Tribunal: CARF
Processo: 10530.721255/2015-60
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUCIANA VILARDI VIEIRA DE SOUZA MIFANO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-11-06
Data de publicação: 2025-03-30

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2009, 2010, 2011

IRPF. OMISSÃO DE RENDIMENTO RECEBIDO DE PESSOAS JURÍDICAS. OPERAÇÕES DE MÚTUO SIMULADAS. RENDIMENTO TRIBUTÁVEL.
Nas hipóteses em que as evidências carreadas aos autos comprovam que a vontade real das partes envolve uma transferência definitiva de recursos, e não uma transferência sobre promessa de devolução, é viável a desconsideração do contrato de mútuo.
MULTA QUALIFICADA. EVIDENTE INTUITO DE SIMULAÇÃO.
Caracterizada a divergência entre a vontade real e a declarada pelo sujeito passivo, com o intuito de retardar o conhecimento do fato gerador pelo Fisco, justificável a exigência da multa qualificada. Não obstante, em razão da retroatividade da lei mais benéfica, prevista no art. 106, do Código Tributário Nacional, com a alteração promovida pela Lei no 14.689/24, aplica-se o percentual de 100%, majorando-a para 150%, apenas nas hipóteses em que verificada a reincidência do sujeito passivo.
JUROS MORATÓRIOS SOBRE MULTA DE OFÍCIO. ENTENDIMENTO SUMULADO.
Conforme entendimento sumulado por este Conselho, “incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia – SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício (Súmula CARF no 108.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10530.721255/2015-60
ACÓRDÃO
2402-012.906 – 2a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
6 de novembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
ANDRE LUIZ DUARTE TEIXEIRA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2009, 2010, 2011

IRPF. OMISSÃO DE RENDIMENTO RECEBIDO DE PESSOAS JURÍDICAS.
OPERAÇÕES DE MÚTUO SIMULADAS. RENDIMENTO TRIBUTÁVEL.
Nas hipóteses em que as evidências carreadas aos autos comprovam que a
vontade real das partes envolve uma transferência definitiva de recursos, e
não uma transferência sobre promessa de devolução, é viável a
desconsideração do contrato de mútuo.
MULTA QUALIFICADA. EVIDENTE INTUITO DE SIMULAÇÃO.
Caracterizada a divergência entre a vontade real e a declarada pelo sujeito
passivo, com o intuito de retardar o conhecimento do fato gerador pelo
Fisco, justificável a exigência da multa qualificada. Não obstante, em razão
da retroatividade da lei mais benéfica, prevista no art. 106, do Código
Tributário Nacional, com a alteração promovida pela Lei no 14.689/24,
aplica-se o percentual de 100%, majorando-a para 150%, apenas nas
hipóteses em que verificada a reincidência do sujeito passivo.
JUROS MORATÓRIOS SOBRE MULTA DE OFÍCIO. ENTENDIMENTO
SUMULADO.
Conforme entendimento sumulado por este Conselho, “incidem juros
moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação
e Custódia – SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício (Súmula
CARF no 108.

Fl. 1520
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10530.721255/2015-60
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ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, rejeitar as preliminares e
prejudicial de decadência suscitadas no recurso voluntário interposto e, no mérito, por voto de
qualidade, reconhecer que a multa qualificada, deverá ser recalculada com base no percentual
reduzido de 100% (cem por cento). Vencidos os conselheiros Gregório Rechmann Júnior, João
Ricardo Fahrion Nüske e Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano (Relatora), que deram-lhe
provimento parcial em maior extensão, cancelando-se o crédito referente à suposta omissão de
receita dos valores relativos aos mútuos pactuados com a Delta Participações. Designado para
redigir o voto vencedor o Conselheiro Rodrigo Duarte Firmino.

Assinado Digitalmente
Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano – Relator

Assinado Digitalmente
Rodrigo Duarte Firmino – Redator designado

Assinado Digitalmente
Francisco Ibiapino Luz – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores: Francisco Ibiapino Luz,
Gregório Rechmann Júnior, João Ricardo Fahrion Nüske, Marcus Gaudenzi de Faria, Rodrigo
Duarte Firmino e Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano.

