Tribunal: CARF
Processo: 16327.720183/2021-73
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FLAVIA SALES CAMPOS VALE
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-08-21
Data de publicação: 2025-10-06

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2017
NÃO CUMULATIVIDADE. ATIVIDADE DE COMÉRCIO VAREJISTA. CRÉDITO. INSUMOS. IMPOSSIBILIDADE.
Não há insumos na atividade de revenda de bens. Somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros.
CONCEITO DE INSUMO
O conceito de insumos para efeitos do art. 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002 e da Lei n.o 10.833/2003, deve ser interpretado com critério próprio: o da essencialidade ou relevância, devendo ser considerada a imprescindibilidade ou a importância de determinado bem ou serviço para a atividade econômica realizada pelo Contribuinte. Referido conceito foi consolidado pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), nos autos do REsp n.o 1.221.170, julgado na sistemática dos recursos repetitivos. A NOTA SEI PGFN MF 63/18, por sua vez, ao interpretar a posição externada pelo STJ, elucidou o conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não- cumulativas, no sentido de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
NÃO CUMULATIVIDADE. DIREITO AO CRÉDITO. FRETE PRODUTO ACABADO ENTRE ESTABELECIMENTO. SÚMULA CARF N° 217.
Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2017
NÃO CUMULATIVIDADE. ATIVIDADE DE COMÉRCIO VAREJISTA. CRÉDITO. INSUMOS. IMPOSSIBILIDADE.
Não há insumos na atividade de revenda de bens. Somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros.
CONCEITO DE INSUMO
O conceito de insumos para efeitos do art. 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002 e da Lei n.o 10.833/2003, deve ser interpretado com critério próprio: o da essencialidade ou relevância, devendo ser considerada a imprescindibilidade ou a importância de determinado bem ou serviço para a atividade econômica realizada pelo Contribuinte. Referido conceito foi consolidado pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), nos autos do REsp n.o 1.221.170, julgado na sistemática dos recursos repetitivos. A NOTA SEI PGFN MF 63/18, por sua vez, ao interpretar a posição externada pelo STJ, elucidou o conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não- cumulativas, no sentido de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
NÃO CUMULATIVIDADE. DIREITO AO CRÉDITO. FRETE PRODUTO ACABADO ENTRE ESTABELECIMENTO. SÚMULA CARF N° 217.
Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2017
SUSPENSÃO DA EXIGIBILIDADE DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO.
As reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo suspendem a exigibilidade do crédito nos termos do art. 151 do Código Tributário Nacional.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16327.720183/2021-73
ACÓRDÃO
3201-012.534 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
21 de agosto de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
POLIMPORT - COMERCIO E EXPORTACAO LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2017
NÃO CUMULATIVIDADE. ATIVIDADE DE COMÉRCIO VAREJISTA. CRÉDITO.
INSUMOS. IMPOSSIBILIDADE.
Não há insumos na atividade de revenda de bens. Somente há insumos
geradores de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins nas atividades de produção de bens destinados à
venda e de prestação de serviços a terceiros.
CONCEITO DE INSUMO
O conceito de insumos para efeitos do art. 3o, inciso II, da Lei no
10.637/2002 e da Lei n.o 10.833/2003, deve ser interpretado com critério
próprio: o da essencialidade ou relevância, devendo ser considerada a
imprescindibilidade ou a importância de determinado bem ou serviço para
a atividade econômica realizada pelo Contribuinte. Referido conceito foi
consolidado pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), nos autos do REsp n.o
1.221.170, julgado na sistemática dos recursos repetitivos. A NOTA SEI
PGFN MF 63/18, por sua vez, ao interpretar a posição externada pelo STJ,
elucidou o conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das
contribuições não- cumulativas, no sentido de que insumos seriam todos
os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e
cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma
prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou
obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade
do produto ou do serviço daí resultantes.
NÃO CUMULATIVIDADE. DIREITO AO CRÉDITO. FRETE PRODUTO ACABADO
ENTRE ESTABELECIMENTO. SÚMULA CARF N° 217.
Fl. 2621
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3201-012.534 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720183/2021-73
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Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o
PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2017
NÃO CUMULATIVIDADE. ATIVIDADE DE COMÉRCIO VAREJISTA. CRÉDITO.
INSUMOS. IMPOSSIBILIDADE.
Não há insumos na atividade de revenda de bens. Somente há insumos
geradores de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins nas atividades de produção de bens destinados à
venda e de prestação de serviços a terceiros.
CONCEITO DE INSUMO
O conceito de insumos para efeitos do art. 3o, inciso II, da Lei no
10.637/2002 e da Lei n.o 10.833/2003, deve ser interpretado com critério
próprio: o da essencialidade ou relevância, devendo ser considerada a
imprescindibilidade ou a importância de determinado bem ou serviço para
a atividade econômica realizada pelo Contribuinte. Referido conceito foi
consolidado pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), nos autos do REsp n.o
1.221.170, julgado na sistemática dos recursos repetitivos. A NOTA SEI
PGFN MF 63/18, por sua vez, ao interpretar a posição externada pelo STJ,
elucidou o conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das
contribuições não- cumulativas, no sentido de que insumos seriam todos
os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e
cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma
prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou
obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade
do produto ou do serviço daí resultantes.
NÃO CUMULATIVIDADE. DIREITO AO CRÉDITO. FRETE PRODUTO ACABADO
ENTRE ESTABELECIMENTO. SÚMULA CARF N° 217.
Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o
PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2017
SUSPENSÃO DA EXIGIBILIDADE DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO.
Fl. 2622
DF CARF MF
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As reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo
tributário administrativo suspendem a exigibilidade do crédito nos termos
do art. 151 do Código Tributário Nacional.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário.

Assinado Digitalmente
Flávia Sales Campos Vale – Relatora

Assinado Digitalmente
Hélcio Lafetá Reis – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Marcelo Enk de Aguiar, Flavia
Sales Campos Vale, Barbara Cristina de Oliveira Pialarissi, Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, Neiva
Aparecida Baylon (substituto convocado para eventuais participações), Helcio Lafeta Reis
(Presidente). A conselheira Neiva Aparecida Baylon substituiu a conselheira Fabiana Francisco de
Miranda que se declarou impedida.

