Tribunal: CARF
Processo: 15504.727359/2018-61
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANA PAULA PEDROSA GIGLIO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-12-16
Data de publicação: 2025-02-10

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2014
COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. CONCEITO APÓS A DECISÃO DO STJ.
Insumo, para fins de apropriação de crédito de PIS e Cofins, deve ser tido de forma mais abrangente do que o previsto pela legislação do IPI. Ainda assim, para serem considerados insumos geradores de créditos destas contribuições, no sistema da não cumulatividade, os bens e serviços adquiridos e utilizados em qualquer etapa do processo de produção de bens e serviços destinados à venda, devem observar os critérios de essencialidade ou relevância em cotejo com a atividade desenvolvida pela empresa.
REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMOS. CONCEITO JURÍDICO. PRECEDENTE JUDICIAL. RECURSO REPETITIVO. APLICAÇÃO OBRIGATÓRIA.
No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo semântico e jurídico de insumo, para fins de aproveitamento de crédito de PIS e Cofins não-cumulativos, é mais amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da legislação do imposto de renda. O REsp 1.221.170 / STJ, em sede de recurso repetitivo, confirmou a posição intermediária criada na jurisprudência deste Conselho e, em razão do disposto no Art. 62 do seu regimento interno, tem aplicação obrigatória. Somente os dispêndios essenciais e relevantes às atividades econômicas da empresa podem gerar crédito.
COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. TRÁFEGO MÚTUO E DIREITO DE PASSAGEM.
Os pagamentos de tráfego mútuo e direito de passagem não ensejam a tomada de créditos da contribuição não cumulativa porque não são contrapartida à aquisição de bens, nem à prestação de serviços empregados como insumo na prestação de serviços.
COFINS. BASE DE CÁLCULO. TRÁFEGO MÚTUO E DIREITO DE PASSAGEM. CONCESSÕES E ARRENDAMENTO. RECEITAS TRANSFERIDAS A TERCEIROS. INCLUSÃO.
Incluem-se na base de cálculo da contribuição social não cumulativa as receitas auferidas e transferidas a terceiros a título de remuneração por “tráfego mútuo”, “direito de passagem”, concessões e arrendamento.
COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. PEDIDO DE RESTITUIÇÃO OU COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO. ÔNUS DA PROVA É DO SUJEITO PASSIVO. DESPESAS COM LOCAÇÃO DE MÁQUINAS, EQUIPAMENTOS E IMÓVEIS.
O ônus da prova recai sobre a pessoa que alega o direito ou o fato que o modifica, extingue ou que lhe serve de impedimento, devendo prevalecer a decisão administrativa que não reconheceu o direito creditório e não homologou a compensação.
COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. PARTES, PEÇAS E SERVIÇOS UTILIZADOS NA PRODUÇÃO.
As partes, peças e serviços utilizados na manutenção de bens do ativo imobilizado da pessoa jurídica responsáveis por qualquer etapa do processo de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviço podem ser considerados como insumos geradores de créditos das contribuições não cumulativas.
PIS. NÃO CUMULATIVIDADE. LANÇAMENTOS REFLEXOS.
Aplica-se ao lançamento reflexo o mesmo tratamento dispensado ao lançamento principal, em razão da relação de causa e de efeito que os vincula.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15504.727359/2018-61
ACÓRDÃO
3401-013.685 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
16 de dezembro de 2024
RECURSO
DE OFÍCIO E VOLUNTÁRIO
RECORRENTES
FERROVIA CENTRO-ATLANTICA S.A

FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2014
COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. CONCEITO APÓS A
DECISÃO DO STJ.
Insumo, para fins de apropriação de crédito de PIS e Cofins, deve ser tido
de forma mais abrangente do que o previsto pela legislação do IPI. Ainda
assim, para serem considerados insumos geradores de créditos destas
contribuições, no sistema da não cumulatividade, os bens e serviços
adquiridos e utilizados em qualquer etapa do processo de produção de
bens e serviços destinados à venda, devem observar os critérios de
essencialidade ou relevância em cotejo com a atividade desenvolvida pela
empresa.
REGIME
NÃO
CUMULATIVO.
INSUMOS.
CONCEITO
JURÍDICO.
PRECEDENTE JUDICIAL. RECURSO REPETITIVO. APLICAÇÃO OBRIGATÓRIA.
No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo semântico e
jurídico de insumo, para fins de aproveitamento de crédito de PIS e Cofins
não-cumulativos, é mais amplo do que aquele da legislação do IPI e mais
restrito do que aquele da legislação do imposto de renda. O REsp
1.221.170 / STJ, em sede de recurso repetitivo, confirmou a posição
intermediária criada na jurisprudência deste Conselho e, em razão do
disposto no Art. 62 do seu regimento interno, tem aplicação obrigatória.
Somente os dispêndios essenciais e relevantes às atividades econômicas da
empresa podem gerar crédito.
COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. TRÁFEGO MÚTUO E DIREITO DE
PASSAGEM.
Os pagamentos de tráfego mútuo e direito de passagem não ensejam a
tomada de créditos da contribuição não cumulativa porque não são
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contrapartida à aquisição de bens, nem à prestação de serviços
empregados como insumo na prestação de serviços.
COFINS. BASE DE CÁLCULO. TRÁFEGO MÚTUO E DIREITO DE PASSAGEM.
CONCESSÕES E ARRENDAMENTO. RECEITAS TRANSFERIDAS A TERCEIROS.
INCLUSÃO.
Incluem-se na base de cálculo da contribuição social não cumulativa as
receitas auferidas e transferidas a terceiros a título de remuneração por
“tráfego mútuo”, “direito de passagem”, concessões e arrendamento.
COFINS.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
PEDIDO
DE
RESTITUIÇÃO
OU
COMPENSAÇÃO.
DIREITO
CREDITÓRIO.
NECESSIDADE
DE
COMPROVAÇÃO. ÔNUS DA PROVA É DO SUJEITO PASSIVO. DESPESAS
COM LOCAÇÃO DE MÁQUINAS, EQUIPAMENTOS E IMÓVEIS.
O ônus da prova recai sobre a pessoa que alega o direito ou o fato que o
modifica, extingue ou que lhe serve de impedimento, devendo prevalecer a
decisão administrativa que não reconheceu o direito creditório e não
homologou a compensação.
COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. PARTES, PEÇAS E SERVIÇOS UTILIZADOS
NA PRODUÇÃO.
As partes, peças e serviços utilizados na manutenção de bens do ativo
imobilizado da pessoa jurídica responsáveis por qualquer etapa do
processo de produção de bens destinados à venda e de prestação de
serviço podem ser considerados como insumos geradores de créditos das
contribuições não cumulativas.
PIS. NÃO CUMULATIVIDADE. LANÇAMENTOS REFLEXOS.
Aplica-se ao lançamento reflexo o mesmo tratamento dispensado ao
lançamento principal, em razão da relação de causa e de efeito que os
vincula.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso de Ofício para no mérito negar-lhe provimento. Acordam, por unanimidade de votos, em
rejeitar as preliminares e no mérito em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário para
reverter tão somente as seguintes glosas:
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- Despesas com EPI (já revertidas pelo Acórdão da DRJ);
- Despesas com telecomunicações no que diz respeito a comunicação com o rádio,
desde que possível de ser segregado;
- Serviços de meio ambiente, previsão do tempo;
- Serviços de segurança e vigilância;- Serviços de transporte de valores;
- Serviços de armazenagem;
- Serviços de consolidação e de desconsolidação de cargas;
- Serviços de imunização e controle de pragas;
- Despesas com bens “ativáveis” (já revertidas pelo Acórdão da DRJ).

