Tribunal: CARF
Processo: 15504.730909/2017-49
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MATHEUS SOARES LEITE
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-09-11
Data de publicação: 2025-10-22

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2012 a 30/12/2013
CERCEAMENTO DE DEFESA. DEVIDO PROCESSO LEGAL. PREJUÍZO. NECESSÁRIA COMPROVAÇÃO. INSTRUMENTALIDADE.
O princípio do devido processo legal possui como núcleo mínimo o respeito às formas que asseguram a dialética sobre fatos e imputações jurídicas enfrentadas pelas partes. Para que ocorra cerceamento de defesa é necessário que o descumprimento de determinada forma cause prejuízo à parte, e que lhe seja frustrado o direito de defesa.
CERCEAMENTO DE DEFESA. NULIDADE. INEXISTÊNCIA.
O cerceamento do direito de defesa se dá pela criação de embaraços ao conhecimento dos fatos e das razões de direito à parte contrária, ou então pelo óbice à ciência do auto de infração, impedindo a contribuinte de se manifestar sobre os documentos e provas produzidos nos autos do processo.
NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
O atendimento aos preceitos estabelecidos no art. 142 do CTN, a presença dos requisitos dos arts. 10 e 11 do Decreto no 70.235/1972 e a observância do contraditório e do amplo direito de defesa do contribuinte, afastam a hipótese de nulidade do lançamento.
TRIBUTOS SUBMETIDOS A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. CONTAGEM DO PRAZO. FATORES DETERMINANTES. PAGAMENTO. DECLARAÇÃO PRÉVIA DE DÉBITO. OCORRÊNCIA DE DOLO, FRAUDE OU SIMULAÇÃO.
Para os tributos submetidos a lançamento por homologação, o ordenamento jurídico prevê a ocorrência de duas situações, autônomas e não cumulativas, aptas a concretizar contagem do prazo decadencial prevista no art. 173, inciso I, em detrimento do art. 150, §4o, ambos do CTN.
Uma é constatar se houve pagamento espontâneo ou declaração prévia de débito por parte do sujeito passivo. Caso negativo, a contagem da decadência segue a regra do art. 173, inciso I do CTN, consoante entendimento proferido pelo Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do Recurso Especial n.o 973.733/SC, apreciado sob a sistemática do artigo 543-C do Código de Processo Civil, decisão que deve ser reproduzida pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF.
A outra é verificar se restou comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, que enseja a qualificação de multa de ofício e, por consequência, a contagem do art. 173, inciso I do CTN, consoante Súmula CARF no 72.
FISCALIZAÇÃO. RELAÇÃO DE EMPREGO. CARACTERIZAÇÃO. ENQUADRAMENTO. SEGURADO EMPREGADO.
Se a fiscalização constatar que o segurado contratado como contribuinte individual, avulso, ou sob qualquer outra denominação, preenche as condições caracterizadoras da relação de emprego, deve desconsiderar o vínculo pactuado e enquadrar tal segurado como empregado, sob pena de responsabilidade funcional.
REQUISITOS QUALIFICAÇÃO SEGURADO OBRIGATÓRIO. PREENCHIMENTO.
Comprovada pela autoridade fiscalizadora a existência de habitualidade, subordinação, pessoalidade e remuneração - ex vi da al. “a” do inc. I do art. 12 da Lei no 8.212/81 -, há disparidade entre a forma de pactuação e a realidade. Mister reconhecer ser o indivíduo segurado obrigatório da Previdência Social na qualidade de segurado empregado.
ALEGAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. APRECIAÇÃO. INCOMPETÊNCIA.
É vedado aos membros das turmas de julgamento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. Súmula CARF no 2. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. COMPROVAÇÃO SONEGAÇÃO. SIMULAÇÃO. FRAUDE. INTUITO DOLOSO. CABIMENTO.
Cabível a imposição da multa qualificada de 150%, quando demonstrado que o procedimento adotado pelo sujeito passivo se enquadra nas hipóteses tipificadas nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64.
RETROATIVIDADE DA LEGISLAÇÃO MAIS BENÉFICA. LEI No 14.689/2023. MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA REDUZIDA A 100%.
As multas aplicadas por infrações administrativas tributárias devem seguir o princípio da retroatividade da legislação mais benéfica. Deve ser observado, no caso concreto, a superveniência da Lei no 14.689, de 20 de setembro de 2023, que alterou o percentual da Multa Qualificada, reduzindo-a a 100%, por força da nova redação do art. 44, da Lei no 9.430/96, nos termos do art. 106, II, “c”, do CTN.
MULTAS ACESSÓRIAS. MULTA DE OFÍCIO. COEXISTÊNCIA. CABIMENTO.
É cabível a aplicação de multa de ofício em relação à obrigação principal e de multas acessórias por descumprimento de obrigações acessórias não relacionadas à omissão de fatos geradores em Guias de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social (GFIP), mesmo após a edição da Medida Provisória no 449, de 2008.
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA DESTINADA A TERCEIROS. CONTRATAÇÃO DE EMPREGADO POR MEIO DE PESSOA JURÍDICA. APROVEITAMENTO DO TRIBUTO RECOLHIDO. IMPOSSIBILIDADE.
A contribuição previdenciária paga pelos segurados enquanto sócios, arrecadas pelas pessoas jurídicas, cujas contratações foram reclassificadas como relação de emprego, devem ser deduzidas dos valores lançados no auto de infração. O aproveitamento não alcança, contudo, as contribuições destinadas a terceiros, cuja obrigação é própria e exclusiva da empresa empregadora.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15504.730909/2017-49
ACÓRDÃO
2401-012.346 – 2a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
11 de setembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
VLB ENGENHARIA LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2012 a 30/12/2013
CERCEAMENTO DE DEFESA. DEVIDO PROCESSO LEGAL. PREJUÍZO.
NECESSÁRIA COMPROVAÇÃO. INSTRUMENTALIDADE.
O princípio do devido processo legal possui como núcleo mínimo o respeito
às formas que asseguram a dialética sobre fatos e imputações jurídicas
enfrentadas pelas partes. Para que ocorra cerceamento de defesa é
necessário que o descumprimento de determinada forma cause prejuízo à
parte, e que lhe seja frustrado o direito de defesa.
CERCEAMENTO DE DEFESA. NULIDADE. INEXISTÊNCIA.
O cerceamento do direito de defesa se dá pela criação de embaraços ao
conhecimento dos fatos e das razões de direito à parte contrária, ou então
pelo óbice à ciência do auto de infração, impedindo a contribuinte de se
manifestar sobre os documentos e provas produzidos nos autos do
processo.
NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
O atendimento aos preceitos estabelecidos no art. 142 do CTN, a presença
dos requisitos dos arts. 10 e 11 do Decreto no 70.235/1972 e a observância
do contraditório e do amplo direito de defesa do contribuinte, afastam a
hipótese de nulidade do lançamento.
TRIBUTOS
SUBMETIDOS
A
LANÇAMENTO
POR
HOMOLOGAÇÃO.
CONTAGEM DO PRAZO. FATORES DETERMINANTES. PAGAMENTO.
DECLARAÇÃO PRÉVIA DE DÉBITO. OCORRÊNCIA DE DOLO, FRAUDE OU
SIMULAÇÃO.
Para os tributos submetidos a lançamento por homologação, o
ordenamento jurídico prevê a ocorrência de duas situações, autônomas e
não cumulativas, aptas a concretizar contagem do prazo decadencial
Fl. 3888
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2401-012.346 – 2a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15504.730909/2017-49
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prevista no art. 173, inciso I, em detrimento do art. 150, §4o, ambos do
CTN.
Uma é constatar se houve pagamento espontâneo ou declaração prévia de
débito por parte do sujeito passivo. Caso negativo, a contagem da
decadência segue a regra do art. 173, inciso I do CTN, consoante
entendimento proferido pelo Superior Tribunal de Justiça, no julgamento
do Recurso Especial n.o 973.733/SC, apreciado sob a sistemática do artigo
543-C do Código de Processo Civil, decisão que deve ser reproduzida pelos
conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF.
A outra é verificar se restou comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou
simulação, que enseja a qualificação de multa de ofício e, por
consequência, a contagem do art. 173, inciso I do CTN, consoante Súmula
CARF no 72.
FISCALIZAÇÃO.
RELAÇÃO
DE
EMPREGO.
CARACTERIZAÇÃO.
ENQUADRAMENTO. SEGURADO EMPREGADO.
Se a fiscalização constatar que o segurado contratado como contribuinte
individual, avulso, ou sob qualquer outra denominação, preenche as
condições caracterizadoras da relação de emprego, deve desconsiderar o
vínculo pactuado e enquadrar tal segurado como empregado, sob pena de
responsabilidade funcional.
REQUISITOS QUALIFICAÇÃO SEGURADO OBRIGATÓRIO. PREENCHIMENTO.
Comprovada pela autoridade fiscalizadora a existência de habitualidade,
subordinação, pessoalidade e remuneração - ex vi da al. “a” do inc. I do art.
12 da Lei no 8.212/81 -, há disparidade entre a forma de pactuação e a
realidade. Mister reconhecer ser o indivíduo segurado obrigatório da
Previdência Social na qualidade de segurado empregado.
ALEGAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. APRECIAÇÃO. INCOMPETÊNCIA.
É vedado aos membros das turmas de julgamento do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais afastar a aplicação ou deixar de
observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de
inconstitucionalidade. Súmula CARF no 2. O CARF não é competente para
se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
MULTA
DE
OFÍCIO
QUALIFICADA.
COMPROVAÇÃO
SONEGAÇÃO.
SIMULAÇÃO. FRAUDE. INTUITO DOLOSO. CABIMENTO.
Cabível a imposição da multa qualificada de 150%, quando demonstrado
que o procedimento adotado pelo sujeito passivo se enquadra nas
hipóteses tipificadas nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64.
Fl. 3889
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2401-012.346 – 2a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15504.730909/2017-49
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RETROATIVIDADE DA LEGISLAÇÃO MAIS BENÉFICA. LEI No 14.689/2023.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA REDUZIDA A 100%.
As multas aplicadas por infrações administrativas tributárias devem seguir
o princípio da retroatividade da legislação mais benéfica. Deve ser
observado, no caso concreto, a superveniência da Lei no 14.689, de 20 de
setembro de 2023, que alterou o percentual da Multa Qualificada,
reduzindo-a a 100%, por força da nova redação do art. 44, da Lei no
9.430/96, nos termos do art. 106, II, “c”, do CTN.
MULTAS ACESSÓRIAS. MULTA DE OFÍCIO. COEXISTÊNCIA. CABIMENTO.
É cabível a aplicação de multa de ofício em relação à obrigação principal e
de multas acessórias por descumprimento de obrigações acessórias não
relacionadas à omissão de fatos geradores em Guias de Recolhimento do
Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social
(GFIP), mesmo após a edição da Medida Provisória no 449, de 2008.
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA DESTINADA A TERCEIROS. CONTRATAÇÃO
DE EMPREGADO POR MEIO DE PESSOA JURÍDICA. APROVEITAMENTO DO
TRIBUTO RECOLHIDO. IMPOSSIBILIDADE.
A contribuição previdenciária paga pelos segurados enquanto sócios,
arrecadas pelas pessoas jurídicas, cujas contratações foram reclassificadas
como relação de emprego, devem ser deduzidas dos valores lançados no
auto de infração. O aproveitamento não alcança, contudo, as contribuições
destinadas a terceiros, cuja obrigação é própria e exclusiva da empresa
empregadora.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar as
preliminares e afastar a prejudicial de decadência. No mérito, por maioria de votos, dar
provimento parcial ao recurso voluntário para aplicar a retroação da multa da Lei 9.430 de 1996,
art. 44, § 1o, VI, incluído pela Lei 14.689, de 2023, reduzindo a multa qualificada ao percentual de
100%. Vencido o conselheiro Leonardo Nuñez Campos que dava provimento ao recurso
voluntário. Manifestaram interesse em apresentar declaração de voto os conselheiros Leonardo
Nuñez Campos e José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro.
(documento assinado digitalmente)
Miriam Denise Xavier - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Fl. 3890
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 15504.730909/2017-49
4
Matheus Soares Leite - Relator
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Jose Luis Hentsch Benjamin
Pinheiro, Matheus Soares Leite, Marcio Henrique Sales Parada, Elisa Santos Coelho Sarto,
Leonardo Nunez Campos e Miriam Denise Xavier (Presidente).

RELATÓRIO
De acordo com o relatório já elaborado em ocasião anterior pela Delegacia da
Receita Federal do Brasil de Julgamento (e-fls. 3785 e ss), autos de infração de contribuições
sociais devidas a outras entidades e fundos (SESI, SENAI, INCRA, FNDE, SEBRAE), no valor total de
R$2.007.218,98, incluindo a multa qualificada de 150%, do período de 01/2012 a 12/2013, e de
auto de infração de multas por descumprimento de obrigações acessórias, no valor total de
R$27.408,31, lavradas em razão das seguintes infrações:
a) NÃO PREPARO DAS FOLHAS DE PAGAMENTO DAS REMUNERAÇÕES PAGAS OU
CREDITADAS A TODOS OS SEGURADOS;
b) NÃO LANÇAMENTO EM TÍTULOS PRÓPRIOS DE SUA CONTABILIDADE, DE
FORMA DISCRIMINADA, DOS FATOS GERADORES DE TODAS AS CONTRIBUIÇÕES,
DO MONTANTE DAS QUANTIAS DESCONTADAS, DAS CONTRIBUIÇÕES DA
EMPRESA E DOS TOTAIS RECOLHIDOS;
c) FALTA DE ARRECADAÇÃO PELA EMPRESA DAS CONTRIBUIÇÕES DOS
SEGURADOS EMPREGADOS E TRABALHADORES AVULSOS E DO CONTRIBUINTE
INDIVIDUAL A SEU SERVIÇO
O Termo de Verificação Fiscal (TVF), fls. 27/50, explicita o que segue:
5. Constatou-se, em auditoria fiscal previdenciária anterior, que o sujeito passivo
foi autuado por remunerar segurados através de empresas interpostas, no
período de 2009 a 2010. As autuações previdenciárias foram consubstanciadas no
processo no 15504.730478/2014-78, onde foram lançadas as contribuições
devidas a outras entidades e fundos, devidas sobre tais remunerações e os Autos
de Infração por descumprimento de obrigações acessórias. A impugnação do
sujeito passivo, juntada àquele processo, foi julgada improcedente e o respectivo
crédito tributário mantido, nos termos do Acórdão no 10-57.457 - 7a Turma da
DRJ/POA, de 26/09/2016. Cópias do Relatório Fiscal e demais documentos de
lançamento daquele processo, bem como cópia do referido Acórdão estão em
anexo ao presente processo. Efetivamente, foi constatado que o sujeito passivo
continuou incidindo na mesma conduta que levou à autuação anterior, conforme
descrito a seguir.
O sujeito passivo tem como objeto social "os serviços referentes à elaboração de
estudos, projetos e consultoria na área de engenharia civil, elétrica, mecânica e de edificações,
Fl. 3891
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 15504.730909/2017-49
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planejamento, supervisão e gerenciamento de projetos e obras de engenharia civil, elétrica e
mecânica, podendo participar de outras empresas no país ou no exterior."
Em relação à obrigação principal, a auditoria informa ter verificado a existência de
remuneração paga a segurados empregados por intermédio de pessoas jurídicas:
DA OBRIGAÇÃO PRINCIPAL
• REMUNERAÇÕES PAGAS A SEGURADOS POR INTEMÉDIO DE PESSOAS
JURÍDICAS INTERPOSTAS
7. Foi constatado nesta ação fiscal que o sujeito passivo contratou diversas
empresas de prestação de serviços no período fiscalizado, de maneira exclusiva,
sendo VLB ENGENHARIA LTDA a única responsável pela totalidade do faturamento
dessas
empresas.
Algumas
delas
também
apresentaram
faturamento
concomitante para VLB ENGENHARIA E CONSULTORIA LTDA no período, empresa
essa que constituiu grupo econômico de fato com VLB ENGENHARIA LTDA,
conforme constatado em auditoria fiscal previdenciária realizada conjuntamente
neste procedimento fiscal.
8. Foi efetuada pesquisa junto aos sistemas de dados da Secretaria da Receita
Federal do Brasil, onde se constatou que as referidas empresas não possuíam
quaisquer empregados registrados, conforme consulta ao banco de dados da GFIP
– Guia de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social, bem como
apresentavam receita tributável exclusivamente vinculada ao sujeito passivo e à
VLB ENGENHARIA E CONSULTORIA LTDA, conforme consulta ao banco de dados da
DIRF – Declaração de Imposto de Renda Retido na Fonte.