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra decisão proferida pela Delegacia
da Receita Federal do Brasil de Julgamento que julgou improcedente a Impugnação apresentada
pela Recorrente e manteve o crédito tributário.
Por retratar com fidelidade os fatos, adoto, com os devidos acréscimos, o relatório
produzido em primeira instância, o qual está consignado nos seguintes termos:
Trata o presente processo dos Autos de Infração de PIS e Cofins, relativo à
modalidade não cumulativa, do período de apuração de 2017, lavrados em
09/03/2021, na Delegacia Especial de Instituições Financeiras – DEINF - em São
Paulo/SP, nos montantes totais de: (i) R$ 6.873.078,93 para o PIS, sendo: R$
3.571.890,57 de contribuição, com R$ 654.876,66 de juros de mora, calculados
até março de 2021, e R$ 2.646.311,70 de multa de ofício, aplicada no percentual
de 75% sobre o valor do principal e; (ii) R$ 31.840.497,87 para a Cofins, sendo: R$
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16.548.264,26 de contribuição, com R$ 3.031.221,52 de juros de mora, calculados
até março de 2021, e R$ 12.261.012,09 de multa de ofício, aplicada no percentual
de 75% sobre o valor do principal. Ambas as infrações são de créditos
descontados indevidamente na apuração das contribuições.
A autoridade fiscal inicia o Termo de Verificação Fiscal (TVF) informando que os
autos de infração resultam de glosas dos seguintes créditos de PIS e Cofins:
- Glosa de créditos decorrentes de serviços de publicidade (inclusive promoção de
vendas, planejamento de campanha ou sistemas de publicidade) e de serviços de
artistas, atletas, modelos e manequins.
- Glosa de créditos decorrentes de despesas com fundos de promoção;
- Glosa de créditos decorrentes de serviços tomados do exterior;
- Glosa de créditos decorrentes de despesa com pessoal;
- Glosa de créditos extemporâneos decorrentes de despesas com serviços
utilizados como insumos;
- Glosa de créditos contemporâneos e extemporâneos decorrentes de despesas
com comissões;
- Glosa de créditos decorrentes de taxas de administração de cartão;
- Glosa de créditos decorrentes de despesas de condomínio;
- Glosa de créditos decorrentes de frete de transferência entre estabelecimentos;
- Glosa de créditos decorrentes de despesas com uniformes e equipamentos;
- Glosa de créditos decorrentes de ICMS-ST sobre transferência de mercadorias;
- Glosa de créditos decorrentes de ICMS DIFAL (Diferença de alíquota);
- Glosa de créditos decorrentes de diferença entre ICMS na NF de venda e NF de
compra (de acordo com a Solução de Consulta Interna COSIT no 13/2018) -
lançamento para prevenir decadência.
Após, a autoridade fiscal traz todo histórico do curso do procedimento fiscal,
apresentando os itens que foram intimados, bem como destaque das respostas
do fiscalizado.
Passada esta etapa, a autoridade fiscal traz breve arrazoado acerca da modalidade
não cumulativa dos tributos de PIS e Cofins instituídas pelas Leis no 10.637/2002 e
no 10.833/2003. Cita então as rubricas que dariam direito a crédito às empresas,
conforme art. 3o das citas Leis instituidoras do regime não cumulativo. Na
seqüência versa sobre a edição do Parecer Normativo COSIT/RFB no 05, de 17 de
dezembro de 2018 (PN COSIT/RFB no 05/2018) que melhor definiu o que seriam
os insumos com direito a crédito nas modalidades não cumulativas de PIS e
Cofins. Relata a autoridade fiscal que, basicamente, de acordo com o Parecer, o
insumo deve ser submetido a testes de essencialidade e relevância em relação à
fabricação de bens ou à prestação de serviços pela empresa, para que se conclua
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se o insumo pode ser considerado na base de créditos de Pis e Cofins. Apresenta
então teor da ementa do PN no 05/2018.
A autoridade fiscal descreve que a empresa fiscalizada, no desenvolvimento da
sua atividade, se utiliza bastante de serviços de publicidade e propaganda
(adquirindo espaço na TV, por exemplo) para a consecução de suas vendas. Dessa
forma, se utiliza de serviços prestados por colaboradores, que têm a função de
intermediar a comunicação entre a empresa e uma rede de potenciais clientes
(por exemplo, por meio de reuniões), com objetivo de efetuar vendas dos
produtos comercializados pela empresa fiscalizada. A autoridade fiscal passa
então a descrever as rubricas que entendeu não estarem relacionadas ao art. 3o
das Leis no 10.637/2002 e Lei no 10.833/2003 e tampouco se enquadram na
definição de insumos trazida pelo Parecer Normativo COSIT/RFB no 05, de 17 de
dezembro de 2018. Esta rubricas foram glosadas e resultaram no lançamento
fiscal em comento. A divisão abaixo segue conforme realizada pela autoridade
fiscal no TVF.
- Dos serviços de publicidade informados na EFD-C (M105/M505)
Segundo a autoridade fiscal, conforme informações prestadas pela empresa no
registro A100 das EFD-C, verificou-se que se trata de (i) serviços de publicidade e
propaganda; de (ii) e serviços de publicidade e propaganda, inclusive promoção
de vendas, planejamento de campanhas ou sistemas de publicidade; e de (iii)
serviços de artistas, atletas, modelos e manequins; e que totalizam o montante de
R$ 60.418.896,64. A impugnante, em resposta à Intimação, relatou que despesas
com serviços são essenciais para o desenvolvimento das atividades da empresa,
tais como propaganda, publicidade, veiculações em TV, assinatura de canal de TV.
A autoridade fiscal entende que os serviços com propagada, publicidade,
veiculação em TV e assinatura com TV são utilizados em etapa posterior à
aquisição das mercadorias pela empresa fiscalizada, não fazendo parte, portanto,
do processo de aquisição das mercadorias [posteriormente revendidas pela
empresa], tampouco fazendo parte de processo de eventual prestação de serviços
pela empresa. Relata então que, por estes motivos, entende que essas despesas
não se enquadram nos conceitos de insumo apresentados no PN COSIT/RFB no
05/2018, uma vez que (i) não se enquadram no critério da essencialidade, pois
(i.1) não constituem elemento inseparável do processo produtivo ou da execução
do serviço, (i.2) muito menos sua falta prive às mercadorias de qualidade,
quantidade ou suficiência, (ii) nem se enquadram no critério da relevância, pois
(ii.1) tais despesas não são singulares à cadeia produtiva, (ii.2) tampouco
decorrem de obrigação legal. Cita, ainda, a autoridade fiscal, trecho da Solução de
Consulta COSIT no 84/2020, que não reconheceu direito a crédito de Pis e Cofins
sobre despesas com publicidade e propaganda. Foi realizada a glosa, portanto,
dos créditos que tiveram origem nessas despesas.
- Dos ajustes (de acréscimo) informados na EFD-C
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Segundo a autoridade fiscal, nos registros M110 (PIS) e M510 (Cofins) da EFD-
Contribuições 2017, a empresa registrou créditos que tiveram com origem as
seguintes rubricas: Despesas com fundos de promoção; Despesas com serviços
tomados do exterior; Despesa com pessoal; Despesas com serviços utilizados com
insumos
(crédito
extemporâneo);
Despesas
com
comissões
(crédito
contemporâneo e extemporâneo); Despesa com taxas de administração de
cartão; Despesas de condomínio; Despesa com frete de transferência entre
estabelecimentos; Despesa com uniformes e equipamentos; ICMS-ST sobre
transferência de mercadorias; ICMS DIFAL (Diferença de alíquota); e ICMS sobre a
diferença entre a Nota-Fiscal de venda e NF de compra (SCI COSIT no 13/2018) -
lançamento para prevenir decadência.
A seguir estão as justificativas apresentadas pela fiscalizada para o creditamento
das rubricas listadas acima. Para a despesa de fundos de promoção, a fiscalizada
informou tratar-se de valor obrigatório devido aos Administradores de Shoppins
Center pelos estabelecimentos ali localizados. Para serviços tomados do exterior a
justificativa foi que seriam valores pagos para veiculação de infomerciais na TV.
Em ambos as rubricas a autoridade fiscal informou não entender que tais
despesas fizessem parte do processo de aquisição de mercadorias ou de
prestação de serviços da empresa. Conclui, então, a autoridade fiscal, que as
despesas não se enquadram nos conceitos de insumo apresentados no PN
COSIT/RFB no 05/2018, uma vez que (i) não se enquadram no critério da
essencialidade, pois (i.1) não constituem elemento inseparável do processo
produtivo ou da execução do serviço, (i.2) muito menos sua falta prive às
mercadorias de qualidade, quantidade ou suficiência, (ii) nem se enquadram no
critério da relevância, pois (ii.1) tais despesas não são singulares à cadeia
produtiva, (ii.2) tampouco decorrem de obrigação legal; razão pela qual foi
realizada a glosa dos créditos de Pis e Cofins que tiveram origem nessas despesas.
Para as despesas com pessoal, a fiscalizada informou serem valores pagos a título
de vale alimentação, vale refeição e vale transporte para empregados da
empresa. A autoridade fiscal glosou tal rubrica sob a justificativa de que o inciso X,
do art. 3o, das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003 apenas permite o
reconhecimento de crédito de Pis e Cofins sobre a aquisição de vale-transporte,
vale-refeição ou vale alimentação, fardamento ou uniforme fornecidos aos
empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de
serviços de limpeza, conservação e manutenção. Ademais, a Receita Federal do
Brasil (RFB) publicou Solução de Consulta em 2020 (SC DISIT/SRRF 07 no 7081, de
28/12/2020), a partir da qual reconheceu o direito a créditos de Pis e Cofins sobre
fornecimento de vale-transporte, mas tão somente em relação aos empregados
alocados na fabricação de bens ou na prestação de serviços, o que entende a
autoridade fiscal não se aplicar ao caso da empresa fiscalizada. Por este motivo tal
rubrica de crédito foi glosada.
Para os serviços utilizados como insumo, a fiscalizada informou serem créditos
extemporâneos com origem em valores pagos na contratação de serviços
Fl. 2626
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utilizados na realização de eventos, tais como agenciamento de publicidade e
propaganda. A autoridade fiscal relata então que, pelas mesmas razões já
apresentadas no item relativo às despesas com propaganda e publicidade,
entendeu que, ao fim, essas despesas não se enquadram nos conceitos de insumo
apresentados no PN COSIT/RFB no 05/2018.
Para as comissões, a fiscalizada reconhece que se apropriou de créditos
contemporâneos e extemporâneos de valores pagos a título de comissão. Após
intimada a esclarecer com mais detalhes as comissões, informou que os
beneficiários de tais comissões são integrantes do programa polishop.com.vc,
programa esse que se baseia no credenciamento de um novo integrante para que
o mesmo tenha acesso a uma plataforma na internet, através do e-commerce,
para a devida prestação de serviços de marketing direito e/ou promoção de
vendas, apresentando os produtos da empresa a potenciais consumidores, que
acessam sua plataforma e adquirem produtos diretamente da empresa. Relata
ainda a fiscalizada que, após a venda realizada pela empresa, que é feita
diretamente ao consumidor final, o empreendedor está credenciado a receber
sua comissão, pela prestação de serviço que é essencial e relevante para que a
venda efetivamente ocorra. A autoridade fiscal informa então que além de parte
dos créditos se tratar de crédito extemporâneo, entende que as comissões
decorrem de serviços que são tomados em etapa posterior à aquisição das
mercadorias pela empresa fiscalizada, não fazendo parte, portanto, do processo
de aquisição das mercadorias (posteriormente revendidas pela empresa),
tampouco fazendo parte de processo de eventual prestação de serviços pela
empresa. Por estes motivos, conclui que essas despesas não se enquadram nos
conceitos de insumo apresentados no PN COSIT/RFB no 05/2018.
Para a taxa de administração do cartão, a fiscalizada informa que são taxas
cobradas pela administradores de cartão de crédito nas operações realizadas pela
empresa, que são essenciais e necessárias à realização das suas atividades.
Novamente a autoridade fiscal entende que essas despesas surgem apenas em
etapa posterior à aquisição das mercadorias pela empresa fiscalizada, qual seja,
na venda das mercadorias, não fazendo parte, portanto, do processo de aquisição
das mercadorias, tampouco fazendo parte de processo de eventual prestação de
serviços pela empresa. Por estes motivos, conclui que essas despesas não se
enquadram nos conceitos de insumo apresentados no PN COSIT/RFB no 05/2018.
Para as despesas com condomínio, a autoridade fiscal informa que o inciso IV, do
art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, apenas permite a apropriação
de créditos de “aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos pela pessoa
jurídica, utilizados nas atividades da empresa”, não tratando da permissão de
créditos sobre despesas com condomínio. Informa ainda que este entendimento é
corroborado pela Solução de Consulta Cosit/RFB no 248, de 29 de junho de 2020,
motivo pelo qual realizou a glosa desta rubrica.
Fl. 2627
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Para os valores de frete com transferência entre estabelecimentos, a autoridade
fiscal informa que o inciso IX, do art. 3o, da Lei no 10.833/2003 (que se aplica à
Cofins) e o inciso II do art. 15 da mesma Lei no 10.833/2003 (que estende a
aplicação para o Pis) apenas permitem a apropriação de créditos de frete na
operação de venda, não tratando da permissão de créditos sobre frete sobre
transferência de mercadoria entre estabelecimentos da empresa. Além disso,
entende que tais despesas não se enquadram nos conceitos de insumo
apresentados no PN COSIT/RFB no 05/2018, motivo pelo qual realizou a glosa.
Para os valores de uniformes e equipamentos, autoridade fiscal informa que a já
citada Solução de Consulta DISIT/SRRF 07 no 7081, de 28/12/2020, não
reconheceu direito a créditos de PIS e Cofins sobre fornecimento de fardamento e
uniformes. Entende, então, a autoridade fiscal, que tais despesas não se
enquadram nos conceitos de insumo apresentados no PN COSIT/RFB no 05/2018.
Para os valores de ICMS por substituição tributária (ST), a autoridade fiscal
entende que não possa fazer parte da base de créditos da empresa, pelo fato de
não ser incluído na base de tributação do PIS e Cofins do vendedor da mercadoria,
em razão de não representar uma receita auferida pela empresa vendedora da
mercadoria com destaque do ICMS-ST, como se pode observar na redação do §1o
do art. 1o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2002 c/c art. 12, §4o do Decreto-
Lei 1.598/1977, que excluem da receita bruta, sujeita à tributação do Pis e da
Cofins, os tributos não cumulativos cobrados, destacadamente, do comprador ou
contratante pelo vendedor dos bens ou pelo prestador dos serviços na condição
de mero depositário, que é o caso do ICMS-ST. Assim, partindo-se da mesma
