Tribunal: CARF
Processo: 10680.721396/2012-16
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: EDELI PEREIRA BESSA
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2025-12-04
Data de publicação: 2026-01-14

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2008, 2009
DECADÊNCIA. GLOSA DE COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZO FISCAL OU BASE NEGATIVA DE CSLL ESCRITURADO, MAS NÃO DECLARADO.
Aplica-se o prazo decadencial de cinco anos à revisão de prejuízo fiscal ou base negativa da CSLL, cuja determinação, documentação e escrituração foram legalmente atribuídas ao sujeito passivo, contado a partir de sua formação, cientificada pelos meios próprios ao Fisco, a quem compete a lavratura de auto de infração na forma do artigo 9o, § 4o, do Decreto no 70.235/72, realidade esta que não se entende alterada pelo dever de guarda de escrita fiscal de eventos passados com efeitos futuros.
No caso, porém, a glosa recaiu sobre compensação de prejuízos fiscais e bases negativas acrescidos ao saldo acumulado em LALUR sem estar evidenciados na apuração regular e tempestivamente informada ao Fisco para aquele ano-calendário. Em tais circunstâncias, somente se cogita da contagem do prazo decadencial a partir da compensação dos prejuízos fiscais e bases negativas.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10680.721396/2012-16
ACÓRDÃO
9101-007.499 – CSRF/1a TURMA
SESSÃO DE
4 de dezembro de 2025
RECURSO
ESPECIAL DO CONTRIBUINTE
RECORRENTE
APERAM BIOENERGIA LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2008, 2009
DECADÊNCIA. GLOSA DE COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZO FISCAL OU BASE
NEGATIVA DE CSLL ESCRITURADO, MAS NÃO DECLARADO.
Aplica-se o prazo decadencial de cinco anos à revisão de prejuízo fiscal ou
base negativa da CSLL, cuja determinação, documentação e escrituração
foram legalmente atribuídas ao sujeito passivo, contado a partir de sua
formação, cientificada pelos meios próprios ao Fisco, a quem compete a
lavratura de auto de infração na forma do artigo 9o, § 4o, do Decreto no
70.235/72, realidade esta que não se entende alterada pelo dever de
guarda de escrita fiscal de eventos passados com efeitos futuros.
No caso, porém, a glosa recaiu sobre compensação de prejuízos fiscais e
bases negativas acrescidos ao saldo acumulado em LALUR sem estar
evidenciados na apuração regular e tempestivamente informada ao Fisco
para aquele ano-calendário. Em tais circunstâncias, somente se cogita da
contagem do prazo decadencial a partir da compensação dos prejuízos
fiscais e bases negativas.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial, e, no mérito, negar-lhe provimento. Votou pelas conclusões o Conselheiro
Guilherme Adolfo dos Santos Mendes.
Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa - Relatora

Fl. 1554
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 10680.721396/2012-16
2
Assinado Digitalmente
Carlos Higino Ribeiro de Alencar – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonça
Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo dos Santos Pereira Júnior, Fernando Brasil
de Oliveira Pinto, Jandir José Dalle Lucca, Semiramis de Oliveira Duro e Carlos Higino Ribeiro de
Alencar (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de recurso especial interposto por APERAM BIOENERGIA LTDA
("Contribuinte") em face da decisão proferida no Acórdão no 1302-007.012, na sessão de 12 de
março de 2024, nos seguintes termos:
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do recurso de ofício, nos termos do relatório e voto do relator. Acordam, ainda, os
membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de
decadência suscitada, e, no mérito, em dar provimento parcial ao recurso
voluntário, nos termos do relatório e voto do relator.
A decisão recorrida está assim ementada:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Data do fato gerador: 31/12/2008, 01/07/2009
DECADÊNCIA. PREJUÍZOS FISCAIS DE PERÍODOS ANTERIORES AO DA OCORRÊNCIA
DO FATO GERADOR. INOCORRÊNCIA.
Somente pode se falar em contagem do prazo decadencial após a data de
ocorrência dos fatos geradores, não importando a data contabilização de fatos
passados que possam ter repercussão futura. A obrigação principal surge com a
ocorrência do fato gerador e somente a partir de então pode se falar em
lançamento.
PROCESSOS REFLEXOS, DECISÕES. EFEITOS.
As decisões de Processos Administrativos Fiscais, transitadas em julgado, que
afetem créditos em litígio devem ser consideradas para a decisão final.
O litígio decorreu de lançamentos dos tributos incidentes sobre o lucro e o
faturamento apurados nos fatos geradores 31/12/2008 e 01/07/2009 a partir da constatação de
saldos insuficientes de prejuízo de atividade rural e de prejuízo operacional para compensação
com o resultado de atividade rural da incorporada Arcelormittal Florestas Ltda, antes denominada
CAF Santa Bárbara Ltda. A autoridade julgadora de 1a instância cancelou parcialmente a exigência
Fl. 1555
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por reconhecer, nestes autos, os efeitos da procedência parcial da impugnação apresentada no
processo administrativo no 15504.726266/2011-43, no qual havia sido revisada a apuração do
ano-calendário 2006, submetendo esta exoneração a reexame necessário (e-fls. 1191/1212). O
Colegiado a quo, por sua vez, negou conhecimento ao recurso de ofício e rejeitou a arguição de
decadência, mas deu provimento parcial ao recurso voluntário em face da definitividade de
decisão que: i) desconstituiu a revisão da apuração do ano-calendário 2002 formalizada no
processo administrativo no 10680.020725/2007-41; e ii) desconstituiu outra parcela da revisão da
apuração do ano-calendário 2006 formalizada no processo administrativo no 15504.726266/2011-
43 (e-fls. 1398/1415).
Os autos do processo foram remetidos à PGFN, que apenas manifestou ciência à e-
fl. 1417.
Cientificada em 21/06/2024 (e-fl. 1427), a Contribuinte interpôs recurso especial
em 08/07/2024 (e-fl. 1429/1443) no qual arguiu divergência admitida no despacho de exame de
admissibilidade de e-fls. 1526/1533, do qual se extrai:
A recorrente instruiu o recurso com a cópia integral dos paradigmas que
menciona em sua exposição, os quais são oriundos de colegiados distintos
daquele que proferiu o acórdão recorrido, e não foram posteriormente
reformados, atendendo, assim, aos requisitos extrínsecos para que sejam
analisados. Trata-se dos acórdãos no 9101-000.654 e no 9303-012.808.
[...]
A similitude fática entre os casos, assim como a divergência jurisprudencial entre
eles, foi suficientemente demonstrada pela recorrente, mas tão somente com
relação ao segundo paradigma.
Importante consignar que o caso dos presentes autos envolve a análise da
decadência do direito do fisco de rever a disponibilidade (para compensação) dos
prejuízos informados em DIPJ de períodos com relação aos quais já se operou a
decadência do direito de efetuar o lançamento, mas em que não houve
propriamente alteração das bases de cálculo apuradas pelo contribuinte (e.g., por
meio de glosas de despesas relativas àqueles períodos), mas sim apenas
verificação da correta utilização (ou não) dos prejuízos nas compensações
declaradas.
Na parte em que se trata desta matéria, o acórdão recorrido situa o litígio nos
anos calendários 1999, 2000, e 2003, conforme o seguinte excerto:
A Recorrente alega que os créditos foram afetados pelos efeitos da
decadência do direito do Fisco refazer a recomposição do prejuízo fiscal
apurado em 1999, 2000 e 2003, conforme o determinaria o Art. 150, do
CTN.
O relatório da decisão esclarece o contexto fático antes referido:
[...]
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No caso do primeiro paradigma (acórdão no 9101-000.654), a divergência
alegada não se estabelece porque a leitura do inteiro teor daquele acórdão
evidencia que o entendimento ali alcançado se encontra amparado na análise de
legislação específica que restou posteriormente alterada, exatamente no ponto
em que o relator da decisão paradigmática considerou essencial para o alcance de
suas conclusões.
Veja-se, inicialmente, o trecho do voto condutor daquele paradigma que analisa o
ponto:
[...]
Aquele processo tratava de lançamento efetuado em 2000, relativo a fatos
geradores ocorridos em 1995 (a glosa da compensação dos prejuízos), no qual foi
analisada a “evolução das bases de cálculo negativas apuradas pelo contribuinte a
partir do ano-calendário 1992, consideradas as compensações realizadas até
31.12 94”).
A redação do art. 9o do Decreto 70.235/72 até a edição da MP no 449/2008
(mencionada pelo relator) era a seguinte (destacamos):
Art. 9o A exigência de crédito tributário, a retificação de prejuízo fiscal e a
aplicação de penalidade isolada serão formalizadas em autos de infração
ou notificação de lançamento, distintos para cada imposto, contribuição ou
penalidade, os quais deverão estar instruídos com todos os termos,
depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à
comprovação do ilícito.
Contudo, com a edição da MP no 449/2008, a redação passou a ser a seguinte,
que não mais menciona expressamente a hipótese de retificação de prejuízo
fiscal:
Art. 9o A exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada
serão formalizados em autos de infração ou notificações de lançamento,
distintos para cada tributo ou penalidade, os quais deverão estar instruídos
com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova
indispensáveis à comprovação do ilícito.
Assim, uma vez que a decisão paradigmática se assenta em redação de dispositivo
legal que não mais possui a redação invocada para decidir a questão controversa
favoravelmente ao sujeito passivo, não se estabelece a divergência jurisprudencial
com relação ao caso dos presentes autos, em que o lançamento foi efetuado em
2012 e relativo a fatos geradores ocorridos em 2008 e 2009 (a glosa da
compensação dos prejuízos), no qual o contribuinte foi acusado de indevido
aproveitamento de prejuízos dos anos calendários 1999, 2000, e 2003.
No caso do segundo paradigma (acórdão no 9303-012.808), contudo, a similitude
fática e jurídica, assim como a divergência entre eles, restou suficientemente
demonstrada pela recorrente.
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Neste caso, não há, em primeiro lugar, nenhuma referência à MP no 449/2008
como elemento determinante, de modo que todo o debate se instaura
efetivamente apenas sobre a interpretação dos mesmos dispositivos legais que o
acórdão recorrido também analisa.
Além disso, o lançamento, que naquele caso foi efetuado em 2011, havia sido
ratificado pelos acórdãos lá recorridos (acórdão no 1302-001.851, e acórdão de
embargos no 1302-002.118) essencialmente em razão dos mesmos fundamentos
adotados pelo acórdão recorrido no presente processo. As seguintes ementas dos
acórdãos acima citados, transcritas no relatório da decisão paradigmática,
evidenciam a similitude fática e jurídica daquele caso com o presente:
[...]
Contudo, é exatamente este racional que restou modificado pela decisão
paradigmática, ao dar provimento ao recurso especial do contribuinte naquele
caso, em decisão cujo seguinte excerto da ementa sintetiza o entendimento
daquele colegiado, o qual se afigura, portanto, divergente daquele esposado pelo
acórdão recorrido:
[...]
CONCLUSÃO
Pelo exposto, proponho que, nos termos do art. 119 do RICARF/2023, aprovado
pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023, seja DADO SEGUIMENTO
ao recurso especial do sujeito passivo APERAM BIOENERGIA LTDA, mas tão
somente em face do acórdão paradigma no 9303-012.808. (destaques do original)
A Contribuinte registra os pontos nos quais foram recompostos saldos de prejuízos
fiscais e de bases negativas de ArcelorMittal Florestas (AMF), do que resultou a glosa de
compensações promovida nestes autos, e centra seu questionamento na parcela subsistente,
correspondente à recomposição do saldo de prejuízos fiscais também dos anos de 2000 (R$
650.695,04) e do ano de 2003 (R$ 247.876,76). Reproduz os excertos correspondentes do voto
condutor do acórdão recorrido para demonstrar o prequestionamento, e adiciona:
Com a devida vênia, o Eg. Conselho ignora a própria manifestação da Receita
Federal. Isso porque, apesar do Termo de Verificação Fiscal alegar que a
compensação realizada nos anos de 1999 e 2000 foi indevida, ele também afirma
que “as utilizações indevidas de prejuízos fiscais nos anos calendários de 1999 e
2000 ensejam lançamento pelas infrações cometidas, porém são períodos
atingidos pela decadência”.
Em outras palavras, a Fiscalização admite que não pode autuar o valor de IRPJ
referente à compensação supostamente a maior realizada no ano de 2000, logo,
em razão da constatação anterior, zera o saldo de prejuízo fiscal de 31.12.2000 e,
no que importa para o presente momento, desconsidera o prejuízo fiscal lançado
no LALUR (Livro de Apuração do Lucro Real) referente ao ano-calendário de
2000 e 2003.
Fl. 1558
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Ora, além de contraditório, o procedimento adotado pelo Fisco encontra-se
equivocado quanto à competência que teve seu saldo de prejuízo fiscal retificado
no presente PTA (anos-calendário 2000 e 2003), posto que precluso do Fisco de
reapuração da base tributável.
Neste ponto, o acórdão recorrido reproduziu entendimento equivocado da DRJ
que, à época, declarou que “o fato de a base tributável ter decorrido da glosa de
prejuízos fiscais ou bases negativas de CSLL apurados nos anos-calendários de
2000 e 2003 compensados de forma indevida, não desloca o fato gerador da
infração para os anos em que os prejuízos foram efetivamente apurados”.
Em suma, o entendimento exposto na gênese desses autos, desconsidera o ato
fiscal que “deslocou” do fato gerador para os anos de 2008 e 2009, de modo a
ignorar por completo o procedimento de lançamento dos tributos a que se
discute.
Para que não fique qualquer dúvida: no lançamento por homologação, o
contribuinte fica responsável por apurar e recolher o tributo devido, sem
qualquer interferência da autoridade fiscal, restando a esta o dever de analisar as
declarações, para, se identificada apuração incorreta, efetuar lançamento de
ofício. Contudo, a revisão da atividade de apuração efetuada pelo contribuinte
somente poderá ser realizada dentro do prazo de que a autoridade administrativa
dispõe para efetuar a constituição do crédito tributário, que, no caso dos tributos
sujeitos ao lançamento por homologação, como no presente caso, é de cinco anos
a contar do fato gerador, nos termos do §4o do art. 150 do CTN:
Art. 150 (...)
§4o Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a
contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a
Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o
lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a
ocorrência de dolo, fraude ou simulação.
Dessa forma, transcorrido o prazo decadencial previsto no dispositivo acima, o
Fisco não poderá mais pretender a reapuração das bases adotadas pelo
contribuinte para apuração originária do débito (devidamente informadas nas
declarações fiscais), uma vez que qualquer crédito decorrente de operações
realizadas no período já estará extinto pela decadência, conforme expressamente
relatado no Auto de Infração.
Logo, tendo em vista que o Fisco não poderá efetuar lançamento substituto (de
ofício) de tributo não declarado ou declarado a menor pelo contribuinte, entende-
se que subsistirá legitimidade para revisar as bases apuradas pelo sujeito passivo
e informadas em sua declaração fiscal, como almeja impor na presente discussão.
(destaques do original)
Demonstra a divergência jurisprudencial em face do paradigma no 9101-00.654,
rejeitado no exame de admissibilidade, e assim se reporta ao segundo paradigma, admitido:
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Quanto à imutabilidade dos lançamentos feitos nos livros fiscais, a 3a Turma da
Câmara Superior de Recursos Fiscais, no acórdão paradigma no 9303- 012.808
(doc. 04, cit.), foi incisiva no sentido de que estes lançamentos não podem ser
alterados. Vejamos ementa:
[...]
Em síntese, entende-se que a contagem do prazo legal de decadência para que o
Fisco altere o valor do saldo de prejuízo fiscal (e base negativa) deve ter início no
período em que o prejuízo fiscal (e base negativa) foi apurado, e não o período
em que o prejuízo fiscal (e base negativa) foi aproveitado na compensação com
lucro líquido. Afinal, se já não é mais permitido lançar tributo supostamente
devido para um determinado exercício, tampouco poderá ser revista a declaração
fiscal do contribuinte para este mesmo exercício.
Assim, se o Fisco se manteve silente durante o prazo no qual poderia refazer a
apuração do resultado de um determinado período, sofrerá ele o ônus da
preclusão em relação a este mesmo período, de forma que não poderá, sob a
justificativa da análise da existência de crédito compensável, recompor a base de
cálculo de período de caído, ainda mais quando observada a ocorrência de
homologação tácita do crédito tributário (que se torna imutável).
Ora, como a ciência do presente Auto de Infração se deu em 11.4.2012,
encontra-se invariavelmente atingido pela decadência a possibilidade de
apuração das bases tributáveis referentes ao anos-calendário de 2000 e 2003.
Esta é a razão para a reforma do Acórdão recorrido. (destaques do original)
Pede, assim, que o recurso especial seja admitido, conhecido e provido para que a
Eg. CSRF possibilite a análise acima apontada, viabilizando assim a uniformização da
jurisprudência administrativa para: reconhecendo-se a divergência ora suscitada em relação aos
acórdãos paradigma no 9101-00.654 e 9303-012.808, reformar o Acórdão no 1302-007.012 (1a
SJ/3a Câmara/2a TO) e determinar a decadência do direito de o Fisco refazer a recomposição do
prejuízo fiscal apurado em 2000 e 2003, uma vez que entendimento diverso permitiria a cobrança
indireta de tributo decaído.
Os autos foram remetidos à PGFN em 13/11/2024 (e-fl. 1534), e retornaram em
14/11/2024 com contrarrazões (e-fls. 1535/1551) nas quais a PGFN questiona o conhecimento do
recurso especial por falta de demonstração da divergência jurisprudencial, consignando que:
Muito embora a demonstração de divergência jurisprudencial não exija
identidade de tributos, ela demanda a semelhança das situações fáticas
confrontadas. E, no presente caso, não foi demonstrada a similitude.
O Recorrente se limitou a transcrever a ementa dos acórdãos indicados como
paradigmas, sem realizar qualquer confronto ou cotejo, de forma a demonstrar a
semelhança das situações fáticas e a divergência de interpretação da norma
jurídica.
Fl. 1560
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Quem realizou o cotejo analítico e demonstrou a semelhança dos quadros fáticos
foi o próprio r. despacho. Veja-se trecho do r. despacho que comprova que
exorbitou de sua competência, ao se desincumbir do ônus que cabia unicamente
ao contribuinte Recorrente:
[...]
Todo esse cotejo, repita-se, foi realizado por iniciativa do r. despacho.
A argumentação do Recorrente cingiu-se exclusivamente, em relação ao único
acórdão aceito como paradigma, à seguinte argumentação, transcrita no próprio
despacho de admissibilidade:
[...]
Dado esse contexto, a demonstração da divergência jurisprudencial, ou seja, a
comprovação de similitude fática e jurídica, assim como a divergência entre os
acórdãos comparados, deveria ser hialina, evidente, diante da simples transcrição
da ementa, única providência adotada pelo Recorrente. Contudo, não o é. Se o
fosse, o r. despacho de admissibilidade teria analisado apenas a ementa do
acórdão apontado como paradigma e não se socorrido de outros trechos.
A demonstração de divergência jurisprudencial, segundo a norma regimental,
deve ser realizada unicamente pela própria Recorrente, o que não ocorreu no
caso.
Ante os argumentos expendidos, em sede preliminar, deve-se negar seguimento
ao recurso especial manejado, diante da ausência de demonstração da
divergência jurisprudencial.
No mérito, defende a manutenção do acórdão recorrido por seus próprios
fundamentos, e adiciona:
Ao contrário do que afirma o recorrente, o e. Colegiado a quo fez uma leitura
bastante precisa do quadro fático e jurídico ora em debate.
No mister de aferição da existência de um pagamento indevido, deve o Fisco,
necessariamente, analisar todos os elementos de quantificação do tributo, de
modo a poder confrontar o valor recolhido pela contribuinte com aquele
efetivamente devido.
Em casos como o dos autos, em que o contribuinte pleiteia o ressarcimento e/ou
compensação de saldo negativo/ prejuízos fiscais, deve o Fisco averiguar se o
montante indicado a tal título mostra-se líquido e certo.
Ocorre que a circunstância de o Fisco não dispor mais de prazo para constituir
eventual crédito tributário não afasta o fato absolutamente verdadeiro de que o
contribuinte pretende efetuar compensação utilizando crédito oriundo de alegado
saldo negativo/ prejuízos fiscais de IRPJ e/ou de CSLL. Então, considerando que
deseja obter compensação de tais valores, deve se submeter à devida
conferência, até a competência oportuna.
Fl. 1561
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9
Com efeito, uma coisa é dizer que o Fisco não poderia, depois de ultrapassado o
prazo decadencial, constituir crédito tributário, lançando diferença de tributo
recolhido a menor em consequência de compensação ilegal de saldo negativo/
prejuízos fiscais.
Outra coisa completamente diferente é dizer que, na aferição do montante do
indébito, o Fisco, no prazo que tem para homologar o pedido de compensação,
não pode apurar a liquidez e certeza do crédito apontado pelo contribuinte.
Observe-se que a tese defendida pelo ora Recorrente, consistente na aplicação do
prazo decadencial para a revisão de saldo negativo/ prejuízo fiscal em sede de
compensação, enseja a conclusão de que os contribuintes podem alegar o que
quiserem em pedidos de compensação quanto a períodos pretéritos, desde que
antes de 5 (cinco) anos, e as alegações serão impossíveis de análise de veracidade,
submetendo o Fisco a possíveis impropriedades e até irregularidades.
Data maxima vênia, a Fazenda Nacional entende que, no prazo de que dispõe
para homologar, o Fisco tem ampla liberdade para aferir o correto valor do
indébito, ainda que não possa, diante da constatação de recolhimentos a menor,
constituir crédito tributário se ultrapassado o prazo de lançamento.
Pensar diferentemente significaria impedir a fiscalização de verificar efeitos
tributários não alcançados pela decadência, ou, em outras palavras, projetar o
decurso do prazo decadencial para além de suas características, transformando-o
em uma certidão de veracidade tributária.
Não se perca de vista que o saldo negativo/ prejuízo fiscal, enquanto crédito
apontado em sede de compensação pelo interessado, não se submete ao prazo
decadencial para o lançamento, previsto nos art. 150, § 4o e art. 173 do CTN.
A existência de valor a restituir ou a compensar é aferida a partir do contraste
entre o valor recolhido e o valor de fato devido em face da legislação tributária. É
esse o comando do artigo 165, caput e incisos I e II do CTN:
“Art. 165. O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio
protesto, à restituição total ou parcial do tributo, seja qual for a modalidade
do seu pagamento, ressalvado o disposto no § 4o do artigo 162, nos
seguintes casos:
I - cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o
devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou
circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido;
II - erro na edificação do sujeito passivo, na determinação da alíquota
aplicável, no cálculo do montante do débito ou na elaboração ou
conferência de qualquer documento relativo ao pagamento;”
O direito creditório assim apurado poderá ser utilizado em compensação, nos
termos do artigo 170 do CTN e do artigo 74 da Lei no 9.430/96.
Fl. 1562
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A verificação do direito creditório, por meio de comparação entre o valor pago e o
devido, é da essência da análise de pedidos de restituição ou declarações de
compensação. Para que se determine o valor devido, o Fisco pode analisar todos
os aspectos pertinentes à obrigação tributária, inclusive a base de cálculo e a
alíquota, sem restrições, já que o CTN, em seus artigos 165 e 170, não impõe
qualquer limite a essa análise.
A compensação e a restituição submetem-se a regramento próprio, dado pelo
artigo 74 da Lei no 9.430/96, que tem como fundamento os artigos 165 e 170 do
CTN, não se aplicando, portanto, o artigo 9o do Decreto no 70.235/72.
Com efeito, a apuração do saldo a restituir não faz parte do rol dos atos do Fisco
cuja implementação exige lançamento, mencionados no art. 9° do Decreto n°
70.235, de 1972:
Art. 9o A exigência do crédito tributário, a retificação de prejuízo fiscal e a
aplicação de penalidade isolada serão formalizadas em autos de infração
ou notificações de lançamento, distintos para cada imposto, contribuição ou
penalidade, os quais deverão estar instruídos com todos os termos,
depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis a
comprovação do ilícito. (Redação dada pelo art. 1" da Lei n' 8.748/93).
Esse regramento específico fica claro na leitura dos parágrafos 9o, 10 e 11 do
artigo 74 da Lei no 9.430/96, que determina a aplicação do rito do Decreto no
70.235/72 apenas à manifestação de inconformidade e ao recurso voluntário, ou
seja, à fase litigiosa, e não aos procedimentos que antecedem essa fase:
Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com
trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela
Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento,
poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer
tributos e contribuições administrados por aquele Órgão. (Redação dada
pela Lei no 10.637, de 2002) (...)
§ 5o O prazo para homologação da compensação declarada pelo sujeito
passivo será de 5 (cinco) anos, contado da data da entrega da declaração
de compensação.
(...)
§ 9o É facultado ao sujeito passivo, no prazo referido no § 7o, apresentar
manifestação
de
inconformidade
contra
a
não-homologação
da
compensação.
§ 10. Da decisão que julgar improcedente a manifestação de
inconformidade caberá recurso ao Conselho de Contribuintes.
§ 11. A manifestação de inconformidade e o recurso de que tratam os §§ 9o
e 10 obedecerão ao rito processual do Decreto no 70.235, de 6 de março de
1972, e enquadram-se no disposto no inciso III do art. 151 da Lei no 5.172,
Fl. 1563
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de 25 de outubro de 1966 - Código Tributário Nacional, relativamente ao
débito objeto da compensação.
Nesse sentido, segue a jurisprudência do CARF:
Processo no 10280.013060/99-14
Recurso no 221.434 Voluntário
Acórdão no 3102-000.817 – 1a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de 8 de dezembro de 2010
Matéria Finsocial -Restituição
Recorrente CENTRAIS ELÉTRICAS DO PARÁ - CELPA
Recorrida FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/09/1989 a 31/12/1989, 01/01/1992 a 30/03/1992
Ementa: Apuração do Saldo A Restituir. Prescindibilidade de Lançamento
de Ofício.
A verificação dos aspectos materiais da obrigação tributária no intuito de
apurar o indébito, bem assim o indeferimento parcial da restituição em
razão da apuração de saldo a restituir inferior ao pleiteado não depende de
lançamento de ofício, consequentemente, não há que se falar em
decadência do direito de promover tais verificações previamente à
restituição do indébito. Recurso Voluntário Negado.
O exame da legislação que disciplina o instituto da compensação no âmbito
tributário conduz a conclusões que demonstram de forma inequívoca que não se
pode aplicar, como pretende o Recorrente, as normas relativas à constituição do
crédito tributário ao instituto da compensação.
Para ratificar o exposto, convém transcrever parte da fundamentação
apresentada no acórdão 1301-001.102:
“Aceitar a tese esposada pela Recorrente significaria, em última análise,
afastar, por desnecessária, a norma estampada no parágrafo 5o do art. 74
da Lei no 9.430, de 1996, vez que ao procedimento homologatório, segundo
tal entendimento, deveria ser aplicada a regra do parágrafo 4o do art. 150
do CTN.
Obviamente, tal entendimento não encontra ressonância na legislação de
regência, eis que, como já disse, o instituto da compensação é regido por
um conjunto próprio de normas, e, no que diz respeito a prazo para
homologação, a regra não pode ser outra senão a prevista no parágrafo
5o do art. 74 da Lei no 9.430, de 1996.
Fl. 1564
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12
Recepcionada sob outra ótica, poder-se-ia afirmar que o entendimento sob
apreciação não afastaria, necessariamente, a aplicação do prazo previsto
no parágrafo 5o do art. 74 da Lei no 9.430, de 1996, sendo que este seria
aplicável à homologação da compensação e o previsto no parágrafo 4o do
art. 150 do CTN deveria ser observado na aferição da liquidez e certeza do
crédito apontado para o encontro de contas.
A meu ver, tal raciocínio revela-se, da mesma forma, absolutamente
equivocado, eis que não se pode admitir homologação de compensação
sem que a certeza e liquidez dos créditos sejam aferidas, pois, do
contrário, estar-se-á deixando de observar requisito imposto pela norma de
regência (caput do art. 170 do Código Tributário Nacional).
Em síntese: a homologação da compensação pleiteada pelo contribuinte
está representada, em essência, pela verificação da certeza e liquidez dos
créditos indicados no pedido.
Rejeito, assim, os argumentos da Recorrente no tocante ao presente item”.
Desse modo, há que se reconhecer ao Fisco o direito à investigação, a qualquer
tempo, dos saldo negativo/prejuízos fiscais de recolhimentos de IRPJ/CSLL, uma
vez que não estamos a falar de lançamento tributário, mas sim da comprovação
da liquidez e certeza do crédito para fins de compensação.
Nesse sentido, não merece reparos a decisão recorrida quando afirma:
[...]
Desse modo, deve ser mantido o acórdão atacado, negando-se provimento ao
recurso especial do contribuinte. (destaques do original)
Requer seja negado seguimento ao recurso especial ou, então, que lhe seja negado
provimento, mantendo-se o acórdão proferido pela eg. Turma a qua por seus próprios
fundamentos, bem como com fundamento nas razões expendidas acima.

