Tribunal: CARF
Processo: 11131.721131/2022-79
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LEONARDO CORREIA LIMA MACEDO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-11-13
Data de publicação: 2026-02-06

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Importação - II
Exercício: 2018
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE TERCEIROS. OCULTAÇÃO DO REAL IMPORTADOR. DANO AO ERÁRIO.
A ocultação do responsável pela importação de mercadorias, mediante fraude ou simulação, inclusive interposição fraudulenta, é considerada dano ao erário.
É dever legal do importador manter a sua contabilidade em ordem de tal forma que possa fazer prova da origem e disponibilidade dos recursos empregados nas operações de importação que promover (inteligência do § 2o do art. 23 do Decreto-lei n.o 1.455, de 1976).
Demais fatos e indícios de interposição levantados pela Fiscalização – ou seja, além do fato do importador não fazer prova da origem e disponibilidade dos recursos empregados nas operações de importação – são apenas elementos que corroboram a presunção legal. Vale dizer ainda que não existissem tais indícios, a infração estaria igualmente caracterizada.
CLASSIFICAÇÃO DA INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA EM DUAS ESPÉCIES DE INFRAÇÃO DISTINTAS: COMPROVADA E PRESUMIDA. EQUÍVOCO MANIFESTO. INFRAÇÃO ÚNICA, QUE APENAS POSSUI DIVERSOS MEIOS DE PROVA.
A tipificação da conduta infracional em pauta se encontra apenas no inciso V do art. 23 do Decreto-lei n. 1455, de 1976. Não em nenhum de seus parágrafos. O que pode variar é tão-somente a forma de se comprovar o cometimento da infração (questão de direito adjetivo ou processual ou formal), não a natureza ou a “espécie” ou “modalidade” da infração (questão de direito substantivo ou material). A infração aduaneira em exame, denominada interposição fraudulenta, subsiste una e independentemente do modo como é processualmente comprovada.
PRINCÍPIOS DA PROPORCIONALIDADE E DA RAZOABILIDADE.
O emprego dos princípios da proporcionalidade e da razoabilidade não autoriza o julgador administrativo a dispensar ou reduzir multas expressas na lei, não havendo desrespeito a estes princípios quando a autuação se pauta pelo princípio da legalidade. Exegese do art. 142 do CTN. A ilegalidade e a inconstitucionalidade da legislação tributária não são oponíveis na esfera administrativa.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11131.721131/2022-79
ACÓRDÃO
3401-014.279 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
13 de novembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
NEW COMERCIAL EXPORTADORA, IMPORTADORA E SERVICOS LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Importação - II
Exercício: 2018
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE TERCEIROS. OCULTAÇÃO DO REAL
IMPORTADOR. DANO AO ERÁRIO.
A ocultação do responsável pela importação de mercadorias, mediante
fraude ou simulação, inclusive interposição fraudulenta, é considerada
dano ao erário.
É dever legal do importador manter a sua contabilidade em ordem de tal
forma que possa fazer prova da origem e disponibilidade dos recursos
empregados nas operações de importação que promover (inteligência do §
2o do art. 23 do Decreto-lei n.o 1.455, de 1976).
Demais fatos e indícios de interposição levantados pela Fiscalização – ou
seja, além do fato do importador não fazer prova da origem e
disponibilidade dos recursos empregados nas operações de importação –
são apenas elementos que corroboram a presunção legal. Vale dizer ainda
que não existissem tais indícios, a infração estaria igualmente
caracterizada.
CLASSIFICAÇÃO DA INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA EM DUAS ESPÉCIES DE
INFRAÇÃO DISTINTAS: COMPROVADA E PRESUMIDA. EQUÍVOCO
MANIFESTO. INFRAÇÃO ÚNICA, QUE APENAS POSSUI DIVERSOS MEIOS
DE PROVA.
A tipificação da conduta infracional em pauta se encontra apenas no inciso
V do art. 23 do Decreto-lei n. 1455, de 1976. Não em nenhum de seus
parágrafos. O que pode variar é tão-somente a forma de se comprovar o
cometimento da infração (questão de direito adjetivo ou processual ou
formal), não a natureza ou a “espécie” ou “modalidade” da infração
(questão de direito substantivo ou material). A infração aduaneira em
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exame,
denominada
interposição
fraudulenta,
subsiste
una
e
independentemente do modo como é processualmente comprovada.
PRINCÍPIOS DA PROPORCIONALIDADE E DA RAZOABILIDADE.
O emprego dos princípios da proporcionalidade e da razoabilidade não
autoriza o julgador administrativo a dispensar ou reduzir multas expressas
na lei, não havendo desrespeito a estes princípios quando a autuação se
pauta pelo princípio da legalidade. Exegese do art. 142 do CTN. A
ilegalidade e a inconstitucionalidade da legislação tributária não são
oponíveis na esfera administrativa.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, negar provimento ao recurso
voluntário.
Assinado Digitalmente
Leonardo Correia Lima Macedo – Presidente e Relator
Participaram da sessão de julgamento os julgadores Ana Paula Giglio, Laércio Cruz
Uliana Júnior, Celso Jose Ferreira de Oliveira, Mateus Soares de Oliveira, George da Silva Santos e
Leonardo Correia Lima Macedo (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face do Acórdão 108-035.363 – 12a
Turma da DRJ08, que julgou improcedente a(s) Impugnação(s) apresentada(s) pelo sujeito
passivo, mantendo em parte o crédito tributário em litígio.
Do Relatório da DRJ
O relatório da DRJ resume os fatos da seguinte forma:
Trata-se de processo administrativo fiscal no qual restou constituído, pela
Autoridade Aduaneira, nos termos do art. 142 do CTN (Código Tributário
Nacional), crédito tributário, pelo lançamento (Auto de Infração), no valor total de
R$ 2.367.051,56, conforme Auto de Infração à fl. 2. e TERMO DE CIÊNCIA DE
LANÇAMENTOS E ENCERRAMENTO TOTAL DO PROCEDIMENTO FISCAL às fls.
