Tribunal: CARF
Processo: 12154.722048/2020-50
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FABIO KIRZNER EJCHEL
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-11-11
Data de publicação: 2026-01-28

Ementa:
Assunto: Obrigações Acessórias
Ano-calendário: 2015, 2016
DECADÊNCIA. ART. 173, INC, I do CTN.
O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.
PAF. ALEGAÇÕES DE INCONSTITUCIONALIDADE E ILEGALIDADE. SÚMULA CARF No 2.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. Enquanto vigentes, os dispositivos legais devem ser cumpridos.
OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. EFD-CONTRIBUIÇÕES. INFORMAÇÕES INEXATAS, INCOMPLETAS OU OMITIDAS. MULTA.
Configurada a entrega de ECF com informações inexatas, incorretas ou omitidas deve ser aplicada a multa por descumprimento de obrigação acessória.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
12154.722048/2020-50
ACÓRDÃO
3102-003.022 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
11 de novembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
CNH INDUSTRIAL LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Obrigações Acessórias
Ano-calendário: 2015, 2016
DECADÊNCIA. ART. 173, INC, I do CTN.
O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se
após 5 (cinco) anos, contados do primeiro dia do exercício seguinte àquele
em que o lançamento poderia ter sido efetuado.
PAF. ALEGAÇÕES DE INCONSTITUCIONALIDADE E ILEGALIDADE. SÚMULA
CARF No 2.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade
de lei tributária. Enquanto vigentes, os dispositivos legais devem ser
cumpridos.
OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. EFD-CONTRIBUIÇÕES. INFORMAÇÕES INEXATAS,
INCOMPLETAS OU OMITIDAS. MULTA.
Configurada a entrega de ECF com informações inexatas, incorretas ou
omitidas deve ser aplicada a multa por descumprimento de obrigação
acessória.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos
Acordam os membros do colegiado em julgar o recurso da seguinte forma: i) por
unanimidade, para conhecer do recurso e dar provimento parcial a fim de reconhecer a
decadência com relação aos períodos de abril a outubro de 2015; e ii) por maioria, para negar o
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provimento quanto ao cancelamento da multa. Vencidas as conselheiras Joana Maria de Oliveira
Guimarães e Sabrina Coutinho Barbosa.
Assinado Digitalmente
Fábio Kirzner Ejchel – Relator
Assinado Digitalmente
Pedro Sousa Bispo – Presidente
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Jorge Luis Cabral, Joana
Maria de Oliveira Guimarães, Fábio Kirzner Ejchel, Sabrina Coutinho Barbosa, Wilson Antonio de
Souza Correa e Pedro Sousa Bispo (Presidente).

