Tribunal: CARF
Processo: 10670.720013/2015-54
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANA CAROLINA DA SILVA BARBOSA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção / Primeira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-05-20
Data de publicação: 2025-06-01

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2011, 2012
NULIDADE DO LANÇAMENTO. INOCORRÊNCIA.
Não padece de nulidade o Auto de Infração lavrado por autoridade competente, com observância ao art. 142 do CTN e arts. 10 e 59 do Decreto no 70.235/72, contendo a descrição dos fatos e enquadramentos legais, permitindo ao contribuinte o pleno exercício do direito de defesa, mormente quanto se constata que o mesmo conhece a matéria fática e legal e exerceu, dentro de uma lógica razoável e nos prazos devidos, o seu direito de defesa.
SIMULAÇÃO. OMISSÃO DE RENDIMENTOS DO TRABALHO RECEBIDOS DE PESSOA JURÍDICA E PESSOA FÍSICA.
Os rendimentos recebidos pelo sujeito passivo, decorrentes do exercício da atividade remunerada, quando recebidos por intermédio de interposta pessoa jurídica, comprovadamente inexistente, sujeitam-se ao imposto de renda na declaração anual de ajuste.
MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. CONCOMITÂNCIA. SÚMULA CARF No 147.
Com a edição da Medida Provisória no 351/2007, convertida na Lei no 11.488/2007, que alterou a redação do art. 44 da Lei no 9.430/1996, passou a existir a previsão específica de incidência da multa isolada na hipótese de falta de pagamento do carnê-leão (50%), sem prejuízo da penalidade simultânea pelo lançamento de ofício do respectivo rendimento no ajuste anual (75% ou 100%).
MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO.
Estando comprovado nos autos a prática de omissão deliberada da base de cálculo do tributo, com o objetivo de reduzir o pagamento dos tributos devidos, torna-se cabível a aplicação da multa qualificada.
MULTA QUALIFICADA. RETROATIVIDADE BENIGNA. REDUÇÃO A 100%.
O inciso VI, §1o, do art. 44 da Lei n. 9.430/96, deve ser aplicado, retroativamente, tratando-se de ato não julgado definitivamente, conforme o art. 106, inciso II, alínea ‘c’, do CTN.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10670.720013/2015-54
ACÓRDÃO
2101-003.127 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
21 de maio de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
EDVARD TADEU MOTA NOBRE
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2011, 2012
NULIDADE DO LANÇAMENTO. INOCORRÊNCIA.
Não padece de nulidade o Auto de Infração lavrado por autoridade
competente, com observância ao art. 142 do CTN e arts. 10 e 59 do
Decreto no 70.235/72, contendo a descrição dos fatos e enquadramentos
legais, permitindo ao contribuinte o pleno exercício do direito de defesa,
mormente quanto se constata que o mesmo conhece a matéria fática e
legal e exerceu, dentro de uma lógica razoável e nos prazos devidos, o seu
direito de defesa.
SIMULAÇÃO. OMISSÃO DE RENDIMENTOS DO TRABALHO RECEBIDOS DE
PESSOA JURÍDICA E PESSOA FÍSICA.
Os rendimentos recebidos pelo sujeito passivo, decorrentes do exercício da
atividade remunerada, quando recebidos por intermédio de interposta
pessoa jurídica, comprovadamente inexistente, sujeitam-se ao imposto de
renda na declaração anual de ajuste.
MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. CONCOMITÂNCIA. SÚMULA CARF No
147.
Com a edição da Medida Provisória no 351/2007, convertida na Lei no
11.488/2007, que alterou a redação do art. 44 da Lei no 9.430/1996,
passou a existir a previsão específica de incidência da multa isolada na
hipótese de falta de pagamento do carnê-leão (50%), sem prejuízo da
penalidade simultânea pelo lançamento de ofício do respectivo
rendimento no ajuste anual (75% ou 100%).
MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO.
Fl. 1744
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10670.720013/2015-54
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Estando comprovado nos autos a prática de omissão deliberada da base de
cálculo do tributo, com o objetivo de reduzir o pagamento dos tributos
devidos, torna-se cabível a aplicação da multa qualificada.
MULTA QUALIFICADA. RETROATIVIDADE BENIGNA. REDUÇÃO A 100%.
O inciso VI, §1o, do art. 44 da Lei n. 9.430/96, deve ser aplicado,
retroativamente, tratando-se de ato não julgado definitivamente,
conforme o art. 106, inciso II, alínea ‘c’, do CTN.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar a preliminar
de nulidade e, no mérito, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário para reduzir a multa
de ofício qualificada para o percentual de 100%.

Assinado Digitalmente
Ana Carolina da Silva Barbosa – Relatora

Assinado Digitalmente
Mário Hermes Soares Campos – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Ana Carolina da Silva
Barbosa, Cleber Ferreira Nunes Leite, Raimundo Cassio Goncalves Lima (substituto[a] integral),
Roberto Junqueira de Alvarenga Neto, Wesley Rocha, Mario Hermes Soares Campos (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário (e-fls. 1703/1729) interposto por EDVARD TADEU
MOTA NOBRE em face do Acórdão no. 12-80.847 (e-fls. 1666/1695) que julgou a Impugnação
improcedente, mantendo o crédito tributário.
Em sua origem, o Auto de Infração foi lavrado para cobrança do Imposto de Renda
da Pessoa Física, relativo aos anos-calendário 2011 e 2012, em razão das seguintes infrações:
Fl. 1745
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i) Omissão de rendimentos recebidos de pessoa jurídica, decorrentes do trabalho
sem vínculo empregatício, recebidos das seguintes empresas no ano de 2011: 1. Confiança
Companhia de Seguros – R$ 4.000,00. 2. Prefeitura Municipal de Verdelândia – R$ 1.000,00. 3.
Prefeitura Municipal de São João do Pacuí – R$ 600,00. 4. Prontoclínica e Hospitais São Lucas S/A –
R$ 600,00. 5. SANCOOP – R$ 161.938,80. No ano de 2012 foram os seguintes recebimentos: 1.
Irmandade Nossa Senhora da Mercês – R$ 1.700,00. 2. Transmoc Ltda – R$ 600,00. 3. Prontoclínica
e Hospitais São Lucas S/A – R$ 1.800,00. 4. SANCOOP – R$ 197.983,62.
De acordo com o Relatório Fiscal e o relatório da decisão de piso, foi apurado o
seguinte:
Tais valores referiam-se originalmente a receitas recebidas da empresa IANES –
Instituto de Anestesiologia Ltda, CNPJ 13.005.016/0001-39, cujo contribuinte,
médico anestesista, é sócio juntamente com o Dr. Torquato Gonçalves Fonseca.
Essa empresa, segundo apontaram os trabalhos fiscalizatórios, pode ser tipificada
como inexistente de fato, tendo sido utilizada como mera ferramenta de
planejamento tributário abusivo e passou ao arrepio do que preceitua a
legislação tributária ao faturar em nome da pessoa jurídica os honorários
recebidos em virtude do exercício pessoal e profissional da atividade exercida
por seus sócios.
ii) Omissão de rendimentos recebidos de pessoa física, decorrentes de trabalho
sem vínculo empregatício, sujeitos ao recolhimento mensal obrigatório. A fiscalização destacou o
seguinte:
Assim, como restou constatada a utilização pelo fiscalizado, juntamente com seu
sócio na empresa IANES, de planejamento tributário abusivo, com a finalidade de
redução dos tributos a serem recolhidos, restou claro que cada um dos referidos
“sócios” prestou serviços de anestesia para diferentes pessoas físicas.
iii) Multas aplicáveis à pessoa física - falta de recolhimento do IRPF devido a título
de Carnê Leão. Foi aplicada multa qualificada de 150%, pois
entendeu o fisco que houve a tentativa de transferir os valores dos honorários
devidos às pessoas físicas dos médicos prestadores de serviços para o
faturamento da empresa prestadora de serviços, ou seja, praticou o
contribuinte o crime de sonegação ao esquivar-se da incidência da norma
tributária do imposto de renda devido pelas pessoas físicas (mais gravosa, com
alíquota de 27,5% no caso em tela) para substituí-la pela incidência da norma
tributária do imposto de renda devido pela pessoa jurídica que apura o imposto
pelo regime do lucro presumido (menos gravosa, com alíquota efetiva de
11,33% no vertente caso).
