Tribunal: CARF
Processo: 11080.732518/2014-93
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: HENRIQUE PERLATTO MOURA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-09-11
Data de publicação: 2025-09-29

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2011
ERRO NA CAPITULAÇÃO LEGAL DA INFRAÇÃO. MULTA POR DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA COM FUNDAMENTO DIVERSO DA MULTA AGRAVADA PELA NÃO ENTREGA DE DOCUMENTAÇÃO APÓS INTIMAÇÃO. VÍCIO MATERIAL.
É nulo o lançamento de penalidade quando há discrepância entre a fundamentação legal contida no relato fiscal e a imputada no auto de infração no tocante ao lançamento da penalidade por descumprimento de obrigação acessória. A aplicação do artigo 57, da Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de agosto de 2001, com a nova redação dada pela Lei no 12.766, de 27 de dezembro de 2012, autoriza o lançamento de penalidade em patamares fixados em seus incisos, hipótese diversa da multa qualificada prevista no artigo 44, § 2o, da Lei no 9.430, de 1996.
CONTRIBUIÇÃO, A CARGO DA EMPRESA, INCIDENTE SOBRE 15% DO VALOR BRUTO DA NOTA FISCAL OU FATURA DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DESENVOLVIDOS POR COOPERATIVAS. TEMA DE REPERCUSSÃO GERAL 166.
É inconstitucional a contribuição previdenciária prevista no art. 22, IV, da Lei 8.212/1991, com redação dada pela Lei 9.876/1999, que incide sobre o valor bruto da nota fiscal ou fatura referente a serviços prestados por cooperados por intermédio de cooperativas de trabalho.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11080.732518/2014-93
ACÓRDÃO
2202-011.496 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
12 de setembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
TRANSEICH ASSESSORIA E TRANSPORTES S/A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2011
ERRO
NA
CAPITULAÇÃO
LEGAL
DA
INFRAÇÃO.
MULTA
POR
DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA COM FUNDAMENTO
DIVERSO DA MULTA AGRAVADA PELA NÃO ENTREGA DE DOCUMENTAÇÃO
APÓS INTIMAÇÃO. VÍCIO MATERIAL.
É nulo o lançamento de penalidade quando há discrepância entre a
fundamentação legal contida no relato fiscal e a imputada no auto de
infração no tocante ao lançamento da penalidade por descumprimento de
obrigação acessória. A aplicação do artigo 57, da Medida Provisória no
2.158-35, de 24 de agosto de 2001, com a nova redação dada pela Lei no
12.766, de 27 de dezembro de 2012, autoriza o lançamento de penalidade
em patamares fixados em seus incisos, hipótese diversa da multa
qualificada prevista no artigo 44, § 2o, da Lei no 9.430, de 1996.
CONTRIBUIÇÃO, A CARGO DA EMPRESA, INCIDENTE SOBRE 15% DO VALOR
BRUTO DA NOTA FISCAL OU FATURA DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS
DESENVOLVIDOS POR COOPERATIVAS. TEMA DE REPERCUSSÃO GERAL 166.
É inconstitucional a contribuição previdenciária prevista no art. 22, IV, da
Lei 8.212/1991, com redação dada pela Lei 9.876/1999, que incide sobre o
valor bruto da nota fiscal ou fatura referente a serviços prestados por
cooperados por intermédio de cooperativas de trabalho.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do Recurso Voluntário, deixando de conhecer das matérias que foram objeto de
Fl. 1262
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desistência para transação e argumentos de inconstitucionalidade e, na parte conhecida, acolher a
preliminar de nulidade com relação à capitulação da multa agravada e, no mérito, dar-lhe
provimento.

Assinado Digitalmente
Henrique Perlatto Moura – Relator

Assinado Digitalmente
Sara Maria de Almeida Carneiro Silva – Presidente

Participaram da reunião assíncrona os conselheiros Andressa Pegoraro Tomazela,
Henrique Perlatto Moura, Marcelo Valverde Ferreira da Silva, Marcelo de Sousa Sateles
(substituto[a] integral), Thiago Buschinelli Sorrentino, Sara Maria de Almeida Carneiro Silva
(Presidente).

RELATÓRIO
Por bem retratar os fatos que deram ensejo à lide, transcrevo abaixo o relatório do
acórdão recorrido:

