Tribunal: CARF
Processo: 11080.720193/2011-53
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: KAROLINE MARCHIORI DE ASSIS
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-07-21
Data de publicação: 2025-08-20

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2009 a 30/06/2009
CRÉDITO. TRIBUTAÇÃO MONOFÁSICA. VEDAÇÃO PELA LEI N o 10.833, DE 2003. AUSÊNCIA DE NORMA AUTORIZATIVA DO CREDITAMENTO.
O art. 3o, I, b, da Lei no 10.833, de 2003, que fixa vedação ao creditamento, encontra-se em vigor. O art. 17 da Lei no 11.033, de 2004, apenas permite a manutenção de créditos não vedados. Similarmente, o art. 16 da Lei no 11.116, de 2005, não veicula norma autorizativa de creditamento.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11080.720193/2011-53
ACÓRDÃO
3102-002.876 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
25 de julho de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
IESA VEÍCULOS LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2009 a 30/06/2009
CRÉDITO. TRIBUTAÇÃO MONOFÁSICA. VEDAÇÃO PELA LEI N o 10.833, DE
2003. AUSÊNCIA DE NORMA AUTORIZATIVA DO CREDITAMENTO.
O art. 3o, I, b, da Lei no 10.833, de 2003, que fixa vedação ao creditamento,
encontra-se em vigor. O art. 17 da Lei no 11.033, de 2004, apenas permite
a manutenção de créditos não vedados. Similarmente, o art. 16 da Lei no
11.116, de 2005, não veicula norma autorizativa de creditamento.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário.

Assinado Digitalmente
Karoline Marchiori de Assis – Relator

Assinado Digitalmente
Pedro Sousa Bispo – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Fábio Kirzner Ejchel, Joana
Maria de Oliveira Guimarães, Jorge Luis Cabral, Karoline Marchiori de Assis, Matheus Schwertner
Ziccarelli Rodrigues, Pedro Sousa Bispo (Presidente).

Fl. 118
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RELATÓRIO
Por bem narrar os fatos ocorridos, adoto o relatório contido na decisão proferida
pela Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Belo Horizonte (MG):
Trata-se de manifestação de inconformidade contra o indeferimento de pedido de
ressarcimento relativo a saldo credor de Cofins não-cumulativa, relativamente ao
período compreendido entre o 1o trimestre de 2009 e o 2o trimestre de 2009. O
contribuinte solicitou a utilização de créditos de Cofins relativos a aquisição de
veículos e autopeças para revenda vinculados às vendas no mercado interno com
alíquota zero em conformidade com o art. 17 da Lei no 11.033/2004 e com base
no disposto no art. 16 da Lei no 11.116/2005, conforme planilha abaixo:
(...)
Conforme descrito na Informação Fiscal (fls. 14/17), a Fiscalização concluiu que tal
creditamento é indevido, aponta que o art. 3o, inciso I, alínea “b”, da Lei no
10.833/2003, veda o cálculo de créditos quando da aquisição para revenda dos
veículos e autopeças submetidos às alíquotas diferenciadas da Contribuição para
o PIS/Pasep e da Cofins previstas na Lei no 10.485/2002.
A Informação Fiscal também esclarece que o art. 17 da Lei no 11.033/2004 ao
determinar que “as vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou
não incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins não impedem a
manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações” refere-se
às aquisições sobre as quais podem ser calculados créditos; portanto tal
dispositivo legal não abriga a solicitação do contribuinte uma vez que a legislação
em comento não criou nova hipótese de cálculo de créditos, tão pouco revogou as
limitações existentes.
Desta forma, não foi reconhecido qualquer direito creditório em favor do
contribuinte referente à Cofins não-cumulativa em operações no mercado interno
no período compreendido entre o 1o trimestre de 2009 e o 2o trimestre de 2009,
sendo indeferidos os pedidos de ressarcimento eletrônicos controlados no
presente processo, nos termos do Despacho Decisório de fl. 18, os quais totalizam
o valor de (...).