355/356.
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Referido crédito consiste na inflicção de multa equivalente ao valor aduaneiro da
mercadoria em face de “interposição fraudulenta”, caracterizada “segundo art.
23, §2o do Decreto-Lei 1.455/1976, com redação dada pelo art. 59, §2o , da Lei n.
10.637, de 2002”, na dicção da Autoridade Aduaneira (v. fl. 12)
Apresentou a autuada Impugnação às fls. 362 a 429, e aditamento à peça de
defesa às fls. 455 a 482.
Os autuados na qualidade de responsáveis solidários não contestaram a autuação
fiscal.
O Auto de Infração
Nos termos da autuação e dos documentos que instruem o processo, assevera a
Autoridade Tributária e Aduaneira que a subscreveu haver apurado e constatado
(conf. Auto de Infração de fls. 1 e ss. e Relatório Fiscal de fls. 12 a 55 do e-
processo), em apertada síntese, que:
1. “em procedimento de fiscalização no contribuinte, NEW COMERCIAL
EXPORTADORA, IMPORTADORA E SERVICOS LTDA, CNPJ N° 10.775.845/0001-02,
doravante denominado simplesmente NEW COMEX, foram apurados fatos
demonstrando que essa empresa não conseguiu comprovar a origem dos recursos
empregados nas operações de importação, caracterizando, segundo art. 23, §2o
do Decreto-Lei 1.455/1976, com redação dada pelo art. 59, §2o, da Lei n. 10.637,
de 2002, , interposição fraudulenta presumida”;
2. Que “1-A empresa NEW COMERCIAL EXPORTADORA, IMPORTADORA E
SERVICOS LTDA, CNPJ N° 10.775.845/0001-02, não possuía recursos financeiros
suficientes que acobertasse o salto em seu volume de importações a partir de
junho de 2018; 2-O autuado não comprovou ser o verdadeiro adquirente das
mercadorias importadas. Apesar de ter utilizado a modalidade de importação por
conta e ordem, utilizando-se dos serviços dos importadores por conta e ordem de
Maceió-AL, a autuada não comprovou ser a real adquirente das mercadorias
tendo em vista que as origens de recursos utilizados na operação não foram
comprovados como sendo próprios da empresa; Diversas vezes intimado sobre o
ressarcimento dos custos das importações aos seus parceiros de Maceió-AL, no
mês de junho de 2018, por exemplo, o autuado não apresentou justificativas
idôneas; durante toda a fiscalização, não comprovou ser o verdadeiro adquirente
pois não apresentou comprovação de pagamento (contratos de câmbio) a
nenhum dos exportadores chineses que enviaram as mercadorias importadas”;
3. Que “3-Foi constatado que o modus operandi da operação da empresa denotou
suspeita de que os sócios não participaram do processo de negociação das
revendas. Segundo os documentos que a fiscalização teve acesso, o processo de
compra da mercadoria no exterior, chegada das mercadorias no Brasil,
desembaraço aduaneiro, armazenamento das mercadorias, negociação e entrega
final aos “clientes”, nada, passava pela ação dos sócios administradores; 4-As
empresas importadoras por conta e ordem, NAVIS, MIX e F2R (posteriormente
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houve mudança de nome para VON CEEHASUL COMERCIO ATACADISTA E
DISTRIBUIDORA LTDA) têm todas as características de empresas de fachada; 5-A
única fonte de financiamento das importações objeto da presente fiscalização
foram os créditos na conta-corrente da NEW COMEX efetuados pela empresa PJ
BANK, oriundo de cobrança de boletos emitidos para os “clientes” da fiscalizada.
A fiscalização constatou que as vendas aos destinatários das notas fiscais de
vendas finais da NEW COMEX apresentavam indícios de simulação, caracterizada
por vendas fictícias”;
4. Que “6-Concluiu-se que foram as atitudes da empresa autuada (por exemplo, a
ausência de documentação sólida que comprovasse o fluxo financeiro e a origem
do dinheiro que pagou as despesas das importações) que demonstraram a
intenção da empresa de esconder a origem dos recursos financeiros. Todas as
operações demonstram irregularidades, desde os importadores por conta e
ordem, passando pelo fiscalizado(adquirente) e concluindo pelos principais
destinatários das notas fiscais de vendas. Podemos deduzir por todas estas
circunstâncias que a operação de importação foi toda irregular e tinha como
objetivo simular os intervenientes com o intuito de burlar o fisco na identificação
dos reais adquirentes. 7-Por fim, cabe destacar que todas as mercadorias
importadas e objeto desta fiscalização foram revendidas, conforme constatado ao
longo deste procedimento fiscal”;
5. Que “o autuado não respondeu como foi o financiamento dos custos das
primeiras importações (relativo aos tributos, fretes, despesas de armazenagem,
etc.) ocorridas no mês de junho/18. Ora, somente de tributos federais da
importação e AFRMM (II, IPI-Imp, PISImp e COFINS-Imp), conforme tabela acima,
totalizaram quase R$ 475.000,00, durante o mês de junho de 2018; cotejando
com a movimentação financeira no mesmo mês, observa-se a total
incompatibilidade entre o afirmado e o fato concreto” (fl. 26);
6. Que “que o autuado não tinha nenhuma relação anterior com seus principais
fornecedores chineses, somente a partir do novo modus operandi, ou seja, a
partir do mês de junho de 2018, a fiscalizada passou a importar destes
exportadores; no entanto a autuada afirma que conseguiu prazos de até 540
(dias), sem ter sequer antecipado parte dos pagamentos. Fica claro para
fiscalização que esta argumentação não é convincente, mesmo porque a autuada
não apresentou documentação idônea para comprovar este crédito de confiança
por parte dos exportadores chineses”;
7. Que “A empresa NEW COMERCIAL EXPORTADORA, IMPORTADORA E SERVICOS
LTDA, CNPJ N° 10.775.845/0001-02, não possuía recursos financeiros suficientes
que acobertasse o salto em seu volume de importações a partir de junho de 2018.