premissa de que não se pode apropriar de créditos sobre mercadorias que não
sofreram tributação de PIS e Cofins, em seguimento ao regime da não
cumulatividade, o ICMS-ST não pode servir de base de créditos para a empresa
adquirente da mercadoria, posteriormente revendida, por não ter sido
considerado na base do Pis/Cofins da etapa anterior. Ainda, entende a autoridade
fiscal que o custo com o ICMS ST não pode servir de base de créditos por não se
enquadrar no conceito de insumo pelos critérios de essencialidade e relevância
apresentados no PN COSIT/RFB no 05/2018 Para os valores do diferencial de
alíquota do ICMS (DIFAL), exigido em decorrência do ingresso de mercadorias
advindas de outro Estado (transferência interestadual de mercadorias), a
autoridade fiscal entende que não possa fazer parte de base de créditos da
fiscalizada, pelos mesmos motivos expostos para o ICMS-ST.
Para os valores de ICMS regular, a empresa reconheceu e se apropriou de créditos
decorrentes da exclusão do ICMS da base de cálculo do Pis e da Cofins, constantes
na nota fiscal. Relatou a empresa ter decisão judicial favorável a seu pedido,
efetuado nos autos do processo judicial no 0004197-50.20164.03.6100. Apesar da
decisão favorável à exclusão do ICMS na base do PIS e da Cofins, a autoridade
fiscal entendeu que tal decisão não discrimina qual ICMS possa ser excluído da
base de cálculo: (i) o ICMS destacado na Nota-Fiscal (NF) de venda de
mercadorias, como fez a empresa; ou (ii) o ICMS a recolher (diferença entre o
Fl. 2628
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ICMS destacado na NF de venda e o ICMS destacado na NF de compra de
mercadorias), como quer a Fazenda Nacional, conforme se pode verificar no
pedido constante nos Embargos de Declaração e conforme consta na Solução de
Consulta Interna no 13/2018 da Cosit. Devido a esta divergência de
entendimentos na forma de calcular os créditos do ICMS, a autoridade fiscal
calculou o valor do PIS e da Cofins que poderia ser excluído (com base na
interpretação dada pela Receita Federal por meio da SCI Cosit no 13/2018) e o
valor que a empresa excluiu. Por fim, relata a autoridade fiscal que, como a ação
judicial, mesmo favorável à empresa, ainda está pendente de julgamento
definitivo, o lançamento será realizado para fins de se prevenir a decadência.
Por fim, a fiscalização efetuou a apuração mensal dos valores de créditos de PIS e
Cofins a serem glosados e anexou ao TVF as planilhas que serviram de base para o
lançamento fiscal. Observou, ainda, que a empresa não possuia saldo de créditos
em nenhum mês do ano de 2017. Sendo assim, a glosa dos créditos efetuadas no
lançamento fiscal coincidirá com o lançamento de insuficiência PIS e Cofins.
Inconformada com o auto de infração, a interessada ingressou com impugnação.
Fez, inicialmente, um breve descritivo das rubricas que foram glosadas bem como
artigos legais infringidos apontados pela fiscalização.
Antes de adentrar em cada glosa específica efetuada, a impugnante traz
considerações acerca do conceito de insumo pacificado pelo STJ no julgamento do
RESP 1.221.170/PR bem como Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF
emitida pela Procuradoria Geral da Fazenda Nacional – PGFN. Destaca então, a
impugnante, que o entendimento pacificado pelo STJ para o conceito de insumos
é aquele em que se observa o critério da essencialidade e relevância, ressaltando
a aplicação do “teste da subtração”, o qual deve ser utilizado como um
mecanismo hábil a evidenciar a imprescindibilidade e a importância do insumo
questionado para o respectivo processo produtivo. Dito isto, relata que a
Impugnante tem por atividade principal o comércio varejista especializado de
eletrodomésticos e equipamentos de áudio e vídeo, e usufrui de diversas
matérias-primas em sua produção, além de realizar diversos serviços essenciais,
os quais constituem insumos para fins de creditamento de PIS e da COFINS.
Ao adentrar na defesa específica das rubricas glosadas, versa inicialmente a
impugnante sobre as rubricas denominadas: dos serviços de publicidade (item
3.2.1 do TVF), serviços utilizados como insumos (item 3.2.2.4 do TVF) e serviços
tomados do exterior (item 3.2.2.2 do TVF). De início, esclarece que em relação à
rubrica “Serviços Tomados do Exterior”, a Impugnante realizou o pagamento de
PIS e COFINS incidentes na importação. Dessa forma, esclarece a impugnante que
para as três rubricas citadas, a autoridade fiscal utilizou a mesma motivação para
a glosa, qual seja, não enquadramento no conceito de insumo. Prossegue a
impugnante e destaca que tais rubricas são serviços essenciais para o
desenvolvimento das atividades da empresa, que é a conhecida loja “Polishop”.
Destaca que as propagandas elaboradas e produzidas pela empresa autuada
Fl. 2629
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divergem bastante das propagandas realizadas pelas empresas “comuns” do ramo
varejista, uma vez que estão focadas em apresentar a especificação de seus
produtos, ao contrário das propagandas comuns do ramo, que estão focadas em
divulgar baixos preços. Traz então, a impugnante, exemplo de produtos vendidos
pela empresa que possuem preços mais altos que a da concorrência e afirma
serem necessárias as propagandas para explicar ao potencial cliente o diferencial
dos produtos vendidos. Afirma, inclusive, que por este motivo a impugnante
possui em seu contrato social, como objeto social, a prestação de serviços de
publicidade e propaganda. Destaca que possui uma grande estrutura física,
inclusive com inscrição perante a Agência Nacional do Cinema (“ANCINE”), sob o
no 3190, para a produção do que chama de “informercial”, que, diferentemente
de uma simples propaganda, consiste em uma mensagem comercial para a
televisão, em geral de longa duração, e que explicita à exaustão os benefícios do
produto que está sendo veiculado e as vantagens de seu uso. Prossegue o tópico
afirmando não restarem dúvidas que a propaganda é essencial e relevante para o
modelo de negócio da Impugnante, em razão da empresa fiscalizada possuir área
interna específica para atuar diretamente na elaboração e produção de suas
propagandas, bem como referida atividade estar expressamente prevista em seu
Contrato Social, e possuir inscrição em órgão específico para que possa atuar
como programadora e, assim, poder ser responsável pela veiculação nos canais de
televisão. Com a finalidade de corroborar todo o acima exposto, a Impugnante
acosta aos autos Laudo Técnico elaborado pela PWC que corroboraria o todo até
aqui exposado. Traz também, na seqüência, entendimentos, julgados do Conselho
Administrativo de Recurso Fiscais (CARF) e jurisprudências que iriam ao encontro
da tese defendida pela impugnante. Por fim, relativamente ao item 3.2.2.4
(serviços utilizados como insumo), esclarece a Impugnante que parte dos créditos
se refere a “despesas material divulgação de mídia impressa”. Esta despesa é a
compra das revistas “Novas Ideias”, da empresa Plural Ind Grafica Ltda, Revistas
que são distribuídas nos pontos de venda e em ações promocionais das lojas.
Assim, para comprovar referidos valores, a Impugnante acosta, nessa
oportunidade, comprovantes de pagamentos de referidas despesas (Doc. 03).
Conclui o tópico ao afirmar restar comprovado que as despesas incorridas com
relação a PUBLICIDADE E PROPAGANDA (itens 3.2.1, 3.2.2.2 e 3.2.2.4 do TVF)
devem gerar direito a crédito de PIS e COFINS, haja vista que são essenciais e
relevantes para atividade da Impugnante, vez que contribuem diretamente para a
divulgação dos produtos comercializados pela autuada, o que conforme
comprovado tem reflexo direto em seu faturamento.
No que tange aos valores referentes ao Fundo de Promoção, esclareceu a
Impugnante, no curso da fiscalização, que essa despesa é um valor obrigatório
devido aos Administradores de Shoppings Center pelos estabelecimentos ali
localizados. Alega que tem como fundamento legal o artigo 3o, inciso IV das Leis
nos 10.637/2002 e 10.833/2003. Junta ao autos alguns Instrumentos Particulares
de Contrato de Locação com shopping centers, os quais demonstram a
obrigatoriedade do pagamento das despesas a título de Fundos de Promoção
Fl. 2630
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(Doc. 04). Destaca, então, que o aluguel deve ser compreendido como o
somatório de todos os itens que compõe a remuneração do locador e são pagos
pelo locatário em função do vínculo contratual locatício, exatamente como ocorre
no presente caso no que tange às despesas de FUNDO DE PROMOÇÃO. Conclui
então, que, se as despesas de fundo de promoção integram o rendimento bruto
do locador e são recebidas em razão do contrato de locação firmado entre as
partes, a Impugnante faz juz aos créditos ora em apreço, nos moldes do inciso IV,
do artigo 3o da Lei no 10.637/2002 e da Lei no 10.833/2003, de modo que deverão
ser revertidas referidas glosas.
A seguir, a impugnante versa sobre a rubrica “despesas com pessoal”, composta
de valores pagos a título de Vale Alimentação, Vale Refeição e Vale Transporte
para os empregados da empresa. Alega que o vale transporte é uma despesa
decorrente de imposição legislativa trabalhista (Lei no 7.418 de 16 de dezembro
de 1985) e, sendo assim, pode ser considerada insumo para fins de apuração de
créditos de PIS e COFINS. Cita, inclusive, a Solução de Consulta DISIT/SRRF no
7.081, de 28 de dezembro de 2020. Na seqüência afirma que os vales refeição e
alimentação, em que pese não decorrerem de imposição de lei, podem ser
exigidos em acordos ou convenções coletivas, o que obriga o empregador a
fornecê-los, de modo que torna referidas despesas essenciais para a atividade do
contribuinte, possibilitando o creditamento do PIS e da COFINS.
Com relação a “créditos contemporâneos e extemporâneos decorrentes de
despesas com comissões” alega que os serviços que geraram esses pagamentos
são integrantes do programa “POLISHOP.COM.VC”. Explica que o referido
programa é um sistema de venda “Multinível”, que nada mais é que um modelo
de vendas diretas que distribui produtos e/ ou serviços por meio de
empreendedores independentes, os quais são remunerados por meio do
pagamento de comissões de acordo com o seu desempenho. Junta uma série de
documentos relacionados ao programa e conclui que esse pagamento de
comissões vai ao encontro com o julgado do RESP pelo STJ, na medida em que é
essencial e relevante para a atividade da Impugnante, uma vez que, sem referidas
vendas feitas por seus empreendedores individuais, seu faturamento será
atingido brutalmente.
Com relação às despesas com “taxa de administração de cartão”, a impugnante
apresenta tabela que demonstra que quase 90% das vendas realizadas pela
empresa são realizadas por meio de cartões de crédito, o que se reforça a
relevância desse serviço. Apresenta jurisprudência do CARF que seria favorável à
tese da impugnante e junta laudo técnico. Conclui que os gastos com as Taxas de
Administração de Cartões incorridos pela Impugnante são imprescindíveis para o
desenvolvimento de sua atividade, de modo que deverá ser reconhecida a
possibilidade de creditamento de PIS e da COFINS sobre esses valores.
Com relação à rubrica de “despesas com condomínio”, entende a impugnante que
deverá ser aplicado o mesmo entendimento exposto no tópico referente aos
Fl. 2631
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“Fundos de Promoção”, haja vista que a apuração de créditos de PIS e COFINS no
que se refere às “Despesas de Condomínio” tem como fundamento legal o artigo
3o, inciso IV das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003. Reforça que o aluguel deve
ser compreendido como o somatório de todos os itens que compõe a
remuneração do locador e são pagos pelo locatário em função do vínculo
contratual locatício, exatamente como ocorre no presente caso no que tange às
despesas de condomínio.
Em relação ao “frete de transferência entre estabelecimentos”, alega que as
transferências de mercadorias de CD (centro de distribuição) para CD, ou de CD
para loja varejista, não tem outro propósito senão a operação de venda, a
aproximação das mercadorias aos consumidores finais. O legislador ao utilizar-se
da expressão “operação de venda” ao invés de “venda” propriamente dita, teria
objetivado esta intenção, qual seja, conferir crédito de PIS e COFINS sobre o frete
para transporte de mercadorias, sempre que este transporte estiver relacionado à
atividade de venda. Apresenta então jurisprudência do CARF e conclui que o
entendimento da autoridade fiscal a quo não merece prosperar, razão pela qual
deve ser reformado para o fim cancelar as glosas dos créditos relativos aos fretes
de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos.
Com relação às “despesas com uniformes e equipamentos” alega que os
uniformes de uso obrigatório utilizados diretamente pelos funcionários que
prestam os serviços fins da empresa se inserem no conceito de insumos previstos
na norma legal. Afirma que a obrigatoriedade está prevista nas Convenções
Coletivas de Trabalho (Doc. 06 juntado aos autos) e que resta comprovado que
tais despesas são essenciais à atividade da Impugnante, o que enseja a
possibilidade de creditamento de PIS e COFINS sobre essas verbas.
Com relação às rubricas relacionadas ao ICMS (itens 3.2.2.10, 3.2.2.11 E 3.2.2.12
do TVF), a impugnante informa que, em razão da impossibilidade de discutir o
assunto concomitantemente nas esferas administrativa e judicial, não irá
impugnar esses pontos, em razão da matéria estar sendo discutida, com decisão
favorável à empresa, nos autos da medida judicial no 0004197-50.2016.4.03.6100.
Assim, referidos valores (principal) deverão ficar com a exigibilidade suspensa, até
o término da discussão judicial da ação supramencionada. Especificamente em
relação aos itens relacionados ao ICMS-ST e ICMS Difal, esclarece que a
fiscalização lançou o presente auto de infração, com a incidência de multa de
ofício no valor de 75% sobre o valor do suposto débito devido. Contudo,
conforme explanado, as referidas discussões estão abarcadas na medida judicial
supramencionada, de modo que a autuação deveria ter sido lavrada apenas para
prevenir decadência. Cita então a Súmula no 17 do CARF sobre o tema. Pede
então provimento à impugnação, para que sejam canceladas as multas de ofício
de 75% sobre os itens de ICMS – ST e ICMS –DIFAL.
Conclui a impugnação requerendo que seja reconhecida a presente Impugnação,
pelos motivos já expostos, com o objetivo de: i) suspender a exigibilidade do
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crédito tributário, consoante disposição do artigo 151, inciso III, do Código
Tributário Nacional; ii) no mérito, ser julgado improcedente o auto de infração, a
fim de cancelar integralmente o débito ora exigido, tendo em vista que a
Impugnante faz jus aos créditos de PIS e COFINS. Protesta ainda pela juntada
posterior de quaisquer documentos que se façam necessários.

