Tribunal: CARF
Processo: 12571.720107/2018-10
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LIANA CARINE FERNANDES DE QUEIROZ
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção / Segunda Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-08-26
Data de publicação: 2025-10-21

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2014, 2015
ADMINISTRADORA DE SHOPPING CENTER. RECEITAS.
As parcelas pagas mensalmente pelos lojistas de shopping center como rateios de despesas gerais (encargos gerais) e de promoções de marketing (fundo de promoção) não constituem receitas da Administradora.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
12571.720107/2018-10
ACÓRDÃO
1202-001.727 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
26 de agosto de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
PALLADIUM ADMINISTRADORA DE SHOPPING CENTERS LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2014, 2015
ADMINISTRADORA DE SHOPPING CENTER. RECEITAS.
As parcelas pagas mensalmente pelos lojistas de shopping center como
rateios de despesas gerais ("encargos gerais") e de promoções de
marketing
("fundo
de
promoção")
não
constituem
receitas
da
Administradora.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os autos acima identificados.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento ao
recurso voluntário.

Assinado Digitalmente
LIANA CARINE FERNANDES DE QUEIROZ – Relatora

Assinado Digitalmente
LEONARDO DE ANDRADE COUTO – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mauricio Novaes Ferreira,
Andre Luis Ulrich Pinto, Jose Andre Wanderley Dantas de Oliveira, Fellipe Honorio Rodrigues da
Costa, Liana Carine Fernandes de Queiroz, Leonardo de Andrade Couto (Presidente).

Fl. 3027
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RELATÓRIO
Relato o presente processo a partir do quanto consta no Relatório do Acórdão de
Impugnação (fls. 2.874-2.910):

Contra a contribuinte acima qualificada foram lavrados os
Autos de Infração, às fls. 2281 a 2366, para exigência de créditos
tributários, referentes aos anos calendário de 2014 e 2015, adiante
especificados:

Os referidos autos de infração são decorrentes do
procedimento de fiscalização efetuada junto à contribuinte, na qual a
fiscalização constatou infração à legislação do IRPJ, resultando na infração
OMISSÃO DE RECEITAS DA ATIVIDADE - RECEITA BRUTA MENSAL NA
PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS EM GERAL.
Na Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal dos
respectivos autos de infração e no Termo de Verificação Fiscal (fls.
2367/2449), a autoridade autuante descreve detalhadamente todas as
informações concernentes ao procedimento fiscal e relata as apurações
efetuadas nesta auditoria que passamos a resumir abaixo:
A contribuinte foi cientificada do início do procedimento
fiscal em 03/04/2017, mediante Termo de Início de Fiscalização, fls. 2-4,
pelo qual foi intimado a apresentar os elementos pertinentes à verificação
do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS. Em 19/04/2017, a FISCALIZADA apresentou a
documentação relacionada às fls. 06-07, atendendo ao Termo de Início de
Fiscalização em sua integralidade.
Em razão da necessidade de aprofundamento da análise,
visando obter informações complementares, necessárias para o deslinde
dos fatos, foram emitidos outros Termos de Intimação Fiscal para a própria
contribuinte, como também para MELTON ADMINISTRADORA DE BENS
LTDA, CNPJ No 05.152.363/0001-66, TACLA INVESTIMENTOS DE BENS LTDA,
CNPJ No 07.063.111/0001-96, e ASSOCIAÇÃO DOS LOJISTAS DO PALLADIUM
SHOPPING CENTER, CNPJ No 09.535.834/0001-76 encontrando-se relatado
o conteúdo das respostas às fls. 2.369/2.374.
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Da verificação cadastral e organização societária, a
fiscalização constatou que:
- O capital social, durante o exercício de 2014 e
2015, era de R$ 10.000,00 dividido em 10.000 cotas,
sendo 50% de Anibal Tacla e 50% de Ricardo Tacla.
- a fiscalizada tinha por atividades econômicas ou
objeto social durante o período fiscalizado a
prestação de serviços, administração, consultoria,
planejamento e organização de empreendimentos
comerciais e imobiliários, especialmente shopping
centers, serviços de alimentação em geral (bar,
buffet, restaurantes e similares), serviços de
diversão e entretenimento (cursos, exposições,
shows,
salas
de
cinema),
administração
de
estacionamento e comercialização de imóveis
exclusivamente próprios.
- Consta nos bancos de dados da RFB o código de
Cadastro Nacional de Atividade Econômica - CNAE
Principal “6822-6-00 - Gestão e administração de
propriedade imobiliária” e como CNAE Secundário
“4110-7-00 – Incorporação de empreendimentos
imobiliários”.
- Da leitura do instrumento particular, datado de 27
de maio de 2011, verifica-se que a FISCALIZADA é
responsável
pela
exploração
econômica
do
SHOPPING e pela gestão das receitas provenientes
de tal exploração, fazendo jus a uma remuneração
mensal, pelos serviços prestados, da ordem de 5%
sobre a receita líquida mensal auferida pelo
condomínio, assim definida todas as receitas
ingressadas no empreendimento a qualquer título
menos impostos e taxas incidentes de forma
obrigatória sobre tal receita.
VERIFICAÇÃO FISCAL
Constatou-se que a FISCALIZADA optou pelo lucro
presumido, com apuração trimestral e pelo regime contábil de caixa,
caracterizando opção definitiva e irretratável aplicável à apuração dos
tributos em tela.
No tocante a apuração do PIS e da COFINS, em virtude da
opção pela forma de apuração do IRPJ e da CSLL retro mencionada, tem-se
que deve seguir, necessariamente, o regime cumulativo, o qual foi
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confirmado via consulta às memórias de cálculo dos tributos devidos,
confeccionadas pela FISCALIZADA.
Com efeito, a forma de apuração dos tributos que foi
adotada pela FISCALIZADA foi rigorosamente observada pela fiscalização,
que, em decorrência de trabalho técnico, detectou diferenças de IRPJ, CSLL,
PIS e COFINS no ano-calendário 2014 e 2015, decorrentes de omissão de
receitas.
Das regras impostas aos locatários do Palladium Shopping
Center Curitiba Fundamental para o entendimento do caso em tela,
discorrer sobre a relação entre os diversos agentes envolvidos na
operacionalização do empreendimento PALLADIUM SHOPPING CENTER
CURITIBA.
A estrutura é melhor compreendida quando partimos dos
proprietários do terreno onde foi edificado o empreendimento.
Conforme detalharemos no presente relatório, são
proprietários do referido terreno, na proporção de 99% e 1%, as empresas
MELTON ADMINISTRADORA DE BENS LTDA, CNPJ no 05.152.363/0001-66 e
a TACLA INVESTIMENTOS DE BENS LTDA, CNPJ no 07.063.111/0001-96.
Estas são as destinatárias finais dos recursos auferidos pelo Shopping
Center, recebendo todas a receitas já liquidas das despesas condominiais,
contribuições para associação de lojistas e taxa de administração.
Frise-se, conforme demonstrado adiante, que os sócios
majoritários, e administradores das referidas empresas são os irmãos
RICARDO TACLA e ANIBAL TACLA.
Com objetivo de realizar a administração do referido
empreendimento, inclusive executando a exploração econômica e a gestão
das receitas provenientes da referida exploração, foi constituída a
sociedade empresária PALLADIUM ADMINISTRADORA DE SHOPPING
CENTER, CNPJ No 07.026.097/0001-50, ora FISCALIZADA, conforme
depreende-se da leitura do instrumento particular de instituição do
CONDOMÍNIO PALLADIUM SHOPPING CENTER CURITIBA, fls. 1473- 1485, e
do contrato social e alterações fls. 11-31.
Como forma de remuneração, ficou estipulado que a
administradora recebe uma taxa de administração de 5% sobre a receita
liquida mensal auferida pelo condomínio.
À ADMINISTRADORA cabe, nos termos do disposto na
Convenção que estabelece normas gerais de locação, administração,
funcionamento, fiscalização e outras disposições do PALLADIUM SHOPPING
CENTER, fls. 1579-1602, exercer a administração, supervisão, fiscalização,
conservação e modernização do PALLADIUM, a qual poderá ter poderes
para firmar locação em nome da EMPREENDEDORA.
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Na prática a ADMINISTRADORA realiza toda a gestão do
PALLADIUM SHOPPING CENTER CURITIBA, atuando como organizadora do
tenant mix, buscando locatários que se adequem às necessidades do
empreendimento, inclusive com a celebração dos contatos atípicos de
locação em nome da EMPREENDEDORA, realizando, ainda, a gestão dos
serviços necessários ao funcionamento do Shopping Center, como limpeza,
conservação, segurança etc.
Da mesma forma, a ADMINISTRADORA realiza a fiscalização
dos lojistas, principalmente no intuito de averiguar qual é o real volume de
vendas de cada um deles e, por fim, efetua a cobrança e o repasse dos
valores devidos de aluguel, encargos comuns, e contribuição para a
Associação dos Lojistas.
Foi constituído, ainda, por meio do já mencionado
instrumento particular, fls. 1473-1485, o CONDOMÍNIO PALLADIUM
SHOPPING CENTER CURITIBA, CNPJ no 14.119.157/0001-45, que ficou
responsável pelo pagamento das denominadas “despesas condominiais” ou
“encargos comuns”, conforme detalharemos no item 5.4 do presente
relatório,
despesas,
estas,
necessárias
para
operacionalização,
administração e funcionamento do PALLADIUM SHOPPING CENTER
CURITIBA, tais como segurança, vigilância, conservação, limpeza,
manutenção, reparos, substituições, aprimoramentos, modernização e
fiscalização.
Por fim, a ASSOCIAÇÃO DOS LOJISTAS DO PALLADIUM
SHOPPING CENTER, CNPJ 09.535.834/0001-76, que, conforme será
demonstrado no item 5.5 do presente, foi constituída para receber e
administrar os valores pagos pelos lojistas a título de Fundo de Promoção e
Taxa de Manutenção, tendo como finalidade, conforme podemos verificar
no artigo 38 do Estatuto Social, fls. 2181-2198, e declaração da própria
ASSOCIAÇÃO, fls. 2270-2274, promover campanhas de marketing,
promoções, propagandas institucionais, sorteios etc, tudo no intuito de dar
visibilidade ao empreendimento PALLADIUM SHOPPING CENTER CURITIBA,
aumentando o trânsito de pessoas e por consequência o consumo em suas
dependências.
Nesta arquitetura concebida pelos proprietários do
Shopping Center, MELTON e TACLA, destacamos, nesse momento, a figura
do locatário, ou lojista, que possui a relação jurídica de natureza contratual
com a EMPREENDEDORA vinculados aos contratos de locação atípicos, fls.
294-1472, à Convenção de Normas Gerais, fls. 1579-1602, e ao Regimento
Interno, fls. 1570-1578.
Os contratos de locação são celebrados por intermédio da
FISCALIZADA, que representa a EMPREENDEDORA. Os pagamentos são
realizados mensalmente pelos lojistas, mediante boleto único, que abarca
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os alugueres, a taxa de administração, os encargos condominiais e a
contribuição para a Associação.
Da análise detida das referidas peças, torna-se patente,
conforme
será
demonstrado,
que
a
EMPREENDEDORA
e
a
ADMINISTRADORA possuem um conjunto de direitos, garantias e
prerrogativas muito superiores às conferidas aos locatários, os quais,
possuem muito mais obrigações do que direitos e garantias.
Em seguida, no Termo de Verificação Fiscal, a fiscalização
teceu comentários acerca dos seguintes tópicos:
- do contrato atípico de locação (fls. 2378/2383);
- da convenção de normas gerais (fls. 2383/2390);
- do regimento interno (fls. 2390/2393);
Nas conclusões sobre a relação jurídica entre as partes, a
fiscalização afirmou que:
"Ocorre que, analisando-se detidamente as referidas peças,
torna-se patente que a proprietária e a administradora do
empreendimento possuem um conjunto de direitos,
garantias e prerrogativas muito superiores as conferidas aos
locatários, os quais, possuem muito mais obrigações do que
direitos e garantias.
Esse desequilíbrio de prestações acaba por mitigar o caráter
sinalagmático dos contratos em foco, traz contornos de
verdadeiros contratos de adesão em que o comando dos
rumos do empreendimento com vistas a potencializar as
receitas e os lucros de todos os interessados está a cargo
das proprietárias e da administradora.
Por fim, fica evidente que a atividade dos empreendedores
consiste no desenvolvimento de estratégias sofisticadas de
marketing consubstanciadas nos arranjos denominados
tenant mix, monitoradas de modo permanente com o fim
de maximizar a presença do consumidor e a intensidade do
consumo
nestes
estabelecimentos,
diferenciando-se
sobremaneira da mera locação de espaços.
Tais serviços especializados são disponibilizados aos lojistas
que aderem ao Shopping Center mediante remunerações
definidas nos Contratos Atípicos de Locação."

