Tribunal: CARF
Processo: 10980.724142/2010-11
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIO HERMES SOARES CAMPOS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção / Primeira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-07-21
Data de publicação: 2025-08-22

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Exercício: 2009

LIVRO-CAIXA. DEDUÇÕES INDEVIDAS. DESPESAS NÃO VINCULADAS À PRESTAÇÃO DE SERVIÇO NO EXERCÍCIO DE ATIVIDADE COMO PROFISSIONAL AUTÔNOMO.
São passíveis de glosa despesas escrituradas em Livro-Caixa quando não correspondentes a gastos vinculados à prestação de serviço no exercício de atividade como profissional autônomo; quando não relacionados com a atividade exercida pelo sujeito passivo; ou que não sejam necessárias à percepção do rendimento e manutenção da fonte pagadora.
São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das transações ou operações usuais exigidas pelas atividades desenvolvidas pelo contribuinte, quando essenciais a qualquer transação ou operação exigida pela exploração das atividades e que estejam vinculadas com as fontes produtoras de rendimentos, devendo, de forma concomitante, se verificar comumente no tipo de operação, apresentando-se de forma costumeira ou ordinária.
PROCESSUAIS NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
Tendo sido o auto de infração lavrado segundo os requisitos estipulados na legislação tributária e comprovado que o procedimento fiscal foi feito regularmente, não se constatando a ocorrência de atos praticados por agente incompetente ou preterição do direito de defesa, não há que se cogitar em nulidade processual, nem em nulidade do lançamento enquanto ato administrativo e tampouco cerceamento de defesa.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10980.724142/2010-11
ACÓRDÃO
2101-003.186 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
23 de julho de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
CLÁUDIO CORREA GOMES
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Exercício: 2009

LIVRO-CAIXA. DEDUÇÕES INDEVIDAS. DESPESAS NÃO VINCULADAS À
PRESTAÇÃO
DE
SERVIÇO
NO
EXERCÍCIO
DE
ATIVIDADE
COMO
PROFISSIONAL AUTÔNOMO.
São passíveis de glosa despesas escrituradas em Livro-Caixa quando não
correspondentes a gastos vinculados à prestação de serviço no exercício de
atividade como profissional autônomo; quando não relacionados com a
atividade exercida pelo sujeito passivo; ou que não sejam necessárias à
percepção do rendimento e manutenção da fonte pagadora.
São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das
transações ou operações usuais exigidas pelas atividades desenvolvidas
pelo contribuinte, quando essenciais a qualquer transação ou operação
exigida pela exploração das atividades e que estejam vinculadas com as
fontes produtoras de rendimentos, devendo, de forma concomitante, se
verificar comumente no tipo de operação, apresentando-se de forma
costumeira ou ordinária.
PROCESSUAIS NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
Tendo sido o auto de infração lavrado segundo os requisitos estipulados na
legislação tributária e comprovado que o procedimento fiscal foi feito
regularmente, não se constatando a ocorrência de atos praticados por
agente incompetente ou preterição do direito de defesa, não há que se
cogitar em nulidade processual, nem em nulidade do lançamento
enquanto ato administrativo e tampouco cerceamento de defesa.
Fl. 568
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2101-003.186 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10980.724142/2010-11
2
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar as
preliminares de nulidade da decisão recorrida e, no mérito, negar provimento ao recurso
voluntário.

Assinado Digitalmente
Mário Hermes Soares Campos – Relator e Presidente
Participaram da sessão de julgamento os julgadores: Cleber Ferreira Nunes Leite,
Roberto Junqueira de Alvarenga Neto, Ana Carolina Silva Barbosa e Mário Hermes Soares Campos
(relator). Ausente o conselheiro Heitor de Souza Lima Junior.

RELATÓRIO
Trata-se de recurso voluntário interposto contra o Acórdão no 12-85.575 da 20a
Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento - DRJ/RJO (e.fls. 446/456), que
julgou improcedente a impugnação ao lançamento de glosa de Imposto sobre a Renda da Pessoa
Física (IRPF) a restituir, relativo ao exercício de 2010, no valor total de R$ 67.102,12.
O lançamento tributário decorre da apuração de redução indevida, da base de
cálculo do IRPF declarado, de despesas escrituradas em Livro-Caixa, que foram consideradas pela
autoridade fiscal lançadora como não dedutíveis.
A “Descrição dos Fatos e Enquadramento(s) Legal(is)” do Auto de Infração,
apresenta as seguintes informações e esclarecimentos, relativos às irregularidades apuradas:
EXERCÍCIO 2010:
INTIMADO A COMPROVAR AS DESPESAS DECLARADAS COMO LIVRO CAIXA,
APRESENTOU ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL EM CONJUNTO COM DOIS OUTROS
PROFISSIONAIS MÉDICOS, LANÇANDO AS RECEITAS E DESPESAS DE CADA UM,
FAZENDO AO FINAL UMA DIVISÃO PROPORCIONAL. ASSIM, PARA O
CONTRIBUINTE COUBE A DEDUÇÃO DE R$ 336.389,24, CORRESPONDENTE A
PROPORÇÃO DE 39,5232%.
DA ANÁLISE DA ESCRITURAÇÃO, FOI EFETUADA A GLOSA GLOBAL DE R$
615.878,44 POR NÃO SEREM DESPESAS DE CUSTEIO OU PORQUE NÃO FORAM
COMPROVADAS COM DOCUMENTOS HÁBEIS, NÃO INTEGRALMENTE COMPLETOS,
CONFORME CONSTA DE PLANILHA ANEXA. AINDA FORAM GLOSADOS R$ 1.500,00
POR FALTA DE APRESENTAÇÃO DA DOCUMENTAÇÃO COMPROBATÓRIA. DO
Fl. 569
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2101-003.186 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10980.724142/2010-11
3
TOTAL GLOSADO, FIZEMOS A PROPORÇÃO DO CONTRIBUINTE RESULTANDO NA
GLOSA DE R$ 244.007,71.
CONSTAM DAS DESPESAS DIVERSOS CONTRATOS DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS
POR TERCEIROS PROFISSIONAIS, QUE PRESTARIAM SERVIÇOS SEM VÍNCULO
EMPREGATÍCIO, ATENDENDO OS PACIENTES EM NOME DO CONTRIBUINTE E
PARA OS QUAIS O CONTRIBUINTE REPASSARIA INTEGRAL OU PARCIALMENTE OS
VALORES RECEBIDOS. ESTES PROCEDIMENTOS NÃO TÊM AMPARO LEGAL PARA
SEREM CONSIDERADOS DESPESA DE CUSTEIO, SENDO TODOS GLOSADOS.
HÁ AINDA DESPESAS COM RESTAURANTES, CONFECÇÃO DE LIVROS, AQUISIÇÃO
DE MEDICAMENTOS, DE ALIMENTOS, DE EQUIPAMENTOS ELETRÔNICOS, ETC.,
TAMBÉM GLOSADOS. NA PLANILHA CONSTA A MOTIVAÇÃO DE CADA GLOSA
Inconformado com o lançamento, o contribuinte apresentou a impugnação de e.fls.
401/415, acompanhada de documentos, onde é reconhecida, como parte não litigiosa, a glosa de
deduções relativa a despesas que totalizaram o valor de R$ 3.050,36, sendo a parte controversa
devidamente sintetizada no Relatório do acórdão recorrido, nos seguintes termos:
(...)
- Terceirização do atendimento:
Alega que a despesa decorreu de serviços prestados por pessoa jurídica e não por
pessoa física, e por evidente não há possibilidade jurídica da existência de vínculo
empregatício entre pessoa física contratante e a pessoa jurídica prestadora de
serviço. Além disso, a despesa está amparada no art. 75, inciso III, do RIR/1999,
que autoriza a dedução das despesas de custeio pagas, necessárias à percepção
das receitas.
As despesas em questão correspondem às prestações de serviços por empresas
contratadas pelo impugnante e os demais para a realização de procedimentos
médicos em pacientes associados da Unimed, sendo a média mensal de
atendimentos em torno de 2008 procedimentos. Ou seja, sem os médicos
pertencentes às pessoas jurídicas contratadas, jamais se poderia auferir a receita
que se declarou e tributou. Portanto, trata-se, efetivamente de custo
indispensável à percepção dos rendimentos.
As pessoas jurídicas beneficiárias dos rendimentos tributaram os mesmos,
portanto, é perverso não admitir na pessoa física a dedução da despesa.
Não se pode dizer que todo o ingresso que houve para o impugnante proveniente
da Unimed seja ganho, pois para obtê-los incorreu em custos indispensáveis.