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face do Acórdão da 18a Turma/DRJ-
SPO, que entendeu por bem julgar improcedente a Impugnação do Recorrente, mantendo-se
integralmente o crédito tributário exigido.
O crédito tributário objeto do lançamento fiscal tem origem em Termo de
Verificação Fiscal referente aos anos-calendários de 2009, 2010 e 2011, com o objetivo de verificar
o cumprimento das obrigações tributárias relativas ao Imposto de Renda da Pessoa Física (IRPF),
do Recorrente.
Fl. 1521
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Após vasta fiscalização, com diversas intimações para a apresentação de
informações concernentes à movimentação financeira do Recorrente, contratos de mútuos
firmados, contratos de compra e venda de imóveis, documentos societários das empresas
designadas como “Parte” nestes contratos, bem como declarações e documentação contábil que
foram disponibilizadas, concluiu o d. Auditor Fiscal que nos anos-calendário de 2009, 2010 e 2011
houve a omissão de rendimentos recebidos de pessoa jurídica no valor de R$ 6.212.954,00 –
declarados pelo Recorrente como decorrentes de contrato de mútuo – procedendo ao
lançamento fiscal do valor de R$ 1.683.606,19 a título do Imposto sobre a Renda Pessoa Física,
acrescido de multa de ofício qualificada de 150% (R$ 2.525.409,29), em razão da suposta
simulação de contratos de mútuo, e juros de mora (R$ 652.407,62), totalizando o montante de R$
4.861.423.10.
Intimado, apresentou o Recorrente a competente Impugnação alegando (i) nulidade
do auto de infração em razão de ilegalidade passiva, eis que a responsabilidade tributária para a
retenção e recolhimento dos supostos rendimentos seria da fonte pagadora; (ii) nulidade do auto
de infração por ausência de indicação da natureza jurídica do rendimento que se teria sido
dissimulado; (iii) decadência do direito de o Fisco constituir o crédito tributário relativo ao
exercício ano-calendário de 2009; (iv) improcedência do auto de infração pois os mútuos
praticados teriam respeitado todas as formalidades legais para tanto – parte tendo sido quitado
de forma regular e parte ainda pendente de quitação, em razão de prorrogação de seu
vencimento; (v) , os mútuos não configurariam renda do contribuinte, pois não geram acréscimo
patrimonial; (vi) não teria havido simulação, motivo pelo qual deveria ser afastada a multa
qualificada; (vii) não seria legítima a incidência dos juros sobre a multa de ofício.
O Acórdão da 18a Turma da DRJ/SPO entendeu por bem julgar improcedente a
Impugnação do Recorrente, mantendo a autuação fiscal tal como lançada. No que concerne à
ilegalidade da incidência de juros sobre a multa de ofício, embora o Acórdão não tenha conhecido
tal alegação em razão do crédito tributário não contemplar juros sobre a multa de ofício, a parte
dispositiva da decisão permaneceu com a improcedência total da impugnação.
Inconformado, apresentou o Recorrente o competente Recurso Voluntário e, com
exceção nulidade do auto de infração por ausência de indicação da natureza jurídica do
rendimento que se teria sido dissimulado (item ii, acima mencionado), reiterou as razões da
impugnação.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano, relatora
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende os demais requisitos de
admissibilidade. Deve, portanto, ser conhecido.
Fl. 1522
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Passando-se às razões que o fundamentam, insurge-se o Recorrente contra a
decisão proferida pela 18a Turma de Julgamento da DRJ/SPO, que manteve o crédito tributário de
IRRF sobre a omissão de rendimentos recebidos de pessoas jurídicas, no caso, da Patrimonial
Venture S/A e da Delta Participações.
Desde o início da Fiscalização e ao longo do presente processo administrativo, alega
o Recorrente que os valores percebidos decorrem de contratos de mútuos firmados com referidas
empresas, que nunca acresceram ao seu patrimônio, não podendo, portanto, serem
caracterizados como rendimentos. Entretanto, não logrando êxito ao demonstrar que tais valores
decorrem efetivamente de mútuo, o Acórdão ora recorrido manteve integralmente referido
lançamento fiscal.
Adicionalmente à matéria de fundo – inexistência de rendimento a ser tributado,
pois os valores percebidos decorreriam de mútuos, legitimamente contratados e respeitando
todas as formalidades legais para tanto – apresenta o Recorrente o presente Recurso Voluntário
alegando (i) nulidade do auto de infração em razão de ilegalidade passiva, eis que a
responsabilidade tributária para a retenção e recolhimento dos supostos rendimentos seria da
fonte pagadora; (ii) decadência do direito de o Fisco constituir o crédito tributário relativo ao ano-
calendário de 2009; (iii) não teria havido simulação, motivo pelo qual deveria ser afastada a multa
qualificada; (iv) não seria legítima a incidência dos juros sobre a multa de ofício.
Em que pesem os argumentos trazidos pelo Recorrente em seu Recurso Voluntário,
entendo que a decisão proferida pela DRJ não merece reparo. Vejamos.
I – PRELIMINAR: Nulidade do Auto de Infração por Suposta Ilegitimidade Passiva
Trazendo a figura da substituição tributária, alega o Recorrente que o auto de
infração sob análise seria nulo, pois nas hipóteses de rendimentos cuja fonte pagadora é
responsável pela retenção e recolhimento do respectivo tributo, eventual responsabilidade pelo
seu inadimplemento recai sobre a figura do substituto tributário – ou seja, da pessoa eleita pela
legislação para proceder a retenção e recolhimento do tributo – e não do contribuinte em si.
No entendimento do Recorrente, conforme exposto em seu Recurso Voluntário,
“nas hipóteses de substituição, o substituto tributário ocupa o lugar do contribuinte no polo
passivo da relação jurídica tributária, havendo a exclusão da responsabilidade do sujeito
substituído pelo pagamento do tributo. Ao eleger a fonte pagadora como substituto tributário
(agente de retenção e pagamento do IR), o legislador retirou o substituído do polo passivo da
relação jurídica tributária travada com a União, excluindo dele toda e qualquer responsabilidade
pelo adimplemento tributário.”
Entretanto, o fato de o tributo objeto do lançamento fiscal em análise estar
inicialmente submetido ao regime de tributação na fonte, em razão de sua natureza de
antecipação de imposto, não exclui a responsabilidade do contribuinte em declará-lo e recolhê-
lo, quando assim não foi procedido pela fonte pagadora, no momento da declaração de ajustes
anual.
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A responsabilidade tributária nas hipóteses de imposto de renda retido na fonte já
foi objeto do Parecer Normativo no 01/2002, cuja orientação foi no seguinte sentido:
“IRRF.
ANTECIPAÇÃO
DO
IMPOSTO
APURADO
PELO
CONTRIBUINTE.
RESPONSABILIDADE.
Quando a incidência na fonte tiver a natureza de antecipação do imposto a ser
apurado pelo contribuinte, a responsabilidade da fonte pagadora pela retenção
e recolhimento do imposto extingue-se, no caso de pessoa física, no prazo
fixado para a entrega da declaração de ajuste anual, e, no caso de pessoa
jurídica, na data prevista para o encerramento do período de apuração em que o
rendimento for tributado, seja trimestral, mensal estimado ou anual.
IRRF. ANTECIPAÇÃO DO IMPOSTO APURADO PELO CONTRIBUINTE.
Constatada a falta de retenção do imposto, que tiver a natureza de antecipação,
antes da data fixada para a entrega da declaração de ajuste anual, no caso de
pessoa física, e, antes da data prevista para o encerramento do período de
apuração em que o rendimento for tributado, seja trimestral, mensal estimado ou
anual, no caso de pessoa jurídica, serão exigidos da fonte pagadora o imposto, a
multa de ofício e os juros de mora.
Verificada a falta de retenção após as datas referidas acima serão exigidos da
fonte pagadora a multa de ofício e os juros de mora isolados, calculados desde a
data prevista para recolhimento do imposto que deveria ter sido retido até a data
fixada para a entrega da declaração de ajuste anual, no caso de pessoa física, ou,
até a data prevista para o encerramento do período de apuração em que o
rendimento for tributado, seja trimestral, mensal estimado ou anual, no caso de
