Tribunal: CARF
Processo: 15504.730911/2017-18
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: NEIVA APARECIDA BAYLON
Órgão colegiado: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-08-04
Data de publicação: 2025-09-09

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2013
PIS/PASEP E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. DESPESAS COM PESSOAS FÍSICAS. RECONHECIMENTO DE VÍNCULO EMPREGATÍCIO. IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO.
Nos termos do inciso I do § 2o do art. 3o da Lei no 10.637/2002 e da Lei no 10.833/2003, os créditos da não cumulatividade das contribuições ao PIS/Pasep e à Cofins somente são admitidos em relação a bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica. Sendo reconhecido o vínculo empregatício dos prestadores de serviço originalmente contratados como pessoas jurídicas, restando caracterizada a prestação de serviço por pessoa física, é vedado o aproveitamento de créditos, ainda que tais despesas estejam vinculadas à atividade-fim da empresa.
MULTA QUALIFICADA DE 150%. MULTA REDUZIDA AO PATAMAR DE 100%. LEI No 14.689, DE 2023. RETROATIVIDADE BENIGNA DA LEI TRIBUTÁRIA. ART. 106, II, c, CTN. APLICAÇÃO. Cabe reduzir a multa qualificada ao percentual de 150%, na forma da legislação superveniente, ante o anterior patamar de 225% vigente à época dos fatos (parágrafo 1o, VII, do art. 44 da Lei 9430/96)

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15504.730911/2017-18
ACÓRDÃO
3002-003.741 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
4 de agosto de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
VLB ENGENHARIA LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2013
PIS/PASEP E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. DESPESAS
COM PESSOAS FÍSICAS. RECONHECIMENTO DE VÍNCULO EMPREGATÍCIO.
IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO.
Nos termos do inciso I do § 2o do art. 3o da Lei no 10.637/2002 e da Lei no
10.833/2003, os créditos da não cumulatividade das contribuições ao
PIS/Pasep e à Cofins somente são admitidos em relação a bens e serviços
adquiridos de pessoa jurídica. Sendo reconhecido o vínculo empregatício
dos prestadores de serviço originalmente contratados como pessoas
jurídicas, restando caracterizada a prestação de serviço por pessoa física, é
vedado o aproveitamento de créditos, ainda que tais despesas estejam
vinculadas à atividade-fim da empresa.
MULTA QUALIFICADA DE 150%. MULTA REDUZIDA AO PATAMAR DE 100%.
LEI No 14.689, DE 2023. RETROATIVIDADE BENIGNA DA LEI TRIBUTÁRIA.
ART. 106, II, "c", CTN. APLICAÇÃO. Cabe reduzir a multa qualificada ao
percentual de 150%, na forma da legislação superveniente, ante o anterior
patamar de 225% vigente à época dos fatos (parágrafo 1o, VII, do art. 44 da
Lei 9430/96)

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Fl. 4001
DF CARF MF
Original

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Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar as
preliminares suscitadas e, no mérito, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário apenas
para limitar a multa qualificada ao percentual de 100%, nos termos da nova redação do artigo 44
da Lei no 9.430/1996, conferida pela Lei no 14.689/2023, aplicável retroativamente conforme o
artigo 106, inciso II, alínea “b”, do CTN.

Assinado Digitalmente
Neiva Aparecida Baylon – Relator

Assinado Digitalmente
Renato Camara Ferro Ribeiro de Gusmao – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Adriano Monte Pessoa,
Barbara Cristina de Oliveira Pialarissi (substituto [a] integral), Rafael Luiz Bueno da Cunha
(substituto [a] integral, Gisela Pimenta Gadelha, Neiva Aparecida Baylon, Renato Camara Ferro
Ribeiro de Gusmao (Presidente) Ausente (s) o conselheiro (a) Luiz Felipe de Rezende Martins
Sardinha, substituído (a) pelo (a) Barbara Cristina de Oliveira Pialarissi.

RELATÓRIO
Para fins de economia processual adoto o relatório da decisão recorrida a fim de
elucidar os fatos que motivaram a autuação, vejamos:
Trata o presente caso, de impugnação contra autuações lavradas contra VLB
ENGENHARIA LTDA relativas à Contribuição para o PIS e à Cofins referentes aos
anos-calendário 2012 e 2013, por créditos indevidamente descontados: TIPO
OBRIGAÇÃO DESCRIÇÃO DO AUTO DE INFRAÇÃO VALOR TOTAL AI PRINCIPAL
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP 558.193,17 AI PRINCIPAL COFINS 2.571.072,81
DOS FATOS VERIFICADOS PELA AUTORIDADE TRIBUTÁRIA. A presente ação fiscal,
além de verificar as bases de cálculo dos créditos do PIS e da COFINS, também
procedeu à auditoria das contribuições previdenciárias e das contribuições para
outras entidades e fundos, incidentes sobre as remunerações dos segurados, nos
anos-calendário de 2012 e 2013. Foi constatado que o sujeito passivo remunerou
diversos segurados por intermédio de empresas interpostas, sendo autuado nos
processos no 15504.730908/2017-02 e 15504.730909/2017-49, lavrados nesta
ação fiscal. Os fundamentos e as descrições das condutas infracionais estão
expostos nos respectivos Termos de Verificação Fiscal - TVF lavrados naqueles
Fl. 4002
DF CARF MF
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processos, cujas cópias estão em anexo ao presente processo. De acordo com a
auditoria fiscal previdenciária, realizada concomitantemente neste procedimento,
constatou-se que o sujeito passivo contratou diversas empresas de prestação de
serviços no período fiscalizado, de maneira exclusiva, sendo VLB ENGENHARIA
LTDA, na grande maioria dos casos, a única responsável pela totalidade do
faturamento dessas empresas. Houve a constatação de que o sujeito passivo
remunerou segurados empregados, por intermédio de empresas interpostas.
Foi efetuada pesquisa junto aos sistemas de dados da Secretaria da Receita
Federal do Brasil, onde se constatou que as referidas empresas não possuíam
quaisquer empregados registrados, conforme consulta ao banco de dados da GFIP
– Guia de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social, bem como
apresentavam receita tributável exclusivamente vinculada ao sujeito passivo e à
VLB ENGENHARIA E CONSULTORIA LTDA, empresa que compõe grupo econômico
de fato com o sujeito passivo, conforme consulta ao banco de dados da DIRF –
Declaração de Imposto de Renda Retido na Fonte. Foram consultados os bancos
de dados da GFIP e DIRF, para cada empresa relacionada, no período de 2012 a
2013. Conclui-se, portanto, que os serviços contratados dessas empresas foram
pessoalmente executados pelos sócios e titulares das mesmas. O anexo 1 -
DADOS DE EMPRESAS INTERPOSTAS relaciona as empresas interpostas e os
respectivos dados que constam no cadastro do CNPJ de cada uma das empresas,
bem como os dados dos sócios ou titulares respectivos. Foram examinados 128
(cento e vinte e oito) contratos de prestação de serviços e aditivos firmados com
as empresas relacionadas no anexo 1. As remunerações previstas nos contratos
examinados se deram por hora trabalhada ou por valor global. Em 84 (oitenta e
quatro) contratos foi identificada remuneração contratada em horas trabalhadas,
cuja média mensal, na grande maioria dos contratos, foi equivalente à jornada
mensal de um trabalhador. Ainda de acordo com a auditoria fiscal previdenciária
realizada, ficou demonstrado que houve a lavratura de Termo de Ajustamento de
Conduta – TAC entre o MINISTÉRIO PÚBLICO DO TRABALHO DO PARANÁ e VLB
ENGENHARIA E CONSULTORIA LTDA, empresa que compõe grupo econômico de
fato com o sujeito passivo, para sanar irregularidades na contratação de
empregados por intermédio de empresas. Em função deste TAC foram
contratados por VLB ENGENHARIA E CONSULTORIA LTDA diversos sócios e vários
titulares das empresas relacionadas no anexo 1, como empregados, fato que
reforçou o entendimento de que houve a contratação irregular de empregados
por parte do sujeito passivo. Em complemento, são discriminados nos quadros
abaixo os sócios e titulares de empresas interpostas, existentes no período
fiscalizado de 2012 a 2013, que foram admitidos em função do referido Termo de
Ajustamento de Conduta, conforme consulta feita pelo Fisco ao banco de dados
da GFIP: (...) . Além disso, verificou-se a existência do processo trabalhista no
17220-2012- 003-09-00-4, da 3a. Vara da Justiça do Trabalho de Curitiba-PR,
proposto por titular de empresa individual, no qual foi reconhecido o vínculo
empregatício entre a reclamante ROSICLER BARRACA PALHANO e VLB
ENGENHARIA E CONSULTORIA LTDA. Em vista do TAC firmado com o MINISTÉRIO
Fl. 4003
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PÚBLICO DO TRABALHO e o processo trabalhista acima citados, assim se
pronunciou o relator do voto que embasou o Acórdão no 10-57.456 – 7a Turma –
DRJ/POA, que julgou improcedente a impugnação do sujeito passivo à autuação
anterior: (...) Em pesquisa efetuada nas redes de relacionamento profissional
LINKEDIN e ESCAVADOR na internet verificou-se que diversos sócios e titulares de
empresas relacionadas no Anexo 1, as quais prestaram serviços exclusivamente
para VLB ENGENHARIA LTDA, declararam possuir vínculo de trabalho pessoal com
a empresa ora fiscalizada. Cópias das telas capturadas nessas redes profissionais
estão anexas ao processo. O quadro a seguir discrimina, por nome, as empresas e
respectivos sócios/titulares, junto com a declaração de vínculo feita por cada um
dos mesmos, em relação à VLB ENGENHARIA LTDA, nas redes de relacionamento
LINKEDIN / ESCAVADOR: (...). Foi constatado que o sujeito passivo contratou
seguro de vida para diversos titulares e/ou sócios das empresas relacionadas no
Anexo 1, as quais prestaram serviços exclusivamente para VLB ENGENHARIA
LTDA. Foram examinadas as faturas da apólice de seguro de vida, contratado
junto a MAPFRE / VIDA SEGURADORA LTDA, contrato no 16.881 –apólice no
0005/93/000200086, no período fiscalizado de 2012 a 2013, as quais foram
apresentadas ao fisco e cujas cópias encontram-se em anexo ao processo. A
apólice do seguro de vida contratado abarca também os empregados regulares e
possui valores de cobertura idênticos, tanto para os sócios / titulares das
empresas, quanto para os empregados do sujeito passivo. O quadro abaixo
discrimina, por empresa, o nome do sócio e/ou titular e sua participação no
capital social, demonstrando que apenas sócios que detinham maior participação
e capacitação técnica foram beneficiados. DA VERIFICAÇÃO DOS CRÉDITOS DO
PIS/PASEP E DA COFINS, NO REGIME NÃO CUMULATIVO, NOS ANOS-CALENDÁRIO
DE 2012 E 2013 Segundo a autoridade tributária, a ação fiscal visou verificar
créditos de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS e da Cofins,
decorrentes da contratação de serviços utilizados como insumos, informados em
Dacons mensais relativos ao período em análise. DA VERIFICAÇÃO DOS CRÉDITOS
RELATIVOS A SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS, RELATIVOS AO PIS/PASEP E
À COFINS, INFORMADOS NA LINHA 03 DAS FICHAS 06A E 16A DOS DACON 22. Os
créditos da não-cumulatividade relativos aos serviços utilizados como insumos,
referentes ao PIS/PASEP, foram tratados no art. 3o da Lei no 10.637, de 2002 (e
alterações posteriores), abaixo transcrito: Os créditos da não-cumulatividade
relativos aos serviços utilizados como insumos, referentes ao PIS/PASEP, foram
tratados no art. 3o da Lei no 10.637, de 2002 (e alterações posteriores), abaixo
transcrito: Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a: I - ... II - bens e serviços, utilizados
como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em
relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de
2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da
TIPI; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004). Essas disposições legais foram
Fl. 4004
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regulamentadas pela Instrução Normativa - IN SRF no 247, de 2002, alterada
posteriormente pelas IN SRF no 358, de 2003, no 464, de 2004, e no 1285, de
2012, em seu artigo 66, que assim dispôs: Art. 66. A pessoa jurídica que apura o
PIS/Pasep não-cumulativo com a alíquota prevista no art. 60 pode descontar
créditos, determinados mediante a aplicação da mesma alíquota, sobre os
valores: I – das aquisições efetuadas no mês: (...) b) de bens e serviços, inclusive
combustíveis e lubrificantes, utilizados como insumos: (redação dada pela IN SRF
no 358, de 2003) b.1) ... b.2) na prestação de serviços; (redação dada pela IN SRF
no 358, de 2003) (...) § 5o Para os efeitos da alínea "b" do inciso I do caput
entende-se como insumos: (redação dada pela IN SRF no 358, de 2003) I – ... II –
utilizados na prestação de serviços: (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa SRF
no 358, de 09 de setembro de 2003) a) ... b) os serviços prestados por pessoa
jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na prestação do serviço.
(Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa SRF no 358, de 09 de setembro de 2003).
Da mesma forma, os créditos da não-cumulatividade, relativos à COFINS, foram
tratados pelo art. 3o da Lei no 10.833, de 2003 (e alterações posteriores), abaixo
transcrito: Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a: I - ... II - bens e serviços, utilizados
como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em
relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de
2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da
Tipi; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004). Essas disposições legais foram
regulamentadas pela Instrução Normativa - IN SRF no 404, de 2004, que assim
dispôs: Art. 8o Do valor apurado na forma do art. 7o, a pessoa jurídica pode
descontar créditos, determinados mediante a aplicação da mesma alíquota, sobre
os valores: I - das aquisições efetuadas no mês: a) ... b) de bens e serviços,
inclusive combustíveis e lubrificantes, utilizados como insumos: b.1) na produção
ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda; ou b.2) na prestação de
serviços; (...) § 4o Para os efeitos da alínea "b" do inciso I do caput, entende-se
como insumos: I - ... II - utilizados na prestação de serviços: a) ... b) os serviços
prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na
prestação do serviço. Foram verificadas nesta ação fiscal as bases de cálculo dos
créditos relativos a serviços utilizados como insumos, informadas na linha 03 das
fichas 06A – Apuração dos Créditos de PIS/PASEP – Aquisições no Mercado
Interno, e 16A - Apuração dos Créditos de COFINS – Aquisições no Mercado
Interno, dos DACON mensais transmitidos pelo contribuinte à RFB, em época
própria. Para isso, foram examinados os arquivos digitais da EFD –
CONTRIBUIÇÕES, transmitidos pelo sujeito passivo ao SPED, bem como os
arquivos digitais dos DACON, também transmitidos ao banco de dados da RFB,
relativos ao período fiscalizado de janeiro/2012 a dezembro/2013. Em verificação
efetuada por MG JUIZ DE FORA DRJ constatou-se que os bancos de dados
existentes nos arquivos digitais da EFD – CONTRIBUIÇÕES estão coerentes com os
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bancos de dados existentes nos arquivos digitais da Escrituração Contábil Digital –
ECD, também transmitida pelo sujeito passivo ao SPED. Em outras palavras, as
notas fiscais escrituradas na EFD – CONTRIBUIÇÕES, que integraram a base de
cálculo dos créditos, estão em consonância com os lançamentos contábeis do
Livro Diário, não sendo constatadas discrepâncias de valores ou ausência de
escrituração de notas fiscais, tanto na EFD–CONTRIBUIÇÕES, quanto na ECD.
Portanto, foi constatado que o sujeito passivo se utilizou de créditos relativos ao
PIS/PASEP e à COFINS, previstos no art. 3o da Lei no 10.637, de 2002 e no art. 3o
da Lei no 10.833, de 2003, incidentes sobre as aquisições de insumos relativos a
serviços, tendo informado tais créditos nos DACON mensais, referentes ao
período fiscalizado, bem como escriturou as notas fiscais das empresas
prestadoras de serviços, que serviram de base de cálculo a esses créditos, na EFD
– CONTRIBUIÇÕES. 28. O anexo 2 - DEMONSTRATIVO DA BASE DE CÁLCULO DOS
SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS - PIS/COFINS relaciona, por número e
data de emissão da nota fiscal, os dados das empresas e os valores das notas
fiscais que foram escrituradas pelo próprio sujeito passivo na EFD –
CONTRIBUIÇÕES, como base de cálculo dos créditos, na aquisição de serviços
utilizados como insumos. Para se verificar a exatidão dos valores das bases de
cálculo dos créditos na aquisição de serviços utilizados como insumos, informados
pelo sujeito passivo nos DACON mensais, na linha 03 das fichas 06A - PIS/PASEP e
16A – COFINS, procedeu-se ao cotejamento de tais dados com os valores das
notas fiscais de serviços escrituradas pelo sujeito passivo como créditos do PIS e
da COFINS, na EFD – CONTRIBUIÇÕES. O comparativo realizado resultou no anexo
3 – DEMONSTRATIVO DE DIFERENÇAS APURADAS – DACON X EFD - BASES DE
CÁLCULO DE CRÉDITO DE SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS - PIS/COFINS,
onde se constatou que existiram diferenças a maior entre os valores informados
nos DACON mensais e os valores escriturados pelo sujeito passivo na EFD –
CONTRIBUIÇÕES,
nas
competências
janeiro/2012,
fevereiro/2012,
novembro/2012, março/2013, junho/2013, e outubro/2013 e a menor em
novembro/2013. Nas demais competências do período fiscalizado, a base de
cálculo dos créditos escriturada pelo sujeito passivo na EFD – CONTRIBUIÇÕES
coincidiu com os valores da base de cálculo dos créditos lançados pelo mesmo nos
DACON mensais. DA APURAÇÃO DA GLOSA DE CRÉDITOS USUFRUIDOS PELO
SUJEITO PASSIVO, RELATIVOS AO PIS/PASEP E À COFINS, NOS ANOS CALENDÁRIO
DE 2012 E 2013 30. Por outro lado, foi constatado em auditoria fiscal
previdenciária, realizada conjuntamente neste procedimento fiscal, que o sujeito
passivo contratou diversos segurados empregados por intermédio de empresas
interpostas, conforme já exposto nos itens 7 a 18, retro. O sujeito passivo foi
autuado pelo não recolhimento das contribuições previdenciárias e das
contribuições destinadas a outras entidades e fundos, incidentes sobre as
remunerações apuradas desses segurados, sendo autuado nos processos no
15504.730908/2017- 02 e 15504.730909/2017-49. . Em função disso, foi
constatado que os pagamentos efetuados às empresas interpostas apuradas na
auditoria fiscal previdenciária, no período janeiro/2012 a dezembro/2013, se
Fl. 4006
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constituíram, na verdade, em remunerações pagas aos sócios e titulares das
referidas empresas, por serviços prestados pelos mesmos, como empregados
(pessoas físicas), ao sujeito passivo... (...). Assim, em exame às bases de cálculo
dos créditos relativos às prestações de serviços utilizadas como insumos,
informadas nos DACON mensais e na EFD – CONTRIBUIÇÕES, apurou-se que
foram lançados, pelo sujeito passivo, os créditos relativos aos pagamentos pela
prestação de serviços de diversas empresas interpostas, apuradas na auditoria
fiscal previdenciária. Em virtude de tais pagamentos terem sido considerados
como pagamentos a pessoas físicas (sócios e titulares de empresas interpostas)
naquela auditoria, cabe a glosa dos referidos créditos relativos aos pagamentos
feitos àquelas empresas, por existir vedação legal expressa nesse sentido, tanto
para apuração do PIS/PASEP devido, quanto para a apuração da COFINS devida.
