Tribunal: CARF
Processo: 10480.720205/2010-93
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: DENISE MADALENA GREEN
Órgão colegiado: Terceira Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-11-03
Data de publicação: 2025-12-09

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Ano-calendário: 2005, 2006, 2007
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. ENERGIA TÉRMICA UTILIZADA COMO INSUMO DE PRODUÇÃO. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
Se utilizada como insumo, o custo de aquisição de energia térmica permite a apropriação de créditos do PIS e da COFINS, ainda que o custo tenha ocorrido antes de 15/6/2007, data da vigência da nova redação do art. 3o, III, da Lei 10.833/2003, dada pela Lei 11.488/2007 (ADI SRF no 2/2003).
ALEGAÇÃO GENÉRICA. AUSÊNCIA DE PROVAS. IMPROCEDÊNCIA.
Tratando-se de supostos créditos da não cumulatividade do PIS e da Cofins, o ônus de apontá-los com clareza e comprová-los é do contribuinte, pelo que não se acolhe a alegação genérica, desacompanhada de provas, sendo insuficiente a simples alegação de que valores de fretes na aquisição de insumos e na operação de venda de bens adquiridos para revenda e de bens de fabricação própria teriam sido informados incorretamente no Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais Dacon.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10480.720205/2010-93
ACÓRDÃO
3003-002.632 – 3a SEÇÃO/3a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
7 de novembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
COMPANHIA ALCOOLQUIMICA NACIONAL-ALCOOLQUIMICA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Ano-calendário: 2005, 2006, 2007
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. ENERGIA TÉRMICA UTILIZADA COMO
INSUMO DE PRODUÇÃO. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
Se utilizada como insumo, o custo de aquisição de energia térmica permite
a apropriação de créditos do PIS e da COFINS, ainda que o custo tenha
ocorrido antes de 15/6/2007, data da vigência da nova redação do art. 3o,
III, da Lei 10.833/2003, dada pela Lei 11.488/2007 (ADI SRF no 2/2003).
ALEGAÇÃO GENÉRICA. AUSÊNCIA DE PROVAS. IMPROCEDÊNCIA.
Tratando-se de supostos créditos da não cumulatividade do PIS e da Cofins,
o ônus de apontá-los com clareza e comprová-los é do contribuinte, pelo
que não se acolhe a alegação genérica, desacompanhada de provas, sendo
insuficiente a simples alegação de que valores de fretes na aquisição de
insumos e na operação de venda de bens adquiridos para revenda e de
bens de fabricação própria teriam sido informados incorretamente no
Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais Dacon.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento
parcial ao Recurso Voluntário para reverter as glosas referentes aos créditos sobre aquisições de
energia térmica (vapor), utilizado como insumos de produção.

Assinado Digitalmente
Denise Madalena Green – Relator
Fl. 3316
DF CARF MF
Original

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Assinado Digitalmente
Regis Xavier Holanda – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Vinicius Guimaraes,
Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, Regis Xavier Holanda (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face do Acórdão no 11-57.713, de
20/09/2017, proferido pela 2a Turma da DRJ em Recife/PE, que por maioria de votos, julgou
improcedente a Impugnação apresentada.
Por bem descrever e retratar a realidade dos fatos, adoto o relatório da decisão
recorrida:
Do Auto de Infração
Contra o contribuinte acima qualificado foi lavrado o Auto de Infração de fls.
02/101, relativo a fatos geradores ocorridos nos anos-calendário 2005, 2006 e
2007, para exigir R$ 1.719.253,99 da Contribuição para o Financiamento da
Seguridade Social – COFINS, R$ 761.492,63 de juros de mora calculados até
29/01/2010 e R$ 1.289.440,44 de multa proporcional ao valor do imposto,
representando um crédito tributário total consolidado de R$ 3.770.187,06.
Consta indicado no Auto de Infração em apreço que o autuado deixou de recolher
a COFINS por se utilizar nas DACON de créditos indevidos, circunstância que deu
margem, após a reconstituição da escrita fiscal, à apuração de saldos devedores.
No Relatório Fiscal de fls. 15/31, as autoridades lançadoras fizeram constar, entre
outras, as seguintes informações apresentadas a partir de imagens extraídas dos
autos digitais:
(...)
Verificamos que a empresa está submetida à não-cumulatividade do PIS, (pois
a mesma é tributada pelo IRPJ com base no lucro real) e realiza vendas de
parte de sua produção para o exterior do produto: Acetato de Vinila, código
NCM 2915.32.00, conforme a “Relação dos Principais Produtos” (anexa).
(...)
Analisamos principalmente os créditos declarados nas fichas das DACON: Ficha
04 - Apuração dos Créditos da Contribuição para o PIS/PASEP, Ficha 06
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Apuração dos Créditos da COFINS, para o ano de 2004; Ficha 08 - Apuração dos
Créditos da Contribuição para o PIS/PASEP, Ficha 12 - Apuração dos Créditos
da COFINS Regime Não-Cumulativo (Incidência Total ou Parcial), para o ano de
2005; Ficha 06A - Apuração dos Créditos de PIS/PASEP - Aquisições no
Mercado Interno Regime Não-Cumulativo, Ficha 06B - Apuração dos Créditos
de PIS/PASEP Importação Regime Não-Cumulativo, Ficha 16Á . Apuração dos
Créditos da COFINS - Aquisições no Mercado Inferno Regime Não-Cumulativo,
Ficha 16B -Apuração dos Créditos da COFINS - Importação Regime Não-
Cumulativo, para os anos de 2006 e 2007.
