Tribunal: CARF
Processo: 10384.721098/2015-13
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JOAO RICARDO FAHRION NUSKE
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-07-29
Data de publicação: 2025-08-20

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2012
DECADÊNCIA. CRÉDITO TRIBUTÁRIO. APLICAÇÃO DAS DISPOSIÇÕES DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL.
Não comprovada a existência de recolhimentos quanto ao crédito tributário lançado de ofício, aplica-se o artigo 173, inciso I, do Código Tributário Nacional, para fins de contagem do prazo inicial de decadência.
AFERIÇÃO INDIRETA. BASE DE CÁLCULO. LEGALIDADE.
A aferição indireta do salário-de-contribuição encontra-se perfeitamente autorizada na hipótese de recusa ou sonegação de documento ou informação solicitado pela Fiscalização, ou na sua apresentação deficiente.
A utilização de percentual definido em ato normativo, incidente sobre o valor dos serviços contidos em notas fiscais, para fins de apuração indireta da base de cálculo das contribuições previdenciárias, constitui procedimento que observa os princípios da legalidade e da proporcionalidade.
INCONSTITUCIONALIDADE E ILEGALIDADE DE LEI OU ATO NORMATIVO. ARGÜIÇÃO.
A instância administrativa é incompetente para se manifestar sobre inconstitucionalidade ou ilegalidade de lei ou ato normativo.
MULTA DE OFÍCIO A multa de ofício é de aplicação obrigatória em todos os casos de exigências de impostos e contribuições decorrentes de lançamento de ofício, não podendo ser dispensada ou reduzida por falta de previsão legal.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10384.721098/2015-13
ACÓRDÃO
2402-013.072 – 2a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
29 de julho de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
MAURO LOPES ENGENHARIA LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2012
DECADÊNCIA. CRÉDITO TRIBUTÁRIO. APLICAÇÃO DAS DISPOSIÇÕES DO
CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL.
Não comprovada a existência de recolhimentos quanto ao crédito
tributário lançado de ofício, aplica-se o artigo 173, inciso I, do Código
Tributário Nacional, para fins de contagem do prazo inicial de decadência.
AFERIÇÃO INDIRETA. BASE DE CÁLCULO. LEGALIDADE.
A aferição indireta do salário-de-contribuição encontra-se perfeitamente
autorizada na hipótese de recusa ou sonegação de documento ou
informação solicitado pela Fiscalização, ou na sua apresentação deficiente.
A utilização de percentual definido em ato normativo, incidente sobre o
valor dos serviços contidos em notas fiscais, para fins de apuração indireta
da base de cálculo das contribuições previdenciárias, constitui
procedimento
que
observa
os
princípios
da
legalidade
e
da
proporcionalidade.
INCONSTITUCIONALIDADE E ILEGALIDADE DE LEI OU ATO NORMATIVO.
ARGÜIÇÃO.
A instância administrativa é incompetente para se manifestar sobre
inconstitucionalidade ou ilegalidade de lei ou ato normativo.
MULTA DE OFÍCIO A multa de ofício é de aplicação obrigatória em todos os
casos de exigências de impostos e contribuições decorrentes de
lançamento de ofício, não podendo ser dispensada ou reduzida por falta de
previsão legal.
ACÓRDÃO
Fl. 2975
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2402-013.072 – 2a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
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Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, negar provimento ao
recurso voluntário interposto, vencido o conselheiro Gregório Rechmann Junior que reconheceu a
decadência do crédito até abril de 2010, inclusive, com fundamento no art. 150, §4o do CTN
Assinado Digitalmente
João Ricardo Fahrion Nüske – Relator

Assinado Digitalmente
Rodrigo Duarte Firmino – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Marcus Gaudenzi de Faria,
Gregorio Rechmann Junior, Diogo Cristian Denny (substituto[a] integral), Joao Ricardo Fahrion
Nuske, Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano, Rodrigo Duarte Firmino (Presidente)

RELATÓRIO
Trata-se de recurso voluntário interposto nos autos do processo no
10384.721098/2015-13, em face do acórdão no 14-62.910, julgado pela 12a Turma da Delegacia da
Receita Federal do Brasil de Julgamento, em sessão realizada em 27 de setembro de 2016, na qual
os membros daquele colegiado entenderam por julgar improcedente a impugnação.
Por bem descrever os fatos, adoto o relatório da DRJ de origem que assim os
relatou:
Trata-se de crédito lançado contra o contribuinte identificado em epígrafe,
referente ao período de 02/2010 a 01/2011, compreendendo contribuições da
empresa (artigo 22, incisos I e II, da Lei no 8.212/91), contribuições da parte dos
segurados empregados ( art. 20 da Lei no 8.212/91), incidentes sobre
remunerações pagas na execução de obra de construção civil de propriedade da
Casamater Casa de Saúde e Maternidade Teresina Ltda, CNPJ 06.833.917/0001-
53, conforme consta do relatório fiscal, fls.23/30.
Compõem o lançamento os autos de infração abaixo discriminados:
A fiscalizada foi intimada (TIF 6/2015) a apresentar o Alvará de Construção da
Obra Casamater, e, em resposta, esclareceu que por tratar-se de reforma não foi
emitido o Alvará. Foram então realizadas diligências fiscais na Superintendência
de Desenvolvimento Urbano (SDU) e no Conselho Regional de Engenharia e
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Arquitetura (CREA) que também revelaram a não emissão de Alvará de
Construção ou de Aviso de Responsabilidade Técnica.
