Tribunal: CARF
Processo: 17095.721808/2021-58
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FERNANDO BELTCHER DA SILVA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção / Primeira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-06-12

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/10/2016 a 31/12/2016
INFRAÇÃO. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. LEI SUPERVENIENTE. ATO NÃO DEFINITIVAMENTE JULGADO. PENALIDADE MENOS SEVERA. RETROATIVIDADE BENIGNA. APLICAÇÃO.
Tratando-se de ato não definitivamente julgado, aplica-se a lei superveniente à vigente à época do fato gerador que venha a cominar penalidade menos severa.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/10/2016 a 31/12/2016
BOA-FÉ. CONFIANÇA. DEVERES DO ADMINISTRADO. COMPORTAMENTO CONTRADITÓRIO. VEDAÇÃO.
É vedado o comportamento contraditório do administrado, por infringir a boa-fé objetiva e estremecer a confiança que se deve nutrir nas suas relações com a Administração.
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Período de apuração: 01/10/2016 a 31/12/2016
ALIENAÇÃO DE BEM. GANHO DE CAPITAL. DETERMINAÇÃO. BASE. CUSTO. REFERÊNCIA. VALOR CONTÁBIL.
Ressalvadas as disposições especiais, a determinação do ganho ou perda de capital terá por base o valor contábil do bem, assim entendido o que estiver registrado na escrituração do contribuinte e diminuído, se for o caso, da depreciação, amortização ou exaustão acumulada.
IMÓVEL RURAL. ALIENAÇÃO. GANHO DE CAPITAL. DETERMINAÇÃO. ARTIGO 19 DA LEI N° 9.393/96. CRITÉRIOS E REQUISITOS ESPECIAIS.
DESCUMPRIMENTO. VALORES EFETIVOS DAS TRANSAÇÕES. APLICAÇÃO.
CABIMENTO.
A partir do dia 1° de janeiro de 1997, para fins de apuração de ganho de capital, nos termos da legislação do imposto de renda, considera-se custo de aquisição e valor da venda do imóvel rural o valor da terra nua declarado no Documento de Informação e Apuração do ITR - DIAT, nos anos da ocorrência de sua aquisição e de sua alienação. Existindo VTN de aquisição e de alienação, o ganho de capital é determinado pela diferença entre o VTN do ano de alienação somado ao valor recebido pelas benfeitorias, subtraído do VTN do ano de aquisição somado ao custo das benfeitorias. Caso não tenham sido entregues os Documentos de Informação e apuração do ITR (DIAT) relativos aos anos de aquisição ou alienação, ou ambos, deve-se proceder ao cálculo do ganho de capital com base nos valores reais das transações.
Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
Período de apuração: 01/10/2016 a 31/12/2016
TRIBUTAÇÃO REFLEXA. SEGUE A SORTE DA EXIGÊNCIA PRINCIPAL.
Dado o suporte fático comum, aplica-se ao lançamento reflexo da CSLL o que decidido no lançamento principal (IRPJ).

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
17095.721808/2021-58
ACÓRDÃO
1102-001.367 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
12 de junho de 2024
RECURSO
DE OFÍCIO
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
RECORRIDA
ADUBOS SUDOESTE LTDA
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/10/2016 a 31/12/2016
INFRAÇÃO. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. LEI SUPERVENIENTE. ATO NÃO
DEFINITIVAMENTE
JULGADO.
PENALIDADE
MENOS
SEVERA.
RETROATIVIDADE BENIGNA. APLICAÇÃO.
Tratando-se de ato não definitivamente julgado, aplica-se a lei
superveniente à vigente à época do fato gerador que venha a cominar
penalidade menos severa.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/10/2016 a 31/12/2016
BOA-FÉ. CONFIANÇA. DEVERES DO ADMINISTRADO. COMPORTAMENTO
CONTRADITÓRIO. VEDAÇÃO.
É vedado o comportamento contraditório do administrado, por infringir a
boa-fé objetiva e estremecer a confiança que se deve nutrir nas suas
relações com a Administração.
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Período de apuração: 01/10/2016 a 31/12/2016
ALIENAÇÃO DE BEM. GANHO DE CAPITAL. DETERMINAÇÃO. BASE. CUSTO.
REFERÊNCIA. VALOR CONTÁBIL.
Ressalvadas as disposições especiais, a determinação do ganho ou perda de
capital terá por base o valor contábil do bem, assim entendido o que estiver
registrado na escrituração do contribuinte e diminuído, se for o caso, da
depreciação, amortização ou exaustão acumulada.
IMÓVEL RURAL. ALIENAÇÃO. GANHO DE CAPITAL. DETERMINAÇÃO. ARTIGO
19
DA
LEI
N°
9.393/96.
CRITÉRIOS
E
REQUISITOS
ESPECIAIS.
Fl. 217
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Original

DOCUMENTO VALIDADO
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DESCUMPRIMENTO. VALORES EFETIVOS DAS TRANSAÇÕES. APLICAÇÃO.