Em relação ao PIS/PASEP, a vedação legal está expressa no parágrafo 2o, inciso I,
do artigo 3o da Lei no 10.637, de 2002, com as alterações da Lei no 10.865, de
2004, que assim dispôs: Art. 3o (...) § 2o Não dará direito a crédito o valor:
(Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004) I - de mão-de-obra paga a pessoa
física; e (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004). A Instrução Normativa - IN SRF no
247, de 2002, com alterações posteriores, que regulamentou a apuração do
PIS/PASEP, também trouxe expressa aquela vedação legal, em seu artigo 66,
parágrafo 1o, que assim dispôs: Art. 66. (...) § 1o Não gera direito ao crédito o
valor da mão-de-obra paga a pessoa física. Em relação à COFINS, a vedação legal
está expressa no parágrafo 2o, inciso I, do artigo 3o da Lei no 10.833, de 2003, com
as alterações da Lei no 10.865, de 2004, que assim dispôs: Art. 3o (...) § 2o Não
dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004) I - de
mão-de-obra paga a pessoa física; e (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004). A
Instrução Normativa - IN SRF no 404, de 2004, que regulamentou a apuração da
COFINS, também trouxe expressa aquela vedação legal, em seu artigo 8o,
parágrafo 1o, que assim dispôs: Art. 8o (...) § 1o Não gera direito ao crédito o
valor da mão-de-obra pago a pessoa física. Por consequência, foram glosadas das
bases de cálculo dos créditos relativos a serviços utilizados como insumos,
lançadas na linha 03 das fichas 06A e 16A dos DACON, as aquisições de insumos
relativos aos serviços prestados pelas empresas interpostas relacionadas no anexo
1, por se constituírem, na verdade, em pagamentos efetuados a pessoas físicas,
tendo em vista que há expressa vedação legal nesse sentido, tanto para a
apuração do PIS/PASEP, quanto para apuração da COFINS. O anexo 4 - GLOSAS
DA BASE DE CÁLCULO DO CRÉDITO - PIS/COFINS APURADAS PELO FISCO -
PAGAMENTOS A PESSOAS FÍSICAS, POR INTERMÉDIO DE EMPRESAS INTERPOSTAS,
discrimina, por competência, os dados das empresas interpostas e os pagamentos
efetuados, por meio de nota fiscal, os quais foram glosados, por terem sido
considerados pagamentos efetuados a pessoas físicas nesta ação fiscal. Em vista
de existirem diferenças entre as bases de cálculo dos créditos na aquisição de
serviços, utilizados como insumos, informados pelo sujeito passivo nos DACON
mensais e as bases de cálculo apuradas na escrituração dos referidos créditos na
EFD –CONTRIBUIÇÕES, conforme detalhado no item 29, retro, além de existirem
Fl. 4007
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as glosas apuradas nesta ação fiscal e discriminadas no anexo 4, tornou-se
necessário consolidar a apuração das diferenças, de modo a se apurar
efetivamente o valor das glosas a serem lançadas. Nesse sentido, foi elaborado o
anexo 5 - DEMONSTRATIVO CONSOLIDADO DE APURAÇÃO DAS GLOSAS DOS
CRÉDITOS DE SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS - PIS/COFINS, onde se
consolidou, por competência, o valor do crédito dos serviços utilizados como
insumos que foi efetivamente glosado, o qual resultou da aplicação da alíquota
respectiva sobre a base de cálculo dos créditos glosados, que foi apurada nesta
ação fiscal. Tal base de cálculo consistiu na soma das diferenças apontadas entre
os valores de base de cálculo informados nos DACON e os apurados na EFD –
CONTRIBUIÇÕES (discriminadas no anexo 3) e os valores das glosas relativas aos
pagamentos realizados às pessoas físicas, por meio das empresas interpostas
(discriminadas no anexo 4), apuradas mensalmente no período fiscalizado. (...) DO
PERÍODO DE LANÇAMENTO DO CRÉDITO 43. O crédito lançado nesta ação fiscal se
refere ao período de janeiro/2012 a dezembro/2013. Para a aplicação do prazo
decadencial, observou-se o disposto no artigo 173, inciso I, do Código Tributário
Nacional – CTN: Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito
tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados do primeiro dia do exercício
seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado; Constatou-se
que o sujeito passivo não efetuou qualquer pagamento antecipado referente às
contribuições levantadas no presente procedimento fiscal. DA QUALIFICAÇÃO DA
MULTA DE OFÍCIO APLICADA. Ficou comprovado, por toda a exposição feita nos
itens anteriores, que o sujeito passivo simulou a contratação de diversas
empresas para, na verdade, mascarar a contratação de vários segurados
empregados. Houve, decerto, a concordância de ambas as partes, tanto do
contratante (sujeito passivo), quanto dos contratados (empregados), para que tal
simulação encobrisse o que, na verdade, seria o vínculo empregatício entre
ambos. A consequência disso foi claramente ocultar os fatos geradores das
contribuições previdenciárias, o que levou ao não recolhimento de tais
contribuições. Tal conduta do sujeito passivo já tinha sido constatada pelo Fisco,
em autuação anterior, no período de 2009 a 2010. Não há que se falar em prática
de erro fortuito ou engano, pois já havia sido constatada a prática reiterada da
simulação na contratação de empregados desde aquele período. Além do mais, o
sujeito passivo também se beneficiou, indevidamente, ao reduzir as contribuições
devidas ao PIS/PASEP e à COFINS, se valendo da conduta de deduzir, como
créditos daquelas contribuições, os valores dos pagamentos feitos às empresas
interpostas, já que tais pagamentos foram considerados nesta ação fiscal como
efetuados a segurados empregados (pessoas físicas). A dedução de pagamentos
realizados a pessoas físicas, como créditos daquelas contribuições, possui vedação
legal expressa. A prática reiterada da contratação de segurados por intermédio
de empresas interpostas, de modo a evitar o pagamento das contribuições
previdenciárias incidentes sobre tais contratações, caracteriza a fraude, que está
tipificada no artigo 72 da Lei no 4.502, de 30.11.1964, que assim dispõe: Art . 72.
Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
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parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a
excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o
montante do imposto devido a evitar ou diferir o seu pagamento. Os tributos
lançados, quando se verifica a situação acima descrita, são constituídos com
multa qualificada, no percentual de 150% (cento e cinquenta por cento),
conforme previsão contida no art. 44, inciso I, parágrafo 1o, da Lei no 9.430, de
27.11.1996, com redação dada pela Lei no 11.488, de 15.06.2007, que assim
dispõe: Por fim, formalizou-se Representação Fiscal para Fins Penais. A
interessada impugnou tempestivamente as exigências, através da petição de fls.
3822/3885. A ciência dos autos de infração ocorreu em 22/12/2017, por via
postal, enquanto que a impugnação foi protocolizada em 16/01/2018. Em
preliminar, a interessada suscita a nulidade da autuação em virtude de o processo
ter sido formalizado apenas em 15/01/2018, como afirma, após 21 dias do início
do prazo para impugnar. Alega, também em preliminar, a contribuinte alega a
incompetência da Secretaria da Receita Federal do Brasil para declarar vínculo
empregatício, competência atribuída, conforme alega, somente à Justiça do
Trabalho, e que apenas ao Ministério do Trabalho incumbe a fiscalização de
normas trabalhistas. No Ordenamento Jurídico pátrio o instituto da
desconsideração da personalidade jurídica encontra previsão no artigo 50 do
Código Civil, que assim dispõe: Art. 50 - Em caso de abuso da personalidade
jurídica, caracterizado pelo desvio de finalidade, ou pela confusão patrimonial,
pode o juiz decidir, a requerimento da parte, ou do Ministério Público quando lhe
couber intervir no processo, que os efeitos de certas e determinadas relações de
obrigações sejam estendidos aos bens particulares dos administradores ou sócios
da pessoa jurídica.” Como se verifica na aludida norma, a aplicação do instituto
da desconsideração da personalidade jurídica compete tão somente aos juízes, na
esteira de processos judiciais. Não há previsão normativa no sentido de que
autoridades administrativas, tais como Auditores da Receita Federal, tenham
poderes para desconsiderar eles próprios a personalidade de pessoas jurídicas sob
sua análise. (...) Pois bem, comprovada a incompetência da Receita Federal,
cumpre-nos agora demonstrar que compete exclusivamente à Justiça do Trabalho
a prerrogativa para desconsiderar os contratos e declarar vínculo empregatício.
Com efeito, com o advento da Emenda Constitucional n. 45, em 08/12/2005, a
competência foi ampliada, de acordo com o art. 114, para julgar “outras
controvérsias decorrentes da relação de trabalho, na forma da lei”. A alteração
ocorrida foi notável e repercute de forma sensível ao presente caso, uma vez que
ampliou a competência da Justiça Laboral, que se concentrava principalmente na
relação de emprego, passando a dirimir conflitos também do gênero relação de
trabalho. Neste diapasão é de bom alvitre lembrar que a Consolidação das Leis do
trabalho determina de forma expressa que cabe ao Auditor do Trabalho fiscalizar
as normas trabalhistas, sendo expresso em seu artigo 626 que: Art. 626 - Incumbe
às autoridades competentes do Ministério do Trabalho, Indústria e Comercio, ou
àquelas que exerçam funções delegadas, a fiscalização do fiel cumprimento das
normas de proteção ao trabalho. Ainda em preliminar, a ocorrência de decadência
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para constituição do crédito tributário em relação ao período compreendido entre
janeiro de 2012 e dezembro de 2012. Nesse contexto, ainda que se considerasse
ser aplicável ao presente caso o disposto no art. 173, I, do Código Tributário
Nacional, como pretende a autoridade fiscal, o que se admite apenas por
argumentar, como mais bem explicitado adiante, tem-se por decaído o período
compreendido entre janeiro 2012 a dezembro 2012. Os tributos sujeitos ao
lançamento por homologação são aqueles em que a lei atribui ao sujeito passivo a
obrigação de calcular o montante devido, e efetuar o pagamento do tributo, sem
prévia atividade da autoridade administrativa, devendo o pagamento ser
homologado pela Fazenda em cinco anos, a contar do fato gerador (art. 150, §4o,
do CTN), sob pena de homologação tácita. Assim, a Fazenda possui o prazo de
cinco anos, a contar do fato gerador, para homologar expressamente o
pagamento efetuado pelo sujeito passivo, ou discordar do mesmo. Se assim não o
fizer, consuma-se a homologação tácita. Os tributos em questão, Contribuições
para o PIS/PASEP e COFINS, são sujeitos ao lançamento por homologação, fato
este incontroverso, devendo, portanto, ser aplicada a regra do art. 150, §4o, do
CTN. (...). Vale ressaltar que a d. fiscalização nem alegou e muito menos provou a
existência de dolo, fraude ou simulação, o que poderia ensejar eventual discussão
sobre a aplicação da regra contida no art. 173 do CTN. Assim, tornase inconteste a
aplicação do art. 150, §4° do mesmo diploma legal e, por consequência, a
decadência parcial do crédito tributário objeto do presente PTA. Ao final da
preliminar alega ausência de indicação, por parte da autoridade tributária, de
fundamentação legal para afastar as personalidades jurídicas. No presente caso, a
auditoria fiscal deixou de indicar o dispositivo legal que aplicou para
desconsiderar as pessoas jurídicas e presumir o vínculo de emprego entre os
sócios destas e a Impugnante. Essa omissão gera nulidade absoluta do
lançamento tributário, por inobservância expressa de dispositivo legal, que tem
como consequência a dificuldade do contribuinte se defender adequadamente.
Quanto o mérito, a interessada alega: IV.1 - Do Grupo Econômico –
Responsabilidade Solidária –Confusão entre Empresas de um mesmo Grupo.
