Tribunal: CARF
Processo: 13656.900031/2017-56
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: NEIVA APARECIDA BAYLON
Órgão colegiado: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-12-10
Data de publicação: 2026-03-17

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/04/2013 a 30/06/2013
PAF. ATO ADMINISTRATIVO. VÍCIO. INEXISTÊNCIA.
Inexiste nulidade no ato administrativo que se tenha revestido das formalidades previstas no art. 10 do Decreto no 70.235/1972, com as alterações da Lei no 8.748/1993, e que exiba os demais requisitos de validade que lhe são inerentes.
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS.
O aproveitamento de créditos extemporâneos da contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS exige a apresentação de DCTF e DACON retificadores, comprovando os créditos e os saldos credores dos trimestres correspondentes.”, assim, não tendo sido apresentados tais documentos, correto o procedimento adotado pela fiscalização.
PIS/COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMO. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial no 1.221.170/PR).
CRÉDITOS. SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO DE EQUIPAMENTOS DE LABORATÓRIO. DIREITO CREDITÓRIO.
Os serviços de manutenção de equipamentos de análises laboratoriais, destinados ao controle de qualidade para a análise dos produtos durante o processo de fabricação, o representam insumos no contexto produtivo da recorrente, pois sem as atividades laboratoriais, a própria consecução da atividade econômica da recorrente restaria comprometida.
MATERIAIS DE EMBALAGEM. PALLETS. SACARIA. BIG BAGS. CAIXA. POSSIBILIDADE.
As despesas com embalagem, paletes, sacaria, big bags e caixa se encaixam no conceito de insumo definido pelo STJ, portanto, autorizam o creditamento das contribuições do Pis e Cofins.
REGIME DE COMPETÊNCIA. RECEITAS COM EXPORTAÇÃO. RECONHECIMENTO NA DATA DE EMISSÃO DA NOTA FISCAL DE EXPORTAÇÃO.
Na sistemática da não cumulatividade, o reconhecimento das receitas de exportação se dá na data em que ocorre a formalização do ato de venda, cuja qual, em regra é no momento da emissão da nota fiscal de exportação. A data do embarque da mercadoria vendida tem relevância apenas para a apuração de eventual variação monetária ativa ou passiva referente à flutuação cambial ocorrida desde a data da venda. A efetiva realização do negócio da exportação de compra e venda se dá anterior ao embarque.
NÃO CUMULATIVIDADE. DIREITO AO CRÉDITO. ENERGIA ELÉTRICA CONSUMIDA.
Conforme o estabelecido nos incisos III e IX, do art. 3o, respectivamente, da Lei no 10.833/2003 e da Lei no 10.637/2002, somente gera direito ao crédito a energia elétrica efetivamente consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13656.900031/2017-56
ACÓRDÃO
3002-004.030 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
12 de dezembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
MINERAÇÃO CURIMBABA LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/04/2013 a 30/06/2013
PAF. ATO ADMINISTRATIVO. VÍCIO. INEXISTÊNCIA.
Inexiste nulidade no ato administrativo que se tenha revestido das
formalidades previstas no art. 10 do Decreto no 70.235/1972, com as
alterações da Lei no 8.748/1993, e que exiba os demais requisitos de
validade que lhe são inerentes.
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS.
O aproveitamento de créditos extemporâneos da contribuição para o
PIS/Pasep e da COFINS exige a apresentação de DCTF e DACON
retificadores, comprovando os créditos e os saldos credores dos trimestres
correspondentes.”, assim, não tendo sido apresentados tais documentos,
correto o procedimento adotado pela fiscalização.
PIS/COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMO. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade
ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte
(STJ, do Recurso Especial no 1.221.170/PR).
CRÉDITOS.
SERVIÇOS
DE
MANUTENÇÃO
DE
EQUIPAMENTOS
DE
LABORATÓRIO. DIREITO CREDITÓRIO.
Os serviços de manutenção de equipamentos de análises laboratoriais,
destinados ao controle de qualidade para a análise dos produtos durante o
processo de fabricação, o representam insumos no contexto produtivo da
recorrente, pois sem as atividades laboratoriais, a própria consecução da
atividade econômica da recorrente restaria comprometida.
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MATERIAIS DE EMBALAGEM. PALLETS. SACARIA. BIG BAGS. CAIXA.
POSSIBILIDADE.
As despesas com embalagem, paletes, sacaria, big bags e caixa se encaixam
no conceito de insumo definido pelo STJ, portanto, autorizam o
creditamento das contribuições do Pis e Cofins.
REGIME
DE
COMPETÊNCIA.
RECEITAS
COM
EXPORTAÇÃO.
RECONHECIMENTO NA DATA DE EMISSÃO DA NOTA FISCAL DE
EXPORTAÇÃO.
Na sistemática da não cumulatividade, o reconhecimento das receitas de
exportação se dá na data em que ocorre a formalização do ato de venda,
cuja qual, em regra é no momento da emissão da nota fiscal de
exportação. A data do embarque da mercadoria vendida tem relevância
apenas para a apuração de eventual variação monetária ativa ou passiva
referente à flutuação cambial ocorrida desde a data da venda. A efetiva
realização do negócio da exportação de compra e venda se dá anterior ao
embarque.
NÃO CUMULATIVIDADE. DIREITO AO CRÉDITO. ENERGIA ELÉTRICA
CONSUMIDA.
Conforme o estabelecido nos incisos III e IX, do art. 3o, respectivamente, da
Lei no 10.833/2003 e da Lei no 10.637/2002, somente gera direito ao
crédito a energia elétrica efetivamente consumida nos estabelecimentos
da pessoa jurídica.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer em
parte do Recurso Voluntário, para, na parte conhecida, rejeitar as preliminares e, no mérito, por
maioria de votos, dar provimento parcial ao Recurso Voluntário para: (i) reverter a glosa de
insumos utilizados pela Recorrente em testes de laboratório (aquisição de calibrador telescópico,
êmbolo e anel, ambos em carbeto de tungstênio, os produtos ácido bórico, ácido clorídrico,
bifluoreto de amônio e cloreto de potássio); (ii) reverter as glosas sobre os materiais de
embalagem (pallets, sacaria, big bags e caixa); e (iii) relativos a despesas com materiais de
segurança e Equipamentos de Proteção Individual (EPI) aventais, camisas de proteção, botas e
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botinas, calças de proteção, capacetes, luvas, máscaras, protetores auriculares e faciais, creme
protetor, vestimentas impermeáveis e uniformes. Vencida a conselheira Neiva Aparecida Baylon
(Relatora) que dava provimento em maior extensão para reverter, também, a glosa decorrente do
rateio de créditos vinculados à receita tributada no mercado interno, à receita não tributada no
mercado interno, e à receita de exportação. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro
Adriano Monte Pessoa

Assinado Digitalmente
Neiva Aparecida Baylon – Relator

Assinado Digitalmente
Adriano Monte Pessoa – Redator Designado

Assinado Digitalmente
Renato Ferro Ribeiro de Gusmao – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Adriano Monte Pessoa,
Gisela Pimenta Gadelha, Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha, Neiva Aparecida Baylon, Renata
Carsola Mascarenas, Renato Ferro Ribeiro de Gusmao (Presidente).

