Tribunal: CARF
Processo: 10120.737908/2018-05
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: NATALIA UCHOA BRANDAO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-01-29
Data de publicação: 2025-02-24

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2014
AJUSTES DO LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO. LEI No 12.973/2014. AUSÊNCIA DE EVIDENCIAÇÃO EM SUBCONTA DE CONTROLE REPRESENTATIVA DA AVJ. TRIBUTAÇÃO IMEDIATA.
A evidenciação contábil em subcontas da diferença positiva apurada entre o valor de ativo mensurado de acordo com a legislação societária e o valor fiscal é requisito indispensável para o diferimento dos efeitos tributários decorrentes dessa diferença, conforme exigido pelos arts. 64 e 66 da Lei no 12.973/2014. A ausência de subcontas impede o adiamento da tributação, devendo a diferença positiva ser adicionada ao lucro real e à base de cálculo da CSLL no período de apuração em que ocorreu a adoção inicial da referida norma.
PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL. AUSÊNCIA DE PREJUÍZO AO FISCO. EXIGÊNCIA FISCAL DE CONTROLE POR SUBCONTAS PARA USUFRUTO DO DIFERIMENTO TRIBUTÁRIO. NÃO AFASTAMENTO DA EXIGÊNCIA FISCAL.
O princípio da verdade material permite que se leve em consideração a real intenção do contribuinte na adoção dos procedimentos contábeis e fiscais. No entanto, a comprovação de que os encargos de depreciação foram devidamente adicionados ao lucro real não afasta a obrigatoriedade do controle por subcontas, condição exigida pela legislação para usufruto do diferimento tributário.
ECF. MULTA REGULAMENTAR. APLICAÇÃO DO ART. 8o-A DO DECRETO-LEI No 1.598/1977. AUSÊNCIA DE REQUISITO DE PREJUÍZO FISCAL OU REDUÇÃO TRIBUTÁRIA. BASE DE CÁLCULO. NÃO CABIMENTO DA REDUÇÃO PARA O MÍNIMO LEGAL.
A penalidade prevista no art. 8o-A, inciso II, do Decreto-Lei no 1.598/1977, com redação dada pela Lei no 12.973/2014, incide sobre o valor omitido, inexato ou incorreto na Escrituração Contábil Fiscal (ECF), independentemente da ocorrência de prejuízo fiscal, redução indevida do tributo ou omissão dolosa.
No caso concreto, a contribuinte confessou a falha no controle de subcontas e efetuou a retificação da ECF, caracterizando a hipótese de incidência da penalidade regulamentar. A base de cálculo da multa corresponde ao valor da omissão, inexatidão ou incorreção, sendo inaplicável a redução para o valor mínimo de R$ 100,00 quando a base de cálculo apurada for superior a esse montante.
A jurisprudência do CARF tem admitido a mitigação da penalidade apenas em casos de erro meramente formal sem impacto na escrituração tributária, o que não se verifica na presente situação. Assim, mantém-se a aplicação da multa regulamentar no percentual de 3% sobre o valor incorretamente escriturado, conforme a legislação aplicável e os precedentes do Tribunal.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10120.737908/2018-05
ACÓRDÃO
1302-007.328 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
29 de janeiro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
SOUZA E PRADO LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2014
AJUSTES DO LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO. LEI No 12.973/2014.
AUSÊNCIA
DE
EVIDENCIAÇÃO
EM
SUBCONTA
DE
CONTROLE
REPRESENTATIVA DA AVJ. TRIBUTAÇÃO IMEDIATA.
A evidenciação contábil em subcontas da diferença positiva apurada entre
o valor de ativo mensurado de acordo com a legislação societária e o valor
fiscal é requisito indispensável para o diferimento dos efeitos tributários
decorrentes dessa diferença, conforme exigido pelos arts. 64 e 66 da Lei no
12.973/2014. A ausência de subcontas impede o adiamento da tributação,
devendo a diferença positiva ser adicionada ao lucro real e à base de
cálculo da CSLL no período de apuração em que ocorreu a adoção inicial da
referida norma.
PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL. AUSÊNCIA DE PREJUÍZO AO FISCO.
EXIGÊNCIA FISCAL DE CONTROLE POR SUBCONTAS PARA USUFRUTO DO
DIFERIMENTO TRIBUTÁRIO. NÃO AFASTAMENTO DA EXIGÊNCIA FISCAL.
O princípio da verdade material permite que se leve em consideração a
real intenção do contribuinte na adoção dos procedimentos contábeis e
fiscais. No entanto, a comprovação de que os encargos de depreciação
foram devidamente adicionados ao lucro real não afasta a obrigatoriedade
do controle por subcontas, condição exigida pela legislação para usufruto
do diferimento tributário.
ECF. MULTA REGULAMENTAR. APLICAÇÃO DO ART. 8o-A DO DECRETO-LEI
No 1.598/1977. AUSÊNCIA DE REQUISITO DE PREJUÍZO FISCAL OU
REDUÇÃO TRIBUTÁRIA. BASE DE CÁLCULO. NÃO CABIMENTO DA
REDUÇÃO PARA O MÍNIMO LEGAL.