pessoa jurídica; exigindo-se do contribuinte o imposto, a multa de ofício e os
juros de mora, caso este não tenha submetido os rendimentos à tributação.”
Nota-se, portanto, que no caso de imposto retido na fonte, cuja natureza é de
antecipação, como o caso sob análise, a responsabilidade pelo recolhimento do imposto, da multa
de ofício e dos juros de mora retorna ao contribuinte após a data da entrega da declaração de
ajuste anual.
Assim, estando diante de imposto de renda retido na fonte dos anos-calendários de
2009, 2010 e 2011, cuja natureza, tal como lançada no auto, é de antecipação, constatada a falta
de retenção pela fonte pagadora – Patrimonial Venture S/A e Delta Participações Ltda. – e na data
fixada para a entrega da declaração de ajuste anual não tendo o Recorrente procedido a
declaração e recolhimento do respectivo tributo, correto é o lançamento de eventual tributo
devido em seu nome, eis que a responsabilidade para tanto desloca-se, novamente, para o
contribuinte de fato do tributo, tal como orientação do Parecer Normativo no 01/2002, acima
transcrito.
Fl. 1524
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Deveras, tal orientação já foi objeto de análise por este Conselho de Administrativo
de Recursos Fiscais e diante dos inúmeros julgado no sentido do Parecer acima, restou sumulado o
seguinte entendimento:
“Súmula CARF no 12: Constatada a omissão de rendimentos sujeitos à incidência
do imposto de renda na declaração de ajuste anual, é legítima a constituição do
crédito tributário na pessoa física do beneficiário, ainda que a fonte pagadora não
tenha procedido à respectiva retenção.”
Assim, não a argumentação de nulidade do auto de infração por suposta
ilegitimidade passiva, eis que correta a constituição de crédito tributário de imposto retido na
fonte, cuja natureza é de antecipação, quando após a declaração de ajuste anual o contribuinte
não procedeu a sua declaração e recolhimento.
Deste modo, rejeito a preliminar de nulidade do auto de infração sob análise.
II – PREJUDICIAL: Decadência do Crédito Tributário relativo ao Ano-Calendário de 2009
Antes de adentrar ao mérito das operações de mútuo, passo a analisar a alegação
de decadência do crédito tributário relativo ao ano-calendário de 2009.
Conforme alegação do Recorrente, seja pela aplicação do art. 150, § 4o, do Código
Tributário Nacional, seja pela aplicação do art. 173, I, do mesmo CODEX, o suposto crédito
tributário relativo à 2009 não poderia ser mais objeto de lançamento e cobrança pela d.
Fiscalização, eis que albergado pela decadência, na medida em que, mesmo com a aplicação do
último dispositivo, o prazo para tanto teria se esgotado em 01/01/2015.
Embora defenda a não aplicação do art. 173, do Código Tributário Nacional, pela
suposta inocorrência de dolo, fraude e simulação, que permearam o presente lançamento fiscal,
rebate a argumentação desenvolvida pelo Acórdão recorrido, de que a regra de tal dispositivo no
que concerne ao IRRF seria o primeiro dia do exercício seguinte à entrega da declaração de ajuste
anual. Vejamos:
“133. Com efeito, o não reconhecimento da decadência dos fatos tributários
ocorridos no ano calendário 2009, teve por base o entendimento ultrapassado da
Julgadora no sentido de que o termo inicial para a contagem do prazo decadencial
se dá com a entrega da DIRPF pelo contribuinte, na tentativa de estender o prazo
para o lançamento do tributo.
134. Ocorre que o entendimento adotado pela Autoridade Julgadora não coaduna
com a jurisprudência pacífica acerca da matéria, unificada a partir do julgamento
do Resp no 973.733/SC, de Relatoria do Min. Luis Fux, julgado em sede de recurso
repetitivo, esclarecedor em relação ao marco temporal inicial para contagem do
prazo decadencial dos tributos sujeitos ao lançamento por homologação, senão
vejamos:
(...)
Fl. 1525
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135. Portanto, de acordo com o Superior Tribunal de Justiça, nos termos do art.
173, I, do CTN, o prazo decadencial quinquenal para fins de lançamento tributário
se inicia no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento
poderia ter sido efetuado”, que corresponde, iniludivelmente, ao primeiro dia do
exercício seguinte do fato gerador.”
Pois bem. Não se nega a aplicação do precedente do C. Superior Tribunal de Justiça
no 973.733/SC. Permanece aqui o entendimento e reafirmação do referido julgado de que o prazo
decadencial quinquenal previsto no art. 173, I, inicia-se no primeiro dia ao exercício seguinte
àquele que o lançamento poderia ter sido efetuado.
Entretanto, no caso específico de IRRF, inclusive em consonância ao entendimento
acima exposto quanto à responsabilidade do contribuinte pela declaração e recolhimento do
tributo sobre rendimento que inicialmente estava submetido à retenção, certo é que não há como
se proceder ao lançamento de tal tributo antes da declaração de ajuste anual.
De fato, até que haja a declaração de ajuste anual o contribuinte sequer é
responsável pelo recolhimento do tributo, conforme visto no tópico acima, sendo que a
responsabilidade retorna ao contribuinte justamente quando da entrega da referida declaração,
caso a fonte pagadora não tenha assim procedido. Assim, o primeiro dia ao exercício seguinte
aquele que o lançamento poderia ter sido efetuado, desloca-se para o primeiro dia do exercício
seguinte ao da entrega da declaração de ajuste anual. É este o entendimento do C. Superior
Tribunal de Justiça:
TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO. IRPF. OMISSÃO DE RENDIMENTOS NA
DECLARAÇÃO DE AJUSTE ANUAL. PRAZO DECADENCIAL. ART. 173, I, DO CTN.
AGRAVO INTERNO DESPROVIDO. 1. O entendimento desta Corte Superior de
Justiça é o de que, nos casos de omissão de rendimentos, o prazo decadencial
para o Fisco efetuar o lançamento suplementar do IRPF conta-se do primeiro dia
do exercício seguinte à declaração do contribuinte, nos termos do art. 173, I, do
CTN. Precedentes: AgInt no REsp 1.559.449/PR, relator Ministro Napoleão Nunes
Maia Filho, Primeira Turma, julgado em 25/11/2019, DJe de 28/11/2019; AgInt
nos EDcl no REsp 1.660.121/MG, relator Ministro Mauro Campbell Marques,
Segunda Turma, julgado em 16/8/2018, DJe de 21/8/2018; e AgInt no REsp
1.551.707/PR, relator Ministro Og Fernandes, Segunda Turma, julgado em
6/10/2016, DJe de 14/10/2016.
2. Na hipótese dos autos, o lançamento somente poderia ter sido efetuado após
o exaurimento do prazo para a entrega da declaração de rendimentos, ou seja, o
crédito tributário relativo aos rendimentos recebidos no ano de 1998 poderia
ter sido constituído apenas no ano 1999 (termo final para a entrega da
declaração), de modo que o prazo decadencial para o lançamento do crédito
teve início em 1o/1/2000 (primeiro dia do exercício seguinte ao que poderia ter
sido lançado o tributo), não havendo que se falar em decadência do lançamento
realizado em 29/4/2004, dentro do quinquênio legal.
Fl. 1526
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3. Agravo interno a que se nega provimento.
(AgInt no Agravo em Recurso Especial no 1.626.062/SP – Ministro Relator Paulo
Sérgio Domingues – 1a Turma – Dje 22/06/2003 – g.n.)
No mesmo sentido são os acórdãos proferidos nos autos do AgInt no REsp
1.559.449/PR, AgInt nos EDcl no REsp no 1.660.121/MG e AgInt no REsp no 1.551.707/PR.
Na hipótese, reitere-se, apenas na declaração de ajuste anual é que a d. Fiscalização
poderá constatar a omissão de rendimento e, consequentemente, apurar a existência de imposto
de renda a pagar. Antes disso, não há como correr prazo decadência contra a Administração
Fazendária.
Deste modo, quanto a este tópico, mantém-se o lançamento do crédito tributário
relativo ao ano-calendário de 2009, eis que apenas quando da declaração de ajuste anual em 2010
(e a não declaração e recolhimento do tributo pelo Recorrente), é que a d. Fiscalização poderia ter
contra si o início do prazo decadencial, que, nos termos do art. 173, inciso I, do Código Tributário
Nacional, posterga-se para o primeiro dia do exercício seguinte, ou seja: 01/01/2011.
Assim, rejeito a prejudicial de decadência do crédito tributário relativo ao ano-
calendário de 2009.
III – MÉRITO
III.1. – Das Operações De Mútuos

