Tribunal: CARF
Processo: 11234.721346/2023-12
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MAURITANIA ELVIRA DE SOUSA MENDONCA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-09-23
Data de publicação: 2026-04-06

Ementa:

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11234.721346/2023-12
RESOLUÇÃO
1402-001.916 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
23 de setembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
EQUATORIAL PIAUI DISTRIBUIDORA DE ENERGIA S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência
RESOLUÇÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por maioria de votos, converter o julgamento
em diligência a fim de que a unidade de origem da RFB afira e comprove os cálculos dos valores
presentes nos lançamentos, vencidos a Relatora e o Conselheiro Ricardo Piza Di Giovanni que
davam provimento ao recurso voluntário. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro
Alessandro Bruno Macêdo Pinto.
Assinado Digitalmente
Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça – Relatora
Assinado Digitalmente
Sandro de Vargas Serpa – Presidente em Exercício
Assinado Digitalmente
Alessandro Bruno Macêdo Pinto – Redator
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Alexandre Iabrudi Catunda,
Mauritânia Elvira de Sousa Mendonca, Rafael Zedral, Ricardo Piza di Giovanni, Alessandro Bruno
Macêdo Pinto, Paulo Mateus Ciccone (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de recurso voluntário interposto em desfavor do Acórdão no 103-013.362,
prolatado pela 5a Turma/DRJ03, em 108 de fevereiro de 2024, que julgou a impugnação
improcedente mantendo o crédito tributário objeto do lançamento.
Fl. 1886
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1402-001.916 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
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Por bem relatar os fatos, adoto o relatório da decisão de piso e o complementarei
adiante:
“Trata-se da análise da impugnação em decorrência da apuração das
seguintes infrações: inobservância dos requisitos legais, ocasionando prejuízos
por desfalque, apropriação indébita e furto; adições não computadas na apuração
do lucro real; custos e despesas operacionais não comprovados e créditos
descontados indevidamente na apuração de PIS e Cofins, nos anos calendário de
2019 e 2020.
Segundo o Relatório Fiscal, o procedimento fiscal teve como objetivo verificar
o tratamento tributário exigido pelas perdas não técnicas de energia elétrica, que
ocorrem em razão, principalmente, de furto/desvios (o popular “gato” de
energia), mas também, embora de menor relevância, por erros de faturamento,
de medição etc., adotado pelo contribuinte, na condição de distribuidor de
energia elétrica no estado do Piauí, na apuração do IRPJ, CSLL, PIS/PASEP e
COFINS, nos anos-calendário 2019 e 2020, referentes aos exercícios fiscais de
2020 e 2021, respectivamente.
Nesse procedimento, a Fiscalização apurou as seguintes infrações:
Falta de adição das perdas não técnicas de energia elétrica às bases de cálculos
do IRPJ e CSLL
O sujeito passivo não adicionou às bases de cálculo do IRPJ e CSLL dos anos-
calendário 2019 e 2020 os valores referentes as perdas não técnicas de energia
elétrica incorridas naqueles períodos, pois, conforme afirmou em sua resposta ao
Termo de Início de Fiscalização todo valor dispendido na aquisição de energia
elétrica integra seu custo e, portanto, integralmente dedutível, na forma da
legislação tributária, na apuração da base de cálculo do IRPJ e CSLL.
Entretanto, no entendimento da Fiscalização as perdas não técnicas de
energia elétrica ocorrem em decorrência de furtos e desvios, em sua maior parte,
mas também por erros de leituras, de faturamento etc., logo, os valores de
energia elétrica adquiridos, correspondentes a essas perdas não técnicas de
energia, ao não contribuir para obtenção de receitas, não pode ser considerada
como intrínseca às atividades de distribuição de energia desenvolvidas pelo
sujeito passivo, não integrando, assim, seu custo de energia elétrica distribuída.
Além disso, explicou o Relatório Fiscal que a não incorporação desses
gastos ao custo de prestação da atividade desenvolvida pelo sujeito passivo não
implica na impossibilidade de dedução nas bases de cálculos do IRPJ e CSLL. A
legislação tributária prevê o aproveitamento de gastos que foram objetos de
furtos/desvios como despesas operacionais, desde que presentes requisitos legais
estabelecidos no art. 376 do Decreto no 9.580/2018 (RIR/2018).

Fl. 1887
DF CARF MF
Original

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Adição de diferença de CSLL à base de cálculo de IRPJ
Em razão de alteração no valor apurado de CSLL em decorrência da infração
mencionada acima, foi adicionado a base de cálculo do IRPJ a diferença entre a
CSLL apurada computando-se em sua base de cálculo os valores não adicionados
de perdas não técnicas de energia elétrica e os valores de CSLL originalmente
apurados pelo sujeito passivo. Essa adição se faz necessária, uma vez que os
valores apurados de CSLL são indedutíveis na apuração do IRPJ, por força do
comando legal estabelecido no art. 1o da Lei no 9.316/96.
Em decorrência das duas infrações acima descritas, foram lançados nos
autos de infrações de IRPJ e CSLL os valores apresentados nos demonstrativos
“Demonstrativo de Apuração - IRPJ” e “Demonstrativo de Apuração - CSLL”, sendo
apurado nos períodos relacionados abaixo relacionados diferenças a pagar.
Nos demais períodos não houve apuração de valores a pagar, devido ao
aproveitamento de ofício, na apuração de IRPJ, de prejuízos fiscais de períodos
anteriores, bem como do benefício de redução de imposto de renda da pessoa
jurídica, reconhecido no Ato Declaratório Executivo no 21, de 26/11/2019, e
apurado no registro N600 das ECFs dos anos-calendário 2019 e 2020, e, na
apuração da CSLL, de base de cálculo negativa de períodos anteriores.

Créditos utilizados indevidamente na apuração do PIS/PASEP e COFINS
Conforme o Relatório Fiscal, o sujeito passivo utilizou indevidamente
créditos das contribuições sociais PIS e COFINS 2019 e 2020 na escrituração das
ECD Contribuições, registro M200 – Contribuição do PIS/PASEP do Período e seu
equivalente para COFINS, nos meses de março, agosto e novembro do ano-
calendário 2019, nos valores de R$ 425.878,59, R$ 535.305.36 e R$ 35.909,74,
respectivamente, na apuração do PIS, e R$ 1.961.308,16, R$ 2.461.628,60 e R$
165.028,99, respectivamente, na apuração da COFINS.
A utilização dos referidos créditos baseou-se em saldo de crédito disponível
originado em anos-calendário anteriores bem como em créditos originados nos
próprios períodos de apuração ano-calendário 2019. Entretanto, em razão do
lançamento das diferenças devido aos ajustes insuficientes de créditos referentes
às perdas não técnicas de energia, que demandaram o aproveitamento de ofício
daqueles créditos, ocorreu o surgimento de valores a pagar nos meses de agosto,
novembro e dezembro do ano-calendário 2019, devido a insuficiência de créditos
disponíveis para utilização.
Fl. 1888
DF CARF MF
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Ciente dos autos de infração em 02 de maio de 2023, o contribuinte
apresentou impugnação em 29 de maio de 2023, com as seguintes alegações:
Inicialmente, a contribuinte esclarece que atua como concessionária de
serviço público de distribuição de energia elétrica no Estado do Piauí. Entretanto,
afirma que nem toda a energia elétrica que é injetada na rede de distribuição pela
Impugnante é entregue aos consumidores, havendo perdas nesse procedimento.
Segundo a manifestante as perdas na distribuição são divididas em duas
espécies:
i)
Perdas técnicas (não são objetivo de discussão neste processo):
relacionadas a fatores inerentes “ao processo de transporte, de
transformação de tensão e de medição da energia na rede da
concessionária”. Decorrem, por exemplo, da dissipação da energia
elétrica nas linhas de distribuição na forma de calor; e
ii)
Perdas não técnicas (são objeto de discussão neste processo): também
referidas como “perdas comerciais”, representam “todas as demais
perdas associadas à distribuição de energia elétrica, tais como furtos de
energia, erros de medição, erros no processo de faturamento, unidades
consumidoras sem equipamento de medição, etc.”. São apuradas de
forma residual, correspondendo à diferença entre as perdas totais e as
perdas técnicas.
Explica a manifestante que: a tarifa de fornecimento de energia elétrica
cobrada contém repasse das perdas incorridas, abrangendo tanto as técnicas
como as não técnicas, nos limites fixados pelo órgão regulador. Como resultado, a
Impugnante não incorre, efetivamente, em prejuízo/perda quanto à energia
elétrica que for objeto de perdas não técnicas até o montante que recupera por
meio da cobrança na tarifa de energia elétrica, conforme lhe garante o arcabouço
legal.
Desse modo, a impugnante argumenta que toda a energia adquirida
compõe o custo de venda dessa mercadoria e que a existência de perdas não
técnicas não implica indedutibilidade parcial desse custo, por falta de previsão
legal e, a bem da verdade, por uma questão de coerência.
Assim, entende que o repasse das perdas não técnicas na tarifa cobrada
junto aos usuários implica majoração das receitas tarifárias obtidas pela
Impugnante, devidamente oferecidas à tributação. Por consequência lógica, o
custo referente à energia que tiver sido objeto de perdas não técnicas deve ser
dedutível. De outra forma haverá uma receita tributária e um custo indedutível
diretamente relacionados ao mesmo fato: a existência de perdas não técnicas.

Fl. 1889
DF CARF MF
Original

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Nesse sentido, a manifestante pede que seja reconhecida a nulidade dos
lançamentos tributários referentes ao IRPJ, CSL, PIS e COFINS, em virtude da
violação ao artigo 142 do CTN, considerando manifestos equívocos quanto à
determinação do valor das perdas não técnicas (aspecto central da acusação, já
que se trata do ponto de partida para apuração das glosas impostas e dos
estornos exigidos), caracterizando erro de direito quanto à determinação da
matéria tributável e cálculo do tributo supostamente devido.
Em sua impugnação, a contribuinte afirmou que existem três vícios
manifestos nos lançamentos tributários relacionados ao PIS e à COFINS, a saber:
(i) falta de indicação de fundamento legal para exigência do estorno de créditos,
acarretando violação ao contraditório e à ampla defesa; (ii) falta de clareza
quanto aos cálculos adotados pela autoridade lançadora, implicando, da mesma
forma, cerceamento ao direito de defesa; e (iii) em decorrência dessas questões,
vício quanto à motivação do ato administrativo relativo ao lançamento tributário.
Afirmou a contribuinte que: no caso em tela, auto de infração não contém
qualquer indicação de dispositivo legal e /ou soluções de consulta da RFB que
fundamente a exigência dos estornos. Os relatórios que acompanham o auto de
infração também não indicam qualquer fundamento legal. Ou seja, não houve
citação expressa do dispositivo legal infringido, mas a apresentação de lista de
dispositivos gerais genéricos.
Já em relação à CSLL, a manifestante requer que seja reconhecida a
nulidade do lançamento em virtude da falta de indicação de fundamento legal
para impor indedutibilidade à parcela do custo da energia adquirida relacionada a
perdas não técnicas.
No mérito, a impugnante requer que seja determinado o cancelamento das
exigências de IRPJ e de CSL, considerando a manifesta inaplicabilidade do artigo
47, parágrafo 3o, da Lei no 4.506/1964, uma vez que:
I.
as perdas não técnicas não implicam “prejuízo” para a Impugnante, uma
vez que há repasse tarifário de tais perdas;
II.
perdas não técnicas não decorrem apenas de furtos, de modo que o
dispositivo legal não compreende por completo a situação fática tratada
nos autos;
III.
o histórico e a finalidade do dispositivo legal confirmam que não há
sentido na exigência de comunicado às autoridades policiais no caso de
perdas não técnicas, uma vez que a própria ANEEL fiscaliza e homologa o
repasse tarifário dessas perdas; e
IV.
esse dispositivo legal é aplicável apenas ao IRPJ, sendo que a autoridade
lançadora não apontou qualquer fundamento legal para justificar a
exigência da CSLL”.
Fl. 1890
DF CARF MF
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Por sua vez, a 5a Turma/DRJ03 julgou a impugnação improcedente mantendo o
crédito tributário objeto do lançamento. A ementa da decisão segue transcrita:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2019, 2020
PRELIMINAR. NULIDADE.
Não há que se cogitar de nulidade do lançamento quando observados os
requisitos previstos na legislação que rege o processo administrativo fiscal.
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2019, 2020
DISTRIBUIÇÃO DE ENERGIA ELÉTRICA. PERDAS NÃO TÉCNICAS. LUCRO REAL.
REQUISITOS NÃO CUMPRIDOS. INDEDUTIBILIDADE.
As despesas com as perdas não técnicas decorrentes de furtos de energia elétrica,
por não se classificarem como despesas necessárias à atividade das empresas
distribuidoras de energia elétrica e à manutenção da fonte produtora, não podem
integrar o custo dos serviços prestados.
Como exceção à regra, poderão ser deduzidos como despesas os valores
correspondentes aos prejuízos por desfalque, apropriação indébita, furto, por
empregados ou terceiros, quando houver inquérito instaurado nos termos da
legislação trabalhista ou quando apresentada queixa perante a autoridade
policial.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL.
Tratando-se da mesma situação fática e do mesmo conjunto probatório, a decisão
prolatada com relação ao lançamento do IRPJ é aplicável, mutatis mutandis, ao
lançamento da CSLL.
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Ano-calendário: 2019, 2020
PERDAS NÃO TÉCNICAS. DISTRIBUIÇÃO DE ENERGIA. ESTORNO DE CRÉDITO.
As distribuidoras de energia elétrica devem estornar dos créditos a parcela
relativa às perdas de energia elétrica que excederem as perdas técnicas (perdas
não técnicas), independentemente do motivo que tenha causado essas perdas
(furtos de energia, erros de medição, erros no processo de faturamento, etc.).
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Ano-calendário: 2019, 2020
PERDAS NÃO TÉCNICAS. DISTRIBUIÇÃO DE ENERGIA. ESTORNO DE CRÉDITO. As
distribuidoras de energia elétrica devem estornar dos créditos a parcela relativa
às perdas de energia elétrica que excederem as perdas técnicas (perdas não
Fl. 1891
DF CARF MF
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técnicas), independentemente do motivo que tenha causado essas perdas (furtos
de energia, erros de medição, erros no processo de faturamento, etc.).
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Inconformada, a Recorrente apresentou recurso voluntário alegando o seguinte:
“(...)
IV. DO DIREITO
IV.A. PRELIMINARMENTE: DA NULIDADE DO ACÓRDÃO RECORRIDO EM VIRTUDE
DO CERCEAMENTO AO DIREITO DE DEFESA E AO CONTRADITÓRIO
42. De acordo com o artigo 489, parágrafo 1o, inciso IV, do CPC6 , não se
considera fundamentada a decisão que deixar de enfrentar “todos os argumentos
deduzidos no processo capazes de, em tese, infirmar a conclusão adotada pelo
julgador”.
43. Trata-se de exigência decorrente dos princípios da ampla defesa e do
contraditório, assegurados expressamente pela Constituição Federal:
“Art. 5o Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza,
garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a
inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à
propriedade, nos termos seguintes: (...)
LV - aos litigantes, em processo judicial ou administrativo, e aos acusados
em geral são assegurados o contraditório e ampla defesa, com os meios e
recursos a ela inerentes;” (grifado).
44. Diante desses comandos, deveria o acórdão recorrido ter enfrentado todos os
argumentos apresentados pela Recorrente que poderiam influenciar o resultado
do julgamento. Afinal, para que o direito da Recorrente à ampla defesa e ao
contraditório possam ser efetivados, o pressuposto é de que seus argumentos
sejam, de fato, analisados.
45. Caso esse pressuposto não seja observado, o artigo 59, inciso II, do Decreto no
70.235/1972, prevê que as decisões proferidas com preterição do direito de
defesa são nulas. Observe-se:
“Art. 59. São nulos: (...)
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou
com preterição do direito de defesa.” (grifado).
46. Diante dessas considerações, vale conferir a comparação entre os argumentos
apresentados na impugnação administrativa e as questões analisadas pelo
acórdão. Em benefício da transparência, a tabela abaixo indica as fls. deste PAF
em que os poucos argumentos de defesa foram efetivamente endereçados no
voto condutor do acórdão: (...)
Fl. 1892
DF CARF MF
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Fl. 1893
DF CARF MF
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47. A partir das informações acima, pode-se afirmar que a Recorrente apresentou
16 questões para refutar as inúmeras acusações fiscais e, assim, demonstrar a
necessidade de cancelamento do lançamento tributário. Apesar de transcrever
diversos trechos da impugnação administrativa, o acórdão recorrido deixou de
analisar 12 dessas questões, ou seja, o acórdão é omissão com relação a 75% dos
argumentos de defesa.
48. Por certo, não é possível alegar que o julgador está dispensado de enfrentar
os argumentos deduzidos no processo caso, após análise dos fatos, já tenha se
convencido.
Não há dúvidas de que os julgadores da C. 5a Turma da DRJ03 são livres para
formar o seu convencimento acerca da procedência ou não do lançamento
tributário.
49. Todavia, muito além de formular o seu entendimento, o julgador deve
fundamentá-lo. E, para tanto, é essencial indicar o porquê de os argumentos
apresentados pelo sujeito passivo serem improcedentes. De outra forma, a
atividade jurisdicional passa a estar pautada em convicções pessoais acerca do
lançamento tributário, em vez de um exame imparcial da sua legalidade.
50. Como forma de demonstrar a deficiência de fundamentação do acórdão, cabe,
primeiramente, tratar do argumento apresentado no tópico III.A da impugnação
administrativa: erro quanto ao cálculo das perdas não técnicas, elemento basilar
para apuração das exigências de IRPJ, CSL, PIS e COFINS.
51. Apenas para fins argumentativos, admitamos o entendimento adotado no v.
acórdão: perdas não técnicas são indedutíveis para fins do IRPJ e da CSL, e
demandam a realização de estorno de créditos de PIS e de COFINS.
Independentemente dessa questão, é preciso que a autoridade lançadora tome
como referência para as exigências fiscais o valor correto das perdas não técnicas.
52. A Recorrente, no entanto, demonstrou que o cálculo apresentado pela
autoridade lançadora contém vícios manifestos. A questão será retomada adiante
a partir de exemplos numéricos. Por ora, basta ver que a fiscalização apurou o
valor das perdas em função do valor da energia fatura. O correto, em linha com a
regulamentação da ANEEL, seria realizar cálculo com base no valor da energia
injetada no sistema de distribuição.
53. Essa questão foi sumariamente ignorada pelo v. acórdão recorrido. Analisando
o seu conteúdo, observa-se apenas uma tentativa genérica de afastar a nulidade
do lançamento tributário, com a indicação de que todos os requisitos formais
foram atendidos. Nenhuma palavra é dedicada a avaliar os apontamentos da
Recorrente quanto aos cálculos que ampararam os trabalhos fiscais.
54. Ainda que a questão não implique nulidade do lançamento tributário, é certo
que a Recorrente dedicou tópico específico para apresentar os erros de cálculo
como um pedido subsidiário de cancelamento parcial das exigências fiscais (tópico
Fl. 1894
DF CARF MF
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III.F da impugnação). Da mesma forma, a questão foi ignorada pelo v. acórdão
recorrido.
55. Em razão disso e de todas as demais omissões indicadas na tabela acima, o
acórdão não é uma decisão fundamentada, nos termos do artigo 489, parágrafo
1o, inciso IV, do CPC, e, ao contrário, está eivada de nulidade, conforme o artigo
59, inciso II, do Decreto no 70.235/1972.
56. A única forma de ser afastada a nulidade do acórdão da C. 2a Turma da DRJ02
ocorrerá na constatação de que o caso pode ser julgado de maneira favorável à
Recorrente. Dito de outra maneira, na hipótese em que, mesmo diante da
preterição do seu direito de defesa, o desfecho não seja diverso do cancelamento
integral do lançamento tributário, mantém-se a possibilidade de julgamento do
recurso voluntário.
57. De fato, o parágrafo 3o do artigo 59 do Decreto no 70.235/72 dispõe que,
“quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria a
declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará nem mandará
repetir o ato ou suprir-lhe a falta” 7 .
58. Conforme será tratado a seguir, há sólidos argumentos para que seja
reconhecida a improcedência integral das acusações fiscais veiculadas no
Relatório Fiscal. Se esta C. Turma Julgadora entender desta maneira, a nulidade
poderá ser afastada.
59. Caso contrário, deve ser determinado o retorno dos autos à primeira
instância, para que sejam efetivamente analisados os argumentos apresentados
pela Recorrente em sua impugnação administrativa.
IV.B. PRELIMINARMENTE: NULIDADE DOS LANÇAMENTOS TRIBUTÁRIO DE IRPJ,
CSL, PIS E COFINS POR DESCUMPRIMENTO AO ARTIGO 142 DO CTN, EM RAZÃO DE
ERRO QUANTO À DETERMINAÇÃO DA MATÉRIA TRIBUTÁVEL E À BASE DE
CÁLCULO 60.
Como já antecipado, o primeiro tópico da impugnação administrativa procurou
demonstrar a ocorrência de erros quanto à determinação da matéria tributável e
a base de cálculo das exigências fiscais, o que implicaria reconhecimento da
nulidade do lançamento tributário, nos termos do artigo 142 do CTN.
61. O v. acórdão recorrido ignorou por completo o apontamento desse erro de
cálculo. De fato, existem apenas considerações gerais sobre a inexistência de
nulidade, na medida em que a autoridade lançadora seria competente para
realizar o lançamento tributário. O artigo 142 do CTN, por sua vez, não é
mencionado no voto condutor.
62. Diante disso, imprescindível ressaltar que o artigo 142 do CTN8 estabelece os
parâmetros a serem observados pela autoridade administrativa para constituição
do crédito tributário. Em síntese, deve haver (i) demonstração da ocorrência do
Fl. 1895
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fato gerador; (ii) determinação da matéria tributável; (iii) cálculo do montante do
tributo devido; e (iv) identificação do sujeito passivo.
63. Quando a autoridade lançadora não observa referida previsão legal,
equivocando-se, no caso concreto, quanto à identificação do fato gerador, à
determinação da matéria tributável e ao cálculo do montante do tributo
supostamente devido, não ocorre a constituição do crédito tributário.
64. Efetivamente, o crédito tributário constituído por meio da lavratura de auto
de infração não pode ser ilíquido, dado que a certeza com relação ao montante
exigido é intrínseca ao lançamento tributário.
65. A esse respeito, cabe notar que a própria RFB, por meio da Solução de
Consulta Interna COSIT no 8/2013, afirma, categoricamente, que os erros na
constituição do lançamento são insanáveis e o maculam, sendo, portanto,
impossíveis de convalidação: (...)
66. Pois bem, como mencionado acima, a acusação está pautada no
entendimento da autoridade lançadora acerca do tratamento tributário a ser
conferido às perdas não técnicas de energia elétrica. Logo, se a autoridade
lançadora entende que a existência dessas perdas gera necessidade de algum
ajuste (adição) na apuração do lucro real, o pressuposto é a identificação do valor
desse ajuste. Em outras palavras, se a autuação está pautada na indedutibilidade
de uma perda, deve haver, por óbvio, mensuração correta dessa perda.
67. Trata-se, justamente, da determinação da matéria tributável: a autoridade
lançadora deve identificar e delimitar o fato que, a seu ver, gera repercussões
tributárias.
Havendo equívoco nesse expediente, o lançamento tributário torna-se ilíquido.
Afinal, deixa de haver certeza quanto a existência de matéria apta a gerar efeitos
tributários.
68. Apresentados esses esclarecimentos, é necessário relembrar que as perdas
não técnicas são detalhadamente disciplinadas pela ANEEL. A sua mensuração, da
mesma forma, deve observar a regulamentação desse órgão. Por definição, as
perdas não técnicas correspondem à diferença entre perdas totais e perdas
técnicas, cujo montante é estipulado pela própria ANEEL.
69. Nesse sentido, o PRORET (revisão 2.0, vigente nos anos-calendário 2019 e
2020)9 requer a apresentação dos valores de perdas técnicas e de perdas não
técnicas em kilowatt-hora (“kMh”) ou megawatt-hora (“MWh”), ou seja, tomando
como referência unidades de medida que mensuram a energia utilizada, e não o
seu valor unitário em reais.
70. Em síntese, deve-se primeiramente a apurar as perdas totais, a partir do
seguinte expediente: (i) tomar a quantidade de energia injetada no sistema, (ii)
identificar a quantidade total de energia faturada, e (iii) a partir da diferença
dessas duas quantidades (entre “i” e “ii”), apurar as perdas totais. Em seguida, é
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necessário (iv) calcular as perdas técnicas, tomando como base os percentuais
determinados pela ANEEL (quantidade “iii” vezes o percentual). Finalmente, (v) a
partir da diferença entre as perdas totais e as perdas técnicas (entre “iii” e “iv”),
apuram-se as perdas não técnicas.
71. Por certo, é usual que as perdas não técnicas também sejam expressas a partir
de uma relação percentual. Ora, um percentual identifica o produto da divisão de
um numerador por um denominador, de modo a identificar uma parte em relação
ao todo.
A menos que uma finalidade regulatória específica se faça necessária, expressar
as perdas não técnicas em percentual, portanto, pressupõe estabelecer uma
relação entre tais perdas e o total da energia injetada no sistema de distribuição.
72. Afinal, as perdas não técnicas correspondem a uma parcela da energia elétrica
injetada no sistema, medida em MWh, que não chega a ser faturada junto aos
usuários. Isto é, as perdas não técnicas correspondem a um percentual da energia
injetada.
73. Obviamente, para expressar as perdas não técnicas em um percentual, é
necessário considerar a seguinte fórmula:

74. É justamente aqui onde reside o equívoco da autoridade lançadora. Em vez de
tomar como referência os relatórios fornecidos pela Recorrente – todos
elaborados com estrita observância à regulamentação da ANEEL –, a autoridade
lançadora entendeu por bem refazer os cálculos das perdas não técnicas, a
pretexto de aplicar outras fórmulas indicadas em materiais da ANEEL, mas
acabando por deturpá-las.
75. Conforme o demonstrativo de fls. 126 que acompanha o relatório fiscal, a
autoridade lançadora tomou como base diversas informações fornecidas pela
Recorrente: (i) as “perdas não técnicas sobre energia injetada”; (ii) “perdas
técnicas sobre energia injetada”; (iii) “perdas sobre energia injetada”; (iv) “energia
injetada”; e (v) “energia faturada”. A partir dessas informações, a autoridade
lançadora realizou cálculo próprio sobre (vi) o percentual das perdas não técnicas
e (vi) o percentual das perdas técnicas. Confira-se: (...)
76. Como indicado acima, e como a própria legenda da tabela preparada pela
autoridade lançadora indica, as perdas não técnicas devem ser calculadas “sobre a
energia injetada”. Isso porque correspondem a uma parcela da energia injetada.
77. No entanto, ao calcular o percentual das perdas não técnicas (coluna
destacada em vermelho, acima), a autoridade lançadora dividiu o valor das perdas
não técnicas pelo valor da energia faturada. (...)

Fl. 1897
DF CARF MF
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RESOLUÇÃO 1402-001.916 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11234.721346/2023-12
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79. Por consequência, existe equívoco na fl. 126 em apurar o percentual das
perdas não técnicas mediante divisão das perdas não técnicas (MWh) pela energia
faturada (MWh). O correto seria apurar a razão entre perdas não técnicas (MWh)
e energia injetada (MWh). Como visto, trata-se de uma decorrência lógica da
própria definição de perdas não técnicas enquanto uma parcela da energia
injetada.
80. Com o devido respeito, apurar percentual mediante divisão do valor das
perdas não técnicas pelo valor da energia faturada não possui qualquer sentido
lógico.
Afinal, a energia faturada, em MWh, corresponde à diferença entre a energia
injetada e as perdas totais (compreendendo perdas técnicas e perdas não
técnicas). Por consequência, a energia fatura é o resultado da subtração das
perdas técnicas e não técnicas da energia injetada, não sendo adequado
estabelecer uma relação percentual entre elas. Insista-se: as perdas não técnicas
não compõem a energia faturada, diferentemente do que se observa com a
energia injetada. (...)
82. Em termos práticos, a metodologia de cálculo adotada pela autoridade
lançadora (coluna 5) acabou por majorar significativamente o percentual de
perdas não técnicas.
83. Conforme planilha de fls. 127, a autoridade lançadora tomou esse percentual
indevidamente majorado como base para calcular o valor em reais das perdas não
técnicas, mediante a sua aplicação sobre o custo da energia adquirida pela
Recorrente. (...)
84. A inconsistência dos critérios da autoridade lançadora é manifesta: em um
primeiro momento, na fl. 126, a autoridade lançadora calcula o percentual de
perdas não técnicas dividindo as perdas em MWh pelo valor da energia faturada.
Em seguida, na fl. 127, para apurar seu valor em reais, aplica o percentual obtido
sobre o valor da energia injetada.
85. Em razão disso, a autoridade lançadora apurou um valor, em reais, de perdas
não técnicas muito superior àquele calculado pela Recorrente para fins da
realização de estorno de créditos de PIS e de COFINS. Essa é a única razão pela
qual a autoridade lançadora entendeu que a Recorrente não realizou todos os
estornos que eram devidos. Não poderia ser diferente: os estornos realizados pela
Recorrente tomaram como referência o valor correto de perdas não técnicas, e
não o valor majorado indevidamente pela autoridade lançadora.
86. Esse equívoco, da mesma forma, também afeta as exigências de IRPJ e de CSL.
Afinal, com a majoração artificial do valor das perdas não técnicas, a autoridade
lançadora acabou por aumentar o valor da glosa de custos de aquisição de energia
elétrica.
Fl. 1898
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1402-001.916 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11234.721346/2023-12
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87. O equívoco é evidente. O que cabe, agora, é definir os seus efeitos para fins
do julgamento do presente caso. E, como se demonstrará, há aqui um vício
material insanável, que fulmina o lançamento tributário de nulidade.
88. Apesar da sua obviedade, não há, aqui, um mero equívoco de cálculo. A
autoridade lançadora deliberadamente optou por realizar o cálculo das perdas
não técnicas dessa forma. Trata-se de um critério jurídico adotado pelo
lançamento tributário justamente para determinar a matéria tributável.
89. Tanto é assim que, ao longo da fiscalização, a Recorrente destacou em
inúmeras ocasiões que a forma de calcular as perdas não técnicas adotada pela
autoridade lançadora era equivocada. Ainda assim, a autoridade lançadora insistiu
no erro e formulou os autos de infração com base nesse critério manifestamente
incorreto. (...)
91. Em resposta a essa intimação, a Recorrente anteviu que a autoridade
lançadora poderia estar se equivocando sobre o cálculo das perdas não técnicas.
Assim, em razão de sua boa-fé e como forma de assegurar o desenvolvimento
regular da fiscalização, a Recorrente esclareceu que o valor da energia faturada,
em reais, não afeta o cálculo das perdas não técnicas. Observe-se (fls. 358 e 359):
(...)
92. A fiscalização nada disse a respeito dessa questão.
93. Posteriormente, a autoridade lançadora lavrou o termo de constatação no 1
(fls. 434/439), antecipando que haveria lavratura de auto de infração para (i)
glosar o custo da energia elétrica correspondente às perdas não técnicas e (ii)
exigir o estorno complementar de créditos de PIS e de COFINS em relação à
parcela da energia elétrica objeto de tais perdas. Vale ressaltar que as planilhas
que acompanharam este termo de constatação, nas fls. 440 e 441, são
rigorosamente idênticas as planilhas que instruem o auto de infração, nas fls. 126
e 127, analisadas acima.
94. Como resposta, a Recorrente apresentou manifestação alertando que “o
cálculo em R$ das perdas não técnicas de energia apresenta equívoco”. Todas as
questões apontadas pela Recorrente acima já haviam sido apresentadas à
autoridade lançadora nessa oportunidade, como se observa, por exemplo, no
excerto abaixo (fl. 627): (...)
95. Mesmo diante de reiterados avisos, a autoridade lançadora insistiu em adotar
a metodologia de cálculo manifestamente equivocada. Como pontuado, trata-se
de uma opção deliberada, demarcando claro critério jurídico a orientar o
lançamento tributário.
96. Nesse sentido, o relatório fiscal menciona brevemente que a Recorrente
apontou erro quanto aos cálculos que orientam o lançamento tributário,
conforme se observa abaixo (fl. 124): (...)
Fl. 1899
DF CARF MF
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97. No entanto, a autoridade lançadora simplesmente indica que “com relação
aos primeiros dois itens, acreditamos que a exposição feita até aqui já responde
as divergências de interpretação entre nosso entendimento e o suportado pelo
sujeito passivo” (fl. 124). No caso, a exposição a que se refere o excerto
corresponde ao item 14 do relatório fiscal: (...)
98. Desde logo, a referência a fórmulas estabelecidas pela ANEEL trazida no
relatório fiscal l é totalmente descontextualizada. Sendo assim, é necessário
ressaltar que as fórmulas regulatórias não levam a apuração a um valor de perdas
não técnicas em reais. Todos os valores expressos nas fórmulas dizem respeito à
quantidade de energia, apurada em kWh ou MWh.
99. A autoridade lançadora deturpa essa lógica ao utilizar a “energia faturada”
como denominador para apurar o percentual de perdas não técnicas e,
posteriormente, aplicá-lo sobre o valor da energia injetada para determinar a
glosa a ser realizada. Como forma de afastar qualquer dúvida acerca dessa
deturpação, cabe recorrer a uma representação ilustrativa da apuração das
perdas não técnicas: (...)
102. Para que não paire dúvidas, é oportuno recorrer a um exemplo: imagine que
a Recorrente adquiriu 100 MWh de energia elétrica (energia injetada) por R$ 100
mil. Para fins de simplificação, serão ignoradas as perdas técnicas, assumindo,
assim, que 20 MWh foram objeto de perdas não técnicas. Diante desse cenário, e
para ser coerente, a acusação fiscal tentaria impor glosa de 20% do custo da
energia, ou seja, R$ 20 mil (R$ 100 mil vezes 20%). Simples assim.
103. O que a autoridade lançadora realizou, por outro lado, é o seguinte:
mantendo os números do exemplo acima, sabe-se que a energia efetivamente
faturada corresponde a 80 MWh (diferença entre os 100 MWh injetados e as
perdas de 20 MWh). Nesse caso, sob suposto amparo de cálculos regulatórios, a
autoridade lançadora apurou o percentual de perdas como sendo 25% (20
dividido por 80). Em seguida, aplicou esse percentual sobre o valor da energia
injetada, apurando glosa no valor de R$ 25 mil (R$ 100 mil vezes 25%).
104. O que se observa é o seguinte: a perda de 20% da energia adquirida leva à
glosa de 25% do custo de aquisição. Com o devido respeito, trata-se de uma
proposição absurda e que deve ser prontamente refutada por esta C. Turma
Julgadora.
105. Obviamente, se a autoridade lançadora entende que as perdas não técnicas
geram algum tipo de indedutibilidade ou necessidade de estorno de créditos de
PIS e de COFINS, é estrita e exclusivamente em relação à parcela de energia
adquirida que teve esse destino (perda não técnica). O valor efetivamente
faturado junto aos usuários do sistema não modifica o custo da energia ou a base
de cálculo dos créditos, não devendo, portanto, ser considerado.
106. Em outras palavras, não há alternativa para o cálculo: é necessário dividir a
quantidade de energia perdida pelo total da energia adquirida. Somente assim é
Fl. 1900
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1402-001.916 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11234.721346/2023-12
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possível determinar o percentual do custo da energia que foi afetado por perdas
não técnicas.
107. De todo modo, os excertos do relatório fiscal transcritos acima confirmam a
adoção de um critério específico – embora manifestamente equivocado – para
apuração da matéria tributável e cálculo das exigências fiscais. (...)
111. Assim, não há dúvidas de que a autoridade lançadora não se desincumbiu
dos ônus estabelecidos no artigo 142 do CTN. Assim, caracterizando-se como erro
de direito e, portanto, vício material insanável, deve haver a declaração da
nulidade do lançamento tributário.
IV.C. PRELIMINARMENTE: NULIDADES DO LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO RELATIVO
AO PIS E À COFINS
112. O presente tópico também abordará questões em relação às quais o v.
acórdão recorrido se omitiu. Em síntese, a Recorrente sustenta a existência de
três equívocos específicos em relação às exigências de PIS e de COFINS: (i) falta de
indicação de fundamento legal para exigência do estorno de créditos, acarretando
violação ao contraditório e à ampla defesa; (ii) falta de clareza quanto aos cálculos
adotados pela autoridade lançadora, implicando, da mesma forma, cerceamento
ao direito de defesa; e (iii) em decorrência dessas questões, vício quanto à
motivação do ato administrativo relativo ao lançamento tributário.
113. A bem da verdade, o v. acórdão chega a afirmar, rapidamente, que os autos
de infração veicularam os fundamentos legais para as exigências. (...)
114. Ora, se efetivamente houvesse indicação dos fundamentos legais, o próprio
v. acórdão recorrido poderia referenciá-los. No entanto, o que se vê acima é a
indicação – vazia e sem conteúdo – de que “estão informados os fundamentos
legais”. Onde? Não se sabe. Quais seriam esses fundamentos? Também não se
sabe.
115. A Recorrente não se contentará com afirmações genéricas e desprovidas de
respaldo jurídico e documento. Em razão disso, cabe detalhar a razão para
sustentar que o lançamento tributário de PIS e de COFINS padece de nulidade.
IV.C.1. FALTA DE INDICAÇÃO DOS FUNDAMENTOS LEGAIS PARA EXIGÊNCIA DO
ESTORNO
116. Analisando os autos de infração relativos ao PIS e à COFINS, juntamente com
o relatório fiscal que o acompanha, verifica-se que a fiscalização não indicou
qualquer fundamento legal para a exigência do estorno de créditos dessas
contribuições, limitando-se a informar que “[o] sujeito passivo utilizou
indevidamente créditos das contribuições sociais PIS/PASEP”. Ora, por que houve
utilização indevida? Isto é, qual o fundamento normativo para considerar o
creditamento “indevido”? Não se sabe.
Fl. 1901
DF CARF MF
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117. A Constituição Federal consagra no inciso LV do artigo 5o os princípios do
contraditório e da ampla defesa como diretrizes, não apenas do processo judicial,
como também do processo administrativo10 .
118. A relação entre os princípios do contraditório e da ampla defesa pode ser
facilmente percebida: sem citação expressa do dispositivo legal infringido, o
sujeito passivo autuado não tem condições de saber do que está sendo acusado.
(...)
121. Ora, onde está o fundamento para exigir o estorno de créditos de PIS e de
COFINS? Diferentemente do que indicou o v. acórdão, há apenas indicação de
dispositivos legais genéricos, relacionados a diferentes aspectos da instituição
dessas contribuições sociais.
122. Para que não haja dúvida, vale notar que o relatório fiscal tampouco indicada
qualquer dispositivo legal em particular para sustentar a exigência de estorno de
créditos de PIS e de COFINS. Também não há referência a soluções de consulta
que tratem do tema. Os relatórios que acompanham o auto de infração também
não indicam qualquer fundamento legal.
123. Ou seja, não houve citação expressa do dispositivo legal infringido, mas a
apresentação de lista de dispositivos gerais genéricos. Tanto é assim que o v.
acórdão apenas afirma que “houve indicação de fundamento”, mas não indica as
fls. do processo em que constaria essa indicação, tampouco esclarece qual seria
esse fundamento.
124. Portanto, o expediente adotado pela autoridade lançadora implica
cerceamento ao direito de defesa da Recorrente e ao contraditório, demandando
o reconhecimento da nulidade do lançamento tributário correspondente. (...)
IV.C.2. FALTA DE CLAREZA NAS PLANILHAS DE CÁLCULO DOS ESTORNOS
125. Além de não indicar fundamentos legais, a autoridade lançadora não prezou
pela clareza ao calcular as exigências de PIS e de COFINS. Insista-se: essa questão
foi ignorada pelo v. acórdão recorrido.
126. Objetivamente, a Recorrente – antes do início da fiscalização – já havia
implementado estornos de créditos dessas contribuições originalmente
apropriados em relação ao custo da energia objeto de perdas não técnicas. Como
também foi visto, a autoridade lançadora exigiu um estorno complementar, por
entender – a partir de cálculos manifestamente equivocados – que o valor das
perdas não técnicas seria superior e que, logo, o estorno demandado seria maior
do que aquele implementado pela Recorrente.
127. Essas conclusões encontram respaldo no “demonstrativo de apuração –
PIS/PASEP” (fl. 14) e no “demonstrativo de apuração – COFINS” (fl. 16), em que a
autoridade lançadora indica o “estorno de crédito apurado” (ou seja, o que
entende devido) e o “estorno de crédito realizado”. Assim, apura-se a “diferença”,
Fl. 1902
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isto é, o estorno complementar imposto a partir da lavratura dos autos de
infração.
128. No entanto, o estorno de créditos não pode gerar uma automática cobrança
de PIS e de COFINS. Afinal, o que deve haver é o ajuste na apuração dessas
contribuições, diminuindo o valor dos créditos disponíveis em cada período de
apuração. A partir daí, é necessário recalcular o valor de PIS e de COFINS devido
mensalmente.

