Tribunal: CARF
Processo: 15889.000335/2010-37
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ONIZIA DE MIRANDA AGUIAR PIGNATARO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-03-25
Data de publicação: 2025-04-08

Ementa:

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15889.000335/2010-37
RESOLUÇÃO
3202-000.422 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
26 de março de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
RAÍZEN ENERGIA S.A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência
RESOLUÇÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do
colegiado, por unanimidade, em converter o julgamento do recurso voluntário em diligência, nos
termos do voto da Relatora.

Assinado Digitalmente
Onízia de Miranda Aguiar Pignataro – Relatora

Assinado Digitalmente
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Aline Cardoso de Faria,
Jucileia de Souza Lima, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Wagner
Mota Momesso de Oliveira, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).

RELATÓRIO
Por bem descrever os fatos, adota -se o relatório da decisão recorrida, que passo a
reproduzir:
Fl. 1596
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DOCUMENTO VALIDADO
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Trata o presente processo dos Autos de Infração, lavrados em 22/12/2010, para
exigência da Contribuição para o PIS/Pasep (R$ 674.732,21) e da COFINS (R$
3.107.857,62), no regime de incidência não cumulativa, relativos aos períodos de
01/2006 a 03/2006, no valor total de R$ 3.782.589,83, incluindo multa de ofício
de 75% e juros de mora calculados até 11/2010, em virtude da falta/insuficiência
de recolhimento das contribuições, motivada pela insuficiência do saldo de
crédito descontado; bem como pela exclusão indevida dos descontos concedidos
e omissão de valores relativos às doações, brindes e bonificações da base de
cálculo das referidas contribuições.
Do Termo de Verificação Fiscal - Auto de Infração No Termo de Verificação Fiscal -
Auto de Infração, que faz parte integrante dos lançamentos, a fiscalização
descreve que ação fiscal se originou de MPF Diligência, tendo como foco principal
a verificação da liquidez e certeza dos créditos das contribuições apurados no
regime não cumulativo.
Relata que a origem do crédito deu-se na empresa Usina da Barra S/A Açúcar e
Álcool, CNPJ - 44.814.325/0001-83, que foi incorporada em 30/03/2006 pela
Açucareira Corona SA, CNPJ 48.661.888/0001-30 (em 09/05/2006 alterada a razão
social para Usina da Barra S/A Açúcar e Álcool), que por sua vez foi incorporada
em 28/02/2007 pela Danco Participações SA, CNPJ 08.070.508/0001-78 (em
16/03/2007 foi alterada a razão social para Usina da Barra S/A Açúcar e Álcool),
sendo que em 22/12/2009, em nova alteração, a razão social passou a ser Cosan
S/A Açúcar e Álcool.
Acerca das Receitas Apuradas, descreve que a interessada foi intimada a
demonstrar e comprovar os valores informados na planilha "Exclusão da base de
cálculo PIS e Cofins" a título de devolução de vendas, descontos incondicionais
concedidos, bonificações, doações, amostras e brindes. E que, em resposta, a
contribuinte apresentou cópia de um acordo comercial e duas notas fiscais de
bonificações, com os seguintes esclarecimentos:
"Bonificação — São volumes de mercadorias negociadas com o cliente por
motivos comerciais. Tais mercadorias são enviadas de forma vinculada a uma
operação de venda, através de notas fiscais (doc. I) registradas com CFOP
especifico — 5910 —Remessa para Bonificação — e são contabilizadas de forma
que seja uma despesa para a companhia (doc. 2); Desconto incondicional
concedido — Também conhecido como desconto comercial. O desconto
incondicional é uma redução do preço previamente negociado mediante contrato
anual firmado com o cliente, em regra com cláusula de renovação automática,
onde a Cosan se compromete, incondicionalmente, a abater do preço, no
momento da compensação da duplicata, um percentual especifico sobre o valor
bruto faturado. Tal desconto não é destacado na nota fiscal de venda, tendo em
vista que, comercialmente, não é uma prática recomendada, pois expõe a outros
clientes e a outros concorrentes varejistas o percentual de desconto firmado com
determinado cliente. Destaca-se que a natureza do desconto incondicional não
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está diretamente ligada com o destaque na nota fiscal, mas sim, com os
elementos de negociação previstos no contrato, os quais independem de
qualquer condição posterior a emissão do documento fiscal. Anexamos cópia do
contrato firmado com a empresa Wal-mart Brasil Ltda (doc. 3) que demonstra
prática ora comentada."
Com supedâneo nos art. 1o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, que
definem a base de cálculo (e exclusões) das contribuições; bem como no item 4.2
da Instrução Normativa SRF no 51 de 03/11/1978, que define descontos
incondicionais; e nos Pareceres CST/SIPR no 1.386, de 1982, e no 439, de 1986,
que define as bonificações, a fiscalização concluiu:
Portanto, o valor do desconto/bonificação de produtos oferecido em cada venda
somente poderá ser considerado desconto incondicional se representar parcela
redutora do valor da venda e constar na nota fiscal de vendas dos bens, o que não
ocorre no caso em questão, uma vez que as bonificações e os descontos não
constam das notas fiscais de venda.
Da análise da conta contábil 6101333301 — DESCONTOS CONCEDIDOS, confirma-
se, no seu histórico, que os descontos se deram nas duplicatas e não nas
respectivas notas fiscais de venda, conforme demonstrado na planilha anexa,
intitulada — ANEXO A — DESCONTOS CONCEDIDOS, que é parte integrante e
indissociável do presente Termo.
Como a empresa excluiu da base de cálculo o valor dos descontos concedidos e
não considerou os valores das doações, amostras, brindes e bonificações na
apuração da base de cálculo tributável das contribuições do PIS e da Cofins,
conforme valores detalhados no ANEXO B — AMOSTRAS E BRINDES e ANEXO C —
BONIFICAÇÕES E DOAÇÕES, estampados na tabela abaixo, esta fiscalização
efetuou o lançamento por meio do presente Auto de Infração, cujo presente
termo é parte integrante e indissociável.
Acerca dos Créditos Glosados, diz que foi lavrado Termo de Verificação Fiscal em
20/12/2010, do 1o trim/2006, que consubstanciou a análise e culminou nas glosas
de créditos de PIS e COFINS, relativas aos mercados interno e externo, as quais
geraram reflexo nos saldos acumulados do mercado interno, que se mostraram
insuficientes para suportar os valores descontados nos meses de janeiro,
fevereiro e março de 2006.
Ressalta que os valores, demonstrativos, base legal e demais quesitos dos
lançamentos estão consubstanciados no Termo de Verificação Fiscal relativo ao 1o
trim/2006 e seus 6 Anexos, inclusive, que também são partes integrantes dos
Autos de Infração.
ANEXOS CUJOS TEORES SÃO PARTES INTEGRANTES:
- Termo de Verificação Fiscal relativo ao primeiro trimestre de 2006 e seus 6
anexos.
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- Anexo A — DESCONTOS CONCEDIDOS — RAZÃO - Anexo B — AMOSTRAS E
BRINDES - Anexo C — BONIFICAÇÕES E DOAÇÕES Do Termo de Verificação Fiscal
No referido Termo de Verificação Fiscal do 1o trim/2006 e seus 6 Anexos a
fiscalização repete a origem da ação fiscal e do crédito fiscalizado, bem como o
período abrangido na análise (1o trim/2006), informando o ramo de atuação da
pessoa jurídica (fabricação de álcool e açúcar), o regime de apuração do imposto
de renda (lucro real), as intimações expedidas e as respostas fornecidas pela
contribuinte, atestando que foram entregues relação dos principais insumos,
memoriais de apuração das bases de cálculo e planilha com a composição do PIS e
da COFINS, demonstrativos dos memorandos de exportação das vendas com fins
específicos de exportação, bem como os registros contábeis e fiscais, além dos
dados das notas fiscais em meio magnético.
Acrescenta que foram apresentadas cópias de notas fiscais, contratos de aluguel e
arrendamento, selecionados por amostragem pela fiscalização, além de arquivo
magnético com o detalhamento das apurações do cálculo do PIS e da Cofins e dos
mapas de faturamento.
Em relação às notas fiscais relativas aos bens e serviços, observa que a
contribuinte apresentou declaração do Engenheiro responsável pela área de
manutenção industrial, na qual conclui que os serviços de manutenção em
questão não aumentam a vida útil dos equipamentos por período superior a um
ano.
Ainda quanto as notas fiscais, ressalta que as relativas às despesas de transportes
de produtos acabados foram apresentadas por amostragem, tendo sido
fornecidos arquivos relacionando as notas fiscais que compõem as exclusões da
base de cálculo.
Registra que a pessoa jurídica esclareceu sobre o método de rateio utilizado e
declarou não possuir consulta e demais documentos relativos às despesas do tipo
"transportes de produtos acabados", bem como declarou não existir nenhuma
ação judicial que interfira na apuração dos créditos pleiteados; informou que
adquire os insumos agrícolas previstos no artigo 1.° da Lei no 10.925/04,
tributados a alíquota zero; e que os principais produtos fabricados no ano de 2006
são: açúcar, álcool, cana de açúcar, melaço, bagaço de cana e produtos matinais
como achocolatado, pudim. bolinho de chuva, gelatina, mistura para bolo,
refresco em pó, mistura para mingau, amido de milho, bem como prestação de
serviços.
