Tribunal: CARF
Processo: 18470.730132/2015-83
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCELLE REZENDE COTA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-06-05
Data de publicação: 2025-09-17

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2010
PRELIMINAR. NULIDADE. RESPEITO AO PRINCÍPIO DO CONTRADITÓRIO E DA AMPLA DEFESA. PROVA EMPRESTADA. POSSIBILIDADE.
As alegações de nulidade são improcedentes quando a autuação se efetivou dentro dos estritos limites legais e foi facultado ao sujeito passivo o exercício do contraditório e da ampla defesa.
A disponibilização de conjunto probatório produzido em processo criminal ao qual a fiscalização obteve acesso mediante autorização judicial, está de acordo com o ordenamento jurídico, podendo ser utilizado para caracterizar a existência de fato gerador de imposto de renda pessoa física.
IRPF. ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO. PRESUNÇÃO LEGAL.
A variação patrimonial não justificada através de provas inequívocas da existência de rendimentos (tributados, não tributáveis, ou tributados exclusivamente na fonte), à disposição do contribuinte dentro do período mensal de apuração está sujeita à tributação. Por força de presunção legal, cabe ao contribuinte o ônus de provar as origens dos recursos que justifiquem o acréscimo patrimonial.
MULTA QUALIFICADA. DOLO, FRAUDE OU SIMULAÇÃO.
A qualificação da multa de ofício condiciona-se à comprovação, por parte da fiscalização, do preenchimento das hipóteses legais.
MULTA DE OFÍCIO. PERCENTUAL. REDUÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
O patamar mínimo da multa de ofício é fixo e definido objetivamente pela lei, no percentual de 75%, não dando margem a considerações sobre a graduação da penalidade, o que impossibilita o julgador administrativo afastar ou reduzir a penalidade no lançamento.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
18470.730132/2015-83
ACÓRDÃO
2301-011.589 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
6 de junho de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
MARICI DA SILVA AZEVEDO COSTA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2010
PRELIMINAR. NULIDADE. RESPEITO AO PRINCÍPIO DO CONTRADITÓRIO E
DA AMPLA DEFESA. PROVA EMPRESTADA. POSSIBILIDADE.
As alegações de nulidade são improcedentes quando a autuação se
efetivou dentro dos estritos limites legais e foi facultado ao sujeito passivo
o exercício do contraditório e da ampla defesa.
A disponibilização de conjunto probatório produzido em processo criminal
ao qual a fiscalização obteve acesso mediante autorização judicial, está de
acordo com o ordenamento jurídico, podendo ser utilizado para
caracterizar a existência de fato gerador de imposto de renda pessoa física.
IRPF. ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO. PRESUNÇÃO LEGAL.
A variação patrimonial não justificada através de provas inequívocas da
existência de rendimentos (tributados, não tributáveis, ou tributados
exclusivamente na fonte), à disposição do contribuinte dentro do período
mensal de apuração está sujeita à tributação. Por força de presunção legal,
cabe ao contribuinte o ônus de provar as origens dos recursos que
justifiquem o acréscimo patrimonial.
MULTA QUALIFICADA. DOLO, FRAUDE OU SIMULAÇÃO.
A qualificação da multa de ofício condiciona-se à comprovação, por parte
da fiscalização, do preenchimento das hipóteses legais.
MULTA DE OFÍCIO. PERCENTUAL. REDUÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
O patamar mínimo da multa de ofício é fixo e definido objetivamente pela
lei, no percentual de 75%, não dando margem a considerações sobre a
graduação da penalidade, o que impossibilita o julgador administrativo
afastar ou reduzir a penalidade no lançamento.
Fl. 1155
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 18470.730132/2015-83
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ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, dar parcial provimento
no recurso voluntário interposto, reconhecendo que a multa qualificada deverá ser recalculada
com base no percentual reduzido de 100% (cem por cento). Vencidos os conselheiros Marcelle
Rezende Cota (Relatora) e Carlos Eduardo Avila Cabral, que lhe deram provimento parcial em
maior extensão, para fins de afastar a multa qualificada. Designado para redigir o voto vencedor o
Conselheiro Diogo Cristian Denny.

Assinado Digitalmente
Marcelle Rezende Cota – Relatora

Assinado Digitalmente
Diogo Cristian Denny – Presidente e Redator Designado

Participaram do presente julgamento os Conselheiros Carlos Eduardo Avila Cabral
(substituto[a] integral), Flavia Lilian Selmer Dias, Marcelle Rezende Cota, Monica Renata Mello
Ferreira Stoll, Rodrigo Rigo Pinheiro, Diogo Cristian Denny (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Auto de Infração lavrado contra a Recorrente acima identificada,
relativo ao Imposto de Renda da Pessoa Física, decorrente da constatação do acréscimo
patrimonial a descoberto, referente ao exercício 2011.
De acordo com o Termo de Verificação Fiscal (e-fls. 985/1.005), extrai-se:
A ação fiscal se relaciona aos fatos apurados no âmbito da “Operação Lava Jato”,
especificamente quanto ao Ex-diretor de Abastecimento da Petróleo Brasileiro S/A – Petrobrás, Sr.
Paulo Roberto Costa, CPF 302.612.879-15, cônjuge da ora Recorrente, que teria, em tese, com o
envolvimento da fiscalizada, filhas e genros, participado do desvio de recursos da estatal.
Fl. 1156
DF CARF MF
Original

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O crédito tributário foi lançado considerando a proporção de 50% (cinquenta por
cento) da variação patrimonial a descoberto, nos termos do disposto nos artigos 6o a 8o do
Decreto n. 3.000, de 1999 (RIR/99).
Foi aplicada a multa de ofício qualificada, no percentual de 150% (cento e cinquenta
por cento), conforme disposto no artigo 44, inciso I, parágrafo 1o, da Lei no 9.430, de 1996.
Em apertada síntese, a autoridade fiscal informa que a Recorrente administrava o
patrimônio do casal, inclusive recebendo alugueis e fazendo os pagamentos da construção do
imóvel em Petrópolis/RJ.
Afirma que a conduta ardilosa da Recorrente de declarar sistematicamente ao Fisco
valores menores do que aqueles que de fato seriam os verdadeiros, ou mesmo afirmar que nada
devia, sem que nenhuma justificativa plausível para tanto fosse apresentada, visava impedir a
autoridade fazendária conhecer e mensurar parte dos rendimentos auferidos, aparentemente de
modo ilícito, bem como encobrir seu verdadeiro acréscimo patrimonial, caracterizando o intuito
deliberado de sonegar tributo.
Após apresentação de impugnação por parte da Recorrente, foi proferido Acórdão
n° 02-68.833 - 9a TURMA da DRJ em Belo Horizonte/MG, a qual julgou procedente em parte o
lançamento, conforme Ementa abaixo transcrita (e-fls.1.095/1.109):

