Tribunal: CARF
Processo: 19311.720312/2015-42
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MATHEUS SCHWERTNER ZICCARELLI RODRIGUES
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-09-15
Data de publicação: 2025-11-03

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2013
NÃO-CUMULATIVIDADE. COMISSÕES SOBRE VENDAS. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE.
Não cabe a apuração de créditos das contribuições de PIS/COFINS com base em comissões sobre vendas, considerando-as como insumos.

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2013
LANÇAMENTO SOBRE A MESMA MATÉRIA FÁTICA.
Aplica-se à Contribuição para o PIS o decidido sobre a Cofins, por se tratar de mesma matéria fática.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
19311.720312/2015-42
ACÓRDÃO
3102-002.930 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
19 de setembro de 2025
RECURSO
DE OFÍCIO E VOLUNTÁRIO
RECORRENTES
FAZENDA NACIONAL

SASCAR TECNOLOGIA E SEGURANÇA AUTOMOTIVA S/A
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2013
NÃO-CUMULATIVIDADE. COMISSÕES SOBRE VENDAS. APROPRIAÇÃO DE
CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE.
Não cabe a apuração de créditos das contribuições de PIS/COFINS com
base em comissões sobre vendas, considerando-as como insumos.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2013
LANÇAMENTO SOBRE A MESMA MATÉRIA FÁTICA.
Aplica-se à Contribuição para o PIS o decidido sobre a Cofins, por se tratar
de mesma matéria fática.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, negar provimento ao
Recurso voluntário. Vencidos os conselheiros Matheus Schwertner Zicarelli Rodrigues (relator),
Gisela Pimenta Gadelha Dantas e Joana Maria de Oliveira Guimarães que deram provimento ao
recurso. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Fábio Kirzner Ejchel. Por
unanimidade de votos não conhecer do recurso de ofício.
Assinado Digitalmente
Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues – Relator

Assinado Digitalmente
Pedro Sousa Bispo – Presidente
Fl. 1756
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.930 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 19311.720312/2015-42
2
Assinado Digitalmente
Fabio Kirzner Ejchel – Redator designado

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Fabio Kirzner Ejchel, Gisela
Pimenta Gadelha(substituto[a] integral), Joana Maria de Oliveira Guimaraes, Jorge Luis Cabral,
Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Pedro Sousa Bispo (Presidente).

RELATÓRIO
Por bem narrar os fatos ocorridos, adoto o relatório contido na decisão proferida
pela Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 05:
Trata o presente processo de impugnação contra os autos de infração às folhas
1449/1471 lavrados para lançamento de ofício das contribuições PIS e Cofins em
decorrência de insuficiência de recolhimento nos anos de 2011 a 2013.
Conforme Termo de Verificação Fiscal (TVF), foram identificados valores
indevidamente incluídos na base de cálculo dos créditos da não-cumulatividade
para desconto do PIS/Pasep e Cofins. O entendimento da fiscalização foi que os
custos ou despesas abaixo elencados não geram direito à apropriação de créditos,
uma vez que não se enquadram no conceito de insumos, previsto no inciso II do
art. 3° das Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003, e tampouco constam entre as
demais despesas arroladas nos incisos III a XI do art. 3° das Leis n° 10.637/2002 e
10.833/2003:

Serviços de Teleatendimento, registrado contabilmente na conta
3301100010309.

Telefonia
PABX
Clientes,
registrado
contabilmente
na
conta
3301100010305.

Serviços Postais - Instalação, registrado contabilmente na conta
3301100100604.

Comissão de Locação/Monitoramento, registrado contabilmente na conta
3301050200301.
Em decorrência das glosas apontadas no TVF, apurou-se insuficiência de
recolhimento das contribuições no montante total de R$ 2.375.884,75 (R$
423.806,47 referente a PIS e R$ 1.952.078,28 referente a Cofins), exigido por meio
dos autos de infração ora impugnados.
Cientificada, a interessada apresentou impugnação por meio da qual argumenta,
ilustrando com jurisprudência que entende a seu favor, em síntese, que:
3. DO DIREITO
Fl. 1757
DF CARF MF
Original

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3
3.1 DO CONCEITO DE INSUMO PARA FINS DE CREDITAMENTO DE
CONTRIBUIÇÃO AO PIS/COFINS ADOTADO PELAS DD. AUTORIDADES FISCAIS

As respectivas leis que instituíram as contribuições ao PIS e a Cofins, na
sua forma não cumulativa, dispõem expressamente que darão direito ao
crédito os insumos utilizados pela sociedade, sejam eles serviços ou
produtos, utilizados na execução do seu objetivo social.

Contudo, as nobres autoridades fiscais, amparadas nas instruções
normativas n°s 247/2002 e 358/2003, adotam um conceito de insumo
extremamente restritivo, praticamente impossibilitando o creditamento e
restringindo-o apenas para hipóteses em que o "bem ou serviço seja
aplicado ou consumido no processo produtivo ou na prestação do serviço,
sempre na atividade fim desenvolvida".