Os principais créditos da COFINS e do PIS/PASEP declarados nas DACON
apresentadas pelo contribuinte, (anexas), e que merece principal destaque
nesta fiscalização são os seguintes:
A) Bens adquiridos para Revenda:
O crédito é calculado sobre o valor da mercadoria adquirida, constante do
documento fiscal. No caso de as despesas de seguro e de frete para a entrega
correrem por conta do comprador, estas integram a base de cálculo do crédito,
desde que pagas a pessoa jurídica domiciliada no País ou a pessoa física ou
jurídica no exterior nesta hipótese a partir de 1o/05/2004.
O IPI incidente na aquisição de bens para revenda, por não ser recuperável,
integra o custo de aquisição dos bens (Instrução Normativa SRF n° 404/2004,
art. 8°, § 3o). o ICMS integra o valor do custo de aquisição de bens e serviços
{Instrução Normativa SRF n° 404/2004, art. 8°, § 3o); Os créditos referentes a
compras que venham ser objeto de devolução em data futura deverão ser
estornados nos mês da devolução. O valor referente ao crédito da mercadoria
devolvida deve constar no Dacon e/ou na DIPJ na linha de ajuste negativo de
crédito,
B) Bens e Serviços Utilizados como Insumos:
O crédito é calculado sobre o valor dos insumos adquiridos, constantes do
documento fiscal, No caso de seguro e de frete para a entrega de bens
correrem por conta do comprador, por integrarem os custos, compõem a base
de cálculo do crédito, desde que pagas a pessoa jurídica domiciliada no País ou
no exterior, nesta hipótese a partir de 1a/05/2004.
O IPI incidente na aquisição quando recuperável, não integra o custo de
aquisição dos bens; O ICMS integra o valor do custo de aquisição de bens e
serviços, os créditos referentes a compras que venham ser objeto de
devolução em data futura deverão ser estornados nos mês da devolução. O
valor referente ao credite do insumo devolvia) deve constar m DACON e/ou na
DIPJ na Unha de ajuste negativo de credito.
Conforme será detalhado mais a frente quando da análise das 'Planilha das
Informações de Notas Fiscais de Entrada - Extraídas dos Arquivos NFE", e na
'Planilha de Glosas", constatamos que houve informação de valores a maior
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nas DACON, (anexas), dos Bens Utilizados como Insumos (Fichas 04 e 06 -
Linhas 02, em 2004; Fichas 06 e 12 - Linhas 02, em 2005; Fichas 06A, 06B, 16a e
16B - Linhas 02, em 2006 e 2007), quando comparado com os totais dos
insumos das notas fiscais de entradas escrituradas nos Livros Registro de
Entradas, conforme as planilhas, "Planilha das Informações de Notas Fiscais de
Entrada - Extraídas dos Arquivos NFE, (anexa) e na 'PLANILHA DE GLOSAS"
(anexa).
Estes valores indicados a maior rias DACON serão glosados por nós.
Encontrando-se as mesmas no quadro "Resumo dos Totais das Glosas", no
final das citadas planilhas e estio descritas neste como GLOSAS (DIFERENÇAS
DE INSUMOS).
C) Despesas de Energia Elétrica:
Verificamos na escrituração e na documentação apresentada pela pessoa
jurídica a correta apropriação de créditos sobre energia elétrica, em relação; às
despesas contratadas com pessoa jurídica domiciliada no País, incorridas a
partir do período de apuração de fevereiro da 2004 (art. 3°, inciso III da Lein0
10,833/2003).
Só a partir de 15/06/2007 são admitidos créditos em relação à energia elétrica
e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos
estabelecimentos da pessoa jurídica (Lei n° 11.488/2007).
Verificamos que o contribuinte escriturou em seus Livros Registro de Entradas,
algumas notas fiscais de entradas da empresa PETROFLEX IND E COM S/A,
CNPJ n° 23.667,227/0010-68, com o seu CFOP 1101 (Compra para
industrialização). Pela descrição dos produtos nas notas fiscais de entradas
verificamos que em vários itens tratar-se de compra de VAPOR (energia
térmica). Este insumo encontra se indicado pelo contribuinte na "Relação dos
principais insumos (MPP PI, ME) adquiridos para industrialização” (anexa).
Estas Notas Fiscais de Entradas (que deram entrada na empresa antes de
15/06/2007 Lei n° 11488/2007), que se referem à aquisição de energia térmica
(VAPOR), conforme será detalhado mais a frente, foram glosadas por nós. Os
valores destas notas fiscais estão indicados no quadro "Resumo dos Totais das
Glosas", nas planilhas "Planilha das Informações de Notas Fiscais de Entrada -
Extraídas dos Arquivos NFE15 (anexa) e na 'PLANILHÂ DE GLOSAS" (anexa) e
estão descritas como GLOSAS de NFs de VAPOR.
