Tribunal: CARF
Processo: 17095.720180/2020-92
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUCAS ISSA HALAH
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção / Segunda Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-02-18
Data de publicação: 2025-03-17

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2017

DESPESAS. ROYALTIES. DEDUTIBILIDADE. REPASSE DE ROYALYES DE PRODUTO PELA MULTIPLICADORA DE SEMENTES À DETENTORA DE TECNOLOGIA DE TRANSGENIA.
Os contratos acostados aos autos revelam que o valor cobrado pelo Recorrente de seus clientes agricultores com o fito de cobrir os custos com Royalties na realidade representa repasse do ônus econômico de tais Royalties aos consumidores finais das sementes, o que não lhes transfere o respectivo dever jurídico que remanesce do Recorrente, na qualidade de Licenciado.
Tais valores, portanto, são receita do Recorrente nos termos do artigo 12, IV do Decreto-Lei no 1.598/77, o que não lhe impede de, na qualidade de optante pelo Lucro Real, deduzir as despesas correspondentes aos Royalties pagos aos licenciantes como custos ou despesas de sua atividade, nos termos da lei.

DESPESAS. ROYALTIES. ATIVIDADE ESPECÍFICA. DISPENSA DE LIMITES. DEDUTIBILIDADE. LEI 14.689/23. CARÁTER INTERPRETATIVO.
Para fins de interpretação, na forma do inciso I do caput do art. 106 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional), e de apuração do lucro tributável da pessoa jurídica que atua na multiplicação de sementes, os limites de dedutibilidade previstos no art. 74 da Lei no 3.470, de 28 de novembro de 1958, e no art. 12 da Lei no 4.131, de 3 de setembro de 1962, não se aplicam aos casos de pagamentos ou de repasses efetuados a pessoa jurídica não ligada, nos termos do § 3o do art. 60 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, domiciliada no País, pela exploração ou pelo uso de tecnologia de transgenia ou de licença de cultivares por terceiros, dispensada a exigência de registro dos contratos referentes a essas operações nos órgãos de fiscalização ou nas agências reguladoras para esse fim específico.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
17095.720180/2020-92
ACÓRDÃO
1201-007.166 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
18 de fevereiro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
GIRASSOL AGRICOLA LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2017

DESPESAS. ROYALTIES. DEDUTIBILIDADE. REPASSE DE ROYALYES DE
PRODUTO PELA MULTIPLICADORA DE SEMENTES À DETENTORA DE
TECNOLOGIA DE TRANSGENIA.
Os contratos acostados aos autos revelam que o valor cobrado pelo
Recorrente de seus clientes agricultores com o fito de cobrir os custos com
Royalties na realidade representa repasse do ônus econômico de tais
Royalties aos consumidores finais das sementes, o que não lhes transfere o
respectivo dever jurídico que remanesce do Recorrente, na qualidade de
Licenciado.
Tais valores, portanto, são receita do Recorrente nos termos do artigo 12,
IV do Decreto-Lei no 1.598/77, o que não lhe impede de, na qualidade de
optante pelo Lucro Real, deduzir as despesas correspondentes aos
Royalties pagos aos licenciantes como custos ou despesas de sua atividade,
nos termos da lei.

DESPESAS. ROYALTIES. ATIVIDADE ESPECÍFICA. DISPENSA DE LIMITES.
DEDUTIBILIDADE. LEI 14.689/23. CARÁTER INTERPRETATIVO.
Para fins de interpretação, na forma do inciso I do caput do art. 106 da Lei
no 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional), e de
apuração do lucro tributável da pessoa jurídica que atua na multiplicação
de sementes, os limites de dedutibilidade previstos no art. 74 da Lei no
3.470, de 28 de novembro de 1958, e no art. 12 da Lei no 4.131, de 3 de
setembro de 1962, não se aplicam aos casos de pagamentos ou de
repasses efetuados a pessoa jurídica não ligada, nos termos do § 3o do art.
Fl. 1219
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60 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, domiciliada no
País, pela exploração ou pelo uso de tecnologia de transgenia ou de licença
de cultivares por terceiros, dispensada a exigência de registro dos
contratos referentes a essas operações nos órgãos de fiscalização ou nas
agências reguladoras para esse fim específico.

ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento
ao recurso voluntário.