Foram consultados os bancos de dados da GFIP e DIRF, para cada empresa
relacionada, no período de 2012 a 2013. Conclui-se, portanto, que os serviços
contratados dessas empresas foram pessoalmente executados pelos sócios e
titulares das mesmas.
9. Nesse sentido, foi elaborado o anexo 1 - DADOS DE EMPRESAS INTERPOSTAS,
onde estão compilados os dados das empresas interpostas, que constam no
cadastro do CNPJ, bem como os dados dos sócios e/ou titulares respectivos.
10. Em análise ao anexo 1, pode-se observar que:
• 22 (vinte e duas) empresas são sediadas no estado do Paraná, sendo 20 (vinte)
em Curitiba/PR. Destas, 15 (quinze) são empresas individuais.
• 32 (trinta e duas) empresas são sediadas no estado de Minas Gerais, sendo 28
(vinte e oito) sediadas em Belo Horizonte/MG. Destas, 3 (três) são empresas
individuais.
• 3 (três) empresas são sediadas em Sonora/MS, Rio de Janeiro/RJ e São Paulo/SP,
respectivamente, sendo 1 (uma) empresa individual.
• O contador CRC 47861-PR – João Messias de Araújo – é o contador registrado no
CNPJ para 6 (seis) empresas individuais sediadas em Curitiba/PR.
Fl. 3892
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• O contador CRC 47193-PR – Mauro Eugênio Debiasio – é o contador registrado
no CNPJ para 3 (três) empresas individuais sediadas em Curitiba/PR.
• O contador CRC 16502-PR – Euclides Locatelli – é o contador registrado no CNPJ
para 2 (duas) empresas sediadas em Curitiba/PR.
• O contador CRC 42050-MG – Arnaldo de Assis Vasconcelos – é o contador
registrado no CNPJ para 19 (dezenove) empresas sediadas em Belo Horizonte/MG
e 1 (uma) em Ibirité/MG., sendo 1 (uma) empresa individual. (Vide item 15
abaixo).
• 56 (cinquenta e seis) empresas, das 57 (cinquenta e sete) apuradas, possuem
capital social declarado no CNPJ em valores muito baixos, que vão de R$ 1,00 a R$
20.000,00. 40 (quarenta) empresas possuem capital social declarado na faixa de
R$ 1,00 a R$ 5.000,00.
11. O contador Arnaldo de Assis Vasconcelos, CRC 42.050/MG, é sócio de
CONTABILIDADE
ALMEIDA
E
VASCONCELOS
LTDA
–
EPP,
CNPJ
no
38.733.879/0001-53, cujo endereço – Av. do Contorno, 3513, 2o andar, Santa
Efigênia, Belo Horizonte/MG, está localizado no mesmo prédio onde está
estabelecida a empresa ora fiscalizada. Como já exposto anteriormente, o referido
contador está registrado no cadastro do CNPJ como contador de 20 (vinte)
empresas constantes no Anexo 1, que prestaram serviços ao sujeito passivo.
12. Para fins de comprovação dos serviços prestados pelas empresas, o sujeito
passivo foi regularmente intimado a apresentar os respectivos contratos, notas
fiscais, medições de serviços, propostas comerciais e quaisquer outros documentos
que comprovassem a efetiva prestação de serviços. Foram apresentados apenas
os contratos de prestação de serviços e respectivas notas fiscais. Com base nesses
documentos, foi elaborado o anexo 2 – DEMONSTRATIVO DE DOCUMENTOS
APRESENTADOS – EMPRESAS INTERPOSTAS, onde constam as empresas
interpostas, cujo faturamento proveio exclusivamente do sujeito passivo e não
possuíam empregados, os dados dos contratos apresentados relativos a essas
empresas, o período de emissão de notas fiscais e a forma de pagamento
ajustada, além de outras informações pertinentes a cada empresa.
13. Em análise ao anexo 2, pode-se ver que:
• Foram levantadas 57 (cinquenta e sete) empresas com faturamento proveniente
exclusivamente do sujeito passivo e seu grupo econômico, as quais não possuíam
quaisquer empregados no período fiscalizado.
• Foram firmados 128 (cento e vinte e oito) contratos de prestação de serviços
com essas empresas no período.
• Das empresas relacionadas, 20 (vinte) são constituídas por empresários
individuais e 27 (vinte e sete) foram constituídas no endereço residencial de algum
dos sócios ou do titular.
Fl. 3893
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• Das empresas relacionadas, 30 (trinta) estão incluídas na autuação feita pela
fiscalização previdenciária anterior.
14. Foram examinados todos os contratos de prestação de serviços e aditivos
firmados com as empresas relacionadas no anexo 2. Todos os contratos
apresentam redação padrão e se referem, basicamente, a serviços de elaboração
de projetos, elaboração de desenhos técnicos, serviços de geotecnia e serviços de
computação gráfica. Os serviços prestados são vinculados a projetos e obras de
clientes finais da empresa ora fiscalizada, havendo a identificação dos mesmos em
seu escopo e anexos. Cópias dos referidos contratos e respectivas notas fiscais
estão anexas ao processo.
15. As remunerações previstas nos contratos examinados se deram por hora
trabalhada ou por valor global. Em 84 (oitenta e quatro) contratos foi identificada
remuneração contratada em horas trabalhadas, cujas médias mensais de horas
estão discriminadas no quadro a seguir:
...
17. Portanto, a maioria absoluta dos contratos verificados nesta ação fiscal
apresenta horas contratadas que correspondem à jornada mensal de um
trabalhador. Também houve poucos casos onde a jornada média extrapolou a
jornada normal de um trabalhador, mas se referem a empresas compostas por
dois profissionais (engenheiro/arquiteto), quais sejam: • Guerra de Paoli
Engenharia Ltda, • Ribeiro Louzada Arquitetura Ltda • SB Engenharia Ltda. 18. Foi
demonstrado no Relatório Fiscal da autuação anterior que houve a lavratura de
Termo de Ajustamento de Conduta – TAC entre o MINISTÉRIO PÚBLICO DO
TRABALHO DO PARANÁ e VLB ENGENHARIA E CONSULTORIA LTDA, cuja cópia da
nota publicada pelo MPT na internet está em anexo ao processo.
...
19. Realmente, os sócios e titulares de empresas individuais acima citados,
relacionados a diversas empresas que prestaram serviços exclusivamente ao
sujeito
passivo,
conforme
discriminado
na
autuação
anterior,
foram
posteriormente admitidos por VLB ENGENHARIA E CONSULTORIA LTDA. Em
complemento, são discriminados nos quadros abaixo os sócios e titulares de
empresas, existentes no período fiscalizado de 2012 a 2013, que foram admitidos
em função do referido Termo de Ajustamento de Conduta, conforme consulta feita
pelo Fisco ao banco de dados da GFIP:
A auditoria afirma ainda a existência de processo trabalhista, verificado na ação
fiscal anterior, cópia em anexo ao processo, proposto por titular de empresa individual, no qual foi
reconhecido o vínculo empregatício do titular pelos serviços prestados como pessoa jurídica.
Na presente ação fiscal a auditoria verificou, através de pesquisa efetuada nas redes
de relacionamento profissional LINKEDIN e ESCAVADOR na internet, que diversos sócios e titulares
das empresas relacionadas no Anexo 1, as quais prestaram serviços exclusivamente para VLB
Fl. 3894
DF CARF MF
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ENGENHARIA LTDA, declararam possuir vínculo de trabalho pessoal com a empresa fiscalizada.
Cópias das telas da internet foram anexas ao processo.
Verificou ainda que o sujeito passivo contratou seguro de vida para diversos
titulares e/ou sócios das empresas relacionadas no Anexo 1, as quais prestaram serviços
exclusivamente para VLB ENGENHARIA LTDA, tendo sido examinadas as faturas da apólice de
seguro de vida, contratado junto a MAPFRE / VIDA SEGURADORA LTDA, cópia anexa ao processo.
A referida apólice do seguro de vida contratado abarca também os empregados regulares e possui
valores de cobertura idênticos, tanto para os sócios ou titulares das empresas, quanto para os
empregados do sujeito passivo.
A auditoria conclui ter sido demonstrado, para o período fiscalizado de 2012 a 2013,
pelos fatos anteriormente expostos, que o sujeito passivo continuou incorrendo na prática de se
valer da contratação irregular de pessoas jurídicas para contratar segurados empregados, usando
deste artifício para mascarar as relações de emprego, o que vai de encontro ao que dispõe o
enunciado do item I da Súmula no 331 do Tribunal Superior do Trabalho – TST: "I - A contratação
de trabalhadores por empresa interposta é ilegal, formando-se o vínculo diretamente com o
tomador dos serviços, salvo no caso de trabalho temporário (Lei no 6.019, de 03.01.1974).”
São apresentados, em seguida, os pressupostos fático-jurídicos da relação de
emprego identificados no caso: pessoalidade, não eventualidade, onerosidade e subordinação,
para caracterização dos prestadores de serviço como segurados empregados, com fundamento no
art. 229, §2o do Regulamento da Previdência Social (RPS), aprovado pelo Decreto no 3.048, de
1999:
• DA PESSOALIDADE
29.No caso em tela, pelo exame dos contratos de prestação de serviços, vê-se que
é dispensável a existência da Pessoa Jurídica - PJ na execução dos trabalhos
contratados. Necessário é, na verdade, que exista uma pessoa específica
preparada e com capacidade técnica adequada, para o cumprimento da demanda
contratada. Daí a pessoalidade. Quem detém o conhecimento e quem realiza as
tarefas designadas é a pessoa física e não a pessoa jurídica. Já o contrato de
trabalho é ajustado em função de determinada pessoa. Nesse sentido é que se diz
que o contrato de trabalho é intuitu-personae. O trabalho com o qual o
empregador tem o direito de contar é o de determinada e específica pessoa e não
de outra. A prestação dos serviços, no caso específico, é feita por pessoas físicas,
com formação técnica na área de atuação da fiscalizada, e elevada experiência
nas atividades em que a mesma atua, contratadas sob o manto de pessoas
jurídicas – PJ. Em função disso, está claro que a relação se dá entre a empresa,
VLB ENGENHARIA LTDA, e os contratados, na identidade de suas pessoas físicas,
titulares e/ou sócias. Cabe ressaltar que todas as empresas mencionadas,
relacionadas no Anexo 1, não possuíam segurados empregados à época e tal fato
foi constatado através de pesquisa nos sistemas da Secretaria da Receita Federal
Fl. 3895
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do Brasil, especialmente os relativos à RAIS - Relação Anual de Informações
Sociais e às GFIP.
• DA NÃO EVENTUALIDADE
30.Assim dispõe o artigo 9o, inciso I, alínea “a”, e parágrafo 4o do Regulamento da
Previdência Social - RPS aprovado pelo Decreto no 3.048/1999:
Art. 9o São segurados obrigatórios da previdência social as seguintes pessoas
físicas:
I - como empregado:
a)aquele que presta serviço de natureza urbana ou rural a empresa, em caráter
não eventual, sob sua subordinação e mediante remuneração, inclusive como
diretor empregado;
(...)
§4o Entende-se por serviço prestado em caráter não eventual aquele relacionado
direta ou indiretamente com as atividades normais da empresa (grifo nosso).
31.Em vista do disposto na norma legal citada, a não eventualidade diz respeito à
contratação de serviços relacionados com as atividades normais do contratante,
bem como da essencialidade e necessidade permanente desta relação, para se
dar andamento normal às atividades da empresa. Não deve ser confundida com
presença, com jornada, com horário de trabalho, com exclusividade ou com o
local de desenvolvimento das atividades.
32.VLB ENGENHARIA LTDA tem como objeto social as seguintes atividades:
elaboração de estudos, projetos e consultoria na área de engenharia civil, elétrica,
mecânica e de edificações, planejamento, supervisão e gerenciamento de
projetos e obras de engenharia civil, elétrica e mecânica, podendo participar de
outras empresas no país ou no exterior. Verificando-se os serviços contratados
pelo sujeito passivo junto às empresas relacionadas no Anexo 1, constatou-se que
tais serviços consistiam no próprio objeto da empresa fiscalizada, o que pode ser
verificado nos contratos de serviços firmados e respectivas notas fiscais emitidas
pelas empresas.
33.A não eventualidade também está configurada pela habitualidade na
prestação de serviços pelas empresas contratadas. Os contratos firmados no
período fiscalizado de 2012 a 2013 tinham duração de até 24 meses, abrangendo
períodos sequenciais e ininterruptos. As notas fiscais relativas a esses contratos
eram emitidas mensalmente e de forma sequencial, demonstrando, de modo
geral, a ausência de outros tomadores. Trinta empresas levantadas pela autuação
anterior continuaram a firmar contratos de prestação de serviços como sujeito
passivo, demonstrando que a prática irregular era feita de maneira consecutiva.
Além do mais, as contratações consecutivas demonstram a necessidade
permanente da contratação dos profissionais envolvidos.
•DA ONEROSIDADE
Fl. 3896
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34.A onerosidade está relacionada à remuneração do prestador, que, no presente
caso, se constituiu em retribuição ao empregado pela prestação de serviço. Está
consubstanciada nos pagamentos aos profissionais executores dos serviços, os
quais foram efetuados, em média, a cada 30 (trinta) dias, através denotas fiscais
emitidas pelas empresas contratadas. Os pagamentos das notas fiscais, através
das quais foram remunerados os segurados empregados irregularmente
contratados, encontram-se contabilizados, conforme o exame da escrituração
digital enviada pelo sujeito passivo ao SPED – Sistema Público de Escrituração
Digital, relativa ao período fiscalizado, nas seguintes contas contábeis:
...
35.Os valores pagos através de notas fiscais, que foram destinados às pessoas
físicas executoras dos serviços, constituíram os salários-de-contribuição dos
segurados empregados, contratados de maneira irregular e apurados nesta ação
fiscal.
•DA SUBORDINAÇÃO
36.A subordinação na relação de emprego traz em si a ideia de dependência, uma
obediência natural, de sujeição aos poderes de terceiros. O empregado é dirigido
por outrem. A subordinação o coloca na posição de sujeição ao empregador. A
subordinação pode se dar em três esferas: econômica, hierárquica e jurídica.
37.A subordinação econômica é explicada pela dependência econômica que
resultaria do fato do empregado necessitar, para a sua subsistência, da
remuneração recebida do empregador. No presente caso a remuneração
acontece mensalmente, na forma do pagamento pelos serviços prestados, ainda
que por intermédio de notas fiscais. Como já demonstrado, tais pagamentos estão
devidamente registrados na contabilidade do sujeito passivo.
38.Na subordinação hierárquica o empregado é subordinado ao patrão pela
circunstância de estar inserido nos quadros funcionais da empresa, onde o
empregador ocupa a posição de comando. No presente caso a subordinação
hierárquica
está
caracterizada
pela
determinação
feita
pelo
empregador(contratante), nos contratos firmados, dos serviços a serem
executados e das atribuições inerentes aos prestadores de serviços, os quais não
tem autonomia e liberalidade para executar tais serviços. O empregado
(contratado) está sujeito ao cumprimento de tais encargos, no prazo determinado
pelo empregador(contratante), sob condições totalmente restritivas de
autonomia, previstas em contrato.
39.Já a subordinação jurídica está consubstanciada nos contratos de prestação de
serviços firmados entre os prestadores e o sujeito passivo, que fixam as atividades
a serem desenvolvidas e os procedimentos a serem obedecidos. São derivadas
das cláusulas impositivas de obrigações presentes nos contratos, inclusive com a
fixação de penalidades.
Fl. 3897
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A base de cálculo do lançamento, qual seja, o salário de contribuição dos segurados
contratados por meio de empresas interpostas, foi apurada por meio de aferição indireta,
correspondendo aos valores pagos através de notas fiscais de serviços, os quais foram
confirmadas nos lançamentos contábeis do período fiscalizado e discriminados no Anexo 3.
O prazo decadencial considerado para se efetuar o lançamento foi o previsto no art.
173, I, do CTN, tendo em vista que o contribuinte não efetuou nenhum recolhimento de
contribuições previdenciárias apuradas nem as declarou em Guias de Recolhimento do Fundo de
Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social (GFIP).
Foi aplicada a multa de ofício qualificada, no percentual de 150%, com fundamento
no art. 44, I, §1o da Lei no 9.430, de 1996, por ter ficado comprovado que o sujeito passivo simulou
a contratação de diversas empresas para mascarar a contratação de segurados empregados,
prática que já havia sido verificada na ação fiscal anterior e que caracteriza fraude, nos termos do
art. 72 da Lei no 4.502, de 1964. Ademais, verificou-se que o sujeito passivo se beneficiou
indevidamente de créditos das contribuições PIS/COFINS, se valendo dos valores pagos às
empresas interpostas, pelo que foi apurado crédito tributário das referidas contribuições, através
do processo 15504.730911/2017-18.