Além disso, ao deixar de escriturar os valores descontados pela SANCOOP, tais
como taxas de assessoria jurídica, taxa de centro de estudos, desconto de seguro
de vida, despesas diversas, taxa de custeio do PIS, taxa de custeio da COFINS, taxa
de administração, taxa de contribuição e taxa de secretariado, cujos valores
Fl. 1746
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somados implicaram nas importâncias de R$ 26.385,23 e R$ 41.697,09 – em 2011
e 2012, respectivamente, o contribuinte aumentou de maneira artificial e ilegal
os valores dos lucros contábeis apurados nos referidos períodos.
Mediante tal prática o contribuinte obteve uma vantagem, também ilícita, de
aumentar o lucro a ser distribuído para si mesmo e para o seu sócio, sem
qualquer incidência de tributos. Assim, o contribuinte praticou o crime de fraude,
pois agiu intencionalmente para modificar as características essenciais do fato
gerador do tributo (trocando uma disponibilidade de renda tributável, por uma
que seria isenta/não tributável), com a meta de reduzir o montante do imposto
devido bem como para evitar o seu pagamento. (grifos acrescidos)
O contribuinte foi devidamente cientificado do Auto de Infração em 12/01/2015 (e-
fl. 91) e apresentou, em 05/02/2015 (e-fls. 1654/1656), a Impugnação (e-fls. 1616/1640), com as
seguintes alegações (em tópicos):
i) Da Quebra do Sigilo Bancário
ii) Da Ausência de Enquadramento Legal
iii) Da Regularidade da Empresa
iv) Do Negócio Jurídico Indireto e da Inexistência da Prova da Simulação
v) Da Multa Qualificada
vi) Da Ilegalidade da Aplicação da Multa Isolada e de Ofício
vii) Da Exorbitância das Multas que Ultrapassam 200%.
Na sequência, os autos foram encaminhados para julgamento e foi proferido o
Acórdão no. 12-80.847 (e-fls. 1666/1695) que julgou a Impugnação improcedente, e restou assim
ementado:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF
Ano-calendário: 2011, 2012
SIGILO BANCÁRIO. EXAME DE EXTRATOS.
Havendo procedimento de ofício instaurado, a prestação, por parte das
instituições financeiras, de informações solicitadas pelos órgãos fiscais tributários
do Ministério da Fazenda, não constitui quebra do sigilo bancário, mas tão-
somente sua transferência para o Fisco.
NULIDADE DO LANÇAMENTO. INOCORRÊNCIA.
Não padece de nulidade o Auto de Infração lavrado por autoridade competente,
com observância ao art. 142 do CTN e arts. 10 e 59 do Decreto no 70.235/72,
contendo a descrição dos fatos e enquadramentos legais, permitindo ao
contribuinte o pleno exercício do direito de defesa, mormente quanto se constata
que o mesmo conhece a matéria fática e legal e exerceu, dentro de uma lógica
razoável e nos prazos devidos, o seu direito de defesa.
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SIMULAÇÃO. DESCONSIDERAÇÃO DE ATO OU NEGÓCIO JURÍDICO.
Restando comprovado que o contribuinte praticou atos jurídicos simulados, com
o intuito doloso de reduzir indevidamente sua base de cálculo, impõe-se a
desconsideração dos efeitos dos atos viciados, para que se operem consequências
no plano da eficácia tributária.
DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS. COMPROVAÇÃO.
A isenção do imposto de renda na fonte e na declaração de ajuste anual, que
beneficia titular ou sócio de empresa tributada com base no lucro presumido,
necessita de comprovação do efetivo recebimento dos valores a título de
distribuição de lucros, especificando-se o meio utilizado e o momento em que
ocorreu o pagamento, não bastando para tanto a simples informação em
comprovante anual de rendimentos, recibos e livros contábeis.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA.
É cabível a aplicação da multa qualificada de 150% quando restar comprovado o
intento doloso do contribuinte de reduzir indevidamente sua base de cálculo,
omitindo rendimentos em sua declaração de ajuste anual, a fim de se eximir do
imposto devido.
MULTA EXIGIDA ISOLADAMENTE. FALTA DE RECOLHIMENTO DO CARNÊ-LEÃO.
É devida a multa isolada concomitantemente com a multa sobre o imposto
suplementar apurado na declaração, no caso de pessoa física sujeita ao
pagamento mensal do imposto (carnê-leão), que deixar de fazê-lo, por serem
penalidades que têm por origem fatos distintos.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
O recorrente foi cientificado do resultado do julgamento pela via postal, conforme
Aviso de Recebimento (e-fls. 1701), em 18/05/2016. Em 17/06/2016, foi apresentado o Recurso
Voluntário (e-fls. 1703/1729) com os seguintes argumentos (em tópicos):
(i)
Preliminar de nulidade pela ausência de enquadramento legal – ausência de
subsunção dos fatos à norma
(ii)
Mérito: Da ausência dos requisitos para desconsiderar atos e negócios da
pessoa jurídica IANES. Da prestação de serviços realizados pela pessoa
jurídica IANES. Negócio Jurídicos indireto, ausência de simulação,
desnecessidade da existência sede ou de Fundo de Comércio. Da multa
qualificada. Ilegalidade da cumulação da multa isolada e de ofício.
Os autos foram encaminhados para julgamento no CARF.
Em 05/05/2021 (e-fls. 1734), foi solicitada juntada de petição (e-fls. 1736/1743)
argumentando fato jurídico novo e vinculativo, que seria a Solução de Consulta COSIT no. 260, de
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26 de maio de 2017 e a decisão do STF nos autos da ADC no. 66. Pede para que seus termos sejam
aplicados ao presente caso.
Não foram apresentadas contrarrazões.
É o relatório

VOTO
Conselheira Ana Carolina da Silva Barbosa, Relatora.
1. Admissibilidade
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade previstos no Decreto no. 70.235/72. Portanto, o recurso deve ser conhecido.
Também conheço da petição apresentada em 05/05/2021 (e-fls. 1736/1743) uma
vez que traz argumentos de direito vinculados ou decorrentes dos argumentos já apresentados
em sede de Impugnação e Recurso Voluntário.
2. Preliminar de nulidade
O recorrente alega que o Auto de Infração seria nulo em razão da ausência de
enquadramento legal e ausência de subsunção dos fatos à norma jurídica, o que comprometeria o
seu direito à ampla defesa e ao contraditório.
Alega que não estão nos autos as regras legais para fins de apuração do Imposto de
Renda, apenas o enquadramento legal que tipifica a conduta ilegal no presente caso. Sustenta,
ainda, que não houve omissão de receitas, já que todas as receitas foram declaradas pela pessoa
jurídica, de modo que os rendimentos auferidos deveriam ter sido considerados como divergência
de sujeição passiva tributária e não reclassificação dos rendimentos auferidos, já que, como prevê
o art. 129 da Lei no. 11.196/2005, estaria autorizado a constituir pessoa jurídica para prestação
dos serviços intelectuais.
O argumento não é novo e foi enfrentado pela decisão de piso, senão, vejamos:
ii) Da Ausência de Enquadramento Legal
Alega a defesa que todas as infrações constantes do auto de infração se referem à
omissão de rendimentos da pessoa física do Impugnante, mas inexiste omissão
vez que a receita (fato econômico único) foi declarada na pessoa jurídica IANES.
Diz que analisando os artigos mencionados no Auto de Infração (enquadramento
legal), conclui que dizem respeito à aplicação de normas para fins de apuração de
Imposto de Renda e não de enquadramento legal que tipifica conduta ilegal no
presente caso.
Inicialmente, necessário esclarecer que incumbe à RFB a execução da atividade de
fiscalização do imposto de renda, atividade essa que envolve o dever de efetuar a
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constituição do crédito tributário por meio do lançamento, conforme disposto no
art. 142 do CTN:
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o
crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento
administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da
obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o
montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso,
propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e
obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.
