Tribunal: CARF
Processo: 16327.720734/2013-99
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JANDIR JOSE DALLE LUCCA
Órgão colegiado: Quarta Turma Extraordinária da Primeira Seção / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-07-07
Data de publicação: 2025-07-20

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2007
DESMUTUALIZAÇÃO. CETIP.
A diferença entre o valor das ações recebidas e o custo de aquisição dos títulos patrimoniais originais caracteriza ganho tributável. Inteligência da Súmula CARF no 118.
ATUALIZAÇÃO DO TÍTULO PATRIMONIAL. CUSTO DE AQUISIÇÃO. MÉTODO DE EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL (MEP). INAPLICABILIDADE.
Não se aplica o MEP às participações em associações civis sem fins lucrativos. Para fins de apuração do ganho tributável no processo de desmutualização, deve-se considerar apenas o custo original de aquisição dos títulos patrimoniais, sem incluir as atualizações contabilizadas como reserva de capital.
MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVA APÓS ENCERRAMENTO DO ANO-CALENDÁRIO. POSSIBILIDADE.
Considerando que, nos termos da Súmula CARF no 178, a multa isolada por falta de recolhimento de estimativa pode ser aplicada mesmo diante da inexistência de tributo apurado ao final do ano-calendário, dúvidas não há de que também será devida se vier a ser apurado IRPJ ou CSLL a pagar. Como consequência, em sendo constatada a obrigação do recolhimento de estimativas que não foram adimplidas, haja ou não tributo a recolher depois da apuração anual, estará configurada infração sujeita à penalidade.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA.
Incidem juros moratórios, calculados à taxa SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício, conforme Súmula CARF no 108.
A incidência de juros de mora sobre quaisquer administrados pela Secretaria da Receita Federal, calculados pela taxa Selic, já foi sacramentada pela Súmula CARF no 4.
TRIBUTOS COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA. FALTA DE ADIÇÃO PARCIAL. INSUFICIÊNCIA ACUSATÓRIA. Cancela-se a exigência se a autoridade lançadora não desqualifica o estorno contábil presente na escrituração submetida à sua apreciação.

Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
Ano-calendário: 2007
CSLL. AUTUAÇÃO REFLEXA.
Aplica-se ao lançamento reflexo o decidido no principal.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16327.720734/2013-99
ACÓRDÃO
1004-000.230 – 1a SEÇÃO/4a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
7 de julho de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
BANCO VOTORANTIM S/A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2007
DESMUTUALIZAÇÃO. CETIP.
A diferença entre o valor das ações recebidas e o custo de aquisição dos
títulos patrimoniais originais caracteriza ganho tributável. Inteligência da
Súmula CARF no 118.
ATUALIZAÇÃO DO TÍTULO PATRIMONIAL. CUSTO DE AQUISIÇÃO. MÉTODO
DE EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL (MEP). INAPLICABILIDADE.
Não se aplica o MEP às participações em associações civis sem fins
lucrativos. Para fins de apuração do ganho tributável no processo de
desmutualização, deve-se considerar apenas o custo original de aquisição
dos títulos patrimoniais, sem incluir as atualizações contabilizadas como
reserva de capital.
MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVA APÓS
ENCERRAMENTO DO ANO-CALENDÁRIO. POSSIBILIDADE.
Considerando que, nos termos da Súmula CARF no 178, a multa isolada por
falta de recolhimento de estimativa pode ser aplicada mesmo diante da
inexistência de tributo apurado ao final do ano-calendário, dúvidas não há
de que também será devida se vier a ser apurado IRPJ ou CSLL a pagar.
Como consequência, em sendo constatada a obrigação do recolhimento de
estimativas que não foram adimplidas, haja ou não tributo a recolher
depois da apuração anual, estará configurada infração sujeita à penalidade.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA.
Incidem juros moratórios, calculados à taxa SELIC, sobre o valor
correspondente à multa de ofício, conforme Súmula CARF no 108.
Fl. 2222
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 16327.720734/2013-99
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A incidência de juros de mora sobre quaisquer administrados pela
Secretaria da Receita Federal, calculados pela taxa Selic, já foi
sacramentada pela Súmula CARF no 4.
TRIBUTOS COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA. FALTA DE ADIÇÃO PARCIAL.
INSUFICIÊNCIA ACUSATÓRIA. Cancela-se a exigência se a autoridade
lançadora não desqualifica o estorno contábil presente na escrituração
submetida à sua apreciação.
Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
Ano-calendário: 2007
CSLL. AUTUAÇÃO REFLEXA.
Aplica-se ao lançamento reflexo o decidido no principal.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado em: (i) por unanimidade de votos, rejeitar a
preliminar arguida, e negar provimento às matérias “ganho de capital na desmutualização”,
“multa isolada por falta de recolhimento de estimativas” e "juros de mora sobre as multas".
Votaram pelas conclusões quanto à rejeição da preliminar os Conselheiros Edeli Pereira Bessa e
Fernando Brasil de Oliveira Pinto; e (ii) por maioria de votos, dar provimento ao recurso em
relação à matéria “falta de ação de diferenças de Cofins”, vencido o Conselheiro Jandir José Dalle
Lucca (relator) que votou por negar provimento. Designada a Conselheira Edeli Pereira Bessa para
redigir o voto vencedor de mérito e os fundamentos do voto vencedor quanto à rejeição da
preliminar.

Assinado Digitalmente
Jandir José Dalle Lucca – Relator

Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa – Redatora designada

Assinado Digitalmente
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente

Fl. 2223
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Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Jandir José Dalle Lucca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente).

RELATÓRIO
1.Trata-se de Recurso Voluntário (fls. 2036/2096) interposto em face do v. acórdão
de fls. 1992/2027, que julgou improcedente a impugnação de fls. 1530/1597 para manter
integralmente o crédito tributário relativo ao lançamento de ofício de IRPJ e CSLL.
2.Para melhor compreensão sobre a matéria versada nos autos e por bem
descrever os fatos, consulte-se o Relatório da r. decisão recorrida:
Trata-se o presente processo de auto de infração de IRPJ e CSLL no valor total de
R$2.328.418,70 e adição ao lucro real no valor de R$30.867.849,12, ano 2008 e
R$81.722.208,80 ano 2009. referente:
- a ganhos auferidos em devolução do patrimônio social decorrente do processo
de desmutualização da CETIP - Camâra de Custódia e Liquidação do ano de 2008;
- adições não computadas na apuração do lucro real referente a COFINS cuja
exigibilidade encontrava-se suspensa - diferença apurada através do depósito do valor em
juízo e dos valores declarados em DCTF;
- multa isolada pela falta de recolhimento do tributo sobre base de cálculo
estimada;
Abaixo segue trechos do relatório fiscal:
3.1 Desmutualização da CETIP
3.1.1 considerações iniciais
Inicialmente, cabe registrar que para ter direito de acesso aos serviços e sistemas
disponibilizados pela CETIP — Câmara de Custódia e Liquidação (CETIP
Associação), o BANCO VOTORANTTM SA estava obrigado a deter título/cota
patrimonial desta entidade que, na ocasião da aquisição do título, era constituída
sob a forma de associação sem fins lucrativos.
As associações civis sem fins lucrativos são disciplinadas pelos arts. 53 a 61 da Lei
n° 10.406, de 2002 - Código Civil de 2002 - e gozam de isenção do Imposto de
Renda Pessoa jurídica - IRPJ e da Contribuição Social sobre Lucro Líquido — CSLL,
prevista no artigo 15 da Lei n° 9.532 de 1997, in verbis.
(suprimido)
Conforme disposto no § 3o do artigo 12, para se manterem como associações civis
sem finalidade lucrativa, estas entidades não poderiam distribuir seus superavits.
Desta forma, os valores eram destinados à manutenção e ao desenvolvimento dos
seus objetivos sociais. Logo, com o passar do tempo e com o crescimento do
mercado financeiro, o valor patrimonial da CETIP se tornou substancialmente
maior que o valor dos títulos patrimoniais que foram adquiridos pelas sociedades
a ela associada.
Por sua vez, os associados, com o fim de refletir nos seus balanços a valorização
patrimonial experimentada pela CETIP, utilizavam-se da Reserva de Atualização
de Títulos Patrimoniais - RATP, conforme explicamos a seguir.
(...)
Fl. 2224
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Vale observar que a contabilização da atualização dos Títulos Patrimoniais da
CETIP Associação detidos pelos associados, não afetava o resultado do exercício,
uma vez que a contrapartida da atualização do valor era registrada em conta de
Reserva de Capital
A previsão legal para a não tributação do acréscimo patrimonial dos títulos ao
longo do tempo, não distribuído e incorporado ao capital dos associados, foi dada
pela Portaria MF n° 785, de 20.12.1977.
(suprimido)
De acordo com a portaria, o Ministro da Fazenda, no uso de suas atribuições,
resolveu diferir ou postergar a tributação para outro momento. Destaque-se,
entretanto, que a citada Portaria trata do evento "constituição de reserva com
acréscimos no valor nominal dos títulos", o que não se confunde com o evento ora
tributado "devolução do patrimônio das bolsas às suas associadas", alcançado
pelo artigo 17 da Lei n° 9.532/97.
A reavaliação é neutra no momento de sua formação, ficando a tributação
diferida ou postergada para momento posterior quando da ocorrência de certos
fatos definidos em lei, quando se reputa finalmente adquirida a disponibilidade
econômica ou jurídica, o fato gerador do imposto de renda.
(suprimido)
Conforme prescrito na legislação acima, a incidência do IRPJ e CSLL se dará na
devolução do patrimônio da CETIP às suas associadas.
Podemos então concluir que mesmo tendo um acréscimo patrimonial
considerável, a tributação do quantum só acontece no momento em que a
associação sem finalidade lucrativa devolve o capital aos seus associados.
(...)
3.1.3 PROCESSO DE DESMUTUALIZAÇAO
Por desmutualização entende-se a alteração da estrutura societária das
entidades, que deixam de ser associações civis sem fins lucrativos, para se
constituírem em sociedades anônimas com fins lucrativos.
No caso em questão, convencionou-se chamar de desmutualização o processo por
meio do qual a CETIP Associação deixou de ser uma associação civil sem fins
lucrativos para se tornar uma sociedade por ações com fins lucrativos.
A desmutualização, conforme aprovada em Assembléia Geral Extraordinária
(AGE) realizada em 29 de maio de 2008, foi realizada por meio de cisão parcial,
dentre outras alterações, do patrimônio da CETIP Associação (associação sem fins
lucrativos) e transferência da parcela cindida desse patrimônio para a CETIP SA
(sociedade com finalidade lucrativa), com efeitos a partir de 1o de julho de 2008.
Ficou estabelecido que os detentores de títulos patrimoniais da CETIP - Associação
seriam detentores de ações das companhias criadas no processo.
Com base em 31.03.2008 foram levantadas demonstrações financeiras e o valor
de cada Título Patrimonial da CETIP Associação foi determinado inicialmente em
R$ 406.650,00 (quatrocentos e seis mil, seiscentos e cinqüenta reais), conforme
consta do item 5.2 do Instrumento de Protocolo e Justificativa da Operação de
Cisão Parcial da CETIP - "Pasta Protocolo".
Ocorre que entre a data do balanço do Protocolo e efetivação da cisão
(01/07/2008) a Associação continuou suas atividades normais, tendo o
patrimônio sofrido variação positiva nesse período. No Protocolo de Justificação,
cm seus itens 3.1.1 e 3.1.2, abaixo transcritos, já havia sido esclarecido que a
variação positiva no período entre a aprovação e a efetiva cisão seria objeto de
repartição no mesmo percentual da cisão entre as parcelas cindida e a cindenda.
(suprimido)
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As Demonstrações Financeiras da CETIP SA elaboradas pela KPMG Auditores
Independentes ("Pasta Demonstração Financeira KPMG"), conforme previsto no
item 4.1.1 do citado protocolo, esclarece, em suas Notas Explicativas que os
resultados das variações patrimoniais ocorridos na CETIP Associação entre 1o de
abril de 2008 a 30 de junho de 2008, correspondentes à parcela do acervo
patrimonial cindido, foram registrados na CETIP Associação e vertidos para
compor o patrimônio líquido da CETIP SA em 1o de julho de 2008; acrescenta,
ainda, que o valor foi registrado como Reserva de Capital (vide Balanço
Patrimonial na "Pasta Demonstração Financeira KPMG"). Logo, o patrimônio
líquido da CETIP SA em 01/07/08, perfaz o montante de R$ 221.451.393
(Duzentos e vinte um milhões, quatrocentos e cinquenta e um mil e trezentos e
noventa e três reais).
Ainda de acordo com o item 5.2 do referido protocolo, os detentores de títulos
patrimoniais da CETIP Associação receberam o equivalente a 406.650
(quatrocentos e seis mil, seiscentos e cinqüenta) ações da CETIP S/A, como
conseqüência do processo de desmutualização.
Logo, com a desmutualização houve devolução de capital, por meio da entrega de
ações da CETIP S/A, para os detentores de títulos patrimoniais da CETIP
Associação, e cada detentor de um título patrimonial da CETIP Associação
recebeu a título de devolução de capital, o valor de R$ 444.460,88 (acervo líquido
da CETIP Associação: R$ 201.698.400,00 + parcela adicional R$ 18.754.194,00 =
R$ 220.452.594,00 dividido pelo o número de títulos -> 496).
Após citar e transcrever trechos do entendimento e solução de consulta exarada
pela RFB, diz:
Portanto, o entendimento da Receita Federal do Brasil (RFB) é de que, no processo
de desmutualização, houve a devolução do patrimônio da CETIP para os
associados, na forma de ações da CETIP S. A..
Isto porque, ao serem conferidas as ações da nova sociedade, o banco deixa de se
qualificar como associado à CETIP e passa a ser sócio da CETIP S.A., empresa que
ostenta finalidade de lucro.
Dessa forma, a CETIP - Associação, que deixa de existir e cujos títulos patrimoniais
foram extintos, efetivamente devolve o seu patrimônio aos associados, na forma
de ações da CETIP S. A.
O valor a ser tributado é, portanto, o representado pela diferença entre o valor
recebido pelo associado, na forma de ações da CETIP S. A., e o valor por ele
entregue para a formação do patrimônio da CETIP - Associação, ou seja, a
valorização dos títulos patrimoniais ocorrida ao longo do tempo.
Continua transcrevendo julgados e entendimentos da RFB, cita respostas da
fiscalizada e diz que o valor recebido em devolução do capital desta associação deveria ter
sido adicionado ao lucro para apuração do Lucro real.
Continua:
Conforme já minuciosamente exposto no item acima, não há que se falar em
conversão de títulos patrimoniais em ações, o que efetivamente houve foi a
devolução do patrimônio da CETIP para os associados, na forma de ações da
CETIP S. A. Fato este sujeito a tributação prevista no artigo 17 da Lei 9.532/97.
Conforme documento 06 de resposta apresentada em 17/12/12 (Razão da conta
2.1.4.10.30.05 - Título Patrimonial da CETIP) e documento 02 apresentado na
resposta datada de 29/04/2013 (Razão da conta 2.1.5.10.20.02 - Ações CETIP), o
valor recebido como devolução de patrimônio de instituição isenta foi de R$
447.827,35 (lançamento contábil 976215 - histórico: pela transferência títulos
para ações exceto $646,16 ref. tít. cetip-educacional).
Conforme entendimento exarado nos itens precedentes, no momento da
desmutualização da CETIP, a diferença entre o custo de aquisição do título da
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CETIP e o valor recebido em devolução do capital desta associação, na forma de
ações da CETIP S/A, deveria ter sido adicionado à apuração do Lucro Real e da
CSLL. Este é o ditame do já mencionado art. 17 da Lei n° 9.532/07.
Desta forma, em 01/07/2008, o Banco Votorantim SA recebeu 406.650
(quatrocentos e seis mil, seiscentos e cinqüenta) ações da CETIP S/A referente à
devolução de capital de 1 (um) Título Patrimonial da CETIP Associação. O valor
devolvido totalizou RS R$ 447.827,35 (quatrocentos e quarenta e sete mil,
oitocentos e vinte sete reais e trinta e cinco centavos).
O valor a ser tributado é a diferença entre o capital entregue na aquisição dos
títulos patrimoniais da associação e o valor recebido em devolução destes (art.
17, § 3o e § 4o da Lei n° 9.532/97).
Conforme documentos apresentados no item 1 da resposta datada de
29/04/2013 e também apresentados na resposta de 20/05/2013, o Título/Cota
Patrimonial n° 0462 da CETIP Associação foi adquirido em 29/09/1988, pela
Balzar DTVM Ltda (antiga denominação do Banco Vototantim), pelo valor de Cr$
2.392.060,00 (dois milhões, trezentos c noventa e dois mil, sessenta cruzados).
O valor entregue para formação do patrimônio, em valores atualizados até
julho/2008 era de R$ 10.855,52, conforme registros no livro razão da empresa
(documento 1 da resposta datada de 20/05/2013), e abaixo reproduzido:

Portanto, a diferença entre o capital recebido em devolução da CETIP Associação
c o capital entregue para constituição desta associação deve ser adicionada ao
Lucro real e à base de cálculo da CSLL do ano-calendário 2008, nos termos do art.
17 da Lei n° 9.532/1997, conforme Tabela abaixo:

Posteriormente, em maio/2009, houve venda de parte das ações CETIP, onde foi
utilizado como custo, para o cálculo do ganho de capital na operação, o valor
recebido como devolução de instituição isenta. As ações restantes foram
transferidas, em novembro/2009, para o ativo circulante do Banco Votorantim,
também por esta mesma valoração.
Dos tributos suspensos e dos juros atualizados
A autoridade lançadora discorre sobre o tema, descrevendo legislação,
entendimentos e decisões da RFB para esclarecer que os juros que porventura incidirem
sobre provisão de valores referente a matéria que estão sendo discutidas em juízo devem
ser adicionados quando da apuração do Lucro Real e consequentemente do IRPJ/CSLL.
Diz:
Pelo todo exposto acima, podemos concluir que os valores dos tributos suspensos
e dos juros contigenciados devem receber o tratamento de provisões indedutíveis,
logo, devem ser adicionados para fins de apuração do lucro real, bem como para
a determinação da base de cálculo da CSLL, por força do art. 13, inciso I, da Lei n°
9.249/95.
Fl. 2227
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O contribuinte BANCO VOTORANTIM SA impetrou o Mandado de Segurança n°
1999.61.00.013884-5 com pedido de liminar e concessão da segurança para
assegurar o seu direito de calcular e recolher a COFINS, de fevereiro de 1999 e
períodos subseqüentes, sobre seu efetivo faturamento, nos termos da l.C 70/91,
afastando-se a base de cálculo pretendida pelo parágrafo Io do artigo 3o da Lei
9.718/98.
O pedido de liminar foi negado. O contribuinte interpôs agravo que obteve efeito
ativo para suspender a exigibilidade da COFINS na forma da Lei 9.718/98 c
posteriormente, em 22 de julho de 1999 foi concedida a segurança.
No decorrer dos anos-calendário de 2008 e 2009, a empresa declarou em DCTF
débitos de COFINS com exigibilidade suspensa por medida judicial, conforme
demonstram os extratos dos sistemas DCTF GERENCIAL (Pasta DCTF).

