Tribunal: CARF
Processo: 10340.720945/2024-20
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: NATALIA UCHOA BRANDAO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-12-16
Data de publicação: 2026-02-06

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2019, 2020, 2021, 2022
IRPJ E CSLL. INCENTIVOS FISCAIS DE ICMS (ISENÇÕES E REDUÇÕES DE BASE). SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. ART. 30 DA LEI No 12.973/2014 (LC No 160/2017, §§ 4o E 5o). EXCLUSÃO DAS BASES DE CÁLCULO. REQUISITO RESTRITO À CONSTITUIÇÃO EM RESERVA DE LUCROS. TEMA 1.182/STJ. PARECER NORMATIVO CST 112/1978. INAPLICABILIDADE. MULTA ISOLADA SOBRE ESTIMATIVAS. CUMULAÇÃO COM MULTA DE OFÍCIO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF No 105 (ANALOGIA).
Constatadas exclusões de valores contabilizados como subvenções para investimento, lastreadas em benefícios fiscais de ICMS (isenções e reduções de base) fruídos entre 2019 e 2022, e demonstrado o atendimento ao único requisito subsistente do art. 30 da Lei no 12.973/2014 (registro em reserva de lucros), é de se reconhecer a natureza de subvenção para investimento e a consequente não inclusão nas bases do IRPJ e da CSLL, vedada a exigência de contrapartidas não previstas em lei (LC no 160/2017; Tema 1.182/STJ). Afastam-se as multas isoladas sobre estimativas, por indevida cumulação com multa de ofício e diante da controvérsia jurídica qualificada. Recurso voluntário provido para cancelar integralmente os lançamentos.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10340.720945/2024-20
ACÓRDÃO
1302-007.647 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
16 de dezembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
HELIX SEMENTES E BIOTECNOLOGIA LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2019, 2020, 2021, 2022
IRPJ E CSLL. INCENTIVOS FISCAIS DE ICMS (ISENÇÕES E REDUÇÕES DE
BASE). SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. ART. 30 DA LEI No 12.973/2014
(LC No 160/2017, §§ 4o E 5o). EXCLUSÃO DAS BASES DE CÁLCULO.
REQUISITO RESTRITO À CONSTITUIÇÃO EM RESERVA DE LUCROS. TEMA
1.182/STJ. PARECER NORMATIVO CST 112/1978. INAPLICABILIDADE.
MULTA ISOLADA SOBRE ESTIMATIVAS. CUMULAÇÃO COM MULTA DE
OFÍCIO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF No 105 (ANALOGIA).
Constatadas exclusões de valores contabilizados como subvenções para
investimento, lastreadas em benefícios fiscais de ICMS (isenções e
reduções de base) fruídos entre 2019 e 2022, e demonstrado o
atendimento ao único requisito subsistente do art. 30 da Lei no
12.973/2014 (registro em reserva de lucros), é de se reconhecer a natureza
de subvenção para investimento e a consequente não inclusão nas bases
do IRPJ e da CSLL, vedada a exigência de contrapartidas não previstas em
lei (LC no 160/2017; Tema 1.182/STJ). Afastam-se as multas isoladas sobre
estimativas, por indevida cumulação com multa de ofício e diante da
controvérsia jurídica qualificada. Recurso voluntário provido para cancelar
integralmente os lançamentos.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as
preliminares de nulidade, e, no mérito, por maioria de votos, em dar provimento ao recurso
voluntário, vencidos os conselheiros Marcelo Izaguirre da Silva, e Sérgio Magalhães Lima, que
votaram para negar-lhe provimento. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os
Fl. 1896
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.647 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720945/2024-20
2
Conselheiros Alberto Pinto Souza Júnior, Henrique Nimer Chamas, e Sérgio Magalhães Lima.
Julgamento se iniciou em outubro de 2025, com pedido de vista do Conselheiro Sérgio Magalhães
Lima após a leitura do relatório pela Conselheira relatora.

