Tribunal: CARF
Processo: 17095.722737/2021-19
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JOANA MARIA DE OLIVEIRA GUIMARAES
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-06-19
Data de publicação: 2024-07-17

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 31/01/2018 a 31/12/2020
DESCUMPRIMENTO DE ORDEM JUDICIAL. INOCORRÊNCIA.
Não sendo o Estado do Mato Grosso do Sul parte na ação anulatória e declaratória de inexistência de relação jurídica, eventual suspensão da exigibilidade do crédito tributário não pode ser alegada em seu favor, não havendo que se falar em descumprimento de ordem judicial.
ALEGAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE E ILEGALIDADE DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA. INSTÂNCIAS ADMINISTRATIVAS. INCOMPETÊNCIA. ART. 26-A DO DECRETO No 70.235/1972 E SÚMULA No 2 DO CARF.
É vedado ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais afastar a aplicação ou deixar de observar a legislação tributária sob fundamento de ilegalidade ou inconstitucionalidade da norma. Aplicação do artigo 26-A do Decreto no 70.235/1972 e do entendimento consagrado na Súmula no 2 do CARF.

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 31/01/2018 a 31/12/2020
PASEP. BASE DE CÁLCULO. TRANSFERÊNCIA DE CONTRIBUIÇÕES PATRONAIS E DOS SERVIDORES AO RPPS. EXCLUSÃO. POSSIBILIDADE.
As transferências relativas às contribuições dos servidores ao RPPS para Autarquia instituída por lei para gerir o fundo previdenciário devem ser excluídas da base de cálculo do PASEP, tendo em vista que o artigo 2o, inciso IV, alínea “c”, da LC no 101/2000 as exclui expressamente da receita corrente líquida, base de cálculo da contribuição.
O valor das contribuições dos servidores e do ente patronal ao RPPS, transferidas pelo Estado à Autarquia gestora do fundo previdenciário, deve ser incluído na base de cálculo do Pasep devido pela Autarquia e ser excluído da base de cálculo do Pasep devido pelo Estado, nos termos do artigo 7o da Lei no 9.715/98 c/c o artigo 2o, parágrafo único, da LC no 08/70.
PASEP. BASE DE CÁLCULO. TRANSFERÊNCIAS EFETUADAS. REPASSES AO FUNJECC E AO FECOMP. FUNDOS SEM PERSONALIDADE JURÍDICA. EXCLUSÃO. IMPOSSIBILIDADE.
As transferências destinadas a fundos especiais de natureza contábil não se enquadram na hipótese legal de dedução da base de cálculo da contribuição ao PASEP, por não terem os referidos fundos personalidade jurídica própria, não se podendo equipará-los às entidades mencionadas no artigo 7o da Lei no 9.715/98.
PASEP. BASE DE CÁLCULO. CONVÊNIOS. TRANSFERÊNCIAS INTERGOVERNAMENTAIS VOLUNTÁRIAS. ÔNUS DA PROVA QUE COMPETE AO CONTRIBUINTE. EXCLUSÃO. IMPOSSIBILIDADE.
Embora o artigo 2o, parágrafo 7o, da Lei no 9.715/98 determine a exclusão dos valores de transferências decorrentes de convênio, contrato de repasse ou instrumento congênere da base de cálculo da contribuição ao PASEP, o contribuinte não se desincumbiu do ônus da prova que lhe competia.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
17095.722737/2021-19
ACÓRDÃO
3102-002.535 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
19 de junho de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
ESTADO DO MATO GROSSO DO SUL
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 31/01/2018 a 31/12/2020
DESCUMPRIMENTO DE ORDEM JUDICIAL. INOCORRÊNCIA.
Não sendo o Estado do Mato Grosso do Sul parte na ação anulatória e
declaratória de inexistência de relação jurídica, eventual suspensão da
exigibilidade do crédito tributário não pode ser alegada em seu favor, não
havendo que se falar em descumprimento de ordem judicial.
ALEGAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE E ILEGALIDADE DA LEGISLAÇÃO
TRIBUTÁRIA. INSTÂNCIAS ADMINISTRATIVAS. INCOMPETÊNCIA. ART. 26-A
DO DECRETO No 70.235/1972 E SÚMULA No 2 DO CARF.
É vedado ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais afastar a
aplicação ou deixar de observar a legislação tributária sob fundamento de
ilegalidade ou inconstitucionalidade da norma. Aplicação do artigo 26-A do
Decreto no 70.235/1972 e do entendimento consagrado na Súmula no 2 do
CARF.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 31/01/2018 a 31/12/2020
PASEP.
BASE DE
CÁLCULO.
TRANSFERÊNCIA
DE
CONTRIBUIÇÕES
PATRONAIS E DOS SERVIDORES AO RPPS. EXCLUSÃO. POSSIBILIDADE.
As transferências relativas às contribuições dos servidores ao RPPS para
Autarquia instituída por lei para gerir o fundo previdenciário devem ser
excluídas da base de cálculo do PASEP, tendo em vista que o artigo 2o,
inciso IV, alínea “c”, da LC no 101/2000 as exclui expressamente da receita
corrente líquida, base de cálculo da contribuição.
O valor das contribuições dos servidores e do ente patronal ao RPPS,
transferidas pelo Estado à Autarquia gestora do fundo previdenciário, deve
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ser incluído na base de cálculo do Pasep devido pela Autarquia e ser
excluído da base de cálculo do Pasep devido pelo Estado, nos termos do
artigo 7o da Lei no 9.715/98 c/c o artigo 2o, parágrafo único, da LC no
08/70.
PASEP. BASE DE CÁLCULO. TRANSFERÊNCIAS EFETUADAS. REPASSES AO
FUNJECC E AO FECOMP. FUNDOS SEM PERSONALIDADE JURÍDICA.
EXCLUSÃO. IMPOSSIBILIDADE.
As transferências destinadas a fundos especiais de natureza contábil não se
enquadram na hipótese legal de dedução da base de cálculo da
contribuição ao PASEP, por não terem os referidos fundos personalidade
jurídica própria, não se podendo equipará-los às entidades mencionadas
no artigo 7o da Lei no 9.715/98.
PASEP.
BASE
DE
CÁLCULO.
CONVÊNIOS.
TRANSFERÊNCIAS
INTERGOVERNAMENTAIS VOLUNTÁRIAS. ÔNUS DA PROVA QUE COMPETE
AO CONTRIBUINTE. EXCLUSÃO. IMPOSSIBILIDADE.
Embora o artigo 2o, parágrafo 7o, da Lei no 9.715/98 determine a exclusão
dos valores de transferências decorrentes de convênio, contrato de
repasse ou instrumento congênere da base de cálculo da contribuição ao
PASEP, o contribuinte não se desincumbiu do ônus da prova que lhe
competia.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do Recurso Voluntário, não conhecendo das alegações de inconstitucionalidade de
lei, e, na parte conhecida, dar parcial provimento para afastar a exigência da contribuição ao
PASEP sobre as contribuições previdenciárias dos servidores e do ente patronal ao RPPS.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Joana Maria de Oliveira Guimarães - Relatora
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Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Fábio Kirzner Ejchel,
Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Joana Maria de Oliveira Guimarães, Luiz Carlos de Barros
Pereira, Karoline Marchiori de Assis, Pedro Sousa Bispo (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Auto de Infração (fls. 02/09) lavrado para exigência da contribuição ao
PASEP, acrescida de multa de ofício de 75% e juros de mora, no valor total de R$ 205.032.194,73,
relativo a fatos geradores ocorridos no período de 31/01/2018 a 31/12/2020.
