Tribunal: CARF
Processo: 12448.732965/2014-07
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MAURICIO NOGUEIRA RIGHETTI
Órgão colegiado: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 2a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2025-10-15
Data de publicação: 2026-02-24

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2012
CONTRIBUIÇÕES A TERCEIROS. ENQUADRAMENTO FPAS. AVALIAÇÃO E PROCESSO SELETIVO. ENQUADRAMENTO COMO INSTITUIÇÃO DE EDUCAÇÃO. POSSIBILIDADE. INAPLICABILIDADE DO FPAS 515 (COMÉRCIO). ART. 110 DO CTN.
A empresa que exerce atividade de avaliações educacionais (organização de processos seletivos, concursos, etc.) integra o sistema educacional e se enquadra como instituição de educação nos termos da Lei no 9.394/96. O reconhecimento setorial pelo MEC e os termos do art. 110 do CTN impedem a desfiguração dos conceitos jurídicos extratributários.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
12448.732965/2014-07
ACÓRDÃO
9202-011.816 – CSRF/2a TURMA
SESSÃO DE
15 de outubro de 2025
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
INTERESSADO
FUNDACAO CESGRANRIO
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2012
CONTRIBUIÇÕES A TERCEIROS. ENQUADRAMENTO FPAS. AVALIAÇÃO E
PROCESSO
SELETIVO.
ENQUADRAMENTO
COMO
INSTITUIÇÃO
DE
EDUCAÇÃO. POSSIBILIDADE. INAPLICABILIDADE DO FPAS 515 (COMÉRCIO).
ART. 110 DO CTN.
A empresa que exerce atividade de avaliações educacionais (organização
de processos seletivos, concursos, etc.) integra o sistema educacional e se
enquadra como instituição de educação nos termos da Lei no 9.394/96. O
reconhecimento setorial pelo MEC e os termos do art. 110 do CTN
impedem a desfiguração dos conceitos jurídicos extratributários.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em conhecer do
Recurso Especial da Fazenda Nacional. Vencidos os conselheiros Rodrigo Monteiro Loureiro
Amorim, Leonam Rocha de Medeiros, Leonardo Nuñes Campos e Ludmila Mara Monteiro de
Oliveira, que não conheciam. No mérito, por maioria de votos, acordam em negar-lhe provimento.
Vencidos os conselheiros Francisco Ibiapino Luz (relator de mérito), Sheila Aires Cartaxo Gomes e
Liziane Angelotti Meira, que davam provimento. Designado para redigir o voto vencedor o
conselheiro Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim. Manifestou intenção de apresentar declaração de
voto a conselheira Ludmila Mara Monteiro de Oliveira. Não votou no conhecimento o conselheiro
Diogo Cristian Denny em razão de voto proferido pelo conselheiro Maurício Nogueira Righetti na
sessão de 27/11/2024.

Assinado Digitalmente
Francisco Ibiapino Luz - Redator ad hoc e Relator
Fl. 593
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Assinado Digitalmente
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim - Redator designado do voto vencedor

Assinado Digitalmente
Liziane Angelotti Meira - Presidente
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Maurício Nogueira Righetti,
Francisco Ibiapino Luz, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Leonam
Rocha de Medeiros, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Liziane Angelotti Meira (Presidente),
Diogo Cristian Denny (substituto integral) e Leonardo Nunez Campos (substituto integral).
No retorno do julgamento, o Relator à época, conselheiro Maurício Nogueira
Righetti, não mais integrava o quadro de conselheiros do CARF, razão por que fui designado
redator ad hoc do reportado voto. Logo, há de se adotar, na íntegra, as minutas de ementa,
relatório e voto que o Relator substituído disponibilizou no diretório corporativo deste Conselho,
o qual está compartilhado aos conselheiros do Colegiado.

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional.
Na origem, cuida-se de lançamento para cobrança das contribuições sociais
destinadas a outras entidades e fundo (DEBCAD 51.061.524-4 - terceiros) incidentes sobre a
remuneração dos segurados empregados, base folha de pagamento.
O relatório fiscal encontra-se às fls. 18/25.
O fiscalizado apresentou impugnação ao lançamento às fls. 77/108.
A Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Curitiba/PR julgou improcedente
a impugnação às fls. 295/314.
Contra a decisão de primeira instância, o autuado apresentou Recurso Voluntário às
fls. 359/378.
De sua vez, a 1a Turma Ordinária da 2a Câmara desta Seção deu provimento ao
Recurso Voluntário por meio do acórdão 2201-010.792 – fls. 519/548.
Irresignada, a União interpôs recurso especial às fls. 550/574, pugnando, ao final,
fosse admitido e provido o recurso para reformar o acórdão recorrido, de modo a que fosse
mantida a decisão de primeira instância.
Em 25/8/23 - às fls. 578/584 - foi dado seguimento ao recurso da União, para que
fosse rediscutida a matéria “conceito de educação – atividade de avaliação em processos
seletivos não se confunde com ensino”.
Fl. 594
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Intimado do acórdão de recurso voluntário, bem como do recurso da Fazenda e do
despacho que lhe dera seguimento em 4/3/24 (fl. 588), não consta dos autos a apresentação de
eventuais contrarrazões.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Francisco Ibiapino Luz - Redator ad hoc e Relator
O recurso especial é tempestivo (processo movimentado em 19/7/23 – fl. 549 e
recurso apresentado em 28/7/23 – fl. 575). Passo, com isso, à análise dos demais pressupostos
para o seu conhecimento.
Como já relatado, o recurso teve seu seguimento admitido para que fosse
rediscutida a matéria “conceito de educação – atividade de avaliação em processos seletivos não
se confunde com ensino”.
O acórdão vergastado foi assim ementado, naquilo que importa ao caso:
ENQUADRAMENTO FPAS. ATIVIDADE PREPONDERANTE.
Para o enquadramento no código de FPAS deve-se verificar a atividade econômica
preponderante.
AVALIAÇÃO E PROCESSO SELETIVO. ENQUADRAMENTO COMO INSTITUIÇÃO DE
ENSINO. FPAS.
As atividades de avaliação e de processos seletivos se enquadram no conceito de
instituição de ensino para fins de enquadramento no FPAS.
Sua decisão se deu no seguinte sentido:
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar provimento ao
recurso voluntário. Vencidos os Conselheiros Débora Fófano dos Santos e Marco
Aurélio de Oliveira Barbosa, Relator, que negaram provimento. Designado para
redigir o voto vencedor o Conselheiro Douglas Kakazu Kushiyama.
Descendo ao relatório fisc constata que o lançamento decorreu da conclusão a que
chegou o Fisco de que a autuada não se enquadraria no conceito de estabelecimento de ensino a
se valer do FPAS 574. Com isso, ao invés de recolher a contribuição sob a alíquota de 5,8%, o fez
sob a de 4,5%. Consoante se observa do voto vencido, esses seriam os CNAES que se
enquadrariam no FPAS 574:
CNAE FPAS Descrição
8513-9/00 574 Ensino fundamental
8520-1/00 574 Ensino médio
8531-7/00 574 Educação superior - graduação
Fl. 595
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8532-5/00 574 Educação superior - graduação e pós-graduação
8533-3/00 574 Educação superior - pós-graduação e extensão
8541-4/00 574 Educação profissional de nível técnico
8542-2/00 574 Educação profissional de nível tecnológico
De outra banda, o FPAS 515, no qual estaria enquadrado o autuado a julgar pela
acusação fiscal, englobaria o CNAE 82.99-7/99, que se refere especificamente a “OUTRAS
ATIVIDADES NÃO ESPECIFICADAS ANTERIORMENTE”.
Todavia, o colegiado a quo não encampou a tese da Fiscalização.
Nesse contexto, sustenta a União em seu recurso – valendo-se e transcrevendo
integramente o voto vencido do recorrido - que as atividades desempenhadas pela autuada não
lhe caracterizam com instituição de educação, apta a fazer jus à imunidade constitucional prevista
no art. 150, VI, “c” da CRFB/88. Para tanto, indicou o acórdão 1301-001.364 como paradigma
representativo de dissenso que pretende ver solucionado a seu favor.
Isto porque, o colegiado recorrido fixou a tese segundo a qual as atividades de
avaliação educacional, exercida preponderantemente pela autuada, estaria inserida no conceito
de educação. Salientou que enquanto a “Educação” seria o gênero, o “Ensino”, a espécie.