VOTO
Conselheira Edeli Pereira Bessa, Relatora.

Recurso especial da Contribuinte - Admissibilidade
A PGFN aponta que o recurso especial da Contribuinte carece de demonstração
analítica da divergência, em especial da demonstração da similitude entre os casos comparados.
Diz que o cotejo analítico somente foi realizado no exame de admissibilidade do recurso especial.
O Regimento Interno do CARF vigente à época da interposição do recurso especial,
na forma aprovada pela Portaria MF no 1.634/2023, estabelece que além da demonstração da
Fl. 1565
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legislação tributária interpretada de forma divergente e do prequestionamento, a divergência
jurisprudencial deverá ser demonstrada analiticamente, com a indicação dos pontos nos
paradigmas colacionados que divirjam de pontos específicos no acórdão recorrido. E, sob esta
ótica, o recurso especial da Contribuinte é suficiente, vez que quanto a este último aspecto são
confrontados excertos dos votos condutores do recorrido e do paradigma admitido e afirmado o
distinto direcionamento adotado em relação à interpretação da legislação tributária antes
indicada (art. 150, §4o do CTN).
É certo que a Contribuinte destaca do paradigma admitido, apenas, a tese lá
definida, sem reportar o contexto fático específico, mas isto por compreender que a regra
estipulada - o termo a quo da contagem do prazo de 5 (cinco) anos ocorre na data da apuração do
prejuízo fiscal e não a partir de quando foi efetivada a compensação – é suficiente para evidenciar,
aqui, a decadência, em 11/04/2012 (dada da ciência do auto de infração), da revisão da apuração
das bases tributáveis referentes aos anos-calendário de 2000 e 2003. Ao assim proceder, o
recorrente atende o requisito regimental de cotejo analítico e, apenas, abdica de pré-constituir,
com maior vigor, a similitude fática entre os casos comparados, sujeitando-se às consequências de
eventual discordância que venha a ser apurada na admissibilidade ou na decisão final de
conhecimento do recurso especial.
O exame de admissibilidade, porém, apenas adicionou que a decisão reformada
pelo paradigma – Acórdão no 1302-001.851, alterado pelo Acórdão de embargos no 1302-002.118)
– apresentava a mesma tese adotada no acórdão recorrido, e afirmou caracterizada a divergência
jurisprudencial especialmente porque, distintamente do paradigma rejeitado, o paradigma no
9303-012.808 já contemplava lançamento formalizado depois da edição da Medida Provisória no
449/2008.
A confirmação da similitude fática, porém, se faz necessária neste momento, até
para melhor aferição do prequestionamento da matéria no presente caso, fez que uma das
alegações da Contribuinte é de que o procedimento fiscal teria sido contraditório, por reconhecer
a decadência de infrações cometidas nos anos-calendário 1999 e 2000 que afetariam os prejuízos
fiscais compensados, mas desconsiderar prejuízo fiscal informado no LALUR para os anos-
calendário 2000 e 2003.
No presente caso, como relatado no acórdão recorrido, a autoridade fiscal analisou
os registros do LALUR entre 1998 e 2009 com vistas a identificar possíveis divergências entre os
saldos de prejuízos fiscais e da base de cálculo negativa da CSLL utilizados pelo contribuinte nos
anos-calendário de 2008 e 2009. São apontadas as seguintes inconsistências:
 Não foi identificado saldo de prejuízos fiscais acumulados em 1999 que
validasse as compensações em 1999 e 2000 (quando apurado lucro real),
mas estes períodos já estariam alcançados pela decadência, e aquela
constatação apenas se prestou a firmar que um novo estoque de prejuízos
fiscais foi constituído a partir de 2001;
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 Em 2002, os prejuízos fiscais de atividade rural e demais atividades foram
zerados pelo arbitramento formalizado no processo administrativo no
10680.020725/2007-41;
 Em 2003, a Contribuinte reconheceu que por erro indicou o lucro da
atividade rural como prejuízo fiscal na parte “B” do LALUR;
 Em 2006, o prejuízo fiscal da atividade rural foi retificado por lançamento
objeto do processo administrativo no 15504.726266/2011-43;
 Em 2007, o lucro real foi compensado com prejuízo fiscal de atividade rural e
de demais atividades, sendo que parcelas de R$ 318.762,88 e de R$
331.932,16 teriam origem em prejuízos de abril/93 e março/94;
 Os prejuízos fiscais e compensações informados nos anos-calendário 2001,
2004, 2005, 2008 e 2009 não foram contestados.
Assim: i) desprezando valores acumulados antes de 2001; ii) considerando as
retificações promovidas em lançamentos anteriores; e iii) rejeitando a vinculação de parte das
compensações promovidas em 2007 a prejuízos apurados em 1993 e 1994, a autoridade fiscal
apurou saldo de prejuízos fiscais de atividade rural e de outras atividades inferiores aos utilizados
pela Contribuinte nos anos-calendário 2008 e 2009. A mesma lógica foi adotada para a exigência
de CSLL.
A irresignação da Contribuinte foi apreciada, em sede de recurso voluntário, tendo
por objeto a recomposição do prejuízo fiscal apurado em 1999, 2000 e 2003. O voto condutor do
acórdão recorrido invoca o Acórdão no 1402-001.515, sob relatoria do Conselheiro Fernando Brasil
de Oliveira Pinto, que traz em ementa a inocorrência de decadência quando se tem em conta
prejuízos fiscais de períodos anteriores ao da ocorrência do fato gerador, e o Acórdão no 1302-
002.118, no qual o Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado firmou que não há como
considerar decadente o direito do Fisco de examinar a correção dos procedimentos de
compensação realizados pelo sujeito passivo, com base nos saldos por ele mesmo informados em
suas DIPJ e consolidados no sistema SAPLI.
Este último julgado, por sua vez, foi parcialmente reformado pelo paradigma no
9303-012.808, no qual foram apreciados recursos especiais da PGFN e da Contribuinte, ambos
versando sobre a decadência do direito de revisar prejuízos fiscais e sua compensação. E isto
porque o caso guardava variadas complexidades, que não foram exploradas no recurso especial da
Contribuinte, assim como não haviam sido no acórdão recorrido.
No paradigma no 9303-012.808 foi negado provimento ao recurso especial da PGFN
que suscitou divergência jurisprudencial com relação à matéria da decadência do direito à glosa de
prejuízos fiscais e bases de cálculo negativas. O recurso fora interposto contra o Acórdão no 1302-
001.851, antes dos embargos opostos pelo sujeito passivo e dos quais resultou o Acórdão no 1302-
002.118. O julgamento original em desfavor da Fazenda Nacional contemplava: i) a negativa de
provimento a recurso de ofício por cancelamento das glosas de compensação nos pontos em que
os valores considerados a partir do SAPLI eram destoantes da última DIPJ apresentada e quando
Fl. 1567
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os saldos acumulados haviam sido afetados por lançamento revertido no contencioso
administrativo; e ii) o provimento a recurso voluntário por decadência do direito de o Fisco alterar
o prejuízo fiscal apurado em 31/12/1995, bem como nos anos-calendário 1997 e 1998, mediante
glosa de exclusão indevida de diferença de correção monetária IPC/BTNF, com vistas a reduzir o
saldo disponível para compensação no ano-calendário 2006. O paradigma no 9303-012.808, assim,
confirma a impossibilidade de retificar a apuração do prejuízo fiscal se já ultrapassado o prazo
decadencial, enfatizando que a regra aplicável é a do art. 150, §4o do CTN na hipótese em que a
apuração, determinação, documentação e escrituração incumbem ao sujeito passivo, a quem
também compete a prática de atos que levem o seu procedimento ao conhecimento do fisco,
cientificando-o para a tomada de providências consideradas cabíveis, como eventuais glosas ou
autuação.
Já o recurso especial do sujeito passivo foi provido no paradigma no 9303-012.808,
e confrontou a decisão do Acórdão no 1302-002.118 que manteve as glosas de compensações de
prejuízos fiscais relacionadas aos anos-calendário de 1996, 1997 e 2003. Esta parcela de 1997 dizia
respeito ao que não decorria da cisão realizada, distinguindo-se da parcela revertida no Acórdão
no 1302-001.851. E a decisão em desfavor do sujeito passivo foi justificada pelo fato de as
alterações não decorrerem de revisão de base de cálculo, mas sim da reclassificação dos prejuízos
como não operacionais. Nas palavras do Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado, não se trata
de modificação no saldo de prejuízos fiscais compensáveis declarados pelo sujeito passivo, mas tão
somente de ajustes feitos, com base nas normas de compensação de prejuízos não operacionais
que impunham a sua compensação exclusivamente com resultados da mesma natureza. Concluiu,
assim, que:
Neste ponto, não há como considerar decadente o direito do Fisco de examinar a
correção dos procedimentos de compensação realizados pelo sujeito passivo, com
base nos saldos por ele mesmo informados em suas DIPJ e consolidados no
sistema SAPLI. O marco temporal do prazo decadencial para o Fisco examinar a
compensação se inicia a partir da sua realização pelo sujeito passivo, não havendo
óbice para a fiscalização exigir do contribuinte a composição do saldo de prejuízos
por ele compensados, ainda que abranja períodos de apuração anteriores ao do
ano da compensação.
O paradigma no 9303-012.808, porém, também aplicou nestas circunstâncias a
contagem do prazo decadencial a partir do período de apuração do prejuízo fiscal, e deu
provimento ao recurso especial do sujeito passivo.
O que se tem, portanto, é que o acórdão recorrido considerou que a contagem do
prazo decadencial vincula-se à data da ocorrência do respectivo fato gerador e não à data da
contabilização de eventos passados que possam ter repercussão futura, e assim o fez
indistintamente, sem aferir o alcance do questionamento posto pela autoridade fiscal. Já o
paradigma afirma a contagem do prazo decadencial a partir da data de apuração do prejuízo fiscal
tanto na hipótese em que o Fisco altera a base de cálculo daquela apuração, bem como quando
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examina a correção dos procedimentos de compensação realizados pelo sujeito passivo, com base
nos saldos por ele mesmo informados em suas DIPJ e consolidados no sistema SAPLI.
Resta patente, assim, que o Colegiado que proferiu o paradigma reformaria o
recorrido, razão pela qual o recurso especial deve ser CONHECIDO.

