Tribunal: CARF
Processo: 10872.720350/2017-37
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: HENRIQUE NIMER CHAMAS
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-08-28
Data de publicação: 2025-09-11

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2014
AUTO DE INFRAÇÃO. NULIDADE DO LANÇAMENTO. VÍCIO MATERIAL. ERRO NA APURAÇÃO DO FATO GERADOR. DIVERGÊNCIA COM O FATO IDENTIFICADO. ERRO NA FUNDAMENTAÇÃO LEGAL. DESCONSIDERAÇÃO DE ATOS PRATICADOS COM FUNDAMENTO NO ART. 116, PARÁGRAFO ÚNICO, DO CTN. NORMA SEM EFICÁCIA PLENA.
É nulo o auto de infração quando verificados divergências entre o fato gerador identificado e o fato autuado.
Ausência de eficácia na norma prevista no artigo 116, parágrafo único, do CTN, para que a fiscalização desconsidere atos praticados pelo contribuinte a fim de identificar e autuar um fato gerador distinto.
Erro na fundamentação jurídica do lançamento, que não corresponde aos fatos identificados no TVF.
Equívoco ao aglutinar fatos geradores, sujeitos passivos, período de apuração e base de cálculo distintas.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10872.720350/2017-37
ACÓRDÃO
1302-007.504 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
28 de agosto de 2025
RECURSO
DE OFÍCIO
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
INTERESSADO
GASTER PARTICIPACOES S/A.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2014
AUTO DE INFRAÇÃO. NULIDADE DO LANÇAMENTO. VÍCIO MATERIAL. ERRO
NA APURAÇÃO DO FATO GERADOR. DIVERGÊNCIA COM O FATO
IDENTIFICADO. ERRO NA FUNDAMENTAÇÃO LEGAL. DESCONSIDERAÇÃO DE
ATOS PRATICADOS COM FUNDAMENTO NO ART. 116, PARÁGRAFO ÚNICO,
DO CTN. NORMA SEM EFICÁCIA PLENA.
É nulo o auto de infração quando verificados divergências entre o fato
gerador identificado e o fato autuado.
Ausência de eficácia na norma prevista no artigo 116, parágrafo único, do
CTN, para que a fiscalização desconsidere atos praticados pelo contribuinte
a fim de identificar e autuar um fato gerador distinto.
Erro na fundamentação jurídica do lançamento, que não corresponde aos
fatos identificados no TVF.
Equívoco ao aglutinar fatos geradores, sujeitos passivos, período de
apuração e base de cálculo distintas.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento do recurso de ofício, nos termos do relatório e voto do relator.
Assinado Digitalmente
Henrique Nimer Chamas – Relator

Assinado Digitalmente
Fl. 1012
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Original

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Sergio Magalhães Lima – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcelo Izaguirre da Silva,
Henrique Nimer Chamas, Alberto Pinto Souza Junior, Miriam Costa Faccin, Natalia Uchoa Brandao,
Sergio Magalhaes Lima (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso de Ofício oposto em face de acórdão da DRJ, que julgou
procedente a impugnação da contribuinte.
Em face dos sujeitos passivos foram lavrados os autos de infração de IRPJ e CSLL
(fls. 2 a 16), referente ao ano-calendário de 2014, exigindo ganho de capital por alienação de
participação societária e multa isolada pela falta de recolhimento de IRPJ e CSLL sobre a base de
cálculo estimada do lucro real anual.
Destaco os seguintes trechos do Termo de Verificação Fiscal (“TVF”) (fls.18 a 30)
que dizem respeito ao lançamento:
II - DOS FATOS IMPOSTO DE RENDA DA PESSOA JURÍDICA ALIENACAO DE ATIVO,
AUSÊNCIA DE PAGAMENTO DE GANHO DE CAPITAL
4. A fiscalizada mantinha participação na empresa RetSag Empreendimentos
Imobiliários SPE, escriturada em conta do razão contábil “Ativo não Circulante”,
“Participações em Empresas”, número 1.5.02.01.01.006, pelo custo de R$ 1,00,
em 01 de janeiro de 2013.
5. Em 09 de novembro de 2012, RetSag e a Gaster firmaram “Instrumento
Particular de Promessa de Compra e Venda de Imóvel” para os seguintes ativos:
(...)
6. O preço total foi de R$ 45.000.000,00 (quarenta e cinco milhões de reais) a
serem pagos, em uma única parcela, em 08 de maio de 2013, acrescidos de taxa
de juros pré-fixada de 2,5% ao ano e 100% da taxa flutuante equivalente a
variação da taxa media acumulada dos depósitos interfinanceiros de um dia (CDI-
extra grupo) apurada pela CETIP, porém limitada a 12% ao ano, capitalizada
diariamente ate a data do pagamento.
