Tribunal: CARF
Processo: 10935.724447/2018-18
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCELO VALVERDE FERREIRA DA SILVA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-11-04
Data de publicação: 2025-11-19

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/10/2016
IMUNIDADE CONSTITUCIONAL. COMERCIALIZAÇÃO DA PRODUÇÃO RURAL. SOCIEDADE EXPORTADORA. INTERMEDIAÇÃO.
A norma imunizante contida no inciso I do § 2o do art. 149 da Constituição da República alcança as receitas decorrentes de operações indiretas de exportação caracterizadas por haver participação negocial de sociedade exportadora intermediária. (Tema 674 do STF)
CONTRIBUIÇÃO AO SENAR. COMERCIALIZAÇÃO DESTINADA AO EXTERIOR. IMUNIDADE. INAPLICABILIDADE.
A imunidade prevista no § 2o do art. 149 da Constituição Federal apenas abrange as contribuições sociais e as destinadas à intervenção no domínio econômico, não se estendendo, no entanto, ao SENAR, por se tratar de contribuição de interesse de categorias profissionais ou econômicas.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10935.724447/2018-18
ACÓRDÃO
2202-011.602 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
4 de novembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
AGROPECUÁRIA CAVALCA LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/10/2016
IMUNIDADE CONSTITUCIONAL. COMERCIALIZAÇÃO DA PRODUÇÃO RURAL.
SOCIEDADE EXPORTADORA. INTERMEDIAÇÃO.
A norma imunizante contida no inciso I do § 2o do art. 149 da Constituição
da República alcança as receitas decorrentes de operações indiretas de
exportação caracterizadas por haver participação negocial de sociedade
exportadora intermediária. (Tema 674 do STF)
CONTRIBUIÇÃO AO SENAR. COMERCIALIZAÇÃO DESTINADA AO EXTERIOR.
IMUNIDADE. INAPLICABILIDADE.
A imunidade prevista no § 2o do art. 149 da Constituição Federal apenas
abrange as contribuições sociais e as destinadas à intervenção no domínio
econômico, não se estendendo, no entanto, ao SENAR, por se tratar de
contribuição de interesse de categorias profissionais ou econômicas.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento
ao recurso.
Sala de Sessões, em 4 de novembro de 2025.

Assinado Digitalmente
Marcelo Valverde Ferreira da Silva – Relator

Fl. 151
DF CARF MF
Original

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Assinado Digitalmente
Ronnie Soares Anderson – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Sara Maria de Almeida Carneiro
Silva, Andressa Pegoraro Tomazela, Henrique Perlatto Moura, Marcelo Valverde Ferreira da Silva
(Relator), Thiago Buschinelli Sorrentino, Ronnie Soares Anderson (Presidente).

