Tribunal: CARF
Processo: 10983.917649/2016-74
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FABIANA FRANCISCO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-10-14
Data de publicação: 2025-11-07

Ementa:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Data do fato gerador: 30/03/2012
PIS/COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMO. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial no 1.221.170/PR).
TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF N° 217.
A negativa do crédito de frete de produtos acabados resta pacificada no âmbito deste Conselho, em razão da edição da Súmula CARF n° 217, aprovadapela3a Turma da CSRF,em sessão de 26/09/2024 (vigência em 04/10/2024): “Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.”
CRÉDITO DE CONTRIBUIÇÕES. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. AUSÊNCIA DE PROVA. INDEFERIMENTO.
O direito creditório objeto de pedido de ressarcimento de créditos de PIS/Cofins será indeferido se o contribuinte não apresentar os documentos necessários a análise e confirmação do valor do crédito pleiteado/compensado.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. EMBALAGEM PARA TRANSPORTE. PALLETS DE MADEIRA. FILME STRETCH. BIG BAGS. FITA ADEVISA. POSSIBILIDADE.
Tratando-se de bens utilizados no transporte dos produtos, abarcando o material de embalagem, os pallets de madeira, o filme stretch, as big bags, e a fita adesiva, essenciais à conservação, manuseio, transporte e guarda de produtos perecíveis, há direito ao desconto de crédito das contribuições não cumulativas, tanto na condição de insumos, quanto como elementos inerentes à armazenagem, observados os demais requisitos da lei.
EMBALAGENS PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS. POSSIBILIDADE. SÚMULA CARF No 235.
Enquadram-se na definição de insumos fixada pelo STJ, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, as despesas incorridas com embalagens para transporte de produto, quanto destinadas à sua manutenção, preservação e qualidade.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. TROCA E REFORME DE PALETES. POSSIBILIDADE.
A reversão das glosas dos créditos com despesas de paletes se estende aos serviços de conserto de pallets e repaletização pelos mesmos critérios de essencialidade e relevância.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. AQUISIÇÕES SUJEITAS À ALÍQUOTA ZERO. IMPOSSIBILIDADE.
As aquisições de insumos ou de bens para revenda submetidas à alíquota zero não geram direito ao desconto de crédito das contribuições não cumulativas.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITO PRESUMIDO. HIPÓTESES DE VEDAÇÃO.A autoridade fiscal deve glosar crédito presumido das contribuições quando verificada a ocorrência de fato previsto na legislação tributária como suficiente para vedar o direito ao crédito.

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Data do fato gerador: 30/03/2012
TEMA NÃO PREQUESTIONADO. NÃO CONHECIMENTO.
O contribuinte não pode trazer um novo tema que não tenha sido questionado em recurso. Não pode ser conhecido tema não prequestionado.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10983.917649/2016-74
ACÓRDÃO
3201-012.633 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
14 de outubro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
BRF S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Data do fato gerador: 30/03/2012
PIS/COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMO. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade
ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte
(STJ, do Recurso Especial no 1.221.170/PR).
TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF N° 217.
A negativa do crédito de frete de produtos acabados resta pacificada no
âmbito deste Conselho, em razão da edição da Súmula CARF n° 217,
aprovadapela3a Turma da CSRF,em sessão de 26/09/2024 (vigência em
04/10/2024): “Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos
acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de
Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.”
CRÉDITO DE CONTRIBUIÇÕES. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. AUSÊNCIA DE
PROVA. INDEFERIMENTO.
O direito creditório objeto de pedido de ressarcimento de créditos de
PIS/Cofins será indeferido se o contribuinte não apresentar os documentos
necessários
a
análise
e
confirmação
do
valor
do
crédito
pleiteado/compensado.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. EMBALAGEM PARA TRANSPORTE.
PALLETS DE MADEIRA. FILME STRETCH. BIG BAGS. FITA ADEVISA.
POSSIBILIDADE.
Tratando-se de bens utilizados no transporte dos produtos, abarcando o
material de embalagem, os pallets de madeira, o filme stretch, as big bags,
Fl. 2117
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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e a fita adesiva, essenciais à conservação, manuseio, transporte e guarda
de produtos perecíveis, há direito ao desconto de crédito das contribuições
não cumulativas, tanto na condição de insumos, quanto como elementos
inerentes à armazenagem, observados os demais requisitos da lei.
EMBALAGENS PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS. POSSIBILIDADE. SÚMULA
CARF No 235.
Enquadram-se na definição de insumos fixada pelo STJ, no julgamento do
REsp no 1.221.170/PR, as despesas incorridas com embalagens para
transporte de produto, quanto destinadas à sua manutenção, preservação
e qualidade.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. TROCA E REFORME DE PALETES.
POSSIBILIDADE.
A reversão das glosas dos créditos com despesas de paletes se estende aos
serviços de conserto de pallets e repaletização pelos mesmos critérios de
essencialidade e relevância.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. AQUISIÇÕES SUJEITAS À
ALÍQUOTA ZERO. IMPOSSIBILIDADE.
As aquisições de insumos ou de bens para revenda submetidas à alíquota
zero não geram direito ao desconto de crédito das contribuições não
cumulativas.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITO PRESUMIDO. HIPÓTESES DE
VEDAÇÃO.
A autoridade fiscal deve glosar crédito presumido das contribuições
quando verificada a ocorrência de fato previsto na legislação tributária
como suficiente para vedar o direito ao crédito.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Data do fato gerador: 30/03/2012
TEMA NÃO PREQUESTIONADO. NÃO CONHECIMENTO.
O contribuinte não pode trazer um novo tema que não tenha sido
questionado em recurso. Não pode ser conhecido tema não
prequestionado.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Fl. 2118
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Original

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Acordam os membros do colegiado em dar parcial provimento ao Recurso
Voluntário nos seguintes termos: (i) por unanimidade de votos, (i.1) para acompanhar a reversão
de glosas de créditos adotada no relatório de diligência e(i.2) para reverter as glosas de créditos
em relação a pallets, filme Stretch, sacos Big Bag, fita adesiva e troca e reforma de pallets; (ii) por
maioria de votos, para reverter a glosa de créditos, por se configurarem despesas com
armazenagem, em relação a (ii.1) serviço de movimentação (Cross Docking), (ii.2) serviço de
movimentação entrada/saída, (ii.3) serviço de carga/descarga paletizada/frigorificada e (ii.4)
serviço de inspeção de contêiner, vencidos os conselheiros Bárbara Cristina de Oliveira Pialarissi e
Luiz Carlos de Barros Pereira, que negavam provimento; e (iii) por maioria de votos, para manter a
glosa de créditos em relação a aquisições submetidas à alíquota zero, vencido o conselheiro
Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, que dava provimento.

Assinado Digitalmente
Fabiana Francisco de Miranda – Relator

Assinado Digitalmente
Hélcio Lafetá Reis – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Barbara Cristina de Oliveira
Pialarissi, Flavia Sales Campos Vale, Luiz Carlos de Barros Pereira (substituto integral), Rodrigo
Pinheiro Lucas Ristow, Fabiana Francisco de Miranda, Helcio Lafeta Reis (Presidente). Ausente o
conselheiro Marcelo Enk de Aguiar, substituído pelo conselheiro Luiz Carlos de Barros Pereira.

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário em face de decisão de primeira instância
administrativa da DRJ/SC que julgou improcedente as impugnações apresentadas na Manifestação
de Inconformidade de fls 599, nos moldes do despacho decisório de fls. 581.
Por retratar com fidelidade os fatos, adoto, com os devidos acréscimos, o relatório
produzido em primeira instância, o qual está consignado nos seguintes termos:
“Trata-se de Pedido de Ressarcimento (PER) no41539.88158.250213.1.1.08-
8137,
transmitido
em
25/02/2013,
que
substituiu
o
PER
no
37390.00259.130612.1.1.08-4351
(que
teve
pedido
de
cancelamento
deferido), de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep de incidência não
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DF CARF MF
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PROCESSO 10983.917649/2016-74
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cumulativa, vinculados à receita de exportação, apurados no 1o trimestre-
calendário de 2012, no valor de R$ 5.745.961,68. Os créditos foram utilizados
em declarações de compensação (Dcomp).
Os processos abaixo tratam da mesma matéria fática, divididos apenas por
razões processuais em processos de ressarcimento de Contribuição para o
PIS/Pasep, Cofins e processos de auto de infração, incluindo Contribuição para
o PIS/Pasep e COFINS de cada trimestre.

