Tribunal: CARF
Processo: 12448.913703/2021-62
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SABRINA COUTINHO BARBOSA
Data de julgamento: 2025-02-11
Data de publicação: 2025-03-26

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2019 a 31/12/2019
PER/DCOMP. COMERCIANTE VAREJISTA. AUSÊNCIA DE PROVAS DAS ATIVIDADES CORRELATAS. CRÉDITO NÃO RECONHECIDO. COMPENSAÇÕES NÃO HOMOLOGADAS.
Excetuando-se os bens adquiridos para revenda, as despesas com consumo de energia elétrica; aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos; edificações e benfeitorias em imóveis; bens recebidos em devolução e tributados; e o armazenamento e frete na operação de venda, todas as demais hipóteses legais são restritas as atividades de industrializar e de prestar serviços não alcançando o mercado varejista que apenas realiza o processo de venda direta seja por meio de estabelecimento físico ou através de e-commerce.
Exercidas atividades correlatas à principal (revenda), cabe a contribuinte apresentar provas e consolidação das informações sobre origem e natureza do crédito pleiteado para que a fiscalização certifique a sua certeza e liquidez, sob pena de indeferimento do PERD/DCOMP.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
12448.913703/2021-62
ACÓRDÃO
3101-004.004 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
11 DE FEVEREIRO DE 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
AMERICANAS S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2019 a 31/12/2019
PER/DCOMP. COMERCIANTE VAREJISTA. AUSÊNCIA DE PROVAS DAS
ATIVIDADES CORRELATAS. CRÉDITO NÃO RECONHECIDO. COMPENSAÇÕES
NÃO HOMOLOGADAS.
Excetuando-se os bens adquiridos para revenda, as despesas com consumo
de energia elétrica; aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos;
edificações e benfeitorias em imóveis; bens recebidos em devolução e
tributados; e o armazenamento e frete na operação de venda, todas as
demais hipóteses legais são restritas as atividades de industrializar e de
prestar serviços não alcançando o mercado varejista que apenas realiza o
processo de venda direta seja por meio de estabelecimento físico ou
através de e-commerce.
Exercidas atividades correlatas à principal (revenda), cabe a contribuinte
apresentar provas e consolidação das informações sobre origem e natureza
do crédito pleiteado para que a fiscalização certifique a sua certeza e
liquidez, sob pena de indeferimento do PERD/DCOMP.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso.

Assinado Digitalmente
Sabrina Coutinho Barbosa – Relatora

Fl. 102
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-004.004 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 12448.913703/2021-62
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Assinado Digitalmente
Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Renan Gomes Rego, Laura
Baptista Borges, Ramon Silva Cunha, Luciana Ferreira Braga, Sabrina Coutinho Barbosa, Gilson
Macedo Rosenburg Filho (Presidente).