Ocorre, data vênia, que o entendimento de insumo adotado pelas dd.
autoridades fiscais no presente auto de infração já foi devidamente
superado após intensos anos de discussão na doutrina e jurisprudência,
seja ela judicial ou administrativa.
3.2 DO CORRETO CONCEITO DE INSUMO ATUALMENTE ADOTADO PELO CARF E
PELOS TRIBUNAIS JUDICIAIS.

Considerando a vasta jurisprudência citada, tem-se, portanto, cabalmente
demonstrada a correta interpretação do conceito de insumo para fins de
creditamento da contribuição ao PIS/Cofins, que diverge - e muito - da
nada flexível interpretação adotada pelo Sr. Agente Fiscal, que chega a
desconsiderar, dentro de um contexto de serviços de gestão de frotas e
rastreamento de veículos e cargas (genericamente chamado serviço de
monitoramento), valores gastos pela empresa com serviços de assistência
aos clientes em registros de ocorrências e de telefonia 0800 (apenas para
citar os mais absurdos daqueles glosados pelo Fisco).

Ou seja, há de ser cancelada a autuação ainda nessa primeira instância
administrativa,
evitando-se,
assim,
que
chegue
ao
Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais (Carf) mais um caso que desobedece a
orientação vinda de cima.
3.3 DOS INSUMOS CONSUMIDOS NO PRESENTE CASO - DA POSSIBILIDADE DE
CREDITAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO AO PIS E DA COFINS

Vale lembrar que a atividade econômica da Impugnante - gestão de frotas
e rastreamento de veículos e cargas - exige, além da aquisição e
instalação dos aparelhos de rastreamento, estrutura robusta voltada à
transmissão de dados e comunicação entre os servidores da Companhia e
os aparelhos rastreadores, bem como entre a Companhia e os usuários
dos serviços por ela oferecidos.
Fl. 1758
DF CARF MF
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4

Para a comprovação dos serviços prestados, a Impugnante anexa desde já
exemplos de notas fiscais emitidas durante o período para cada um dos
itens abaixo destacados (doc. 04).
A - SERVIÇOS DE TELEATENDIMENTO E TELEFONIA PABX

Como já mencionado anteriormente, os valores em questão decorrem dos
seguintes serviços contratados pela Impugnante: 1) Serviço de
teleatendimento: Custos com serviços de teleatendimento, atendimento
ao cliente em ocorrência como solicitação de assistência, resgate, retirada
e etc; 2) Telefonia PABX Clientes: Serviços de telefonia 0800 sem custos
para os clientes são os canais de atendimento aos clientes para
ocorrências, tais como resgates e solicitação e assistência e atendimento
da SASCAR.

Como se vê, são por meio desses serviços que os clientes da Impugnante
entram em contato com a empresa para atendimento, principalmente
para o registro de ocorrência. Trata-se, nesse sentido, de custos essenciais
à prestação dos serviços da Impugnante. Até mesmo dentro do critério
adotado pelo Fisco eles geram direito a crédito, na medida em que são
diretamente aplicados na prestação do serviço da Impugnante.

Ora, sem tais canais de telecomunicações, os clientes da Impugnante não
podem entrar em contato com a empresa para soluções de eventuais
problemas técnicos, ou mesmo para o registro de ocorrência para
solicitação de resgate e/ou assistência. Conforme consta do próprio site
da Impugnante, os atendimentos telefônicos se dão através de telefones
distintos.

Para a realização de serviços de rastreamento os usuários da Impugnante
necessitam frequentemente entrar em contato com a empresa para
relatar eventuais problemas existentes, para que esta, em contrapartida,
possa prestar os seus serviços correspondentes, seja pelo acionamento de
assistência, resgate ou mesmo segurança.

A manutenção desses canais, importante que se tenha claro, são
imposições da própria legislação federal, sobretudo das Leis de Defesa do
Consumidor, que determinam que cabe à empresa estabelecer canais
diretos para o atendimento de seus clientes, dentro de padrões de
atendimentos, obedecendo a dignidade, transparência, eficiência, eficácia
e celeridade: "Art. 6° São direitos básicos do consumidor: (...) II - a
informação adequada e clara sobre os diferentes produtos e serviços, com
especificação correta de quantidade, características, composição,
qualidade, tributos incidentes e preço, bem como sobre os riscos que
apresentem. Art. 39. É vedado ao fornecedor de produtos ou serviços,
dentre outras práticas abusivas: (...) II - recusar atendimento às demandas
Fl. 1759
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dos consumidores, na exata medida de suas disponibilidades de estoque,
e, ainda, de conformidade com os usos e costumes”.

Ao ligar nos telefones acima indicados, o atendimento telefônico
automático da Impugnante abre as seguintes possibilidades: 1)
Atendimento personalizado de acordo com o CPF e ou CNPJ do
contratante; 2) Informações; 3) Atendimento para Gerenciadores de Risco;
4) Agendamento de instalações.

Como se vê, além dos atendimentos personalizados, em que a Impugnante
já direciona as demandas de seus clientes com base nos seus contratos
através do CPF/CNPJ, a empresa presta ainda uma série de informações
aos seus consumidores sobre seus serviços prestados, atendendo,
inclusive, às próprias regras de defesa ao consumidor.