Recurso especial da Contribuinte – Mérito
No mérito, importa recordar que esta Conselheira já se manifestou acerca do tema
em discussão, inclusive historiando as discussões travadas com o Conselheiro Luiz Tadeu
Matosinho Machado no antes citado Acórdão no 1302-001.851, e assim consignando no voto
condutor1 do Acórdão no 9101-007.148:
No mérito, este Colegiado, em antiga composição2, já se manifestou sobre o
tema, restando consolidado na ementa do Acórdão no 9101-002.872 que:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2004, 2009
DECADÊNCIA
Aplica-se o prazo decadencial de cinco anos à revisão do prejuízo fiscal e base
negativa da CSLL, cuja determinação, documentação e escrituração foram
legalmente atribuídas ao sujeito passivo, a partir de sua formação, cientificada
pelos meios próprios ao fisco, a quem compete a lavratura de auto de infração na
forma do artigo 9o., parágrafo quarto, do Decreto n. 70.235/72, realidade esta que
não se entende alterada pelo dever de guarda de escrita fiscal de eventos passados
com efeitos futuros.
O início de contagem do prazo decadencial é deslocado para o artigo 173, I, do
CTN, em razão de a glosa de despesas na apuração do prejuízo decorrer de
operações consideradas fraudulentas e não contestadas devidamente pela
recorrida, tornando-as incontroversas.
Tal julgamento manteve o entendimento expresso por esta Conselheira no voto
condutor3 do Acórdão no 1302-001.796, a seguir transcrito:

1 Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu
Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo
Jorge dos Santos Pereira Júnior, Jandir José Dalle Lucca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício),
vencido o Conselheiro Guilherme Adolfo dos Santos Mendes e votando pelas conclusões os Conselheiros Luis
Henrique Marotti Toselli e Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior.
2 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcos Aurélio Pereira Valadão, Adriana Gomes Rêgo,
Cristiane Silva Costa, André Mendes de Moura, Luis Flávio Neto, Rafael Vidal de Araújo, Daniele Souto Rodrigues
Amadio e Gerson Macedo Guerra. No mérito, restaram vencidos os conselheiros Marcos Aurélio Pereira Valadão e
Rafael Vidal de Araújo e votaram pelas conclusões os conselheiros Cristiane Silva Costa, André Mendes de Moura e
Luis Flávio Neto, conforme fundamentos da decisão recorrida, e a conselheira Adriana Gomes Rêgo, com fundamento
em declaração de voto.
3 Participaram do julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa (presidente da turma), Alberto Pinto Souza Júnior,
Ana de Barros Fernandes Wipprich, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Rogério Aparecido Gil e Talita Pimenta Félix, e
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A decisão recorrida invoca entendimento adotado por esta Relatora no voto
condutor do Acórdão no 1101-000.863, porém naqueles autos estava em discussão
a possibilidade de a autoridade lançadora, em 2009, glosar despesas registradas de
2004 a 2006, decorrentes de operações realizadas de 1997 a 2002. E a validade
deste procedimento foi defendida com base nas razões expostas pelo Conselheiro
Antônio José Praga de Souza no Acórdão no 1402-00.993, das quais destaca-se:
A preclusão temporal, em princípio, corresponde à perda da possibilidade
do exercício de um direito em decorrência do decurso de um determinado
prazo. Portanto, para que seja possível falar nesse instituto no caso em
concreto, caberia ao contribuinte identificar um dever atribuído por lei à
Fazenda Pública, o qual seria passível de extinção pelo decurso de prazo.
[...]
Efetivamente, não existe essa previsão legal. Tanto o art. 142 do CTN
quanto o art. 9° do Decreto n. 70.235/72 prevêem apenas o lançamento
como forma de exigência do crédito tributário, retificação de prejuízo fiscal
e aplicação de penalidade isolada. [...]
Frise-se: o que é homologado pelo Fisco é a apuração das bases de cálculo
do IRPJ e da CSLL realizada pelo contribuinte, não o ágio registrado, ou
qualquer outro elemento patrimonial, ainda que definitivamente
constituído. O prazo decadencial corre em face do fato gerador da
obrigação tributária, e não sobre qualquer operação contabilizada. Apenas
quando se verifica a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária é
que surge contra o Fisco o prazo para a homologação dos elementos que
dão origem aos créditos passíveis de constituição.
O prazo para controle dos registros patrimoniais com possibilidade de
repercussão tributária no futuro é definido em função do prazo para gozar
do crédito decorrente. Neste contexto, pode a autoridade fiscal, no prazo de
que dispõe para rever o período de apuração no qual foi aproveitado, exigir
prova de sua efetividade e formação e, na ausência desta, negar sua
utilização.
É o que o art. 37 da Lei no 9.430/96 expressamente dispõe: “Os
comprovantes da escrituração da pessoa jurídica, relativos a fatos que
repercutam em lançamentos contábeis de exercícios futuros, serão
conservados até que se opere a decadência do direito de a Fazenda Pública
constituir os créditos tributários relativos a esses exercícios.”
Esclareça-se que esse dispositivo não altera o prazo decadencial para
constituir o crédito tributário estabelecido no CTN, tampouco cria outro
prazo decadencial qualquer, apenas viabiliza a autoria fiscal dos fatos com
repercussão futura. Frise-se, mais uma vez, que o prazo decadencial é
sempre norteado pelo nascimento da obrigação tributária, ou seja, que se
dá com a ocorrência do fato gerador. (negrejou-se)
Aqui, porém, a discussão não recai, apenas, sobre o art. 37 da Lei no 9.430/96. O
procedimento fiscal tem em conta a própria apuração das bases de cálculo do IRPJ

divergiu neste ponto o Conselheiro Alberto Pinto Souza Junior, votando pelas conclusões os Conselheiros Luiz Tadeu
Matosinho Machado e Ana de Barros Fernandes Wipprich.
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e da CSLL nos anos-calendário 2004 e 2005, retificando-as por meio de auto de
infração, consoante autoriza o Decreto no 70.235/72
Art. 9o A exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada
serão formalizados em autos de infração ou notificações de lançamento,
distintos para cada tributo ou penalidade, os quais deverão estar instruídos
com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova
indispensáveis à comprovação do ilícito. (Redação dada pela Lei no 11.941,
de 2009)
[...]
§ 4o O disposto no caput deste artigo aplica-se também nas hipóteses em
que, constatada infração à legislação tributária, dela não resulte exigência
de crédito tributário. (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009)
Ou seja, o sujeito passivo informou ao Fisco, por meio de DIPJ, a apuração de
prejuízo fiscal e base negativa nos períodos em referência, e a lei autorizava a
formalização de auto de infração, mesmo que sem exigência de crédito tributário,
para constituição da infração à legislação tributária cometida pela contribuinte.
Por sua vez, veja-se o exato teor do art. 37 da Lei no 9.430/96:
Art.37.Os comprovantes da escrituração da pessoa jurídica, relativos a fatos
que repercutam em lançamentos contábeis de exercícios futuros, serão
conservados até que se opere a decadência do direito de a Fazenda Pública
constituir os créditos tributários relativos a esses exercícios.
A lei, neste caso, fala da repercussão futura de fatos contabilizados no passado.
Nada menciona acerca da compensação futura de prejuízos fiscais e, assim, não
contradiz a autorização especial contida no art. 9o do Decreto no 70.235/72, acerca
da retificação de prejuízos fiscais por meio de lançamento.
É certo que em circunstâncias específicas, a autoridade fiscal poderia discordar da
compensação futura de prejuízos fiscais ou bases negativas, ainda que não
promovido lançamento anterior para retificar sua apuração. Isto porque, para além
do efeito imediato da apuração de prejuízos fiscais e bases negativas, que é a
demonstração da inocorrência do fato jurídico tributário (lucro) no período de sua
apuração, aquela apuração tem um efeito mediato, qual seja, a redução de bases
tributáveis futuras, momento em que o sujeito passivo deveria fazer a prova da
existência do prejuízo fiscal e da base negativa anteriormente apurados, mesmo
que já atingido pelo prazo decadencial. Assim, se tais prejuízos não foram
informados em DIPJ oportunamente, e não estão demonstrados no LALUR,
consoante exige o art. 262, inciso III do RIR/99, a autoridade fiscal poderia glosar
sua utilização futura, ainda que ultrapassado o prazo decadencial contado a partir
da apuração original.
Todavia, se estas informações foram prestadas, ultrapassado o prazo decadencial o
Fisco não mais pode promover o lançamento que, desde o encerramento da
apuração correspondente, estava autorizado por lei a fazer.
Acrescente-se, ainda, que embora o CTN estipule prazo decadencial para
constituição de crédito tributário, os incisos do seu art. 173 fazem referência à
formalização de lançamento, sendo certo que o auto de infração destinado à
Fl. 1571
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redução de prejuízo fiscal ou base negativa de CSLL guarda praticamente todos os
contornos do lançamento previsto no art. 142 do CTN, à exceção do cálculo do
montante do tributo devido e da aplicação de penalidade cabível, ante o expresso
reconhecimento da autoridade fiscal de que a apuração da contribuinte subsistiu
negativa. Logo, não há como negar que o auto de infração destinado à redução de
prejuízo fiscal ou base negativa de CSLL se submete aos prazos decadenciais
estipulados no CTN para fins de constituição de crédito tributário.
Esclareça-se, ainda, que este entendimento traz implícita a premissa de que sujeita-
se a homologação tácita a apuração de prejuízo fiscal regularmente escriturada e
declarada pelo sujeito passivo. Por esta razão, a matéria é afetada pelas
disposições do Regimento Interno do CARF, alterado por meio da Portaria MF no
586/2010, para passar a conter, em seu Anexo II, o seguinte artigo:
Art. 62-A. As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo
Tribunal Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria
infraconstitucional, na sistemática prevista pelos artigos 543- B e 543-C da
Lei no 5.869, de 11 de janeiro de 1973, Código de Processo Civil, deverão ser
reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do
CARF.
Isto porque, relativamente à contagem do prazo decadencial na forma do art. 150,
do CTN, o Superior Tribunal de Justiça já havia decidido, na sistemática prevista
pelo art. 543-C do Código de Processo Civil, o que assim foi ementado no acórdão
proferido nos autos do REsp no 973.733/SC, publicado em 18/09/2009:
PROCESSUAL
CIVIL.
RECURSO
ESPECIAL
REPRESENTATIVO
DE
CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. TRIBUTO SUJEITO A
LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.
INEXISTÊNCIA DE PAGAMENTO ANTECIPADO. DECADÊNCIA DO DIREITO DE O
FISCO CONSTITUIR O CRÉDITO TRIBUTÁRIO. TERMO INICIAL.ARTIGO 173, I,
DO CTN. APLICAÇÃO CUMULATIVA DOS PRAZOS PREVISTOS NOS ARTIGOS
150, § 4o, e 173, do CTN. IMPOSSIBILIDADE.
1. O prazo decadencial qüinqüenal para o Fisco constituir o crédito tributário
(lançamento de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele
em que o lançamento poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não
prevê o pagamento antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão
legal, o mesmo inocorre, sem a constatação de dolo, fraude ou simulação do
contribuinte, inexistindo declaração prévia do débito (Precedentes da
Primeira Seção: REsp 766.050/PR, Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em
28.11.2007, DJ 25.02.2008; AgRg nos EREsp 216.758/SP, Rel. Ministro Teori
Albino Zavascki, julgado em 22.03.2006, DJ 10.04.2006; e EREsp 276.142/SP,
Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em 13.12.2004, DJ 28.02.2005).
2. É que a decadência ou caducidade, no âmbito do Direito Tributário,
importa no perecimento do direito potestativo de o Fisco constituir o crédito
tributário pelo lançamento, e, consoante doutrina abalizada, encontra-se
regulada por cinco regras jurídicas gerais e abstratas, entre as quais figura a
regra da decadência do direito de lançar nos casos de tributos sujeitos ao
lançamento de ofício, ou nos casos dos tributos sujeitos ao lançamento por
homologação em que o contribuinte não efetua o pagamento antecipado
Fl. 1572
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(Eurico Marcos Diniz de Santi, "Decadência e Prescrição no Direito
Tributário", 3a ed., Max Limonad, São Paulo, 2004, págs. 163/210).
3. O dies a quo do prazo qüinqüenal da aludida regra decadencial rege-se
pelo disposto no artigo 173, I, do CTN, sendo certo que o "primeiro dia do
exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado"
corresponde, iniludivelmente, ao primeiro dia do exercício seguinte à
ocorrência do fato imponível, ainda que se trate de tributos sujeitos a
lançamento por homologação, revelando-se inadmissível a aplicação
cumulativa/concorrente dos prazos previstos nos artigos 150, § 4o, e 173, do
Codex Tributário, ante a configuração de desarrazoado prazo decadencial
decenal (Alberto Xavier, "Do Lançamento no Direito Tributário Brasileiro", 3a
ed., Ed. Forense, Rio de Janeiro, 2005, págs. 91/104; Luciano Amaro, "Direito
Tributário Brasileiro", 10a ed., Ed. Saraiva, 2004, págs. 396/400; e Eurico
Marcos Diniz de Santi, "Decadência e Prescrição no Direito Tributário", 3a
ed., Max Limonad, São Paulo, 2004, págs. 183/199).
5. In casu, consoante assente na origem: (i) cuida-se de tributo sujeito a
lançamento por homologação; (ii) a obrigação ex lege de pagamento
antecipado das contribuições previdenciárias não restou adimplida pelo
contribuinte, no que concerne aos fatos imponíveis ocorridos no período de
janeiro de 1991 a dezembro de 1994; e (iii) a constituição dos créditos
tributários respectivos deu-se em 26.03.2001.
6. Destarte, revelam-se caducos os créditos tributários executados, tendo em
vista o decurso do prazo decadencial qüinqüenal para que o Fisco efetuasse o
lançamento de ofício substitutivo.
7. Recurso especial desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-
C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008.
Extrai-se deste julgado que o fato de o tributo sujeitar-se a lançamento por
homologação não é suficiente para, em caso de ausência de dolo, fraude ou
simulação, tomar-se o encerramento do período de apuração como termo inicial da
contagem do prazo decadencial de 5 (cinco) anos.
Resta claro, a partir da ementa transcrita, que é necessário haver uma conduta
objetiva a ser homologada, sob pena de a contagem do prazo decadencial ser
orientada pelo disposto no art. 173 do CTN. E tal conduta, como já se infere a partir
do item 1 da referida ementa, não seria apenas o pagamento antecipado, mas
também a declaração prévia do débito.
Relevante notar, porém, que, no caso apreciado pelo Superior Tribunal de Justiça, a
discussão central prendia-se ao argumento da recorrente (Instituto Nacional de
Seguridade Social – INSS) de que o prazo para constituição do crédito tributário
seria de 10 (dez) anos, contando-se 5 (cinco) anos a partir do encerramento do
prazo de homologação previsto no art. 150, §4o do CTN, como antes já havia
decidido aquele Tribunal. Por esta razão, os fundamentos do voto condutor mais se
dirigiram a registrar a inadmissibilidade da aplicação cumulativa/concorrente dos
prazos previstos nos artigos 150, §4o, e 173, do Codex Tributário, ante a
configuração de desarrazoado prazo decadencial decenal.
Fl. 1573
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Em conseqüência não há, naquele julgado, maior aprofundamento acerca do que
seria objeto de homologação tácita na forma do art. 150 do CTN, permitindo-se
aqui a livre convicção acerca de sua definição.
Importa assim, ter em conta a peculiaridade das obrigações acessórias impostas
aos contribuintes, dentre os quais se insere a recorrente, ao optarem pela
apuração do lucro real anual. Cumpre-lhes: escriturar contabilmente suas
operações, apurar mensalmente a necessidade de recolher antecipações
(estimativas), apurar o resultado do exercício em seus livros contábeis, promover
ajustes previstos em lei (adições, exclusões e compensações) para determinar o
lucro real no Livro de Apuração do Lucro Real – LALUR ou a base de cálculo da CSLL
em outros demonstrativos, aplicar sobre estes as alíquotas correspondentes e do
resultado deduzir as parcelas previstas na legislação, recolher o tributo
eventualmente apurado, declará-lo em DCTF e, no exercício subsequente, informar
esta apuração em DIPJ.
No cumprimento destas obrigações acessórias, pode o sujeito passivo não chegar,
em sua apuração, a base de cálculo sujeita à incidência tributária, não só porque
seu resultado do exercício já foi negativo ou igual a zero, como também porque os
ajustes ao lucro líquido contábil geraram resultado igual a zero ou prejuízo
fiscal/base de cálculo negativa da CSLL. Em tais condições, é possível que apenas
em razão do menor sucesso em suas atividades, o sujeito passivo não recolha
tributo, nada tenha a declarar em DCTF, e apenas informe ao Fisco sua apuração no
momento da entrega da DIPJ.
Em tais condições, o sujeito passivo não se enquadra em uma hipótese na qual a lei
não prevê o pagamento antecipado da exação, nem mesmo naquela onde, a
despeito da previsão legal, o mesmo inocorre. E isto porque há uma situação
intermediária na qual a lei prevê o pagamento antecipado da exação, mas admite
que ele não seja feito se a apuração do sujeito passivo disto o dispensar.
E, para esta hipótese intermediária, não se pode negar que o prazo previsto no art.
150 do CTN também seja aplicável.
Esta, inclusive, é uma das interpretações cogitadas pela Equipe de Trabalho
constituída por esta Relatora e por Daniel Monteiro Peixoto, Gleiber Menoni
Martins, Maria Inês Dearo Batista, Maria Lúcia Aguilera, Vanessa Rahal Canado e
Eurico Marcos Diniz de Santi, sob a coordenação deste último, e que consta do livro
Decadência no Imposto sobre a Renda – Investigação e Análise I, Editora Quartier
Latin, São Paulo, 2006, p. 50:
Corrente 1: A contagem do prazo decadencial do direito de lançar o crédito
tributário é a do art. 150, §4o do CTN, porque: 1o) trata-se de lançamento
por homologação – aquele no qual a Lei atribuiu ao sujeito passivo o dever
de antecipar a apuração e o pagamento do imposto devido, sem prévio
exame da autoridade administrativa (tributos que prescindem de
lançamento = ato privativo da autoridade administrativa); 2o) o sujeito
passivo adotou a conduta prescrita em Lei de informar o resultado da
apuração do imposto devido, sem prévio exame da autoridade
administrativa, apenas não tendo efetuado qualquer declaração (DCTF) ou
pagamento, relativos ao imposto devido, por falta de apuração de base
tributável no período; 3o) a regularidade da conduta adotada (ausência de
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declaração e pagamento) encontra-se confirmada pela entrega da DIPJ,
instrumento previsto na legislação para a demonstração da base de cálculo
apurada;
Nesse contexto, o dever de antecipar o pagamento, requisito previsto em Lei
para a aplicação da norma decadencial do art. 150, §4o do CTN, somente se
justifica quando apurado imposto devido.
Após a edição do livro que orienta o julgado proferido pelo Superior Tribunal de
Justiça, o Professor Eurico Marcos Diniz de Santi dirigiu os estudos sobre
particularidades do tema “Decadência” que não estavam tratadas em sua tese. E
um dos resultados destes trabalhos pode ser visualizado na parte “B” do livro
publicado em 2006, da qual constam os fluxogramas com as possíveis soluções para
as diversas possibilidades de ocorrência da decadência no percurso da apuração do
imposto sobre a renda da pessoa jurídica, e por conseqüência também da CSLL,
sujeita a regras semelhantes de apuração e recolhimento. A “Situação 6”, ali
constante à p. 148, destaca hipótese na qual se enquadra o caso em análise nestes
autos:

No presente caso, a contribuinte não apurou lucro nos períodos fiscalizados, mas
apresentou DIPJ informando ao Fisco a apuração de prejuízo fiscal e base negativa
nos anos-calendário de 2004 e 2005 (fls. 1036/1137). De outro lado, a autoridade
lançadora nada menciona nos autos acerca da imprestabilidade da apuração assim
informada em DIPJ, e apenas nega valor a determinadas operações irregulares.
Assim, a apuração correspondente, justificando a ausência de recolhimento, foi
regularmente informada ao Fisco em cumprimento a obrigação acessória que a
legislação impõe aos contribuintes nestas condições, de modo que, em princípio, o
prazo para sua revisão seria aquele exposto no art. 150, § 4o do CTN.
Todavia, todo o trabalho fiscal foi no sentido de demonstrar a simulação das
operações que majoraram significativamente os prejuízos fiscais e bases negativas
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apurados pela Fiscalizada. A recorrente, por sua vez, optou por não questionar
parte das irregularidades das quais foi acusada, permitindo que se consolidasse, no
âmbito administrativo, tais acusações. Resta fora de dúvida, portanto, que o prazo
decadencial para revisão dos prejuízos fiscais e bases negativas dos anos-calendário
2004 e 2005 não pode ser contado a partir da ocorrência do fato gerador, mas sim
a partir do 1o dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ser
efetuado, na forma do art. 173, inciso I do CTN.
Considerando que a retificação do prejuízo fiscal e da base negativa apurados no
ano-calendário 2004 somente era possível a partir de seu encerramento, ou seja,
em 01/01/2005, o prazo decadencial tem início no primeiro dia do exercício
seguinte, 01/01/2006, de modo que o auto de infração poderia ter sido lavrado até
31/12/2010. Como a ciência se verificou em 06/07/2011, deve ser declarada a
decadência desta parte do lançamento.
Já com referência ao ano-calendário 2005, observando os mesmos critérios, o
lançamento poderia ter sido formalizado até 31/12/2011, mostrando-se válido o
auto de infração, nesta parte.
Assim, o presente voto é no sentido de ACOLHER PARCIALMENTE a arguição de
decadência, e afastar a redução do prejuízo fiscal e da base negativa apurados no
ano-calendário 2004. (destaques do original)
Esclareça-se que a maior parte dos votos que acompanharam esta Conselheira
pelas conclusões, quer no Acórdão no 1302-001.796, como em sua revisitação no
Acórdão no 9101-002.872, discordavam das ponderações em favor da
possibilidade de aplicação da regra do art. 150, §4o do CTN, apesar de não haver
pagamento no período em que apurado e declarado o prejuízo fiscal revisado,
muito embora no caso tenha sido aplicada a regra do art. 173, I do CTN, em razão
de simulação apontada pela autoridade fiscal. Relevo merece, porém, a
declaração de voto da ex-Conselheira Adriana Gomes Rêgo, no Acórdão no 9101-
002.872, nos seguintes termos:
Apresento a presente declaração por manifestar entendimento diferente da
relatora e dos demais conselheiros no tocante à análise do prazo decadencial dos
presentes autos.
É que, na verdade, os autos de infração sem exigência de crédito tributário não
apresentam nenhum diferencial para fins de contagem de prazo decadencial. São
lançamentos de ofício por meio dos quais as autoridades fiscais formalizam que
identificaram infrações à legislação tributária, seguem as mesmas formalidades de
que trata o art. 10 do Decreto no 70.235, de 1972, distinguindo-se dos lançamentos
de exigência de crédito tributário apenas em razão da peculiaridade de o sujeito
passivo, no período de apuração correspondente, apresentar resultado positivo ou
negativo em sua apuração, e somente se as infrações apuradas forem em
montante inferior ao prejuízo ou base de cálculo negativa da CSLL originariamente
apurados pelo sujeito passivo.
Assim, se somando as infrações apuradas no período com o prejuízo ou base de
cálculo negativa da CSLL ainda resultar prejuízo fiscal ou base negativa, o efeito
matemático da infração verificada será de reduzir o prejuízo/base negativa
Fl. 1576
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originariamente apurados. Por conseguinte, o auto será sem valor, mas como está
sendo imputada uma infração ao sujeito passivo, esta deve ser materializada por
meio de auto de infração, por meio do qual se permita o devido contraditório e
ampla defesa.
Por outro lado, se as infrações forem em montante maior do que os prejuízos e
bases negativas da CSLL, haverá a redução e ainda poderá haver exigência de
crédito tributário.
Feitas essas considerações, é de se perceber que o auto de infração de que trata o
art. 9o, §4o, do Decreto no 70.235, de 1972, deve seguir as mesmas regras de
contagem do prazo decadencial de um auto com exigência de crédito tributário,
pois dizem respeito à atividade do Fisco de constituir crédito tributário. No caso,
não está sendo constituído crédito, mas está sendo reduzido prejuízo/base
negativa, mas a atividade da Fiscalização é a mesma. A diferença só depende do
resultado apurado pelo fiscalizado e do montante de infração lançada.
No caso em apreço, a Fiscalização apurou infrações relativas aos fatos geradores
ocorridos em 31/12/2004 a 31/12/2009. O auto de infração foi lavrado em julho de
2011. Como o sujeito passivo apurou prejuízos/bases negativas de CSLL, nenhum
pagamento foi efetuado. Por conseguinte, a regra aplicada é a do art. 173, I, do
CTN.
Aplicando-se o art. 173, I, do CTN, tem-se que para os fatos geradores ocorridos em
31/12/2004, o vencimento só ocorreu em 2005, portanto, o primeiro do exercício
seguinte, termo a quo para contagem do prazo decadencial, ocorreu em 1o de
janeiro de 2006, operando-se a decadência em 1o de janeiro de 2011. Daí por que o
ano de 2004 está decaído.
Note-se que o precedente em tela tinha em conta lançamento para redução de
prejuízo fiscal, e não a revisão dos prejuízos fiscais acumulados em lançamento
por ocasião de sua compensação. De toda a sorte, os efeitos da decadência se
operam da mesma forma em ambos os contextos, porque a revisão de prejuízos
fiscais ou bases negativas, quer se faça no período de sua apuração mediante
auto de infração na forma prevista no art. 9o, §4o do Decreto no 70.235/72, quer
se faça mediante glosa das compensações promovidas com os valores
motivadamente desconstituídos por ocasião da utilização dos prejuízos e bases
negativas, são compreendidos como atividade fiscal de revisão de bases de
cálculo.
Determinante para se caracterizar a revisão de base de cálculo é que os prejuízos
fiscais ou bases negativas tenham sido apurados, informados em DIPJ e
escriturados pelos sujeitos passivos. Estes são os deveres que a legislação lhes
impõe para constituição do direito à utilização futura em compensação,
consoante destacado no voto condutor do paradigma no 1302-004.181, muito
embora a afirmação da decadência, naquele caso, não tenha se verificado em
relação à apuração consolidada em declaração e escrituração pelo sujeito passivo,
mas sim sobre a inobservância do limite à compensação futura decorrente da
cisão realizada.
Fl. 1577
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Esta ressalva, inclusive, foi objeto de destaque em declaração de voto
apresentada por esta Conselheira para acompanhar o Conselheiro Luiz Tadeu
Matosinho Machado no reconhecimento da decadência em litígio semelhante,
objeto do Acórdão no 1302-001.851:
Acompanho o I. Relator no cancelamento da glosa de compensação de prejuízo no
valor de R$ 9.735.680,42, relativa ano-calendário 1995, mas faço algumas
ponderações acerca do entendimento por mim firmado no voto condutor do
Acórdão no 1302-001.796. Isto porque, como bem exposto nos excertos transcritos
pelo I. Relator, o prazo decadencial para o Fisco lavrar o auto de infração de
redução de prejuízos fiscais somente flui em face dos prejuízos informados pela
contribuinte em DIPJ.
No presente caso, a autoridade lançadora vinculou a glosa efetiva de R$
9.735.680,42 a irregularidades no total de R$ 12.791.175,85, que foram reduzidas
pelo ajuste favorável à contribuinte de R$ 3.055.495,43, dado que os controles
desta indicavam saldo de prejuízos no valor de R$ 21.852.016,39, referente ao ano-
calendário 1995, ao passo que na DIPJ fora informado o montante de R$
24.906.256,61.
Por sua vez, ao descrever as irregularidades que totalizaram R$ 12.791.175,85, a
autoridade lançadora abordou aspectos que, em princípio, não estariam sujeitos a
declaração e, por consequência, à revisão pelo Fisco antes da utilização do saldo de
prejuízos, como é o caso da atualização do saldo de prejuízos fiscais pela diferença
IPC/BTNF. Todavia, a glosa promovida pela autoridade fiscal evidencia que esta
parcela foi computada no prejuízo fiscal declarado no ano-calendário 1995,
atraindo, assim, o prazo decadencial para sua revisão na forma antes exposta.
Observo que tal atualização monetária, assim como a diferença IPC/BTNF sobre as
contas patrimoniais sujeitas a correção monetária, produziriam efeitos fiscais a
partir do ano-calendário 1993 e sujeitavam-se às condições expressas no RIR/99 e
em atos normativos, citados pela Fiscalização. Porém, como relatado em
impugnação, a contribuinte recorreu ao Poder Judiciário em 1995 para não se
sujeitar à dedução parcelada prevista na legislação, e esta inobservância da
legislação teria motivado as diferenças glosadas pela Fiscalização.
A existência de ações judiciais, por sua vez, poderia postergar o termo inicial do
prazo decadencial, na medida em que não é possível formalizar lançamento de
redução de prejuízo fiscal na presença de decisão judicial favorável à contribuinte,
ainda que precária. De fato, o lançamento com exigibilidade suspensa somente tem
lugar quando há crédito tributário a ser constituído. O auto de infração de redução
de prejuízo fiscal, por sua vez, sempre tem eficácia imediata, consoante
justificativas que expressei em declaração de voto integrada à Resolução no 1101-
000.156, nos seguintes termos:
Observa-se nos autos que, no momento em que promovida a compensação
de prejuízos aqui glosada, a contribuinte já havia sido cientificada dos
lançamentos anteriores que alteraram o saldo de prejuízos disponíveis para
compensação. De fato, optando pela apuração anual do lucro real no ano-
calendário 2003, a compensação em questão foi promovida em
31/12/2003, e o último lançamento que afetou o saldo de prejuízos fiscais,
Fl. 1578
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objeto do processo administrativo no 10830.009370/2003-44, foi
formalizado no curso daquele ano-calendário.
Contudo, ao contrário do que defende a interessada, os recursos
administrativos interpostos contra os lançamentos anteriores somente
atribuem suspensão da exigibilidade aos créditos tributários, e não afastam
ou suspendem outros efeitos do lançamento.
E isto porque, em sede de recurso administrativo, somente se cogita de
efeito suspensivo quando a lei expressamente o diz, consoante os
ensinamentos de Maria Sylvia Zanella Di Pietro4:
Recursos administrativos são todos os meios que podem utilizar os
administrados para provocar o reexame do ato pela Administração
Pública.
Eles podem ter efeito suspensivo ou devolutivo; este último é o
efeito normal de todos os recursos, independendo de normal legal ;
ele devolve o exame da matéria à autoridade competente para
decidir. O efeito suspensivo, como o próprio nome diz, suspende os
efeitos do ato até a decisão do recurso; ele só existe quando a lei o
preveja expressamente. Por outras palavras, no silêncio da Lei, o
recurso tem apenas efeito devolutivo.
Segundo as lições da mesma doutrinadora, os atos administrativos,
revestidos de presunção de legitimidade, produzem efeitos enquanto não
anulados ou cancelados por autoridade competente:
A presunção de legitimidade, assim, opera no sentido da atribuição
de validade aos atos administrativos, caso não restem concreta e
eficazmente invalidados pelo contribuinte (de se lembrar a
inadmissibilidade da negação geral); nesta hipótese, a presunção
atribui força tal ao ato que pode ele instrumentar as medidas
seguintes na direção de sua execução forçada.
Por sua vez, o Código Tributário Nacional assim estipula a suspensão
decorrente dos recursos administrativos:
Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário:
I - moratória;
II - o depósito do seu montante integral;
III - as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras
do processo tributário administrativo;
IV - a concessão de medida liminar em mandado de segurança.
V – a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em
outras espécies de ação judicial; (Incluído pela Lcp no 104, de
10.1.2001)
VI – o parcelamento. (Incluído pela Lcp no 104, de 10.1.2001)

4 Direito Administrativo, 18a edição, Atlas, São Paulo, 2005, p. 640.
Fl. 1579
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Parágrafo único. O disposto neste artigo não dispensa o
cumprimento das obrigações acessórias dependentes da obrigação
principal cujo crédito seja suspenso, ou dela conseqüentes.
(negrejou-se)
Paulo de Barros Carvalho5 também restringe os efeitos da suspensão à
exigibilidade do crédito tributário, subsistindo íntegro o crédito tributário
em si:
Nasce o direito de perceber o valor da prestação tributária no
exato momento em que surge o vínculo jurídico obrigacional,
equivale a dizer, quando se realiza aquele fato hipoteticamente
descrito no suposto da regra-matriz de incidência. Aparece, então,
para o sujeito ativo, o direito subjetivo de postular o objeto, e, para
o sujeito passivo, o dever jurídico de prestá-lo. Contando de outra
forma, afirmaremos que advém um crédito ao sujeito pretensor e
um débito ao sujeito devedor.
Por exigibilidade havemos de compreender o direito que o credor
tem de postular, efetivamente, o objeto da obrigação, e isso tão-só
ocorre, como é óbvio, depois de tomadas todas as providências
necessárias à constituição da dívida, com a lavratura do ato de
lançamento tributário. No período que antecede tal expediente,
ainda não se tem o surgimento da obrigação tributária,
inexistindo, conseqüentemente, crédito tributário, o qual nasce
com o ato do lançamento tributário. Ocorrendo alguma das
hipóteses previstas no art. 151 da Lei n. 5.172/66, aquilo que se
opera, na verdade, é a suspensão do teor da exigibilidade do
crédito, não do próprio crédito que continua existindo tal qual
nascera. Com a celebração do ato jurídico administrativo,
constituidor da pretensão, afloram os elementos básicos que
tornam possível a exigência: a) identificação do sujeito passivo; b)
apuração da base de cálculo e da alíquota aplicável, chegando-se
ao quanto do tributo; e c) fixação dos termos e condições em que
os valores devem ser recolhidos. Feito isso, começa o período de
exigibilidade. A descrição concerta bem com os atributos que
dissemos ter o ato jurídico administrativo do lançamento:
presunção de legitimidade e exigibilidade. Com ele, inicia a
Fazenda Pública as diligências de gestão tributária, para receber o
que de direito lhe pertence. É o lançamento que constitui o crédito
tributário e que lhe confere foros de exigibilidade, tornando-o
susceptível de ser postulado, cobrado, exigido.
Em passagem anterior de sua obra6, ao definir os atributos do ato jurídico
administrativo de lançamento, o autor reconhece que a presunção de
legitimidade está presente em todos os atos praticados pela Administração
e, certamente, também qualifica o lançamento. Dado a conhecer ao sujeito
passivo, será tido como autêntico e válido, até que se prove o contrário,

5 Curso de Direito Tributário, 17a edição, São Paulo, Editora Saraiva, 2005, p. 439-440.
6 Op. cit., p. 411.
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operando em seu benefício a presunção juris tantum. Por mais absurda que
se apresente a pretensão tributária nele contida, o ato se sustenta,
esperando que outra decisão da própria autoridade ou de hierarquia
superior o desconstitua, quer por iniciativa do sujeito passivo, quer por
providência de ofício, nos sucessivos controles de legalidade a que os atos
administrativos estão subordinados.
Neste mesmo sentido, o autor declarará a improcedência da dicotomia
lançamento provisório e definitivo7, observando que a susceptibilidade a
impugnações é predicado de todos os atos administrativos, judiciais e
legislativos, com exceção somente daqueles que se tornaram imutáveis por
força de prescrições do próprio sistema positivo. E assevera:
Um ato administrativo tem-se por pronto e acabado quando,
reunindo os elementos que a ordem jurídica prescrever como
indispensáveis à sua compostura, vier a ser oficialmente
comunicado ao destinatário. A contingência de estar aberto a
refutações é algo que o próprio sistema prevê e disciplina, mas que
não elide a definitividade da figura.
Por esta razão, inclusive, esta Relatora rejeitou argumentação deduzida nos
autos do processo administrativo no 10830.0016840/2009-11, com vistas a
afastar a multa de ofício aplicada em razão da glosa de prejuízos que,
revertidos em lançamento anterior, foram utilizados pela contribuinte no
período posteriormente fiscalizado. A interessada defendia que a
suspensão da exigibilidade decorrente dos recursos administrativos
interpostos contra o lançamento inicial a dispensariam de retificar seus
controles de prejuízos fiscais e impediriam a caracterização de infração
sujeita a multa de ofício. A pretensão foi afastada nos seguintes termos do
voto condutor do Acórdão no 1101-000.969:
A recorrente, porém, acrescenta que deveria ser afastada a multa
de ofício ante a suspensão da exigibilidade do lançamento
anterior. Todavia, a penalidade está prevista no art. 44, inciso I da
Lei no 9.430/96 para os casos de lançamento de ofício decorrente
de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e
nos de declaração inexata, como constatado no presente caso. A
mesma Lei somente autoriza a constituição do crédito tributário
sem a aplicação de multa de ofício no seguinte caso:
Art. 63. Na constituição de crédito tributário destinada a
prevenir a decadência, relativo a tributo de competência
da União, cuja exigibilidade houver sido suspensa na
forma dos incisos IV e V do art. 151 da Lei no 5.172, de 25
de outubro de 1966, não caberá lançamento de multa de
ofício. (Redação dada pela Medida Provisória no 2.158-35,
de 2001)
§ 1o O disposto neste artigo aplica-se, exclusivamente,
aos casos em que a suspensão da exigibilidade do débito

