Tribunal: CARF
Processo: 10280.720360/2012-28
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JANDIR JOSE DALLE LUCCA
Órgão colegiado: Quarta Turma Extraordinária da Primeira Seção / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-07-07
Data de publicação: 2025-07-17

Ementa:

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10280.720360/2012-28
RESOLUÇÃO
1004-000.014 – 1a SEÇÃO/4a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
7 de julho de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
A3 ENGENHARIA LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência
RESOLUÇÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter em
diligência para que a autoridade lançadora confirme se receitas computadas nas bases de cálculo
de 2008 foram oferecidas à tributação em 2007. Em primeira votação, restou vencido o
Conselheiro Jandir José Dalle Lucca (relator) que votou por conhecer parcialmente do recurso,
apenas em relação às arguições de nulidade, tendo os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli e Fernando Brasil de Oliveira Pinto votado pelo conhecimento integral do
recurso. Designada para redigir o voto vencedor a Conselheira Edeli Pereira Bessa.

Assinado Digitalmente
Jandir José Dalle Lucca – Relator

Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa – Redatora designada

Assinado Digitalmente
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Jandir José Dalle Lucca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente).

Fl. 609
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Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1004-000.014 – 1a SEÇÃO/4a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 10280.720360/2012-28
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RELATÓRIO
1.Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face do v. acórdão de fls. 563/571,
que, por unanimidade de votos, julgou parcialmente procedente a impugnação.
2.Para melhor compreensão da matéria versada nos autos e por bem descrever os
fatos, consulte-se o relatório da r. decisão recorrida:
Contra a contribuinte A3 ENGENHARIA LTDA - EPP, em epígrafe, foram lavrados autos
de infração, com exigência de Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica (IRPJ), no valor de R$
18.807,27, fls. 0207; Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), no valor de R$ 24.076,26,
fls. 0216; Contribuição Social para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS), no valor de R$
75.839,57, fls. 0225; e Contribuição para o Programa de Integração Social (PIS), no valor de R$
16.431,83, fls. 0232, relativos a fatos geradores ocorridos no ano calendário 2008.
A sistemática de apuração dos tributos foi pelo regime do Lucro Presumido e nos valores
já estão incluídos juros de mora e multa de ofício, calculados até a data de elaboração do
lançamento.
I. DO PROCEDIMENTO FISCAL:
Reporto-me ao Relatório Fiscal (RF), fls. 0192/0205, no qual a fiscalização detalha todo o
procedimento adotado durante os trabalhos de auditoria, que, ao final, resultou no presente
lançamento.
Informa a fiscalização - após detalhado histórico sobre todos os procedimentos
adotados - que verificou os seguintes fatos, motivadores do lançamento:
a) RECEITAS DA ATIVIDADE: segundo a fiscalização, foi verificado que a contribuinte
deixou de informar a totalidade de receitas de sua atividade, por meio da Declaração de
Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica (DIPJ), conforme cotejo com sua escrituração
contábil (Livro Caixa), motivo da exigência dessa diferença; e
b) FALTA/INSUFICIÊNCIA DE RECOLHIMENTO DO PIS E DA COFINS: A fiscalização apurou
(conforme planilhas) que no ano calendário 2008 a contribuinte deixou de informar em
Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF) a totalidade dos valores devidos a
título de PIS e COFINS, referentes a receitas de sua atividade escrituradas no Livro Caixa, o que
motivou esse lançamento.
A fiscalização elaborou planilhas para demonstrar os valores dos lançamentos.
II. DA IMPUGNAÇÃO:
Cientificada dos autos de infração em 29/03/2012, quinta feira, fls. 0240, irresignada, a
contribuinte apresentou a impugnação, fls. 0243/0256, em 30/04/2012, segunda feira, por meio
da qual apresenta suas razões de defesa.
Inicia seus argumentos afirmando que o lançamento é resultado de uma série de erros
da fiscalização, pois nada é devido.
Afirma que sua escrituração contábil, a qual a fiscalização afirma estar corretamente
elaborada, corresponde ao declarado em DIPJ e DCTF.
Cita várias competências em que teria declarado em DCTF valor maior do que a
fiscalização registra como devido.
Anexa documentos para provar o que alega e afirma que a fiscalização não respeitou a
verdade material.
A impugnante solicita perícia de sua escrituração contábil, indicando perito e elaborando
questionamentos a serem feitos.
Por fim, requer, em síntese, a admissibilidade e a procedência de sua impugnação.
Os autos vieram para essa Delegacia, para análise e decisão.
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3.A 2a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento 562 em
Brasília (DF) proferiu decisão assim ementada:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ
Ano-calendário: 2008
OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA PRINCIPAL. RECOLHIMENTOS EFETUADOS. ABATIMENTO.
Comprovado que o contribuinte efetuou certos recolhimentos de tributos referentes ao
mesmo período objeto do lançamento - antes do início do procedimento fiscal - a multa
de ofício deve ser exonerada, assim como os valores devem ser abatidos.
Para recolhimentos efetuados após o início do procedimento fiscal, relativos a valores e
fatos geradores lançados, deve haver o abatimento, mas a multa de ofício deve ser
exigida.
PERÍCIA. INDEFERIMENTO.
Desnecessária perícia quando todos elementos que a justificariam constam dos autos e
são suficientes para tomada de decisão pelo órgão julgador.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido
4.A procedência parcial se deu unicamente em razão do reconhecimento da
existência de recolhimentos de COFINS (R$ 9.825,19) e PIS (R$ 2.037,36) para a competência de
12/2008 que, embora não declarados em DCTF, foram devidamente comprovados e confirmados
através de consulta ao Sistema Sief Web. O acórdão determinou expressamente que esses valores
recolhidos sejam abatidos do montante cobrado e estabeleceu que, quando comprovado que o
contribuinte efetuou recolhimentos referentes ao mesmo período do lançamento antes do início
do procedimento fiscal, a multa de ofício sobre esses valores deve ser exonerada. A decisão
manteve o crédito tributário lançado com essas ressalvas, incumbindo à autoridade preparadora,
no momento da execução do acórdão, verificar quais recolhimentos configuram efetivamente
pagamento do tributo lançado para realizar os devidos abatimentos e exclusões de multa.
5.Inconformada, a Recorrente manejou o Recurso Voluntário de fls. 577/590,
instruído com documentos de arrecadação do IRPJ do 4o trimestre/2007, DIPJ/2008 (referente ao
ano-calendário 2007) e demonstrativo de apuração do IRPJ/2007, baseado nos argumentos assim
resumidos:
 Argumentos Preliminares:
1. Nulidade do Auto de Infração: Alega que o auto está eivado de vício por
ausência de demonstração específica sobre quais receitas foram
omitidas quando da prestação de informações à Receita Federal.
2. Cerceamento de Defesa: Argumenta que não houve demonstração clara
de quais valores presentes no Livro-Caixa teriam deixado de ser
localizados na DIPJ, o que impossibilita o exercício pleno da defesa.
3. Negativa de Perícia: Sustenta que a negativa do pleito de realização de
perícia também representa cerceamento de defesa.

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 Argumentos de Mérito:
1. Inexistência de Omissão de Receitas

A Recorrente argumenta que não houve omissão de receitas, mas
apenas um equívoco temporal na declaração/recolhimento.

Demonstra que valores de R$ 734.710,77 se referem a Notas Fiscais
emitidas no 4o trimestre/2007, tributadas em 2007, mas recebidas
apenas em 2008.

Esclarece que no primeiro semestre de 2007 adotou o regime de
competência, e no segundo semestre passou a adotar o regime de caixa.

