Tribunal: CARF
Processo: 14751.720305/2011-14
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ROBERTO JUNQUEIRA DE ALVARENGA NETO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção / Primeira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-11-07
Data de publicação: 2025-12-15

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
RECEITA BRUTA PROVENIENTE DA COMERCIALIZAÇÃO DA PRODUÇÃO RURAL. EXCLUSÃO DO ICMS/IPI DA BASE DE CÁLCULO DAS CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIA. IMPOSSIBILIDADE.
A legislação tributária não contempla a exclusão do ICMS e do IPI da base de cálculo das contribuições previdenciárias substitutivas, calculada sobre o valor da receita bruta da comercialização da produção rural.
AGROINDÚSTRIA. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS A TERCEIROS. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA PATRONAL INCIDENTE SOBRE A FOLHA DE PAGAMENTO.
Nas operações de prestação de serviços a terceiros, não se aplica a substituição das contribuições previdenciárias patronais devidas pela agroindústria, de modo que a contribuição incidirá sobre a folha de pagamento dos trabalhadores utilizados nessas atividades.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
14751.720305/2011-14
ACÓRDÃO
2101-003.414 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
10 de novembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
FERNANDES & CIA LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
RECEITA BRUTA PROVENIENTE DA COMERCIALIZAÇÃO DA PRODUÇÃO
RURAL. EXCLUSÃO DO ICMS/IPI DA BASE DE CÁLCULO DAS CONTRIBUIÇÕES
PREVIDENCIÁRIA. IMPOSSIBILIDADE.
A legislação tributária não contempla a exclusão do ICMS e do IPI da base
de cálculo das contribuições previdenciárias substitutivas, calculada sobre
o valor da receita bruta da comercialização da produção rural.
AGROINDÚSTRIA. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS A TERCEIROS. CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA PATRONAL INCIDENTE SOBRE A FOLHA DE PAGAMENTO.
Nas operações de prestação de serviços a terceiros, não se aplica a
substituição das contribuições previdenciárias patronais devidas pela
agroindústria, de modo que a contribuição incidirá sobre a folha de
pagamento dos trabalhadores utilizados nessas atividades.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento
ao Recurso Voluntário.

Assinado Digitalmente
Roberto Junqueira de Alvarenga Neto – Relator

Assinado Digitalmente
Fl. 151
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Mário Hermes Soares Campos – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Ana Carolina da Silva Barbosa,
Debora Fofano dos Santos, Heitor de Souza Lima Junior, Roberto Junqueira de Alvarenga Neto,
Silvio Lucio de Oliveira Junior, Mario Hermes Soares Campos (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto pela FERNANDES & CIA LTDA contra o
Acórdão no 02-66.904, proferido pela Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em
Belo Horizonte, em 20 de novembro de 2015.
A fiscalização lavrou os Autos de Infração de nos 51.005.116-2 e 51.005.117-0,
imputando à Recorrente débitos referentes às contribuições previdenciárias incidentes sobre
remunerações de empregados utilizados na prestação de serviços a terceiros, sobre o valor da
venda da produção rural industrializada, sobre o valor da aquisição de produção rural de pessoas
físicas na qualidade de substituto tributário, além de contribuições destinadas ao SENAR, FNDE e
INCRA.
O processo foi formalizado nos seguintes Autos de Infração – AI:
a) AI no 51.005.116-2:
Contribuições previdenciárias a cargo da empresa incidentes sobre as
remunerações dos empregados utilizados na prestação de serviços a terceiros;
Contribuições previdenciárias incidentes sobre o valor da venda da produção rural
industrializada;
Contribuições previdenciárias incidentes sobre o valor da aquisição da produção
rural de pessoas físicas que a empresa se sub-roga na obrigação de recolher.