RELATÓRIO
Para fins de economia processual adoto o relatório da decisão recorrida a fim de
elucidar os fatos que motivaram a autuação, vejamos:
Trata-se de pedido de ressarcimento de créditos de PIS não cumulativo –
Exportação, relativo ao 2o trimestre de 2013, no valor declarado de R$
361.016,04, cumulado com declaração de compensação.
A unidade de origem, por meio do despacho decisório de fl. 457, reconheceu
crédito de R$ 352.986,25, homologando parcialmente as compensações
declaradas
e
assentando
inexistência
de
valor
remanescente
a
ser
restituído/ressarcido.
(Processo 13656.900031/2017-56 — Acórdão n.o 01-35.663 / DRJ/BEL.)
I — Constatações da Fiscalização (Termo de Constatação — fls. 449/456)
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Em síntese, a fiscalização procedeu aos seguintes levantamentos e ajustes,
devidamente documentados nas planilhas e relatórios juntados aos autos:
a) Batimentos eletrônicos (ContÁgil / SPED Contribuições — Ficha 06A): foram
realizados confrontos automatizados (planilhas de fls. 299 a 337) com glosas de
créditos que estariam em desacordo com a legislação. Motivos recorrentes
informados na coluna “Regra”: (i) utilização de créditos extemporâneos; (ii)
créditos sobre NCMs sujeitos à alíquota zero; (iii) descrição de serviço
incompatível com direito a crédito.
b) Energia elétrica: o sistema localizou notas fiscais apenas de determinado
fornecedor. A empresa apresentou documentos complementares (fls. 155 a 183)
e esclarecimentos (fls. 132/133). Identificou-se diferença entre o valor estimado
escriturado no bloco F100 e o efetivamente faturado. A Fiscalização reconstituiu
créditos de energia considerando as despesas incorridas na data de emissão das
respectivas NFs (planilhas de fls. 299 a 337).
c) Fretes / transferências entre estabelecimentos: por meio do MAD/ContÁgil e
cotejo com CTe/Conhecimentos, verificou-se tomada de crédito sobre fretes de
transferência (notadamente transporte de bauxita), creditamento este objeto de
glosa (fundamentação em fls. 282 a 298 e nas planilhas).
d) Pesquisa de jurisprudência/posicionamentos administrativos: consolidada em
planilha (“Soluções de Consulta e Outros”, fls. 282 a 298), utilizada para
fundamentar glosas item a item. A fiscalização realizou visita técnica para
entendimento do processo produtivo antes das glosas relativas a: pallets e
etiquetas; insumos para testes de qualidade; peças para empilhadeira.
e) Devoluções (linha 12 da ficha 06A — col. 2 e 3): constatou-se que determinadas
devoluções não decorreram de vendas tributadas, o que afasta o direito ao
crédito por devolução; identificação discriminada por NF e mês nas planilhas de
reconstituição (fls. 344 a 349).
f) Rateio entre receitas (tributada / não tributada / exportação): extraídas do DW-
Aduaneiro as DEs com datas de embarque (fls. 354 a 357); verificados registros
em competências diversas, duplicidades e DEs inválidas (fls. 358 a 360). Em
atenção à Portaria MF n.o 356/1988 e art. 22 da IN SRF n.o 243/2002, a
Fiscalização refez o rateio do trimestre com base na data de embarque (planilha
fl. 343), gerando glosas e ajustes positivos por competência; fichas 06A
reconstituídas (fls. 344 a 349) e relatórios SIEF juntados (fls. 353 a 440).
g) Resultado: aplicação das glosas indicadas e reconstituição das bases de cálculo,
com apresentação comparativa entre valores declarados e valores reconhecidos
pelo Fisco (planilhas indicadas).
II — Manifestação de inconformidade do contribuinte (fls. 463/502)
Cientificado em 16/06/2017, o contribuinte apresentou manifestação em
19/07/2017, na qual sustenta, em síntese:
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a) Cerceamento e deficiência de motivação — a planilha de glosas não permite
identificar, caso a caso, o fundamento jurídico preciso; há fundamentos genéricos
(ex.: “base de cálculo apurada incorretamente”) e células sem indicação de norma
ou solução de consulta, o que inviabilizaria o exercício da ampla defesa.
b) Créditos extemporâneos — invoca o §4o do art. 3o da Lei n.o 10.833/2003 e
posicionamento administrativo/jurisdicional segundo o qual créditos não
aproveitados no período de origem podem ser apropriados em período posterior,
seja por retificação, seja por apropriação como crédito extemporâneo.
c) Demonstração de insumos — juntou planilha e documentos (fotos, notas)
identificando os itens glosados como insumos, invocando precedente do CARF
favorável (materiais de laboratório, peças de reposição, materiais de embalagem
etc.).
d) Fretes entre estabelecimentos — sustenta direito ao crédito sobre
transferências internas e fretes correlatos, citando precedentes administrativos
favoráveis.
e) Cal hidratada / areia quartzosa — impugna a alegada sujeição à alíquota zero,
juntando notas fiscais que demonstrariam tributação na origem.
f) Revisão do rateio — alega ausência de quantificação e de demonstração da
composição dos percentuais adotados pelo Fisco; invoca jurisprudência que,
segundo a parte, afasta a exigência de reconhecimento da receita de exportação
apenas na data do embarque.
g) Energia elétrica — defende a apropriação por regime de competência
(momento do consumo) em conformidade com art. 3o, III e §1o, II, da Lei n.o
10.833/2003.
h) Erro material do Fisco em operações com descontos — aponta equívoco na
análise das bases de cálculo que, se reconhecido, justificaria a recomposição do
crédito.
i) Devoluções — demonstra que as devoluções foram de operações tributadas,
atribuindo eventual erro a preenchimento do DACON.
k) Pedido — requer deferimento integral do ressarcimento e homologação das
compensações; alternativamente, pede conversão do julgamento em diligência e
produção de provas para reanálise.
III — Tempestividade e desenvolvimento processual

•
Em 31/08/2017 o contribuinte requereu o reconhecimento da
tempestividade de sua manifestação, alegando erros sistêmicos do PGS no último
dia do prazo (18/07/2017), juntando, em 12/09/2017, laudo forense digital e ata
notarial (fls. 582/594).