CABIMENTO.
A partir do dia 1° de janeiro de 1997, para fins de apuração de ganho de
capital, nos termos da legislação do imposto de renda, considera-se custo de
aquisição e valor da venda do imóvel rural o valor da terra nua declarado no
Documento de Informação e Apuração do ITR - DIAT, nos anos da ocorrência
de sua aquisição e de sua alienação. Existindo VTN de aquisição e de
alienação, o ganho de capital é determinado pela diferença entre o VTN do
ano de alienação somado ao valor recebido pelas benfeitorias, subtraído do
VTN do ano de aquisição somado ao custo das benfeitorias. Caso não
tenham sido entregues os Documentos de Informação e apuração do ITR
(DIAT) relativos aos anos de aquisição ou alienação, ou ambos, deve-se
proceder ao cálculo do ganho de capital com base nos valores reais das
transações.
Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
Período de apuração: 01/10/2016 a 31/12/2016
TRIBUTAÇÃO REFLEXA. SEGUE A SORTE DA EXIGÊNCIA PRINCIPAL.
Dado o suporte fático comum, aplica-se ao lançamento reflexo da CSLL o que
decidido no lançamento principal (IRPJ).

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar parcial
provimento ao Recurso de Ofício, para restabelecer: (i) as exigências do IRPJ e da CSLL sobre o ganho
de capital auferido; (ii) a sujeição passiva solidária atribuída ao Sr. ALOÍSIO ASSIS MARQUEZ COSTA;
(iii) a multa de ofício qualificada, reduzindo-a, contudo, ao patamar de 100% (cem por cento), haja
vista a retroatividade benigna de lei superveniente (Lei no 14.689/2023) à vigente à época dos fatos
geradores; e (iv) os juros de mora.
(documento assinado digitalmente)
Fernando Beltcher da Silva – Presidente e Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Lizandro Rodrigues de Sousa,
Fredy José Gomes de Albuquerque, Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira (substituto convocado)
e Fernando Beltcher da Silva. Ausente o Conselheiro André Severo Chaves, substituído pelo
Conselheiro Rycardo Henrique Magalhaes de Oliveira.

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RELATÓRIO
Em desfavor de ADUBOS SUDOESTE LTDA, foram lavrados Autos de Infração do
Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, em virtude
de omissão de ganho de capital de R$ 46.730.000,00 auferido na alienação de imóvel no 4o trimestre
de 2016, com fundamento no art. 418, § 1o, do Decreto n° 3.000, de 26 de março de 1999.
Qualificou-se a multa de ofício e incluiu-se no polo passivo o responsável solidário
ALOISIO ASSIS MARQUEZ COSTA, que detinha a maioria das cotas do capital social da autuada e
efetivamente a administrava.
Os valores foram exigidos nos seguintes montantes (principal e multa de ofício):
Principal
Multa (150%)
Soma
IRPJ
R$ 10.758.500,00 R$ 16.137.750,00R$ 26.896.250,00
CSLL
R$ 3.703.500,00 R$ 5.555.250,00 R$ 9.258.750,00
Totais
R$ 14.462.000,00 R$ 21.693.000,00R$ 36.155.000,00
Segundo a narrativa da autoridade lançadora, contida no Termo de Verificação Fiscal,
a pessoa jurídica atua, essencialmente, na produção e comercialização de adubos e fertilizantes e,
naquele ano, levantara o IRPJ com base no lucro real trimestral.
Na descrição dos fatos, aquela autoridade afirmou que a autuada era titular do
“imóvel rural” situado na Fazenda Santo Antônio do Ouvidor, no Município de Catalão/GO, objeto
da Matrícula 27397, Registro R.9, Livro 2 (folhas 22 a 25).
Com o intuito de alienar o referido bem imóvel e reduzir a tributação sobre o
correspondente ganho de capital, a autuada, juntamente com o responsável solidário, constituíram
outra entidade empresária em agosto de 2016 - SUDOESTE EMPREENDIMENTOS IMOBILIÁRIOS
LTDA -, cujo objeto social seria a locação de bens móveis e imóveis e a compra e venda de imóveis.
A autuada teria integralizado suas cotas no capital social da SUDOESTE
EMPREENDIMENTOS mediante a versão do imóvel em questão, no valor histórico contábil do bem,
R$ 2.770.000,00 (fls. 26 a 37). O lançamento contábil da autuada revelaria que de tal montante
apenas R$ 10.000,00 diziam respeito a “terrenos”, sendo todo o restante atribuído a “edificações”.
Em 21 de outubro de 2016, SUDOESTE EMPREENDIMENTOS, naquele ato
representada pelo Sr. ALOISIO ASSIS MARQUEZ COSTA, alienou o imóvel a terceiros, ao preço de R$
49,5 milhões, conforme consta da escritura contida no arquivo não-paginável de fl. 86.
