Tribunal: CARF
Processo: 10665.720573/2015-88
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: HENRIQUE PERLATTO MOURA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-08-14
Data de publicação: 2025-08-27

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/04/2010 a 31/12/2014
AFERIÇÃO INDIRETA. PRERROGATIVA LEGAL DA AUDITORIA FISCAL. INVERSÃO DO ÔNUS DA PROVA.
Ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou informação, ou sua apresentação deficiente, a Secretaria da Receita Federal do Brasil pode, sem prejuízo da penalidade cabível, lançar de ofício a importância que reputar devida, cabendo à empresa ou ao segurado o ônus da prova em contrário.
MULTA QUALIFICADA. CARACTERIZAÇÃO DO DOLO PARA FINS TRIBUTÁRIOS. NÃO OCORRÊNCIA.
Para que possa ser aplicada a penalidade qualificada no artigo 44, inciso I, e § 1, da Lei no 9.430/96, a autoridade lançadora deve coligir aos autos elementos comprobatórios de que a conduta do sujeito passivo está inserida nos conceitos de sonegação, fraude ou conluio, tal qual descrito nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10665.720573/2015-88
ACÓRDÃO
2202-011.370 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
15 de agosto de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
DAM DISTRIBUIDORA DE ALIMENTOS LTDA. - ME
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/04/2010 a 31/12/2014
AFERIÇÃO INDIRETA. PRERROGATIVA LEGAL DA AUDITORIA FISCAL.
INVERSÃO DO ÔNUS DA PROVA.
Ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou informação,
ou sua apresentação deficiente, a Secretaria da Receita Federal do Brasil
pode, sem prejuízo da penalidade cabível, lançar de ofício a importância
que reputar devida, cabendo à empresa ou ao segurado o ônus da prova
em contrário.
MULTA
QUALIFICADA.
CARACTERIZAÇÃO
DO
DOLO
PARA
FINS
TRIBUTÁRIOS. NÃO OCORRÊNCIA.
Para que possa ser aplicada a penalidade qualificada no artigo 44, inciso I, e
§ 1, da Lei no 9.430/96, a autoridade lançadora deve coligir aos autos
elementos comprobatórios de que a conduta do sujeito passivo está
inserida nos conceitos de sonegação, fraude ou conluio, tal qual descrito
nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar parcial
provimento ao recurso para afastar a qualificação da penalidade.

Assinado Digitalmente
Henrique Perlatto Moura – Relator

Fl. 171
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Assinado Digitalmente
Sara Maria de Almeida Carneiro Silva – Presidente

Participaram da reunião assíncrona os conselheiros Andressa Pegoraro Tomazela,
Henrique Perlatto Moura, Marcelo Valverde Ferreira da Silva, Marcelo de Sousa Sateles
(substituto[a] integral), Thiago Buschinelli Sorrentino, Sara Maria de Almeida Carneiro Silva
(Presidente).

RELATÓRIO
Por bem retratar os fatos ocorridos até o julgamento da impugnação,

DA AUTUAÇÃO Trata-se do processo no 10665.720573/2015-88, relativo aos
Autos de Infração lavrados e consolidados em 06/04/2015, decorrentes do
descumprimento de obrigação principal, abrangendo o período de 04/2010 a
13/2014.
Integram o presente processo os Autos de Infração a seguir discriminados:
DEBCAD 51.072.964-9
obrigação principal
contribuições devidas à Seguridade Social (empresa e SAT/RAT)04/2010 a
13/2014
R$395.529,27
DEBCAD 51.072.965-7
obrigação principal
contribuições devidas a Outras Entidades e Fundos 04/2010 a 13/2014
R$92.315,84
O Relatório Fiscal, fls. 50/53, informa que:

a fiscalização, com cobertura do período de 04/2010 a 12/2014, teve como
finalidade o levantamento das contribuições previdenciárias patronais e de
Terceiros incidentes sobre a remuneração dos segurados empregados e
sobre a remuneração do prólabore dos sócios-administradores, em razão do
enquadramento incorreto das GFIP no código 02 (empresa optante pelo
SIMPLES);

composição da administração societária da empresa no período:
(...)
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
a empresa esteve enquadrada no regime de tributação pelo “Lucro
Presumido” nos exercícios de 2010 a 2014. A empresa nunca foi optante pelo
SIMPLES;

