Tribunal: CARF
Processo: 10882.723372/2017-30
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: PEDRO SOUSA BISPO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-12-09
Data de publicação: 2026-05-07

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2013
PRELIMINARES DE NULIDADE. DESPACHO DECISÓRIO. ALEGAÇÃO DE IMPOSIÇÃO INDEVIDA DE METODOLOGIA DE RATEIO. ILIQUIDEZ E INCERTEZA. AUSÊNCIA DE ANÁLISE DE ARGUMENTOS. INOVAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. NÃO CONFIGURAÇÃO. MATÉRIAS DE MÉRITO. ART. 59 DO DECRETO No 70.235/1972. MOTIVAÇÃO PRESENTE. DILIGÊNCIAS COMO APERFEIÇOAMENTO DO ATO ADMINISTRATIVO.
Não se verifica nulidade do Despacho Decisório pela adoção do método de rateio proporcional previsto no § 8o do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, pois a discussão envolve critério de apuração de créditos, matéria afeta ao mérito, não à validade do ato.
A revisão de cálculos, retificações e ajustes quantitativos efetuados em diligência não caracteriza iliquidez ou incerteza do ato administrativo, constituindo atividade normal de aperfeiçoamento técnico no processo fiscal.
A alegação de ausência de apreciação de argumentos não procede, uma vez que a DRJ enfrentou os pontos essenciais suscitados pela Recorrente, ainda que de forma sucinta, não se configurando omissão invalidante. Igualmente não há nulidade por suposta inovação de critério jurídico, pois as diligências e respectivos esclarecimentos consistem em complementação da fundamentação já existente, sem alteração da natureza jurídica do lançamento ou violação ao art. 146 do CTN. Preliminares rejeitadas.