Evidentemente, quando o legislador estabeleceu o dever de a autoridade fiscal
efetuar o lançamento, teve como objetivo a identificação do verdadeiro fato
gerador, a fim de determinar a efetiva matéria tributável, prevalecendo a essência
sobre a forma. Assim, sempre que possível, a autoridade deve buscar a verdade
material, em detrimento dos aspectos formais dos negócios e atos jurídicos
praticados, restando evidente a possibilidade de o Auditor-Fiscal desconsiderar
atos e fatos aparentes e apurar o crédito tributário com base nos fatos
efetivamente ocorridos.
Como se vê, desde que fundamentada em elementos concretos de prova, pode a
Fiscalização fazer o enquadramento tributário quanto aos fatos geradores
apurados que melhor se coadune com a realidade encontrada. Em última análise,
no caso presente, buscou a autoridade fiscal alcançar a verdade material, uma vez
que lhe compete apurar a ocorrência de eventuais situações de ilicitude, as quais
devem ser devidamente levadas em consideração quando da aplicação da
legislação e do lançamento do crédito tributário.
Salienta-se que todas as imputações realizadas pela autoridade fiscal se deram a
partir da apuração de uma série de elementos que dão sustentação ao
procedimento realizado, tal como demonstrado no Relatório Fiscal. Assim,
entendeu o fisco que a receita declarada pela pessoa jurídica IANES se tratava
de os honorários médicos auferidos pelo Impugnante que deveriam ter sido
somados aos rendimentos constantes em sua declaração de ajuste, conforme o
art. 83 do Decreto 3.000/99, in verbis:
Art.83.A base de cálculo do imposto devido no ano-calendário será a
diferença entre as somas (Lei no 9.250, de 1995, art. 8o, e Lei no 9.477, de
1997, art. 10, inciso I):
I- de todos os rendimentos percebidos durante o ano-calendário, exceto os
isentos, os não tributáveis, os tributáveis exclusivamente na fonte e os
sujeitos à tributação definitiva;
II- das deduções relativas ao somatório dos valores de que tratam os arts.
74, 75, 78 a 81, e 82, e da quantia de um mil e oitenta reais por
dependente.
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Parágrafo único.O resultado da atividade rural apurado na forma dos arts.
63 a 69 ou 71, quando positivo, integrará a base de cálculo do imposto (Lei
no 9.250, de 1995, arts. 9o e 21).
Desta forma, salvo as exceções previstas no inciso I, acima transcrito, o
rendimento deverá ser somado aos demais rendimentos para que seja feito o
ajuste, nos termos da legislação tributária em vigor.
Assim, não declarado pelo sujeito passivo o rendimento sujeito ao ajuste anual,
evidenciada está a infração de omissão de rendimentos.
Além disso, da análise do auto de infração, especificamente da descrição dos
fatos, bem como do relatório fiscal, constata-se que demonstram com clareza as
infrações imputadas, com a devida indicação do enquadramento legal em cada
uma das matérias apuradas, além de ampla e substancial documentação
levantada pela Fiscalização.
Nesse sentido, não restam dúvidas de que o auto de infração contém todos os
requisitos legais estabelecidos no art. 10, do Decreto no 70.235/72, que rege o
Processo Administrativo Fiscal, com a matéria tributada devidamente
caracterizada e
corretamente
tipificada,
tanto
que
foi
perfeitamente
compreendida pelo autuado, que revelou conhecer plenamente as acusações que
lhe foram imputadas, rebatendo-as, uma a uma, detalhadamente, mediante a
impugnação apresentada, acompanhada da documentação que entendeu
pertinente, abrangendo não só a questão preliminar ora analisada como também
razões de mérito, descabendo, portanto, a proposição de nulidade.
Portanto, contendo o auto de infração todos os requisitos legais estabelecidos no
art. 10, do Decreto no 70.235/72, mostrando-se devidamente motivado e
trazendo as informações necessárias para que se estabeleça o contraditório e
permita a ampla defesa, não há como declarar a nulidade do lançamento, nos
termos pretendidos pelo requerente. (grifos acrescidos)
Não assiste razão ao recorrente.
O Auto de Infração traz toda a fundamentação legal separada por infração:
0001 OMISSÃO DE RENDIMENTOS RECEBIDOS DE PESSOA JURÍDICA OMISSÃO DE
RENDIMENTOS DO TRABALHO SEM VÍNCULO EMPREGATÍCIO RECEBIDOS DE
PESSOAS JURÍDICAS Omissão de rendimentos recebidos de pessoa jurídica,
decorrentes do trabalho sem vínculo empregatício, conforme relatório fiscal em
anexo.
(...)
Enquadramento Legal Fatos geradores ocorridos entre 01/01/2011 e 31/12/2011:
Arts. 37, 38, 45, 55, incisos I a IV, VI, IX a XII, XIV a XIX, 56 e 83 do RIR/99 Art. 1o,
inciso V e parágrafo único, da Lei no 11.482/07, incluído pela Lei no 12.469/11.
Fatos geradores ocorridos entre 01/01/2012 e 31/12/2012:
Fl. 1751
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Arts. 37, 38, 45, 55, incisos I a IV, VI, IX a XII, XIV a XIX, 56 e 83 do RIR/99 Art. 1o,
inciso VI e parágrafo único, da Lei no 11.482/07, incluído pela Lei no 12.469/11.
0002 RENDIMENTOS RECEBIDOS DE PESSOAS FÍSICAS OMISSÃO DE RENDIMENTOS
DO TRABALHO SEM VÍNCULO EMPREGATÍCIO RECEBIDOS DE PESSOA FÍSICA
Omissão de rendimentos recebidos de pessoa física, decorrentes de trabalho sem
vínculo empregatício, sujeitos ao recolhimento mensal obrigatório, conforme
relatório fiscal em anexo.
(...)
Enquadramento Legal Fatos geradores ocorridos entre 01/01/2011 e 31/12/2011:
Arts. 37, 38, 45, 55, incisos I a IV, VI, VIII, X, XIV, XVI e XVII, 56, 106, inciso I, 109 e
110 do RIR/99 Art. 1o, inciso V e parágrafo único, da Lei no 11.482/07, incluído
pela Lei no 12.469/11.
Fatos geradores ocorridos entre 01/01/2012 e 31/12/2012:
Arts. 37, 38, 45, 55, incisos I a IV, VI, VIII, X, XIV, XVI e XVII, 56, 106, inciso I, 109 e
110 do RIR/99 Art. 1o, inciso VI e parágrafo único, da Lei no 11.482/07, incluído
pela Lei no 12.469/11.
0003 MULTAS APLICÁVEIS À PESSOA FÍSICA FALTA DE RECOLHIMENTO DO IRPF
DEVIDO A TÍTULO DE CARNÊ LEÃO O contribuinte deixou de efetuar o
recolhimento mensal obrigatório (carnê-leão), motivo pelo qual se aplica a
presente multa isolada, conforme relatório fiscal em anexo.
(...)
Enquadramento Legal Fatos geradores ocorridos entre 01/01/2011 e 31/03/2011:
Arts. 106 e 961 do RIR/99, combinados com os arts. 43 e 44, inciso II, alínea "a" da
Lei no 9.430/96, com redação dada pelo art. 14 da Lei no 11.488/07.
Art. 1o, inciso IV da Lei no 11.482/07, com a redação dada pela Lei no 11.945/09
Fatos geradores ocorridos entre 01/04/2011 e 31/12/2011:
Arts. 106 e 961 do RIR/99, combinados com os arts. 43 e 44, inciso II, alínea "a" da
Lei no 9.430/96, com redação dada pelo art. 14 da Lei no 11.488/07.
Art. 1o, inciso V, da Lei no 11.482/07, incluído pela Lei no 12.469/11.
Fatos geradores ocorridos entre 01/01/2012 e 31/12/2012:
Arts. 106 e 961 do RIR/99, combinados com os arts. 43 e 44, inciso II, alínea "a" da
Lei no 9.430/96, com redação dada pelo art. 14 da Lei no 11.488/07.
Art. 1o, inciso VI, da Lei no 11.482/07, incluído pela Lei no 12.469/11.
Fazem parte do presente auto de infração todos os termos, demonstrativos,
anexos e documentos nele mencionados.
Há todos os demonstrativos de apuração e um Relatório Fiscal detalhado,
explicitando os fatos que levaram à autuação, instruído com todos os documentos, diligências e
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respostas às intimações, o que permitiu que o recorrente apresentasse uma defesa ciente de tudo
o que levou o fiscal a promover o lançamento.