Fl. 387
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.328 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10120.737908/2018-05
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A penalidade prevista no art. 8o-A, inciso II, do Decreto-Lei no 1.598/1977,
com redação dada pela Lei no 12.973/2014, incide sobre o valor omitido,
inexato
ou
incorreto
na
Escrituração
Contábil
Fiscal
(ECF),
independentemente da ocorrência de prejuízo fiscal, redução indevida do
tributo ou omissão dolosa.
No caso concreto, a contribuinte confessou a falha no controle de
subcontas e efetuou a retificação da ECF, caracterizando a hipótese de
incidência da penalidade regulamentar. A base de cálculo da multa
corresponde ao valor da omissão, inexatidão ou incorreção, sendo
inaplicável a redução para o valor mínimo de R$ 100,00 quando a base de
cálculo apurada for superior a esse montante.
A jurisprudência do CARF tem admitido a mitigação da penalidade apenas
em casos de erro meramente formal sem impacto na escrituração
tributária, o que não se verifica na presente situação. Assim, mantém-se a
aplicação da multa regulamentar no percentual de 3% sobre o valor
incorretamente escriturado, conforme a legislação aplicável e os
precedentes do Tribunal.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário, nos termos do relatório e voto da relatora.

Sala de Sessões, em 29 de janeiro de 2025.

Assinado Digitalmente
Natália Uchôa Brandão – Relatora

Assinado Digitalmente
Paulo Henrique Silva Figueiredo – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Marcelo Izaguirre da Silva,
Henrique Nimer Chamas, Alberto Pinto Souza Junior, Miriam Costa Faccin, Natália Uchôa Brandão,
Paulo Henrique Silva Figueiredo (Presidente).
Fl. 388
DF CARF MF
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PROCESSO 10120.737908/2018-05
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RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto por SOUZA E PRADO LTDA em face da
decisão proferida pela 5a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em
Belém/PA, que julgou improcedente a impugnação apresentada contra o Auto de Infração lavrado
para exigência de IRPJ, CSLL e Multa Regulamentar, relativos ao período de apuração do ano-
calendário de 2014, cujo crédito tributário perfaz o montante de R$21.554.498,86 (valores
originais).
A exigência fiscal foi detalhada nos seguintes autos de infração:

IRPJ: R$ 14.967.681,01;

CSLL: R$ 5.354.575,71;

Multa Regulamentar: R$ 1.232.242,14.
Conforme consta no Auto de infração, a autoridade tributária lançadora verificou no
decorrer do procedimento fiscal que:
[...]
Conforme análise das ECDs de 2010 a 2014, identificamos que, no ano de 2012, a
empresa fez a adoção inicial às normas contábeis internacionais, em especial no
que se trata de custo atribuído a bens do ativo permanente (CPC 27 e 37 e ICPC
10), conforme lançamentos havidos na conta de "Ajuste de Elementos do Ativo"
(código 243020001) em contrapartida a diversas contas do imobilizado.
Conforme DCTF de dezembro/2014, a empresa fez a opção pela antecipação dos
efeitos da Lei n° 12.973/2014 (fim do RTT) para o próprio ano de 2014. Contudo, o
contribuinte não prestou as informações exigidas pela legislação no registro Y665
da ECF do ano-calendário de 2014 transmitida em 29/09/2015 e tampouco as do
registro I053 da ECD.
Na ECD do ano de 2014 não há qualquer mapeamento de subconta vinculada aos
ativos para controle das diferenças entre o valor societário e o valor fiscal dos
ativos que sofreram AVJ.
A empresa, em resposta datada de 23/10/2017 ao Termo de Início do
Procedimento Fiscal de 11/10/2017, informou que não preencheu o registro Y665
da ECF e o registro I053 da ECD por "falta de conhecimento e informações".
Assim, como não foram criadas subcontas para controle, as diferenças entre os
saldos societários e fiscal deveriam ter sido adicionadas ao lucro real do ano-
calendário de 2014, conforme arts. 64 e 66 da Lei n° 12.973/2014 e art. 33 da IN
RFB n° 1.515/2014.
Fl. 389
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Deve-se ressaltar que a empresa deveria ter registrado no Controle Fiscal Contábil
de Transição (FCONT), instituído pelo art. 7o a 9o da IN RFB n° 949/2009,
conforme art. 162 da IN RFB n° 1.515/2014, a partir do momento em que fez a
adoção inicial na contabilidade societária (ano de 2012), os valores dos ajustes a
valor justo contabilizados. Entretanto, apresentou FCONT relativos aos anos-
calendário de 2012 e 2013 sem NENHUM ajuste do RTT e não apresentou FCONT
relativo ao ano de 2014, pois não estava obrigada a tanto em virtude da opção
feita na DCTF de dezembro/2014 de antecipação dos efeitos da Lei n°
12.973/2014.