Como relatado, a auditoria fiscal considerou a Impugnante (VLB Engenharia Ltda.)
e a VLB Engenharia e Consultoria Ltda. (doravante denominada apenas de VLB
Consultoria),
como
empresas
de
um
mesmo
grupo
econômico
e,
consequentemente, imputou a responsabilidade tributária solidária. A VLB
Engenharia Ltda. (Impugnante) foi constituída em 1993, e quando do início do
período fiscalizado (2012), possuía a seguinte composição societária: A
Impugnante inaugurou filial em 2003 com o objetivo específico de atender a um
importante cliente e parceiro em vários projetos, que inclusive tinha sede MG
JUIZ DE FORA no mesmo edifício da filial, à época. Ocorre que os sócios da
Impugnante perceberam que seria inviável a manutenção da filial, especialmente
por se tratar de serviço técnico, ou seja, sem uma gestão próxima das atividades
não seria possível desenvolvê-las. Como todos os sócios residiam em Belo
Horizonte, a solução encontrada foi convidar outros renomados engenheiros além
dos sócios fundadores (Srs. José Bernardino Botelho; José Henrique Rodrigues
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Lopes; e Nathanael Villela de Ávila) para formar nova sociedade para a condução
dos trabalhos. A nova sociedade, VLB Engenharia e Consultoria Ltda., foi
constituída em 2008, tendo, à época da sua fundação os sócios: Bruno Luiz Castro
Martins; José Bernardino Botelho; José Henrique Rodrigues Lopes; Leonardo Lima
Lopes; Marcelo Miranda Botelho; Marcelo Rossi Campos; Nathanael Villela de
Ávila. Não se discute, no caso, a caracterização do grupo econômico em si, mas
sim a desconsideração, pela autoridade fiscal, do fato de que se tratam, em
verdade, de duas empresas distintas, com realidades sociais e administrativas
diversas. (...) Assim, é certo e demonstrado nos autos que a Impugnante não se
confunde com a VLB Consultoria Ltda., possuindo clientes e projetos próprios,
com fornecedores e prestadores de serviços distintos, além de empregados
específicos, que resultam numa realidade de estrutura absolutamente divergente
daquela encontrada na Impugnante. (...) IV.2 – Da Regularidade da Contratação
de Pessoas Jurídicas Prestadoras de Serviços Da natureza da Sociedade Simples
101 - Sustenta o i. Fiscal, que as sociedades prestadoras de serviço não possuíam
empregados, sendo os serviços prestados diretamente pelos sócios destas. Tal
fato, apesar de não existir provas nos autos de que os prestadores de serviço não
se valiam da coloboração de outros profissionais autônomos ou outras empresas
subcontratadas, ou seja, que o serviço era prestado exclusivamente pelo sócio, é
da essência da sociedade simples, não podendo ser diferente. (...). A
caracterização da sociedade simples está vinculada ao desempenho de atividade
intelectual, no caso em tela de objeto científico, pautada pela ciência exata de
engenharia. Os ensinamentos do Professor Arnaldo Rizzardo esclarecem bem a
matéria: (...) IV.3 – Inaplicabilidade da norma geral ante elisiva prevista no art.
116 do CTN – ausência de regulamentação por lei ordinária e de seus
pressupostos, caso se considerasse existentes (...). Verifica-se que a d. Fiscalização
ao desconsiderar os negócios jurídicos realizados pela Impugnante com as
empresas contratadas, apesar de não indicar a fundamentação legal, como já
destacado em sede de preliminar de nulidade por ausência de indicação da
fundamentação legal, acabou por aplicar a disposição prevista no artigo 116,
parágrafo único do CTN, ainda que não tenha expressamente feito referência ao
mesmo: (...) Ocorre que a intitulada norma geral ante elisiva não poderia ser
aplicada, uma vez que os procedimentos necessários para sua utilização não
foram regulamentos por lei ordinária, conforme determina o artigo 116 do CTN.
Desta forma, inexistindo lei ordinária regulamentando o referido instituto, é
vedado aos agentes públicos sua aplicação com o objetivo de desconsiderar
negócios jurídicos válidos, mesmo que de forma oculta como no presente caso.
(...) IV.4 – Inaplicabilidade Do Art. 149, VII Do CTN - Ausência De Provas Acerca Da
Existência De Simulação. Estando afastada a possibilidade de aplicação do art. 116
do CTN, como demonstrou-se acima, a única alternativa disponível para a
fiscalização desconsiderar os negócios realizados pela Impugnante e as pessoas
jurídicas que lhe prestam serviços, seria pela alegação de simulação, com
aplicação do art. 149, VII, do CTN, apesar de, como dito, nenhum dispositivo ter
sido indicado pela fiscalização gerando a nulidade do lançamento como alegado
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em sede de preliminar. Restou demonstrado até aqui que a presente autuação
está totalmente amparada em meras presunções e interpretações equivocadas da
legislação. Concluiu, sem qualquer lastro probatório, que a Impugnante, através
de interposição de pessoas jurídicas, encobriu relações trabalhistas com objetivo
de evitar a ocorrência do fato gerador das contribuições previdenciárias. (...). Não
há elementos que caracterizem falsidade dos contratos, sendo importante frisar
que em momento algum a d. Fiscalização aduz que os serviços efetivamente
contratados não foram prestados ou teriam natureza diversa. A d. Fiscalização
reconhece que os serviços prestados se relacionam com os serviços de engenharia
técnicos. (...) IV.5 – Da Utilização Abusiva pela Auditoria Fiscal de Presunções
Hominis Frente ao Princípio da Legalidade como Direcionador da Atividade
Administrativa (vinculada). O princípio da legalidade é direcionador do Estado de
Direito, sendo tratado no texto constitucional de forma pormenorizada, como se
depreende do art. 5o, caput e inciso II, como da liberdade do cidadão, do art. 37,
caput, como direcionador da atividade administrativa, e como limitador do poder
de tributar no art. 150, inciso I. (...) IV.5.1 – Da Necessidade de Identificação dos
Requisitos do Vínculo Empregatício “Caso a Caso” (Identificação do Fato Gerador).
Como afirmado pela fiscalização, “a verificação da realidade fática da prestação
de serviço se sobrepõe a qualquer denominação ou mesmo declaração das
partes”, sendo que “esta análise é determinante para a caracterização da relação
laboral”. O ônus de produzir as provas de existência do vínculo de emprego é da
fiscalização como se argumenta no próprio relatório que instrui os dois outros
processos decorrentes do MPF em questão. A Auditoria Fiscal entendeu estarem
presentes os requisitos caracterizadores da relação de emprego do art. 2o e 3o da
CLT, enumerados como pessoalidade, onerosidade, não eventualidade e
subordinação jurídica. Em seguida descreve de forma genérica como os serviços
contratados pela Impugnante se enquadrariam nos conceitos trazidos aos autos.
Os próprios conceitos utilizados pela fiscalização são parciais e procuram dirigir a
uma conclusão que lhe favoreça. Transcreve-se: PESSOALIDADE – o empregado,
pessoa física, não tem como prestar serviço por intermédio de outrem, não pode
substituir-se por outra pessoa. A obrigação é de fazer, não de delegar;
ONEROSIDADE - a relação de emprego é onerosa, devendo o empregador
remunerar pelos serviços prestados pelo empregado; NÃO EVENTUALIDADE – os
serviços contratados estão direta ou indiretamente relacionados com as
atividades normais da empresa; e SUBORDINAÇÃO JURÍDICA – os serviços são
prestados sob dependência hierárquica. Isso implica no poder diretivo do
empregador sobre o empregado, que lhe confere o direito de dirigir a prestação
de serviços, dando ordens, fiscalizando, indicando métodos de trabalho e
condições de execução das tarefas distribuídas. (...). Conforme explicitado pelo
próprios Auditores, tratando-se o caso da verificação da relação de emprego entre
as pessoas físicas, representantes legais das pessoas jurídicas prestadoras de
serviços, e a Impugnante, tomadora dos serviços, é essencial a comprovação dos
requisitos da condição de empregado. Todavia, a relação a ser verificada é
individualizada, ou seja, deve ser confirmada a relação de emprego entre cada
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pessoa física, supostamente empregada, e a Impugnante, supostamente
empregadora. (...) IV.6 – Inexistência De Relação De Emprego 149 - O Professor
Arnaldo Süssekind afirma que3 Contrato de Emprego é: “(...) tendo em conta o
disposto nos arts. 2o e 3o da CLT, o contrato individual de trabalho pode ser
definido como o negócio jurídico em virtude do qual um trabalhador obriga-se a
prestar pessoalmente serviços não eventuais a uma pessoa física ou jurídica,
subordinado ao seu poder de comando, dele recebendo os salários ajustados.”
150 - Clara e evidente é, pois, a diferenciação entre relação de emprego e relação
de trabalho. Aliás, a diferença é tão patente que a própria competência da justiça
especializada foi ampliada, com a Emenda Constitucional n. 45 de 2004, passando
a abranger não só as relações de emprego como também as relações de
trabalho4, conforme já tratado nessa peça. Se diferente não fosse, a Constituição
não precisaria ter sido alterada. No caso em discussão, se muito, houve a relação
de trabalho entre todas as Pessoas Jurídicas relacionadas e a Impugnante, nunca a
relação de emprego entre seus sócios e a Autuada. Data vênia, a realidade dos
fatos não é aquela apresentada no Auto de Infração. Jamais houve pagamento de
salários através de interpostas pessoas. Jamais a Autuada contratou as pessoas
físicas, mas sim as Pessoas Jurídicas, especializadas em cada tipo de serviço de
que eventualmente necessitava a Impugnante. Não há também que se falar em
pessoalidade, subordinação, nem na hipótese da não eventualidade no caso
prático. Conforme será demonstrado, não se encontram presentes, nas relações
entre a Autuada e seus fornecedores, os requisitos necessários à configuração da
relação de emprego, cuja consequência se vislumbra no presente Auto. Assim, um
a um dos requisitos essenciais para a formação da relação de emprego serão
discutidos e detalhados, de acordo com as circunstâncias específicas do caso
concreto, não se visualizando nenhum destes requisitos IV.6.1 - Da inexistência de
serviço prestado por pessoa física e pessoalidade. Como cediço, enquanto ficção
admitida pelo Direito as pessoas jurídicas são entidades imateriais, que não têm
existência fática. Por isso, no plano material, sempre assumirão obrigações
através dos “atos dos administradores, exercidos nos limites de seus poderes
definidos no ato constitutivo” e as cumprirão através das pessoas físicas a elas
vinculadas das mais diversas formas possíveis previstas na Lei. Ou seja, as pessoas
jurídicas sempre se farão presentes no mundo dos fatos mediante pessoas físicas.
Estas circunstâncias, entretanto, não têm o poder de atribuir juridicamente à
pessoa física os atos praticados por ela em nome da pessoa jurídica. Admitir o
contrário seria o mesmo que inviabilizar o próprio instituto da “pessoa jurídica” e
tornar letra morta o artigo 40 e seguintes do Código Civil. 155 - É nesse grave erro
de entendimento do Direito que incorreu o Auditor Fiscal em todo o processo de
Fiscalização. Para os Auditores era dispensável a existência da pessoa jurídica na
execução dos trabalhos contratados pela Impugnante. Ainda que fosse
dispensável, não se pode considerar ilícito ou mesmo abuso de personalidade e
simulação. Para os sócios que, nos termos da Constituição e do Código Civil,
constituíram as pessoas jurídicas e para ela firmaram contratos, a sua existência
não era e não é dispensável. É nítido, assim, o desprezo à autonomia da vontade e
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liberdade de contratar perpetrado pela Fiscalização, como já destacado nessa
peça. Os Auditores Fiscais enxergam limitações à liberdade de organização
profissional e econômica em sociedades onde elas não existem. O simples fato de
os sócios serem profissionais de atividades intelectuais e científicas não transfere
para a esfera da personalidade deles os serviços executados em nome das
pessoas jurídicas às quais estão vinculados. Não há qualquer limitação legal no
sentido de que tais profissionais possam associar-se em pessoas jurídicas
prestadoras de serviços e exercer sua atividade econômica nelas, prestando
serviços. Ao revés, trata-se, no caso de sociedades simples e uniprofissionais de
requisito legal para tais classificações, como também visto acima. Aliás, prescreve
o 981 do Código Civil “celebram contrato de sociedade as pessoas que
reciprocamente se obrigam a contribuir, com bens ou serviços, para o exercício de
atividade econômica e a partilha, entre si, dos resultados”. Quanto ao seguros
contratados em nome dos prestadores, alega: No entanto, o simples exame dos
documentos da seguradora é suficiente para verificar que os beneficiários podem
tanto ser empregados quanto pessoas físicas que possam estar em contato com a
Impugnante sob a égide de contratos de prestação de serviços. O seguro de saúde
sim, é benefício exclusivo dos empregados, razão porque não foi ofertado aos
prestadores de serviço; contudo, tal elemento diferenciador sequer foi
mencionado pela fiscalização, além de também não se constituir em requisito
extrínseco à relação de emprego. (...) IV.6.2 – Inexistência de Não-Eventualidade.