Cita pergunta 401 do Manual de Perguntas e Respostas de 2010, Parecer
Normativo Cosit 392/70 e Solução de Consulta 63/06 para corroborar o seu
entendimento.
- Honorários advocatícios:
Fl. 570
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2101-003.186 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10980.724142/2010-11
4
Defende que despesa de custeio necessária à percepção da receita e à
manutenção da fonte pagadora é conceito aberto e subjetivo, que deve evoluir no
tempo. O numero de demandas jurídicas decorrentes de erros médicos aumentou
significativamente, o risco do exercício da medicina atualmente é grande e pode
causar inclusive, a suspensão do registro no CRM.
Além disso, o contribuinte possui responsabilidade sobre contratos de locação,
contratos com a Unimed, com outras pessoas jurídicas, de ordem tributária,
trabalhista, etc.
Para que sejam tomados os cuidados necessários e não expor o profissional é
necessário a assessoria jurídica permanente. É conveniente que o contrato seja
sempre com os mesmos profissionais do direito que aperfeiçoam seus
conhecimentos sobre o tema e conseqüentemente aperfeiçoam a prestação dos
serviços.
Requer, assim, que seja admitida a despesa como dedutível porque necessária à
manutenção da fonte pagadora e à percepção dos rendimentos.
- Confecção do livro Roteiro da Mamãe e Refeições
Explica que o livro é de orientação às gestantes, clientela de maioria absoluta do
impugnante, e que a edição decorreu de parceria entre diversas pessoas jurídicas
e físicas, dentre elas o contribuinte e o Instituto da Mulher e Medicina Fetal -
IMMEF, onde atende. Reconhece que a propaganda é voltada para o IMMEF,
porém como o cliente conveniado da Unimed é atendido pelo contribuinte,
entende que ele é o beneficiário da propaganda e não o IMMEF. Ademais, os
livros são distribuídos aos médicos em geral com o objetivo de divulgar a
excelência dos serviços e motivar a indicação de pacientes, tratando-se, portanto,
de despesa de propaganda, que é dedutível conforme já se manifestou a RFB por
intermédio do Parecer Normativo CST 358/1970.
Quanto às refeições afirma que as despesas se referem a eventos patrocinados
parcialmente pelo impugnante, com o objetivo de estreitar vínculos e manter o
bom relacionamento com a classe médica que indica a clientela, além de mostrar
a evolução e a qualidade dos serviços prestados. Trata-se, portanto, de despesas
necessárias à percepção da receita e à manutenção da fonte produtora dos
rendimentos.
- Despesas com balas personalizadas e agendas
Quanto à aquisição de balas personalizadas, defende que o bom atendimento ao
cliente no consultório traz dividendos relevantes, e, portanto, despesa necessária
e até indispensável à manutenção da fonte pagadora e à obtenção dos
rendimentos que reitera estar abrangida no Parecer Normativo CST 358/1970.
As despesas com confecção e transporte de agenda são despesas típicas de
propaganda.
- Gastos com equipamentos duráveis e móveis
Fl. 571
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2101-003.186 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10980.724142/2010-11
5
Argumenta que os objetos adquiridos são todos simples e têm valores
insignificantes, razão pela qual, não obrigam a sua incorporação à declaração de
bens, em consonância com o disposto no art. 301 do RIR/99, segundo o qual não
deve ser incorporado ao patrimônio, mas deduzido como despesa, o bem de valor
unitário não superior a trezentos e vinte e seis reais e sessenta e um centavos, ou
prazo de vida útil que não ultrapasse a um ano.
- Reforma do Prédio
Entende ser dispensável dizer, dado a obviedade, que o local onde exerce as
atividades deve ser mantido em perfeitas condições. O volume dos gastos, por si
só, evidencia pequena manutenção da fonte produtora, despesa expressamente
indicada no art. 75, III, do RIR/99.
- Falta de comprovação do pagamento
Sob este título foram glosadas despesas de R$ 592,85, para os quais diz estar
anexando a comprovação dos pagamentos.
- Despesas diversas
Alega que são despesas de pequeno valor e relativas a objetos simples de uso
comum, mas todas absolutamente necessárias ao funcionamento regular da
atividade, como remédios, serviços de cartório e tabelionato e objetos de
decoração do ambiente. Apela-se ao bom senso para que sejam acatadas como
dedutíveis da base de cálculo.
(...)
Submetida a julgamento junto à DRJ09, a impugnação foi considerada tempestiva e
de acordo com os demais requisitos de admissibilidade, sendo julgada improcedente e, assim,
mantido integralmente o crédito tributário lançado. Por ausência de contestação, foi considerada
definitivamente constituída a parcela do crédito tributário reconhecida pelo impugnante como
não litigiosa. O acórdão exarado apresenta a seguinte ementa (e.fls. 446/456):
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Exercício: 2010
DEDUÇÃO. LIVRO-CAIXA. PAGAMENTOS EFETUADOS A TERCEIROS SEM VÍNCULO
EMPREGATÍCIO.
É permitida a dedução no Livro-Caixa dos pagamentos efetuados a terceiros sem
vínculo empregatício, desde que referentes a despesa de custeio necessária à
percepção da receita e à manutenção da fonte produtora, escrituradas em livro
caixa e comprovadas com documentação idônea. Uma vez não comprovado o
vínculo entre os rendimentos tributados pelo contribuinte e a remuneração paga
pelos serviços executados pelas contratadas, mantém-se a glosa.
DEDUÇÃO. LIVRO CAIXA. HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS.
Fl. 572
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2101-003.186 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10980.724142/2010-11
6
Os gastos efetuados com o pagamento de honorários advocatícios a profissionais
contratados não são dedutíveis da receita decorrente do exercício de atividade
não-assalariada por não configurarem despesas de custeio necessárias à
percepção da receita e à manutenção da fonte produtora.
DEDUÇÕES. COMPROVAÇÃO.
Todas as deduções estão sujeitas à comprovação ou justificação, a juízo da
autoridade lançadora.
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PARTE DE DEDUÇÃO INDEVIDA DE LIVRO CAIXA.
A matéria não impugnada expressamente com argumentos de fato e de direito,
por extrapolar os limites da lide, não é passível de exame pela autoridade
julgadora, configurando-se o crédito tributário correspondente definitivamente
constituído na esfera administrativa e prontamente exigível.
Impugnação Improcedente
Outros Valores Controlados
O autuado interpôs o recurso voluntário de e.fls. 471/497, onde, em sede
preliminar, suscita nulidade da decisão recorrida, sob argumento de que a Turma Julgadora de
piso teria trazido aos autos fundamentos novos: “...com o objetivo de dar sustentação à exação
tributária.” Alega que a DRJ teria se posicionado como autoridade lançadora, ao complementar o
Auto de Infração, trazendo à baila, para sustentar a exação em sede de acórdão de primeira
instância, alegações e fundamentos que a fiscalização, no curso da ação fiscal e no termo de
encerramento, não teria adotado, mediante os seguintes argumentos:
(...)
9. Trata-se da alegação no sentido de que, em síntese, os pagamentos efetuados a
outros profissionais médicos e pessoas jurídicas que operam na área médica, e
também as demais despesas glosadas, não seriam dedutíveis em razão terem sido
suportados pela pessoa jurídica C.Gomes & S. Costa Diagnósticos Especializados
Ltda. - IMMEF, e não ao contribuinte.
10. Esse foi o fundamento utilizado no acórdão para manter a exigência
decorrente da glosa de dedução dos pagamentos relativos à prestação de serviços
por terceiros, publicidade e propaganda, gastos com reformas, gastos com
equipamentos duráveis, etc.. Ocorre, porém, que tais despesas foram glosadas e o
lançamento efetuado com suporte em fundamento diverso desse, ou seja, a
fiscalização glosou as despesas e formalizou o lançamento em face da inexistência
de vínculo empregatício entre o contribuinte e as pessoas físicas e jurídicas
beneficiárias das despesas ocorridas e as demais despesas por entender não
dedutíveis.
11. O Egrégio Conselho Administrativo de Recursos Fiscais — CARF já esclareceu
em várias oportunidades que as DRJ's não possuem atribuições de autoridade
Fl. 573
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2101-003.186 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10980.724142/2010-11
7
lançadora de tributos, bem como não podem inovar o lançamento alterando seus
fundamentos, a exemplo do Acórdão abaixo reproduzido, pinçado dentre tantos:
(...)