Registro, por oportuno, que o voto vencedor se utilizou, como razões de decidir, aquelas
declinadas por ocasião do julgamento do acórdão 1201-003.191, relativo à cobrança da COFINS,
extraídas do tópico “A Fundação Cesgranrio enquanto Instituição de Educação e a Imunidade de
Impostos”.
Passando ao paradigma indicado, percebe-se que embora relativo ao IRPJ do
exercício 2005, lá se aborda a mesma temática aqui sob exame e relacionada ao mesmo sujeito
passivo. Confira-se sua ementa:
AVALIAÇÃO EM PROCESSOS SELETIVO. NATUREZA DA ATIVIDADE. IMUNIDADE.
IMPOSSIBILIDADE.
A atividade de avaliação em processos seletivos não se confunde com ensino, de
modo que a entidade que tem por objeto a sua exploração não pode buscar
abrigo nas disposições da alínea “c”, do inciso VI, do art. 150, da Carta
Constitucional, para impedir a incidência tributária.
Registre-se que esse mesmo paradigma foi aceito por este colegiado por ocasião do
julgamento do acórdão 9202-011-196, que tratou do IRRF do período de 2011 e 2012, onde se
examinou matéria idêntica a que foi veiculada e devolvida nestes autos.
Nessa perspectiva, reputo acertado o despacho de prévia admissibilidade que deu
seguimento ao recurso da União, nos seguintes termos:
Apesar da similitude dos casos, as Turmas expuseram entendimentos divergentes.
Enquanto a Turma recorrida entendeu que a Contribuinte seria entidade
educacional, pois a atividade preponderante por ela exercida estaria inserida nas
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ações que compõem o sistema educacional; a Turma paradigmática entendeu que
a Contribuinte não seria instituição educacional, pois sua atividade principal
estaria relacionada à avaliação em concursos públicos e exames similares.
‘'Conheço, pois, do recurso.
Mérito
O Relator substituído manifestou-se consoante argumentos ora sequenciados, com
os quais eu concordo e os adoto como razão de decidir, nestes termos:
Quanto ao mérito e como já adiantado, trata-se de matéria recentemente enfrentada por
este Colegiado em relação ao mesmo contribuinte. Refiro-me ao já citado acordão 9202-
011.196, prolatado na sessão plenária de 21/3/24. Naquela oportunidade, acompanhei o
Relator que apresentou voto bem completo abordando a matéria aqui sob exame.
Embora lá tenha se discutido a extensão da expressão “instituição de educação” para efeito
de fruição da imunidade do art. 150, VI, “c” da CRFB/88; e aqui, o alcance dessa mesma
expressão com vistas ao enquadramento em um dos CNAE do FPAS 574 - embora as razões
de decidir do colegiado recorrido fossem voltadas à questão da imunidade de impostos das
instituições de educação - o fato é que os fundamentos postos relator do voto condutor
(9202-011.196) se prestam, a meu ver, a dirimir a controvérsia, motivo pelo qual, as
acampo e adoto como minhas neste voto, nos seguintes termos:
[...]
Em contrarrazões, a contribuinte volta a afirmar ser uma instituição de educação
sem fins lucrativos, especializada em avaliações educacionais, tendo também
finalidades culturais, assistenciais e de saúde. Alega que o acórdão paradigma
teria ignorado as normas constitucionais e legais definidoras dos conceitos de
educação e de ensino, para concluir não ser a Fundação Cesgranrio uma
instituição de educação, sob argumento de não ter ela se dedicado a atividade de
ensino no ano-calendário daquele lançamento (2004). Aduz que os serviços
prestados de natureza educacional são as avaliações educacionais, as seleções de
candidatos para o ingresso no Ensino Superior e o Curso de Mestrado em
Avaliação; atuando em caráter complementar à atividade educacional do poder
público, sem fins lucrativos, realizando as referidas avaliações e seleções. Entende
que, a teor do disposto nos artigos 209, inc. II, da Constituição, e dos artigos 9o,
incisos VI, VIII e IX; 41 e 44, inc. II da Lei n° 9.394, de 1996, seria equivocada a
afirmação, constante do Recurso Especial, de que as avaliações educacionais e as
seleções de candidatos ao Ensino Superior não seriam atividades educacionais,
pois estariam intrinsicamente vinculadas ao ensino. Baseada em tal premissa,
conclui que o acórdão recorrido teria corretamente constatado que, de fato, a
receita originária das atividades educacionais corresponderia, de sua receita total,
a 82,94% no ano de 2011 e 59,45% no ano de 2012, caracterizando-a assim, como
uma instituição de educação.
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Os percentuais de 82,94% (2011) e 59,45% (2012%), apontados pela contribuinte,
considerados como oriundos de atividades educacionais, têm como base as
receitas provenientes dos seguintes serviços:

Conforme se verifica, desses percentuais, apenas 0,24%, no ano de 2011 e 0,2%
no ano de 2012. referem-se a receita oriunda de educação escolar formal de
alunos (curso de mestrado em avaliação), sendo os restantes 82,7% (2011) e
59,25% (2012) voltados a atividades que a contribuinte sustenta tratar-se de
serviços educacionais. Tese acolhida na decisão recorrida e ora objeto de Recurso
Especial, nesse sentido a ementa do acórdão recorrido, nos seguintes termos: “O
conceito de educação para fins de fruição da imunidade prevista no artigo 150, VI,
“c” da Constituição Federal de 1988, deve ser considerado de forma ampla,
abrangendo, inclusive, toda e qualquer forma de acesso à cultura e à ciência,
como preconiza o artigo 23, V do Texto Constitucional.
[...]
Nesse ponto, abre-se um parêntese para registrar que em relação ao ano 2010, os
números seriam os seguintes, conforme se extrai do voto vencedor do acórdão
vergastado, sendo certo que o colegiado ordinário considerou apenas as receitas
com a seleção de pessoal para habilitação a empregos e cargos públicos e
privados (Concursos) e “Outras Receitas da ordem de R$ 146.332,39, como não
provenientes da atividade educacional, que respondem por apenas 34,14% das
receitas totais auferidas:
Operacional
Total
Avaliações
Educacionais
Concursos
Vestibulares
Ens. Superior
Mestrado
Totais
155.566.296,27 100.436.376,20 52.964.180,61 1.547.545,00 426.862,07
153.827.418,88
% da Rec Buta
64,56%
34,05%
0,99%
0,27%
98,88%
Veja-se, pois, que a receita com Mestrado em Avaliação corresponde a apenas e
aproximadamente 0,27% de suas receitas. Feito o registro, prossigamos em
relação ao voto condutor do acórdão 9202-011.196:
[...]
Entendeu-se, no Voto Vencedor do acórdão recorrido, pelo reconhecimento do
caráter educacional das atividades da Fundação Cesgranrio, para fins de
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enquadramento à regra de imunidade prevista no 150, VI, “c” da Constituição,
mediante os seguintes fundamentos:
[...]
A exemplo do acórdão acatado como paradigma, também no presente
lançamento a questão central posta sob apreciação está fundamentada no
alegado enquadramento do sujeito passivo como instituição de educação, fato
este rechaçado pela fiscalização.
No julgamento da peça impugnatória, entendeu a Delegacia de Julgamento pela
improcedência da impugnação, sendo mantido o ato de suspensão da imunidade
e decorrentes lançamentos do IRPJ e CSLL. Entretanto, ao apreciar a matéria em
instância recursal, decidiu a 1a Turma Ordinária/ 3a Câmara/ 1a Seção de
Julgamento, por voto de qualidade, pelo provimento do recurso voluntário,
consignando que as atividades preponderantes desenvolvidas pela contribuinte
teriam caráter educacional.
Em que pese os fundamentos do acórdão recorrido, assim como argumentos
apresentados em contrarrazões, tenho que assiste razão à Fazenda Nacional, ao
advogar no recurso em exame que as atividades desenvolvidas pela contribuinte
não possuem como função precípua as características das instituições de
educação albergadas pela imunidade do art. 150, VI, “c”, da Constituição, posto
tratar-se, de fato, de uma empresa prestadora de serviços de preparação,
aplicação e correção de exames em vestibulares, concursos públicos e sistemas de
avaliação de desempenho escolar, haja vista, que tais atividades representam
mais de 99% de sua receita total.