b) AI no 51.005.117-0:
Contribuições destinadas ao Serviço Nacional de Aprendizagem Rural – SENAR
incidentes sobre as remunerações dos empregados utilizados na prestação de
serviços a terceiros;
Contribuições destinadas ao SENAR incidentes sobre o valor da venda da
produção rural industrializada;
Contribuições destinadas ao SENAR incidentes sobre o valor da aquisição da
produção rural de pessoas físicas que a empresa se sub-roga na obrigação de
recolher;
Contribuições destinadas ao FNDE – Fundo Nacional de Desenvolvimento da
Educação e ao INCRA – Instituo Nacional de Colonização e Reforma Agrária
incidentes sobre as remunerações dos empregados do setor rural declarados em
GFIP com o código de Outras Entidades e Fundos zerado.
Fl. 152
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A recorrente apresentou impugnação administrativa contestando principalmente a
indevida inclusão do Imposto sobre Produtos Industrializados na base de cálculo da receita bruta
para fins de contribuição previdenciária da agroindústria, sustentando analogia com o tratamento
dispensado ao PIS e COFINS.
Ademais, negou a caracterização de prestação de serviços a terceiros no corte de
cana-de-açúcar, alegando que tal atividade era realizada por empregados próprios para fins de
controle de qualidade da matéria-prima, sem geração de receita por cessão de mão de obra.
A Delegacia de Julgamento rejeitou integralmente a impugnação, fundamentando
que a legislação previdenciária define a receita bruta como valor total sem exclusões específicas e
que a utilização de mão de obra própria em propriedades de terceiros configura prestação de
serviços sujeita ao regime geral de contribuições. Veja-se a ementa:
RECEITA BRUTA. COMERCIALIZAÇÃO DA PRODUÇÃO RURAL. PRESTAÇÃO DE
SERVIÇOS RURAIS A TERCEIROS. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. TRÂNSITO EM
JULGADO.
A receita bruta na comercialização da produção rural corresponde ao total
recebido pelo produtor, inclusive os impostos repassados aos adquirentes.
Caracteriza-se como prestação de serviços rurais a terceiros a utilização de
segurados para o corte de cana-de-açúcar em outras propriedades rurais.
Em relação à parte não impugnada, dá-se o trânsito em julgado, estando sujeita à
cobrança administrativa imediata.
Ressalta-se que a infração relativa as contribuições do produto rural adquirido de
pessoa física na qualidade de substituto tributário foram consideradas não impugnadas, pois a ora
recorrente se “reservou no direito de recorrer às vias judiciais no tempo oportuno”, vide fls. 119.
Portanto, a matéria não compõe a lide.
Irresignada, a recorrente apresentou recurso voluntário, reiterando que o IPI não
deve ser incluído na base de cálculo das contribuições e que não deveria recolher as contribuições
previdenciárias sobre as remunerações pagas aos empregados que cortaram a cana-de-açúcar em
propriedade de terceiros (vendedores).
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Roberto Junqueira de Alvarenga Neto, Relator
1. Admissibilidade
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos requisitos de admissibilidade
previstos no Decreto no 70.235/72. Portanto, o recurso deve ser conhecido.
2. Mérito
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2.1.
Exclusão do IPI da base de cálculo da receita bruta na comercialização
da produção rural
A Recorrente insiste na tese de que o IPI não integra a receita bruta da
agroindústria para fins de cálculo da contribuição previdenciária, argumentando tratar-se de
tributo não cumulativo repassado aos adquirentes, em analogia ao tratamento dispensado ao PIS
e COFINS pela jurisprudência do Supremo Tribunal Federal.
Não assiste razão à Recorrente.
A base de cálculo da contribuição previdenciária devida pela agroindústria
encontra-se expressamente definida no art. 22-A da Lei no 8.212/91 como o valor da receita bruta
proveniente da comercialização da produção. O § 1o do art. 201-A do Regulamento da Previdência
Social complementa esse conceito ao estabelecer que se considera receita bruta o valor total da
receita proveniente da comercialização da produção própria e da adquirida de terceiros,
industrializada ou não. Tal definição não contempla qualquer exclusão relativa ao Imposto sobre
Produtos Industrializados.