Não percebo nenhum cerceamento do direito de defesa em razão da forma como
as informações estão dispostas no lançamento, cujos valores, fundamentos e motivações estão
claros no conjunto de peças anexas aos autos de infração.
Rejeito, pois, a nulidade apontada.
3. Mérito
No mérito, o recorrente reitera os argumentos apresentados em sede de
Impugnação de que a empresa IANES era regular, que foi constituída pelos médicos para
prestação dos serviços intelectuais, nos moldes do admitido pelo art. 129 da Lei no. 11.196/2005.
Ademais, alega que não teriam sido verificados requisitos para desconsideração de atos ou
negócios praticados pela empresa IANES, muito pelo contrário, a empresa cumpre o seu objeto
social conforme observou a própria fiscalização, não tendo sido verificado abuso de personalidade
jurídica, desvio de finalidade ou confusão patrimonial. Argumenta que os atos das pessoas
jurídicas apenas poderão ser desconsiderados quando preenchidos os requisitos do art. 50 do
Código Civil e pelo poder judiciário, devendo seguir os procedimentos previstos no Código de
Processo Civil, nos artigos 133 a 137 (incidente de desconsideração da personalidade jurídica).
O recorrente segue defendendo a regularidade da empresa IANES contra a
caracterização da fiscalização de que a empresa inexiste de fato por não possuir sede ou
patrimônio. Afirma que a empresa não precisa de sede para desempenhar suas atividades, e que
ela funciona dentro das dependências do Hospital Santa Casa, que é onde recebe pacientes e
aplica as anestesias que somente podem ocorrer em bloco cirúrgico. Afirma, ainda, que:
Outras controvérsias, como Alvarás, autorização da vigilância sanitária, cadastro
junto a CNES, dentre outros documentos, são de alçada dos hospitais onde os
procedimentos são realizados, e não do prestador de serviços, neste caso a Clínica
IANES que, como dito, atende seus pacientes nas dependências hospitalares
(Recurso e-fl. 1717).
O Hospital Santa Casa de Caridade de Montes Claros e o Hospital São Lucas, bem
como a SANCOOP – Cooperativa de Trabalhos Médicos e Profissionais da Área da Saúde do Norte
de Minas Ltda. confirmaram à fiscalização que a IANES prestava os serviços de anestesiologia por
meio dos médicos sócios. O recorrente esclarece que a IANES é contratada pelo SUS, pelos planos
de saúde ou pela SANCOOP, e o paciente não escolhe o médico anestesiologista, a empresa
manda o médico disponível no momento da cirurgia.
Por fim, o recorrente alega que a fiscalização não comprovou a simulação, e que
ficou comprovado que os serviços eram contratados da empresa IANES e a sujeição passiva
tributária era da empresa e não das pessoas físicas sócias, que escolheram de acordo com o art.
170 da CR/88 constituir uma empresa para exercerem a sua atividade, e que a empresa não pode
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ser considerada inexistente apenas pelo fato de não ter uma sede própria ou estabelecimento
próprio.
Pois bem.
A possibilidade de terceirização de atividades pelas empresas foi reconhecida pelo
STF, quando assegurou às empresas o direito de se organizarem e de contratar outras empresas
para a execução de quaisquer atividades a serem desempenhadas, inclusive suas atividades-fim.
A tese firmada foi a seguinte:
Tema 725: É lícita a terceirização ou qualquer outra forma de divisão do trabalho
entre pessoas jurídicas distintas, independentemente do objeto social das
empresas envolvidas, mantida a responsabilidade subsidiária da empresa
contratante.
Assim, a princípio, não é ilegal a terceirização, por parte dos Hospitais da prestação
de serviços médicos a outras empresas. Por outro lado, os médicos podem se organizar por meio
de pessoas jurídicas para a prestação de tais serviços.
No julgamento da ADC no. 66/DF, o STF declarou a constitucionalidade do art. 129,
da Lei no. 11.196/2005, e a relatora Ministra Cármen Lúcia, em seu voto, fez relevantes
apontamentos sobre a necessidade de que seja assegurada a liberdade de organização da
atividade econômica empresarial, dotando-a da flexibilidade e da adequação atualmente exigidas,
e da necessária compatibilização com os valores sociais do trabalho.
A Ministra apontou contudo, que eventual conduta de maquiagem do contrato,
deverá ser avaliada, por inexistirem no ordenamento constitucional garantias ou direitos
absolutos. Dessa forma, mesmo após a entrada em vigor do art. 129 da Lei n° 11.196, de 2005, é
permitido à fiscalização tributária desconsiderar a contratação de pessoa jurídica prestadora de
serviços intelectuais, desde que demonstre que os serviços, no plano fático, são efetivamente
prestados pelo sócio desta, na condição de segurado empregado além de demonstrar
irregularidades e simulações na constituição de empresas. E foi exatamente a situação de
inexistência da empresa IANES que a fiscalização apresentou no Relatório Fiscal.
A declaração de voto da Conselheira Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, no
Acórdão no. 9202-011.423, comenta o voto da Ministra Cármen Lúcia e do Min. Alexandre de
Morais e ressalta a importância dos julgamentos do CARF continuarem analisando as provas
trazidas nos autos pela fiscalização, pois, se ficar caracterizada fraude e maquiagem do contrato,
há que se imputar as obrigações tributárias e previdenciárias dos contratantes e também das
pessoas físicas:
Adequando o fecho do voto da Min.a Rel.a da nossa Corte Constitucional ao
âmbito no qual estamos, certo poder dizer que “eventual conduta de maquiagem
de contrato – como ocorre em qualquer caso – “, há de ser apurada pela
fiscalização tributária, com a consequente lavratura do auto de infração.
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Certo que, com arrimo na livre iniciativa, pode a empresa optar pela forma de
organização de sua atividade econômica, desde que observe os limites
constitucionais e legais postos. Em nosso ordenamento, inexiste uma única
liberdade absoluta, como também fez questão de destacar o Min. Alexandre de
Morais no julgamento do já citado Tema de no 725:
Em nenhum momento a opção da terceirização como modelo
organizacional por determinada empresa permitirá, seja a empresa
“tomadora”, seja a empresa “prestadora de serviços”, desrespeitar os
direitos sociais, previdenciários ou a dignidade do trabalhador. (...)
Caso isso ocorra, seja na relação contratual trabalhista tradicional, seja na
hipótese de terceirização, haverá um desvio ilegal na execução de uma das
legítimas opções de organização empresarial, que deverá ser fiscalizado,
combatido e penalizado.
Não é compatível com a ordem constitucional demandar da autoridade
fazendária a caracterização do fato gerador dissociada da realidade fática,
privilegiando aquilo que quiseram fazer constar em documentos. Se rótulos vêm
sendo atribuídos para conferir a negócios jurídicos um verniz de legalidade, tem
a administração fazendária não só o poder, como o dever, de desconsiderá-los.
(...)
A bem da verdade, ainda que não houvesse a autorização contida no § 2o do art.
229 do RPS, da conjugação das previsões contidas no art. 142 e 149 do CTN, bem
como em atenção ao disposto no parágrafo único do art. 116 do Digesto
Tributário, cuja constitucionalidade igualmente já veio ser reconhecida pelo
Supremo Tribunal Federal, resta evidente a possibilidade de reclassificar atos que
visam escamotear a realidade dos fatos. Isso porque, no exercício de seu poder de
polícia, pode a autoridade fazendária, desde que de forma fundamentada,
desconsiderar situações que, embora previstas no papel, não se descortinam na
realidade. Como é, exatamente o caso, sob apreciação.
Não se está a negar o que decidido pela Mais Alta Corte do país, tanto no Tema no
725, quanto na ADC no 66. Apesar de despicienda a advertência acerca da
autoridade dos Tribunais pátrios, prescreve o Novo RICarf, em seu art. 99, que [a]s
decisões de mérito transitadas em julgado, proferidas pelo Supremo Tribunal
Federal, ou pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na
sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, deverão ser
reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF.
Da análise do arcabouço fático-probatório, como fartamente demonstrado no
voto do em. Relator, colhidos elementos capazes de comprovar que a forma eleita
pela parte recorrente para a prestação dos serviços afronta o ordenamento
pátrio.