A decisão recorrida manteve o crédito tributário e conforme ementa do Acórdão no
109-006.807 apresenta o seguinte resultado:

ACÓRDÃO No 109-006.807 - 9a TURMA DA DRJ09
DATA DA SESSÃO 17 DE JUNHO DE 2021
PROCESSO No 16327.720183/2021-73
INTERESSADO POLIMPORT - COMERCIO E EXPORTACAO LTDA
CNPJ/CPF 00.436.042/0047-52
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2017
SUSPENSÃO DA EXIGIBILIDADE DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO.
Dentro da sistemática administrativa tributária federal inexiste o preceito da
instância julgadora receber, ou não, a manifestação de inconformidade com
efeito suspensivo, sendo a suspensão dos créditos tributários matéria atinente às
unidades administrativas não julgadoras.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2017 NÃO CUMULATIVIDADE.
ATIVIDADE DE COMÉRCIO VAREJISTA. CRÉDITO.
INSUMOS. IMPOSSIBILIDADE.
Não há insumos na atividade de revenda de bens. Somente há insumos geradores
de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
nas atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de
serviços a terceiros.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. BENS E SERVIÇOS.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada.
ESSENCIALIDADE. RELEVÂNCIA.
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O critério da essencialidade requer que o bem ou serviço creditado constitua
elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do
serviço realizado pela contribuinte; já o critério da relevância é identificável no
item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto
ou à prestação do serviço, integre o processo de produção do sujeito passivo, seja
pela singularidade de cada cadeia produtiva, seja por imposição legal.
NÃO
CUMULATIVIDADE
CRÉDITO.
FRETES.
PRODUTOS
ACABADOS.
IMPOSSIBILIDADE.
As despesas de frete relativas a transporte de produtos acabados realizados em
ou entre estabelecimentos da pessoa jurídica não concedem direito ao crédito das
contribuições não cumulativas.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. UNIFORMES. VALE-ALIMENTAÇAO. ATIVIDADE
DE VENDAS NO VAREJO. IMPOSSIBILIDADE.
Incabível a apuração de créditos decorrentes dos gastos com vale-alimentação ou
vale-refeição, fardamento e uniformes em relação a outras atividades exercidas
pela pessoa jurídica que não os serviços de limpeza, conservação ou manutenção,
expressamente citados no art. 3o, X, da Lei no 10.833, de 2003.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. VALE-TRANSPORTE. ATIVIDADE VENDAS NO
VAREJO. IMPOSSIBILIDADE.
Para fins de apuração de crédito da Cofins, apenas o gasto com vales-transporte
fornecidos pela pessoa jurídica a seus funcionários que trabalham diretamente na
produção de bens ou na prestação de serviços pode ser considerado insumo, por
ser despesa decorrente de imposição legal.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2017 a
31/12/2017 NÃO CUMULATIVIDADE. ATIVIDADE DE COMÉRCIO VAREJISTA.
CRÉDITO.
INSUMOS. IMPOSSIBILIDADE.
Não há insumos na atividade de revenda de bens. Somente há insumos geradores
de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
nas atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de
serviços a terceiros.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. BENS E SERVIÇOS.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada.
ESSENCIALIDADE. RELEVÂNCIA.
O critério da essencialidade requer que o bem ou serviço creditado constitua
elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do
Fl. 2634
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serviço realizado pela contribuinte; já o critério da relevância é identificável no
item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto
ou à prestação do serviço, integre o processo de produção do sujeito passivo, seja
pela singularidade de cada cadeia produtiva, seja por imposição legal.
NÃO CUMULATIVIDADE CRÉDITO. FRETES. PRODUTOS ACABADOS.
IMPOSSIBILIDADE.
As despesas de frete relativas a transporte de produtos acabados realizados em
ou entre estabelecimentos da pessoa jurídica não concedem direito ao crédito das
contribuições não cumulativas.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. UNIFORMES. VALE-ALIMENTAÇAO. ATIVIDADE
DE VENDAS NO VAREJO. IMPOSSIBILIDADE.
Incabível a apuração de créditos decorrentes dos gastos com vale-alimentação ou
vale-refeição, fardamento e uniformes em relação a outras atividades exercidas
pela pessoa jurídica que não os serviços de limpeza, conservação ou manutenção,
expressamente citados no art. 3o, X, da Lei no 10.833, de 2003.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. VALE-TRANSPORTE. ATIVIDADE VENDAS NO
VAREJO. IMPOSSIBILIDADE.
Para fins de apuração de crédito da Cofins, apenas o gasto com vales-transporte
fornecidos pela pessoa jurídica a seus funcionários que trabalham diretamente na
produção de bens ou na prestação de serviços pode ser considerado insumo, por
ser despesa decorrente de imposição legal.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Foi interposto de forma tempestiva Recurso Voluntário reproduzindo os
argumentos apresentados na Impugnação. Requer a Recorrente:
 suspensão da exigibilidade do crédito tributário;
 reforma integral do v. acórdão recorrido, a fim de cancelar integralmente o
débito ora exigido por fazer jus aos créditos de PIS e COFINS.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Flávia Sales Campos Vale, Relatora.
Presentes os pressupostos de admissibilidade, conheço do Recurso Voluntário.
Fl. 2635
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Conforme já relatado, trata-se de Recurso Voluntário interposto contra decisão
proferida pela Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento que julgou improcedente a
Impugnação apresentada pela Recorrente e manteve o crédito tributário.
Mérito
Inicialmente importa destacar ser a Recorrente essencialmente uma empresa
comercial varejista especializada no comércio de eletrodomésticos e equipamentos de áudio e
vídeo e, nesse sentido em relação a possível reversão das glosas mantidas pela DRJ, antes de
enfrentar o mérito, necessário se faz analisar a legislação relativa apuração e desconto desses
créditos.
Pois bem, estabelecem respectivamente a Lei no 10.833/2003 e Lei no 10.637/2002:
Lei no 10.833/2003
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos
produtos referidos: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e (Redação dada pela Lei no 11.727, de
2008) (Produção de efeitos)
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei; (Redação dada pela lei no 11.787, de
2008) (Vide Lei no 9.718, de 1998)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas
nos estabelecimentos da pessoa jurídica; (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa;
V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de
pessoa jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de
Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte -
SIMPLES; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)VI - máquinas, equipamentos
e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para
locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou
na prestação de serviços; (Redação dada pela Lei no 11.196, de 2005)VII -
edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas
atividades da empresa;
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VIII - bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado
faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta
Lei;
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos
incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção
de bens destinados a venda ou na prestação de serviços.
§ 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado
mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o desta Lei sobre o
valor: (Redação dada pela Lei no 11.727, de 2008) (Produção de efeito)I - dos
itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês;
II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no mês;
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos
VI, VII e XI do caput, incorridos no mês; (Redação dada pela Lei no 12.973, de
2014) (Vigência)IV - dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos no
mês.
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
I - de mão de obra paga a pessoa física;
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição; e (Redação dada pela Lei no 14.592, de 2023)
§ 3o O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação:
I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;
II - aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica
domiciliada no País;
III - aos bens e serviços adquiridos e aos custos e despesas incorridos a partir do
mês em que se iniciar a aplicação do disposto nesta Lei.
xxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxx
Lei no 10.637/2002
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos
produtos referidos: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e (Redação dada pela Lei no 11.727, de
2008). (Produção de efeitos)
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei; (Redação dada pela Lei no 11.787, de
2008) (Vide Lei no 9.718, de 1998)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
Fl. 2637
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ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas
nos estabelecimentos da pessoa jurídica; (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa;
V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de
pessoa jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de
Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte -
SIMPLES; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços; (Redação dada pela Lei
no 11.196, de 2005)
VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas
atividades da empresa;
VIII - bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado
faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta
Lei;
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos
incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção
de bens destinados a venda ou na prestação de serviços.
§ 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado
mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o desta Lei sobre o
valor: (Redação dada pela Lei no 11.727, de 2008) (Produção de efeito)I - dos
itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês;
II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no mês;
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos
VI, VII e XI do caput, incorridos no mês; (Redação dada pela Lei no 12.973, de
2014) (Vigência)
IV - dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos no mês.
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
I - de mão de obra paga a pessoa física;
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição; e (Redação dada pela Lei no 14.592, de 2023)
§ 3o O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação:
I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;
Fl. 2638
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II - aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica
domiciliada no País;
III - aos bens e serviços adquiridos e aos custos e despesas incorridos a partir do
mês em que se iniciar a aplicação do disposto nesta Lei.
(destaques não constam do original)