D) Despesas de Alugueis de Prédios Locados de Pessoas Jurídicas/Despesas
de Aluguéis de Máquinas e Equipamentos de Pessoas Jurídicas:
Apropriação de créditos relativos a despesas de aluguel utilizados na atividade
da empresa, em relação a aluguéis de prédios, máquinas a equipamentos,
devidos a pessoa jurídica domiciliada no País, incorridos a partir de 1o/02/2004
(Lei no 10.833/2003, art. 3o, inciso IV).
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E) Despesas de Contraprestações de Arrendamento Mercantil:
A apropriação de créditos relativos a contraprestações de arrendamento
mercantil, pois o contribuinte poderá creditar-se em relação às despesas
independente da natureza dos bens arrendados, quando devidas a pessoa
jurídica domiciliada no País, exceto se optante peto Simples, incorridas a partir
do período de apuração de fevereiro de 2004 (Lei n° 10,833/2003, art. 3°,
inciso V, com a redação da Lei no 10.865/2004).
F) Créditos a Descontar na Importação (PIS e COFINIS pago):
Informa-se nesta, linha o valor dos créditos decorrentes do pagamento da
COFINS-importação e do PIS-Importação. Calculado mediante a aplicação do
percentual de 7,6% ou 1,65%, sobre o valor que serviu de base de cálculo da
incidência da contribuição paga na importação, acrescido do valor do IPI
vinculado a importação, quando integrante do custo de aquisição, no caso de:
a) bens adquiridos para revenda; b) bens e serviços utilizados como insumo na
prestação de serviços e na produção ou fabricação dê bens ou produtos
destinados â venda.
(...)
CONCLUSÃO
O contribuinte não recolheu integralmente os valores devidos da COFINS
relativos a fatos geradores compreendidos entre Janeiro de 2005 e Dezembro
de 2007, como relacionados no "DEMONSTRATIVO DE APURAÇÃO -
Contribuição para o Programa de Integração Social"
Este lançamento de oficio abrange as diferenças apuradas da COFINS com as
respectivas multas de-oficio e juros de mora exigíveis. Em procedimento de
oficio, a constatação da falta de recolhimento de parte da obrigação principal
sujeita o Contribuinte à imposição de penalidade específica (Multa de Oficio),
como determinada peia Lei n° 9.430/96, artigo 44, I, sem dispensa da cobrança
de juros de mora sobre a parcela devida e não recolhida.
Da Impugnação
Irresignado com o lançamento fiscal do qual foi cientificado em 26/02/2010 (fl.
14), o contribuinte ingressou, tempestivamente, em 30/03/2010 (fl. 3139), com a
impugnação de fls. 3139/3155 dos autos digitais, na qual, em síntese:
a) Repisa os fundamentos do lançamento e observa que a autuação se cinge "em
NÃO CONSIDERAR ENERGIA TÉRMICA (VAPOR) COMO INSUMO QUE DÊ DIREITO
AO CREDITAMENTO DO PIS/COFINS NA COMPRA PELA ORA DEFENDENTE
(ENTRADA DE NOTAS FISCAIS) e assim, glosando-se tais créditos, haveria
contribuições a pagar nas respectivas épocas, as quais somadas a multa e juros
alcançam o estratosférico valor cobrado".
b) Assevera que "o montante glosado de insumos, decorre outrossim, de mero
erro de preenchimento das DACON 's, visto que fora equivocadamente incluídos na
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linha de "INSUMOS" os fretes de compra e venda dos produtos, que, por se darem
em sua maioria no modal marítimo, são de valores bastante expressivos, mas que
de maneira nenhuma pode ser objeto de cobrança de tributo, consoante toda a
legislação e jurisprudência aplicável à espécie".
c) Transcreve, da IN SRF n° 387, de 2004, que instituiu o Dacon, instruções
correspondentes às suas Linhas 06A/02 e 06A/07 (onde são informados valores de
fretes na aquisição de insumos e em operações de venda), e afirma: "Desta forma
também devem ser considerados como legítimos os créditos tomados de frete
relativo à aquisição de matéria prima e como mero equivoco de forma, jamais
causador de exigência fiscal, a aposição de frete para venda, alocado na alínea de
insumo quando deveria ser em alínea própria".
d) Prossegue, citando jurisprudência judicial e administrativa segundo as quais
não pode ser exigido tributo apenas em decorrência de erros no preenchimento
da DCTF.
e) Passa a sustentar o direito aos créditos da não cumulatividade sobre aquisições
de vapor (energia térmica).
f) Nessa trilha, explica que "a energia térmica (vapor) se constitui insumo precípuo
para realização do objeto social da defendente que, além de outros, a produção de
VAN - Acetado de Vinila Monômero", e que "na planta industrial da CAN -
COMPANHIA ALCOOLQUÍMICA, a energia térmica conduzida pelo vapor incide
diretamente sobre as matérias primas associadas em recipientes, tais quais o
ácido acético e o eteno, aquecendo-os e impondo-lhes maior movimentação das
moléculas, imprescindíveis para reação química e a consecução do produto final".
g) Trata da definição de insumos para fins da não cumulatividade da Cofins e do
PIS, mencionando acórdãos da DRJ em Juiz de Fora e do Segundo Conselho de
Contribuintes, julgado da Justiça Federal em São Paulo, além de doutrina e do art.
