Tribunal: CARF
Processo: 10494.720418/2019-02
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GEORGE DA SILVA SANTOS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-11-13
Data de publicação: 2026-03-17

Ementa:
Assunto: Regimes Aduaneiros
Data do fato gerador: 06/10/2014, 26/03/2015
REGIME ADUANEIRO ESPECIAL DE IMPORTAÇÃO DE PETRÓLEO BRUTO E SEUS DERIVADOS - REPEX. DESCUMPRIMENTO.
O REPEX só se extingue se, dentro do prazo, ocorrer o evento extintivo válido, qual seja, a exportação realizada em conformidade com todos os requisitos legais, inclusive o subjetivo (estabelecimento habilitado).
Recurso Voluntário não provido.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10494.720418/2019-02
ACÓRDÃO
3401-014.281 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
13 de novembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
PETROLEO BRASILEIRO S A PETROBRAS
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Regimes Aduaneiros
Data do fato gerador: 06/10/2014, 26/03/2015
REGIME ADUANEIRO ESPECIAL DE IMPORTAÇÃO DE PETRÓLEO BRUTO E
SEUS DERIVADOS - REPEX. DESCUMPRIMENTO.
O REPEX só se extingue se, dentro do prazo, ocorrer o evento extintivo
válido, qual seja, a exportação realizada em conformidade com todos os
requisitos legais, inclusive o subjetivo (estabelecimento habilitado).
Recurso Voluntário não provido.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos
Acordam os membros do colegiado, por maioria, rejeitar as preliminares e, no
mérito, negar provimento ao recurso. Vencido o conselheiro Laercio Cruz Uliana Junior que dava
provimento e manifestou interesse em apresentar uma declaração de voto.

Assinado Digitalmente
George da Silva Santos – Relator

Assinado Digitalmente
Leonardo Correia Lima Macedo – Presidente

Fl. 269
DF CARF MF
Original

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Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Ana Paula Pedrosa Giglio,
Laercio Cruz Uliana Junior, Celso Jose Ferreira de Oliveira, Mateus Soares de Oliveira, George da
Silva Santos, Leonardo Correia Lima Macedo (Presidente).

RELATÓRIO
Para julgamento, o Recurso Voluntário interposto pela PETROLEO BRASILEIRO S A
PETROBRAS em face do Acórdão no 07-44.973 - 2a Turma da DRJ/FNS, assim ementado:

ASSUNTO: REGIMES ADUANEIROS
Data do fato gerador: 06/10/2014, 26/03/2015
REGIME ADUANEIRO ESPECIAL DE IMPORTAÇÃO DE PETRÓLEO BRUTO E SEUS
DERIVADOS.
REPEX.
EXPORTAÇÃO.
REALIZAÇÃO
DA
OPERAÇÃO
POR
ESTABELECIMENTO NÃO HABILITADO.
A exportação, como modalidade de extinção do regime, poderá ser realizada por
estabelecimento diverso daquele importador, da mesma pessoa jurídica, desde
que esteja habilitado ao Repex. A exportação, realizada por estabelecimento não
habilitado, implica o inadimplemento do regime e o lançamento dos tributos
suspensos.
Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido

Eis a contextualização apresentada pela origem:

O presente processo refere-se ao auto de infração (fls.
47/56) lavrado para a exigência das contribuições COFINS - Importação e
PIS/PASEP - Importação, acrescidas de multa de ofício e juros de mora, no
valor de R$ 45.207.648,54, incidentes sobre produtos admitidos com
suspensão tributária no regime aduaneiro especial de importação de
petróleo bruto e seus derivados para fins de exportação (Repex).
Esse regime permite a importação de petróleo bruto e seus
derivados, com suspensão do pagamento desses tributos, para posterior
exportação. No caso, verifica-se que a interessada foi habilitada no Repex,
por meio do Ato Declaratório Executivo da Inspetoria da Receita Federal no
Rio de Janeiro (ADE) no 46, de 11 de julho de 2011, às fls. 30.
Fl. 270
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Na Informação Fiscal (fls. 59/66), consta que a contribuinte
foi instada a apresentar o Relatório de Acompanhamento relativo à
utilização do Repex para as DI relacionadas no Termo de Intimação SECAP
n° 016/2019 (fls. 3/4). Da análise dos documentos e esclarecimentos
prestados pela importadora (fls. 8/28), bem como dos registros no Sistema
Integrado de Comércio Exterior (Siscomex), a fiscalização constatou que
parte das exportações efetuadas vinculadas às Declarações de Importação
(DI)
no
14/1915316-3
e
15/0560604-9
foram
realizadas
pelo
estabelecimento de CNPJ no 33.0001.67/0004-54. E ainda que este
estabelecimento não foi elencado no Ato Declaratório Executivo da
Inspetoria da Receita Federal no Rio de Janeiro (ADE) no 46, de 11 de julho
de 2011 (fls. 30), que trata da habilitação dos estabelecimentos aptos a
efetuar operações de importação e exportação pelo Repex. Considerando
que as Declarações de Despacho de Exportação (DDE) n° 2141173317/7 e
2150440226/0 não podem ser utilizadas para a vinculação ao regime, estas
exportações foram glosadas pela fiscalização, com fundamento no art. 464
c/c art. 468 do Decreto n° 6.759, de 5 de fevereiro de 2009 e art. 10 da IN
SRF n° 5, de 2001.
Os dados das importações autuadas, incluindo os valores dos
tributos suspensos, encontram-se na planilha elaborada pela fiscalização às
fls. 44. O demonstrativo do percentual não cumprido do Repex, às fls. 45,
apresenta o percentual dos produtos importados que não foram
exportados no regime, sendo 55,81% para a DI n° 14/1915316-3 e 54,10%
para a DI n° 15/0560604-9. Às fls. 46, consta o cálculo dos tributos
lançados.
Regularmente cientificada (fls. 68/69), a interessada
apresentou impugnação tempestiva (fls. 136/154), na qual, em síntese:
Relata que importou óleo bruto de petróleo, utilizando o
Repex por meio das DI n° 14/1915316-3, registrada em 06/10/2014, tendo
sido incorretamente mencionada no Relatório Fiscal a data de 06/04/2014,
e 15/0560604-9, registrada em 26/03/2015;
Refere que a autoridade fazendária entendeu pelo
recolhimento dos tributos suspensos, porquanto a impugnante teria
descumprido o prazo de reexportação previsto no regime especial ao se
valer de estabelecimento não habilitado como exportador no Anexo do ADE
n° 46/2011; Defende que a autuação não pode prosperar por falta de
subsunção do fato à norma, inexistência de descumprimento de prazo no
Repex e ausência de prejuízo ao controle aduaneiro;
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Aduz que o art. 468, § 3o do Decreto n° 6.759/09 somente
prevê como causa para a exigência dos tributos que estavam suspensos o
descumprimento do prazo, nada se referindo a uma eventual utilização de
estabelecimento não habilitado;
Alega ser fato incontroverso que as exportações para o
cumprimento do regime foram realizadas dentro do prazo de validade,
conforme registrado no sistema de controle informatizado disponibilizado
pela própria RFB;
Entende que a realização da operação por estabelecimento
não habilitado não deve ser considerada como um fator que leve a crer que
houve descumprimento do prazo ou ainda que não tenha a exportação
ocorrido, posto que o legislador não considerou a exportação realizada por
estabelecimento não habilitado como descumprimento de prazo ou não
ocorrência da exportação;
Argumenta que a cobrança dos tributos suspensos foi
inadequada, posto haver norma específica para descumprimento de
requisito, condição ou norma operacional para habilitação ou utilização de
regime aduaneiro especial (art. 728, inciso VII, alínea d e art. 735, inciso I,
alínea i e §8°, inciso I, alínea a do Regulamento Aduaneiro) que poderia ter
sido imputada à contribuinte se fosse o caso;
Transcreve ementa e trecho do voto vencedor de uma das
decisões, de mesmo teor, proferidas pela 20a Turma da DRJ/SPO nos
acórdãos n° 16-82.451 e 16-82.455, nos quais, em casos idênticos, a
contribuinte foi autuada e os lançamentos foram cancelados na DRJ;
Cita precedentes do CARF quanto à aplicação de penalidades
e à ausência de intuito doloso ou má-fé do contribuinte;
Refere que o art. 2o da Lei n° 9.784/99 determina
expressamente a observância obrigatória dos princípios da razoabilidade e
proporcionalidade em todos os atos praticados pela Administração Pública
e que o CARF já reconheceu, em diversos julgados, o afastamento de
penalidades aduaneiras quando inexistente o prejuízo ao controle
aduaneiro;
Requer a improcedência do lançamento e a exoneração do
crédito tributário lançado.

