Tribunal: CARF
Processo: 10120.729348/2012-11
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ARNALDO DIEFENTHAELER DORNELLES
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-11-11
Data de publicação: 2026-02-04

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012
DESPACHO DECISÓRIO. HIPÓTESES DE NULIDADE.
Somente ensejam em nulidade os atos e termos lavrados, bem como despacho e decisões proferidas por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa, nos termos dos artigos 10 e 59 do Decreto no 70.235/72.
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. COMPENSAÇÃO. VINCULAÇÃO COM AUTO DE INFRAÇÃO LAVRADO EM OUTRO PROCESSO. IDENTIDADE FÁTICO-JURÍDICA. APLICAÇÃO DO RESULTADO DO PROCESSO VINCULADO.
Reconhecida a identidade entre o objeto de um PERDOMP e do Auto de Infração lavrado em outro processo administrativo, o resultado do julgamento do lançamento de ofício deve ser aplicado ao processo em que se analisa o crédito pleiteado.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10120.729348/2012-11
ACÓRDÃO
3402-012.841 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
13 de novembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
CARAMURU ALIMENTOS S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012
DESPACHO DECISÓRIO. HIPÓTESES DE NULIDADE.
Somente ensejam em nulidade os atos e termos lavrados, bem como
despacho e decisões proferidas por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa, nos termos dos artigos 10 e 59 do Decreto
no 70.235/72.
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. COMPENSAÇÃO. VINCULAÇÃO COM AUTO
DE INFRAÇÃO LAVRADO EM OUTRO PROCESSO. IDENTIDADE FÁTICO-
JURÍDICA. APLICAÇÃO DO RESULTADO DO PROCESSO VINCULADO.
Reconhecida a identidade entre o objeto de um PERDOMP e do Auto de
Infração lavrado em outro processo administrativo, o resultado do
julgamento do lançamento de ofício deve ser aplicado ao processo em que
se analisa o crédito pleiteado.
ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar de nulidade do Despacho Decisório e, no mérito, em dar parcial provimento ao Recurso
Voluntário para que seja aplicada ao presente processo a decisão administrativa deste CARF
proferida no PAF no 10120.725254/2015-16. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos
repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 3402-012.839, de 13 de novembro de
2025, prolatado no julgamento do processo 10120.729221/2012-01, paradigma ao qual o
presente processo foi vinculado.

Assinado Digitalmente
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Redator
Fl. 1803
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Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Anselmo Messias Ferraz
Alves, Mariel Orsi Gameiro, José de Assis Ferraz Neto, Adriano Monte Pessoa (substituto integral),
Cynthia Elena de Campos e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente).

RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 87, §§ 1o, 2o e 3o, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF no
1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o
relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira
instância que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do
Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que acolhera em parte o Pedido de
Ressarcimento apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente a suposto crédito de PIS-
PASEP/COFINS.
Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da
Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua
ementa, estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto:
1. CRÉDITO PRESUMIDO DA ATIVIDADE AGROINDUSTRIAL. INSUMO. PRODUTOS
DESTINADOS A ALIMENTAÇÃO.
O crédito presumido proveniente da atividade agroindustrial de que trata o art. 8o
da Lei no 10.925/2004 é apurado somente em relação aos insumos utilizados na
fabricação de produtos destinados à alimentação humana ou animal, classificados
nos capítulos e posições da NCM neles previstos.
2. ESTORNO DE CRÉDITO PRESUMIDO. VENDA COM SUSPENSÃO. FARELO DE
SOJA.
É vedado o aproveitamento de créditos em relação a receitas de vendas efetuadas
com suspensão às pessoas jurídicas sujeitas ao crédito presumido de farelo de
soja (NCM 23.04) anteriormente à publicação da Lei no 12.431/2011 (Publicada
em 27.06.2011)
Cientificado do acórdão recorrido, o Sujeito Passivo interpôs Recurso Voluntário,
reiterando a existência do direito creditório postulado e requerendo o integral ressarcimento da
compensação, aduzindo os seguintes argumentos, em síntese:
1. o recebimento e o conhecimento do presente Recurso, por atender os
pressupostos legais;
Fl. 1804
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2. após, que seja declarado nulo o Acórdão em debate, uma vez que o
Despacho Decisório, por possuir fundamentação deficiente, atenta
contra os princípios constitucionais da ampla defesa e do contraditório;
3. se não, que seja reformado o Acórdão ora guerreado, de sorte que,
uma vez aceitos os argumentos apresentados, seja reconhecido o
direito creditório da Recorrente.

Ao final, pugna pelo provimento do recurso.

É o relatório.

VOTO
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
1. Pressupostos legais de admissibilidade
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, motivo pelo qual deve ser conhecido.

