Tribunal: CARF
Processo: 10280.732961/2023-36
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: PEDRO SOUSA BISPO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-11-13
Data de publicação: 2026-01-14

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2019 a 31/12/2019

NULIDADE DE DECISÃO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. INOVAÇÃO NOS FUNDAMENTO. INOCORRÊNCIA.
Não ocorre a nulidade da decisão de primeira instância se há convergência entre o entendimento do acórdão da DRJ com os próprios fundamentos do despacho decisório, inexistindo qualquer inovação e muito menos alteração de critério jurídico.
CONCOMITÂNCIA. IDENTIDADE ENTRE O OBJETO DISCUTIDO NA INSTÂNCIA JUDICIAL E ADMINISTRATIVA. EXISTÊNCIA. RENÚNCIA A VIA ADMINISTRATIVA.
Implica renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito passivo de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do lançamento de oficio, com o mesmo objeto do processo administrativo, nos termos da Súmula CARF n. 1.
AUTO DE INFRAÇÃO. ÔNUS DA PROVA.
Se o Fisco efetua o lançamento fundado nos elementos apurados no procedimento fiscal, cabe ao Autuado, na sua contestação, apresentar provas inequívocas de fatos impeditivos, modificativos ou extintivos de tal direito do Fisco, conforme preceitua o art.373 do CPC/2015.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA. DESCABIMENTO. SÚMULA CARF No 163.O indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia não configura cerceamento do direito de defesa, sendo facultado ao órgão julgador indeferir aquelas que considerar prescindíveis ou impraticáveis. Súmula CARF no 163.

Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2019 a 31/12/2019
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste Conselho.
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DACON NÃO RETIFICADO. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação dos Demonstrativos de Apuração (DACON) retificadores dos respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais, conforme súmula CARF no231.

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2019 a 31/12/2019
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste Conselho.
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DACON NÃO RETIFICADO. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação dos Demonstrativos de Apuração (DACON) retificadores dos respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais, conforme súmula CARF no231.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10280.732961/2023-36
ACÓRDÃO
3102-003.028 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
13 de novembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
IMIFARMA PRODUTOS FARMACEUTICOS E COSMETICOS SA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2019 a 31/12/2019

NULIDADE DE DECISÃO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. INOVAÇÃO NOS
FUNDAMENTO. INOCORRÊNCIA.
Não ocorre a nulidade da decisão de primeira instância se há convergência
entre o entendimento do acórdão da DRJ com os próprios fundamentos do
despacho decisório, inexistindo qualquer inovação e muito menos
alteração de critério jurídico.
CONCOMITÂNCIA. IDENTIDADE ENTRE O OBJETO DISCUTIDO NA
INSTÂNCIA JUDICIAL E ADMINISTRATIVA. EXISTÊNCIA. RENÚNCIA A VIA
ADMINISTRATIVA.
Implica renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito
passivo de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou
depois do lançamento de oficio, com o mesmo objeto do processo
administrativo, nos termos da Súmula CARF n. 1.
AUTO DE INFRAÇÃO. ÔNUS DA PROVA.
Se o Fisco efetua o lançamento fundado nos elementos apurados no
procedimento fiscal, cabe ao Autuado, na sua contestação, apresentar
provas inequívocas de fatos impeditivos, modificativos ou extintivos de tal
direito do Fisco, conforme preceitua o art.373 do CPC/2015.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA. DESCABIMENTO. SÚMULA CARF No 163.
O indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia
não configura cerceamento do direito de defesa, sendo facultado ao órgão
julgador indeferir aquelas que considerar prescindíveis ou impraticáveis.
Súmula CARF no 163.
Fl. 2734
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-003.028 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10280.732961/2023-36
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Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2019 a 31/12/2019
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO
DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade
ou relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na
sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no
âmbito deste Conselho.
CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS.
DACON
NÃO
RETIFICADO.
APROVEITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à
apresentação dos Demonstrativos de Apuração (DACON) retificadores dos
respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores
trimestrais, conforme súmula CARF no231.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2019 a 31/12/2019
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO
DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade
ou relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na
sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no
âmbito deste Conselho.
CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS.
DACON
NÃO
RETIFICADO.
APROVEITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à
apresentação dos Demonstrativos de Apuração (DACON) retificadores dos
respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores
trimestrais, conforme súmula CARF no231.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado em julgar o processo da seguinte forma: i) por
unanimidade, em conhecer do recurso e afastar as preliminares de nulidade; e ii) por voto de
qualidade, manter as glosas sobre os ajustes de acréscimos dos créditos extemporâneos das
rubricas serviço de entrega. Vencidas as conselheiras Joana Maria de Oliveira Guimarães e Sabrina
Coutinho Barbosa que entendiam pela reversão dessa glosa. Vencida ainda a Conselheira Sabrina
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DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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Coutinho Barbosa que dava provimento ao recurso em maior extensão para reverter as glosas
também em relação as despesas com coleta e incineração e publicidade/propaganda. A
conselheira Sabrina Coutinho Barbosa manifestou interesse em apresentar declaração de voto
sobre distinguishing da súmula 231 CARF (créditos extemporâneos). O conselheiro Wilson Antônio
de Souza Correa se declarou suspeito neste julgamento. Houve a ausência momentânea do
conselheiro Fábio Kirzner Ejchel, que não participou do julgamento.

Assinado Digitalmente
Pedro Sousa Bispo – Presidente e Relator
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Jorge Luís Cabral, Joana
Maria de Oliveira Guimaraes, Sabrina Coutinho Barbosa, e Pedro Sousa Bispo (Presidente). O
Conselheiro Wilson Antônio Corrêa de Souza se declarou suspeito neste julgamento. Houve a
ausência momentânea do conselheiro Fábio Kirzner Ejchel, que não participou do julgamento.

RELATÓRIO
Por bem relatar os fatos, adoto o relatório da decisão recorrida, com os devidos
acréscimos:
Trata o presente processo de autuação para constituição do crédito tributário
relativo à Contribuição para o PIS/Pasep e Contribuição para o Financiamento da
Seguridade Social apuradas no período de 2019, no valor de R$ 33.506.104,63,
referente à COFINS, regime não cumulativo, e R$ 7.274.351,60, referente ao
PIS/Pasep, regime não cumulativo. A infração refere-se à Insuficiência de
Recolhimento da Contribuição.
Anexo aos Autos de Infração, cuja ciência se deu em 25/08/2023, encontram-se a
Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal, Demonstrativo de Apuração
Detalhado e o Demonstrativo de Multa e Juros de Mora. Faz parte do Auto de
Infração o Relatório Fiscal, fls. 1912 a 1946.
Segundo o Relatório Fiscal, a atividade principal da interessada é o Comércio
Atacadista de Medicamentos e Drogas de Uso Humano. A autoridade fiscal
informa minuciosamente todos os termos emitidos no curso do procedimento
fiscal. Após a análise da Escrituração Fiscal Digital - Contribuições, foram
constatados indícios de utilização indevida de créditos de contribuições para o
PIS/Pasep e para a COFINS não cumulativos na apuração das contribuições. Trata-
se de situações relacionadas aos ajustes de redução das contribuições, ajustes de
acréscimo no valor dos créditos apurados e gastos com aluguéis, conforme
descrito no Termo de Intimação Fiscal n° 1.
Da Utilização Indevida de Ajustes:
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DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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Segundo a fiscalização, esses ajustes decorrem de indébitos de produtos
monofásicos à alíquota zero, exclusão de ICMS-ST antecipado e exclusão de ISS.
Em relação aos produtos monofásicos a fiscalização entendeu que foram
devidamente comprovados pela interessada por meio do DOC 004 que demonstra
que os estornos decorrem de valores indevidos de contribuições. Em relação ao
ICMS - ST a fiscalização não apontou nenhuma irregularidade, uma vez que a
legislação prevê a exclusão, pelo responsável substituto, do ICMS - ST por ele
arrecadado, posto que não integra a base de cálculo. Quanto à exclusão do ISS da
base de cálculo das contribuições, entendeu a fiscalização que não há previsão
legal para essa exclusão. Trata-se do valor de R$ 116.915,63 no período de 2019,
que mês a mês são assim detalhados:

Dos Ajustes de Acréscimo dos Créditos:
Segundo a fiscalização os ajustes de acréscimo decorrem de Créditos
Extemporâneos. A interessada apresentou explicações acerca da natureza dos
créditos extemporâneos, bem como os documentos que afirma serem necessários
e suficientes para que possa aproveitar os créditos de PIS e de COFINS sobre essas
despesas. Trata-se das seguintes rubricas conforme abaixo transcrevi:

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DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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Segundo a fiscalização, das operações listadas acima, considera que apenas a
locação de máquinas e equipamentos dá direito à apuração de créditos a serem
descontados do valor das contribuições apuradas, sendo que todas as outras não
tem previsão legal para a apuração dos créditos. Deste modo, confirmou o valor
de Locação de Máquinas e Equipamentos como suscetível à apuração de créditos
e os demais foram glosados. Trata-se de R$ 18.226.409,72 de glosa.
A partir dos registros M110 e M510 da EFD-Contribuições é possível constatar que
os ajustes de acréscimo nos créditos de PIS/COFINS ocorreram nos meses de
setembro e dezembro de 2019, conforme mostrado na figura abaixo:

Da Majoração das Despesas de Aluguel:
Segundo a fiscalização, ao realizar o cotejamento dos créditos de PIS e de COFINS
sob essa rubrica, constataram-se divergências entre os valores declarados em
DIMOB e os valores declarados pela interessada na EFD-Contribuições. A
interessada foi intimada, por meio do Termo de Intimação Fiscal no 2, que exigiu
da interessada tabela contendo no mínimo a identificação do locador, o valor do
aluguel pago em cada mês, totalizado por locador mês a mês, bem como os
respectivos contratos de locação. Além disso, a fiscalização solicitou que a
interessada se manifestasse a respeito da divergência entre a DIMOB e os valores
declarados na EFD Contribuições.
Nesta oportunidade, a interessada apresentou o Quadro 03 abaixo ilustrado:

Segundo a fiscalização, o quadro acima apresentado pela contribuinte não é
suficiente para esclarecer a divergência entre os valores escriturados no registro
F100 da EFD Contribuições e aqueles informados pelos locadores de imóveis em
DIMOB. À luz dos documentos constantes nos sistemas da Receita Federal, quais
sejam, as escriturações apresentadas pelo sujeito passivo (EFD Contribuições) e as
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DF CARF MF
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declarações apresentadas pelos locadores ou seus representantes(DIMOB),
constatou-se que houve infração à legislação das contribuições, caracterizada
pelo desconto indevido de créditos apurados sobre despesas não comprovadas de
aluguéis de prédios.
Para determinar o valor da infração e, portanto, o valor a ela vinculado a ser
lançado de ofício foi elaborado o quadro abaixo, com dados extraídos do Registro
M105/M505 das EFD Contribuições apresentadas pela contribuinte e das DIMOB
apresentadas pelos locadores em que a fiscalizada aparece como locatário.

Ao final, a fiscalização apurou os valores abaixo decorrentes de insuficiência de
recolhimento que acresceu de multa de ofício no percentual de 75%, acrescido de
juros de mora.