O Recurso Voluntário repisa tais argumentos, com exceção dos vinculados à multa
regulamentar de 1% sobre o valor aduaneiro.
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É o relatório.

VOTO
Conselheiro George da Silva Santos, Relator.
1
DA ADMISSIBILIDADE
Observados os requisitos, notadamente o da tempestividade, conheço do recurso.
2
DO MÉRITO
2.1.
DA NÃO EXTINÇÃO DO REGIME
Como adiantado pelo relatório, não há dúvidas quanto ao fato de que houve a
exportação física dentro do prazo e que não há divergência em relação à quantidade/qualidade da
mercadoria.

A propósito, a decisão recorrida já afastou a multa de 1% aplicada a título de
informação inexata, de modo que essa parcela do lançamento não mais integra o litígio, não
cabendo investigar a ocorrência de prescrição intercorrente aduaneira.

O ponto central, portanto, consiste em verificar se as exportações vinculadas às DI
n.o 14/1915316-3 e 15/0560604-9, embora realizadas dentro do prazo global de vigência do
regime, são juridicamente aptas a extingui-lo, notadamente diante do fato de terem sido
efetuadas por estabelecimento da mesma pessoa jurídica, mas que não constava como habilitado
no Ato Declaratório Executivo – que conferira a habilitação ao REPEX.

No plano fático, é incontroverso que a PETROBRAS importou óleo bruto de petróleo
ao amparo do REPEX, com suspensão de PIS/COFINS-Importação, e que a DI foi regularmente
desembaraçada e associada ao regime especial. Também não se discute que a exportação
posteriormente vinculada àquela DI foi efetivamente realizada, averbada dentro do prazo máximo
de 180 dias (90 dias iniciais, prorrogados por mais 90), em quantidade e qualidade compatíveis
com as exigências do regime, e regularmente lançada no sistema informatizado de controle (SI-
REPEX).

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A peculiaridade reside em que a operação de exportação foi promovida por
estabelecimento da mesma pessoa jurídica, mas que não figurava no ADE de habilitação, ou seja,
não era estabelecimento habilitado ao REPEX.

Sob o aspecto normativo, o REPEX encontra disciplina nos arts. 463 a 470 do
Regulamento Aduaneiro (Decreto n.o 6.759/2009) e na Instrução Normativa SRF n.o 5/2001.

O Regulamento condiciona o regime à habilitação prévia da empresa pela Secretaria
da Receita Federal do Brasil, com autorização da ANP, e fixa prazo de vigência, estabelecendo que
os tributos suspensos serão exigidos quando não comprovada, no período, a ocorrência de
hipóteses de extinção, entre as quais se destaca a exportação de produto importado ou de seu
similar nacional.

A IN SRF n.o 5/2001, ao regulamentar a extinção, dispõe que o regime extingue-se
na data do embarque do produto destinado à exportação, desde que atendidos os requisitos ali
previstos, e explicita, em seu § 3o do art. 10, que a exportação pode ser realizada por outro
estabelecimento da mesma pessoa jurídica, desde que igualmente habilitado ao REPEX.
Transcrevo, com o meu destaque:

EXTINÇÃO DO REGIME
Art. 10. O Repex será extinto na data de embarque do produto destinado a
exportação:
I - do produto importado;
II - de produto nacional em substituição àquele importado, em igual quantidade e
idêntica classificação fiscal.
§ 1o Considera-se exportado, para os fins de que trata este artigo, o produto cujo
despacho de exportação for averbado, no Siscomex, no prazo de 30 dias corridos,
contados do registro da declaração de exportação, nos termos e condições
estabelecidos na norma específica que disciplina o despacho aduaneiro de
exportação.
§ 2o A exportação de produto no mesmo estado em que foi importado deverá ser
realizada exclusivamente em moeda estrangeira de livre conversibilidade.
§ 3o A exportação, como modalidade de extinção do regime, poderá ser realizada
por estabelecimento diverso daquele importador, da mesma pessoa jurídica,
desde que esteja habilitado ao Repex.

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Em complemento, o art. 11 da mesma instrução prevê que o crédito tributário
suspenso será exigido quando o regime não for extinto no prazo de vigência estabelecido:

EXIGÊNCIA DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO SUSPENSO
Art. 11. O crédito tributário suspenso será exigido quando o regime não for extinto
no prazo de vigência estabelecido.