SUDOESTE EMPREENDIMENTOS teria tributado o valor da transação como receita da
atividade imobiliária, submetendo-a a coeficientes de presunção de lucro para fins de levantamento
das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
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Logo após o recebimento dos recursos provenientes da alienação em comento,
SUDOESTE EMPREENDIMENTOS repassou cerca de R$ 40,5 milhões à autuada, a título de
distribuição de lucros.
Disse a autoridade fiscal que somente os eventos decorrentes da citada operação de
venda foram objeto de lançamentos contábeis pela SUDOESTE EMPREENDIMENTOS, especialmente
quanto às receitas financeiras auferidas e aos tributos recolhidos.
SUDOESTE EMPREENDIMENTOS não realizara qualquer outra transação, não
empregara mão de obra alguma, não possuía veículos, não havendo, em conclusão, motivação
diversa para a sua constituição que não fosse a venda do imóvel rural com redução dos tributos
incidentes.
A autoridade lançadora arrematou que a estratégia adotada pela ADUBOS
proporcionou economia expressiva e ilícita do IRPJ e da CSLL. Defendeu, então, a qualificação da
multa de ofício, por restarem evidenciados a fraude e o conluio:
Vê-se que as ações adotadas pelo contribuinte, que em menos de três meses
constituiu uma pessoa jurídica, repassou o ativo em questão à nova entidade, para
que a venda desse bem fosse nela tributado e, em seguida, retornou os valores
obtidos à fiscalizada, visou exclusivamente benefícios tributários, com a busca para
modificar as características essenciais do fato gerador tributário, de modo a reduzir
o montante do imposto devido, enquadrando essa situação no art. 72 da Lei no
4.502/64.
E o dolo da conduta está na vontade de o agente alcançar o resultado, a redução
indevida dos tributos federais.
Considerando-se a reunião da pessoa jurídica, ADUBOS SUDOESTE LTDA e da
pessoa física ALOÍSIO ASSIS MARQUEZ COSTA, sócio da entidade, com o objetivo de
reduzir os montantes de tributos devidos, utilizando expedientes fraudulentos para
modificar as características essenciais do fato gerador tributário, fica caracterizado
o conluio, conforme disposto no art. 73 da Lei no 4.502/64.
Presentes a fraude e o conluio, fica autorizada a aplicação da multa de 150% sobre
o crédito tributário que deixou de ser recolhido aos cofres da União.
A efetiva administração da autuada pelo Sr. ALOÍSIO ASSIS MARQUEZ COSTA,
considerados os fatos apurados, imputar-lhe-ia a responsabilidade de que trata o art. 135, inciso III,
do Código Tributário Nacional.
Por último, a autoridade fiscal assinalou que abatera na autuação os valores dos
tributos declarados pela SUDOESTE EMPREENDIMENTOS IMOBILIÁRIOS LTDA.
Intimados da exigência, os sujeitos passivos apresentaram impugnação em conjunto,
cujas alegações foram assim sintetizadas pela 3a Turma da Delegacia de Julgamento da Receita
Federal do Brasil 08:
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22. Demonstra que a autoridade autuante, na apuração da base de cálculo dos
tributos, utilizou-se do disposto no art. 418, §1o do RIR/99 ao apurar o ganho de
capital que teria por base o valor contábil do bem, assim entendido o que estivesse
registrado na escrituração do contribuinte e diminuído, se for o caso, da
depreciação, amortização ou exaustão acumulada.
23. Alega ainda que desta sistemática chegou-se a um valor de base de cálculo
tributável de R$ 46.730.000,00, já que o valor de venda foi de R$ 49.500.000,00 e
o valor contábil era de R$ 2.770.000,00.
24. Afirma que não há controvérsia de que o imóvel objeto de alienação tem
natureza de imóvel rural, apresentando o excerto do TVF abaixo:
[...]
25. Afirma que há erro na apuração da base de cálculo, visto que no caso de imóvel
rural a apuração do ganho de capital é disciplinada pelo art. 19 da Lei no 9.393/96
o qual determina que na apuração do Ganho de Capital, considera-se custo de
aquisição e valor de venda do imóvel rural o VTN declarado nas DIAT’s das
declarações do ITR, respectivamente, do ano de aquisição e de sua alienação.
26. Declara que no caso em tela, a base de cálculo dos tributos deveria ter sido
apurada mediante o exame do VTN declarado no ano de 2002, e do VTN declarado
no ano de 2016, haja vista que a venda do bem ocorreu em 31/10/2016, consoante
escrituras a comprovar a data de aquisição e alienação.
27. Afirma que, conforme sua declaração de ITR, o VTN para o exercício de 2016 de
R$ 200.000,00 (duzentos mil reais).
28. Afirma que, nos termos do “Perguntas e Respostas” da RFB, a diferença entre o
valor efetivo de venda e o VTN do Diat deve ser informado como rendimento isento
e não tributável.