Cientificada em 03/03/2011 (fl. 23), a Interessada apresentou, em 28/03/2011, a
Manifestação de Inconformidade de fls. 24/57, e documentos anexos, a seguir
sintetizada:

A Interessada entende que tem direito aos discutidos créditos da
contribuição social não cumulativa, em relação aos produtos que adquiriu.
Fundamenta seu entendimento com base no que dispõe o art. 17 da Lei no
11.033/2004 e argumenta também que a possibilidade de creditamento
pleiteada encontraria respaldo em Ato Declaratório Interpretativo da RFB
que permite a apuração de créditos nas aquisições de produtos junto a
empresas tributadas pelo regime do Simples Nacional. Cita doutrina e
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jurisprudência que julga a seu favor, alegando que o citado art. 17 foi
estruturado diferentemente, ao preconizar expressamente que se destinava
a regular todas as situações específicas de alíquota zero, sem fazer exceção. E
conclui que:
a. a regra da não-cumulatividade era que todos os produtos
poderiam tomar créditos;
b. mas para alguns veio norma impedindo;
c. então nada mais natural que o art. 17 dizer que, a partir dali,
podem, sim, manter os créditos que estavam vedados.

Acrescenta, ainda, que a edição da Lei no 11.727/2008, cujo art. 42 revogou
dispositivos das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003 que excluíam da base
de cálculo da sistemática não cumulativa as receitas oriundas da venda dos
produtos de que tratam a Lei no 10.485/2002, afastaria qualquer empecilho à
sua pretensão. Sustenta que, com tal revogação, passaria a se enquadrar
integralmente nas normas da não cumulatividade sem qualquer ressalva. (...)

Afirma que qualquer interpretação, no sentido do não reconhecimento da
não cumulatividade e dos seus respectivos efeitos, implicaria em flagrante
violação da constitucionalidade. Sustenta que “viola o arcabouço jurídico
reprimir ou indeferir a tomada dos créditos aqui discutidos, pois amparada
legal e constitucionalmente”. Requer, ao final, a reforma do Despacho
Decisório, para que seja deferido o seu pedido de ressarcimento em litígio.
É o relatório.

A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Belo Horizonte (MG), por meio do
Acórdão 02-087.525 - 1a Turma da DRJ/BHE, resultante da sessão de 11 de setembro de 2018,
julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade apresentada, não reconhecendo o direito
creditório pleiteado, conforme entendimento resumido na ementa abaixo:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
Período de apuração: 01/01/2009 a 30/06/2009
CRÉDITO. INCIDÊNCIA MONOFÁSICA/CONCENTRADA. VEÍCULOS, AUTOPEÇAS E
ACESSÓRIOS.
O art. 17 da Lei no 11.033, de 2004, não ampara o creditamento da Contribuição
para o PIS/Pasep e da Cofins, com base na sistemática da não cumulatividade,
sobre os valores de produtos tributados com incidência concentrada/monofásica
adquiridos para revenda diretamente dos fabricantes ou importadores de veículos
novos, autopeças e acessórios, em decorrência de vedação legal expressa.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
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Direito Creditório Não Reconhecido
Vale destacar que, antes de apresentar suas considerações sobre o mérito da
demanda, a autoridade de primeira instância destacou que, por força do princípio da legalidade, a
ela não é dada a possibilidade de afastar-se de dispositivos legais vigentes, de modo que o
processo administrativo não comporta apreciação de inconstitucionalidade normativa. Ademais,
salientou ainda que (i) entendimentos doutrinários não vinculam a Administração Pública, (ii)
decisões do CARF não constituem normas complementares da legislação tributária e (iii) também
não queda a Administração vinculada a decisões judiciais relativas a processos de que a
Contribuinte não tenha participado, ressalvadas as matérias “decididas na sistemática do art. 543-
B e 543-C do CPC (art. 1036 do novo CPC), quando houver manifestação da PGFN, nos termos do
art. 19, §§ 4o, 5o e 7o, da Lei no 10.522/2002”.