Com esse marco delimitado, cabe, então, verificar se, no caso concreto, a
exportação realizada por estabelecimento não habilitado pode ser tida como evento extintivo
válido ou se, ao contrário, implica a não extinção do regime no prazo.

A recorrente sustenta que não houve descumprimento de prazo, pois a exportação
ocorreu dentro do lapso temporal de vigência do REPEX, defendendo que o art. 468, § 3o, do
Regulamento Aduaneiro e o art. 11 da IN SRF n.o 5/2001 somente autorizam a exigência de
tributos na hipótese, estrita, de extrapolação temporal.

Tal compreensão, porém, desconsidera que a extinção do regime depende não
apenas de um elemento temporal (ocorrência do evento dentro do prazo), mas também do
atendimento aos requisitos substantivos e subjetivos previstos em lei e regulamento.

O que a legislação faz é condicionar a manutenção da suspensão tributária à
ocorrência, dentro do prazo, de um evento extintivo qualificado: exportação de produto
importado ou similar nacional, realizada em conformidade com os requisitos formais e materiais,
dentre os quais se insere, de modo expresso, a habilitação do estabelecimento exportador quando
este não for o próprio importador.

Assim, embora tenha havido embarque físico dentro do prazo, o fato é que tal
embarque não preencheu, integralmente, as condições normativas para ser considerado,
juridicamente, “extinção do regime”.

Nessa perspectiva, o transcurso do prazo sem a ocorrência de evento extintivo
válido configura precisamente a hipótese legal de não extinção no prazo, atraindo a exigibilidade
dos tributos suspensos.

Fl. 275
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Conclui-se, pois, que o argumento da recorrente, ao dissociar prazo e validade
jurídica do evento, não se harmoniza com a estrutura condicional do regime especial, o que
conduz, naturalmente, à análise da alegação de existência de penalidade específica alternativa.

2.2.
DA INAPLICABILIDADE DO ART. 728, III, B, DO REGULAMENTO ADUANEIRO

No tocante à tese de que eventual irregularidade deveria ser punida apenas com
sanção específica prevista no art. 728, III, “b”, do Regulamento Aduaneiro, sublinho que o
dispositivo invocado trata de multa pelo descumprimento de requisitos técnicos ou operacionais
relacionados ao alfandegamento e à utilização de recintos, na linha do art. 13-A do mesmo
regulamento. Transcrevo os dispositivos mencionados:

Art. 13-A. Compete à Secretaria da Receita Federal do Brasil definir os requisitos
técnicos e operacionais para o alfandegamento dos locais e recintos onde
ocorram, sob controle aduaneiro, movimentação, armazenagem e despacho
aduaneiro de mercadorias procedentes do exterior, ou a ele destinadas, inclusive
sob regime aduaneiro especial, bagagem de viajantes procedentes do exterior, ou
a ele destinados, e remessas postais internacionais (Lei no 12.350, de 20 de
dezembro de 2010, art. 34, caput). (Incluído pelo Decreto no 8.010, de 2013)
§ 1o Na definição dos requisitos técnicos e operacionais de que trata o caput, a
Secretaria da Receita Federal do Brasil deverá estabelecer (Lei no 12.350, de 2010,
art. 34, § 1o): (Incluído pelo Decreto no 8.010, de 2013)
I - segregação e proteção física da área do local ou recinto, inclusive entre as áreas
de armazenagem de mercadorias ou bens para exportação, para importação ou
para regime aduaneiro especial; (Incluído pelo Decreto no 8.010, de 2013)
II - disponibilização de edifícios e instalações, aparelhos de informática, mobiliário
e materiais para o exercício de suas atividades e, quando necessário, de outros
órgãos ou agências da administração pública federal; (Incluído pelo Decreto no
8.010, de 2013)
III - disponibilização e manutenção de balanças e outros instrumentos necessários
à fiscalização e ao controle aduaneiros; (Incluído pelo Decreto no 8.010, de 2013)
IV - disponibilização e manutenção de instrumentos e aparelhos de inspeção não
invasiva de cargas e veículos, como os aparelhos de raios X ou gama; (Incluído
pelo Decreto no 8.010, de 2013)
V - disponibilização de edifícios e instalações, equipamentos, instrumentos e
aparelhos especiais para a verificação de mercadorias frigorificadas, apresentadas
em tanques ou recipientes que não devam ser abertos durante o transporte,
produtos químicos, tóxicos e outras mercadorias que exijam cuidados especiais
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para seu transporte, manipulação ou armazenagem; e (Incluído pelo Decreto no
8.010, de 2013)
VI - disponibilização de sistemas, com acesso remoto pela fiscalização aduaneira,
para: (Incluído pelo Decreto no 8.010, de 2013)
a) vigilância eletrônica do recinto; e (Incluído pelo Decreto no 8.010, de 2013)
b) registro e controle: (Incluído pelo Decreto no 8.010, de 2013)
1. de acesso de pessoas e veículos; e (Incluído pelo Decreto no 8.010, de 2013)
2. das operações realizadas com mercadorias, inclusive seus estoques. (Incluído
pelo Decreto no 8.010, de 2013)
§ 2o A utilização dos sistemas referidos no inciso VI do § 1o deverá ser
supervisionada por Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil e acompanhada por
ele por ocasião da realização da conferência aduaneira (Lei no 12.350, de 2010,
art. 34, § 2o). (Incluído pelo Decreto no 8.010, de 2013)
§ 3o A Secretaria da Receita Federal do Brasil poderá dispensar a implementação
de requisito previsto no § 1o, considerando as características específicas do local
ou recinto (Lei no 12.350, de 2010, art. 34, § 3o). (Incluído pelo Decreto no 8.010,
de 2013)