29. Diz que, desta forma, para a apuração do ganho de capital, devem ser
considerados os valores constantes nas Diat ́s de 2002 e 2016 e não o valor contábil
e de venda como utilizado pela autoridade fiscal.
30. Passa então a discorrer sobre a suposta desconsideração da incorporação do
imóvel rural ao capital social da Sudoeste Empreendimentos Imobiliários Ltda.
31. Alega, em suma, não haver legislação a permitir que agentes fazendários
desconsiderem negócios jurídicos com a finalidade de exigir mais tributos, nem
autorização para que possam ditar como as empresas devam funcionar. Que
apenas o Judiciário pode desconsiderar a personalidade jurídica
32. Sobre a qualificação da multa de ofício, afirma que deve comprovada a ação
dolosa do contribuinte no sentido de ser caracterizado o evidente intuito de
sonegação, fraude ou conluio, nos termos dos art. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/1964
para sua aplicação.
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33. Afirma que, no presente caso, a impugnante não cometeu ato de falsidade e
tampouco agiu dolosamente e que não intentou esconder a ocorrência do fato
gerador, concluindo pela insubsistência da multa.
34. Por fim, afirma que não há prova de que o responsável tributário tenha
incorrido nas hipóteses legais de atribuição de responsabilidade tributária, já que
as únicas práticas comprovadas foram “na verdade ele constituiu uma empresa, a
representou na venda de bem imóvel próprio, determinou a apuração de tributos
sobre o ganho de capital na venda do terreno e recebeu lucros na qualidade de
sócio, o que lhe é garantido por lei”.
35. Peticiona finalmente pela improcedência do crédito tributário, pela
desqualificação da multa de ofício e o afastamento da responsabilidade tributária.
O colegiado de primeira instância julgou a impugnação conjunta procedente, pois,
em que pese haver restado caracterizada nos autos a ilicitude que dera azo à qualificação da multa
e à imputação de responsabilidade a terceiro, o autuante equivocara-se ao não considerar as regras
específicas de apuração de ganho de capital oriundo da alienação de imóveis rurais. O Acórdão 108-
018.889, proferido pela turma julgadora, recebeu a ementa a seguir reproduzida:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2016
GANHO DE CAPITAL. IMÓVEL RURAL. APURAÇÃO
Na apuração do ganho de capital em decorrência de alienação de imóvel rural, para
efeitos de quantificação da base de cálculo deve se considerar como custo de
aquisição o valor da terra nua - VTN constante da Diat-DITR do exercício em que
ocorreu a aquisição, da mesma forma, o valor de alienação deve ser o VTN
constante da Diat-DITR do exercício da alienação, nos termos do art. 19 da Lei no
9.393/96.
Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
Ano-calendário: 2016
GANHO DE CAPITAL. IMÓVEL RURAL. APURAÇÃO
Na apuração do ganho de capital em decorrência de alienação de imóvel rural, para
efeitos de quantificação da base de cálculo deve se considerar como custo de
aquisição o valor da terra nua - VTN constante da Diat-DITR do exercício em que
ocorreu a aquisição, da mesma forma, o valor de alienação deve ser o VTN
constante da Diat-DITR do exercício da alienação, nos termos do art. 19 da Lei no
9.393/96.
A exoneração integral da exigência motivou a interposição do Recurso de Ofício pelo
presidente do colegiado a quo, que ora se submete a julgamento neste Conselho.
Os sujeitos passivos foram regularmente intimados do acórdão recorrido.
É o Relatório.
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VOTO
Conselheiro Fernando Beltcher da Silva, Relator.
O Recurso de Ofício merece conhecimento, pois o montante exonerado ultrapassa o
disposto na Portaria MF n° 2, de 17 de janeiro de 2023.
Inicialmente, oportuno trazer à tona que a escritura pública de aquisição do imóvel
em questão informa que o correspondente custo alcançara R$ 10.000,00, à época em que no local
não havia qualquer edificação levada a registro. Tal cifra coincide com o valor histórico assinalado
na escrituração contábil da autuada, quando da artificiosa versão do bem para a SUDOESTE
EMPREENDIMENTOS.
Já a escritura pública de alienação revela que naquele terreno foi edificado um galpão
industrial, com 4.626,60m2 de área, acrescido de escritórios (78,56m2) e de demais áreas
construídas (10.368,94m2).
A escritura pública de alienação também informa que dos R$ 49,5 milhões ajustados,
R$ 49 milhões foram atribuídos a bens imóveis. O restante, a bens móveis. Nada a título de florestas,
rebanho, plantações, implementos agrícolas e afins.
O autuante afirmou que a pessoa jurídica atuava, principalmente, na industrialização
e no comércio de adubos e de fertilizantes. O contrato social da autuada juntado aos autos, embora
date de período posterior ao da autuação, não faz alusão alguma ao exercício de atividade rural (fls.
10 a 20), e nenhuma alegação a tal respeito foi trazida em impugnação.