2. Objeto deste processo
Trata-se de Pedido de Ressarcimento de Crédito Presumido de Cofins
vinculado à venda de farelo de soja no Mercado Externo do 1o Trim 2012,
reconhecido parcialmente em Despacho Decisório da DRF, resultando em
deferimento de R$ 2.642.913,75.
A interessada apresentou Manifestação de Inconformidade, contestando
as glosas efetuadas, sobretudo nas rubricas:
1.
Fretes entre estabelecimentos (CFOP 6.501/6.502)
2.
Fretes diversos – classificação e natureza
3.
Despesas de armazenagem – estornos e extemporaneidade
4.
Serviços alegadamente utilizados como insumo
5.
Energia elétrica – divergência apurada
6.
Bens utilizados como insumo – notas de pessoas físicas/não localizadas
7.
Créditos presumidos – sebo/biodiesel, soja, girassol.
Fl. 1805
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A DRJ Ribeirão Preto, por meio do Acórdão 14-83.300, julgou a
Manifestação improcedente, confirmando integralmente o Despacho
Decisório.
Intimada, a contribuinte interpôs Recurso Voluntário ao CARF, alegando,
em síntese:
(i)
nulidade por suposto cerceamento de defesa;
(ii)
inadequação do conceito restritivo de “insumo”;
(iii)
natureza operacional dos fretes e serviços glosados;
(iv)
inaplicabilidade
das
limitações
relativas
ao
crédito
presumido
agroindustrial.
Considerando que a análise do direito creditório pela DRF e DRJ ocorreram
sob a égide das Instruções Normativas SRF no 247/2002 e 404/2004,
inicialmente, por meio da Resolução no 3402-003.415, o julgamento do
recurso foi convertido em diligência nos seguintes termos:
2.4. Com isso, nos termos permitidos pelos artigos 18 e 29 do Decreto no
70.235/72 cumulados com artigos 35 a 37 e 63 do Decreto no 7.574/2011,
proponho a conversão do julgamento em diligência, para que a Unidade de
Origem proceda às seguintes providências:
a) Intimar a Recorrente para apresentar, em prazo razoável, Laudo
Técnico, demonstrando de forma detalhada:
a.1) Sobre a produção de “farelo de soja” e do óleo destinado ao biodiesel,
especificando o emprego da matéria-prima (soja) na produção de tais produtos;
a.2) Demonstrar se as aquisições de soja para a produção especificada no Item a.1
estavam sob a suspensão do pagamento das Contribuições Sociais.
b) Analisar os documentos comprobatórios constantes dos autos, bem
como aqueles que serão apresentados pela Recorrente, elaborando
Relatório Conclusivo e recálculo sobre as apurações e resultado da
diligência.
c) Intimar a Contribuinte para, querendo, apresentar manifestação sobre
o resultado no prazo de 30 (trinta) dias.
2.5. Concluída a diligência, com ou sem resposta da parte, retornem os
autos a este Colegiado para julgamento.
A Delegacia da Receita Federal em Goiânia, através do Despacho de fls.
1790-1791, não cumpriu com a determinação do Colegiado, cingindo-se a
informar que o total das aquisições de soja com suspensão informados
pelo contribuinte (planilhas apresentadas em resposta ao TIF no 1 desta
diligência) no 1o trimestre de 2012 é de R$ 760.944.581,47 e o que consta
da mencionada planilha da fiscalização (A-B-C) é de R$ 803.641.019,40,
Fl. 1806
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bem como observar que a análise do laudo sobre o processo produtivo do
farelo de soja e do óleo destinado à produção de biodiesel envolve mera
valoração de prova, o que é da alçada da autoridade julgadora, pois não há
qualquer batimento entre ele e documentos contábeis ou fiscais a ser feito.
Delimitados o objeto e trâmite deste processo, passo à análise dos
argumentos da defesa.
3. Preliminar de nulidade do Despacho Decisório por cerceamento de
defesa
Pede a Recorrente a nulidade do Despacho Decisório, uma vez que não foi
fundamentado, sendo proferido com relatório confuso, genérico, com
matérias de outros processos, resultando em violação do contraditório,
ampla defesa e devido processo administrativo.
Sem razão à defesa.
O Despacho Decisório contestado remete expressamente aos Relatórios de
Fiscalização, que detalham de forma extensiva todos os fundamentos
fáticos e jurídicos. Por sua vez, o acórdão recorrido enfrentou as alegações
da manifestação de inconformidade, com análise individualizada das
glosas.
O rito processual do Decreto no 70.235/1972 foi devidamente respeitado
no presente litígio, instaurando-se a fase litigiosa do procedimento com a
apresentação tempestiva da manifestação de inconformidade, na qual a
Contribuinte delimita a exata compreensão da controvérsia objeto da
contestação.
Ademais, o Decreto no 70.235/1972 prevê sobre a configuração de
nulidade e assim estabelece em seu artigo 59:
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II - os despachos e
decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do
direito de defesa.
§ 1o A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele
diretamente dependam ou sejam consequência.
§ 2o Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e
determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do
processo.
§ 3o Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem
aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a
pronunciará nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta.
Fl. 1807
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Não há o enquadramento das hipóteses do art. 50 da Lei 9.784/1999,
tampouco afronta ao contraditório e à ampla defesa.
Por tais razões, afasto a preliminar invocada pela defesa.
4. Mérito
4.1. Da vinculação com o Processo no 10120.725254/2015-16
O Pedido de Ressarcimento de créditos de Crédito Presumido de COFINS,
vinculado à venda de farelo de soja no mercado externo, o qual foi
deferido parcialmente pela Delegacia da Receita Federal do Brasil em
Goiânia/GO, resultando nas seguintes glosas:
(i)
Armazenagem e Fretes em operações de venda
(i.1) Fretes entre estabelecimentos (CFOP 6501/6502);
(i.2) Fretes – glosas diversas;
(i.3) Armazenagem não comprovada;
(i.4) Armazenagem extemporânea.
(ii)
Serviços como insumos
(iii)
Energia elétrica (jan/2011)
(iv)
Bens utilizados como insumos
(v)
Créditos presumidos
(v.1) Sebo para biodiesel antes de 15/12/2011 sem previsão legal;
(v.2) Estorno de crédito presumido (farelo de girassol / soja) antes da Lei
12.431/2011;
(v.3) Glosa parcial do crédito de soja por parcela destinada a biodiesel.
