Tribunal: CARF
Processo: 19515.722034/2012-29
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CARLOS EDUARDO FAGUNDES DE PAULA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção / Primeira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-01-27
Data de publicação: 2025-03-10

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2007, 2008
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO.
Considera-se não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada, não podendo a autoridade julgadora dela conhecer, salvo nos casos expressamente previstos em lei.
OMISSÃO DE RENDIMENTOS. DEPÓSITOS BANCÁRIOS DE ORIGEM NÃO COMPROVADA. INVERSÃO DO ÔNUS DA PROVA. SUMULA CARF no 32
Caracterizam-se como omissão de rendimentos, por presunção legal, os valores creditados em conta de depósito ou de investimento mantida em instituição financeira, em relação aos quais o titular, pessoa física, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações. Tratando-se de uma presunção legal de omissão de rendimentos, a autoridade lançadora exime-se de provar no caso concreto a sua ocorrência, transferindo o ônus da prova ao contribuinte. Somente a apresentação de provas hábeis e idôneas pode refutar a presunção legal regularmente estabelecida. A titularidade dos depósitos bancários pertence às pessoas indicadas nos dados cadastrais, salvo quando comprovado com documentação hábil e idônea o uso da conta por terceiros. Cabe ao Contribuinte a comprovação da origem dos depósitos para desconstituição do lançamento. Alegação Genérica sem comprovação por prova, lançamento válido.
OMISSÃO DE RENDIMENTOS. COMPROVAÇÃO DA ORIGEM.
Uma vez transposta a fase do lançamento fiscal, sem a comprovação da origem dos depósitos bancários, a presunção do art. 42 da Lei no 9.430, de 1996, somente é elidida com a comprovação, inequívoca, de que os valores depositados não são tributáveis ou que já foram submetidos à tributação do imposto de renda.
DEPÓSITOS BANCÁRIOS. COMPROVAÇÃO DA ORIGEM DA NATUREZA DA OPERAÇÃO. NECESSIDADE.
Para que seja afastada a presunção legal de omissão de receita ou rendimento, não basta a identificação subjetiva da origem do depósito, sendo necessário também comprovar a natureza jurídica da relação que lhe deu suporte.
ÔNUS DA PROVA. PRESUNÇÃO RELATIVA.
As presunções legais relativas obrigam a autoridade fiscal a comprovar, tão-somente, a ocorrência das hipóteses sobre as quais se sustentam as referidas presunções, atribuindo ao contribuinte ônus de provar que os fatos concretos não ocorreram na forma como presumidos pela lei.
CONTRATOS DE MÚTUO, NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO.
Cabe ao sujeito passivo a comprovação dos contrato alegados, mediante apresentação dos instrumentos do mútuo, devidamente registrados em Cartório, além de outros meios hábeis e idôneos admitidos no Direito que demonstrem a efetiva transferência dos recursos apontados pela fiscalização, coincidentes em datas e valores, tanto das operações de concessão como dos recebimentos dos empréstimos alegados pelo interessado.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
19515.722034/2012-29
ACÓRDÃO
2102-003.568 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
31 de janeiro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
NAIM ALFREDO BEYDOUN
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2007, 2008
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA.
PRECLUSÃO.
Considera-se não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
contestada, não podendo a autoridade julgadora dela conhecer, salvo nos
casos expressamente previstos em lei.
OMISSÃO DE RENDIMENTOS. DEPÓSITOS BANCÁRIOS DE ORIGEM NÃO
COMPROVADA. INVERSÃO DO ÔNUS DA PROVA. SUMULA CARF no 32
Caracterizam-se como omissão de rendimentos, por presunção legal, os
valores creditados em conta de depósito ou de investimento mantida em
instituição financeira, em relação aos quais o titular, pessoa física,
regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e
idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações. Tratando-se de
uma presunção legal de omissão de rendimentos, a autoridade lançadora
exime-se de provar no caso concreto a sua ocorrência, transferindo o ônus
da prova ao contribuinte. Somente a apresentação de provas hábeis e
idôneas pode refutar a presunção legal regularmente estabelecida. A
titularidade dos depósitos bancários pertence às pessoas indicadas nos
dados cadastrais, salvo quando comprovado com documentação hábil e
idônea o uso da conta por terceiros. Cabe ao Contribuinte a comprovação
da origem dos depósitos para desconstituição do lançamento. Alegação
Genérica sem comprovação por prova, lançamento válido.
OMISSÃO DE RENDIMENTOS. COMPROVAÇÃO DA ORIGEM.
Uma vez transposta a fase do lançamento fiscal, sem a comprovação da
origem dos depósitos bancários, a presunção do art. 42 da Lei no 9.430, de
1996, somente é elidida com a comprovação, inequívoca, de que os valores
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depositados não são tributáveis ou que já foram submetidos à tributação
do imposto de renda.
DEPÓSITOS BANCÁRIOS. COMPROVAÇÃO DA ORIGEM DA NATUREZA DA
OPERAÇÃO. NECESSIDADE.
Para que seja afastada a presunção legal de omissão de receita ou
rendimento, não basta a identificação subjetiva da origem do depósito,
sendo necessário também comprovar a natureza jurídica da relação que
lhe deu suporte.
ÔNUS DA PROVA. PRESUNÇÃO RELATIVA.
As presunções legais relativas obrigam a autoridade fiscal a comprovar,
tão-somente, a ocorrência das hipóteses sobre as quais se sustentam as
referidas presunções, atribuindo ao contribuinte ônus de provar que os
fatos concretos não ocorreram na forma como presumidos pela lei.
CONTRATOS DE MÚTUO, NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO.