RELATÓRIO

Este processo compreende os Autos de Infração:
a) "Contribuição Previdenciária da Empresa e do Empregador", relativo ao
lançamento em competências compreendidas entre 01/2014 e 10/2016 da contribuição
substitutiva e da contribuição da empresa destinada ao financiamento dos benefícios concedidos
em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do
trabalho - GILRAT, incidentes sobre a receita bruta proveniente da comercialização da produção
rural própria. O montante do crédito tributário, constituído em 16/07/2018, corresponde a R$
2.469.784,69 (dois milhões, quatrocentos e sessenta e nove mil, setecentos e oitenta e quatro
reais e sessenta e nove centavos);
b) "Contribuição Para Outras Entidades e Fundos", correspondente ao lançamento
em competências compreendidas entre 01/2014 e 10/2016 das contribuições destinadas ao
SENAR, incidentes sobre a receita bruta proveniente da comercialização da produção rural própria,
cujo crédito tributário constituído em 16/07/2018 é de R$ 237.478,79 (duzentos e trinta e sete
mil, quatrocentos e setenta e oito reais e setenta e nove centavos).
De acordo com o Termo de Verificação Fiscal (fls. 22 a 29), o lançamento decorreu
da constatação de que o sujeito passivo comercializava produção rural própria com empresas
comerciais exportadoras, em operações conhecidas como "exportações indiretas", sem que
houvesse recolhimento das contribuições devidas.
Cientificado do lançamento em 02/08/2018 (fl. 78), o sujeito passivo apresentou
tempestivamente, em 31/08/2018, a impugnação de fls. 83 a 104.
Em síntese, o sujeito passivo alega que:
a) as contribuições são tributos, devendo sua instituição ou alteração de quaisquer
dos seus critérios normativos ser realizada com integral observância ao regime jurídico tributário
constitucionalmente prescrito, de modo que os entes federativos e as demais normas no
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ordenamento jurídico não podem se distanciar dos termos constitucionalmente estabelecidos no
que diz respeito ao sujeito passivo, hipótese de incidência ou à base de cálculo;
b) o artigo 170 da Instrução Normativa RFB no 971/2009 é incoerente em relação às
prescrições da Constituição Federal, não podendo ser utilizado para fundamentar o lançamento
em debate, que deve ser declarado integralmente insubsistente;
c) se as receitas decorrentes da comercialização de sua produção para exportação
são elementos constitutivos da base de cálculo das contribuições disciplinadas pelo artigo 25 da
Lei no 8.870/94, e a norma de imunidade prevista no artigo 149, parágrafo 2o, inciso I, abrange
justamente as receitas de exportação, deve-se compreender que estas também são imunes à dita
contribuição;
d) nos termos do artigo 149, § 2o, I, da Constituição Federal, inserido por
intermédio da Emenda Constitucional no 33/2001, que estabeleceu imunidades para as receitas de
exportação em relação às contribuições sociais e de intervenção de domínio econômico, as
receitas decorrentes de exportação não podem ser objeto de tributação por quaisquer
contribuições sociais;
e) a imunidade ora referida não elege os sujeitos exportadores para figurarem como
seus beneficiários, mas sim os objetos pecuniários resultantes das atividades voltadas à
exportação, consistentes nas respectivas receitas. Ou seja, não importa quem irá realizar os
procedimentos relativos à exportação - quer seja a própria empresa que produziu os objetos ou a
empresa intermediária - a questão é que o produto é destinado à exportação, e a receita
proveniente desta operação é atingida pela norma imunizadora;
f) é inconteste que as normas desoneratórias de atividades exportadoras abrangem
tanto as exportações diretas como as indiretas, que é a que realiza com o auxílio de comerciais
exportadoras ou trading companies;
g) a exportação direta e a exportação indireta são espécies de exportação,
diferenciando-se apenas no que concerne ao procedimento, o qual envolve - ou não - a
participação de outra empresa, que efetiva a exportação. Tal classificação trata-se apenas de mera
distinção quanto à forma pela qual a exportação será instrumentalizada;
h) ao conferir imunidade às receitas decorrentes de exportação, a Constituição
Federal não fez referência a qualquer classe, nem mesmo discriminou a espécie de exportação a
que se referia, se a direta ou indireta, empregando o termo que conota o gênero (exportação);
i) o ordenamento jurídico vigente imputou às operações de exportação indireta o
