Tribunal: CARF
Processo: 10880.740693/2018-08
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LIZANDRO RODRIGUES DE SOUSA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção / Primeira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-07-16
Data de publicação: 2024-07-29

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2013
MULTA ISOLADA.
A multa isolada pune o contribuinte que não observa a obrigação legal de antecipar o tributo sobre a base estimada ou levantar o balanço de suspensão, logo, conduta diferente daquela punível com a multa de ofício proporcional, a qual é devida pela ofensa ao direito subjetivo de crédito da Fazenda Nacional.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL.
Tratando-se da mesma situação fática e do mesmo conjunto probatório, a decisão prolatada com relação ao lançamento do IRPJ é aplicável, mutatis mutandis, ao lançamento da CSLL.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10880.740693/2018-08
ACÓRDÃO
1102-001.392 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
16 de julho de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
JBS S/A
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2013
MULTA ISOLADA.
A multa isolada pune o contribuinte que não observa a obrigação legal de
antecipar o tributo sobre a base estimada ou levantar o balanço de
suspensão, logo, conduta diferente daquela punível com a multa de ofício
proporcional, a qual é devida pela ofensa ao direito subjetivo de crédito da
Fazenda Nacional.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL.
Tratando-se da mesma situação fática e do mesmo conjunto probatório, a
decisão prolatada com relação ao lançamento do IRPJ é aplicável, mutatis
mutandis, ao lançamento da CSLL.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em negar provimento
ao recurso voluntário. Vencidos os Conselheiros Fredy José Gomes de Albuquerque e Rycardo
Henrique Magalhães de Oliveira, que davam provimento ao recurso.

Assinado Digitalmente
Lizandro Rodrigues de Sousa – Relator
Assinado Digitalmente
Fernando Beltcher da Silva – Presidente

Fl. 4177
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1102-001.392 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10880.740693/2018-08
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Participaram da sessão de julgamento os julgadores Lizandro Rodrigues de Sousa,
Fredy José Gomes de Albuquerque, Rycardo Henrique Guimarães de Oliveira (suplente convocado)
e Fernando Beltcher da Silva (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Auto de Infração, relativo ao ano-calendário de 2013, referente a multa isolada
por falta de recolhimento da estimativa mensal do IRPJ. Assim relatou a DRJ no Acórdão
Recorrido 03-085.895 - 4a Turma da DRJ/BSB (e-fls. 3641 e ss):
Versa o presente processo sobre impugnação apresentada pela contribuinte, JBS S/A, em
face dos autos de infração de:
a) Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurídicas – IRPJ ( a fls. 5 e segs.), pelo qual foi
constituído crédito no montante de R$ 1.091.124,49, referente aos fatos geradores de
31/12/2013 e 31/12/2014, sendo assim descritos os fatos apurados:

b) Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido (a fls. 2 e segs.) pelo qual foi constituído
crédito no montante de R$ 3.551.255,95 referente a fatos geradores de 2013, sendo assim
descritos os fatos apurados:

Cientificada dos lançamentos em 18/02/2018 (vide despacho da DERAT/SP a fls. 3638), a
contribuinte apresentou impugnação (a fls. 3585 e segs.) em 16/01/2019 (Termo a fls.
3584), subscrita por mandatário com poderes para tal (cf. procuração a fls. 3593), na qual
aduz as seguintes razões de defesa:

–

AUTOS DOS PROCESSOS NoS 10880.737988/2018-99, 10880.739216/2018-91
-
-

-
Conforme mencionado
-
- -

Fl. 4178
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-
da Lei no 9.430/96, abaixo transcrito:
(...)
Como se percebe, ambas as multas (isolada e

Vejamos.

-

-

recolher integralmente o tributo devido.

e isolada acima mencionadas:
(...)

previstas nos incisos I e II do art. 44 da Lei no 9.430/1999. Nesse sentido:

CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE NO CASO. PRECEDENTES.
(...)
(REsp 1496354/PR, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA,
julgado em 17/03/2015, DJe 24/03/2015)
(...)