Do exposto, o saldo da conta contábil “Ajuste de Elementos do Ativo” em
31/12/2013 (R$ 43.182.364,64), deduzido da correspondente parcela de
depreciação já adicionada pelo próprio contribuinte ao lucro real do ano de 2014
(R$ 2.038.054,21), conforme ECF, é adicionado ao lucro real e à base de cálculo da
CSLL do ano de 2014 (R$ 41.144.310,43) e são lançadas as diferenças de imposto
de renda da pessoa jurídica (IRPJ) e de contribuição social sobre o lucro líquido
(CSLL) decorrentes deste fato, conforme demonstrativos e planilhas em anexo.
Como nos anos subsequentes a empresa apresentou a ECF com apuração de
prejuízo fiscal e base de cálculo negativa da CSLL, não há que se falar em
postergação de IRPJ ou de CSLL em razão das subsequentes realizações de
depreciação decorrentes dos ajustes em tela, em que pese o contribuinte poder
ajustar sua escrituração fiscal de forma a excluir as adições ao lucro real e à base
de cálculo da CSLL relativas a estas depreciações (anos-calendário posteriores a
2014).
É digno de registro o fato de a empresa ter retificado (data de transmissão:
07/11/2018) sua ECF do ano de 2014 (exercício 2015) em atendimento ao Termo
de Intimação Fiscal (TIF) n° 3. Contudo, não preencheu corretamente o registro
Y665, pois informou o valor do saldo em 31/12/2014 da conta contábil 24302
("Ajuste de Avaliação Patrimonial"), que abrange previsão de tributos (conta
243020002 - "(-) Tributos Sobre Valor Atribuído") que futuramente poderão
resultar da incidência tributária sobre o montante de fato ajustado (conta
243020001 - "Ajuste de Elementos do Ativo"), cujo saldo ao final de 2014 deveria
ter sido informado.
Ademais, no método de controle informou o código “E”, correspondente a “sem
controles por subcontas (diferença, se positiva, será adicionada no lucro real ou,
se negativa, não poderá será excluída) (Arts. 160 a 169, e art. 176, § 2o da
Instrução Normativa RFB no 1.515/2014)”, o que corrobora todo exposto acima.
[...]

A fiscalização constatou que a empresa fez a adoção inicial às normas contábeis
internacionais em 2012, promovendo o reconhecimento do custo atribuído aos bens do ativo
permanente, nos termos dos Pronunciamentos Contábeis CPC 27, 37 e ICPC 10.
Fl. 390
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A empresa, ao optar pela antecipação dos efeitos da Lei no 12.973/2014, deveria
ter prestado informações contábeis e fiscais exigidas, especialmente nos registros Y665 da ECF e
I053 da ECD referentes ao ano-calendário de 2014. Não obstante, a fiscalização verificou que tais
informações não foram declaradas corretamente.
A ausência de subcontas para controle das diferenças entre valores societário e
fiscal dos ativos levou a autoridade fiscal a determinar a adição da diferença positiva ao lucro
real e à base de cálculo da CSLL no exercício de 2014, conforme previsto nos artigos 64 e 66 da Lei
no 12.973/2014 e artigo 33 da IN RFB no 1.515/2014.
Ao tomar ciência das acusações expressas nos autos de infração lavrados pela
autoridade tributária, a empresa contribuinte apresentou Impugnação, cujo trecho se transcreve:
[...]
IV - DA MATÉRIA TRIBUTÁVEL APURADA:
A matéria tributável apurada pela fiscalização encontra-se devidamente relatada
na descrição dos fatos e enquadramento legal de fls. 04/08 para o Imposto de
Renda, Pessoa Jurídica e fls. 18/20 para a Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido, ambos pertinentes ao ano-calendário de 2014, bem como às fls. 25/29 os
motivos que ensejaram a aplicação da Multa Regulamentar por erro no
preenchimento da Escrituração Contábil e Fiscal (ECF) correspondente àquele
mesmo ano.
O valor tributável levantado de R$ 41.144.310,43 é resultante da diferença
positiva verificada entre o valor do ativo da Impugnante mensurado em
31.12.2013 nos termos das disposições da Lei n° 6.404, de 1976 (R$
43.182.364.64) deduzido da correspondente parcela de depreciação já tributada
(adicionada ao lucro liquido) pelo contribuinte (R$ 2.038.054,21) e o valor
mensurado pelos métodos e critérios vigentes em 31 de dezembro de 2007. que,
segundo a fiscalização, deveria ter sido integralmente adicionado ao lucro real e à
base de cálculo da CSLL em janeiro de 2.014. em face de sua opção pelo artigo 75
e tendo em vista as disposições contidas nos artigos 64 e 66, todos da Lei n°
12.973, de 2014, originária da conversão da Medida Provisória n° 627, de 2013.
