Tribunal: CARF
Processo: 16682.902985/2020-70
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RAFAEL LUIZ BUENO DA CUNHA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-11-11
Data de publicação: 2025-12-12

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/03/2016
NÃO CUMULATIVIDADE. DESCONTO DE CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE BENS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DAS CONTRIBUIÇÕES. IMPOSSIBILIDADE.
Não dá direito a crédito a aquisição de bens não sujeitos ao pagamento das contribuições não cumulativas, conforme expressamente previsto no inciso II do §2o do art. 3o da Lei no 10.833/2003.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS NÃO RETIFICADAS. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF No 231.
A apuração extemporânea de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins só é admitida mediante retificação das declarações e demonstrativos correspondentes, a exemplo do EFD-Contribuições, conforme Súmula CARF no 231.
NÃO CUMULATIVIDADE. DESCONTO DE CRÉDITOS. INSUMO. DESPESAS FERROVIÁRIAS E PORTUÁRIAS. ESCOAMENTO DA PRODUÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
As despesas logísticas com transporte ferroviário e movimentação portuária para escoamento de minério de ferro, cobre ou manganês não compreendem a etapa de produção dos bens destinados à venda, de maneira que não geram desconto de créditos a título de insumo.
NÃO CUMULATIVIDADE. DESCONTO DE CRÉDITOS. CONTRAPRESTAÇÕES DE ARRENDAMENTO MERCANTIL. REQUISITOS DA LEI No 6.099/1974.
Não geram direito a crédito na modalidade arrendamento mercantil os dispêndios decorrentes de contratos que não preencham os requisitos do art. 5o da Lei no 6.099/1974.
NÃO CUMULATIVIDADE. DESCONTO DE CRÉDITOS. INSUMO. LOCAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
A locação não se confunde com prestação de serviços ou produção de bens e, portanto, não pode ser considerada insumo para fins de creditamento da contribuição.
DESCONTO DE CRÉDITOS. EXISTÊNCIA DO CRÉDITO ALEGADO. CERTEZA E LIQUIDEZ. ÔNUS DA PROVA DO CONTRIBUINTE.
O ressarcimento de créditos tributários está condicionado à comprovação da certeza e liquidez do direito pleiteado, cujo ônus é do contribuinte.
NÃO CUMULATIVIDADE. DESCONTO DE CRÉDITOS. MÁQUINAS, EQUIPAMENTOS E OUTROS BENS INCORPORADOS AO ATIVO IMOBILIZADO.
O aproveitamento de créditos decorrente de depreciação de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado restringe-se àqueles adquiridos ou construídos para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços.
NÃO CUMULATIVIDADE. DESCONTO DE CRÉDITOS. LEI No 11.488/2007. EDIFICAÇÕES. ATIVIDADE PRODUTIVA.
O desconto de créditos no prazo de 24 (vinte e quatro) meses previsto no art. 6o da Lei no 11.488/2007 restringe-se às edificações incorporadas ao ativo imobilizado adquiridas ou construídas para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços.
NÃO CUMULATIVIDADE. DESCONTO DE CRÉDITOS. FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DAS CONTRIBUIÇÕES. POSSIBILIDADE. SÚMULA CARF No 188.
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS e pela Cofins, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16682.902985/2020-70
ACÓRDÃO
3202-003.058 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
11 de novembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
VALE S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/03/2016
NÃO CUMULATIVIDADE. DESCONTO DE CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE BENS
NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DAS CONTRIBUIÇÕES. IMPOSSIBILIDADE.
Não dá direito a crédito a aquisição de bens não sujeitos ao pagamento das
contribuições não cumulativas, conforme expressamente previsto no inciso
II do §2o do art. 3o da Lei no 10.833/2003.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. OBRIGAÇÕES
ACESSÓRIAS NÃO RETIFICADAS. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
SÚMULA CARF No 231.
A apuração extemporânea de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e
da Cofins só é admitida mediante retificação das declarações e
demonstrativos correspondentes, a exemplo do EFD-Contribuições,
conforme Súmula CARF no 231.
NÃO CUMULATIVIDADE. DESCONTO DE CRÉDITOS. INSUMO. DESPESAS
FERROVIÁRIAS
E
PORTUÁRIAS.
ESCOAMENTO
DA
PRODUÇÃO.
IMPOSSIBILIDADE.
As despesas logísticas com transporte ferroviário e movimentação
portuária para escoamento de minério de ferro, cobre ou manganês não
compreendem a etapa de produção dos bens destinados à venda, de
maneira que não geram desconto de créditos a título de insumo.
NÃO CUMULATIVIDADE. DESCONTO DE CRÉDITOS. CONTRAPRESTAÇÕES
DE ARRENDAMENTO MERCANTIL. REQUISITOS DA LEI No 6.099/1974.
Não geram direito a crédito na modalidade arrendamento mercantil os
dispêndios decorrentes de contratos que não preencham os requisitos do
art. 5o da Lei no 6.099/1974.
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NÃO CUMULATIVIDADE. DESCONTO DE CRÉDITOS. INSUMO. LOCAÇÃO.
IMPOSSIBILIDADE.
A locação não se confunde com prestação de serviços ou produção de bens
e, portanto, não pode ser considerada insumo para fins de creditamento
da contribuição.
DESCONTO DE CRÉDITOS. EXISTÊNCIA DO CRÉDITO ALEGADO. CERTEZA E
LIQUIDEZ. ÔNUS DA PROVA DO CONTRIBUINTE.
O ressarcimento de créditos tributários está condicionado à comprovação
da certeza e liquidez do direito pleiteado, cujo ônus é do contribuinte.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
DESCONTO
DE
CRÉDITOS.
MÁQUINAS,
EQUIPAMENTOS E OUTROS BENS INCORPORADOS AO ATIVO IMOBILIZADO.
O aproveitamento de créditos decorrente de depreciação de máquinas,
equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado restringe-se
àqueles adquiridos ou construídos para utilização na produção de bens
destinados à venda ou na prestação de serviços.
NÃO CUMULATIVIDADE. DESCONTO DE CRÉDITOS. LEI No 11.488/2007.
EDIFICAÇÕES. ATIVIDADE PRODUTIVA.
O desconto de créditos no prazo de 24 (vinte e quatro) meses previsto no
art. 6o da Lei no 11.488/2007 restringe-se às edificações incorporadas ao
ativo imobilizado adquiridas ou construídas para utilização na produção de
bens destinados à venda ou na prestação de serviços.
NÃO CUMULATIVIDADE. DESCONTO DE CRÉDITOS. FRETE NA AQUISIÇÃO
DE INSUMOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DAS CONTRIBUIÇÕES.
POSSIBILIDADE. SÚMULA CARF No 188.
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços
de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o
PIS e pela Cofins, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma
em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados
pelas referidas contribuições.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade, em rejeitar a preliminar de
nulidade do despacho decisório, indeferir o pedido de realização de perícia e, no mérito, dar
parcial provimento ao recurso, para: (1) reverter as glosas de despesas com fretes de bens não
sujeitos ao pagamento das contribuições e utilizados como insumos (Glosas com motivação
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“Aquisição pela Vale de mercadoria ou bem não sujeita ao pagamento da contribuição” no
DEMONSTRATIVO E), nos termos da Súmula Carf no 188; e (2) reverter as glosas de despesas com
frete nacional na aquisição de bens importados (Glosas com motivação “Frete nacional de
aquisição de bem importado” no DEMONSTRATIVO E), excetuando-se os fretes de escavadeiras.

Assinado Digitalmente
Rafael Luiz Bueno da Cunha – Relator

Assinado Digitalmente
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Wagner Mota Momesso de
Oliveira, Juciléia de Souza Lima, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro,
Aline Cardoso de Faria, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).

RELATÓRIO
Tratam
os
autos
do
Pedido
Eletrônico
de
Ressarcimento
(PER)
no
24458.53979.051219.1.5.19-4645, transmitido em 05/12/2019, por meio do qual são pleiteados
R$ 213.024.529,73 de créditos de COFINS não cumulativa relativa ao 1o trimestre de 2016. Ao
pedido foram vinculadas Declarações de Compensação (DCOMP).
Após realização de procedimento fiscal que teve por objeto a verificação da
regularidade das informações prestadas acerca dos créditos, foi emitido o Despacho Decisório de
fls. 2324-2329, por meio do qual a autoridade administrativa deferiu parcialmente o crédito no
valor de R$ 71.622.799,46, homologando a compensação declarada até o limite do crédito
reconhecido. O reconhecimento parcial se deveu a glosas de despesas relacionadas a:
 Aquisições não sujeitas ao pagamento das contribuições para o PIS e COFINS
 Aquisições de insumos para a infraestrutura logística (etapas posteriores ao
processo produtivo)
 Créditos extemporâneos
 Contraprestações de arrendamento mercantil
 Créditos relativos a bens incorporados ao ativo imobilizado
 Despesas com fretes não dedutíveis
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Cientificada da decisão, a recorrente apresentou Manifestação de Inconformidade,
em que, preliminarmente, solicita a realização de perícia. No mérito, contesta as glosas
relacionadas a (i) Aquisições não sujeitas ao pagamento das contribuições para o PIS e COFINS (ii)
Aquisições de insumos para a infraestrutura logística (etapas posteriores ao processo produtivo)
(iii) Créditos extemporâneos (iv) Contraprestações de arrendamento mercantil (v) Créditos
relativos a bens incorporados ao ativo imobilizado e (vi) Despesas com fretes não dedutíveis.
A 4a Turma da DRJ05, por meio do Acórdão no 105-012.211, considerou a
manifestação de inconformidade parcialmente procedente, reconhecendo créditos de R$
50.285,73 relativos a notas fiscais incluídas indevidamente como crédito extemporâneo no cálculo
da autoridade fiscal, decisão da qual a recorrente foi cientificada em 29/04/2024.
Irresignada, em 27/05/2024, interpôs o Recurso Voluntário de fls. 3022-3156, em
que repisa os argumentos trazidos em sua Manifestação de Inconformidade e, em síntese, requer
que seja dado provimento ao recurso, com o reconhecimento da integralidade do créditos
pleiteados.
Por fim, em 23/10/2025, protocolou nos autos solicitação de juntada de Parecer
Técnico.

É o relatório.