Afirma que, por descuido formal, as Notas Fiscais emitidas em 2007
tiveram seus tributos recolhidos considerando a data de emissão, não a
de recebimento.

Apresenta detalhadamente quais Notas Fiscais estão em questão (nos 94,
100, 101, 102, 103, 105, 106, 107, 108 e 109) e indica as folhas dos autos
onde se encontram.
2. Privilégio da Substância sobre a Forma

Argumenta que a formalidade não pode prevalecer sobre o conteúdo
material, sob pena de negar a própria realidade fática-fiscal.

Invoca o princípio da verdade real, que deve prevalecer sobre a verdade
formal.

Sustenta que desconsiderar recolhimentos anteriores ofende o princípio
da verdade real.
3. Pagamentos a Maior

Demonstra que a empresa recolheu tributos a maior durante o ano-
calendário 2007.

Evidencia que a empresa declarou e recolheu tributos considerando no
Lucro Presumido a base de cálculo de 32% quando suas atividades
estavam sujeitas à base de 8% da receita bruta.

Apresenta cálculos demonstrando que o IRPJ pago (R$ 69.059,68) foi
muito superior ao efetivamente devido (R$ 8.765,73).

Requer que esses valores recolhidos a maior sejam considerados e
descontados de qualquer eventual crédito tributário.

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4. Necessidade de Prova Pericial

Subsidiariamente, requer a anulação da decisão de primeira instância
para realização de perícia contábil.

Argumenta que a perícia poderia esclarecer como e quando se deram as
emissões
de
Notas
Fiscais,
incidências
tributárias
e
efetivos
recebimentos.

Sustenta que a negativa de perícia pelo julgador de primeira instância foi
equivocada.
6.É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Jandir José Dalle Lucca, Relator.
CONHECIMENTO
7.O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos requisitos legais de
admissibilidade. Entretanto, algumas considerações sobre as matérias nele desenvolvidas
necessitam ser realizadas.
8.Com efeito, no mérito, sustenta a Recorrente que não houve omissão de receitas,
mas apenas um equívoco temporal na declaração e recolhimento dos tributos. Aponta que valores
da ordem de R$ 734.710,77, considerados pela fiscalização como receitas omitidas em 2008,
referem-se, na verdade, a Notas Fiscais emitidas no 4o trimestre de 2007, que foram devidamente
tributadas naquele ano-calendário, apesar de os valores correspondentes terem sido recebidos
apenas em 2008.
9.A contribuinte esclarece que, no primeiro semestre de 2007, adotava o regime de
competência, tendo migrado para o regime de caixa apenas no segundo semestre daquele ano.
Por um descuido meramente formal, as Notas Fiscais emitidas em 2007 tiveram seus tributos
recolhidos observando a data de emissão, e não a data do efetivo recebimento, inclusive aquelas
emitidas no segundo semestre. Este procedimento resultou no recolhimento antecipado dos
tributos, antes mesmo da entrada dos valores correspondentes nos cofres da empresa.
10.Para corroborar esta alegação, apresenta um detalhamento minucioso das Notas
Fiscais em questão (de números 94, 100, 101, 102, 103, 105, 106, 107, 108 e 109), indicando as
folhas dos autos onde se encontram, bem como os valores correspondentes constantes do Livro-
Caixa. Adicionalmente, aponta que os tributos relativos a essas notas foram efetivamente
recolhidos em 2007, através de documentos de arrecadação cujas cópias foram anexadas ao
processo.
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11.Aduz que a desconsideração dos recolhimentos anteriores e das razões que os
fundamentaram ofende frontalmente o princípio da prevalência da substância sobre a forma, ou
da verdade real sobre a verdade formal. Argumenta que pretender que o direito material do
contribuinte, conhecido e incontroverso, seja rejeitado por conta de mera formalidade, representa
uma negação da própria realidade fática-fiscal.
12.Em adição, refere-se aos pagamentos que, no seu entender, teriam sido
realizados a maior realizados durante o ano-calendário de 2007. Defende que, por equívoco,
declarou e recolheu tributos considerando, no Lucro Presumido, a base de cálculo de 32% da
receita bruta, quando suas atividades estavam, na verdade, sujeitas à base de apenas 8%.
Apresenta cálculos detalhados evidenciando que o IRPJ pago no período (R$ 69.059,68) foi
aproximadamente 7,8 vezes superior ao efetivamente devido (R$ 8.765,73). Este argumento visa
demonstrar que os equívocos cometidos na gestão fiscal prejudicaram a empresa e em nada a
beneficiaram. Enfatiza o fato de a empresa prestar serviços principalmente ao poder público,
sujeito a meses de distância entre a prestação dos serviços e o efetivo pagamento, tornando
especialmente prejudicial a adoção do procedimento de pagar tributos antes de receber pelos
serviços.
13.Subsidiariamente, o recurso retoma o argumento da necessidade de prova
pericial, já apresentado como preliminar, mas agora como argumento de mérito alternativo.
Sustenta que, caso não sejam acatadas as razões anteriores, a perícia contábil poderia esclarecer
definitivamente as questões controversas, demonstrando a total ausência de omissão de receitas
pelo contribuinte.
14.Pois bem, é possível verificar que o Recurso Voluntário não reedita os
argumentos da impugnação inicial, mas introduz elementos substancialmente novos e aprofunda
significativamente a defesa em aspectos técnicos, jurídicos e factuais.
15.A impugnação, em sua essência, contesta a autuação fiscal com argumentos
predominantemente fáticos, afirmando genericamente que "a empresa Impugnante nada deve a
Receita Federal do Brasil" e que o lançamento constitui "uma lamentável sequência de erros
efetuados pela fiscalização". A peça questiona a metodologia utilizada pelo auditor fiscal, elenca
diversos pagamentos já realizados que seriam superiores aos exigidos no auto de infração e
solicita a realização de perícia contábil.
16.Já o recurso voluntário, interposto após a decisão parcialmente favorável de
primeira instância, apresenta uma estratégia defensiva consideravelmente mais sofisticada. No
mérito, o recurso desenvolve uma tese completamente nova e central: não teria havido omissão
de receita, mas sim um "Equívoco apenas temporal" na aplicação dos regimes de tributação. O
contribuinte demonstra, de maneira inédita em relação à impugnação, que valores de R$
734.710,77 se referem a notas fiscais emitidas e tributadas em 2007, mas recebidas apenas em
2008. Esta explanação detalhada sobre a mudança de regime tributário (de competência para
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caixa) no segundo semestre de 2007 e a identificação precisa das notas fiscais questionadas não
constavam da defesa original.
17.Outro argumento genuinamente novo apresentado no recurso é a demonstração
de que a empresa utilizou base de cálculo equivocada (32% em vez de 8% da receita bruta) e
pagou IRPJ em valor cerca de 7,8 vezes superior ao efetivamente devido - um elemento que
reforça a tese de que não houve intuito de sonegação, mas erros que prejudicaram a própria
empresa.
18.O recurso também incorpora fundamentação jurídica ausente na impugnação,
com extensa citação de precedentes do CARF, STJ e dos cinco TRFs sobre o "privilégio da
substância sobre a forma" e o princípio da "verdade real". Há, inclusive, referência doutrinária
específica sobre revisão fiscal em diferentes exercícios, argumentando que quando o fisco
constata apropriação de custos em períodos incorretos, "a exigência fiscal deve ser formalizada
considerando o imposto que foi pago a maior num exercício com o que foi pago a menor no outro".
19.Em suma, embora o apelo mantenha a espinha dorsal argumentativa da
impugnação - de que não houve omissão de receitas e os tributos foram devidamente recolhidos -
ele claramente cria estratégia defensiva até então inédita nos autos, pela incorporação de
argumentos fáticos e jurídicos completamente novos.
20.Nesse contexto, em se constatando que a Recorrente alegou matéria não
impugnada em primeira instância, não merece ser conhecido o recurso no tema objeto da
inovação, sob pena de se validar a reabertura da lide na fase recursal, com a consequente violação
do devido processo legal e ofensa ao princípio da devolutibilidade do recurso, suprimindo-se o
primeiro grau de jurisdição administrativa.
21.Ademais, a falta de impugnação expressa configura ausência de lide em relação
à matéria agora trazida em sede recursal, nos exatos termos do artigo 17 do Decreto no 70.235, de
1972, assim enunciado:
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
contestada pelo impugnante.
22.Portanto, o recurso não deve ser conhecido quanto às alegações de mérito,
mas apenas parcialmente, em relação às arguições de nulidade, preservando-se assim a
integridade do processo administrativo fiscal e a segurança jurídica.
DA NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO
23.Preliminarmente, a Recorrente sustenta a nulidade do auto de infração por
ausência de demonstração específica das supostas irregularidades. Segundo exposto no recurso, a
autoridade fazendária limitou-se a apontar genericamente um desencontro de informações entre
o Livro Caixa e a Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica (DIPJ), sem
especificar quais valores presentes no Livro Caixa teriam deixado de ser localizados na DIPJ. Para o
IRPJ e CSLL, a fiscalização baseou-se no raciocínio de que a pessoa jurídica teria deixado de
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informar na DIPJ a totalidade das receitas de sua atividade. Para PIS e COFINS, considerou o
montante mensal da receita escriturada, aplicou a alíquota pertinente, calculou o devido sobre a
base de cálculo e excluiu os valores confessados em DCTF.
24.O sujeito passivo argumenta que, embora tenha apresentado todos os
documentos e livros fiscais necessários durante o procedimento fiscal e na impugnação, em
momento algum a autoridade especificou detalhadamente quais seriam os valores faltantes. Esta
omissão, segundo a Recorrente, impossibilita o exercício pleno da defesa, pois não permite
identificar com clareza a pretensa transgressão que lhe é imputada. A falta de demonstração do
resultado conclusivo do cotejo entre as grandezas medidas impossibilitou ao contribuinte a
oportunidade de demonstrar a efetiva declaração e recolhimento.
25.Em segundo lugar, a Recorrente alega cerceamento de defesa, enfatizando que a
fiscalização não desqualificou sua escrituração contábil, mas simplesmente deixou de considerar
as informações prestadas. Todos os documentos necessários estavam ao alcance da fiscalização,
mas não foram adequadamente utilizados para fundamentar com precisão onde exatamente teria
ocorrido a omissão de receitas. Esta ausência de fundamentação específica sobre as supostas
irregularidades seria violadora do direito ao contraditório e à ampla defesa, garantidos
constitucionalmente e no processo administrativo fiscal.
26.Sem razão o inconformismo. Como se verifica no Relatório Fiscal de fls. 192/206,
integrante do auto de infração e devidamente cientificado ao contribuinte, as divergências entre a
receita escriturada no Livro Caixa e as receitas declaradas em DIPJ foram minuciosamente
detalhadas pela fiscalização:

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27.Registre-se que, nos termos da Súmula CARF no 92, “A DIPJ, desde a sua
instituição, não constitui confissão de dívida, nem instrumento hábil e suficiente para a exigência
de crédito tributário nela informado”. Não por outra razão, a fiscalização considerou, na apuração
do crédito tributário, apenas os valores declarados em DCTF:

28.Para mais, cumpre reconhecer que o procedimento administrativo de
fiscalização possui natureza inquisitória, diferentemente do processo administrativo, em que o
contencioso se instaura apenas a partir da apresentação de impugnação. No primeiro, a
fiscalização envidará seus esforços para apurar a ocorrência do fato gerador com finalidade
instrutória. Já na fase processual, ou seja, a partir da lavratura do auto de infração e havendo
impugnação, será inaugurado o litígio fiscal, nascendo o direito ao contraditório e à ampla defesa,
entre outras garantias processuais, conforme dispõe o artigo 14 do Decreto 70.235, de 1972.
Dessarte, não há o que se falar a respeito do direito à defesa ou ao contraditório na fase de
fiscalização, mas apenas a partir da fase processual, com a apresentação da impugnação. Confira-
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se, a propósito, o enunciado da Súmula CARF no 162, que soa: “O direito ao contraditório e à
ampla defesa somente se instaura com a apresentação de impugnação ao lançamento”.
29.Portanto, não procede a alegação de ausência de demonstração específica e
consequente cerceamento do direito de defesa.
DO CERCEAMENTO DE DEFESA PELA NEGATIVA DE PERÍCIA
30.A Recorrente havia solicitado em sua impugnação a realização de perícia para
demonstrar a completa ausência de irregularidades e de omissões de receita. Esta solicitação foi
indeferida pela decisão de primeira instância, que considerou desnecessária a realização da
perícia. O contribuinte sustenta que a perícia contábil seria indispensável para esclarecer questões
técnicas sobre como, quando e por que se deram as emissões das Notas Fiscais, as incidências
tributárias referentes a essas notas e os efetivos recebimentos dos valores respectivos.
31.A negativa do pleito de realização de perícia representaria, na visão da
Recorrente, violação adicional ao seu direito de defesa, especialmente considerando que a
fiscalização não desqualificou sua escrituração contábil. O indeferimento da perícia ensejaria,
portanto, a nulidade do auto por cerceamento de defesa. A contribuinte propõe, nesse sentido,
um raciocínio alternativo: ou os elementos dos autos são suficientes para demonstrar a total
ausência de omissão de receita, o que demandaria a improcedência do auto de infração, ou os
elementos não são suficientes para análise completa do caso, o que tornaria imprescindível a
realização da perícia contábil.
32.Sobre a questão, assim se pronunciou a decisão de piso:
Quanto à perícia, a legislação traz disposição sobre o assunto.
Decreto 7.574/2011:
Art. 35. A realização de diligências e de perícias será determinada pela autoridade
julgadora de primeira instância, de ofício ou a pedido do impugnante, quando
entendê-las necessárias para a apreciação da matéria litigada (Decreto no
70.235, de 1972, art. 18, com a redação dada pela Lei no 8.748, de 9 de dezembro
de 1993, art. 1o).
Como já afirmado acima, a fiscalização não desqualificou a escrituração contábil
da impugnante, o que motiva o pedido de perícia efetuado pela impugnante.
Pelo contrário, a fiscalização afirmou que a escrituração está em perfeita ordem.
Os argumentos para a realização de perícia foram analisados acima, que
resultaram em demonstração de equívocos de interpretação por parte da impugnante e
em recolhimentos que não teriam sido considerados, tudo analisado e decidido.
Portanto, não entendo necessária a perícia.
33.Como visto, a decisão a quo considerou que a própria autoridade fiscal, em seu
relatório, havia expressamente reconhecido a regularidade formal da escrituração contábil da
empresa. Este reconhecimento tornou-se elemento central para a recusa do exame pericial, uma
vez que o objeto que seria periciado – a contabilidade empresarial – já havia sido validado pela
própria fiscalização, que teria afirmado que "a escrituração está em perfeita ordem".
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34.No entanto, pela atenta leitura do Relatório Fiscal verifica-se que não há menção
explícita quanto à regularidade da escrituração contábil da Recorrente. Porém, o documento traz
informações relevantes sobre a situação da escrituração:
 No item 21 é mencionado que a fiscalização intimou a empresa a apresentar
"Livros Diário e Razão ou Livro Caixa".
 No item 22, consta expressamente que "A empresa não apresentou os Livros
Diário e Razão, tendo encaminhado o Livro Caixa do ano-calendário 2008”.
 No item 24, o auditor fiscal afirma: "Assim, uma vez constatado que no Livro
Caixa estava escriturada a plenitude da movimentação bancária da
empresa, a fiscalização realizou a auditagem pelo Livro Caixa;".
 O item 18 indica que a empresa optou pela tributação pelo lucro presumido,
regime que permite a utilização do Livro Caixa em substituição à
escrituração contábil completa.
35.Há ainda referência à regularização formal do Livro de Registro de Prestação de
Serviços no item 12, onde consta que foi expedido o "Termo de Intimação Fiscal n° 161211,
cientificado em 20/12/2012, intimando o contribuinte à regularização de formalismo do Livro
Fiscal de Registro de Prestação de Serviços". No item 13, informa-se que a empresa atendeu a essa
solicitação.
36.Portanto, embora não haja declaração explícita sobre a regularidade da
escrituração contábil como um todo, o Relatório Fiscal indica que a empresa utilizava o Livro Caixa
(permitido pelo regime tributário adotado) e que este continha "a plenitude da movimentação
bancária da empresa", sendo considerado suficiente pela fiscalização para realizar a auditagem.
37.Outro aspecto determinante para o indeferimento da perícia relaciona-se à
natureza da controvérsia estabelecida no processo. O litígio não versava sobre possíveis
irregularidades na escrituração contábil, mas sim sobre divergências entre os registros contábeis e
as informações prestadas nas declarações fiscais entregues à Receita Federal. Tratava-se,
portanto, de questão que não demandava conhecimentos técnicos adicionais para sua elucidação,
bastando a análise documental já disponível nos autos.
38.A autoridade julgadora, ao exercer a discricionariedade prevista no art. 35 do
Decreto no 7.574, de 2011, concluiu que todos os elementos probatórios necessários para a
formação de seu convencimento já estavam incorporados ao processo. Na visão do órgão
julgador, os documentos apresentados pela própria impugnante, somados aos demais elementos
constantes do auto de infração, constituíam suporte probatório suficiente para a resolução da
lide, dispensando diligências adicionais que apenas estenderiam o trâmite processual sem agregar
novos elementos relevantes à decisão.
39.A racionalidade processual também influenciou a decisão, pois determinar a
realização de uma prova técnica quando seu resultado previsível já estava estabelecido (validação
Fl. 619
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da escrituração contábil) configuraria um ato processual inócuo, contrário ao postulado da
eficiência administrativa. O acórdão recorrido estabeleceu, portanto, que a perícia seria
redundante, visto que a solução da controvérsia dependia não da análise técnica dos registros
contábeis, mas do exame das inconsistências entre esta escrituração e as informações declaradas
ao fisco, questão passível de resolução mediante a análise documental já realizada.
40.Por conseguinte, não se verifica qualquer vício no indeferimento do pedido de
realização de diligência tal como proposta deduzida na peça impugnatória.
MÉRITO
41.Tendo sido vencido em relação ao não conhecimento do mérito, passo ao
exame das alegações recursais.
42.Segundo a Recorrente, a discrepância identificada pela fiscalização entre a
receita escriturada no Livro Caixa e as receitas declaradas em DIPJ decorreram de descasamento
temporal na declaração e recolhimento dos tributos. Indica que os valores considerados pela
fiscalização como receitas omitidas em 2008 (da ordem de R$ 734.710,77) são concernentes a
Notas Fiscais emitidas no 4o trimestre de 2007, que foram devidamente tributadas naquele ano-
calendário, apesar de os valores correspondentes terem sido recebidos apenas em 2008.
43.Isto porque, no 1o semestre de 2007, adotava o regime de competência, tendo
migrado para o regime de caixa apenas no 2o semestre daquele ano, sendo que as Notas Fiscais
emitidas em 2007 tiveram seus tributos recolhidos observando a data de emissão, e não a data do
efetivo recebimento, inclusive aquelas emitidas no 2o semestre, procedimento que resultou no
recolhimento antecipado dos tributos.
44.Como prova, apresentou demonstrativo das Notas Fiscais em questão (números
94, 100, 101, 102, 103, 105, 106, 107, 108 e 109), indicando as folhas dos autos onde se
encontram, a saber:

Fl. 620
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45.Além disso, também apontou os valores correspondentes constantes do Livro-
Caixa:

46.Em remate, esclareceu que os tributos relativos a essas notas foram
efetivamente recolhidos em 2007, através de documentos de arrecadação cujas cópias foram
anexadas ao processo:

Fl. 621
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47.Bem se vê, pois, que as provas documentais referidas pela Recorrente sugerem
que as receitas consideradas pela fiscalização no ano-calendário de 2008 foram tributadas no ano-
calendário de 2007, tornando-se necessária a realização de diligência para que seja possível aferir
a exata correlação dos valores em questão e a pertinência dos argumentos recursais.
CONCLUSÃO
48.Diante do exposto, voto no sentido de converter o julgamento em diligência,
remetendo-se os autos à Unidade Local, para:
a) Pronunciar-se, de forma conclusiva, sobre a procedência das alegações
deduzidas pela Recorrente no seu Recurso Voluntário, considerando os
documentos referidos na peça recursal e os juntados às fls. 593/606,
especialmente quanto ao eventual oferecimento à tributação no ano-
calendário de 2007 das receitas que são objeto do lançamento;
b) Elaborar relatório, trazendo a fundamentação das constatações alcançadas,
com justificativas e explicações claras;
c) Após a formulação e juntada do Relatório de Diligência, deverá ser
cientificada a Recorrente, para que, querendo, exclusivamente sobre ele se
manifeste no prazo de trinta dias; e
d) Findo tal prazo, com ou sem manifestação da Recorrente, os autos devem
retornar ao CARF para prosseguimento do julgamento.