Conforme apontado no recurso, afora o curso de Mestrado em Autoavaliação,
que corresponde a apenas 0,24% de sua receita total, no ano de 2011 e 0,2% no
ano de 2012, a autuada não educa, não ensina e não forma, limitando-se a prestar
um serviço oneroso de preparação, avaliação e correção de provas, não sendo,
sequer, necessária a atuação de uma instituição de educação, na definição da
Constituição, para realizar tais avaliações. Também frisado, que a atividade de
avaliação em processos seletivos não se equivale a transmitir conhecimentos para
educar, mas apenas aferir o conteúdo ensinado por outrem, de forma a
hierarquizar os avaliados por nível de acerto no exame. Por concordar com tais
fundamentos, peço vênia para repisar o seguinte trecho da peça recursal:
(...)
III – DOS FUNDAMENTOS PARA A REFORMA DO ACÓRDÃO RECORRIDO 13.
Segundo a Fiscalização, a recorrida “executa, preponderantemente,
atividades relacionadas à preparação, aplicação e correção de exames em
vestibulares, concursos públicos e sistemas de avaliação de desempenho
escolar, tais como: ENEM, ENADE, PROVA BRASIL e outros”. Após exame da
escrituração contábil, a autoridade fiscal verificou que, nos anos-calendário
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de 2011 e 2012, 97,79% e 97,91%, respectivamente, da receita operacional
auferida pela pessoa jurídica foram provenientes destas atividades.
14. Ainda em decorrência das análises efetivadas pela fiscalização,
constatou-se que “na conta 4.1.1.1.01.04 - Contratos e Serviços, foram
registradas as receitas provenientes de serviços prestados a terceiros no
que se refere à operacionalização de procedimentos de avaliação de alunos
em vestibulares unificados de instituições particulares e avaliação de
candidatos a empregos em concursos (processo de seleção para
preenchimento de vagas), como Petrobrás, BNDES, IBGE, Banco do Brasil,
etc, bem como serviços prestados para o INEP (Instituto Nacional de
Estudos e Pesquisas Educacionais Anísio Teixeira), que aplica testes de
avaliação de desempenho escolar, como ENEM (Exame Nacional do Ensino
Médio), ENADE (Exame Nacional de Desempenho de Estudantes em cursos
de graduação/superior), ANRESC-PROVA BRASIL (Avaliação Nacional do
Rendimento Escolar) e ANEB (Avaliação Nacional da Educação Básica) e
outros”.
15. Em 2011 e em 2012, considerável parcela da receita recebida e
registrada na mencionada conta 4.1.1.1.01.04 (33,29% e 44,27%,
respectivamente) não guarda nenhuma relação com o conceito
constitucional e infraconstitucional de educação. Como se percebe de tais
números, a Fundação Cesgranrio atua, em grande medida, apenas como
uma instituição contratada para preparar, aplicar e corrigir provas em
vestibulares para instituições particulares e em concursos específicos para
preenchimento de vagas de trabalho. Não se mostra concebível, contudo,
que tais atividades sejam consideradas suplementares ou complementares
às do Estado no Setor Educacional, pois não estão relacionadas com o
conceito de processo formativo do cidadão.
16. No que diz respeito aos serviços de operacionalização de
procedimentos relativos à aplicação de exames de avaliação de ensino e de
desempenho de instituições educacionais (ANEB/ANRESC-PROVA BRASIL,
ENEM e ENADE), convém ter em mente que a recorrida não passa de mera
executora, sendo os contratantes os responsáveis por estabelecer as
diretrizes e supervisionar os trabalhos. Como bem destacado pela
autoridade fiscal, a Fundação Cesgranrio “não atua, participa ou executa
qualquer procedimento de melhoria da qualidade do ensino. Sua única
função é a de elaborar e aplicar exames a fim de que o Estado e as
instituições de ensino, de posse de dados avaliativos, empreendam ações
visando à melhoria da qualidade do ensino e aprendizado”.
17. Tais atividades, efetivamente, não se prestam para enquadrar a
recorrida com instituição de educação, nos termos do art. 150, VI, “c”, da
Constituição Federal, segundo o qual:
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Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é
vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
..........................................................................................................................
..
VI - instituir impostos sobre:
..........................................................................................................................
..
c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas
fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de
educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos
da lei;
18. A função precípua da norma de imunidade constitucional albergada no
art. 150, VI, “c”, da Constituição Federal, no que concerne às instituições de
educação, é a de atrair a atuação do setor privado nas atividades de
educação, direito social de todos e um dever do Estado. Assim, ainda que
uma instituição de educação, tal qual afirmado no acórdão recorrido, não
se limite às atividades de convencional transmissão de conhecimento, é
fundamental que se volte para uma atuação colaborativa e complementar à
autuação estatal no cumprimento do seu dever de fomentar o
desenvolvimento intelectual, físico e cultural do cidadão.
20. Nos termos do art. 205 também da Carta Constitucional de 1988, “A
educação, direito de todos e dever do Estado e da família, será promovida e
incentivada com a colaboração da sociedade, visando ao pleno
desenvolvimento da pessoa, seu preparo para o exercício da cidadania e
sua qualificação para o trabalho”.
21. Ora, como visto linhas acima e como bem demonstrado pela fiscalização
ao longo do presente PAF, a Fundação Cesgranrio não se volta a tais
atividades, cuidando-se, em verdade, de uma empresa prestadora de
serviços de preparação, aplicação e correção de exames em vestibulares,
concursos públicos e sistemas de avaliação de desempenho escolar. Nos
anos-calendário de 2011 e 2012, 97,79% e 97,91%, respectivamente, da
receita operacional auferida pela pessoa jurídica foram provenientes destas
atividades.
22. Não se cuidam, em absoluto, de atividades voltadas para o pleno
desenvolvimento da pessoa, seu preparo para o exercício da cidadania e
sua qualificação para o trabalho.
(...)
Também na apreciação da impugnação apresentada pela autuada no presente
processo entendo que o tema foi devida e suficientemente fundamentado no
Acórdão 06-59.344, exarado pela 1a Turma da DRJ/Curitiba, sendo demonstrada a
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impropriedade do enquadramento da Fundação Cesgranrio como instituição de
ensino, onde destaco os seguintes trechos:
(...)
192. A interessada afirma ser instituição de ensino, deduzindo que
educação é gênero do qual o ensino é espécie. Confirma que realiza
avaliações e diz que tal atividade está contida no escopo do ensino.
193. Nesse ponto, trago trechos da Lei no 9.394/1996, que estabelece as
diretrizes e bases da educação nacional:
(...)
194. Dos referidos dispositivos conclui-se que instituição de educação é a
pessoa jurídica que exerce atividade nas seguintes áreas da educação
básica (formada pela educação infantil, ensino fundamental e ensino
médio) e da educação superior.
(...)
196. Considerando os dispositivos da Lei no 9.394/1996, acima
mencionados, apesar de a impugnante listar diversos conceitos em relação
à educação e também diversas atividades as quais ela considera como
educacionais, entendo que não é possível considerá-la como uma entidade
educacional, em consonância com o que foi apurado pela Autoridade Fiscal.
197. Nesse sentido, a análise da escrituração contábil da contribuinte
mostrou que, no período fiscalizado, quase toda a receita operacional
auferida pela pessoa jurídica foi proveniente de atividades de aplicação e
correção de exames em vestibulares, concursos públicos e sistemas de
avaliação de desempenho escolar:
(...)
198. Assim, a única atuação da entidade na área de educação (curso de
Mestrado em Avaliação) representou 0,24% e 0,20% do total das receitas
nos anos de 2011 e 2012, respectivamente. Destaque-se que o estatuto da
pessoa jurídica não prevê a criação de cursos de pós-graduação. Quando
muito, versa sobre a fase pré-universitária, com a transição “escola de 1o e
2o graus - universidade”, conforme o item XV do mesmo (fl. 340).
199.
Uma
consulta
ao
sítio
da
interessada
(http://www.cesgranrio.org.br/institucional/ atuacao.aspx) confirma suas
principais atividades:
Fl. 602
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200. Veja-se que, à exceção do “Mestrado em Avaliação”, nenhuma das
outras atividades se encontram no rol descrito pela Lei no 9.394/1996, ou
seja, não há atividades na área de educação básica (educação infantil,
ensino fundamental e ensino médio) ou de ensino superior.
