Tribunal: CARF
Processo: 16682.720156/2019-37
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: BRUNO MINORU TAKII
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-02-11
Data de publicação: 2025-07-16

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/01/2015
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. SUPRESSÃO DE INSTÂNCIA.
A apreciação da matéria em segunda instância, sem que tenha sido apreciada em primeira instância, caracteriza supressão de instância, o que não se admite no direito processual administrativo tributário. No presente caso, deve ser cancelado o acórdão recorrido em parte para que a 1a instância análise a existência do erro de cálculo alegado pelo sujeito passivo; o que, para um correto saneamento do processo, os autos deverão ser restituídos à DRJ para apreciação.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16682.720156/2019-37
ACÓRDÃO
3301-014.388 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
11 de fevereiro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
PETROLEO BRASILEIRO S A PETROBRAS
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/01/2015
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. SUPRESSÃO DE INSTÂNCIA.
A apreciação da matéria em segunda instância, sem que tenha sido
apreciada em primeira instância, caracteriza supressão de instância, o que
não se admite no direito processual administrativo tributário. No presente
caso, deve ser cancelado o acórdão recorrido em parte para que a 1a
instância análise a existência do erro de cálculo alegado pelo sujeito
passivo; o que, para um correto saneamento do processo, os autos
deverão ser restituídos à DRJ para apreciação.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em anular a decisão de
primeira instância, para que a DRJ aprecie as omissões sobre gastos com o uso e arquivamento de
dados sísmicos, aluguel de dutos e cessão de uso de gasoduto, vencidos os Conselheiros Bruno
Minoru Takii (relator), Oswaldo Gonçalves de Castro Neto e Rachel Freixo Chaves que superavam a
nulidade e davam provimento no mérito às glosas sobre gastos com o uso e arquivamento de
dados sísmicos, aluguel de dutos e cessão de uso de gasoduto. Designado o Conselheiro Aniello
Miranda Aufiero Júnior para redigir o voto vencedor.

Assinado Digitalmente
Bruno Minoru Takii – Relator

Assinado Digitalmente
Fl. 10892
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.388 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16682.720156/2019-37
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Aniello Miranda Aufiero Junior – Redator designado
Assinado Digitalmente
Paulo Guilherme Deroulede – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Aniello Miranda Aufiero Junior,
Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Marcio Jose Pinto Ribeiro, Bruno Minoru Takii, Rachel Freixo
Chaves, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se
o
presente
caso
de
pedido
de
ressarcimento
(PER
no
17111.75785.250119.1.2.04-4749, transmitido em 25/01/2019) de crédito no valor de R$
164.359.648,49, referente ao recolhimento a maior de COFINS-Combustíveis da competência de
01/2015.
Em Despacho Decisório original, emitido em 30/01/2019, o pedido foi indeferido,
tendo-se apontado como motivo a preexistência do PER 08885.90484.270718.1.6.04-6650 (PAF no
16682.902321/2018-96), onde se teria discutido a mesma matéria, referente à mesma
competência, com resultado negativo à contribuinte.
Em 28/02/2019, a Recorrente apresentou a sua 1a manifestação de
inconformidade, alegando, dentre outros pontos, que o pedido de ressarcimento em questão
versava sobre matéria diversa.
Em sessão de 18/12/2019 (Acórdão no 12-112.996), a DRJ decidiu pela anulação do
Despacho Decisório, isto porque o Despacho Decisório proferido no PAF no 16682.902321/2018-
96, apontado como motivo para o indeferimento sumário, havia sido anulado.
Em 03/03/2021, foi dado início ao procedimento fiscal, o qual resultou na lavratura
do Despacho Decisório no 61/2022, de 11/02/2022, onde não se reconheceu o direito creditório
pleiteado. No Relatório Fiscal que o acompanhou, foram apontadas as seguintes glosas e suas
motivações:

(a) Créditos sobre o ativo imobilizado (tópico VI.1) – glosa de aquisições de ativos
não tributados, notas fiscais não apresentadas, ou com tributo calculado a
maior, e notas fiscais emitidas para a incorporada “Refinaria Abreu e Lima S/A”,
na vigência de seu Regime Especial de Incentivos para o Desenvolvimento da
Infraestrutura da Indústria Petrolífera nas Regiões Norte, Nordeste e Centro-
Oeste (REPENEC – Lei no 12.249/2010 e Decreto no 12.249/2010 – suspensão ao
Fl. 10893
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vendedor, com conversão p/ alíquota zero), posteriormente transferida à
Petrobras;
(b) Depreciação acelerada de gastos com o ativo imobilizado construído pelo
adquirente, na forma da Lei no 11.774/2008 (tópico VI.2) – entendeu a
Fiscalização que o benefício da depreciação acelerada só se aplicaria a máquinas
e equipamentos adquiridos de terceiros, e não sobre aqueles construídos pela
própria contribuinte. Assim, a tomada de créditos foi reduzida à taxa de
apropriação prevista na IN SRF no 162/1998;
(c) Aquisição de insumos sem a incidência das contribuições (tópico VII) – aquisição
de produtos químicos sujeitos à alíquota zero ou não tributados;
(d) Despesas com afretamento de embarcações (tópico VIII) – essas despesas se
referem à locação de embarcações tripuladas ou não tripuladas e, por esse
motivo, não haveria a possibilidade de creditamento fundado no artigo 3o, inc.
IX, c/c art. 15, da Lei no 10.833/2003 (frete), ou no art. 3o, inc. IV, das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003 (locação de máquinas ou equipamentos), ou como
insumos;
(e) Dispêndios com afretamento de aeronaves (tópico IX) – essas despesas se
referem fretes contratados para o transporte de funcionários e pequenas cargas
às unidades marítimas, não havendo a possibilidade de creditamento fundado
no artigo 3o, inc. IX, c/c art. 15, da Lei no 10.833/2003 (frete), ou como insumos.
Além disso, parcela desses créditos foi apropriada extemporaneamente;
(f) Dispêndios com alimentação e hotelaria para viabilização da mão de obra
(tópico X) – a glosa ocorre com base no PN Cosit no 05/2018, que dá tratamento
específico aos dispêndios para a viabilização de mão de obra;
(g) Gastos com aquisição de licenças de uso de dados sísmicos (tópico XI) – glosa
com base no entendimento de que os direitos sobre a cessão de uso de dados
não podem ser classificados como insumo;
(h) Gastos com a locação de dutos (tópico XII) – são gastos com a locação de dutos
para o transporte de gás liquefeito do “Rio Solimões II”, e a glosa ocorre porque
se entende que apenas o aluguel de “máquinas e equipamentos” é autorizado
com base no artigo 3o, inc. IV, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003;
(i) Remuneração do tempo ocioso de dutos de gás natural – ship or pay (tópico XIII)
– são remunerações calculadas sobre o tempo ocioso de dutos de gás liquefeito.
Glosa com base no entendimento de que apenas o aluguel de “máquinas e
equipamentos” é autorizado com base no artigo 3o, inc. IV, das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003, e que a remuneração do tempo ocioso não pode
Fl. 10894
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ser considerada como contratação de serviço, desautorizando a classificação
como insumo;
(j) Gastos com a aquisição de direito uso de gasoduto em consórcio (tópico XIV) –
trata-se de aquisição de direito de uso de gasoduto dos consorciados BG e
Petrogal, referente ao gasoduto Lula-Mexilhão. A Fiscalização considerou que
não se trata de locação e, ainda que se tratasse, dutos não são máquinas e
equipamentos;
(k) Créditos extemporâneos (tópico XV) – são gastos ocorridos em 2011, 2013 e
2014, referentes a insumos, fretes de venda e armazenagem, e que foram
lançados de forma extemporânea, sem a retificação de obrigações acessórias.
Além disso, há gastos referentes a afretamento de aeronaves (tópico IX),
alimentação e hotelaria (tópico X) e aquisição de licenças de uso de dados
sísmicos (tópico XI).
(l) Aquisição de gás natural da Bolívia para revenda (tópico XVI) – Glosa realizada
porque o gás natural é adquirido com isenção prevista no Decreto no 681/1992
e art. 2o do ADI SRF no 21/1994. Aplicação da Solução de Consulta Cosit no
227/2017 e dos artigos 15 e 16 da Lei no 10.865/2004.

Em 01/06/2022, a Recorrente apresentou sua Manifestação de Inconformidade,
tendo trazido as seguintes matérias recursais:

(a) Ocorrência de decadência do direito de revisão do crédito tributário (art. 150, §
4o, do CTN), uma vez que se tratava de crédito referente à competência de
01/2015, e a declaração retificadora, apresentada em 25/11/2019, não resultou
em alterações que modificassem o direito creditório;
(b) Quanto à aquisição de insumos não tributados, defende que a impossibilidade
de creditamento só ocorre quando o insumo não tributado é empregado em
produto de saída não tributada;
(c) Defende que a Fiscalização não observou aos critérios de relevância ou
essencialidade, trazidos pelo STJ no REsp no 1.221.170;
(d) Sustenta a possibilidade de creditamento de gastos com bens e serviços
utilizados em ativo imobilizado construído pela contribuinte, pois seriam
insumos;
(e) Sustenta a possibilidade de creditamento de gastos com o afretamento de
embarcações, pois seriam insumos;
Fl. 10895
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(f) Sustenta a possibilidade de creditamento de gastos com afretamento de
aeronaves, pois seriam insumos;
(g) Sustenta a possibilidade de creditamento de gastos com alimentação e hotelaria
marítima, pois seriam insumos;
(h) Sustenta a possibilidade de creditamento de gastos com a aquisição de direito
de uso de dados sísmicos, pois seriam insumos;
(i) Sustenta a possibilidade de creditamento de gastos com o aluguel de dutos,
com base no art. 3o, inc. IV, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, ou como
insumo;
(j) Sustenta a possibilidade de creditamento de gastos com contratos ship or pay,
com base no art. 3o, inc. IV, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, ou como
insumo;
(k) Sustenta a possibilidade de creditamento de gastos com a aquisição do direito
de uso de gasoduto em consórcio, com base no art. 3o, inc. IV, das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003, ou como insumo;
(l) Sustenta a possibilidade de creditamento extemporâneo sem a retificação das
obrigações acessórias;
(m) Sustenta o direito à apuração de créditos sobre gastos com a importação de gás
da Bolívia para revenda, nos termos do art. 16, par. 1o, Lei no 10.865/2004.

Em sessão de 12/04/2023 (Acórdão no 107-023.063), a DRJ julgou a Manifestação
de Inconformidade parcialmente procedente, afastando apenas a glosa referente à operação de
importação de gás da Bolívia, tendo adotado a seguinte ementa:

Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/01/2015
NÃO-CUMULATIVIDADE. HIPÓTESES DE CREDITAMENTO.
As hipóteses de creditamento no âmbito do regime não-cumulativo são somente
as previstas na legislação de regência, dado que esta é exaustiva ao enumerar os
custos e encargos passíveis de creditamento.
A regra geral é a modalidade de creditamento pela aquisição de insumos
aplicáveis nas atividades de produção de bens e de prestação de serviços no
âmbito da não-cumulatividade das contribuições, sem prejuízo das demais
modalidades estabelecidas pela legislação, que naturalmente afastam a aplicação
da regra geral nas hipóteses por elas alcançadas.
REsp no 1.221.170-PR. DECISÃO PROFERIDA PELO STJ. EFEITOS.
Fl. 10896
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INAPLICABILIDADE.
Impossibilidade de extensão dos efeitos da decisão proferida pelo STJ, no âmbito
do REsp no 1.221.170-PR, a outros tipos de créditos que não o vinculado à
aquisição de insumos.
A necessidade ou a imprescindibilidade não são por si sós critérios para se
considerar que uma determinada despesa possa ter seu valor tomado como base
de cálculo dos créditos da não-cumulatividade descontáveis do PIS e da Cofins
devidos. É preciso que a hipótese de creditamento esteja expressamente prevista
no rol estabelecido pela lei e que o gasto ou despesa a ser tomado como base de
cálculo dos créditos atenda ainda a cada um dos requisitos nela determinado.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE BENS E SERVIÇOS NÃO
SUJEITOS AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÕES DE CREDITAMENTO.
É vedada a apropriação de créditos em relação a bens e serviços adquiridos em
operações não sujeitas à incidência ou sujeitas à incidência com alíquota zero ou
com suspensão dessa contribuição, independentemente da destinação dada aos
bens ou serviços adquiridos.
ENCARGO DE RESERVA DE CAPACIDADE DE TRANSPORTE. "SHIP OR PAY".
CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
Inexiste previsão legal para apropriação de crédito de despesas acessórias
previstas em contratos de transporte, conhecidas como "ship or pay". A
possibilidade de apropriação definida no art. 3o, IX, da Lei no 10.833/03, aplica-se
tão-somente a despesa com o frete em si.
ATIVO IMOBILIZADO. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. CRÉDITOS.
APROPRIAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
Inexiste na legislação em vigor dispositivo legal que autorize a tomada de créditos
em relação a valores de despesas de depreciação havidas com gastos realizados
com manutenção das embarcações ("docagens") e dos dutos e terminais
("paradas programadas").
A legislação de regência confere direito a créditos sobre os valores dos encargos
de depreciação e amortização relativos a máquinas, equipamentos e outros bens
incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos no País para utilização na produção
de bens destinados à venda, não alcançando os gastos acima citados.
ALUGUEL DE EMBARCAÇÕES E AERONAVES. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO.
IMPOSSIBILIDADE.
Inexiste previsão legal para o desconto dos créditos nos aluguéis de aeronaves e
embarcações. A possibilidade de apropriação definida no art. 3o, IV, da Lei no
10.833/03, aplica-se tão-somente a locação de "prédios, máquinas e
equipamentos", cuja expressão não inclui os bens acima.
Fl. 10897
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CRÉDITOS. GASTOS PARA VIABILIZAÇÃO DE MÃO-DE-OBRA. IMPOSSIBILIDADE.
Não dão direito a créditos da não-cumulatividade os gastos para viabilização da
mão-de-obra, como transporte, alimentação e fardamento.
Não podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins os dispêndios da
pessoa jurídica com itens destinados a viabilizar a atividade da mão de obra
empregada em seu processo de produção de bens ou de prestação de serviços,
tais como alimentação, vestimenta, transporte, educação, saúde, seguro de vida,
etc. (sem prejuízo da modalidade específica de creditamento instituída no inciso X
do art. 3° da Lei n° 10.637, de 2002, e da Lei n° 10.833, de 2003). Essa vedação
alcança os itens destinados a viabilizar a atividade da mão de obra utilizada em
qualquer área da pessoa jurídica (produção, administração, contabilidade,
jurídica, etc.).
CRÉDITO EXTEMPORÂNEO. RETIFICAÇÃO DE DACON E DCTF. NECESSIDADE A
utilização de créditos extemporâneos na apuração das contribuições para o PIS e
da Cofins, devidas segundo a modalidade não cumulativa, exige a retificação de
declarações e demonstrativos (DCTF, Dacon ou EFDContribuições, conforme
aplicável), desde o período de apuração em que o crédito foi originado até o
período de apuração em que o mesmo será utilizado.
ACORDO INTERNACIONAL BRASIL X BOLÍVIA. IMPORTAÇÃO DE GÁS.
CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.
O Decreto no 681/1992 estabeleceu as bases do acordo firmado entre a Bolívia e
o Brasil, para fornecimento de gás natural, fixando que a compra e venda de gás
natural entre estes países está isenta de gravames à importação.
Tal isenção, conforme entendimento manifestado pela SRF, se estende à Cofins-
Importação e PIS-Importação. No entanto, a receita decorrente da venda de gás
natural está sujeita à incidência da Cofins e do PIS nãocumulativos, fato que daria
ensejo ao creditamento previsto no artigo 15 da Lei no 10.865/2004, conforme
autorizado pelo § 1 o do artigo 16 da mesma Lei.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/01/2015 a
31/01/2015 JURISPRUDÊNCIA ADMINISTRATIVA E JUDICIAL.
Os julgados administrativos e judiciais mesmo que proferidos pelos órgãos
colegiados e ainda que consignados em súmula, mas sem uma lei que lhes atribua
eficácia normativa, não constituem normas complementares do direito tributário.
DOUTRINA. EFEITOS.
Mesmo a mais respeitável doutrina, ainda que dos mais consagrados tributaristas,
não pode ser oposta ao texto explícito do direito positivo, mormente em se
tratando do direito tributário brasileiro, por sua estrita subordinação à legalidade.
Fl. 10898
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DIREITO DE CRÉDITO. RESSARCIMENTO. PRAZO DE MANIFESTAÇÃO DA
ADMINISTRAÇÃO.
Não se aplica aos pedidos de ressarcimento o prazo de cinco anos para a
manifestação da Administração, sob pena de homologação, restrito ao
procedimento de declaração de compensação. Por sua vez, o prazo tratado no §4o
do artigo 150 do Código Tributário Nacional é específico à hipótese de
lançamento por homologação do crédito tributário, que não se confunde com o
eventual direito de crédito apurado pelo contribuinte e passível de ressarcimento.
Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte
Direito Creditório Não Reconhecido.

Em 06/07/2023, a Recorrente interpôs seu Recurso Voluntário, apresentando
argumentos semelhantes àqueles já trazidos em sua Manifestação de Inconformidade, acrescido
de nulidade por omissão quanto a (a) gastos com o uso e arquivamento de dados sísmicos, (b)
aluguel de dutos e (c) cessão de uso de gasoduto.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Bruno Minoru Takii, Relator
O presente recurso é tempestivo e este colegiado é competente para apreciar este
feito, nos termos do art. 65, Anexo Único, da Portaria MF no 1.364/2023, a qual aprova o
Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – RICARF.

