Tribunal: CARF
Processo: 10830.726217/2018-61
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: WILSON ANTONIO DE SOUZA CORREA
Órgão colegiado: Primeira Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-08-04
Data de publicação: 2025-09-02

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Data do fato gerador: 24/01/2017
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. COMPENSAÇÃO. ÔNUS DA PROVA.
Nos pedidos de ressarcimento/restituição/compensação o ônus da prova é do contribuinte, nos exatos termos do art. 373 do Código de Processo Civil - CPC (Lei no 13.105, de 16 de março de 2015), aplicável supletiva e subsidiariamente ao PAF por força do art. 15 do mesmo Código.
COMPENSAÇÃO NÃO-HOMOLOGADA. FALSIDADE. MULTA ISOLADA. QUALIFICAÇÃO. CABIMENTO.
Cabe a imposição de multa isolada no percentual de 150% em razão da não-homologação de compensação quando se comprove falsidade da declaração apresentada pelo contribuinte. A imposição da multa isolada neste percentual está em harmonia com o art. 18, § 2o, da Lei no 10.833, de 2003, devendo incidir sobre a totalidade dos débitos indevidamente compensados, sendo inviável, na esfera administrativa, desconsiderar norma federal expressa.
MULTA AGRAVADA. FATO GERADOR.
O fato gerador do agravamento da multa isolada é o não atendimento pelo sujeito passivo, no prazo marcado, de intimação para prestar esclarecimentos. Não prestados esclarecimentos no prazo marcado, cabe o agravamento multa

Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Data do fato gerador: 24/01/2017
REGIME CUMULATIVO. CRÉDITO. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
O regime cumulativo da Cofins não permite aproveitamento de créditos nas aquisições de bens e serviços, tampouco deduções em relação aos custos, despesas e encargos da empresa.

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Data do fato gerador: 24/02/2017
REGIME CUMULATIVO. CRÉDITO. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
O regime cumulativo da contribuição ao PIS não permite aproveitamento de créditos dessa nas aquisições de bens e serviços, tampouco deduções em relação aos custos, despesas e encargos da empresa.

Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Data do fato gerador: 24/01/2017
ALEGAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. DESCABIMENTO.
Descabe, em sede de contencioso administrativo fiscal, discussão acerca de inconstitucionalidade de leis vigentes no ordenamento jurídico pátrio, haja vista a presunção de constitucionalidade dos atos emanados do Poder Legislativo, cujas Autoridades administrativas, forte no princípio da legalidade, estão vinculadas.
PAF. REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA FINS PENAIS. DRJ. INCOMPETÊNCIA. Os órgãos administrativos não são competentes para se pronunciar sobre controvérsias referentes a Processo Administrativo de Representação Fiscal para Fins Penais.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10830.726217/2018-61
ACÓRDÃO
3001-003.534 – 3a SEÇÃO/1a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
7 de agosto de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
OKINAWA INCORPORAÇÕES E CONSTRUÇÕES LTDA - EIRELI
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Data do fato gerador: 24/01/2017
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. COMPENSAÇÃO. ÔNUS DA PROVA.
Nos pedidos de ressarcimento/restituição/compensação o ônus da prova é
do contribuinte, nos exatos termos do art. 373 do Código de Processo Civil
- CPC (Lei no 13.105, de 16 de março de 2015), aplicável supletiva e
subsidiariamente ao PAF por força do art. 15 do mesmo Código.
COMPENSAÇÃO NÃO-HOMOLOGADA. FALSIDADE. MULTA ISOLADA.
QUALIFICAÇÃO. CABIMENTO.
Cabe a imposição de multa isolada no percentual de 150% em razão da
não-homologação de compensação quando se comprove falsidade da
declaração apresentada pelo contribuinte. A imposição da multa isolada
neste percentual está em harmonia com o art. 18, § 2o, da Lei no 10.833,
de 2003, devendo incidir sobre a totalidade dos débitos indevidamente
compensados, sendo inviável, na esfera administrativa, desconsiderar
norma federal expressa.
MULTA AGRAVADA. FATO GERADOR.
O fato gerador do agravamento da multa isolada é o não atendimento pelo
sujeito passivo, no prazo marcado, de intimação para prestar
esclarecimentos. Não prestados esclarecimentos no prazo marcado, cabe o
agravamento multa
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Data do fato gerador: 24/01/2017
REGIME CUMULATIVO. CRÉDITO. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
Fl. 260
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O regime cumulativo da Cofins não permite aproveitamento de créditos
nas aquisições de bens e serviços, tampouco deduções em relação aos
custos, despesas e encargos da empresa.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Data do fato gerador: 24/02/2017
REGIME CUMULATIVO. CRÉDITO. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
O regime cumulativo da contribuição ao PIS não permite aproveitamento
de créditos dessa nas aquisições de bens e serviços, tampouco deduções
em relação aos custos, despesas e encargos da empresa.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Data do fato gerador: 24/01/2017
ALEGAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. DESCABIMENTO.
Descabe, em sede de contencioso administrativo fiscal, discussão acerca de
inconstitucionalidade de leis vigentes no ordenamento jurídico pátrio, haja
vista a presunção de constitucionalidade dos atos emanados do Poder
Legislativo, cujas Autoridades administrativas, forte no princípio da
legalidade, estão vinculadas.
PAF. REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA FINS PENAIS. DRJ. INCOMPETÊNCIA. Os
órgãos administrativos não são competentes para se pronunciar sobre
controvérsias referentes a Processo Administrativo de Representação Fiscal
para Fins Penais.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Voluntário, rejeitar a preliminar e, no mérito, negar provimento ao Recurso Voluntário.

Assinado Digitalmente
Wilson Antonio de Souza Correa – Relator

Assinado Digitalmente
Luiz Carlos de Barros Pereira – Presidente
Fl. 261
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Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Daniel Moreno Castillo,
Larissa Cassia Favaro Boldrin, Marco Unaian Neves de Miranda, Sergio Roberto Pereira Araujo,
Wilson Antonio de Souza Correa, Luiz Carlos de Barros Pereira (Presidente).

RELATÓRIO
Por bem relatado o Relatório elaborado pela DRJ de origem, o adoto, já que
suficiente para conhecimento dos fatos e da base legal do lançamento e, diante da clareza e
detalhamento dos fatos, nos informa:
Relatório
Trata-se de Auto de Infração - AI por meio do qual se exige multa qualificada e
agravada no percentual de 225% de valores indevidamente compensados em
declarações de compensação apresentadas com falsidade.
Termo de Verificação Fiscal
Por meio do Termo de Verificação Fiscal - TVF de e-fls. 16/24 a Autoridade fiscal
esclarece que:
1. Contextualização
-
A
Fiscalizada
apresentou
Pedido
de
Ressarcimento
-
PER
no
28937.03357.281216.1.1.11-9061 e Declaração de Compensação - DCOMP no
30056.46976.240117.1.3.11-5926 em 24/01/2017, cujo tratamento manual foi
realizado nos autos do processo administrativo no 10830.901928/2018-21.
- Por meio do Despacho Decisório SEORT/DRF/CPS no 194, de 27/03/2018, foi
indeferido o pedido de ressarcimento e não homologada a compensação
pretendida em face da inexistência do alegado crédito.
- Observa-se que as compensações não foram homologadas, pois se concluiu
cabalmente pela inserção de dados falsos, que tinha pleno conhecimento por
inexistentes o sujeito passivo, nos sistemas informatizados da Receita Federal do
Brasil, objetivando “criar” créditos e abster-se de pagar débitos já constituídos.
2. Multa Regulamentar Isolada. Falsidade de Declaração. Qualificação e
Agravamento da Multa. Compensação Indevida efetuada em Declaração Prestada
pelo Sujeito Passivo.
- Fazer declaração falsa é o ato de prestar informação, em cumprimento de um
dever instrumental, cujo conteúdo consista em simulação da ocorrência de um
fato (ou de suas características), consignada em um documento. O instrumento
mediante o qual se efetiva a declaração, que serve de base material ou probante
para sua realização, pode ser um documento verdadeiro ou materialmente falso
(decorrente de ilegal elaboração por meio de informações falsas em seu
conteúdo).
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- É indubitável que a inserção de informações cujas características não estão de
acordo com a legalidade que ampararia o direito de compensação de créditos
junto ao Fisco tipifica a conduta do agente que deliberadamente inseriu a
informação com o fim de se eximir da obrigação de recolhimento de tributos.
- A inserção de dados relativos a crédito de que tinha plena consciência por
inexistente comprova o dolo da ação. No mínimo, ocorreu o dolo eventual, pois o
agente vislumbrou o resultado (extinção do crédito tributário) e o assumiu.
