Tribunal: CARF
Processo: 16682.904750/2023-65
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RENAN GOMES REGO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-10-15
Data de publicação: 2025-12-24

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2020
CADEIA DE COMERCIALIZAÇÃO DE COMBUSTÍVEIS. TRIBUTAÇÃO MONOFÁSICA. VAREJISTA. PEDIDO DE RESTITUIÇÃO/COMPENSAÇÂO. ILEGITIMIDADE.
Após a implantação do regime de tributação monofásica na cadeia de comercialização de combustíveis, os comerciantes varejistas ou as distribuidoras não possuem legitimidade para pedir a restituição ou compensação das contribuições para o PIS/Pasep e para a COFINS, já que não participam da relação jurídica-tributária com o Fisco como contribuintes de direito, tampouco como contribuintes de fato.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16682.904750/2023-65
ACÓRDÃO
3101-004.188 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
15 de outubro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
CIAPETRO DISTRIBUIDORA DE COMBUSTIVEIS LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2020
CADEIA
DE
COMERCIALIZAÇÃO
DE
COMBUSTÍVEIS.
TRIBUTAÇÃO
MONOFÁSICA. VAREJISTA. PEDIDO DE RESTITUIÇÃO/COMPENSAÇÂO.
ILEGITIMIDADE.
Após a implantação do regime de tributação monofásica na cadeia de
comercialização de combustíveis, os comerciantes varejistas ou as
distribuidoras não possuem legitimidade para pedir a restituição ou
compensação das contribuições para o PIS/Pasep e para a COFINS, já que
não participam da relação jurídica-tributária com o Fisco como
contribuintes de direito, tampouco como contribuintes de fato.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário.

Assinado Digitalmente
Renan Gomes Rego – Relator

Assinado Digitalmente
Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente

Fl. 813
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-004.188 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.904750/2023-65
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Participaram do presente julgamento os conselheiros Renan Gomes Rego, Laura
Baptista Borges, Ramon Silva Cunha, Luciana Ferreira Braga, Sabrina Coutinho Barbosa, Gilson
Macedo Rosenburg Filho (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão n° 105-012.562,
proferido pela 4a Turma da DRJ05 na sessão de 03 de abril de 2024, que julgou improcedente a
manifestação de inconformidade, não reconhecendo o direito creditório pleiteado.
O presente processo versa sobre pedidos de compensação referente a créditos
decorrentes de decisão judicial transitada em julgado em 16/06/2020, Mandado de Segurança n°
5002919-69.2017.4.04.7003, por meio do qual a interessada obteve o direito de excluir o ICMS da
base de cálculo do PIS e da COFINS, bem como de compensar tais valores.
Consta que a Recorrente protocolou pedido de habilitação de crédito, conforme
processo administrativo n° 19614.759724/2022-97.
O indeferimento dos pedidos de compensação se deu em função de:
i)
NF-E NÃO LOCALIZADAS NA BASE DE DADOS DO SISTEMA PÚBLICO DE
ESCRITURAÇÃO DIGITAL (SPED);
ii)
NF-E DE AQUISIÇÕES DE MERCADORIAS (COMBUSTÍVEIS) PARA REVENDA;
iii)
NF-E COM MERCADORIAS NÃO TRIBUTADAS PELO PIS/COFINS e
iv)
NF-E COM BENS TRIBUTADOS POR UNIDADE DE MEDIDA.
Às folhas 641 a 680, verifica-se Manifestação de Inconformidade. Com isso,
sobreveio decisão de primeira instância, julgando improcedente o pleito da Recorrente.
Irresignada, a Recorrente propõe Recurso Voluntário com as seguintes razões:
i.
O despacho decisório viola frontalmente a decisão proferida no Processo
Judicial n° 5002919-69.2017.4.04.7003/JFPR (fls. 59 a 606), tendo em vista
que a ação, já transitada em julgado, reconheceu o crédito decorrente da
necessária exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS/COFINS das notas de
saída apresentadas pela Recorrente, incluindo a parcela relacionada à
condição de substituição tributária;
ii.
A possibilidade de se calcular o ICMS na alíquota ad rem das contribuições,
pois independentemente da forma como foi calculado, o tributo faz parte do
faturamento.