Em relação às obrigações acessórias, a auditoria informa que, em ação fiscal
anterior, foram lavrados autos de infração sobre os quais ainda não foi proferida decisão
administrativa definitiva, de forma que não foi considerado o agravante da reincidência, previsto
no art. 290, V, do Regulamento da Previdência Social (RPS), aprovado pelo Decreto no 3.048, de
1999.
Sobre a infração ao art. 32, I, da Lei no 8.212, de 1991 (CFL 30), a auditoria informa
que o contribuinte deixou de incluir em Folhas de Pagamento, relativas ao período de
janeiro/2012 a dezembro/2013, as remunerações pagas e/ou creditadas aos segurados
considerados como empregados nesta ação fiscal, contratados por intermédio de empresas
interpostas. A multa por essa infração foi aplicada no valor de R$2.284,05.
Sobre a infração ao art. 32, II, da Lei no 8.212, de 1991 (CFL 34), a auditoria informa
que o contribuinte escriturou em contas de "serviços prestados pessoa jurídica" os pagamentos de
segurados considerados empregados na ação fiscal, deixando de utilizar assim títulos próprios da
contabilidade para registrar os fatos geradores de contribuições previdenciárias. A multa por essa
infração foi aplicada no valor de R$22.840,21.
Sobre a infração ao art. 30, I, da Lei no 8.212, de 1991 (CFL 59), a auditoria informa
que o contribuinte deixou de arrecadar, mediante desconto das remunerações, as contribuições
previdenciárias dos segurados considerados como empregados na ação fiscal, os quais foram
contratados por intermédio de empresas interpostas.
As autuações foram encaminhadas ao contribuinte por via postal, sendo recebidas
em 22/12/2017 (fls. 122).
Fl. 3898
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Em 16/01/2018, foi solicitada a juntada da petição de fls. 3633/3634, em que o
contribuinte VLB ENGENHARIA afirma não ter conseguido obter cópia do processo através do e-
CAC e ter solicitado tal cópia junto a DRF de Belo Horizonte, visto que o CD entregue ao fim da
ação fiscal continha apenas documentos pertinentes ao encerramento do procedimento, os quais,
por si só, não forneciam os subsídios necessários à elaboração de sua defesa.
Na DRF Belo Horizonte se constatou que, embora o contribuinte tenha sido
intimado das autuações em 22/12/2017, por via postal, o processo não havia sido formalizado no
e-processo até 12/01/2018, conforme declaração de servidor do Serviço de Fiscalização daquela
Delegacia (fls. 3651).
O contribuinte afirmou a existência de prejuízo à sua defesa e requereu a expedição
de nova notificação do lançamento, após concluída sua formalização no e-processo e no e-CAC, a
qual deve ser considerada como termo de início do prazo de 30 dias para impugnação.
Alternativamente, requereu a devolução do prazo de 30 dias para apresentação de defesa,
contados a partir da formalização do lançamento no e-CAC.
Em 24/01/2018, a VLB ENGENHARIA LTDA apresentou a impugnação de fls.
3673/3746, afirmando a tempestividade da defesa e relatando brevemente os termos da
autuação, para, em seguida, alegar o que vem abaixo descrito, em síntese.
Das preliminares
Da nulidade das autuações
1. O Impugnante relata novamente a indisponibilidade da visualização do processo
no e-CAC até 12/01/2018, conforme declaração que anexa de servidor do Serviço
de Fiscalização da DRF Belo Horizonte, alegando inobservância ao art. 25 do
Decreto no 7.574, de 2011, visto que a notificação de lançamento foi expedida
sem a sua completa instrução, havendo, por conseguinte, prejuízo à sua defesa.
2. Afirma que a formalização do processo se deu apenas em 15/01/2018, data de
seu recebimento pela "triagem", conforme consta do e-processo, e que os
documentos até então indisponíveis se referem à comprovação do ilícito
alegado, sendo parte integrante da motivação do lançamento, pelo que a
impossibilidade de sua visualização acarreta cerceamento do seu direito de
defesa, este previsto no art. 5o, LV da Constituição de 1988, e no art. 3o da Lei no
9.784, de 1999.
3. Requer então, novamente, a nulidade da notificação recebida em 22/12/2017, e
a expedição de nova notificação do lançamento para fins de constituição do
crédito.
4. Afirma que aceitar a juntada de documentos posteriormente à notificação do
lançamento é convalidar ato administrativo nulo, conforme doutrina e
jurisprudência que cita.
5. Requer que, caso não seja declarada a nulidade da notificação do lançamento,
que seja considerado no julgamento o estado do processo quando da referida
Fl. 3899
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notificação, isto é, sem os documentos juntados posteriormente, que não podem
ser considerados meios de prova.
6. Requer, alternativamente, a devolução do prazo para apresentação de defesa e o
direito de substituir a presente impugnação.
Da incompetência da RFB para declarar vínculo empregatício
7. O Impugnante aduz que a fiscalização e o CARF, em casos análogos, utilizam a
argumentação de que não há desconsideração de personalidade jurídica das
empresas prestadoras ou mesmo declaração de vínculo empregatício, mas a
constatação, como fato gerador, da existência de segurado empregado, cujo
conceito, para fins tributários e previdenciários é diverso do empregado na
concepção trabalhista.
8. Entende que a premissa adotada é equivocada, visto que o conceito de segurado
empregado, para fins tributários e previdenciários, está previsto no inciso I do
artigo 12 da Lei no 8.212, de 1991, que não conflita com o adotado pelo Direito
do Trabalho, o qual atribui consequencias jurídicas tributárias para fatos
geradores conceituados em outros ramos do Direito, observando o disposto no
art. 110 do CTN.
9. Argui que a competência para reconhecer o vínculo trabalhista é da Justiça do
Trabalho e do Ministério do Trabalho.
10. Diz que a existência do vínculo de emprego é indissociável da ocorrência do fato
gerador e deveria ser o pressuposto da autuação fiscal.
11. Alega então a incompetência do auditor fiscal para desconsiderar a
personalidade jurídica dos prestadores de serviço e para reconhecer o vínculo de
emprego.
12. Nesse sentido, diz que, de acordo com o art. 50 do Código Civil, a
desconsideração da personalidade jurídica compete tão somente aos juízes nos
processos judiciais.
13. Aponta a necessária observância do art. 129 da Lei no 11.196, de 2005,
destacando a Exposição de Motivos da norma: “O crescimento da demanda por
serviços de natureza intelectual em nossa economia requer a edição de norma
interpretativa que norteie a atuação dos Agentes da Administração Pública e as
atividades dos prestadores de serviços intelectuais, esclarecendo eventuais
controvérsias sobre a matéria.”
14. Aduz restar nítido que "a fiscalização, ao desconsiderar a personalidade jurídica
das sociedades com as quais o Impugnante manteve contrato de prestação de
serviço, caracterizando como seus empregados os sócios daquelas, agiu 'contra
legem', eivando de nulidade os autos de infração decorrentes da
desconsideração de personalidade jurídica, pois se tratou esta de medida
imprescindível, fundamento para os lançamentos efetuados."
Fl. 3900
DF CARF MF
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15. Procura demonstrar que compete exclusivamente à Justiça do Trabalho a
prerrogativa de desconsiderar os contratos e declarar vínculo empregatício,
citando a Emenda Constitucional no 45, de 2005, o art. 114 da Constituição de
1988 e entendimento do Supremo Tribunal Federal (STF).
16. Diz que a competência judiciária deve ser observada pelos órgãos fiscalizadores,
sendo incompetente o AFRFB para declarar vínculo de emprego.
17. Cita o art. 626 da Consolidação das Leis do Trabalho (CLT), segundo o qual
incumbe ao Auditor do Trabalho a fiscalização das normas trabalhistas, e o art.
628 da mesma Lei, que determina a obrigatoriedade da lavratura de auto em
caso de violação dos direitos laborais.
18. Conclui ser incontroverso que, tanto a Constituição de 1988, quanto a CLT
determinam expressamente competir à organização especializada na seara
laboral a fiscalização dos direitos trabalhistas, através dos órgãos de fiscalização
e o julgamento das matérias a eles atinentes, através do judiciário trabalhista,
inclusive no que toca à declaração do vínculo empregatício.
19. O Impugnante afirma que, na jurisprudência administrativa, se argumenta que
não teria havido desconsideração da personalidade jurídica, mas a simples
caracterização do sócio como segurado empregado, com base no §2o, do art. 229
do Decreto 3.048, de 1999. A este respeito, entende não haver como afirmar que
não houve desconsideração, já que este é o comando contido no citado
dispositivo: a relação de emprego pressupõe a contratação com pessoa física, o
que somente poderia ocorrer se desconsiderada a existência da pessoa jurídica.
20. Argui que, no mesmo sentido, ainda que se pretenda construir a fundamentação
sem utilizar o citado art. 129 da Lei no 11.196, de 2005, não pode a administração
pública negar vigência à legislação, que prevê impeditivo para a desconsideração
tanto da personalidade jurídica como do contrato existente entre as partes.
21. Ante a ausência de competência funcional da RFB para o reconhecimento do
vínculo de emprego, entende que devem ser tornadas nulas as autuações.
Da decadência
22. O Impugnante alega a decadência do período de 01 a 12/2012, ainda que se
considere o prazo do art. 173, I, do CTN. Afirma que, nesse caso, "o lançamento
relativo ao ano de 2012 deveria ter sido feito até dezembro de 2018, o que,
como dito, não o foi validamente."
23. Aduz que, caso se considere válida a notificação de 22/12/2017, é aplicável ao
caso o disposto no art. 150, §4o do CTN, pelo que resta decadente o crédito
apurado de 01 a 11/2012. Diz que a jurisprudência do CARF confirma o
entendimento de que os tributos em questão estão sujeitos à regra do art. 150,
§4° do CTN e que, ausente o dolo, a fraude ou a simulação, não se aplica o art.
173, I do mesmo Código.
Fl. 3901
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24. Argui que, ainda que o contribuinte não tenha efetuado qualquer pagamento
antecipado referente às contribuições apuradas, houve entrega da GFIP e
recolhimento das contribuições declaradas, havendo portanto pagamento
parcial, pelo que se torna aplicável o art. 150, §4o citado, conforme entende o
próprio CARF.
25. Ressalta que a fiscalização nem alegou nem provou a existência de dolo, fraude
ou simulação, o que poderia ensejar eventual discussão sobre a aplicação da
regra contida no art. 173 do CTN, tornando inconteste a aplicação do art. 150,
§4o do CTN.
Da ausência de indicação de fundamento legal
26. O Impugnante alega que, no presente caso, a Auditoria fiscal deixou de indicar o
dispositivo legal aplicado para desconsiderar as pessoas jurídicas e presumir o
vínculo de emprego entre ela e os sócios destas, o que gera nulidade absoluta do
lançamento tributário, por inobservância expressa de dispositivo legal (art. 10 e
11 do Decreto no 70.235, de 1972), que tem como consequência o cerceamento
de sua defesa.
27. Diz que em casos semelhantes já viu a autuação de contribuinte com base no art.
116 ou 149 do Código Tributário Nacional, dispositivos que não foram
mencionados pela auditoria, os quais, pelo princípio da eventualidade, também
são rechaçados.
Do Direito
Do Grupo Econômico
28. O Impugnante afirma não discutir a caracterização do grupo econômico em si,
mas sim a desconsideração, pela autoridade fiscal, do fato de que se tratam, em
verdade, de duas empresas distintas.
29. Aduz que o Impugnante não se confunde com a VLB Consultoria Ltda., possuindo
clientes e projetos próprios, com fornecedores e prestadores de serviços
distintos, além de empregados específicos, que resultam numa realidade de
estrutura absolutamente divergente daquela encontrada na Impugnante.
30. Diz que tanto o Termo de Ajuste de Conduta quanto a reclamatória trabalhista
citados levaram em consideração a realidade constatada na VLB Consultoria e
que, por isso, não podem ser considerados como prova dos fatos relativos ao
Impugnante.
31. Afirma ainda que as disposições de um acordo judicial e do TAC firmado não
significam necessariamente o reconhecimento do direito ou das razões da parte
adversa, mas uma forma de solução de conflito.
Da regularidade da contratação de pessoas jurídicas prestadoras de serviço -da
natureza da sociedade simples
Fl. 3902
DF CARF MF
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32. O Impugnante discorre sobre a sociedade simples e afirma que a alegação fiscal
de que o fato de as atividades dos prestadores de serviços contratados serem
eventualmente exercidas pelos seus próprios sócios é o principal elemento de
caracterização deste tipo de sociedade, conforme o art. 966 do Código Civil.
Argui que se assim não fosse, se chegaria à impossibilidade de existência da
sociedade simples ou de sua atuação no mercado sem risco de configuração de
relação de emprego. Cita doutrina.
33. Alega ser justamente a existência da sociedade simples de profissão
regulamentada, devido a seu caráter de serviço intelectual e de responsabilidade
dos sócios, que a regra do art. 129 da Lei no 11.196, de 2005, procura proteger,
ao excluir expressamente a possibilidade de desconsideração do vínculo
contratual entre pessoas jurídicas para estabelecer relação de emprego.
Da inaplicabilidade do art. 116 do CTN
34. Para o Impugnante, a auditoria, ao desconsiderar os negócios jurídicos realizados
com as empresas contratadas, acabou por aplicar a disposição prevista no artigo
116, parágrafo único, do CTN, ainda que não tenha expressamente feito
referência ao dispositivo.
35. Diz que a norma geral antielisiva não pode ser aplicada, uma vez que os
procedimentos necessários para sua utilização não foram regulamentados por lei
ordinária, conforme determina o próprio artigo 116 do CTN, sendo assim vedado
aos agentes públicos a sua aplicação, mesmo que de forma oculta, com o
objetivo de desconsiderar negócios jurídicos válidos.
36. Nesse sentido, afirma ser incontroversa a ilegalidade da conduta fiscal de
desconsiderar os negócios celebrados dentro da legalidade, violando assim
dispositivos constitucionais e o artigo 110 do CTN, na medida em que tenta
alterar os conceitos de direito civil sem que haja qualquer comprovação que
desnature os contratos de prestação de serviço.
Da inaplicabilidade do art. 149, VII, do CTN
37. Neste ponto, o Impugnante argui que presente autuação está amparada em
presunções e interpretações equivocadas da legislação e que, pelo disposto no
inciso VII do art. 149 do CTN, a atuação do sujeito passivo com dolo, fraude ou
simulação deve ser comprovada pela Auditoria, a qual não se desincumbiu desse
ônus.
38. Nesse sentido, afirma que em nenhum momento restou comprovado que os
contratos firmados têm algum elemento que caracterize falsidade e que os
serviços ali pactuados não foram prestados. Além disso, as operações firmadas
foram integralmente
39. registradas em documentos idôneos e na contabilidade da empresa, refletindo o
negócio jurídico firmado, não existindo equívoco no procedimento de apuração
Fl. 3903
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das contribuições previdenciárias, tendo a autuada apresentado integralmente a
documentação solicitada nos autos do procedimento fiscal.
Da utilização abusiva de presunções "hominis"
40. O Impugnante destaca a necessária observância do princípio da legalidade pela
Administração Pública, especialmente em se tratando de lançamento tributário.
41. Nesse sentido, diz que a sistemática adotada pela Auditoria é marcada por uma
análise superficial dos fatos, baseada em amostragem de casos, escolhidos no
interesse de se efetuarem as autuações e não na busca da verdade material.
42. Destaca então a necessidade de identificação do vínculo empregatício, caso a
caso, para a verificação do vínculo de emprego, conforme previsão do Parecer
Técnico CJ no 2.324, de 2000, aprovado pelo então Ministro da Previdência
Social:
14.Há que se observar que não são critérios absolutos e devem ser analisados,
caso a caso, com os demais elementos caracterizadores da relação de emprego.
(...)
16.Frise-se, mais uma vez, por oportuno, que somente diante do caso concreto,
analisando a relação jurídica existente entre o trabalhador e o tomador de
serviços, será possível aferir se há relação de emprego, ante a presença de todos
os elementos caracterizadores do vínculo, apontados anteriormente (não
eventualidade, subordinação jurídica, pessoalidade e onerosidade), posto que,
qualquer deles, não é, por si só, absoluto.”
43. Diz que o referido Parecer descarta a possibilidade de realização de amostragem
na demonstração do vínculo empregatício, pois tais procedimentos "retratam
equivocadamente a realidade."
44. Dado o caráter normativo do citado Parecer, diz que o sistema normativo foi
ignorado no presente caso e que a ilegalidade de procedimentos fiscais pautados
em demonstrações generalistas, amparados em presunções para a verificação do
vínculo empregatício, já foram objeto de apreciação pelo CARF, cujo
entendimento é pela nulidade material dos lançamentos efetuados sem a
demonstração individualizada dos requisitos da relação de emprego, por ofensa
aos princípios da legalidade, do devido processo legal, do contraditório e da
ampla defesa.