Ao adentrar o mérito do caso, a autoridade julgadora a quo reconstrói o arcabouço
normativo relativo à COFINS aplicável às atividades da Interessada, acentuando que a Lei no
10.485, de 2002, instituiu um sistema de tributação, pela COFINS, monofásica, concentrando a
tributação “nas pessoas dos fabricantes e importadores de máquinas, veículos e autopeças”. À
época da edição da referida lei, a COFINS incidia de forma cumulativa. Não obstante, a Lei no
10.833, de 2003, que instituiu a tributação, pela COFINS, de forma não cumulativa, excluiu, por
força do seu art. 3o, I, b, a possibilidade de os bens revendidos pela Interessada – “quais sejam, os
veículos das posições 87.03 e 87.04 da TIPI, dentre outras, e as autopeças relacionadas nos Anexos
I e II da Lei no 10.485, de 2002 (alínea “b” em destaque)” – gerarem direito a crédito,
entendimento com o qual comunga a Interessada.
Todavia, adotando entendimento diverso do defendido pela então Manifestante, o
Acórdão recorrido anota que o art. 17 da Lei no 11.033, de 2004, deve ser interpretado em
conjunto com o art. 3o, I, b, da Lei no 10.833, de 2003, o que resulta na impossibilidade do
creditamento pretendido, como resta evidenciado no trecho abaixo:
De modo algum, o art. 17 da Lei no 11.033, de 2004, revogou as vedações
existentes ao aproveitamento de créditos contidas na alínea “b” do inciso I do art.
3o das Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, permanecendo, portanto,
válidas e eficazes as vedações ao aproveitamento de créditos estipuladas nesses
dispositivos legais, no que refere às aquisições de bens diretamente do produtor
ou do importador para revenda por meio de distribuidores, concessionárias,
comerciantes atacadistas e varejistas com a incidência de alíquota 0 (zero).
Finalmente, vale destacar que a autoridade julgadora de primeira instância observa
não haver qualquer ilegalidade na Instrução Normativa SRF no 594, de 26 de dezembro de 2005, e
conclui pela improcedência da Manifestação de Inconformidade da Interessada.
A Contribuinte interpôs Recurso Voluntário, no qual defende que o art. 17, da Lei no
11.033, de 2004, assegura o direito ao crédito pretendido, calcando sua argumentação em dez
premissas:
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1. A Contribuinte está obrigatoriamente sujeita à incidência não cumulativa da
COFINS.
2. Havia uma vedação ao creditamento pretendido veiculada pelo art. 3o, I, b,
da Lei no 10.833, de 2003.
3. Não há que se falar em tributação monofásica na cadeia na qual se insere a
Interessada, uma vez que “foi atribuída uma alíquota zero para os produtos
da Contribuinte”, de modo que a COFINS “incide em toda a cadeia, só que
com alíquota zero”.
4. A não cumulatividade foi objeto de aperfeiçoamento pelo art. 17 da Lei no
11.033, de 2004.
5. A Lei no 11.033, de 2004 (resultante da conversão da Medida Provisória no
206, de 2004) é multitemática, de maneira que não disciplina apenas o
Regime Tributário para Incentivo à Modernização e à Ampliação da
Estrutura Portuária (REPORTO).
6. O art. 16 da Lei no 11.116, de 2005, corroborou o caráter abrangente do art.
art. 17 da Lei no 11.033, de 2004.
7. Não há qualquer ressalva legal à aplicabilidade do art. 17 da Lei no 11.033,
de 2004, e do art. 16 da Lei no 11.116, de 2005, à situação da Recorrente.
8. O direito creditório pretendido pela Recorrente é coerente com a não
cumulatividade do PIS e da COFINS, a qual se baseia no método indireto
subtrativo.
9. O art. 17 da Lei no 11.033, de 2004, direciona-se justamente a casos para os
quais a legislação anterior vedava o creditamento.
10. Houve Medidas Provisórias (413 e 451, ambas de 2008) que pretenderam
vedar o creditamento pretendido pela Recorrente. Todavia, tais vedações
não se mantiveram nas leis resultantes da conversão das referidas Medidas.