Afirma a auditoria fiscal que a não eventualidade está configurada pela
habitualidade da prestação dos serviços, o que se comprova através da emissão
de notas fiscais mensais pelas prestadoras de serviço devidamente registradas no
livro razão da Impugnante. Equivocam-se os i. Auditores. As notas fiscais não são
suficientes para a prova de habitualidade e não eventualidade, uma vez que tais
elementos, por si só, não eliminam outras características da relação Impugnante-
contratadas que apontam para a não eventualidade. Ora, considerando que
interessava à Impugnante o resultado da prestação de serviços e não a própria
prestação, bem como considerando a autonomia das contratadas, que realizam
suas atividades em locais outros, que não o estabelecimento da Impugnante,
estas, dentro do período mensal da medição, poderiam perfeitamente realizar os
serviços aos poucos, de forma descontinuada ou até mesmo num único dia, da
forma como bem entendessem. Ademais, poderiam muito bem dedicar os demais
horários livres a atender outros clientes. (...). Não existe, outrossim, o alegado
pré-ajuste de horas de trabalho que alcançariam uma média diária de 8 (oito)
horas, equivalente a carga de trabalho habitual dos empregados. A d. fiscalização
realizou uma média de horas contratadas, envolvendo diferentes prestadores de
serviço, para alcançar a suposta média de 8 horas diárias. Por obvio, não podem
ser confundidas as horas trabalhadas por um prestador com as executadas por
outro, assim, se cada prestador tem prévia contratação de um número
determinado de horas, essa delimitação não se confunde com as pactuações de
outros prestadores, sendo certo que a mera diferença de horas estimadas de cada
prestador já demonstra que os mesmos não estão sujeitos ao mesmo regime,
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muito menos, ao regime de empregados. (...) IV.6.3 – Inexistência de
Subordinação. Além de não existir os requisitos anteriores, a subordinação
também não se verifica no caso em pauta. Conforme preceitua o I. doutrinador
Mauricio Godinho, a subordinação vai atuar sobre “o modo de realização da
prestação e não sobre a pessoa do trabalhador”. Na subordinação o empregado
se deixa ser dirigido e guiado pelo empregador, através do poder diretivo. 177 -
Pertinente lembrar que a obrigação de se atender a demandas, pedidos,
solicitações, requerimentos, determinações e requisições é situação comum a um
número de relações jurídicas, seja ela cível, trabalhista, tributária ou mesmo
pessoal. Determinações, dentro de certos limites sempre ocorrem. O empregado
deve cumprir as ordens do empregador. O contribuinte deve cumprir com as
obrigações que lhe são impostas pelo fisco. Os cônjuges devem obrigações
recíprocas um com relação ao outro. Um prestador de serviços tem deveres
contratuais para com seu tomador. O cliente em relação ao fabricante. (...). No
caso em pauta, as demandas que são passadas pela Autuada aos seus prestadores
de serviços se enquadram em situação de atendimento a obrigações contratuais
comuns e não à subordinação jurídica caracterizadora do vínculo de emprego,
como quer defender a fiscalização. Caso contrário, restaria inviabilizada toda e
qualquer prestação de serviço, afinal todo contrato de prestação de serviço tem
que ter obrigações, afinal prestação de serviço é uma obrigação de fazer, que
precisa ser delimitada. A Impugnante não dirige nenhuma das suas fornecedoras
de serviços. Todos aqueles que são contratados pela Autuada têm a liberdade de
realizar as atividades em tempo e modo que melhor lhes aprouver, havendo como
únicos requisitos: a entrega dos trabalhos produzidos, com a qualidade mínima
exigida e entregues no tempo aprazado. (...) Também não há que se falar em
subordinação econômica sob o argumento de que a remuneração ocorre
mensalmente na forma prevista em contrato. O pagamento mensal não
caracteriza uma imprescindibilidade da remuneração para sobrevivência dos
sócios dos Prestadores de Serviços. O pagamento mensal, diga-se, é feito às
Pessoas Jurídicas, o que significa que os valores não serão necessariamente
repassados aos seus sócios. Antes do repasse, se houver, necessário se faz o
pagamento de todas as despesas coorporativas, para que o lucro se, existente,
sirva para a distribuição. Lembre-se do caso das sociedades de advogados. (...)
IV.6.4 – Inexistência de Onerosidade. Não bastasse a demonstração de
inexistência de todos os requisitos anteriormente mencionados, também não
vislumbra, no presente caso, o requisito da onerosidade na forma pretendida pela
autoridade fiscal. O pagamento de honorários ocorre de fato. Porém se trata da
contraprestação à empreitada realizada pela pessoa jurídica contratada, cujas
especificações de escopo e forma de cobrança são acordadas quando da
solicitação da empreitada, ficando posteriormente registrado nas medições
realizadas. A remuneração dos prestadores de serviço está vinculada ao objeto
contratado, envolvendo, normalmente, a elaboração de projetos específicos para
obras específicas. Contudo, como os trabalhos podem se estender por vários
meses, natural que as partes fixem uma forma de medição dos serviços
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executados, que, no caso dos autos, foi a medição de horas de trabalho. As horas
totais para a realização da empreitada são estimadas e, mensalmente, o
prestador de serviço apresenta medição das mesmas, gerando faturamentos
parciais. Caso as horas trabalhas sejam insuficientes para a execução dos serviços
ou superestimadas, não afeta o preço total contratado, uma vez que o importante
é o resultado alcançado, o projeto. Diferentemente, a relação de emprego está
diretamente vinculada ao tempo em que o empregado fica à disposição do
empregador, sendo irrelevante para a sua remuneração o resultado efetivamente
alcançado. Ou seja, a relação de emprego é vinculada ao meio para se atingir o
resultado, enquanto as prestações de serviço contratadas pela Impugnante estão
atreladas ao resultado pretendido, mensurado no fato tempo. (...) IV. 7 - Do Efeito
Confiscatório da Penalidade Aplicada – Violação ao Art. 150, IV da CRFB 199 - Na
eventualidade da manutenção dos lançamentos, com o consequente
reconhecimento de vínculo de emprego e, ato contínuo, da ilegitimidade de
utilização dos créditos, passa-se a discorrer sobre a multa aplicada no percentual
de 150%, a qual não merece prosperar. Senão vejamos. (...). O princípio do não
confisco está previsto no art. 150, IV da Constituição Federal. Da Inaplicabilidade
da Multa Qualificada 207 - Ainda que se entenda pela inaplicabilidade do
percentual de 20%, deve o lançamento ser julgado parcialmente procedente para
fins de se reconhecer a aplicação da multa limitada a 75%, como se passa a expor.
(...) Para a caracterização de determinada conduta como fraude, portanto, não
basta a demonstração de que a mesma acarretou a não incidência de
determinado tributo e seu consequente não recolhimento, sendo imprescindível a
prova de que teve dolo na conduta do sujeito passivo. Não obstante a clareza da
exigência, não cuidou a fiscalização de se desincumbir do ônus de demonstrar a
conduta dolosa do sujeito passivo, limitando-se a desconstituir as contratações
regularmente feitas e reconhecer a existência de relação de emprego entre a
Impugnante e os titulares/sócios das empresas prestadoras de serviços. (...) IV. 9 -
Da dedutibilidade das contribuições pagas pelos sócios das pessoas jurídicas,
conforme descrito no Termo de Verificação Fiscal, a fiscalização constatou que a
Impugnante se utilizou de créditos relativos ao PIS/PASEP e COFINS sobre as
aquisições de insumos relativos a serviços. Em relação aos créditos relativos aos
pagamentos das empresas tidas por interpostas, a fiscalização entendeu pela
glosa dos mesmos, tendo em vista que afirmação de que se tratava de
contratação de segurados empregados. Isso porque, nos termos dos artigos 3,
§2o, I, da Lei n. 10.637/02 e 3o, §2o, I, da Lei n. 10.833/03, não dará direito a
crédito o valor de mão de obra pago à pessoa física. Ocorre que, ao assim
proceder, a fiscalização, inevitavelmente, desconsiderou a personalidade jurídicas
das empresas prestadoras de serviços, o que, como já afirmado, não está na sua
esfera de competência. Ao final, pede: (i) Preliminarmente, seja reconhecida a
nulidade da notificação de lançamento, haja vista a indisponibilidade do processo
no sistema da Receita Federal, e ato contínuo, seja expedida nova notificação de
lançamento para fins de constituição do crédito tributário. Caso se entenda não
ser o caso de nulidade da notificação, seja considerado para efeito de julgamento
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da legalidade do lançamento o estado do processo quando da notificação que
aperfeiçoou o ato administrativo, ou seja, sem os documentos juntados pela
fiscalização
posteriormente.
