Tribunal: CARF
Processo: 10920.000921/2009-91
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FABIANA FRANCISCO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-09-15
Data de publicação: 2025-11-07

Ementa:

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10920.000921/2009-91
RESOLUÇÃO
3201-003.761 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
15 de setembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
MARISOL S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência
RESOLUÇÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o
julgamento do Recurso Voluntário em nova diligência à unidade de origem para que se prestem
informações quanto às seguintes questões (algumas delas já solicitadas pelo CARF em diligência
anterior), com a necessária a análise, por parte das autoridades fiscais, dos documentos acostados
aos autos, esclarecendo-se ao final o seguinte: (i) as razões da ausência de exame das alegações
de erro de vinculação dos Registros de Exportação (RE) às importações realizadas por meio de
drawback, (ii) se, a partir das informações e documentos já apresentados e outros que possam ser
solicitadas ao Recorrente, é possível constatar a efetiva realização das exportações, tendo-se em
conta o princípio da verdade material e observandose a compatibilidade dos produtos importados
com as exportações realizadas, e (iii) se as exportações realizadas poderiam ter sido vinculadas a
operações diversas de importação que não aquelas objeto do regime de drawback em análise. É
imprescindível que se revisem os dados preenchidos nas Declarações de Importação (fls. 11 a 20, e
CD fl. 240), nos Registros de Exportação (CD fl. 240), bem como os Atos Concessórios (fls. 21 a 26,
e CD fl. 240) e outros documentos que possam ser juntados pelo Recorrente, a critério da
fiscalização, para comprovação da compatibilidade dos produtos importados com as exportações
realizadas. As conclusões decorrentes da análise dos presentes quesitos deverão ser registradas
em relatório fiscal, observando-se o teor do § 3o do art. 36 do Decreto no 7.574/2011, relatório
esse que deverá ser cientificado ao Recorrente para que possa exercer o contraditório,
precipuamente no que tange às comprovações documentais que terão levado às conclusões do
novo relatório fiscal, retornando os autos, na sequência, a esta turma de julgamento do CARF para
prosseguimento.

Fl. 345
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 10920.000921/2009-91
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Assinado Digitalmente
Fabiana Francisco de Miranda – Relator

Assinado Digitalmente
Helcio Lafeta Reis – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Marcelo Enk de Aguiar, Flavia
Sales Campos Vale, Renato Camara Ferro Ribeiro de Gusmao (substituto integral), Rodrigo
Pinheiro Lucas Ristow, Fabiana Francisco de Miranda, Helcio Lafeta Reis (Presidente). Ausente a
conselheira Barbara Cristina de Oliveira Pialarissi, substituída pelo conselheiro Renato Camara
Ferro Ribeiro de Gusmao.

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário em face de decisão de primeira instância
administrativa da DRJ que julgou improcedente as impugnações apresentadas na Manifestação de
Inconformidade.
Por retratar com fidelidade os fatos, adoto, com os devidos acréscimos, o relatório
produzido em primeira instância, o qual está consignado nos seguintes termos:
“Trata o presente processo de exigência de II (R$ 71.720,78), PIS (R$ 10.401,60) e
COFINS (R$ 47.910,51) em decorrência de descumprimento das exigências do
regime de Drawback (fl.66). Fundamento Legal: Arts. 2o , 103, inciso I, 69, 72, 73,
inciso I e parágrafo único, 75, 90, 94, 97, 107, 106, 243, 244, 248, 335, inciso I,
336, 338, 339, 340, 341, 342, 602, 603, incisos I e IV, 604, inciso IV, 613 e 684 do
Decreto no 4.543/02.
Segundo a Fiscalização, o importador, importou mercadorias, submetendo-se ao
regime aduaneiro especial de drawback, na modalidade suspensão, não tendo
cumprido o acordado no referido ato concessório, conforme AUDITORIA FISCAL.
Findo o prazo estabelecido no regime, não tendo o beneficiário tomado nenhuma
das providências elencadas no art. 342 do RA, resolve-se a suspensão, exigindo os
tributos devidos.
Intimada da exação em tela em 07/07/2009 (fl.104), a autuada apresentou
impugnação em 30/07/2009 (fls.106 e seguintes) alegando, em síntese, que
tributo não é exigível em razão de:
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
Quanto à matéria ora em discussão, está disposta no nosso CTN, mais
precisamente em seu artigo 138, caput, que a responsabilidade será
excluída pela denúncia espontânea da infração;