Art. 728. Aplicam-se ainda as seguintes multas (Decreto-Lei no 37, de 1966, art.
107, incisos I a VI, VII, alínea “a” e “c” a “g”, VIII, IX, X, alíneas “a” e “b”, e XI, com
a redação dada pela Lei no 10.833, de 2003, art. 77):
I - de R$ 50.000,00 (cinqüenta mil reais), por contêiner ou qualquer veículo
contendo mercadoria, inclusive a granel, ingressado em local ou recinto sob
controle aduaneiro, que não seja localizado;
II - de R$ 15.000,00 (quinze mil reais), por contêiner ou veículo contendo
mercadoria, inclusive a granel, no regime de trânsito aduaneiro, que não seja
localizado;
III - de R$ 10.000,00 (dez mil reais), por desacato à autoridade aduaneira;
III - de R$ 10.000,00 (dez mil reais): (Redação dada pelo Decreto no 8.010, de
2013)
a) por desacato à autoridade aduaneira; ou (Incluído pelo Decreto no 8.010, de
2013)
b) por dia, pelo descumprimento de requisito estabelecido no art. 13-A ou pelo seu
cumprimento fora do prazo fixado com base no art. 13-C; (Incluído pelo Decreto
no 8.010, de 2013)
IV - de R$ 5.000,00 (cinco mil reais):
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a) por ponto percentual que ultrapasse a margem de cinco por cento, na diferença
de peso apurada em relação ao manifesto de carga a granel apresentado pelo
transportador marítimo, fluvial ou lacustre;
b) por mês-calendário, a quem não apresentar à fiscalização os documentos
relativos à operação que realizar ou em que intervier, bem como outros
documentos exigidos pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, ou não mantiver
os correspondentes arquivos em boa guarda e ordem;

Essa norma do art. 728, III, “b”, do Regulamento Aduaneiro incide sobre condutas
vinculadas à infraestrutura física e à organização dos recintos aduaneiros, prevendo procedimento
próprio de notificação para saneamento e imposição de multa diária.

A situação dos autos, contudo, não se confunde com descumprimento de requisito
de alfandegamento de recinto, mas com o não atendimento a uma condição específica para
fruição e extinção de regime aduaneiro especial, estabelecida no art. 10, § 3o, da IN SRF n.o
5/2001.

A sanção aplicável, nesse contexto, não é uma “pena alternativa” escolhida
discricionariamente pelo Fisco, mas a consequência lógica de um benefício fiscal que não se
aperfeiçoa: a perda da suspensão e a exigência dos tributos que estavam apenas
condicionalmente diferidos.

Não há, portanto, conflito entre a previsão de multas por descumprimento de
requisitos operacionais e a exigência dos tributos suspensos por inobservância das condições do
regime; são planos distintos, que não se excluem.

Assim, afasta-se a tese de que a existência de uma penalidade específica
inviabilizaria a exigência de PIS/COFINS-Importação, o que nos conduz ao exame dos precedentes
administrativos invocados pela contribuinte.