VOTO
Conselheiro Rafael Luiz Bueno da Cunha, Relator
1. Admissibilidade
O recurso é tempestivo e preenche os demais pressupostos de admissibilidade.
2. Preliminar
A recorrente aduz em seu recurso voluntário matérias que precedem à análise de
mérito, quais sejam, a nulidade do despacho decisório e um pedido subsidiário de perícia, as quais
passo a apreciar.
2.1. Nulidade do despacho decisório
Como preliminar em seu recurso voluntário, a recorrente desenvolve um capítulo
denominado “Do descabimento das considerações iniciais trazidas pelo acórdão”, em que discorre
contra alguns dos pontos do acórdão recorrido. Nele, a recorrente critica um suposto
afastamento de parte da fundamentação de sua manifestação de inconformidade decorrente da
afirmação, pelo acórdão recorrido, da não vinculação à jurisprudência trazida. Alega também que
não teria havido apreciação adequada dos laudos que juntou a fim de esclarecer seu processo
produtivo, além de rechaçar o indeferimento do pedido de perícia pelo acórdão.
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A despeito das críticas e alegações, não deduz, a respeito desses pontos, nenhum
pedido específico, de maneira que não se pode inferir qualquer pretensão em relação a eles.
Apenas ao final do referido capítulo recursal é que a recorrente, sob a alegação de
falta de fundamentação do despacho decisório, aduz, ainda que de maneira tímida, sua nulidade.
Em suas palavras:
[...] Como pontuado pela Recorrente desde a Manifestação de Inconformidade, o
despacho decisório não fundamenta as glosas. Vejamos.
Ao tratar da suposta dedução de créditos em duplicidade, verifica-se que o
próprio acórdão afirma expressamente ter realizado consulta ao sistema interno
da RFB, para tentar identificar as contribuições apontadas como supostamente
em duplicidade pelo i. fiscal, haja vista que não se mostrou possível tal apuração.
[...] diversamente ao que afirmando pelo v. acórdão quanto à nulidade do
despacho decisório, fato é que a ausência de fundamentação e precisa
demonstração das glosas perpetradas, não podem ser meramente supridas pela
DRJ, pela inequívoca nulidade, em razão dos requisitos legais e formais
necessários.
Entendo que não assiste razão à recorrente. Vejamos.
O Relatório Fiscal (fls. 2278-2322) que baseou o Despacho Decisório traz, de
maneira clara e discriminada em tópicos específicos, todas as glosas efetuadas. Os referidos
tópicos contêm a descrição do motivo e o fundamento legal de cada uma das glosas. Trata-se de
um relatório com 45 páginas. Além disso, anexos ao Relatório Fiscal, há demonstrativos
segregados para cada glosa, apresentados em arquivos não pagináveis, em formato *.xlsx, de fácil
manipulação.
Portanto, incabível se falar em falta de fundamentação para as glosas.
Ante o exposto, afasto a preliminar de nulidade do despacho decisório.
2.2. Realização de perícia
Ao final de sua peça de defesa, a recorrente consigna:
Protesta-se pela possibilidade de juntada de eventuais provas que se façam
necessárias, inclusive a realização de perícia.
Tratando-se de pretensão de realização de perícia, o art. 16, inciso IV e §1o, do
Decreto no 70.235/1976 assim dispõe:
Art. 16. A impugnação mencionará:
[...]
IV - as diligências, ou perícias que o impugnante pretenda sejam efetuadas,
expostos os motivos que as justifiquem, com a formulação dos quesitos
referentes aos exames desejados, assim como, no caso de perícia, o nome, o
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endereço e a qualificação profissional do seu perito. (Redação dada pela Lei no
8.748, de 1993)
[....]
§1o Considerar-se-á não formulado o pedido de diligência ou perícia que deixar de
atender aos requisitos previstos no inciso IV do art. 16. (Incluído pela Lei no 8.748,
de 1993)
Dessa forma, apesar da menção à perícia em seu recurso voluntário, não tendo
havido exposição dos motivos que a justifiquem, tampouco a formulação de quesitos ou os dados
do profissional indicado, com base no §1o do art. 16 do Decreto no 70.235/1976, considera-se não
formulado o pedido.
3. Mérito
Como visto, tratam os autos de pedido de ressarcimento de crédito de COFINS não
cumulativa apurado pela recorrente na aquisição/despesa com bens e serviços utilizados na
atividade da empresa. Parte das despesas incluídas na base de crédito foi glosada pela unidade
responsável pela análise do pedido. Do montante glosado, parte foi revertida pela autoridade
julgadora de primeira instância. Contra a decisão, foi apresentado o Recurso Voluntário ora em
apreço, em que remanesce a controvérsia em relação às seguintes glosas:
 Aquisições não sujeitas ao pagamento das contribuições para o PIS e COFINS
 Aquisições de insumos para a infraestrutura logística (etapas posteriores ao
processo produtivo)
 Créditos extemporâneos
 Contraprestações de arrendamento mercantil
 Créditos relativos a bens incorporados ao ativo imobilizado
 Despesas com fretes não dedutíveis
 Exclusão de créditos deduzidos em duplicidade
Passemos à análise de cada umas das matérias acima.
3.1. Das glosas de aquisições não sujeitas ao pagamento de contribuições de PIS e
COFINS
A autoridade fiscal glosou créditos de Cofins escriturados nos registros C100, C190,
C500 e F100 das EFD-Contribuições relativos a aquisições de bens não sujeitos ao pagamentos das
contribuições. A glosa fundamentou-se na vedação prevista no inciso II do §2o do art. 3o da Lei no
10.833/2003. Também foram glosados créditos referentes a notas fiscais identificadas como
canceladas pela fornecedores.
A recorrente impugnou, sob o argumento de que “a glosa perpetrada se revela
descabida, porquanto eivada de ilegalidade, à medida que desconfigura a técnica da não
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cumulatividade aplicada ao PIS e a COFINS”. Argumentou ainda que, com relação às notas
canceladas, o fisco deveria ter perquirido se houve a emissão de novas notas sem que, com
relação a estas, a recorrente tivesse tomado crédito.
O acórdão recorrido, porém, não acatou o argumento e manteve a referida glosa.
Em seu recurso voluntário, a recorrente volta a alegar que as glosas são indevidas,
pois desconfiguram a técnica da não cumulatividade aplicada à Contribuição ao PIS e à Cofins.
Continua para dizer que a impossibilidade de creditamento, nesse caso, apenas difere o tributo
para a etapa subsequente da cadeia produtiva, “esvaziando-se de sentido o emprego da técnica da
não-cumulatividade em patente desvio de finalidade do modelo fiscal adotado nas Leis em
comento”. Argumenta ainda que, “no que diz respeito às notas canceladas, não perquiriu o
acórdão se houve a emissão de novas notas sem que a Recorrente tivesse tomado o devido crédito,
sendo que o ônus da prova, nesse caso, é do fisco”.
Equivoca-se a recorrente. Vejamos.
Como anotou o acórdão recorrido, a Lei no 10.833/2003, em seu art. 3o, §2o, inciso
II, veda expressamente o desconto de créditos sobre a aquisição de bens ou serviços não sujeitos
ao pagamentos da Cofins.
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
[...]
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
[...]
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição.
Havendo estipulação legal expressa e clara no sentido de vedar o crédito sobre
aquisição de bens não sujeitos ao pagamento das contribuições, devem ser mantidas as glosas
efetuadas por esse motivo.
Nesse sentido:
Acórdão 9303-011.488, de 15/06/2021, Rel. Cons. Rodrigo da Costa Possas
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Ano-calendário: 2005
[...]
INSUMOS TRIBUTADOS À ALÍQUOTA ZERO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
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Não dará direito a crédito o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição (art. 3o, § 2o, II, da Lei no 10.833/2003).
Com relação ao argumento de que, com relação às notas fiscais canceladas, o fisco
deveria ter perquirido se houve a emissão de novas notas fiscais sem a tomada de crédito, pois o
ônus da prova seria do fisco, também não tem razão a recorrente.
Tratando-se de direito creditório, o ônus da prova é do interessado, nos termos do
art. 36 da Lei no 9.784/1999 e do art. 373, inciso I, do CPC, aplicável subsidiariamente ao processo
administrativo fiscal. Nesse sentido:
Acórdão 9303-015.440, de 13/06/2024, Relatora Cons. Liziane Angelotti Meira
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008
[...]
DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. CONTRIBUINTE.
Em se tratando de direito creditório, é do interessado o ônus da prova, conforme
previsto na legislação processual administrativa e civil (art. 36 da Lei 9.784/99 e
art. 333, I, do antigo CPC). (grifo nosso)
Ante o exposto, nego provimento ao recurso neste tópico recursal.
3.2. Das glosas de aquisições de insumos para a infraestrutura logística
Uma das principais matérias sob discussão nestes autos diz respeito à aquisição de
insumos para a infraestrutura logística, que consta do item “VIII.4 Das glosas das aquisições de
insumos para a infraestrutura logística(etapas posteriores ao processo produtivo)” do Relatório
Fiscal. Os valores dessas glosas, por sua vez, estão detalhados no anexo “DEMONSTRATIVO D -
Aquisições de Insumos para a Infraestrutura Logística”.
Como se trata de crédito apropriado pela recorrente com fundamento no inciso II
do art. 3o da Lei no 10.833/2003, para o qual o conceito de insumo é fundamental, pertinente
fazermos algumas considerações propedêuticas a seu respeito.
3.2.1. Do conceito de insumo
Antes de analisar os itens glosados, importante sintetizar os critérios a partir dos
quais o conceito de insumo contido no art. 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002 e da Lei no
10.833/2003 deve ser aferido para fins de creditamento da Contribuição para o PIS e da COFINS.
O tema foi apreciado pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça (STJ) no
julgamento do Recurso Especial (REsp) no 1.221.170/PR, que se deu sob a sistemática dos recursos
repetitivos e em que foram firmadas as seguintes teses (Temas Repetitivos 779 e 780):
(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF
ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-
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cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis
10.637/2002 e 10.833/2003; e
(b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
Portanto, os critérios determinantes para que um bem ou serviço denote o conceito
de insumo para fins de creditamento das contribuições deve levar em conta sua essencialidade ou
relevância para a prestação de serviços ou para a produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda.
Sobre esses critérios, oportuno transcrever trecho do voto-vista da Ministra Regina
Helena Costa, cuja tese foi acolhida pela maioria dos Ministros no julgamento do REsp no
1.221.170/PR.
[...] tem-se que o critério da essencialidade diz com o item do qual dependa,
intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento
estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou,
quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação
de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por
imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se,
nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos,
pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço. (grifo nosso)
É importante frisar que a essencialidade e a relevância referidas pela decisão do STJ
relacionam-se à atividade produtiva, e não a qualquer atividade no âmbito de uma empresa, em
consonância com o que prevê o art. 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002 e 10.833/2003, abaixo
transcrito.
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
[...]
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004) (grifo
nosso)
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É nesse sentido a Nota SEI no 63/2018, editada pela Procuradoria-Geral da Fazenda
Nacional com o fim de analisar a decisão do STJ.
[...] tal aferição deve se dar considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item para o desenvolvimento da atividade produtiva,
consistente na produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços.
15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo,
na medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos
produtivos, porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo que o
raciocínio hipotético levado a efeito por meio do “teste de subtração” serviria
como um dos mecanismos aptos a revelar a imprescindibilidade e a importância
para o processo produtivo.
Também nesse sentido é o Parecer Normativo COSIT/RFB no 05/2018, editado pela
Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil (RFB).
15. Neste ponto já se mostra necessário interpretar a abrangência da expressão
“atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”. Conquanto essa
expressão, por sua generalidade, possa fazer parecer que haveria insumos
geradores de crédito da não cumulatividade das contribuições em qualquer
atividade desenvolvida pela pessoa jurídica (administrativa, jurídica, contábil,
etc.), a verdade é que todas as discussões e conclusões buriladas pelos Ministros
circunscreveram-se ao processo de produção de bens ou de prestação de serviços
desenvolvidos pela pessoa jurídica.
16. Aliás, esta limitação consta expressamente do texto do inciso II do caput do
art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, que permite a
apuração de créditos das contribuições em relação a “bens e serviços, utilizados
como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda”.
17. Das transcrições dos excertos fundamentais dos votos dos Ministros que
adotaram a tese vencedora resta evidente e incontestável que somente podem
ser considerados insumos itens relacionados com a produção de bens destinados
à venda ou com a prestação de serviços a terceiros, o que não abarca itens que
não estejam sequer indiretamente relacionados com tais atividades. (grifo nosso)
Assentadas
essas
premissas
interpretativas,
pertinente
trazer
algumas
considerações sobre a atividade desenvolvida pela recorrente.
Conforme consta dos autos, nos termos do art. 2o de seu Estatuto Social, a
recorrente tem como objeto social:
1. realizar o aproveitamento de jazidas minerais no território nacional e no
exterior, através da pesquisa, exploração, extração, beneficiamento,
industrialização, transporte, embarque e comércio de bens minerais;
Fl. 3213
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2. construir ferrovias, operar e explorar o tráfego ferroviário próprio ou de
terceiros;
3. construir e operar terminais marítimos próprios ou de terceiros, bem como
explorar as atividades de navegação e de apoio portuário;
4. prestar serviços de logística integrada de transporte de carga,
compreendendo a captação, armazenagem, transbordo, distribuição e
entrega no contexto de um sistema multimodal de transporte;
5. produzir, beneficiar, transportar, industrializar e comercializar toda e
qualquer fonte de energia, podendo, ainda, atuar na produção, geração,
transmissão, distribuição e comercialização de seus produtos derivados e
subprodutos;
6. exercer, no País ou no exterior, outras atividades que possam interessar,
direta ou indiretamente, à realização do objeto social, inclusive pesquisa,
industrialização, compra e venda, importação e exportação, bem como a
exploração, industrialização e comercialização de recursos florestais e a
prestação de serviços de qualquer natureza;
7. constituir ou participar, sob qualquer modalidade, de outras sociedades,
consórcios ou entidades cujos objetos sociais sejam, direta ou
indiretamente, vinculados, acessórios ou instrumentais ao seu objeto social.
A recorrente, reconhecidamente uma das maiores produtoras de minérios de
mundo, destaca em seu recurso voluntário que:
Além do minério de ferro, as atividades da Recorrente envolvem a produção de
níquel, cobre e manganês. Opera mais de 10 mil Km de ferrovias no Brasil para o
escoamento de sua produção.
A atividade da Recorrente tem início com a perfuração do solo, passando por um
processo integrado, que envolve o desmonte ou escavação, o carregamento e
transporte, o beneficiamento, o empilhamento, a recuperação, o deslocamento
via ferrovias, a pelotização e a estocagem, para, finalmente, concluir-se no porto,
com o carregamento dos navios com destino ao exterior.
Tendo isso em vista, passemos à análise dos itens sob discussão.
3.2.2. Da impossibilidade de crédito na infraestrutura logística para escoamento
da produção
Foram glosados pela autoridade fiscal créditos escriturados nos registros A100,
C190, C195, D100 e F100 da EFD-Contribuições que, conforme consta do Relatório Fiscal (tópico
VIII.4), relacionam-se a “dispêndios de bens e serviços utilizados como insumos na sua
infraestrutura logística, que compreende os serviços ferroviários e portuários, cuja finalidade é o
escoamento dos produtos a serem comercializados”.
Fl. 3214
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Relata a autoridade que, a partir de planilhas apresentadas pela recorrente em
resposta à intimação, foi possível identificar na EDF-Contribuições créditos sobre “dispêndios
associados aos fluxos ‘D – PORTO’ e ‘E – FERROVIA’”, que abarcam as seguintes atividades:

Concluindo que:
[...] relativamente aos dispêndios dos negócios FERROVIA e PORTO, não há o que
se discutir quanto à essencialidade ou relevância dos bens ou serviços, posto que
as fases em que são aplicados ocorrem posteriormente à finalização do processo
de produção. Os gastos com tais bens e serviços, ainda que incorridos às custas da
VALE, não podem ser considerados insumos do processo produtivo para fins de
crédito da contribuição para o PIS e da Cofins.
A recorrente contesta as glosas, mantidas pelo acórdão recorrido, argumentando
que as etapas de ferrovia e porto são, efetivamente, fases do processo produtivo. Sustenta sua
posição com as seguintes alegações:

Sem a fase da ferrovia e do porto, não existe processo produtivo do
minério. A produção resta inviável, totalmente prejudicada, notadamente
no que diz respeito ao mercado externo;

Seu processo produtivo é único, peculiar, sui generis, e não pode ser
comparado com processos produtivos menos complexos;

O que se entende por produto acabado, na mineração, não pode ser
comparado com o produto acabado em outras áreas do comércio e
indústria. Sem a ferrovia e o porto, a atividade da mineração resta
inviável, impraticável;

A movimentação de carga dos portos, a rebocagem e os demais serviços
portuários são partes indissociáveis do processo produtivo. Sem tais
etapas, o processo produtivo da Impugnante não cumpre os seus
objetivos;

Pareceres e Laudos Técnicos (Unicamp, PwC, LCA e Tyno) apresentados
concluíram que as atividades de ferrovia e porto fazem parte do processo
produtivo da recorrente;

Há jurisprudência que lhe é favorável.
Argumenta ainda que, ainda que se entendesse que as despesas em questão são
incorridas após o encerramento da etapa produtiva, possui direito a descontar créditos em relação
a elas, pois:
Fl. 3215
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[...] tanto a decisão proferida pelo STJ em sede de recurso repetitivo, quanto o
Parecer Cosit/RFB no 05/2018, registram esta possibilidade.
[...]
[...] os itens 57 e 58 do PN 05/18 transcritos pelo próprio acórdão ora proferido,
viabilizam o creditamento em relação aos dispêndios efetuados no escoamento
da produção da Recorrente, vez que a previsão de rodovias e estradas de ferro, e
o transporte no beneficiamento da produção decorrem de expressa disposição
regulatória do Código Minerário, que impõe a todo projeto minerário nacional a
previsão das formas de escoamento de sua produção, sob pena de não
autorização da lavra (arts. 38, III e 39).
[...]
[...] os gastos relativos ao cumprimento das exigências legais estão inseridos no
contexto produtivo da Recorrente, conforme demonstrado, quer seja na fase da
mineração, quer seja nas etapas da ferrovia e porto.
Pois bem, entendo que não tem razão a recorrente. Vejamos.
Antes de passar à análise da matéria propriamente dita, impõe-se a precisa
delimitação da matéria objeto de análise, a fim de assegurar clareza quanto ao escopo da
discussão.
Como visto, consta do objeto social da recorrente a construção e a operação de
ferrovias e de terminais marítimos. Nesse sentido, consignou-se no Relatório Fiscal que:
[...] as estruturas e serviços portuários e ferroviários também são por ela
utilizados, de forma auxiliar, para a prestação de serviços de logística a terceiros:
transporte ferroviário de carga de terceiros; transporte ferroviário de passageiros;
atividade de movimentação portuária e demais atividades portuárias e
ferroviárias residuais.
Assim, existem nos referidos fluxos operacionais (FERROVIA e PORTO) prestação
de serviços a terceiros, ou seja, existem bens de utilização mista, de forma que
uma parcela pode ser considerada insumo gerador de créditos para a atividade de
prestação de serviços da VALE. Diante disso, para apuração do montante de
créditos passíveis de apropriação, empregou-se o percentual das receitas brutas
de atividade em logística em relação ao total de receita bruta da empresa para o
rateio.
Assim, o despacho decisório reconheceu o crédito, a título de insumo, de despesas
relacionadas às ferrovias e aos portos quando estes são utilizados para prestação de serviços a
terceiros, e não para escoamento de produção própria. Dessa forma, o que se debate aqui são
dispêndios com bens e serviços relacionados à infraestrutura logística, que compreende as
ferrovias e os portos, quando utilizada para o escoamento dos produtos comercializados pela
recorrente, principalmente minério de ferro, mas também níquel, cobre e manganês.
Fl. 3216
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Consequentemente, a análise da subsunção das despesas com bens e serviços ao
conceito de insumo, no presente caso, tem por escopo a produção de minério de ferro e de outros
produtos minerais produzidos pela recorrente. Não é objeto da lide o creditamento de insumos na
prestação de serviços ferroviários ou portuários pela recorrente. Isso porque, quando um cliente
celebra um contrato para adquirir o minério de ferro ou o cobre produzidos pela recorrente, o
bem produzido para venda é justamente o minério de ferro ou o cobre.
Com isso, estabeleço como premissa fundamental deste voto a de que a ‘produção
ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda’ a que se refere o inciso II do art. 3o da Lei
no 10.833/2003, que denomino fase produtiva, se encerra no momento em que o bem ou produto
adquire as características finais com as quais é remetido/entregue ao adquirente.
Pois bem.
Analisando-se as aquisições de bens e serviços glosados constantes do
“DEMONSTRATIVO D - Aquisições de Insumos para a Infraestrutura Logística”, verifica-se que cerca
de 75% se referem a óleo diesel, biodiesel, óleo lubrificante e óleo hidráulico. Outros itens de
grande relevância são rodas ferroviárias e correias transportadoras. Todas as glosas dizem
respeito, como visto, a bens e serviços utilizados nas etapas de ferrovia e porto.
Em documento apresentado pela recorrente, denominado “Fluxo Produtivo
Negócios Vale” (fls. 1212-1392), os fluxos ‘D – PORTO’ e ‘E – FERROVIA’, anteriormente
mencionados, foram detalhadas da seguinte forma:
D
Porto
33. Recepção e despachos dos produtos e mercadorias - Diz respeito à chegada/saída
dos produtos no porto, que pode ocorrer por meio do transporte rodoviário ou
ferroviário. Nessa etapa, o embarcador e/ou o transportador são os responsáveis pela
entrega/retirada dos produtos no porto.
34. Operação portuária de movimentação de cargas nas dependências – Está
relacionada com a movimentação dos produtos/mercadorias nas dependências do
porto. Compete à Administração do Porto, entre outras atribuições previstas na Lei
8.630/93 fiscalizar as operações portuárias, zelando para que os serviços se realizem
com regularidade, eficiência, segurança e respeito ao meio ambiente.
35.
Atracação
e
desatracação
de
navios
–
Nesta
etapa
ocorre
a
atracação/desatracação do navio com o auxílio da praticagem e os rebocadores.
Nessa etapa, o armador, independentemente de ser ou não proprietário da
embarcação, deve promover a equipagem do navio e demais procedimentos,
disponibilizando-o apto para navegação. É ação de se “estacionar” a embarcação no
cais do porto para que se possa realizar a operação (carregar e descarregar
mercadorias). Finalizada a operação, a embarcação será desatracada e seguirá
viagem.
36. Pátios de estocagem, Píeres e armazéns
E
Ferrovia
37. Carga e Descarga de produtos e mercadorias - Diz respeito ao
carregamento/descarregamento dos produtos na planta, terminal e porto. Nessa
etapa, o contratante do transporte e/ou unidade produtora são os responsáveis pelo
carregamento/descarregamento dos produtos/mercadorias os pátios, terminais e
portos.
38. Transporte – Nesta etapa ocorre o transporte dos produtos/mercadorias
Fl. 3217
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carregados e descarregados nos pátios, terminais e portos.
39. Oficinas, pontos de abastecimento e entrepostos
Como as descrições deixam claro, trata-se de etapas que envolvem a logística de
transporte e de exportação dos produtos minerais comercializados pela recorrente, em especial o
minério de ferro; as atividades envolvendo ferrovias e portos, em que pese inegavelmente
fundamentais para o escoamento da produção, não são parte da etapa produtiva.
Em laudo encomendado pela recorrente à consultoria LCA (pág. 2723 e ss.), lê-se
que:
Na prática, a estrutura de ferrovia e porto que é utilizada para o escoamento do
minério de cada mina é a única economicamente viável, considerando os volumes
elevados a serem transportados e a necessidade de manter controlado o custo de
logística.
Além disso, no Parecer Técnico da UNICAMP juntado aos autos (Doc. 1 da
Manifestação de Inconformidade), na parte relativa aos Terminais Ferroviários, em diversos
pontos, ressalta-se a relevância dos trens para a “transferência do minério de ferro beneficiado”,
pois sua ausência provocaria “uma ruptura e cessão de todo o sistema operacional da empresa”.