Cabe ao sujeito passivo a comprovação dos contrato alegados, mediante
apresentação dos instrumentos do mútuo, devidamente registrados em
Cartório, além de outros meios hábeis e idôneos admitidos no Direito que
demonstrem a efetiva transferência dos recursos apontados pela
fiscalização, coincidentes em datas e valores, tanto das operações de
concessão como dos recebimentos dos empréstimos alegados pelo
interessado.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar as
preliminares e, no mérito, negar provimento ao recurso voluntário.

Assinado Digitalmente
Carlos Eduardo Fagundes de Paula – Relator

Assinado Digitalmente
Cleberson Alex Friess – Presidente

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Participaram da reunião assíncrona os conselheiros Carlos Eduardo Fagundes de
Paula, Carlos Marne Dias Alves, Jose Marcio Bittes, Vanessa Kaeda Bulara de Andrade, Yendis
Rodrigues Costa, Cleberson Alex Friess (Presidente)

RELATÓRIO
Trata-se de recurso voluntário interposto, contra acórdão de No15-38.441 – da 3a
Turma da DRJ/SDR, (fls. 976/981), que rejeitou a impugnação apresentada para manter o crédito
tributário em litígio no importe de R$3.907.939,10, referente ao imposto sobre a renda, exercícios
2008 e 2009, anos-calendário 2007 e 2008, sendo R$1.851.493,97 a título de imposto
suplementar, acrescido de multa de ofício e juros de mora, calculados até outubro de 2012.
Conforme mencionado, o lançamento fiscal exige o pagamento de imposto
suplementar no valor de R$ 1.851.493,97, acrescido de multa de ofício e juros de mora,
perfazendo um crédito tributário total de R$ 3.907.939,10 até a data de notificação. A fiscalização
apontou omissão de rendimentos, variação patrimonial a descoberto e depósitos bancários de
origem não comprovada, com base em extensiva análise documental e contábil.
Segundo o relatório fiscal, o contribuinte foi intimado a apresentar uma série de
documentos, incluindo comprovantes de rendimentos próprios e de dependentes, extratos
bancários, comprovação da origem de recursos, titularidade de bens móveis e imóveis e
documentos de operações financeiras.
Embora tenha solicitado prorrogações de prazo e atendido parcialmente às
intimações, a fiscalização concluiu que as informações apresentadas foram insuficientes para
justificar as movimentações financeiras e as variações patrimoniais declaradas. Além disso, foi
cumprido, de forma complementar, o Mandado de Procedimento Fiscal (MPF) no 08.1.90.00-2010-
03737-2, referente à dependente e cônjuge do contribuinte, Rosemeire Aparecida Campos, que
também figura como sócia em pessoas jurídicas associadas ao contribuinte.
Dentre as infrações apontadas, destaca-se, portanto, a omissão de rendimentos
recebidos de pessoas jurídicas, fundamentada em dispositivos das Leis no 7.713/1988 e no
8.134/1990, bem como no Decreto no 3.000/1999(RIR). Também foi identificada variação
patrimonial a descoberto, com base no mesmo decreto e na Lei no 11.482/2007, além de
depósitos bancários de origem não comprovada, configurados no ano-calendário de 2008.
A fiscalização concluiu que esses fatos configuram hipóteses de incidência
tributária, resultando no lançamento dos valores exigidos.
O contribuinte, em sua defesa, inicialmente, sustentou que os valores questionados
pela fiscalização correspondem a operações de mútuo realizadas com pessoa jurídica da qual é
sócio. Ao olhar do recorrente, essas operações, devidamente registradas nos livros contábeis,
teriam força probante e caráter legal, conforme a legislação civil e tributária. Nessa linha,
argumentou que o fato de não haver resgate integral das parcelas mutuadas não transforma tais
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operações em rendimentos tributáveis. Apontou, também, a ausência de subsunção incontroversa
entre os fatos e a hipótese de incidência tributária, alegando que a fiscalização não demonstrou
de forma inequívoca que os elementos da situação fática correspondem integralmente aos da
norma legal.
Ainda, na impugnação, o contribuinte refutou a acusação de variação patrimonial a
descoberto. Segundo sua argumentação, as planilhas fiscais utilizadas para demonstrar a
irregularidade são inconsistentes. Sustentou que o saldo apurado para os meses de abril a junho
de 2007 apresenta valores positivos nos meses subsequentes, justificando plenamente as
variações negativas apontadas. Prosseguiu dispondo que situação semelhante ocorreu nos meses
de dezembro de 2007 e janeiro de 2008, reforçando a inexistência de variações patrimoniais sem
cobertura.
Por fim, o contribuinte questionou a legalidade da quebra de sigilo bancário
realizada durante a fiscalização. Alegou que tal medida, efetuada sem autorização judicial, viola
dispositivos constitucionais e infraconstitucionais, invocando a inconstitucionalidade da Lei
Complementar no 105/2001, que flexibilizou o sigilo bancário em favor da administração fiscal.
Nesse toar, foi requerida a improcedência do auto de infração, invocando doutrina
e jurisprudência que reforçam a legitimidade de suas alegações. Destacou que as operações de
mútuo não configuram fato gerador de imposto de renda, que as variações patrimoniais estão
devidamente justificadas e que a quebra de sigilo ocorreu em desrespeito às garantias
constitucionais.
Após a análise da impugnação, a DRJ proferiu decisão colegiada, assim ementada:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF
Ano-calendário: 2007, 2008
DEPÓSITOS BANCÁRIOS. COMPROVAÇÃO. AUSÊNCIA.
Presumem-se rendimentos omitidos os depósitos bancários de origem não
comprovada. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido
A autoridade julgadora fundamentou sua decisão na insuficiência das provas
apresentadas pelo contribuinte para afastar as presunções legais que embasaram o lançamento
tributário.