2.3.
DA INEXISTÊNCIA DE PRECEDENTES VINCULANTES

A recorrente traz à colação decisões anteriores de Delegacias de Julgamento e do
próprio Conselho em casos que reputa idênticos, nas quais se teria entendido que a exportação
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por estabelecimento não habilitado não configura descumprimento do prazo de vigência do
REPEX, afastando-se, por conseguinte, a exigência dos tributos suspensos.

Sem desconsiderar a relevância de precedentes para a coerência do sistema, é
preciso lembrar que tais decisões, proferidas em processos subjetivos, não ostentam natureza de
norma vinculante e não se inserem no rol de normas complementares de que trata o art. 100 do
CTN.

A vinculação jurídica deste Colegiado reside, primordialmente, nas disposições
legais e regulamentares que disciplinam a matéria, cabendo-nos, em cada caso concreto, a correta
subsunção do fato à norma, ressalvadas as vinculações impostas pelo RICARF.

Ademais, a própria existência de entendimentos administrativos divergentes apenas
revela que se trata de tema em evolução interpretativa, não sendo possível extrair, daí, um dever
de replicação automática, mormente quando o acórdão recorrido e a fiscalização atuaram em
consonância com a literalidade da IN SRF n.o 5/2001 e com a sistemática do REPEX.

Por falar em precedentes, cito os seguintes julgados da 3302 e da 3402,
respectivamente, contrários à pretensão recursal:

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Data do fato gerador:
02/10/2012 REPEX. CONDIÇÃO PARA A EXTINÇÃO DO REGIME.
A sistemática do REPEX exige que a exportação seja realizada por estabelecimento
habilitado no regime, caso contrário, configura o descumprimento do prazo de
vigência do regime.
(Processo no 10821.720327/2017-48; Acórdão no 3302-006.906 – 3a Câmara / 2a
Turma Ordinária; Sessão de 21 de maio de 2019; Relator: Raphael Madeira Abad)

ASSUNTO: REGIMES ADUANEIROS
Data do fato gerador: 07/02/2013
REPEX. EXTINÇÃO. EXPORTAÇÃO. ESTABELECIMENTO BENEFICIÁRIO OU OUTRO
HABILITADO.
A habilitação para se operar o Repex é concedida à pessoa jurídica, mas por
intermédio dos estabelecimentos por ela previamente selecionados. Após a
habilitação, para a utilização do regime nas diversas Unidades de Despacho da
RFB, o pedido de concessão do regime deve ser feito na própria Declaração de
Fl. 279
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Importação, a qual é registrada por estabelecimento habilitado, a quem incumbe
demonstrar a exportação dentro do prazo de vigência do regime.
Cabível a exigência dos tributos suspensos em face do regime aduaneiro especial
de Repex com acréscimos e penalidades cabíveis na hipótese em que o beneficiário
não adotou, dentro da prazo de vigência do regime, as providências previstas no
art. 468 do RA/2009 ou no art. 10 da IN SRF no 5/2001, quais sejam, a exportação
pelo próprio estabelecimento beneficiário ou por outro estabelecimento habilitado
da mesma pessoa jurídica.
Não há previsão legal ou infralegal para se considerar a exportação efetuada por
outro estabelecimento não habilitado da pessoa jurídica, ainda que dentro do
prazo, como forma de extinção válida do regime.
REGULAMENTO ADUANEIRO. INOVAÇÃO BENÉFICA. INSTRUÇÃO NORMATIVA.
REPEX.
Em se tratando da extinção de um regime aduaneiro especial, a exportação ou
importação de que fala o art. 468 do Regulamento Aduaneiro/2009 é aquela
efetuada pelo beneficiário do regime, qual seja, o estabelecimento que o pleiteou
na Declaração de Importação por ele registrada, e não qualquer estabelecimento
da pessoa jurídica.
A inovação trazida pelo art. 10 da Instrução Normativa SRF no 5/2001 não traz
prejuízo à recorrente, pelo contrário, representa um aumento de possibilidades de
extinção do Repex, permitindo que o estabelecimento importador beneficiário do
regime possa considerar também o volume exportado por outro estabelecimento
da mesma pessoa jurídica desde que este esteja previamente habilitado ao Repex.
Recurso Voluntário negado Crédito Tributário mantido
(Processo no 10821.720410/2017-17; Acórdão no 3402-006.903 – 3a Seção de
Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária; Sessão de 24 de setembro de 2019;
Relator: Maria Aparecida Martins de Paula)

Entendo, pois, que a solução que melhor se coaduna com o ordenamento é a que
reconhece a não extinção válida do regime no prazo, o que permite avançar para o exame dos
argumentos de proporcionalidade e boa-fé.