Destaca que a análise está restrita aos valores dos créditos declarados no
Demonstrativo de Apuração das Contribuições Sociais (DACON) retificador,
entregue à fiscalização em 20/10/2010, tendo em vista a impossibilidade de
transmissão via Receitanet -
Erro Validador DACON - "A TRANSMISSÃO NÃO FOI CONCLUÍDA - Não existe
procuração eletrônica acessando o e-CAC na página da RFB". Como
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processamento do DACON retificador depende de uma apuração especial do
sistema, a fiscalização considerou a cópia apresentada e juntada ao presente.
Da análise Especificamente acerca do Rateio Proporcional, a fiscalização diz que a
pessoa jurídica enquadra-se no regime da não cumulatividade, porém, auferiu
receitas sujeitas à apuração na sistemática cumulativa (venda de álcool para fins
carburantes).
E que a pessoa jurídica indicou na Ficha 01 do Dacon retificador de jan/2006 o
método de determinação dos créditos como sendo vinculados à receita auferida
no mercado interno com ou sem receita de exportação com base na proporção da
receita bruta auferida.
Informa que a contribuinte esclareceu o método de rateio utilizado, do seguinte
modo:
" ...
Em relação aos critérios de rateio aplicados na apuração dos créditos e
vinculações às receitas, anexamos a Nota Cosit 42/2009 que dispõe acerca do
crédito aplicado pelas usinas de açúcar para determinação do volume de cana de
açúcar destinada a produção do açúcar levado a efeito para o cálculo do crédito
presumido. Tal nota trata expressamente em seu item 4.3 de que não há
necessidade de utilizar um dos métodos de rateio previstos nas Leis 10833/2003 e
10637/2002, uma vez que a usina pode determinar com precisão o montante da
cana destinada à produção do álcool. Em outras linhas, os critérios de rateios
previstos nas formas citadas aplicam-se tão somente aos custos comuns, assim
entendido aqueles que não são passíveis de distinção da destinação por outro
meio. O mesmo raciocínio aplica-se aos demais custos e despesas que a usina
pode determinar com precisão a sua destinação/aplicação.
O método de apuração dos CRÉDITOS de PIS e Cofins são determinados pelo
CENTRO DE CUSTO (identificados da área que recebeu a alocação dos insumos) e
também pelo TIPO DE DESPESA (identificador do material e/ou serviço
empregado), isto é, a junção destes dois indicadores é o que determina o direito
ao creditamento dos impostos.
...
Em relação aos materiais de ESTOQUE, tendo em vista a impossibilidade de
determinar a sua alocação no momento do registro da nota fiscal de compra, uma
vez que o material poderá ser utilizado (mediante baixa do estoque através de
requisições) em várias áreas da empresa (centro de custo), áreas essas que
podem ou não gerar o direito ao creditamento do PIS e da Cofins, a companhia,
de forma conservadora, adotou o critério de alocação determinado pelo histórico
de requisições do material nos últimos doze meses . Tal procedimento foi adotado
pela companhia para assegurar que não haveria o creditamento de custos e
despesas relacionadas a materiais que não são aplicados na área produtiva.
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Em relação ao critério de cálculo das proporções (rateios) para o creditamento
dos insumos comuns para a produção de mercadorias sujeitas à tributação
cumulativa (álcool carburante) e produtos sujeitos à tributação não cumulativa
(açúcar e outros), bem como para a determinação dos créditos vinculados as
receitas no mercado interno e mercado externo, foi utilizado a média das receitas
auferidas nos últimos doze meses. Tal critério foi adotado em função da
sazonalidade da sua produção, isto é, há um período chamado "Safra" (de meados
de abril a meados de dezembro) e há outro chamado "Entresafra " (de meados de
dezembro de um ano até meados de abril do próximo ano). Tal critério garante
equilíbrio entre as receitas e as despesas e consequentemente o creditamento
das contribuições, havendo em seu resultado, uma diferença temporal ora a
maior, ora a menor, que ao final se compensam. (...)".
A fiscalização observa que em razão de a empresa se sujeitar à incidência não
cumulativa sobre parte de suas receitas, o crédito deve ser apurado,
exclusivamente, em relação aos custos, despesas e encargos vinculados a essas
receitas.
E que, no caso dos custos, despesas e encargos comuns, o percentual a ser
estabelecido entre a receita bruta sujeita à incidência não cumulativa e a receita
bruta total, auferidas em cada mês, para aplicação do rateio proporcional previsto
no inciso II do § 8° do art. 3°, da Lei n° 10.637, de 2002, e inciso II do § 8° do art.
3°, da Lei 10.833, de 2003, a ser utilizado na apuração de créditos da Contribuição
para o PIS e da Cofins, deve ser aquele resultante do somatório somente das
receitas que, efetivamente, foram incluídas nas bases de cálculo de incidências e
recolhimentos nos regimes da não cumulatividade e da cumulatividade.
Ressalta que as receitas decorrentes de vendas realizadas com isenção, alíquota
zero, não alcançadas pela incidência, de bens do ativo permanente e as receitas
financeiras, por não integrarem ou estarem excluídas da base de cálculo de
incidência e recolhimento da Contribuição para o PIS/Pasep, não integram
também os respectivos montantes da receita bruta sujeita à incidência não
cumulativa e nem o da receita bruta total, auferidas em cada mês, utilizados na
determinação do percentual a ser aplicado no método do rateio proporcional
para fins de aproveitamento de créditos relativos aos custos, despesas e encargos
comuns. (Dispositivos Legais: Art. 1°, § 3° e art. 3°, da Lei n° 10.637, de 2002 e Art.
1o, § 3° e art. 3°, da Lei 10.833, de 2003).
Relativamente a sazonalidade descrita pela empresa (safra e entresafra), explica
que a Lei não previu métodos que contemplassem tal fator, sendo imposto
apenas os métodos de rateio considerando as receitas auferidas no mês.
Acrescenta que esse mesmo método (rateio proporcional) também deve ser
adotado para determinar os créditos que poderão ser ressarcidos ou
compensados com tributos, ou seja, considerando as receitas não cumulativas
auferidas no mês com vendas destinadas ao mercado externo e aquelas
destinadas ao mercado interno.
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E conclui que o percentual a ser utilizado para efeito de apuração de créditos
relativos aos custos, despesas e encargos comuns foram recalculados, tendo
como base os valores das receitas auferidas em cada mês, não sendo
consideradas as receitas do ativo imobilizado e as receitas financeiras, conforme
ANEXO 1, que é parte integrante e indissociável do presente.
Particularmente acerca da análise dos créditos, a autoridade fiscal registra, in
verbis:
Da análise dos dados constantes nas planilhas de créditos utilizados, constatouse
que os valores foram apresentados por item da nota fiscal, consolidados por linha
das fichas 06A e 16A do DACON com identificação do tipo de despesas e
parcialmente identificados por centro de custo e os valores de cada item foram
segregados por setores (administração, imobilizado, custo, comercial, exportação,
outros produtos, agrícola, comum, álcool, açúcar e sem baixa).
ITENS 2 E 3 - BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS Na análise dos
créditos incluídos dos itens 2 e 3 - Bens e Serviços utilizados como insumos, foram
utilizados os conceitos emanados da legislação abaixo transcrita:
O art. 3°, inciso II, da Lei n° 10.637, de 30 de dezembro de 2002, alterado pelo art.
25 da Lei n° 10.684, de 30 de maio de 2003, e com nova redação dada pelo art. 37
da Lei n° 10.865, de 30 de abril de 2004, ao dispor sobre a nãocumulatividade na
cobrança da contribuição para os Programas de Integração Social (PIS)
estabeleceu:
"Art. 3° Do valor apurado na forma do art. 2° a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes...;"(grifou-se)
No mesmo sentido, o art. 3°, inciso II, da Lei n° 10.833, de 29 de dezembro de
2003, com nova redação dada pelo art. 21 da Lei n° 10.865, de 30 de abril de
2004, ao dispor sobre a não cumulatividade na cobrança da contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social (Cofins), assim estabeleceu:
"Art. 3° Do valor apurado na forma do art. 2° a pessoa Jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes "(grifou-se)O art. 66 da Instrução Normativa SRF n°
247, de 21 de novembro de 2002, com as alterações introduzidas pelo art. 1° da
Instrução Normativa SRF n° 358, de 9 de setembro de 2003, definiu "insumos" nos
seguintes termos:
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"Art. 66. A pessoa jurídica que apura o PIS/Pasep não-cumulativo com a alíquota
prevista no art. 60 pode descontar créditos, determinados mediante a aplicação
da mesma alíquota, sobre os valores:
I - das aquisições efetuadas no mês:
....
b) de bens e serviços, inclusive combustíveis e lubrificantes, utilizados como
insumos;
b.l) na fabricação de produtos destinados à venda; ou b.2) na prestação de
serviços; ....