7 Op. cit., p. 413-414.
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tenha ocorrido antes do início de qualquer procedimento
de ofício a ele relativo.
§ 2o A interposição da ação judicial favorecida com a
medida liminar interrompe a incidência da multa de mora,
desde a concessão da medida judicial, até 30 dias após a
data da publicação da decisão judicial que considerar
devido o tributo ou contribuição.
Por sua vez, o Código Tributário Nacional assim dispõe acerca da
suspensão da exigibilidade do crédito tributário:
Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário:
I - moratória;
II - o depósito do seu montante integral;
III - as reclamações e os recursos, nos termos das leis
reguladoras do processo tributário administrativo;
IV - a concessão de medida liminar em mandado de
segurança.
V – a concessão de medida liminar ou de tutela
antecipada, em outras espécies de ação judicial; (Incluído
pela Lcp no 104, de 10.1.2001)
VI – o parcelamento. (Incluído pela Lcp no 104, de
10.1.2001)
Parágrafo único. O disposto neste artigo não dispensa o
cumprimento das obrigações assessórios dependentes da
obrigação principal cujo crédito seja suspenso, ou dela
conseqüentes.
E, não bastasse a impugnação e o recurso voluntário integrarem o
inciso III, e não os incisos IV e V do art. 151 do CTN, referidos no
art. 63 da Lei no 9.430/96 como hipóteses que podem afastar a
aplicação da multa em lançamento de ofício, há que se observar
que o art. 151 do CTN apenas suspende a exigibilidade do crédito
tributário e não todo e qualquer efeito do ato administrativo de
lançamento.
Como bem observa a doutrina transcrita pela recorrente, o que se
suspende, portanto, é o “dever de cumprir a obrigação tributária”,
qual seja, a obrigação tributária principal formalizada no
lançamento questionado administrativamente. Os demais deveres
decorrentes, no caso, da reversão para lucro dos prejuízos e bases
negativas originalmente apurados, não estão alcançados pela
suspensão estabelecida, naqueles termos, pelo Código Tributário
Nacional.
Acrescente-se que, em sede de recurso administrativo, somente se
cogita de efeito suspensivo quando a lei expressamente assim o
diz. Nesse mesmo sentido, são os ensinamentos da professora
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Maria Sylvia Zanella Di Pietro (in Direito Administrativo, pág. 640,
18a ed. 2005):
[...]
Assim, à falta de previsão expressa em outro sentido, os recursos
administrativos têm apenas efeito devolutivo da matéria recorrida.
Ou seja, se a norma em referência determina, tão só, a suspensão
da exigibilidade do crédito tributário, claro está que apenas este
efeito do ato administrativo é postergado. A reversão do prejuízo
fiscal e da base de cálculo negativa tem efeito imediato, e o
lançamento de ofício de sua utilização indevida somente poderia
ser impedido por conduta espontânea do sujeito passivo que
revertesse esta utilização antes do início do procedimento fiscal
tendente a promovê-lo de ofício.
Inadmissível, portanto, a conclusão da recorrente de que não
haveria que se falar em retificação do saldo de seu prejuízo fiscal
antes do julgamento definitivo do processo em referência. Quanto
à possibilidade de “solve et repete” aventada pela recorrente,
cumpriria à recorrente manejar os competentes recursos, como
procedeu, e à Administração Tributária vincular o julgamento
destes autos à apreciação do lançamento que lhe precede, como
aqui também se verificou.
E, no que tange à analogia, o Código Tributário Nacional somente
autoriza sua utilização na ausência de disposição expressa. Assim,
se há lei determinando a aplicação de multa de ofício no
lançamento decorrente de falta de declaração e recolhimento, sua
supressão somente é possível em face de outra disposição legal,
consoante se verificou com a edição do art. 63 da Lei no 9.430/96.
Se o legislador entendesse que, também nos casos como o
presente, não houve infração a ser penalizada, certamente o
dispositivo legal teria sido ampliado para alcançar hipóteses
previstas em outros incisos do art. 151 do CTN.
É certo que caso se verifique a reversão dos lançamentos antes
promovidos, o saldo de prejuízos fiscais será restabelecido, porém,
enquanto esta circunstância não se verificar, não é permitido ao sujeito
passivo utilizar os valores que deveria ter excluído de seus registros no
LALUR. Tais atos deveriam aguardar o desfecho dos demais processos
administrativos.
Inadmissível, assim, atribuir efeito financeiro retroativo a eventual decisão
administrativa ou judicial que venha a desconstituir o lançamento, de
modo a permitir que os prejuízos fiscais infirmados em lançamento se
prestem a reduzir a base tributável no período de apuração aqui autuado.
Esclareça-se, ainda, não ter lugar, aqui, a aplicação subsidiária do art. 265,
inciso IV do Código de Processo Civil, assim redigido no que importa ao
presente litígio:
Art. 265. Suspende-se o processo:
Fl. 1583
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[...]
IV - quando a sentença de mérito:
a) depender do julgamento de outra causa, ou da declaração da
existência ou inexistência da relação jurídica, que constitua o
objeto principal de outro processo pendente;
[...]
§ 5o Nos casos enumerados nas letras a, b e c do no IV, o período de
suspensão nunca poderá exceder 1 (um) ano. Findo este prazo, o
juiz mandará prosseguir no processo.
Nas lições de Vicente Greco Filho8, referido dispositivo trata da
denominada questão prejudicial, por ele conceituada como relação jurídica
controvertida, logicamente antecedente, que subordina a resolução de
outra dita principal e apta, em tese, a ser objeto de uma ação principal. No
presente caso, segundo a classificação exposta pelo autor, estar-se-ia
frente a uma prejudicial externa, na medida em que a relação jurídica
antecedente depende de decisão em outro processo, e não no mesmo
processo em que vai ser proferida a sentença.
Assim, o pressuposto para a suspensão do processo é a questão externa ser
logicamente antecedente. Contudo, diante do contexto antes delineado,
antes de ser uma questão prejudicial ao processo, o lançamento
inicialmente formalizado infirma a própria existência do direito material
pretendido pela interessada. Em conseqüência, a suspensão é inócua, pois
eventual decisão favorável ao sujeito passivo somente disponibilizaria
prejuízo fiscal para compensação no momento em que se tornasse
definitiva e extinguisse o crédito tributário lançado.
Ocorre que, no presente caso, em consulta às informações dos processos judiciais
indicados pela contribuinte em impugnação (Medida Cautelar no 95.0100002-8 e
Ação Ordinária no 95.0100176-8), apesar de a apelação interposta pela Fazenda
Nacional na medida cautelar indicar que houve decisão anterior favorável à
contribuinte, constatei que na ação ordinária a sentença lhe foi desfavorável, o que
faria cessar os efeitos da medida cautelar. Como a apelação interposta pela
contribuinte na Ação Ordinária no 95.0100176-8 ingressou no TRF/1a Região em
19/09/2001, concluí que, ao menos desde este momento, já seria possível a
lavratura de auto de infração para redução do prejuízo fiscal declarado no ano-
calendário 1995, impondo-se, também por esta ótica, a declaração da decadência
do direito de o Fisco promover, apenas em 2011, os questionamentos aqui
veiculados.
É como voto. (destaques do original)
Nestes termos, a decadência para questionamentos fiscais à atualização aplicada
sobre prejuízos fiscais e bases negativas apurados e declarados não tem em conta
o período de apuração dos resultados negativos, mas sim de utilização. Apenas se
esta atualização for computada como elemento de apuração e integrar o

8 Direito Processual Civil Brasileiro, 2o volume, 14o edição, São Paulo, Editora Saraiva, 2000, p. 63
Fl. 1584
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prejuízo/base negativa declarado no período é que o Fisco terá de observar o
prazo decadencial aplicável para questionar esta apuração declarada. Contudo, se
este incremento ao prejuízo fiscal ou à base negativa se deu em razão de
provimento judicial favorável ao sujeito passivo, mas precário, na medida em que
não é possível lavrar auto de infração para redução de prejuízo fiscal ou base
negativa com suspensão de exigibilidade, o prazo decadencial de revisão não
transcorre.
Da mesma forma se vislumbra na hipótese cogitada no voto vencedor do acórdão
recorrido, em que o sujeito passivo revise sua apuração, para aumentar seu
prejuízo fiscal, e submeta a correspondente retificadora quando decorridos quatro
anos e onze meses do final do respectivo período. Enquanto o sujeito passivo não
constituiu seu direito mediante apuração, escrituração e declaração de seu
prejuízo fiscal ao Fisco, o termo inicial da contagem do prazo decadencial para sua
revisão não se inicia.
E, em todos estes contextos, o art. 37 da Lei no 9.430/96 presta-se, apenas, a
impor o dever de guarda dos comprovantes da escrituração e apuração de
prejuízos e bases negativas até o prazo decadencial do período de sua utilização
em compensação, pois ainda que expirado o prazo para revisão das bases de
cálculo tempestivamente informadas ao Fisco, a utilização futura de prejuízos
fiscais e bases negativas pode ser glosada se não demonstrada a sua regular
escrituração.
Aliás, recorde-se que a maioria deste Colegiado, em antiga composição9
acompanhou o entendimento manifestado por esta Conselheira no sentido de
que o sujeito passivo também se submete a prazo para constituição de seu direito
à compensação de prejuízos fiscais, como assim expresso no voto condutor do
Acórdão no 9101-004.553:
A autoridade fiscal, portanto, discorda do aproveitamento, no período autuado, de
despesa que, se registrada no ano-calendário 2000, supostamente aumentaria o
prejuízo fiscal e a base negativa de CSLL originalmente apurados pela Contribuinte.
Entende que a inobservância do regime de competência resultou em redução
indevida do lucro tributável no período autuado, inclusive porque a Contribuinte
deveria ter retificado a DIPJ do ano-calendário 2000, mas assim não procedeu
porque já preclusa tal possibilidade.
[...]
Em suma, a Contribuinte provisionou a dívida em referência no ano-calendário
1999, em contrapartida à conta de Lucros Acumulados, sem trânsito por resultado,
mas entende que, com a assinatura dos contratos, no ano-calendário 2000, tais
valores teriam sua dedutibilidade assegurada no âmbito tributário.

9 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Edeli Pereira
Bessa, Demetrius Nichele Macei, Viviane Vidal Wagner, Lívia De Carli Germano, Andrea Duek Simantob, Amélia
Wakako Morishita Yamamoto, Junia Roberta Gouveia Sampaio (suplente convocada) e Adriana Gomes Rêgo
(Presidente), divergindo neste ponto as conselheiras Amélia Wakako Morishita Yamamoto e Junia Roberta Gouveia
Sampaio (suplente convocada), e votando pelas conclusões a conselheira Cristiane Silva Costa.
Fl. 1585
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Não se trata, portanto, de despesa simplesmente não contabilizada, mas sim de
obrigação reconhecida contabilmente em contrapartida a conta de Lucros
Acumulados, possivelmente por se referir a ajuste imputável a exercício anterior,
consoante determina a Lei no 6.404/76:
Art. 176. Ao fim de cada exercício social, a diretoria fará elaborar, com base
na escrituração mercantil da companhia, as seguintes demonstrações
financeiras, que deverão exprimir com clareza a situação do patrimônio da
companhia e as mutações ocorridas no exercício:
I - balanço patrimonial;
II - demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados;
III - demonstração do resultado do exercício; e
IV – demonstração dos fluxos de caixa; e (Redação dada pela Lei no
11.638,de 2007)
V – se companhia aberta, demonstração do valor adicionado. (Incluído pela
Lei no 11.638, de 2007)
[...]
§ 5o As notas explicativas devem: (Redação dada pela Lei no 11.941, de
2009)
[...]
IV – indicar: (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009)
[...]
h) os ajustes de exercícios anteriores (art. 186, § 1o); e (Incluído pela Lei no
11.941, de 2009)
[...]
Art. 186. A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados discriminará:
I - o saldo do início do período, os ajustes de exercícios anteriores e a
correção monetária do saldo inicial;
II - as reversões de reservas e o lucro líquido do exercício;
III - as transferências para reservas, os dividendos, a parcela dos lucros
incorporada ao capital e o saldo ao fim do período.
§ 1o Como ajustes de exercícios anteriores serão considerados apenas os
decorrentes de efeitos da mudança de critério contábil, ou da retificação de
erro imputável a determinado exercício anterior, e que não possam ser
atribuídos a fatos subseqüentes.
§ 2o A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados deverá indicar o
montante do dividendo por ação do capital social e poderá ser incluída na
demonstração das mutações do patrimônio líquido, se elaborada e
publicada pela companhia.
[...]
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Segundo a mesma lei, se desta apropriação resultarem prejuízos acumulados, tal
montante deve ser deduzido do resultado do exercício antes de qualquer
participação (art. 189), o que pode inviabilizar o pagamento de dividendos,
dependentes de lucro líquido do exercício ou de outros resultados acumulados em
contas de patrimônio líquido, na forma de seu art. 201.
Ocorre que somente em 2009 a Contribuinte teria notado que o registro contábil
procedido em 1999 suprimira, na apuração do lucro real e da base de cálculo da
CSLL do ano-calendário 2000, os efeitos da despesa que reputou dedutível neste
último período e que, sob esta premissa, prestar-se-ia a aumentar o prejuízo fiscal
e a base negativa de CSLL apurados naquele período.
Em recurso especial, a Contribuinte argumenta inexistir prova de que a
postergação da despesa trouxe efeito prejudicial ao Erário, inclusive porque seria
inquestionável a dedutibilidade do valor tardiamente registrado, inexistindo ofensa
ao art. 273 do RIR/99. Afirma não haver controvérsia acerca da dedutibilidade dos
valores em questão e argumenta que a postergação da despesa seria sempre
favorável ao Fisco, aduzindo que no caso, em tese, a Recorrente adiantou recursos
ao Fisco, recuperando-os apenas 09 anos depois em valor histórico, isto é, sem
qualquer correção monetária.
[...]
Nestes autos, porém, como não há discussão acerca de encargos financeiros
decorrentes da dívida contraída, desnecessária será a avaliação acerca da
dedutibilidade do encargo originalmente assumido pela Contribuinte.
Isto porque também não se mostra plenamente válida a afirmação da Contribuinte
de que não houve ofensa ao art. 273 do RIR/99, no suposto de que as orientações
do art. 6o do Decreto-lei no 1.598/77 seriam dirigidas à inobservância do regime de
competência e, no presente caso, a despesa nunca teria sido contabilizada.
É certo que, não sendo o caso, aqui, de deslocamento no tempo do registro
contábil de uma despesa, não há como adicioná-la ao lucro líquido do período-base
indevido e excluí-la do lucro líquido no período-base de competência, consoante
orienta o Parecer COSIT no 2/96 para implementar a determinação contida nos
§§6o e 7o do art. 6o do Decreto-lei no 1.598/77. Todavia, na hipótese de um
encargo da pessoa jurídica ser reconhecido diretamente em conta patrimonial de
Lucros Acumulados, a cogitação de ser ele dedutível na apuração do lucro
tributável em determinado período de apuração deveria resultar em exclusão,
como previsto no mesmo dispositivo do Decreto-lei no 1.598/77:
Art 6o - Lucro real é o lucro líquido do exercício ajustado pelas adições,
exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pela legislação
tributária.
§ 1o - O lucro líquido do exercício é a soma algébrica de lucro operacional
(art. 11), dos resultados não operacionais, do saldo da conta de correção
monetária (art. 51) e das participações, e deverá ser determinado com
observância dos preceitos da lei comercial.
§ 2o - Na determinação do lucro real serão adicionados ao lucro líquido do
exercício:
a) os custos, despesas, encargos, perdas, provisões, participações e
quaisquer outros valores deduzidos na apuração do lucro líquido que, de
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acordo com a legislação tributária, não sejam dedutíveis na determinação
do lucro real;
b) os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores não
incluídos na apuração do lucro líquido que, de acordo com a legislação
tributária, devam ser computados na determinação do lucro real.
§ 3o - Na determinação do lucro real poderão ser excluídos do lucro líquido
do exercício:
a) os valores cuja dedução seja autorizada pela legislação tributária e que
não tenham sido computados na apuração do lucro líquido do exercício;
b) os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores incluídos
na apuração do lucro líquido que, de acordo com a legislação tributária, não
sejam computados no lucro real;
c) os prejuízos de exercícios anteriores, observado o disposto no artigo 64.
§ 4o - Os valores que, por competirem a outro período-base, forem, para
efeito de determinação do lucro real, adicionados ao lucro líquido do
exercício, ou dele excluídos, serão, na determinação do lucro real do
período competente, excluídos do lucro líquido ou a ele adicionados,
respectivamente. (negrejou-se)
O Decreto-lei no 1.598/77, na redação anterior às alterações da Lei no 12.973/2014,
também disciplina a forma para tal registro:
Art 8o - O contribuinte deverá escriturar, além dos demais registros
requeridos pelas leis comerciais e pela legislação tributária, os seguintes
livros:
I - de apuração de lucro real, no qual:
a) serão lançados os ajustes do lucro líquido do exercício, de que tratam os
§§ 2o e 3o do artigo 6o;
b) será transcrita a demonstração do lucro real (§ 1o);
c) serão mantidos os registros de controle de prejuízos a compensar em
exercícios subseqüentes (art. 64), de depreciação acelerada, de exaustão
mineral com base na receita bruta, de exclusão por investimento das
pessoas jurídicas que explorem atividades agrícolas ou pastoris e de outros
valores que devam influenciar a determinação do lucro real de exercício
futuro e não constem de escrituração comercial (§ 2o).
[...]
§ 1o - Completada a ocorrência de cada fato gerador do imposto, o
contribuinte deverá elaborar demonstração do lucro real, que discriminará:
a) o lucro líquido do exercício do período-base de incidência;
b) os lançamentos de ajuste do lucro líquido (art. 6o §§ 2o e 3o), com a
indicação, quando for o caso, dos registros correspondentes na escrituração
comercial ou fiscal;
c) o lucro real.
§ 2o - Os registros contábeis que forem necessários para a observância de
preceitos da lei tributária relativos à determinação do lucro real, quando
não devam, por sua natureza exclusivamente fiscal, constar da escrituração
comercial, ou forem diferentes dos lançamentos dessa escrituração, serão
feitos no livro de que trata o item I deste artigo ou em livros auxiliares.
Fl. 1588
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§ 2o Para fins da escrituração contábil, inclusive da aplicação do disposto no
§ 2o do art. 177 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, os registros
contábeis que forem necessários para a observância das disposições
tributárias relativos à determinação da base de cálculo do imposto de renda
e, também, dos demais tributos, quando não devam, por sua natureza fiscal,
constar da escrituração contábil, ou forem diferentes dos lançamentos
dessa escrituração, serão efetuados exclusivamente em: (Redação dada pela
Lei no 11.941, de 2009)
I – livros ou registros contábeis auxiliares; ou (Incluído pela Lei no 11.941, de
2009)
II – livros fiscais, inclusive no livro de que trata o inciso I do caput deste
artigo. (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009)
§ 3o O disposto no § 2o deste artigo será disciplinado pela Secretaria da
Receita Federal do Brasil. (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009) (negrejou-se)
Logo, se a Contribuinte, como afirma, identificou no encargo em referência os
contornos legais de dedutibilidade para o ano-calendário 2000, cumpria-lhe
registrá-lo como exclusão naquele período. Necessário seria que assim procedesse
para cogitar de algum aumento do prejuízo fiscal e da base negativa de CSLL antes
apurados, e assim constituir saldo para compensação em períodos subsequentes,
utilização esta sujeita aos limites fixados nos arts. 15 e 16 da Lei no 9.065/95, bem
como no art. 31 da Lei no 9.249/95, este referente aos prejuízos não operacionais.
Contudo, sem promover este ajuste, não só na DIPJ, e nem mesmo na parte A de
seu LALUR, a Contribuinte entendeu suficiente registrar diretamente na parte B
daquele livro fiscal, e somente em 31/12/2009, o efeito final daquela exclusão, que
reputou equivalente ao aumento do saldo acumulado de prejuízo fiscal a
compensar. Frise-se que não se está aqui a tratar de registro tardio de exclusão,
porque a Contribuinte se limitou a aumentar o saldo de prejuízo fiscal a
compensar, controlado na parte B do LALUR.
Mas, ainda que se afaste o rigor formal, equiparando-se a conduta da Contribuinte
ao registro tardio de uma exclusão, a compensação do prejuízo fiscal e da base
negativa daí resultantes estaria obstaculizada porque já expirado o prazo para
constituição deste direito em face da Fazenda Pública.
Isto porque, na ausência de norma específica a regrar a conduta, deve-se, por
analogia, aplicar ao caso o disposto nos arts. 165 a 168 do CTN:
Art. 165. O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio
protesto, à restituição total ou parcial do tributo, seja qual for a modalidade
do seu pagamento, ressalvado o disposto no § 4o do artigo 162, nos
seguintes casos:
I - cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o
devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou
circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido;
II - erro na edificação do sujeito passivo, na determinação da alíquota
aplicável, no cálculo do montante do débito ou na elaboração ou
conferência de qualquer documento relativo ao pagamento;
III - reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória.
Art. 166. A restituição de tributos que comportem, por sua natureza,
transferência do respectivo encargo financeiro somente será feita a quem
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prove haver assumido o referido encargo, ou, no caso de tê-lo transferido a
terceiro, estar por este expressamente autorizado a recebê-la.
Art. 167. A restituição total ou parcial do tributo dá lugar à restituição, na
mesma proporção, dos juros de mora e das penalidades pecuniárias, salvo
as referentes a infrações de caráter formal não prejudicadas pela causa da
restituição.
Parágrafo único. A restituição vence juros não capitalizáveis, a partir do
trânsito em julgado da decisão definitiva que a determinar.
Art. 168. O direito de pleitear a restituição extingue-se com o decurso do
prazo de 5 (cinco) anos, contados:
I - nas hipótese dos incisos I e II do artigo 165, da data da extinção do crédito
tributário; (Vide art 3 da LCp no 118, de 2005)
II - na hipótese do inciso III do artigo 165, da data em que se tornar
definitiva a decisão administrativa ou passar em julgado a decisão judicial
que tenha reformado, anulado, revogado ou rescindido a decisão
condenatória.
De fato, se o sujeito passivo apurasse tributo devido no ano-calendário 2000, e
apenas posteriormente cogitasse da exclusão em questão, a retificação de sua
apuração e o pleito do indébito daí resultante deveriam ser promovidos em até
cinco anos contados da extinção do crédito tributário, ou seja, possivelmente até
31/03/2006, considerando o último vencimento previsto para recolhimento dos
tributos apurados no ajuste anual10. Assim, por analogia, o mesmo prazo deve ser
observado na hipótese de a apuração da Contribuinte, em razão de seu insucesso,
não resultar em lucro tributável. E isto inclusive no que se refere à repercussão da
Lei Complementar no 118/2005 que, consoante fixado em sede de repercussão
geral pelo Supremo Tribunal Federal no julgamento do Recurso Extraordinário no
566.621, é aplicável os pleitos formulados a partir de 9 de junho de 2005:
DIREITO TRIBUTÁRIO – LEI INTERPRETATIVA – APLICAÇÃO RETROATIVA DA
LEI COMPLEMENTAR No 118/2005 – DESCABIMENTO – VIOLAÇÃO À
SEGURANÇA JURÍDICA – NECESSIDADE DE OBSERVÂNCIA DA VACACIO LEGIS
– APLICAÇÃO DO PRAZO REDUZIDO PARA REPETIÇÃO OU COMPENSAÇÃO DE
INDÉBITOS AOS PROCESSOS AJUIZADOS A PARTIR DE 9 DE JUNHO DE 2005.
Quando do advento da LC 118/05, estava consolidada a orientação da
Primeira Seção do STJ no sentido de que, para os tributos sujeitos a
lançamento por homologação, o prazo para repetição ou compensação de
indébito era de 10 anos contados do seu fato gerador, tendo em conta a
aplicação combinada dos arts. 150, §4o, 156, VII, e 168, I, do CTN.
A LC 118/2005, embora tenha se auto-proclamado interpretativa, implicou
inovação normativa, tendo reduzido o prazo de 10 anos contados do fato
gerador para 5 anos contados do pagamento indevido.