RELATÓRIO
Considerando à similaridade dos fatos narrados pela contribuinte (ora recorrente)
em seu expediente recursal com os retratados no relatório do Acórdão Recorrido, peço vênia para
adotar a descrição das circunstâncias fáticas da DRJ:
Trata-se de Manifestação de Inconformidade interposta pelo contribuinte
em epígrafe (e-fls. 35/41), dirigida à Delegacia da Receita Federal do Brasil de
Julgamento em face do Despacho Decisório no 3357323 (e-fl. 03), proferido pela
DRF – Rio de Janeiro I.
Pedido de Ressarcimento (PER)
O Pedido de Ressarcimento (PER) no 20053.89433.110221.1.5.19-7975 (e-
fls. 42/45), transmitido em 11/02/2021, requer o ressarcimento de saldo de
crédito da contribuição da Cofins não cumulativa, relativo as operações do
contribuinte no mercado interno com alíquota básica (código do crédito 201),
relativamente ao 1o trimestre de 2019, no valor de R$ 47.061.096,03.
Despacho Decisório
O Despacho Decisório reconheceu em parte o direito creditório pleiteado
no Pedido de Ressarcimento (PER) no 20053.89433.110221.1.5.19-7975, no valor
de R$ 1.248.329,43.
O crédito confirmado valor de R$ 1.248.329,43 foi utilizado na
compensação de parte dos débitos informados na declaração de compensação
(DComp) no 03681.67692.020921.1.7.19-7232, insuficiente para compensar
integralmente todos os débitos nela declarados.
Sendo assim, não houve valor remanescente a ser ressarcido do crédito
reconhecido.
Consta ainda que não foram homologadas as compensações declaradas nas
seguintes DComps vinculadas ao mesmo direito creditório:
- 18293.75349.020921.1.3.19-3486;
- 20794.31068.240921.1.3.19-5931;
Fl. 103
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- 25150.04948.171221.1.3.19-5740;
- 21602.68892.171221.1.3.19-5898;
- 07371.84886.310122.1.3.19-2140;
- 23155.68551.260422.1.3.19-0900; e,
- 25118.21056.260422.1.3.19-0729.
Logo, com a operacionalização da compensação, o resultado foi um valor
devedor consolidado, correspondente aos débitos indevidamente compensados,
para pagamento até 30/09/2022, de R$ 292.473,36 principal, R$ 58.494,47 de
multa e R$ 32.610,26 de juros.
Relatório Fiscal
A análise fiscal que fundamentou o Despacho Decisório consta no Relatório
Fiscal às fls. 20/30, do qual se extrai:
- Durante os procedimentos de análise fiscal foram constatadas apropriações
indevidas de créditos de Pis e Cofins na Escrituração Fiscal Digital - EFD
Contribuições do contribuinte, além de outras irregularidades;
- Trata-se de empresa que se dedica ao comércio varejista de produtos em geral,
inclusive por meio eletrônico - e-commerce;
- O contribuinte afirma que presta os seguintes serviços, entendidos como
atividades correlatas à atividade principal da empresa:
1) Licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computação;
2) Agenciamento, corretagem ou intermediação de títulos em geral, valores
mobiliários e contratos quaisquer;
3) Agenciamento, corretagem ou intermediação de bens móveis ou imóveis, não
abrangidos em outros itens ou subitens, inclusive aqueles realizados no âmbito de
Bolsas de Mercadorias e Futuros, por quaisquer meios;
4) Agenciamento de publicidade e propaganda, inclusive o agenciamento de
veiculação por quaisquer meios;
5) Representação de qualquer natureza, inclusive comercial;
6) Inserção de textos, desenhos e outros materiais de propaganda e publicidade,
em qualquer meio (exceto em livros, jornais, periódicos e nas modalidades de
serviços de radiodifusão sonora e de sons e imagens de recepção livre e gratuita).
- A empresa não logrou apresentar a composição de custos e insumos dos serviços
prestados, embora tenha informado que mantém essas informações em controles
extracontábeis. A falta de informações nos campos do Registro A170 não permitiu
à Fiscalização aferir qual o tipo de serviço foi prestado, muito menos averiguar
quais seriam os insumos utilizados no processo de produção desse serviço;
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- Quanto às atividades de comércio varejista, a não-cumulatividade não é plena,
restringindo-se às hipóteses de desconto de créditos nelas previstas de forma
exaustiva e, em se tratando de pessoa jurídica que atua no setor do comércio,
admite-se o crédito das contribuições somente sobre:
Aquisição de bens para revenda;
Devolução de mercadorias vendidas;
Despesas com aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa
jurídica, utilizados nas atividades da empresa;
Contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica;
Depreciação e amortização de imóveis e suas benfeitorias utilizados nas
atividades da empresa;
Despesas de energia elétrica e térmica, consumidas nos estabelecimentos da
pessoa jurídica;
Despesas de armazenagem e frete nas operações de venda.
- A hipótese legal de créditos das contribuições sobre os insumos utilizados na
prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda aplica-se apenas a empresas industriais ou a prestadoras de
serviços, sendo irrelevante para as empresas comerciais a discussão acerca do
conceito de insumos para fins de crédito das contribuições (preconizam os
parágrafos 40 a 44 do Parecer Normativo COSIT/RFB n° 5, de 2018);
Glosa de custos dos serviços de marketing
A Autoridade fiscal esclarece no Relatório Fiscal a glosa:
- As despesas registradas nos Registros M105/M505 com a descrição "Outras
Operações com direito a Crédito - Marketing", efetuadas para manutenção da
atividade comercial varejista da Americanas S/A, não se configuram insumo
vinculado a algum processo industrial ou de prestação de serviço;
- Não se questiona aqui a essencialidade e relevância destas despesas, ou mesmo
se elas se enquadram no conceito de insumos para apuração de créditos de
PIS/Cofins não cumulativo, mas o fato delas não estarem vinculadas a uma
atividade industrial ou de prestação de serviço. Empresas que se dedicam a
atividades comerciais não tem direito a insumos geradores de créditos da não-
cumulatividade, fazendo jus somente a aproveitar créditos somente sobre outras
despesas, conforme já exposto anteriormente;
- Tampouco seria possível discernir, a partir das informações registradas no
Registro A170, se alegados serviços de publicidade e propaganda supostamente
prestados pela Americanas S/A se referem propriamente à prestação de serviços a
terceiros, ou se o contribuinte desembolsa recursos com sua própria publicidade;
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- Os gastos descritos como "Outras Operações com direito a Crédito - Marketing"
se referem a despesas de propaganda e publicidade, que, por falta de previsão
legal, não geram créditos de PIS e de Cofins nas atividades comerciais;
- A tabela a seguir consolida em cada mês, as glosas relativas a "Outras Operações
com direito a Crédito - Marketing":