66 da IN SRF n° 247, de 2002, e argumenta não haver dúvidas "que o vapor
(energia térmica) é bem ("...quaisquer outros bens...") que sofreu alteração em
face da perda de propriedade física (condensação e transformação da energia na
reação química - calor - movimentação das moléculas), em função da ação
(convecção) diretamente exercida sobre o produto em fabricação. Portanto é
insumo nos termos da legislação, mesmo anterior a Lei 11.488/2007".
h) Também considera que "tanto o Conselho de Contribuintes quanto o Judiciário
não admitem a restrição ao princípio da não cumulatividade relativo ao PIS e a
COFINS, tendo em vista não haver restrições no âmbito da Constituição Federal,
portanto devendo o vocábulo 'INSUMO' ter seu significado comum, nos termos da
Lei Complementar 95/02, a qual versa sobre a elaboração, a redação, a alteração
e a consolidação de leis", e que "A Lei 11.488/07 sem sombra de dúvidas tão
somente interpretou, posto que repetiu, disposição normativa já posta pelo
sistema jurídico pátrio, para que não houvesse mais dúvidas quanto à
possibilidade do aproveitamento de crédito decorrente de aquisição de energia
térmica".
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i) Defende a aplicação, a períodos anteriores, da Lei n° 11.488, de 2007, citando
em favor de sua interpretação o art. 106 do CTN e julgado do STJ sobre a Lei n°
9.779, de 1999 (REsp 746768, sobre créditos da não cumulatividade do IPI).
Ao final, requer, seja julgado improcedente o lançamento, ao tempo em que
protesta por provar o alegado mediante todos os meios de prova em direito
admitidas, "principalmente juntada posterior de novos documentos, perícias
técnicas e ou contábeis, inspeções, enfim, tudo o que for necessário para se
asseverar o ora expendido".
Da decisão de primeira instância
Analisando as razões de defesa, a 2a Turma da DRJ em Recife/PE, assim ementou a
sua decisão:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL –
COFINS
Ano-calendário: 2005, 2006, 2007
FALTA DE RECOLHIMENTO.
A falta ou insuficiência de recolhimento da contribuição, apurada em
procedimento fiscal, enseja o lançamento de ofício com os acréscimos legais.
NÃO CUMULATIVIDADE. ENERGIA TÉRMICA. CRÉDITOS ADMISSÍVEIS APENAS A
PARTIR DE 15/06/2007.
O direito a créditos do PIS e Cofins não cumulativos sobre aquisição de energia
térmica, inclusive sob a forma de vapor, foi introduzido pelos arts. 17 e 18 da Lei
n° 11.488, publicada em 15 de junho de 2007, pelo que em relação às aquisições
anteriores do referido insumo não se admite os créditos.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2005, 2006, 2007
ALEGAÇÃO GENÉRICA. AUSÊNCIA DE PROVAS. IMPROCEDÊNCIA.
Tratando-se de supostos créditos da não cumulatividade do PIS e da Cofins, o
ônus de apontá-los com clareza e comprová-los é do contribuinte, pelo que não se
acolhe a alegação genérica, desacompanhada de provas, sendo insuficiente a
simples alegação de que valores de fretes na aquisição de insumos e na operação
de venda de bens adquiridos para revenda e de bens de fabricação própria teriam
sido informados incorretamente no Demonstrativo de Apuração de Contribuições
Sociais-Dacon.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Do Recurso Voluntário
Fl. 3322
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No Recurso Voluntário, a contribuinte ataca as premissas da decisão recorrida e
ratifica os argumentos de sua Impugnação, quanto ao direito de créditos aquisições de vapor
(energia térmica) e fretes. Junto ao recurso interposto não foram apresentadas novas provas
acerca dos créditos pleiteados.
O processo, então, foi sorteado para esta Conselheira para dar prosseguimento à
análise do Recurso Voluntario interposto.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Denise Madalena Green, Relator
I – Da admissibilidade do Recurso Voluntário:
Consta dos autos que a recorrente foi intimada na data de 03/11/2017 (fl.3283) e
protocolou Recurso Voluntário em 04/12/2017 (fl.3284) dentro do prazo de 30 (trinta) dias
previsto no artigo 33, do Decreto 70.235/72.
Desta forma, é tempestivo o Recurso Voluntário apresentado pela recorrente. E,
por cumprir os pressupostos para o seu manejo, esse deve ser analisado por este Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais.
II – Do mérito:
i)
Dos créditos sobre aquisições de energia térmica (vapor):
No que concerne os créditos sobre aquisição de energia térmica (vapor), cumpre
ressaltar que a respectiva matéria já foi objeto de exame por este CARF, quando da apreciação do
Processo no 14774.000156/2009-91, referente a pedido de ressarcimento/compensação do
mesmo interessado, correspondente ao 2o trimestre de 2004.