Segundo os dados apresentados à fiscalização, a empresa não possuía recursos
nem mesmo para ressarcir seus importadores por conta e ordem em suas
primeiras importações, ocorridas no mês de junho de 2018, em relação aos
tributos recolhidos nas respectivas DI, conforme previsto nos contratos de
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importação por conta e ordem. Compilando os dados de sua conta-corrente no
mês de junho de 2018, anexas a este processo, ficou constatado não haver saldo
suficiente para ressarcir os importadores, nem mesmo recursos em contas de
aplicações financeiras. Com um capital integralizado de apenas R$ 100.000,00, a
NEW COMEX não comprovou sua capacidade de pagamento das importações
realizadas em grande quantidade a partir de julho de 2018”;
8. Que “2-O autuado não comprovou ser o verdadeiro adquirente das
mercadorias importadas. Nem mesmo a comprovação de pagamentos das
importações foi possível. O autuado, durante toda a fiscalização, não comprovou
ser o verdadeiro adquirente pois não apresentou comprovação de pagamento a
nenhum dos exportadores chineses que enviaram as mercadorias importadas. Em
diversas ocasiões foram solicitados referidos comprovantes de quitação porém o
fiscalizado, autuado, não apresentou nenhum comprovante de pagamentos das
mercadorias. Nenhum fechamento de contrato de câmbio foi realizado no
período de junho de 2018 a julho de 2022, quando encerramos a fiscalização;
numa de suas respostas o autuado apresentou documentos, sem assinatura
consularizada dos exportadores, que seriam aditivos aos contratos de
importações que estenderiam o prazo de quitação para 540 dias, anexas a este
processo. A fiscalização não considera um documento idôneo para comprovar a
negociação comercial; Conforme salientado no item 5 deste Relatório, a empresa
não tinha nenhuma relação comercial anterior com os exportadores, não houve
nenhuma antecipação ou comunicação nem mesmo por e-mail, negociando, e
não havia nenhum pagamento que comprovasse ser o autuado o verdadeiro
comprador das mercadorias, restando claro para fiscalização que o mesmo não foi
o verdadeiro adquirente nestas importações por conta e ordem objeto do
presente auto de infração”;
9. Que “3-Foi constatado que o modus operandi da operação da empresa denota
suspeita de que os sócios não participaram do processo de negociação das
revendas. Segundo os documentos que a fiscalização teve acesso, o processo de
compra da mercadoria no exterior, chegada das mercadorias no Brasil,
desembaraço aduaneiro, armazenamento das mercadorias, negociação e entrega
final aos destinatários das notas fiscais de vendas, nada passava pela ação dos
sócios administradores (VER FLUXOS ACIMA). Conforme já salientado, não foram
apresentados os documentos da negociação comercial (carta de negociação, e-
mail ou mensagens de aplicativos, etc.), contratos de câmbio, etc. Todas as
importações a partir de junho de 2018 foram realizados por conta e ordem de três
empresas de Maceió-AL. Todas importações foram efetuadas por meio de
registros de DI realizadas por despachantes de SP, a chegada da carga se deu em
portos e aeroportos da região Sudeste do país, sendo armazenadas em depósitos
e armazéns contratados próximos às unidades aduaneiras de despacho. Seus
destinatários das notas fiscais de vendas, todos, são localizados em São Paulo,
capital. Ou seja, em que pese a NEW COMEX ter apenas a estrutura de um
escritório, movimentou milhões de reais em mercadorias sem ter, seus sócios,
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participado em nenhuma das etapas da operação de comércio exterior. Todas as
etapas da operação foram desenvolvidas por terceiros, desde importadores,
despachantes, negociadores, clientes (destinatários das notas fiscais de vendas),
etc.”;
10. Que “4-As empresas importadoras por conta e ordem, NAVIS, MIX e F2R
(posteriormente houve mudança de nome para VON CEEHASUL COMERCIO
ATACADISTA E DISTRIBUIDORA LTDA) têm todas as características de empresas de
fachada. Em diligências aos endereços das três empresas ficou constatado a
inexistência de fato das mesmas, pois seus endereços ou não foram encontrados
ou não tinham estrutura de uma empresa operante. Tanto a NAVIS quanto a VON
CEEHASUL foram declaradas inaptas, no decorrer da fiscalização, pelo mesmo
motivo: fraude no comércio exterior/ inexistência de fato; 5-A única fonte de
financiamento das importações objeto da presente fiscalização foram os créditos
na conta-corrente da NEW COMEX efetuados pela empresa PJ BANK, oriundo de
cobrança de boletos emitidos para os destinatários das notas fiscais de vendas da
fiscalizada. A fiscalização constatou que as vendas aos destinatários das notas
fiscais da NEW COMEX apresentavam indícios de fraude (vendas fictícias); com
base na fiscalização dos dois principais “clientes” da fiscalizada ficou constatado
que os mesmos não comprovaram serem os reais adquirentes das mercadorias
chinesas adquiridas e revendidas pela NEW COMEX. Os boletos liquidados por
estes dois principais clientes (destinatários das notas fiscais de vendas) ao PJ
BANK e repassados à conta da fiscalizada, oriundos de supostas vendas, foram
pagos em boa parte por terceiros, outra pequena parte foram pagamentos
cruzados entre ING e Young, denotando haver terceiros responsáveis pelos
referidos pagamentos. Estes interessados na operação não puderam ser
identificados pois muitos dos pagamentos de boletos feitos ao PJ BANK por estes
dois destinatários das notas fiscais de vendas foram efetivados em máquinas de
bancos 24h, ou depósitos em dinheiro na conta corrente destes, sendo
impossível, portanto, detectar quem foi o responsável pelos mesmos”;
11. Que “toda a operação demonstra irregularidades, desde os importadores por
conta e ordem, passando pelo adquirente e concluindo pelos principais “clientes”
(destinatários das notas fiscais de vendas) da revenda. Podemos deduzir por todas
estas circunstâncias que a operação de importação foi toda irregular e tinha como
objetivo simular os intervenientes com o intuito de burlar o fisco na identificação
dos reais adquirentes. Foram as atitudes da empresa autuada (por exemplo, a
ausência de documentação sólida que comprovasse o fluxo financeiro e a origem
do dinheiro que pagou as despesas das importações) que demonstraram a
intenção da empresa de esconder a origem dos recursos financeiros. Resta à
fiscalização encerrar o presente procedimento com a lavratura do auto de
infração de conversão de perdimento em multa de 100% do valor aduaneiro, em
desfavor da NEW COMEX, bem como a multa por utilização do nome das
empresas importadoras por conta e ordem, sem prejuízo da proposição de
declaração de Inaptidão do CNPJ do fiscalizado”.