Em suma e à luz das premissas acima, a Recorrente defende que seu direito
creditório está amparado pelo art. 17 da Lei no 11.033, de 2004, cuja aplicabilidade ao seu caso
não encontra qualquer óbice.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Karoline Marchiori de Assis, Relatora
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O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, de modo que deve ser conhecido.
Embora o que esteja subjacente ao presente Processo seja um pedido de
ressarcimento, o debate jurídico em questão visa a determinar se a legislação da COFINS autoriza
que a Recorrente apure créditos relativamente aos bens por ela adquiridos para revenda, a qual
sujeita-se à alíquota zero da referida Contribuição. Conforme demonstrado no Relatório acima, no
entender da Recorrente, o direito creditório defendido lastreia-se no art. 17 da Lei no 11.033, de
2004, o qual ostenta a seguinte redação:
Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não
incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a
manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações.

Logo, no entendimento da Recorrente, o dispositivo legal acima teria afastado a
vedação ao creditamento contida no art. 3o, I, b, da Lei no 10.833, de 2003.
Antes de se passar ao enfrentamento da questão, é importante assentar que, por
determinação regimental, os Conselheiros deste CARF devem, quando do julgamento de recursos,
reproduzir as decisões de mérito transitadas em julgado, do Supremo Tribunal Federal (STF) ou do
Superior Tribunal de Justiça (STJ) em matéria infraconstitucional, na sistemática da repercussão
geral ou dos recursos repetitivos. Nesse sentido dispõe o art. 99, caput, do Regimento Interno do
CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023:
Art. 99. As decisões de mérito transitadas em julgado, proferidas pelo Supremo
Tribunal Federal, ou pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria
infraconstitucional, na sistemática da repercussão geral ou dos recursos
repetitivos, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos
recursos no âmbito do CARF.
Diante disso, impõe-se que se traga à baila o Tema Repetitivo 1093, no âmbito do
qual restaram firmadas, pelo STJ, as teses abaixo:
1. É vedada a constituição de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da
COFINS sobre os componentes do custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n.
1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica (arts. 3o, I, "b" da Lei n.
10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003).
2. O benefício instituído no art. 17, da Lei 11.033/2004, não se restringe somente
às empresas que se encontram inseridas no regime específico de tributação
denominado REPORTO.
3. O art. 17, da Lei 11.033/2004, diz respeito apenas à manutenção de créditos
cuja constituição não foi vedada pela legislação em vigor, portanto não permite
a constituição de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS sobre o
custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à
tributação monofásica, já que vedada pelos arts. 3o, I, "b" da Lei n. 10.637/2002
e da Lei n. 10.833/2003.
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4. Apesar de não constituir créditos, a incidência monofásica da Contribuição para
o PIS/PASEP e da COFINS não é incompatível com a técnica do creditamento, visto
que se prende aos bens e não à pessoa jurídica que os comercializa que pode
adquirir e revender conjuntamente bens sujeitos à não cumulatividade em
incidência plurifásica, os quais podem lhe gerar créditos.
5. O art. 17, da Lei 11.033/2004, apenas autoriza que os créditos gerados na
aquisição de bens sujeitos à não cumulatividade (incidência plurifásica) não sejam
estornados (sejam mantidos) quando as respectivas vendas forem efetuadas com
suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o
PIS/PASEP e da COFINS, não autorizando a constituição de créditos sobre o custo
de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação
monofásica. (grifo nosso)
Logo, como se pode observar, o entendimento acima vai ao encontro daquele
adotado pelo julgador a quo. Portanto, embora o STJ já tenha se manifestado de forma distinta,
como observado pela Recorrente, o atual posicionamento desta Corte é no sentido da tese acima
transcrita.
Nesse mesmo sentido, é a seguinte ementa de Acórdão do CARF:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)Período de apuração: 01/10/2004 a 31/12/2004
AQUISIÇÃO DE VEÍCULOS E AUTOPEÇAS SUBMETIDOS AO REGIME MONOFÁSICO
PARA REVENDA. MANUTENÇÃO DE CRÉDITO PELO COMERCIANTE ATACADISTA E
VAREJISTA. VEDAÇÃO LEGAL.