São integrantes do presente processo os seguintes Autos de Infração
(AI’s)lavrados, pela fiscalização, contra a empresa retro identificada:
AI DEBCAD n.o 51.055.058-4, no montante de R$ 183.267,56 (cento e oitenta e
três mil e duzentos e sessenta e sete reais e cinqüenta e seis centavos),
consolidado em 04/12/2014, referente a contribuições destinadas à Seguridade
Social, correspondentes à parte da empresa incidentes sobre o serviço prestado
por cooperados por intermédio de cooperativa de trabalho de transportadores
autônomos, não declaradas em GFIP (Guia de Recolhimento do FGTS e
Informações à Previdência Social) e não recolhidas, relativas a competências de
01/2010 a 12/2011;
AI DEBCAD n.o 51.055.059-2, no montante de R$ 1.936.538,51 (um milhão e
novecentos e trinta e seis mil e quinhentos e trinta e oito reais e cinqüenta e um
centavos), consolidado em 04/12/2014, referente a contribuições destinadas à
Seguridade Social, correspondentes à parte dos segurados contribuintes
individuais na categoria de autônomos, não declaradas em GFIP (Guia de
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Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social) e não recolhidas,
relativas a competências de 01/2010 a 08/2011;
AI DEBCAD n.o 51.055.060-6, no montante de R$ 242.067,30 (duzentos e quarenta
e dois mil e sessenta e sete reais e trinta centavos), consolidado em 04/12/2014,
referente a contribuições destinadas a terceiros incidentes sobre a remuneração
paga a segurados empregados, não declaradas em GFIP (Guia de Recolhimento do
FGTS e Informações à Previdência Social) e não recolhidas, relativas a
competências de 01/2010 a 08/2011;
O Relatório do Procedimento Fiscal, de fls. 43 a 52, em suma, traz as seguintes
informações:
Que a fiscalização trata a cerca da constituição dos créditos pelo descumprimento
de obrigações principais e acessórias e os esclarecimentos necessários, na
realização do procedimento de auditoria, em sujeito passivo tomador de serviços
de transportadores autônomos contribuintes individuais e de cooperativas de
transportes e transportadores, contratados a partir da análise da escrituração
contábil, e dos contratos de prestação de serviços.
Que o fato gerador das obrigações previdenciárias tem por origem as
remunerações pagas, devidas ou creditadas aos segurados Contribuintes
Individuais na categoria de Autônomos, Transportador Autônomo Rodoviário e a
Pagamentos efetuados a Cooperativa de Trabalho de Transportadores Autônomos
de Cargas.
Os elementos que serviram de base para a apuração do crédito foram as listagens
de afretamento de contribuintes individuais transportadores autônomos de
cargas, apresentada em meio digital pela empresa e listagens de pagamento a
empresas cooperativas de transportadores autônomos período de 01/2010 a
31/12/2011, Contabilidade enviada ao Sistema Público de Escrituração Digital –
SPED no período de 01/2010 a 31/08/2011 conforme requisição de cópia de
escrituração contábil digital número 8cb90cfc-5e57-4de4-b8c5-954026288811,
Guias de Recolhimento do Fundo de Garantia por Tempo de Serviço e
Informações à Previdência Sociais - GFIPs, constantes no sistema GFIPWEB, Notas
de Afretamentos por amostragens, lançamentos contábeis de pagamento a
cooperativa de transportadores autônomos e notas fiscais de cooperativa de
trabalho, instrumentos particulares de arrendamento de equipamentos.
Que no período da constituição de crédito de 01/2010 a 31/12/2011, conforme
verificou-se nas Guias de Recolhimento do Fundo de Garantia e Informações à
Previdência Social - GFIPs entregues e exportadas para o sistema GFIPWEB antes
do início do procedimento fiscal, houve a informação inexata pelo contribuinte
de: valores pagos a contribuintes individuais transportadores autônomos de
cargas, valores pagos a cooperativa de transportadores autônomos, deixando o
contribuinte de informar o total das contribuições devidas.
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“Levantamentos FR - Diferenças de base de cálculo de frete confronto da
folha de pagamento (listagem de afretamentos emitidos por proprietário
pessoa física anexo I) com a escrituração, parcelas integrantes da
remuneração que não foram consideradas na base de cálculo oferecida à
tributação pelo sujeito passivo em GFIP, examinando carta de fretes
documentos de suporte dessas parcelas, por amostragem em anexo.
Apuramos o levantamento do valor da despesa bruta com fretes (frete mais
combustível e lubrificantes) pagos a pessoas físicas desembolsada e
considerada pela empresa da seguinte forma: "despesa de frete" constante
da listagem de afretamento, disponibilizada pela empresa, lançada na conta
contábil de despesa geral 3.1.01.01.011.0039 - Frete Carreteiro e após
classificada como despesa específica de frete a pessoa física transferida
para conta de despesa 3.1.01.01.011.0155 - CARRETEIROS -P.FÍSICA, sendo
que no período de 01/2010 a 11/2010 a empresa declarou na GFIP e
recolheu sobre o valor do saldo do frete, deduzindo o adiantamento da
"despesa com combustível e lubrificantes" constante da listagem de
afretamento, com transportadores autônomos no período do levantamento
e lançados na contabilidade relativo as ordens de combustível como
adiantamento de combustível na conta de despesa 3.1.01.01.011.004 -
Combustível e Lubrificantes, portanto neste período a empresa não incluiu
na base de cálculo do frete bruto os adiantamentos para os transportadores
autônomos quando do afretamento conforme acima e própria informação
da empresa abaixo. Foram também observados lançamentos a maior na
conta a débito Frete Carreteiro e crédito de Carreteiros a pagar, que foram
estornados pelo montante.
O
salário-de-contribuição
do
condutor
autônomo
de
veículo
rodoviário(inclusive o taxista), do auxiliar de condutor autônomo e do
operador de máquinas, bem como do cooperado filiado a cooperativa de
transportadores autônomos, conforme estabelecido no § 4 o do art. 201 do
RPS, corresponde a 20% (vinte por cento) do valor bruto auferido pelo
frete, carreto, transporte, não se admitindo a dedução de qualquer valor
relativo aos dispêndios com combustível e manutenção do veículo, ainda
que parcelas a este título figurem discriminadas no documento.
Levantamentos BF - (Frete Bancos) - Identificamos na escrituração contábil
pagamentos ou créditos relativos a serviços de fretes e transporte
rodoviário para os quais remuneração correspondente não está
discriminada em folha de pagamento, que não foram consideradas na base
de cálculo oferecida à tributação pelo sujeito passivo declaradas em GFIP
Lançamos o Valor bruto de pagamento de frete a transportador de cargas
conforme consta nos históricos desses lançamentos contábeis na conta
3.1.01.01.011.0039 - FRETE CARRETEIRO -despesa com fretes, sem
identificação dos transportadores pessoas físicas, constando apenas no
histórico "...vir referente Frete e número afretamento de pagamentos a
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bancos diversos ..." que conforme esclarecimento do contribuinte por
escrito ao Termo de Intimação n° 003 o pagamento é feito em nome do
proprietário do veículo, que por vezes está alienado ou arrendado, no
lançamento contábil apenas o nome dos bancos que eram credores desses.
O contribuinte foi intimado conforme Termo de Intimação n° 004 na
identificação desses transportadores, sendo informado que não possui no
cadastro a identificação, portanto efetuamos o levantamento no período de
01/2010 a 08/2011 com base em sua contabilidade enviada ao SPED,
através do levantamento pelo filtro nos históricos dos lançamentos
contábeis dos pagamentos efetuados a bancos pelos serviço de frete,
dentro da conta FRETE CARRETEIRO Discriminados na planilha Anexo II.
Aplicada alíquota de contribuição para a previdência social e de terceiros,
devidas pela empresa, sobre base de cálculo de 20% do valor bruto.
Levantamento LF - (Leasing Frete) - Identificamos na escrituração contábil
pagamentos ou créditos relativos a serviços de fretes e transporte
rodoviário para os quais remuneração correspondente não está
discriminada em folha de pagamento, que não foram consideradas na base
de cálculo oferecida à tributação pelo sujeito passivo declaradas em GFIP.
Lançamos neste levantamento o Valor bruto de pagamento de frete a
transportador de cargas conforme consta nos históricos desses
lançamentos contábeis na conta 3.1.01.01.011.0039 -FRETE CARRETEIRO -
despesa com fretes, sem identificação dos transportadores pessoas físicas,
constando apenas no histórico desses lançamentos contábeis apenas "..Vir.
referente Frete número afretamento de pagamento a bancos diversos
LEASING..." que conforme esclarecimento do contribuinte por escrito ao
Termo de Intimação n° 003 o pagamento é feito em nome do proprietário
do veículo, que por vezes está alienado ou arrendado apenas o nome dos
leasing de bancos que eram credores desses. O contribuinte foi intimado
conforme Termo de Intimação n° 004 na identificação desses
transportadores, sendo informado que não possui no cadastro a
identificação, portanto efetuamos o levantamento no período de 01/2010 a
08/2011 com base em sua contabilidade enviada ao SPED, através do
levantamento pelo filtro nos históricos dos lançamentos contábeis dos
pagamentos efetuados leasing a bancos pelos serviço de frete, dentro da
conta FRETE CARRETEIRO.
Discriminados na planilha Anexo III.
Aplicada alíquota de contribuição para a previdência social e de terceiros,
devidas pela empresa, sobre base de cálculo de 20% do valor bruto.
Levantamento FT - Frete Carreteiro Transeich Assessoria Identificamos na
escrituração contábil pagamentos ou créditos relativos a serviços de fretes
e transporte rodoviário para os quais remuneração correspondente não
está discriminada em folha de pagamento, que não foram consideradas na
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base de cálculo oferecida à tributação pelo sujeito passivo declaradas em
GFIP . Lançamos neste levantamento o Valor bruto de pagamento de frete a
transportador de cargas para a própria empresa tomadora conforme consta
nos históricos desses lançamentos contábeis na conta 3.1.01.01.011.0039 -
FRETE CARRETEIRO - despesa com fretes, sem identificação dos
transportadores pessoas físicas, constando apenas no histórico "...Vir.
referente Frete e número do afretamento de pagamentos efetuados a
Transeich Assessoria de Transporte LTDA pelos serviços de fretes..." que
conforme esclarecimento do contribuinte por escrito ao Termo de
Intimação n° 003 "...o pagamento é feito em nome do proprietário do
veículo, que por vezes está alienado ou arrendado, sendo este
arrendamento também em nome da própria empresa que arrenda
equipamentos para inserir as placas no seu permisso, visto trabalhar com
transporte para o Mercosul, por exigência da ANTT..." Da Análise dos
contratos de arrendamento e locação:
Procedemos
análise
dos
instrumentos
particulares
de
arrendamento/locação, por amostragens, conforme cópias anexas,
verificamos
a
qualidade
de
arrendante/locador
pessoas
físicas,
proprietárias e CPF: , arrendatária/locatária Transeich Assessoria e
Transporte que efetua pagamentos do arrendamento e locação em
percentual sobre fretes realizados, sem declarar esses pagamentos a
transportador em GFIP e os fretes aparecem nos lançamentos contábeis
como Vir referente a frete, n° afretamento, a própria Transeich Assessoria e
Transportes.
O contribuinte foi intimado conforme Termo de Intimação n° 004 na
identificação desses transportadores, sendo informado que não possui no
cadastro a identificação, portanto efetuamos o levantamento no período de
01/2010 a 08/2011 com base em sua contabilidade enviada ao SPED,
através do levantamento pelo filtro nos históricos dos lançamentos
contábeis dos pagamentos a Transeich Assessoria e Transporte Ltda, dentro
da conta FRETE CARRETEIRO. Discriminados na planilha Anexo IV. Aplicada
alíquota de contribuição para a previdência social e de terceiros, devidas
pela empresa, sobre base de cálculo de 20% do valor bruto.
Levantamento CO - Valor bruto pago a cooperativa de transportadores:
Valor bruto dos fretes prestados por cooperativa de trabalho na atividade
de transporte rodoviário de carga relativamente aos serviços que lhes são
prestados por cooperados por intermédio de cooperados para cálculo da
base de cálculo de 20% para contribuição da empresa para previdência
social de quinze por cento com base nas listagens de afretamentos emitidos
por proprietário pessoa jurídica - pagamentos de fretes a cooperativas de
transportadores pessoas jurídicas, disponibilizada pela empresa em arquivo
excel, período de 01/2010 a 12/2011 anexo V(lançadas na contabilidade a
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débito na conta contábil de despesa geral 3.1.01.01.011.0039 - Frete
Carreteiro - com histórico dos lançamentos contábeis filtro pagamentos a
cooperativas de transportadores).
Constituição do crédito da OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA:
Foi agravada a multa de ofício em 50% em substituição Auto de Infração,
CFL 23, A empresa deixou de apresentar/enviar escrituração digital ao SPED
- Sistema Público de Escrituração Digital relativo ao período de 09/2011 a
12/2011, apesar de ter sido Intimado para apresentar período de
01/01/2010 a 31/12/2011, conforme Termo de Intimação Fiscal n° 001 com
ciência em 11/04/2014.
De acordo com o art. 57, da Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de agosto
de 2001, com a nova redação dada pela Lei no 12.766, de 27 de dezembro
de 2012, o sujeito passivo que deixar de apresentar, nos prazos fixados,
declaração, demonstrativo ou escrituração digital exigidos nos termos do
art. 16, da Lei no 9.779, de 19 de janeiro de 1999, ou que os apresentar com
incorreções ou omissões, será intimado para apresentá-los.”
Informa ainda o Relatório Fiscal que foi emitida Representação Fiscal para
Fins Penais. (fls. 1106-1111)

