Tribunal: CARF
Processo: 10821.720178/2019-89
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GEORGE DA SILVA SANTOS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-11-13
Data de publicação: 2026-04-09

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Data do fato gerador: 26/02/2015
REGIME ADUANEIRO ESPECIAL DE IMPORTAÇÃO DE PETRÓLEO BRUTO E SEUS DERIVADOS - REPEX. DESCUMPRIMENTO.
O REPEX só se extingue se, dentro do prazo, ocorrer o evento extintivo válido, qual seja, a exportação realizada em conformidade com todos os requisitos legais, inclusive o subjetivo (estabelecimento habilitado).
Recurso Voluntário não provido.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10821.720178/2019-89
ACÓRDÃO
3401-014.282 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
13 de novembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
PETROLEO BRASILEIRO S A PETROBRAS
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Data do fato gerador: 26/02/2015
REGIME ADUANEIRO ESPECIAL DE IMPORTAÇÃO DE PETRÓLEO BRUTO E
SEUS DERIVADOS - REPEX. DESCUMPRIMENTO.
O REPEX só se extingue se, dentro do prazo, ocorrer o evento extintivo
válido, qual seja, a exportação realizada em conformidade com todos os
requisitos legais, inclusive o subjetivo (estabelecimento habilitado).
Recurso Voluntário não provido.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos
Acordam os membros do colegiado, por maioria, rejeitar as preliminares e, no
mérito, negar provimento ao recurso. Vencido o conselheiro Laercio Cruz Uliana Junior que dava
provimento e manifestou interesse em apresentar uma declaração de voto.

Assinado Digitalmente
George da Silva Santos – Relator

Assinado Digitalmente
Leonardo Correia Lima Macedo – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Ana Paula Pedrosa Giglio,
Laercio Cruz Uliana Junior, Celso Jose Ferreira de Oliveira, Mateus Soares de Oliveira, George da
Silva Santos, Leonardo Correia Lima Macedo (Presidente).
Fl. 261
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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RELATÓRIO
Para julgamento, o Recurso Voluntário interposto pela PETROLEO BRASILEIRO S A
PETROBRAS em face do Acórdão no 107-023.349 – 10a TURMA/DRJ07, assim ementado:

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Data do fato gerador: 26/02/2015
REGIME ADUANEIRO ESPECIAL DE IMPORTAÇÃO DE PETRÓLEO BRUTO E SEUS
DERIVADOS - REPEX. DESCUMPRIMENTO.
Somente é admissível, como modalidade de extinção do REPEX, exportação
realizada por estabelecimento habilitado ao regime.
Devem ser exigidos os tributos suspensos por ocasião da importação, acrescidos
de multa de ofício e juros de mora, referentes às mercadorias cuja exportação não
esteja apta a comprovar a extinção do regime.
PRESTAÇÃO DE INFORMAÇÕES. RESPONSABILIDADE. MULTA DE 1% COM BASE
NO VALOR ADUANEIRO.
Descabe a multa por informação inexata na importação se a conduta tipificada
decorre de descaracterização de extinção de Regime, realizada após a exportação,
em procedimento de ofício.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte

Eis a contextualização apresentada pela origem:

Trata o presente processo de Auto de Infração lavrado
contra o contribuinte acima identificado para exigência de crédito
tributário que totaliza R$ 7.707.107,68, de acordo com o discriminado a
seguir:
1) MULTA POR OMISSÃO OU INFORMAÇÃO INEXATA OU
INCOMPLETA – Art. 711, inciso III do Regulamento
Aduaneiro, na redação dada pelo artigo 84 da Medida
Provisória no 2158-35/01 combinado com o art. 69
parágrafos 1o e 2o e art. 81, inc. IV, da Lei n° 10.833/03, no
valor total apurado de R$ 365.245,42.
Fl. 262
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2) PIS/PASEP – IMPORTAÇÃO. Artigos 10, 3o inciso I, 4o inciso
I, 50 inciso I, 7o inciso I e 8o inciso I, 13 inciso I, 19 e 20 da Lei
no 10.865, de 30 de abril de 2004. arts. 2o, 3o, 249 a 255, 463
a 470, 542, 543, 545, 551, 564, 673, 675 inciso IV, 725 e 768
do Decreto no 6.759/09, no valor total apurado de R$
1.309.629,49.
3) COFINS – IMPORTAÇÃO - Arts.1o, 3o inciso I, 4o inciso I, 5o
inciso I, 7o inciso I e 8o inciso I, 13 inciso I, 19 e 20 470, 542,
543, 545, 551, 564, 673, 675 inciso IV, 725 e 768 do Decreto
no 6.759/09. Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004. Arts. 2o ,
3o, 249 a 255, 463 “a” no valor total apurado de R$
6.032.232,77.
Quanto à multa por omissão de informações, informa a
autoridade aduaneira os fatos a seguir colacionados de forma sintética:
O importador, por meio da Declaração de Importação (DI)
15/0363228-0, registrada em 26/02/2015, submeteu a
despacho de importação Óleo Bruto de Petróleo. Informou
nos
dados
complementares
da
DI
que:
“REPEX
INFORMAMOS
QUE
ESTAMOS
UTILIZANDO
REGIME
ESPECIAL/REPEX
INSTITUIDO
ATRAVES
DO
DECRETO
3.312/1999 E REVOGADO PELO DECRETO 6.759/2009,
APLICADO PELA IN 053/2000 E REVOGADA PELA IN SRF
5/2001 E HABILITADO ATRAVES DO ATO DECLARATORIO
EXECUTIVO 46/2011 ...”
(...)
Em consulta a este sistema, mas especificamente no
Relatório de Acompanhamento da Situação dos Produtos
Importados, com a situação do Regime “Extinto”, verificouse
que o contribuinte relacionou para a DI em questão a(s)
DDE('s) 2150748280/9, informando o quanto que cada DDE
“baixou” do total importado pela DI admitida no Repex. Em
análise da(s) DDE('s) vinculada(s) pelo sujeito passivo,
verificou-se que a(s)DDE ('s) 2150748280/9 não pode(m) ser
utilizada(s) para a vinculação pretendida.
(...)
Como visto acima, o Regulamento Aduaneiro especifica no
seu artigo 464 que o regime somente será concedido a
empresa previamente habilitada pela Secretaria da Receita
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Federal do Brasil e no §3o do artigo 468, que serão exigidos
os tributos suspensos, com os acréscimos legais e
penalidades cabíveis, quando ocorrer o descumprimento do
prazo de vigência estabelecido, devendo ser considerada, na
determinação da exigência, a data de registro da declaração
de admissão das mercadorias no regime. A Instrução
Normativa SRF No 5, de 10 de janeiro de 2001, ainda vigente
naquilo que não contraria o Regulamento Aduaneiro,
determina no §3o do artigo 10, que a exportação, como
modalidade de extinção do regime, poderá ser realizada por
estabelecimento diverso daquele importador, da mesma
pessoa jurídica, DESDE QUE ESTEJA HABILITADO AO REPEX.
Assim, só é possível a vinculação de DDE(s) à DI, com o
objetivo de se extinguir o REPEX, se a exportação for
realizada por estabelecimento habilitado no regime, caso
contrário, configura o descumprimento do prazo de vigência
do regime já que não foram adotadas as providências
descritas no “caput” do artigo 468 do Regulamento
Aduaneiro. No presente caso, a exportação não ocorreu
única e exclusivamente para fins de se extinguir o REPEX, ou
seja, ela ocorreu de fato, mas não ocorreu de direito, em
relação ao REPEX, pois a(s) exportação(ões) descrita(s)
na(s)DDE(s) 2150748280/9, não foi(ram) realizada(s) pelo(s)
estabelecimento(s)constante(s)
do
Anexo
do
Ato
Declaratório Executivo no 46, de 11 de julho de 2011,
publicado no DOU no 143, de 27/07/2011 - Seção 1, pág. 25,
que habilitou o sujeito passivo no REPEX. Desta forma, COM
O INTUITO DE SE EXTINGUIR O REPEX, CONSIDERA-SE NÃO
OCORRIDA A EXPORTAÇÃO, sendo A INFORMAÇÃO, inserida
pelo contribuinte no seu próprio sistema informatizado, que
é utilizado pela Receita Federal para o controle do regime
REPEX (art. 469 do RA c/c art. 12 da IN SRF 5/2001), de que o
regime REPEX estava extinto, INEXATA.
Desta forma, aplica-se a multa de um por cento sobre o valor
aduaneiro da mercadoria, por ter o importador omitido ou
prestado de forma inexata ou incompleta informação de
natureza administrativo-tributária, cambial ou comercial
necessária à determinação do procedimento de controle
aduaneiro apropriado, de acordo com a(s)planilha(s) de
cálculo anexa(s).
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ANO/DI(DSI)
NCM
Valor
Aduaneiro
15/0363228-0
2709.00.10 R$ 36.524.542,81
Quanto aos tributos PIS e COFINS, o Autuante esclarece que
estes, inicialmente, estavam suspensos em virtude da adesão
ao Regime Aduaneiro Especial de Importação de Petróleo
Bruto e seus Derivados (REPEX). Foram lançados em
decorrência de descumprimento do regime, tendo em vista
que a exportação que o extinguiria regularmente não foi
promovida por estabelecimento habilitado no REPEX. Explica
a Autoridade:
O importador, por meio da Declaração de Importação (DI)
15/0363228-0, registrada em 26/02/2015, submeteu a
despacho de importação Óleo Bruto de Petróleo.
(...)Assim, só é possível a vinculação de DDE(s) à DI, com o
objetivo de se extinguir o REPEX, se a exportação for
realizada por estabelecimento habilitado no regime, caso
contrário, configura o descumprimento do prazo de vigência
do regime já que não foram adotadas as providências
descritas no "caput" do artigo 468 do Regulamento
Aduaneiro.
No presente caso, a exportação não ocorreu única e
exclusivamente para fins de se extinguir o REPEX, ou seja, ela
ocorreu de fato, mas não ocorreu de direito, em relação ao
REPEX.
Como
a(s)
exportação(ões)
descrita(s)
na(s)
DDE(s)
2150748280/9,
não
foi(ram)realizada(s)
pelo(s)
estabelecimento(s)
constante(s)
do
Anexo
do
Ato
Declaratório Executivo no 46, de 11 de julho de 2011,
publicado no DOU no 143, de 27/07/2011 -Seção 1, pág. 25,
que habilitou o sujeito passivo no REPEX; COM O INTUITO DE
SE EXTINGUIR O REPEX, CONSIDERA-SE NÃO OCORRIDA A
EXPORTAÇÃO, e cobra-se a contribuição apurada em face de
tal incorreção, de acordo com a(s) planilha(s) de cálculo
anexa(s), onde se calculou o peso, quantidade de barril, frete
e seguro proporcionalmente aos valores glosados em M3
vinculados a(s) DDE(s) 2150748280/9.