Por tal razão, peço vênia para trazer à baila trechos do voto proferido na
oportunidade pelo ilustre Conselheiro Carlos Frederico Schwochow de Miranda, no Acórdão no
3402-010.894 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária, de 22/08/2023, cujo
entendimento adoto integralmente, com amparo no art. 114, § 12o, I, do RICARF/2023 e art. 50, §
1o da Lei no 9.784, de 1999, os quais transcrevo a seguir:
Dos créditos sobre aquisições de energia térmica (vapor)
Quanto à energia térmica, entendeu a fiscalização que somente após 2007 caberia
ser tomado o crédito, a partir da alteração legislativa dada pela Lei n.o
11.488/2007, mantido o mesmo entendimento pela DRJ no Recife, nos termos da
ementa à seguir transcrita:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/04/2004 a 30/06/2004
Fl. 3323
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NÃO CUMULATIVIDADE. ENERGIA TÉRMICA. CRÉDITOS ADMISSÍVEIS
APENAS A PARTIR DE 15/06/2007.
O direito a créditos do PIS e Cofins não cumulativos sobre aquisição de
energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, foi introduzido pelos arts.
17 e 18 da Lei no 11.488, publicada em 15 de junho de 2007, pelo que em
relação às aquisições anteriores do referido insumo não se admite os
créditos.
Contudo, o referido dispositivo somente foi incluído para admitir a tomada de
crédito de energia térmica quando não utilizada como insumo no processo
produtivo, não prejudicando a tomada de crédito quando essa energia se
enquadrar no conceito de insumo.
É o que bem traçou o Conselheiro José Fernandes do Nascimento quando da
relatoria do Acórdão n.o 3302-004.595, de julho de 2017, com fulcro no Ato
Declaratório Interpretativo n.o 2/2003:
Cabe ressaltar, por oportuno, que no período de apuração dos créditos
objeto da presente lide, só havia previsão de apropriação de créditos sobre
custos na aquisição de energia elétrica. A extensão para a energia térmica
somente ocorreu a partir de 15/6/2007, data da vigência da Lei
11.488/2007, que deu nova redação ao art. 3o, III, da Lei 10.833/2003.
Acontece que a interpretação da anterior e nova redação do citado preceito
legal, leva a conclusão de que ele institui o direito de crédito sobre
aquisição de energia elétrica, quando ela não é utilizada como insumo
produção, ou seja, quando utilizada nas demais atividades do
contribuinte. Se caracterizada como insumo de produção, fundamento do
direito de apropriação de crédito encontra-se estabelecido no art. 3o, II,
da Lei 10.833/2003, vigente desde a instituição do regime não cumulativo.
Esse é, inclusive, o entendimento da própria administração tributária, que
se encontra explicitado Ato Declaratório Interpretativo (ADI) no 2/2003,
cujos excertos pertinentes seguem transcritos:
Art. 1o A partir de 1o de dezembro de 2002, as pessoas jurídicas
submetidas à incidência não-cumulativa do PIS/Pasep poderão
descontar créditos calculados em relação a bens e serviços, inclusive
combustíveis e lubrificantes, utilizados como insumo na fabricação de
produtos destinados à:
I - venda; e
II - prestação de serviços.
[...]
Art. 3o Para os fatos geradores da contribuição para o PIS/Pasep, na
modalidade não-cumulativa, ocorridos em dezembro de 2002 e janeiro
de 2003:
Fl. 3324
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I - a receita decorrente da venda de bens do ativo imobilizado da pessoa
jurídica integra a respectiva base de cálculo;
II - não poderá ser descontado:
a) o crédito do PIS/Pasep calculado em relação ao valor da energia
elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica, exceto
quando se tratar de insumo utilizado na forma prevista no art. 1o; e
[...].
Assim, de acordo com a definição de insumo aqui adotado,
inequivocamente, o custo de aquisição do referido combustível gera
direito a crédito da Cofins. (grifos nossos).
Nesse mesmo sentido, admitindo o crédito de energia térmica quando
enquadrado no conceito de insumo mesmo antes da redação dada pela Lei n.o
11.488/2007, vejamos outras manifestações deste Conselho:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Data do fato gerador: 31/01/2006, 28/02/2006, 31/03/2006, 30/04/2006,
31/05/2006, 30/06/2006
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO.
Constatada omissão no acórdão, no tocante a ponto em que o Colegiado
deveria pronunciar-se de ofício, acolhem-se os embargos, sem efeitos
infringentes, para que seja sanado o vício apontado, acrescentando-se as
razões para manter a decisão que deu parcial provimento ao recurso
voluntário.
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Data do fato gerador: 31/01/2006, 28/02/2006, 31/03/2006, 30/04/2006,
31/05/2006, 30/06/2006
COMBUSTÍVEIS. GLP E ÓLEO DIESEL. INSUMOS DO PROCESSO PRODUTIVO.
CRÉDITO DAS CONTRIBUIÇÕES PARA A COFINS.
Os gastos com combustíveis e lubrificantes geram créditos a serem
utilizados na apuração do PIS e da COFINS, nos termos do art. 3o, II da Lei no
10.833/2003, por serem essenciais ao processo produtivo. Os efeitos do
art. 18, inciso III, da Lei no 11.488/2007, vigente a partir de 15/06/2007,
concernente aos créditos no consumo de energia térmica da pessoa
jurídica, não alcança as aquisições de utilidades empregadas na atividade
produtiva como insumo, previsto desde a publicação da Lei no 10.833/03.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Data do fato gerador: 31/01/2006, 28/02/2006, 31/03/2006, 30/04/2006,
31/05/2006, 30/06/2006
Fl. 3325
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3003-002.632 – 3a SEÇÃO/3a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 10480.720205/2010-93
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COMBUSTÍVEIS. GLP E ÓLEO DIESEL. INSUMOS DO PROCESSO PRODUTIVO.