Em 21/09/2023, a interessada apresentou impugnação. Inicialmente, faz um
breve relato sobre os fatos objeto do procedimento fiscal. Alega preliminarmente
que há violação ao Princípio da Verdade Material, uma vez que a fiscalização
deixou de analisar os documentos apresentados pelo contribuinte que
comprovam seu direito creditório.
Entende que há possibilidade de tomada de créditos extemporâneos sobre as
despesas incorridas, tendo em vista as atividades exercidas e à luz do conceito de
insumo conforme definido pelo STJ no julgamento do Recurso Especial no
1.221.170/PR. Que a exclusão do ISS da base de cálculo das contribuições é um
procedimento correto. Que há a efetiva comprovação das despesas de aluguel e
devida apuração dos créditos descontados.
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PROCESSO 10280.732961/2023-36
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Alega que o procedimento é NULO. Que houve uma investigação superficial
acerca dos créditos que utilizou. Que, em razão disso, entende que os autos de
infração são indevidos.
Que a fiscalização tem por incumbência obedecer aos princípios da Administração
Pública, dentre os quais se destacam, no presente caso, o Princípio da Motivação
e da Legalidade. Entende que o lançamento foi realizado sem que tivesse sido
realizada profunda análise da documentação comprobatória e sem que fossem
respeitadas as prescrições legais. Com essas afirmações, afirma que foi
desrespeitado o artigo 2o da lei no 9.784/99 que regula o processo administrativo
em âmbito federal. Apresenta trechos de doutrina renomada para fundamentar
sua tese.
Afirma que no que tange à classificação das despesas incorridas para apuração de
créditos de PIS e Cofins, é conditio sine qua non que a Autoridade Fiscal
responsável por analisar as operações de uma empresa se debruce sobre quais
são as atividades realizadas pelo contribuinte, e não simplesmente proceda à
classificação dos bens e serviços adquiridos com base em ilações e leituras
genéricas. Que autoridade fiscal realizou a glosa dos valores de créditos
extemporâneos apurados sobre despesas que são insumos para as atividades da
Impugnante sem que tenha analisado pormenorizadamente cada despesa e sua
relevância e essencialidade para as atividades da Companhia, restringindo-se à
(ilegal) interpretação de que tais despesas não estão incluídas no art. 3°, inciso II
das Leis no 10.637/02 e no 10.833/03.
Alega que a autoridade fiscal não analisou os comprovantes de aluguel
apresentados à fiscalização, os quais demonstram que todas as despesas dessa
natureza incorridas foram justificadas e comprovadas. Afirma que a Fiscalização
se valeu apenas das declarações apresentadas pelos locadores – DIMOB, sem
qualquer indício sobre a inteireza das declarações analisadas, para concluir,
equivocadamente, que teria apurado valores maiores de créditos de PIS e de
COFINS.
Da mesma maneira, ao presumir que a Impugnante teria realizado ajustes de
redução na base de cálculo das contribuições de maneira indevida, entende que a
fiscalização deveria tê-la intimado a prestar novos esclarecimentos, oportunidade
em que ela poderia demonstrar que possui medida judicial que a autoriza a excluir
o ISS da base de cálculo do PIS e da Cofins. Cita decisões do CARF como reforço de
argumentação.
A impugnante faz uma descrição de suas atividades e do conceito de insumo da
legislação das contribuições, tendo em vista a decisão do Recurso Especial no
1.221.170/PR. Afirma que embora o varejo farmacêutico consista na atividade
principal da Impugnante, não se pode desconsiderar a presença de uma diversa e
variada gama de outras operações recorrentes que estão vinculadas ao seu objeto
social e fazem parte indissociável de seu exercício regular. Que suas atividades
não se resumem ao varejo puro, pois nela estão embutidos serviços de saúde
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complexos e abrangentes para a população brasileira. Argumenta que se
caracteriza como insumo todo e qualquer dispêndio essencial para o processo
produtivo ou prestação de serviços ou relevante para a consecução da atividade
empresarial que exerce. Resume suas atividades a partir do seguinte quadro
ilustrativo:

Em relação à exclusão do ISS da base de cálculo das contribuições do PIS e da
COFINS, afirma que a autoridade fiscal desconsiderou a existência de decisão
judicial, nos autos do Mandado de Segurança no 1000481-22.2017.4.01.3900 em
trâmite no TRF da 1a Região, em favor da impugnante garantindo a possibilidade
de exclusão do ISS da base de cálculo do PIS e da COFINS.
A sentença da 5a Vara Federal da Justiça Federal do Pará que determinou a
possibilidade de não incluir o ISS no cálculo das contribuições é o Documento
Comprobatório 2. A interessada registrou o dispositivo da seguinte forma:

Afirma que, no período fiscalizado de 2019, já estava autorizada a excluir os
valores de ISS da sua base de cálculo, como o fez, o que era de conhecimento da
Receita Federal. Afirma que a sentença foi mantida no TRF 1a Região. Trata-se do
Documento Comprobatório 03. Portanto, entende que desde 2018, possui decisão
favorável que reconhece (i) o direito à exclusão dos valores de ISS da base de
cálculo de PIS e Cofins; (ii) o direito ao estorno dos valores pagos indevidamente
nos últimos cinco anos anteriores à impetração do mandado de segurança, o que
inclui o período fiscalizado de 2019, de forma que não poderia a fiscalização ter
realizado a glosa desses valores, inclusive, com a cobrança da multa proporcional
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e juros sobre os valores não recolhidos, o que deve ser cancelado.
Alternativamente, alega que as autoridades fiscais deveriam ter deixado de
constituir a multa de ofício sobre essa parcela da autuação, respeitando a regra
do art. 63, § 2o, da Lei no 9.430/1996.
Informa, ainda, que os Tribunais Superiores já decidiram a matéria, inclusive em
sede de repercussão geral (RE 574.706/PR) no sentido de que cabe a exclusão do
ISS da base de cálculo das contribuições. Cita uma gama de decisões favoráveis a
essa tese. E, conclui que em virtude de ter decisão favorável vigente para exclusão
do ISS da base de cálculo do PIS e da Cofins no período fiscalizado, e diante do
julgamento do RE 574.706/PR sob o rito da repercussão geral, impõe-se a
aplicação do entendimento firmado pela C. Corte Excelsa também ao presente
caso.
Deste modo, a interessada requer que seja respeitada a eficácia material da
sentença vigente e permita exclusão do ISS da base de cálculo das contribuições,
ou, no mínimo, sejam exoneradas as multas de ofício sobre o PIS e a Cofins
lançados, respeitando-se o art. 63, § 2o, da Lei no 9.430/1996.
Em relação aos créditos extemporâneos, afirma que esses créditos não foram
aproveitados em períodos anteriores na qualidade de insumos, mas que, por um
lapso, não foram apropriados quando da ocorrência do fato gerador das
contribuições e, por isso, não foi contestado pela fiscalização.
Afirma que a autoridade fiscal admitiu a apuração extemporânea de créditos e
aceitou a comprovação de que não os apurou em duplicidade. Apenas questionou
a apuração de créditos específicos que não poderiam ser qualificados como
insumos ou não dariam direito a crédito segundo outras autorizações legais.
Reforça que a discussão sobre a validade do método extemporâneo de apuração
de créditos não constitui fundamentação ou motivação do lançamento, pois sua
legitimidade foi admitida pelas autoridades fiscais. Alega que a prova deste
entendimento é o fato de os créditos com locação de máquinas e equipamentos
terem sido reconhecidos.
Requer que os créditos glosados pelas autoridades fiscais devem ser
reestabelecidos, pois, como demonstrado, não houve a análise individualizada
sobre cada despesa que deu origem aos créditos extemporâneos supostamente
indevidos, e sim de maneira exemplificativa, o que evidencia a violação ao
princípio da verdade material. Além disso, considera que há a possibilidade de
tomada de créditos sobre cada um dos itens glosados, considerando: (i) a
atividade que exerce;
e (ii) o conceito de insumo reconhecido no REsp no 1.221.770/PR atrelado ao
reconhecimento dos insumos à atividade dos contribuintes.
Dos Créditos sobre Coleta e Incineração Em relação a esse item, a interessada
reclama que a autoridade glosou os créditos sob argumento de que não têm
previsão nos arts.3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003.
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Entende que se trata de despesas essenciais para as atividades da impugnante,
haja vista sua atividade principal ser referente ao Comércio atacadista de
medicamentos e drogas de uso humano.
Alega que também são desempenhadas diversas atividades necessárias à
consecução da atividade fim, que são indissociáveis, conforme a Apresentação
Institucional (DOC1) e a peça de defesa descrevem. Relaciona 5 itens acerca de
suas atividades:
1. Comércio varejista de produtos farmacêuticos, sem manipulação de fórmulas;
2. Comércio varejista de cosméticos, produtos de perfumaria e de higiene pessoal;
3. Comércio varejista de artigos médicos e ortopédicos;
4. Serviços de vacinação e imunização humana; e
5. Atividades de profissionais da área de saúde não especificadas anteriormente.
Alega que a legislação determina que sejam realizados procedimentos
obrigatórios para fins de descarte de medicamentos, nos termos da Resolução
RDC no 222, de 28 de março de 2018 (Doc_Comprobatorios04), em conjunto às
disposições
do
Decreto
no
10.388,
de
5
de
junho
de
2020
(Doc_Comprobatorios05), responsável por fixar as diretrizes de armazenamento
de medicamentos aplicáveis sobre drogarias e farmácias habilitadas, como é o seu
caso. Anexou junto à impugnação DOC6 (notas fiscais por amostragem).
Ressalta que a Receita Federal já se manifestou em favor da apropriação de
créditos de PIS e Cofins decorrentes de despesas relativas a descarte de resíduos
sujeitos a tratamento especial, por força de legislação específica, na modalidade
aquisição de insumos por imposição legal, nos termos da Solução de Consulta
COSIT no 55, de 2 de março de 2023.
Com essas considerações, entende que a glosa sobre tais despesas deve ser
revertida.
Dos Créditos sobre Dados Móveis Trata-se de serviços com internet e telefone. A
interessada alega que tem como parte da estratégia comercial a adoção de canais
online para o fortalecimento da marca e realiza atividade de medicina assistida.
Anexa à impugnação notas fiscais de prestação de serviço que comprovam a sua
contratação. Entende que em razão de seu tamanho, tanto em termos de loja,
como de seguidores em canais online e de alcance ao cliente a utilização da
internet se torna essencial para essas atividades. Cita decisão do CARF,
confirmando o entendimento de que despesas com telefonia podem ser
consideradas insumos.
Dos Créditos sobre Indébito de produtos monofásicos e alíquota zero Explica que
grande parte dos produtos que comercializa estão sujeitos à alíquota zero ou
estão sujeitos à monofasia, em que os fabricantes dos medicamentos
comercializados concentram o recolhimento das contribuições ao PIS e Cofins.
Alega que, inobstante haver essa concentração do recolhimento, realizou, no
Fl. 2743
DF CARF MF
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passado, o recolhimento dessas contribuições sobre os produtos monofásicos ou
sujeitos à alíquota zero o que, por consequência incorreu em indébito.
Em relação aos valores de PIS e Cofins recolhidos em períodos anteriores e que,
em virtude desse pagamento, geraram créditos de PIS e Cofins, alega que realizou
a recuperação do indébito por meio da apuração dos créditos extemporâneos, o
que foi demonstrado no curso da fiscalização por meio das planilhas constantes
no Doc.004, nos Doc. 20 a 24 e Doc. 68 a 75, os quais contêm (i) a origem dos
bens (ii) a tributação incidente sobre eles (monofásico ou alíquota zero) e(iii)
valores de PIS e Cofins indevidamente apurados e que deram origem ao indébito.
Entende que, em razão do recolhimento indevido, deve haver o cancelamento da
glosa.
Dos Créditos sobre Publicidade e Propaganda Para a impugnante, as despesas
com publicidade e propaganda são insumos de sua atividade. Afirma que o CARF
já reconheceu esse entendimento após o julgamento do REsp no 1.221.170/PR.
Dos Créditos sobre Prêmio por Compra/Recomposição de Margem Segundo a
interessada, a fiscalização glosou essas despesas de forma genérica, alegando,
tão-somente, que se trata de despesa que não possui base legal para efetuar o
crédito.
Informa que a existência desses incentivos pode ser provada por meio das
planilhas apresentadas no curso da fiscalização (Doc. 26 e Doc. 77).
Explica que a concessão de incentivos tem um impacto direto e imediato nas
receitas e volumes de vendas, pois estimulam a concretização de transações e a
promoção de seus produtos e sua imagem, podendo ser interpretados sob dois
vieses: (i) incentivos de vendas (assemelhados às comissões); e/ou (ii) incentivos
de caráter publicitário (assemelhados a serviços de publicidade e propaganda). Ou
seja, os incentivos têm caráter híbrido, pois mesclam elementos publicitários e de
incentivos de vendas. Interpreta que as teses oriundas do REsp no 1.221.170/PR
corroboram o entendimento de que os incentivos de caráter publicitário são
insumos. Afirma que o CARF já reconheceu esse entendimento.
Dos Créditos sobre Serviços de Entrega:
Quanto a essa despesa a interessada alega que é de praxe do mercado que as
farmácias oportunizem ao cliente a possibilidade de receber seus medicamentos
em domicílio, tendo em vista a finalidade desses bens. Entende que os serviços de
entrega utilizados são essenciais não apenas para o fortalecimento de sua relação
com o cliente, como também para que se mantenha em concorrência com as
outras redes de farmácia que oferecem esse serviço.
Conforme
se
depreende
das
notas
fiscais
anexas
à
Impugnação(Doc_Comprobatório09), a interessada considera que incorre em
despesas representativas na contratação de terceiros para a realização das
entregas dos bens comercializados, as quais, em razão das atividades por ela
Fl. 2744
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realizadas (item III), devem ser consideradas insumos, nos termos do art. 3o,
inciso II das da Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003.
Entende que, ainda que não se considere essa despesa como um insumo, a
apropriação de créditos de PIS e de COFINS é permitida por poderem se qualificar
como fretes sobre vendas, nos termos do art. 3o, inciso IX das Leis no 10.637/2002
e 10.833/2003.
Por fim, pede que a glosa seja revertida.
Dos Créditos sobre Taxas de operação de cartão de crédito:
Em virtude de suas atividades, a interessada informa que está sujeita a taxas
devidas a administradoras de cartões em função da utilização de cartões de
crédito e débito por seus clientes, bem como para manutenção das máquinas de
cartão que viabilizam a referida utilização.
Que para a continuidade da sua atividade não se cogita atuar sem a aceitação de
cartões e, portanto, sem sujeitar-se a referidas taxas, sendo essencial que incorra
nessas despesas e, sendo assim, entende que as glosas devem ser revertidas.
Dos Créditos de Despesas de Aluguel:
A interessada entende que as glosas das Despesas de Aluguel ignoram o princípio
da verdade material e são baseadas no cruzamento dos valores declarados no
registro F100 das EFD Contribuições com as informações contidas nas DIMOB
(“Declaração de Informações sobre a Atividade Imobiliária”) entregues pelos
responsáveis pelos imóveis locados, procedimento que, na sua opinião, é
equivocado.
Alega que juntou aos autos mais de 1500 comprovantes de transações bancários
que comprovam o pagamento dos aluguéis aos locadores (fls. 212-1800), além de
planilha demonstrativa de todos esses créditos. Que a fiscalização não analisou
qualquer dos documentos apresentados.
Afirma que a autoridade fiscal desconsiderou diversos fatores que certamente
influenciam na incorreção das diferenças identificadas: 1) não há individualização
das condutas e premissas adotadas, o que consequentemente dificulta e cerceia o
direito de a impugnante impugná-las; 2) a autoridade fiscal desconsidera o fato de
os locadores terem: (i) apresentado a DIMOB com informações equivocadas
quanto aos valores de aluguel recebidos ou (ii) terem deixado de apresentar a
DIMOB, o que eventualmente não será identificado pela RFB nessa circunstância.
Por fim, pede a nulidade dos autos de infração e, alternativamente, a revisão do
lançamento, nos termos do art. 149, inciso V do CTN, e a realização de diligência
para que se proceda com o cálculo correta das glosas efetuadas nos créditos de
PIS e Cofins a título de despesas de aluguel (fórmula quesitos).
Ato contínuo, a DRJ-09 julgou a impugnação do contribuinte nos termos
sintetizados na ementa, a seguir transcrita:
Fl. 2745
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Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2019 a 31/12/2019
DECISÕES JUDICIAIS E ADMINISTRATIVAS. EFEITOS.
As decisões judiciais e administrativas relativas a terceiros não possuem eficácia
normativa, uma vez que não integram a legislação tributária de que tratam os
artigos 96 e 100 do Código Tributário Nacional.
ARGUIÇÃO DE NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO.
Descabe a alegação de nulidade do auto de infração, se foram observados os
procedimentos previstos na legislação tributária.
DILIGÊNCIA E PERÍCIA. INDEFERIMENTO.
Estando presentes nos autos os elementos de convicção necessários à adequada
solução da lide, indefere-se, por prescindível, o pedido de diligência ou perícia.
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2019 a 31/12/2019
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve
ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica. Somente podem ser considerados insumos bens e
serviços aplicados no processo de produção de bens destinados à venda ou de
prestação de serviços a terceiros.
CRÉDITO. INSUMOS NA ATIVIDADE COMERCIAL. IMPOSSIBILIDADE.
Somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade das
Contribuições para a COFINS e para o PIS nas atividades de produção de bens
destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros.
REGIME
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE.
APROVEITAMENTO
CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS.
A tomada de créditos na apuração não-cumulativa deve ser apropriada no
período de apuração em que foi realizada a aquisição do bem ou a contratação do
serviço prestado.
CREDITAMENTO. ALUGUEL DE PRÉDIOS. POSSIBILIDADE.
Os aluguéis de prédios utilizados na atividade da empresa geram crédito de não-
cumulatividade do PIS/Pasep e da Cofins, não havendo restrição a que o aluguel
se refira a bens utilizados no processo produtivo, desde que comprovado com
provas hábeis e idôneas.
Fl. 2746
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Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2019 a 31/12/2019
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve
ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica. Somente podem ser considerados insumos bens e
serviços aplicados no processo de produção de bens destinados à venda ou de
prestação de serviços a terceiros.
CRÉDITO. INSUMOS NA ATIVIDADE COMERCIAL. IMPOSSIBILIDADE.
Somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade da
Contribuição para o PIS nas atividades de produção de bens destinados à venda e
de prestação de serviços a terceiros.
REGIME
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE.
APROVEITAMENTO
CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS.
A tomada de créditos na apuração não-cumulativa deve ser apropriada no
período de apuração em que foi realizada a aquisição do bem ou a contratação do
serviço prestado.
CREDITAMENTO. ALUGUEL DE PRÉDIOS. POSSIBILIDADE.
Os aluguéis de prédios utilizados na atividade da empresa geram crédito de não-
cumulatividade do PIS/Pasep e da Cofins, não havendo restrição a que o aluguel
se refira a bens utilizados no processo produtivo, desde que comprovado com
provas hábeis e idôneas.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte
Em seguida, devidamente notificada, a Recorrente interpôs recurso voluntário
pleiteando a reforma do acórdão.
Neste Recurso, a Empresa suscitou as mesmas questões preliminares e de mérito,
repetindo os mesmos argumentos apresentados na sua impugnação.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Pedro Sousa Bispo, Relator
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O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, razão pela qual dele se deve conhecer.
Conforme se depreende da leitura dos autos, a lide trata de lançamento fiscal
efetuado pela Unidade de Origem para cobrança de diferenças das contribuições para o PIS e
COFINS em decorrência da exclusão indevida na base de cálculo de créditos sobre despesas das
seguintes rubricas constantes do resumo abaixo:
(i)
Utilização indevida de ajustes: a Recorrente teria realizado ajustes indevidos
de redução nos valores apurados das contribuições, a título de estorno,
tendo recolhido a menor o montante de R$ 116.915,63, devidos à exclusão
do Imposto sobre Serviços (“ISS”) da base de cálculo de PIS e Cofins;
(ii)
Desconto indevido de créditos extemporâneos: a Recorrente teria realizado
ajustes de acréscimo no valor dos créditos, a título de créditos
extemporâneos, cujas despesas supostamente não possuem amparo legal
para o seu creditamento dentro da legislação de PIS e Cofins; e
(iii)
Desconto indevido de créditos decorrentes de despesas de aluguel: a
autoridade fiscal verificou diferenças entre a base de cálculo apurada pela
Recorrente, a título de locação de imóveis, e os valores declarados pelos
locadores.
Na análise do mérito da Impugnação, a instância a quo cancelou parcialmente a
exigência, de forma sintetizada, nos seguintes itens:
i)
reverteu parte das glosas de créditos de aluguel; e
ii)
Exonerou a multa de ofício sobre a parcela do ISS excluída da base de cálculo
do PIS e da Cofins, tendo em vista a existência de decisão judicial favorável.
Feitas essas considerações iniciais sobre a delimitação da lide, passa-se à análise das
preliminares e o mérito das glosas subsistentes.
Preliminares
Cerceamento do direito de defesa do contribuinte: nulidade do acórdão recorrido
Aduz a recorrente que a DRJ deixou de apreciar toda a argumentação esposada,
limitando-se, em relação a praticamente todos os pontos suscitados pela defesa, a afirmar que
não existe previsão legal para a apuração e apropriação de créditos sobre insumos na atividade
comercial que envolve a revenda de mercadorias, sendo afastada toda a jurisprudência, judicial e
administrativa, até mesmo firmada sobre o rito dos recursos repetitivos juntada pela Recorrente,
sob o argumento de que “estas não possuem eficácia normativa, pois não integram a legislação
tributária (arts. 96 e 100 do CTN)”.
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Além disso, houve a indevida alteração do critério jurídico, nos termos do art. 146
do Código Tributário Nacional (“CTN”), devido à utilização de fundamento diverso do alegado pela
autoridade fiscal para manutenção da glosa relativa aos créditos extemporâneos (item III.1).
Em outras palavras, afirma que a autoridade administrativa nunca suscitou que o
procedimento correto para apropriação dos créditos extemporâneos deveria ocorrer no mês de
competência das despesas, mediante a retificação das obrigações acessórias, de modo que
somente se limitou a indeferir referidos direitos creditórios sob o argumento da impossibilidade
de enquadrar as despesas como insumos por falta de previsão legal.
Em vista do cerceamento do direito à ampla defesa, diz que não há dúvidas de que
o acórdão deve ser considerado nulo de pleno direito, por força, inclusive, dos arts.31 e 59 do
Decreto no 70.235/72.
Não assiste razão à recorrente.
Não prosperam as alegações de cerceamento do direito defesa por falta de
motivação suscitadas pela Recorrente, visto que está claramente indicada na decisão recorrida a
motivação para a manutenção do lançamento, qual seja, a não caracterização de rubricas como
insumos pelo critério da essencialidade e relevância estabelecido no REsp no 1.221.170,
processado em sede de recurso representativo de controvérsia.
O que se verifica tanto na impugnação quanto no recurso voluntário apresentados é
exatamente o pleno exercício do direito de defesa pela recorrente, que tratou de apresentar
alegações fundamentadas para cada glosa realizada pela fiscalização, trazendo argumentos
relevantes para o presente julgamento.
Ademais, como é cediço, o julgador não precisa enfrentar todos os pontos
questionados pelo Contribuinte, mas tão somente aqueles essenciais trazidos no recurso para
formar o seu convencimento. No presente caso, não se observa qualquer falta de análise de
aspecto fundamental para o deslinde da lide pelo Julgador a quo.
Também não prospera a alegação de que teria havido a mudança de critério jurídico
do acórdão recorrido, uma vez que se identifica que há convergência entre o entendimento do
acórdão da DRJ com os próprios fundamentos do relatório fiscal, quanto a glosa de créditos
extemporâneos de despesas/custos como insumo do processo produtivo, inexistindo qualquer
inovação e muito menos alteração de critério jurídico no presente caso, o que afasta a arguição de
nulidade do acórdão de primeiro grau.
Como se constata no trecho do relatório fiscal, o auditor fez considerações sobre a
indevida utilização de ajustes, a título de créditos extemporâneos, de diversas rubricas:
IV.1.2 - Indício 2:Ajuste de acréscimo dos créditos
31. Indício de utilização indevida de ajustes nos créditos da não-cumulatividade
de PIS e COFINS: constatou-se que nas EFD Contribuições de 2019 o contribuinte
fez ajustes de acréscimo no valor dos créditos, a título de créditos extemporâneos
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relacionados a diferentes processos e atividades, conforme mostrado na figura
abaixo:

FIGURA 13 - AJUSTE DE ACRÉSCIMO NA APURAÇÃO DAS CONTRIBUIÇÕES DEVIDAS 32.

Assim, ao contrário do afirmado na defesa, houve convergência entre os
fundamentos da decisão recorrida e os constantes no relatório fiscal para manter o lançamento,
inexistindo qualquer alteração de critério jurídico por parte do julgador a quo.
A própria recorrente se contradiz em sua defesa ao admitir no trecho abaixo
transcrito que a motivação das glosas foi por ser o crédito extemporâneo:
30. Isso porque a autoridade fiscal realizou a glosa dos valores de créditos
extemporâneos apurados sobre despesas, que são insumos para as atividades da
Recorrente, sem que tenha analisado pormenorizadamente cada despesa e sua
relevância e essencialidade para as atividades da Companhia, restringindo-se à
(ilegal) interpretação de que tais despesas não estão incluídas no art. 3°, inciso II
das Leis n° 10.637/02 e n° 10.833/03 (item V.2).
(negrito nosso)
Cabe destacar ainda que as hipóteses de nulidade estão previstas no art. 59 do
Decreto no 70.235/1972. Consoante tal dispositivo, são nulos, além dos atos e termos lavrados por
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pessoa incompetente, os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa, o que não se afigura nos autos.
Com essa fundamentação, afasta-se a preliminar.

Preliminar de nulidade dos autos de infração
A recorrente alega que o auto de infração não foi devidamente motivado, pelo que
deveria ser considerado nulo, nos termos do inciso II do art. 59 do Decreto n° 70.235/72.
Em suma, a fiscalização não teria apresentado os motivos e provas pelos quais teria
glosado os créditos, limitando-se a tecer alegações genéricas, o que, inclusive, teria
impossibilitado o pleno exercício do direito de defesa.
Não vislumbro assistir razão às alegações do recurso quanto a deficiência na
motivação no relatório fiscal e nas provas apresentadas.
Entendo que o procedimento fiscal teve origem em auditoria realizada pela
Fiscalização da Receita Federal, fartamente detalhada em relatório fiscal, onde constam a
motivação e fundamentação jurídica para as glosas, bem como as provas que conduziram a
Autoridade Fiscal às conclusões do auto de infração, tais como planilhas contendo a relação das
operações objeto de glosa. Se a prova é insuficiente, como aduz a recorrente, não se deve seguir
na direção da nulidade, mas da eventual insubsistência da autuação.
Porém, o que se observa no relatório fiscal é que a fiscalização fundamentou
detalhadamente cada glosa operada, seja por falta de apresentação de documentos ou porque o
crédito glosado não apresentava amparo legal no âmbito das contribuições do PIS e da COFINS.
Não existe, nesse contexto, nenhum prejuízo à defesa da recorrente, visto que não
foi demonstrado objetivamente qualquer vício na fundamentação das infrações de glosa de
créditos que levaram ao lançamento fiscal.
Portanto, inexiste falta de motivação no auto de infração, uma vez que o
contribuinte dispunha de todos os elementos necessários ao pleno exercício dos direitos à ampla
defesa e contraditório.
Em consequência, o caso não se enquadra em nenhuma das hipóteses de nulidade
presentes no art.59 do Dec. no70.235/72, devendo ser afastada a preliminar alegada.

Mérito
Inicialmente, cabe esclarecer que a Recorrente é pessoa jurídica dedicada à
consecução de atividades ligadas à comércio atacadista de medicamentos e drogas de uso
humano (CNAE 46.44-3/01), registrando também diversas atividades secundárias, conforme
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mostrado no documento juntado a este processo com a denominação de “Doc. 15 – Ficha
Cadastral” (fls. 1.861-1.863).
A Recorrente explica que explora as redes de farmácias Extrafarma e Pague Menos,
representa a 2a maior rede de farmácias do Brasil, com mais de 1.592 lojas no país, possuindo
cerca de 18,5 milhões de clientes ativos, sendo a única bandeira do varejo farmacêutico presente
em todas as unidades da federação.
O grupo compõe também a maior rede de consultórios farmacêuticos do país, com
mais de 900 clínicas em atividade fornecendo em torno de 2,5 milhões de atendimentos em
serviços de saúde por ano, conforme se evidencia de sua Apresentação Institucional:

Embora o varejo farmacêutico consista na atividade principal da Recorrente, não se
pode desconsiderar a presença de uma diversa e variada gama de outras operações recorrentes
que estão vinculadas ao seu objeto social e fazem parte indissociável de seu exercício regular,
conforme esquematizado:

Conclui afirmando que as atividades da Recorrente não se resumem ao varejo puro,
pois nela estão embutidos serviços de saúde complexos e abrangentes para a população brasileira.
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Na consecução do seu objeto social, a Recorrente apura o PIS e a COFINS sob a
sistemática não cumulativa, nos termos das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, bem como no
§12, do artigo 195, da Constituição Federal.
A Recorrente sustenta que a glosa de créditos efetuadas, e ratificadas pelos
julgadores da DRJ, em igual sentido, ancoraram-se em uma interpretação restritiva do conceito de
“insumo” para PIS e COFINS, o qual não se coaduna com o princípio da não cumulatividade
previsto no parágrafo 12 do artigo 195 da Constituição Federal, a exemplo da posição de
expoentes da Doutrina e dos mais recentes julgados proferidos pelo Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais – CARF, bem como, principalmente, com base no julgamento realizado pelo E.
Superior Tribunal de Justiça no RE no 1.221.170/PR, o qual definiu que o conceito insumo está
vinculado à essencialidade ou relevância dos dispêndios em relação à atividade econômica do
contribuinte.
Para melhor compreensão das matérias envolvidas, por oportuno, deve-se
apresentar preliminarmente a delimitação do conceito de insumo hodiernamente aplicável às
contribuições em comento (COFINS e PIS/PASEP), e em consonância com os artigos 3o, inciso II,
das Leis no10.637/02 e 10.833/03, com o objetivo de se saber quais são os insumos que conferem
ao contribuinte o direito de apropriar créditos sobre suas respectivas aquisições.

Conceito de insumo
Após intensos debates ocorridos nas turmas colegiadas do CARF, a maioria dos
Conselheiros adotou uma posição intermediária quanto ao alcance do conceito de insumo, não
tão restritivo quanto o presente na legislação de IPI e não excessivamente alargado como aquele
presente na legislação de IRPJ. Nessa direção, a maioria dos Conselheiros têm aceitado os créditos
relativos a bens e serviços utilizados como insumos que são pertinentes e essenciais ao processo
produtivo ou à prestação de serviços, ainda que eles sejam empregados indiretamente.
Transcrevo parcialmente as ementas de acórdãos deste Colegiado que referendam
o entendimento adotado quanto ao conceito de insumo:
REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMOS. CONCEITO.
No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo semântico de “insumo” é
mais amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da
legislação do imposto de renda, abrangendo apenas os “bens e serviços” que
integram o custo de produção.
(Acórdão 3402-003.169, Rel. Cons. Antônio Carlos Atulim, sessão de 20.jul.2016)

CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. NÃOCUMULATIVIDADE. INSUMO. CONCEITO.
O conceito de insumo na legislação referente à Contribuição para o PIS/PASEP e à
COFINS não guarda correspondência com o extraído da legislação do IPI
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(demasiadamente restritivo) ou do IR (excessivamente alargado). Em atendimento
ao comando legal, o insumo deve ser necessário ao processo produtivo/fabril, e,
consequentemente, à obtenção do produto final. (...).
(Acórdão 3403003.166, Rel. Cons. Rosaldo Trevisan, unânime em relação à
matéria, sessão de 20.ago.2014)
Essa questão também já foi definitivamente resolvida pelo STJ, no Resp no
1.221.170/PR, sob julgamento no rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do
CPC/2015), que estabeleceu conceito de insumo que se amolda aquele que vinha sendo usado
pelas turmas do CARF, tendo como diretrizes os critérios da essencialidade e/ou relevância.
Reproduzo a ementa do julgado que expressa o entendimento do STJ:
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ
PROPÓSITO
RESTRITIVO
E
DESVIRTUADOR
DO
SEU
ALCANCE
LEGAL.
DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE
PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB
O RITO DO ART. 543C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e
da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
Fl. 2754
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terminado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo Contribuinte.
Vale reproduzir o voto da Ministra Regina Helena Costa, que considerou os
seguintes conceitos de essencialidade ou relevância da despesa, que deve ser seguido por este
Conselho:
Essencialidade, que diz respeito ao item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos,
a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência;
Relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável no
item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto
ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas
singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de
fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por
imposição legal (v.g.,equipamento de proteção individual EPI), distanciando-se,
nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos,
pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço.
Embora o referido Acórdão do STJ não tenha transitado em julgado, de forma que,
pelo Regimento Interno do CARF, ainda não vincularia os membros do CARF, a Procuradoria da
Fazenda Nacional expediu a Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF , com a aprovação da
dispensa de contestação e recursos sobre o tema, com fulcro no art. 19, IV, da Lei no 10.522, de
2002, c/c o art. 2o, V, da Portaria PGFN no 502, de 2016, o que vincula a Receita Federal nos atos
de sua competência.
Nesse mesmo sentido, a Secretaria da Receita Federal do Brasil emitiu o Parecer
Normativo no 5/2018, com a seguinte ementa:
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR.
ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve
ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”; a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
Fl. 2755
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quantidade e/ou suficiência”; b) já o critério da relevância “é identificável no item
cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à
prestação do serviço, integre o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”; b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de
2003, art. 3o, inciso II.
Dessa forma, para se decidir quanto ao direito do crédito de PIS e da COFINS não-
cumulativo é necessário que cada item reivindicado como insumo seja analisado em consonância
com o conceito de insumo fundado nos critérios de essencialidade e/ou relevância definidos pelo
STJ, ou mesmo, se não se trata de hipótese de vedação ao creditamento ou de outras previsões
específicas constantes nas Leis nos 10.637/2002, 10.833/2003 e 10.865/2005, para então se definir
casuisticamente a possibilidade de aproveitamento do crédito.
Feitas tais considerações para melhor compreensão de algumas matérias que virão
a debate, passa-se a análise das infrações apuradas.