Da inexistência de relação de emprego
45. O Impugnante passa a discutir cada um dos requisitos essenciais para a
caracterização da relação de emprego, afirmando ter estabelecido relação de
trabalho com os prestadores de serviço contratados, que difere daquela.
46. Sobre a pessoalidade, afirma que a auditoria considerou dispensável a existência
da pessoa jurídica na execução dos trabalhos contratados pela Impugnante, mas
que, ainda que assim fosse, não se poderia considerar essa forma de constituição
Fl. 3904
DF CARF MF
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e contratação como ato ilícito ou mesmo abuso de personalidade e simulação.
Diz ser nítido o desprezo à autonomia da vontade e da liberdade de contratar.
47. Argui que o simples fato de os sócios serem profissionais de atividades
intelectuais e científicas não transfere para a esfera da personalidade deles os
serviços executados em nome das pessoas jurídicas às quais estão vinculados,
para o que não há vedação legal.
48. Afirma que várias empresas contratadas prestaram serviços não apenas para o
Impugnante, ao contrário do que enuncia a fiscalização, como as seguintes:
CÁSSIO DESENHOS TEC. LTDA; VITALINO CONSTRUÇÕES LTDA; NAEZES
CONEGUNDES; LUCAS HALLEL MONTEIRO; GIRARDI & LOCATELLI ENG. e QUALITY
ENGENEERING CONS. (nome como consta da planilha anexada pela fiscalização),
devendo ser observado que as notas fiscais juntadas não são sequenciais.
49. Considera ser dever da Auditoria observar o disposto no art. 129 da Lei no
11.196, de 2005, e ratificar o tratamento tributário afeto a contratos firmados e
executados por pessoas jurídicas, independentemente de haver caráter
personalíssimo ou não, o qual é, aliás, característica da sociedade simples.
50. Aduz que a “identificação” dos segurados empregados levada a efeito pela
auditoria é falha e carente de critérios legais e razoabilidade, visto não se terem
apontado os elementos de vínculo empregatício de forma individualizada, não
havendo prova do trabalho prestado por pessoa física.
51. Afirma que muitas das sociedades tidas pela auditoria como intermediárias
possuíam mais de um sócio e, nesses casos, todos esses foram considerados
empregados da Impugnante. Considera que, estando os mesmos sob a égide de
um único contrato, era de se esperar que todos o executassem de forma
simultânea, o que afasta a pessoalidade.
52. Ressalta que a ausência de identificação caso a caso dos supostos empregados do
Impugnante gerou situações absurdas, como o enquadramento de pessoas com
atividades totalmente estranhas ao objeto do contrato de prestação de serviço,
que não poderiam prestar os serviços de elaboração de projetos de engenharia
contratados, por ausência de competência técnica e legal para exercer as
atividades de engenharia. Nesse sentido, cita sócias de pessoas jurídicas
contratadas pelo Impugnante que foram consideradas empregadas da VLB
Engenharia Ltda.: Cristiane Aparecida Fonseca, ESTUDANTE, sócia da CNV
Engenharia LTDA; Maria Aparecida Rocha Leite, PROFESSORA, sócia da Ferreira
Leite Engenharia LTDA.; Rosinei Pereira Batista, RECEPCIONISTA, sócia da IRP
Projetos de Engenharia; e outras.
53. Argui que o princípio da realidade sobre a forma não deve ser observado apenas
quando favorável ao interesse da Auditoria, sendo necessária a observância do
art. 112 do CTN.
54. O Impugnante aduz que a análise do seguro de vida contratado pela Impugnante
caracteriza mais um equívoco de interpretação da auditoria, porque o referido
Fl. 3905
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seguro não é oferecido exclusivamente a empregados, mas também a pessoas
físicas que possam estar em contato com a Impugnante sob a égide de contratos
de prestação de serviços, conforme se pode observar no exame dos documentos
da seguradora.
55. Diz que, por outro lado, o seguro de saúde é exclusivo dos empregados, não
tendo sido oferecido aos prestadores de serviço contratados nem mencionado
no Relatório Fiscal.
56. Conclui assim pela inexistência de pessoalidade.
57. Em relação à não eventualidade, afirma a inexistência de exclusividade na
prestação de serviços à Impugnante pelas pessoas jurídicas contratadas. Afirma
ainda a inexistência de pré-ajuste de horas trabalhadas e a diferença de horas
estimadas de cada prestador, o que demonstra que eles não estão sujeitos ao
mesmo regime, quanto menos ao de empregados.
58. Quanto à subordinação, o Impugnante afirma que, no caso, as demandas
passadas pela autuada aos seus prestadores de serviços se enquadram em
situação de atendimento a obrigações contratuais comuns e não à subordinação
jurídica caracterizadora do vínculo de emprego.
59. Diz não dirigir nenhuma das suas fornecedoras de serviços, tendo todos os
contratados liberdade de realizar as atividades em tempo e modo que melhor
lhes aprouver, e como únicos requisitos: a entrega dos trabalhos produzidos no
prazo aprazado, com a qualidade mínima exigida, requisitos que não
caracterizam subordinação. Cita jurisprudência acerca do tema.
60. Afirma, de todo modo, não haver subordinação técnica, já que as sociedades
contratadas detêm todo o conhecimento necessário para desempenhar suas
atividades, pelo que não carecem de direcionamento técnico da autuada.
61. Afirma também não haver subordinação econômica, visto que o pagamento
mensal realizado não caracteriza uma imprescindibilidade da remuneração para
sobrevivência dos sócios das pessoas jurídicas contratadas. Observa que o
pagamento mensal é feito às pessoas jurídicas, pelo que não são
necessariamente repassados aos seus sócios.
62. Conclui assim pela inexistência da subordinação hierárquica, visto que, a uma, o
pagamento mensal das contratadas não caracteriza a dependência econômica de
seus sócios e, a duas, a inexistência de exclusividade da autuada como tomadora
dos serviços.
63. Alega que os contratos firmados entre as partes preveem tão somente
obrigações assumidas pelas contratadas, normais a um negócio jurídico bilateral
de natureza civil e que o cumprimento de normas, critérios e procedimentos
também não se presta à prova de subordinação hierárquica, porque se trata de
especificações técnico-formais normais em solicitações em serviços relacionados
a engenharia de alto nível.
Fl. 3906
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64. Em relação à onerosidade, o Impugnante alega que o pagamento de honorários
ocorre e caracteriza contraprestação à empreitada realizada pela pessoa jurídica
contratada, cujas especificações de escopo e forma de cobrança são acordadas
quando da solicitação dos serviços, ficando posteriormente registrado nas
medições realizadas.
Da inaplicabilidade da apuração indireta da base de cálculo
65. O Impugnante alega que, para a aplicação da aferição indireta da base de cálculo
do tributo devido, nos termos do art. 148 do CTN e art. 33 da Lei n. 8.212/1991, a
legislação de regência exige dois requisitos: negativa de entrega de documentos
ou prestação de informações e impossibilidade de apuração com base nos
elementos existentes.
66. Afirma ter ficado provado nos autos que não houve recusa ou sonegação de
qualquer documento e que a auditoria tem acesso aos dados das pessoas
jurídicas e seus sócios, como as Declarações de Imposto de Renda de Pessoa
Jurídica (DIPJ) e Declaração Anual de Ajuste de Pessoa Física (DIRPF), que trazem
em seu bojo as informações reais de quanto cada sócio retirou de pró-labore e
de distribuição de lucros, pelo que deveria ter sido utilizada a aferição direta.
67. Diz que a não inclusão dos sócios das pessoas jurídicas nas folhas de pagamento
e Guias de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e
Informações à Previdência Social (GFIP) da autuada não autoriza a aferição
indireta, visto que se trata de pessoas jurídicas contratadas.
68. Conclui que a aferição indireta foi feita sem observância dos princípios da
legalidade e da razoabilidade, o que enseja a nulidade das autuações.
Do efeito confiscatório da penalidade aplicada
69. A Impugnante aduz que, apesar de o percentual da multa aplicada estar
legalmente previsto, verifica-se que, em razão de ser exorbitante, é atentatório
ao princípio da razoabilidade e do não confisco, pelo que ela deve ser cancelada.
70. Subsidiariamente, afirma que a multa deve ser reduzida para 20%, sendo então
julgado o lançamento parcialmente procedente.
Da inaplicabilidade da multa qualificada
71. O Impugnante aduz que a multa qualificada de 150% foi aplicada em razão de ter
sido verificada, em ação fiscal anterior, relativa aos períodos de 2009 e 2010, a
suposta prática reiterada de contratação de empregados através de interpostas
pessoas.
72. Afirma que, considerando a ação fiscal anterior, realizada em 2014, e o início da
ação fiscal que ensejou a lavratura dos presentes autos de infração, em 2016,
bem como os períodos fiscalizados (2009/2010 e 2012/2013), verifica-se que a
autoridade fiscal poderia ter apurado as contribuições e efetuado o lançamento
de todo o período, por ocasião da primeira ação fiscal.
Fl. 3907
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73. Argui que a opção da autoridade fiscal por segregar os períodos objeto da
fiscalização não pode ser utilizada em prejuízo do contribuinte, afirmando-se ser
reiterada a prática constatada em 2012 e 2013 apenas em razão da existência de
autuação anterior.
74. Por outro lado, diz lhe causar estranheza o reconhecimento, por parte da
fiscalização, da não reincidência, para fins de aplicação da multa previdenciária,
no processo 15504.730909/2017-49, tendo em vista a lavratura de outras multas,
constantes do 15504.730478/2014-78, e, ao mesmo tempo, a aplicação da multa
qualificada, no percentual de 150%, em virtude da existência de suposta prática
reiterada.
75. Diz que a fiscalização não se desincumbiu do ônus de demonstrar a conduta
dolosa do sujeito passivo, relativa à fraude, prevista no art. 72 da lei no 4.502, de
1964, limitando-se a desconstituir as contratações regularmente feitas e
reconhecer a existência de relação de emprego entre a Impugnante e os
titulares/sócios das empresas prestadoras de serviços.
76. Entende que a questão que permeia a presente ação fiscal decorre do
questionamento da legitimidade de subcontratação de atividade fim da empresa,
dada a margem de interpretação deixada pela legislação pertinente. Argui que o
fato de a fiscalização interpretar de forma diversa do contribuinte não é
suficiente para a caracterização de determinada conduta como sendo dolosa e,
consequentemente, fraudulenta, pelo que deve ser excluído o agravamento da
multa, a qual deve ser mantida em 75%.
Das multas acessórias
77. Sobre as multas por descumprimento de obrigações acessórias, o impugnante
aduz que, constatada a regularidade na contratação das pessoas jurídicas
prestadoras de serviços, razão não há para manutenção das multas exigidas, as
quais decorrem, logicamente, da desconsideração da personalidade jurídica e
respectivo reconhecimento da relação de emprego.
78. Afastada então a exigência da contribuição social – obrigação principal - por
reconhecer a ausência de vínculo trabalhista entre a Impugnante e os sócios das
empresas contratadas, não se admite que a conclusão seja diversa em relação às
obrigações acessórias correlatas.
Impossibilidade de se cumular multa isolada e multa de ofício
79. O impugnante argui que, entendendo-se pela procedência do lançamento, não é
cabível a aplicação conjunta das multas isoladas (acessórias) e de ofício, em razão
das mudanças advindas com a MP 449/2009, a partir da qual se estabeleceu que,
ocorrendo o lançamento da obrigação principal, a penalidade decorrente de
descumprimento de obrigação acessória fica absorvida pela multa de ofício
aplicada sob o crédito constituído, restou impossibilitada, assim, a cumulação da
multa de ofício com a multa isolada. Cita julgados do administrativos e judiciais.
Fl. 3908
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Da dedutibilidade das contribuições previdenciárias já pagas
80. Aqui o Impugnante diz que a Fiscalização reconheceu a existência de vínculo
empregatício, mas deixou de considerar, no lançamento, os valores dos
recolhimentos de contribuições (sociais e previdenciárias) efetuados pelas
pessoas jurídicas, o que enseja o recolhimento em duplicidade da contribuição
previdenciária em relação aos segurados para os quais foi reconhecido vínculo
empregatício.
81. Afirma que, a fim de se evitar o recolhimento em duplicidade, os valores
recolhidos pelos segurados na condição de sócios das pessoas jurídicas
contratadas devem ser deduzidos dos valores lançados a este mesmo título,
conforme já decidiu o CARF.
82. Sobre o PIS e COFINS, afirma ter a Impugnante assumido o ônus financeiro do
tributo, por ter pago o valor integral da nota emitida pelas pessoas jurídicas.
Entende que se essas notas não podem gerar crédito, também não podem ser
consideradas como novas receitas. Afirma que, considerando-se o pagamento
como salário de contribuição, como neste caso, não há receita tributável,
devendo ser devolvidos o PIS e COFINS recolhidos ou abatidos do lançamento.
Dos pedidos
83. Ao fim, o Impugnante requer a nulidade das autuações ou seu cancelamento
pelas razões já expostas; a redução da multa aplicada e a revisão do lançamento,
para que sejam deduzidos os pagamentos efetuados pelos sócios das pessoas
jurídicas contratadas, evitando-se a duplicidade da contribuição.
Em 23/05/2018, os autos foram baixados em diligência, conforme Despacho no26,
fls. 3751/3760, para que a autoridade fiscal explicitasse, uma vez que foi aplicada a multa de ofício
qualificada, se o prazo decadencial teve por fundamento o art. 173, I, do CTN, em razão da
ocorrência de dolo, fraude ou simulação, conforme previsto no § 4o do art. 150 do CTN.
Em 14/11/2018, foi emitida a Informação Fiscal de fls. 3763/3766, nos seguintes
termos:
2 - Conforme descrito no Termo de Verificação Fiscal - TVF lavrado, fls. 27 a 50 do
processo no 15504.730909/2017-49, itens 55 a 61, foi aplicado, para fins de
determinação do prazo decadencial, o disposto no artigo 173, inciso I, do Código
Tributário Nacional – CTN, em razão da constatação de fraude e/ou simulação na
contratação de empregados, por meio de empresas interpostas, contratadas
como prestadoras de serviços. O ditame do artigo 150, parágrafo 4o, do CTN é
impositivo, no sentido de que se deva aplicar a contagem de prazo decadencial
prevista no inciso I do artigo 173, quando constatada fraude e/ou simulação.
Foram minuciosamente apontados no TVF lavrado, acima citado, os indícios de
fraude e/ou simulação constatados na contratação simulada de empresas, de
modo a encobrir o que, na verdade, seria o vínculo empregatício entre titulares e
sócios daquelas empresas com a empresa autuada. Deve-se destacar que todos os
Fl. 3909
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fatos geradores apurados naquele feito fiscal, minuciosamente descritos no
respectivo TVF, não foram declarados em GFIP, bem como não foram constatados
os recolhimentos das contribuições previdenciárias, relativos aos mesmos, em
época própria.
...
4 - Deve-se assinalar que, em consequência da constatação de fraude e/ou
simulação apurados no decorrer da ação fiscal, foi aplicada no lançamento fiscal a
multa qualificada, prevista no artigo 44, inciso I, § 1o, da Lei no 9.430/1996.
5 - O sujeito passivo VLB ENGENHARIA LTDA foi devidamente cientificado do feito
fiscal relativo ao processo no 15504.730909/2017-49, tendo recebido em CD,
previamente gravado, autenticado e remetido por via postal, os arquivos digitais
contendo todas as vias dos Autos de Infração lavrados, bem como as vias do
Termo de Verificação Fiscal e seus anexos. O referido CD foi acompanhado ainda
do Termo de Ciência de Lançamentos e Encerramento Total do Procedimento
Fiscal e do Recibo de Entrega de Arquivos Digitais, de modo que o sujeito passivo
teve total acesso aos procedimentos fiscais aplicados na ação fiscal, os quais
foram descritos de maneira detalhada no Termo de Verificação Fiscal, lhe sendo
garantida a ampla defesa. Todo o procedimento fiscal foi realizado com base no
exame dos contratos de prestação de serviços firmados com as empresas
prestadoras no período fiscalizado, bem como sobre as respectivas notas fiscais
emitidas por estas mesmas prestadoras, cujos respectivos documentos foram
apresentados ao fisco pelo próprio contribuinte e permanecem em seu poder. A
ciência do lançamento fiscal pelo sujeito passivo se deu em 22/12/2017,
conforme consta em Aviso de Recebimento por via postal – AR, recebido pelo
mesmo e anexado ao referido processo.