Essa diferença se originou na contabilidade da revisão do custo do ativo da
Impugnante realizada em 31/12/2012, na ordem de R$ 45.246.757,00 que
também deu origem à conta de ajuste de avaliação registrada no Patrimônio
Líquido, em idêntico valor, denominada "Ajustes de Elementos do Ativo" (n°
243020001). Dessa importância foram excluídas da tributação na ação fiscal as
parcelas que já haviam sido adicionadas ao lucro real e à base da CSLL nos anos
calendários encerrados em 31/12 2013 (R$ 2.064.392,36) e em 31/12/2014 (R$
2.038.054,21) valores estes correspondentes às depreciações calculadas sobre o
valor justo que haviam sido incorporados aos respectivos bens componentes do
ativo que foram avaliados.
[...]
Fl. 391
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V- CONTESTAÇÃO A CONCLUSÃO FISCAL (LANÇAMENTO)
[...]
Com a edição da Lei n° 12.973/2014, que disciplinou os novos procedimentos e
métodos introduzidos na contabilidade brasileira pela Lei 11.638, de 28/12/2007,
que alterou e revogou dispositivos da Lei n° 6.404/1976 e da Lei n° 6.385/1976
bem como os artigos 37 e 38 da Lei n° 11.941/2009, houve uma influência
acentuada na operação realizada pela Impugnante com base na data de
31/12/2012 ao avaliar o custo de seu Ativo Permanente "Deemed Cost" a preço
justo (de mercado) tendo havido um acréscimo no seu valor de R$ 45.246.757,00
(fl.193).
Convém ressaltar que a avaliação de seu ativo foi realizada por uma empresa de
renome no mercado cujos procedimentos foram adotados em fiel cumprimento
às normas contidas na Lei n° 6.404/1976, conforme relatório elaborado e que não
foi objeto de nenhum questionamento por parte da fiscalização.
Na prática, ao valor acima que foi acrescido ao ativo da Impugnante decorrente
da nova avaliação, poderia ser dada duas destinações alternativas, dependente de
sua opção: a primeira seria oferecer à tributação mediante o cômputo no lucro
líquido do exercício, passando a partir daí a lançar as respectivas depreciações
como despesas normais; na segunda opção, constituir em seu Patrimônio Líquido
uma reserva de Ajuste de Avaliação Patrimonial (AAP) cujo valor passaria a ser
tributado nos anos seguintes à medida de sua realização, inclusive mediante
depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa.
Tendo a empresa feito a opção pelo diferimento desse resultado positivo, após a
realização desse levantamento, efetuou os seguintes registros em sua
contabilidade:
a) No Patrimônio Líquido: Constituiu uma reserva de Ajuste de Avaliação
Patrimonial naquele valor para fins de diferimento e tributação na medida de sua
realização, na forma estabelecida pelo §3°. do artigo 182 da Lei n° 6.404/1976.
(fl.193)
b) No Ativo: Adicionou a cada bem o respectivo valor da avaliação quando, na
realidade, deveria ter criado uma subconta específica para cada um desses itens,
sendo esse o motivo principal que originou os lançamentos de IRPJ e CSLL ora
impugnados, como será adiante comentado (fls.192/193).
A Lei n° 12.973, de 2014, apesar de extinguir o RTT-Regime Tributário de
Transição (Lei n° 11.941/2009), em seu artigo 64 previu para as operações
ocorridas até 31 de dezembro de 2013, para os optantes conforme o artigo 75 ou
em 31 de dezembro de 2014, para os não optantes, a manutenção da
neutralidade estabelecida por aquele regime transitório.
Fl. 392
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No caso da Impugnante, foi feita a opção pelo artigo 75 referido, o que vale dizer
que a neutralidade poderia ser aplicada nas operações ocorridas até 31/12/2013
(fl. 189).
[...]
De acordo com os lançamentos feitos em sua contabilidade anteriormente
mencionados, conclui-se estar nitidamente claro que a intenção da Impugnante
sempre foi a de optar pelo diferimento da tributação do valor acrescido a seu
ativo, inclusive, no momento da adoção inicial do valor de seu ativo a partir de
janeiro de 2014, de acordo com os artigos 64 e 66, da Lei n° 12.973/2014.
Se por um lado, houve por parte da Impugnante uma falha quando não criou em
seu ativo subcontas destinadas a recepcionar os valores da avaliação acrescidos a
cada item, de modo a evidenciar contabilmente essa diferença positiva, por outro
lado, tal falha não causou nenhum prejuízo aos cofres públicos, haja vista que os
valores lançados a título de encargos de depreciações (despesas) calculados sobre
os ativos avaliados foram e continuaram sendo adicionados ao seu lucro liquido
do exercício e à base de cálculo da CSLL até dezembro de 2017. quando foram
feitos os acertos contábeis, como se verifica do demonstrativo apresentado anexo
à resposta à fiscalização (fls.37/38) e do demonstrativo do Registro M030 da
Escrituração Contábil e Fiscal (ECF-fl.214) e Doc. n° 02 em anexo.
Cumpre esclarecer que a Impugnante já procedeu aos devidos acertos em sua
contabilidade inclusive, com a adoção das subcontas do ativo e respectivas
depreciações, com efeitos retroativos a 2014, como pode ser verificado das cópias
do Razão analítico por Conta - Societário e do Balancete do corrente ano de 2018
juntadas em anexo (Doe. n° 02). Portanto, a falha constatada pela fiscalização já
se encontra devidamente sanada.