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A Impugnação
Consoante referenciado, a autuada apresentou Impugnação às fls. 362 a 429, e
aditamento à peça de defesa às fls. 455 a 482, tendo alegado, em apertado
resumo:
1. Que “preliminarmente, o lançamento é nulo”; que “partiu a fiscalização de
pressuposto equivocado para deduzir de forma sofística que uma empresa
relativamente pequena não poderia realizar operações de importação”;

2. Que, citando julgado do CARF acerca do MPF (Mandado de Procedimento
Fiscal), alega que “é imperioso o reconhecimento da nulidade deste lançamento,
NO QUAL NÃO SE OPEROU APENAS A EXIGÊNCIA DE TRIBUTO NÃO PREVISTO NO
BOJO DO MPF, MAS, A PRÓPRIA ATUAÇÃO FISCAL NÃO SE ENCONTRA
LEGITIMADA PELO INSTRUMENTO HÁBIL A TANTO. Evidente, pois, o vício de
nulidade, que, deve ser reconhecido de forma incondicional, cancelando-se o AI
para todos os fins de direito”;

3. Que “entende o contribuinte que eram as considerações necessárias, no atual
momento processual, de serem entranhadas, que só corroboram com a convicção
de que os procedimentos formais à constituição de um crédito previdenciário, não
foram adequadamente atendidos, sendo, pois, o AI, um ato administrativo
ilegítimo” (v. fl. 370);

4. Que “de notar-se que a Administração Pública tem de obedecer ao princípio da
eficiência (art. 37, caput, da CF). A aplicação desse princípio, na seara do
julgamento administrativo, não se restringe a julgar o processo o mais rápido
possível. Mais importante do que isso é efetuar o controle de legalidade sobre o
lançamento fiscal, esquadrinhando se ele se harmoniza com os dispositivos legais
e sublegais, tanto de cunho material quanto procedimental, aplicáveis ao caso.
Nestes termos, não há, portanto, encerrar rapidamente a apreciação
administrativa do lançamento, julgando-o procedente, quando, não tiverem sido
minuciosamente apontados os documentos donde se colheram os montantes das
bases de cálculo; alíquotas aplicadas incorretamente; bases de cálculo tiverem
sido erigidas em duplicidade; não tiverem sido abatidos todos os recolhimentos
de tributos realizados pelos sujeitos passivos; etc. Ora, não é recomendável fazer
recair sobre os Procuradores Federais a incumbência de cobrar um crédito
fraturado em brechas que podem (e devem) resultar na
improcedência da execução fiscal e, pior, na obrigação de pagar honorários
advocatícios pela própria administração (em ofensa ao princípio da eficiência)”
(alegações às fls. 375);

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5. Que há nulidade da autuação por “ausência de ciência ao contribuinte de
modificações realizadas no MPF no 0727600/00349/18. Da ofensa ao disposto no
art. 9o. da portaria RFB no 11371/2007” (alegação à fl. 379);
6. Que “(...) uma segunda vertente de nulidade, decorre da ausência de
justificativa da alteração do número de identificação do MPF (mandado de
Procedimento Fiscal) “nos sistemas informatizados da Receita Federal do Brasil”,
NÃO TENHA SIDO OBJETO DE CIENTIFICAÇÃO AO CONTRIBUINTE, INCLUSIVE,
COM OPORTUNIDADE PARA O EXERCÍCIO DE UM CORRESPONDENTE
CONTRADITÓRIO, BEM COMO À AMPLA DEFESA”;
7. Que “corroborando com (sic) a argumentação desenvolvida, a própria Portaria
RFB no 11.371/2007 (inclusive citada pelo AFRFB), que dispõe sobre o
planejamento das atividades fiscais e estabelece normas para a execução de
procedimentos fiscais relativos aos tributos administrados pela Secretaria da
Receita Federal do Brasil, expressa em seu art. 9o, de forma inequívoca que: (...)”;

8. Que “de acordo com o Decreto n° 70.235/72, que dispõe sobre o Processo
Administrativo Federal, há que se argumentar a nulidade dos autos de infração
que cobram as multas do valor aduaneiro em razão da conversão das penas de
perdimento, pois estes foram lavrados contra as empresas importadoras - não
diretamente contra a Impugnante, constando o seu nome como responsável
solidário. Naqueles casos, há a necessidade de autos de infração distintos para
cada contribuinte, conforme artigo 9°, §1°, do Decreto n° 70.235/72. Cor efeito,
tais autos devem ser cancelados por falha procedimental, o que por certo vai
atingir ao presente” (argumentação constante à fl. 384 dos autos);

9. Que há nulidade ainda por “impossibilidade de autuação em multa de
perdimento e conjuntamente por suposta ocultação do real adquirente em
revisão aduaneira”, no sentido de que “a revisão aduaneira ter por finalidade
apurar a regularidade no pagamento de tributos e demais gravames, e não aplicar
pena de perdimento de mercadoria já desembaraçada e comercializada no país.