12. Assim sendo, a autoridade julgadora não possui competência para trazer aos
autos fundamentos novos com o objetivo de dar sustentação à exação tributária
Deve ela limitar-se a analisar os argumentos adotados pela fiscalização da Receita
Federal, em contraposição aos do contribuinte, e com base neles julgar a
exigência, sem partidarizar. Na julgamento objeto do acórdão recorrido fica
evidente que a exigência foi mantida não com suporte nos fundamentos do fisco,
que deram causa a exação, mas sim com base apenas nos novos fundamentos
adotados pela autoridade julgadora.
13. Posto o acima, ocorreu inovação do lançamento em sede de acórdão de
primeira instância, postura não admitida pelo Colendo Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais — CARF, conforme já manifestado no Acórdão 104-17245,
dentre tantos, a seguir reproduzido:
(...)
14. Assim sendo, sem mais delongas e com suporte nos fundamentos citados,
deve desde logo ser afastada da base de cálculo da exação, a parcela relativa às
despesas com o pagamento de outros profissionais, pessoas físicas e de pessoas
jurídicas, e demais despesas s glosadas, que auxiliaram o contribuinte na
prestação dos serviços, haja vista tratar-se de despesa necessária à percepção do
rendimento, como bem demonstrado por ocasião da impugnação, que é parte
deste recurso, dada a nulidade da decisão primeira nesse particular. Afinal, a
utilização de fundamento diverso para manter a exigência permite presumir que
houve concordância com os fundamentos elencados na impugnação, justificando
o cancelamento total da exação.
Na sequência, após as “Considerações Iniciais”, passa o recorrente a reiterar todos
os argumentos de defesa apresentados por ocasião da impugnação, que se encontram
sintetizados acima, na parte do Relatório da decisão recorrida retro reproduzida, sendo ainda,
contestados pontos específicos da decisão de piso. Os principais argumentos de defesa
apresentados na peça recursal serão devidamente explicitados por ocasião do Voto. Ao final, são
apresentados os seguintes pedidos:
105. Em face de todo o exposto, uma vez comprovada a nulidade do lançamento
efetuado, bem como a legitimidade das deduções e indevida e ilegal glosa das
mesmas, e o que mais observar o tirocínio dos Ilustres Julgadores em benefício do
recorrente, pede que o presente recurso voluntário seja recebido, processado e
REQUER:
a) a anulação do R. Acórdão recorrido em face da manutenção do lançamento
com suporte em fundamento novo, não mencionado por ocasião da constituição
da exigência, fato que aprimorou e aperfeiçoou ilegalmente as exações, conforme
Fl. 574
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2101-003.186 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10980.724142/2010-11
8
arguido na preliminar de nulidade e de forma individualizada nos itens III.c a III.k
deste recurso, dispensando-se tal providência caso seja dado provimento ao
presente recurso voluntário;
b) seja reformado o R. Acórdão recorrido e dado provimento ao presente recurso
voluntário, afastando-se todas as glosas de deduções efetuadas peia Fazenda e
admitindo-as como despesas dedutíveis, com base nos fundamentos e pedidos de
cada tópico enfrentado no presente recurso, bem como em razão da nova
fundamentação adotada no Acórdão recorrido para manter a exação.
c) seja restituído ao contribuinte o valor do imposto pago a maior, a que tem
direito, e que foi bloqueado em face do pseudo crédito tributário decorrente das
ilegais glosas de despesas constantes do presente processo.
106. A impugnação apresentada, às fls. 401/415, faz parte e integra o presente
recurso.
Mediante o Termo de Solicitação de Juntada de e.fl. 514, o autuado acosta aos
autos a Petição de e.fls. 516/518 e cópia do Acórdão 2002-008.442, de 22/05/2024, proferido pela
2a Turma Extraordinária desta 2a Seção de Julgamento. Informa tratar-se, o referido acórdão, de
lançamento em processo conexo, onde consta como sujeito passivo um dos 03 médicos que
atuam em conjunto com rateio das despesas objeto da presente autuação. Noticia assim, a
conclusão do julgamento da Turma Extraordinária pelo provimento parcial do recurso voluntário
daquele contribuinte, para restabelecer a dedução registrada em Livro-Caixa em relação às
despesas pagas às pessoas jurídicas “JAA Serviços Médicos e Policlínica”, “Cardioeco Centro de
Diagnóstico Cardiovascular S/S Ltda.”, e “Clínica Médica Santa Fé Ltda.” Baseado em tal decisão,
requer que, por ocasião do julgamento do recurso voluntário ora sob análise, seja levado em
conta, pelo menos, o que foi decidido no precedente juntado.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Mário Hermes Soares Campos, Relator
O recorrente foi intimado da decisão de primeira instância em 10/03/2017, acorde
o Aviso de Recebimento de e.fl. 458. O recurso voluntário ora sob análise foi apresentado em
07/04/2017, conforme se constata pelo carimbo aposto em sua página inaugural (e.fl. 471), pelo
Centro de Atendimento ao Contribuinte – Centro, da Delegacia da Receita Federal do Brasil em
Curitiba/PR (DRF/CTA/CAC/CENTRO); sendo tempestivo e atendendo aos demais pressupostos de
admissibilidade, dele conheço.
1. Preliminar de nulidade da decisão recorrida
Advoga o recorrente a nulidade da decisão recorrida, sob argumento de que a
Turma Julgadora de piso teria trazido aos autos fundamentos novos fundamentos: “...com o
Fl. 575
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2101-003.186 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10980.724142/2010-11
9
objetivo de dar sustentação à exação tributária.” Assevera que a DRJ teria se posicionado como
autoridade lançadora, ao complementar o Auto de Infração, trazendo à baila, para sustentar a
exação, em sede de julgamento em primeira instância, alegações e fundamentos que a
fiscalização, no curso da ação fiscal e no termo de encerramento, não teria adotado.
Conforme se constata no Auto de Infração, o fundamento da autuação, para a glosa
realizada relativa a tais gastos, é o disposto no artigo 75 do Regulamento do Imposto de Renda
(RIR - Decreto n° 3.000/1999), ou seja, que os valores pagos a terceiros sem vínculo empregatício
somente é possível quando se tratar de despesas de custeio pagas, necessárias à percepção da
receita e à manutenção da fonte produtora, uma vez que não teriam amparo legal para serem
considerados despesa de custeio.
O mesmo entendimento foi adotado na decisão recorrida, que após reprodução da
íntegra dos arts. 75 e 76 do RIR/1999, procedeu à análise dos referidos gastos, à vista dos
argumentos de defesa apresentados pelo então impugnante, e concluindo que: “Sem a
demonstração cabal da vinculação entre os procedimentos pagos pela UNIMED, os atendimentos
prestados pelos sócios das pessoas jurídicas contratadas e a respectiva remuneração, não é
possível o restabelecimento da dedução em questão.”
Portanto, ao tratar da matéria, no Voto do julgamento de piso, a autoridade
julgadora manifestou-se no sentido de que, o sujeito passivo não teria apresentado elementos de
prova capazes de demonstrar a vinculação entre os procedimentos pagos pela UNIMED, os
atendimentos prestados pelos sócios das pessoas jurídicas contratadas e a respectiva
remuneração, que autorizassem a dedução de tais gastos a título de despesas de custeio
necessárias à percepção da receita e manutenção da fonte produtora, a teor do disposto no citado
art. 75 do RIR/1999.
Concluiu-se assim, pela ausência de amparo legal para que tais gastos sejam
considerados despesa de custeio, da mesma forma como consignado pela autoridade fiscal
lançadora.
Rejeita-se, a preliminar de nulidade da decisão recorrida.
2. Mérito - dedução indevida de despesas de Livro-Caixa
Conforme explanado no Relatório, a presente autuação tem por fundamento a
apuração de redução indevida, da base de cálculo do IRPF declarado, de despesas escrituradas em
Livro-Caixa, consideradas pela autoridade fiscal lançadora como não dedutíveis.
Sustenta o recorrente, que todas as despesas glosadas pela autoridade fiscal
lançadora atenderiam plenamente aos preceitos normativos que tratam da apuração do IRPF,
para efeito de dedução da base de cálculo do imposto. Afirma que, além do suporte legal, também
o bom senso demonstraria que todas as despesas deduzidas seriam pertinentes e possuiriam
estrito vínculo com a atividade por ele desenvolvida, argumentando ainda que:
(...)