RELATÓRIO
Por bem relatar os fatos, transcrevo trecho do acórdão recorrido:
Trata-se de Auto de Infração (fls. 02/08) relativo a multa regulamentar no valor
total de R$ 29.990.303,34, decorrente da apresentação de EFD-CONTRIBUIÇÕES
com informações inexatas, incompletas ou omitidas e exigida nos termos do art.
16 da Lei no 9.779/99, conforme detalhado no Relatório Fiscal de fls. 09/15, do
qual consta:
“No exercício das funções de Auditor-Fiscal da Receita Federal do
Brasil e em cumprimento ao Termo de Distribuição de Procedimento
Fiscal (TDPF), procedeu-se a fiscalização relativa ao PIS e à Cofins do
período abril/2015 a dezembro/2016.
O foco do procedimento fiscal foi a verificação da procedência dos
pedidos de ressarcimento – PER – de créditos, referentes ao período
fiscalizado.
(...)
O trabalho de auditoria fiscal iniciou-se em 09/03/2020, com
levantamento de informações acerca do crédito pretendido, tais
como notas fiscais informadas pela contribuinte por meio do EFD –
Contribuições e notas fiscais eletrônicas emitidas e recebidas,
utilizando-se o aplicativo ReceitanetBX.
(...)
Durante análise das respostas apresentadas, diversos erros foram
identificados na prestação de informações, na EFD-Contribuições, por
parte da fiscalizada:
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- Foi informado no Bloco F, natureza “Aquisição de bens para
revenda”, valor referente a importação de bens – tal ocorrência está
relacionada no Anexo I.
Segundo o artigo 20 da Parte 1 do Anexo V do RICMS/MG, no caso de
importação, deve ser emitida nota fiscal de entrada:
(...)
Tanto o é que, em resposta ao Termo de Início de Procedimento
Fiscal, a contribuinte apresentou as NF de entrada, as quais deveriam
ser registradas no Bloco C, e não no F.
- Da mesma forma, foi informado no Bloco F, natureza “Aquisição de
bens utilizados como insumos”, diversos documentos referentes
tanto a importação de bens como operações no mercado interno –
tal ocorrência está relacionada no Anexo II.
Quanto aos bens importados, o item anterior já demonstrou a
necessidade de emissão de NF de entrada a ser registrada no Bloco C.
Quanto às operações no mercado interno, em resposta ao Termo de
Intimação Fiscal no 1, apresentou planilha relacionando diversos
documentos, contendo o CNPJ do emitente e número das NF, dados
inexistentes no registro efetuado no Bloco F. Mais uma vez, tais
registros deveriam ser registrados no Bloco C, e não no F.
- Também houve lançamentos no Bloco F, natureza “Armazenagem
de mercadoria e frete na operação de venda”. Trata-se de 2 CT-e
(apresentados em resposta ao TIPF), os quais deveriam estar
lançados no Bloco D, e não no F – tais ocorrências estão relacionadas
no Anexo III.
- Os lançamentos efetuados no Bloco F, natureza “Devolução de
Vendas Sujeitas à Incidência Não-Cumulativa”, eram ausentes de
informações importantes, como CNPJ do emitente dos documentos
fiscais e a chave de acesso, sendo necessária intimação nesse
sentido. Se registrados no Bloco correto – C – não haveria tal
situação. Tanto é que em resposta (ao TIPF), a contribuinte
apresentou planilha com esses dados, podendo assim a fiscalização
verificar a legitimidade dos créditos pretendidos – tais ocorrências
estão relacionadas no Anexo IV.
- Quanto a natureza “Máquinas, equipamentos e outros bens
incorporados ao ativo imobilizado (crédito com base no valor de
aquisição)”, a própria contribuinte reconheceu em resposta a
intimação (TIF no 5), que, erroneamente, informou itens, do grupo
“instalações” no Bloco F130, quando deveriam ser no F120, e que,
quanto ao grupo “Máquinas” e “Equipamentos” registrou como
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“outra periodicidade” em vez de integralmente no mês de aquisição.
(...)
(...)
Tais ocorrências encontram-se no anexo V.
- Por fim, na natureza de base de cálculo “Outras operações com
direito a crédito”, foram lançadas notas fiscais de serviços (resposta
ao TIPF), as quais deveriam constar no Bloco A. Tais ocorrências
encontram-se no Anexo VI.
Registre-se que não se está aqui analisando o mérito de gerar ou não
gerar crédito das contribuições. Tal fato foi feito no procedimento
fiscal, o qual gerou o Relatório de Auditoria Fiscal, com toda a análise
realizada. O que se está externando no presente relatório é a
incorreção
na
prestação
das
informações
prestadas
pela
contribuinte, o que acarreta um cumprimento de obrigações
acessórias de forma inexata.
A EFD - Contribuições trata-se de um arquivo digital instituído no
Sistema Público de Escrituração Digital - SPED, a ser utilizado, a partir
de 01/01/2012, pelas pessoas jurídicas, sujeitas à tributação do
Imposto sobre a Renda com base no Lucro Real. Deverá ser nele
escriturado as contribuições para o PIS/Pasep e a Cofins, com base no
conjunto de documentos representativos das receitas auferidas, bem
como dos custos e despesas geradores de créditos da não-
cumulatividade.
Deste modo, a EFD - Contribuições está dividida em blocos,
possuindo informações dos documentos fiscais de entrada e de saída,
além da apuração das contribuições, destacando-se os seguintes
blocos:
- Bloco A: Documentos fiscais do ISS – Serviços
- Bloco C: Documentos fiscais do ICMS – Mercadorias
- Bloco D: Documentos fiscais do ICMS – Serviços
- Bloco F: Demais documentos e operações
- Bloco M: Apuração da contribuição e crédito do PIS/Pasep e Cofins
Como estabelece o Manual de Orientação do Leiaute da EFD –
Contribuições, aprovado pelo Ato Declaratório Executivo Cofis n° 65,
de 20 de dezembro de 2012, e n° 91, de 09 de dezembro de 2013,
além do Guia Prático da EFD Contribuições, disponível no site do
SPED:<http://sped.rfb.gov.br/pasta/show/1989> (acesso em: 16 de
novembro de 2020), no bloco F (Demais Documentos e Operações)
devem ser informadas as demais operações geradoras de
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contribuição ou de crédito, que não devam ser informadas nos Blocos
A, C e D.
O contribuinte, ao indevidamente escriturar no bloco F ocorrências
que deveriam ser escrituradas no bloco C ou D da EFD, deixa de
prestar informações de forma completa e exata sobre as ocorrências,
já que os registros desse bloco, notadamente o registro F100, pelo
seu caráter genérico, não prevê e não exige tantos campos como, por
exemplo os registros C100, faltando às vezes informações básicas,
como o n° de série do próprio documento fiscal e a identificação do
participante.
A escrituração indevida dessas ocorrências no bloco F causou
maiores dificuldades ao trabalho de Auditoria, com necessidade de
mais intimações, que teve de realizar verificações adicionais, as quais,
se essas ocorrências fossem escrituradas nos blocos corretos, com as
informações pertinentes aos documentos fiscais, seriam realizadas de
forma automática, ou por processamento posterior do arquivo Sped,
ou mesmo na fase de validação do arquivo antes da sua entrega, bem
como menor esforço por parte da própria empresa, para
atendimento aos requerimentos fiscais.
(...)
2 Legislação aplicada
(...)
A empresa fiscalizada, sujeita à tributação do Imposto sobre a Renda
com base no Lucro Real, estava obrigada à entrega do EFD-
Contribuições, conforme estabelece a IN RFB 1.252/12 e alterações
posteriores:
(...)
Ainda a mesma Instrução Normativa, em seu art. 10, com redação
vigente à época, estabelecia que a não apresentação da EFD-
Contribuições no prazo ou a sua apresentação com incorreções ou
omissões, acarretará a aplicação das multas previstas no art. 57 da
Medida Provisória n° 2.158-35, de 24 de agosto de 2001:
(...)
Já o seu texto atual remete à Lei no 8.218/1991:
(...)
O art. 57 da Medida Provisória n° 2.158-35/2001 estabelece o
seguinte:
(...)
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É importante ressaltar que, no regime da não-cumulatividade da
contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, tanto as transações
comerciais e transações financeiras representativas de receitas
quanto despesas são importantes. Em regra, enquanto as receitas
comporão a base de cálculo das contribuições, as despesas vão gerar
créditos próprios do regime não cumulativo, a serem considerados
no cálculo dos valores das contribuições a se pagar, ou suscetíveis de
ressarcimento e compensação.
Com a publicação da Lei n° 13.670, de 30 de maio de 2018, que deu
nova redação ao art. 12 da Lei n° 8.218, de 29 de agosto de 1991, foi
estabelecida uma nova forma de cálculo das multas:
(...)
A análise sistemática das normas, a respeito do percentual, base de
cálculo e limites, revela o seguinte: para a multa por cumprimento de
obrigação acessória com incorreções, o percentual aumentou,
mantendo-se a base de cálculo, porém limitado a 1% da receita
bruta.