Tendo em vista o correto recolhimento dos tributos no despacho de importação,
não cabe procedimento de revisão aduaneira para imputar pena de perdimento,
posteriormente convertida em multa equivalente ao valor aduaneiro”; e que
“uma vez submetidas ao despacho de importação, tal operação já passou pelo
crivo da fiscalização e, portanto, encontra-se regularmente no país, não cabendo
nova analise aduaneira visando imputar multa
gravíssima ao Contribuinte, correspondente a 100% do valor aduaneiro das
mercadorias já importadas e comercializadas no mercado nacional, cor (sic) o
devido recolhimento dos tributos”;

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10. Que há nulidade na autuação, ainda, em face “da inexistência de
procedimento precedente para a apuração de dano ao erário e de verificação da
hipótese de conversão da pena de perdimento em multa”, pois, conforme alega,
“nos termos do artigo 73, da Lei 10.833/03 e do § 30, do artigo 689, do
Regulamento Aduaneiro vigente, o procedimento para a aplicação da multa
previsto no § 1°, do mesmo artigo 689, do RA, apenas ter início (sic) quando
verificado no procedimento de apuração de danos ao erário precedente se tiver a
informação de que "a mercadoria não for localizada, ou tiver sido consumida ou
revendida";

11. Quanto ao que designa de mérito, aduz que “não poderia ser aplicada
qualquer penalidade à Impugnante, em razão da mesma ter procedido de acordo
com entendimento externado pelas autoridades administrativas competentes,
superiores ao agente fiscal que promoveu a Presente representação, por força do
artigo 101, III, do Decreto-lei no 37/66 e Do artigo 681, do Regulamento
Aduaneiro”;
12. Nessa linha, afirma que “de acordo com o citado ADI SRF 07/02, não será
considerada importação por conta e ordem de terceiros quando o importador
adquira a propriedade das mercadorias, sendo suficiente para essa
caracterização que, alternativamente: (I) conste como adquirente no contrato de
câmbio; (II conste como adquirente na fatura comercial internacional (inicie); (III)
emita nota fiscal de entrada ou de saída a título de compra ou venda; ou (IV)
contabilize a entrada ou a saída da mercadoria importada como compra e venda”
e que “todas as informações e documentos juntados no processo administrativo,
inclusive antes da autuação fiscal, em especial as faturas comerciais,
conhecimentos de carga, documentos fiscais e contábeis, evidenciam que as
empresa (sic) importadoras preenchem TODOS os requisitos exigidos pelo ADI SRF
07/02, sendo, portanto, efetivo adquirente e ou importador, além de
descaracterizar a importação por conta e ordem de terceiros no que se refere as
empresas citadas como ocultadas”; e que “portanto, a par de possuir fatura
comercial e conhecimento de transporte em seu nome, e indiscutível a
propriedade das importadoras sobre os bens importados, obstando a
configuração de importação por conta e ordem” (v. fl. 388).
13. Que “há que se observar o disposto no artigo 112 do Código Tributário
Nacional, o qual determina que, em havendo dúvidas sobre a capitulação legal do
fato, da natureza ou circunstâncias materiais dos fatos e seus efeitos, da autoria,
impontualidade, punibilidade ou natureza da penalidade aplicável, a lei tributaria
deverá ser interpretada de maneira mais favorável ao acusado”;

14. Que “como se pode perceber ao longo da presente Impugnação, restaram
refutadas todas as alegações da autoridade fiscal quanto a existência de ocultação
do real adquirente. De fato, as empresas importadoras demonstraram a
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caracterização das operações como importação por conta própria ou por conta e
ordem de terceiros funcionando ela como adquirente final, donde restou afastada
a alegação de ocultação do real sujeito passivo e adquirente das mercadorias
importadas. Desta forma, como não se justificam as penas de perdimento,
também não se justifica a imposição da pena prevista no artigo 33, da Lei
11.488/07, devendo ser desconstituídas tais penalidades aplicadas pela
autoridade fiscal”;

15. Que “o caso concreto trata de mercadorias que já foram submetidas ao
despacho aduaneiro, ou seja, já foram regularmente desembaraçadas, as quais
agora estão sendo fiscalizadas em procedimento de revisão aduaneira, nos
termos do artigo 570 do Regulamento Aduaneiro. Por sua vez, o referido
dispositivo legal utilizado pela fiscalização para pretender fundamentar a
aplicação da multa substitutiva da pena de perdimento, cuida das hipóteses em
que ainda não houve a conclusão do despacho aduaneiro de importação,
dispondo inclusive sobre mercadorias apreendidas. Assim, para os casos em que
já houve o regular desembaraço, como no caso concreto, objeto de fiscalização
em sede de revisão aduaneira, não é possível a aplicação do citado parágrafo 3°,
do artigo 23, do DecretoLei n° 1.455/76, tendo em vista tratar-se de hipótese por
ele não contemplada”;
16. Sustenta a “inaplicabilidade da multa substitutiva a pena de perdimento de
mercadorias em sede de revisão aduaneira” ao argumento de que “após o
desembaraço das mercadorias, já em sede de revisão aduaneira, a legislação
apenas autoriza a fiscalização apurar eventual diferença na tributação e efetuar o
seu lançamento, não existindo autorização legal para a aplicação da gravosa pena
de perdimento convertida em 100% do valor aduaneiro. Os limites da Revisão
Aduaneira, de observância obrigatória pela Fiscalização, são claros e são traçados
pelo artigo 570 do Regulamento Aduaneiro, que reproduz o disposto no artigo 54
do Decreto-Lei n° 37/1966”;
17. Que há “impossibilidade de se aplicar a pena de perdimento convertida em
multa em face da Impugnante em razão da derrogação ocorrida desde a lei no
11.488/07. Ainda sobre este assunto, foi publicada a Lei no 11.488/2007 que, em