Também deve ser observado o Parecer Normativo COSIT no 5, de 17 de dezembro
de 2018, a saber:
“Assunto. Apresenta as principais repercussões no âmbito da Secretaria da
Receita Federal do Brasil decorrentes da definição do conceito de insumos na
legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS estabelecida pela
Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso Especial
1.221.170/PR.
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR.
ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS
deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre
o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de
2003, art. 3o, inciso II.”

Em suma, depreende-se da leitura do Parecer Normativo Cosit 05-2018 dever o
conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para
o PIS/Pasep e da Cofins ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem
Fl. 2639
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ou serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela
pessoa jurídica.
Quanto a atividade comercial, nos termos do Parecer Normativo Cosit 05-2018
cumpre observar:
2. INEXISTÊNCIA DE INSUMOS NA ATIVIDADE COMERCIAL
40. Nos termos demonstrados acima sobre o conceito definido pela Primeira
Seção do Superior Tribunal de Justiça, somente há insumos geradores de créditos
da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas
atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços a
terceiros.
41. Destarte, para fins de apuração de créditos das contribuições, não há insumos
na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi
reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda
(inciso I do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de
2003).
42. Em razão disso, exemplificativamente, não constituem insumos geradores de
créditos para pessoas jurídicas dedicadas à atividade de revenda de bens: a)
combustíveis e lubrificantes utilizados em veículos próprios de entrega de
mercadorias2 ; b) transporte de mercadorias entre centros de distribuição
próprios; c) embalagens para transporte das mercadorias; etc.
43. Sem embargo, cumpre frisar que, na esteira das disposições do inciso II do
caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, as
considerações anteriores versam sobre as “atividades” de “produção de bens ou
prestação de serviços” e de “revenda de bens”, e não sobre as “pessoas jurídicas”
que desempenham uma ou outra atividade.
44. Assim, nada impede que uma mesma pessoa jurídica desempenhe atividades
distintas concomitante, como por exemplo “revenda de bens” e “produção de
bens”, e possa apurar créditos da não cumulatividade das contribuições na
modalidade aquisição de insumos em relação a esta atividade, conquanto lhe seja
vedada a apuração de tais créditos em relação àquela atividade.
(destaque não consta do original)
Dito isto, nos termos da legislação e do Parecer Normativo Cosit 05-2018
supracitados, e considerando ser a Recorrente essencialmente uma empresa comercial varejista
passo a análise das glosas mantidas pela DRJ e contestadas pelo Recorrente.
Nesse contexto, depreende-se da detida análise dos autos, de tudo que até aqui foi
dito e aceito por esta Relatora como premissa na análise da matéria posta, inevitável concluir
razão não assistir a Recorrente e por entender que a decisão proferida pela Delegacia da Receita
Federal do Brasil de Julgamento seguiu o rumo correto em relação a manutenção das glosas
relativas a serviços de publicidade, despesas com fundos de promoção, serviços tomados do
Fl. 2640
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exterior, despesa com pessoal, créditos extemporâneos decorrentes de despesas com serviços
utilizados como insumos, créditos contemporâneos e extemporâneos decorrentes de despesas
com comissões, créditos decorrentes de taxas de administração de cartão, despesas de
condomínio e despesas com uniformes e equipamentos, adotarei suas razões de decidir como se
minhas fossem, nos termos do §12° do art. 114 do RICARF.
Atividade de Comercial Varejista
Conforme relato, a impugnante é essencialmente uma empresa comercial
varejista especializada no comércio de eletrodomésticos e equipamentos de áudio
e vídeo. No desenvolvimento da sua atividade, utiliza-se bastante de serviços de
publicidade e propaganda (adquirindo espaço na TV, por exemplo) para a
consecução de suas vendas. Dessa forma, utiliza-se de serviços prestados por
colaboradores, que têm a função de intermediar a comunicação entre a empresa
e uma rede de potenciais clientes (por exemplo, por meio de reuniões), com
objetivo de efetuar vendas dos produtos comercializados. Veja-se, entretanto,
que os ditos serviços relacionados à publicidade são realizados em benefício
próprio com o único objetivo de potencializar as vendas do comércio varejista.
Nesse sentido, primeiramente, devemos informar que não há que se falar em
“insumos” para empresas cuja atividade única e primária seja a revenda
(comércio varejista). Veja-se, inclusive, trecho do Parecer Normativo Cosit
(PN)/RFB no 05, de 17 de dezembro de 2018 (grifo nosso):
2. INEXISTÊNCIA DE INSUMOS NA ATIVIDADE COMERCIAL
40. Nos termos demonstrados acima sobre o conceito definido pela
Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, somente há insumos
geradores de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins nas atividades de produção de bens destinados à
venda e de prestação de serviços a terceiros.
41. Destarte, para fins de apuração de créditos das contribuições, não há
insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta
atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens
adquiridos para revenda (inciso I do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de
2002, e da Lei no 10.833, de 2003).
Portanto, não há que se falar em serviços utilizados como insumos para a
atividade de revenda de bens. Isto, por si só, bastaria para impedir a utilização de
créditos de chamados insumos de quaisquer serviços vinculados a uma atividade
de comércio varejista. Entretanto, abordaremos individualmente cada uma das
glosas efetuadas da forma como realizadas pela autoridade fiscal e impugnadas
pela interessada.
Glosas realizadas – Insumos
Inicialmente, cumpre-nos lembrar que o conceito de insumo a ser aplicado no
âmbito administrativo foi profundamente alterado recentemente. Referida
Fl. 2641
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mudança ocorreu após o julgamento do REsp no 1.221.170/PR, pela Primeira
Seção do Superior Tribunal de Justiça – STJ, com a publicação da Nota SEI no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, de 26/09/2018, e com a emissão do Parecer
Normativo Cosit (PN)/RFB no 05, de 17 de dezembro de 2018, cuja ementa prevê
o seguinte:
“CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE.
INSUMOS.
DEFINIÇÃO
ESTABELECIDA
NO
RESP
1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça
no Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de
apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade
ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à
venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca
e fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo
ou da execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade
e/ou suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora
não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833,
de 2003, art. 3o, inciso II.” Observa-se, ainda, que o novo conceito de
insumo, com o delineamento contido em citado Parecer, foi também
previsto na IN RFB no 1.911, de 11 de outubro de 2019 (art. 171 e 172), a
qual revogou as mencionadas IN SRF no 247, de 2002 (PIS) e no 404, de
2004 (Cofins).
Disto isto, seguiremos, neste voto, a separação de tópicos por glosas efetuadas
conforme apresentado na manifestação de inconformidade:  Serviços de publicidade (ite
(item 3.2.2.4 do tvf) e serviços tomados do exterior (item 3.2.2.2 do tvf).
Conforme explanado pela autoridade fiscal e pela própria impugnante, todos os
itens acima referem-se, em última análise, a eventos relacionados à publicidade e
propaganda das mercadorias vendidas. Em que pese a atividade de propaganda se
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mostrar atividade importante para a impugnante, entendo que ela não seja
substancialmente diferente da atividade de propaganda de qualquer outra
empresa, como quis demonstrar a impugnante em sua defesa. Todas as empresas
que destinam parte de seus recursos para publicidade e propaganda assim o
fazem pois esperam um retorno financeiro à atividade principal. Dessa forma, em
que pesem os elementos listados pela impugnante em sua defesa, entendo que
estes itens continuem enquadrados como mera publicidade e propaganda.
Disto isto, cabe-nos elencar itens 18 e 24 do PN RFB no 05/2018 (grifo nosso):
18. Deveras, essa conclusão também fica patente na análise preliminar que
os Ministros acordaram acerca dos itens em relação aos quais a recorrente
pretendia creditar-se. Por ser a recorrente uma indústria de alimentos, os
Ministros somente consideraram passíveis de enquadramento no conceito
de insumos dispêndios intrinsecamente relacionados com a industrialização
(“água, combustível, materiais de exames laboratoriais, materiais de
limpeza e (...) equipamentos de proteção individual – EPI”), excluindo de
plano de tal conceito itens cuja utilidade não é aplicada nesta atividade
(“veículos, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a
representantes, fretes (...), prestações de serviços de pessoa jurídica,
promoções e propagandas, telefone e comissões”)
24. Nada obstante, salienta-se que o processo de produção de bens, em
regra, encerra-se com a finalização das etapas produtivas do bem e que o
processo de prestação de serviços geralmente se encerra com a finalização
da prestação ao cliente. Consequentemente, os bens e serviços
empregados posteriormente à finalização do processo de produção ou de
prestação não são considerados insumos, salvo exceções justificadas, como
ocorre com a exceção abordada na seção GASTOS APÓS A PRODUÇÃO
relativa aos itens exigidos pela legislação para que o bem ou serviço
produzidos possam ser comercializados.
Em que pese na análise do item 18 listado acima a empresa recorrente ser do
ramo alimentício entendo nada mudar com relação às despesas de publicidade e
propaganda. Dessa forma julgo correto o entendimento emanado pela autoridade
a quo, qual seja, que tais despesas são utilizados em etapa posterior à aquisição
das mercadorias pela empresa fiscalizada, não fazendo parte, portanto, do
processo de aquisição das mercadorias (posteriormente revendidas pela
empresa), tampouco fazendo parte de processo de eventual prestação de serviços
pela empresa.
Conforme já relatado, independente da área de atuação, as atividade de