§ 5° Para os efeitos da alínea 'b' do inciso I do caput , entende-se como insumos:
I - utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda:
a) as matérias primas, os produtos intermediários, o material de embalagem e
quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a
perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação, desde que não esteiam incluídas no ativo
imobilizado;
b) os serviços prestados por pessoa Jurídica domiciliada no País, aplicados ou
consumidos na produção ou fabricação do produto;"(grifou-se)
E o art. 67 dessa IN determina:
"Art. 67. O direito ao crédito de que trata o art. 66 aplica-se, exclusivamente, em
relação:
I- aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País; II - aos
custos e despesas incorridos, pagos ou creditados à pessoa Jurídica domiciliada no
País; e
III - aos bens e serviços adquiridos e aos custos e despesas e encargos incorrido a
partir de 1o de dezembro de 2002. "(grifou-se)Da mesma forma, a Instrução
Normativa SRF n° 404, de 12 de março de 2004, disciplinou a matéria em relação à
Cofins, nos seguintes termos:
"Art. 8° Do valor apurado na forma do art. 7°, a pessoa Jurídica pode descontar
créditos, determinados mediante a aplicação da mesma alíquota, sobre os
valores:
I - das aquisições efetuadas no mês:
....
b) de bens e serviços, inclusive combustíveis e lubrificantes, utilizados como
insumos:
b.l) na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda; ou b.2)
na prestação de serviços; ....
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§ 4° Para os efeitos da alínea 'b' do inciso I do caput , entende-se como insumos:
I - utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda:
a) a matéria-prima, o produto intermediário, o material de embalagem e
quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a
perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo
imobilizado; b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País,
aplicados ou consumidos na produção ou fabricação do produto;
Art. 9° O direito ao crédito de que trata o art. 8° aplica-se, exclusivamente, em
relação:
I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País; II - aos
custos e despesas incorridos, pagos ou creditados à pessoa Jurídica domiciliada no
País; III - aos encargos de depreciação e amortização de bens adquiridos de
pessoa Jurídica domiciliada no País; e IV - aos bens e serviços adquiridos, aos
custos, despesas e encargos incorridos a partir de 1° de fevereiro de 2004.
"(grifou-se)Antes de tecer comentários sobre a legislação acima apresentada
convém deixar claro o significado do termo insumo, isto é:
"Insumo - "cada um dos elementos (matéria-prima, equipamentos, capital horas
de trabalho etc.) necessários para produzir mercadorias ou serviços " (Dicionário
Houaiss da Língua Portuguesa); Insumos - "matérias-primas, partes, peças,
componentes, conjuntos e subconjuntos, acabados e semi-acabados, e
pneumáticos, destinados aos produtos relacionados no inciso IV(art. 2°do Decreto
n°2.072 , de 14 de novembro de 1996). " Dessa maneira, vê-se que o termo
insumo é gênero que abarca componentes aplicados direta e indiretamente na
produção e, por isso, tem sido dividido em dois distintos subgêneros, quais sejam,
os "insumos diretos" e "insumos indiretos". Em conseqüência, por exemplo, são:
1) Insumos diretos de produção: matérias-primas, produtos intermediários,
material de embalagem, etc; e 2) Insumos indiretos de produção: energia elétrica,
combustíveis, lubrificantes, manutenção de máquinas, aluguéis, etc.
Essa maneira de entender o termo insumo se apresenta, de forma tácita, tanto no
inciso II do art. 3° da Lei n° 10.637, de 2002, na sua versão atual, quanto no inciso
II do art. 3° da Lei n° 10.833, de 2002, ambas com a redação dada pela Lei n°
10.865, de 2004, bem como nas IN SRF n° 247, de 2002, na versão dada pela IN
SRF n° 358, de 2003, e n° 404, de 2004 (negritei).
Vista dessa maneira fica claro que, em regra, somente os insumos diretos de
produção podem permitir o desconto de créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins. Tal regra só é rompida por determinação legal, como
ocorre com os combustíveis, os lubrificantes e a energia elétrica, dentre outros
insumos indiretos de produção que a despeito disto desoneram o créditos em tela
(negritei).
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Da análise do exposto acima, conclui-se que, além dos lubrificantes
expressamente referidos no art. 3°, II, das Leis n°s 10.637, de 2002, e 10.833, de
2003, consideram-se "insumos", para fins de desconto de créditos na apuração da
contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins não cumulativos, os bens e serviços
adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País, aplicados ou consumidos na
fabricação do açúcar e do álcool. Ou seja, o termo "insumo" não pode ser
interpretado como todo e qualquer bem ou serviço que gera despesa necessária
para a atividade da empresa, mas, sim, tão-somente, como aqueles bens e
serviços que, adquiridos de pessoa jurídica, efetivamente sejam aplicados ou
consumidos na produção do açúcar e do álcool. E, ainda, em se tratando de
aquisição de bens, estes não poderão estar incluídos no ativo imobilizado da
empresa .
Depreende-se, portanto, que as despesas incorridas no processo produtivo da
cana-de-açúcar, ou seja, sua semeadura, colheita e transporte até a usina onde
será fabricado o açúcar, não atendem ao critério para caracterização como
insumos. Sendo a atividade-fim da empresa voltada para a produção do álcool e
açúcar, não há o que se falar, na área agrícola, de fabricação de produto nem
tampouco em bens que venham a sofrer desgaste em função de ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação.
Foram apresentados diversos itens de bens e serviços que foram utilizados em
diferentes tipos de máquinas e equipamentos existentes tanto na área agrícola
como no parque industrial, como pinos, ferramentas, arruelas, materiais
empregados em solda (gás, eletrodo, agamax), acoplamentos, anéis, buchas,
correias, correntes, cordas, cotovelos, discos, escovas, fitas isolantes, gaxetas,
lixas, mancais, mangueiras, manômetros, niples, porcas, parafusos, retentores,
rolamentos, válvulas, dentre outros, para os quais a empresa não apresentou
detalhes técnicos que garantam a sua utilização em máquinas que produzam
diretamente álcool e açúcar. Em conseqüência, foram tratados como itens
genéricos utilizados em diferentes tipos de máquinas e equipamentos existentes
no seu parque agrícola e industrial; assim sendo, tratam-se de insumos indiretos
de produção que não geram direito a crédito da Contribuição para o PIS/Pasep e
da Cofins.
Foram glosados os itens de bens de manutenção relacionados a área agrícola,
limpeza, materiais de manutenção civil, tintas, brochas, rolos de pintura, fita
crepe, manutenção de veículos, auto peças, pneus, aparelho telefônico, chapas e
tubos de aço, mangueiras, suporte para copos, carimbos, asfalto, materiais
aplicados na manutenção da construção civil, cadeados, garrafão térmico, luvas,
arames, equipamentos de segurança e de proteção individual, equipamentos de
prevenção contra incêndios, graxa, materiais promocionais para clientes, bujão,
fita de sinalização, lâmpadas, marcadores esferográficos, cartuchos de
impressoras, papel sulfite, pilhas, fio telefônico, lona plástica, ventilador,
materiais de sinalização, bagaço de cana, trena, aplicador de fita adesiva,
aparelho de ar condicionado, máquina calculadora, concreto, filtro para café, chá
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mate, pilhas, lona plástica, combustíveis e lubrificantes utilizados em veículos,
dentre outros.
Serviços como dedetização, ensacamento, carregamento, limpeza, manutenção
de big bags, análises químicas em óleos, calibração de balança, despesas com
deslocamentos, conserto de rádio transceptor, transporte de funcionários,
transporte de resíduos industriais, mão de obra de manutenção civil, manutenção
em veículos, caminhões e tratores, manutenção em ar condicionados e janelas,
consultoria técnica, serviços com exp doc exportação, despesas portuárias (exceto
as de armazenagem), lonas, produtos de limpeza, pintura, recarregamento de
extintores, dentre outros, também foram glosados por estarem em desacordo
com o conceito acima exposto.
Também foram glosados os créditos relativos aos bens e serviços vinculados aos
centros
de
custo
ADMINISTRAÇÃO
E
CONTROLE
AGRÍCOLA,
ADMINISTRAÇÃO/PLANEJAMENTO
INDUSTRIAL,
ALOJAMENTO
AGRÍCOLA,
BALANÇA DE CANA, BRIGADA DE COMBATE A INCÊNDIO, CAPTAÇÃO DE ÁGUA,
COLHEDEIRA DE CANA PICADA, COLHEITA DE CANA, COLHEITA DE CANA
TERCEIRIZADA, CONTROLE E GARANTIA DE QUALIDADE, DESENVOLVIMENTO
AGRONÔMICO, ESTRADAS/CERCA/PONTE, GERAÇÃO DE ENERGIA, MANUTENÇÃO
E CONSERVAÇÃO CIVIL, OFICINA MECÂNICA — TRATORES, SUPERVISÃO
MANUTENÇÃO AGRÍCOLA, SUPERVISÃO SERVIÇOS AGRÍCOLAS, TOPOGRAFIA,
TRANSPORTE AGRÍCOLA, TRANSPORTE AGRÍCOLA COLHEITA, TRANSPORTE
INDUSTRIAL, TRATO PLANTA, TRATO SOCA, TRATO SOCA TERCEIRIZADO, exceto as
despesas relativas a aluguéis e energia elétrica.