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Ano-calendário: 2013
PIS E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. RESP No 1.221.170/PR. PARECER NORMATIVO COSIT No 05/2018. IN RFB No 2.121/2022. ANÁLISE CASO A CASO. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DO EMPREGO DO BEM OU SERVIÇO NAS ETAPAS PRODUTIVAS.
A definição do conceito de insumo, para fins de creditamento no regime não cumulativo do PIS e da COFINS, deve observar os critérios de essencialidade e relevância firmados pelo Superior Tribunal de Justiça no REsp no 1.221.170/PR, sob a sistemática dos recursos repetitivos, aplicáveis nos termos da Portaria MF no 1.634/2023.
O Parecer Normativo COSIT no 05/2018 consolidou e sistematizou tais parâmetros, delimitando que somente geram crédito os bens e serviços empregados direta ou indiretamente nas etapas produtivas, excluídas despesas administrativas e atividades dissociadas do processo produtivo. A IN RFB no 2.121/2022 incorporou definitivamente essa orientação, reiterando que insumos abrangem todos os elementos essenciais ou relevantes para a fabricação de bens ou a prestação de serviços, inclusive aqueles exigidos por norma legal ou regulamentar.
O exame do direito ao crédito exige análise casuística, considerando a atividade econômica do contribuinte, o efetivo emprego do bem ou serviço no processo produtivo e a demonstração de sua indispensabilidade ou relevância, conforme os arts. 15 e 16 do Decreto no 70.235/1972 e as Súmulas CARF no 188 e 189.
CRÉDITO. SERVIÇOS DE LOGÍSTICA PORTUÁRIA, ARMAZENAGEM, TRANSPORTE, SOFTWARE, PERÍCIAS, TERMINAIS RODOVIÁRIOS, SERVIÇOS AEROPORTUÁRIOS, SERVIÇOS PORTUÁRIOS E DESEMBARAÇO ADUANEIRO. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. INSUMO. CRITÉRIOS DO RESP 1.221.170/PR. IN SRF No 327/2003 E IN RFB No 1.911/2019. SERVIÇOS CONTRATADOS NO MERCADO INTERNO. TRATAMENTO AUTÔNOMO. GLOSA INDEVIDA.
Os serviços classificados nos códigos 1.05, 1.07, 10.05, 16.01, 17.01, 17.0527, 17.09, 17.19, 20.01, 20.02, 20.03 e 33.01, relacionados a licenciamento de software, logística portuária, armazenagem, transporte, perícias, serviços aeroportuários, serviços portuários, terminais rodoviários e desembaraço aduaneiro, constituem etapas direta ou indiretamente necessárias ao desenvolvimento da atividade econômica do contribuinte, enquadrando-se como insumos segundo os critérios de essencialidade e relevância definidos pelo STJ no REsp 1.221.170/PR.
Tais serviços, contratados no mercado interno após a entrada da mercadoria no território nacional, não integram o valor aduaneiro (art. 4o da IN SRF no 327/2003) e estão sujeitos ao regime da não cumulatividade previsto nas Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003. Aplicação do art. 205 da IN RFB no 1.911/2019, que determina o tratamento autônomo dos serviços internos em relação aos bens importados. Glosas afastadas.
CRÉDITOS. FRETES E ARMAZENAMENTO. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. TRANSPORTE DE INSUMOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. FRETES NA IMPORTAÇÃO. INSUMO. ART. 3o, II, DAS LEIS No 10.637/2002 E 10.833/2003. TRATAMENTO AUTÔNOMO DOS SERVIÇOS. IN RFB No 1.911/2019. GLOSA INDEVIDA.
Os dispêndios referentes ao transporte de insumos entre estabelecimentos da pessoa jurídica e aos fretes associados à importação configuram etapas indispensáveis ao processo produtivo, enquadrando-se como insumos à luz dos critérios de essencialidade e relevância fixados pelo STJ (REsp 1.221.170/PR).
A aquisição de serviços no mercado interno possui natureza autônoma em relação às mercadorias importadas, conforme estabelece a IN RFB no 1.911/2019, devendo seu creditamento ser analisado exclusivamente sob o art. 3o, II, das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003. Glosas indevidas no ponto.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10882.723372/2017-30
ACÓRDÃO
3102-003.164 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
9 de dezembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
GE POWER & WATER EQUIPAMENTOS E SERVICOS DE ENERGIA E TRATAMENTO
DE AGUA LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2013
PRELIMINARES DE NULIDADE. DESPACHO DECISÓRIO. ALEGAÇÃO DE
IMPOSIÇÃO INDEVIDA DE METODOLOGIA DE RATEIO. ILIQUIDEZ E
INCERTEZA. AUSÊNCIA DE ANÁLISE DE ARGUMENTOS. INOVAÇÃO DE
CRITÉRIO JURÍDICO. NÃO CONFIGURAÇÃO. MATÉRIAS DE MÉRITO. ART. 59
DO DECRETO No 70.235/1972. MOTIVAÇÃO PRESENTE. DILIGÊNCIAS COMO
APERFEIÇOAMENTO DO ATO ADMINISTRATIVO.
Não se verifica nulidade do Despacho Decisório pela adoção do método de
rateio proporcional previsto no § 8o do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003, pois a discussão envolve critério de apuração de créditos,
matéria afeta ao mérito, não à validade do ato.
A revisão de cálculos, retificações e ajustes quantitativos efetuados em
diligência não caracteriza iliquidez ou incerteza do ato administrativo,
constituindo atividade normal de aperfeiçoamento técnico no processo
fiscal.
A alegação de ausência de apreciação de argumentos não procede, uma
vez que a DRJ enfrentou os pontos essenciais suscitados pela Recorrente,
ainda que de forma sucinta, não se configurando omissão invalidante.
Igualmente não há nulidade por suposta inovação de critério jurídico, pois
as
diligências
e
respectivos
esclarecimentos
consistem
em
complementação da fundamentação já existente, sem alteração da
natureza jurídica do lançamento ou violação ao art. 146 do CTN.
Preliminares rejeitadas.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Ano-calendário: 2013
Fl. 2458
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-003.164 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10882.723372/2017-30
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PIS E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO.
ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. RESP No 1.221.170/PR. PARECER
NORMATIVO COSIT No 05/2018. IN RFB No 2.121/2022. ANÁLISE CASO A
CASO. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DO EMPREGO DO BEM OU
SERVIÇO NAS ETAPAS PRODUTIVAS.
A definição do conceito de insumo, para fins de creditamento no regime
não cumulativo do PIS e da COFINS, deve observar os critérios de
essencialidade e relevância firmados pelo Superior Tribunal de Justiça no
REsp no 1.221.170/PR, sob a sistemática dos recursos repetitivos, aplicáveis
nos termos da Portaria MF no 1.634/2023.
O Parecer Normativo COSIT no 05/2018 consolidou e sistematizou tais
parâmetros, delimitando que somente geram crédito os bens e serviços
empregados direta ou indiretamente nas etapas produtivas, excluídas
despesas administrativas e atividades dissociadas do processo produtivo. A
IN RFB no 2.121/2022 incorporou definitivamente essa orientação,
reiterando que insumos abrangem todos os elementos essenciais ou
relevantes para a fabricação de bens ou a prestação de serviços, inclusive
aqueles exigidos por norma legal ou regulamentar.
O exame do direito ao crédito exige análise casuística, considerando a
atividade econômica do contribuinte, o efetivo emprego do bem ou serviço
no processo produtivo e a demonstração de sua indispensabilidade ou
relevância, conforme os arts. 15 e 16 do Decreto no 70.235/1972 e as
Súmulas CARF no 188 e 189.
CRÉDITO.
SERVIÇOS
DE
LOGÍSTICA
PORTUÁRIA,
ARMAZENAGEM,
TRANSPORTE, SOFTWARE, PERÍCIAS, TERMINAIS RODOVIÁRIOS, SERVIÇOS
AEROPORTUÁRIOS, SERVIÇOS PORTUÁRIOS E DESEMBARAÇO ADUANEIRO.
ESSENCIALIDADE
E
RELEVÂNCIA.
INSUMO.
CRITÉRIOS
DO
RESP
1.221.170/PR. IN SRF No 327/2003 E IN RFB No 1.911/2019. SERVIÇOS
CONTRATADOS NO MERCADO INTERNO. TRATAMENTO AUTÔNOMO.
GLOSA INDEVIDA.
Os serviços classificados nos códigos 1.05, 1.07, 10.05, 16.01, 17.01,
17.0527, 17.09, 17.19, 20.01, 20.02, 20.03 e 33.01, relacionados a
licenciamento de software, logística portuária, armazenagem, transporte,
perícias, serviços aeroportuários, serviços portuários, terminais rodoviários
e desembaraço aduaneiro, constituem etapas direta ou indiretamente
necessárias ao desenvolvimento da atividade econômica do contribuinte,
enquadrando-se como insumos segundo os critérios de essencialidade e
relevância definidos pelo STJ no REsp 1.221.170/PR.
Fl. 2459
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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Tais serviços, contratados no mercado interno após a entrada da
mercadoria no território nacional, não integram o valor aduaneiro (art. 4o
da IN SRF no 327/2003) e estão sujeitos ao regime da não cumulatividade
previsto nas Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003. Aplicação do art. 205
da IN RFB no 1.911/2019, que determina o tratamento autônomo dos
serviços internos em relação aos bens importados. Glosas afastadas.
CRÉDITOS. FRETES E ARMAZENAMENTO. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
TRANSPORTE DE INSUMOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. FRETES NA
IMPORTAÇÃO. INSUMO. ART. 3o, II, DAS LEIS No 10.637/2002 E
10.833/2003. TRATAMENTO AUTÔNOMO DOS SERVIÇOS. IN RFB No
1.911/2019. GLOSA INDEVIDA.
Os dispêndios referentes ao transporte de insumos entre estabelecimentos
da pessoa jurídica e aos fretes associados à importação configuram etapas
indispensáveis ao processo produtivo, enquadrando-se como insumos à luz
dos critérios de essencialidade e relevância fixados pelo STJ (REsp
1.221.170/PR).
A aquisição de serviços no mercado interno possui natureza autônoma em
relação às mercadorias importadas, conforme estabelece a IN RFB no
1.911/2019, devendo seu creditamento ser analisado exclusivamente sob o
art. 3o, II, das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003. Glosas indevidas no
ponto.
ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em rejeitar as preliminares
arguidas pela recorrente e, no mérito, dar parcial provimento ao recurso voluntário para reverter
as glosas sobre: a) atividades ligadas à logística portuária, armazenagem e transporte (10.05,
16.01, 17.01); b) licenciamento ou cessão de direito de uso de programa de software (1.05); c)
perícias, laudos técnicos e análises (17.09); d) serviços portuários e ferroportuários relacionados à
descarga de equipamentos (20.01); e) serviços aeroportuários (20.02); f) terminais rodoviários
(20.03); g) desembaraço aduaneiro (33.01); h) fretes para transporte de insumos entre
estabelecimentos do contribuinte; e i) fretes na importação. Este julgamento seguiu a sistemática
dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 3102-003.163, de 9 de
dezembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 10882.723373/2017-84, paradigma ao
qual o presente processo foi vinculado.
Assinado Digitalmente
Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator
Fl. 2460
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-003.164 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10882.723372/2017-30
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Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Fabio Kirzner Ejchel, Joana
Maria de Oliveira Guimaraes, Jorge Luís Cabral, Sabrina Coutinho Barbosa, Wilson Antônio de
Souza Correa, Pedro Sousa Bispo (Presidente).

RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF
no 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o
relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira
instância que julgou procedente em parte Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a
reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que reconheceu parte do direito
creditório e homologou as Declarações de Compensação (Dcomp) a ele vinculadas até o montante
do crédito deferido. Trata o presente processo de Pedidos de Ressarcimento (PER) e Declarações
de Compensação (Dcomp), cujo crédito provém do saldo credor da contribuição ao PIS/Pasep,
relativo ao mercado interno, apurado no regime de incidência não-cumulativa, referente ao ano-
calendário de 2013.
Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da
Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua
ementa, em síntese abaixo, estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2013
APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA. CRÉDITOS. CONCEITO DE INSUMOS.
Para efeitos da apuração de créditos na sistemática de apuração não cumulativa,
o termo insumo, de acordo com o Resp no 1.221.170/PR, não pode ser
interpretado como todo e qualquer bem ou serviço necessário para a atividade da
pessoa jurídica, mas, tão somente aqueles bens ou serviços aferidos pelos
critérios da essencialidade e relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou
a importância de determinado item — bem ou serviço — no processo produtivo
da empresa.
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. APROVEITAMENTO.
Somente dão direito a crédito no regime de incidência não-cumulativa, os gastos
expressamente previstos na legislação de regência.
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETE. POSSIBILIDADE.
Somente dão direito a crédito no regime de incidência não-cumulativa os gastos
com frete na operação de venda suportados pelo vendedor e aqueles que
compõem o custo do insumo adquirido.
Fl. 2461
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INSUMOS IMPORTADOS. CRÉDITOS. BASE DE CÁLCULO. VALOR ADUANEIRO.
A base de cálculo dos insumos importados é o valor aduaneiro, assim entendido
os gastos ocorridos até a realização do desembaraço aduaneiro.
CRÉDITOS NÃO CUMULATIVIDADE. APROPRIAÇÃO DIRETA. CONDIÇÕES.
A apropriação direta dos créditos da não-cumulatividade somente é permitida
quando a empresa possui sistema de controle de custos integrado e coordenado
com a escrituração contábil.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2013
NULIDADE. IMPROCEDÊNCIA.
Não procedem as argüições de nulidade quando não se vislumbra nos autos
quaisquer das hipóteses previstas no art. 59 do PAF ou quando as irregularidades
possam ser sanadas.

Tão logo intimada do resultado, a Recorrente interpôs o competente Recurso
Voluntário, cujas razões recursais se desenvolvem nos seguintes tópicos:
I.1. BREVE RELATO E DESCRIÇÃO DO PROCESSO PRODUTIVO DA RECORRENTE
II. DAS PRELIMINARES
II.1. NULIDADE DO DESPACHO DECISÓRIO
II.1.1. AUSÊNCIA DE FUNDAMENTO LEGAL NA ELEIÇÃO DA METODOLOGIA DE
APURAÇÃO DE CRÉDITOS
II.1.2. PREMISSA FÁTICA EQUIVOCADA
II.1.3. ILIQUIDEZ E INCERTEZA
II.2. NULIDADE DO ACÓRDÃO RECORRIDO
II.2.1. INOVAÇÃO DO CRITÉRIO JURÍDICO PELA DRJ
II.2.2. AUSÊNCIA DE APRECIAÇÃO DE ARGUMENTOS DA RECORRENTE
III. DO MÉRITO
III.1. DA REGULARIDADE DOS CRÉDITOS SOBRE OS BENS UTILIZADOS COMO
INSUMO
III.2. DA REGULARIDADE DOS CRÉDITOS SOBRE SERVIÇOS UTILIZADOS COMO
INSUMO
III.3. DA REGULARIDADE DOS CRÉDITOS RELATIVOS ÀS DESPESAS COM FRETES E
ARMAZENAMENTO
É o relatório.

Fl. 2462
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VOTO
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
Juízo de admissibilidade.
O Recurso Voluntário, além de tempestivo, preenche os demais requisitos formais
de admissibilidade. Portanto, dele tomo conhecimento.

Preliminares de Nulidade.
Nulidade do Despacho Decisório.
Em apertada síntese, a Recorrente sustenta a nulidade do Despacho Decisório ao
afirmar que a Autoridade Fiscal teria imposto, indevidamente, a adoção do
método de rateio proporcional previsto no §8o do art. 3o das Leis no 10.637/2002
e 10.833/2003, sem respaldo legal.
Argumenta que tal metodologia somente seria aplicável a contribuintes
submetidos ao regime misto — cumulativo e não cumulativo — o que não
corresponde à sua realidade, já que se encontra sujeita exclusivamente à
sistemática não cumulativa.
Aduz, ainda, que a utilização desse critério pela Fiscalização para a reapuração de
créditos teria violado dispositivos da Lei no 9.784/1999, do Decreto no
70.235/1972 e da IN RFB no 1.396/2013, além de destacar que inexistiria, na
legislação vigente, determinação específica acerca da metodologia a ser
empregada na segregação de créditos vinculados a receitas tributadas e não
tributadas
Assim, a Recorrente afirma que, diante da suposta ausência de base normativa, o
Despacho Decisório seria nulo.
A preliminar de nulidade não merece acolhimento.
Embora a Recorrente alegue ausência de fundamento legal para a adoção da
metodologia de rateio proporcional, verifica-se que a controvérsia trazida diz
respeito ao critério de apuração de créditos, matéria afeta ao mérito e não à
validade do ato administrativo. A discordância quanto à metodologia aplicada
pela Fiscalização, por si só, não caracteriza vício capaz de anular o Despacho
Decisório.
Ademais, o art. 59 do Decreto no 70.235/1972 delimita de forma taxativa as
hipóteses de nulidade no processo administrativo fiscal, não se enquadrando as
alegações apresentadas pela Recorrente em qualquer das hipóteses de vício
formal ou cerceamento de defesa.
Fl. 2463
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Consta, ainda, que a Fiscalização expôs os fundamentos que a levaram a aplicar o
método previsto no §8o do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003,
evidenciando inexistir ausência de motivação, mas apenas divergência
interpretativa.
Assim, eventual desacerto técnico ou jurídico na escolha da metodologia deve ser
enfrentado no âmbito do mérito, não havendo que se falar em nulidade.
Dessa forma, não se verifica qualquer irregularidade formal capaz de
comprometer a validade do Despacho Decisório ou de gerar prejuízo ao
contraditório e à ampla defesa.