Das
atividades
desenvolvidas
pela
Palladium
Administradora de Shopping Center LTDA
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A PALLADIUM ADMINISTRADORA DE SHOPPING CENTER
LTDA, ora FISCALIZADA, foi constituída com a finalidade de executar a
administração do empreendimento denominado PALLADIUM SHOPPING
CENTER CURITIBA.
De acordo com a Convenção de Normas Gerais de Locação,
sobre todas as despesas gerais, encargos, tributos e tarifas, que incidam ou
venham a incidir sobre o SHOPPING PALLADIUM, suas lojas e demais
espaços comerciais, referidos neste capítulo ou não, serão acrescidos de
taxas de administração de 5%, que compõem a receita auferida pela
fiscalizada.
A receita proveniente da taxa de administração foi a única
oferecida à tributação, mas a fiscalização entendeu que as receitas
provenientes de encargos condominiais e de contribuições para a
Associação também devem ser tributadas, o que ensejou, ao cabo, o
lançamento de ofício ora formalizado.
A FISCALIZADA possui papel central na arquitetura
engendrada pela EMPREENDEDORA (MELTON), pois é responsável por
realizar toda a administração do PALLADIUM SHOPPING CENTER, incluindo
a supervisão, fiscalização, conservação e modernização do Shopping, com
poderes para firmar contrato de locação em nome da EMPREENDEDORA.
É papel da fiscalizada, também, efetuar o gerenciamento
financeiros do empreendimento, realizando a cobrança e o recebimento de
todas as receitas pagas pelos lojistas instalados no Shopping Center, que,
posteriormente, são repassados para ASSOCIAÇÃO DOS LOJISTAS, para o
CONDOMÍNIO, para a EMPREENDEDORA MELTON e para a sócia minoritária
TACLA. Toda essa engenharia financeira inicia-se com o recebimento de
valores, cobrados por meio de boletos únicos, pagos pelos lojistas
instalados no empreendimento, fls. 1603-1842.
Conforme informações prestadas pela FISCALIZADA, fls.
1565-1569, tais valores ingressam através da conta corrente no 13.000.327-
9, da agência 4388, do Banco Santander S/A, posteriormente, são
repassados sob três títulos diferentes: alugueres que são destinados à
MELTON e TACLA, encargos comuns repassados ao CONDOMÍNIO e
contribuições para a Associação que são destinadas para a ASSOCIAÇÃO
DOS LOJISTAS.
Conforme detalharemos adiante, todas essas receitas estão
sujeitas à tributação pelo IRPJ, CSLL, PIS e COFINS, no entanto, apenas os
alugueres repassados para MELTON e TACLA foram tributados, deixando os
encargos comuns e a contribuição para Associação à margem da tributação.
No decorrer do presente relatório, deixaremos claro que
tanto o CONDOMÍNIO PALLADIUM, quanto a ASSOCIAÇÃO DOS LOJISTAS,
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tiveram como razão central de sua constituição a operacionalização de um
esquema fraudulento, com o objetivo claro de reduzir dolosamente a carga
tributária a ser suportada pelo PALLADIUM SHOPPING CENTER CURITIBA.
Da Constituição do Condomínio Palladium Shopping
Center Curitiba
Nesse tópico, a fiscalização destacou alguns pontos
relativos à constituição do CONDOMÍNIO PALLADIUM SHOPPING CENTER
CURITIBA, CNPJ no 14.119.157/0001-45, dada a importância para o deslinde
da presente verificação (fls. 2395/2406).
Da Constituição da Associação dos Lojistas do Palladium
Shopping Center
Em 25/04/2008, foi constituída a ASSOCIAÇÃO DOS
LOJISTAS DO PALLADIUM SHOPPING CENTER, CNPJ No 09.535.834/0001-76,
conforme disposto no Estatuto Social, fls. 2181-2198.
A referida Associação, de acordo com o art. 1o do referido
Estatuto, é uma sociedade civil de direito privado, sem fins lucrativos e com
prazo de duração indeterminado, com sede no mesmo endereço da
empresa PALLADIUM ADMINISTRADORA DE SHOPPING CENTER LTDA, ora
FISCALIZADA. A Autoridade Fiscal faz, nesse tópico, uma análise do estatuto
dessa associação (fls. 2406/2414).
Conclusões sobre a Forma de Organização do Palladium
Shopping Center Curitiba
Para o deslinde do caso em tela, torna-se necessário
entender
a
relação
entre
os
diversos
agentes
envolvidos
na
operacionalização do empreendimento PALLADIUM SHOPPING CENTER
CURITIBA.
A estrutura é melhor compreendida quando partimos dos
proprietários do terreno onde foi edificado o empreendimento. São
proprietários do referido imóvel, na proporção de 99% e 1%, as empresas
MELTON ADMINISTRADORA DE BENS LTDA e a TACLA INVESTIMENTOS DE
BENS LTDA. Estas são as destinatárias finais dos recursos auferidos no
empreendimento, recebendo todas a receitas já liquidas das despesas
condominiais, contribuições para associação de lojistas e taxa de
administração. Frise-se, conforme também já exposto, que os sócios
majoritários, e administradores das referidas empresas são os irmãos
RICARDO TACLA e ANIBAL TACLA.
Com
objetivo
de
realizar
a
administração
do
empreendimento, inclusive executando a exploração econômica e a
gestão das receitas provenientes da referida exploração, foi constituída a
sociedade empresária PALLADIUM ADMINISTRADORA DE SHOPPING
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CENTER LTDA, ora FISCALIZADA. Como forma de remuneração, ficou
estipulado que a administradora recebe uma taxa de administração de 5%
sobre a receita liquida mensal auferida pelo condomínio.
À ADMINISTRADORA cabe, nos termos do disposto na
Convenção de Normas Gerais, do PALLADIUM SHOPPING CENTER, fls.
1579-1602, exercer a administração, supervisão, fiscalização, conservação
e modernização do PALLADIUM, a qual poderá ter poderes para firmar
locação em nome da EMPREENDEDORA.
Foram constituídos, ainda, o CONDOMÍNIO PALLADIUM
SHOPPING CENTER CURITIBA, que ficou responsável pelo pagamento das
denominadas “despesas condominiais”, necessárias para operacionalização,
administração e funcionamento do PALLADIUM SHOPPING CENTER
CURITIBA, tais como segurança, vigilância, conservação, limpeza,
manutenção, reparos, substituições, aprimoramentos, modernização e
fiscalização; e a ASSOCIAÇÃO DOS LOJISTAS DO PALLADIUM SHOPPING
CENTER, com o encargo de receber e administrar os valores pagos pelos
lojistas a título de Fundo de Promoção e Taxa de Manutenção, tendo como
finalidade promover campanhas de marketing, promoções, propagandas
institucionais, sorteios etc, tudo no intuito de dar visibilidade ao
empreendimento PALLADIUM SHOPPING CENTER CURITIBA.
Já a figura do locatário, ou lojista, possui relação jurídica
de natureza contratual com a EMPREENDEDORA. Os contratos de locação
são celebrados por intermédio da FISCALIZADA, que representa a
EMPREENDEDORA. Os pagamentos são realizados mensalmente pelos
lojistas, mediante boleto único, que abarca os alugueres, a taxa de
administração, os encargos condominiais e as contribuições para a
ASSOCIAÇÃO.
A EMPREENDEDORA criou todo um cipoal do normas
(Convenção de Normas Gerais, Regimento Interno e Contratos Atípicos de
Locação), que estabelecem um conjunto de direitos para a proprietária
muito superior àqueles previstos para os locatários. Nesta esteira, com a
criação do CONDOMÍNIO e da ASSOCIAÇÃO, ficou clara a intenção dos
proprietários, mediante ação fraudulenta, de diminuir a base de cálculo dos
tributos devidos (IRPJ, CSLL, PIS e COFINS). Os proprietários do
empreendimento em tela, além de explorarem uma atividade típica de
empresário, repassam aos lojistas, através dos encargos comuns e das
contribuições para a ASSOCIAÇÃO, os custos indispensáveis ao
funcionamento e à propaganda institucional do PALLADIUM SHOPPING
CENTER CURITIBA.
Nesta esteira, insta mencionar que um Shopping Center
pressupõe a realização de investimentos em publicidade, instalações
comuns, aprimoramento das condições de comodidade, decoração,
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segurança do prédio, etc, tudo de forma planejada e capitaneada pelo seu
proprietário e pelos seus administradores, com vistas a potencializar a
geração de receita.
Em que pese o disposto no art. 54 da Lei no 8.245/1991, por
mais que a relação jurídica entre o proprietário (locador) e os lojistas
(locatários) instalados e em operação no centro de compras esteja
estribada num Contrato de Locação Atípico, combinado com Convenção de
normas gerais e Regimento Interno, ou seja, esteja alicerçada em
convenções entre as partes, esses contratos particulares, para efeito do
Direito Tributário, não podem conferir contornos de condomínio edilício
para não tributar as receitas auferidas sob a denominação de encargos
comuns, assim como, não pode, com base no mesmo fundamento, deixar
de tributar as receitas decorrentes de contribuições para a ASSOCIAÇÃO,
contribuições estas utilizadas para bancar as despesas de marketing do
Shopping Center.
Desta feita, se uma atividade se enquadra nas disposições
estabelecidas no art. 966 da Lei n° 10. 406/2002, então esta atividade é
típica de uma sociedade empresária, que possui finalidade lucrativa, e não
pode ser confundida com um CONDOMÍNIO ou ASSOCIAÇÃO, entidades,
essas, sem finalidade lucrativa.
Por fim, se os empreendedores do Shopping Center, de
forma espontânea e no âmbito da autonomia da vontade, se organizam
pela via de uma sociedade empresária, a organização dos fatores de
produção (compra de imóvel, contratação de funcionários, preparo do
ambiente de negócios, etc), com profissionalismo (vide o tenant mix) e com
o objetivo central de realizar atividade econômica (locação de imóveis,
prestação de serviços, etc) com fins lucrativos, este empreendimento
apresenta características que, no âmbito do Direito Tributário, de imediato,
submete os respectivos fatos geradores ao campo de incidência do Imposto
de Renda e demais tributos reflexos (CSLL, PIS e COFINS).
Conforme
detalhado
no
presente
relatório,
a
EMPREENDEDORA utilizou-se das figuras do ordenamento jurídico previstas
no Código Civil, Lei no 10.406/2002, CONDOMÍNIO e ASSOCIAÇÃO de
maneira fraudulenta, com o intuito único de burlar a legislação tributária
em prejuízo do Fisco, diminuindo, assim, dolosamente, a base de cálculo
dos tributos incidentes sobre a receita recebida dos lojistas, IRPJ, CSLL, PIS e
COFINS.
Ressalte-se que não compete ao contribuinte escolher quais
receitas irão ou não compor a base de cálculo dos tributos federais. Em
seguida, a fiscalização apresentou algumas decisões administrativas e
judiciais alinhadas com o entendimento exposto no seu relatório (fls.
2419/2427).
Fl. 3036
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Da Apuração
Restou comprovado que o CONDOMÍNIO PALLADIUM
SHOPPING CENTER e a ASSOCIAÇÃO DOS LOJISTAS DO SHOPPING
PALLADIUM foram constituídos com o intuito de afastar da tributação as
receitas recebidas pela PALLADIUM ADMINISTRADORA DE SHOPPING
CENTER, em favor da MELTON ADMINISTRADORA DE BENS LTDA e TACLA
INVESTIMENTOS DE BENS LTDA. Tal arquitetura levou, ao fim, à apuração
de diferenças de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS referentes aos exercícios de 2014
e 2015.
Restou comprovado que a FISCALIZADA, no curso dos anos
calendário de 2014 e 2015, recebeu, em regime de caixa, dos lojistas
instalados no PALLADIUM SHOPPING CENTER CURITIBA, um total de R$
89.408.435,40 e R$ 94.358.472,02, respectivamente.
A título de alugueres, a FISCALIZADA recebeu um total de
R$ 50.360.465,00, R$ 52.246.197,52, nos AC de 2014 e 2015,
respectivamente.
A maior parte dos alugueres recebidos foram remetidos à
sociedade empresária MELTON e foram escriturados e tributados, pelo
regime de lucro presumido.
Ocorreram, ainda, repasses dos alugueres por parte da
FISCALIZADA para a sociedade empresária TACLA, que foram escriturados e
tributados, pelo regime de lucro presumido.
A título de contribuições para a Associação dos Lojistas do
Shopping Palladium a FISCALIZADA recebeu um total de R$ 7.518.323,79 e
R$ 7.707.843,26, em 2014 e 2015, respectivamente, e um total de R$
30.216.142,96 e 32.957.748,32, a título de encargos comuns, nos exercícios
de 2014 e 2015, receitas que, em virtude da arquitetura fraudulenta
engendrada pela EMPREENDEDORA do PALLADIUM SHOPPING CENTER
CURITIBA, não foram tributadas e, portanto, caracterizam omissão de
receitas.
Portanto,
com
base
nos
argumentos
expedidos
anteriormente, tais receitas constituem a receita bruta/faturamento da
FISCALIZADA e, como tais, devem integrar a base de cálculo do IR, da CSLL,
do PIS e do COFINS, respeitando-se as opções de tributação manifestadas
pela própria FISCALIZADA para efeito de apuração de IR e de CSLL (lucro
presumido, trimestral, regime de caixa) e de PIS e de COFINS (regime
cumulativo).
A título de taxa de administração, a FISCALIZADA recebeu
um total de R$ 1.313.503,65 e R$ 1.446.682,92, nos AC de 2014 e 2015, as
quais foram contabilizadas e tributadas como as únicas receitas próprias da
mesma.
Fl. 3037
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A fiscalização apresentou tabelas com os valores
contabilizados como receitas próprias pela FISCALIZADA, bem como os
tributos declarados e pagos.
Com efeito, de acordo com o art. 24 da Lei n. 9.249/95, faz-
se necessário ajustar a apuração dos tributos em comento, computando
nas respectivas bases de cálculo o total das receitas omitidas, conforme
especificado nas tabelas (fls. 2.437/2.441), tanto em periodicidade
trimestral, para IR e CSLL, como em periodicidade mensal, para PIS e
COFINS.
Assim, após os ajustes efetuados pela fiscalização, percebe-
se que a arquitetura utilizada pela proprietária e pela administradora do
PALLADIUM SHOPPING CENTER CURITIBA, evitou que o montante de R$
37.734.466,75 e R$ 40.665.591,58, nos AC de 2014 e 2015,
respectivamente, fosse alcançado pela tributação do IR, da CSLL, do PIS e
da COFINS.
De efeito, de forma vinculada à legislação tributária, através
de autos de infração específicos, foram lançados os tributos devidos, assim
como foi aplicada a multa de ofício qualificada prevista no inciso I, do artigo
44, e § 1°, da Lei n ° 9.430/1996, com a redação dada pela Lei n°
11.448/2007.
No presente caso, com base em todo o conteúdo
apresentado durante o presente relatório, bem como nas provas juntadas
ao processo, restou comprovado que as sociedades empresarias com fins
lucrativos, a empresa MELTON ADMINISTRADORA DE BENS LTDA,
proprietária do empreendimento PALLADIUM SHOPPING CENTER CURITIBA,
e a sociedade empresarial com fins lucrativos, a empresa PALLADIUM
ADMNISTRADORA DE SHOPPING CENTER LTDA, administradora do
empreendimento em tela, por meio de uma arquitetura fraudulenta,
mesmo cientes de que não caberia a constituição de um Condomínio
Edilício no âmbito do Shopping Center, tão pouco a constituição de uma
Associação de Lojistas, conforme amplamente demonstrado no decorrer do
presente relatório, em especial nos Capítulos 5.4 e 5.5, lançaram mão da
constituição das referidas pessoas jurídicas (Condomínio e Associação), com