7. Na mesma data, ou seja, em 09 de novembro de 2012, a fiscalizada firmou
“Instrumento Particular de Emissão Privada de Cédulas de Crédito Imobiliário de
Titularidade da Gaster” Serie n. 01, número 2012110901, com o Banco Modal
S.A., captando o montante de R$ 45.000.000,00, quando:
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7.1. Definiu ser a CCI (Cédulas de Crédito Imobiliários) representativa dos créditos
oriundos da Promessa de Compra e Venda anteriormente descrita;
7.2. Apresentou devedor solidário, o sócio Sr. Antônio Jose de Almeida Carneiro,
CPF 028.600.667-72;
7.3. Valor da emissão da única CCI emitida: R$ 45.000.000,00 7.4. Data emissão:
09 de novembro de 2012 7.5. Prazo: 180 dias 7.6. Vencimento: 08 de maio de
2013
8. Em 11 de dezembro de 2013, a Gaster decide aumentar o capital social da
ligada, Segunda Alteração do Contrato Social da RetSag, conforme o disposto:
8.1. Subscrição de 50.277.775 novas cotas pela sócia Gaster, aumentando o
capital social de R$ 1,00 para R$ 50.278.775,00;
8.2. Renuncia expressa do sócio Antônio Jose de Almeida Carneiro ao direito de
preferência para aquisição de novas cotas, relativamente a este aumento de
capital.
8.3. Em suma, as novas cotas foram imediatamente integralizadas pela
capitalização de:
8.3.1. Inúmeros AFAC (s) realizados pela Gaster, anteriores a esta data, que
totalizaram o valor de R$ 27.302,00;
8.3.2. Crédito no valor de R$ 45.000.000,00, detidos pela Gaster, em face ao
“Instrumento Particular de Promessa de Compra e Venda dos Imóveis celebrado
entre a fiscalizada e a própria RetSag, em 09 de novembro de 2012, re-ratificado
em 05 de fevereiro de 2013, por instrumento publico;
8.3.3. Crédito no valor de R$ 5.250.473,00 relativo aos juros incidentes sobre o
referido preço dos imóveis, na forma como prevista no mesmo Instrumento
Particular de Compra e Venda das 8 unidades imobiliárias.
(...)
9. No dia 18 de dezembro de 2013, o Banco Modal, na qualidade de “Banco
Depositário”, firmou contrato de abertura de conta corrente vinculada com a
empresa FOX Latin American Channels do Brasil Ltda., CNPJ 03.347.577/0001-62,
qualificada como “Garantidor/Comprador”, com os seguintes compromissos:
9.1. Pela Fox, depositando, em “escrow account”, o montante de R$
45.000.000,00 a título de compra de 100% das quotas da RetSag da Gaster;
9.2. Pelo Banco Modal, relativamente a liquidação financeira do negocio;
(...)
10. Em 05 de fevereiro de 2014, foram transferidas para a FOX Latin American
Channels do Brasil Ltda., 100% das quotas da RetSag, mediante as transferências
integrais das cotas da Gaster e do Sr. Antônio Jose de Almeida Carneiro, nos
termos da Terceira Alteração Contratual da RetSag.
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11. Em março de 2014, a Gaster baixou o investimento na RetSag pelo custo, R$
50.365.162,00, conta do razão contábil 3.2.99.02 “Custo na Baixa Investimento”,
subconta de “Despesas Operacionais”, “Outras Despesas Operacionais”.
12. Em 31 de março de 2014, a Gaster creditou a conta 4.2.99.04 “Ganho na
Venda de Investimentos” no valor de R$ 45.000.000,00, cujo histórico refere-se a
venda da empresa RetSag com contrapartida a debito de conta patrimonial
passiva 2.1.20.01.01 – “Fox Channels” cujo histórico e “Pela Baixa de
Adiantamento Referente a Venda da Empresa RetSag”. Ressalte-se que esta conta
patrimonial passiva “Fox Channels” havia sido creditada pelos R$ 45.000.000,00
em 18 de dezembro de 2013, com histórico “Pala Promessa de Compra da
Empresa RetSag”.
13. Ainda, em 31 de março de 2014, a Gaster debitou a mesma conta do razão
contábil 4.2.99.04 “Ganho na Venda de Investimentos” no valor de R$
45.000.000,00, com crédito na conta 2.8.06.03.01 “Lucros/Prejuízos” pelo
encerramento do exercício.
(...)
15. Tendo em vista as inúmeras operações e lançamentos contábeis efetuados
pela Gaster, tendo como objeto o mesmo conjunto de imóveis, me pergunto: qual
seria a essência destas operações?
16. A essência das operações foi a alienação, pela Gaster, para a Fox Channels, de
um conjunto de imóveis; indiretamente, via transferência de quotas da sua
empresa ligada RetSag.
17. Ocorre, porém, o custo escritural das quotas da RetSag era de R$ 1,00,
diferença substancial relativamente ao preço de venda de R$ 45.000.000,00,
sujeitando a Gaster a um potencial ganho de capital e, consequentemente,
resultado tributável.
18. Assim, com o intuito de anular a tributação pela alienação das quotas da
ligada para a Fox, a Gaster procede com a capitalização da RetSag mediante os
seguintes montantes:
(...)
19. Como vemos, a solução encontrada pela Gaster fora a de capitalizar a RetSag
com os créditos provenientes do próprio instrumento “promessa de compra e
venda dos imóveis” em R$ 45.000.000,00 e seus adicionais.
20. Ressalte-se que, a alienação destes mesmos imóveis subsidiou a capitalização,
via emissão de CCI, no valor de R$ 45.000.000,00; valor posteriormente liquidado
quando da liberação do montante depositado, pela Fox, em “escrow account”,
pelo pagamento das quotas da RetSag.