Como já mencionado, para melhor compreensão sobre a produção de
“farelo de soja” e do óleo destinado ao biodiesel, especificando o emprego
da matéria-prima (soja) na produção de tais produtos, inicialmente o
julgamento do recurso foi convertido em diligência através da Resolução no
3402-003.415.
A Delegacia da Receita Federal em Goiânia não cumpriu a determinação do
Colegiado, limitando-se a informar divergência entre os valores de
aquisições de soja declarados pelo contribuinte e os apurados pela
fiscalização no 1o trimestre de 2012, além de afirmar que a análise do
laudo do processo produtivo é matéria de valoração de prova, de
competência da autoridade julgadora, sem necessidade de confronto com
documentos contábeis ou fiscais.
No mesmo despacho igualmente consta a seguinte observação:
Fl. 1808
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Calha informar que os processos de números 10120.729219/2012-23
(Cofins Mercado Interno), 10120.729345/2012-88 (PIS Mercado Externo) e
10120.729349/2012-66(PIS Mercado Interno), todos de crédito presumido
do primeiro trimestre de 2012 e baseados nas mesmas apurações e
fundamentos levantados pela fiscalização, transitaram em julgado na esfera
administrativa sem que houvesse necessidade de diligência e que TALVEZ
fosse o caso de aplicação do disposto no art. 6o (conexão/decorrência) do
Anexo II do RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343/2015.
Informo também que o processo no 10120.725254/2015-16 (autos de
infração PIS/Cofins) depende, para liquidação da decisão final (recurso
especial) do CARF, o que implicou o início da contagem do prazo
prescricional, do término do litígio em tela no âmbito administrativo, pois
os créditos e montantes a serem ressarcidos influenciam na apuração dos
débitos. Esse processo baseia-se também nas mesmas apurações e
fundamentos do presente.
Em resumo, a homologação parcial do crédito requerido neste processo
ocorreu devido às glosas que resultaram em lançamento de ofício, objeto
do PAF no 10120.725254/2015-16.
Neste ponto, de fato, como observado no acórdão recorrido, a causa de
pedir apresentada na manifestação de inconformidade do presente
processo estão contidas na impugnação apresentada no processo no
10120.725254/2015-16, sendo indubitável a conexão processual entre o
citado processo de Autos de Infração e o presente, pois o mesmo Relatório
Fiscal subsidia os fundamentos de decidir do Despacho Decisório aqui
guerreado.
O artigo 47 do RICARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de
dezembro de 2023, assim prevê:
Art. 47 Os processos vinculados poderão ser distribuídos e julgados
observando-se o disposto neste artigo.
§ 1o Os processos podem ser vinculados por:
I - conexão, constatada entre processos que tratam de exigência de crédito
tributário ou pedido do contribuinte fundamentados em fatos idênticos,
incluindo aqueles formalizados em face de diferentes sujeitos passivos;
II - decorrência, constatada a partir de processos formalizados em razão
de procedimento fiscal anterior ou de atos do sujeito passivo acerca de
direito creditório ou de benefício fiscal, ainda que veiculem outras
matérias autônomas; e
Fl. 1809
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III - reflexo, constatado entre processos formalizados em um mesmo
procedimento fiscal, com base nos mesmos elementos de prova, mas
referentes a tributos distintos.
§ 2o Os processos poderão, observada a competência da Seção, ser
distribuídos ao conselheiro que primeiro recebeu o processo conexo, ou o
principal, salvo se para esses já houver sido prolatada decisão.
§ 3o A distribuição poderá ser requerida pelas partes ou pelo conselheiro
que entender estar prevento, e a decisão será proferida por despacho do
Presidente da Câmara ou da Seção de Julgamento, conforme a localização
do processo.
§ 4o Se o processo principal, nas hipóteses previstas nos incisos II e III do §
1o, não estiver localizado no CARF, o processo decorrente ou reflexo será
enviado à unidade de origem, para apensação ao processo principal, ou
mantido no CARF na hipótese de vinculação.
§ 5o Na impossibilidade de distribuição, ao mesmo relator, dos processos
principal e decorrente ou reflexo, será determinada a vinculação dos autos
e o sobrestamento do julgamento do processo decorrente ou reflexo, até
que seja proferida decisão de mesma instância relativa ao processo
principal.
§ 6o Se o processo principal, na hipótese prevista no § 4o, não contiver
recurso a ser apreciado pelo CARF, a unidade de origem devolverá o
processo decorrente ou reflexo, com as informações relativas ao processo
principal, necessárias ao julgamento.
§ 7o No caso de conflito de competência entre Seções, caberá ao Presidente
do CARF decidir, provocado por resolução ou despacho do Presidente da
Turma que ensejou o conflito.
§ 8o Incluem-se na hipótese prevista no inciso III do § 1o os lançamentos de
contribuições previdenciárias realizados em um mesmo procedimento
fiscal, com incidências tributárias de diferentes espécies. (sem destaque no
texto original)
Considerando as razões acima, é inequívoca a vinculação dos processos por
decorrência, na forma estabelecida pelo art. 47, § 1o, II, acima citado,
motivo pelo qual resta configurada relação de prejudicialidade.
Há posicionamento neste CARF no mesmo sentido, em litígios nos quais
foram julgados processos de compensação/ressarcimento vinculados a
processos referentes aos lançamentos de ofício, que tinham por objeto a
análise do direito creditório. Vejamos:
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006
Fl. 1810
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COMPENSAÇÃO - VINCULAÇÃO AO LANÇAMENTO
O destino da compensação vincula-se ao decidido no processo cujo objeto é
o lançamento do IPI que glosou os créditos que foram compensados
refazendo a escrita do IPI e lançando eventual saldo devedor. Assim,
invalidado o lançamento, que abarca o período de apuração do crédito
compensado, por decisão do CARF, em decorrência restitui-se o crédito à
escrita fiscal e homologa-se a compensação feita com arrimo naquele.
Recurso provido. (Acórdão no 3402-003.120 – PAF no 14033.000227/2007-
67 – Relator: Conselheiro Jorge Olmiro Lock Freire)