Resta, assim, devidamente demonstrado que os serviços telefônicos em
questão representam efetivamente insumos intrinsecamente ligados à
atividade exercida pela Impugnante, sendo legítimos, dessa forma, os
créditos de PIS/Cofins indevidamente negados pelas dd. autoridades
fiscais.

Por fim, a Impugnante traz aos autos também notas exemplificativas
referentes às despesas de PABX, que decorrem de várias faturas recebidas
pela Impugnante (doc. 04), bem como as notas fiscais emitidas pela
empresa SASCAR Teleatendimento à Impugnante (doc. 05), referentes às
despesas de atendimento ao cliente, que correspondem aos R$
17.800.000,00 (dezessete milhões e oitocentos mil reais) glosados no auto
de infração.

A simples leitura da natureza dessas despesas (despesas de atendimento
ao cliente) não deixa dúvidas acerca da íntima relação com o serviço
prestado.

Em resumo, estes serviços permitem que, dentre outras, as seguintes
atividades sejam realizadas: CCO - Centro de Controle de Operações: SAC,
atendimento a clientes. Operação receptiva, 24 horas, que realiza
atendimento a clientes. Dúvidas, orientações, comandos, etc. SASCARGA -
SAC do produto SASCAR; atendimento em sua maior parte a GR's
(Gerenciadores de Risco). Atendimento receptivo 24 horas. OCORRÊNCIA -
Operação receptiva que atende e atua nos casos de roubo. Acionamento
equipe de Pronta Resposta (para localização do veículo), polícia e apoio ao
Cliente. Operação de apoio a processos da operação de atendimento.
Retorno a clientes, acompanhamentos processos pós-atendimento, etc.
KEY ACCOUNT - Atendimento exclusivo a clientes do segmento Key
Account. Atendimento e acompanhamento processo endto-end destes
clientes. Atua com diversos canais de comunicação aos clientes: chat,
email, receptivo e ativo. CCI - Centro de Controle de Instalações: Operação
Fl. 1760
DF CARF MF
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de atendimento e suporte técnico aos técnicos/prestadores em atuação
junto
aos
clientes
Sascar.
AGENDAMENTO:
Operação
blended;
responsável por ligações ativas para agendar OS's de instalações, retirada
e assistência. Atuação receptiva a técnicos, clientes e comercial para
garantia da execução das OS's em backlog - a serem tratadas.

Ou seja, com base em tais elementos, a Impugnante comprova também
que os seus registros contábeis de fato refletem as despesas incorridas no
período.
B – COMISSÃO DE VENDAS

Os valores referentes à comissão são pagos para os intermediários das
relações entre a Impugnante e seus clientes. Tais comissões nada mais são
do que pagamentos efetuados pela Impugnante a terceiros pela indicação
de clientes. É por meio dessa captação que a Impugnante consegue captar
boa parte de seus clientes, de forma que é inerente à atividade exercida
pela Impugnante o custo relativo a tal rubrica. Ademais, importante
ressaltar que existem diversos precedentes no sentido de que o conceito
de insumo a ser aplicado é o de que compreendem todas as despesas
operacionais incorridas pela sociedade.

Dessa forma, seja pela corrente orientação adotada sobre o conceito de
insumo, seja pela que alarga para incluir as despesas em geral, nos termos
do Regulamento de Imposto de Renda, é inequívoco o direito aos créditos
em questão.
C – SERVIÇOS POSTAIS

Em relação aos serviços postais, estes decorrem de "custos relativos aos
fretes necessários para o envio dos equipamentos (rastreadores e
acessórios) aos instaladores". Como se sabe, a Impugnante atua na
gestão e monitoramento de frotas, sendo necessário, para tanto, instalar
os correspondentes equipamentos adquiridos pelos seus clientes. Tais
equipamentos, após serem comercializados, são, por razões óbvias,
enviados até o local em que o veículo está localizado, geralmente na sede
dos clientes da Impugnante, sendo efetuada lá a respectiva instalação do
produto por um profissional habilitado pela Impugnante, dada as
especificidades técnicas dos produtos.

Se uma despesa dessas não tem relação com o serviço prestado, é de se
perguntar como é que a instalação dos aparelhos seria feita. Sem o envio
dos equipamentos (a instalação e o funcionamento dos mesmos fazem
parte da estrutura montada e necessária para a prestação dos serviços),
por óbvio, não há como se prestar os serviços que a empresa vende.

Os custos postais, portanto, nada mais são do que os gastos necessários
para que Impugnante possa realizar a prestação de seus serviços de
Fl. 1761
DF CARF MF
Original

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instalação e, posteriormente, monitoramento de veículos, nos termos das
decisões supra transcritas.