•
Em 22/03/2018, a DRJ/BEL declarou intempestiva a manifestação
de inconformidade (fls. 627/640).
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•
Posteriormente, por decisão em mandado de segurança, o
contribuinte
obteve
tutela
determinando
que
as
manifestações
de
inconformidade fossem recebidas como tempestivas para efeitos do art. 74, § 11,
da Lei n.o 9.430/1996 (fls. 707/710). O presente processo figura entre os
alcançados pela ordem judicial (fl. 680).
IV — Observações finais

•
A
Fiscalização
documentou
de
forma
pormenorizada
os
procedimentos automáticos e as diligências presenciais que serviram de base às
glosas; as planilhas indicam a regra aplicada para cada item.

•
A impugnação centraliza críticas à motivação das glosas, ao
tratamento de créditos extemporâneos, ao rateio entre receitas e ao critério de
reconhecimento das receitas de exportação.

•
Há, ainda, questão processual relevante quanto à tempestividade
da manifestação, objeto de apreciação judicial que determinou o recebimento
como tempestivo.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Neiva Aparecida Baylon, Relatora.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais pressupostos de
admissibilidade, portanto deve ser admitido.
Conforme relatado, trata-se de despacho decisório decorrente do Termo de
Constatação Fiscal SAORT no 102/2017, que reconheceu parcialmente o crédito de PIS objeto do
pedido de ressarcimento em epígrafe, relativo ao segundo trimestre de 2013.
A unidade de origem, por intermédio do despacho decisório de fl. 457, reconheceu
o crédito de R$ 352.986,25, homologando parcialmente as compensações declaradas e
assentando inexistir qualquer valor remanescente a ser restituído/ressarcido.
Apresentada manifestação de inconformidade, a DRJ entendeu, por unanimidade
de votos, julgar procedente em parte a manifestação de inconformidade, em que (i) opinou-se
pela ausência de qualquer vício na fundamentação do despacho decisório; (ii) entendeu-se pela
impossibilidade de aproveitamento de crédito extemporâneo sem prévia retificação das
obrigações acessórias; (iii) divergiu-se quanto ao entendimento da Recorrente, baseado na
jurisprudência do CARF, acerca do conceito de insumo para fins de apuração de créditos de PIS e
COFINS, tendo a decisão recorrida aplicado o conceito de insumo válido para o IPI e utilizado pela
IN SRF no 404/2004; (iv) afirmou-se que a cal hidratada e a areia quartzosa não são tributadas; (v)
quanto ao rateio, entendeu-se que as receitas de exportação devem ser reconhecidas apenas na
data de embarque dos produtos, e não no momento da emissão da nota fiscal como procedido
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pela Recorrente; (vi) opinou-se no sentido de que os créditos de energia elétrica competem ao
período de emissão da nota fiscal ou fatura de energia, e não ao período em que consumida a
energia como defendido pela Recorrente; (vii) quanto às devoluções, afirmou-se que os créditos
decorrentes destas não dão direito ao ressarcimento; (viii) no que tange à omissão injustificada,
na planilha demonstrativa das glosas que integra o despacho decisório, de diversas operações
geradoras de créditos devidamente escrituradas nos arquivos da EFD-Contribuições da
Recorrente, afirmou-se que caberia à Recorrente apresentar as notas fiscais das operações
desconsideradas pelo despacho decisório.
Em seu recurso voluntário a ora recorrente alega preliminarmente a nulidade do
despacho decisório, pela violação aos princípios da motivação, da ampla defesa e do contraditório,
pois a planilha descritiva das glosas de créditos de insumos feita pela Fiscalização não permite
verificar exatamente o motivo de cada glosa, inclusive porque são indicados para cada insumo
várias Soluções de Consulta, cada uma contendo o entendimento do Fisco sobre o direito ao
crédito em relação a diversos tipos de insumos.
Acresce que a Recorrente não pôde conhecer, até a apresentação da Manifestação
de Inconformidade, o equívoco imputado na apuração da base de cálculo dos créditos decorrentes
dessas operações, já que nenhum equívoco na apuração da base de cálculo é indicado pelo Termo
de Constatação Fiscal, e considerando que os outros documentos juntados pela Fiscalização não
fazem qualquer menção a qual teria sido a incorreção na apuração da base de cálculo dos créditos.
O mesmo vale para as glosas fundamentadas com a frase “Descrição do serviço é
incompatível com operação com direito a crédito”, que equivocadamente é utilizada para
fundamentar a glosa de créditos sobre despesas como aquelas incorridas com a aquisição de
chapas de aço, que sequer são itens de serviço, mas sim bens utilizados como insumo na forma da
jurisprudência pacífica do CARF.
Tal alegação foi bem enfrentada pelo acórdão recorrido:
No caso concreto, não se vislumbra a ocorrência de qualquer violação à legalidade
ou à ampla defesa, haja vista os notórios fundamentos colhidos pela autoridade
fiscal para sua conclusão, encontrando-se plenamente franqueado ao sujeito
passivo a demonstração e comprovação de suas alegações. Efetivamente, alega o
sujeito passivo que: 1) não seria possível verificar exatamente o motivo de cada
glosa; 2) para alguns itens não haveria sido indicado o fundamento da glosa; 3) as
glosas fundamentadas com a frase “Base de cálculo apurada incorretamente” não
permitiria compreender o motivo das mesmas; 4) as glosas fundamentadas com a
frase “Descrição do serviço é incompatível com operação com direito a crédito”
equivocadamente fundamentam a glosa de créditos sobre despesas incorridas
com a aquisição de bens utilizados como insumos; 5) a precariedade da motivação
alcança a glosa realizada com base na revisão do rateio de créditos, visto que se
limita a fiscalização a afirmar que discordou do rateio realizado, sem apresentar a
composição do cálculo dos percentuais de rateio apurados e sem demonstrar as
divergências em relação ao rateio aplicado pela manifestante. Tenho, contudo,
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que tais eventos não se materializaram no caso concreto, como resta esclarecido
mais adiante no presente Voto, motivo pelo qual não se antevê que o ato
administrativo tenha incidido nas nulidades suscitadas pelo impugnante. Ressalte-
se, ademais, que a decisão recorrida funda-se em ato administrativo que elucida
todos os fundamentos de suas conclusões, expondo com clareza os mecanismos
dos cálculos adotados, os quais são igualmente explicitados nos autos, havendo
correlação lógica entre os elementos de decisão, permitindo a identificação do
motivo de cada glosa. Acresça-se, em relação à específica alegação de que a
“glosa realizada com base na revisão do rateio de créditos” foi efetuada sem
apresentação da composição do cálculo dos percentuais de rateio apurados e sem
demonstração das divergências em relação ao rateio aplicado pela manifestante,
que se trata de afirmação desprovida de nexo causal. Com efeito, esclarece o
respectivo Termo de Constatação Fiscal os fundamentos da revisão de rateio e,
nesse mesmo sentido, a própria manifestação de inconformidade, em frontal
antagonismo de versões, informa que a revisão do rateio de créditos foi efetuada
com base no entendimento de que as receitas de exportação devem ser
reconhecidas apenas na data de embarque dos produtos. Nesse sentido, elucidou
o Termo de Constatação Fiscal que “ao comparar as DEs extraídas do sistema DW
Aduaneiro com as relacionadas nas planilhas apresentadas pelo contribuinte,
foram observados registros de DEs em competências diversas das da data de
embarque, bem como lançamento de DEs em duplicidade (vide coluna
“Observações (Fisco)”, acrescida à planilha apresentada pelo contribuinte – fls.