seu artigo 33, revoga tacitamente a pena de 100%. A nova legislação aplica uma
multa de 10% (dez por cento) ao valor aduaneiro, observado o valor mínimo de R$
5.000,00 (cinco mil reais), para os casos de "acobertamento dos reais
intervenientes ou beneficiários", das operações de comércio exterior, ou seja,
casos de suposta ocultação do real sujeito passivo, real responsável pela
operação”;
18. Que, sob o subtítulo, “Do ônus da prova. Da não comprovação pelo fisco das
ocorrências objeto da presente autuação”, aduz que “possível
identificar diversos documentos emitidos no exterior onde EM NENHUM
MOMENTO é feita qualquer menção à ora impugnante, além das notas fiscais de
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saída relacionadas ao AI. Não há, de fato, comprovação de que todas as
operações foram realizadas desta forma”; e que “a comprovação do fato é ônus
de quem alega”;
19. Sob o título “Da presunção simples – Falta de amparo legal”, alega que “em
momento algum pretendeu a lei estabelecer ou dar qualquer margem aos seus
intérpretes e aplicadores para adotar procedimento tão arbitrário, apenas sob a
pretensa alegação de não dispor dos documentos necessários para auferir o
adimplemento de obrigação tributária”; e que “o posicionamento adotado pela
fiscalização no caso em tela é, no mínimo, absurdo, uma vez que, não se
contentando em ferir diversos princípios jurídicos constitucionalmente
assegurados, inverteu o ônus da prova que lhe cabia, pretendendo, sem qualquer
amparo legal, transferi-lo ao contribuinte”;
20. Sob o título “Da inexistência de responsabilidade em solidariedade na
hipótese em tela. Da inaplicabilidade do quanto disposto no artigo 124 do Código
Tributário Nacional”, afirma que “deve-se ressaltar, desde logo, que não procede
a responsabilidade imputada à Defendente fundamentada no inciso I do artigo
124, I, do CTN, tendo em vista que extrapola o alcance do artigo 32 do Decreto-lei
n° 37/66 (na redação do art. 77 da MP 2.15835), no qual se fundamenta a
autuação e que se restringe ao Imposto de Importação. Outrossim, no máximo, a
solidariedade atribuída no lançamento está restrita ao Imposto de Importação e
NÃO às multas aplicadas”;
21. Alega a “desproporcionalidade das multas aplicadas” e invoca “decisões do
Superior Tribunal de Justiça (STJ) e Supremo Tribunal Federal (STF)”; e que a
penalidade aplicada possui caráter confiscatório;
22. Alega inexistência de dano ao erário e que “A MULTA POR CONVERSÃO DA
PENA DE PERDIMENTO SOMENTE PODE SER APLICADA QUANDO A MERCADORIA
AINDA NÃO TIVER SIDO DESEMBARAÇADA”;
23. Acosta múltiplas decisões judiciais e doutrina;
24. Alega ainda a “necessidade de prova robusta, e não mera suposição, para
vencer a presunção de boa‐fé do importador”;
25. Sob o títuto “inexistência de fundamento legal para a instituição de
responsabilidade solidária”, alega que “uma vez que o retro citado artigo da Lei
11.281/06 que estabelece a responsabilidade solidária não se
mantém a simples teste de constitucionalidade, é que deve obrigatoriamente ser
afastada sua aplicação, exatamente em virtude do princípio da estrita legalidade
que impõe a cogente observância de normas jurídicas material e formalmente
válidas”;
Em aditamento à Impugnação, apresentou a Impugnante a peça de fls. 455 a 482,
para alegar, em resumo:
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26. Sob o título “da caracterização da hipótese de Interposição Fraudulenta
Comprovada (art. 23, inc. V e §1o e §3o, do Decreto-Lei no 1.455/1976). Da
utilização de meros indícios e suspeitas para legitimar o lançamento. Da
contrariedade ao atual (2021-2022) entendimento do CARF sobre a matéria”,
afirma que “a interposição fraudulenta de terceiros, em menção, pode assumir 2
(duas) subespécies ou modalidades, INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE TERCEIROS
COMPROVADA e INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE TERCEIROS PRESUMIDA,
segundo entendimento da jurisprudência do próprio CARF (Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais), que toma por base as disposições da própria
legislação de regência do tema”
27. Nessa linha, afirma que “no caso em questão, verifica-se que A FISCALIZAÇÃO
TENTOU MESCLAR OS DOIS TIPOS DE ANÁLISE, ainda que tenha buscado expor
uma suposta interposição fraudulenta real/comprovada por meio de presunções,
por amostragem, quanto a origem dos recursos utilizadas na importação, o que
não segue as normas vigentes e tampouco permite a comprovação da
fraude/ocultação de maneira efetiva”; e que “a intenção do agente é elemento
essencial à configuração tanto da simulação quanto da fraude, devendo restarem
bem evidenciados nos autos do processo administrativo em que imputada a
prática destes como meios de cometimento da infração de dano ao erário, face à
interposição fraudulenta de terceiros”;
28. Que “referência a tais dispositivos do Decreto-Lei 1.455/76 fornece a
informação de que a FISCALIZAÇÃO CONSIDEROU COMO OCORRIDA A
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA NA MODALIDADE COMPROVADA, o que se vê
corroborado pela própria narração dos fatos por parte da autoridade responsável
pelo lançamento, como é o caso, inclusive, da própria CONCLUSÃO DO TRABALHO
FISCAL (as fls. 54)”; e que “ainda que a autoridade fiscal tenha tentado nomear a
presenta apuração por presunção, a própria capitulação, aliado ao quanto
exposto pela descrição dos supostos fatos acontecidos, resta clarificada a
capitulação da INFRAÇÃO COMO DANO AO ERÁRIO POR INTERPOSIÇÃO
FRAUDULENTA DE TERCEIROS COMPROVADA, cabendo a autoridade fiscalizadora
a juntada de documentos que comprovassem a fraude e/ou simulação, por
intermédio das quais se pratica a ocultação deliberada, e não ao sujeito passivo
comprovar a inocorrência destas”.