Não basta a aparência de que há conformidade com o direito, arvorando-se nas
decisões proferidas pelo Pretório Excelso. Imprescindível que, no caso concreto,
Fl. 1755
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as características de uma verdadeira prestação de serviços por pessoas jurídicas
estejam presentes. (sem grifos no original)
Muitas decisões da Justiça do Trabalho têm sido canceladas pelo STF após os
julgamentos mencionados. O teor das decisões proferidas pelo CARF também acompanhou as
mudanças1, passando a avaliar, de forma mais detida, a presença dos requisitos caracterizadores
da situação de segurado empregado: pessoalidade; da habitualidade e não-eventualidade; da
subordinação e pagamento de remuneração, bem como a presença de fraudes, inexistência das
empresas, maquiagem dos contratos, etc.
No presente caso, a fiscalização logrou êxito em comprovar as irregularidades que
levaram à consideração da inexistência da empresa IANES, desde à falta de comprovação da
integralização do capital da empresa, até problemas de comprovação da movimentação
financeira, pagamentos feitos ao recorrente, e escrituração contábil, falta de estabelecimento
próprio, dentre outros. É o que se vê do trecho abaixo:
III.1 - DA INEXISTÊNCIA DE FATO DA EMPRESA IANES:
Em primeiro lugar, é preciso ressaltar que o Dr. Edvard, quando intimado, não
conseguiu comprovar, mediante a apresentação de documentos hábeis e
idôneos, a integralização de capital da referida empresa. Em resposta ao TIF 01,
o fiscalizado alegou que a subscrição das quotas, no valor de R$ 5.000,00 teria
ocorrido em 01/10/2010, sendo integralizada em moeda corrente, conforme
“recibos anexos”. Tais recibos não foram sequer apresentados a esta
fiscalização.
Caso idêntico ocorreu com o outro sócio da IANES, que apresentou a mesma
resposta e não apresentou qualquer recibo anexo, comprobatório da alegada
integralização de capital.
Já a empresa IANES, quando intimada a comprovar a efetiva distribuição de lucros
aos seus sócios (mediante item 1 do TIF 03), também não comprovou de maneira
cabal a efetividade da saída dos recursos de seu patrimônio e a consequente
transferência para o patrimônio dos sócios.
Na resposta apresentada, a mesma alega que os valores das distribuições de
lucros “foram feitos via caixa, em espécie moeda corrente nacional”, em
conformidade com os livros apresentados (Diário e Razão).
Ocorre, que de acordo com os vícios apurados na “escrituração” apresentada
pela empresa IANES (vide item III-2 a seguir), a mesma não se coaduna com a
realidade dos fatos contábeis observados, não servindo para fazer prova, entre
outras coisas, da efetiva transferência de recursos do “patrimônio da empresa”
para o patrimônio dos sócios.

1 PINTO, Alexandre Evaristo. (2019) CONJUR. Direto do CARF. Carf analisa tributação da pejotização pela contribuição
previdenciária,
Disponível
em
<
https://www.conjur.com.br/2019-abr-03/direto-carf-carf-analisa-fenomeno-
pejotizacao-tributacao/> Acessado em 05/07/2024.
Fl. 1756
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Diante das respostas apresentadas ao TIF 1782, conclui-se que a empresa não
possui imóvel, máquinas, equipamentos, funcionários registrados, não paga
contas de energia, água, taxa de condomínio, contas de telefone fixo ou
celulares, não recolhe taxa de incêndio, não possui alvará da vigilância sanitária.
Ou seja, a empresa é completamente destituída de qualquer patrimônio, e
tampouco, possui despesas que seriam perfeitamente comuns no caso de uma
clínica, consultório, ambulatório, hospital ou qualquer empresa congênere.
Ainda de acordo com a resposta ao mencionado termo os “serviços prestados
pelos sócios são de anestesias, feitos exclusivamente no Hospital Irmandade
Nossa Senhora da Mêrces/Santa Casa de Montes Claros/MG.” Como os sócios
prestam seus serviços somente na SANTA CASA, tal fato foi elencado como causa
da empresa não possuir alvará, equipamentos médicos, empregados, telefone,
etc. – pois o hospital SANTA CASA já possuiria todas estas coisas, necessárias ao
uso dos “sócios” da IANES.
Além de se utilizarem de toda a estrutura da SANTA CASA, restou constatado
que a empresa IANES possui outra coisa em comum com o referido hospital: o
domicílio fiscal informado no cadastro CNPJ. Conforme consta do CNPJ, as duas
empresas funcionam no mesmo endereço, qual seja, no número 22 da Praça
Honorato Alves, no centro desta cidade de Montes Claros (CEP.: 39.400-103).
Como esta fiscalização somente tinha conhecimento da existência do hospital
SANTA CASA no referido endereço, mediante item II-1 do TIF 01, intimou-se o
referido hospital, conforme relatado no item II-3 do presente termo.
Em resposta ao referido item a intimada respondeu: : “Não é do conhecimento
da Santa Casa a utilização do endereço da Instituição como sede da empresa
IANES - INSTITUTO DE ANESTESIOLOGIA LTDA, motivo pelo qual, informamos
que notificaremos os responsáveis para que regularizem tal situação.” E
acrescentou: “Aproveitamos a oportunidade e em virtude desta situação,
solicitamos pela boa relação que mantemos com esse órgão, que caso exista
qualquer outra empresa fazendo utilização do endereço da Praça Honorato
Alves, 22 - Centro, Cep. 39.403-103 Montes Claros/MG, gentileza nos informar
para devidas providências.” Diante da resposta apresentada pela SANTA CASA,
outra constatação se impõe: o fato de a empresa IANES, além de não possuir
patrimônio, empregados, máquinas e equipamentos – ser também destituída de
uma sede, ou seja, de qualquer imóvel/lugar onde a mesma pudesse, manter
uma caixa, um cofre ou qualquer coisa do gênero – para guardar o dinheiro
mantido no caixa da empresa, vez que a mesma também não possui conta em
banco.
É preciso ressaltar que a conta caixa da empresa IANES, apresentou um saldo
médio de R$ 87.081,28 no ano calendário 2011, chegando a acumular um valor
máximo de R$ 403.535,08 (ao final do dia 30/12/2011). Já no ano seguinte, 2012,
a mesma conta caixa apresentou um saldo médio de R$ 459.726,52 – chegando a
registrar um saldo máximo de R$ 593.956,88 (ao final do dia 17/07/2012).
Fl. 1757
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Como já relatado, a empresa não possuía conta corrente em banco e nem
mesmo uma sede.
Assim sendo, é difícil de saber em que lugar valores tão vultosos de recursos
eram mantidos.
Por outro lado, conforme consta do item II-8 do presente relatório, foi possível
identificar que o ora fiscalizado utilizou-se de crédito junto ao BANCO DO BRASIL,
tendo pagado juros nos meses de maio e junho/2011 e, ainda, em janeiro/2012.
Para citar um exemplo, em 02/01/2012, o mesmo pagou juros na conta corrente
do Banco do Brasil, conforme registrado no extrato. Enquanto isto, nos dias
31/12/2011 e 06/01/2012, a conta caixa da empresa IANES – do qual o fiscalizado
é sócio – ostentava os polpudos saldos de R$ 333.335,08 e R$ 333.935,08 –
respectivamente.
Como entender tal paradoxo: de um lado, o fiscalizado tem no caixa da sua
empresa sobra de vultosa soma em recursos, enquanto por outro lado, está
tomando dinheiro emprestado, a juros, de uma instituição financeira. Tais fatos
são totalmente ilógicos e carentes de qualquer verossimilhança.
O inciso II do artigo 27, da Instrução Normativa RFB no 1.183, de 19 de agosto de
2011, vigente à época dos períodos fiscalizados, estabeleceu:
“Art. 27. Pode ser baixada de ofício a inscrição no CNPJ da pessoa jurídica:
...
II – inexistente de fato, assim entendida aquela que:
a) não disponha de patrimônio e capacidade operacional necessários à
realização de seu objeto, inclusive a que não comprovar o capital social
integralizado.
...”