Resta totalmente demonstrada a boa-fé e espontaneidade da
Impugnante em se antecipar a qualquer procedimento fiscalizatório,
conforme comprovação documental, devendo o mesmo a fazer jus à
exclusão das multas aplicáveis ao caso;

Não havendo a incidência de tributos (principal), não pode o Fisco exigir
seus consectários legais (acessórios), que são juros e multa;

Não pode a multa (75%) ser cobrada do contribuinte pelo mesmo
patamar de punição para inadimplentes, devendo a mesma ser reduzida
ou até mesmo extinta face o instituto da denúncia espontânea;

A presente situação é diferente da prevista no CTN porque não se trata
de questão tributária, já que os tributos estão suspensos. E, tais tributos,
estão sendo cobrados com base no infundado inadimplemento das
operações de Drawback pela Impugnante;

No caso do Drawback, mais especificamente no caso de Registros de
Exportação (RE), a legislação não prevê qualquer tipo de multa por erro
de preenchimento documental. Desta feita, a multa ora aplicada há que
ser extinta;

Ao mesmo tempo, nenhuma diligência acabou sendo realizada pela
fiscalização visando elucidar eventuais fatos incompreendidos, o que
demonstra o alegado entendimento pela impossibilidade de vinculação a
destempo manifestada verbalmente pela fiscalização no curso das
intimações;

As exportações efetivamente ocorreram como demonstrado na
documentação apresentada na impugnação;

O objetivo legal e regulamentar do Drawback, que é a exportação, e,
portanto, a OBRIGAÇÃO PRINCIPAL do regime de Drawback, foi
devidamente cumprida;

O cerne da questão nos presentes autos é tão somente a ausência de
vinculação dos Registros de Exportação ao respectivo Ato Concessório;

Quando do preenchimento dos documentos relativos a tais exportações,
a Impugnante não digitou o número do AC relativo a tais operações nos
respectivos Registros de Exportação. Tais informações, embora
importantes
para
comprovação
das
operações
realizadas
pela
Impugnante, podem ser consideradas simplesmente como OBRIGAÇÕES
ACESSÓRIAS dentro deste regime aduaneiro;
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
A Impugnante livremente e antes de qualquer movimentação fiscal se
dirigiu ao órgão gestor e requereu que tais alterações fossem feitas, em
seu pleito apresentado face o DECEX, em 25/03/2008, cumprindo, assim,
a exigência legal referida;

Nos Registros de Exportação emitidos pela Impugnante relativos às
operações ora em comento foi digitado no campo 2-a do RE o código
80000, que representa uma exportação comum. Se a Impugnante tivesse
consignado o código de operação correto (código 81101) nos RE, a
mesma, de acordo com o dispositivo acima ("mantido o código de
enquadramento do Drawback"), teria direito a ter aprovada a vinculação
de tal RE a um AC;

A obrigação acessória, como seu nome diz, é decorrente da obrigação
principal, jamais podendo se transformar em "obrigação principal;

Um erro formal não pode redundar em penalidade ao contribuinte,
devendo ser conferido ao mesmo amplo direito de retificar tais seus
documentos para fins de garantir a regularidade de todas as suas
operações;

Ademais, repisa-se que a Impugnante tentou tempestivamente corrigir
seus erros, mas a Administração Pública negou-se a atender tal
desiderato. Adicionalmente, o próprio SISCOMEX impediu a Impugnante
de realizar referidas retificações diretamente no SISCOMEX, o que
permitiria comprovar o compromisso assumido por ocasião da abertura
do AC. Ambas situações configuram flagrante cerceamento de direito do
contribuinte;