Conforme exposto nos tópicos acima, o lançamento fiscal tem como fundamento a
omissão de receita pelo Recorrente nos anos-calendários de 2009 a 2011. Desde a fiscalização
alega o Recorrente que os valores tidos como receitas omitidas seriam decorrentes de Contratos
de Mútuos por ele firmados, não constituindo, portanto, acréscimo patrimonial, passível de
tributação.

Nesse sentido, o Recorrente alega que nos referidos anos-calendários firmou
Contrato de Mútuo com as empresas Patrimonial Venture S/A e Delta Participações LTDA.
(“Mutuantes”), cujos respectivos montantes teriam sido imediatamente transferidos para outras
pessoas jurídicas em que o Recorrente figurava como sócio controlador, como Adiantamento para
Futuro Aumento de Capital – AFAC.

A fim de demonstrar a legitimidade e observância formal dos Contratos de Mútuos
firmados, apresentou o Recorrente cópia dos referidos contratos, as transações financeiras em
que os valores efetivamente teriam sido transferidos dos Mutuantes as suas contas bancárias, os
registros dos mútuos em sua DIRPF e nas declarações dos respectivos Mutuantes, Balanços das
empresas em que os valores objeto dos mútuos foram aportados.

Ainda, em relação ao Contrato de Mútuo firmado com a Patrimonial Venture S/A, o
Recorrente alegou a sua quitação mediante dação em pagamento (encontro de contas nas
palavras do Recorrente) de quotas da empresa em que teria aportado o dinheiro objeto do
referido contrato. Em relação ao Contrato de Mútuo firmado com a Delta Participações Ltda.,
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apresentou documento de novação do referido mútuo, cujo vencimento se daria apenas no ano
de 2016, e que tal fato, por si só, não poderia descaracterizar a operação.

Em que se pese os argumentos lançados pelo Recorrente desde a fiscalização, foi
procedida a autuação fiscal para a cobrança de IRPF sobre tais valores. Segundo a d. Fiscalização,
pelos elementos por ela coletados, “os contratos de mútuos são simulações de empréstimo para
ocultar da tributação rendimentos recebidos pelo fiscalizado. Assim como o contrato de compra e
venda do imóvel Lote 13, Quadra B-3, Alphaville.”

Pois bem. A fim de se verificar a legitimidade e cumprimento das formalidades para
a caracterização do Contrato de Mútuo, passemos à análise das operações de forma
individualizada.
Operações de Mútuo com a Patrimonial Venture S/A

Desde o ano-calendário de 2008 o Recorrente foi firmando, periodicamente,
Contratos de Mútuos tendo como credora/mutuante a Patrimonial Venture S/A, empresa da qual
também é diretor. Adentrando-se ao período sob análise, no ano-calendário de 2009, os Contratos
de Mútuo somaram R$ 1.860.000.00 e no ano-calendário de 2010 somaram R$ 2.110.000,00. À
medida que referidos valores foram depositados pela Patrimonial Venture S/A em conta-corrente
do Recorrente, os mesmos foram imediatamente sacados na “boca do caixa”, a maioria mediante
cheques no valor de R$ 50.000,00, nominais ao próprio Recorrente, inviabilizando,
substancialmente, o rastreamento dos recursos.

Embora tais fatos tenham sido reconhecidos pelo próprio Recorrente, afirmou-se
que os recursos oriundos dos Contratos de Mútuos com a Patrimonial Venture S/A teriam sido
repassados totalmente à empresa Habita Salvador Ltda. (empresa na qual o Recorrente
participava inicialmente com 99% do capital), mediante Adiantamento para Futuro Aumento de
Capital – AFAC.