A fiscalização não obteve resposta do Hospital para que se pudesse avaliar as
plantas e a reforma do setor de obstetrícia e internação, e, sem parâmetro de
área, a aferição do salário-de-contribuição proporcional à área reformada não foi
possível, optando-se pela aferição com base nas Notas Fiscais de Serviço emitidas
em cotejo com o Contrato de Construção Civil celebrado entre o Hospital e a
Construtora.
A base de cálculo aplicável para as contribuições é o total da remuneração de
segurados empregados aferida. A aferição indireta se baseia no art. 33, § 3° da Lei
no 8.212/91, "ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou
informação, ou sua apresentação deficiente, a Secretaria da Receita Federal do
Brasil pode, sem prejuízo da penalidade cabível, lançar de ofício a importância
devida".
A base de cálculo aferida para a obra de reforma Hospital Casamater, CEI
70.013.71733/75, é de 40% do valor do serviço contido na Nota Fiscal de Serviço,
conforme competência de emissão da nota.
Contudo, o valor das Notas Fiscais emitidas é bastante inferior ao valor ajustado
na obra que foi de R$ 1.479.255,27. Deste total, R$ 1.026.941,67 refere-se a
material e mão-de-obra a cargo da contratada, e R$ 452.313,60 refere-se a
material a cargo da contratante.
Deste modo, foi aferido o salário-de-contribuição resultante da diferença entre o
valor a cargo da contratada e o valor total das notas emitidas, apurando-se o valor
do serviço no mesmo percentual contido nas Notas Fiscais de Serviço até então
emitidas (80%).
Aferiu-se a base de cálculo em 40% deste valor, definindo-se a competência de
Janeiro de 2011 para a ocorrência do fato gerador, por ser este o mês do
encerramento da obra no contrato.
A empresa contratada (Construtora Mauro Lopes) não efetuou a matrícula CEI da
obra no prazo legal previsto no art. 49, § 1° da Lei no 8.212/91 (em até 30 dias
após o início das atividades), o que fora avençado contratualmente entre a
construtora/contratada e o hospital/contratante (cláusula sexta).
Pelo descumprimento desta obrigação acessória, foi lavrado o auto de infração
Debcad no 51.075.597-6, sendo efetuada a matrícula de ofício da obra de
construção civil “Reforma Hospital Casamater”, sob o CEI 70.013.71733/75,
vinculando as empresas construtora/contratada e proprietária/contratante.
A fiscalização desconsiderou a contabilidade apresentada pela empresa:
Livros Diário no 15, ano 2010; Diário no 16, ano 2011; e Diário no 17, ano 2012. Os
motivos para a desconsideração (informação diversa da realidade e omissão de
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informação verdadeira)estão detalhados no Relatório Fiscal Complementar do
Auto-de-infração 51.075.598-4, que compõe o Processo1 10384.721074/2015-64.
Verificado ainda que a autuada (Construtora Mauro Lopes) declarou
trabalhadores de uma obra sem matrícula (Hospital Casamater) em outra obra
com matrícula(Hospital Otorrino), sendo por este motivo lavrado o auto de
infração Debcad 51.075.599-2, conforme art. 32, inc. IV da Lei 8.212/91 c/c art.
220,
§2°
do
Regulamento
da
Previdência
Social/RPS
(Processo
10384.721141/2015-41).
As
contribuições
reflexas
de
Terceiros
e
os
Autos-de-Infração
por
Descumprimento de Obrigação Acessória 51.075.597-6 (falta de matrícula CEI) e
51.075.599-2 (GFIP x GPS específicas da obra) constam no Processo 2
10384.721141/2015-41.
Aplicou-se a multa de ofício no valor de 75% (setenta e cinco por cento)sobre a
contribuição devida, na forma do art. 35-A da Lei no 8.212/91.
De acordo com o previsto no art. 30, inciso VI da Lei 8.212/91, há
responsabilidade solidária do proprietário/dono da obra com o construtor, sendo
lavrado Termo de Sujeição Passiva Solidária em nome de Casamater Casa de
Saúde e Maternidade Teresina Ltda, fls. 163/170.
O sujeito passivo solidário será cientificado dos Autos-de-Infração lavrados neste
Processo, deste Relatório Fiscal e dos documentos específicos e restritos aos
Debcad 51.075.600-0 e 51.075.604-2.
Constam como elementos examinados na Ação Fiscal que fundamentam o
presente lançamento:
- Livro Diário n° 15, Ano 2010, Termo de Autenticação JUCEPI 11/002553-9, e
respectivo Livro Razão;
- Livro Diário n° 16, Ano 2011, Termo de Autenticação JUCEPI 13/003174-7, e
respectivo Livro Razão;
- Livro Diário n° 17, Ano 2012, Termo de Autenticação JUCEPI 13/003175-5, e
respectivo Livro Razão;
- Contrato de Construção Civil celebrado entre o Hospital Casamater e a
Construtora para reforma e do setor de obstetrícia e internação;
- Notas fiscais 124, 150, 159, 186, 222, 248 e 254;
- Folhas-de-Pagamento Obra Casamater, competências Out/2010, Nov/2010 e
Dez/2010;
- Matrícula de Ofício CEI 70.013.71733/75;
- Ofício CREA sobre inexistência de ART da Obra Reforma Casamater.
Em julgamento a DRJ firmou a seguinte posição:

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ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2012
DECADÊNCIA. CRÉDITO TRIBUTÁRIO. APLICAÇÃO DAS DISPOSIÇÕES DO CÓDIGO
TRIBUTÁRIO NACIONAL.
Não comprovada a existência de recolhimentos quanto ao crédito tributário
lançado de ofício, aplica-se o artigo 173, inciso I, do Código Tributário Nacional,
para fins de contagem do prazo inicial de decadência.