Nulidade do Despacho Decisório - Iliquidez e Incerteza.
A Recorrente sustenta que o Despacho Decisório seria nulo por ausência dos
requisitos de liquidez e certeza, afirmando que a própria Autoridade Fiscal e a DRJ
teriam reconhecido equívocos na apuração originalmente efetuada, o que,
segundo alega, configuraria vício material insanável.
Para tanto, aponta que as diligências determinadas pela DRJ, em 2018 e 2019,
teriam resultado na identificação de erros no trabalho fiscal, culminando no
reconhecimento de créditos a seu favor. A partir disso, conclui que o ato
administrativo impugnado não teria observado o princípio da verdade material e,
ainda, que os percentuais utilizados no método de rateio proporcional não
refletiriam fielmente os valores constantes de suas obrigações acessórias
retificadas.
Não obstante os argumentos apresentados, a preliminar não encontra amparo
para fins de nulidade. A mera revisão de cálculos, ajustes quantitativos ou
reconhecimento de equívocos parciais durante o procedimento fiscal não
configura, por si só, ausência de liquidez e certeza apta a invalidar o lançamento
ou o ato decisório. Trata-se de circunstâncias inerentes à atividade de fiscalização
e de julgamento administrativo, cujo objetivo é justamente verificar, corrigir e
aperfeiçoar a apuração dos créditos e débitos tributários, observando-se o
princípio da verdade material. A realização de diligências e a emissão de relatórios
complementares, ainda que resultem em retificação de valores, não representa
vício formal ou material capaz de macular o ato originário, mas sim instrumento
adequado para seu aperfeiçoamento.
Ademais, o fato de a Fiscalização ter revisto determinados aspectos do cálculo,
com impacto no montante final dos créditos reconhecidos, não caracteriza
incerteza jurídica sobre a existência do crédito ou sobre a matéria controvertida,
mas apenas a necessidade de refinamento técnico dos valores inicialmente
considerados.
A jurisprudência administrativa consolidada admite plenamente que ajustes
quantitativos sejam promovidos no curso do processo, sem que isso implique
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nulidade do lançamento ou do ato decisório. A iliquidez que pode gerar nulidade
é aquela relacionada à impossibilidade de determinar a matéria tributável ou o
crédito controvertido, não sendo este o caso dos autos, nos quais a Fiscalização
delimitou a base de cálculo, a metodologia adotada e os fundamentos normativos
utilizados.
Do mesmo modo, a alegada divergência entre os percentuais utilizados pela
Autoridade Fiscal e os dados constantes das obrigações acessórias é questão de
mérito, relacionada à correção ou não da metodologia aplicada e à adequada
consideração das informações prestadas pela Recorrente.
Ressalte-se que os dispositivos invocados pela Recorrente — art. 142 do CTN, art.
10 do Decreto no 70.235/1972 e normas da Lei no 9.784/1999 — exigem que a
Autoridade Fiscal motive o ato e demonstre os critérios utilizados, o que foi
atendido. O ato administrativo não necessita apresentar liquidez e certeza
absoluta e imutável desde sua origem, bastando que seja possível determinar a
matéria tributável e que suas premissas estejam motivadas, sendo legítima a
complementação, revisão ou correção sob a ótica do princípio da verdade
material
Rejeito a preliminar de nulidade por iliquidez e incerteza, porquanto os
elementos apontados pela Recorrente configuram matérias de mérito relativas à
exatidão dos cálculos e à metodologia aplicada, não se caracterizando vício
material ou formal apto a invalidar o Despacho Decisório.

Nulidade do Acórdão Recorrido – Ausência de apreciação de argumentos da
Recorrente.
A Recorrente sustenta que a DRJ teria deixado de apreciar argumentos relevantes
apresentados na manifestação de inconformidade, o que configuraria preterição
do direito de defesa. Para fundamentar essa alegação, a empresa afirma que: (i) a
DRJ não analisou seus argumentos sobre a inexistência de previsão legal para
imposição do método de rateio proporcional do § 8o do art. 3o das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003; (ii) tampouco enfrentou o argumento relativo à
Solução de Consulta Cosit no 50/2017, que, segundo a Recorrente, teria efeito
vinculante e sustentaria sua tese; (iii) não esclareceu por que desconsiderou o
sistema de apropriação direta de custos que a Recorrente afirmou possuir; (iv)
não analisou suas contestações sobre glosas de créditos de serviços tomados no
exterior e sobre diversos tipos de frete; e (v) não justificou as razões para manter
as glosas sugeridas pela Fiscalização durante as diligências
Da leitura da decisão transcrita da DRJ, porém, observa-se que a Turma Julgadora
efetivamente abordou e respondeu aos temas gerais levantados pela Recorrente,
ainda que de forma sucinta. Em primeiro lugar, no tocante à nulidade baseada em
ausência de fundamentação legal para o método de rateio, a DRJ afirmou
expressamente que não houve preterição do direito de defesa e que a “utilização
Fl. 2465
DF CARF MF
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de critério ilegal” não constitui hipótese de nulidade, citando os arts. 59 e 60 do
Decreto no 70.235/1972. Ainda que a Recorrente discordasse, a DRJ enfrentou a
questão sob o prisma de que a discussão pertence ao mérito, e não à validade do
ato. A decisão não é omissa; o que existiu foi uma solução jurídica diferente
daquela pretendida pela empresa.
Quanto ao argumento de que a Solução de Consulta Cosit no 50/2017 impediria a
aplicação do § 8o do art. 3o, também não há omissão. A DRJ, em seu exame
preliminar, afastou todas as alegações de nulidade, afirmando que irregularidades
que não afetem competência ou direito de defesa não anulam o ato. A decisão
deixa claro que a discussão normativa sobre metodologia de rateio foi tratada
como questão de mérito, razão pela qual não caberia declarar nulidade com base
nela. De fato, a decisão não enfrenta especificamente a Solução de Consulta
mencionada, mas enfrenta o fundamento central da nulidade alegada, o que é
suficiente para afastar a preliminar. Assim, há falta de detalhamento, mas não
omissão que gere nulidade.
No que diz respeito à alegação de que a DRJ ignorou os documentos e explicações
sobre o sistema de apropriação direta, a decisão analisada evidencia que o ponto
foi apreciado. A DRJ registrou que “a contribuinte não comprovou a existência de
um efetivo sistema de controle de custos integrado e coordenado com a
escrituração”, reproduzindo a conclusão da fiscalização. Portanto, o argumento
foi enfrentado: a autoridade entendeu que a prova apresentada não atendia ao
requisito legal. Não há omissão, mas julgamento contrário aos interesses da
Recorrente.
Em relação à alegada falta de apreciação das glosas referentes a serviços tomados
no exterior e fretes, verifica-se que a DRJ abordou expressamente esses temas. A
decisão menciona que parte das glosas foi revertida, parte foi mantida, e explica,
com base nos relatórios de diligência, os motivos da manutenção: ausência de
documentos, chave de acesso inválida, falta de identificação da mercadoria,
impossibilidade de vinculação às operações geradoras de créditos e ausência de
previsão legal para certos tipos de frete. Assim, não procede a afirmação de que
não houve análise; o que houve foi a aceitação dos fundamentos do fiscal sem
aprofundamento adicional, o que, novamente, não configura omissão invalidante.
Também não procede a alegação de que a DRJ não apreciou a questão relativa
aos valores utilizados no rateio das receitas, pois a decisão expressamente
reconhece que, após diligência, os valores foram revistos e que a Recorrente,
intimada, “não se manifestou”, o que a DRJ interpretou como concordância. Ainda
que a Recorrente discorde dessa interpretação, o ponto foi expressamente
analisado e não pode ser considerado omitido.
Desse modo, observada a decisão integralmente, constata-se que todos os temas
alegados pela Recorrente foram enfrentados, ainda que de forma sintética. A DRJ
pode não ter respondido com o nível de detalhamento desejado pela
contribuinte, porém, não deixou de se pronunciar sobre o conteúdo essencial de
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nenhum dos argumentos capazes de alterar o resultado, limitando-se a rechaçá-
los e a reafirmar a metodologia adotada pela fiscalização.
A preliminar de nulidade deve ser rejeitada, pois, com base no texto da decisão,
não há omissões configuradoras de preterição do direito de defesa, já que a DRJ
apreciou todos os pontos essenciais levantados pela Recorrente.