o intuito, de intencional e dolosamente, impedir a ocorrência dos fatos
geradores do IR, CSLL, do PIS e COFINS, retirando da base de cálculo de tais
tributos as receitas efetivamente recebidas dos locatários para bancar a
administração do empreendimento (encargos comuns) e a sua publicidade
(contribuição para Associação dos Lojistas), as quais foram definidas e
recebidas pelos empreendedores e estão direta e umbilicalmente
relacionadas à prestação de serviços e à locação atípica que norteiam a
busca de lucros do empreendimento PALLADIUM SHOPPING CENTER
CURITIBA.
Fl. 3038
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Reitere-se que em virtude do emprego da ação dolosa em
comento, 42,20% no AC de 2014 e 43,10% no AC de 2015, do total das
receitas auferidas pelo empreendimento, deixou de ser tributado, o que
implicou na intencional redução da base de cálculo e na consequente
diminuição do montante devido a título de IR, CSLL, PIS e COFINS.
Da Sujeição Passiva Solidária
No caso concreto, durante as investigações realizadas no
curso da fiscalização, obteve-se fartos elementos probatórios indicativos de
que as proprietárias e a administradora do empreendimento PALLADIUM
SHOPPING CENTER CURITIBA, as sociedades empresariais MELTON
ADMINISTRADORA DE BENS LTDA, TACLA INVESTIMENTOS DE BENS LTDA e
PALLADIUM ADMNISTRADORA DE SHOPPING CENTER LTDA tiveram
interesse comum na situação fática que constituiu os fatos geradores da
obrigação tributária objeto do presente lançamento tributário, logo, as três
devem compor o polo passivo da relação obrigacional tributária, sendo a
FISCALIZADA na condição de contribuinte, pois comprovadamente recebeu
as receitas e geriu o empreendimento, e MELTON e TACLA, na condição de
responsáveis
solidárias,
pois,
comprovadamente,
conceberam,
estruturaram e auferiram resultados pela exploração econômica do citado
empreendimento, com fundamento no art. 124, I, da Lei no 5.172/1966.
Restou comprovado que as sociedades empresariais com
fins lucrativos MELTON e TACLA, proprietárias do imóvel no qual foi
constituído o Shopping Center em comento, arquitetaram a forma de
funcionamento e de distribuição das receitas do empreendimento
PALLADIUM SHOPPING CENTER CURITIBA e constituíram o CONDOMÍNIO
PALLADIUM SHOPPING CENTER CURITIBA e a ASSOCIAÇÃO DOS LOJISTAS
DO SHOPPING PALLADIUM com o objetivo de não tributar as receitas
recebidas dos locatários a título de encargos comuns e de contribuições
para a referida Associação.
Representação Fiscal Para Fins Penais
Considerando que os fatos constatados na apuração do
IRPJ, da CSLL, do PIS e da COFINS relativos aos AC de 2014 e 2015, em tese,
constituíram crime contra a ordem tributária nos termos da Lei n°
8.137/1990, confeccionou-se a competente Representação Fiscal para Fins
Penais no bojo do Processo Administrativo n° 12571-720.109/2018-17.
Do Arrolamento de Bens e Direitos
Cumprindo o dever funcional imposto pela legislação,
efetuou-se o arrolamento dos bens e direitos que puderam ser
identificados em nome da FISCALIZADA, por meio da formalização do
processo administrativo 12571-720.110/2018-33, deixando-se de efetuá-lo
Fl. 3039
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em relação às responsáveis solidárias, pois, neste caso, não ocorreu a
subsunção da situação fática aos limites que impõe a sua obrigatoriedade.
DA IMPUGNAÇÃO
Devidamente notificadas, PALLADIUM ADMINISTRADORA
DE SHOPPING CENTERS LTDA-ME, contribuinte fiscalizada, MELTON
ADMINISTRADORA DE BENS LTDA e TACLA INVESTIMENTO DE BENS LTDA,
responsáveis solidárias, apresentaram impugnação conjuntamente (fls.
2470/2539):
Após apresentar uma síntese fática dos Autos de Infração, a
Impugnante teceu comentários acerca do fenômeno shopping center, que,
do ponto de vista jurídico, pode ser caracterizado como um complexo de
relações jurídicas travadas entre o desenvolvedor do empreendimento, os
lojistas e a administradora que impõem a solidariedade e cooperação
mútua entre esses intervenientes formando "uma pequena comunidade".
Um dos elementos característicos dessa “comunidade” é a
organização interna pautada em normas postas em uma Convenção e um
Regimento que serão aplicadas a todas as partes. Os lojistas aceitam alguns
ônus e limitações de direitos para participarem desse empreendimento,
pois buscam a sinergia daí advinda e a utilização em comum de vantagens
imateriais que se criam nesses empreendimentos – em especial a clientela
que é compartilhada entre todos, além de um ambiente mais propicio ao
consumo, pois organizado e planejado para tal.
Portanto, ao contrário do que foi posto pela fiscalização, a
existência de cláusulas atípicas para um contrato de locação que,
aparentemente, possam evidenciar uma imposição de deveres exorbitantes
aos locatários, são, na verdade, da essência do empreendimento shopping
center e são elaboradas no interesse da comunidade de lojistas que ali se
forma, haja vista garantirem a unidade de práticas entre eles, visando a
maximização de seus lucros, não deixando de serem cláusulas por eles
livremente aceitas quando ingressam nessa “pequena comunidade”.
É de se lembrar que a locação que se realiza no bojo dos SC
não confere ao lojista o simples direito de usar um imóvel. Ao firmar o
contrato de locação e as outras avenças a ele coligada, o lojista recebe a
cessão do direito de uso de um espaço no empreendimento e de todas as
vantagens (materiais e imateriais) dele advindas.
As Normas Gerais e o Regimento Interno servem para
regular as obrigações gerais e as relações jurídicas amplas havidas entre o
empreendedor e todos os lojistas que compõem o empreendimento e entre
esses mesmos lojistas. Prestam-se, em última análise, a garantir a
organicidade e organização do empreendimento como um complexo
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unitário, sob uma administração única, no qual o desempenho de cada um
influenciará no desempenho de todos.
Por isso que tais avenças, na prática, assumem papel de
“contrato-master” ou “contrato-mãe” dos quais derivam e se submetem –
inclusive do ponto de vista interpretativo - todas as particularidades
(cláusulas específicas) de cada contrato de locação firmado no bojo do SC.
Não
se
trata
de
um
“cipoal
normativo”
criado
aleatoriamente pelas responsáveis solidárias para fins únicos tributários.
Vê-se que são instrumentos normais, usuais e típicos do setor econômico
dos Shoppings Centers que as responsáveis apenas se utilizaram para a boa
gestão do empreendimento; o que é a sua obrigação principal perante aos
seus lojistas e que estão de acordo com a prática do mercado amplamente
aceita.
Vale lembrar, ainda, que a necessidade de funcionamento
harmonioso exige dos lojistas que mitiguem as suas liberdades em prol de
atuação do empreendedor na manutenção do tenant mix, que é o
elemento central que garante o sucesso do empreendimento.
Tal mitigação voluntária está no campo do exercício das
liberdades do lojista empreendedor que pretende valer-se dos espaços e
utilidades do shopping center, e são condizentes com as próprias
peculiaridades do empreendimento a que adentra, não podendo ser, em
regra, caracterizado como contratos de adesão onerosos - como quis a
fiscalização.
Vê-se, então, que a autuação é fruto da má compreensão
por parte da fiscalização da complexidade das relações jurídicas havidas no
bojo dos SC. Dentre os equívocos está desconsiderar que a relação entre
lojista e empreendedor – responsáveis tributárias aqui eleitas - difere muito
de uma simples locação de imóvel. Nela estão incluídas a cessão de um
espaço comercial, mas, também, a promessa de criação de um ambiente
planejado e organizado para maximização dos lucros que será
compartilhado entre todos os locatários e utilizado por eles em comunhão
e coordenação por parte dos empreendedores. Esses elementos são
essenciais para a compreensão do fenômeno e da “situação jurídica”
subjacente ao fato gerador que deve ser adequadamente entendida para a
correta incidência tributária, nos termos do art. 116, II, do CTN.
Da Estrutura Assemelhada a de um condomínio –
compartilhamento de posse e uso de vantagens materiais e imateriais
A autuação encontra origem na má compreensão da
fiscalização sobre a natureza jurídica do plexo de relações contratuais
conexas que dá vida aos SC, em especial na forma comum e usual de
estruturação desses empreendimentos, que se valem, historicamente, de
Fl. 3041
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uma estrutura assemelhada a de um condomínio para a melhor gestão da
comunhão e compartilhamento de bens materiais e imateriais entre todos
os envolvidos (lojistas x lojistas, lojistas x empreendedores, etc.).
A estrutura mimética a de um condomínio não tem
propósitos tributários, já se vê. Em verdade ela se presta para organizar o
empreendimento para a boa utilização comum dos bens materiais e
imateriais criados a partir da confluência de interesses entre empreendedor
– que participa da maior lucratividade dos lojistas daí advindas – e lojistas –
que pretendem valer-se de todo o fundo de comércio existente nos SC.
Em verdade, a despeito do nome utilizado e da prévia
repartição da propriedade do imóvel, o “condomínio” existente na
estrutura do Shopping Palladium regula, em verdade, a utilização em
comunhão – não do direito de propriedade – mas, sim, de outros dois
direitos reais: o de posse e o de uso. Portanto, a estrutura que se chama de
“condomínio” e que foi utilizada pelos responsáveis solidários na
configuração do empreendimento é comum e socialmente típica nesse
setor econômico.
A despeito do nome, trata-se de estrutura que regulamenta
o uso e a posse comum entre os lojistas e o próprio empreendedor de bens
e vantagens materiais e imateriais que são ínsita aos SC e que são,
exatamente, aquilo que os lojistas buscam ao deixarem de atuar
isoladamente para se inserirem em uma comunhão calcada pela sinergia
voltada à maximização dos lucros de todos os envolvidos.
Do rateio de despesas comuns às vantagens materiais e
imateriais compartilhadas
Da mesma forma que todos se beneficiam dessas
vantagens que compõem o SC, todos devem suportar os ônus de
manutenção do empreendimento. Daí porque ser característico desses
centros comerciais a existência dos chamados “encargos comuns”, que
nada mais são do que o rateio das despesas ordinárias de funcionamento e
manutenção da composse havida nos SC. Rateia-se entre todos os lojistas
os gastos com a manutenção das áreas e facilidades que são comum a
todos – segurança, iluminação dos corredores, refrigeração do mall, etc..
Como se verá, não são rateados gastos exclusivos de cada
lojista. O rateio de despesas encontra guarida legal no art. 54 da Lei do
Inquilinato (8245/91) possibilitou às partes ratearem despesas entre si,
inclusive uma grande parte delas que não são permitidas em um contrato
de locação comum estabelecidos, por exemplo, em uma mera galeria
comercial.
Ou seja, é ínsito apenas ao empreendimento do shopping
center, nos termos do art. 54 da Lei do Inquilinato, o compartilhamento de
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despesas necessárias à manutenção do negócio compartilhado entre os
integrantes do centro de compras. Importante apontar que o art. 54, § 1o,
veda o rateio de despesas que possuem ligação direta com o imóvel onde
situado o empreendimento, ou que trarão benefício apenas ao
empreendedor.
O racional da legislação é evidente: estas despesas
pertencem ao proprietário do imóvel e não podem ser rateadas com
terceiros que delas não se beneficiarão diretamente; contudo, despesas
que digam respeito ao empreendimento, que é compartilhado por todos,
podem ser rateadas entre os participantes.
Como se vê, em sua essência, o rateio das despesas nada
tem a ver com a existência ou não de um condomínio edilício propriamente
dito. A inexistência de copropriedade formal entre empreendedor e lojistas
– mas sim, a existência de composse e couso das vantagens do
empreendimento –não impedem o assegurado rateio de despesas entre os
lojistas. Essas despesas, ao contrário do que pretende fazer crer a
fiscalização, devem estar devidamente estabelecidas em orçamento prévio
a ser disponibilizado aos lojistas que podem exigir a comprovação de sua
efetivação, conforme art. 54, § 2o, da Lei de Locações.
Essas despesas, são rateadas de acordo com um coeficiente
denominado de “Coeficiente de Rateio de Despesas”.
Ao contrário do que apontado pela fiscalização, esse
coeficiente não é de livre fixação dos empreendedores, nem, muito menos,
é discricionário. Coerente com o tipo do empreendimento, o CRD divide os
encargos comuns de acordo com o nível de maior ou menor utilização de
todas as vantagens produzidas no shopping, e não só do imóvel.
Diferentemente de uma simples proporção em que o lojista
estaria atrelado a um percentual fixo de um determinado total monetário,
essa modalidade permite que o valor do encargo do lojista se altere e se
amolde conforme haja modificação no mix de lojas a alterar o total dos
CRDs, impactando no valor devido.
Uma loja âncora renomada não é altamente dependente
das
estruturas
materiais
e
imateriais
proporcionadas
pelo
empreendimento, por isso não seria justo dela exigir que coopere ainda
mais. Já uma loja-satélite, local, desconhecida, procura o shopping pelo
poder de atração desse empreendimento, daí ser justo que sua
contribuição material seja maior.
Diferentemente do que insinua a fiscalização, o CRD não é
uma invenção das responsáveis solidárias. O CRD representa prática comum
no mercado de shopping centers e é definido pela Associação Brasileira de
Shoppings Centers – ABRASCE. Se tais encargos fossem “aluguel
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disfarçado”, como quer a fiscalização, que legitimidade teriam os lojistas
para pleitearem contas de como o empreendedor ou o administrador
“gasta” a sua renda?
O relatório anexo, elaborado pela entidade que administra
o ente comum encarregado de gerir as verbas comuns arrecadas,
exemplifica o cálculo do CRD e as despesas que o compõem, bem como
elucida o valor arrecadado em cada uma delas para o período fiscalizado.
Todos os valores arrecadados a título de encargos comuns junto aos
participantes do empreendimento constaram de orçamento previamente
estipulado e comunicado aos lojistas (anexo) e foram expostos em DREs
específicas divulgadas (anexas).
Ora, está-se diante de verdadeiros encargos que são usuais
e comuns ao empreendimento e que são suportados por cada um dos
lojistas na medida da sua utilização/contribuição/benefícios do tenant mix.
Tratam-se de despesas do empreendimento. E o empreendimento é