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008
IPI. SALDO CREDOR. RESSARCIMENTO. COMPENSAÇÃO. VINCULAÇÃO COM
AUTO DE INFRAÇÃO LAVRADO EM OUTRO PROCESSO.
Reconhecido o vínculo entre a apuração do IPI que foi objeto de Auto de
Infração em outro processo administrativo, o resultado do julgamento
daquele processo deve ser transposto para o processo em que se analisa o
pedido de ressarcimento/compensação de IPI. (Acórdão no 3201-009.541 -
PAF no 10880.930075/2013-35 – Relator: Conselheiro Leonardo Vinicius
Toledo de Andrade)
No v. Acórdão no 3201-009.541, em julgamento a situação análoga
ao presente litígio, o Ilustre Conselheiro Relator observou que, “... se
o lançamento de ofício o qual glosou os créditos de IPI, apurando
valor de IPI a pagar, foi julgado procedente neste Colegiado, em
decorrência
desta
decisão
vincula-se
o
destino
do
ressarcimento/compensações, uma vez que os créditos glosados
retornam a seu status quo ante a escrita fiscal”.
A decisão em referência destacou os seguintes precedentes:
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Período de apuração: 01/07/2009 a 31/07/2009
COMPENSAÇÃO/RESSARCIMENTO
DE
CRÉDITO.
DEPENDÊNCIA
DE
AUTUAÇÃO FISCAL JULGADA PROCEDENTE. VINCULAÇÃO.
É de se reconhecer a decisão proferida por Turma do CARF que aplicou a
Súmula no 20 para decidir pela procedência da autuação fiscal que glosou
os créditos do IPI nas aquisições de insumos empregados na fabricação de
produto NT na TIPI. Não se homologa compensação, além do limite do
crédito reconhecido em despacho decisório, quando o crédito pleiteado
revela-se indevido após auditoria fiscal em processo formalizado para sua
verificação, uma vez que a procedência do auto de infração para cobrança
Fl. 1811
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das glosas dos créditos vincula o resultado do processo de declaração de
compensação/ressarcimento.
Recurso Voluntário Negado
Direito crédito não reconhecido (Processo no 16682.900631/2012-81;
Acórdão no 3201-002.758; Relator Conselheiro Paulo Roberto Duarte
Moreira; sessão de 25/04/2017)

Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Período de apuração: 01/10/1999 a 31/12/1999
IPI. SALDO CREDOR. RESSARCIMENTO. COMPENSAÇÃO. VINCULAÇÃO COM
AUTO DE INFRAÇÃO LAVRADO EM OUTRO PROCESSO.
Reconhecido o vínculo entre a apuração do IPI que foi objeto de auto de
infração em outro processo administrativo, o resultado do julgamento
daquele processo deve ser transposto para o processo em que se analisa o
pedido de ressarcimento de IPI.
Recurso Voluntário Provido em Parte. (Processo no 13976.000022/00-31;
Acórdão no 3301-002.934; Relator Conselheiro Andrada Márcio Canuto
Natal; sessão de 27/04/2016)
Considerando que o Pedido de Ressarcimento em análise se refere aos
mesmos créditos e idêntico período, e para evitar que sejam proferidas
decisões contraditórias, entendo que o resultado do processo principal
(auto de infração) deve ser aplicado neste litígio.
4.2. Do julgamento do Processo no 10120.725254/2015-16
No processo no 10120.725254/2015-16 foi proferido o Acórdão no 9303-
011.411 com o seguinte resultado:
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em
conhecer do Recurso Especial. No mérito, por determinação do art. 19-E da
Lei no 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei no 13.988/2020, em face
do empate no julgamento, deu-se provimento ao recurso, vencidos os
conselheiros Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Rodrigo Mineiro Fernandes,
Jorge Olmiro Lock Freire e Rodrigo da Costas Pôssas, que lhe negaram
provimento.
O acórdão em referência foi ementado da seguinte forma:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2012
COFINS. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
Fl. 1812
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O conceito de insumos para efeitos do art. 3o, inciso II, da Lei no
10.637/2002 e da Lei n.o 10.833/2003, deve ser interpretado com critério
próprio: o da essencialidade ou relevância, devendo ser considerada a
imprescindibilidade ou a importância de determinado bem ou serviço para
a atividade econômica realizada pelo Contribuinte. Referido conceito foi
consolidado pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), nos autos do REsp n.o
1.221.170, julgado na sistemática dos recursos repetitivos.
A NOTA SEI PGFN MF 63/18, por sua vez, ao interpretar a posição externada
pelo STJ, elucidou o conceito de insumos, para fins de constituição de
crédito das contribuições não- cumulativas, no sentido de que insumos
seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente
empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da
mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração
ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
Deve ser reconhecido o direito ao crédito com relação aos fretes de
transporte de produtos acabados entre estabelecimentos, pois essenciais
ao processo produtivo do Contribuinte.
Tendo em vista a conexão e a confirmação de que ambos os processos
versam sobre os mesmos documentos, inclusive planilhas e relatório,
repoduzo abaixo os fundamentos do voto condutor do Acórdão no 9303-
011.411:
2 Mérito
No mérito, o Sujeito Passivo busca ver reformada a decisão no que tange ao
não reconhecimento do direito ao aproveitamento dos créditos
decorrentes dos gastos com frete no transporte de produtos acabados
entre estabelecimentos da empresa.
Previamente à análise do item específico do insumo em discussão, explicita-
se o conceito de insumos adotado no presente voto, para então verificar o
item do crédito dos gastos com frete no transporte de produtos acabados
entre estabelecimentos da empresa.
2.1 CONCEITO DE INSUMO
A sistemática da não-cumulatividade para as contribuições do PIS e da
COFINS foi instituída, respectivamente, pela Medida Provisória no 66/2002,
convertida na Lei no 10.637/2002 (PIS) e pela Medida Provisória no
135/2003, convertida na Lei no 10.833/2003 (COFINS). Em ambos os
diplomas legais, o art. 3o, inciso II, autoriza-se a apropriação de créditos
Fl. 1813
DF CARF MF
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calculados em relação a bens e serviços utilizados como insumos na
fabricação de produtos destinados à venda.1
1 O princípio da não-cumulatividade das contribuições sociais foi também
estabelecido no §12o, do art. 195 da Constituição Federal, por meio da
Emenda Constitucional no 42/2003, consignando-se a definição por lei dos
setores de atividade econômica para os quais as contribuições sociais dos
incisos I, b; e IV do caput, dentre elas o PIS e a COFINS2.
A disposição constitucional deixou a cargo do legislador ordinário a
regulamentação da sistemática da não-cumulatividade do PIS e da COFINS.
Por meio das Instruções Normativas nos 247/02 (com redação da Instrução
Normativa no 358/2003) (art. 66) e 404/04 (art. 8o), a Secretaria da Receita
Federal trouxe a sua interpretação dos insumos passíveis de creditamento
pelo PIS e pela COFINS. A definição de insumos adotada pelos mencionados
atos normativos é excessivamente restritiva, assemelhandose ao conceito
de insumos utilizado para utilização dos créditos do IPI – Imposto sobre
Produtos Industrializados, estabelecido no art. 226 do Decreto no
7.212/2010 (RIPI).
As Instruções Normativas nos 247/2002 e 404/2004, ao admitirem o
creditamento apenas quando o insumo for efetivamente incorporado ao
processo produtivo de fabricação e comercialização de bens ou prestação
de serviços, aproximando-se da legislação do IPI que traz critério
demasiadamente restritivo, extrapolaram as disposições da legislação
hierarquicamente superior no ordenamento jurídico, a saber, as Leis nos
10.637/2002 e 10.833/2003, e contrariaram frontalmente a finalidade da
sistemática da não-cumulatividade das contribuições do PIS e da COFINS.
Patente, portanto, a ilegalidade dos referidos atos normativos.
Nessa senda, entende-se igualmente impróprio para conceituar insumos
adotar-se o parâmetro estabelecido na legislação do IRPJ - Imposto de

1 Lei no 10.637/2002 (PIS). Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em
relação a: [...] II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei
no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos
veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI;
[...].
Lei no 10.8332003 (COFINS). Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados
em relação a: [...]II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei
no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos
veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; [...]

2 Constituição Federal de 1988. Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos
termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das
seguintes contribuições sociais: I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre:
[...] b) a receita ou o faturamento; [...] IV - do importador de bens ou serviços do exterior, ou de quem a lei a ele equiparar. [...]§ 12.
A lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as contribuições incidentes na forma dos incisos I, b; e IV do caput,
serão não-cumulativas. (grifou-se)