Segundo o Relatório Fiscal (fls. 12/20), o crédito tributário refere-se à contribuição
ao PASEP incidente sobre o valor mensal das receitas correntes arrecadadas e das transferências
correntes e de capital recebidas pelo ente.
Analisando balanços orçamentários, balanços financeiros e balancetes contábeis
para o período, além de demonstrativos, em arquivo magnético, contendo valores detalhados da
Receita Mensal auferida, a Fiscalização constatou que o sujeito passivo recolheu a menor as
contribuições ao PASEP.
O recolhimento a menor noticiado deveu-se à dedução, da base de cálculo da
contribuição, dos valores referentes à contribuição patronal e dos valores de aportes efetuados
para cobertura de déficit atuarial do Regime Próprio de Previdência Social do Estado (MSPREV).
Tais valores eram devidos à Agência de Previdência Social de Mato Grosso do Sul
(AGEPREV/MS), entidade autárquica criada pela Lei Estadual no 3.545/2008, com personalidade
jurídica de direito público, dotada de autonomia administrativa, financeira e patrimonial, e que
tem por finalidade a administração do RPPS do Estado (MSPREV).
O Agente Fiscal esclarece que, nos termos da Solução de Consulta Cosit no
278/2017, que possui efeito vinculante no âmbito da RFB, por força do artigo 9o da IN RFB no
1396/2013, as operações realizadas pelo Estado do Mato Grosso do Sul envolvendo a contribuição
patronal e aportes ao RPPS devem ser consideradas despesas intraorçamentárias para o ente
público e receitas intraorçamentárias para a entidade que administra o RPPS.
Ainda invocando a Solução de Consulta Cosit no 278/2017, o Agente Fiscal
esclareceu que as operações intraorçamentárias não estão abrangidas pelo conceito de
transferência corrente e de capital definido na Lei no 4.320/64, por se realizarem mediante
contraprestação em bens e serviços ou por decorrerem do pagamento de uma obrigação do ente,
de modo que o Estado não poderia deduzir tais valores da base de cálculo da sua contribuição, por
não estarem sujeitos às disposições do artigo 7o da Lei no 9.715/98.
Por fim, o Agente Fiscal informou que formalizaria Representação Fiscal para Fins
Penais em desfavor do Estado e de seus representantes legais, tendo em vista a verificação da
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prática de atos que caracterizam, em tese, crime contra a ordem tributária, previsto no artigo 2o,
inciso II, da Lei 8.137/90.
O Estado do Mato Grosso do Sul apresentou impugnação em 10/11/2021 (fls.
236/286), alegando que a Receita Federal do Brasil incluiu na base de cálculo da contribuição,
indevidamente, os seguintes itens:
1. Receitas das contribuições previdenciárias destinadas ao pagamento de
benefícios aos servidores e seus dependentes, além das receitas do FUNJECC do
TJMS;
2. Receitas destinadas ao FECOMP – Fundo de Pobreza Estadual;
3. Valores referentes a transferências da União (auxílio da União – conta contábil
44204201 e transferências via convênio – conta contábil 44404202) e das
transferências de convênios do exterior
A partir de tais apontamentos, o Recorrente alegou o seguinte:
- Descumprimento da liminar concedida na Ação Anulatória e Declaratória de
Inexistência de Relação Jurídica no 5004117-05.2019.4.03.6000, que determinou a exclusão das
receitas das contribuições ao RPPS da base de cálculo do PASEP;
- Inconstitucionalidade da exigência do PASEP sobre as contribuições
previdenciárias arrecadadas pelo Estado, por afronta o artigo 149, parágrafo 1o, da Constituição
Federal, tendo em vista a destinação constitucional vinculada e restrita do produto de sua
arrecadação;
- Ilegalidade da exigência do PASEP sobre as contribuições previdenciárias diante da
derrogação da lei velha (Lei no 9.715/98) pela lei nova (Lei no 9.717/98), que instituiu a destinação
legal do produto da arrecadação da contribuição;
- As receitas arrecadadas não são de titularidade da AGEPREV, que constitui mera
gestora do fundo;
- O artigo 167, inciso VIII, da Constituição Federal veda a utilização de recursos da
previdência social para cobrir déficits;
- O artigo 2o, inciso IV, da Lei de Responsabilidade Fiscal exclui as receitas
previdenciárias da receita corrente líquida;
- A cobrança viola o Pacto Federativo, pois implica em total invasão da União
Federal no patrimônio do Estado do Mato Grosso do Sul, ultrapassando os limites de sua
competência constitucional;
- A cobrança configura bis in idem, considerando que a União também está exigindo
o PASEP sobre as contribuições previdenciárias da AGEPREV, autarquia estadual criada para
administrar tais receitas;
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- A cobrança viola o princípio da não cumulatividade previsto no artigo 1o da Lei no
10.637/2002;
- Quanto FECOMP – Fundo de Combate à Pobreza, por se tratar de receita vinculada
constitucionalmente ao cumprimento de finalidade específica, não pode ser utilizada como base
de cálculo para a contribuição ao PASEP;
- Relativamente ao FUNJECC - Fundo Especial para Instalação, Desenvolvimento e
Aperfeiçoamento das Atividades dos Juizados Especiais Cíveis e Criminais, sua receita, classificada
como intraorçamentária, foi indevidamente incluída na base do PASEP;
- Além disso, o FUNJECC possui destinação específica, não integrando, desse modo,
o patrimônio comum do Estado de Mato Grosso do Sul;
- A 2a Turma da DRJ/CGE reconheceu, no julgamento da impugnação apresentada
ao Auto de Infração consubstanciado no PAF no 10140.728872/2019-11, que tais valores não têm
impacto na base de cálculo do PASEP;
- Com relação às transferências da União e transferências de convênios, tais valores
devem ser excluídos da base de cálculo do PASEP por força do disposto no artigo 2o, parágrafo 7o,
da Lei no 9.715/98, por se tratar de transferências intergovernamentais voluntárias, já que sua
remessa não decorre de determinação legal ou constitucional, mas de ajuste firmado entre o
Estado de Mato Grosso do Sul e a União;
- O STF reconheceu a inconstitucionalidade da interpretação adotada na Solução de
Consulta Cosit no 278/2017 na ACO no 3.404/DF;
- Ainda quanto à interpretação contida na Solução de Consulta Cosit no 278/2017,
tem-se que a Lei no 9.715/98 não estabeleceu qualquer distinção entre transferências
intergovernamentais, intragovernamentais ou intraorçamentárias para efeitos de definição da
base de cálculo da contribuição ao PASEP;
- As transferências correntes devem ser excluídas da base de cálculo da
contribuição ao PASEP por força do artigo 2o, II, “a”, da LC no 8/70;
- O artigo 2o, parágrafo único, da LC no 08/70 veda a incidência de mais de uma
contribuição sobre essas transferências;
- Há violação ao princípio da isonomia, pois os repasses da União ás entidades de
previdência complementar podem ser deduzidos da base de cálculo da contribuição ao PASEP, o
que não ocorre em relação aos entes federativos estaduais e municipais;
- A cobertura do déficit financeiro e a cota patronal são obrigações constitucionais e
legais do Estado do Mato Grosso do Sul, enquadrando-se no item “d” da Solução de Consulta Cosit
no 278/2017, devendo ser excluídas da base de cálculo da contribuição, como reconhecido pelo
STF na ACO 3.404-DF;
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- Por fim, a impossibilidade do entendimento exarado na Solução de Consulta Cosit
no 278/2017, de 06/06/2017, retroagir para atingir fatos anteriores a 30 dias após sua publicação,
em razão do quanto disposto no artigo 48, parágrafo 12, da Lei no 9.430/96 e no artigo 103, inciso
I, do CTN, pois esta não possui efeitos meramente interpretativos.