CRÉDITO DAS CONTRIBUIÇÕES PARA O PIS.
Os gastos com combustíveis e lubrificantes geram créditos a serem
utilizados na apuração do PIS e da COFINS, nos termos do art. 3o, II da Lei no
10.833/2003, por serem essenciais ao processo produtivo. Os efeitos do
art. 17, inciso IX, da Lei no 11.488/2007, vigente a partir de 15/06/2007,
concernente aos créditos no consumo de energia térmica da pessoa
jurídica, não alcança as aquisições de utilidades empregadas na atividade
produtiva como insumo, previsto desde a publicação da Lei no 10.637/02.
(Acórdão n.o 3201-004.617 Data da Sessão 12/12/2018 Relator Paulo
Roberto Duarte Moreira – grifos nossos).

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/05/2006 a 31/05/2006
REGIME NÃO CUMULATIVO. DEDUÇÃO DE CRÉDITO. DEFINIÇÃO DE
INSUMO.
1. No âmbito do regime não cumulativo da Cofins, enquadram-se na
definição de insumo tanto a matéria prima, o produto intermediário e o
material de embalagem, que integram o produto final, quanto aqueles bens
ou serviços aplicados ou consumidos no curso do processo de produção ou
fabricação, mas que não se agregam ao bem produzido ou fabricado.
2. Também são considerados insumos de produção ou fabricação os bens
ou serviços previamente incorporados aos bens ou serviços diretamente
aplicados no processo de produção ou fabricação, desde que estes bens ou
serviços propiciem direito a créditos da referida contribuição.
ENERGIA
TÉRMICA
UTILIZADA
COMO
INSUMO
DE
PRODUÇÃO.
APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
Se utilizada como insumo, o custo de aquisição de energia térmica
permite a apropriação de créditos da Cofins, ainda que o custo tenha
ocorrido antes de 15/6/2007, data da vigência da nova redação do art. 3o,
III, da Lei 10.833/2003, dada pela Lei 11.488/2007 (ADI SRF no 2/2003).
(...)
(Acórdão n.o 3302-005.402 Data da Sessão 18/04/2018 Relator Walker
Araujo – grifos nossos).

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
Fl. 3326
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3003-002.632 – 3a SEÇÃO/3a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 10480.720205/2010-93
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NÃO CUMULATIVIDADE DAS CONTRIBUIÇÕES. AQUISIÇÃO DE INSUMOS.
BENS E SERVIÇOS. DIREITO A CRÉDITO.
Na não cumulatividade das contribuições sociais, consideram-se insumos os
bens e serviços adquiridos que sejam essenciais ao processo produtivo,
excluindo-se as aquisições que não se mostrem necessárias à consecução
das atividades que compõem o objeto social do contribuinte.
CRÉDITO. ENERGIA TÉRMICA. INSUMO DE PRODUÇÃO. POSSIBILIDADE.
Os dispêndios na aquisição de gás amônia e gás freon utilizados na
produção de energia térmica consumida no processo produtivo permitem
a apropriação de créditos da contribuição não cumulativa, observados os
demais requisitos da lei.
(Acórdão n.o 3201-006.004. Data da Sessão 23/10/2019 Relator Helcio
Lafeta Reis – grifos nossos).
No presente caso, a energia térmica (vapor) é utilizada no processo produtivo da
recorrente, assim descrito na manifestação de inconformidade (fls. 385 a 386),
conforme pode-se observar no trecho à seguir destacado:
Verifica-se que a energia térmica (vapor) se constitui insumo precípuo
para realização do objeto social da defendente que, além de outros, é a
produção de VAN - Acetado de Vinila Monômero.
Em
linhas
sintéticas,
na
planta
industrial
da
CAN-COMPANHIA
ALCOOLQUÍMICA, a energia térmica conduzida pelo vapor incide
diretamente sobre as matérias primas associadas em recipientes, tais
quais o ácido acético e o eteno, aquecendo-os e impondo-lhes maior
movimentação das moléculas, imprescindíveis para reação química e a
consecução do produto final.
Sabe-se que a matéria é formada por átomos e moléculas que estão em
permanente estado de agitação térmica. A energia térmica é a energia
associada a esta agitação térmica, e a temperatura é um valor numérico
que a expressa.
Quando um corpo é colocado próximo de outro com uma temperatura
diferente, a energia térmica é transferida do corpo com temperatura maior
para o de temperatura menor, até estes atingirem a mesma temperatura.
A energia térmica de um corpo, associada a agitação térmica, também pode
ser entendida como sendo a energia cinética total de suas moléculas. Os
processos pelos quais esta energia pode ser transferida, processos de
transferência de calor, são: condução, convecção e radiação.
É exatamente o que ocorre na planta da Companhia Alcoolquímica Nacional
- Alcoolquímica, ora defendente. O vapor adquirido da Petroflex traz, por
condução, a energia térmica, que por convecção é transferida
diretamente às matérias primas que por reação química se transformarão
Fl. 3327
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3003-002.632 – 3a SEÇÃO/3a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 10480.720205/2010-93
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no produto final da planta industrial, qual seja o VAN. O vapor perde
energia transformando-se em água (condensação) e a energia é consumida,
aliás, transformada na reação química, ambos perdendo, por óbvio,
propriedades físicas.