Da nulidade da Decisão Recorrida – Alteração de Critério Jurídico.
A Recorrente afirma que a DRJ teria incorrido em nulidade ao adotar
fundamentos jurídicos distintos daqueles constantes no Despacho Decisório e no
TVF.
Segundo a empresa, a Fiscalização inicialmente negou créditos sob o argumento
exclusivo de que a Recorrente deveria utilizar o método de rateio proporcional
previsto no §8o do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003. Apenas após a
diligência, o Auditor Fiscal teria passado a justificar a glosa com base na ausência
de sistema efetivo de apropriação direta, fundamento que não constava no ato
original.
A Recorrente também sustenta que, quanto aos fretes na importação, o TVF não
mencionava que tais valores não gerariam crédito, e que esse fundamento teria
surgido apenas no Relatório Fiscal e na decisão da DRJ. Para a empresa, tais
mudanças configurariam “inovação de critério jurídico”, vedada pelo art. 146 do
CTN, justificando a nulidade do acórdão.
A preliminar não merece acolhimento.
Embora a Recorrente argumente que houve alteração do critério jurídico durante
a análise de sua manifestação de inconformidade, verifica-se, pela leitura da
decisão da DRJ, que não houve substituição de fundamentos jurídicos do ato
original, mas sim esclarecimentos, complementações e aprofundamento técnico
decorrentes das diligências regularmente instauradas.
O Despacho Decisório e o TVF continham, desde a origem, a conclusão de que os
créditos haviam sido apurados de forma inadequada pela Recorrente, seja por
descumprimento das regras do §8o do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003, seja por ausência de documentação hábil ou por incompatibilidade
dos gastos com o conceito legal de insumo.
As diligências determinadas pela DRJ tiveram por finalidade detalhar, revisar e
confirmar os elementos fáticos e os cálculos realizados, o que inclui verificar a
existência de sistema de apropriação direta, refazer percentuais de rateio e
reavaliar glosas específicas. O fato de o Auditor Fiscal ter explicitado, de forma
mais precisa, os motivos pelos quais não aceitou a apropriação direta — ausência
de sistema contábil integrado — não caracteriza inovação proibida, mas sim
desdobramento lógico do próprio dispositivo legal que exige, para esse método,
controle de custos integrado.
Fl. 2467
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Da mesma forma, quanto aos fretes na importação, uma vez que a análise da
autoridade julgadora pode — e deve — completar, interpretar e aplicar
corretamente o direito ao caso concreto, especialmente quando provocada por
diligência destinada justamente à reavaliação de glosas.
Importante notar que a DRJ não modificou o objeto do lançamento, tampouco
alterou a natureza jurídica dos fatos geradores ou criou novos fundamentos para
constituir crédito tributário distinto daquele originalmente exigido. O que houve
foi a adequação técnica das motivações, o que se enquadra no art. 60 do Decreto
no 70.235/1972, não configurando preterição do direito de defesa, pois a
Recorrente teve plena oportunidade de se manifestar após cada diligência.
Assim, não se verifica violação ao art. 146 do CTN nem inovação de critério
jurídico, mas sim atividade revisional típica da primeira instância administrativa,
voltada à busca da verdade material e à correta aplicação da legislação tributária.
Rejeito a preliminar de nulidade por inovação de critério jurídico, porque os
fundamentos apresentados pela DRJ correspondem ao desenvolvimento e à
complementação da análise iniciada pela Fiscalização, sem alteração do critério
jurídico essencial do lançamento, inexistindo violação ao art. 146 do CTN ou
preterição do direito de defesa.

Mérito Recursal.
Considerações Iniciais - Insumos na Sistemática da Não-Cumulatividade.
Apuração de crédito das contribuições ao PIS e COFINS sobre bens e serviços
necessários ao processo de fabricação ou produção de mercadorias destinadas à
venda
A matéria relativa ao conceito de insumo, no âmbito da não cumulatividade do
PIS e da COFINS, é tema recorrente no CARF. A jurisprudência administrativa tem
aplicado de forma uniforme o entendimento firmado pelo Superior Tribunal de
Justiça no REsp no 1.221.170/PR, julgado sob a sistemática dos recursos
repetitivos, conforme previsto no art. 98, II, alínea “b”, e art. 99 da Portaria MF no
1.634/2023.
O referido precedente foi posteriormente consolidado pela Administração
Tributária por meio do Parecer Normativo COSIT/RFB no 05/2018, que passou a
orientar a atuação fiscal quanto à interpretação do inciso II do art. 3o das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003.
Esse Parecer Normativo sistematiza os critérios de essencialidade e relevância,
extraídos do julgamento do STJ, e estabelece parâmetros objetivos para o
reconhecimento de créditos sobre bens e serviços empregados no processo de
produção ou na prestação de serviços. Entre as diretrizes constantes no Parecer,
destacam-se:
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(a) somente se qualificam como insumos aqueles aplicados diretamente no
processo produtivo ou de prestação de serviços, excluindo-se bens e serviços
alocados em áreas administrativas e atividades de revenda;
(b) admite-se o creditamento não apenas sobre itens que compõem fisicamente o
produto, mas também sobre aqueles necessários ao desenvolvimento das etapas
produtivas;
(c) a utilização posterior ao término do processo produtivo não afasta, em
situações específicas, a caracterização do insumo; e
(d) o conceito alcança insumos empregados na fabricação de outros insumos
(“insumo do insumo”), desde que imprescindíveis às etapas subsequentes.

Em complemento, a IN RFB no 2.121/2022 regulamentou definitivamente as
regras de apuração e fiscalização da não cumulatividade, incorporando o
entendimento jurisprudencial e técnico já consolidado.
Os arts. 175 e 176 detalham a base de cálculo dos créditos, reiterando que se
consideram insumos todos os bens e serviços essenciais ou relevantes para a
produção ou fabricação de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços, com enumeração exemplificativa das hipóteses admitidas. A instrução
também lista, de forma expressa, situações que não configuram insumo, como
custos administrativos, despesas alheias ao processo produtivo e gastos com bens
do ativo imobilizado (salvo hipóteses legalmente previstas).
A regulamentação ainda reforça que itens exigidos por norma legal ou infralegal
para viabilizar a atividade produtiva integram o conceito de insumo (art. 177),
reafirmando que o parâmetro interpretativo principal permanece o da
essencialidade e/ou relevância conforme delineado pelo STJ.
À luz da legislação e dos atos normativos mencionados, conclui-se que a análise
do conceito de insumo deve ser feita caso a caso, considerando:
(i) as especificidades da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte;
(ii) o emprego efetivo do bem ou serviço nas etapas produtivas; e
(iii) a prova de sua indispensabilidade ou relevância ao resultado da produção ou
da prestação de serviços.