29. Sob o título “não teria comprovado ser o adquirente das mercadorias
importadas – mesmo tendo apresentado os aditivos contratuais, bem
como, explanado a forma de aquisição das mercadorias. As comprovações foram
apresentadas, porém, a fiscalização é que não quer validar os documentos”, alega
que “é legítimo e permitido que empresas nacionais revendam produtos
importados, sem que seja necessária a sua participação – de forma direta ou
indireta – na importação. Isso significa que a competência da Aduana não abrange
toda a cadeia de revenda desde a importação até o consumidor final, mas tão
somente a parte relativa a operação de comércio exterior (importação,
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exportação e/ou trânsito)” e que “portanto, não havendo comprovação de fraude
em relação aos recursos e entrega dos produtos referentes ao que foi declarado
na importação, encerrada está a competência da autoridade sobre a operação”;
30. Que “uma eventual “suspeita” de que os sócios não teriam participado da
negociação das revendas – ressalte-se que, se trata de INTERPOSIÇÃO
FRAUDULENTA COMPROVADA, não sendo possível se falar em suspeita – mesmo
as operações sendo devidamente registradas, declaradas e tributadas”; e que
“ÔNUS PROBATÓRIO ACERCA DA EXISTÊNCIA DA OCULTAÇÃO DEVIDA À
SIMULAÇÃO OU À FRAUDE, volto a mencionar, RECAI SOBRE A FISCALIZAÇÃO,
haja vista a capitulação legal indicada, o ônus da juntada de documentos que
demonstrassem objetivamente a conduta descrita na lei”.
31. Traslada a Impugnante os seguintes julgados do CARF: CARF, Processo
10142.720624/2014- 90, RECURSO VOLUNTARIO, Data da Sessão 21/09/2022,
Relator(a) Lara Moura Franco Eduardo, no Acórdão 3003-002.130); CARF,
Processo 10111.721872/2012-53, RECURSO VOLUNTARIO, Data da Sessão
19/07/2022,Relator (a) Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta, no Acórdão
3002-002.272); (CARF, Processo 11762.720032/2013-52, RECURSO VOLUNTARIO,
Data da Sessão 13/12/2021, Relator (a) MARIA MARLENE DE SOUZA SILVA, no
Acórdão 3402-009.770); entre outros;
32. Ao final, alega que “conclui-se, portanto, não haver nos autos prova objetiva
da ocorrência de importação fraudulenta na modalidade comprovada, havendo
que se acolher a Impugnação Administrativa apresentada com a respectiva
anulação do AIIM em comento”.
Do Voto da DRJ
A DRJ julgou improcedente a impugnação apresentada, concluindo que a empresa
NEW COMEX não comprovou a origem, disponibilidade e transferência dos recursos utilizados em
mais de 295 operações de importação em 2018, com salto abrupto de volume. Constatou-se
ausência de capacidade financeira, inexistência de pagamentos aos exportadores, uso de
importadores por conta e ordem tidos como empresas de fachada, inexistência de estrutura física
e documental, além de vendas fictícias.
Do Recurso Voluntário
Inconformada a empresa apresentou Recurso Voluntário, insurgindo-se contra a
decisão da DRJ.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Leonardo Correia Lima Macedo, relator.
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Do Recurso Voluntário
O processo refere-se à aplicação de multa equivalente ao valor aduaneiro em razão
de interposição fraudulenta de terceiros, nos termos do art. 23, V, §§ 1o a 3o, do DL 1.455/1976.
Admissibilidade do recurso
O Recurso é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, de sorte
que dele se pode tomar conhecimento.
Preliminares
a) Alegada nulidade por inexistência ou irregularidade no MPF
A Recorrente sustenta que o lançamento seria nulo porque não teria havido
instrumento válido de Mandado de Procedimento Fiscal (MPF) ou porque o número desse
instrumento teria sido alterado sem ciência do contribuinte. Afirma que, na ausência de MPF
regular, todo o procedimento estaria eivado de nulidade.
Nesse ponto entendo que não assiste razão à Recorrente.
A DRJ examinou a matéria e constatou que não houve utilização de MPF no
presente procedimento, motivo pelo qual é impossível reconhecer nulidade baseada em
instrumento inexistente. Demonstrou-se nas fls. 379–384 que a defesa faz referência a um MPF de
outro processo, sem qualquer correspondência com os presentes autos. Além disso, a própria
legislação vigente deixa claro que a revisão aduaneira não exige MPF, pois decorre diretamente do
art. 54 do Decreto-Lei no 37/1966.
O CARF possui jurisprudência pacífica afirmando que a falta, inexistência ou
irregularidade de MPF não gera nulidade quando o lançamento decorre de revisão aduaneira ou
de procedimentos de ofício devidamente formalizados, por não representar requisito essencial do
lançamento.
Em síntese, a alegação de nulidade se apoia em premissas inexistentes nos autos,
não sendo possível reconhecer vício quando o instrumento alegado sequer foi expedido ou
utilizado no procedimento.
Nego provimento.
b) Alegação de nulidade por vícios formais e suposta cobrança de crédito
previdenciário
A Recorrente sustenta que o lançamento seria ilegítimo porque não teria observado
formalidades processuais e porque haveria suposta “constituição indevida de crédito
previdenciário”, argumento que se mistura com outros pontos da defesa.
Nesse ponto entendo que não assiste razão à Recorrente.
A DRJ esclareceu que não há, no auto de infração, qualquer cobrança de natureza
previdenciária, e que a alegação está totalmente dissociada do conteúdo do processo. A autuação
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trata exclusivamente de multa equivalente ao valor aduaneiro, prevista no art. 23, V, §§ 1o a 3o,
do DL 1.455/1976. Também foi demonstrado que os requisitos formais essenciais – identificação
do fato infracional, fundamentos legais, cálculo da multa e documentos comprobatórios – foram
integralmente atendidos.
O CARF, ao enfrentar alegações semelhantes, tem decidido que nulidades
genéricas, desacompanhadas de demonstração do efetivo prejuízo à defesa, não prosperam (por
exemplo, Acórdão no 3402-009.770).