Como já amplamente destacado acima, são diversos os precedentes já
emanados pelo Carf em que se reconhece a legitimidade dos créditos de
PIS/Cofins sobre o transporte/frete, razão pela qual tem-se também
demonstrada a legitimidade do direito creditório da Impugnante também
quanto a este ponto.
Por fim, a Impugnante requer o cancelamento do crédito tributário
consubstanciado nos autos de infração e protesta por demonstrar a verdade
dos fatos pelos meios em direito permitidos.
A Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 05, por meio do Acórdão no
105-005.605, de 13 de agosto de 2021, decidiu, por unanimidade de votos, considerar a
impugnação parcialmente procedente e manter em parte o crédito tributário lançado de ofício,
conforme entendimento resumido na seguinte ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL –
COFINS
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2013
REGIME NÃO-CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMOS.
No regime não cumulativo, o termo “insumo” não pode ser interpretado como
todo e qualquer bem ou serviço que gera despesa necessária para a atividade da
empresa, mas, sim, tão somente aqueles, adquiridos de pessoa jurídica, que
efetivamente sejam essenciais ou relevantes para a produção de bens destinados
à venda ou na prestação do serviço da atividade, e atendidos os requisitos legais.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2013
LANÇAMENTO.
IDENTIDADE
DE
MATÉRIA
FÁTICA.
DECISÃO.
MESMOS
FUNDAMENTOS.
Aplicam-se ao lançamento da contribuição para o PIS as mesmas razões de decidir
aplicáveis à Cofins, quando ambos os lançamentos recaírem sobre idêntica
situação fática.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte
Considerando que o v. acórdão recorrido decidiu pela reversão das glosas relativas
aos serviços de teleatendimento e telefonia PABX, e aos serviços postais, com a consequente
exoneração do crédito tributário correspondente, com base no artigo 34 do Decreto no 70.235/72
e Portaria MF no 63, de 9 de janeiro de 2017 – vigente à época -, a autoridade julgadora de 1a
instância recorreu de ofício, por se tratar de decisão que exonerou o sujeito passivo do pagamento
Fl. 1762
DF CARF MF
Original

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de tributo e encargos de multa, em valor total superior a R$ 2.500.000,00 (dois milhões e
quinhentos mil reais).
A recorrente Sascar Tecnologia e Segurança Automotiva S/A interpôs Recurso
Voluntário, contestando o v. acórdão recorrido apenas na parte em que manteve as glosas de
créditos da não-cumulatividade das contribuições ao PIS e da COFINS relativos às despesas com
comissões de vendas.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Relator.
O Recurso Voluntário é tempestivo e cumpre com os requisitos formais de
admissibilidade, devendo, por conseguinte, ser conhecido.
1
DOS CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE E DA ATIVIDADE DESENVOLVIDA PELA
RECORRENTE
No julgamento do REsp no 1.221.170, em sede de Recurso Repetitivo, o Superior
Tribunal de Justiça, além de reconhecer a ilegalidade da disciplina de creditamento prevista pelas
Instruções Normativas da RFB n° 247/2002 e 404/2004, fixou o entendimento de que “[...] o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, ou seja,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço –
para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pela contribuinte”.
Em breve síntese, a essencialidade consiste na imprescindibilidade do item do qual
o produto ou serviço dependa, intrínseca ou fundamentalmente, de forma a configurar elemento
estrutural e inseparável para o desenvolvimento da atividade econômica, ou, quando menos, que
a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, com base no critério da relevância, o item pode ser considerado como
insumo quando, embora não indispensável ao processo produtivo ou à prestação do serviço,
integre o seu processo produtivo, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva, seja por
imposição legal.
Ainda, questão bastante relevante fixada no referido julgamento, mas nem sempre
observada, se refere à dimensão temporal dentro da qual devem ser reconhecidos os bens e
serviços utilizados como insumos.
Pela clareza e didática, cumpre reproduzir a doutrina de Marco Aurélio Greco
expressamente citada no julgamento do REsp no1.221.170:
Fl. 1763
DF CARF MF
Original