O princípio da vinculação física, princípio corolário ao regime de
Drawback, deve seguir seus preceitos. Isto significa que não é eventual
falta de anotação nos documentos comprobatórios de importação e
exportação que podem anular as efetivas operações de importação e
exportação;

O pressuposto de Drawback - e por conseqüência da vinculação física -
paira sobre a efetivação das operações realizadas, não sobre eventual
falha no preenchimento de documentos;

O acessório (documentos) não tem o condão de nulificar o principal
(operação realizada). Não se pode deixar de considerar a operação
efetivamente realizada porque nos documentos existem algumas
imperfeições;

De acordo com os documentos de posse da Impugnante, as importações
atingiram 39.744,00 Kg de algodão. Aplicando-se o percentual de perdas
contido no Laudo técnico da empresa, tem-se que à Impugnante reste o
compromisso de exportar, de algodão — componente dos produtos
exportados —, o peso de 26.175,40 Kg;
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
Houve a exportação suficiente de produtos pela Impugnante compostos
de insumos importados sob regime do Drawback;

Por último, comprova-se que foram exportadas mercadorias pela
Impugnante em quantidade suficiente para cumprimento do Regime
Especial de Drawback, não tendo havido meramente a vinculação formal
das exportações ao Ato Concess6rio, o que, conforme define a legislação
e conforme entendimento jurisprudencial exarado, são obrigações
acessórias e não tem o condão de afastar o adimplemento do Regime.”

Adicionalmente, note-se a forma de publicação da Ementa deste Acórdão de
primeira instância administrativa fiscal:
“ASSUNTO:
PROCESSO
ADMINISTRATIVO
FISCAL
Ano-calendário:
2006
DRAWBACK. O regime de suspensão de tributos deve atender aos ditames legais
de sua concessão e qualquer descumprimento, tanto dos requisitos formais como
materiais, ocasiona a exigência dos tributos e/ou contribuições previstos na
legislação tributária.”

O Recurso Voluntário da Recorrente foi interposto, em apertada síntese, os
seguintes argumentos:
A) Da aplicação do princípio da verdade material – diligência fiscal;
B) Da denúncia espontânea e necessária exclusão do crédito tributário lançado;
C) Do adimplemento integral do compromisso

Em resposta ao mencionado recurso voluntário, os membros do CARF decidiram por
converter o julgamento em diligência, conforme abaixo descrito:
“Resolvem os membros do colegiado, pelo voto de qualidade, converter o
julgamento do Recurso Voluntário em diligência à repartição de origem, para que
a autoridade administrativa esclareça o seguinte: (i) as razões da ausência de
exame das alegações de erro de vinculação dos Registros de Exportação (RE) às
importações realizadas por meio de drawback, (ii) se, a partir das informações
apresentadas e outras que possam ser solicitadas à Contribuinte, é possível
constatar a efetiva realização das exportações tendo-se em conta o princípio da
verdade material, observando-se a compatibilidade dos produtos importados com
as exportações realizadas, e (iii) se as exportações realizadas poderiam ter sido
vinculadas a operações diversas de importação que não aquelas objeto do regime
de drawback em análise. Vencidos os conselheiros Ricardo Sierra Fernandes
(relator), Márcio Robson Costa e Mateus Soares de Oliveira, que consideravam
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prescindível a realização da diligência. Inicialmente, o relator votou por negar
provimento ao Recurso Voluntário, voto esse prejudicado em razão do
acolhimento da proposta de realização de diligência formulada pela conselheira
Tatiana Josefovicz Belisário. Designada para redigir a resolução a conselheira
Tatiana Josefovicz Belisário”