(documento assinado digitalmente)
Leonardo Correia de Lima Macedo – Presidente

(documento assinado digitalmente)
Ana Paula Giglio – Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Leonardo Correia de Lima
Macedo (Presidente), Laércio Cruz Uliana Júnior, George da Silva Santos, Bernardo Costa Prates
Santos (substituto integral), Mateus Soares de Oliveira, e Ana Paula Giglio. Ausente o Conselheiro
Celso Jose Ferreira de Oliveira, substituído pelo Conselheiro Bernardo Costa Prates Santos.

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso de Ofício e de Recurso Voluntário interposto em face do
Acórdão no 15-049.287, exarado pela 7a Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do
Brasil/Salvador, em sessão de 20/02/2020, que julgou procedente em parte a Impugnação
apresentada pela contribuinte acima identificada, relativa à Contribuição para o Financiamento da
Seguridade Social - Cofins e à Contribuição para o Programa de Integração Social - PIS, não
cumulativos, relativo ao ano de 2014, nos montantes respectivos de R$ 164.735.409,83 e R$
35.764.924,44, incluindo multa de ofício (75%) e juros de mora.
No Auto de Infração (fl. 02/789), no qual foram glosados créditos e despesas em
razão de desconformidade entre as informações prestadas no SPED-EFD-Contribuições, o SPED-
ECF e o SPED-EDC -as seguintes despesas descontadas indevidamente na apuração das
contribuições:
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1. Aquisição de bens utilizados como insumos (despesas com telecomunicações -
telefones, rádio, internet, satélite; equipamentos de EPI);
2. Aquisição de serviços utilizados como insumos (gastos com rastreamento de
veículos e cargas; seguros; serviços de meio ambiente, previsão do tempo; serviços de segurança e
vigilância; serviços de transporte de valores; serviços aduaneiros; serviços de consultoria e treinamento;
serviços de auditoria contábil; serviços de armazenagem; serviço de agenciamento e desconsolidação de
cargas; serviço de desenvolvimento de sistemas; serviços de manutenção de software; serviço de
imunização e controle de pragas);
3. Energia elétrica, térmica e a vapor;
4. Aluguéis de imóveis;
5. Aluguéis de máquinas e equipamentos (despesas com aluguel de veículos para
viagens ou deslocamento de funcionários; aluguel de contêineres e sanitários químicos);
6. Máquinas e equipamentos incorporados ao ativo imobilizado - crédito sobre
encargos de depreciação (referentes à depreciação de máquinas e equipamentos destinados à produção
de bens e serviços, por não apresentação de documentos comprobatórios);
7. Máquinas e equipamentos incorporados ao ativo imobilizado - crédito com base
no valor de aquisição (aquisição de diversas partes e peças como turbinas, motores, motores a diesel,
bicos injetores e outros, para reformar equipamento rodante e que, por aumentarem a vida útil do bem,
deveriam ser integrados ao custo do bem constante do ativo permanente. Operações registradas na conta
contábil 35.30.36.006 – “serviços de manutenção em equipamentos rodoviários”);
8. Outras operações com direito a crédito (gastos operacionais com arrendamento de
material rodante, direito de passagem, tráfego mútuo e gastos com concessão e serviços de transporte).
Inconformada, a contribuinte apresentou Impugnação (fls 7.655/7.686), na qual, em
apertada síntese, se insurgiu contra os seguintes pontos:
- Nulidade da autuação por preterição ausência de competência da RFB para
analisar o conceito de insumo em razão da decisão do STF;
- Necessidade de análise dos bens e serviços utilizados como insumo com base no
novo conceito de insumos;
- Ilegitimidade das glosas relacionadas a bens utilizados como insumos na
prestação de serviços;
- EPIs e equipamentos de Segurança: destaca a essencialidade de Equipamentos de
Proteção Individual (EPIs), usados pelos empregados no transporte ferroviário.
- Controle de Pragas: argumenta que serviços de controle de pragas, essenciais para
evitar contaminação das cargas, seriam indispensáveis à qualidade e segurança do transporte,
caracterizando-se como insumos.
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- Serviços Regulados: Explica que a contratação de serviços de segregação, coleta e
tratamento de resíduos e efluentes é obrigatória por imposições regulatórias, sendo, portanto,
imprescindível para sua atividade.
- Monitoramento Meteorológico: Aponta a necessidade de serviços de previsão do
tempo para assegurar a segurança das operações, evitando riscos relacionados a condições
climáticas adversas.
- Serviços de Comunicação: Utilizada entre operadores e maquinistas para
coordenar o tráfego ferroviário.
- Transbordo e Armazenagem: Relacionados diretamente à execução do serviço
principal da empresa.
- Serviços de Vigilância e Segurança: Essenciais para garantir a proteção de cargas
e passageiros.
- Adequação da utilização de créditos provenientes de tráfego mútuo, direito de
passagem e concessão de arrendamento – A impugnante defende que despesas com "tráfego
mútuo", "direito de passagem" e arrendamento de bens operacionais são essenciais à sua
atividade ferroviária, configurando insumos ou aluguéis passíveis de crédito de PIS e COFINS.
Argumenta que essas despesas vão além da mera cessão de uso, sendo indispensáveis à prestação
do serviço;
- Direito de crédito sobre despesas de locação de máquinas, equipamentos e
imóveis – o procedimento fiscal deveria respeitar os princípios da legalidade e da ampla
investigação tributária e as despesas em questão possuiriam relação direta com a atividade
econômica da empresa, enquadrando-se no conceito de insumos utilizados para a geração de
receita tributável.
- Legitimidade dos créditos relativos a bens do ativo imobilizado - os créditos
glosados decorreriam de despesas relacionadas à superestrutura da linha férrea, composta por
trilhos, perfis, dormentes, materiais de fixação e outros elementos que garantem a operação
segura e eficiente dos equipamentos rodantes (locomotivas e vagões). Outros créditos estão ligados
à aquisição de bens e equipamentos destinados à manutenção, ampliação e conservação da
superestrutura, incluindo: guindastes ferroviários, motores a diesel manufaturados, sistemas de
alerta e monitoramento de locomotivas, máquinas para esmerilhar soldas. Tais itens seriam
fundamentais para a continuidade das atividades da empresa e, portanto, devem ser considerados
insumos.
- Bens ativáveis - A metodologia e os fundamentos utilizados pela fiscalização
seriam inadequados, seja pela aplicação indevida do conceito de insumo do RIR, seja pela ausência
de dados técnicos que sustentem as conclusões apresentadas. Caso reconhecida a natureza de
ativo dos itens adquiridos, a autoridade fiscal deveria garantir os créditos correspondentes, em
respeito à sistemática de não cumulatividade prevista em lei.
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Requereu a realização de diligência, a nulidade do Auto de Infração e a procedência
da Impugnação.
Após a realização da diligência solicitada pela parte, em 20/02/2020, a 7a turma da
DRJ/Salvador proferiu o Acórdão no 15-049.287 (fls 7.688/7.721) no qual, por unanimidade de
votos deferiu parcialmente a Impugnação apresentada pelo interessado e reconhecendo crédito
adicional. Na ocasião foram revertidas parcialmente as seguintes glosas:
- Equipamentos de proteção individual (EPIs);
- Créditos de aquisição de bens do Ativo Imobilizado;
- Encargos de depreciação de bens do Ativo Imobilizado;
- Infraestrutura necessária à prestação do serviço de transporte ferroviário. (partes
e peças).
Em função do valor da reversão das glosas foi efetuado o necessário Recurso de
Ofício.
Irresignada, a parte veio a este colegiado, através do Recurso Voluntário de fls
7.736/7.765, no qual alega em síntese as mesmas questões levantadas na Impugnação.