É o relatório.

Fl. 814
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VOTO
Conselheiro Renan Gomes Rego, Relator
O Recurso Voluntário é tempestivo e reúne os demais requisitos de admissibilidade,
de modo que admito seu conhecimento.
Do mérito
Do direito ao crédito sobre as notas fiscais de aquisições de mercadorias. Do
direito ao crédito sobre as notas fiscais com bens tributados por unidade de medida
Segundo a autoridade fiscal, a glosa de crédito ocorreu porque se trata de notas
fiscais de aquisição de combustível registrados no regime monofásico (gasolina, óleo diesel A S10,
óleo diesel A S1800, óleo diesel A S50 e óleo diesel A S500), sendo que somente os produtores
desses bens são os sujeitos passivos de direito a quem compete solicitar a restituição dos valores
pagos indevidamente pela inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS/COFINS.
Além desse motivo, também se constatou que algumas NF-e cujos CST PIS/COFINS
eram 6, 8 ou 49 (Operação Tributável a Alíquota Zero, Operação sem Incidência da Contribuição e
Outras Operações de Saída, respectivamente), ou seja, operações em que não houve incidência de
PIS/COFINS. Além de se referirem a aquisições de mercadorias, quando as NF-e não estavam
vinculadas a CST PIS/COFINS sem incidência dos tributos, estavam vinculadas a CST PIS/COFINS 03
– Operação Tributável com Alíquota por Unidade de Medida de Produto.
Narra que a RFB já teve a oportunidade de se debruçar sobre a questão. A Solução
de Consulta COSIT (SCI) n° 177/19 traz os fundamentos acerca da inviabilidade de se excluir ICMS
em vendas tributadas pelo PIS/COFINS a alíquotas fixadas ad rem.
Conclui que, ainda que não fosse aquisições de mercadorias, a Recorrente não
poderia se creditar das operações, tendo em vista que o PIS/COFINS não foi calculado com base na
receita bruta ou no faturamento.
Verifica-se que a questão fundamental decidida no presente julgamento se refere à
possibilidade da Recorrente (distribuidora de combustíveis) figurar como detentora de eventuais
créditos decorrentes da exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições na aquisição de
combustível, regime submetido à incidência monofásica.
Vale registrar que, a partir da vigência dos artigos 4° e 43 da Medida Provisória no
1.991-15/2000, tal regime determina que as refinarias/produtores passam a ser os únicos
contribuintes na cadeia de comercialização dos combustíveis.
Por outro lado, em decorrência dessa nova sistemática de tributação (monofásica),
as receitas das distribuidoras e dos varejistas provenientes das vendas desses produtos ficaram
excluídas do pagamento das referidas contribuições, por meio do regime de alíquota zero.
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A Recorrente sustenta que o despacho decisório viola frontalmente a decisão
proferida no Processo Judicial n° 5002919-69.2017.4.04.7003/JFPR (fls. 59 a 606), tendo em vista
que a ação, já transitada em julgado, reconheceu o crédito decorrente da necessária exclusão do
ICMS da base de cálculo do PIS/COFINS das notas de saída apresentadas pela Recorrente,
incluindo a parcela relacionada à condição de substituição tributária.
No entanto, às folhas fls. 59 a 606, não há qualquer menção judicial de
reconhecimento de exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS/COFINS das notas de saída
apresentadas pela Recorrente no tocante a parcela relacionada à condição de substituição
tributária.
Na verdade, conforme Certidão de Objeto e Pé de folhas 605 e 606, o provimento
judicial foi o de declarar o direito da parte impetrante de excluir o ICMS e o ISS da base de cálculo
do PIS e da COFINS.
Percebe-se que, de fato, a Recorrente tem o direito de excluir o ICMS da base de
cálculo do PIS e da COFINS nas receitas tributadas, e não na aquisição do produto. Até porque não
há fato gerador das contribuições na aquisição do produto, mas somente na receita de venda.
No caso em questão, os combustíveis são tributados no regime monofásico, sendo
os produtores os únicos contribuintes do Pis e da Cofins na venda dos combustíveis. E, portanto,
somente são eles que podem reivindicar o indébito tributário. Em outras palavras, o ICMS a ser
excluído da base de cálculo das contribuições é aquele destacado nas notas fiscais de venda do
produtor (o ICMS sobre faturamento do produtor, único contribuinte).