o contribuinte foi intimado através do TIPF – Termo de Início de Procedimento
Fiscal para apresentar o Contrato Social e alterações, as folhas de pagamento
relativas ao período de 04/2010 a 12/2014 e as justificativas para a omissão da
remuneração dos sócios-administradores nas GFIP, bem como para o
enquadramento incorreto das GFIP no código “02” (empresa optante pelo
SIMPLES);

o contribuinte apresentou os elementos solicitados, porém, as alegações
apresentadas foram insuficientes para justificar as inconsistências constatadas
nas GFIP;

consta no contrato social e nas alterações cláusulas que garantem uma
retirada mensal a título de pró-labore aos sócios administradores – 4a
Alteração do Contrato Social, Cláusula 5o, parágrafo terceiro:

“Os administradores e/ou qualquer dos sócios que vierem a prestar serviços à
sociedade farão jus a um quantum remuneratório, que será mensalmente
retirado ou acumulado de acordo com a disponibilidade de caixa a título de
retirada prólabore, nos limites permitidos pela legislação do imposto de
renda”.

a omissão da remuneração dos sócios-administradores nas GFIP do período
motivou a aferição dos valores correspondentes com base no maior salário
pago aos empregados no período, conforme demonstrado na planilha
“Demonstrativo do Débito”, anexada a este Relatório Fiscal;

em decorrência do enquadramento incorreto das GFIP do período no código
“02” (empresa optante pelo SIMPLES), o contribuinte deixou de declarar nas
GFIP e recolher as contribuições previdenciárias patronais e as contribuições
destinadas a Terceiros(FNDE, INCRA, SESI, SENAI e SEBRAE) incidentes sobre a
remuneração de seus trabalhadores;

o contribuinte declarou nas GFIP apenas as contribuições descontadas de seus
segurados empregados que lhe prestaram serviços. Os valores descontados
dos segurados empregados não foram objetos de lançamento nesta ação
fiscal;

as bases de cálculo do débito apurado, relativas às contribuições patronais e as
destinadas a Terceiros foram extraídas das folhas de pagamento do período de
04/2010 a 12/2014, apresentadas pelo contribuinte, e estão demonstradas na
planilha “Demonstrativo do Débito”, anexada a este Relatório Fiscal;

este processo é composto pelo Auto de Infração – AIOP – DEBCAD 51.072.964-
9, referente às contribuições patronais da empresa e pelo Auto de Infração -
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AIOP DEBCAD 51.072.965-7, referente às contribuições destinadas aos
Terceiros;

o valor devido pelo contribuinte para a Seguridade Social corresponde a 20%
sobre o total da remuneração paga aos segurados empregados e contribuintes
individuais;

o valor devido pela empresa para o RAT – Risco de Acidente de Trabalho
corresponde a 3% sobre o total da remuneração paga aos segurados
empregados;

o valor devido pelo contribuinte para terceiros (FNDE, INCRA, SENAI, SESI,
SEBRAE) corresponde a 5,8% sobre o total da remuneração paga aos segurados
empregados;

o lançamento de todas estas infrações foi efetuado com multa de ofício
qualificada de 150% pois caracterizam-se ocorrências de fatos que, em tese,
configuram crimes contra a Previdência Social, nos termos do inciso I do artigo
337-A do Decreto-lei no 2.248/1940 e contra a ordem tributária, nos termos
inciso I do artigo 1o da Lei no 8.137/1990.

Em vista deste fato, procedeu-se à Representação Fiscal, com o objetivo de dar
conhecimento ao representante do Ministério Público Federal para exame e
providências que entender cabíveis.

foi emitido o Termo de Sujeição Passiva Solidária para o sócio Sr. Alvimar Alves
da Silva, CPF 612.266.046-87, nos termos do artigo 124 da Lei n° 5.172/1996
(Código Tributário Nacional) em razão da sua atuação como administrador da
empresa no período 10/08/2009 a 19/01/2011, para o qual será enviada uma
cópia deste processo para ciência. (fls. 142-144)