-

-
Fl. 4179
DF CARF MF
Original

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Em outros termos: en

inadimplemento dessa obri

(...)
Diante disso, de rigor o cancelamento da multa isolada em tela.
III – DO PEDIDO
Por todo o exposto, a Impugnante requ

É o Relatório.
Em apreciação da impugnação, o Acórdão n. 03-085.895 - 4a Turma da DRJ/BSB (e-
fls. 3641 e ss) julgou improcedente a impugnação, mantendo o crédito tributário exigido referente a
multa isolada por falta de recolhimento da estimativa mensal do IRPJ. Assim dispôs em ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2013
MULTA ISOLADA.
A multa isolada pune o contribuinte que não observa a obrigação legal de antecipar o
tributo sobre a base estimada ou levantar o balanço de suspensão, logo, conduta diferente
daquela punível com a multa de ofício proporcional, a qual é devida pela ofensa ao direito
subjetivo de crédito da Fazenda Nacional.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL.
Tratando-se da mesma situação fática e do mesmo conjunto probatório, a decisão prolatada
com relação ao lançamento do IRPJ é aplicável, mutatis mutandis, ao lançamento da CSLL.
Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido
Cientificado em 15/07/2019 (e-fl. 3658), o contribuinte apresentou Recurso
Voluntário em 14/08/2019 (e-fl. 3660), em que repete os argumentos da impugnação.

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VOTO
Conselheiro Lizandro Rodrigues de Sousa, Relator
O Recurso é tempestivo. Cumpridas as demais condições de procedibilidade, dele conheço.
Não há reparos à Decisão de Primeira Instância, de que não tendo o contribuinte efetuado os
recolhimentos mensais a que estão obrigadas as pessoas jurídicas optantes pela tributação com base
no lucro real anual, cabível a aplicação da multa isolada, prevista no art. 44 da Lei n° 9.430, de
1996; e que a multa é aplicável independentemente de a infração ser constatada antes ou depois do
encerramento do ano-calendário e ao final ter sido apurado lucro ou prejuízo, ou se houve autuação
de ofício de saldo anual de IRPJ. Por aderir plenamente aos fundamentos que a embasam,
reproduzo o voto vencedor da decisão recorrida como fundamento de decidir:
(...)
Alega a impugnante que não existe a permissão na legislação de ser aplicada a multa
isolada no caso tratado nestes autos, considerando já ter sido a impugnante penalizada pela
multa de ofício em razão da falta de pagamento dos tributos.
O Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (assim como o extinto Conselho de
Contribuintes) firmou, ao longo do tempo, diferentes posições sobre o tema, se não
vejamos:
a) que não se aplica a multa isolada após o encerramento do ano-calendário, pois, a partir
desse momento, só caberia a multa de ofício sobre o imposto de renda devido sobre o lucro
real, já que não se pode penalizar duas vezes pela mesma infração;
b) que só se aplica a multa isolada sobre o valor que o montante do imposto sobre as bases
estimadas superarem o imposto de renda sobre o lucro real devido ao final do ano;
c) que, até a entrada em vigor da redação dada pela Lei 11.488/07, a literalidade da redação
original do art. 44, § 1o , IV, da Lei 9.430/96 impunha que a multa isolada só fosse devida
quando a pessoa jurídica deixasse de pagar o IRPJ e a CSLL e que os valores calculados
sobre a base estimada são meras antecipações, logo não se confundem com tais tributos;

Em 08/12/2014, foi aprovada a Súmula CARF no 105, cujo verbete assim dispõe:
de estimativas, lançada com
fundamento no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não pode ser
exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL

O teor da Súmula CARF no 105 deixa claro, para mim, que o Pleno deste Colegiado adotou
a posição segundo a qual a multa isolada só pode ser cumulada com a multa de ofício a
Fl. 4181
DF CARF MF
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partir da entrada em vigor da MPv no 351/2007 (que se converteu na Lei 11.488/07), a qual
alterou o art. 44 da Lei 9.430/96, tanto que faz constar expressamente em seu verbete que
só era inaplicável a cumulação de multas, quando a multa isolada fosse fundamentada no
art. 44, § 1o, IV, da Lei 9430/96. Logo, como os lançamentos das multas