Glosa de custos de outros serviços
A Autoridade fiscal esclarece no Relatório Fiscal a glosa:
- As despesas registradas nos Registros A170 e F100 com a descrição "Aquisição
de Serviços Utilizados como insumo" se encontram vinculadas à manutenção da
atividade comercial varejista da Americanas S/A, não se configurando como um
insumo vinculado a algum processo industrial ou de prestação de serviço.
- Como já demonstrado, como a partir as notas de serviços prestados não é
possível discernir qual o tipo de serviço prestado pela empresa, logo, não é
possível averiguar quais seriam os insumos utilizados no processo de produção
desse serviço;
- Para o aproveitamento dos créditos da Cofins e do PIS calculados sobre insumos,
não pode o termo "insumo" ser interpretado como todo e qualquer bem ou
serviço que gera despesa necessária para as atividades da empresa (indústria e
prestadoras de serviços), mas tão somente aqueles bens e serviços que,
adquiridos de pessoa jurídica, e não incorporados ao ativo imobilizado da
empresa adquirente, sejam efetivamente aplicados ou consumidos na fabricação
ou produção de bens destinados à venda ou utilizados na prestação de serviço;
- As empresas que se dedicam a atividades comerciais não têm direito a créditos
de insumos na não-cumulatividade;
- A tabela consolida em cada mês as glosas relativas à "Aquisição de Serviços
Utilizados como insumo":

Glosa de devolução de vendas de mercadorias tributadas à alíquota zero
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A Autoridade fiscal esclarece no Relatório Fiscal a glosa:
- A Americanas S/A informou o seu entendimento acerca da legislação que
sustenta a não tributação da contribuição para o PIS e da Cofins incidentes sobre
as receitas de vendas de diversos produtos classificados nos subitens das posições
NCM 8471 e NCM 8517, os quais estão relacionados no revogado art. 28 da Lei n°
11.196, de 21 de novembro de 2005. Com base nesse entendimento, efetuou a
venda a varejo desses produtos com alíquota zero;
- Entretanto, o contribuinte se aproveitou indevidamente de crédito sobre a
devolução da venda desses produtos. Como a venda foi tributada à alíquota zero
para o PIS e a Cofins, não há que se falar em crédito na devolução desses
produtos;
- Os referidos créditos foram glosados e consolidados na tabela a seguir:

Glosa de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo
imobilizado (crédito sobre encargos de depreciação)
A Autoridade fiscal esclarece no Relatório Fiscal a glosa:
- Conforme estabelecido no art. 3°, inciso VI das Leis n° 10.637, de 2002, e n°
10.833, de 2003, o aproveitamento de crédito incidente sobre o valor de
máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, aplica-
se aos bens adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização
na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços. Ou seja,
somente as empresas industriais ou as prestadoras de serviços podem descontar
esses créditos, não se aplicando para as empresas dedicadas à atividade
comercial, que é o caso da Americanas S/A.
- Portanto, não existe previsão legal para que empresas comerciais descontem
créditos sobre esses bens.
- A tabela a seguir consolida os créditos integralmente glosados:

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Esclareceu a autoridade que o contribuinte informou em suas EFD
Contribuições a opção pelo método do Rateio Proporcional com base na Receita
Bruta na apuração de créditos vinculados a mais de um tipo de receita.
Aduz ainda a Autoridade que devido à reclassificação de receitas de
produtos classificados nos subitens das posições NCM 8471 e NCM 8517, a
fiscalização retificou o tratamento tributário que consta nas EFD Contribuições, de
CST 06 (alíquota zero) para CST 01 (tributado à alíquota básica).
Assim, a fiscalização informou no Relatório Fiscal que refez a correta
proporção entre os diversos tipos de Receitas Brutas, a partir da reclassificação de
receitas para o CST 01, e a partir das demais informações obtidas nos Blocos A, C e
F das EFD Contribuições.
Por fim, consignou a Autoridade que os valores de PIS e Cofins devidos
decorrentes da reclassificação de receitas de saídas de produtos com CST 06
(alíquota zero) para CST 01 (tributado à alíquota básica) serão apurados em
processo administrativo específico.
Manifestação de Inconformidade
O interessado, cientificado da decisão em 06/09/2022 (uma terça-feira, e-fl.
46), irresignado, apresentou manifestação de inconformidade (e-fls. 35/41) em
06/10/2022 (e-fl. 33) alegando em síntese que:
1- Da incorreção das glosas relativas às (i) despesas de Marketing e de (ii) outros
serviços
- O conceito de insumo inclusive para empresas comerciais deve ser entendido à
luz do que decidiu o E. STJ no REsp 1.221.170, quando definiu que "o conceito de
insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale
dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado
item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte", independentemente se comercial ou industrial
a atividade deste contribuinte;
- Sem dúvida a supressão dos serviços de marketing torna impossível a atividade
do manifestante, mormente num mundo em que as compras são efetuadas quase
paritariamente nos meios físicos e digitais, tanto que a Autoridade Fiscal
reconhece literalmente a essencialidade Relatório Fiscal;
- A afirmação de que o direito ao crédito não encontra previsão legal, se sustenta,
pois entende o manifestante que o inciso II do artigo 3° das Lei 10.637/02 e
10.833/03, ao contrário do inciso VI, expressamente prevê o direito ao
creditamento relativamente aos serviços utilizados nos produtos destinados a
venda; - Dispõe o artigo 3°, inciso II, das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03 que os
"bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção
ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda", ensejam direito ao
crédito da contribuição ao PIS e da COFINS;
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- Segundo Helenilson Cunha Pontes, "ao inserir o elemento 'comercialização' na
norma que rege o direito ao crédito das contribuições em comento, utilizando-se
da expressão 'produtos destinados à venda', o legislador o fez como um fator de
integração das atividades de 'produção e fabricação' com as atividades de
comercialização, todas elas geradoras das receitas tributáveis pelo PIS/COFINS”;
-Vale dizer, o legislador procurou deixar claro que os bens e serviços aplicados
como "insumos" em todas as atividades da empresa (inclusive na comercialização
dos produtos) só darão direito ao crédito das contribuições se os produtos ou
serviços gerados a partir da utilização destes "insumos" forem objeto de
comercialização e, portanto, de geração de receita tributável;
- Tal afirmação é robustecida pela conjunção alternativa "ou" utilizada na redação
do mencionado dispositivo;
- Diante da conjunção alternativa "ou" utilizada na redação do inciso II, temos que
bens e produtos nesta redação são a mesma coisa (bem produzido), assim como
produção e fabricação se referem ambas ao ato de produzir, logo a lei (inciso II do
artigo 3° das Leis 10.637/02 e 10.833/03) menciona a produção de bens, ou a
venda de produtos/mercadorias como atos geradores do direito ao crédito;
- Substituindo-se os sinônimos por uma só palavra que exprima a mesma coisa no
caso produção/fabricação por "produção" e bens/produtos por "bens" resta claro
a integração da venda revenda no direito ao crédito relativo aos serviços e bens
utilizados como insumos;
- De outra forma não existiria justificativa para a conjunção alternativa (OU)