Ademais, as vendas realizadas pelo distribuidor, relativamente aos produtos
sujeitos à tributação monofásica, não integram a sua base de cálculo para o PIS/Pasep e Cofins,
porquanto sujeitas à alíquota zero. E com isso, nessas vendas, não há que se falar ICMS embutido
em base de cálculo, já que base de cálculo tributável não há.
E não seria diferente, nessas saídas inexiste pagamento de PIS/Pasep e de Cofins, do
que resulta materialmente impossível a geração de indébito tributário. De acordo com o artigo
165, inciso I, do CTN, a condição material para geração de indébito tributário e a consequente
restituição ou compensação de tributo é o pagamento de tributo indevido ou a maior que o
devido.
E mais ainda, o custo de aquisição desses produtos, quando adquiridos para
revenda, não gera direito a crédito algum, por expressa vedação legal, pois, consoante o art. 3°,
inciso I, alínea "b" das Leis n° 10.6.37/02 ou 10.833/03, com a redação dada pela Lei n° 10.865/04,
não dariam direito a crédito as mercadorias e produtos referidos no § 1°, do art. 2°, quando
adquiridos para revenda:
Art. 2o Para determinação do valor da COFINS aplicar-se-á, sobre a base de cálculo
apurada conforme o disposto no art. 1o, a alíquota de 7,6% (sete inteiros e seis décimos
por cento). (Produção de efeito)
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§ 1o Excetua-se do disposto no caput deste artigo a receita bruta auferida pelos
produtores ou importadores, que devem aplicar as alíquotas previstas:
I - nos incisos I a III do art. 4o da Lei no 9.718, de 27 de novembro de 1998, e alterações
posteriores, no caso de venda de gasolinas e suas correntes, exceto gasolina de aviação,
óleo diesel e suas correntes e gás liquefeito de petróleo - GLP derivado de petróleo e de
gás natural;
(...)
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos:
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e
Podemos observar que, quando a Recorrente adquire, para revenda, gasolina e suas
correntes (exceto gasolina de aviação), óleo diesel e suas correntes, gás liquefeito de petróleo -
GLP derivado de petróleo e de gás natural ou querosene de aviação, não poderia se creditar, para
fins de apuração do PIS e da COFINS não-cumulativos, dos custos de aquisição dos referidos
produtos, assim, impossibilitando também o ressarcimento/compensação/restituição do ICMS
incluído na base de cálculo no regime monofásico.
Dessa forma, as operações realizadas pelas distribuidoras deixaram de compor as
hipóteses de incidência das contribuições, logo, nesse aspecto, não mais participam da relação
jurídico-tributária com o Fisco, além da impossibilidade de creditamento nos termos do art. 3°,
inciso I, alínea "b, das leis supra.
Nesse sentido, a autoridade fiscal colacionou, no seu despacho decisório, posição
semelhante do TRF da 4a Região:
CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS. COMERCIALIZAÇÃO DE COMBUSTÍVEIS. REGIME
MONOFÁSICO. ART. 4o DA LEI No 9.718, DE 1998. PESSOA JURÍDICA DISTRIBUIDORA DE
COMBUSTÍVEIS. 1. A pessoa jurídica distribuidora de combustíveis não tem legitimidade
para, na condição de contribuinte de fato, demandar contra exigências atinentes à
contribuição ao PIS e à COFINS devidas no âmbito do regime monofásico das
contribuições (art. 4o da Lei no 9.718, de 1998, na redação dada pela Lei no 9.990, de
2000, e alterações posteriores) pelas refinarias, produtoras e importadoras de petróleo e
seus derivados, sobre a receita auferida com a comercialização de combustíveis e
derivados de petróleo. 2. Em relação às receitas auferidas com a comercialização de álcool
carburante, porém, a pessoa jurídica distribuidora tem legitimidade ativa, uma vez que,
nesse caso, a contribuição ao PIS e a COFINS são devidas não apenas pelos produtores e
importadores do álcool, mas também pelos distribuidores (art. 5o, caput, e §4o, da Lei no
9.718, de 1998). CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS. CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS). BASE DE CÁLCULO. ICMS PRÓPRIO. ICMS RECOLHIDO EM