Súmula CARF no 105.
Trata-se assim de questão de amplo conhecimento desta Turma julgadora, razão pela qual,
peço vênia aos meus pares para reproduzir voto proferido em outras assentadas, no qual
enfrentei cada uma dessas posições.
Da inviabilidade de aplicação do princípio da consunção.
O princípio da consunção é princípio específico do Direito Penal, aplicável para solução de
conflitos aparentes de normas penais, ou seja, situações em que duas ou mais normas penais
podem aparentemente incidir sobre um mesmo fato.
Primeiramente, há que se ressaltar que a norma sancionatória tributária não é norma penal
stricto sensu. Vale aqui a lembrança que o parágrafo único do art. 273 do anteprojeto do
CTN (hoje, art. 112 do CTN), elaborado por Rubens Gomes de Sousa, previa que os
princípios gerais do Direito Penal se aplicassem como métodos ou processos supletivos de
interpretação da lei tributária, especialmente da lei tributária que definia infrações. Esse
dispositivo foi rechaçado pela Comissão Especial de 1954 - que elaborou o texto final do
anteprojeto, sendo que tal dispositivo não retornou ao texto do CTN que veio a ser
aprovado pelo Congresso Nacional. À época, a Comissão Especial do CTN acolheu os
fundamentos de que o direito penal tributário não tem semelhança absoluta com o direito
penal (sugestão 789, p. 513 dos Trabalhos da Comissão Especial do CTN) e que o direito
penal tributário não é autônomo ao direito tributário, pois a pena fiscal mais se
assemelha a pena cível do que a criminal (sugestão 787, p.512, idem). Não é difícil,
assim, verificar que, na sua gênese, o CTN afastou a possibilidade de aplicação
supletiva dos princípios do direito penal na interpretação da norma tributária,
logicamente, salvo aqueles expressamente previstos no seu texto, como por exemplo, a
retroatividade benigna do art. 106 ou o in dubio pro reo do art. 112.
Das condutas infracionais diferentes.
Ainda que aplicável fosse o princípio da consunção para solucionar conflitos aparentes de
norma tributárias, não há no caso em tela qualquer conflito que justificasse a sua aplicação.
Conforme já asseverado, o conflito aparente de normas ocorre quando duas ou mais normas
podem aparentemente incidir sobre um mesmo fato, o que não ocorre in casu, já que temos
duas situações fáticas diferentes: a primeira, o não recolhimento do tributo devido; a
segunda, a não observância das normas do regime de recolhimento sobre bases estimadas.
Ressalte-se que o simples fato de alguém, optante pelo lucro real anual, deixar de recolher o
IRPJ mensal sobre a base estimada não enseja per se a aplicação da multa isolada, pois esta
multa só é aplicável quando, além de não recolher o IRPJ mensal sobre a base estimada, o
contribuinte deixar de levantar balanço de suspensão, conforme dispõe o art. 35 da Lei no
8.981/95. Assim, a multa isolada não decorre unicamente da falta de recolhimento do IRPJ
mensal, mas da inobservância das normas que regem o recolhimento sobre bases estimadas,
ou seja, da não-observância do regime.
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Temos, então, duas situações fáticas diferentes, sob as quais incidem normas também
diferentes. O art. 44 da Lei no 9.430/96 na sua redação originária já albergava várias
normas, das quais vale pinçar as duas sub examine: a decorrente da combinação do inciso I
do caput com o inciso I do § 1o - aplicável por falta de pagamento do tributo; e a
decorrente da combinação do inciso I do caput com o inciso IV do § 1o – aplicável pela não
observância das normas do regime de recolhimento por estimativa. Ora, a norma prevista
da combinação do inciso I do caput com o inciso I do § 1o do art. 44 jamais poderia ser
aplicada pela falta de recolhimento do IRPJ sobre a base estimada, então, como se falar em
consunção, para que esta absorva a norma prevista da combinação do inciso I do caput com
o inciso IV do mesmo § 1o .
Assim, demonstrado que temos duas situações fáticas diferentes, sob as quais incidem
normas diferentes, resta irrefutável que não há unidade de conduta, logo não existe
qualquer conflito aparente entre as normas dos incisos I e IV do § 1o do art. 44 e,
consequentemente, indevida a aplicação do princípio da consunção no caso em tela.
Noutro ponto, refuto os argumentos de que a falta de recolhimento da estimativa mensal
seria uma conduta menos grave, por atingir um bem jurídico secundário – que seria a
antecipação do fluxo de caixa do governo. Conforme já demonstrado, a multa isolada é
aplicável pela não observância do regime de recolhimento pela estimativa e a conduta que
ofende tal regime jamais poderia ser tida como menos grave, já que põe em risco todo o
sistema de recolhimento do IRPJ sobre o lucro real anual – pelo menos no formato
desenhado pelo legislador.
Em verdade, a sistemática de antecipação dos impostos ocorre por diversos meios previstos
na legislação tributária, sendo exemplos disto, alem dos recolhimentos por estimativa, as
retenções feitas pelas fontes pagadoras e o recolhimento mensal obrigatório (carnê-leão),
feitos pelos contribuintes pessoas físicas. O que se tem, na verdade, são diferentes formas e
momentos de exigência da obrigação tributária. Todos esses instrumentos visam ao mesmo