utilizada. Seria tão despicienda que não foi utilizada no inciso VI, para dar direito
aos mesmos créditos, aí sim, supostamente, não autorizando o crédito na revenda
de bens. Logo existe sim previsão na Lei para a apropriação de custos de
determinados insumos e serviços, notadamente serviços, no caso de empresa
comercial;
- Resta absolutamente clara a integração entre produção e comercialização,
alternativamente e não cumulativamente, se fosse cumulativamente a conjunção
seria a "e", e não a "ou", utilizada, notadamente quando a lei utiliza as expressões
bens e produtos como sinônimos como demonstrado;
- Os mesmos argumentos se aplicam aos outros serviços que também foram
reconhecidos como essenciais pela Autoridade Fiscal.
2- Da incorreção da (iii) glosa dos créditos apurados sobre as devoluções de venda
à alíquota zero
- A incorreção desta glosa decorre da própria atuação da Autoridade Fiscal que
tributou estas operações, logo se operações foram tributadas pela Fiscalização, a
devolução destas vendas dá direito a crédito, como se vê da leitura do Inciso VIII
do artigo 3° das Leis 10.637/02 e 10.833/03;
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- Logo deve ser afastada a glosa efetuada sobre créditos apurados sobre as
devoluções de venda mencionadas no Relatório Fiscal.
3- Da incorreção da glosa relativo aos créditos referentes a máquinas,
equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado (crédito sobre
encargos de depreciação)
- Estes custos compõem o custo da mercadoria revendida, logo por compor os
custos desta mercadoria exsurge o direito ao creditamento, tal qual o
procedimento adotado pela RFB em relação ao frete de aquisição destas
mercadorias, como se vê da Soluções de Consulta COSIT n° 99.048/2017 e da
redação do artigo 317 do RIR, nada no direito tributário sugere que se possa
adotar entendimento diferente;
- Como se vê o RIR trata como custo do produto vendido a depreciação logo como
o direito ao crédito nas mercadorias revendidas é seu custo de aquisição existe o
direito ao crédito apurado.
Por fim, no pedido, o contribuinte requer a procedência da presente
Manifestação de Inconformidade para que sejam afastadas as glosas efetuadas,
nos termos da fundamentação.
É o relatório.
Baseada na falta de provas, e de previsão legal para o cômputo dos créditos das
contribuições sujeitas ao regime não cumulativo de tributação sobre a atividade desempenhada
pela recorrente (revenda), a decisão da DRJ conservou o despacho decisório contestado, decisão
assim ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2019 a 31/03/2019
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMO.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve
ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica.
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS NA ATIVIDADE COMERCIAL.
IMPOSSIBILIDADE.
Na atividade de comércio não é possível a apuração de créditos da não
cumulatividade do PIS ou da Cofins, com base no inciso II do art. 3o das Leis n os
10.637/02. e 10.833/03, pois a hipótese prevista em tais dispositivos destina-se às
atividades industriais ou de prestação de serviços.
DEVOLUÇÕES DE VENDA NÃO TRIBUTADAS. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
Fl. 110
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A devolução de venda efetuada a varejo de produtos com alíquota zero não gera
crédito da não cumulatividade na devolução desses produtos.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. ATIVO IMOBILIZADO. IMPOSSIBILIDADE.
A hipótese normativa do artigo 3o, VI das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003 não
atinge os bens utilizados na atividade comercial, se referindo às máquinas,
equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado para utilização na
produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
A recorrente, em recurso administrativo voluntário interposto, trouxe matérias de
defesa por meio dos tópicos:
1 – Da incorreção das glosas relativas as despesas de (i) Marketing e de (ii) outros
serviços
2. Da incorreção da glosa dos créditos apurados sobre as devoluções de venda à
alíquota zero
3. Da incorreção da glosa relativo aos créditos referentes a máquinas,
equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado (crédito sobre
encargos de depreciação)
É o relatório.