compartilhado entre todos os lojistas em regime de cooperação, comunhão
e composse, que implica partilhar entre eles os benefícios daí advindos e os
custos necessários para manutenção dessas vantagens.
Encargos Comuns x Encargos Específicos
É importante fazer essa diferenciação que a fiscalização não
fez ao lavrar a autuação ora impugnada. Os encargos comuns ressarcem os
custos de manutenção das áreas comuns. Já os específicos cobrem os
gastos que o lojista teve na sua própria atividade. Apenas os encargos
comuns compõem o CRD questionado indevidamente pela fiscalização; os
encargos específicos, que são aqueles consumidos por cada um dos lojistas
dentro de seus espaços comerciais, não integram aquele coeficiente e
jamais poderiam ter sido incluídos na base de cálculo da autuação, como
quis a fiscalização.
Analisando a base de cálculo da autuação lavrada em
contrapartida com a DRE do Condomínio – que é o destinatário desses
valores arrecadados – percebe-se que em 2014 R$ 7.900.869,57 dos R$
30.216.142,96 autuados como encargos comuns (fls. 2427), eram, em
verdade, encargos específicos consumidos diretamente por cada um dos
lojistas. Em 2015 esses valores são de R$ 8.841.375,31 para R$
32.957.748,32 (fl. 2428), respectivamente.
Ou seja, praticamente um quarto (1/4) da base de cálculo
autuada a esse título não diz respeito às despesas de todo o
empreendimento, mas, sim, a despesas específicas de atuação de cada um
dos lojistas que nunca poderiam compor a base de autuação – assim como
os encargos comuns. Esses valores jamais poderão compor qualquer base
de cálculo de autuação que queira computa-los como receita da
administradora do shopping, como quis a fiscalização.
Fl. 3044
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Do Fundo de Promoção
Ademais, outro encargo que recai sobre os participantes
dessa comunidade é obrigatoriedade de contribuir para um Fundo Comum
de Promoções que visa a promover e dar publicidade aos negócios das
lojas.
Os recursos arrecadados a esse título são destinados à
Associação dos Lojistas do Shopping que é ela, e não a contribuinte ou as
responsáveis solidárias, a responsável por gestão e aplicação desses
recursos. A ideia é justamente que os fundos arrecadados sejam aplicados
por entidade de participação múltipla e especializada para o melhor
aproveitamento dos valores recolhidos. O produto da aplicação desses
recursos nas campanhas publicitárias – como demonstram os documentos
anexos – retribui e compensa os próprios lojistas que se cotizam para tanto.
É a receita deles, diretamente, que será impactado pelo sucesso dessas
campanhas. São eles os maiores interessados.
A associação compulsória decorre da própria natureza do
empreendimento, que demanda o engajamento de todos nas ações que
beneficiarão a todos; e nada tem de ilegal. Percebe-se, ademais, que a
associação é inerente ao modelo de negócios que tem na cooperação entre
lojistas uma das suas principais características. Entender diferente seria, ai
sim, retirar dos lojistas um custo que é inerente a sua atividade e repassá-
los a um terceiro (o empreendedor, ou até mesmo o administrador do SC,
como quer a fiscalização).
Tendo em vista que o empreendedor é quem detém o
know-how e a expertise para atração de clientes e impulso de vendas –
técnicas essas que são justamente procuradas pelos interessados a
ingressar em um shopping e por elas são pagas com percentual do lucro
obtido – é natural que ele tenha uma ascensão maior sobre as políticas de
marketing, assim como as maiores lojas do empreendimento, já que suas
marcas são as principais afetadas pelas campanhas. Dessa feita, ainda que a
decisão de aplicação desses valores fosse exclusiva das responsáveis
solidárias – como quer fazer crer a fiscalização – o resultado imediato do
sucesso na aplicação desses valores seria percebido pelos lojistas. Ao
empreendedor cabe manter o shopping em alta ocupação e com lojas
âncoras compatíveis ao mix projetado, mas não lhe cabe fazer campanhas
publicitárias.
Conclusão quanto ao modelo de negócios Shopping Center
e a improcedência da autuação
Veja-se, então, que o empreendimento denominado
shopping center do ponto de vista jurídico é representado por uma série de
relações jurídicas não resumíveis a um simples contrato de locação, bem
como caracteriza-se pela existência de uma pessoa que detenha o know
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how de como dispor a estrutura física e arquitetônica do empreendimento,
de como elaborar e manter o tenant mix de lojas, que é o ponto central
para o sucesso de tal empreendimento, e de elaboração das ações de
marketing a fim de beneficiar os lojistas que aderiram às cláusulas comuns
já na expectativa desses retornos financeiros ampliados por essas boas
técnicas, que podem ser detidas pelo empreendedor/desenvolvedor ou por
terceiro denominado de administrador.
Essa complexidade do modelo de negócios analisado,
inclusive a sua mecânica própria baseada na cooperação e comunhão de
interesses mútuos compõem a situação jurídica que dará vida a eventuais
fatos geradores, nos termos do art. 116, II, do CTN, inclusive para a
tributação da receita e da renda.
A autuação ora impugnada, ao equiparar a locação nos
shoppings centers a uma simples locação predial comum e ao
desconsiderar a estrutura jurídica utilizada para regularizar a utilização
comum de vantagens materiais e imateriais por todos os integrantes,
desnaturou a figura e passou a tributar receitas e rendas inexistentes.
A contraprestação negocial do empreendedor que é
remunerada pelas receitas de aluguel recebidas dos lojistas refere-se à
aplicação do seu know-how para a criação e manutenção atualizada do
tenant mix. Caso seja bem sucedido, incrementará os resultados de seus
lojistas e deles participará com um percentual. Os custos inerentes a essas
prestações são com pessoal próprio de vendas e gestão, bem como com a
manutenção da estrutura física do imóvel e jamais são repassados aos
lojistas, até por vedação legal imposta no art. 54, § 1o, da Lei do Inquilinato.
Esses valores – custos diretos e inerentes às prestações
devidas pelo empreendedor -, sim, se repassados fossem poderiam vir a ser
tributados como receitas indiretas dos responsáveis solidários. Contudo, os
encargos comuns rateados entre os lojistas e simplesmente arrecadados
pela contribuinte nem de longe remuneram qualquer contraprestação dos
empreendedores (responsáveis solidários) para representarem um
recebimento indireto seu.
Vale dizer – como já vimos acima -, existindo ou não esses
entes conexos – estrutura assemelhada a um condomínio e associação dos
lojistas - não poderiam ser tributados os encargos aqui questionados, pois,
pela sua natureza, não são receitas da contribuinte ou dos responsáveis
eleitos; são despesas comuns de todos os integrantes do empreendimento.
Por fim é de se esclarecer que os julgados colacionados pela
fiscalização nada contribuem para a presente discussão pois tratam de
temas diversos e já superados. Na sua grande maioria cuidam de julgados
sobre a tributação ou não do aluguel percentual, que foi definido como
renda do empreendedor.
Fl. 3046
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Conclusão – improcedência da autuação
Esses valores que se pretendem tributar não possuem as
características necessárias para serem considerados receita ou renda
tributáveis, mormente por não representarem contraprestação aos
responsáveis
solidários
ou
ao
contribuinte;
não
ingressarem
definitivamente no patrimônio da contribuinte ou dos responsáveis; e não
terem eles livre disponibilidade sobre esses valores, estando sempre sujeito
ao controle dos lojistas.
Portanto, levando-se em consideração a natureza jurídica
dos shoppings centers, resta evidenciado que os encargos comuns e as
contribuições para custeio do fundo de promoção não podem ser
consideradas como “receitas” ou “rendas” tributáveis, devendo ser
cancelada de plano a autuação.
Na pior das hipóteses, é imperioso que se retire da base de
cálculo das autuações os encargos específicos que representam o gasto
direto de cada um dos lojistas com a sua atividade os quais – assim como os
comuns – jamais podem ser atribuídos como rendas indiretas da
administradora do empreendimento.
2.2 – DA AUSÊNCIA DE RECEITA TRIBUTÁVEL DA
ADMINISTRADORA ELEITA COMO A CONTRIBUINTE NA AUTUAÇÃO
Caso ainda se queira entender que a compreensão adotada
pela fiscalização estaria correta e de que os encargos comuns e
contribuições ao fundo de promoção seriam receitas tributáveis – e não
despesas próprias dos participantes do empreendimento -, ter-se-á que a
autuação, mesmo assim, não merece prosperar.
Como justificativa para que a PALLADIUM ADM figure como
contribuinte (quem pratica o fato gerador) a quem devem ser imputadas as
receitas supostamente omitidas, a fiscalização diz que assim deve ser pois a
fiscalizada
“comprovadamente
recebeu
as
receitas
e
geriu
o
empreendimento” (fl. 2446). Contudo, como se verá, receber ingressos é
bem diferente de adquirir juridicamente receita ou renda disponível.
O papel da administradora, como reconhecido pela própria
fiscalização, é atuar como mandatária dos empreendedores na
administração do empreendimento. Gerenciando as demandas e
necessidades do negócio, além de arrecadar todas as rubricas financeiras
que devem ser recolhidas dos interessados e repassá-las aos entes
competentes para a sua aplicação. A contribuinte não é a locadora nem a
detentora dos imóveis. Atua como mandatária e representante do locador
nos contratos firmados com os lojistas. Para tanto, é remunerada, tão
somente, pela taxa de administração que é a contraprestação pelos
Fl. 3047
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serviços prestados por ela não só ao empreendedor, como a todo o
empreendimento. É essa a sua única receita tributável.
Vê-se, então, que não pode ser considerado como receita o
mero ingresso financeiro que simplesmente transite pelas contas bancárias
de determinada pessoa jurídica (mandatária) sem que seja ela a titular
desse ingresso46; conceituação essa que se enquadra, inclusive, no
disposto no art. 224 do RIR/99 utilizado como um dos fundamentos da
autuação.
Desta feita, é forçoso concluir que não podem ser
tributados, como quis a fiscalização, valores que apenas transitam pelas
contas bancárias de empresas como a contribuinte que são contratadas
para administrar recursos provenientes de terceiros.
Portanto, a administradora não é proprietária do shopping,
não loca lojas, não participa do resultado dos lojistas, não se beneficia das
ações de marketing, ela apenas gere o montante das despesas que
empreendedor e lojistas acordaram em ratear, além de cobrar e fiscalizar o
recolhimento dos alugueis devidos ao locador.
Tanto é assim que, por parte dos lojistas, a recorrente é
remunerada pelo percentual de 5% sobre o total das despesas comuns
arrecadadas no período. Ou seja, pelo montante de recursos que terá que
administrar, a demonstrar a efetiva correlação existente entre o serviço
prestado e a sua remuneração.
Ao contrário do que sugere indiretamente a fiscalização, a
administradora não presta um imaginado e inexistente “serviço de
shopping center” – compreendido em disponibilizar ao lojista um espaço de
compras e efetuar ações de marketig – pelo qual cobra “encargos comuns”
e “fundo de promoção” como remuneração de atividades.
Os
acontecimentos
são
logicamente
anteriores.
A
contribuinte PALLADIUM ADM apenas gere esses recursos arrecadados dos
lojistas e os aplica em benefício deles, cobrando-lhes um taxa, e não impõe
recursos próprios para ser remunerada, uma vez que tais valores ao serem
aplicados sequer lhe trazem benefícios patrimoniais futuros.
A receita da administradora contribuinte, aquilo que o
mercado precifica, só pode ser aquilo que decorre da atividade por ela
desenvolvida, qual seja: a gestão dos recursos partilhados entre
empreendedor/locador
e
lojista/locatário,
a
administração
do
empreendimento em nome de seu proprietário, e a fiscalização dos lojistas,
o que é remunerado por uma taxa. É essa taxa a única grandeza que pode
ser encarada como receita da administradora. Tanto as receitas são de
terceiros que, como visto acima, a administradora deve prestar contas ao
empreendedor e aos lojistas quando assim for exigido.
Fl. 3048
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O recebimento, pela administradora, de quantias de
terceiros e a sua prestação de contas ao contratante em atividades tais
como desenvolvidas pela recorrente é típica desse ramo de negócio e o
fluxo financeiro havido não pode ser considerado, todo ele, como receita
tributável da recorrente.
É exatamente o que faz a recorrente que arrecada recursos
que pertencem a terceiros, descriminando-os devidamente em sua
contabilidade – o que a própria decisão recorrida reconhece -, repassando
parte
deles
a
seu
mandante
(aluguéis
devidos
ao
empreendedor/locador/contratante), gerindo a outra parte (“encargos
comuns” e “fundo de promoção”) e retirando para si apenas o valor de 5%
do total a título de “taxa de administração”, único montante decorrente de
sua atividade habitual a impactar seu patrimônio.
A fiscalização aponta que esses valores de encargos comuns
e contribuições ao fundo de promoção, que são meramente arrecadados e
repassados pela contribuinte aos terceiros interessados, “se assemelham
muito ao próprio aluguel” que é recebido pelos empreendedores. Ora se
tem natureza de aluguel, pois comporiam o custo dos empreendedores,
resta evidenciado que não podem ser esses valores tributados na pessoa da
administradora, eleita como a contribuinte na presente autuação, pois não
é ela quem pratica o fato gerador – nos termos do art. 121, I, do CTN – de
obter renda a partir desses ingressos que são inerentes à propriedade
imobiliária que não da PALLADIUM ADM.
Frise-se, novamente: a contribuinte remunera-se por uma
taxa de administração por conta da gestão de recursos, de pessoas e de
estabelecimento por ela realizada.
Diante do todo exposto, é imperioso que a presente
impugnação seja recebida e declarada procedente a fim de que a autuação
lavrada seja cancelada, haja vista ter considerado na base de cálculo do IR,
da CSLL, do PIS e da COFINS devidos pela contribuinte PALLADIUM
ADMINISTRADORA meros ingressos de despesas comuns pertencentes a
terceiros os quais a fiscalizada apenas tinha o dever de administrar e gerir,
não representando, portanto, receita própria, a qual é definida
exclusivamente pela “taxa de administração” recebida que remunerava os
serviços prestados - que foi reconhecida pela fiscalização como
devidamente tributada -, não havendo, portanto, a propalada omissão de
receitas.