Em que pese à competência e zelo demonstrado pelo ilustre Auditor Fiscal aliado
ao fato de sua atividade ser totalmente vinculada à lei, não há como se conformar
com a situação injustamente apresentada, ou seja, uma simples exigência formal
(criação das subcontas) que não causou nenhuma redução indevida na apuração
da base de cálculo de seu IRPJ e CSLL faz com que a Impugnante seja punida com
a autuação sofrida.
Levando-se em conta o valor atípico dos autos que ultrapassou a cifra
astronômica de R$ 21.500.000,00 (VINTE E UM MILHÕES E QUINHENTOS MIL
REAIS) e considerando a remota possibilidade de a presente impugnação vir a não
ser acatada, sem sombra de dúvidas passará a ser uma dívida impagável,
principalmente em função da situação financeira pela qual passa a Impugnante
que desde o ano de 2004 vem apurando sérios prejuízos.
Vale novamente ressaltar que o procedimento contábil e fiscal seguido pela
empresa, principalmente no que se refere à adoção dos valores iniciais para efeito
da Lei n° 12.973/2014 em nada influenciou na apuração da base de cálculo do IRPJ
e da CSLL.
Fl. 393
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Ficou evidente e devidamente comprovado que a intenção da Impugnante seria a
de opção pelo diferimento da tributação da diferença positiva apurada na forma
dos artigos 64 e 66, da referida Lei.
A principal finalidade dessa nova avaliação era a de aplicação do valor atribuído
ao ativo em suas demonstrações contábeis para fins cadastrais em função de que
sua situação financeira sempre exige a tomada de empréstimos bancários.
Em momento algum a Impugnante se valeu de artifícios ou simulações para
propiciar a redução indevida de tributos e contribuições, o que lhe dá uma maior
segurança em afirmar que sua intenção de optar pelo diferimento da tributação
em questão deve ser um forte argumento para que seja aceita sua forma adotada
na apuração do IRPJ e CSLL no ano-calendário de 2014. com o consequente
cancelamento dos lançamentos ora impugnados.
Pelo fato da matéria levantada pela fiscalização ser relativamente nova e
praticamente ainda não se ter conhecimento do posicionamento a respeito tanto
por parte das Delegacias de Julgamento quanto por parte do CARF. podemos
encontrar, entretanto, situações similares cujos julgamentos realizados por este
colegiado sempre são no sentido de prevalecer a real intenção do contribuinte
para a opção em algum tipo de programa ou incentivo fiscal, senão vejamos:
[...]
No caso da Impugnante, os valores lançados mensalmente em sua contabilidade a
título do encargo de depreciação calculado sobre os ativos avaliados e a sua
posterior adição ao lucro líquido do exercício e da base de cálculo da CSLL podem
ser confirmados perante a sua Escrituração Contábil e Digital (ECD) e também sua
Escrituração Contábil e Fiscal (ECF) apresentados tempestivamente à Receita
Federal no ano de 2015. o que comprova sua real intenção de optar pelo
diferimento do resultado positivo da variação da conta de seu ativo verificado em
31/12/2013 e adotada no balanço inicial de janeiro de 2014.
[...]
Em face dos argumentos apresentados, os lançamentos efetuados em desfavor da
Impugnante relativos ao IRPJ e à CSLL mencionados no início desta peça deverão
ser tornados sem efeito e consequentemente cancelados, por ser de Justiça.
VI - DO VALOR DA MULTA REGULAMENTAR A SER APLICADA
[...]
Entretanto, por ter ficado demonstrado e comprovado não ter sido omitido
nenhum valor tributável pela Impugnante e no final do ano-calendário de 2014 a
mesma ter apurado um prejuízo fiscal e base negativa para a CSLL no valor de R$
4.065.675,36. a multa a ser aplicada deverá ser pelo seu valor mínimo previsto
pelo referido inciso II. ou seja. no valor de R$ 100,00.
Fl. 394
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Em resumo, suas alegações são de que (i) a falta de criação das subcontas em 2013
não influenciou a apuração do Lucro Real e da Base de Cálculo da CSLL, pois os encargos de
depreciação dos ajustes a valor justo já vinham sendo adicionados; (ii) deve-se aplicar o princípio
da verdade material para considerar a real intenção da empresa em diferir os efeitos tributários, e
que; (iii) o CARF já decidiu favoravelmente a contribuintes em casos análogos, considerando a
intenção do contribuinte e a ausência de prejuízo ao Fisco.
Ao analisar a questão, a 5a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de
Julgamento em Belém/PA, Acórdão n.o 01-36.385, às fls. 249 a 261, decidiu que “Diante do
exposto e do conjunto probatório constante dos autos, voto no sentido de julgar IMPROCEDENTE a
IMPUGNAÇÃO apresentada, mantendo-se a totalidade do crédito tributário lançado”. Veja-se a
ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2014 Ementa:
TRIBUTAÇÃO CONEXA. CSLL. COFINS. PIS.
