Tribunal: CARF
Processo: 10880.657410/2012-64
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ONIZIA DE MIRANDA AGUIAR PIGNATARO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-04-14
Data de publicação: 2025-05-14

Ementa:

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10880.657410/2012-64
RESOLUÇÃO
3202-000.424 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
17 de abril de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
RAÍZEN ENERGIA S/A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência
RESOLUÇÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade, em converter o julgamento
do recurso voluntário em diligência, nos termos do voto da Relatora.

Assinado Digitalmente
Onízia de Miranda Aguiar Pignataro – Relatora

Assinado Digitalmente
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Aline Cardoso de Faria,
Jucileia de Souza Lima, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Wagner
Mota Momesso de Oliveira, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).

RELATÓRIO
Por bem descrever os fatos, adota -se o relatório da decisão recorrida, que passo a
reproduzir:
Fl. 467
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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Trata-se de Manifestação de Inconformidade interposta contra Despacho
Decisório no 048932195 (e-fl. 82), que deferiu em parte o pedido de
ressarcimento de créditos de Pis/Pasep no regime não-cumulativo, formulado no
PER no 17927.37941.171011.1.5.08-793, créditos esses oriundos da aquisição de
bens e serviços utilizados na fabricação de bens exportados para o mercado
externo, referente ao 4o trimestre de 2008 (art. 3o da Lei no 10.637, de 2002).
2- Do valor pleiteado de R$ 2.195.295,12, foi reconhecido o valor de R$
931.761,40, valor este referente ao crédito de Pis dos meses de outubro a
dezembro de 2008.
3- Conforme Termo de Verificação Fiscal (e-fls 3768 e seguintes), no qual se
baseou o Despacho Decisório (e-fls 6 e seguintes), o reconhecimento parcial do
crédito se deu em virtude de glosa de créditos informados no Dacon, mas não
respaldados na legislação, visto que, no entendimento da fiscalização, o conceito
de insumos, de onde se originam os créditos pleiteados pelo contribuinte, não é
abrangente. Assim se pronunciaram os Auditores na análise dos créditos (e-fl.
3774 e seguintes):
Antes de tecer comentários sobre a legislação acima apresentada convém deixar
claro o significado do termo insumo, isto é:
“Insumo – “cada um dos elementos (matéria-prima, equipamentos, capital, horas
de trabalho etc.) necessários para produzir mercadorias ou serviços” (Dicionário
Houaiss da Língua Portuguesa); Insumos – “matérias-primas, partes, peças ,
componentes, conjuntos e subconjuntos, acabados e semi-acabados, e
pneumáticos, destinados aos produtos relacionados no inciso IV (art. 2o do
Decreto no 2.072 , de 14 de novembro de 1996).” Dessa maneira, vê-se que o
termo insumo é gênero que abarca componentes aplicados direta e
indiretamente na produção e, por isso, tem sido dividido em dois distintos
subgêneros, quais sejam, os “insumos diretos” e “insumos indiretos”. Em
conseqüência, por exemplo, são:
1) Insumos diretos de produção: matérias-primas, produtos intermediários,
material de embalagem, etc.; e 2) Insumo s indiretos de produção: energia
elétrica, combustíveis, lubrificantes, manutenção de máquinas, aluguéis, etc.
Essa maneira de entender o termo insumo se apresenta, de forma tácita, tanto no
inciso II do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, na sua versão atual, com a redação
dada pela Lei no 10.865, de 2004, bem como nas IN SRF no 247, de 2002, na
versão dada pela IN SRF no 358, de 2003.
Vista dessa maneira fica claro que, em regra, somente os insumos diretos de
produção podem permitir o desconto de créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins. Tal regra só é rompida por determinação legal, como
ocorre com os combustíveis, os lubrificantes e a energia elétrica, dentre outros
insumos indiretos de produção que a despeito disto desoneram os créditos em
tela (negritei).
