Tribunal: CARF
Processo: 10920.723934/2013-18
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: DIOGO CRISTIAN DENNY
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-08-13
Data de publicação: 2025-09-16

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Data do fato gerador: 01/09/2010, 01/01/2011, 30/09/2011
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. NÃO CARACTERIZAÇÃO. PAGAMENTO POSTERIOR AO INÍCIO DO PROCEDIMENTO FISCAL.
O recolhimento efetuado após o início do procedimento fiscal não é hábil para caracterizar denúncia espontânea, sendo cabível o lançamento do tributo, acompanhado da multa de ofício e dos juros de mora.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10920.723934/2013-18
ACÓRDÃO
2301-011.670 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
13 de agosto de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
LMG ROUPAS LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Data do fato gerador: 01/09/2010, 01/01/2011, 30/09/2011
DENÚNCIA
ESPONTÂNEA.
NÃO
CARACTERIZAÇÃO.
PAGAMENTO
POSTERIOR AO INÍCIO DO PROCEDIMENTO FISCAL.
O recolhimento efetuado após o início do procedimento fiscal não é hábil
para caracterizar denúncia espontânea, sendo cabível o lançamento do
tributo, acompanhado da multa de ofício e dos juros de mora.
ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer
parcialmente do recurso voluntário, não conhecendo das alegações de inconstitucionalidade, e, na
parte conhecida, negar provimento.
Sala de Sessões, em 13 de agosto de 2025.

Assinado Digitalmente
Diogo Cristian Denny – Relator e Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Flavia Lilian Selmer Dias, Andre
Barros de Moura (substituto[a] integral), Monica Renata Mello Ferreira Stoll, Marcelle Rezende
Cota, Diogenes de Sousa Ferreira, Diogo Cristian Denny (Presidente).

Fl. 331
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2301-011.670 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10920.723934/2013-18
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RELATÓRIO
Por bem retratar os fatos ocorridos desde a constituição do crédito tributário por
meio do lançamento até sua impugnação, adoto e reproduzo o relatório da decisão ora recorrida:

Relatório
Destina-se, o presente auto de infração, ao lançamento da contribuição apurada
junto ao sujeito passivo acima identificado no período de janeiro/2010 a
setembro/2011, relativo à diferença devida ao RAT em relação aos valores
declarados pela empresa em GFIP.
Consta no relatório fiscal que as diferenças foram apuradas em relação às
alíquotas (RAT) e coeficientes (FAP) previstos na legislação referida no parágrafo
anterior, em confronto com a alíquota e coeficientes declarados à Previdência
Social por intermédio da GFIP.
De acordo com os fatos relatados pela fiscalização a empresa apresentou um
documento em resposta ao termo de início do procedimento fiscal, no qual
esclarece estar providenciando a retificação das GFIPs e o recolhimento das
diferenças apuradas. Afirma que em relação ao período de 01 a 12/2010 o
recolhimento foi efetuado em 20/03/2012; e em relação ao período de 01 a
09/2011, o recolhimento será efetuado até 31/10/2013.
Contudo, esclarece a autoridade fiscal que o início do procedimento fiscal exclui a
espontaneidade do sujeito passivo na correção das infrações identificadas e que o
recolhimento de contribuições não declaradas em GFIP não tem o condão de
elidir o lançamento de ofício da obrigação tributária apurada, com os acréscimos
legais devidos.
Impugnação
Em impugnação ao débito, afirma, a autuada, ter apresentado contestação
administrativa em relação aos cálculos apresentados com o índice FAP. Que
paralelamente a esse fato, ingressou com a ação judicial no 0000139-
79.2010.404.7201/SC questionando a inconstitucionalidade do artigo 10 da Lei no
10.666/2003, do artigo 202-A do Decreto no 3.048/1999, pleiteando o
afastamento da aplicação do FAP e requerendo o recolhimento da contribuição ao
RAT à alíquota de 2%.
Informa que, negado provimento ao recurso administrativo relativo ao FAP, a
empresa recalculou o valor devido ao RAT e providenciou o recolhimento das
diferenças apuradas, não abrindo mão da discussão judicial sobre o assunto. Que
os recolhimentos foram realizados com acréscimos dos juros e da multa de mora
(20%).
Fl. 332
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Que, apesar de ter recolhido o tributo, informou de maneira equivocada em GFIP
a alíquota de 2%. E constatado o equívoco em suas declarações, afirma ter
providenciado as correções necessárias
Insurge-se contra a desconsideração, pela fiscalização, dos valores recolhidos pela
empresa.
Apresenta, em seguida, histórico acerca da legislação aplicável ao FAP e à
discussão administrativa e judicial em relação índice que lhe fora atribuído e em
relação à majoração da alíquota RAT de 2% para 3%.
Informa que a discussão judicial ainda não teve o desfecho final e atualmente não
existe decisão suspendendo a exigibilidade do crédito tributário apurado.
Não obstante, que não há que se falar em falta de recolhimento da contribuição
devida e tampouco na aplicação da multa de ofício, uma vez que os equívocos
foram regularizados pela empresa.
Em relação aos fatos geradores relativos ao exercício 2010, afirma a efetiva
ocorrência da denúncia espontânea pois houve o recolhimento integral em
20/03/2012, portanto, anteriormente ao início da ação fiscal, conforme guias
anexadas. Que apesar do equívoco na informação prestada nas GFIPs, a empresa
já havia recolhido os valores devidos, providenciando posteriormente a correção
das declarações.
Afirma, portanto, que o pagamento prévio e integral do montante devido antes
de iniciado qualquer procedimento fiscal, configura denúncia espontânea da
infração, não podendo ser imputado ao contribuinte qualquer penalidade.
Transcreve trecho extraído da Nota Técnica no 1 da COSIT, de 18 de janeiro de
2012 e jurisprudência sobre o assunto.
Em relação aos fatos geradores relativos a 2011, afirma ter efetuado o
recolhimento tão logo recebeu o Termo de Início do Procedimento Fiscal, dentro
do prazo de 20 dias após o início da ação fiscal a que se refere o artigo 47 da Lei
no 9.430/1996.
E pelo entendimento expresso na Nota Técnica COSIT no 01 já mencionada, aplica-
se igualmente o caso a denúncia espontânea.
Insurge-se, ainda, contra a aplicação da multa de ofício, alegando que o
recolhimentos da multa de mora e dos juros demonstra a boa-fé do contribuinte.
Entende que a multa deve ser afastada por se tratar de denúncia espontânea e
pelo fato de não estar se tratando de pagamento de contribuição sem o
acréscimo da multa de mora.
Que, com a denúncia espontânea, nem a multa de mora é devida e por mais
razão, a multa de ofício.
Afirma não ter sido observado pela autoridade fiscal a disposição contida nos
artigos 32 e 32A da Lei no 8.212/91.
Fl. 333
DF CARF MF
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Insurge-se contra a multa aplicada alegando também a ausência de
proporcionalidade e o caráter confiscatório. Requer, assim, o cancelamento ou a
redução da multa de ofício alegando que não deixou de recolher ou de declarar os
valores ora lançados.
Requer, ao final:
1. Sejam reconhecidos os pagamentos realizados antes do início do procedimento
fiscal, em relação ao ano de 2010, culminando na ocorrência da denúncia
espontânea;
2. Aplicar, quanto aos fatos geradores relativos a 2011, a disposição contida no
artigo 47 da Lei no 9.430/96, aplicando o mesmo tratamento dado ao
recolhimento espontâneo;
3. Declarar a improcedência do Debcad no 51.045.817-3, com a exclusão da multa
de ofício e dos juros aplicados;
4. Requer a produção de todos os meios de prova em direito admitidos, para a
demonstração da veracidade dos fatos alegados;
5. Requer a juntada das cópias dos documentos anexadas à impugnação.
Diligência
Em 19 de outubro de 2014 foi realizada a diligência no 41, solicitando a anexação
aos autos de cópia do processo judicial mencionado pela impugnante, com a
finalidade de identificar a possível existência de concomitância na discussão da
matéria nas esferas judicial e administrativa.
Em decorrência, foram anexados os documentos de fls. 190 a 220.
Cientificada do conteúdo da diligência fiscal, a autuada apresentou nova
manifestação arguindo a inexistência de concomitância nos argumentos
apresentados.
Apresenta, em seguida, um breve resumo acerca das matérias tratadas no âmbito
judiciário e dos argumentos apresentados na impugnação ao presente
lançamento fiscal.
Ratifica, em seguida, os requerimentos já apresentados na impugnação.
É o relatório.