Dito isto, em virtude da retroatividade benigna, tais alterações
legislativas devem ser consideradas, aplicando-se a penalidade
menos gravosa, em obediência ao mandamento do art. 106, inciso II,
alínea “c” do Código tributário nacional (CTN):
(...)
No caso da fiscalizada, tem-se o seguinte:
- A transmissão das EFD-Contribuições de todas as competências
fiscalizadas se deu sob vigência anterior à Lei no 13.670/2018,
incidindo, a princípio o percentual de 3%, sem limitação;
- Mas, para as competências jan, fev, abr e ago/2016, a limitação (1%
da receita bruta) criada pela nova Lei, se demonstra mais benéfica à
contribuinte, mesmo com a majoração da multa para 5%;
- Já para as demais competências, a penalidade imposta pela MP n°
2.158-35/2001, norma em vigor quando da transmissão das EFD, se
demonstra menos gravosa.
O fato gerador da multa por cumprimento de obrigação acessória,
com informações inexatas, incompletas ou omitidas, está previsto
nos incisos dos citados artigos 57 e 12 (anteriormente transcritos). E
ele, o fato gerador, ocorre na data da efetiva entrega do arquivo com
as informações inexatas, incompletas ou omitidas.
3 Apuração da multa
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Consideradas as ocorrências relacionadas nos Anexos I, II, III, IV, V e
VI desse Relatório Fiscal, e os valores de receita bruta escriturados,
chega-se aos seguintes valores das multas a serem aplicadas:
(...)”
Cientificado em 16/02/2021 (fl. 3886), o contribuinte apresentou, em 18/03/2021
(fl.3889), impugnação de fls. 3891/3914, da qual constam as seguintes alegações:
a) Inexistência dos Supostos Erros de Preenchimento da EFD-
Contribuições.
Não houve equívocos no preenchimento da EFD-Contribuições,
posto que a impugnante efetuou os registros correspondentes com
esteio no próprio Guia Prático da EFD-Contribuições. Nos termos
do art. 1o da IN RFB no 1252/2012, a EFD-Contribuições consiste no
conjunto de escrituração de documentos fiscais e outras operações
e informações de interesse da RFB, em arquivo digital, bem como
no registro de apuração da contribuição ao PIS, da COFINS e da
CPRB, referentes às operações e prestações praticadas pelo
contribuinte. O leiaute da EFD-Contribuições é organizado em
Blocos e Registros, sendo que o Bloco A congrega as informações
relativas a documentos fiscais de serviços (ISS), o Bloco C se refere
a documentos fiscais de mercadorias (ICMS/IPI), o Bloco D recebe
as informações de documentos fiscais de serviços (ICMS) e o Bloco
F registra, residualmente, os demais documentos e operações.
Dentro de cada um dos Blocos, são abertos registros, compostos de
campos próprios e específicos a depender, sobretudo, da natureza
da operação. Por exemplo, o Registro C100 é gerado para cada
documento fiscal e no Registro F100, por sua vez, devem ser
informadas as demais operações que, em função de sua natureza
ou documentação, não sejam passíveis de serem escrituradas em
registros próprios dos Blocos A, C e D. Neste caso, devem ser
informadas operações representativas das demais receitas
auferidas, com documentação que não deva ser informada nos
demais blocos (tal como declarações de importação). A autuação,
portanto, está contida nesse emaranhado de regras relativas ao
preenchimento
da
EFD-Contribuições.
E,
basicamente,
a
fiscalização sustenta que parte dos registros foi feita em desacordo
com o referido Manual. Por exemplo, o Fisco compreendeu que
houve o preenchimento incorreto quando o registro foi feito no
Bloco F e, no seu entender, deveria ter sido feito no Bloco C.
Todavia, não se vislumbra os equívocos mencionados pelo Fiscal e
será evidenciado que os registros feitos pela impugnante foram
realizados conforme o Guia Prático da EFD-Contribuições.
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a.1) Segundo o art. 9o da IN RFB no 1252/2012, corroborado pelo
art. 740 da IN RFB no 1911/2019, a apresentação da EFD-
Contribuições deve seguir o Manual de Orientação do Leiaute e,
tendo a impugnante seguido tais orientações, não se pode admitir
a imposição de penalidade por suposta impropriedade no
preenchimento da EFD, posto que inexistente qualquer infração.
Veja-se a situação das operações relacionadas no Anexo II do
Relatório Fiscal, que representam aproximadamente 98% da
autuação fiscal. Neste caso, a grande maioria das operações se
refere a importações relacionadas à aquisição de bens utilizados
como insumos (cerca de 96% da autuação).
De acordo com o Relatório Fiscal, para os casos de importação,
deve ser emitida nota fiscal de entrada, nos termos do art. 20, VI,
da Parte 1 do Anexo V do RICMS/MG. E, dessa forma, havendo a
emissão de nota fiscal, o registro da operação deveria ter sido feito
no Bloco C, e não no Bloco F, como efetivamente realizado. É
verdade que o RICMS/MG prevê a necessidade de emissão de nota
fiscal de entrada nos casos de bens importados diretamente do
exterior. Todavia, o próprio Guia Prático da EFD-Contribuições
autoriza o registro de créditos de PIS/COFINS com base na
Declaração de Importação (e não na nota fiscal). Ou seja, como
expressamente consignado no referido Guia, quando a apropriação
ocorrer com base na declaração de importação (DI) na competência
do desembaraço aduaneiro, o registro deve ocorrer no Bloco F (e
não no Bloco C). Esta foi a conduta adotada pela impugnante que,
relativamente às operações de importação relacionadas no Anexo
II, promoveu o registro dos créditos conforme o Guia Prático, isto é,
amparada pela Declaração de Importação na competência do
desembaraço aduaneiro. Esta conferência pode ser realizada para
todas as 190.173 operações de importação relacionadas no Anexo
II, pois ambas as informações (a data do registro da DI e a data de
registro na EFD-Contribuições) são fornecidas à própria RFB. De
todo modo, para evidenciar o que se alega, anexa à defesa outros
exemplos de Declarações de Importação e respectiva tela de
registro na EFD-Contribuições. Em todos os casos, vale repetir, a
apropriação dos créditos ocorreu amparada pela DI, na
competência do desembaraço aduaneiro, fazendo então que, nos
termos do Guia Prático, o registro devesse ser feito no Bloco F,
razão pela qual não há que se falar no descumprimento nas
informações prestadas.
a.2) A operação relacionada no Anexo I também se refere à
importação de bem para revenda, em que a situação é bem
próxima da narrada acima, isto é, o crédito é apropriado com base
Fl. 8971
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em DI, todavia, trata-se do lançamento da diferença de créditos
não apropriados totalmente por ocasião do registro das DIs no
14/0408514-0 e no 14/0661345-4 (parcialmente apropriados na
competência do registro dessas DIs). Por essa razão, tratando-se de
diferença que deixou de ser apropriada em competência anterior, o
registro se deu no Bloco F, em função de sua natureza ou
documentação (a parte inicial já havia sido lançada no Bloco F,
então se seguiu coerentemente a mesma conduta), não sejam
passíveis de serem escrituradas em registros próprios dos Blocos A,
C e D.
a.3) Ainda no Anexo II, foram relacionadas também operações de
aquisição de bens utilizados como insumos no mercado interno. E o
registro dessas operações ocorreu no Bloco F justamente porque
amparados em documentos que não são passíveis de registro nos
Blocos A, C e D, como, v.g., despesas com aluguéis, escorada em
fatura (doc. 06). De fato, nesta situação, como orientado no Guia
Prático da EFD-Contribuições, o registro deve ocorrer no Bloco F.
Junta outros documentos que demostram a origem da operação
(aluguéis) e, assim, a adequação do registro do crédito
correspondente no Bloco F. O mesmo se pode afirmar quanto ao
crédito referente a despesas de armazenagem constante do doc.
06 e de outros exemplos anexados para confirmar a natureza da
operação (armazenagem de mercadorias) e o documento que
amparou o registro do crédito, hipótese em que não há nota fiscal
que ampara a operação, razão pela qual, conforme orientações do
Guia Prático, o registro deve ocorrer no Bloco F.
a.4) Relativamente às operações relacionadas no Anexo IV, a maior
parte se refere a notas fiscais decorrentes do ajuste de preços com
alguns compradores/clientes (doc. No 7) que, pela particularidade
da situação, são emitidas com o CFOP residual para “outra entrada
de mercadoria ou prestação de serviço não especificada” (1.949 e
2.949). Esses CFOPs não constam daqueles geradores de crédito
(segundo o EFD-Contribuições), mas no caso da impugnante, as
situações subjacentes precisam conduzir ao creditamento,
justamente para neutralizar o efeito da venda anterior
correspondente, que foi tributada em valor maior e indevido (em
virtude do preço incorreto, que teve de ser ajustado). Assim,