AFERIÇÃO INDIRETA. BASE DE CÁLCULO. LEGALIDADE.
A aferição indireta do salário-de-contribuição encontra-se perfeitamente
autorizada na hipótese de recusa ou sonegação de documento ou informação
solicitado pela Fiscalização, ou na sua apresentação deficiente.
A utilização de percentual definido em ato normativo, incidente sobre o valor dos
serviços contidos em notas fiscais, para fins de apuração indireta da base de
cálculo das contribuições previdenciárias, constitui procedimento que observa os
princípios da legalidade e da proporcionalidade.
INCONSTITUCIONALIDADE E ILEGALIDADE DE LEI OU ATO NORMATIVO.
ARGÜIÇÃO.
A instância administrativa é incompetente para se manifestar sobre
inconstitucionalidade ou ilegalidade de lei ou ato normativo.
MULTA DE OFÍCIO
A multa de ofício é de aplicação obrigatória em todos os casos de exigências de
impostos e contribuições decorrentes de lançamento de ofício, não podendo ser
dispensada ou reduzida por falta de previsão legal.
PROVAS.
As provas documentais devem ser apresentadas na impugnação, precluindo o
direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, salvo as exceções
legais.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido

Sobreveio Recurso Voluntário alegando, em síntese 1) indevida desconsideração da
escrita contábil; 2) decadência do crédito tributário da competência 02/2010; 3) ilegalidade da
aferição indireta da base de cálculo; 4) caráter confiscatório da multa de 75%
É o relatório.

VOTO
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Conselheiro João Ricardo Fahrion Nüske, Relator
Sendo tempestivo e preenchidos parcialmente os demais requisitos, conheço em
parte do recurso voluntário.

I.
Da Indevida desconsideração da escrita contábil.
II.
Da decadência da competência de 02/2010
III.
Ilegalidade da aferição indireta da base de cálculo;
IV.
Caráter confiscatório da multa de 75%
Considerando que a Recorrente não trouxe nenhum argumento e/ou justificativa
capaz de demonstrar equívoco no Acórdão recorrido e, por concordar com os fundamentos
utilizados, decido mantê-lo por seus próprios fundamentos, valendo-me do artigo 50, §1o, da Lei
no 9.784/995 c/c o artigo 114, §12, I, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais (“RICARF”), o qual adoto como razão de decidir, in verbis:
Da Verdade dos Fatos e da sua Repercussão Legal.
Em primeiro plano, importante fixar o fato gerador do presente lançamento,
como sendo o pagamento de remuneração a trabalhadores na execução de
reforma de prédio comercial objeto de avença entre a autuada e o Hospital
Aliança Casamater, conforme estipulado no “Instrumento particular de contrato
de obra por empreitada”, fls. 117/119:
CLAUSULA SEGUNDA O presente Instrumento Contratual tem por objeto a
reforma do prédio comercial onde funciona o Hospital Aliança Casamater no setor
de obstetrícia e internação, situado na Rua Leônidas Melo, s/n, bairro Piçarra, em
Teresina, Estado do Piauí, de propriedade do CONTRATANTE.
No contrato de empreitada estabelecido entre a Casa Mater e autuada ficou
estabelecido que a inscrição da obra/reforma na matrícula CEI seria de
responsabilidade da construtora, como também todo o registro de empregados,
elaboração das folhas de pagamento e recolhimento previdenciários ( cláusulas 7a
e 8a ).
Pelas cláusulas seguintes não resta dúvida que a construtora foi contratada sob o
regime de empreitada global:
CLÁUSULA DÉCIMA PRIMEIRA O CONTRATADO por força do ora ajustado e
convencionado, assume toda a responsabilidade técnica à execução dos serviços
de engenharia. Assume, igualmente, os serviços de administração e contratação
de pessoal.
CLÁUSULA TERCEIRA Compromete-se o CONTRATADO a entregar os serviços de
construção do prédio comercial, objeto deste Instrumento Contratual
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devidamente concluída no prazo de 365 (trezentos e sessenta e cinco ) dias a
contar da assinatura deste Contrato.
A responsabilidade pelo recolhimento é atribuída no caso tanto ao
dono/proprietário da obra, como ao construtor, com fulcro no artigo 30, inciso VI,
da Lei no 8.212/91, verbis:
Art. 30. A arrecadação e o recolhimento das contribuições ou de outras
importâncias devidas à Seguridade Social obedecem às seguintes normas
(...)
VI - o proprietário, o incorporador definido na Lei no 4.591, de 16 de dezembro de
1964, o dono da obra ou condômino da unidade imobiliária, qualquer que seja a
forma de contratação da construção, reforma ou acréscimo, são solidários com o
construtor, e estes com a subempreiteira, pelo cumprimento das obrigações para
com a Seguridade Social, ressalvado o seu direito regressivo contra o executor ou
contratante da obra e admitida a retenção de importância a este devida para
garantia do cumprimento dessas obrigações, não se aplicando, em qualquer
hipótese, o benefício de ordem; (Redação dada pela Lei 9.528, de 10.12.97)
No presente caso aplicam-se as disposições contidas no artigo 220 do
Regulamento da Previdência Social/RPS, aprovado pelo Decreto no 3.048/99:
Art. 220. O proprietário, o incorporador definido na Lei no 4.591, de 1964, o dono
da obra ou condômino da unidade imobiliária cuja contratação da construção,
reforma ou acréscimo não envolva cessão de mão-de-obra, são solidários com o
construtor, e este e aqueles com a subempreiteira, pelo cumprimento das
obrigações para com a seguridade social, ressalvado o seu direito regressivo
contra o executor ou contratante da obra e admitida a retenção de importância a
este devida para garantia do cumprimento dessas obrigações, não se aplicando,
em qualquer hipótese, o benefício de ordem.