Sucessivamente,
requer
seja
devolvido ao
contribuinte o prazo de impugnação de 30 dias, para que possa usufruir de seu
direito à ampla defesa; (ii) Ainda em sede de preliminar, seja reconhecida a
incompetência dos Auditores da Receita Federal para desconsideração da
personalidade jurídica e/ou o reconhecimento de vínculo de emprego; (iii) Seja
reconhecida a decadência do crédito tributário referente ao período de janeiro
2012 a novembro de 2012, caso se entenda como válida a notificação recebida no
dia 22/12/2017; (iv) No mérito, seja reconhecida a regularidade das contratações
de prestação de serviço e a ausência de provas dos elementos que caracterizem
vínculo empregatício entre a Impugnante e os sócios das pessoas jurídicas que lhe
prestam serviços e, por consequência, a legitimidade da utilização dos créditos de
PIS/COFINS decorrentes da contratação de serviços de terceiros. (v) Seja
reconhecido o efeito confiscatório da penalidade aplicada, reduzindo-a para o
percentual de 20%. Subsidiariamente, seja multa de ofício limitada ao percentual
de 75%, dada a inexistência de pressuposto para sua incidência qualificada. (vi)
Por fim, seja o lançamento tributário revisto a fim de que sejam deduzidos da
autuação os valores das contribuições recolhidas pelas pessoas jurídicas
prestadoras de serviço, para as quais houve reconhecimento de vínculo, evitando-
se, com isso, o ônus indevidamente suportado pela Impugnante, já que a única
receita tributável é aquela recebida dos clientes da Impugnante, o que faz com
que seja indevido o recolhimento feito pelas pessoas jurídicas subcontratadas. Em
função da preliminar de nulidade suscitada sob alegação de não acesso aos autos
do processo administrativo tributário após a ciência dos autos de infração
lavrados contra a interessada, entendemos por bem conceder novo prazo para
defesa, o que foi feito por meio do Despacho de Diligência no 16, de 20 de
setembro de 2018, que reabriu prazo de 30 dias para nova manifestação da
interessada, caso a mesma entendesse necessária. Devidamente intimada sobre o
referido Despacho de Diligência, a impugnante alega que, apesar da reabertura do
prazo por parte de demanda desta DRJ, uma vez que já havia solicitado dilação de
prazo quando da ciência da autuação, tal reabertura não deve ser entendida
como um saneamento, mas como uma "nova notificação do lançamento". E
suscita sua nulidade e a consequente decadência da constituição de todo o
crédito tributário lançado de ofício.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Neiva Aparecida Baylon, Relatora.
I-
Tempestividade
Fl. 4017
DF CARF MF
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Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais pressupostos de
admissibilidade, portanto deve ser admitido.
Trata-se de Recurso Voluntário interposto por VLB Engenharia Ltda. em face do
acórdão proferido pela Delegacia da Receita Federal de Julgamento (DRJ), que decidiu pela
manutenção do lançamento fiscal relativo à apuração de supostos créditos indevidamente
apropriados a título de Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, referentes aos anos-calendário
de 2012 e 2013.
II-
Das preliminares
II.1-Da nulidade da notificação de lançamento
A Recorrente alega nulidade da autuação fiscal em razão da impossibilidade de
acesso ao e-Processo, via e-CAC, diante da ausência de formalização do processo por 21 dias após
a ciência da autuação.
Ocorre que, considerando que a autuada já havia sido objeto de autuação sob os
mesmos fundamentos, no âmbito do processo administrativo no 15504.730478/2014-78, a
Fiscalização, com o intuito de afastar qualquer alegação de cerceamento de defesa, optou por
reabrir o prazo para manifestação.
Nesse sentido, foi lavrado o Despacho de Diligência no 16, de 20 de setembro de
2018, por meio do qual se determinou a reabertura do prazo para eventual complementação da
petição original apresentada pela Recorrente.
Verifica-se, assim, que não houve qualquer prejuízo à defesa da contribuinte, a qual
protocolou tempestivamente sua impugnação, na qual refutou todos os fundamentos da
autuação. Ressalte-se que, mesmo na hipótese de eventual falha formal na primeira notificação,
esta foi sanada com a reabertura do prazo e nova notificação, reforçando — e não afastando — as
garantias constitucionais do contraditório e da ampla defesa.
Dessa forma, não prospera a alegação de nulidade da notificação, seja em relação
àquela realizada no momento da apresentação da petição original, seja quanto à subsequente
notificação decorrente da diligência fiscal, inexistindo qualquer violação ao devido processo legal.
II. 2- Incompetência da secretaria da Receita Federal do Brasil para declarar
vínculo empregatício
Diferentemente do que sustenta a Recorrente, a controvérsia dos autos não diz
respeito à caracterização de vínculo empregatício nos termos do artigo 3o da Consolidação das
Leis do Trabalho (CLT), instituto próprio do Direito do Trabalho. Trata-se, na verdade, da
identificação de efeitos tributários decorrentes da contratação de mão de obra de pessoa física,
para fins de apuração da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins.
Nos termos dos artigos 142 e 149, inciso VII, do Código Tributário Nacional (CTN),
bem como do artigo 229, § 2o, do Decreto no 3.048/1999, compete à autoridade fiscal identificar a
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real natureza dos fatos geradores das contribuições, ainda que isso implique reconhecer que
determinados prestadores de serviço, formalmente vinculados a empresas interpostas,
configuram, para fins exclusivamente tributários, mão de obra contratada diretamente pela
Recorrente.
Tal atuação não configura invasão da competência da Justiça do Trabalho,
tampouco usurpação das atribuições dos Auditores Fiscais do Trabalho, tratando-se de exercício
legítimo da função de lançamento do crédito tributário, pautada pela busca da verdade material e
pela efetividade da legislação tributária.
Portanto, não se verifica qualquer ofensa à Constituição, sendo regular e legal a
atuação da Fiscalização ao desconsiderar formas contratuais artificiais e apurar a verdadeira
relação jurídica para fins tributários.
II. 3- Da decadência
Visto que os fatos geradores das contribuições objeto do lançamento em epígrafe
ocorreram nas competências compreendidas entre janeiro de 2012 e dezembro de 2013, aplica-
se, para a contagem do prazo decadencial, a regra prevista no art. 173, inciso I, do Código
Tributário Nacional (CTN), segundo a qual o direito da Fazenda Pública de constituir o crédito
tributário extingue-se “após cinco anos, contados do primeiro dia do exercício seguinte àquele em
que o lançamento poderia ter sido efetuado”.
Ressalte-se que a notificação original válida foi realizada em dezembro de 2017,
portanto antes do decurso do prazo decadencial em relação a todo o período abrangido pelo
lançamento. Assim, não há que se falar em decadência da constituição do crédito tributário
referente às competências de janeiro de 2012 a dezembro de 2013.
II. 4- Da ausência da indicação de fundamento legal
Os argumentos da Recorrente quanto à suposta ausência de indicação do
dispositivo legal que teria fundamentado a desconsideração das pessoas jurídicas e presumido
vínculo empregatício entre seus sócios e a impugnante não merecem acolhimento.
Não se trata, no caso concreto, de desconsideração formal das empresas
consideradas interpostas, mas, sim, da constatação fática de que o real e efetivo tomador dos
serviços prestados pelos trabalhadores, ainda que contratados por meio dessas pessoas jurídicas,
foi a própria Recorrente.
Essa conclusão decorre da análise circunstanciada dos elementos constantes no
Termo de Verificação Fiscal, especialmente nos parágrafos 10 a 16, às fls. 26 a 29 dos autos, onde
se demonstra de forma fundamentada a natureza da prestação dos serviços e a relação direta
existente entre os prestadores e a tomadora.
III. Mérito
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Quanto às alegações da Recorrente constantes dos itens III.1 – Do grupo econômico
e da solidariedade, III.2 – Da descaracterização do vínculo laboral, III.3 – Da inexistência de não
eventualidade, III.4 – Da onerosidade, e III.5 – Da inexistência de subordinação, adoto
integralmente o entendimento exarado pela Delegacia da Receita Federal de Julgamento (DRJ), o
qual transcrevo a seguir:
“Do grupo econômico e da solidariedade O impugnante afirma não discutir a
caracterização do grupo econômico em si, mas sim a desconsideração, pela
autoridade fiscal, do fato de que se tratam, em verdade, de duas empresas
distintas: VLB ENGENHARIA e VLB ENGENHARIA E CONSULTORIA. Diz que tanto o
Termo de Ajuste de Conduta quanto a reclamatória trabalhista citados pela
Auditoria levaram em consideração a realidade constatada na VLB CONSULTORIA,
e que por isso não podem ser considerados como prova dos fatos relativos ao
Impugnante. Ocorre que, conforme explicitado no Termo de Verificação Fiscal, foi
constatado na ação fiscal que o sujeito passivo contratou diversas empresas de
prestação de serviços no período fiscalizado, de maneira exclusiva, sendo VLB
ENGENHARIA LTDA, na grande maioria dos casos, a única responsável pela
totalidade do faturamento dessas empresas, sendo que algumas também
apresentaram faturamento concomitante para VLB ENGENHARIA E CONSULTORIA
LTDA, integrante do mesmo grupo econômico, no mesmo período. Além disso,
conforme se pode observar nos contratos e notas fiscais de prestação de serviços
juntados aos autos (fls. [447] e seguintes) a contratante era a VLB ENGENHARIA
LTDA, 70.952.106/0001-70, o que vai de encontro à contestação do Impugnante.
Por outro lado, vale esclarecer que o TAC e as reclamatórias trabalhistas citadas
pela Auditoria, relativas a VLB ENGENHARIA E CONSULTORIA constituem mais
indícios da prática da contratação de empregados por meio de pessoas juridicas,
pelas empresas do grupo, tendo sido, no entanto, indicado no Termo de
Verificação Fiscal ([item 12]), todos os demais elementos de prova considerados
para tal caracterização, extensamente descritos.
De qualquer forma, em sendo caracterizada a existência de grupo econômico, o
que é admitido pelo Impugnante, não há dúvida quanto à existência de
solidariedade das empresas em relação as contribuições previdenciárias, em razão
do disposto no art. 30, IX, da Lei no 8.212, de 1991, a qual, por força do disposto
no art. 1242 do Código Tributário Nacional (CTN), não comporta benefício de
ordem: Art. 30. A arrecadação e o recolhimento das contribuições ou de outras
importâncias
devidas
à
Seguridade
Social
obedecem
às
seguintes
normas:(Redação dada pela Lei n° 8.620, de 5.1.93): IX - as empresas que
integram grupo econômico de qualquer natureza respondem entre si,
solidariamente, pelas obrigações decorrentes desta Lei; Nesse sentido, cabe
observar que a solidariedade fixada na legislação previdenciária em relação ao
grupo econômico é bastante ampla, abrangendo todas as obrigações das
empresas ali impostas. Assim, basta uma das componentes do grupo não cumprir
as obrigações previdenciárias, para todas assumirem a responsabilidade por via
de solidariedade, sem benefício de ordem, podendo o Fisco exigir de uma das
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empresas a dívida de outra, sem ter que demonstrar a incapacidade da
originariamente devedora. Dessa forma, para fins da administração tributária,
não se faz relevante, constatada a existência de grupo econômico, a
responsabilização de uma ou outra sociedade, como argüido pelo Impugnante. Da
caracterização do vínculo laboral O Impugnante discorre sobre a sociedade
simples e afirma que a alegação fiscal de que o fato de as atividades dos
prestadores de serviços contratados serem eventualmente exercidas pelos seus
próprios sócios é o principal elemento de caracterização deste tipo de sociedade,
conforme o art. 966 do Código Civil. De fato, não se trata de se contrapor à
existência e regularidade das sociedades simples em geral, mas do
enquadramento, efetuado pela Auditoria, da prestação de serviços por segurados
empregados, em razão da verificação da presença dos requisitos legais da relação
de emprego, previstos na Lei no 8.212, de 1991, art. 12, I, minuciosamente
descritos no Termo de Verificação Fiscal: subordinação, pessoalidade, não
eventualidade e onerosidade: • DA PESSOALIDADE 33. No caso em tela, pelo
exame dos contratos de prestação de serviços, vê-se que é dispensável a existência
da Pessoa Jurídica - PJ na execução dos trabalhos contratados. Necessário é, na
verdade, que exista uma pessoa específica preparada e com capacidade técnica
adequada, para o cumprimento da demanda contratada. Daí a pessoalidade.