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Da análise do exposto acima, conclui-se que, além dos lubrificantes
expressamente referidos no art. 3o, II, da Lei no 10.637, de 2002, consideram-se
“insumos”, para fins de desconto de créditos na apuração da contribuição para o
PIS/Pasep nãocumulativo, os bens e serviços adquiridos de pessoas jurídicas
domiciliadas no País, aplicados ou consumidos na fabricação do açúcar e do álcool
de uso não carburante. Ou seja, o termo “insumo” não pode ser interpretado
como todo e qualquer bem ou serviço que gera despesa necessária para a
atividade da empresa, mas, sim, tão-somente, como aqueles bens e serviços que,
adquiridos de pessoa jurídica, efetivamente sejam aplicados ou consumidos na
produção do açúcar e do álcool não carburante. E, ainda, em se tratando de
aquisição de bens, estes não poderão estar incluídos no ativo imobilizado da
empresa.
Como se observa, é necessário que o bem sofra alterações em função da ação
diretamente exercida sobre o produto em fabricação para que seja considerado
um insumo. No caso de serviços, é necessário que ele seja aplicado ou consumido.
Depreende-se, portanto, que as despesas incorridas no processo produtivo da
cana-deaçúcar, ou seja, sua semeadura, colheita e transporte até a usina onde
será fabricado o açúcar, não atendem ao critério para caracterização como
insumos. Sendo a atividade-fim da empresa voltada para a produção do álcool e
açúcar, não há o que se falar, na área agrícola, de fabricação de produto nem
tampouco em bens que venham a sofrer desgaste em função de ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação..
4- Em apertada síntese, tem-se que a interessada aproveitou-se do creditamento
do Pis incidente na aquisição de diversos itens de bens e serviços utilizados em
diferentes situações e etapas que compreendem o objeto social da pessoa
jurídica, inclusive bens e serviços utilizados na semeadura, colheita e transporte,
sendo que os créditos de Pis a eles referentes foram glosados por, no
entendimento da fiscalização, estarem aqueles bens e serviços excluídos do
conceito de insumo referido na lei 10637/2002.
5- Ciente do despacho decisório em 24/04/2013 (e-fl 7) e inconformada com o
parcial indeferimento, a pessoa jurídica, por seus representantes legais,
apresentou manifestação de inconformidade em 21/05/2013 (e-fl. 12 e seguintes)
alegando:
i- preliminarmente, a tempestividade da peça de defesa; i.1- que há nulidade do
despacho decisório ante a ausência parcial ou insuficiente de motivação para a
glosa de todos os insumos vinculados à área agrícola (vez que é empresa
agroindustrial que tem por objeto a produção e comercialização de açúcar, de
álcool, de cana-de-açúcar e demais derivados desta, entre outras atividades) e
bens do ativo imobilizado, tomado por premissa que todos os bens e serviços
aplicados na área agrícola da Requerente não configuram insumos, para fins de
creditamento, na forma do art. 3o II, da Lei no 10.637/2002; requer diligência ou
perícia, por ser necessária:
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i.2- alega, para invocar a nulidade, a insuficiência de motivação, vez que é precária
a análise realizada, cujos parâmetros de pesquisa sequer foram descritos no
despacho decisório, inviabilizando a possibilidade de entendimento acerca do
trabalho fiscal realizado, prejudicando o exercício do direito ao contraditório e
ampla defesa pela Requerente;
i.3- pugna pela realização de diligência ou perícia, indica perito e apresenta
quesitos para demonstrar a composição dos créditos glosados e a fundamentação
de cada glosa, informações sem as quais não é possível exercer o direito de
defesa.
ii- no mérito:
ii.1- que os créditos de Pis pretendidos pela Requerente buscam fundamento,
entre outros dispositivos, no art. 3°, inciso II, da Lei n° 10.637/2002 (com idêntico
teor ao art. 3o, inciso II, da Lei n°10.833/2003) e, embora referido dispositivo trate
do conceito de "insumo" em termos genéricos, o Despacho Decisório restringiu
seu conteúdo apenas aos conceitos de matéria-prima, produto intermediário e
material de embalagem e aos serviços aplicados ou consumidos na produção ou
fabricação do produto, conforme previsto nos arts.