Conforme informado pela empresa no documento apresentado em 20/10/2010,
que relaciona os principais insumos, foram glosados os insumos industriais
utilizados exclusivamente na produção de álcool carburante - CORANTE LARANJA
AEAC [EMB 20KG], CORANTE LARANJA P/ ALCOOL ANIDRO
[EMB 20/25KG], CORANTE LARANJA AEAC [EMB 20KG]. Também não foram
aceitos os serviços vinculados ao centro de custo ANIDRO CARBURANTE — ME,
tributado no regime cumulativo, sem direito a creditamento.
Os créditos relacionados às despesas identificadas como consumo de lenha foram
totalmente glosados, uma vez que não se trata de insumos ou energia elétrica
passível de creditamento.
Não foram aceitos os créditos relativos às transferências entre os
estabelecimentos da empresa, CNPJ 04.814.325/0064-67 e 04.814.325/0063-86.
ITENS 4, 5, 6 e 8 - DESPESAS DE ENERGIA ELÉTRICA E ALUGUÉIS Foram
identificados creditamentos referentes à despesa de arrendamento — item
relativos aos centros de custo — ARRENDAMENTO AGRÍCOLA PJ e
ARRENDAMENTO AGRÍCOLA — COLIGADAS, respectivamente, que serão
integralmente glosados, uma vez que referem a aluguéis de propriedade rural,
conforme análise dos instrumentos de arrendamentos agrícolas apresentados,
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pois apenas os alugueis de prédios, máquinas e equipamentos geram direito a
crédito.
Os valores creditados relacionados no centro de custo ALUGUEL PROJETO SOCIAL
não serão aceitos, uma vez que não são despesas vinculadas à atividade da
empresa.
Foram glosadas também as despesas identificadas como estacionamento e
condomínio prestação de serviços, além de reembolso e aluguéis pagos a pessoa
física, que não possuem previsão legal para creditamento.
Os aluguéis de veículos também não foram aceitos, pois apenas os aluguéis de
prédios, máquinas e equipamentos geram direito a crédito.
ITEM 7 - DESPESAS DE ARMAZENAGEM E FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA No
tocante ao mesmo item 7 - Despesas de frete e armazenagem na venda, foram
glosados os valores relativos à armazenagem e fretes vinculados ao centro de
custo ANIDRO CARBURANTE ME e VENDA ANIDRO CARBURANTE, tributado no
regime cumulativo, sem direito a creditamento.
Não foram aceitas despesas de serviços, como descarga, paletização, serviços de
mecanização e transporte alocados a centros de custos do processo produtivo,
estadias, serviços de distribuição de mercadorias entre filiais, bem como valores
de ICMS sobre frete e materiais de embalagem para transporte, como pallets e
contêineres, pois apenas as despesas identificadas como frete e armazenagem na
venda são passíveis de creditamento.
ITEM 9 - SOBRE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO (COM BASE NOS ENCARGOS DE
DEPRECIAÇÃO)
Como a apuração de créditos em relação aos bens do ativo imobilizado está
restrita àqueles adquiridos ou fabricados para utilização na produção de bens
destinados à venda ou na prestação de serviços, e como a atividade da empresa é
a fabricação de açúcar e álcool, os valores relativos aos bens não utilizados na
área industrial serão glosados, exceto as edificações e reformas, que foram
aceitas por estarem vinculadas a atividade da empresa.
O detalhamento dos bens não considerados estão relacionados no anexo 5, que é
parte integrante e indissociável do presente Termo.
Todos os créditos que não foram aceitos por essa fiscalização encontram-se
relacionados nos Anexos 2, 3 e 4 - CRÉDITOS GLOSADOS - JANEIRO, FEVEREIRO E
MARÇO/2006, respectivamente, que são partes integrantes do presente Termo de
Verificação Fiscal, identificados pelo MOTIVO GLOSA.
O Anexo 6 relaciona o valor das bases de cálculo dos créditos informadas pela
empresa segregadas pelos setores (administração, imobilizado, custo, comercial,
exportação, outros produtos, agrícola, comum, álcool, açúcar e sem baixa), o valor
glosado por setor (consolidados dos anexos 2, 3 e 4), o valor do rateio e cálculos
informados pela empresa (segregados por custos comuns e custos diretos), o
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valor do rateio considerando os percentuais de rateio calculados por esta
fiscalização com base na receita do mês (detalhados no Anexo 1), bem como o
novo cálculo dos créditos do PIS e da Cofins após as glosas.
E acerca da apuração das contribuições no período, a fiscalização informa:
Foram elaborados novos demonstrativos de créditos do PIS e da Cofins para o
PRIMEIRO TRIMESTRE DE 2006 utilizando as glosas e saldos recalculados por esta
fiscalização, considerando, na recomposição do saldo de créditos de meses
anteriores, as glosas efetuadas nas fiscalizações anteriores, controladas pelos
processos 13888.001219/2005-52, 13888.001905/2005-23, 13888.001920/2005-
71, 13888.002065/2005-16, 13888.002287/2005-39, 13888.002579/2005-71,
13888.002288/2005-83,
13888.002580/2005-04,
13888.003084/2005-60
e
13888.003085/2005-12, conforme tabelas abaixo.
Conforme dados extraídos do DACON, constata-se que a contribuinte utilizou os
créditos do mercado interno e do mercado externo para desconto da contribuição
devida em cada mês. Porém, após as glosas efetuadas por esta fiscalização não
restou valor suficiente, no mercado interno e externo, para suportar o citado
desconto. Assim, foi utilizado crédito do mercado externo até o limite do valor
apurado pela fiscalização, sendo que a diferença foi descontada do próprio
mercado interno, restando insuficiente para suportar o desconto das
contribuições para o PIS e Cofins devidas nos meses de janeiro, fevereiro e
março/2006, conforme demonstrado nas tabelas abaixo.
Tais valores (saldo de crédito insuficiente apurado pela fiscalização) foram objeto
de lançamento por meio de Auto de Infração controlado por processo específico.
A interessada foi cientificada dos lançamentos, por via postal, em 28/12/2010.
Inconformada, em 25/01/2011 a contribuinte apresentou impugnação,
acompanhada de documentos.
Em breve introdução apresenta um resumo da autuação.
Na seqüência, sob o tópico “Do Direito”, discorre sobre a base de cálculo das
contribuições, com supedâneo no art. 195, I, "b" da Constituição Federal de 1988,
concluindo que o objetivo é que ocorra incidência dos tributos quando do
ingresso de receitas decorrente do valor faturado, de modo que inexistindo a
receita proveniente da venda não há porque incidir as contribuições.
E que para haver incidência das exações, diz não bastar a emissão de nota fiscal,
mas que exista efetivo ingresso de receita para nascimento da obrigação
tributária.
Alega, de acordo com o relatório fiscal, no caso específico dos descontos
incondicionais, que a impugnante não recebeu qualquer valor relativamente à
parcela objeto de desconto, pois foi referido valor abatido na duplicata, não
havendo ingresso de receita capaz de dar nascimento à obrigação tributária. E que
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o simples fato de não constar da nota fiscal o desconto não impede a exclusão do
valor descontado das contribuições. Cita jurisprudência.
Além do mais, destaca que bonificações, doações, amostras e brindes não geram
faturamento ou receita, fatos estes facilmente verificados pela fiscalização, de
modo que não podem estar sujeitos à tributação pretendida.
Acusa que em momento algum a RFB informa ter apurado ingresso de receita em
razão das operações de doação, amostra, brinde ou bonificação, logo, julga que a
exigência fiscal não possui consistência jurídica, devendo ser cancelada.
No tocante à glosa de créditos registrados no DACON, aponta que alguns deles
foram glosados em razão do entendimento fazendário acerca do conceito insumo,
bem como foram lavrados os autos de infração em razão dos equívocos de
interpretação da legislação.
Entende que o motivo da glosa não tem qualquer sentido e fundamento, devendo
ser totalmente cancelada a exigência fiscal.
Ressalta que a não cumulatividade das contribuições não deve ser equiparada
com a não cumulatividade constitucional do ICMS e do IPI.
Sintetiza dizendo que, diferentemente do que ocorre com o ICMS e com o IPI, não
há efetivo destaque/lançamento das contribuições nas operações de venda e/ou
prestação de serviços, haja vista que a sua incidência recai sobre o faturamento e
não sobre as operações em si, havendo certas hipóteses nas quais o crédito é
assegurado, baseando-se na aquisição de bens e serviços, nos custos, nas
despesas e demais encargos, além da instituição de créditos presumidos.
Assim, entende que não pode prevalecer a limitação indevidamente imposta no
sentido de equiparar o conceito de insumos ao que dispõe a legislação do IPI.
Diz que, inexistindo sentido técnico para insumos no campo legal de incidência
das contribuições; não sendo instituída a definição de insumos pelas leis; bem
como não sendo determinada a utilização subsidiária da legislação do IPI, deve-se
utilizar o sentido comum deste vocábulo na linguagem, que representa cada um
dos elementos, diretos e indiretos, necessários à produção de produtos e serviços.
