Tribunal: CARF
Processo: 12096.720056/2013-74
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUDMILA MARA MONTEIRO DE OLIVEIRA
Órgão colegiado: Quarta Turma Extraordinária da Segunda Seção / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-12-08
Data de publicação: 2026-02-09

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2007
NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
A identificação clara e precisa dos motivos que ensejaram a autuação afasta a alegação de nulidade. Tendo o procedimento de fiscalização ocorrido de forma regular, cumpridos todos os requisitos constantes do art. 11 do Decreto no 70.235/1972 e ausentes quaisquer das causas de nulidade previstas no art. 59 do mesmo diploma, afastado pedido de decretação de nulidade.
MANDADO DE PROCEDIMENTO FISCAL (MPF). NULIDADE. INOCORRÊNCIA. SÚMULA CARF No 171.
A Súmula CARF no 171, cuja observância é obrigatória, dispõe que a irregularidade na emissão, alteração ou prorrogação do MPF não acarreta a nulidade do lançamento.
REGULARIDADE DA COMPENSAÇÃO. ANÁLISE PELA FISCALIZAÇÃO. PRAZO.
A limitação temporal para averiguação da certeza e liquidez do crédito postulado é regido pelo §5.o do art. 74 da Lei n.o 9.430/96.
COMPENSAÇÃO. GLOSA. ÔNUS DA PROVA.
Cabe ao sujeito passivo a comprovação da certeza e da liquidez dos créditos compensados.
Ausente a demonstração da gênese dos valores compensados, bem como verificada a incorreção do montante recolhido, cabe à fiscalização glosá-los.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
12096.720056/2013-74
ACÓRDÃO
2004-000.348 – 2a SEÇÃO/4a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
9 de dezembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
CONSTRUTORA CURITIBA LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2007
NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
A identificação clara e precisa dos motivos que ensejaram a autuação
afasta a alegação de nulidade. Tendo o procedimento de fiscalização
ocorrido de forma regular, cumpridos todos os requisitos constantes do
art. 11 do Decreto no 70.235/1972 e ausentes quaisquer das causas de
nulidade previstas no art. 59 do mesmo diploma, afastado pedido de
decretação de nulidade.
MANDADO DE PROCEDIMENTO FISCAL (MPF). NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
SÚMULA CARF No 171.
A Súmula CARF no 171, cuja observância é obrigatória, dispõe que a
irregularidade na emissão, alteração ou prorrogação do MPF não acarreta a
nulidade do lançamento.
REGULARIDADE DA COMPENSAÇÃO. ANÁLISE PELA FISCALIZAÇÃO. PRAZO.
A limitação temporal para averiguação da certeza e liquidez do crédito
postulado é regido pelo §5.o do art. 74 da Lei n.o 9.430/96.
COMPENSAÇÃO. GLOSA. ÔNUS DA PROVA.
Cabe ao sujeito passivo a comprovação da certeza e da liquidez dos
créditos compensados.
Ausente a demonstração da gênese dos valores compensados, bem como
verificada a incorreção do montante recolhido, cabe à fiscalização glosá-
los.

Fl. 875
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2004-000.348 – 2a SEÇÃO/4a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 12096.720056/2013-74
2
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar suscitada e, no mérito, em negar provimento ao Recurso Voluntário.

Assinado Digitalmente
Ludmila Mara Monteiro de Oliveira – Relatora
Assinado Digitalmente
Liziane Angelotti Meira – Presidente
Participaram da sessão de julgamento os julgadores: Cleberson Alex Friess
(Substituto Integral), Leonam Rocha de Medeiros, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira e Liziane
Angelotti Meira (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de recursos voluntários interpostos por CONSTRUTORA CURITIBA LTDA.
contra o acórdão, proferido pela Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em
Salvador (DRJ/SDR), que julgou improcedente a manifestação de inconformidade apresentada em
face de despacho decisório que deferiu parcialmente a restituição pleiteada, decorrente de
retenção de onze por cento sobre o valor bruto da notas fiscais de prestação de serviços
executados mediante cessão de mão de obra, referente às competências 01/2006 a 12/2007.
A manifestação de inconformidade (f. 795/809) afirma haver nulidade material por
inadvertida apuração da base de cálculo mediante aferição indireta. Acrescenta que estariam
sendo lançados créditos já alcançados pela decadência, além de inobservado o devido processo
administrativo. Sustenta que teriam sido observados os requisitos para o deferimento da
restituição pretendida.