DA IMPUGNAÇÃO
Fl. 265
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Cientificada do lançamento em 05/06/2019 (fl.71), a
interessada apresentou Impugnação de fls. 75 e subsequentes, em
02/07/2019, alegando os seguintes fatos, em síntese:
III.1 — REPEX: habilitação de estabelecimentos e prazo de
validade(...)De acordo com a legislação de regência, a
contagem do prazo para fruição do REPEX se inicia da data
do desembaraço aduaneiro de importação, qual seja,
30.06.2015.
Assim, considerando a prorrogação do regime concedida no
caso em tela(desembaraço + 90 dias + prorrogação por 90
dias), o prazo para fruição do benefício foi devidamente
respeitado com a exportação realizada em 03.07.2015 (DE
2150748280/9),
conforme
pode
ser
verificado
da
documentação acostada aos autos pela própria fiscalização.
Tal fato é de pleno conhecimento da fiscalização, visto que o
regime é controlado por meio de sistema eletrônico
denominado SI-REPEX e a exportação em referência
encontra-se devidamente registrada no aludido sistema em
vinculação à Dl por meio da qual o REPEX foi concedido.
(...)111.2 Da inexistência de prestação de informação inexata
pela Impugnante.
(...)Percebe-se da leitura do dispositivo que a única condição
para a extinção do regime é a realização da exportação, seja
do mesmo produto importado, seja de equivalente nacional,
em igual quantidade e classificação fiscal.
Alega a autoridade fiscal que a informação inexata inserida
pela Impugnante no sistema informatizado, utilizado pela
RFB para controle do regime REPEX, seria a de que o regime
estaria extinto.
Ora, o regime é controlado por meio de sistema eletrônico
denominado SI-REPEX e a exportação em referência
encontra-se devidamente registrada no aludido sistema em
vinculação à Dl por meio da qual o REPEX foi concedido.
Destaque-se, por oportuno, que a exportação para o
cumprimento do Regime ocorreu em 03.07.2015, portanto,
dentro do prazo de validade, conforme registrado no sistema
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de controle informatizado disponibilizado pela própria RFB
(SI-REPEX).
Em momento algum foi apontada alguma irregularidade
quanto a quantidade ou a qualidade da mercadoria
exportada, ou ainda, quanto à data da exportação, sendo
fato incontroverso a realização da exportação ainda dentro
do prazo de validade do regime.
Assim, toda a operação de exportação foi devidamente
realizada, dentro dos prazos legais, e, portanto, foi
efetivamente cumprido e extinto o regime, o que afasta
completamente a alegação de que haveria informação
inexata de extinção do REPEX conforme descrito no auto de
infração.
III.3 Da existência de penalidade específica.
(...)Assim, tendo em vista a previsão expressa de penalidade
específica para a suposta infração relatada, nos termos do
artigo 728, VII, "d" Decreto n° 6.759/09, que prevê a
aplicação de multa de R$ 1.000,00 por dia, após
descumprimento de notificação da Impugnante, se afigura
descabida a penalidade aplicada, fruto de interpretação
extensiva inaplicável, no contexto punitivo, em desfavor do
contribuinte.
(...)III.4 Exigência de PIS/COFINS Importação. Da falta de
subsunção do fato à norma.
Inocorrência da conduta tipificada. Da incorreta imputação,
por via oblíqua, de penalidade por descumprimento do
prazo.
(...)
Ocorre que o artigo 468, § 3° do Decreto 6.759/09 somente
prevê como causa para a exigência dos tributos que estavam
suspensos o descumprimento do prazo, nada se referindo a
uma eventual utilização de estabelecimento não habilitado.
(...)
Em momento algum foi apontada alguma irregularidade
quanto a quantidade ou a qualidade da mercadoria
exportada, ou ainda, quanto à data da exportação, sendo
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fato incontroverso a realização da exportação ainda dentro
do prazo de validade do regime.
Por
esta
razão,
a
realização
da
operação
por
estabelecimento não habilitado não deve ser considerada
como um fator que leve a crer que houve descumprimento
do prazo ou ainda que não tenha a exportação ocorrido,
posto que o legislador não considerou a exportação
realizada por estabelecimento não
habilitado como
descumprimento de prazo ou não ocorrência da exportação.
Uma coisa é a exportação por estabelecimento não
previamente
habilitado.
Outra
coisa
completamente
diferente é o descumprimento do prazo para a reexportação
da mercadoria como modo de extinção do regime de
admissão especial.
Assim, o auto de infração acaba se valendo de fundamento
não
previsto
na
norma
de
regência,
alargando
indevidamente o seu campo de abrangência para exigir os
tributos que se encontravam suspensos com a admissão da
mercadoria pelo regime especial.
(...)
No entanto, em nenhum momento a legislação de regência
prevê a exigência dos tributos que se encontravam
suspensos, o que demonstra que a fundamentação do auto
de infração se faz ao arrepio da legislação vigente, o que
importa
no
inafastável
reconhecimento
da
total
insubsistência da cobrança ora combatida.
Em tempo, a Impugnante traz ao conhecimento da Turma
Julgadora duas decisões proferidas pela 20a Turma da
DRJ/SPO
nos
acórdãos
n°s
16-
82.451
(processo
administrativo n° 10821.720462/2017-93) e 16-82.455
(processo administrativo n° 10821.720460/2017-02), onde,
em casos idênticos, a contribuinte foi autuada e os
lançamentos foram cancelados na DRJ.
(...)
III.5 Da ausência de prejuízo ao controle aduaneiro. Boa-fé
do contribuinte(...)No caso em tela, verifica-se que a
exportação ocorreu devidamente dentro do prazo de
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vigência do regime, tendo a Recorrente realizado a
vinculação da DDE à Dl 15/0365585-9, no sistema
informatizado de controle do REPEX disponibilizado pela RFB,
conforme pode ser verificado da documentação acostada
aos autos pela própria fiscalização.
Sendo assim, resta amplamente demonstrado não ter havido
descumprimento ao prazo do regime e tampouco qualquer
prejuízo ao controle aduaneiro, sendo descabida, portanto, a
cobrança da multa aduaneira e dos tributos suspensos em
razão do REPEX.
Por fim, em defesa da boa-fé, a impugnante cita
jurisprudência do STJ e do TRF da 4a Região que mitigavam a aplicação
objetiva do artigo 711, inc. III, § 1o do Decreto n° 6.759/2009.
Em conclusão, a impugnante requer a improcedência do
lançamento, com a consequente exoneração do crédito tributário lançado.