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De fato, serão as circunstâncias de cada atividade, de cada empreendimento e,
mais, até mesmo de cada produto a ser vendido que determinarão a dimensão
temporal dentro da qual reconhecer os bens e serviços utilizados como
respectivos insumos. [...]
Cumpre, pois, afastar a idéia preconcebida de que só é insumo aquilo direta e
imediatamente utilizado no momento final da obtenção do bem ou produto a
ser vendido, como se não existisse o empreendimento nem a atividade
econômica como um todo, desempenhada pelo contribuinte.
(...)
O critério a ser aplicado, portanto, apóia-se na inerência do bem ou serviço à
atividade econômica desenvolvida pelo contribuinte (por decisão sua e/ou por
delineamento legal) e o grau de relevância que apresenta para ela. Se o bem
adquirido integra o desempenho da atividade, ainda que em fase anterior à
obtenção do produto final a ser vendido, e assume a importância de algo
necessário à sua existência ou útil para que possua determinada qualidade,
então o bem estará sendo utilizado como insumo daquela atividade (de
produção, fabricação), pois desde o momento de sua aquisição já se encontra
em andamento a atividade econômica que – vista global e unitariamente –
desembocará num produto final a ser vendido.1 (Grifamos)
Assim, não configura insumo apenas aquilo que é utilizado direta e imediatamente
na prestação de serviços e/ou na produção de produtos, mas tudo aquilo que é essencial e
relevante para o desempenho da atividade econômica que desembocará numa prestação de
serviço ou na venda de um produto. Tal compreensão é imprescindível para análise de qualquer
caso envolvendo direito creditório.
Além disto, para fins de análise do direito ao creditamento, não podemos analisar a
atividade exercida pela empresa de forma teórica, focando exclusivamente naqueles itens
imprescindíveis para uma atividade genericamente considerada. Pelo contrário, devemos estar
atentos às peculiaridades de cada atividade específica, analisando em cada situação aquilo que
cumpre com os critérios de essencialidade e relevância no caso concreto.
Por fim, cumpre ressaltar que, no voto vencedor, o Ministro Relator Napoleão
Nunes Maia Filho ainda afasta expressamente a aplicação do artigo 111 do CTN aos casos
envolvendo direito creditório, ressaltando que o creditamento não consiste em benefício fiscal, de
modo que não há de ser interpretado de forma literal ou restritiva.
Para afastar de vez a compreensão equivocada de que o direito creditório
decorrente da não-cumulatividade configuraria benefício fiscal, cumpre reproduzir as diversas
funções da não-cumulatividade, elencadas por André Mendes Moreira em seu “A não-

1 Conceito de insumo à luz da legislação de PIS/COFINS, in Revista Fórum de Direito Tributário - RFDT, Belo Horizonte,
n. 34, jul./ago. 2008, p. 6
Fl. 1764
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cumulatividade dos tributos”2, que demonstram que tal princípio, e a correspondente sistemática
de apuração, não busca um benefício individual, pelo contrário, persegue diversos objetivos
coletivos da sociedade, entre eles:
(a) a translação jurídica do ônus tributário ao contribuinte de facto, não onerando
os agentes produtivos;
(b) a neutralidade fiscal, de modo que o número de etapas de circulação da
mercadoria não influa na tributação sobre ela incidente;
(c) o desenvolvimento da sociedade, pois a experiência mundial denota que a
tributação cumulativa sobre o consumo gera pobreza, pois encarece a circulação
de riquezas;
(d) a conquista de mercados internacionais, permitindo-se a efetiva desoneração
tributária dos bens e serviços exportados (impraticável no regime cumulativo de
tributação);
(e) a isonomia entre produtos nacionais e estrangeiros, pois a não-cumulatividade
possibilita a cobrança, na importação, de tributo em montante idêntico ao
suportado pelo produtor nacional.
Com base em tais premissas e considerando que a adoção dos critérios fixados pelo
STJ demanda a análise da essencialidade e relevância do insumo ao desenvolvimento da atividade
empresarial do contribuinte, pertinente trazer considerações acerca da atividade exercida pela
recorrente.
Por bem descrever o objeto social da recorrente, merece transcrição o artigo 2o do
seu Estatuto Social:
Art. 2o - A Companhia tem por objeto social: a locação mercantil, comercialização,
importação e exportação de equipamentos eletrônicos e serviços de
monitoramento de veículos automotores; comércio a varejo de peças e acessórios
para veículos automotores; licenciamento ou a cessão de direito de uso de
programas de computação; processamento de dados; serviços de manutenção,
suporte e assistência técnica de equipamentos eletrônicos; e treinamento
profissional para utilização de programas e equipamentos eletrônicos.
Ainda, de acordo com o Cadastro Nacional de Pessoas Jurídicas do Ministério da
Economia, a atividade principal da empresa está enquadrada no CNAE 8020.0.01 – Atividades de
monitoramento de sistemas de segurança eletrônico.
Com isso em vista, passamos a analisar a glosa combatida no Recurso Voluntário.
1.1 DOS GASTOS COM COMISSÕES DE VENDAS
Conforme se extrai do Termo de Verificação Fiscal, a autoridade lançadora glosou o
valor incluído na base de cálculo para apropriação dos créditos da não-cumulatividade das