Do Despacho Decisório
O Pedido de Ressarcimento de que se trata foi parcialmente deferido e as
compensações a ele vinculadas homologadas até o limite do crédito
reconhecido, no valor de R$3.927.288,16.
Como consequência da não homologação das Dcomp tratadas neste processo
e transmitidas na vigência da Lei no 12.249/2010, foi lavrado auto de infração
para exigência de multa isolada, tratado no processo no 11516.723708/2016-
14.
Em relação ao procedimento fiscal, a Autoridade fiscal informa: que foram
utilizadas as informações contidas nos arquivos da EFD-Contribuições
transmitidos ao SPED; os créditos presentes na EFD-Contribuições, relativos às
linhas 1 a 7 das Fichas 06A e 16A do Dacon, foram apurados a partir da
totalização dos registros A170, C170, C190, C500 e D100, F100, e
correspondentes registros filhos quando foi o caso; o Dacon foi preenchido
com base nestas informações, conforme cópia da totalização das linhas 1 a 7;
as linhas 3, 4, 5 e 6 contém informações extraídas das naturezas da Base de
cálculo 3 e 4.
Informa, ainda, que os fretes informados em resposta ao item 15 da intimação
Seort/EAC2 no 2016/588 (fls. 190 e seguintes) não contêm indicador que os
identifique como fretes de aquisições, de vendas ou de transferência e isto
seria determinante para classificação na linha 1, 2, 3, ou 7. E que, assim, a
melhor forma de tratar o assunto é pela totalização dos itens das linhas 1 a 7 e
tratamento agrupado, sendo abatidas do total informado as glosas realizadas.
Ainda, apesar da correlação entre a Natureza da Base de Cálculo na EFD-
Contribuições e as linhas no Dacon, foram totalizados os créditos das linhas 1,
2, 3, 4, 5, 6 e 7 das fichas 6A e 16A do Dacon e analisados em conjunto. Esta
totalização foi comparada ao somatório das informações presentes na EFD-
Contribuições com Código de Situação Tributária (CST) 56 – Operação com
Direito a Crédito - Vinculada a Receitas Tributadas e Não-Tributadas no
Mercado Interno e de Exportação. Ressalta que nenhum outro CST relativo a
créditos básicos da Contribuição para o PIS/Pasep ou da Cofins foi encontrado
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na EFD-Contribuições. E, ainda, que a contribuinte incluiu informações sobre
aluguel de bens e imóveis na EFD-Contribuições.
1 Ficha 16A do Dacon - Aquisições no Mercado Interno - Linhas 01, 02, 03, 04,
05, 06 e 07
Da base de cálculo dos créditos apurados em Dacon, foram glosados os
valores que seguem, que se encontram discriminados nas planilhas localizadas
no arquivo nãopaginável inserido através do Termo de Anexação de Arquivo
Não-Paginável - GLOSAS 01 trim 2012, arquivo GLOSAS 01-2012.xlsx, na
planilha correspondente.
1.1 despesas com serviços de fretes:
a) fretes contabilizados em contas cujas descrições denotam não se tratar de
aquisição de insumo ou venda, por exemplo, 132213-Imobilizado - Máquinas e
Equipamentos, 440104-Fretes Intermediários e Mov. Internas, 510580-Frete
Transf.Prod.Acabados (UP p/Filiais), 510581-Frete Transf.Prod.Acabados (Entre
Filiais) e outros;
b) Itens sem qualquer informação de contabilização, sumariamente glosados
porque não foi comprovado o direito ao creditamento;
c) Dos valores totalizados nos arquivos apresentados em resposta ao item 15
da citada intimação, foram excluídos os valores contabilizados em contas que
denotam não se tratar de insumos; a diferença entre o total dos arquivos
auxiliares fornecidos e os itens glosados é o valor recalculado, admitido como
gerador de crédito da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins;
1.2 aquisição de bens sujeitos à alíquota zero, listadas na planilha Aliq Zero ou
NT;
1.3 aquisições de bens não se enquadram no conceito de insumo, conforme o
art. 8o, §4o, inc.
I, alínea “a” da Instrução Normativa SRF no 404, de12 de março de 2004;
1.4 aquisições de serviços que não se enquadram no conceito de insumo,
conforme o art. 8o, §4o, inc. I, alínea “a” da Instrução Normativa SRF no 404,
de12 de março de 2004;
1.5 aquisição de bens adquiridos com suspensão das contribuições: sem direito
a crédito regular (alíquota de 1,65% ou 7,6% ) por força das Leis 12.058/2009 e
12.350/2010, INs RFB 977/2009 e 1.157/2011, que determinam suspensão
obrigatória nestes casos.
2 Ficha 16A – Crédito Presumido Atividade Agroindustrial
Linha 22 – Ajustes Positivos de Créditos
Linha 23 – (-) Ajustes Negativos de Crédito
Linha 25 – Calculados sobre Insumos de Origem Animal
Linha 26 – Calculados sobre Insumos de Origem Vegetal
Linha 27 – Ajustes Positivos de Créditos
Linha 28 – Ajustes Negativos de Créditos
Em relação à linhas do Dacon analisadas a autoridade fiscal: informa o que a
contribuinte informou nas linhas 22.Ajustes Positivos de Créditos e 23.Ajustes
Negativos de Créditos; informa que na análise dos valores dos créditos das
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linhas 23, 25, 26, 27 e 28 foram verificadas as informações relativas aos itens
de notas fiscais que informadas CST 66 na EFD-Contribuições; acrescenta que,
a fim apurar corretamente os tributos a pagar, uma vez que as vendas
realizadas com suspensão também exigiam o estorno dos créditos presumidos
porventura creditados, a contribuinte preencheu as linhas 22, 23, 27 e 28 para
ajustar o valor do crédito presumido ao valor que entendia correto; diz, ainda,
que houve creditamentos que a própria contribuinte admite incorretos com
alíquota de 7,6% ou 4,56% (Cofins) e 1,65% ou 0,99% (PIS/Pasep) quando
deveriam ter ocorrido com alíquotas diferentes (4,56% ou 3,04% Cofins e
0,99% ou 0,66% PIS/Pasep), caso não houvesse algum outro impedimento.
Estas incorreções admitidas foram corrigidas através dos ajustes negativos e
positivos de crédito, onde também foram levados em consideração diversos
documentos fiscais que, por incorreção, tinham sido desconsiderados na
apuração.
Relata que a contribuinte à época dos fatos adquiria bovinos vivos (posição
01.02 da NCM – animais vivos da espécie bovina) e produzia e exportava
produtos classificados na subposição 0201.3000 (OUTS CARNES BOV. DESOSS.
FRESC OU REFRIG.). Assim, passa a apontar as vedações ao crédito que
motivaram as glosas destes:
a) Créditos Presumidos da Lei no 12.058/2009 e IN RFB no 977/2009:
i. Em relação ao Créditos Presumidos da Lei no 12.058/2009, a autoridade
fiscal, tendo em conta que a interessada, à época dos fatos, industrializava os
bovinos vivos (posição 01.02) que adquiria, glosou todos os valores relativos à
aquisição de carnes, com fundamento na vedação prevista art. 34, §1o, da Lei
no 12.058/2009;
ii. Quanto ao crédito do art. 6o da IN RFB no 977/2009, a Autoridade Fiscal
afirma que a contribuinte não faz jus uma vez que se enquadra na vedação de
seu parágrafo único, da forma acima descrita em relação ao art. 34, §1o da Lei
12.058;
iii. Já em relação ao crédito presumido do art. 5o da IN RFB no 977/2009, a
contribuinte incorreu na vedação destacada no parágrafo único do mesmo
artigo: realizou operação de venda de bens da posição 01.02, com CFOP 5101 e
5102, descrição “BOI VIVO ABATE MISTO” ou “NOVILHA VIVA ABATE MISTO”;
b) Créditos Presumidos da IN RFB no 1.157/2011 e da Lei no 12.350/2010:
i. Em relação ao crédito presumido do art. 5o da IN RFB no 1.157/2011, a
contribuinte incorreu na vedação destacada no parágrafo único do mesmo
artigo: realizou operação de venda de bens da posição 01.03, 01.05, 10.05,
10.07, 12.01, 23.04 e 23.09.90, bens estes listados nos incisos I a III do caput
do art. 2o;
ii. Em relação ao crédito presumido do art. 6o da IN RFB no 1.157/2011, a
contribuinte incorreu na vedação destacada no parágrafo único do mesmo
artigo: pois é notório que a contribuinte está enquadrada em pessoa jurídica
“que industrialize bens e produtos classificados nas posições 01.03 e 01.05 da
NCM”, conforme preconizado no inciso III do caput do art. 3o.
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Também foram glosados: - créditos calculados pelas alíquotas previstas nas
Leis 10.833/2003 (Cofins), 10.637/2002 (PIS) ou Lei no 10.925/2004 de bens
não mais regulados por essas leis; - créditos informados como decorrentes Lei
no Lei no 12.350, mas que ainda são regulados pela Lei no 10.925/2004; -
correção do crédito presumido permitido pela Lei 10.925/2004; - crédito
baseado na Lei 10.925/2004 em relação aos itens carnes in natura,
classificadas nas posições da NCM 0203, 0207 e 0210.1 e insumos para ração,
classificados na subposição da NCM 2309.90.
A autoridade fiscal informa, ainda, que a interessada, quando intimada a
esclarecer como se operava o controle diferenciado de estoques e de registro
dos créditos - previsto no art. 14 e art. 15 da IN 977/2009 e artigos 13 a 15 da
IN 1.157/2011 -, respondeu que “quanto ao controle diferenciado de estoques,
não há como segregar as aquisições previstas nas IN 1.157/2011...”.
Acrescenta que a interessada também não apresentou qualquer consulta ou
medida judicial que pudesse justificar seu procedimento diante de tal
obrigação imposta pela
legislação. Conclui que, tendo em vista a obrigação de interpretação literal da
legislação, uma vez não cumprida a obrigação acessória, o crédito presumido
não é passível de apuração.
Nulidade do Despacho Decisório
A Recorrente, preliminarmente, alega a nulidade do Despacho Decisório por
considerar “viciado” o critério de análise do crédito, realizada a partir da
análise de planilhas e documentos fiscais, “uma vez que não busca alcançar a
verdade material dos fatos relacionados à atividade produtiva da empresa”.
Aduz que a fiscalização precisa conhecer de perto a atividade desenvolvida
pela empresa e não simplesmente elaborar planilha listando os itens glosados,
sem explicitar a motivação (fática e jurídica) das glosas.
Afirma que “o dever de investigação é obrigação da fiscalização, uma vez
que a ela incumbe demonstrar a ocorrência do fato constitutivo do seu direito
de glosar o crédito e lançar eventual exigência tributária”; cita o art. 142 do
CTN para afirmar que cabe a fiscalização “apurar e constituir o crédito
tributário... a fim de obter o verdadeiro quantum a ser exigido do
contribuinte”. Conclui que restou caracterizado “vício material” ante a
realização das glosas “com fundamento em meras presunções, sem a
necessária produção de provas
(análise do processo produtivo da empresa)”, o que leva à nulidade do
presente processo administrativo, nos termos do art. 59, §1o, II do Decreto
70.235/75. Por fim diz ser inadmissível a alegação da fiscalização de que “o
ônus da prova incumbe ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito”,
alegação que, segundo aduz, tem o objetivo de afastar sua responsabilidade
outorgada por lei.
Conceito de insumo
No tópico IV.1 DOS CRÉDITOS SOBRE BENS/SERVIÇOS UTILIZADOS
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COMO INSUMOS - CONCEITO DE INSUMO CONFORME A JURISPRUDÊNCIA DO
CARF E DO STJ, a interessada, a fim de afastar o conceito de insumo adotado
pela Fiscalização, e defender que a palavra "insumo", empregada pelas Leis n°
10.637/2002 e n° 10.833/2003, possui abrangência muito maior do que
pretende lhe dar a RFB, nas Instruções Normativas SRF no 247, de 11/11/2002,
e no 404, de 12/3/2004, tece considerações sobre a não cumulatividade das
contribuições em tela estabelecendo o seu entendimento sobre o conceito de
insumo aplicável ao caso, à luz da interpretação que faz da legislação, da
jurisprudência e da doutrina.
Alega que o conceito de insumo trazido nas referidas Instruções normativas
assemelha-se ao conceito de insumo tratado na legislação do IPI, mas que,
entretanto, afirma que não há qualquer dispositivo nas Leis da Contribuição
para o PIS/Pasep e da Cofins que vincule os créditos destas contribuições à
sistemática aplicada ao IPI e ao ICMS.
Afirma: que as Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003 autorizam a apropriação de
créditos sobre todos os insumos destinados à produção de bens e serviços,
porque para os tributos incidentes sobre a receita, devem ser concedidos os
créditos daquilo que é fundamental para a geração dessa receita; que nem as
Instruções Normativas, nem a fiscalização podem restringir o conceito de
insumos previsto nessa leis para fazer com este englobasse apenas “a
matériaprima, produto intermediário e material de embalagem, adquiridos
para emprego na industrialização de produtos tributados, incluindo-se, entre
as matérias-primas e os produtos intermediários, aqueles que, embora não se
integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de
industrialização”, tal como definido na legislação do IPI, sob pena de violação
ao
princípio da legalidade.
Defende que, então, que o conceito de insumo contemplado na sistemática
não cumulativa das contribuições em tela está relacionado ao fato de
"determinado bem ou serviço ter sido utilizado, mesmo que de forma indireta,
na atividade de fabricação do produto ou com finalidade de prestar um
determinado serviço, ou seja, insumos são aqueles bens e serviços
contabilizados em custos de produção e despesas necessárias à atividade da
empresa".
E que para efeito de identificar os valores que proporcionam a geração do
crédito, "deve ser buscado o conceito atualmente considerado pela
jurisprudência do E. CARF, analisando-se a vinculação deste bem/serviço na
produção e na venda dos produtos".
Cita, ainda, julgados do CSRF e do STJ para concluir que a essencialidade
do bem ou serviço ao desenvolvimento da atividade da empresa é o que
determina o direito ao crédito e que "a essencialidade do produto/serviço é o
que define se ele é insumo e que sua subtração importe (i) na impossibilidade
mesma da prestação do serviço ou da produção, ou (ii) implique em
substancial perda da qualidade do produto/serviço resultante".
Fl. 2124
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9
Após tais ponderações, passa a tratar das glosas especificamente.
Custos com fretes
A Recorrente defende o direito ao crédito em relação a todas as despesas
com frete glosadas alegando que em razão de sua atividade produtiva, realiza
o transporte de insumos e produtos acabados entre as diversas unidades da
empresa, cujas operações são essenciais para sua atividade produtiva, fato
que, segundo alega, foi ignorado pela Fiscalização, pois esta não teria realizado
a necessária análise de seu processo produtivo.
Explica que “apesar de ser um frete entre estabelecimentos da Manifestante,
são todos decorrentes do processo produtivo e de industrialização da
mercadoria final destinada ao consumo humano”. Diz que possui inúmeras
plantas industriais, com linhas de produção muitas vezes diferentes, tornando-
se comum operações com transferência de produtos de uma unidade a outra,
onde servirá de matéria prima, além do transporte de produtos resfriados e
frigorificados, os quais, explica, "são produzidos em um determinado
estabelecimento e posteriormente são remetidos a outro, em caminhões
refrigerados que mantém o produto na condição térmica em que foi
produzido". Argumenta, ainda: a manutenção da refrigeração dos produtos,
além de indispensável ao processo produtivo, decorre de obrigação normativa
estabelecida pelo Ministério da Agricultura e pela ANVISA; o Laudo do Instituto
Nacional de Tecnologia – INT (Doc. 05), que analisou, dentre outros insumos, o
frete, comprovou a total relevância e inerência do frete entre
estabelecimentos da Manifestante como vinculado e essencial ao seu processo
produtivo.
Conclui que considerando que os fretes atendem “aos critérios da
necessidade, razoabilidade e efetividade, além de guardar estreito vínculo com
a atividade geradora da receita tributável da empresa, se subsumem
perfeitamente ao conceito de insumos para os fins de apropriação de
créditos”.
Custos com pallets
Quanto aos créditos relativos aos custos com pallets, defende que tais bens
estão diretamente vinculados à produção, sendo indevida a glosa do crédito
apropriado sobre tais itens. Nesse sentido aduz:
Conforme Laudo do Instituto Nacional de Tecnologia – INT (Doc. 05), anexado
à presente Manifestação, os pallets tem objetivo de garantir a segurança na
movimentação das cargas (mecanização para levantamento e deslocamento
do
produto transportado) e são amplamente utilizados no processo produtivo da
Manifestante, uma vez que são aplicados na (i) industrialização (movimento de
matérias-primas e produtos em fase de industrialização), (ii) armazenagem de
matérias-primas em condições de higiene, (iii) armazenagem durante o ciclo de
produção
e
(iv)
armazenagem
do
produto
industrializado
a
ser
comercializado,..
Fl. 2125
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Custos com Operações de Movimentação, Serviços de Carga e Descarga e
Operador Logístico Defende o direito ao crédito alegando que não há como