Assinado Digitalmente
Jandir José Dalle Lucca

VOTO VENCEDOR
Conselheira Edeli Pereira Bessa, redatora designada
O I. Relator restou vencido no conhecimento parcial do recurso voluntário. A
maioria do Colegiado compreendeu que todos os argumentos trazidos pela Contribuinte deveriam
ser apreciados.
No Relatório Fiscal de e-fls. 192/196, a autoridade lançadora descreveu as
verificações realizadas, em face das quais concluiu pela compatibilidade da movimentação
bancária com a escrituração do Livro Caixa. Identificando o total de receitas de prestação de
serviços de engenharia, com fornecimento de material, no ano-calendário 2008, de R$
2.422.558,29, comparou tal apuração com o informado em DIPJ, na sistemática do lucro
presumido sob o regime de caixa, e constatou omissão de declaração de receitas, vez que a soma
dos valores informados nos trimestres de 2008 totalizava R$ 1.688.516,91. Neste ponto observou
que:
Fl. 622
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29. Vale ressaltar, que para o ano-calendário anterior, ou seja, 2007, a empresa
adotou a mesma sistemática de reconhecimento de suas receitas adotada para o
ano de 2008, ou seja, pelo lucro presumido com o regime de caixa;
A partir das receitas escrituradas, a autoridade lançadora demonstrou à e-fl. 206 as
diferenças não recolhidas de Contribuição ao PIS e Cofins, depois de descontar os débitos
declarados em DCTF.
Já os valores não recolhidos de IRPJ e CSLL foram descritos diretamente nos
demonstrativos de apuração dos Autos de Infração, mediante agregação por trimestre das receitas
declaradas mensalmente e recálculo do lucro presumido com a aplicação do coeficiente de 8%
para IRPJ e 12% para a CSLL. No âmbito do IRPJ, houve a dedução de débito informado em DCTF
no 3o trimestre/2008, bem como com a utilização de “saldo de imposto a compensar” que
constaria em DCTF1 nos 1o e 4o trimestres de 2008, subsistindo valores exigíveis nos 2o e 3o
trimestres de 2008. Já para a CSLL, houve a dedução de débitos informados em DCTF nos 1o e 3o
trimestres de 2008 e o aproveitamento de “saldo de contribuição a compensar” que constaria em
DCTF no 4o trimestre de 2008, subsistindo valores exigíveis nos 1o, 2o, e 3o trimestres de 2008.
Em impugnação, a Contribuinte disse que o lançamento efetuado nada mais é do
que uma lamentável sequência de erros efetuados pela fiscalização, pois informou regularmente
sua apuração em DIPJ e DCTF. Com respeito à Contribuição ao PIS e à COFINS, indicou valores
pagos a maior em março, outubro, novembro e dezembro/2008, bem como disse que os
pagamentos de IRPJ nos 1o e 4o trimestres de 2008 e de CSLL no 4o trimestre de 2008 eram
superiores aos débitos apurados pelo Fisco.
Ainda, apresentou sua documentação fiscal e contábil e requereu perícia, indicando
perito e formulando quesitos.
A autoridade julgadora de 1a instância declarou desnecessária a perícia e,
destacando ter a autoridade lançadora atestado que a escrituração contábil da impugnante está
em perfeita ordem, analisou as justificativas da Contribuinte acerca de recolhimentos
desconsiderados e concluiu que:
A impugnante comete equívoco quando cita competências em que não ocorreram
lançamentos de valores, nada foi lançado e exigido, conforme demonstram
planilhas elaboradas pela fiscalização em relação a COFINS e PIS, fls. 0206.
Já em relação ao IRPJ, nos 1o e 4o trimestres, destacamos que a fiscalização
considerou o valor declarado em DCTF, R$ 8.130,48 e R$ 11.490,32, conforme
consta da autuação, fls. 0214, gerando saldo a compensar ou restituir, a favor,
portanto, da impugnante.

1 Nas informações constantes da DCTF, reproduzidas às e-fls. 19/20, os valores deduzidos no auto de infração
correspondem, em todos os períodos, a débitos declarados e vinculados a pagamento. Apenas que, nos períodos em
que foram associados como “saldo de imposto a compensar”, os débitos declarados em DCTF são superiores aos
apurados pela Fiscalização.
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Em relação à CSLL, no 4o trimestre, a fiscalização considerou o valor declarado em
DCTF, R$ 8.865,55, conforme consta da autuação, fls. 0223, gerando saldo a
compensar ou restituir, a favor, portanto, da impugnante.
Ainda em relação a COFINS e PIS, há duas divergências, em 12/2008, pois a
fiscalização não reconheceu valores supostamente recolhidos: R$ 9.825,19
(COFINS) e R$ 2.037,36 (PIS).
O comprovante de arrecadação de R$ 9.825,19 (COFINS) está anexado, fls. 0521,
assim como o de R$ 2.037,36 (PIS), fls. 0500.
Em pesquisa realizada por este relator no Sistema Sief Web, constatei que ambos
recolhimentos foram realizados.
Ocorre que esses valores não foram informados em DCTF, fls. 019.
[...]
Portanto, caso seja comprovado que a contribuinte efetuou certos recolhimentos
de tributos referentes ao mesmo período objeto do lançamento - antes do início
do procedimento fiscal - a multa de ofício deve ser exonerada, assim como os
valores devem ser abatidos.
Para recolhimentos efetuados após o início do procedimento fiscal, relativos a
valores e fatos geradores lançados, deve haver o abatimento, mas a multa de
ofício deve ser exigida.
Nesse sentido, a autoridade preparadora deve verificar, no momento da execução
do acórdão, se os recolhimentos configuram pagamento do tributo lançado e,
caso configurem, deve considerar os valores, abatendo-os e excluindo a multa de
ofício aplicada sobre os valores já recolhidos antes do início do procedimento
fiscal.
A impugnação foi julgada parcialmente procedente, mas a imputação determinada
não foi promovida antes da ciência da decisão de 1a instância à Contribuinte. Todos os valores
lançados foram cobrados na intimação de e-fls. 572/574.
Em seu recurso voluntário, a Contribuinte argui a nulidade do lançamento por não
demonstrar quais valores presentes no Livro Caixa teriam deixado de ser localizados na DIPJ, e
observa que o julgamento de 1a instância é genérico e não observa as declarações e recolhimentos
do contribuinte, tampouco apreciando os documentos acostados à defesa, numerosos em
quantidade e esclarecedores em qualidade – indicando inexistir tributo a pagar. Acrescenta que os
documentos juntados em impugnação também foram apresentados durante o procedimento
fiscal, mas não foram utilizados para fundamentar com precisão onde exatamente se omitiu a
Recorrente.
De toda a sorte, no mérito reafirma que não houve omissão de qualquer tipo, e
aduz:
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É que, nada obstante as considerações do Relatório Fiscal quanto ao regime de
apuração (caixa x competência), é fato incontroverso nestes autos que valores de
enorme monta (R$ 734.710,77), superiores inclusive à diferença entre Livro-Caixa
e DIPJ, se referem a (1) Notas Fiscais emitidas no 4o trimestre/2007, (2) tributadas
em 2007, mas (3) cujos valores foram recebidos apenas em 2008. Assim:

De um total de R$ 904.366,25 de Notas Fiscais emitidas no 4o
trimestre/2007, apenas R$ 169.655,48 foram recebidos naquele ano-
calendário. Os demais R$ 734.710,77 foram recebidos em 2008. Mas tudo
foi tributado em 2007.
Esclareça-se: no primeiro semestre de 2007, o regime adotado era o de
competência, vindo a ser adotado o regime de caixa apenas no segundo semestre
de 2007. Por descuido meramente formal, as Notas Fiscais emitidas em 2007
tiveram seus tributos recolhidos observando a data de emissão (não de efetivo
pagamento), mesmo aquelas do segundo semestre de 2007. Mas todos os valores
e tributos foram declarados e recolhidos. Assim, nunca ocorreu omissão de
receita, mas apenas erro ao recolher os tributos antes da entrada dos valores.
E quais, exatamente, os recebimentos que se referem a Notas Fiscais emitidas e
tributadas em 2007, mas que tiveram o valor recebido apenas em 2008? São elas:

A Contribuinte adiciona outras referências acerca destas diferenças que teriam sido
tributadas em 2007, e pede que sejam considerados os recolhimentos do exercício anterior,
utilizando-os para deduzir das alegadas omissões em discussão nestes autos, de forma a afastar-
lhe totalmente a configuração, provendo o Recurso.
Nota-se que em recurso voluntário a Contribuinte melhor especifica sua defesa. De
fato, mesmo sem adentrar aos valores, é possível notar que, ao menos com respeito ao IRPJ e à
CSLL, há parcial correspondência entre os períodos nos quais foi escriturado o recebimento das
notas fiscais alegadamente antes oferecidas à tributação e os períodos nos quais a apuração fiscal
indica lucros não tributados, restando sem justificativas apenas o débito do 3o trimestre de 2008.
Já com respeito à Contribuição ao PIS e à COFINS, considerando que a autoridade julgadora de 1a
instância apontou a existência de recolhimentos superiores aos débitos lançados em
dezembro/2008, os períodos justificados pela Contribuinte encontrariam correspondência com a
maior parte dos períodos autuados, restando sem justificativas as diferenças apuradas em
maio/2008 e agosto/2008.
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Contudo, no suposto de que todas as suas receitas estariam escrituradas e
oferecidas à tributação, em impugnação a Contribuinte discordou da integralidade da exigência e,
embora sem especificar a causa das divergências constatadas, apresentou toda a sua
documentação contábil e fiscal, requerendo perícia para afastar as exigências. A autoridade
julgadora de 1a instância, porém, reputou desnecessária a perícia e admitiu, apenas, a prova dos
recolhimentos desconsiderados na apuração fiscal.
E, tendo a Contribuinte controvertido toda a exigência com sua impugnação, é
entendimento desta Conselheira que novos argumentos podem ser trazidos em recurso
voluntário, como expresso desde a declaração de voto apresentada no Acórdão no 9101-006.2962:
No mérito do recurso fazendário, esta Conselheira acompanha o I. Relator apenas
em sua conclusão. Isto porque, diversamente do exposto em seu voto, não se
vislumbra, na competência de julgamento dos Colegiados do CARF, a possibilidade
de atuação de ofício com a amplitude referida, além de tal abordagem ser
despicienda neste caso, vez que a Contribuinte trouxe a alegação sob apreciação.
Na visão desta Conselheira, a questão se resolve por inexistir a alegada ofensa ao
art. 17 do Decreto no 70.235/72, por não haver matéria nova trazida em
impugnação, mas apenas novo argumento de defesa. A infração imputada à
Contribuinte, consistente em despesa indevida de correção monetária redutora
do lucro líquido do ano-calendário 1991, foi impugnada em sua inteireza, e em
tais circunstâncias não há vedação, no regramento processual, à complementação
da defesa em sede de recurso voluntário.
São, aqui, adotadas as razões de decidir do precedente no 9101-00.514, que
distingue matéria de fundamentos de defesa, e admite a inovação de argumentos
em sede de recurso voluntário. Assim consta de seu voto condutor, de lavra do
ex-Conselheiro Antonio Carlos Guidoni Filho:
Quanto ao outro item recursal, cinge-se a discussão em saber se o contribuinte tem
a prerrogativa de suscitar em sede de recurso voluntário fundamentos de defesa
contra a exigência que não foram aventados em impugnação (primeira instância
administrativa).. Para a adequada compreensão da matéria sob exame, vale relevar
que a Contribuinte contestou a tributação via impugnação e, em sede de recurso
voluntário, reiterou seus fundamentos de defesa e aduziu novas questões de
mérito para pleitear o cancelamento da autuação (quais sejam, "que seu lucro em
dezembro de 1996 é fictício, inexistente; e que como está em processo de extinção,
poderia compensar a totalidade do prejuízo, sem limitação").
A resposta é afirmativa.

2 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia de Carli Germano, Fernando Brasil
de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Alexandre Evaristo Pinto,
Gustavo Guimaraes da Fonseca e Carlos Henrique de Oliveira (Presidente), e acompanharam o relator, Conselheiro
Alexandre Evaristo Pinto, pelas conclusões, conselheiros Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano e Fernando Brasil
de Oliveira Pinto, e, por fundamentos distintos, o conselheiro e Gustavo Guimarães da Fonseca, divergindo o
conselheiro Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, que dava provimento ao recurso fazendário.

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Tenho assente que as normas processuais que regem o processo administrativo
fiscal devem ser interpretadas com menos rigor, especialmente aquelas
relacionadas às fases postulatória e instrutória do procedimento. E de interesse da
própria Administração proceder adequadamente ao controle da legalidade dos
atos administrativos, pelo que é salutar que sejam flexibilizadas as regras que
impeçam as partes (por razões temporais) trazer ao conhecimento do julgador
elementos de fato e de direito que permitam melhor exame da controvérsia.
Seguindo citada linha de interpretação, entendo que a preclusão de que trata o art.
17 do Decreto no 70.235/72 deve ser aplicada apenas nas hipóteses em que o
contribuinte deixa de contestar a própria tributação (ou melhor, infração) em
impugnação e pretende fazê-lo apenas via recurso ordinário (voluntário). "Matéria
não impugnada" significa, em outros termos, "exigência/infração não contestada":
e é apenas essa a falta que não inicia o contencioso administrativo. A contrario
sensu, impugnada a exigência, iniciado está o contencioso administrativo, no qual
devem ser apreciados todos os argumentos de defesa apresentados pelo
contribuinte em quaisquer de suas instâncias, ainda que não tenham sido
suscitados originariamente em impugnação. A preclusão em referência não atinge
os "fundamentos de defesa", mas sim a "defesa" contra determinada exigência ou
infração à legislação tributária caso esta não tenha sido feita em primeira instância
administrativa. Trata-se de aplicação dos princípios da instrumentalidade das
formas e do formalismo moderado que informam o procedimento administrativo
fiscal.
Esta Conselheira vinha orientando seu entendimento, nesta questão, em razão da
competência atribuída aos órgãos de julgamento administrativo em face de
recurso administrativo apto a suspender a exigibilidade do crédito tributário. Mas
em declaração de voto no Acórdão no 9101-005.3003 melhor explicitou esta
premissa, nos seguintes termos:
Concordo com a I. Relatora quanto à impossibilidade de se apreciar, em sede de
recurso voluntário, qualificação da penalidade que deixou de ser questionada em
sede de impugnação.
Apenas observo que, embora precluso o direito de defesa da Contribuinte contra
esta matéria, na forma do que dispõe o art. 17 do Decreto no 70.235/72, a
exigibilidade desta parcela do crédito tributário permaneceria, ainda assim,
suspensa. Isto porque, como acessório da exigência principal, o questionamento
desta impede o destaque e cobrança da penalidade, pois se a exigência principal
for cancelada, nada será devido a título de penalidade.
Faço esta ressalva em reparo do que antes consignei no voto vencedor do Acórdão
no 9101-004.5994 quando, distinguindo matéria e argumento, admiti a inovação
deste em sede de recurso voluntário, no seguinte contexto:

3 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia de Carli Germano, Viviane Vidal
Wagner, Amelia Wakako Morishita Yamamoto, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Caio
Cesar Nader Quintella, Andrea Duek Simantob (Presidente), e divergiram na matéria os Conselheiros Lívia De Carli
Germano, Luis Henrique Marotti Toselli e Caio Cesar Nader Quintella.
4 Participaram do julgamento os Conselheiros: André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Edeli Pereira Bessa,
Demetrius Nichele Macei, Viviane Vidal Wagner, Lívia de Carli Germano, Amélia Wakako Morishita Yamamoto e
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A Contribuinte manifestou sua inconformidade em 13/04/2010, defendendo
a necessidade de prévia intimação para apresentação dos documentos
faltantes ou para correção de eventual inconsistência na apuração,
observando que, apesar de não intimada a tanto, apresentara a DIPJ,
juntando naquele momento DIPJ retificadora entregue em 09/04/2010 (e-
fls. 135/165).
A autoridade julgadora de 1a instância observou que as retenções na fonte
não foram admitidas porque os rendimentos não foram oferecidos à
tributação, e afirmou desnecessária a prévia intimação do sujeito passivo
quando a autoridade fiscal entende suficientes as provas dos autos para
formar sua convicção. Assim, declarou a improcedência da manifestação de
inconformidade porque correto o procedimento adotado, descabendo a
anulação do despacho decisório para nova apreciação do pedido de
restituição, até porque a Contribuinte se limitou a apresentar a DIPJ
retificadora, desacompanhada de qualquer explicação acerca das razões de
mérito postas pela autoridade fiscal.
Em recurso voluntário, a Contribuinte esclareceu que as receitas auferidas
no período eram inferiores às despesas pré-operacionais e, assim, registrou-
as em Ativo Diferido. Por tais razões, pediu a reforma do despacho de
indeferimento do Pedido de Restituição. O Colegiado a quo invocou o art. 17
do Decreto no 70.235/72 para afirmar não impugnada a matéria, e também
observou que a Contribuinte não trouxe documentos que lastreassem suas
alegações no recurso voluntário, documentos estes que deveriam ter sido
juntados desde a impugnação, na forma do art. 16, §4o do Decreto no
70.235/72.
Neste contexto importa observar, inicialmente, que o Colegiado a quo
aplicou impropriamente o art. 17 do Decreto no 70.235/72, que assim
dispõe:
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido
expressamente contestada pelo impugnante. (Redação dada pela Lei
no 9.532, de 1997)
Referido dispositivo deve ser interpretado em conformidade com o art. 145
do Código Tributário Nacional - CTN, que estabelece as hipóteses de
alteração de lançamento e, implicitamente, delimita a competência das
autoridades administrativas em face dos diferentes contextos nos quais ela
pode ser exercida:
Art. 145. O lançamento regularmente notificado ao sujeito passivo só
pode ser alterado em virtude de:
I - impugnação do sujeito passivo;
II - recurso de ofício;
III - iniciativa de ofício da autoridade administrativa, nos casos
previstos no artigo 149.

Andrea Duek Simantob (Presidente em Exercício), e divergiram na matéria os Conselheiros Andréa Duek Simantob
(relatora), André Mendes de Moura e Viviane Vidal Wagner.
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Nestes termos, se a matéria não foi objeto de impugnação, a autoridade
julgadora de 1a instância não tem competência para avaliar o crédito
tributário a ela vinculado e, eventualmente, alterá-lo, ainda que em favor
do sujeito passivo. Matéria, assim, guarda correspondência com os
motivos para exigência de parcela autônoma do crédito tributário, passível
de ser destacada e destinada à cobrança, por não usufruir da suspensão da
exigibilidade conferida pela interposição do recurso administrativo, na
forma do art. 151, inciso III do CTN.
Daí a impropriedade em se cogitar de matéria não impugnada quando o
sujeito passivo, tendo controvertido o crédito tributário lançado – ou, no
caso, o direito creditório não reconhecido – acrescenta, em seu recurso
voluntário, argumentos antes não deduzidos em impugnação/manifestação
de inconformidade.
É certo que o art. 16, inciso III do Decreto no 70.235/72 determina que a
impugnação mencione os motivos de fato e de direito em que se
fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que possuir.
Todavia, os parágrafos seguintes do referido dispositivo apenas limitam a
produção posterior de provas, nos seguintes termos:
[...]
§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação,
precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento
processual, a menos que: (Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997)
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação
oportuna, por motivo de força maior; (Redação dada pela Lei no
9.532, de 1997)
b) refira-se a fato ou a direito superveniente; (Redação dada pela Lei
no 9.532, de 1997)
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos
autos. (Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997)
§ 5o A juntada de documentos após a impugnação deverá ser
requerida à autoridade julgadora, mediante petição em que se
demonstre, com fundamentos, a ocorrência de uma das condições
previstas nas alíneas do parágrafo anterior. (Redação dada pela Lei no
9.532, de 1997)
§ 6o Caso já tenha sido proferida a decisão, os documentos
apresentados permanecerão nos autos para, se for interposto
recurso, serem apreciados pela autoridade julgadora de segunda
instância. (Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997)
[...]
Infere-se, daí, que, em relação à matéria impugnada, o sujeito passivo pode
deduzir em recurso voluntário argumentos antes não veiculados em