A propósito, a Escrituração Contábil Fiscal do ano-calendário 2016 trazida ao
processo é esclarecedora quanto ao não exercício da atividade rural (arquivo não-paginável objeto
do Termo de Anexação de fl. 109):
Registro|Conta
Descrição
Valor
L210|98
CUSTO DOS PRODUTOS DA ATIVIDADE RURAL VENDIDOS
0
L300|3.11.01.01.01 RECEITA BRUTA DA ATIVIDADE RURAL
0
Ou seja, naquele local, e ao menos naquele ano, não se exerceu atividade rural
alguma, tal como definida, para fins tributários, nos termos do art. 2o da Lei n° 8.023, de 12 de abril
de 1990.
Considerada, complementarmente, a proporção dos valores dos bens outrora
contabilizados (terreno e edificações), a conclusão a que se chega é a de que não se alienou, pura e
simplesmente, imóvel rural, mas um verdadeiro estabelecimento fabril situado em zona rural.
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A controvérsia, que não se pode perder de vista, diz respeito à norma legal de
apuração e tributação de ganho de capital aplicável ao caso.
O autuante lançou mão do art. 418, § 1o, do Decreto n° 3.000, de 1999, que assim
reza (grifos nossos):
Art. 418. Serão classificados como ganhos ou perdas de capital, e computados na
determinação do lucro real, os resultados na alienação, na desapropriação, na baixa
por perecimento, extinção, desgaste, obsolescência ou exaustão, ou na liquidação
de bens do ativo permanente (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 31).
§ 1o Ressalvadas as disposições especiais, a determinação do ganho ou perda de
capital terá por base o valor contábil do bem, assim entendido o que estiver
registrado na escrituração do contribuinte e diminuído, se for o caso, da
depreciação, amortização ou exaustão acumulada (Decreto-Lei no 1.598, de 1977,
art. 31, § 1o).
O colegiado de piso acolheu a alegação dos sujeitos passivos, entendendo pela
subsunção dos fatos ao art. 19 da Lei n° 9.393, de 19 de dezembro de 1996, cujo enunciado do seu
caput se reproduz (grifou-se):
Art. 19. A partir do dia 1o de janeiro de 1997, para fins de apuração de ganho de
capital, nos termos da legislação do imposto de renda, considera-se custo de
aquisição e valor da venda do imóvel rural o VTN declarado, na forma do art. 8o,
observado o disposto no art. 14, respectivamente, nos anos da ocorrência de sua
aquisição e de sua alienação.
O art. 8o da Lei n° 9.393, de 1996, estabelece obrigação acessória ao contribuinte do
Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural – ITR, de entregar, anualmente, o Documento de
Informação e Apuração do ITR – DIAT:
Art. 8o O contribuinte do ITR entregará, obrigatoriamente, em cada ano, o
Documento de Informação e Apuração do ITR - DIAT, correspondente a cada
imóvel, observadas data e condições fixadas pela Secretaria da Receita Federal.
§ 1o O contribuinte declarará, no DIAT, o Valor da Terra Nua - VTN correspondente
ao imóvel.
§ 2o O VTN refletirá o preço de mercado de terras, apurado em 1o de janeiro do
ano a que se referir o DIAT, e será considerado auto-avaliação da terra nua a preço
de mercado.
§ 3o [...]
Já o art. 14 daquele diploma legal trata do lançamento de ofício do ITR, na hipótese
de o contribuinte não apresentar o DIAT, ou quando subavaliar o imóvel ou prestar informações
inexatas, incorretas ou fraudulentas à então denominada Secretaria da Receita Federal:
Art. 14. No caso de falta de entrega do DIAC ou do DIAT, bem como de subavaliação
ou prestação de informações inexatas, incorretas ou fraudulentas, a Secretaria da
Fl. 224
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Receita Federal procederá à determinação e ao lançamento de ofício do imposto,
considerando informações sobre preços de terras, constantes de sistema a ser por
ela instituído, e os dados de área total, área tributável e grau de utilização do
imóvel, apurados em procedimentos de fiscalização.
O colegiado de primeira instância concluiu que para efeitos de apuração do ganho de
capital em voga, deve-se considerar como custo de aquisição o VTN constante da Diat da DITR 2002
e como valor de alienação o valor constante da Diat da DITR 2016.
Ocorre que o mesmo colegiado verificou que o contribuinte não apresentou
declaração para o ano de aquisição do imóvel (grifamos):
50. Da análise das DITR apresentadas pela impugnante, constatamos que não há
declaração disponível nos sistemas da RFB para o exercício 2002 (custo de
aquisição), mas há para o exercício 2016 (valor de alienação): [...]
Conforme o quadro que acompanha o parágrafo anteriormente reproduzido,
disposto no acórdão recorrido, a primeira declaração para o imóvel rural em testada foi apresentada
somente em 14 de abril de 2008, alusiva ao exercício 2005.