Em sede de impugnação, a Recorrente se insurge apenas quanto à improcedência
de exigência de INSS sobre pró-labore que não foi pago aos sócios administradores e pela redução
do patamar da multa de ofício. Dessa forma, a imputação de responsabilidade solidária não foi
especificamente impugnada pelos solidários, eis que estes não apresentaram defesa.
Após a oposição de impugnação pela Parte Recorrente, foi proferido despacho de
diligência no 001 pela 12a Turma da DRJ/SPO (fls. 114-120) que entendeu pela necessidade de que
a autoridade fiscal autuante analisasse a alegação da impugnação e justificasse a manutenção dos
valores lançados sobre prolabore de sócios administradores, bem como complementasse o
relatório fiscal com dispositivos que autorizam o arbitramento.
Sobreveio informação fiscal que trouxe os seguintes elementos:

Em atendimento ao Despacho 01 - 12a Turma da DRJ/SPO de 26/01/2016, com o
objetivo de analisar as alegações apresentadas pelo contribuinte em sua
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impugnação referentes à improcedência das contribuições apuradas sobre o pró-
labore dos sócios-administradores no AI Debcad no 51.072.964-9, contido no
processo no 10665.720.573/2015-88, informamos:
a) Reconhecemos a omissão da fundamentação legal objetiva para a aferição do
dos valores relativos às contribuições incidentes sobre o pró-labore, tanto no
Relatório Fiscal do Auto de Infração como no Relatório de Fundamentação Legal.
Para tanto, procedemos a retificação do item 11 do Relatório Fiscal, inserindo os
dispositivos legais que autorizam o arbitramento, ou seja, artigo 33, §§ 2o e 3o da
Lei no 8.212/91, combinado com os artigos 232 e 233, parágrafo único do
Regulamento da Previdência Social – RPS, aprovado pelo Decreto no 3.048/99.
b) É nosso entendimento, entretanto, que não cabe retificação do lançamento do
débito relativo às contribuições previdenciárias, incidentes sobre os valores
arbitrados do pró-labore dos sóciosadministradores, cujas motivações encontram-
se devidamente fundamentadas nos itens 9 e 10 do Relatório Fiscal do Auto de
Infração.
c) Entendemos também que não cabem retificações dos demais lançamentos de
débitos e multas relativos aos Auto de Infração contidos no processo
10665.720.573/2015-88 (fl. 121)

Após o retorno da diligência, em 11/03/2016 (fl. 139), a Recorrente interpôs
Recurso Voluntário em que transcreve trechos da impugnação apresentada.
Sobreveio a acórdão no 16-75.731, proferido pela 12a Turma da DRJ/SPO, que
entendeu pela improcedência da impugnação (fls. 141-156), nos termos da ementa abaixo:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/04/2010 a 31/12/2014
AFERIÇÃO INDIRETA. PRERROGATIVA LEGAL DA AUDITORIA FISCAL. INVERSÃO DO
ÔNUS DA PROVA.
Ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou informação, ou sua
apresentação deficiente, a Secretaria da Receita Federal do Brasil pode, sem
prejuízo da penalidade cabível, lançar de ofício a importância que reputar devida,
cabendo à empresa ou ao segurado o ônus da prova em contrário.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. CABIMENTO.
Cabível a imposição da multa qualificada de 150%, restando demonstrado que o
procedimento adotado pelo sujeito passivo se enquadra em qualquer das
hipóteses tipificadas nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
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Cientificada em 10/02/2017 (fl. 157), a Recorrente interpôs o mesmo Recurso
Voluntário anteriormente interposto, enviado por correio em 17/02/2017 (fl. 158).
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Henrique Perlatto Moura, Relator

Conhecimento e delimitação da lide
Conheço do Recurso Voluntário pois é tempestivo e preenche os demais
pressupostos de admissibilidade.
A lide versa sobre a regularidade do lançamento de contribuições previdenciárias
sobre prolabore arbitrado em desfavor da Recorrente, bem como a aplicação de multa qualificada.