Ao apreciar a manifestação de inconformidade, prolatado o acórdão assim
ementado:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2007
PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. ANÁLISE DO DIREITO CREDITÓRIO. ALTERAÇÃO DA
BASE
DE
CÁLCULO
DA
CONTRIBUIÇÃO
DEVIDA.
LANÇAMENTO.
DESNECESSIDADE.
Fl. 876
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2004-000.348 – 2a SEÇÃO/4a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 12096.720056/2013-74
3
Ainda que o Despacho Decisório proceda à alteração da base de cálculo da
contribuição devida, esta alteração não tem por objetivo a constituição de
crédito tributário adicional àquele já recolhido/antecipado, mas sim a precisa
identificação do valor pago a maior pelo contribuinte. Neste sentido, não se
destinando o ato à constituição de crédito tributário, mostra-se desnecessária a
sua formalização mediante a lavratura de Auto de Infração ou Notificação de
Lançamento, atos administrativos que materializam o lançamento de ofício.
PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. ANÁLISE DO DIREITO CREDITÓRIO. DECADÊNCIA.
INAPLICABILIDADE.
O transcurso do prazo decadencial de cinco anos, previsto no § 4o do art. 150, do
CTN, impossibilita o lançamento de eventuais diferenças devidas, mas não
impede a correta análise de pedido de restituição, a qual se impõe como dever
de ofício da administração pública, decorrente dos princípios da verdade
material, da indisponibilidade do crédito tributário e da supremacia do interesse
público.
PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. ANÁLISE DO DIREITO CREDITÓRIO PLEITEADO.
AFERIÇÃO INDIRETA DAS CONTRIBUIÇÕES DEVIDAS. POSSIBILIDADE.
Sempre que for necessário o cálculo do valor do tributo devido e a
documentação do contribuinte não merecer fé, será possível utilizar-se da
aferição indireta. O processo administrativo rege-se pelo princípio do impulso
oficial, de modo que cabe à administração conduzi-lo ao seu termo. O cálculo do
tributo devido é condição essencial para a decisão acerca do pedido de
restituição. O Despacho Decisório deixa claras as fragilidades encontradas na
escrituração contábil do contribuinte, as quais demonstram que não se tem ali
uma descrição fiel dos negócios realizados. Constatado que os valores descritos
na contabilidade não refletem o montante da remuneração paga aos segurados a
seu serviço, a aferição indireta das bases de cálculo impõe-se como mecanismo
alternativo de cálculo, resguardada a produção de provas em sentido contrário
pelo contribuinte.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido (f. 824/825)
Antes mesmo de cientificada, apresentado recurso voluntário (f. 836/861)
reiterando os termos da defesa de ingresso, alegando, preliminarmente, i) a nulidade por vício
material, pois teria sido apurada equivocadamente a base de cálculo; ii) nulidade por utilização
ilegal da técnica da aferição indireta; iii) violação do devido processo administrativo, por ausência
de lavratura do Mandado de Procedimento Fiscal (MPF); e, iv) a decadência da exigência. No
mérito, diz fazer jus à restituição pleiteada, porquanto observados os requisitos para tanto.
Fl. 877
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2004-000.348 – 2a SEÇÃO/4a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 12096.720056/2013-74
4
Determinada a cientificação da decisão da DRJ pela via postal (f. 862/864) e
editalícia (f. 865).
É o relatório.

VOTO
Conselheira Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Relatora
Acuso o recebimento de memoriais gentilmente ofertados pela parte recorrente,
os quais mereceram minha atenciosa leitura.
Acerca do preenchimento dos pressupostos de admissibilidade, anoto que
Tribunal Pleno do exc. Supremo Tribunal Federal, nos idos de 2015, modificou o entendimento até
então remansoso de que o recurso interposto prematuramente não haveria de ser conhecido por
não preencher pressuposto extrínseco de admissibilidade, sob o argumento de que “a
extemporaneidade não se verifica com a interposição de recurso antes do termo a quo e
consequentemente não gera a ausência de preenchimento de requisito de admissibilidade da
tempestividade.”1
Colocando uma pá de cal sobre a controvérsia está o disposto no §4° do art. 218 do
CPC/15, neste âmbito aplicado subsidiariamente – ex vi do seu art. 15 –, razão pela qual, a
despeito da prematuridade na interposição, há de ser reconhecida a tempestividade do recurso.