201. Outrossim, de acordo com a Fiscalização, da análise dos contratos de
prestação de serviço firmados pelo Instituto Nacional de Estudos e
Pesquisas Educacionais Anisio Teixeira - INEP (contratante) e a impugnante
(contratada) depreende-se que os serviços são remunerados, e é a
contratante que estabelece as diretrizes e supervisiona os trabalhos da
contratada. A Fundação Cesgranrio não atua, participa ou executa qualquer
procedimento de melhoria da qualidade do ensino. Sua única função é
elaborar e aplicar exames a fim de que a ntidade contratante, de posse de
dados avaliativos, empreendam ações visando à melhoria da qualidade do
ensino e aprendizado.
202. Conclui-se que a interessada não educa, não ensina e não forma.
Apenas presta um serviço oneroso de preparação, avaliação e correção de
provas, até porque não é necessário ser uma instituição de educação, na
definição da Constituição, para realizar avaliações.
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203. Restando caracterizada como principal atividade a avaliação em
processos seletivos, frise-se que tal atividade não equivale a transmitir
conhecimentos para educar, mas apenas aferir o conteúdo ensinado por
outrem, de forma a hierarquizar os avaliados por nível de acerto no exame.
204. Deve-se observar, também, que a mera autoqualificação em estatuto
como instituição de ensino sem fins lucrativos não garante a natureza das
atividades realizadas pela interessada, o que só se pode perquirir pela
análise direta de suas práticas, como o fez a fiscalização.
(...)
209. Assim, o não enquadramento como instituição de educação implica
impedimento à imunidade defendida, pois retira a interessada do rol de
elegíveis a tal benefício fiscal, afinal tal fato colide, a um só tempo, com o
art. 150, VI, c, da CF, com o art. 9o, IV, do CTN e com o art. 15 da Lei n.o
9.532/97, sendo este dispositivo o que poderia socorrer a interessada para
fins de isenção.
210. Além disso, não se pode olvidar o comando do art. 12 da Lei n.o
9.532/97 que, em sua redação dada pela MP n.o 2.158-35/01, fulmina por
completo a pretensão da interessada, afinal a atividade desempenhada por
ela é sempre direcionada a público determinado e em nada guarda
complementariedade com as atividades do Estado. Vejamos:
Art. 12. Para efeito do disposto no art. 150, inciso VI, alínea "c", da
Constituição, considera-se imune a instituição de educação ou de
assistência social que preste os serviços para os quais houver sido instituída
e os coloque à disposição da população em geral, em caráter complementar
às atividades do Estado, sem fins lucrativos. (grifou-se)
211. Em vista de todo o exposto, é forçoso concluir pela não caracterização
da interessada como instituição de ensino, o que lhe subtrai o gozo da
imunidade defendida.
(...)
Quanto ao argumento da contribuinte, de que seria uma instituição de ensino,
tendo em vista que o próprio Ministério da Educação assim afirma por meio de
despacho exarado pelo Ministro daquela pasta, conforme “Declaração” de e.fl.
455, alguns pontos devem ser destacados.
- a “Declaração” de e.fl. 455, datada de 19/09/2014, foi expedida, a pedido da
recorrente, nos termos do que consta do processo no 23123.003652/2010-95,
sendo que tal expediente baseou-se no Parecer No 903/2014/CONJUR-
MEC/CGU/AGU, anexado por cópia às e.fls. 457/465;
- o referido Parecer No 903/2014/ CONJUR-MEC/CGU/AGU, foi elaborado pela
“Consultoria Jurídica Junto ao Ministério da Educação”, da Advocacia-Geral da
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União, mediante demanda da Fundação Cesgranrio para seu reconhecimento
como Instituição de Educação;
- merecem destaque à presente análise os seguintes trechos do Parecer:
(...)
22. No âmbito do Direito educacional, entidade de educação evidencia uma
pessoa moral que promove a educação (ambiental, cultural, religiosa, etc.),
que transmite conhecimentos, vivências, experiências, instruções, modos
de viver, visando ao desenvolvimento do homem e da comunidade. Nesse
sentido, é uma entidade educacional uma igreja, um grupo de folclore, um
grupo de dança, etc.” (negritei);
(...)
26. Observe-se que ser uma instituição de educação não implica em dizer
que tem direito à imunidade prevista nos arts. 150, VI, c, e 195, § 7o, da
Constituição da República ou que automaticamente tenha direito à
qualificação como organização social, ou tampouco tenha direito à
certificação CEBAS. Ou seja, a conceituação de uma instituição de educação
para o Direito Educacional não repercute incontinenti em outras searas
jurídicas, nas quais há outros critérios de qualificação para os efeitos
jurídicos nelas previstos.
(...)
34. Posto isso, o presente parecer é no sentido da possibilidade de
reconhecimento da Fundação CESGRANRIO como instituição de educação,
desde 1973, à luz dos elementos probatórios contidos nos autos dos
Processos no 23123.003652/2010-95 e 045525.2014-88, ressalvados os
efeitos dessa declaração aos limites do Direito Educacional e às
competências atribuídas ao Ministro de Estado da Educação por força do
art. 27, inciso X, da Lei no 10.683, de 28 de maio de 2003.
(...) (negritei e sublinhei)
Acorde os recortes acima do Parecer No 903/2014/CONJUR-MEC/CGU/AGU, a
“Declaração” expedida pelo Sr. Ministro da Educação possuiria efeitos
exclusivamente aos limites do Direito Educacional, sendo ainda afirmado que:
“...a conceituação de uma instituição de educação para tal Direito não repercute
incontinenti em outras searas jurídicas...”. Não implicando também, que tal
instituição teria direito à imunidade prevista nos arts. 150, VI, c, e 195, § 7o, da
Constituição da República, pela simples expedição do documento. Verifica-se
assim, que a citada declaração está claramente limitada e circunscrita ao Direito
Educacional, não devendo se impor na seara tributária, para efeito de
reconhecimento de imunidade, conforme expressamente tabulado no parecer da
Consultoria Jurídica da Advocacia Geral da União. Outro ponto que deve ser
realçado, é o fato de tratar-se de um procedimento atípico, uma vez que no
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Parecer da AGU há expressa manifestação quanto à ausência de previsão
normativa, assim como procedimento formal, para expedição de tal declaração,
confira-se:
(...)
30. Resta-nos, agora, indicar qual autoridade do Ministério da Educação
teria competência para o reconhecimento da Fundação CESGRANRIQ, como
instituição de educação, uma vez que o Ministério da Educação, nada
obstante possua esta nomenclatura, dedica-se realmente à atividade
regulatória, de coordenação e de fomento do ensino, já que a atividade de
educação é seara fluida e aberta a todos os atores sociais que se dedicam a
transmitir conhecimentos, na forma já aduzida.
32. Considerando os termos do Decreto no 7.690, de 2 de março de 2012,
que traça a estrutura regimental do Ministério da Educação, entendemos
que nenhuma das secretarias componentes deste órgão possui atribuição
específica para declarar urna instituição como voltada para educação.
(...)
Como se constata, no parecer elaborado a AGU é categórica na afirmação de que
as atribuições do Ministério da Educação seriam de natureza “...regulatória, de
coordenação e de fomento do ensino,...”, sendo que dentro de sua estrutura
regimental nenhum órgão/secretaria teria atribuição específica para declarar urna
instituição como voltada para educação. Portanto, a declaração foi emitida sem
qualquer base normativa específica, que lhe dê respaldo legal para se imiscuir na
seara tributária, mais uma vez se mostrando inábil a garantir a fruição da
imunidade tributária.
Ainda quanto à argumentação da autuada que, a teor do disposto no artigo 209,
inc. II, da Constituição, e dos artigos 9o, incisos VI, VIII e IX; 41 e 44, inc. II, da Lei
n° 9.394, de 1996, seria equivocada a afirmação, constante do Recurso Especial,
de que as avaliações educacionais e as seleções de candidatos ao Ensino Superior
não seriam atividades educacionais e assim, o acórdão recorrido teria
corretamente constatado que, de fato, a receita originária das atividades
educacionais corresponderia a 82,94% de sua receita total no ano de 2011 e
59,45% no ano de 2012, caracterizando-a como uma instituição de educação,
conveniente a reprodução dos dispositivos citados para melhor entendimento da
questão:
Constituição da República
(...)