mesmo tratamento dado às exportações diretas, inclusive no que diz respeito aos benefícios
fiscais, como se vê do artigo 1o, parágrafo único, e artigo 3o, do Decreto Lei no 1.248/72, bem
como do artigo 1o, § 1o, da Lei no 8.402/1992. O Regulamento Aduaneiro (Decreto no 6.759/09)
dispõe expressamente no artigo 231 sobre a fruição dos benefícios fiscais nos casos de a
exportação ser feita por intermédio de empresa comercial exportadora ou trading company, e o
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artigo 232 admite, até mesmo, a revenda entre empresas comerciais exportadoras, desde que
observado o prazo para remessa das mercadorias ao exterior. O artigo 9o da Lei 10.833/03, dispõe
que se a trading company não comprovar no prazo legal a efetiva exportação da mercadoria
adquirida para este fim, ficará sujeita ao pagamento de todos os impostos e contribuições que
deixaram de ser pagos pela empresa vendedora, acrescidos de juros de mora e multa, de mora ou
de ofício. É evidente que está garantido à exportação indireta os mesmos benefícios prescritos
para modalidade de exportação direta, dado o fato de que em ambos os casos se realiza a
finalidade prevista pelo artigo 149, parágrafo 2o, inciso I, da Constituição Federal: destinação de
bens e serviços ao exterior;
j) o que se preconiza, para fins de fruição dessa imunidade tributária, é a finalidade
da operação realizada com o produto, mercadoria ou serviços, qual seja, destiná-lo para local fora
do território nacional. Portanto, comprovado o cumprimento deste requisito – destinação para
local diverso do território nacional – são inexigíveis quaisquer contribuições que tenham por base
de cálculo a receita decorrente da exportação.
O sujeito passivo apresenta entendimentos jurisprudenciais para corroborar seu
entendimento.
Ao final, requer o impugnante:
a) a improcedência dos lançamentos, dada a previsão da norma constitucional do
artigo 149, § 2o, inciso I, cuja supremacia do referido ordenamento se sobrepõe às disposições do
artigo 170 da IN RFB no 971/2009;
b) a improcedência dos lançamentos, ante a não incidência das contribuições sociais
e de intervenção no domínio econômico sobre as receitas decorrentes de exportação, que está
prevista na norma superior, qual seja, o artigo 149, parágrafo 2o, inciso I, da CF;
c) a improcedência dos lançamentos, uma vez que o artigo 149, parágrafo 2o, inciso
I, da CF, tem por objetivo a desoneração das exportações (gênero), sem qualquer distinção quanto
às espécies (direta e indireta);
d) a improcedência dos lançamentos, haja vista a equiparação para fins tributários
entre as exportações diretas e indiretas, realizadas mediante trading company ou comercial
exportadoras no sistema brasileiro.
A 6a Turma de Julgamento, por unanimidade de votos, julgar improcedente a
impugnação, mantendo o crédito tributário exigido. A decisão foi assim ementada:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/10/2016
ALEGAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE.
É vedado à autoridade julgadora afastar a aplicação, por inconstitucionalidade ou
ilegalidade, de lei, decreto ou ato normativo em vigor.
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ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/10/2016
COMERCIALIZAÇÃO COM EMPRESA CONSTITUÍDA E EM FUNCIONAMENTO NO
PAÍS. COMÉRCIO INTERNO.
A receita decorrente de comercialização com empresa constituída e em
funcionamento no País é considerada receita proveniente do comércio interno e
não da exportação, independentemente da destinação que esta dará ao produto.
ASSUNTO: OUTROS TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/10/2016
CONTRIBUIÇÃO DESTINADA AO SENAR. INEXISTÊNCIA DE IMUNIDADE.
A contribuição destinada ao SENAR classifica-se como contribuição de interesse
das categorias profissionais ou econômicas, não sendo alcançada pela imunidade
prevista no inciso I do § 2o do artigo 149 da Constituição Federal, que se refere
expressamente às contribuições sociais e às contribuições de intervenção no
domínio econômico.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Não satisfeito com o resultado do Acórdão 10-63.650 da 6a Turma da DRJ/POA, o
sujeito passivo apresentou Recurso Voluntário, devolvendo a este colegiado a apreciação de sua
irresignação.
Em 29.10.2025 foi recepcionada a juntada dos documentos de fls. 147 a 150, com a
finalidade específica de habilitação do patrono Luiz Gustavo Siano, OAB/PR 97.508, realizar a
sustentação oral neste processo.