Foi efetuada a Diligência solicitada, a qual será objeto de análise na presente decisão.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Fabiana Francisco de Miranda, Relatora.
Trata-se de processo para a exigência de tributos em decorrência de
descumprimento das exigências do regime Drawback.
Para a análise da incidência tributária no caso em análise, foi realizada Diligência,
com formalização no Despacho no 313/2024.
Notem-se trechos quanto à análise realizada na Diligência:
“Quanto as razões da ausência de exame das alegações de erro de vinculação
dos Registros de Exportação (RE) às importações realizadas por meio de
drawback. O exame das alegações de erro de vinculação dos Registros de
Exportação às importações realizadas por meio de Drawback foi verificado
quando da realização da ação fiscal. Na referida legislação, art.124 da Portaria
36/2007 “Na modalidade suspensão, as empresas deverão comprovar as
importações e exportações vinculadas ao regime, por intermédio do módulo
específico de Drawback, do Siscomex, no prazo de até 60 (sessenta) dias contados
a partir da data limite para exportação”. Considerando que a fiscalização foi
iniciada na data da ciência do Termo de início da Ação Fiscal e Intimação à
empresa, em 27/03/2009, que o prazo de validade do Ato Concessório foi
encerrado em 01/06/2007, que, conforme o § 1o. Art. 7o do Decreto 70.235/72, a
espontaneidade do sujeito passivo se encerra com o início da ação fiscal, que,
conforme o § 3o, art. 113, do CTN, a obrigação acessória, pelo simples fato de sua
inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade
pecuniária, que conforme art. 136, do CTN, salvo disposição de lei em contrário, a
responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do
agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do
ato, que, conforme o art. 111, do CTN, interpreta-se literalmente a legislação
tributária que disponha sobre suspensão ou exclusão do crédito tributário, a
fiscalização se limitou a cumprir a legislação vigente.
Fl. 350
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Quanto a possibilidade de se constatar a efetiva realização das exportações
tendo-se em conta o princípio da verdade material, observando-se a
compatibilidade dos produtos importados com as exportações realizadas, a
partir das informações apresentadas e outras que possam ser solicitadas à
Contribuinte. Assim como ocorreu na fiscalização em comento, a empresa é
intimada a apresentar a documentação comprobatória. Dentre os termos e
condições estabelecidos para o cumprimento e comprovação do regime de
Drawback, à época dos fatos, destacam-se a vinculação física entre insumos
importados e os produtos exportados e a vinculação dos documentos
comprobatórios da importação e exportação ao ato concessório específico. Em
outras palavras, estas vinculações implicam na anotação nos documentos
comprobatórios de importação e exportação, para fins de comprovação do
adimplemento do regime, do ato concessório específico correspondente a estas
operações, nos termos da Portaria Decex 36/2007.
Quanto a se as exportações realizadas poderiam ter sido vinculadas a operações
diversas de importação que não aquelas objeto do regime de drawback em
análise. A legislação vigente à época dos fatos reza que, § 1o, art. 124, da Portaria
Decex 36/2007, “as DI e os RE indicados no módulo específico Drawback do
SISCOMEX deverão estar necessariamente vinculados ao Ato Concessório”, assim
como o item 3 Anexo F da referida Portaria instrui que é obrigatória a vinculação
do Registro de Exportação ao Ato Concessório de Drawback, modalidade
suspensão, quando da efetivação do RE e item 4 Anexo F esclarece que somente
será aceito para comprovação do regime, modalidade suspensão, RE contendo no
campo 2-a, o código de enquadramento constante da tabela de enquadramento
da operação do Siscomex-Exportação, quando da sua efetivação, bem como as
informações exigidas no campo 24 (dados do fabricante). Portanto, para fins de
cumprimento do regime, é dever que as exportações estejam vinculadas ao Ato
Concessório.“ (grifos realizados na presente Resolução).