Em relação às operações de mútuo, entendeu que os registros contábeis da
empresa, isoladamente, não comprovam a legitimidade dessas transações. Destacou-se a ausência
de contrato formal de mútuo, contemporâneo aos fatos e registrado em cartório, bem como a
inexistência de devolução efetiva dos valores mutuados. Além disso, a DRJ apontou
inconsistências contábeis, como a ausência de cobrança de juros nos empréstimos realizados, o
elevado percentual de créditos com partes relacionadas no ativo da empresa e a utilização de
valores para despesas pessoais dos sócios, como pagamentos em supermercados e transferências
bancárias.
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Quanto à variação patrimonial a descoberto, a decisão refutou os argumentos do
contribuinte sobre saldos positivos subsequentes, demonstrando que esses valores não cobriam
as despesas do período apurado.
Já sobre os depósitos bancários de origem não comprovada, a DRJ afirmou a
legalidade do acesso às informações financeiras do contribuinte, conforme a Lei Complementar no
105/2001, e entendeu que, na ausência de comprovação da origem dos valores, aplica-se a
presunção legal de omissão de rendimentos.
Por fim, a DRJ rejeitou a vinculação das decisões judiciais apresentadas pelo
contribuinte, ressaltando que estas não se aplicam à administração tributária, pois não vincularam
a Receita Federal em caráter geral.
Assim, concluiu pela manutenção integral do crédito tributário, considerando
regular o procedimento fiscal e fundamentando-se na legislação vigente, especialmente nos arts.
42 da Lei no 9.430/1996 e 37 e 38 do Decreto no 3.000/1999 (RIR).
Irresignado, o contribuinte interpôs o recurso voluntário, momento em que reiterou
os termos da impugnação e, ainda, inovou em sede recursal no que concerne à impugnação em
face da multa aplicada.
Por fim, clama pelo provimento do recurso e consequentemente a improcedência
do auto de infração e nulidade do lançamento.
Não foram juntados documentos novos.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro CARLOS EDUARDO FAGUNDES DE PAULA, Relator
Pressupostos de Admissibilidade
O presente recurso encontra-se tempestivo e, em linhas gerais, reúne as demais
condições de admissibilidade, motivo pelo qual dele conheço.
Preliminarmente
O recorrente argui em preliminar a inconstitucionalidade de suposta exigência fiscal
de depósito prévio ou arrolamento de bens como condição de admissibilidade recursal.
Inicialmente, alerto o contribuinte que, conforme preconiza a Súmula 02 do CARF,
este Conselho não é competente para apreciar a inconstitucionalidade de lei tributária.
Sobre o tema suscitado em preliminar recursal, a título elucidativo, observo que em
10/11/2009, foi publicada a Súmula Vinculante STF no 21, que dispõe:
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É inconstitucional a exigência de depósito ou arrolamento prévios de dinheiro ou
bens para admissibilidade de recurso administrativo
Desta forma, o recurso interposto encontra-se conhecido e será julgado por este
Colegiado, independentemente de depósito recursal ou arrolamento de bens.
Por tal razão, afasto a preliminar recursal.
Da validade do ato administrativo fiscal
No tocante aos aspectos relativos à nulidade dos atos que compõem o processo
fiscal, destaco o estabelecido pelo artigo 59, do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972:
“Art. 59. São nulos:
I – os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II – os despachos e decisões proferidas por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.”
Verifico, pelo exame do processo, que não se fazem presentes os pressupostos de
nulidade supracitados, uma vez que o Auto de Infração foi lavrado por Auditor Fiscal da Receita
Federal - servidor competente para efetuar o lançamento - perfeitamente identificado pelo nome,
matrícula e assinatura em todos os Atos emitidos pelo mesmo, no decorrer do procedimento
fiscal.
Além disso, do exame dos autos, as apurações realizadas pela autoridade fiscal, as
constatações feitas, as acusações formuladas, os documentos de constituição do crédito
tributário, todos contém os elementos exigidos na legislação, inclusive quanto ao enquadramento
legal.
Rejeito, portanto, esta preliminar
- Considerações iniciais
Em suas razões de mérito, o recorrente reitera os termos da impugnação no que
concerne ao mútuo, à variação patrimonial a descoberto e aos depósitos bancários, mas, inova,
quando rechaça aplicação da multa, não impugnada.
Nesse sentido, sobre a penalidade pecuniária, dou por preclusa a matéria.
Do exposto, verifica-se que a pretensão do recorrente é reabrir matéria preclusa, o
que não é acolhido pela doutrina, é rejeitado pelo ordenamento processual civil em vigor, e
rechaçado pelo Código de Processo Administrativo Fiscal de que trata o Decreto 70.235 de 1972,
cujos arts. 16 e 17 assim leciona, verbis.
Art. 16. A impugnação mencionará:
(...) III – os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de
discordância e as razões e provas que possuir; (Redação dada pela Lei no 8.748, de
1993).
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(...)
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido
expressamente contestada pelo impugnante.(Redação dada pela Lei no 9.532, de
1997).
Significa dizer que a matéria objeto do despacho decisório que não foi contestada
através da impugnação (multa por descumprimento de obrigação principal e acessória)
considerando-se, portanto, matéria não impugnada e, em virtude da preclusão consumativa,
tornou-se definitiva na esfera do processo administrativo fiscal tributário.
Saliento que o efeito devolutivo do recurso somente diz respeito ao que foi
decidido em instância anterior e, por conseguinte, passível de ser revisto, porém o que não foi
sequer impugnado, não pode ser objeto de apreciação em sede de recurso voluntário.
Desta forma, não prospera a pretensão deduzida pelo sujeito passivo em seu apelo,
razão pela qual deixo de conhecer a pretensão recursal sobre o tema.
Em seguida, passo a conhecer e tratar do mérito recursal, limitado às matérias
impugnadas pelo recorrente.
Do mérito
O litígio recai sobre depósitos bancários de origem não comprovada, contratos de
mútuo e variação patrimonial a descoberto.
Em suas razões recursais não foram juntados documentos novos.