VOTO
Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa, Relatora.
O recurso voluntário é tempestivo devendo, pois, ser conhecido.
Consoante narrado, estar-se diante de pedido de ressarcimento de créditos das
contribuições no regime não cumulativo, cumulado com pedidos de compensação, ambos
formalizados por contribuinte que atua no mercado varejista e com serviços de agenciamento.
No curso do procedimento fiscal, a ausência da composição dos custos e dos
insumos atinentes aos serviços prestados por parte da recorrente compeliu a fiscalização segregar
os custos e despesas por ela contraídas em cada ramo de atividade produzida que compreende
varejo e prestação de serviços (Marketing) gerando, assim, apuração dos créditos de PIS e COFINS
sobre o negócio preponderante da recorrente qual seja, o ‘mercado varejista’.
Sem novos fatos, a DRJ não se desviou dos alicerces iniciais que permeiam a
negativa ao crédito indicado no PER/DCOMP, como visto nas razões de decidir do relator a quo:
Das despesas de marketing e outros serviços (i) e (ii)
(...)
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Como se verifica acima, ao contrário do afirmado pelo sujeito passivo, não
há insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta
atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos
para revenda (inciso I do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no
10.833, de 2003).
Somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas atividades de produção de bens
destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros (inciso II do caput do
art. 3o da Lei no 10.637, de 2002 e da Lei no 10.833, de 2003).
(...)
Ademais, também não há como dar guarida à alegação do interessado aos
outros serviços, item (ii) da manifestação de inconformidade, que pelo mesmo
motivo dos serviços de marketing não dão direito ao crédito, porque a hipótese
normativa do dispositivo (inciso II do artigo 3o das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003) é voltada especificamente às pessoas jurídicas industriais ou
prestadoras de serviços, não se estendendo ao contribuinte, empresa que se
dedica ao comércio varejista de produtos em geral, inclusive por meio eletrônico
e-commerce.
Da incorreção da glosa dos créditos apurados sobre as devoluções de
venda à alíquota zero (iii)
(...)
O direito ao crédito aqui analisado se refere às devoluções de vendas. Se as
vendas não tinham sido tributadas pelo manifestante por seu entendimento, não
há crédito nas respectivas devoluções, mesmo que a Fiscalização, a posteriori,
entenda de forma diferente, e que as tenha tributado.
O retorno de uma mercadoria dá direito ao crédito quando a sua saída foi
tributada, conforme foi explicitado pela Autoridade Fiscal.
(...)
Da incorreção da glosa relativa aos créditos referentes a máquinas,
equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado (crédito sobre
encargos de depreciação) (iiii)
(...)
Conforme já abordado no primeiro item analisado neste voto, a atividade
de revenda de mercadorias possui creditamento próprio assegurado pelo inciso I
do art. 3o das Leis n.o 10.637/2002 e 10.833/2003, não sendo aplicável, a esta
atividade, a previsão do inciso II deste dispositivo.
E este é o mesmo raciocínio aplicável ao ativo imobilizado, previsto no
aludido inciso VI das Leis n.o 10.637/2002 e 10.833/2003. O direito ao crédito nele
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previsto não se relaciona com a atividade do sujeito passivo, que é de revenda de
mercadorias.
(...)
Cabe-nos, portanto, decidir se a atividade de varejo permite a apropriação de
créditos nos moldes do art. 3o das Leis nos 10.833/2003 e 10.637/2002.
Sem delongas, as referidas legislações que tratam do regime não cumulativo de
tributação do Pis e da Cofins, apontam os critérios e hipóteses legais para a exclusão da base de
cálculo das contribuições de determinadas receitas (art. 2o) e insumos (art. 3o).
Nesse
sentido,
as
empresas
prestadoras
de
serviços
e
industriais
(produtor/fabricante) estão no rol de contribuintes autorizados a apurar créditos de Pis e Cofins
sobre as aquisições de bens e serviços essenciais e/ou necessários na consecução de sua atividade
bem como, a pessoa jurídica revendedora em relação à revenda de mercadorias sobre as quais a
vendedora atua na condição de substituta tributária e nas possibilidades estampadas no inciso I do
art. 3o, ressalvadas as exceções do inciso III do § 3o do art. 1o e §§ 1o e 1o-A do art. 2o.
Entendo, portanto, que excetuando bens adquiridos para revenda (inciso I),
consumo de energia elétrica (inciso III), aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos (inciso IV),
edificações e benfeitorias em imóveis (inciso VII), bens recebidos em devolução e tributados
(inciso VIII), e o armazenamento e frete na operação de venda (inciso IX), todas as demais
hipóteses legais são restritas às atividades de industrializar e de prestar serviços.
Logo, ao realizar à venda direta por meio de estabelecimento físico ou e-commerce,
à atividade de mercado varejista alcança, apenas, as possibilidades acima transcritas no cômputo
do crédito de PIS e COFINS no regime não-cumulativo.
Voltando ao certame, do que vimos, a recorrente busca recuperar créditos sobre
bens e serviços relacionados a(o):
a) Marketing;
b) Outros serviços;
c) Devolução de venda sujeita à alíquota zero; e,
d) Crédito sobre encargos de depreciação dos bens incorporados ao ativo
imobilizado.
Indicados os pressupostos aplicáveis ao caso, passo a examinar cada rubrica
glosada.