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF
Ano-calendário: 2010
ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO.
São tributáveis as quantias correspondentes ao acréscimo patrimonial da pessoa
física apurado mensalmente, quando esse acréscimo não for justificado pelos
rendimentos tributáveis, não tributáveis, tributados exclusivamente na fonte ou
objeto de tributação definitiva.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. CABIMENTO. ARGÜIÇÃO DE EFEITO
CONFISCATÓRIO.
É cabível a imposição da multa qualificada de 150%, restando demonstrado que o
procedimento adotado pelo sujeito passivo enquadra-se nas hipóteses tipificadas
nos artigos 71 e 72, da Lei no 4.502, de 1964.
A vedação constitucional de confisco se refere aos tributos e não às multas e se
dirige ao legislador, e não ao aplicador da lei. A cobrança de multa decorre de
previsão legal, não merecendo prosperar a tese de que é confiscatória.
INTIMAÇÃO.
DOMICÍLIO
DO
SUJEITO
PASSIVO.
ENDEREÇO
DIVERSO.
IMPOSSIBILIDADE.
O domicílio tributário do sujeito passivo é o endereço, postal, eletrônico ou de fax
fornecido pelo próprio contribuinte à Receita Federal do Brasil (RFB) para fins
Fl. 1157
DF CARF MF
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cadastrais. Dada a existência de determinação legal expressa em sentido
contrário, indefere-se o pedido de endereçamento das intimações ao escritório
dos procuradores.
CONVERSÃO DO JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA.
Indefere-se o pedido de realização de diligência quando for considerada
desnecessária ao deslinde da matéria litigiosa.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte

Inconformada com referida decisão, a Recorrente interpôs Recurso Voluntário (e-
fls. 1.116/1128), repisando às alegações da defesa inaugural, motivo pelo qual adoto o relatório da
decisão de primeira instância:

Das Alegações sobre o Acréscimo Patrimonial a Descoberto
Alega que por ser casada em comunhão parcial de bens não poderia ser autuada
em conjunto com o seu marido, conforme realizado nos presentes autos.
Salienta que não tem embasamento algum o relato fiscal de que seu cônjuge
recebera vantagens indevidas de contas no exterior e as aplicou na aquisição do
imóvel localizado no Rio de Janeiro, bem como nas obras do imóvel em Petrópolis,
pois, conforme restou comprovado no processo criminal do qual ele é parte, em
2010 ele não detinha nenhum dinheiro no exterior. Diz que, além disso, todos os
valores recebidos pelo cônjuge ilicitamente, tanto os do exterior, como os
depositados em contas nacionais, já foram devolvidos.
Adverte que quando há apuração de excesso de aplicações sobre recursos, sem
respaldo de rendimentos declarados, o Fisco precisa provar o uso e/ou
recebimento destes rendimentos omitidos e não fazer apenas uma mera
alegação, como no caso destes autos.
Diz que o argumento anterior pode ser corroborado com o fato de a autoridade
fiscal diligenciar junto ao arquiteto Koeler, descobrir o valor efetivo das despesas
com a casa em Petrópolis e, mesmo assim, colocar valores em duplicidade na
planilha do Fluxo Financeiro Mensal. Diz ainda que essa atitude revela
arbitrariedade nos cálculos fiscais.
Aponta que a menção fiscal a doações ocorridas em 2010 não merece prosperar,
uma vez que nenhum elemento comprobatório foi demonstrado. Afirma que a
autoridade fiscal, quando elaborou o Fluxo Financeiro Mensal, deixou de
considerar inúmeros valores como origens de recursos. Para sustentar sua
alegação, argumenta o que se segue:
Fl. 1158
DF CARF MF
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- o 13o salário recebido pelo cônjuge em 2010, no valor de R$45.448,72, não foi
incluído como origem. Assim, os rendimentos anuais percebidos por ele, a serem
considerados, são de R$843.023,48 e não de R$761.329,24, conforme demonstra
com o documento no 4 acostado aos autos;
- na mesma linha, o 13o salário recebido por ela, quantia de R$5.898,44, não foi
considerado como origem de recursos;
- as despesas com a empresa Koeler Arquitetura e Construção Ltda, referentes à
construção da casa em Petrópolis, totalizaram R$208.266,42 e essa importância
foi somada pela fiscalização ao valor declarado como custo realizado desse
imóvel, em 2010, quantia de R$576.200,91. Essa soma levou a uma aplicação de
recursos na ordem de R$784.467,33. A Impugnante discorda desse procedimento
fiscal. Diz que o correto seria que as despesas fossem consideradas já parte do
valor declarado do imóvel, e não um acréscimo a ele, sob pena de duplicidade de
seu valor;
- a importância de R$750.000,00 foi considerada como aplicação de recursos pelo
seu cônjuge, sendo que, na verdade, é um valor antigo, realocado para a conta de
poupança. Por outro lado, os rendimentos decorrentes da aplicação financeira
desse valor, recebidos no importe de R$114.726,59, não foram incluídos como
origem. De mesmo modo, o valor de R$29.000,00, considerado aplicado por ela.
Conforme extratos bancários, pode-se constatar que tal valor também é antigo,
sendo a sua movimentação apenas uma realocação para a conta de poupança;
- além dos valores citados, que já são suficientes a tornar o saldo positivo, há
ainda os rendimentos oriundos de aplicações financeiras e de contas de
poupança, que também deveriam ser considerados como origem de recursos.
Ao final, conclui que, em 2010, ela e o cônjuge dispunham de recursos com
origem justificada suficientes para respaldar as aplicações, não havendo
acréscimo patrimonial a descoberto.
Da Falta de Elementos a Ensejar Embaraço Fiscal
Alega que toda e qualquer informação bancária solicitada foi apresentada à
fiscalização, mostrando-se fato totalmente equivocado falar-se em embaraço à
fiscalização, assim como descabido o argumento de que se manteve inerte frente
às intimações.
(...)
Do Caráter Confiscatório da Multa Aplicada
Sustenta que a multa aplicada de 150% é um encargo exageradamente oneroso e
desproporcional à suposta infração cometida. Adverte que, em vista de seu
caráter confiscatório e de sua proibição à luz da Constituição da República, ela
deve ser reduzida a um patamar razoável, caso não se entenda pela anulação do
Auto de Infração.
Fl. 1159
DF CARF MF
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Ao fim, a Recorrente pugna que seja julgado totalmente improcedente o presente
Auto de Infração, com o cancelamento da integralidade do crédito tributário.
Em 23/07/2018 a ora Recorrente protocolou petição pugnando pela nulidade do
lançamento tendo em vista decisão do juízo nos autos do requerimento do MPF.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Marcelle Rezende Cota, Relatora

Conheço do Recurso Voluntário, uma vez tempestivo e preenchidos os demais
requisitos de admissibilidade.