VOTO
Conselheira Ana Paula Giglio, Relatora.

Admissibilidade do Recurso
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, de sorte que dele se pode tomar conhecimento.
Da mesma forma, toma-se conhecimento do Recurso de Ofício por se tratar de
exoneração em valor superior ao limite fixado pelo Ministro da Fazenda.

Do Processo
Trata-se de Auto de Infração lavrado contra a ora Recorrente para exigência de
quantias de R$ 130.400.109,90 e R$ 28.310.551,49 a título de COFINS e do PIS, respectivamente.
Tais valores foram apurados em razão da glosa de créditos apropriados no período compreendido
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entre janeiro a dezembro do exercício de 2012 - tidos como ilegítimos ou não comprovados pela
RFB -, pertinentes a bens e serviços utilizados como insumos e a bens do ativo imobilizado.
A empresa Ferrovia Centro Atlântica tem como atividade fim a prestação de
serviços de transporte ferroviário, de carga, descarga, armazenagem e transbordo nas estações,
pátios e terrenos existentes na faixa de domínio das linhas ferroviárias.
Após a realização da diligência solicitada pela parte, a 7a turma da DRJ/Salvador
proferiu o acórdão no qual, por unanimidade de votos deferiu parcialmente a Impugnação
apresentada pelo interessado e reduzindo o valor do lançamento das contribuições para
R$39.008.057,62 (Cofins) e R$ 8,468.854,62 (PIS).

Da Preliminar de Nulidade
Inicialmente, a recorrente alega que o Auto de Infração seria nulo em razão da
ausência de competência da RFB para efetuar a análise da pertinência ou não do insumo no
processo produtivo da empresa, em razão da decisão do STF que definiu um novo entendimento
para o conceito de insumo nas contribuições do PIS e da Cofins.
De acordo com seu entendimento, o lançamento tributário é um ato administrativo
vinculado, devendo ser realizado conforme a lei. No caso, a Receita Federal teria baseado as glosas
dos créditos em conceito de insumos previsto em Instruções Normativas, o que foi considerado
ilegal pelo STJ em recurso repetitivo (REsp 1.221.170/PR), por restringir indevidamente o alcance do
termo. A Lei no 10.522, de 2002, art. 19, § 4o, impediria a RFB de efetuar lançamentos em
desacordo com entendimentos vinculantes da PGFN e do STJ. Assim, o lançamento seria nulo por
desrespeitar o conceito legal de insumos e a vedação expressa, devendo ser reformado para
manter os créditos da contribuinte.
Em suas palavras: “A norma não comporta dúvidas: foi retirada do âmbito de competência
da RFB a efetivação de lançamento tributário em desconformidade com a tese debatida e decidida sob a
ótica dos recursos repetitivos, o que, no caso concreto, corresponde à constituição de crédito tributário
pautada no conceito de insumos contido em instruções normativas.”.
A Receita Federal do Brasil (RFB) possui competência administrativa para
interpretar e aplicar a legislação tributária no âmbito de tributos federais, incluindo PIS e Cofins.
No entanto, a análise de relevância e essencialidade de insumos, especialmente no regime de
apuração de créditos das contribuições no regime não cumulativo, gera controvérsias entre
contribuintes e o Fisco.
Para fins de apuração de créditos de PIS e Cofins, a legislação não define
precisamente o conceito de insumo, mas determina que são passíveis de crédito os gastos
relacionados à produção ou prestação de serviços. A Receita Federal, tradicionalmente, adotou
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uma interpretação restritiva, baseada nos critérios do Regulamento do Imposto de Renda (RIR),
que vincula insumos à produção direta de bens ou serviços.
O entendimento acerca do que é relevante e essencial mudou após o julgamento do
Recurso Especial no 1.221.170/PR pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ) em 2018. O STJ definiu
que o conceito de insumo para PIS e Cofins deve observar os critérios de essencialidade e
relevância, ou seja:
- Essencialidade: refere-se à indispensabilidade do insumo para o desenvolvimento
da atividade econômica da empresa.
- Relevância: envolve a necessidade ou importância de um bem ou serviço, mesmo
que não essencial, para a obtenção de um resultado econômico ou operacional.
Essa interpretação amplia a possibilidade de apropriação de créditos, abrangendo
despesas que, ainda que não estejam diretamente ligadas à produção, sejam essenciais ao
negócio. A Receita Federal deve observar a interpretação do STJ ao analisar o conceito de insumo.
Em suma, embora a Receita Federal tenha competência para fiscalizar e analisar a
aplicação dos critérios de essencialidade e relevância, sua interpretação deve alinhar-se às
diretrizes fixadas pelo Judiciário, sobretudo no contexto da decisão do STJ sobre o tema. Observa-
se que tal determinação ocorreu adequadamente tanto no Auto de Infração quanto na diligência
realizada e na decisão de primeira instância administrativa.
Nada há no presente processo que pudesse levar a declaração de nulidade e deve
ser ressalta da competência da RFB para análise da adequação (ou não) dos créditos utilizados e
das despesas lançadas como insumo por parte das empresas.
Não há, portanto, como se acatar o pleito da parte em relação à nulidade do Auto
de Infração, em razão de ausência de competência da RFB para análise da essencialidade e
relevância das despesas.