Do prolabore creditado para posterior levantamento
A respeito do lançamento de contribuições sobre prolabore que não foi
efetivamente pago pela Recorrente, a autoridade fiscal autuante destacou que o contrato social
permitia que os administradores retirassem pró-labore de períodos acumulados, nos termos de
sua cláusula quinta:

CLÁUSULA QUINTA – DA ADMINISTRAÇÃO DA SOCIEDADE:
A administração da sociedade continuará sendo exercida pela sócia DINA MARA
NAZARENO que assinará separadamente todos e quaisquer documentos de
interesse da sociedade, sendo vetado o uso da denominação social em negócios
alheios as atividades da sociedade, tais como avais, endosso, caução e outros.
(...)
Parágrafo Terceiro: Os administradores e/ou qualquer dos sócios que vierem a
prestar serviços à sociedade farão jus a um quantum remuneratório, que será,
mensalmente retirado ou acumulado de acordo com a disponibilidade de caixa a
título de retirada de pró-labore, nos limites permitidos pela legislação do Imposto
de Renda. (fl. 82)

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A remuneração creditada em favor de administrador da Recorrente configura fato
gerador da obrigação principal de recolhimento de contribuição previdenciária, nos termos dos
artigos 51 e 52 da Instrução Normativa no 971, de 2009:

Art. 51. Constitui fato gerador da obrigação previdenciária principal:
(...)
III - em relação à empresa ou equiparado à empresa:
a) a prestação de serviços remunerados realizados por segurado empregado,
trabalhador avulso, contribuinte individual e cooperado intermediado por
cooperativa de trabalho;
(...)
Art. 52. Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador
da obrigação previdenciária principal e existentes seus efeitos:
(...)
III - em relação à empresa:
(...)
b) no mês em que for paga ou creditada a remuneração, o que ocorrer primeiro,
ao segurado contribuinte individual que lhe presta serviços;

Após a impugnação, a Recorrente foi novamente intimada para demonstrar a
regularidade dos recolhimentos previdenciários sobre o prolabore acumulado, ocasião em que se
limitou a afirmar que não houve pagamento, embora pagamento seja apenas uma das formas de
configuração do fato gerador, que se dá também com o creditamento.
Como bem destacou a DRJ, em razão da infração praticada e da não apresentação
das informações necessárias para a realização do lançamento, a fiscalização realizou arbitramento
do valor devido, nos termos do artigo 201, inciso II, § 3o, do Decreto no 3.048, de 1999:

Art.201. A contribuição a cargo da empresa, destinada à seguridade social, é de:
(...)
II-vinte por cento sobre o total das remunerações ou retribuições pagas ou
creditadas no decorrer do mês ao segurado contribuinte individual; (Redação
dada pelo Decreto no 3.265, de 1999);
(...)
§3o Não havendo comprovação dos valores pagos ou creditados aos segurados de
que tratam as alíneas "e" a "i" do inciso V do art. 9o, em face de recusa ou
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sonegação de qualquer documento ou informação, ou sua apresentação
deficiente, a contribuição da empresa referente a esses segurados será de vinte
por cento sobre:(Redação dada pelo Decreto no 3.452, de 2000);
I-o salário-de-contribuição do segurado nessa condição;(Incluído pelo Decreto no
3.452, de 2000);
II- a maior remuneração paga a empregados da empresa; ou(Incluído pelo
Decreto no 3.452, de 2000);
III- o salário mínimo, caso não ocorra nenhuma das hipóteses anteriores. (Incluído
pelo Decreto no 3.452, de 2000);

No artigo 9o, inciso V, alíneas do Decreto no 3.048, de 1999, se enquadram pessoas
físicas que detém maior poder na sociedade, o que justifica a realização do arbitramento para
atingir até a maior remuneração paga a empregados da empresa, nos termos abaixo:

Art.9o São segurados obrigatórios da previdência social as seguintes pessoas
físicas:
(...)
V- como contribuinte individual:(Redação dada pelo Decreto no 3.265, de 1999))
(...)
e) o titular de firma individual urbana ou rural;(Redação dada pelo Decreto no
3.265, de 1999)
f) o diretor não empregado e o membro de conselho de administração na
sociedade anônima;(Redação dada pelo Decreto no 3.265, de 1999)
g) todos os sócios, nas sociedades em nome coletivo e de capital e
indústria;(Incluída pelo Decreto no 3.265, de 1999)
h) o sócio gerente e o sócio cotista que recebam remuneração decorrente de seu
trabalho e o administrador não empregado na sociedade por cotas de
responsabilidade limitada, urbana ou rural;(Redação dada pelo Decreto no 4.729,
de 2003)
i) o associado eleito para cargo de direção em cooperativa, associação ou
entidade de qualquer natureza ou finalidade, bem como o síndico ou
administrador eleito para exercer atividade de direção condominial, desde que
recebam remuneração;(Incluída pelo Decreto no 3.265, de 1999)