Exclusão do ISS da Base de Cálculo das Contribuições
Noticia-se nos autos que a recorrente teria indevidamente realizado de ajustes de
PIS e Cofins, evidenciando as reduções efetuadas em todos os meses do ano de 2019 nos valores
apurados das contribuições a título de estorno, sobretudo exclusão do ISS.
A fiscalização recusou a exclusão do ISS (item “iii”) sob o argumento de que: “não
há previsão na legislação de regência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS para exclusão
do Imposto Sobre Serviços (ISS) da base de cálculo dessas contribuições” (fls. 1.930).
Em sede de Impugnação, a recorrente demonstrou: (i) a existência de decisão
judicial em favor da Recorrente garantindo a possibilidade de exclusão do ISS da base cálculo do
PIS e da Cofins; e (ii) o reiterado entendimento jurisprudencial em favor da exclusão do ISS das
bases de cálculo das contribuições.
A DRJ decidiu por afastar a multa de ofício lançada sobre a infração de exclusão do
ISS, haja vista que reconhece a suspensão da exigibilidade do crédito tributário, em razão da
concessão de medida liminar no MS no 1000481-22.2017.4.01.3900, em trâmite no Tribunal
Regional Federal (“TRF”) da 1a Região, nos termos do art. 63, § 1o, da Lei no 9.430/96.
Quanto a mesma infração, a DRJ entendeu que havia a concomitância entre a
discussão do judiciário e a do contencioso administrativo, estando impedida esta última de
analisar a questão, em vista da soberania do poder judiciário. Confira-se:
Sendo assim, além de não conhecer da impugnação, no que tange ao lançamento
desta infração, por versar sobre a mesma matéria submetida ao crivo do Poder
Judiciário, considero necessária a exoneração da multa de ofício correspondente
Fl. 2756
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ao crédito tributário em litígio, cuja exigibilidade restava suspensa quando do
lançamento ora impugnado.”
(negritos nossos)
A recorrente defende a inexistência de concomitância entre as esferas
administrativa e Judicial.
No entanto, nas suas considerações de defesa contraditoriamente acaba por
confirmar que o objeto da ação é a exclusão do ISS da base de cálculo das contribuições, como se
pode conferir no seguinte trecho:
95. Com efeito, a discussão nos autos do MS no 1000481-22.2017.4.01.3900 trata
de uma demanda de cunho geral, na qual a Recorrente pleiteou seu direito
líquido e certo de não incluir o ISS nas bases de cálculo do PIS e da Cofins.
A DRJ fez uma análise detalhada sobre o objeto da ação:
Verifiquei que, em segunda instância, pelo Tribunal Regional Federal da 1a Região,
foi dado provimento à remessa necessária em maior extensão para que o ISSQN a
ser excluído do PIS/Cofins seja aquele efetivamente pago com a compensação do
correspondente indébito, consoante acórdão proferido pela 8a Turma do TRF1 na
data de 30/1/2023.

Por sua vez, contra acórdão do Tribunal que reconheceu a inexistência de relação
jurídico-tributária entre as partes que autorize a inclusão do ICMS e do ISS nas
bases de cálculo do PIS e da COFINS, a União Federal apresentou recurso
extraordinário. Instada a se manifestar, a impetrante juntou contrarrazões ao
recurso extraordinário, de modo que ao decorrer o prazo da impetrante, os autos
do MS no 1000481-22.2017.4.01.3900 foram remetidos ao Gabinete da Vice-
Presidência conclusos para exame de admissibilidade. Em 09/05/2023 adveio
decisão da Vice-Presidência, determinando o sobrestamento do julgamento do
recurso extraordinário, quanto à inclusão do ISS nas bases de cálculo do PIS e da
COFINS, nos termos do art. 1.030, III, do CPC, tendo em vista que o Tribunal Pleno
do Supremo Tribunal Federal, ao apreciar o RE 592.616/RS, reconheceu a
existência de repercussão geral do tema atinente à inclusão do ISS nas bases de
cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS (Tema 118).
Considerando que o recurso extraordinário interposto pela União Federal só trata
do ISS, em 04/12/2023, ocorreu o trânsito em julgado parcial no tocante à
exclusão do ICMS das bases de cálculo do PIS e da Cofins. Os autos do citado MS
permanecem sobrestados, conforme movimentação processual da 2a instância.
Fl. 2757
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Diante desse cenário, no qual a recorrente e a DRJ confirmam que o objeto da ação
judicial é a exclusão do ISS da base de cálculo das contribuições, não resta dúvida que ocorre a
concomitância de objeto entre o que está se discutindo no contencioso administrativo e na justiça.
Este Colegiado fica, portanto, impedido de analisar matérias que foram levadas
para o judiciário pela Empresa com a mesma identidade e objeto com o processo administrativo.
Como se sabe, a discussão de determinada matéria na esfera judicial implica, necessariamente, na
renúncia ao recurso administrativo quanto a mesma matéria, uma vez que o poder Judiciário
detém o monopólio da jurisdição.
Nesse sentido, a Súmula Carf no1 preceitua:
Importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito passivo
de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do
lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo administrativo, sendo
cabível apenas a apreciação, pelo órgão de julgamento administrativo, de matéria
distinta da constante do processo judicial.
(negrito nosso)
Portanto, a temática da exclusão do ISS da base de cálculo não deve ser conhecida.