Por preencher os demais pressupostos de admissibilidade, dele tomo
conhecimento.
I – DAS PRELIMINARES
Em sede recursal há réplica das mesmas teses lançadas em sede de impugnação,
desta vez segregadas em quatro tópicos: i) a nulidade por vício material, pois teria sido apurada
equivocadamente a base de cálculo; ii) nulidade por utilização ilegal da técnica da aferição
indireta; iii) violação do devido processo administrativo, por ausência de lavratura do Mandado de
Procedimento Fiscal (MPF); e, iv) a decadência da exigência. Aclaro que os itens (i) e (ii), por
tratarem da apuração da base de cálculo, serão abordados em conjunto.
I.1 – DA NULIDADE NA APURAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO
Em que pese ter segregado as preliminares de nulidade apresentada, certo ter
replicado as mesmas razões lançadas na manifestação de inconformidade. Replico, no que
importa, o que decidido pela instância de piso:
[O] impugnante alega que o procedimento de aferição indireta das contribuições
devidas somente poderia ser utilizado em procedimento de fiscalização, para a

1 STF. AI no 703269 AgR-ED-ED-EDv-ED, Rel. Min. LUIZ FUX, Tribunal Pleno, julgado em 05/03/2015.
Fl. 878
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2004-000.348 – 2a SEÇÃO/4a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 12096.720056/2013-74
5
constituição do crédito tributário. O procedimento de aferição indireta encontra
respaldo no art. 148 do CTN, que assim dispõe:
Código Tributário Nacional – CTN. Art. 148. Quando o cálculo do tributo tenha
por base, ou tome em consideração, o valor ou o preço de bens, direitos,
serviços ou atos jurídicos, a autoridade lançadora, mediante processo regular,
arbitrará aquele valor ou preço, sempre que sejam omissos ou não mereçam fé
as declarações ou os esclarecimentos prestados, ou os documentos expedidos
pelo sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvada, em caso
de contestação, avaliação contraditória, administrativa ou judicial.
Como visto, o CTN não vincula a realização da aferição indireta à realização do
lançamento. Apenas a prescreve para aquelas hipóteses em que o cálculo do
tributos tenha por base o valor de bens, direitos, serviços ou atos jurídicos e que
sejam omissos ou não mereçam fé os documentos apresentados. No mesmo
sentido, o § 6o do art. 33 da Lei no 8.212, de 1991:
Lei no 8.212, de 1991. Art. 33. § 6o Se, no exame da escrituração contábil e de
qualquer outro documento da empresa, a fiscalização constatar que a
contabilidade não registra o movimento real de remuneração dos segurados a
seu serviço, do faturamento e do lucro, serão apuradas, por aferição indireta, as
contribuições efetivamente devidas, cabendo à empresa o ônus da prova em
contrário.
Mais uma vez, a lei menciona a aferição indireta sem restringir a sua utilização às
hipóteses de lançamento. É possível concluir, portanto, que sempre que for
necessário o cálculo do valor do tributo devido e a documentação do
contribuinte não merecer fé, será possível utilizar-se da aferição indireta.
Ora, esta é, justamente, a hipótese que se verifica nos autos: o processo
administrativo rege-se pelo princípio do impulso oficial, de modo que cabe à
administração conduzi-lo ao seu termo. O cálculo do tributo devido é condição
essencial para a decisão acerca do pedido de restituição. O Despacho Decisório
deixa claras as fragilidades encontradas na escrituração contábil do impugnante,
as quais demonstram que não se tem ali uma descrição fiel dos negócios
realizados pelo contribuinte. Constatado que os valores descritos na
contabilidade não refletem o montante da remuneração paga aos segurados a
seu serviço, a aferição indireta das bases de cálculo impõe-se como mecanismo
alternativo de cálculo, resguardada a produção de provas em sentido contrário
pelo contribuinte.
Compreendo, portanto, que não existem óbices à utilização da aferição indireta
para o cálculo das contribuições devidas e, conseqüentemente, para a apuração
de eventual direito creditório detido pelo contribuinte, desde que demonstradas
Fl. 879
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2004-000.348 – 2a SEÇÃO/4a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 12096.720056/2013-74
6
as inconsistências encontradas nos documentos apresentados pelo contribuinte.
Neste sentido, acho importante ressaltar que a Manifestação de Inconformidade
não questiona quaisquer das irregularidades contábeis apontadas no Despacho
Decisório.