Todavia, acusa que a RFB, a pretexto de interpretar e aplicar a legislação,
"maliciosa e ilegalmente" limitou o conceito de insumos nas IN SRF no 247/2002 e
no 404/2004. Cita doutrina e jurisprudência.
Desse modo, entende que se afigura completamente indevida a glosa dos
créditos, como aguarda e requer seja assim reconhecido por essa Delegacia de
Julgamento.
Acrescenta que as glosas de créditos efetuadas não podem prevalecer, na medida
em que afastaram indevidamente os bens e serviços utilizados como insumos, os
quais são inerentes e essenciais ao processo produtivo, conforme passa a
discorrer abaixo.
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• Bens Utilizados como Insumos Julga que não deve prevalecer a glosa dos bens
utilizados como insumos, pois se tratam de ferramentas operacionais, materiais
de manutenção utilizados na mecanização industrial, no tratamento do caldo, na
balança de cana de açúcar, na destilaria de álcool, os quais estão diretamente
ligados ao processo produtivo. Destaca a Solução de Divergência no 12, de
24/10/2007, que admite os créditos relativos à aquisição de peças de reposição e
equipamentos utilizados no processo de produção.
Pretende aplicar o mesmo entendimento aos combustíveis adquiridos para o
transporte do produto para exportação e indispensáveis a atividade
agroindustrial.
Explica que a atividade agroindustrial integrada demanda grandes espaços e, por
isso mesmo, uma movimentação grande de máquinas e veículos, seja na colheita
e nos transportes de matéria prima dos fundos agrícolas para a indústria, seja no
transporte de máquinas, equipamentos e, sobretudo, adubos e produtos químicos
aos diversos fundos agrícolas onde são aplicados.
Também, alega que o transporte de mão de obra é indispensável em todo o
processo de plantio, tratos culturais, colheita e industrialização. E que são
necessárias diligências para constante vigilância das lavouras por agrimensores,
agrônomos e demais empregados qualificados para a finalidade de tratar a
cultura.
Diz que todo esse transporte se faz em sua grande parte por meio de veículos
próprios e de terceiros movidos à gasolina ou álcool ou, na hipótese de ônibus,
movidos a óleo diesel, de modo que, sem combustível, não há como se conceber
o plantio, os tratos culturais, a colheita, o transporte e, por fim, a industrialização
da cana de açúcar.
Defende que sem o plantio correto e tratos culturais constantes a impugnante
não produziria a cana de açúcar, único insumo utilizado na industrialização do
açúcar e do álcool, e nada haveria para vender no mercado externo.
Conclui que os combustíveis configuram verdadeiro insumo de produção
intrinsecamente ligados ao processo agroindustrial, sendo inapropriado alegar
que os combustíveis não integram o produto final e, portanto, não gerariam
direito a crédito, pois, consoante a jurisprudência, é legítimo o crédito
relativamente aos materiais que a despeito de não integrarem fisicamente o
produto final, são consumidos e/ou inutilizados no processo produtivo.
Afirma que, em função da não cumulatividade, o crédito deve ser deferido para
todos os produtos que participem do processo industrial e não exclusivamente
para aqueles predominantes.
• Serviços Utilizados como Insumos Também aqui acusa que todas as glosas são
equivocadas e indevidas, tendo em vista que os itens elencados pela fiscalização
estão diretamente ligados ao processo produtivo.
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Em suas palavras:
Registre-se, por exemplo, que para a industrialização do açúcar e do álcool é
imprescindível
a
constante manutenção
dos equipamentos
industriais,
constituindo-se serviços especializados essenciais e inerentes ao processo de
produção.
Além disso, Impugnante também não pode se conformar com a indevida glosa
dos custos relacionados à armazenagem de álcool e açúcar, ao transporte das
referidas mercadorias para fins de exportação e demais despesas. Não há como
negar que essas despesas estão diretamente ligadas ao processo produtivo. Por
conta disso, é absolutamente ilegal e injusta a limitação temporal pretendida pela
fiscalização, em atenção ao princípio da não-cumulatividade.
São serviços essenciais utilizados como insumos, sem os quais a exportação jamais
poderia ser imaginada e concretizada, razão pela qual deve ser reconhecido o
direito ao crédito da COFINS.
• Bens Adquiridos para Revenda Destaca que os bens vendidos para o exterior,
permitem o aproveitamento de créditos, nos termos do art. 3o da Lei no
10.833/2003, e compensação com débitos próprios vincendos ou vencidos.
Entende inexistir razões para a glosa do crédito, pois não apurou o fisco que
houve lançamento na conta de custo de vendas do mercado interno por simples
impossibilidade de saber, no momento da operação, o que seria exportado e o
que seria vendido no mercado nacional.
Diz que o art. 3o, §8o, da Lei no 10.833/2003 permite que o crédito seja realizado
por rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a
relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não
cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês.
Acusa que caso tivesse a fiscalização apurado o crédito nos termos da lei,
considerando o real conceito de insumo, certamente verificaria que o montante
estava correto e proporcional ao volume exportado ou comercializado no
mercado interno.
• Rateio e Receita Financeira Aponta que a fiscalização desconsiderou a receita
financeira para fins de cálculo do rateio, sob a alegação de que está sujeita à
alíquota zero, não havendo base de cálculo para o rateio.
Entretanto, alega que o art. 3o, §8o, da Lei no 10.833/2003, determina que o
rateio proporcional aplica-se aos custos, despesas e encargos comuns em relação
percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não cumulativa e a
receita bruta total, auferida em cada mês. E conclui que se a receita financeira
não é custo, despesa ou encargo, logo, faz parte da receita bruta total, devendo
ser considerada, conforme dispõe a legislação.
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Também, destaca, conforme a doutrina, que isenção apenas dispensa o
pagamento do tributo, contudo não elimina a hipótese de incidência, ou seja, o
legislador apenas dispensa o pagamento do tributo em determinados casos.
Assim, entende que a receita financeira faz parte da receita bruta sujeita à
incidência, não havendo regra que determine estorno ou não apropriação do
crédito em razão da isenção contida no Decreto no 5.442/2005, não sendo,
também, alcançada a hipótese pelo §2o, II, do art. 3o da Lei no 10.833/2003.
Finaliza dizendo que a receita financeira faz parte do rateio proporcional, não
havendo razões para a adoção do procedimento fiscal pretendido.
• Despesas de Arrendamento Agrícola Ensina que no amplo conceito de aluguel
de prédio deve ser enquadrado também o arrendamento de propriedades rurais,
razão pela qual julga legítimo o crédito assim tomado.
Afirma que o art. 3o, IV, da Lei no 10.833/2003 expressamente contempla o
direito a compensação de créditos decorrentes de aluguel de prédios, máquinas e
equipamentos pagos à pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa.
Entende que o arrendamento de terras para cultivo de cana se enquadra no
conceito de aluguel. Diz que arrendar e alugar são sinônimos que definem uma
relação jurídica segundo a qual o proprietário de um bem cede o seu uso e gozo a
outrem, mediante contraprestação consistente no pagamento de aluguel (ou de
uma renda).
Acrescenta que o arrendamento de área para lavoura de cana de açúcar, na
verdade, também se equivale ao arrendamento (ou locação) de prédio.
Registra que o conceito jurídico do termo "prédio" não corresponde ao limitado
conceito popular, pelo qual se define prédio como uma construção de vulto (ex:
prédio ou edifício de apartamentos, prédio onde funciona determinada empresa
etc).
Volta-se ao Estatuto da Terra, Lei no 4.504/64 (art. 4o), com as alterações da Lei no
8.629/93, segundo a qual imóvel rural é definido como "o prédio rústico, de área
contínua qualquer que seja a sua localização, que se destine ou possa se destinar
à exploração agrícola, pecuária, extrativa vegetal, florestal ou agro-industrial". E
que, nesse sentido, o termo "prédio", designativo de imóvel em geral, serve tanto
para o rústico (ou rural)
como para o urbano. Destaca a distinção entre os prédios rústicos - considerados
aqueles fora dos limites das cidades, destinados à agricultura, cultivados, campos
de criação -, dos prédios urbanos - aqueles dentro dos perímetros da cidade.
Alega que o art. 3o, IV, da Lei no 10.833/2003, limitou a mencionar a locação de
prédio, não fazendo distinção entre prédio rústico ou urbano. Ainda, destaca que
o art. 110 do CTN é claro ao explicitar que a lei tributária não pode alterar a
definição, conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito
privado, utilizados expressa ou implicitamente pela Constituição Federal, pelas
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Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos
Municípios, para definir ou limitar competências tributárias.
Portanto, diz ser nitidamente injusta e ilegal a limitada "interpretação" dos
conceitos de "aluguel" e "prédio" efetuada pelo agente fiscal, impondo-se o
cancelamento da exigência, de forma que sejam considerados os créditos
decorrentes dos arrendamentos agrícolas.
Conclui, como amplamente demonstrado, que as glosas de créditos efetuadas são
equivocadas, haja vista que o conceito de insumos e a amplitude da não
cumulatividade da contribuição não podem ser analisados à luz dos exemplos da
não cumulatividade do IPI e do ICMS. Ademais, acrescenta que os créditos
relativos a despesas com arrendamento agrícola enquadram-se na hipótese
prevista no art. 3o, IV, da Lei no 10.833/2003.