Assim, não procede a alegação da Recorrente de que não seria devido qualquer
valor a título de contribuição previdenciária em razão do não pagamento, eis que houve o
creditamento do valor para posterior retirada nos termos do contrato social, o que justifica o
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arbitramento realizado para abarcar a maior remuneração paga a empregados da empresa, eis
que não foi possível aferir o salário de contribuição do segurado com base nas informações
prestadas à fiscalização.
Importa destacar, inclusive, que a ocorrência do fato gerador se dá com a
disponibilidade jurídica da renda, isto é, a partir do momento em que o pro-labore é creditado em
favor de um sócio já surge o direito de que este receba os valores, não sendo possível acolher a
tese da Recorrente de que o não pagamento elide a incidência de contribuição previdenciária
sobre a rubrica.
A situação aqui se agrava pela análise do contrato social eis que, conforme prevê a
cláusula quinta, a remuneração dos administradores não era fixada no parágrafo terceiro, que
apenas remete aos limites permitidos na legislação do imposto de renda (fl. 82). Dessa forma,
tem-se que a Recorrente não comprovou qual era o salário de contribuição do segurado que
deixou de ser ofertada à tributação, razão pela qual o arbitramento deveria mesmo se dar com
base na segunda hipótese da legislação, qual seja a maior remuneração paga a empregados da
empresa, nos termos do artigo 201, inciso II, § 3o, do Decreto no 3.048, de 1999.
Com base nestas considerações, entendo pela improcedência deste capítulo
recursal.

Da qualificação da multa
A qualificação da multa neste caso se deu em razão de a empresa ter informado ser
optante pelo Simples Nacional, embora não fosse, o que levou à redução do valor de tributo
devido, incorrendo na prática de sonegação:

5. O lançamento de todas estas infrações foi efetuado com multa de ofício
qualificada de 150% pois, caracterizam-se ocorrências de fatos que, em tese,
configuram crimes contra a previdência social, nos termos inciso I do artigo 337-A
do Decreto Lei 2.248/1940 e contra a ordem tributária, nos termos inciso I I do
artigo 1o da Lei no 8.137/1990. Em vista deste fato, procedeu-se à Representação
Fiscal, com o objetivo de dar conhecimento ao representante do Ministério
Público Federal para exame e providências que entender cabíveis. (fl. 52)

Importa destacar que a multa de ofício pode ser qualificada quando se apurar que
houve sonegação, fraude ou conluio, nos termos do artigo 44, da Lei no 9.430, de 1996,
referenciado pelo artigo 35-A, da Lei no 8.212, de 1991:

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Art. 35-A. Nos casos de lançamento de ofício relativos às contribuições referidas
no art. 35 desta Lei, aplica-se o disposto no art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de
dezembro de 1996.

Embora seja possível inferir do relato fiscal a ocorrência de uma das condutas
arroladas no artigo 44, da Lei no 9.430, de 1996, não houve qualquer detalhamento por parte da
fiscalização no tocante à conduta que ensejou a qualificação. Veja que o relatório fiscal sequer
indica qual hipótese ensejaria a qualificação da penalidade, apenas afirma que, por ser de crime
contra a ordem tributária em tese, seria necessária a qualificação:

5. O lançamento de todas estas infrações foi efetuado com multa de ofício
qualificada de 150% pois, caracterizam-se ocorrências de fatos que, em tese,
configuram crimes contra a previdência social, nos termos inciso I do artigo 337-A
do Decreto Lei 2.248/1940 e contra a ordem tributária, nos termos inciso I I do
artigo 1o da Lei no 8.137/1990. Em vista deste fato, procedeu-se à Representação
Fiscal, com o objetivo de dar conhecimento ao representante do Ministério
Público Federal para exame e providências que entender cabíveis. (fl. 52)

Dessa forma, por ser necessário o detalhamento pormenorizado da conduta que
enseja na qualificação da penalidade, entendo pela procedência deste tópico recursal para afastar
a qualificação da penalidade aplicada.

Conclusão
Ante o exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário e dar parcial provimento
para afastar a qualificação da penalidade.

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Henrique Perlatto Moura

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