Fl. 576
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2101-003.186 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10980.724142/2010-11
10
Não há no rol das deduções despesas absurdas não vinculadas ao trabalho
executado, ao estímulo relacionado ao aumento da clientela e à melhoria do
atendimento e do local onde o serviço é prestado. A Fazenda, ao que parece,
pretende que o recorrente mantenha consultório Franciscano exerça a atividade
como era exercida há trinta (30) anos ou mais, quando não havia concorrência e
os
médicos
e
clínicas
de
exames
eram
endeusados
e
procurados
independentemente
das
condições
materiais
do
local
de
trabalho.
Hodiernamente a concorrência na área é significativa e somente sobrevivem e
obtém sucesso aqueles que, além de demonstrar competência profissional,
investem na qualidade dos serviços, no conforto de seus consultórios e em
propaganda.
102. Portanto, não procedeu bem a Fazenda ao glosar as despesas não decidiu
bem a R. DRJ/RJO ao manter a exação efetuada. Posturas espécie somente
prestam para desestimular investimentos no aumento clientela e na qualidade e
conforto dos clientes.
(...)
Diferentemente das afirmações e entendimento do recorrente, nos termos do art.
6o da Lei 8.134, de 1990, uma despesa para ser considerada como de custeio e, portanto, ser
dedutível, deve respeitar quatro requisitos, cumulativos e indispensáveis:
a) deve estar relacionada com a atividade exercida;
b) deve ser efetivamente realizada no decurso do ano-base correspondente ao
exercício da declaração;
c) deve ser necessária à percepção do rendimento e à manutenção da fonte
pagadora;
d) deve estar escriturada em Livro-Caixa e comprovada com documentação idônea.
Eis a literalidade do referido art. 6o, que trata das deduções de despesas
escrituradas em Livro-Caixa, na apuração do IRPF:
Art. 6° O contribuinte que perceber rendimentos do trabalho não assalariado,
inclusive os titulares dos serviços notariais e de registro, a que se refere o art. 236
da Constituição, e os leiloeiros, poderão deduzir, da receita decorrente do
exercício da respectiva atividade:
I - a remuneração paga a terceiros, desde que com vínculo empregatício, e os
encargos trabalhistas e previdenciários;
II - os emolumentos pagos a terceiros;
III - as despesas de custeio pagas, necessárias à percepção da receita e à
manutenção da fonte produtora.
§ 1° O disposto neste artigo não se aplica:
Fl. 577
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2101-003.186 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10980.724142/2010-11
11
a) a quotas de depreciação de instalações, máquinas e equipamentos, bem como
a despesas de arrendamento; (Redação dada pela Lei no 9.250, de 1995)
b) a despesas de locomoção e transporte, salvo no caso de representante
comercial autônomo. (Redação dada pela Lei no 9.250, de 1995)
c) em relação aos rendimentos a que se referem os arts. 9° e 10 da Lei n° 7.713,
de 1988.
§ 2° O contribuinte deverá comprovar a veracidade das receitas e das despesas,
mediante documentação idônea, escrituradas em livro-caixa, que serão mantidos
em seu poder, a disposição da fiscalização, enquanto não ocorrer a prescrição ou
decadência.
§ 3° As deduções de que trata este artigo não poderão exceder à receita mensal
da respectiva atividade, permitido o cômputo do excesso de deduções nos meses
seguintes, até dezembro, mas o excedente de deduções, porventura existente no
final do ano-base, não será transposto para o ano seguinte.
§ 4° Sem prejuízo do disposto no art. 11 da Lei n° 7.713, de 1988, e na Lei n°
7.975, de 26 de dezembro de 1989, as deduções de que tratam os incisos I a III
deste artigo somente serão admitidas em relação aos pagamentos efetuados a
partir de 1° de janeiro de 1991.
O comando do inc. III, acima reproduzido, é taxativo quanto à possibilidade de
dedução de despesas de custeio pagas e, desde que, necessárias à percepção da receita e à
manutenção da fonte produtora, não se trata assim, de qualquer desembolso de caixa. É fato que
o IRPF é regido pelo regime de caixa, devendo, em regra, as receitas e despesas serem
computadas no momento do ingresso, ou do desembolso, dos respectivos valores. Entretanto, há
condições a ser observadas; no caso dos desembolsos, o requisito é que se trate de uma despesa e
que tal gasto seja necessário à percepção da receita e à manutenção da fonte produtora.
Ao detalhar qual a natureza das despesas dedutíveis e condicionar essas deduções à
estrita conexão com a manutenção da respectiva fonte produtora dos rendimentos sujeitos à
incidência de imposto, a legislação objetiva inibir a utilização de critérios subjetivos para o cálculo
do tributo devido e, em consequência, afastar a possibilidade de liberalidade ou poder
discricionário na dedução.
Baseado em tais premissas, passo à análise dos argumentos de defesa
relativamente às glosas efetivadas pela fiscalização e mantidas no julgamento proferido pela DRJ.
2.1 - Dedução indevida de despesas escrituradas em Livro-Caixa
Gastos Glosados Sob o Título: "Terceirização Atendimento".
Alega o recorrente tratar-se de serviços prestados por pessoas jurídicas, necessárias
a percepção de suas receitas, amoldando-se ao disposto no art. 75, inc. III, do Regulamento do
Imposto sobre a Renda de 1999 – RIR/1999, vigente à época dos fatos. Citando julgados deste
Conselho, a pergunta 401 do Manual de Perguntas e Resposta IRPF de 2010, o Parecer Normativo
Fl. 578
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2101-003.186 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10980.724142/2010-11
12
Cosit 392/70 e a Solução de Consulta 63/06, que entende corroborarem seu entendimento,
acrescenta o recorrente que:
20. As despesas em questão correspondem às prestações de serviços por
empresas contratadas pelo Recorrente e os demais que com ele rateiam as
despesas comuns, para a realização de procedimentos médicos em pacientes
associados da Unimed. Conforme planilhas que anexamos, relativas ao
faturamento por serviços prestados nos meses de abril, setembro e novembro dos
anos objeto de lançamento, meses esses escolhidos por amostragem, constata-se
a seguinte produção:
(...)
21. Verifica-se por essas informações que a média diária geral de atuação no
período é de 100 procedimentos, levando-se em conta que são vinte (20) dias
trabalhados por mês, visto não haver expediente nos sábados, domingos e
feriados. A média mensal geral é de 2.008 procedimentos.
22. Ora, é impossível um único médico, sozinho, com qualidade e de maneira
eficaz atender a tal demanda, correspondendo às expectativas dos clientes e
profissionais que os indicam aos procedimentos, realizando tantos exames por dia
e elaborando os laudos correspondentes, isso apenas para a Unimed. Evidente,
por conseguinte, que sem os médicos pertencentes às pessoas jurídicas
contratadas, jamais se poderia auferir a receita que se declarou e tributou.
Portanto, trata-se, efetivamente de custo indispensável à percepção dos
rendimentos, uma vez que, reiterando, somente foi possível auferir as receitas
tributadas em face da coparticipação dos profissionais fornecidos pelas pessoas
jurídicas, profissionais esses que atuaram diretamente na prestação dos serviços.
23. Observe-se, por oportuno, que a Fazenda Nacional não questionou a efetiva
prestação dos serviços pelas pessoas jurídicas contratadas. Ao contrário,
reconheceu que os serviços foram prestados e pagos, tanto que nada
mencionou a respeito desses pontos, tendo se limitado a glosar as despesas
apenas por entender que os pagamentos foram efetuados a pessoas sem
vínculo de emprego.
(...)
29. Observe-se, também, que as pessoas jurídicas beneficiárias cos rendimentos
tributaram os mesmos em suas respectivas DIRPJ, conforme, aliás, comprovou a
Fazenda durante a ação fiscal. Portanto, é perverso não admitir na pessoa física a
dedução de despesa cuja reiceita decorrente foi tributada na pessoa jurídica
beneficiária do rendimento.
(...)
31. É de ser considerado ainda a definição de "despesas de custeio", como sendo
aquelas relativas à manutenção das atividade abrangendo basicamente os gastos
com pessoal, material de consumo e serviços de terceiros. Ainda sobre
Fl. 579
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2101-003.186 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10980.724142/2010-11
13
disposições legais a respeito, tem-se que custos, de onde deriva a palavra custeio,
pelo art. 290 do próprio RIR/99, assim se considera: "Os custos de produção dos
bens ou serviços vendidos compreenderá, obrigatoriamente: I (...); II— o custo do
pessoal aplicado na produção, inclusive de supervisão direta, manutenção e
guarda das instalações de produção"; III (...).