O conjunto documental constante nos autos não se presta a modificar o
entendimento exarado na decisão recorrida, pelo que passo a esclarecer.
- Do Mútuo
Em relação ao contrato de mútuo associado à conduta do contribuinte, lanço
algumas ponderações inaugurais que são de suma importância à luz do caso concreto.
Nos termos da Súmula CARF 14, "A simples apuração de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a
comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo".
Nessa mesma linha, a Súmula CARF 25, dispõe que "A presunção legal de omissão
de receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo
necessária a comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei n° 4.502/64".
Desta feita, os padrões decisórios e probatórios reflexivos de ilícitos potencialmente
criminais são mais elevados, de modo a não tolerar meras presunções nem ficções, tal como
ocorre, por exemplo, na Teoria do Domínio do Fato.
O simples erro de interpretação da legislação de regência ou lapso no registro
(declaração) de fato tributariamente relevante impõem a aplicação de penalidades ordinárias, que
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não superam a esfera meramente administrativa. Desse modo, eles são insuficientes, tão-somente
por si, para exasperar penalidades, ou para aplicar punições ligadas à prática de atos
potencialmente criminosos.
Para aplicação de penalidade cujo pressuposto seja conduta qualificada por
simulação ou fraude, compete à autoridade lançadora demonstrar, de forma explícita, consistente
e calcada em prova suficiente, na descrição dos motivos e no desenvolvimento da fundamentação,
que o sujeito passivo quis o resultado, isto é, teve a intenção de ocultar ou escamotear a
ocorrência do fato jurídico tributário (fato gerador concreto - arts. 142, 145 do CTN).
Pois bem!
Do compulso dos autos verifico que, de fato, o recorrente, mesmo intimado a
demonstrar a documentação pertinente aos alegados contratos de mútuo firmados junto à pessoa
jurídica da qual é sócio, quedou-se inerte.
Advirto que, conforme apontado no relatório fiscal, não foi comprovada a
autenticidade da natureza dessas transações.
Primeiramente, nota-se que, de fato, a classificação contábil dos valores no ativo
circulante da empresa não está em conformidade com o art. 179 da Lei no 6.404/1976,
considerando que, até o encerramento da ação fiscal, o contribuinte não comprovou a restituição
efetiva dos valores mutuados, o que também contraria o art. 586 do Código Civil (Lei no
10.406/2002). Além disso, apesar de constarem como mútuos com partes relacionadas, não foi
apresentada qualquer comprovação da existência de contrato formal de mútuo contemporâneo
aos fatos, exigindo-se, para sua validade perante terceiros, o registro público conforme disposto
no art. 221 do Código Civil.
Ademais, ainda que não fosse essencial a formalização, vejo que o contribuinte não
conseguiu demonstrar, no plano contábil da empresa, a existência de contas destinadas ao
recebimento de juros sobre os empréstimos concedidos, o que viola o art. 591 do Código Civil,
especialmente em se tratando de uma sociedade comercial com fins lucrativos. Além disso, a
análise dos balanços da empresa revelou que grande parte de seus ativos (61% em 2007 e 79% em
2008) estava alocada em créditos com partes relacionadas, sem a cobrança de juros,
caracterizando desvio de sua atividade econômica principal.
Adicionalmente, foi constatado que, nas datas em que os registros contábeis das
operações de mútuo foram efetuados, os sócios sequer haviam integralizado o capital social,
conforme estipulado na Primeira Alteração Contratual e na Consolidação do Contrato Social de
15/12/2006. Também foi identificado que parte dos recursos registrados como mútuo foi utilizada
para cobrir despesas pessoais dos sócios, incluindo transferências bancárias e pagamentos de
supermercado. Essas operações não foram declaradas nas declarações de ajuste anual dos
exercícios de 2008 e 2009, em desacordo com as obrigações acessórias previstas.
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Mister destacar, ainda, que, durante a ação fiscal, o contribuinte foi intimado a
apresentar os contratos de mútuo e a comprovar a devolução efetiva dos valores mutuados, mas,
como dito, quedou-se inerte. Ora, a necessidade de tal comprovação é reforçada pelo disposto no
art. 302 do então vigente Decreto no 3.000/99 (RIR), que exige que o contribuinte demonstre a
origem e a efetividade de pagamentos efetuados a sócios ou dirigentes, bem como a prestação de
serviços ou justificativa de rendimentos.
Embora o recorrente tenha alegado que os registros contábeis por si só validariam
as operações, a autoridade fiscal ressaltou que, nos termos dos arts. 923 e 924 do RIR (DEc no.
3000/99), a escrituração contábil somente faz prova quando acompanhada de documentos hábeis
e idôneos que sustentem os fatos registrados. Assim, na ausência de comprovação das operações
registradas como mútuos, a fiscalização considerou os repasses financeiros como rendimentos
tributáveis, com base nos arts. 37 e 38 do RIR (DEc. no 3000/99), imputando-os ao contribuinte no
lançamento.
Sobre tal tema, não vejo qualquer razoabilidade na relação jurídica desenhada pelo
contribuinte, onde há a tomada de um empréstimo, sem contudo, se verificar sua formalização,
restituição e incidência de encargos decorrentes da valorização do capital no tempo.
Sinalizo que a apresentação intencionalmente deturpada de elementos do fato
jurídico, de modo a implicar classificação sabidamente errada, com o objetivo de reduzir ou
suprimir tributo, consiste em simulação ou fraude, conforme o caso. Demonstra-se a intenção de
classificar inadequadamente o fato jurídico do mútuo a conjunção dos seguintes critérios
determinantes, bem identificados pela autoridade lançadora.