- A fraude, como se vê, está provada na conduta de inserir elementos
sabidamente inverídicos na declaração, a fim de viabilizar sua transmissão por
meio eletrônico, e dele se valer para evitar a cobrança de débitos confessados.
Conduta esta, aliás, que se amolda ao que dispõe a Lei no 4.502, de 1964.
- A conduta fraudulenta se verifica não só na ocorrência do fato gerador, como
também em momento posterior, com a finalidade de evitar ou diferir o seu
pagamento, mediante exclusão ou modificação das características essenciais,
agora, da obrigação tributária, a qual tem como objeto o crédito tributário. E nem
poderia ser diferente, na medida em que a penalidade prevista na lei não decorre
da mera constatação de falta de recolhimento do tributo, mas, sim, da conduta
abusiva e/ou fraudulenta no uso da DCOMP como meio extintivo do crédito
tributário, fato que necessariamente se verifica após a ocorrência do fato gerador.
- O contribuinte pretendeu compensar crédito que sabia inexistente, escriturando
em documento fiscal - DCOMP - indébito nunca apurado/comprovado com o
execrável propósito de ludibriar a Fiscalização federal no que concerne à sua
obrigação de quitar débitos próprios. Nesse diapasão, o art. 18 da Lei no 10.833,
de 2003, impõe o lançamento da multa de ofício.
- A Fiscalizada enviou a DCOMP em 24/01/2017, submetendo-se, pois, à legislação
citada. O crédito utilizado nos procedimentos compensatórios adveio única e
exclusivamente de indébito por ele sabidamente inexistente, pois nunca apurado
ou comprovado. Consequentemente, a respectiva DCOMP não foi homologada,
sujeitando o contribuinte em foco ao lançamento de ofício da multa isolada
prevista no art. 18 da Lei no 10.833, de 2003.
- Cabe salientar que, conforme registrado no Despacho Decisório SEORT/DRF/CPS
no 194/2018, o Termo de Início de Fiscalização e Intimação SEORT/DRF/CPS No
1030/17 foi enviado para o endereço constante dos sistemas internos da RFB (Rua
Culto à Ciência, 214, Botafogo, Campinas/SP), mas retornou dos Correios com a
informação “mudou-se”.
- Foi também enviado o Termo de Intimação no 1081/17 para o endereço do
responsável pela pessoa jurídica, Sra. Valdirene Simone Gomes Muchiutte,
recebido em 23/12/2017 (AR). Em 11/12/2017 foi publicado o Edital Eletrônico
002093944, com ciência em 26/12/2017. Em 21/12/2017 foi dada ciência pessoal
do Termo de Início de Fiscalização e Intimação SEORT/DRF/CPS No 1030/17.
Entretanto, o contribuinte nada carreou aos autos, permanecendo inerte. E tal
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conduta em nada socorre o ora Fiscalizado, vez que o § 2o, I, do art. 44, da Lei no
9.430, de 1996, determina a aplicação da multa agravada pelo não atendimento
de intimação devidamente expedida.
- Como o contribuinte efetuou compensações ao arrepio da lei, deve-se aplicar a
penalidade de multa isolada qualificada, por restar patente o intuito fraudulento -
falsidade de declaração - e agravada, em face do não atendimento à intimação
devidamente expedida, calculada sobre o valor total do débito indevidamente
compensado.
3. Sujeição Passiva Solidária
- Agindo mediante condutas omissivas e comissivas com o intuito de dificultar e
retardar o conhecimento por parte das autoridades fiscais dos tributos federais
devidos, tais práticas, tendo sido feitas em outras oportunidades - DCOMP no
36948.64433.281216.1.3.11-8802,
38304.78308.240117.1.3.11-7056
e
19097.67858.270117.1.3.11-9276, que serão tratadas em peças outras,
constituem infração à lei, ensejando a responsabilidade de terceiros, nos termos
do art. 135, III, do Código Tributário Nacional (CTN).
- Conjugando o art. 135, III, do CTN com o que se encontra registrado no sistema
CNPJ e na JUCESP, conclui-se ser responsável solidário pela extinção do crédito
tributário aqui constituído a pessoa física Valdirene Simone Gomes Muchiutte,
que figura como titular/responsável da ora autuada durante todo o período
fiscalizado, haja vista a posição de comando nela exercida, que o envolve
diretamente na situação que constituiu o fato gerador da obrigação principal. Em
outras palavras, como a Sra. Valdirene Simone Gomes Muchiutte era
titular/responsável da autuada à época dos fatos, a ela deve ser atribuída a
responsabilidade pelos atos de gestão da empresa durante o período.
Impugnação
A responsável solidária foi cientificada via postal em 22/10/2018 (AR à efl. 52) e
não apresentou impugnação. A Autuada foi cientificada por edital eletrônico em
28/11/2018 e apresentou impugnação (e-fls. 59/121) em 20/12/2018, aduzindo,
em síntese, o que se segue:
1. Fatos
- O contribuinte, por equivoco, preencheu incorretamente o PER no
28937.03357.281216.1.1.119061 e a DCOMP no 30056.46976.24117.1.3.11-5926,
onde informou que utilizou credito de Cofins - Mercado Interno - apurados no 1o,
2o e 3o trimestre/2013, o qual na verdade se tratava de crédito de PIS/Cofins.
- Os créditos de Cofins foram apurados em função da inconstitucionalidade do art.
3o da Lei no 9.718, de 1998, os quais não foram reconhecidos pela Receita Federal
do Brasil com base no Despacho Decisório no 193, 194 e 195/2018.
2. Preliminar
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- A base de cálculo da Cofins e do PIS foi alterada pela Lei no 9.718, de 1998, que
tratou de modificar o conceito de faturamento, cuja abrangência passou a ser a
receita bruta, ou seja, a totalidade das receitas auferidas pelo contribuinte. A
modificação legal foi declarada inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal -
STF, conforme julgamento dos recursos extraordinários nos 357950, 390840,
358273 e 346084.
- O art. 3o da Lei n.o 9.718, de 1998, ao incluir no conceito de faturamento outras
receitas além das advindas de vendas e serviços, violou o artigo 110 do Código
Tributário Nacional - CTN que veda a alteração por lei tributária de conceitos
definidos no Direito Privado. Nem mesmo a edição da Emenda Constitucional no
20, de 1998, através da qual se criou uma nova hipótese de incidência para o PIS e
a Cofins resolveu a inconstitucionalidade do art. 3o da Lei n.o 9.718, de 1998.
- O valor arrecadado a título de ICMS, embutido no preço do produto vendido,
constitui mero repasse do ônus tributário, porquanto receita pública destinada ao
erário, o que impossibilita a sua inclusão na base de cálculo do PIS e da Cofins,
haja vista dissonância do imposto com o conceito de faturamento.
- A inclusão do ICMS ou ISS na base de cálculo dessas contribuições sociais leva a
inevitável consequência de obrigação do contribuinte a arrecadar tributo apurado
sobre valores que nem mesmo lhe pertencem, constituindo receita de terceiros, o
que é inaceitável.
3. Atos Normativos Impugnados
- Transcreve os §§ 15 a 17 do art. 74 da Lei no 9.430, de 1996, com as alterações
introduzidas pelo art. 62 da Lei no 12.249, de 2010 e os artigos 36, caput e 45, §
1o, inciso I, da Instrução Normativa RFB no 1.300, de 2012.
- Esclarece que, apesar de não ser objeto de impugnação, a transcrição do § 16 do
artigo 74 é para deixar bem claro que os casos de má-fé e fraude têm no referido
§ 16 tipicidade e sanção próprias.
- Conclui que as multas isoladas previstas nos §§ 15 e 17 da Lei 9.430, de 1996,
destinam-se aos casos em que o contribuinte exerce, de boa-fé, o seu direito de
compensação e de pedir ressarcimento, sem abuso, burla ou fraude.
4. Síntese inicial
- O artigo 74 da Lei no 9.430, de 1996, foi alterado em seus §§ 15 e 17 a fim de
instituir multa isolada de 50% sobre o valor do crédito objeto do pedido de
ressarcimento indeferido ou indevido e, ainda, sobre o valor do crédito objeto de
declaração de compensação não homologada.
- Tais alterações tiveram o nítido propósito de, por meio de ameaça de
penalização, desencorajar o cidadão-contribuinte a exercitar seu constitucional
direito de peticionar aos poderes públicos e de reaver valores recolhidos
impropriamente.
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- Sancionar o simples exercício do direito do contribuinte de requerer seus
créditos recolhidos indevidamente ou fruto de atividades que, legalmente, lhe
garantem o direito a créditos tributários é contrariar os seus direitos
fundamentais.