justamente pela especificidade da hipótese e pela necessidade do
crédito, a impugnante não verificou alternativa a não ser realizar o
lançamento no Bloco F. O próprio fiscal registrou em seu relatório
que, diante dos esclarecimentos prestados, aceitou/concordou com
os créditos nesse caso. Dessa forma, tratando-se de operações que,
em função de sua natureza ou documentação, não são passíveis de
Fl. 8972
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serem escrituradas no Bloco C (no sistema, o registro de operação
com o CFOP 1.949 e o CFOP 2.949 não permitem o registro de
crédito), a orientação do Guia Prático é que o lançamento seja feito
no Bloco F, tal como efetuado.
a.5) Quanto a uma parte menor das operações do Anexo IV, o
registro no Bloco F se deveu à ocorrência de erro sistêmico durante
o
lançamento,
que,
como
sabido,
ocorre
eletrônica
e
automaticamente. Assim, como o lançamento manual nos referidos
Blocos C e D demanda trabalho excessivo, pois inúmeros os campos
a serem preenchidos, volume que se multiplica exponencialmente
em empresas do porte da impugnante, o registro foi realizado no
Bloco F. Para todos os casos do Anexo IV, a situação de
regularidade
é
confirmada
pelo
fato
de
que,
com
os
esclarecimentos prestados, foi possível à autoridade fiscal examinar
os créditos relacionados e chancelar a sua validade, não tendo
havido, como se viu, qualquer prejuízo ao Fisco.
a.6) No que se refere às operações arroladas nos Anexos III, V e VI,
as supostas inconsistências apontadas não são hábeis à imposição
da penalidade. Veja-se o exemplo do Anexo V, em que a
incongruência apontada no Relatório Fiscal diz respeito ao fato de
que algumas das informações prestadas no Registro F120 deveriam
ter sido inseridas no Registro F130, enquanto, em outros casos, o
registro foi feito como “outra periodicidade” quando os créditos
deveriam ter sido tomados integralmente no mês de aquisição. Tais
informações, no entanto, não justificam a imposição da penalidade,
sobretudo porque foi possível à fiscalização visualizá-las e tratá-las,
não havendo qualquer prejuízo à atividade fiscalizatória. O mesmo
se diz em relação aos Anexos III e VI, cujas operações foram bem
compreendidas
pelo
Fisco
e
puderam
ser
devidamente
examinadas, sem qualquer tipo de dano ao trabalho fiscal.
b) Violação à legalidade tributária.
Penalidade estipulada no art. 10 da IN RFB no 1252/2012, alterada
ao longo do tempo por meio de ato infralegal e diretamente pela
Receita Federal do Brasil. O argumento presente não se restringe à
alegação simplista de que a penalidade aplicada não encontra
fundamento legal. Afinal, o mencionado art. 10 da IN, desde 2013,
faz remissão a dispositivos de lei. Na verdade, a violação à
legalidade reside no fato de que, embora coexistam dispositivos de
lei que prevejam penalidades para o descumprimento de
obrigações acessórias (cada qual aplicável a determinadas
situações), a multa imposta no caso da não entrega ou da entrega
com incorreções ou omissões da EFD-Contribuições foi fixada,
Fl. 8973
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arbitrária e definitivamente, pela Receita Federal do Brasil,
contrariando o rígido princípio da legalidade em matéria
sancionatória. Na redação original da IN FRB no 1252/2012, o art.
10 previa penalidade de multa no valor de R$ 5.000,00. Em 2013, a
IN RFB no 1387 alterou a redação do art. 10 para estabelecer – na
verdade optar – por “nova” penalidade, passando a estipular que a
multa seria aquela prevista no art. 57 da MP no 2158-35/2001. E,
por fim, em 2019, a IN RFB no 1876 fez “nova” escolha, desta vez, a
penalidade aplicável para os mesmos fatos seria aquela prevista no
art. 12 da Lei no 8.218/1991. Ou seja, a alteração das penalidades
previstas para a não apresentação da EFD-Contribuições no prazo
ou para sua apresentação com incorreções ou omissões indica uma
só conclusão: quem define a multa aplicável não é a lei, mas a
instrução normativa. Até porque as leis definidoras dos tipos e das
penalidades aplicáveis ao descumprimento das obrigações
acessórias já existiam desde a redação original da instrução
normativa (que é de 2012), ou seja, uma ou outra poderia ter sido
referenciada desde a edição original da instrução normativa. E,
ainda assim, as penalidades aplicáveis foram sendo alteradas ao
gosto da Receita Federal do Brasil. O que se está a afirmar que a
Receita elegeu a penalidade ao seu bel prazer, a despeito das
previsões contidas na Lei n° 8.218/1991 e na MP n° 2158-35/2021.
Ora optou por aplicar a penalidade prevista na MP ora optou por
aplicar a multa estipulada na Lei. O que a Receita veio a realizar foi
a criação de pena por meio da interpretação. Em 2012 a RFB
entendeu que uma multa seria aplicável, depois alterou seu
posicionamento para, então, modificá-lo mais uma vez. Na
verdade, essas constatações conduzem a uma conclusão ainda mais
grave: não existe, precisamente, penalidade para a entrega da
EFDContribuições
com
supostos
erros,
incorreções
ou
incompletudes. Fosse de outro modo, a Receita Federal não se
alternaria em penas existentes no ordenamento para sancionar a
conduta em questão. E, em matéria sancionatória, a interpretação
deve ser restritiva, sendo que a ilegalidade do “manuseio” de
sanções por órgão administrativo que não possui competência
constitucional para legislar fica evidente. O STJ, aliás, já assentou a
necessária impossibilidade de que a Instrução Normativa
estabeleça penalidade, havendo que se considerar que o art. 10 da
IN RFB no 1252/2012 viola o princípio da legalidade, devendo a
exigência ser cancelada.
c)
Violação às
regras
da
moralidade
administrativa,
da
proporcionalidade e da razoabilidade.
Fl. 8974
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-003.022 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 12154.722048/2020-50
12
Supostos equívocos que não trouxeram nenhum prejuízo à
Fiscalização. Segundo a orientação predominante na jurisprudência
administrativa, a multa instituída pelas infrações relativas à
apresentação dos arquivos digitais somente se legitima se os
equívocos impossibilitarem o acesso às informações prestadas. Ou
seja, meras divergências nos arquivos digitais, que não impeças a
inteligência dos dados neles veiculados, não ensejam a aplicação da
sanção tributária em análise.
Essa linha de entendimento decorre da observância das regras
postas pelo caput do art. 2o da Lei no 9784/99 sendo que a
presente sanção, sob pena de ofensa à moralidade, não tem como
subsistir.
Além disso, a jurisprudência do antigo CCMF ainda fixou outra
condição para esse sancionamento, extensível, inclusive, às
penalidades relativas à apresentação de arquivos digitais: todas
elas devem, em sua imposição concreta, guardar compatibilidade –
lógica e axiológica – com as condutas infracionais que as
ensejaram. É dizer, quando ditas sanções descortinarem, em sua
incidência concreta, situações absurdas, com a desproporção entre
a conduta e a pena aplicada, está haverá de ser afastada, como se
dá no caso concreto, em que a penalidade infligida, pelo seu alto
valor, tem a aptidão de seriamente lesar a impugnante. E esse
cancelamento não significa reputar inconstitucionais os dispositivos
que preveem a penalidade, anulando-se apenas a sua incidência
concreta, e não a sua forma abstrata, que permanece passível de
materialização. Diante disso, o cancelamento da penalidade
aplicada é mandatório, ante sua notória desproporcionalidade.
l) A multa aplicada viola o princípio da vedação ao confisco e a
penalidade supera, em muito, o valor dos débitos decorrentes da
fiscalização, violando entendimento do STF. Com efeito, ao final da
análise levada a efeito pela FFB, do total de R$ 97.788.560,67
pleiteado em PER/DCOMPs, foi reconhecido o montante de R$
92.889.683,34 e indeferido o valor de R$ 4.898.877,33. Isto é,
enquanto o trabalho fiscal deixou de reconhecer crédito da ordem
de cinco milhões, houve a fixação de multa no montante da ordem
de
trinta
milhões.
A
penalidade,
portanto,
equivale
a
aproximadamente 600% do valor do crédito indeferido.
A jurisprudência do STF já é reiterada no sentido de que é
confiscatória a penalidade imposta que supere 100% do tributo
devido. Portanto, a penalidade imposta, se não cancelada, deve ser
ao menos reduzida a patamar que não viola o não confisco.
Fl. 8975
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-003.022 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 12154.722048/2020-50
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A impugnação foi analisada e julgada improcedente, por unanimidade de votos,
pela 2a Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 02 (DRJ02) conforme
acórdão 102-002.288, cuja ementa está transcrita abaixo:

Tendo tomado ciência da decisão de 1a instância em 08/10/21, por meio de sua
Caixa Postal, considerada seu Domicílio Tributário Eletrônico (DTE) perante a RFB, a empresa
apresentou, em 08/11/21, recurso voluntário em que solicita:

Em 08/02/24, a empresa apresentou petição complementar com fato novo nos
seguintes termos:
Fl. 8976
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-003.022 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 12154.722048/2020-50
14
À vista do exposto, a Recorrente requer seja o fato novo ora apresentado levado
em consideração por este órgão julgador, na forma do art. 16, § 4o, ‘b’, do
Decreto n. 70.235/1972 e do art. 493 do CPC (aplicado supletivamente ao
processo administrativo), e reitera o pedido pelo provimento do Recurso
Voluntário, com a consequente reforma do acórdão recorrido e o cancelamento
integral do Auto de Infração vinculado ao PTA n. 12154.722048/2020-50.
Finalmente, em 02/09/25, apresentou nova petição para reforçar as evidências de
decadência da multa isolada em relação a parte das competências autuadas, com o seguinte
pedido:
À vista do exposto, a Recorrente requer :
a) sejam recebidos e juntados aos autos do processo digital os documentos ora
apresentados;
b) seja reconhecida a decadência da multa lançada com base nas EFDs relativas às
competências de abril a outubro de 2015, que não foram objeto de retificação
pela Recorrente.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Fábio Kirzner Ejchel, relator.
O recurso é tempestivo e preenche as demais condições de admissibilidade, por isso
dele deve se tomar conhecimento.
Como já relatado, trata-se de multa regulamentar aplicada em função da
apresentação de EFD-Contribuições com incorreções.
No recurso voluntário, a recorrente apresenta fundamentalmente as mesmas
alegações da impugnação.
Afirma que: A) não houve equívoco no preenchimento das informações na EFD-
Contribuições, já que teria sigo seguido o Guia Prático da EFD-Contribuições; B) que a previsão de
aplicação da multa estipulada no art. 10 da IN RFB no 1.252/2012 seria ilegal; C) que a aplicação da
multa viola as regras da moralidade administrativa, proporcionalidade e razoabilidade e que, por
fim, D) sua fixação viola o não confisco. Os 4 aspectos passam a ser tratados em seguida.
A) A inexistência de supostos erros de preenchimento da EFD-Contribuições pela
recorrente.
Neste tópico, a empresa argumenta que não houve qualquer erro de
preenchimento, tendo os registros sido feitos de acordo com o Guia Prático da EFD-Contribuições.
Abaixo, excertos do recurso:
Fl. 8977
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 12154.722048/2020-50
15

(...)

(...)

(...)

(...)
Fl. 8978
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 12154.722048/2020-50
16

(...)

(...)

(...)

(...)

Fl. 8979
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 12154.722048/2020-50
17
(...)

Não assiste razão à recorrente.
Preliminarmente, importante retomar os valores objeto do lançamento:

Efetivamente, como exposto no recurso, mais de 98% dos casos considerados como
erros de preenchimento referem-se a valores lançados no Anexo II. Importante notar que esses
supostos equívocos ocorreram em todos os meses analisados, sempre em valores relevantes.
Como ratificado no recurso, foram mais de 190.000 operações de importação relacionadas no
Fl. 8980
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 12154.722048/2020-50
18
Anexo II. Trata-se, assim, claramente, de registros feitos de forma habitual e recorrente pela
empresa (o que é compatível com a sua interpretação de que essa é a forma correta de registrar
tais operações na EFD-Contribuições).
A alegação da recorrente para justificar sua interpretação é que o Guia Prático da
EFD-Contribuições autoriza o registro dessas operações no Bloco F – e não no Bloco C – num
trecho específico que descreve “Operações de importação de mercadorias para revenda ou
produtos a serem utilizados com insumos, quando a apropriação dos créditos ocorrer amparada
pela DI (na competência do desembaraço aduaneiro) e não pela entrada da mercadoria com a
nota fiscal correspondente”.
Efetivamente, em todas as versões do guia (até a versão 1.35, vigente na data
atual), consta o texto abaixo para o registro F100:

Entendo, porém, que existe uma leitura incorreta nessa interpretação.
No mesmo trecho acima, o guia explicita que devem ser registradas no Registro
F100 as demais operações que, em função de sua natureza ou documentação, não sejam
passíveis de serem escrituradas em registros próprios dos Blocos A, C, D e F.
O próprio recurso voluntário traz a informação de que o Bloco F trata de registros
residuais:
O leiaute da EFD-Contribuições é organizado em Blocos e
Registros. Por exemplo, para o que interessa ao presente caso, o Bloco A
congrega as informações relativas a documentos fiscais de serviços (ISS), o
Fl. 8981
DF CARF MF
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Bloco C se refere a documentos fiscais de mercadorias (ICMS/IPI), o Bloco D
recebe as informações de documentos fiscais de Serviços (ICMS) e o Bloco F
registra, residualmente, os demais documentos e operações. (grifo nosso)
O guia exemplifica operações que podem ser informadas no registro F100 – dentre
as quais algumas operações de importação – mas desde que não possam ser escrituradas nos
seus campos próprios.
Existe uma lógica nisso. O registro no campo F100 exige menos informações do
que em outros campos – porque serve, justamente, para permitir a escrituração de operações não
passíveis de inserção em outros campos, que não tenham todas as informações exigidas para
registro nos outros campos/blocos. Equivale à linha “Outros” em outros tipos de declarações.
No caso em tela, temos operações em que houve a emissão de notas fiscais para
acobertar as entradas de mercadorias, até por ser procedimento obrigatório conforme
Regulamento do ICMS/MG, como reconhecido pela própria recorrente.
Nesse contexto, as operações poderiam (e deveriam) ser escrituradas no registro
C100 do Bloco C da EFD-Contribuições, conforme disposto no Guia:

Não existe, na impugnação e/ou no recurso voluntário, nenhum esclarecimento
sobre o motivo pelo qual as operações NÃO poderiam ter sido escrituradas no Bloco C para que,
aí sim, pudessem ser consideradas como operações residuais a serem registradas no Bloco F.
Assim, entendo que, efetivamente, o registro das operações de importações no
Bloco F foi equivocado. Tal conclusão é a mesma para o caso da operação de importação
relacionada no Anexo I - já que a diferença entre elas refere-se apenas à sua utilização como
insumo ou como bem para revenda.
Entendimento diverso desse poderia levar à falsa conclusão de que todas as
empresas do país que utilizam o Bloco C para registrar suas operações de importação
acompanhadas de notas fiscais de entrada é que estariam fazendo o registro de forma errada e
estariam sujeitas à multa - o que, obviamente, não é verdade – ou que o registro no Bloco C ou
Bloco F é opção do contribuinte – o que também não é verdade.
Fl. 8982
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 12154.722048/2020-50
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Além das importações, foram relacionadas, no Anexo II, operações de aquisição de
bens utilizados como insumo no mercado interno. Também nesses casos, trata-se de entradas de
mercadorias amparadas por notas fiscais que deveriam, pelos motivos já expostos acima, ser
relacionadas no Bloco C e não no Bloco F.
O mesmo entendimento aplica-se aos casos de aluguéis de equipamentos,
armazenagem e prestação de serviços para os quais existiu emissão de notas fiscais que devem,
conforme o caso, ser registrados nos Blocos C e D e não no Bloco F que, como já exposto, trata
apenas de casos residuais onde não existe a possibilidade de escrituração nos campos próprios.
Com relação às operações listadas no anexo IV, o recurso limita-se à argumentação
de que o lançamento nos Blocos C e D demanda trabalho excessivo, motivo pelo qual foi feito no
Bloco F:

O fato da escrituração ser mais complexa não é justificativa aceitável para que o
procedimento correto não seja adotado.
Por fim, quanto às operações constantes nos Anexos III, V e VI, a recorrente limita-
se a afirmar que as informações incorretas (periodicidade, registro em F120 ao invés de F130) não
prejudicam a atividade fiscalizatória. O fato é que a ocorrência de informações inexatas,
independentemente de suas consequências, sujeita a empresa à multa regulamentar. Além disso,
o próprio relatório fiscal descreveu que “a escrituração indevida dessas ocorrências no bloco F
causou maiores dificuldades ao trabalho de Auditoria, com necessidade de mais intimações, que
teve de realizar verificações adicionais, as quais, se essas ocorrências fossem escrituradas nos
blocos corretos, com as informações pertinentes aos documentos fiscais, seriam realizadas de
forma automática, ou por processamento posterior do arquivo Sped, ou mesmo na fase de
validação do arquivo antes da sua entrega, bem como menor esforço por parte da própria
empresa, para atendimento aos requerimentos fiscais”.
Assim, entendo que - diferentemente do que afirmado no recurso voluntário -
existiram, sim, os erros de preenchimento da EFD-Contribuições por parte da empresa.

B) A ilegalidade da aplicação da multa estipulada no art. 10 da IN RFB no
1.252/2012.
Fl. 8983
DF CARF MF
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Neste tópico, a recorrente defende que a aplicação da multa estipulada no art. 10
da IN RFB no 1.252/2012 afronta o princípio da legalidade, Abaixo, trechos do recurso voluntário:
Como se percebe da leitura do Relatório Fiscal, o fundamento da autuação se
encontra no art. 10 da Instrução Normativa RFB n. 1.252/2012, que prescreve a
penalidade pela não apresentação da EFD-Contribuições ou pela sua
apresentação com incorreções ou omissões. Todavia, como se defendeu na
Impugnação, a previsão afronta o princípio da legalidade, cuja aplicação é ainda
mais rígida em se tratando de sanções.
(...)
Na verdade, no presente caso, a violação à legalidade reside no fato de que,
embora coexistam dispositivos de Lei que prevejam penalidades para o
descumprimento de obrigações acessórias (cada qual aplicável a determinadas
situações), a multa imposta no caso da não entrega ou da entrega com
incorreções ou omissões da EFD-Contribuições foi fixada, arbitrária e
definitivamente, pela Receita Federal do Brasil.
(...)
Este instrumento normativo, porém, não é meio adequado para a
definição/fixação de penalidades, contrariando, como se disse, o rígido princípio
da legalidade em matéria sancionatória.
(...)
Ou seja, a alteração das penalidades previstas para a não apresentação da EFD-
Contribuições no prazo ou para a sua apresentação com incorreções ou omissões
indica uma só conclusão: quem define a multa aplicável não é a lei, mas a
Instrução Normativa.
(...)
Deveras, a análise histórica das alterações normativas demonstra que a
penalidade era restrita e direta num primeiro momento (R$ 5.000,00 por mês de
atraso), passando a se vincular a determinado diploma legal num segundo (a MP
n. 2.158-35/2001) e, depois, num terceiro momento, a outra lei (a Lei n.
8.218/1991). E essas escolhas foram implementadas, diretamente, pela Receita
Federal.
(...)
Nesse sentido, não se está a dizer que a RFB criou/instituiu originalmente a
penalidade, redigindo regra nova por meio de instrução normativa; o que se está
a afirmar é que a Receita elegeu a penalidade ao seu bel prazer, a despeito das
previsões contidas na Lei n. 8.218/1991 e na MP n. 2.158-35/2001. Ora, optou por
aplicar àquele “tipo” – deixar de entregar a EFD-Contribuições no prazo legal ou
entregá-la com incorreções ou omissões – a penalidade prevista na MP, ora optou
por aplicar a multa estipulada na Lei n. 8.218/1991.
Fl. 8984
DF CARF MF
Original

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22
(...)
Diante dessas considerações, há de se considerar que o art. 10 da IN RFB n.
1.252/2012, fundamento central da penalidade imposta neste Auto de Infração,
viola o princípio da legalidade. E, por essa razão, o acórdão recorrido deve ser
reformado, com o consequente cancelamento da presente exigência.
Não assiste razão à recorrente
Em síntese, a recorrente questiona a legalidade do art. 10 da IN RFB no 1.252/2012,
alegando que uma IN não pode “escolher” qual a penalidade que será aplicada para um caso
concreto.
Importante ressaltar que o auto de infração cumpriu de forma correta o princípio
da retroatividade benigna, conforme previsto no art.106, inciso II, alínea C do CTN:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao
tempo da sua prática.
Assim, para as competências de janeiro, fevereiro, abril e agosto de 2016 foi
aplicada a multa prevista na Lei no 13.670/2018, limitada a 1% da receita bruta.
Para as demais competências, foi utilizada a penalidade imposta pela MP no 2.158-
35/2001 (3% do valor das transações informadas de forma inexata ou incompleta), que era a
menos gravosa para o contribuinte.
Não cabe, então, nesse aspecto, qualquer reparo ao lançamento.
Quanto à suposta ilegalidade do artigo 10 da IN, adoto as razões de decidir do
acórdão recorrido, transcritas abaixo, que demonstram que a instrução normativa foi alterada
simplesmente de forma a se adequar às disposições legais vigentes, não existindo “eleição de
penalidade ao bel prazer” do fisco, como alegado pela recorrente:
Alega o impugnante, ademais, que houve violação à legalidade tributária, posto
que a penalidade em tela haveria sido alterada pela própria Receita Federal do
Brasil ao longo do tempo, por intermédio do art. 10 da IN RFB no 1252/2012.
Veja-se, pois, que a Lei n° 9.779/1999 determina em seu art. 16 que:
“Art. 16. Compete à Secretaria da Receita Federal dispor sobre as obrigações
acessórias relativas aos impostos e contribuições por ela administrados,
estabelecendo, inclusive, forma, prazo e condições para o seu cumprimento e o
respectivo responsável.”
Fl. 8985
DF CARF MF
Original