358 a 360)” (fl. 454), acrescendo que “o rateio do 2o trimestre de 2013 foi refeito,
conforme planilha juntada à fl. 343, considerando as informações extraídas do
sistema DW – Aduaneiro Exportação (fls. 354 a 357)” (fl. 455). Por sua vez, os
valores divergentes podem ser identificados em direto confronto entre aqueles
constantes da planilha elaborada pelo fisco (fl. 343) e os inseridos pelo
contribuinte em seu DACON. Note-se, v.g., que a não confirmação da receita de
exportação para um determinado período resulta na alteração do quantum da
dita receita, em óbvia e aritmética alteração dos respectivos percentuais de
distribuição. Ou seja, encontram-se devidamente demonstradas nos autos tanto a
composição do cálculo dos percentuais de rateio apurados pelo fisco quanto as
divergências destes em relação ao rateio adotado pela manifestante. Ademais, a
afirmação constante da inicial, no sentido de que para alguns itens relacionados
pela autoridade administrativa não haveria sido indicado o fundamento da glosa,
é simplesmente inverídica, posto que, em direta consulta às planilhas de fls.
299/337, as quais integram a decisão recorrida, constata-se que para todos os
bens, despesas e serviços alcançados por algum tipo de glosa (identificados como
“calculado” na coluna “Calculado/ Informado” da referida planilha) consta, sem
nenhuma exceção, a específica motivação de glosa (coluna “Regra” da planilha em
questão). Apenas quando não há glosa (identificada como “informada”) é que a
coluna “Regra” permaneceu em branco, evidentemente por não haver motivação
a ser informada. Quanto ao argumento de que glosas fundamentadas com a frase
“Base de cálculo apurada incorretamente” não permitiriam a compreensão do
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motivo das mesmas, verifica-se, também em direta consulta às planilhas de fls.
299/337, elaboradas pela autoridade fiscal, que parcela de tais itens, ao contrário
do alegado, não foram objeto de glosa, como se vê do confronto entre as colunas
“Valor Item”, “Cred. Total” e “Base de cálculo/Glosa crédito” (nesta última coluna
é repetido o mesmo “valor item” adotado pelo contribuinte, inexistindo qualquer
glosa), tratando-se apenas da distribuição do crédito total entre as receitas
auferidas pelo contribuinte. Por sua vez, para os casos em que houve efetiva
redução da base de cálculo do direito creditório, apontou a autoridade fiscal o
motivo da mesma, inexistindo qualquer anulabilidade a macular a decisão
regulamente proferida pela autoridade competente. Por estas e pelas demais
razões aduzidas na sequência, conclui-se que o ato resistido revestiu-se das
formalidades previstas no art. 10 do Decreto no 70.235/1972, com as alterações
introduzidas pela Lei no 8.748/1993, não havendo incidido em quaisquer dos
vícios que lhe poderiam retirar a validade.
De fato, ao analisar o despacho decisório, bem como os demais documentos
anexos, verifica-se que o processo se encontra adequadamente instruído, e permitiu o legítimo
exercício de defesa, de sorte que afasto a preliminar suscitada.
No mérito, defende inicialmente a ilegitimidade da glosa de créditos
extemporâneos efetuada em desfavor da Recorrente. Analisando o acórdão recorrido, verifica-se
que se entendeu pela manutenção da glosa, pois não teria apresentado obrigações acessórias
retificadoras:
Ou seja, as alterações relativas às informações prestadas no demonstrativo em
tela deveriam ser formalizadas por intermédio de Dacon retificador o qual,
substituindo integralmente o demonstrativo retificado, serviria, entre outros, para
efetivar qualquer alteração nos créditos informados em demonstrativos
anteriores. Ademais, ao entregar o Dacon retificador, alterando valores
informados em DCTF, a pessoa jurídica deveria apresentar, igualmente, DCTF
retificadora. Trata-se de providência indispensável em face de que, apurados
créditos relativos à contribuição, as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL
correspondentes aos mesmos períodos também sofrem reflexos indissociáveis.
Note-se que mesmo com o advento da Escrituração Digital (EFD - Contribuições),
o registro de créditos referentes a períodos de apuração anteriores deve seguir os
mesmos procedimentos relativos à retificação dos demonstrativos e declarações
entregues pela pessoa jurídica, conforme decorre das instruções normativas
acima mencionadas e devidamente explicitado no Perguntas Frequentes do
Sistema Público de Escrituração Digital
– Sped (disponível no site
“http://www1.receita.fazenda.gov.br/default.htm”, caminho “Página Inicial >>
Perguntas frequentes >> EFD-Contribuições):
“Em relação aos procedimentos a serem adotados pela empresa, para o registro
de créditos de períodos anteriores à obrigatoriedade da EFD-Contribuições,
ainda não apurados, devem ser adotados os seguintes procedimentos:
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1. Retificar o Dacon do correspondente período de apuração, para constituir os
créditos decorrentes de documentos não considerados na apuração inicial. Os
saldos de créditos dos Dacon dos meses posteriores a constituição do crédito
devem ser retificados para evidenciar o novo crédito.
(...)
4. Retificar a DCTF, caso seja apurado valor suplementar de PIS, Cofins, IRPJ e de
CSLL a recolher, decorrente do ajuste referido nos itens acima.” (destacou-se)
Assim, o registro de supostos créditos extemporâneos diretamente no período de
apuração em tela, em inobservância às disposições normativas acima referidas,
obsta, de plano, a pretensão do sujeito passivo que, nestes termos, não pode ser
acolhida.
Tal entendimento está alinhado ao quanto estabelecido enunciado sumular
aprovado em reunião extraordinária realizada em 05 de setembro de 20251, “O aproveitamento
de créditos extemporâneos da contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS exige a apresentação de
DCTF e DACON retificadores, comprovando os créditos e os saldos credores dos trimestres
correspondentes.”, assim, não tendo sido apresentados tais documentos, correto o procedimento
adotado pela fiscalização.