Assinado Digitalmente
Lucas Issa Halah – Relator

Assinado Digitalmente
Neudson Cavalcante Albuquerque – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Jose Eduardo Genero Serra,
Renato Rodrigues Gomes, Raimundo Pires de Santana Filho, Isabelle Resende Alves Rocha, Lucas
Issa Halah, Neudson Cavalcante Albuquerque(Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de fiscalização inaugurada com o objetivo de verificar a correção dos
cálculos e a dedutibilidade dos valores escriturados como despesas de royalties pagas a diversos
destinatários no ano-calendário de 2017.
Por meio do Termo de Intimação Fiscal no 01 (TIF 01), datado de 05/05/2020, foram
solicitados da pessoa jurídica os seguintes elementos:
“1
Apresentação
dos
contratos,
devidamente
averbados
no(s)
órgão(s)competente(s), relacionados com as despesas de royalties contabilizadas
na ECD da empresa, relativa ao ano-calendário de 2017, nas contas contábeis no
3310202003 (Royalties) e no 3320202003(Royalties);
Fl. 1220
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2 Apresentação das notas fiscais (e respectivos comprovantes de pagamento)
indicadas nos lançamentos efetuados a débito nas contas contábeis referidas no
item acima;
3 Descrição detalhada da natureza e da finalidade dos royalties contabilizados
como despesas nas contas contábeis indicadas no item 1;
4 Demonstração, com a indicação das respectivas contas contábeis, da receita
líquida dos produtos fabricados ou vendidos pela empresa que estivessem
associados às despesas de royalties contabilizadas nas contas contábeis indicadas
no item 1.”
Transcorridos cerca de 4 meses, considerando-se a suspensão de prazos decorrente
da pandemia da COVID-19, o Contribuinte não havia se manifestado.
Foi então emitido o 2o Termo de Intimação Fiscal questionando se o Contribuinte
teria interesse em que os saldos de prejuízo fiscal/base de cálculo negativa da CSLL da atividade
rural de períodos anteriores, existentes no ano-calendário de 2017, fossem aproveitados pela
Fiscalização para redução de irregularidades fiscais porventura constatadas. O Contribuinte
também não se manifestou.
Diante disso, constatou-se as seguintes irregularidades objeto do lançamento
tributário:
i.
Glosa de despesas de royalties relacionadas com a exploração da atividade
geral (conta contábil no 3320202003) e com a exploração da atividade rural
(conta contábil no 3310202003), tendo em conta a falta de comprovação da
efetividade das referidas despesas.
ii.
Consequente glosa do saldo de prejuízos fiscais do ano-calendário de 2017,
que haviam sido integralmente compensados com o Lucro Real e com a Base
de Cálculo da CSLL do mesmo período.
Não foram aproveitados os saldos de prejuízo fiscal e base de cálculo negativa da
CSLL da atividade rural de períodos anteriores a 2017, diante da falta de manifestação do
Contribuinte ao 2o TIF.
Por outro lado, foram aproveitados de ofício saldos negativos de IRPJ e CSLL
identificados pela fiscalização, tendo em vista que tais valores não haviam sido aproveitados pelo
contribuinte de outra maneira.
O Contribuinte ofertou Impugnação, alegando, em síntese:
I.
Nulidade por Cerceamento de Defesa:

Alega que houve cerceamento do direito de defesa devido à falta de clareza na
qualificação e quantificação das supostas infrações e por ausência de comprovação de
ganhos ou acréscimos patrimoniais, o que levaria à nulidade do ato administrativo.
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II.
Legitimidade na Escrituração de Royalties e ausência do fato gerador de IRPJ e
CSLL:

Alega que, como multiplicadora de sementes, recebe da UNISOJA SA (a sementeira) uma
licença para reproduzir o Germoplasma, no qual se incorporaria gene patenteado,
mediante pagamento dos royalties que reteria dos consumidores finais (os produtores
rurais de soja), no momento da venda das sementes reproduzidas. Nessa linha, as
multiplicadoras de sementes se encarregariam, por meio da licença, de cobrar dos
plantadores não só o valor pelas sementes, mas também o valor correspondente aos
royalties incidentes sobre a reprodução do gene intrínseco às sementes através do
plantio. Assim, uma condição da venda das sementes das reprodutoras aos plantadores
seria a aceitação do pagamento de royalties, mediante acordo específico.

Por isso, a defesa sustenta que não houve acréscimo patrimonial para justificar a
tributação, pois os royalties são por ela cobrados dos consumidores e repassados à
Unisoja S.A. (Monsanto), de maneira que o Contribuinte, como multiplicadora de
sementes, atuaria como agente de arrecadação para os detentores dos direitos de
propriedade intelectual.

Assim, os correspondentes ingressos não representam receita efetiva ou incremento
patrimonial, ainda que houvessem sido contabilizados como tais, justificando a
incorporação dos repasses ao custo operacional de maneira a neutralizar contabilmente
os ingressos correspondentes aos Royalties. Explora o conceito constitucional de receita
e o conceito de receita do CPC 47.
III. Comprovação da natureza de royalties

Afirma que a legislação traria a regra no artigo 1o da Lei no 8.846, de 1994, ao discorrer
que essas fornecedoras que auferem receita, por meio de uma operação negocial,
estariam suficientemente acobertadas com a apresentação de documento que
apontasse todos os elementos que permitissem verificar a efetiva ocorrência do fato
gerador, especialmente a natureza da operação, o momento de seu acontecimento e os
sujeitos envolvidos, conforme a imagem que colaciona:
Fl. 1222
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IV. Efeito Confiscatório:

A defesa destaca o princípio constitucional de vedação ao confisco, sugerindo que a
cobrança excederia a capacidade contributiva e violaria direitos constitucionais.
V. Boa-fé e Cooperação com o Fisco:

A empresa argumenta que colaborou com o procedimento fiscal, fornecendo
documentos e atuando com transparência e boa-fé em suas demonstrações fiscais.
VI. Protesto para Produção de Provas:

Requereu que, em caso de dúvida, seja permitida uma perícia para verificar a boa-fé e a
veracidade da escrituração contábil e da inclusão dos royalties como despesa
operacional.
VII. Suspensão da Exigibilidade e Exclusão de Valores e Restabelecimento de
Compensações:

Solicitou a suspensão da exigibilidade do crédito tributário e, subsidiariamente, o
restabelecimento das compensações de prejuízo fiscal (IRPJ) e base negativa da CSLL
apurados para o exercício de 2017.
Com a impugnação, juntou os seguintes documentos:
i- dois contratos celebrados com a Unisoja relativos a licenciamento para
produção e/ou comercialização de sementes de algodão;
ii- 1o aditivo de contrato de licenciamento de safra de 2015/2016 para produção e
comercialização de soja celebrados com a Unisoja.
iii- extrato da conta razão e documentos e recibos de pagamentos às empresas
Fundação de Apoio à Pesquisa Agropecuária; GDM Genética do Brasil LTDA; DOW
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Agrosciences Sementes e Biotecnologia Brasil Ltda; Monsoy Ltda; Monsanto do
Brasil LTDA; TMG Tropical Melhoramento e Genética LTDA; e UNISOJA S/A.