Isso bastaria para afastar a alegação de incidência da regra especial, por
inobservância de determinação contida no caput do art. 19 da Lei 9.393, de 1996, como se vê, a
título ilustrativo, no Acórdão n° 1402-001.246, de relatoria do Conselheiro Carlos Pelá, seguido à
unanimidade pelos demais então integrantes da 2a Turma Ordinária, da 4a Câmara/1a Seção de
Julgamento (grifou-se):
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2004, 2005, 2006, 2007, 2008
[...]
GANHO DE CAPITAL. CUSTO DE AQUISIÇÃO. IMÓVEL RURAL.
A partir do dia 1° de janeiro de 1997, para fins de apuração de ganho de capital, nos
termos da legislação do imposto de renda, considera-se custo de aquisição e valor
da venda do imóvel rural o valor da terra nua declarado no Documento de
Informação e Apuração do ITR DIAT, nos anos da ocorrência de sua aquisição e de
sua alienação.
No entanto, caso não tenham sido entregues os Documentos de Informação e
apuração do ITR (DIAT) relativos aos anos de aquisição ou alienação, ou ambos,
deve-se proceder ao cálculo do ganho de capital com base nos valores reais da
transação.
A par da legislação especial, o contribuinte, mediante a efetiva atuação do
responsável arrolado no polo passivo da autuação, envidou esforços para, num esquema
fraudulento: (i) constituir sociedade empresária de fachada; (ii) formalmente transferir a
titularidade do imóvel rural àquela entidade quando da integralização de capital; (iii) em nome da
entidade veículo, alienar o imóvel rural; (iv) oferecer a “receita operacional” de venda na
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modalidade do lucro presumido, já que a entidade formalmente detentora do imóvel, no contexto
da evasão fiscal, optara por tal regime; e (v) distribuir os lucros aos sócios, significativamente
encorpados pela economia ilícita de tributos.
Flagrados na ilicitude, os sujeitos passivos (contribuinte e responsável solidário)
buscaram, no contencioso, socorrer-se de norma que nem mesmo eles seguiram e obedeceram.
Dito de outro modo: houvesse a autuada apurado o ganho de capital nos moldes que
defendeu em impugnação, a Fiscalização adotaria linha de atuação diversa da implementada, ao
invés de combater a fraude tal como efetivamente praticada.
Nos termos do art. 4o da Lei n° 9.784, de 29 de janeiro de 1999, diploma legal de
aplicação subsidiária no processo administrativo fiscal, são deveres do administrado perante a
Administração, dentre outros: expor os fatos conforme a verdade; proceder com lealdade e boa-fé;
e não agir de modo temerário.
A boa fé, esperada das e pelas partes, é objetiva, ou seja, independe de haver boas
ou más intenções.
O comportamento pautado na boa fé também é expresso no art. 5o do Código de
Processo Civil (Lei n° 13.105, de 16 de março de 2015).
Assim, é vedado o comportamento contraditório, já que afronta a boa-fé objetiva e
estremece a confiança que deve ser nutrida entre as partes.
Nesse sentido, adoto como razões de decidir, mutatis mutandis, excertos do
primoroso voto condutor do Acórdão 1301-006.336, de lavra do Conselheiro Eduardo Monteiro
Cardoso:
Além disso, a conduta do Recorrente, ao optar expressamente pelo lucro
presumido para depois arguir a nulidade exatamente em função da consideração
dessa opção pela Autoridade Fiscal, contraria a própria boa-fé objetiva e a proteção
da confiança, na perspectiva da vedação ao comportamento contraditório (venire
contra factum proprium). Segundo ANTONIO MENEZES CORDEIRO, a locução venire
contra factum proprium “traduz o exercício de uma posição jurídica em contradição
com o comportamento assumido anteriormente pelo exercente”, que é tido como
inadmissível.1
Apesar de originado no direito privado, é fato que a aplicação desse instituto ao
direito público vem sendo admitida majoritariamente, conforme demonstrado por
FLÁVIO RUBINSTEIN. 2 Inclusive, este CARF realiza a sua aplicação ao direito
tributário com frequência (Cf. Acórdãos n. 3401-003.290, 2101-002.059 e 1401-
004.667).

1 Cf. CORDEIRO, Antonio Menezes. Da boa fé no direito civil. - Coimbra: Almedina, 2013, p. 742.
2 RUBINSTEIN, Flávio. Boa-fé objetiva no direito financeiro e tributário - Série Doutrina Tributária Vol. III. - São Paulo:
Quartier Latin, 2010, p. 65-66.
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Especialmente no caso concreto, se afastados o combate à fraude, o comportamento
contraditório dos arrolados no polo passivo e a inobservância de preceito legal específico, tenho
que a Fiscalização ainda assim valer-se-ia dos documentos que retratassem a realidade das
transações levadas a cabo (como de fato o fez, levando em consideração, complementarmente,
como reza o dispositivo legal invocado pelo autuante, os valores contábeis dos bens alienados).