Ora, ao meu sentir, cabe ao sujeito passivo a comprovação do contrato alegado,
mediante apresentação dos instrumentos do mútuo, devidamente registrados em Cartório. Ainda
que outro fosse o entendimento acerca da formalização, advirto sobre a falta de outros meios
hábeis e idôneos admitidos no Direito que demonstrem a efetiva transferência dos recursos
apontados pela fiscalização, coincidentes em datas e valores, tanto das operações de concessão
como dos recebimentos dos empréstimos alegados pelo interessado, com os devidos encargos.
Seria essencial, assim, que os seguintes documentos fossem anexados ao processo:
a) os contratos de mútuo devidamente assinados e registrados em cartório pelas
partes no momento da celebração dos respectivos acordos;
b) a regular informação dos recursos nas Declarações de Ajuste Anual dos
envolvidos;
c) a demonstração da disponibilidade financeira por parte do mutuante para
conceder o empréstimo, bem como do mutuário para saldar pontualmente seus compromissos;
d) a comprovação das efetivas transferências de fundos entre credor e devedor,
assim como a documentação que evidencie as restituições dos valores emprestados pelo mutuário
(ou a previsão de sua devolução, caso o empréstimo ainda esteja em vigor).
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A realização de contratos de mútuo cujo adimplemento é dificultado ou ignorado
concretamente sugere que a devolução dos valores transferidos é desimportante, ou, quando
muito, ancilar à avença.
Esse desapreço pela recuperação das quantias mutuadas indica que o contrato teria
por objetivo desejado tão-somente a transferência da disponibilidade das quantias, para
acréscimo ao patrimônio do mutuário-aparente.
Portanto, o entendimento fiscal mostra-se pertinente, pelo que mantenho a decisão
recorrida.
- Da variação patrimonial a descoberto
A decisão recorrida destaca que a apuração da variação patrimonial a descoberto
considerou, além dos rendimentos do contribuinte, as movimentações financeiras realizadas por
sua dependente, identificada como sua esposa. Estas movimentações apresentaram origem não
comprovada, fator que contribuiu para o cálculo da variação patrimonial.
Destaco aqui que, conforme verificado nos autos e apurado pela fiscalização, a
dependente também tinha contas bancárias vinculadas às análises fiscais. Nessas contas,
ocorreram depósitos e movimentações financeiras significativas que não foram justificadas por
documentos ou rendimentos declarados. Isso reforçou a presunção de que os recursos utilizados
pelo casal para cobrir despesas eram incompatíveis com as fontes declaradas.
Conforme se perlustra, a fiscalização identificou um depósito de R$ 51.000,00
(cinquenta e um mil reais) realizado em 24/11/2008 na conta bancária da dependente (esposa). A
origem desse valor não foi esclarecida, e o contribuinte não apresentou documentos que
permitissem identificar a natureza ou a procedência do montante.
Sobre o tema, é imperioso dispor que, nos termos do art. 42 da Lei no 9.430/1996,
depósitos bancários sem origem comprovada são presumidos como rendimentos tributáveis
omitidos, especialmente quando o titular da conta não apresenta documentação hábil e idônea
para justificar os valores.
Conforme bem observado pela autoridade julgadora de piso, como a esposa era
dependente no ajuste anual do contribuinte, os valores movimentados em sua conta bancária
foram atribuídos solidariamente ao titular da declaração, sendo considerados para a apuração da
variação patrimonial a descoberto.
Assim, as reservas em dinheiro declaradas pelo contribuinte e as movimentações
bancárias de sua esposa foram somadas aos rendimentos identificados para formar a base de
cálculo das variações patrimoniais nos anos de 2007 e 2008. Verificou-se, então, que as despesas
apuradas em ambos os períodos excederam significativamente os recursos disponíveis, gerando
variações patrimoniais negativas.
O contribuinte argumentou que os saldos apurados nos meses subsequentes
justificariam as variações negativas, mas, conforme detalhado pela decisão, a mácula estava em
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ignorar que os valores positivos deveriam ser considerados exclusivamente para cobrir as
despesas específicas de cada período.
A decisão, então, reforçou que as movimentações financeiras da esposa,
particularmente o depósito não comprovado de R$ 51.000,00 (cinquenta e um mil reais),
contribuíram significativamente para a conclusão da fiscalização de que havia variação patrimonial
a descoberto.
A omissão de comprovações documentais, tanto pelo contribuinte quanto por sua
dependente, fortaleceu, portanto, a presunção de que os recursos utilizados pelo casal não eram
provenientes de fontes legítimas declaradas à Receita Federal.
Assim, acertada foi a decisão da DRJ, que considerou ser solidária a
responsabilidade pelo crédito tributário entre o contribuinte e sua dependente, dado que as
movimentações financeiras e os rendimentos de ambos compuseram a base de cálculo da
apuração da variação patrimonial a descoberto.
Por isso, deve ser mantido o entendimento lançado na decisão de piso.
- Sobre os Depósitos Bancários de Origem Não Comprovada
Inobstante a irretocável fundamentação exarada da decisão recorrida, aproveito o
ensejo para ressaltar que a Lei no 9.430/96 definiu, que os depósitos bancários de origem não
comprovada, efetuados a partir do ano-calendário de 1997, caracterizam omissão de
rendimentos, e não meros indícios de omissão, estando, por conseguinte, sujeitos à tributação
pelo Imposto de Renda, nos termos do art. 3o, § 4o, da Lei no 7.713, de 1988. Observe:
Lei no 7.713/88 – Art 3o
(...)
§ 4o - A tributação independe da denominação dos rendimentos, títulos ou
direitos, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem
dos bens produtores da renda, e da forma de percepção das rendas ou proventos,
bastando, para a incidência do imposto, o benefício do contribuinte por qualquer
forma e a qualquer título.
Em suas razões recursais, o Recorrente aduz ter apresentado toda a documentação
pertinente, necessária a provar suas alegações e a desconstituir o crédito tributário.