2 MOREIRA, André Mendes. A não-cumulatividade dos tributos. 4aed., rev. e atual., São Paulo: Noeses, 2020, pg. 120.
Fl. 1765
DF CARF MF
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contribuições ao PIS e da COFINS, anos-calendário 2011, 2012 e 2013, a título de Comissão de
Locação/Monitoramento, registrado contabilmente na conta 3301050200301, linha 03 das Fichas
06-A e 16-A do Dacon – Serviços Utilizados como Insumos, com base no entendimento de que
“[c]onsiderando a atividade desenvolvida pelo Sujeito Passivo, os custos ou despesas relativas a
pagamento de comissão de locação/monitoramento não geram direito à apropriação de créditos
da não-cumulatividade para o PIS e a COFINS, uma vez que não se enquadram no conceito de
insumos, previsto no inciso II do art. 3o das Leis no 10.637/02 e 10.833/03, e tampouco constam
entre as demais despesas arroladas nos incisos III a XI do art. 3o das Leis no 10.637/02 e
10.833/03”.
No mesmo sentido, o v. acórdão recorrido manifestou o entendimento de que “[o]s
gastos com comissão de vendas não fazem parte de nenhuma etapa do processo de prestação do
serviço de gestão de frota e rastreamento de veículos, sendo gastos anteriores ao início da
execução do serviço, incorridos em momento em que sequer há contrato celebrado com os
tomadores do serviço”.
Por sua vez, em seu Recurso Voluntário, a recorrente sustenta que os valores
referentes à comissão são pagamentos efetuados por ela a terceiros pela indicação de clientes e
venda de produtos/serviços, destacando que “[é] por meio dessa captação que a Recorrente
consegue captar boa parte de seus clientes, de forma que é inerente à atividade exercida pela
Recorrente os custos relativos a esta rubrica”.
Ressalta, ainda, que “[...] tem como clientes seguradoras, empresas de transporte,
empresas que possuem frotas e estes intermediários são pagos para fechar os contratos com estas
empresas. Ou seja, estes intermediários procuram os clientes, apresentam os serviços e trabalham
par realizar o cadastro e o fechamento do contrato com os clientes, em favor da Sascar. Trata-se
de serviço extremamente relevante, até mesmo essencial, para que a Sascar desenvolva suas
atividades”.
Citando decisões deste e. CARF em sentido análogo, a recorrente destaca também
que “[...] não realiza de maneira relevante propaganda institucional e tampouco possui lojas para
contato direto com o público e com clientes em potencial, por meio de mídias quaisquer, de forma
que esta atividade se mostra ainda mais relevante”.
É o que passo a apreciar.
Inicialmente, cumpre destacar que os créditos apropriados sobre despesas com
comissões são, costumeiramente, glosados em âmbito administrativo com base na compreensão
de que tais dispêndios ocorrem após o encerramento do processo produtivo, fazendo parte
apenas da etapa comercial, subsequente à produção.
Em breve síntese, analisa-se que uma empresa desenvolve determinado produto,
fabrica-o e, posteriormente, paga comissões para determinadas pessoas realizarem a sua venda.
Assim, uma vez que as leis no 10.637/02 e 10.833/03 só admitem a apropriação de créditos sobre
Fl. 1766
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bens e serviços utilizados como insumos na produção do bem ou produto destinado à venda, tal
gasto não estaria contemplado pela hipótese legal.
Ocorre que nem todas as atividades se realizam com base nesta cronologia, sendo
certo que a condição de insumo tem que ser avaliada em cada situação concreta. Isto porque o
pagamento de comissão nem sempre está associado apenas ao processo de venda pós-produção,
podendo haver hipóteses em que a venda é determinante para o início ou continuidade do
processo produtivo, como são os casos em que a venda antecede a feitura do bem ou a prestação
do serviço.
Em tais situações, os gastos para atingimento do consumidor são essenciais para o
desenvolvimento da atividade econômica da empresa, sendo que, só posteriormente à
contratação do serviço ou à aquisição do produto, que se dá a efetiva prestação do serviço ou o
encerramento do processo produtivo.
Analisemos uma situação cotidiana em que, por intermédio de terceiros, o
consumidor realiza a aquisição dos serviços de locação ou monitoramento de veículos
automotores, surgindo o dever de pagamento, pela recorrente, da comissão estabelecida pela
captação do cliente.
É inegável que o processo produtivo da recorrente já se iniciou com o
desenvolvimento e manutenção da estrutura que lhe permite oferecer os serviços de locação e
monitoramento de veículos automotores, de modo que a recorrente está preparada para prestar
aquele serviço a partir do momento em que o cliente realiza a sua aquisição.
Sob esse aspecto, como bem pontua a recorrente, trata-se do primeiro passo para a