Fl. 1814
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Renda da Pessoa Jurídica, pois demasiadamente amplo. Pelo raciocínio
estabelecido a partir da leitura dos artigos 290 e 299 do Decreto no
3.000/99 (RIR/99), poder-se-ia enquadrar como insumo todo e qualquer
custo da pessoa jurídica com o consumo de bens ou serviços integrantes do
processo de fabricação ou da prestação de serviços como um todo.
Em Declaração de Voto apresentada nos autos do processo administrativo
no 13053.000211/2006-72, em sede de julgamento de recurso especial pelo
Colegiado da 3a Turma da CSRF, o ilustre Conselheiro Gileno Gurjão Barreto
assim se manifestou:
[...] permaneço não compartilhando do entendimento pela possibilidade de
utilização isolada da legislação do IR para alcançar a definição de "insumos"
pretendida.
Reconheço, no entanto, que o raciocínio é auxiliar, é instrumento que pode ser
utilizado para dirimir controvérsias mais estritas.
Isso porque a utilização da legislação do IRPJ alargaria sobremaneira o conceito de
"insumos" ao equipará-lo ao conceito contábil de "custos e despesas operacionais"
que abarca todos os custos e despesas que contribuem para a atividade de uma
empresa (não apenas a sua produção), o que distorceria a interpretação da
legislação ao ponto de torná-la inócua e de resultar em indesejável esvaziamento
da função social dos tributos, passando a desonerar não o produto, mas sim o
produtor, subjetivamente.
As Despesas Operacionais são aquelas necessárias não apenas para produzir os
bens, mas também para vender os produtos, administrar a empresa e financiar as
operações. Enfim, são todas as despesas que contribuem para a manutenção da
atividade operacional da empresa. Não que elas não possam ser passíveis de
creditamento, mas tem que atender ao critério da essencialidade.
[...]
Estabelece o Código Tributário Nacional que a segunda forma de integração da lei
prevista no art. 108, II, do CTN são os Princípios Gerais de Direito Tributário. Na
exposição de motivos da Medida Provisória n. 66/2002, in verbis, afirma-se que “O
modelo ora proposto traduz demanda pela modernização do sistema tributário
brasileiro sem, entretanto, pôr em risco o equilíbrio das contas públicas, na estrita
observância da Lei de Responsabilidade Fiscal. Com efeito, constitui premissa
básica do modelo a manutenção da carga tributária correspondente ao que hoje se
arrecada em virtude da cobrança do PIS/Pasep.”
Assim sendo, o conceito de "insumos", portanto, muito embora não possa ser o
mesmo utilizado pela legislação do IPI, pelas razões já exploradas, também não
pode atingir o alargamento proposto pela utilização de conceitos diversos contidos
na legislação do IR.
Ultrapassados os argumentos para a não adoção dos critérios da legislação
do IPI nem do IRPJ, necessário estabelecer-se o critério a ser utilizado para
a conceituação de insumos.
Fl. 1815
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Diante do entendimento consolidado deste Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais - CARF, inclusive no âmbito desta Câmara Superior de
Recursos Fiscais, o conceito de insumos para efeitos do art. 3o, inciso II, da
Lei no 10.637/2002 e do art. 3o, inciso II da Lei 10.833/2003, deve ser
interpretado com critério próprio: o da essencialidade. Referido critério
traduz uma posição "intermediária" construída pelo CARF, na qual, para
definir insumos, buscase a relação existente entre o bem ou serviço,
utilizado como insumo e a atividade realizada pelo Contribuinte.
Conceito mais elaborado de insumo, construído a partir da jurisprudência
do próprio CARF e norteador dos julgamentos dos processos, no referido
órgão, foi consignado no Acórdão no 9303-003.069, resultante de
julgamento da CSRF em 13 de agosto de 2014:
[...]
Portanto, "insumo" para fins de creditamento do PIS e da COFINS não cumulativos,
partindo de uma interpretação histórica, sistemática e teleológica das próprias
normas instituidoras de tais tributos (Lei no. 10.637/2002 e 10.833/2003), deve ser
entendido como todo custo, despesa ou encargo comprovadamente incorrido na
prestação de serviço ou na produção ou fabricação de bem ou produto que seja
destinado à venda, e que tenha relação e vínculo com as receitas tributadas
(critério relacional), dependendo, para sua identificação, das especificidades de
cada processo produtivo.
Nessa linha relacional, para se verificar se determinado bem ou serviço
prestado pode ser caracterizado como insumo para fins de creditamento do
PIS e da COFINS, impende analisar se há: pertinência ao processo
produtivo (aquisição do bem ou serviço especificamente para utilização na
prestação do serviço ou na produção, ou, ao menos, para torná-lo viável);
essencialidade ao processo produtivo (produção ou prestação de serviço
depende diretamente daquela aquisição) e possibilidade de emprego
indireto no processo de produção (prescindível o consumo do bem ou a
prestação de serviço em contato direto com o bem produzido).
Portanto, para que determinado bem ou prestação de serviço seja
considerado insumo gerador de crédito de PIS e COFINS, imprescindível a
sua essencialidade ao processo produtivo ou prestação de serviço, direta ou
indiretamente, bem como haja a respectiva prova.
Não é diferente a posição predominante no Superior Tribunal de Justiça, o
qual reconhece, para a definição do conceito de insumo, critério
amplo/próprio em função da receita, a partir da análise da pertinência,
relevância e essencialidade ao processo produtivo ou à prestação do
serviço. O entendimento está refletido no voto do Ministro Relator Mauro
Campbell Marques ao julgar o recurso especial no 1.246.317-MG,
sintetizado na ementa:
Fl. 1816
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PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO AO ART. 535, DO CPC.
VIOLAÇÃO AO ART. 538, PARÁGRAFO ÚNICO, DO CPC.
INCIDÊNCIA DA SÚMULA N. 98/STJ. CONTRIBUIÇÕES AO PIS/PASEP E COFINS NÃO-
CUMULATIVAS. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS.
ART. 3o, II, DA LEI N. 10.637/2002 E ART. 3o, II, DA LEI N. 10.833/2003.
ILEGALIDADE DAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS SRF N. 247/2002 E 404/2004.
1. Não viola o art. 535, do CPC, o acórdão que decide de forma suficientemente
fundamentada a lide, muito embora não faça considerações sobre todas as teses
jurídicas e artigos de lei invocados pelas partes.
2. Agride o art. 538, parágrafo único, do CPC, o acórdão que aplica multa a
embargos de declaração interpostos notadamente com o propósito de
prequestionamento. Súmula n. 98/STJ: "Embargos de declaração manifestados com
notório propósito de prequestionamento não têm caráter protelatório".
3. São ilegais o art. 66, §5o, I, "a" e "b", da Instrução Normativa SRF n. 247/2002 -
Pis/Pasep (alterada pela Instrução Normativa SRF n. 358/2003) e o art. 8o, §4o, I,
"a" e "b", da Instrução Normativa SRF n. 404/2004 - Cofins, que restringiram
indevidamente o conceito de "insumos" previsto no art. 3o, II, das Leis n.
10.637/2002 e n. 10.833/2003, respectivamente, para efeitos de creditamento na
sistemática de não-cumulatividade das ditas contribuições.
4. Conforme interpretação teleológica e sistemática do ordenamento jurídico em
vigor, a conceituação de "insumos", para efeitos do art. 3o, II, da Lei n.
10.637/2002, e art. 3o, II, da Lei n. 10.833/2003, não se identifica com a
conceituação adotada na legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados -
IPI, posto que excessivamente restritiva. Do mesmo modo, não corresponde
exatamente aos conceitos de "Custos e Despesas Operacionais" utilizados na
legislação do Imposto de Renda - IR, por que demasiadamente elastecidos.
5. São "insumos", para efeitos do art. 3o, II, da Lei n. 10.637/2002, e art. 3o, II, da
Lei n. 10.833/2003, todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que
viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser
direta ou indiretamente empregados e cuja subtração importa na impossibilidade
mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a
atividade da empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto
ou serviço daí resultantes.
6. Hipótese em que a recorrente é empresa fabricante de gêneros alimentícios
sujeita, portanto, a rígidas normas de higiene e limpeza. No ramo a que pertence,
as exigências de condições sanitárias das instalações se não atendidas implicam
na própria impossibilidade da produção e em substancial perda de qualidade do
produto resultante. A assepsia é essencial e imprescindível ao desenvolvimento
de suas atividades. Não houvessem os efeitos desinfetantes, haveria a
proliferação de microorganismos na maquinaria e no ambiente produtivo que
agiriam sobre os alimentos, tornando-os impróprios para o consumo. Assim,
impõe-se considerar a abrangência do termo "insumo" para contemplar, no
creditamento, os materiais de limpeza e desinfecção, bem como os serviços de
dedetização quando aplicados no ambiente produtivo de empresa fabricante de
gêneros alimentícios.
Fl. 1817
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7. Recurso especial provido.
(REsp 1246317/MG, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA
TURMA, julgado em 19/05/2015, DJe 29/06/2015) (grifou-se)
Portanto, são insumos, para efeitos do art. 3o, II da Lei no 10.637/2002 e do
art. 3o, II da Lei no 10.833/2003, todos os bens e serviços pertinentes ao
processo produtivo e à prestação de serviços, ou ao menos que os
viabilizem, podendo ser empregados direta ou indiretamente, e cuja
subtração implica a impossibilidade de realização do processo produtivo e
da prestação do serviço, objetando ou comprometendo a qualidade da
própria atividade da pessoa jurídica.
Ainda, no âmbito do Superior Tribunal de Justiça, o tema foi julgado pela
sistemática dos recursos repetitivos nos autos do recurso especial no
1.221.170 - PR, no sentido de reconhecer a ilegalidade das Instruções
Normativas SRF nos 247/2002 e 404/2004 e aplicação de critério da
essencialidade ou relevância para o processo produtivo na conceituação de
insumo para os créditos de PIS e COFINS no regime não-cumulativo. Em
24.4.2018, foi publicado o acórdão do STJ, que trouxe em sua ementa:
“TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃOCUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ
PROPÓSITO
RESTRITIVO
E
DESVIRTUADOR
DO
SEU
ALCANCE
LEGAL.
DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA
EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973
(ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS,
a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o.,
II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância
de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza
e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
Fl. 1818
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compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e
da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito
de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou
seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item -
bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo Contribuinte.”
Até a presente data da sessão de julgamento desse processo não houve o
trânsito em julgado do acórdão do recurso especial no 1.221.170-PR pela
sistemática dos recursos repetitivos, embora já tenha havido o julgamento
de embargos de declaração interpostos pela Fazenda Nacional, no sentido
de lhe ser negado provimento3 . Faz-se a ressalva do entendimento desta
Conselheira, que não é o da maioria do Colegiado, que conforme previsão
contida no art. 62, §2o do RICARF aprovado pela Portaria MF no 343/2015,
os conselheiros já estão obrigados a reproduzir referida decisão.
Para melhor elucidar meu direcionamento, além de ter desenvolvido o
conceito de insumo anteriormente, importante ainda trazer que,
recentemente, foi publicada a NOTA SEI PGFN/MF 63/2018:
"Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia.
Ilegalidade da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e
404/2004. Aferição do conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância. Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização
para dispensa de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n° 10.522, de
2002, e art. 2o, V, da Portaria PGFN n° 502, de 2016. Nota Explicativa do art. 3o da
Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014."
A Nota clarifica a definição do conceito de insumos na “visão” da Fazenda
Nacional (Grifos meus):
“41. Consoante se observa dos esclarecimentos do Ministro Mauro Campbell
Marques, aludindo ao “teste de subtração” para compreensão do conceito de
insumos, que se trata da “própria objetivação segura da tese aplicável a revelar a
imprescindibilidade e a importância de determinado item – bem ou serviço – para
o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”.
Conquanto tal método não esteja na tese firmada, é um dos instrumentos úteis
para sua aplicação in concreto.