Sobreveio o Acórdão no 101-015.652 (fls. 399/427), através do qual a 11a Turma da
DRJ-01, na sessão de 15 de julho de 2022, julgou improcedente a impugnação, nos termos da
ementa reproduzida abaixo:
“Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2020
CONTRIBUIÇÃO PARA O PASEP. PESSOAS JURÍDICAS DE DIREITO PÚBLICO
INTERNO. BASE DE CÁLCULO E ALÍQUOTA.
A Contribuição para o PASEP mensal, devida pelas pessoas jurídicas de direito
público interno, é calculada mediante aplicação da alíquota de 1% (um por cento)
sobre o valor das receitas correntes arrecadadas e das transferências correntes e
de capital recebidas, deduzidas apenas as transferências efetuadas a outras
entidades públicas com personalidade jurídica própria.
NULIDADE DO LANÇAMENTO.
Presentes os requisitos legais da notificação e inexistindo ato lavrado por pessoa
incompetente ou proferido com preterição ao direito de defesa, descabida a
arguição de nulidade do feito.
Impugnação Improcedente.
Crédito Tributário Mantido.”
A preliminar de nulidade do lançamento foi afastada pela DRJ sob o fundamento de
que, além de o Auto de Infração atender aos requisitos do artigo 10 do Decreto no 70.235/72, não
se verifica a ocorrência de qualquer das hipóteses previstas no artigo 59 do mesmo Decreto.
Quanto à aplicação retroativa da Solução de Consulta Cosit no 278/2017, a DRJ
asseverou que não há qualquer disposição que impeça sua observação pela Administração
Tributária e que, por se tratar de ato interpretativo, alcança fatos pretéritos, nos termos do artigo
106, inciso I, do CTN.
Com relação à alegação de descumprimento de ordem judicial, a DRJ aduziu que o
processo judicial se refere exclusivamente ao Auto de Infração consubstanciado no processo
administrativo no 10140-722.662/2016-69, relativo à exigência do PASEP sobre contribuições
previdenciárias nos anos de 2012 a 2014, tendo como devedora a AGEPREV. Assim, entendendo
que o sujeito passivo do crédito tributário com exigibilidade suspensa era outro e que o objeto da
ação não abrangia o lançamento contestado neste feito, a Delegacia de Julgamento rejeitou a
preliminar.
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No mérito, no que diz respeito à inclusão das transferências voluntárias da União na
base de cálculo da contribuição ao PASEP, a DRJ afirmou que as transferências oriundas de
convênios foram devidamente deduzidas, conforme linhas “B2 - Deduções - Transferências
Decorrentes de Convênio” do demonstrativo de “Cálculo da Diferença de PASEP”, fls. 21 a 26.
No que tange às contribuições patronais ao RPPS, a DRJ asseverou que as
transferências realizadas pelo Estado para sua autarquia previdenciária se enquadram no conceito
de "Operações Intragovernamentais", que não devem ser encaradas como transferências para fins
de apuração da base de cálculo do PASEP, não podendo o ente transferidor abater de sua base de
cálculo os valores transferidos a outras entidades públicas com personalidade jurídica, conforme
itens 23 a 25 da Solução de Consulta Cosit no 278/2017.
Quanto aos valores destinados ao FUNJECC, fundo sem personalidade jurídica
própria, a DRJ concluiu que se tratam de recursos arrecadados e recebidos pelo Estado de forma
originária, caracterizando-se como Receitas Correntes, integrando a base de cálculo da
contribuição ao PASEP, nos termos do artigo 7o da Lei 9.715/98. Além disso, as transferências ao
FUNJECC, nos termos do item 32.1 da SC 278/2017, não podem ser deduzidas, não devendo ter
qualquer impacto na apuração do PASEP.
Com relação ao FECOMP, que também é um fundo sem personalidade jurídica
própria, a DRJ entendeu que, da mesma forma, não havia previsão legal que autorizasse a
exclusão desses valores da base de cálculo do PASEP.
Por fim, no que tange às alegações de inconstitucionalidade e de ilegalidade da
legislação tributária, a DRJ esclareceu que não compete às instâncias administrativas apreciá-las,
nos termos do artigo 26-A do Decreto no 70.235/1972 c/c a Súmula no 2 do CARF.
O Estado do Mato Grosso do Sul apresentou Recurso Voluntário em 05/09/2022
(fls. 439/492), no qual, além de reiterar as razões contidas em sua impugnação, alega que a
Delegacia de Julgamento não apreciou de forma exauriente todos os argumentos apresentados na
defesa, e aponta apreciação inadequada da preliminar de descumprimento de ordem judicial,
afirmando que também figurava no polo ativo da ação judicial juntamente com a AGEPREV e que
seu objeto não estava adstrito à declaração de inexistência de relação jurídica nos exercícios de
2012 a 2014.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Erro! Fonte de referência não encontrada., Relatora.
O recurso é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, devendo
ser conhecido.
Preliminar de descumprimento de ordem judicial
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Em consulta ao PJe do Tribunal Regional Federal da 3a Região, foi possível verificar
que, de fato, o Estado de Mato Grosso do Sul (CNPJ 03.979.663/0039-60) ajuizou a Ação
Anulatória e Declaratória de Inexistência de Relação Jurídica no 5004117-05.2019.4.03.6000
juntamente com a Agência de Previdência Social de Mato Grosso do Sul (CNPJ 10.306.292/0001-
49), como se confirma pela tela abaixo.

Ainda foi possível constatar que, ao contrário do que afirmaram os ilustres
julgadores de primeira instância, o objeto da referida ação não estava limitado à anulação dos
créditos tributários da contribuição ao PASEP relacionados a fatos geradores ocorridos no período
de 2012 a 2014.
O trecho abaixo reproduzido, extraído da inicial, confirma que o objeto da ação era
mais amplo e também contemplava pedido para que fosse determinado à União que deixasse de
exigir tal contribuição sobre as receitas das contribuições mensais ao fundo previdenciário
estadual MSPREV, destinadas ao pagamento de benefícios previdenciários pela AGEPREV:

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Ocorre que, em dezembro de 2022, sobreveio sentença naqueles autos, revogando
a liminar que suspendia a exigibilidade do crédito tributário e julgando extinto o processo sem
julgamento do mérito em relação ao Estado do Mato Grosso do Sul, por ilegitimidade ativa:

É certo que a Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, analisando a questão
sob a sistemática do artigo 543-C do CPC/1973, no julgamento do REsp 1.123.306-SP, decidiu que
a mera propositura de ação anulatória pela Fazenda Pública suspende a exigibilidade do crédito
tributário.
No entanto, tendo o Estado do Mato Grosso do Sul sido excluído do polo ativo da
ação anulatória, não pode alegar a existência de causa de suspensão da exigibilidade do crédito
tributário em seu favor.
Pelo exposto, rejeito a preliminar de descumprimento de ordem judicial.
Inconstitucionalidade e ilegalidade da legislação tributária
O Recorrente alega, dentre outras questões, a inconstitucionalidade e a ilegalidade
da legislação de regência par a cobrança do PIS/PASEP sobre contribuições previdenciárias, bem
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como a afronta a princípios constitucionais, como isonomia, não cumulatividade e pacto
federativo.
Entretanto, tais questionamentos implicam a aferição da validade de lei ou de ato
normativo em face da Constituição Federal ou de outras leis vigentes - atividade de competência
exclusiva do Poder Judiciário.
Saliente-se que, atualmente, encontra-se em vigor o artigo 26-A do Decreto no
70.235/1972, que dispõe:
“Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de
julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo
internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. (Redação
dada pela Lei no 11.941, de 2009)”
O mesmo entendimento foi consagrado na Súmula no 2 do CARF:
“Súmula CARF no 2. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a
inconstitucionalidade de lei tributária.”