21. Não obstante a Gaster demonstrar ter havido ganho de capital na operação,
apurando ganho de capital no valor de R$ 26.166.552,72, esta fiscalização, com
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fundamento na base legal vigente, discorda da metodologia e princípios utilizados
para esta apuração.
22. Nossa análise inicia-se na identificação do fato jurídico: a alienação de quotas
da empresa RetSag, ativo investimento contabilizado sob o número
1.5.02.01.01.006 - “RetSag Empreendimentos Imobiliários SPE”-, cujo valor
contábil, em 01 de janeiro de 2013 era de R$ 1,00.
23. Consideramos, em seguida, os aumentos de capital, relativamente aos
depósitos efetuados pela Gaster, entre 25 de janeiro de 2013 a 06 de dezembro
de 2013, a título de AFAC, totalizando R$ 27.302,14. O custo contábil do
investimento passa a ser de R$ 27.303,14 24. Esta fiscalização, porém, discorda da
contabilização dos seguintes valores que, artificialmente, inflaram o custo das
quotas, máxime por falta de amparo legal:
24.1. R$ 45.000.000,00, pelos créditos detidos pela Gaster, em face ao
“Instrumento Particular de Promessa de Compra e Venda dos Imóveis celebrado
entre a fiscalizada e a própria RetSag, em 09 de novembro de 2012.
24.2. R$ 5.250.473,00 relativos aos juros incidentes sobre o referido preço dos
imóveis, na forma como prevista no mesmo Instrumento Particular de Compra e
Venda das 8 unidades imobiliárias.
25. O mecanismo contábil utilizado pela Gaster, com o intuito de inflar o custo
contábil da RetSag e, consequentemente, anular a hipótese de ganho de capital,
não encontra sustentáculo em fundamentos jurídicos, não restando outra
alternativa, ao fisco, senão a descaracterização desta operação circular de
alienação-para-RetSag/CCI/Capitalização-RetSag/Alienacao-Retsag.
O
planejamento tributário, neste caso, não tem legitimidade, por desconsiderar a
operação consoante definida pelo parágrafo único do art. 116 do Código
Tributário Nacional (CTN), acrescentado pela Lei Complementar no 104, de 2011.
26. Faz-se necessário, pois, a correta apuração do ganho de capital na alienação
das quotas da RetSag, mediante a correta avaliação do custo do investimento, nos
termos do artigo 425 do Decreto 3.000, de 1999.
Artigo 425, Decreto 3.000/99.
“O ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação de investimento será
determinado com base no valor contábil. “
27. Diferentemente do apurado pela auditada, esta fiscalização apurou o seguinte
montante a título de ganho de capital:
(...)
28. Assim, a diferença apurada de R$ 18.806.144,14, entre o ganho de capital
apurado pela Gaster no valor de R$ 26.166.552,72 e o apurado pela fiscalização,
no valor de R$ 44.972.696,86, será acrescido ao lucro líquido do exercício, em 31
de março de 2014.
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A contribuinte impugnou o lançamento (fls. 458 a 490). Colaciono o relato do
acórdão recorrido sumarizando as matérias de defesa:
Ciente em 21/09/2017 (fl. 451), em 20/10/2017, através de instrumento
impugnatório (fls. 458 a 492), a impugnante, através de seu representante legal,
alegou, em síntese, que:
a) "a Impugnante alienou as quotas da RETSAG - proprietária dos imóveis de
interesse da FOX - pelo valor de R$ 45.000.000,00. As quotas em questão haviam
sido adquiridas pela Impugnante ao custo de R$ 50.277.776,00";
b) "os imóveis de propriedade da RETSAG haviam sido adquiridos pela
Impugnante por meio da incorporação de parcela cindida da sociedade SOBRAPAR
Ltda., pelo valor total de R$ 19.964.785,21";
c) "em 09/11/2012, a Impugnante alienou os imóveis por instrumento de
promessa de compra e venda para a sociedade RETSAG, pelo valor de R$
45.000.000,00, a ser pago a prazo, com a incidência de juros";
d) "em decorrência dessa operação, a Impugnante registrou um crédito a receber
da RETSAG e apurou ganho de capital na alienação dos imóveis, devidamente
oferecido à tributação";
e) "por estar precisando de caixa para o financiamento de suas operações, a
Impugnante realizou uma operação com o Banco Modal S.A., pela qual emitiu
Cédula de Crédito Imobiliário (CCI), representativa do valor integral do recebível
contra a RETSAG, com os mesmos juros pactuados" (...) "tão logo a RETSAG
efetuasse o pagamento devido à Impugnante, esta quitaria a CCI emitida";
f) "de fato, a expectativa era que a própria RETSAG alienasse o imóvel a terceiros
e, com isso, efetuasse o pagamento à Impugnante que, por sua vez, efetuaria a
quitação da CCI em questão";
g) "não obstante, em negociações, a FOX optou por efetuar a aquisição da
sociedade RETSAG. O preço total acordado pela aquisição em questão foi
exatamente de R$ 45.000.000,00, justamente por corresponder ao preço de
mercado dos ativos (imóveis)mantidos pela RETSAG";
h) "temos então que: I - a RETSAG devia R$ 45.000.000,00 mais juros (que
somavam R$ 5.250.473,00 até dez/2013) para a Impugnante; e II - a FOX efetuaria
o pagamento de apenas R$ 45.000.000,00. Para resolver o passivo da RETSAG e
viabilizar a alienação à FOX, a Impugnante capitalizou a integralidade de seu