Após a oposição de impugnação, sobreveio o acórdão no 01-32.105 - 5a Turma da
DRJ/BEL (fls. 1105-1122), que entendeu pela sua improcedência, nos termos da ementa abaixo:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2011
VERDADE MATERIAL E TIPICIDADE.
A busca da verdade material pressupõe a observância, pelo sujeito passivo, do seu
dever de colaboração para com a Fiscalização no sentido de lhe proporcionar
condições de apurar a verdade dos fatos. O lançamento de acordo com as normas
vigentes e regentes do tributo exigido atende integralmente o requisito da
tipicidade da tributação.
CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO. INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI FEDERAL.
RECONHECIMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
Descabe às autoridades que atuam no contencioso administrativo proclamar a
inconstitucionalidade de lei ou ato normativo federal em vigor, posto que tal
mister incumbe tão somente aos órgãos do Poder Judiciário.
FRETE. TRANSPORTADORES AUTÔNOMOS. BASE DE CÁLCULO.
Diversamente dos demais segurados contribuintes individuais, os segurados
transportadores autônomos, pessoas físicas sem vínculos empregatícios, que
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realizam serviços de frete, têm suas contribuições sociais calculadas de forma
diferenciada, de sorte a excluir parte expressiva (80%) do valor bruto recebido
pelos seus serviços como custos não passíveis de tributação, não se admitindo,
assim, qualquer dedução para fins de obtenção da referida base de cálculo.
ÔNUS DA PROVA. ALEGAÇÃO DESACOMPANHADA DE PROVA.
Cabe ao impugnante trazer juntamente com suas alegações impugnatórias todos
os documentos que dêem a elas força probante.
MULTA DE OFÍCIO AGRAVADA. CABIMENTO.
Ocorrendo negativa de apresentação de documentos no formato de arquivos
digitais conforme previsto pela legislação vigente, resta caracterizada hipótese
que determina a agravamento da multa em 50%.
PEDIDOS DE DILIGÊNCIA E PERÍCIA.
A autoridade julgadora de primeira instância determinará, de ofício ou a
requerimento do impugnante, a realização de diligências ou perícias, quando
entendê-las necessárias, indeferindo as que considerar prescindíveis ou
impraticáveis.
JUNTADA DE DOCUMENTOS. PRAZO.
A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o
impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que fique
demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de
força maior; refira-se a fato ou a direito superveniente; ou destine-se a contrapor
fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido

Cientificada em 25/06/2015 (fl. 1132), a parte Recorrente interpôs Recurso
Voluntário em 22/07/2015 (fls. 1146-1202), em que alega:

 Nulidade do lançamento por ser necessária a busca pela verdade material
pois, a despeito de não ter sido entregue documentação em meio digital, os
documentos contábeis foram apresentados em substituição ao SPED e
sequer foram apreciados;
 Erro de capitulação legal no tocante à imputação do agravamento da multa,
eis que foi utilizado como fundamento o artigo 57 da Medida Provisória no
2.158-35, de 2001, mas o cálculo foi realizado de maneira diversa, com
fulcro no artigo 44, inciso I, da Lei no 9.430, de 1996;
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 Inconstitucionalidade da base de cálculo estipulada pelo artigo 201, § 4o, do
Decreto no 3.048, de 1999;
 Incorreção da base de cálculo no tocante ao Levantamento FR – Diferenças
de base de cálculo de frete, que deveria recair sobre o rendimento do
transportador e não sobre o valor bruto do frete, conforme entendimento
adotado pelos TRFs;
 Incorreção da base de cálculo do levantamento BF – Frete Bancos e LF –
Leasing Frete, dado que que tratam de pagamentos realizados a pessoas
jurídicas e estariam contidos nas planilhas dos Anexo II e III, listados no
Recurso Voluntário;
 Incorreção da base de cálculo no levantamento FT – Frete Carreteiro, eis que
se deram com base na soma do valor bruto do frete e do valor de
arrendamento ou locação dos veículos, pois por questões regulatórias é
pago o importe de 1% sobre o valor total bruto do frete a este título, parcela
que não se confunde com a remuneração pelo transporte;
 Inconstitucionalidade das contribuições previdenciárias incidentes sobre
cooperativas de trabalho reconhecida pelo Ato Declaratório Interpretativo
RFB no 5 de 25 de maio de 2015;
 Indevida aplicação da multa de ofício de 75%, que deveria se limitar a 20%
pela aplicação do artigo 61, da Lei no 9.430, de 1996;
 Indevida aplicação da multa agravada, dado que foram apresentados
documentos e esclarecimentos com base no princípio da razoabilidade.