Sendo assim, quanto às alegações de inconstitucionalidade e ilegalidade da
legislação tributária, deixo de conhecer o Recurso Voluntário.
Irretroatividade da Solução de Consulta Cosit no 278/2017
O Recorrente sustenta a impossibilidade de aplicação da Solução de Consulta Cosit
no 278/2017, de 06/06/2017, a fatos ocorridos antes de decorridos 30 dias de sua publicação, nos
termos do artigo 48, parágrafo 12, da Lei no 9.430/96 e do artigo 103, inciso I, do CTN:
“Art. 48. No âmbito da Secretaria da Receita Federal, os processos administrativos
de consulta serão solucionados em instância única.
(...) § 12. Se, após a resposta à consulta, a administração alterar o entendimento
nela expresso, a nova orientação atingirá, apenas, os fatos geradores que ocorram
após dado ciência ao consulente ou após a sua publicação pela imprensa
oficial.(...)”
“Art. 103. Salvo disposição em contrário, entram em vigor:
I - os atos administrativos a que se refere o inciso I do art. 100, na data da sua
publicação; (...).”
Primeiramente, embora o artigo 9o da Instrução Normativa no 1.396/2013 disponha
que “a Solução de Consulta Cosit e a Solução de Divergência, a partir da data de sua publicação,
têm efeito vinculante no âmbito da RFB”, nada impede que seu entendimento seja
voluntariamente adotado pelo órgão julgador administrativo em relação a situações pretéritas.
Além disso, as soluções de consulta possuem caráter interpretativo e o fato de
eventualmente apresentarem entendimento contrário aos interesses do contribuinte não lhes
retira tal característica. Assim, a aplicação de uma solução de consulta a fatos anteriores à data de
sua publicação encontra autorização no artigo 106, inciso I, do Código Tributário Nacional:
Fl. 510
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PROCESSO 17095.722737/2021-19
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“Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a
aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados; (...).”
Ainda que assim não fosse, o entendimento adotado na Solução de Consulta Cosit
no 278/2017 já havia sido adotado em outros atos normativos internos, do que se tem exemplo o
Despacho Decisório no 1 – SRRF01/Disit de 12/01/2010 e a Solução de Divergência no 02, de 10 de
fevereiro de 2009:
“Despacho Decisório no 1 – SRRF01/Disit de 12/01/2010
(...) 22. A partir dessa definição, pode-se inferir qie, legalmente, a contribuição
dos servidores é classificada como uma “receita corrente”, em função disso, deve
também integrar a base de cálculo da contribuição para o PIS/PASEP.
23. Aplicando-se esses conceitos ao caso concreto apresentado, tem-se que: (i) as
receitas provenientes das contribuições previdenciárias dos servidores e órgãos
patronais constituem receitas correntes; (ii) as receitas direcionadas ao custeio e
manutenção do RPPS constituem receitas correntes; e (iii) os rendimentos das
aplicações financeiras constituem outras receitas. Portanto, nos termos do art. 2o
da Lei no 9.715/98, todos esses valores devem integrar a base de cálculo da
contribuição para o PIS/PASEP. (...)”
“Solução de Divergência no 02, de 10 de fevereiro de 2009
ASSUNTO: Contribuição para o PIS/Pasep EMENTA: Base de cálculo de Município.
As receitas financeiras auferidas pela União, Estados, Distrito Federal e
Municípios, em decorrência da remuneração de depósitos bancários, de
aplicações de disponibilidade em operações de mercado e de outros rendimentos
oriundos de renda de ativos permanentes, integram suas receitas correntes
arrecadadas e transferências correntes e de capital recebidas, base de cálculo
mensal para a incidência da Contribuição para o PIS/Pasep, à alíquota de 1%.
Os valores das receitas repassados/alocados para o FUNDEB (antigo FUNDEF)
pelos Estados, Distrito Federal e Municípios, não podem ser excluídos da base de
cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep do ente que efetuar o repasse/alocação,
por falta de amparo legal. (...).”
Ademais, o Recorrente não apontou nenhuma solução de consulta que lhe dissesse
respeito e muito menos que tenha externado posição diversa daquela exarada na Solução de
Consulta Cosit no 278/2017, não tendo comprovado eventual mudança de entendimento por
parte da Receita Federal.
Inclusão das contribuições previdenciárias ao RPPS na base de cálculo da
contribuição ao PIS/PASEP devida por pessoa jurídica de direito público interno
No que tange às contribuições previdenciárias ao RPPS, a DRJ asseverou que as
transferências realizadas pelo Estado para sua autarquia previdenciária se enquadram no conceito
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de "Operações Intragovernamentais", que não devem ser encaradas como transferências para fins
de apuração da base de cálculo da contribuição ao PASEP, não podendo o ente transferidor abater
de sua base de cálculo os valores transferidos a outras entidades públicas com personalidade
jurídica, conforme itens 23 a 25 da Solução de Consulta Cosit no 278/2017.
Entendo que a decisão de piso merece reforma nesse aspecto.
As fontes de financiamento dos RPPS constituem-se, principalmente, da
contribuição patronal dos entes federativos e da contribuição dos segurados ativos, inativos e
pensionistas. Outras receitas são também fonte de custeio de tais regimes, como as receitas
decorrentes de investimentos e patrimoniais e da compensação financeira previdenciária, além
dos aportes efetuados pelo Estado para cobertura de eventuais déficits financeiros do sistema.
Tais receitas são arrecadadas pela AGEPREV, entidade autárquica com autonomia
administrativa, financeira e patrimonial, constituída pela Lei Estadual no 3.545/2008 com a
finalidade de gerir o Regime Próprio de Previdência Social do Estado do Mato Grosso do Sul.
Por relevante, cumpre transcrever o teor dos artigos 1o, 2o e 5o da Lei Estadual no
3.545/2008:
“Art. 1o: Fica criada a Agência de Previdência Social de Mato Grosso do Sul
(AGEPREV), vinculada à Secretaria de Estado de Administração, entidade
autárquica com autonomia administrativa, financeira e patrimonial com a
finalidade de administrar o Regime Próprio de Previdência Social do Estado de
Mato Grosso do Sul (MSPREV), de que trata a Lei no 3.150, de 22 de dezembro de
2005, competindo-lhe como gestora única:
I - a cobrança e a arrecadação dos recursos previstos no art. 18 da Lei no 3.150, de
2005;
II - a concessão, o pagamento e a manutenção dos benefícios assegurados pelo
MSPREV;
III - a gestão dos fundos e recursos arrecadados; (...).” (destaquei)
“Art. 2o: Os recursos arrecadados pela AGEPREV serão utilizados para o custeio
dos benefícios previdenciários do MSPREV e de despesas correntes e de capital
necessárias à organização e ao seu funcionamento, sendo vedada a sua utilização
para fins assistenciais, inclusive para a saúde.”
“Art. 5o: O patrimônio, as receitas e as disponibilidades financeiras da AGEPREV
serão mantidos em conta específica.
Parágrafo único. A AGEPREV deverá realizar escrituração contábil distinta da
mantida pelo Tesouro Estadual, inclusive quanto às rubricas destacadas no
orçamento para pagamento de benefícios e também adotar os planos de contas
definidos pelas autoridades reguladoras competentes.” (destaquei)
Tratam-se, portanto, de receitas da autarquia, e não do Estado.
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Não se constituindo em receitas do Estado, não há que se exigir dele o
recolhimento do PIS/PASEP sobre as contribuições destinadas ao RPPS, como decidido pela 2a
Turma Ordinária da 3a Câmara da 3a Seção:
“ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2014
PASEP. BASE DE CÁLCULO. TRANSFERÊNCIA DE CONTRIBUIÇÕES DOS SERVIDORES
AO RPPS. EXCLUSÃO.