Fl. 1903
DF CARF MF
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129. Aquele que se detiver às fls. 14 e 16 deste processo concluirá que a
autoridade lançadora seguiu dessa maneira. Isso porque os demonstrativos
trazidos nessas folhas indicam a coluna “Compensado com Crédito Disponível no
Período”. A título exemplificativo, confira-se trecho do demonstrativo de fls. 14:
(...)
130. Como se observa, a autoridade lançadora indica a existência de créditos
disponíveis em todos os períodos de apuração de 2019. Ou seja, a autoridade
lançadora indica que a Recorrente apurou saldo credor de PIS e de COFINS nesses
períodos (valor de créditos superior ao valor de débitos).
131. Inclusive, como o demonstrativo indica, mesmo com a implementação do
estorno complementar, não haveria apuração de PIS e de COFINS a pagar. Afinal,
o valor “compensado” pela própria autoridade lançadora é igual ao valor da
“diferença” apurada. Não há espaço para dúvida: a própria autoridade lançadora
indica que não haveria “diferença a lançar” nos períodos de apuração de 2019.
132. A situação é distinta em 2020. A autoridade lançadora não identificou
créditos disponíveis em nenhum período de apuração desse ano. Logo, o estorno
complementar levou à apuração de uma “diferença a lançar”, isto é, a uma
exigência de PIS e de COFINS.
133. Até aqui, o racional que guiou a autoridade lançadora parece
suficientemente claro. Os problemas começam a surgir quando os demonstrativos
de fls. 14 e 16 são comparados com o valor das exigências fiscais relacionadas
tanto no relatório fiscal (fls. 123/124) quanto nos autos de infração (fls. 47/48 e
82/83). Àquele que realizar essa consulta se deparará com valores complemente
distintos. (...)
139. Não é possível compreender o que pretendeu a autoridade lançadora. Diante
da falta de clareza da acusação fiscal, somada à existência de demonstrativos
contraditórios entre si e, em alguns casos, preenchidos pela metade, é forçoso
concluir: não se sabe como as exigências de PIS e de COFINS foram calculadas.
140. As mesmas inconsistências indicadas acima podem ser observadas, para fins
da COFINS, a partir da comparação das fls. 16 e 17.
141. Assim, além da falta de indicação de fundamentos legais para exigência dos
estornos, a autoridade lançadora impede a exata compreensão dos cálculos
implementados para apurar as exigências fiscais de PIS e de COFINS, novamente
cerceando o direito à ampla defesa e ao contraditório. Trata-se de mais uma
causa para reconhecimento da manifesta nulidade do lançamento tributário.
IV.C.3. VÍCIO QUANTO À MOTIVAÇÃO DO ATO ADMINISTRATIVO
142. Em decorrência das questões expostas acima, também é necessário
reconhecer a existência de vício quanto à regularidade do ato administrativo
relativo ao lançamento tributário: o auto de infração não apresenta motivação.
Fl. 1904
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143. Para que o ato administrativo seja válido, a autoridade lançadora deve se
desincumbir de seu ônus probatório, a fim de que haja uma fundamentação
explícita, clara e congruente, de forma a dar ao administrado a possibilidade de
conhecer as razões pelas quais seus direitos foram restringidos ou lhe foram
impostas sanções e delas ser possível se defender. (...)
147. Assim, por força de qualquer um dos três vícios descritos acima, deve haver o
reconhecimento da nulidade do lançamento tributário relativo ao PIS e à COFINS.
IV.D. AINDA PRELIMINARMENTE: NULIDADE DO LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO DE
CSL
POR
AUSÊNCIA
DE
FUNDAMENTAÇÃO
PARA
EXIGÊNCIA
DESSA
CONTRIBUIÇÃO
148. Com o perdão de tornar-se repetitivo, a questão tratada neste tópico
também foi ignorada pelo v. acórdão recorrido. É necessário, portanto, reiterar o
conteúdo da impugnação administrativa: a autoridade lançadora não indica
fundamento para tratar as perdas não técnicas como indedutíveis para fins da
apuração da base de cálculo da CSL.
149. De fato, a análise do relatório fiscal não revela qualquer menção a dispositivo
legal que supostamente ampararia a glosa parcial dos custos da energia elétrica
adquirida pela Recorrente em razão das perdas não técnicas. A autoridade
lançadora é completamente silente quanto à fundamentação para exigência de
CSL, sendo que os poucos dispositivos legais mencionados são voltados
especificamente para o IRPJ.
150. A razão para essa omissão é apenas uma: não há previsão legal que sustente
o lançamento tributário referente à CSL. A questão é simples: o artigo 47 da Lei n°
4.506/1964, utilizado como fundamento para as acusações fiscais, trata
exclusivamente do IRPJ e não existe qualquer outro dispositivo na legislação
tributária que determine a sua aplicação para a CSL. (...)
160. De acordo com o artigo 2° da Lei n° 7.689/1988, a base de cálculo da CSL é o
valor do resultado do exercício, antes da provisão para o imposto de renda.
Comporta, é bem verdade, ajustes ao resultado do exercício, na forma de adições
e exclusões legalmente previstas, dentre as quais não há nenhuma disposição
legal equivalente ao parágrafo 3° do artigo 47 da Lei n° 4.506/1964. (...)
164. Como já detalhado no tópico anterior, essa prática não se coaduna com os
parâmetros esperados para realização de lançamento tributário, enquanto ato
administrativo. A falta de exposição dos motivos do ato acaba, a um só tempo,
por macular o próprio ato administrativo e, ainda, prejudicar o direito da
Recorrente ao contraditório e à ampla defesa. Afinal, apesar das suposições
apresentadas acima, não se sabe a razão pela qual a autoridade lançadora
aplicou, de forma automática, a legislação pertinente ao IRPJ para a CSL. A defesa,
nesse ponto, acaba por ser desenvolvida a partir de especulação do que entendeu
a fiscalização.
Fl. 1905
DF CARF MF
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165. Essa é a razão pela qual deve ser reconhecida a nulidade do lançamento
tributário relativo à CSL.

Fl. 1906
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IV.E IMPROCEDÊNCIA DAS ACUSAÇÕES FISCAIS RELACIONADAS ÀS PERDAS NÃO
TÉCNICAS DE ENERGIA ELÉTRICA (...)
170. O v. acórdão seguiu por caminho análogo àquele adotado pela autoridade
lançadora, deixando de analisar os equívocos apontados pela Recorrente. Em
alguns pontos, inclusive, parece que o v. acórdão simplesmente parafraseou –
senão copiou de forma literal – trechos dos poucos parágrafos da acusação fiscal.
171. Apesar desse expediente, considerando a possibilidade de que este E. CARF
analise o mérito do presente caso, a Recorrente passa a demonstrar, mais uma
vez, as razões para que a dedutibilidade do custo relacionado às perdas não
técnicas seja preservada.
IV.E.2. INAPLICABILIDADE DO ARTIGO 47, PARÁGRAFO 3o, DA LEI No 4.506/1964 E
CONSEQUENTE DEFICIÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO DA ACUSAÇÃO FISCAL
IV.E.2.1. Perdas não técnicas não geram “prejuízo” para a Recorrente (...)
182. É exatamente o que sustenta a Recorrente: (i) não há prejuízo ou perda
efetiva e permanente decorrente das perdas não técnicas, pressuposto necessário
para atrair a aplicação do parágrafo 3° do artigo 47 da Lei n° 4.506/1964; e (ii) a
sua dedução fiscal é preservada pelo fato de que há repasse tarifário das referidas
perdas, que é tratado como receita tributável.
183. Ou seja, a SCI COSIT n° 3/2017 contraria o PN CST n° 50/1973 ao indicar que
as perdas não técnicas – situação em que não há prejuízo – estariam sujeitas ao
parágrafo 3o do artigo 47 da Lei no 4.506/1964. Ao citar ambas as manifestações
como se convergentes fossem, o v. acórdão acaba por agravar suas contradições.
184. Assim, é necessário insistir: tal dispositivo legal somente poderia ser aplicado
nas hipóteses em que o evento descrito (furto, por exemplo) tivesse aptidão para
reduzir a base de cálculo do IRPJ, o que não ocorre no caso concreto, já que a
Recorrente recupera todas as perdas não técnicas por meio de repasse na tarifa
cobrada dos consumidores de energia elétrica.
185. Sendo assim, é evidente que o lançamento tributário está pautado em
fundamentos legais inadequados para o caso. O v. acórdão, portanto, deve ser
reformado, com o consequente cancelamento integral das exigências fiscais.
IV.E.2.3. Perdas não técnicas não decorrem somente de furtos (...)
196. Em virtude das limitações fáticas indicadas acima, é forçoso concluir que a
autoridade lançadora não deveria ter aplicado dispositivo legal que exige a
existência específica de um furto. É por mais essa razão que a Recorrente sustenta
a insubsistência do lançamento fiscal. Mas ainda, há outros fundamentos que
percorrem os critérios de interpretação histórico e finalístico do parágrafo 3o do
artigo 47 da Lei no 4.506/1964.

Fl. 1907
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IV.E.2.4. O contexto histórico e a finalidade do parágrafo 3o do artigo 47 da Lei no
4.506/1964 atestam a sua inaplicabilidade em relação às perdas não técnicas na
distribuição de energia elétrica (...)
219. Como detalhado acima, não é necessário muito esforço para concluir que o
objetivo do requisito formal de comunicação às autoridades policiais é a
certificação de que o prejuízo causado pelo furto efetivamente ocorreu. Ou seja,
pretende-se vincular a declaração do contribuinte, de modo a evitar a baixa de
um estoque sob o falto pretexto de um furto para que as mercadorias sejam
vendidas sem o devido registro.
220. Ora, em um setor econômico detalhadamente regulado, todas as perdas não
técnicas são submetidas ao controle da ANEEL. A certificação de que houve perda
de energia é realizada por esse órgão do Poder Público. A comunicação para as
autoridades policiais é uma formalidade vazia de sentido prático e que não atinge
as finalidades contempladas pelo artigo 47, parágrafo 3o, da Lei no 4.506/1964.
221. Nesse ponto, vale ver que o v. acórdão recorrido acertadamente indica que a
competência atribuída à ANEEL para disciplinar as perdas não técnicas não afasta
a competência da Receita Federal para analisar seus reflexos tributários. Não há
dúvida quanto a isso.
222. No entanto, antes de impor determinado tratamento tributário, o mínimo
que se espera da autoridade administrativa é compreensão sobre a situação
subjacente.
Ou seja, antes de sustentar que perdas não técnicas são indedutíveis, é
imprescindível compreender o que são perdas não técnicas. O v. acórdão
recorrido, infelizmente, não demonstra essa compreensão necessária, o que o
leva a alcançar conclusões equivocadas.
Por mais essa razão, deve ser reformado o v. acórdão.
IV.E.3. AINDA QUANTO À IMPROCEDÊNCIA DA ACUSAÇÃO FISCAL: CUMPRIMENTO
DOS REQUISITOS DE DEDUTIBILIDADE (...)
IV.E.3.1. Perdas não técnicas são inerentes à atividade de distribuição de energia
elétrica: cumprimento dos requisitos gerais de dedutibilidade do IRPJ (...)
238. Não há dúvidas: as perdas não técnicas são necessárias, usuais e normais à
atividade de distribuição de energia elétrica, atendendo aos requisitos gerais de
dedutibilidade na apuração do lucro real.
IV.E.3.2. Perdas não técnicas compõem o custo da energia adquirida:
cumprimento dos requisitos de dedutibilidade do artigo 46 da Lei no 4.506/1964
(...)
250. O v. acórdão recorrido, todavia, entendeu que os documentos apresentados
pela Recorrente não se prestavam a atender à exigência do artigo 47, parágrafo
3o, da Lei no 4.506/1964. Confira-se (fls. 1.591/1.592): (...)
Fl. 1908
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251. Com o devido respeito, o primeiro parágrafo transcrito acima demonstra que
a autoridade julgadora não conduziu uma análise efetiva dos autos ou da
argumentação apresentada pela Recorrente. Afirma-se que não houve
apresentação de notícia-crime referente às perdas incorridas no ano-calendário
de 2020. No entanto, esses documentos foram apresentados durante a
fiscalização, antes mesmo da lavratura do auto de infração (fls. 390/401). (...)
283. Em outras palavras, a rejeição das notícias-crime apresentadas pela
Recorrente foi realizada de forma indevida e sem fundamento legal. Tanto é assim
que o v. acórdão não se dignou sequer a indicar os requisitos legais supostamente
descumpridos pela Recorrente.
284. Como se não bastasse, beira a má-fé afirmar que as informações prestadas
às autoridades policiais são genéricas. No mínimo, revelam falta de conhecimento
sobre o setor de energia elétrica e falta de consulta aos documentos trazidos aos
autos.
285. Com o perdão de tornar-se repetitivo, é necessário insistir: as perdas não
técnicas existem porque, do ponto de vista técnico, é impossível que se
identifique a ocorrência de todas as irregularidades em níveis detalhados como o
endereço (ruas, avenidas, alamedas etc.). O que é possível identificar – e
exatamente assim foi noticiado às autoridades policiais – é a ocorrência de perdas
“regionais”.
286. Dessa forma, a comunicação da Recorrente às autoridades policiais não foi
genérica, mas sim representou as informações mais detalhadas que poderiam ser
obtidas no sistema de distribuição. Confira-se, por exemplo, a notícia de crime
referente às perdas não técnicas do ano de 2019 (fl. 393): (...)
293. Cabe insistir: todas as perdas não técnicas estão sujeitas à fiscalização da
ANEEL. Como já detalhado, a ANEEL exerce o papel de fiscalização e de cautela,
homologando o repasse tarifário de perdas comerciais dentro de determinados
referenciais estabelecidos pela legislação. Em outras palavras, as resoluções
homologatórias já fariam as vezes do inquérito policial como prova da
legitimidade das alegações do contribuinte.
294. Significa dizer que uma interpretação coerente da legislação e atenta às
particularidades da atividade de distribuição dispensaria, inclusive, a notícia de
crime às autoridades policiais. Afinal, se a preocupação do legislador é ter certeza
quanto à existência efetiva da perda causa pelo furto, não há dúvida de que a
homologação da ANEEL é suficiente, tal como pontuado pelo Professor Sérgio
André Rocha (página 58 do parecer técnico): (...)
297. O v. acórdão não se manifesta sobre a questão, mantendo uma acusação
falha, inconsistente e pautada no cumprimento de uma formalidade sem
propósito, considerando a regulamentação vigente da ANEEL. Por certo, essa
acusação deve ser afastada, assegurando o tratamento tributário de
Fl. 1909
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dedutibilidade das perdas não técnicas empregado pela Recorrente. Por mais essa
razão, portanto, deve haver a reforma do v. acórdão recorrido.
IV.F. SUBSIDIARIAMENTE: IMPROCEDÊNCIA DO AJUSTE DE ADIÇÃO DAS
EXIGÊNCIAS RELATIVAS À CSL NA APURAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ
298. As questões tratadas neste tópico não foram abordadas pelo v. acórdão
recorrido. Em razão disso, a Recorrente se vê forçada a repetir os argumentos
trazidos na impugnação. (...)
303. No entanto, os valores referentes à CSL que foram adicionados pela
autoridade lançadora decorrem justamente da acusação formulada neste
processo. Logo, tais valores não afetaram a formação do resultado contábil da
Recorrente. Afinal, surgiram simultaneamente à exigência de IRPJ, decorrendo,
inclusive, da mesma acusação. Por consequência, não há sentido em realizar a
adição das exigências de CSL na apuração do lucro real, sob pena de majorar
indevidamente o valor das exigências de IRPJ.
IV.G. SUBSIDIARIAMENTE: ERRO QUANTO À DETERMINAÇÃO DO VALOR DAS
PERDAS NÃO TÉCNICAS
304. Conforme detalhado no tópico III.A da impugnação e repetido no tópico IV.B
deste recurso, a autoridade lançadora incorreu em erro ao realizar o cálculo do
valor em reais correspondente às perdas não técnicas de energia elétrica. Além
dos vícios lá apontados, é necessário ressaltar que os cálculos que orientaram o
trabalho fiscal contrariam orientações da própria RFB sobre o tema.
305. Objetivamente, a Solução de Consulta COSIT no 60/2019 prevê que o estorno
de créditos de PIS e de COFINS relativos à parcela da energia objeto de perdas não
técnicas deve ser realizado tomando como base o “valor médio do MWh de
energia adquirida pela concessionária no mês”. (...)
306. A autoridade lançadora, por outro lado, adotou outra metodologia: aplicou
um percentual de perdas não técnicas (como visto, apurado incorretamente)
sobre o valor do custo da energia adquirida pela Recorrente. Ignorou, portanto, a
busca pela identificação de um valor médio por MWh, precisamente a
metodologia que orientou o cálculo dos estornos realizados pela Recorrente (vide
planilha de fl. 343).
307. Sendo assim, ainda que este E. CARF opte por não reconhecer a nulidade do
lançamento tributário, é necessário, no mínimo, determinar a retificação desses
cálculos. Trata-se de pedido subsidiário relevante e que não pode ser ignorado no
julgamento deste processo.
308. Afinal, com a implementação dessa correção, a conclusão é de que a
Recorrente já adotou todos os estornos de créditos de PIS e de COFINS que eram
necessários,
devendo
haver
cancelamento
integral
das
exigências
correspondentes. Com relação ao IRPJ e à CSL, o efeito prático dessa correção
será a redução do valor das exigências fiscais.
Fl. 1910
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Fl. 1911
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IV.F. AINDA SUBSIDIARIAMENTE: ERROS DE CÁLCULO DA AUTORIDADE
LANÇADORA NA APURAÇÃO DAS EXIGÊNCIAS FISCAIS
309. Por fim, o v. acórdão recorrido foi omisso quanto aos demais pedidos
subsidiários da Recorrente, todos relacionados a equívocos específicos de cálculo
verificados nos anexos dos autos de infração, a saber:
i. A autoridade lançadora desconsiderou a existência de saldos negativos
nos períodos de apuração;
ii. Os mapas de apuração fiscal dos períodos de apuração de 2019 e de 2020
não consideram todos os reflexos do benefício de redução de IRPJ prevista
no artigo 1o da Medida Provisória no 2.199-14/2000 (“Benefício SUDENE”);
e
iii. Os mapas de apuração fiscal não consideram os reflexos do benefício do
Programa de Alimentação do Trabalhador (“PAT”);
310. Novamente, é o caso de repetir as considerações trazidas na impugnação
administrativa, reiterando que as planilhas referenciadas a seguir constam das fls.
939/948 deste PAF.
IV.F.1 – REFLEXO DOS SALDOS NEGATIVOS
311. No período de apuração de 2019 (regime anual) e no 4o trimestre de 2020
(regime trimestral), a Recorrente havia apurado saldo negativo de IRPJ e de CSL.
Ou seja, o somatório das reduções, das retenções sofridas e das antecipações
pagas superava o valor do tributo devido.
312. Como visto, a autoridade lançadora recalculou a base de cálculo de IRPJ e de
CSL, de modo a considerar a adição (i) do valor que atribuiu às perdas não
técnicas e (ii) no caso da base de cálculo do IRPJ, do valor da própria CSL apurada
na autuação. Após considerar tais adições, a autoridade lançadora realizou
compensação dos prejuízos fiscais e bases negativas disponíveis e apurou a “base
de cálculo” ainda não submetida a tributação. Sobre esse valor houve cálculo das
exigências de IRPJ e CSL.
313. Ao seguir dessa forma, no entanto, os saldos negativos apurados no período
forma ignorados. Para que não haja dúvida quanto a sua formação, cabe
apresentar, como exemplo, o resumo da apuração do IRPJ nos períodos
mencionados acima (2019 e 4o trimestre de 2020): (...)
314. Como se observa, os saldos negativos foram integralmente formados a partir
de retenções na fonte sofridas pela Recorrente no transcorrer dos respectivos
períodos de apuração. Tais retenções representam mera antecipação do IRPJ
devido. Logo, tais valores deveriam ter sido considerados na apuração de eventual
exigência fiscal. Simplificadamente, deveria ter havido imputação do crédito
(saldo negativo) ao valor do débito apurado.