crédito contra a RETSAG nessa sociedade, de modo que a dívida da investida foi
extinta por confusão; a RETSAG então restou sem dívidas e com um ativo no valor
de R$ 45.000.000,00, o que possibilitou sua alienação à FOX";
i) "a Impugnante, por outro lado (...) adquiriu mais 50.277.775 quotas da
sociedade, ao custo de R$ 50.277.775, correspondentes à: I - Capitalização de
adiantamentos efetuados para futuro aumento de capital (AFAC) no valor total de
R$ 27.302,00; II -Integralização do crédito de 50.250.473,00, correspondente ao
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principal de R$ 45.000.000,00 + R$ 5.250.473,00 relativos aos juros que lhe eram
devidos, em razão da alienação dos 8 imóveis à RETSAG";
j) "tendo em vista que a Impugnante era devedora de R$ 45.000.000,00 mais juros
em decorrência da emissão de CCI lastrado em créditos devidos pela RETSAG, a
FOX efetuou o pagamento devido pela aquisição em conta garantia (escrow
account), utilizada para a quitação do valor devido pela Impugnante";
k) "todos esses fatores demonstram de forma cristalina as operações praticados e
foram explicados à exaustão no curso da fiscalização; não obstante, a fiscalização
alega que todas as transações efetuadas tiveram 'o intuito de anular a tributação
pela alienação das quotas da ligada para a Fox' (...), cabendo a desconsideração
dos negócios jurídicos com base no artigo 116, §único, do CTN";
l) contudo, "a fiscalização parece inexplicavelmente alheia à clareza das
transações e respectivos propósitos negociais, tentando caracterizar como
confusas e artificiais as operações realizadas, das quais resultaram: I - pagamento
de tributos sobre ganho de capital na alienação dos imóveis para a RetSag; II -
obtenção de recursos/ financiamento perante um terceiro não relacionado (Banco
Modal); III - efetiva alienação de investimento à FOX, também terceiro não
relacionado, com a quitação da dívida contraída";
m) alegou, ainda, que houve "erro material na apuração do crédito tributário",
uma vez que:
m.1) "por ofensa ao artigo 142 do CTN (...), ainda que tivesse ocorrido omissão de
ganho de capital - o que se admite apenas para fins de argumentação - os autos
de infração ora combatidos não mereceriam prosperar devido a inescusável erro
material";
m.2) "no caso de apuração de eventual omissão de ganhos, cabe à fiscalização:
I - a reapuração do resultado do exercício, e II - se for o caso, compensação de
prejuízos de períodos anteriores, observado o limite de 30%, nos termos dos
artigos 15 e 16 da Lei no 9.065/1995";
m.3) "no entanto (...) a fiscalização utilizou como base de cálculo do IRPJ e da CSLL
apenas a suposta diferença relativa ao ganho de capital apurado pela
Impugnante, sem efetuar a reapuração do resultado do exercício";
m.4) "ocorre que, como se depreende do Lalur do exercício, devidamente
transmitido à RFB na ECF, a Impugnante apurou prejuízo fiscal e base de cálculo
negativa de CSLL no ano calendário de 2014, além de ter prejuízo fiscal acumulado
dos anos de 2013, 2011 e 2010";
m.5) portanto, "a fiscalização ao apurar o montante que, no seu entender, deveria
ter sido levado a tributação à título de ganho de capital, deixou de recompor o
lucro real da Impugnante, pois não considerou a existência de prejuízo fiscal e
base de cálculo negativa".
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n) insurge-se também com relação ao "custo de aquisição das quotas da RETSAG"
considerado pela Autoridade Fiscal, propugnando ainda pela "inaplicabilidade do
§único do artigo 116 do CTN", nos seguintes termos:
n.1) "a fiscalização simplesmente desconsidera o custo incorrido pela Impugnante
no investimento realizado na RETSAG, correspondente à transferência dos
imóveis para a empresa, mediante alienação e capitalização dos respectivos
recebíveis";
n.2) "o custo incorrido pela Impugnante para a aquisição das quotas da sociedade
RETSAG, posteriormente alienadas à FOX, decorre da capitalização de créditos
(recebíveis) oriundos da alienação de imóveis de sua propriedade";
n.3) "os créditos correspondiam ao valor devido pela RETSAG à Impugnante pela
aquisição de imóveis pelo preço de R$ 45.000.000,00 e respectivos juros" sendo
tal "transação comprovada inequivocamente pelos documentos da operação";
n.4) "diversamente do que tenta construir a fiscalização, a emissão de CCI não
traduz qualquer ilegalidade na transação. Tem o efeito exatamente oposto, de
atestar que os recebíveis em questão tinham valor no mercado, na medida em
que lastreou crédito concedido por terceiro independente à Impugnante";
n.5) "os negócios jurídicos realizados não foram firmados mediante qualquer
simulação e muito menos caracterizaram planejamento tributário (...) para a
caracterização da ocorrência de negócio simulado, é necessária a verificação de
divergência entre a vontade real e a vontade declarada das partes, de modo a
prejudicar terceiro";
n.6) "todas as transações previstas contratualmente (alienação pela Impugnante
de 8 imóveis para a RETSAG; emissão de CCI junto ao Banco Modal S.A.