As transferências relativas às contribuições dos Servidores ao RPPS para Autarquia
instituída por Lei, por disposição legal, devem ser excluídas da base de cálculo da
contribuição ao PASEP.”
(CARF, Processo no 10120.723123/2011-71, Embargos de Declaração, Acórdão no
3302-006.904 - 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária, Sessão
de 25 de abril de 2019)
Especificamente quanto às contribuições dos servidores para o custeio de seu
sistema de previdência, tem-se que o artigo 2o, inciso IV, alínea “c”, da Lei Complementar no
101/2000 (Lei de Responsabilidade Fiscal) as exclui expressamente da receita corrente líquida:
“Art. 2o Para os efeitos desta Lei Complementar, entende-se como:
(...) IV - receita corrente líquida: somatório das receitas tributárias, de
contribuições, patrimoniais, industriais, agropecuárias, de serviços, transferências
correntes e outras receitas também correntes, deduzidos:
a) na União, os valores transferidos aos Estados e Municípios por determinação
constitucional ou legal, e as contribuições mencionadas na alínea a do inciso I e no
inciso II do art. 195, e no art. 239 da Constituição; b) nos Estados, as parcelas
entregues aos Municípios por determinação constitucional; c) na União, nos
Estados e nos Municípios, a contribuição dos servidores para o custeio do seu
sistema de previdência e assistência social e as receitas provenientes da
compensação financeira citada no § 9o do art. 201 da Constituição (destaquei).
Ora, se as contribuições retidas dos servidores não compõem a receita corrente
líquida, também por esta razão, descabida a pretensão de incluí-las na base de cálculo da
Contribuição ao PIS/PASEP.
Quanto às contribuições patronais, pagas/transferidas pelo Estado à AGEPREV, há
que se aplicar o disposto no artigo 7o da Lei no 9.715/98, segundo o qual a receita recebida de
outra entidade da administração pública compõe as receitas correntes da unidade recebedora,
podendo ser deduzida das receitas correntes da entidade transferidora (Estado):
“Art. 7o: Para os efeitos do inciso III do art. 2o, nas receitas correntes serão
incluídas quaisquer receitas tributárias, ainda que arrecadadas, no todo ou em
parte, por outra entidade da Administração Pública, e deduzidas as transferências
efetuadas a outras entidades públicas.” (destaquei)
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Corroborando tal entendimento, cite-se decisão da 2a Turma Ordinária da 3a
Câmara da 3a Seção de Julgamento:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/05/2008, 01/07/2008 a 31/10/2008,
01/12/2008 a 31/01/2010, 01/03/2010 a 31/12/2010
BASE DE CÁLCULO. VALORES TRANSFERIDOS PELO MUNICÍPIO. EXCLUSÃO.
Exclui-se da base de cálculo do Pasep os valores transferidos pelo Município para
o FUNDEF, inclusive por retenção das fontes pagadoras de receitas, e para o
Instituto de Previdência e Assistência Social dos Servidores do Município de
Aracruz IPASMA, a título de contribuição previdenciária patronal.”
(CARF, Processo no 15586.721026/2012-71, Recurso Voluntário, Acórdão no 3302-
002.848 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária, Sessão de 24
de fevereiro de 2015)
No Acórdão no 3302-002.848, reproduzido acima, o CARF deu provimento ao
Recurso Voluntário da Prefeitura Municipal para, dentre outras questões, excluir da base de
cálculo do Pasep o valor das transferências efetuadas para o Instituto de Previdência e Assistência
Social dos Servidores do Município de Aracruz – IPASMA, a título de contribuição previdenciária
patronal.
Do inteiro teor da mencionada decisão, colhe-se o seguinte:
“O mesmo raciocínio acima se aplica às despesas de transferências efetuadas pelo
Município de Aracruz para o Instituto de Previdência e Assistência Social dos
Servidores do Município de Aracruz - IPASMA, referentes à contribuição
previdenciária patronal.
Como o IPASMA é uma autarquia municipal, ele é contribuinte do Pasep e o valor
pago/transferido pelo Município de Aracruz (despesa de transferência do
Município e Receita de Transferência do IPASMA), a título de contribuição
previdenciária patronal, deve ser incluído na base de cálculo do Pasep devido pelo
IPASMA e ser excluído da base de cálculo do Pasep devido pelo Município de
Aracruz, conforme dispõe os arts. 2o e 7o da Lei no 9.715/98, acima reproduzido,
c/c o Parágrafo único, do art. 2o, da LC no 08/70, abaixo reproduzido.
Art. 2o: A União, os Estados, os Municípios, o Distrito Federal e os
Territórios contribuirão para o Programa, mediante recolhimento mensal
ao Banco do Brasil das seguintes parcelas:
[...] Parágrafo único: Não recairá, em nenhuma hipótese, sobre as
transferências de que trata este artigo, mais de uma contribuição.
Por tais razões, voto no sentido de dar provimento ao recurso voluntário para:
1 - deduzir, do valor do Pasep apurado, o valor das retenções não consideradas
quando da lavratura do auto de infração, no valor total de R$ 89.023,09,
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conforme demonstrado pela Recorrente, ressalvado o direito de a Receita Federal
do Brasil confirmar a real existência das referidas retenções; 2 - excluir da base de
cálculo do Pasep o valor das retenções/transferências destinadas ao FUNDEB; 3 -
excluir da base de cálculo do Pasep o valor das transferências efetuadas para o
Instituto de Previdência e Assistência Social dos Servidores do Município de
Aracruz - IPASMA a título de contribuição previdenciária patronal.”
O entendimento adotado também encontra respaldo em recente precedente do
Plenário do Supremo Tribunal Federal:
“Agravo regimental em ação cível originária. Competência da Corte (art. 102,
inciso I, alínea f, da CF/88). Base de cálculo do PASEP devido pelo Estado de Minas
Gerais. Inclusão dos repasses do Tesouro Estadual ao Instituto de Previdência dos
Servidores do Estado de Minas Gerais (IPSEMG) e à Fundação de Previdência
Complementar do Estado de Minas Gerais (PREVCOM-MG) a título de cota
patronal para a saúde e de cota patronal para a previdência complementar.
Impossibilidade. Aplicação das orientações firmadas na ACO no 3.404/DF-AgR.
1. Consoante as orientações firmadas pelo Tribunal Pleno no julgamento da ACO
no 3.404/DF-AgR, Rel. Min. Gilmar Mendes, DJe de 21/10/21, a Corte possui
competência para processar e julgar a ação (art. 102, inciso I, alínea f, da CF/88)
de acordo com os limites do seu conhecimento.
2. Ainda de acordo com tais orientações, não se pode incluir na base de cálculo da
contribuição para o Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público
(Pasep) devida pelo Estado de Minas Gerais os recursos do Tesouro Estadual
repassados ao Instituto de Previdência dos Servidores do Estado de Minas Gerais
(IPSEMG) e à Fundação de Previdência Complementar do Estado de Minas Gerais
(PREVCOM-MG) a título, respectivamente, de cota patronal para a saúde e de
cota patronal para a previdência complementar, desde que sejam incluídos na
base de cálculo do mesmo tributo devido pelas entidades recebedoras (IPSEMG e
PREVCOM-MG).
3. Agravo regimental não provido, com imposição de multa fixada em salários
mínimos (art. 1.021, § 4o, c/c o art. 81, § 2o, do CPC).
4. Majoração da verba honorária em valor equivalente a 10% (dez por cento) do
total daquela já fixada (art. 85, §§ 2o, 3o e 11, do CPC), observada a eventual
concessão do benefício de gratuidade da justiça.”