Ainda, em razão da não comprovação de transferência financeira de tais valores
para a Habita Salvador – a título exemplificativo, em 2009 os depósitos bancários à referida
empresa foram de R$ 31.394,15 – e pela argumentação desenvolvida pelo Recorrente, infere-se
que o AFAC teria sido constituído mediante recursos em espécie (sem trânsito em conta bancária
da Habita Salvador) que teriam sido utilizados, subsequentemente, para a aquisição de imóveis
cujo preço também teria sido quitado em espécie, o que inclusive justificaria os saques efetuados.
Conforme narrado, os imóveis adquiridos para o ativo da Habita Salvador Empreendimento Ltda.
pertenciam a pessoas que seriam apenas titulares de sua posse e não de sua propriedade,
exigindo-se, para tanto, o pagamento dos valores acordados para a respectiva aquisição em
espécie.

Completa, ainda, o Recorrente com a informação de que “a operação de
empréstimo ora descrita visou facilitar, e até certo ponto, permitir a realização de compra de
imóveis e integralização destes na Habita Salvador Empreendimentos Ltda., eis que se as
negociações dos imóveis fossem efetuadas diretamente por um conhecidíssimo empresário baiano,
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o valor dos imóveis seria elevado a patamares estratosféricos e fora do valor usual, apenas em
função do dito empresário estar à frente dos negócios, inviabilizando o negócio.”

Menciona, por fim, que com o intuito de liquidar os Contratos de Mútuo, o
Recorrente e a Patrimonial Venture S/A fizeram uma espécie de encontro de contas, que se deu
por meio da dação de quotas da sociedade Habita Salvador Investimentos Ltda. em pagamento do
mútuo, fato este que comprovaria que os valores recebidos nos anos-calendários de 2009 e 2010
teriam sido efetivamente empréstimo, não constituindo, portanto, “pró-labore, salário,
remuneração pela prestação de serviço” que pudesse ensejar a incidência do IRPF.

Embora a causa jurídica da operação realizada pelo Recorrente tenha sido
descaracterizada pela fiscalização em função de certas peculiaridades fáticas, em especial (i)
Contratos de Mútuos firmados com empresa que o Recorrente atua como diretor, (ii)
periodicidade inicialmente semanal, prolongada, posteriormente, para uma recorrência em
períodos que não superavam 30 dias, (iii) saques dos valores recebidos na “boca do caixa”, (v)
aporte em espécie, via AFAC, à empresa cujo capital era de 99% do Recorrente e (iv) subsequente
compra de imóveis com respectivos valores, em espécie, de pessoas que seriam apenas titulares
de sua posse, cabe aqui verificar se a operação consubstanciou em eventual fato gerador de
tributo, passível de exigência pelo IRPF.

O acórdão proferido pela 18a Tuma de Julgamento da DRJ/SPO entendeu por bem
validar o expediente adotado pela d. fiscalização ao desnaturar a operação de mútuo acima
descrita, atribuindo aos valores recebidos natureza de rendimentos recebido por pessoa jurídica,
passível de tributação pelo IRPF, sob o entendimento que os respectivos Contratos de Mútuo não
comprovariam negócio jurídico perante a Fazenda Pública, uma vez que os documentos
apresentados careceriam de registro público, nos termos do art. 221, do Código Civil.

Pois bem. Em relação às razões expostas pelo acórdão da DRJ/SPO, entendo que o
fato de os Contratos de Mútuos não estarem registrado publicamente não seja suficiente para
descaracterizá-los. Conforme já manifestado por este E. Conselho, “a instrumentalidade não é
fundamental em um contrato de mútuo”1, assim, tendo em vista que “o contribuinte tem a sua
disposição todos os meios para provar a existência do contrato de mútuo, que não exige
formalidade”2, o fato de tais contratos não terem sido levados a registro público não teria o
condão de descaracterizá-los.

Entretanto – embora entenda-se que o fato de os Contratos de Mútuo não estarem
registrados publicamente não seja suficiente para descaracterizá-lo como tal – o Recorrente não
logrou êxito em demonstrar o efetivo destino dos valores recebidos a título de mútuo pela
Patrimonial Venture S/A e, consequentemente, a liquidação dos respectivos Contratos de Mútuo,
via dação em pagamento de quotas da Habita Salvador Empreendimentos Ltda.

1 Acórdão no 105-15.996.
2 Acórdão no 106-13.331.
Fl. 1529
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De fato, conforme se infere acima, alegou o Recorrente que a medida em que os
depósitos decorrentes dos Contratos de Mútuo foram realizados pela Patrimonial Venture S/A, os
respectivos valores foram sacados e integralmente transferidos em espécie à Habita Salvador
Empreendimentos Ltda.

De fato, não há comprovação de transferência bancária à Habita, já que tais valores
teriam sido incorporados ao patrimônio da referida empresa por meio AFAC aportado em espécie,
para fins de aquisição subsequente, em espécie, de imóveis. Conforme mencionado pelo
Recorrente, “a operação de empréstimo ora descrita visou facilitar, e até certo ponto, permitir a
realização da compra de imóveis e integralização destes na Habita Salvador Empreendimentos
Ltda.” Por outro lado, em nenhum momento foi apresentada qualquer documentação que
comprovasse a aquisição de tais imóveis, os valores a que foram adquiridos ou mesmo a
incorporação deles no patrimônio da Habita.

Embora o Recorrente alegue ter demonstrado a evolução patrimonial da Habita,
apenas juntou com sua defesa os balanços patrimoniais, que enumera, de maneira resumida, os
ativos, passivos e patrimônio líquido da empresa ao final do exercício, sem, contudo, apresentar a
relação detalhada de seus bens e direitos, tampouco balancetes analíticos demonstrando os
lançamentos contábeis relativos ao ingresso de caixa e subsequente movimentação dessa conta
em contrapartida a conta de ativo (estoque, imobilizado ou propriedade para investimento)
registrando o imóvel supostamente adquirido. Ressalte-se, ainda, que tal relação de bens e
direitos foi solicitada pelo “Termo de Intimação no 04”, tendo o Recorrente se negado a
apresentar, sob a alegação de que tal pedido teria como intuito a informações dos bens da
sociedade para fins de arrolamento.