Tal racional encontra-se assentado em outros precedentes, que certamente guardam
pertinência com o tema em apreço (grifos nossos):
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA IRPF
Ano-calendário: 2004
IRPF. GANHO DE CAPITAL. IMÓVEL RURAL. ALIENAÇÃO APÓS 01.01.1997. IN
84/2001. COMPATIBILIDADE LEGAL SISTÊMICA
A análise sistêmica das Leis 9.393/96, 7.713/88 e 8.023/90 conduz à conclusão da
compatibilidade da IN 84/2001 com a lei que pretendeu complementar (Lei
9.393/96). Assim, havendo o DIAT, a Fiscalização PODE dele se utilizar; por outro
lado, caso não haja ou se identifique patente subavaliação ou prestação de
informações inexatas, incorretas ou fraudulentas, a fiscalização PODE se valer das
informações do SIPT; Contudo, caso tenha disponível os documentos negociais,
que retratem, concretamente, a operação, deles DEVE se valer. (Acórdão n° 2402-
006.150)
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2011, 2012
GANHO DE CAPITAL. IMÓVEL RURAL. CUSTO DE AQUISIÇÃO. VALOR DE ALIENAÇÃO.
ENTREGA DO DIAT. APURAÇÃO.
A apuração do ganho de capital de imóvel rural deve ser feita com base nos valores
constantes dos respectivos documentos de aquisição e alienação, nos casos de
falta de entrega do Diac ou do Diat, subavaliação ou prestação de informações
inexatas, incorretas ou fraudulentas. (Acórdão n° 2401-011.391)
Ainda que aplicável fosse o art. 19 da Lei n° 9.393, de 1996, ainda que mereçam fé o
VTN declarado em 2016 (R$ 200 mil) e o custo da aquisição da gleba de terras levada a registro (R$
10 mil), ainda que tais mensurações possam ser confrontadas, já que a norma legal que estabelece
a obrigação acessória inerente ao ano da aquisição não foi cumprida (não há VTN do ano de
aquisição), não haveria resultado aritmético diferente do levantado pela autoridade fiscal, pois o
VTN não inclui as construções, instalações e benfeitorias (art. 10, § 1o, inciso I, alínea “a”, c/c art. 8o,
§ 2o, tudo da Lei n° 9.393, de 1996).
Ou seja, o ganho tributável, nessa hipótese, seria idêntico, como se demonstra a
seguir:
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Terra nua
Edificações e instalações
Autuação fiscal
VTN de alienação
200.000,00
Valor total da alienação 49.500.000,00
Valor total de alienação
49.500.000,00
(-) Custo de aquisição (10.000,00)
(-) VTN de alienação
(200.000,00)
(-) Custo total de aquisição (2.770.000,00)
Ganho
190.000,00
(-) Custo de aquisição (2.760.000,00)
Ganho de capital total
46.730.000,00

Ganho
46.540.000,00
Equivocou-se por completo, portanto, o colegiado de primeira instância, ao ignorar
que sobre o ganho decorrente da alienação dos demais ativos transacionados deveriam incidir o
imposto e a contribuição:
51. No Diat 2016 consta como VTN o valor de R$ 200.000,00 (duzentos mil reais) o
que, para efeitos da apuração do crédito tributário do presente lançamento, torna
dispensável que se saiba o valor de aquisição do imóvel já que, ainda que se
considere o custo de aquisição como zero, o valor do ganho de capital apurado nos
moldes do art. 19 da Lei no 9.393/96 seria inferior àqueles declarados e recolhidos
na operação simulada pela Sudoeste Empreendimentos Imobiliários Ltda.
Ilustro o aqui posto com precedente deste Conselho (grifou-se):
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Data do fato gerador: 30/06/2004
PESSOA JURÍDICA TRIBUTADA PELO LUCRO PRESUMIDO. GANHO DE CAPITAL.
IMÓVEL RURAL
Com o advento da Lei no 9.393, de 19 de dezembro de 1996, passam a ser
considerados como custo de aquisição e valor de alienação do imóvel rural, o Valor
da Terra Nua (VTN), declarado no Documento de Informação e Apuração do ITR
(Diat), respectivamente nos anos da ocorrência de sua aquisição e de sua alienação.
Caso o custo das benfeitorias integre o custo de aquisição, existindo VTN de
aquisição e alienação, o ganho de capital é determinado pela diferença entre o VTN
do ano de alienação somado ao valor recebido pelas benfeitorias menos o VTN do
ano de aquisição somado ao custo das benfeitorias. (Acórdão n° 1301-001.332)
Logo, por todo o exposto, correto o procedimento da autoridade fiscal, pois: a norma
aplicável ao evento é a que fundamentou o lançamento de ofício, notadamente em virtude das
pertinentes medidas voltadas ao combate à fraude perpetrada pelos sujeitos passivos; e,
subsidiariamente, resultado diferente não seria alcançado, dadas as especificidades do caso
concreto, haja vista que o descumprimento de obrigação legalmente prevista importaria em levar-
se em consideração os valores que refletissem aqueles concretamente praticados nas transações.