realizar suas operações e gerar receitas sem os referidos serviços e que essas
despesas decorrem da armazenagem de seus produtos; aduz que os serviços
de armazenagem se desdobrariam em outros que estão diretamente
vinculados ao correto acondicionamento dos produtos, quais seja: a
movimentação, serviços de carga e descarga e operador logístico.
Custos com Peças e Serviços para Manutenção de Máquinas e Empilhadeiras
Contesta a glosa alegando que a aquisição desse novo material para
manutenção de máquinas, equipamentos e empilhadeiras é essencial para a
consecução das atividades produtivas da Manifestante, uma vez que se faz
imprescindível manter seus equipamentos de produção funcionando com
perfeição. A título exemplificativo, a Manifestante lista algumas peças que
seriam utilizadas em suas máquinas (diretamente vinculadas ao setor
produtivo), cuja manutenção, segundo alega, seria essencial para que as
máquinas continuem operando e traz fotos de equipamentos com a
informação de que este se utilizariam de alguns tipos de correia, cujos nomes
constam das fotos trazidas.
Cita o "Relatório de Operações" elaborado pelo Tyno Consultoria que traz em
anexo (Doc. 07), no qual, segundo alega, o processo produtivo da BRF é
reproduzido de maneira minuciosa. Diz que lá é possível verificar que:
...várias peças que foram objeto da glosa pela RFB fazem parte de
equipamentos que são imprescindíveis no processo de produção da empresa.
É possível citar, por exemplo, a aquisição de rolamentos. Pela análise do
Relatório de Operações, verifica-se que uma série de equipamentos utilizados
diretamente na produção da Manifestante possuem a peça rolamento como
componente. São eles: esterilizador de frangos, ventilador, empilhador de
gaiolas, empurrador de gaiolas (pg. 26 do relatório), tanque de retorno de
água, carrinho transportador de gaiolas (pg. 27), entre tantos outros.
Outro exemplo que pode ser citado é a abraçadeira. Pelo Relatório da Tyno é
possível notar que tal peça é componente do transportador de esteira para
gaiolas vazias (pg. 28), transportador aéreo (pg. 28), depenadeira (pg. 32),
entre outros.
Na sequência, considerando a essencialidade das empilhadeiras, sem as quais,
segundo alega, restaria “inviabilizada a atividade produtiva da empresa para o
transporte interno dos insumos e produtos acabados”, defende o direito ao
crédito em relação às “peças e ferramentas” para sua manutenção.
Em relação aos serviços de manutenção, alega que devido ao complexo
processo industrial da empresa e a utilização de equipamentos de grande
porte, há a necessidade de contratar “serviços de manutenção de
equipamentos vinculados diretamente ao seu departamento produtivo, tais
como montagem e manutenção de empilhadeiras e outros”, cita exemplos.
Custos com Manutenção Predial
Fl. 2126
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Defende que a glosa é indevida, pois os créditos apropriados são decorrentes
de custos com “a manutenção predial de edificações que receberam
benfeitorias e que estão vinculados às atividades da empresa”. Aduz que "com
o passar dos anos, a estrutura edificada pela empresa ou terceiros sofra
desgastes estruturais, cujo reparo precisa ser realizado" tendo sido esses "os
custos nos quais incorreu a Manifestante".
Mencionar que a empresa Sadia S.A., incorporada pela ora Manifestante,
formulou Consulta perante a RFB, cuja resposta assegurou que “integram o
custo das edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros
utilizados nas atividades da empresa, todos os custos diretos e indiretos
relacionados com a construção”.
Custos com Lubrificantes e Graxas
Reclama que apesar de existir previsão legal de crédito, a fiscalização glosou os
créditos sobre os lubrificantes sem “descrever uma linha sequer em sua
informação fiscal que justificasse a respectiva glosa”. Diz que a única
informação que consta sobre a glosa de créditos decorrentes da aquisição de
graxas é que a “Solução de Divergência Cosit no 12, de 24/10/2007, que
estabelece não terem direito a crédito, porque, apesar de apresentarem
propriedades de lubrificantes, com estes não se confundem”.
Defende que em sendo os lubrificantes e as graxas discriminados pela planilha
fiscal utilizados nas máquinas e equipamentos da Manifestante, os quais estão
diretamente ligados às suas atividades produtivas, não há dúvida quanto ao
direito ao crédito da contribuição, devendo ser integralmente afastada a glosa
sobre estas despesas.
Custos com Embalagens
Nesse item a Recorrente contesta a glosa de material de embalagem (cita filme
plástico, caixas, embalagens específicas para cada tipo de produto, sacos big
bag, dentre outros) alegando ser indevido o entendimento fiscal de que
somente confeririam créditos ao contribuinte as embalagens incorporadas ao
produto no processo de industrialização, não podendo ser aceitos os créditos
sobre os materiais de embalagem destinados à armazenagem e ao transporte
de produtos acabados. Defende ser incorreta essa interpretação da legislação
e que em momento algum a lei restringiu o creditamento das contribuições às
embalagens de apresentação.
Cita exemplos de notas fiscais de produtos que entende geradores de crédito e
aduz que As mercadorias produzidas pela Manifestante precisam ser
empilhadas e embaladas com filme plástico e acondicionadas em embalagens
especiais, viabilizando o seu transporte, o seu posicionamento nos caminhões
ou mesmo nos contêineres....
Veja-se que grande parte das embalagens objeto das glosas são os chamados
sacos “big bag”, utilizados para acondicionar os produtos e os transportá-los.
Como exemplo de utilização dos referidos sacos, a Manifestante cita a
armazenagem provisória de ração. Do Relatório do INT anexado à presente
Manifestação (Doc. 05), retira-se o seguinte excerto: “33. Utiliza-se o mesmo
Fl. 2127
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sistema de acondicionamento para recolher a farinha no final da linha de
produção do fornecedor interessado, para transportar o subproduto formado
para a fábrica de ração, para armazenamento dos materiais granelizados e
para transportar a ração da sua fábrica até os produtores de aves que não
possuem silo.
Conclui que todos os bens utilizados para garantir a qualidade e o devido
transporte dos produtos fabricados são, em verdade, insumos, entendidos
estes como custos necessários para a atividade da empresa, havendo, pois
direito ao creditamento sobre tais aquisições.
Custos com Materiais de Laboratório
Quanto aos Custos com Materiais de Laboratório, alega que os produtos e
equipamentos necessários ao regular funcionamento de seus laboratório são
imprescindíveis aos controles de qualidade das matérias primas adquiridas e
insumos utilizados na atividade industrial e também da qualidade do produto
final objeto de venda.
Custos com Higienização e Limpeza
Em relação aos Custos com Higienização e Limpeza, explica que toda a
atividade produtiva deve ser submetida a um rígido acompanhamento de
higiene e limpeza razão pela qual defende que “todos os produtos adquiridos
que corroborem para atender as normas dos órgãos de inspeção dos
fabricantes de produtos alimentícios de origem animal, são essenciais a sua
atividade produtiva, tais como, detergente, desinfetantes, fungicidas,
alvejantes, entre outros”.
EPI’s e Indumentárias
Alega que além dos equipamentos de segurança para os empregados exigidos
por lei – EPI’s, também é indispensável à sua atividade produtiva a
indumentária utilizada, que observa uma série de determinações da Vigilância
Sanitária, do Ministério da Saúde e do Ministério da Agricultura, "seja por uma
questão lógica de higiene, seja em razão das imposições normativas".
Cita Ofício DIPOA no 196/98, decorrente de consulta perante o Ministério da
Agricultura, no qual o referido órgão atesta expressamente que as
indumentárias e os EPI’s integram o processo produtivo da Manifestante.
Menciona que as indumentárias e os equipamentos se desgastam durante seu
uso, por exemplo, através do contato com insumos, resíduos deles decorrentes
e do produto final (“abrasão” física e/ou química), o que torna ainda mais
evidente seu vínculo com a produção.
Despesas de Aluguéis de Máquinas e Equipamentos
A Manifestante reclama que apesar de existir previsão legal para o crédito, a
Autoridade fiscal, sem qualquer justificativa, glosou os créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins sobre aluguéis de máquinas e
equipamentos. Alega que possui diversas máquinas e equipamentos locados
em suas plantas industriais para o desenvolvimento de suas atividades, "seja
para utilização na sua produção, seja para deslocamento dos produtos já
industrializados". Cita a Solução de Consulta COSIT no 95/2015.
Fl. 2128
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13
Custos e Despesas com demais serviços essenciais para a Atividade Produtiva
da
Empresa
Alega que a fiscalização se limitou a presumir que os demais serviços não
teriam vinculação com o processo produtivo, quando bastaria que tivesse
analisado in loco suas operações para constatar a essencialidade das
atividades, cujo crédito foi objeto de glosa. Cita exemplos. Aduz que Relatório
de Operações elaborado pela empresa Tyno (Doc. 07), é possível verificar que
os insumos e serviços glosados pela fiscalização possuem vínculo direto com a
produção da Manifestante.
Bens adquiridos a alíquota zero
No tópico IV.3 – PRODUTOS ADQUIRIDOS COM ALÍQUOTA ZERO, a interessada
defende o direito ao crédito alegando, em síntese, que: o instituto da isenção o
da alíquota zero são espécies que exoneram o tributo; o legislador ao
submeter um determinado produto à alíquota zero, por neutralizar a
obrigação tributária para fins de incidência de um tributo, ele na verdade o
está isentando do pagamento. Ao final conclui que “a regra do § 2o do art. 3o
das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, que trata da isenção, aplica-se, in totum,
às situações
definidas como alíquota zero”.
Defende ainda que caso se entenda que a alíquota zero não é caso de isenção
e tampouco o é de imunidade ou de não-incidência, resta que “a aquisição
desses insumos é tributada, porém à alíquota zero”, caso em que caberia a
aplicação da regra geral de apropriação do crédito das contribuições.
Acrescenta que em se tratando de aquisição de produtos agropecuários, o
crédito há de ser mantido, ao menos, no sentido de outorgar o crédito
presumido previsto no art. 8o da Lei no 10.925/04, considerando que, em
tratando de lei especial que outorga direito a determinado crédito, se
sobrepões ao disposto nas Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, como também ao
disposto no art. 1o da Lei no 10.925/04.
Crédito presumido da agroindústria
No tópico IV.4 – PRODUTOS ADQUIRIDOS COM CRÉDITO
PRESUMIDO DA AGROINDÚSTRIA, a Recorrente inicialmente defende que os
dispositivos legais trazidos como fundamento das glosas - art. 34, § 1o, da Lei
12.058/2009; art. 32, mencionado no referido §1o; arts. 56, § 1o e 54, inciso IV,
da Lei no 12.350/2009 -, ao contrário do entendimento fiscal, permite a
tomada de crédito presumido em relação aos bens adquiridos com suspensão
das contribuições quando a saída não está beneficiada com a mesma
suspensão,
como é o caso de que se trata.
No que tange à ausência do “controle de estoques diferenciados”, previsto
no art. 14 e art. 15 da IN 977/2009 e artigos 13 a 15 da IN 1.157/2011, a
interessada afirma que possui um controle de estoque o qual, devido à
complexidade de sua cadeia, não se dá na entrada das aquisições, mas é
Fl. 2129
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realizado no momento da saída dos bens produzidos, quando a empresa
consegue aferir a utilização dos bens adquiridos.
A recorrente defende a impossibilidade da aplicação da suspensão obrigatória
nas aquisições de insumos, considerando que em determinados casos não é
possível saber a destinação final do produto adquirido e atestar se serão
utilizados nos termos das condições previstas para a aplicação da suspensão
(se este será tributado ou não na saída).
Somente quando da saída final desses bens é que apura o valor das
contribuições a ser recolhido aos cofres públicos, bem como o respectivo
crédito presumido a ser apropriado proporcionalmente de acordo com as
saídas tributadas e/ou não tributadas e, igualmente, realiza os estornos
necessários de bens com saídas sem tributação, como é o caso de venda de
animal vivo.
Segue alegando que, entretanto, caso a fiscalização não tivesse ignorado esse
procedimento de controle, a fim de buscar a verdade material dos fatos, teria
concluído que a Manifestante apropriou crédito em regularidade com a
legislação de regência.
Ao final pugna que a Delegacia de Julgamento analise o controle da empresa e
o cálculo contábil e fiscal por ela realizado e, sendo necessário, determine a
realização de diligência in loco, em atenção ao princípio da verdade material.
Informa que traz planilhas em anexo através das quais, segundo alega,
São, portanto, identificadas todas as vendas de produtos classificados como in
natura de aves ou suínos, carnes salgadas de aves ou suínos, produtos
industrializados que consumiram carne de aves ou suínos na sua elaboração,
rações para alimentação de aves ou suínos vivos, rações para alimentação de
outros animais vendidos no Mercado Interno e/ou Mercado Externo, venda de
milho, soja, sorgo, lecitina, farelo de soja, óleo de soja, margarinas, farinhas e
casca de soja.
E explica que:
Após a identificação do percentual da proporção de cada tipo de receita sobre
o total das receitas em que ocorreu consumo de insumo adquirido com
suspensão de PIS/Pasep e da COFINS, é elaborado o cálculo do crédito
presumido a ser apropriado com base na Lei no 10.925/2004 ou Lei no
12.350/2010. Obtendo-se, assim, o resultado do novo cálculo, com base na
proporção das receitas.
Diante disto, é possível identificar o valor de direito da Manifestante referente
ao crédito presumido em discussão, sendo esse resultado comparado com o
valor de créditos apropriados nos registros dos documentos fiscais.
[...]
Por fim, verifica-se se a Manifestante possui valores a serem creditados ou a
serem estornados do PIS/Pasep e da COFINS:
Defende, por fim que:
Não há lei que impeça a Manifestante em apurar os créditos em discussão na
forma acima exposta, uma vez que se deve sobrepor no presente caso é o
Fl. 2130
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princípio da verdade material e da praticabilidade tributária, de tal forma que
às Leis nos 12.058/09 e Lei no 12.350/2010 devem se amoldar à complexa
cadeia
produtiva da empresa.
Da compensação de ofício
No tópico IV.5 - DA COMPENSAÇÃO DE OFÍCIO REALIZADA PELA RFB NO AUTO
DE INFRAÇÃO No 11516-722.301/2016-70, a interessada alega que em face da
impugnação apresentada contra o Auto de Infração tratado no processo
administrativo no11516-722.301/2016-70, o crédito tributário lá constituído
está com a exigibilidade suspensa, pelo que “não é permitido que a RFB realize
a compensação de ofício informada na autuação em questão”. Requer então
que sendo julgada procedente a sua Impugnação ao referido auto, o crédito
utilizado indevidamente pela RFB na aludida compensação de ofício seja
recomposto no cálculo do presente processo administrativo e utilizado na
compensação dos débitos tributários declarados nos pedidos de compensação
vinculados ao Pedido de Ressarcimento de que se trata.
Pedido de diligência
Por fim, no tópico V – DA EVENTUAL NECESSIDADE DE
DILIGÊNCIA, pugna pela baixa dos autos em diligência para que a fiscalização
possa analisar toda a documentação relacionada às operações que originaram
o crédito glosado indevidamente em conjunto com o processo produtivo da
empresa, nos termos do art. 16, IV do Decreto 70.235/72. A recorrente indica
assistentes técnicos e indica os quesitos a serem atendidos pela fiscalização,
como segue:
Por meio da conversão do julgamento em diligência (art. 18 do Decreto no
70.235/72), a fiscalização deve (i) esclarecer a participação de cada
bem/serviço glosado no processo produtivo da empresa; (ii) efetuar um
descritivo minucioso do referido processo, a fim de que sejam constatados o
emprego dos referidos bens/serviços no seu processo produtivo, aquilatando
sua participação em relação ao produto final; bem como (iii) esclarecer se
houve o correto creditamento em relação aos produtos com crédito
presumido da agroindústria.
Pedido
A interessada requer a anulação do Despacho Decisório, alternativamente
o reconhecimento do direito creditório pleiteado e alternativamente a
conversão em diligência a fim de se apurar a realidade dos fatos quanto à
utilização dos insumos.
É o relatório.”