O impugnante alega que a aferição se deu de modo equivocado, pois no cálculo
do percentual da mão de obra em relação ao faturamento não foram
considerados o FGTS, as contribuições previdenciárias, as férias, 13o salário e
outras parcelas. A respeito deste ponto, vale transcrever o art. 336 da Instrução
Normativa no 971, de 2009:
(...)
Ao fixar os parâmetros de aferição indireta, a IN é clara ao dizer que “o valor da
remuneração da mão de obra” corresponderá a 40% do valor dos serviços
contidos na Nota Fiscal. Desta forma, com a aplicação do percentual de 40%
sobre o valor dos serviços, chega-se ao valor da remuneração, e não ao custo
total da mão de obra (o que incluiria os consectários mencionados na
impugnação), de modo que não há reparos a se fazer no Despacho Decisório
quanto a este ponto.
Tendo em vista que os contratos de construção firmados pelo contribuinte
envolviam não apenas a prestação de serviços, mas também o fornecimento dos
materiais e que os valores dos materiais encontravam-se discriminados no corpo
das notas fiscais, aplicou-se o percentual de 40% sobre a parcela correspondente
aos serviços, ou seja: o valor total da nota menos o valor dos materiais.
Cumpriu-se, portanto, exatamente a disposição contida no art. 336 da Instrução
Normativa no 971, de 2009.
Anoto que, no auto de infração, estão explicitadas as infrações supostamente
cometidas, bem como o enquadramento legal de cada uma delas. Não há que se falar, pois, em
cerceamento de defesa, inclusive porque, desde sua impugnação, os recorrentes demonstram ter
pleno conhecimento de qual infração lhe estava sendo imputada, o que lhe permitiu contraditá-
la.
Falhou em demonstrar que o lançamento foi feito ao arrepio dos requisitos
incrustados no art. 10 do Decreto no 70.235/72 ou que tenham ocorrido quaisquer das causas de
nulidade prevista no art. 59 daquele mesmo diploma. Rejeito, pois, a alegação de nulidade do
auto de infração.
I.2 – DA AUSÊNCIA DE MANDADO DE PROCEDIMENTO FISCAL (MPF)
A competência para o Auditor Fiscal realizar a fiscalização não decorre do Mandado
de Procedimento Fiscal, por ser este um ato prévio ao início do procedimento fiscal. A verdade é
que o “o Mandado de Procedimento Fiscal (MPF) é mero instrumento de planejamento e controle
Fl. 880
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2004-000.348 – 2a SEÇÃO/4a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 12096.720056/2013-74
7
das atividades de fiscalização. Eventuais vícios a ele relativos não invalida[m] o procedimento
fiscal, nem macula[m] o lançamento tributário dele decorrente.”2
Este eg. Conselho, em seu verbete sumular de no 171, afirma que “irregularidade na
emissão, alteração ou prorrogação do MPF não acarreta a nulidade do lançamento.”
Ainda que pudesse vislumbrar alguma inobservância das regras do procedimento
fiscal, igualmente não seria possível acolher a preliminar de nulidade. Isso porque, não se declara
a nulidade de um ato sem que seja comprovado o prejuízo por ele causado. Do escrutínio das
razões declinadas quanto à nulidade, sequer tangenciado qual dano teria suportado a parte ora
recorrente. Rejeito, por esses motivos, a preliminar.
I.3 – DA DECADÊNCIA
Em suma, o que pretende a parte recorrente é o deferimento dos créditos
pleiteados, sem que seja ultimada a análise quanto ao (des)acerto dos recolhimentos efetuados,
ao argumento de que já fulminados pela decadência.
Como bem esclarecido pela DRJ,
[o] transcurso do prazo decadencial de cinco anos, previsto no § 4o do art. 150,
do CTN, impossibilita o lançamento de eventuais diferenças devidas, mas não
impede a correta análise de pedido de restituição, a qual se impõe como dever
de ofício da administração pública, decorrente dos princípios da verdade
material, da indisponibilidade do crédito tributário e da supremacia do interesse
público. Caso contrário, estar-se-ia admitindo situação em que um contribuinte
apresentaria pedido de restituição relativo a um determinado período no último
dia do prazo de cinco anos para realização de lançamento de ofício e já no dia
seguinte seria impossível para o Fisco verificar a procedência do pedido, quanto
aos pressupostos de certeza e liquidez do crédito pleiteado.