2.3 - IMPROCEDÊNCIA DA QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE
OFÍCIO
Fl. 3049
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2.3.1 – FALTA DE INDIVIDUALIZAÇÃO DAS CONDUTAS
PARA QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO
O art. 10, do Decreto 70235/72, base legal para o art. 39, do
Decreto 7.574/2011, determina como requisito obrigatório ao auto de
infração, dentre outros, a descrição do fato (inciso III); a disposição legal
infringida e a penalidade aplicável (inciso IV). A falta de um desses torna a
autuação improcedente. Percebe-se da leitura da autuação (fls. 244/2445,
em especial) que no caso da qualificação da multa a fiscalização limita-se a
apenas transcrever os textos legais, com todas as hipóteses ali previstas,
sem, contudo, individualizar a conduta da contribuinte e das responsáveis,
de forma justificada.
Dessa feita, não sabe a contribuinte se seu ato está sendo
considerado pela fiscalização como fraude, sonegação ou conluio para fins
de qualificação da penalidade, hipóteses autônomas previstas pelo art. 44,
§ 1o, da Lei 9430/96. Esse enquadramento genérico dificulta o direito de
defesa da contribuinte.
Sendo assim, requer-se a improcedência da autuação nesse
ponto, determinando-se o cancelamento das majorações perpetradas.
2.3.3 - AUSÊNCIA DOS PRESSUPOSTOS ENSEJADORES DA
QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO
Segundo aponta a autuação ter-se-ia praticado no caso
concreto fraude e simulação na medida em que a contribuinte teria
adotado prática de gestão de shopping center idêntica a de um condomínio
edilício, o que caracterizaria fraude e sonegação na medida em que tal
prática teria levado a uma redução da sua base tributável.
A prática de rateio de despesas (encargos comuns) e do
fundo de promoção entre os lojistas, em assemelhado ao que se pratica em
um condomínio edilício, é comum no setor de shopping center – como visto
– e assim o é para fins de maior eficiência administrativa. Se essas práticas
acarretam efeitos tributários, que sejam adequadamente enquadrados.
Mas não podem tais ações serem consideradas realizadas com o intuito de
fraude a legislação fiscal quando, inegavelmente, possuem propósitos
lícitos aceitos e reconhecidos; a demonstrar a ausência do elemento dolo
de sonegação no caso.
Com a promulgação da referida Lei 8245/91, em especial do
seu art. 54, o legislador nacional pretendeu dar um regramento específico
às relações existentes dentro de um shopping center aclarando ainda mais
as peculiaridades dessas face a um contrato de locação – ainda que
disciplinadas no bojo daquele legislação especial – reconhecendo a
existência dessa micro comunidade formada entre a comunhão de
Fl. 3050
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empreendedor/lojistas ao não embaraçar o rateio de despesas comuns
entre as partes.
Portanto não é possível enxergar fraude/sonegação – ilícito
– onde há apenas o cumprimento de uma faculdade permitida pela
legislação especial (art. 54 a Lei do Inquilinato) que está atenta às
peculiaridades do empreendimento econômico denominado shopping
center ao promover prática que a própria doutrina aponta como
semelhante a de um condomínio e que, por isso, adota-se, inclusive,
nomenclatura parecida.
A própria RFB já afastou pretensão semelhante ao analisar
o PAF 12571.720.046/2015, o fazendo por meio do Acórdão 11-55.064, da
DRJ/REC, de 23/02/2017. Ausentes, portanto, os pressupostos ensejadores
da qualificação da multa, implica que seja afastada a majoração da multa de
ofício intentada reconhecendo-se a improcedência do lançamento nesse
ponto. Demonstrada a inexistência de fraude e de sonegação e reconhecida
a improcedência da autuação no ponto é imperioso que, também, seja
determinado o cancelamento e arquivamento da Representação Fiscal para
Fins Penais.
2.4
-
INEXISTÊNCIA
DOS
REQUISITOS
PARA
A
RESPONSABILIZAÇÃO SOLIDÁRIA
A fiscalização entendeu que MELTON e TACLA deveriam ser
solidariamente responsabilizadas pelo crédito constituído contra a
PALLADIUM ADMINISTRADORA pelo simples fato daquelas empresas terem
“concebido, estruturado e auferido resultados” com a exploração do
PALLADIUM SHOPPING CENTER, o que teria sido maximizado com a suposta
aplicação indevida de técnica de condomínio edilício, que não é estranha a
esse tipo de empreendimento.
Ocorre que o interesse comum de que fala o art. 124, I, do
CTN diz respeito ao interesse jurídico na prática do fato gerador da
obrigação tributária, o qual, como aponta Maria Rita Ferragut “surge a
partir da existência de direitos e deveres idênticos, entre pessoas situados
no mesmo polo da relação jurídica de Direito privado, tomada pelo
legislador como suporte factual da incidência do tributo”, concluindo a
autora que “há interesse jurídico quando as pessoas realizam
conjuntamente o fato gerador”.
Pensando nisso é que o STJ firmou posição de que a simples
coincidência de gestores não gera, automaticamente, a responsabilidade
tributária solidária se não estiver demonstrado nos autos a prática conjunta
do fato gerador.
Portanto, a mera existência de um interesse econômico
indireto (porque direto é apenas dos sócios de ambas as empresas) da
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responsável solidária não justifica a sua manutenção como responsável
pelo crédito tributário lançado contra a contribuinte.
De se notar, ainda, que no caso a Empreendedora não tem
qualquer interesse na rentabilidade da Administradora (supostamente
incrementada pela diminuição dos custos tributários apontados pela
fiscalização) já que deles não participa!
Sendo assim, não há qualquer razão ou justificativa para
sustentar a responsabilidade solidária lavrada com base no art. 124, I, do
CTN, mormente porque o interesse comum jurídico ali exigido não restou
devidamente configurado e demonstrado pela autuação, motivo pelo qual
deve ser reformada a decisão recorrida.
3 – REQUERIMENTOS
Ante ao todo exposto requer-se a esta c. DRJ que receba a
presente impugnação e, nos termos da fundamentação supra exposta,
declare-a procedente para:
a) reconhecer a improcedência da autuação ante a
inexistência de receitas omitidas haja vista que os valores tidos como
omitidos (consubstanciados nas rubricas “encargos de locação” – ou
encargos comuns – e “fundo de promoção”) tratam-se, comprovadamente,
de verdadeiras despesas comuns aos participantes dos lojistas que
comungam da utilização comum das vantagens do empreendimento e para
com elas devem contribuir;
b) alternativamente, em se pretendendo antever receitas
tributáveis naqueles referidos encargos, reconhecer a improcedência da
autuação já que tais valores não podem ser atribuídas à contribuinte
autuada, vez que ela exerce mera administração do empreendimento,
sendo remunerada, tão somente, pela taxa de administração recebida; c)
reconhecida a improcedência da autuação, determinar o cancelamento da
exigência, do Arrolamento de Bens no. 12571.720.109/2018-17 e da
Representação Fiscal para Fins Penais no. 12571.720.110/2018-33; d)
quando muito, determinar a exclusão dos valores arrecadados pela
contribuinte a título de encargos/despesas específicas, descritas nos DREs
arrolados, que foram indevidamente incluídas na base de cálculo da
autuação, mas que não pertencem ao empreendimento por ela
administrado, e) reconhecer, também, a improcedência do enquadramento
genérico da qualificação da multa de ofício e/ou a ausência de seus
pressupostos ensejadores, determinando-se, em ambos os casos, a redução
da multa de ofício aplicada e o cancelamento/arquivamento da
Representação Fiscal para Fins Penais no. 12571.720.110/2018- 33 já que
inexistentes os ilícitos apontados;
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f) em todos os casos, reconhecer a improcedência da
responsabilização
solidária
imputada
às
empresas
MELTON
ADMINISTRADORA DE BENS LTDA LTDA. e TACLA INVESTIMENTO DE BENS
LTDA., ante a ausência do interesse jurídico comum exigido pelo art. 124, I,
do CTN, nos termos da fundamentação expostas, com reflexos no
Arrolamento de Bens no. 12571.720.109/2018-17 e na Representação Fiscal
para Fins Penais no. 12571.720.110/2018-33.
[...]
É O RELATÓRIO.