Por tais razões, o Recurso de Ofício deve ser provido.
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No que tange às demais matérias trazidas em impugnação (desconsideração de
negócios jurídicos pela Fiscalização, inadequação da qualificação da multa de ofício e da
responsabilidade atribuída ao solidário), o colegiado de primeira instância exaustivamente as
enfrentou, não havendo reparos a fazer, nem pronunciamento adicional a ser demandado. Adoto
os correspondentes racionais do voto condutor do acórdão recorrido como razões de decidir (grifou-
se):
42. A autoridade lançadora informou que o lançamento se deu em face de
simulação perpetrada pela impugnante, a qual constituiu a sociedade empresária
SUDOESTE EMPREENDIMENTOS IMOBILIÁRIOS LTDA - 26.040.950/0001-33 com o
fito de simular a ocorrência de um fato gerador sob a sistemática do Lucro
Presumido de empresa imobiliária, assim, aplicou o coeficiente de presunção (8%
para IRPJ e 12% para CSLL) sob o ganho de capital auferido. [...]
43. É importante que se diga que, muito embora tenha ficado evidenciado nos
autos que a constituição daquela empresa, bem como a integralização do seu
capital social com o imóvel rural Fazenda Santo Antônio do Ouvidor, teve como
único objetivo ocultar o real fato gerador tributário, qual seja, a alienação daquele
imóvel pela impugnante, [...].
44. Isso porque, quando diante de simulação, a autoridade fiscal não desconsidera
o negócio jurídico para todos os efeitos, o que se simula permanece válido e eficaz
para as partes, cabendo a estas tão somente, caso entendam pertinente, buscar a
anulação e ou desconstituição do ato na esfera civil.
45. O que faz a autoridade fiscal é, calcada no princípio da verdade material, para
efeitos tributários, afastar o que se simulou e considerar o que se dissimulou, assim,
no presente caso, o que se tem é o afastamento da venda realizada pela Sudoeste
Empreendimentos Imobiliários Ltda e a tributação da venda realizada pela
impugnante, considerando-se aí todos seus efeitos.
46. Curial que se diga que não se trata de dizer como gerir a empresa ou os bens,
mas sim, constatação da verdade material. Assim, quando a autoridade fiscal
verifica que a sociedade empresária Sudoeste Empreendimentos Imobiliários Ltda
foi constituída poucos dias antes da integralização do capital social com o imóvel
rural em voga, o qual foi alienado ato contínuo, que todos os recursos foram
imediatamente transferidos à impugnante (sócia majoritária) e incontinenti
distribuídos aos seus sócios, que após essa única operação não mais realizou
qualquer outra, que não teve um único colaborador em seus quadros, fica
comprovado inequivocamente, pelo conjunto de provas indiciárias, que a Sudoeste
Empreendimentos Imobiliários Ltda constitui-se de mero parâmetro formal a
ocultar o beneficiário de fato: a impugnante e seus sócios.
47. Da mesma forma, sendo o Sr. Aloísio Assis Marquez Costa o representante legal
de ambas as pessoas jurídicas a atuar em todos aqueles atos simulados, resta mais
do que comprovado o dolo em ocultar a ocorrência do verdadeiro fato gerador.
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48. Presentes, portanto, as hipóteses dos arts. 71, 72 e 73, da Lei no 4.502/64,
justifica-se a aplicação de multa qualificada e de atribuição de responsabilidade
tributária ao Sr. Aloísio Assis Marquez Costa.
A exceção recai sobre o percentual da multa qualificada, já que em 21 de setembro
de 2023 foi publicada a Lei n° 14.689, a qual alterou substancialmente o § 1o do art. 44 da Lei n°
9.430, de 27 de dezembro de 1996. No que toca ao caso em apreço, à infração autuada foi cominada
penalidade menos severa, reduzindo-a de 150% para 100%:
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis, e passará a ser de: (Redação dada pela Lei no 14.689, de 2023)
[...]
VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de
contribuição objeto do lançamento de ofício; (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
Assim sendo, aplica-se ao presente a retroatividade benigna de que trata o art. 106,
inciso II, alínea “c”, do Código Tributário Nacional, da qual se aproveitam o contribuinte e o
responsável, nos termos do art. 125 do Códex.
Ante o exposto, voto por dar parcial provimento ao Recurso de Ofício, para
restabelecer: (i) as exigências do IRPJ e da CSLL sobre o ganho de capital auferido; (ii) a sujeição
passiva solidária atribuída ao Sr. ALOÍSIO ASSIS MARQUEZ COSTA; (iii) a multa de ofício qualificada,
reduzindo-a, contudo, ao patamar de 100% (cem por cento), haja vista a retroatividade benigna de
lei superveniente à vigente à época dos fatos geradores; e os juros de mora.
É como voto.
(assinado digitalmente)
Fernando Beltcher da Silva

Fl. 230
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