O Acórdão Recorrido negou provimento à impugnação.
Afastou a preliminar de nulidade, frisando que a tomada de conclusões fiscais sem a
análise de documentação de suporte foi causada pela desídia do Contribuinte, que não se
manifestou durante a fiscalização, inexistindo cerceamento do direito de defesa.
Refutou a possibilidade de se realizar controle de constitucionalidade na esfera
administrativa.
Negou o pleito genérico de produção de prova e o pedido de realização de
diligência e/ou perícia.
No mérito
Entendeu que os Royalties em questão estariam insertos no conceito de Receita
Bruta, conforme redação do art. 12 do Decreto-Lei no 1.598/77, por consistir em receita da
atividade ou objeto principal da pessoa jurídica, e não haveria prova de que os valores teriam
sido recebidos por conta e ordem de terceiros (a Unisoja/Monsanto) como exige a SC Cosit no
295/2019 e o art. 9o da Ino 1396/2013, considerando que ela era quem emitia notas fiscais e
boletos para a cobrança dos Royalties perante os agricultores, o que não excluiria a necessidade
de prova do repasse dos valores.
Inadmitiu a dedução dos royalties pagos às empresas Fundação de Apoio à
Pesquisa Agropecuária; GDM Genética do Brasil LTDA; DOW Agrosciences Sementes e
Biotecnologia Brasil Ltda; Monsoy Ltda; TMG Tropical Melhoramento e Genética LTDA, e
Monsanto do Brasil LTDA, em razão da não apresentação dos contratos e das notas fiscais.
Considerou que os documentos apresentados às fls. 663/763 (lançamentos
contábeis e avisos de débito) seriam insuficientes para a confirmação na natureza e dos valores
lançados nas contas contábeis no 3310202003 (Royalties) e no 3320202003 (Royalties), sendo que
tais avisos de débitos e lançamentos contábeis fazem referência a notas fiscais que não vieram aos
autos.
Quanto aos pagamentos de royalties à Unisoja S.A, relativos a licenciamento para
produção e/ou comercialização de sementes de algodão e o 1o aditivo de contrato de
licenciamento de safra de 2015/2016 para produção e comercialização de soja também celebrado
com a Unisoja (CNPJ 03.357.729/0001-08), não foram apresentadas as notas fiscais relativas a tais
pagamentos, sendo apresentados apenas avisos de débitos e recibos, documentos insuficientes
para amparar a dedução dada a ausência de qualquer detalhamento sobre as operações como a
informação sobre a quantidade de sementes considerada para o cálculo dos royalties, que
influencia seu valor conforme os contratos anexados, cujas imagens o Acórdão traz às suas
páginas 26 e 27.
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Também pontuou que o Contribuinte não demonstrou a receita líquida dos
produtos fabricados ou vendidos associados a despesas de Royalties, o que impede a verificação
do atendimento aos limites constantes do art. 355 do RIR/99.
A partir de tais constatações, manteve a autuação.
Cientificado, o Contribuinte interpôs Recurso Voluntário, reforçando suas
principais razões de Impugnação e pleiteando a aplicação da Súmula no 1171, conforme a
transcrição dos pedidos formulados na peça recursal:
“a) a nulidade do lançamento do crédito tributário consignado no Auto de
Infração – Imposto de Renda Pessoa Jurídica e Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido – relativamente período de apuração de 2017, e da Decisão
Administrativa consubstanciada no Acórdão no 108-014.249 – 10a Turma da DRJ
08, por cerceamento do direito de defesa no que tange aos vários aspectos
abordados no presente Recurso Voluntário;
b) em não havendo a nulidade de que trata o item “a”, o que se admite apenas
por lealdade ao debate, que sejam julgados improcedentes os lançamentos
tributários consignados nos Autos de Infração do IRPJ no valor de R$
39.366.258,33 (Trinta e nove milhões, trezentos e sessenta e seis mil, duzentos e
cinquenta e oito reais e trinta e três centavos) e CSLL no valor de R$
14.174.586,99 (quatorze milhões, cento e setenta e quatro mil, quinhentos e
oitenta e seis reais e noventa e nove centavos).
c) em não havendo a nulidade de que trata o item “a”, o restabelecimento do
direito de compensação do prejuízo fiscal (IRPJ) e da base de cálculo negativa da
contribuição (CSLL) no valor de R$ 335.350,97 (Trezentos e trinta e cinco mil,
trezentos e cinquenta reais e noventa e sete centavos), dentro do próprio período
de apuração de 2017;
d) em não havendo a nulidade de que trata o item “a”, que acerca da
indedutibilidade das despesas com pagamentos de royalties na apuração da CSLL
devida, seja aplicada imediatamente a Súmula CARF no 117. Que a jurisprudência
seja aplicada a determinação da base de cálculo do IRPJ;
e) Alternativamente, caso persistam dúvidas e incertezas – o que se admite
apenas por cautela – seja o julgamento convertido em diligência para a realização
de perícia/(re)análise de documentos notas ficais de saídas, para atestar a boa-fé
do Impugnante e a legitimidade da escrituração dos ECD e ECF, que ocorreram a
inclusão dos royalties na Receita Bruta da Impugnante no período de apuração de
2017, que repassados às Fornecedoras das tecnologias, que apenas
representaram ingressos financeiros, sem representar ganho/lucro e acréscimo
patrimonial;

