Tribunal: CARF
Processo: 16692.720197/2016-61
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JOANA MARIA DE OLIVEIRA GUIMARAES
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-05-19
Data de publicação: 2025-06-13

Ementa:

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16692.720197/2016-61
RESOLUÇÃO
3102-000.429 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
22 de maio de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
TAM LINHAS AÉREAS S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência
RESOLUÇÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o
julgamento do Recurso Voluntário em diligência, nos termos do voto da relatora.

Assinado Digitalmente
Joana Maria de Oliveira Guimarães – Relatora

Assinado Digitalmente
Pedro Sousa Bispo – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Fábio Kirzner Ejchel, Joana
Maria de Oliveira Guimarães, Karoline Marchiori de Assis, Luiz Carlos de Barros Pereira
(substituto[a] integral), Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Pedro Sousa Bispo (Presidente).
Ausente (s) o conselheiro(a) Jorge Luis Cabral, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Luiz Carlos de
Barros Pereira.

RELATÓRIO
Fl. 13311
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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Trata o processo de manifestação de inconformidade apresentada em 29/12/2016,
em face do indeferimento do pedido de restituição constante do Per/Dcomp no
13035.25992.110315.1.2.04-2425, de 11/03/2015 e da parcial homologação das compensações
constantes
dos
Per/Dcomp
nos
28318.92887.301111.1.3.04-4970,
de
30/11/2011
e
12332.11256.240415.1.3.04-1929, de 24/04/2015, conforme despacho decisório de 28/11/2016,
proferido pela DERAT São Paulo/SP, cuja ciência deu-se em 29/11/2016.
Na Manifestação de Inconformidade, a Recorrente, após breve relato dos fatos,
trata da isenção das receitas decorrentes da prestação de serviço de transporte aéreo a não
residentes ou não domiciliados no país. Afirma que, inicialmente, incluiu a totalidade de suas
receitas decorrentes de voos domésticos na apuração cumulativa, contudo, em 2015, efetuou uma
"reapuração contábil onde se constatou que parte dessas receitas é isenta, qual seja, aquela
decorrente da venda de passagens aéreas a não residentes.” Aduz que, ainda que o transporte
ocorra dentro do território nacional, a receita será isenta quando as passagens forem “adquiridas
por residente ou domiciliado no exterior e pagas por meio de recursos existentes fora do país.”
Sustenta que as compensações constantes dos Per/Dcomp analisados encontram respaldo nesse
tipo de crédito.
Prossegue discorrendo sobre a isenção de receitas decorrentes de transporte
internacional de passageiros. Diz que as receitas correspondentes devem ser mantidas no regime
não cumulativo e que, além disso, são isentas, nos termos da legislação. Como consequência,
esclarece que foram identificados pagamentos indevidos, que respaldam os pedidos em análise.
A Recorrente defende que, inobstante não ter realizado a retificação de suas
declarações fiscais para fazer constar o pagamento indevido decorrente da reapuração
anteriormente evidenciada, não lhe pode ser negado direito creditório líquido e certo. Aduz que as
declarações entregues não foram retificadas e que elas não reproduzem a real situação dos
valores apurados da contribuição no período, de tal sorte que a mera ausência de retificação não
obsta o seu direito creditório, em respeito do princípio da verdade material.
A 3a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Curitiba
(PR), por meio do Acórdão no 06-68.143, de 20 de novembro de 2019, decidiu, por unanimidade
de votos, julgar improcedente a manifestação de inconformidade apresentada pela Recorrente,
conforme entendimento resumido na seguinte ementa:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Período de apuração: 01/09/2010 a 30/09/2010
TRANSPORTE AÉREO. RECEITAS DECORRENTES. NÃO RESIDENTES OU NÃO
DOMICILIADOS NO PAÍS. ISENÇÃO. CONDIÇÃO.
A legislação estabelece que, a partir de 1o de fevereiro de 1999, são isentas do
PIS/Pasep e da Cofins, as receitas dos serviços prestados a pessoa física ou jurídica
residente ou domiciliada no exterior, cujo pagamento represente ingresso de
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divisas, assim, quando não comprovada essa condição, a isenção não pode ser
considerada.
TRANSPORTE AÉREO INTERNACIONAL DE PASSAGEIROS. RECEITAS DECORRENTES.
ISENÇÃO.
A legislação estabelece que, a partir de 1o de fevereiro de 1999, são isentas do
PIS/Pasep e da Cofins, as receitas dos serviços de transporte aéreo internacional
de passageiros, contudo, se a contribuinte não comprova com documentação
hábil e idônea a prestação desses serviços, a isenção não pode ser acatada.
PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. DECLARAÇÕES DE COMPENSAÇÃO. COMPROVAÇÃO DA
EXISTÊNCIA DO DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.
No âmbito específico dos pedidos de restituição, compensação ou ressarcimento,