O mesmo Parecer Técnico da UNICAMP deixa claro que o transporte ferroviário é o
meio de escoamento até os portos para fins de expedição ao cliente.

Portanto, está claro, inclusive na documentação técnica acostadas aos autos pela
própria recorrente, que as despesas incorridas com o transporte ferroviário não fazem parte da
etapa produtiva do minério, mas são posteriores a ela.
Não se contesta a essencialidade do transporte ferroviário para a viabilidade da
atividade econômica desempenhada pela recorrente. A questão relevante para fins de
creditamento a título de insumo, no entanto, encerra-se com a análise da essencialidade ou
relevância para a atividade produtiva do minério de ferro, não abrangendo outras etapas
necessárias à realização de sua atividade.
O escoamento é justamente o transporte, a movimentação do produto do ponto de
produção até outra localidade de interesse, no caso os portos, para exportação dos produtos.
Fl. 3218
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Por sua vez, com relação às operações portuárias, consta do referido Parecer
Técnico que:

Ainda, as figuras 33a e 33b do Parecer deixam claro que as operações portuárias se
tratam de operações de recebimento, descarregamento, transferência, estocagem temporária e
embarque do minério de ferro.

Como se vê, assim como no caso do transporte ferroviário, trata-se de operações
logísticas relacionadas à expedição do produto ao cliente, por meio de exportações, nada tendo a
ver com o processo produtivo do minério de ferro em si. Em essência, trata-se de despesas
Fl. 3219
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portuária na operação de exportação, em relação às quais não cabe desconto de créditos. Nesse
sentido:
Acórdão 9303-015.265, de 10/06/2024, Rel. Cons. Alexandre Freitas Costa
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/07/2011 a 30/09/2011
[...]
CRÉDITOS. DESPESAS PORTUÁRIAS. OPERAÇÕES DE EXPORTAÇÃO. NÃO
CABIMENTO.
Não há como caracterizar que esses serviços portuários de exportação seriam
insumos do processo produtivo para a produção de açúcar e álcool. Não se
encaixarem no conceito quanto aos fatores essencialidade e relevância, na linha
em que decidiu o STJ. Tais serviços não decorrem nem de imposição legal e nem
tem qualquer vínculo com a cadeia produtiva do Contribuinte.
Por fim, o Parecer Técnico da UNICAMP deixa claro que a empresa desenvolve um
modelo de negócios integrando as etapas de produção e beneficiamento do minério com a sua
expedição, conforme excerto abaixo, retirado das conclusões do parecer.

Repise-se: não se nega o fato de a empresa incorrer em relevantes despesas com o
transporte ferroviário e com operações portuárias na exportação do minério de ferro que produz.
No entanto, como foi visto, a legislação prevê a apropriação de créditos das contribuições, a título
de insumo, apenas em relação a despesas com bens e serviços utilizados na prestação de serviços
e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda.
A etapa de expedição do minério de ferro beneficiado, por meio de ferrovias e
terminais portuários, é posterior à produção do produto destinado à venda, qual seja, o minério
de ferro. Nesses casos, a recorrente não presta serviços ferroviários ou portuários, a mercadoria
objeto de comercialização é o minério de ferro. O que a recorrente pretende é a ampliação do
conceito etapa produtiva para abarcar também a logística envolvida em sua operação, a qual
entendo não ser possível em vista da clareza da legislação de regência.
A 3a Turma da Câmara Superior deste Conselho já teve a oportunidade de apreciar
caso semelhante da mesma recorrente em 2023, tendo sido negado o direito ao crédito, em
decisão assim ementada:
Acórdão 9303-013.921, de 11/04/2023, Rel. Cons. Vanessa Marini Cecconelo,
Red. Desig. Cons. Rosaldo Trevisan
CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS
ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA ASSENTADA E
PACÍFICA DO STJ.
Fl. 3220
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Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de
regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a
fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos.
CRÉDITOS.
DESPESAS
COM
SERVIÇOS
PORTUÁRIOS
NA
EXPORTAÇÃO.
IMPOSSIBILIDADE. RAZÕES SEMELHANTES ÀS ADOTADAS EM JURISPRUDÊNCIA
ASSENTADA E PACÍFICA DO STJ, PARA FRETES DE TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS
ACABADOS.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de
regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a
fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos, visto que
tais despesas não constituem insumos ao processo produtivo, por ocorrerem
posteriormente a tal processo, e nem constituem fretes de venda. A mesma razão
de decidir se presta aos serviços portuários na exportação, que são despesas
incorridas após o processo produtivo, não se enquadrando nem como insumos à
atividade produtiva, nem como fretes de venda.
Vale dizer que a etapa de transferência ferroviária do minério até o porto, na
ocasião, foi abordada justamente sob a perspectiva de frete de produto acabado, portanto a
premissa adotada à época foi a que se tratava de fase posterior à finalização do processo
produtivo.
Por fim, com relação ao argumento da recorrente de que, mesmo que se
entendesse que as despesas incorridas com as etapas “ferrovia” e “porto” são posteriores à
produção, o crédito seria devido, pois a existência de estradas de ferro e rodovias seriam
requisitos legais, previstos no Código Minerário, para a autorização da lavra, o que enquadraria as
referidas despesas na exceção mencionada nos itens 57 e 58 do Parecer Normativo Cosit no
05/2018, entendo que não é o caso.
Em que pese o Parecer Normativo excepcione algumas despesas incorridas em
momento posterior à produção por imposição legal, trazendo, como exemplos “exigência de
testes de qualidade a serem realizados por terceiros (por exemplo o Instituto Nacional de
Metrologia, Qualidade e Tecnologia – Inmetro), aposição de selos, lacres, marcas, etc., pela
própria pessoa jurídica ou por terceiro”, ele expressamente exclui a possibilidade de creditamento
de despesas com transporte de produtos acabados, consignando que:
[...] em regra somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de
créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços utilizados
pela pessoa jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços,
excluindo-se do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido
processo, salvo exceções justificadas.
56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos
com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria
Fl. 3221
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entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para
entrega direta ao adquirente [...] (grifo nosso)
Ante o exposto, nego provimento ao capítulo recursal relativo à tomada de crédito
em relação às despesas ferroviárias e portuárias para o escoamento de produção.