I – Preliminar
I.1. Omissão. Gastos com o uso e arquivamento de dados sísmicos, aluguel de
dutos e cessão de uso de gasoduto. Teoria da Causa Madura
Alega a Recorrente que a decisão proferida pela 1a Instância deve ser anulada, pois
as impugnações referentes aos (a) gastos com o uso e arquivamento de dados sísmicos, (b) aluguel
de dutos e (c) cessão de uso de gasoduto, deixaram de ser apreciadas.
De fato, ao se verificar o acórdão em questão, não é possível identificar qualquer
consideração acerca desses pontos, o que, em princípio, ensejaria a anulação da decisão por
preterição do direito de defesa (cf. art. 59, inc. II, do Decreto no 70.235/1972).
Porém, a meu ver, não seria aqui o caso de anulação da decisão, isto porque,
primeiro, entendo que a questão probatória não apresenta maiores problemas, restando apenas
Fl. 10899
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apreciar as questões de direito envolvidas que, a meu ver, devem ser decididas em favor da
Recorrente.
E diante desse cenário, aplica-se ao caso o quanto previsto no artigo 59, §3o, do
Decreto no 70.235/1972:

Art. 59 (...)
§ 3o Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem
aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará
nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta. (Incluído pela Lei no 8.748, de
1993)

Desta forma, voto por rejeitar a preliminar, ficando condicionada a apreciação do
mérito ao posicionamento favorável da Turma, nos termos do dispositivo legal mencionado.

II - Conclusão
Diante do exposto, voto por rejeitar a preliminar, ficando condicionada a apreciação
do mérito ao posicionamento favorável desta Turma, nos termos do art. 59, §3o, do Decreto no
70.235/1972.

Assinado Digitalmente
Bruno Minoru Takii

VOTO VENCEDOR
Aniello Miranda Aufiero Junior, redator designado

A despeito do respeitável voto do e. relator, ouso divergir de seu entendimento
quanto à superação da nulidade por omissão e o posterior provimento do mérito para as glosas
sobre gastos com o uso e arquivamento de dados sísmicos, aluguel de dutos e cessão de uso de
gasoduto.
Fl. 10900
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Conforme se depreende do acórdão recorrido, além das questões preliminares, a
DRJ analisou os seguintes pontos separados por tópicos: aquisição de bens e serviços sem
incidência da contribuição, aquisição de bens do Ativo Imobilizado construído pelo próprio
contribuinte, Dispêndios para viabilização da mão-de-obra, Despesas com Contrato de Capacidade
de Transporte - Ship or Pay, Afretamento de Dutos, Aeronaves e Embarcações, Créditos
Extemporâneos e Importação de Gás da Bolívia.
A ora Recorrente suscita que a DRJ não apreciou matérias expressamente
impugnadas no julgamento de sua manifestação de inconformidade, a saber: (i) cessão de uso e
arquivamento de dados sísmicos; (ii) aluguel de dutos; e (iii) cessão de uso de gasoduto, razão pela
qual o presente julgamento deveria ser anulado, por força do art. 53 da Lei no 9.784/1999.
Passo a discorrer.
Determina o art. 31 do Decreto no 70.235/1972 que as decisões de 1a instância
conterão “relatório resumido do processo, fundamentos legais, conclusão e ordem de intimação,
devendo referir-se, expressamente, a todos os autos de infração e notificações de lançamento
objeto do processo, bem como às razões de defesa suscitadas pelo impugnante contra todas as
exigências”, sob pena de anulação por vício de legalidade (art. 51 da Lei no 9.784/99).
No caso em comento, uma vez constatado que a decisão de piso não apreciou de
forma expressa todos os temas trazidos pela impugnante, resta evidente a omissão, ainda que
parcial, do julgamento de primeira instância administrativa, devendo os presentes itens serem
devidamente apreciados pelo órgão competente.
Ademais, a apreciação da matéria em segunda instância, sem que tenha sido
apreciada em primeira instância, caracterizaria supressão de instância, o que não se admite no
direito processual administrativo tributário, motivo pelo qual deve ser cancelado o acórdão
recorrido em parte para que a 1a instância analise a existência do erro de cálculo alegado pelo
sujeito passivo.
Diante do exposto, voto por anular a decisão de primeira instância, para que a DRJ
aprecie as omissões sobre gastos com o uso e arquivamento de dados sísmicos, aluguel de dutos e
cessão de uso de gasoduto.

Assinado Digitalmente
Aniello Miranda Aufiero Junior

Fl. 10901
DF CARF MF
Original