Ressalta que a apuração da matéria tributável não se deu em conformidade com a
lei, valendo-se, para tanto, da fundamentação exarada pela autoridade julgadora no acórdão
recorrido, em relação ao imposto de renda lançado sobre o acréscimo patrimonial, relativo aos
anos-calendário de 2007/08.
No caso dos autos, cumpre frisar que a infração objeto da insurgência recursal foi
apurada e tem respaldo no art. 42 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, sendo que desde o
início da vigência desse preceito a existência de depósitos bancários sem comprovação da origem,
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após a regular intimação do sujeito passivo, passou a constituir hipótese legal de omissão de
rendimentos e/ou de receita.
É de se ver o art. 42 da Lei no 9.430/1996:
Art. 42. Caracterizam-se também omissão de receita ou de rendimento os valores
creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a instituição
financeira, em relação aos quais o titular, pessoa física ou jurídica, regularmente
intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos
recursos utilizados nessas operações.
Com efeito, a regra do art. 42 da Lei n° 9.430, de 1996, presume a existência de
rendimento tributável, invertendo-se, por conseguinte, o ônus da prova para que o contribuinte
comprove a origem dos valores depositados a fim de que seja refutada a presunção legalmente
estabelecida. Trata-se, assim, de presunção relativa que admite prova em contrário, cabendo ao
sujeito passivo trazer os elementos probatórios inequívocos que permita a identificação da origem
dos recursos, a fim de ilidir a presunção de que se trata de renda omitida.
É importante salientar que, quando o art. 42 da Lei no 9.430, de 1996 determina
que o depósito bancário não comprovado caracteriza omissão de receita, não se está tributando o
depósito bancário, e sim o rendimento presumivelmente auferido, ou seja, a disponibilidade
econômica a que se refere o art. 43 do CTN.
Nessa linha de raciocínio, verifica-se que os depósitos bancários são apenas os
sinais de exteriorização, pelos quais se manifesta a omissão de rendimentos objeto de tributação.
Os depósitos bancários se apresentam, num primeiro momento, como simples indício da
existência de omissão de rendimentos. Entretanto, esse indício se transforma na prova da omissão
de rendimentos, quando o titular das contas bancárias, tendo a oportunidade de comprovar a
origem dos recursos aplicados em tais depósitos, se nega a fazê-lo, ou não o faz satisfatoriamente.
A prova da origem dos depósitos deve ser individualizada, através de documentação que permita
identificar a origem do crédito pela coincidência de data e valor, uma vez que o § 3o do artigo 42
da Lei no 9.430/1996 requer que os depósitos sejam analisados individualizadamente.
A existência do fato jurídico (depósito bancário) foi comprovada pela Fiscalização
por meio dos dados bancários do contribuinte. Portanto, os depósitos (entradas, créditos) existem
e não foram presumidos. O que a Autoridade Fiscal presume, com base em lei e em razão do
contribuinte não se desincumbir de seu ônus, é a natureza de tal fato, ou seja, presumir que
referido fato cuja ocorrência foi comprovada seja gerador de rendimentos ou proventos de
qualquer natureza.
Nesta nova realidade erigida pelo legislador à condição de presunção legal, a
caracterização da ocorrência do fato gerador do imposto de renda não se dá pela mera
constatação de um depósito bancário, isoladamente considerado, mas sim pela falta de
esclarecimentos da origem desses valores depositados. Ou seja, há uma correlação lógica
estabelecida pelo legislador entre o fato conhecido (ser beneficiado com depósito bancário sem
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demonstração de sua origem) e o fato desconhecido (auferir rendimentos) e é esta correlação que
dá fundamento à presunção legal em comento, de que o dinheiro surgido na conta bancária, sem
qualquer justificativa, provém de receitas ou rendimentos omitidos.
Reitero que a presunção em favor do Fisco transfere ao contribuinte o ônus de elidir
a imputação, mediante a comprovação com documentação própria e individualizada que justifique
os ingressos ocorridos em suas contas correntes de modo a garantir que os créditos/depósitos
bancários não constituem fato gerador do tributo devido, haja vista que pela mencionada
presunção, a sua existência (créditos/depósitos bancários desacompanhada da prova da operação
que lhe deu origem), espelha omissão de receitas, justificando-se sua tributação a esse título.
O ônus da prova existe, portanto, afetando ambas as partes litigantes. Não cabe a
qualquer delas manter-se passiva, apenas alegando fatos que a favorecem, sem carrear provas
que os sustentem. Assim, cabe ao Fisco produzir provas que sustentem os lançamentos efetuados,
como, ao contribuinte as provas que se contraponham à ação fiscal.
Ademais, cabe pontuar que o litigante deveria ter sido zeloso em guardar
documentos para apresentação ao Fisco, até que ocorresse a decadência/prescrição dos créditos
tributários decorrentes das operações a que se refiram (conforme art. 195, parágrafo único do
CTN).
Trata-se, pois, do ônus de munir-se de documentação probatória hábil e idônea de
suas atividades. A propósito, não cabe à autoridade julgadora afastar a presunção do art. 42, da
Lei n° 9.430/1996, com base em provas indiciárias, sendo necessário a comprovação efetiva, de
forma individualizada, acerca das origens dos depósitos, seja no sentido da procedência, seja no
sentido de causa desses depósitos.
Nesse caso, não há necessidade de o Fisco comprovar o consumo da renda relativa
à referida presunção, conforme entendimento já pacificado no âmbito do CARF, por meio do
enunciado da Súmula no 26:
A presunção estabelecida no art. 42 da Lei no 9.430/96 dispensa o Fisco de
comprovar o consumo da renda representada pelos depósitos bancários sem
origem comprovada.
Com efeito, referida regra presume a existência de rendimento tributável,
invertendo-se, por conseguinte, o ônus da prova para que o contribuinte comprove a origem dos
valores depositados, a fim de que seja refutada a presunção legalmente estabelecida, não sendo
possível invocar, portanto, o princípio do in dubio pro contribuinte para se desincumbir de ônus
probatório previsto em lei.