Diante da legislação e dos fatos constatados, a conclusão que se chega é que a
empresa IANES pode ser tipificada como inexistente de fato, tendo sido utilizada
como mera ferramenta de planejamento tributário abusivo, e passou ao arrepio
do que preceitua a legislação tributária, a faturar em nome da pessoa jurídica os
honorários recebidos em virtude do exercício pessoal e profissional da atividade
exercida por seus sócios.
Ao contrário do que afirmado pelo recorrente, a fiscalização apontou várias razões
que levaram à constatação de que a empresa IANES era uma ficção jurídica e não apenas a
ausência de sede. Como se viu, a empresa não tinha sede, conta bancária, patrimônio, e não
conseguiu comprovar sequer as distribuições de lucros que teriam sido feitas aos sócios. O trecho
abaixo do Relatório Fiscal apresenta também considerações sobre os vícios de escrituração a
empresa:
III.2 – DOS VÍCIOS DA ESCRITURAÇÃO DA EMPRESA IANES:
Fl. 1758
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Já a empresa IANES, quando intimada a comprovar a efetiva distribuição de lucros
aos seus sócios (mediante item 1 do TIF 03), também não comprovou de maneira
cabal a efetividade da saída dos recursos de seu patrimônio e a consequente
transferência para o patrimônio dos sócios.
Na resposta apresentada, a mesma alega que os valores das distribuições de
lucros “foram feitos via caixa, em espécie moeda corrente nacional”, em
conformidade com os livros apresentados (Diário e Razão).
Ocorre que a escrituração apresentada pela empresa IANES, não se encontra
respaldada na realidade dos fatos ocorridos, bastando para isto efetuar um cotejo
entre os valores dos pagamentos efetuados pela empresa SANCOOP e a referida
escrituração.
De fato, de acordo com a “contabilidade” apresentada pela IANES, as datas dos
pagamentos, escrituradas na conta contábil 11010101 – CAIXA, das notas emitidas
para o cliente SANCOOP, que se encontram escrituradas na conta contábil
41010101 – SERVIÇOS MÉDICOS A VISTA, coincidem perfeitamente com a data de
emissão das referidas notas fiscais, conforme demonstrado no quadro a seguir:
(...)
Todavia, percebe-se que a escrituração dos referidos pagamentos não encontra
qualquer respaldo na realidade, quando se examina as datas e valores dos
cheques emitidos pela empresa SANCOOP, para pagamento pelos serviços
prestados pelos sócios da empresa IANES, conforme consta dos demonstrativos
NOTAS FISCAIS EMITIDAS PELA IANES X REPASSES EFETUADOS PELA SANCOOP,
relativos aos anos-calendário 2011 e 2012.
Os diversos cheques foram emitidos pela SANCOOP, sempre em datas
anteriores às datas de emissão das notas fiscais da IANES. Assim sendo, para
refletir os fatos contábeis realmente ocorridos, deveria constar da escrita
apresentada os adiantamentos dos valores efetuados pela cliente e o posterior
reconhecimento da receita, quando da emissão do documento fiscal – o que não
aconteceu.
Em relação aos valores das retenções efetuadas pelas fontes pagadoras da IANES
(pessoas jurídicas das quais os seus sócios receberam), constatou-se o seguinte:
• Confiança Companhia de Seguros: Não apresentou DIRF tendo como
beneficiária de pagamentos a empresa IANES.
• Prontoclínica e Hospitais São Lucas: Apresentou DIRF’s relativas aos anos-
calendário 2011 e 2012, em que a IANES figura como beneficiária de pagamentos.
Todavia não informou qualquer retenção efetuada.
• Irmandade Nossa Senhora das Mercês de Montes Claros (SANTA CASA):
Apresentou DIRF relativa ao ano-calendário 2012, tendo a IANES como
beneficiária de pagamentos. Foram efetuadas retenções do IMPOSTO DE RENDA
Fl. 1759
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RETIDO NA FONTE (IRRF), código de receita 1708, nos períodos de abril a
julho/2012.
• SANCOOP: Apresentou DIRF’s relativas aos anos-calendário 2011 e 2012, em
que a IANES figura como beneficiária de pagamentos. Foram efetuadas retenções
do IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF), código de receita 1708, nos
períodos de abril/2011 a dezembro/2012, bem como retenções de contribuições
(CSLL, PIS e COFINS), código de receita 5952, nos períodos de maio/2011 a
dezembro/2012.
A fiscalização continua trazendo vários pontos relevantes sobre os pagamentos
feitos pela SANCOOP, Confiança Companhia de Seguros, com as constatações:

A nota fiscal, emitida em 05/07/2011, foi escriturada numa conta
intitulada Serviços Médicos a Vista, quando o efetivo recebimento da
referida nota somente ocorreu em 12/08/2011 – mais de um mês após a
sua emissão.

A retenção de R$ 60,00 não foi efetuada pela fonte pagadora, a empresa
Confiança Companhia de Seguros. Todavia foi escriturada e deduzida do
imposto de renda a pagar.

Por fim, o valor do recebimento da nota fiscal, que se deu em
12/08/2011, foi efetuado diretamente na conta corrente do médico
prestador dos serviços – o ora fiscalizado Dr. Edvard. Assim sendo,
também o valor da entrada no Caixa da empresa não passa de uma ficção,
pois além de ser escriturado na data errada (05/07/2011) e com o valor
errado (R$ 3.940,00), jamais ocorreu de fato.
Ao analisar os pagamentos realizados pelas empresas IANES, principalmente no que
diz respeito à SANCOOP, vê-se que a IANES escriturou receita a maior, que fazia parte da
estratégia do planejamento tributário. Assim, além da estrutura permitir uma tributação bem
inferior (24,19% pessoa física x 11,33% pessoa jurídica lucro presumido), ainda propiciou a
distribuição de lucros obtidos de forma artificial pela empresa aos sócios:
Mas esta não foi a única vantagem auferida com o mencionado planejamento
tributário. Como relatado anteriormente, em razão de não escriturar os demais
descontos efetuados pela cooperativa SANCOOP, restou constatado que a receita
da pessoa jurídica (IANES), ficou artificialmente majorada nos valores de R$
26.177,97 e R$ 41.697,34 – em 2011 e 2012, respectivamente.
As pessoas jurídicas tributadas pelo regime do lucro presumido podem,
independentemente da apuração do resultado contábil do período, distribuir aos
seus sócios sob a forma de rendimentos não tributáveis, a parcela do valor
presumido como lucro, deduzida do montante dos impostos devidos. No caso em
tela, caso a IANES adotasse tal critério, a mesma poderia – a grosso modo -
distribuir a título de lucros para os seus sócios, os seguintes valores:
(...)
Fl. 1760
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Desta maneira, caso a empresa não houvesse elaborado a escrituração (livros
Diário, Razão e Demonstração de Resultados), somente poderia distribuir aos
sócios, sem o pagamento de tributos o montante de R$ 222.226,43 – relativos aos
anos calendário de 2011 e 2012. Tal valor equivale a menos de 21% do total da
receita bruta escriturada.
(...)
Assim sendo, o valor do lucro que pode ser distribuído para os sócios como
rendimentos isentos/não tributáveis alcança o considerável montante de R$
903.540,12 – o que equivale a pouco mais de oitenta e quatro por cento da
receita bruta escriturada.
Tendo em vista que a receita apurada restou majorada artificialmente, como já
relatado anteriormente, a consequência disto é que o lucro apurado – que poderá
ser distribuído aos sócios sem qualquer tributação – também foi artificialmente
aumentado, nos valores de R$ 26.177,97 e R$ 41.697,34 – em 2011 e 2012,
respectivamente, proporcionando uma vantagem obviamente ilegal, obtida
mediante prática de planejamento tributário abusivo.
É preciso aqui, fazer a seguinte ressalva: o aumento artificial do valor de lucro
contábil, e, em consequência do lucro a distribuir, da maneira como foi efetuada
na contabilidade da IANES, poderia ser considerada, à primeira vista, sem
qualquer efeito prático.
Dizer que o lucro foi artificialmente aumentado significa que o lucro que existe de
fato é, e não poderia ser de maneira diversa, equivalente ao total das receitas
efetivas diminuída dos gastos efetivos – quer tenham sido estes últimos sido
escriturados ou não.