A decisão de primeira instância manteve parcialmente o lançamento do crédito
tributário exigido, excluindo os lançamentos relativos às competências de 01 a 08/2010 e de 10 a
13/2010.
Cientificado da decisão de primeira instância em 18/02/2015, o sujeito passivo
interpôs, em 20/03/2015, Recurso Voluntário, reiterando, em síntese, relativamente à parte da
autuação mantida, os mesmos argumentos apresentados na impugnação.
Fl. 334
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Em sessão de 09/05/2024, o julgamento foi convertido em diligência (fls. 285/291),
que foi atendida às fls. 295/307, tendo o contribuinte se manifestado às fls. 314/327.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Diogo Cristian Denny – Relator
O Recurso Voluntário é tempestivo, porém deve ser parcialmente conhecido.
Inconstitucionalidade da multa aplicada
Em relação ao argumento do recorrente de que é inconstitucional a multa de ofício,
por ser confiscatória, lembro que a este Conselho não é dado se pronunciar sobre
inconstitucionalidade de lei, nos termos do art. 26-A do Decreto n° 70.235/72 e da Súmula CARF n°
2:
Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de
julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo
internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.
Súmula CARF n° 2: O CARF não é competente para se pronunciar sobre a
inconstitucionalidade de lei tributária.

Mérito
Em litígio os lançamentos referentes à competência 09/2010 e 01 a 09/2011.
O lançamento do crédito tributário atinente ao período foi mantido, pelo julgado
recorrido, sob a seguinte fundamentação:
A denúncia espontânea, instituto previsto no artigo 138 do Código Tributário
Nacional confere ao contribuinte a possibilidade de ter excluída a
responsabilidade pela prática de infrações à legislação tributária mediante o seu
adimplemento de maneira espontânea, acompanhado, se for o caso, do
recolhimento do tributo devido e dos juros de mora.
Contudo, a possibilidade do adimplemento espontâneo do montante devido
possui como limite temporal o início de qualquer procedimento de fiscalização.
Assim, iniciada a ação fiscal, mediante notificação ao contribuinte do Termo de
Início de Procedimento Fiscal, esgota para o sujeito passivo o prazo para, de
maneira espontânea, denunciar irregularidades, declarar e retificar as declarações
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referentes às contribuições previdenciárias objeto do procedimento fiscal a que
está submetido.
Como consequência da perda da espontaneidade, eventual recolhimento
realizado pelo sujeito passivo após o início do procedimento fiscal não deve ser
considerado pelo auditor-fiscal, pois cabível o lançamento de ofício com a
incidência dos acréscimos legais previstos na legislação.
Por esse motivo, considero improcedentes os argumentos apresentados pela
impugnante em relação à denúncia espontânea da infração nas competências
compreendidas no exercício 2011, pois o recolhimento realizado após o início da
ação fiscal não tem o condão de suprimir a necessidade de lançamento de ofício
do tributo devido.
Requer, a impugnante, a aplicação da disposição contida no artigo 47 da Lei no
9.430/96, o qual contém a seguinte redação:
Art. 47. A pessoa física ou jurídica submetida a ação fiscal por parte da
Secretaria da Receita Federal poderá pagar, até o vigésimo dia subsequente
à data de recebimento do termo de início de fiscalização, os tributos e
contribuições já declarados, de que for sujeito passivo como contribuinte
ou responsável, com os acréscimos legais aplicáveis nos casos de
procedimento espontâneo
Contudo, não se vislumbra na legislação previdenciária a possibilidade de
recolhimento extemporâneo, após iniciada a ação fiscal, sem os acréscimos
devidos. Além disso, o dispositivo mencionado refere-se especificamente a
tributos já declarados anteriormente, o que não representa o caso ora analisado.
(...)
Ressalte-se que para a competência 09/2010 não foi identificada no sistema GFIP
WEB a apresentação de GFIP retificadora, motivo pelo qual é mantido o
lançamento fiscal.
Adiro a tais razões e destaco que não há motivos para a reforma, porquanto
evidenciado que, para tais competências, os pagamentos realizados pelo contribuinte se deram
apenas após o início do procedimento fiscal, não podendo, portanto, serem tecnicamente
considerados como espontâneos.
É nesse mesmo sentido a jurisprudência deste Conselho, conforme podemos inferir
das seguintes ementas:
Número do processo: 10280.011872/99-99
Turma: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 2a SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte - IRRF
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Ano-calendário: 1997
TRIBUTO RECOLHIDO A DESTEMPO, ACRESCIDO DE JUROS DE MORA, MAS NÃO
CONFESSADO PREVIAMENTE EM DCTF OU GFIP. DENÚNCIA ESPONTÂNEA.
EXCLUSÃO DE MULTAS MORATÓRIAS E DE OFÍCIO. O instituto da denúncia
espontânea, previsto no artigo 138 do Código Tributário Nacional, exclui a
responsabilidade pela infração e impede a exigência de multa de mora, quando o
tributo devido for pago, com os respectivos juros de mora, antes do início de
qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização e em momento
anterior à entrega de DCTF, GFIP ou outra declaração que tenha a função de
confissão de dívida. Decisão do STJ na sistemática do art. 543-C do CPC.
Precedentes da CSRF. A Declaração de Imposto de Renda Retido na Fonte - DIRF
não tem a função de confissão de dívida, e por isso não exclui a denúncia
espontânea. Hipótese em que o pagamento em discussão se deu a destempo,
acompanhado de juros de mora, após a informação de parte do valor em DIRF,
mas sem a confissão do débito em DCTF, tendo ocorrido a denúncia espontânea
que exclui a responsabilidade pelo pagamento da multa de mora. Recurso
especial provido.
Número da decisão: 9202-002.571