6 - Cabe ainda ressaltar que VLB ENGENHARIA LTDA foi autuada pela mesma
prática irregular de contratação de empregados por meio de empresas
interpostas, no período de 2009 a 2010, através dos processos no
15504.730476/2014-89 e 15504.730478/2014-78. Estão descritos nos Relatórios
Fiscais que integram aqueles processos as mesmas condutas ilícitas de
simulação/fraude que foram constatadas no presente feito fiscal, relativo ao
processo no 15504.730909/2017-49, objeto da presente diligência. As
impugnações
apresentadas
pela
empresa
autuada
foram
consideradas
improcedentes e o crédito tributário mantido integralmente naqueles processos,
de acordo com os acórdãos no 10-57.456 e 10-57.457, datados de 26 de setembro
de 2016 e lavrados pela 7a Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento
em Porto Alegre. O prazo decadencial previsto pelo artigo 173, inciso I do CTN foi
mantido naqueles feitos pela 7a Turma de Julgamento da DRJ/POA, conforme
compilado dos votos dos acórdãos daqueles processos e exposto abaixo:
...
7 - Por fim, cabe também destacar que VLB ENGENHARIA LTDA solicitou o
parcelamento dos créditos apurados nas autuações anteriores, citadas no item 4
Fl. 3910
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supra, relativas aos processos no 15504.730476/2014-89 e 15504.730478/2014-
78, aderindo ao Programa Especial de Regularização Tributária – PERT, instituído
pela Lei no 13.496/2017.
8 - Foi juntado nos processos acima citados o Requerimento de Desistência de
Impugnação ou Recurso Administrativo, assinado pelo responsável legal de VLB
ENGENHARIA LTDA, onde foi requerida a desistência total da impugnação ou do
recurso interposto em cada processo, bem como foi declarada pela requerente a
renúncia expressa a quaisquer alegações de direito sobre as quais se
fundamentam as referidas impugnações ou recursos. Foi juntado ainda em cada
processo o respectivo recibo de adesão ao PERT, em nome de VLB ENGENHARIA
LTDA.
O contribuinte foi cientificado da diligência em 20/11/2018 (AR, fls. 3767) e, em
19/12/2019, requereu a juntada da petição de fls. 3772/3777, manifestando-se sobre a diligência
realizada e destacando que apenas em 15/01/2018 o processo estava disponível no E-processo
para consulta, o que prejudicou seu direito de defesa. Alegou, ainda, o que segue:
1. Alega que, "ao contrário do que faz crer a autoridade fiscal, os documentos
constantes do CD não eram suficientes para elaboração da defesa. Com efeito,
como bem reconhece a autoridade fiscal, o conteúdo do CD limitava-se a: via do
auto de infração, do termo de verificação fiscal e seus anexos, além do termo de
ciência do lançamento e encerramento total do procedimento fiscal e do recibo de
entrega de arquivos digitais. Não teve a Contribuinte, portanto, acesso imediato ao
procedimento fiscal em sua integralidade, contendo toda a documentação tomada
como base para a autuação fiscal, em flagrante ofensa ao art. 25, do Decreto n.
7.574/11".
2. Afirma que, não obstante esse fato ter sido levado ao conhecimento do Delegado
da RFB, tendo sido requerida a reabertura de prazo para impugnação, nada foi feito
oportunamente, ao contrário do que se verificou no processo 15504.730911/2017-
18.
3. Destaca a ocorrência de decadência do crédito apurado relativo ao período de 01 a
12/2012, em razão do disposto tanto no art. 150, §4o do CTN, quanto no art. 173, I,
do mesmo Código, considerando como marco inicial da contagem do prazo a data
de 15/01/2018.
4. Afirma ter efetuado pagamento de contribuições declaradas em GFIP, pelo que
deve ser considerado o disposto no art. 150, §4o, do CTN, restando decaído, no
mínimo, o crédito apurado de 01 a 11/2012, mesmo se considerando a ciência em
22/12/2017.
5. Argui carecer de razoabilidade a aplicação da multa qualificada de 150%, porque os
fatos que ensejaram a autuação correspondem "à mesma prática irregular de
contratação de empregados por meio de empresas interpostas no período de 2009
a 2010, através dos processos no 15504.730476/2014-89 e 15504.730478/2014-
78”, nos termos da autoridade fiscal.
Fl. 3911
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6. Argui que, considerando que a fiscalização do período de 2009 e 2010 se deu
apenas em 2014, não poderia a Impugnante adotar comportamento diverso em
relação a 2012 e 2013, pelo que o procedimento adotado não pode ser considerado
"prática reiterada".
7. Quanto à afirmação feita pela autoridade fiscal de que, ao incluir no PERT os
débitos dos processos no 15504.730476/2014-89 e 15504.730478/2014-78, a
manifestante “admitiu como verdadeiros os fatos apurados pela fiscalização
naquelas ações fiscais, relativos à contratação irregular de empregados, por meio
de empresas interpostas”, ressalta que tais processos, apurados em procedimento
fiscal distinto, se limitaram ao período de 2009 e 2010, cujos efeitos não podem ser
ampliados para período diverso, sob pena de ilegalidade.
8. Reitera os demais termos da Impugnação apresentada.
Em seguida, foi proferido julgamento pela Delegacia da Receita Federal do Brasil
de Julgamento, por meio do Acórdão de e-fls. 3785 e ss, cujo dispositivo considerou a impugnação
improcedente, com a manutenção do crédito tributário. É ver a ementa do julgado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2012 a 30/12/2013
PRIMAZIA DA REALIDADE. CARACTERIZAÇÃO DE SEGURADOS EMPREGADOS.
Pelo princípio da Primazia da Realidade, que demonstra que os fatos relativos ao
contrato de trabalho devem prevalecer em relação à forma de contratação, e
verificando a autoridade administrativa que o trabalho executado pelos
prestadores de serviço atendem aos requisitos caracterizadores da relação de
emprego, deve o fisco desconsiderar o vínculo pactuado e efetuar a
caracterização de segurado como empregado para fins previdenciários.
ATIVIDADE
FISCAL
VINCULADA.
OBSERVÂNCIA
DA
LEGISLAÇÃO
E
DO
ENTENDIMENTO DA ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA EXPRESSO EM ATOS
NORMATIVOS.
Por exercer atividade vinculada, deve a autoridade fiscal observar as normas
legais e regulamentares previstas na legislação de regência, bem assim o
entendimento da Receita Federal expresso em atos normativos.
DECADÊNCIA. OCORRÊNCIA DE SIMULAÇÃO.
Comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, o direito da Fazenda
Pública constituir o crédito tributário extingue-se em cinco anos, contados do
primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido
efetuado.
CERCEAMENTO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA.
Não há cerceamento do direito de defesa quando o procedimento fiscal observa a
legislação de regência, explicitando todos os elementos do lançamento e abrindo
prazo para sua contestação pelo interessado.
Fl. 3912
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MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. CABIMENTO.
Cabível a imposição da multa de ofício qualificada, quando demonstrada a
ocorrência de simulação para camuflar os fatos geradores de contribuições
previdenciárias.
MULTAS ACESSÓRIAS. MULTA DE OFÍCIO. COEXISTÊNCIA. CABIMENTO.
É cabível a aplicação de multa de ofício em relação à obrigação principal e de
multas acessórias por descumprimento de obrigações acessórias não relacionadas
à omissão de fatos geradores em Guias de Recolhimento do Fundo de Garantia do
Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social (GFIP), mesmo após a edição
da Medida Provisória no 449, de 2008.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
O contribuinte VLB ENGENHARIA LTDA, por sua vez, inconformado com a decisão
prolatada, interpôs Recurso Voluntário (e-fls. 3834 e ss), reiterando boa parte de suas alegações
de defesa, no seguinte sentido:
Nulidade da Notificação de Lançamento
1. O recorrente sustenta que a notificação de lançamento foi realizada sem a
disponibilização completa dos documentos comprobatórios no sistema eletrônico
da Receita Federal (e-CAC), impossibilitando a ampla defesa e o contraditório.
Alega que, à época da intimação, os autos ainda não estavam formalizados no e-
Processo, tendo a íntegra dos documentos sido disponibilizada apenas após o
decurso de parte substancial do prazo de impugnação.
Ausência de Fundamentação Legal para a Desconsideração das Empresas
Contratadas
2. O recorrente questiona a legalidade da requalificação dos contratos firmados com
as prestadoras de serviço, sustentando que a fiscalização não demonstrou quais
dispositivos legais autorizariam a desconsideração das pessoas jurídicas
contratadas e sua conversão automática em vínculos empregatícios.
Incompetência da Receita Federal para o Reconhecimento de Vínculo
Empregatício
3. Argumenta que a Receita Federal do Brasil (RFB) extrapolou sua competência ao
desconsiderar a forma jurídica das contratações e reconhecer unilateralmente a
existência de vínculo empregatício entre os prestadores de serviço e a empresa,
sem decisão prévia da Justiça do Trabalho. Segundo a recorrente, a atribuição para
caracterização de vínculo empregatício é exclusiva da Justiça Especializada, não
podendo ser feita por meio de autuação fiscal.
Decadência do Crédito Tributário
Fl. 3913
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4. Afirma que parte da exigência fiscal já estaria fulminada pela decadência, pois
deveria ser aplicado o prazo decadencial previsto no artigo 150, §4o, do Código
Tributário Nacional (CTN), e não aquele disposto no artigo 173, I, do mesmo
diploma. Alega que o Fisco utilizou indevidamente a tese de ocorrência de dolo ou
simulação para justificar a aplicação do artigo 173, prorrogando artificialmente o
prazo decadencial.
Impossibilidade de Utilização do Termo de Ajustamento de Conduta (TAC) e de
Decisões da Justiça do Trabalho como Prova
5. Alega que o TAC firmado pela empresa VLB Engenharia e Consultoria Ltda. junto ao
Ministério Público do Trabalho (MPT) não pode ser utilizado como prova para
caracterizar irregularidades na VLB Engenharia Ltda., pois são empresas distintas e
com operações separadas.
Regularidade das Contratações de Prestadores de Serviço
6. Argumenta que a contratação de empresas prestadoras de serviço decorreu de
uma opção legítima e plenamente respaldada na legislação, especialmente para a
prestação de serviços técnicos especializados na área de engenharia. Alega, ainda,
que a Receita Federal não demonstrou que houve dissimulação ou que os
prestadores atuavam sob subordinação e controle direto da empresa.
Necessidade de Identificação Individualizada dos Requisitos do Vínculo
Empregatício
7. Defende que a fiscalização não demonstrou, caso a caso, a presença dos requisitos
que caracterizam o vínculo empregatício (pessoalidade, onerosidade, habitualidade
e subordinação). Alega que a autoridade fiscal adotou um critério generalizado,
desconsiderando as particularidades de cada contrato analisado.
Inexistência de Relação de Emprego
8. O recorrente reafirma que os prestadores de serviço contratados atuavam de
forma autônoma, sem subordinação à VLB Engenharia Ltda., e que não havia
controle de jornada ou exigência de exclusividade.
Ilegalidade da Aferição Indireta da Base de Cálculo
9. Questiona o método utilizado pela Receita Federal para calcular os valores devidos,
alegando que a aferição indireta da base de cálculo violou o artigo 148 do CTN e
não respeitou os parâmetros previstos na legislação tributária.
Inaplicabilidade da Multa Qualificada
10. Argumenta que não há comprovação de dolo, fraude ou simulação que justifique a
aplicação da multa qualificada de 150%, conforme exige o artigo 44, §1o, da Lei no
9.430/96.
Inexistência de descumprimento de obrigação acessória
11. Alega que, constatada a regularidade na contratação das pessoas jurídicas
prestadoras de serviços à Recorrente, razão não há para manutenção das multas
Fl. 3914
DF CARF MF
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isoladas ora exigidas, as quais decorrem, logicamente, da desconsideração da
personalidade jurídica e respectivo reconhecimento da relação de emprego.
Impossibilidade de Cumulação da Multa Isolada com a Multa de Ofício
12. A partir da alteração dada pela Medida Provisória MP n. 449/2008, convertida na
Lei n. 11.941/2009, o que se infere é que ocorrendo o lançamento da obrigação
principal, a penalidade decorrente de descumprimento de obrigação acessória fica
absorvida pela multa de ofício aplicada sob o crédito constituído.
Dedutibilidade das Contribuições
13. Alega que as contribuições previdenciárias já recolhidas pelos sócios das empresas
contratadas devem ser compensadas com os valores exigidos pela fiscalização,
evitando-se a bitributação.
Em seguida, os autos foram remetidos a este Conselho para apreciação e
julgamento do Recurso Voluntário.
Não houve apresentação de contrarrazões.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Matheus Soares Leite – Relator
1. Juízo de Admissibilidade.
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos requisitos de admissibilidade
previstos no Decreto n° 70.235/72. Portanto, dele tomo conhecimento.
2. Preliminares.
2.1. Nulidade da notificação de lançamento.
Preliminarmente, suscita o recorrente a nulidade da notificação de lançamento, por
ter sido emitida sem a imediata disponibilização integral dos documentos que embasaram os
autos de infração. Afirma que a entrega tardia desses documentos prejudicou significativamente o
direito à ampla defesa e ao contraditório, ferindo disposições legais previstas no Decreto no
7.574/11.
Também alega a ausência da indicação do fundamento legal pela fiscalização para
desconsiderar as personalidades jurídicas das empresas contratadas, presumindo vínculos
empregatícios. Defende que esta falha constitui vício material, gerando nulidade absoluta dos
autos de infração.
Pois bem!
Entendo que não assiste razão ao recorrente.
Fl. 3915
DF CARF MF
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A começar, cabe destacar que o cerceamento do direito de defesa se dá pela
criação de embaraços ao conhecimento dos fatos e das razões de direito à parte contrária, ou
então pelo óbice à ciência do auto de infração, impedindo a contribuinte de se manifestar sobre
os documentos e provas produzidos nos autos do processo.
A propósito, o princípio do devido processo legal possui como núcleo mínimo o
respeito às formas que asseguram a dialética sobre fatos e imputações jurídicas enfrentadas pelas
partes. Para que ocorra cerceamento de defesa é necessário que o descumprimento de
determinada forma cause prejuízo à parte, e que lhe seja frustrado o direito de defesa.
No caso dos autos, entendo que a nulidade apontada não se verifica, eis que,
conforme consignado pela decisão recorrida, “não foram identificados documentos dos quais o
contribuinte não tenha tido ciência ou que não tenham sido por ele mesmo fornecidos”. Em
outras palavras, os elementos de prova utilizados no lançamento eram, em sua maioria, aqueles
apresentados pela própria fiscalizada durante o procedimento fiscal ou, de todo modo, foram
trazidos ao seu conhecimento.
Ademais, verifica-se dos autos que eventual falha na disponibilização inicial de
documentos foi sanada no curso do processo administrativo, tendo sido reaberto o prazo de
defesa após juntada integral dos elementos coligidos. Assim, ainda que a notificação de
lançamento devesse vir instruída com todos os documentos indispensáveis (Decreto 7.574/2011,
art. 25), eventual omissão nesse ponto foi devidamente corrigida sem prejuízo à defesa.
A propósito, a prova do prejuízo à defesa depende da demonstração do nexo entre
o lançamento tributário e os documentos que o sujeito passivo alega não ter sido fornecido pela
fiscalização. Não há nulidade do lançamento quando não configurado óbice à defesa ou prejuízo
ao interesse público.
Cabe lembrar o princípio da instrumentalidade das formas no processo
administrativo: inexistindo demonstração de prejuízo efetivo, não há nulidade a declarar. No caso,
a recorrente exerceu amplamente seu direito de defesa, tanto na impugnação quanto neste
recurso, demonstrando pleno conhecimento dos fatos e fundamentos do lançamento. Conforme
já pacificado, não há cerceamento de defesa quando o procedimento fiscal explicita todos os
elementos do lançamento e é franqueada oportunidade de contraditório.
Dessa forma, uma vez que a recorrente tinha em mãos os elementos necessários à
elaboração de defesa específica dos itens objeto de sua discordância, em razão de possuir acesso
aos documentos indispensáveis para combater o presente lançamento, não há que se falar em
nulidade.
Sobre a alegação acerca da ausência da indicação do fundamento legal pela
fiscalização para desconsiderar as personalidades jurídicas das empresas contratadas, presumindo
vínculos empregatícios, também entendo que não merece prosperar.
Fl. 3916
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No caso sob análise, restou demonstrado que a contratação de determinadas
pessoas jurídicas terceiras visou a disfarçar a existência de relações de emprego e, assim, ilidir a
incidência das contribuições correspondentes. Verificada tal finalidade evasiva, impunha-se à
fiscalização, no legítimo exercício de sua competência, desconsiderar as aparências formais
(contratos de prestação de serviços com PJs) e reconhecer a ocorrência do fato gerador real
(remuneração de pessoal caracterizada pelo trabalho pessoal e não eventual, com subordinação).