- A imposição de multa nos termos constantes dos §§ 15 e 17 da Lei no 9.430, de
1996 viola:
(i) o direito fundamental de petição aos poderes públicos (art. 5o, XXXIV, a);
(ii) o direito fundamental ao contraditório e à ampla defesa (art. 5o, LV);
(iii) a vedação da utilização de tributos com efeito de confisco (art. 150, IV);
(iv) além dos princípios da razoabilidade, da proporcionalidade;
(v) resultando em verdadeira sanção política que o STF há tempos proíbe por
inconstitucional.
5. Contexto
- A restituição ou a compensação devem ser requeridas administrativamente pelo
sujeito passivo da obrigação tributária, mediante utilização do programa Pedido
Eletrônico de Ressarcimento, Restituição ou Reembolso e Declaração de
Compensação (PER/DCOMP) ou, na impossibilidade de sua utilização, mediante o
formulário Pedido de Restituição ou Declaração de Compensação.
- A Lei no 10.833, de 2003, em seu artigo 18, previa a aplicação de multa isolada
sobre o valor total do débito compensado nos seguintes percentuais: (i)150%, no
caso de não homologação de pedido de compensação quando comprovada
falsidade da declaração apresentada pelo contribuinte e (ii) 75%, no caso de
compensação considerada não declarada (majorada para 150% se comprovada
falsidade na declaração).
- A Medida Provisória no 472, de 2009, alterou o artigo 18, § 2o da Lei no 10.833,
de 2003, de modo a incluir uma terceira hipótese: multa isolada de 75% quando
não confirmada a legitimidade ou suficiência do crédito informado na declaração
de compensação.
- A MP no 472, de 2009, foi então convertida na Lei no 12.249, de 2010 e, em sua
redação final, foi excluída a multa de 75% no caso de ilegitimidade ou suficiência
do crédito, mas, por outro lado, foi instituída a multa isolada de 50% sobre o valor
do crédito no caso de declaração de compensação não homologada, por meio da
inserção do § 17 ao artigo 74, objeto desta ação.
- Além disso, a Lei no 12.249, de 2010, modificou a redação dos §§ 15 e 16 do
artigo 74 da Lei no 9.430, de 1996, para prever a aplicação de (i) multa isolada
também nos casos de ressarcimento indeferido ou indevido e de (ii) multa isolada
de 100% no caso de ressarcimento obtido com falsidade.
- Em que pese o caráter arrecadatório das proposições constantes dos §§ 15 e 17
do art. 74 da Lei no 9.430, de 1996 e a despeito da complexidade e das diversas
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alterações das normas tributárias sobre o tema restituição/compensação, a
imposição de multa isolada fere frontalmente a Constituição Federal.
6. Dispositivos Constitucionais Violados
6.1. Da inconstitucionalidade dos §§ 15 e 17 do art. 74 da Lei no 9.430, de 1996,
pela violação ao direito de petição - artigo 5.o XXXIV
- O direito de petição alberga a garantia de apresentação de qualquer pedido que
represente defesa do direito ou contrariedade de ilegalidade em favor do cidadão
perante o Estado.
- Dentre as consequências do direito constitucional de petição inclui-se o dever da
administração pública de responder à petição em tempo razoável, pois de que
serviria um direito a pedido sem que lhe fosse dada resposta devidamente
motivada?
- Portanto, compete à Fazenda Pública apreciar o pleito do contribuinte e proferir
decisão motivada, pelo seu deferimento ou indeferimento, somente se
justificando eventual punição se a má-fé for concretamente aferida, certamente
no âmbito do devido processo legal.
- Nesse contexto, a punição automática pelo exercício do pedido de
ressarcimento, compensação ou repetição de indébitos tributários constitui-se em
lamentável arbítrio, na medida em que a norma peca por presumir a má-fé do
contribuinte, a ponto de justificar a sua automática punição em virtude do simples
exercício de um direito constitucionalmente a ele assegurado.
6.2. Da inconstitucionalidade dos §§ 15 e 17 do art. 74 da Lei no 9.430, de 1996,
pela violação às garantias ao devido processo legal - art. 5o, LIV - e à ampla defesa
e ao contraditório - art. 5o, LV
- A Constituição Federal consagrou a garantia ao devido processo legal e à ampla
defesa e ao contraditório, conforme anunciam os incisos LIV e LV do seu artigo 5o.
Com efeito, nenhum cidadão ou contribuinte poderá ser punido ou sofrer
restrição de seus bens e direitos sem que ato sancionatório observe um processo
definido em lei, respeitando os limites instituídos pela própria Constituição
Federal.
- Assim, o processo administrativo que se inicia com o pedido de restituição ou
compensação deve tramitar de acordo com as disposições relacionadas ao
Processo Administrativo Fiscal, devendo ser oportunizado ao contribuinte o
direito de apresentar suas razões fáticas e jurídicas em defesa de seus direitos, de
modo a contraditar a negativa da Administração Fiscal a seu requerimento.
- As normas constantes dos §§ 15 e 17 do art. 74 da Lei no 9.430, de 1996,
instituíram punição sumária e automática, sem oportunizar ao contribuinte o
processo legal administrativo com ampla defesa e contraditório, ainda que o
pedido seja idôneo. O contribuinte é punido pela prática do ato como se ilícito
fora.
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- A Instrução Normativa RFB no 1.300, de 2012, até prevê, para o caso de pedidos
de restituição indeferidos, a possibilidade de oposição de manifestação de
inconformidade, mas somente após a aplicação da multa de 50% por meio de
lançamento de ofício. Contudo, veda a apresentação de recurso administrativo
para o caso de compensação não considerada declarada.
- Assim, a multa é aplicada sem qualquer possibilidade de exercício das garantias
do devido processo legal administrativo, consubstanciadas na ampla defesa e no
contraditório, a despeito das incontáveis decisões indeferitórias de pedidos de
restituição que são objeto de reforma na própria esfera administrativa.
6.3. Da inconstitucionalidade dos §§ 15 e 17 do art. 74 da Lei no 9.430, de 1996,
pela violação às garantias a vedação da utilização de tributos com efeito de
confisco (art. 150, IV)
- Manter os §§ 15 e 17 do art. 74 da Lei no 9.430, de 1996, no ordenamento
jurídico pátrio é o mesmo que permitir o confisco, efeito este sabiamente vedado
pelo art. 150, IV, da Carta Política.
- No caso presente, as sanções atacadas são o claro exercício do confisco estatal,
pois além de ter que pleitear um direito creditório, o contribuinte corre o risco de,
ao ter seu pedido indeferido, ser apenado de multa que excede em muito
qualquer custo que se possa apurar.
- O STF já entendeu que, nos casos de inadimplemento, multas no patamar de
30% seriam razoáveis. A partir desse raciocínio, questiona-se qual seria a multa
razoável e não confiscatória aplicável ao contribuinte que, em dia com suas
obrigações tributárias, de boa-fé, simplesmente pede o reconhecimento
administrativo de um direito seu? Certamente, não será a multa de 50% prevista
nas normas ora impugnadas.
6.4. Da inconstitucionalidade dos §§ 15 e 17 do art. 74 da Lei no 9.430, de 1996,
pela violação aos princípios da proporcionalidade e da razoabilidade
- Se a intenção do legislador era dar celeridade ao processo de ressarcimento ou
de compensação na via administrativa, mostra-se desproporcional, não razoável e
inadequado coagir, com a ameaça de multa, o contribuinte que, de boa-fé, busca
exercer tais direitos e alcançar a finalidade prática da lei.
- O legislador infraconstitucional, quem sabe premido pela falta de estrutura da
RFB para satisfatoriamente analisar todos os pedidos de ressarcimento e de
compensação que chegam aos seus órgãos, talvez tenha procurado obstaculizar,
por via oblíqua, o direito de cada contribuinte de pleitear o indébito tributário.
6.5. Da sanção política decorrente da aplicação dos §§ 15 e 17 do art. 74 da Lei no
9.430, de 1996, pela violação aos princípios do devido processo legal, da
proporcionalidade e da razoabilidade
- Os §§ 15 e 17 do art. 74, quando estabelecem multa isolada de 50% pelo simples
indeferimento de pedidos de ressarcimento/compensação ou não homologação
Fl. 268
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de compensação, relegam a segundo plano as garantias constitucionalmente
asseguradas aos cidadãos-contribuintes, permitindo que o Estado, por meios
transversos, possa coagir os seus contribuintes com o óbvio objetivo de impedi-
los de exercer os seus direitos.