10 Lei no 9.430/96:
Art. 6o O imposto devido, apurado na forma do art. 2o, deverá ser pago até o último dia útil do mês subseqüente
àquele a que se referir.
§ 1o O saldo do imposto apurado em 31 de dezembro será:
I - pago em quota única, até o último dia útil do mês de março do ano subseqüente, se positivo, observado o disposto
no § 2o;
II - compensado com o imposto a ser pago a partir do mês de abril do ano subseqüente, se negativo, assegurada a
alternativa de requerer, após a entrega da declaração de rendimentos, a restituição do montante pago a maior.
[...]
Fl. 1590
DF CARF MF
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38
Lei supostamente interpretativa que, em verdade, inova no mundo jurídico
deve ser considerada lei nova.
Inocorrência de violação à autonomia e independência dos Poderes,
porquanto a lei expressamente interpretativa também se submete, como
qualquer outra, ao controle judicial quanto à sua natureza, validade e
aplicação.
A aplicação retroativa de novo e reduzido prazo para a repetição ou
compensação de indébito tributário estipulado por lei nova, fulminando, de
imediato, pretensões deduzidas tempestivamente à luz do prazo então
aplicável, bem como a aplicação imediata às pretensões pendentes de
ajuizamento quando da publicação da lei, sem resguardo de nenhuma regra
de transição, implicam ofensa ao princípio da segurança jurídica em seus
conteúdos de proteção de confiança e de garantia do acesso à Justiça.
Afastando-se as aplicações inconstitucionais e resguardando-se, no mais, a
eficácia da norma, permite-se a aplicação do prazo reduzido relativamente
às ações ajuizadas após a vacatio legis, conforme entendimento consolidado
por esta Corte no enunciado 445 da Súmula do Tribunal.
O prazo de vacatio legis de 120 dias permitiu aos contribuintes não apenas
que tomassem ciência do novo prazo, mas também que ajuizassem as ações
necessárias à tutela dos seus direitos.
Inaplicabilidade do art. 2.028 do Código Civil, pois, não havendo lacuna na
LC 118/05, que pretendeu a aplicação do novo prazo na maior extensão
possível, descabida sua aplicação por analogia. Além disso, não se trata de
lei geral, tampouco impede a iniciativa legislativa em contrário.
Reconhecida a inconstitucionalidade art. 4o, segunda parte, da LC 118/05,
considerando-se válida a aplicação do novo prazo de 5 anos tão-somente às
ações ajuizadas após o decurso da vacatio legis de 120 dias, ou seja, a partir
de 9 de junho de 2005.
Aplicação do art. 543-B, §3o, do CPC aos recursos sobrestados.
Recurso extraordinário desprovido.
Logo, em 2009 seria aplicável o prazo fixado na forma da Lei Complementar no
118/2005, a evidenciar a prescrição do direito de a Contribuinte valer-se de crédito
decorrente de exclusão que deixou de ser computada na apuração do IRPJ e da
CSLL no ano-calendário 2000.
Acrescente-se que a caracterização de prejuízos fiscais e bases negativas de CSLL
como direito de crédito em face da Fazenda Nacional é inconteste ao menos desde
a edição da Lei no 9.964/2000, que permitiu, nos termos a seguir transcritos, a
utilização destes saldos para quitação de encargos sobre débitos alcançados pelo
Programa de Recuperação Fiscal – REFIS:
Art. 1o É instituído o Programa de Recuperação Fiscal – Refis, destinado a
promover a regularização de créditos da União, decorrentes de débitos de
pessoas jurídicas, relativos a tributos e contribuições, administrados pela
Secretaria da Receita Federal e pelo Instituto Nacional do Seguro Social –
INSS, com vencimento até 29 de fevereiro de 2000, constituídos ou não,
inscritos ou não em dívida ativa, ajuizados ou a ajuizar, com exigibilidade
suspensa ou não, inclusive os decorrentes de falta de recolhimento de
valores retidos.
[...]
Fl. 1591
DF CARF MF
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39
§ 7o Os valores correspondentes a multa, de mora ou de ofício, e a juros
moratórios, inclusive as relativas a débitos inscritos em dívida ativa, poderão
ser liquidados, observadas as normas constitucionais referentes à vinculação
e à partilha de receitas, mediante:
I – compensação de créditos, próprios ou de terceiros, relativos a tributo ou
contribuição incluído no âmbito do Refis;
II – a utilização de prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa da
contribuição social sobre o lucro líquido, próprios ou de terceiros, estes
declarados à Secretaria da Receita Federal até 31 de outubro de 1999.
§ 8o Na hipótese do inciso II do § 7o, o valor a ser utilizado será determinado
mediante a aplicação, sobre o montante do prejuízo fiscal e da base de
cálculo negativa, das alíquotas de 15% (quinze por cento) e de 8% (oito por
cento), respectivamente.
Ainda que não mais exista prazo para compensação de prejuízos fiscais e bases
negativas e CSLL, há prazo para o sujeito passivo evidenciar a apuração de tais
valores a compensar. Inadmissível, portanto, a constituição de crédito em face da
Fazenda Nacional mediante retificação, em 31/12/2009, dos saldos de prejuízos
fiscais e bases negativas a compensar por conta de exclusão que a Contribuinte
reputa admissível em razão de despesa não deduzida na apuração do lucro
tributável do ano-calendário 2000.
Vale ainda recordar que, para além da analogia antes firmada, o Decreto no
20.910/32 também fixa em cinco anos o prazo para manifestação de direito
contra a Fazenda Nacional:
Art. 1o - As dívidas passivas da União, dos Estados e dos Municípios, bem
assim todo e qualquer direito ou ação contra a Fazenda Federal, Estadual ou
Municipal, seja qual for a sua natureza, prescrevem em cinco anos contados
da data do ato ou fato do qual se originarem.
Por fim, cabe esclarecer que embora o Decreto-lei no 1.598/77 não obrigue o
sujeito passivo a promover exclusões na apuração do lucro líquido11, disto não
decorre a faculdade de alocar tais exclusões quando bem aprouver à Contribuinte,
consoante interpretação veiculada na Instrução Normativa SRF no 51/9512:
Art. 26. Para efeito de determinação do lucro real, as exclusões do lucro
líquido, em anos-calendário subseqüentes ao em que deveria ter sido

11 Na dicção do art. 6o, §3o do Decreto-lei no 1.598/77, "na determinação do lucro real poderão ser excluídos do lucro
líquido do exercício" os valores ali especificados, diversamente do disposto em seu §2o, que obriga o sujeito passivo a
promover adições, ao estipular que "na determinação do lucro real serão adicionados ao lucro líquido do exercício" os
ajustes mencionados.
12 No mesmo sentido, a Instrução Normativa SRF no 11, de 1996:
Art. 34. Para efeito de determinação do lucro real, as exclusões do lucro líquido, em período-base subseqüente àquele
em que deveria ter sido procedido o ajuste, não poderão produzir efeito diverso daquele que seria obtido, se
realizadas na data prevista.
Parágrafo único. O disposto neste artigo alcança, inclusive:
a) a parcela dedutível em cada ano-calendário, correspondente à diferença da correção monetária complementar
IPC/BTNF relativa aos prejuízos fiscais apurados até 31 de dezembro de 1989 (art. 426, § 1o, do RIR/94 e art. 40, § 2o,
do Decreto no 332, de 4 de novembro de 1991);
b) a parcela dedutível em cada ano-calendário, correspondente ao saldo devedor da diferença de correção monetária
complementar IPC/BTNF (art. 424 do RIR/94).