Essa atuação encontra amparo no ordenamento trabalhista: o art. 9o da CLT
considera nulos os atos praticados com objetivo de fraudar a legislação trabalhista, e o art. 2o, §2o
da CLT atribui solidariedade às empresas do mesmo grupo econômico no tocante às obrigações
decorrentes da relação de emprego.
Logo, uma vez comprovado que as empresas contratadas eram meros entes
interpostos, sem autonomia substantiva, para fornecimento de mão de obra à tomadora, é
jurídica e corretamente reconhecida a relação de emprego direta e, por conseguinte, o sujeito
passivo real das contribuições.
A meu ver, o lançamento em comento seguiu todos os passos para sua correta
formação, conforme determina o art. 142 do Código Tributário Nacional, quais sejam: (a)
constatação do fato gerador cominado na lei; (b) caracterização da obrigação; (c) apuração do
montante da base de cálculo; (d) fixação da alíquota aplicável à espécie; (e) determinação da
exação devida – valor original da obrigação; (f) definição do sujeito passivo da obrigação; e (g)
lavratura do termo correspondente, acompanhado de relatório fiscal, tudo conforme a legislação.
Constato que o presente lançamento tributário atendeu aos preceitos estabelecidos
no art. 142 do CTN, havendo a presença dos requisitos do art. 10 do Decreto no 70.235/1972, bem
como a observância do contraditório e do amplo direito de defesa do contribuinte, de modo que
restam afastadas quaisquer hipóteses de nulidade do lançamento.
Tendo o fiscal autuante demonstrado de forma clara e precisa os fatos que
suportaram o lançamento, oportunizando ao contribuinte o direito de defesa e do contraditório,
bem como em observância aos pressupostos formais e materiais do ato administrativo, nos
termos da legislação de regência, especialmente arts. 142 do CTN, 10 e 11 do Decreto n°
70.235/72, não há que se falar em nulidade do lançamento.
2.2. Incompetência da Receita Federal.
A VLB Engenharia Ltda. também questiona a competência da Receita Federal para
reconhecer vínculos empregatícios, afirmando que essa prerrogativa é exclusiva da Justiça do
Trabalho. Argumenta que a fiscalização tentou estabelecer um vínculo previdenciário sem declarar
formalmente a existência do vínculo trabalhista, prática que considera ilegal e inconstitucional.
Aqui também entendo que não merece prosperar a alegação no sentido de que a
fiscalização teria extrapolado os limites de sua competência administrativa ao reconhecer, para
Fl. 3917
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efeitos fiscais, a existência de vínculos empregatícios entre os prestadores de serviços e a
empresa, sem decisão prévia da Justiça do Trabalho.
Isso porque, não se está tratando, no presente caso, de reconhecimento de
vínculo empregatício para fins trabalhistas, mas sim para efeitos fiscais e previdenciários,
matéria que se insere integralmente na esfera de competência da Receita Federal, em
conformidade com o ordenamento jurídico vigente.
De fato, à Justiça do Trabalho compete decidir, em caráter jurisdicional, acerca da
existência ou não de vínculo empregatício entre as partes, produzindo efeitos no âmbito
trabalhista (como obrigações decorrentes da CLT, verbas rescisórias, FGTS, entre outros). Todavia,
a Receita Federal detém plena competência administrativa para fiscalizar e verificar se houve
correta aplicação das normas tributárias, em especial aquelas relativas às contribuições
previdenciárias.
Assim sendo, a fiscalização tributária não está vinculada às formas jurídicas
adotadas pelas partes. Pelo contrário, está autorizada, nos termos dos arts. 30, inciso IX, e 33, da
Lei no 8.212/91, a desconsiderar negócios jurídicos simulados ou formalmente estruturados com o
intuito de evitar a incidência das contribuições previdenciárias devidas. Tal poder decorre do
princípio da primazia da realidade, segundo o qual prevalece a substância econômica sobre a
forma jurídica utilizada, especialmente quando constatada a intenção de dissimular ou fraudar
obrigações fiscais.
No caso sob exame, foi exatamente isso que ocorreu: a autoridade fiscal não
declarou vínculo empregatício para fins trabalhistas, mas realizou, nos limites de sua atribuição
legal, a necessária requalificação tributária das operações realizadas, ao constatar que as
contratações formalizadas via pessoas jurídicas interpostas tinham como real objetivo dissimular
relações de emprego, com o intuito de elidir a incidência das contribuições previdenciárias
legalmente exigíveis.
3. Prejudicial de Mérito - Decadência.
O recorrente também sustenta a decadência parcial dos créditos tributários
referentes ao período de janeiro a dezembro de 2012. Alega que o início do prazo decadencial
deveria ser contado da efetiva disponibilização integral do processo administrativo (15/01/2018),
e não das datas originais mencionadas pela Receita Federal. Além disso, destaca que não foram
comprovadas suficientemente as alegações de fraude, dolo ou simulação pela autoridade fiscal, o
que torna aplicável o artigo 150, §4o do CTN, e não o artigo 173, inciso I, afastando parte da
exigência fiscal.
Pois bem. Oportuno esclarecer, inicialmente, que em decorrência do julgamento
dos Recursos Extraordinários n° 556.664, 559.882, 559.943 e 560.626 o Supremo Tribunal Federal
editou a Súmula Vinculante no 8, publicada no D.O.U. de 20/06/2008, nos seguintes termos:
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São inconstitucionais o parágrafo único do art. 5° do Decreto-Lei n° 1.569/77 e os
artigos 45 e 46 da Lei n° 8.212/91, que tratam de prescrição e decadência de
crédito tributário.
De acordo com a Lei 11.417/2006, após o Supremo Tribunal Federal editar
enunciado de súmula, esta terá efeito vinculante em relação aos demais órgãos do Poder
Judiciário e à administração pública direta e indireta, nas esferas federal, estadual e municipal, a
partir de sua publicação na imprensa oficial. Assim, a nova súmula alcança todos os créditos
pendentes de pagamento e constituídos após o lapso temporal de cinco anos previsto no CTN.
Para além do exposto, o Superior Tribunal de Justiça, nos autos do REsp 973.733/SC,
submetido à sistemática dos recursos especiais repetitivos representativos de controvérsia (art.
543-C, do CPC/73), fixou o entendimento no sentido de que o prazo decadencial qüinqüenal para
o Fisco constituir o crédito tributário conta-se: a) Do primeiro dia do exercício seguinte àquele em
que o lançamento poderia ter sido efetuado, quando a lei não prevê o pagamento antecipado da
exação ou quando a lei prevê o pagamento antecipado, mas ele inocorre, sem a constatação de
dolo, fraude ou simulação do contribuinte; b) A partir da ocorrência do fato gerador, nos casos em
que ocorre o pagamento antecipado previsto em lei.
Dessa forma, a regra contida no artigo 150, § 4°, do CTN, é regra especial, aplicável
apenas nos casos em que se trata de lançamento por homologação, com antecipação de
pagamento, de modo que, nos demais casos, estando ausente a antecipação de pagamento ou
mesmo havendo a constatação de dolo, fraude ou simulação do contribuinte, a regra aplicável é a
prevista no artigo 173, I, do CTN.
No caso dos autos, o trabalho fiscal se reporta aos fatos geradores de Contribuições
Previdenciárias para Outras Entidades e Fundos (terceiros), relativo ao período de apuração
01/01/2012 a 30/12/2013, sendo que a data de ciência considerada no presente voto é
22/12/2017, conforme AR constante dos autos, sendo improcedentes as alegações de
cerceamento do direito de defesa, já apreciadas.
Para aplicar o entendimento do Superior Tribunal de Justiça ao caso em questão,
que trata da exigência de Contribuições Previdenciárias, é de extrema relevância, a constatação da
existência ou não de antecipação de pagamento, o que influencia, decisivamente, na contagem do
prazo decadencial, seja pelo artigo 150, § 4°, ou pelo artigo 173, I, ambos do CTN.
Cabe pontuar, ainda, que para fins de aplicação da regra decadencial prevista no
art. 150, § 4°, do CTN, para as contribuições previdenciárias, caracteriza pagamento antecipado o
recolhimento, ainda que parcial, do valor considerado como devido pelo contribuinte na
competência do fato gerador a que se referir a autuação, mesmo que não tenha sido incluída, na
base de cálculo deste recolhimento, parcela relativa a rubrica especificamente exigida no auto de
infração (Súmula CARF n° 99).
No caso dos autos, verifica-se que as remunerações pagas aos trabalhadores
terceirizados não foram objeto de qualquer declaração espontânea à Previdência Social,
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tampouco houve recolhimento antecipado das contribuições devidas. Ao contrário, houve
omissão total, precisamente porque a situação real (prestação de serviços de natureza
empregatícia) estava sendo ilicitamente dissimulada via pessoas jurídicas interpostas. Configura-
se, portanto, hipótese de aplicação do art. 173, I, do CTN. Ademais, como adiante detalhado,
restou comprovado o evidente intuito de fraude na conduta adotada, o que reforça a
inaplicabilidade da regra de homologação em favor do contribuinte.
Assim, considerando as datas de ciência e o período do lançamento, de 01/2012 a
01/2013, não há que se falar em decadência parcial do lançamento, como alegado pelo
recorrente.
4. Mérito.
Em relação ao mérito, a recorrente contesta a decisão da Delegacia da Receita
Federal que manteve a exigência de contribuições previdenciárias destinadas a terceiros e
incidentes sobre remunerações supostamente omitidas da folha de pagamento.
Sustenta, pois, que a contratação de empresas prestadoras de serviço ocorreu de
forma legítima, sem qualquer simulação ou fraude, e que a decisão administrativa ignorou
elementos essenciais da relação de trabalho, como a inexistência de pessoalidade, subordinação e
habitualidade.
Diante disso, requer a anulação da autuação fiscal e o reconhecimento da
regularidade de seus contratos.
Pois bem! Antes mesmo de se adentrar ao mérito da questão, cumpre trazer à baila
os dispositivos legais que regulamentam a matéria e tecer alguns comentários:
A legislação previdenciária, por meio do artigo 229, § 2o, do Regulamento da
Previdência Social – RPS, aprovado pelo Decreto no 3.048/1999, impôs ao Auditor Fiscal a
obrigação de considerar os contribuintes individuais (autônomos) ou outros prestadores de
serviços pessoas jurídicas/físicas como segurados empregados, quando verificados os requisitos
legais, in verbis:
Art. 229.
[...]
§ 2o Se o Auditor Fiscal da Previdência Social, constatar que o segurado
contratado como contribuinte individual, trabalhador avulso, ou sob qualquer
outra denominação, preenche as condições referidas no inc. I «caput» do art.9o,
deverá desconsiderar o vínculo pactuado e efetuar o enquadramento como
segurado empregado
Mais a mais, esse procedimento também encontra respaldo no Parecer/MPAS/CJ no
1652/99 c/c Parecer/MPAS/CJ no 299/95, os quais apesar de não vincularem este Colegiado,
tratam da matéria com muita propriedade, com as seguintes ementas:
EMENTA
Fl. 3920
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PREVIDENCIÁRIO – CUSTEIO – VÍNCULO EMPREGATÍCIO– DESCARACTERIZAÇÃO
DE MICROEMPRESÁRIOS. 1. A descaracterização de microempresários, pessoas
físicas, em empregados é perfeitamente possível se verificada a existência dos
elementos constituintes da relação empregatícia entre o suposto “tomador de
serviços” e o tido “microempresário.
EMENTA
Débito previdenciário. Avocatória. Segurados empregados indevidamente
caracterizados como autônomos. Procedente a NFLD emitida pela fiscalização do
INSS. Revogação do Acórdão no 671/94 da 2a Câmara de Julgamento do Conselho
de Recursos da Previdência Social, que decidiu contrariamente a esse
entendimento.
Ainda a respeito do tema, cumpre transcrever o artigo 12, inciso I, alínea “a”, da Lei
no 8.212/91, que assim estabelece:
Art. 12. São segurados obrigatórios da Previdência Social as seguintes pessoas
físicas
I – como empregado:
a) aquele que presta serviço de natureza urbana ou rural à empresa, em caráter
não eventual, sob sua subordinação e mediante remuneração, inclusive como
diretor empregado;”
Assim, constatados todos os requisitos necessários à caracterização da relação
laboral entre o suposto tomador de serviços com os tidos prestadores de serviços (pessoas físicas),
a autoridade administrativa, de conformidade com os dispositivos legais encimados, tem a
obrigação de caracterizar como segurado empregado qualquer trabalhador que preste serviço ao
contribuinte
nestas
condições,
fazendo
incidir,
consequentemente,
as
contribuições
previdenciárias sobre as remunerações pagas ou creditadas em favor daqueles.
Pelo princípio da verdade material e da primazia da realidade sob a forma, se restar
configurado que a relação jurídica formal apresentada não se coaduna com a relação fática
verificada, subsistirá a última. A propósito, de acordo com o art. 118, inciso I do Código Tributário
Nacional, a definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se da validade jurídica dos
atos efetivamente praticados pelos contribuintes, responsáveis, ou terceiros, bem como da
natureza do seu objeto ou dos seus efeitos.
Registre-se, por relevante, que o lançamento das contribuições sociais ora em
exame não tem o condão de estabelecer vínculo jurídico entre os prestadores de serviços em
destaque e o sujeito passivo em apreço. A questão é meramente tributária não irradiando
qualquer espécie de efeito sobre a esfera trabalhista do recorrente.
A fiscalização tão somente constatou a ocorrência de fatos geradores, em relação
aos quais não houve o correto recolhimento das contribuições previdenciárias correspondentes, e,
em conformidade com os ditames legais, no exercício da atividade plenamente vinculada que lhe é
Fl. 3921
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típica, procedeu ao lançamento das exações devidas pelo Sujeito Passivo, sem promover qualquer
vínculo dos trabalhadores com o sujeito passivo em relevo.
Nesse sentido, em momento algum a fiscalização se inseriu na competência do
Poder Judiciário, mas apenas procedeu à verificação de ocorrência de ofensa à legislação
previdenciária. Cabe pontuar, pois, que a relação previdenciária é independente da relação de
trabalho, sendo irrelevante, inclusive, que as pessoas tidas como empregadas no lançamento não
tenham questionado a relação havida entre as partes na Justiça do Trabalho.
Cabe frisar que a legislação previdenciária é especial e autônoma, e não se conflita
com as leis trabalhistas, a atuação de ambas se processa paralelamente, e têm como pressuposto
básico a defesa do empregado, portanto a empresa em questão não pode arguir incompetência da
fiscalização para o lançamento das contribuições concernentes quando houver o preenchimento
dos requisitos afetos à caracterização da relação de emprego, o que ocorreu, na hipótese dos
autos.
Entrementes, não basta que a autoridade lançadora inscreva no Relatório Fiscal da
Notificação tais requisitos, quais sejam, subordinação, remuneração, pessoalidade e não
eventualidade. Deve, em verdade, deixar explicitamente comprovada a existência dos
pressupostos legais da relação empregatícia, sob pena de improcedência do lançamento por
ausência de comprovação do fato gerador do tributo, e cerceamento do direito de defesa do
contribuinte.
É o que determina o artigo 37 da Lei no 8.212/91, nos seguintes termos:
Art. 37. Constatado o atraso total ou parcial no recolhimento de contribuições
tratadas nesta Lei, ou em caso de falta de pagamento de benefício reembolsado, a
fiscalização lavrará notificação de débito, com discriminação clara e precisa dos
fatos geradores, das contribuições devidas e dos períodos a que se referem,
conforme dispuser o regulamento. (g.n.)
No mesmo sentido, o artigo 142 do Código Tributário Nacional, ao atribuir a
competência privativa do lançamento à autoridade administrativa, igualmente, exige que nessa
atividade o fiscal autuante descreva e comprove a ocorrência do fato gerador do tributo lançado,
como segue:
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo
tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente,
determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar
o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível
Dito de maneira diversa: para que haja o lançamento tributário por caracterização
de segurado empregado é ônus do Fisco a comprovação da existência da relação de emprego
entre a pessoa física que prestou os serviços e o contratante desses serviços.
Fl. 3922
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Na hipótese dos autos, vislumbro que não merece guarida a alegação do
recorrente, no sentido de que a prova dos autos foi baseada em presunção, eis que o conjunto
probatório juntado pelo Fisco é robusto, consistente e convergente o suficiente para vincular
diretamente os prestadores de serviços à recorrente, na qualidade de segurados-empregados.