Assinado Digitalmente
Natália Uchôa Brandão – Relatora

Assinado Digitalmente
Sérgio Magalhães Lima – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Marcelo Izaguirre da Silva,
Henrique Nimer Chamas, Alberto Pinto Souza Junior, Miriam Costa Faccin, Natália Uchôa Brandão,
Sérgio Magalhães Lima (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto por Helix Sementes e Biotecnologia Ltda.,
inscrita no CNPJ sob o no 04.XXX.XXX/0001-01, contra o Acórdão no 106-048.510, proferido pela 4a
Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento da 6a Região Fiscal (DRJ06), que julgou
improcedente a impugnação apresentada em face dos Autos de Infração de IRPJ e CSLL.
A autuação fiscal teve origem no Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal
(TDPF) no 0900100.2024.00023-8, instaurado em 27/02/2024 e encerrado em 2 de abril do
mesmo ano, conforme Termo de Encerramento de Ação Fiscal. A fiscalização foi conduzida pela
DRF Blumenau tendo como escopo a verificação da regularidade das apurações do IRPJ e da CSLL
referentes aos anos-calendário de 2019 a 2022, declarados pela contribuinte com base no Lucro
Real Anual.
Conforme descrito no Relatório Fiscal, a ação fiscal identificou, em síntese, duas
infrações principais: (i) exclusão indevida, das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, de valores
contabilizados como subvenções para investimento; e (ii) insuficiência de recolhimento das
estimativas mensais desses tributos, ensejando a aplicação de multa isolada. As apurações
indicaram que a contribuinte realizou, ao longo dos anos de 2019 a 2022, exclusões a título de
“Doações e Subvenções para Investimento” nos montantes de R$ 27.146.410,11, R$
37.467.647,30, R$ 63.896.937,42 e R$ 82.573.454,79, totalizando R$ 211.084.449,62.
Essas exclusões tiveram como fundamento benefícios fiscais de ICMS, notadamente
isenções e reduções de base de cálculo, concedidos pelos Estados da Bahia, Goiás, Mato Grosso,
Minas Gerais, Paraná, Rio Grande do Sul, Santa Catarina e São Paulo, com base no Convênio
Fl. 1897
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.647 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720945/2024-20
3
CONFAZ no 100/1997. A fiscalização, contudo, concluiu que tais benefícios não poderiam ser
tratados como subvenção para investimento, uma vez que não houve comprovação de que
fossem concedidos como estímulo à implantação ou à expansão de empreendimentos
econômicos, tampouco foram formalizados atos concessivos específicos (tais como protocolo de
intenções ou termos de acordo) entre os entes federados e a contribuinte.
Além disso, verificou-se que os lançamentos contábeis relativos às subvenções
foram efetuados mediante partidas dobradas entre contas de resultado, “Receita de Subvenção -
Investimentos - ICMS” e “Despesa Subvenção ICMS”, o que teria gerado impacto nulo sobre o
resultado contábil da empresa. Para a fiscalização, tal procedimento configurou artifício contábil
indevido, visto que a receita reconhecida não representava efetivo ingresso de recursos, de modo
que não haveria o que excluir do lucro líquido para fins de apuração do Lucro Real e da Base de
Cálculo da CSLL.
Com base nessas constatações, foram lavrados dois Autos de Infração: o primeiro,
relativo ao IRPJ, exigindo crédito tributário de R$ 35.612.302,29; e o segundo, referente à CSLL, no
valor total de R$ 12.901.191,43. O crédito tributário total consolidado perfaz R$ 48.513.493,72,
conforme consignado no Termo de Encerramento do Procedimento Fiscal.
A
contribuinte
apresentou
Impugnação
em
25/04/2024,
arguindo,
preliminarmente, a ausência de concomitância entre o processo administrativo e o Mandado de
Segurança no 5001732-09.2023.4.03.6109, em trâmite na 1a Vara Federal de Piracicaba/SP,
sustentando que a ação judicial tratava apenas da constitucionalidade da inclusão de benefícios
fiscais estaduais na base de cálculo do IRPJ e da CSLL, sem identidade de objeto com a autuação.
Alegou, ainda, a nulidade do Auto de Infração, por ausência de motivação e por não ter havido
análise individualizada dos benefícios estaduais que fundamentaram as exclusões.
No mérito, defendeu a legitimidade das exclusões, sob o argumento de que, após a
Lei Complementar no 160/2017, todos os benefícios fiscais de ICMS são considerados subvenções
para investimento, sendo vedada a exigência de outros requisitos não previstos em lei, bastando a
constituição de reserva de lucros. Por fim, quanto à multa isolada, sustentou sua indevida
cumulação com a multa de ofício, nos termos da Súmula CARF no 105, e sua inaplicabilidade
temporal, visto que o lançamento ocorreu após o encerramento dos exercícios correspondentes.
A DRJ06, em sessão de julgamento de 25/11/2024, afastou a alegação de
concomitância, reconhecendo a possibilidade de apreciação da matéria na via administrativa, por
não haver identidade entre o mandado de segurança e a autuação fiscal. No mérito, porém, negou
provimento à impugnação, entendendo que a contribuinte não comprovou o cumprimento dos
requisitos legais para o enquadramento dos benefícios como subvenções para investimento,
especialmente quanto à demonstração de que foram concedidos como estímulo à implantação ou
expansão de empreendimentos econômicos.
Segundo a decisão recorrida, a ausência de contrapartida e a natureza difusa dos
benefícios de isenção e redução de base de cálculo de ICMS impediriam o seu enquadramento
Fl. 1898
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.647 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720945/2024-20
4
como subvenção, não sendo aplicável a esses casos o mesmo tratamento conferido aos créditos
presumidos de ICMS. A DRJ também manteve a exigência das multas isoladas, ao entender que
elas possuem hipóteses de incidência distintas da multa de ofício, podendo ser cobradas
cumulativamente.
Assim restou ementado o acórdão recorrido:
PROCESSO 10340.720945/2024-20
ACÓRDÃO 106-048.510 – 4a TURMA/DRJ06
SESSÃO DE 25 de novembro de 2024
INTERESSADO HELIX SEMENTES E BIOTECNOLOGIA LTDA
CNPJ/CPF 04.365.017/0001-01
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Período de apuração: 31/12/2019 a 31/12/2022
INCENTIVOS E BENEFÍCIOS FISCAIS RELATIVOS AO ICMS. SUBVENÇÃO PARA
INVESTIMENTO. AUSÊNCIA DE CONCOMITÂNCIA JUDICIAL ADMINISTRATIVA.
Na ausência de concomitância entre o processo judicial e o administrativo sobre a
mesma matéria, cabível apreciação da impugnação apresentada.
INCENTIVOS FISCAIS RELATIVOS AO ICMS. SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO.
LUCRO REAL. EXCLUSÃO. REQUISITOS E CONDIÇÕES.
A partir da Lei Complementar 160/2017, benefícios fiscais relativos ao ICMS,
concedidos pelos estados e pelo Distrito Federal e considerados subvenções para
investimento por força do § 4o do art. 30 da Lei 12.973/2014, poderão deixar de
ser computados na determinação do lucro real, desde que concedidas como
estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos e sejam registradas em
reserva de lucros. Não havendo lucro obtido pela subvenção não há exclusões a
serem feitas.
BENEFÍCIOS FISCAIS
Impossível excluir os benefícios fiscais relacionados ao ICMS de redução de
alíquota e isenção das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, salvo quando
concedidos como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos, não sendo aplicável a eles o tratamento dado ao crédito presumido
de ICMS.
MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS DE IRPJ E CSLL.
CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO POR FALTA DE PAGAMENTO DO
TRIBUTO DEVIDO NA APURAÇÃO ANUAL.
A multa de ofício, exigida por falta de pagamento do IRPJ e da CSLL devidos na
apuração anual, e a multa isolada, por falta de recolhimento das antecipações
Fl. 1899
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.647 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720945/2024-20
5
mensais, têm hipóteses de incidência distintas, podendo ser exigidas
cumulativamente, inclusive após o encerramento do exercício.
Inaplicável a Súmula Carf no 105, visto que a multa isolada foi exigida após as
alterações promovidas pela Medida Provisória no 351/2007 no art. 44 da Lei no
9.430/96.
Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
Período de apuração: 31/12/2019 a 31/12/2022
TRIBUTAÇÃO REFLEXA. EXTENSÃO LEGAL.
Estende-se a glosa de despesas indedutíveis à base de cálculo da CSLL por conta
do disposto no artigo 57 da Lei no8.981, de 1995.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Inconformada, a contribuinte interpôs Recurso Voluntário e reiterou as teses de
nulidade do lançamento por ausência de motivação e de análise individualizada dos benefícios
fiscais; defendeu, no mérito, a legalidade das exclusões realizadas, com base no art. 30, §§ 4o e 5o,
da Lei no 12.973/2014, e na Lei Complementar no 160/2017, sustentando que todos os incentivos
e benefícios fiscais de ICMS, devidamente registrados em reserva de lucros, são considerados
subvenções para investimento, independentemente de comprovação de contrapartida.
Requereu, subsidiariamente, a exclusão da multa isolada, por incompatibilidade
com a multa de ofício e por indevida aplicação após o encerramento dos exercícios fiscais.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Natália Uchôa Brandão, Relatora

I - Da tempestividade e da Admissibilidade
O Recurso Voluntário interposto pela Contribuinte é tempestivo e preenche os
requisitos de admissibilidade previstos nos artigos 33 e 41 do Decreto no 70.235/1972.
Consta dos autos que a ciência do Acórdão no 106-048.510, proferido pela 4a Turma
da DRJ06, ocorreu em 04/12/2024 (fl. 1.785), e que o Recurso Voluntário foi protocolado em
03/01/2025 (fl. 1.797), dentro, portanto, do prazo de 30 (trinta) dias previsto no art. 33 do
referido decreto. Verifica-se, ainda, que o signatário do recurso possui poderes para representar a
contribuinte nos autos, conforme instrumento de mandato juntado às fls. 1.796 e seguintes.
Fl. 1900
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.647 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720945/2024-20
6
Dessa forma, estando presentes os pressupostos de tempestividade, legitimidade e
regularidade de representação, conheço do Recurso Voluntário.
II - Preliminares
A contribuinte suscita, inicialmente, a nulidade do Auto de Infração por ausência de
motivação e falta de análise individualizada dos benefícios fiscais estaduais que fundamentaram as
exclusões tratadas como subvenções para investimento. Alega violação aos arts. 9o1 e 102 do
Decreto no 70.235/1972, aos arts. 2o3 e 504 da Lei no 9.784/1999 e aos princípios constitucionais
do devido processo legal e da ampla defesa.
A DRJ entendeu como segue:
Ocorre que, conforme informado no Relatório Fiscal, consta como possível
prejudicial de mérito, que a impugnante impetrou o Mandado de Segurança n°
5001732-09.2023.4.03.6109, que tramita na Justiça Federal de São Paulo – 1a vara
Federal de Piracicaba, cujo objeto da ação seria a discussão da exigibilidade dos
requisitos contidos no art. 30 da Lei 12.973/2014. Nas palavras do auditor:

1 Art. 9o A exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada serão formalizados em autos
de infração ou notificações de lançamento, distintos para cada tributo ou penalidade, os quais deverão estar
instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à
comprovação do ilícito.
2 Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da verificação da falta, e conterá
obrigatoriamente:
I - a qualificação do autuado;
II - o local, a data e a hora da lavratura;
III - a descrição do fato;
IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;
V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no prazo de trinta dias;
VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula.
3 Art. 2o A Administração Pública obedecerá, dentre outros, aos princípios da legalidade, finalidade,
motivação, razoabilidade, proporcionalidade, moralidade, ampla defesa, contraditório, segurança jurídica,
interesse público e eficiência.
4 Art. 50. Os atos administrativos deverão ser motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos
jurídicos, quando:
I - neguem, limitem ou afetem direitos ou interesses;
II - imponham ou agravem deveres, encargos ou sanções;
III - decidam processos administrativos de concurso ou seleção pública;
IV - dispensem ou declarem a inexigibilidade de processo licitatório;
V - decidam recursos administrativos;
VI - decorram de reexame de ofício;
VII - deixem de aplicar jurisprudência firmada sobre a questão ou discrepem de pareceres, laudos,
propostas e relatórios oficiais;
VIII - importem anulação, revogação, suspensão ou convalidação de ato administrativo.
§ 1o A motivação deve ser explícita, clara e congruente, podendo consistir em declaração de concordância
com fundamentos de anteriores pareceres, informações, decisões ou propostas, que, neste caso, serão
parte integrante do ato.
§ 2o Na solução de vários assuntos da mesma natureza, pode ser utilizado meio mecânico que reproduza
os fundamentos das decisões, desde que não prejudique direito ou garantia dos interessados.
§ 3o A motivação das decisões de órgãos colegiados e comissões ou de decisões orais constará da
respectiva ata ou de termo escrito.