Do Novo Conceito de Insumo
Conforme mencionado, verifica-se que grande parte da presente lide envolve a
matéria do aproveitamento de créditos de PIS e Cofins apurados no regime não cumulativo e a
consequente análise sobre o conceito jurídico de insumo dentro de nova sistemática para os
itens glosados pela fiscalização. Tais itens serão analisados individualmente no presente voto, em
tópicos a seguir.
Cabe inicialmente tecer algumas considerações sobre a forma de interpretação do
conceito de insumo a ser adotada neste voto, tendo em vista que tal conceito foi bastante
ressaltado pelo Recurso Voluntário.
Fl. 7775
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A sistemática da não-cumulatividade para as contribuições do PIS e da Cofins foi
instituída, respectivamente, pela Medida Provisória no 66, de 2002, convertida na Lei no 10.637,
de 2002 (PIS) e pela Medida Provisória no 135, de 2003, convertida na Lei no 10.833, de 2003
(Cofins). Em ambos os diplomas legais, o art. 3o, inciso II, autoriza-se a apropriação de créditos
calculados em relação a bens e serviços utilizados como insumos na fabricação de produtos
destinados à venda.
O princípio da não-cumulatividade das contribuições sociais foi também
estabelecido no §12o, do art. 195 da Constituição Federal, por meio da Emenda Constitucional no
42, de 2003, consignando-se a definição por lei dos setores de atividade econômica para os quais
as contribuições sociais dos incisos I, b; e IV do caput, dentre elas o PIS e a Cofins. A disposição
constitucional deixou a cargo do legislador ordinário a regulamentação da sistemática da não
cumulatividade do PIS/Cofins.
Por meio da Instrução Normativa no 247, de 2002 (com redação dada pelas Instruções
Normativas nos 358/2003- art. 66 e no 404/2004- art. 8o), a Secretaria da Receita Federal trouxe a sua
interpretação dos insumos passíveis de creditamento de PIS/Cofins. A definição de insumos
adotada pelos mencionados atos normativos foi excessivamente restritiva, assemelhando-se ao
conceito de insumos utilizado para utilização dos créditos do Imposto sobre Produtos
Industrializados (IPI). As Instruções Normativas RFB nos 247, de 2002 e 404, de 2004, ao admitirem
o creditamento apenas quando o insumo fosse diretamente incorporado ao processo produtivo de
fabricação e comercialização de bens ou prestação de serviços, aproximando-se da legislação do
IPI trouxe critério demasiadamente restritivo, contrariando a finalidade da sistemática da não-
cumulatividade das contribuições do PIS/Cofins. Entendeu-se igualmente impróprio para
conceituar insumos adotar-se o parâmetro estabelecido na legislação Imposto de Renda da Pessoa
Jurídica (IRPJ), pois demasiadamente amplo. Pelo raciocínio estabelecido a partir da leitura dos
artigos 290 e 299 do Decreto no 3.000, de 1999 (RIR/99), poder-se-ia enquadrar como insumo todo
e qualquer custo da pessoa jurídica com o consumo de bens ou serviços integrantes do processo
de fabricação ou da prestação de serviços como um todo.
Ultrapassados os argumentos para a não adoção dos critérios da legislação do IPI
nem do IRPJ, necessário estabelecer-se o critério a ser utilizado para a conceituação de insumos. O
Superior Tribunal de Justiça acabou por definir tal critério ao julgar, pela sistemática dos recursos
repetitivos, o recurso especial no 1.221.170-PR, no sentido de reconhecer a aplicação de critério
da essencialidade ou relevância para o processo produtivo na conceituação de insumo para os
créditos de PIS/Cofins não cumulativos. Em 24.4.2018, foi publicado o acórdão do STJ, que trouxe
a seguinte ementa:
“TRIBUTÁRIO PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ
PROPÓSITO
RESTRITIVO
E
DESVIRTUADOR
DO
SEU
ALCANCE
LEGAL.
DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS
Fl. 7776
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DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE
PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB
O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF nos. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e
da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.”
(Destacou-se)
O acórdão do REsp, ao ser proferido pela sistemática dos recursos repetitivos
(tendo já ocorrido o julgamento de embargos de declaração interpostos pela Fazenda Nacional),
determina que os Conselheiros já estão obrigados a reproduzir referida decisão, em razão de
disposição contida no Regimento Interno do Conselho.
Para melhor subsidiar e elucidar o adequado direcionamento das instruções
contidas no acórdão do STJ traz-se a NOTA SEI PGFN/MF no 63/2018, a qual melhor esclarece a
forma de interpretação do conteúdo da decisão do Tribunal:
“41. Consoante se observa dos esclarecimentos do Ministro Mauro Campbell
Marques, aludindo ao “teste de subtração” para compreensão do conceito de
insumos, que se trata da “própria objetivação segura da tese aplicável a revelar a
imprescindibilidade e a importância de determinado item – bem ou serviço – para
o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”.
Conquanto tal método não esteja na tese firmada, é um dos instrumentos úteis
para sua aplicação in concreto. 42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços
Fl. 7777
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que viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços e que neles possam
ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na
impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou
seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial
perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes. 43. O raciocínio
proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou relevância do
item como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a produção ou
prestação do serviço. Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se
mentalmente o item do contexto do processo produtivo atrelado à atividade
empresarial desenvolvida. Ainda que se observem despesas importantes para a
empresa, inclusive para o seu êxito no mercado, elas não são necessariamente
essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo com a atividade principal
desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés objetivo."
(Destacou-se)
Com tal Nota, restou claro, assim, que insumos seriam todos os bens e serviços que
possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja, itens cuja subtração ou obste
a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí
resultantes. Ademais, tal ato ainda reflete sobre o “teste de subtração” que deve ser feito para
fins de se definir se determinado item seria ou não essencial à atividade do sujeito passivo. Eis o
item 15 da Nota da PGFN:
“15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo,
na medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos
produtivos, porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo que o
raciocínio hipotético levado a efeito por meio do “teste de subtração” serviria
como um dos mecanismos aptos a revelar a imprescindibilidade e a importância
para o processo produtivo.
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou
serviço utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a
impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause
perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos
como sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo
produtivo, comprometem a consecução da atividade-fim da empresa, estejam
eles empregados direta ou indiretamente em tal processo. É o raciocínio que
decorre do mencionado “teste de subtração” a que se refere o voto do Ministro
Mauro Campbell Marques.”
Nesta linha, para se verificar se determinado bem ou serviço prestado pode ser
caracterizado como insumo para fins de creditamento do PIS e da Cofins, impende analisar se há:
pertinência ao processo produtivo (aquisição do bem ou serviço especificamente para utilização na
prestação do serviço ou na produção, ou, ao menos, para torná-lo viável); essencialidade ao processo
Fl. 7778
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produtivo (produção ou prestação de serviço depende diretamente daquela aquisição) e possibilidade
de emprego indireto no processo de produção (prescindível o consumo do bem ou a prestação de
serviço em contato direto com o bem produzido). Assim, para que determinado bem ou serviço seja
considerado insumo gerador de crédito de PIS/Cofins, imprescindível a sua essencialidade ao
processo produtivo ou prestação de serviço, direta ou indiretamente, bem como haja a
respectiva comprovação destas características.