§ 1o Não se considera cessão de mão-de-obra, para os fins deste artigo, a
contratação de construção civil em que a empresa construtora assuma a
responsabilidade direta e total pela obra ou repasse o contrato integralmente.
§ 2o O executor da obra deverá elaborar, distintamente para cada
estabelecimento ou obra de construção civil da empresa contratante, folha de
pagamento, Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e
Informações à Previdência Social e Guia da Previdência Social, cujas cópias
deverão ser exigidas pela empresa contratante quando da quitação da nota fiscal
ou fatura, juntamente com o comprovante de entrega daquela Guia.
§ 3o A responsabilidade solidária de que trata o caput será elidida:
I- pela comprovação, na forma do parágrafo anterior, do recolhimento das
contribuições incidentes sobre a remuneração dos segurados, incluída em nota
fiscal ou fatura correspondente aos serviços executados, quando corroborada por
escrituração contábil; e II- pela comprovação do recolhimento das contribuições
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incidentes sobre a remuneração dos segurados, aferidas indiretamente nos
termos, forma e percentuais previstos pelo Instituto Nacional do Seguro Social.
III- pela comprovação do recolhimento da retenção permitida no caput deste
artigo, efetivada nos termos do art. 219.(Incluído pelo Decreto no 4.032, de 2001)
§ 4o Considera-se construtor, para os efeitos deste Regulamento, a pessoa física
ou jurídica que executa obra sob sua responsabilidade, no todo ou em parte. grifei
Desta forma, a responsabilidade pela matrícula da obra na Receita Federal do
Brasil (matrícula CEI) é da construtora, conforme se depreende da Instrução
Normativa RFB no 971/2009, vigente à época dos fatos geradores:
Art. 19. A inscrição ou a matrícula serão efetuadas, conforme o caso: (...)
II - no CEI, no prazo de 30 (trinta) dias contados do início de suas atividades, para
o equiparado à empresa, quando for o caso, e obra de construção civil, sendo
responsável pela matrícula: (...)
b) o proprietário do imóvel, o dono da obra ou o incorporador de construção civil,
pessoa física ou pessoa jurídica; c)a empresa construtora, quando contratada para
execução de obra por empreitada total, observado o disposto no art. 27; Em razão
da omissão em efetuar a matrícula da obra/reforma foi lavrado o auto de infração
Debcad no 51.075.597-6, objeto do processo 10384.721141/2015-41, sendo
efetuada a matrícula de ofício da obra de construção civil “Reforma Hospital
Casamater”,
sob
o
CEI
70.013.71733/75,
vinculando
as
empresas
construtora/contratada e proprietária/contratante, conforme se verifica à fl. 115.
O impugnante reconhece que não efetuou a matrícula da obra objeto do
lançamento, porém, argumenta que se viu obrigado a alocar os empregados da
obra em comento em outras matrícula CEI, alegando que no entanto não omitiu
qualquer valor pago, tanto que houve recolhimento integral das contribuições e
demais encargos incidentes sobre a folha de pagamento elaborada para referida
obra durante o seu período de execução.
Contudo, não houve demonstração de recolhimentos para a referida obra, não
havendo nas provas juntadas qualquer guia de recolhimento vinculada a obra em
comento, e nem poderia haver uma vez que os trabalhadores da reforma Casa
Mater foram alocados em outra obra, como reconhecido pelo impugnante e
destacado pela fiscalização ao comentar sobre as consequências da falta de
matrícula da obra no presente caso:
15. Há comodidade para ambas as partes na falta de matrícula CEI de uma
reforma deste vulto. Para a empresa contratante (Hospital), se a reforma não
implica em acréscimo de área, não há necessidade de Certidão Negativa de Débito
(CND) específica para averbação no Cartório de Registro de Imóveis, onde a
matrícula CEI seria imprescindível (conforme art. 47, II da Lei 8.212/91). Neste
caso, para a contratante, a falta da matrícula CEI de uma obra se reveste em uma
forma condenável de desvio de sua solidariedade com o construtor pelo
cumprimento das obrigações previdenciárias incidentes sobre as remunerações
Fl. 2982
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dos trabalhadores da obra 16.Já para a empresa contratada (Construtora), a falta
de matrícula CEI de uma obra implica na possibilidade de declarar para a
Administração Tributária que a remuneração dos trabalhadores da obra sem
matrícula refere-se a uma outra obra com matrícula. Assim, o salário pago
trabalhadores de uma obra sem matrícula CEI justificam a mão-de-obra utilizada
em uma outra obra com matrícula CEI.
17.Por tal conduta: declarar trabalhadores de uma obra sem matrícula (Hospital
Casamater) em outra obra com matrícula (Hospital Otorrino), a empresa
construtora
foi
autuada
com
a
lavratura
de
Auto-de-infração
por
Descumprimento de Obrigação Acessória DEBCAD 51.075.599-2, conforme art.
32, IV da Lei 8.212/91 c/c art. 220, §2° do Regulamento da Previdência Social.
grifei Portanto, não se acolhe a pretensão do impugnante no sentido da
insubsistência da autuação pois não houve comprovação de recolhimentos
vinculados à obra em comento.