O Recurso Voluntário repisa tais argumentos, com exceção dos vinculados à multa
regulamentar de 1% sobre o valor aduaneiro.

É o relatório.

VOTO
Conselheiro George da Silva Santos, Relator.
1
DA ADMISSIBILIDADE
Observados os requisitos, notadamente o da tempestividade, conheço do recurso.
2
DO MÉRITO
2.1.
DA NÃO EXTINÇÃO DO REGIME
Como adiantado pelo relatório, não há dúvidas quanto ao fato de que houve a
exportação física dentro do prazo e que não há divergência em relação à quantidade/qualidade da
mercadoria.

Fl. 269
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A propósito, a decisão recorrida já afastou a multa de 1% aplicada a título de
informação inexata, de modo que essa parcela do lançamento não mais integra o litígio, não
cabendo investigar a ocorrência de prescrição intercorrente aduaneira.

O ponto central, portanto, consiste em verificar se a exportação vinculada à DI n.o
15/0363228-0, embora realizada dentro do prazo global de vigência do regime, é juridicamente
apta a extingui-lo, notadamente diante do fato de ter sido efetuada por estabelecimento da
mesma pessoa jurídica, mas que não constava como habilitado no Ato Declaratório Executivo –
que conferira a habilitação ao REPEX.

No plano fático, é incontroverso que a PETROBRAS importou óleo bruto de petróleo
ao amparo do REPEX, com suspensão de PIS/COFINS-Importação, e que a DI foi regularmente
desembaraçada e associada ao regime especial. Também não se discute que a exportação
posteriormente vinculada àquela DI foi efetivamente realizada, averbada dentro do prazo máximo
de 180 dias (90 dias iniciais, prorrogados por mais 90), em quantidade e qualidade compatíveis
com as exigências do regime, e regularmente lançada no sistema informatizado de controle (SI-
REPEX).

A peculiaridade reside em que a operação de exportação foi promovida por
estabelecimento da mesma pessoa jurídica, mas que não figurava no ADE de habilitação, ou seja,
não era estabelecimento habilitado ao REPEX.

Sob o aspecto normativo, o REPEX encontra disciplina nos arts. 463 a 470 do
Regulamento Aduaneiro (Decreto n.o 6.759/2009) e na Instrução Normativa SRF n.o 5/2001.

O Regulamento condiciona o regime à habilitação prévia da empresa pela Secretaria
da Receita Federal do Brasil, com autorização da ANP, e fixa prazo de vigência, estabelecendo que
os tributos suspensos serão exigidos quando não comprovada, no período, a ocorrência de
hipóteses de extinção, entre as quais se destaca a exportação de produto importado ou de seu
similar nacional.

A IN SRF n.o 5/2001, ao regulamentar a extinção, dispõe que o regime extingue-se
na data do embarque do produto destinado à exportação, desde que atendidos os requisitos ali
previstos, e explicita, em seu § 3o do art. 10, que a exportação pode ser realizada por outro
estabelecimento da mesma pessoa jurídica, desde que igualmente habilitado ao REPEX.
Transcrevo, com o meu destaque:
Fl. 270
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11

EXTINÇÃO DO REGIME
Art. 10. O Repex será extinto na data de embarque do produto destinado a
exportação:
I - do produto importado;
II - de produto nacional em substituição àquele importado, em igual quantidade e
idêntica classificação fiscal.
§ 1o Considera-se exportado, para os fins de que trata este artigo, o produto cujo
despacho de exportação for averbado, no Siscomex, no prazo de 30 dias corridos,
contados do registro da declaração de exportação, nos termos e condições
estabelecidos na norma específica que disciplina o despacho aduaneiro de
exportação.
§ 2o A exportação de produto no mesmo estado em que foi importado deverá ser
realizada exclusivamente em moeda estrangeira de livre conversibilidade.
§ 3o A exportação, como modalidade de extinção do regime, poderá ser realizada
por estabelecimento diverso daquele importador, da mesma pessoa jurídica,
desde que esteja habilitado ao Repex.