Fl. 1901
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.647 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720945/2024-20
7
“[...]A petição inicial, cuja cópia está acostada ao processo juntamente com
a resposta ao TERMO DE INTIMAÇÃO FISCAL No 01, assim delimitou o
objeto da ação (grifos no original):
[...]
e) Seja CONCEDIDA A SEGURANÇA para fins de determinar que a d.
Autoridade Coatora se abstenha de exigir que a Impetrante inclua na base
de cálculo do IRPJ, respectivo adicional e da CSLL, o valor dos benefícios e
incentivos fiscais de ICMS que possui, tais como de redução de base de
cálculo e isenção, concedidos pelos Estados da Federação e recebidos pela
Impetrante (à exceção do crédito presumido), independentemente de
qualquer condição exigida pela legislação tributária, exclusivamente em
razão do entendimento fixado pela 1a Seção do Superior Tribunal de Justiça
no julgamento do EREsp no 1.517.492/PR e seguida pelos Tribunais Pátrios,
uma vez que não pode a União Federal retirar, por via oblíqua, o benefício
fiscal concedido pelos Estado da Federação, no exercício de sua
competência, em clara afronta ao princípio do pacto federativo e à
uniformidade da tributação federal;
[...]
Vê-se que a discussão tem por objeto a exigibilidade dos requisitos contidos
no art. 30 da Lei 12.973/2014, uma vez que a impetrante requereu a
possibilidade de incluir “na base de cálculo do IRPJ, respectivo adicional e da
CSLL, o valor dos benefícios e incentivos fiscais de ICMS que possui, tais
como de redução de base de cálculo e isenção, concedidos pelos Estados da
Federação e recebidos pela Impetrante (à exceção do crédito presumido),
independentemente de qualquer condição exigida pela legislação
tributária”.
Ou seja, o objeto do mandado de segurança abarca temas que são
fundamentos da autuação aqui relatada. Desta feita, s.m.j., entendemos
pela opção da CONTRIBUINTE pela via judicial no que se refere a infração
aqui relatada, atinente às subvenções para investimentos, afastando assim
o direito de impugnação na via administrativa desta matéria.”
A impugnante, por sua vez, defende a ausência de concomitância de esferas,
argumentando que a ação judicial se fundamenta no pacto federativo e conceito
de renda, já a discussão na esfera administrativa é de outra natureza, relacionada
à legalidade do enquadramento dos benefícios fiscais de ICMS como subvenções
para investimento, com base no artigo 30 da Lei no 12.973/2014 e suas alterações
pela Lei Complementar no 160/2017. Informa que a causa de pedir e pedido são
distintos nas discussões administrativa e judicial. Esclarece que a medida judicial
aborda a legalidade e a constitucionalidade da inclusão dos benefícios fiscais do
ICMS - concedidos pelos Estados - na base de cálculo do IRPJ/CSLL. Já os autos de
infração discutidos no presente processo administrativo, envolvem a observância
da legislação vigente, à medida que aponta que teria ocorrido a indevida
Fl. 1902
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.647 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720945/2024-20
8
classificação dos benefícios fiscais como subvenção, bem como a suposta falta de
contrapartidas para a fruição daqueles benefícios fiscais.
Diante desses pontos, passo à análise da questão.
Vigora no Brasil o princípio da unicidade de jurisdição, previsto no artigo 5o, XXXV,
da Constituição da República, concedendo exclusividade ao Poder Judiciário a
prestação jurisdicional.
[...]
A concomitância de processos, nas esferas administrativa e judicial, impossibilita a
discussão simultânea de uma mesma matéria nestes dois âmbitos, pois a
propositura de ação judicial, com o mesmo objeto do processo administrativo,
importa renúncia às instâncias administrativas, tal como previsto no parágrafo
único do artigo 38 da Lei no 6.830/80, c/c o Decreto no 7.574/2011, artigo 87:
“Lei no 6.830/80 Art. 38 - A discussão judicial da Dívida Ativa da Fazenda Pública só
é admissível em execução, na forma desta Lei, salvo as hipóteses de mandado de
segurança, ação de repetição do indébito ou ação anulatória do ato declarativo da
dívida, esta precedida do depósito preparatório do valor do débito,
monetariamente corrigido e acrescido dos juros e multa de mora e demais
encargos.
Parágrafo Único - A propositura, pelo contribuinte, da ação prevista neste artigo
importa em renúncia ao poder de recorrer na esfera administrativa e desistência do
recurso acaso interposto.
[...]
Decreto no 7.574/2011 Art. 87. A existência ou propositura, pelo sujeito passivo, de
ação judicial com o mesmo objeto do lançamento importa em renúncia ou em
desistência ao litígio nas instâncias administrativas (Lei no 6.830, de 1980, art. 38,
parágrafo único).
Parágrafo único. O curso do processo administrativo, quando houver matéria
distinta da constante do processo judicial, terá prosseguimento em relação à
matéria diferenciada.”
Ao analisarmos detidamente a peça judicial anexa entre as fls. 147 a 169, tem-se
que os argumentos apresentados ali dizem respeito a violação ao pacto
federativo, da uniformidade da tributação federal, bem como do conceito de
renda, citando jurisprudência dos tribunais para corroborar o alegado, conforme
se verifica do trecho copiado abaixo:
“Dessa forma, resta clara a impossibilidade de inclusão da parcela relativa aos
benefícios fiscais de ICMS concedidos pelos Estados na base de cálculo do IRPJ,
respectivo adicional e da CSLL, tendo em vista a inexistência de correlação entre a
classificação de incentivo fiscal com a base de cálculo dos tributos em destaque, por
se tratarem de uma renúncia fiscal feita pelos Estados membros, no exercício de
sua competência, em clara afronta ao princípio do pacto federativo e à
uniformidade da tributação federal, consoante a tese fixada pelo STJ e seguida
pelos Tribunais Pátrios.”
Fl. 1903
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.647 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720945/2024-20
9
Já a autuação fiscal baseia-se na alegação de que a contribuinte excluiu
indevidamente os incentivos fiscais da base de cálculo, sem cumprir os requisitos
legais estabelecidos no artigo 30 da Lei no 12.973/2014 e na Lei Complementar no
160/2017. Por sua vez, a impugnação do auto de infração discute, em síntese,
sobre os requisitos legais que devem ser adimplidos para possibilitar a exclusão
do benefício fiscal de ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL. A contribuinte
defende que cumpriu os requisitos legais, possibilitando a exclusão pleiteada.
Verifica-se, portanto, que não há coincidência entre os objetos no âmbito judicial
e administrativo, cabendo a apreciação da impugnação apresentada.
Concordo com o posicionamento da DRJ, de que não há coincidência entre os
objetos no âmbito judicial e administrativo, não sendo aplicável, no caso os termos da Súmula
CARF n. 01.
Por fim, a análise dos autos demonstra que o lançamento foi regularmente
formalizado, contendo a descrição dos fatos, o enquadramento legal, os períodos fiscalizados, a
metodologia de apuração e os demonstrativos de cálculo. Ainda que a autoridade fiscal tenha
adotado fundamentos genéricos quanto à natureza dos benefícios fiscais, a narrativa dos autos é
suficiente para possibilitar o pleno exercício da defesa. Assim, não há nulidade a ser reconhecida.
Superada a preliminar, passa-se ao exame do mérito.
III - Mérito
No mérito, discute-se a legitimidade das exclusões efetuadas pela contribuinte, a
título de subvenções para investimento, das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL relativas aos anos-
calendário de 2019 a 2022.
A contribuinte sustenta que, com o advento da Lei Complementar no 160/20175,
todos os benefícios fiscais de ICMS foram automaticamente qualificados como subvenções para
investimento, bastando, para sua exclusão, o registro dos valores em reserva de lucros, vedada a
exigência de outras condições.
A fiscalização e a DRJ, por outro lado, entenderam que os benefícios usufruídos
(isenções e reduções de base de cálculo) não configuram subvenções para investimento, por
inexistir ato concessivo que demonstre estímulo à implantação ou expansão de empreendimento
econômico, conforme exigência do caput do art. 306 da Lei no 12.973/2014.