Em decorrência a d. Fiscalização reiterou tal pedido no “Termo de Intimação no 05”:
“Acusamos o atendimento parcial ao Termo de Intimação Fiscal no 04, quando foi
suscitado o objeto de idêntica intimação e recusado o atendimento sob o
argumento de tratar-se de indevido arrolamento de bens e direitos de terceiros.
Tal informação, se procedente o receito manifestado na resposta parcial, teria o
grato efeito de alertar eventual erro técnico desta auditoria fiscal, resultando
economia processual, mas não autoriza o sujeito passivo a recusar atendimento.
Solicito, pois, reconsideração e atendimento.
(...)
Prazo: 10 dias
Relação
detalhada
dos
atuais
bens
e
direitos
de
Habita
Salvador
Empreendimentos Ltda.
Relação detalhada dos bens e direitos de Habita Salvador Empreendimentos Ltda
no dia 31/12/2088, no dia 31/12/2009, no dia 31/12/2010, no dia 31/12/2011, no
dia 31/12/2012. (...)”
Fl. 1530
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E, mais uma vez, o Recorrente restou inerte em relação à apresentação de tal
documentação relativa à empresa Habita, apresentando apenas os demais documentos
solicitados.

Saliente-se que a Câmara Superior desta 2a Seção já se manifestou no sentido de
que “a contabilidade só pode ser considerada como dotada de força probante plena quando
devidamente também respaldada por documentação hábil e idônea que lhe suporte a veracidade,
o que não se verifica na situação” (Acórdão no 9202-003.737 – 2a Turma – CSRF).

Traduzindo tal entendimento ao caso sob análise, a apresentação dos balanços
patrimoniais da Habita, constando resumidamente seus ativos, passivos e patrimônio líquido ao
final do exercício não se presta para atestar o que foi aqui alegado pelo Recorrente, fazendo-se
imperiosa a relação detalhada dos bens e direitos da empresa, tal como solicitado pela d.
Fiscalização, a fim de se verificar o destino dos valores decorrentes dos Contratos de Mútuos e,
principalmente, a efetividade da quitação do mútuo via dação em pagamento de suas quotas.

Reitere-se, embora peculiar a operação realizada com a Patrimonial Venture S/A,
como acima apontado, caso o Recorrente tivesse demonstrado que os valores decorrentes do
mútuo foram efetivamente aportados na Habita e utilizados para adquirir o suposto imóvel – ou
que pelo menos tal empresa tinha ativos (líquidos de passivos) em valor compatível (representado
pela participação objeto da dação em pagamento) com o mútuo em aberto, não haveria razão
para descaracterização de tais operações.

Embora haja a alegação de que a aquisição de tais imóveis foi feita em dinheiro, de
pessoas que apenas deteriam a sua posse e não propriedade, o Recorrente deveria ter
apresentado documentação hábil a demonstrar o montante do negócio imobiliário, a cessão de tal
posse – contrato de compra e venda, eventual recibo, declaração pessoal, informações de tais
imóveis – planta e/ou croqui do imóvel, demonstrando as dimensões e a localização do imóvel –
avaliação, inclusive pericial.

No entanto, não há qualquer prova nos autos – acostadas no momento da d.
Fiscalização ou até posteriormente no momento da Impugnação ou do Recurso Voluntário – que
comprove tal realidade.

Ainda – embora não fosse suficiente por si só para atestar o destino do dinheiro do
mútuo pactuado e a liquidação do respectivo contrato – o Recorrente apresentou em sede de
Recuso Voluntário as DIRPJ da Patrimonial Venture S/A. Entretanto, ao analisá-la não é possível
identificar o registro contábil dos mútuos, tal como alegado, tampouco a suposta dação em
pagamento via quotas da Habita.

De fato, ao analisar a “Ficha 36A – Ativo – Balanço Patrimonial” consta no item 16
crédito a receber num valor de R$ 793.864,58, para os ano-calendários de 2009 e 2010, em que
houve tais Contratos de Mútuo, o que não corresponde nem de perto ao montante mutuado em
tal período, que foi de R$ 1.860.000,00 e R$ 2.110.000,00, respectivamente. No ano-calendário de
2011 em que supostamente teria ocorrido a dação em pagamento mediante quotas da Habita,
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embora tenha havido a alteração do valor do crédito para R$ 18.854.319,25 (constando ainda que
no ano anterior o valor era R$ 15.435.319,25, em dissonância ao que havia sido declarado
anteriormente), os valores deveriam estar registrados em “NÃO CIRCULANTE – INVESTIMENTO”,
entretanto, não há qualquer valor declarado a título de investimento (“28. Participações
Permanentes em Coligadas” ou “Controladas ou 30. Outros Investimentos”).

Ainda, mesmo olhando para as DIRPF do próprio Recorrente, embora constem nos
anos-calendários os valores decorrentes dos Contratos de Mútuos com a Patrimonial Venture, em
2011, ano que supostamente teria havido a respectiva dação em pagamento, há a discriminação
de tal liquidação, mas com uma diferença de R$ 504.000,00, que não restaram identificados em
mais nenhum campo da declaração do Recorrente. De fato, há a informação de que as quotas da
Habita pertencentes ao Recorrente, de 1.899.000 teriam sido acrescidas de 6.646.000 em razão do
AFAC, proveniente dos Contratos de Mútuo com a Patrimonial Venture, tendo, posteriormente,
sido “alienadas 6.836.000 quotas para a mesma Patrimonial Venture S/A.”

Considerando que cada quota correspondia a R$ 1,00, verifica-se que o valor das
quotas da Habita avaliado em R$ 6.836.000,00 não foram suficientes para liquidar a dívida total de
R$ 7.340.000,00 que foi sendo acumulada desde 2008. Certo que nos anos-calendários sob análise
estamos avaliando o valor de R$ 1.860.000,00 + R$ 2.110.000,00, sendo certo que tal montante
dado de pagamento seria suficiente para fazer frente ao total. Entretanto, o que se pontua aqui é
a insubsistência das declarações.