A Contribuinte apresentou Petição com suas análises ao Despacho acima. Notem-se
trechos de suas conclusões:
“ 1. Ausência de Exame das Alegações de Erro de Vinculação dos Registros de
Exportação (RE) às Importações Realizadas por Meio de Drawback
A autoridade administrativa afirmou que o exame das alegações de erro foi
realizado durante a ação fiscal, citando a Portaria 36/2007 e o Código Tributário
Nacional (CTN) para justificar suas ações.
No entanto, essa resposta é superficial e não explica por que as alegações de erro
não foram consideradas adequadamente desde o início.
A legislação mencionada estipula procedimentos gerais, mas não esclarece o
motivo específico pelo qual as alegações de erro apresentadas pelo contribuinte
foram ignoradas.
Fl. 351
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É essencial que a fiscalização forneça uma explicação detalhada sobre a ausência
de exame dessas alegações, incluindo uma análise concreta dos documentos e
fatos apresentados pelo contribuinte.

2. Efetiva Realização das Exportações e Compatibilidade dos Produtos
Importados com as Exportações Realizadas
A fiscalização, para justificar o quesito em tela, alega que a empresa foi intimada a
apresentar a documentação comprobatória, mas não confirma se a verificação da
efetiva realização das exportações foi conduzida de acordo com o princípio da
verdade material.
A autoridade administrativa não demonstrou se houve uma análise detalhada da
compatibilidade dos produtos importados com os produtos exportados.
A simples menção de que houve a solicitação de documentos não é suficiente; é
necessário que a fiscalização mostre claramente como os documentos
apresentados comprovam a efetividade, ou não, das exportações e a
compatibilidade dos produtos.
A falta de uma análise minuciosa sobre esses aspectos deixa uma lacuna
significativa na diligência realizada.

3. Vinculação das Exportações a Outras Operações de Importação Diversas
do Regime de Drawback
A fiscalização reforçou a obrigatoriedade da vinculação dos Registros de
Exportação (RE) ao Ato Concessório específico de Drawback, conforme a
legislação vigente.
No entanto, essa resposta não aborda a questão central: se as exportações
poderiam estar vinculadas a operações de importação diferentes daquelas sob o
regime de Drawback em análise.
A fiscalização deve fornecer uma análise detalhada sobre a possibilidade de que
as exportações tenham sido vinculadas a outras operações de importação,
considerando a documentação e as evidências apresentadas pelo contribuinte.
A simples repetição de disposições legais não substitui a análise concreta e
específica exigida pela determinação do colegiado.

Nesse contexto, cabe citar o Decreto no 7.574/2011, que regra sobre a realização de
diligência:
“Art. 35. A realização de diligências e de perícias será determinada pela
autoridade julgadora de primeira instância, de ofício ou a pedido do impugnante,
quando entendê-las necessárias para a apreciação da matéria litigada ( Decreto no
Fl. 352
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70.235, de 1972, art. 18, com a redação dada pela Lei no 8.748, de 9 de dezembro
de 1993, art. 1o ).
Parágrafo único. O sujeito passivo deverá ser cientificado do resultado da
realização de diligências e perícias, sempre que novos fatos ou documentos sejam
trazidos ao processo, hipótese na qual deverá ser concedido prazo de trinta dias
para manifestação ( Lei no 9.784, de 1999, art. 28 ).
Art. 36. A impugnação mencionará as diligências ou perícias que o sujeito passivo
pretenda sejam efetuadas, expostos os motivos que as justifiquem, com a
formulação de quesitos referentes aos exames desejados, e, no caso de perícia, o
nome, o endereço e a qualificação profissional de seu perito deverão constar da
impugnação ( Decreto no 70.235, de 1972, art. 16, inciso IV, com a redação dada
pela Lei no 8.748, de 1993, art. 1o ).
§ 1o Deferido o pedido de perícia, ou determinada de ofício sua realização, a
autoridade designará servidor para, como perito da União, a ela proceder, e
intimará o perito do sujeito passivo a realizar o exame requerido, cabendo a
ambos apresentar os respectivos laudos em prazo que será fixado segundo o grau
de complexidade dos trabalhos a serem executados ( Decreto no 70.235, de 1972,
art. 18, com a redação dada pela Lei no 8.748, de 1993, art. 1o ).
§ 2o Indeferido o pedido de diligência ou de perícia, por terem sido consideradas
prescindíveis
ou
impraticáveis,
deverá
o
indeferimento,
devidamente
fundamentado, constar da decisão ( Decreto no 70.235, de 1972, arts. 18 e 28,
com as redações dadas pela Lei no 8.748, de 1993, art. 1o ).
§ 3o Determinada, de ofício ou a pedido do impugnante, diligência ou perícia, é
vedado à autoridade incumbida de sua realização escusar-se de cumpri-las.
Art. 37. No âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil, compete ao Auditor-
Fiscal da Receita Federal do Brasil a realização de diligências e de perícias (
Decreto no 70.235, de 1972, art. 20, com a redação dada pela Lei no 8.748, de
1993, art. 1o ; Lei no 10.593, de 2002, art. 6o , com a redação dada pela Lei no
11.457, de 2007, art. 9o ).
(...) Art. 63. Na apreciação das provas, a autoridade julgadora formará livremente
sua convicção, podendo determinar, de ofício ou a requerimento do impugnante,
a realização de diligências ou de perícias, observado o disposto nos arts. 35 e 36 (
Decreto no 70.235, de 1972, arts. 29 e 18, com a redação dada pela Lei no 8.748,
de 1993, art. 1o ).”