Ajustes de acréscimo dos créditos extemporâneos
A fiscalização também glosou créditos de PIS e Cofins descontados de forma
extemporânea sobre: (i) coleta e incineração; (ii) dados móveis; (iii) indébito de produtos
monofásicos e alíquota zero; (iv) prêmio por compra/recomposição de margem; (v) publicidade e
propaganda; (vi) serviços de entrega; e (vii) taxas de operação de cartão de crédito.
A recorrente inicia a sua defesa ressaltando que tais créditos apropriados
extemporaneamente em 2019 não foram aproveitados em períodos anteriores. Que são créditos
de PIS e Cofins relativos a despesas que foram incorridas em períodos anteriores na qualidade de
insumos, mas que, por um lapso, não foram apropriados quando da ocorrência do fato gerador
das contribuições.
Argumenta também que a fiscalização não utilizou como fundamento da glosa o
fato do crédito ser extemporâneo, mas sim que as referidas despesas não possuíam amparo legal
para serem consideradas com direito creditório para as contribuições. Diz que, se a fiscalização
aceitou o crédito decorrente da locação de máquinas e equipamentos, a discussão sobre a
validade do método extemporâneo de apuração de créditos não constitui fundamentação ou
motivação do lançamento, pois sua legitimidade foi admitida pelas autoridades fiscais.
Além disso, considera que há a possibilidade de tomada de créditos sobre cada um
dos itens glosados, considerando: (i) a atividade que exerce; e (ii) o conceito de insumo
reconhecido no REsp no 1.221.770/PR atrelado ao reconhecimento dos insumos à atividade dos
contribuintes.
Fl. 2758
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Não assiste razão à recorrente.
Inicialmente, cabe frisar que não procede a afirmação da recorrente de que a
fiscalização não glosou os créditos por serem extemporâneos, posto que se observa no relatório
fiscal tópico próprio sobre os créditos extemporâneos glosados, do qual extrai-se o seguinte
trecho:
IV.2.2.1 – Infração apurada: Créditos Descontados Indevidamente na Apuração
das Contribuições – Créditos Extemporâneos
68. Como visto anteriormente, das contribuições apuradas a contribuinte
descontou créditos de períodos anteriores.
69. Do valor total desses créditos, R$ 18.226.409,72 foram considerados ilegal
pela fiscalização, por não encontrarem previsão na legislação de regência das
contribuições.
(negrito nosso)
Como se constata, a abordagem da auditoria diz respeito aos créditos
extemporâneos que, na forma feita pela empresa, não possuía amparo legal na legislação das
contribuições.
Ademais, o fato de a fiscalização ter aceitado uma pequena parte dos créditos
extemporâneos, relativo a despesas com locação de máquinas e equipamentos, diga-se de
passagem, por claro equívoco, isso não vincula que o julgador tenha o mesmo entendimento
quanto às demais rubricas controversas objeto da autuação por serem extemporâneos, que
devem ser julgadas de acordo com a fundamentação adotada pela fiscalização para as glosas no
relatório fiscal.
Voltando ao tema dos créditos extemporâneos, tem-se que a recorrente não
contesta em sua defesa a natureza desses créditos glosados.
No que concerne a necessidade de retificação de DACON/DCTF, com vistas ao
aproveitamento de créditos extemporâneos de PIS/COFINS não cumulativos, essa posição
ultimamente vinha prevalecendo nos julgamentos da Câmara Superior de Recursos Fiscais, tendo
esse colegiado apresentado os fundamentos esposados no acórdão abaixo para entender
necessária a retificação de DACON/DCTF:
Essa matéria foi enfrentada com maestria pelo Acórdão no 9303-010.080, de 23
de janeiro de 2020, e reflete, mutatis mutandis, o posicionamento vencedor do
Colegiado, de forma que trago à baila sua ratio decidendi para fundamentar e
decisão, verbis:
“(...)
Com todo respeito ao voto da ilustre relatora, mas discordo de suas conclusões
apenas, quanto ao aproveitamento de créditos extemporâneos, sem a devia
retificação dos respectivos DACON e DCTF.
Fl. 2759
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O direito de se aproveitar créditos da COFINS sobre os custos/despesas com
insumos utilizados na produção de bens e/ ou na prestação de serviços está
previsto no art. 3o da Lei no 10.833/2003, que assim dispõe:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas
nos estabelecimentos da pessoa jurídica;
(...).
§ 1o Observado o disposto no §15 deste artigo, o crédito será determinado
mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art.2o desta Lei sobre o
valor:
(...);
II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no mês;
(...).
§ 4o O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses
subsequentes.
(...).
Já
o
art.
74
da
Lei
no
9.430/1996,
assim
dispõe
quanto
ao
ressarcimento/compensação dos créditos:
Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em
julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita
Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na
compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições
administrados por aquele Órgão.
(...).
§ 12. A Secretaria da Receita Federal disciplinará o disposto neste artigo,
podendo, para fins de apreciação das declarações de compensação e dos pedidos
de restituição e de ressarcimento, fixar critérios de prioridade em função do valor
compensado ou a ser restituído ou ressarcido e dos prazos de prescrição.
(...).
Fl. 2760
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Por sua vez a IN SRF no 600, de 28/12/2005, que disciplinou o ressarcimento/
compensação do saldo credor das contribuições do PIS e da COFINS, ambas com
incidência não cumulativa, assim dispõe:
Art. 1o A restituição e a compensação de quantias recolhidas a título de tributo ou
contribuição administrados pela Secretaria da Receita Federal (SRF), a restituição
e a compensação de outras receitas da União arrecadadas mediante Documento
de Arrecadação de Receitas Federais (Darf) e o ressarcimento e a compensação de
créditos do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins)
serão efetuados conforme o disposto nesta Instrução Normativa.
Art. 3o A restituição a que se refere o art. 2o poderá ser efetuada:
(...).
§ 1o A restituição de que trata o inciso I será requerida pelo sujeito passivo
mediante utilização do Programa Pedido Eletrônico de Ressarcimento ou
Restituição e Declaração de Compensação (PER/DCOMP) ou, na impossibilidade
de sua utilização, mediante o formulário Pedido de Restituição constante do
Anexo I, ao qual deverão ser anexados documentos comprobatórios do direito
creditório.
Art. 21. Os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurados na
forma do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e do art. 3o da Lei
no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, que não puderem ser utilizados na
dedução de débitos das respectivas contribuições, poderão sê-lo na compensação
de débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e contribuições de
que trata esta Instrução Normativa, se decorrentes de:
I - custos, despesas e encargos vinculados às receitas decorrentes das operações
de exportação de mercadorias para o exterior, prestação de serviços a pessoa
física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, cujo pagamento represente
ingresso de divisas, e vendas a empresa comercial exportadora, com o fim
específico de exportação;
II - custos, despesas e encargos vinculados às vendas efetuadas com suspensão,
isenção, alíquota zero ou não-incidência; ou(...).
Art. 22. Os créditos a que se referem os incisos I e II e o § 4o do art. 21,
acumulados ao final de cada trimestre-calendário, poderão ser objeto de
ressarcimento.
(...).
§ 3o Cada pedido de ressarcimento deverá:
I - referir-se a um único trimestre-calendário.
II - ser efetuado pelo saldo credor remanescente no trimestre calendário, líquido
das utilizações por dedução ou compensação.
Fl. 2761
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Ora, segundo essas normas legais, os créditos da COFINS devem ser apurados
mensalmente e deduzidos do valor da contribuição calculada sobre o faturamento
mensal.
Já o crédito não aproveitado no mês, poderá sê-lo nos meses seguintes, sendo
que o saldo credor trimestral poderá ser objeto de ressarcimento/compensação,
mediante a transmissão de PER/DCOMP.
O instrumento legal para se apuara os créditos da contribuição é o Dacon mensal
que deve ser preenchido e transmitido a RFB pelo contribuinte. Já a IN SRF no 590,
de 22 de dezembro de 2005, assim dispõe:
Art. 11. Os pedidos de alteração nas informações prestadas no Dacon serão
formalizados por meio de Dacon retificador, mediante a apresentação de novo
demonstrativo elaborado com observância das mesmas normas estabelecidas
para o demonstrativo retificado.
§1o O Dacon retificador terá a mesma natureza do demonstrativo originariamente
apresentado, substituindo-o integralmente, e servirá para declarar novos débitos,
aumentar ou reduzir os valores de débitos já informados ou efetivar qualquer
alteração nos créditos informados em demonstrativos anteriores. (...) § 4o A
pessoa jurídica que entregar o Dacon retificador, alterando valores que tenham
sido informados em DCTF, deverá apresentar, também, DCTF retificadora.
(...).
Assim, nos casos em que se deixa de apurar créditos relativos a determinados
meses, ou seja, deixa de apropriá-los, é necessário retificar o Dacon relativo ao
período em que o crédito não foi apropriado, a fim de incluí-lo na apuração. A
apuração extemporânea de créditos só é admitida mediante retificação das
declarações e demonstrativos correspondentes, em especial as DCTF e os Dacon.
O ressarcimento/compensação de créditos extemporâneos da COFINS é possível,
desde que retificados os respectivos Dacon e as DCTF. No presente caso,
conforme demonstrados nos autos, o contribuinte não transmitiu os Dacon
retificadores nem as DCTF.
Diante do exposto, voto por DAR PROVIMENTO ao recursos especial da Fazenda,
quanto ao aproveitamento de créditos extemporâneos, sem a devida retificação
dos Dacon e DCTF”.
Em resumo, temos que a verificação dos valores a ser apurados se dá por meio
dos DACONs apresentados pelo Contribuinte, conforme definido pela IN SRF 384,
de 2004.
Isto porque no regime da não-cumulatividade, a utilização de créditos não
aproveitados à época própria (créditos extemporâneos) deve ser precedida da
revisão da apuração -confronto entre créditos e débitos - do período a que
pertencem tais créditos. Os créditos extemporâneos devem ser utilizados para
Fl. 2762
DF CARF MF
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desconto, compensação ou ressarcimento em procedimentos referentes aos
períodos específicos a que pertencem.
Assim, a utilização do crédito pressupõe primeiro a sua apuração, com o registro
apropriado no DACON, sendo necessário ainda compensar o crédito com débitos
do próprio mês, e havendo saldo remanescente, compensá-lo sucessivamente nos
meses subseqüentes.
Desta forma, não se constatando a prévia apuração do montante a ser
aproveitado, mediante a devida retificação dos DACON (e da DCTF), não se pode
ter como certa a dedução de tais créditos extemporâneos e, portanto, a glosa de
tais créditos deve ser mantida por absoluta falta de liquidez e certeza”.
Acrescento ainda que, os arts. 3o, § 4o, das Leis no 10.637, de 2002, e 10.833, de
2003, permitem que um crédito já apurado em um determinado mês, e não
utilizado, possa ser aproveitado em meses posteriores. Porém não permite que se
aproveite um crédito não apurado no mês incorrido seja efetuado diretamente
em outro período de apuração.
Portanto para esse aproveitamento seria necessário uma apuração prévia relativa
aos períodos de apuração correspondentes. Situação que demanda no mínimo a
retificação dos DACON dos períodos anteriores. As exigências impostas pelas IN
SRF utilizadas pela Fiscalização têm suporte no art. 92 da Lei no 10.833, de 2003
que delegou a SRF a regulamentação da operacionalização dos aproveitamentos
desses créditos.
Penso que a análise tanto da existência quanto da natureza do crédito possam ser
devidamente aferidas dentro do período específico de geração do crédito. Como
os créditos referem-se a 4 ou 5 anos antes do seu efetivo aproveitamento, há que
se perquirir, se naquela data, eram créditos apropriáveis segundo a legislação de
regência da época. Entendo ser injustificável a negativa do contribuinte de fazer
os ajustes relativos a cada período de apuração, conforme recomendado pela
Fiscalização.
Correto o entendimento exarado pelo ilustre ex-conselheiro Waldir Navarro
Bezerra, ao transcrever o seguinte trecho da decisão da DRJ no Acórdão no 3402-
003.148, de 20/07/2016:
“(...) É que a razão de ser da necessidade de segregação dos créditos por períodos
de apuração, no âmbito das contribuições sociais apuradas pelo regime não
cumulativo, se deve ao fato de que os créditos, neste regime, são passíveis de
utilização segundo requisitos que só são aferíveis dentro do próprio período de
apuração. Em outras palavras, é preciso que, em cada período de apuração, exista
uma perfeita definição da natureza dos créditos e de que forma o sujeito passivo
chegou aos saldos passíveis de utilização por qualquer uma das formas previstas
(desconto, compensação ou ressarcimento)”.
Relevante também transcrever trecho do voto proferido pelo ilustre ex-
conselheiro e expresidente da 3a Seção de Julgamento do CARF, Henrique
Fl. 2763
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Pinheiro Torres, no acórdão no 9303-003.478, de 25/02/2016, acerca do mesmo
tema:
(...) É inegável que, como bem apontou o acórdão recorrido, nos termos do § 4o
do artigo 3o da Lei no 10.833, de 2003, que disciplina a utilização do crédito, o
montante não aproveitado em um mês poderá sê-lo em períodos superiores, mas
tal comando, com o devido respeito, não possui o alcance defendido.
Em primeiro lugar, há que se ter em mente que o dispositivo, como já antecipado,
trata da utilização do crédito apurado, de modo que sequer se poderia cogitar
antinomia entre os dispositivos.
Em outras palavras, nos termos dos comandos legais, o crédito apurado sob a
égide do § 1o (circunstância logicamente antecedente) poderá ser aproveitado
nos termos do § 4o.
Admitir que a forma de utilização influencie a de apuração, com a devida licença,
é inverter a lógica estabelecida pelo legislador.
E não se alegue que a aplicação da restrição em comento decorre de mero
formalismo.
Trata-se de norma instrumental que visa ao controle do correto emprego dos
créditos.
Sem tal distinção, esse controle restaria extremamente dificultado (e porque não
dizer inviabilizado).
Apenas para ilustrar alguma dessas dificuldade, há que relembrar que,
dependendo da destinação dos produtos, os créditos terão aplicação diversa
(dedução da contribuição, compensação ou ressarcimento), apurados com base
em parâmetros diversos (mensal ou trimestral)”.
Por fim, também registro o raciocínio empreendido pelo ilustre ex-conselheiro
José Fernandes do Nascimento proferido no Acórdão no 3302-004.156, de
22/05/2017:
“(...)
Não se pode olvidar, ademais, que o registro extemporâneo de créditos, se
permitido fosse, além do descumprimento do disposto no art. 3o, § 1o, das Leis
10.637/2002 e 10.833/2003, impossibilitaria ou dificultaria em muito o controle
das operações com direito a crédito. Se houvesse tal permissão, como saber se as
operações registradas extemporaneamente não foram registradas anteriormente
no mês correspondente e nos seguintes? Somente mediante a realização de
auditoria em todos os meses anteriores ao registro extemporâneo do crédito seria
possível confirmar ou não essa informação.
Ademais, tendo em conta que a autoridade fiscal não é autorizada a
fiscalizar/auditar os períodos pretéritos não alcançados pelo procedimento fiscal
em curso, o registro de operações de créditos extemporâneas, por certo,
Fl. 2764
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32
oportunizaria e facilitaria a prática de fraudes, mediante a apropriação, por mais
de uma vez, de crédito de uma mesma operação”.
Registro que este também é o entendimento prevalente nos últimos julgados
desta 3a Turma da CSRF, como pode ser verificado no Acórdão no 9303-011.780,
de 18/08/2021, de minha relatoria, Acórdão no 9303-009.738, de 11/11/2019 de
relatoria do Conselheiro Jorge Olmiro Lock Freire e Acórdão no 9303-009.660, de
16/10/2019 de relatoria do Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas.
Ressalto, apenas, que no julgamento só se discutiu a obrigatoriedade de
retificação do DACON e não da DCTF.
Forte nestes argumentos, dou provimento ao recurso da Fazenda Nacional.
( Acórdão no9303-014.684, de 22/02/2024, redator designado Gilson Rosemburg)
Recentemente, a referida Câmara, por meio do seu colegiado pleno, pacificou a
matéria no âmbito do contencioso administrativo ao aprovar a súmula CARF no231, que impõe a
necessidade de retificação da DACON/DCTF para aproveitamento de créditos extemporâneos,
como se pode conferir abaixo:
O aproveitamento de créditos extemporâneos das contribuições para o Programa
de Integração Social/Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público
(PIS/PASEP) e a Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS)
demanda a apresentação da Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais
(DCTF) e Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais (DACONs)
retificadores, comprovando os créditos e os saldos credores dos trimestres
originários a que se referem.
Como se sabe, as Súmulas CARF são de observância obrigatória pelos membros
deste Conselho, conforme disposto no artigo 123, § 4o do Regimento Interno do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais - RICARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634/2023.
Por fim, ainda que fosse transposta a discussão para a procedência dos créditos
como insumo, como defende a recorrente, melhor sorte não teria, isso porque, como se percebe,
a recorrente requer que o conceito de insumo seja aplicado também ao seu ramo de atividade
(comércio varejista), mormente com relação a coleta e incineração, dados móveis; indébito de
produtos monofásicos e alíquota zero, prêmio por compra/recomposição de margem; publicidade
e propaganda, serviços de entrega e taxas de operação de cartão de crédito. Entendo que não se
pode admitir esse alargamento do conceito de insumo visando a aplicação em sua atividade de
comércio (revenda de bens), por inexistir autorização legal para tanto. Na comercialização de
mercadorias que não foram produzidas ou fabricadas pelo contribuinte, somente há o direito ao
creditamento sobre os bens adquiridos para revenda, com base nos incisos I dos arts. 3o das Leis
nos 10.833/2003 e 10.637/2002, mas não com base nos incisos II desses artigos, pois ausente,
nesse caso, o processo produtivo de prestação de serviços ou de produção ou fabricação de bens
requerido neste inciso.
Fl. 2765
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-003.028 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10280.732961/2023-36
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Os dispositivos legais que definem os critérios para o direito de crédito por insumos
são os artigos 3o, II das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, in verbis:
II -bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda ou à prestação
de serviços, inclusive combustíveis (...)
(negrito nosso)
Resta claro, pelo texto do dispositivo transcrito, que os gastos citados não se
enquadram ao caso como insumo, uma vez que a atividade desenvolvida pela Recorrente não se
trata de atividade de industrialização e nem prestação de serviços. As referidas despesas
incorridas, embora, em tese, possam ser necessárias à atividade comercial de revenda
desenvolvida recorrente, não podem dar direito a crédito por falta de previsão legal.
Abaixo, reproduzem-se parcialmente as ementas de alguns julgados do CARF que
expressam o mesmo entendimento sobre a matéria:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social Cofins
Ano calendário:2010, 2011
NÃO CUMULATIVIDADE. ATIVIDADE COMERCIAL, TAXA DE ADMINISTRAÇÃO DE
CARTÕES DE CRÉDITO E DÉBITO.
Os custos com taxas de administração de cartões de crédito e débito não geram
direito a crédito, por não se enquadrarem na definição de insumo estabelecida na
legislação de regência, posta a atividade meramente comercial, distinta da
produção e da prestação de serviço. (...)"
(Processo n ° 18050.720506/201412;Acórdão n ° 3301003.874;Relator
Conselheiro Antônio Carlos da Costa Cavalcanti Filho; sessão de 28/06/2017)

Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social Cofins
Período de apuração: 01/06/2006 a 31/12/2009
COFINS NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMO. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS.
Excetuados os gastos com disposição legal específica, apenas os bens e serviços
empregados no processo produtivo e que não se incluam no ativo permanente
dão direito ao crédito sobre o valor de suas aquisições.Em razão de nada
produzirem e de nada fabricarem, empresas dedicadas à atividade comercial não
podem tomar créditos do regime não cumulativo sobre gastos com:(...)iv) taxas
pagas às administradoras de cartões de crédito.
(Processo no 13855.721049/201151;Acórdão no 9303006.689;Relator Conselheiro
Andrada Márcio Canuto Natal; sessão de 12/04/2018)

Fl. 2766
DF CARF MF
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PROCESSO 10280.732961/2023-36
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PIS/COFINS.
STJ.
CONCEITO
ABSTRATO.
INSUMO.
ESSENCIALIDADE
OU
RELEVÂNCIA. PROCESSO PRODUTIVO.
O Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, decidiu
pelo rito dos Recursos Repetitivos no sentido de que o conceito de insumo, para
fins de creditamento das contribuições sociais não cumulativas (arts. 3o, II das Leis
nos 10.833/2003 e 10.637/2002), deve ser aferido segundo os critérios de
essencialidade ou de relevância para o processo produtivo da contribuinte, os
quais estão delimitados no Voto da Ministra Regina Helena Costa.
O critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos,
a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
A relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável no
item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto
ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas
singularidades de cada cadeia produtiva, seja por imposição legal, distanciando-
se, nessa medida, da acepção de pertinência na produção ou na execução do
serviço.
Vale dizer que, no referido julgado, foi estabelecido apenas um conceito abstrato
de insumo para fins de interpretação do inciso II do art. 3o das Leis nos
10.833/2003 e 10.637/2002, cabendo ao julgador avaliar, em cada caso concreto,
se o insumo em questão enquadra-se ou não nesse conceito, além de não
caracterizar hipótese de vedação legal ou de tratamento específico em outro
dispositivo das Leis nos 10.637/2002, 10.833/2003 e 10.865/2005 (Nota SEI no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFNMF).
PIS/COFINS. COMERCIALIZAÇÃO DE MERCADORIAS. INSUMOS. CREDITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
Os incisos II dos arts. 3o das Leis nos 10.833/2003 e 10.637/2002 não contemplam
a atividade de comercialização de mercadorias, mas tão somente a prestação de
serviços e a produção ou fabricação de bens.
Na comercialização de mercadorias que não foram produzidas ou fabricadas pela
contribuinte, somente há o direito ao creditamento sobre os bens adquiridos para
revenda, com base nos incisos I dos arts. 3o das Leis nos 10.833/2003 e
10.637/2002, mas não com base nos incisos II desses artigos, pois ausente o
processo produtivo de prestação de serviços ou de produção ou fabricação de
bens requerido neste inciso.
(Processo
n o 13864.720140/2016-55;Acórdão
n o 3402006.026;Relatora
Conselheiro Maria Aparecida Martins de Paula; sessão de 12 de dezembro de
2018)
Fl. 2767
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Confirma-se, assim, conforme se depreende do conceito de insumo adotado neste
voto, delimitado pela Ministra Regina Helena Costa em seu voto no REsp no 1.221.170/PR, que
somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade do PIS/Pasep e da COFINS nas
atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros.
Nesse mesmo sentido, o Parecer Normativo SRF no5, de 17 de dezembro de 2018,
no qual apresenta as principais repercussões no âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil
decorrentes da definição do conceito de insumos na legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e
da Cofins estabelecida pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no julgamento do
Recurso Especial 1.221.170/PR:
2. INEXISTÊNCIA DE INSUMOS NA ATIVIDADE COMERCIAL
40.Nos termos demonstrados acima sobre o conceito definido pela Primeira
Seção do Superior Tribunal de Justiça, somente há insumos geradores de créditos
da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas
atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços a
terceiros.
41.Destarte, para fins de apuração de créditos das contribuições, não há insumos
na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi
reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda
(inciso I do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de
2003).
Nesse sentido também a Súmula CARF 234 firmou o entendimento de que despesas
com bens e serviços utilizados na revenda de mercadorias não geram direito a crédito de
PIS/COFINS para empresas do comércio.
Assim, com esses fundamentos nega-se provimento ao recurso quanto a essa
matéria.

Créditos de despesas de aluguel
Diz a fiscalização que à luz dos documentos constantes nos sistemas da Receita
Federal, quais sejam, as escriturações apresentadas pelo sujeito passivo (EFD Contribuições) e as
declarações apresentadas pelos locadores ou seus representantes (DIMOB), constatou-se infração
à legislação das contribuições, caracterizada pelo desconto indevido de créditos apurados sobre
despesas não comprovadas de aluguéis de prédios.
Segundo informa a auditoria, a empresa intimada a justificar as diferenças
encontradas entre a EFD Contribuições e a DIMOB, não logrou êxito, haja vista que apresentou
informação incompleta e sem documentação comprobatória (comprovantes de pagamentos, sem
os contratos de aluguel correspondente).
Fl. 2768
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PROCESSO 10280.732961/2023-36
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Em vista da insuficiência da informação a recorrente foi reintimada, por meio do
Termo de Intimação Fiscal No 2, a prestar as seguintes informações sobre os aluguéis:
“1. Considerando o Anexo Único a este termo, elaborado a partir do Registro F100
da EFD Contribuições apresentada à Receita Federal pelo sujeito passivo, no qual
estão demonstrados, por mês, a base de cálculo e o valor de PIS e da Cofins
descontados, o contribuinte deve elaborar tabela contendo no mínimo a
identificação do locador (nome/nome empresarial, cpf/cnpj), valor do aluguel
pago em cada mês, totalização por locador e por mês;
2. Para cada locação utilizada como base de cálculo dos créditos descontados,
apresentar cópia do contrato respectivo, abrangendo ao ano de 2019.”
Decorrido o prazo concedido no Termo de Intimação Fiscal No 2, não foi
apresentada pela intimada resposta ou qualquer outro tipo de manifestação.
A fiscalização ainda fez mais uma tentativa de obter tais informações, por meio do
Termo de Intimação Fiscal No 3 – Reintimação (vide doc. 14), que se restou infrutífera da mesma
forma, posto que a intimada novamente ignorou a intimação e permaneceu silente diante do
pedido de complementação de informações solicitados no TIF No 3.
Desta feita, foi realizado o lançamento com base nos elementos de que dispunha
para determinar o valor da infração e, portanto, o valor a ela vinculado a ser lançado de ofício. Foi
elaborado o quadro abaixo demonstrando a diferença apurada, com dados extraídos do Registro
M105/M505 das EFD Contribuições apresentadas pela contribuinte e das DIMOB apresentadas
pelos locadores em que a fiscalizada aparece como locatária, sendo desconsiderados os valores de
aluguéis declarados em DIMOB por pessoa física.