No regime não cumulativo das contribuições ao PIS/Pasep e à COFINS, por
expressa determinação legal, é vedado ao comerciante atacadista e varejista, o
direito de descontar ou manter crédito referente às aquisições de veículos e
autopeças sujeitos ao regime monofásico concentrado no fabricante e
importador. A aquisição de veículos e autopeças relacionados no art. 1o da Lei n°
10.485/02, para revenda, quando feita por comerciantes atacadistas ou
varejistas desses produtos, não gera direito a crédito de PIS/COFINS, dada a
expressa vedação constante dos art. 2o, § 1o, III e art. 3o, I, b, da Lei no
10.637/2002 e da Lei no 10.833/2003.
CRÉDITOS. MANUTENÇÃO. ART. 17 DA LEI No 11.033/2004. IMPOSSIBILIDADE.
A manutenção dos créditos, prevista no art. 17 da Lei no 11.033/04, não tem o
alcance de manter créditos cuja aquisição a lei veda desde a sua definição.
(Acórdão no 3302-014-060 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma
Ordinária, Processo no 10680.900948/2013-31, Relatora: Conselheira Denise
Madalena Green, Sessão de 27 de fevereiro de 2024). (grifo nosso)
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Ante esse cenário jurisprudencial, não merece guarida o entendimento da
Recorrente, segundo o qual seu direito creditório estaria amparado no art. 17 da Lei no 11.033, de
2004, o qual teria afastado a vedação veiculada pelo art. 3o, I, b, da Lei no 10.833, de 2003.
Não obstante, importa analisar cada uma das premissas fixadas pela Recorrente, as
quais conduziriam à legitimidade do direito creditório pleiteado.
1. A Contribuinte está obrigatoriamente sujeita à incidência não cumulativa da
COFINS.
Análise: Essa constatação, por si só, não acarreta o direito a todo e qualquer
crédito, vez que este depende de respaldo legal.
2. Havia uma vedação ao creditamento pretendido veiculada pelo art. 3o, I, b,
da Lei no 10.833, de 2003.
Análise: Neste ponto, não há qualquer discordância entre o entendimento
do Contribuinte e a decisão recorrida.
3. Não há que se falar em tributação monofásica na cadeia na qual se insere a
Interessada, uma vez que “foi atribuída uma alíquota zero para os produtos
da Contribuinte”, de modo que a COFINS “incide em toda a cadeia, só que
com alíquota zero”.
Análise: Não se pode, aqui, concordar com essa premissa fixada pela
Recorrente. Afinal, o que se tem, na cadeia econômica em questão, é a
adoção da técnica da alíquota zero para viabilizar a tributação monofásica
da COFINS. Ou seja, com a aplicação da alíquota zero, não se tem a cobrança
que seria necessária para a caracterização da plurifasia.
Segundo o entendimento do STJ, à luz de posições do STF, a tributação
monofásica impede, sim, o creditamento, medida necessária à viabilização
da não cumulatividade. Nesse sentido é o trecho abaixo do voto do Ministro
Mauro Campbell Marques, relator do Recurso Especial no 1.894.741-RS, um
dos recursos representativos da controvérsia subjacente ao Tema Repetitivo
1093:
O raciocínio é simples e peço perdão pela repetição: é pressuposto da
cumulatividade e da não cumulatividade que a tributação seja polifásica
(incidências múltiplas ao longo da cadeia). Se há incidência una ao longo da cadeia
(via tributação monofásica ou substituição tributária), já não existe
cumulatividade. Se não existe cumulatividade, não há motivo para ser
estabelecida uma não cumulatividade, pois não há juridicamente o que ser
desonerado. Na tributação monofásica, o efeito da não cumulatividade já é
alcançado, no caso, na regulação da penúltima alíquota (alíquota que incide sobre
as receitas dos fabricantes e importadores), já que a última alíquota (alíquota que
incide sobre as receitas dos revendedores) é sempre zero.