- As sanções políticas podem assumir formatos diversos, não obstante seja mais
comum associá-las a episódios em que o Poder Público busca o pagamento do
tributo, sem observância do devido processo legal, a partir de meios impróprios,
tais como a interdição do estabelecimento e a apreensão de mercadorias. Tanto é
assim que os verbetes sumulados 70, 323 e 547 do STF apenas exemplificam
algumas dessas coações políticas.
- A partir dessas posições jurisprudenciais, pode-se concluir que a aplicação das
multas constantes dos §§ 15 e 17 do art. 74 da Lei no 9.430, de 1996, que não se
assentam em conduta ilícita objetivamente considerada, constitui, claramente,
espécie de sanção política, na medida em que os contribuintes, de boa-fé,
buscam, simplesmente, o reconhecimento de seu direito creditório frente à
Administração Fiscal.
6.6. Da arguição de inconstitucionalidade dos §§ 15 e 17 do art. 74 da Lei no
9.430, de 1996, acolhida pela Corte Especial do TRF da 4a Região, nos autos do
processo 5007416-62.2012.404.0000
- As normas aqui questionadas também o foram perante a Corte Especial do
Tribunal Regional Federal da 4a Região, que acolheu a Arguição de
Inconstitucionalidade no 5007416-62.2012.404.0000, considerando violados o
direito de petição assegurado pelo inciso XXXIV, letra “a” do art. 5o da
Constituição Federal e o princípio da proporcionalidade.
6.7. Da inconstitucionalidade da imposição de multa isolada com base em
presunção de fatos, violação de princípios da legalidade, tipicidade, anterioridade,
irretroatividade e segurança jurídica
- As necessidades públicas são cada vez mais crescentes e na mesma proporção
crescem as necessidades de recursos, que têm como fonte principal a arrecadação
tributária.
O binômio carga tributária excessiva em relação à elisão e evasão fiscal geram
inúmeros conflitos entre as entidades tributantes e os sujeitos passivos da relação
tributária, gerando a famosa ciranda tributária: necessidade de mais recursos, que
gera mais elisão e evasão fiscal, que por sua vez vão gerar mais necessidades de
recursos, e, portanto, mais oneração tributária, e assim por diante.
- Nos últimos anos têm sido intensificadas as alterações na legislação tributária,
estabelecendo-se a previsão de penalidades gravíssimas, como é o caso da multa
isolada de 150% para os casos de compensações tributárias consideradas não
declaradas, entendendo-se tratar de fraude fiscal.
Fl. 269
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- Contudo, trata-se de presunção legal de fraude, que, em hipótese alguma,
poderia ser imputada sem a comprovação da existência de ato doloso e de forma
alguma pode ser considerada absoluta.
6.8. Breves considerações
- A necessidade crescente de recursos faz com que o Estado abocanhe, cada vez
mais, o patrimônio particular mediante a criação de tributos novos ou o aumento
dos tributos existentes, acirrando o conflito secular entre Estado e contribuinte.
Diante da rejeição natural das normas tributárias, rejeição que será mais elevada
à medida que ocorrerem os aumentos exorbitantes dos tributos ou a má
aplicação dos recursos arrecadados, a satisfação dos tributos somente será obtida
através do “terror fiscal” refletido na imposição de penalidades crescentemente
opressivas.
- Na contramão das normas basilares que protegem o cidadão, os órgãos federais
encarregados da fiscalização e imposição de penalidade por infração à legislação
tributária federal, representada pelas delegacias da RFB, vêm aplicando a multa
isolada de 150% sobre o valor das compensações tributárias não-homologadas
pela Administração Pública Federal, que, por presunção, são consideradas não-
declaradas.
- Os fundamentos para imposição de tal penalidade estão centrados nas
disposições contidas no artigo 44, II, da Lei no 9.430, de 1996, combinada com as
disposições contidas no art. 18 da Lei 10.833, de 2003 e no art. 90 da Medida
Provisória no 2.158-35, de 2001.
- Ocorre que, para enquadramento dos acusados nas disposições citadas, os
respectivos órgãos fazendários amparam-se em presunções de fraude fiscal. Além
disso, aplicam a mencionada multa agravada para atingir fatos que ocorreram
antes da vigência da norma instituidora da mencionada penalidade. Essa prática
não é compatível com o sistema de garantias consolidado no ordenamento
jurídico que protege os contribuintes, pessoas físicas ou pessoas jurídicas.
6.9. Da previsão normativa a respeito da multa isolada
- A previsão legal da multa isolada em casos de fraude incontestável está disposta
no art. 44, inciso II, da Lei 9.430, de 1996.
- Diante da ausência de disposição legal específica que estabeleça modalidade de
imposição tributária nessas situações, sobre fatos que ocorreram antes do
advento da Lei no 11.051, de 2004, que alterou as disposições contidas no art. 18
da Lei 10.833, de 2003, os órgãos da RFB vinham estabelecendo imposições de
penalidades mediante presunção de fraude com fundamento no Ato Declaratório
Interpretativo SRF no 17, de 2002.
- O suprimento da disposição legal somente adveio com a edição da Lei no 11.051,
de 2004, que deu nova redação ao art. 18 da Lei no 10.833, de 2003, citada no
enquadramento legal.
Fl. 270
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- Da mesma forma, a proibição de algumas modalidades de compensação
tributária somente foram introduzidas pela mesma Lei, com a inclusão do
parágrafo 12 ao art. 74 da Lei no 9.430, de 1996.
- Para aplicação da penalidade pertinente à multa isolada de 150% tomavase
como fundamento uma combinação de várias instruções normativas, sem
qualquer base legal, ressaltando-se que somente através de Lei no 11.196, de
2005, com vigência iniciada em 01.01.2006, foi introduzida no ordenamento
jurídico a possibilidade da aplicação da multa isolada de 150% sobre o valor
compensado, caso a compensação realizada esteja enquadrada no rol de
restrições.
6.10. Da impossibilidade de imputação de penalidades com fundamento em
presunção de fraude. Violação dos princípios da legalidade e da tipicidade
tributária.
- A realização de compensação em qualquer uma das hipóteses mencionadas no
art. 74, § 12, inciso II, da Lei no 9.430, de 1996, com as alterações introduzidas
pela Lei no 11.051, de 2004, antes da vigência dessas normas, não caracteriza
fraude fiscal e, tampouco, o dolo, já que não há que se falar em fraude se não
houver dolo. Sonegação, fraude e conluio são formas diversas de evasão de
divisas de forma ilícita e em todas essas hipóteses deverá estar presente o dolo.
- Fraude, segundo Paulo de Barros Carvalho, configura-se pelo comportamento do
infrator caracterizado pelo esforço deliberado no sentido de retardar ou impedir o
acontecimento tributário, ou, ainda, tentando modificar ou excluir os traços
peculiares à identificação daquele evento, tudo dirigido ao escopo de não pagar a
quantia devida a título de imposto, de pagá-lo com redução, ou de diferir, no
tempo, a prestação pecuniária.
- Na essência, o que se pretende com as práticas que vêm sendo realizadas pela
RFB, é a imposição de penalidades calcadas em presunção absoluta ou mediante
ficção jurídica, contrariando a doutrina e a jurisprudência inerentes ao direito
tributário.
- Não há como agasalhar os atos praticados pela RFB com fundamento no Ato
Interpretativo SRF no 17, de 2002 e em instruções normativas da SRF, destacando-
se que, nem mesmo a lei poderia estabelecer uma imposição penalizadora com
base em presunção absoluta para estabelecer uma espécie de presunção legal de
fraude e com base nela enquadrar os contribuintes.
- No Sistema Tributário Brasileiro não há lugar para a imputação das chamadas
“infrações presumidas”, segundo ensina Sacha Calmon Navarro Coelho ao dizer:
não basta aludir-se ao primado da legalidade, no que tange ao exame dos ilícitos
tributários é imprescindível que as infrações fiscais sejam estudadas segundo as
determinações da teoria da tipicidade. Tal providência elimina as chamadas
infrações presumidas, em que, por meio de singelos indícios, chega o Fisco a
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considerar ocorridos fatos ilícitos, cominando multas e outras sanções
administrativas.
6.11. Da violação do princípio da segurança jurídica por imposição de penalidade
–
É evidente que a imposição da penalidade na forma pretendida pela RFB, além de
violar os princípios da legalidade, da tipicidade, da anterioridade e da
irretroatividade, viola os princípios da segurança e da certeza jurídica.
- Em matéria tributária, principalmente em relação às obrigações impostas pelo
Estado ao contribuinte, a certeza do direito está calcada na necessidade da
existência de previsão legal, de forma objetiva, para criar obrigações impostas aos
contribuintes. Acontecidos os fatos previstos na norma, eles trarão como
consequência ao contribuinte o cumprimento de determinadas obrigações
(CARRAZZA, 1991, p. 208).