1 Súmula CARF no 117 ”A indedutibilidade de despesas com "royalties" prevista no art. 71, parágrafo único, alínea "d",
da Lei no 4.506, de 1964, não é aplicável à apuração da CSLL. (Vinculante, conforme Portaria ME no 129 de
01/04/2019, DOU de 02/04/2019).”
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f) Alternativamente, como a Impugnação Total contemplam as argumentações
sólidas, contrárias as supostas irregularidades, à luz da legislação tributária, são
requeridas a suspensão do Crédito Tributário, nos termos e condições previstos
no inciso III, do art. 151, do Código Tributário Nacional (CTN);
O Recorrente anexou, com as Razões Recursais, os seguintes documentos:
“ANEXOS
Arquivo não paginável – Planilha eletrônica de Dados Excel® - Razão Royalties
Cumpre salientar que para interpretar a planilha devidamente, deve-se relacionar
o número que consta na coluna “Item”, juntamente com filtro por “Pessoa”,
dentro do arquivo (que está agrupado em ordem dos itens) da Pessoa referida.
Arquivo – Unisoja Item 1 a 14
Arquivo – Dow Longping Item 15 a 17
Arquivo – GDM Item 18 Arquivo – Fundacao MT Item 19 a 22
Arquivo – Monsoy Item 23 Arquivo – TMG Item 24 a 27
Arquivo – Monsanto Item 28 a 36
Arquivo – Fundacao MT Item 37
Ainda cabe observar que os contratos referentes a cada Pessoa mencionada na
planilha eletrônica de dados Excel®, foi anexado pelo nome da Pessoa para
melhor conferência.
Arquivo – Monsoy Contrato Licenciamento
Arquivo – Monsanto Contrato de Licenciamento
Arquivo – Monsanto Aditivo Contrato de Licenciamento
Arquivo – Monsanto Aditivo Contrato de Licenciamento Safra 2017 2018
Arquivo – Unisoja, TMG e Fundação MT Contrato de Licenciamento
Arquivo – Unisoja Safra 2015-2016 Contrato de Licenciamento
Arquivo – Unisoja Safra 2016-2017 Contrato de Licenciamento Arquivo – Unisoja
Cultivar ANTA 82 Safra 2015-2016 Contrato de Licenciamento Arquivo – Unisoja
Cultivar ANTA 82 Safra 206-2017 Contrato de Licenciamento
Arquivo – Unisoja Termo Aditivo Cultivar ANTA 82 Safra 2015-2016
Arquivo – Dow Contrato de Produção
Arquivo – GDM Contrato de Licenciamento
Arquivo – GDM Aditivo Contrato de Licenciamento”

É o relato do essencial.
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VOTO
1
ADMISSIBILIDADE
O Recurso é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade,
portanto dele conheço.
Cabe frisar que o contribuinte aduz argumentos de violação a princípios
constitucionais.
Ocorre que afastar a aplicabilidade lei com base em princípios constitucionais
implicaria, no caso em questão, o reconhecimento de inconstitucionalidade da lei tributária,
encontrando óbice na Súmula CARF no 2, já que a análise de inconstitucionalidade por violação a
princípios constitucionais extrapola a competência deste Conselho. Trata-se de súmula que
entendo obstar o conhecimento desta parcela dos recursos, mas em função do princípio da
colegialidade, considerando o entendimento da maioria dos membros deste colegiado, conheço
do recurso, mas desde já nego provimento ao pedido.
2
PRELIMINARES
2.1 NULIDADE DO LANÇAMENTO E DO ACÓRDÃO RECORRIDO POR CERCEMANETO DO
DIREITO DE DEFESA

O Recorrente alega nulidade do lançamento tributário por cerceamento do direito
de defesa devido à suposta falta de clareza na qualificação e quantificação das supostas infrações,
e por ausência de comprovação de ganhos ou acréscimos patrimoniais, o que levaria à nulidade do
ato administrativo.
A alegação não procede, pois os documentos que integram o lançamento são claros
ao informar ao contribuinte que a autuação decorre da falta de comprovação dos requisitos de
dedutibilidade das despesas contabilizadas na ECD da empresa, relativa ao ano-calendário de
2017, nas contas contábeis no 3310202003 (Royalties) e no 3320202003 (Royalties).
Eventual falta de aprofundamento dos trabalhos fiscais quando da autuação deveu-
se à falta de manifestação do Contribuinte, que não atendeu a nenhum dos termos de intimação
fiscais, furtando-se de prestar os esclarecimentos e apresentar os documentos solicitados (muitos
dos quais não estavam em poder da administração, como contratos e notas fiscais), que não pode
Fl. 1227
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se beneficiar de sua própria torpeza. Ainda assim, a falta de aprofundamento não impediu a
adequada compreensão da autuação para exercício do pleno direito de defesa.
Também a alegada nulidade do Acórdão Recorrido não procede, na medida em que
a análise do arsenal probatório foi realizada em profundidade suficiente a justificar as conclusões
extraídas, devidamente apresentadas ao Recorrente com o fito de lhe propiciar a oportunidade de
com ela dialogar, como o fez no presente Recurso Voluntário.
Eventual insuficiência probatória é questão de mérito, não ensejando nulidade.