3.3. Das glosas de créditos extemporâneos
A autoridade fiscal também glosou créditos relativos a aquisições realizadas pela
recorrente em períodos anteriores ao período de apuração, consignando em seu Relatório Fiscal
que a “apuração extemporânea de créditos requer, em contrapartida, a retificação das
escriturações a que o contribuinte se encontra obrigado referentes a cada um dos meses em que
haja modificação na apuração do PIS/Cofins”.
Discordando do entendimento, a recorrente contestou a glosa em sua Manifestação
de Inconformidade, sustentando a desnecessidade de retificação das obrigações acessórias e
argumentando que “a utilização de créditos extemporâneos de PIS e COFINS possui respaldo no
art. 3o, §4o, das Leis no 10.833/2003 e no 10.637/2020, desde que observado o prazo decadencial
(5 anos) e não tendo havido o aproveitamento em outros períodos”.
O acórdão recorrido manteve a glosa, ratificando o entendimento de que não é
possível o aproveitamento de créditos extemporâneos sem a devida retificação das obrigações
acessórias e que:
[...] não existe previsão legal que autorize o reconhecimento do crédito na escrita
fiscal em mês diverso daquele em que ele se originou. O que está previsto no § 4o
do art. 3o das Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, é, apenas, o
aproveitamento extemporâneo de crédito apurado e não aproveitado no mês de
sua ocorrência.
[...]
Com efeito, um crédito que não tenha sido apurado no momento próprio (mês de
sua competência) só pode ser aproveitado em momento posterior, caso sejam
efetuadas as devidas retificações nas EFD-Contribuições e DCTF correspondentes
ao período de origem.
Inconformada, a recorrente voltou a se insurgir em seu recurso voluntário,
alegando que:
[...] ao contrário do entendimento do v. acórdão recorrido, já se posicionou este
E. CARF quanto à prevalência da verdade material, a fim de que seja possível o
aproveitamento de créditos, desde que o pedido esteja acompanhado de provas
idôneas e completas de sua legalidade, liquidez e certeza.
[...]
Fl. 3222
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[...] cabe destacar que a utilização de créditos extemporâneos de PIS e COFINS
possui sim, respaldo no art. 3o, §4o, das Leis no 10.833/2003 e no 10.637/2020,
desde que observado o prazo decadencial (5 anos) e não tendo havido o
aproveitamento em outros períodos.
[...]
Nesse contexto, dúvidas não pairam sobre a possibilidade da tomada de créditos
extemporâneos, dentro do prazo de 5 anos, tendo em vista a expressa
autorização legal.
Não assiste razão à recorrente. Vejamos.
A discussão sobre a necessidade ou não de retificação das obrigações acessórias
para aproveitamento de créditos extemporâneos não é nova no âmbito deste Conselho. No
entanto, o tema não merece maiores digressões neste voto, haja vista que se trata de matéria
objeto de Súmula deste Conselho. Trata-se da Súmula CARF no 231:
SÚMULA CARF No 231
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em sessão de 05/09/2025 – vigência em
16/09/2025
O aproveitamento de créditos extemporâneos da contribuição para o PIS/Pasep e
da COFINS exige a apresentação de DCTF e DACON retificadores, comprovando os
créditos e os saldos credores dos trimestres correspondentes.
Importa salientar que a Súmula em questão é de observância obrigatória por parte
deste colegiado, conforme dispõe o art. 25, inciso II e §13o do Decreto no 70.235/1977.
Art. 25. O julgamento do processo de exigência de tributos ou contribuições
administrados pela Secretaria da Receita Federal compete: (Redação dada pela
Medida Provisória no 2.158-35, de 2001)
[...]
II – em segunda instância, ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, órgão
colegiado, paritário, integrante da estrutura do Ministério da Fazenda, com
atribuição de julgar recursos de ofício e voluntários de decisão de primeira
instância, bem como recursos de natureza especial. (Redação dada pela Lei no
11.941, de 2009)
[...]
§ 13. Os órgãos julgadores referidos nos incisos I e II do caput deste artigo
observarão as súmulas de jurisprudência publicadas pelo Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais. (grifamos)
Por fim, vale dizer que, embora o caso concreto não envolva DACON, mas sim de
EFD-Contribuições, obrigação acessória que sucedeu a DACON, os fundamentos da súmula se
mantêm e ela deve, obrigatoriamente, ser aplicada ao caso dos autos.
Fl. 3223
DF CARF MF
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21
Ante o exposto, nego provimento ao recurso também nesse tópico recursal.
3.4. Das glosas das contraprestações de arrendamento mercantil
A autoridade fiscal também glosou créditos relativos a contraprestações de
arrendamento mercantil escriturados no registro F100 da EFD-Contribuições. Conforme consta do
Relatório Fiscal, trata-se de operações escrituradas, na contabilidade da recorrente, na conta
“5030500012 - Arrendamento (Leasing) Operacional”, contratadas com as seguintes pessoas
jurídicas:

A glosa se deu em função de a autoridade ter entendido que os negócios jurídicos
em questão não preenchem os requisitos estipulados nos arts. 2o e 5o da Lei no 6.099/1974 e nos
arts. 1o e 7o da Resolução BACEN no 2.309/1996, de maneira que não podem ser considerados
arrendamento mercantil para fins tributários.
De maneira complementar, o Auditor-Fiscal verificou a possibilidade de as despesas
relativas às operações em questão gerarem créditos a título insumos (art. 3o, inciso II, das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003) ou de aluguel de prédios, máquinas e equipamentos (art. 3o, inciso
IV, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003), concluindo negativamente para ambas as hipóteses.
Com relação à primeira hipótese – insumos - concluiu que “nos contratos em
questão, o objeto é a cessão do direito de uso de ativos [...] Assim, por não representar uma
aquisição de bens ou de serviços, não há que se falar em insumos”. Já em relação à possibilidade
de tomada de crédito a título de alugueis, afirmou que:
[...] os contratos apresentados têm como objeto direitos mineratórios, instalações
e estabelecimentos inteiros, usinas de pelotização e todos os ativos pertencentes
aos referidos estabelecimentos necessários a suas operações.
[...]
O aluguel desses estabelecimentos em geral ("universalidades de bens") engloba
muitos bens que não se subsumem ao conceito de prédios, máquinas e
equipamentos, como pode ser observado nos contratos apresentados, tais como
os direitos mineratórios e muitos dos bens relacionados nos anexos dos contratos,
como móveis, licenças de software, linhas telefônicas e veículos.
[...]
Desta forma, considerando que os contratos não se referem unicamente a aluguel
de prédios, máquinas e equipamentos e que não há como separar os dispêndios
relativos aos contratos daqueles referentes ao pagamento pelos direitos de
Fl. 3224
DF CARF MF
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mineração ou pelos bens não enquadrados nestas categorias, como os veículos,
por exemplo, não cabe o aproveitamento de crédito das contribuições
relativamente a tais gastos.
A recorrente impugnou tais glosas em sua, argumentando favoravelmente a seu
direito em relação às três hipóteses de creditamento: arrendamento, aluguel e insumo.
3.4.1. Da impossibilidade de crédito na hipótese de arrendamento mercantil
Em sua manifestação de inconformidade, a recorrente alegou que o entendimento
de que os contratos não preenchiam os requisitos dos arts. 2o e 5o da Lei no 6.099/1974 e nos arts.
1o e 7o da Resolução BACEN no 2.309/1996, utilizados pela autoridade fiscal, seria
“excessivamente restritivo” e que a referida lei “não veicula um conceito amplo que tenha
pretensões de aplicabilidade irrestrita no ordenamento jurídico”.
O acórdão recorrido não acatou os argumentos. Após fazer uma análise dos
contratos celebrados pela recorrente, conclui que:
[...] os contratos celebrados possuem cláusulas que os descaracterizam como
contrato de arrendamento mercantil para fins de creditamento das contribuições.
Os
referidos
contratos
foram
firmados
entre
partes
coligadas
ou
interdependentes e as arrendadoras não são instituições financeiras ou pessoas
jurídicas cujo objeto principal é a prática de operações de arrendamento
mercantil, contrariando a Lei no 6.099, de 1974 [...]
Diferentemente do que argumenta a recorrente, o conceito de arrendamento
mercantil dado pelo art. 1o da Lei no 6.099, de 1974, é amplo [...]
[...] o conceito de arrendamento mercantil dado pelo art. 1o da Lei no 6.099, de
1974 aplica-se tanto ao financeiro quanto ao operacional
Em seu recurso voluntário, a recorrente volta a se insurgir, alegando:
1. Que já havia sido fiscalizada em período anterior e que o mesmo crédito
fora aceito, de maneira que teria havido inovação ou mudança de critério
jurídico;
2. Que a Lei no 6.099/1974 e Resolução BACEN 2.309/1996 não veiculam um
conceito amplo de arrendamento mercantil. Esses diplomas tratariam do
arrendamento mercantil financeiro, porém o caso dos autos é de
arrendamento mercantil operacional;
Entendo que não prosperam as alegações.
Não há que falar em mudança de critério jurídico entre atos administrativos
distintos e relativos a fatos também distintos, que dizem respeito a períodos de apuração
anteriores ao analisado nestes autos.
Fl. 3225
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Além disso, equivoca-se a recorrente ao afirmar que a Lei no 6.099/1974 não veicula
um conceito amplo de arrendamento, de maneira que se referiria apenas ao arrendamento
mercantil financeiro. A referida lei é clara em seu art. 1o ao dispor que “o tratamento tributário
das operações de arrendamento mercantil reger-se-á pelas disposições desta Lei”. Ademais, o §1o
do mesmo artigo 1o traz a seguinte definição de arrendamento mercantil:
Considera-se arrendamento mercantil, para os efeitos desta Lei, o negócio jurídico
realizado entre pessoa jurídica, na qualidade de arrendadora, e pessoa física ou
jurídica, na qualidade de arrendatária, e que tenha por objeto o arrendamento de
bens adquiridos pela arrendadora, segundo especificações da arrendatária e para
uso próprio desta.
Não há qualquer distinção entre arrendamento mercantil financeiro e
arrendamento mercantil operacional, ambos são espécies do gênero arrendamento mercantil,
disciplinado pela Lei no 6.099/1974, de maneira que os requisitos de seus arts. 5o e 6o são
plenamente aplicáveis para fins do aproveitamento de crédito com base no art. 3o, inciso V, da Lei
no 10.833/2003.
Assim, não há reforma a fazer na decisão recorrida.
3.4.2. Da impossibilidade de crédito na hipótese de insumos
A autoridade fiscal analisou a possibilidade de as despesas relativas às operações
denominadas pela recorrente como “arrendamento mercantil” gerarem créditos a título insumos
(art. 3o, inciso II, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003), mas concluiu que:
[...] por não representar uma aquisição de bens ou de serviços, não há que se falar
em insumos e nem mesmo nos critérios aplicados aos mesmos pela já
mencionada decisão do STJ (essencialidade ou relevância).
A recorrente defende que:
[...] verifica-se a subsunção dos arrendamentos operacionais de estabelecimentos
e de direitos minerários como serviços utilizados como insumos, uma vez que se
trata de atividade prestada por uma pessoa jurídica a outra pessoa jurídica
mediante retribuição.
Continua em seu recurso para defender que a cessão de direito de uso, como é o
caso, poderia caracterizar prestação de serviço. Traz decisão do Supremo Tribunal Federal para
corroborar sua alegação e concluir que, em sendo serviço, o objeto da glosa também daria direito
a crédito sob o prisma de insumo.
Por esse ângulo, também não vejo assistir razão à recorrente.
Como se infere dos contratos de fls. 1418-1707, trata-se de verdadeiros contratos
de locação. Na locação de bens, a obrigação do locador é de ceder ao locatário, por tempo
determinado ou não, o uso e gozo de coisa não fungível, mediante certa retribuição. Não se trata,
Fl. 3226
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portanto, de prestação de serviço, em que o prestador assume com o tomador uma obrigação de
fazer, tampouco de produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda.
Também é esse o entendimento esposado na Solução de Consulta COSIT no
218/2019:
12. A esse respeito, o entendimento do STF tem sido no sentido de que a simples
locação de bens móveis, desacompanhada da prestação de serviços, não
caracteriza obrigação de fazer, ou seja, não se trata de prestação de serviço.
Assim, a simples locação de bem móvel não poderia ser enquadrada como
prestação de serviços, pois lhe faltaria o elemento essencial, qual seja, a efetiva
prestação do serviço. Na locação que não envolve, cumulativamente, a prestação
de serviços, a obrigação do locador consiste na entrega da coisa ao locatário
(obrigação de dar).
Assim, não há que falar em insumo em relação aos objetos dos referidos contratos.
Dessa forma, não há reforma a fazer na decisão recorrida relativamente a este
tópico.
3.4.3. Da impossibilidade de crédito na hipótese de aluguel
A autoridade fiscal também verificou a possibilidade de as despesas relacionadas
aos contratos denominados de “arrendamento mercantil” serem passíveis de apropriação de
crédito com base no art. 3o, inciso IV, da Lei no 10.833/2003, que prevê o desconto de crédito em
relação às despesas com “aluguel de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa”.
A autoridade fiscal entendeu que a natureza dos contratos é de aluguel, mas eles
têm como objeto uma universalidade de bens que “engloba muitos bens que não se subsumem ao
conceito de prédios, máquinas e equipamentos, [...] como os direitos mineratórios e muitos dos
bens relacionados nos anexos dos contratos, como móveis, licenças de software, linhas telefônicas
e veículos”.
Dessa forma, como “[...] os contratos não se referem unicamente a aluguel de
prédios, máquinas e equipamentos e que não há como separar os dispêndios relativos aos
contratos daqueles referentes ao pagamento pelos direitos de mineração ou pelos bens não
enquadrados nestas categorias, como os veículos, por exemplo [...]”, o direito ao crédito não foi
reconhecido no despacho decisório.
A recorrente impugnou também esse ponto, alegando que “[...] no tocante aos
arrendamentos de estabelecimentos, estes indubitavelmente incluem prédios, máquinas e
equipamentos” e que, ainda que houvesse bens que não se enquadram nessas categorias, a
fiscalização deveria ter reconhecido o crédito proporcionalmente aos bens que a elas se
subsomem.
Fl. 3227
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O acórdão recorrido, no entanto, não acatou as razões de defesa apresentadas e
manteve as glosas.
Inconformada, a recorrente voltou a se insurgir contra as glosas no Recurso
Voluntário sob julgamento, afirmando que “a hipótese de tomada de crédito é amparada tanto no
inciso IV, do art. 3o, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, quanto nos incisos II e V”.
Argumentou que:
A recorrente despende páginas argumentando que o arrendamento objeto dos
contratos equivaleria a um aluguel. Registre-se, no entanto, que isso sequer é matéria controversa
nos autos; o indeferimento do crédito a título de aluguel se deveu não pelo fato dos contratos não
terem natureza de aluguel, mas sim por haver bens que não se enquadram nas categorias de
“prédios, máquinas e equipamentos”, únicas em relação às quais a locação enseja o creditamento.
Novamente, a recorrente repisa o argumento de que:
[...] ainda que houvesse bens, constantes dos contratos, que não se
enquadrassem no amplo conceito de prédios, máquinas e equipamentos, jamais
poderia prevalecer o argumento da fiscalização no sentido de que nenhum crédito
seria devido, por suposta impossibilidade de segregação dos bens.
[...] Deveria, sim, o fiscal, com base no entendimento que apresenta,
proporcionalizar as despesas, e não glosar a totalidade dos créditos sob o
inverídico argumento de que seria impossível a segregação.
Pois bem.
Analisando os contratos anexados às fls. 1418-1707, verifica-se que, de fato, eles
têm por objeto uma “universalidade de bens”, como menciona o Relatório Fiscal. Vejamos.
O contrato da com a Baovale tem por objeto “direitos minerários do Complexo
Mineiro de Água Limpa, bem como dos bens e das instalações fixas especificadas no Anexo I”.
Além de fazer menção a direitos minerários, não foi encontrado o referido anexo I, que traria a
especificação dos bens e das instalações que fariam parte do contrato.
Já o contrato com a Hispanobras tem por objeto uma Usina de Pelotização com
“todas as instalações, bens e equipamentos, materiais, peças, peças sobressalentes e outros itens
registrados e existentes na Usina de Pelotização na data de transferência, todos identificados no
Anexo I”. Analisando-se o referido anexo, constata-se que há na lista itens como “Apartamento –
Praia do Canto”, banheira com hidromassagem, diversos itens descritos genericamente como
“imobilizações”, vídeo cassete, cadeiras etc.
O contrato com a Itabrasco segue a mesma linha, com a relação de bens objeto de
“arrendamento” em um anexo ao final. Nela, encontra-se itens como correção monetária,
alimentação outros gastos, estocagem outros gastos, filtragem outros gastos, variação cambial,
telefone etc.
Fl. 3228
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Por sua vez, o contrato com a Kobrasco, tem como anexo uma relação de bens que
em que se lê na parte superior direita “Kobrasco_Inventário_Ativo_Imobilizado_em_31_05_2008”.