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4. A não cumulatividade foi objeto de aperfeiçoamento pelo art. 17 da Lei no
11.033, de 2004.
Análise: Seguindo a orientação jurisprudencial vigente, ainda que se possa
concordar que a não cumulatividade foi aperfeiçoada pelo art. 17 da Lei no
11.033, de 2004, tal constatação não implica que o mencionado dispositivo
autorize o creditamento pretendido. Nesse sentido é seguinte trecho do
voto do Ministro relator do Recurso Especial no 1.894.741-RS:
Esse dispositivo [art. 17 da Lei no 11.033, de 2004], longe de permitir a
constituição de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS sobre o
custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à
tributação monofásica expressamente vedados, apenas disciplinou que os
créditos de outra forma gerados e de posse da pessoa jurídica poderiam ser
mantidos (não seriam estornados) mesmo que essa pessoa jurídica vendesse os
seus produtos com suspensão, isenção, alíquota zero ou não-incidência da
Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS. De observar, portanto, que esse art.
17, da Lei n. 11.033/2004, não se aplica aos bens sujeitos à tributação
monofásica justamente porque nesses casos jamais houve a geração de créditos,
pois incidente a vedação já aludida acima. (grifo original)
5. A Lei no 11.033, de 2004 (resultante da conversão da Medida Provisória no
206, de 2004) é multitemática, de modo que não disciplina apenas o Regime
Tributário para Incentivo à Modernização e à Ampliação da Estrutura
Portuária (REPORTO).
Análise: O entendimento da contribuinte está alinhado com o
posicionamento do STJ sobre a matéria, conforme se observa na tese fixada
no âmbito do tema repetitivo 1093:
2. O benefício instituído no art. 17, da Lei 11.033/2004, não se restringe somente
às empresas que se encontram inseridas no regime específico de tributação
denominado REPORTO.
Contudo, a aplicação do artigo 17, da Lei no 11.033, de 2004, para além do
REPORTO não implica que esse dispositivo possa ser aplicado da forma
pretendida pela Contribuinte, a fim de justificar o creditamento pleiteado.
Nesse sentido, importa transcrever trecho da ementa do Acórdão relativo ao
Recurso Especial no 1.894.741-RS, um dos recursos representativos da
controvérsia subjacente ao Tema Repetitivo 1093:
10.3. O art. 17, da Lei 11.033/2004, diz respeito apenas à manutenção de créditos
cuja constituição não foi vedada pela legislação em vigor, portanto não permite a
constituição de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS sobre o
custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à
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tributação monofásica, já que vedada pelos arts. 3o, I, “b” da Lei n. 10.637/2002 e
da Lei n. 10.833/2003. (grifo original)
6. O art. 16 da Lei no 11.116, de 2005, corroborou o caráter abrangente do art.
art. 17 da Lei no 11.033, de 2004.
Análise: O art. 16 da Lei no 11.116, de 2005, apenas trata de possíveis
destinações (compensação e ressarcimento) a serem dadas ao saldo credor
da Contribuição ao PIS e da COFINS apurado na forma do art. 3o das Leis nos
10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003,
e do art. 15 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004. Ou seja, o art. 16 da Lei
no 11.116, de 2005, não veicula norma autorizativa de creditamento.
7. Não há qualquer ressalva legal à aplicabilidade do art. 17 da Lei no 11.033,
de 2004, e do art. 16 da Lei no 11.116, de 2005, à situação da Recorrente.
Análise: Conforme demonstrado acima, segundo a atual jurisprudência do
STJ, o art. 17 da Lei no 11.033, de 2004, não autoriza o creditamento
pleiteado pela Recorrente, o qual se mantém vedado, por força do art. 3o, I,
b, da Lei no 10.833, de 2003. Ademais, também conforme observado acima,
o art. 16 da Lei no 11.116, de 2005, não veicula norma autorizativa de
creditamento.
8. O direito creditório pretendido pela Recorrente é coerente com a não
cumulatividade do PIS e da COFINS, a qual baseia-se no método indireto
subtrativo.