PRELIMINAR
Da nulidade – Prova Emprestada – Decisão Judicial

Em petição complementar, às fls. 1.146/1.154, a Recorrente requer a nulidade do
lançamento e a improcedência da autuação, ou subsidiariamente a suspensão do processo
administrativo em questão para que o mesmo somente prossiga mediante autorização expressa
do Juiz Federal responsável pela autorização para utilização das informações que embasam a
autuação fiscal.
Alega, pois, que o fisco utilizou provas ilícitas para constituição do crédito tributário,
notadamente, do imposto de renda da pessoa física, a pretexto de omissão de receita tributável
constatada pelo exame das movimentações financeiras obtidas na ação penal da Operação Lava
Jato.
Nesse sentido, afirma que estaria evidenciado e expressamente declarado e
comprovado que todas as provas obtidas para a lavratura do auto que embasou o processo
administrativo em referência, o foram única e exclusivamente com base nos dados obtidos na
ação penal da Operação Lava Jato.
No entanto, pontua que o Juízo que promoveu a quebra do sigilo anteriormente,
proferiu decisão promovendo o aditamento da decisão que havia autorizado a quebra do sigilo do
contribuinte em questão, razão pela qual o uso da mesma passou a ser inadmissível. Com isso,
entende que os efeitos produzidos pelas provas utilizadas nessas circunstâncias, são nulos de
pleno direito.
Fl. 1160
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É certo que as provas ilícitas não se revestem de eficácia jurídica e nem podem ser
admitidas como suporte de juízos acusatórios ou de juízos condenatórios. Tem-se que a prova é
considerada ilícita quando caracterizar violação às normas legais ou aos princípios do
ordenamento, de natureza processual ou material, obtida mediante a infração às garantias
individuais e legais.
Contudo, na hipótese vertente, entendo que não assiste razão a recorrente.
A começar, a decisão proferida pelo então Exmo. Juiz Sérgio Moro e juntada pela
recorrente não tem a extensão pretendida e, ao contrário do que alegado, não declarou a
nulidade de toda e qualquer prova colhida por intermédia da colaboração premiada no âmbito da
Operação Lava Jato, para fins tributários, estando restrita aos autos lá mencionados, todos
acompanhados da devida fundamentação daquele Juízo.
Analisando o Termo de Verificação Fiscal, chega-se à conclusão de que as provas
obtidas e que embasaram a presente acusação fiscal, não foram abarcadas pela decisão do então
Exmo. Juiz Sérgio Moro, eis que os processos lá mencionados, não foram mencionados na referida
decisão. Não se deve ignorar o fato de que a Operação Lava Jato possui inúmeros
desdobramentos, sendo inúmeros os reflexos oriundos da investigação, não podendo ser tratada
de forma ampla, sem a devida conexão com os fatos narrados, as provas produzidas e as
acusações imputadas individualmente a cada qual, como pretende o recorrente.
Além do mais, é imperioso mencionar que a recorrente comete um equívoco ao
afirmar que “a fiscalização lavrou o auto de infração com base na delação premiada”. Isto
porque, em verdade, a autoridade lançadora baseou-se em documentos e fatos ensejadores do
fato gerador do imposto de renda da pessoa física.
E ainda que assim não o fosse, a decisão do então Exmo. Juiz Sérgio Moro não
declara a nulidade das provas obtidas por intermédio dos acordos de colaboração premiada,
mas condiciona a sua utilização à autorização específica do Juízo, ou seja, mediante a
apresentação de novo requerimento. É de se ver:

Ante o exposto, defiro o requerido pelo MPF e promovo o aditamento de todas as
referidas decisões para a elas agregar que está vedada a utilização dos elementos
informativos e provas cujo compartilhamento foi anteriormente autorizado por
este Juízo contra pessoas que celebraram acordo de colaboração com o Ministério
Público no âmbito da assim denominada Operação Lava jato, bem como contra
empresas que celebraram acordo de leniência.
Caso pretendida a utilização das provas ou das informações com esta finalidade,
ficará ela sujeita à autorização específica deste Juízo, ou seja, da apresentação de
novo requerimento.
Fl. 1161
DF CARF MF
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Caso o material já tenha sido usado contra algum colaborador ou empresa,
poderá este Juízo ser especificamente provocado para decidir a respeito da
manutenção da autorização ou não.
O MPF fica encarregado de dar ciência desta decisão a cada órgão que recebeu
provas e elementos probatórios compartilhados.

Para além do exposto, a meu ver, um fato interessante é capaz de eliminar as
eventuais dúvidas existentes acerca da licitude das provas que aqui se discute. Isso porque, no
Termo de Acordo de Colaboração Premiada, firmado pelo cônjuge da recorrente, consta, ainda, a
previsão de autorização expressa para a utilização emprestada das provas obtidas por meio do
acordo de colaboração premiada, pela Receita Federal.
Neste diapasão, o próprio cônjuge (cotitular das contas), quando da celebração do
acordo de colaboração premiada, autorizou expressamente que as provas lá colhidas, fossem
utilizadas pela Receita Federal. Assim, se, em razão de acordo celebrado, o próprio colaborador
concorda com a utilização das provas colhidas no Termo de Colaboração Premiada, pela Receita
Federal, não há que se falar em nulidade da prova obtida, o que significaria venire contra factum
proprium, algo que o Direito não admite.
Não é aceitável, portanto, uma vez caracterizado venire contra factum proprium,
que, em sede de recurso voluntário, a recorrente venha contestar as informações obtidas em
Acordo de Colaboração Premiada que seu próprio cônjuge concordou com a utilização de tais
provas pela Receita Federal e que subsidiaram o lançamento em questão.
Ademais, este Tribunal já teve a oportunidade de se manifestar em ocasião
anterior, a respeito do deste tema e, inclusive, em relação ao cônjuge da recorrente, nos autos do
processo administrativo fiscal n. 18470.726356/2016-71, por meio do Acórdão n. 2301-006.062,
que assim se manifestou:

6.2. E mesmo que fosse tempestivo tal requerimento, o exame dos termos da
decisão judicial datada de 2018 trazida pelo Recorrente, não tem o condão de
macular os elementos de prova anexados aos presentes autos. Veja-se que a
autorização de compartilhamento de informações remonta ao ano de 2015 (e-fls
7445 do Termo de Verificação Fiscal):
(...)
6.3. A garantia do sigilo fiscal, um dos bens jurídicos tutelados na decisão de 2018,
tem sido assegurada pela RFB desde a instauração do procedimento fiscal, assim
como no curso do contencioso administrativo fiscal.
Portanto, afasto a preliminar pleiteada.

Fl. 1162
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MÉRITO
Do Acréscimo Patrimonial à Descoberto

De conformidade com a peça vestibular do feito, a lavratura do presente auto de
infração se deu em virtude da omissão de rendimentos tendo em vista realização de gastos não
respaldados por rendimentos declarados/comprovados, ou seja, acréscimo patrimonial a
descoberto.
Antes mesmo de se adentrar ao mérito da questão, cumpre trazer à baila os
dispositivos legais que regulamentam a matéria.
A Lei no 7.713, de 22/12/1988, que estabeleceu a tributação pelo regime de caixa,
em seus artigos 1°, 2° e 3°, “caput”, e §§ 1° e 4°, dispõe que:

Art. 1° Os rendimentos e ganhos de capital percebidos a partir de 1° de janeiro de
1989, por pessoas físicas residentes ou domiciliados no Brasil, serão tributados
pelo imposto de renda na forma da legislação vigente, com as modificações
introduzidas por esta Lei.
Art. 2 ° O imposto de renda das pessoas físicas será devido, mensalmente, à
medida em que os rendimentos e ganhos de capital forem percebidos.
Art. 3 °- O imposto incidirá sobre o rendimento bruto, sem qualquer dedução,
ressalvado o disposto nos arts. 9° e 14 desta Lei.
§ 1°- Constituem rendimento bruto todo o produto do Capital, do trabalho ou da
combinação de ambos, os alimentos e pensões percebidos em dinheiro, e ainda
os proventos de qualquer natureza, assim também entendidos os acréscimos
patrimoniais não correspondentes aos rendimentos declarados.
(...)
§`4°- A tributação independe da denominação dos rendimentos, títulos ou
direitos, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem
dos bens produtores da renda, e da forma de percepção das rendas ou proventos,
bastando para incidência do imposto. o benefício do contribuinte por qualquer
forma e a qualquer título.
(grifamos)

Ao tratar sobre o Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza e de
sua base de cálculo, os arts. 43 e 44, do Código Tributário Nacional rezam que:

Fl. 1163
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Art. 43 - O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de
qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade
econômica ou jurídica:
,.
I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação
de ambos;
II- de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos
patrimoniais não compreendidos no inciso anterior.
Art. 44 - A base de cálculo do imposto é o montante, real arbitrado ou presumido
da renda ou dos proventos tributáveis
(grifo nosso)

Vale reproduzir, outrossim, o inciso XIII, do art. 55, do Regulamento do Imposto de
Renda consubstanciado no Decreto n° 3.000, de 26/03/1999 (vigente a época dos fatos
geradores):

Art. 55. São também tributáveis (Lei in” 4.506, de 1964, art. 26, Lei .n° 7. 713, de
1988, art. 3”, § 42 e Lei n° 9.430, de 1996, arts 24, § 22 inciso IV, e 70, § 3°, inciso
I):
(...)
XIII - as quantias correspondentes ao acréscimo patrimonial da pessoa física,
apurado mensalmente, quando esse acréscimo não for justificado pelos
rendimentos tributáveis, não tributáveis, tributados exclusivamente na fonte ou
objeto de tributação definitiva;

Pela análise dos supracitados dispositivos legais, conclui-se que o pressuposto para
a ocorrência do fato gerador é o benefício do contribuinte, por qualquer forma e a qualquer título,
consubstanciado na aquisição de disponibilidade jurídica de renda ou de proventos de qualquer
natureza, sendo que a apuração de acréscimo patrimonial a descoberto, que enseja a
caracterização de omissão de rendimentos, concretiza o fato gerador do imposto de renda.
Neste tipo de autuação, é feita uma análise do fluxo financeiro do sujeito passivo,
no qual se busca conhecer todas as origens dos recursos (e sua natureza jurídico-tributária) que
suportaram a aplicação deles nos gastos.
Feitas estas considerações de cunho geral, passo à análise das alegações
apresentadas pela defesa.
A recorrente sustentou que o Fisco necessita provar o uso e/ou recebimento dos
rendimentos considerados omitidos.
Fl. 1164
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Conforme considerações anteriores, o levantamento de acréscimo patrimonial não
justificado é forma indireta de apuração de rendimentos omitidos. À autoridade lançadora cabe
somente comprovar a sua existência que, uma vez ocorrido, a lei permite presumir a omissão de
rendimentos. Trata-se de uma presunção que, além de legal, é perfeitamente lógica, posto que
ninguém realiza gastos desprovidos de disponibilidade financeira.
Observa-se que na sua peça recursal a recorrente repete os demais argumentos de
que a autoridade lançadora não considerou os décimos terceiros salários, as despesas com a
Koeler Arquitetura sejam consideradas como parte do incremento informado e que sejam
considerados os valores oriundos de aplicações financeiras.
Especificamente quanto aos argumentos relativos a estes pontos, tendo em vista
que o recorrente simplesmente repisa às alegações da defesa inaugural, sem colacionar nenhum
novo documento, peço vênia para transcrever excertos da decisão recorrida e adotá-los como
razões de decidir, por muito bem analisar as alegações suscitadas pelo autuado, in verbis:

O confronto da planilha “Fluxo Financeiro Mensal” com os documentos
constantes dos autos, sobretudo os extratos e as Declarações de Imposto de
Renda Retido na Fonte – DIRF, enviadas à Receita Federal pelas respectivas fontes
pagadoras, evidencia que os valores de décimo terceiro salário, recebidos pelo
marido e pela própria contribuinte foram considerados pela autoridade fiscal
como origem justificada de recursos.
As parcelas a esse título foram pagas ao marido da contribuinte nos valores
líquidos de R$28.439,82 (fl. 375) e R$17.919,54 (fl. 381), nas datas de 19/02/2010
e 19/11/2010, respectivamente, creditadas na conta no 730108320, e integram os
recursos/origens do Fluxo Financeiro, nos meses de fevereiro e novembro.
De igual modo, considerando a folha de pagamento dos meses de fevereiro e
novembro, o décimo terceiro salário pago à contribuinte, nas datas 25/02/2010
(fl. 386) e 26/11/2010 (fl. 388), registrado na conta n° 730109776, foi
contemplado juntamente com o salário corrente do mês, recurso/origem no Fluxo
Financeiro.
(...)
Com efeito, à vista da Declaração de Imposto de Renda Retido na Fonte – DIRF
enviada à Receita Federal pela fonte pagadora mencionada, em nome do cônjuge
da contribuinte, pode-se constatar que, para o mês de julho/2010, ao Fisco foram
informados rendimentos pagos no montante de R$171.853,07 (brutos) e
R$124.315,51 (líquidos) e, no fluxo da variação patrimonial, houve a apropriação
como origem apenas da importância líquida de R$46.886,93.
Na sequência, pretende a contribuinte que as despesas apuradas como realizadas
junto à empresa Koeler Arquitetura e Construção Ltda, no decorrer de 2010,
sejam consideradas como parte do incremento de R$576.200,91 informado por
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seu marido na Declaração de Ajuste do exercício 2011, a título de custo de
aquisição da casa no Condomínio Quinta do Lago, em Petrópolis/RJ.
Nota-se que no “Fluxo Financeiro Mensal” despesas apuradas na diligência
realizada junto à empresa Koeler Arquitetura e Construção Ltda foram
caracterizadas como aplicações nos meses de janeiro, fevereiro, março, abril,
maio e junho, nos valores de R$42.980,50, R$30.077,00, R$54.744,66,
R$16.490,46, R$12.000,00 e R$51.973,80, respectivamente.
Sucede que, intimados tanto a contribuinte como seu cônjuge, no decorrer do
procedimento fiscal, a comprovarem o gasto correspondente ao incremento
declarado, os intimados não apresentaram nenhum documento, afirmando que a
construção da casa havia sido concluída no ano de 2008 e que não mais possuíam
a documentação do período.
Por seu turno, ainda que nenhum elemento de prova tenha sido apresentado à
autoridade fiscal, a contribuinte ou seu cônjuge poderiam fazê-lo no momento em
que impugnaram o lançamento e externaram a pretensão ora analisada.
Há de se ponderar que, no âmbito do Direito Tributário, o custo de aquisição do
imóvel somente poderá ser alterado caso sejam efetuadas despesas com
construção, ampliação ou reforma no referido imóvel. Sendo assim, ao que
parece, não haveria razão para a contribuinte deixar de apresentar os
documentos que deram suporte ao incremento declarado.
É certo que o deslinde da controvérsia exige a comprovação do que se argumenta.
O ônus da prova é da contribuinte, cabendo a ela demonstrar, por meio de
documentação hábil e idônea (notas fiscais para as despesas com pessoas
jurídicas, recibos para as despesas com pessoas físicas) que as despesas apuradas
junto à empresa Koeler Arquitetura e Construção Ltda fazem parte do valor
declarado pelo cônjuge de R$576.200,91.
No enfrentamento da questão, apenas a alegação de duplicidade de valores, sem
o respaldo de prova que lhe sustente, não é admissível. A contribuinte deve ter
em mente que o ônus de provar o que se alega implica trazer elementos que não
deixem nenhuma dúvida quanto ao fato analisado.
À vista, portanto, das razões explicitadas, a pretensão da contribuinte não merece
acolhida.
Insurge-se também o contribuinte contra aplicações de recursos registradas na
Linha B do tópico Aquisição de Bens e Direitos, do Fluxo Financeiro Mensal, no
total de R$750.000,00. Alega que, conforme extratos bancários juntados (DOC 7),
os respectivos valores são antigos e somente foram realocados entre contas, não
sendo despesas como considerado pela autoridade fiscal.
É possível constatar pela análise do extrato trazido com a impugnação, acostado à
fl. 1050, que o total de R$750.000,00 constituiu-se de aplicações feitas em nome
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do contribuinte, no Banco Santander, modalidade Fundo 3659 FIC FI Petrobrás
Ações, C/C 033.3287.10004452.
Os valores aplicados, reproduzidos a seguir, são egressos da conta no 2.711.212-3,
mantida na Ag. 0287, do Banco Real, conforme extratos às fls. 328/337.
(...)
Pode-se notar que as entradas de valores (origens/receitas) registrados na conta
no 2.711.212-3 são provenientes, invariavelmente, de resgates automáticos
efetuados em outra conta do contribuinte, a de no 730.108.320.
O importante a se frisar neste ponto é que não há registro de outra modalidade
de crédito e/ou depósito na conta n° 2.711.212-3, e sim de resgates de valores
aplicados na conta n° 730.108.320. Esta última conta era, à época, um tipo de
conta corrente com rentabilidade para os recursos que ficassem parados. Significa
dizer: uma conta corrente intitulada Conta Max, onde o dinheiro do cliente ficava
aplicado, rendendo, e, se permanecesse por 30 dias era remunerado pelo índice
da poupança.
Nesse contexto, conforme constatado nos autos, todas as vezes que ocorriam
débitos na conta no 2.711.212-3, na mesma data, resgates automáticos na conta
no 730.108.320 (Conta Max) eram feitos, sendo o total transferido para cobertura
do saldo devedor na conta no 2.711.212-3. Confira-se, por amostragem, as
operações abaixo indicadas:
(...)
Nessa toada, em todos os outros meses em que ocorreram as aplicações no
Fundo 3659 FIC FI Petrobrás Ações, C/C 033.3287.10004452, existiram operações
financeiras na forma acima demonstrada, isto é, resgates na conta no
730.108.320, transferidos para a conta no 2.711.212-3, e, em sua totalidade ou
em parte, aplicados no citado Fundo via conta no 10004452.
Por certo, uma vez constatado que as origens/receitas que respaldaram as
aplicações no Fundo 3659 FIC FI Petrobrás Ações, no total R$750.000,00, foram
oriundas da ContaMax no 730.108.320, e que, ao analisar esta conta, a autoridade
fiscal não considerou no Fluxo Financeiro Mensal nenhum valor que tenha sido
nela diretamente aplicado, não há que se falar em duplicidade de dispêndios,
tampouco que apenas uma realocação de valores entre contas não caracteriza
aplicação.
Destarte, nesse ponto, também não merece reparos o feito fiscal.
Passa-se ao exame da alegação de que a autoridade fiscal não considerou como
receita os rendimentos obtidos pela aplicação do montante de R$750.000,00, que
resultou na importância de R$114.726,59.
Ocorre que esses rendimentos, conforme se observa pelo extrato de fl. 1.050, na
data de 28/12/2010, permaneciam compondo o montante aplicado, não tendo
sido efetivamente resgatados no decorrer do ano de 2009. Nessa condição, eles
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não significaram disponibilidade financeira que pudesse ser tomada como
origem/recursos de dispêndios realizados.
Prosseguindo, o contribuinte adverte que a aplicação indicada na Linha C do
tópico Aquisição de Bens e Direitos – Cônjuge, no montante de R$29.000,00,
também se constituiu de valores antigos, somente realocados entre contas.
Para elucidar a questão, tem-se, pois, os extratos da conta no 5711488, de sua
titularidade, mantida no Banco Real, Ag. 287, acostados às fls. 363/364, a
indicarem recursos transferidos para “APLICAÇÃO – RIB”, nos seguintes valores e
datas:
(...)
Verifica-se a mesma sistemática anteriormente exposta, quando da análise das
aplicações em nome do contribuinte, no total de R$750.000,00.
Nas datas em que foram feitas as aplicações, resgates automáticos ocorreram na
ContaMax no 730.109.776 (fls. 387/388), de sua titularidade, cujos valores foram
transferidos para a conta no 5.711.488, também de sua titularidade, e, em parte,
foram aplicados em Fundos via conta no 6.711.488 (fl. 366).
A autoridade fiscal não considerou no Fluxo Financeiro Mensal nenhum valor que
tenha sido diretamente aplicado na ContaMax no 730.109.776, não cabendo
assim falar que houve duplicidade de dispêndios, tampouco que apenas uma
realocação de valores entre contas não caracteriza aplicação. Logo, sem razão a
defesa

Quanto à alegação de que os rendimentos obtidos de suas aplicações financeiras
e de suas contas de poupança deveriam ser considerados como origem de
recursos, cabe esclarecer que tais rendimentos foram considerados nos resgates e
saques efetuados durante o ano.

Com efeito, não procedem as alegações da Recorrente relativamente a este fato,
considerando outrossim, que na fase do contencioso a mesma não trouxe nenhuma prova ou fato
novo que contrariasse as constatações verificadas pela fiscalização e pela decisão de piso,
devendo ser mantida incólume a decisão de piso.

Da Multa Qualificada

Fl. 1168
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A Recorrente trata o tópico como ausência de embaraço a fiscalização, afirmando
que sempre prestou todos os esclarecimentos, apresentou todas as documentações e não agiu
com intuito de lesar o fisco.
Inicialmente é imperioso esclarecer que a multa aplicada não foi agravada mas sim
qualificada.
Preambularmente, cumpre transcrever a legislação que fundamentou a exigência
da multa no presente lançamento de ofício:

Lei no 9.430, de 1996:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata.
(...)
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas
ou criminais cabíveis.

Como se vê, a multa de 75%, prevista no inciso I, acima transcrito, é objetiva e
independe da culpa ou dolo do agente. O artigo 136 do Código Tributário Nacional assim diz:

Art. 136 Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da
legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da
efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.

Contudo, a multa qualificada de 150%, em atendimento ao que disciplina o §1o, art.
44, da Lei no 9.430, de 1996, poderá ser aplicada somente nos casos previstos nos art. 71, 72 e 73
da Lei no 4.502, 1964, que têm a seguinte redação:

Art. 71 - Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade
fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
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II - das condições pessoais do contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação
principal ou o crédito tributário correspondente.
Art. 72 - Fraude é toda ação ou omissão, dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a
reduzir o montante do imposto devido, ou a evitar ou deferir o seu pagamento.
Art. 73 – Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou
jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos no art. 71 e 72.

