Tribunal: CARF
Processo: 11624.720009/2020-71
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCIO HENRIQUE SALES PARADA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-10-06
Data de publicação: 2025-10-31

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/12/2016
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA. MANIFESTAÇÃO DA OPÇÃO PELO REGIME SUBSTITUTIVO. PROCEDIMENTOS E LIMITAÇÕES. SOLUÇÃO DE CONSULTA INTERNA COSIT N° 3, DE 27 DE MAIO DE 2022.
A validade da opção pelo regime da CPRB não pode ficar condicionada ao pagamento tempestivo da competência janeiro ou da primeira competência subsequente para a qual haja receita bruta apurada, pois o § 13 do artigo 9o da Lei no 12.546 de 2011 não estabelece expressamente a tempestividade do pagamento inicial. A manifestação inequívoca do contribuinte deve ser considerada com base nas declarações por ele prestadas por meio da DCTF ou da DCTFWeb, instrumento que constitui o crédito tributário e torna o declarante responsável pelo débito confessado. Nesse sentido, a opção pela Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB) pode ser manifestada, de forma expressa e irretratável, por meio de: (i) pagamento do tributo mediante código específico de documento de arrecadação de receitas federais; ou (ii) apresentação de declaração por meio da qual se confessa o tributo.
NULIDADE DO PROCEDIMENTO FISCAL. INOCORRÊNCIA.
Não se verifica nulidade no procedimento fiscal que apresenta fundamentação legal e permite ao recorrente entender perfeitamente a exigência fiscal e apresentar impugnação e recurso.
REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA FINS PENAIS. SÚMULA CARF No 28.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre controvérsias referentes a Processo Administrativo de Representação Fiscal para Fins Penais.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11624.720009/2020-71
ACÓRDÃO
2401-012.364 – 2a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
8 de outubro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
TOTAL LINHAS AÉREAS S.A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/12/2016
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA
SOBRE
A
RECEITA
BRUTA.
MANIFESTAÇÃO
DA
OPÇÃO
PELO
REGIME
SUBSTITUTIVO.
PROCEDIMENTOS E LIMITAÇÕES. SOLUÇÃO DE CONSULTA INTERNA COSIT
N° 3, DE 27 DE MAIO DE 2022.
A validade da opção pelo regime da CPRB não pode ficar condicionada ao
pagamento tempestivo da competência janeiro ou da primeira
competência subsequente para a qual haja receita bruta apurada, pois o §
13 do artigo 9o da Lei no 12.546 de 2011 não estabelece expressamente a
tempestividade do pagamento inicial. A manifestação inequívoca do
contribuinte deve ser considerada com base nas declarações por ele
prestadas por meio da DCTF ou da DCTFWeb, instrumento que constitui o
crédito tributário e torna o declarante responsável pelo débito confessado.
Nesse sentido, a opção pela Contribuição Previdenciária sobre a Receita
Bruta (CPRB) pode ser manifestada, de forma expressa e irretratável, por
meio de: (i) pagamento do tributo mediante código específico de
documento de arrecadação de receitas federais; ou (ii) apresentação de
declaração por meio da qual se confessa o tributo.
NULIDADE DO PROCEDIMENTO FISCAL. INOCORRÊNCIA.
Não se verifica nulidade no procedimento fiscal que apresenta
fundamentação legal e permite ao recorrente entender perfeitamente a
exigência fiscal e apresentar impugnação e recurso.
REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA FINS PENAIS. SÚMULA CARF No 28.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre controvérsias
referentes a Processo Administrativo de Representação Fiscal para Fins
Penais.
Fl. 254
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 11624.720009/2020-71
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ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar a preliminar
e, no mérito, dar provimento ao recurso voluntário.

Sala de Sessões, em 8 de outubro de 2025.

Assinado Digitalmente
Marcio Henrique Sales Parada – Relator

Assinado Digitalmente
Miriam Denise Xavier – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Elisa Santos Coelho Sarto, Jose
Luis Hentsch Benjamin Pinheiro, Leonardo Nunez Campos, Marcio Henrique Sales Parada,
Matheus Soares Leite e Miriam Denise Xavier (Presidente).