2.2 NULIDADE POR APERFEIÇOAMENTO DO LANÇAMENTO PELO ACÓRDÃO RECORRIDO.

O Recorrente também alega nulidade do lançamento tributário por vislumbrar no
Acórdão Recorrido o aprimoramento do lançamento.
Analisando as passagens apontadas pelo Recurso como promotoras desse
aprimoramento, como também analisando o próprio teor do Acórdão Recorrido, não
identificamos qualquer alteração que pudesse configurar nulidade por aplicação do art. 146 do
CTN.
O lançamento considerou não comprovadas as despesas deduzidas por ausência de
apresentação de qualquer prova que atestasse seus requisitos de dedutibilidade, que não se
restringem à comprovação de ter sido a despesa propriamente incorrida.
Partindo dos elementos probatórios sonegados pelo Recorrente à fiscalização, mas
apresentados em Impugnação, o Acórdão Recorrido os avalia, e aprofunda a análise dos requisitos
de dedutibilidade de maneira a dialogar com a defesa. É o que nos demonstra trechos como o
seguinte:
“11.1 Em cotejo do Voto da Relatora, com o Termo de Verificação Fiscal (Fls.
584/588) – III - Irregularidades (Infrações Apuradas) e os Autos de Infração do IRPJ
e da CSLL, sob o título Despesas Não Comprovadas (Item 1, subtítulo 14/18 – Fls.
568/583), verifica-se que houve aperfeiçoamento da exigência inicial, como por
exemplo, a citação “observado os limites previstos na legislação”; e “nos termos
dos artigos 352 e seguintes do RIR/99, aprovado pelo Decreto no 3.000/99
(vigente à época dos fatos geradores); e ainda.” Ademais, a Decisão proferida
nos autos do processo acrescenta que a Recorrente não demonstrou em sua
defesa a receita líquida dos produtos fabricados ou vendidos (...) não sendo
possível verificar o atendimento ao disposto no artigo 355 do RIR/99, vigente à
época dos fatos geradores.” (g.n.)

Não se trata, portanto, de inovação promovida em Recurso, mas de
aprofundamento da análise dos elementos apontados como de demonstração insuficiente pelo
Fl. 1228
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próprio lançamento, cuja necessidade decorreu da desídia do contribuinte em atender à
fiscalização e de ter o contribuinte trazido elementos adicionais de defesa na peça Impugnatória,
cujo enfrentamento demandava o aprofundamento verificado.
Afasto, assim, a nulidade.

3
MÉRITO
3.1 CONSIDERAÇÕES SOBRE OS ROYALTIES NO MERCADO DE MULTIPLICAÇÃO DE
SEMENTES

As tratativas entre os multiplicadores de sementes e grandes empresas de
biotecnologia detentoras dos direitos sobre as tecnologias empregadas em tais sementes
usualmente envolvem o pagamento de duas categorias de royalties
A primeira delas é a dos “Royalties de Tecnologia” pagos às pessoas jurídicas que
detém as patentes sobre determinados eventos de transgenia que concederam a certas variantes
biológicas características vantajosas, como, por exemplo, a Monsanto.
Nos contratos celebrados entre as multiplicadoras de sementes (como o
Recorrente) e tais empresas de biotecnologia são previstos pagamentos de royalties pela
multiplicação em escala comercial e/ou comercialização de sementes que contenham a tecnologia
patenteada (usualmente calculados proporcionalmente à cotação da soja comercial
comercializada).
A segunda delas pode ser nomeada de “Royalties de Germoplasma”, ou seja,
Royalties pagos pela aquisição de material genético (sementes) representante de variantes
vegetais que podem tanto incorporar tecnologias de transgenia, como também resultar de
melhoramento genético tradicional obtido por meio do cruzamento de espécies distintas com o
objetivo de obter as características desejadas, consistindo em cultivares sujeitos a registro no
Serviço Nacional de Proteção de cultivares do Ministério da Agricultura (direitos de exploração da
propriedade intelectual protegidos pela Lei no 9.456, de 1997 – Lei de Proteção de Cultivares).
Usualmente, os contratos firmados entre os multiplicadores de sementes e os
desenvolvedores de cultivares que incorporem variedades genéticas (chamados de Sementeiras)
preveem o pagamentos de royalties às Sementeiras, (como a Unisoja, no caso) pela
possibilidade de multiplicação em escala comercial e comercialização de sementes desses
cultivares (também recorrentemente calculados proporcionalmente à cotação da soja comercial
comercializada). Além disso, tais contratos costumam ressalvar não abarcarem a eventual
necessidade de remuneração direta a ser paga pelo multiplicador em adição aos Royalties de
Fl. 1229
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Germoplasma (pagos, às Sementeiras como a Unisoja) para os detentores de tecnologias de
transgenia incorporadas no cultivar adquirido, como a Monsanto.
Essa distribuição não impede que grandes detentores de tecnologias de transgenia,
como a Monsanto, contratem diretamente com o multiplicador de sementes não somente para
dispor sobre a remuneração pela multiplicação de variantes que empreguem suas tecnologias de
transgenia, mas também como decorrência de sua atuação direta como Sementeira, licenciando
assim o direito de exploração, mediante multiplicação, de um cultivar que embora empregue
tecnologia de transgenia (e.g. da própria Monsanto), é por ela própria desenvolvido, tendo sua
multiplicação contratada com o Recorrente. É, por exemplo, o caso do contrato do Recorrente
com a Monsanto, como nos ilustra o documento de fls. 1.022 e ss.
Tratando-se de direitos protegidos por Lei — seja pela Lei das Patentes, seja pela Lei
de Proteção de Cultivares, — cuja remuneração é essencial à atividade de multiplicação de
sementes, os royalties se tornam despesas necessárias àqueles que se dedicam a reproduzir tais
sementes para fins de comercialização.