tempo assegurar a efetividade da arrecadação tributária e o fluxo de caixa para a execução
do orçamento fiscal pelo governo, impondo-se igualmente a sua proteção (como bens
jurídicos). Portanto, não há um bem menor, nem uma conduta menos grave que possa ser
englobada pela outra, neste caso.
-
– não recolhimento do tributo
efetivamente devido no ajuste. O não pagamento de todo o tributo devido ao final do
exercício pode ocorrer independente do fato de terem sido recolhidas as estimativas, pois o
resultado final apurado não guarda necessariamente proporção com os valores devidos por
estimativa. Ainda que o contribuinte recolha as antecipações, ao final pode ser apurado um
saldo de tributo a pagar, com base no resultado do exercício. As infrações tributárias que
ensejam a multa isolada e a multa de ofício nos casos em tela são autônomas. A ocorrência
de uma delas não pressupõe necessariamente a existência da outra, logo inaplicável o
princípio da consunção, já que não existe conflito aparente de normas.
Das diferentes bases para cálculos das multas
A tese de que as multas isolada e de ofício, no presente caso, estariam incidindo sobre a
mesma base, também, não deve prosperar, seja porque as bases não são idênticas, seja
porque, ainda que idênticas, o bis in idem só ocorreria se as duas sanções fossem aplicadas
pela ocorrência da mesma conduta, o que já ficou demonstrado que não ocorre.
Fl. 4183
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A multa isolada corresponde a um percentual do IRPJ calculado sobre a base estimada, na
qual o valor das despesas e custos decorrem de uma estimativa legal, ou seja, o legislador
quando determina a aplicação de um percentual sobre a receita bruta, para o cálculo
da base estimada, está, em verdade, estimando custos e despesas. Por sua vez, a multa de
ofício corresponde a um percentual sobre o IRPJ calculado sobre o lucro real, na qual se
leva em conta as despesas e custos efetivamente incorridos. Em suma, se a base estimada
difere do lucro real, se são valores distintos, inclusive com previsões legais distintas, os
impostos delas resultantes são também valores distintos e, consequentemente, as multas ad
valorem que incidem sobre elas, também, são valores que não se confundem.
Todavia, ainda que as multas isolada e de ofício fossem calculadas sobre o IRPJ incidente
sobre a mesma base de cálculo, isso não significaria um bis in idem, pois, como já
asseverado acima, a ocorrência de uma infração não importa necessariamente na ocorrência
da outra, o que torna irrefutável que as infrações decorrem de condutas diversas. O
contribuinte pode ter recolhido todo o IRPJ devido sobre a base estimada em cada mês do
ano-calendário e não recolher a diferença calculada ao final do período, ficando sujeito
assim a multa de ofício, mas não a multa isolada. Ao contrário, pode deixar de recolher o
IRPJ sobre a base estimada, mas pagar, ao final do ano, todo o IRPJ sobre o lucro real,
hipótese na qual só ficará sujeito à multa isolada.
A definição da infração, da base de cálculo e do percentual da multa aplicável é matéria
exclusiva de lei, nos termos do art. 97, V do CTN, não cabendo ao intérprete questionar se
a dosimetria aplicada nesse ou naquele caso é adequada ou excessiva, a não ser que adentre
a seara da sua constitucionalidade, o que está expressamente vedado à instância
administrativa de julgamento.
Da redação original do art. 44, § 1o, IV, da Lei 9430/96
Adite-se ainda, que o legislador dispôs expressamente, já na redação original do inciso IV
do § 1o do art. 44, que é devida a multa isolada ainda que o contribuinte apure prejuízo
fiscal ou base de cálculo negativa ao final do ano, deixando claro, assim, que:
a) primeiro, que estava se referindo ao imposto ou contribuição calculado sobre a base
estimada, já que em caso de prejuízo fiscal e base negativa, não há falar em tributo devido
no ajuste; e
b) segundo, que o valor apurado como base de cálculo do tributo ao final do ano é
irrelevante para se saber devida ou não a multa isolada; e
c) terceiro, que a multa isolada é devida ainda que lançada após o encerramento do ano-
calendário, já que pode ser lançada mesmo após apurado prejuízo fiscal ou base negativa.
Saliento que tudo quanto antes sustentado acerca da multa isolada por falta de recolhimento
do IR sobre a base estimada aplica-se, mutatis mutandi, à multa isolada por falta de
recolhimento da CSLL sobre a base estimada.
Por último, registro que as decisões judiciais referidas pela impugnante não tem efeitos
erga omnes, logo não vincula esta instância julgadora.
Fl. 4184
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1102-001.392 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10880.740693/2018-08
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Por essas razões, voto por manter os lançamentos das multas isoladas por falta de
recolhimento do IRPJ e da CSLL sobre as bases estimadas mensais.
É como voto.
(assinado digitalmente) Alberto Pinto Souza Junior – Relator

Pelo exposto, voto por negar provimento ao recurso voluntário
(assinado digitalmente)
Lizandro Rodrigues de Sousa

Fl. 4185
DF CARF MF
Original