Analisando a relação dos bens, encontra-se itens como veículos, licenças de
software, mesas, aparelho de ar condicionado, mesa de jantar, freezer etc. Outros itens de
inventário causam estranheza, pois estão registrados como “demais despesas pré-operacionais”,
“modernização parque automação sala”, “obras civis – moagem”, “obras civis – filtragem”,
“montagem – subestação forno”.
Já o contrato com a MBR tem por objeto os “estabelecimentos identificados no
Anexo I”.
Por fim, o contrato com a Nibrasco, da mesma forma que os anteriores, possui ao
final um anexo com a relação dos bens objeto do contrato. Nesse caso, a descrição dos bens está
em inglês, mas é possível verificar na lista computadores, mobiliário, itens referentes a instalações
industriais etc.
Como se vê, tem razão a autoridade fiscal ao afirmar que os contratos tem por
objeto uma universalidade de bens e que é inviável fazer a segregação e a proporcionalização com
base nos documentos apresentados. Em todos os casos, há, claramente, bens que não se
subsomem aos conceitos de prédios, máquinas e equipamentos.
Nesse contexto, releva destacar que o ônus de comprovar o direito creditório
pleiteado é da recorrente, nos termos do art. 36 da Lei no 9.784/1999 e do art. 373, inciso I, do
CPC, aplicável subsidiariamente ao processo administrativo fiscal. Nesse sentido:
Acórdão 9303-015.440, de 13/06/2024, Relatora Cons. Liziane Angelotti Meira
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008
[...]
DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. CONTRIBUINTE.
Em se tratando de direito creditório, é do interessado o ônus da prova, conforme
previsto na legislação processual administrativa e civil (art. 36 da Lei 9.784/99 e
art. 333, I, do antigo CPC). (grifo nosso)
Dessa forma, correto o entendimento do acórdão recorrido de que
Caberia à manifestante ter segregado os dispêndios com o aluguel de prédios,
máquinas e equipamentos daqueles tais como os direitos minerários e outros
bens relacionados nos anexos dos contratos. Isso se faz necessário ante o ônus
que toca ao contribuinte de demonstrar minudentemente a natureza e origem do
Fl. 3229
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crédito que pleiteia, incabível a inversão de tal ônus, como pretende a
manifestante.
Ante o exposto, nego provimento ao recurso nesse tópico recursal.
3.5. Das glosas de créditos de bens incorporados ao ativo imobilizado
Também houve glosa de créditos relacionados a bens incorporados ao ativo
imobilizado e escriturados nos registros F120 (Operações Geradoras de Créditos com base nos
Encargos de Depreciação/Amortização) e F130 (Operações Geradoras de Créditos com base no
Valor de Aquisição) da EFD-Contribuições. Os itens glosados dizem respeito a:
1. Créditos extemporâneos de bens incorporados ao ativo imobilizado;
2. Crédito de bens incorporados à infraestrutura logística da VALE (não utilizados
em áreas do processo produtivo – Fluxos FERROVIA e PORTO);
3. Parcela relativa à diferença de prazo de apropriação do crédito relativo a
edificações e benfeitorias realizadas em áreas administrativas ou na
infraestrutura logística da VALE;
4. Crédito concomitante de bens incorporados ao ativo imobilizado referente aos
itens anteriores.
Passemos à análise individualizada das glosas.
3.5.1. Das glosas dos créditos extemporâneos de bens incorporados ao ativo
imobilizado
Neste caso, os créditos glosados dizem respeito à apropriação de créditos de forma
acumulada, na competência de janeiro de 2016, de incorporações ao ativo imobilizado ocorridas
nos anos de 2014 e 2015. Trata-se, portanto, de tomada extemporânea de crédito.
A matéria dos créditos extemporâneos já foi apreciada no tópico 3.3 deste voto, de
maneira que, a fim de evitar repetições desnecessárias, faço remissão aos fundamentos expostos
naquele tópico para manter as glosas sob análise.
3.5.2. Das glosas dos créditos de bens incorporados à infraestrutura logística
Trata-se aqui de glosas de créditos relativos a máquinas, equipamentos e outros
bens incorporados ao ativo imobilizado, apurados pela recorrente sobre o valor integral de
aquisição, no caso das máquinas e equipamentos, com base no art. 1o da Lei no 11.774/2008
(registros F130), ou sobre o valor dos encargos de depreciação mensais, no caso dos demais bens
(registros F120).
A partir de informações prestadas pela recorrente, a autoridade fiscal constatou
que essas máquinas, equipamentos e outros bens são utilizados na infraestrutura logística da
empresa, que, como já visto, compreende as etapas de ferrovia e porto de sua atividade. Por isso,
entendeu que não são empregados na produção de bens destinados à venda ou na prestação de
Fl. 3230
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serviços quando a referida infraestrutura é utilizada para escoamento de produção própria,
requisito para a tomada do crédito. Vale dizer, no entanto, que, como a infraestrutura logística é
utilizada de forma residual para a prestação de serviços a terceiros, foram aplicados percentuais
de rateio, validando-se o crédito de maneira proporcional, conforme detalhado no
DEMONSTRATIVO F, anexo ao Relatório Fiscal.
A recorrente impugnou as glosas, argumentando em sua Manifestação de
Inconformidade que a fiscalização procedeu “sem que fosse observado novamente o processo
produtivo da Impugnante”, defendendo que as etapas de ferrovia e porto são etapas do processo
produtivo de minério.
O acórdão recorrido, por sua vez, manteve as glosas sob o mesmo entendimento do
despacho decisório, enfatizando que dispositivo com base no qual a recorrente pretende se
creditar “não se aplica para os ativos utilizados nos fluxos “Porto” e “Ferrovia” que, conforme já
fundamentado este Voto, não são etapas do processo de produção de minério”.
Em seu recurso voluntário, a recorrente volta a se insurgir contra as glosas,
alegando que:
[...] as referidas glosas são resultantes tão somente do entendimento equivocado
quanto ao processo produtivo da Recorrente e a desconsideração das etapas
referentes às fases de FERROVIA/PORTO.
[...]
[...] o processo produtivo da Recorrente é altamente complexo, integrado e
indissociável sendo que o trinômio mina-ferro-porto conformador do processo
produtivo da Recorrente, devendo haver o cumprimento das respectivas etapas
desde a extração do minério até o embarque.
Como se vê, a matéria de fundo determinante para o deslinde aqui é a mesma da
que já foi discutida no tópico “3.2.2 Da impossibilidade de crédito na infraestrutura logística para
escoamento da produção”, qual seja: a compreensão ou não das etapas ferrovia e porto, que
compõem a infraestrutura logística da recorrente, como etapas de seu processo produtivo.
A matéria já foi explorada no tópico 3.2.2 acima, de maneira que, a fim de evitar
repetições desnecessárias, faço remissão aos fundamentos expostos naquele tópico, em que
restou concluído que a infraestrutura logística, em que pese sua importância na atividade
econômica da empresa, não está inserida na etapa de produção de bens da recorrente.
Assim, nego provimento a este tópico recursal.
3.5.3. Da glosa dos créditos de edificações e benfeitorias nas áreas administrativas
ou de infraestrutura logística
Foram glosados, ainda, créditos apurados sobre edificações e benfeitorias com base
no art. 6o da Lei no 11.488/2007, que prevê o desconto do crédito no prazo de 24 meses na
Fl. 3231
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hipótese de edificações incorporadas ao ativo imobilizado adquiridas ou construídas para
utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços.
Conforme consta do Relatório Fiscal, a autoridade constatou que que se trata de
“imobilizações em edificações nas áreas administrativas e na infraestrutura logística da empresa,
isto é, em ativos empregados nas atividades de escoamento ou distribuição da produção
(“negócios” PORTO e FERROVIA, fluxos “D” e “E”)”. Dessa forma, entendeu, da mesma forma que
as máquinas e equipamentos do tópico anterior, que as edificações e benfeitorias não eram
utilizadas na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviço.
A recorrente impugnou as glosas em sua Manifestação de Inconformidade,
alegando que a autoridade fiscal não teria analisado seu processo produtivo, “o qual não se esgota
no escoamento (extração), mas apenas com a exportação final”.
O acórdão recorrido, por seu turno, manteve as glosas, entendendo que “mais uma
vez, não procede a pretensão da recorrente de considerar as atividades realizadas nos fluxos
“Ferrovia” e “Porto” como etapas integrantes do processo produtivo de mineração”.
Em seu Recurso Voluntário, a recorrente repisa os argumentos trazidos na
Manifestação de Inconformidade, e alega que:
[...] contrariamente ao que defendido pelo acórdão, tais edificações, benfeitorias,
infraestrutura logística, ativos empregados nas atividades de escoamento ou
distribuição da produção, máquinas e equipamentos não só são relevantes, como
essenciais as atividades da Recorrente, dentre elas a de escoamento da sua
produção.
Mais uma vez, considero que não merecem acolhida os argumentos da recorrente.
No caso sob análise, o desconto de créditos foi efetuado com base no regime do
art. 6o da Lei no 11.488/2007, que permite o desconto mensal de créditos da Contribuição ao PIS e
da COFINS calculados sobre o valor correspondente a 1/24 (um vinte e quatro avos) do custo de
aquisição ou de construção da edificação.
Art. 6o As pessoas jurídicas poderão optar pelo desconto, no prazo de 24 (vinte e
quatro) meses, dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins de que
tratam o inciso VII do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de
2002, e o inciso VII do caput do art. 3o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de
2003, na hipótese de edificações incorporadas ao ativo imobilizado, adquiridas ou
construídas para utilização na produção de bens destinados à venda ou na
prestação de serviços. (Vide Lei Complementar no 214, de 2025)
§ 1o Os créditos de que trata o caput deste artigo serão apurados mediante a
aplicação, a cada mês, das alíquotas referidas no caput do art. 2o da Lei no 10.637,
de 30 de dezembro de 2002, ou do art. 2o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de
2003, conforme o caso, sobre o valor correspondente a 1/24 (um vinte e quatro
avos) do custo de aquisição ou de construção da edificação.
Fl. 3232
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Como se vê, trata-se de regime aplicável especificamente a edificações utilizadas na
produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços, que, por isso mesmo, é mais
benéfico do que regra geral do art. 3o, inciso VII e §1o, inciso III, da Lei no 10.833/2003, que prevê
o creditamento sobre o valor do encargos de depreciação das edificações e benfeitorias utilizadas
em imóveis utilizados nas atividades da empresa.
Mais uma vez, tem-se como matéria de fundo determinante para o deslinde aqui a
compreensão ou não das etapas ferrovia e porto, que compõem a infraestrutura logística da
recorrente, como etapas de seu processo produtivo.
Dessa forma, a fim de evitar repetições desnecessárias, faço, mais uma vez,
remissão aos fundamentos expostos no tópico 3.2.2 deste voto, em que restou concluído que a
infraestrutura logística não está inserida na etapa de produção de bens da recorrente.
Assim, nego provimento também a este tópico recursal.
3.6. Das glosas das despesas com fretes não dedutíveis”
Além do mais, houve glosa de créditos relativos a despesas com serviços de frete. A
autoridade fiscal entendeu que somente seriam passíveis de creditamento as seguinte operações:
a) Fretes na operação de venda de produtos tributados ou beneficiados com
suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência das contribuições, desde que
suportados pelo vendedor, ressalvada a vedação quanto a produtos sujeitos à
tributação concentrada ou à substituição tributária;
b) Fretes na aquisição de bens e insumos, ressalvada a vedação em relação aos
insumos adquiridos sem o pagamento da contribuição para o PIS e da Cofins,
como nos casos de suspensão, não incidência ou alíquota zero, ou ainda, quando
a utilização do crédito é vedada por norma específica;
c) Serviços de transporte de produtos em elaboração realizados em ou entre
estabelecimentos da pessoa jurídica.
Dessa forma, procedeu à glosa dos créditos tomados em relação às seguintes
despesas:
1 – Transferência de materiais ou bens da VALE entre suas unidades (frete
interno):