32. Ao analisar os fundamentos da impugnação (fls. 451/452) DRJ/RJO aprimorou
o lançamento, trouxe fundamentos novos para justificar a glosa das despesas, ou
seja, a autoridade lançadora glosou as despesas sob o título de "Terceirização do
Atendimento" argumentando que não há previsão legal para pagamentos a
terceiros sem vínculo empregatício. No entanto, a DRJ/RJO manteve as glosas
não sob o mesmo fundamento, mas sob argumento novo, presumindo agora,
sem qualquer suporte fático, que as despesas supostamente não teriam sido
suportadas pelo contribuinte, mas pela pessoa jurídica a qual ele é sócio, no
caso o IMMEF.
(...)
37. Portanto, com suporte nos fundamentos citados, deve desde logo ser afastada
da base de cálculo da exação, a parcela relativa às despesas com o pagamento de
outros profissionais, pessoas físicas e de pessoas jurídicas, que auxiliaram o
contribuinte na prestação dos serviços, haja vista tratar-se de despesa necessária
à percepção dos rendimentos, como bem demonstrado por ocasião da
impugnação, que é parte integrante deste recurso, bem como em face da
alteração nos fundamentos utilizados pela DRJ/RJ para tentar manter a ilegal
exação.
(...)
III.c.1 - Da Dedutibilidade das Despesas de Custeio Necessárias à Percepção das
Receitas e à Manutenção da Fonte Produtora dos Rendimentos.
(...)
40. O tema está pacificado também em sede administrativa. Reiterando, a
resposta à pergunta no 401, constante do livro de perguntas respostas de 2010,
editado pela RFB e publicado no seu sítio, autoriza dedução em livro caixa de
despesas pagas a terceiros sem vínculo de emprego, desde que sejam necessárias
à percepção da receita, a exemplo do caso concreto. A resposta à referida
pergunta reproduz o que consta o mesmo livro editado em anos anteriores e
futuros. Vejamos seu conteúdo
O profissional autônomo pode deduzir no livro caixa os pagamentos
efetuados a terceiros com quem mantenha vínculo empregatício. Podem
também ser deduzidos os pagamentos a terceiros sem vínculo
empregatício, desde que caracterizem despesa de custeio necessária à
percepção da receita e à manutenção da fonte pagadora. (destacou-se).
Fl. 580
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2101-003.186 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10980.724142/2010-11
14
41. Esse entendimento jurisprudencial, insiste-se, vige de longa data. O Parecer
Normativo Cosit no° 392/1970 já apregoava interpretação, senão vejamos:
(...)
44. Concluindo este item, remeto ao itens 14/17 da impugnação (fls. 401/415),
onde está demonstrado que o contribuinte, no ano de 2008, efetuou em média
aprox. cem (100) procedimentos (consultas) por dia. Portanto, evidente que teria
que contar com o apoio de outros profissionais para atingir tamanha
produtividade, realidade que, por si só, comprova a necessidade do custo para a
obtenção do rendimento.
45. Isto posto, pede desde logo que seja reformado o D. Acórdão recorrido no
ponto ora tratado e que seja provido o presente recurso, considerando-se
dedutível as despesas pagas pelo recorrente a outros profissionais liberais e às
pessoas jurídicas citadas, por tratar-se de despesas de custeio necessárias à
percepção da receita e à manutenção da fonte produtora do rendimentos,
conforme previsto no art. 75, inciso III, çlo RIR/1999.
Antes de adentrar propriamente ao exame do recurso, cumpre esclarecer que as
decisões administrativas que o recorrente traz em sua defesa, que não tenham efeito vinculante,
são desprovidas da natureza de normas complementares e não vinculam decisões das Turmas
deste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF). Sendo assim, opostas somente às
partes e de acordo com as características específicas e contextuais dos casos julgados e
procedimentos de onde se originaram, não produzindo efeitos em outras lides, ainda que de
natureza similar à hipótese julgada. Tal entendimento se aplica, inclusive, à decisão proferida
pela 2a Turma Extraordinária desta 2a Seção de Julgamento do CARF, no Acórdão no 2002-
008.442, cuja cópia foi juntada pelo recorrente mediante o Termo de Solicitação de Juntada de
e.fl. 514.
Conforme reportado pela autoridade fiscal lançadora, os gastos atinentes ao
presente tópico se referem a contratos de prestação de serviços por terceiras pessoas jurídicas,
atendendo os pacientes em nome do autuado e para os quais o contribuinte repassaria, integral
ou parcialmente, os valores recebidos. As despesas glosadas referem-se a pagamentos às
empresas Cardioeco, JAA Serviços Médicos e Policlínica Santa Fé, que por intermédio de seus
profissionais médicos teriam realizado serviços aos associados da Unimed.
Entendeu-se que tal procedimento não possuiria amparo legal para serem
considerados despesa de custeio. Diferente do que afirma e tenta induzir o recorrente, a glosa não
se efetivou por se tratar de despesas pagas a terceiros sem vínculo de emprego, e sim, por falta de
previsão legal, à vista dos procedimentos adotados pelos contratantes, assim como, da natureza
dos contratos e serviços prestados. Conforme apontado na decisão recorrida, em consonância
com as orientações oriundas da Receita Federal, é certo que o contribuinte pode, na forma do
inciso III do art. 75 do RIR/1999, deduzir pagamentos a terceiros sem vínculo empregatício, desde
Fl. 581
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2101-003.186 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10980.724142/2010-11
15
que caracterizem despesa de custeio necessária à percepção da receita e à manutenção da fonte
produtora.
Também foi destacado no julgamento de piso, que da análise dos procedimentos
constantes dos contratos de prestação de serviços, firmados pelo interessado com as referidas
pessoas jurídicas (fls. 280/282, 302/304, e 327/329), verifica-se que a prestação dos serviços se
deu no endereço da empresa com nome de fantasia IMMEF – Instituto da Mulher e Medicina Fetal
de Curitiba), da qual o contribuinte é sócio, juntamente com os demais médicos que escrituram o
Livro-Caixa em conjunto e da qual recebeu rendimentos a título de lucros e dividendos.
Demonstrou-se assim, que no mesmo local (consultório) o contribuinte atendia,
como pessoa física os pacientes conveniados com a Unimed, e como a pessoa jurídica IMMEF, os
demais pacientes não conveniados com a UNIMED. Ressaltado ainda, o fato de que, nos contratos
firmados não há cláusulas que assegurem exclusividade no atendimento para pacientes
conveniados com a Unimed, ou seja, os serviços também podem ter sido prestados para clientes
não conveniados, posto que todos os atendimentos eram efetuados no endereço dos
contratantes, onde também funcionava o IMMEF, e as receitas decorrentes de serviços prestados
pelo IMMEF logicamente não foram tributadas na pessoa física do contribuinte. Outro ponto que
merece destaque, são as cláusulas atinentes à remuneração dos serviços prestados pelas citadas
pessoas jurídicas ao autuado, que peço vênia para parcial reprodução:
CONTRATO FIRMADO COM A EMPRESA: JAA Serviços Médicos Ltda. (e.fls.
280/282)
CLÁUSULA PRIMEIRA - DO OBJETO.
O presente contrato tem por objeto a realização de exames, na especialidade de
ultrassonografia.
(...)
CLÁUSULA SEXTA - DA REMUNERAÇÃO DOS SERVIÇOS.
(...)
Parágrafo Primeiro - Por questões legais os CONTRATANTES recebem da
Cooperativa Médica UNIMED os honorários de todos os exames realizados por si
e pela CONTRATADA e os repassa os respectivos honorários da CONTRATADA de
acordo com a produção individual de cada sócia da mesma.
CONTRATO FIRMADO COM A EMPRESA: HADDAD & NICOLA LTDA (e.fls. 299/301)
CLÁUSULA PRIMEIRA - DO OBJETO.
O presente contrato tem por objeto a realização de exames , na especialidade de
ultrassonografia.
(...)
CLÁUSULA SEXTA - DA REMUNERAÇÃO DOS SERVIÇOS.
Fl. 582
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2101-003.186 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10980.724142/2010-11
16
(...)
Parágrafo Primeiro - Por questões legais os CONTRATANTES recebem da
Cooperativa Médica UNIMED os honorários de todos os exames realizados por si
e pela CONTRATADA e os repassa os respectivos honorários da CONTRATADA de
acordo com a produção individual de cada sócio da mesma.
(...)
CONTRATO FIRMADO COM A EMPRESA: CLINICA MÉDICA SANTA FE LTDA (e.fls. 327/329)
CLÁUSULA PRIMEIRA - DO OBJETO.
O presente contrato tem por objeto a realização de exames de imagem.
(...)