Das Glosas com Bens e Serviços
A Recorrente discute a interpretação do conceito de "insumo" no contexto da
sistemática não cumulativa do PIS/Cofins, com enfoque nos critérios de essencialidade e
relevância. O tema aborda a possibilidade de creditamento de bens e serviços que, direta ou
indiretamente, contribuem para a atividade principal do contribuinte.
São estes os pontos-chave da argumentação da parte:
1. Critérios de Essencialidade e Relevância - A legislação e o entendimento
consolidado do STJ (REsp 1.221.170/PR) teriam reconhecido como insumos aqueles bens ou serviços
indispensáveis à atividade principal do contribuinte, independentemente de estarem diretamente
vinculados à produção ou prestação de serviços.
2. Natureza das Despesas Glosadas - A empresa defende que despesas
relacionadas a telecomunicações, rastreamento, seguros, consultoria, controle de pragas, entre
outros, possuem ligação direta ou indireta com a prestação de serviços de transporte ferroviário.
Esses itens são indispensáveis para atender normas regulatórias, padrões de segurança e
qualidade.
3. Fundamentação Legal e Precedentes Administrativos - A recorrente fundamenta
a essencialidade de diversos serviços e insumos em normas legais específicas, como a Portaria
SVS/MS no 326/97, e menciona precedentes do CARF que reconhecem o direito ao crédito sobre
despesas similares, como controle de pragas e serviços de rastreamento.
4. Relação com sua Atividade Econômica - Argumenta-se que o não
reconhecimento de tais créditos prejudica a não cumulatividade, princípio que visa evitar a
tributação em cascata. Sem esses serviços, a prestação do serviço de transporte seria inviabilizada
ou comprometida.
5. Jurisprudência e Analogias - A defesa cita decisões administrativas e judiciais que
acolheram o conceito amplo de insumo para atividades como transporte de mercadorias,
agroindústria e outros setores.
Fl. 7779
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6. Imposição Regulatória e Operacional - Serviços como monitoramento
meteorológico, gestão ferroviária, segurança, e tratamento de resíduos são apontados como
exigências legais ou operacionais essenciais para a continuidade das atividades.
A Recorrente busca demonstrar que a interpretação adotada pelo Relatório Fiscal e
pelo Acórdão desconsiderou o contexto prático e normativo que torna essas despesas
indispensáveis. O texto enfatiza a aplicação de critérios consolidados pela jurisprudência e o
impacto direto dessas despesas na geração de receita tributável.
Embora a parte tenha se manifestado de forma genérica sobre os bens e serviços
glosados, cabe uma análise mais aprofundada sobre a natureza de cada uma dos bens e serviços
glosados, o que se faz abaixo. Utiliza-se o novo conceito de insumo de acordo com o
entendimento do STJ (essencialidade e relevância), combinado com a análise das características da
atividade desempenhada pela empresa. Lembrando que a empresa é uma concessionária de
ferrovias que opera parte da malha privatizada da Rede Ferroviária Federal S.A.(RFFSA).A FCA é a
ferrovia mais extensa do país e atravessa os estados de: Bahia, Espírito Santo, Goiás, Minas Gerais,
Rio de Janeiro, São Paulo, Sergipe. Suas atividades envolvem o transporte de produtos agrícolas,
minerais, combustíveis, bens industriais e de consumo, além de integrar diferentes modais de
transporte para otimizar a logística. A empresa também realiza a manutenção de sua malha
ferroviária, incluindo vagões, locomotivas e trilhos.
Despesas cuja glosa já foi revertida pela DRJ:
- despesas com EPI – insumo relevante e essencial;
Despesas cuja glosa foi mantida pela DRJ:
- despesas com telecomunicações (telefones, rádio, internet, satélite) – despesas
operacionais, com exceção das despesas com rádio que são consideradas insumo relevante e
essencial;
- gastos com rastreamento de veículos e cargas – despesas operacionais;
- seguros – despesas operacionais;
- serviços de meio ambiente, previsão do tempo – insumo relevante e essencial;
- serviços de segurança e vigilância – insumo relevante e essencial;
- serviços de transporte de valores – insumo relevante e essencial;
- serviços aduaneiros (consultoria) – despesas operacionais;
- serviços de consultoria e treinamento – despesas operacionais;
- serviços de auditoria contábil - – despesas operacionais;
- serviços de armazenagem - insumo relevante e essencial;
- serviço de agenciamento - despesa operacional;
Fl. 7780
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- serviço de desconsolidação de cargas- insumo relevante e essencial;
- serviço de desenvolvimento de sistemas – despesa operacional;
- serviços de manutenção de software - – despesa operacional;
- serviço de imunização e controle de pragas – insumo relevante e essencial.