Quem detém o conhecimento e quem realiza as tarefas designadas é a pessoa
física e não a pessoa jurídica. Já o contrato de trabalho é ajustado em função de
determinada pessoa. Nesse sentido é que se diz que o contrato de trabalho é
intuitu-personae. O trabalho com o qual o empregador tem o direito de contar é o
de determinada e específica pessoa e não de outra. A prestação dos serviços, no
caso específico, é feita por pessoas físicas, com formação técnica na área de
atuação da fiscalizada, e elevada experiência nas atividades em que a mesma
atua, contratadas sob o manto de pessoas jurídicas – PJ. Em função disso, está
claro que a relação se dá entre a empresa, VLB ENGENHARIA LTDA, e os
contratados, na identidade de suas pessoas físicas, titulares e/ou sócias. Cabe
ressaltar que todas as empresas mencionadas, relacionadas no Anexo 1, não
possuíam segurados empregados à época e tal fato foi constatado através de
pesquisa nos sistemas da Secretaria da Receita Federal do Brasil, especialmente os
relativos à RAIS - Relação Anual de Informações Sociais e às GFIP. • DA NÃO
EVENTUALIDADE 34. Assim dispõe o artigo 9o, inciso I, alínea “a”, e parágrafo 4o
do Regulamento da Previdência Social - RPS aprovado pelo Decreto no
3.048/1999: Art. 9o São segurados obrigatórios da previdência social as seguintes
pessoas físicas: I - como empregado: a) aquele que presta serviço de natureza
urbana ou rural a empresa, em caráter não eventual, sob sua subordinação e
mediante remuneração, inclusive como diretor empregado; § 4o Entende-se por
serviço prestado em caráter não eventual aquele relacionado direta ou
indiretamente com as atividades normais da empresa (grifo nosso). 35. Em vista
do disposto na norma legal citada, a não eventualidade diz respeito à contratação
de serviços relacionados com as atividades normais do contratante, bem como da
essencialidade e necessidade permanente desta relação, para se dar andamento
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normal às atividades da empresa. Não deve ser confundida com presença, com
jornada, com horário de trabalho, com exclusividade ou com o local de
desenvolvimento das atividades. 36. VLB ENGENHARIA LTDA tem como objeto
social as seguintes atividades: elaboração de estudos, projetos e consultoria na
área de engenharia civil, elétrica, mecânica e de edificações, planejamento,
supervisão e gerenciamento de projetos e obras de engenharia civil, elétrica e
mecânica, podendo participar de outras empresas no país ou no exterior.
Verificando-se os serviços contratados pelo sujeito passivo junto às empresas
relacionadas no Anexo 1, constatou-se que tais serviços consistiam no próprio
objeto da empresa fiscalizada, o que pode ser verificado nos contratos de serviços
firmados e respectivas notas fiscais emitidas pelas empresas. 37. A não
eventualidade também está configurada pela habitualidade na prestação de
serviços pelas empresas contratadas. Os contratos firmados no período fiscalizado
de 2012 a 2013 tinham duração de até 24 meses, abrangendo períodos
sequenciais e ininterruptos. As notas fiscais relativas a esses contratos eram
emitidas mensalmente e de forma sequencial, demonstrando, de modo geral, a
ausência de outros tomadores. Trinta empresas levantadas pela autuação anterior
continuaram a firmar contratos de prestação de serviços com o sujeito passivo,
demonstrando que a prática irregular era feita de maneira consecutiva. Além do
mais, as contratações consecutivas demonstram a necessidade permanente da
contratação dos profissionais envolvidos. • DA ONEROSIDADE 38. A onerosidade
está relacionada à remuneração do prestador, que, no presente caso, se constituiu
em retribuição ao empregado pela prestação de serviço. Está consubstanciada nos
pagamentos aos profissionais executores dos serviços, os quais foram efetuados,
em média, a cada 30 (trinta) dias, através de notas fiscais emitidas pelas empresas
contratadas. Os pagamentos das notas fiscais, através das quais foram
remunerados os segurados empregados irregularmente contratados, encontram-
se contabilizados, conforme o exame da escrituração digital enviada pelo sujeito
passivo ao SPED – Sistema Público de Escrituração Digital, relativa ao período
fiscalizado, nas seguintes contas contábeis: ... 39. Os valores pagos através de
notas fiscais, que foram destinados às pessoas físicas executoras dos serviços,
constituíram os salários-decontribuição dos segurados empregados, contratados
de maneira irregular e apurados nesta ação fiscal. • DA SUBORDINAÇÃO 40. A
subordinação na relação de emprego traz em si a ideia de dependência, uma
obediência natural, de sujeição aos poderes de terceiros. O empregado é dirigido
por outrem. A subordinação o coloca na posição de sujeição ao empregador. A
subordinação pode se dar em três esferas: econômica, hierárquica e jurídica. 41. A
subordinação econômica é explicada pela dependência econômica que resultaria
do fato do empregado necessitar, para a sua subsistência, da remuneração
recebida do empregador. No presente caso a remuneração acontece
mensalmente, na forma do pagamento pelos serviços prestados, ainda que por
intermédio de notas fiscais. Como já demonstrado, tais pagamentos estão
devidamente registrados na contabilidade do sujeito passivo. 42. Na subordinação
hierárquica o empregado é subordinado ao patrão pela circunstância de estar
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inserido nos quadros funcionais da empresa, onde o empregador ocupa a posição
de comando. No presente caso a subordinação hierárquica está caracterizada pela
determinação feita pelo empregador (contratante), nos contratos firmados, dos
serviços a serem executados e das atribuições inerentes aos prestadores de
serviços, os quais não tem autonomia e liberalidade para executar tais serviços. O
empregado (contratado) está sujeito ao cumprimento de tais encargos, no prazo
determinado pelo empregador (contratante), sob condições totalmente restritivas
de autonomia, previstas em contrato. 43. Já a subordinação jurídica está
consubstanciada nos contratos de prestação de serviços firmados entre os
prestadores e o sujeito passivo, que fixam as atividades a serem desenvolvidas e
os procedimentos a serem obedecidos. São derivadas das cláusulas impositivas de
obrigações presentes nos contratos, inclusive com a fixação de penalidades. Tendo
sido verificados e devidamente explicitados, pela Auditoria, os requisitos legais da
relação de emprego, não há que se contestar o enquadramento efetuado como
prestação de serviços por segurados empregados, que enseja o lançamento das
contribuições previdenciárias. Por outro lado, não há que se falar em análise por
amostragem das relações de trabalho pactuadas. Conforme explicitado pela
Auditoria, o lançamento teve por base a análise dos contratos de prestação de
serviço e notas fiscais das empresas listadas nos Anexos 1 a 3, também juntados
aos autos, pelo que são improcedentes as alegações do Impugnante no sentido de
inobservância de atos normativos e, por conseguinte, ofensa à legalidade. Mais
especificamente, sobre a pessoalidade, o Impugnante argui que muitas empresas
contratadas não prestaram serviços com exclusividade ao Impugnante, ao
contrário do que enuncia a fiscalização, como a seguintes: CÁSSIO DESENHOS TEC.
LTDA; VITALINO CONSTRUÇÕES LTDA; NAEZES CONEGUNDES; LUCAS HALLEL
MONTEIRO; GIRARDI & LOCATELLI ENG. e QUALITY ENGENEERING CONS., devendo
ser observado que as notas fiscais juntadas não são sequenciais. A respeito dessas
empresas, pode-se extrair as seguintes informações dos Anexos 1 a 3 da autuação:
- CÁSSIO DESENHOS TÉCNICOS LTDA, sediada em Belo Horizonte, tem o capital
social de R$1.000,00, assim distribuído entre os sócios: CÁSSIO ROGÉRIO DE
OLIVEIRA, com 99%, e MARIA CLARA DE OLIVEIRA, com 1%. Cássio Rogério de
Oliveira possui vínculo como empregado da VLB ENGENHARIA de 03/1997 a
02/2003, tendo sido sua empresa aberta em 20/08/2003. Ela consta da autuação
anterior e a sua sede corresponde ao endereço residencial do sócio. Os contratos
de prestação de serviços, cujo objeto é "elaboração de desenhos de armadura
para estruturas de concreto armado de usinas hidrelétricas" foram firmados em
02/01/2012, 02/08/2012 e 02/10/2013, com duração de 7, 14 e 10 meses,
respectivamente, tendo sido emitidas notas fiscais mensais de 01/2012 a 12/2013,
com numeração praticamente sequencial. A média de horas trabalhadas ao mês
variou de 185,71 a 198,57 e a média do valor das notas fiscais emitidas em 2012 é
de R$14.270,00 e, de 01 a 11 de 2013, de R$13.350,00, enquanto a nota fiscal
emitida em 18/12/2013 é de R$32.185,00, que corresponde praticamente a duas
vezes a média do valor das notas dos meses de 01 a 11/2013. - VITALINO
CONSTRUÇÕES LTDA, sediada em São José dos Pinhais, tem o capital social de
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R$1.500.000,00, assim distribuído entre os sócios MAURÍCIO FERREIRA VITALINO,
com 51%, e MARCOS PAULO FERREIRA VITALINO, com 49%. A empresa consta da
autuação anterior. Os contratos de prestação de serviços, cujo objeto é a
"elaboração de projetos de engenharia civil" foram firmados em 02/01/2012 e
02/01/2013, com duração de 12 meses cada um, sendo emitidas notas fiscais
mensais de 01/2012 a 12/2013, com numeração praticamente sequencial. A
média do valor das notas fiscais emitidas em 2012 é de R$16.334,67 e, de 01 a 11
de 2013, de R$16.693,11, enquanto a nota fiscal emitida em 19/12/2013 é de
R$30.480,00, que corresponde a praticamente duas vezes a média do valor das
notas dos meses de 01 a 11/2013. - NAEZES CONEGUNDES DA SILVA, sediada em
Nova Lima, com capital social de R$1.000,00, em nome do titular. A empresa
consta da autuação anterior. Os contratos de prestação de serviços, cujo objeto é
a "elaboração de desenhos técnicos especializados" foram firmados em
01/02/2012, 01/07/2012, 01/05/2013 e 14/10/2013, com duração de 3, 4, 1 e 1
mês, respectivamente, sendo emitidas notas fiscais de 02/2012 a 11/2013, com
numeração praticamente sequencial. - LUCAS HALLEL MONTEIRO DA SILVEIRA,
sediada em Belo Horizonte, com capital social de R$1.00 (!), em nome do titular. A
empresa consta da autuação anterior. O contrato de prestação de serviços, cujo
objeto é a "elaboração de desenhos técnicos especializados" foi firmado em
01/01/2012, com duração de 12 meses, sendo emitidas notas fiscais mensais de
01 a 11/2012, com numeração praticamente sequencial. - GIRARDI & LOCATELLI
ENGENHARIA S/S, sediada em Curitiba, com capital social de R$3.000,00,