Assim sendo, o lucro a maior a distribuir existiria tão somente no papel, ou seja,
na contabilidade da empresa – não sendo passível de real distribuição aos sócios.
Não obstante tal constatação, o diferencial de lucros, cuja existência seria tão
somente na contabilidade da empresa, poderia perfeitamente ser utilizado para
justificar rendimentos não declarados pelos “sócios” da pessoa jurídica, oriundos
de fontes diversas.
Entendo que, no presente caso, a fiscalização comprovou que a empresa IANES não
existia, na realidade, tendo sido prestados os serviços diretamente pelos sócios pessoas físicas, de
modo que a tributação dos valores pagos devem ser considerados como base de cálculo omitida
do Imposto de Renda da Pessoa Física, assim como destacado pela fiscalização.
Também no que diz respeito aos valores omitidos recebidos de pessoas físicas,
entendo que a fiscalização comprovou a infração cometida, como bem constatado pela decisão de
piso:
ii) Omissão de rendimentos recebidos de pessoa física
Fl. 1761
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No tocante à infração de Omissão de rendimentos recebidos de pessoa física,
conforme consta dos demonstrativos de fls. 68 e 75, o fiscalizado recebeu, e não
declarou nas Declarações de Ajuste Anual, os valores referentes às notas fiscais
emitidas pela IANES, conforme consta dos quadros de fl. 61. Tais serviços foram
prestados pelo contribuinte, conforme se apurou através do que consta escrito
nas próprias notas fiscais, através da intimação de terceiros, mediante intimação
do próprio tomador/cliente dos serviços e, por fim, mediante intimação do
próprio fiscalizado.
Assim, como restou constatada a utilização pelo fiscalizado, juntamente com seu
sócio na empresa IANES, de planejamento tributário abusivo, com a finalidade de
redução dos tributos a serem recolhidos, restou claro que cada um dos referidos
“sócios” prestou serviços de anestesia para diferentes pessoas físicas.
Diante do exposto, entendo que a autuação está devidamente embasada e deve ser
mantida.
4. Das Penalidades
Foram aplicadas duas penalidades no referido processo: (i) multa isolada pela falta
de recolhimento do carnê-leão; (ii) multa de ofício qualificada, em razão da conduta dolosa do
contribuinte.
Insurge-se o Recorrente contra a aplicação da multa isolada do carnê-leão.
Com a edição da MP no 351 de 22 de janeiro de 2007, convertida na Lei no 11.488,
de 15 de junho de 2007, que alterou a redação do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, passou a existir
a previsão específica de incidência da multa isolada na hipótese de falta de pagamento do carnê-
leão (50%), sem prejuízo da penalidade simultânea pela falta de pagamento ou recolhimento a
menor do imposto sobre a renda.
Assim, deve ser aplicado o entendimento da Súmula no 147 deste Conselho
Administrativo:
Súmula CARF n° 147:
Somente com a edição da Medida Provisória no 351/2007, convertida na Lei no
11.488/2007, que alterou a redação do art. 44 da Lei no 9.430/1996, passou a
existir a previsão específica de incidência da multa isolada na hipótese de falta de
pagamento do carnê-leão (50%), sem prejuízo da penalidade simultânea pelo
lançamento de ofício do respectivo rendimento no ajuste anual (75%)
Tem-se, portanto, por devida a aplicação da multa isolada por falta de pagamento
do carnê-leão, relativamente aos anos-calendário 2011 e 2012, objeto desse lançamento fiscal,
visto que posterior à edição da MP no 351/2007.
No que diz respeito à multa de ofício, como se viu, foi aplicada na forma qualificada
(150%), com fulcro no artigo 44, I da Lei n.o 9.430/1996, e o recorrente alega que não teria ficado
comprovada sua conduta dolosa.
Fl. 1762
DF CARF MF
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Da leitura do Relatório Fiscal, vê-se que a fiscalização indicou que o contribuinte
teria, de forma deliberada, reduzido a base de cálculo do seu Imposto de Renda, usado a estrutura
descrita num planejamento tributário abusivo, com a constituição de uma empresa inexistente e
com registros contábeis elaborados de forma artificial para obter vantagens tributárias. A leitura
do trecho abaixo esclarece:
VI – DA MULTA AGRAVADA:
Segunda a doutrina existem dois tipos de planejamento de tributário: aquele que
pode ser considerado legal, também denominado elisão fiscal. E o segundo tipo,
conhecido como planejamento tributário abusivo, também denominado de
evasão fiscal.
Uma definição de planejamento tributário abusivo estabelece tal fenômeno
como sendo uma “conduta voluntária do contribuinte que, mediante a
realização de atos ou negócios jurídicos, formalmente lícitos, busca obter uma
economia de tributos, esquivando-se de forma habilidosa e com astúcia da
incidência da norma tributária (Heleno).” A presente fiscalização deparou-se
com um caso de planejamento tributário abusivo, uma vez que a simples
abertura de uma empresa, constitui-se em um negócio jurídico formalmente
lícito.
Já a tentativa de transferir os valores dos honorários devidos às pessoas físicas
dos médicos prestadores de serviços, para o faturamento da empresa
prestadora de serviços, foi uma tentativa de esquivar-se da incidência da norma
tributária do imposto de renda devido pelas pessoas físicas (mais gravosa, com
alíquota marginal de 27,5% no caso em tela) para substituí-la pela incidência da
norma tributária do imposto de renda devido pela pessoa jurídica que apura o
imposto pelo regime do lucro presumido (menos gravosa, com alíquota efetiva
de 11,33% no vertente caso).
A Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, com a redação dada pelo artigo 14 da
Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007, estabeleceu:
"Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes
multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de
imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento,
de falta de declaração e nos de declaração inexata;
...
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro
de
1964,
independentemente
de
outras
penalidades
administrativas ou criminais cabíveis.”
A Lei no 4.502/64, dispôs, nos seus artigos 71, 72 e 73:
Fl. 1763
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“Art. 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa, tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade
fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua
natureza ou circunstâncias materiais;
II – das condições pessoais do contribuinte, suscetíveis de afetar a
obrigação tributária principal ou o crédito tributário correspondente.” Art.
72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de
modo a reduzir o montante do imposto devido a evitar ou diferir o seu
pagamento.
Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou
jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72.”
No presente caso, o contribuinte incidiu, em tese, nos três artigos da referida lei,
conforme se demonstra a seguir.
Em primeiro lugar, ao substituir a pessoa física do contribuinte pela pessoa
jurídica IANES, como se fosse esta última a responsável pelos atendimentos
efetuados, e, em consequência pelo recebimento dos honorários médicos, o
contribuinte praticou o crime de sonegação, ao agir de maneira intencional com o
intuito de impedir/retardar o conhecimento da autoridade fazendária DAS
CONDIÇÕES PESSOAIS DO CONTRIBUINTE, SUSCETÍVEIS DE AFETAR O CRÉDITO
TRIBUTÁRIO CORRESPONDENTE (troca de uma alíquota efetiva de 24,19% - do
IRPF – por uma alíquota efetiva de 11,33% - do IRPJ LUCRO PRESUMIDO),
conforme relatado no item III.2 do presente relatório, o que implicou num
recolhimento a menor de tributos federais no valor de R$ 138.314,56 (cento e
trinta e oito mil, trezentos e catorze reais e cinquenta e seis centavos).
Em segundo lugar, ao deixar de escriturar os valores descontados pela SANCOOP,
tais como taxas de assessoria jurídica, taxa de centro de estudos, desconto de
seguro de vida, despesas diversas, taxa de custeio do PIS, taxa de custeio da
COFINS, taxa de administração, taxa de contribuição e taxa de secretariado, cujos
valores somados implicaram nas importâncias de R$ 26.385,23 e R$ 41.697,09 –
em 2011 e 2012, respectivamente, o contribuinte aumentou de maneira artificial
e ilegal, os valores dos lucros contábeis apurados nos referidos períodos.
Mediante tal prática o contribuinte obteve uma vantagem, também ilícita, de
aumentar o lucro a ser distribuído para si mesmo e para o seu sócio, sem
qualquer incidência de tributos.