A impugnação da contribuinte foi julgada improcedente pelo Acordão n. 11-61.705 -
9a Turma da DRJ/REC. A autuada foi intimada da referida decisão em 18/02/2019, conforme Aviso
de Recebimento de fl. 2.930.
Irresignada, em 6/3/2019, interpôs o presente Recurso Voluntário (fls. 2.934-2.933),
em reiterando tudo quanto constou de sua Impugnação.
É o relatório.

VOTO

Conselheira Liana Carine Fernandes de Queiroz, Relatora:

O recurso voluntário é tempestivo, eis que interposto no prazo previsto no art. 33
do Decreto n. 70.235/72.
Entretanto, não há de ser conhecido no que se refere à insurgência quanto à
responsabilização pessoal dos sócios da recorrente, constante da autuação, com fundamento no
art. 135, III, do CTN.
Isso porque a pessoa jurídica, embora representada pelos seus sócios, aos quais
foi atribuída a responsabilidade solidária, não possui legitimidade recursal para defender
interesses de terceiros (ainda que estes sejam os seus sócios e atuem em sua representação), nos
termos da Súmula CARF n. 172:
Súmula CARF n. 172:
A pessoa indicada no lançamento na qualidade de
contribuinte não possui legitimidade para questionar a
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responsabilidade imputada a terceiros pelo crédito tributário
lançado.
(Aprovada pelo Pleno, na sessão de 06/08/2021 – vigência em
16/08/2021)

Além de ser matéria sumulada – de observância obrigatória, portanto, pelos órgãos
fracionários deste Conselho, a par do disposto no art. 98 do RICARF –, é a remansosa
jurisprudência deste Tribunal Administrativo neste sentido (vejam-se os Acórdãos n. 1103-
000.834, Relator Conselheiro Eduardo Martins Neiva Monteiro, Redator designado Conselheiro
Sergio Luiz Bezerra Presta, sessão de 09/04/2013; e n. 1103-000.905, Relator André Mendes de
Moura, sessão de 06/08/2013, ambos da 3a Turma Ordinária da 1a Câmara desta Primeira Seção.
Ademais, o Superior Tribunal de Justiça, nos autos do Recurso Especial n. 1.347.627,
julgado na sistemática dos Recursos Repetitivos, conforme o art 543-C, do Código de Processo
Civil de 1973, em voto da relatoria do Ministro Ari Pargendler (DJe 21/12/2013), firmou
entendimento pela ilegitimidade da pessoa jurídica para interpor recurso em defesa de interesse
dos seus sócios.
Em se tratando de julgado na sistemática dos repetitivos, ainda que não fosse
sumulado o entendimento deste Conselho, aplicar-se-ia o art. 62, § 2o, do RICARF para,
igualmente, não conhecer da matéria relativa à responsabilidade dos sócios, debatida em recurso
exclusivo da pessoa jurídica autuada; transcrevo a tese aforada do julgado em referência:
PROCESSO CIVIL. EMBARGOS DO DEVEDOR.
A pessoa jurídica não tem legitimidade para interpor recurso n
o interesse do sócio. Recurso especial desprovido.
Acórdão submetido ao regime do art. 543-C do CPC e da
Resolução STJ n. 8/08.