Art. 209. O ensino é livre à iniciativa privada, atendidas as seguintes
condições:
(...)
II - autorização e avaliação de qualidade pelo Poder Público.
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(...)
Lei no 9.394, de 20 de dezembro de 1996
(...)
Art. 9o A União incumbir-se-á de:
(...)
VI - assegurar processo nacional de avaliação do rendimento escolar no
ensino fundamental, médio e superior, em colaboração com os sistemas de
ensino, objetivando a definição de prioridades e a melhoria da qualidade do
ensino;
(...)
VIII - assegurar processo nacional de avaliação das instituições de educação
superior, com a cooperação dos sistemas que tiverem responsabilidade
sobre este nível de ensino; IX - autorizar, reconhecer, credenciar,
supervisionar e avaliar, respectivamente, os cursos das instituições de
educação superior e os estabelecimentos do seu sistema de ensino.
(...)
Art. 41. O conhecimento adquirido na educação profissional e tecnológica,
inclusive no trabalho, poderá ser objeto de avaliação, reconhecimento e
certificação para prosseguimento ou conclusão de estudos.
(...)
Art. 44. A educação superior abrangerá os seguintes cursos e programas:
(...)
II - de graduação, abertos a candidatos que tenham concluído o ensino
médio ou equivalente e tenham sido classificados em processo seletivo
(...)
A simples leitura dos dispositivos acima reproduzidos desabona a tese da
contribuinte, de que a receita originária das suas atividades educacionais
corresponderia a 82,94% (2011) e 59,45% (2012), de sua receita total. O que se
verifica, é que os comandos normativos tratam de atividades a serem
desenvolvidas pela União, voltadas à avaliação do rendimento escolar;
autorização, reconhecimento e avaliação de cursos das instituições; e seleção de
alunos.
Nos termos já destacados, a terceirização de atividades operacionais, atribuindo-
as à Fundação, a tornam mera executora, sendo os contratantes os responsáveis
por estabelecer as diretrizes e supervisionar os trabalhos. Conforme também já
acentuado, a Fundação Cesgranrio “não atua, participa ou executa qualquer
procedimento de melhoria da qualidade do ensino. Sua única função é a de
elaborar e aplicar exames a fim de que o Estado e as instituições de ensino, de
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posse de dados avaliativos, empreendam ações visando à melhoria da qualidade
do ensino e aprendizado”. Inquestionável o fato, p.ex., de que a Fundação não
possui qualquer competência legal para autorizar e reconhecer cursos de
instituições de ensino, por se tratar de atribuição exclusiva da União, exercida
pelo Ministério da Educação, conforme as seguintes informações constantes da
página eletrônica do MEC na rede mundial de computadores (disponível em
http://portal.mec.gov.br/index.php?option=com_content&view=
article&id=12467&):
Credenciamento e Recredenciamento Para iniciar suas atividades, as
instituições de educação superior devem solicitar o credenciamento junto
ao MEC. De acordo com sua organização acadêmica, as IES são
credenciadas como: faculdades, centros universitários e universidades.
(...)
Autorização Para iniciar a oferta de um curso de graduação, a IES depende
de autorização do Ministério da Educação. A exceção são as universidades e
centros universitários que, por terem autonomia, independem de
autorização para funcionamento de curso superior. No entanto, essas
instituições devem informar à secretaria competente os cursos abertos
para fins de supervisão, avaliação e posterior reconhecimento (Art. 28, § 2°,
do Decreto no 5.773, de 9 de maio de 2006).
(...)
Finalmente, no que se refere às alegadas “outras atividades educacionais,
culturais e assistenciais de natureza educacional realizadas pela Fundação
Cesgranrio, gratuitas para os beneficiários, ...”; o que se constata é que são
atividades esparsas, não necessariamente na área de ensino e até mesmo
voltadas à área cultural, que também se mostram inócuas a habilitar a interessada
como uma instituição de educação.
Portanto, há que se concluir que as atividades preponderantemente
desenvolvidas pela contribuinte, que correspondem a mais de 99% de sua receita
bruta no período objeto da autuação, não se prestam a enquadrá-la como
instituição de educação, para efeito de fruição da imunidade do art. 150, inc. VI,
“alínea “c”, da Constituição da República.
Na mesma linha acima, reputo acertada a decisão de primeira
instância que assim caminhou:
[...]
Assim, a questão central da celeuma se dá em considerar a Fundação
Cesgranrio como entidade de ensino ou não.
Neste ponto cabe citar as constatações verificadas no procedimento fiscal
da autuada, conforme Relatório Fiscal:
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"Cumpre observar, preliminarmente, que a Fundação Cesgranrio não é
estabelecimento de ensino.
É certo, que a Fundação Cesgranrio não possui estabelecimento
educacional.
A Fundação Cesgranrio também não é uma Instituição de Educação de
Ensino Fundamental ou Médio, pois toda escola, seja estadual, municipal ou
privada deve ser autorizada.
A Fundação Cesgranrio não está vinculada a nenhum Sindicato da Área
Educacional, mas sim à Federação Nacional de Cultura — FENAC, com
delegacia no Rio de Janeiro, localizada na Rua Araújo Porto Alegre 70/901 a
905, Centro.
A Fundação Cesgranrio atua, principalmente, na área de avaliação: que é
verificar o aproveitamento dos estudantes no processo de ensino e
aprendizagem.
De um modo geral esse processo é feito, avaliando: alunos para ingresso no
ensino superior, candidatos a empregos nos concursos públicos, alunos no
ENEM (Exame Nacional do Ensino Médio), entre outros.
Convém ressaltar que todo processo de avaliação é feito, sempre, com
contratação terceirizada de bancas elaboradoras de questões de provas,
constituídas de pessoas físicas e jurídicas, para elaboração dos itens das
provas e também correção de redações e outras provas discursivas.
Registre-se ainda que a Fundação Cesgranrio realiza a atividade de
avaliação em Vestibulares, Concursos Públicos, ENEM, ENAD, entre outros,
todos realizados através de contratos de prestação de serviços, onerosos,
celebrados com Órgãos Públicos Federais, Estaduais, Municipais, Empresas
de Economia Mista, Empresas Privadas, as quais assumem inteiramente os
custos do contrato.
Cumpre assinalar que a Fundação Cesgranrio não educa, não ensina, ela tão
somente avalia quem educou e ensinou, através de contratação de mão de
obra terceirizada.
Oportuno se torna dizer que as receitas da Fundação Cesgranrio têm caráter
contra-prestacional direto, pois são oriundas de Serviços Prestados de
Avaliações em Vestibulares e Concursos Públicos, e não são decorrentes de
contribuições, doações, anuidades ou mensalidades, assembléias ou
estatuto, recebidas de associados ou mantenedores, sem caráter contra-
prestacional direto, destinadas ao seu custeio e ao desenvolvimento dos
seus objetivos sociais.
As Receitas Operacionais da Fundação Cesgranrio, conforme sua
contabilidade, estão nas contas 4.1.1.1.01.01- Taxa de Inscrição em
Vestibular, 4.1.1.1.01.04- Contratos e Serviços, que engloba os Serviços
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Prestados a Terceiros relativos a Avaliações e diversos Concursos, tais como
PETROBRAS, BNDES, EPE, ELETROBRAS, TRANSPETRO, entre outros, além de
Contratos relativos a Avaliações referentes ao ENEM, ENAD e SAEB.
Em virtude dessas considerações e de acordo com a Documentação
Examinada, podemos constatar que a Fundação Cesgranrio não pode
enquadrar-se no código FPAS 574, nos anos de 2010 a 2012, que é exclusivo
para estabelecimento de ensino. Conforme seu Cadastro no CNPJ, no qual
consta enquadramento no código de Atividade Econômica Principal 82.99-7-
99, que é relativo a OUTRAS ATIVIDADES DE SERVIÇOS PRESTADOS
PRINCIPALMENTE ÀS EMPRESAS NÃO ESPECIFICADAS ANTERIORMENTE, a
Fundação Cesgranrio é de Fato uma PRESTADORA DE SERVIÇOS AS
EMPRESAS e não um Estabelecimento de Ensino, devendo-se enquadrar,
portanto, no código FPAS 515, cuja contribuição para Terceiros é 5,8%, e
não 4,5% como vem recolhendo, por ter se enquadrado erroneamente no
código FPAS 574."