RELATÓRIO
Em desfavor do contribuinte recorrente foi lavrado Auto de Infração (fl. 2) relativo a
Contribuição Previdenciária patronal, nos períodos 01/2016 a 13/2016, no valor de R$
3.430.626,73, acrescido de juros de mora e multa proporcional de 75% (demonstrativo na fl. 6). O
lançamento abrange dois estabelecimentos do contribuinte.
Por entender-se pela existência, em tese, de crime contra a ordem tributária, foi
lavrada Representação Fiscal para Fins Penais.
No Relatório Fiscal (fl. 8 e ss.), narra a autoridade fiscal que:
(...) trata de informações indevidas prestadas em GFIP no tocante a
compensações de contribuições previdenciárias patronais (CPP) realizadas e
declaradas pelo contribuinte sob justificativa de corresponderem a ajustes
(reduções) decorrentes de opção pelo regime substitutivo da contribuição
previdenciária sobre a receita bruta (CPRB). Tais ajustes foram efetuados sem o
devido amparo legal (..)
Fl. 255
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O Relatório (fl. 11/12) explica que, iniciada a ação fiscal:
(...) entre os documentos apresentados não constou a comprovação de
pagamento do Documento de Arrecadação de Receitas Federais (DARF) referente
à CPRB na competência 01/2016 no prazo de vencimento. Tal pagamento
corresponde à manifestação formal e legal do contribuinte quanto à opção pelo
regime substitutivo (e facultativo) da CPP pela CPRB.
(...) com a entrada em vigor da lei no 13.161/2015, o regime de substituição da
CPP pela CPRB passou a ser facultativo, devendo o contribuinte interessado
formalizar a respectiva opção por meio do pagamento da contribuição incidente
sobre a receita bruta de janeiro de cada ano, tornando-se esta opção irretratável
para todo o ano-calendário. (destaquei)
Concluiu a autoridade fiscal que (fl. 13):
A fiscalizada não formalizou a opção pela CPRB mediante o pagamento no prazo
de vencimento da contribuição incidente sobre a receita bruta do mês de
janeiro/2016. Por isso permaneceu obrigada ao recolhimento das contribuições
previdenciárias patronais (CPP) incidentes sobre a folha de pagamento.
As compensações declaradas em GFIP correspondentes a ajustes (reduções)
dessas contribuições (CPP) não têm suporte legal e não produzem efeitos em
relação ao tributo ora lançado. Os valores dessas compensações estão lançados
no presente PAF. Também não produzem efeitos em relação ao tributo ora
lançado a informação de valores devidos de CPRB em Declarações de Débitos e
Créditos de Tributos Federais – DCTF, bem como seu pagamento extemporâneo
ou qualquer forma de parcelamento. (destaquei)
O contribuinte apresentou impugnação ao lançamento (fl. 121) que foi analisada pela
DRJ/SDR (Acórdão na fl. 197). O Acórdão de 1a instância, em suma, dispôs que:
a) Não havia nulidade no procedimento fiscal;
b) A opção pelo regime da contribuição previdenciária sobre a receita bruta para
os anos de 2016 e seguintes deve ocorrer por meio de pagamento, realizado no
prazo de vencimento, da contribuição relativa a janeiro de cada ano, ou à
primeira competência subsequente para a qual haja receita bruta apurada. Não
é admitido recolhimento em atraso;
c) A declaração de créditos tributários a título de CPRB nas DCTF e a inclusão da
dívida fiscal relativa à CPRB em parcelamento não suprem a exigência legal do
pagamento tempestivo da contribuição para a manifestação da opção;
d) O aproveitamento de valores recolhidos a título de CPRB pelo sujeito passivo
submete-se ao procedimento específico de restituição ou compensação regrado
pela legislação de regência da época do pedido;
Fl. 256
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e) A CPP não se confunde com a contribuição previdenciária incidente sobre a
receita bruta (CPRB), tributo ao qual se refere o crédito alegado pelo
contribuinte, ainda que em regime substituto ao incidente sobre a folha de
pagamento;
f) Nos lançamentos de ofício, será aplicada multa de ofício de 75% sobre a
totalidade ou diferença de imposto ou contribuição;
g) A instância administrativa não é competente para se manifestar sobre a
inconstitucionalidade da legislação tributária;
h) Não cabe manifestação sobre a representação fiscal para fins penais.
Regularmente cientificado dessa decisão em 10/08/2020, pela abertura dos
documentos digitais na caixa de domicílio tributário eletrônico (fl. 219), o contribuinte apresentou
recurso voluntário em 09/09/2020, conforme registro da Unidade preparadora (fl. 222 e 247).
Em sede de recurso, apresenta as seguintes razões:
a) Não se deve travar uma “batalha” pela nomenclatura, mas se o auto de infração
não pode ser considerado nulo, ele é ilegal e deve ser “cancelado, extinto,
anulado” e com ele a indevida exação;
b) Amparada em previsão legal, em relação ao período de 2016, a Recorrente
efetuou a opção pelo regime da CPRB, conforme se depreende da Declaração de
Débitos e Créditos Tributários Federais – DCTF;
c) Ocorre que em razão das dificuldades financeiras, os valores da CPRB relativos
às competências de janeiro a abril de 2016 foram objeto de parcelamento1.
Frise-se: parcelamento da CPRB e não da contribuição patronal sobre a folha –
CPP;
d) Os débitos de CPRB relativos às competências de maio a novembro de 2016
foram objeto de outro parcelamento2;
e) Posteriormente, aderiu ao Programa de Regularização Tributária – PERT e optou
por migrar, dentre outros, os débitos que eram objeto dos parcelamentos
ordinários acima referidos;
f) Em relação à competência de dezembro de 2016, a Recorrente promoveu o seu
pagamento (CPRB) por meio de DARF3;
g) Também prestou as informações necessárias nas GFIP, a fim de promover os
ajustes de contribuição previdenciária patronal (CPP) decorrentes de opção pelo
regime substitutivo da contribuição previdenciária sobre a receita bruta (CPRB);