lastrados no recebível contra a RETSAG; capitalização dos créditos decorrentes da
alienação dos imóveis na RETSAG; alienação da RETSAG para a FOX) foram
efetivadas na exata forma estipulada nos documentos formais";
n.7) "os negócios jurídicos firmados foram realizados com o propósito negocial de:
I - obtenção de recursos financeiros no mercado, o que foi concretizado mediante
a emissão de CCI; e II - posterior quitação da dívida mediante recebimento do
preço pela alienação dos imóveis, o que foi concretizado mediante o pagamento
do preço pela alienação das quotas da RETSAG";
n.8) "as operações firmadas não se enquadram em hipótese alguma de simulação
(...) e nem "representaram 'planejamento fiscal' com vistas a reduzir ou postergar
o pagamento de tributos";
n.9) "se a Impugnante simplesmente vendesse os imóveis para a FOX por R$
45.000.000,00, como alega a fiscalização ser a essência das transações, deveria
apurar ganho de capital no valor de R$ 26.166.552,72 (R$ 45.000.000,00 - R$
18.833.447,28) em dezembro de 2013 (quando foi efetuada a operação com a
FOX)";
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n.10) "ocorre que esse exato valor de R$ 26.166.552,72 foi oferecido à tributação
pela Impugnante em dezembro de 2012, isto é, antes mesmo da operação
realizada com a FOX";
n.11) "ademais, sequer seria cabível a aplicação do parágrafo único do artigo 116
do CTN antes de editada a respectiva regulamentação, já que tal dispositivo é
expresso em afastar sua auto aplicação";
n.12) "não se mostrando o preceito auto-aplicável, a Administração Tributária não
poderia desconsiderar qualquer contrato firmado pelas partes para fins da
exigência de tributos exclusivamente com fulcro no disposto no referido artigo".
o) com relação à "inexigibilidade da multa isolada", argumenta que:
o.1) "a cobrança de multa isolada, juntamente com os tributos supostamente
devidos acrescidos de multa de ofício, configura duplicidade de penalidade sobre
uma mesma infração";
o.2) "a Impugnante já foi apenada com multa de ofício de 75% sobre o IRPJ e a
CSLL devidos em razão da não tributação do suposto rendimento apurado pela
fiscalização, não cabendo outra penalidade pelo mesmo fato";
o.3) "tal entendimento já foi, há muito, consolidado pelo Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais ("CARF"), inclusive pela edição da Súmula n° 105, de
08.12.2014";
o.4) "apesar de a referida Súmula no 105 ter sido fundamentada em acórdãos que
avaliaram a redação do artigo 44 da Lei no 9.430/1996 anterior à alteração
promovida pela Lei no 11.488/2007, o mesmo entendimento deve ser aplicado
após a alteração legislativa";
o.5) outrossim, "a fiscalização imputou à Impugnante omissão de rendimento no
valor de R$ 18.806.144,14, em março de 2014, por reconhecer que o valor de R$
26.166.552,72 já havia sido oferecido à tributação em novembro de 2012";
o.6) "ocorre que, de forma absolutamente equivocada, a multa isolada pelo
suposto não recolhimento de estimativas foi cobrada considerando-se suposta
omissão de ganho de capital no valor de R$ 44.972.696,86";
o.7) "apesar de imputar suposta omissão de rendimento no valor de R$
18.806.144,14, a fiscalização efetuou o cálculo da multa isolada considerandose o
valor de R$ 44.972.696,86";
o.8) "como demonstrado, e reconhecido pela fiscalização, a parcela de R$
26.166.552,72 foi efetivamente oferecida à tributação, inclusive com a apuração e
recolhimento de estimativas, não procedendo a sua inclusão no cálculo das
estimativas supostamente devidas em março de 2014";
o.9) "portanto, ainda que afastados todos os argumentos já aduzidos, que
conduzem à total insubsistência dos lançamentos impugnados, deve ser revisado
o lançamento da multa isolada, para a exclusão da parcela já tributada pela
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Impugnante e sobre a qual não foi imputada omissão pela fiscalização da sua base
de cálculo".
Por fim, a Impugnante, além da alegação de preliminar de nulidade em razão de
vício material, faz os seus pedidos nos seguintes termos:
a) “requer seja dado integral provimento à presente impugnação, para que sejam
julgados totalmente improcedentes os lançamentos dos supostos créditos
tributários de IRPJ e de CSLL e multas, pelos motivos de fato e de direito
apresentados ao longo da peça”;
b) “requer, ainda, que caso seja mantido o lançamento ora impugnado, quando
da cobrança do crédito tributário constituído, não sejam exigidos juros de mora
sobre a multa de ofício lançada, em razão do disposto no artigo 161, do Código
Tributário Nacional, conforme já decidido pela 1a Turma da Câmara Superior de
Recursos Fiscais, no julgamento do recurso especial interposto nos autos do
processo administrativo no 10680.002472/2007-23, realizado na sessão do dia
09.11.2010”.