Dito isso, conheço do recurso voluntário quanto às demais matérias objeto da
insurgência, deixando de admiti-lo tão somente no que se refere ao questionamento da
responsabilidade pessoal atribuída aos sócios.
Passo à sua análise meritória da autuação.
A questão a ser analisada no presente caso norteia a suposta omissão de receitas
por parte da ora recorrente, decorrentes do faturamento na administração do PALLADIUM
SHOPPING CENTER CURITIBA.
Em síntese, conforme a fiscalização, a recorrente as empresas MELTON
ADMINISTRADORA DE BENS LTDA, CNPJ no 05.152.363/0001-66 e a TACLA INVESTIMENTOS DE
BENS LTDA, CNPJ no 07.063.111/0001-96, são proprietários do imóvel em que estabelecido o
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Shopping, na proporção de 99% e 1%. Essas empresas são as destinatárias finais dos recursos
auferidos pelo Shopping Center; recebem a receita já liquida (abatidas as despesas condominiais,
contribuições para associação de lojistas e taxa de administração).
Com objetivo de realizar a administração do referido empreendimento, para a
exploração econômica e a gestão das receitas provenientes da referida atividade, foi constituída a
sociedade empresária PALLADIUM ADMINISTRADORA DE SHOPPING CENTER, CNPJ No
07.026.097/0001-50, ora FISCALIZADA; tal atividade gestora está descrita no instrumento
particular de instituição do CONDOMÍNIO PALLADIUM SHOPPING CENTER CURITIBA (fls. 1.473-
1.485), e no contrato social da empresa e alterações (fls. 11-31).
Como forma de remuneração, ficou estipulado que a administradora haveria de
receber uma taxa de administração de 5% sobre a receita liquida mensal auferida pelo
condomínio.
Nos termos da Convenção condominial do PALLADIUM SHOPPING CENTER (fls.
1.579-1.602) – que estabelece normas gerais de locação, administração, funcionamento,
fiscalização e outras disposições – à Administradora coube o exercício da administração,
supervisão, fiscalização, conservação e modernização do PALLADIUM, com permissão para firmar
locação em nome da EMPREENDEDORA.
Dessa forma, à autuada cumpria realizar toda a gestão do PALLADIUM SHOPPING
CENTER CURITIBA, atuando como organizadora do tenant mix, buscando locatários que se
adequem às necessidades do empreendimento, inclusive com a celebração dos contatos atípicos
de locação em nome da EMPREENDEDORA, bem assim o gerenciamento dos serviços necessários
ao funcionamento do Shopping Center, como limpeza, conservação, segurança, etc.
Também cabia à ADMINISTRADORA a fiscalização dos lojistas, principalmente no
intuito de averiguar o real volume de vendas de cada um e, por fim, efetuar a cobrança e o
repasse dos valores devidos de aluguel, encargos comuns e contribuição para a Associação dos
Lojistas.
Foi constituído o CONDOMÍNIO PALLADIUM SHOPPING CENTER CURITIBA, CNPJ no
14.119.157/0001-45 (instrumento particular de fls. 1.473-1.485), que ficou responsável pelo
pagamento das denominadas “despesas condominiais” ou “encargos comuns” – despesas
necessárias para operacionalização, administração e funcionamento do PALLADIUM SHOPPING
CENTER CURITIBA, tais como: segurança, vigilância, conservação, limpeza, manutenção, reparos,
substituições, aprimoramentos, modernização e fiscalização.
Por fim, também constituída a ASSOCIAÇÃO DOS LOJISTAS DO PALLADIUM
SHOPPING CENTER, CNPJ 09.535.834/0001-76 (Estatuto Social de fls. 2.181-2.198), para receber e
administrar os valores pagos pelos lojistas a título de Fundo de Promoção e Taxa de Manutenção,
tendo como finalidade, conforme podemos verificar no artigo 38 do seu Estatuto Social e por
declaração da própria ASSOCIAÇÃO (fls. 2.270-2.274), promover campanhas de marketing,
promoções, propagandas institucionais, sorteios, etc., no intuito de dar visibilidade ao
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empreendimento PALLADIUM SHOPPING CENTER CURITIBA, aumentando o trânsito de pessoas e,
por consequência, o consumo em suas dependências.
Nesta arquitetura, concebida pelos proprietários do Shopping Center, MELTON e
TACLA, destacamos, nesse momento, a figura do locatário (ou lojista), que possui a relação jurídica
de natureza contratual com a EMPREENDEDORA vinculados aos contratos de locação atípicos (fls.
294-1.472), à Convenção de Normas Gerais (fls. 1.579-1.602) e ao Regimento Interno (fls. 1.570-
1.578).
Os contratos de locação são celebrados por intermédio da FISCALIZADA, em
representação da EMPREENDEDORA e os pagamentos são realizados mensalmente pelos lojistas,
mediante boleto único, que abarca os alugueres, a taxa de administração, os encargos
condominiais e a contribuição para a Associação.
Par a fiscalização, “a EMPREENDEDORA e a ADMINISTRADORA possuem um
conjunto de direitos, garantias e prerrogativas muito superiores às conferidas aos locatários, os
quais, possuem muito mais obrigações do que direitos e garantias.”
Destaque-se que, de acordo com a Convenção de Normas Gerais de Locação, “sobre
todas as despesas gerais, encargos, tributos e tarifas, que incidam ou venham a incidir sobre o
SHOPPING PALLADIUM, suas lojas e demais espaços comerciais, referidos neste capítulo ou não,
serão acrescidos de taxas de administração de 5%, que compõem a receita auferida pela
fiscalizada”.
A receita proveniente da “taxa de administração” foi a única oferecida à
tributação, mas a fiscalização entendeu que as receitas provenientes de encargos condominiais
e de contribuições para a Associação também devem ser tributadas, o que ensejou, ao cabo, o
lançamento de ofício ora formalizado.
Cumpria à fiscalizada efetuar o gerenciamento financeiros do empreendimento,
realizando a cobrança e o recebimento de todas as receitas pagas pelos lojistas instalados no
Shopping Center, que, posteriormente, eram repassados para ASSOCIAÇÃO DOS LOJISTAS, para o
CONDOMÍNIO, para a EMPREENDEDORA; os valores eram recebidos por meio de boletos únicos,
pagos pelos lojistas instalados no empreendimento (fls. 1603-1842).
Conforme informações prestadas pela FISCALIZADA, fls. 1565-1569, tais valores
ingressam através da conta corrente n. 13.000.327-9, da agência 4388, do Banco Santander S/A;
posteriormente, são repassados sob três títulos diferentes: a) alugueres, que são destinados à
EMPREENDEDORA (MELTON e TACLA), b) encargos comuns, repassados ao CONDOMÍNIO e c)
contribuições para a Associação, que são destinadas para a ASSOCIAÇÃO DOS LOJISTAS.
A fiscalização alega que todas essas receitas deveriam ter sido submetidas à
tributação pelo IRPJ, CSLL, PIS e COFINS; no entanto, apenas os alugueres repassados para as
EMPREENDEDORAS (MELTON e TACLA) foram tributados, deixando os encargos comuns e a
contribuição para Associação à margem da tributação.
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Entendeu a fiscalização que a razão central da constituição do CONDOMÍNIO
PALLADIUM e da ASSOCIAÇÃO DOS LOJISTAS foi a operacionalização de um esquema fraudulento,
com o objetivo de reduzir dolosamente a carga tributária a ser suportada pelo PALLADIUM
SHOPPING CENTER CURITIBA.
Sobre a sistemática de operacionalização dos contratos de Shopping Center – a que
se refere esse caso – importam as lições da Professora Maria Helena Diniz (2013, p. 84):
A grande finalidade das partes que participam no contrato de
shopping não será, portanto, a cessão e uso de uma unidade
em troca de remuneração pecuniária, mas sim a de tirar
proveito da organização do empreendimento, participando
dos lucros obtidos por cada loja.
Assim concede-se o uso ao lojista para que este pratique
atos de comércio, distribuindo o lucro obtido com seu
sucesso comercial, pagando percentual correspondente ao
faturamento bruto.
[...] o aluguel percentual é calculado sobre a percentagem
na receita bruta efetuada pela loja, assim é necessário que o
lojista permita que o administrador do shopping examine
sua contabilidade e verifique o registro de vendas. [...]”

Firmado isto, surge a figura da Administradora de Shopping Center como
intermediadora entre os empreendedores e os lojistas, essencialmente com o escopo de
fiscalizar e estimular o faturamento bruto destes últimos, assegurando resultados positivos aos
empreendedores; observe-se que, diferente das locações comuns, o valor pago pelo lojista deverá
ser variável, tomando em conta o próprio faturamento seu.
Prossegue a Professora Maria Helena Diniz (2013, p. 87 e 88) em seu escólio:
[...] A administradora, nomeada pelo dono do shopping e
pelos lojistas, além dos deveres relativos ao funcionamento
do centro empresarial e dos poderes de representação, na
qualidade de mandatária do empreendedor, terá o poder de:
[...] examinar, por meio de seus representantes,
procuradores e auditores, a escrituração contábil, balanço,
inventários de mercadorias, estoque que possibilitem a
constatação do faturamento bruto do lojista, pois, sem a
fiscalização exercida pela administradora na apuração da
receita bruta da loja, seria impossível estabelecer a
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percentagem para calcular o preço móvel da remuneração
pelo uso da unidade.