Portanto, a energia térmica trazida pelo vapor, ou poderia ser por outros
fluídos térmicos, incide diretamente sobre os componentes químicos que,
por intermédio de reações químicas, atingem a produção do VAN (grifos
nossos).
Trata-se, portanto, de elemento essencial a própria produção, inerente ao
processo produtivo, se enquadrando, portanto, ao conceito de insumo.
Nesse sentido, cabem ser revertidas as glosas sobre a energia térmica utilizada no
processo produtivo, cabendo ser integralmente garantido o crédito pleiteado pelo
sujeito passivo nesse item.
No mesmo sentido, cito os precedentes os Acórdãos 3402-010.948, de 24/08/2023
e 3402-010.894, de 22/08/2023, em processo envolvendo a mesma recorrente.
Com base nessas considerações, por atender ao conceito de insumos, deve ser
restabelecidos os valores dos créditos glosados calculados sobre o valor aquisições de energia
térmica (vapor).
ii)
Dos créditos sobre fretes:
Ao apreciar a Impugnação, utilizando-se da razão de decidir quando da apreciação
do processo no 14774.000156/2009-91, o colegiado a quo decidiu pela manutenção da glosa, pelo
fato da contribuinte não produzir qualquer prova quanto ao alegado, tendo trazido os seguintes
fundamentos:
O contribuinte transcreve na Inconformidade instruções relativas às Linhas
06A/02 e 06A/07 do Dacon, segundo as quais, na primeira, "Integram o custo de
aquisição dos insumos o seguro e o frete pagos na aquisição, quando suportados
pelo comprador", enquanto na segunda, própria das "Despesas de Armazenagem
e Frete na Operação de Venda", a pessoa jurídica deve informar "os valores de
armazenagem de mercadoria pagos a terceiros, bem como o valor de frete
(inclusive o frete decorrente do transporte realizado entre matriz e filiais da
empresa ou entre estas) na operação de venda de bens adquiridos para revenda e
de bens de fabricação própria, quando o ônus for suportado pelo vendedor."
Contudo, não produz qualquer prova quanto ao alegado. Inclusive, nem ao
menos menciona algum valor correspondente a fretes na aquisição de matéria
prima ou nas vendas, segundo a Inconformidade, "devem ser considerados como
legítimos os créditos tomados de frete relativo à aquisição de matéria prima e
como mero equivoco de forma, jamais causador de exigência fiscal, a aposição de
frete para venda, alocado na alínea de insumo quando deveria ser em alínea
própria."
Fl. 3328
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3003-002.632 – 3a SEÇÃO/3a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 10480.720205/2010-93
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O Auditor Fiscal responsável pelo Termo de Informação Fiscal de fls. 201/219,
diferentemente, detalha os valores levantados na "Planilha das Informações de
Notas Fiscais de Entrada - Extraídas dos Arquivos NFE" (fls. 128/153) e na
"Planilha de Glosas" (fl. 154), dentre outras, e informa ter considerado os créditos
admitidos na legislação de regência, não sendo contestado diretamente em suas
afirmações.
Cabe nesse ponto ressaltar em relação aos documentos citados no parágrafo
antecedente e a sua precisa localização nos presentes autos, que o Termo de
Informação Fiscal (no presente processo substituído pelo Relatório Fiscal)
encontra-se acostado às fls. 15/31 enquanto que a "Planilha das Informações de
Notas Fiscais de Entrada - Extraídas dos Arquivos NFE" e a "Planilha de Glosas"
estão insertas, respectivamente, às fls. 2697/3069 e às fls. 3070/3084.
Passa-se novamente ao teor do voto proferido no Acórdão no 11-53.780, de 20 de
julho de 2016:
Verifica-se, assim, que o contribuinte não demonstrou ter sido desprezado
ou computado a menor algum crédito referente aos admitidos, que são os
da aquisição de insumos ou os da venda de bens adquiridos para revenda e
de bens de fabricação própria, cujo ônus foi suportado pelo vendedor e
cujos valores foram pagos a pessoa jurídica domiciliada no País ou a pessoa
física ou jurídica no exterior. Por isso a alegação posta na Inconformidade
deve ser rejeitada.
Ora, quando se trata de pedido de restituição ou ressarcimento o ônus de
provar a existência do direito creditório é do sujeito passivo. É o contrário
do que se dá na hipótese de constituição do crédito tributário, onde quem
carrear as provas para o processo é a autoridade administrativa
responsável pelo lançamento tributário.
Cabia ao contribuinte, então, demonstrar os valores dos fretes não
aproveitados e apresentar a comprovação necessária, sem o que esta
alegação também é rejeitada (...).
Ante o exposto, voto por considerar improcedente a impugnação, mantendo a
integralidade do crédito tributário lançado de ofício.
Sobre esse ponto, no Recurso Voluntário, a contribuinte limita-se a afirmar que
“deveria ter analisado o argumento jurídico de que a recorrente também deixou assentado que
parte do crédito glosado, decorreu de mero erro de preenchimento das DACON’s, visto que fora
equivocadamente incluídos na linha de “INSUMOS” os fretes de compra e de venda dos produtos,
que, por se darem em sua maioria no modal marítimo, são de valores bastante expressivos, mas
que de maneira nenhuma poderia ser objeto de cobrança de tributo, consoante a legislação e
jurisprudência aplicável à espécie”.