3.2 DE QUEM É A RESPONSABILIDADE JURÍDICA PELOS PAGAMENTOS?
No caso em questão, o Recorrente alega que os “Royalties” pagos sob as duas
modalidades acima seriam por ela arrecadados perante os agricultores, seus clientes, na qualidade
de mero agente arrecadador que repassaria tal remuneração diretamente aos titulares das
patentes e dos cultivares, sendo esta a estrutura de organização do mercado em que atua.
Neste ponto devemos analisar se os alegados Royalties transferidos pelo Recorrente
(i) aos titulares do germoplasma por ele multiplicado (Sementeiras como a Unisoja – Royalties de
Germoplasma) e (ii) aos detentores de tecnologias de transgenia incorporados neste germoplasma
(empresas como a Monsanto - Royalties de Tecnologia) são de responsabilidade jurídica dos
agricultores que adquirem as sementes para plantio, ou do Recorrente, na qualidade de
multiplicador e comerciante.
A leitura dos contratos nos revela que a responsabilidade jurídica é
contratualmente atribuída ao Recorrente por sua condição de multiplicador, que é licenciado a
explorar em caráter comercial, a partir da multiplicação, determinada variedade genética,
devendo por isso remunerar os titulares dos direitos sobre tais variedades e tecnologias nelas
empregados.
Vejamos o seguinte exemplo da passagem contendo os termos definidos do
contrato firmado com a Unisoja de fls. 639 e ss.

Fl. 1230
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Também o contrato firmado com a Monsanto, que se inicia às fls. 1.022, prevê de
igual forma, segregando os Royalties em Royalties de Multiplicação e Royalties de Produto, sendo
os primeiros devidos ao licenciante em função da área cadastrada para multiplicação de sementes,
e os segundos devidos em função do valor do montante de comercializado de sementes
empregando a tecnologia licenciada.

Muito embora contratos como o firmado com a Monsanto prevejam a
responsabilidade do Recorrente por cadastrar e licenciar, por mandato, os seus clientes
agricultores, conforme se vê da leitura da cláusula 3, para que o licenciante tenha controle sobre
os usuários de seus produtos de modo a “evitar a disseminação indiscriminada de material
genético protegido” (vide fl. 645), não há em nenhuma passagem dos contratos e aditivos
firmados a especificação da qualidade do Contribuinte em questão de mero agente de repasse.
Pelo contrário, o contrato elenca como devedor principal o Recorrente, e mesmo quando trata da
concessão de incentivos da Licenciante (Monsanto) aos agricultores licenciados por meio do
Recorrente, especifica que o Recorrente é o devedor também dos Royalties de Produto. Vejamos
na cláusula 4.3 de fls. 1.028:

Fl. 1231
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Para além dos próprios contratos, os boletos para cobrança dos royalties foram
emitidos contra os agricultores pelo contribuinte em nome próprio, confirmando a disponibilidade
destes recursos para o Contribuinte, que posteriormente fazia o pagamento dos royalties aos
Licenciantes nos prazos previstos contratualmente.
A contabilidade do Recorrente tampouco traz maiores esclarecimentos, não se
verificando, por exemplo, a contabilização do valor recebido na venda da semente por meio de
lançamento a débito no ativo circulante do montante total recebido tendo como contrapartida
lançamentos a crédito dividindo o valor recebido entre receita (valor específico da venda) e
passivo frente à Monsanto (valor dos royalties) que seria baixado quando efetivado o repasse.
Dessa maneira, o valor cobrado pelo Recorrente de seus clientes agricultores com o
fito de cobrir os custos com Royalties na realidade representa repasse do ônus econômico de tais
Royalties aos consumidores finais das sementes, o que não lhes transfere o respectivo dever
jurídico que remanesce do Recorrente, na qualidade de Licenciado.
Tais valores, portanto, são receita do Recorrente nos termos do artigo 12, IV do
Decreto-Lei no 1.598/77, o que não lhe impede de, na qualidade de optante pelo Lucro Real,
deduzir as despesas correspondentes aos Royalties pagos aos licenciantes como custos ou
despesas de sua atividade, nos termos da lei.
Devemos, para isso, prosseguir à análise quanto aos limites legais de dedutibilidade
3.2.1 LIMITES DE DEDUTIBILIDADE DE ROYALTIES PARA MULTIPLICADORAS DE SEMENTES

A necessidade de atendimento aos limites de dedutibilidade impostos pelo art. 355
do RIR/99 é questão que conta com dois Acórdãos Recentes que merecem ser referenciados.
Acórdão 1202-001.323, de relatoria do Conselheiro Leonardo de Andrade Couto
“Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2017
ROYALTIES - TECNOLOGIA DE TRANSGENIA E LICENÇA DE CULTIVARES - DEDUÇÃO
- EMPRESA QUE ATUA NA MULTIPLICAÇÃO DE SEMENTES - LIMITES -
INAPLICABILIDADE
Não se aplicam os limites de dedução previstos no art. 74, da Lei no 3.470/58 e no
art. 12, da Lei no 4.131/62 às despesas com royalties pelo uso de tecnologia de
transgenia ou licença de cultivares incorridas por empresa que atua na
multiplicação de sementes.”