1 Parcelamento Ordinário no 18042-720.385/2016-70.
2 Parcelamento Ordinário no 18042-720.004/2017-33.
3 Código de receita no 2985, no valor total de R$ 260.280,77.
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h) Assim sendo, a autuação está em conflito com os princípios da razoabilidade e
proporcionalidade;
i) Diz que a Lei no 13.161/2015, que alterou a Lei no 12.546/2011, e a Instrução
Normativa no 1.597, de 2015, que a regulamenta, dizem que a opção pela CPRB
deve ser feita mediante o pagamento relativo a janeiro, mas não dizem que esse
pagamento tem que ser realizado pontualmente;
j) No presente caso, não houve pagamento no prazo, mas o débito foi incluído em
parcelamento que está sendo integralmente cumprido;
k) Subsidiariamente, caso mantido o lançamento e a decisão de primeiro grau, se
requer que seja deduzido do crédito tributário o valor da CPRB já liquidada
mediante compensação ou parcelamento, evitando-se assim cobrança em
duplicidade da contribuição previdenciária;
l) Inexistência de crime tributário e não configuração de omissão ou declaração
falsa;
m) Necessária redução da multa aplicada, de 75% para 50%, prevista no artigo 44,
II, da Lei no 9.430, de 1996, em homenagem aos princípios da razoabilidade,
proporcionalidade e não confisco.
PEDE reconhecimento da nulidade do auto de infração e que seja afastada a
configuração de crime tributário, apontado pela autoridade fiscal. Alternativamente, que sejam
compensados os valores já pagos a título de CPRB e que a multa aplicada seja reduzida para 50%.
É o Relatório.