3 PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO CONTRA ACÕRDÃO QUE DEU PARCIAL PROVIMENTO AO
RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA. CONCEITO DE INSUMO. PIS. COFINS. CREDITAMENTO DE DESPESAS
EXPRESSAMENTE VEDADAS POR LEI. ARGUMENTOS TRAZIDOS UNICAMENTE EM SEDE DE DECLARATÓRIOS. IMPOSSIBILIDADE.
INDEVIDA AMPLIAÇÃO DA CONTROVÉRSIA JULGADA SOB O RITO ART. 543-C DO CPC/73 (ART. 1.036 DO CPC/15). OMISSÃO OU
OBSCURIDADE NÃO VERIFICADAS. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO DA UNIÃO A QUE SE NEGA PROVIMENTO. 1. É vedado, em sede de
agravo regimental ou embargos de declaração, ampliar a quaestio veiculada no recurso especial, inovando questões não suscitadas
anteriormente (AgRg no REsp 1.378.508/SP, Rel. Min. FELIX FISCHER, DJe 07.12.2016). 2. Os argumentos trazidos pela UNIÃO em
sede de Embargos de Declaração, (enquadramento como insumo de despesas cujo creditamento é expressamente vedado em lei),
não foram objeto de impugnação quando da interposição do Recurso Especial pela empresa ANHAMBI ALIMENTOS LTDA,
configurando, portanto, indevida ampliação da controvérsia, vedada em sede de Embargos Declaratórios. 3. Embargos de
Declaração da UNIÃO a que se nega provimento. (EDcl no REsp 1221170/PR, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO,
PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 14/11/2018, DJe 21/11/2018)
Fl. 1819
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42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja, itens cuja
subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a
produção ou prestação do serviço.
Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente o item do
contexto do processo produtivo atrelado à atividade empresarial desenvolvida.
Ainda que se observem despesas importantes para a empresa, inclusive para o seu
êxito no mercado, elas não são necessariamente essenciais ou relevantes, quando
analisadas em cotejo com a atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob
um viés objetivo."
Com tal Nota, restou claro, assim, que insumos seriam todos os bens e
serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja
subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do
serviço ou da produção, ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade
da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do
serviço daí resultantes.
Ademais, tal ato ainda reflete sobre o “teste de subtração” que deve ser
feito para fins de se definir se determinado item seria ou não essencial à
atividade do sujeito passivo. Eis o item 15 da Nota PGFN:
“15. Deve­se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo,
na medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos
produtivos, porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo que o
raciocínio hipotético levado a efeito por meio do “teste de subtração” serviria
como um dos mecanismos aptos a revelar a imprescindibilidade e a importância
para o processo produtivo.
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou
serviço utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a
impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause
perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos
como sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo
produtivo, comprometem a consecução da atividade-fim da empresa, estejam eles
empregados direta ou indiretamente em tal processo. É o raciocínio que decorre do
mencionado “teste de subtração” a que se refere o voto do Ministro Mauro
Campbell Marques.”
Passa-se à análise do item com relação ao qual pretende o Contribuinte ver
revertido o acórdão recorrido, reconhecendo-se o direito ao crédito das
contribuições para o PIS e a COFINS não-cumulativas sobre os gastos com
fretes de produtos acabados entre estabelecimentos.
Fl. 1820
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2.2 TRANSPORTE DOS PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS
No acórdão recorrido, restou mantida a glosa sobre os créditos com gastos
decorrentes de fretes de produtos acabados entre estabelecimentos. A
decisão fundamentou-se nos seguintes termos:
[...]
III.1.d Despesas com Fretes
Destaca-se de início que a fiscalização aceitou todas as despesas de armazenagem
e frete na operação de venda, uma vez que o arquivo digital de notas fiscais
apresentado pelo contribuinte confirmou os dados informados no DACON, a saber:
Os valores informados no Dacon a título de despesas de armazenagem de
mercadorias e frete nas operações de venda do 2o trimestre de 2005 somam
R$13.439.885,16.
Por sua vez, os arquivos digitais de notas fiscais apresentados pela contribuinte
confirmam os montantes declarados a título de aquisição de serviço de transporte.
Desta forma, não há retificações a serem realizadas nesta rubrica.
Não obstante o aceite da fiscalização relativo as despesas com armazenagem e
frete na operação de venda, a Recorrente alegou que a fiscalização desconsiderou
os serviços prestados pelas empresas MRS Logística S/A, no transporte de
minério no modal ferroviário entre a mina e o porto para formação de lote de
exportação em recintos alfandegados, bem como pela empresa LogIN Intermodal
S/A, responsável pelo transporte marítimo.
Segundo a Recorrente "Para empresas que necessitam exportar grande quantidade
de produto/minério, é cediço que não é possível encaminhar, em tempo hábil, todo
o minério no momento do embarque do navio, motivo pelo qual se utilizam da
remessa para a formação de lotes como a alternativa adequada para resolver esse
impasse, amparada, inclusive, pelo Convênio ICMS 83/2006."
E afirma: "Vê-se, pois, da descrição da operação do frete acima detalhada, que as
despesas a esta relacionadas caracterizam-se como despesa inerente à venda do
produto final, pois a aludida remessa compõe o ciclo de comercialização
superveniente à produção do bem demandado, e não mera conveniência de
operação logística. Ou seja, o transporte das minas ao porto pela via ferroviária é
uma etapa indissociável da operação de venda do produto acabado, composta de
várias etapas que, ao cabo, tem por fim a entrega da mercadoria adquirente no
exterior."
No presente caso, entendo que referidas despesas de transportes não se
caracterizam como frete nas operações de venda, passível de creditamento, mais
mera despesa de transporte de produto acabado entre o estabelecimento produtor
e o centro de distribuição.
Como cediço, as normas de regência permitem o creditamento das contribuições
não cumulativas i) sobre o frete pago quando o serviço de transporte quando
utilizado como insumo na prestação de serviço ou na produção de um bem
destinado à venda, com base no inciso II do art. 3° das Leis nos 10.637/02 e
10.833/03; e ii) sobre o frete na operação de venda, quando o ônus for suportado
pelo vendedor, conforme os arts. 3o, IX e 15, II da Lei n° 10.833/03.
Fl. 1821
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.841 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10120.729348/2012-11
20
Há também direito ao crédito sobre despesas com fretes pagos a pessoas jurídicas
quando o custo do serviço, suportado pelo adquirente, é apropriado ao custo de
aquisição de um bem utilizado como insumo ou de um bem para revenda; bem
como de fretes pagos a pessoa jurídica para transporte de insumos ou produtos
inacabados entre estabelecimentos, dentro do contexto do processo produtivo da
pessoa jurídica.
Entretanto, o transporte de produto acabado, tais como os fretes indicados pela
recorrente neste tópico, entre as minas da recorrente ou entre a mina e o Porto
para formação de lote de exportação em recintos alfandegados, que não se refere
ao transporte do produto vendido entre o estabelecimento do produtor e o do
adquirente, não se enquadra em qualquer dessas hipóteses permissivas de
creditamento acima mencionadas.
Portanto, entendo que deve ser mantida a glosa relativa aos serviços de
transportes discutidos neste tópico.
[...]
De outro lado, ao analisar a matéria do frete entre estabelecimentos, o
voto vencido do recurso voluntário havia acolhidos as razões recursais no
item, reconhecendo a possibilidade de aproveitamento dos créditos de PIS
e COFINS. Segue trecho do voto vencido no acórdão ora combatido:
(a) Despesas de frete entre estabelecimentos da empresa, relacionados à
formação de lote de exportação;
A razão pela qual tais créditos foram glosados decorrem da premissa adotada pela
fiscalização de que o mero fato de a despesa com fretes ser oriunda de