Assim, deve ser afastada referida alegação.
Defende ainda a aplicação do conceito de insumo estabelecido pelo Superior
Tribunal de Justiça no Recurso Especial no 1.221.170/PR. Nessa linha defende que seja revertida
glosa relativa a materiais e utensílios para análises de laboratório, utilizados pela Recorrente em
testes de laboratório, que visam identificar, entre outras questões, as temperaturas necessárias
para a consecução de certas etapas do processo produtivo da Recorrente, como a calcinação, em
relação aos diversos tipos de minérios extraídos do solo, assim como para verificar a concentração
de minério no solo e, com isso, aferir a viabilidade econômica da atividade extrativa.
Segundo a decisão recorrida, tais despesas não se encontram diretamente ligadas à
atividade especificamente industrial e não se subsumem ao conceito jurídico de insumo, ou seja,
não constituem matéria-prima, produto intermediário, material de embalagem ou, ainda, bens
que sofram alterações em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação,
conforme acima consignado. Representam, pois, custo geral da atividade fabril, não sendo
consumidos no trato direto do bem produzido, motivo pelo qual não podem, nos limites da
legislação vigente, ter suas glosas restabelecidas. Equipamentos que não respondam,
efetivamente, pela fabricação dos bens ou produtos destinados à venda, bem como os produtos
gerais empregados em outras atividades do estabelecimento industrial não geram direito ao
crédito das contribuições.

1 ATA DE JULGAMENTO DA SESSÃO EXTRAORDINÁRIA - ATA DE JULGAMENTO DA SESSÃO
EXTRAORDINÁRIA - DOU - Imprensa Nacional
Fl. 831
DF CARF MF
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Em minha leitura, tal interpretação, contudo, não se adequa ao entendimento
firmado pelo STJ no processo repetitivo citado e reverberado na
Nota SEI no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF.
Com efeito, os dispêndios essenciais à produção geram direito ao crédito, segundo
o Resp 1.221.170/PR, decidido em regime de recursos repetitivos (art. 543C do CPC), que
estabeleceu o conceito de insumos, no regime da não cumulatividade do Pis e da Cofins, como
aqueles que se inserem no contexto da produção; de fato, firmou-se a representatividade da
controvérsia “com a finalidade de definir o conceito de insumo, tal como empregado nas Lei
10.637/2002 e 10.833/2003, para o efeito de reconhecer (ou não) o direito ao crédito de Pis e
Cofins dos valores incorridos na aquisição coisas empregadas na elaboração de produtos, visando
à sua aplicação, direta e indireta, no processo de produção respectivo”.
O Tribunal decidiu que “o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo Contribuinte.
Nesse sentido, entendo que deve ser revertida a glosa de insumos utilizados pela
Recorrente em testes de laboratório, que visam identificar, entre outras questões, as
temperaturas necessárias para a consecução de certas etapas do processo produtivo da
Recorrente, como a calcinação, em relação aos diversos tipos de minérios extraídos do solo, assim
como para verificar a concentração de minério no solo e, com isso, aferir a viabilidade econômica
da atividade extrativa, tais como as feridas nas notas fiscais de fls. 537/538, relativas à aquisição
de calibrador telescópico, êmbolo e anel, ambos em carbeto de tungstênio, os produtos ácido
bórico, ácido clorídrico, bifluoreto de amônio e cloreto de potássio.
O contribuinte questiona a glosa de créditos de PIS/COFINS relativos a produtos
intermediários e peças de reposição de máquinas utilizadas no processo produtivo, bem como a
serviços de manutenção de equipamentos.
A análise dos autos demonstra que os bens e serviços objeto das glosas não se
destinam, efetivamente, às máquinas e equipamentos que respondem diretamente pela
fabricação dos produtos destinados à venda, tampouco há prova de que não seriam incorporados
ao ativo imobilizado. Assim, os créditos pretendidos não atendem à condição normativa exigida
para apropriação de insumos, qual seja, que o bem ou serviço sofra desgaste, dano ou perda de
propriedades físicas ou químicas em função de sua ação diretamente exercida sobre o produto em
fabricação.
No que se refere às demais peças de reposição de máquinas como empilhadeiras,
carregadeiras e escavadeiras, verifica-se que tais equipamentos, embora necessários à atividade
da empresa, não integram diretamente o processo de industrialização dos bens produzidos. Os
custos com manutenção ou reposição dessas máquinas representam despesas gerais da produção
Fl. 832
DF CARF MF
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e não gastos aplicados diretamente à fabricação dos produtos destinados à venda, de modo que
não se enquadram no conceito de insumo para fins de creditamento.
Ademais, caberia ao contribuinte demonstrar minimamente que tais itens
correspondem ao conceito de insumo defendido, não bastando a citação de um acórdão do CARF,
sem indicar a semelhança ao caso aqui apresentado. Assim, mantenho a glosa em relação a tais
itens.
Diante disso, entende-se que a glosa aplicada pela fiscalização encontra respaldo
legal e normativo, uma vez que os bens e serviços questionados não atendem aos critérios para
apropriação de créditos no regime não cumulativo de PIS/COFINS.
A Recorrente sustenta ainda a reversão da glosa relativa a materiais de embalagem
para armazenagem e/ou transporte de produto final, inclusive paletes, etiquetas e rótulos para
identificação do produto. Segundo consta do acórdão recorrido:
Embora o direito ao crédito sobre materiais de embalagem encontre-se previsto
na IN SRF no 404/2004, a questão que se coloca como controversa cinge-se ao
conceito de embalagem para os fins da legislação tributária. Nesse sentido,
conforme se extrai do art. 6o do Decreto no 7.212/20101 (RIPI/2010), embalagem
de apresentação é a que visa alcançar o consumidor final, contendo produto na
quantidade em que é comumente destinado no varejo (e compondo, pois, o bem
industrializado), ao passo que a embalagem de transporte é a que se destina
precipuamente a tal fim, ou seja, ao transporte do produto em caixas, caixotes,
engradados, barricas, latas, tambores ou sacos, sem acabamento e sem rotulagem
de função promocional, com capacidade superior a vinte quilos ou àquela em que
o produto é normalmente comercializado ao consumidor.
Depreende-se, de pronto, que big bags, capa para big bag/pallet, fita de
impressão, pallet de madeira, lacre para big bag, fita de poliéster e nylon,
etiqueta, caixa papelão, sacaria de ráfia, e filme não correspondem ao conceito de
embalagem, posto que os respectivos dispêndios representam, em verdade,
despesas com materiais de transporte os quais não se enquadram nas disposições
normativas pertinentes ao cálculo não-cumultativo das contribuições.