[...]
Assim, para que se possa admitir a utilização do código 574, a entidade
deve se enquadrar necessariamente em uma das descrições acima, não
bastando alegar simplesmente que promove educação em sentido amplo.
Com tudo isso em mente, cabe analisar as comprovações acostadas pela
autuada na presente impugnação.
Com relação ao ato constitutivo da Fundação Cesgranrio, citado na
impugnação, não verifico em nenhum dos quatorze incisos citados do art.2o
(objetivos sociais) a descrição de ensino fundamental e médio ou educação
superior ou profissional como estabelecido nos códigos acima citados.
[...]
Ainda com relação ao enquadramento da Cesgranrio como entidade de
ensino, o tema já foi objeto de análise em Acórdão de no 06-55.286 de
04/07/2016 emitido pela 1a Turma de Julgamento da DRJ Curitiba, e-
processo 12448.729885/2014-66, do qual cito os trechos pertinentes:
"185. A interessada afirma ser instituição de ensino, deduzindo que
educação é gênero do qual o ensino é espécie. Confirma que realiza
avaliações e diz que tal atividade está contida no escopo do ensino.
186. Apesar de a impugnante listar diversos conceitos em relação à
educação e também diversas atividades as quais ela considera como
educacionais, a Autoridade Fiscal logrou êxito em demonstrar nos autos que
os únicos professores empregados da interessada são aqueles alocados ao
programa de pós-graduação.
187. Em adição, foi demonstrado que não raros são os contratos firmados
em que expressamente é mencionada a terceirização da elaboração das
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avaliações, restando à interessada tão somente o gerenciamento do
certame. Não bastasse, restou caracterizado como principal atividade a
avaliação em processos seletivos, o que a toda prova, não equivale a
transmitir conhecimentos para educar, mas apenas aferir o conteúdo
ensinado por outrem, de forma a hierarquizar os avaliados por nível de
acerto no exame.
188. Deve-se observar, também, que a mera autoqualificação em estatuto
como instituição de ensino sem fins lucrativos não garante a natureza das
atividades realizadas pela interessada, o que só se pode perquirir pela
análise direta de suas práticas, como o fez a fiscalização.
189. Nesse sentido, destaco que 99,62 % (R$ 155.987.301,81) de seus
recursos são originados de atividade relacionadas à preparação, aplicação e
correção de exames em vestibulares, concursos públicos e sistemas de
avaliação de desempenho escolar. Tais atividades não estão enquadradas
nas diretrizes e bases da educação nacional estabelecidos no art 206 e 214,
CF/88 e na Lei no 9.394/96 especialmente os arts 1°, § 1° e 9°, inciso IX.
190. Veja-se que a única atuação da entidade na área de educação é
relativa ao curso de Mestrado em Avaliação, o qual gerou uma receita que
representou, no ano-calendário de 2010, 0,29% do total de suas receitas
operacionais. Ressalto, nesse ponto, que cursos de mestrado não estão
expressamente previstos no estatuto da fundação. (...)
194. Em vista de todo o exposto, é forçoso concluir pela não
caracterização da interessada como instituição de ensino."
No caso, minha conclusão é a mesma da 1o Turma desta DRJ. Ou seja,
quanto se verifica que a situação declarada pela entidade colide com a
situação real verificada pela fiscalização, cabe dar mais valor à verdade
verificada pela Autoridade Fiscal.
Ressalte-se que para o enquadramento no código de FPAS deve-se verificar
a atividade econômica preponderante, nos termos dos artigos 109B e 109C
da IN 971/2009.
Confira-se, mais, as pertinentes observações promovidas pelo Relator do voto
condutor do Acórdão 1402-002.273, citadas no voto vencido do recorrido:
Não se discute a importância da atividade exercida pela Fundação
Cesgranrio. Potencialmente, trata-se de uma organização com altíssimo
nível de expertise a ser direcionado ao aprimoramento educacional na sua
área de atuação.
Por outro lado, é inegável que atividade por ela exercida tem natureza
econômica
e
mercantilista,
regida
por
normas
aplicáveis
a
empreendimentos privados. Afinal, nada impede que outras pessoas
jurídicas de fins lucrativos, ofereçam esses mesmos serviços nos moldes da
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recorrente. Portanto, a Fundação Cesgranrio não supre uma omissão
estatal, não age complementarmente ao Estado e, pode-se dizer, não tem
função social na literalidade desse termo.
Dessarte, não me parece que a recorrida faça jus ao autoenquadramento em
qualquer um daqueles CNAE que compõem o FPAS 574 pelo simples fato de não
exercer, de forma preponderante, qualquer uma daquelas atividades econômicas
lá citadas.
Forte no exposto, VOTO no sentido de CONHECER do recurso para DAR-LHE provimento.
Assinado Digitalmente
Francisco Ibiapino Luz

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, redator designado
Em que pese os lógicos argumentos expostos pelo Ilustre Relator/Redator ad hoc
em seu voto, com a devida vênia, ouso dele discordar em relação ao mérito da matéria.
Em princípio, rememoro que a matéria não é nova neste colegiado, visto ter sido
discutida em processos similares envolvendo a mesma contribuinte que é parte neste caso,
ocasião em que foram proferidos os acórdãos no 9202-011.769, no 9202-011.197 e no 9202-
011.196.
A questão discutida nos autos versa sobre a definição da contribuinte como
instituição de educação, o que impacta no recolhimento das contribuições devida a Terceiros, pois
seu enquadramento no conceito de instituição de ensino conduz à utilização do código FPAS 574,
com somatório de alíquotas correspondente a 4,5%. Por outro lado, a autoridade fiscal entendeu
que a contribuinte não estaria enquadrada no conceito de educação, pois seria na verdade uma
prestadora de serviços (principal atividade de prestação de serviços de avaliação remunerados), e,
consequentemente, considerou-a enquadrada no código FPAS 515, cujo somatório das alíquotas é
de 5,8%.
No que se refere ao enquadramento nos respectivos códigos FPAS, válido
transcrever o disposto na IN RFB no 971/2009, vigente à época dos fatos (2010 a 2012):
Art. 109-B. Cabe à pessoa jurídica, para fins de recolhimento da contribuição
devida a terceiros, classificar a atividade por ela desenvolvida e atribuir-lhe o
código FPAS correspondente, sem prejuízo da atuação, de ofício, da autoridade
administrativa.
(...)
Art. 109-C. A classificação de que trata o art. 109-B terá por base a principal
atividade desenvolvida pela empresa, assim considerada a que constitui seu
objeto social, conforme declarado nos atos constitutivos e no Cadastro Nacional
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da Pessoa Jurídica - CNPJ, observadas as regras abaixo, na ordem em que
apresentadas:
I - a classificação será feita de acordo com o Quadro de Atividades e Profissões a
que se refere o art. 577 do Decreto-Lei no 5.452, de 1943 (CLT), ressalvado o
disposto nos arts. 109-D e 109-E e as atividades em relação às quais a lei
estabeleça forma diversa de contribuição;
II - a atividade declarada como principal no CNPJ deverá corresponder à
classificação feita na forma do inciso I, prevalecendo esta em caso de divergência;
(...)
§ 1o Considera-se regime de conexão funcional, para fins de definição da atividade
preponderante, a finalidade comum em função da qual duas ou mais atividades se
interagem, sem descaracterizar sua natureza individual, a fim de realizar o objeto
social da pessoa jurídica.
§ 2o Classificada a atividade na forma deste artigo, ser-lhe-ão atribuídos o código
FPAS e as alíquotas de contribuição correspondentes, de acordo com as seguintes
tabelas (Quadros 1 a 6), considerado o grupo econômico como indicativo das
diversas atividades em que se decompõe:
(...)
§ 3o As empresas, inclusive as constituídas na forma de cooperativa, que
desenvolvam as atividades referidas no § 5o do art. 72 enquadram-se no código
FPAS 736 e contribuirão com as alíquotas previstas para este código no Anexo II
desta Instrução Normativa, observado, quanto às cooperativas de crédito, o
disposto no § 4o.