Aplica-se aos lançamentos conexos o decidido sobre o lançamento que lhes deu
origem, eis que possuem os mesmos elementos de prova.
AJUSTES DO LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO. LEI No 12.973/2014. AUSÊNCIA DE
EVIDENCIAÇÃO EM SUBCONTA DE CONTROLE REPRESENTATIVA DA AVJ.
A evidenciação contábil em subcontas da diferença positiva apurada entre o valor
de ativo mensurado de acordo com as disposições da legislação societária (Lei no
6.404, de 15/12/1976) e o valor mensurado pelos métodos e critérios vigentes em
31/12/2007 é requisito necessário para o reconhecimento diferido dos efeitos
tributários decorrentes da diferença positiva apurada, conforme previsto pela Lei
no 12.973/2014, art. 66, caput. Referida evidenciação é condição de eficácia para
que o contribuinte possa usufruir dos efeitos benéficos previstos pela legislação
tributária. A ausência da evidenciação contábil em subcontas não permite que os
efeitos tributários decorrentes da diferença positiva apurada sejam diferidos,
devendo referida diferença ser reconhecida na determinação do lucro real e da
base de cálculo da CSLL do período de apuração em que ocorreu a adoção inicial à
Lei no 12.973/2014.
ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS Ano-calendário: 2014 Ementa:
APRESENTAÇÃO DE ECF COM VALOR OMITIDO, INEXATO OU INCORRETO. MULTA
REGULAMENTAR.
A apresentação de ECF com valores inexatos, incorretos ou omitidos é suficiente
para aplicação da penalidade prevista no Decreto-Lei 1.598/77, art. 8o-A, II, não
exigindo a legislação para consumação da infração um resultado naturalístico. O
percentual previsto no regramento legislativo incide sobre o valor omitido,
inexato ou incorreto, sendo dispensável que o sujeito passivo tenha auferido lucro
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ou prejuízo no período de apuração ou que referida omissão, inexatidão ou
incorreção sejam decorrentes de um valor tributável.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Inconformada com a decisão, a Contribuinte interpôs Recurso Voluntário, fls. 271 a
300, argumentando, em uma apertada síntese, que:
(i) as inúmeras inovações oriundas da implantação de diversas obrigações
acessórias, sem a devida orientação, contribuíram para erros de
preenchimentos tanto da ECF quanto da ECD;
(ii) A falta de criação das subcontas em 2013 em nada interferiu na apuração
do Lucro Real e da Base de Cálculo da CSLL, já que o valor dos encargos de
depreciação calculados sobre Ajustes do Ativo a valor justo já se encontrava
adicionado;
(iii) A ausência de subcontas vinculadas foi um erro meramente formal, sem
impacto na base tributável, pois todos os encargos de depreciação foram
devidamente adicionados ao lucro real;
(iv) A interpretação rígida da fiscalização sobre a obrigatoriedade de subcontas
fere o princípio da verdade material, conforme jurisprudência do próprio
CARF;
(v) Que o CARF possui várias decisões favoráveis à contribuintes em situações
semelhantes à da empresa;
(vi) E, por fim, que houve um excessivo valor aplicado no que tange à multa
regulamentar.
Após todo o exposto, o processo encontra-se à disposição do CARF para seguimento
do contencioso.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Natália Uchôa Brandão, Relatora

1. Da tempestividade e admissibilidade
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O sujeito passivo SOUZA E PRADO LTDA. interpôs Recurso Voluntário às fls. 271 a
300, tempestivamente, e o mesmo atende aos demais requisitos de admissibilidade previstos no
Decreto no 70.235/72, de modo que dele conheço e passo a analisá-lo.
2. Quanto à exigência de IRPJ e CSLL
A matéria em debate consiste na necessidade de evidenciação em subcontas para
viabilizar o diferimento do impacto tributário do Ajuste de Avaliação Patrimonial (AAP), conforme
previsto na Lei no 12.973/2014, artigos 64 e 66.
A fiscalização fundamentou a autuação na ausência de registros segregados que
permitissem a correta apuração da diferença positiva entre o valor societário e o valor fiscal dos
ativos imobilizados, determinando sua imediata tributação no lucro real e na base de cálculo da
CSLL no ano de 2014. A decisão da 5a Turma da DRJ/Belém, que manteve a exigência, reforçou
que a legislação vigente condiciona o diferimento da tributação à segregação contábil adequada, o
que não foi observado pela recorrente.
A Contribuinte argumenta que a ausência de subcontas se deu por um equívoco
formal, sem impacto na base de cálculo do IRPJ e da CSLL, pois os valores relativos à depreciação
foram devidamente adicionados ao lucro real. Destaca, ainda, que a aplicação da penalidade
desconsidera o princípio da verdade material, pois os lançamentos contábeis refletem a intenção
inequívoca de respeitar a neutralidade tributária. A impugnante sustenta que a exigência fiscal se
baseia em uma formalidade desprovida de impacto financeiro, uma vez que os registros
contábeis foram mantidos e os tributos eventualmente devidos já teriam sido reconhecidos na
apuração do lucro real.