CLÁUSULA SEXTA - DA REMUNERAÇÃO DOS SERVIÇOS.
(...)
Primeiro - Por questões legais os CONTRATANTES recebem da Cooperativa
Médica UNIMED os honorários de todos os exames realizados por si e pela
CONTRATADA.
(...) (negritei)
Conforme se verifica nas cláusulas contratuais acima reproduzidas, todas se
referem a meros repasses dos respectivos honorários às contratadas, o que demonstra
procedimento diverso do descrito pela autuado, pois não se evidencia tratar-se, na espécie, de
despesa efetivamente incorrida pelo contribuinte e, portanto, necessária ao exercício da atividade
ou manutenção da fonte produtora. Segundo as cláusulas acima reproduzidas, apenas por
questões tratadas como “legais”, o autuado recebe da Unimed os honorários dos exames
realizados pelos contratados e efetua o devido repasse, o que denota não se tratar de despesa
efetivamente por ele incorrida, posto que mero repassador dos honorários.
Correta assim a glosa realizada pela fiscalização, por considerar que o procedimento
adotado pelo contribuinte não possui amparo legal, assim como, a conclusão do julgamento de
piso, ao consignar que, sem a demonstração cabal da vinculação entre os procedimentos pagos
pela Unimed, os atendimentos prestados pelos sócios das pessoas jurídicas contratadas e a
respectiva remuneração, não seria possível o restabelecimento da dedução em questão.
Pelos motivos acima expostos, deve ser mantida a glosa relativa aos serviços
prestados pelas empresas objeto do presente tópico.
2.2 - Dedução indevida de despesas escrituradas em Livro-Caixa
Gastos Glosados: "Honorários Advocatícios”
Sustenta o recorrente ser evidente sua necessidade de assistência jurídica, ,
bastando observando que tem sob sua responsabilidade a realização mensal de milhares de
procedimentos médicos, resta clara a necessidade de apoio jurídico constante, inclusive prévio e
Fl. 583
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2101-003.186 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10980.724142/2010-11
17
preventivo, para proceder de maneira a evitar demandas judiciais. Acrescenta possuir
responsabilidade com contratos de locação, contratos com a Unimed, contratos com outras
pessoas jurídicas que lhes prestam serviços; contratos de ordem tributária e trabalhistas,
necessitando assim de assessoria jurídica para elaborar os atos e acompanhar o desenvolvimento
das relações profissionais; tratando, portanto, segundo entendimento do contribuinte: “...de
despesas necessárias para a manutenção e regular exercício profissional, uma vez que contratos
mal elaborados podem trazer consequências desastrosas para a continuação das atividades.”
A glosa dos valores despendidos com os escritórios de advocacia objeto do presente
subitem foi mantida pela decisão recorrida, sob entendimento de que os honorários advocatícios
não integram aquelas despesas tidas como de custeio, já que os trabalhos profissionais podem ser
realizados independentemente desses ônus.
Buscando clarear a conceituação das despesas dedutíveis, sob a ótica do art. 6o, inc.
III, da Lei no 8.134/1990, por meio da Solução de Consulta – SC Cosit no 210/2018, a Coordenação
Geral de Tributação da Receita Federal assim se manifestou:
(...)
9. A Lei no 8.134, de 27 de dezembro de 1990, ao tratar das deduções relativas às
despesas escrituradas em livro-caixa na apuração do IRPF de quem recebe
rendimentos de trabalho não assalariado, assim dispõe em seu art. 6o (matriz
legal dos arts. 75 e 76 do Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999 -
Regulamento do Imposto sobre a Renda (RIR/1999), art. 299:
“Lei no 8.134, de 1990:
Art. 6° O contribuinte que perceber rendimentos do trabalho não
assalariado, inclusive os titulares dos serviços notariais e de registro, a que
se refere o art. 236 da Constituição, e os leiloeiros, poderão deduzir, da
receita decorrente do exercício da respectiva atividade:
(...)
III - as despesas de custeio pagas, necessárias à percepção da receita e à
manutenção da fonte produtora.
(...)”
10. Por sua vez, a IN RFB no 1.500, de 29 de outubro de 2014, com as alterações
da IN RFB no 1.756, de 31 de outubro de 2017, ao dispor sobre os rendimentos do
trabalho não assalariado, esclarece que:
“IN RFB no 1.500, de 2014:
(...)
Art. 56. Para a determinação da base de cálculo do recolhimento mensal
obrigatório
(carnê-leão),
pode-se
deduzir
do
rendimento
tributável:(Redação dada pela Instrução Normativa RFB no 1.756, de 31 de
outubro de 2017)
Fl. 584
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2101-003.186 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10980.724142/2010-11
18
I - as parcelas previstas nos incisos I a V do caput do art. 52; e
II - as despesas escrituradas em livro Caixa, observado o disposto no art.
104.
(...)
Art. 104. O contribuinte que receber rendimentos do trabalho não
assalariado, inclusive os titulares dos serviços notariais e de registro e os
leiloeiros, poderão deduzir, da receita decorrente do exercício da
respectiva atividade
(...)
III - as despesas de custeio pagas, necessárias à percepção da receita e à
manutenção da fonte produtora. (Redação dada pela Instrução Normativa
RFB no 1.756, de 31 de outubro de 2017)
(...)”
(...)
16. Observe-se que a Solução de Consulta Interna (SCI) no 6. de 18 de maio de
2015, analisou o conceito de despesas de custeio, concluindo pela similaridade
entre as despesas de custeio de pessoa física não assalariada e as despesas
operacionais da pessoa jurídica, conforme se pode verificar abaixo:
“16. Neste ponto, calha comentar que, ao analisar a dedutibilidade de
despesas de custeio inerentes aos rendimentos do trabalho não-assalariado,
a Cosit, em ao menos duas oportunidades, embasou-se na “semelhança do
que ocorre com as empresas”, pois o art. 299 do RIR/1999 (art. 191 do
RIR/1980) estabelece que “são operacionais as despesas não computadas
nos custos, necessárias à atividade da empresa e à manutenção da
respectiva fonte produtora”.
(...)
16.3. Essa linha de interpretação conforma-se com o princípio que vem
norteando a elaboração da legislação do imposto sobre a renda, de
harmonização da tributação das pessoas físicas com a das pessoas jurídicas,
consoante se verifica na exposição de motivos da Lei no 9.249, de 26 de
dezembro de 1995, e na da Lei no 9.250, de 26 de dezembro de 1995.
16.4. Disso deflui que, para avaliar a possibilidade de dedução dos
dispêndios vinculados aos rendimentos do trabalho não assalariado, em
consonância com a orientação da Cosit, é lícito apoiar-se nos precedentes
relativos ao imposto sobre a renda das pessoas jurídicas.
(...)
17. Consta no art. 299 do RIR/1999, o conceito de despesas operacionais da
pessoa jurídica, como sendo aquelas necessárias à atividade da empresa e à
manutenção da respectiva fonte produtora, desde que não computadas nos
Fl. 585
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2101-003.186 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10980.724142/2010-11
19
custos. Os §§ 1o e 2o dispõem que as despesas necessárias são aquelas pagas ou
incorridas com o objetivo de realizar as operações exigidas pela atividade da
empresa, sendo admitidas apenas aquelas usuais ou normais às atividades da
empresa:
“Decreto no 3.000, de 1999
Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos,
necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte
produtora (Lei no 4.506, de 1964, art. 47).
§ 1o São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização
das transações ou operações exigidas pela atividade da empresa (Lei no
4.506, de 1964, art. 47, § 1o).
§ 2o As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo
de transações, operações ou atividades da empresa (Lei no 4.506, de 1964,
art. 47, § 2o).
§ 3o O disposto neste artigo aplica-se também às gratificações pagas aos
empregados, seja qual for a designação que tiverem.” (grifos da
transcrição)
18. O Parecer Normativo CST no 32, de 17 de agosto de 1981, esclarece que “o
gasto é necessário quando é essencial a qualquer transação ou operação exigida
pela exploração das atividades, principais ou acessórias, que estejam vinculadas
com as fontes produtoras de rendimentos. Por outro lado, despesa normal é
aquela que se verifica comumente no tipo de operação ou transação efetuada e
que, na realização do negócio, se apresenta de forma usual, costumeira ou
ordinária. O requisito da usualidade deve ser interpretado na acepção de habitual
na espécie de negócio”.
19. Saliente-se que ambas as exigências não são alternativas, e sim cumulativas,
ou seja, as despesas, além de serem necessárias à percepção da receita, devem
também ser necessárias à manutenção da fonte pagadora, concomitantemente.