Após demonstrar os valores contabilizados em contas contábeis a autoridade
lançadora informa que o contribuinte deduziu como despesas nos anos-calendários 2008
e 2009 o total das provisões (principal e juros de atualização) dos tributos com
exigibilidade suspensa, não os tendo adicionado em sua totalidade para fins de apuração
do lucro real.
Diz:
Diante disto, considerando que o contribuinte constituiu e deduziu despesas
referentes a tributos suspensos e aos juros de atualização, não as adicionando
corretamente para apuração do Lucro Real e da Base de cálculo da CSLL conforme
o disposto no artigo 13, inciso I, da Lei n° 9.249/95, os valores provisionados são
adicionados de oficio, conforme tabela abaixo.

_________________________________________________________________________________
Valor do Principal do ano-calendário 2008 já lançado através do processo administrativo fiscal n°
16327.001188/2009-15.
Continua a autoridade lançadora:
3.2.1 Da suspensão da exigibilidade
Importante registrar, neste momento, que no ano de 2010, após a ciência dos
autos
de
infração
constantes
no
processo
administrativo
fiscal
n°
16327.001188/200945, a fiscalizada impetrou Mandado de Segurança n°
0013295-69.2010.403.6100 com o objetivo de deduzir integralmente, e de
imediato (a partir do ano-base 2008), na apuração da base de cálculo do IRPJ e da
CSLL, a despesa de COFINS, independentemente de discussão judicial envolvendo
a exigibilidade da COFINS, inclusive quanto à atualização monetária.
Tal mandado teve liminar indeferida e, em 28.04.2011, foi exarada sentença
julgando improcedente o pedido e denegando a segurança, conforme consta na
Certidão de Objeto e Pé n° 2906994 (item 2 da resposta datada de 23/05/2013).
Documentos referentes ao citado MS encontram-se na "Pasta MS 0013295-
69.2010.403.6100"
Fl. 2228
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Verificando os depósitos judiciais efetuados pela contribuinte a autoridade
lançadora constatou que em 2009 o valor depositado não abrange o total da provisão de
COFINS e dos juros contabilizados, conforme abaixo:

A diferença acima apurada foi lançada como débito exigível, conforme explicado
pela autoridade autuante:
Diante disto, os lançamentos dos débitos apurados na presente ação fiscal será
parte exigível, correspondente à falta de adição dos R$ 2.701.591,68 - objeto do
presente Termo de Verificação Fiscal, e parte constituída de ofício com a
finalidade de prevenir a decadência do tributo e da contribuição, caso a decisão
judicial favoreça a União Federal (correspondente à falta de adição dos R$
81.722.208,70)
controlada
no
processo
administrativo
fiscal
n°
16327.720733/2013-44.
4.3 Da Multa Isolada Por Insuficiência De Recolhimento De Irpj E Csll Sobre Base
De Cálculo
Informa também a autoridade lançadora que efetuou o lançamento da multa
isolada em consequência da omissão do ganho auferido na devolução do patrimônio
social da entidade isenta, tendo ocorrido insuficiência de recolhimento no mês de
julho/2008.
5 - Da ação Judicial
A autoridade lançadora informou ainda que intimado a se manifestar o
contribuinte não apresentou ação judicial relativa a incidência de IRPJ, CSLL, PIS e Cofins
na operação de desmutualização, apresentando tão somente informações acerca de ação
judicial diversa.
A contribuinte foi cientificada do lançamento pessoalmente em 23/07/2013 e
apresentou impugnação em 22/08/2013 alegando em síntese:
A impugnante alega nulidade do lançamento em razão da superficialidade na
busca das informações necessárias para o adequado lançamento, visto ter efetuado
lançamento da diferença de COFINS provisionada e a declarada em DCTF sem fazer
qualquer diligência para apurar tal divergência e nem intimar a contribuinte a se
manifestar, o que leva a ofensa ao princípio da verdade material, no curso das
explanações cita acórdãos do CARF fundamentando seu entendimento, bem como
estudiosos.
Da Ilegalidade da Adição de Ofício da COFINS na Apuração do IRPJ e da CSLL no
Ano Calendário 2009;
Diz a impugnante:
33. Ocorre que tal diferença deu-se em razão de um mero equívoco do
Impugnante, que, após realizar auditoria interna na sua apuração de COFINS e
verificar que o valor correto da provisão desse tributo para o ano de 2009 era de
R$ 49.760.967,35, deixou, por um equivoco, de retificar suas DCTF.
34. Aliás, a aludida divergência foi verificada porque o Impugnante, sendo
instituição financeira, está sujeito a regras especiais para a apuração da COFINS,
previstas na legislação tributária e consolidadas na Instrução Normativa RFB n°
Fl. 2229
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1.285/2012, que prevê determinadas deduções da base de cálculo dessa
contribuição que, ao final do mês, podem resultar em base negativa de COFINS.
Quando isso ocorre, não há COFINS a ser recolhida.
35. Foi justamente o que ocorreu com o Impugnante nos meses de março,
novembro e dezembro de 2009 e em períodos anteriores. Nada obstante, mesmo
quando apurada base negativa de COFINS, o Impugnante recolhia essa
contribuição sobre a receita bruta auferida mensalmente com a prestação de
serviços.
36. Procede dessa forma o Impugnante por entender que a receita decorrente da
prestação de serviços é a única que está enquadrada no conceito de faturamento
e, portanto, apenas ela estaria sujeita à incidência da COFINS.
37. Assim, ao realizar a referida auditoria interna, o Impugnante percebeu que
esses valores recolhidos mesmo quando apurada base negativa de COFINS não
estavam sendo considerados quando do cálculo da provisão dessa contribuição,
decorrente do Mandado de Segurança n° 1999.61.00.013884-5, impetrado para
afastar a cobrança de COFINS nos termos do artigo 3o, § 1o, da Lei n° 9.718/98.
38. Refazendo seus cálculos, o Impugnante deu-se conta que mesmo que a
decisão final do Mandado de Segurança n° 1999.61.00.013884-5 seja-lhe
desfavorável, as bases negativas de COFINS apuradas nos termos da Lei 9.718/98
continuarão negativas e, consequentemente, os valores de COFINS recolhidos já
são definitivos. Desse modo, esses recolhimentos não podem ser computados na
provisão de COFINS, pois configuram despesa certa e já efetivamente incorrida e,
portanto, são passíveis de dedução na apuração do IRPJ e da CSLL
Afirma que em auditoria interna apurou que o valor era menor que o
contabilizado aí a diferença foi estornada na contabilidade. Reproduziu parte do razão,
parte da DIPJ e elaborou planilha com composição da despesa de COFINS em 2009.
Por fim diz:
45. Resta claro, portanto, que o Impugnante apurou e deduziu, no cálculo do
Lucro Real e da base de cálculo da CSLL de 2009, apenas e tão somente o valor de
R$ 49.760.967,35 referente à COFINS debatida nos autos do Mandado de
Segurança n° 1999.61.00.013884-5, sendo ilegal a adição efetuada pela D.
Fiscalização.
(...)
49. Portanto, ainda que os R$ 2.701.591,68 fossem efetivamente despesa de
COFINS, o que se admite apenas por amor ao debate, o fato de não terem sido
deduzidos como despesa operacional na apuração do Lucro Real e da apuração
da CSLL em 2009 tem o mesmo efeito da adição efetuada de ofício pela
Fiscalização caso o Impugnante houvesse, de fato, deduzido tal quantia.
50. Logo, pela lógica do D. Agente Fiscal, a autuação ora combatida sequer
deveria ter sido lavrada e deve ser cancelada mesmo que se conclua que a
provisão de COFINS foi de R$ 52.462.559,05, o que se admite apenas por amor ao
debate.
Em relação a infração de ganho de capital sobre a Desmutualização CETIP, a
impugnante alega:
Breve histórico da operação de Desmutualização da CETIP
Afirma que para operar no mercado de capitais com produtos da CETIP adquiriu
um título da associação pelo valor de R$10.855,52, esta associação era isenta de tributos
por que era uma associação civil sem fins lucrativos, até 2008 quando passou por uma
reestruturação societária, onde houve uma cisão parcial de seu patrimônio e incorporação
da parcela cindida por uma sociedade anônima de capital aberto, sendo que os títulos da
associação foram transformados em títulos da nova companhia - CETIP S.A.
Diz:
Fl. 2230
DF CARF MF
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62. Nos termos do Protocolo, a CETIP S.A. incorporou os elementos ativo e passivo
do patrimônio da CETIP Associação, relacionados às atividades de custódia e
liquidação financeira, no montante de R$ 201.698.400,00. Por sua vez, a CETIP
Associação permaneceu com as atividades de natureza educacional e ficou com
um patrimônio de R$ 320.495,10.
63. Em decorrência dessa operação, houve a emissão de ações ordinárias da
CETIP S.A., atribuídas aos detentores de títulos patrimoniais da CETIP Associação,
com base no balanço patrimonial da CETIP, apurado no balancete de 31 de março
de 2008, conforme tabela abaixo:
(tabela omitida)
64. Assim, considerando que o Impugnante detinha um título patrimonial da
CETIP Associação, passou ele a deter, em relação à CETIP S.A., participação no seu
capital social no importe de R$ 406.650,00, dividido em 406.650 ações, ao invés
de possuir os títulos patrimoniais inicialmente adquiridos.
65. Ainda, importante destacar que, conforme consta do "Instrumento de
Protocolo e Justificativa da Operação de Cisão Parcial da CETIP -Câmara de
Custódia e Liquidação (CETIP Associação)", a cisão e incorporação objeto desse
Protocolo apenas passariam a produzir efeitos a partir de 01.07.2008. Sendo
assim, os resultados das variações patrimoniais ocorridas na CETIP Associação,
relativas ao período compreendido entre 01.04.2008 e 30.06.2008, deveriam
permanecer na própria Associação em relação à parcela não cindida.
66. Como bem apontado pela Fiscalização no Termo de Verificação Fiscal, à época
da desmutualização, tendo em vista as variações patrimoniais ocorridas entre o
período da aprovação e a efetiva cisão, em 01.07.2008, as referidas ações detidas
pelo Impugnante valiam R$ 447.827,35.
A impugnante alega que esta operação não deu aos detentores de títulos da
associação o direito de retirada e sim houve apenas uma substituição de títulos, o que, em
seu entendimento, não constitui fato gerador do IRPJ e CSLL.
III.2.2 - Inaplicabilidade do Artigo 17 da Lei n° 9.532/97 ao Presente Caso -
Inexistência da Alegada "Devolução do Patrimônio"
Alega a impugnante que não houve devolução de capital como quer fazer crer a
autoridade autuante e que o dispositivo da lei 9532/97 pressupõe que a devolução seja
feita em dinheiro, bens ou direitos e pela instituição isenta, o que não aconteceu, vez que
os títulos transformaram em ações de outra sociedade.
Afirma que não houve transferência de titularidade e que as detentoras dos
títulos patrimoniais da CETIP passaram a deter na mesma proporção as ações da CETIP
S.A. e que a associação em comento não era a real proprietária das ações.
Diz:
82. De fato, seria diferente se a operação societária fizesse com que a CETIP
Associação detivesse as ações da CETIP S.A. em seu patrimônio e, num segundo
momento, reduzisse seu capital, aí sim, devolvendo aquele patrimônio (ações) aos
seus associados. Naturalmente, não foi o que ocorreu.
83. Em realidade, nessa operação de cisão, os associados da Associação cindida
recebem as ações da sociedade que absorveu a parcela do patrimônio daquela,
ações essas integralizadas com a parcela transferida, na proporção das
participações anteriormente possuídas. Se de devolução se tratasse, os associados
teriam recebido bens representativos do patrimônio da Associação (como dinheiro
e outros direitos quaisquer, integrantes do patrimônio dessa), o que, como visto,
não ocorreu.
Continua defendendo que não houve a dissolução da associação e nem
devolução de seu patrimônio, somente transformação dos títulos em ações, alega que não
houve alteração do montante de seu patrimônio e sim a natureza dele o que não constitui
Fl. 2231
DF CARF MF
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fato gerador de tributo, cita estudiosos e diz que haveria eventual ganho de capital se a
associação subscrevesse e integralizasse capital na sociedade anônima.
Cita a Solução de Consulta 10/07 exposando o entendimento dela e também o
art.16 da lei 9532/97 e diz que o entendimento da solução de consulta está equivocado,
vez que não há óbice, de acordo com a lei, a que uma entidade transfira bens e direitos
mediante cisão e incorporação, continuando suas alegações a combater o entendimento
daquela solução.
Ressalta também que o descumprimento dos requisitos pela associação, implica
suspensão de sua isenção diz que a tributação de ganho de capital representa bis in idem,
vez que os lucros acumulados por ela e que levaram a valorização dos títulos patrimoniais
passarão a ser tributados na própria entidade.
III.2.3 - Da Tributação de Parte do Acréscimo Patrimonial pela CETIP
Afirma que o patrimônio da associação continha valores tributados e cita a lei que
fundamentou o lançamento, dizendo que os ganhos de capital sobre aplicação financeira
de renda fixa e variável estão fora da isenção, sendo assim parte do superavit formado ao
longo dos anos já sofreu tributação Demonstra o alegado através da tabela abaixo,
retirada da impugnação:

Continua suas alegações sobre a tributação das receitas financeiras e que assim
os lucros da associação são formados também por receitas tributadas.
III.2.4 - Custos de Aquisição - Necessidade de Consideração das Atualizações dos
Valores Patrimoniais do Título
Alega:
144. Isso porque, como sabido, a diferença entre o custo do título patrimonial (R$
10.855,52) e o valor das ações recebidas com a desmutualização (R$ 447.827,35)
não constitui acréscimo patrimonial do Impugnante, mas decorre, em realidade,
da atualização dos títulos entre a data da aquisição e a data de sua
transformação em ações, de modo que em 2008 não poderia ser verificada a
tributação tomando como base o custo histórico de aquisição dos títulos.
Afirma que os títulos que o CMN determinava a atualização periódica dos títulos
da CETIP, tais atualizações eram reconhecidas pelas instituições financeiras detentoras
destes títulos como acréscimo dos investimentos no Ativo Permanente com contrapartida
na Reserva de atualização dos títulos patrimoniais na conta Reserva de Capital do Grupo
do Patrimônio Líquido, sendo assim contabilizados não havia tributação do ganho de
capital desde que não distribuídas.
Cita novamente o caso Clearing/Bovespa e diz que o entendimento da RFB é que
não foi fato gerador de tributo a substituição das ações e cita também o dispositivo que
regula a forma de contabilizar as atualizações dos títulos da CETIP.
Alega que a atualização dos títulos possui natureza idêntica a equivalência
patrimonial, conforme abaixo:
158. Por outro lado, ressalte-se que as aludidas regras de atualização dos títulos
patrimoniais possuem natureza jurídica idêntica às regras de equivalência
patrimonial. Isso porque, a reserva de avaliação dos títulos patrimoniais sofreria
acréscimo quando a CETIP apresentasse resultado positivo no ano, ou diminuição
quando o resultado fosse negativo. Isto é, a oscilação do investimento feito em
uma sociedade refletirá no patrimônio da sociedade investidora, em
procedimento idêntico àquele dispensado às participações societárias avaliadas
pelo método de equivalência patrimonial.
Fl. 2232
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159. Tal método consiste na atualização do valor contábil do investimento ao
valor equivalente à participação societária da investidora no patrimônio líquido
da sociedade investida, e no reconhecimento dos seus efeitos na demonstração do
resultado do exercício. A "equivalência patrimonial", assim, é o reflexo, na
contabilidade da investidora, das variações ocorridas no patrimônio líquido da
investida, na proporção do seu investimento. Assim, o valor contábil dos
investimentos registrados no Ativo Permanente (sub-grupo do Ativo Não-
Circulante) pela investidora será alterado conforme o aumento ou a diminuição
do patrimônio líquido da investida, na proporção de seu investimento.
160. De acordo com o artigo 389 do RIR/99, a contrapartida em resultado do
ajuste de investimento avaliado pelo método de equivalência patrimonial não
deve compor o Lucro Real e a base de cálculo da CSLL.
161. A mesma situação ocorre com as instituições financeiras, que, por força de
determinação das regras da COSIF, devem contabilizar a atualização do valor dos
títulos patrimoniais que detenham na CETIP. Assim, como os títulos patrimoniais
da CETIP puderam ser avaliados em função do valor do patrimônio daquela
entidade, sem que as suas oscilações refletissem na base de cálculo do IRPJ e da
CSLL devido pelas instituições financeiras, nos termos da Portaria MF n° 785/77,
essa reserva passou a ter o mesmo tratamento tributário dispensado às
participações societárias avaliadas pelo método da equivalência patrimonial.
Continua sua explanação toda na linha acima e por fim alega que o entendimento
da RFB é pacífico que a avaliação dos títulos patrimoniais deve ser efetuada pelo método
da equivalência patrimonial, com as consequências fiscais dela decorrentes, após citar
trechos do Parecer Normativo CST n° 78/78 e do Ato Declaratório Normativo n° 9/81.
III.3- Impossibilidade de Exigência de Multas
III.3.1 - Do Descabimento da Multa Isolada sobre as Estimativas Mensais Após o
Encerramento do Ano Calendário
Afirma que as estimativas são antecipações de imposto que são definitivamente
apurados no fim do período e que tais estimativas não alteram a periodicidade do fato
gerador do IRPJ e da CSLL, que continua sendo trimestral ou anual, assim não há que se
falar em recolhimento por estimativa após o fim do período, nem tampouco da multa
isolada. Tais exigências somente se justificariam se fossem feitas dentro do período.
Cita estudiosos e julgado da CSRF e diz que a aplicação da multa isolada é uma
contradição visto que os valores das estimativas da tal multa não foram sequer declarados
por ela.
Após citar julgado do CARF diz:
190. E é exatamente o que ocorreu no presente caso, em que a Fiscalização já
efetuou o lançamento do IRPJ e da CSLL devidos no ajuste anual por conta da
suposta desmutualização dos títulos da CETIP (devolução de patrimônio),
acrescidos de juros e muita de ofício de 75%. Não há qualquer motivo, portanto,
para a cominação de mais uma multa de ofício - a multa isolada de 50% - com
base nos mesmos fatos.
Assim, após colacionar novos julgados afirma que as multas devem ser
canceladas.
III.3.2 - Da Ilegalidade da Multa Isolada Aplicada - Ocorrência de bis in idem
Afirma que a autoridade está lançando duas multas sobre a mesma materialidade
e base de cálculo, visto que as duas foram impostas pelo não recolhimento do ganho de
capital sobre a desmultualização Alega:
203. Ressalte-se novamente, como já visto acima, que a multa isolada em questão
só pode ser exigida caso o Fisco verifique a falta de recolhimento dos tributos, ou
recolhimento insuficiente, com base em estimativas mensais antes do término do
ano-base, o que não ocorreu no aludido processo.
Fl. 2233
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204. Não obstante, o fato é que a Fiscalização efetuou a recomposição do Lucro
Real do Impugnante no ano-calendário de 2008, lançando a diferença de
principal, acrescido de multa de ofício de 75%, de forma que não pode pretender
exigir, também, a multa isolada sobre suposta infração advinda da mesma
materialidade.
205. Em outras palavras, a multa isolada por falta de recolhimento de estimativa
relacionada com a omissão de receita com a alienação dos títulos não pode
prosperar, já que, sobre esta omissão de receita, foram calculados o imposto e a
contribuição devidos, com as respectivas multas de lançamento de ofício de 75%
e, portanto, sobre a mesma infração, não poderiam incidir duas penalidades.
Afirma que a multa de ofício absorve a multa isolada até o montante em que suas
bases se identificarem.
Da Ilegalidade da Incidência de Juros sobre a Multa de Ofício
Diz a defendente:
219. Os juros sim possuem natureza essencialmente indenizatória, tanto que,
diferentemente da multa, incidem no tempo, exatamente para refletir o prejuízo
do credor com a privação do seu capital.
220. Assim, não há como se admitir a incidência de juros sobre a multa, na
medida em que, por definição, se os juros remuneram o credor pela privação do
uso de seu capital, eles devem incidir apenas sobre o que deveria ter sido
recolhido no prazo legal, e não foi.
3.A 2a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Juiz de
Fora (MG) proferiu decisão assim ementada:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ
Ano-calendário: 2008
DESMUTUALIZAÇÃO.
CISÃO
DE
ASSOCIAÇÃO
CIVIL
SEM
FINS
LUCRATIVOS.
IMPOSSIBILIDADE. HIPÓTESE DE DEVOLUÇÃO DE PATRIMÔNIO AOS ASSOCIADOS.
INCIDÊNCIA.
Inexistindo a possibilidade de cisão de associação civil, ou mesmo de destinação de seu
patrimônio a entidade de fins econômicos, o fato jurídico que converteu títulos
patrimoniais de associação em ações somente pode ser caracterizado como dissolução
parcial daquela associação, com devolução de patrimônio ao associado, que utiliza este
valor para aporte de capital na sociedade anônima constituída. Em tais circunstancias, há
ganho de capital se o valor das ações recebidas é superior ao valor originalmente entregue
à associação civil.
GANHOS DE CAPITAL. ATUALIZAÇÃO DOS VALORES NOMINAIS DOS TÍTULOS.
NEUTRALIDADE.
A atualização dos títulos patrimoniais de associação não afeta a apuração do ganho de
capital no momento da sua dissolução parcial, pois, de um lado, não representa efetivo
custo de aquisição e, de outro, integra reserva de capital que deve ser realizada na baixa
dos direitos.
ESTIMATIVAS MENSAIS DE IRPJ E CSLL NÃO RECOLHIDAS. MULTA ISOLADA.
Nos casos de lançamento de ofício, é aplicável a multa de 50%, isoladamente, sobre o
valor de estimativa mensal que deixe de ser recolhido, ainda que tenha sido apurado
prejuízo fiscal e base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido,
no ano-calendário correspondente. A hipótese legal de aplicação da multa isolada não se
confunde com a da multa de ofício, pelo que ambas podem ser aplicadas ao contribuinte.
MULTA DE OFÍCIO. IRPJ E CSLL DO ANO NÃO RECOLHIDOS.
Fl. 2234
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É cabível a aplicação da multa de ofício de 75% sobre a totalidade ou diferença do imposto
ou da contribuição nos casos de falta de pagamento do valor devido de IRPJ e CSLL
apurados ao término do exercício.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL.
As normas fiscais que disciplinam a exigência com respeito ao IRPJ aplicam-se à CSLL
reflexa, no que cabíveis.
JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO.
Quando o lançamento encontra-se sem qualquer ressalva acerca de incidência de juros de
mora sobre a multa de ofício, tal fato deixa de compor a lide, não havendo motivação para
impulsionar o contraditório neste aspecto.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
4.Inconformado, o Recorrente interpôs Recurso Voluntário com base nos
argumentos assim sintetizados:
I.
Preliminar: Nulidade da Fiscalização
 A fiscalização foi superficial e não buscou a verdade material
 O Fisco não realizou diligências adequadas para verificar divergências
entre os valores de COFINS provisionados e declarados
 A autoridade fiscal presumiu dedução indevida de despesa sem análise
completa da documentação contábil
II.
Sobre a COFINS (ano-calendário 2009)
 A diferença entre valores de COFINS em DCTF (R$ 52.462.559,03) e
provisão para depósitos judiciais (R$ 49.760.967,35) decorreu de
equívoco corrigido pela empresa
 Após auditoria interna, o banco verificou que valores recolhidos quando
havia base negativa de COFINS não deveriam compor a provisão
 O estorno contábil da diferença foi devidamente registrado (R$
2.701.591,68)
 A despesa efetivamente deduzida foi de R$ 49.760.967,35, não havendo
necessidade de adição fiscal
 O valor menor foi usado para cálculo dos depósitos judiciais de IRPJ e
CSLL
III.
Sobre o Ganho de Capital na Desmutualização da CETIP (2008)
 Não houve devolução patrimonial:
o A desmutualização ocorreu mediante cisão parcial da CETIP
(associação) e incorporação da parcela cindida pela CETIP S.A.
Fl. 2235
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o Títulos patrimoniais da associação foram transformados em ações da
sociedade anônima
o Não houve devolução de patrimônio, mas mera substituição de
ativos
o A CETIP (associação) nunca foi proprietária das ações da CETIP S.A.,
não podendo devolvê-las
 Inaplicabilidade do art. 17 da Lei 9.532/97:
o O dispositivo se aplica à devolução de patrimônio por entidade
isenta, o que não ocorreu
o Existe previsão legal para cisão de associações (art. 2033 do Código
Civil e art. 16 da Lei 9.532/97)
o O
DNRC
(Parecer
DNRC/COJUR/No
064/98)
reconheceu
a
possibilidade de cisão de associações
 Tributação prévia dos valores e atualização do custo de aquisição:
o Parte do acréscimo patrimonial já foi tributado na própria CETIP
o As receitas financeiras da CETIP eram tributadas na fonte (conforme
Lei 9.532, de 1997, art. 15, §2o)
o A fiscalização considerou apenas o custo histórico de aquisição (R$
10.855,52)
o Os títulos patrimoniais eram atualizados periodicamente por força
das regras do COSIF
o O tratamento é análogo ao da equivalência patrimonial
o A atualização do título deve ser considerada parte do custo de
aquisição
IV.
Sobre as Multas Isoladas
 Impossibilidade após o fim do ano-calendário:
o Após encerrado o ano-calendário, não há mais obrigação de recolher
estimativas O tributo apurado substitui as estimativas mensais A
obrigação de recolher estimativas é mera antecipação do tributo
definitivo
 Configuração de bis in idem:
o Foram aplicadas duas multas sobre a mesma infração:
 Multa de ofício (75%) sobre o tributo não recolhido
Fl. 2236
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 Multa isolada (50%) sobre as estimativas não pagas
o A CSRF já sumulou entendimento de que as multas não podem ser
cumuladas (Súmula CARF no 105)
V.
Sobre Juros sobre Multa de Ofício
 Não há previsão legal para incidência de juros sobre multa
 Apenas o tributo deve sofrer incidência de juros
 A multa tem natureza punitiva, não compensatória
 Os juros têm natureza indenizatória
 A incidência de juros sobre multa configura bis in idem e viola o princípio
do não-confisco
 Não existe lei ordinária que tenha criado a Taxa Selic: os juros (se
devidos) limitam-se a 1% ao mês.
5.É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Jandir José Dalle Lucca, Relator.
6.O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos requisitos legais de
admissibilidade.
PRELIMINAR: NULIDADE DA FISCALIZAÇÃO
7.O Recorrente argumenta que a fiscalização violou o princípio da verdade material,
que determina que a administração tributária deve buscar a realidade dos fatos tributários para
além das formalidades, investigando exaustivamente a situação concreta antes de proceder ao
lançamento fiscal. Conforme destacado no recurso, a fiscalização limitou-se a constatar
superficialmente uma divergência entre valores declarados em DCTF (R$ 52.462.559,03) e aqueles
utilizados como base para depósitos judiciais (R$ 49.760.967,35), sem aprofundar a análise para
compreender a origem e natureza desta diferença.
8.O recurso apresenta citações doutrinárias relevantes, como as de Alberto Xavier,
que define a instrução do processo tributário como voltada à "descoberta da verdade material", e
James Marins, que caracteriza este princípio como "a busca pela aproximação entre a realidade
factual e sua representação formal". Esta fundamentação teórica reforça a alegação de que a
autoridade fiscal deveria ter realizado uma investigação mais profunda antes de concluir pela
existência de infração tributária.
Fl. 2237
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9.Sustenta, outrossim, que a autoridade fiscal presumiu indevidamente que o banco
havia deduzido despesas de COFINS no valor de R$ 2.701.591,68, sem verificar a real situação
contábil da instituição. O contribuinte alega que, se a fiscalização tivesse realizado uma análise
adequada, teria constatado que este valor já havia sido objeto de estorno contábil e não
compunha efetivamente a dedução realizada na apuração do lucro real.
10.Sem razão, contudo, o Recorrente.
11.Com efeito, como bem destacou a decisão de piso, “A infração ao princípio da
verdade material, como alega a impugnante, em meu entender não existiu, visto a autoridade
lançadora ter efetuado um lançamento baseando-se em informações prestadas pela contribuinte,
qual seja, sua escrituração contábil e sua declaração de DCTF”.
12.Em verdade, trata-se de matéria relacionada à dilação probatória atinente ao
mérito da exação.
13.No caso, o Recorrente efetuou depósitos judiciais em setembro de 2010 e
janeiro de 2011, totalizando aproximadamente R$ 124 milhões, referentes às despesas de IRPJ e
CSLL relativas aos valores de COFINS questionados judicialmente (principal e juros) dos períodos
de 2005 a 2010. Ao analisar as planilhas apresentadas pelo próprio contribuinte e comparar com
os registros contábeis e as DCTFs, a fiscalização constatou que, para o ano de 2009, os depósitos
judiciais não abrangeram a totalidade das provisões constituídas:
 Valor apurado pela fiscalização para 2009: R$ 84.423.800,38
 Valor utilizado para os depósitos judiciais: R$ 81.722.208,70
 Diferença: R$ 2.701.591,68
14.Os elementos de prova coligidos pela fiscalização, especialmente considerando
que foram fornecidos pelo contribuinte, são hábeis para sustentar as acusações, cabendo ao
interessado fazer prova em sentido contrário. Não compete ao órgão julgador suprir a eventual
deficiência probatória por meio da realização de diligências, que, via de regra, cabem em situações
em que há dúvidas a partir dos elementos já disponíveis nos autos, que demandam
complementação ou esclarecimentos adicionais.
15.Nessa ordem de ideias, caberia ao Recorrente, e não à fiscalização, o ônus da
prova, oferecendo aquelas que julgar pertinentes. Vale dizer, o ônus probatório é daquele que
alega, forte no artigo 373, I do CPC, que soa:
Art. 373. O ônus da prova incumbe:
(...)
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do
autor.
(...)
16.No mais, a matéria se confunde com o mérito e com ele será adiante examinada.
Fl. 2238
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DIFERENÇA DE COFINS (ANO-CALENDÁRIO 2009)
17.Neste tópico, a controvérsia tem origem na constatação, pela fiscalização, de
uma divergência entre o valor de COFINS declarado em DCTF com exigibilidade suspensa (R$
52.462.559,03) e aquele utilizado como base para os depósitos judiciais de IRPJ e CSLL (R$
49.760.967,35), resultando em uma diferença de R$ 2.701.591,68 que foi objeto de adição fiscal.
18.De acordo com o TVF, o Recorrente havia impetrado, ainda em 1999, o Mandado
de Segurança no 1999.61.00.013884-5 questionando a base de cálculo da COFINS, pretendendo
calculá-la conforme a LC 70, de 1991, e não pela base ampliada do §1o do artigo 3o da Lei 9.718,
de 1998. Após obter a segurança em julho de 1999, passou a contabilizar os valores de COFINS
com exigibilidade suspensa, declarando-os regularmente em DCTF nos anos-calendário de 2008 e
2009.
19.A autuação baseou-se no tratamento fiscal dado a esses valores. De acordo com
a legislação tributária, especificamente o artigo 41, §1o da Lei 8.981, de 1995, e o artigo 13, inciso I
da Lei 9.249, de 1995, os tributos com exigibilidade suspensa e seus respectivos juros de
atualização devem ser tratados como provisões indedutíveis, exigindo sua adição na apuração do
lucro real e na base de cálculo da CSLL. O Recorrente, contudo, deduziu esses valores como
despesas operacionais.
20.Em 2010, ao tomar ciência de autos de infração lavrados em procedimento fiscal
anterior (processo no 16327.001188/2009-15), o Recorrente impetrou um novo Mandado de
Segurança (no 0013295-69.2010.403.6100) buscando assegurar o direito de deduzir integralmente
as despesas de COFINS na apuração tributária, independentemente da discussão judicial. Esta
ação teve a liminar indeferida e, posteriormente, a segurança foi denegada.
21.Durante o trâmite deste segundo writ, o sujeito passivo realizou depósitos
judiciais significativos, em setembro de 2010 e janeiro de 2011, visando garantir o crédito
tributário questionado. No entanto, a fiscalização identificou que esses depósitos não cobriram a
totalidade das provisões constituídas para o ano-calendário de 2009. Enquanto o valor apurado
pela fiscalização totalizava R$ 84.423.800,38, o valor utilizado para os depósitos judiciais foi de
apenas R$ 81.722.208,70, resultando em uma diferença não garantida de R$ 2.701.591,68.
22.Esta diferença não coberta por depósito judicial tornou-se o objeto principal da
autuação com exigibilidade imediata no presente processo. O lançamento foi realizado de forma
bifurcada: a parcela de R$ 2.701.591,68, sem garantia judicial, foi lançada com exigibilidade
imediata, enquanto a parcela de R$ 81.722.208,70, garantida por depósitos judiciais, foi
constituída com suspensão de exigibilidade, controlada no processo administrativo fiscal no
16327.720733/2013-44, com o objetivo de prevenir a decadência no caso de a decisão judicial ser
favorável à União Federal.
Fl. 2239
DF CARF MF
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23.Esclareça-se que a menção aos valores de R$ 84.423.800,38 versus R$
81.722.208,70 refere-se aos valores consolidados que incluem tanto o principal quanto os juros de
atualização. Assim:
 R$ 84.423.800,38 = R$ 52.462.559,03 (principal) + R$ 31.961.241,35 (juros)
 R$ 81.722.208,70 = R$ 49.760.967,35 (principal) + R$ 31.961.241,35 (juros)
24.Portanto, a autuação decorreu não apenas da dedução indevida das provisões,
mas também pelo fato de que parte desses valores não estava coberta por garantia judicial,
tornando-a imediatamente exigível conforme a legislação tributária aplicável.
25.A seu turno, o Recorrente reedita os mesmos argumentos que já apresentou por
ocasião da sua impugnação de fls. 1530/1597, via da qual esclarece que a divergência decorreu de
um procedimento de auditoria interna que identificou peculiaridades na apuração da COFINS
aplicáveis às instituições financeiras. Destaca que está sujeito a regras específicas para apuração
dessa contribuição, estabelecidas pela legislação tributária e consolidadas na Instrução Normativa
RFB no 1.285, de 2012, que permitem a ocorrência de base negativa de COFINS em determinados
períodos.
26.Argumenta que, mesmo em meses em que apurou base negativa de COFINS
(março, novembro e dezembro de 2009), manteve o recolhimento da contribuição sobre as
receitas de prestação de serviços, por entender que apenas estas estariam enquadradas no
conceito de faturamento tributável. A auditoria interna revelou que esses recolhimentos, por
serem definitivos, não deveriam compor a provisão relacionada ao Mandado de Segurança no
1999.61.00.013884-5, impetrado para questionar a cobrança da COFINS nos termos do artigo 3o,
§1o, da Lei no 9.718, de 1998.
27.Afirma que procedeu estorno da diferença identificada na conta "COFINS -
Obrigação Legal", e que o valor efetivamente deduzido na apuração do lucro real e da base de
cálculo da CSLL foi apenas o montante correto da provisão (R$ 49.760.967,35).
28.Sustenta que o erro cometido foi meramente formal – a não retificação das
DCTFs – sem qualquer repercussão material na apuração tributária, invocando o princípio da
verdade material, que deve prevalecer sobre formalidades declaratórias quando a realidade dos
fatos pode ser comprovada por outros meios.
29.Adicionalmente, o Recorrente traz um argumento pragmático: mesmo se a
fiscalização estivesse correta quanto ao valor da provisão, a autuação seria inócua, pois
efetivamente deduziu apenas o valor menor, de modo que a adição fiscal corresponderia a uma
despesa que nunca foi efetivamente deduzida do resultado tributável.
30.O acórdão guerreado, debruçando-se sobre o tema, lastreou-se nos seguintes
fundamentos:
Em relação a infração da diferença apontada pela autoridade autuante do valor
depositado em juízo e do valor declarado pela impugnante em DCTF, o cerne da discussão
Fl. 2240
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é o lançamento de R$2.701.591,68 referente ao ano de 2009, que a impugnante alega ter
sido erro, visto ter estornado o valor na contabilidade e não ter procedido a retificação da
DCTF por mero equívoco.
Analisando os documentos contidos no processo, vê-se que o Razão contábil
juntado pela impugnante é exatamente igual ao razão contábil juntado pela autoridade
autuante, em ambos os casos há o estorno na contabilidade do valor ora discutido.
A impugnante apresentou DCTF, que foi retificada após a entrega e foi
novamente retificada após a autuação. Os valores contidos na primeira declaração são os
que serviram de base para autuação, conforme abaixo demonstrado:

Esta tabela foi retirada do Termo de Verificação Fiscal da autoridade lançadora e
os valores nela contidos são exatamente iguais aos lançados na contabilidade da empresa
e nas duas primeiras DCTF ́s apresentadas pela impugnante.
Em sua peça impugnatória, a contribuinte incluiu a seguinte tabela:

O depósito do montante integral impede a constituição do crédito tributário,
visto estar com sua exigibilidade suspensa, entretanto a condição é que o depósito seja na
totalidade do tributo devido naquela competência, a autoridade lançadora constituiu o
crédito tributário ora discutido por que a contribuinte declarou um valor com exigibilidade
suspensa e depositou um valor inferior, assim a diferença é o fato ora discutido.
Após o lançamento, mais precisamente em 11/2013 a impugnante retificou todas
as DCTF ́s, informando os seguintes valores abaixo:
Fl. 2241
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A tabela imediatamente acima teve a exclusão da coluna número de identificação
da entrega da DCTF e outras duas colunas que não traziam dados necessários ao voto.
Nota-se acima que os valores antes declarados pela impugnante, lançados em sua
contabilidade e aqui defendidos não são os mesmos valores novamente declarados por
ela em sua DCTF retificadora.
O valor ora combatido teve seu estorno na contabilidade antes mesmo da
intimação da auditora fiscal, entretanto, a impugnante declara coisa diversa da aqui
defendida, não se pode entender os valores declarados como atualizados, visto que a
atualização monetária do valor é contabilizada em outra rubrica, se os valores de COFINS
lançados na conta contábil são os corretos, com exceção de alguns meses como diz a
impugnante, a retificadora apresentada deveria apresentar divergência em apenas alguns
períodos. Assim, entende-se que o valor total apresentado como correto pela
impugnante, não foi corretamente declarado, novamente e inclusive é superior ao valor
anteriormente declarado.
A declaração de DCTF é confissão de dívida e de acordo com os valores
confessados na retificadora ativa, fica demonstrado que a adição ao lucro real deveria ter
sido feita como foi com o valor aqui discutido.
Além da declaração diversa da impugnante, os documentos trazidos aos autos
referem-se aos valores devidamente contabilizados, sem acompanhamento de
documentação que comprove as alegações.
Na tabela reproduzida anteriormente e retirada da impugnação da contribuinte,
o valor da autuação foi estornado como AJUSTE DE CONTIGÊNCIA, na contabilidade
Contingência é uma condição ou situação cujo o resultado final, favorável ou desfavorável,
depende de eventos futuros incertos, ou seja, a impugnante para estornar determinado
valor ou mudou o critério de apuração do tributo ou passou a considerar como serviços
outros eventos antes não incluídos.
Os lançamentos contábeis são suportados por documentos, assim, todo e
qualquer evento registrado na contabilidade, ainda que seja estorno, tem seu registro
efetuado e embasado em documentos comprobatórios, documentos estes não
apresentados juntamente com a impugnação.
Desta forma, pelo exposto entendo que o lançamento efetuado encontra-se
correto não cabendo retificação.
31.Como se vê, a decisão a quo realizou detida análise dos diversos elementos
probatórios colacionados pelo Recorrente, incluindo a DIPJ/2010 e os razões contábeis das contas
que compuseram a despesa de COFINS no período.
Fl. 2242
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32.De fato, a legislação tributária é clara ao estabelecer que despesas provisionadas
relativas a tributos com exigibilidade suspensa não são dedutíveis para fins da apuração do lucro
real e da base de cálculo da CSLL, nos termos do artigo 13, inciso I, da Lei no 9.249, de 1995. Esse
dispositivo legal visa justamente evitar que valores cuja exigibilidade ainda não se concretizou
sejam utilizados indevidamente para reduzir artificialmente a base tributável, configurando
indevida vantagem fiscal.
33.No caso concreto, conforme detalhado na análise realizada pela fiscalização,
restou constatado que o contribuinte declarou em suas DCTFs valor referente à COFINS com
exigibilidade suspensa superior ao montante efetivamente utilizado para cálculo dos depósitos
judiciais relacionados ao Mandado de Segurança no 0013295-69.2010.403.6100.
34.Argumenta o Recorrente que tal divergência se deu por mero equívoco,
posteriormente apurado em procedimento de auditoria interna, e que o valor correto seria aquele
inferior, correspondente ao provisionado e utilizado nos depósitos judiciais.
35.Como suporte para as suas alegações, o Recorrente instruiu a sua impugnação
com os seguintes documentos:
 Fls. 1700/1792: DIPJ 2010.
 Fls. 1794/1801: Razão da conta contábil 8.1.9.30.00.01.00.00-6 - 729817
(Despesas de contribuição ao COFINS), de janeiro a agosto/2009).
 Fls. 1802/1806: Razão da conta contábil 8.1.9.30.00.02.00.00-0 – 7494920
(COFINS - Curso Normal), de agosto a dezembro/2009.
 Fls. 1807/1811: Razão da conta contábil: 8.1.9.30.00.03.00.00-5 - 7494939
(COFINS - Obrigação Legal), de agosto a dezembro/2009.
36.Como se vê, os documentos carreados são insuficientes para identificar e
demonstrar o suposto erro. Trata-se de razões de algumas contas contábeis, desacompanhados da
documentação que deu suporte aos referidos lançamentos e de demonstração específica e
detalhada, cuja leitura não permite compreender a existência de erro.
37.A alegação de "mero equívoco" pela falta de retificação da DCTF não se sustenta
frente à análise bem realizada pela DRJ. A Recorrente apresentou DCTF que foi retificada e
novamente retificada após a autuação. Os valores contidos na primeira declaração (e na primeira
retificadora) foram os que serviram de base para a autuação e eram exatamente iguais aos
lançados na contabilidade da empresa naquele momento. Como destacado, a retificadora
apresentada posteriormente não apontou divergência em apenas alguns períodos, como seria de
se esperar pela alegação de erro pontual em meses com base negativa, o que levou ao
entendimento de que o valor total apresentado como correto pela ora Recorrente, então
Impugnante, não foi corretamente declarado.
Fl. 2243
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38.Alerte-se que o razão contábil encartado pelo sujeito passivo (e reproduzido no
item 36 do RV), em que consta o estorno do valor em questão, é idêntico ao que integrou o auto
de infração (juntado pela autoridade autuante):
Fls. 1047 (anexo ao auto de infração):

Fls. 1698 (doc. 06 da impugnação):