impugnação. Apenas não lhe é permitido iniciar a discussão acerca de
matéria que não foi objeto de impugnação. E, quanto às provas que
sustentam aquela argumentação, admite-se a juntada de novos elementos
Fl. 629
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ao recurso voluntário caso destinados a contrapor fatos ou razões trazidos
por ocasião da decisão de 1a instância, ou se enquadrados nas demais
ressalvas do art. 16, §4o do Decreto no 70.235/72.
Mas o presente caso ainda apresenta uma especificidade.
Como antes relatado, a Contribuinte aponta, apenas em recurso voluntário,
que se encontrava em fase pré-operacional e, assim, suas receitas teriam
sido confrontadas com as despesas pré-operacionais registradas no Ativo
Diferido. Mas, embora não deduzindo argumentação neste sentido em
impugnação, a DIPJ retificadora apresentada naquela ocasião distinguia-se
da original justamente por agora trazer as Fichas 36A e 37A, nas quais está
reproduzido o Balanço Patrimonial e evidenciada a evolução positiva do
Ativo Diferido entre 2007 e 2008, com aumento do saldo de “Despesas Pré-
Operacionais ou Pré-Industriais” de R$ 4.802.015,32, em 2007, para R$
31.793.384,20, em 2008. Para além disso, a Contribuinte consignou em
recurso voluntário que:
4. Dessa forma nos formulários da D1PJ-2009 Calendário 2008
protocolo 18.10.33.26.71-81 enviados em 21 de setembro de 2009,
foram assim preenchidos; consequentemente, o rendimento não foi
aposto na linha 22 Ficha 06-A bem como o custo financeiro de igual
período também não foi aposto na Ficha 06-A linha 40.
5. Após o recebimento do despacho decisório n° 16306.000305/2009-
63, pelo qual a autoridade administrativa entendeu que, por não
estarem classificados os rendimentos no computo do Lucro Real, não
era procedente o pedido de restituição, a Recorrente, embora sem
incorrer na modificação da Base de cálculo fiscal, promoveu a
retificação daquela DIPJ sendo reenviada no dia 09 de abril de 2010
conforme protocolo de entrega 14.78.21.54.16-60 (anexo 1) dando
assim cumprimento ao solicitado pela autoridade administrativa, ou
seja, passamos a refletir na Ficha 06-A, os custos das despesas
financeiras do período de competência do respectivo calendário, bem
como todo o rendimento do período. (anexo 2).
Em suma, em recurso voluntário a Contribuinte trouxe novas razões de
direito,
cujo
prova
documental
produzira
em
manifestação
de
inconformidade, e que assim deixou de ser apreciada porque dissociada de
qualquer argumentação neste sentido.
Neste contexto, afastada a preclusão com fundamento no art. 17 do Decreto
no 70.235/72, e não se verificando as demais vedações presentes no art. 16
do Decreto no 70.235/72, vez que a prova documental foi juntada com a
manifestação de inconformidade, restam desconstituídas as justificativas do
Colegiado a quo para não apreciar as alegações trazidas pela Contribuinte
em recurso voluntário. A irregularidade cometida pela Contribuinte, ao
deixar de situar a argumentação no mesmo momento da juntada da prova,
apenas lhe suprime o direito de ver sua defesa também apreciada pela
autoridade julgadora de 1a instância.
Fl. 630
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Esclareça-se que a Contribuinte pede em seu recurso especial que lhe seja
reconhecido, em definitivo, o seu direito creditório, com base na prova já
carreada aos autos, por meio da qual se identifica que, na fase pré-
operacional, suportou retenções na fonte, em aplicações financeiras
devidamente declaradas e que compõem saldo negativo plenamente
restituível. Contudo, a solução do dissídio jurisprudencial posto resulta,
apenas, na afirmação de que o Colegiado a quo deveria ter apreciado o
argumento deduzido em recurso voluntário, especialmente porque
vinculado a prova documental juntada à manifestação de inconformidade,
não competindo a esta Turma da CSRF decidir sobre o direito creditório em
litígio.
Assim, o presente voto é no sentido de DAR PROVIMENTO PARCIAL ao
recurso especial, e determinar o retorno dos autos ao Colegiado de Origem
para apreciação da argumentação que foi declarada preclusa no acórdão
recorrido. (destaquei)
Naquela ocasião conclui que o Decreto no 70.235/72 não veda a inovação de
razões, em recurso voluntário, acerca de matéria impugnada, mas defini matéria
não impugnada como a parcela do crédito tributário que, por ser exigida com
fundamento em motivos não questionados, seria passível de ser destacada e
destinada à cobrança, por não usufruir da suspensão da exigibilidade conferida pela
interposição do recurso administrativo, na forma do art. 151, inciso III do CTN.
O que o presente litígio ensina é que matéria, neste contexto, não representa,
necessariamente, parcela de exigibilidade autônoma, mas sim parcela exigida com
fundamentos autônomos, demandando confrontação específica, em impugnação,
para ser estabelecida a competência do órgão julgador de alterar o lançamento
naquele ponto. Esta é a interpretação que se extrai da disciplina expressa no art. 17
do Decreto no 70.235/72 c/c art. 145, inciso I do CTN, e também tendo em conta
que o art. 16, inciso III do Decreto no 70.235/72 determina que a impugnação
mencione os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de
discordância e as razões e provas que possuir, a exigir que ao menos algum
fundamento autônomo da matéria autuada seja discutido em impugnação para
evitar que a matéria seja considerada não impugnada.
A qualificação da penalidade demanda fundamentação específica, vez que não
decorre da mera falta de recolhimento e de declaração do tributo devido, e sim de
circunstâncias que, no entender da autoridade fiscal, caracterizam o intuito de
fraude expresso nos arts. 71, 72 ou 73 da Lei no 4.502/645. Logo, se este é o
requisito para formalização daquela exigência específica, também a sua