Dessa forma, é perfeitamente cabível a tributação com base na presunção definida
em lei, posto que o depósito bancário é considerado uma omissão de receita ou rendimento
quando sua origem não for devidamente comprovada, conforme previsto no art. 42 da Lei n°
9.430, de 1996.
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Quanto aos documentos juntados na impugnação, o Recorrente insiste em rebater
que todos eles atestaram a origem e a natureza jurídica dos depósitos, a despeito do apurado pela
fiscalização e do que consta no acórdão recorrido.
Ocorre que, como já salientado acima, a comprovação da origem dos recursos deve
ser individualizada, ou seja, há que existir correspondência de datas e valores constantes da
movimentação bancária, a fim de que se tenha certeza inequívoca da procedência dos créditos
movimentados, consoante o §3o do art. 42 da Lei no 9.430/1996.
Assim, não é preciso a coincidência absoluta entre os dados, mas os valores
auferidos devem corresponder aos depósitos efetuados nas contas, para fins de comprovar a
origem do recurso. Não se vislumbra isso nos autos.
E sobre a comprovação da origem dos depósitos bancários, os demais documentos
juntados aos autos não se constituem em prova hábil para refutar o lançamento, eis que não há a
comprovação individualizada da origem dos depósitos bancários, baseando as alegações no campo
das suposições, sobretudo considerando que a fiscalização já realizou a conciliação entre a
documentação apresentada e os depósitos constantes nos extratos bancários.
Não há dúvida de que meros repasses financeiros não podem ser considerados
rendimentos do sujeito passivo, contudo, a comprovação deve ser acompanhada da identificação
dos depósitos correspondentes, objeto de autuação, e não de forma genérica, como pretende o
sujeito passivo
Quanto a tais valores, procedi à análise criteriosa dos documentos e apurei que o
trabalho da fiscalização não merece reparo. Não há qualquer comprovante hábil ou registro
contábil que comprove a sua alegação.
Nesse sentido, é mister destacar que alegações genéricas e desacompanhadas de
provas não têm o condão de afastar os lançamentos, pois compete ao sujeito passivo o ônus da
prova no tocante a fatos impeditivos, modificativos e extintivos da pretensão do fisco, como regra
geral disposta no art. 373, II, do Código de Processo Civil vigente.
Dessa forma, deve ser aplicado o entendimento preconizado na Súmula CARF n° 32,
eis que o sujeito passivo não logrou êxito em comprovar que, de fato, os depósitos bancários
pertenciam a terceiros. Vejamos:
A titularidade dos depósitos bancários pertence às pessoas indicadas nos dados
cadastrais, salvo quando comprovado com documentação hábil e idônea o uso da
conta por terceiros.
Argumentações com ausência de prova ensejam o indeferimento da pretensão, haja
vista a impossibilidade de se apurar a veracidade das alegações.
Além disso, conforme já apontado, o ato de provar não corresponde à
disponibilização de vários documentos, sem o cuidado de correlaciona-los um a um com a
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movimentação bancária listada pela autoridade tributária, demonstrando o liame entre
documento e o fato que se pretende provar.
Neste sentido, não comprovada a origem, o crédito em conta assume feição de
rendimento disponível, incidindo sobre este a regra geral que é a incidência tributária.
Vê-se que, de fato, o lançamento nestes casos se dá por presunção, mas presunção
legalmente instituída, não podendo, como já dito acima, o Agente fiscal deixar de aplicar o
preceito, sob pena de responsabilidade funcional.
Parece evidente que o espírito da norma é evitar que o titular da movimentação
financeira, que é quem teria a maior facilidade de indicar a fonte dos recursos, deixasse para o
Fisco toda a tarefa de identificar a origem e a natureza dos créditos em suas contas bancárias.
Assim, não há elementos que apontem, inequivocamente, qualquer mácula no
lançamento fiscal, sendo certo que a falta de indicação individualizada dos créditos, das
respectivas origens e quando e onde tais valores foram submetidos à tributação inviabiliza o
acolhimento de qualquer argumento recursal.
Então, mantenho a decisão recorrida.
- Da quebra de sigilo bancário
A Lei Complementar no 105/2001 permite a quebra do sigilo por parte das
autoridades e dos agentes fiscais tributários da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos
Municípios, quando houver processo administrativo instaurado ou procedimento fiscal em curso e
tais exames sejam considerados indispensáveis pela autoridade administrativa competente.
Aduz o recorrente que a ação fiscal é nula, haja vista que a autoridade fiscal
procedeu à indevida quebra de sigilo fiscal, antes mesmo que tal medida fosse deferida pela
autoridade judiciária. Complementa suas razões recursais arguindo que o ônus da prova não
poderia ser invertido em detrimento da recorrente.
Pois bem!
O sigilo bancário sempre foi um tema cheio de contradições e de várias correntes.
Antes da edição da Lei Complementar n° 105, de 2001, os Tribunais Superiores tinham a forte
tendência de albergar a tese da inclusão do sigilo bancário na esfera do direito à privacidade, na
forma da nossa Constituição Federal, sob o argumento que não é cabível a sua quebra com base
em procedimento administrativo, amparado no entendimento de que as previsões nesse sentido,
inscritas nos parágrafos 5o e 6o do artigo 38, da Lei no 4.595, de1964 e no artigo 8o da Lei no 8.021,
de1990, perdem eficácia, por interpretação sistemática, diante da vedação do parágrafo único do
artigo 197,do CTN, norma hierarquicamente superior.
Particularmente, não me restam dúvidas, que o direito ao sigilo bancário não pode
ser utilizado para acobertar ilegalidades. Por outro lado, preserva-se a intimidade enquanto ela
não atingir a esfera de direitos de outrem.