distribuído entre os sócios: GIOVANI MOSER GIRARDI, com 34%, LEONARDO BIASI
LOCATELLI, com 33% e RICARDO AUGUSTO VOSS, com 33%. A empresa consta da
autuação anterior e o sócio Ricardo Augusto Voss foi admitido na VLB
ENGENHARIA E CONSULTORIA LTDA em 02/04/2012. Os contratos de prestação de
serviços, cujo objeto é a "elaboração de projetos de engenharia civil" foram
firmados em 02/01/2012 e 02/01/2013, com duração de 12 meses cada um, sendo
emitidas notas fiscais mensais de 01/2012 a 12/2013, com numeração
praticamente sequencial. A média do valor das notas fiscais emitidas em 2012 é
de R$19.734,72 e, de 01 a 11 de 2013, de R$22.365,36,, enquanto a nota fiscal
emitida em 19/12/2013 é de R$81.664,00, que corresponde a praticamente
quatro vezes a média do valor das notas dos meses de 01 a 11/2013. - QUALITY &
ENGENEERING CONSULTORIA LTDA, sediada em Curitiba, no endereço residencial
do sócio, com capital social de R$12.000,00, distribuído entre JESIEL ADRIANO D
AVIZ e MARCELA ALVEZ FONSECA D AVIZ, cada um com 50%. Os contratos de
prestação de serviços, cujo objeto é a "elaboração de projetos de engenharia "
foram firmados em 01/02/2012 e 02/03/2013, com duração de 12 e 23 meses,
respectivamente, sendo emitidas notas fiscais mensais de 02 a 06/2012 e de
12/2012 a 12/2013, com numeração praticamente sequencial. A média do valor
das notas fiscais emitidas em 2013 é de R$15.147,27 enquanto a nota fiscal
emitida em 18/12/2013 é de R$34.966,00, que corresponde praticamente a duas
vezes a média do valor das notas dos meses de 01 a 11/2013. A par das
informações acima, verifica-se que não apenas a sequencialidade de notas fiscais
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emitidas pelas empresas foi levada em conta para a caracterização da relação
laboral, mas um conjunto robusto de indícios de que os serviços foram
contratados por meio de interpostas pessoas jurídicas. Podem ser citados, por
exemplo, de forma geral, o fato de o endereço da empresa corresponder ao
endereço residencial de um dos sócios ou do titular; o valor do capital social; a
continuidade dos contratos e a emissão de notas fiscais mensais, em valores de
mesma grandeza; o fato de o valor das notas emitidas em 12/2013 corresponder
praticamente ao dobro da média do valor das notas dos meses de 01 a 11 do
mesmo ano, como ocorre com o décimo terceiro salário; a contratação posterior
de sócios como empregados da contratante; entre outros, que levaram à
convicção de que se trata, de fato, de relação de emprego. Outro elemento
apontado pela Auditoria é a contratação de seguro de vida para os sócios das
pessoas jurídicas contratadas. Isso porque, o seguro foi inicialmente contratado
para Diretores, Sócios, Gerentes e Funcionários da VLB ENGENHARIA LTDA, sendo
posteriormente adicionados, através do Aditivo no 001 (fls. 3422/3548) os sócios
das empresas prestadoras de serviço, desde que estes "mantivessem contrato de
prestação de serviço com a Estipulante (VLB ENGENHARIA LTDA), em caráter de
exclusividade, devendo a atividade exercida pelo prestador ser compatível com a
atividade do Estipulante." Ora, ao contrário do afirmado pelo Impugnante, pode-
se observar que o seguro referido não era oferecido a todo e qualquer prestador
de serviço, mas apenas àqueles que prestavam serviços de forma exclusiva, cuja
atividade fosse compatível com a da empresa autuada. Neste pondo, verifica-se a
presença não apenas do requisito de pessoalidade na relação estabelecida, mas
também do requisito de não eventualidade e também de onerosidade, já que o
seguro pode ser considerado como uma forma de remuneração indireta. Pode-se
concluir, portanto, que restou plenamente caracterizada a relação de emprego,
não sendo as alegações do Impugnante capazes de infirmar o lançamento.
Assim, diante do exposto, no que se refere à Contribuição para o PIS/Pasep e à
Cofins, verifica-se que os valores despendidos com o pagamento de mão de obra de pessoas
físicas não geram direito ao crédito no regime de não cumulatividade dessas contribuições. Tal
vedação está expressamente prevista no inciso I do § 2o do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de
dezembro de 2002, e da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, que estabelecem as hipóteses
legais em que o contribuinte pode se apropriar de créditos vinculados à aquisição de bens e
serviços utilizados como insumo na prestação de serviços ou na produção ou fabricação de bens
ou produtos destinados à venda.
De acordo com o referido dispositivo legal, apenas os pagamentos efetuados a
pessoas jurídicas pela aquisição de bens e serviços podem ensejar o direito ao crédito. Assim, os
dispêndios com pessoas físicas — ainda que relacionados à atividade da empresa — não são
considerados insumos para fins de creditamento no âmbito do PIS e da Cofins não cumulativos.
Essa interpretação, inclusive, tem respaldo na jurisprudência administrativa consolidada no
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), que reafirma a inaplicabilidade dos créditos
sobre despesas com mão de obra de pessoas físicas, em conformidade com os limites legais.
Fl. 4025
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3002-003.741 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 15504.730911/2017-18
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Dessa forma, diante da clara disposição normativa e da ausência de previsão legal
para o creditamento de tais valores, entende-se como correta a glosa dos créditos promovida pela
autoridade fiscal, não havendo que se falar em violação ao princípio da não cumulatividade, uma
vez que este deve ser exercido nos estritos termos da lei.
III. 6-Da inaplicabilidade da multa qualificada
A Recorrente alega que, para uma mesma conduta, houve tratamento contraditório
por parte da Fiscalização. No Processo no 15504.730909/2017-49, a autoridade fiscal teria
reconhecido a inexistência de reincidência para fins de aplicação da multa previdenciária.
Contudo, neste processo, foi aplicada a multa qualificada de 150%, com fundamento no artigo 44
da Lei no 9.430/1996, sob a alegação de existência de prática reiterada.
Todavia, a aplicação da multa qualificada no percentual de 150% não deve
prevalecer. Com a edição da Lei no 14.689/2023, que alterou substancialmente a redação do
artigo 44 da Lei no 9.430/1996, foi fixado novo limite legal para essa penalidade, agora reduzido
para 100%, inclusive nos casos de dolo, fraude ou simulação.
Nos termos do artigo 106, inciso II, alínea “b”, do Código Tributário Nacional, a lei
tributária que disponha sobre sanção mais benéfica ao contribuinte aplica-se retroativamente aos
fatos ainda não definitivamente julgados. Assim, sendo mais favorável, a nova redação deve ser
aplicada aos fatos geradores anteriores à sua vigência, impondo-se a limitação da penalidade a
100%, independentemente da motivação originalmente adotada pela autoridade fiscal.
III. 7- Da dedutibilidade das Contribuições
A Recorrente pleiteia, neste ponto, o reconhecimento do direito à dedução das
contribuições ao PIS/Pasep e à Cofins no caso de reconhecimento de vínculo empregatício dos
prestadores de serviço, alegando, em síntese, o seguinte:
“Como
reconhecido
em
inúmeras
oportunidades
por
este
Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais, é assegurado o direito à dedução das
contribuições pagas pelas empresas nos casos em que há o reconhecimento de
vínculo de emprego.
De fato, a Recorrente efetuou o pagamento integral do valor constante das notas
fiscais emitidas pelas pessoas jurídicas contratadas. Se tais documentos não
podem gerar crédito, tampouco devem ser considerados como novas receitas.
A única receita tributável é aquela efetivamente recebida dos clientes. Os valores
pagos às empresas interpostas devem ser tratados como subcontratação,
vinculada à mesma receita já tributada, o que ensejaria direito ao crédito em
razão da não cumulatividade.
Caso os pagamentos sejam considerados salário de contribuição — como feito
pela Fiscalização —, não há nova receita a ser tributada. Assim, o PIS e a Cofins
recolhidos são indevidos e devem ser abatidos do lançamento.”
Fl. 4026
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3002-003.741 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 15504.730911/2017-18
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A argumentação da Recorrente, portanto, gira em torno da inexistência de nova
receita tributável decorrente da requalificação da relação jurídica, defendendo que os valores
pagos às pessoas jurídicas interpostas integram o custo da prestação de serviço já tributada e,
como tal, não poderiam ser novamente considerados como base de cálculo das contribuições, sob
pena de bis in idem.
Todavia, não assiste razão à Recorrente. O ordenamento jurídico que rege o
PIS/Pasep e a Cofins, especialmente no regime não cumulativo, admite a dedução de créditos
apenas nas hipóteses expressamente previstas na legislação de regência (Lei no 10.637/2002 e Lei
no 10.833/2003). A mera requalificação jurídica da relação contratual, com o consequente
reconhecimento de vínculo empregatício entre os prestadores de serviço e a Recorrente, não
enseja, por si só, direito à dedução das contribuições anteriormente recolhidas.
Isso porque os valores pagos às pessoas jurídicas interpostas, ainda que
desconsideradas para fins fiscais, não se confundem com insumos ou custos dedutíveis nos
moldes legais. Ademais, a própria requalificação das despesas como remuneração de mão de obra
implica o reconhecimento de que não houve efetiva contratação de serviços de terceiros, mas sim
pagamento de salários travestidos de prestação de serviço empresarial, o que descaracteriza
qualquer fundamento para creditamento.
Não se verifica, ainda, bis in idem, uma vez que a tributação sobre a receita da
Recorrente permanece distinta da incidência sobre os valores requalificados como pagamento a
pessoas físicas, que, após desconsideração da interposição, passam a configurar fatos geradores
autônomos. Nessa linha, não há direito à dedução ou abatimento das contribuições lançadas,
mantendo-se hígida a exigência fiscal.
Diante do exposto, conheço do recurso voluntário, rejeito as preliminares
suscitadas e, no mérito, dou-lhe parcial provimento apenas para limitar a multa qualificada ao
percentual de 100%, nos termos da nova redação do artigo 44 da Lei no 9.430/1996, conferida
pela Lei no 14.689/2023, aplicável retroativamente conforme o artigo 106, inciso II, alínea “b”, do
CTN.

Assinado Digitalmente
Neiva Aparecida Baylon

Fl. 4027
DF CARF MF
Original