VOTO
Conselheiro Marcelo Valverde Ferreira da Silva, Relator
Admissibilidade do Recurso Voluntário
O sujeito passivo tomou conhecimento do Acórdão no 10-63.650 por meio de seu
Domicílio Tributário Eletrônico na data de 14/01/2019, interpondo o competente Recurso
Voluntário por meio de solicitação de juntada ao processo datada de 08/02/2019, assinada pelo
seu procurador o Sr. Márcio Rodrigo Frizzo, conforme documento de representação contido às fls.
105/106. Nestes termos, sendo tempestivo o Recurso Voluntário e presentes os demais requisitos
para sua admissibilidade, dele tomo conhecimento.
Matéria Conhecida
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Em apertada síntese, alega o recorrente que a norma prevista no inciso I do § 2o do
artigo 149 da CF/88, lhe garante a imunidade às contribuições sociais incidente sobre a receita da
comercialização da produção rural destinadas ao exterior, ainda que realizadas por intermédio de
sociedades comerciais exportadoras ou trading companies, questionando a aplicabilidade do §§ 1o
e 2o do art. 170 da Instrução Normativa RFB no 971/2009, que condicionava o benefício a
operações comerciais realizadas diretamente com adquirente residente no exterior.
Assim sendo, considerando que diversamente do que foi alegado pelo recorrente,
uma parcela do lançamento teve origem em operações tipicamente internas, conforme pode ser
observado da planilha de fls. 51 a 70, preclusa qualquer manifestação quanto a incidência sobre as
contribuições sociais devidas em decorrência da comercialização de produtos rurais no mercado
interno.
Ademais, embora tenha idêntica base de cálculo das contribuições sociais, os
valores lançados no Auto de Infração para o lançamento do SENAR, por se tratar de contribuição
de interesse de categorias profissionais ou econômicas, é patente a inaplicabilidade do § 2o do
artigo 149 da CF/88, restrita às contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico. Esta
matéria não se encontra em discussão no Recurso Voluntário.
Nestes termos, está delimitado o alcance do Recurso Voluntário que desenvolve sua
tese defensiva exclusivamente sobre os aspectos legais da imunidade das contribuições sociais
substitutivas incidentes sobre a receita da produção rural comercializada com o exterior por
intermédio de comercial exportadora ou trading company, inexistindo qualquer questionamento
quanto aos valores das bases de cálculo adotadas pela autoridade lançadora, mas tão somente, a
incidência da contribuição social sobre estas bases.
Mérito
Aos membros das turmas de julgamento do CARF é vedado afastar a aplicação ou
deixar de observar tratado, acordo internacional, lei, decreto, ou mesmo normas
complementares, nos termos do artigo 98 do seu Regimento Interno. Me refiro, especificamente
aos §§ 1o e 2o do art. 170 da Instrução Normativa RFB no 971/2009, que condicionava a imunidade
da contribuição incidente sobre a receita bruta a operações realizadas diretamente com o
exportador, residente no exterior.
Art. 170. Não incidem as contribuições sociais de que trata este Capítulo sobre as
receitas decorrentes de exportação de produtos, cuja comercialização ocorra a
partir de 12 de dezembro de 2001, por força do disposto no inciso I do § 2o do art.
149 da Constituição Federal, alterado pela Emenda Constitucional no 33, de 11 de
dezembro de 2001.
§ 1o Aplica-se o disposto neste artigo exclusivamente quando a produção é
comercializada
diretamente
com
adquirente
domiciliado
no
exterior.
[Revogado(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1975, de 8 de setembro de
2020]
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§ 2o A receita decorrente de comercialização com empresa constituída e em
funcionamento no País é considerada receita proveniente do comércio interno e
não de exportação, independentemente da destinação que esta dará ao produto.
[Revogado(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1975, de 8 de setembro de
2020]
§ 3o O disposto no caput não se aplica à contribuição devida ao Serviço Nacional
de Aprendizagem Rural (Senar), por se tratar de contribuição de interesse das
categorias profissionais ou econômicas.
No entanto, a matéria questionada foi apreciada em sede de repercussão geral no
Tema 674 do STF que assim restou consolidado:
A norma imunizante contida no inciso I do § 2o do art. 149 da Constituição da
República alcança as receitas decorrentes de operações indiretas de exportação
caracterizadas por haver participação negocial de sociedade exportadora
intermediária.
O entendimento da nossa Corte Constitucional no paradigma RE no 759244, antes
mesmo do seu trânsito em julgado na data de 9 de novembro de 2020, gerou efeitos imediatos
nos §§ 1o e 2o do art. 170 da Instrução Normativa RFB no 971/2009, cuja exigência de exportação
direta foi revogada pela Instrução Normativa RFB no 1.975, de 8 de setembro de 2020, não mais
sendo exigível na legislação superveniente. Nestes termos, considerando a repercussão geral do
tema, este deve ser aplicado (art. 98, Parágrafo Único, II, alínea “b”, do RICARF).
Em seu voto condutor, o Ministro Edson Fachin na análise da repercussão geral do