Adicionalmente, note-se a forma de publicação da Ementa deste Acórdão de primeira
instância administrativa fiscal:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/03/2012
Fl. 2131
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DIREITO DE CRÉDITO. COMPROVAÇÃO. ÔNUS DO CONTRIBUINTE
É do contribuinte o ônus de demonstrar e comprovar ao Fisco a existência do
crédito utilizado por meio de desconto, restituição ou ressarcimento e
compensação.
DILIGÊNCIA. INDEFERIMENTO.
Em estando presentes nos autos do processo os elementos necessários e
suficientes ao julgamento da lide estabelecida, prescindível é a diligência
requerida pelo contribuinte, cabendo a autoridade julgadora indeferi-la.
DIREITO DE CRÉDITO. ALEGAÇÕES CONTRA O FEITO FISCAL. PROVA. ÔNUS DO
CONTRIBUINTE.
Nos processos administrativos referentes a reconhecimento de direito
creditório, deve o contribuinte, em sede de contestação ao feito fiscal, provar
o teor das alegações que contrapõe aos argumentos postos pela autoridade
fiscal para não reconhecer, ou reconhecer apenas parcialmente o direito
pretendido.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/03/2012
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. HIPÓTESES DE CREDITAMENTO.
As hipóteses de crédito no âmbito do regime não cumulativo de apuração da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins são somente as previstas na
legislação de regência, dado que esta é exaustiva ao enumerar os custos e
encargos passíveis de creditamento, não estando suas apropriações vinculadas
à caracterização de sua essencialidade na atividade da empresa ou à sua
escrituração na contabilidade como custo operacional.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMO.
No regime não cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
somente são considerados como insumos, para fins de creditamento de
valores: os combustíveis e lubrificantes, as matérias primas, os produtos
intermediários, o material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram
alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou
químicas, em função de sua aplicação direta na prestação de serviços ou no
processo produtivo de bens destinados à venda; e os serviços prestados por
pessoa jurídica, aplicados ou consumidos na prestação de serviços ou na
produção ou fabricação de bens destinados à venda.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. BENS E SERVIÇOS NÃO SUJEITOS À
CONTRIBUIÇÃO. CRÉDITOS. VEDAÇÃO.
É vedado o direito a créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins não
cumulativa sobre as aquisições de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento
da contribuição; nos casos de isenção, quando os bens sejam revendidos ou
utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero),
isentos ou não alcançados pela contribuição.
INCIDÊNCIA
NÃO
CUMULATIVA.
SERVIÇOS
DE
FRETE
ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
Fl. 2132
DF CARF MF
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Inexiste permissivo legal para tomada de créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins a partir de dispêndios com serviços de frete de
mercadorias ou produtos entre estabelecimentos da empresa.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITO PRESUMIDO.
HIPÓTESES DE VEDAÇÃO.
A autoridade fiscal deve glosar o crédito da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins informado pelo contribuinte quando verificada a ocorrência de fato
previsto na legislação tributária como suficiente para vedar o direito ao
crédito.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido”
O contribuinte apresentou Recurso Voluntário com a finalidade de demonstrar a
regularidade dos créditos tributários de PIS vinculados à receita de mercado externo referentes ao
1o trimestre de 2012.
Nesse recurso, descreve como item preliminar a necessidade de julgamento em conjunto
de determinados processos, por tratarem da mesma matéria fática. Menciona a mesma tabela já
reproduzida acima no relatório da primeira instância, e defende que:
Referidos processos decorrem de um mesmo Registro de Procedimento Fiscal -
Diligência no 09.2.01.00-2015-01030-8 realizado pela fiscalização, que verificou
o cumprimento das obrigações tributárias relativas ao PIS/Pasep e à COFINS
(1o
trimestre de 2012), em especial a apropriação de créditos e a apuração da
base de cálculo das contribuições, ou seja, tratam da mesma matéria.
Portanto, considerando a conexão entre o presente processo e os descritos na
tabela acima, requer-se o julgamento dos recursos em conjunto, a fim de se
evitar decisões conflitantes sobre a mesma matéria.
Ainda que os processos da tabela mencionada acima tratem da mesma matéria, eles estão
divididos por razões processuais.
A recorrente alega nulidade devido a necessária análise da atividade da recorrente para
verificação da vinculação de cada item glosado no seu processo produtivo.
Por fim, solicita direito ao ressarcimento integral do crédito de PIS apurado no 1o trimestre
de 2012. Informa que o despacho decisório deve ser cancelado integralmente, e descreve os
motivos nos itens abaixo:
IV.1 - DOS CRÉDITOS SOBRE BENS/SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS –
CONCEITO DE INSUMO CONFORME A JURISPRUDÊNCIA DO CARF E DO STJ
IV.1.a – Custos com Fretes
IV.1.b – Custos com Pallets
IV.1.c – Custos com Operações de Movimentação, Serviços de Carga e
Descarga, Operador Logístico
Fl. 2133
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IV.1.d – Custos com Peças e Serviços para Manutenção de Máquinas,
Equipamentos e Empilhadeiras
IV.1.e – Custos com Manutenção Predial
IV.1.f – Custos com Lubrificantes e Graxas
IV.1.g – Custos com embalagens
IV.1.h – Custos com Materiais de Laboratório
IV.1.i – Custos com Higienização e Limpeza
IV.1.j – Custos EPI’s e Indumentárias
IV.1.k – Demais Custos e Despesas com demais Bens e Insumos Essenciais para
a Atividade Produtiva da Empresa
IV.2 – PRODUTOS ADQUIRIDOS COM ALÍQUOTA ZERO
IV.4
–
PRODUTOS
ADQUIRIDOS
COM
CRÉDITO
PRESUMIDO
DA
AGROINDÚSTRIA
IV.4.1 – Forma de apuração do crédito presumido
Por fim, o contribuinte reivindica a conversão em diligência, para que a fiscalização
pudesse analisar toda a documentação relacionada às operações que originaram o crédito
glosado.
Em resposta ao mencionado recurso voluntário, os membros do CARF decidiram por
converter o julgamento em diligência, conforme abaixo descrito:
“Resolvem os membros do colegiado, por maioria de votos, converter o
julgamento em diligência, para que a Unidade Preparadora intime a
Recorrente a apresentar laudo conclusivo, em prazo razoável, não inferior a 60
dias, para detalhar o seu processo produtivo e indicar de forma minuciosa qual
a relevância e essencialidade dos dispêndios gerais que serviram de base para
tomada de crédito, nos moldes do RESP 1.221.170 STJ e Parecer Normativo
Cosit n.o 5 e nota CEI/PGFN 63/2018. A Unidade Preparadora também deverá
apresentar novo Relatório Fiscal, para o qual deverá considerar, além do laudo
a ser entregue pela Recorrente, o mesmo RESP 1.221.170 STJ, Parecer
Normativo Cosit n.o 5 e Nota CEI/PGFN 63/2018. Vencido o conselheiro Hélcio
Lafetá Reis, que lhe dava provimento parcial, para negar o crédito sobre os
quais a Recorrente não se desincumbiu do ônus de comprová-los.”