prestação do serviço, pois envolve cadastro e fechamento do contrato.
Neste cenário, a efetiva prestação do serviço só ocorre após a sua aquisição pelo
cliente, sendo os gastos com comissões de venda, por conseguinte, determinantes para a
continuidade do processo produtivo. Sem a aquisição prévia do serviço (ou seja, sem a venda do
serviço pelo intermediário), o processo produtivo não se encerra.
E, como vimos, não configura insumo apenas aquilo que é utilizado direta e
imediatamente na prestação de serviços e/ou na fabricação de produtos, mas tudo aquilo que é
essencial e relevante para o desempenho da atividade econômica que desembocará numa
prestação de serviço ou na venda de um produto, o que, a meu ver, alcança as comissões de
venda no presente caso.
Além disto, reiteramos que, para fins de análise do direito ao creditamento, não
podemos analisar a atividade exercida pela empresa de forma teórica, focando exclusivamente
naqueles itens imprescindíveis para uma atividade genericamente considerada. Pelo contrário,
devemos estar atentos às peculiaridades de cada atividade específica, analisando em cada
situação aquilo que cumpre com os critérios de essencialidade e relevância no caso concreto.
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Neste sentido, ressaltamos a informação da recorrente de que não realiza de
maneira relevante propaganda institucional, tampouco possui lojas para contato direto com o
público e com clientes em potencial, por meio de mídias quaisquer, de modo que o cadastro e
fechamento de clientes por intermédio de terceiros se torna essencial para o desenvolvimento de
sua atividade econômica.
Por se tratar de interpretação que pode ser aplicada analogicamente ao presente
caso, reproduzo excerto do voto do i. Conselheiro Marcos Roberto da Silva, no v. acórdão de n°
3001-000.757, no qual este e. Carf analisou o direito ao aproveitamento de créditos da não-
cumulatividade sobre despesas incorridas com comissões pagas a agências de viagens, por
contribuinte do ramo de hotelaria:
[...] o ponto determinante no qual o bem ou serviço possa gerar crédito da
Contribuição ao PIS vem a ser a sua essencialidade ao processo produtivo ou
prestação de serviço. No presente caso estamos diante da prestação de serviços
das redes hoteleiras relacionada, também, com as atividades de turismo. Dentro
desta linha de atividade, percebe-se que as Agências de Viagens, como
prestadoras de serviços na qual contribuem às redes de hotéis e resort nas suas
atividades fins, necessariamente devem ser remuneradas por tais apoios por
intermédio de comissões. Ou seja, esses valores pagos pela rede hoteleira estão
umbilicalmente ligados as suas atividades e, por conseguinte, podem ser
considerados insumos conforme previsto no inciso II do art. 3o da Lei no 10.637/03,
devendo fazer parte do cálculo do crédito a ser descontado do valor apurado da
Contribuição para o PIS.
Ora, conforme ressaltado pela recorrente, a captação de seus clientes se dá de
forma majoritária por intermédio de terceiros, sendo inegável que as comissões a eles pagas estão
umbilicalmente ligadas às suas atividades, e, por conseguinte, podem ser consideradas insumos,
nos termos do artigo 3o, inciso II, das Leis no 10.637/03 e 10.833/03.
Por oportuno, cito também os seguintes julgados deste e. CARF, no qual restou
reconhecido o direito à apropriação de créditos da não cumulatividade sobre despesas com
comissões de venda, em razão das particularidades da atividade exercida pelo contribuinte:
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. COMISSÃO.
Os custos com comissões pagas sobre as vendas de consórcios nas
administradoras de consórcios geram direito a crédito do PIS e da Cofins, por
preencherem a definição de insumo estabelecida na legislação de regência, já que
se tratam de gastos aplicados ou consumidos diretamente na execução do
serviço.
(Processo no 10805.720578/2017-21; Acórdão no 3302-006.528; Relator
Conselheiro Walker Araujo; sessão de 30/01/2019)
NÃO CUMULATIVIDADE. DIREITO DE CREDITAMENTO. INSUMOS. CORRETAGEM
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Na sistemática de apuração não cumulativa da Cofins, a possibilidade de
creditamento, na modalidade aquisição de insumos, deve ser apurada tendo em
conta o produto destinado à venda ou o serviço prestado ao público externo pela
pessoa jurídica. No caso, os gastos com corretagem referem-se à operação
essencial para a atividade realizada, de revenda de café de diversas variedades e
procedências.
(Processo no 15578.000142/2010-90; Acórdão no 9303-007.291; Redator
Designado Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos; sessão de 15/08/2018)
Diante do exposto, voto por dar provimento ao Recurso Voluntário, para o fim de
reverter as glosas relativas às despesas com comissões de venda.