Assim, o contribuinte praticou o crime de fraude, pois agiu intencionalmente
para modificar as características essenciais do fato gerador do tributo (trocando
uma disponibilidade de renda tributável, por uma que seria isenta/não
Fl. 1764
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tributável), com a meta de reduzir o montante do imposto devido bem como
para evitar o seu pagamento.
Por fim, os atos praticados pelo contribuinte tiveram a participação pelo menos
do seu “sócio” na empresa IANES, implicando no cometimento de conluio, que
consiste no ajuste intencional entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas,
visando ao cometimento dos crimes de sonegação e/ou fraude.
Tais constatações resultaram na imposição de penalidade agravada, razão pela
qual foi lavrada representação fiscal para fins penais, e aplicada para as infrações
apuradas nos itens V-1 e V-2, a multa de 150%.
A decisão de piso apenas corroborou o entendimento da fiscalização:
De fato, no caso concreto, verifica-se a presença dos pressupostos para a
qualificação da multa.
O contribuinte auferiu rendimentos decorrentes da prestação de serviços
médicos, o que resta incontroverso no presente processo. Com o objetivo de
eximir-se do pagamento do imposto de renda da pessoa física a que se
encontrava sujeito, valeu-se de uma pessoa jurídica da qual era sócio,
engendrando com terceiros a pactuação de negócios envolvendo a prestação de
serviços de anestesia como se esses fossem prestados pela pessoa jurídica. É
irrelevante se, para esse fim, a pessoa jurídica foi constituída anteriormente e
foram cumpridas as formalidades legais a que estaria em tese obrigada, uma vez
que a emissão de notas fiscais, a contabilização dos rendimentos, o cumprimento
de obrigações fiscais acessórias e a tributação na pessoa jurídica ocorreram
justamente com o objetivo de afastar a correta tributação dos rendimentos pela
pessoa física.
A tentativa de caracterizar-se como beneficiário de lucros da pessoa jurídica,
quando na realidade os rendimentos àquela atribuídos pertenciam à pessoa física,
que deveria tê-los oferecido à tributação no ajuste anual, visou impedir ou
retardar o conhecimento do fato gerador pela autoridade fiscal, o que se amolda
à figura da sonegação do art. 71 da Lei no 4.502, de 1964; o ato de deixar de
escriturar os valores descontados pela SANCOOP, aumentando de maneira
artificial e ilegal os valores dos lucros contábeis apurados nos referidos períodos,
caracteriza-se como fraude, na acepção do art. 72 do dispositivo legal; e a
participação das demais pessoas jurídicas e de seu sócio nesses procedimentos
evidencia a presença do conluio, como prevê o art. 73 da lei.
O Conselho de Contribuintes, atual Carf, vem se manifestando, em várias
decisões, que cabe o lançamento de ofício quando resta caracterizada a
simulação. Neste caso, o entendimento é que a simples ostentação de legalidade
das transações não é garantia da legitimidade das operações quando estas não
representam a real intenção dos contratantes.
Fl. 1765
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SIMULAÇÃO. Caracterizada a simulação, os atos praticados com o objetivo de
reduzir artificialmente os tributos não são oponíveis ao fisco, que pode
desconsiderá-los. (Acórdão no 101-95537, de 24/05/2006 )
SIMULAÇÃO – Configura-se como simulação, o comportamento do contribuinte
em que se detecta uma inadequação ou inequivalência entre a forma jurídica sob
a qual o negócio se apresenta e a substância ou natureza do fato gerador
efetivamente realizado, ou seja, dá-se pela discrepância entre a vontade querida
pelo agente e o ato por ele praticado para exteriorização dessa vontade.(Acórdão
no 101-95409, de 23/02/2006)
DESCONSIDERAÇÃO DE ATO JURÍDICO – Devidamente demonstrado nos autos que
os atos negociais praticados deram-se em direção contrária a norma legal, com o
intuito doloso de excluir ou modificar as características essenciais do fato gerador
da obrigação tributária (art. 149 do CTN), cabível a desconsideração do suposto
negócio jurídico realizado e a exigência do tributo incidente sobre a real operação.
(Acórdão no 101-94771, de 11/11/2004)
SIMULAÇÃO - A simulação se caracteriza pela divergência entre a exteriorização e
a vontade, isto é, são praticados determinados atos formalmente, enquanto
subjetivamente, os que se praticam são outros. Assim, na simulação, os atos
exteriorizados são sempre desejados pelas partes, mas apenas no aspecto formal,
pois, na realidade, o ato praticado é outro. SIMULAÇÃO E ERRO NA
IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO - Comprovado que o contribuinte realizou a
operação pretendida por meio de outrem, ato simulado, não há que se falar em
erro na identificação do sujeito passivo quando o crédito tributário é constituído e
exigido daquele que realmente praticou o negócio.” (Acórdão no 104-23129, de
23/04/2008)
Já sobre a multa, transcreve-se a seguinte ementa do CARF:
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA — A multa de ofício qualificada, no percentual de
150%, é aplicável nos casos em que fique caracterizado o evidente intuito de
fraude, conforme definido pelos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 1964. A
simples realização de contrato entre a empresa da qual o contribuinte era sócio e
terceiro para a prestação de serviços de natureza pessoal pelo sócio, ainda que
com o propósito de se beneficiar de tributação mais favorecida, não caracteriza o
evidente intuito de fraude. Já a realização de operações envolvendo empresas
com o propósito de dissimular o recebimento de remuneração por serviços
prestados por pessoa física, caracteriza a simulação e, consequentemente, o
evidente intuito de fraude, ensejando a exasperação da penalidade. ACÓRDÃO
104-20.915 em 11/08/2005
Portanto, presentes os seus pressupostos legais, deve ser mantida a multa
qualificada aplicada. (sem grifos no original)
Fl. 1766
DF CARF MF
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No tocante à multa qualificada, a redação atual, determina a aplicação do
percentual de 150% “nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 1964” Lei no
9.430, de 27 de dezembro de 1996:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
(Vide Lei no 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata; (Vide Lei no 10.892, de 2004) (Redação
dada pela Lei no 11.488, de 2007)
[...]
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis, e passará a ser de: (Redação dada pela Lei no 14.689, de
2023)(...)
VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de
contribuição objeto do lançamento de ofício;
VII – 150% (cento e cinquenta por cento) sobre a totalidade ou a diferença de
imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício, nos casos em que
verificada a reincidência do sujeito passivo. (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
Verifica-se a reincidência prevista no inciso VII do § 1o deste artigo quando, no
prazo de 2 (dois) anos, contado do ato de lançamento em que tiver sido imputada a ação ou
omissão tipificada nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, ficar
comprovado que o sujeito passivo incorreu novamente em qualquer uma dessas ações ou
omissões.
Para a configuração as condutas dos art. 71 a 73 da Lei no 4.502, de 1964, exige-se
sempre o dolo, elemento subjetivo do tipo. É dizer, para haver dolo não basta o agente querer o
resultado, é indispensável à vontade consciente de se praticar a conduta prevista no tipo.
No caso concreto, a qualificação está devidamente justificada pela fiscalização e
reforçada pela decisão de piso. A inexistência da empresa ficou demonstrada pela fiscalização e
também a conduta dolosa do recorrente, de modo que, entendo que a multa qualificada deve ser
mantida.
Contudo, é necessário verificar se cabe algum ajuste no valor da multa qualificada,
pois, nos termos da alteração promovida pela Lei no. 14.689/2023, ela foi reduzida de 150% para
100%, nos casos de não verificada a reincidência do sujeito passivo.
Fl. 1767
DF CARF MF
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Nos termos do art. 106, II, “c”, do CTN, a lei nova aplica-se a ato ou fato pretérito,
no caso de ato não definitivamente julgado, quando lhe comine penalidade menos severa que a
prevista na lei vigente à época da prática da infração.
Portanto, deve-se aplicar a retroação disposta na Lei n. 9.430/96, art. 44, § 1o, VI,
reduzindo o percentual da multa de ofício para 100%.
5. Conclusão
Diante do exposto, conheço do Recurso Voluntário, rejeito a preliminar de nulidade
e no mérito, dou-lhe parcial provimento para reduzir a multa de ofício qualificada para o
percentual de 100%.
Assinado Digitalmente
Ana Carolina da Silva Barbosa

Fl. 1768
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