VOTO
Conselheiro Marcio Henrique Sales Parada, Relator
Admissibilidade.
O recurso apresentado é tempestivo e, atendidas as demais formalidades legais,
dele tomo conhecimento.
Nulidades.
Não se verifica nulidade no procedimento fiscal que apresenta fundamentação legal
e permite ao recorrente entender perfeitamente a exigência fiscal e apresentar impugnação e
recurso. De acordo com o art. 59, do Decreto no 70.235, de 1972, que regula as normas do
processo administrativo fiscal:
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
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II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
O Relatório Fiscal, conforme relatado, contém todos os elementos necessários à
compreensão do procedimento e da exigência e o Julgador de 1a instância também foi bastante
específico, permitindo ao recorrente contraditar todo o ali disposto.
Estão indicados no auto de infração/relatório fiscal os elementos da obrigação
tributária (período, fato gerador, base de cálculo, alíquotas) e os respectivos enquadramentos
legais, bem como os motivos para o não reconhecimento de pagamentos efetuados pelo
contribuinte, na apuração do auto de infração.
Assim, rejeita-se a preliminar de nulidade do auto de infração.
Mérito.
No mérito, a questão a ser resolvida é se a declaração em DCTF e pagamentos
efetuados a destempo, posteriormente e na forma de processo de parcelamento, seriam
competentes para formalizar a opção pelo regime de pagamento da contribuição previdenciária
sobre a receita bruta (CPRB).
Isso porque reconheceu o Julgador de 1a instância que (fl. 205):
Portanto, em 15/07/2016, o contribuinte requereu o parcelamento da CPRB,
inclusive do mês de janeiro de 2016, transferiu essa dívida em 29/08/2017 para o
parcelamento especial (PERT) e atualmente ainda está pagando o débito
parcelado. (destaquei)
A autoridade julgadora recorrida citou a Solução de Consulta Interna no 14, de
2018, da Coordenação Geral de Tributação (Cosit) da Receita Federal (RFB), para concluir que (fl.
206):
(...) o posicionamento da RFB, cristalizado no conteúdo da mencionada SCI no
14/2018, é de que a declaração e o parcelamento não são eficazes para
demonstrar a opção do contribuinte pelo regime da CPRB. Logo, devem ser
glosados os ajustes realizados pelo contribuinte no campo “Compensação” das
Guias de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social (GFIP) de cada
uma das competências do ano de 2016, incluindo o 13o salário.
A declaração de créditos tributários a título de CPRB nas DCTF e a inclusão da
dívida fiscal relativa à CPRB em parcelamento não suprem a exigência legal do
pagamento tempestivo da contribuição para a manifestação da opção.
Porém, a própria Cosit/RFB reformou seu entendimento na Solução de Consulta
Interna Cosit no 3, de 27 de maio de 2022, assim ementada:
Origem: Subsecretaria de Arrecadação, Cadastros e Atendimento - Suara
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias.
Fl. 259
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CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA. MANIFESTAÇÃO DA
OPÇÃO PELO REGIME SUBSTITUTIVO. PROCEDIMENTOS E LIMITAÇÕES.
A opção pela Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB) pode ser
manifestada, de forma expressa e irretratável, por meio de: (1) pagamento do
tributo mediante código específico de documento de arrecadação de receitas
federais; ou (2) apresentação de declaração por meio da qual se confessa o
tributo – atualmente, a Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais
Previdenciários e de Outras Entidades e Fundos (DCTFWeb) ou a Declaração de
Compensação (PER/DCOMP).
Ressalvados os casos expressamente estabelecidos na Lei no 12.546, de 2011,
não há prazo para a manifestação da opção pela CPRB.
Uma vez instaurado o procedimento fiscal, caso seja constatada a ausência de
apuração, confissão ou pagamento de CPRB, a fiscalização deverá apurar
eventual tributo devido de acordo com o regime de incidência de contribuições
previdenciárias sobre a folha de pagamentos.
Fica reformada a Solução de Consulta Interna Cosit no 14, de 2018.
Dispositivos Legais: Lei no 12.546, de 2011, arts. 7o a 9o. (Destaquei)
Assim, está atualmente diferente o entendimento da RFB, divergindo do
entendimento da autoridade fiscal que fora expresso no Relatório elaborado em 2020, quando
disse que (fl. 13):
Inexiste, na lei ou na instrução normativa da RFB que a regulamenta, qualquer
outra possibilidade de formalização desta opção, nem tampouco nada que