Dentre os quadros previstos no §2o do art. 109-C da IN RFB 971/2009 encontra-se o
de no 06, com a seguinte indicação:
QUADRO 6: CONFEDERAÇÃO NACIONAL DE EDUCAÇÃO E CULTURA
Grupo de atividade
Código
FPAS
Alíquota total -
terceiros
1o - Estabelecimentos de ensino;
574
4,5%
2o - Empresas de difusão cultural e artística;
566
4,5%
3o - Estabelecimentos de cultura física
566
4,5%
4o - Estabelecimentos hípicos.
566
4,5%
Neste sentindo, há previsão de que os estabelecimentos de ensino se enquadram
no FPAS 574. Resta verificar se a atividade principal desenvolvida pela contribuinte é apta a
atribuir-lhe o código FPAS 574 destinado aos estabelecimentos de ensino.
Como exposto, a Fundação Cesgranrio atua majoritariamente na atividade de
avaliações educacionais, com a organização de processos seletivos, concursos públicos, exames
vestibulares e avaliações educacionais, como o ENEM (Exame Nacional do Ensino Médio) e ENADE
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(Exame Nacional de Desempenho Escolar), que são etapas importantes para o ingresso ou
certificação dentro do sistema educacional formal.
A Lei de Diretrizes e Bases da Educação Nacional (Lei no 9.394/1996) estabelece o
seguinte:
Art. 1o A educação abrange os processos formativos que se desenvolvem na vida
familiar, na convivência humana, no trabalho, nas instituições de ensino e
pesquisa, nos movimentos sociais e organizações da sociedade civil e nas
manifestações culturais.
§
1o
Esta
Lei
disciplina
a
educação
escolar,
que
se
desenvolve,
predominantemente, por meio do ensino, em instituições próprias.
§ 2o A educação escolar deverá vincular-se ao mundo do trabalho e à prática
social.
Art. 2o A educação, dever da família e do Estado, inspirada nos princípios de
liberdade e nos ideais de solidariedade humana, tem por finalidade o pleno
desenvolvimento do educando, seu preparo para o exercício da cidadania e sua
qualificação para o trabalho.
(...)
Art. 9o A União incumbir-se-á de: (Regulamento)
(...)
VI - assegurar processo nacional de avaliação do rendimento escolar no ensino
fundamental, médio e superior, em colaboração com os sistemas de ensino,
objetivando a definição de prioridades e a melhoria da qualidade do ensino;
(...)
Art. 41. O conhecimento adquirido na educação profissional e tecnológica,
inclusive no trabalho, poderá ser objeto de avaliação, reconhecimento e
certificação para prosseguimento ou conclusão de estudos.
(...)
Art. 44. A educação superior abrangerá os seguintes cursos e programas:
(...)
II - de graduação, abertos a candidatos que tenham concluído o ensino médio ou
equivalente e tenham sido classificados em processo seletivo;
Neste contexto, inconteste que a contribuinte presta serviços essenciais ao sistema
de ensino, como a organização de avaliações, exames e concursos. Tais atividades são inerentes à
organização da educação nacional, conforme previsto em diversas passagens da Lei no
9.394/1996, acima transcrita.
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Ademais, a contribuinte acostou aos autos declaração prestada pelo Ministro da
Educação, em 19/09/2014, reconhecendo que a CESGRANRIO “é uma instituição de educação,
consoante arts. 1o e 2o da Lei no 9.394; de 20 de dezembro de 1996” (fl. 178). Deste modo, não há
como sobrepor essa definição, pois no âmbito do direito tributário não se pode alterar a
interpretação dos conceitos de direito civil (art. 110 do CTN).
Portanto, sendo a contribuinte reconhecidamente uma instituição de educação, nos
termos da Lei de Diretrizes e Bases da Educação Nacional, não há como negar que a atividade por
ela exercida (de avaliações educacionais) compõe a atividade de ensino, por ser inerente à
organização da educação nacional. Neste sentido, correto seu enquadramento no código FPAS
574, mormente porque o já citado §2o do art. 109-C da IN RFB no 971/2009 dispõe que o grupo
econômico previsto nas diversas tabelas apresentada (no caso, quadro 06: estabelecimento de
ensino) deve ser considerado “como indicativo das diversas atividades em que se decompõe”.
Sendo assim, não prospera a pretensão da fiscalização de enquadrar a contribuinte
no código FPAS 515, o qual está atrelado à prática de atividade comercial, conforme tabela abaixo
extraída do art. 109-C, §2o, da IN RFB no 971/2009:
QUADRO 2: CONFEDERAÇÃO NACIONAL DO COMÉRCIO
Grupo de atividade
Código
FPAS
Alíquota total -
terceiros
1o - Comércio atacadista;
515
5,8%
2o - Comércio varejista;
515
5,8%
3o - Agentes autônomos do comércio;
515
5,8%
4o - Comércio armazenador;
515
5,8%
5o - Turismo e hospitalidade;
515
5,8%
6o - Serviços de saúde
515
5,8%
Neste sentido, incorreto o enquadramento da contribuinte no código FPAS 515,
pois as atividades por ela exercidas e o seu reconhecimento como instituição de educação
convergem para o seu enquadramento no já citado quadro no 06 do mesmo art. 109-C, §2o, da IN
RFB no 971/2009, o qual contempla o grupo econômico da educação e cultura:
QUADRO 6: CONFEDERAÇÃO NACIONAL DE EDUCAÇÃO E CULTURA
Grupo de atividade
Código
FPAS
Alíquota total -
terceiros
1o - Estabelecimentos de ensino;
574
4,5%
2o - Empresas de difusão cultural e artística;
566
4,5%
3o - Estabelecimentos de cultura física
566
4,5%
4o - Estabelecimentos hípicos.
566
4,5%
Neste sentido, o ato de enquadrar a contribuinte no FPAS 515 (comércio) enquanto
há quadro específico na IN RFB no 971/2009 que trata das atividades voltadas para educação, e
que engloba a contribuinte como reconhecida instituição de educação, implica em equívoco no
lançamento.
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Por fim, apenas a título de esclarecimento, convém destacar que existe CNAE
específico para os serviços de avaliação educacional, qual seja: 8550-3/02 – “Atividades de apoio à
educação, exceto caixas escolares”. Conforme notas explicativas elaboradas pela CONCLA –
Comissão Nacional de Classificação, esta subclasse 8550-3/02 compreende “os serviços de
avaliação educacional”1.
Assim, ainda que se admitisse, apenas para fins argumentativos, que a contribuinte
não se enquadre como instituição de educação, é evidente que a mesma desenvolve, ao menos,
atividades de apoio à educação. Nessa hipótese, permaneceria abrangida pelas atividades
previstas no quadro no 06 do art. 109-C, § 2o, da IN RFB no 971/2009, relativo ao grupo econômico
da educação e cultura, revelando-se, portanto, indevido o enquadramento promovido no
lançamento ao classificá-la no FPAS 515 (comércio).
Salienta-se, também, que os 2 códigos FPAS previstos no mencionado quadro no 06
(FPAS 574 e FPAS 566) possuem exatamente as mesmas alíquotas e entidades destinatárias dos
recursos (FPAS: 2,5%; INCRA: 0,2%; SESC: 1,5%; e SEBRAE: 0,3%), conforme Anexo II da IN RFB no
971/2009: “Tabela de Alíquotas por Códigos FPAS”. Portanto, uma vez contemplada no quadro no
06 (grupo econômico da educação e cultura), pouco importa o código FPAS adotado, pois, para
qualquer um dos dois, as contribuições a serem recolhidas e os seus destinatários são exatamente
os mesmos.
Deste modo, cai por terra o argumento adotado no voto vencido do acórdão
recorrido, pois, ainda que prevaleça o entendimento de que a atividade de “ensino” (FPAS 574) se
restrinja aos 7 CNAEs específicos ali descritos, subsistem diversas outras atividades relacionadas à
área educacional que podem — e devem — ser enquadradas no quadro no 06 (grupo econômico
da educação e cultura), ainda que submetidas ao FPAS 566.

CONCLUSÃO
Diante do exposto, no mérito, voto por NEGAR PROVIMENTO ao recurso especial da
Fazenda Nacional, conforme razões acima.