5 Dispõe sobre convênio que permite aos Estados e ao Distrito Federal deliberar sobre a remissão dos
créditos tributários, constituídos ou não, decorrentes das isenções, dos incentivos e dos benefícios fiscais
ou financeiro-fiscais instituídos em desacordo com o disposto na alínea “g” do inciso XII do § 2o do art. 155
da Constituição Federal e a reinstituição das respectivas isenções, incentivos e benefícios fiscais ou
financeiro-fiscais; e altera a Lei no 12.973, de 13 de maio de 2014.
6 Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de impostos,
concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos e as doações
feitas pelo poder público não serão computadas na determinação do lucro real, desde que seja registrada
em reserva de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, que
somente poderá ser utilizada para: [...]
Fl. 1904
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.647 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720945/2024-20
10
Da análise dos autos, verifica-se que os benefícios utilizados pela contribuinte
decorrem do Convênio CONFAZ no 100/1997, o qual concede isenção e redução de base de cálculo
de ICMS de forma geral e impessoal, sem exigência de contrapartida ou comprovação de
destinação específica dos recursos.
Pois bem.
Após a edição da Lei Complementar no 160/2017, que acrescentou os §§ 4o e 5o ao
art. 307 da Lei no 12.973/2014, consolidou-se o entendimento de que os incentivos e os benefícios
fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao imposto previsto no inciso II do caput do art. 1558 da
Constituição Federal, concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados
subvenções para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não
previstas.
A norma, de caráter complementar, conferiu tratamento uniforme e abrangente a
todos os benefícios de ICMS, afastando a interpretação restritiva anteriormente sustentada pelo
Parecer Normativo CST no 112/19789, que condicionava a exclusão à demonstração de nexo direto
entre o incentivo e investimentos específicos em ativo imobilizado.
Esse novo regime jurídico foi objeto de interpretação vinculante pelo Superior
Tribunal de Justiça, em sede de recursos repetitivos (Tema no 1.182), oportunidade em que a
Corte fixou as seguintes teses (REsps no 1.945.110/RS e no 1.987.158/SC, Rel. Min. Benedito
Gonçalves):
1. É impossível excluir os benefícios fiscais relacionados ao ICMS, tais como
redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre
outros, da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, salvo quando atendidos os requisitos

7 § 4o Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao imposto previsto no inciso II
do caput do art. 155 da Constituição Federal, concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são
considerados subvenções para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não
previstos neste artigo.
§ 5o O disposto no § 4o deste artigo aplica-se inclusive aos processos administrativos e judiciais ainda não
definitivamente julgados.
8 Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:
[...]
II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte
interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no
exterior;
9 As Subvenções Correntes para Custeio ou Operação integram o resultado operacional da pessoa jurídica;
as Subvenções para Investimento, o resultado não operacional. Subvenções para Investimento são aquelas
que apresentam características específicas, realçadas no presente Parecer. As Isenções ou Reduções de
impostos só se classificam como subvenções para investimento, se presentes todas as características
exigidas para tal. As Subvenções para Investimento, se registradas como reservas de capital, não serão
computadas na determinação do lucro real, desde que obedecidas as restrições para a utilização dessa
reserva. As Isenções, Reduções ou Deduções do Imposto de Renda devido pelas Pessoas Jurídicas não
poderão ser tidas como subvenção para investimento. Aplica-se, a todas as pessoas jurídicas sujeitas à
tributação pelo imposto de renda com base no lucro real, o disposto no art. 38, § 2o do Decreto-lei no
1.598/77.As contas do ativo permanente e respectivas depreciação, amortização ou exaustão, que
registrem bens oriundos de Subvenções, são corrigidas monetariamente.
Fl. 1905
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.647 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720945/2024-20
11
previstos em lei (art. 10 da Lei Complementar no 160/2017 e art. 30 da Lei no
12.973/2014).
2. Para a exclusão dos benefícios fiscais relacionados ao ICMS da base de cálculo
do IRPJ e da CSLL não deve ser exigida a demonstração de concessão como
estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.
3. Considerando que a Lei Complementar 160/2017 incluiu os §§ 4o e 5o ao art. 30
da Lei 12.973/2014 sem, entretanto, revogar o disposto no seu § 2o, a dispensa de
comprovação prévia, pela empresa, de que a subvenção fiscal foi concedida como
medida de estímulo à implantação ou expansão do empreendimento econômico
não obsta a Receita Federal de proceder ao lançamento do IRPJ e da CSSL se, em
procedimento fiscalizatório, for verificado que os valores oriundos do benefício
fiscal foram utilizados para finalidade estranha à garantia da viabilidade do
empreendimento econômico.
No âmbito administrativo, a matéria foi igualmente pacificada pela jurisprudência
da Câmara Superior do CARF. O Acórdão no 9101-006.891, julgado em 04/04/2024, firmou
orientação de que a aferição do cumprimento dos requisitos do art. 30 da Lei no 12.973/2014 deve
restringir-se à constituição de reserva de lucros, sendo indevida a exigência de comprovação de
estímulo à expansão de empreendimentos:
Processo 10600.720042/2014-69
1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Data da sessão: Tue Apr 02 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Fri May 10 00:00:00 UTC 2024
IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2009, 2010, 2011
INCENTIVOS FISCAIS DO ICMS. CRÉDITO PRESUMIDO. NATUREZA DA SUBVENÇÃO.
EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL. SUPERVENIÊNCIA DAS
ALTERAÇÕES INTRODUZIDAS PELA LC No 160/2017. DISCUSSÃO SUPERADA POR
DECISÃO DO STJ EM SEDE DE RECURSOS REPETITIVOS. OBSERVÂNCIA
OBRIGATÓRIA PELO CARF.
A Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em sede de embargos de
divergência, teve a oportunidade de discutir uma dentre as espécies do gênero
"benefícios fiscais". Por ocasião do julgamento dos ERESP 1.517.492/PR, a
Primeira Seção entendeu que a espécie de favor fiscal de "crédito presumido" não
estará incluída na base de cálculo do IRPJ e da CSLL, independente das alterações
introduzidas pela LC. no160/2017 ao art. 30 da Lei 12.973/2012. O STJ em sede de
recursos repetitivos nos REsps no 1.945.110/RS e no 1.987.158 firmou tese de que
a aferição do cumprimento dos requisitos do art. 30 Lei no 12.973/2012 deve se