Dos Créditos Provenientes de Tráfego Mútuo, Direito de Passagem, Concessões e
Arrendamentos
A decisão questionada manteve a exclusão dos créditos de PIS /Cofins referentes a
despesas com tráfego mútuo e direito de passagem, alegando que essas não configurariam
serviços e, portanto, não gerariam direito a crédito. Contudo, a peça de defesa argumenta que
essa interpretação seria baseada em premissas incorretas, ignorando a natureza operacional e a
prestação de serviços subjacentes a essas operações. Conforme a regulamentação da ANTT e
contratos específicos, o tráfego mútuo não seria uma mera cessão de uso de infraestrutura, mas
envolveria uma série de obrigações de fazer que viabilizariam o transporte ferroviário,
caracterizando-se como um serviço essencial à atividade econômica.
Além disso, a composição tarifária do tráfego mútuo e do direito de passagem
incluiria custos operacionais e outras despesas relacionadas à prestação do serviço, que iriam
além do simples arrendamento. Isto demonstraria que as operações não estariam limitadas a
uma cessão de direitos, mas compreenderiam serviços indispensáveis para o transporte
ferroviário. A jurisprudência do CARF e do STJ também reconheceria que tais despesas possuem
natureza de insumos essenciais, enquadrando-se nos critérios de essencialidade e relevância
definidos para a apropriação de créditos fiscais.
Por fim, mesmo que se considere o direito de passagem como cessão de uso, ele
poderia ser equiparado a despesas com aluguel ou direitos patrimoniais previstos no Código Civil,
sendo essenciais para a continuidade dos serviços de transporte ferroviário. Dessa forma, essas
operações atenderiam aos requisitos legais para a apropriação de créditos de PIS/ Cofins, sendo
incompatível a exclusão desses valores sob a justificativa apresentada na decisão de primeira
instância.
Inicialmente, cabe compreender mais claramente o conceito destas atividades, a
fim de aferir se poderiam ou não gerar créditos para a empresa. Estes conceitos são importantes
para o setor ferroviário, pois envolvem as condições de operação e utilização de sua
infraestrutura. Esses instrumentos operacionais e contratuais são utilizados no desempenho da
atividade das empresas para garantir a integração do setor ferroviário, permitindo que diferentes
operadoras colaborem e maximizem o uso da infraestrutura disponível.
Fl. 7781
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Tráfego Mútuo - acordo operacional entre empresas ferroviárias que permite que
trens de uma operadora utilizem a infraestrutura ferroviária de outra para transportar
mercadorias ou passageiros. Por exemplo, uma empresa pode não possuir uma linha em
determinado trecho, mas, mediante pagamento, pode usar a linha de outra operadora. Esse tipo
de acordo é essencial para interligar redes ferroviárias e viabilizar o transporte em regiões onde a
empresa não tem cobertura direta (de acordo com a Resolução no 433, de 2004 da Agência Nacional de
Transportes Terrestres – ANTT, tráfego mútuo é a operação em que uma concessionária, necessitando
ultrapassar os limites geográficos de sua malha para complementar uma prestação de serviço público de
transporte ferroviário, compartilha recursos operacionais, tais como material rodante, via permanente,
pessoal, serviços e equipamentos, com a concessionária em cuja malha se dará o prosseguimento ou
encerramento da prestação de serviço, mediante remuneração ou compensação financeira).
Direito de Passagem - permissão concedida por uma empresa ferroviária,
proprietária ou concessionária de uma linha, para que outra operadora utilize sua infraestrutura
para movimentar seus trens, normalmente mediante o pagamento de tarifas. Esse direito
envolve não apenas o uso físico da linha, mas também a coordenação operacional, como o
agendamento e o gerenciamento do tráfego. É regulado para assegurar que todas as empresas
possam operar de forma eficiente em uma malha integrada (de acordo com a Resolução no 433, de
2004 da Agência Nacional de Transportes Terrestres – ANTT, direito de passagem é a operação em que uma
concessionária, mediante remuneração ou compensação financeira, permite a outra trafegar na sua malha
para dar prosseguimento, complementar ou encerrar uma prestação de serviço público de transporte
ferroviário, utilizando a sua via permanente e o seu respectivo sistema de licenciamento de trens).
Concessões - contratos administrativos por meio dos quais o poder público
transfere a uma empresa (concessionária) a responsabilidade de operar, manter e, em alguns
casos, expandir a infraestrutura ferroviária. Em troca, a concessionária pode explorar
economicamente o serviço, seja cobrando tarifas ou recebendo outras formas de remuneração. As
concessões são típicas em setores estratégicos, como o ferroviário, devido à relevância para o
transporte e a economia do país.
Arrendamentos - contrato pelo qual a empresa arrenda bens móveis ou imóveis
para uso em suas operações. Isso pode incluir desde locomotivas, vagões e equipamentos até
instalações ferroviárias. O arrendamento permite às empresas acessar os recursos necessários
sem a necessidade de adquiri-los, sendo uma prática comum para aperfeiçoar custos e flexibilizar
a capacidade operacional.
O tráfego mútuo e o direito de passagem não atendem aos critérios de
essencialidade e relevância já reiteradamente mencionados, sendo compostos por custos
operacionais e remuneração de capital que não integram o processo produtivo. Além disso, não
se enquadram no conceito de locação previsto no artigo 3o, IV, das leis de regência, que abrange
exclusivamente aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos utilizados diretamente nas
atividades empresariais. Ademais, a legislação tributária exige interpretação literal quanto a
exclusões de crédito tributário, inviabilizando a ampliação do conceito de insumo para abarcar tais
despesas.
Fl. 7782
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O direito de passagem nada mais é do que a cessão onerosa de meios físicos, em
que uma concessionária, mediante remuneração, ainda que sob a forma de compensação
financeira, se obriga a permitir que outra concessionária trafegue na sua malha ferroviária, seja
para dar prosseguimento complementar a uma prestação de transporte ferroviário, seja para
encerrar essa própria prestação, utilizando o seu sistema de licenciamento de trens. De fato, não
se trata de uma prestação de serviços, em seu conceito clássico, uma vez que a Recorrente, nesse
caso específico, atuando como cessionária, ou seja, remunerando outra concessionária pelo
denominado direito de passagem. Desta forma, ainda que a empresa não se utilize deste direito
de passagem, sua atividade pode ser exercida, ainda que, eventualmente, de forma um pouco
mais limitada, não se enquadrando, portanto, ao conceito legal para gerar um direito de crédito
para a empresa.
Por fim, no caso do arrendamento, a legislação permite a apropriação de créditos
apenas para contraprestações de arrendamento mercantil ou para encargos de depreciação e
amortização de bens incorporados ao ativo imobilizado. No presente caso, trata-se de contrato de
concessão, no qual a Administração Pública outorga à concessionária a prestação de serviço
público mediante pagamento de tarifas.
Ademais, não há previsão legal para apropriação de créditos de PIS/Cofins sobre os
valores pagos a título de outorga de concessão. Assim, tanto os gastos com tráfego mútuo e
direito de passagem quanto com arrendamento não se enquadram nas hipóteses previstas pela
legislação para geração de créditos, sendo correta a glosa efetuada pelo Fisco e mantida pela DRJ.
A Recorrente intenta, portanto, excluir da base de cálculo do PIS e da Cofins os
valores referentes às receitas com tráfego mútuo, com o direito de passagem e com as concessões
(sub concessões) e arrendamento (subarrendamento), sob o pretexto de se caracterizariam como
ingressos financeiros e não como receitas.
Esse tema já foi enfrentado previamente por este Conselho, conforme demonstram
as ementas abaixo reproduzidas.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/1995 a 31/12/1996
PIS. BASE DE CÁLCULO. EMPRESAS PRESTADORAS DE SERVIÇO DE TRANSPORTE
FERROVIÁRIO DE CARGAS. TRÁFEGO MÚTUO.
O valor integral recebido pela prestadora do serviço constitui receita sua,
tributável pela contribuição, seja na forma da Lei Complementar n° 70/91,seja na
da Lei n° 9.718/98, dele não se podendo abater aqueles repassados a outras
empresas pela cessão de suas linhas férreas, eis que constituem estes meros
custos do prestador de serviço.
Processo no 10830.006160/2005-66. Acórdão no 9303-001.714, de 07/11/2011.
Relator: Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas.