Acórdão 1201-006.914, de Relatoria do Conselheiro José Eduardo Genero Serra:

Fl. 1232
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“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2018, 2019
DESPESAS.
ROYALTIES.
ATIVIDADE
ESPECÍFICA.
DISPENSA
DE
LIMITES.
DEDUTIBILIDADE.
Para fins de interpretação, na forma do inciso I do caput do art. 106 da Lei no
5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional), e de apuração do
lucro tributável da pessoa jurídica que atua na multiplicação de sementes, os
limites de dedutibilidade previstos no art. 74 da Lei no 3.470, de 28 de novembro
de 1958, e no art. 12 da Lei no 4.131, de 3 de setembro de 1962, não se aplicam
aos casos de pagamentos ou de repasses efetuados a pessoa jurídica não ligada,
nos termos do § 3o do art. 60 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de
1977, domiciliada no País, pela exploração ou pelo uso de tecnologia de
transgenia ou de licença de cultivares por terceiros, dispensada a exigência de
registro dos contratos referentes a essas operações nos órgãos de fiscalização ou
nas agências reguladoras para esse fim específico.”

Se antes debatia-se qual o limite à dedutibilidade de Royalties decorrentes do
pagamento pela exploração ou pelo uso de tecnologia de transgenia ou de licença de cultivares, e
até mesmo se tais limites aplicavam-se aos pagamentos decorrentes do direito de multiplicação
de cultivares, por sujeição a lei específica, hoje a distinção é irrelevante para estes fins.
Isso porque em 14/06/2023 foi editada a Lei no 14.596 que estabeleceu em seu art.
46:
“Art. 46. Ficam revogados, a partir de 1o de janeiro de 2024, os seguintes
dispositivos:
I – Art. 74 da Lei no 3.470, de 28 de novembro de 1958;
II – Da Lei no 4.131, de 3 de setembro de 1962:
a) art. 12; e b) art. 13;
(...)III – da Lei no 4.506, de 30 de novembro de 1964:
a) art. 52; e b) alíneas “d”, “e”, “f” e “g” do parágrafo único do art. 71;
IV –Art. 6o do Decreto-Lei no 1.730, de 17 de dezembro de 1979;”
Os dispositivos revogados constituem a matriz legal de imposição de limites à
dedução dos royalties, aí incluído o art. 355, do RIR/99. Em especial, o revogado art. 74, da Lei
3.470/58 é a base normativa da Portaria MF no 438/58 utilizada pela Fiscalização para estabelecer
o limite de 1% da receita líquida como dedução.
E a revogação veio acompanhada do reconhecimento de seu caráter interpretativo
e efeitos retroativos no caso de pagamentos ou repasses feitos por multiplicadoras de sementes a
pessoas jurídicas não ligadas (conceito extraído do § 3o do art. 60 do Decreto-Lei no 1.598) pela
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exploração ou pelo uso de tecnologia de transgenia ou de licença de cultivares, conforme o art. 11
da Lei no 14.689/2023, que alterou o art. 13 da Lei no 9.249/95 mediante a inserção do § 3o.

“Art. 11.O art. 13 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, passa a vigorar
acrescido do seguinte § 3o:
Art. 13. .................................................................................
.........................................................................................................
§ 3o Para fins de interpretação, na forma do inciso I do caput do art. 106 da Lei no
5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional), e de apuração do
lucro tributável da pessoa jurídica que atua na multiplicação de sementes, os
limites de dedutibilidade previstos no art. 74 da Lei no 3.470, de 28 de novembro
de 1958, e no art. 12 da Lei no 4.131, de 3 de setembro de 1962, não se aplicam
aos casos de pagamentos ou de repasses efetuados a pessoa jurídica não ligada,
nos termos do § 3o do art. 60 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de
1977, domiciliada no País, pela exploração ou pelo uso de tecnologia de
transgenia ou de licença de cultivares por terceiros, dispensada a exigência de
registro dos contratos referentes a essas operações nos órgãos de fiscalização ou
nas agências reguladoras para esse fim específico.” (NR)

O caráter interpretativo da norma foi reconhecido especificamente para
estabelecer que, para multiplicadoras de sementes como a recorrente, os limites estabelecidos na
legislação revogada jamais se aplicaram.
Dessa maneira, qualquer imputação nesse sentido merece ser afastada de plano.