A sonegação pode se dar em razão de uma ação ou omissão, de uma simulação ou
ocultação, e pressupõe sempre a intenção de causar dano à fazenda pública, um propósito
deliberado de se subtrair, no todo ou em parte, a uma obrigação tributária. Na sonegação sempre
existe o dolo, um comportamento intencional, específico, de causar dano à fazenda pública. Para
ser enquadrado neste conceito, basta o Recorrente agir com dolo na desobediência da lei fiscal.
A sonegação impede a apuração da obrigação tributária principal diante da
ocultação de bens ou de fatos jurídicos à incidência fiscal (fato gerador já realizado) enquanto na
figura da fraude a ação ou omissão visa escamotear o pagamento do imposto devido - reduzi-lo,
evitá-lo ou retardá-lo.
Depreende-se dos dispositivos acima transcritos que para aplicação da multa
qualificada deve existir o elemento fundamental de caracterização que é o evidente intuito de
fraudar ou de sonegar.
Ainda de acordo com os dispositivos legais acima transcritos, impõe-se à autoridade
lançadora a observância dos parâmetros e condições básicas previstas na legislação de regência
em casos de imputação da multa qualificada, que somente poderá ser levada a efeito quando
àquela estiver convencida do cometimento do crime (dolo, fraude ou sonegação), devendo, ainda,
relatar todos os fatos de forma pormenorizada, possibilitando ao a Recorrente a devida análise da
conduta que lhe está sendo atribuída e, bem assim, ao procurador de que o delito efetivamente
praticado.
Em outras palavras, não basta a indicação da conduta dolosa, fraudulenta, a partir
de meras presunções e/ou subjetividades, impondo a devida comprovação por parte da
autoridade fiscal da intenção pré-determinada do Recorrente, demonstrada de modo concreto,
sem deixar margem a qualquer dúvida, visando impedir/retardar o recolhimento do tributo
devido.
Este entendimento, aliás, encontra-se sedimentado no âmbito do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, conforme se extrai dos julgados com suas ementas
abaixo transcritas:

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MULTA AGRAVADA – Fraude – Não pode ser presumida ou alicerçada em indícios.
A penalidade qualificada somente é admissível quando factualmente constatada
as hipóteses de fraude, dolo ou simulação. (8a Câmara do 1° Conselho de
Contribuintes – Acórdão n° 108-07.561, Sessão de 16/10/2003) (grifamos)
MULTA QUALIFICADA – NÃO CARACTERIZAÇÃO – Não tendo sido comprovada de
forma objetiva o resultado do dolo, da fraude ou da simulação, descabe a
qualificação da penalidade de ofício agravada. (2a Câmara do 1° Conselho de
Contribuintes – Acórdão n° 102-45.625, Sessão de 21/08/2002)
MULTA DE OFÍCIO – AGRAVAMENTO – APLICABILIDADE – REDUÇÃO DO
PERCENTUAL – Somente deve ser aplicada a multa agravada quando presentes os
fatos caracterizadores de evidente intuito de fraude, como definido nos artigos 71
a 73 da Lei n° 4.502/64, fazendo-se a sua redução ao percentual normal de 75%,
para os demais casos, especialmente quando se referem a infrações apuradas por
presunção. (8a Câmara do 1° Conselho de Contribuintes – Acórdão n° 108-07.356,
Sessão de 16/04/2003) (grifamos)

Na esteira desse raciocínio, ratificando posicionamento pacífico do então 1o
Conselho de Contribuintes, o CARF consagrou de uma vez por todas o entendimento acima
alinhavado, editando a Súmula no 14, determinando que:

Súmula CARF no 14
A simples apuração de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não
autoriza a QUALIFICAÇÃO da multa de ofício, sendo necessária a comprovação do
evidente intuito de fraude do sujeito passivo.

Não é o que se vislumbra na hipótese dos autos, onde o fiscal autuante
fundamentou sua pretensão (tanto a tributação como a qualificação da multa), basicamente, no
Relatório da Operação Zelotes, deflagrada pela Polícia Federal, no intuito de investigar crimes
incorridos em julgamentos no âmbito do CARF.
E, como explicitado alhures, o fato de ocorrer apuração de infrações criminais por
parte dos envolvidos, um dos quais a Recorrente autuada, por si só, não tem o condão de ensejar
a tributação na forma proposta e, igualmente, a aplicação de multa qualificada.
Destarte, a meu ver, para aplicar a multa qualificada é necessária a prova da
evidente intenção de sonegar ou fraudar, condição imposta pela lei. A prova deve ser material,
pois o evidente intuito de sonegação não pode ser presumido. Não basta a prova da falta de
recolhimento do tributo devido, tampouco meros indícios na esfera criminal; é necessária que
estejam perfeitamente identificadas e comprovadas a circunstância material do fato, com vistas a
configurar o evidente intuito de sonegar, relativamente a cada fato gerador do imposto.
Fl. 1171
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No caso em concreto, a autoridade lançadora fundamentou a exigência da multa de
ofício no patamar de 150% nos seguintes termos:

Os fatos explanados abaixo caracterizam a sonegação.
Decerto, as circunstâncias narradas nos autos evidenciam, de forma inequívoca, o
intuito deliberado, por parte do contribuinte, de impedir o conhecimento por
parte da autoridade fazendária da ocorrência dos fatos geradores alusivos à parte
dos rendimentos auferidos.
Afinal, a conduta do contribuinte consistiu em movimentar recursos financeiros
não justificados pelos rendimentos oferecidos à tributação e à margem da
movimentação financeira bancária, com o objetivo de construir imóveis e pagar
despesas pessoais, durante todo o ano calendário 2010, obviamente, não pode
ser creditada a mero erro, ou esquecimento.
Compete repetir que PAULO ROBERTO COSTA, réu nas ações penais 5026212
82.2014.404.7000 e 502567671.2014.404.7000, e investigado em diversos
procedimentos, incluindo a representação 501490194.2014.404.7000, todos em
trâmite perante a 13a Vara Federal Criminal da Subseção Judiciária de Curitiba,
formalizou com o Ministério Público Federal acordo de colaboração premiada,
envolvendo os fatos investigados no âmbito da “OPERAÇAO LAVA JATO”.
Reproduz-se a Cláusula 4a do acordo, que resume o cerne das investigações:
(...)
Explicando melhor, é importante dizer que PAULO ROBERTO COSTA foi Diretor de
Abastecimento da Petrobrás, no período de maio/2004 a abril2012, por indicação
do Partido Progressista (PP), comandado, à época, pelo Deputado Federal JOSÉ
JANENE.
Ao aceitar o cargo, comprometeu-se a desviar recursos da empresa em função
dos interesses do Partido Progressista (PP), Partido dos Trabalhadores (PT) e
Partido do Movimento Democrático Brasileiro (PMDB), que garantiam a sua
manutenção na diretoria de abastecimento.
Em contrapartida, e em consonância com o Termo de Colaboração no 01, PAULO
ROBERTO COSTA recebeu vantagens indevidas das empresas contratantes da
Petrobrás, já que era beneficiário do rateio existente entre os partidos políticos
dos recursos financeiros desviados.
Como exemplo, impende informar que PAULO ROBERTO COSTA, no Termo de
Colaboração no 06, admite que recebeu de JOSÉ SERGIO DE OLIVEIRA MACHADO,
presidente da Petrobrás Transporte S/A – Transpetro, a quantia de R$ 500.000,00
(quinhentos mil reais), a título de vantagem indevida em função da contratação
de navios. O contribuinte informa ainda ao MPF que o dinheiro foi entregue “em
espécie”, entre os anos de 2007 ou 2008.
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Por outro lado, constata-se que o contribuinte adquiriu imóveis utilizando
dinheiro em espécie. Decerto, em 01/04/2009, ou seja, depois do fato acima
narrado, PAULO ROBERTO COSTA comprou o apartamento 1.203, localizado na
Avenida Sernambetiba no 5.550, no Rio de Janeiro/RJ, do ex-Senador NEY
ROBINSON SUASSUNA, pelo valor de R$ 220.000,00 (duzentos e vinte mil reais),
tendo sido o pagamento efetuado “em moeda corrente do país”, de acordo com a
Escritura Definitiva de Compra e Venda referente ao imóvel em comento.
Observa-se ainda que PAULO ROBERTO COSTA, nos anos de 2005 a 2009, teve
gastos expressivos na construção da casa no Condomínio Quinta do Lago, em
Petrópolis/RJ, conforme Declarações de Ajuste Anual do Imposto sobre a Renda
da Pessoa Física (IRPF).
Ademais, em relação ao ano-calendário 2010, pode-se assegurar que o
contribuinte costumava receber vantagens indevidas por meio de contas
bancárias no exterior e em dinheiro, enquanto ocupava o cargo de Diretor de
Abastecimento da Petrobrás. Por outro lado, também é possível asseverar que o
contribuinte utilizou o dinheiro recebido em espécie na construção de imóvel em
Petrópolis/RJ, bem como no pagamento de diversas despesas familiares.
Em apertada síntese, a conduta dolosa do contribuinte PAULO ROBERTO COSTA
visava impedir a autoridade fazendária conhecer e mensurar parte dos
rendimentos auferidos, aparentemente de modo ilícito, e seu verdadeiro
acréscimo patrimonial.
MARICI DA SILVA AZEVDO COSTA administrava o patrimônio do casal, inclusive
recebendo alugueis e fazendo os pagamentos da construção do imóvel em
Petrópolis/RJ.
Os recursos financeiros oferecidos à tributação e que constam da Declaração de
Ajuste Anual do IRPF não justificam o acréscimo patrimonial apurado.
Decerto, a conduta ardilosa de declarar sistematicamente ao Fisco valores
menores do que aqueles que de fato seriam os verdadeiros, ou mesmo afirmar
que nada deve, sem que nenhuma justificativa plausível para tanto seja
apresentada, além de retardar o conhecimento do fato gerador por parte da
autoridade administrativa, ainda faz essa supor, pelo princípio da boa-fé, que
aquele contribuinte está cumprindo com suas obrigações, desviando seu foco
para outros que nem mesmo apresentaram as devidas declarações.