39.Em conclusão, a simples alegação de erro não é suficiente para afastar a adição
realizada pela fiscalização, especialmente diante da ausência de comprovação concreta de
inexatidão dos valores declarados, mesmo que não tenha ocorrido efetivamente a retificação das
DCTFs inicialmente apresentadas. Como visto anteriormente, cabe ao contribuinte o ônus
probatório, conforme dispõe o artigo 373, inciso II, do Código de Processo Civil, aplicado
subsidiariamente ao processo administrativo tributário.
40.Conseguintemente, o apelo não comporta provimento no ponto em questão.
GANHO DE CAPITAL NA DESMUTUALIZAÇÃO DA CETIP (2008)
41.Conforme detalhado no TVF, o processo de desmutualização da CETIP consistiu
na transformação desta entidade de uma associação civil sem fins lucrativos para uma sociedade
Fl. 2244
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anônima com finalidade lucrativa. Esta operação foi realizada por meio de cisão parcial do
patrimônio da CETIP Associação e transferência da parcela cindida para a CETIP S.A., com efeitos a
partir de 1o de julho de 2008.
42.O Recorrente possuía um título patrimonial da CETIP Associação (Título/Cota
Patrimonial no 0462), adquirido em 29.09.1988 pela sua antecessora Balzar DTVM Ltda. O valor de
aquisição deste título foi de Cr$ 2.392.060,00, que, atualizado até julho de 2008, correspondia a
R$ 10.855,52 conforme os registros contábeis do banco.
43.Quando ocorreu a desmutualização, o Recorrente recebeu 406.650 ações da
CETIP S/A como devolução de capital, no valor total de R$ 447.827,35. De acordo com o
entendimento da fiscalização, baseado no artigo 17, §3o e §4o da Lei no 9.532, de 1997, a
diferença entre o valor recebido na devolução do patrimônio (R$ 447.827,35) e o valor investido
originalmente atualizado (R$ 10.855,52), que totalizou R$ 436.971,83, deveria ter sido adicionada
à base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
44.O contribuinte, contudo, não adicionou esta diferença em sua apuração
tributária, tratando a operação como mera conversão de títulos patrimoniais em ações, sem
reconhecimento de ganho tributável. Esta omissão, para a fiscalização, resultou em redução
indevida das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, além de provocar insuficiência de recolhimento
das estimativas mensais de julho/2008, o que gerou a aplicação da multa isolada prevista no artigo
44, II, "b" da Lei no 9.430, de 1996.
45.Também aqui o Recorrente renova e reforça os mesmos argumentos que já
apresentou na impugnação de fls. 1530/1597.
46.Primeiramente, questiona-se a caracterização da operação como "devolução
patrimonial" feita pela fiscalização. O banco sustenta que não houve devolução de patrimônio,
mas uma transformação societária legítima, mediante cisão parcial da associação e incorporação
da parcela cindida por sociedade anônima. A fiscalização aplicou o artigo 17 da Lei no 9.532, de
1997, considerando a diferença entre o custo de aquisição do título (R$ 10.855,52) e o valor das
ações recebidas (R$ 447.827,35) como ganho de capital tributável. O recurso argumenta que esse
entendimento é equivocado, pois a associação CETIP jamais foi proprietária das ações da CETIP
S.A., não podendo, portanto, "devolver" algo que nunca possuiu. Os títulos foram meramente
substituídos por ações, sem qualquer disponibilidade de renda.
47.O segundo argumento trata da inaplicabilidade do art. 17 da Lei no 9.532, de
1997. O Recorrente defende que o dispositivo exige cumulativamente: (i) devolução de patrimônio
em dinheiro, bens ou direitos; e (ii) que essa devolução seja feita pela instituição isenta. Segundo
o banco, nenhuma dessas condições se verificou. Aponta ainda que o art. 16, parágrafo único, do
mesmo diploma legal prevê expressamente a possibilidade de cisão de entidades isentas, o que
contradiz o entendimento da fiscalização e da DRJ de que a operação necessariamente
configuraria devolução patrimonial por impossibilidade jurídica de cisão. Para reforçar essa tese,
menciona o Parecer Jurídico DNRC/COJUR/No 064/98, que reconheceu a possibilidade de cisão de
Fl. 2245
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associações civis sem fins lucrativos, bem como o art. 2.033 do Código Civil, que alude
expressamente à cisão das pessoas jurídicas referidas no art. 44, incluindo associações.
48.O terceiro argumento refere-se à tributação prévia de parte do acréscimo
patrimonial. O recurso sustenta que, embora a CETIP fosse entidade isenta, nem todo seu
patrimônio era composto por lucros não tributados. Conforme o art. 15, §2o, da Lei no 9.532, de
1997, não são abrangidos pela isenção tributária os "rendimentos e ganhos de capital auferidos
em aplicações financeiras de renda fixa ou de renda variável". Analisando as demonstrações
financeiras da CETIP entre 2005 e 2008, o banco demonstra que uma parcela significativa dos
superávits era formada por receitas financeiras que sofriam tributação na fonte, não sendo,
portanto, passíveis de nova tributação.
49.A decisão recorrida, entretanto, entendeu pela impossibilidade de considerar a
operação como mera cisão. Isso porque, embora o Código Civil não proíba expressamente a cisão
de associações civis, seu artigo 61 estabelece que o patrimônio remanescente de associação
dissolvida deve ser destinado a entidade de fins não econômicos, e o artigo 12, §2o, alínea "g" da
Lei no 9.532, de 1997, determina que, para manter a imunidade, as instituições devem assegurar a
destinação de seu patrimônio a outra instituição que também atenda às condições para gozo da
imunidade.
50.O decisum também destacou a incompatibilidade dos regimes jurídicos
envolvidos, assentando não ser possível a transformação de uma associação sem fins lucrativos
em sociedade com fins lucrativos sem que ocorra, para fins tributários, a extinção da primeira
entidade. Permitir tal transformação direta possibilitaria a transferência e apropriação indevida de
crédito tributário pela entidade sucessora, o que representaria desvio da finalidade da própria lei
tributária de isenção.
51.Analisando os documentos societários da operação, como o Protocolo e
Justificação e a Ata da Assembleia Geral, a decisão de piso identificou que a própria finalidade
declarada da operação era a "desmutualização da CETIP ASSOCIAÇÃO", definida como "o processo
pelo qual as atividades econômicas compreendidas em seu objeto social deixarão de ser exercidas
por meio de uma estrutura jurídica associativa e passarão a ser desenvolvidas por outra entidade,
sob a forma de sociedade anônima".
52.Em conclusão, a decisão estabeleceu uma clara distinção entre os efeitos
societários e tributários da operação: independentemente da forma jurídica adotada no âmbito
societário, no âmbito tributário houve efetiva devolução do patrimônio aos associados na
proporção da cisão, configurando-se a disponibilidade econômica e jurídica de renda para o
associado, elemento essencial para a caracterização do fato gerador do Imposto de Renda. Dessa
forma, ao receber as ações da CETIP S.A. em substituição aos títulos patrimoniais, o contribuinte
obteve um acréscimo patrimonial tributável, correspondente à diferença entre o valor recebido
(R$447.827,35) e o valor originalmente entregue para formação do patrimônio da associação
(R$10.855,52), resultando no montante de R$436.971,83 sujeito à tributação.
Fl. 2246
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53.A matéria, contudo, não comporta mais discussão a partir da edição da Súmula
CARF no 118, in verbis:
Súmula CARF no 118
Aprovada pela 1a Turma da CSRF em 03/09/2018
Caracteriza ganho tributável por pessoa jurídica domiciliada no país a diferença positiva
entre o valor das ações ou quotas de capital recebidas em razão da transferência do
patrimônio de entidade sem fins lucrativos para entidade empresarial e o valor
despendido na aquisição de título patrimonial. (Vinculante, conforme Portaria ME no 129,
de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019).
54.Com efeito, o enunciado sumular consolidou o entendimento de que, em
situações com as caracterísiticas da que se apresenta in casu, a diferença entre o valor das ações
recebidas e o custo de aquisição dos títulos patrimoniais originais configura ganho tributável.
Nesse sentido, confira-se a ementa do Acórdão no 1402-002.404, que serviu de precedente da
indigitada Súmula no 118:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2008, 2009, 2010, 2011
(...)
DESMUTUALIZAÇÃO DA CETIP. DEVOLUÇÃO DE PATRIMÔNIO DE ASSOCIAÇÃO.
TRIBUTAÇÃO. CUSTO DE AQUISIÇÃO.
São inaplicáveis às sociedades civis os institutos da cisão e incorporação. Assim, as
operações de desmutualização da CETIP representaram, na verdade, a extinção da CETIP
Associação, restando induvidosa a aplicação do art. 61 do Código Civil de 2002. Neste
caso, confirmada a ocorrência da hipótese legal prevista no art. 17 da Lei no 9.532/97,
recai a tributação sobre a diferença entre o valor representativo das ações recebidas e o
custo de aquisição das quotas detidas na Associação. O custo de aquisição, na ausência de
provas quanto aos valores aportados para a constituição do patrimônio da associação, é
zero.
(...)
55.Por conseguinte, nada a prover no ponto em questão.
TRIBUTAÇÃO PRÉVIA DOS VALORES
56.Sustenta o Recorrente que, mesmo se considerada a operação como devolução
patrimonial, não poderia haver tributação integral da diferença entre o custo de aquisição do
título e o valor das ações recebidas.
57.Defende que o artigo 15, §2o, da Lei no 9.532, de 1997, estabelece uma exceção
ao regime de isenção das entidades sem fins lucrativos: "Não estão abrangidos pela isenção do
imposto de renda os rendimentos e ganhos de capital auferidos em aplicações financeiras de renda
fixa ou de renda variável”. Isso significa que, embora a CETIP fosse uma entidade isenta, nem todo
seu patrimônio era formado por resultados isentos de tributação.
58.Para tanto, apresentou as demonstrações financeiras da CETIP do período entre
2005 e junho de 2008, evidenciando que uma parcela significativa dos superávits acumulados pela
associação provinha de receitas financeiras, as quais eram tributadas na fonte. O recurso
Fl. 2247
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apresenta uma planilha detalhada que quantifica a receita financeira sujeita à tributação, o
superávit do período, e o percentual da receita financeira em relação ao superávit. Conforme os
dados apresentados, este percentual variou de 20,06% a 62,09% nos diferentes períodos
analisados, demonstrando que uma parcela substancial do patrimônio da CETIP já havia sido
submetida à tributação na fonte.
59.Prossegue afirmando que, se a própria Lei no 9.532, de 1997, estabelece que as
receitas financeiras das entidades isentas são tributáveis, não poderia haver nova tributação sobre
esses mesmos valores quando convertidos em ações na operação de desmutualização, o que
implicaria em bis in idem tributário, vedado pelo ordenamento jurídico. Argumenta, ademais, que
a eventual procedência do entendimento fiscal de que teria ocorrido devolução de patrimônio
contrária à legislação acarretaria apenas a suspensão da isenção da CETIP (conforme artigo 13 da
Lei no 9.532, de 1997, c/c artigo 32, §10, da Lei no 9.430, de 1996), o que tornaria seus resultados
tributáveis na própria entidade, e não nos associados.
60.Sem razão a Recorrente.
61.Efetivamente, conforme bem asseverou a decisão recorrida, “os valores
contabilizados na conta Patrimônio Líquido/Reserva de Capital não transacionaram em momento
algum pelo resultado, assim os detentores dos títulos não faziam uso dos valores atualizados nas
contas de Reserva de Capital”. E cita o seguinte excerto do TVF:
Conforme disposto no § 3o do artigo 12, para se manterem como associações civis sem
finalidade lucrativa, estas entidades não poderiam distribuir seus superávits. Desta forma,
os valores eram destinados à manutenção e ao desenvolvimento dos seus objetivos
sociais. Logo, com o passar do tempo e com o crescimento do mercado financeiro, o valor
patrimonial da CETIP se tornou substancialmente maior que o valor dos títulos
patrimoniais que foram adquiridos pelas sociedades a ela associada.
Por sua vez, os associados, com o fim de refletir nos seus balanços a valorização
patrimonial experimentada pela CETIP, utilizavam-se da Reserva de Atualização de Títulos
Patrimoniais - RATP, conforme explicamos a seguir.
(...)
A conta COSIF utilizada para registro de Títulos Patrimoniais da CETIP Associação está
classificada no Ativo Permanente - Investimentos com a denominação 2.1.4.10.20-8. Já a
conta COSIF para registro da Reserva de Atualização de Títulos Patrimoniais está
classificada no Patrimônio Líquido — Reserva de Capital com a denominação 6.1.3.70.00-
9.
Vale observar que à contabilização da atualização dos Títulos Patrimoniais da CETIP
Associação detidos pelos associados não afetava o resultado do exercício, uma vez que a
contrapartida da atualização do valor era registrada em conta de Reserva de Capital.
62.Além disso, a tributação das receitas financeiras auferidas pela entidade não se
confunde com a tributação do ganho de capital apurado na devolução patrimonial decorrente da
desmutualização.
ATUALIZAÇÃO DO CUSTO DE AQUISIÇÃO
Fl. 2248
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63.No tópico em apreço, o Recorrente argumenta que, por força da Portaria do
Ministério da Fazenda no 785, de 1977, e das regras do COSIF (Plano Contábil das Instituições do
Sistema Financeiro Nacional), os títulos patrimoniais da CETIP eram obrigatoriamente atualizados
por ocasião dos balanços, conforme o valor informado pela própria associação. Estas atualizações
eram contabilizadas como acréscimo ao valor do investimento (Ativo Permanente), em
contrapartida à subconta "Reserva de Atualização dos Títulos Patrimoniais" (Patrimônio Líquido).
64.Sustenta que a aplicação do método da equivalência patrimonial é obrigatória
quando exigida pela legislação regulatória específica do setor (conforme Parecer Normativo CST no
78, de 1978), mesmo em situações não expressamente previstas na legislação tributária geral.
Como o COSIF é de observância compulsória para instituições financeiras, suas disposições sobre
atualização dos títulos patrimoniais deveriam produzir efeitos fiscais.
65.Assim, conclui que, mesmo se admitida a ocorrência de ganho de capital na
operação de desmutualização, este deveria ser calculado com base no valor atualizado do título
patrimonial, e não em seu custo histórico de aquisição, o que reduziria substancialmente o
montante tributável.
66.A autoridade julgadora de 1a instância rejeitou os argumentos do contribuinte
estabelecendo a distinção entre os efeitos contábeis e tributários da operação, reconhecendo que,
embora houvesse equivalência entre os valores dos títulos patrimoniais e as ações recebidas no
âmbito contábil, tal equivalência não se estendia automaticamente ao domínio tributário.
67.Essa premissa fundamentou-se na compreensão de que o valor contábil dos
títulos era composto pelo preço original de aquisição acrescido da reserva de capital, que havia
gozado de isenção tributária durante todo o período de sua acumulação justamente por se referir
a investimento em entidade sem fins lucrativos. Aceitar a inclusão desses valores atualizados no
custo de aquisição significaria, em última análise, perpetuar uma isenção não prevista na
legislação para o momento da realização do ganho.
68.Apesar de existirem semelhanças procedimentais com o MEP, a decisão
esclareceu que os contextos são fundamentalmente distintos, pois o MEP é reconhecido
formalmente pela Lei das S.A. (Lei no 6.404, de 1976), enquanto as atualizações dos títulos
patrimoniais advinham meramente de resoluções do Banco Central. Baseou-se também na
diferença de tratamento tributário: no MEP, o acréscimo não é tributável porque decorre de
operações de sociedade controlada ou coligada já sujeita à tributação, diferentemente da
atualização dos títulos da associação isenta, que nunca sofreram incidência tributária.
Adicionalmente, no MEP genuíno, a investidora possui efetivos poderes para influenciar as
decisões da investida, relação inexistente entre as corretoras e a CETIP.
69.A decisão a quo também enfrentou a questão normativa, estabelecendo que as
regras contábeis (COSIF ou determinações do CMN) não podem se sobrepor às normas tributárias.
Nesse sentido, embora a Portaria MF no 785, de 1977 tenha tratado da constituição de reserva
com diferimento da tributação, este normativo não se confunde com a hipótese de devolução de
Fl. 2249
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patrimônio expressamente regulada pelo art. 17 da Lei no 9.532, de 1997. Ademais, por ser
anterior à referida lei, a Portaria não poderia prevalecer diante da nova disposição legal.
70.Por fim, sintetizou a lógica tributária aplicável, esclarecendo que os resultados
reconhecidos contabilmente durante a existência da participação na associação civil isenta não
afetam o lucro tributável no momento de seu registro, mas tampouco podem ser considerados
para reduzir o ganho de capital no momento de sua realização, concluindo que a tributação deve
incidir precisamente quando ocorre a efetiva disponibilização econômica dos resultados
anteriormente registrados apenas contabilmente.
71.A decisão recorrida merece ser prestigiada, devendo ser considerada como base
de cálculo a diferença entre o valor recebido em ações e o custo original de aquisição dos títulos
patrimoniais, sem incluir as atualizações contabilizadas como reserva de capital, mantendo-se
integralmente o lançamento tributário.
72.Nesse sentido, adoto como razões de decidir os bem-lançados fundamentos
constantes do voto vencedor de lavra do Conselheiro André Mendes de Moura no Acórdão no
9101002.462, a saber:
Defende a Contribuinte que cabe a atualização no valor dos títulos patrimoniais
decorrentes de valorização do patrimônio social das bolsas de valores constituídas sob a
forma de associações civis sem fins lucrativos nos moldes do MEP, conforme metodologia
imposta pelos princípios contábeis e pelo BACEN e a CVM, e o tratamento disciplinado na
área fiscal pela Portaria MF no 758/77.
Ocorre que o MEP é instituto previsto na mencionada Lei no 6.404, de 1976, que
não trata de associações, mas sim de sociedade por ações que visam o lucro. É método de
atualização de investimentos da controladora em controladas e coligadas. Ou seja, a
investidora reflete, no seu patrimônio líquido, as variações positivas ou negativas do
patrimônio líquido de suas investidas. Eventual variação positiva no investimento da