A DRJ julgou pela procedência da impugnação (fls. 895 a 917), em acórdão assim
ementado:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2014
LANÇAMENTO DE OFÍCIO. INFRAÇÃO NÃO DEMONSTRADA.
Cabe à autoridade exatória a identificação do fato gerador e determinação da
matéria tributável, nos termos do artigo 142 do CTN. A não comprovação da
hipótese de incidência do tributo não enseja nulidade do Auto de Infração, mas
sua improcedência.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL
Ano-calendário: 2014
IRPJ. MATÉRIA FÁTICA IDÊNTICA. RELAÇÃO DE CAUSA E EFEITO.
Em se tratando de matéria fática idêntica àquela que serviu de base para o
lançamento do IRPJ, mutatis mutandis, devem ser estendidas as conclusões
advindas da apreciação daquele lançamento ao relativo à CSLL, em razão da
relação de causa e efeito existente entre as matérias.
Impugnação Procedente
Crédito Tributário Exonerado
Em suma, o voto vencedor da decisão recorrida considerou:
(...)
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Em favor de robustecer a sua inferência, a Autoridade Julgadora vencida epilogou
muito bem os limites a que estão submetidos os negócios jurídicos e a
caracterização da dissimulação, cuja passagem, peço permissão para reproduzir:
Neste prisma, está claro que, como todo e qualquer direito nos dias atuais,
os negócios firmados entre a Impugnante e as empresas RetSag e Fox
submetem-se a limites, os quais estão intimamente ligados a constatação
do seu propósito negocial, ou seja, a verificação da sua validade advirá da
perfeita correlação entre a causa objetiva (finalidade econômico-social),
substância dos atos e negócios jurídicos praticados, e a declaração da
vontade (causa típica), seu conteúdo formal. Se da análise chegarmos a
conclusão que a forma deve ceder à substância de determinado negócio
jurídico, então a intenção das partes não corresponde à forma
materializada pelos documentos escritos, ou seja, a forma seria uma
máscara para dissimular um outro objetivo diferente daquele que nela
está estampado.(g.n.)
Dos extratos supra destacados, percebe-se que a Autoridade Fazendária entendeu
que a substância das operações que se vislumbravam era a alienação, pela Gaster,
de um conjunto de bens imóveis para Fox Channels, a qual, dissimuladamente,
materializou-se mediante a transferência das quotas da sua controlada RetSag.
Nessa linha, concluiu que todas as demais formas operacionais que denominou de
circulares,
envolvendo:
Alienação-para-RetSag/CCI/Capitalização-
RetSag/Alienacão-Retsag; seriam, sob o prisma tributário, descaracterizadas pelo
Fisco, posto que contrariam o preceituado no art. 116, § único, do CTN(norma
antielisiva).
Em sentido diverso do fato gerador considerado efetivamente ocorrido, qual seja,
uma operação de venda de imóveis, todavia, o Fisco encerra afirmando que o
ganho de capital em comento deve ser apurado, tendo como fato gerador a
alienação da RetSag pela Gaster para a Fox Channels, nos termos do determinado
no art. 425, do RIR99!!!
Ora, se a essência, substância, o âmago da questão que se apresentava era a
alienação de um conjunto de bens imóveis pela Impugnante, devendo, repiso,
serem desconsideradas as demais operações, não se harmoniza a efetivação do
lançamento alicerçado em fato gerador descrito como sendo a venda de
participação societária , que, inclusive, desconsiderou.
Equivocadamente, ao apurar o ganho de capital envolvido, a Fiscalização aglutina
os dois ganhos de capital, repriso, frutos de fatos geradores cujos períodos,
fundamentações legais e sujeitos passivos são díspares, conforme se observa na
fórmula abaixo:
(...)
Destarte, se chegarmos as mesmas conclusões da Autoridade Autuante, a
Fiscalizada antecipou em dezessete meses a apuração do ganho de capital sob
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julgo, quando o apurou no momento da formalização da compra e venda dos
suscitados bens com a RetSag, nada tendo a recolher quanto a este fato gerador.
Diante do sobredito, o lançamento incide em duplo equívoco. Primeiro, quando
da identificação do fato gerador. Segundo, quando da determinação da matéria
tributável.
No que concerne ao lançamento da multa isolada, relativa a março de 2014, além
da receita retro exonerada, a Autoridade Autuante considerou os valores de:
(...)
Nesse ponto, não foi observado que, consoante Ficha 11 - Cálculo do Imposto de
Renda Mensal por Estimativa, mês de referência março, ano-calendário 2014, da
DIPJ, às fls. 228/272, a GASTER apurou, no balanço de suspensão, um prejuízo de
R$ 4.793.567,97. Assim, os valores supra são abarcados por este prejuízo,
também não havendo mais nada a lançar.
No mais, deixo de analisar os demais temas por perda de objeto e em respeito ao
princípio da economia processual.
Por fim, em relação aos Autos de Infração de CSLL, e respectiva multa isolada,
decorrentes da mesma matéria fática descrita no Auto de Infração do IRPJ, em se
tratando de tributação reflexa, deve ser observado, mutatis mutandis, o que foi
decidido para o Auto de Infração principal, salvo se houver razão de ordem
jurídica que lhes recomende tratamento diverso.
Em razão do montante exonerado pela decisão, o processo foi submetido ao
Recurso de Ofício.