66, inc. I, “b”, c/c §5°, inciso I, "b", da Instrução Normativa SRF n° 247/2002,
interpretação que não encontra apoio no art. 3°, inciso II, da Lei 10.637/2002,
conforme atual entendimento da Câmara Superior de Recursos Fiscais — CSRF do
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais — CARF firmado no julgamento do
Acórdão n° 9.303-01.35; ii.2- a glosa dos créditos realizada e o Despacho Decisório
que a manteve tomaram por premissa que todas as despesas vinculadas à área
agrícola da Requerente, inclusive aquelas relativas à produção de cana-de-açúcar,
não constituem insumos para fins de creditamento da contribuição para o
Pis/Pasep, uma vez que não tem vinculação com o processo produtivo do açúcar e
do álcool – entendimento que é manifestamente improcedente, pois
desconsidera que o processo produtivo do açúcar e do álcool em uma empresa
agroindustrial é verticalizado, sendo a Requerente responsável pela produção não
apenas do açúcar e do álcool em etapa final de industrialização, mas também da
principal matéria-prima destes produtos, que é a cana-de-açúcar – o processo de
produção do açúcar e do álcool se inicia com a atividade agrícola, sendo a etapa
industrial apenas a parte final do processo – cita Solução de Divergência COSIT no
12/2007; ii.3- despesas com energia elétrica, arrendamento agrícola e aluguéis em
geral :
afirma a manifestante ser equivocada a afirmação de que o aluguel de prédio
previsto no art. 3°, inciso IV, da Lei n. 10.637/02 e da Lei 10.833/03 não abrange a
propriedade rural: a palavra "prédio" contida nas referidas leis, quer em seu
sentido próprio, quer do ponto de vista jurídico, aplica-se-ia também aos imóveis
rurais e não apenas aos imóveis urbanos; em particular, a atividade rural
encontra-se também sujeita ao regime não-cumulativo da COFINS, impondo-se
que a interpretação dos dispositivos legais observem que as atividades produtivas
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nestes casos são realizadas por meio do "prédio rústico" ao qual se refere a
legislação; nesse sentido, o arrendamento de propriedades rurais de pessoas
jurídicas constitui gasto essencial e imprescindível para a realização do plantio da
cana-de-açúcar para a produção de açúcar e álcool, o que autoriza a apropriação
de créditos da contribuição paga; ii.4 - despesas com embalagens, armazenagem e
fretes na operação de venda:
afirma a defendente que são indevidas as glosas dos créditos pretendidos pela
Requerente relativos (i) às despesas de elevação portuárias, estufagem,
movimentação de mercadorias, rolagem de contêineres; (ii) as embalagens não
incorporadas ao produto durante o processo de industrialização, por se prestarem
apenas para o transporte do açúcar; (iii) as despesas de serviços como atracação
de navio, supervisão de embarque de açúcar, controle de peso e qualidade,
despachos aduaneiros, seguro de carga, carregamentos extraordinários,
capatazia; (iv) serviços de transporte e movimentação de cargas, com centro de
custo Armazém de Açúcar Externo e Interno; e (v) fretes pagos a empresas que
tem como atividade o agenciamento marítimo, por estarem em consonância com
os incisos II e IX do artigo 3° e artigo 15, inciso II da Lei n° 10.833/2003 e Lei n°
10.637/2002; ii.5- o direito ao crédito da contribuição para o Pis/Pasep sobre
gastos com combustíveis / graxas utilizados no transporte de insumos e produtos
encontra-se expressamente assegurado no inciso II, do artigo 3 °, da Lei n°
10.833/03 e da Lei no 10.637/02, pois resta demonstrado que a produção do
açúcar e do álcool abrangem de modo intrínseco e indissociável as atividades
realizadas nas áreas rurais, desde a obtenção da terra (via arrendamento ou não),
passando pelo plantio, colheita e destinação dos insumos para a produção do
açúcar e do álcool; ii.6- despesas de depreciação do ativo imobilizado: afirma a
interessada que ficou demonstrada a ilegalidade da segregação e exclusão da
base de creditamento da contribuição para o Pis/Pasep dos bens e serviços
vinculados às atividades produtivas da canade-açúcar, as quais também integram
o custo de produção do açúcar e do álcool; ii.7- outras glosas reclama a