Assim, não basta alegar a imprescindibilidade do item — exige-se a demonstração
concreta de como o insumo é consumido, aplicado ou utilizado no processo
produtivo, conforme os arts. 15 e 16 do Decreto no 70.235/1972, que disciplinam
a necessidade de prova adequada no processo administrativo fiscal.
Esse entendimento encontra respaldo em precedentes deste Tribunal
Administrativo, inclusive no âmbito das Súmulas CARF no 188 e no 189. A Súmula
188 admite o crédito sobre fretes na aquisição de insumos não tributados, desde
que autônomos e efetivamente onerados pelo PIS/COFINS. Já a Súmula 189
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pacifica o entendimento de que os “insumos do insumo”, especialmente na
cadeia agrícola, geram direito ao creditamento.
A Recorrente dedica-se, no âmbito da Divisão GE Water, à industrialização,
comércio, importação, exportação e representação comercial de produtos
químicos destinados ao tratamento de águas e efluentes para fins industriais,
comerciais e municipais, bem como de aditivos químicos para processos
industriais, conforme item 7.12 da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar no
116/2003, além da comercialização de equipamentos utilizados com tais
produtos, como aparelhos para filtragem ou purificação de água, sistemas de
osmose reversa e cartuchos de membrana, nos termos dos itens 7.12 e 14.01 da
mesma lista. Atua, ainda, na prestação de serviços de engenharia (item 7.03), de
controle de tratamento de águas, efluentes e agentes físicos, químicos e
biológicos (item 7.12), de manutenção de equipamentos (item 14.01), de
assistência técnica, científica e administrativa (itens 7.03, 7.12, 14.01 e 14.02),
bem como na área de pesquisa e racionalização de processos industriais; e na
prestação de serviços de laboratório químico, compreendendo análises técnicas,
exames, laudos, perícias e coleta de materiais relacionados, conforme itens 17.09
e 7.09 da LC no 116/2003; além de serviços de engenharia voltados a sistemas e
operações de equipamentos de tratamento de água, efluentes industriais e
esgotos sanitários (item 7.03).
A Recorrente realiza também a locação de equipamentos para tratamento de
águas e efluentes, rotulagem e etiquetagem de produtos químicos, elaboração de
projetos, desenhos, especificações de equipamentos, comissionamento, partida e
monitoramento, bem como atividades de varrição, coleta, remoção, incineração,
tratamento, reciclagem, separação e destinação final de lixo, rejeitos e resíduos.
No tocante à Divisão GE Energy, dedica-se à industrialização e comercialização de
turbinas e equipamentos para geração de energia eólica, com respectivas peças e
componentes; à prestação de serviços de manutenção, instalação, reparação e
manutenção de máquinas e equipamentos de uso geral; à montagem,
desmontagem, alinhamento e balanceamento de turbinas aeroderivadas; à
importação, venda e revenda de equipamentos, peças e ferramentas especiais de
turbinas e sistemas de controle e automação; à manutenção preventiva e
corretiva, operação e treinamento técnico em turbinas, compressores e
equipamentos auxiliares de plantas termelétricas e plataformas; à exportação e
importação de peças, acessórios, instrumentos e materiais técnicos; à prestação
de
serviços
de
diagnóstico,
configuração,
supervisão
de
instalação,
comissionamento, monitoramento, modernização e demais serviços voltados ao
controle e monitoramento de sistemas de emissões, filtragem e poluição do ar; à
instalação, reparação, manutenção, exportação, importação e locação de
máquinas, equipamentos e sistemas de geração, transmissão e distribuição de
energia, inclusive para exploração e produção de petróleo e gás natural; à
montagem de subsistemas e componentes de turbinas aeroderivadas e sistemas
de geração; bem como à industrialização, produção, armazenamento, inspeção,
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reparação,
engenharia,
treinamento,
consultoria
e
assistência
técnica
relacionados a equipamentos, peças, sistemas, softwares e soluções de controle e
proteção de máquinas rotativas e processos industriais diversos.
A Recorrente também exerce atividades de representação comercial na compra e
venda de projetos de instalação e manutenção de sistemas de energia para
telecomunicações, como retificadores, baterias, células a combustível, gabinetes
metálicos, sistemas de manutenção elétrica e geradores, e participa de outras
sociedades, como sócia, quotista ou acionista.
Na consecução de suas atividades, a Recorrente submete-se às normas e
diretrizes do Ministério de Minas e Energia e da Agência Nacional de Energia
Elétrica, responsáveis pela formulação e regulação da política energética nacional;
do Ministério do Desenvolvimento, Indústria, Comércio e Serviços, no tocante às
políticas industriais e de comércio exterior aplicáveis à industrialização e
comercialização de equipamentos; do Instituto Nacional de Metrologia, Qualidade
e Tecnologia, quanto aos requisitos de conformidade técnica e certificação de
equipamentos; bem como aos órgãos ambientais competentes, inclusive o
IBAMA, no que se refere ao licenciamento ambiental e demais exigências
relacionadas ao controle de impactos ambientais.
Estabelecidos, portanto, os critérios legais (matéria de direito), passa-se ao exame
do caso concreto (matéria de fato).

Bens Consumidos na Atividade da Empresa.
A Recorrente sustenta que:
1.
Não estaria obrigada a adotar o método de rateio proporcional previsto no
§8o do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, pois se submete
exclusivamente ao regime não cumulativo.
2.
Adotou metodologia mista válida (apropriação direta + rateio proporcional
por analogia), respaldada por Soluções de Consulta COSIT no 50/2017 e no
326/2017.
3.
A fiscalização teria desconsiderado seu “racional” contábil, por não ter
concedido prazo suficiente para resposta ao TIF no 06.
4.
Suas planilhas e controles (Kardex, demonstrativos de custos, vinculações
por serial number etc.) demonstrariam existir sistema de controle integrado que
permitiria a apropriação direta.
5.
A glosa fiscal teria sido baseada exclusivamente em premissa equivocada
de obrigatoriedade do rateio proporcional, razão pela qual o crédito deveria ser
integralmente reconhecido.

Conforme bem demonstrado pela Recorrente, as glosas mantidas pela DRJ foram:
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Cabe a este Conselho analisar se:
a) há fundamento legal para afastar a glosa mediante o argumento de
inaplicabilidade do §8o;
b) a metodologia adotada pela Recorrente foi comprovada de forma consistente;
c) os elementos apresentados configuram sistema de custos integrado apto a
permitir apropriação direta.