Foi efetuada a Diligência solicitada, a qual será objeto de análise no presente Acordão.
É o relatório.

VOTO
Fl. 2134
DF CARF MF
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Conselheira Fabiana Francisco de Miranda, Relatora.
Trata-se de Pedido de Ressarcimento (PER) no41539.88158.250213.1.1.08-8137, de
créditos da Contribuição para o PIS/Pasep de incidência não cumulativa, vinculados à receita de
exportação, apurados no 1o trimestre-calendário de 2012, no valor de R$ 5.745.961,68. Note-se
que os mencionados créditos foram utilizados em declarações de compensação (Dcomp).
Conforme descrição no Relatório, os membros do CARF decidiram por converter o
julgamento em diligência, a qual abaixo será detalhada.
Em resposta a Resolução n.o 3201-002.279 – 3a Seção de Julgamento/2a Câmara/1a Turma
Ordinária, as autoridades fiscais deram cumprimento a diligência solicitada, realizando a reanálise
dos itens glosados, observando os critérios conceituadores de insumos estabelecidos pelo STJ no
julgamento do REsp. n.o 1.221.170/PR e do Parecer Cosit n.o 05/2018.
Foi emitido Termo de Intimação Fiscal n.o 1.854-2024, solicitando relatório descritivo
esclarecendo detalhadamente a inserção dos itens (bens e serviços) glosados (não considerados
insumos) no processo produtivo de modo a propiciar o exame de sua essencialidade ou relevância.
O contribuinte atendeu a intimação com a juntada de documentos: Petição (fl. 1.802); e a planilha
de glosa “GLOSAS 01-2012.xlsx”, a qual na aba “Não atende conc. Insumo” foi inserida a coluna
“Descrever a utilização do material (onde é utilizado)” (Termo de Anexação de Arquivo não
Paginável (fl. 1.804).
Seguem agora descritas as conclusões da Diligência, por tema, e respectiva análise de
glosa:
1. Fretes
Primeiramente, na diligência foi mencionado o tópico “4.3.1.1” do Despacho Decisório em
que indica que as glosas de serviço de frete foram realizadas pelas seguintes razões:
a) totalização das memórias de cálculo com valores menores da totalização de
fretes na EFD; b) fretes contabilizados em contas que não se referem à
aquisição de insumos ou venda da produção (imobilizado, fretes
intermediários e Mov. internas, Transferências de Produtos acabados entre
filiais etc.); e c) itens sem qualquer informação quanto a sua contabilização
(sem número da conta contábil, descrição da conta contábil, tipo de frete,
descrição tipo de frete).
As autoridades fiscais mantiveram a glosa, justificando que o contribuinte não teria
apresentado esclarecimento acerca dos serviços de frete glosados.
Por sua vez, o contribuinte alega as operações de frete realizadas abrangem desde o seu
ciclo produtivo até a venda das respectivas mercadorias. Entende que todos os fretes contratados
pela empresa são absolutamente essenciais e relevantes para a sua atividade empresarial. E
informa seu posicionamento abaixo:
Fl. 2135
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3201-012.633 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10983.917649/2016-74
20
Ao contrário do sustentado pela Autoridade Fiscal, o creditamento realizado
pela Recorrente em relação a TODOS OS FRETES está absolutamente correto,
pois (1) os fretes na aquisição dos bens, (2) no transporte de insumos, (3) em
estágio de industrialização; (4) aqueles relativos à transferências entre
estabelecimentos da mesma pessoa jurídica de produto acabado (destinados à
venda – frete intercompany); e (5) fretes para o descarte de produtos
deteriorados, geram direito ao crédito de PIS e de COFINS.
Quanto ao tema item frete de produtos acabados realizados entre estabelecimentos da
mesma empresa, deve-se ter conta que há recente Súmula do CARF a respeito:
“Súmula CARF no 217
Aprovada pelo Pleno da 3a Turma da CSRF em sessão de 26/09/2024 – vigência
em 04/10/2024
Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o
PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.
Acórdãos Precedentes: 9303-014.190; 9303-014.428; 9303-015.015.”

Por fim, note-se que na diligência houve solicitação de esclarecimento detalhado dos itens
glosados. O contribuinte descreveu sobre os tipos de frete referentes ao caso e expos sua
relevância e essencialidade. Entretanto, não respondeu às críticas levantadas pelo Fisco. Foram
apontadas inconsistências nas planilhas enviadas pelo contribuinte quanto a falta de informações
de creditamento, contabilização e utilização. Como resposta, somente foi informado que “bastaria
que a fiscalização tivesse consultado as notas fiscais e analisado o sistema produtivo da empresa”.
Segue abaixo parte de uma ementa de decisão do CARF sobre ônus da prova em caso de
processos de compensação, restituição e ressarcimento:
“Acórdão: 3401-013.400
Número do Processo: 17830.720116/2022-11
Data de Publicação: 07/10/2024
Contribuinte: BRF S.A.
Relator(a): MATEUS SOARES DE OLIVEIRA
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração:
01/07/2017 a 30/09/2017 DIREITO AO CRÉDITO. NECESSIDADE DE CONSTITUIR
PROVA. AUTO DE INFRAÇÃO. ONUS DO FISCO. Em processos de compensação,
restituição e ressarcimento, o ônus da prova é do contribuinte. Assim não
procedendo descabe reversão de glosas ou ressarcimento. No entanto, em se
tratando de Auto de Infração o ônus é invertido.”

Conforme mencionado na ementa acima, é do contribuinte o ônus da prova nos casos de
compensação, restituição e ressarcimento. No caso em questão, houve conversão para diligência
exatamente para que pudessem ser objeto de reanálise fática os créditos solicitados. Para tanto,
Fl. 2136
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3201-012.633 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10983.917649/2016-74
21
era aplicável a apresentação de comprovação detalhada documental e explicações quanto à essa
documentação para não restar dúvidas quanto ao crédito.
Em virtude da aplicação da mencionada Súmula CARF no 217 e da falta de resposta ao
contribuinte que demonstrasse uma explicação quanto às irregularidades trazidas pelas
autoridades fiscais, concluo para manutenção da glosa dos fretes em análise.

2. Demais Assuntos das linhas 1 a 7
2.1 Glosas Revertidas
As autoridades fiscais informam que de fato há itens utilizados no processo produtivo que
se resultaram em glosas revertidas. Note trecho abaixo:
A análise das glosas revela, de fato, itens consumidos no processo produtivo
que atendem aos critérios de essencialidade e/ou relevância estabelecidos
pelo STJ. A planilha “Revisão de Glosas” relaciona os itens com o crédito
restabelecido no trimestre em análise, entre os quais, destacam-se:
peças/componentes/aparelhos
de
reposição,
anticorrosivos,
botas,
desengraxante,
desinfetante,
desengripante,
detergente,
escova,
engraxadeira, etiquetas, fita isolante e veda rosca, fluídos, gel decapante,
graxa, hélices, hidróxido de sódio, lâmpadas, luminárias, luvas, serviços
manutenção impressoras, soda caustica granel, serviços instalação elétrica,
serviços de montagem/desmontagem equipamentos mecânicos, serviço
extraordinário
(armazenagem),
serviço
adicional,
serviço
de
análise
laboratorial, serviços de assistência técnica, serviço caminhão Munck, serviço
de carga descarga (granel - transbordo e equipamentos mecânicos), serviço de
confecção e conserto de peças, locação de impressoras, serviço de locação e
manutenção de software, serviço de armazenagem (operador logístico),
serviço de plaina e torno, serviço de dedetização, serviço extração
vegetal/florestal, serviço guindaste, serviço de industrialização ração, serviço
de limpeza, serviço manutenção preventiva, serviço de mão de obra, serviço
retífica, entre outros.

Voto por reverter as glosas dos itens consumidos na produção, conforme identificado na
Diligência.
Em paralelo, outras glosas foram mantidas, conforme detalhamento a seguir.