Em complemento, o art. 11 da mesma instrução prevê que o crédito tributário
suspenso será exigido quando o regime não for extinto no prazo de vigência estabelecido:

EXIGÊNCIA DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO SUSPENSO
Art. 11. O crédito tributário suspenso será exigido quando o regime não for extinto
no prazo de vigência estabelecido.

Com esse marco delimitado, cabe, então, verificar se, no caso concreto, a
exportação realizada por estabelecimento não habilitado pode ser tida como evento extintivo
válido ou se, ao contrário, implica a não extinção do regime no prazo.

A recorrente sustenta que não houve descumprimento de prazo, pois a exportação
ocorreu dentro do lapso temporal de vigência do REPEX, defendendo que o art. 468, § 3o, do
Regulamento Aduaneiro e o art. 11 da IN SRF n.o 5/2001 somente autorizam a exigência de
tributos na hipótese, estrita, de extrapolação temporal.

Fl. 271
DF CARF MF
Original

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Tal compreensão, porém, desconsidera que a extinção do regime depende não
apenas de um elemento temporal (ocorrência do evento dentro do prazo), mas também do
atendimento aos requisitos substantivos e subjetivos previstos em lei e regulamento.

O que a legislação faz é condicionar a manutenção da suspensão tributária à
ocorrência, dentro do prazo, de um evento extintivo qualificado: exportação de produto
importado ou similar nacional, realizada em conformidade com os requisitos formais e materiais,
dentre os quais se insere, de modo expresso, a habilitação do estabelecimento exportador quando
este não for o próprio importador.

Assim, embora tenha havido embarque físico dentro do prazo, o fato é que tal
embarque não preencheu, integralmente, as condições normativas para ser considerado,
juridicamente, “extinção do regime”.

Nessa perspectiva, o transcurso do prazo sem a ocorrência de evento extintivo
válido configura precisamente a hipótese legal de não extinção no prazo, atraindo a exigibilidade
dos tributos suspensos.

Conclui-se, pois, que o argumento da recorrente, ao dissociar prazo e validade
jurídica do evento, não se harmoniza com a estrutura condicional do regime especial, o que
conduz, naturalmente, à análise da alegação de existência de penalidade específica alternativa.

2.2.
DA INAPLICABILIDADE DO ART. 728, III, B, DO REGULAMENTO ADUANEIRO

No tocante à tese de que eventual irregularidade deveria ser punida apenas com
sanção específica prevista no art. 728, III, “b”, do Regulamento Aduaneiro, sublinho que o
dispositivo invocado trata de multa pelo descumprimento de requisitos técnicos ou operacionais
relacionados ao alfandegamento e à utilização de recintos, na linha do art. 13-A do mesmo
regulamento. Transcrevo os dispositivos mencionados:

Art. 13-A. Compete à Secretaria da Receita Federal do Brasil definir os requisitos
técnicos e operacionais para o alfandegamento dos locais e recintos onde
ocorram, sob controle aduaneiro, movimentação, armazenagem e despacho
aduaneiro de mercadorias procedentes do exterior, ou a ele destinadas, inclusive
sob regime aduaneiro especial, bagagem de viajantes procedentes do exterior, ou
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a ele destinados, e remessas postais internacionais (Lei no 12.350, de 20 de
dezembro de 2010, art. 34, caput). (Incluído pelo Decreto no 8.010, de 2013)
§ 1o Na definição dos requisitos técnicos e operacionais de que trata o caput, a
Secretaria da Receita Federal do Brasil deverá estabelecer (Lei no 12.350, de 2010,
art. 34, § 1o): (Incluído pelo Decreto no 8.010, de 2013)
I - segregação e proteção física da área do local ou recinto, inclusive entre as áreas
de armazenagem de mercadorias ou bens para exportação, para importação ou
para regime aduaneiro especial; (Incluído pelo Decreto no 8.010, de 2013)
II - disponibilização de edifícios e instalações, aparelhos de informática, mobiliário
e materiais para o exercício de suas atividades e, quando necessário, de outros
órgãos ou agências da administração pública federal; (Incluído pelo Decreto no
8.010, de 2013)
III - disponibilização e manutenção de balanças e outros instrumentos necessários
à fiscalização e ao controle aduaneiros; (Incluído pelo Decreto no 8.010, de 2013)
IV - disponibilização e manutenção de instrumentos e aparelhos de inspeção não
invasiva de cargas e veículos, como os aparelhos de raios X ou gama; (Incluído
pelo Decreto no 8.010, de 2013)
V - disponibilização de edifícios e instalações, equipamentos, instrumentos e
aparelhos especiais para a verificação de mercadorias frigorificadas, apresentadas
em tanques ou recipientes que não devam ser abertos durante o transporte,
produtos químicos, tóxicos e outras mercadorias que exijam cuidados especiais
para seu transporte, manipulação ou armazenagem; e (Incluído pelo Decreto no
8.010, de 2013)
VI - disponibilização de sistemas, com acesso remoto pela fiscalização aduaneira,
para: (Incluído pelo Decreto no 8.010, de 2013)
a) vigilância eletrônica do recinto; e (Incluído pelo Decreto no 8.010, de 2013)
b) registro e controle: (Incluído pelo Decreto no 8.010, de 2013)
1. de acesso de pessoas e veículos; e (Incluído pelo Decreto no 8.010, de 2013)
2. das operações realizadas com mercadorias, inclusive seus estoques. (Incluído
pelo Decreto no 8.010, de 2013)
§ 2o A utilização dos sistemas referidos no inciso VI do § 1o deverá ser
supervisionada por Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil e acompanhada por
ele por ocasião da realização da conferência aduaneira (Lei no 12.350, de 2010,
art. 34, § 2o). (Incluído pelo Decreto no 8.010, de 2013)
§ 3o A Secretaria da Receita Federal do Brasil poderá dispensar a implementação
de requisito previsto no § 1o, considerando as características específicas do local
ou recinto (Lei no 12.350, de 2010, art. 34, § 3o). (Incluído pelo Decreto no 8.010,
de 2013)