Remetente e destinatário do CT-e e emitente e destinatário da NF-e referem-se a
unidades da própria VALE; descrição do CST PIS/Cofins da NF-e refere-se a
operações não tributáveis e/ou Valor do Pis/Cofins destacado na NF-e está zerado.
2 – Transferência interna (frete nacional) referente a aquisição de materiais ou
bens importados pela VALE:
Remetente do CT-e consta o nome da empresa estrangeira ou a própria VALE;
destinatário do CT-e consta a VALE ou “MULTIMODAL TERMINAL DE CARGAS
Fl. 3233
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PRUDENTE LTDA”; emitente da NF-e consta a VALE e/ou descrição do CST
PIS/Cofins da NF-e refere-se a operações de entrada não tributáveis.
3 – Remessa de mercadoria ou bem de propriedade da VALE para conserto, teste
ou industrialização:
Remetente do CT-e e emitente da NF-e referem-se à VALE; destinatário da CT-e e
da NF-e referem-se a terceiros; descrição do CFOP refere-se à estas operações.
4 – Devolução de mercadoria ou bem de terceiros pela VALE:
Remetente do CT-e e emitente da NF-e referem-se à VALE; destinatário da CT-e e
da NF-e referem-se a terceiros; descrição do CFOP da NF-e refere-se à esta
operação.
5 – Retorno de mercadoria ou bem enviados pela VALE para terceiros:
Remetente do CT-e e emitente da NF-e referem-se a terceiros; destinatário da CT-e
e da NF-e referem-se à VALE; descrição do CFOP da NF-e refere-se à esta
operação.
6 – Remessa simples de mercadoria ou bem de terceiros para a VALE (contrato de
comodato ou locação, bonificação ou brinde; demonstração):
Remetente do CT-e e emitente da NF-e referem-se a terceiros; destinatário da CT-e
e da NF-e referem-se à VALE ou ao próprio remetente; descrição do CFOP da NF-e
refere-se à estas operações.
7 – Aquisição de mercadoria ou bem pela VALE não sujeitas ao pagamento da
contribuição de Pis/Cofins:
Remetente do CT-e e emitente da NF-e referem-se a terceiros; destinatário do CT-e
e da NF-e referem-se à VALE; descrição do CFOP da NF-e refere-se à operação de
venda; descrição do CST PIS/Cofins da NF-e refere-se a operações não tributáveis
e/ou Valor do Pis/Cofins constante da NF-e está zerado.
8 – Remessa simples de mercadoria ou bem pela VALE para terceiros não sujeitas
ao pagamento da contribuição de Pis/Cofins:
Remetente do CT-e e emitente da NF-e referem-se à VALE; destinatário do CT-e e
da NF-e referem-se a terceiros; descrição do CFOP da NF-e refere-se à esta
operação; descrição do CST PIS/Cofins da NF-e refere-se a operações não
tributáveis e/ou Valor do Pis/Cofins constante da NF-e está zerado.
9 – Frete entre terceiros:
Remetente do CT-e e emitente da NF-e referem-se a terceiros; destinatário do CT-e
e da NF-e referem-se a terceiros.
10 – Realização de mudanças ou transporte de veículos:
Remetente do CT-e refere-se a pessoa física(provavelmente funcionários da VALE);
destinatário do CT-e não informado; produto predominante da nota fiscal
informado no CT-e refere-se a estas operações.
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As glosas foram relacionadas no “DEMONSTRATIVO E” anexo ao Relatório Fiscal.
A recorrente impugnou as glosas em sua manifestação de inconformidade. O
acórdão recorrido, por sua vez, considerou a manifestação de inconformidade parcialmente
procedente nesse ponto, revertendo as glosas “dos serviços de transporte referentes a Remessa e
Retorno de mercadoria ou bem para conserto ou reparo”. Entendo que tais reversões contemplam
os itens 3 e 5 acima. As demais glosas, no entanto, foram mantidas.
Em seu recurso voluntário, a recorrente voltou a se insurgiu contra as glosas
mantidas, aduzindo que:
A. A análise das despesas com frete deve se dar com base nos requisitos de
essencialidade e relevância
B. ao contrário do que consignado pelo v. acórdão, o crédito em relação a
transporte de produtos entre estabelecimentos do contribuinte também
deve ser reconhecido com base no inc. IX;
C. Os gastos incorridos pela Recorrente com fretes internos são insumos e,
portanto, suscetíveis a gerar crédito em seu favor;
D. Deve ser reconhecido o direito da Recorrente ao crédito da contribuição ao
PIS e da COFINS também sobre os valores gastos com frete, na medida em
que tais despesas se caracterizam como verdadeiros insumos de sua
atividade;
E. O direito a crédito ocorre mesmo no caso de as mercadorias transportadas
não serem oneradas com o PIS e a COFINS;
F. No que diz respeito também ao creditamento decorrente de frete entre
terceiros [...] todas as despesas (tidas como aduaneiras ou não) necessárias
para a disponibilização do produto ao estabelecimento do cliente por meio
portuário ou ferroviário dão direito de crédito de PIS e COFINS.
Aqui, entendo que assiste parcial razão à recorrente. Vejamos.
Como foi mencionado, a autoridade fiscal adotou como premissa a impossibilidade
de apropriação de crédito em relação às despesas com frete relacionadas à aquisição de insumos
adquiridos sem o pagamento da contribuição para o PIS e da Cofins, como nos casos de
suspensão, não incidência ou alíquota zero.
Essa premissa, no entanto, é equivocada; trata-se de matéria que, inclusive, possui
entendimento contrário disposto na Súmula CARF no 188:
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de
fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e
pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma
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autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente
tributados pelas referidas contribuições.
Em relação ao item 7, verifica-se no DEMONSTRATIVO E que as glosas com
motivação “Aquisição pela Vale de mercadoria ou bem não sujeita ao pagamento da contribuição”
são compostas por despesas com serviços de transporte de bens não sujeitos ao pagamento das
contribuições, mas que foram, efetivamente, tributados pela Contribuição para o Pis e pela Cofins.
Além disso, nesses casos, consta da coluna “Descrição da natureza da base de cálculo” que se trata
de “aquisição de bens utilizados como insumo”.
Assim sendo, tratando-se de aquisição de bens utilizados como insumo, ainda que
estes não tenham sido tributados pelas contribuições, a despesa relativa ao serviço de transporte
desses bens, quando registrada e tributada de forma autônoma, dá direito a crédito.
Por sua vez, em relação ao item 2, as glosas com motivação “Frete nacional de
aquisição de bem importado” no DEMONSTRATIVO E dizem respeito ao frete com bens como
antracito, pneus, catraca de freio, bola moinho, escavadeiras, catalisador, fluxostato, pastilhas
cerâmicas, bentonita sódica ativada. À parte das escavadeiras, entendo que os produtos, de fato,
caracterizam-se como insumos do processo produtivo da recorrente, de maneira que as despesas
com serviços de frete são passíveis de creditamento.
Com relação ao item 1 (transferência de materiais ou bens da VALE entre suas
unidades (frete interno)), verifica-se no DEMONSTRATIVO E que se trata de transferência entre
estabelecimentos da recorrente de bens do ativo imobilizado ou de material de uso e consumo,
portanto, não se trata de frete interno de insumos. Não se tratando de insumo, o serviço de frete
correspondente também não se caracteriza como insumo. Ademais, não se trata da hipótese
prevista no inciso IX da Lei no 10.833/2003, qual seja, frete na operação de venda, de maneira que
não há direito a crédito sob nenhuma perspectiva. Assim, corretas as glosas nesses casos.
Com relação ao item 4 (devolução de mercadoria ou bem de terceiros pela VALE),
trata-se de despesas com devolução de bens adquiridos pela recorrente. Não se referindo a
serviços de frete de insumos ou a fretes na operação de venda, de fato, não existe amparo legal
para a tomada de créditos das contribuições sobre essas despesas.
Por sua vez, o item 6 (remessa simples de mercadoria ou bem de terceiros para a
VALE (contrato de comodato ou locação, bonificação ou brinde; demonstração)), contempla o
transporte de bens amparados por notas fiscais com o CFOP “Remessa de bem por conta de
contrato de comodato ou locação”, “Remessa de mercadoria ou bem para demonstração” e
“Remessa em bonificação, doação ou brinde”; já o item 8 (remessa simples de mercadoria ou bem
pela VALE para terceiros não sujeitos ao pagamento da contribuição ao Pis/Cofins) diz respeito a
fretes de diversos bens, como máquinas, motor, redutores etc., remetidos para terceiros com o
CFOP “outra saída de mercadoria ou prestação de serviço não especificado”. Assim, os itens 6 e 8
não se referem a serviços de frete de insumos ou fretes na operação de venda, de maneira que,
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também nesses casos, não existe amparo legal para a tomada de créditos das contribuições nesses
casos.
Em relação ao item 9 (frete entre terceiros), verifica-se que se trata de serviços de
transporte de combustível (óleo diesel) que não têm a recorrente como tomadora e nem como
destinatária. Ou seja, formalmente, a recorrente não está vinculada ao negócio. Tampouco há
qualquer comprovação de que a recorrente tenha arcado com o valor desses serviços e que o bem
transportado tenha sido destinado a seu processo produtivo. Dessa forma, correta a glosa nesse
caso.
Por fim, o item 10 (realização de mudanças ou transporte de veículos), embora
conste como uma das categorias de despesas glosadas, não foi identificado no DEMONSTRATIVO
E.
Ante o exposto, voto por dar parcial provimento ao recurso para reverter,
exclusivamente, as glosas de i) despesas com fretes de bens não sujeitos ao pagamento das
contribuições e utilizados como insumos (Glosas com motivação “Aquisição pela Vale de
mercadoria ou bem não sujeita ao pagamento da contribuição” no DEMONSTRATIVO E), desde
que tais serviços estejam registrados de forma autônoma e tenham sido efetivamente tributados e
ii) despesas com frete nacional na aquisição de bens importados (Glosas com motivação “Frete
nacional de aquisição de bem importado” no DEMONSTRATIVO E), excetuando-se os fretes de
escavadeiras.
3.7. Da exclusão de créditos deduzidos em duplicidade
A autoridade fiscal identificou que, para o período de 01/2016 a 03/2016, os
créditos acumulados em virtude de aquisições de importações vinculadas às receitas de
exportação, apesar de já terem sido aproveitados na dedução das contribuições devidas de
PIS/Cofins, foram também objeto de pedido de ressarcimento. Assim, para evitar o
aproveitamento em duplicidade, glosou os valores, conforme detalhado no DEMONSTRATIVO H,
anexo ao Relatório Fiscal.
A recorrente impugnou tais glosas, alegando que
A manifestante alega que da análise do mencionado demonstrativo não é possível
identificas no Demonstrativo H o que seriam a dedutibilidade dessas glosas em
duplicidade, sustenta que as glosas não devem prevalecer por ausência de
fundamentação.
O acórdão recorrido manteve as glosas, tendo realizado consulta própria a sistema
da Receita Federal para confirmar as informações apuradas pela autoridade fiscal.
A recorrente voltou a se insurgir em seu recurso voluntário, sustentando que a DRJ
não poderia ter “suprido” ou “complementado” o trabalho fiscal, reafirmando que, ao analisar o
DEMONSTRATIVO H, não conseguiu extrair o que seriam a dedutibilidade dessas glosas em
duplicidade. Continua para dizer que “referido demonstrativo apontou alguns números de PER em
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suposto confronto com a EFD, mas fato é que não havia como apurar o que seriam essas
duplicidades”.
Em que pese a confirmação realizada pelo acórdão recorrido, considero que não
houve “complementação” do trabalho fiscal. Isso porque, analisando-se o DEMONSTRATIVO H,
verifica-se, apenas com base no trabalho originalmente realizado pela autoridade fiscal, que os
créditos glosados por aproveitamento em duplicidade são perfeitamente identificáveis. Vejamos.
O arquivo não paginável “DEMONSTRATIVO H – Apuração da Fiscalização.xlsx” (fls.
2323) possui uma planilha própria denominada “Créditos Deduzidos em Duplicidade”. A imagem a
seguir mostra que a planilha é extremamente didática, com colunas individualizadas para o tipo de
crédito apurado, inclusive com o código respectivo, o valor do crédito apurado, o quanto foi
utilizado para desconto e o quanto foi solicitado a título de ressarcimento e o saldo disponível
para ressarcimento. As linhas dos casos em que há crédito aproveitado em duplicidade estão,
inclusive, destacadas em cor salmão. Nota-se que são, como consta do Relatório Fiscal, créditos do
tipo “308 – Créditos vinculado à receita de exportação – importação” apurados nos meses de
01/2016, 02/2016 e 03/2016.