2.2 Glosas Mantidas pelas autoridades fiscais na “informação fiscal” da diligência
Na diligência, foram citados itens que não estariam relacionados ao processo produtivo, e
com isso deveriam resultar na manutenção das glosas. Note texto das autoridades fiscais nesse
sentido:
Fl. 2137
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3201-012.633 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10983.917649/2016-74
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De outro lado, a análise das glosas revela também itens e serviços não
participantes do processo de fabricação dos bens destinados à venda. A
planilha “Revisão de Glosas” relaciona os itens e serviços com a glosa mantida
no trimestre em análise, quais sejam: eventos e hospedagem, almoço unidade,
sacos big bag, paletes, serviço de aplicação de stretch – pallet, serviço de
reforma de paletes, serviço de repaletização (troca de paletes), motoboy,
serviço transporte (genérico), rádio Motorola, bateria rádio e telefone, auto
falante, lanterna, aparelho telefônico, fones e telefones celular, pilhas, relógio
de parede, câmeras fotográficas, fitas adesivas para caixa de papelão, cimento,
carrinho de mão, tijolo, conserto de telhado, serviço movimentação cross
docking, serviço carga descarga paletizada (frigorificada), Serviço de inspeção
de container, serviço de movimentação entrada/saída, serviço pagamento
mensalidade, serviço administração de cartões vale alimentação, serviço rede
de comunicação.
Note-se abaixo análise quanto às glosas mantidas pelas autoridades fiscais na diligência:

2.2.1 Paletes, filme Stretch, Sacos Big Bag e Fita Adesiva
As autoridades fiscais informaram que a glosa sobre gastos com aquisição de paletes
restringe-se aos construídos com madeira, uma vez que esse é utilizado para armazenar e
transportar produtos acabados, e não para transporte interno. Dessa forma, esses itens
participariam da etapa pós-produção e, por isso, não ensejariam direito creditório.
Quanto aos sacos Big Bag, o Fisco descreveu que esses pertencem ao processo produtivo,
porém como itens de utilidade e uso contínuo (não são consumidos durante o processo). E, com
isso, não se aplicaria a regra geral de creditamento de insumos, mas sim o creditamento via base
de despesas mensais de encargo com depreciação de ativo imobilizado.
Na informação fiscal, foi também mantida a glosa da fita adesiva, informando que ela é
empregada para lacrar caixa de papelão, embalagem, esta, coletiva e sem contato direto com o
bem destinado à venda. Sua finalidade seria facilitar o armazenamento e transporte das
mercadorias.
O contribuinte, por sua vez, explicou a essencialidade e relevância desses materiais no seu
processo produtivo, conforme descrição abaixo extraída de sua Petição:
“As mercadorias produzidas pela Recorrente precisam ser empilhadas e
embaladas com filme plástico e acondicionadas em embalagens especiais,
viabilizando o seu transporte, o seu posicionamento nos caminhões ou mesmo
nos contêineres. É necessária a adequada embalagem para garantir a
segurança do transporte e, sobretudo, para garantir a qualidade do produto
final.
Quanto aos pallets, conforme Laudo do Instituto Nacional de Tecnologia – INT
(Doc. 05 da Manifestação de Inconformidade), eles têm como objetivo de
Fl. 2138
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10983.917649/2016-74
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garantir a segurança na movimentação das cargas e são amplamente utilizados
no processo produtivo da Recorrente, uma vez que são aplicados na (1)
industrialização (movimento de matérias-primas e produtos em fase de
industrialização), (2) armazenagem de matérias-primas em condições de
higiene, (3) armazenagem durante o ciclo de produção e (4) armazenagem do
produto industrializado a ser comercializado, de tal forma que são
indispensáveis para o processo produtivo da empresa.
Vale mencionar que a utilização dos pallets decorre também da observância às
normas de controle sanitário que exigem o acondicionamento de produtos
acabados em estrados. (...)
Quanto aos sacos big bag, são utilizados para acondicionar os produtos e
transportá-los. Como exemplo de utilização dos referidos sacos, a Recorrente
cita a armazenagem de ração.
As fitas adesivas, por sua vez, são utilizadas para fechamento das caixas de
papelão e para amarração no processo de paletização para o transporte dos
produtos acabados. Sem as fitas adesivas, não há como realizar o fechamento
das caixas com os produtos comercializados pela Recorrente e realizar o
devido transporte das mercadorias.
O creditamento de PIS e COFINS está relacionado à comprovação da direta relação dos
custos e despesas com o auferimento de receitas da empresa. Deve-se ter em conta os critérios da
essencialidade ou relevância das despesas com relação à atividade desempenhada (tal como
definido pelo STJ e adotado pelo CARF). Nesse contexto, os materiais de paletes, filme Stretch,
Sacos Big Bag e Fita Adesiva geram direito ao crédito tributário, uma vez que esses produtos
constituem insumos, sendo essenciais e relevantes para o desenvolvimento das suas atividades
industriais.
De fato, a falta desses materiais compromete diretamente a integridade e qualidade do
produto produzido pelo contribuinte.
Note-se Parecer Normativo COSIT no 5, de 17 de dezembro de 2018, o qual descreve como
conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para
o PIS/Pasep e da COFINS, os bens e serviços que compõem o processo de produção de bem
destinado à venda ou de prestação de serviço a terceiros, tanto os que são essenciais a tais
atividades (elementos estruturais e inseparáveis do processo) quanto os que, mesmo não sendo
essenciais, integram o processo por singularidades da cadeia ou por imposição legal.
Nesse contexto, cabe notar determinação contida na Súmula CARF no 235:
“As despesas incorridas com embalagens para transporte de produto, quando
destinadas à sua manutenção, preservação e qualidade, enquadram-se na
definição de insumos fixada pelo STJ, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR.“
Conforme demonstra a Súmula acima transcrita, enquadram-se como insumo as despesas
incorridas com embalagens para transporte de produto, quanto destinadas à sua manutenção,
preservação e qualidade.
Fl. 2139
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3201-012.633 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10983.917649/2016-74
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Notadamente, os custos e despesas incorridos com embalagens para transporte dos
produtos processado-industrializados pelo contribuinte, quando necessários à manutenção da
integridade e natureza desses produtos, enquadram-se na definição de insumos dada pelo
Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR.
Pelo exposto, reverto a glosa dos créditos relativas as aquisições dos paletes, filme Stretch,
Sacos Big Bag e Fita Adesiva.

2.2.2 Troca e Reforma de Paletes
A Autoridade Fiscal manteve a glosa dos créditos de PIS e COFINS sobre despesas com
operações de reforma de pallets e repaletização (troca de pallets), por entender que o palete
participa predominantemente das etapas em que o produto se encontra acabado. Dessa forma, o
serviço de troca e reforma do palete não se referiria a item integrante do processo produtivo.
O contribuinte destaca que os paletes possuem o objetivo de garantir a segurança das
cargas e que são amplamente utilizados pele empresa, quando da “(1) industrialização, (2)
armazenagem de matérias-primas em condições de higiene, (3) armazenagem durante o ciclo de
produção, e (4) armazenagem do produto industrializado a ser comercializado, de tal forma que
são indispensáveis à regularidade da execução das atividades da empresa”.
Nesse sentido, segue abaixo emenda de decisão do CARF sobre a concerto de palete, em
caso da própria BRF.

“Acórdão: 3201-011.745
Número do Processo: 10983.917658/2016-65
Data de Publicação: 09/05/2024
Contribuinte: BRF S.A.
Relator(a): MARCIO ROBSON COSTA
Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração:
01/10/2012
a
31/12/2012
EMBARGOS
DE
DECLARAÇÃO.
EFEITOS
INFRINGENTES. OMISSÃO. A reversão das glosas dos créditos com despesas de
paletes se estende aos serviços de conserto de pallets e repaletização pelos
mesmos critérios de essencialidade e relevância. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO.
MERO ERRO MATERIAL. A reversão das glosas do crédito com despesas de
materiais de laboratório se estende aos materiais sanitários, que também
constou na parte dispositiva do acórdão.
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os
membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os Embargos de
Declaração, com efeitos infringentes, para sanar a omissão e reverter as glosas
sobre os serviços de repaletização, bem como para sanar o erro material no
dispositivo do voto, fazendo constar a expressão IV.1.k Custos com
instrumentos - Reverter a glosa, desde que utilizados em etapas de produção
ou laboratório e sanitário (higienização da unidade produtiva).”
Fl. 2140
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3201-012.633 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10983.917649/2016-74
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Conforme mencionado no tópico acima, os paletes possuem essencialidade e
relevância à atividade econômica do contribuinte. Nesse mesmo sentido, devem ser entendidos os
serviços de manutenção pela troca e reforma de paletes. A mesma regra para concessão dos
créditos na compra de insumo deve ser considerada na sua manutenção.
Pelo exposto, tendo em visto a essencialidade e relevância da troca e reforma de
paletes, entendo pela reversão da glosa efetuada.

2.2.3 Serviço de Movimentação (Cross Docking)
Para as autoridades fiscais, esse serviço não se trata de insumo, uma vez que ocorre
na etapa comercial do produto, e também não se configura como armazenagem ou frete.
O contribuinte entende que o serviço de “cross docking” equipara-se a
armazenagem/logística, bem como ao frete na operação de venda. E ainda explica que:
“Os serviços cross docking são serviços necessários à manutenção da qualidade
na entrega do produto, fazendo parte da logística da empresa. São prestados
por pessoas jurídicas especializadas na movimentação de produtos da
Recorrente e compreendem: (1) o recebimento de cargas paletizadas e o seu
descarregamento dos caminhões estacionados no estabelecimento do
prestador, e (2) manuseio de saída, que consiste na separação das cargas e o
respectivo carregamento dos produtos.”

Note decisão do CARF pela caraterização do serviço de movimentação como insumo
para fins de creditamento de PIS/Cofins, também aplicada ao próprio contribuinte:
“Acórdão: 3202-002.070
Número do Processo: 10983.905393/2020-39
Data da Sessão: 15/10/2024
Contribuinte: BRF S.A.

Ementa(s)
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015
CRÉDITO. INSUMO. CONCEITO. NÃO CUMULATIVIDADE. ESSENCIALIDADE E
RELEVÂNCIA.
O conceito de insumo, para fins de reconhecimento de créditos da Cofins, na
não-cumulatividade, deve ser considerado conforme estabelecido, de forma
vinculante, pelo Superior Tribunal de Justiça no REsp 1.221.170/PR, ou seja,
atrelado à essencialidade e relevância do bem ou serviço para o
desenvolvimento
da
atividade
econômica
da
empresa.
Por serem essenciais ou relevantes no processo produtivo de uma empresa
Fl. 2141
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3201-012.633 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10983.917649/2016-74
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agroindustrial, que atua notadamente na exploração de alimentos (carne
bovina, suína e de aves), se caracterizam como insumos, havendo direito de
apropriação de créditos da Cofins, as locações de uniformes para os
trabalhadores manipuladores de alimentos e a contratação de serviço
movimentação cross docking.
(...)
Decisão
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade, rejeitar as preliminares
e, no mérito, em dar parcial provimento ao recurso voluntário, para reverter as
glosas referentes: 1) ao serviço movimentação “cross docking”, 2) à locação de
veículos, conforme discriminado no voto, 3) aos serviços de frete contratados
pela recorrente de pessoa jurídica domiciliada no Brasil e relativos às
aquisições de mercadorias para revenda não sujeitas ao pagamento das
contribuições, e 4) aos serviços de frete contratados pela recorrente de pessoa
jurídica domiciliada no Brasil e relativos às aquisições de insumos, inclusive
importados, sujeitos à alíquota zero e de insumos sujeitos à apuração de
crédito presumido, desde que, em atenção à Súmula CARF 188, tais serviços
tenham sido registrados de forma autônoma em relação aos insumos
adquiridos e tenham sido efetivamente tributados pelas referidas
contribuições. Por maioria de votos, em reverter as glosas com despesa de
locação de uniformes. Vencida a Conselheira Francisca Elizabeth Barreto, que
negava provimento para manter as glosas.

De fato, para que os produtos possam ser vendidos em condições adequadas para o
consumo, como no presente caso de itens alimentícios, as despesas com a movimentação dessas
mercadorias devem ser consideradas como armazenagem, ainda que se refiram a produtos
acabados.
Por se tratar de serviço essencial e relevante ao processo produtivo, reverto a glosa
do serviço de movimentação “cross docking”.