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Art. 728. Aplicam-se ainda as seguintes multas (Decreto-Lei no 37, de 1966, art.
107, incisos I a VI, VII, alínea “a” e “c” a “g”, VIII, IX, X, alíneas “a” e “b”, e XI, com
a redação dada pela Lei no 10.833, de 2003, art. 77):
I - de R$ 50.000,00 (cinqüenta mil reais), por contêiner ou qualquer veículo
contendo mercadoria, inclusive a granel, ingressado em local ou recinto sob
controle aduaneiro, que não seja localizado;
II - de R$ 15.000,00 (quinze mil reais), por contêiner ou veículo contendo
mercadoria, inclusive a granel, no regime de trânsito aduaneiro, que não seja
localizado;
III - de R$ 10.000,00 (dez mil reais), por desacato à autoridade aduaneira;
III - de R$ 10.000,00 (dez mil reais): (Redação dada pelo Decreto no 8.010, de
2013)
a) por desacato à autoridade aduaneira; ou (Incluído pelo Decreto no 8.010, de
2013)
b) por dia, pelo descumprimento de requisito estabelecido no art. 13-A ou pelo seu
cumprimento fora do prazo fixado com base no art. 13-C; (Incluído pelo Decreto
no 8.010, de 2013)
IV - de R$ 5.000,00 (cinco mil reais):
a) por ponto percentual que ultrapasse a margem de cinco por cento, na diferença
de peso apurada em relação ao manifesto de carga a granel apresentado pelo
transportador marítimo, fluvial ou lacustre;
b) por mês-calendário, a quem não apresentar à fiscalização os documentos
relativos à operação que realizar ou em que intervier, bem como outros
documentos exigidos pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, ou não mantiver
os correspondentes arquivos em boa guarda e ordem;

Essa norma do art. 728, III, “b”, do Regulamento Aduaneiro incide sobre condutas
vinculadas à infraestrutura física e à organização dos recintos aduaneiros, prevendo procedimento
próprio de notificação para saneamento e imposição de multa diária.

A situação dos autos, contudo, não se confunde com descumprimento de requisito
de alfandegamento de recinto, mas com o não atendimento a uma condição específica para
fruição e extinção de regime aduaneiro especial, estabelecida no art. 10, § 3o, da IN SRF n.o
5/2001.

A sanção aplicável, nesse contexto, não é uma “pena alternativa” escolhida
discricionariamente pelo Fisco, mas a consequência lógica de um benefício fiscal que não se
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aperfeiçoa: a perda da suspensão e a exigência dos tributos que estavam apenas
condicionalmente diferidos.

Não há, portanto, conflito entre a previsão de multas por descumprimento de
requisitos operacionais e a exigência dos tributos suspensos por inobservância das condições do
regime; são planos distintos, que não se excluem.

Assim, afasta-se a tese de que a existência de uma penalidade específica
inviabilizaria a exigência de PIS/COFINS-Importação, o que nos conduz ao exame dos precedentes
administrativos invocados pela contribuinte.

2.3.
DA INEXISTÊNCIA DE PRECEDENTES VINCULANTES

A recorrente traz à colação decisões anteriores de Delegacias de Julgamento e do
próprio Conselho em casos que reputa idênticos, nas quais se teria entendido que a exportação
por estabelecimento não habilitado não configura descumprimento do prazo de vigência do
REPEX, afastando-se, por conseguinte, a exigência dos tributos suspensos.

Sem desconsiderar a relevância de precedentes para a coerência do sistema, é
preciso lembrar que tais decisões, proferidas em processos subjetivos, não ostentam natureza de
norma vinculante e não se inserem no rol de normas complementares de que trata o art. 100 do
CTN.

A vinculação jurídica deste Colegiado reside, primordialmente, nas disposições
legais e regulamentares que disciplinam a matéria, cabendo-nos, em cada caso concreto, a correta
subsunção do fato à norma, ressalvadas as vinculações impostas pelo RICARF.

Ademais, a própria existência de entendimentos administrativos divergentes apenas
revela que se trata de tema em evolução interpretativa, não sendo possível extrair, daí, um dever
de replicação automática, mormente quando o acórdão recorrido e a fiscalização atuaram em
consonância com a literalidade da IN SRF n.o 5/2001 e com a sistemática do REPEX.