Após a interposição do Recurso Voluntário, a Recorrente apresentou petição de
desistência parcial para aderir a parcelamento em 30/10/2017 (fl. 1241), dos AI DEBCAD n.o
51.055.059-2, referente a contribuições destinadas à Seguridade Social, correspondentes à parte
dos segurados contribuintes individuais na categoria de autônomos, não declaradas em GFIP (Guia
de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social) e não recolhidas, relativas a
competências de 01/2010 a 08/2011 e AI DEBCAD n.o 51.055.060-6, referente a contribuições
destinadas a terceiros incidentes sobre a remuneração paga a segurados empregados, não
declaradas em GFIP (Guia de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social) e não
recolhidas, relativas a competências de 01/2010 a 08/2011.
A lide remanesce apenas com relação ao DEBCAD 51.055.058-4, referente às
contribuições destinadas à Seguridade Social parte da empresa incidentes sobre o serviço
prestado por cooperados por intermédio de cooperativa de trabalho de transportadores
autônomos, não declaradas em GFIP (Guia de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência
Social) e não recolhidas, relativas a competências de 01/2010 a 12/2011.
Fl. 1270
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É o relatório.

VOTO
Conselheiro Henrique Perlatto Moura, Relator

O Recurso Voluntário é tempestivo, mas dele conheço apenas parcialmente.
Isso, pois houve desistência parcial com relação aos DEBCADs n.o 51.055.059-2 e
51.055.060-6, cujos argumentos não serão enfrentados pela renúncia ao contencioso
administrativo.
Em verdade, quanto ao mérito, a Recorrente apenas apresenta um argumento
relativo ao Levantamento CO sobre os valores brutos pagos à cooperativa de transportadores,
qual seja sua inconstitucionalidade, nos termos do destaque abaixo:

(vii) Levantamento CO - Valor bruto pago a cooperativa de transportadores: tal
contribuição se mostra claramente inconstitucional, uma vez que, dentre outros
motivos, o art. 195, I, “a”, da Constituição Federal de 1988 estabelece que as
contribuições previdenciárias devem incidir sobre todo e qualquer pagamento
efetuado a pessoas físicas em decorrência da prestação de trabalho, não havendo
no texto constitucional a previsão para incidência de contribuição previdenciária
sobre pagamento efetuado a pessoa jurídica (como é o caso da Cooperativa de
Trabalho), conforme já reconhecido pelo Ato Declaratório Interpretativo RFB no 5
de 25 de maio de 2015 citado acima;

Embora a rigor a inconstitucionalidade não seja matéria passível de debate na via
administrativa pelo óbice previsto na Súmula CARF no 2, o argumento da Recorrente aqui diz
respeito à aplicabilidade do Ato Declaratório Interpretativo RFB no 5 de 25 de maio de 2015, ponto
que será enfrentado.
Ademais, como a Recorrente apresenta julgados que supostamente convalidam o
seu pleito, destaco desde já que apenas posicionamentos vinculantes do Poder Judiciário e
Súmulas Administrativas são de reprodução obrigatória nesta esfera de julgamento, razão pela
qual estas referências serão tidas como reforço argumentativo da tese recursal.
Dessa feita, entendo por conhecer dos argumentos relativos à nulidade pela busca
da verdade material e por vício de capitulação e, no mérito, sobre a aplicabilidade do Ato
Declaratório Interpretativo RFB no 5 de 25 de maio de 2015, e sobre a indevida aplicação da multa
de ofício e da multa agravada.
Fl. 1271
DF CARF MF
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Nulidades
Como bem elucida Sônia Accioly no acórdão no 2202-008.388, os requisitos de
validade do lançamento se encontram no artigo 142, do CTN e artigos 10 e 11, do Decreto no
70.235, de 1972, quais sejam:

Código Tributário Nacional
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo
tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente,
determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar
o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e
obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.

Decreto 70.235/72
Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da
verificação da falta, e conterá obrigatoriamente:
I - a qualificação do autuado;
II - o local, a data e a hora da lavratura;
III - a descrição do fato;
IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;
V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no
prazo de trinta dias;
VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de
matrícula.

Art. 11. A notificação de lançamento será expedida pelo órgão que administra o
tributo e conterá obrigatoriamente:
I - a qualificação do notificado;
II - o valor do crédito tributário e o prazo para recolhimento ou impugnação;
III - a disposição legal infringida, se for o caso;
IV - a assinatura do chefe do órgão expedidor ou de outro servidor autorizado e a
indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula.
Fl. 1272
DF CARF MF
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Parágrafo único. Prescinde de assinatura a notificação de lançamento emitida por
processo eletrônico.

As nulidades do lançamento, nos termos do Decreto no 70.235, de 1972, são
aquelas atinentes a atos praticados por autoridade incompetente ou com preterição do direito de
defesa, como apregoa o artigo 59 a 61:

Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
§ 1o A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente
dependam ou sejam conseqüência.
§ 2o Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e
determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do
processo.(...)

Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no
artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem
em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou
quando não influírem na solução do litígio.