Em síntese, trata-se de alegações dissociadas do conteúdo do lançamento e que
não identificam qualquer vício concreto que comprometa o exercício pleno da defesa.
Nego provimento.
c) Alegação de nulidade por impossibilidade de aplicação de perdimento/multa
em revisão aduaneira
A Recorrente sustenta que a penalidade prevista no art. 23 do DL 1.455/1976 não
poderia ter sido aplicada em sede de revisão aduaneira, e que haveria nulidade do auto de
infração por inadequação do procedimento.
Nesse ponto entendo que não assiste razão à Recorrente.
O art. 54 do Decreto-Lei no 37/1966 expressamente autoriza a revisão de
declarações e documentos após o desembaraço, justamente para apurar exatidão das
informações prestadas. Uma vez identificada a ocultação do sujeito passivo, a penalidade do art.
23, V, pode e deve ser aplicada.
O CARF é firme no mesmo sentido: a revisão aduaneira é meio legítimo para
identificação de infrações aduaneiras, inclusive interposição fraudulenta, não havendo qualquer
limitação legal que impeça a aplicação da pena de perdimento ou sua conversão em multa.
Em síntese, a revisão aduaneira é adequada e suficiente para apurar a infração e
aplicar a penalidade, inexistindo vício procedimental.
Nego provimento.
Mérito
1) Alegação de que a fiscalização não comprovou a origem dos recursos e que a
presunção é relativa
A Recorrente sustenta que comprovou a titularidade dos recursos utilizados nas
importações e que a fiscalização não demonstrou irregularidades suficientes para afastar essa
presunção. Afirma também que a presunção do art. 23, §2o, do DL 1.455/1976 seria relativa,
exigindo prova adicional pela fiscalização.
Nesse ponto entendo que não assiste razão à Recorrente.
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A DRJ demonstrou que o ponto central da autuação é a não comprovação da
origem, disponibilidade e transferência dos recursos, fato que, por determinação expressa do art.
23, §2o, gera a presunção legal de interposição fraudulenta. A decisão registra que o contribuinte
não apresentou documentação capaz de demonstrar o fluxo financeiro das operações, capital
próprio compatível, capacidade econômica dos sócios ou contratos que vinculassem o importador
aos pagamentos realizados.
O CARF possui jurisprudência estável afirmando que a presunção é suficiente e a
prova da origem dos recursos cabe ao importador, não ao Fisco. A presunção, embora legal, é
objetiva e baseada em ônus probatório específico imputado ao contribuinte, não se tratando de
mera suspeita ou presunção genérica.
Em síntese, a falta de comprovação documental da origem dos recursos é suficiente
para configurar a infração. A defesa não trouxe prova hábil a afastar a presunção legal.
Nego provimento.
2) Alegação de que o pagamento dos tributos afasta o dano ao erário
A Recorrente sustenta que não haveria razão para a penalidade porque todos os
tributos da importação foram pagos, inexistindo prejuízo ao erário.
Nesse ponto entendo que não assiste razão à Recorrente.
A DRJ esclareceu que a infração do art. 23, V, é infração de mera conduta, não
exigindo comprovação de perda tributária. O dano ao erário compreende também o dano
institucional, decorrente da violação à regularidade do controle aduaneiro e da ocultação do
sujeito passivo.
O CARF também entende que o pagamento de tributos não afasta a penalidade de
perdimento quando configurada a interposição fraudulenta, uma vez que o ilícito decorre da
ocultação e não do inadimplemento tributário.
Em síntese, não há relação entre recolhimento de tributos e descaracterização da
infração prevista no art. 23, V.
Nego provimento.
3) Alegação de que a fiscalização não realizou diligências essenciais (capital
social, correspondências, ativo circulante, etc.)
A Recorrente sustenta que a fiscalização não realizou diligências suficientes para
assegurar a verdade material, deixando de apurar elementos como capital social, capacidade
financeira dos sócios, contratos comerciais e comunicações com fornecedores estrangeiros.
Nesse ponto entendo que não assiste razão à Recorrente.
A DRJ analisou o fato e concluiu que o cerne da autuação não depende dessas
diligências complementares, pois a infração decorre da não comprovação da origem dos recursos,
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e não da comprovação direta de atuação de terceiros. Além disso, a fiscalização reuniu robusto
conjunto de elementos: inexistência de estrutura física, inexistência de funcionários, empresas
parceiras inaptas, vendas fictícias, pagamentos por terceiros e ausência total de documentação
financeira.
O CARF já decidiu que, quando há presunção legal especial, como a do art. 23, §2o,
a fiscalização não está obrigada a produzir prova exaustiva sobre a atuação de terceiros, cabendo
ao contribuinte afastar a presunção.
Em síntese, a falta de documentação contábil e financeira apresentada pelo
contribuinte torna desnecessária a ampliação das diligências pretendidas.
Nego provimento.
4) Alegação de inexistência de ocultação do sujeito passivo e de que a empresa
assumia riscos
A Recorrente sustenta que detinha a propriedade das mercadorias, figurava nos
documentos e assumia riscos, o que afastaria a ocultação de terceiros.
Nesse ponto entendo que não assiste razão à Recorrente.
A DRJ demonstrou que, apesar da aparência formal, a empresa não possuía meios
financeiros, estrutura operacional, estoque, funcionários ou documentos que comprovassem
capacidade para assumir tais riscos, além de ter sido comprovado que pagamentos eram
realizados por terceiros e que as empresas clientes eram inaptas ou fictícias.
O CARF já assentou que a simulação pode ocorrer mesmo quando a empresa figura
formalmente nas operações, pois a infração se perfaz pela ausência de comprovação da origem
dos recursos (Acórdão 3402-009.770).
Em síntese, as provas materiais e a presunção legal convergem para a existência de
ocultação do adquirente real, não sendo suficientes os elementos formais apontados pela defesa.
Nego provimento.
Conclusão
Diante do exposto, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário.
Assinado Digitalmente
Leonardo Correia Lima Macedo
Conselheiro

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