Fl. 1592
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40
procedido o ajuste, não poderão produzir efeito diverso daquele que seria
obtido, se realizadas na data prevista.
§ 1o As exclusões que deixarem de ser procedidas, em ano-calendário em
que a pessoa jurídica tenha apurado prejuízo fiscal, terão o mesmo
tratamento deste.
§ 2o O disposto neste artigo alcança, inclusive:
a) a parcela dedutível em cada ano-calendário (art. 426, § 1o, do RIR/94),
correspondente à diferença da correção monetária complementar IPC/BTNF
relativa aos prejuízos fiscais apurados até 31 de dezembro de 1989 (art. 40,
§ 2o, do Decreto no 332, de 4 de novembro de 1991);
b) a parcela dedutível em cada ano-calendário (art. 424 do RIR/94),
correspondente ao saldo devedor da diferença de correção monetária
complementar IPC/BTNF.
Em impugnação, a Contribuinte se apega ao disposto no §1o do normativo em
referência para afirmar que a Empresa, ao utilizar-se num período em que há
resultado positivo de uma exclusão ou gasto de período anterior no qual houve
prejuízo fiscal ou apuração de base negativa de CSLL, deverá aproveitá-los na
mesma proporção da compensação permitida em lei a esses últimos, isto é, no
percentual de 30%. Olvida-se, porém, que o caput do dispositivo veda ajustes em
períodos subsequentes que se prestem a produzir efeito diverso daquele que seria
obtido, se realizado na data prevista. E, no presente caso, o registro em 2009 se
prestou, como demonstrado, a contornar o prazo prescricional, já expirado, para
revisão da apuração do IRPJ e da CSLL no ano-calendário 2000.
É neste ponto que o entendimento aqui firmado se opõe ao fundamento adotado
no paradigma. No referido julgado, sob a premissa de que o art. 273 do RIR/99
permite o registro de despesa ou exclusão em competências posteriores, desde
que tal procedimento não traga prejuízo ao Fisco, limitou-se a análise à verificação
de eventual redução indevida do imposto no período em que promovido o ajuste
tardio para afastá-la na medida em que o procedimento da Contribuinte não
buscou burlar o limite de 30% para compensação de prejuízo fiscal, sem dar relevo
à preclusão apontada na acusação fiscal e afirmando-se que a autoridade lançadora
não demonstrou que tal postergação da despesa trouxe efeitos danosos ao Fisco,
mormente porque a dedução se fez 09 anos após o período em que poderia tê-lo
feito e utilizando do valor original – sem qualquer correção ou juros.
Em sentido diverso, constata-se aqui que somente a partir de 2009 a Contribuinte
pretendeu se valer de crédito contra a Fazenda Nacional que remonta à sua
apuração no ano-calendário 2000, mostrando-se válida a glosa promovida pela
autoridade lançadora sob o entendimento de que já havia expirado o prazo para
tanto. Por oportuno acrescente-se que, apesar de o registro em questão ter sido
adicionado ao saldo de prejuízo fiscal por seu valor original, os encargos de
correção monetária e juros passaram a ser deduzidos por ocasião do pagamento da
dívida, a partir de 2010, como reportado no já citado Acórdão no 1301-003.020.
Estas as razões, portanto, para NEGAR PROVIMENTO ao recurso especial da
Contribuinte.
E, se o sujeito passivo, dentro do prazo que a legislação lhe permite, constitui seu
direito à compensação de prejuízo fiscal em momento posterior ao período de
Fl. 1593
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apuração, por certo a autoridade lançadora não tem seu direito de questionar sua
compensação limitado por essa manifestação tardia.
Esclareça-se que embora aplicado, no precedente em referência, o prazo previsto
nos arts. 165 a 168 do CTN, tal se deu por analogia, dado o reconhecimento
expresso, em vários atos legais e normativos, da possibilidade de conversão de
prejuízos fiscais e bases negativas em direito de crédito em face da Fazenda
Nacional.
Contudo, isto não significa que os mesmos parâmetros sejam aplicáveis para
definição do prazo decadencial de revisão de saldos negativos informados em
DIPJ. Esta Conselheira, ciente de sua posição vencida neste Colegiado a respeito
deste tema, pede vênia para apenas transcrever os esclarecimentos postos na
declaração de voto vencido no Acórdão no 9101-007.104, acerca desta
particularidade:
Esta Conselheira já se manifestou nestes autos contrariamente à arguição de
decadência do direito de o Fisco, em 29/06/2009, revisar a base de cálculo do IRPJ
devido no período de 01/01/2002 a 28/06/2002, no qual fora apurado saldo
negativo utilizado em compensações declaradas de 31/05/2004 a 24/09/2007.
Neste sentido assim consignou, preliminarmente, à proposta de conversão do
julgamento do recurso voluntário em diligência, na Resolução no 1302-000.382:
A recorrente também argúi a decadência do direito de o Fisco revisar o lucro
real depois do transcurso do prazo decadencial, verificado, neste caso, em
28/06/2007. Contudo, o voto condutor da decisão recorrida rejeitou com
sólidos argumentos esta preliminar:
Convém também, preliminarmente, afastar a tese da defesa de que,
na apreciação do direito creditório relativo ao saldo negativo do IRPJ,
deveria o órgão competente se limitar à verificação dos recolhimentos
das antecipações efetuadas no curso do ano-calendário (IRRF e
estimativas), não sendo cabível qualquer apreciação relativa aos
elementos que integraram a determinação da base de cálculo do
imposto, que somente poderia ser alterada mediante lançamento ex-
officio.
Nos termos da legislação, o lançamento é ato administrativo de
constituição de crédito tributário, sujeito a prazo decadencial, de
acordo com as normas aplicáveis previstas no CTN (arts. 150, §4o e
173, I).
Por seu turno, no contexto do procedimento de homologação das
declarações de compensação, no qual deve ser atestada a existência e
a suficiência do direito creditório invocado para a extinção dos
débitos compensados, a única limitação imposta à atuação do Fisco é
a que diz respeito ao prazo de cinco anos da data da protocolização
ou apresentação das declarações de compensação, depois do qual os
débitos compensados devem ser extintos, independentemente da
existência dos créditos (art. 74, §5o da Lei no 9.430, de 27 de
dezembro de 1996).
Fl. 1594
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42
Na verdade, cumpre ao órgão competente, no prazo de cinco anos da
data da formalização da compensação, a verificação da certeza e
liquidez do crédito invocado em favor do sujeito passivo para extinção
dos débitos fiscais a ele vinculados por meio das declarações de
compensação. Não se pode admitir que a determinação da certeza e
liquidez dos indébitos tributários, relativos ao saldo negativo do IRPJ,
possa ser aferida sem qualquer análise da base de cálculo do imposto
que lhe serve de fundamento.
Relevante assentar que a análise em questão da regularidade da
composição da base de cálculo, fato que serve de fundamento à
determinação do saldo negativo do imposto, se já ultrapassado o
termo final da contagem do prazo decadencial, não pode implicar
lançamento de ofício de diferenças de imposto porventura apuradas.
Todavia, não se pode dizer, por isso, que o órgão administrativo deve
simplesmente “homologar” o saldo negativo de IRPJ demonstrado na
DIPJ correspondente, e proceder à restituição ou à compensação sem
aferir a certeza e liquidez dos indébitos tributários que lhe
fundamentam.
Oportuno, esclarecer que desde a instituição da Declaração de
Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica – DIPJ, pela
Instrução Normativa SRF no 127, de 30 de outubro de 1998, a
declaração apresentada à SRF tem caráter meramente informativo,
constituindo-se apenas num demonstrativo da apuração da base de
cálculo, do imposto devido, e dos saldos a pagar ou a restituir de
imposto, passível de verificação: (i) nos prazos decadenciais previstos
no CTN, para a constituição de crédito tributário; ou (ii) no prazo da
homologação tácita das compensações, para fins de restaurar a
exigibilidade dos débitos fiscais indevidamente compensados.
Ainda no âmbito das distinções necessárias entre os procedimentos
de lançamento e de homologação das compensações declaradas,
convém destacar que, não há qualquer exigência de crédito tributário,
efetuada no âmbito dos presentes autos, relativa a fato gerador do
IRPJ, ocorrido em período decaído. A exigência fiscal vinculada ao
processo em questão refere-se aos débitos compensados pelo
contribuinte com o saldo negativo do IRPJ, apurado pela
sucedida/incorporada em 28/06/2002, cuja compensação não foi
homologada pela autoridade competente. Registre-se: o ato
praticado pela DRF São José dos Campos/SP, no exercício da
competência legalmente definida, foi de não homologação da
compensação declarada, por desconstituição ou não comprovação do
direito creditório, e não de constituição de ofício de crédito tributário.
Ademais, no exercício do dever/poder de verificação da regularidade
do cumprimento das obrigações tributárias pelos contribuintes,
atualmente, se insere, também, a verificação das compensações
efetuadas, sob a responsabilidade do sujeito passivo, sem qualquer
prévio procedimento de ofício relacionado ao reconhecimento do
indébito tributário assim utilizado. Relevante assinalar que na
Fl. 1595
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43
sistemática das declarações de compensação, o sujeito passivo
procede à extinção do crédito tributário sob condição resolutória de
sua posterior homologação, conseqüentemente, sem prévio exame da
autoridade administrativa.
Outro problema a ser apreciado é se o lançamento de ofício, para
retificação da base de cálculo do imposto, seria necessário para
conferir fundamento de validade ao ato de não-homologação da
compensação declarada.
O lançamento de ofício, apesar de ser um ato necessário à
constituição do crédito tributário, não se configura imprescindível
para a determinação da certeza e liquidez do crédito invocado em
favor do contribuinte em processos de restituição e/ou compensação.
Dito por outras palavras: não é porque não houve lançamento de
ofício em relação a determinado período de apuração do IRPJ, que
estaria homologado o direito creditório relativo ao saldo negativo
demonstrado na DIPJ correspondente, não sendo assim passível de
qualquer verificação no âmbito da análise dos pedidos de restituição
ou das declarações de compensação apresentadas.
Na verdade, com o transcurso do prazo decadencial previsto nos arts.
150, §4o ou 173, I, do CTN apenas o dever/poder de constituir o
crédito tributário estaria obstado, tendo em conta que a decadência é
uma das modalidades de extinção do crédito tributário (art. 156, V e
VII do CTN). Todavia, não se pode inferir, a partir daí que, com o
transcurso do prazo decadencial para efetuar o lançamento, estariam
tacitamente homologados quaisquer outros fatos jurídicos tributários
que pudessem repercutir em períodos de apuração futuros.
[...]
Cumpre assinalar que, especificamente, para a verificação da certeza
e liquidez do indébito tributário relativo ao saldo negativo do IRPJ, é a
própria legislação que estabelece não se configurar suficiente a
comprovação dos recolhimentos das antecipações de tributos,
efetuados no curso do ano-calendário. É necessário que seja
verificada, também, a regularidade da determinação da base de
cálculo que lhe dá fundamento. Transcreve-se, por pertinentes, as
expressas disposições do art. 2o, §4o da Lei no 9.430, de 1996, quando
dispõe:
“Art. 2o
§ 4o Para efeito de determinação do saldo de imposto a
pagar ou a ser compensado, a pessoa jurídica poderá deduzir
do imposto devido o valor:
..................................................................................................
III - do imposto de renda pago ou retido na fonte, incidente
sobre receitas computadas na determinação do lucro real;
..................................................................................................
”
Fl. 1596
DF CARF MF
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44
Diante de tais preceitos, é indubitável que, somente é dedutível do
Imposto de Renda devido ao final do período de apuração, o Imposto
Retido Fonte, no curso do ano-calendário, incidente sobre as receitas
computadas na determinação do lucro real. Decorre, daí, que para a
determinação do saldo negativo do IRPJ, passível de ser restituído ou
compensado, quando composto apenas de imposto retido no curso do
ano-calendário, não basta a prova da regular retenção do imposto. É
imprescindível a comprovação de que as receitas sobre as quais
incidiram as retenções foram devidamente computadas na
determinação do lucro real.
Em síntese, conclui-se que o ato de verificação da certeza e liquidez do
indébito tributário, relativo ao saldo negativo do IRPJ, em sede de
análise de declaração de compensação apresentada pelo sujeito
passivo, não está limitado aos valores das antecipações recolhidas no
curso do ano-calendário, devendo atingir, também, a verificação da
regularidade da determinação da base de cálculo apurada pelo
contribuinte.
Conseqüentemente, ainda que a retificação de base de cálculo do
tributo somente seja cabível mediante lançamento de ofício, a
verificação também deve ser efetuada no âmbito da análise de
pedidos de restituição e declarações de compensação vinculados ao
saldo negativo de IRPJ, para efeito de determinação da certeza e
liquidez do crédito invocado pelo sujeito passivo para restituição ou
extinção de outros débitos fiscais.
Assinale-se ainda que a tese adotada já foi referendada pelo Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, conforme ementas abaixo
transcritas:
No Acórdão 1302-001.095 - Data da Sessão 07/05/2013 -
Relator(a) PAULO ROBERTO CORTEZ
PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. SALDO NEGATIVO DE IRPJ.
HOMOLOGAÇÃO
TÁCITA.
IMPOSSIBILIDADE.
Com
o
transcurso do prazo decadencial apenas o dever/poder de
constituir o crédito tributário estaria obstado, tendo em
conta que a decadência é uma das modalidades de extinção
do crédito tributário. Não se submetem à homologação
tácita os saldos negativos de Imposto de Renda de Pessoa
Jurídica apurados nas declarações apresentadas, a serem
regularmente comprovados, quando objeto de pedido de
restituição ou compensação.
VERIFICAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ. LANÇAMENTO
VERSUS RECONHECIMENTO DE INDÉBITO TRIBUTÁRIO. A
verificação da base de cálculo do tributo não é cabível
apenas para fundamentar lançamento de ofício, mas deve
ser feita, também, no âmbito da análise das declarações de
compensação, para efeito de determinação da certeza e
Fl. 1597
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liquidez do crédito, invocado pelo sujeito passivo, para
extinção de outros débitos fiscais.
SALDO NEGATIVO DE IRPJ. REQUISITOS DE DEDUTIBILIDADE
DA RETENÇÃO NA FONTE. A retenção na fonte sobre
rendimentos declarados somente poderá ser compensado
na declaração da pessoa jurídica se o contribuinte possuir
comprovante de retenção emitido em seu nome pela fonte
pagadora. Não apresentados os comprovantes é plausível a
apuração do valor retido mediante pesquisa em DIRF. O
saldo negativo de Imposto de Renda de Pessoa Jurídica
apurado em Declaração de Rendimentos, decorrente de
retenção na fonte, só pode ser reconhecido como direito
creditório, até o montante efetivamente confirmado, se
comprovado que as receitas que lhe deram origem foram
oferecidas à tributação. Preliminar de decadência rejeitada.
Recurso Voluntário negado.
No Acórdão 1301-000.819 - Data da Sessão 14/03/2012
Relator(a) PAULO JAKSON DA SILVA LUCAS
SALDO
NEGATIVO.
RESTITUIÇÃO.
COMPENSAÇÃO.
O
procedimento
de
homologação
do
pedido
de
restituição/compensação consiste fundamentalmente em
atestar a regularidade do crédito, ainda que tal análise
implique em verificar fatos ocorridos há mais de cinco anos,
respeitado apenas o prazo de homologação tácita da
compensação requerida.
VERIFICAÇÃO BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL. A
verificação da base de cálculo do tributo não é cabível
apenas para fundamentar lançamento de oficio, mas deve
ser feita, também, no âmbito da análise das declarações de
compensação, para efeito de determinação da certeza e
liquidez do crédito, invocado pelo sujeito passivo, para
extinção de outros débitos fiscais.
No Acórdão 103-23579 Data da Sessão 18/09/2008 -
Relator(a) Antonio Bezerra Neto
SALDO NEGATIVO DO IRPJ. HOMOLOGAÇÃO TÁCITA.
IMPOSSIBILIDADE. Não se submetem à homologação tácita
os saldos negativos de IRPJ apurados nas declarações
apresentadas, a serem regularmente comprovados, quando
objeto de pedido de restituição ou compensação.
VERIFICAÇÃO BASE DE CÁLCULO DO IRPJ. A verificação da
base de cálculo do tributo não é cabível apenas para
fundamentar lançamento de ofício, mas deve ser feita,
também, no âmbito da análise das declarações de
compensação, para efeito de determinação da certeza e
liquidez do crédito, invocado pelo sujeito passivo, para
extinção de outros débitos fiscais.
Fl. 1598
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46
PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. ÔNUS DA PROVA. A prova do
indébito tributário, fato jurídico a dar fundamento ao direito
de repetição ou à compensação, compete ao sujeito passivo
que teria efetuado o pagamento indevido ou maior que o
devido. Publicado no D.O.U. no 226 de 20/11/2008.
A recorrente defende que a homologação formal ou tácita, prevista no art.
150, §4o do CTN, recai sobre toda a apuração do tributo realizada pelo
contribuinte, e afirma contraditória a concordância do Fisco com o
lançamento realizado pelo contribuinte, homologando-o tacitamente, para
em um momento posterior iniciar uma revisão deste lançamento sob o
pretexto de que se faz necessário verificar a liquidez e a certeza do crédito
tributário compensado.
É certo que o recolhimento indevido já existe, como evento, desde sua
ocorrência no mundo fenomênico. Procedidas as antecipações exigidas por
lei, encerrado o período de apuração e efetivados os recolhimentos que se
entendeu devidos, tem-se do confronto destes, eventualmente, um
desembolso maior que o devido. Todavia, este evento somente passa a se
constituir em um fato jurídico apto a produzir as conseqüências previstas
em lei quando formalizado pelo interessado em face do devedor, no caso, o
Fisco. Daí porque, a partir do recolhimento indevido, deflagra-se o prazo
prescricional para que o sujeito passivo manifeste seu direito perante o
Fisco, e a partir desta manifestação o prazo para o Fisco, em caso de
compensação, reconhecer ou não aquele crédito.
Aliás, veja-se que, à época em que este direito era deduzido apenas
mediante a apresentação de Pedido de Restituição, sequer havia prazo
fixado em lei para manifestação do Fisco acerca do que ali veiculado. Cabia
ao interessado manter a guarda dos comprovantes necessários para prestar
eventuais esclarecimentos acerca de seu direito, enquanto o crédito não lhe
fosse reconhecido. Apenas com a criação da DCOMP passou a existir um
prazo para que o Fisco pudesse questionar o direito manifestado pelo
interessado, até porque, vinculado o crédito a débitos que se pretendia ver
extintos, somente haveria alguma utilidade no questionamento daquele
crédito enquanto possível a cobrança dos débitos compensados, direito este
que pereceria ante a inércia do Fisco por mais de 5 (cinco) anos.
Impróprio, assim, tentar opor, ao Fisco, uma limitação temporal à
confirmação do direito creditório deduzido pelo sujeito passivo, que em
momento algum esteve prevista no Código Tributário Nacional ou em lei
ordinária, senão na sistemática instituída a partir da criação da DCOMP, e
evidentemente em função da vinculação daquele crédito a débitos
compensados.
Em verdade, a interpretação veiculada pela recorrente confere ao sujeito
passivo a faculdade de definir o prazo do qual o Fisco dispõe para
homologar, ou não, a compensação declarada. Optando o sujeito passivo
por utilizar seu crédito depois de transcorridos quatro anos e 11 meses do
fato gerador, o Fisco teria apenas um mês para avaliar a liquidez e certeza
Fl. 1599
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do crédito. Se utilizasse mais rapidamente seu crédito, maior prazo teria o
Fisco para esta confirmação.
Certamente outro foi o objetivo da criação da DCOMP. Tal instrumento
conferiu tratamento diferenciado aos contribuintes que, deduzindo créditos
na forma da nova redação do caput do art. 74 da Lei no 9.430/96, já
poderiam, sem prévio exame do seu real conteúdo, angariar a extinção
imediata dos débitos compensados, bem como a suspensão de sua
exigibilidade até a decisão administrativa final acerca da regularidade de seu
procedimento.
Admitir que o prazo para questionamento desta regularidade seria definido
pelo sujeito passivo está em evidente descompasso com a referência
contida na Exposição de Motivos da Medida Provisória no 66/2002,
convertida na Lei no 10.637/2002:
35. O art. 49 institui mecanismo que simplifica os procedimentos de
compensação, pelos sujeitos passivos, dos tributos e contribuições
administrados pela Secretaria da Receita Federal, atribuindo maior
liquidez para seus créditos, sem que disso decorra perda nos
controles fiscais . (negrejou-se)
Argumenta a recorrente que, depois de ultrapassado o prazo decadencial, o
Fisco poderia apenas questionar o recolhimento ou a compensação das
antecipações mensais, as retenções do Imposto de Renda Retido na Fonte, o
Imposto de Renda pago no exterior, entre outras parcelas, mas tendo como
ponto de partida para conferência o lucro real e a apuração do IRPJ
declarado pela Recorrente e homologado tacitamente pelas autoridades
fiscais. É de se questionar, porém, que interesse fiscal existiria na revisão de
uma DIPJ que apontasse saldo negativo de IRPJ? Caberia ao Fisco antecipar-
se à pretensão da contribuinte de utilizar este valor, com vistas a convalidá-
lo ou retificá-lo?
E, ainda que se insista na fluência do prazo para revisão do crédito, pelo
Fisco, a partir do período de apuração correspondente, do recolhimento que
se mostrou indevido, ou mesmo da declaração que inicialmente informou o
indébito, é lícito concluir que, ao manifestar seu interesse em utilizar tal
crédito mediante DCOMP, o sujeito passivo renuncia ao prazo em curso, e
submete-se ao prazo fixado na sistemática prevista para aquele instrumento
de utilização de créditos, sob pena de retirar a eficácia do §5o do referido
art. 74 da Lei no 9.430/96.
Por tais razões, e tendo em conta que na data de ciência do ato de
homologação parcial das DCOMP ainda não havia transcorrido 5 (cinco) anos
contados das DCOMP que não foram homologadas, deve ser REJEITADA a
arguição de decadência.
As premissas desta discussão frequentemente permeiam outros debates e passam
a merecer aperfeiçoamentos e esclarecimentos.
Os fundamentos da decisão de 1a instância proferida nestes autos foram adotados
no voto acima, inclusive no ponto em que houve destaque à DIPJ, a partir das
alterações instituídas pela Instrução Normativa SRF no 127/98, como mero
Fl. 1600
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instrumento de informação da apuração da base de cálculo, do imposto devido, e
dos saldos a pagar ou a restituir de imposto, sob o viés de que tal declaração não se
presta à constituição de direitos em favor do sujeito passivo. O saldo negativo de
IRPJ ou CSLL nela informado, assim, não se sujeita à homologação tácita, ou seja,
não flui contra o Fisco o alegado prazo decadencial para revisão do indébito ali
afirmado.
Esta Conselheira tem tangenciado esta questão em outros contextos, como por
exemplo quando discorda da análise eletrônica de indébitos de IRPJ e CSLL
pautada, apenas, no confronto entre DCOMP e DCTF. Desde a condução do
Acórdão no 1101-00.53613. a apresentação de DIPJ com débito em valor menor ao
antes declarado em DCTF, ainda que sem a retificação desta, tem motivado esta
Conselheira a considerar inválido o ato de não-homologação que deixa de ter em
conta informações prestadas espontaneamente pelo sujeito passivo em DIPJ e que
confirmam a existência do indébito informado na DCOMP.
Ainda que a DIPJ seja meramente informativa e não constitua o indébito afirmado
em DCOMP, compreende-se que não poderia a autoridade administrativa ter
limitado sua análise às informações prestadas na DCTF, se presentes evidências,
nos bancos de dados da Receita Federal, de que outro seria o valor do tributo
devido no período apontado na DCOMP, e, especialmente, mediante apresentação
de DIPJ retificadora, ou mesmo a DIPJ original, da qual consta não apenas o valor
do tributo devido, como também a demonstração da apuração das bases de cálculo
mensais, trimestrais ou anuais da pessoa jurídica, conforme a sistemática de
tributação adotada.
Ou seja, apesar de a DIPJ não se prestar a constituir os débitos nela informados –
inclusive a teor da Súmula CARF no 9214 – e nem mesmo a constituir direito
creditório ao saldo negativo nela descrito, seu caráter informativo, inclusive com
maior amplitude que o veiculado em DCTF, não pode ser ignorado nas
investigações acerca da existência de direito creditório decorrente de pagamento
indevido ou a maior de IRPJ ou CSLL, utilizado em DCOMP.
Também em respeito ao relevo das informações presentes em DIPJ, esta
Conselheira tem votado no sentido de considerar a conduta de prestação destas
informações como suficiente para atrair a aplicação da regra decadencial mais
estreita, prevista no art. 150, §4o do CTN, na hipótese de o sujeito passivo,
cumprindo regularmente as obrigações acessórias que a legislação lhe impõe,
manter escrituração regular e informar resultado negativo ou igual a zero, assim
justificando o não recolhimento e a não declaração de débitos, condutas estas
contempladas na lei e na jurisprudência como aptas impedir a constituição de
crédito tributário suplementar, pelo Fisco, depois de ultrapassados 5 (cinco) anos
do fato gerador do IRPJ ou da CSLL. Neste sentido são o voto vencido no Acórdão
no 9101-004.265 e o voto vencedor no Acórdão no 9101-005.675.