autorize interpretação extensiva dessa lei. Por isso irrelevante para a
formalização de tal opção a inclusão pelo sujeito passivo de CPRB em suas
Declarações de Débitos e Créditos de Tributos Federais – DCTF, bem como seu
pagamento extemporâneo ou qualquer forma de parcelamento. (destaquei)
Por outro lado, verifica-se que não há controvérsia sobre o fato de o contribuinte
realmente ter apresentado declarações com sua opção pelo regime substitutivo da CPRB e ter
incluído os débitos em processos de parcelamento que vinham sendo quitados.
Ademais, extrai-se do Relatório Fiscal (fl. 8) que a ação fiscal teve início em
18/02/2020 com a ciência do Termo de Início de Procedimento Fiscal e compreendeu o período
fiscalizado de 01/2016 a 12/2016. Portanto, ao iniciar-se a ação, já havia sido entregue a
declaração com a opção e efetuados os parcelamentos.
Na jurisprudência recente deste Conselho:
Acórdão 2102-003.495, Sessão de 03 de outubro de 2024
Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/12/2018
Fl. 260
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CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA. MANIFESTAÇÃO DA
OPÇÃO PELO REGIME SUBSTITUTIVO. PROCEDIMENTOS E LIMITAÇÕES. SOLUÇÃO
DE CONSULTA INTERNA COSIT N° 3, DE 27 DE MAIO DE 2022. A validade da opção
pelo regime da CPRB não pode ficar condicionada ao pagamento tempestivo da
competência janeiro ou da primeira competência subsequente para a qual haja
receita bruta apurada, pois o § 13 do artigo 9o da Lei no 12.546 de 2011 não
estabelece expressamente a tempestividade do pagamento inicial, e a
manifestação inequívoca do contribuinte deve ser considerada com base nas
declarações por ele prestadas por meio da DCTF ou da DCTFWeb, instrumento
que constitui o crédito tributário e torna o declarante responsável pelo débito
confessado. Nesse sentido, a opção pela Contribuição Previdenciária sobre a
Receita Bruta (CPRB) pode ser manifestada, de forma expressa e irretratável, por
meio de: (i) pagamento do tributo mediante código específico de documento de
arrecadação de receitas federais; ou (ii) apresentação de declaração por meio da
qual se confessa o tributo.
Acórdão 2401-010.518, sessão de 09 de novembro de 2022
CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2017
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA. MANIFESTAÇÃO DA
OPÇÃO PELO REGIME SUBSTITUTIVO. PROCEDIMENTOS E LIMITAÇÕES. SOLUÇÃO
DE CONSULTA INTERNA COSIT N° 3, DE 27 DE MAIO DE 2022. A opção pela
Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB) pode ser manifestada,
de forma expressa e irretratável, por meio de: (i) pagamento do tributo mediante
código específico de documento de arrecadação de receitas federais; ou (ii)
apresentação de declaração por meio da qual se confessa o tributo.
No mesmo sentido, os Acórdãos 2201-011.841, 2402-012.796 e 2302-003.847.
A não fixação de prazo para o pagamento da competência de janeiro, pelo regime
substitutivo, aliás, é o que realmente se pode depreender da leitura do Art. 9o, § 13, da Lei no
12.546, de 2011, com alterações promovidas pela Lei no 13.161, de 2015:
§ 13. A opção pela tributação substitutiva prevista nos arts. 7o e 8o será
manifestada mediante o pagamento da contribuição incidente sobre a receita
bruta relativa a janeiro de cada ano, ou à primeira competência subsequente para
a qual haja receita bruta apurada, e será irretratável para todo o ano calendário.
Representação Fiscal para Fins Penais.
Entendendo pela existência, em tese, de crime contra a ordem tributária,
enquadrado na Lei no 8.137, de 1990, a autoridade fiscal lavrou a respectiva representação, contra
a qual se insurge, também, o recorrente.
Contudo, neste julgamento, precisamos observar a Súmula CARF no 28:
Súmula CARF no 28
Fl. 261
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Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2401-012.364 – 2a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11624.720009/2020-71
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O CARF não é competente para se pronunciar sobre controvérsias referentes a
Processo Administrativo de Representação Fiscal para Fins Penais. (Vinculante,
conforme Portaria MF no 383, de 12/07/2010, DOU de 14/07/2010).
Conclusão.
Ante o acima exposto, voto por conhecer do recurso voluntário, rejeitar a
preliminar de nulidade e, no mérito, dar-lhe provimento para cancelar o lançamento fiscal.

Assinado Digitalmente
Marcio Henrique Sales Parada

Fl. 262
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