Fl. 1912
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315. Para que não haja dúvida acerca da procedência deste pedido subsidiário, a
Recorrente apresenta cópia de todas as DCTFs transmitidas desde o
encerramento do ano-calendário de 2019, demonstrando que o saldo negativo
indicado acima não foi utilizado até a data da lavratura dos autos de infração (fls.
950/1.559). Logo, é necessário que a exigência ora combatida seja recalculada, de
forma a considerar as retenções sofridas pela Recorrente durante esse período de
apuração.
IV.F.2 – ERRO NA APLICAÇÃO DO BENEFÍCIO SUDENE 316.
A Recorrente é beneficiária da redução de IRPJ prevista no artigo 1o da Medida
Provisória no 2.199-14/2000 (fls. 1.560/1.562), considerando o desenvolvimento
de atividade incentivada na área de atuação da Superintendência do
Desenvolvimento do Nordeste (“SUDENE”). Resumidamente, trata-se de redução
de 75% do IRPJ e do adicional calculados sobre o lucro da exploração referente à
atividade incentivada.
317. É importante ressaltar, desde já, que a Recorrente não pretende o recálculo
do lucro da exploração. Inclusive, a própria autoridade lançadora atendeu
parcialmente o pleito da Recorrente, refletindo aumento do valor do Benefício
SUDENE (equivocando-se, no entanto, quanto a detalhes específicos dos seus
cálculos). Sendo assim, o que deve ocorrer é simplesmente a aplicação integral do
benefício.
318. Desde já, vale notar que o pleito da Recorrente já foi formulado por outras
distribuidoras de energia elétrica do Grupo Equatorial no contexto de autuações
que questionaram a dedutibilidade de perdas não técnicas. No exemplo abaixo, a
4a Turma da DRJ04 acatou o pleito formulado pela Equatorial Alagoas
Distribuidora de Energia S.A. e determinou o recálculo do Benefício SUDENE, de
modo a refletir os ajustes que serão detalhados neste tópico: (...)
319. Ou seja, o pedido subsidiário ora formulado não é despropositado. Basta
compreender a dinâmica de apuração do Benefício SUDENE para constatar que
alterações em relação ao valor do lucro real impactam o cálculo do benefício,
especificamente no que diz respeito ao adicional de IRPJ.
320. Como se sabe, o lucro real e o lucro da exploração não são equivalentes em
termos teóricos, considerando que apurados a partir de ajustes (adições e
exclusões) distintos. Consequentemente, o lucro real e o lucro da exploração
tampouco são equivalentes, em regra geral, em termos numéricos.
321. O lucro da exploração é apurado de acordo com ajustes específicos previstos
no artigo 19 do Decreto-Lei no 1.598/1977. O cálculo do lucro da exploração da
Recorrente não é impactado pela suposta indedutibilidade, para fins do lucro real,
das perdas não técnicas.

Fl. 1913
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322. Ainda assim, as peculiaridades do cálculo do Benefício SUDENE da
Recorrente implicam ajustes ao valor do IRPJ exigido no auto de infração. (...)
325. Como se observa, o Benefício SUDENE autorizaria uma redução de R$
25.810.393,26 do IRPJ devido. Esse cálculo é diretamente influenciado pelo valor
do adicional do IRPJ: como bem se sabe, o entendimento histórico da Receita
Federal é de que o valor do adicional passível de redução é sempre limitado ao
valor do adicional efetivamente apurado com base no lucro real.
326. Ocorre que a lavratura do auto de infração majorou o valor do IRPJ a pagar,
inclusive o valor do adicional. Como consequência, o Benefício SUDENE calculado
com base no adicional passou a ser maior, isto é, tornou-se passível de gerar
redução adicional no valor do IRPJ a pagar. (...)
328. Em síntese, o racional aqui defendido pode ser colocado da seguinte forma
simplificada: (i) o Benefício SUDENE representa redução do IRPJ devido, de modo
que (ii) havendo majoração do IRPJ devido, (iii) há aumento do valor do Benefício
SUDENE. Simples assim.
329. Cabe notar, inclusive, que a própria autoridade lançadora entendeu por bem
recalcular o valor do Benefício SUDENE a que faz jus a Recorrente, refletindo –
parcialmente – os efeitos da majoração do IRPJ exigido. Como se observa a partir
da comparação abaixo (novamente voltada ao ano de 2019), a autoridade
lançadora já reconheceu majoração do valor do Benefício SUDENE em relação às
apurações originais da Recorrente (de R$ 25.810.393,26 para R$ 26.418.439,15):
(...)
330. Apesar do acerto ao procurar ajustar o valor do benefício para a nova
realidade da apuração, a autoridade lançadora equivocou-se quanto ao valor
exato do Benefício SUDENE que deveria ser considerado.
331. Como mencionado acima, considerando as adições implementadas, o novo
valor do Benefício SUDENE passou a ser de R$ 29.776.139,45 para o ano-
calendário de 2019. Caso esse valor seja considerado na apuração da base de
cálculo proposta pela autoridade lançadora, haverá redução da exigência de IRPJ,
conforme se observa abaixo: (...)
332. Em outras palavras, o erro da autoridade lançadora ao calcular o IRPJ gerou
uma majoração indevida da exigência fiscal. É necessário que esse equívoco seja
reparado por esta C. Turma Julgadora.
333. O ano-calendário de 2019 foi tomado como exemplo, mas a situação acima é
observada também nos períodos de apuração de 2020 (novamente, conforme fls.
939/948).
334. Assim, na remota hipótese em que mantido o entendimento acerca da
indedutibilidade das perdas não técnicas, deve haver, ao menos, cancelamento
parcial das exigências fiscais a partir do implemento das correções acima.

Fl. 1914
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IV.F.3 – ERRO NA APLICAÇÃO DO BENEFÍCIO PAT
335. De forma simplificada, o PAT, criado pela Lei no 6.321/1976, é um incentivo
fiscal de IRPJ calculado a partir da aplicação do percentual de 15% sobre o total de
despesas incorridas pela empresa com a alimentação e refeição de seus
trabalhadores.
336. Referido incentivo fiscal é limitado a 4% do valor do IRPJ apurado no período
com base na alíquota de 15%, ou seja, desconsiderando-se a parcela do imposto
calculada com a alíquota adicional de 10%.
337. Nesse sentido, cabe adotar o exemplo do 2o trimestre de 2020: considerando
ter havido apuração de prejuízo fiscal nesse período de apuração, a Recorrente
não poderia realizar qualquer redução referente ao Benefício PAT. Afinal, se o
benefício é limitado a 4% do IRPJ apurado, não haverá benefício se não houver
IRPJ apurado. (...)
338. Após a lavratura do auto de infração, a autoridade lançadora sustenta que
teria havido lucro real no 2o trimestre de 2020. Por consequência, passou a ser
apurado IRPJ nesse período, conforme se observa abaixo: (...)
339. Ora, se passou a haver IRPJ devido, também passou a existir possibilidade de
aproveitamento do Benefício PAT. (...)
341. Em outras palavras, com a majoração do IRPJ exigido em virtude das
acusações fiscais, o valor do Benefício PAT também deve sofrer aumento. Afinal, o
valor passível de ser reduzido será 4% de um valor de IRPJ maior do que
originalmente considerado pela Recorrente.
342. Novamente, cabe ressaltar que o 2o trimestre de 2020 foi tomado como
mero exemplo, mas todas as questões indicadas neste subtópico também são
plenamente aplicáveis ao 4o trimestre de 2020.
343. Nesse sentido, a análise completa dos ajustes que deveriam ter sido
considerados pela autoridade lançadora é detalhada nas fls. 939/948. Com a
implementação de tais ajustes, deve haver, consequentemente, cancelamento
parcial das exigências fiscais de IRPJ e de CSL.
Por fim, a Recorrente requereu:
V. DOS PEDIDOS
344. Diante do exposto, requer-se a esse E. CARF o recebimento, o conhecimento
e o provimento integral do presente recurso voluntário, para que seja
reconhecida a nulidade do v. acórdão recorrido, considerando a falta de
fundamentação e a omissão quanto a inúmeros argumentos de defesa,
implicando cerceamento ao direito de defesa e ao contraditório.

Fl. 1915
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345. Caso, apesar dessas nulidades, este E. CARF entenda possível decidir o mérito
favoravelmente ao Recorrente, conforme autorizado pelo artigo 59, parágrafo 3o,
do Decreto no 70.235/72, requer-se seja reformado o acórdão recorrido, de forma
que:
Preliminarmente:
(i)
Seja reconhecida a nulidade dos lançamentos tributários referentes ao
IRPJ, CSL, PIS e COFINS, em virtude da violação ao artigo 142 do CTN,
considerando manifestos equívocos quanto à determinação do valor das
perdas não técnicas (aspecto central da acusação, já que se trata do
ponto de partida para apuração das glosas impostas e dos estornos
exigidos), caracterizando erro de direito quanto à determinação da
matéria tributável e cálculo do tributo supostamente devido;
(ii)
Seja reconhecida a nulidade dos lançamentos tributários referentes ao PIS
e à COFINS, considerando (ii.a) falta de indicação de fundamento legal
para exigência do estorno de créditos, acarretando violação ao
contraditório e à ampla defesa; (ii.b) falta de clareza quanto aos cálculos
adotados pela autoridade lançadora, implicando, da mesma forma,
cerceamento ao direito de defesa; e (ii.c) em decorrência dessas
questões, vício quanto à motivação do ato administrativo relativo ao
lançamento tributário;
(iii)
Seja reconhecida a nulidade do lançamento tributário relativo à CSL em
virtude da falta de indicação de fundamento legal para impor
indedutibilidade à parcela do custo da energia adquirida relacionada a
perdas não técnicas;
Quanto ao mérito:
(iv)
Seja determinado o cancelamento das exigências de IRPJ e de CSL,
considerando a manifesta inaplicabilidade do artigo 47, parágrafo 3o, da
Lei no 4.506/1964, uma vez que: (iv.a) as perdas não técnicas não
implicam “prejuízo” para a Recorrente, uma vez que há repasse tarifário
de tais perdas; (iv.b) as perdas não técnicas não decorrem apenas de
furtos, de modo que o dispositivo legal não compreende por completo a
situação fática tratada nos autos; (iv.c) o histórico e a finalidade do
dispositivo legal confirmam que não há sentido exigência de
comunicado às autoridades policiais no caso de perdas não técnicas,
uma vez que a própria ANEEL fiscaliza e homologa o repasse tarifário
dessas perdas; e (iv.d) esse dispositivo legal é aplicável apenas ao IRPJ,
sendo que a autoridade lançadora não apontou qualquer fundamento
legal para justificar a exigência da CSL;
(v)
Caso não acatadas as razões indicadas no item (iv), ainda assim deve
haver cancelamento dos lançamentos tributários de IRPJ e de CSL, uma
vez que: (v.a) deve ser aplicado ao caso o artigo 46, inciso V, da Lei no
Fl. 1916
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4.506/1964, sendo que todos os seus requisitos de dedutibilidade foram
cumpridos e as perdas não técnicas incluem o custo da energia fornecida
pela Recorrente; (v.b) houve cumprimento dos requisitos gerais de
dedutibilidade estabelecidos na legislação; e (v.c) ainda que houvesse
aplicação do artigo 47, parágrafo 3o, houve cumprimento do seu
requisito de dedutibilidade, qual seja a apresentação válida de notícia-
crime às autoridades policiais sobre a ocorrência das perdas não
técnicas;
Subsidiariamente:
(vi)
Seja realizado recálculo das exigências de IRPJ, CSL, PIS e COFINS,
afastando-se a apuração do valor em reais das perdas não técnicas
realizado pela autoridade lançadora de forma equivocada e sem amparo
legal, de modo a recalcular eventuais glosas de indedutibilidade e
estornos com base nos critérios adotados na Solução de Consulta COSIT
no 60/2019 e observados pela própria Recorrente no demonstrativo de
fl. 343;
(vii)
Requer seja recalculado o valor das exigências de IRPJ, afastando-se as
incompreensíveis adições de CSL à sua base de cálculo, pelo fato de não
ter sido deduzido nenhum valor a título de CSL pela Recorrente.;
(viii)
Sejam reconhecidos os erros de cálculo das exigências de IRPJ e de CSL,
de modo que haja uma recomposição completa da apuração desses
tributos, considerando: (viii.a) que houve equívoco da autoridade
lançadora ao não considerar saldos negativos existentes; (viii.b) que
houve erro no recálculo do Benefício SUDENE; e (viii.c) que devem ser
refletidos os efeitos do aproveitamento do Benefício PAT.
346. Por fim, protesta-se pelo direito de realizar sustentação oral quando do
julgamento do presente recurso voluntário”.
Após a interposição do recurso voluntário, às e-fls. 1715-1717, a Recorrente carreou
aos autos parecer sobre a questão discutida nos autos, emitido pelo Professor Ricardo Mariz de
Oliveira em que, a partir de uma análise aprofundada da legislação aplicável, em que o
doutrinador concluiu que as perdas não técnicas de energia devem ter sua dedutibilidade
assegurada no caso da Recorrente.
Ante a juntada do parecer o julgamento do recurso voluntário foi convertido em
diligência à Unidade de Origem (Resolução no 1402-001.870, em 10 de dezembro de 2024, e-fls.
1807-1838), a fim de que o representante da PGFN fosse intimado para que, caso entendesse
necessário, manifesta-se acerca do referido parecer.
Devidamente cientificada, a PGFN, às e-fls. 1840-1845, alegou que “o parecer, feito
de encomenda, não tem o condão de infirmar as conclusões acima, baseadas na legislação
aplicável ao caso e suas peculiaridades fáticas e probatórias” e, por fim, requereu: o não
conhecimento da documentação trazida pela recorrente após a apresentação da manifestação de
Fl. 1917
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inconformidade, considerando-se o instituto da preclusão; ii) a manutenção da decisão de
primeira instância na parte em que rejeita o pleito da Recorrente; iii) o acolhimento de todas as
ponderações acima expostas, sem prejuízo das razões apresentadas pela DRF e pela DRJ de origem
e de outras considerações a serem tecidas pelos il. Julgadores desta Turma em sentido oposto à
tese defendida pela Recorrente.
Instada a se manifestar a respeito, a Recorrente, às e-fls. 1856-1862, aduziu que, ao
contrário do afirmado pela Fazenda Nacional, não há se falar em preclusão para juntada de
documentos, afinal, o parecer técnico apresentado (i) não versa sobre fatos novos; (ii) não altera a
linha argumentativa da impugnação ou do recurso voluntário; (iii) não representa produção de
prova documento, mas de instrumento de análise e interpretação jurídica sobre fundamentos já
constantes dos autos.
Após, os autos retornaram a este Tribunal.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Relatora.
O recurso voluntário apresentado pela Recorrente atende aos requisitos de
admissibilidade previstos nas normas de regência, em especial no Decreto no 70.235, de 06 de
março de 1972, inclusive para os fins do inciso III do art. 151 do Código Tributário Nacional.
Portanto, dele tomo conhecimento.
Conforme já relatado, trata-se de autos de infração por meio dos quais a autoridade
lançadora constituiu créditos tributários de IRPJ, de CSSL, da contribuição para o Programa de
Integração Social (“PIS”) e da contribuição para financiamento da Seguridade Social (“COFINS”).
Todas as exigências fiscais estão relacionadas às perdas não técnicas de energia
elétrica verificadas pela Recorrente no exercício das suas atividades de concessionária de serviço
público de distribuição de energia.
Conforme consta nos autos de infração, as exigências fiscais dizem respeito a: (i)
indedutibilidade das perdas não técnicas de energia elétrica para fins da apuração do IRPJ e da
CSLL (atendendo aos requisitos do artigo 46 da Lei no 4.506/1964 para que sejam deduzidas), e (ii)
estorno de créditos de PIS e de COFINS em relação à parcela da energia adquirida que tiver sido
objeto de perdas não técnicas. Em última análise, toda a argumentação da autoridade lançadora
foi baseada na SCI COSIT no 3/2017 e na Solução de Consulta (“SC”) COSIT no 60/2019, que serão
oportunamente analisadas em detalhes.
A Recorrente informou que realizou estorno de crédito de PIS e de COFINS durante
todo o período do lançamento tributário. Ou seja, quanto ao PIS e à COFINS, a Recorrente
ressaltou as determinações das soluções de consulta indicadas acima. No entanto, a autoridade
Fl. 1918
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lançadora divergiu quanto ao cálculo do valor do estorno adotado, exigindo, portanto, a realização
de estorno complementar.
A Recorrente apresentou impugnação demonstrando a necessidade de
cancelamento integral das exigências fiscais. Em 8 de fevereiro de 2024, foi proferido o v. acórdão
recorrido, por meio do qual a C. 5a Turma da DRJ03 negou provimento impugnação administrativa.
Inconformado, a Recorrente interpôs recurso voluntário ratificando as alegações
aduzidas na impugnação e rebatendo os fundamentos da decisão de piso, cujos argumentos
podem ser assim sintetizados:
i) Preliminarmente: a) a nulidade dos lançamentos tributários referentes ao IRPJ,
CSLL, PIS e COFINS, em virtude da violação ao artigo 142 do CTN, considerando manifestos
equívocos quanto à determinação do valor das perdas não técnicas, caracterizando erro de direito
quanto à determinação da matéria tributável e cálculo do tributo supostamente devido; b)
nulidade dos lançamentos tributários referentes ao PIS e à COFINS, considerando a falta de
indicação de fundamento legal para exigência do estorno de créditos, acarretando violação ao
contraditório e à ampla defesa; falta de clareza quanto aos cálculos adotados pela autoridade
lançadora, implicando, da mesma forma, cerceamento ao direito de defesa e vício quanto à
motivação do ato administrativo relativo ao lançamento tributário; c) nulidade do lançamento
tributário relativo à CSLL em virtude da falta de indicação de fundamento legal para impor
indedutibilidade à parcela do custo da energia adquirida relacionada a perdas não técnicas;
(ii) no mérito: a) que deve ocorrer o cancelamento das exigências de IRPJ e de CSLL
considerando a manifesta inaplicabilidade do artigo 47, parágrafo 3o, da Lei no 4.506/1964 e que
as perdas não técnicas não decorrem apenas de furtos, de modo que o dispositivo legal não
compreende por completo a situação fática tratada nos autos; b) que o histórico e a finalidade do
dispositivo legal confirmam que não há sentido exigência de comunicado às autoridades policiais
no caso de perdas não técnicas, uma vez que a própria ANEEL fiscaliza e homologa o repasse
tarifário dessas perdas e que esse dispositivo legal é aplicável apenas ao IRPJ, sendo que a
autoridade lançadora não apontou qualquer fundamento legal para justificar a exigência da CSLL.
Ademais, caso não acatadas as razões indicadas no item anterior, ainda assim deve
haver cancelamento dos lançamentos tributários de IRPJ e de CSL, uma vez que: a) deve ser
aplicado ao caso o artigo 46, inciso V, da Lei no 4.506/1964, sendo que todos os seus requisitos de
dedutibilidade foram cumpridos e as perdas não técnicas incluem o custo da energia fornecida
pela Recorrente; b) houve cumprimento dos requisitos gerais de dedutibilidade estabelecidos na
legislação; e c) ainda que houvesse aplicação do artigo 47, parágrafo 3o, houve cumprimento do
seu requisito de dedutibilidade, qual seja a apresentação válida de notícia-crime às autoridades
policiais sobre a ocorrência das perdas não técnicas.
Por fim, de forma subsidiária, a Recorrente alegou que deve ser realizado recálculo
das exigências de IRPJ, CSL, PIS e COFINS, afastando-se a apuração do valor em reais das perdas
não técnicas realizado pela autoridade lançadora de forma equivocada e sem amparo legal, de
Fl. 1919
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modo a recalcular eventuais glosas de indedutibilidade e estornos com base nos critérios adotados
na Solução de Consulta COSIT no 60/2019, bem como do valor das exigências de IRPJ, afastando-
se as adições de CSLL à sua base de cálculo, e que sejam reconhecidos os erros de cálculo das
exigências de IRPJ e de CSLL, de modo que haja uma recomposição completa da apuração desses
tributos, considerando: suposto equívoco da autoridade lançadora ao não considerar saldos
negativos existentes; que houve erro no recálculo do Benefício SUDENE; e que devem ser
refletidos os efeitos do aproveitamento do Benefício PAT.
PRELIMINARMENTE
DA JUNTADA DE DOCUMENTOS APÓS A APRESENTAÇÃO DO RECURSO
VOLUNTÁRIO
Inicialmente, vale destacar que é pacífico o entendimento deste Tribunal no tocante
à possibilidade de apresentação documentos em sede recursal ou mesmo posteriormente ao
recurso voluntário, em observância aos princípios da verdade material, da racionalidade, da
formalidade moderada e o da própria efetividade do processo administrativo fiscal.
Inclusive, já decidi neste sentido:
“RECURSO VOLUNTÁRIO. APRESENTAÇÃO DE DOCUMENTOS. POSSIBILIDADE. É
possível a juntada de documentos posteriormente à apresentação de
manifestação de inconformidade administrativa, desde que os documentos
sirvam para robustecer tese que já tenha sido apresentada e/ou que se
verifiquem as hipóteses do art. 16 § 4o do Decreto n. 70.235/1972.” (Acórdão no
1003-004.222, Data da Sessão: 18/01/24)
Assim, como o objetivo do parecer, juntado aos autos, é analisar se o custo da
energia elétrica que é objeto de perdas não técnicas deve, ou não, ser deduzido na apuração do
lucro real e da base de cálculo da CSLL, entendo que não razão para não aceita-lo e considera-lo na
prolação da decisão.
DA ALEGAÇÃO DE NULIDADE
Em sede de preliminar, a Recorrente alegou a nulidade do lançamento tributário em
virtude da violação ao art. 142 do CTN e do vício de motivação existente, considerando a
manifesta inaplicabilidade do art. 47, parágrafo 3o, da Lei no 4.506/64.
Como se trata de reprodução da alegação de nulidade inserta na impugnação e por
entender que decisão a quo analisou detalhadamente a matéria, adoto como razões de decidir as
externadas pela decisão recorrida (Acórdão no 103-013.362, prolatado pela 5a Turma da DRJ03,
em 8 de fevereiro de 2024), tal como abaixo descritas, que ora ficam confirmadas, nos termos do
art. 50, inciso V e § 1o, da Lei no 9.784/1999 c/c art. 114, § 12, inciso I, do Regimento Interno do
CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023 :
Fl. 1920
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“Cabe ressaltar, que é improcedente a preliminar de nulidade do
lançamento fiscal arguida pela impugnante, tendo em vista o que dispõe os
artigos 59 e 60 do Decreto n.o 70.235, de 1972, abaixo transcritos:

Fl. 1921
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Art. 59. São nulos;
I – os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II – os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou
com preterição do direito de defesa.
Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas
no artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando
resultarem em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver
dado causa, ou quando não influírem na solução do litígio.
Do exame do dispositivo supra extrai-se que, no tocante aos lançamentos,
só pode haver nulidade se o ato for praticado por agente incompetente (inciso I),
uma vez que a hipótese do inciso II do mesmo artigo, relativa ao cerceamento do
direito de defesa, alcança apenas os despachos e decisões, quando proferidos
com inobservância do contraditório e da ampla defesa.
Quaisquer outras irregularidades, incorreções e omissões cometidas no
auto de infração não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem
em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou
quando não influírem na solução do litígio.
Além disso, não há o que se falar em falta de indicação de fundamento
legal, o Relatório Fiscal informou que a infração se deu devido à falta de adição
das perdas não técnicas de energia elétrica às bases de cálculos do IRPJ e CSLL,
visto que essas perdas não contribuem para obtenção de receita, não podendo
ser consideradas como intrínsecas às atividades de distribuição de energia
elétrica.
Nos autos de infração estão informados os fundamentos legais (com os
respectivos dispositivos) que levaram aos lançamentos, quais sejam:
 inobservância dos requisitos legais (prejuízos por Prejuízos por desfalque,
apropriação indébita ou furto, indedutíveis, por falta de instauração de
inquérito trabalhista ou de apresentação de queixa perante a autoridade
policial)
 CSLL do período (Valor de Contribuição Social sobre o Lucro Líquido não
adicionado ao Lucro Líquido do período, para a determinação do Lucro
Real)
 Custos e despesas operacionais não comprovados (prejuízos por Prejuízos
por desfalque, apropriação indébita ou furto, indedutíveis, por falta de
instauração de inquérito trabalhista ou de apresentação de queixa
perante a autoridade policial)
 Créditos de PIS e COFINS descontados indevidamente.
Fl. 1922
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Portanto, não merece razão o contribuinte ao afirmar vicio de motivação, já
que todos as infrações e seus respectivos fundamentos legais estão presentes
tanto nos autos de infração, bem como explicados no Relatório Fiscal.
No processo administrativo podemos observar que a Administração Pública
claramente respeitou os princípios do contraditório e da ampla defesa, afastando
qualquer hipótese de nulidade do lançamento relativa ao cerceamento de defesa
do impugnante.
Ao contrário do que alega o interessado em sua impugnação, o relatório de
fiscalização contém planilhas e tabelas que são bem claras ao apontar os motivos
do lançamento.
Como se percebe, o fato que conforma o litígio está delineado de forma
direta nos quadros presentes nos autos e citados no Relatório de Fiscalização.
Assim, não há a alegada falta de motivação invocada pela contribuinte na
alegação de nulidade do ato administrativo”.
Dessa forma, do exame os artigos 59 e 60 do Decreto n.o 70.235, de 1972, extrai-se
que, no tocante aos lançamentos, só pode haver nulidade se o ato for praticado por agente
incompetente (inciso I), uma vez que a hipótese do inciso II do mesmo artigo, relativa ao
cerceamento do direito de defesa, alcança apenas os despachos e decisões, quando proferidos
com inobservância do contraditório e da ampla defesa. Quaisquer outras irregularidades,
incorreções e omissões cometidas no auto de infração não importarão em nulidade e serão
sanadas quando resultarem em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado
causa, ou quando não influírem na solução do litígio.
Além disso, não há o que se falar em falta de indicação de fundamento legal, o
Relatório Fiscal informou que a infração se deu devido à falta de adição das perdas não técnicas de
energia elétrica às bases de cálculos do IRPJ e CSLL, visto que essas perdas não contribuem para
obtenção de receita, não podendo ser consideradas como intrínsecas às atividades de distribuição
de energia elétrica.
Nos autos de infração estão informados os fundamentos legais (com os respectivos
dispositivos) que levaram aos lançamentos, quais sejam: inobservância dos requisitos legais
(prejuízos por prejuízos por desfalque, apropriação indébita ou furto, indedutíveis, por falta de
instauração de inquérito trabalhista ou de apresentação de queixa perante a autoridade policial),
custos e despesas operacionais não comprovados (prejuízos por prejuízos por desfalque,
apropriação indébita ou furto, indedutíveis, por falta de instauração de inquérito trabalhista ou de
apresentação de queixa perante a autoridade policial).
Também restou consignado no relatório fiscal (e-fls. 119) que o valor das PNT não
havia sido adicionado do lucro líquido para fins da apuração do IRPJ e da CSLL e que a
dedutibilidade, na base de cálculo do IRPJ e CSLL, como despesas operacionais seria possível desde
que atendidos os requisitos legais estabelecidos no art. 376 do Decreto no 9.580/2018 (RIR/2018),
comando legal originalmente instituído no art. 47, parágrafo 3o, da Lei no 4.506/64, de instauração
Fl. 1923
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de inquérito nos termos da legislação trabalhista ou queixa à autoridade policial, caso a
perda/furto decorra da ação de funcionário ou terceiros, respectivamente.
O relatório fiscal e autos de infração indicaram as normas infringidas em
decorrência da falta de adição das perdas não técnicas de energia elétrica às bases de cálculos do
IRPJ e CSLL nos anos-calendários 2019 e 2020. Assim, os valores foram obtidos aplicando os
percentuais de perdas não técnicas de energia elétrica sobre as aquisições de energia elétrica,
registradas na escrituração fiscal SPED EFD ICMS/IPI dos anos-calendários mencionados. As notas
fiscais de aquisição de energia elétrica escrituradas na escrituração fiscal mencionada estão
listadas nos demonstrativos anexos “Relação de Notas Fiscais de Aquisição de Energia Elétrica –
EFD ICMS/IPI - 2019” e “Relação de Notas Fiscais de Aquisição de Energia Elétrica – EFD ICMS/IPI –
2020.
Em razão de alteração no valor apurado de CSLL em decorrência da infração
mencionada, a autoridade administrativa adicionou à base de cálculo do IRPJ a diferença entre a
CSLL apurada computando-se em sua base de cálculo os valores não adicionados de perdas não
técnicas de energia elétrica e os valores de CSLL originalmente apurados pelo sujeito passivo. Essa
adição se fez necessária, uma vez que os valores apurados de CSLL são indedutíveis na apuração
do IRPJ, por força do comando legal estabelecido no art. 1o da Lei no 9.316/96, conforme
entendimento do fiscal.
Em decorrência das duas infrações identificadas pela autoridade lançadora, foram
lavrados os autos de infrações de IRPJ e CSLL com os valores apresentados nos demonstrativos
“Demonstrativo de Apuração - IRPJ” e “Demonstrativo de Apuração - CSLL”, sendo apurado nos
períodos relacionados abaixo relacionados diferenças a pagar. Nos demais períodos, de acordo
com a fiscalização, não teria havido apuração de valores a pagar, devido ao aproveitamento de
ofício, na apuração de IRPJ, de prejuízos fiscais de períodos anteriores, bem como do benefício de
redução de imposto de renda da pessoa jurídica, reconhecido no Ato Declaratório Executivo no 21,
de 26/11/2019, e apurado no registro N600 das ECFs dos anos-calendário 2019 e 2020, e, na
apuração da CSLL, de base de cálculo negativa de períodos anteriores.
Em tempo, no que à suposta utilização indevida, pela Recorrente, de créditos das
contribuições sociais PIS/PASEP e COFINS 2019 e 2020, a fundamentação legal das infrações
encontra-se devidamente indicada nos autos de infração respectivos. Portanto, não merece razão
o contribuinte ao afirmar vício de motivação, já que todos as infrações e seus respectivos
fundamentos legais estão presentes tanto no auto de infração, bem como explicados no Relatório
Fiscal.
No processo administrativo podemos observar que a Administração Pública
claramente respeitou os princípios do contraditório e da ampla defesa, afastando qualquer
hipótese de nulidade do lançamento relativa ao cerceamento de defesa da Recorrente. Outrossim,
no processo constam planilhas e tabelas que são bem claras ao apontar os motivos do
lançamento.
Fl. 1924
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Como se percebe, o fato que conforma o litígio está delineado de forma direta nos
quadros presentes nos autos e citados no Relatório de Fiscalização. Assim, não há a alegada falta
de motivação invocada pela contribuinte na alegação de nulidade do ato administrativo.
Dessa forma, deve ser rejeitada a preliminar de nulidade dos lançamentos.
MÉRITO
O lançamento tributário constitui exigência de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS relacionadas
às seguintes questões:
(i)
IRPJ/CSLL: as perdas não técnicas de energia elétrica não seriam
dedutíveis; e
(ii)
PIS/COFINS: as perdas não técnicas demandariam o estorno de
créditos da não cumulatividade
Todas as exigências fiscais estão relacionadas às perdas não técnicas de energia
elétrica verificadas pela Recorrente no exercício das suas atividades de concessionária de serviço
público de distribuição de energia.
Assim, a discussão está em torno da dedutibilidade ou não das perdas não técnicas
de energia elétrica.
O acórdão de piso entendeu pela impossibilidade de tais deduções sob o seguinte
fundamento:
“(...)
Para o manifestante: “o repasse das perdas não técnicas na tarifa cobrada
junto aos usuários implica majoração das receitas tarifárias obtidas pela
Impugnante, devidamente oferecidas à tributação. Por consequência lógica, o
custo referente à energia que tiver sido objeto de perdas não técnicas deve ser
dedutível.” É fato que as perdas não técnicas não são inerentes às atividades
desenvolvidas pelas distribuidoras de energia, uma vez que não podemos inferir
que ser furtada ou inferir em erros seja necessário à atividade desenvolvida pela
impugnante.
Portanto, não há como falar que essas perdas façam parte do custo do
serviço prestado.
Por outro lado, também não podemos falar em dedutibilidade das perdas
não técnicas de energia, visto que de acordo com o artigo 47 da Lei n° 4.506, de
30 de novembro de 1964:
“Art. 47. São operacionais as despesas não computadas nos custos,
necessárias à atividade da empresa e a manutenção da respectiva fonte
produtora.
§ 2o As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo
de transações, operações ou atividades da empresa.
Fl. 1925
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Da análise sumária desse dispositivo, conclui-se que não poderiam ser
aceitas as perdas não técnicas por furto de energia, por não ser inerente à
atividade desenvolvida pela impugnante.
Contudo, a Lei n° 4.506 de 30 de novembro de 1964, em seu art. 47, § 3o,
abriu uma exceção à regra, dispondo que:
“§ 3o Somente serão dedutíveis como despesas os prejuízos por desfalque,
apropriação indébita, furto, por empregados ou terceiros, quando houver
inquérito instaurado nos termos da legislação trabalhista ou quando
apresentada queixa perante a autoridade policial."
Portanto, é possível que as perdas não técnicas sejam consideradas
despesas dedutíveis para fins de IRPJ e CSLL.
Sobre essa temática, a SCI Cosit no 3/2017 aborda questões relacionadas às
perdas não técnicas da energia comprada para revenda, no âmbito da legislação
do PIS e da Cofins, e sobre eventuais reflexos desta tributação na base de cálculo
do IRPJ e CSLL, parte que especialmente nos interessa. Já de início pode ser
destacada a seguinte ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
DISTRIBUIÇÃO DE ENERGIA ELÉTRICA. PERDAS TÉCNICAS. PERDAS
INERENTES AO PROCESSO DE TRANSPORTE. INCLUSÃO NO CUSTO DO
SERVIÇO PRESTADO. PERDAS NÃO TÉCNICAS. DESPESA DEDUTÍVEL EM
CASOS ESPECÍFICOS.
A energia elétrica correspondente às perdas técnicas razoáveis, assim
entendidas as perdas de energia elétrica inerentes ao transporte de energia
na rede, poderá integrar o custo dos serviços prestados.
A energia elétrica correspondente às perdas não técnicas, assim entendidas
as perdas de energia elétrica que não sejam intrínsecas às atividades
desenvolvidas pelas distribuidoras de energia elétrica, decorrentes de
eventos como furtos de energia e erros de medição, não poderá integrar o
custo dos serviços prestados.
Entretanto, as perdas não técnicas poderão ser consideradas como despesa
dedutível para fins de apuração do lucro tributável, se decorrentes de
desfalque, apropriação indébita ou furto, ocasionados por empregados ou
terceiros, quando houver inquérito instaurado nos termos da legislação
trabalhista, ou quando ajuizada queixa ou dirigida representação criminal à
autoridade policial.
Dispositivos Legais: art. 291 do Decreto no 3.000, de 1999; art. 47 da Lei no
4.506, de 1964; Parecer Normativo CST no 50, de 1973.
A SCI Cosit no 3/2017 enfatiza as distinções entre perdas técnicas e não
técnicas, explicitando ainda as condições para a dedução dessas últimas na
Fl. 1926
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42
apuração do lucro real à luz das disposições do § 3o do art. 47 da Lei no 4.506, de
1964, e do PN CST no 50, de 1973, consoante seguinte ponderações: (...)