13 Esta decisão foi reformada no Acórdão no 9101-002.766 mas, reafirmada no Acórdão no 1402-003.767, foi
confirmada no Acórdão no 9101-004.906. Na sequência, o mesmo posicionamento restou vencido nos Acórdãos no
9101-004.877 e 9101-006.339.
14 A DIPJ, desde a sua instituição, não constitui confissão de dívida, nem instrumento hábil e suficiente para a
exigência de crédito tributário nela informado.
Fl. 1601
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Logo, a apresentação de DIPJ lastreada em escrituração regular, informando a
existência de apuração que dispense o sujeito passivo de recolhimento ou de
declaração de débito no período, embora não se preste a constituir o direito
creditório ao saldo negativo nela descrito, é conduta equivalente à prevista no art.
150 do CTN, que excepciona a regra decadencial do art. 173, inciso I, também do
CTN, para fins de lançamento suplementar de tributo devido no período.
Já com respeito ao direito à compensação de prejuízo fiscal ou base negativa de
CSLL informado em DIPJ, esta Conselheira tem se manifestado em favor da
contagem do prazo decadencial a partir desta apuração informada15, discordando
de interpretações que situam o início da fluência do prazo decadencial no
aproveitamento em compensação daqueles valores.
Os prejuízos fiscais e bases negativas de CSLL apurados a partir do ano-calendário
1995 não mais se sujeitam a prazo de compensação, dada a revogação do art. 12
da Lei no 8.541/92 pelo art. 117, inciso I da Lei no 8.981/95. Em tais circunstâncias
questiona-se se o art. 37 da Lei no 9.430/96, ao determinar que os comprovantes
da escrituração da pessoa jurídica, relativos a fatos que repercutam em
lançamentos contábeis de exercícios futuros, serão conservados até que se opere a
decadência do direito de a Fazenda Pública constituir os créditos tributários
relativos a esses exercícios, permitiria ao Fisco não só exigir tais comprovantes, mas
também revisar a apuração do prejuízo fiscal ou da base negativa de CSLL neles
evidenciados e informados em DIPJ.
A Súmula CARF no 116 consolidou intepretação acerca do art. 37 da Lei no 9.430/96
em âmbito específico, estipulando que para fins de contagem do prazo decadencial
para a constituição de crédito tributário relativo a glosa de amortização de ágio na
forma dos arts. 7o e 8o da Lei no 9.532, de 1997, deve-se levar em conta o período
de sua repercussão na apuração do tributo em cobrança. Mas, como exposto por
esta Conselheira em um dos precedentes deste enunciado – Acórdão no 1101-
000.961 – esta postergação do dies a quo do prazo decadencial tem em conta a
expressão do art. 173 do CTN, no sentido de que a regra decadencial deve
considerar a possibilidade de lançamento do crédito tributário correspondente. No
contexto específico sumulado, as operações que ensejam o registro patrimonial do
ágio que teria sido pago na aquisição de investimento não implicam alterações nos
resultados tributáveis daqueles períodos decaídos, mas sim nos posteriores.
Já em relação ao prejuízo fiscal e à base negativa de CSLL informados em DIPJ, o
Fisco dispõe, desde a redação dada pela Lei no 8.748/93 ao caput do art. 9o do
Decreto no 70.235/72, a possibilidade de formalização, em auto de infração ou
notificação de lançamento, de retificação de prejuízo fiscal, instrumento que
permanece disponível depois das alterações da Lei no 11.941/2009 que, embora
retirando aquela referência do caput do art. 9o, incluíram em seu §4o a
possibilidade de lavratura de auto de infração ou notificação de lançamento
também nas hipóteses em que, constatada infração à legislação tributária, dela
não resulte exigência de crédito tributário.
Assim, a informação da apuração de prejuízo fiscal ou base negativa de CSLL pelo
sujeito passivo em DIPJ deflagra, para o Fisco, o prazo decadencial de revisão desta

15 Há variantes nesta análise para a hipótese de prejuízo fiscal ou base negativa de CSLL informado em retificação de
DIPJ, mas reputa-se desnecessário adentrar a estes detalhes neste contexto.
Fl. 1602
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apuração, mediante lavratura de auto de infração ou notificação de lançamento, se
constatada a necessidade de sua retificação. Este prazo, no entender desta
Conselheira, como antes exposto, observará a regra decadencial do art. 150, §4o do
CTN, desde que ausente dolo, fraude ou simulação, e mantida a escrituração de
suporte necessária à apuração na sistemática do lucro real. Sem a guarda desta
escrituração, o lucro tributável poderá ser arbitrado no prazo decadencial do art.
173, I do CTN e a compensação do prejuízo fiscal ou da base negativa de CSLL
poderá ser glosada no prazo decadencial contado a partir do seu aproveitamento.
Mas, mantida esta escrituração, e ausente dolo, fraude ou simulação, a composição
do prejuízo fiscal ou da base negativa somente poderá ser questionada se não
verificada a sua homologação tácita na forma do art. 150, §4o do CTN. Neste
sentido foi o voto condutor do Acórdão no 1302-001.796, confirmado no Acórdão
no 9101-002.872, exceto quanto às menções de aplicação da regra do art. 150, §4o
do CTN na ausência de pagamento.
Note-se, ainda, que o §4o inserido no art. 9o do Decreto no 70.235/72, ao permitir a
lavratura de auto de infração ou notificação de lançamento também nas hipóteses
em que, constatada infração à legislação tributária, dela não resulte exigência de
crédito tributário, pode atrair para a revisão de saldo negativo informado em DIPJ a
mesma interpretação acima fixada para revisão de prejuízo fiscal ou base negativa
de CSLL informado em DIPJ.
Contudo, como consignado no voto condutor da Resolução no 1302-000.382, não
se pode perder de vista que a informação de saldo negativo em DIPJ não demanda
do Fisco qualquer ação para reconhecimento, ou não, do indébito, vez que o direito
ao crédito deverá ser manifestado por via própria: pedido de restituição ou
DCOMP. Distingue-se, portanto, substancialmente da informação de prejuízo fiscal
ou base negativa de CSLL que, transposta da escrituração para a DIPJ, permite sua
compensação escritural futura pelo próprio sujeito passivo.
Assim, embora o Fisco disponha de auto de infração ou notificação de lançamento
também nas hipóteses em que, constatada infração à legislação tributária, dela
não resulte exigência de crédito tributário, tal instrumento se presta, apenas, à
constituição de infrações fora do âmbito de pedido de restituição ou DCOMP. Ou
seja, ainda que sujeito passivo não manifeste seu interesse ao saldo negativo
informado em DIPJ, o Fisco poderá lavrar auto de infração ou notificação de
lançamento para constituição de infrações constatadas, das quais não resulte
exigência de crédito tributário, inclusive reduzindo saldo negativo informado em
DIPJ.
Mas, se o sujeito passivo manifesta seu interesse ao saldo negativo antes
informado, e o faz em pedido de restituição, o Fisco não só está desobrigado de
formalizar auto de infração ou notificação de lançamento neste ambiente, como
também tem o direito de examinar toda a apuração antes de devolver ao sujeito
passivo o recolhimento indevido ou a maior. Já se o direito de crédito é invocado
em DCOMP, o direito de o Fisco examinar a apuração foi limitado a 5 (cinco) anos
da entrega da DCOMP, vez que os débitos vinculados em compensação se
submeteriam a outras regras preclusivas para sua cobrança.
Ou seja, o fato de o §4o inserido no art. 9o do Decreto no 70.235/72 colocar à
disposição do Fisco instrumento para formalizar a constatação de infração à
Fl. 1603
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legislação tributária, dela não resulte exigência de crédito tributário não significa
ser este o único meio para alteração da apuração do sujeito passivo, nem estar tal
alteração sempre sujeita ao prazo decadencial definido para lançamento de ofício.
Se desta apuração exsurge indébito, e este é pretendido em pedido de restituição
ou DCOMP, a revisão da apuração será exteriorizada em despacho decisório pela
autoridade fiscal competente para reconhecimento do indébito, e o único limite
temporal aplicável é o expresso no art. 74, §5o da Lei no 9.430/96, com a redação
dada pela Lei no 10.833/2003, que torna inútil questionamento ao indébito em
razão da homologação tácita das compensações declaradas.
Esclareça-se, por fim, que esta Conselheira tem reconhecido, por analogia, a
aplicação dos arts. 165 e 168 para exercício, pelo sujeito passivo, de seu direito de
compensação futura de prejuízo fiscal ou base negativa de CSLL16. Neste sentido é
o voto condutor do Acórdão no 9101-004.553, que confirma a glosa de
compensação de prejuízo fiscal e de base negativa de CSLL que não foram
tempestivamente escriturados e informados em DIPJ, inclusive referindo, como
fundamento para aquela interpretação da legislação tributária, a possibilidade de
conversão de prejuízos fiscais e bases negativas em direito de crédito em face da
Fazenda Nacional desde a Lei no 9.964/2000.
Ocorre que esta permissão de conversão de prejuízo fiscal ou de base negativa de
CSLL em direito de crédito, embora autorize a interpretação analógica do arts. 165
e 168 naquele contexto, não é procedimento demandado para seu aproveitamento
como redutor de base de cálculo futura. A compensação de prejuízo fiscal ou de
base negativa de CSLL é, tão só, escritural, a evidenciar a suficiência de sua
apuração escritural e informação em DIPJ para aquele proceder, distintamente dos
saldos negativos, cujo aproveitamento somente se dá mediante apresentação de
pedido de restituição ou DCOMP.
É esta conduta específica, de opor um direito creditório para seu recebimento em
espécie ou como meio de pagamento de outros tributos devidos, que confere ao
Fisco o direito de revisar a apuração deste direito creditório antes de restituí-lo ou
para impedir a homologação tácita da liquidação dos débitos por compensação
declarada. Daí porque a ressalva de que, ainda que se insista na fluência do prazo
para revisão do crédito, pelo Fisco, a partir do período de apuração correspondente,
do recolhimento que se mostrou indevido, ou mesmo da declaração que
inicialmente informou o indébito, é lícito concluir que, ao manifestar seu interesse
em utilizar tal crédito mediante DCOMP, o sujeito passivo renuncia ao prazo em
curso, e submete-se ao prazo fixado na sistemática prevista para aquele
instrumento de utilização de créditos, sob pena de retirar a eficácia do §5o do
referido art. 74 da Lei no 9.430/96, expressa na Resolução no 1302-000.382.
Estas as razões, portanto, para reafirmar a rejeição da decadência arguida pela
Contribuinte e NEGAR PROVIMENTO ao seu recurso especial.
De todo o exposto, conclui-se que o Fisco deve observar o prazo decadencial,
segundo a regra aplicável17, para revisão de prejuízo fiscal ou base negativa de
CSLL na hipótese de o sujeito passivo ter apurado regularmente seus resultados e

16 Alternativamente também foi afirmada a aplicação do art. 1o do Decreto no 20.910/32, que fixa em 5 (cinco) anos o
prazo para manifestação de direitos contra a Fazenda Nacional.
17 Art. 150, §4o, ou art. 173 do CTN.
Fl. 1604
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informado esta apuração tempestivamente em DIPJ. Ultrapassado este prazo
decadencial, a compensação de prejuízo ou base negativa regularmente
informado somente pode ser questionada quanto a eventual atualização aplicada
ou à suficiência em relação ao saldo disponível, bem como se a informação em
DIPJ não tiver lastro escritural. De outro lado, se a informação em DIPJ for tardia,
o dies a quo do prazo decadencial será deslocado para essa data de constituição
do prejuízo fiscal ou base negativa18.
Fixadas estas premissas, cabe aqui discordar da condução tanto do recorrido, como
do paradigma, que decidiram a regra decadencial aplicável sem distinguir se a glosa de prejuízos
fiscais e bases negativas decorreria de retificações que demandariam lançamento para
desconstituição de apuração tempestiva e regularmente informada ao Fisco.
A irresignação da Contribuinte se dirige à desconsideração de prejuízos fiscais e
bases de cálculo negativas acumulados no LALUR em 31/12/2000, bem como do prejuízo fiscal da
atividade rural informado na parte B do LALUR no ano-calendário 2003. Esta segunda parcela a
própria Contribuinte reconheceu, no curso do procedimento fiscal, que decorreria de erro, por ter
apurado lucro naquele período. Já com respeito à primeira parcela, a origem do valor utilizado em
compensação estaria em conta Incentivo à Atividade Rural, vinculada a pleito do Mandado de
Segurança no 920.0007070-1, impetrado com vistas a utilizar o saldo do benefício fiscal à atividade
agrícola existente em 31.12.1989, sem a limitação temporal do art. 15 da Lei no 8.023/90.
O relatório do acórdão recorrido bem expõe que o procedimento fiscal teve por
objetivo aferir as divergências entre os registros do LALUR e as informações constantes do Sistema
de Acompanhamento Interno da SRFB - SAPLI:
- Em 17/11/2011 o contribuinte complementa a resposta ao Termo de Intimação
Fiscal no 1, apresentando documentação relativa ao processo administrativo no
10680.020725/2007-41 (IRPJ e reflexo CSLL) que se refere ao auto de infração de
infração de período anterior (ano 2002) e que poderia impactar os trabalhos do
presente procedimento de fiscalização. Cabe ressaltar que esses lançamentos
foram efetuados na empresa CAF Santa Bárbara Ltda. – CNPJ – 20.771.747/0001-
50, a qual, posteriormente ao lançamento, alterou sua denominação social para
Arcelormittal Floresta Ltda. (“AMF”). Em 01/07/2009 a empresa AMF é
incorporada pela Arcelormittal Energética Jequitinhonha Ltda. (“AMJ”), a qual, na
mesma data, altera sua denominação social para Arcelormittal Bio Energia Ltda.,
que a partir desta data passa a responder por todos os eventuais débitos da
sucedida AMF sendo a Fiscalizada, neste caso, sujeito passivo da obrigação
tributária na condição de responsável pelas obrigações da sucedida.
- Em 24/01/2012, foi elaborado o Termo de Intimação Fiscal no 2, solicitando o
LALUR dos períodos de 1988 a 2009 da empresa Arcelormittal Florestas Ltda. afim

18 Como debatido na sessão de julgamento, o prazo decadencial é iniciado com a apresentação da declaração original
que constitui o prejuízo fiscal ou base negativa, ou reiniciado com a apresentação de declaração retificadora, em
relação à inovação trazida, vez que a interrupção do prazo decadencial está implicitamente admitida no Código
Tributário Nacional quando o art. 173, I tem em conta o momento em que o lançamento poderia ter sido efetuado.
Fl. 1605
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de que o Fisco pudesse identificar as possíveis divergências entre os saldos de
prejuízos fiscais e da base de cálculo negativa da CSLL utilizados pelo contribuinte
nos anos-calendário de 2008 e 2009 daqueles constantes do Sistema de
Acompanhamento Interno da SRFB dos prejuízos fiscais e da base de cálculo
negativa da CSLL.
- Recebida a documentação solicitada e após sua análise, o Fisco elaborou em
10/02/2012, o Termo de Intimação Fiscal no 3, no qual solicitou esclarecimentos
sobre lançamentos efetuados no LALUR 4 e 5, com o seguinte teor:
...
- Em 27/02/2012, o contribuinte apresentou resposta informando, com relação ao
item “b”, que o valor de R$247.876,76, será retificado no LALUR, ou seja, a
Fiscalizada admitiu o erro de incluir este valor no saldo de prejuízos fiscais.
- Quanto ao item “a”, em resposta de 14/03/2012, informou que o lançamento do
valor de R$1.419.312,46 na conta Incentivo à Atividade Rural (parte “B” do
LALUR), ao invés de lançar (dar baixa) na conta de saldo de prejuízos fiscais, foi
devido ao Mandado de Segurança 92.0007070-1. Analisando esta ação e as
decisões encontradas no sítio do Tribunal Regional Federal da 1a Região, o Fisco
verificou que o objeto da referida ação judicial não tem congruência com a
matéria aqui tratada. Um dos pedidos do Mandado de Segurança era: “... b)
utilizar o saldo do benefício fiscal à atividade rural agrícola existente em 31 de
dezembro de 1989, sem a limitação temporal do art. 15 da Lei 8.023/90”.
- Analisando o LALUR da incorporada Arcelormittal Florestas Ltda., verificou as
seguintes inconsistências:
a) O valor de R$1.409.312,46 utilizado como compensação de prejuízos anteriores
com o lucro real obtido no ano-calendário de 1999 não foi debitado na conta de
prejuízos fiscais acumulados tendo sido referido valor debitado da conta Incentivo
à Atividade Rural. Intimado a esclarecer este fato, a Fiscalizada não logrou êxito
em demonstrar o fundamento desse lançamento, conforme item 12 deste Termo.
Dessa forma, levado o valor de R$1.409.312,46 a débito no LALUR – Parte “B” na
conta correta, ou seja, prejuízos fiscais acumulados de períodos anteriores,
nenhum saldo restaria nesta conta em 1999 e muito menos em 2000, ano no qual
a empresa teve um lucro real, e não prejuízo. As utilizações indevidas de prejuízos
fiscais nos anos-calendário de 1999 e 2000 ensejariam um lançamento pelas
infrações cometidas, porém são períodos já atingidos pela decadência.
Não obstante, a constatação importante que se obtém do acima exposto é que
em 31/12/2000 o saldo dos prejuízos fiscais acumulados era 0 (‘zero”). Somente
em 31/12/2001 é que começa a ser formado um novo estoque de prejuízos fiscais
passíveis de utilização futura.
[...]
Fl. 1606
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c) No ano-calendário de 2003 o Prejuízo Fiscal da Atividade Rural lançado no
LALUR - Parte "b" foi de R$247.876,76, porém tal inclusão de prejuízo fiscal na
parte "B" do LALUR na conta de prejuízos fiscais foi um erro do sujeito passivo.
Intimado a esclarecer o fato através do Termo de Intimação no 3, a Fiscalizada
reconhece o erro cometido em resposta entregue no dia 27/02/2012. Referido
prejuízo não existe. O que houve nesse período foi um lucro desse valor nas
atividades rurais que, por equívoco, foi lançado pelo sujeito passivo como prejuízo
fiscal na parte "B" do LALUR.
[...]
A glosa promovida nas compensações de prejuízos e bases negativas operadas em
31/12/2008 e 01/07/2009, portanto, decorre da retificação dos saldos acumulados afirmados pela
Contribuinte mediante cômputo de parcelas consignadas diretamente no LALUR, sem trânsito pela
apuração do lucro real dos anos-calendário 1999, 2000 e 2003. Não se trata de revisão de
apuração regular e tempestivamente informada pela Contribuinte em DIPJ, mas sim se retificação
do “conta-corrente” de prejuízos fiscais e bases negativas mantido, tão só, no LALUR da
Contribuinte, sem que esta informação fosse prestada ao Fisco19. Em tais circunstâncias, o Fisco
tem a possibilidade de promover a glosa enquanto não decorrido o prazo decadencial em face da
apuração na qual os prejuízos ou bases negativas foram compensados.
Por tais razões, deve ser NEGADO PROVIMENTO ao recurso especial da
Contribuinte.

Conclusão
O presente voto, assim, é por CONHECER do recurso especial da Contribuinte e
NEGAR-LHE PROVIMENTO.

Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa

19 Trata-se, aqui, do Livro de Apuração do Lucro Real – LALUR, na forma originalmente instituída pelo art.
3o do Decreto-lei no 1.598/77, antes das alterações promovidas pela Lei no 12.973/2014, que determinou a
entrega em meio digital desta escrituração.
Fl. 1607
DF CARF MF
Original