- Deficiência de esclarecimentos e provas pela recorrente.
Como visto, além de adquirir produtos para revenda, a recorrente exerce atividades
correlatas à principal, sendo elas: licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de
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computação; agenciamento, corretagem ou intermediação de títulos em geral, valores mobiliários
e contratos quaisquer; agenciamento, corretagem ou intermediação de bens móveis ou imóveis,
não abrangidos em outros itens ou subitens, inclusive aqueles realizados no âmbito de Bolsas de
Mercadorias e Futuros, por quaisquer meios; agenciamento de publicidade e propaganda,
inclusive o agenciamento de veiculação por quaisquer meios; representação de qualquer natureza,
inclusive comercial; inserção de textos, desenhos e outros materiais de propaganda e publicidade,
em qualquer meio (exceto em livros, jornais, periódicos e nas modalidades de serviços de
radiodifusão sonora e de sons e imagens de recepção livre e gratuita).
Não bastasse a carência de permissivo legal, a fiscalização também aponta omissão
por parte da recorrente quanto à entrega da composição dos custos e insumos empregados nas
atividades de comércio varejista, intermediação e agenciamento de publicidade e propaganda,
dando azo a uma análise estrita com adoção da atividade varejista como determinante ao exame
dos critérios legais para fruição dos descontos elencados no art. 3o das Leis no 10.833/2003 e
10.637/2002.
Acertada a postura da fiscalização.
É ônus do contribuinte demonstrar que o crédito indicado no PER/DCOMP é certo e
líquido a teor do art. 165 do CTN até porque, apenas o crédito hígido é capaz de extinguir o débito
tributário na modalidade de compensação (art. 170 do CTN e caput do art. 74 da Lei no 9.430/96).
Nesse sentido, recai sobre a recorrente o encargo de demonstrar por meios
contábeis-fiscais a origem e a natureza do crédito pleiteado para que, dentro do prazo legal (§ 5o
do art. 74 da Lei no 9.430/96), a fiscalização possa confirmar a sua higidez e, consequentemente,
homologar a compensação (§ 2o do art. 74 da Lei no 9.430/96) sob pena de indeferimento por falta
de confirmação da certeza e liquidez do crédito tributário apurado.
Tais informações são imperiosas para que a fiscalização seja capaz de identificar os
bens e serviços necessários a execução das atividades do contribuinte (aqui recorrente) e,
também, recompor a base de cálculo das contribuições à luz dos critérios dispostos nos artigos 1o
e 3o das Leis nos 10.833/2003 e 10.637/2002.
Logo, sem os esclarecimentos em relação as atividades realizadas e os bens e
serviços necessários ao cumprimento do seu objeto societário igualmente, sem a entrega dos
registros fiscais e contábeis (composição da base de cálculo), obstaculiza a fiscalização de cumprir
o seu papel revisor e executor das normas.
À vista disso, para as atividades sem as quais a recorrente não desempenhou o seu
ônus probante terão o seu pleito negado.