A contribuinte, ainda, apresentou contrarrazões ao Recurso de Ofício (fls. 926 a
952).
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Henrique Nimer Chamas, Relator.

Admissibilidade
No que tange ao Recurso de Ofício, nos termos do artigo 34, inciso I, do Decreto no
70.235/1972, da Portaria no 2/2023 e da Súmula CARF no 103, destaco que o limite de alçada
vigente foi respeitado, motivo pelo qual também deve ser conhecido.

Delimitação da controvérsia
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As matérias em julgamento dizem respeito às considerações do voto vencedor da
decisão recorrida que consideraram improcedentes os autos de infração, isto é, primeiro, por
incorrer a autoridade fiscal em erro quando da identificação do fato gerador e, em segundo lugar,
por também se equivocar ao determinar a matéria tributável.
A ementa do referido julgamento expressa que, apesar de ter sido identificado erro
na identificação do fato gerador e da matéria tributável, tais equívocos não implicariam a nulidade
do auto de infração por vício material, mas sim sua improcedência:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2014
LANÇAMENTO DE OFÍCIO. INFRAÇÃO NÃO DEMONSTRADA.
Cabe à autoridade exatória a identificação do fato gerador e determinação da
matéria tributável, nos termos do artigo 142 do CTN. A não comprovação da
hipótese de incidência do tributo não enseja nulidade do Auto de Infração, mas
sua improcedência.

Considerações Iniciais
Nos termos da Portaria MF no 1.634/2023 (“RICARF”), o artigo 114, §12o, inciso I,
admite que a fundamentação da decisão seja feita mediante a declaração de concordância com os
fundamentos da decisão recorrida.

DECISÃO RECORRIDA - MÉRITO
Tratando-se de Recurso de Ofício, devem ser escrutinados os fundamentos jurídicos
da decisão recorrida (efeito devolutivo prejudicial das matérias que exoneraram o lançamento),
para então avançar sobre outras temáticas e proferir o resultado do julgamento.
A decisão recorrida, já colacionada anteriormente, entendeu que a autoridade fiscal
se equivocara ao aferir o fato gerador e apurar a base de cálculo do tributo a ser lançado.
A operação contestada pela fiscalização decorreu da venda de imóveis pela
contribuinte (GASTER) à uma de suas sociedades controladas (RETSAG) e a emissão de CCI junto
ao Banco Modal com posterior aumento de capital social da controlada RETSAG em montante
equivalente ao crédito e juros sobre a venda dos imóveis - friso que essa primeira operação gerou
ganho de capital na contribuinte e foi pago.
Com a alienação da RETSAG, sociedade controlada pela contribuinte, à FOX
CHANNELS, cujos efeitos tributários na contribuinte (controladora) foram a baixa do ativo e o
recebimento de valores que não superaram o investimento em sua controlada, a autoridade fiscal
entendeu que a contribuinte simulara a operação para diminuir o ganho de capital tributável,
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inflando o custo contábil da RETSAG com os aumentos de capital, operação que denomina ser
circular.
Desconsiderou então os aumentos de capital subscritos pela contribuinte na
controlada RETSAG, com fundamento no artigo 116, parágrafo único, do CTN, e acrescentou ao
lucro líquido da contribuinte o montante de R$ 18.806.144,14, diferença entre o ganho de capital
apurado pela Gaster no valor de R$ 26.166.552,72 e o valor apurado pela fiscalização, R$
44.972.696,86.
Os autos de infração têm como fundamento a regra geral antielisiva não
regulamentada (artigo 116, parágrafo único, do CTN) e a afirmação categoria da autoridade
fazendária:
Neste prisma, está claro que, como todo e qualquer direito nos dias atuais, os
negócios firmados entre a Impugnante e as empresas RetSag e Fox submetem-se
a limites, os quais estão intimamente ligados a constatação do seu propósito
negocial, ou seja, a verificação da sua validade advirá da perfeita correlação entre
a causa objetiva (finalidade econômico-social), substância dos atos e negócios
jurídicos praticados, e a declaração da vontade (causa típica), seu conteúdo
formal. Se da análise chegarmos a conclusão que a forma deve ceder à substância
de determinado negócio jurídico, então a intenção das partes não corresponde à
forma materializada pelos documentos escritos, ou seja, a forma seria uma
máscara para dissimular um outro objetivo diferente daquele que nela está
estampado. Disso, observa-se que a autoridade fazendária entendeu que a
substância da operação seria a alienação de imóveis pela contribuinte à Fox
Channels, a qual se materializara por meio da cessão onerosa das quotas de sua
contorlada RETSAG.
Nesse contexto, entendo que a decisão recorrida acertou ao identificar que, não
obstante as acusações fiscais indiquem pela ocorrência da venda de imóveis, o lançamento tem
como fundamento legal o artigo 425 do RIR/1999, que trata do ganho de capital da venda da
RETSAG pela GASTER à Fox Channels (ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação de
investimento).
Em outras palavras, o fundamento jurídico do auto de infração não tem relação com
os fatos identificados pela autoridade fiscal, narrados no TVF e que poderiam ser objeto de
lançamento, qual seja a venda de bens imóveis.