publicidade e propaganda (obviamente quando não se tratar da atividade fim da
empresa) sempre têm, em menor ou maior grau, importância para o resultado
financeiro da empresa contratante. Mas independente disso, pelo motivos
expostos, entendemos que essas despesas não se enquadram nos conceitos de
Fl. 2643
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insumo apresentados no PN COSIT/RFB no 05/2018, motivo pelo qual vota-se pela
manutenção das glosas.  Fundos de promoção (item 3.2.2.1 do tvf) e despesas com con
3.2.2.7 do tvf)
A impugnante alega que o crédito das duas rubricas tem como fundamento legal
o artigo 3o, inciso IV das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, in verbis:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
IV – aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa
jurídica, utilizados nas atividades da empresa;Conforme se observa dos
“Instrumentos Particular de Contratato de Locação” (Doc. 04 já
mencionado), cabe à Impugnante o pagamento das despesas relativas aos
condomínios.
Informa então a impugnante que o aluguel deve ser compreendido como o
somatório de todos os itens que compõe a remuneração do locador e são pagos
pelo locatário em função do vínculo contratual locatício, exatamente como ocorre
no presente caso no que tange às DESPESAS DE CONDOMÍNIO e ao FUNDO DE
PROMOÇÃO.
Entendo não assistir razão às alegações da impugnante. O inciso IV, do art. 3o das
Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, apenas permite a apropriação de créditos
de “aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos pela pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa”, não tratando da permissão de quaisquer
outro créditos, mesmo que obrigatórios por contrato. Esse posicionamento está
em conformidade com a Solução de Consulta Cosit/RFB no 248, de 20 de agosto
de 2019, que é vinculada à Solução de Consulta Cosit/RFB no 647/2017, conforme
se pode observar nos trechos das Ementas abaixo:
Solução de Consulta Cosit/RFB no 248, de 20 de agosto de 2019
17 CRÉDITO. ALUGUÉIS DE PRÉDIOS. INCLUSÃO DA COTA CONDOMINIAL.
IMPOSSIBILIDADE. No regime de apuração não cumulativa da Cofins, o
crédito relativo a aluguéis de prédios não inclui os dispêndios suportados
pelo locatário em decorrência da locação do imóvel, tal como a cota
condominial.
Solução de Consulta Cosit/RFB no 647/2017 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO
PARA O PIS/PASEP EMENTA: NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. IPTU
ASSUMIDO PELO LOCATÁRIO. IMPOSSIBILIDADE. Independentemente dos
processos de contabilização adotados pelo locatário, o IPTU pago por ele
em virtude de disposição contratual não gera direito à apropriação de
créditos da Contribuição para o PIS/Pasep. DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei no
10.637, de 2002, art. 3o, IV. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O
FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS EMENTA: NÃO
Fl. 2644
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CUMULATIVIDADE.
CRÉDITOS.
IPTU
ASSUMIDO
PELO
LOCATÁRIO.
IMPOSSIBILIDADE. Independentemente dos processos de contabilização
adotados pelo locatário, o IPTU pago por ele em virtude de disposição
contratual não gera direito à apropriação de créditos da Cofins.
DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, IV Veja-se que as
soluções de consulta acima versam sobre despesas que, mesmo que
obrigatórias por contrato e, de certa forma, ligadas ao aluguel, não se
confundem com o próprio “aluguel” em si, não dando direito ao crédito de
PIS e Cofins. Por este motivo vota-se pela manutenção das glosas deste
tópico.  Créditos contemporâneos e extemporâneos decorrentes de despesas
comissões (item 3.2.2.5 do tvf) e Taxa de administração de cartão (item 3.2.2.6
do tvf)
Com relação à rubrica de comissões, a impugnante alega que os serviços que
geraram estes pagamentos são integrantes do programa polishop.com.vc. Com
relação à taxa de administração de cartão de crédito, a impugnante traz
argumentos para a importância dessa forma de pagamento no faturamento da
empresa. Alega que quase 90% das vendas da empresa são realizadas por meio de
cartões de crédito.
Em que pese a particularidade do programa de comissões, explicada no relatório,
trata-se, em última instância, de comissão paga por vendas de seus
representantes, chamados de “empreendedores”. Sendo assim, restam válidos os
mesmos argumentos utilizados para as rubricas de publicidade e propaganda,
onde inclusive o item 18 do PN RFB no 05/2018 (já citado anteriormente), enuncia
de forma explícita as comissões de vendas.
Com relação à taxa de administração de cartão de crédito, novamente, não
ignorando-se a importância dessa forma de pagamento para a empresa, trata-se
de despesa que surge apenas em etapa posterior à aquisição das mercadorias
pela empresa fiscalizada, ou seja, na venda das mercadorias, não fazendo parte,
portanto, do processo de aquisição das mercadorias, tampouco fazendo parte de
processo de eventual prestação de serviços pela empresa. Sendo assim, restam
válidos os mesmos argumentos utilizados para as rubricas de publicidade e
propaganda, especialmente o item 24 do PN RFB no 05/2018 (já citado
anteriormente).
Dessa forma julgo correto o entendimento emanado pela autoridade a quo, qual
seja, que tais despesas são utilizados em etapa posterior à aquisição das
mercadorias pela empresa fiscalizada, não fazendo parte, portanto, do processo
de aquisição das mercadorias. Essas despesas, portanto, não se enquadram nos
conceitos de insumo apresentados no PN COSIT/RFB no 05/2018, motivo pelo qual
vota-se pela manutenção das glosas.  Despesas com pessoal (item 3.2.2.3 do tvf) e
equipamentos (item 3.2.2.9 do tvf)
Fl. 2645
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A rubrica “despesas com pessoal” é composta de valores pagos a título de Vale
Alimentação, Vale Refeição e Vale Transporte para os empregados da empresa.
Alega que o vale transporte é uma despesa decorrente de imposição legislativa
trabalhista (Lei no 7.418 de 16 de dezembro de 1985) e, sendo assim, pode ser
considerada insumo para fins de apuração de créditos de PIS e COFINS. Cita,
inclusive, a Solução de Consulta DISIT/SRRF no 7.081, de 28 de dezembro de 2020.
Na seqüência afirma que os vales refeição e alimentação, em que pese não
decorrerem de imposição de lei, podem ser exigidos em acordos ou convenções
coletivas, o que obriga o empregador a fornecê-los, de modo que torna referidas
despesas essenciais para a atividade da empresa. Da mesma forma, para a rubrica
de despesas de uniformes, afirma a impugnante serem de uso obrigatório
utilizados diretamente pelos funcionários que prestam os serviços fins da
empresa e, portanto, tais despesas se inserem no conceito de insumos previstos
na norma legal. Afirma que a obrigatoriedade está prevista nas Convenções
Coletivas de Trabalho.
Entendo não assistir razão às alegações da impugnante. Conforme mencionado
pela autoridade a quo no TVF, o inciso X, do art. 3o, das Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003 apenas permite o reconhecimento de crédito de Pis e Cofins sobre a
aquisição de vale-transporte, vale-refeição ou vale alimentação, fardamento ou
uniforme fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as
atividades de prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção, que
não é o caso da empresa impugnante.
A Solução de Consulta DISIT/SRRF no 7.081, de 28 de dezembro de 2020, citada
inclusive pela impugnante, corrobora o entendimento da autoridade fiscal. Veja-
se trecho da ementa da citada SC (grifo nosso):
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. GASTOS COM VALE-
TRANSPORTE DE FUNCIONÁRIOS, VALE-REFEIÇÃO, VALE-ALIMENTAÇÃO,
FARDAMENTO E UNIFORMES.
Para fins de apuração de crédito da Cofins, o gasto com vales-transporte
fornecidos pela pessoa jurídica a seus funcionários que trabalham
diretamente na produção de bens ou na prestação de serviços pode ser
considerado insumo, por ser despesa decorrente de imposição legal.
Os gastos da pessoa jurídica com vale-refeição, vale-alimentação,
fardamento e uniformes fornecidos a seus funcionários que trabalham no
processo de produção de bens ou de prestação de serviços não são
considerados insumos para fins de creditamento da Cofins, nos termos do
art. 3o, II, da Lei no 10.833, de 2003.
CRÉDITOS. SERVIÇOS DE LIMPEZA, CONSERVAÇÃO E MANUTENÇÃO.
GASTOS COM VALE-REFEIÇÃO, VALE-ALIMENTAÇÃO, FARDAMENTO E
UNIFORMES - ART. 3o, X, DA LEI No 10.833, DE 2003.
Fl. 2646
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O direito da pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de
serviços de limpeza, conservação e manutenção ao crédito da Cofins de que
trata o art. 3o, "X", da Lei no 10.833, de 2003, relativamente aos gastos com
alimentação dos empregados que atuem diretamente nessas atividades,
apenas se concretiza se os referidos gastos forem realizados através do
fornecimento de vale-refeição ou vale-alimentação, conforme expressa
previsão legal.
Incabível a apuração de créditos decorrentes dos gastos com vale-
alimentação ou vale-refeição, fardamento e uniformes em relação a outras
atividades exercidas pela pessoa jurídica que não os serviços de limpeza,
conservação ou manutenção, expressamente citados no art. 3o, X, da Lei no
10.833, de 2003.
O direito ao crédito em referência não depende de a pessoa jurídica
desenvolver, concomitantemente, as três atividades relacionadas naquele
inciso.
Caso os empregados atuem de forma indistinta nos serviços de
manutenção, limpeza e conservação e em outras atividades, o crédito
deverá ser calculado com base na ponderação dos dispêndios incorridos
com vale-refeição, vale-alimentação, uniformes ou fardamentos desses
funcionários e as horas por eles efetivamente trabalhadas nos serviços de
manutenção, limpeza ou conservação. Não sendo realizada essa segregação
das atividades, não haverá o direito ao crédito em comento, por falta de
previsão legal.
Percebe-se que há o reconhecimento do direito a créditos de Pis e Cofins sobre
fornecimento de vale-transporte, mas tão somente em relação aos empregados
alocados na fabricação de bens ou na prestação de serviços, o que entendemos
não se aplicar ao caso da empresa impugnante. Outrossim, a RFB não reconheceu
direito a créditos de Pis e Cofins sobre fornecimento de vale-refeição, vale-
alimentação, fardamento e uniformes, com exceção das atividades específicas
descritas na citada SC, que novamente não é o caso da empresa impugnante.
Dessa forma julgo correto o entendimento emanado pela autoridade a quo. Essas
despesas, portanto, não se enquadram nos conceitos de insumo apresentados no
PN COSIT/RFB no 05/2018, motivo pelo qual vota-se pela manutenção das glosas.