o ônus de comprovar a existência de eventual direito creditório é do contribuinte.
APRESENTAÇÃO DE PROVAS. MOMENTO.
A manifestação de inconformidade deve ser instruída com os documentos em que
se fundamentar e que comprovem as respectivas alegações.
DILIGÊNCIA. INDEFERIMENTO.
Se os motivos apresentados não justificam sua realização, indefere-se o pedido de
diligência.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
A Recorrente interpôs Recurso Voluntário, reiterando os argumentos expostos na
manifestação de inconformidade e contrapondo-se aos termos do acórdão recorrido no que se
refere à ausência de provas.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Joana Maria de Oliveira Guimarães, Relatora
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, devendo ser conhecido.
Cinge-se a controvérsia nos seguintes pontos: (i) isenção das receitas decorrentes
da prestação de serviço de transporte aéreo a não residentes ou não domiciliados no país e a
suficiência (ou insuficiência) da comprovação nos autos quanto à origem das receitas apuradas a
este título e ao efetivo ingresso de divisas; (ii) isenção das receitas decorrentes de transporte
internacional de passageiros e a suficiência (ou insuficiência) da comprovação nos autos quanto à
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origem das receitas apuradas pela Recorrente a tal título; e (iii) a necessidade ou não de
retificação das declarações fiscais para assegurar o direito creditório ao contribuinte, tendo em
vista o princípio da verdade material.
Em relação à isenção das receitas decorrentes da prestação de serviço de
transporte aéreo a não residentes ou não domiciliados no país, o acórdão recorrido reconhece
que, em relação às contribuições ao PIS e à Cofins, com base no inciso III e parágrafo 1o do art. 14
da Medida Provisória n o 2.158-35/2001, as referidas receitas são isentas, contudo, mediante a
condição de que o serviço prestado necessariamente represente o ingresso de divisas.
No caso concreto, o acórdão recorrido entendeu que a Recorrente não comprovou
satisfatoriamente a origem das receitas apuradas a este título e tampouco o ingresso de divisas.
Em seu Recurso Voluntário, a Recorrente insurge-se contra o entendimento da DRJ,
sustentando que a documentação acostada aos autos demonstraria a origem dos valores
considerados como receita decorrente da prestação de serviço de transporte aéreo a não
residentes e a origem do pagamento, sendo que o relatório extraído da contabilidade,
apresentado juntamente com a Manifestação de Inconformidade, indicaria o país de origem da
solicitação, número do ticket, data do voo, valor pago em reais, dentre outros.
Visando comprovar a forma de pagamento (com ingresso de divisas), a Recorrente,
juntamente com o seu Recurso Voluntário, acosta aos autos alguns poucos bilhetes de passagens
aéreas.
Em relação à juntada dos referidos bilhetes de passagens aéreas por ocasião do
Recurso Voluntário, a despeito da literalidade do artigo 16 do Decreto no 70.235/1972, verifica-se
uma tendência das Turmas Julgadoras em admitir o conhecimento de provas apresentadas em
segundo grau de instância com base nos princípios do formalismo moderado, da
instrumentalidade das formas e da verdade material, como se colhe das ementas abaixo
reproduzidas:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO – CSLL
Fato gerador: 31/07/2002
ANÁLISE DE DOCUMENTOS JUNTADOS EXTEMPORANEAMENTE. BUSCA DA
VERDADE MATERIAL. PRECLUSÃO.
A verdade material é princípio que rege o processo administrativo tributário e
enseja a valoração da prova com atenção ao formalismo moderado, devendo-se
assegurar ao contribuinte a análise de documentos extemporaneamente juntados
aos autos, mesmo em sede de recurso voluntário, a fim de permitir o exercício da
ampla defesa e alcançar as finalidades de controle do lançamento tributário, além
de atender aos princípios da instrumentalidade e economia processuais.
O formalismo moderado dá sentido finalístico à verdade material que subjaz à
atividade de julgamento, devendo-se admitir a relativização da preclusão
consumativa probatória e considerar as exceções do art. 16, § 4o, do Decreto no
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70.235/72, com aplicação conjunta do art. 38 da Lei no 9.784/99, o que enseja a
análise dos documentos juntados supervenientemente pela parte, desde que
possuam vinculação com a matéria controvertida anteriormente ao julgamento
colegiado.
A busca da verdade material, além de ser direito do contribuinte, representa uma
exigência procedimental a ser observada pela autoridade lançadora e pelos
julgadores no âmbito do processo administrativo tributário, a ela condicionada a
regularidade da constituição do crédito tributário e os atributos de certeza,
liquidez e exigibilidade que justificam os privilégios e garantias dela decorrentes.”
(CARF, Processo no 13851.900237/2006-17, Recurso Voluntário, Acórdão no 1201-
005.229, Sessão de 18 de outubro de 2021)