Art. 61. A nulidade será declarada pela autoridade competente para praticar o ato
ou julgar a sua legitimidade

Como destacado, a Recorrente alega duas nulidades, quais sejam a necessidade da
busca pela verdade material, que seria consubstanciada nos documentos contábeis apresentados
alternativamente ao SPED e erro de capitulação da multa agravada.
Sobre o primeiro ponto, a DRJ ressaltou que houve extensa diligência para apurar os
fatos subjacentes ao lançamento, sendo certo que a Recorrente não prestou todos os
esclarecimentos necessários. Inclusive, conforme destaque abaixo, a própria Recorrente já
defendia a inconstitucionalidade da cobrança de contribuições sobre cooperativas de trabalho,
nos termos abaixo:

Convém destacar que a busca da verdade material pressupõe a observância, pelo
sujeito passivo, do seu dever de colaboração para com a Fiscalização no sentido
Fl. 1273
DF CARF MF
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PROCESSO 11080.732518/2014-93
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de lhe proporcionar condições de apurar a verdade dos fatos. E não obstante à
empresa tenha sido intimada a prestar informações durante toda fiscalização,
03/2014 a 12/2014, esta não o fez na totalidade. Ora, não se pode dizer que não
houve incessante busca da verdade material numa fiscalização que durou quase 9
meses, com emissão de um termo de início, fl 53, e 5(cinco) termos de intimação,
fls 63 a 88, solicitando documentos e esclarecimentos.
Ademais a própria impugnação e as repostas aos termos de intimação confirmam
que os lançamentos foram pautados no que ocorreu de fato, ou seja, omissão de
fatos geradores de contribuição previdenciária, especialmente em relação a
condutores autônomos e cooperativas de transporte.
“Assim, por mais esse motivo mostra-se totalmente inexigível a
contribuição previdenciária calculada sobre valores pagos pela Impugnante
a cooperativa de trabalho, o que resulta na total procedência da presente
demanda.”fl 1009

Assim, a despeito de ter sido apresentada documentação contábil, a tese de defesa
da Recorrente é que esta não seria obrigada a recolher a contribuição lastreada no artigo 22,
inciso IV, da Lei no 8.212, de 1991, calculada à alíquota de 15%, de modo que não há recolhimento
a ser aproveitado com lastro na verdade material, tornando inócua essa alegação recursal à luz da
desistência parcial.
Sobre o erro de capitulação da conduta, a DRJ assim se manifestou:

Na sua impugnação, o contribuinte alega erro da capitulação legal na constituição
do crédito de obrigação acessória, porém os autos de infração, Debcads
51.055.058-4, 51.055.059-2 e 51.055.060-6, deste processo não são lançamentos
de obrigação acessória, portanto improcedente a argumentação da impugnante.
Informa ainda o relatório fiscal que em substituição ao Auto de Infração de
obrigação acessória, a multa de ofício foi agravada em 50%. O agravamento da
multa será analisado em outro tópico neste voto

Cumpre destacar que a insurgência da Recorrente vai ao encontro do que afirma a
DRJ, pois a fiscalização, ao lançar a multa de ofício agravada, a denominou no relatório fiscal de
“Constituição do crédito da OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA” (fl. 50), ocasião em que imputou a seguinte
conduta:

11. Constituição do crédito da OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA:
Foi agravada a multa de ofício em 50% em substituição Auto de Infração, CFL 23.
A empresa deixou de apresentar/enviar escrituração digital ao SPED – Sistema
Fl. 1274
DF CARF MF
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PROCESSO 11080.732518/2014-93
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Público de Escrituração Digital relativo ao período de 09/2011 a 12/2011, apesar
de ter sido intimada para apresentar período de 01/01/2010 a 31/12/2011,
conforme Termo de Intimação Fiscal no 001 com ciência em 11/04/2014.
De acordo com o art. 57, da Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de agosto de
2001, com a nova redação dada pela Lei no 12.766, de 27 de dezembro de 2012, o
sujeito passivo que deixar de apresentar, nos prazos fixados, declaração,
demonstrativo ou escrituração digital exigidos nos termos do art. 16, da Lei no
9.779, de 19 de janeiro de 1999, ou que os apresentar com incorreções ou
omissões, será intimado para apresentá-los: (fls. 50-51)

Com esse comparativo, percebe-se que a DRJ não enfrentou adequadamente a tese
da defesa, pois a questão aqui diz respeito à possibilidade de manutenção de uma multa
constituída sob o nome “Obrigação Acessória”, como condição para agravar uma multa de ofício.
Primeiro, destaco que a natureza jurídica da obrigação tributária decorre da
capitulação legal, sendo irrelevante para a sua qualificação características formais, conforme reza
o artigo 4o, inciso I, do CTN. Embora o artigo 4o do CTN se aplique ao tributo propriamente dito,
há uma extensão do seu escopo aos fatos geradores de obrigações tributárias em sentido amplo,
aplicável às obrigações principais e acessórias, por força do artigo 113, § 3o, do CTN. Inclusive, é a
denominação do próprio artigo 13 que fez com que a fiscalização incluísse a descrição dos motivos
que levaram ao agravamento da em um capítulo separado sob e denominação de Obrigações
Acessórias.
A questão reside, portanto, em aferir os artigos que norteiam o lançamento da
penalidade dão substrato para a capitulação da conduta de não entrega de documentação digital
exigida no curso do processo fiscalizatório.
Veja-se o que diz o artigo 57, da Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de agosto de
2001, com a nova redação dada pela Lei no 12.766, de 27 de dezembro de 2012:

Art. 57. O sujeito passivo que deixar de apresentar nos prazos fixados declaração,
demonstrativo ou escrituração digital exigidos nos termos do art. 16 da Lei no
9.779, de 19 de janeiro de 1999, ou que os apresentar com incorreções ou
omissões será intimado para apresentá-los ou para prestar esclarecimentos nos
prazos estipulados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil e sujeitar-se-á às
seguintes multas:
I - por apresentação extemporânea:
a) R$ 500,00 (quinhentos reais) por mês-calendário ou fração, relativamente às
pessoas jurídicas que, na última declaração apresentada, tenham apurado lucro
presumido;
Fl. 1275
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b) R$ 1.500,00 (mil e quinhentos reais) por mês-calendário ou fração,
relativamente às pessoas jurídicas que, na última declaração apresentada,
tenham apurado lucro real ou tenham optado pelo auto arbitramento;
II - por não atendimento à intimação da Secretaria da Receita Federal do Brasil,
para apresentar declaração, demonstrativo ou escrituração digital ou para prestar
esclarecimentos, nos prazos estipulados pela autoridade fiscal, que nunca serão
inferiores a 45 (quarenta e cinco) dias: R$ 1.000,00 (mil reais) por mês-calendário;
III - por apresentar declaração, demonstrativo ou escrituração digital com
informações inexatas, incompletas ou omitidas: 0,2% (dois décimos por cento),
não inferior a R$ 100,00 (cem reais), sobre o faturamento do mês anterior ao da
entrega da declaração, demonstrativo ou escrituração equivocada, assim
entendido como a receita decorrente das vendas de mercadorias e serviços.
§ 1o Na hipótese de pessoa jurídica optante pelo Simples Nacional, os valores e o
percentual referidos nos incisos II e III deste artigo serão reduzidos em 70%
(setenta por cento).
§ 2o Para fins do disposto no inciso I, em relação às pessoas jurídicas que, na
última declaração, tenham utilizado mais de uma forma de apuração do lucro, ou
tenham realizado algum evento de reorganização societária, deverá ser aplicada a
multa de que trata a alínea b do inciso I do caput .
§ 3o A multa prevista no inciso I será reduzida à metade, quando a declaração,
demonstrativo ou escrituração digital for apresentado após o prazo, mas antes de
qualquer procedimento de ofício.”

Com isso, embora seja inquestionável que o nome atribuído à obrigação não altera
seu enquadramento jurídico e que a imputação aqui diz respeito à não entrega de documentação
no curso do procedimento fiscalizatório, a penalidade aplicável deveria ter sido computada com
base em uma das hipóteses previstas nos incisos do artigo 57, sendo que não é especificada em
qual hipótese legal a conduta do contribuinte se enquadra.
Realmente, ao compulsar o referido artigo, não se encontra o fundamento jurídico
para que se mantenha o lançamento da CFL 23, que diz respeito à própria não entrega da
Escrituração Contábil Digital e não ao embaraço ao procedimento de fiscalização que justifica a
imposição de multa agravada, que se encontra prevista no artigo 44, § 2o, inciso II, da Lei no 9.430,
de 1996.
Tanto que isso é verdade que no auto de infração consta a capitulação prevista no
artigo 44, § 2o, da Lei no 9.430, de 1996, que sequer é mencionada no relatório fiscal, vide trecho
abaixo:

112,5% (75% + 50%)
Fl. 1276
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75% - falta de pagamento, de declaração e nos de declaração inexata - Lei
9430/96, art. 44, inciso I:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata;
Acréscimo de 50% - não atendimento de intimação - Lei 9430/96 - art. 44,
parágrafo 2o:
§ 2o Os percentuais de multa a que se referem o inciso I do caput e o § 1o deste
artigo serão aumentados de metade, nos casos de não atendimento pelo sujeito
passivo, no prazo marcado, de intimação para: (Redação dada pela Lei no 11.488,
de 2007)I - prestar esclarecimentos;
II - apresentar os arquivos ou sistemas de que tratam os arts. 11 a 13 da Lei no
8.218, de 29 de agosto de 1991 III - apresentar a documentação técnica de que
trata o art. 38 desta Lei;

Assim, embora neste caso houvesse a possibilidade de a fiscalização imputar tanto a
multa pela não entrega da documentação solicitada como o agravamento da penalidade pela sua
não apresentação, a situação se revelou descompassada dado que o relato fiscal imputa uma
multa por obrigação acessória e o auto de infração qualifica uma agravante pelo não cumprimento
de uma determinação no curso do processo fiscalizatório. São condutas diversas, que se reportam
a penalidades capituladas em dispositivos legais distintos.
Com isso, resta evidente a nulidade da imposição da multa agravada por vício de
capitulação, razão pela qual acolho parcialmente o pleito de nulidade para cancelar a sua
aplicação, mantendo tão somente a multa de ofício sem agravantes.

Mérito
Ato Declaratório Interpretativo RFB no 5 de 25 de maio de 2015
A Recorrente alega que a matéria controvertida com relação ao lançamento
Levantamento CO teria sido julgada inconstitucional, o que foi reconhecido pelo Ato Declaratório
Interpretativo RFB no 5 de 25 de maio de 2015.
O fundamento legal no auto de infração com relação a esta rubrica pode ser
evidenciado abaixo:

227 - CONTRIBUICAO DAS EMPRESAS EM GERAL RELATIVAMENTE A SERVICOS
QUE LHE SAO PRESTADOS POR COOPERADOS POR INTERMEDIO DE
COOPERATIVAS DE TRABALHO
Fl. 1277
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227.01 - Competências : 01/2010 a 12/2010, 01/2011 a 12/2011 Lei n. 8.212 de
24.07.91, art. 22, IV (com a redação dada pela Lei n. 9.876 de 26.11.99);
Regulamento da Previdência Social aprovado pelo Decreto n. 3.048, de 06.05.99,
art.201, III (na redação dada pelo Decreto n. 3.265, de 29.11.99).
800 - PRAZO E OBRIGACAO DE RECOLHIMENTO - EMPRESAS EM GERAL
800.11 - Competências : 01/2010 a 12/2010, 01/2011 a 12/2011 Lei n. 8.212, de
24.07.91, art. 30, I (com a alteração da Lei n. 8.620, de 05.01.93, da Lei n. 9.876,
de 26.11.99, da MP n. 351, de 22.01.07, convertida na Lei n. 11.488, de 25.06.07 e
da MP n. 447, de 14.11.08, convertida na Lei n. 11.933, de 28.04.2009); Lei n.
8.620, de 05.01.93, art. 7., parágrafos 1. e 2.; Lei n. 10.666, de 08.05.03, art. 4.,
paragrafo 1., combinado com o art. 15; Regulamento da Previdência Social,
aprovado pelo Decreto n. 3.048, de 06.05.99, art. 216, I, ̈b ̈ e parágrafos 1. ao 6.,
com as alterações do Decreto n. 3.265, de 29.11.99. (fl. 9)

Como destaca a fiscalização, o lançamento desta rubrica se deu com base em 20%
da remuneração bruta sobre os Fretes Carreteiros destinados à Cooperativas de transporte,
apurados à alíquota de 15%, nos termos abaixo:

10.5 Levantamento CO – Valor bruto pago a cooperativa de transportadores
Valor bruto dos fretes prestados por cooperativa de trabalho na atividade de
transporte rodoviário de carga relativamente aos serviços que lhes são prestados
por cooperados por intermédio de cooperados para cálculo da base de cálculo de
20% para contribuição da empresa para previdência social de quinze por cento
com base nas listagens de afretamentos emitidos por proprietário pessoa jurídica
- pagamentos de fretes a cooperativas de transportadores pessoas jurídicas,
disponibilizada pela empresa em arquivo excel, período de 01/2010 a 12/2011
anexo V (lançadas na contabilidade a débito na conta contábil de despesa geral
3.1.01.01.011.0039 – Frete Carreteiro - com histórico dos lançamentos contábeis
contendo filtro pagamentos a cooperativas de transportadores). (fl. 50)

Neste ensejo, o Ato Declaratório Interpretativo RFB no 5 de 25 de maio de 2015
dispõe o seguinte:

O Secretário da Receita Federal do Brasil, no uso das atribuições que lhe conferem
os incisos III e XXVI do art. 280 do Regimento Interno da Secretaria da Receita
Federal do Brasil, aprovado pela Portaria MF no 203, de 14 de maio de 2012, e
tendo em vista o disposto no art. 21 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991, bem
como a declaração de inconstitucionalidade, pelo Supremo Tribunal Federal, nos
autos do Recurso Extraordinário no 595.838 - São Paulo, com repercussão geral
Fl. 1278
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reconhecida, da contribuição prevista no inciso IV do art. 22 da mesma Lei,
recurso no qual, com base no art. 19, inciso IV e § 4o da Lei no 10.522, de 19 de
julho de 2002, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional não mais contestará e
recorrerá, conforme Nota/PGFN/CASTF no 174, de 2015,
Declara:
Art. 1o A alíquota da contribuição previdenciária devida pelo contribuinte
individual que presta serviço a empresa ou a pessoa física por intermédio de
cooperativa de trabalho é de 20% (vinte por cento) sobre o salário de contribuição
definido pelo inciso III ou sobre a remuneração apurada na forma prevista no §
11, ambos do art. 28 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991. (Redação do artigo
dada pelo Ato Declaratório Interpretativo RFB No 1 DE 23/01/2017).
Art. 2o A Secretaria da Receita Federal do Brasil não constituirá crédito tributário
decorrente da contribuição de que trata o § 1o do art. 1o da Lei no 10.666, de 8 de
maio de 2003, que instituiu contribuição adicional àquela prevista no inciso IV do
art. 22 da Lei no 8.212, de 1991, para fins de custeio de aposentadoria especial
para cooperados filiados a cooperativas de trabalho.
Art. 3o Ficam modificadas as conclusões em contrário constantes em Soluções de
Consulta ou em Soluções de Divergência emitidas antes da publicação deste ato,
independentemente de comunicação aos consulentes.

Importa destacar que a Recorrente tem razão ao se insurgir contra a contribuição a
cargo da empresa incidente sobre 15% do valor bruto da nota fiscal ou fatura de prestação de
serviços, dado que, quando do julgamento do Tema de Repercussão Geral no 166, foi definida a
seguinte tese:

É inconstitucional a contribuição previdenciária prevista no art. 22, IV, da Lei
8.212/1991, com redação dada pela Lei 9.876/1999, que incide sobre o valor
bruto da nota fiscal ou fatura referente a serviços prestados por cooperados por
intermédio de cooperativas de trabalho.

Neste caso, conforme decisão da própria corte, não houve modulação de efeitos,
razão pela qual veio a ser firmado o Ato Declaratório Interpretativo retro mencionado.
Dessa forma, é evidente a procedência deste capítulo recursal.
Via reflexa, considerando que este DEBCAD é o único remanescente no
contencioso, resta prejudicada a análise acerca da indevida aplicação da multa de ofício, eis que o
crédito já terá sido cancelado, bem como da multa agravada, pelo motivo anterior e pela nulidade
de sua capitulação.

Fl. 1279
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Conclusão
Ante o exposto, voto por conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, deixando
de conhecer das matérias que foram objeto de desistência para transação e argumentos de
inconstitucionalidade e, na parte conhecida, acolher a preliminar de nulidade com relação à
capitulação da multa agravada e, no mérito, dar provimento.

Assinado Digitalmente
Henrique Perlatto Moura

Fl. 1280
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