No entanto, apesar do seu inconformismo, mesmo sendo advertida pela decisão
recorrida, no recurso “o contribuinte não demonstrou ter sido desprezado ou computado a menor
Fl. 3329
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3003-002.632 – 3a SEÇÃO/3a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 10480.720205/2010-93
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algum crédito referente aos admitidos, que são os da aquisição de insumos ou os da venda de bens
adquiridos para revenda e de bens de fabricação própria, cujo ônus foi suportado pelo vendedor e
cujos valores foram pagos a pessoa jurídica domiciliada no País ou a pessoa física ou jurídica no
exterior”, dessa forma deixou de impugnar as razões do julgado a quo.
No que tange à subsistência do direito creditório, importa recordar, antes de tudo,
que nos pedidos de ressarcimento, compensação ou de restituição pressupõe a existência de
crédito líquido e certo em nome do sujeito passivo, a teor do que dispõe o art. 170 do Código
Tributário Nacional1. Pode-se dizer, em outras palavras, que o direito pleiteado existe na medida
exata da comprovação da certeza e liquidez do crédito postulado.
Além do mais, como se sabe, o encargo de comprovar o crédito postulado
permanece a cargo do contribuinte, a quem incumbe a demonstração do preenchimento dos
requisitos necessários aos processos derivados de pedidos de ressarcimento/compensação, pois
"(...) o ônus da prova recai sobre aquele a quem aproveita o reconhecimento do fato2", postura
consentânea com o art. 36 da Lei no 9.784/19993 , que regula o processo administrativo no âmbito
da Administração Pública Federal.
Nesse mesmo contexto dispõe o art. 373 do Código de Processo Civil:
Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
Dito isto, dois pontos merecem destaque: O primeiro diz respeito à falta de
dialeticidade nas peças recursais – Impugnação/Manifestação de Inconformidade e Recurso
Voluntário - e o segundo ao momento de apresentação das provas e sua suficiência para
comprovação da liquidez e certeza do crédito pleiteado.
Como se vê o Recurso Voluntário carece de impugnação específica ao julgado que
se pretendeu recorrer, de modo que ainda que seja presumido sua intenção de reforma, não há
argumentos que se possa concluir pelos motivos para reforma. Trata-se de flagrante ofensa ao
princípio da dialeticidade, segundo o qual a parte que apresentar algum tipo de recurso deve
demonstrar de forma fundamentada, apresentando as razões de fato e de direito, seu
inconformismo com a decisão recorrida.
De outro lado, sabemos que as provas devem estar em conjunto com as alegações,
formando uma união harmônica e indissociável. As razões do recurso são elemento indispensáveis
ao órgão julgador, para o qual se dirige, possa julgar o mérito do recurso, ponderando-as em

1 Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à
autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou
vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública.
2 CINTRA, Antonio Carlos de Araújo; GRINOVER, Ada Pellegrini; e DINAMARCO, Cândido Rangel. Teoria geral do
processo. São Paulo: Malheiros Editores, 26a edição, 2010, p. 380.
3 Art. 36. Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado, sem prejuízo do dever atribuído ao órgão
competente para a instrução e do disposto no art. 37 desta Lei.

Fl. 3330
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3003-002.632 – 3a SEÇÃO/3a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 10480.720205/2010-93
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confronto com os motivos da decisão recorrida. O simples ato de acostar documentos desprovidos
de argumentação não permite ao julgador chegar a qualquer conclusão acerca dos motivos
determinantes do alegado direito requerido. Ainda mais quando a valoração é feita em sede de
recurso.
Ainda, oportuno ressaltar que já em sua defesa inicial perante o órgão a quo, a
recorrente deveria ter reunido todos os argumentos e provas suficientes e necessários para a
demonstração da certeza e liquidez do crédito pretendido, sob pena de preclusão. Isso porque os
atos processuais se concentram no momento da Impugnação, cujo teor deverá abranger “os
motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância, as razões e provas
que possuir” (art. 15, III do Decreta no 70.235/1972).
No entanto, a recorrente foi demasiadamente genérica em suas argumentações,
apesar de fazer a indicação das provas produzidas nos autos, no recurso não existe informação
sobre quais fretes seria motivo de inconformismo (fretes na aquisição de matéria prima ou nas
vendas), informação essencial para que possibilitasse a esta julgadora verificar a essencialidade e
pertinência dos créditos que alega ter direito. Ou seja, cabia à contribuinte, então, demonstrar os
valores dos fretes não aproveitados e apresentar a comprovação necessária ou indicar nos autos.
Portanto, nesse ponto, deve ser mantida a decisão recorrida.
III – Do dispositivo:
Diante do exposto, conheço do Recurso Voluntário, para no mérito dar parcial
provimento, apenas para reverter as glosas referentes aos créditos sobre aquisições de energia
térmica (vapor), utilizado como insumos de produção.

Assinado Digitalmente
Denise Madalena Green

Fl. 3331
DF CARF MF
Original