A propósito, é de se destacar os seguintes elementos delineados no Relatório Fiscal
(e-fls. 27 e ss), que, a meu ver, enfraquecem a tese de defesa apresentada pelo recorrente: a
existência de contratos firmados diretamente com pessoas jurídicas que, na realidade fática, eram
constituídas pelos próprios trabalhadores ou por sócios próximos à administração da empresa; o
evidente caráter pessoal das atividades realizadas pelos prestadores, denotando pessoalidade
típica de vínculos empregatícios; a ausência de autonomia técnica e operacional dos prestadores,
que atuavam sob ordens e controle direto da recorrente; a habitualidade comprovada pela
continuidade da prestação dos serviços ao longo de período significativo, com recebimento
mensal de valores fixos, típicos de salários; a completa dependência econômica dos prestadores
em relação à empresa recorrente, sem comprovação de atuação para outras empresas ou clientes
no período fiscalizado; e, finalmente, a inexistência ou fragilidade estrutural das empresas
contratadas, que não possuíam empregados próprios, ativos relevantes ou capacidade econômica
própria, caracterizando-se, portanto, como meras sociedades interpostas.
Constatado que não foi procedido o recolhimento das contribuições devidas, e
considerando as disposições legais que atribuem prerrogativa de arrecadar, fiscalizar, lançar e
normatizar o recolhimento das contribuições sociais previstas na Legislação Previdenciária, e à
fiscalização a obrigação legal de verificar se as contribuições devidas estão sendo realizadas em
conformidade com o ali estabelecido, não pode o agente fiscal se furtar ao cumprimento do
legalmente estabelecido, sob pena de responsabilidade, de conformidade com o art. 142,
parágrafo único, do Código Tributário Nacional.
Cabe destacar, ainda, que o princípio da verdade material que rege o Processo
Administrativo Fiscal não afasta a necessidade de prova das alegações de defesa contrárias ao
lançamento fiscal. Comprovado que o procedimento fiscal levado a efeito atende às normas
regulamentares, não há que se falar em falta de atendimento à verdade material.
Ademais, a documentação juntada aos autos pela fiscalização comprova, de forma
suficiente, que o objeto central da contratação era a própria prestação do serviço, e não o
resultado final. Tal conclusão decorre, de maneira inequívoca, das ordens de serviço, solicitações
escritas e notificações dos contratos acostados aos autos.
Assim, diante da ausência de comprovação acerca dos argumentos lançados na
peça recursal, não há como se acolher a tese ali apresentada. A propósito, é de se ver as
relevantes considerações constantes nos itens 26 e seguintes do Termo de Verificação Fiscal:
[...] DOS PRESSUPOSTOS FATICO-JURIDICOS DA RELAÇÃO DE EMPREGO
26. A verificação da realidade fática da prestação do serviço se sobrepõe a
qualquer denominação ou mesmo declaração das partes. Essa análise é
Fl. 3923
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determinante para a caracterização da relação laboral, visto que o contrato de
emprego se origina não só de regras preestabelecidas, mas, também da situação
real, surgida no decorrer do processo. Neste sentido, é inerente à função da
fiscalização constatar a existência ou não da relação empregatícia entre a
empresa fiscalizada e as pessoas físicas que lhe prestam serviços,
independentemente da forma como foram contratadas. É o que determina o § 2o
do Art. 229 do Regulamento da Previdência Social aprovado pelo Decreto no.
3.048, de 06 de maio de 1999, com nova redação dada pelo Decreto no 3.265, de
29 de novembro de 1999:
Art. 229. O Instituto Nacional do Seguro Social é o órgão competente para:
I - arrecadar e fiscalizar o recolhimento das contribuições sociais previstas nos
incisos I, II, III, IV e V do parágrafo único do art. 195, bem como as contribuições
incidentes a título de substituição;(Redação dada pelo Decreto no 4.032, de 2001);
II - constituir seus créditos por meio dos correspondentes lançamentos e
promover a respectiva cobrança;
(...)
§ 2o Se o Auditor Fiscal da Previdência Social constatar que o segurado contratado
como contribuinte individual, trabalhador avulso, ou sob qualquer outra
denominação, preenche as condições referidas no inciso I do caput do art. 9o,
deverá desconsiderar o vínculo pactuado e efetuar o enquadramento como
segurado empregado. (Redação dada pelo Decreto no 3.265, de 1999)”
27. Os pressupostos fático-jurídicos da relação de emprego, encontrados nos
artigos 2o e 3o da Consolidação das Leis do Trabalho -CLT, são:
• PESSOALIDADE – o empregado, pessoa física, não tem como prestar serviço por
intermédio de outrem, não pode substituir-se por outra pessoa. A obrigação é de
fazer, não de delegar;
• ONEROSIDADE - a relação de emprego é onerosa, devendo o empregador
remunerar pelos serviços prestados pelo empregado;
• NÃO EVENTUALIDADE – os serviços contratados estão direta ou indiretamente
relacionados com as atividades normais da empresa; e
• SUBORDINAÇÃO JURÍDICA – os serviços são prestados sob dependência
hierárquica. Isso implica no poder diretivo do empregador sobre o empregado,
que lhe confere o direito de dirigir a prestação de serviços, dando ordens,
fiscalizando, indicando métodos de trabalho e condições de execução das tarefas
distribuídas.
28. Diante dos fatos apurados nesta ação fiscal, já anteriormente expostos, pode-
se demonstrar que os pressupostos de relação de emprego estão todos presentes
nos contratos de prestação de serviços examinados, referentes às empresas
relacionadas no Anexo 1. Cada pressuposto será tratado a seguir:
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• DA PESSOALIDADE
29. No caso em tela, pelo exame dos contratos de prestação de serviços, vê-se
que é dispensável a existência da Pessoa Jurídica - PJ na execução dos trabalhos
contratados.
Necessário é, na verdade, que exista uma pessoa específica preparada e com
capacidade técnica adequada, para o cumprimento da demanda contratada. Daí a
pessoalidade. Quem detém o conhecimento e quem realiza as tarefas designadas
é a pessoa física e não a pessoa jurídica. Já o contrato de trabalho é ajustado em
função de determinada pessoa. Nesse sentido é que se diz que o contrato de
trabalho é intuitu-personae. O trabalho com o qual o empregador tem o direito
de contar é o de determinada e específica pessoa e não de outra. A prestação dos
serviços, no caso específico, é feita por pessoas físicas, com formação técnica na
área de atuação da fiscalizada, e elevada experiência nas atividades em que a
mesma atua, contratadas sob o manto de pessoas jurídicas – PJ. Em função disso,
está claro que a relação se dá entre a empresa, VLB ENGENHARIA LTDA, e os
contratados, na identidade de suas pessoas físicas, titulares e/ou sócias. Cabe
ressaltar que todas as empresas mencionadas, relacionadas no Anexo 1, não
possuíam segurados empregados à época e tal fato foi constatado através de
pesquisa nos sistemas da Secretaria da Receita Federal do Brasil, especialmente
os relativos à RAIS - Relação Anual de Informações Sociais e às GFIP.
• DA NÃO EVENTUALIDADE
30. Assim dispõe o artigo 9o, inciso I, alínea “a”, e parágrafo 4o do Regulamento
da Previdência Social - RPS aprovado pelo Decreto no 3.048/1999:
Art. 9o São segurados obrigatórios da previdência social as seguintes pessoas
físicas:
I - como empregado:
a) aquele que presta serviço de natureza urbana ou rural a empresa, em caráter
não eventual, sob sua subordinação e mediante remuneração, inclusive como
diretor empregado;
(...)
§ 4o Entende-se por serviço prestado em caráter não eventual aquele relacionado
direta ou indiretamente com as atividades normais da empresa (grifo nosso).
31. Em vista do disposto na norma legal citada, a não eventualidade diz respeito à
contratação de serviços relacionados com as atividades normais do contratante,
bem como da essencialidade e necessidade permanente desta relação, para se
dar andamento normal às atividades da empresa. Não deve ser confundida com
presença, com jornada, com horário de trabalho, com exclusividade ou com o
local de desenvolvimento das atividades.
32. VLB ENGENHARIA LTDA tem como objeto social as seguintes atividades:
elaboração de estudos, projetos e consultoria na área de engenharia civil, elétrica,
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mecânica e de edificações, planejamento, supervisão e gerenciamento de
projetos e obras de engenharia civil, elétrica e mecânica, podendo participar de
outras empresas no país ou no exterior. Verificando-se os serviços contratados
pelo sujeito passivo junto às empresas relacionadas no Anexo 1, constatou-se que
tais serviços consistiam no próprio objeto da empresa fiscalizada, o que pode ser
verificado nos contratos de serviços firmados e respectivas notas fiscais emitidas
pelas empresas.
33. A não eventualidade também está configurada pela habitualidade na
prestação de serviços pelas empresas contratadas. Os contratos firmados no
período fiscalizado de 2012 a 2013 tinham duração de até 24 meses, abrangendo
períodos sequenciais e ininterruptos. As notas fiscais relativas a esses contratos
eram emitidas mensalmente e de forma sequencial, demonstrando, de modo
geral, a ausência de outros tomadores. Trinta empresas levantadas pela autuação
anterior continuaram a firmar contratos de prestação de serviços com o sujeito
passivo, demonstrando que a prática irregular era feita de maneira consecutiva.
Além do mais, as contratações consecutivas demonstram a necessidade
permanente da contratação dos profissionais envolvidos.
• DA ONEROSIDADE
34. A onerosidade está relacionada à remuneração do prestador, que, no
presente caso, se constituiu em retribuição ao empregado pela prestação de
serviço. Está consubstanciada nos pagamentos aos profissionais executores dos
serviços, os quais foram efetuados, em média, a cada 30 (trinta) dias, através de
notas fiscais emitidas pelas empresas contratadas. Os pagamentos das notas
fiscais, através das quais foram remunerados os segurados empregados
irregularmente contratados, encontram-se contabilizados, conforme o exame da
escrituração digital enviada pelo sujeito passivo ao SPED – Sistema Público de
Escrituração Digital, relativa ao período fiscalizado, nas seguintes contas
contábeis:
(...)
35. Os valores pagos através de notas fiscais, que foram destinados às pessoas
físicas executoras dos serviços, constituíram os salários-de-contribuição dos
segurados empregados, contratados de maneira irregular e apurados nesta ação
fiscal.
• DA SUBORDINAÇÃO
36. A subordinação na relação de emprego traz em si a ideia de dependência, uma
obediência natural, de sujeição aos poderes de terceiros. O empregado é dirigido
por outrem. A subordinação o coloca na posição de sujeição ao empregador. A
subordinação pode se dar em três esferas: econômica, hierárquica e jurídica.
37. A subordinação econômica é explicada pela dependência econômica que
resultaria do fato do empregado necessitar, para a sua subsistência, da
remuneração recebida do empregador. No presente caso a remuneração
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acontece mensalmente, na forma do pagamento pelos serviços prestados, ainda
que por intermédio de notas fiscais. Como já demonstrado, tais pagamentos estão
devidamente registrados na contabilidade do sujeito passivo.
38. Na subordinação hierárquica o empregado é subordinado ao patrão pela
circunstância de estar inserido nos quadros funcionais da empresa, onde o
empregador ocupa a posição de comando. No presente caso a subordinação
hierárquica está caracterizada pela determinação feita pelo empregador
(contratante), nos contratos firmados, dos serviços a serem executados e das
atribuições inerentes aos prestadores de serviços, os quais não tem autonomia e
liberalidade para executar tais serviços. O empregado (contratado) está sujeito ao
cumprimento de tais encargos, no prazo determinado pelo empregador
(contratante), sob condições totalmente restritivas de autonomia, previstas em
contrato.
39. Já a subordinação jurídica está consubstanciada nos contratos de prestação de
serviços firmados entre os prestadores e o sujeito passivo, que fixam as atividades
a serem desenvolvidas e os procedimentos a serem obedecidos. São derivadas
das cláusulas impositivas de obrigações presentes nos contratos, inclusive com a
fixação de penalidades.
Consoante o princípio da primazia da realidade, aplicável à relação previdenciária,
assim como à trabalhista, os fatos devem prevalecer em relação à aparência que, formal ou
documentalmente, possam oferecer. Se um trabalhador presta serviço nas condições definidas no
artigo 12, inciso I, alínea “a”, da Lei n.° 8.212/91, ainda que sem registro, ou contratado como
segurado trabalhador autônomo, ou através de empresa interposta, a Fiscalização tem o poder-
dever de considerá-lo como segurado empregado, com vistas à exigência das contribuições
devidas pelo empregador.
Admitir-se o contrário seria esvaziar inteiramente a obrigatoriedade das normas
previdenciárias, especialmente daquelas atinentes à filiação dos segurados, deixando a questão
inteiramente ao arbítrio, interesses e conveniências da empresa.
Nesse sentido, em que pese a recorrente alegar que o lançamento se baseou na
norma geral antielisiva do artigo 116, parágrafo único, do CTN, fato é que a autuação decorre da
análise fática da relação entre a recorrente e seus prestadores, e não de uma tentativa de
requalificação com base na norma antielisiva.
Entendo, pois, que o auto de infração foi devidamente fundamentado no art. 12, I,
"a", da Lei n. 8.212/1991, que define como segurado empregado aquele que presta serviços de
forma subordinada e onerosa a uma empresa. Além disso, o art. 149, VII, do CTN autoriza o
lançamento de ofício quando houver prova de simulação ou fraude, o que foi evidenciado pela
fiscalização.
A propósito, não se vislumbra qualquer ilegalidade na consideração do TAC como
elemento probatório auxiliar.
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Em primeiro lugar, cumpre frisar que o referido Termo de Ajustamento é um
documento formal, firmado pela recorrente perante autoridade pública, no qual provavelmente
restou reconhecida, ainda que tacitamente, a existência de práticas irregulares de contratação de
trabalhadores como pessoas jurídicas. Trata-se, portanto, de declaração ou compromisso
assumido pela própria empresa interessada, dotado de fé pública, cujo conteúdo guarda evidente
pertinência com os fatos apurados pela Receita Federal.
Não há regra jurídica que vede a utilização de informações provenientes de outros
órgãos ou esferas (como a trabalhista) em um processo de lançamento tributário, desde que
obtidas licitamente – ao contrário, vigora no direito administrativo o princípio da verdade
material, que autoriza a busca da realidade dos fatos em todas as fontes disponíveis.
É certo que o TAC em questão vincula diretamente apenas a empresa que o assinou
(no caso, a própria recorrente) e diz respeito, especificamente, às situações constatadas naquela
ocasião pelo MPT. Contudo, longe de “punir duas vezes” a empresa ou de obrigá-la além do
acordado, a autoridade fiscal apenas utilizou as informações do TAC como indícios da ocorrência
de vínculos de emprego dissimulados.
Note-se que a recorrente, ao firmar o termo, assumiu obrigações de adequar sua
conduta, o que implica o reconhecimento de que antes dela havia irregularidade. Ora, tal
reconhecimento – embora tenha ocorrido em sede trabalhista – reflete a mesma realidade que
fundamenta a cobrança das contribuições: a presença de relação de emprego não declarada. Seria
incoerente ignorar esse elemento, tratando a situação como se fosse regular, quando a própria
empresa já admitiu ajustar sua conduta por entender que estava em desconformidade com a lei.
A propósito, o lançamento em discussão não se apoia em meras presunções
abstratas, mas sim em um conjunto robusto de indícios objetivos e convergentes, que, analisados
em seu contexto, conduzem logicamente às conclusões adotadas. Dentre esses elementos de
prova, destacam-se: (i) contratos sociais e documentação das empresas envolvidas, revelando
vínculos de administração e propriedade comuns ou relacionados; (ii) contratos de prestação de
serviços e fluxos de pagamentos, indicando pessoalidade e continuidade na mão de obra fornecida
à empresa tomadora; (iii) o mencionado TAC firmado, reconhecendo a existência de relação de
emprego mascarada; (iv) depoimentos colhidos ou informações obtidas que apontam que os
prestadores laboravam com subordinação e habitualidade; (v) ausência de estrutura real ou
autonomia das pessoas jurídicas “fornecedoras” de mão de obra, muitas das quais constituídas
apenas pelos próprios trabalhadores, sem empregados próprios ou capital compatível com a
atividade; entre outros.
E, ainda, conforme pontuado pela decisão recorrida, a Lei de Custeio da Previdência
Social, Lei no 8.212/91, tem expressa determinação em seu artigo 33, § 4o, de que no exame de
documentação da empresa, inclusive em sua contabilidade, a fiscalização constar que não houve o
registro real da remuneração dos segurados, as contribuições serão apuradas por aferição
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indireta, cabendo à empresa o ônus da prova em contrário, ônus que a parte contrária não se
desincumbiu.