Fl. 1927
DF CARF MF
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43
De uma leitura integrada dos normativos legais mencionados, pode-se
afirmar que as perdas não técnicas têm seu tratamento tributário regulado pelas
disposições do § 3o do art. 47 da Lei no 4.506, de 1964 (art. 376 do Regulamento
do Imposto de Renda aprovado pelo Decreto no 9.580, de 22 de novembro de
2018 - RIR/2018). Assim, para fins de apuração do lucro real, essas perdas não
técnicas somente poderão ser deduzidas nos casos e nas condições estritamente
previstas na lei. Não há espaço para discricionariedades nessa questão.
A impugnante sustentou que, ainda que se entendesse pela aplicabilidade
do art. 376 do RIR/2018, o que se admitia apenas para fins de argumentação, era
evidente que cumpriu o requisito imposto pelo art. 47, § 3o, da Lei no 4.506, de
1964, que permite a dedutibilidade das perdas decorrentes de furtos e
desfalques, na medida em que apresentou notícia-crime.
Além de se tratar de notícia-crime, cumpre observar que, embora as
despesas com as perdas não técnicas decorrentes dos supostos furtos de energia
elétrica tenham sido -contabilizadas e influenciado nos resultados dos anos-
calendário de 2019 e 2020, a notícia-crime apresentada pelo contribuinte só
engloba as perdas ocorridas em 2019, ou seja, não foi apresentado nenhum
documento tratando das perdas de 2020.
Outra questão a destacar é o conteúdo do documento, apresentado de
forma genérica, como enfatizado pela fiscalização, o que evidencia o seu caráter
meramente protocolar:
não houve individuação dos casos a fim de municiar a autoridade policial de
informações relevantes para as investigações devidas.
Além disso, o contribuinte não separou dentro das perdas não técnicas,
qual seria a quantidade referente aos desvios e furtos e qual seria a quantidade
decorrente de erro de leitura ou ausência de medidor, tratando tudo da mesma
forma. Dificultando, assim, a análise dos documentos comprobatórios.
Nesse sentido, é importante mencionar a decisão do CARF no Acordão no
1402-004.517, de 10 de março de 2020, que está em consonância com o
entendimento ora explanado:
DISTRIBUIÇÃO DE ENERGIA ELÉTRICA. PERDAS TÉCNICAS. PERDAS
INERENTES AO PROCESSO DE TRANSPORTE. INCLUSÃO NO CUSTO DO
SERVIÇO PRESTADO. PERDAS NÃO TÉCNICAS. DESPESA DEDUTÍVEL EM
CASOS ESPECÍFICOS.
A energia elétrica correspondente às perdas não técnicas, assim entendidas
as perdas de energia elétrica que não sejam intrínsecas às atividades
desenvolvidas pelas distribuidoras de energia elétrica, decorrentes de
eventos como furtos de energia e erros de medição, não poderá integrar o
custo dos serviços prestados. As perdas não técnicas somente poderão ser
consideradas como despesa dedutível para fins de apuração do lucro
tributável, se decorrentes de desfalque, apropriação indébita ou furto,
Fl. 1928
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ocasionados por empregados ou terceiros, quando houver inquérito
instaurado nos termos da legislação trabalhista, ou quando ajuizada queixa
ou dirigida representação criminal à autoridade policial, que individualize a
situação fática, e não como pretendido pelo contribuinte, em forma de
ofício, de forma genérica e vaga.
O que se busca com a determinação legal é a mitigação dos prejuízos
causados pelos furtos de energia elétrica, seja pela recuperação de valores, na
medida do possível, ou pela diminuição das ocorrências futuras. Se o contribuinte
não adotar tal cautela a tempo e a hora, na forma da legislação pertinente, sua
omissão corresponde a uma liberalidade, e o prejuízo dela decorrente não pode
ser oponível ao Estado na quantificação do resultado tributável. Aceitar toda e
qualquer comunicação, e ainda sem especificação fática detalhada e anos após as
ocorrências, é tornar a determinação legal uma letra morta.
Objetivamente, pode-se afirmar que a contribuinte deduziu despesas com
perdas não técnicas à época dos fatos geradores do IRPJ e da CSLL sem contar
com a documentação exigida para os casos da espécie, deixando de cumprir os
requisitos legais previstos no § 3o do art. 47 da Lei no 4.506, de 1964.
Em relação ao PIS e a Cofins, cumpre destacar de acordo com a Solução de
Consulta COSIT no 60, de 2019: as perdas não técnicas efetivas totais (aquelas que
excederem as perdas técnicas regulatórias) ocorridas durante o processo de
distribuição de energia elétrica não são consideradas insumos à prestação de
serviços de distribuição de energia. Consequentemente, os créditos de PIS e
Cofins relativos a essas perdas devem ser estornados pelo seu valor total.
A recuperação de perdas não técnicas constitui receita no regime de
apuração não cumulativa do PIS e da Cofins, devendo tais valores serem inseridos
em sua base de cálculo. Logo, a recuperação de tais perdas enseja a reversão do
estorno de créditos anteriormente efetuado.
No mês-calendário em que ocorrer a perda não técnica negativa, não haverá
estorno de créditos das contribuições. Já nos meses-calendário posteriores, se
houver perda não técnica positiva, seu montante poderá ser reduzido pela perda
não técnica negativa oriunda de período mensal anterior e apenas o montante de
perda não técnica positiva resultante da subtração deverá gerar estorno de
créditos da contribuição.
A impugnante também argumentou que notificou as perdas ocorridas, nos
momentos seguintes às suas ocorrências, ao órgão competente, que, no seu caso
específico, é a Aneel, como comprovando no curso da fiscalização que deu origem
aos Autos de Infração ora impugnados, tendo ressaltado que essa função
acautelatória e declaratória da queixa é substituída pela própria Resolução
Homologatória da Agência Nacional de Energia Elétrica e pela forma de controle
das informações repassadas à Aneel.
Fl. 1929
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RESOLUÇÃO 1402-001.916 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11234.721346/2023-12
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As atividades e procedimentos determinados pela Aneel, entre outros
aspectos, são direcionados aos controles próprios daquele órgão regulador e,
conforme já foi enfatizado, dentro dos limites regulatórios impostos por aquela
Agência, foi estabelecida a metodologia a ser utilizada para definição dos valores
das perdas de energia (técnicas e não técnicas) que devem servir de base para a
fixação da Tarifa de Uso do Sistema de Distribuição (TUSD).
Por outro lado, não há deslocamento para a Aneel do poder fiscalizatório
exercido pela Receita Federal em relação aos efeitos e à conformidade da
operação no âmbito da legislação tributária.
Dessa forma, para a validação da dedução das despesas ocorridas com
perdas não técnicas na determinação do lucro real, não basta o atendimento às
regras da Aneel, ficando o contribuinte sujeito às normas próprias da legislação
tributária, cujo descumprimento acarreta a ação do órgão competente, a RFB,
expressa no exercício regular do poder fiscalizatório exercido pelo Auditor-Fiscal
da Receita Federal do Brasil.
Conclusão
Pelo exposto, voto pela improcedência da impugnação”.
Conforme sobejamente demonstrado, principal discussão no presente processo diz
respeito às denominadas “Perdas Não Técnicas”, por parte das concessionárias de energia elétrica.
Para a autoridade fiscal, a dedução dos referidos valores na apuração do IRPJ e da CSLL somente
poderia ser permitida se atendidos os requisitos estabelecidos no art. 364 do RIR/99, cujo teor se
reproduz:
Art. 364. Somente serão dedutíveis como despesas os prejuízos por desfalque,
apropriação indébita e furto, por empregados ou terceiros, quando houver
inquérito instaurado nos termos da legislação trabalhista ou quando apresentada
queixa perante a autoridade policial (Lei no 4.506, de 1964, art. 47, § 3o).
A par disso, com base na Solução de Consulta Interna Cosit no 03, de 2017,
entendeu que os referidos valores não poderiam integrar o custo da energia elétrica adquirida
para fins de determinação do Lucro Real, visto que tais perdas não são inerentes às atividades
desenvolvidas pelo Contribuinte, ou seja, não estão relacionadas à fabricação, ao transporte ou ao
manuseio da energia elétrica, conforme expresso no art. 291 do RIR/99. In verbis:
Art. 291. Integrará também o custo o valor (Lei no 4.506, de 1964, art. 46, incisos V
e VI):
I - das quebras e perdas razoáveis, de acordo com a natureza do bem e da
atividade, ocorridas na fabricação, no transporte e manuseio;

Fl. 1930
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A Recorrente, por sua vez, sustenta que as denominadas “Perdas Não Técnicas” se
enquadrariam no conceito de despesas necessárias estabelecido no art. 299 do RIR/99 d poderiam
integrar o custo, com fundamento no art. 291 do RIR/99, acima transcrito. E, finalmente,
rejeitadas as hipóteses anteriores, a dedutibilidade de tais valores encontraria amparo no art. 364
do RIR/99, cujos requisitos, ao contrário do apontado pela autoridade fiscal e na decisão de
primeira instância, teriam sido plenamente observados
Já o acórdão de piso manteve o lançamento sob o argumento principal de que a
energia elétrica correspondente às perdas não técnicas, assim entendidas as perdas de energia
elétrica que não sejam intrínsecas às atividades desenvolvidas pelas distribuidoras de energia
elétrica, decorrentes de eventos como furtos de energia e erros de medição, não poderá integrar
o custo dos serviços prestados. A dedutibilidade como despesa operacional, conforme art. 47, § 3o
da Lei no 4.506/1964, exige a comprovação do prejuízo, a imputação da autoria a terceiros e a
existência de queixa/representação criminal tempestiva e com individualização dos fatos.
Ademais, para a autoridade julgadora, as perdas não técnicas somente poderão ser
consideradas como despesa dedutível para fins de apuração do lucro tributável se decorrentes de
desfalque, apropriação indébita ou furto, ocasionados por empregados ou terceiros, quando
houver inquérito instaurado nos termos da legislação trabalhista ou quando apresentada queixa
dirigida à autoridade policial. Restou, ainda, consignado na decisão recorrida que a queixa deverá
individualizar a situação fática, não sendo admissível libelo genérico e vago, uma vez que
imprestável para a identificação dos fatos criminosos.
Para a Recorrente o repasse das perdas não técnicas na tarifa cobrada junto aos
usuários implica majoração das receitas tarifárias obtidas pela Impugnante, devidamente
oferecidas à tributação. Por consequência lógica, o custo referente à energia que tiver sido objeto
de perdas não técnicas deve ser dedutível. Assim, a Recorrente sustenta que as perdas não
técnicas são normais e usuais às atividades de distribuição de energia elétrica, sendo intrínsecas a
essas atividades, em virtude do cenário socioeconômico do país. Tanto é assim, que a própria
ANEEL autoriza que, até certo limite, essas perdas sejam repassadas para o preço da tarifa, de
modo a reembolsar a Recorrente.
E mais, o valor da tarifa, inclusive o montante de repasse das perdas, é totalmente
definido pela ANEEL e apenas cobrado pela Recorrente dos consumidores finais. Ou seja, de tão
normais e usuais que são, essas perdas têm um custo mensurável, que é incorporado na tarifa dos
demais usuários, conforme determinado pela própria ANEEL. Deste modo, como a Recorrente
recupera as perdas não técnicas regulatórias na tarifa cobrada dos usuários, tributando
integralmente esses valores, vedar a dedução do valor das perdas não técnicas da base de cálculo
do IRPJ e da CSLL implicaria tributar a Recorrente duas vezes, incorrendo em bitributação dos
mesmos valores.

Fl. 1931
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Portanto, a discussão está em torno da dedutibilidade ou não das perdas não
técnicas de energia elétrica. Noutros falares, a controvérsia gira em torno aos critérios de
dedutibilidade das chamadas perdas não técnicas, assim entendidas todas as demais perdas
associadas à distribuição de energia elétrica, tais como furtos de energia, erros de medição, erros
no processo de faturamento, unidades consumidoras sem equipamento de medição, etc.
Corresponde à diferença entre as Perdas na Distribuição e as Perdas Técnicas, em megawatt-hora
(MWh).
Analisando os fatos e provas, entendo assistir razão à Recorrente. Explico.
No contexto narrado, a Recorrente exerce a distribuição de energia enquanto
atividade principal, adquirindo energia elétrica dos geradores e distribuindo-a para o consumidor.
No exercício dessa atividade, incorre em perdas, já que parte da energia adquirida não é vendida
ao consumidor final e essas são decorrentes da dissipação de energia térmica no processo de
transporte (denominado “perdas técnicas”). Além disso, pode incorrer em outros tipos de perdas
(“perdas não técnicas”), como furtos através de ligação clandestina, desvio direto da rede, fraudes
de energia, como alterações no medidor, erros de medição e de faturamento, entre outros.
Tais perdas não técnicas regulatórias constituem perdas razoáveis à luz da
legislação fiscal, de modo que integrarão o custo da distribuição de energia elétrica. Logo, tais
perdas poderão ser consideradas como despesa dedutível para fins de apuração do lucro
tributável, se decorrentes de desfalque, apropriação indébita ou furto, ocasionados por
empregados ou terceiros, quando houver inquérito instaurado nos termos da legislação
trabalhista, ou quando ajuizada queixa ou dirigida representação criminal à autoridade policial.
Quanto a tal requisito, a Recorrente informou e comprovou que realizou a
comunicação das autoridades policiais competentes sobre a ocorrência de perdas não técnicas,
conforme comprovantes (documentos acostados à impugnação), considerando a hipótese em que
se entenda pela aplicação do artigo 376 do RIR/18.
Sendo assim, ainda, que se considere as despesas não técnicas como despesas
dedutíveis, nos termos do art. 364 do RIR/99, deve ser admitido como prova do crime os
documentos, apresentados à polícia, uma vez que eles foram devidamente recebida pela
autoridade policial, foi apresentada dentro do prazo prescricional previsto na legislação penal e a
legislação não prevê detalhes ou requisitos para este documento.
Por outro lado, há quem entenda não ser razoável, para não dizer impossível, exigir
que o contribuinte comunique furtos de energia elétrica de forma individualizada para cada
unidade consumidora, sobretudo, quando o cenário socioeconômico indica ser esta uma prática
difundida, reiterada e comum na localidade objeto da concessão.
De fato, os requisitos do artigo 364 do RIR/99 se relacionam aos casos de furtos
individualizáveis, de empregados ou terceiros, e são prudentes para que se evite que o único
sujeito competente para o ressarcimento do dano (quem foi furtado) permaneça inerte e socialize
sua perda por meio da tributação.
Fl. 1932
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No entanto, como bem destacado pelo Conselheiro Henrique Nimer Chamas,
Declaração de Voto, inserta no Acórdão no 1302-007.199, de 01/07/2024, “seria teratológico
exigir que a referida norma deva ser literalmente cumprida para todos os casos de furtos de
energia elétrica que ocorrem. Ouso afirmar que possivelmente as autoridades policiais não teriam
nem a capacidade de lavrar as inúmeras comunicações de furtos de energia elétrica. O requisito,
embora previsto na legislação, no caso dos furtos generalizados de energia elétrica, gera uma
obrigação impossível de ser cumprida e não converge com o intento de enunciação da norma.”
E o julgador segue explicando, cujas razões adoto em complemento aos meus
fundamentos para decidir:
“A complexidade fática da atividade econômica desenvolvida pela
contribuinte e a subsunção dos institutos jurídicos invocados à realidade
identificada não implicam uma simples relação causal onde “se A” a
“consequência é B” – o que entendo ter sido o mote para a lavratura do auto de
infração. O contexto macro é inegavelmente intrincado.
Alguns fatores relevantes autonomamente podem e devem ser
considerados para a compreensão do tema: o setor de distribuição de energia é
altamente regulado e se exige que a concessionária distribuidora de energia
elétrica forneça a totalidade da energia elétrica consumida na localidade objeto
de concessão, ainda que suporte as perdas não técnicas; os furtos de energia
elétrica indiscutivelmente acarretam problemas na interpretação das normas
jurídicas em geral, mas não só isso, tal mazela gera resultados socioeconômicos
indesejáveis sob qualquer ótica que se analise (para a empresa, as perdas não
técnicas; para a sociedade em geral, as altas tarifas de energia elétrica; e para o
Estado, a repreensão do furto e a constatação de suas falhas na garantia da
segurança pública), muitas vezes de difícil solução no mundo real; as perdas não
técnicas não se referem somente aos furtos de energia elétrica, existindo também
uma parcela que é atribuída à ineficiência de gestão da própria empresa; e a
legislação, da forma como a interpreto, não foi particularmente enunciada para o
contexto adstrito aos conhecidos e corriqueiros casos de furto de energia elétrica.
Não obstante, ainda que se leve em consideração todas essas nuances de
cunho fático e jurídico, ora materializada na relação jurídico-tributária discutida,
não há como afastar e nem negar a aplicação da lei, em virtude do imperativo
corolário legalidade. Os institutos jurídicos devem, portanto, ser conceitualmente
interpretados e aplicados.
É com base nessa conjuntura que divergi dos respeitáveis fundamentos
jurídicos invocados pelo i. Relator.
Pela leitura do Termo de Verificação Fiscal, observo que a autoridade fiscal
não se aprofundou em algumas das inafastáveis temáticas para adequadamente
lavrar o auto de infração. Em algumas passagens, há um esforço argumentativo
para fundamentar o lançamento, embora sejam discretos e insuficientes.
Fl. 1933
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O cerne da acusação fiscal, contudo, diz respeito à constatação de que a
contribuinte considerou todas as perdas não técnicas incorridas como furto de
energia elétrica e não cumpriu os requisitos legais para serem deduzidas do IRPJ e
da CSLL, seja ela considerada custo ou despesa necessária.
A autoridade fiscal, então, fixa-se no não cumprimento dos requisitos
previstos na legislação atinentes aos prejuízos por desfalque, apropriação indébita
e furto (artigo 364 do RIR/99) e da não caracterização de tais perdas não técnicas
como custo ou despesa operacional (respectivamente, artigos 291 e 299 do
RIR/99). O elemento probatório principal é a ausência de comunicação dos furtos
de energia elétrica a contento, de forma individualizada e refletindo o valor ou o
montante da energia elétrica furtada.
Apenas essa relação causal compreensível, mas frugal, não basta. Embora
se saiba que o furto de energia elétrica pode ser o principal fator que enseja o
surgimento das perdas não técnicas, mas não é o único, a análise dos efeitos
jurídico-tributários dessas perdas reside na eventual decomposição das perdas
não técnicas, inclusive, tal como feito pelo i. Relator.
A complexidade fática reduzida aos elementos que constam do relato fiscal,
dadas as relevâncias, especificidades e complexidades da atividade econômica da
contribuinte é inviável.
É imprescindível conhecer melhor a operação fiscalizada, o que não foi feito
pela fiscalização.
Destaco, inclusive, que a discussão que permeou o julgamento resultante na
lavra do Acórdão no 1004-000.156, de relatoria do Conselheiro Jeferson
Teodorovicz, cujo resultado, por unanimidade, chancelou a dedutibilidade das
despesas não técnicas do IRPJ e da CSLL, foi fundamental para a formação do meu
convencimento. A esse título, colaciono o trecho da declaração de voto do
Conselheiro Fernando Beltcher da Silva, que traz importantes reflexões para a
convergência de interpretações sobre o conflito de interesses que se apresenta:
“Assim, o que se tem é que: (i) a atividade é regulada; (ii) as perdas não
técnicas não se resumem a furtos de energia; (iii) tais furtos podem ocorrer
em qualquer área da concessão, independentemente do tipo e do perfil
socioeconômico do consumidor; e (iv) a depender dos riscos, as perdas são,
ou não, menos ou mais gerenciáveis.
Ocorre que a Fiscalização se deu por satisfeita pela não comunicação hábil
dos furtos, a qual deveria, inclusive, apontar a autoria dos crimes.
Em diversas ocasiões neste Conselho, tenho manifestado que o julgador
administrativo não pode negar a realidade vista a olho nu.
(...)

Fl. 1934
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Dadas a relevância, a especificidade e a complexidade do caso, tenho que a
Fiscalização deveria melhor conhecer a operação da fiscalizada, exigindo,
por exemplo: (i) esclarecimentos específicos quanto à composição das
perdas não técnicas, mês a mês; (ii) se decorrentes de furtos, a mensuração
dos mesmos por níveis de riscos de gerenciamento; (iii) se minimamente
gerenciáveis, quais providências foram adotadas, especialmente quanto a
eventual cobrança do devedor e comunicação específica à autoridade
policial/judiciária; e (iv) que medidas vem sendo implementadas nas
diversas áreas de distribuição para redução das perdas não técnicas,
independentemente dos níveis de risco de atuação.
Uma noção ampla e profunda da atividade exercida pela concessionária
permitiria à Fiscalização chegar eventualmente à conclusão de que
determinadas perdas não técnicas, devidamente destacadas e mensuradas,
decorreriam do conformismo, da mera liberalidade ou da ineficiência da
entidade.
Não basta, a meu ver, dadas as peculiaridades do caso concreto, valer-se a
Fiscalização da não comunicação oficial de furtos, sendo especialmente
inconteste a impossibilidade de atribuir-lhes, por unidade consumidora de
energia elétrica, a autoria em localidades capturadas por criminosos de alta
periculosidade.
Haja vista a fragilidade da exigência, calcada tão somente em formalidade
aqui inaplicável, nos termos em que posta nestes autos, inclinei-me pelo
provimento do Recurso”.
No mesmo caminho percorrido pelo julgamento mencionado, a fragilidade
do auto de infração objeto desse julgamento é difícil de ser superada. Não é
razoável, para não dizer que é impossível, exigir que a contribuinte comunique
furtos de energia elétrica de forma individualizada para cada unidade
consumidora, sobretudo, quando o cenário socioeconômico indica ser esta uma
prática difundida, reiterada e comum na localidade objeto da concessão.
De fato, os requisitos do artigo 364 do RIR/99 se relacionam aos casos de
furtos individualizáveis, de empregados ou terceiros, e são prudentes para que se
evite que o único sujeito competente para o ressarcimento do dano (quem foi
furtado) permaneça inerte e socialize sua perda por meio da tributação. No
entanto, seria teratológico exigir que a referida norma deva ser literalmente
cumprida para todos os casos de furtos de energia elétrica que ocorrem. Ouso
afirmar que possivelmente as autoridades policiais não teriam nem a capacidade
de lavrar as inúmeras comunicações de furtos de energia elétrica.
O requisito, embora previsto na legislação, no caso dos furtos generalizados
de energia elétrica, gera uma obrigação impossível de ser cumprida e não
converge com o intento de enunciação da norma.
Fl. 1935
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Esse é o principal fundamento pelo qual entendo ser insuperável a
fragilidade da exação, não obstante o i. Relator tenha inaugurado um novo
entendimento sobre o tema apto a quebrar os efeitos do “tudo ou nada”. A meu
ver, embora louvável sua atividade de pesquisa, aprofundamento do tema e
fundamentação de suas razões de decidir, tal tarefa caberia à fiscalização, sob
pena de configurar inovação do lançamento discutido, o que esbarraria na própria
sistemática de distribuição do ônus probatório em matéria tributária e em
eventual cerceamento do direito de defesa.
Ainda assim, não bastasse a considerada fragilidade do auto de infração e
do relato fiscal, materialmente alinho-me à compreensão de que as perdas não
técnicas decorrentes do furto de energia elétrica, sobretudo nas áreas cuja
presença estatal seja dificultosa ou deficitária, se enquadrariam como custo
(artigo 291 do RIR/99) ou, no limite, seriam despesas necessárias da atividade
empresarial (artigo 299 do RIR/99), mas não se exigindo que a contribuinte
cumpra os requisitos do artigo 364 do RIR/99, tal como exposto na acusação
fiscal.
Oportunamente, no trabalho investigativo da fiscalização seria interessante
decompor as perdas não técnicas em ao menos duas categorias: as perdas
decorrentes da ineficiência da gestão (exemplo: medidores danificados e que não
aferem precisamente a energia consumida e a energia faturada) e as perdas
decorrentes dos furtos de energia elétrica, podendo ainda se aprofundar nestas de
acordo com a possibilidade de identificação e combate efetivo aos furtos
(exemplo: áreas cuja presença estatal é deficitária e áreas cujos furtos podem ser
aferidos sem risco de segurança dos próprios funcionários da companhia). Isso
traria novos realces para a discussão administrativa, mais pertinentes e que tocam
efetivamente a realidade, porquanto a discussão abandonaria o mero
cumprimento da comunicação dos furtos às autoridades policiais e passaria a
enfrentar tecnicamente a composição das perdas não técnicas, as medidas de
combate aos furtos de energia elétrica pelas empresas e os furtos que são
inevitáveis em razão da escassa presença estatal.
Como isso não foi realizado no trabalho desenvolvido pela fiscalização e o
auto de infração lavrado é definitivo, devendo ser examinado tal como enunciado,
entendo não ser superável a fragilidade da exação ao tratar tudo como furto de
energia elétrica, cujos requisitos do artigo 364 do RIR/99 não teriam sido
cumpridos”.
Igualmente, em meu sentir, as perdas não técnicas, sejam elas reconhecidas na
tarifa ou não, são custos inerentes à atividade de distribuição de energia elétrica. A glosa das
perdas não técnicas realizada pela fiscalização é indevida, devendo ser cancelada, com a
consequente extinção do crédito tributário de IRPJ e CSLL.