Ademais, conforme já se afirmou, somente podem gerar créditos da contribuição
despesas com matéria-prima, produto intermediário, material de embalagem e
quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a
perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo
imobilizado. Não podem gerar crédito, pois, despesas indiretas e que representam
custo geral da produção, motivo pelo qual bens empregados em atividades gerais
da pessoa jurídica não geram direito ao crédito em questão, haja vista que não
são aplicados ou consumidos diretamente – e sim de forma indireta – na
produção.
Fl. 833
DF CARF MF
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Neste ponto, as justificativas da fiscalização para negar o creditamento não
merecem considerações adicionais haja vista que o CARF na linha definida pelo STJ no REsp no
1.221.170/PR admite o respectivo creditamento. Portanto, devem ser revertidas as glosas sobre os
seguintes materiais de embalagem: pallets, sacaria, big bags e caixa, por se enquadrarem no
conceito de insumo.
A recorrente contesta a glosa de créditos de PIS/COFINS sobre despesas com
transporte de bauxita in natura entre seus próprios estabelecimentos. Tais despesas se vinculam
diretamente ao processo produtivo, pois constituem etapa necessária para que a matéria-prima
seja utilizada na industrialização.
As despesas de frete entre unidades do mesmo contribuinte configuram insumo,
conforme entendimento consolidado do CARF, sendo aptas a gerar crédito no regime não
cumulativo. Dessa forma, a glosa aplicada pela fiscalização não se justifica, e os créditos
apropriados devem ser reconhecidos.
De outro lado, o creditamento de fretes de transferência de produtos acabados
entre estabelecimentos da empresa é matéria pacificada pela Súmula CARF no 217, a seguir
transcrita:
Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o
PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.
A recorrente contesta a glosa de créditos de PIS/COFINS relativos a despesas com
materiais de segurança e Equipamentos de Proteção Individual (EPI) fornecidos aos trabalhadores.
Tais itens são obrigatórios pela legislação trabalhista e indispensáveis para a execução segura das
atividades operacionais, razão pela qual se qualificam como insumos essenciais aptos a gerar
créditos no regime não cumulativo.
No caso, as aquisições envolvem aventais, camisas de proteção, botas e botinas,
calças de proteção, capacetes, luvas, máscaras, protetores auriculares e faciais, creme protetor,
vestimentas impermeáveis e uniformes exigidos para o exercício das funções. Todos esses
materiais são utilizados direta e exclusivamente pelos funcionários durante a realização das
atividades produtivas ou operacionais, constituindo elementos imprescindíveis para assegurar a
saúde e a segurança no ambiente de trabalho.
Diante disso, resta evidenciada a necessidade e a relevância dessas aquisições para
o processo produtivo, o que demonstra a legitimidade dos créditos de PIS/COFINS apropriados
pela empresa.
Foram glosados os créditos sobre a aquisição de cal hidratada, sob o fundamento de
que se trataria de insumo sujeito à alíquota zero, sem que tenha a Fiscalização apontado a base
legal da aplicação da alíquota zero. Pesquisando a legislação, inclusive consultando as tabelas
disponibilizadas no sítio da RFB, a Recorrente não identificou qualquer benefício fiscal para o
citado insumo.
Fl. 834
DF CARF MF
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Contudo, do acórdão recorrido extrai-se:
As glosas levadas a efeito pela autoridade fiscal no período de apuração objeto
dos autos, relativas aos produtos cal hidratada e areia quartzosa, dizem respeito
ao fato de se tratar de “crédito apurado sobre aquisição de produto (NCM) sujeito
à alíquota zero”, como se constata em direta consulta à planilha “Fisco PIS
segundo trimestre de 2013” (fls. 299/337) , que integra o competente Termo de
Constatação Fiscal. Logo, não se está diante de discussão acerca de se tratar ou
não de produto intermediário necessário ao aumento do teor do carbonato de
cálcio da bauxita, posto que esta não é a motivação para a glosa perpetrada pela
autoridade fiscal.
Por sua vez, no que diz respeito à matéria controvertida, a Lei no 10.925/2004
prescreve em seu art. 1o, IV, que:
“Art. 1o Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP
e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes
na importação e sobre a receita bruta de venda no mercado interno de:
(...)
IV - corretivo de solo de origem mineral classificado no Capítulo 25 da TIPI;
(...)
§ 2o O Poder Executivo poderá regulamentar a aplicação das disposições deste
artigo. (Incluído pela Lei no 11787, de 2008)” (destacou-se)
E o art. 1o, IV, do Decreto no 5.630/2005 dispõe:
“Art. 1o Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP
e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes
na importação e sobre a receita bruta de venda no mercado interno de:
(...)
I V - corretivo de solo de origem mineral classificado no Capítulo 25 da NCM;
(...)”
Logo,
as
aquisições
de
matérias-primas
ou
produtos
intermediários
representados por bens classificados no Capítulo 25 da TIPI dão-se com a
redução a zero da alíquota da Contribuição para o PIS e da Cofins, não constando
da Lei ou do respectivo Decreto qualquer condicionante para a implementação de
tal redução.
Neste passo, constata-se que o referido Capítulo 25 da TIPI é composto por “sal;
enxofre; terras e pedras; gesso, cal e cimento”, ao tempo que a posição
2505.10.00 diz respeito a “Areias siliciosas e areias quartzosas”, enquanto a
posição 2522.20.00 diz respeito à “Cal apagada”, que correspondem às
classificações dos produtos em tela.
Fl. 835
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Por sua vez, o art. 3°, § 2°, inciso II, da Lei no 10.637/2002, incluído pela Lei n°
10.865/04 e acima transcrito, determina que “não dará direito a crédito o valor
(...) da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição”.
Ou seja, havendo a redução a zero da alíquota da contribuição para o PIS e da
Cofins incidentes sobre a aquisição de determinada matéria-prima ou produto
intermediário, não há direito a qualquer crédito, posto tratar-se da aquisição de
bens não sujeitos ao pagamento destas contribuições.
Importa consignar que a Recorrente não apresenta fundamentos contrários aos
firmados na decisão recorrida, razão pela qual entendo pela sua manutenção.
Quanto ao rateio de créditos, parte do crédito pleiteado foi glosado com base em
revisão do rateio de créditos entre vinculados à receita tributada no mercado interno, à receita
não tributada no mercado interno, e à receita de exportação.
Acresce que em uma análise comparativa dos valores apresentados pela
Fiscalização e daqueles adotados pela Recorrente, pode-se inferir que essa revisão foi efetuada
com base no entendimento de que as receitas de exportação devem ser reconhecidas apenas na
data de embarque dos produtos, e não no momento da emissão da nota fiscal como procedido
pela Recorrente.