restringir à constituição de reservas de incentivos, nos casos de outros tipos de
benefícios fiscais dos ICMS, tais como redução de base de cálculo, redução de
Fl. 1906
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.647 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720945/2024-20
12
alíquota, isenção, diferimento, não cabendo ser exigida a demonstração de sua
concessão como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos.
MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. CONCOMITÂNCIA. IMPOSSIBILIDADE.
Apesar de a aplicação da Súmula CARF 105 ser restrita à multa isolada lançada
com fundamento no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, os argumentos
que ensejaram a aprovação da referida súmula são totalmente aplicáveis à multa
isolada lançada com base no art. 44, inciso II, alínea b, da Lei no 9.430/1996, com
a redação dada pelo art. 14 da Lei no 11.488/2007.
Esse entendimento vem sendo reiteradamente aplicado pelas Turmas Ordinárias da
1a Seção. No Acórdão no 1302-007.267 (Processo no 15746.720284/2023-11, LG Electronics do
Brasil Ltda.), julgado em 09/10/2024, a 3a Câmara concluiu pela procedência do recurso
voluntário:
PROCESSO 15746.720284/2023-11
ACÓRDÃO 1302-007.267 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE 9 de outubro de 2024
RECURSO VOLUNTÁRIO
RECORRENTE LG ELECTRONICS DO BRASIL LTDA
INTERESSADO FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2019
REQUISITOS DO AUTO DE INFRAÇÃO. NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
Não há que se falar em nulidade do Auto de Infração que foi formalizado sob a
estrita
observância
de
requisitos
exigidos
pela
legislação
processual
administrativa.
INCENTIVOS FISCAIS DO ICMS. CRÉDITO PRESUMIDO. NATUREZA DE SUBVENÇÃO
DE INVESTIMENTO. REQUISITO PARA EXCLUSÃO. CONSTITUIÇÃO DE RESERVAS DE
INCENTIVOS (RESERVA DE LUCROS).
A aferição de cumprimento de requisitos para exclusão de receitas de Subvenções
de Investimentos relacionadas com Incentivos Fiscais de ICMS (Crédito
Presumido) deve-se restringir à constituição de Reservas de Incentivos (Reserva
de Lucros).
De modo análogo, o Acórdão no 1302-007.371 (Processo no 11516.720633/2013-77,
IZE Brasil Comércio Exterior Ltda.), de minha relatoria e julgado em 20/02/2025, reafirmou a
aplicação do EREsp no 1.517.492/PR e do Tema 1182/STJ, reconhecendo a não tributação dos
créditos presumidos de ICMS e a inviabilidade de exigência de contrapartida, com consequente
cancelamento integral do lançamento:
Fl. 1907
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.647 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720945/2024-20
13
PROCESSO 11516.720633/2013-77
ACÓRDÃO 1302-007.371 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE 20 de fevereiro de 2025
RECURSO VOLUNTÁRIO
RECORRENTE IZE BRASIL COMÉRCIO EXTERIOR LTDA - EPP
INTERESSADO FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2009, 2010, 2011
IRPJ E CSLL. CRÉDITOS PRESUMIDOS DE ICMS. INCENTIVO FISCAL. SUBVENÇÃO
PARA INVESTIMENTO. NÃO INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO.
Os créditos presumidos de ICMS concedidos pelo Estado de Santa Catarina no
âmbito do Programa Pró-Emprego configuram subvenção para investimento,
conforme entendimento consolidado pelo Superior Tribunal de Justiça no Tema
1182. Tais valores não integram a base de cálculo do IRPJ e da CSLL, uma vez que
não representam acréscimo patrimonial sujeito à tributação.
COISA JULGADA. MANDADO DE SEGURANÇA COLETIVO. ALCANCE SOBRE A
CONTRIBUINTE. CANCELAMENTO DO AUTO DE INFRAÇÃO.
A decisão judicial proferida no Mandado de Segurança Coletivo no 5012860-
39.2014.404.7200/SC,
transitada
em
julgado,
assegurou
às
empresas
representadas pelo sindicato impetrante o direito de excluir os créditos
presumidos de ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL. A contribuinte,
domiciliada na circunscrição abrangida pela decisão, está protegida pela coisa
julgada, o que impede a exigência dos tributos e impõe o cancelamento do
lançamento fiscal.
RECURSO VOLUNTÁRIO PROVIDO. AUTO DE INFRAÇÃO CANCELADO.
Ainda que o Acórdão no 1302-007.237 (Processo no 11065.721881/2011-29, Full
Gauge-Eletro-Controles Ltda.), de 16/08/2024, tenha negado provimento ao recurso, tratava-se de
exercício anterior à LC 160/2017, e o próprio voto reconheceu que, após a nova lei e a decisão do
STJ, a verificação do art. 30 restringe-se à reserva de lucros, não mais à comprovação de estímulo
econômico:
PROCESSO 11065.721881/2011-29
ACÓRDÃO 1302-007.237 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE 16 de agosto de 2024
RECURSO VOLUNTÁRIO
RECORRENTE FULL GAUGE-ELETRO-CONTROLES LTDA
RECORRIDA FAZENDA NACIONAL
Fl. 1908
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.647 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720945/2024-20
14
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2004
INCENTIVOS FISCAIS DO ICMS. NATUREZA DA SUBVENÇÃO. EXCLUSÃO DA BASE
DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL. SUPERVENIÊNCIA DAS ALTERAÇÕES
INTRODUZIDAS PELA LC No 160/2017. DISCUSSÃO SUPERADA POR DECISÃO DO
STJ EM SEDE DE RECURSOS REPETITIVOS. OBSERVÂNCIA OBRIGATÓRIA PELO
CARF.
O STJ em sede de recursos repetitivos nos RE’s no 1.945.110/RS e no 1.987.158
firmou tese de que a aferição do cumprimento dos requisitos do art. 30 Lei no
12.973/2012 deve se restringir à constituição de reservas de incentivos, nos casos
de outros tipos de benefícios fiscais dos ICMS, tais como redução de base de
cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, não cabendo ser exigida a
demonstração de sua concessão como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos.
No caso concreto, a contribuinte comprovou que os valores excluídos foram
devidamente registrados em conta de reserva de lucros - incentivos fiscais, conforme
documentação contábil acostada na impugnação (fls. 1.555/1.560), não havendo indício de
destinação diversa. A autoridade fiscal tampouco apontou desvio de finalidade ou ausência desse
registro, questão que sequer foi suscitada na autuação ou no Acórdão recorrido, limitando-se o
Fisco a alegar ausência de “contrapartida” (fl. 1.395).
Dessa forma, resta atendido o único requisito subsistente do art. 30 da Lei no
12.973/2014, razão pela qual deve ser reconhecida a legitimidade das exclusões efetuadas nas
bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. Deixo, portanto, de analisar os demais pontos arguidos, pelo
cancelamento integral do auto.
CONCLUSÃO
Diante de todo o exposto, conheço do Recurso Voluntário para negar as
preliminares arguida e, no mérito, reconhece-se que a contribuinte atendeu às exigências legais e
que o lançamento contrariou o entendimento consolidado do STJ e do CARF, razão pela qual deve
ser julgado procedente o Recurso Voluntário, para cancelar integralmente os Autos de Infração de
IRPJ e CSLL.
É como voto.
Assinado Digitalmente
Natália Uchôa Brandão