Análise: Como salientado acima, segundo entendimento do STJ, a monofasia
é incompatível com o creditamento pretendido, vez que, diante de
tributação una em determinada cadeia econômica, não há que se falar em
cumulatividade e, portanto, não há que se tomar medidas para assegurar a
não cumulatividade.
Não obstante, vale anotar que, segundo o próprio STJ, o regime de
tributação não cumulativa é compatível com a tributação monofásica, a qual
relaciona-se a bens, e não a pessoas. Nessa senda, vale transcrever trecho
do voto do Ministro Mauro Campbell Marques, no Recurso Especial no
1.894.741-RS:
Com efeito, apesar de não constituir créditos, a incidência monofásica da
Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não é incompatível com a técnica do
creditamento, visto que se prende aos bens e não à pessoa jurídica que os
comercializa que pode adquirir e revender conjuntamente bens sujeitos à não
cumulatividade em incidência plurifásica, os quais podem lhe gerar créditos. Ou
seja, se uma mesma pessoa jurídica adquire bens sujeitos à tributação não
cumulativa e à tributação monofásica, somente irá constituir créditos sobre os
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componentes do custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens
sujeitos à tributação não cumulativa, sendo vedada a constituição de créditos
sobre os componentes do custo de aquisição de bens sujeitos à tributação
monofásica (arts. 3o, I, "b" da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003). Uma
vez constituídos, ou seja, regularmente apurados, os créditos podem ser
utilizados conforme os ditames legais. (grifo original)
9. O art. 17 da Lei no 11.033, de 2004, direciona-se justamente a casos para os
quais a legislação anterior vedava o creditamento.
Análise: Segundo o entendimento do STJ, o art. 17 da Lei no 11.033, de
2004, não teve o condão de revogar as vedações ao creditamento
pretendido. Interessante observar que, em seu voto no Recurso Especial no
1.894.741-RS, o Ministro Mauro Campbell Marques demostra que, seja pelo
critério cronológico, pela especialidade ou pelo critério sistemático, as
vedações mencionadas não foram revogadas. A título ilustrativo vale trazer
à baila este trecho:
Desta maneira, resta evidente que o art. 17, da Lei n. 11.033/2004, não poderia
revogar as vedações contidas nos arts. 3o, I, "a" e "b" e §2o, II, das Leis ns.
10.637/2002 e 10.833/2003, simplesmente porque trata de matéria distinta. Ou
seja, o critério da especialidade mantém em vigor as vedações ao creditamento.
(...)
Essa publicação da vedação foi bem posterior ao art. 17, da Lei n. 11.033/2004
(mais de quatro anos depois) e, por isso, confirma o entendimento de que tal
artigo de lei jamais poderia ter revogado os mencionados arts. 3o, I, "b" da Lei n.
10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003, também pelo critério cronológico.
(...)
Veja-se que o art. 24, §3o, da Lei n. 11.727/2008 faz menção expressa aos arts. 3o,
I, "b" da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003, demonstrando claramente a
sua vigência, ou seja, demonstrando claramente que o creditamento sempre foi
vedado para a aquisição de bens sujeitos à tributação monofásica. Desta forma,
também o critério sistemático não socorre a tese de que o art. 17, da Lei n.
11.033/2004 teria revogado os dispositivos legais que vedavam o creditamento na
tributação monofásica. (grifo original)
10. Houve Medidas Provisórias (413 e 451, ambas de 2008) que pretenderam
vedar o creditamento pretendido pela Recorrente. Todavia, tais vedações
não se mantiveram nas leis resultantes da conversão das referidas Medidas.
Análise: A vedação ao creditamento pretendido pela recorrente decorre do
art. 3o, I, "b", da Lei no 10.833, de 2003, dispositivo que se encontra em
pleno vigor, segundo entendimento do STJ.
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Ademais, a Recorrente também argumenta não haver óbices à aplicabilidade do art.