- O princípio da segurança jurídica garante ao contribuinte o conhecimento
prévio, de forma objetiva, dos seus direitos e deveres tributários, garantindo-lhe
que somente tenha de cumprir as obrigações exigíveis através de lei, impostas a
todos igualmente e de caráter irretroativo (CARRAZZA, 1991, p. 211).
- Dessa forma, não é aceitável que o contribuinte venha a ser penalizado, de
forma exorbitante, pela prática de um fato sobre o qual, à época de sua
realização, não havia qualquer norma que estabelecesse de forma clara qualquer
obrigação ou proibição, vale dizer, uma norma editada após a realização do ato
não poderia retroagir para atingi-lo sem macular a norma constitucional não só
por ferir o próprio princípio da irretroatividade, mas também por caracterizar
violação ao princípio da segurança jurídica.
6.12. Conclusões
- Com o objetivo de estancar o aumento da sonegação fiscal instituem-se
penalidades cada vez mais graves, como é o caso da multa isolada no patamar de
150%. Tratase de um percentual extremamente alto, mesmo em se tratando de
evasão mediante fraude, pois acaba configurando-se um confisco.
- Além de configurar-se um confisco, e essa já seria uma forte razão para
decretação de sua inconstitucionalidade, em hipótese alguma poderia ser
instituída a multa com fundamento em presunção de fraude, uma vez que fraude
supõe ato doloso, e ato doloso não se presume, requer prova.
7. Do art. 2o, caput, da Lei no 8.137, de 1990 - Natureza Jurídica
- Segundo o magistério de Andreas Eisele, o “art. 2o, caput, da Lei 8.137/90,
resume-se à indicação de que os crimes previstos em seus incisos possuem a
mesma natureza dos crimes tipificados no art. 1o, ou seja, incluem-se entre os
crimes contra a ordem tributária” (EISELE, Andréas. Crimes contra a ordem
tributária. São Paulo: Dialética, 1998. p. 147), sendo necessário, portanto, a
redução ou supressão do tributo para a consumação do delito investigado.
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7.1. Conceito Normativo do Direito Tributário
- Baseado na doutrina de Karl Engisch, que distingue os conceitos normativos dos
descritivos, Paulo José da Costa Júnior afirma que se a norma penal tributária,
para tipificar uma conduta, se utiliza de conceitos normativos auridos do Direito
Tributário, é esta disciplina que deverá ser consultada para precisar o alcance da
norma.
- Reportando-se ao tributo e à contribuição social, na definição de tipo penal, o
dispositivo criminal restou preenchido pelos dispositivos da legislação tributária
dos quais resultam aqueles conceitos (MACHADO, op. cit. p. 159).
7.2. Do Tributo Devido
- Segundo o magistério de Hugo de Brito Machado “(...) as diversas ações
descritas nos incisos I e II do art. 2o, referem-se a tributo devido. Não havendo
tributo devido, porque inocorrente o fato que, nos termos da lei aplicável, faz
nascer à obrigação tributária correspondente, não se configura qualquer dos
crimes em referência”.
7.3. A Exegese do art. 2o, I, da Lei no 8.137, 1990
- No que tange ao dispositivo supra, entende Andréas Eisele que “trata-se, na
hipótese do art. 1o, caput, de crime progressivo, pois o agente pratica, na conduta
naturalística, o fato previsto no art. 2o, I, mediante alguma das formas indicadas
nos incisos do art. 1o, caput, e, se, mediante a fraude perpetrada, obtiver o
resultado consistente na evasão fiscal, suprindo ou reduzindo tributo, praticará o
crime material, definido no art. 1o, caput” (EISELE, 1998. p. 148), concluindo que o
art. 2o, I, representa uma modalidade tentada do art. 1o, caput, visto que não
houve o resultado consistente na efetiva evasão tributária.
7.4. Da Necessidade da Prévia Decisão Definitiva Administrativa para Configuração
do Crime do art. 2o, I, da Lei no 8.137, de 1990
- É indubitável o “trânsito em julgado” da esfera administrativa não só para os
crimes materiais, mas, também, para os crimes formais previstos no art. 2o da Lei
dos Crimes Contra a Ordem Tributária” (DELMANTO, op. cit.. p. 75), visto que o
art. 2o, I, da lei em comento, está inserido nos delitos tributários, exigindo-se que
- no mínimo - para a persecução criminal (investigação policial), tenha a existência
do tributo o qual deverá ser “constituído” pela autoridade competente.
- Ainda que assim não fosse, se o elemento subjetivo do tipo do art. 2o, I,
constitui-se no fim especial de eximir-se, total ou parcialmente, de pagamento de
créditos tributários, a exemplo do que ocorre nos crimes materiais, se o
contribuinte, no delito formal, vier a provar na esfera administrativa que o tributo
não era exigível, não há como subsistir o crime do art. 2o, impedindo-se o início
até mesmo do inquérito policial, enquanto não declarado pelas autoridades
fazendárias a existência do tributo.
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- Se não há decisão definitiva de processo administrativo para apurar suposta
supressão ou redução de débito tributário perante as autoridades fazendárias,
não existe obrigação tributária exigível.
- Segundo Fábio Machado de Almeida Delmanto, “se para a ocorrência do crime
material do art. 1o - cuja pena é mais severa - doutrina e jurisprudência exigem o
término do procedimento administrativo-fiscal, por que não exigi-lo também para
a configuração do art. 2o, que é bem menos grave? Haveria total
desproporcionalidade e tratamento desigual para condutas que, no fundo, são as
mesmas”.
- Tratando-se o delito descrito no art. 2o, I, da Lei no 8.137, de 1990, crime de
natureza formal, sendo neste “imprescindível a existência de um tributo devido,
sem o qual o dolo específico não é possível”, imperioso a necessidade da prévia
decisão definitiva administrativa acerca do crédito tributário, pois tal condição
figura-se como um elemento normativo do tipo em tela, sem o qual não existirá
obrigação tributária exigível e consequentemente inexistirá delito contra a Ordem
Tributária.
- Com relação ao crime de sonegação fiscal imputado a Valdirene Simone Gomes
Muchiutte, o Ministério Público Federal atingiu as vias do absurdo, pois além de
não haver descrição do tipo penal e relação deste com condutas supostamente
adotadas pela Manifestante, bem como não se verificar a existência de nexo de
causalidade com o resultado danoso ou qualquer elemento indicativo de
culpabilidade da Manifestante, a denúncia ministerial fez da legislação atinente ao
ilícito penal de sonegação fiscal letra morta, em expressa afronta e inobservância
à Lei no 4.729, de 1965, que goza de plena vigência.
- Torna-se juridicamente inviável a instauração de persecução penal, mesmo na
fase investigatória, enquanto não se concluir, perante órgão competente da
administração tributária, o procedimento fiscal tendente a constituir, de modo
definitivo, o crédito tributário.
- Acrescente-se que, além de plenamente repelido o delito aposto no artigo 1o da
Lei 8.137, de 1990, qual seja, sonegação de tributos, não especificaram em qual
das condutas previstas nos três incisos do artigo de lei teria a Manifestante
incidido, portanto, não identificaram qual dos diversos tipos penais
consubstanciados na aludida norma penal teria, supostamente, se consumado,
fato este que, além de imprimir uma imprestabilidade à peça consiste em
cerceamento de defesa, pois não há como a Manifestante defender-se daquilo
que não sabe do que se está sendo acusada, e tal fato deve-se estritamente à
falta de procedimento final na esfera administrativa - da oportunidade de se
EXTINGUIR A EVENTUAL PUNIBILIDADE da Manifestante.
8. Dos requerimentos
- Requer a Impugnante, ao fim:
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a) que, em sede de urgência, sejam suspensas as exigibilidades dos créditos
tributários, conforme artigo 151, III do Código Tributário Nacional - CTN;
b) seja acolhida a presente Impugnação e realizado seus devidos procedimentos
necessários para o cumprimento deste;
c) sejam extintas as multas de ofício no percentual de 225% (duzentos e vinte e
cinco por cento);
d) seja acolhida a presente Manifestação de Inconformidade e que seja alterada
de oficio o credito utilizado erroneamente - COFINS pago indevidamente ou pago
a maior para créditos de PIS/Cofins, oriundos da exclusão do ICMS/ISS da base de
cálculo do mesmo;
e) sejam DEFERIDOS E HOMOLOGADOS as Declarações de Compensações e o
Pedido de Ressarcimento da presente. e) sejam DEFERIDOS E HOMOLOGADOS as
Declarações de Compensações e o Pedido de Ressarcimento da presente.