No presente caso, considerando que a empresa não mantinha folha de salários para
os trabalhadores em questão – justamente porque buscava ocultá-los nas rubricas de despesa de
serviços –, impunha-se que a autoridade adotasse outro referencial para quantificar a obrigação.
O critério utilizado (soma dos pagamentos efetuados às pessoas jurídicas intermediárias atribuídas
a cada trabalhador) mostra-se adequado e razoável, por aproximar-se da real remuneração
auferida pelos prestadores em troca de seu trabalho.
Não se vislumbra, ademais, que a recorrente tenha apontado qualquer equívoco
numérico ou exagero na apuração desses valores pela fiscalização. Ou seja, não houve contestação
específica quanto aos montantes considerados – a insurgência ficou apenas no plano teórico da
(i)legalidade do procedimento.
Diante disso, conclui-se que a base de cálculo das contribuições foi fixada
corretamente, refletindo os valores econômicos efetivamente envolvidos na prestação laboral. A
técnica de aferição indireta empregada encontra amparo nas normas de regência e foi utilizada de
forma comedida, de modo a assegurar a tributação do fato gerador real. Repele-se, pois, a
alegação de vício na quantificação do crédito.
Para além do exposto, também reputo legítima a aplicação da multa qualificada.
No caso presente, a conduta apurada – organizar e utilizar um esquema de
interposição de pessoas jurídicas para redução de encargos – não se trata de mera inadimplência
ou equívoco involuntário, mas sim de um planejamento consciente e deliberado para elidir a
incidência de contribuições.
Diversos elementos já mencionados apontam para a existência de dolo específico,
dentre os quais: a constituição ou utilização de empresas compostas pelos próprios trabalhadores
ou por pessoas ligadas aos administradores; a ausência de registros formais de emprego, mesmo
havendo prestação pessoal e direta de serviços à tomadora; a necessidade de um TAC com o
Ministério Público do Trabalho para regularizar a situação (o que dificilmente ocorreria se fosse
questão de interpretação pacífica); e a economia substancial obtida em detrimento do fisco.
Logo, não procede a alegação de ausência de dolo; ao contrário, restou claramente
caracterizada a intenção de suprimir o pagamento das contribuições, enquadrando-se a situação
na hipótese de fraude qualificada.
Apenas cabe ser observado, no caso concreto, a superveniência da Lei no 14.689,
de 20 de setembro de 2023, que alterou o percentual da Multa Qualificada, reduzindo-a a 100%,
por força da nova redação do art. 44, da Lei no 9.430/96, nos termos do art. 106, II, “c”, do CTN.
E, ainda, no tocante ao caráter confiscatório da multa aplicada, importa lembrar
que não compete a este Conselho Administrativo declarar a inconstitucionalidade de lei tributária
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em vigor, nem deixar de aplicá-la com base em controle difuso, salvo nos estreitos limites em que
a matéria já tenha sido definitivamente julgada pelo Poder Judiciário (Súmula CARF no 2).
No que tange à alegada impossibilidade de cumulação entre as multas acessórias e
a multa de ofício, em razão das alterações promovidas pela Medida Provisória no 449/2008,
posteriormente convertida na Lei no 11.941/2009, conforme bem pontuado pela decisão
recorrida, não se está diante de situação que enseje a aplicação das disposições restritivas da MP
no 449/2008.
Com efeito, a MP no 449/2008 introduziu, nos artigos 32-A e 35-A da Lei no
8.212/1991, regras específicas para a imposição de penalidades relacionadas à entrega da GFIP e
ao lançamento de ofício das contribuições, visando à harmonização das sanções aplicáveis em
casos de infrações conexas. No entanto, não é essa a hipótese dos autos.
A presente autuação decorre de infrações diversas, claramente tipificadas nos
artigos 30, I, e 32, incisos I e II, da Lei no 8.212/1991, relacionadas a condutas autônomas e
distintas: i) omissão na arrecadação, mediante desconto da empresa, das contribuições dos
segurados; ii) ausência de preparo das folhas de pagamento das remunerações; e iii) falta de
lançamento, na contabilidade, dos fatos geradores e contribuições devidas.
Assim, razão não há óbice jurídico à cumulação das multas acessórias com a multa
de ofício. Pelo contrário, dada a natureza autônoma das infrações verificadas, impõe-se a
manutenção integral das penalidades aplicadas, sob pena de se esvaziar a efetividade da
fiscalização e da responsabilização administrativa prevista em lei.
Por fim, a recorrente requer, em caráter subsidiário, que sejam deduzidos ou
compensados do crédito exigido os valores de contribuições previdenciárias que porventura
tenham sido recolhidos pelos sócios das pessoas jurídicas contratadas, a fim de evitar bitributação
ou cobrança em duplicidade sobre uma mesma base de cálculo.
A esse respeito, embora este relator tenha concordado com este argumento no
Processo no 15504.730908/2017-02 que trata de contribuições previdenciárias patronais e dos
segurados, em relação às contribuições destinadas a terceiros, objeto do presente lançamento, o
argumento apresentado pelo recorrente acerca da dedução ou compensação não se mostra
aplicável.
Isto ocorre porque as contribuições destinadas a terceiros possuem natureza
jurídica específica e diferente das contribuições previdenciárias gerais destinadas à Seguridade
Social. Tais contribuições (SESI, SENAI, SESC, SEBRAE, entre outros) são incidentes sobre a folha
salarial das empresas, em virtude de sua relação empregatícia direta com seus segurados-
empregados. Assim, o sujeito passivo dessas contribuições é exclusivamente o empregador, que
realiza o pagamento sobre as remunerações pagas diretamente aos empregados.
No caso concreto, o pagamento anterior efetuado pelos sócios das empresas
contratadas (como contribuintes individuais, a título de pró-labore ou contribuição pessoal) não
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contempla e não substitui a obrigação de recolhimento dessas contribuições destinadas a
terceiros pela empresa empregadora. Ou seja, esses recolhimentos efetuados pelos sócios
destinavam-se exclusivamente ao custeio da Previdência Social (RGPS) sob a ótica do contribuinte
individual, sem qualquer vinculação às contribuições destinadas a entidades terceiras, estas
sempre relacionadas à condição do empregador perante seus empregados.
Portanto, é inaplicável a tese da recorrente quanto à compensação ou dedução dos
valores recolhidos pelos sócios das empresas contratadas relativamente às contribuições
destinadas a terceiros, por absoluta ausência de identidade de sujeito passivo e de fato gerador.
Conclusão
Ante o exposto, voto por CONHECER do Recurso Voluntário para rejeitar as
preliminares, afastar a prejudicial de decadência, e, no mérito, DAR-LHE PARCIAL PROVIMENTO, a
fim de reduzir a multa de ofício aplicada ao patamar de 100%, em razão da superveniência da Lei
no 14.689, de 20 de setembro de 2023, que alterou o percentual da Multa Qualificada, por força
da nova redação do art. 44, da Lei no 9.430/96, nos termos do art. 106, II, “c”, do CTN.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Matheus Soares Leite

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheiro José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro.
Não obstante as sempre bem fundamentadas razões do ilustre Conselheiro Relator,
peço vênia para reforçar o já afirmado do voto do Relator de que o Relatório Fiscal nos itens 36 a
39 assevera haver, no caso concreto, subordinação hierárquica, tradicional ou subjetiva.
A fiscalização colheu uma série de indícios direcionados a demonstrar a referida
subordinação-controle, dentre eles os contratos de adesão uniformes e a se suceder no tempo,
sendo o ponto central a partir do qual os demais indícios se articulam e ganham significado
inequívoco em sentido desfavorável à pretensão da recorrente.
A seguir, explicito minha valoração do conjunto probatório formado pelos contratos
de adesão carreados aos autos pela fiscalização.
No copo do contrato de adesão e/ou em seu anexo I são estabelecidas condições
relacionadas ao resultado pretendido (projeto, resultado, medições, carga horária, datas,
periodicidade etc.). Além disso, o contrato de adesão estabelece que serão emitidas ordens de
serviço a materializar os resultados pretendidos, para além do constante do contrato e respectivo
anexo I; previsão que, conforme o contrato, indicia excesso, porém ainda inconclusivo. Fixando o
contrato ainda a obrigação de realização dos serviços dentro do prazo combinado com boa
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qualidade e segundo padrões, normas, critérios e procedimentos da VBL, declarando a pessoa
jurídica prestadora de serviços conhecer as normas e regras da contratante e que as observará sob
pena de rescisão e indenização de danos. O contrato também especifica a obrigação de a
contratada apresentar Relatório de Medições a ser aceito ou rejeitado em cinco dias. Até aqui,
considero que os dispositivos contratuais revelam condições compatíveis com a subordinação
estrutural, presente em qualquer contrato de terceirização.
O contrato de adesão estabelece ainda que qualquer descumprimento total ou
parcial autoriza rescisão, asseverando que notificações, inclusive pessoais, serão emitidas para a
correção de faltas sob pena de rescisão. A previsão em questão ainda é aparentemente
compatível com contrato de trabalho autônomo, inclusive no contexto de atividade intelectual
desempenhada por sócio da pessoa jurídica contratada.
Contudo, há também fixação do poder contratual de, para além das ordens de
serviço, emitir solicitações escritas para alterações necessárias na prestação de serviços. Nesse
ponto, há disposição típica de contrato de emprego. Isso porque, as solicitações em questão
destoam de uma subordinação meramente estrutural, sendo nítido o poder de modular a
atividade desempenhada na prestação cotidiana de serviços, a revelar poder diretivo e, por
conseguinte, subordinação-controle, ou seja, subordinação tradicional ou subjetiva. A soma dessa
previsão contratual aos demais indícios colhidos pela fiscalização gera convicção de restar
caracterizada a figura do segurado empregado.
Isso posto, acompanho o voto do Conselheiro Relator.
(documento assinado digitalmente)
José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro

Conselheiro Leonardo Nuñez Campos.
Peço vênia para, em que pese a qualidade e profundidade do voto do eminente
Relator, dele divergir pelas razões que passo a expor.
A controvérsia em exame diz respeito à possibilidade de reconhecimento de vínculo
empregatício, para fins previdenciários e fiscais, em relação aos engenheiros contratados pela
recorrente, VLB Engenharia, mediante a constituição de pessoas jurídicas (“PJs”).
O voto condutor entendeu que tais contratações configurariam fraude, por
supostamente mascararem relações de emprego. Com a devida vênia, entendo de modo diverso.
O ponto nuclear da questão está disciplinado pelo art. 129 da Lei no 11.196/2005,
segundo o qual: “Para fins fiscais e previdenciários, a prestação de serviços intelectuais, inclusive
de natureza científica, artística ou cultural, em caráter personalíssimo ou não, com ou sem a
designação de quaisquer obrigações a sócios ou empregados da sociedade prestadora de serviços,
quando por esta realizada, se sujeita tão somente à legislação aplicável às pessoas jurídicas.”
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A norma é cristalina ao autorizar a prestação de serviços intelectuais — categoria na
qual se insere a engenharia — por meio de pessoas jurídicas, ainda que em caráter
personalíssimo.
Esse dispositivo foi objeto de controle concentrado no ADI 66, ocasião em que o
Supremo Tribunal Federal reconheceu sua constitucionalidade. A Corte Suprema assentou que a
contratação de serviços personalíssimos por meio de pessoa jurídica é juridicamente possível,
desde que não se trate de contratos fraudulentos que, sob a forma de pessoa jurídica, ocultem
vínculos de emprego.
Além disso, é fundamental observar a evolução jurisprudencial do STF no tocante à
terceirização da atividade-fim.
Na ADPF 324 e no RE 958.252 (Tema 725 de repercussão geral), o STF firmou a tese
de que “é lícita a terceirização ou qualquer outra forma de divisão do trabalho entre pessoas
jurídicas distintas, independentemente do objeto social das empresas envolvidas, mantida a
responsabilidade subsidiária da empresa contratante”.
Esse entendimento prestigia a livre iniciativa e a liberdade contratual,
reconhecendo a legitimidade de formas flexíveis de organização do trabalho, inclusive na
atividade-fim.
Assim, não cabe mais sustentar a tese da chamada “subordinação estrutural”,
segundo a qual bastaria a inserção do trabalhador na atividade essencial da empresa para
caracterizar vínculo de emprego. O Supremo deixou claro que a subordinação relevante é a
direta, de natureza hierárquica e pessoal, não a simples coordenação técnica ou contratual
própria das relações entre contratantes independentes.
Registro que consta dos autos informação de que a empresa teria firmado, em
2008, Termo de Ajustamento de Conduta com o Ministério Público do Trabalho, comprometendo-
se a contratar engenheiros sob regime celetista.
Com a devida vênia, tal elemento não pode ser considerado determinante neste
processo. Isso porque o contexto normativo e jurisprudencial de 2008 era substancialmente
distinto do atual. À época, ainda prevalecia a concepção restritiva quanto à terceirização da
atividade-fim e à contratação de serviços personalíssimos por PJ.
Com a Lei no 13.429/2017 (Lei da Terceirização), a Reforma Trabalhista de 2017,
bem como os precedentes do STF na ADPF 324, no Tema 725 da repercussão geral e na ADI 66,
houve uma mudança de paradigma: o que antes era entendido como fraude passou a ser admitido
como forma legítima de organização do trabalho.
Dessa forma, a existência do TAC não é suficiente para infirmar a validade dos
contratos atuais, que devem ser analisados à luz do novo quadro normativo consolidado pelo
Supremo Tribunal Federal.
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No presente caso, a análise dos contratos firmados pela VLB Engenharia com os
engenheiros evidencia que: (i) a contratação se dava por projeto, e os profissionais atuavam em
diferentes empreendimentos de forma sucessiva, sem vínculo de exclusividade; (ii) os contratos
estabeleciam a necessidade de cumprimento de ordens de serviço, relatórios de medição e
ajustes na execução, cláusulas típicas de contratos de prestação de serviços, e não indicativas de
subordinação jurídica; (iii) houve expressa previsão de que a empresa contratada (PJ) assumiria
integral responsabilidade por seus empregados e obrigações trabalhistas e previdenciárias, o
que reforça a autonomia contratual e a ausência de vínculo direto.
Cumpre reforçar, ademais, que a caracterização do vínculo de emprego, segundo o
entendimento consolidado pelo Supremo Tribunal Federal, exige a demonstração de
subordinação direta, hierárquica e pessoal, não bastando a mera coordenação contratual ou a
existência de cláusulas próprias de gestão da prestação de serviços. O que a fiscalização
interpretou como indícios de subordinação — ordens de serviço, relatórios de medição e
possibilidade de ajustes — traduz, em verdade, mecanismos usuais e necessários de fiscalização
do cumprimento do contrato, inerentes a qualquer relação de prestação de serviços entre
pessoas jurídicas. Se fosse suficiente a exigência de relatórios ou de observância a padrões
técnicos para caracterizar subordinação, praticamente todas as formas de contratação
empresarial seriam tidas como fraudulentas, o que contraria frontalmente o posicionamento do
STF e esvaziaria o alcance conferido pelo art. 129 da Lei no 11.196/2005.
Esses elementos contratuais refletem o controle normal e legítimo do tomador de
serviços quanto à qualidade da prestação, não configurando subordinação hierárquica.
Ressalte-se, ainda, que o simples fato de alguns profissionais indicarem em suas
redes sociais, como o LinkedIn, que tinha vínculo com a VLB não pode ser tomado como elemento
caracterizador de vínculo empregatício. No Linkedin não se expõe a natureza do vínculo. A menção
a um contratante ou cliente em perfil profissional público é prática usual e compatível com a
prestação de serviços por pessoa jurídica, especialmente em caráter personalíssimo, nos termos
do art. 129 da Lei no 11.196/2005.
Não se pode confundir a exposição, em rede social de caráter curricular, de vínculos
negociais legítimos – como definido pelo STF - com o reconhecimento de relação de emprego.
Admitir o contrário seria esvaziar a própria lógica da contratação empresarial de profissionais
liberais, na medida em que todo prestador de serviço que declarasse seus clientes em plataformas
de networking passaria a gerar presunção de fraude trabalhista ou previdenciária, o que não
encontra amparo no ordenamento jurídico.
Diante desse quadro normativo e jurisprudencial, e considerando as peculiaridades
do caso concreto, entendo que não restou caracterizado vínculo empregatício disfarçado, mas sim
a utilização legítima de pessoa jurídica para prestação de serviços intelectuais, como autoriza o
art. 129 da Lei no 11.196/2005, em harmonia com a jurisprudência consolidada do Supremo
Tribunal Federal.
Fl. 3934
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2401-012.346 – 2a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15504.730909/2017-49
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Com essas considerações, divirjo respeitosamente do voto condutor para dar
provimento ao recurso da autuada.
(documento assinado digitalmente)
Leonardo Nuñez Campos

Fl. 3935
DF CARF MF
Original