O pedido de restituição é processo de iniciativa do contribuinte, que detém o
ônus processual de provar que possui o direito creditório que pleiteia.
Apresentados os documentos e demonstrado pelo fisco que o direito creditório
detido pelo contribuinte possui valor inferior àquele pleiteado, impõe-se o
deferimento parcial do pedido e o exato dimensionamento do crédito, sob pena
de possibilitar-se o enriquecimento sem causa.
Esta tese vem sendo adotada em diversos julgamentos do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais – CARF:
SALDO NEGATIVO. RESTITUIÇÃO. COMPENSAÇÃO. CRÉDITO DECORRENTE
DE FATOS OCORRIDOS HÁ MAIS DE CINCO ANOS.

2 CARF. Acórdão no 1302-005.356, Rel. Paulo Henrique Silva Figueiredo, sessão de 14 de abril de 2021.
Fl. 881
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2004-000.348 – 2a SEÇÃO/4a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 12096.720056/2013-74
8
O procedimento de homologação do pedido de restituição/compensação
consiste fundamentalmente em atestar a regularidade do crédito, ainda
que tal análise implique em verificar fatos ocorridos há mais de cinco anos,
respeitado apenas o prazo de homologação tácita da compensação
requerida. Acórdão no 1301-002.521, julgado em 25/07/2017. Processo no
19647.005529/2006-46.
SALDO NEGATIVO. RESTITUIÇÃO. COMPENSAÇÃO. O procedimento de
homologação
do
pedido
de
restituição/compensação
consiste
fundamentalmente em atestar a regularidade do crédito, ainda que tal
análise implique em verificar fatos ocorridos há mais de cinco anos,
respeitado apenas o prazo de homologação tácita da compensação
requerida. (Acórdão CC no 10323.571, de 18.09.2008)
SALDO NEGATIVO DO IRPJ. HOMOLOGAÇÃO TÁCITA. IMPOSSIBILIDADE.
Não se submetem à homologação tácita os saldos negativos de IRPJ
apurados
nas
declarações
apresentadas,
a
serem
regularmente
comprovados, quando objeto de pedido de restituição ou compensação.
VERIFICAÇÃO BASE DE CÁLCULO DO IRPJ.
A verificação da base de cálculo do tributo não é cabível apenas para
fundamentar lançamento de oficio, mas deve ser feita, também, no âmbito
da análise das declarações de compensação, para efeito de determinação
da certeza e liquidez do crédito, invocado pelo sujeito passivo, para
extinção de outros débitos fiscais. (Acórdão CC no 10323.579, de
18.09.2008)
Pelas razões acima expostas, entendo correto o procedimento adotado no
Despacho Decisório, de avaliar o montante das contribuições efetivamente
devidas pelo contribuinte, no período objeto do pedido de restituição, a fim de
quantificar o crédito por ele detido junto ao fisco federal.
Em adição às razões de decidir da instância de piso, acresco que a limitação
temporal para averiguação da certeza e liquidez do crédito postulado se dá pela observação do
art. 74, §5.o, da Lei n.o 9.430/96, e não pelo texto do § 4.o do art. 150 do CTN, este último relativo
a lançamento tributário. Deixo de acolher a preliminar.
II – DO MÉRITO
Ainda que não tenha dedicado tópico de defesa do mérito das compensações em
sua manifestação de inconformidade, abordado en passant os requisitos doutrinários para tanto.
Em sede recursal, de igual modo, sem colacionar provas aptas a demonstrar a incorreção do
despacho decisório, limita-se pleitear o deferimento integral de seu pedido.
Da mera leitura da ementa do acórdão da DRJ, dito que,
Fl. 882
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2004-000.348 – 2a SEÇÃO/4a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 12096.720056/2013-74
9
[c]onstatado que os valores descritos na contabilidade não refletem o montante
da remuneração paga aos segurados a seu serviço, a aferição indireta das bases
de cálculo impõe-se como mecanismo alternativo de cálculo, resguardada a
produção de provas em sentido contrário pelo contribuinte.
Não tenta se desincumbir do ônus probatório que sobre seus ombros recaía,
razão pela qual deve ser rechaçado o pedido.
III – DO DISPOSITIVO
Ante o exposto, rejeito as preliminares e, no mérito, nego provimento ao
recurso.
Assinado Digitalmente
Ludmila Mara Monteiro de Oliveira

Fl. 883
DF CARF MF
Original