“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ
Ano-calendário: 2003
PRECLUSÃO. NORMAS PROCESSUAIS. PROVA DOCUMENTAL. MOMENTO
APRESENTAÇÃO.
APÓS
IMPUGNAÇÃO.
POSSIBILIDADE.
PRINCÍPIO
DA
INSTRUMENTALIDADE E VERDADE MATERIAL.
O artigo 16, § 4o, do Decreto no 70.235/72, estabelece como regra geral para
efeito de preclusão que a prova documental deverá ser apresentada juntamente à
impugnação do contribuinte, não impedindo, porém, que o julgador conheça e
analise novos documentos ofertados após a defesa inaugural, em observância aos
princípios da verdade material e da instrumentalidade dos atos administrativos,
sobretudo quando se prestam a corroborar tese aventada em sede de primeira
instância e contemplada pelo Acórdão recorrido.”
(CARF, Processo no 10880.928419/2010-01, Recurso Voluntário, Acórdão no
1401-002.163, Sessão de 23 de fevereiro de 2018)
Referido entendimento também encontra guarida na jurisprudência da Câmara
Superior de Recursos Fiscais:
“ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2004
RECURSO VOLUNTÁRIO. JUNTADA DE DOCUMENTOS. POSSIBILIDADE. DECRETO
70.235/1972, ART. 16, §4o. LEI 9.784/1999, ART. 38.
É possível a juntada de documentos posteriormente à apresentação de
impugnação administrativa, em observância ao princípio da formalidade
moderada e ao artigo 38, da Lei no 9.784/1999.”
(CARF, Processo no 14098.000308/2009-74, Recurso Especial do Contribuinte,
Acórdão no 9101-002.781 – CSRF / 1a Turma, Sessão de 06 de abril de 2017)
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Desta forma, os documentos probatórios apresentados pela Recorrente em
segundo grau de instância podem e devem ser conhecidos.
Relativamente à isenção das receitas decorrentes de transporte internacional de
passageiros, o acórdão recorrido também reconhece que, em relação às contribuições ao PIS e à
Cofins, com base no inciso V e parágrafo 1o do art. 14 da Medida Provisória n o 2.158-35/2001, as
referidas receitas são isentas, mas entende pela carência probatória no tocante à origem das
receitas apuradas pela Recorrente a tal título.
Insurgindo-se contra o referido entendimento, a Recorrente defende que o
relatório de pontos extraído dos seus controles, apresentado juntamente com a Manifestação de
Inconformidade, comprova o montante das receitas decorrentes da venda de bilhetes
internacionais com pontos e que foi excluído da base de cálculo de apuração das contribuições,
relacionando a quantidade de pontos do período e o total da receita auferida em cada modalidade
(voos domésticos e internacionais).
Pois bem.
Analisando os autos, entendo que embora as planilhas, demonstrativos e alguns
bilhetes aéreos apresentados pela Recorrente sinalizem indícios da origem das receitas por ela
apuradas como de transporte internacional de passageiros e decorrentes da prestação de serviço
de transporte aéreo a não residentes ou não domiciliados no país e, neste ponto, também em
relação ao ingresso de divisas, a referida documentação não se revela suficiente.
Com efeito, se faz necessário que a Recorrente traga aos autos, de forma robusta, a
documentação que comprove que tais receitas efetivamente são originárias seja do transporte
internacional de passageiros, seja da prestação de serviço de transporte aéreo a não residentes ou
não domiciliados no país e, ainda, a efetividade do ingresso de divisas e não apenas os relacione.
Portanto, considerando os indícios existentes, bem como que a verdade material
deve ser buscada no processo administrativo fiscal, assim entendida como a busca efetiva da
realidade dos fatos, reputo necessária a conversão do julgamento em diligência.
Conclusão
Diante de tais circunstâncias, reputo prudente, com fulcro no princípio da verdade
material e no artigo 29 do Decreto no 70.235/1972, CONVERTER O JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA,
com o retorno dos autos à Unidade de Origem, de modo que:
a) A Unidade de Origem intime a Recorrente para apresentar documentos,
informações e laudo técnico, correlacionando a documentação eventualmente
apresentada, em prazo razoável, não inferior a 60 (sessenta) dias, com o intuito
de comprovar, de forma conclusiva, a origem das receitas por ela apuradas
como de transporte internacional de passageiros e decorrentes da prestação de
serviço de transporte aéreo a não residentes ou não domiciliados no país, bem
como, em relação a este último, o efetivo ingresso de divisas;
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b) A partir da documentação apresentada pela Recorrente, deve ser elaborado
relatório fiscal detalhado e conclusivo;
c) Após cumpridas a providências indicadas, a Recorrente deverá ser cientificada
dos resultados da diligência, para, assim o querendo, se manifestar no prazo de
30 (trinta) dias, e, em sequência, deverão os presentes autos retornar a este
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, para prosseguimento do
julgamento.

É como voto.

Assinado Digitalmente
Joana Maria de Oliveira Guimarães

Fl. 13317
DF CARF MF
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