5 Lei no 9.430, de 1996, alterada pela Lei no 11.488, de 2007:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de
pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
[...]
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos casos previstos nos arts.
71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas
ou criminais cabíveis. (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
Fl. 631
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caracterização como matéria impugnada demanda a apresentação de motivos de
fato e de direito que infirmem este fundamento específico da acusação fiscal.
Não basta, assim, que o lançamento tenha sido impugnado para que as autoridades
julgadoras tenham competência para apreciar a integralidade do crédito tributário
constituído. O sujeito passivo pode, de forma expressa, impugnar parcialmente o
crédito tributário pretendendo a redução da penalidade6 na liquidação ou
parcelamento em relação às matérias com as quais concorda, e sobre esta parcela
a autoridade julgadora não poderá se manifestar. Mas o sujeito passivo também
pode apresentar impugnação que não seja expressamente parcial, e esquecer de
contestar alguma parcela exigida com fundamentação autônoma, caso em que
perderá o direito de fazê-lo na forma do art. 17 do Decreto no 70.235/72. Nesta
última circunstância, porém, o crédito tributário correspondente à matéria não
impugnada poderá, ainda assim, permanecer com exigibilidade suspensa caso sua
determinação dependa de outra matéria devidamente impugnada, quer em razão
de a sistemática de apuração do tributo principal ser afetada por matéria
impugnada, quer em razão de a matéria corresponder a acessórios cuja exigência é
dependente da confirmação do principal lançado. Ou seja, ainda que a matéria seja
autônoma e demande questionamento específico para restar impugnada, a
suspensão da exigibilidade pode ser afetada pela forma como esta matéria se
correlaciona com outras autuadas.
Assim, tem razão o voto condutor do acórdão recorrido quando afirma que houve
irresignação geral da recorrente, mas apenas para fins de definição da suspensão
da exigibilidade do crédito tributário, dependente da apreciação dos
questionamentos dirigidos à totalidade do principal lançado. Já para definição da
competência da autoridade julgadora de alterar o lançamento, é indispensável que
exista impugnação e, impugnação, na forma do Decreto no 70.235/72, é
estruturação argumentativa para discordância em face da matéria lançada com
fundamento autônomo. Se os fundamentos da multa qualificada não são
enfrentados nessa peça recursal, a alteração desta parcela do lançamento no
contencioso administrativo somente pode se dar por decorrência da decisão em
face das demais matérias impugnadas.

6 Lei no 8.218, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009:
Art. 6o Ao sujeito passivo que, notificado, efetuar o pagamento, a compensação ou o parcelamento dos tributos
administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, inclusive das contribuições sociais previstas nas alíneas a,
b e c do parágrafo único do art. 11 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991, das contribuições instituídas a título de
substituição e das contribuições devidas a terceiros, assim entendidas outras entidades e fundos, será concedido
redução da multa de lançamento de ofício nos seguintes percentuais: (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009)
I – 50% (cinquenta por cento), se for efetuado o pagamento ou a compensação no prazo de 30 (trinta) dias, contado
da data em que o sujeito passivo foi notificado do lançamento; (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009)
II – 40% (quarenta por cento), se o sujeito passivo requerer o parcelamento no prazo de 30 (trinta) dias, contado da
data em que foi notificado do lançamento; (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009)
III – 30% (trinta por cento), se for efetuado o pagamento ou a compensação no prazo de 30 (trinta) dias, contado da
data em que o sujeito passivo foi notificado da decisão administrativa de primeira instância; e (Incluído pela Lei no
11.941, de 2009)
IV – 20% (vinte por cento), se o sujeito passivo requerer o parcelamento no prazo de 30 (trinta) dias, contado da data
em que foi notificado da decisão administrativa de primeira instância. (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009)
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Estas as razões, portanto, para DAR PROVIMENTO ao recurso especial da PGFN e,
em consequência, restabelecer a qualificação da penalidade. (destaques do
original)
No presente caso, a inovação promovida em recurso voluntário afeta parcela do
crédito tributário com exigibilidade suspensa por impugnação que confrontou os
fundamentos autônomos da exigência, restando estabelecida a competência do
órgão julgador de alterar o lançamento mediante apreciação de argumento de
defesa, ainda que deduzido somente em recurso voluntário. Em tais
circunstâncias, o sujeito passivo apenas abdica do direito de ver seu argumento
enfrentado pelas duas instâncias administrativas de julgamento, vez que mesmo
para a complementação de impugnação juntada depois de já proferida a decisão
de 1a instância, o art. 16, §6o do Decreto no 70.235/727 limita sua apreciação à
autoridade julgadora de segunda instância.
Estas as razões, portanto, para NEGAR PROVIMENTO ao recurso especial da PGFN.
Em tais condições, este Colegiado é competente para apreciar objeções aos cálculos
da exigência deduzidos somente em recurso voluntário. Apenas que o sujeito passivo não tem o
direito de ver esse novo argumento apreciado, também, pela autoridade julgadora de 1a instância.
Estas as razões para CONHECER, também, dos novos argumentos trazidos em
recurso voluntário.

Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa

7 Art. 16. A impugnação mencionará:
[...]
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que possuir;
(Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993)
[...]
§ 6o Caso já tenha sido proferida a decisão, os documentos apresentados permanecerão nos autos para, se for
interposto recurso, serem apreciados pela autoridade julgadora de segunda instância.
Fl. 633
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