Nesse ponto, adiro ao posicionamento defendido pelo Conselheiro Wilson Antonio
de Souza Correa e acompanhado por unanimidade de votos pela 1a Turma Extraordinária da 3
Sessão:
Numa reflexão mais profunda quanto a Portaria MF no 356/88, ao que se
vislumbra é que ela tem como ‘espírito da lei’, ou seja, foco, o ajuste
cambial e não o momento da ocorrência da condição para uso da benesse.
Não se pode olvidar que, dificilmente, os momentos acima serão
concomitantes, por essa razão aplicar a Portaria na sua interpretação pura,
procurando significado imperativo da norma seria conclusão parcial,
sacrificando o contribuinte.
Penso que, o que determina a compra e venda do produto ao exterior não
é a entrega dele ao exportador, mas no ato da venda, que em regra é
anterior. Ou melhor, não se tem conhecimento de a formalização da venda
ocorrer na entrega, pois ela é mera conclusão da negociação e finalização
da compra e venda, antes ocorrida.
Nesse sentido, coaduno com o Acórdão sob no 3301-007.336, que peço
vênia para transcrevê-lo:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
Fl. 836
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REGIME
DE
COMPETÊNCIA.
RECEITAS
COM
EXPORTAÇÃO.
RECONHECIMENTO NA DATA DE EMISSÃO DA NOTA FISCAL DE
EXPORTAÇÃO
Na sistemática da não cumulatividade, o reconhecimento das receitas de
exportação se dá na data em que ocorre a formalização do ato de venda,
ou seja, no momento da emissão da nota fiscal de exportação. A data do
embarque da mercadoria vendida tem relevância apenas para a apuração
de eventual variação monetária ativa ou passiva referente à flutuação
cambial ocorrida desde a data da venda.”
Diante dessas razões, nesse quesito, penso ter razão a Recorrente,
devendo ser excluída a glosa
Assim, entendo deve ser revertida a referida glosa.
Foram glosados créditos de energia elétrica escriturados no bloco F da EDF pela
Recorrente. A glosa foi mantida pela decisão recorrida com base no entendimento de que estes
créditos deveriam ter sido escriturados nos períodos em que emitidas as notas fiscais, e não nos
períodos em que foi consumida a energia elétrica.
Em outras palavras, entendeu-se que os créditos de energia elétrica competem aos
períodos nos quais emitidas as notas fiscais, enquanto a Recorrente escriturou estes créditos nos
períodos em que houve o uso ou consumo da energia elétrica. Ela defende ainda que nos termos
da legislação do PIS e da COFINS, é apropriado sobre as despesas incorridas no mês, conforme
decorre do artigo 3o, III e § 1o, II, da Lei no 10.833/2003.
Sem razão à Recorrente. Entendo que apenas com a emissão da Nota Fiscal será
possível apurar o quantum devido e creditável, assim, entendo deva ser mantida a decisão
recorrida.
Alega o contribuinte que a fiscalização incorreu em erro material ao concluir que os
créditos foram calculados sem considerar descontos incondicionais, afirmando que utilizou valores
líquidos.
Das planilhas fiscais de fls. 299/337, contudo, verifica-se que as ocorrências
registradas como “Base de cálculo apurada incorretamente” não implicaram glosa do crédito total,
pois a fiscalização reproduziu os valores declarados pelo contribuinte, apenas procedendo à
redistribuição entre receitas, sem impacto no crédito global.
Nas hipóteses em que houve efetiva redução da base de cálculo, a fiscalização
identificou expressamente os descontos não considerados pelo contribuinte, registrando-os na
coluna “Valor Desconto”. As diferenças apuradas decorrem exclusivamente desses descontos.
O contribuinte não apresentou qualquer prova capaz de demonstrar que tais
descontos já haviam sido considerados, limitando-se a reiterar alegações desacompanhadas de
comprovação, contrariando o art. 16, §4o, do Decreto no 70.235/1972.
Fl. 837
DF CARF MF
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Diante disso, não prospera a alegação.
A controvérsia refere-se aos créditos declarados na linha 12 da Ficha 06A do DACON
de 04/2013 e 05/2013, relativos a devoluções de vendas sujeitas à alíquota de 1,65%. A
fiscalização glosou os valores por entender que foram distribuídos indevidamente entre receitas
tributadas, não tributadas e de exportação, embora as devoluções se refiram a operações
internas.
Ainda que as notas fiscais demonstrem que as devoluções decorreram de vendas
tributadas, tais créditos devem ser integralmente vinculados às receitas tributadas no mercado
interno, não podendo compor a base de cálculo do ressarcimento por exportação. Inteligência do
art. 3o, VIII, da Lei no 10.637/2002.
Assim, correta a glosa.
Ante todo o exposto, conheço do Recurso Voluntário para afastar a preliminar
suscitada, e, no mérito, dar-lhe parcial provimento para (i) reverter a glosa de insumos utilizados
pela Recorrente em testes de laboratório (aquisição de calibrador telescópico, êmbolo e anel,
ambos em carbeto de tungstênio, os produtos ácido bórico, ácido clorídrico, bifluoreto de amônio
e cloreto de potássio); (ii) reverter as glosas sobre os materiais de embalagem (pallets, sacaria, big
bags e caixa) (iii) relativos a despesas com materiais de segurança e Equipamentos de Proteção
Individual (EPI) aventais, camisas de proteção, botas e botinas, calças de proteção, capacetes,
luvas, máscaras, protetores auriculares e faciais, creme protetor, vestimentas impermeáveis e
uniformes (iv) reverter a glosa decorrente do rateio de créditos entre vinculados à receita
tributada no mercado interno, à receita não tributada no mercado interno, e à receita de
exportação.
Assinado Digitalmente
Neiva Aparecida Baylon

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Adriano Monte Pessoa – redator designado.
Quanto ao rateio de créditos, parte do crédito pleiteado foi glosado com base em
revisão do rateio de créditos entre vinculados à receita tributada no mercado interno, à receita
não tributada no mercado interno, e à receita de exportação.
Em análise comparativa dos valores apresentados pela Fiscalização e daqueles
adotados pela Recorrente, é permitido deduzir-se que essa revisão foi efetuada com base no
entendimento de que as receitas de exportação devem ser reconhecidas apenas na data de
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embarque dos produtos, e não no momento da emissão da nota fiscal como procedido pela
Recorrente.
Nesse ponto, a eminente Relatora aderiu ao posicionamento defendido pelo
Conselheiro Wilson Antonio de Souza Correa no acórdão n. 3001-003.758, acompanhado por
unanimidade de votos pela 1a Turma Extraordinária da 3 Sessão.
Com todas as vênias ao bem fundamentado voto da Ilustre Conselheira Relatora, e
aos precedentes (acórdão n. 3001-003.758 e acórdão 3301-007.336) citados em seu voto, ousou-
se divergir do seu entendimento para negar provimento ao recurso voluntário do contribuinte,
considerando-se o reconhecimento da receita de exportação na data do embarque da mercadoria
para o exterior, e não quando da emissão da nota fiscal de venda.