Em 22 de agosto de 2019 a 6a Turma da DRJ/BHE exarou o Acórdão sob no 02-
95.043, julgando improcedente a Impugnação, por unanimidade de votos.
Por meio do TERMO DE ABERTURA DE DOCUMENTO a Recorrente teve ciência do
acórdão supramencionado na data 03/02/2020, pela abertura dos arquivos digitais
correspondentes no link Processo Digital, no Centro Virtual de Atendimento ao Contribuinte
(Portal e-CAC), através da opção Consulta Comunicados/Intimações ou Consulta Processos, os
quais já se encontravam disponibilizados desde 13/11/2019 na Caixa Postal.
Em 08/10/2019 aviou o presente remédio recursivo, antes mesmo de ser intimado
oficialmente, com as suas razões.
Eis, em apertada síntese o relato dos fatos.
Passo ao voto.

VOTO
Conselheiro Wilson Antonio de Souza Correa, Relator.
1. Da competência para julgamento do feito
Em virtude da norma contida no artigo 65 do Anexo da Portaria MF no 1634, de 21
de dezembro de 2023, a qual aprova o Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais - RICARF, este colegiado é competente para apreciar este feito.
2. Do conhecimento
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos formais de
admissibilidade, razão pela qual o conheço
3. Direito.
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A matéria recursiva traz alegações já aviadas em sede de impugnação, cuja decisão
as julgou improcedente, por seus fundamentos, onde me alio e, nessas razões, com fulcro no § 12o
do artigo 144, as razões as adoto. “In verbis”:
Art. 114. As decisões dos colegiados, em forma de acórdão ou resolução, serão
assinadas pelo presidente, pelo relator, pelo redator designado ou por
conselheiro que fizer declaração de voto, devendo constar, ainda, o nome dos
conselheiros presentes, ausentes e impedidos ou sob suspeição, especificando-se,
se houver, os conselheiros vencidos, a matéria em que o relator restou vencido e
o voto vencedor.
(...)
§12. A fundamentação da decisão pode ser atendida mediante:
I - declaração de concordância com os fundamentos da decisão recorrida; e
II – referência a súmula do CARF, devendo identificar seu número e os
fundamentos determinantes e demonstrar que o caso sob julgamento a eles se
ajusta.
Assim foi a pronúncia:
Voto
Marcelo Vasconcelos de Almeida, Relator
Conheço da impugnação, porquanto presentes os requisitos de admissibilidade.
1. Considerações iniciais
Registro, inicialmente, que nos autos do processo administrativo no
10830.901928/2018-21, em que apresentados o Pedido de Ressarcimento
28937.03357.281216.1.1.11-9061 e Declaração de Compensação - DCOMP no
30056.46976.240117.1.3.11-5926, a Manifestação de Inconformidade oferecida
pela Interessada foi considerada intempestiva.
Conforme Despacho de e-fl. 194 do referido processo “O contribuinte apresentou
a citada manifestação de inconformidade em 21/06/2018 (fls. 126), portanto após
o prazo regulamentar de 30 dias da ciência do despacho decisório, a qual ocorreu
em 02/05/2018, conforme fls. 121”.
A Administradora da empresa, embora intimada no mesmo processo, não
apresentou Manifestação de Inconformidade.
Em face do exposto, o processo no 10830.901928/2018-21 foi enviado à
Procuradoria Seccional da Fazenda Nacional - PSFN em Campinas em 24/04/2019,
para as providências cabíveis.
2. Alegações da Interessada
2.1. Preliminares
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A Autuada alega, preliminarmente, que os créditos de Cofins pleiteados foram
apurados em função da inconstitucionalidade do art. 3o da Lei no 9.718, de 1998.
Segundo a Interessada a base de cálculo da Cofins e do PIS foi alterada pela Lei no
9.718, de 1998, cuja abrangência passou a ser a receita bruta, ou seja, a
totalidade
das
receitas
auferidas
pelo
contribuinte,
incidindo
na
inconstitucionalidade declarada pelo STF.
A alegação da Interessada se revela contraditória na medida em que informou, no
Pedido de Ressarcimento - PER e na Declaração de Compensação - DCOMP
transmitidos à RFB, que seus créditos decorriam do disposto no art. 17 da Lei no
11.033, de 2004 e não de supostos recolhimentos com base no art. 3o da Lei no
9.718, de 1998.
É o que se extrai do Despacho Decisório SEORT/DRF/CPS/194, de 27/03/2018,
proferido nos autos do processo 10830.901928/2018-21, a ver:
No caso vertente o sujeito passivo informou no PER/DCOMP possuir crédito
previsto no art. 17 da Lei no 11.033/04 (abaixo transcrito):
“Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não
incidência da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a
manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações”.
Ocorre que a Autuada é empresa optante pelo lucro presumido e adota o regime
cumulativo na apuração da contribuição para o PIS e da Cofins, conforme Dacon
dos meses maio e junho de 2013 acostado aos autos às e-fls. 17/28, de modo que
não poderia ter pleiteado créditos com supedâneo no dispositivo legal transcrito,
cuja aplicação se restringe às pessoas jurídicas tributadas no regime não
cumulativo do PIS e da Cofins (optantes pelo lucro real).
Em outras palavras: a cumulatividade da contribuição para o PIS e da Cofins,
instituída pela Lei 9.718, de 1998, não permite aproveitamento de créditos dessas
contribuições nas aquisições de bens e serviços, tampouco deduções em relação
aos custos, despesas e encargos da empresa.
Mas ainda que os valores pleiteados decorressem da inconstitucionalidade do art.
3o da Lei no 9.718, de 1998, fato é que a Impugnante não se desincumbiu de
comprovar os supostos créditos a que teria direito e, como é de sabença geral,
nos pedidos de ressarcimento/restituição/compensação o ônus da prova é do
contribuinte, nos exatos termos do art. 373 do Código de Processo Civil - CPC (Lei
no 13.105, de 16 de março de 2015), aplicável supletiva e subsidiariamente ao PAF
por força do art. 15 do mesmo Código, assim descritos:
Art. 15. Na ausência de normas que regulem processos eleitorais,
trabalhistas ou administrativos, as disposições deste Código lhes serão
aplicadas supletiva e subsidiariamente.
(...)
Art. 373. O ônus da prova incumbe:
Fl. 277
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I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo
do direito do autor.
Ainda em sede de preliminar, a Interessada argumenta que o valor arrecadado a
título de ICMS, embutido no preço do produto vendido, constitui mero repasse do
ônus tributário, porquanto receita pública destinada ao erário, o que impossibilita
a sua inclusão na base de cálculo do PIS e da Cofins, haja vista dissonância do
imposto com o conceito de faturamento.
Observo, no entanto, que não está em litígio neste processo questões
relacionadas às bases de cálculo do PIS e da Cofins, senão apenas a aplicação de
multa isolada qualificada por falsidade em declaração de compensação e de multa
agravada pelo não atendimento à intimação formulada pela Fiscalização, de forma
que o argumento da Impugnante não guarda nenhuma correspondência com o
objeto da controvérsia.
Nesse cenário, entendo que devem ser afastadas as preliminares suscitadas pela
Autuada.
2.2. Mérito
2.2.1. Art. 74, §§ 15 e 17 da Lei no 9.430, de 1996 e supostas
inconstitucionalidades apontadas pela Impugnante
Aduz a Impugnante que o artigo 74 da Lei no 9.430, de 1996, foi alterado em seus
§§ 15 e 17 a fim de instituir multa isolada de 50% sobre o valor do crédito objeto
do pedido de ressarcimento indeferido ou indevido e, ainda, sobre o valor do
crédito objeto de declaração de compensação não homologada.
Segundo a Interessada a imposição de multa nos termos constantes dos §§ 15 e
17 da Lei no 9.430, de 1996 violaria: (i) o direito fundamental de petição aos
poderes públicos; (ii) o direito fundamental ao contraditório e à ampla defesa; (iii)
a vedação da utilização de tributos com efeito de confisco e (IV) os princípios da
razoabilidade, da proporcionalidade.
Anoto, todavia, que o § 15 do art. 74 da Lei no 9.430, de 1996, foi revogado pela
Lei no 13.137, de 2015 e que o § 17 do mesmo dispositivo legal, embora regule a
aplicação da multa isolada de 50% sobre o valor do débito objeto de declaração
de compensação não homologada, ressalva os casos de falsidade da declaração
apresentada, hipótese na qual a Autuada foi enquadrada.