Assim, o que se nota é a insubsistência das informações e declarações apresentadas
aos autos, incapaz de certificar os Contratos de Mútuos pactuados.

Se é verdade que o campo excepcional da caracterização da forma jurídica não
pode ser adentrado por meras presunções, também é verdade que a recusa do contribuinte em
apresentar documentação inidônea para provar os fatos no curso da fiscalização, pode resultar,
excepcionalmente, na inversão do ônus da prova (além de embaraço a fiscalização), cabendo ao
contribuinte, em sua defesa, o dever de comprovar de maneira exaustiva as suas alegações.

Entretando, tal como exposto, não foi o que ocorreu, pois além de ter se omitido na
apresentação dos documentos solicitados pela d. Fiscalização, as demais documentações
apresentadas não tiveram o condão de atestar a higidez dos supostos Contratos de Mútuo
firmados com a Patrimonial Venture S/A.

Pelos motivos acima expostos, compartilho o entendimento da d. Fiscalização de
que os valores oriundos da Patrimonial Venture S/A não se caracterizam como decorrentes de
Contratos de Mútuos, especialmente quando o Recorrente alega que respectiva liquidação se deu
via dação em pagamento por quotas da empresa Habita Salvador, em que foi refutada a
apresentação de provas da existência de bens ou direitos substanciais em seu patrimônio. De fato,
após período de fiscalização e processamento do presente processo administrativo, não há
qualquer documento a ilidir o entendimento da d. Fiscalização de que “nenhum sinal de riqueza ou
desenvolvimento em Habita Salvador” foi demonstrado, bem como de que Patrimonial Venture
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teria dado “quitação total ao fiscalizado em troca de participação na vazia Habita Salvador”, fato
este que desqualifica tais contratos como de mútuo, vez que uma de suas caraterísticas é a
obrigatoriedade de “restituir ao mutuante o que dele recebeu em coisa do mesmo gênero,
qualidade e quantidade”.

Os elementos carreados aos autos evidenciam que o Recorrente desempenhava
cargo de diretoria na empresa mutuante, que recebeu recursos sobre a forma de mútuo, cuja
quitação se deu por meio de dação em pagamento de participação societária em empresa tida
como vazia pela fiscalização, inclusive diante da recusa do Recorrente em demonstrar em
apresentar a relação de bens da referida empresa. Tampouco em fase de impugnação e recurso o
Recorrente trouxe elementos que pudessem confirmar seu direito e a ausência de simulação do
mútuo e/ou de sua quitação. Uma quitação disfarçada, em meu sentir, reforça a simulação do
contrato originário.

Assim, no que tange referidas operações de mútuo, não acolho as razões expostas
pelo Recorrente.
Operações de Mútuo com a Delta Participações Ltda.

Conforme alegado pelo próprio Recorrente, as operações de mútuo que o
Recorrente firmou com a Delta Participações são similares às acima analisadas.

Desde o ano-calendário de 2008 o Recorrente foi firmando, periodicamente,
Contratos de Mútuos tendo como credora/mutuante a Delta Participações Ltda., empresa que
controla a Patrimonial Venture S/A. Adentrando-se ao período sob análise, no ano-calendário de
2009, os Contratos de Mútuo somaram R$ 200.000,00 e no ano-calendário de 2010 somaram R$
1.187.454,00. À medida que referidos valores foram depositados pela Delta Participações Ltda. em
conta-corrente do Recorrente, pois possível verificar que parte – R$ 814.500.00 – foi transferido
via TED à empresa Patrimonial Ilha dos Frades (empresa na qual o Recorrente participa com
aproximadamente 85% do capital), a título de Adiantamento para Futuro Aumento de Capital –
AFAC.

Tal como alegado na operação acima (Patrimonial Venture S/A – Recorrente –
Habita Salvador), os valores vertidos para a Patrimonial Ilha dos Frades visaram “facilitar e permitir
a realização da compra de imóveis” a serem integralizados na referida empresa, aparelhando-a
financeiramente e gerencialmente para realização de seu propósito empresarial.

Alega, por fim, que a não liquidação dos Contratos de Mútuo, deu-se devido à
novação pactuada (vencimento inicial dos mútuos era até dezembro de 2011 e novação foi
assinada em 15/03/2015), estendendo o vencimento da obrigação apenas para 28/12/2016, data,
à época, posterior a da apresentação da Impugnação e do Recurso Voluntário.

Pois bem. neste caso me parece que o destino dado aos valores recebidos em
função dos Contratos de Mútuo não se mostra relevante para a caracterização ou não de sua
natureza jurídica. O fato de os valores terem sido – ao menos em parte – imediatamente
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transferidos à Patrimonial Ilha dos Frades, ou destinado a qualquer outro fim, não se presta a
confirmar, tampouco a descaracterizar, os Contratos de Mútuo em questão. Diferentemente do
que ocorre nos mútuos realizados com a Patrimonial Venture, não há aqui alegação de que a
quitação teria se dado mediante dação em pagamento de participação societária em empresa
para a qual os recursos teriam sido transferidos.

A motivação da fiscalização para a descaracterização dos referidos contratos se
baseia no fato de as operações encontrarem-se inadimplidas.

Como se nota, a partir de meros indícios a fiscalização buscou recurso a presunção
para descaracterizar a forma jurídica adotada no contrato presumindo tratar-se, na realidade, de
um rendimento. Embora os indícios coletados possam sugerir que a vontade real das partes
envolveria uma transferência a título definitivo de recursos (e não uma transferência sobre
promessa de devolução), a via extraordinária da desconsideração da forma jurídica exige um
conjunto probatório adequado, não se admitindo meras presunções.

De fato, a fiscalização deveria, no mínimo, ter diligenciado a credora/mutuante
(Delta Participações) e indagado sobre as razões negociais que motivaram a realização de
Contratos de Mútuo, em bases habituais, com o Recorrente e como tais razões se justificam
perante o seu objeto social. De igual sorte, deveria ter indagado sobre qual o seu relacionamento
com o Recorrente, sobre quais medidas foram adotadas para a cobrança dos valores que lhe são
devidos quando do inadimplemento, se havia tratativas para renegociação de prazo etc.