Há diversos outros precedentes deste CARF (acórdãos n. 3401-012.007, n. 3401-
012.006) nesse sentido, inclusive da Câmara Superior de Recursos Fiscais (acórdãos n. 9303-
006.664 e n. 9303-003.043), como se há de ver, nos quais se estabeleceu que o valor da receita de
exportação é determinado com base na taxa de câmbio em vigor na data de embarque dos
produtos para o exterior.
Somente a variação no preço em moeda nacional decorrente da alteração da taxa
câmbio, ocorrida após a referida data e o fechamento do contrato de câmbio, será tratada como
variação monetária passiva ou ativa. Assim, será no momento do embarque das mercadorias para
o exterior que se reconhecerá a receita de exportação.
Nesse mesmo sentido, foi proferido o Acórdão no 9303-006.664, de 12 de abril de
2018, da 3a Turma da CSRF, tomando como base o Acórdão no 9303-003.043, de 12 de agosto de
2014, de relatoria do eminente Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas, cujos fundamentos são
transcritos como parte integrante do presente voto, considerando-se como razões de decidir, nos
termos do art. 50, §1o, da Lei no 9.784/99, in verbis:
[...] Para efeito de apuração da receita bruta de vendas nas exportações, existe ato
normativo específico, disciplinando a matéria. Refiro-me ao disposto nos itens I e II
da Portaria MF no 356, de 05 de dezembro de 1988, a seguir transcritos:
I - A receita bruta de vendas nas exportações de produtos manufaturados nacionais
será determinada pela conversão, em cruzados, de seu valor expresso em moeda
estrangeira à taxa de câmbio fixada no boletim de abertura pelo Banco Central do
Brasil, para compra, em vigor na data de embarque dos produtos para o exterior.
I.1 - Entende-se como data de embarque dos produtos para o exterior aquela
averbada pela autoridade competente, na Guia de Exportação ou documento de
efeito equivalente.
II - As diferenças decorrentes de alteração na taxa de câmbio, ocorridas entre a data
do fechamento do contrato de câmbio e a data do embarque, serão consideradas
como variações monetárias passivas ou ativas. (grifos não originais)
Fl. 839
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De acordo, com os referidos comandos normativos, o valor da receita de venda na
exportação é determinado com base na taxa de câmbio em vigor na data de
embarque dos produtos para o exterior. Somente a variação no preço em moeda
nacional decorrente da alteração da taxa câmbio, ocorrida após a referida data e o
fechamento do contrato de câmbio, será tratada como variação monetária passiva
ou ativa, conforme o caso.
Corrobora o asseverado, o disposto no inciso I do art. 6o da Portaria MF no 38, de 27
de fevereiro de 1997, que em complemento ao estabelecido na lei instituidora do
incentivo fiscal em destaque, determinou que a relação das notas fiscais relativas às
exportações diretas deveria conter, dentre outros dados, a data do embarque da
mercadoria para o exterior, a qual, nas exportações por via marítima (caso em
apreço), corresponde a data da cláusula shipped on board ou equivalente,
constante do Conhecimento de Carga e averbada no Comprovante de Exportação,
emitido pelo Siscomex, conforme determinado no inciso I do art. 39 da Instrução
Normativa SRF no 28, de 27 de abril de 1994.
O mesmo entendimento foi manifestado pela Coordenação-Geral do Sistema de
Tributação (Cosit), conforme exposto no excerto da Solução de Consulta no 10, de
17 de junho de 2002, a seguir transcrito:
A receita de vendas nas exportações de bens, com o valor expresso em moeda
estrangeira, será convertida em reais à taxa de câmbio fixada no boletim de
abertura pelo Banco Central do Brasil, para compra, em vigor na data de embarque
dos bens para o exterior. Considera-se como data de embarque dos bens para o
exterior aquela averbada no Sistema Integrado de Comércio Exterior – Siscomex.
Assim, embora a lei instituidora do incentivo determine que a apuração da receita
de exportação seja feita com base na legislação que rege a contribuição para o PIS
e a Cofins e, subsidiariamente, com base na legislação do Imposto de Renda e do IPI
(art. 3o da Lei no 9.363, de 1996), por ser específica, o disposto no itens I e II da
Portaria MF no 356, de 1988, não conflita com o estabelecido no art. 9o da Lei no
9.718, de 27 de novembro de 1998, que trata das variações monetárias
concernentes apenas aos “direitos de crédito e das obrigações do contribuinte”.
Como na operação de exportação, os direitos de crédito surgem após o embarque
da mercadoria para o exterior, logo, somente após a referida data, eventual
variação na taxa de câmbio será tratada como despesa ou receita financeira,
respectivamente, de variação monetária passiva ou ativa, itens que integram a
receita operacional da pessoa jurídica, segundo a legislação do Imposto de Renda.
Logo, para efeito do benefício fiscal em apreço, a receita de exportação considerada
efetivada, no ato da entrega do bem ao comprador, ou seja, na data de embarque
da mercadoria, que nas exportações por via marítima (caso em apreço),
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DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3002-004.030 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 13656.900031/2017-56
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corresponde a data da cláusula shipped on board ou equivalente, constante do
Conhecimento de Carga e averbada no Comprovante de Exportação, emitido pelo
Siscomex.
Em decorrência, qualquer variação no preço do produto, especialmente, em
decorrência da variação na taxa câmbio entre a data de emissão da nota fiscal de
saída dos produtos do estabelecimento e a data de embarque, deve ser objeto de
nota fiscal complementar de preço, conforme expressamente determinado no
parágrafo único do art. 19 da Lei no 4.502, de 1964.
Embora com fundamentação um pouco distinta, essa decisão corrobora o
entendimento já pacificado nessa turma que considera legal a inclusão das
variações monetárias na receita de exportação para fins de cálculo do valor do
crédito presumido. [...] (grifo nosso)
Portanto, considera-se como momento do reconhecimento da receita de
exportação, o ato da entrega do bem ao comprador – data de embarque da mercadoria,
consoante disposição contida na Portaria MF no 356/1988, reproduzida também no art. 26, §5o da
Instrução Normativa no 1.700, de 14 de março de 2017, com redação dada pela Instrução
Normativa no 1.881, de 03 de abril de 2019.
Diante do exposto, negou-se provimento ao recurso voluntário, apenas para
manter as glosas decorrentes do rateio de créditos vinculados à receita tributada e à receita não-
tributada no mercado interno, e a receita de exportação, dando-se provimento à reversão das
demais glosas na forma do voto condutor do acórdão.
Assinado Digitalmente
Adriano Monte Pessoa

Fl. 841
DF CARF MF
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