A sistemática das contribuições sobre a receita bruta da agroindústria possui regime
jurídico próprio e específico, não se confundindo com as bases de cálculo do PIS e da COFINS.
Diferentemente da Lei no 12.546/2011, que em seu Art. 7o, § 9o, II, expressamente prevê a
exclusão do IPI da base de cálculo da Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta quando
incluído na receita, a legislação específica da agroindústria não contempla semelhante disposição.
O IPI, ao compor o preço de venda da produção industrializada e ser integralmente
recebido pelo contribuinte no momento da comercialização, integra inequivocamente o conceito
de valor total da receita bruta estabelecido pela legislação previdenciária. A pretensão de
exclusão, por analogia ao tratamento do PIS e COFINS ou por considerações sobre a natureza do
tributo, carece de amparo na legislação específica aplicável ao regime substitutivo da
agroindústria.
O posicionamento encontra respaldo na jurisprudência do Supremo Tribunal
Federal fixada no Tema no 1.048 da Repercussão Geral. Embora o julgamento do RE no 1.187.264
trate especificamente do ICMS na Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta, o
fundamento da decisão, qual seja: em regimes substitutivos de natureza benéfica não cabe
interpretação extensiva para ampliar exclusões não previstas expressamente pelo legislador.
O entendimento ora adotado alinha-se ao posicionamento deste Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais, conforme Acórdãos nos 2401-012.028 e 2301-011.645:
(...) EXCLUSÃO DO ICMS/IPI DA BASE DE CÁLCULO DAS CONTRIBUIÇÕES
INCIDENTES SOBRE O VALOR DA RECEITA BRUTA PROVENIENTE DA
COMERCIALIZAÇÃO DA PRODUÇÃO RURAL. IMPOSSIBILIDADE. A legislação vigente
não contempla a exclusão da base de cálculo das contribuições substitutivas, que
é o valor da receita bruta da comercialização da produção. Nos termos do Tema
1048, do STF, é constitucional a inclusão do ICMS na base de cálculo da
Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB).
Fl. 154
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(...) RECEITA BRUTA PROVENIENTE DA COMERCIALIZAÇÃO DA PRODUÇÃO RURAL.
EXCLUSÃO DO ICMS/IPI DA BASE DE CÁLCULO DAS CONTRIBUIÇÕES
PREVIDENCIÁRIA. IMPOSSIBILIDADE. A legislação tributária não contempla a
exclusão do ICMS e do IPI da base de cálculo das contribuições previdenciárias
substitutivas, calculada sobre o valor da receita bruta da comercialização da
produção rural. ALEGAÇÕES GENÉRICAS OU EM TESE. NECESSIDADE DE
COMPROVAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. Não é suficiente a alegação genérica ou
teórica de erro na determinação da base de cálculo do tributo, é necessário
demonstrar, quantificar o erro e apresentar as provas de confirmem, de modo
inequívoco, o erro apontado.
Pelo exposto, mantenho a decisão recorrida quanto a este ponto.
2.2.
Prestação de serviços rurais a terceiros
A Recorrente contesta a caracterização de prestação de serviços a terceiros,
sustentando que o corte da cana por seus empregados em propriedades alheias visava
exclusivamente garantir a qualidade da matéria-prima para sua própria industrialização, não
constituindo cessão de mão de obra. Argumenta que não houve faturamento de serviços, emissão
de notas fiscais ou receita contabilizada a esse título, tratando-se de mera colheita da matéria-
prima adquirida pelo sistema “cana no campo”. Invoca, ainda, a Solução de Consulta COSIT no
34/2016, sustentando que prestação de serviços exigiria industrialização com devolução do
produto ao terceiro.
A argumentação não prospera.