O que se está querendo dizer é que os fundamentos legais da multa aplicada não
foram os dispositivos legais mencionados pela Impugnante, mas sim o § 2o do art.
18 da Lei no 10.833, de 2003 c/c § 2o do art. 44, I, da Lei no 9.430, de 1996,
conforme “Enquadramento Legal” do Termo de Verificação Fiscal à e-fl. 46.
A desarmonia entre os dispositivos legais apontados pela Interessada e os
dispositivos legais constantes do Termo de Verificação Fiscal evidencia ou um
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equívoco por parte dela ou a apresentação de alegações meramente
protelatórias.
Quanto às supostas violações a dispositivos constitucionais, descabe, em sede de
contencioso administrativo fiscal, discussão acerca de inconstitucionalidade de
leis vigentes no ordenamento jurídico pátrio, haja vista a presunção de
constitucionalidade dos atos emanados do Poder Legislativo, cujas Autoridades
administrativas, forte no princípio da legalidade, estão vinculadas.
Em face do exposto acima não serão apreciadas neste voto as seguintes alegações
formuladas pela Impugnante:
a) Inconstitucionalidade dos §§ 15 e 17 do art. 74 da Lei no 9.430, de 1996, pela
violação ao direito de petição - artigo 5.o XXXIV;
b) Inconstitucionalidade dos §§ 15 e 17 do art. 74 da Lei no 9.430, de 1996, pela
violação às garantias ao devido processo legal - art. 5o, LIV - e à ampla defesa e ao
contraditório - art. 5o, LV;
c) Inconstitucionalidade dos §§ 15 e 17 do art. 74 da Lei no 9.430, de 1996, pela
violação às garantias a vedação da utilização de tributos com efeito de confisco
(art. 150, IV);
d) Inconstitucionalidade dos §§ 15 e 17 do art. 74 da Lei no 9.430, de 1996, pela
violação aos princípios da proporcionalidade e da razoabilidade;
e) Sanção política decorrente da aplicação dos §§ 15 e 17 do art. 74 da Lei no
9.430, de 1996, pela violação aos princípios do devido processo legal, da
proporcionalidade e da razoabilidade;
f) Arguição de inconstitucionalidade dos §§ 15 e 17 do art. 74 da Lei no 9.430, de
1996, acolhida pela Corte Especial do TRF da 4a Região, nos autos do processo
5007416-62.2012.404.0000;
g) Inconstitucionalidade da imposição de multa isolada com base em presunção
de fatos, violação de princípios da legalidade, tipicidade, anterioridade,
irretroatividade e segurança jurídica;
h) Violação do princípio da segurança jurídica por imposição de penalidade.
2.2.2. Suposta presunção de fraude e outras alegações desconexas da Impugnante
Sustenta a Interessada que a RFB vem aplicando, por presunção, a multa isolada
de 150% sobre o valor das compensações tributárias não-homologadas e que os
fundamentos para imposição de tal penalidade estão centrados nas disposições
contidas no artigo 44, II, da Lei no 9.430, de 1996, combinada com as disposições
contidas no art. 18 da Lei 10.833, de 2003 e no art. 90 da Medida Provisória no
2.158-35, de 2001.
Aduz, ademais, que o órgão fazendário ampara-se em presunções de fraude fiscal,
ao aplicar a multa agravada para atingir fatos que ocorreram antes da vigência da
norma instituidora da mencionada penalidade. Tal prática, na visão da Autuada,
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não seria compatível com o sistema de garantias consolidado no ordenamento
jurídico que protege os contribuintes, pessoas físicas ou pessoas jurídicas.
Sem razão a Impugnante.
A Autoridade lançadora fundamentou a aplicação da multa de 150% no art. 18, §
2o da Lei no 10.833, de 2003 c/c art. 44, I da Lei no 9.430, de 1996, assim
descritos:
Lei no 10.833, de 2003
Art. 18. O lançamento de ofício de que trata o art. 90 da Medida Provisória no
2.158-35, de 24 de agosto de 2001, limitar-se-á à imposição de multa isolada em
razão de não-homologação da compensação quando se comprove falsidade da
declaração apresentada pelo sujeito passivo.(Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
(...)
§ 2o A multa isolada a que se refere o caput deste artigo será aplicada no
percentual previsto no inciso I do caput do art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de
dezembro de 1996, aplicado em dobro, e terá como base de cálculo o valor total
do débito indevidamente compensado. (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
Lei no 9.430, de 1996
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata;(Vide Lei no 10.892, de 2004)(Redação
dada pela Lei no 11.488, de 2007)
Os dispositivos transcritos revelam que o lançamento de ofício de que trata o art.
90 da Medida Provisória no 2.158-35, de 2001, limitar-se-á à imposição de multa
isolada em razão de não-homologação da compensação quando se comprove
falsidade da declaração apresentada pelo sujeito passivo. Os requisitos para
aplicação da multa no percentual de 150% são os seguintes: a) não homologação
da compensação realizada pelo contribuinte; e b) comprovação de falsidade nas
declarações apresentadas.
Na espécie, o Termo de Verificação Fiscal de e-fls. 38/46 explicita os números do
PER indeferido e das DCOMP não homologadas, a data de suas apresentações e o
número do processo em que realizado o tratamento manual dos pleitos da
Autuada.
O Despacho-Decisório SEORT/DRF/CPS/194, de 2018, acostado aos autos do
processo 10830.901928/2018-21 às e-fls. 92/97, evidencia o motivo do
indeferimento do pedido de ressarcimento e da não homologação das
declarações de compensação, nos seguintes termos:
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No PER/DCOMP no 28937.03357.281216.1.1.11-9061 a interessada assim
demonstrou o crédito da COFINS Não-cumulativa:
(...)
O sujeito passivo não demonstrou em DACON os créditos pleiteados em
PER/DCOMP. As inconsistências entre os PER (crédito da Cofins não
cumulativa) e as atinentes DACON e DCTF referentes aos 1o, 2o e 3o
Trimestres de 2013, com débitos apurados pelo regime cumulativo
motivaram a elaboração do Termo de Início de Fiscalização e Intimação
SEORT/DRF/CPS No 1030/17.
(...)
O contribuinte escriturou em seus PER/DCOMP ́s créditos da COFINS
apurados no mercado interno que nunca foram declarados ou tributados.
Pela DIPJ, DCTF e DACON entregues, observa-se que os créditos
escriturados em PER/DCOMP nunca foram declarados e nem poderiam ter
sido apurados pois optou pela tributação do imposto de renda com base no
lucro presumido no anocalendário 2013. O fato do contribuinte não ter
atendido os termos de intimação corrobora a constatação de falsidade de
declaração.
(...)
Não se vislumbra no presente caso a ocorrência de erro escusável, mas,
sim, de intenção dolosa de burlar o fisco, com a apresentação de uma série
de Pedidos de Ressarcimento e Declarações de Compensação com créditos
sabidamente inexistentes (pois não apurados, nem demonstrados, ou
comprovados) com finalidade de abster-se de pagar débitos tributários
próprios. Resta evidente que a compensação em análise foi declarada de
forma fraudulenta, sem lastro em crédito legítimo, nos termos do inciso I
do art. 2o da Lei no 8.137, de 1990.
Ao inserir informações que tinha plena consciência de serem falsas em
Declaração de Compensação, com o fito de abster-se de pagar tributos, o
sujeito passivo incorreu na falsidade de declaração de que cuida o caput e §
2o, do art. 18, da Lei no 10.833/03 e alterações. Pelo não atendimento das
intimações o § 2o, do art. 44, da Lei no 9.430/96, determina a aplicação da
multa agravada.
À evidência, a Interessada transmitiu DCOMP utilizando créditos de que não
era detentora, ou seja, realizou o encontro de contas de débitos próprios
com créditos que não eram líquidos nem certos, porquanto inexistentes,
permitindo-lhe reduzir o montante dos tributos devidos ou evitar o seu
pagamento.
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Nesse cenário, restam evidenciados os requisitos para aplicação da multa
de 150% prevista no art. 18, § 2o, da Lei no 10.833, de 2003, de modo que
deve ser mantida a multa aplicada no referido percentual.
A multa agravada encontra previsão no § 5o do art. 18 da Lei no 10.833, de
2003, c/c § 2o do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, assim descritos:
Lei no 10.833, de 2003
Art. 18. O lançamento de ofício de que trata o art. 90 da Medida
Provisória no 2.158-35, de 24 de agosto de 2001, limitar-se-á à
imposição de multa isolada em razão de não-homologação da
compensação quando se comprove falsidade da declaração
apresentada pelo sujeito passivo.
(...)