17 da Lei no 11.033, de 2004, trazendo argumentação voltada a rechaçar três possíveis obstáculos,
quais sejam, (i) a impossibilidade de haver crédito se não há tributação, (ii) a inaplicabilidade do
referido art. 17 ao caso da Contribuinte, pois ele não se aplicaria a casos que tinham vedação
anterior, e (iii) o entendimento de que “não haveria crédito por interpretação gramatical da
norma, remetendo o caso para uma antinomia aparente, resolvível pela Lei de Introdução ao
Código Civil”.
O primeiro óbice que a Recorrente busca rechaçar é de natureza arrecadatória. A
fim de superar esse óbice a Contribuinte chega a firmar que “a questão não é de cálculo
matemático, mas de simples vontade do legislador; sendo impertinente fazer ‘balanço’ de quanto
a Fazenda ganha, ou não, ao reconhecer um creditamento”.
Ocorre que, conforme largamente demonstrado acima, o posicionamento atual do
STJ centra-se na inaplicabilidade do art. 17 aos creditamentos vedados, como aquele pleiteado
pela Contribuinte, o qual resta expressamente proibido pelo art. 3o, I, b, da Lei no 10.833, de 2003,
norma que permanece em vigor. Não obstante, por ocasião do julgamento do Recurso Especial no
1.894.741-RS, o STJ também reconheceu os efeitos arrecadatórios adversos que decorreriam da
autorização do creditamento, como se pode notar no trecho abaixo transcrito, retirado da ementa
do Acórdão do mencionado Recurso Especial:
7. Consoante o art. 20, do Decreto-Lei n. 4.657/1942 (Lei de Introdução às Normas
do Direito Brasileiro - LINDB): "[...] não se decidirá com base em valores jurídicos
abstratos sem que sejam consideradas as consequências práticas da decisão". É
preciso compreender que o objetivo da tributação monofásica não é desonerar a
cadeia, mas concentrar em apenas um elo da cadeia a tributação que seria
recolhida de toda ela caso fosse não cumulativa, evitando os pagamentos
fracionados (dupla tributação e plurifasia). Tal se dá exclusivamente por motivos
de política fiscal.
8. Em todos os casos analisados (cadeia de bebidas, setor farmacêutico, setor de
autopeças), a autorização para a constituição de créditos sobre o custo de
aquisição de bens sujeitos à tributação monofásica, além de comprometer a
arrecadação da cadeia, colocaria a Administração Tributária e o fabricante
trabalhando quase que exclusivamente para financiar o revendedor, contrariando
o art. 37, caput, da CF/88 - princípio da eficiência da administração pública - e
também o objetivo de neutralidade econômica que é o componente principal do
princípio da não cumulatividade. Ou seja, é justamente o creditamento que
violaria o princípio da não cumulatividade. (grifo original)
O segundo óbice mencionado (a inaplicabilidade do art. 17 da Lei no 11.033, de
2004, ao caso da Contribuinte, porquanto ele não se aplicaria a casos que tinham vedação
anterior), ao contrário do argumentado pela Recorrente, não pode ser afastado. Afinal, conforme
já frisado, o atual entendimento do STJ, apresentado no âmbito do Tema Repetitivo 1093, centra-
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se justamente na inaplicabilidade do art. 17 a situações para as quais havia vedação de
creditamento, de modo que esse dispositivo não revogou art. 3o, I, b, da Lei no 10.833, de 2003.
Finalmente, no intuito de superar o terceiro óbice apontado (o entendimento de
que “não haveria crédito por interpretação gramatical da norma, remetendo o caso para uma
antinomia aparente, resolvível pela Lei de Introdução ao Código Civil”), a Recorrente se socorre da
interpretação lógica. Contudo, não foi a exegese pretendida pela Contribuinte que se sagrou
vencedora no STJ, como largamente demonstrado.
Assim, não sendo possível reconhecer o direito creditório da Recorrente, também
não se pode admitir o ressarcimento pleiteado, de maneira que a decisão recorrida não merece
qualquer reparo.
Ante todo o exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário para negar-lhe
provimento.
É como voto.

Assinado Digitalmente
Karoline Marchiori de Assis

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