A utilização de mão de obra própria da Recorrente para a execução de tarefas em
propriedade de terceiros configura, independentemente de haver faturamento direto ou de sua
motivação empresarial, prestação de serviços rurais a terceiros no sentido técnico da legislação
previdenciária. O § 2o do art. 22-A da Lei no 8.212/91 estabelece que o regime substitutivo não se
aplica às operações relativas à prestação de serviços a terceiros, cujas contribuições
previdenciárias continuam sendo devidas na forma do art. 22 da mesma Lei.
Os fatos são incontroversos. A própria Recorrente admitiu que seus empregados
rurais eram deslocados para as propriedades dos fornecedores para realizar o corte da cana-de-
açúcar, atividade rural típica consistente em obrigação de fazer. Constatou-se que 91,76% em
2008 e 93,02% em 2009 da cana industrializada era proveniente de terceiros, sendo cortada pelos
empregados da empresa em propriedades alheias. A Recorrente, no entanto, não recolhia as
contribuições previdenciárias sobre a folha de pagamento desses empregados, aplicando
indevidamente o regime substitutivo sobre toda a receita bruta.
Para fins previdenciários, a caracterização de prestação de serviços não exige
formalização mediante contrato expresso, emissão de nota fiscal específica, receita escriturada
separadamente ou intenção declarada do contribuinte de prestar serviços. O que importa é a
substância econômica da operação. Quando empregados de uma empresa executam atividades
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rurais em propriedade de terceiros, configura-se prestação de serviços rurais para fins da
legislação previdenciária, ainda que a empresa alegue fazê-lo em benefício próprio.
Além disso, deve-se considerar ainda o benefício econômico ao terceiro. Na
sistemática normal de compra e venda de produtos rurais, cada parte arca com suas obrigações: o
vendedor produz, colhe e entrega; o comprador recebe e paga.
No caso dos autos, a Recorrente assumiu obrigação que originariamente seria do
vendedor, qual seja, a colheita da cana-de-açúcar. Se não houvesse o corte pela Recorrente, o
fornecedor teria que cortar a cana com seus próprios empregados, aumento o custo da sua
produção. Lado outro, com o corte realizado pela compradora, o fornecedor economiza o custo da
colheita que seria de seu encargo.
Além disso, como bem apontado no acórdão recorrido, o §3o do art. 22-A da Lei no
8.212/91 não é aplicável ao caso concreto, pois:
O contido no referido § 3o é no sentido de não integrar à base de cálculo, para a
incidência de contribuições sociais sobre a receita bruta, a receita apurada na
prestação de serviços a terceiros.
Na situação em análise, a receita bruta apurada (Quadro 06 da fiscalização) é
somente em relação à comercialização da produção industrializada, até mesmo
porque, de acordo com a impugnante, não se realizou nenhuma receita quando
do corte da cana-de-açúcar de propriedades de terceiros.
Então, não há o que se excluir da receita apurada, uma vez que nessa não estão as
receitas na prestação de serviços a terceiros, o que implica dizer que a tributação
ocorreu apenas sobre a receita da comercialização da produção, quanto à
industrialização, e quanto aos serviços prestados a terceiros, sobre a
remuneração dos segurados.
De outra forma, seria não tributar sobre a receita bruta da comercialização da
produção se a receita na prestação de serviços a terceiros for igual ou superior
àquela.
Em resumo, a exclusão ocorre quando a receita na prestação de serviços a
terceiros estiver contida na receita bruta da agroindústria, que não é a hipótese
dos autos.
Por todo o exposto, conclui-se que a autuação fiscal está correta. A Recorrente
utilizou empregados próprios para executar atividades rurais em propriedades de terceiros,
configurando prestação de serviços rurais no sentido técnico do § 2o do art. 22-A da Lei no
8.212/91. As contribuições previdenciárias sobre a remuneração desses empregados devem ser
calculadas pela regra geral prevista no art. 22 da mesma Lei, não se aplicando o regime
substitutivo a essa parcela da folha de pagamento.
3. Conclusão
Ante o exposto, voto por negar provimento ao recurso voluntário.

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Roberto Junqueira de Alvarenga Neto

Fl. 157
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