- Despesas com serviços de Marketing.
Sobre os serviços de Marketing, deixando a recorrente de entregar dados
contábeis-fiscais conciliados, e esclarecimentos acerca dos custos e insumos despendidos na
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consecução das finalidades societárias, acaba por renunciar seu direito aos créditos sob a égide do
art. 3o das Leis nos 10.833/2003 e 10.637/2002.
Entendo impossível, ainda, computar os supostos créditos na categoria de
comerciante varejista haja vista a falta de amparo legal, como inicialmente abordado no voto, uma
vez que faltam as operações de prestar serviços e/ou de produzir bens ou produtos destinados à
venda.
Nego, pois, a reversão das glosas.

- Encargos com outros serviços.
Segundo a fiscalização “Tratam-se das despesas registradas nos Registros A170 e
F100 (fls. 313/315 e 316) com a descrição ‘Aquisição de Serviços Utilizados como insumo’.”, que,
assim como no caso do tópico acima, a fiscalização não logrou êxito em discriminar os tipos de
serviços tomados ou prestados pela recorrente e, dessa forma, restou incapaz de certificar a
natureza dos créditos.
A recorrente quedou-se omissa tal qual, no caso dos serviços de Marketing, de
forma que afastou às deduções previstas no art. 3o das Leis nos 10.833/2003 e 10.637/2002. E
dada a natureza da atividade desempenha (revenda), inexiste abrigo à concessão de créditos de
PIS e COFINS no regime não-cumulativo.
Glosa mantida.

- Créditos sobre devolução de vendas à alíquota zero.
Rebatendo a DRJ, defende a recorrente:
A incorreção desta glosa decorre da própria atuação do AFRFB que tributou
estas operações, logo se operações foram tributadas pelo AFRFB, a devolução
destas vendas dá direito a crédito, como se vê da leitura do Inciso VIII do artigo
3° das Leis 10.637/02 e 10.833/03, segue:
(...)
VIII - bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado
faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto
nesta Lei;
(...)
Como se vê, diante da tributação das receitas das mercadorias que originaram a
devolução, correta a apropriação de crédito.
Logo deve ser afastada a glosa efetuada sobre créditos apurados sobre as
devoluções de venda mencionadas no Relatório Fiscal.
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Há uma inconsistência na assertiva e, em consequência, no pedido da recorrente.
Primeiro porque a fiscalização ao glosar o ‘crédito’ não está a tributar a operação,
ao contrário, a fiscalização apenas informa/veda à impossibilidade do creditamento registrado
pela recorrente sobre os produtos devolvidos e que originalmente foram tributados a alíquota
zero.
Em segundo, posto que a legislação, citada pela própria recorrente, autoriza a
dedução da base de cálculo das contribuições apenas as devoluções dos bens que tiveram à venda
faturada no mês ou no mês anterior e, obrigatoriamente, tributada, afastada qualquer outra
hipótese.
Não bastasse, em nenhum momento a recorrente refuta os motivos da fiscalização
e da DRJ, apenas tenta interverter os fatos na tentativa de conquistar o crédito apurado sem,
contudo, provar ou defender que os bens devolvidos foram tributados, acarretando-se, pois, na
manutenção da glosa.

- Encargos de depreciação. Créditos sobre máquina, equipamentos e outros bens incorporados
ao ativo imobilizado.
Acerca dos encargos de depreciação, em curtíssima oposição sustenta a recorrente:
Aqui temos que estes custos compõem o custo da mercadoria revendida, logo por
compor os custos desta mercadoria exsurge o direito ao creditamento, tal qual o
procedimento adotado pela RFB em relação ao frete de aquisição destas
mercadorias, como se vê das Soluções de Consulta abaixo, nada no direito
tributário sugere que se possa adotar entendimento diferente. Vejamos:
- Solução de Consulta COSIT no 99.048/2017 (...)
Como se vê o RIR trata como custo do produto vendido a depreciação logo como
o direito ao crédito nas mercadorias revendidas é seu custo de aquisição existe o
direito ao crédito apurado.
Logo, devem ser afastadas as glosas no tópico.
Mais uma vez entendo que não assiste razão à recorrente.
Partindo-se dos propósitos do legislador, não se confere direito a créditos de PIS e
COFINS no regime não-cumulativo sobre os custos em relação a máquinas, equipamentos e outro
bens incorporados ao ativo imobilizados quando não adquiridos para serem empregados na
prestação de serviços ou na produção de bens à venda.
Significa que a revenda de bens não se subsome à norma (inciso VI do art. 3o da
legislação do PIS e da COFINS) restando, assim, mantida a glosa sobre a rubrica.

Conclusão.
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Diante do exposto, voto por negar provimento ao recurso voluntário.
Assinado Digitalmente
Sabrina Coutinho Barbosa

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