20. Dentro dessa ótica, entende-se “despesas de custeio” como aquelas sem as
quais o consulente não teria como exercer o seu ofício de modo habitual e a
contento, como por exemplo, as despesas com aluguel, água, luz, telefone,
material de expediente ou de consumo.
(...)
Os trechos acima reproduzidos da SC Cosit no 210/2018, demonstram que a melhor
definição das despesas de custeio parte de conceitos contábeis, constantes do próprio
Regulamento do Imposto sobre a Renda. Também tomado por referência o Parecer Normativo
CST no 32, de 1981, onde esclarece que “o gasto é necessário quando é essencial a qualquer
transação ou operação exigida pela exploração das atividades, principais ou acessórias, que
estejam vinculadas com as fontes produtoras de rendimentos. Por outro lado, despesa normal é
Fl. 586
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2101-003.186 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10980.724142/2010-11
20
aquela que se verifica comumente no tipo de operação ou transação efetuada e que, na realização
do negócio, se apresenta de forma usual, costumeira ou ordinária. O requisito da usualidade deve
ser interpretado na acepção de habitual na espécie de negócio”. Finalmente, foi salientado na
solução de consulta, que as exigências não são alternativas, e sim cumulativas, ou seja, as
despesas, além de serem necessárias à percepção da receita, devem também ser necessárias à
manutenção da fonte pagadora, de forma concomitante.
A documentação constante dos autos evidencia que o contribuinte exerce a
atividade profissional de médico, conforme inclusive as receitas escrituradas em Livro-Caixa.
Analisando sob a ótica dos gastos necessários à atividade e à manutenção da respectiva fonte
produtora, conforme previsto em Regulamento, e cominado com a definição contida no Parecer
Normativo acima reproduzido, que esclarece ser o gasto necessário, quando essencial a qualquer
transação ou operação exigida pela exploração das atividades, e que estejam vinculados com as
fontes produtoras de rendimentos, devendo ainda, de forma concomitante, se verificar
comumente no tipo de operação, apresentando-se de forma usual, costumeira ou ordinária,
forçoso concluir que os gastos com serviços advocatícios incorridos pelo contribuinte não
atendem, de forma cumulativa, a tais requisitos.
Não obstante ser justificável o contribuinte necessitar de serviços advocatícios para
eventual defesa em causas cíveis, administrativas ou tributárias, ou mesmo para ingressar com
ação judicial por inexecução de contratos, entretanto, tal despesa não pode ser caracterizada
como um gasto imprescindível para a manutenção da fonte produtora, pois em nenhum momento
se pode inferir que o exercício da medicina só poderia ser exercido caso o profissional médico
conte com assessoria jurídica. A toda evidência, os dispêndios do recorrente com serviços
advocatícios não se caracterizam como gasto comum à atividade médica e necessário à prestação
do serviço ou manutenção da fonte produtora, não possuindo qualquer vínculo direto com a
atividade exercida pelo autuado.
Portanto, não se constatando tratar-se de gasto necessário à atividade ou à
manutenção da fonte produtora, deve ser mantida a glosa de tais valores.
2.3 - Dedução indevida de despesas escrituradas em Livro-Caixa
Gastos Glosados: "Confecção de Livro Roteiro da Mamãe”
Informa o recorrente que a edição do livro decorreu de parceria entre diversas
pessoas jurídicas e físicas, dentre eles encontra-se também o IMMEF — Instituto da Mulher e
Medicina Fetal, onde o contribuinte atende. Afirma que a propaganda seria inicialmente voltada
para o IMMEF, porém, lá chegando o cliente conveniado da Unimed é atendido pelo contribuinte
e contratados. Conclui que: “...na verdade, o beneficiário propaganda é o Impugnante e não a
IMMEF, pois este não é conveniado da Unimed e não se beneficia da mesma em relação aos
segurados.” Acrescenta que, ademais, os livros também seriam doados aos médicos em geral, com
o objetivo de demonstrar a excelência dos serviços disponibilizados e assim estimulá-los a indicar
Fl. 587
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2101-003.186 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10980.724142/2010-11
21
a clínica aos seus clientes; tratando-se, portanto, de despesa de propaganda, necessária à
obtenção do rendimento e à manutenção da fonte pagadora. Complementa nos seguintes termos:
68. A DRJ/RJO reconheceu que as despesas de propaganda são dedutíveis, porém
manteve a glosa por entender que a real beneficiária dela teria sido a sociedade
empresária IMMEF (fl. 454), haja vista ter constado no livro apenas o nome dessa
empresa. Entretanto, a DRJ esqueceu, ou fez de conta que esqueceu, que o
IMMEF não é conveniado à UNIMED, portanto não atende os segurados da
referida cooperativa, que representam a esmagadora maioria da clientela, razão
pela qual não possui condições materiais para se beneficiar da propaganda em
relação à eles. Tais pacientes, conforme demonstrado à exaustão, são atendidos
pelo contribuinte quando dirigem à clínica, razão pela qual coube à ele suportar
parte proporcional dos custos decorrentes.
69. Ao assim proceder a DRJ/RJO mais uma vez extrapolou sua competência de
autoridade julgadora, aprimorando o lançamento autoridade fazendária.
70. Aduz ainda que o fato do contribuinte ser sócio do IMMEF, que é o nome de
fantasia da sociedade civil de prestação de serviços profissionais C. Gomes & S.
Costa Diagnósticos Especializados, e esta ter declarado pelo lucro presumido,
impede a dedução da despesa.
71. Entretanto, os argumentos utilizados pela DRJ/RJO não podem prosperar, pois
reincide na fundamentação de sua decisão em fatos que não integram o auto de
infração. Portanto, mais uma vez busca aperfeiçoar o lançamento tributário,
presumindo e acrescentando fatos não ventilados pela fiscalização.
Foi apontado na decisão recorrida, que consta como patrocinadora do livro a
pessoa jurídica cujo nome de fantasia é IMMEF e não o contribuinte; fato este confirmado pelo
próprio autuado em sua peça recursal. Desta forma, considerou-se que tal gasto não poderia ser
considerado como despesa de custeio dedutível em Livro-Caixa do contribuinte (pessoa física),
conforme apontado pela fiscalização, mesmo que eventualmente possa ser beneficiário indireto
da propaganda patrocinada pelo Instituto. Nesse sentido a seguinte passagem da decisão de piso:
Os documentos de fls. 432/435, apresentados em anexo à impugnação,
comprovam claramente que o livro “Roteiro da Mamãe” é uma propaganda do
IMMEF, que como já dito é o nome fantasia da sociedade civil de prestação de
serviços profissionais C. Gomes & S. Costa Diagnósticos Especializados, da qual o
Interessado é sócio juntamente com os demais médicos que escrituram o Livro
Caixa em comum (Cláudio Correa Gomes e Sergio Luis Costa) e que dividem o
mesmo consultório.
Assim, se é a referida sociedade que consta como patrocinadora e não o
contribuinte, não há como considerar que tal despesa possa ser deduzida
integralmente em seu livro caixa, ainda que o contribuinte possa ser beneficiário
indireto da propaganda patrocinada pelo Instituto.
Fl. 588
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2101-003.186 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10980.724142/2010-11
22
Uma vez que o contribuinte não foi o patrocinador da confecção do livro, por óbvio
que não poderia deduzir o respectivo gasto como despesa de custeio de sua atividade. Correto
assim, o procedimento adotado pela fiscalização e ratificado na decisão recorrida, devendo ser
mantida a glosa do valor incorrido com a confecção do livro, por não se tratar de despesa de
custeio do autuado. Noutro giro, não se vislumbra qualquer nulidade nos fundamentos da decisão
proferida pela DRJ, devendo assim, ser rejeitada tal preliminar suscitada pelo recorrente.
2.4 - Dedução indevida de despesas escrituradas em Livro-Caixa
Gastos Glosados: "Confecção de Balas e Agendas”
Trata-se de gastos com a confecção de balas e agendas, que o recorrente aduz
tratar-se de despesa com propaganda e publicidade, mediante os seguintes argumentos:
76. Conforme antes mencionado, o contribuinte tem sob sua, responsabilidade o
atendimento, por ano, de milhares de pessoas. Ora é preciso que essas pessoas
sejam bem atendidas e sintam-se à vontade enquanto aguardam o atendimento.
Sendo bem atendido, o cliente indicará os serviços do profissional para outras
pessoas. Além disso, muitos clientes chegam ao consultório acompanhados de
seus filhos e, portanto, esse pequeno mimo representado por balas colocadas à
disposição dos clientes no consultório traz dividendos relevantes.