Por falar em precedentes, cito os seguintes julgados da 3302 e da 3402,
respectivamente, contrários à pretensão recursal:
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ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Data do fato gerador:
02/10/2012 REPEX. CONDIÇÃO PARA A EXTINÇÃO DO REGIME.
A sistemática do REPEX exige que a exportação seja realizada por estabelecimento
habilitado no regime, caso contrário, configura o descumprimento do prazo de
vigência do regime.
(Processo no 10821.720327/2017-48; Acórdão no 3302-006.906 – 3a Câmara / 2a
Turma Ordinária; Sessão de 21 de maio de 2019; Relator: Raphael Madeira Abad)

ASSUNTO: REGIMES ADUANEIROS
Data do fato gerador: 07/02/2013
REPEX. EXTINÇÃO. EXPORTAÇÃO. ESTABELECIMENTO BENEFICIÁRIO OU OUTRO
HABILITADO.
A habilitação para se operar o Repex é concedida à pessoa jurídica, mas por
intermédio dos estabelecimentos por ela previamente selecionados. Após a
habilitação, para a utilização do regime nas diversas Unidades de Despacho da
RFB, o pedido de concessão do regime deve ser feito na própria Declaração de
Importação, a qual é registrada por estabelecimento habilitado, a quem incumbe
demonstrar a exportação dentro do prazo de vigência do regime.
Cabível a exigência dos tributos suspensos em face do regime aduaneiro especial
de Repex com acréscimos e penalidades cabíveis na hipótese em que o beneficiário
não adotou, dentro da prazo de vigência do regime, as providências previstas no
art. 468 do RA/2009 ou no art. 10 da IN SRF no 5/2001, quais sejam, a exportação
pelo próprio estabelecimento beneficiário ou por outro estabelecimento habilitado
da mesma pessoa jurídica.
Não há previsão legal ou infralegal para se considerar a exportação efetuada por
outro estabelecimento não habilitado da pessoa jurídica, ainda que dentro do
prazo, como forma de extinção válida do regime.
REGULAMENTO ADUANEIRO. INOVAÇÃO BENÉFICA. INSTRUÇÃO NORMATIVA.
REPEX.
Em se tratando da extinção de um regime aduaneiro especial, a exportação ou
importação de que fala o art. 468 do Regulamento Aduaneiro/2009 é aquela
efetuada pelo beneficiário do regime, qual seja, o estabelecimento que o pleiteou
na Declaração de Importação por ele registrada, e não qualquer estabelecimento
da pessoa jurídica.
A inovação trazida pelo art. 10 da Instrução Normativa SRF no 5/2001 não traz
prejuízo à recorrente, pelo contrário, representa um aumento de possibilidades de
extinção do Repex, permitindo que o estabelecimento importador beneficiário do
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regime possa considerar também o volume exportado por outro estabelecimento
da mesma pessoa jurídica desde que este esteja previamente habilitado ao Repex.
Recurso Voluntário negado Crédito Tributário mantido
(Processo no 10821.720410/2017-17; Acórdão no 3402-006.903 – 3a Seção de
Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária; Sessão de 24 de setembro de 2019;
Relator: Maria Aparecida Martins de Paula)

Entendo, pois, que a solução que melhor se coaduna com o ordenamento é a que
reconhece a não extinção válida do regime no prazo, o que permite avançar para o exame dos
argumentos de proporcionalidade e boa-fé.

2.4.
INAPLICABILIDADE DOS PRINCÍPIOS DA PROPORCIONALIDADE, RAZOABILIDADE E BOA-FÉ

Quanto aos princípios da proporcionalidade, razoabilidade e da boa-fé, invocados
com base no art. 2o da Lei n.o 9.784/1999, reconhece-se que a Administração deve orientar sua
atuação de modo a evitar sanções manifestamente excessivas e a considerar o contexto fático de
cada caso.

No entanto, tais princípios não autorizam o julgador administrativo a afastar
comandos legais claros nem a criar regimes intermediários de fruição de benefício fiscal não
previstos em lei.

A suspensão de tributos no âmbito de regime especial constitui exceção à regra
geral de incidência, sendo condicionada ao atendimento estrito dos requisitos estabelecidos pelo
legislador e pelo regulamento. Não cumprida a condição, cessa a exceção e se restabelece a
tributação normal; não se trata, propriamente, de punição adicional, mas de retorno ao regime
jurídico ordinário.

A multa de ofício aplicada, por sua vez, segue parâmetros fixados em lei para
hipóteses de falta de pagamento de tributo devido, sem qualificação gravosa, não se revelando
desproporcional em abstrato.

A boa-fé subjetiva do contribuinte, embora relevante em outras sedes (por
exemplo, para afastar imputações de dolo ou fraude), não altera a natureza objetiva das condições
que regem a fruição de regimes especiais.
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Assim, a invocação de princípios gerais não se presta, aqui, a suprimir a exigência
legal de que a exportação seja promovida por estabelecimento habilitado para que possa extinguir
o REPEX, nem a impedir a exigência dos tributos que, por força dessa inobservância, se tornaram
exigíveis.

À vista de todo esse conjunto, conclui-se que, embora a operação de exportação
tenha se realizado dentro do prazo e não haja controvérsia quanto à sua efetiva ocorrência, a
circunstância de ter sido promovida por estabelecimento não habilitado ao REPEX impede que
seja considerada evento extintivo válido do regime, nos termos do art. 10, § 3o, da IN SRF n.o
5/2001.

Em consequência, configura-se a hipótese de não extinção do regime no prazo de
vigência, autorizando a exigência dos tributos suspensos, nos moldes do art. 11 da referida
instrução normativa, combinado com o art. 468, § 3o, do Regulamento Aduaneiro.

A tentativa de enquadrar a situação exclusivamente no âmbito de penalidade
técnica alternativa, assim como a invocação de precedentes administrativos não vinculantes e de
princípios de proporcionalidade e boa-fé, não afastam essa conclusão, que se assenta na própria
lógica condicional dos regimes especiais.