Dessa maneira, pelas razões acima expostas mantenho as glosas.
Frete de transferência entre estabelecimentos (item 3.2.2.8 do tvf)
Em relação as despesas com frete de transferência entre estabelecimentos, a DRJ
fundamenta a manutenção das glosas nos seguintes termos:
O direito ao crédito (para ambas as contribuições – PIS e Cofins) ora tratado, diz
respeito, tão somente à armazenagem e ao frete na operação de venda, de
Fl. 2647
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produtos adquiridos para revenda e de produtos de fabricação própria (consoante
o disposto no inciso IX, art. 3o, combinado com inciso II, art. 15, da Lei no 10.833,
de 2003).
Assim, somente é permitido o aproveitamento do crédito relativamente à
armazenagem e ao frete quanto esses estiverem relacionados às operações de
venda e desde que os serviços sejam contratados no mercado interno. Ou seja,
diferentemente do entendimento da contribuinte, referido dispositivo legal não
autoriza o creditamento sobre toda e qualquer despesa de frete. No presente
caso, a lei autoriza o crédito, desde que os serviços (de armazenagem e de frete):
sejam contratados de pessoa jurídica domiciliada no país; sejam vinculados a
operações de venda; e, por fim, tenham o ônus suportado pelo contribuinte.
Portanto, as despesas relativas a quaisquer outros serviços, de armazenagem e
frete, que não estejam vinculados a operações de venda, ainda que pagos ou
creditados a pessoas jurídicas domiciliadas no país, não geram direito a créditos a
serem descontados da contribuição de PIS ou de Cofins devida. Assim, não
concedem o direito ao crédito, por exemplo, fretes contratados no país para a
transferências de mercadorias entre os estabelecimentos da mesma pessoa
jurídica ou para transferência de bens do ativo imobilizado, visto que não podem
ser considerados como operações de venda. Note-se que este tipo de frete não
pode também ser considerado como insumo do processo produtivo da empresa.
Referido entendimento consta muito claro do Parecer Normativo Cosit/RFB no 05,
de 2018, conforme trecho abaixo reproduzido.
“5. GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE PRODUÇÃO OU
DE PRESTAÇÃO 56. Destarte, exemplificativamente não podem ser
considerados insumos gastos com transporte (frete) de produtos acabados
(mercadorias) de produção própria entre estabelecimentos da pessoa
jurídica, para centros de distribuição ou para entrega direta ao adquirente,
como: a) combustíveis utilizados em frota própria de veículos; b)
embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c) contratação de
transportadoras.”
Ainda, de igual forma, a IN RFB no 1.911, de 2019, art. 172, dispõe da seguinte
maneira:
Art. 172. Para efeitos do disposto nesta Subseção, consideram-se insumos
os bens ou serviços considerados essenciais ou relevantes, que integram o
processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de
prestação de serviços (Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, caput, inciso II, com
redação dada pela Lei no 10.865, de 2004, art. 37; e Lei no 10.833, de 2003,
art. 3o, caput, inciso II, com redação dada pela Lei no 10.865, de 2004, art.
21.
(...)§ 2o Não são considerados insumos, entre outros:
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(...)V - serviços de transporte de produtos acabados realizados em ou entre
estabelecimentos da pessoa jurídica;
(...)
Em conclusão, a legislação concede o direito ao crédito, tão somente, para
despesas com armazenagem e frete que estejam relacionadas às vendas
efetuadas pela empresa, não sendo possível estender o direito a quaisquer outras
despesas (de armazenagem e frete). A transferência de mercadorias entre os
estabelecimentos ou para estabelecimentos varejistas não constitui etapa do
processo produtivo das empresas, razão pela qual o respectivo frete não pode ser
considerado como insumo, não ensejando, dessa forma, o crédito das
contribuições não cumulativas.
Dessa forma julgo correto o entendimento emanado pela autoridade a quo. Essas
despesas, portanto, não se enquadram nos conceitos de insumo apresentados no
PN COSIT/RFB no 05/2018, motivo pelo qual vota-se pela manutenção das glosas.

Irresignada com a decisão aduz a Recorrente:
Equivocadamente, o I. Julgador corroborou as alegações acima, de modo que
manteve referida glosa sob o fundamento de que:
“Em conclusão, a legislação concede o direito ao crédito, tão somente, para
despesas com armazenagem e frete que estejam relacionadas às vendas
efetuadas pela empresa, não sendo possível estender o direito a quaisquer
outras despesas (de armazenagem e frete). A transferência de mercadorias
entre os estabelecimentos ou para estabelecimentos varejistas não
constitui etapa do processo produtivo das empresas, razão pela qual o
respectivo frete não pode ser considerado como insumo, não ensejando,
dessa forma, o crédito das contribuições não cumulativas.”
Todavia, especificamente em relação à questão do direito a creditamento de
PIS/COFINS sobre o valor dos fretes de transferência de produtos acabados, outro
entendimento não cabe, a nosso ver, se não o de que se trata de etapa essencial à
atividade econômica da pessoa jurídica e, portanto, os gastos correlatos devem
ser computados no cálculo dos créditos.
Nem se fale que esta operação não se encontra abarcada pelo conceito legal de
insumo, haja vista que as Leis nos 10.637/02 e 10.833/03 em nenhum momento
externaram tal conceituação e, dada a diferença das naturezas jurídicas dos
tributos e da própria sistemática não cumulativa, não há o menor cabimento
pretender exportar conceitos da legislação do ICMS e/ou do IPI, como
nitidamente fez a Instrução Normativa SRF no 404/04, até porque, neste
particular, em nenhum momento as aludidas leis previram a aplicação subsidiária
de uma ou outra norma.