Assinado Digitalmente
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheira Ludmila Mara Monteiro de Oliveira

1https://cnae.ibge.gov.br/?view=subclasse&tipo=cnae&versao=10.1.0&subclasse=8550302&chave=avalia%C3%A7%C
3%A3o%20educacional
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Conforme registrado em ata, em razão do pedido de vista por mim formulado,
manifestei a intenção em aclarar as razões pelas quais entendi, com a devida vênia, não superar o
apelo especial fazendário o crivo da admissibilidade.
Em que pese ter, em situações análogas, entendido pelo preenchimento dos
requisitos autorizadores do processamento do recurso2, em novo escrutínio, noto padecer a
decisão recorrida e o único acórdão paradigmático trazido à baila de dessemelhanças substanciais
que impedem o conhecimento do recurso.
Passo a cotejá-los para melhor demonstrar a carência de similitude fática:
DECISÃO RECORRIDA
PARADIGMA No 1301-001.364
Tributo: Contribuições Previdenciárias
Fato gerador: 2010, 2011, 2012
Voto vencedor:
Merece destaque o fato de que a 1a Seção
deste Egrégio CARF já decidiu com relação ao
Imposto de Renda da Pessoa Jurídica - IRPJ e
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido –
CSLL, quanto aos mesmos períodos fiscalizados
nestes autos, cujas ementas transcrevo:
(...)
Peço vênia para transcrever trechos da decisão
proferida
nos
autos
do
Processo
n°
12448.728123/2015-23, acórdão n° 1201-
003.191, proferido na sessão do dia 15 de
outubro de 2019, relatado pela Conselheira
Gisele Barra Bossa, com a qual concordo e me
utilizo como fundamento e razão de decidir:
(...)
33. Em análise das disposições supra, não há
quaisquer dúvidas de que a atividade
preponderante
da
Fundação
Cesgranrio,
alicerçada nas Avaliações Educacionais, é
atividade
educacional
e,
como
tal,
a
Recorrente tem o direito de se beneficiar da
imunidade
constitucional
de
relativa
à
exigência de impostos.
34. Data máxima vênia, discordo por completo
da posição externada pelas doutas autoridades
Tributo: IRPJ
Fato gerador: 2004
Voto vencedor:
Cabe destacar que, apesar de a Notificação
Fiscal fazer referência aos anos de 2004, 2005,
2006
e
2007,
o
ATO
DECLARATÓRIO
DECRETOU A SUSPENSÃO APENAS PARA O
ANO-CALENDÁRIO DE 2004.
(...)
Portanto, a questão primeira discutida nos
presentes autos está relacionada à natureza da
atividade desenvolvida pela Recorrente, sendo
certo que só se torna relevante prosseguir na
apreciação
de
eventuais
violações
de
requisitos para gozo de imunidade (ou de
isenção) se ultrapassada tal questão.
Não obstante o descrito no ato declaratório de
suspensão do benefício, o fato de a decisão
recorrida tê-lo recepcionado como relativo à
suspensão de imunidade, de a Recorrente
sustentar a não incidência tributária com base
nos dispositivos constitucionais e de o Relator
ter amparado sua decisão no conceito de
INSTITUIÇÃO
DE
EDUCAÇÃO,
levaram
o
Colegiado a debruçar-se, preliminarmente,
sobre a questão antes descrita, qual seja, a
natureza
das
atividades
exercidas
pela
entidade.
Nesse sentido, alinhando-se ao decidido na

2 Vide acórdãos nos 9202-011.196, 9202-011.197 e 9202-011.769.
Fl. 617
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fiscal e julgadoras ao motivarem os autos de
infração
calcados
na
premissa
de que
instituições de educação são apenas os
estabelecimentos de ensino.
35. O ensino é uma das atividades que compõe
a educação. Repita-se, a educação abrange
todas as atividades que visam ao pleno
desenvolvimento da pessoa, seu preparo para
o exercício da cidadania e sua qualificação
para o trabalho (CF, art. 205). E, além dos
estabelecimentos de ensino, a educação pode
ser desenvolvida em instituições de pesquisa,
em movimentos sociais, em manifestações
culturais e em organizações da sociedade civil
(Lei n° 9.394/1996, art. 1o), tal como a
Fundação Cesgranrio que é uma fundação de
direito privado sem fins lucrativos.
(...)
41. Diante das razões acima expostas, resta
claro ser equivocada a linha interpretativa
adotada pelo fisco segundo a qual a LDB limita
o conceito de instituições de educação aos
estabelecimentos
de
ensino
e,
por
conseguinte, acaba por excluir indevidamente
do seu escopo as atividades de avaliação.
42. Mas não é só, a douta autoridade fiscal e o
r. acórdão recorrido admitiram ser o Curso de
Mestrado
em
Avaliação
atividade
educacional, especificamente de ensino. Ainda
assim,
tentaram
desqualificá-lo
com
a
afirmação de tratar-se de atividade não
prevista no Estatuto da Fundação Cesgranrio.
43. Constato que, o Curso de Mestrado em
Avaliação está previsto dentre os objetivos
sociais da Fundação Cesgranrio, conforme
artigo 2o, inciso III, do seu Estatuto. Confira-
se:
(...)
44. Outra alegação claramente equivocada
constante do r. Acórdão da DRJ refere-se ao
fato
de
que
“os
únicos
professores
empregados da Fundação Cesgranrio seriam
aqueles alocados ao programa de pós-
instância a quo, entendeu a Turma Julgadora
que a Recorrente não pode ser reconhecida
como INSTITUIÇÃO EDUCAÇÃO, vez que a sua
atividade principal está representada por
serviços
relacionados
à
avaliação
em
concursos públicos e exames similares, ao
menos no ano-calendário de 2004.
Os fundamentos esposados no voto condutor
da decisão de primeiro grau, acolhidos nesta
instância julgadora para ratificar o ato
administrativo suspensivo do benefício, foram,
em apertada síntese, os seguintes:
i) a Recorrente, apesar de se considerar
entidade de ensino, não teve em seu quadro
de empregados um único professor no ano-
calendário de 2004 (os únicos professores
empregados são os alocados em programa de
pós-graduação, que só teve início em 2008);
ii) na sua maior parte, as avaliações em
processos seletivos são terceirizadas, de modo
que
a
atividade
desempenhada
pela
Recorrente limitase ao gerenciamento do
certame;
iii) não se pode confundir a atividade de
AVALIAÇÃO EM PROCESSO SELETIVO, principal
atividade explorada pela Recorrente, com
ENSINO, não cabendo, no caso, interpretação
extensiva;
iv) a disposição do art. 12 da Lei no 9.532, de
1997, no sentido de que “considera-se imune a
instituição de educação ou de assistência
social que preste os serviços para os quais
houver sido instituída e os coloque à
disposição da população em geral, em caráter
complementar às atividades do Estado, sem
fins lucrativos”, fulmina por completo a
pretensão da Recorrente.
Fl. 618
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graduação” (e- fls. 1534).
45. Contudo, debruçando-me na relação dos
empregados da Fundação Cesgranrio (e-fls.
616/617), evidencio que há 17 (dezessete)
titulares de diplomas de Cursos de Mestrado
e 20 titulares de diplomas de Doutorado,
aptos
a
desenvolver
as
atividades
educacionais prestadas pela ora Recorrente.
46. Outra afirmação digna de reparos (e-fls.
1535 e 838) diz respeito ao fato de que 99,62%
das receitas auferidas pela ora Recorrente em
2010 seriam provenientes de atividades não
educacionais e apenas 0,29% de atividade
educacional
(curso
de
Mestrado
em
Avaliação).
Apenas para trazer elementos referentes aos
presentes
autos,
verificamos,
que
a
contribuinte tem parecer que a reconheceu
como instituição de educação (fls. 168/180);
certidão atestando a manutenção do Título
de Utilidade Pública Federal (fl. 203);
Certificado de Entidade de Fins Filantrópicos
(fls. 204/205), entre outros.

Enquanto assevera a decisão recorrida a existência de corpo docente “apto a
desenvolver as atividades educacionais prestadas pela ora Recorrente”, consignado na decisão
paradigmática que “não teve em seu quadro de empregados um único professor no ano-
calendário de 2004.” Por ser este o ponto nodal para o desate da querela, parece-me insuperável
a divergência existente entre os acórdãos postos em confronto. Sendo dessemelhante a situação
fática, renovadas as vênias, merece ser o juízo de admissibilidade negativo.

Assinado Digitalmente
Ludmila Mara Monteiro de Oliveira

Fl. 619
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