Fl. 1909
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.647 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720945/2024-20
15
DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheiro Sérgio Magalhães Lima

A controvérsia central dos autos reside em definir se os benefícios fiscais de ICMS,
na modalidade de isenção, redução de base de cálculo e diferimento, podem ser excluídos da base
de cálculo do IRPJ e da CSLL, tratando-os como subvenção para investimento.
A matéria encontra-se disciplinada, fundamentalmente, pelo art. 30 da Lei no
12.973/2014 e pela tese firmada pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do Tema
Repetitivo 1.182. O art. 30 da Lei no 12.973/2014, com as alterações promovidas pela Lei
Complementar no 160/2017, estabelece:
Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução
de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos e as doações feitas pelo poder público não serão
computadas na determinação do lucro real, desde que seja registrada em reserva
de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976,
que somente poderá ser utilizada para:
I - absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido totalmente
absorvidas as demais Reservas de Lucros, com exceção da Reserva Legal; ou II -
aumento do capital social.
(...)§ 4o Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao
imposto previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal,
concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções
para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não
previstos neste artigo.
Por sua vez, o STJ, ao interpretar o dispositivo no Tema 1.182, fixou a seguinte tese:
1 Impossível excluir os benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como
redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre
outros - da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, salvo quando atendidos os
requisitos previstos em lei (art. 10, da Lei Complementar n. 160/2017 e art. 30, da
Lei n. 12.973/2014), não se lhes aplicando o entendimento firmado no ERESP
1.517.492/PR que excluiu o crédito presumido de ICMS das bases de cálculo do
IRPJ e da CSLL.
2 Para a exclusão dos benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução
de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros - da
base de cálculo do IRPJ e da CSLL não deve ser exigida a demonstração de
concessão como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos.
Fl. 1910
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.647 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720945/2024-20
16
3 Considerando que a Lei Complementar 160/2017 incluiu os §§ 4o e 5o ao art. 30
da Lei 12.973/2014 sem, entretanto, revogar o disposto no seu § 2o, a dispensa de
comprovação prévia, pela empresa, de que a subvenção fiscal foi concedida como
medida de estímulo à implantação ou expansão do empreendimento econômico
não obsta a Receita Federal de proceder ao lançamento do IRPJ e da CSSL se, em
procedimento fiscalizatório, for verificado que os valores oriundos do benefício
fiscal foram utilizados para finalidade estranha à garantia da viabilidade do
empreendimento econômico .
Da análise conjunta dos dispositivos legais e da jurisprudência, surgem três
interpretações possíveis sobre a matéria.
2. A Primeira Interpretação - Literal e Automatizada
A Primeira Interpretação, defendida pelo contribuinte, sustenta que bastaria o
registro em reserva de lucros para que qualquer benefício fiscal de ICMS fosse considerado
subvenção de investimento, permitindo a exclusão da base de cálculo do IRPJ e da CSLL. Essa
interpretação, contudo, não se sustenta por múltiplas razões.
O principal óbice a essa tese reside na natureza dos benefícios de isenção, redução
de base de cálculo e diferimento de que tratam os presentes autos. Tais benefícios, em regra, na
forma como foram dispostos são considerados "benefícios negativos", pois não representam um
ingresso de recursos no caixa da empresa, mas sim uma desoneração, uma abstenção de cobrança
por parte do Estado. Não há, portanto, um acréscimo patrimonial, uma receita a ser registrada na
contabilidade.
A isenção quando resulta de uma norma geral, sem benefício direcionado ao
contribuinte de direito, por exemplo, não gera um fluxo de caixa positivo. Diferentemente são os
benefícios positivos tal como o crédito presumido, que é um valor efetivamente creditado ao
contribuinte e que pode ser utilizado para compensar débitos tributários.
Para contornar essa dificuldade intransponível, os defensores dessa tese se valem
de uma ficção contábil, que aqui denomino de "registro contábil reborn", que consiste em lançar
uma despesa e uma receita fictícias de mesmo valor, que se anulam no resultado, apenas para
criar uma "receita de subvenção" a ser excluída no LALUR. Tal prática, como bem apontado pela
fiscalização, é artificial e desprovida de substância econômica, visando unicamente à supressão de
tributos.
A contabilidade deve refletir a realidade econômica da empresa, e não criar fatos
inexistentes para gerar benefícios fiscais. Quando a empresa lança uma receita fictícia de
subvenção e, simultaneamente, uma despesa de mesmo valor, o resultado contábil não é afetado.
Trata-se de um lançamento que não altera o patrimônio da empresa. Posteriormente, na apuração
do Lucro Real, a empresa exclui essa receita fictícia, reduzindo a base de cálculo dos tributos
devidos. Esse procedimento é uma fraude contábil, pois utiliza registros que não correspondem a
fatos econômicos reais.
Fl. 1911
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.647 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720945/2024-20
17
Ademais, o item 3 da tese do Tema 1.182/STJ é clara ao afirmar que a Receita
Federal pode efetuar o lançamento se for verificado que "os valores oriundos do benefício fiscal"
foram utilizados para finalidade estranha à garantia da viabilidade do empreendimento. Ora, se
não há "valores oriundos do benefício fiscal", como no caso dos benefícios negativos, não há o que
ser fiscalizado quanto à sua destinação.
A própria redação da tese pressupõe a existência de um benefício "positivo", que
gere um recurso a ser aplicado. Se a empresa não recebeu valores, não há como verificar se foram
utilizados para fins diversos. A tese 3 contempla um cenário em que há um benefício tangível, um
recurso que pode ser desviado de sua finalidade. No caso de benefícios negativos, esse cenário
não existe.
Outro aspecto relevante é o efeito cumulativo da isenção (benefício negativo) no
lucro real, em comparação ao não impacto para o Fisco estadual. A isenção sem destaque na nota
fiscal não gera crédito para a fase seguinte da cadeia de produção, e, portanto, o Estado recupera
o valor ao final, exceto na venda a consumidor final. Contudo, se todos os agentes da cadeia não
destacarem o ICMS na nota fiscal, haverá um efeito cumulativo no lucro real, beneficiando
indevidamente o contribuinte que se utiliza da ficção contábil.
Esse efeito cumulativo demonstra que a interpretação do contribuinte não apenas é
artificial, mas também prejudicial ao erário, pois permite que um benefício concedido pelo Estado
(a isenção) seja multiplicado através de lançamentos fictícios, gerando uma economia tributária
federal desproporcional.
2.2. A Segunda Interpretação: Limitações e Aparente Incompatibilidade com a
Jurisprudência
A Segunda Interpretação sugere que seria necessário analisar a lei estadual que
concede o benefício para verificar se há a exigência de contrapartidas relacionadas à implantação
ou expansão de empreendimentos econômicos.
Parte-se da premissa de que, embora o § 4o do art. 30 da Lei no 12.973/2014
disponha que os incentivos e benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relacionados ao ICMS são
considerados subvenções para investimento, essa qualificação depende de uma interpretação
sistemática. Ou seja, tais benefícios só devem ser tratados como subvenção para investimento se a
legislação estadual que os concede os vincular expressamente ao estímulo à implantação ou à
expansão de atividade econômica.
Esse entendimento decorre da essência ontológica do conceito de subvenção para
investimento: não se pode atribuir existência jurídica a uma destinação que, de fato, não se
verifica. Em outras palavras, não é admissível considerar como incentivo ao investimento aquilo
que não foi concebido com essa finalidade.
Assim, impõe-se verificar se a legislação estadual instituidora do benefício
estabelece condições que caracterizem o estímulo ao investimento, como exige o caput do art. 30
Fl. 1912
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.647 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720945/2024-20
18
da Lei no 12.973/2014, ao dispor que se trata de subvenções “concedidas como estímulo à
implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, inclusive mediante isenção ou
redução de impostos”.
Portanto, ainda que se admita que o § 4o deva ser lido como uma regra de
abrangência ampla, essa amplitude não pode prescindir da finalidade prevista no caput. A
interpretação sistemática conduz à conclusão de que apenas serão consideradas subvenções para
investimento as isenções de ICMS
Essa interpretação, embora busque preservar a finalidade da subvenção para
investimento, apresenta problemas quanto à interpretação do item 2 da tese do Tema 1.182/STJ.
Ela é explícita ao afirmar que "Para a exclusão dos benefícios fiscais relacionados ao ICMS não
deve ser exigida a demonstração de concessão como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos".
Isso, por um lado, pode significar que não se pode exigir que a lei estadual preveja
essa finalidade específica como condição para a exclusão, muito embora pode significar também,
ao contrário, que a demonstração possa ser utilizada como uma habilitação prévia para serem
computadas na base de cálculo do lucro real, o que criaria uma camada adicional de
complexidade, obrigando a Receita Federal a analisar cada lei estadual concedente do benefício
para determinar sua finalidade. Isso realmente seria impraticável e contradiz a simplificação
pretendida pela Lei Complementar no 160/2017.
Em outras palavras, embora seja coerente tal raciocínio, nada obsta que essa
demonstração pudesse ser exigida em procedimento fiscal, o que se coadunaria com a tese 3, que
em seu final dispõe que “não obsta a Receita Federal de proceder ao lançamento do IRPJ e da CSSL
se, em procedimento fiscalizatório, for verificado que os valores oriundos do benefício fiscal foram
utilizados para finalidade estranha à garantia da viabilidade do empreendimento econômico”.
Note-se que esse é exatamente o caso: em procedimento fiscal exigiu-se a prova de
que a concessão foi dada como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos. Contudo, fica a oposição dos defensores da primeira interpretação no sentido de que
a Receita Federal ficaria limitada, mesmo em procedimento fiscal, apenas para examinar se “os
valores oriundos do benefício fiscal foram utilizados para finalidade estranha à garantia da
viabilidade do empreendimento econômico”, tornando letra morta a expressão do caput do artigo
30 da Lei 12.973/2014 “concedidas como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos”, já que não poderia ser examinada em nenhum momento.
Por fim, essa segunda interpretação levanta uma dificuldade: ao seguir
estritamente os argumentos ora expostos, isenções, reduções de base de cálculo ou diferimentos
não poderiam ser considerados na apuração do lucro real, ao contrário do que sugerem o artigo
30 da Lei 12.973/2014 e a tese fixada pelo STJ.
Resta, portanto, a terceira interpretação, que se mostra plural e mais consentânea
com o ordenamento jurídico.
Fl. 1913
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.647 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720945/2024-20
19
2.3. A Terceira Interpretação: Benefícios Positivos e Acréscimo Patrimonial
Essa interpretação condiciona a exclusão do benefício fiscal da base de cálculo do
IRPJ e da CSLL à existência de um benefício positivo, ou seja, um efetivo acréscimo patrimonial
para a empresa. Não se trata de exigir que a lei estadual preveja o benefício como estímulo ao
investimento, mas sim de verificar se a natureza do benefício concedido gera, de fato, uma receita
para o contribuinte.
Embora o ICMS não componha a receita bruta da empresa (conforme RE
574.706/PR), a dispensa de seu pagamento, quando devidamente configurada como um benefício
positivo, pode gerar uma receita de outra natureza. É o caso, por exemplo, de um crédito
presumido, que é um valor efetivamente creditado ao contribuinte e que pode ser utilizado para
compensar débitos tributários ou, em determinadas circunstâncias, ser restituído.
No caso da isenção, a questão é mais complexa, mas não impossível de ser
resolvida. Conforme leciona o professor Sergio André Rocha no artigo "Afinal, isenções tributárias
são 'grandezas negativas'?"10, a isenção pode ser entendida, sob a ótica do Código Tributário
Nacional (CTN), como uma "dispensa legal do pagamento do tributo".
Se a isenção é uma dispensa de pagamento devido, é possível que a empresa
destaque o ICMS na nota fiscal, arrecadando o valor correspondente (o que seria uma receita), e,
posteriormente, utilize esse valor como receita, registrando-o em reserva de lucros, desde que a
norma isentiva assim preveja, o que me parece factível se a isenção for prevista em contrato,
como “decorrente de lei que especifique as condições e requisitos exigidos para a sua concessão”
(art. 176, CTN). Nesse caso, haveria um benefício positivo, um acréscimo patrimonial real, e não
uma ficção contábil.
Essa interpretação é coerente com o item 2 da tese do Tema 1.182/STJ (que não
exige demonstração de estímulo à implantação ou expansão) e com o item 3 (que pressupõe a
existência de "valores oriundos do benefício fiscal").
No presente caso, o contribuinte não demonstrou que os benefícios de isenção,
redução de base de cálculo e diferimento geraram um benefício positivo. Ao contrário, utilizou-se
de um artifício contábil para simular uma receita inexistente, o que descaracteriza por completo a
subvenção para investimento e impede a exclusão dos valores da base de cálculo do IRPJ e da
CSLL.
A fiscalização constatou que o contribuinte promoveu lançamentos contábeis que
se anulavam entre si, sem qualquer efeito sobre o resultado contábil, mas que, na sequência,
foram utilizados para fins de exclusão do lucro real. Com isso, o contribuinte reduziu
artificialmente a base de cálculo do IRPJ e da CSLL, valendo-se de uma suposta receita que, na