Argumentação Geral
Da Indevida Desconsideração da Escrita Contábil. Inexistência de Razoabilidade do
Ato. Ausência de Sustentação Jurídica para a Desconsideração da Contabilidade
Toda argumentação despendida neste tópico da defesa se refere ao auto de
infração 51.075.598-4, constante no processo 10384.721074/2015-64, lavrado
nesta mesma ação fiscal, em que a fiscalização desconsiderou a contabilidade
apresentada pela empresa: Livros Diário 15 a 17, anos calendário 2010 a 2012, por
ter constatado informação diversa da realidade e omissão de informação
verdadeira.
Referido auto de infração foi julgado procedente por este colegiado nesta mesma
Sessão de Julgamento mediante o Acórdão no 14-062.912.
Contudo, a motivação para a lavratura do presente auto está calcada
fundamentalmente na apresentação deficiente de documentos relativos à obra
“Reforma Casa Mater”, como será visto em tópico adiante, motivo pelo qual a
argumentação quanto a desconsideração da contabilidade não será aqui debatida
pois suficientemente analisada nos autos do processo 10384.721074/2015-64.
Da Análise Conjunta dos Autos de Infração no 51.075.600 e 51.075.604-2.
Da Decadência do Crédito Tributário Lançado em Relação Competência 02/2010.
Aplicação do § 4o do Art. 150 do CTN. Entendimento Jurisprudencial
Sedimentado nos Tribunais Superiores.
Sustenta o impugnante que o crédito tributário relativo à competência 02/2010
foi atingido pela decadência em razão da aplicação dos §§ 1o e 4o, do art. 150 do
Código Tributário Nacional/CTN, em virtude da comprovação do pagamento das
obrigações devidamente lançadas em GFIP.
Sem razão a defesa.
Fl. 2983
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É certo que os prazos decadenciais aplicáveis às contribuições previdenciárias não
são mais regidos pelos artigos 45 e 46 da Lei no 8.212/91, com a superveniência
da Súmula Vinculante no 8 do STF.
Súmula vinculante no 8 – São inconstitucionais o parágrafo único do artigo 5o do
Decreto-Lei no 1.569/1977 e os artigos 45 e 46 da Lei no 8.212/1991, que tratam
de prescrição e decadência de crédito tributário.
Tendo sido declarado inconstitucional o artigo 45 da Lei no 8.212/91, aplicam-se
os dispositivos do Código Tributário Nacional, aprovado pela Lei no 5.172, de
25/10/1966, que regem os prazos da decadência.
Resta estabelecer qual prazo decadencial deve ser aplicado no caso em questão,
pois há previsão deste nos artigos 150 e 173 do referido Código, verbis:
Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja
legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio
exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida
autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado,
expressamente a homologa. (...)
§ 4o Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da
ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se
tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente
extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.
Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se
após 5 (cinco) anos, contados:
I– do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter
sido efetuado;
II– da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício
formal, o lançamento anteriormente efetuado.
Com o intuito de elucidar essa questão, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional
editou o Parecer no PGFN/CAT no 1.617/2008, devidamente aprovado pelo Exmo.
Sr. Ministro de Estado da Fazenda, o qual, estribado na doutrina e na
jurisprudência dominantes, assim concluiu:
49.
(...)
d) para fins de cômputo do prazo de decadência, não tendo havido qualquer
pagamento, aplica-se a regra do art. 173, inc. I do CTN, pouco importando se
houve ou não declaração, contando-se o prazo do primeiro dia do exercício
seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado; grifei
e)para fins de cômputo do prazo de decadência, tendo havido pagamento
antecipado, aplica-se a regra do § 4o do art. 150 do CTN;
Fl. 2984
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f)para fins de cômputo do prazo de decadência, todas as vezes que comprovadas
as hipóteses de dolo, fraude e simulação deve-se aplicar o modelo do inciso I, do
art. 173, do CTN;
No presente caso não houve demonstração de recolhimento de contribuições em
relação à remuneração paga aos trabalhadores da obra Reforma Casa Mater, e
nem poderia haver pois constatado pela fiscalização e confessado pelo
impugnante que a construtora Mauro Lopes declarou trabalhadores da referida
obra (Hospital Casamater) em outra obra com matrícula CEI (Hospital Otorrino),
sendo que esta última foi regularizada com consequente emissão de CND,
conforme documentos juntados nos autos do processo conexo a este - processo
10384.721141/2015-41, fls. 135/140.
Sendo assim, considerando a competência mais remota, 02/2010, e, aplicando-se
o prazo decadencial do artigo 173, inciso I, do CTN, o crédito tributário não foi
atingido pela decadência pois iniciou-se a contagem do prazo do primeiro dia do
exercício seguinte, em 01/01/2011, findando em 31/12/2015, sendo a ciência do
lançamento efetuada em 15/04/2015.
Aferição Indireta da Base De Cálculo. Ilegalidade. Ausência de Sustentação
Jurídica para Desconsideração da Contabilidade. Lançamento de Ofício das
Contribuições Devidas para Outras Entidades Apuradas Sobre Base de Cálculo
Arbitrada. Comprovação do Pagamento de Todos os Tributos Devidos no
Período Fiscalizado.
Segundo a defesa a aferição indireta da base de cálculo é ilegal e ainda desprovida
de razoabilidade, pois o crédito foi lançado com base na desconsideração da
documentação apresentada, porém deve ser afastado diante da comprovação de
que as informações dos dados e das remunerações dos trabalhadores da obra
foram devidamente prestadas e recolhidas as contribuições dentre as quais a
destinadas a terceiros.
Pois bem, diz aferição indireta quando os elementos apresentados pelo
contribuinte não permitem a apuração da base tributável das contribuições
previdenciárias, valendo-se a autoridade fiscal de outros elementos de convicção,
apurados tanto internamente na empresa quanto externamente, no meio em que
estiver inserida, gerando um lançamento arbitrado.