investidora não é submetida à tributação, porque se trata de reflexo dos lucros das
investidas destinados ao aumento do seu capital social, que já foram tributados nas
próprias investidas (coligadas ou controladas).
Por outro lado, as associações civis, enquanto se mantiverem nessa condição, e a
quem pretende a recorrente equiparar às controladas ou coligadas, são isentas de
tributação. Ou seja, não se tributa nem a investida (associação sem fins lucrativos), nem o
investidor (detentor do título patrimonial).
Por isso, o contexto em que insere a Portaria MF no 785, de 1977 é o de conferir
transparência à evolução patrimonial das bolsas, que eram associações sem fins
lucrativos.
Resta evidente, portanto, a distorção ao se pretender equiparar a variação de
investimento prevista por meio do MEP à atualização de títulos patrimoniais decorrentes
de variações no patrimônio das bolsas de valores prevista na mencionada portaria
ministerial.
Ademais, analisando-se como a lei societária conceitua as sociedades controladas
e coligadas (art. 243 da Lei no 6.404, de 1976), torna-se ainda mais improvável
compreender que os detentores dos títulos patrimoniais de uma associação sem fins
lucrativos possam ser assemelhados a investidores com poder de decisão sobre a
administração da investida, vez que não são detentores de um investimento relevante e
tampouco exercem influência significativa.
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Os arts. 116 e 243 da Lei no 6.404, de 1976, deixam claro o vetor que direciona a
relação entre as empresas do grupo: o poder de deliberar sobre o destino da empresa.
Art. 116. Entende-se por acionista controlador a pessoa, natural ou
jurídica, ou o grupo de pessoas vinculadas por acordo de voto, ou sob
controle comum, que:
a) é titular de direitos de sócio que lhe assegurem, de modo permanente,
a maioria dos votos nas deliberações da assembléia-geral e o poder de
eleger a maioria dos administradores da companhia; e
b) usa efetivamente seu poder para dirigir as atividades sociais e orientar
o funcionamento dos órgãos da companhia.
Parágrafo único. O acionista controlador deve usar o poder com o fim de
fazer a companhia realizar o seu objeto e cumprir sua função social, e tem
deveres e responsabilidades para com os demais acionistas da empresa, os
que nela trabalham e para com a comunidade em que atua, cujos direitos
e interesses deve lealmente respeitar e atender.
........................................................................................................................
Art. 243. O relatório anual da administração deve relacionar os
investimentos da companhia em sociedades coligadas e controladas e
mencionar as modificações ocorridas durante o exercício.(...)
§ 2o Considera-se controlada a sociedade na qual a controladora,
diretamente ou através de outras controladas, é titular de direitos de sócio
que lhe assegurem, de modo permanente, preponderância nas
deliberações sociais e o poder de eleger a maioria dos administradores.
Vale transcrever a parte da Exposição de Motivos que versa sobre o § 2o do art.
243:
ʺ(...) O conceito de sociedade controladora corresponde ao de acionista
controlador, do parágrafo único do art. 116, com as adaptações
necessárias
para
compreender
quaisquer
formas
de
sociedades
controladas (e não apenas a de companhia) e a possibilidade de controle
indireto, através de cadeia ou pirâmide de sociedades. Além disso, não se
requer, no caso de sociedades, o efetivo exercício do poder de dirigir as
atividades das sociedades controladas, que se presume nas relações
intersocietárias.ʺ
Como não poderia deixar de ser, o Código Civil de 2002 ratifica o entendimento:
Art. 1.098. É controlada:
I - a sociedade de cujo capital outra sociedade possua a maioria dos votos
nas deliberações dos quotistas ou da assembléia geral e o poder de eleger
a maioria dos administradores;
II - a sociedade cujo controle, referido no inciso antecedente, esteja em
poder de outra, mediante ações ou quotas possuídas por sociedades ou
sociedades por esta já controladas.
MARTINS 2 , no Manual de Contabilidade Societária, ao tratar da consolidação das
demonstrações contábeis, discorre sobre os aspectos relevantes para se caracterizar o
controle.
Dessa forma, os aspectos relevantes para se caracterizar o controle são:
- Poder sobre a investida: provém de direitos que conferem ao investidor a
capacidade para dirigir as atividades relevantes da investida (aquelas que
afetam significativamente seu desempenho). Um investidor pode ter poder
sobre uma investida mesmo que outra entidade tenha direitos que lhe
garanta a capacidade de participar da gestão de atividades relevantes,
como é o caso da influência significativa. Contudo, um investidor que
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tenha somente direitos de proteção sobre uma investida não tem poder
sobre a investida e, portanto, não controla sua investida.
- Exposição (ou direitos) a retornos variáveis em razão de seu
envolvimento com a investida: o que ocorre na medida em que os
retornos do investidor provenientes do seu envolvimento com a investida
variam em função do desempenho da investida e da participação da
investidora no capital da investida.
- Capacidade para utilizar seu poder sobre a investida para afetar seus
rendimentos sobre o investimento: o que implica que o investidor tem
poder sobre a investida e usa esse poder para influenciar o retorno sobre o
seu investimento por meio do seu envolvimento com a investida.
Como se pode observar, a determinação do controle baseia-se no poder
(sobre as atividades relevantes da investida), nos retornos (para o
investidor) e na relação entre eles (o uso desse poder para obter retornos
sobre o investimento). (grifos originais)
Como se pode observar, a equiparação entre os proprietários de títulos
patrimoniais de associação sem fins lucrativos a controladoras de uma sociedade
empresária por ações, com fins lucrativos (controlada ou coligada) não encontra nenhuma
sustentação jurídica. A propriedade de títulos patrimoniais não confere nenhum poder
sobre os destinos da associação, os associados não tem direitos e obrigações recíprocos,
o fim colimado não é o proveito comum dos sócios, mas sim o ideal da associação. Por
outro lado, o MEP reflete a valorização de ações que a empresa possui, de participações
societárias de empresas controladas ou coligadas, sobre as quais exerce poder de decisão.
Propriedade de títulos patrimoniais X propriedade de ações de empresas
controladas e coligadas são situações que não se comunicam, sob qualquer enfoque que
se analise a questão, tanto no direito empresarial (Código Civil), quanto no direito contábil
(Lei no 6.404, de 1976) ou no direito tributário.
E, não havendo de se falar em MEP, não se aplica o disposto no art. 418, § 1o do
RIR/99. Como se considerar como valor contábil do bem aquele que estiver registrado na
escrituração do contribuinte, se a atualização do valor deu-se em desacordo com as
normas de vigência? O caso tratado nos autos é de devolução de patrimônio de
entidade isenta, tratada pelo art. 17 da Lei no 9.532, de 1997.
A PGFN, em contrarrazões, enfrenta com lucidez a questão (e-fls. 771/773),
inclusive esclarecendo o contexto da edição da Portaria MF no 785, de 1977:
Nesse teor, cabe refutar o entendimento no sentido de que seria aplicável
o método da equivalência patrimonial (MEP) para a avaliação do título
patrimonial das bolsas de valores. Ora, o MEP foi introduzido no
ordenamento jurídico brasileiro pela Lei no 6.404, de 1976, e deve ser
aplicado de acordo com os preceitos firmados por este diploma legal.
Assim, o primeiro aspecto que deve ser ressaltado é que a Lei n° 6.404, de
1976, tem como destinatárias as sociedades por ações, que possuem
natureza jurídica totalmente diversa das associações. Com efeito, basta
lembrar que a BOVESPA e a BMF foram instituídas como associações sem
fins lucrativos, enquanto as sociedades por ações servem para o
desenvolvimento de atividades empresariais – cujo objetivo é proporcionar
lucro aos seus sócios. Desse modo, fica evidente a incompatibilidade da
Lei no 6.404, de 1976, com o regime jurídico das associações.
Não obstante, nada impede que uma lei possa autorizar que as
associações civis utilizem as regras previstas para as sociedades
empresárias. Apesar das inúmeras disparidades entre as sociedades
empresárias e as associações civis sem fins lucrativos, se a lei previsse que
estas poderiam ser regidas pelas normas da Lei n° 6.404, de 1976, caberia
apenas obedecer ao comando legal. Entretanto, não existe tal suporte –
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pois os dispositivos do Código Civil que regulamentam as associações não
trouxeram norma com este conteúdo, tampouco a Lei n° 6.404, de 1976.
Por sua vez, cumpre destacar que a Portaria no 785/1977, do Ministro de
Estado da Fazenda, regulamentou a tributação dos acréscimos
patrimoniais auferidos pela BOVESPA e pela BMF.
Ocorre que a mencionada Portaria em momento algum determinou a
utilização da Lei das Sociedades por Ações para contabilização dos
acréscimos de valor dos títulos patrimoniais das Bolsas. Confira-se:
Portaria no 785, de 20 de dezembro de 1977
O Ministro de Estado da Fazenda, no uso de suas atribuições e, com,
fundamento no que dispõe o art. 223, ‘m’, do Regulamento do Imposto de
Renda aprovado pelo Decreto no 76.186/75:
Resolve:
I. Os acréscimos do valor nominal dos títulos patrimoniais das Bolsas de
Valores, em decorrência de alteração do seu patrimônio social, não
constitui receita nem ganho de capital das sociedades corretoras
associadas e, por isso, pode ser excluído do lucro real destas desde que não
seja distribuído e constitua reserva para oportuna e compulsória
incorporação ao capital.
II. Aos aumentos de capital assim procedidos aplica-se o disposto no
Decreto-Lei no 1.109/70, art. 3o, § 3o (RIR, art. 237). (destaques não
constam no original)
Inicialmente, chama a atenção que a citada Portaria foi editada para
regulamentar a alínea “m” do art. 223 do Regulamento do Imposto de
Renda aprovado pelo Decreto no 76.186/75. Significa dizer que a Portaria
n° 785, de 1977, retirou fundamento de validade de uma norma anterior
ao próprio surgimento do MEP – que passou a vigorar apenas a partir da
Lei n° 6.404, de 1976. Dessa forma, fica patente que a interpretação
ministerial explicitada na mencionada Portaria não se referia ao MEP.
Para confirmar essa constatação, vejamos o que dispunha a alínea “m” do
art. 223 do Regulamento do Imposto de Renda aprovado pelo Decreto no
76.186/75:
Art. 223. – Serão excluídos do lucro real para os efeitos de tributação:
(...)
m) o valor das ações, quotas ou quinhões de capital, recebidos em
decorrência dos aumentos de capital efetuados nos termos e condições
dos artigos 197, §§ 6o e 9o, 223, alínea l, 223, § 31, 236, 243, alínea d, 250,
254, § 3o, 283, 297, 577, 578 e 583 (Decreto-lei no 1.096/70, art. 1o, §§ 6o
e 7o, Lei no 4.862/65, art. 49, Decreto-lei no 1.260/73, art. 4o, Decreto-lei
no 1.109/70, art. 3o e § 1o, Lei no 4.357/64, art. 3o, § 6o, Decreto-lei no
756/69, art. 25, Decreto-lei no 1.338/74, art. 15, § 4o, Decreto-lei no
1.191/71, art. 9o, § único, Decreto-lei no 221/67, art. 80, § 4o, Lei no
5.508/68, art. 36, Decreto-lei no 756/69, art. 24, § 4o, Decreto-lei no
1.346/74, arts. 6o, § 3o, e 11, e Decreto­lei no 1.370/74, art. 2o, § 3o);
(destaques não constam no original)
Dessa forma, percebe-se que a norma acima tratava dos quinhões ou
frações ideais recebidas pelos associados em decorrência de meros
aumentos de capital da bolsa de valores. Assim, não há que se confundir a
situação tratada nos referidos atos normativos com o MEP.
Não merecem prosperar, igualmente, alegações no sentido de que o Ofício
Circular CVM no 325/1979, e a Circular do Banco Central do Brasil no
1.273/1987 teriam obrigado as sociedades corretoras de valores a
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avaliarem seus títulos patrimoniais das bolsas de valores (associações)
pelo MEP. Com efeito, infere-se da leitura do art. 248 da Lei no 6.404, de
1976, que o MEP só se aplica aos investimentos em sociedades
controladas ou coligadas. Diante disso, não se pode admitir que o Poder
Regulamentar conferido à CVM, pela Lei no 6.404 de 1976, possa servir
para autorizar a extensão do MEP para as Bolsas de Valores constituídas
sob a forma de associação civil. Isso porque o art. 4o da referida lei
evidencia que as normas expedidas pela CVM sujeitam apenas as
companhias abertas.
Por outro lado, se o Ofício Circular CVM no 325/1979, e a Circular do
Banco Central do Brasil no 1.273/1987 conferiram tal prerrogativa às
corretoras, o fizeram desrespeitando o art. 248 da Lei n° 6.404, de 1976.
Isso porque o citado dispositivo legal restringe a aplicação do MEP para
avaliação de investimentos em sociedades coligadas ou controladas. Ora,
Srs.
Conselheiros, é possível conceber que as corretoras eram coligadas ou
controladoras das Bolsas de Valores? Se prevalecer o entendimento de que
as corretoras poderiam avaliar seus títulos patrimoniais nas Bolsas de
Valores pelo MEP, restaria desconfigurada ou simplesmente ignorada a
natureza jurídica das próprias Bolsas de Valores. Significa dizer que o
MEP serviria para associados avaliarem sua participação no patrimônio da
associação – o que é totalmente incompatível com a finalidade e a
estrutura de uma associação sem fins lucrativos.
Observa-se que é inevitável constatar a natureza jurídica das sociedades por
ações e os institutos decorrentes, dentro os quais o MEP. Não há que se falar em
modificação societária (transformação, cisão, fusão ou incorporação) entre entidades cuja
finalidade social é completamente diferente, de um lado, associação civil sem fim
lucrativo, e de outro, sociedade empresária que visa o lucro. Qualquer caminho diferente
da extinção da associação civil e da devolução do patrimônio da entidade mostra-se
completamente dissociado da legislação empresarial e tributária. Da mesma maneira,
tampouco se aplica a atualização do valor dos títulos patrimoniais nos moldes do MEP,
instituto próprio das sociedades anônimas. Correto, nesse sentido, o entendimento da
autoridade fiscal, ao adotar o custo de aquisição do título como referência para
apuração da base de cálculo tributável.
Enfim, mostra-se imprescindível comentar a respeito da Solução de Consulta
Cosit no 10, de 26/10/2007, formulada pela Comissão Nacional de Bolsa de Valores, e
respondida pela Receita Federal antes de se consumar a desmutualização, no qual
esclareceu que a cisão é instituto aplicável apenas às pessoas jurídicas de direito privado
constituídas sob a forma de sociedade, e que as bolsas de valores, na condição de
associações, sujeitam-se ao regime jurídico estatuído pelos arts. 53 a 61 do Código Civil.
Ainda, predicou que as corretoras nunca estiveram autorizadas a avaliar as cotas ou
frações ideais dos seus títulos patrimoniais pelo MEP, mas, sim a postergar a tributação
sobre o valor dos acréscimos efetuados ao valor nominal das cotas ou frações ideais
recebidos, que se consumaria, dentre outras situações, a partir da extinção das
associações sem fins lucrativos. Verifica-se, portanto, que as conclusões apresentadas
foram solenemente ignoradas pela Contribuinte.
_________________________________________________________________________
2 MARTINS, Eliseu... [et. al]. Manual de Contabilidade Societária, 2a ed. São Paulo : Atlas,
2013, p. 7356.
73.Vale dizer, existe uma incompatibilidade estrutural entre associações civis sem
fins lucrativos e sociedades empresárias. As primeiras têm como finalidade um objetivo ideal, sem
distribuição de resultados entre associados, enquanto as últimas visam o lucro e sua distribuição.
Essa distinção essencial impede que institutos próprios das sociedades anônimas sejam aplicados
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às associações. O MEP, criado pela Lei das S/A, foi concebido especificamente para relações entre
controladoras e controladas, pressupondo poder decisório e influência significativa sobre a
administração da investida - elementos inexistentes na relação entre detentores de títulos
patrimoniais e as antigas bolsas.
74.Importante destacar que a Portaria MF 785, de 1977, frequentemente citada
como base para justificar a atualização, foi editada em contexto anterior ao surgimento do MEP e
tinha finalidade distinta. A própria Receita Federal, através da Solução de Consulta COSIT no 10, de
2007, esclareceu essa impossibilidade técnica e jurídica:
ASSUNTO: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ
EMENTA: OPERAÇÃO DE DESMUTUALIZAÇÃO DAS BOLSAS DE VALORES.
O instituto da cisão, disciplinado nos arts. 229 e segs. da Lei no 6.404, de 1976, e no art.
1.122 da Lei no 10.406, de 2002, só é aplicável às pessoas jurídicas de direito privado
constituídas sob a forma de sociedade. Às bolsas de valores constituídas sob a forma de
associações se aplica o regime jurídico estatuído nos arts. 53 a 61 da Lei no 10.406, de
2002 (Código Civil de 2002). O art. 61 da Lei no 10.406, de 2002, veda a destinação de
qualquer parcela do patrimônio das bolsas de valores, constituídas sob a forma de
associações, a entes com finalidade lucrativa. As sociedades corretoras devem avaliar as
cotas ou frações ideais das bolsas de valores pelo custo de aquisição. O fato de a operação
de "desmutualização" de associações não encontrar amparo no ordenamento jurídico não
obsta a incidência do imposto de renda sobre a diferença entre o valor nominal das ações
(da sociedade) recebidas pelos associados (sociedades corretoras) e o custo de aquisição
das cotas ou frações ideais representativo do patrimônio segregado das bolsas de valores.
DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei no 10.406, de 2002, art. 61; Lei no 9.532, de 1997, arts. 16 e 17.
ADALTO LACERDA DA SILVA - Coordenadora-Geral
75.Dessarte, na transformação de associações sem fins lucrativos em sociedades
anônimas, deve-se considerar o evento como devolução patrimonial aos associados, utilizando
como base o custo original de aquisição dos títulos, aplicando-se o disposto no art. 17 da Lei no
9.532, de 19971, para a tributação da diferença entre esse valor e o montante recebido na forma
de ações.
DA CONCOMITÂNCIA DE MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA / DESCABIMENTO DAS MULTAS
ISOLADAS POR SUPOSTA FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS APÓS FINDO O
ANO-CALENDÁRIO / INAPLICABILIDADE DOS JUROS DE MORA SOBRE AS MULTAS / TAXA SELIC