Fl. 1936
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No caso, a metodologia do cálculo das perdas não técnicas, bem como a
possibilidade de tal parcela, ainda que limitadamente, compor o preço cobrado do consumidor,
convencem-me que se trata as perdas não técnicas são intrínsecas à atividade de distribuição de
energia elétrica e impossíveis de serem evitadas na realidade atual do país, razão pela qual devem
integrar o custo do serviço prestado, nos termos do art. 291 do RIR/99 (atualmente o art. 303 do
Decreto no. 9.580 - RIR/2018).
Assim, ainda que se busque afastar o reconhecimento da referida despesa como
operacional, nota-se que sob este ponto, peço venia para transcrever excerto do “Submódulo 2.6
– Perdas de Energia”, produzido pela ANEEL:
“5. As Perdas Não Técnicas regulatórias são definidas para todo o ciclo tarifário na
forma de uma trajetória decrescente, ou de uma meta fixa, ou combinação das
duas.
6. A abordagem adotada pela ANEEL para a definição dos limites de perdas não
técnicas é o da comparação entre as concessionárias com área de concessão
semelhantes.
7. Tal comparação se dá, essencialmente, a partir da construção de um ranking de
complexidade no combate às perdas não técnicas. Por se tratar de um problema
de natureza socioeconômica, a comparação envolve a identificação dos principais
fatores que diferenciam as empresas. O resultado da comparação, quando
controlada para essas heterogeneidades, é que a eficiência no combate às perdas
passa a ser o principal fator explicativo para as perdas praticadas, tornando-as
comparáveis segundo a eficiência.
8. Os limites regulatórios são definidos a partir de benchmarks de perdas não
técnicas, que se caracterizam por operarem em áreas de concessão tão ou mais
complexas que a da concessionária em análise, porém, praticando um nível de
perdas não técnicas em patamar inferior. (...)
Afinal, as perdas não técnicas decorrem de inúmeros fatos, que são agrupados em
“problemas de gestão”, “problemas socioeconômicos” e “problemas comportamentais”.
Neste aspecto, o tratamento regulatório da matéria, em meu entendimento,
autoriza seu tratamento como despesa operacional. Entendimento semelhante ao da própria
Receita Federal na SC 27/2008, em que a RFB considerou as perdas técnicas e não técnicas como
custos intrínsecos à distribuição da energia elétrica, uma vez que elas compunham a tarifa,
conforme regulamentação da própria ANEEL.
Ao entender desta forma, sem diferenciar o tratamento fiscal das despesas técnicas
e não técnicas, ficou referendado o entendimento das empresas no sentido de que as despesas
eram consideradas como custos da atividade para fins de IRPJ e CSLL.

Fl. 1937
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Nessa linha, as perdas não técnicas, até o limite regulatório definido pela ANEEL,
integram o custo do serviço prestado e compõem a tarifa de energia elétrica, sendo, portanto,
dedutíveis da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, nos termos dos arts. 45, § 2o e 46, V da Lei no
4.506/1964. Já as perdas não técnicas que excedem o limite regulatório também são dedutíveis,
por se enquadrarem no art. 47, §3o da Lei no 4.506/1964, que permite a dedução de prejuízos por
furto, conforme já explicado.
No mesmo sentido aqui defendido, o voto proferido pela Conselheira Junia Roberta
Gouveia Sampaio, no Processo Administrativo n. 16682.721141/2018-13, acórdão n. 1402-
004.517, em que se julgou processo da mesma contribuinte:
É claro que todos os cidadãos querem serviços públicos eficientes e de
qualidade, dentre eles, o abastecimento de energia. É fundamental que os órgãos
regulatórios estabeleçam regras claras para que estes serviços atendam à
população em geral e também para que sejam feitos investimentos em tecnologia
que levarão à uma maior eficiência do sistema, com preços mais razoáveis para a
população, garantindo ainda o equilíbrio financeiro do contrato de concessão.
Ao mesmo tempo, cabe à Administração Fiscal tributar as atividades das
empresas de acordo com a legislação pátria, pois é através do tributo que o
Estado poderá garantir à população serviços públicos de qualidade. Contudo, o
tributo não pode ser usado como uma forma de forçar estas empresas a
investirem em um sistema mais eficiente, ou mesmo como forma de puni-las
diante da sua incapacidade de combater problemas socioeconômicos crônicos
como os furtos de energia elétrica tratados nestes autos. Os tributos aqui lançados
têm fato gerador determinado pela legislação, contornos que devem ser
respeitados. Quando as perdas decorrentes de furtos de energia elétrica chegam
aos patamares mencionados, causa prejuízos para toda a sociedade e devem ser
combatidos. Mas este combate não será feito com a tributação.
Alega a Recorrente que as perdas razoáveis e ordinárias da atividade
deveriam ser consideradas como custos inerentes da distribuição de energia
elétrica, para fins de apuração pelo IRPJ e CSLL, nos termos dos artigos 46, inciso
V, da Lei no. 4.506/1964 e art. 291, inciso I do RIR/99, transcritos abaixo:
(...)
A fiscalização, embasada na mudança de entendimento trazida pelo SCI
17/2016 considerou as perdas não técnicas como derivadas de fatores externos,
alheios à natureza do bem (energia elétrica) e da atividade de distribuição de
energia elétrica, sendo passíveis de controle pela Recorrente. Concluiu-se que
estas perdas não técnicas, não seriam custos inerentes para a distribuição da
energia, e poderiam ser consideradas despesas dedutíveis, nos termos da
legislação. Assim, quando se tratar de furtos de energia elétrica, seria necessária a
abertura de inquérito perante a autoridade policial.
Fl. 1938
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A energia elétrica é considerada uma mercadoria, mas a geração,
transmissão e distribuição de energia elétrica são atividades complexas, em razão
da peculiaridade da própria energia elétrica que é bem incorpóreo. Apesar de
comprar toda a energia que irá distribuir para a população, a Recorrente não
consegue faturar a sua integralidade, pois diversas perdas podem ocorrer no
processo (perdas técnicas e não técnicas). A Recorrente não deseja estas perdas, o
seu objetivo é distribuir o máximo de energia possível, da forma mais eficiente, e
obter lucro com a sua atividade. Mas por mais investimento que se faça em
tecnologia e controle, não é possível eliminar totalmente as perdas.
Discordo da fiscalização quando afirma que todas as perdas não técnicas
são alheias à atividade e que são gerenciáveis. As perdas técnicas e não técnicas
são, em razão da natureza e especificidade da atividade, inclusive consideradas
na fixação da tarifa de energia elétrica, para garantir o equilíbrio contratual na
prestação do serviço. Portanto, não resta dúvida de que elas são intrínsecas à
atividade. Se elas devem ser consideradas na formação da tarifa, fica
evidenciado que o próprio órgão regulador entende que tais perdas não são
gerenciáveis.
Para conseguir cumprir seu contrato de concessão, a Recorrente precisa
fazer com que a energia elétrica chegue aos cidadãos em todas as localidades, e
não pode deixar com que problemas como furto de energia elétrica a impeçam de
prestar um serviço de qualidade. Normalmente os furtos são fatos eventuais na
atividade de empresas em geral.
No Brasil, o varejo também sofre muito com furtos. De acordo com a
Agência
Brasil
(http://agenciabrasil.ebc.com.br/economia/noticia/2018-
09/varejo-perde-r-195-bilhoesem-2017-por-danos-em-produtos-e-furtos),
em
2017 o varejo perdeu 1,29% do faturamento em prejuízos com falhas no manuseio
de produtos, vencimento de mercadorias ou furtos. Das perdas totais, as quebras
operacionais representam 35%, 24% são furtos externos e 15% são furtos internos.
Mas as empresas varejistas conseguem investir na prevenção de furtos.
Várias são as medidas que estão sendo tomadas por estas grandes empresas, que
vão desde a mudança no layout das lojas, utilização de caixas de acrílico com
dispositivos de alarme para produtos valiosos, até o estabelecimento de
participação de lucros para funcionários que tenham como metas a redução de
quebra de inventário. Os furtos para as empresas varejistas são gerenciáveis, pois
suas mercadorias são vendidas em lojas, são produtos corpóreos, estocáveis,
controláveis, vigiáveis. O investimento promovido pelas empresas mostra
resultados na diminuição dos furtos.
Para a Recorrente a situação é diferente, por uma conjunção de fatores:
- a natureza da mercadoria - energia elétrica – que é bem incorpóreo,
portanto, os mecanismos de segurança são mais complexos;
Fl. 1939
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- o longo período de recessão econômica que o país vem enfrentando
provoca impactos socioeconômicos negativos como a deterioração das
relações de emprego, da renda da população em geral, e da segurança
pública. Esta situação, por sua vez, leva a um aumento dos furtos de
energia, da inadimplência nas contas de luz, das fraudes nos medidores de
consumo (perdas não técnicas);
- as cidades brasileiras possuem regiões onde o poder público não chega,
regiões controladas por criminosos que também devem ser abastecidas por
energia elétrica;
- nas regiões com grandes problemas socioeconômicos não é possível
combater os furtos de energia elétrica sem comprometer a segurança e a
vida dos funcionários da Recorrente, portanto, mesmo quando detectados
os furtos e ligações clandestinas, a Recorrente não pode desligá-los;
- a Recorrente não pode comprometer o fornecimento de energia elétrica de
toda uma região, em razão da existência desta rede de ilícitos;
- a ANEEL admite a impossibilidade de as empresas combaterem os furtos
de energia elétrica em determinadas regiões, de modo que as perdas são
consideradas na composição da tarifa de energia. Mas os especialistas
entendem que o modelo adotado pela ANEEL para calcular o benchmarking
entre as empresas com bom desempenho de perdas e fixar as metas de
cada empresa, dependendo da sua área de atuação, é baseado em modelo
estatístico falho. Este modelo usa apenas um índice de medição de
violência, o que faz com o que os problemas corrupção e violência,
diretamente ligados às perdas não técnicas deixem de ser devidamente
estimados
http://www.gesel.ie.ufrj.br/app/webroot/files/publications/32_castro202.p
df);
Diante desta realidade, as perdas não técnicas não podem ser consideradas
gerenciáveis e alheias à atividade da Recorrente. Entendo que as perdas não
técnicas são intrínsecas à atividade de distribuição de energia elétrica e
impossíveis de serem evitadas na realidade atual do país, razão pela qual devem
integrar o custo do serviço prestado, nos termos do art. 291 do RIR/99
(atualmente o art. 303 do Decreto no. 9.580 - RIR/2018).
Pelo exposto, dou provimento ao Recurso Voluntário para cancelar os
lançamentos realizados e considerar as perdas não técnicas como razoáveis e
intrínsecas à atividade da distribuição de energia elétrica, devendo integrar o
custo do serviço prestado de distribuição de energia elétrica para fins de IRPJ e
CSLL”.
Ainda que se admitisse que não se trata de custo, tratar-se-ia de evidente despesa
operacional sujeita aos limites do art. 299 do RIR/99, conforme bem apontado pelo Conselheiro
Toselli, quando do julgamento do processo n. 10480.727593/2018-91:
Fl. 1940
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Fl. 1941
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“109. Da análise desse dispositivo legal, verificam-se 4 (quatro) requisitos
cumulativos que asseguram o direito quanto à dedutibilidade das despesas aos
contribuintes sujeitos ao Lucro Real, a saber:
(i) não serem custos - as despesas não podem ser registradas como custo, o que
significa dizer que, uma vez computadas nos custos, são em regra indedutíveis,
salvo se o contribuinte provar eventual erro de escrita.
(ii) necessidade - a despesa é necessária (operacional) quando atrelada à prática
de atividades empresariais e/ou formação do lucro40 .
(...)
117. Nessa linha de raciocínio, a necessidade leva em conta não só a causa jurídica
da despesa ou a sua vinculação com uma obrigação legal ou contratual que
demande o seu pagamento, mas principalmente a existência, efetiva ou em
potencial, de alguma contrapartida para a empresa, como um resultado
econômico, visibilidade no mercado, credibilidade com fornecedores, fidelização
de clientela, restabelecimento da marca, continuidade da operação etc.
(...)
(iii) usualidade ou normalidade – trata-se de expressão que nem precisaria constar
na lei, afinal o requisito da necessidade já é suficiente para aferir a dedutibilidade
ou não.
Não obstante, consolidou-se que despesa usual ou normal é aquela inerente ao
negócio explorado, não podendo tais termos serem confundidos com
habitualidade, como bem alertou Luís Eduardo Schoueri:
(iv) comprovação - a dedução da despesa ainda demanda o seu registro na
contabilidade, a débito da conta de resultado, devendo ainda estar suportada com
base em prova que identifique a sua efetiva natureza ou causa jurídica, nos termos
do artigo 9o, § 1o do Decreto-Lei no 1.59848 .
119. Cumpridos esses requisitos, isto é, sendo a despesa (i) não computada como
custo, (ii) necessária, (iii) usual ou normal e (iv) passível de comprovação, não há
que se falar em glosa.
120. A dedução de despesa operacional, pois, não corresponde a uma vantagem
ou benefício fiscal, constituindo, na verdade, um direito legítimo do contribuinte
em face da própria materialidade do IR (renda líquida).”
Inclusive, este Tribunal também tem entendido que as perdas não técnicas de
energia elétrica, reconhecidas ou não pela ANEEL na tarifa, são inerentes à atividade de
distribuição e devem ser consideradas custo decorrente da operação. Seguem transcritas duas
ementas de acórdãos prolatados recentemente:

Fl. 1942
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DISTRIBUIÇÃO DE ENERGIA ELÉTRICA. PERDAS NÃO TÉCNICAS. As perdas não
técnicas são intrínsecas à atividade de distribuição de energia elétrica e
impossíveis de serem evitadas na realidade atual do país, razão pela qual devem
integrar o custo do serviço prestado, nos termos do art. 291 do RIR/99
(atualmente o art. 303 do Decreto no. 9.580 - RIR/2018). OBRIGAÇÕES ESPECIAIS.
Tratando-se de receita própria do contribuinte, resta demonstrado o equívoco do
enquadramento legal do lançamento que busca incluir a referida receita na base
de cálculo de cálculo dos tributos sob a alegação de se tratar de provisão não
dedutível. TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. Tratando-se da mesma situação fática e
do mesmo conjunto probatório, a decisão prolatada com relação ao lançamento
do IRPJ é aplicável, mutatis mutandis, ao lançamento da CSLL. (Acórdão no o 1004-
000.156 – 1a Seção/4a Turma Extraordinária, Relator: Jeferson Teodorovicz, Data
da Sessão: 10 de abril de 2024)
DISTRIBUIÇÃO DE ENERGIA ELÉTRICA. PERDAS NÃO TÉCNICAS. DEDUÇÃO COMO
CUSTO. As perdas não técnicas de energia elétrica, reconhecidas ou não pela
ANEEL na tarifa, são inerentes à atividade de distribuição e devem ser
consideradas custo decorrente da operação. Sua natureza intrínseca à operação e
o reconhecimento regulatório corroboram esta classificação. Por constituírem
custo, sua dedutibilidade é integral e não está sujeita aos critérios de necessidade,
usualidade e normalidade aplicáveis às despesas. A energia perdida representa
um custo efetivo para a distribuidora, sendo parte indissociável do processo de
fornecimento de energia elétrica no contexto brasileiro. A glosa fiscal dessas
perdas é, portanto, indevida e deve ser cancelada. MULTA ISOLADA. FALTA DE
RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVA. IMPROCEDÊNCIA. Cancelada a glosa que
originou a falta de recolhimento da estimativa, cancela-se a multa isolada
correspondente. (Acórdão no 1101-001.350 – 1a Seção/1a Câmara/1a Turma
Ordinária, Relator: Efigênio de Freitas Júnior, Data da Sessão: 16 de julho de
2024).
Do voto condutor do Acórdão no 1101-001.350, pinço os excertos adiante
transcritos e os adoto em complementação às minhas razões de decidir:
“DA ANÁLISE DA DEDUÇÃO
A atividade de distribuição de energia elétrica é um serviço público
essencial, sujeito à regulação da ANEEL, nos termos da Lei no 9.427/1996. A
agência reguladora, no exercício de sua competência, define a metodologia de
cálculo das perdas de energia, classificando-as em perdas técnicas e perdas não
técnicas.
A ANEEL, por meio dos Procedimentos de Regulação Tarifária (PRORET),
reconhece que as perdas não técnicas, até o limite regulatório, são inerentes à
atividade de distribuição de energia elétrica, autorizando a sua inclusão na tarifa
cobrada dos consumidores.
Fl. 1943
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Essa metodologia considera a complexa realidade socioeconômica
brasileira, com a presença de áreas de difícil acesso e com altos índices de furtos
de energia, reconhecendo a impossibilidade de eliminar completamente tais
perdas.
Ora, se a própria agência reguladora, responsável por definir os custos das
distribuidoras, reconhece a inevitabilidade das perdas não técnicas e autoriza o
seu repasse na tarifa, não há como negar a sua natureza de custo para a empresa.
Nesse sentido, o art. 303, I do RIR/2018 (antigo art. 291, do RIR/99) permite
a dedução, no custo de produção, das “quebras e das perdas razoáveis, de acordo
com a natureza do bem e da atividade, ocorridas na fabricação, no transporte e
no manuseio”.
A recorrente, concessionária de serviço público de energia elétrica, tem a
obrigação legal de adquirir e fornecer energia, disponibilizando-a na rede para
atender a demanda dos consumidores. No exercício regular dessa atividade
empresarial, a distribuidora, mesmo atuando com diligência e dentro dos
parâmetros estabelecidos pela ANEEL, não consegue evitar ou afastar
completamente as perdas não técnicas. Essas perdas, portanto, se revelam como
um elemento intrínseco à própria operação da recorrente, um ônus indissociável
do cumprimento de seu objetivo social. Diante dessa realidade, surge a
indagação: seria possível a recorrente fornecer energia sem que haja as perdas
não técnicas?
Mesmo que seja considerada ineficiência operacional, não cabe ao Fisco
adentrar a esta questão. A eficiência ou ineficiência da empresa não se enquadra
nos critérios a serem avaliados pela Administração Tributária. O que importa é
destacar que a perda decorre da exploração da sua atividade, ou seja, é um gasto
inerente à consecução de seu objeto social.
A matéria controvertida cinge-se à dedutibilidade, na apuração do IRPJ e da
CSLL, das perdas não técnicas de energia elétrica, assim entendidas aquelas
decorrentes de eventos como furtos de energia e erros de medição.
Considerando a regulamentação da ANEEL e a realidade da atividade de
distribuição de energia elétrica no Brasil, entendo que as perdas não técnicas, até
o limite regulatório, se enquadram no conceito de “perdas razoáveis” e, portanto,
são dedutíveis do custo de produção, para fins de apuração do IRPJ e da CSLL.
A indedutibilidade defendida pela fiscalização e mantida pelo Acórdão
recorrido resultaria em uma distorção do conceito de renda, pois a recorrente
seria tributada sobre uma receita que já inclui o custo das perdas não técnicas.
Ademais, a negativa da dedução das perdas não técnicas, em um contexto
em que a distribuidora é obrigada a adquirir energia suficiente para atender a
demanda do mercado, inclusive as perdas, sob pena de sanções, configuraria uma
“privatização de custos públicos”, impondo à empresa o ônus de suportar um
problema social que exige a atuação do Estado.
Fl. 1944
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Convém destacar que esta Turma, em sua composição anterior, já se
debruçou sobre essas questões, tendo acompanhado por unanimidade o voto do
Eminente Conselheiro Jeferson Teodorovicz, conforme Acórdão no 1004-000.155.
Abaixo, transcrevo trechos pertinentes que elucidam as argumentações
apresentadas:
“Apresentado o contexto fático-jurídico, conforme relatado, a
Recorrente sustenta que as perdas não técnicas são normais e usuais às
atividades de distribuição de energia elétrica, sendo intrínsecas a essas
atividades, em virtude do cenário socioeconômico do país. Tanto é assim,
que a própria ANEEL autoriza que, até certo limite, essas perdas sejam
repassadas para o preço da tarifa, de modo a reembolsar a Recorrente.
E mais, o valor da tarifa, inclusive o montante de repasse das perdas,
é totalmente definido pela ANEEL e apenas cobrado pela Recorrente dos
consumidores finais. Ou seja, de tão normais e usuais que são, essas perdas
têm um custo mensurável, que é incorporado na tarifa dos demais usuários,
conforme determinado pela própria ANEEL.
Deste modo, como a Recorrente recupera as perdas não técnicas
regulatórias na tarifa cobrada dos usuários, tributando integralmente esses
valores, vedar a dedução do valor das perdas não técnicas da base de
cálculo do IRPJ e da CSLL implicaria tributar a Recorrente duas vezes,
incorrendo em bitributação dos mesmos valores.
Sobre este ponto especificamente, embora não seja recomendável,
não há no ordenamento jurídico regra que vede expressamente o bis in
ibidem, principalmente caso reste caracterizado o descumprimento do
regulamento no que diz respeito às regras de dedutibilidade de despesas.
No caso, a metodologia do cálculo das perdas não técnicas, bem
como a possibilidade de tal parcela, ainda que limitadamente, compor o
preço cobrado do consumidor, convencem-me que as perdas não técnicas
são intrínsecas à atividade de distribuição de energia elétrica e impossíveis
de serem evitadas na realidade atual do país, razão pela qual devem
integrar o custo do serviço prestado, nos termos do art. 291 do RIR/99
(atualmente o art. 303 do Decreto no. 9.580 - RIR/2018).
Assim, ainda que se busque afastar o reconhecimento da referida
despesa como operacional, nota-se que sob este ponto, peço vênia para
transcrever excerto do “Submódulo 2.6 – Perdas de Energia”, produzido
pela ANEEL:
“5. As Perdas Não Técnicas regulatórias são definidas para todo o
ciclo tarifário na forma de uma trajetória decrescente, ou de uma
meta fixa, ou combinação das duas.
Fl. 1945
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6. A abordagem adotada pela ANEEL para a definição dos limites de
perdas não técnicas é o da comparação entre as concessionárias com
área de concessão semelhantes.
7. Tal comparação se dá, essencialmente, a partir da construção de
um ranking de complexidade no combate às perdas não técnicas. Por
se tratar de um problema de natureza socioeconômica, a comparação
envolve a identificação dos principais fatores que diferenciam as
empresas. O resultado da comparação, quando controlada para essas
heterogeneidades, é que a eficiência no combate às perdas passa a
ser o principal fator explicativo para as perdas praticadas, tornando-
as comparáveis segundo a eficiência.
8. Os limites regulatórios são definidos a partir de benchmarks de
perdas não técnicas, que se caracterizam por operarem em áreas de
concessão tão ou mais complexas que a da concessionária em
análise, porém, praticando um nível de perdas não técnicas em
patamar inferior.
(...)
E mais, como a própria PGFN indica, as perdas não técnicas decorrem de
inúmeros fatos, que são agrupados em “problemas de gestão”, “problemas
socioeconômicos” e “problemas comportamentais”. Neste aspecto, o tratamento
regulatório da matéria, em meu entendimento, autoriza seu tratamento como
despesa operacional.
Entendimento semelhante ao da própria Receita Federal na SC 27/2008, em
que a RFB considerou as perdas técnicas e não técnicas como custos intrínsecos à
distribuição da energia elétrica, uma vez que elas compunham a tarifa, conforme
regulamentação da própria ANEEL. Ao entender desta forma, sem diferenciar o
tratamento fiscal das despesas técnicas e não técnicas, ficou referendado o
entendimento das empresas no sentido de que as despesas eram consideradas
como custos da atividade para fins de IRPJ e CSLL.
Com efeito, o E. Conselheiro Jeferson Teodorovicz, ao proferir seu voto,
também se valeu de sólidos argumentos extraídos do voto da Conselheira Junia
Roberta Gouveia Sampaio, no Processo Administrativo n. 16682.721141/2018-13,
acórdão n. 1402-004.517, em que a Conselheira, de forma percuciente,
reconheceu a complexidade da atividade de distribuição de energia elétrica e a
impossibilidade de eliminar totalmente as perdas, mesmo com investimentos em
tecnologia e controle.
A I. Conselheira destacou, ainda, que a própria ANEEL, ao considerar as
perdas na fixação da tarifa de energia elétrica, demonstra o entendimento de que
tais perdas não são totalmente gerenciáveis. Afinal, para garantir o cumprimento
do contrato de concessão e o fornecimento de energia a todos os cidadãos, a
distribuidora não pode se furtar a operar em áreas com maior complexidade
Fl. 1946
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socioeconômica, mesmo que isso implique em níveis mais elevados de perdas não
técnicas.
Quanto às perdas não técnicas que excedem o limite regulatório, a
recorrente alega que são dedutíveis como despesa operacional, com base no art.
47, §3o da Lei no 4.506/1964, por ter apresentado notícia crime à autoridade
policial em 13/09/2018.
A fiscalização considerou a notícia crime intempestiva e genérica, não
atendendo aos requisitos do art. 376 do RIR/2018, que exige a apresentação de
queixa perante a autoridade policial.
Entretanto, a legislação tributária, ao utilizar o termo “queixa”, o fez de
forma inadequada, devendo ser interpretado como “notícia de crime”. A notícia
de crime, diferentemente da queixa crime, c não exige a individualização dos
autores do delito, bastando a comunicação do fato à autoridade policial.
A exigência de individualização dos autores dos furtos de energia, em um
contexto de complexa realidade socioeconômica como a brasileira, seria
desarrazoada e, muitas vezes, impossível de ser cumprida. A recorrente, como
concessionária de serviço público, tem a obrigação de fornecer energia elétrica a
toda a população, inclusive em áreas com altos índices de furtos e com presença
de grupos criminosos, onde a identificação precisa dos autores se torna
extremamente difícil.
Diante disso, entendo que a notícia crime apresentada pela recorrente,
ainda que genérica, atende aos requisitos do art. 47, §3o da Lei no 4.506/1964,
sendo suficiente para comprovar a ocorrência dos furtos e permitir a dedução das
perdas não técnicas que excedem o limite regulatório.
Mas não é esse o cerne da questão. Cumpre-nos registrar que as PNT,
mesmo as que excedam o limite regulatório, também devem ser consideradas
como “custo” e não como despesa, conforme explicaremos a seguir.
Ao considerarmos a natureza intrínseca das perdas não técnicas na
atividade de distribuição de energia elétrica, resta evidenciado que tais perdas
devem ser consideradas como custo. A lógica é simples: a energia elétrica
adquirida pela distribuidora é registrada contabilmente como um ativo. No
momento do “fornecimento” da energia, deve ocorrer a baixa desse ativo, com o
correspondente reconhecimento do custo. As perdas não técnicas, sejam elas
reconhecidas pela ANEEL na tarifa ou não, representam uma parcela da energia
adquirida que, embora não tenha sido efetivamente vendida, gera um custo para
a distribuidora no momento da baixa do ativo, pois a distribuidora, para cumprir
com a sua atividade-fim, precisa adquirir energia considerando as perdas.
Corroborando essa análise, o Pronunciamento Contábil CPC 16 (Estoques),
embora não trate especificamente de energia elétrica, estabelece que as perdas
normais inerentes à produção ou prestação de serviços devem ser consideradas
Fl. 1947
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como parte do custo. As perdas não técnicas, por serem inerentes à atividade de
distribuição de energia elétrica, se enquadram nesse conceito.

Fl. 1948
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Assim, as perdas não técnicas, independentemente de excederem ou não
o limite regulatório, devem ser consideradas como parte integrante do custo da
energia fornecida, refletindo a realidade da operação e a técnica contábil
aplicável à atividade de distribuição de energia elétrica.
Em outras palavras, a energia perdida, por furto ou por outros fatores não
técnicos, não deixa de ter sido adquirida e, portanto, de ter gerado um “custo”
para a distribuidora quando da baixa do ativo (do fornecimento). Ao
classificarmos as perdas não técnicas como custo (e não como despesa), por sua
natureza intrínseca à atividade operacional da empresa, não cabe a análise de
critérios restritivos de dedutibilidade aplicáveis às despesas, conforme previstos
no art. 311 do RIR/18 ou no art. 299 do RIR/99 (necessidade, usualidade e
normalidade). A classificação como custo reconhece que tais perdas são inerentes
e inevitáveis no processo de distribuição de energia elétrica, constituindo parte
integrante da formação do preço do serviço. Portanto, sua dedutibilidade é
automática e integral, prescindindo da análise dos requisitos aplicáveis às
despesas.
Em suma, a atividade de distribuição de energia elétrica no Brasil, dada sua
complexidade
e
as
circunstâncias
socioeconômicas
do
país,
implica
inevitavelmente a ocorrência de perdas não técnicas, sejam elas dentro ou além
do limite regulatório. Negar a dedutibilidade dessas perdas, sob o argumento de
que seriam evitáveis por meio de uma gestão mais eficiente, ignora três aspectos
fundamentais: (1) a realidade operacional das distribuidoras, que enfrentam
desafios como ligações clandestinas e dificuldades de fiscalização em áreas de
risco; (2) o contexto jurídico institucional brasileiro, que impõe às concessionárias
a obrigação de fornecer energia de forma universal, incluindo áreas
economicamente inviáveis ou de alto risco, sem a contrapartida de mecanismos
eficazes de prevenção e punição dos furtos de energia; e (3) o próprio arcabouço
regulatório estabelecido pela ANEEL, que reconhece a inevitabilidade dessas
perdas ao incorporá-las, ainda que parcialmente, no cálculo tarifário. Esse
reconhecimento regulatório reforça a natureza de custo operacional das perdas
não técnicas, independentemente de excederem ou não o limite estabelecido.
Portanto, sua dedutibilidade integral para fins tributários não apenas reflete a
realidade econômica da operação, mas também se alinha com os princípios
contábeis e com a lógica regulatória do setor elétrico brasileiro.
Diante desses aspectos, cabe questionar: seria possível então garantir o
fornecimento de energia elétrica a todos os cidadãos sem incorrer em perdas não
técnicas? A resposta é inequivocamente negativa.”
E mais recentemente - em janeiro de 2025 -, outro acórdão foi proferido seguindo o
entendimento majoritário neste preciso sentido:

Fl. 1949
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“DISTRIBUIÇÃO DE ENERGIA ELÉTRICA. PERDAS NÃO TÉCNICAS. DEDUÇÃO COMO
CUSTO. As perdas não técnicas de energia elétrica, reconhecidas ou não pela
ANEEL na tarifa, são inerentes à atividade de distribuição e devem ser
consideradas custo decorrente da operação. Sua natureza intrínseca à operação
e o reconhecimento regulatório corroboram esta classificação. A energia perdida
representa um custo efetivo para a distribuidora, sendo parte indissociável do
processo de fornecimento de energia elétrica no contexto brasileiro. A glosa fiscal
dessas perdas é, portanto, indevida e deve ser cancelada” (Acórdão no 1202-
001.527, Relator: André Luis Ulrich Pinto, data da Sessão: 28/01/25)
Concluo, portanto, que as perdas não técnicas, sejam elas reconhecidas na tarifa ou
não, são custos inerentes à atividade de distribuição de energia elétrica. A glosa das perdas não
técnicas realizada pela fiscalização é indevida, devendo ser cancelada, com a consequente
extinção do crédito tributário de IRPJ e CSLL.
PIS/COFINS
No que se refere às exigências de PIS e de COFINS, vale ressaltar que a Recorrente
já havia optado por realizar os estornos de créditos de PIS e de COFINS correspondentes à parcela
da energia elétrica objeto de perdas não técnicas, em obediência à SC COSIT no 60/2019. No
entanto, a autoridade lançadora realizou novo cálculo do valor das perdas não técnicas. Como
resultado, apurou valor de estorno de créditos de PIS e de COFINS superior àquele implementado
pela Recorrente, formulando exigências fiscais em relação a esses tributos.
Assim, como defendido pela Recorrente a autuação decorreu apenas dos cálculos
equivocados da autoridade lançadora em razão de ter apurado um valor, em reais, de perdas não
técnicas muito superior àquele calculado pela Recorrente para fins da realização de estorno de
créditos de PIS e de COFINS.
Essa é a única razão pela qual a autoridade lançadora entendeu que a Recorrente
não realizou todos os estornos que eram devidos. Não poderia ser diferente: os estornos
realizados pela Recorrente tomaram como referência o valor correto de perdas não técnicas, e
não o valor majorado indevidamente pela autoridade lançadora.
ASSIM, ENTENDO QUE O PROCESSO ESTÁ PRONTO PARA JULGAMENTO, NÃO
HAVENDO NECESSIDADE DE CONVERSÃO EM DILIGÊNCIA.
DISPOSITIVO
Ante o exposto, oriento meu voto no sentido de rejeitar a preliminar de nulidade e,
no mérito, em dar provimento ao recurso voluntário para cancelar os lançamentos em sua
integralidade.
Assinado Digitalmente
Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça

Fl. 1950
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VOTO VENCEDOR
Conselheiro Alessandro Bruno Macêdo Pinto, redator designado
Houve acurado debate por esta Turma Julgadora em face do voto de qualidade
apresentado pela i. Relatora, tendo sido decidido, por maioria de votos, a conversão do
julgamento em diligência, a fim de que a unidade de origem da RFB afira e comprove os cálculos
dos valores presentes nos lançamentos.
A autuação fiscal envolve a exigência de IRPJ, CSLL, contribuição para o Programa de
Integração Social (“PIS”) e da contribuição para financiamento da Seguridade Social (“COFINS”),
tendo em vista a (i) indedutibilidade das perdas não técnicas de energia elétrica para fins da
apuração do IRPJ e da CSLL (falta de atendimento dos requisitos do artigo 46 da Lei no 4.506/1964
para que sejam deduzidas), e (ii) estorno de créditos da não cumulatividade do PIS e da COFINS,
em virtude da parcela da energia adquirida cujo objeto foram as perdas não técnicas.
Assim sendo, todas as exigências fiscais estão relacionadas às perdas não técnicas
de energia elétrica verificadas pela Recorrente no exercício das suas atividades de concessionária
de serviço público de distribuição de energia.
Contudo, para enfrentar-se o cerne da controvérsia que reside em definir os
critérios de dedutibilidade das chamadas perdas não técnicas, assim entendidas todas as demais
perdas associadas à distribuição de energia elétrica, tais como furtos de energia, erros de
medição, erros no processo de faturamento, unidades consumidoras sem equipamento de
medição etc.,
corresponde à diferença entre as perdas na distribuição e as perdas técnicas,
aferidas em megawatt hora(MWh), é preciso verificar se a base de cálculo considerada pela
Autoridade Fiscal está correta.
Pois bem.
Alega a Recorrente que houve erro na elaboração dos cálculos das perdas não
técnicas, vez que a Autoridade Lançadora teria violado metodologia da ANEEL, incorrido em
equívocos lógicos e matemáticos evidentes.
Explica a contribuinte que o percentual das perdas não técnicas deve ser calculado a
partir da seguinte equação, nos termos dos Procedimentos de Regulação Tarifária (PRORET):
Fl. 1951
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1402-001.916 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11234.721346/2023-12
67

Com efeito, para apuração do valor em reais das perdas não técnicas, a Fiscalização
deveria ter aplicado o percentual apurado com base na fórmula acima, sobre o custo da energia
injetada pela Recorrente no sistema de distribuição.
Esse custo corresponde tanto ao valor deduzido na apuração do Lucro Real e da
base de cálculo da CSLL, quanto a base para apropriação de créditos da não cumulatividade de PIS
e da COFINS. Logo, qualquer questionamento quanto à dedutibilidade ou ao creditamento deve
tomar como referência esse custo de energia injetada.
Todavia, ao calcular o percentual das perdas não técnicas utilizados nos
lançamentos, a Autoridade Lançadora dividiu o montante das perdas não técnicas (MWh) pelo
montante de energia faturada e não pela energia injetada:
Fl. 1952
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 1402-001.916 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11234.721346/2023-12
68

Desta forma, o erro do Fisco consistiu na apuração do percentual das perdas não
técnicas, pois teria ocorrido majoração artificial da parcela do custo da energia adquirida atribuída
às perdas não técnicas.
Em outras palavras, ao apurar o percentual mediante a divisão do valor das perdas
não técnicas pelo montante de energia faturada, a Fiscalização teria cometido erro que acarretou
perdas não técnicas muito superior àquele calculado pela Recorrente.
Portanto, torna-se necessária a conversão do julgamento em diligência, a fim de
que a unidade de origem da RFB esclareça os seguintes pontos:
(i)
Indique qual foi a forma de apuração das perdas não técnicas;
(ii)
Informe se os cálculos realizados estão de acordo com as regras dos
Procedimentos de Regulação Tarifária (PRORET);
(iii)
Elabore relatório circunstanciado, com as conclusões relacionadas aos
questionamentos apresentados, bem como acrescentadas eventuais razões
adicionais que auxiliem na solução do litígio; e,
(iv)
Que seja dada ciência à Recorrente, com prazo de 30 (trinta) dias para sua
manifestação caso seja de seu interesse. Findado o prazo, apresentada ou
não a manifestação, os autos deverão retornar à esta Turma Julgadora para
o prosseguimento do julgamento.
Dispositivo
Por todo o exposto e por tudo que consta processado nos autos, determino a
CONVERSÃO DO JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA, a fim de que a unidade de origem da RFB atenda
ao contido nos itens (i) a (iv) acima dispostos.
Assinado Digitalmente
Alessandro Bruno Macêdo Pinto

Fl. 1953
DF CARF MF
Original