(STF, Tribunal Pleno, ACO 3558 AgR, Relator Min. Dias Toffoli, Julgamento
17/12/2022, Publicação 24/02/2023)
Sobre o equívoco da interpretação adotada na Solução de Consulta Cosit no
278/2017 e sobre a possibilidade de exclusão das transferências feitas a outras entidades da base
de cálculo do PIS/PASEP devido pelas pessoas jurídicas de direito público, na forma do artigo 7o da
Lei no 9.715/98, vale citar, ainda, a decisão proferida pelo STF no julgamento da ACO no 3.404/DF:
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“1. Agravo interno na ação cível originária. 2. Direito Constitucional,
Administrativo e Tributário. 3. Conflito federativo. Possibilidade de inscrição do
ente estadual nos cadastros restritivos federais de inadimplência. Competência do
Supremo Tribunal Federal. Art. 102, I, “f”, da CF. 4. Contribuição para o Pasep.
Ampliação da base de cálculo por decisão administrativa. 5. Interesse de agir
presente em discutir-se em juízo a ocorrência de eventual obrigação tributária. 6.
Consulta Cosit 278/2017. Inclusão da cota patronal e da cobertura das
insuficiências financeiras do RPPS na base de cálculo da contribuição ao Pasep do
Estado do Rio Grande do Sul. 7. Mudança de entendimento. Violação aos
princípios da isonomia e da legalidade tributária. 8. As transferências feitas a
outras entidades da Administração Pública devem ser deduzidas da base de
cálculo da contribuição para o Pasep, nos termos do art. 7o da Lei 9.715/98. 9.
Agravo interno desprovido. 10. Majoração dos honorários advocatícios a cargo da
União (art. 85, § 11, do CPC). 11. Multa prevista no art. 1.021, § 4o, do CPC. 12.
Valor inestimável da causa. Art. 81, § 2o, do CPC. Fixação em salários mínimos.”
(STF, Tribunal Pleno, ACO no 3.404/DF, Rel. Min. Gilmar Mendes, DJe de
21/10/2021) (destaquei)
Quanto à suposta distinção pretendida entre transferências intragovernamentais e
intraorçamentárias, externada na Solução de Consulta Cosit no 278/2017, vale transcrever trecho
esclarecedor do voto condutor da ACO no 3.404/DF-AgR, da lavra do Ministro Gilmar Mendes:
“Algumas conclusões se extraem da interpretação sistemática dos textos
infraconstitucionais: a regra é que sejam deduzidas da base de cálculo da
contribuição Pasep ‘as transferências feitas a outras entidades da Administração
Pública’ (art. 7o da Lei 9.715/98), tendo em vista que estas serão tributadas
perante o órgão público beneficiado com a transferência.
Ao revés, caso seja incluída na base de cálculo da citada contribuição devida pelo
Ente que transfere determinado recurso, permite-se a dedução legal da mesma
contribuição devida a quem recebe aquele numerário.
Tal argumento é reforçado na medida em que o parágrafo único registra: ‘Não
recairá, em nenhuma hipótese, sobre as transferências de que trata este artigo,
mais de uma contribuição’ (parágrafo único do art. 2o da LC 8/1970).
A alteração procedida pela Lei 9.715/1998 cingiu-se, entre outras, à modificação
das alíquotas (anteriormente de 2% para 1%), não tendo o condão de revogar ou
alterar, nessa parte, a dedução da base de cálculo prevista na Lei Complementar
8/1970 (art. 2o, inciso II, alínea “a”, da LC 8/1970 - ‘ deduzidas as transferências
feitas a outras entidades da Administração Pública ’ - e art. 7o, parte final, da Lei
9.715/1998 - ‘ deduzidas as transferências efetuadas a outras entidades públicas ’)
, quanto ao setor público.
Consequentemente, reitero que o ponto nodal para interpretar a referida
incidência tributária é a intenção de evitar-se a cobrança dúplice sobre a mesma
quantia (sobre quem repassa e quem recebe), permitindo a cobrança apenas em
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um dos lados. Destaque-se que o Estado não fabrica ou gera riqueza, apenas vive
às custas das exações tributárias.
Ademais, percebe-se que as leis que regem o tema, em nenhum momento, fazem
essa diferenciação entre transferências intragovernamentais constitucionais e
legais e aquelas realizadas intraorçamentárias para outros órgãos ou fundos do
mesmo Ente Federativo, sendo uma interpretação ampliativa e mais onerosa ao
contribuinte feita exclusivamente pela administração federal.
Assim, ao fim e ao cabo, a interpretação conferida pela Receita Federal acabou
por legitimar uma dupla contribuição (tanto do Estado quanto da autarquia
previdenciária) sobre as mesmas receitas (cota patronal ao RPPS/RS e ao
Fundoprev, e da cobertura das insuficiências financeiras, as quais constituem
transferências do Estado ao RS-Prev vinculadas à prestação de benefícios
previdenciários.
Essa vinculação dos recursos impede que tais valores sejam incluídos na base de
cálculo da contribuição do Pasep devido pelo Estado do Rio Grande do Sul, pois
são destinadas à autarquia previdenciária. Essa vinculação dos recursos impede
que tais valores sejam incluídos na base de cálculo da contribuição do Pasep
devido pelo Estado do Rio Grande do Sul, pois são destinadas à autarquia
previdenciária.” (destaquei)
Diante de todo o exposto, imperioso concluir que a contribuição ao PASEP sobre as
contribuições previdenciárias ao RPPS é exigível apenas da entidade autárquica, na condição de
titular das receitas, como decidido pela 1a Turma Ordinária da 4a Câmara da 3a Seção:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 31/01/2003 a 31/12/2007
BASE DE CÁLCULO.
As autarquias são contribuintes do PIS/Pasep, tendo como base de cálculo o valor
mensal das receitas correntes arrecadadas, inclusive aquelas arrecadadas, no todo
ou em parte, por outra entidade de direito público interno, e das transferências
correntes e de capital recebidas, deduzidas as transferências efetuadas a outras
entidades públicas.
Classificam-se como receitas correntes as transferências recebidas para fazer
frente às despesas de manutenção da instituição e da folha de pagamento de
aposentados e pensionistas, bem como a contribuição dos servidores para o
custeio do seu sistema de previdência e assistência social.”
(CARF, Processo no 16004.000732/2008-65, Recurso Voluntário, Acórdão no 3401-
008.276 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária, Sessão de 20
de outubro de 2020)
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Nesse contexto, importante ter-se em mente que o parágrafo único do artigo 2o da
Lei Complementar no 08/70 dispõe claramente que não recairá mais de uma contribuição sobre as
transferências correntes:
“Art. 2o - A União, os Estados, os Municípios, o Distrito Federal e os Territórios
contribuirão para o Programa, mediante recolhimento mensal ao Banco do Brasil
das seguintes parcelas:
(...) II - Estados, Municípios, Distrito Federal e Territórios:
a) 1% (um por cento) das receitas correntes próprias, deduzidas as transferências
feitas a outras entidades da Administração Pública, a partir de 1o de julho de
1971; 1,5% (um e meio por cento) em 1972 e 2% (dois por cento) no ano de 1973
e subseqüentes;
b) 2% (dois por cento) das transferências recebidas do Governo da União e dos
Estados através do Fundo de Participações dos Estados, Distrito Federal e
Municípios, a partir de 1o de julho de 1971.
Parágrafo único - Não recairá, em nenhuma hipótese, sobre as transferências de
que trata este artigo, mais de uma contribuição.” (destaquei)
Ademais, se as receitas das transferências correntes e de capital são tributadas na
autarquia destinatária, inviável que estas venham a sofrer nova tributação no ente transferidor, in
casu, o Estado do Mato Grosso do Sul.