A jurisprudência do CARF tem adotado entendimento segundo o qual a ausência de
subcontas vinculadas não impede, por si só, o reconhecimento da neutralidade fiscal quando
houver comprovação de que não houve redução indevida da base tributável. O Acórdão 1301-
002.192, de Relatoria do Conselheiro Marcos Paulo Leme Brisola Caseiro (Sessão de 26/01/017),
citado pela Recorrente, destaca que o processo administrativo fiscal se rege pelo princípio da
verdade material, permitindo que a Administração considere documentos e informações
adicionais que comprovem a correta apuração tributária, mesmo diante de erros formais:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2004
PEDIDO DE COMPENSAÇÃO. ERRO MATERIAL. POSSIBILIDADE. A retificação da
DIPJ quando anterior à data de conclusão da fiscalização deve ser considera como
válida à luz do princípio da verdade material. O contribuinte trouxe aos autos
documentos para que fossem sanadas as falhas e omissões cometidas, afastando
o fundamento que levou à negativa do pedido de compensação.
Entretanto, há precedentes que confirmam que a falta de evidenciação contábil em
subcontas impede a postergação da tributação e exige a imediata adição ao lucro real e à base
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de cálculo da CSLL, como no caso do Acórdão 1301-004.091, de Relatoria da Conselheira Bianca
Felicia Rothschild, sessão de 17/09/2019:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2015
PRELIMINARES DE NULIDADE. Rejeitam-se as preliminares de nulidade suscitadas
contra o procedimento administrativo fiscal, quando o processo administrativo
fiscal obedece às determinações legais e garante ao contribuinte o contraditório e
a ampla defesa, e não foi provada nenhuma violação aos arts. 10 e 59 do Decreto
n° 70.235, de 1972.
ATIVO. AVALIAÇÃO A VALOR JUSTO. GANHO. AUSÊNCIA DE SUBCONTAS.
TRIBUTAÇÃO. O ganho decorrente de avaliação de ativo com base no valor justo
não controlado em subconta devidamente vinculada será computado na
determinação do lucro real.
No presente caso, a Recorrente admite a falha no preenchimento da ECF e na
ausência de subcontas, o que impossibilitou a fiscalização de aferir com precisão os efeitos fiscais
da adoção do Ajuste de Avaliação Patrimonial. Dessa forma, não há como afastar a exigência de
IRPJ e CSLL, pois o requisito formal exigido pela legislação não foi cumprido.
A empresa optou pela antecipação dos efeitos da Lei no 12.973/2014, e, portanto,
deveria ter seguido os procedimentos contábeis estabelecidos. A norma exige que as diferenças
positivas apuradas entre os valores societário e fiscal do ativo sejam adicionadas ao Lucro Real
caso não haja subcontas específicas.
O argumento da recorrente de que a ausência de subcontas não causou prejuízo
fiscal não merece prosperar. A legislação prevê expressamente que a subconta é condição
essencial para o reconhecimento diferido dos efeitos tributários.
Embora a empresa alegue ter corrigido sua escrituração em 2018, tais ajustes
ocorreram após o período fiscalizado, o que não afasta a irregularidade da escrituração original.
Dessa forma, mantenho a decisão exarada pela DRJ.
3. Quanto à multa regulamentar
Quanto à multa regulamentar, o Decreto-Lei no 1.598/77, em seu art. 8o-A, II, cuja
redação foi alterada pelo artigo 2o da Lei no 12.973/2014, estabelece penalidade de 3% sobre o
valor omitido, inexato ou incorreto, independentemente de ter havido prejuízo fiscal ou impacto
na apuração dos tributos devidos.
No caso em análise, a própria Recorrente informa que houve falha, que consistiu na
não segregação em subcontas. E pela análise da legislação referida, mesmo que não haja qualquer
indício de omissão dolosa ou tentativa de fraude, há aplicação da multa regulamentar.
Vejamos as razões do Acórdão Recorrido nesse ponto:
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A não apresentação da ECF pelos contribuintes que apuram o Imposto sobre a
Renda da Pessoa Jurídica pela sistemática do Lucro Real no prazo fixado, ou a sua
apresentação com inexatidões, incorreções ou omissões, acarretará a aplicação,
ao infrator, das multas previstas no art. 8o-A do Decreto-Lei no 1.598/1977, com
redação dada pela Lei no 12.973/ 2014:
I. equivalente a 0,25% (vinte e cinco centésimos por cento), por mês-calendário
ou fração, do lucro líquido antes do Imposto de Renda da pessoa jurídica e da
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, no período a que se refere a apuração,
limitada a 10% (dez por cento) relativamente às pessoas jurídicas que deixarem
de apresentar ou apresentarem em atraso o livro; e II. 3% (três por cento), não
inferior a R$ 100,00 (cem reais), do valor omitido, inexato ou incorreto. (grifo
nosso)
[...]