3.3 PROVA DOS PAGAMENTOS E SUA NATUREZA.
No caso em questão, o contribuinte não atendeu à fiscalização, razão pela qual a
glosa de despesas se deu pela ausência de prova de atendimento dos requisitos gerais de
dedutibilidade, que permanecem aplicáveis.
O Recorrente é tributado pelo Lucro Real, existindo a possibilidade de dedução dos
Royalties pagos como despesas operacionais, nos termos dos artigos 299 e seguintes do RIR/99,
aprovado pelo Decreto no 3.000/99 (vigente à época dos fatos geradores).
Parte das despesas, escrituradas como Royalties pagos à Unisoja S/A, teve sua
glosa mantida pelo Acórdão Recorrido por:
(i) falta de apresentação de notas fiscais relativas a tais pagamentos, sendo
apresentados apenas os respectivos contratos, avisos de débitos e recibos,
considerados insuficientes pela fiscalização pois os avisos de débito e recibos não
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trariam informações detalhadas sobre a operação que permitissem conferir, nos
termos dos contratos, se os valores pagos respeitavam as regras de cálculo
contratualmente previstas, que quantificavam os Royalties conforme o volume de
sementes vendidas.
(ii) falta de demonstração, em defesa, da receita líquida dos produtos fabricados ou
vendidos que estivessem associados às despesas de royalties contabilizadas nas
contas contábeis no 3310202003 (Royalties) e no 3320202003 (Royalties) (conforme
já solicitado durante a fiscalização), o que impossibilitaria a verificação do
atendimento ao disposto no artigo 355 do RIR/99.
Outra parte das despesas teve sua glosa mantida diante da falta de apresentação
de documentos que comprovassem sua natureza e confirmassem os valores dos respectivos
pagamentos, como contratos e notas fiscais emitidas pelos licenciantes.
Trata-se das despesas com Royalties que na escrituração do contribuinte constam
como destinados às empresas Fundação de Apoio à Pesquisa Agropecuária GDM Genética do
Brasil LTDA, DOW Agrosciences Sementes e Biotecnologia Brasil Ltda Monsoy Ltda TMG Tropical
Melhoramento e Genética LTDA, e Monsanto do Brasil LTDA, com a indicação das
correspondentes notas fiscais emitidas que não foram acostadas aos autos.
Vejamos:
Fundação de Apoio à Pesquisa Agropecuária; GDM Genética do Brasil LTDA; DOW
Agrosciences Sementes e Biotecnologia Brasil Ltda; Monsoy Ltda; TMG Tropical
Melhoramento e Genética LTDA, e Monsanto do Brasil LTDA, temos que os
mesmos não podem ser deduzidos em razão da não apresentação dos contratos e
das notas fiscais relativos a tais despesas, sendo os documentos apresentados
(fls. 663/763) insuficientes para a confirmação na natureza e dos valores
lançados nas contas contábeis no 3310202003 (Royalties) e no 3320202003
(Royalties). Observe-se que os lançamentos contábeis, assim como os avisos de
débitos, fazem referência às notas fiscais de suportes de referidos lançamentos,
apesar das mesmas não terem sido apresentadas nem durante a ação fiscal e nem
na fase de defesa.

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Afastamos, no item 3.2.1, a sujeição das despesas em questão dos limites previstos
pelo art. 355 do RIR/99, mas isso não afasta a necessidade de prova de que os montantes
deduzidos são despesas com Royalties contratualmente previstas e, como tais, que atendem aos
requisitos gerais de dedutibilidade do artigo 299 do RIR/99.
Sobre a prova da natureza dos pagamentos, temos nos autos os contratos relativos
a todos os destinatários, comprovando o vínculo obrigacional que torna as despesas devidas,
sendo que os contratos com a Fundação de Apoio à Pesquisa Agropecuária GDM Genética do
Brasil LTDA, DOW Agrosciences Sementes e Biotecnologia Brasil Ltda, Monsoy Ltda TMG Tropical
Melhoramento e Genética LTDA, e Monsanto do Brasil LTDA foram todos acostados aos autos com
o Recurso Voluntário, e o contrato de licenciamento com a Unisoja, juntamente com seus aditivos,
foi juntado na Impugnação.
Por sua vez, o contribuinte acostou desde a Impugnação o Razão Contábil relativo
aos pagamentos feitos a cada licenciante juntamente com os avisos de débito que referendam a
natureza dos pagamentos, os comprovantes de pagamento, os e Recibos emitidos pelo
beneficiário discriminando que o pagamento se deu a título de royalties conforme os contratos
apresentados, organizados nessa sequência. Vejamos, por exemplo às fls. 765, 766, e 767.

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A documentação foi complementada no Recurso Voluntário, dialogando com o
Acórdão Recorrido, seguindo a mesma lógica acima.
As notas fiscais emitidas pelos beneficiários dos royalties, muito embora estivessem
indicadas na escrita contábil do Recorrente, de fato não vieram aos autos, mas a documentação
acostada aos autos permite com segurança confirmar que os pagamentos escriturados como
royalties decorreram do direito de explorar ou usar tecnologia de transgenia ou licença de
cultivares. Os contratos e aditivos confirmam a natureza, assim como os avisos de débito e os
recibos emitidos pelos beneficiários o fazem.
Os comprovantes bancários, por sua vez, confirmam o efetivo pagamento, e muito
embora no momento jurídico atual sobre o tema seja dispensada a prova de que os pagamentos
se ativeram a determinado percentual da receita correspondente, o Recorrente acosta como
arquivo não paginável arquivo Excel conciliando as informações sobre as receitas de vendas e os
respectivos Royalties, que permite correlacionar os pagamentos aos termos dos contratos de
licenciamento.
Pelo exposto, entendo comprovada a natureza das despesas deduzidas que
confirma sua necessidade, razão pela qual dou provimento ao Recurso.
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DISPOSITIVO
Pelo exposto, conheço do Recurso Voluntário para afastar as preliminares de
nulidade e, no mérito, dar-lhe provimento para julgar improcedentes os Autos de Infração em tela,
com a consequente reconstituição dos saldos de prejuízo fiscal e base de cálculo negativa de CSLL
decotados com a glosa ora afastada.
Assinado Digitalmente
Lucas Issa Halah

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