Fl. 2769
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10280.732961/2023-36
37
No acórdão recorrido, o julgador informa que, a fim de identificar se as alegações
da interessada procedem, examinou os documentos entregues junto à Impugnação (Docs. 10 –
contratos de locação), bem como os documentos entregues no curso da fiscalização (Docs. 81 e 82
– comprovantes de pagamentos). Fazendo o cotejamento desses documentos com os dados da
DIMOB (planilha, e-fls.119), foi possível identificar que havia aluguéis pagos às pessoas jurídicas
UNICON, RIPLA e KAPRI, não declarados em DIMOB (Tabela 3 – Dimob Locação, anexo ao Termo
de Intimação Fiscal no 01), que foram considerados suficientemente comprovados por ter o
contribuinte apresentado os comprovantes de pagamentos e os respectivos contratos de aluguéis.
Deste modo, reverteu-se as glosas de aluguéis relativos à essas empresas. Quanto as demais
diferenças, manteve-se a autuação.
A defesa sustenta que trouxe vasta documentação durante o procedimento fiscal e
em seu recurso de impugnação visando infirmar a autuação que não foram levadas em
consideração pela fiscalização e pelo julgador da instância a quo.
Afirma, ainda, que a autoridade fiscal desconsiderou diversos fatores que
certamente influenciam na incorreção das diferenças identificadas: 1) não há individualização das
condutas e premissas adotadas, o que consequentemente dificulta e cerceia o direito de a
impugnante impugná-las; 2) a autoridade fiscal desconsidera o fato de os locadores terem: (i)
apresentado a DIMOB com informações equivocadas quanto aos valores de aluguel recebidos ou
(ii) terem deixado de apresentar a DIMOB, o que eventualmente não será identificado pela RFB
nessa circunstância.
Sem razão a defesa.
Em seu recurso voluntário, a recorrente não trouxe qualquer documentação
adicional. Seria adequado que tivesse trazido aos autos os documentos completos (planilha de
aluguéis, comprovantes de pagamento e contratos) visando comprovar aquelas despesas que
sustenta que não constaram na lista de aluguéis da DIMOB.
Bastaria a recorrente fazer o cotejamento da planilha DIMOB contante da e-fls. 119
com os aluguéis que reivindica a o direito creditório, identificando aqueles que não constaram na
referida planilha. Para esses contratos bastava apresentar os seus comprovantes de pagamentos e
os contratos que a comprovação, nesse caso, seria considerada suficiente, tal como entendeu o
julgador da instância a quo, naqueles casos em que foram identificadas essa documentação.
Porém, o que se observa é que a recorrente não se desincumbiu nesse sentido de
comprovar de forma hábil e suficiente as supostas despesas com aluguéis que não constaram da
listagem da fiscalização (DIMOB), isso porque apenas apresentou inúmeros comprovantes de
depósitos bancários, sem correlacioná-los com a planilha da fiscalização a fim de se saber quais
valores já constavam da citada planilha e aqueles que não constaram. Além disso, a recorrente
não trouxe aos autos todos os contratos de aluguéis correspondentes a cada depósito a fim de
realizar a comprovação citada. Dos contratos trazidos aos autos, apenas foi possível correlacionar
Fl. 2770
DF CARF MF
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PROCESSO 10280.732961/2023-36
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com os pagamentos os das pessoas jurídicas UNICON, RIPLA e KAPRI, não constantes da planilha
DIMOB, conforme já reconhecido pela decisão recorrida.
Como é cediço, se o Fisco efetua o lançamento fiscal, fundado nos elementos
apurados na ação fiscal, cabe ao autuado, na sua contestação, apresentar provas inequívocas de
fatos impeditivos, modificativos ou extintivos de tal direito do Fisco. Isso é o que se conclui do art.
373, inciso I, do Código de Processo Civil – CPC, aplicado subsidiariamente ao processo
administrativo fiscal Decreto no 70.235/72 (PAF):
Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito;
[...]
No entanto, apesar da legislação atribuir à Recorrente o ônus da prova nessa
situação, constata-se que diante do conjunto probatório deficiente apresentado nos autos não há
como se reconhecer qualquer despesa adicional de aluguéis, além daquelas já reconhecidas pela
fiscalização e julgador da DRJ.
Desta feita, impõem-se a manutenção da glosa remanescente.

Pedido de diligência fiscal
Por fim, quanto ao pedido de diligência, a autoridade julgadora a quo considerou
que a documentação constante dos autos era suficiente a formação da sua convicção quanto aos
créditos glosados, o que tornou prescindível a realização de diligência para o deslinde da lide
quanto a este ponto. Este julgador do CARF compartilha do mesmo entendimento da
desnecessidade no caso ora analisado.
O Julgador pode determinar a realização das diligências que entender necessárias,
quando da apreciação da prova, para a formação da sua livre convicção sobre a matéria,
indeferindo as que considerar prescindíveis, com fundamento no art. 18 do Dec. 70.235/72.
Nesse sentido, a Súmula CARF no 163, que assim prevê:
Súmula CARF no 163
Aprovada pelo Pleno em sessão de 06/08/2021 – vigência em 16/08/2021 O
indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia não
configura cerceamento do direito de defesa, sendo facultado ao órgão julgador
indeferir aquelas que considerar prescindíveis ou impraticáveis. (Vinculante,
conforme Portaria ME no 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
Acórdãos Precedentes: 9303-01.098, 2401-007.256, 2202004.120, 2401-007.444,
1401002.007, 2401006.103, 1301003.768, 2401-007.154 e 2202005.304.
Indefere-se o pedido de diligência.
Fl. 2771
DF CARF MF
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Dispositivo
Diante do exposto, voto no sentido de conhecer do recurso, afastar as preliminares
e, no mérito, negar-lhe provimento.
Assinado Digitalmente
Pedro Sousa Bispo

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheiro Sabrina Coutinho Barbosa.
Com as mais respeitosas vênias ao eminente Relator, por quem nutro especial
admiração, anuncio minha divergência quanto ao tratamento conferido ao crédito extemporâneo,
razão pela qual apresento a presente declaração de voto, a fim de realizar o devido distinguish em
relação à Súmula CARF no 231.
O voto condutor negou o reconhecimento do crédito sob dois fundamentos
centrais: (i) a necessidade de prévia retificação da obrigação acessória, conforme entendimento
consolidado no âmbito administrativo, e (ii) a suposta ausência de previsão legal para o
aproveitamento de créditos no ramo de atividade da Recorrente — comércio varejista.
O Ilustre Relator sustenta que o creditamento seria inviável porque inexistiria
autorização legal para aplicar o conceito de insumo às atividades de comércio varejista,
reproduzindo entendimento no sentido de que somente bens adquiridos para revenda gerariam
crédito nos termos do art. 3o, I, das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003. Transcreve-se trecho
elucidativo:
“[...] Entendo que não se pode admitir esse alargamento do conceito de insumo
visando a aplicação em sua atividade de comércio (revenda de bens), por inexistir
autorização legal para tanto. [...]”.
Todavia, minha divergência assenta-se em dois pontos estruturantes, quais sejam:
(i) a inexistência de previsão legal que condicione o aproveitamento do crédito à retificação da
obrigação acessória; e (ii) a impossibilidade jurídica de se promover a retificação da EFD-
Contribuições e da DCTF após a apresentação de PER/DCOMP, em razão das hipóteses de bloqueio
previstas em norma infralegal.
O art. 3o, § 4o, das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003 autoriza expressamente o
aproveitamento dos créditos não utilizados no mês de apuração, mediante sua transferência para
períodos subsequentes, sem estabelecer qualquer condicionante adicional. Assim, o diferimento
Fl. 2772
DF CARF MF
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PROCESSO 10280.732961/2023-36
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temporal do crédito regularmente constituído decorre diretamente de lei, não podendo o
intérprete criar requisito não previsto no ordenamento.
É certo que a escrituração extemporânea deve observar os requisitos formais
estabelecidos pela Receita Federal, tais como comprovação documental, individualização da
origem do crédito e vinculação às receitas tributadas. Contudo, tais requisitos não incluem a
obrigatoriedade absoluta de retificação da escrituração pretérita
A Receita Federal, ao longo do tempo, orientou preferencialmente pela retificação
da escrituração original, sobretudo após a edição da IN RFB no 1.387/2013, que ampliou para cinco
anos o prazo para retificação da EFD-Contribuições, alinhando-o ao prazo decadencial. Essa
alteração suprimiu a razão de ser dos antigos registros 1101/1501, que passaram a ter função
meramente residual.
A despeito disso, o próprio Guia Prático da EFD-Contribuições reconhece que a
retificação pode ser inviável quando:
(i)
expirado o prazo para retificar; ou
(ii)
quando houver impedimento normativo, inclusive por bloqueio decorrente
da existência de PER/DCOMP transmitido ou de procedimento fiscal
instaurado.
Nesses casos, os registros extemporâneos retomam caráter excepcional.
O ato normativo IN RFB no 1.252/2012, com redação da IN RFB no 1.387/2013, em
seu art. 11 prevê expressamente situações em que o arquivo retificador não produzirá efeitos,
destacando-se:
(i)
alteração de débitos já examinados ou objeto de fiscalização;
(ii)
alteração de créditos vinculados a PER/DCOMP;
(iii)
início de procedimento fiscal.
O § 3o do art. 11 admite retificação apenas para sanar erro de fato, mediante prévia
intimação fiscal, incluindo hipóteses de operações com direito a crédito não escrituradas ou
escrituradas de forma inadequada. Portanto, a retificação não é ato discricionário do contribuinte
quando presente hipótese de bloqueio, dependendo de manifestação prévia da autoridade fiscal.
O § 4o reforça a integração entre escrituração e DCTF, exigindo sua retificação
correlata quando houver alteração de valores.
A orientação administrativa constante do Manual de Regularização de Créditos
(RFB/2024) e das Perguntas e Respostas da EFD-Contribuições confirma que:
– constatado erro material, cabe à fiscalização intimar o contribuinte para proceder
ao saneamento;
– não atendida a intimação, sujeita-se o contribuinte às penalidades.
Fl. 2773
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10280.732961/2023-36
41
Em outras palavras, se presente hipótese de bloqueio, não cabe exigir do
contribuinte a retificação, mas sim da Administração promover o rito previsto na própria IN
No caso dos autos, a DRJ condicionou o reconhecimento dos créditos à prévia
retificação da EFD-Contribuições e da DCTF. Ocorre que, com a apresentação dos pedidos de
ressarcimento (PER/DCOMP), operou-se a hipótese de bloqueio de retificação prevista no art. 11,
§ 2o, III, da IN RFB no 1.252/2012, motivo pelo qual:
– a retificação não poderia ser realizada pelo contribuinte por iniciativa própria; e
– competia à fiscalização, caso entendesse necessária a correção, expedir a
intimação prevista no § 3o, o que não ocorreu.
Assim, não se poderia imputar ao contribuinte obrigação impossível (retificar
obrigação acessória bloqueada), nem condicionar o reconhecimento do crédito a ato cuja prática
depende de prévia iniciativa da própria Administração.
Concluo, portanto, que o crédito extemporâneo deve ser reconhecido, não só pela
ausência de previsão legal quanto à retificação das obrigações acessórias para fruição do crédito
mas, também, porque a autoridade fiscal deixou de observar o procedimento normativo que lhe
competia, inviabilizando a retificação e afastando a exigência imposta pela DRJ.
Não há violação à Súmula CARF no 231, uma vez que seus precedentes (Acórdãos
9303-011.780, 9303-013.263 e 9303-014.081) tratam do DACON, obrigação acessória extinta
desde 2013 e distinta da EFD-Contribuições, sendo esta última o documento aplicável ao caso,
referente ao ano-calendário de 2019.
A situação presente, portanto, não se subsume ao enunciado sumular, impondo-se
o distinguish.
Diante do exposto, afasto a exigência de prévia retificação da EFD-Contribuições e
da DCTF, por ausência de previsão legal e por incidência das hipóteses normativas de bloqueio à
retificação, e voto pelo reconhecimento do crédito extemporâneo, desde que comprovado
documentalmente, nos termos da legislação de regência

Assinado Digitalmente
Sabrina Coutinho Barbosa.

Fl. 2774
DF CARF MF
Original