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/03/2003 a3 1/03/2004
Fl. 7783
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BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÃO. TRÁFEGO MÚTUO.
É incabível a exclusão da base de cálculo da Cofins dos valores pagos a terceiros
em razão da operação denominada "tráfego mútuo", que consiste na permissão
do transporte ferroviário que ultrapasse os limites da malha própria.
PIS E COFINS. BASE DE CÁLCULO. SUBCONCESSÕES
As subconcessões para exploração e desenvolvimento de trechos da malha
ferroviária na prestação de serviço de transporte ferroviário de cargas
caracterizam transferências de direito e sobre a receita proveniente dessas
transferências não incidem a contribuição para o PIS e a Cofins, no período em
que a cobrança dessas contribuições estava regida pela Lei n° 9.718, de 1998.
Processo no 10830.003186/2007-14. Acórdão no 3402-001.797, de 26/06/2010.
Relator: Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/05/2007 a 31/12/2007
BASE DE CÁLCULO. TRÁFEGO MÚTUO E DIREITO DE PASSAGEM. RECEITAS
TRANSFERIDAS A TERCEIROS. INCLUSÃO.
Incluem-se na base de cálculo da contribuição social não cumulativa as receitas
auferidas e transferidas a terceiros a título de remuneração por “tráfego mútuo”
ou “direito de passagem”.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. TRÁFEGO MÚTUO E DIREITO DE PASSAGEM.
Os pagamentos de tráfego mútuo e direito de passagem não ensejam a tomada
de créditos da contribuição não cumulativa porque não são contrapartida à
aquisição de bens, nem à prestação de serviços empregados como insumo na
prestação de serviços.
Processo no 15504.725245/2012-91. Acórdão no 3403-003.005, de 29/05/2014.
Relator: Conselheiro Alexandre Kern.

Desta forma, ficam mantidas as glosas relativas a créditos provenientes de tráfego
mútuo, direito de passagem, concessões e arrendamentos.