REGIME DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. ALÍQUOTAS AD REM DE PIS E COFINS INCIDENTES
SOBRE A VENDA DE ÁLCOOL NO REGIME ESPECIAL. RESTITUIÇÃO ADMINISTRATIVA. 1. É
indevida a inclusão dos valores referentes ao ICMS próprio na base de cálculo da
contribuição ao PIS e da COFINS. 2. O ICMS a ser excluído da base de cálculo do PIS e da
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COFINS é o destacado na nota fiscal. 3. Tratando-se de mandado de segurança impetrado
após 15-03-2017, o direito do contribuinte à compensação tributária e à restituição
administrativa limita-se aos valores recolhidos a mais a contar dessa data, conforme a
modulação dos efeitos, pelo Supremo Tribunal Federal, do RE no 574.706/PR (TEMA STF no
69). 4. Não tem o contribuinte o direito de excluir o ICMS recolhido pelo regime de
substituição tributária da base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS. 5. Não
tem a distribuidora de combustíveis, sujeita ao regime especial de que trata o art. 5o,
§4o e seguintes, da Lei no 9.718, de 1998, o direito de excluir da base de cálculo do PIS e
da COFINS os valores de ICMS alegadamente integrados à base de cálculo. 6. Em se
tratando de mandado de segurança, é cabível reconhecer ao contribuinte o direito de
buscar a restituição administrativa dos valores recolhidos a mais”. (TRF4 5065249-
43.2019.4.04.7000, SEGUNDA TURMA, Relator RÔMULO PIZZOLATTI, juntado aos autos
em 17/05/2022)”
Destaco ainda jurisprudência do CARF:
Acórdão no 3002-001.491 – 3a Seção de Julgamento / 2a Turma Extraordinária
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007
CADEIA DE COMERCIALIZAÇÃO DE COMBUSTÍVEIS. TRIBUTAÇÃO MONOFÁSICA.
VAREJISTA. PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. ILEGITIMIDADE.
Após a implantação do regime de tributação monofásica na cadeia de comercialização de
combustíveis em 01/07/2000, os comerciantes varejistas não possuem legitimidade para
pedir a restituição das contribuições para o PIS e para a COFINS, pois não participam da
relação jurídica-tributária com o Fisco como contribuintes de direito, tão pouco como
contribuintes de fato.
Acórdão no 3402006.584 – 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL COFINS
Período de apuração: 01/01/2002 a 31/12/2002
BASE DE CÁLCULO PIS/PASEP E COFINS. EXCLUSÃO DO ICMS SOBRE VENDAS DEVIDO
NA CONDIÇÃO DE CONTRIBUINTE. IMPOSSIBILIDADE.
A parcela relativa ao ICMS, devido sobre operações de venda, na condição de
contribuinte, inclui-se na base de cálculo do PIS/Pasep e da Cofins, conforme
julgamento do STJ no Resp 1.144.469/PR.
Por fim, ratifico o entendimento do julgador a quo, no tocante à decisão judicial da
Recorrente e do Recurso Extraordinário n° 574.706:
Sendo assim, cabe repisar os argumentos já expostos de que o Recurso Extraordinário no
574.706 trata do ICMS a ser excluído da base de cálculo das contribuições, cujo valor é
aquele destacado nas notas fiscais de venda - ICMS sobre faturamento, e, portanto, não
se relaciona com as notas fiscais de aquisição apresentadas pela manifestante.
Por fim, ainda que não fossem notas fiscais de aquisição, conforme também já exposto, o
entendimento da RFB, expresso na Solução de Consulta Cosit no 311, de 2023, vinculante
no âmbito da Administração Tributária, é que no regime monofásico não como há como o
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DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-004.188 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.904750/2023-65
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contribuinte das cadeias intermediárias, tal qual as distribuidoras, se valer de decisão
judicial que determina a exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS, já que
não possuem receita de venda tributada pelas contribuições e, portanto, não há que se
falar sobre exclusão de ICMS sobre essa base de cálculo
Diante do exposto, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário.
É como voto.
Assinado Digitalmente
Renan Gomes Rego

Fl. 819
DF CARF MF
Original