Como se observa, a fundamentação para a qualificação da multa de ofício foi,
basicamente, o fato de o cônjuge da recorrente receber vantagem indevida, porquanto da
suposta prestação de serviços ilícitos apurados no âmbito da Operação Lava-Jato.
Observe-se, do trecho do Relatório Fiscal acima transcrito, que o nobre fiscal
autuante se utilizou dos fatos apurados no âmbito da “operação” para imputar o crime de
sonegação fiscal a autuada, sob o argumento de que o recebimento dos valores indevidos, pelo
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seu cônjuge, era usados e não declarados, representando “prática fraudulenta para reduzir a
tributação”.
Salvo melhor juízo, o entendimento desta Relatora é que o caso dos autos se
amolda a Súmula Carf supracitada, não havendo por parte do auditor fiscal a devida subsunção do
fato a norma.
Em momento algum a fiscalização logrou comprovar o alegado, repousando sua
tese no Relatório da Operação Lava Jato que, em nosso entendimento, não se presta a justificar a
qualificação da multa, especialmente no que concerne a Recorrente, visto que nem investigada
ela é, sendo o investigado o Sr. Roberto, seu cônjuge.
Em que pese a validade das provas decorrentes da operação, o presente auto trata
do lançamento de imposto de renda da pessoa física, o que não foi objeto específico da
investigação.
Os fatos relatados no procedimento junto ao Ministério Público não repercutiram
em sonegação do imposto de renda da pessoa física, mediante sonegação ou fraude,
especificamente com relação aos fatos geradores apurados no lançamento em epígrafe, mas sim,
uma investigação acerca da atuação ilícita de pessoas físicas junto aos Entes Públicos e a
Petrobras.
Por sua vez, a interpretação do caso concreto deve ser levada a efeito de forma
objetiva, nos limites da legislação específica. Em outras palavras, a autoridade fiscal e, bem assim,
o julgador não poderão deixar de observar os pressupostos legais de caracterização da multa
qualificada, a partir de suas especificidades conceituais, sendo defeso, igualmente, a atribuição de
requisitos/condições que não estejam contidos nos dispositivos legais que regulamentam a
matéria, a partir de meras subjetividades.
Na hipótese dos autos, inobstante o esforço da autoridade lançadora, não
conseguimos vislumbrar a existência de dolo e/ou fraude. Pelo menos na forma proposta pelo
fiscal autuante.
Não obstante a autoridade lançadora colacionar aos autos alguns indícios da
existência de suposta fraude com base em informações e documentos decorrentes da Operação
Lava Jato, não contempla com especificidade esse dolo no que concerne o fato gerador do IRPF,
especificamente a infração de acréscimo patrimonial a descoberto.
Em verdade, no Relatório Fiscal, a autoridade autuante simplesmente aduz haver
fraude pelo recebimento de vantagens indevidas, inclusive, citando fatos e períodos alheios ao
efetivamente lançado.
Não discordo que os fatos narrados pela autoridade fiscal podem apontar indícios
da ocorrência de sonegação tributária e, dessa maneira, suficientes para confecção de
representação fiscal para fins penais dirigida ao Ministério Público Federal, isto, ressaltasse ainda,
acerca do cônjuge da Recorrente e não a ela. Na esfera penal a sociedade tem o direito de ver
Fl. 1174
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devidamente apuradas eventuais condutas delituosas, cuja instrução probatória no decorrer do
processo penal permitirá demonstrar, com os meios disponíveis, a verdade possível dos fatos.
Por outro lado, na hipótese de qualificação da multa, além da descrição dos fatos
ocorridos, as provas indispensáveis e contundentes para justificar a duplicação do percentual da
penalidade devem ser carreadas aos autos pelo agente fiscal, via de regra, no momento da
formalização do auto de infração, sem deixar margem a qualquer dúvida, dados os limites
existentes para a produção da prova no curso do processo administrativo tributário.
Repito, bom que se diga que não estamos aqui afirmando inexistir ato ilícito, até
porque a autoridade responsável por este juízo de valor é a Esfera Criminal. Sustentamos, na
verdade, que o fiscal autuante não se desincumbiu do ônus de comprovar com especificidade a
existência do dolo, fraude e sonegação, em relação ao fato gerador e a Recorrente aqui
elencados.
Devemos considerar que a fiscalização não logrou comprovar ter a recorrente agido
com dolo, através de atos ilícitos (tributários), já que toda a fundamentação da autuação se deu
tão somente com base no conteúdo do relatório da já citada a Operação, o qual se vincular a
infrações na esfera criminal e não tributário, incumbindo, portanto, ao fiscal autuante proceder a
devida subsunção dos fatos às normas que regulam os requisitos da qualificadora da multa,
lastreado em infração tributária de sonegação fiscal, o que não se vislumbra na hipótese dos
autos.
Neste diapasão, afasto a qualificação da multa.

Da multa de ofício – confiscatória

Além da exclusão da multa qualificada, a recorrente assevera cabível a redução da
multa de ofício ao limite de 20%, uma vez que aplicada de forma exorbitante no percentual de
75%.
Pois bem. Quanto à incidência de multa de ofício no percentual de 75%, transcrevo
o inciso I do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996:

Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata;
(...)