1 L. 9.532/1997: “Art. 17. Sujeita-se à incidência do imposto de renda à alíquota de quinze por cento a diferença entre o
valor em dinheiro ou o valor dos bens e direitos recebidos de instituição isenta, por pessoa física, a título de devolução
de patrimônio, e o valor em dinheiro ou o valor dos bens e direitos que houver entregue para a formação do referido
patrimônio. § 1o Aos valores entregues até o final do ano de 1995 aplicam-se as normas do inciso I do art. 17 da Lei no
9.249, de 1995. § 2o O imposto de que trata este artigo será: a) considerado tributação exclusiva; b) pago pelo
beneficiário até o último dia útil do mês subseqüente ao recebimento dos valores. § 3o Quando a destinatária dos
valores em dinheiro ou dos bens e direitos devolvidos for pessoa jurídica, a diferença a que se refere o caput será
computada na determinação do lucro real ou adicionada ao lucro presumido ou arbitrado, conforme seja a forma de
tributação a que estiver sujeita. § 4o Na hipótese do parágrafo anterior, para a determinação da base de cálculo da
contribuição social sobre o lucro líquido a pessoa jurídica deverá computar: a) a diferença a que se refere o caput, se
sujeita ao pagamento do imposto de renda com base no lucro real; b) o valor em dinheiro ou o valor dos bens e direitos
recebidos, se tributada com base no lucro presumido ou arbitrado.”
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76.O Recorrente aduz ser ser ilegal da exigência simultânea de duas penalidades: a
multa de ofício de 75% (prevista no artigo 44, inciso I, §1o, da Lei no 9.430, de 1996) e a multa
isolada de 50% sobre as estimativas mensais não recolhidas (prevista no artigo 44, inciso II, alínea
"b", da mesma lei).
77.Argumenta que a multa de ofício foi imposta com base no suposto não
recolhimento do IRPJ e da CSLL apurados ao final do ano-calendário de 2008. Já a multa isolada foi
calculada sobre o valor das estimativas mensais supostamente não recolhidas em julho do mesmo
ano. Embora as autoridades fiscais tratem como infrações distintas, entende que, na realidade,
ambas penalidades incidem sobre a mesma materialidade: o lucro composto pelo suposto ganho
de capital auferido na operação de desmutualização da CETIP.
78.Defende que, pelo princípio da absorção ou consunção (aplicável à interpretação
das regras penais), não se pode penalizar a infração-meio (falta de recolhimento de estimativa)
simultaneamente à infração-fim (falta de recolhimento do tributo definitivo). A primeira seria
absorvida pela segunda, justificando a aplicação exclusiva da multa de ofício. Nesse sentido,
invoca a Súmula CARF no 105.
79.Entretanto, o exame dos autos de infração de fls.1372/1400 indica que não
houve imputação de multa isolada e multa de ofício de forma concomitante.
80.Além do mais, esclarece o Recorrente que as estimativas representam meras
antecipações do tributo definitivo, que só se concretiza com a apuração anual, entendimento que
encontra respaldo na própria sistemática da legislação tributária, que permite a suspensão do
recolhimento de estimativas quando o valor acumulado pago excede o calculado com base no
lucro real do período em curso (conforme art. 35 da Lei no 8.981, de 1995).
81.Afirma que, com o encerramento do ano-calendário, a obrigação de recolher
estimativas deixa de existir juridicamente, sendo substituída pela obrigação de recolher o tributo
definitivo apurado no ajuste anual. Há, portanto, uma verdadeira extinção da materialidade que
fundamentaria a multa isolada. Neste sentido, argumenta que a autuação fiscal, realizada quando
já não mais existia a obrigação de recolher estimativas, carece do próprio objeto sobre o qual
incidiria a penalidade.
82.Além disso, o recurso também aborda a impossibilidade jurídica de aplicação de
juros de mora sobre o valor da multa de ofício, tese que se desenvolve a partir da análise da
natureza jurídica e finalidade de cada um destes institutos.
83.Neste ponto, argumenta-se que o artigo 61 da Lei no 9.430, de 1996, ao
estabelecer os acréscimos moratórios, refere-se especificamente aos "débitos decorrentes de
tributos e contribuições", não mencionando penalidades pecuniárias. Esta omissão seria
intencional pelo legislador, que restringiu a incidência dos juros apenas ao principal da dívida
tributária.
Fl. 2256
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84.Mais que isso, segundo o recurso, a multa possui natureza punitiva, destinando-
se a penalizar o descumprimento de obrigações tributárias e a conferir eficácia à norma primária.
Já os juros de mora têm caráter essencialmente indenizatório, visando compensar o credor pela
privação do capital ao longo do tempo.
85.Defende que a Taxa Selic, utilizada como índice de juros de mora no âmbito
tributário federal, foi criada para remunerar operações no Sistema Especial de Liquidação e de
Custódia, tendo natureza de juros remuneratórios. Assim, sua função seria premiar o capital
investido, o que só faria sentido em relação ao tributo não recolhido tempestivamente, e não
sobre a penalidade.
86.O recurso enfatiza ainda que a aplicação de juros sobre multa violaria o princípio
do não-confisco e o direito de propriedade, por fazer incidir juros exorbitantes sobre valores que
já têm natureza punitiva, gerando efeito multiplicador injustificado da penalidade original.
87.Por fim, reclama que, na hipótese de se admitir a incidência de juros sobre a
multa, estes deveriam ser limitados a 1% ao mês, conforme o artigo 161, §1o, do CTN, uma vez
que não existiria lei ordinária específica que tenha criado a Taxa Selic como índice de juros
moratórios.
88.Pois bem, a dúvida outrora existente nas situações em que o contribuinte, ao
final do período, nada apurasse como devido ou apurasse prejuízo fiscal ou saldo negativo de IRPJ
ou de CSLL, foi definitivamente espargida a partir da aprovação da Súmula CARF no 178, verbis:
Súmula CARF no 178
A inexistência de tributo apurado ao final do ano-calendário não impede a aplicação de
multa isolada por falta de recolhimento de estimativa na forma autorizada desde a redação
original do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996.
89.Dessa forma, se a multa isolada por falta de recolhimento de estimativa é devida
mesmo diante da inexistência de tributo apurado ao final do ano-calendário correspondente,
dúvidas não há de que também será devida se vier a ser apurado IRPJ ou CSLL a pagar. Como
consequência, em sendo constatada a obrigação do recolhimento de estimativas que não foram
adimplidas, haja ou não tributo a recolher depois da apuração anual, estará configurada infração
sujeita à penalidade.
90.Confira-se, a esse respeito, o voto proferido pela Conselheira Adriana Gomes
Rêgo no Acórdão no 9101-003.353, adotado como um dos precedentes para a edição da referida
súmula e cujos fundamentos adoto como razão de decidir:
A recorrente sustenta a impossibilidade de a multa isolada ser exigida após o
encerramento do ano em que era devida a estimativa. Assim, a discussão cingese à
possibilidade ou não de exigir-se a multa isolada pela falta de recolhimento de estimativas
após o encerramento do ano-calendário.
Pela lógica do argumento levantado pela recorrente, o dever de antecipar
deixaria de existir quando o tributo passa a ser exigível ao final do ano-calendário,
condição em que seria devido o próprio tributo, acrescido da multa de ofício pelo não
recolhimento do ajuste anual. Pela mesma lógica, a falta de recolhimento de estimativas
não seria punível porque, se ao final do período nada foi apurado como devido, ou ainda,
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caso tenha sido experimentado prejuízo fiscal ou saldo negativo de IRPJ ou de CSLL, não
haveria mais que se falar em dever de antecipar algo que não existe e, assim, não haveria
conduta a ser punida.
Com a devida vênia, discorda-se desse entendimento.
Em verdade, a lei determina que as pessoas jurídicas sujeitas à apuração do lucro
real apurem seus resultados trimestralmente. Como alternativa, facultou o legislador, a
possibilidade de a pessoa jurídica, obrigada ao lucro real, apurar seus resultados
anualmente, desde que antecipe pagamentos mensais a título de estimativa, que devem
ser calculados com base na receita bruta mensal, ou com base em balanço/balancete de
suspensão e/ou redução. Observese:
Lei no 9.430/1996 (redação original)
Art. 2o A pessoa jurídica sujeita a tributação com base no lucro real poderá
optar pelo pagamento do imposto, em cada mês, determinado sobre base
de cálculo estimada, mediante a aplicação, sobre a receita bruta auferida
mensalmente, dos percentuais de que trata o art. 15 da Lei no 9.249, de 26
de dezembro de 1995, observado o disposto nos §§ 1o e 2o do art. 29 e nos
arts. 30 a 32, 34 e 35 da Lei no 8.981, de 20 de janeiro de 1995, com as
alterações da Lei no 9.065, de 20 de junho de 1995.
§ 1o O imposto a ser pago mensalmente na forma deste artigo será
determinado mediante a aplicação, sobre a base de cálculo, da alíquota de
quinze por cento.
§ 2o A parcela da base de cálculo, apurada mensalmente, que exceder a R$
20.000,00 (vinte mil reais) ficará sujeita à incidência de adicional de
imposto de renda à alíquota de dez por cento.
§ 3o A pessoa jurídica que optar pelo pagamento do imposto na forma
deste artigo deverá apurar o lucro real em 31 de dezembro de cada ano,
exceto nas hipóteses de que tratam os §§ 1o e 2o do artigo anterior.
§ 4o Para efeito de determinação do saldo de imposto a pagar ou a ser
compensado, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor:
I- dos incentivos fiscais de dedução do imposto, observados os limites e
prazos fixados na legislação vigente, bem como o disposto no § 4o do art.
3o da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995;
II- dos incentivos fiscais de redução e isenção do imposto, calculados com
base no lucro da exploração;
III- do imposto de renda pago ou retido na fonte, incidente sobre receitas
computadas na determinação do lucro real;
IV- do imposto de renda pago na forma deste artigo.
Vê-se, então, que a pessoa jurídica, obrigada a apurar seus resultados de acordo
com as regras do lucro real trimestral, tem a opção de fazê-lo com a periodicidade anual,
desde que, efetue pagamentos mensais a título de estimativa. Essa é a regra do sistema.
No presente caso, a pessoa jurídica fez a opção por apurar o lucro real
anualmente, sujeitandose, assim, e de forma obrigatória, aos recolhimentos mensais a
título de estimativas.
Nos autos de infração de CSLL e IRPJ (e-fls. 71 e 72; 85 e 86, do 2o Volume V1
digitalizado), foram exigidas, com fulcro no art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, multas
isoladas relativas aos anos-calendário de 2006 e 2007. Parte da exigência teve
fundamento no referido dispositivo legal, mais precisamente em seu inciso II, alínea "b", já
com as modificações introduzidas pela Lei no 11.488, de 2007.
A vinculação entre os recolhimentos antecipados e a apuração do ajuste anual é
inconteste, até porque a antecipação só é devida porque o sujeito passivo opta por
postergar para o final do ano-calendário a apuração dos tributos incidentes sobre o lucro.
Fl. 2258
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Contudo, a sistemática de apuração anual demanda uma punição diferenciada
em face de infrações das quais resultam falta de recolhimento de tributo pois, na
apuração anual, o fluxo de arrecadação da União está prejudicado desde o momento em
que a estimativa é devida, e se a exigência do tributo com encargos ficar limitada ao
devido por ocasião do ajuste anual, além de não se conseguir reparar todo o prejuízo
experimentado à União, há um desestímulo à opção pela apuração trimestral do lucro
tributável, hipótese na qual o sujeito passivo responderia pela infração com encargos
desde o trimestre de sua ocorrência.
Assim, a exigência de multa isolada pela falta ou insuficiência de recolhimentos
estimados visa punir a conduta do contribuinte que abandona a regra geral de tributação,
que é o lucro real trimestral, sem cumprir o requisito para o ingresso na sistemática das
estimativas mensais antecipatórias - dever instrumental, e pode ser exigida, sim,
mesmo que encerrado o ano-calendário, porque punese a conduta de não recolhimento
de uma obrigação tributária.
Ora, a evidência suficiente de que a multa isolada pode ser aplicada depois do
encerramento do ano-calendário permanece constando na redação atual do art. 44 da Lei
no 9.430, de 1996, no sentido do cabimento da multa ainda que tenha sido apurado
prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido,
no ano-calendário correspondente. Nestes termos, a lei, desde a sua redação original,
afirma a aplicação da multa ainda que a apuração final revele a inexistência de tributo
devido sobre o lucro apurado. Senão, vejamos:
Lei no 9.430, de 1996 (redação original):
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes
multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou
contribuição:
I - de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento ou
recolhimento, pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo,
sem o acréscimo de multa moratória, de falta de declaração e nos de
declaração inexata, excetuada a hipótese do inciso seguinte;
II - cento e cinqüenta por cento, nos casos de evidente intuito de fraude,
definido nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais
cabíveis. (Vide Lei no 10.892, de 2004)
§ 1o As multas de que trata este artigo serão exigidas:
(...)
IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do
imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma
do art. 2o, que deixar de fazê-lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal
ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro
líquido, no ano calendário correspondente;
Lei no 9.430, de 1996 (redação atual):
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes
multas: (Vide Lei no 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de
imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento,
de falta de declaração e nos de declaração inexata; (Vide Lei no 10.892, de
2004) (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do
pagamento mensal: (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
(...)
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b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que
tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a
contribuição
social
sobre
o
lucro
líquido,
no
ano-calendário
correspondente, no caso de pessoa jurídica. (Redação dada pela Lei no
11.488, de 2007) (Grifou-se)
Ademais, a utilização da expressão "ainda que" deixa patente o cabimento da
multa isolada mesmo se houver tributo devido ao final do ano-calendário, hipótese
na qual seria devida, também, a multa proporcional estipulada na nova redação do
inciso I do art. 44, da Lei no 9.430, de 1996.
Mas não é só isso que o legislador quis dizer. Em verdade, quando menciona que
a multa é devida ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano
calendário correspondente, está-se dizendo também que essa multa é aplicável após o
encerramento do anocalendário. Ora, com a devida vênia à tese defendida aqui pela
contribuinte, se a multa não pudesse ser cobrada após o encerramento do ano-calendário,
como ela poderia ser exigida ainda que tivesse sido apurado prejuízo fiscal ou base
negativa?
Como dito, a obrigação de antecipar os recolhimentos é imposta ao sujeito
passivo que opta pela apuração anual do lucro, e subsiste enquanto esta opção não for,
por outros motivos, afastada1. A apuração dos tributos incidentes sobre o lucro
tributável ao final do anocalendário e seu eventual recolhimento a partir do vencimento
fixado para os tributos devidos no ajuste anual não anulam o descumprimento daquela
obrigação. Neste sentido é o voto da exConselheira Edeli Pereira Bessa acerca da
questão2:
Conclui-se, daí, que o legislador estabeleceu a possibilidade de a
penalidade ser aplicada mesmo depois de encerrado o ano-calendário
correspondente, e ainda que evidenciada a desnecessidade das
antecipações, nesta ocasião, por inexistência de IRPJ ou CSLL devidos
na apuração anual.
Para exonerar-se da referida obrigação, cumpria à contribuinte levantar
balancetes mensais de suspensão, e evidenciar a inexistência de base de
cálculo para recolhimento das estimativas durante todo o ano-calendário.
Ausente tal demonstração, resta patente a inobservância da obrigação
imposta àqueles que optam pela apuração anual do lucro. Logo, para não
se sujeitar à multa de ofício isolada, deveria a contribuinte ter apurado e
recolhido os valores estimados com os acréscimos moratórios calculados
desde a data de vencimento pertinente a cada mês, e não meramente
determinar o valor que, ao final, ainda remanesceu devido nos cálculos do
ajuste anual.
Ou seja, para desfazer espontaneamente a infração de falta de
recolhimento das estimativas, deveria a contribuinte quitá-las, ainda que
verificando que os tributos devidos ao final do ano- calendário seriam
inferiores à soma das estimativas devidas. Apenas que a quitação destas
estimativas, porque posteriores ao encerramento do ano-calendário,
resultaria em um saldo negativo de IRPJ ou CSLL, passível de compensação
com débitos de períodos subseqüentes, à semelhança do que viria a
ocorrer se a contribuinte houvesse recolhido as antecipações no prazo
legal.
Já se a contribuinte assim não age, o procedimento a ser adotado pela
Fiscalização difere desta regularização espontânea. Isto porque seria
incongruente exigir os valores que deixaram de ser recolhidos
mensalmente e, ao mesmo tempo, considerá-los quitados para
recomposição do ajuste anual e lançamento de eventual parcela excedente
às estimativas mensais.
Fl. 2260
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Assim, optou o legislador pela dispensa de lançamento do valor principal
não antecipado, e reconhecimento dos efeitos de sua ausência no ajuste
anual, com conseqüente exigência apenas do valor apurado em definitivo
neste momento, sem levar em conta as estimativas, porque não
recolhidas. E, para que a falta de antecipação de estimativas não ficasse
impune, fixou-se, no art. 44, §1o, inciso IV, da Lei no 9.430/96, a penalidade
isolada sobre esta ocorrência, distinta da falta de recolhimento do ajuste
anual, como já explicitado. (grifou-se)
Consoante antes observado, o tributo apurado ao final do ano-calendário
somente se sujeita a encargos a partir de seu vencimento3. Logo, para desconstituir a
infração de falta de recolhimento de estimativas, o sujeito passivo deve recolher as
antecipações em atraso com os encargos pertinentes desde seu vencimento mensal. O
recolhimento do tributo devido no ajuste anual, mesmo acrescido dos correspondentes
encargos, não repara o prejuízo causado ao fluxo de caixa da União que, na regra geral de
tributação, receberia trimestralmente o ingresso dos tributos incidentes sobre o lucro. O
mesmo prejuízo ocorre se o contribuinte deixa de recolher as antecipações e apura saldo
negativo de IRPJ ou de CSLL ao final do período de apuração. Veja que o legislador não fez
distinção alguma a esse respeito.
Em seu recurso, alega a contribuinte que a cobrança da multa isolada por falta
do recolhimento mensal de estimativas seria improcedente, uma "vez que as antecipações
pagas durante o ano foram superiores ao valor do IRPJ e da CSLL apurados no ajuste anual
(31/12/2006), gerando, inclusive, valores a serem restituídos e/ou compensados".
Ocorre que o caput do art. 2o da Lei no 9.430, de 1996, ao reportar-se ao disposto
no art. 35 da Lei no 8.981, de 1995, permite que o sujeito passivo reduza ou até suprima
os recolhimentos mensais caso demonstre, por meio de balancetes de suspensão ou
redução, que as estimativas pagas ao longo do ano-calendário superam o que seria devido
em razão do lucro real acumulado até o mês de levantamento do balancete. Assim, dispõe
o art. 35 da Lei no 8.981, de 1995:
Art. 35. A pessoa jurídica poderá suspender ou reduzir o pagamento do
imposto devido em cada mês, desde que demonstre, através de balanços
ou balancetes mensais, que o valor acumulado já pago excede o valor do
imposto, inclusive adicional, calculado com base no lucro real do período
em curso.
§ 1o Os balanços ou balancetes de que trata este artigo:
a) deverão ser levantados com observância das leis comerciais e fiscais e
transcritos no livro Diário;
b) somente produzirão efeitos para determinação da parcela do Imposto de
Renda e da contribuição social sobre o lucro devidos no decorrer do ano-
calendário.
§ 2o Estão dispensadas do pagamento de que tratam os arts. 28 e 29 as
pessoas jurídicas que, através de balanço ou balancetes mensais,
demonstrem a existência de prejuízos fiscais apurados a partir do mês de
janeiro do ano-calendário. (Redação dada pela Lei no 9.065, de 1995)
§ 3o O pagamento mensal, relativo ao mês de janeiro do ano- calendário,
poderá ser efetuado com base em balanço ou balancete mensal, desde que
neste fique demonstrado que o imposto devido no período é inferior ao
calculado com base no disposto nos arts. 28 e 29. (Incluído pela Lei no
9.065, de 1995)
§ 4o O Poder Executivo poderá baixar instruções para a aplicação do
disposto neste artigo. (Incluído pela Lei no 9.065, de 1995)
Portanto, poderia o contribuinte ter demonstrado, por meio de balanços ou
balancetes mensais, que o valor do tributo acumulado já pago excedia o valor do tributo
devido, podendo suspender ou reduzir o pagamento da estimativa mensal. No caso
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concreto, entretanto, o recorrente não fez essa opção. Assim, restam devidas as multas
isoladas sobre as estimativas não recolhidas, calculadas com base no faturamento do
respectivo mês.
No que tange aos argumentos da recorrente nos itens 3.2.6 a 3.2.8 de sua peça
recursal, no sentido de que as alterações promovidas pela Medida Provisória no 351/2007,
convertida na Lei no 11.488/2007, no art. 44 da Lei no 9.430/1996, impõem penalidade
menos severa, cumpre esclarecer que concorda-se com tais argumentos. Aliás, também a
Fiscalização assim o fez, havendo lançado a multa já com o percentual de 50%. De forma
que, já houve a aplicação do art. 106 do CTN, requerida no recurso.
Assinale-se, ainda, que o argumento contrário à aplicação da multa isolada depois
do encerramento do ano-calendário resultaria em cenário no qual a falta de recolhimento
de estimativas somente seria punida se a infração fosse constatada antes do
encerramento do anocalendário, interpretação que praticamente nega eficácia ao
dispositivo legal e confere significativa vantagem à opção pelo lucro real anual em
detrimento à regra geral de apuração trimestral do lucro tributável.
Em face do exposto, NEGO PROVIMENTO ao recurso especial do contribuinte,
mantendo o lançamento das multas isoladas.
_________________________________________________________________________
1 Lei no 8.981, de 1995: Art. 47. O lucro da pessoa jurídica será arbitrado quando:
I o contribuinte, obrigado à tributação com base no lucro real ou submetido ao regime de tributação
de que trata o DecretoLei no 2.397, de 1987, não mantiver escrituração na forma das leis comerciais e
fiscais, ou deixar de elaborar as demonstrações financeiras exigidas pela legislação fiscal;
II a escrituração a que estiver obrigado o contribuinte revelar evidentes indícios de fraude ou contiver
vícios, erros ou deficiências que a tornem imprestável para:
a)identificar a efetiva movimentação financeira, inclusive bancária; ou
b)determinar o lucro real. [...]
V o comissário ou representante da pessoa jurídica estrangeira deixar de cumprir o disposto no § 1o do
art. 76 da Lei no 3.470, de 28 de novembro de 1958;
VI (Revogado pela Lei no 9.718, de 1998)
VII o contribuinte não mantiver, em boa ordem e segundo as normas contábeis recomendadas, livro
Razão ou fichas utilizados para resumir e totalizar, por conta ou subconta, os lançamentos efetuados
no Diário.
VIII– o contribuinte não escriturar ou deixar de apresentar à autoridade tributária os livros ou
registros auxiliares de que trata o § 2o do art. 177 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e § 2o
do art. 8o do DecretoLei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977. (Redação dada pela Lei no 11.941, de
2009)
2 Acórdão no 110100.434, integrado por voto vencedor do exConselheiro Alexandre Andrade Lima da
Fonte Filho afastando a multa isolada aplicada concomitantemente com a multa de ofício antes da
alteração do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, pela Medida Provisória no 351, de 2007.
3 Neste sentido é o disposto no art. 6o, §1o c/c §2o da Lei no 9.430, de 1996.
91.Destarte, salta à toda evidência que o legislador estabeleceu a possibilidade de a
aplicação da penalidade vir a ocorrer por falta recolhimento das estimativas após o encerramento
do ano-calendário, venha ou não o contribuinte a apurar, no final do ano, tributo a recolher.
92.Ademais, a liceidade da incidência dos juros sobre a multa de ofício, já se
encontra superada com edição da Súmula CARF no108, a saber:
Súmula CARF no 108
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação
e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.
93.A propósito, a incidência de juros de mora sobre quaisquer débitos
administrados pela Secretaria da Receita Federal, calculados pela taxa Selic, já foi sacramentada
pela Súmula CARF no 4, verbis:
Súmula CARF no 4
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A partir de 1o de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários
administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de inadimplência,
à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos
federais. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).
CONCLUSÃO
94.Pelo exposto e por tudo mais que dos autos consta, rejeito a preliminar arguida
e, no mérito, nego provimento ao Recurso Voluntário.