Nessa ordem de ideias, entendo pela higidez da decisão de primeira instância na
parte em que julgou devida a exigência de PIS/COFINS-Importação e da multa de ofício de 75%.
3. DO DISPOSITIVO
Por tais motivos, conheço e nego provimento a este Recurso Voluntário.

Assinado Digitalmente
George da Silva Santos

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheiro Laércio Cruz Uliana Junior
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Entendo que assiste razão ao recorrente. O art. 468 do Decreto no 6.759/2009, ao
disciplinar as hipóteses de extinção do regime aduaneiro especial, é claro ao exigir,
exclusivamente, a efetiva exportação do produto importado ou do produto nacional em
substituição, não estabelecendo qualquer restrição quanto à identidade do sujeito responsável
pela operação de exportação. O regulamento aduaneiro adotou critério nitidamente finalístico,
vinculando a regular extinção do regime à comprovação objetiva da saída da mercadoria do
território aduaneiro, sem condicionar a validade do ato ao fato de o exportador estar ou não
habilitado no REPEX.
A restrição introduzida pelo § 3o do art. 10 da Instrução Normativa SRF no 5/2001,
ao limitar a exportação, como modalidade de extinção do regime, a estabelecimentos da mesma
pessoa jurídica habilitados no REPEX, não encontra qualquer amparo no Decreto no 6.759/2009,
configurando inequívoca extrapolação do poder regulamentar. A instrução normativa, enquanto
ato infralegal, possui função meramente complementar, não podendo inovar na ordem jurídica
nem criar condicionantes ou limitações não previstas na norma hierarquicamente superior, sob
pena de afronta direta ao princípio da legalidade.
Vale lembrar que as instruções normativas expedidas pela Administração Tributária
têm natureza meramente complementar e não podem criar obrigações ou restrições aos
contribuintes que não estejam previamente estabelecidas em lei ou em decreto regulamenta,
consigna ainda que havendo conflito entre o ato infralegal e a norma hierarquicamente superior,
deve prevalecer esta última, afastando-se a aplicação da instrução normativa no caso concreto.
Ainda, sobretudo em matéria de regimes aduaneiros especiais, nos quais se
reconhece que o descumprimento de exigência meramente formal, criada por ato infralegal, não
tem o condão de descaracterizar o regime quando atendida a sua finalidade essencial,
prestigiando-se o critério teleológico e a segurança jurídica.
Essa orientação administrativa encontra sólido respaldo na jurisprudência do
Superior Tribunal de Justiça. O STJ firmou entendimento no sentido de que “atos normativos
infralegais não podem inovar no ordenamento jurídico, criando obrigações, restrições ou
penalidades não previstas na lei ou no regulamento” (REsp no 1.969.812/MG). Em reforço a essa
compreensão, o Superior Tribunal de Justiça também decidiu que:
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO ? PIS ? DECRETO-LEI 2.052/83 ? PORTARIA
238/84 REGIME DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA ? OFENSA AO PRINCÍPIO DA
LEGALIDADE MODIFICAÇÃO INDEVIDA DE FATO GERADOR, BASE DE CÁLCULO E
SUJEITO PASSIVO DA OBRIGAÇÃO. PRECEDENTE.
1. Às portarias, regulamentos, decretos e instruções normativas não é dado
inovar a ordem jurídica, mas apenas conferir executoriedade às leis, nos estritos
limites estabelecidos por elas.
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2. Sistemática da Portaria 238/83 do Ministério da Fazenda que extrapola os
limites estabelecidos no art. 16 do Decreto-Lei 2.052/83. Ofensa ao princípio da
legalidade.
3. Modificação indevida do fato gerador, da base de cálculo e do sujeito passivo
da obrigação tributária.
4. Recurso especial não provido.
(REsp n. 872.169/RS, relatora Ministra Eliana Calmon, Segunda Turma, julgado em
23/4/2009, DJe de 13/5/2009.)

Nesse último precedente, o STJ assentou que o poder regulamentar da
Administração Pública não autoriza a criação de condicionantes autônomas ou restrições
materiais ao direito do contribuinte, sendo vedado ampliar deveres ou limitar faculdades por
meio de atos administrativos infralegais. Tal entendimento aplica-se integralmente à matéria
aduaneira, em que a legalidade estrita assume relevo ainda maior diante da natureza excepcional
dos regimes especiais.
No caso concreto, restou devidamente comprovada a efetiva exportação da
mercadoria, atendendo-se plenamente à finalidade essencial do regime aduaneiro especial. Não
há respaldo legal para desconsiderar a exportação realizada e exigir os tributos suspensos com
fundamento exclusivo em restrição subjetiva criada por instrução normativa. Como
reiteradamente afirmado pelo STJ e por este Conselho, a Administração Tributária não pode, sob o
pretexto de regulamentar, restringir direitos ou impor exigências não previstas na legislação de
regência.
Diante dessas razões, concluo que a exportação realizada é plenamente apta a
extinguir o regime aduaneiro especial, devendo ser afastada a exigência fiscal fundada no § 3o do
art. 10 da IN SRF no 5/2001. Assim, dou provimento ao recurso, para reconhecer a regular
extinção do regime e afastar integralmente a exigência dos tributos suspensos.

Assinado Digitalmente
Laércio Cruz Uliana Junior

Fl. 280
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