• Benfeitoria em Imóveis Acerca da glosa de créditos relativos a materiais
utilizados em acabamentos realizados em imóveis de uso da empresa, trabalhos
de alvenaria, na colocação de caixilhos/portas, pinturas e outros materiais de
construção, diz que o art. 3o, VII, da Lei no 10.637/2002 permite o crédito sobre
edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros utilizados nas
atividades da empresa.
Assim, entende que o crédito aqui descrito deve ser reconhecido, sob pena de
negar vigência ao dispositivo legal citado.
Acrescenta que a fiscalização não deve, portanto, trabalhar apenas com o
conceito restritivo que tem da palavra insumo, mas também verificar e adotar as
regras do artigo 3°, VII, das Leis que regem as contribuições, para evitar de deixar
de aplicar a norma que reconhece expressamente o direito de crédito.
• Bens e Serviços adquiridos de Pessoas Físicas Afirma inexistir dúvida de que os
serviços de pessoas físicas mencionados (transporte de resíduos industriais -
vinhaça - para aplicação na lavoura de cana-de-açúcar como fertilizante,
armazenagem de açúcar etc) também se enquadram perfeitamente no conceito
de insumos, devendo o respectivo crédito ser realizado de forma integral para não
ferir a regra da não cumulatividade da contribuição.
• Aluguéis de Máquinas, Equipamentos e Prédios Aponta que a fiscalização vedou
o aproveitamento de crédito no DACON de aeronaves, embarcações e veículos,
sob o argumento de que tais bens não são insumos.
Acusa que, com tal procedimento, a fiscalização deixou de observar a Lei n°
10.833/2003, artigo 3°, IV, que dispõe ser permitido o crédito de contribuições
quando do aluguel de prédios, máquinas e equipamentos, pagos à pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa.
Destaca que aeronaves são utilizadas para pulverizar a plantação, com adubos e
fertilizantes, os veículos transportam insumos como adubo, água, cana-de-açúcar
e as embarcações transportam produtos agrícolas em rios e lagos existente nas
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fazendas, sendo todos os bens locados e utilizados nas atividades da
agroindústria.
E que negar o crédito aqui tratado é negar vigência às Leis que regem as
contribuições, bem como o principio da estrita legalidade.
• Bens do Ativo Imobilizado Reitera que não cabe a restrição ao conceito de
insumo, como pretendido pela fiscalização. Repete que se deve utilizar o sentido
comum deste vocábulo na linguagem, que representa cada um dos elementos,
diretos e indiretos, necessários à produção de produtos e serviços, como, por
exemplo, matérias-primas, máquinas, equipamentos, capital, mão-deobra,
energia elétrica etc.
E, portanto, entende que, dentro do conceito de insumos, não cabe a glosa de
créditos de moendas e das peças de reposição, como camisas, bagaceiras, pares
de luvas, flanges, eixos e rodetes.
Encerra a defesa requerendo seja cancelado o auto de infração para ser
reconhecido integralmente o crédito das contribuições, bem como a base de
cálculo adotada, nos termos acima articulados.
A 11a Turma da DRJ/RPO, analisando as razões de defesa, por unanimidade de
votos, JULGOU IMPROCEDENTE julgar improcedente a impugnação, mantendo o crédito tributário
exigido, em Acórdão assim ementado:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração:
01/01/2006 a 31/03/2006 INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE.
A autoridade administrativa não possui atribuição para apreciar a arguição de
inconstitucionalidade ou de ilegalidade de dispositivos que integram a legislação
tributária.
DECISÕES JUDICIAIS E ADMINISTRATIVAS. EFEITOS.
As decisões judiciais e administrativas relativas a terceiros não possuem eficácia
normativa, uma vez que não integram a legislação tributária de que tratam os
artigos 96 e 100 do Código Tributário Nacional.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006 SALDO INSUFICIENTE DE
CRÉDITO.
Verificada em procedimento fiscal insuficiência de saldo de crédito passível de
dedução, a qual ensejou a falta ou insuficiência de recolhimento da contribuição,
cabível o lançamento de ofício com os acréscimos legais.
BASE DE CÁLCULO. DESCONTO INCONDICIONAL.
BONIFICAÇÕES. DOAÇÕES. AMOSTRAS. BRINDES.
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Os descontos concedidos após a emissão da nota fiscal de venda e em função do
posterior preenchimento de condições não constituem desconto incondicional e
não podem ser excluídos da base de cálculo.
NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMOS.
Somente dão direito a crédito no regime de incidência não-cumulativa os custos,
encargos e despesas expressamente previstos na legislação de regência.
Para efeito da apuração de créditos no regime não cumulativo da Cofins e da
Contribuição para o PIS/Pasep, o termo insumo não pode ser interpretado como
todo e qualquer bem ou serviço necessário para a atividade da pessoa jurídica,
mas, tão somente como aqueles bens e serviços diretamente utilizados na
produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços a terceiros,
desde que não estejam incluídos no ativo imobilizado.
Bens e serviços empregados no cultivo de cana-de-açúcar não se classificam como
insumos na fabricação de álcool ou de açúcar, por se tratarem de processos
produtivos diversos. As despesas com aqueles itens não geram direito à apuração
de créditos na determinação da contribuição devida sobre as receitas auferidas
com vendas de açúcar e de álcool produzidos.
NÃO-CUMULATIVIDADE. BENS E SERVIÇOS. MANUTENÇÃO DE MÁQUINAS E
EQUIPAMENTOS.
Somente conferem crédito os bens e serviços diretamente utilizados na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços a terceiros, desde que
não estejam incluídos no ativo imobilizado.
NÃO-CUMULATIVIDADE. COMBUSTÍVEIS.
A aquisição de combustíveis gera direito a crédito apenas quando utilizado como
insumo na fabricação dos bens destinados à venda.
NÃO-CUMULATIVIDADE. ARMAZENAGEM E FRETE.
O estabelecimento industrial somente poderá descontar créditos calculados em
relação à armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, quando o
ônus for suportado pelo vendedor.
NÃO-CUMULATIVIDADE. BENS PARA REVENDA. DESPESAS, CUSTOS E ENCARGOS
COMUNS. RATEIO PROPORCIONAL.
Feita a opção pelo rateio proporcional em relação às despesas, custos e encargos
comuns vinculados às receitas sujeitas à incidência nãocumulativa e cumulativa,
este método também se aplica em relação às receitas sujeitas à incidência não
cumulativa auferidas nos mercados interno e externo.
Não se considera como receita bruta, para fins de rateio, por não serem
classificadas como tal, entre outras, as receitas não operacionais decorrentes da
venda de ativo imobilizado e as receitas não próprias da atividade, de natureza
financeira.
Fl. 1615
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DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 3202-000.422 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
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Os Bens Adquiridos para Revenda sujeitos ao pagamento da contribuição na
sistemática não cumulativa conferem direito ao crédito sobre o valor da
mercadoria adquirida, bem como sobre custos, despesas e encargos comuns, tais
como armazenagem e frete na operação de venda.
Revelam-se impertinentes à espécie em julgamento os protestos acerca da glosa
de crédito sobre o valor da mercadoria adquirida para Revenda, eis que não foi
procedida pela fiscalização.
Na Revenda não há de se falar na tomada de créditos sobre custos, despesas e
encargos comuns a título de Bens e Serviços a utilizados como Insumos, pois
referido crédito somente é previsto na atividade de produção ou fabricação de
bens ou produtos destinados a venda.
NÃO-CUMULATIVIDADE. ALUGUEL E ARRENDAMENTO.
Somente geram crédito as despesas de aluguel de prédios, máquinas e
equipamentos, pagas a pessoa jurídica, utilizados na atividade da empresa.
Locação de veículo não enseja a constituição de crédito no regime não
cumulativo, nem a título de locação de máquinas e equipamentos, nem em
quaisquer das demais hipóteses de creditamento previstas na legislação que rege
a matéria.
Os contratos de arrendamento agrícola não constituem despesas vinculadas à
atividade da empresa, de fabricação do açúcar e do álcool, não conferindo direito
ao crédito.
NÃO-CUMULATIVIDADE.
BENFEITORIAS.
BENS
DO
ATIVO
IMOBILIZADO
(DEPRECIAÇÃO).
A pessoa jurídica pode descontar créditos relativos a edificações e benfeitorias em
imóveis próprios ou de terceiros, utilizados na atividade da empresa, observadas a
disposições aplicáveis, notadamente quanto aos prazos admitidos e as respectivas
taxas de depreciação ou amortização. As máquinas e equipamentos incorporados
ao ativo imobilizado geram créditos em relação aos encargos de depreciação e
amortização incorridos no mês, desde que tais máquinas e equipamentos sejam
adquiridos para utilização na produção de bens destinados à venda.
Bens e Serviços que não aumentem a vida útil do bem por período superior a um
ano não ensejam a apuração de créditos sobre os Bens do Imobilizado
(depreciação), mas sim a título de bens e serviços utilizados como insumos,
quando atendidos os requisitos previstos na legislação.