Assinado Digitalmente
Jandir José Dalle Lucca

VOTO VENCEDOR
Conselheira Edeli Pereira Bessa, redatora designada
O I. Relator restou vencido em seus fundamentos para rejeitar a preliminar arguida,
bem como no mérito da matéria “falta de adição de diferenças de Cofins”. A maioria qualificada
do Colegiado o acompanhou apenas em suas conclusões para rejeitar a preliminar. Já no mérito da
matéria “falta de adição de diferenças de Cofins” a maioria do Colegiado entendeu por exonerar a
exigência.
Além da tributação dos ganhos auferidos em devolução do patrimônio social de
entidades isentas no ano-calendário 2008, que reduziu prejuízo fiscal e base negativa do período e
motivou, também, lançamento da multa isolada por falta de recolhimento de estimativas no
âmbito do IRPJ e da CSLL, a presente exigência reporta falta de adição ao lucro real e à base de
cálculo da CSLL, no ano-calendário 2009, da parcela de R$ 2.701.591,68, correspondente a tributos
com exigibilidade suspensa.
Com respeito à segunda infração, no Termo de Verificação Fiscal a autoridade
lançadora traz os fundamentos jurídicos para afirmar indedutíveis, na apuração do lucro real e da
base de cálculo da CSLL, os tributos com exigibilidade suspensa e correspondentes juros. Na
sequência, noticia o Mandado de Segurança no 1999.61.00.013884-5 impetrado pela Contribuinte
para assegurar o seu direito de calcular e recolher a COFINS, de fevereiro de 1999 e períodos
subsequentes, sobre seu efetivo faturamento, nos termos da LC 70/91, afastando-se a base de
cálculo pretendida pelo parágrafo 1o do artigo 3o da Lei no 9.718/98. A suspensão da exigibilidade
da COFINS na forma da Lei 9.718/98 foi alcançada em sede de agravo e em 22/07/1999 foi
concedida a segurança.
Nos anos-calendário 2008 e 2009 a Contribuinte declarou, em DCTF, COFINS com
exigibilidade suspensa nos montantes totais de R$ 36.330.811,88 e R$ 52.462.559,05. A
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autoridade fiscal também apurou o reconhecimento contábil de “atualização monetária”
correspondente a R$ 30.867.849,13 em 2008 e R$ 31.961.241,35 em 2009.
A fiscal autuante diz que nos autos do processo administrativo no
16327.001188/2009-15 foram constituídos os tributos devidos sobre o lucro calculado sem a
adição das provisões de juros de R$ 30.865.849,13 em 2008 e, em 2009, de principal de R$
52.462.559,03 e de juros de R$ 31.961.241,35. Depois deste lançamento, a Contribuinte impetrou
o Mandado de Segurança no 0013295-69.2010.403.6100 com o objetivo de deduzir aqueles
valores discutidos judicialmente, a partir de 2008, na base de cálculo do IRPJ e da CSLL. Contudo,
neste writ a liminar foi indeferida e a segurança foi denegada em sentença.
Em 30/09/2010 a Contribuinte depositou judicialmente IRPJ no valor de R$
44.004.532,09 e CSLL no valor de R$ 19.800.827,88, calculados sobre os juros incidentes sobre a
COFINS não recolhida entre 2005 a 2009. Em 31/01/2011 promoveu depósitos judiciais referentes
a: i) IRPJ calculado sobre o principal da COFINS não recolhida em 2009 no valor de R$
16.136.237,89; ii) IRPJ calculado sobre o principal e os juros da COFINS não recolhida em 2010 no
valor de R$ 21.537.029,69; e iii) CSLL calculada sobre o principal da COFINS não recolhida em 2009
e sobre o principal e os juros da COFINS não recolhida em 2010, no total de R$ 22.603.960,42.
É na verificação dos montantes depositados judicialmente que a autoridade
lançadora constata que, no ano de 2009, o valor depositado não abrange o total da despesa de
provisão de COFINS – Contingência Judicial. A diferença é apurada em relação ao principal de
COFINS, no montante de R$ 52.462.559,03, que foi depositado no valor, apenas, de R$
49.760.967,35, resultando em R$ 2.701.591,68 de provisão não adicionada, integrada à presente
constituição de créditos tributários de IRPJ e CSLL exigíveis , distintamente da parcela de R$
52.462.559,03, somada aos juros de R$ 31.961.241,35, que constitui a base de cálculo dos
lançamentos de IRPJ e CSLL com exigibilidade suspensa, formalizados nos autos do processo
administrativo no 16.327.720733/2013-44.
A autoridade fiscal ressalta que sua conclusão em favor da necessidade de adição,
ao lucro tributável, da parcela de R$ 2.701.591,68 tem por base os demonstrativos de apuração
mensal da COFINS apresentados pelo próprio contribuinte (doc 1 da resposta de 08/03/2013),
assim como os registros contábeis no ano de 2009 nas contas 4.9.4.20.90.56.00.00-0 e
4.9.4.20.90.70.04.00-5 – informadas pela Contribuinte quando intimada a apresentar o razão
contábil das contas (patrimoniais e de resultado) que receberam os registros de tributos suspensos
e as suas respectivas atualizações - e especialmente o valor declarado como Cofins suspensa em
DCTF (Pasta DCTF), que perfaz o montante de R$ 52.462.559,03.
Em impugnação, a Contribuinte diz que realizou uma auditoria em sua apuração,
identificou que o valor correto seria R$ 49.760.967,35, efetuando os depósitos judiciais correlatos
de IRPJ e CSLL tomando por base esse último valor, mas esqueceu-se de retificar as suas DCTF. De
outro lado, a autoridade lançadora, mesmo sem ter enviado qualquer intimação para que o
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Impugnante se manifestasse a respeito, presumiu que esse valor havia sido deduzido como
despesa operacional sem, contudo, ter havido o respetivo depósito judicial.
Diante de tais circunstâncias, a Contribuinte arguiu a nulidade do lançamento por
superficialidade do trabalho fiscal, mas subsidiariamente afirmou a improcedência do lançamento,
porque a COFINS devida em março, novembro de dezembro de 2009, calculada sobre a receita de
prestação de serviços, seria devida independentemente do resultado alcançado com o Mandado
de Segurança no 1999.61.00.013884-5, vez que nestes períodos a aplicação do questionado art. 3o,
§1o da Lei no 9.718/98 resultaria em bases negativas de COFINS.
Com respeito à arguição de nulidade, prevaleceu a sua rejeição porque a autoridade
lançadora intimou a Contribuinte a apresentar os registros contábeis dos tributos com
exigibilidade suspensa, e confirmou a sua correspondência com as informações da DCTF, ao passo
que a própria Contribuinte reconhece, em sua defesa, que não retificou a informação prestada em
DCTF.
Os critérios adotados para determinação da base tributável, portanto, foram
claramente expostos à Contribuinte, permitindo que ela deduzisse sua defesa. De outro lado, o
Decreto no 70.235/72 somente refere a nulidade de atos e termos – dentre os quais se situa o
lançamento de ofício - quando lavrado por pessoa incompetente, cogitando do vício de preterição
de direito de defesa apenas na hipótese de despachos e decisões:
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
No mais, a jurisprudência deste Conselho está consolidada acerca desnecessidade
de prévia intimação para esclarecimento das divergências antes da formalização da exigência:
Súmula CARF no 46
Aprovada pelo Pleno em 29/11/2010
O lançamento de ofício pode ser realizado sem prévia intimação ao sujeito
passivo, nos casos em que o Fisco dispuser de elementos suficientes à
constituição do crédito tributário. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de
07/06/2018, DOU de 08/06/2018).
Acórdãos Precedentes:
Acórdão no 106-17118, de 09/10/2008 Acórdão no 106-17080, de12/09/2008
Acórdão no 104-23330, de 26/06/2008 Acórdão no 101-96145, de 23/05/2007
Acórdão no 201-80242, de 25/04/2007 Acórdão no 203-11669, de 07/12/2006
Cabe, assim, REJEITAR a arguição de nulidade do lançamento.
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No mérito, porém, tem-se que a Contribuinte, desde sua defesa em impugnação,
aponta que a diferença apurada entre os valores, no montante de R$ 2.701.591,68, foi
devidamente estornada da conta contábil “COFINS – Obrigação Legal”, e apresenta transcrição
deste registro que coincide com o examinado pela autoridade fiscal, integrado à e-fl. 1047.
De fato, em resposta à intimação fiscal para apresentação do Razão das contas
contábeis (patrimoniais e de resultado) que receberam os registros das atualizações dos valores de
tributos suspensos – período: janeiro/2008 a dezembro/2009 (e-fl. 1018), a Contribuinte
apresentou em mídia eletrônica tais informações (e-fl. 1020), mas às e-fls. 1023/1072 consta a
transcrição dos movimentos nas contas contábeis de passivo e de resultado, mas estas últimas
apenas no que se refere à atualização monetária das obrigações.
Como antes mencionado, a autoridade tomou como base, para conclusão acerca da
necessidade de adição da parcela de R$ 2.701.591,68, os demonstrativos de apuração mensal da
COFINS apresentados pelo próprio contribuinte (doc 1 da resposta de 08/03/2013), assim como os
registros contábeis no ano de 2009 nas contas 4.9.4.20.90.56.00.00-0 e 4.9.4.20.90.70.04.00-5. E à
e-fl. 1047 consta, justamente na conta 4.9.4.20.90.70.04.00-5, correspondente à COFINS –
Obrigação Legal, o estorno da parcela de R$ 2.701.591,68, sob o histórico VER PRINC COFINS – BX
PGTO SERV.
Confrontando o extrato do Razão Contábil às e-fls. 1023/1072 com a tabela
apresentada pela autoridade lançadora no Termo de Verificação Fiscal, é possível concluir que os
valores principais da COFINS não recolhida foram extraídas das contas representativas de passivo,
ao passo que a atualização monetária também encontra correspondência com as contas
representativas de despesas, nas quais, inclusive, há grifos a lápis das linhas que corresponderiam
à atualização da COFINS discutida judicialmente. Não foram juntados aos autos, porém, os
extratos do Razão Contábil das contas de despesa nas quais foram registrados os principais de
COFINS discutidos judicialmente, quais sejam, as contas 8.1.9.30.00.00.00.00-1 (até julho/2009) e
8.1.9.30.00.03.00.00.5. Ainda assim, há correspondência entre os valores relacionados pela
autoridade lançadora nas seguintes tabelas, e os registros feitos na conta de passivo em
contrapartida àquelas contas:

Inclusive, no mês de maio/2009 o valor principal de R$ 4.407.219,23 é apurado pela
diferença entre o registro principal de R$ 4.448.037,94 e o ajuste de provisão devedor de R$
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40.818,71, assim como o apontamento de R$ 11.559.508,19 em junho/2009 é determinado pela
diferença entre o registro de R$ 12.477.500,22 e o ajuste negativo de R$ 917.992,03.
Contudo, em dezembro/2009, a autoridade lançadora não dá qualquer efeito à
reversão assim escriturada:

É certo que não houve provisionamento de COFINS em dezembro/2009,
distinguindo o registro deste mês dos demais nos quais a autoridade lançadora considerou a
reversão promovida para reduzir a despesa do próprio mês. Mas, fato é que o registro constava do
extrato do Razão Contábil examinado pela autoridade fiscal, e coincidia precisamente com a
diferença ao final identificada e atribuída como necessária adição ao lucro tributável do período.
Em tais circunstâncias, para afirmar a indedutibilidade de tal parcela, necessário
seria que a autoridade lançadora a desqualificasse como estorno das despesas escrituradas no
período fiscalizado. Sem esta apuração, não é possível refutar a demonstração, trazida pela
Contribuinte em impugnação, de que na linha 14 da Ficha 05B da DIPJ do ano-calendário 2009
indicou a totalidade da COFINS apurada no período (R$ 53.153.542,31), da qual R$ 3.392.574,96
corresponderia a incidência sobre serviços, restando R$ 49.760.967,37 com exigibilidade suspensa.
No Doc. 08 juntado à impugnação, inclusive, consta o extrato do Razão Contábil da
conta 8.1.9.30.00.03.00.00-5, na qual o estorno de R$ 2.701.591,68 reduz as despesas acumuladas
a título de COFINS – Obrigação Legal (e-fl. 1811), corroborando a compreensão de que a
informação em questão estaria à disposição da autoridade lançadora para eventual
desqualificação.
Em tais circunstâncias, descabe demandar maior aprofundamento probatório pela
defesa, ou promover diligência para sua complementação. A acusação fiscal é insuficiente para
atribuir a parcela de R$ 2.701.591,68 a tributo com exigibilidade suspensa contabilizado no ano-
calendário 2009, razão pela qual o lançamento não apresenta a necessária determinação da
matéria tributável para sua subsistência na forma do art. 142 do CTN, o que impõe a declaração de
sua improcedência.
Estas as razões, portanto, para REJEITAR a preliminar de nulidade do lançamento,
mas DAR PROVIMENTO ao recurso voluntário em relação à matéria “falta de adição de diferenças
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de Cofins”, para afastar as exigências do ano-calendário 2009 sobre a base de cálculo de R$
2.701.591,68.

Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa

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