Portanto, embora a defendente tenha afirmado que ficou "[...] demonstrado e
comprovado não ter havido nenhuma omissão que implicasse em redução
indevida do Imposto de Renda e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido no
ano calendário de 2014 [...]" (grifo nosso), a aplicação da penalidade decorrente
de "valor omitido, inexato ou incorreto" na sua Escrituração Contábil Fiscal (ECF)
(Livro de Apuração do Lucro Real) não exige que referida conduta tenha implicado
em redução indevida do tributo devido.
Verifica-se, ainda, que a defendente concorda com à aplicação da multa prevista
no inciso II do art. 8o-A do Decreto-Lei no 1.598/1977 (fl. 225), porém não
concorda com a base de cálculo utilizada em virtude de, segundo a defendente,
ter "[...] comprovado não ter sido omitido nenhum valor tributável pela
Impugnante e no final do ano-calendário de 2014 a mesma ter apurado um
prejuízo fiscal e base negativa para a CSLL [...]" (grifo nosso) devendo referida
multa ser aplicada pelo seu valor mínimo R$ 100,00 (fl. 225).
Desta forma, uma vez que a defendente concordou com o enquadramento legal
da multa que lhe foi aplicada, e, portanto, concordou com a aplicação de referida
multa, referido enquadramento se encontra superado na esfera administrativa e,
portanto, não constitui objeto de lide.
Todavia, é possível observar que a defendente contesta o valor da multa aplicada.
Uma vez de acordo com o enquadramento legal, a saber, "3% (três por cento),
não inferior a R$ 100,00 (cem reais), do valor omitido, inexato ou incorreto", faz-
se necessário identificar a base de cálculo na qual referido percentual deve ser
aplicado.
A análise do regramento normativo é claro ao afirmar que o percentual, 3%, deve
incidir sobre o valor omitido, inexato ou incorreto. Portanto, é dispensável que o
sujeito passivo tenha auferido lucro ou prejuízo no período de apuração ou que
referida omissão, inexatidão ou incorreção sejam decorrentes de um valor
tributável.
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Desta forma, uma vez verificada pela autoridade tributária lançadora a existência
de inexatidão, incorreção ou omissão da ECF, fatores esses já assumidos pela
defendente, encontra-se adequada a aplicação do percentual de 3% (três) de
multa sobre referido valor, não se fazendo necessário que o valor omitido, inexato
ou incorreto seja tributável ou que o contribuinte tenha apurado lucro no período
a que se refere a escrituração fiscal. (grifos no original)
A jurisprudência do CARF tem sido favorável à redução da penalidade para o
mínimo legal quando a inexatidão decorre de erro meramente formal, conforme se observa do
Acórdão 1301-006.987, de Relatoria do Conselheiro Iagaro Jung Martins (Sessão de 11/06/2024):
Assunto: Obrigações Acessórias
Ano-calendário: 2017
ECF. MULTA REGULAMENTAR. ERRO NA DATA DO REGISTRO. INEXISTÊNCIA DE
PREJUÍZO PARA ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA. AUSÊNCIA DE CRITÉRIO
QUANTITATIVO PARA APLICAÇÃO DA SANÇÃO.
O art. 8o-A, §3o, do DL no 1.598, de 1977, é expresso ao prever que a multa de 3%
deve incidir sobre valor omitido, inexato ou incorreto. Erro de registro na ECF
quando ao momento da ocorrência do fato contábil (data) que não resulte em
prejuízo ao Erário ou à atividade da Administração Tributária, em especial
porque os valores da operação estão corretamente registrados, impede a
aplicação da sanção, pois ausente o critério quantitativo. Não havendo valor
inexato na ECF, não há penalidade a ser aplicada.
Como restou bem demonstrado pelo Acórdão recorrido, a Contribuinte confessa
que cometeu equívoco no controle das subcontas em referência, condição essencial para o
reconhecimento diferido dos efeitos tributários, e que efetuou a retificação da ECF em 2018 o
que, pos si só, já enseja a aplicação da multa regulamentar.
Ainda, a multa restou aplicada na forma regulamentar, na importância de 3%, a
incidir sobre o valor omitido, inexato ou incorreto, não havendo o que se falar em redução da
multa ao valor de R$100,00 (cem reais), vez que a previsão é de que a aplicação da multa não seja
inferior a esse valor, independente da base de cálculo. Como exemplo: uma base de cálculo de
R$100,00 apurados de valor omitido, inexato ou incorreto, que seja hipótese de incidência da
multa em apreço, conforme a previsão, seria lançado no valor de R$100,00, e não 3% da base de
cálculo (R$3,00).
Nesse sentido, observa-se que o Acórdão recorrido está em consonância com a
Jurisprudência deste Tribunal e a legislação tributária, pelo que mantenho a aplicação da multa
regulamentar em todos os seus termos.
IV. Conclusão
Fl. 400
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Dessa forma, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário, mantendo os
termos do acórdão recorrido.
É como voto.
Assinado Digitalmente
Natália Uchôa Brandão

Fl. 401
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