A análise do mérito revela que não assiste razão à Recorrente no tocante ao
pedido de reconhecimento integral dos créditos de PIS/COFINS relativos a
insumos.
Embora sustente não estar obrigada à adoção do método previsto no §8o do art.
3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, a inaplicabilidade obrigatória desse
dispositivo não afasta o dever de comprovação da vinculação dos créditos,
tampouco impede que a fiscalização utilize critério proporcional como método de
verificação na ausência de elementos suficientes para apropriação direta.
A metodologia mista adotada pela Recorrente — apropriação direta quando
possível e rateio proporcional para dispêndios comuns — somente poderia ser
acolhida se demonstrada, de forma idônea, a existência de sistema de custos
integrado e coordenado com a escrituração, capaz de permitir a alocação precisa
dos custos às receitas correspondentes. Contudo, conforme registrado no
Relatório Fiscal e reiterado pela DRJ, os documentos apresentados (planilhas,
Kardex, demonstrativos gerenciais e contábeis) não se mostraram suficientes para
comprovar tal integração, não garantindo o nível de rastreabilidade exigido para
que se admitisse apropriação direta.
Da mesma forma, a alegação de prazo insuficiente para resposta ao TIF no 06 não
se sustenta, pois o processo foi objeto de duas diligências, com ampla
oportunidade para apresentação de esclarecimentos e complementações
documentais, inexistindo demonstração de prejuízo ao exercício do contraditório.
Ressalte-se ainda que a fiscalização reverteu os créditos que se mostraram
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comprovados, mantendo glosas apenas quando persistiu a ausência de
documentação idônea, o que afasta a tese de que teria desconsiderado
elementos relevantes trazidos pela contribuinte.
Diante desse contexto, conclui-se que não há fundamento para reconhecer os
créditos pleiteados na extensão pretendida, devendo ser mantidas as glosas
remanescentes, por ausência de comprovação efetiva da vinculação dos
dispêndios às receitas não tributadas.
Assim, rejeita-se o pedido da Recorrente, preservando-se a decisão recorrida nos
termos do Relatório Fiscal e do acórdão da DRJ, com o reconhecimento apenas
dos créditos já revertidos em diligência.

Serviços Consumidos na Atividade da Empresa.
No que se refere aos créditos decorrentes de serviços utilizados como insumos,
verifica-se que a Recorrente sustenta possuir sistema de controle apto a permitir
a apropriação direta desses dispêndios às receitas não tributadas amparadas pelo
REIDI, reproduzindo a mesma argumentação expendida para os bens utilizados
como insumo.
Todavia, assim como ocorrido naquele ponto, não restou comprovado, de forma
suficiente, que o conjunto de planilhas, demonstrativos contábeis e demais
documentos apresentados configure efetivamente um sistema de custos
integrado e coordenado com a escrituração, nos termos exigidos pela legislação e
reiterados pela fiscalização e pela DRJ.
Embora os documentos demonstrem esforços de rastreabilidade e tragam
exemplos pontuais de vinculação entre serviços tomados e projetos específicos,
não se constatou a existência de mecanismo estruturado, contínuo e padronizado
que assegure a alocação precisa dos custos de serviços às receitas
correspondentes, tampouco demonstração de que tais critérios foram aplicados
de forma sistemática para todo o conjunto de operações.
Assim, mantém-se hígido o entendimento de que, na ausência de comprovação
inequívoca dessa integração contábil, não é possível admitir a apropriação direta
pretendida, legitimando o uso, pela fiscalização, do rateio proporcional como
método de verificação, especialmente diante da possibilidade de dispêndios
comuns.
Diante desse conjunto, conclui-se pela manutenção das glosas efetuadas pela
fiscalização e acolhidas pela DRJ, por ausência de comprovação idônea da
essencialidade ou relevância dos serviços tomados para fins de creditamento.

Serviços Tomados no Exterior.
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No que se refere ao argumento da Recorrente relativo ao regime de competência,
esta sustenta que, ainda que superada a alegação de omissão da DRJ, não poderia
prevalecer o entendimento fiscal que desconsiderou determinados créditos sob a
justificativa de que os pagamentos teriam ocorrido entre setembro e dezembro
de 2012. Alega que tais serviços foram incorridos em 2013, conforme o regime de
competência, e que estariam plenamente identificados pela documentação
juntada aos autos.
Verifica-se que, de fato, a Recorrente não apresentou demonstração contábil
suficiente para comprovar, de forma inequívoca, a apropriação dos referidos
serviços nas competências de 2013, tampouco evidenciou a vinculação direta e
necessária entre os dispêndios e as receitas geradoras de crédito no período
pleiteado.
As planilhas e demais documentos apresentados não permitem aferir, com
segurança, a data de ocorrência do fato gerador do crédito — elemento
indispensável para a apuração das contribuições no regime de competência.
Assim, não há como afastar as conclusões da fiscalização e da DRJ com base
apenas na afirmação de que os serviços teriam sido “incorridos” em 2013, sem a
devida comprovação documental exigida pela legislação.
Dessa forma, mantém-se a glosa dos créditos referentes aos serviços cuja
competência não foi devidamente demonstrada, permanecendo válida a
conclusão da decisão recorrida.
Cumpre ressaltar que a apuração das contribuições ao PIS e à COFINS no regime
não cumulativo observa, como regra, o regime de competência, nos termos do
art. 177 da Lei no 6.404/1976 e das normas fiscais correlatas. Tal regime
determina que receitas, custos e despesas sejam reconhecidos no período em que
ocorram, independentemente do respectivo pagamento. Assim, para fins de
creditamento, somente podem ser apropriados na competência correspondente
aqueles custos e despesas efetivamente incorridos, devidamente comprovados
por documentação hábil e que guardem vinculação direta e necessária com a
atividade geradora do crédito.
A mera realização de pagamento em período anterior ou posterior não altera o
momento da apropriação, devendo prevalecer a data da ocorrência do fato
econômico — que, no presente caso, não foi demonstrada de forma suficiente.

Serviços de Código 1.05, 1.07, 10.5, 16.01, 17.01, 17.0527, 17.09, 17.19, 20.01,
20.02, 20.03 E 33.01.
Os serviços discutidos dizem respeito às seguintes rubricas:
- serviço 1.05: Licenciamento ou cessão de direito, ou seja, despesa com
licenciamento ou cessão de direito de uso de programa de software;
Fl. 2474
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- serviços 10.05, 16.01, 17.01: vinculados a atividades relacionadas com porto,
armazéns e transporte, bem como assessoria em logística e inspetoria de portos;
- serviços 17.09 (Perícia, laudos, exames técnicos e análises técnicas) e 17.19
(contabilidade, inclusive serviços técnicos e auxiliares), 20.01 (Serviços portuário e
ferroportuários relacionados à descarga na importação de peãs e partes dos
aerogeradores) e 20.02 (Serviços aeroportuários), 20.03 (serviços terminais
rodoviários) e 33.01 (serviços de desembaraço aduaneiro);