(...)
84. Destarte, a glosa das despesas com confecção e transporte de agendas
promocionais montou, proporcionalmente, em R$ 5.790,90, contidas nos
documentos anexos às fls. 125 e 126 e discriminadas no "Demonstrativo VII",
anexo.
85. Essas são despesas típicas de propaganda, haja vista ser comum a distribuição
de agendas ao final de cada ano. O profissional médico que trabalha na área de
exames, a exemplo do Impugnante, tem por objetivo colocar uma agenda sua na
mesa de cada médico que atende pessoas, pois assim ele terá à sua frente e à
mão o telefone e o endereço do profissional para indicar aos seus clientes. Para
maior entendimento anexamos ficha e confecção das agendas (fl. 436). 86. Trata-
se, portanto, de despesa mais do que necessária à percepção da receita e à
manutenção da fonte produtora dos rendimentos, razão pela qual, também por
economia processual, reporta-se aos mesmos argumentos desfiados no item
III.c.1, que trata das despesas de propaganda, notadamente ao Parecer
Normativo COSIT n° 358/1970, e requer que a despesa aqui mencionada, no
montante de R$ 5.790,90, relativa ao contribuinte, seja aceita pela Fazenda
Nacional e extinta a exigência de imposto sobre ela.
Mais uma vez o recorrente aponta suposta nulidade da decisão de piso, sob
argumento de aprimoramento do lançamento e apresentação de argumentos novos para motivar
sua decisão.
Sem razão o recorrente.
Fl. 589
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2101-003.186 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10980.724142/2010-11
23
O que foi destacado no julgamento de piso é o fato de que não consta dos autos
provas de que tais gastos teriam sido efetuadas tão somente em favor do contribuinte e não da
pessoa jurídica da qual é sócio, que funciona no mesmo local de trabalho. Nesse sentido,
analisando os documentos acostados pelo próp autuado em sua peça de defesa, foi demonstrado
que a correspondência eletrônica juntada pelo contribuinte (e.fl. 436) tem como contato
“guga@immef.com.br”, demonstrando assim, a participação da pessoa jurídica, de forma que não
se pode afirmar, tratar-se de como gasto de custeio do autuado. Em seu recurso, o interessado
limita-se a reproduzir os argumentos de defesa apresentados na impugnação, não trazendo
qualquer elemento que demonstre tratar-se de gasto incorrido exclusivamente pelas físicas que
escrituraram em conjunto o Livro-Caixa.
Mais uma vez não se vislumbra a nulidade suscitada, pois não há qualquer inovação
na decisão de piso, que apenas analisou as provas carreadas aos autos pelo autuado juntamente
com a impugnação, no regular exercício da atividade judicante.
2.5 - Dedução indevida de despesas escrituradas em Livro-Caixa
Gastos Glosados: "Equipamentos Duráveis e Móveis e Reforma de Imóvel”
Afirma o recorrente tratar-se de objetos adquiridos: “...todos simples e têm valor
insignificante, razão pela qual, não obrigam a sua incorporação à declaração de bens.” Entende
que tal entendimento estaria em consonância com o disposto no art. 301 do RIR/1999 e que: “No
acórdão recorrido, a DRJ/RJO repete os argumentos de falta de prova do verdadeiro interessado e
insiste na presunção de que despesa seria da pessoa jurídica. Assim sendo, volta a presumir fatos
não arguidos pela autoridade lançadora, viciando dessa forma os fundamentas da decisão, haja
vista, reitera-se, não ser de competência da autoridade julgadora aperfeiçoar o lançamento
tributário trazendo alegações e fundamentos novos com a finalidade de manter a exação.”
Também glosados gastos com manutenção do local onde exerce as atividades, devido a danos
ocorridos no imóvel.
Esses gastos foram considerados pela fiscalização como não caracterizáveis como
despesas de custeio, sendo mantida a glosa na decisão recorrida. A glosa dos equipamentos e
manutenção de imóvel tem por fundamento justamente tratar-se de bens duráveis, não se
conformando com o conceito de despesas de custeio. A planilha anexada aos autos pelo
recorrente à e.fl. 424, traz descrição individual dos equipamentos e, a despeito dos argumentos de
defesa, não deixa dúvida de tratar-se, de fato, de equipamentos duráveis (ventilador, arquivo de
aço, purificador de água, equipamentos eletrônicos, ferro a vapor, utensílios domésticos e lixeira).
Quanto aos fundamentos da decisão da DRJ, esses se basearam na linha argumentativa adotada
pelo então impugnante, que tratou de normas relativas à tributação do imposto sobre a renda das
pessoas jurídicas, novamente não se vislumbrando a nulidade arguida.
2.6 - Dedução indevida de despesas escrituradas em Livro-Caixa
Gastos Glosados: "Falta de Comprovação de Pagamento e Despesas Diversas”
Fl. 590
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2101-003.186 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10980.724142/2010-11
24
Advoga o contribuinte no recurso voluntário, que sob esse título teriam glosadas
despesas relacionadas no "Demonstrativo XI" (fl. 425), que proporcionalmente montariam R$
583,33. Confira-se:
III.j — Falta de comprovação de pagamentos
97. Sob esse título foram glosadas despesas relacionados no "Demonstrativo XI"
(fl. 425), que montam R$ 583,33 em 2007 proporcionalmente, R$ 1.338,35 em
2008, pagamentos esses comprovados às fls. (437/439).
98. A DRJ/RJO extrapolou mais uma vez sua competência de autoridade julgadora
e, de forma equivocada, presumiu que referid4 despesas estariam a cargo da
pessoa jurídica IMMEF, e não contribuinte. A respeito, reporta-se aos argumentos
da preliminar de nulidade — item III.a supra, a qual demonstra que a autoridade
julgado não pode aprimorar o lançamento tributário, sendo, portanto, nulo
julgamento da DRJ, merecendo revisão.
99. Posto isso, tendo tais despesas sido comprovadas, requer o afastamento das
mesmas da base de cálculo do tributo e o cancelamento lançamento decorrente.
Ocorre em equívoco o autuado, pois de fato tal glosa refere-se a 03 valores de
500,00, datados de 15/02/09, 15/04/2009 e 15/05/2009, que apresentam na planilha de e.fls.
387/393, intitulada “LISTAGEM DOS DOCUMENTOS GLOSADOS E JUSTIFICATIVA”, especificamente
na e.fl. 393, a descrição de “Marcos Moro – Aluguel”, e motivo da glosa: “Não Comprovado”.
Juntamente com a peça impugnatória foram apresentados os recibos de e.fls.
437/439, no valor de R$ 500,00 cada, referentes a pagamento de aluguel do conjunto no 907 do
Edifício Capital Business Center. Entretanto, conforme os fundamentos da decisão recorrida, não
consta dos autos qualquer evidência de que o contribuinte exercia suas atividades profissionais
como pessoa física naquele endereço. Portanto, não se trata de uma despesa passível de dedução
em Livro-Caixa dos rendimentos tributados pela pessoa física.
Sob a rubrica de “Despesas Diversas”, foram glosados valores que o recorrente
afirma tratar-se de diversas despesas de pequeno valor, relativas a objetos simples de uso comum,
e: “... absolutamente necessárias ao funcionamento regular da atividade, como remédios, serviços
de cartório e tabelionato e objetos de decoração do ambiente. Apela-se ao bom senso para que
sejam acatadas tais despesas como deduções da base de cálculo.”
Ratifico os fundamentos da decisão de piso, no sentido de que os documentos
apresentados pelo autuado, para o fim de comprovação de tais gastos (e.fls. 130/133, 156 e
170/172), não apresentam a identificação do adquirente do produto ou beneficiário do serviço, ou
demonstram tratar-se de gastos que não se caracterizam como comuns à atividade médica e
necessários à prestação do serviço ou manutenção da fonte produtora, não possuindo qualquer
vínculo direto com a atividade exercida pelo autuado (compra de arranjo de flores, adubo, locação
de material para festa).
Fl. 591
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2101-003.186 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10980.724142/2010-11
25
Deve assim, ser mantida as glosas relativas a tais gastos e novamente inaplicável a
suposta nulidade suscitada, posto que não se refere à presente situação.
Conclusão
Ante todo o exposto, voto por conhecer do recurso voluntário, afastar as
preliminares de nulidade da decisão recorrida e no mérito, negar-lhe provimento.

Assinado Digitalmente
Mário Hermes Soares Campos

Fl. 592
DF CARF MF
Original