Conforme texto que grifado acima do art. 36, § 3o, do Decreto no 7.574/2011, deve-
se salientar que é vedada à autoridade incumbida de realizar a diligência se escusar de cumpri-la.
Trata-se de uma legislação em vigor que deve ser obrigatoriamente aplicada pela autoridade
fiscal.
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Concordo com a Contribuinte que a diligência somente trouxe uma análise
superficial, sem revisão conceitual e documental das questões acima solicitadas pelo Despacho do
CARF. A diligência deve não somente trazer a base legal já informada em decisões anteriores, mas
sim realizar revisão documental para a formação de dados suficientes para a realização da decisão
pelos Conselheiros.

Conclusão
Voto por converter o julgamento do Recurso Voluntário em nova diligência à
unidade de origem para que se prestem informações quanto às seguintes questões, algumas delas
já solicitadas pelo CARF em diligência anterior, com a necessária a análise, por parte das
autoridades fiscais, dos documentos acostados aos autos, esclarecendo-se ao final o seguinte:
(i)
as razões da ausência de exame das alegações de erro de vinculação dos
Registros de Exportação (RE) às importações realizadas por meio de
drawback;
(ii)
se, a partir das informações e documentos já apresentados e outros que
possam ser solicitadas ao Recorrente, é possível constatar a efetiva
realização das exportações, tendo-se em conta o princípio da verdade
material, observando-se a compatibilidade dos produtos importados com as
exportações realizadas; e
(iii)
se as exportações realizadas poderiam ter sido vinculadas a operações
diversas de importação que não aquelas objeto do regime de drawback em
análise.
É imprescindível que se revisem os dados preenchidos nas Declarações de
Importação (fls. 11 a 20, e CD fl. 240), nos Registros de Exportação (CD fl. 240), bem como os Atos
Concessórios (fls. 21 a 26, e CD fl. 240) e outros documentos que possam ser juntados pelo
Recorrente, a critério da fiscalização, para comprovação da compatibilidade dos produtos
importados com as exportações realizadas.
As conclusões decorrentes da análise dos presentes quesitos deverão ser
registradas em relatório fiscal, observando-se o teor do § 3o do art. 36 do Decreto no 7.574/2011,
relatório esse que deverá ser cientificado ao Recorrente para que possa exercer o contraditório,
precipuamente no que tange às comprovações documentais que terão levado às conclusões do
novo relatório fiscal, retornando os autos, na sequência, a esta turma de julgamento do CARF para
prosseguimento.

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