2.2.4 Serviço de Movimentação entrada/Saída - Serviço de Carga/Descarga
Paletizada/Frigorificada - Serviço de Inspeção de Container
As autoridades fiscais resumem o serviço de movimentação entrada/saída como o
que compreende o carregamento de mercadorias em caminhões, containers e a movimentação de
containers para embarque em navios. E informam, entretanto, que apenas os gastos com
armazenagem e frete na operação de venda ensejam direito creditório das contribuições em tela.
Também descrevem que os serviços de carga e descarga de produtos
frigorificados/paletizados, da mesma forma, pertencem à atividade comercial, assim, não geram
Fl. 2142
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10983.917649/2016-74
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crédito das contribuições. E inclusive o serviço de inspeção de container também pertence à
atividade comercial, não sendo então essencial ou relevante ao processo produtivo.
O contribuinte informa que contrata serviço de armazenagem, e que dentro desses
serviços se desdobram outros que estão diretamente vinculados ao correto acondicionamento dos
produtos, como: a movimentação, serviços de carga e descarga e operador logístico. Também
alega que sem esses serviços, seria inviável o produto chegar em perfeitas condições ao
consumidor final.
Tendo em vista a essencialidade e relevância desses serviços de armazenamento ao
processo produtivo, decido pela reversão da glosa dos serviços mencionados nesse tópico.

2.2.5 Pagamento Mensalidade - Serviço Transporte (genérico) - Serviço Rede de
Comunicação
As autoridades fiscais mantêm a glosa, com as seguintes justificativas:
O pagamento de mensalidade está descrito na planilha apresentada como
serviço prestado pela Bolsa de gêneros alimentícios do Estado do Rio de
Janeiro. O serviço tem o intuito de fomentar o comércio do setor alimentício
mediante a criação de ambiente de negócios, logo, não é insumo do processo
de fabricação ou produção de bens da Companhia.
Quanto ao serviço transporte, a planilha apresentada pela contribuinte apenas
informa tratar-se de mercadorias. Todavia, a informação vaga impossibilita
aferir a natureza do serviço.
Serviço de conserto/manutenção rede de comunicação não está inserido no
processo produtivo da Companhia nem mesmo por conta da singularidade da
cadeia produtiva ou por imposição legal.

Conforme mencionado no item de frete sobre produto acabado, o ônus da prova
quanto ao creditamento tributário por restituição, ressarcimento e compensação é do
contribuinte. Na defesa apresentada, não foram instruídos documentação detalhada e descrição
da forma em que ocorrem esses serviços, para a comprovação da caracterização como insumo.
Nesse sentido, mantenha-se a glosa dos itens desse tópico.

2.2.6 Almoço - Eventos - Hospedagem – Administração de Cartões (vale alimentação);
Bebedouros – Rádio Motorola e Bateria - Auto Falante – Lanterna – Telefone -
Fones – Câmeras Fotográficas – Pilhas – Relógio de Parede; e Cimento – Carrinho
de Mão – Tijolo – Conserto de Telhado

Fl. 2143
DF CARF MF
Original

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ACÓRDÃO 3201-012.633 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10983.917649/2016-74
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Conforme descrevem as autoridades fiscais, os gastos destinados a viabilizar a
atividade da mão de obra empregada no processo de produção ou fabricação ou de prestação de
serviço não garantem crédito das contribuições em tela.
Note descrição do artigo 176, § 2o, inciso VI, da IN RFB n.o 2.121, de 2022.
Art. 176. Para efeito do disposto nesta Subseção, consideram-se insumos, os
bens ou serviços considerados essenciais ou relevantes para o processo de
produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de
serviços (Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, caput, inciso II, com redação dada pela
Lei no 10.865, de 2004, art. 37; e Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, caput, inciso II,
com redação dada pela Lei no 10.865, de 2004, art. 21). (...)
§ 2o Não são considerados insumos, entre outros: (...)
VI - despesas destinadas a viabilizar a atividade da mão de obra empregada no
processo de produção ou fabricação de bens ou de prestação de serviços, tais
como alimentação, vestimenta, transporte, cursos, plano de saúde e seguro de
vida;
Nesse sentido, os serviços desse item não podem gerar crédito tributário, uma vez
que não possuem característica de insumo utilizado no processo produtivo do contribuinte. Esses
itens não atendem a essencialidade e relevância nos moldes estabelecidos pelo STJ.
Pelo exposto, mantenha-se a glosa dos itens desse tópico.

3. Itens não objeto de diligência
Conforme mencionado pelo contribuinte na Petição de resposta à diligência, há itens
que foram objeto de solicitação via Recurso Voluntário e que, entretanto, não foram objeto de
diligência. Faz-se então necessário a análises dessas matérias:

3.1 Bens do ativo imobilizado submetidos a depreciação
Na Petição juntada pelo contribuinte em resposta à intimação da Diligência, é
informado que a Autoridade Fiscal glosou créditos de PIS/COFINS decorrentes da depreciação de
motores e compressores vinculados aos maquinários e equipamentos destinados setor produtivo,
carros hidráulicos, empilhadeiras e outros, de bens adquiridos anteriormente a 01/05/04, por
possuir o entendimento que o aproveitamento é restringido com fundamento no art. 31 da Lei no
10.865/04.
O contribuinte menciona que há repercussão geral do Tema 244, fixado pelo STF, em
que é pacificada a inconstitucionalidade do art. 31 da Lei no 10.865/04, que limitava o
aproveitamento de crédito decorrente de aquisições de bens para o ativo fixo realizados até 30 de
abril de 2004.
Fl. 2144
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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Segue abaixo parte do relatório do Recurso Extraordinário 599.316 do STF, que gerou
a mencionada repercussão geral do Tema 244:
“Recurso Extraordinário 599.316
Decisão: O Tribunal, por maioria, apreciando o tema 244 da repercussão geral,
negou provimento ao recurso extraordinário e fixou a seguinte tese: "Surge
inconstitucional, por ofensa aos princípios da não cumulatividade e da
isonomia, o artigo 31, cabeça, da Lei no 10.865/2004, no que vedou o
creditamento da contribuição para o PIS e da COFINS, relativamente ao ativo
imobilizado adquirido até 30 de abril de 2004”, nos termos do voto do Relator,
vencidos os Ministros Alexandre de Moraes, Dias Toffoli (Presidente), Gilmar
Mendes, Luiz Fux e Celso de Mello. Falaram: pela recorrente, a Dra. Flávia
Palmeira de Moura Coelho, Procuradora da Fazenda Nacional; e, pela
recorrida, o Dr. Carlos Eduardo Domingues Amorim. Plenário, Sessão Virtual de
19.6.2020 a 26.6.2020.”

Note-se, entretanto, que esse tema de creditamento dos bens dos ativos
imobilizados submetidos a depreciação não foi objeto de questionamento na Manifestação de
Inconformidade, não havendo então lide sobre essa discussão. Também na Informação Fiscal do
Despacho Decisório e nos anexos em excel das glosas não há informação quanto a esses bens.
Dessa forma, voto por não conhecer do tema bens do ativo imobilizado submetidos a
depreciação, por não ter sido objeto de lide no presente processo.

3.2 Dos produtos adquiridos com alíquota zero e produtos adquiridos com crédito
presumido da agroindústria
Na Petição de resposta à diligência, o contribuinte cita que esses itens não foram
objeto de diligência, mas que precisam ser analisados, conforme descritivos do Recurso
Voluntário.
No mencionado Recurso, o contribuinte informa que a lei prevê a possibilidade da
apropriação de créditos das contribuições para o PIS/Pasep e para a COFINS sobre insumos
isentos, quando estes são revendidos ou utilizados em produtos posteriormente tributados. Traz o
seguinte embasamento nas Leis no 10.637/02 e 10.833/03:
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2 a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a: (...)
§ 2o. Não dará direito ao crédito o valor: (...)
II. da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou
utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero),
isentos ou não alcançados pela contribuição”
Fl. 2145
DF CARF MF
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ACÓRDÃO 3201-012.633 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10983.917649/2016-74
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O contribuinte traz alguns conceitos tributários no recurso voluntário para concluir
sua análise, conforme abaixo descrito:
“Com relação aos referidos conceitos, observa-se que a não incidência é
caracterizada pelo não enquadramento de um determinado fato à hipótese de
incidência de um tributo. Por sua vez, a imunidade é a limitação ao poder de
tributar imposta pela Constituição Federal.
No que tange à isenção, o art. 176 do CTN prevê que será sempre determinada
por meio de lei ordinária que especifique as condições e requisitos para a sua
concessão.
Assim, no caso da isenção, a não sujeição ao pagamento do tributo é uma
espécie de proteção concedida por lei, ou seja, uma espécie de benefício fiscal
que afasta a exigibilidade do crédito tributário, por meio de lei.
Conclui-se, então, que a isenção é regra legal desonerativa que retira
determinada situação, prevista na norma, do raio de aplicação da lei,
frustrando o surgimento da obrigação tributária.
Feitas estas considerações, observa-se que, quando o § 2o do art. 3o das Leis
nos 10.637/02 e 10.833/03 faz menção à aquisição de bens “não sujeitos ao
pagamento” do tributo, somente pode estar se referindo aos três institutos
acima delineados.
Contudo, o referido dispositivo não trata da hipótese de aquisição de bens
sujeitos à alíquota zero, cabendo ao intérprete da lei verificar em qual hipótese
de exoneração que a alíquota zero se enquadra.
Em relação à não-incidência e à imunidade, não há dúvidas quanto à
diferenciação da situação da alíquota zero, pois a situação atingida pela
alíquota zero não está fora da área de incidência e tampouco protegida pela
Constituição Federal.
Ao compararmos o instituto da isenção com a alíquota zero, de imediato
percebe-se que ambas são espécies que exoneram o tributo. (...)
Consequentemente, a simples nomenclatura não pode sobrepor-se aos efeitos
do instituto da isenção. Por conseguinte, quando o legislador submete um
determinado produto à alíquota zero, por neutralizar a obrigação tributária
para fins de incidência de um tributo, ele na verdade o está isentando do
pagamento.
Ao contrário do sustentado pelo v. acórdão recorrido, conclui-se que a alíquota
zero do PIS/Pasep e da COFINS é sim caso de ISENÇÃO, a qual é forma que
exonera o tributo e que só pode ser feita através de Lei Ordinária, do mesmo
modo que as alíquotas do PIS/Pasep e da COFINS só podem ter suas alíquotas
alteradas por lei, em respeito ao princípio da legalidade.
Neste contexto, sendo a alíquota zero do PIS/Pasep e da COFINS instituída por
lei, eis que deve obedecer ao princípio da legalidade previsto no art. 150,
inciso I, da CF/88, e que a ISENÇÃO é forma concedida por lei de exonerar o
tributo, resta configurado o pleno enquadramento da alíquota zero como
Fl. 2146
DF CARF MF
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isenção, ao menos para fins do PIS/Pasep e COFINS. Assim, a regra do § 2o do
art. 3o das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, que trata da possibilidade de
apropriação de créditos de PIS e COFINS adquiridos com isenção, quando a
saída é devidamente tributada, aplica-se, in totum, às situações definidas
como alíquota zero. (...)
Verifica-se, assim, que a regra estabelecida no § 2o do art. 3o das Leis nos
10.637/02 e 10.833/03, no que tange às hipóteses de aquisição de insumos
isentos e posteriormente utilizados em produtos tributados, deve ser aplicada
em relação à alíquota zero, conforme se verifica no presente caso. (...)
Conclui-se, portanto, que, ao se adquirir um produto favorecido com alíquota
zero, duas são as hipóteses que justificam a apropriação de créditos das
contribuições ao PIS/Pasep e a COFINS: (i) se alíquota zero é caso de isenção o
crédito será devido, desde que o insumo seja utilizado para a fabricação e
revenda de produto tributado (caso da Recorrente); ou (ii) se alíquota zero é
tributada, mas com alíquota zero, utiliza-se a regra geral de apropriação do
crédito das contribuições.
Por fim, a Recorrente demonstrou na Manifestação de Inconformidade que, na
remota hipótese de ser mantido o entendimento quanto a referida glosa, ao
menos os créditos decorrentes de aquisição de produtos agropecuários devem
ser mantidos, uma vez que estão amparados em norma especial que concede
o crédito presumido e que, portanto, se sobrepõe a regra geral contida nas
Leis 10.637/02 e 10.833/03.
No Acórdão à Manifestação de Inconformidade, todavia, é informado que,
excepcionalmente, para os casos de aquisição de bens e serviços isentos, e somente neste caso, as
leis preveem que tal vedação somente se aplica ante a condição de os bens adquiridos serem
revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota zero, isentos ou
não alcançados pelas contribuições.
Sobre esse tema, deve-se ter em conta a Solução de Consulta COSIT no 227 de 2017:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
PIS/PASEP
EMENTA:
NÃO
CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE BENS E SERVIÇOS NÃO SUJEITOS
AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÕES DE CREDITAMENTO.
É vedada a apropriação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep em
relação a bens e serviços adquiridos em operações não sujeitas à incidência ou
sujeitas à incidência com alíquota zero ou com suspensão dessa contribuição,
independentemente da destinação dada aos bens ou serviços adquiridos. É
vedada a apropriação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep em relação
a bens e serviços adquiridos em operações beneficiadas com isenção e
posteriormente: a) revendidos; ou b) utilizados como insumo na elaboração de
produtos ou na prestação de serviços que sejam vendidos ou prestados em
operações não sujeitas ao pagamento dessa contribuição. DISPOSITIVOS
LEGAIS: Lei no 10.637/2002, arts. 3o, § 2o, II, e 5o, III.
Fl. 2147
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ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
– COFINS EMENTA: NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE BENS E
SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÕES DE
CREDITAMENTO.
É vedada a apropriação de créditos da Cofins em relação a bens e serviços
adquiridos em operações não sujeitas à incidência ou sujeitas à incidência com
alíquota zero ou com suspensão dessa contribuição, independentemente da
destinação dada aos bens ou serviços adquiridos. É vedada a apropriação de
créditos da Cofins em relação a bens e serviços adquiridos em operações
beneficiadas com isenção e posteriormente: a) revendidos; ou b) utilizados
como insumo na elaboração de produtos ou na prestação de serviços que
sejam vendidos ou prestados em operações não sujeitas ao pagamento dessa
contribuição.
DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei no 10.833/2003, arts. 3o, § 2o, II, e 6o, III.