Além disso, equivocadamente, ao apurar o ganho de capital supostamente
tributável, a autoridade fazendária unifica dois fatos geradores diferentes (alienação dos imóveis e
alienação das participações societárias), cujos períodos de apuração, sujeitos passivos e
fundamentação legal também são distintos, sem sequer considerar essas peculiaridades.
Mais uma vez, corretamente a decisão recorrida defende que tal procedimento
fosse admitido, a contribuinte autuada teria antecipado a apuração de parte do ganho de capital,
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quando o apurou sobre a venda dos imóveis à sua controlada RETSAG, e esse cenário indicaria
pela desnecessidade do pagamento do tributo.
Ainda que todos esses fundamentos que sejam assertivos na constatação do
equívoco cometido na identificação do fato gerador e do fato autuado (venda de bens imóveis vs.
alienação participações societárias), o equívoco quanto à matéria tributável (aglutinação de dois
fatos geradores distintos sem considerar as peculiaridades dos sujeitos passivos, períodos de
apuração e fundamentação legal adequada), verifica-se ainda que a autoridade fiscal fundamenta
os lançamentos de ofício com base no parágrafo único do artigo 116 do CTN.
Em momento algum é citada a permissão do artigo 149, inciso VII, do CTN.
O parágrafo único do artigo 116 do CTN, há tempos gera debates nos tribunais
jurisdicionais pátrios e no Congresso Nacional. Fato é que a norma insculpida no CTN exige a
edição de lei ordinária que preveja os procedimentos para que a autoridade administrativa possa
“desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência
do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária”.
Embora os embates quanto à constitucionalidade da norma tenham sido longos e
duradouros, o Supremo Tribunal Federal, ao julgar a Ação Direta de Inconstitucionalidade no
2.446, que questionava a inclusão do parágrafo único no referido artigo do CTN, em desrespeito
aos princípios constitucionais da segurança, da certeza, da legalidade e da tipicidade fechada,
entendeu pela constitucionalidade da norma geral antielisiva, fixando a tese: “Não viola o texto
constitucional a previsão contida no parágrafo único do art. 116 do Código Tributário Nacional”.
Porém, a relatora Ministra Carmen Lúcia, que no julgamento foi acompanhada
pelos Ministros Dias Toffoli, Rosa Weber, Marco Aurélio Mello, Edson Fachin, Gilmar Mendes e
Luiz Fux, entendeu que a plena eficácia da norma geral antielisão, ainda que constitucional,
depende de lei ordinária para estabelecer procedimentos a serem seguidos, asseverando que o
tema ainda pende de regulamentação.
Contextualizando, algumas tentativas de edição da dita lei ordinária foram
submetidas à apreciação do Congresso Nacional, mas não prosperaram. Ainda carece o artigo 116,
parágrafo único, do CTN, de regulamentação.
Por esse fundamento, em adição aos colocados na decisão recorrida, entendo que
não poderiam ser realizados os lançamentos de ofício, tal como fizera a autoridade fiscal.
Dito isso, os lançamentos realmente não merecem prosperar, sendo correta a
exoneração levada a cabo pela decisão recorrida, cujos fundamentos jurídicos declaro minha
concordância.
Entretanto, sendo fiel ao meu posicionamento jurídico, entendo que os equívocos
cometidos nos lançamentos de ofício ensejam sua nulidade por vício material, porquanto afronta
o artigo 142 do Código Tributário Nacional.
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A autoridade utilizou-se de fundamento jurídico precário para desconsiderar as
operações da contribuinte (art. 116, parágrafo único, do CTN); determinou corretamente a
matéria tributável (alienação de bens imóveis), mas o fato gerador autuado, ganho de capital
sobre investimentos, não tem correlação alguma com a matéria tributável, implicando erro de
direito na fundamentação legal do auto de infração; aglutinou dois fatos geradores distintos sem
considerar os efeitos do pagamento de ganho de capital pela contribuinte sobre a alienação dos
imóveis e a alienação das participações societárias, cujo período de apuração não coincidem,
tratando ainda como se fosse somente um ato, quando, na verdade, foram dois fatos geradores
praticados por sujeitos passivos distintos.
Sobre esse último ponto, de fato poderia ter sido efetuado o lançamento dos
tributos em face da contribuinte, considerando-se a real operação identificada, desde que
adequadamente fundamentado o auto de infração no artigo 149, inciso VII, do CTN e caso não
houvesse sido cometido todo esse embaraço.
Todos esses equívocos fatalmente atraem a nulidade por vício material do auto de
infração.
Assim sendo, apenas quanto à classificação jurídica da improcedência dos
lançamentos, sem efeitos pragmáticos ao resultado do julgamento, divirjo da decisão recorrida,
pois, a meu ver, a hipótese é clara de nulidade por vício material do auto de infração, prevista nos
artigos 10, 59 e 60 do Decreto-lei no 70.235/1972, e por fulminar o disposto no artigo 142 do CTN.
Em conclusão, com base nesses fundamentos, nego provimento ao Recurso de
Ofício e decreto a nulidade dos autos de infração por vício material.

Conclusão
Ante ao exposto, conheço do Recurso de Ofício e, no mérito, nego-lhe provimento,
decretando a nulidade por vício material dos autos de infração.

Assinado Digitalmente
Henrique Nimer Chamas

Fl. 1027
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