.027/RJ). 2. Hipótese em julgamento em que a
municipalidade, de forma unilateral, alterou a classificação,
invocando os princípios da isonomia e da capacidade contributiva do
contribuinte, razões não elencadas no art. 149 do CTN para que se
faça a revisão de lançamento (precedente desta Turma REsp
1.718/RJ). 3. Recurso especial conhecido e provido pela letra a do
permissivo constitucional [art. 105, III]" (STJ, 2.• T., REsp
259.057/RJ, Rei. Min. Eliana Calmon,j. 12.09.2000, DJ09.10.2000, p.
136).
5.181 A mencionada segurança jurídica a que se refere o dispositivo
do CTN, como visto, encontra-se na vedação da revisão dos atos já
praticados sob argumento da existência de novo critério interpretativo
(ou em erro de direito), pois a administração pública pode (e deve)
rever de ofício seus próprios atos, quando eivados de ilegalidade;
note-se que essa possibilidade existe até mesmo em caso de não
conhecimento de recurso em face da preclusão, como nos orienta o
art. 63, §2o da Lei n. 9.784/9944. Nesse sentido, também se encontra
a Súmula 346 do STF45.
5.182 Por fim, importante observar que, no âmbito dessa
Administração Pública Federal, apenas ao instituto da Consulta se
reconhece a aptidão de fixação plena (anterior e ulterior) de critério
jurídico com a força exonerativa do art. 146 do Código Tributário
Nacional, conforme consta do art. 99, §2o do Decreto n. 7.574/11, no
que se reconhece os efeitos da Solução da Consulta até à data da
ciência da decisão, a saber:
Decreto
no
7.574,
de
2011
(Regulamento
dos
processos
administrados pela RFB)
Fl. 3321
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Da Mudança de Entendimento
Art. 99. O entendimento manifestado em decisão relativa a processo
de consulta sobre classificação fiscal de mercadorias poderá ser
alterado ou reformado, de ofício, pela unidade indicada no inciso I do
art. 92 (Lei no 9.430, de 1996, art. 50, §§ 1o a 3o).
§ 1o O consulente deverá ser cientificado da alteração ou da reforma
de entendimento.
§ 2o Aplica-se o entendimento manifestado em decisão proferida por
Superintendência Regional da Receita Federal do Brasil aos atos
praticados pelo sujeito passivo até a data da ciência, ao consulente,
da alteração ou da reforma de que trata o caput .
Art. 100. Se, após a resposta à consulta, a administração alterar o
entendimento expresso na respectiva solução, a nova orientação
atingirá apenas os fatos geradores que ocorrerem após ser dada
ciência ao consulente ou após a sua publicação na imprensa oficial
(Lei no 9.430, de 1996, art. 48, § 12).
Parágrafo único. Na hipótese de alteração de entendimento expresso
em solução de consulta, a nova orientação alcança apenas os fatos
geradores que ocorrerem após a sua publicação na Imprensa Oficial
ou após a ciência do consulente, exceto se a nova orientação lhe for
mais favorável, caso em que esta atingirá, também, o período
abrangido pela solução anteriormente.
5.183 Por conseguinte, considere-se, também, que na formalização
da exigência do crédito ora impugnado houve a identificação de
hipótese de incidência que vincula a autoridade administrativo-
tributária ao ato do lançamento”.
DOS JUROS SOBRE A MULTA DE OFÍCIO
No RV (fls. 2677/2679) a recorrente questiona a incidência de juros sobre
a multa de ofício.
Sem necessidade de maiores digressões, matéria sumulada e de
observância obrigatória pelos Conselheiros do CARF:
Súmula CARF no 108
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do
Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor
correspondente à multa de ofício
Negado provimento ao pedido.
Fl. 3322
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DO PEDIDO DE DILIGÊNCIA
Esse tema merece reflexão rápida.
Exaustivamente visto no voto, este processo contemplou três diligências
e, a bem da verdade, até poderia comportar mais uma, em face da forma como elas foram
realizadas.
Mas como já me manifestei no início deste voto, entendo que mais uma
diligência provavelmente retornaria com as mesmas conclusões das anteriores e se
mostraria infrutífera, levando a que, mais uma vez, ficasse soterrado o princípio da
celeridade e economia processual prescrito pela Carta Maior em seu artigo 5o, inciso
LXXVIII, que impõe a condução dos processos judiciais e administrativos de forma rápida
e eficiente, evitando-se prolongamentos desnecessários, tudo, claro, sem prejuízo da
segurança jurídica e do direito das partes.
Assim, entendi por analisar um a um todos os documentos e ler
atentamente as arguições das partes para poder elaborar o presente voto, que agora será
submetido ao crivo do Colegiado.
Desse modo, pelo exposto e apoiado na Súmula CARF no 163 (“O
indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia não configura cerceamento
do direito de defesa, sendo facultado ao órgão julgador indeferir aquelas que considerar
prescindíveis ou impraticáveis”), indefiro o pedido de diligência/perícia.
Com isso, pelos motivos expostos, afasto a terceira preliminar arguida
pela defendente, no caso, “nulidade da diligência e violação ao artigo 59, § 3o, do PAF”.
DA TRIBUTAÇÃO REFLEXA
Sobre os lançamentos reflexos, a medida está definida no artigo 9o, § 1o, do
Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972 (PAF):
Art. 9o A exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada serão
formalizados em autos de infração ou notificações de lançamento, distintos para cada
tributo ou penalidade, os quais deverão estar instruídos com todos os termos, depoimentos,
laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito. (Redação dada
pela Lei no 11.941, de 2009)
§ 1o Os autos de infração e as notificações de lançamento de que trata o caput
deste artigo, formalizados em relação ao mesmo sujeito passivo, podem ser objeto de um
único processo, quando a comprovação dos ilícitos depender dos mesmos elementos de
prova.(Redação dada pela Lei no 11.196, de 2005)
Certo, pois, que os autos devem ser lavrados de forma concomitante – artigo 9o,
§ 1o, do PAF e artigo 142 do CTN - e que o julgamento do principal, no caso o IRPJ, refletirá nos
demais, observadas as peculiaridades de cada tributo.
Fl. 3323
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Sendo os lançamentos reflexos mera decorrência do principal e havendo sido
estes julgados procedentes em parte, igual sorte devem colher as demais exigências presentes nos
autos.
DO RECURSO DE OFÍCIO
Aprecio agora o recurso de ofício manejado pela presidência da Turma a quo em
razão de haver sido exonerado crédito tributário no valor R$ 22.009.011,26, bem acima do limite
de alçada previsto, à época, pela Portaria MF no 63, de 9 de fevereiro de 2017 (R$ 2.500.000,00).
Tal exoneração deu-se pelo afastamento da multa de ofício agravada, reduzindo
o percentual da multa aplicada de 112,50% para 75% (em moeda cursiva, de R$ 66.027.033,72
para R$ 44.018.022,46)
Para decidir nessa linha, o Acórdão de 1o Grau entendeu que a maior parte dos
documentos foi apresentada, tendo seu Relator, a respeito, afirmado: “Associo-me ao entendimento
de que o agravamento da multa de ofício seria cabível na hipótese de haver um claro obstáculo por parte da
fiscalizada em não atender as exigências impostas pelo fisco, o que não se vislumbra nos autos”.
Penso exatamente na mesma forma, como já tive oportunidade de me
manifestar em acórdãos de minha relatoria. Por exemplo:
MULTA AGRAVADA.
O agravamento da penalidade só se mostra possível quando presentes
(ou ausentes) atos do fiscalizado no sentido de tolher ou obstruir o
procedimento fiscal de forma contumaz. Tendo o contribuinte, de uma
forma ou outra, integral ou parcialmente, na data fixada ou após esta,
apresentado o que lhe foi exigido e contribuído para que a execução
fiscal se desenrolasse e chegasse ao final, descabe o agravamento (Ac.
no 1402002.511).
Pelo exposto, acompanho a decisão recorrida e voto por negar
provimento ao recurso de ofício, afastando a exoneração do agravamento da multa de
ofício e fixando-a em 75%.
CONCLUSÃO
Por tudo o que se expôs e se relatou, e o que mais consta dos autos,
encaminho meu voto no sentido de afastar as três preliminares suscitadas e, no mérito,
i) dar provimento parcial ao recurso voluntário para, i.i) em relação à infração “omissão de
receitas de vendas e serviços – cancelamento não comprovado de notas fiscais de
vendas”, do total lançado de R$ 208.104.613,72, excluir o valor de R$ 124.379.910,35,
mantendo
o
montante
de
R$
83.724.703,37;
i.ii)
relativamente
à
infração
“exclusões/compensações não autorizadas na apuração do lucro real – exclusões
indevidas”, do total lançado de R$ 98.900.766,94, cancelar R$ 38.803.726,51, mantendo
o montante de R$ 60.097.040,43; ii) negar provimento ao recurso de ofício, chancelando a
decisão recorrida que afastou o agravamento da multa de ofício, reduzindo-a de 112,50%
Fl. 3324
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.402 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.728585/2014-50
126
para 75%; iii) negar provimento ao recurso voluntário na parte em que questionada a
incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício, mantendo sua aplicação, nos termos
da Súmula CARF no 108.
Para melhor fixação e execução do Acórdão, abaixo a tabela contendo os
valores lançados, exonerados e mantidos.
Legenda
Infração 1: - vendas canceladas
Legenda
Infração 2: exclusões indevidas
no voto
vlr. tributável lançado: R$ 208.104.613,72
no voto
vlr. tributável lançado: R$ 98.900.766,94
negado provimento
dado provimento
negado provimento
dado provimento
A1

94.886.404,43
B.1.1
47.016.973,76

A2

1.672.164,24
B.1.2
10.935.793,20

A3

1.551.930,57
B2
379.886,40

A4

21.900.795,23
B3

2.664.151,26
A5

4.368.615,88
B4
1.764.387,07
18.186.601,75
A6
83.724.703,37

B5

17.952.973,50

TOTAIS
83.724.703,37
124.379.910,35
60.097.040,43
38.803.726,51

RESUMO INFRAÇÃO 1
RESUMO INFRAÇÃO 2
LANÇADO
208.104.613,72
LANÇADO

98.900.766,94
EXONERADO
124.379.910,35
EXONERADO

38.803.726,51
MANTIDO
83.724.703,37
MANTIDO

60.097.040,43

RESUMO GERAL
INFRAÇÃO 1 + INFRAÇÃO 2
Fl. 3325
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.402 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.728585/2014-50
127
LANÇADO
307.005.380,66
EXONERADO
163.183.636,86
MANTIDO
143.821.743,80

É como voto.
(assinado digitalmente)
Paulo Mateus Ciccone – Relator

Fl. 3326
DF CARF MF
Original