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Todos têm direito à privacidade, mas ninguém tem o direito de invoca-la para
abster-se de cumprir a lei ou para fugir de seu alcance.
Tenho para mim, que o sigilo bancário não foi instituído para que se possam
praticar atos ilícitos impunemente. Desta forma, é indiscutível que o sigilo bancário, no Brasil, para
fins tributários, é relativo e não absoluto, já que a quebra de informações pode ocorrer nas
hipóteses previstas em lei. No comando da Lei Complementar no.105, de 10 de janeiro de 2001,
nota-se o seguinte:
“Art. 1° As instituições financeiras conservarão sigilo em suas operações ativas e
passivas e serviços prestados. (...)
§3o Não constitui violação do dever de sigilo:
I a troca de informações entre instituições financeiras, para fins cadastrais,
inclusive por intermédio de centrais de risco, observadas as normas baixadas pelo
Conselho Monetário Nacional e pelo Banco Central do Brasil;
II o fornecimento de informações constantes de cadastro de emitentes de
cheques sem provisão de fundos e de devedores inadimplentes,a entidades de
proteção ao crédito, observadas às normas baixadas pelo Conselho Monetário
Nacional e pelo Banco Central do Brasil;
III – o fornecimento das informações de que trata o §2o do art. 11 da Lei no
9.311,de 24 de outubro de 1996;
IV a comunicação, às autoridades competentes, da prática de ilícitos penais ou
administrativos, abrangendo o fornecimento de informações sobre operações que
envolvam recursos provenientes de qualquer prática criminosa;
V a revelação de informações sigilosas com o consentimento expresso dos
interessados;
VI a prestação de informações nos termos e condições estabelecidos nos artigos
2o, 3o, 4o, 5o, 6o, 7o e 9o desta Lei Complementar. (...)
Art. 6o As autoridades e os agentes fiscais tributários da União, dos Estados, do
Distrito Federal e dos Municípios somente poderão examinar documentos, livros
e registros de instituições financeiras, inclusive a contas de depósitos e aplicações
financeiras, quando houver processo administrativo instaurado ou procedimento
fiscal em curso e tais exames sejam considerados indispensáveis pela autoridade
administrativa competente.
Parágrafo único. O resultado dos exames, as informações e os documentos a que
se refere este artigo serão conservados em sigilo, observada a legislação
tributária.
(...)
Art. Revoga-se o art.38 da Lei n° 4.595, de 31 de dezembro de 1964.”.
Fl. 1048
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Se antes existiam dúvidas sobre a possibilidade da quebra do sigilo bancário via
administrativa (autoridade fiscal), agora estas não mais existem, já que é claro na lei
complementar, acima transcrita, a tese de que a Secretaria da Receita Federal tem permissão legal
para acessar os dados bancários dos contribuintes, está expressamente autorizado pelo artigo 6°
da mencionada lei complementar. O texto autorizou, expressamente, as autoridades e agentes
fiscais tributários a obter informações de contas de depósitos e aplicações financeiras, desde que
haja processo administrativo instaurado.
Assim, está afastada a pretensa quebra de sigilo bancário de forma ilícita, já que há
permissão legal para que o Estado através de seus agentes fazendários, com fins públicos
(arrecadação de tributos), visando o bem comum, possa ter acesso aos dados protegidos,
originariamente, pelo sigilo bancário.
Ficam o Estado e seus agentes responsáveis, por outro lado, pela manutenção do
sigilo bancário e pela observância do sigilo fiscal.
Desta forma, dentro dos limites estabelecidos pelos textos legais que tratam o
assunto, os Auditores Fiscais da Receita Federal poderão proceder a exames de documentos, livros
e registros de contas de depósitos, desde que houver processo fiscal administrativo instaurado e
os mesmos forem considerados indispensáveis pela autoridade competente.
Advirto que as Requisições de Movimentação Financeira – RMF emitidas seguiram
rigorosamente as exigências previstas pelo Decreto no 3.724/2001, que regulamentou o art.6o da
Lei Complementar 105/2001, inclusive quanto às hipóteses de indispensabilidade previstas no art.
3o, que também estão claramente presentes nos autos.
Em verdade, verifica-se que o contribuinte foi intimado a fornecer seus extratos
bancários, no entanto não os apresentou na integralidade, razão pela qual não restou opção à
fiscalização senão a emissão da Requisição de Informações sobre Movimentação Financeira–RMF.
Desse modo, ausente qualquer ilicitude na prova decorrente da transferência de
sigilo bancário para a Receita Federal do Brasil, posto que a Lei Complementar 105, de 2001
confere às autoridades administrativas tributárias a possibilidade de acesso aos dados bancários,
sem autorização judicial, desde que haja processo administrativo e justificativa para tanto.
E é este o caso nos autos.
Rejeito, portanto, o questionamento r arguido quanto à ilicitude da prova por
quebra do sigilo bancário.
- Do Caráter Confiscatório da Multa – Matéria Preclusa
O tema em comento não merece delongas, haja vista que o recorrente não
impugnou oportunamente a multa aplicada pela fiscalização, no patamar de 75%.
A preclusão indica a perda da capacidade processual, pelo seu não uso dentro do
prazo peremptório previsto em lei (preclusão temporal), ou pelo fato de já havê-lo exercido
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(preclusão consumativa), ou, ainda, pela prática de ato incompatível com aquele que se pretenda
exercitar no processo (preclusão lógica).
Na espécie, ocorreu a preclusão temporal (CPC, art. 183), pela decorrência do
prazo, eis que, quando da impugnação o recorrente quedou-se silente quanto à sua irresignação.
Conclusão
Ante o exposto, conheço do Recurso Voluntário, para rejeitar a preliminar e, no
mérito, negar-lhe provimento.

Assinado Digitalmente
CARLOS EDUARDO FAGUNDES DE PAULA

Fl. 1050
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