Isto posto, voto pelo afastamento da exigência da contribuição ao PASEP sobre as
contribuições patronais e dos servidores destinadas ao RPPS.
Inclusão das receitas do FUNJECC na base de cálculo da contribuição ao PASEP
devida por pessoa jurídica de direito público interno
O Auto de Infração também engloba a exigência da Contribuição ao PASEP sobre
receitas do FUNJECC – Fundo Especial para Instalação, Desenvolvimento e Aperfeiçoamento das
Atividades dos Juizados Especiais Cíveis e Criminais, vinculado ao Tribunal de Justiça do Estado.
Quanto às receitas destinadas ao FUNJECC, fundo sem personalidade jurídica
própria, a Delegacia de Julgamento concluiu tratar-se de descentralização orçamentária,
enquadrando-se no conceito de transferência intragovernamental, razão pela qual estes valores
não teriam impacto na base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep, nos termos do item
32.1.a da Solução de Consulta Cosit no 278/2017:
“32.1. Quanto às transferências intragovernamentais:
a) Quando as transferências intragovernamentais ocorrerem entre órgãos ou
fundos sem personalidade jurídica da mesma pessoa jurídica, os valores não terão
impacto na base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep incidente sobre
Receitas Governamentais devida pela entidade pública que aglomera os órgãos ou
fundos envolvidos;”
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O FUNJECC foi instituído pela Lei Estadual no 1.071/1990 para centralizar recursos e
custear despesas relacionadas com instalação, funcionamento e aperfeiçoamento das atividades
dos Juizados Especiais e possui como principal fonte de custeio as receitas de taxas judiciárias,
custas judiciais e emolumentos cartorários, nos termos dos artigos 98 e 100 daquele diploma:
“Art. 98. Fica instituído o Fundo Especial para a Instalação, o Desenvolvimento e o
Aperfeiçoamento das Atividades dos Juizados Especiais Cíveis e Criminais,
destinado a centralizar recursos e custear despesas relacionadas com a instalação,
o funcionamento e o aperfeiçoamento das atividades dos Juizados Especiais Cíveis
e Criminais.”
“Art. 100. Constituem recursos do Fundo:
I - a taxa judiciária incidente sobre o processamento da ações cíveis ou penais de
competência do Poder Judiciário;
II - as custas e emolumentos cobrados pelas serventias judiciais e extrajudiciais
oficializadas. (...).”
Visando atender à necessidade de padronização das classificações estatísticas
nacionais, em 2009, o Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística - IBGE, por meio da Comissão
Nacional de Classificações - CONCLA, aprovou a Tabela de Natureza Jurídica (NJ) 2009, criando a NJ
120-1 - Fundos Públicos.
Estes foram conceituados como “os fundos especiais de natureza contábil e/ou
financeira, não dotados de personalidade jurídica, previstos nos artigos 71 a 74 da Lei no 4.320, de
17/03/1964, criados no âmbito de qualquer dos Poderes da União, dos Estados, do Distrito Federal
e dos Municípios, bem assim dos Ministérios Públicos e dos Tribunais de Contas”:
“NOTAS EXPLICATIVAS
120-1 - Fundo Público
Esta Natureza Jurídica compreende: - os fundos especiais de natureza contábil
e/ou financeira, não dotados de personalidade jurídica, previstos nos artigos 71 a
74 da Lei n.o 4.320, de 17/03/1964, criados no âmbito de qualquer dos Poderes da
União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, bem assim dos
Ministérios Públicos e dos Tribunais de Contas.
Esta Natureza Jurídica compreende também: - os fundos de avais criados no
âmbito de qualquer dos Poderes da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos
Municípios, bem assim dos Ministérios Públicos e dos Tribunais de Contas.”
Tratando-se de fundo especial, regido pelos artigos 71 a 74 da Lei no 4.320/64, tem-
se que o FUNJECC possui natureza meramente contábil.
Nem se avente que a existência de registro perante o CNPJ seria indício de que há
personalidade jurídica de tal fundo, já que a legislação prevê a obrigatoriedade de registro de
entidades que, por sua vez, não possuem personalidade jurídica, como, por exemplo, os
consórcios de empresas.
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PROCESSO 17095.722737/2021-19
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A RFB é usuária da Tabela de NJ do IBGE, tendo recepcionado a NJ 120-1, através da
IN RFB no 1005/2010, cujo artigo 11, inciso XI, exige que os fundos públicos de natureza
meramente contábil sejam inscritos no CNPJ:
“Art. 11. São também obrigados a se inscrever no CNPJ:
(...) XI - fundos públicos e privados de natureza meramente contábil; (...)
Desse modo, acertada a decisão recorrida.
O entendimento adotado pela Delegacia de Julgamento encontra respaldo na
jurisprudência do CARF, no sentido de que as transferências para entidades sem personalidade
jurídica não se qualificam como hipótese legal de dedução da base de cálculo da contribuição ao
PASEP:

“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2012
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP DE PESSOA JURÍDICA DE DIREITO PÚBLICO
INTERNO.
A Contribuição para o PIS/Pasep mensal, devidas pelas pessoas jurídicas de direito
público interno, é calculada mediante aplicação da alíquota de 1% (um por cento)
sobre o valor mensal das receitas correntes arrecadadas e das transferências
correntes e de capital recebidas, deduzidas apenas as transferências efetuadas a
outras entidades públicas com personalidade jurídica própria.”
(CARF, Processo no 10480.723156/2016-36, Recurso Voluntário, Acórdão no
3301004.991 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária, Sessão
de 27 de julho de 2018)
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2012
BASE DE CÁLCULO. PESSOAS JURÍDICAS DE DIREITO PÚBLICO INTERNO. RETENÇÃO
NA FONTE. DEDUÇÃO.
A base de cálculo do PASEP devido pelas pessoas jurídicas de direito público
interno é composta pelo valor mensal das receitas correntes arrecadadas e das
transferências correntes e de capital recebida.
FUNDEB. BASE DE CÁLCULO.
O fundo instituído pela Lei Federal 11.494/2007 não possui personalidade jurídica,
não se qualificando como hipótese de dedução da base de cálculo da
contribuição.”
(CARF, Processo no 11516.722263/2014-93, Recurso Voluntário, Acórdão no
3401003.815 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária, Sessão
de 29 de junho de 2017)
Fl. 520
DF CARF MF
Original

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“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2012
PASEP. BASE DE CÁLCULO. VALORES REPASSADOS AO FUNDEB. EXCLUSÃO.
IMPOSSIBILIDADE.
O FUNDEB (Fundo de Manutenção e Desenvolvimento da Educação Básica e de
Valorização dos Profissionais da Educação) não ostenta personalidade jurídica
própria, razão pela qual não pode ser qualificado como “entidade pública” para a
finalidade do art. 7o da Lei no 9.718/98, não havendo previsão legal para sua
exclusão da base de cálculo do Programa de Formação do Patrimônio do Servidor
Público - PASEP.”
(CARF, Processo no 11516.721152/2014-60, Recurso Voluntário, Acórdão no
3401002.897 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária, Sessão
de 25 de fevereiro de 2015)
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2012
PASEP. MUNICIPALIDADE. BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÕES.VALORES RECEBIDOS
EM TRANSFERÊNCIA DA UNIÃO E DESTINADOS À COMPOSIÇÃO DO FUNDEB.
IMPOSSIBILIDADE.
As transferências recebidas da União e destinadas a compor o Fundo de que cuida
a Lei no 11.494/2007 não são excluídas da base de cálculo da contribuição devida
pelos Estados e Municípios por não ter o referido fundo personalidade jurídica
própria, não se podendo equiparar às entidades mencionadas no art. 7o da Lei no
9.715/98.”