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A Medida Provisória n° 2.158-35/2001, com a redação que lhe fora conferida pela
Lei no 12.766/2012, impunha, no que é de interesse aos autos, as seguintes
sanções ao descumprimento de obrigações acessórias:
“Art. 57. O sujeito passivo que deixar de apresentar nos prazos fixados declaração,
demonstrativo ou escrituração digital exigidos nos termos do art. 16 da Lei no
9.779, de 19 de janeiro de 1999, ou que os apresentar com incorreções ou
omissões será intimado para apresentá-los ou para prestar esclarecimentos nos
prazos estipulados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil e sujeitar-se-á às
seguintes multas: (Redação dada pela Lei no 12.766, de 2012)
(...)
III - por apresentar declaração, demonstrativo ou escrituração digital com
informações inexatas, incompletas ou omitidas: 0,2% (dois décimos por cento),
não inferior a R$ 100,00 (cem reais), sobre o faturamento do mês anterior ao da
entrega da declaração, demonstrativo ou escrituração equivocada, assim
entendido como a receita decorrente das vendas de mercadorias e serviços.
(Incluído pela Lei no 12.766, de 2012)”
Com a edição da Lei no 12.873, de 24 de outubro de 2013, o art. 57 da Medida
Provisória no 2.158-35/2001, no que interessa aos autos, passou a exibir a
seguinte redação:
“Art. 57. O sujeito passivo que deixar de cumprir as obrigações acessórias exigidas
nos termos do art. 16 da Lei no 9.779, de 19 de janeiro de 1999, ou que as cumprir
com incorreções ou omissões será intimado para cumpri-las ou para prestar
esclarecimentos relativos a elas nos prazos estipulados pela Secretaria da Receita
Federal do Brasil e sujeitar-se-á às seguintes multas: (Redação dada pela Lei no
12.873, de 2013)
(...)
III - por cumprimento de obrigação acessória com informações inexatas,
incompletas ou omitidas: (Redação dada pela Lei no 12.873, de 2013)
a) 3% (três por cento), não inferior a R$ 100,00 (cem reais), do valor das
transações comerciais ou das operações financeiras, próprias da pessoa jurídica
ou de terceiros em relação aos quais seja responsável tributário, no caso de
informação omitida, inexata ou incompleta; (Incluída pela Lei no 12.873, de 2013)
(...)”
Por sua vez, a Lei no 8.218/1991 exibia em seus arts. 11 e 12, II, já com as
alterações dadas pela Medida Provisória no 2.158-35, de 2001, as seguintes
redações:
“Art. 11. As pessoas jurídicas que utilizarem sistemas de processamento
eletrônico de dados para registrar negócios e atividades econômicas ou
financeiras, escriturar livros ou elaborar documentos de natureza contábil ou
fiscal, ficam obrigadas a manter, à disposição da Secretaria da Receita Federal, os
Fl. 8986
DF CARF MF
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24
respectivos arquivos digitais e sistemas, pelo prazo decadencial previsto na
legislação tributária. (Redação dada pela Medida Provisória no 2.158-35, de 2001)
(...)
Art. 12 - A inobservância do disposto no artigo precedente acarretará a imposição
das seguintes penalidades:
(...)
II - multa de cinco por cento sobre o valor da operação correspondente, aos que
omitirem ou prestarem incorretamente as informações solicitadas, limitada a um
por cento da receita bruta da pessoa jurídica no período; (Redação dada pela
Medida Provisória no 2.158-35, de 2001)” (destacou-se)
Com a edição da Lei no 13.670/2018, o inciso II do art. 12 da Lei no 8.218/1991
passou a exibir a redação seguinte:
“Art. 12 - A inobservância do disposto no artigo precedente acarretará a
imposição das seguintes penalidades:
(...)
II - multa equivalente a 5% (cinco por cento) sobre o valor da operação
correspondente, limitada a 1% (um por cento) do valor da receita bruta da pessoa
jurídica no período a que se refere a escrituração, aos que omitirem ou prestarem
incorretamente as informações referentes aos registros e respectivos arquivos; e
(Redação dada pela Lei no 13.670, de 2018)”
Como se vê, na evolução das previsões de cunho legal (a legalidade estrita a que
se refere o sujeito passivo), a apresentação de Registros e Arquivos digitais
(enquanto obrigações acessórias) com omissões e incorreções sujeitava as
pessoas jurídicas às multas previstas no art. 57, III, da Medida Provisória no 2.158-
35/2001, posto que, até a edição da Lei no 13.670/2018 (a qual alterou o inciso II
do art. 12 da Lei no 8.218/1991), era este o dispositivo que servia de normatização
à hipótese específica dos autos (cumprimento de obrigação acessória, voltada à
apresentação de registros e arquivos digitais, contendo omissões ou incorreções),
uma vez que, até então, o inciso II do art. 12 da Lei no 8.218/1991 referia-se
genericamente a informações solicitadas ao sujeito passivo (pela autoridade
fiscal).
Já com o advento das alterações introduzidas pela Lei no 13.670/2018 no inciso II
do art. 12 da Lei no 8.218/1991, nova penalidade específica passou a ser imposta
às pessoas jurídicas que “omitirem ou prestarem incorretamente as informações
referentes aos registros e respectivos arquivos” digitais correspondentes a
obrigações acessórias.
Por tais razões, a IN RFB no 1252/2012 exibiu, ao longo do tempo, as seguintes
redações para o art. 10 controvertido pelo sujeito passivo:
Fl. 8987
DF CARF MF
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“Art. 10. A não apresentação da EFD-Contribuições no prazo fixado no art. 7o
acarretará a aplicação de multa no valor de R$ 5.000,00 (cinco mil reais) por mês-
calendário ou fração.
Art. 10. A não apresentação da EFD-Contribuições no prazo fixado no art. 7o, ou a
sua apresentação com incorreções ou omissões, acarretará aplicação, ao infrator,
das multas previstas no art. 57 da Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de agosto
de 2001. (Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1387, de 21 de
agosto de 2013)
Art. 10 A não apresentação da EFD-Contribuições no prazo fixado no art. 7o, ou a
sua apresentação com incorreções ou omissões, acarretará aplicação, ao infrator,
das multas previstas no art. 12 da Lei no 8.218, de 1991, sem prejuízo das
sanções administrativas, cíveis e criminais cabíveis, inclusive aos responsáveis
legais. (Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1876, de 14 de março
de 2019)” (destacou-se)
Logo, ao contrário do que afirma o impugnante, não se está diante de escolha
arbitrária, por parte da Receita Federal do Brasil e veiculada por intermédio do
art. 10 da IN RFB no 1252/2012, para as penalidades indicadas como imponíveis
aos sujeitos passivos nas hipóteses de apresentação da EFD-Contribuições com
incorreções ou omissões (ora as do art. 57 da MP no 2.158-35/2001 ora as do art.
12 da Lei no 8.218, de 1991). Ao contrário, como resulta evidente, trata-se tão
somente de alteração da legislação infralegal (a instrução normativa) para refletir,
como se lhe faz obrigatório, as disposições legais introduzidas em nosso sistema
normativo.
Não existe, assim, ilegalidade no art. 10 da IN no 1.252/2012, estando referido
artigo (bem como suas alterações ao longo do tempo) devidamente baseado em lei.
C) Violação às regras da moralidade, proporcionalidade e razoabilidade.
Supostos equívocos não trouxeram prejuízo à fiscalização.
Neste tópico, são tratados aspectos gerais de moralidade, proporcionalidade e
razoabilidade, com alegações da recorrente de que não cabe multa de tal monta para o caso.
Abaixo, excertos do recurso voluntário:
Segundo a orientação predominante na jurisprudência administrativa, a multa
instituída pelas infrações relativas à apresentação dos arquivos digitais, somente
se legitima se os equívocos impossibilitarem o acesso às informações prestadas.
Caso não o façam, não haverá justificativa para a imposição da penalidade.
(...)
As autoridades, assim, voltando-se os olhares para o caso concreto, somente
poderiam ter aplicado a multa em questão caso as informações prestadas pela
Recorrente não pudessem ser compreendidas. É dizer, a aplicação da sanção
estava vinculada à impossibilidade de conclusão do trabalho fiscal, justamente em
Fl. 8988
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razão da moralidade que deve pautar as relações entre Fisco e contribuintes. O
processo de fiscalização, no entanto, não restou comprometido; ao final, com a
apresentação dos esclarecimentos solicitados, o procedimento pôde ser
satisfatoriamente encerrado, tanto é que o Fisco entendeu por validar cerca de
95% dos créditos pleiteados e indeferir aproximadamente 5% e, neste último
caso, para não concordar com o mérito da questão; ou seja, a análise fiscal foi
viabilizada.
Por isso, a presente sanção, sob pena de ofensa à moralidade, não tem como
subsistir, impondo-se, como medida peremptória, o seu cancelamento.
(...)
Não é preciso esclarecer que esse entendimento, indiscutivelmente acertado,
decorre da observância, pelo Conselho de Contribuintes, do art. 2o da Lei n.
9.784/99, que, em seu caput, vincula a atuação administrativa à regra da
proporcionalidade, a qual é traduzida, no inciso VI do mesmo dispositivo, na
exigência de “(...) adequação entre meios e fins, vedada a imposição de
obrigações, restrições e sanções em medida superior àquelas estritamente
necessárias ao atendimento do interesse...”. Ou seja, pela compreensão da
jurisprudência administrativa federal, quando as penalidades relativas a supostos
equívocos referentes aos arquivos digitais, concretamente aplicadas, mostrarem-
se desproporcionais aos comportamentos infracionais que buscam punir
(inadequação de meios e fins), deverão ser canceladas.
Não assiste razão à recorrente.
Conforme disposto nos itens anteriores, o cumprimento de obrigação acessória com
informações inexatas, incompletas ou omitidas submete o sujeito passivo, no caso concreto, à
multa prevista no art. 57 da Medida Provisória no 2.158-35/2001, com a redação da Lei no
12.873/2013, ou àquela disposta no inciso II do art. 12 da Lei no 8.218/1991, com a redação dada
pela Lei no 13.670/2018, segundo lhe seja mais favorável, nos termos disciplinados pelo art. 106,
II, “c”, do Código Tributário Nacional.
A aplicação da multa tem natureza ex lege, ou seja, decorre de subsunção de fato
previsto expressamente em lei como suscetível de ensejar a sua aplicação. A autoridade fiscal, ao
constar a situação prevista em lei tinha o dever de aplicar a multa, por ser a atividade
administrativa de lançamento, vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional. No
caso dos conselheiros, também é obrigatória a aplicação da lei, observada a correta subsunção do
fato à norma, nos termos do art. 98 do Regimento Interno do Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais – RICARF, aprovado pela Portaria MF n° 1.634 de 21 de dezembro de 2023:
Art. 98. Fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do CARF afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto.
Com relação à argumentação de que os equívocos não trouxeram prejuízos à
fiscalização, reiteramos o já exposto no item “A” deste voto: o próprio relatório fiscal descreveu
Fl. 8989
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que “a escrituração indevida dessas ocorrências no bloco F causou maiores dificuldades ao
trabalho de Auditoria, com necessidade de mais intimações, que teve de realizar verificações
adicionais, as quais, se essas ocorrências fossem escrituradas nos blocos corretos, com as
informações pertinentes aos documentos fiscais, seriam realizadas de forma automática, ou por
processamento posterior do arquivo Sped, ou mesmo na fase de validação do arquivo antes da sua
entrega, bem como menor esforço por parte da própria empresa, para atendimento aos
requerimentos fiscais”.
Além disso, o art.136 do CTN descreve, na seção relativa à responsabilidade por
infrações, de forma explícita, que:
Art. 136. Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da
legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da
efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.
Assim, o fato gerador decorre do descumprimento de obrigação acessória
específica, independentemente dos eventuais prejuízos que causou.
Por fim, com relação aos princípios da moralidade, da razoabilidade e da
proporcionalidade, não cabem, no âmbito administrativo, arguições diretas ou indiretas de
inconstitucionalidade do texto normativo.
O art. 26-A do Decreto no 70.235/72 - Processo Administrativo Fiscal (PAF)
prescreve que:
Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de
julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo
internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.
O assunto foi objeto da Súmula CARF no 02:
“O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de
lei tributária.”
Assim, é incabível, em sede administrativa, juízo acerca da violação ou não dos
princípios da moralidade, razoabilidade e da proporcionalidade.
Existem inúmeras decisões do CARF nesse sentido. A seguir, algumas delas:

Fl. 8990
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D) Violação ao princípio da vedação ao confisco. Penalidade que supera o valor
dos débitos decorrentes da fiscalização.
Fl. 8991
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Neste último tópico, a recorrente discorre sobre o princípio do não confisco e sobre
a discrepância entre o valor da multa e do indeferimento do crédito pleiteado. Abaixo, trechos do
recurso voluntário:
Mas é preciso ressaltar que também aqui não se discute a inconstitucionalidade
dos dispositivos que estipulam as penalidades impostas. Daí porque não se aplica,
aqui, a Súmula CARF n. 2, de acordo com a qual “o CARF não é competente para
se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária”.
A questão que ora se coloca é a aplicação, em concreto, da proibição do confisco.
É que, como se viu, a presente autuação fiscal decorre de procedimento de
fiscalização (Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal (TDPF) n.
06.1.01.00.2020.00074) que examinou créditos da não cumulatividade de PIS e de
COFINS relativos ao período de abril de 2015 a dezembro de 2016.
Como já se antecipou, ao final da análise levada a cabo pela RFB, do total de R$
97.788.560,67 pleiteado em PER/DCOMPs, foi reconhecido/deferido o montante
de R$ 92.889.683,34 e indeferido o valor de R$ 4.898.877,33. Por outro lado, este
Auto de Infração impõe à Impugnante penalidade no valor de R$ 29.990.303,34.
Não assiste razão à recorrente.
Diferentemente do exposto pela empresa, meu entendimento é que trata-se, sim,
de questionamento relativo ao princípio do não confisco (como colocado pela própria recorrente
no título de seu recurso) cabendo, então, as considerações colocadas no item anterior, relativas
aos princípios da moralidade, proporcionalidade e razoabilidade e, em especial a aplicação da
Súmula CARF no 02, que tem efeito vinculante.
O não confisco é analisado pelo Poder Legislativo e, no caso atual e específico, já é
dispositivo constante em lei, quando estabelece que a multa é limitada a 1% (um por cento) do
valor da receita bruta da pessoa jurídica no período a que se refere a escrituração. À
Administração Tributária cabe aplicar a lei e, à área de Julgamento, fazer a análise de acordo com
o sistema normativo vigente.
Finalmente, os valores deferidos e indeferidos na análise das PER/DCOMP não têm
nenhuma relação com a multa aplicada no presente processo, tratando-se de processos,
enquadramentos legais e fatos geradores total e completamente diversos, não fazendo nenhum
sentido a comparação entre eles. Se a empresa tinha direito ao ressarcimento de grande parte do
crédito de PIS/Cofins pleiteado, muito justo que ele tenha sido concedido. Isso não muda em nada
o fato da recorrente ter prestado informações com incorreções na EFD-Contribuições, conforme
tudo o que já foi colocado no presente voto.
Petição adicional – Fato Novo
Conforme relatado, a recorrente apresentou, após o recurso voluntário, petição
adicional com fato novo, com trechos transcritos abaixo:
Fl. 8992
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Agora, com esta petição, a Recorrente traz a estes autos um fato novo: a forma de
preenchimento da EFD-Contribuições, detalhada no tópico 3.1 do Recurso
Voluntário, foi validada pela Receita Federal do Brasil, que deixou de autuar essa
mesma conduta no Auto de Infração n. 12154.724381/2023-46 (doc. n. 01).
Importante mencionar que ambas as autuações foram lavradas pelo mesmo
Auditor Fiscal.
Ou seja: o mesmo Auditor que lavrou o presente Auto de Infração, em
procedimento de fiscalização que posteriormente conduziu contra a própria
Impugnante (fatos geradores posteriores, de outubro de 2017 a dezembro de
2018), apesar de estar defronte dos mesmos fatos que o fizeram aplicar a multa
pecuniária ora debatida, entendeu por não mais fazê-la incidir. Diante disso, haja
vista a forte vinculação da atividade administrativa aos termos da lei, ou o Fiscal
deixou claro que as infrações supostamente cometidas pela Recorrente,
questionadas neste PTA, na verdade não são ilícitos, ou reconheceu que há dúvida
razoável quanto à configuração. Em ambas as hipóteses, o resultado deve ser o
cancelamento da penalidade aqui – neste processo – imposta à Recorrente.
(...)
É dizer, o Fisco (na verdade, o mesmo Agente Autuante) validou essa prática e não
a classificou como equivocada/incorreta. Ou seja: o Fisco, sobre uma mesma
conduta, que reputou infracional no presente auto de infração, não a julgou da
mesma forma para lavrar um segundo auto. Muito provavelmente, e não se
consegue conceber outro motivo para tanto, porque tal forma de registro está, de
fato, autorizada pelo Guia Prático da EFD-Contribuições, como já explicado na
impugnação e no recurso voluntário apresentados nestes autos.
Não assiste razão à recorrente.
A empresa alega que existiu uma outra ação fiscal, realizada pelo mesmo auditor-
fiscal, e que, nessa outra ação não existiu aplicação da multa. Esse fato significaria que a Receita
Federal validou a forma de preenchimento da EFD-Contribuições feita pela empresa e que, por
esse motivo, a penalidade deveria ser cancelada.
Não é fato que a Receita Federal tenha validado o procedimento feito pelo
contribuinte na sua EFD-Contribuições por conta de um auditor-fiscal ter feito ou não um
determinado lançamento. Uma coisa não é consequência da outra.
Não cabe a este Conselho avaliar os motivos pelos quais determinado auditor-fiscal
efetuou ou não um lançamento da mesma forma que decisões tomadas por auditor-fiscal que
executa uma ação fiscal de maneira alguma vinculam decisões deste julgamento.
Pelo contrário, o art.98 da Portaria MF no 1.634/23 - que aprovou o Regimento
Interno do CARF - explicita que:
Art. 98. Fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do CARF afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto.
Fl. 8993
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Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo
internacional, lei ou decreto que:
I - já tenha sido declarado inconstitucional por decisão plenária transitada em
julgado do Supremo Tribunal Federal, em sede de controle concentrado, ou em
controle difuso, com execução suspensa por Resolução do Senado Federal; ou
II - fundamente crédito tributário objeto de:
a) Súmula Vinculante do Supremo Tribunal Federal, nos termos do art. 103-A da
Constituição Federal;
b) Decisão transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal ou do Superior
Tribunal de Justiça, proferida na sistemática da repercussão geral ou dos recursos
repetitivos, na forma disciplinada pela Administração Tributária;
c) dispensa legal de constituição, Ato Declaratório do Procurador-Geral da
Fazenda Nacional ou parecer, vigente e aprovado pelo Procurador-Geral da
Fazenda Nacional, que conclua no mesmo sentido do pleito do particular, nos
termos dos arts. 18 e 19 da Lei no 10.522, de 19 de julho de 2002;
d) Parecer do Advogado-Geral da União aprovado pelo Presidente da República,
nos termos dos arts. 40 e 41 da Lei Complementar no 73, de 10 de fevereiro de
1993; e
e) Súmula da Advocacia-Geral da União, nos termos do art. 43 da Lei
Complementar no 73, de 1993.
Assim, decisão tomada no âmbito de um procedimento fiscal não tem qualquer
efeito normativo e/ou vinculante para uma decisão do CARF – neste ou em qualquer outro caso.
O fato novo não altera, assim, o entendimento já expresso neste voto.
Petição adicional – Decadência
Também como relatado, a empresa apresentou petição alegando a ocorrência da
decadência da multa lançada em alguns períodos. Abaixo, trechos da petição:
Diga-se, primeiro, que a argumentação se pautou no exame das EFDs fiscalizadas,
as quais são passíveis de acesso por DRF e por DRJ. O confronto entre as
declarações originais e retificadoras demonstra com clareza que as informações
autuadas – tidas como declaradas no campo incorreto – não foram modificadas
com a retificação posterior.
O exame das EFDs pelos Conselheiros do CARF, por outro lado, não é da mesma
forma livre, até onde se tem conhecimento. Por isso, com o intuito de tornar
ainda mais nítida a decadência arguida, a Recorrente traz, com a presente
petição, todas as EFDs necessárias ao exame concludente da consumação da
decadência.
(...)
Fl. 8994
DF CARF MF
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Por outro lado, a Recorrente está a acostar alguns exemplos dessas declarações.
E, mais importante: também está juntando, para cada uma das competências para
as quais há a decadência, o documento com o resumo das operações declaradas
no mês. São ora apresentados os resumos das declarações originais e
correspondentes retificadoras e, com esses resumos, verifica-se que o montante
total das operações autuadas nas declarações originais é idêntico (os valores
batem nos centavos) ao informado nas declarações retificadoras. Ou seja, no que
interessa (em relação ao que foi autuado), não houve qualquer modificação com a
retificação posterior.
(...)
Sabe-se que o auto de infração foi lavrado para o lançamento de multa em razão
do suposto cumprimento de obrigação acessória com informações inexatas,
incompletas ou omitidas no período de abril de 2015 a dezembro de 2016. No
entanto, conforme demonstrado pela Recorrente, as multas aplicadas em relação
às declarações da competência de abril a outubro de 2015 não devem prosperar,
porque fulminadas pela decadência.
Isso porque as operações supostamente escrituradas de forma equivocada pela
Recorrente não foram objeto de retificação, de modo que deve ser considerada a
data de transmissão original de cada EFD-Contribuições fiscalizada para
identificação do termo inicial do prazo decadencial para lançamento da multa.
(...)
Trata-se de documento gerado no sistema SPED-Contribuições a partir dos
arquivos .txt ora apresentados, nos quais é possível identificar, pela análise dos
valores consolidados, que os valores escriturados no Bloco F são idênticos, nos
centavos, nas EFDs transmitidas originalmente e nas EFDs retificadoras.
(...)
Isto é: aos Conselheiros do CARF, salvo melhor juízo, basta a verificação de que,
de fato, no presente caso, a DRF autuou EFDs de competências de mais de cinco
anteriores à data do lançamento, as quais, justamente em relação às informações
consideradas como incorretas/inexatas, não foram posteriormente retificadas.
Feita essa constatação, e percebida/declarada a decadência, poderão os mesmos
Conselheiros determinar a liquidação do julgado pela DRF, esta sim que deverá
avaliar exatamente quais operações que se enquadram no critério de decadência
da Turma Julgadora e consequentemente cancelar as respectivas multas.
Assiste razão à recorrente.
Efetivamente ocorreu a decadência no período compreendido entre abril e
outubro/2015.
A empresa apresentou todos os arquivos das EFD-Contribuições relativas às
competências de abril a outubro/25 e comprovou que não existe nenhuma retificação nas
Fl. 8995
DF CARF MF
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operações registradas no Bloco F. Ou seja: as informações estavam disponíveis para o Fisco desde
a entrega das declarações originais, de forma íntegra e definitiva.
A fiscalização considerou, para esses períodos, as datas de entrega das retificadoras
e não das declarações originais que, como descrito, já traziam as informações integrais:

As declarações originais foram entregues no máximo até dezembro/15. O prazo de
decadência para constituição do crédito começou, assim, a correr no dia 01/01/16. A ciência do
auto de infração, porém, se deu em 16/02/21, ou seja, num prazo maior do que os 5 anos
previstos no art. 173, inciso I, do CTN:
Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se
após 5 (cinco) anos, contados:
I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter
sido efetuado
As multas relativas aos meses de abril a outubro/25 devem, então, ser canceladas. .
Conclusão
Por todo o exposto, voto por conhecer parcialmente do recurso voluntário,
negando provimento quanto ao cancelamento da multa e reconhecendo a decadência com
relação aos períodos de abril a outubro de 2015.

Assinado Digitalmente
Fábio Kirzner Ejchel

Fl. 8996
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