10 Rocha, Sergio André. Tributação, finanças públicas e desenvolvimento (ensaios); organizado por Marco
Lívio Gomes e Sergio André Rocha. Belo Horizonte: Casa do Direito, 2023.
Ver também no link: https://www.conjur.com.br/2023-jun-05/justica-tributaria-afinal-isencoes-tributarias-sao-
grandezas-negativas/
Fl. 1914
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.647 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720945/2024-20
20
prática, jamais impactou o lucro líquido. Tal conduta configura, a meu ver, simulação de fato
econômico inexistente, pois cria registros contábeis desvinculados da realidade com o único
propósito de reduzir a carga tributária. Nessa hipótese, a aplicação da multa qualificada encontra
respaldo no art. 44, § 1o, da Lei no 9.430/1996, que prevê a exasperação da penalidade nos casos
de fraude ou simulação. Assim, caso a penalidade tivesse sido lançada como qualificada, haveria
base jurídica para sua manutenção.
Ainda que se admitisse, em tese, uma situação em que a empresa incorporasse ao
preço de seus produtos o valor correspondente ao ICMS anteriormente devido, de modo que isso
configurasse um incremento efetivo da base econômica (um real acréscimo de receita), entendo
que também não seria possível a exclusão efetuada nas bases do IRPJ e da CSLL. Nesse cenário, a
contabilização da “receita” de subvenção, depois excluída dessas bases, poderia ser interpretada
como um esforço para refletir a verdade dos fatos e não para ocultá-la, sendo possível enxergar
nessa mecânica contábil uma mera atipicidade, e não uma simulação. No entanto, mesmo nessa
hipótese, essa exclusão seria indevida diante da dificuldade de comprovação da dinâmica de
valoração de preços. Ressalte-se, sobretudo, que tal situação não foi sequer demonstrada nos
autos.
A terceira interpretação, que muito se aproxima da segunda, se mostra a mais
factível por aliar coerência jurídica, praticabilidade e proteção ao interesse público. Ela está em
conformidade com os itens 2 e 3 firmados pelo STJ no Tema 1.182, ao não exigir prova prévia da
destinação à implantação ou expansão de empreendimentos, mas pressupor que haja efetivos
“valores oriundos do benefício fiscal”. Em outras palavras, que haja efetivo acréscimo patrimonial
para que os valores dele oriundos possam ser destinados à reserva de lucros. Além disso,
fundamenta-se em princípios sólidos do Direito Tributário, reconhecendo a isenção como uma
dispensa legal do pagamento do tributo, conforme doutrina baseada nas palavras do próprio
Código Tributário Nacional.
Do ponto de vista prático, essa leitura permite que a Receita Federal fiscalize a
existência concreta de um benefício econômico, sem exigir especificamente a análise minuciosa
de cada norma estadual. Evita-se, assim, a admissão de receitas fictícias criadas unicamente para
fins de dedução fiscal, assegurando maior aderência à realidade econômica da empresa e
resguardando a arrecadação federal contra planejamentos abusivos. Trata-se, portanto, de uma
interpretação que harmoniza legalidade, efetividade e responsabilidade fiscal.
Pelo exposto, fica claro que o contribuinte não pode excluir benefícios fiscais de
ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL quando estes não geram um acréscimo patrimonial
efetivo. A utilização de lançamentos contábeis fictícios para simular uma receita de subvenção não
encontra amparo em fatos contábeis concretamente existentes, bem como na legislação
tributária.
Fl. 1915
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.647 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720945/2024-20
21
A Terceira Interpretação, que condiciona a exclusão da receita de subvenção à
existência de um benefício positivo, é a mais consentânea com o ordenamento jurídico, a
jurisprudência do STJ e a realidade econômica das operações.
CONCLUSÃO
Ante o exposto, voto por negar provimento ao recurso voluntário, para manter
integralmente as exigências tributárias.

Assinado Digitalmente
Sérgio Magalhães Lima
DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheiro Henrique Nimer Chamas