2.4.
INAPLICABILIDADE DOS PRINCÍPIOS DA PROPORCIONALIDADE, RAZOABILIDADE E BOA-FÉ

Quanto aos princípios da proporcionalidade, razoabilidade e da boa-fé, invocados
com base no art. 2o da Lei n.o 9.784/1999, reconhece-se que a Administração deve orientar sua
atuação de modo a evitar sanções manifestamente excessivas e a considerar o contexto fático de
cada caso.
Fl. 280
DF CARF MF
Original

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ACÓRDÃO 3401-014.281 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10494.720418/2019-02
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No entanto, tais princípios não autorizam o julgador administrativo a afastar
comandos legais claros nem a criar regimes intermediários de fruição de benefício fiscal não
previstos em lei.

A suspensão de tributos no âmbito de regime especial constitui exceção à regra
geral de incidência, sendo condicionada ao atendimento estrito dos requisitos estabelecidos pelo
legislador e pelo regulamento. Não cumprida a condição, cessa a exceção e se restabelece a
tributação normal; não se trata, propriamente, de punição adicional, mas de retorno ao regime
jurídico ordinário.

A multa de ofício aplicada, por sua vez, segue parâmetros fixados em lei para
hipóteses de falta de pagamento de tributo devido, sem qualificação gravosa, não se revelando
desproporcional em abstrato.

A boa-fé subjetiva do contribuinte, embora relevante em outras sedes (por
exemplo, para afastar imputações de dolo ou fraude), não altera a natureza objetiva das condições
que regem a fruição de regimes especiais.

Assim, a invocação de princípios gerais não se presta, aqui, a suprimir a exigência
legal de que a exportação seja promovida por estabelecimento habilitado para que possa extinguir
o REPEX, nem a impedir a exigência dos tributos que, por força dessa inobservância, se tornaram
exigíveis.

À vista de todo esse conjunto, conclui-se que, embora a operação de exportação
tenha se realizado dentro do prazo e não haja controvérsia quanto à sua efetiva ocorrência, a
circunstância de ter sido promovida por estabelecimento não habilitado ao REPEX impede que
seja considerada evento extintivo válido do regime, nos termos do art. 10, § 3o, da IN SRF n.o
5/2001.

Em consequência, configura-se a hipótese de não extinção do regime no prazo de
vigência, autorizando a exigência dos tributos suspensos, nos moldes do art. 11 da referida
instrução normativa, combinado com o art. 468, § 3o, do Regulamento Aduaneiro.

Fl. 281
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 10494.720418/2019-02
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A tentativa de enquadrar a situação exclusivamente no âmbito de penalidade
técnica alternativa, assim como a invocação de precedentes administrativos não vinculantes e de
princípios de proporcionalidade e boa-fé, não afastam essa conclusão, que se assenta na própria
lógica condicional dos regimes especiais.

Nessa ordem de ideias, entendo pela higidez da decisão de primeira instância na
parte em que julgou devida a exigência de PIS/COFINS-Importação e da multa de ofício de 75%.
3. DO DISPOSITIVO
Por tais motivos, conheço e nego provimento a este Recurso Voluntário.

Assinado Digitalmente
George da Silva Santos

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheiro Laércio Cruz Uliana Junior