O lançamento arbitrado encontra supedâneo legal, tanto no Código Tributário
Nacional/CTN (de maneira genérica), quanto nas leis tributárias específicas, no
caso das contribuições sociais, a Lei no 8.212/91, confira-se:
CTN
Art. 148. Quando o cálculo do tributo tenha por base, ou tome em consideração,
o valor ou o preço de bens, direitos, serviços ou atos jurídicos, a autoridade
lançadora, mediante processo regular, arbitrará aquele valor ou preço, sempre
que sejam omissos ou não mereçam fé as declarações ou os esclarecimentos
prestados, ou os documentos expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro
Fl. 2985
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legalmente obrigado, ressalvada, em caso de contestação, avaliação contraditória,
administrativa ou judicial.
Lei 8.212/91
Art. 33. À Secretaria da Receita Federal do Brasil compete planejar, executar,
acompanhar e avaliar as atividades relativas à tributação, à fiscalização, à
arrecadação, à cobrança e ao recolhimento das contribuições sociais previstas no
parágrafo único do art. 11 desta Lei, das contribuições incidentes a título de
substituição e das devidas a outras entidades e fundos.(Redação dada pela Lei no
11.941, de 2009).
§ 1o É prerrogativa da Secretaria da Receita Federal do Brasil, por intermédio dos
Auditores-Fiscais da Receita Federal do Brasil, o exame da contabilidade das
empresas, ficando obrigados a prestar todos os esclarecimentos e informações
solicitados o segurado e os terceiros responsáveis pelo recolhimento das
contribuições previdenciárias e das contribuições devidas a outras entidades e
fundos.(Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009).
§ 2o A empresa, o segurado da Previdência Social, o serventuário da Justiça, o
síndico ou seu representante, o comissário e o liquidante de empresa em
liquidação judicial ou extrajudicial são obrigados a exibir todos os documentos e
livros relacionados com as contribuições previstas nesta Lei.(Redação dada pela
Lei no 11.941, de 2009).
§ 3o Ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou informação, ou
sua apresentação deficiente, a Secretaria da Receita Federal do Brasil pode, sem
prejuízo da penalidade cabível, lançar de ofício a importância devida.(Redação
dada pela Lei no 11.941, de 2009).
§ 4o Na falta de prova regular e formalizada pelo sujeito passivo, o montante dos
salários pagos pela execução de obra de construção civil pode ser obtido
mediante cálculo da mão de obra empregada, proporcional à área construída, de
acordo com critérios estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal do Brasil,
cabendo ao proprietário, dono da obra, condômino da unidade imobiliária ou
empresa corresponsável o ônus da prova em contrário.(Redação dada pela Lei no
11.941, de 2009). (...)
§ 6o Se, no exame da escrituração contábil e de qualquer outro documento da
empresa, a fiscalização constatar que a contabilidade não registra o movimento
real de remuneração dos segurados a seu serviço, do faturamento e do lucro,
serão apuradas, por aferição indireta, as contribuições efetivamente devidas,
cabendo à empresa o ônus da prova em contrário. (grifei)
No presente caso, o suporte legal para o procedimento de aferição indireta é
extraído do § 3o do artigo 33, da Lei no 8.212/91, acima transcrito e ainda dos
seguintes dispositivos do Regulamento da Previdência Social, aprovado pelo
Decreto no 3.048/99:
Fl. 2986
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Art. 233. Ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou informação,
ou sua apresentação deficiente, o Instituto Nacional do Seguro Social e a
Secretaria da Receita Federal podem, sem prejuízo da penalidade cabível nas
esferas de sua competência, lançar de ofício importância que reputarem devida,
cabendo à empresa, ao empregador doméstico ou ao segurado o ônus da prova
em contrário.
Parágrafo único. Considera-se deficiente o documento ou informação
apresentada que não preencha as formalidades legais, bem como aquele que
contenha informação diversa da realidade, ou, ainda, que omita informação
verdadeira.
Art. 235. Se, no exame da escrituração contábil e de qualquer outro documento
da empresa, a fiscalização constatar que a contabilidade não registra o
movimento real da remuneração dos segurados a seu serviço, da receita ou do
faturamento e do lucro, esta será desconsiderada, sendo apuradas e lançadas de
ofício as contribuições devidas, cabendo à empresa o ônus da prova em contrário.
Da leitura do dispositivos legais e normativos acima transcritos, entendo que a
fiscalização não se afastou das normas que regem a matéria, estando presentes
os requisitos para a aferição indireta da base de cálculo como será visto a seguir.
Primeiro aspecto a ser considerado e relevante ao caso, é o fato de o impugnante
apesar de ter elaborado folhas de pagamento específicas para esta obra e
contabilizado no Livro Diário, competências 02/2010 a 02/2011, fato reconhecido
pela
fiscalização
no
bojo
do
relatório
fiscal
do
processo
conexo
10384.721141/2015-41, acabou por declarar nas competências citadas,
trabalhadores da obra Reforma Casa Mater na DISO pertencente a obra do
Hospital de Otorrinolaringologia, CEI 51.207.44898/79, fato este admitido pela
defesa: “a impugnante se viu obrigada a alocar os empregados que ali laboraram
em outros CEIs, sem, contudo, omitir qualquer valor pago”.
Nestas circunstâncias, não há como se considerar fidedignos os registros
contábeis do impugnante relativos à obra “Reforma Casa Mater”.