Conforme descrito na solução de consulta acima, há vedação quanto à apropriação
de crédito de PIS/Cofins de bens e serviços adquiridos sem incidência tributária ou com alíquota
zero, ou mesmo com suspensão da contribuição, independentemente da destinação dos bens e
serviços adquiridos.
O contribuinte destaca que em se tratando de aquisição de produtos agropecuários,
o crédito há de ser mantido, ao menos, no sentido de outorgar o crédito presumido previsto no
art. 8o da Lei no 10.925/04, considerando que, em tratando de lei especial que outorga direito a
determinado crédito, se sobrepões ao disposto nas Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, como também
ao disposto no art. 1o da Lei no 10.925/04.
A recorrente alega a impossibilidade da aplicação da suspensão obrigatória nas
aquisições de insumos, considerando que em determinados casos não é possível saber a
destinação final do produto adquirido e atestar se serão utilizados nos termos das condições
previstas para a aplicação da suspensão (se este será tributado ou não na saída). Apenas no
momento da saída final desses bens é que apura o valor das contribuições a ser recolhido aos
cofres públicos, bem como o respectivo crédito presumido a ser apropriado proporcionalmente de
acordo com as saídas tributadas e ou não tributadas e, igualmente, realiza os estornos necessários
de bens com saídas sem tributação, como é o caso de venda de animal vivo.
Por outro lado, note-se análise das autoridades fiscais acerca do tema, conforme
descrição de parte do Acórdão da Manifestação de inconformidade:
Como se vê, o crédito presumido reclamado também tem suas regras, quais
sejam: a) que o adquirente produza mercadorias de origem animal ou vegetal
destinadas à alimentação humana ou animal, nos códigos NCM indicados; b) o
bens devem consistir de insumo; b) devem ser “adquiridos de pessoa física ou
recebidos de cooperado pessoa física”.
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Da análise da listagem dos bens glosados – Planilha Aliq Zero ou NT do arquivo
GLOSAS 01-2012.xlsx - vê-se claramente que esses requisitos não se
confirmam, notadamente a condição de serem insumos utilizados na produção
de bens de origem animal ou vegetal destinados a alimentação humana (pela
descrição do bem) e adquiridos de pessoa física (participantes com CNPJ). (...)
A autoridade fiscal relata que a contribuinte à época dos fatos adquiria bovinos
vivos (posição 01.02 da NCM – animais vivos da espécie bovina) e produzia e
exportava produtos classificados na subposição 0201.3000 (OUTS CARNES
BOV. DESOSS. FRESC OU REFRIG.). Assim, considerando que a contribuinte
industrializava os bovinos vivos que adquiria, consiste de “pessoa jurídica
mencionada no inciso II do caput do art. 32”, da Lei no 12.058/2009,
enquadrando-se, portanto, também no disposto no art. 34, §1o, da Lei no
12.058/2009, que vedava a apuração de crédito presumido sobre a aquisição
de carnes por pessoa jurídica que industrializasse os bovinos vivos que
adquirisse. Portanto, os valores presentes na EFD-Contribuições relativos a
créditos que fossem relativos à aquisição de carnes foram ser glosados, porque
este crédito era vedado na situação da contribuinte.
No que tange à IN RFB no 977/2009, a autoridade fiscal informa: - foram
adquiridos no 1o trimestre bens que se enquadram na suspensão obrigatória
do art. 2o, não sendo possível haver créditos à alíquota de 1,65% para a
Contribuição para o PIS/Pasep ou de 7,6% para a Cofins;
- a contribuinte não faz jus ao crédito de que trará o art. 6o, uma vez que se
enquadra na vedação de seu parágrafo único, da forma acima descrita em
relação ao art. 34, §1o da Lei 12.058;
- em relação ao crédito presumido do art. 5o, a contribuinte incorreu na
vedação destacada no parágrafo único do mesmo artigo: realizou operação de
venda de bens da posição 01.02, com CFOP 5101 e 5102, descrição “BOI VIVO
ABATE MISTO” ou “NOVILHA VIVA ABATE MISTO”; todas as vendas foram
realizadas pela filial 01.838.723/0096-98 e foram realizadas para um mesmo
comprador, SADIA S.A., filial CNPJ 20.730.099/0053-15, que, apesar de ser
subsidiária integral da contribuinte à época dos fatos, com esta não se
confundia.
Informa, ainda, que a contribuinte foi intimada pela Intimação SEORT/EAC2 no
2016/588, a esclarecer como se operava o controle diferenciado de estoques e
de registro dos créditos - previsto no artigos 14 e 15 da IN RFB 977/2009 - e
quais as contas contábeis que foram utilizadas. E que esta respondeu (fl. 112)
que “quanto ao controle diferenciado de estoques, não há como segregar as
aquisições dos bois vivos...”. Acrescenta que a interessada também não
apresentou qualquer consulta ou medida judicial que pudesse justificar seu
procedimento diante de tal obrigação imposta pela legislação. Conclui que,
tendo em vista a obrigação de interpretação literal da legislação, uma vez não
cumprida a obrigação acessória, o crédito presumido relativo à IN RFB no 977
não é passível de apuração.

Fl. 2149
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Primeiramente, quanto à aquisição com alíquota zero, pela interpretação
mencionada acima, ficaria assegurado o direito ao crédito em relação a aquisição de bens ou
serviços isentos somente nos casos de estes serem revendidos ou aplicados em produtos ou
serviços de cujas vendas resulte pagamento de contribuição.
Para o caso em questão que se trata de aquisição com alíquota zero, não é prevista a
apropriação de crédito de PIS/Cofins. Por esse motivo, voto pela glosa dos créditos sobre as
aquisições de produtos adquiridos com alíquota zero.
Quanto ao crédito presumido sobre agronegócio, deve-se notar que foi demonstrada
a ausência de “controles de estoque diferenciados”. Pela explicação da recorrente, devido ao
tamanho e diversidade de suas operações, ela realiza o registro do crédito presumido no
momento da entrada das mercadorias adquiridas com suspensão do PIS/Cofins que geram direito
ao referido crédito. Sua justifica é que não possuí condições de segregar previamente quais
insumos serão utilizados em cada produto e que irão gerar ou não o crédito. Somente quando da
saída final desses bens é que a recorrente apura os tributos a serem recolhidos.
Essa falta de “controle de estoques diferenciados” foi trazida pelas autoridades
fiscais como impeditivo ao reconhecimento do crédito, pelo não cumprimento das regras
estabelecidas pela legislação tributária. Notadamente, conforme já mencionado em outro tema do
presente caso, é do contribuinte o ônus da prova nos casos de compensação, restituição e
ressarcimento.
Ainda sobre o crédito presumido sobre agronegócio, urge verificar que há na
legislação diversos requisitos para sua configuração. Note-se, primeiramente, que conforme
descrição do art. 34, §1o, da Lei no 12.058/2009, é vedada a apuração do crédito presumido nas
aquisições realizadas por pessoa jurídica que industrializa ou revende os produtos classificados em
determinadas posições da NCM. Note-se que entre as NCMs mencionadas como proibitivas há a
de posição 01.02 da NCM (animais vivos da espécie bovinos). Pelo demonstrado pela fiscalização,
a recorrente industrializava bovinos vivos na época dos fatos, o que configura impossibilidade de
apuração de crédito presumido.
Adicionalmente, o art. 56, §1o, da Lei no 12.350/2010 veda a apuração de crédito
presumido nas aquisições realizadas por pessoa jurídica que industrializa ou revende produtos de
determinadas posições de NCM 01.03 (animais vivos da espécie suína) e 01.05 (animais vivos da
espécie galos, galinhas, patos, gansos, perus, entre outros). Note-se que o contribuinte de fato
industrializa bens e produtos classificados nas posições 01.03 e 01.05 do NCM, conforme descrito
pela fiscalização.
Pelo exposto, deve-se concluir que, quanto aos créditos presumidos da agroindústria,
há as vedações legais citadas acima à situação do contribuinte, o que demonstra que não foram
obedecidos os requisitos necessários para o creditamento. Por isso, voto pela glosa dos créditos
presumidos da agroindústria.

Fl. 2150
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4. Conclusão
Como resumo dos itens acima, voto por dar provimento parcial, com reversão da glosa dos
seguintes itens: Paletes, filme Stretch, Sacos Big Bag e Fita Adesiva; Troca e Reforma de Paletes;
Serviço de Movimentação (Cross Docking); e Serviço de Movimentação entrada/Saída - Serviço de
Carga/Descarga Paletizada/Frigorificada - Serviço de Inspeção de Container.
Voto também pela reversão da glosa dos itens consumidos no processo produtivo
identificados na diligência.

Assinado Digitalmente
Fabiana Francisco de Miranda

Fl. 2151
DF CARF MF
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