transferência de produtos acabados entre seus estabelecimentos e que, por isso,
não haveria previsão legal para sua apropriação.
Ora, o motivo de sugerir a conversão em diligência era a de que fosse verificado se
tais movimentações fariam parte de operações de venda ao exterior (exportações)
dado que o CFOP utilizado em tais "transferências" fora o de código 6504,
"Remessa de mercadorias para formação de lote de exportação, de produtos
industrializados ou produzidos pelo próprio estabelecimento". Como se sabe, nessa
modalidade de negócio, o contribuinte realiza remessas destinadas a formação de
lote em recintos alfandegados para posterior exportação, que é feita em nome do
contribuinte remetente original.
O resultado da diligência mostra que a fiscalização pouco esmiuçou se tais
movimentações não compreenderiam uma etapa preparatória à venda para o
exterior, de modo que não foi possível desconstituir que as dadas remessas foram,
de fato, para formação de lote para exportação.
Por outro lado, é possível inferir que essa falta de aprofundamento deve-se ao fato
de que, para a fiscalização, bastaria que as movimentações fossem entre
estabelecimentos da mesma empresa para que não houvesse a possibilidade de
apropriação de créditos sobre tais fretes.
Fl. 1822
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.841 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10120.729348/2012-11
21
Nesse ponto, erra o auditor fiscal porque, como dito acima, tais remessas, a rigor,
tratam de operações de exportação indireta que não foram desconstituídas como
tal, dada a insubsistência do Relatório Fiscal com relação a esse ponto.
O Recorrente, por outro lado, apresentou farta documentação para que a unidade
de origem pudesse averiguar a veracidade das suas operações e essa, nem mesmo
em sede de diligência, com o objetivo explícito de fazer essa confrontação, se
dispôs a fazê-lo. Por oportuno, ainda vale destacar que o artigo 3o, caput e inciso
IX, das Leis Federais 10.637/2002 e 10.833/2003, quando permitiu a apropriação de
créditos sobre despesas de frete nas operações de venda, não o fez de maneira
estrita, ao expressar que "a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados
em relação a (...) armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda (...)",
dando margem à possibilidade de se descontar créditos sobre os custos de
transporte quando esses decorrem de uma operação de venda, ainda que não feita
diretamente. No caso, a fiscalização não foi capaz de afastar a afirmativa de que
tais despesas com transporte se referiam a operações de remessas com o fim
específico de exportação.
Diante disso, acolho as razões recursais nesse item em particular, reformando a
decisão ora recorrida.
No caso dos autos, trata-se de frete de transporte de produtos acabados
entre estabelecimentos da Recorrente. Trata-se de parte do processo
produtivo do Contribuinte e, portanto, podendo ser enquadrado no
conceito de insumo do inciso II, do art. 3o, das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003, já que, como afirmado pela Recorrente, não é possível o
envio total e imediato de todo o produto a ser exportado. Portanto, os
serviços de frete, por serem necessários para a atividade final de venda de
mercadorias, pela ora Recorrente, geram direito ao crédito de PIS e COFINS
não-cumulativos.
O direito ao crédito com relação ao transporte de produtos entre
estabelecimentos, também vem reconhecido com fulcro no inciso IX, do art.
3o, da Lei n.o 10.833/03, que autoriza a geração de crédito relativo ao frete
na operação de venda, quando esse custo for suportado pelo vendedor.
Nesse aspecto, também não merece reforma o acórdão recorrido, estando
em consonância com a jurisprudência dessa 3a Turma da CSRF:
Acórdão 9303-009.680
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006 DESPESAS. FRETES.
TRANSFERÊNCIA/TRANSPORTE.
INSUMOS.
ESTABELECIMENTOS
PRÓPRIOS,
CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
As despesas com fretes para a transferência/transporte de insumos entre
estabelecimentos do contribuinte integram o custo de produção dos produtos
fabricados/vendidos e, consequentemente, geram créditos da contribuição,
passíveis de desconto do valor apurado sobre o faturamento mensal.
Fl. 1823
DF CARF MF
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ACÓRDÃO 3402-012.841 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10120.729348/2012-11
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DESPESAS. FRETES. TRANSFERÊNCIA/TRANSPORTE. PRODUTOS ACABADOS.
ESTABELECIMENTOS PRÓPRIOS. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
As despesas com fretes para o transporte de produtos acabados entre
estabelecimentos do contribuinte, para venda/revenda, constituem despesas na
operação de venda e geram créditos da contribuição, passíveis de desconto do
valor apurado sobre o faturamento mensal.
A norma introduzida pelo inc. IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003, segundo a qual
a armazenagem e o frete na operação de venda suportados pela vendedora de
mercadorias geram créditos, é ampliativa em relação aos créditos previstos no
inc. II do mesmo artigo. Com base nesses dois incisos, geram créditos, além do
frete na operação de venda, para entrega das mercadorias vendidas aos seus
adquirentes, os fretes entre estabelecimentos da própria empresa, desde que
para o transporte de insumos, produtos acabados ou produtos já vendidos.
SÚMULA CARF no 125 No ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS
não cumulativas não incide correção monetária ou juros, nos termos dos artigos 13
e 15, VI, da Lei no 10.833, de 2003.
(grifo nosso)
Acórdão no 9303-004.318
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETE. MOVIMENTAÇÃO DE PRODUTOS EM
FABRICAÇÃO OU ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DO CONTRIBUINTE.
As despesas com fretes para transporte de produtos em elaboração e, ou
produtos acabados entre estabelecimentos do contribuinte, pagas e/ ou
creditadas a pessoas jurídicas, mediante conhecimento de transporte ou de notas
fiscais de prestação de serviços, geram créditos básicos de Cofins, a partir da
competência de fevereiro de 2004, passíveis de dedução da contribuição devida
e/ ou de ressarcimento/compensação. Precedentes.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETE. MOVIMENTAÇÃO DE PRODUTOS EM
FABRICAÇÃO OU ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DO CONTRIBUINTE.
As despesas com fretes para transporte de produtos em elaboração e, ou produtos
acabados entre estabelecimentos do contribuinte, pagas e/ ou creditadas a pessoas
jurídicas, mediante conhecimento de transporte ou de notas fiscais de prestação de
serviços, geram créditos básicos de Cofins, a partir da competência de fevereiro de
2004,
passíveis
de
dedução
da
contribuição
devida
e/
ou
de
ressarcimento/compensação.
Precedentes.
Recurso Especial da Contribuinte provido.
(grifo nosso)
Fl. 1824
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3402-012.841 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10120.729348/2012-11
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Assim, deve ser dado provimento ao recurso especial do Contribuinte.
3 Dispositivo Diante do exposto, dá-se provimento ao recurso especial do
Contribuinte para reconhecer o direito ao crédito decorrente dos gastos
com frete de produtos acabados entre estabelecimentos.
Como já mencionado acima, nas hipóteses de decorrência, configura-se
uma efetiva relação de prejudicialidade externa entre o processo principal
e aquele que lhe é subordinado. Tal relação pode ensejar um vínculo
formal, materializado na reunião dos feitos para julgamento conjunto, mas
impõe, sobretudo, um vínculo material, de modo que o processo
subordinado deve necessariamente acolher e reproduzir o que for decidido
no processo principal.

Ante o exposto, conheço do Recurso Voluntário para afastar a preliminar
de nulidade do Despacho Decisório e, no mérito, dou parcial provimento
ao recurso para que seja aplicada ao presente processo a decisão
administrativa deste CARF proferida no PAF no 10120.725254/2015-16.
Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de rejeitar a preliminar de
nulidade do Despacho Decisório e, no mérito, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário
para que seja aplicada ao presente processo a decisão administrativa deste CARF proferida no PAF
no 10120.725254/2015-16.

Assinado Digitalmente
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Redator

Fl. 1825
DF CARF MF
Original