O papel da administradora, portanto, será efetivamente o de gerir
administrativamente, patrimonialmente e financeiramente, o empreendimento, em favor da
maximização do seu potencial lucrativo às partes relacionadas, lojistas e empreendedor.
Os valores pagos a título de aluguel são destinados ao proprietário da coisa que se
aluga – e a autuação não contempla os valores de aluguéis, que foram tributados e repassados aos
empreendedores.
Restou comprovado, no caso, que a recorrente, no curso dos anos-calendário de
2014 e 2015, recebeu, em regime de caixa, dos lojistas instalados no PALLADIUM SHOPPING
CENTER CURITIBA, os valores totais de R$ 89.408.435,40 e R$ 94.358.472,02, respectivamente,
sendo:
a) a título de alugueres, um total de R$ 50.360.465,00 e R$
52.246.197,52, remetidos às sociedades empresárias dos
empreendedores
(MELTON
e
TACLA),
e
que
foram
escriturados e tributados, pelo regime de lucro presumido;
b) a título de contribuições, para a Associação dos Lojistas do
Shopping Palladium, um total de R$ 7.518.323,79 e R$
7.707.843,26;
c) a título de encargos comuns, os valores de R$
30.216.142,96 e 32.957.748,32.
Para a fiscalização, não somente os valores contabilizados como “taxas de
administração” - um total de R$ 1.313.503,65 e R$ 1.446.682,92, nos anos-calendários de 2014 e
2015, respectivamente – constituiriam a receita bruta/faturamento da recorrente. Entendeu que
deveriam integrar a base de cálculo do IR, da CSLL, do PIS e do COFINS, todos os valores recebidos,
inclusive os “encargos comuns” e as “contribuições associativas”.
A fiscalização apresentou tabelas com os valores as receitas consideradas omitidas,
constante nas fls. 2.437/2.441, que integra o Termo de Verificação Fiscal (fls. 2.367-2.449),
apuradas a partir da declaração da recorrente (fls. 1565-1569) e confirmadas mediante consulta
fiscal às informações constantes nas ECD (fls. 1.490) e ECF (fls. 1.491):
Fl. 3058
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A título de alugueres, a recorrente recebeu, como indica a planilha acima, um total
de R$ 50.360.465,00 e R$ 52.246.197,52, nos anos-calendários 2014 e 2015, respectivamente.
A maior parte dos alugueres recebidos foram remetidos à sociedade empresária
MELTON, proprietária majoritária do empreendimento, sendo que esses valores foram repassados
via transferências bancárias (extratos de fls.1916-1957) – registros contábeis (fls. 2.279) e
memória de cálculo (fls. 1958-1975), confirmados em consulta à DIMOB, ECF, DCTF e DARF - que
foram escriturados e tributados, pelo regime de lucro presumido, para efeito de IR e CSLL (códigos
de receitas recolhidas no 2089 e 2372) e pelo regime cumulativo, para efeito de PIS e COFINS
(códigos de receita recolhida no 8109 e no 2172) pela recorrente.
Ocorreram, ainda, repasses dos alugueres por parte da autuada para a proprietária
minoritária do empreendimento, sociedade empresária TACLA. Tais valores foram depositados em
conta corrente (extratos de fls. 2095-2145), os quais, segundo registrado em sua contabilidade (fls.
2160-2175), e memória de cálculo (fls. 2146-2159), posteriormente confirmado em sede de
Fl. 3059
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consulta à DIMOB, ECF, DCTF e DARF, foram escriturados e tributados, pelo regime de lucro
presumido para efeito de IR e CSLL (códigos de receitas recolhidas no 2089 e 2372) e pelo regime
cumulativo para efeito de PIS e COFINS (códigos de receita recolhida no 8109 e no 2172).
A título de taxa de administração, a autuada recebeu um total de R$ 1.313.503,65 e
R$ 1.446.682,92, nos anos-calendários 2014 e 2015, respectivamente, que foram contabilizadas e
tributadas como as únicas receitas próprias da recorrente.
A título de contribuições para a Associação dos Lojistas do Shopping Palladium a
recorrente recebeu um total de R$ 7.518.323,79 e R$ 7.707.843,26, em 2014 e 2015,
respectivamente, e um total de R$ 30.216.142,96 e 32.957.748,32, a título de encargos comuns,
nos exercícios de 2014 e 2015, receitas que, segundo a fiscalização, foram omitidas, em
decorrência da arquitetura fraudulenta engendrada pela EMPREENDEDORA do PALLADIUM
SHOPPING CENTER CURITIBA, sendo devido o lançamento fiscal com fundamento no art. 24, da Lei
n. 9.249/1995.
Sustenta a fiscalização que, independentemente do ajustado entre os
empreendedores e os locatários do PALLADIUM SHOPPING CENTER CURITIBA, por intermédio da
autuada, através dos contratos de locação atípicos firmados, bem assim do disposto na Convenção
de Normas Gerais e no Regimento Interno, “o fato é que, a EMPREENDEDORA, constituída sob
forma jurídica de sociedades empresária, com o comprovado intuito de lucro, realizou despesas
para manter em funcionamento e para realizar promoções com vistas a potencializar os resultados
do empreendimento, logo, as receitas recebidas dos locatários para bancá-las, indubitavelmente
constituem a receita bruta para fins de IR e CSLL e o faturamento mensal para fins de PIS e COFINS,
não estando no campo da autonomia da vontade dos contribuintes decidir por tributá-las ou não,
por expressa prevalência do princípio da reserva legal”. (fl. 76/83 do TVF)
Veja-se – e aqui inicio o rebate ao quando constou da autuação – que após todo o
procedimento fiscal, o autuante parece concluir que os EMPREENDEDORES estariam suprimindo
receitas das suas atividades – não a ADMINISTRADORA; vale reler a transcrição constante do
parágrafo anterior: “a EMPREENDEDORA, constituída sob forma jurídica de sociedades empresária,
com o comprovado intuito de lucro, realizou despesas para manter em funcionamento e para
realizar promoções com vistas a potencializar os resultados do empreendimento”.
É justamente esse o ponto; as receitas de administração, percebidas por força das
relações avençadas, pela autuada, foram submetidas à tributação. A discussão gira em torno dos
valores que ingressaram nas contas da Administradora como “contribuição associativa” para a
realização das campanhas de promoção e publicidade do Shopping Center, bem assim como
“encargos comuns”, destinados à manutenção condominial. Entendo que tais valores não são
receitas da atividade da Administradora, inexistindo abusividade ou ilicitude – do ponto de vista
tributário – no relacionamento da autuada com o Condomínio (a que destina os valores pagos
pelos condôminos como “encargos comuns”) e a Associação do Lojistas (a que destina os valores
de contribuições para “promoção e marketing” do centro comercial).
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Com efeito, os valores impugnados pela fiscalização como sendo receitas indiretas
tributáveis (encargos comuns e contribuição associativa) apenas transitaram pelas contas da
contribuinte – que, por força do contrato de administração, tem o dever de arrecadá-los e geri-los,
recebendo, em contrapartida, a “taxa de administração”.
Nas lições de Aires Fernandino Barreto,
[...] o recebimento, pela administradora, de quantias de
terceiros e a sua prestação de contas ao contratante em
atividades tais como desenvolvidas pela recorrente é típica
desse ramo de negócio e o fluxo financeiro havido não pode
ser considerado, todo ele, como receita tributável da
recorrente: [...] É imanente às atividades de administração –
seja de imóveis, de consórcios, de bens outros ou de negócios
– e às desenvolvidas por despachantes, o recebimento de
quantias (não configuradoras de receitas) a serem entregues à
terceiros, acompanhadas da discriminação de contas
respectivas.

Nesse sentido, é equivocado o entendimento de que o “Shopping Center é um
empreendimento comercial e, como tal, é detentor de receitas e despesas, com o objetivo de
proporcionar lucro a seus proprietários”, como consignado no acórdão da DRJ. Para a instância de
origem, as suas despesas de funcionamento do shopping haveriam de ser custeadas “pelas
receitas da administradora”, embora não sejam seus os lucros. Inexiste um “serviço de shopping
center” ou uma “unidade econômica de personalidade jurídica própria” que se possa enxergar na
autuada, encarregada de um serviço específico: Administração do Shopping Center – este sim, um
modelo de negócios complexo, que envolve exploração conjunta do empreendedor e seus lojistas,
em comunhão de bens materiais e imateriais.
Como destacado, o papel do empreendedor do Shopping Center é atrair e organizar
as lojas que participarão do empreendimento (formar o tenant mix, portanto) tornando-o atrativo
e lucrativo. Ser for bem sucedido, será remunerado com percentual do faturamento dos
participantes, além de um valor mínimo (a título de locação) já considerado. Como despesa dessas
atividades, possui toda a sua equipe (corretores, advogados, taxas administrativas, etc), que é
remunerada com esses valores.
De outro lado, há o condomínio que se forma entre os lojistas, que rateiam as
despesas comuns – que decorrem do uso do empreendimento – não se tratando de receita dos
serviços de administração, naturalmente! Os lojistas exploram diretamente esses espaços e tem o
interesse direto em manter conservadas as áreas comuns, suportando parte do ônus de
manutenção do empreendimento – são os “encargos comuns” decorrentes do rateio das despesas
ordinárias de funcionamento e manutenção da composse havida nos centros comerciais, que
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ocorre a partir do Coeficiente de Rateio de Despesas (CRD), por meio do qual se estabelece uma
proporcionalidade dos valores a pagar em face do maior ou menor uso das vantagens produzidas
pelo shopping à loja; trata-se de critério de rateio previsto pela ABRASCE (Associação Brasileira de
Shoppings Centers), com base no art. 54 da Lei do Inquilinato.
Igualmente, não se há como considerar que as contribuições associativas,
destinadas à promoção e marketing do Shopping Center, são, em verdade, são receitas da
Administradora autuada. As diretorias da Associação, tanto Administrativa como Financeira, no
caso, eram integradas por representantes lojistas (Ata Assemblear de fl. 2.199), participantes
qualificados na deliberação das ações de promoção da atividade econômica de seus participantes.
Anote-se que a recorrente, como Administradora, era apenas responsável pela
arrecadação das contribuições ao fundo de promoção gerido pela Associação. Como se denota das
fls. 1565 e seguintes, tais valores eram repassados à conta própria da Associação (Santander,
conta 13.000.328-6, agência 4388, cujos extratos constam das fls. 2179 e seguintes) e eram
geridos pelo corpo diretivo da Associação, empregados nas campanhas e ações de marketing
desenvolvidas, em favor dos integrantes do empreendimento: empreendedor e lojistas.
Assim, não há como pretender tributar a recorrente por valores que à autuada não
vertem proveito algum, sobre os quais não possui disponibilidade (nem jurídica, nem econômica)
– senão nos reflexos havidos na própria “taxa de administração”, cobrada em percentual das
receitas havidas pela exploração do empreendimento, em contrapartida aos serviços de
administração e gestão por ela prestados, cuja tributação não é objeto de lançamento no presente
processo.
Há, nessa mesma direção, julgados deste Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais, em casos a esse assemelhado, que cito através de suas ementas:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA -
IRPJ
Ano-calendário: 2003
ADMINISTRAÇÃO DE ESTACIONAMENTO EM CENTRO DE
COMPRAS (SHOPPING CENTER).
A pessoa jurídica que presta serviço de administradora de
estacionamento em centro de compras ("shopping center"),
em nome dos condôminos/empreendedores/proprietários,
como sua procuradora, não aufere receitas tributáveis, exceto
a "taxa" de administração de cinco por cento.
DESPESA DE ALUGUEL. DESPESAS NECESSÁRIAS.
Verificada a necessidade, usualidade e regularidade da
despesa, mesmo em caso de pagamento efetuado para os
Fl. 3062
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mesmos sócios, é dedutível para fins de apuração do lucro real
e base de CSLL.
LANÇAMENTOS DECORRENTES. CSLL, PIS, COFINS.
A decisão administrativa proferida em relação ao IRPJ
aplica-se, no que couber, às contribuições decorrentes, em
face da identidade e da estreita relação de causa e efeito
entre eles existentes.

Acórdão no 1201001.541 – 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de 24 de janeiro de 2017
Relator Conselheiro LUIS FABIANO ALVES PENTEADO
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
IRPJ
Ano-calendário: 2010
SHOPPING CENTER. ALUGUEL. RECEITAS.
Os proventos advindos dos aluguéis guardam relação indiss
ociável com a propriedade correspondente e, assim, estes,
por força do art. 43 do CTN, devem ser tributados em no
me do proprietário, respeitando o princípio da capacidade c
ontributiva.
LANÇAMENTOS (TRIBUTAÇÃO) DECORRENTES: CSLL, PIS/PASEP
e COFINS.
A decisão administrativa proferida em relação ao IRPJ aplic
a-se, no que couber, às contribuições decorrentes, em
face da identidade e da estreita relação de causa e efeito entre
eles existentes.

Em decorrência da improcedência da autuação, prejudicada a análise do pleito
relacionado à exclusão dos “encargos específicos” da base de cálculo dos lançamentos, bem assim
da exclusão da multa qualificada.

CONCLUSÃO

Fl. 3063
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Pelo exposto, voto pelo conhecimento parcial do recurso, não conhecendo das
alegações relacionadas à responsabilidade, por ausência de legitimidade e de interesse recursal;
no mérito, pelo provimento do recurso, julgando totalmente improcedente a autuação fiscal.
É como voto.

Assinado Digitalmente
LIANA CARINE FERNANDES DE QUEIROZ

Fl. 3064
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