Além disto, a fiscalização intimou o contribuinte, Termo de Intimação Fiscal no 06,
fls. 66, a apresentar, dentre outros documentos, o seguinte:
- Alvará de Construção relativo ao contrato de reforma do Hospital Casa Mater
(NFS 124, 150, 159, 186, 222, 248 e 254), assinado em 05/jan/2010; Segundo a
fiscalização, após diligências infrutíferas no CREA, fls. 120, Superintendência de
Desenvolvimento Urbano (SDU) e Casamater, não havendo informações sobre a
área reformada, inviabilizando a aferição do salário-de-contribuição proporcional
a área reformada, optou-se pela aferição com base nas Notas Fiscais de Serviço
emitidas em cotejo com o Contrato de Construção Civil celebrado entre o Hospital
e a Construtora.
Portanto, a fiscalização utilizou-se das notas fiscais emitidas pela autuada relativas
ao contrato de reforma Casa Mater nas competências em que se vinculavam ao
Fl. 2987
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referido contrato, e ainda, como o total destas notas era inferior ao valor
contratado, foi utilizada a diferença entre o valor estipulado da obra e o total das
notas emitidas para a base de cálculo das contribuições devidas, conforme extraio
do relatório fiscal:
Contudo, o valor das Notas Fiscais emitidas é bastante inferior ao valor ajustado
na obra, que foi de R$ 1.479.255,27. Deste total, R$ 1.026.941,67 refere-se a
material e mão-de-obra a cargo da contratada, e R$ 452.313,60 refere-se a
material a cargo da contratante.
23. Deste modo, foi aferido o salário-de-contribuição resultante da diferença
entre o valor a cargo da contratada e o valor total das notas emitidas, apurando-
se o valor do serviço no mesmo percentual contido nas Notas Fiscais de Serviços
até então emitidas (80%). Aferiu-se a base de cálculo em 40% deste valor,
definindo-se a competência de Janeiro de 2011 para a ocorrência do fato gerador,
por ser este o mês do encerramento da obra no contrato.
Tal método de apuração do salário de contribuição contido na execução da obra
(reforma neste caso), encontra respaldo nos seguintes dispositivos da Instrução
Normativa RFB no 971/2009 vigente à época dos fatos geradores:
Art. 381. A base de cálculo para as contribuições sociais relativas à mão-de-obra
utilizada na execução de obra ou de serviços de construção civil será aferida
indiretamente, com fundamento nos §§ 3o, 4o e 6o do art. 33 da Lei no 8.212, de
1991, quando ocorrer uma das seguintes situações:
I- quando a empresa estiver desobrigada da apresentação de escrituração
contábil e não a possuir de forma regular; II- quando não houver apresentação de
escrituração contábil na forma estabelecida no § 5o do art. 47;
III- quando a contabilidade não espelhar a realidade econômico-financeira da
empresa por omissão de qualquer lançamento contábil ou por não registrar o
movimento real da remuneração dos segurados a seu serviço, do faturamento ou
do lucro; IV- quando houver sonegação ou recusa, pelo responsável, de
apresentação de qualquer documento ou informação de interesse da RFB; V-
quando os documentos ou informações de interesse da RFB forem apresentados
de forma deficiente.
§ 1o Nas situações previstas no caput, a base de cálculo aferida indiretamente
será obtida:
I- mediante a aplicação dos percentuais previstos nos arts. 336, 451 e 455, sobre o
valor da nota fiscal, da fatura ou do recibo de prestação de serviços ou sobre o
valor total do contrato de empreitada ou de subempreitada; II- pelo cálculo do
valor da mão-de-obra empregada, correspondente ao padrão de enquadramento
da obra de responsabilidade da empresa e proporcional à área construída; III- por
outra forma julgada apropriada, com base em contratos, informações prestadas
aos contratantes em licitação, publicações especializadas ou em outros elementos
Fl. 2988
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vinculados à obra, quando não for possível a aplicação dos procedimentos
previstos nos incisos I e II.
DA APURAÇÃO DA REMUNERAÇÃO DA MÃO-DE-OBRA POR AFERIÇÃO INDIRETA
Art. 335. A escolha do indicador mais apropriado para a avaliação do custo da
construção civil e a regulamentação da sua utilização para fins da apuração da
remuneração da mão-de-obra, por aferição indireta, competem exclusivamente à
RFB, por atribuição que lhe é dada pelos §§ 4o e 6o do art. 33 da Lei no 8.212, de
1991.
Seção Única
Da Apuração da Remuneração da Mão-de-Obra com Base na Nota Fiscal, na
Fatura ou no Recibo de Prestação de Serviços
Art. 336. O valor da remuneração da mão-de-obra utilizada na execução dos
serviços contratados, aferido indiretamente, corresponde no mínimo a 40%
(quarenta por cento) do valor dos serviços contidos na nota fiscal, na fatura ou no
recibo de prestação de serviços. grifei No presente caso a fiscalização aplicou o
percentual mínimo de 40% sobre os valores de serviços contidos nas notas fiscais
vinculadas ao contrato de reforma apresentado, e além disto considerou a
diferença do total das notas com o valor total da contratação da obra para apurar
o saldo remanescente de contribuições em virtude de o valor total das notas
apresentadas serem inferiores ao valor total ajustado da obra.
Em relação a afirmação de que a execução dos serviços se estendeu muito além
da competência 01/2011, constata-se nos documentos juntados pela defesa que
as notas fiscais acostadas às fls.2.838/2.844 já foram consideradas no preço global
do contrato de reforma e compuseram a base de cálculo do lançamento, sendo
que as emitidas nos anos calendário 2012 a 2014, fls. 2.855/2.872, se referem a
serviços de manutenção da construção civil e, portanto, não foram utilizadas no
cálculo da mão de obra do referido contrato de reforma.