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A multa de ofício incide de maneira proporcional sobre o tributo não
declarado/recolhido espontaneamente. O patamar mínimo da penalidade em 75% é fixo e
definido objetivamente pela lei, não dando margem a considerações sobre a graduação da
penalidade, o que impossibilita o julgador administrativo afastar ou reduzir o percentual no caso
concreto.
O limite de 20% de que trata o § 2o do art. 61 da Lei no 9.430, de 1996, diz respeito
à multa de mora, que representa uma sanção pelo atraso no adimplemento da obrigação
tributária, situação distinta dos autos. Naquele caso, o contribuinte recolhe de modo espontâneo
o tributo a destempo antes de iniciado o procedimento fiscal, cuja penalidade é mais branda.
Por fim, cabe reafirmar que escapa à competência dos órgãos julgadores
administrativos a análise de questões que digam respeito à ocorrência de efeito confiscatório, haja
vista que demandam o exame da incompatibilidade da lei aplicável com preceitos de ordem
constitucional, incidindo, como já mencionado, a vedação do enunciado da Súmula CARF no 2.

Conclusão
Pelas razões acima expostas, conheço do Recurso Voluntário para rejeitar a
preliminar e, no mérito, dar-lhe parcial provimento para afastar a qualificação da multa de ofício,
reduzindo o percentual da penalidade ao patamar básico de 75%.

Assinado Digitalmente
Marcelle Rezende Cota

VOTO VENCEDOR
Diogo Cristian Denny, redator designado

Em que pesem as razões do voto proferido pela ilustríssima Conselheira Relatora,
peço vênia para divergir do seu entendimento quanto ao afastamento da multa qualificada.
Observo, em primeiro lugar, que as razões para qualificação da multa não foram
objeto da impugnação, não fazendo, portanto, parte da lide.
Deveras, o que houve, na impugnação, foi o questionamento de multa por
“embaraço à fiscalização”, fato que ensejaria a multa agravada, sequer aplicada, além de
questionamentos quanto à constitucionalidade da multa, sob alegação de princípios da
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razoabilidade, proporcionalidade e do confisco, que não podem ser objeto de exame na via
administrativa, pois a este Conselho não é dado se pronunciar sobre inconstitucionalidade de lei,
nos termos do art. 26-A do Decreto n° 70.235/72 e da Súmula CARF n° 2:
Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de
julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto,
sob fundamento de inconstitucionalidade.
Súmula CARF n° 2: O CARF não é competente para se pronunciar sobre a
inconstitucionalidade de lei tributária.
Além de não fazer parte da lide, observo que o contribuinte, em seu recurso
voluntário, também trouxe os mesmos questionamentos invocados na impugnação, além de não
ter questionado especificamente as razões apresentadas pela autoridade fiscal para a qualificação
da multa.
Ademais, ainda que a qualificação da multa fizesse parte da lide e pudesse ser
apreciada por este colegiado, verifico que a multa foi suficientemente arrazoada pela autoridade
fiscal, em seu Termo de Verificação Fiscal, capítulo “Da Multa de Ofício de 150%”, apresentando
fatos que demonstraram a necessidade de sua aplicação, nos termos do § 1o do art. 44 da Lei no
9.430/96 e do art. 71 da Lei no 4.502/64.
No caso vertente, não se infere uma simples inadimplência de tributo ou mera
ausência de informações na DIRPF, mas, sim, a prática de condutas conscientes e desejadas com o
intuito deliberado de violar a lei tributária e com pleno conhecimento de sua ilicitude.
Deveras, no caso dos autos, a autoridade fiscal fundamentou a aplicação da multa
qualificada em face da prática reiterada e sistemática de declarar valores menores ao Fisco, sem
nenhuma justificativa, pela contribuinte, administradora dos bens do casal, além do registro de
diversas outras operações realizadas com dinheiro em espécie e com valores discrepantes.
A multa qualificada (consistente na imposição do percentual de 150%) deve ser
aplicada pela autoridade fiscal, consoante o art. 44 da Lei no 9.430/96, nos casos dispostos nos
artigos 71 a 73 da Lei no 4.502/64, a ver:
Art . 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade
fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua
natureza ou circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação
tributária principal ou o crédito tributário correspondente.
Art . 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação
tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de
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modo a reduzir o montante do imposto devido a evitar ou diferir o seu
pagamento.
Art . 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou
jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72.
Desse modo, a multa de 150% terá aplicação sempre que, em procedimento fiscal, a
autoridade lançadora reunir elementos que a convençam da ocorrência de sonegação, fraude ou
conluio.
Vê-se que, para enquadrar determinado ilícito fiscal nos dispositivos dessa lei, há
necessidade de que esteja indicado o dolo.
Como é cediço, dolo é a vontade livre e consciente de uma pessoa se conduzir
contrariamente ao estabelecido pela ordem jurídica. E uma vez que a vontade é algo interno à
consciência humana, não pode ser provada por meios diretos, a não ser pela declaração prestada
pelo próprio agente.
Deveras, na maior parte das vezes, o dolo somente poderá ser provado por meios
indiretos, em especial mediante presunção tomada a partir da experiência comum ou pela
observação do que ordinariamente acontece (art. 375 do CPC). Somente na hipótese de confissão
do agente é que se pode falar em prova direta do dolo.
Uma das formas de ser caracterizado o dolo consiste em analisar, com
razoabilidade, a relevância e a reiteração da conduta do contribuinte. Nesse sentido, vejamos
excerto do voto proferido no Acórdão 9101-002.240, da Câmara Superior de Recursos Fiscais:
18. Portanto, a discussão desloca-se para a aferição do que é aceitável/razoável,
para fins de convencimento da intenção de agir. E, nesta aferição, são muito
importantes critérios de relevância (magnitude do que esta em jogo) e de
recorrência/reiteração (repetição ao longo do tempo) da conduta. Por que esses
critérios?

18.1. Certamente é natural que se cometam erros até certo ponto e mesmo erros
de razoável magnitude e, da mesma forma, é natural que se cometam erros
durante um certo lapso de tempo Não obstante, a medida que crescem a
relevância e a duração da prática no tempo; decresce, na mesma medida, a
probabilidade de algo ter sido fruto de mero erro (é o que se denomina de
inversamente proporcional) e aumenta a probabilidade de ter sido premeditado
ou intencional. São duas faces da mesma moeda: num lado está o erro, o
equívoco; no outro a intenção (de fazer algo errado ou de deixar de fazer algo
certo a que se estava obrigado), a vontade de obtenção de um fim ao se praticar
uma conduta.
18.2. A combinação desses critérios também pode ser determinante: pode-se
errar pouco durante muito tempo, assim como errar muito num curto espaço de
tempo; agora errar muito durante muito tempo é algo que desafia o bom senso
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do homem comum (e porque não dizer até do homem um pouco fora do desvio
padrão).
Restou caracterizado, portanto, o dolo do contribuinte em cometer a infração
tributária, motivo pelo qual deve-se manter a imposição da multa qualificada.
Finalmente, devemos observar que a introdução da Lei no 14.689/23 alterou o
artigo 44 da Lei no 9.430/96, no sentido de determinar o percentual da multa de ofício qualificada
em 100%, quando não há comprovada reincidência, ante o antigo percentual de 150%:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata;
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis, e passará a ser de:
VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de
contribuição objeto do lançamento de ofício;
VII – 150% (cento e cinquenta por cento) sobre a totalidade ou a diferença de
imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício, nos casos de
verificada a reincidência do sujeito passivo.
Com supedâneo no artigo 106, inciso II, letra “c” do Código Tributário Nacional
(CTN), a inovação legislativa acima tratada deve ser aplicada ao caso sob julgamento.
Conclusão
Ante o exposto, mantenho a qualificação da multa de ofício, reduzindo o percentual
aplicado para 100%.
(documento assinado digitalmente)
Diogo Cristian Denny

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