No caso concreto, a DRJ entendeu que, após a diligência, as glosas deveriam ser
mantidas quanto aos serviços que, segundo sua avaliação, não desempenhariam
função essencial ou relevante no processo produtivo da Recorrente, aplicando o
conceito ampliado de insumo e presumindo concordância da contribuinte diante
da ausência de manifestação.
Todavia, à luz dos critérios jurídicos firmados pelo Superior Tribunal de Justiça no
REsp 1.221.170/PR — que conferem prioridade à função desempenhada pelo bem
ou serviço no processo produtivo e afastam interpretações excessivamente
restritivas — verifica-se que os serviços objeto de glosa, tais como atividades
ligadas à logística portuária, armazenagem e transporte (10.05, 16.01, 17.01);
licenciamento ou cessão de direito de uso de programa de software (1.05);
perícias, laudos técnicos e análises (17.09); serviços portuários e ferroportuários
relacionados à descarga de equipamentos (20.01); serviços aeroportuários
(20.02); terminais rodoviários (20.03); e desembaraço aduaneiro (33.01),
constituem etapas ou atividades direta ou indiretamente necessárias à
operacionalização da atividade econômica da Recorrente, revelando-se essenciais
ou relevantes nos termos do referido precedente.
Conforme consignado em laudo técnico, os serviços encontram-se inseridos nas
etapas operacionais da atividade da Recorrente, desempenhando funções
necessárias ao suporte logístico, ao cumprimento de exigências técnicas e
regulatórias e à viabilização do fluxo produtivo e comercial, de modo que sua
realização se mostra indissociável do regular desenvolvimento das operações:

Fl. 2475
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Não bastasse, importante destacar que os serviços glosados — despachante
aduaneiro, pesagem de mercadorias, rebocagem portuária, transporte de cargas
do porto para a fábrica e serviços marítimos de aferição de carga de importação
— foram considerados como componentes do valor aduaneiro pela decisão
recorrida. Todavia, tal premissa é incorreta.
Conforme dispõe o art. 4o da IN SRF no 327/2003, esses serviços não integram o
valor aduaneiro e, portanto, não se sujeitam ao regime do PIS/COFINS-Importação
previsto na Lei no 10.865/2004. São serviços contratados no mercado interno, de
prestadores domiciliados no País, após a entrada da mercadoria no território
nacional, sujeitando-se, assim, exclusivamente às regras gerais da não
cumulatividade estabelecidas pelas Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003.
Fl. 2476
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ACÓRDÃO 3102-003.164 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10882.723372/2017-30
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Esse entendimento foi posteriormente reforçado pela Instrução Normativa RFB no
1.911/2019, que em seu art. 205 determina expressamente que bens e serviços
adquiridos no mercado interno devem ser contabilizados separadamente dos
adquiridos no exterior, afastando a interpretação equivocada de que serviços
internos acompanhariam o tratamento jurídico do produto importado.
Dessa forma, os serviços ora analisados possuem natureza autônoma,
independente e inconfundível com os custos de aquisição das mercadorias
importadas, devendo ser examinados à luz do art. 3o, inciso II, das Leis no
10.637/2002 e no 10.833/2003.
Retomando os fatos e aplicando o critério da essencialidade/relevância definido
pelo Superior Tribunal de Justiça no REsp no 1.221.170/PR, sob o rito dos recursos
repetitivos, constata-se que os serviços contratados pelo contribuinte são
imprescindíveis para viabilizar a chegada da matéria-prima ao estabelecimento
industrial.
Segundo o chamado teste da subtração, a retirada desses serviços inviabilizaria o
processo produtivo, pois a matéria-prima permaneceria retida em porto ou
armazém, impossibilitando qualquer etapa subsequente da industrialização.
Trata-se, portanto, de serviços diretamente relacionados à disponibilização do
insumo para uso imediato na produção — o que os caracteriza como insumo nos
termos da legislação e da jurisprudência vinculante.
Assim, a manutenção das glosas com fundamento exclusivamente na classificação
funcional atribuída pela fiscalização não se sustenta diante da correta
interpretação jurídica do conceito de insumo, sendo devido reconhecer o direito
ao creditamento em relação as rubricas logística portuária, armazenagem e
transporte (10.05, 16.01, 17.01); perícias, laudos técnicos e análises (17.09);
serviços portuários e ferroportuários relacionados à descarga de equipamentos
(20.01); serviços aeroportuários (20.02); terminais rodoviários (20.03); e
desembaraço aduaneiro (33.01).

Despesas com Fretes e Armazenamento.
Não foram aceitos para fins de creditamento os custos incorridos pela Recorrente
relativos a: (i) fretes para transporte de insumos entre estabelecimentos do
contribuinte; (ii) fretes para devolução de embalagens; (iii) fretes pendentes de
comprovação, cujas notas apresentavam chave de acesso inexistente e ausência
de informações sobre as mercadorias transportadas; e (iv) fretes na importação.
À luz dos critérios de essencialidade e relevância definidos pela jurisprudência,
entendo que os fretes destinados ao transporte de insumos entre os
estabelecimentos da Recorrente, bem como os fretes vinculados à importação,
devem ter a glosa revertida, pois tais operações se revelam indispensáveis ao
processo produtivo. Sem a transferência interna de insumos e sem o transporte
necessário à internalização dos bens importados, não há como viabilizar a
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montagem das torres nem a prestação dos serviços da Recorrente, enquadrando-
se esses dispêndios como insumos na forma do art. 3o, inciso II, das Leis do PIS e
da COFINS.
De igual modo, conforme exposto no tópico anterior, a Instrução Normativa RFB
no 1.911/2019 determina o tratamento autônomo dos serviços adquiridos no
mercado interno em relação àqueles provenientes do exterior, afastando a
interpretação equivocada de que serviços internos seguiriam, necessariamente, o
regime jurídico aplicável às mercadorias importadas.
Dessa forma, os serviços ora analisados possuem natureza própria e
independente, inconfundível com os custos de aquisição dos bens importados,
razão pela qual sua análise deve ser realizada exclusivamente à luz do art. 3o,
inciso II, das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003.

Do que fora exposto, rejeito as preliminares arguidas pela Recorrente e, no
mérito, dou parcial provimento ao recurso voluntário para reverter as glosas
sobre:
- atividades ligadas à logística portuária, armazenagem e transporte (10.05, 16.01,
17.01);
- licenciamento ou cessão de direito de uso de programa de software (1.05);
- perícias, laudos técnicos e análises (17.09);
- serviços portuários e ferroportuários relacionados à descarga de equipamentos
(20.01);
- serviços aeroportuários (20.02);
- terminais rodoviários (20.03);
- desembaraço aduaneiro (33.01);
- fretes para transporte de insumos entre estabelecimentos do contribuinte; e,
- fretes na importação.
Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de rejeitar as preliminares
arguidas pela recorrente e, no mérito, dar parcial provimento ao recurso voluntário para reverter
as glosas sobre: a) atividades ligadas à logística portuária, armazenagem e transporte (10.05,
16.01, 17.01); b) licenciamento ou cessão de direito de uso de programa de software (1.05); c)
perícias, laudos técnicos e análises (17.09); d) serviços portuários e ferroportuários relacionados à
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descarga de equipamentos (20.01); e) serviços aeroportuários (20.02); f) terminais rodoviários
(20.03); g) desembaraço aduaneiro (33.01); h) fretes para transporte de insumos entre
estabelecimentos do contribuinte; e i) fretes na importação.
Assinado Digitalmente
Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator

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