tema, abordou a desoneração da tributação na cadeia produtiva exportadora do ponto de vista
econômico, mas também o regime jurídico da imunidade tributária com previsão no art. 149, § 2o,
I, da Constituição da República, que não pode ser tolhido por normas regulamentares da
administração tributária.
[...]
“Logo, ao restringir a aplicabilidade da norma contida no art. 149, § 2o, I, da
Constituição da República, retirando as exportações indiretas efetuadas pelas
pessoas jurídicas comerciantes do setor agropecuário do alcance da desoneração,
o Poder Público atentou contra a finalidade da competência negativa
constitucionalmente prevista, reduzindo a eficácia do comando normativo.
Por possuir a interpretação do conceito de receita absoluta independência à
atuação do legislador ordinário, e com maior razão do poder regulamentar da
administração tributária, constata-se que não poderia a instrução normativa ter
disposto que “[a] receita decorrente de comercialização com empresa constituída
e em funcionamento no País é considerada receita proveniente do comércio
interno e não de exportação, independentemente da destinação que esta dará ao
produto.”
[...]
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“Igualmente, para efeitos de repercussão geral, adota-se neste voto e propõe-se
para deliberação colegiada a constar no acórdão a seguinte tese de julgamento:
“A norma imunizante contida no inciso I do § 2o do art. 149 da Constituição da
República alcança as receitas decorrentes de operações indiretas de exportação
caracterizadas por haver participação negocial de sociedade exportadora
intermediária.””
Sem maiores delongas, o Tema 674 do STF concluiu que os §§ 1o e 2o do artigo 170
da Instrução Normativa RFB 971/2009, exorbitaram da sua função regulamentar, impondo
restrições indevidas à imunidade conferida pela norma constitucional. Portanto, tem razão o
recorrente em suas alegações, as quais foram julgadas favoravelmente a sua tese em sede de
repercussão geral, como já anteriormente apreciado pela Câmara Superior no Acórdão 9202-
009.386, de 24/02/2021.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2012
EXPORTAÇÃO INDIRETA. TRADING COMPANIES. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS
PREVIDENCIÁRIAS. IMUNIDADE.
A norma imunizante descrita no inciso I do § 2o do art. 149 da Constituição da
República alcança as receitas decorrentes de operações indiretas de exportação
caracterizadas por haver participação de sociedade exportadora intermediária
(trading companies).
Acórdão 9202-009.386 – Processo no 10480.724177/2015-98
Importante ressaltar que não está em discussão a condição de trading company ou
de comercial exportadora da empresa intermediária. Tal questão sequer foi aventada pela
autoridade lançadora que fundamentou toda a acusação na realização de operações de
exportação por intermédio de empresa domiciliada no país, desconsiderando a destinação a que
se sujeitaria o produto comercializado, conforme relatório fiscal.
3.12. Deve ser ressaltado que a Auditoria, pela análise das notas fiscais, constatou
que os registros das receitas na conta contábil "VENDA DE MERCADORIA FUTURA
EXPORTAÇÃO" foram efetivados com "comerciais exportadoras", em operações
conhecidas como "exportações indiretas". Neste auto-de-infração foram apuradas
as "contribuições” oriundas das operações de vendas a essas "comerciais
exportadoras".
3.13. As "exportações indiretas" não estão amparadas pela imunidade do art. 149,
§2°, I da Constituição Federal, pois veja-se o disposto no art. 170, §1° da Instrução
Normativa RFB no 971/2009:
Por fim, e não menos importante, cabe ressaltar que inobstante o recorrente não se
insurgir contra a contribuição devida ao SENAR, ela não está sujeita a imunidade constitucional
prevista no § 2o do artigo 149, da Constituição Federal, restritas às contribuições sociais e as de
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intervenção no domínio econômico, assim como já apreciado pela Câmara Superior em recente
decisão:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2015
CONTRIBUIÇÃO AO SENAR. NATUREZA JURÍDICA. CONTRIBUIÇÃO DE INTERESSE
DAS
CATEGORIAS
PROFISSIONAIS
OU
ECONÔMICAS.
IMUNIDADE
NA
EXPORTAÇÃO. INEXISTÊNCIA.
A contribuição ao SENAR possui natureza de contribuição de interesse das
categorias profissionais ou econômicas, em sua essência jurídica, destinada a
proporcionar maior desenvolvimento à atuação de categoria específica, razão
pela qual não lhe pode ser estendida a imunidade das receitas decorrentes da
exportação.
Número da decisão: 9202-011.314 – Processo no 10480.721076/2019-99
CONCLUSÃO
Por todo o exposto, voto por conhecer do recurso voluntário, e no seu mérito, dar-
lhe provimento para excluir da base de cálculo das contribuições previdenciárias decorrentes da
comercialização da produção rural da pessoa jurídica e aquela sobre o grau de incidência da
incapacidade laborativa decorrentes dos riscos ambientais do trabalho, as receitas de exportação
realizadas por intermédio de empresa comercial exportadora domiciliada no país.

Assinado Digitalmente
Marcelo Valverde Ferreira da Silva

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