defendente das despesas glosadas vinculadas aos centros de custos (i)
administrativos; (ii) não ligados diretamente com a produção, tais como:
águas residuais, captação de água, tratamento de água, etc; (iv) ligados à
produção, tais como:
serviços de controle de pragas, coleta de torta de filtro e transporte de resíduos. E
ainda, as despesas sem vinculação a centros de custos, mas referentes à
laboratório e produtos químicos não diretamente ligados à produção, as quais
também integram o custo de produção do açúcar e do álcool; ii.8- imprescindível
o reconhecimento do direito ao crédito de PIS, tendo em vista que todos os
insumos acima tratados encontram-se vinculados à receita de exportação: o
creditamento de sobre os custos, despesas e encargos e vinculados à receita de
exportação é assegurado de forma ampla pelo art. artigo 5° da Lei n°
10.637/2002, que não impõem qualquer condição adicional para o gozo do
direito;
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ii.9- dos créditos decorrentes da não-cumulatividade e o equivocado critério de
rateio utilizado pela fiscalização: sustenta a pessoa jurídica que "não há
necessidade de utilizar um dos métodos de rateio previstos no § 8o, art. 3°, da Lei
no 10.637, de 2002, para determinar o quantum do crédito presumido
mencionado no subitem anterior, pois a usina pode determinar com precisão o
quanto de cana-de-açúcar foi destinado para produzir açúcar e o quanto foi
destinado para produzir álcool.", pois denota-se que não há na legislação aplicável
ao caso em comento um conceito expresso de "receita bruta total"; entretanto,
por meio da utilização do método de interpretação sistemática da legislação,
aufere-se que a "receita bruta total" só pode ser tida como a totalidade das
receitas auferidas pela empresa, que a própria hipótese de incidência da
contribuição para o Pis/Pasep, segundo dispõe a Lei n° 10.637/2002.
6- Por derradeiro, requer o acolhimento da preliminar de nulidade arguida, ou, ao
menos, a baixa dos autos em diligência para análise da vinculação dos insumos em
tela com a atividade produtiva da Requerente, ou, superada a preliminar, que a
presente manifestação de inconformidade seja julgada procedente, reformando-
se o despacho decisório atacado, de sorte que sejam homologadas integralmente
as compensações abrangidas neste processo.
7- Registre-se que após o prazo para apresentação da manifestação de
inconformidade, a interessada requereu a juntada de laudo expedido pela
Universidade de São Paulo, com considerações a respeito dos processos de
fabricação do açúcar e do álcool da indústria sucro-alcooleira, que deferi e acatei
como subsídio para formar a minha convicção, para o caso do referido laudo
trazer luzes que permitam a solução do litígio. Fi-lo em homenagem ao princípio
da ampla defesa e do contraditório, embora o prazo para juntada de documentos
houvesse se esgotado com o termo final para entrega da inconformidade.
8- Em suma, a defendente ampara-se na pretensa ilegalidade das disposições da
IN SRF 247/2002, para atacar item a item, todas as glosas efetuadas pela Auditoria
Fiscal da RFB, tais como foram descritas no termo de verificação fiscal, afirmando
que todas as glosas são indevidas e sustentando a correção do creditamento feito
pela pessoa jurídica.
9- Sustenta a manifestante que a glosa dos créditos realizada tomou por base
todas as despesas vinculadas à área agrícola, inclusive aquelas relacionada à
produção da cana de açúcar, por entender que não tem vinculação com o
processo produtivo do açúcar e do álcool nos restritos termos da IN SRF
247/2002, com o qual não pode concordar.
10- Por derradeiro, a interessada requer seja reconhecido integralmente os
créditos de Pis no regime não-cumulativo; a juntada posterior de documentos
alegando que os 30 dias foram insuficientes para apresentar toda documentação
e, também, a realização de perícia, nos termos do inciso IV do Dec. 70.235/72,
indicando o perito e apresentando quesitos.
É o relatório.
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VOTO
Conselheira Onízia de Miranda Aguiar Pignataro, Relatora.