Dos Créditos sobre as Despesas de Aluguel de Máquinas, Equipamentos e Edifícios
O acórdão em análise manteve a glosa de créditos referentes a despesas com
aluguel de veículos para deslocamento de funcionários e sanitários químicos, sob a justificativa
de que tais despesas não estão previstas na legislação aplicável (Lei no 10.865/2004, art. 15, IV).
Além disso, afirmou que a empresa recorrente não teria apresentado documentos
comprobatórios da utilização dessas despesas nas atividades empresariais, o que embasaria a
restrição do direito ao crédito tributário.
Fl. 7784
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Entretanto, a Recorrente argumenta que tais despesas não constam no Anexo III do
Relatório Fiscal, o que indicaria ausência de investigação adequada pela Fiscalização, invalidando
o lançamento. Além disso, sustenta que as despesas listadas no referido anexo, principalmente
relacionadas à locação de equipamentos, são diretamente vinculadas à manutenção e expansão
da infraestrutura ferroviária. Essas despesas seriam essenciais para a prestação segura e eficiente
dos serviços ferroviários, como exigido pelo contrato de concessão e pela regulação da ANTT,
sendo, portanto, passíveis de creditamento nos termos da legislação aplicável.
A parte questiona as glosas realizadas pela fiscalização referentes ao "aluguel de
veículos para viagens ou deslocamentos de funcionários" e "sanitários químicos", argumentando
que essas despesas não constariam do Relatório Fiscal. Defende que não teria ficado comprovado
que teria se creditado das contribuições relacionadas a essas despesas, defendendo que a
nulidade do lançamento deveria ser reconhecida para estes valores.
No entanto, a alegação não procede, pois além de despesas com locação de
veículos, de qualquer natureza, não serem elegíveis para gerar créditos de PIS/Cofins, conforme a
legislação vigente, a fiscalização detalhou no Anexo VI do TVF todas as notas fiscais objeto de
glosa, incluindo informações como CNPJ, descrição dos serviços e valores. Não há indícios de
prejuízo ao contraditório ou à defesa da recorrente, uma vez que as notas fiscais relacionadas às
despesas citadas estão devidamente identificadas. A legislação que regula o tema, como o artigo
3o das Leis no 10.647, de 2002 e 10.833, de 2003, limita o direito a créditos de aluguéis a
despesas vinculadas diretamente às atividades da empresa. Apesar da argumentação da
impugnante de que as despesas se referiam à manutenção de infraestrutura ferroviária, não
foram apresentadas provas suficientes para demonstrar essa vinculação.
Embora a interessada tenha alegado que a maior parte das despesas referia-se à
locação de equipamentos utilizados nas atividades da empresa, não especificou quais seriam
essas despesas nem apresentou documentação detalhada, como notas fiscais ou contratos que
sustentassem a alegação. Além disso, as provas apresentadas foram limitadas e desconexas, sem
estabelecer claramente a relação entre os documentos apresentados e os fatos alegados.
Conforme o art. 16 do Decreto no 70.235, de 1972, as provas devem ser apresentadas na
oportunidade de impugnação, salvo motivo justificado, o que não ocorreu no caso. A fiscalização
ainda concedeu a oportunidade de regularizar a discriminação dos itens, mas as informações
necessárias não foram fornecidas. A jurisprudência administrativa é clara ao atribuir ao
contribuinte o ônus de comprovar suas alegações. A ausência de comprovação inviabiliza o
reconhecimento das despesas como geradoras de crédito.
Assim, diante da falta de demonstrações que vinculem as despesas à atividade
ferroviária, o lançamento fiscal está correto e não pode ser afastado.

Dos Bens Ativáveis
Fl. 7785
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No Termo de Verificação Fiscal, a Autoridade Fiscal argumenta que as partes e
peças adquiridas para reposição nos equipamentos ferroviários, como turbinas e motores,
deveriam ser consideradas insumos, desde que não estejam inseridas nas hipóteses em que
devam ser incluídas no Ativo Imobilizado, conforme a Instrução Normativa RFB no 247, de 2002.
A fiscalização defendeu que essas peças, por aumentarem a vida útil dos bens, deveriam ser
integradas ao custo do Ativo Permanente, o que implicou em glosas nos créditos inicialmente
solicitados pela impugnante.
A Autoridade Fiscal, ao responder à baixa do processo, determinou a exclusão da
base de cálculo dos créditos glosados a este título, considerando que esses créditos se referem
ao ativo permanente e à infraestrutura necessária para a prestação do serviço ferroviário. A
decisão se baseia no entendimento de que a empresa utilizou esses bens e serviços em sua
atividade produtiva, entendendo que a finalidade principal destes bens seria a manutenção das
operações ferroviárias do ora sujeito passivo. Desta forma, as reversões das glosas realizadas
foram confirmadas no julgamento a quo, conforme consta na planilha de valores excluídos.
Contudo, a argumentação da Autoridade Fiscal foi refutada pela parte, que se
embasou no entendimento recente do Recurso Especial no 1.221.170-PR e do Parecer Normativo
Cosit/RFB no 05, de 2018. Esse parecer alterou a interpretação sobre o conceito de insumos,
permitindo que as despesas com manutenção e substituição de partes de ativos imobilizados,
mesmo que resultem em aumento da vida útil, sejam tratadas como insumos para efeitos de
apuração de créditos de PIS/Cofins. Este Parecer Normativo esclarece que os dispêndios com
manutenção periódica e substituição de partes de ativos imobilizados podem ser deduzidos como
custo operacional, desde que não resultem em aumento de vida útil superior a um ano. Caso
contrário, devem ser capitalizados e incorporados ao ativo imobilizado. A legislação fiscal e o
entendimento da Receita Federal consideram, ainda, que os bens e serviços utilizados na
manutenção de ativos imobilizados diretamente responsáveis pela produção ou prestação de
serviços podem ser considerados insumos.
O julgamento de primeira instância reconheceu que os bens e serviços utilizados na
manutenção dos ativos imobilizados da impugnante, essenciais para a prestação de serviços
ferroviários, são, de fato, insumos. Em consequência, foi determinado o estorno do valor total de
R$ 53.258.916,18, referente às glosas feitas pela fiscalização, conforme registrado no Anexo V dos
Autos de Infração.
Diante disso, verifica-se que assiste razão à interessada ao solicitar a exclusão das
glosas realizadas pela fiscalização, motivo pelo qual deve ser mantida a decisão de primeira
instância que as reverteu.

Conclusão
Fl. 7786
DF CARF MF
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20
Diante do exposto, voto no seguinte sentido:
i) negar provimento ao Recurso de Ofício;
ii) indeferir a preliminar de nulidade do Recurso de Voluntário (ausência de
competência da RFB para analisar a relevância e essencialidade das despesas);
ii) dar parcial provimento ao Recurso Voluntário;
iii) reverter as seguintes glosas:
- despesas com EPI (já revertidas pelo Acórdão da DRJ);
- despesas com telecomunicações relativas somente ao rádio;
- serviços de meio ambiente, previsão do tempo;
- serviços de segurança e vigilância;
- serviços de transporte de valores;
- serviços de armazenagem;
- serviço de consolidação e desconsolidação de cargas;
- serviço de imunização e controle de pragas;
- despesas com bens “ativáveis” (já revertidas pelo Acórdão da DRJ);
iv) mantendo as demais glosas.

(documento assinado digitalmente)
Ana Paula Giglio

Fl. 7787
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