Dessa forma, não procede o argumento da recorrente de que o demonstrativo
“apontou alguns números de PER em suposto confronto com a EFD, mas fato é que não havia
como apurar o que seriam essas duplicidades”. Possivelmente, a recorrente se refere à planilha
“Resultado da Fiscalização” que está no mesmo arquivo não paginável “DEMONSTRATIVO H –
Apuração da Fiscalização.xlsx”, conforme imagem abaixo.
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Portanto, não há dúvidas de que o crédito glosado, de fato, foi aproveitado em
duplicidade, bem como que o demonstrativo elaborado pela autoridade fiscal permite identificar
com precisão o crédito objeto de pedido de ressarcimento que já havia sido aproveitado na
dedução das contribuições devidas.
Ante o exposto, nego provimento ao recurso neste ponto.

4. Dispositivo
Ante o exposto, voto no sentido de:
1. Rejeitar a preliminar de nulidade do despacho decisório, bem como o pedido
de realização de perícia; e
2. No mérito, dar parcial provimento ao recurso, para:
a) Reverter as glosas de despesas com fretes de bens não sujeitos ao
pagamento das contribuições e utilizados como insumos (Glosas com
motivação “Aquisição pela Vale de mercadoria ou bem não sujeita ao
pagamento da contribuição” no DEMONSTRATIVO E), desde que tais
serviços estejam registrados de forma autônoma e tenham sido
efetivamente tributados;
b) Reverter as glosas de despesas com frete nacional na aquisição de bens
importados (Glosas com motivação “Frete nacional de aquisição de bem
importado” no DEMONSTRATIVO E), excetuando-se os fretes de
escavadeiras;

É como voto.

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Assinado Digitalmente
Rafael Luiz Bueno da Cunha

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