Entendo que assiste razão ao recorrente. O art. 468 do Decreto no 6.759/2009, ao
disciplinar as hipóteses de extinção do regime aduaneiro especial, é claro ao exigir,
exclusivamente, a efetiva exportação do produto importado ou do produto nacional em
substituição, não estabelecendo qualquer restrição quanto à identidade do sujeito responsável
pela operação de exportação. O regulamento aduaneiro adotou critério nitidamente finalístico,
vinculando a regular extinção do regime à comprovação objetiva da saída da mercadoria do
território aduaneiro, sem condicionar a validade do ato ao fato de o exportador estar ou não
habilitado no REPEX.
A restrição introduzida pelo § 3o do art. 10 da Instrução Normativa SRF no 5/2001,
ao limitar a exportação, como modalidade de extinção do regime, a estabelecimentos da mesma
pessoa jurídica habilitados no REPEX, não encontra qualquer amparo no Decreto no 6.759/2009,
configurando inequívoca extrapolação do poder regulamentar. A instrução normativa, enquanto
ato infralegal, possui função meramente complementar, não podendo inovar na ordem jurídica
nem criar condicionantes ou limitações não previstas na norma hierarquicamente superior, sob
pena de afronta direta ao princípio da legalidade.
Fl. 282
DF CARF MF
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Vale lembrar que as instruções normativas expedidas pela Administração Tributária
têm natureza meramente complementar e não podem criar obrigações ou restrições aos
contribuintes que não estejam previamente estabelecidas em lei ou em decreto regulamenta,
consigna ainda que havendo conflito entre o ato infralegal e a norma hierarquicamente superior,
deve prevalecer esta última, afastando-se a aplicação da instrução normativa no caso concreto.
Ainda, sobretudo em matéria de regimes aduaneiros especiais, nos quais se
reconhece que o descumprimento de exigência meramente formal, criada por ato infralegal, não
tem o condão de descaracterizar o regime quando atendida a sua finalidade essencial,
prestigiando-se o critério teleológico e a segurança jurídica.
Essa orientação administrativa encontra sólido respaldo na jurisprudência do
Superior Tribunal de Justiça. O STJ firmou entendimento no sentido de que “atos normativos
infralegais não podem inovar no ordenamento jurídico, criando obrigações, restrições ou
penalidades não previstas na lei ou no regulamento” (REsp no 1.969.812/MG). Em reforço a essa
compreensão, o Superior Tribunal de Justiça também decidiu que:
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO ? PIS ? DECRETO-LEI 2.052/83 ? PORTARIA
238/84 REGIME DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA ? OFENSA AO PRINCÍPIO DA
LEGALIDADE MODIFICAÇÃO INDEVIDA DE FATO GERADOR, BASE DE CÁLCULO E
SUJEITO PASSIVO DA OBRIGAÇÃO. PRECEDENTE.
1. Às portarias, regulamentos, decretos e instruções normativas não é dado
inovar a ordem jurídica, mas apenas conferir executoriedade às leis, nos estritos
limites estabelecidos por elas.
2. Sistemática da Portaria 238/83 do Ministério da Fazenda que extrapola os
limites estabelecidos no art. 16 do Decreto-Lei 2.052/83. Ofensa ao princípio da
legalidade.
3. Modificação indevida do fato gerador, da base de cálculo e do sujeito passivo
da obrigação tributária.
4. Recurso especial não provido.
(REsp n. 872.169/RS, relatora Ministra Eliana Calmon, Segunda Turma, julgado em
23/4/2009, DJe de 13/5/2009.)
Nesse último precedente, o STJ assentou que o poder regulamentar da
Administração Pública não autoriza a criação de condicionantes autônomas ou restrições materiais
ao direito do contribuinte, sendo vedado ampliar deveres ou limitar faculdades por meio de atos
administrativos infralegais. Tal entendimento aplica-se integralmente à matéria aduaneira, em que
a legalidade estrita assume relevo ainda maior diante da natureza excepcional dos regimes
especiais.
No caso concreto, restou devidamente comprovada a efetiva exportação da
mercadoria, atendendo-se plenamente à finalidade essencial do regime aduaneiro especial. Não
há respaldo legal para desconsiderar a exportação realizada e exigir os tributos suspensos com
Fl. 283
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DOCUMENTO VALIDADO
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fundamento exclusivo em restrição subjetiva criada por instrução normativa. Como
reiteradamente afirmado pelo STJ e por este Conselho, a Administração Tributária não pode, sob o
pretexto de regulamentar, restringir direitos ou impor exigências não previstas na legislação de
regência.
Diante dessas razões, concluo que a exportação realizada é plenamente apta a
extinguir o regime aduaneiro especial, devendo ser afastada a exigência fiscal fundada no § 3o do
art. 10 da IN SRF no 5/2001. Assim, dou provimento ao recurso, para reconhecer a regular extinção
do regime e afastar integralmente a exigência dos tributos suspensos.

Assinado Digitalmente
Laércio Cruz Uliana Junior

Fl. 284
DF CARF MF
Original