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Ocorre que, em que pese os argumentos apresentados pela Recorrente, no âmbito
administrativo já se encontra pacificado que os gastos com fretes relativos ao transporte de
produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para
o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas. Transcreve-se a Súmula do Conselho Administrativo de
Recursos Fiscal (CARF) sobre a matéria:
Súmula CARF no 217
Aprovada pelo Pleno da 3a Turma da CSRF em sessão de 26/09/2024 – vigência
em 04/10/2024
Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o
PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.
Acórdãos Precedentes: 9303-014.190; 9303-014.428; 9303-015.015.
Dessa maneira, como as Súmulas CARF são de observância obrigatória pelos
membros dos colegiados do órgão, as glosas devem ser mantidas.
 ICMS ST (item 3.2.2.10 do TVF); ICMS DIFAL (item 3.2.2.11 do TVF); e ICMS na
base de cálculo do PIS e da Cofins (item 3.2.2.12 do TVF)
A DRJ em razão da ausência de comprovação do alegado por parte da Recorrente
em sede de impugnação votou pela manutenção das glosas e do lançamento tal qual realizado
pela autoridade fiscal, a saber:
Neste ponto específico a impugnante afirmou: “em razão da impossibilidade de
discutir o assunto concomitantemente nas esferas administrativa e judicial, a
Impugnante informa que não irá impugnar esses pontos, em razão da matéria
estar sendo discutida, com decisão favorável à empresa, nos autos da medida
judicial no 0004197-50.2016.4.03.6100”. Apenas, especificamente em relação aos
itens relacionados ao ICMS-ST e ICMS Difal, esclarece que a fiscalização lançou o
presente auto de infração, com a incidência de multa de ofício no valor de 75%
sobre o valor do suposto débito devido. Contudo, informa que as referidas
discussões estão abarcadas na medida judicial supramencionada, de modo que a
autuação deveria ter sido lavrada apenas para prevenir decadência.
Dessa forma, resta claro que não houve impugnação da rubrica glosada ICMS na
base de cálculo do PIS e da Cofins (item 3.2.2.12 do TVF), motivo pelo qual não
haverá manifestação sobre esta rubrica neste voto.
Com relação às duas outros rubricas , ICMS ST (item 3.2.2.10 do TVF) e ICMS DIFAL
(item 3.2.2.11 do TVF), a impugnante apenas questiona a multa de 75%, uma vez
que entende que as referidas discussões destas rubricas também estariam
abarcadas na medida judicial supramencionada, de modo que a autuação deveria
ter sido lavrada apenas para prevenir decadência e, conseqüentemente, sem a
multa de 75%. Entretanto, apesar de alegar este fato, a impugnante não trouxe
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nenhuma comprovação sobre o que alega. Não há prova de que tais rubricas
estariam abarcadas na decisão judicial supracitada. A justificativa para a glosas
destas duas rubricas foram que, partindo-se da premissa de que não se pode
apropriar de créditos sobre mercadorias que não sofreram tributação de Pis e
Cofins, em seguimento ao regime da não cumulatividade, o ICMS-ST bem como o
ICMS DIFAL não podem servir de base de créditos para a empresa adquirente da
mercadoria, posteriormente revendida, por não ter sido considerado na base do
Pis/Cofins da etapa anterior. Por este motivo, a autoridade a quo entendeu que
ambas as rubricas não se enquadram no conceito de insumo pelos critérios de
essencialidade e relevância apresentados no PN COSIT/RFB no 05/2018, conforme
já demonstrado neste TV. A autoridade fiscal cita ainda, de forma expressa, a
Certidão de Objeto e Pé datada de 09/02/2021 apenas na decisão sobre a rubrica
do item 3.2.2.12 do TVF. Ou seja, entendeu a autoridade fiscal que tal certidão
não abarcava as outras duas rubricas de ICMS glosadas.
Diante dos fatos acima narrados e da ausência de comprovação do alegado por
parte da impugnante, voto pela manutenção das glosas e do lançamento tal qual
realizado pela autoridade fiscal

Sobre a matéria, sustenta a Recorrente:
Relativamente ao tópico de “ICMS – ST” (item 3.2.2.10 do TVF), a Fiscalização
entendeu que referidos valores não podem “fazer parte da base de créditos da
empresa, pelo fato de não ser incluído na base de tributação do Pis e Cofins do
vendedor da mercadoria, em razão de não representar uma receita auferida pela
empresa vendedora da mercadoria com destaque do ICMS-ST, como se pode
observar na redação do §1o do art. 1o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2002
c/c art. 12, §4o do Decreto-Lei 1.598/1977, que excluem da receita bruta, sujeita à
tributação do Pis e da Cofins, os tributos não cumulativos cobrados,
destacadamente, do comprador ou contratante pelo vendedor dos bens ou pelo
prestador dos serviços na condição de mero depositário, que é o caso do ICMS-
ST”.
Por sua vez, no que tange ao tópico “ICMS DIFAL” (item 3.2.2.11 do TVF), pontuou
a I. Fiscalização que “Da mesma forma que o ICMS devido por Substituição
Tributária (ICMS-ST), entendemos que o ICMS DIFAL não pode fazer parte da base
de créditos da empresa”.
Por fim, observa-se no item 3.2.2.12, que a fiscalização lançou, ainda, para
prevenir decadência, os valores referentes à diferente entre o ICMS destacado
nas notas fiscais de venda e o ICMS a recolher, com fulcro na SCI Cosit no 13/2018.
Contudo, em razão da impossibilidade de discutir o assunto concomitantemente
nas esferas administrativa e judicial, a Recorrente reitera que não recorreu desses
pontos, em razão da matéria estar sendo discutida, com decisão favorável à
empresa, nos autos da medida judicial no 0004197-50.2016.4.03.6100.
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Assim, referidos valores (principal) deverão ficar com a exigibilidade suspensa, até
o término da discussão judicial da ação supramencionada.
Contudo, afirmou o I. Julgador que: “Com relação às duas outros rubricas , ICMS
ST (item 3.2.2.10 do TVF) e ICMS DIFAL (item 3.2.2.11 do TVF), a impugnante
apenas questiona a multa de 75%, uma vez que entende que as referidas
discussões destas rubricas também estariam abarcadas na medida judicial
supramencionada, de modo que a autuação deveria ter sido lavrada apenas para
prevenir decadência e, consequentemente, sem a multa de 75%. Entretanto,
apesar de alegar este fato, a impugnante não trouxe nenhuma comprovação
sobre o que alega. Não há prova de que tais rubricas estariam abarcadas na
decisão judicial supracitada.”
Neste sentido, a fim de corroborar suas alegações, a Recorrente acosta a Decisão
proferida nos autos do processo judicial mencionado (Doc. 02) em que
determinou o sobrestamento até o julgamento dos Embargos de Declaração no
Recurso Extraordinário 574.706 (Tema 69) (Doc. 03), o qual trata justamente da
exclusão de ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS.
Importante esclarecer que a Fiscalização já tinha conhecimento desde a fase
fiscalizatória de referida medida judicial, de modo que poderia já ter lançado essa
rubrica apenas com a finalidade de prevenir decadência, sem a exigência de multa
de ofício.
Ademais, em relação aos itens relacionados ao ICMS-ST e ICMS Difal, insta
esclarecer que a fiscalização lançou o presente auto de infração, com a incidência
de multa de ofício no valor de 75% sobre o valor do suposto débito devido.
Contudo, conforme explanado acima, referidas discussões estão abarcadas na
medida judicial supramencionada, de modo que a autuação deveria ter sido
lavrada apenas para prevenir decadência.
Sobre esse tema, importante mencionar que o CARF já se posicionou sobre o
assunto, proferindo a Súmula no 17, vejamos:
Súmula CARF n° 17 Não cabe a exigência de multa de ofício nos
lançamentos efetuados para prevenir a decadência, quando a exigibilidade
estiver suspensa na forma dos incisos IV ou V do art. 151 do CTN e a
suspensão do débito tenha ocorrido antes do início de qualquer
procedimento de ofício a ele relativo
Desta feita, deverá ser dado provimento ao Recurso Voluntário, para que sejam
canceladas as multas de ofício de 75% sobre os itens de ICMS – ST e ICMS – DIFAL.

No presente caso, acerca das glosas relativas a inclusão ICMS – ST e ICMS – DIFAL na
base de créditos da empresa, foi objeto de Impugnação e Recurso Voluntário apenas a exigência
da multa de ofício de 75%, pois no entendimento da Recorrente a autuação deveria ter sido
lavrada apenas para prevenir decadência e, consequentemente, sem a referida multa.
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Contudo, razão não lhe assiste, pois, da análise dos documentos por ela acostados
aos autos relativos ao processo n° 0004197-50.2016.4.03.6100 em tramite no TRF3, conclui-se que
de fato a discussão ali travada engloba somente a exclusão de ICMS na base de cálculo do PIS e da
COFINS, como constatado pela DRJ. Dessa maneira, afastada aplicação da súmula n° 17 do CARF.
Nesse sentido, considerando que a multa de ofício de 75% sobre as exigências foi
aplicada nos exatos termos da legislação, inexiste razão para cancelá-la, assim mantida as
exigências nos exatos termos do lançamento.
Da suspensão da exigibilidade do crédito tributário
Por fim, importa esclarecer que as reclamações e os recursos, nos termos das leis
reguladoras do processo tributário administrativo suspendem a exigibilidade do crédito nos
termos do art. 151 do Código Tributário Nacional, a saber:
Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário:
I - moratória;
II - o depósito do seu montante integral;
III - as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo
tributário administrativo;
IV - a concessão de medida liminar em mandado de segurança.
V – a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies
de ação judicial; (Incluído pela Lcp no 104, de 2001)
VI – o parcelamento. (Incluído pela Lcp no 104, de 2001)
Parágrafo único. O disposto neste artigo não dispensa o cumprimento das
obrigações assessórios dependentes da obrigação principal cujo crédito seja
suspenso, ou dela conseqüentes.

Conclusão
Assim, diante todo o exposto, nego provimento ao Recurso Voluntário.

Assinado Digitalmente
Flávia Sales Campos Vale

Fl. 2653
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