Diante de todos os fatos apontados, entendo ter agido com acerto a fiscalização
em apurar o débito por aferição indireta, uma vez presentes os requisitos
previstos no parágrafo 3o do artigo 33 da Lei no 8.212/91.
Da Viabilidade da Discussão da Constitucionalidade de uma Norma na Esfera
Administrativa. Caráter Confiscatório da Multa de Ofício no Patamar de 75% do
Tributo Devido
O impugnante sustenta que a multa aplicada no patamar de 75% do tributo
afronta princípios constitucionais dentre estes o do não confisco, devendo ser
declarada nesta instância administrativa sua inconstitucionalidade.
No presente caso a multa foi aplicada de acordo com o artigo 35-A da Lei no
8.212/91, c.c. art. 44 da Lei no 9.430/96, verbis:
Lei n° 8.212/91 Art. 35-A . Nos casos de lançamento de ofício relativos às
contribuições referidas no art. 35 desta Lei, aplica-se o disposto no art. 44 da Lei
Fl. 2989
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no 9.430, de 27 de dezembro de 1996 Lei n° 9.430/96 Art. 44. Nos casos de
lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: (Redação dada pela Lei
no 11.488, de 2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007) grifei Conforme se verifica dos dispositivos acima, indicados no relatório
Fundamentos Legais do Débito, a multa foi aplicada em atenção às determinações
legais, no percentual de 75% do valor devido.
Desta forma, não há qualquer ilegalidade no procedimento adotado pela
fiscalização, uma vez que aplicou a multa de acordo com a legislação vigente à
época dos fatos geradores.
No que diz respeito a alegação de a multa ser excessiva em alusão ao princípio
constitucional do não confisco, esclareça-se que a vedação constitucional em
comento dirige-se ao legislador com o intuito de impedir a instituição de tributo
que tenha em seu conteúdo aspectos ameaçadores à propriedade ou à renda
tributada, mediante, por exemplo, a aplicação de alíquotas muito elevadas.
Portanto, a observância desse princípio relaciona-se com o momento de criação
do tributo, de modo que, vencida esta etapa, não configura confisco a simples
aplicação da lei tributária.
Outro aspecto que também deve ser salientado é que a vedação do confisco
insere-se como cláusula integrante das limitações ao poder de tributar, ou seja, o
art. 150, IV, da Constituição Federal, prescreve comando destinado ao legislador,
para que este não crie tributo que supere as forças patrimoniais do contribuinte,
subtraindo-lhe, indevidamente, os recursos de que necessita à sua manutenção.
O mesmo ocorre com os princípios invocados da razoabilidade e da
proporcionalidade que são dirigidos primordialmente ao legislador pois
orientadores da feitura da lei.
Dessa forma, as alegações de afronta a princípios constitucionais visando o
afastamento da multa aplicada são de todo inócuas no âmbito administrativo,
pois a autoridade fiscal, sob pena de responsabilidade funcional, deve cumprir as
determinações legais e normativas de forma plenamente vinculada. Assim, uma
vez positivada a norma, é dever da autoridade fiscal aplicá-la, sem perquirir
acerca dos efeitos que gerou.
Outrossim, o artigo 26-A do Decreto 70.235/72, incluído pela Lei no 11.941 de
27/05/2009, que rege o contencioso administrativo fiscal federal, veda
expressamente o afastamento da aplicação de dispositivos de Lei por razões de
inconstitucionalidade, verbis:
Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de
julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo
internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. (...)
Fl. 2990
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§ 6o O disposto no caput deste artigo não se aplica aos casos de tratado, acordo
internacional, lei ou ato normativo:
I– que já tenha sido declarado inconstitucional por decisão definitiva plenária do
Supremo Tribunal Federal; II– que fundamente crédito tributário objeto de:
a)dispensa legal de constituição ou de ato declaratório do Procurador-Geral da
Fazenda Nacional, na forma dos arts. 18 e 19 da Lei no 10.522, de 19 de julho de
2002; b)súmula da Advocacia-Geral da União, na forma do art. 43 da Lei
Complementar no 73, de 10 de fevereiro de 1993; ou c)pareceres do Advogado-
Geral da União aprovados pelo Presidente da República, na forma do art. 40 da Lei
Complementar no 73, de 10 de fevereiro de 1993. grifei Em conclusão, não
merece reparo a imposição da multa lavrada neste auto.
Da Suspensão da Exigibilidade do Crédito Quanto a pleiteada suspensão da
exigibilidade do crédito, ressalto que este já se encontra suspenso por força da
apresentação da impugnação, conforme dispõe o artigo 151, inciso III, do Código
Tributário Nacional, verbis:
Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário:
(...)
III – as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo
tributário administrativo;

Ainda, com relação a jurisprudência deste CARF no sentido da necessidade de
provas robustas para desconsiderar a contabilidade da empresa, entendo que as mesmas
restaram apresentadas pela fiscalização. Especialmente o fato confirmado pela recorrente que
realizou o registro dos empregados da Obra (Hospital Casamater) em outra obra com
matrícula(Hospital Otorrino), dentre as inúmeras outras apontadas pela fiscalização.
Com relação ao argumento da Decadência, a aplicação do 150, §4o do CTN, como
pretende o contribuinte, exige o recolhimento ainda que parcial do valor devido, o que não se
constata nos autos. Especialmente pelo fato de o contribuinte querer utilizar-se dos valores a
empregados registrados em obras distintas como prova do recolhimento da contribuição
previdenciária do Hospital Casamater.

Conclusão
Ante o exposto voto por negar provimento ao recurso voluntário.

Assinado Digitalmente
João Ricardo Fahrion Nüske

Fl. 2991
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