(CARF, Processo no 13362.720812/2013-31, Recurso Voluntário, Acórdão no
3101-001.785 – 3a Seção de Julgamento / 1a Câmara / 1a Turma Ordinária, Sessão
de 10 de dezembro de 2014)
Como se vê, o entendimento dominante no âmbito deste Conselho é no sentido de
que as transferências de receitas correntes a entidades desprovidas de personalidade jurídica não
se enquadram na hipótese de dedução prevista no artigo 7o da Lei no 9.715/98.
Com efeito, o chamado “repasse” ao fundo não consiste em uma efetiva
transferência feita pelo Estado, pois estes valores ingressam em suas receitas com um fim
específico, mas não para uma outra pessoa jurídica.
O fato de estarem vinculados a um tipo específico de despesa não é bastante e
suficiente para mudar a natureza jurídica de receita corrente, sendo necessário que a própria lei
instituidora ou outra posterior previsse sua exclusão, o que não ocorre.
Ademais, não possuindo personalidade jurídica própria, o fundo não pode ser
sujeito passivo da contribuição, como o são as entidades mencionadas no artigo 7o da Lei 9.715.
Nesses termos, permitir a exclusão pretendida equivale a conceder isenção sobre aquela parcela
Fl. 521
DF CARF MF
Original

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das receitas transferidas sem lei que a preveja, o que não se admite em nosso ordenamento
jurídico.
Sendo assim, voto no sentido de manter as receitas transferidas ao FUNJECC na
base de cálculo da contribuição ao PASEP exigida do Estado do Mato Grosso do Sul.
Inclusão das receitas do FECOMP na base de cálculo da contribuição ao PASEP
devida por pessoa jurídica de direito público interno
O Auto de Infração também engloba a exigência da Contribuição ao PIS/PASEP
sobre receitas do FECOMP - Fundo de Combate à Pobreza.
Quanto ao FECOMP, o Recorrente afirma que, por se tratar de receita vinculada
constitucionalmente ao cumprimento de uma finalidade específica, não pode ser utilizada como
base de cálculo para a contribuição ao PASEP.
A Delegacia de Julgamento manteve o lançamento quanto a esse item sob o
simplório fundamento de que, a esse respeito, o Recorrente nada provou.
O FECOMP encontra fundamento no artigo 82, parágrafo 1o, do ADCT e no artigo 1o
da Lei Estadual no 3.337/2006:
“Art. 82. Os Estados, o Distrito Federal e os Municípios devem instituir Fundos de
Combate à Pobreza, com os recursos de que trata este artigo e outros que vierem
a destinar, devendo os referidos Fundos ser geridos por entidades que contem
com a participação da sociedade civil.
§ 1o - Para o financiamento dos Fundos Estaduais e Distrital, poderá ser criado
adicional de até dois pontos percentuais na alíquota do Imposto sobre Circulação
de Mercadorias e Serviços - ICMS, sobre os produtos e serviços supérfluos e nas
condições definidas na lei complementar de que trata o art. 155, § 2o, XII, da
Constituição, não se aplicando, sobre este percentual, o disposto no art. 158, IV,
da Constituição.”
“Art. 1o Fica instituído o Fundo Estadual de Combate e Erradicação da Pobreza
(FECOMP), de que trata o art. 82 do Ato das Disposições Constitucionais
Transitórias da Constituição Federal, com o objetivo de viabilizar à população do
Estado o acesso a níveis dignos de subsistência, cujos recursos serão aplicados em
ações suplementares de nutrição, habitação, educação, saúde, reforço da renda
familiar e outros programas de relevante interesse social voltados para a melhoria
da qualidade de vida.”
Tratando-se de fundo especial de natureza contábil, o mesmo entendimento
adotado em relação ao FUNJECC aplica-se ao FECOMP.
Pelo exposto, voto no sentido de manter as receitas transferidas ao FECOMP na
base de cálculo da contribuição ao PASEP exigida do Estado do Mato Grosso do Sul.
Fl. 522
DF CARF MF
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Inclusão das transferências da União ao Estado e das transferências de convênios
na base de cálculo da contribuição ao PASEP devida por pessoa jurídica de direito público
O Recorrente alega que a Receita Federal do Brasil incluiu indevidamente, na base
de cálculo da contribuição ao PASEP, os valores referentes a transferências da União ao Estado
(auxílio da União – conta contábil 44204201 e transferências via convênio – conta contábil
44404202) e os valores referentes a transferências de convênios do exterior.
Segundo o Recorrente, tais valores devem ser excluídos da base de cálculo da
exação com base no artigo 2o, parágrafo 7o, e no artigo 7o da Lei no 9.715/98, pois tais valores já
são tributados na entidade transferidora, sob pena de bis in idem.
A esse respeito, a DRJ afirma apenas que as transferências oriundas de convênios
foram devidamente deduzidas, conforme linhas “B2 - Deduções - Transferências Decorrentes de
Convênio” do demonstrativo de “Cálculo da Diferença de PASEP”, fls. 21 a 26.
De fato, a Lei no 12.810/2013, ao incluir no artigo 2o a Lei no 9.715/1998 o
parágrafo 7o, alterou a base de cálculo do PASEP, permitindo, em sua apuração, a exclusão de
transferências decorrentes de convênio, contrato de repasse ou instrumento congênere:
“Art. 2o: A contribuição para o PIS/PASEP será apurada mensalmente:
(...) III - pelas pessoas jurídicas de direito público interno, com base no valor
mensal das receitas correntes arrecadadas e das transferências correntes e de
capital recebidas.
(...) § 7o - Excluem-se do disposto no inciso III do caput deste artigo os valores de
transferências decorrentes de convênio, contrato de repasse ou instrumento
congênere com objeto definido. (Incluído pela Lei no 12.810, de 2013)”
(destaquei)
No entanto, o contribuinte não se desincumbiu do ônus que lhe competia.
Em primeiro lugar, o Recorrente não demonstrou, com planilhas ou cálculos, que as
transferências oriundas de convênios deixaram de ser deduzidas pela fiscalização, tal como
afirmado pela Delegacia de Julgamento.
Em segundo lugar, quanto às transferências relativas às contas contábeis 44204201
– auxílio da União e 44404202 – transferências via convênio, o Recorrente não demonstrou tratar-
se de transferências voluntárias ou decorrentes de convênio, especialmente porque tais rubricas
se referem a contas de despesa.
Assim, não há como acolher as alegações recursais – entendimento corroborado
pela jurisprudência do CARF:
“ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2014
ERRO NO LANÇAMENTO. ÔNUS DA PROVA.
Fl. 523
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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Cabe a Recorrente mostrar os seus cálculos em planilha e indicar os pontos de
divergência quanto aos cálculos efetuados pela Autoridade Tributária, nos termos
do inciso III, Art.16 do Dec. 70.235/70.”
(CARF, Processo no 19515.720828/2018-43, Recurso Voluntário, Acórdão no 3402-
008.251 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária, Sessão de 26
de abril de 2021)
Não tendo o Recorrente logrado demonstrar que as receitas decorrentes de
transferências de convênios não foram excluídas da base de cálculo da Contribuição ao PASEP,
voto pela manutenção do acórdão recorrido neste aspecto.

Conclusão
Pelo exposto, voto por conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, não
conhecendo das alegações de inconstitucionalidade de lei e, na parte conhecida, dar parcial
provimento, para afastar a exigência da contribuição ao PASEP sobre as contribuições
previdenciárias dos servidores e do ente patronal ao RPPS.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Erro! Fonte de referência não encontrada.

Fl. 524
DF CARF MF
Original