Revelam-se impertinentes à espécie em julgamento os protestos acerca das glosas
de despesas a título de benfeitorias, eis que não foram procedidas pela
fiscalização.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2006 a
31/03/2006 SALDO INSUFICIENTE DE CRÉDITO.
Fl. 1616
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Verificada em procedimento fiscal insuficiência de saldo de crédito passível de
dedução, a qual ensejou a falta ou insuficiência de recolhimento da contribuição,
cabível o lançamento de ofício com os acréscimos legais.
BASE DE CÁLCULO. DESCONTO INCONDICIONAL.
BONIFICAÇÕES. DOAÇÕES. AMOSTRAS. BRINDES.
Os descontos concedidos após a emissão da nota fiscal de venda e em função do
posterior preenchimento de condições não constituem desconto incondicional e
não podem ser excluídos da base de cálculo.
NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMOS.
Somente dão direito a crédito no regime de incidência não-cumulativa os custos,
encargos e despesas expressamente previstos na legislação de regência.
Para efeito da apuração de créditos no regime não cumulativo da Cofins e da
Contribuição para o PIS/Pasep, o termo insumo não pode ser interpretado como
todo e qualquer bem ou serviço necessário para a atividade da pessoa jurídica,
mas, tão somente como aqueles bens e serviços diretamente utilizados na
produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços a terceiros,
desde que não estejam incluídos no ativo imobilizado.
Bens e serviços empregados no cultivo de cana-de-açúcar não se classificam como
insumos na fabricação de álcool ou de açúcar, por se tratarem de processos
produtivos diversos. As despesas com aqueles itens não geram direito à apuração
de créditos na determinação da contribuição devida sobre as receitas auferidas
com vendas de açúcar e de álcool produzidos.
NÃO-CUMULATIVIDADE. BENS E SERVIÇOS. MANUTENÇÃO DE MÁQUINAS E
EQUIPAMENTOS.
Somente conferem crédito os bens e serviços diretamente utilizados na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços a terceiros, desde que
não estejam incluídos no ativo imobilizado.
NÃO-CUMULATIVIDADE. COMBUSTÍVEIS.
A aquisição de combustíveis gera direito a crédito apenas quando utilizado como
insumo na fabricação dos bens destinados à venda.
NÃO-CUMULATIVIDADE. ARMAZENAGEM E FRETE.
O estabelecimento industrial somente poderá descontar créditos calculados em
relação à armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, quando o
ônus for suportado pelo vendedor.
NÃO-CUMULATIVIDADE. BENS PARA REVENDA. DESPESAS, CUSTOS E ENCARGOS
COMUNS. RATEIO PROPORCIONAL.
Feita a opção pelo rateio proporcional em relação às despesas, custos e encargos
comuns vinculados às receitas sujeitas à incidência nãocumulativa e cumulativa,
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este método também se aplica em relação às receitas sujeitas à incidência não
cumulativa auferidas nos mercados interno e externo.
Não se considera como receita bruta, para fins de rateio, por não serem
classificadas como tal, entre outras, as receitas não operacionais decorrentes da
venda de ativo imobilizado e as receitas não próprias da atividade, de natureza
financeira.
Os Bens Adquiridos para Revenda sujeitos ao pagamento da contribuição na
sistemática não cumulativa conferem direito ao crédito sobre o valor da
mercadoria adquirida, bem como sobre custos, despesas e encargos comuns, tais
como armazenagem e frete na operação de venda.
Revelam-se impertinentes à espécie em julgamento os protestos acerca da glosa
de crédito sobre o valor da mercadoria adquirida para Revenda, eis que não foi
procedida pela fiscalização.
Na Revenda não há de se falar na tomada de créditos sobre custos, despesas e
encargos comuns a título de Bens e Serviços a utilizados como Insumos, pois
referido crédito somente é previsto na atividade de produção ou fabricação de
bens ou produtos destinados a venda.
NÃO-CUMULATIVIDADE. ALUGUEL E ARRENDAMENTO.
Somente geram crédito as despesas de aluguel de prédios, máquinas e
equipamentos, pagas a pessoa jurídica, utilizados na atividade da empresa.
Locação de veículo não enseja a constituição de crédito no regime não
cumulativo, nem a título de locação de máquinas e equipamentos, nem em
quaisquer das demais hipóteses de creditamento previstas na legislação que rege
a matéria.
Os contratos de arrendamento agrícola não ingressam no campo normativo
destinado a “insumos de produção” na fabricação do açúcar e do álcool, não
conferindo direito ao crédito.
NÃO-CUMULATIVIDADE.
BENFEITORIAS.
BENS
DO
ATIVO
IMOBILIZADO
(DEPRECIAÇÃO).
A pessoa jurídica pode descontar créditos relativos a edificações e benfeitorias em
imóveis próprios ou de terceiros, utilizados na atividade da empresa, observadas a
disposições aplicáveis, notadamente quanto aos prazos admitidos e as respectivas
taxas de depreciação ou amortização. As máquinas e equipamentos incorporados
ao ativo imobilizado geram créditos em relação aos encargos de depreciação e
amortização incorridos no mês, desde que tais máquinas e equipamentos sejam
adquiridos para utilização na produção de bens destinados à venda.
Bens e Serviços que não aumentem a vida útil do bem por período superior a um
ano não ensejam a apuração de créditos sobre os Bens do Imobilizado
(depreciação), mas sim a título de bens e serviços utilizados como insumos,
quando atendidos os requisitos previstos na legislação.
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Revelam-se impertinentes à espécie em julgamento os protestos acerca das glosas
de despesas a título de benfeitorias, eis que não foram procedidas pela
fiscalização.
Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido
Cientificada, a recorrente, em sede de recurso voluntário, reiterou os argumentos
para afastar as glosas realizadas pela fiscalização.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Onízia de Miranda Aguiar Pignataro, Relatora.
Admissibilidade
O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade. Assim, dele conheço e passo à análise da matéria.
Trata-se de auto de infração lavrado para exigência de PIS e COFINS nãocumulativas
relativas ao período de apuração do 1o trimestre/2006, com incidência de multa de oficio de 75%,
por insuficiência de saldo de créditos a serem descontados em razão da glosa efetuada pela
Autoridade Fiscal.
A Fiscalização glosou parte do valor do crédito apurado por entender que os
insumos que compuseram a base de cálculo da contribuição não fariam parte da produção
agroindustrial, atividade fim da Recorrente.
A Recorrente é empresa do setor sucroalcooleiro que industrializa álcool e açúcar a
partir de produção rural própria (plantio da cana-de-açúcar). O processo produtivo da Recorrente
inicia-se com a produção/cultivo do produto/insumo rural (cana-de-açúcar) e encerra-se com a
venda do produto final industrializado (açúcar e álcool). Portanto, por ser agroindústria, dedica-se
tanto à atividade rural quanto à atividade industrial.
Na análise do processo, entendo que é necessário converter o julgamento em
diligência com vista a aclarar várias situações trazidas pela Recorrente em suas argumentações
para confrontar às conclusões tomadas pela Autoridade Fiscal, conforme a seguir explicitadas.
A temática mais relevante à solução da lide diz respeito ao creditamento sobre
insumos do processo produtivo na apuração do PIS e da COFINS na sistemática da não
cumulatividade, matéria frequente nesta seção de julgamento.
Como se sabe, após intensos debates ocorridos nas turmas colegiadas do CARF, a
maioria dos Conselheiros adotou uma posição intermediária quanto ao alcance do conceito de
insumo, não tão restritivo quanto o presente na legislação de IPI e não excessivamente alargado
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como aquele presente na legislação de IRPJ. Nessa direção, a maioria dos Conselheiros têm
aceitado os créditos relativos a bens e serviços utilizados como insumos que são pertinentes e
essenciais ao processo produtivo ou à prestação de serviços, ainda que eles sejam empregados
indiretamente.
Essa questão também foi definitivamente resolvida pelo STJ, no Resp no
1.221.170/PR, sob julgamento no rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do
CPC/2015), que estabeleceu o conceito de insumo que se amolda aquele que vinha sendo usado
pelas turmas do CARF, tendo como diretrizes os critérios da essencialidade e/ou relevância.
Reproduzo a ementa do julgado que expressa o entendimento do STJ:
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃOCUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ
PROPÓSITO
RESTRITIVO
E
DESVIRTUADOR
DO
SEU
ALCANCE
LEGAL.
DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA
EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543C DO CPC/1973
(ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e
da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
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terminado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo Contribuinte.
Dessa forma, vale reproduzir o voto da Ministra Regina Helena Costa, que
considerou os seguintes conceitos de essencialidade ou relevância da despesa, que deve ser
seguido por este Conselho:
Essencialidade, que diz respeito ao item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos,
a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência; Relevância,
considerada como critério definidor de insumo, é identificável no item cuja
finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à
prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de
cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício
difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal
(v.g.,equipamento de proteção individual EPI), distanciando-se, nessa medida, da
acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da
aquisição na produção ou na execução do serviço.
Nesse mesmo sentido, a Secretaria da Receita Federal do Brasil emitiu o Parecer
Normativo no 5/2018, com a seguinte ementa:
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR.
ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve
ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”; a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência”; b) já o critério da relevância “é identificável no item
cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à
prestação do serviço, integre o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”; b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de
2003, art. 3o, inciso II.
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Assim, para se decidir quanto ao direito ao crédito de PIS e da COFINS não
cumulativo é necessário que cada item reivindicado como insumo seja analisado em consonância
com o conceito de insumo fundado nos critérios de essencialidade e/ou relevância definidos pelo
STJ, ou mesmo, se não se trata de hipótese de vedação ao creditamento ou de outras previsões
específicas constantes nas Leis nos 10.637/2002, 10.833/2003 e 10.865/2005, para então se definir
a possibilidade de aproveitamento do crédito.
No caso concreto, observa-se que o Auditor Fiscal e o acórdão recorrido aplicaram
integralmente o conceito mais restritivo aos insumos – aquele que se extrai dos atos normativos
expedidos pela RFB (Instruções Normativas da SRF ns.247/2002 e 404/2004), já declarados ilegais
pela decisão do STJ sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015).
Assim, em face da superveniência do REsp no 1.221.170/PR, carecem os autos da comprovação do
eventual enquadramento dos itens glosados no conceito de insumo segundo os critérios da
essencialidade ou relevância.
Nesse sentido, para melhor solução da lide, nos parâmetros atuais de jurisprudência
deste Conselho no julgamento dessa matéria, é imperioso oportunizar que a fiscalização
identifique dentre os produtos e serviços que estão sendo pleiteados, a relevância e/ou
essencialidade, na perspectiva fase do processo produtivo, bem como das atividades
desempenhada pela empresa.
Analisar a matéria sem oportunizar à fiscalização revisar o seu ato, pode equivaler à
aplicação da ilegal exigência constante nas mencionadas instruções normativas e pode configurar
a não observância dos entendimentos firmados no julgamento do REsp 1.221.170/STJ. Diante do
voto vencedor da Ministra Regina Helena Costa, cadastrado sob o n.o 779 no sistema dos
julgamentos repetitivos, o voto vencedor fixou as seguintes teses:
“É ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF
247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não
cumulatividade da contribuição ao PIS e à Cofins, tal como definido nas
Leis10.637/2002e10.833/2003.” “O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço –
para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
contribuinte.”
Ou seja, para fins jurídicos de aproveitamento de crédito e interpretação do
conceito de insumos, somente o voto vencedor que fixou as teses é o voto que pode ser levado
em consideração na leitura do Acórdão do REsp 1.221.170/STJ.
Na obra escrita pelo Ilustre Conselheiro Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, em 2021,
“Aproveitamento de Crédito de Pis e Cofins Não-cumulativos Sobre os Dispêndios Realizados nas
Aquisições de “Insumos Pandêmicos”, o autor tratou das correntes hermenêuticas relacionadas à
mencionada decisão do STJ:
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“As jurisprudências de ambos os poderes ganharam corpo, até que o Superior
Tribunal de Justiça (STJ), em sede de recurso repetitivo (nos termos dos Art. 1.036
e seguintes do CPC), no julgamento do REsp 1.221.170/PR, também adotou um
conceito médio de insumo e delimitou as seguintes teses, resumidas nos trechos
selecionados e transcritos a seguir:
"EMENTA
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃOCUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA
SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE
LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS
CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA
EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973
(ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no Art. 3.o, II, da Lei n.o 10.637/2002 e da Lei n.o 10.833/2003, que
contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do Art. 543-C do CPC/1973 (Arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete
a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS,
tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo
deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem
ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
Contribuinte.” Para entender os demais conceitos que foram adicionados por este
julgamento do STJ ao histórico desta matéria, como o conceito de essencialidade
e relevância, é vital que o voto da ministra Regina Helena Costa, o voto vencedor,
seja lido e analisado com detalhes. Segue um dos trechos do voto da ministra que
merece destaque para o melhor entendimento da questão:
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“(...).Essencialidade -considera-se o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos,
a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência;Relevância -
considerada como critério definidor de insumo, é identificável no item cuja
finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à
prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de
cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício
difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g.,
equipamento de proteção individual -EPI), distanciando-se, nessa medida, da
acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da
aquisição na produção ou na execução do serviço.(...).” (negritado pelo autor do
presente artigo)O julgamento do REsp 1.221.170/PR, por possuir um conceito
médio de insumo, ao fim, nada mais fez do que confirmar o entendimento
majoritário que foi criado e sedimentado, de forma pioneira, no âmbito do CARF.
Apesar de existir uma minoritária dúvida a respeito, a interpretação do
julgamento em comparação com a jurisprudência do CARF e em comparação com
alguns dos precedentes do Poder Judiciário, assim como em consideração ao que
foi disposto na legislação e em suas exposições de motivos, é possível concluir que
o STJ confirmou a tese intermediária dos insumos, em moldes muito semelhantes
aos moldes criados pela jurisprudência do CARF.
Não existem diferenças vitais que comprometam o entendimento adotado pelo
CARF ou pelo Poder Judiciário a respeito da posição intermediária.
O que realmente mudou com o julgamento foi a obrigatoriedade de aplicar o
conceito intermediário de insumo, de forma que aquela linha minoritária de
conselheiros do CARF e juízes do Poder Judiciário que ainda defendiam a tese
mais restrita ou a tese mais ampla do insumo passaram a curvar seus
entendimentos para atender e respeitar o conceito intermediário.
O julgamento em sede de recurso repetitivo possui o objetivo de concretizar os
princípios da celeridade na tramitação de processos, da isonomia de tratamento
às partes processuais e da segurança jurídica e vincula o Poder Judiciário, assim
como possui aplicação obrigatória no conselho, conforme Art. 62 de seu
Regimento Interno, que determina o seguinte:
“Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob
fundamento de inconstitucionalidade.
b) Decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de
Justiça, em sede de julgamento realizado nos termos dos Arts. 543-B e 543-C da
Lei n.o 5.869, de 1973, ou dos Arts. 1.036 a 1.041 da Lei n.o 13.105, de 2015 -
Código de Processo Civil, na forma disciplinada pela Administração Tributária;
(Redação dada pela Portaria MF n.o 152, de 2016)” Ainda que a mencionada
decisão não tenha transitado em julgado e que o STF ainda não tenha apreciado a
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DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 3202-000.422 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15889.000335/2010-37
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questão, é prático lembrar que o Poder Público tem o dever e a permissão para
aplicar o entendimento consubstanciado no julgamento do REsp1.221.170/PR.”
Dessa forma, com fundamento nas Leis 10.833/03 e 10.637/02, a matéria do
aproveitamento de créditos de PIS e COFINS apurados no regime não-cumulativo vai além do
conceito jurídico de insumos, razão pela qual é necessário abordar os grupos de glosas de forma
separada e específica, com base na legislação e nos precedentes administrativos fiscais e judiciais
mencionados.
No entanto, por ter sido realizado antes do parecer da PGFN acerca do julgamento
do RESP 1.221.170 STJ, o acórdão recorrido não tratou do conceito contemporâneo de insumo e,
portanto, não considerou qual seria a relevância, essencialidade e singularidade dos dispêndios
com a atividade econômica da empresa.
Assim, conforme intepretação sistêmica do que foi disposto nos artigos 16, §6.o e
29 do Decreto 70.235/72, Art. 2.o, caput, inciso XII e Art. 38 e 64 da Lei 9.784/99, Art. 112, 113,
142 e 149 do CTN, a verdade material deve ser buscada no processo administrativo fiscal.
Diante do exposto, em observação ao princípio da verdade material, vota-se para
CONVERTER O JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA, com o objetivo de que:
1. Que a unidade preparadora intime a Recorrente para apresentar no prazo de
30 (trinta) dias, prorrogável por igual período, laudo/memorial complementar ao
que consta no anexo Laudo/Parecer Técnico sobre atividades essenciais com a
demonstração detalhada da utilização de cada um dos bens e serviços glosados
entendidos como insumos no processo produtivo desenvolvido pela empresa.
Nesse item, a recorrente deverá discriminar em planilha as despesas/custos
incorridos glosados separados por natureza e juntar toda a documentação que
sirva para lastrear as suas afirmações, nos moldes do RESP 1.221.170 STJ e nota
SEI/PGFN 63/2018;
2. Que a Autoridade Fiscal elabore Relatório Conclusivo acerca da apuração das
informações solicitadas nos itens acima, manifestando-se sobre dos fatos e
fundamentos apresentados pela Recorrente, inclusive, sobre o eventual
enquadramento de cada bem e serviço do período de apuração no conceito de
insumo delimitado no Parecer Normativo Cosit no05/2018 e Voto da Ministra
Regina Helena Costa proferido no REsp no 1.221.170/PR, de aplicação obrigatória
no âmbito da RFB (Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF);
3. Após a intimação da Recorrente do resultado da diligência, conceder-lhe o
prazo de 30 (trinta) dias para manifestação, nos termos do art. 35 do Decreto no
7.574/2011.
4. Em seguida, os autos deverão retornar a este Colegiado.

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Assinado Digitalmente
Onízia de Miranda Aguiar Pignataro

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