Ocorre que nenhum destes elementos foram investigados na fase de fiscalização, de
modo que não há nos autos elementos que permitam afirmar que a vontade das partes não
estaria alinhada com a forma contratual adotada, menos ainda que teria havido simulação, com o
objetivo de omitir rendimentos que foram travestidos de mútuo.

Diante deste quadro, como afirmar que os valores transferidos seriam
rendimentos? Rendimentos de que natureza? O Recorrente prestou serviços para a credora dos
supostos mútuos? Havia uma relação de trabalho estabelecida ou trabalho de outra natureza
desempenhado em favor da referida empresa.

Não se admite que, em situações ordinárias, a mera inadimplência possa
descaracterizar o mútuo como uma operação de crédito, tampouco eventual renegociação de
prazo de vencimento (ou de outros termos ou condições) teria esse condão. Ainda que a conduta
reiterada aqui abordada, possa sugerir a hipótese de que a vontade das partes não era a de
pactuar a disponibilização de recursos por uma, a outra, sobre efetiva promessa de repagamento,
e sim a transferência em caráter definitivo, sem intenção de reembolso por parte do suposto
mutuário, trata-se de uma mera hipótese, entre outras que poderiam ser igualmente possíveis. Os
elementos carreados aos autos e a dialética observada na fase de fiscalização não permitem
afirmar, como verdade material, que tal hipótese foi a que, de fato, se concretizou.

Desta maneira, diferentemente do que ocorreu com os contratos firmados com
Patrimonial Venture, em que a dialética na fase de fiscalização e os elementos carreados aos autos
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permitem afirmar que houve simulação (seja do mútuo em sua origem, seja de sua quitação), no
caso dos contratos realizados com a Delta a fiscalização não logrou demonstrar a alegada
simulação, buscando recurso a mera presunção, o que não se pode admitir.

Diante do exposto, entendo por bem acolher parcialmente o recurso para, nesta
parcela, cancelar o auto de infração.
III.2. – Da Aplicação da Multa Qualificada

Ainda, se insurge o Recorrente face à multa qualificada de 150%, aplicada à época
do lançamento, com base no art. 44, inciso I e § 1o, da Lei no 9.430/96. Conforme se infere do
Termo de Verificação Fiscal, no entender da d. Fiscalização “a elaboração, utilização e
apresentação de contratos de mútuos falsamente ideológicos veiculando simulação para ocultar a
ocorrência dos fatos geradores do imposto de renda, evidencia a intencionalidade dos envolvidos,
em especial do autuado”, caracterizaria sonegação fiscal, nos termos do art. 71, da Lei no
4.502/64, a fundamentar a aplicação da multa qualificada.

No caso vertente, conforme abordado acima, entendo apenas que os valores
oriundos da Patrimonial Venture S/A não se caracterizam como decorrentes de Contratos de
Mútuos, estando, ainda, maculados pela simulação, nos termos acima pontuados, portanto,
respectivo crédito estaria submetidos à multa qualificada.

Não obstante, a Lei no 14.689/2023 reduziu a multa qualificada para o percentual
de 100%, sendo aplicável a multa de 150% apenas nas hipóteses de que verificada reincidência do
sujeito passivo, conforme se verifica do art. 44, § 1o, incisos VI e VII, da Lei no 9.430/96.

Assim, aplicando-se a retroatividade da lei mais benéfica, prevista no art. 106, do
Código Tributário Nacional, entendo que sobre o crédito tributário decorrente dos contratos de
mútuo firmados com a Patrimonial Venture, deve-se aplicar a multa de 100%.
III.3 – Da Incidência dos Juros Moratórios sobre a Multa de Ofício

Por fim, insurge-se o Recorrente em relação à incidência dos juros moratórios obre
a multa de ofício aplicada.

Conforme orientação pacífica deste Conselho e, também, do Superior Tribunal de
Justiça, a obrigação tributária principal compreende tributo e multa de ofício proporcional. Assim,
sobre o crédito tributário constituído, incluindo referida multa, incidem juros de mora.

Em razão dos inúmeros precedentes neste sentido, tal entendimento restou
sumulado por este Conselho, conforme se infere da Súmula CARF No 108, a qual foi atribuída
efetivos vinculantes: “Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial
de Liquidação e Custódia – SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.”

Assim, quanto a tal argumentação do recurso voluntário, nego-lhe provimento.
IV – CONCLUSÃO
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Ante o exposto, rejeito a preliminar de nulidade do auto de infração e prejudicial de
decadência e, no mérito, dou parcial provimento ao Recurso Voluntário do Recorrente, para
afastar do lançamento fiscal a suposta omissão de receita dos valores relativos aos mútuos
pactuados com a Delta Participações, reduzindo, ainda, a multa de ofício ao patamar de 100%.

Assinado Digitalmente
Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Rodrigo Duarte Firmino, redator designado
Com mais profundo respeito às razões de decidir da r. conselheira relatora, divirjo
quanto ao cancelamento de parte do crédito relativo aos mútuos pactuados, pois lendo o relato
fiscal, fls. 12/24, tudo mais que do processo consta, constato a ausência das necessárias
comprovações do cumprimento dos contratos com os respectivos pagamentos, considerando os
vultuosos valores pactuados, inclusive destaco, nas palavras da autoridade, a utilização de
mesmo padrão envolvendo os empréstimos recebidos.
Ademais manifesto minha concordância com o decidido na origem, conforme
dispõe o art. 114, §12, I, Anexo do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais (RICARF), aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 2023, apenas com a ressalva da
necessária redução da multa qualificada ao patamar de 100%, dada a evolução legislativa e
retroatividade benigna, conforme consignado no voto da relatora.
Deste modo concluo meu voto rejeitando as preliminares e prejudicial de
decadência suscitadas para, no mérito, dar parcial provimento ao recurso voluntário interposto,
reduzindo a sanção imposta a 100%.
Assinado Digitalmente
Rodrigo Duarte Firmino

Fl. 1536
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