Recurso de ofício
O Recurso de Ofício foi interposto com base no artigo 34 do Decreto no 70.235/72 e
na Portaria MF no 63, de 9 de janeiro de 2017 – vigente à época -, por se tratar de decisão que
exonerou o sujeito passivo do pagamento de tributo e encargos de multa, em valor total superior
a R$ 2.500.000,00 (dois milhões e quinhentos mil reais).
Considerando que (i) nos termos da Súmula CARF no 103, “[p]ara fins de
conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o limite de alçada vigente na data de sua apreciação
em segunda instância”, e (ii) atualmente, encontra-se vigente a Portaria MF no 2, de 17 de janeiro
de 2023, que estabelece o limite de alçada de R$ 15.000.000,00 (quinze milhões de reais), valor
não atingido pelo crédito tributário exonerado em 1a instância, deixo de conhecer do Recurso de
Ofício.

CONCLUSÃO
Por todo exposto, voto por (i) não conhecer do Recurso de Ofício, e (ii) conhecer do
Recurso Voluntário interposto pelo contribuinte, para dar-lhe provimento, no sentido de reverter
as glosas relativas às despesas com comissões de venda, com a consequente exoneração do
crédito tributário correspondente.

Assinado Digitalmente
Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Fábio Kirzner Ejchel, redator designado
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Em que pesem os argumentos expostos no voto do relator, meu entendimento e
minhas conclusões com relação ao recurso voluntário no presente caso são divergentes, conforme
segue.
Trata-se de glosas de créditos de contribuições não cumulativas relativos a
comissões de vendas pagas a terceiros.
Alega-se que o pagamento de tais comissões é essencial para o desenvolvimento
das atividades da recorrente, já que “estes intermediários são pagos para fechar os contratos com
estas empresas. Ou seja, estes intermediários procuram os clientes, apresentam os serviços e
trabalham para realizar o cadastro e o fechamento do contrato com os clientes” e que é por meio
desta captação que a empresa consegue captar boa parte de seus clientes.
Meu entendimento, porém, é que as comissões sobre vendas, apesar de muito
importantes para a empresa, não fazem parte do custo da prestação de serviços. Pelo contrário,
qualquer atividade comercial possui despesas com vendas, que pela legislação tributária, são
separadas do processo produtivo, independentemente do momento em que são pagas.
As comissões sobre as vendas não estão intrinsecamente ligadas ao cerne da
prestação de serviços de locação e monitoramento realizados pela recorrente.
A empresa alega que não realiza propaganda institucional - o que torna o
pagamento de comissões ainda mais relevante. De algum modo, o pagamento de comissões
substituiria a propaganda. Tal alegação apenas reforça o entendimento de que tais comissões não
geram direito a crédito, na medida em que despesas com publicidade e propaganda também não
geram crédito para o PIS e Cofins.
As Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, estabelecem uma lista exaustiva de
hipóteses em que se admitem a constituição de créditos para o regime não cumulativo para a
apuração destas contribuições, e as hipóteses relacionadas à produção de bens ou serviços não
abarcam gastos com comissões de vendas.
Como colocado no recurso voluntário, a matéria foi levada ao Poder Judiciário e, no
julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo, o Superior Tribunal de Justiça
decidiu que o conceito de insumos no âmbito do PIS e da COFINS deve se pautar pelos critérios da
essencialidade e relevância dos produtos adquiridos em face à atividade econômica desenvolvida
pela empresa. Porém, considerando tal REsp, apenas os dispêndios feitos dentro do processo
produtivo podem gerar crédito para as contribuições não-cumulativas. Imaginar que dispêndios
fora deste pudessem gerar crédito significaria admitir, por exemplo, que as aquisições para
setores administrativos, que também são essenciais e relevantes para qualquer empresa,
igualmente gerariam créditos.
Mesmo sendo muito importantes para a empresa, a eventual supressão do
pagamento de comissões sobre vendas não provocaria a paralisação dos serviços prestados, ainda
que pudesse trazer algum impacto na atração de consumidores.
Fl. 1770
DF CARF MF
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Várias decisões recentes do CARF adotam tal entendimento. Abaixo, uma delas:
PROCESSO 10980.723683/2011-03
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SESSÃO DE 22 de agosto de 2024
RECURSO VOLUNTÁRIO
RECORRENTE UNILANCE ADMINISTRADORA DE CONSÓRCIOS LTDA
RECORRIDA FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/08/2005 a 31/12/2008
(...)
DESPESAS OPERACIONAIS E ADMINISTRATIVAS E O CONCEITO DE INSUMOS.
ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. TESTE DE SUBTRAÇÃO.
As despesas incorridas com publicidade; comissões e corretagens; processamento
dados; impressos e emolumentos judiciais/cartorários não se caracterizam como
insumos pois, apesar de serem importantes para a atividade da empresa,
contribuindo para o atingimento do seu objetivo, não atendem aos critérios de
essencialidade e relevância definidos pelo STJ. Pela simples aplicação do “teste de
subtração” verifica-se que, mesmo sem estas despesas, a prestação do serviço de
administração de grupos de consórcios continuaria sendo executada. Trata-se, no
caso, de meras despesas administrativas/operacionais da empresa.
Nesse mesmo sentido, segue recente precedente do STJ:
Agravo em Recurso Especial - AREsp 2.622.775/SC, Relator Ministro FRANCISCO
FALCÃO, publicação em 02/08/2024:
No tocante ao alargamento do conceito de insumo, tenho esse não pode ser
interpretado de forma a abranger todo e qualquer custo e despesa que mantenha
vínculo com a atividade empresarial e a fonte produtora de receitas.
[...]
Como se vê, o Superior Tribunal de Justiça acabou por adotar uma posição
intermediária entre o que era pleiteado pelos contribuintes - interpretação mais
ampla de insumo, considerando todos os custos e despesas relacionados ao
serviço prestado ou ao processo produtivo (crédito financeiro), e o sustentado
pela Receita Federal, conceito de insumo ligado à noção de crédito físico.
[...]
Já no que pertine aos serviços de software, propaganda e publicidade, comissões
de vendas, honorários contábeis e advocatícios, além da assistência técnica para
fins diversos do examinado alhures, por não integrar diretamente a atividade
empresarial da impetrante, mas meramente de forma indireta ou acessória,
Fl. 1771
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Original

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PROCESSO 19311.720312/2015-42
17
configura despesa operacional, refugindo ao conceito de insumo preconizado
legalmente, pelo que não gera direito ao creditamento postulado.
Conclusão
Pelo exposto, voto por negar provimento ao recurso voluntário.
Assinado Digitalmente
Fábio Kirzner Ejchel

Fl. 1772
DF CARF MF
Original