§ 2o A multa isolada a que se refere o caput deste artigo será
aplicada no percentual previsto no inciso I do caput do art. 44 da Lei
no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, aplicado em dobro, e terá
como base de cálculo o valor total do débito indevidamente
compensado.
(...)
§ 5o Aplica-se o disposto no § 2o do art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de
dezembro de 1996, às hipóteses previstas nos §§ 2o e 4o deste
artigo. (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
Lei no 9.430, de 1996
Art. 44 .Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as
seguintes multas:
(...)
§ 2o Os percentuais de multa a que se referem o inciso I do caput e
o § 1o deste artigo serão aumentados de metade, nos casos de não
atendimento pela sujeito passivo, no prazo marcado, de intimação
para:(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
I - prestar esclarecimentos;(Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
II - apresentar os arquivos ou sistemas de que tratam os arts. 11 a
13 da Lei no 8.218, de 29 de agosto de 1991;(Redação dada pela Lei
no 11.488, de 2007)
III - apresentar a documentação técnica de que trata o art. 38 desta
Lei.(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
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Os dispositivos em destaque evidenciam que o fato gerador do
agravamento da multa isolada é o não atendimento pelo sujeito passivo, no
prazo marcado, de intimação para prestar esclarecimentos.
O Termo de Verificação Fiscal de e-fls. 38/46 evidencia o motivo do
agravamento da multa qualificada de 150%, com os seguintes dizeres:
Cabe salientar que, conforme registrado no Despacho Decisório
SEORT/DRF/CPS no 194/2018, o Termo de Início de Fiscalização e
Intimação SEORT/DRF/CPS No 1030/17 foi enviado para o endereço
constante dos sistemas internos desse Órgão Fazendário (Rua Culto
à Ciência, 214 - Botafogo, Campinas/SP), mas retornou dos Correios
de “mudou-se”. Foi também enviado o Termo de Intimação No
1081/17 para o endereço do responsável pela pessoa jurídica, Sra.
Valdirene Simone Gomes Muchiutte, CPF: 222.522.138-33, recebido
em 23/12/2017 (AR). Em 11/12/2017 foi publicado o Edital
Eletrônico:
002093944,
com
ciência
em
26/12/2017.
Em
21/12/2017 foi dada ciência pessoal do Termo de Início de
Fiscalização e Intimação SEORT/DRF/CPS No 1030/17. Entretanto, o
contribuinte nada carreou aos autos, permanecendo inerte. E tal
conduta em nada socorre o ora fiscalizado, vez que o § 2o, I, do
mesmo art. 44, da Lei no 9.430/96, determina a aplicação da multa
agravada pelo não atendimento de intimação devidamente
expedida.
§ 2o Os percentuais de multa a que se referem o inciso I do caput e
o § 1o deste artigo serão aumentados de metade, nos casos de não
atendimento pelo sujeito passivo, no prazo marcado, de intimação
para:
I – prestar esclarecimentos;
II – apresentar os arquivos ou sistemas de que tratam os arts. 11 a
13 da Lei no 8.218, de 29 de agosto de 1991;
III – apresentar a documentação técnica de que trata o art. 38 desta
Lei.
DEMONSTRATIVO DA MULTA ISOLADA LANÇADA
Destarte, depreende-se dos dispositivos acima transcritos que,
como o contribuinte efetuou compensações ao arrepio da lei, deve-
se aplicar a penalidade de multa isolada, qualificada por restar
patente o intuito fraudulento – falsidade de declaração – e
agravada, devido ao não atendimento à intimação devidamente
expedida, calculada sobre o valor total do débito indevidamente
compensado, conforme tabela abaixo:
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Nesse contexto, resta evidenciado os requisitos para aplicação das multas
qualificada e agravada, quais sejam, a comprovação da falsidade das declarações
apresentadas e o não atendimento, pelo sujeito passivo, no prazo marcado, de
intimação para prestar esclarecimentos.
A alegação de que o órgão fazendário ampara-se em presunções de fraude fiscal
ao aplicar a multa agravada para atingir fatos que ocorreram antes da vigência da
norma instituidora da mencionada penalidade encontra-se em descompasso com
a realidade, na medida em que as redações tanto do parágrafo 5o do art. 18 da Lei
no 10.833, de 2003, quanto do § 2o do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, foram
alteradas pela Lei no 11.488, de 2007, ao passo que a DCOMP foi transmitida em
24/01/2017, objetivando extinguir débito próprio com o uso de suposto crédito
da Cofins Não-cumulativa - Mercado Interno do 2o Trimestres de 2013.
Outrossim, o argumento da Interessada no sentido de que não há como agasalhar
os atos praticados pela RFB com fundamento no Ato Interpretativo SRF no 17, de
2002, não reflete a realidade, uma vez que tal ato sequer foi citado pela
Autoridade fiscal, vale dizer, tal ato não serviu de fundamento para aplicação da
multa qualificada e agravada.
Crime contra a ordem tributária e representação fiscal para fins penais
A Impugnante tece longos comentários acerca dos crimes previstos nos artigos 1o
e 2o, I, da Lei no 8.137, de 1990, evidenciando a necessidade de prévia decisão
administrativa definitiva para a sua configuração.
Malgrado a Fiscalização tenha incluído um tópico no Termo de Verificação Fiscal -
TVF acerca da ocorrência, em tese, de ilícito penal por declaração falsa às
autoridades fazendárias, esta matéria é estranha ao lançamento tributário aqui
discutido, não cabendo a este Órgão de julgamento administrativo enveredar por
esta seara. Compete ao Ministério Público, órgão que detém a titularidade
privativa da ação penal pública, posicionarse sobre a procedência ou não da
Representação Fiscal para Fins Penais - RFFP formulada pelo Agente fiscal.
Nesse sentido a Súmula Carf no 28, que vincula toda a Administração Pública
Federal, de cujo teor se extrai a seguinte dicção:
Súmula CARF no 28
O CARF não é competente para se pronunciar sobre controvérsias
referentes a Processo Administrativo de Representação Fiscal para Fins
Penais. (Vinculante, conforme Portaria MF no 383, de 12/07/2010, DOU de
14/07/2010).
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Quanto à necessidade de prévia decisão definitiva para configuração de crime
contra a ordem tributária, oportuno observar que a Autoridade lançadora deixou
expresso no TVF que o Ministério Público somente será cientificado em momento
posterior. Confira:
Por conta disso, será formalizada Representação Fiscal para Fins Penais, nos
termos da Portaria RFB no 2.439/10, publicada no D.O.U. de 22/12/2010,
com o desiderato de, posteriormente, cientificar o Ministério Público
Federal acerca dos delitos supostamente praticados pelo sujeito passivo e
seus prepostos.
E não poderia ser diferente, uma vez que não é dado aos agentes administrativos
descumprir disposição literal de lei, no caso o disposto no caput do art. 83 da Lei
no 9.430, de 1996, assim descrito:
Art. 83. A representação fiscal para fins penais relativa aos crimes contra a
ordem tributária previstos nos arts. 1o e 2o da Lei no 8.137, de 27 de
dezembro de 1990, e aos crimes contra a Previdência Social, previstos nos
arts. 168-A e 337-A do Decreto-Lei no 2.848, de 7 de dezembro de 1940
(Código Penal), será encaminhada ao Ministério Público depois de proferida
a decisão final, na esfera administrativa, sobre a exigência fiscal do crédito
tributário correspondente. (Redação dada pela Lei no 12.350, de 2010)
Decisões judiciais e administrativas
As decisões judiciais e administrativas mencionadas na peça de defesa, proferidas
em processos dos quais a Interessada não tenha participado, não vinculam os
julgadores das DRJ, em razão de inexistir na legislação tributária regra que lhes
atribua eficácia normativa. Idêntico raciocínio se aplica às teses doutrinárias
referidas na peça impugnatória.
Suspensão da exigibilidade do crédito tributário
A Impugnante pleiteia seja suspensa a exigibilidade do crédito tributário. O
pedido é desnecessário, haja vista que tal suspensão é decorrência direta da
apresentação da impugnação e de eventual recurso à segunda instância
administrativa, a teor do que dispõe o art. 151 do Código Tributário Nacional -
CTN, in verbis:
Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário:
(...)
III - as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do
processo tributário administrativo;
CONCLUSÃO
Pelo exposto, voto por rejeitar as preliminares suscitadas e, no mérito, por julgar
improcedente a impugnação, mantendo integralmente o crédito tributário
constituído.
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(...)
Conclusão
Diante do exposto, conheço do Recurso Voluntário, rejeitando a preliminar e, no
mérito, nego-lhe provimento.
É como voto.
Assinado Digitalmente
Wilson Antonio de Souza Correa

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