Redijo essa declaração de voto com o intuito de expressar a minha interpretação
sobre o tema das subvenções para investimentos, sobretudo, com relação ao Tema no 1.182 do
STJ e o artigo 30 da Lei no 12.973/2014, considerando as particularidades do caso concreto.
O Tema no 1.182 do STJ firmou o seguinte precedente:
Tese Firmada:
1. Impossível excluir os benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como
redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento,
entre outros - da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, salvo quando atendidos
os requisitos previstos em lei (art. 10, da Lei Complementar n. 160/2017 e
art. 30, da Lei n. 12.973/2014), não se lhes aplicando o entendimento
firmado no ERESP 1.517.492/PR que excluiu o crédito presumido de ICMS
das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
2. Para a exclusão dos benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como
redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento,
entre outros - da base de cálculo do IRPJ e da CSLL não deve ser exigida a
demonstração de concessão como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos.
3. Considerando que a Lei Complementar 160/2017 incluiu os §§ 4o e 5o ao
art. 30 da Lei 12.973/2014 sem, entretanto, revogar o disposto no seu § 2o,
a dispensa de comprovação prévia, pela empresa, de que a subvenção
fiscal foi concedida como medida de estímulo à implantação ou expansão
do empreendimento econômico não obsta a Receita Federal de proceder
Fl. 1916
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.647 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720945/2024-20
22
ao lançamento do IRPJ e da CSSL se, em procedimento fiscalizatório, for
verificado que os valores oriundos do benefício fiscal foram utilizados para
finalidade estranha à garantia da viabilidade do empreendimento
econômico.
Já o artigo 30 da Lei no 12.973/2014, com a redação adicionada pela Lei
Complementar no 160/2017 tinha a seguinte redação:
Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou
redução de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou
expansão de empreendimentos econômicos e as doações feitas pelo poder
público não serão computadas na determinação do lucro real, desde que
seja registrada em reserva de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei no
6.404, de 15 de dezembro de 1976, que somente poderá ser utilizada para:
I - absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido
totalmente absorvidas as demais Reservas de Lucros, com exceção da
Reserva Legal; ou
II - aumento do capital social.
§ 1o Na hipótese do inciso I do caput, a pessoa jurídica deverá recompor a
reserva à medida que forem apurados lucros nos períodos subsequentes.
§ 2o As doações e subvenções de que trata o caput serão tributadas caso
não seja observado o disposto no § 1o ou seja dada destinação diversa da
que está prevista no caput , inclusive nas hipóteses de:
I - capitalização do valor e posterior restituição de capital aos sócios ou ao
titular, mediante redução do capital social, hipótese em que a base para a
incidência será o valor restituído, limitado ao valor total das exclusões
decorrentes
de
doações
ou
subvenções
governamentais
para
investimentos;
II - restituição de capital aos sócios ou ao titular, mediante redução do
capital social, nos 5 (cinco) anos anteriores à data da doação ou da
subvenção, com posterior capitalização do valor da doação ou da
subvenção, hipótese em que a base para a incidência será o valor
restituído, limitada ao valor total das exclusões decorrentes de doações ou
de subvenções governamentais para investimentos; ou
III - integração à base de cálculo dos dividendos obrigatórios.
§ 3o Se, no período de apuração, a pessoa jurídica apurar prejuízo contábil
ou lucro líquido contábil inferior à parcela decorrente de doações e de
subvenções governamentais e, nesse caso, não puder ser constituída como
Fl. 1917
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.647 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720945/2024-20
23
parcela de lucros nos termos do caput , esta deverá ocorrer à medida que
forem apurados lucros nos períodos subsequentes
§ 4o Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao
imposto previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição
Federal, concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados
subvenções para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou
condições não previstos neste artigo.
§ 5o O disposto no § 4o deste artigo aplica-se inclusive aos processos
administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados.
Primeiro, o item 1 do Tema no 1.182 do STJ confirmou o caput do artigo
supracitado, para determinar que os benefícios fiscais negativos, leia-se “redução de base de
cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros” são passíveis de exclusão da base
de cálculo do IRPJ e da CSLL, quando cumpridos os requisitos normativos. A chancela do
precedente judicial se deu em razão de o caput da norma prever “inclusive mediante isenção ou
redução de impostos”. Nesse ponto, não há dúvidas quanto à possibilidade de exclusão dos
benefícios fiscais negativos como subvenções para investimentos, desde que cumpridos os
requisitos do artigo 30 acima colacionado.
O segundo ponto é que o precedente judicial determinou que “não deve ser exigida
a demonstração de concessão como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos”. Tal trecho da tese firmada pelo STJ torna irrelevante as previsões dos contratos,
convênios ou leis que instituam os benefícios fiscais sujeitos às regras do artigo 30 da Lei no
12.973/2014. Isso significa que não cabe verificar o conteúdo normativo das leis que conferem
benefícios fiscais, isto é, se foram concedidos sob o manto de subvenções para investimentos para
a implantação ou expansão de empreendimentos econômicos. Esvaziou-se, portanto, a análise
qualitativa prévia do instrumento que concede o benefício fiscal.
O terceiro ponto, também de grande importância, é que os §§4o e 5o do artigo 30
da Lei no 12.973/2014, inseridos pela Lei Complementar no 160/2017, por iniciativa do próprio
legislador, a meu ver, tornou ineficaz a discussão sobre subvenções para investimentos ou custeio,
no âmbito dos benefícios fiscais de ICMS. Os benefícios fiscais de ICMS sempre serão considerados
subvenções para investimentos, vedando-se a exigência de quaisquer requisitos qualitativos ou
condições, que não previstos na própria lei, aplicando-se ainda, aos processos administrativos e
judiciais não definitivamente julgados.
O quarto ponto é que as subvenções para investimentos da modalidade de crédito
presumido não estariam abarcadas no Tema no 1.182 do STJ
Por fim, o item 3 do Tema no 1.182 do STJ preservou o direito de a Receita Federal
do Brasil de fiscalizar o tema das subvenções para investimentos quando “for verificado que os
valores oriundos do benefício fiscal foram utilizados para finalidade estranha à garantia da
Fl. 1918
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.647 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720945/2024-20
24
viabilidade do empreendimento econômico”, nos termos do §2o do artigo 30 da Lei no
12.973/2014.
Pois bem. Diante dessas considerações, a matéria em análise que remanesce sob
discussão, ou potencialmente sob litígio, desde que seja o objeto do lançamento de ofício, tem o
seguinte racional:
(i)
todos os benefícios fiscais de ICMS, negativos ou positivos, são considerados como
subvenções para investimentos, inclusive aqueles discutidos em processos
administrativos e judiciais sem decisão definitiva (Tema no 1.182, item 1, do STJ e
§§4o e 5o do artigo 30 da Lei no 12.973/2014);
(ii)
não se deve analisar se o ato concessivo o benefício fiscal, negativo ou positivo, foi
concedido com o fito de estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos (Tema no 1.182, item 2, do STJ);
(iii)
os requisitos do artigo 30 da Lei no 12.973/2014 devem ser cumpridos, quais
sejam: o registro em reserva de lucros, que servirá para absorção de prejuízos,
desde que anteriormente já tenham sido totalmente absorvidas as demais
Reservas de Lucros, com exceção da Reserva Legal, ou aumento do capital social, e
o §1o do artigo 30 da Lei no 12.973/2014 (caput e §1o, artigo 30 da Lei no
12.973/2014); e
(iv)
a RFB continuará podendo fiscalizar as subvenções para investimentos cuja
destinação dada seja estranha à garantia da viabilidade do empreendimento
econômico, inclusive nas hipóteses expressamente previstas no §2o artigo 30 da
Lei no 12.973/2014 (§2o artigo 30 da Lei no 12.973/2014).
Dito isso, esclareço que, o STJ não analisou a matéria controvertida sob a ótica dos
impactos contábeis e isso causa dúvidas. Logo, qual a forma correta de contabilizar benefícios
fiscais negativos? Pelo que se observa da decisão, isso não tem relevância. O importante é
constituir a reserva de lucros e aplicar o resultado das subvenções para investimentos nas
atividades que mantenham a viabilidade negocial da empresa cuja atividade foi subvencionada.
Ainda assim, esclareço que a contabilização de despesas e receitas de subvenção,
no caso dos benefícios negativos, pode gerar certa estranheza, porém, essa prática é justificável
após o firmamento do Tema no 1.182 do STJ. Do ponto de vista contábil, é interessante que a
contabilidade, elaborada no escopo de conferir transparência aos resultados do negócio (para
terceiros, também), preveja as atividades subvencionadas da empresa e os valores envolvidos,
pois, ao cabo, pode ser que uma atividade operacional não seja lucrativa, senão mediante o gozo
dos benefícios fiscais concedidos. Isso pode impactar, inclusive, na decisão sobre investir ou não
em determinadas empresas.
Por outro lado, o importante é que as despesas de subvenção para investimentos,
por serem fictas, não reduzam o lucro tributável, quando o contribuinte apure o IRPJ pelo lucro
Fl. 1919
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.647 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720945/2024-20
25
real, afinal, sua contabilização tem a intenção de dar visibilidade e propiciar a formação de
reservas de lucros decorrentes das subvenções para investimentos.
Outrossim, após toda essa leitura, entendo que cabe ao Fisco analisar (i) se os
requisitos da lei foram cumpridos e (ii) qual a destinação da reserva de lucros criada a partir da
contabilização das subvenções para investimentos, isto é, se foram aplicados, conforme disposto
no Tema no 1.182 do STJ, para “garantir a viabilidade do empreendimento econômico”.
Tal análise não é simples e depende do caso a caso. Porém, duas conclusões podem
ser feitas: (i) não basta constituir a reserva de lucros para garantir a exclusão das subvenções para
investimentos da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, pois o item 3 do Tema no 1.182 do STJ
considerou que é necessário que tais recursos sejam aplicados na garantia da viabilidade
econômica do empreendimento; (ii) o previsto no §2o do artigo 30 da Lei no 12.973/2014, que se
vincula ao caput e cuja análise estaria relacionada ao estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos, passa a ser interpretado com a nova variável de garantia de
viabilidade do empreendimento econômico, que pode sim ser distinta dos requisitos do caput
(“implantação ou expansão de empreendimentos econômicos”).
O conceito de “finalidade estranha à garantia da viabilidade do empreendimento
econômico” é aberto e algumas dúvidas permanecem. Por exemplo, as reservas de lucro devem
ser utilizadas somente na aquisição ou expansão de ativos imobilizados (imóveis, máquinas etc.
adquiridas no intento de investimento) ou poderiam ser utilizadas também para a compra de
mercadorias a serem revendidas, o que também garante a viabilidade do empreendimento
econômico?
Dada a gênese da nova discussão, reservo-me a analisar o conceito de garantia de
viabilidade do empreendimento econômico nos casos concretos que porventura surgirão. Contudo,
é certo que a partir da enunciação do Tema no 1.182 do STJ e do comando normativo do artigo 30
da Lei no 12.973/2014 em análise, resta à fiscalização, nos casos de benefícios fiscais de ICMS,
verificar tão somente onde foram empregados os recursos que constituem a reserva de lucros
decorrente de subvenções para investimentos. Ou seja, se foram utilizados para distribuir lucros
aos sócios ou nas atividades econômicas da empresa e, nesta última hipótese, em quais
finalidades, especificamente.

Assinado Digitalmente
Henrique Nimer Chamas

Fl. 1920
DF CARF MF
Original