Número do processo: 10380.003958/2007-63
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Ementa: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2004, 2005
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. NÃO CARACTERIZAÇÃO. PAGAMENTO POSTERIOR AO
INÍCIO DO PROCEDIMENTO FISCAL. O recolhimento efetuado após o início do
procedimento fiscal não é hábil para caracterizar denúncia espontânea, sendo
cabível o lançamento do tributo, acompanhado da multa de ofício e dos juros de
mora. Entretanto, restando comprovado nos autos que o crédito tributário
cobrado pelo lançamento de ofício encontra-se parcialmente pago, está extinto o
crédito tributário, nos termos do artigo 151 inciso I do Código Tributário Nacional,
devendo a autoridade de origem promover o respectivo cancelamento da
cobrança no momento da liquidação.
Número da decisão: 3402-008.191

Número do processo: 19515.000523/2011-45
Turma: Quinta Turma Extraordinária da Segunda Seção
Fl. 337
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Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2301-011.670 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10920.723934/2013-18
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Seção: Segunda Seção de Julgamento
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2006
GFIP RETIFICADORAS. TRANSMISSÃO APÓS INÍCIO DA AÇÃO FISCAL. INEXISTÊNCIA
DE DENÚNCIA ESPONTÂNEA. A entrega de GFIP retificadoras não se caracteriza
como espontânea, quando realizada após o início da ação fiscal, à luz da regra
contida no parágrafo único do art. 138 do CTN.
Número da decisão: 2005-000.009
Relativamente à competência 09/2010, para a qual houve o recolhimento antes do
início do procedimento fiscal, consulta realizada pelo relator do julgado recorrido, junto ao
sistema GFIP WEB, não verificou a existência de declaração retificadora.
Deixo, portanto, de acatar o documento apresentado pelo contribuinte, em sua
peça recursal (fl. 280), porquanto não comprova a transmissão, sendo inábil para infirmar a
aludida consulta realizada.

Conclusão

Por todo o exposto, voto por conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, não
conhecendo das alegações de inconstitucionalidade, e, na parte conhecida, negar provimento.

Assinado Digitalmente
Diogo Cristian Denny

Fl. 338
DF CARF MF
Original