Admissibilidade
O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade. Assim, dele conheço e passo à análise da matéria.
A Fiscalização glosou parte do valor do crédito apurado por entender que os
insumos que compuseram a base de cálculo da contribuição não fariam parte da produção
agroindustrial, atividade fim da Recorrente.
No entanto, verifica-se que a Recorrente é empresa do setor sucroalcooleiro que
industrializa álcool e açúcar a partir de produção rural própria (plantio da cana-de-açúcar). Nesse
sentido, o processo produtivo da Recorrente inicia-se com a produção/cultivo do produto/insumo
rural (cana-de-açúcar) e encerra-se com a venda do produto final industrializado (açúcar e álcool).
Dessa forma, por ser agroindústria, dedica-se tanto à atividade rural quanto à atividade industrial.
Em síntese, foram glosados os créditos relativos a despesas e gastos que não se
enquadrariam no conceito legal de insumo, nem estariam relacionados na legislação de regência.
Inicialmente, cabe esclarecer que a Recorrente é pessoa jurídica de direito privado
que atua no setor sucroalcooleiro, que industrializa álcool e açúcar a partir de produção rural
própria (plantio da cana-de-açúcar).
Na análise do processo, entendo que é necessário converter o julgamento em
diligência com vista a aclarar várias situações trazidas pela Recorrente em suas argumentações
para confrontar às conclusões tomadas pela Autoridade Fiscal, conforme a seguir explicitadas.
A temática mais relevante à solução da lide diz respeito ao creditamento sobre
insumos do processo produtivo na apuração do PIS e da COFINS na sistemática da não
cumulatividade, matéria frequente nesta seção de julgamento.
Como se sabe, após intensos debates ocorridos nas turmas colegiadas do CARF, a
maioria dos Conselheiros adotou uma posição intermediária quanto ao alcance do conceito de
insumo, não tão restritivo quanto o presente na legislação de IPI e não excessivamente alargado
como aquele presente na legislação de IRPJ. Nessa direção, a maioria dos Conselheiros têm
aceitado os créditos relativos a bens e serviços utilizados como insumos que são pertinentes e
essenciais ao processo produtivo ou à prestação de serviços, ainda que eles sejam empregados
indiretamente.
Dessa forma, com fundamento nas Leis 10.833/03 e 10.637/02, a matéria do
aproveitamento de créditos de PIS e COFINS apurados no regime não-cumulativo vai além do
conceito jurídico de insumos, razão pela qual é necessário abordar os grupos de glosas de forma
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separada e específica, com base na legislação e nos precedentes administrativos fiscais e judiciais
mencionados.
No entanto, por ter sido realizado antes do parecer da PGFN acerca do julgamento
do RESP 1.221.170 STJ, o acórdão recorrido não tratou do conceito contemporâneo de insumo e,
portanto, não considerou qual seria a relevância, essencialidade e singularidade dos dispêndios
com a atividade econômica da empresa.
Assim, conforme intepretação sistêmica do que foi disposto nos artigos 16, §6.o e
29 do Decreto 70.235/72, Art. 2.o, caput, inciso XII e Art. 38 e 64 da Lei 9.784/99, Art. 112, 113,
142 e 149 do CTN, a verdade material deve ser buscada no processo administrativo fiscal.
Conclusão
Diante do exposto, em observação ao princípio da verdade material, proponho
converter o julgamento em diligência, para que a Unidade Preparadora se manifeste,
conclusivamente, sobre a adequação dos bens e serviços apontados pelo contribuinte como
insumos, tendo-se em conta o conceito fixado no REsp no 1.221.170/PR, na Nota SEI/PGFN no
63/2018 e no Parecer Cosit no 5, bem como se manifeste sobre o suposto direito dos créditos
alegados pela contribuinte. Ao final da diligência, deverá ser elaborado relatório conclusivo,
podendo-se, se necessário, intimar o contribuinte para apresentar documentos e esclarecimentos
adicionais. Após a manifestação do Recorrente acerca dos resultados da diligência, os autos
devem retornar a este colegiado para prosseguimento.

Assinado Digitalmente
Onízia de Miranda Aguiar Pignataro

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