Tribunal: CARF
Processo: 10183.723257/2013-19
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: REGIS XAVIER HOLANDA
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-08-15
Data de publicação: 2025-02-11

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/07/2011 a 30/09/2011
PIS-PASEP/COFINS. DIREITO AO CRÉDITOS. ENERGIA ELÉTRICA. DEMANDA CONTRATADA. IMPOSSIBILIDADE.
Conforme o estabelecido nos incisos III e IX, do art. 3o, respectivamente, da Lei no 10.833/2003 e da Lei no 10.637/2002, somente gera direito ao crédito a energia elétrica efetivamente consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica. Dessa forma, não são aptos a gerar o direito ao crédito os valores pagos a outros títulos, tais como a demanda contratada, taxas de iluminação pública, juros e multa.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS NÃO ONERADOS. SÚMULA CARF 188. POSSIBILIDADE. CONDIÇÕES.
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições.
CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA PACÍFICA DO STJ.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa.

Inteiro teor:
DO CUM ENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10183.723257/2013-19
ACÓRDÃO
9303-015.670 – CSRF/3a TURMA
SESSÃO DE
15 de agosto de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
INTERESSADO
AMAGGI EXPORTAÇÃO E IMPORTAÇÃO LTDA
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/07/2011 a 30/09/2011
PIS-PASEP/COFINS. DIREITO AO CRÉDITOS. ENERGIA ELÉTRICA. DEMANDA
CONTRATADA. IMPOSSIBILIDADE.
Conforme o estabelecido nos incisos III e IX, do art. 3o, respectivamente,
da Lei no 10.833/2003 e da Lei no 10.637/2002, somente gera direito ao
crédito a energia elétrica efetivamente consumida nos estabelecimentos
da pessoa jurídica. Dessa forma, não são aptos a gerar o direito ao crédito
os valores pagos a outros títulos, tais como a demanda contratada, taxas
de iluminação pública, juros e multa.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS
NÃO ONERADOS. SÚMULA CARF 188. POSSIBILIDADE. CONDIÇÕES.
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços
de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o
PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços,
registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos,
tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições.
CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS
ACABADOS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS.
IMPOSSIBILIDADE.
JURISPRUDÊNCIA PACÍFICA DO STJ.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das
leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e
no 10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em
relação a fretes de transferência de produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa.

Fl. 648
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ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, e, no mérito, por unanimidade de votos, em
dar-lhe parcial provimento, para aplicar ao caso a Súmula CARF 188, e para restabelecer as glosas
referentes a demanda de energia elétrica contratada pela pessoa jurídica e a fretes de produtos
acabados entre estabelecimentos da empresa. A Conselheira Tatiana Josefovicz Belisario
acompanhou pelas conclusões, em relação a fretes de produtos acabados entre estabelecimentos
da empresa. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o
decidido no Acórdão no 9303-015.667, de 15 de agosto de 2024, prolatado no julgamento do
processo 10183.723258/2013-63, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Régis Xavier Holanda – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semíramis
de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo Rosenburg Filho,
Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Régis Xavier Holanda (Presidente).

RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 87, §§ 1o, 2o e 3o, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF no
1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o
relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pela Fazenda Nacional
contra decisão que deu parcial provimento ao Recurso Voluntário interposto pelo Contribuinte.
Breve síntese do processo
O processo versa sobre Pedidos de Ressarcimento (PER), solicitando
reconhecimento de créditos de PIS-PASEP/COFINS, na sistemática não cumulativa – exportação, e
de apresentação de DCOMP utilizando os créditos para a quitação de débitos tributários junto à
Fazenda Nacional.
Conforme Relatório Fiscal, a fiscalização efetuou verificação e glosa de diversos
itens que a empresa indicou como geradores de crédito nas DACON referentes ao período: (a)
Aquisição de bens utilizados como insumo - foram objeto de glosa valores referentes a
mercadorias não tributadas pelo PIS e a pela COFINS, como bens isentos, sujeitos à alíquota zero
etc., além de notas fiscais não constantes na base do SPED, por falta de apresentação da
documentação comprobatória; (b) Aquisição de serviços utilizados como insumo - o contribuinte
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creditou-se de fretes sobre compras relativos a bens não tributados, como soja comprada com
suspensão e produtos sujeitos à alíquota zero; e relacionou notas fiscais de serviço, para as quais
não apresentou nenhum documento comprobatório das operações, relacionando ainda CT-e de
movimentação interna entre as filiais da empresa, que apresentam como emitente e destinatário
o próprio Contribuinte, de soja em grãos adquirida com suspensão, e com a relação de empresas
supostamente subcontratadas para realizar o frete; e relacionou operações que tiveram ele
próprio como fornecedor, relativas ao transporte de soja em grãos adquiridas de terceiros, que
não geraram documentos na base do SPED, tampouco tiveram sua documentação comprobatório
apresentada; (c) Despesas de energia elétrica - foram glosados os valores das faturas relativos a
operações que não representam o consumo de energia, entre elas: Demanda Contratada,
Contribuição para a Iluminação Pública, Multas, Juros, Despesas referentes a emissão de segunda
via da fatura, valores referentes a créditos que reduziram o valor pago da fatura (como crédito
violeta) e valores destacados como benefício de ICMS que integraram o valor da fatura; (d)
Despesas de aluguéis de prédios locados de pessoa jurídica; (e) Despesas de aluguéis de máquinas
e equipamentos locados de pessoa jurídica; (f) Despesas de armazenagem e frete na operação de
venda; (g) Encargos de depreciação de bens do ativo imobilizado; (h) Devolução de vendas sujeitas
à incidência não-cumulativa; (i) Outras operações com direito a crédito; e (j) Crédito Presumido
sobre atividades agroindustriais.
O Despacho Decisório, tomando em conta as verificações acerca do direito
creditório realizadas, e referendando a Informação Fiscal, concluiu, pelo reconhecimento, em
parte, do direito creditório pleiteado.
Cientificado do Despacho Decisório, o Contribuinte apresentou Manifestação de
Inconformidade, na qual argumentou, em síntese, que: (a) ocorreu a decadência, face o lapso de
tempo muito superior ao quinquênio entre a data do fato gerador e a data do Despacho Decisório;
(b) deve haver manutenção integral dos créditos apurados sobre as aquisições de bens utilizados
como insumos (descrevendo os fundamentos para os itens glosados - aquisições de serviços de
fretes utilizados como insumos; despesas de energia elétrica; despesas de aluguéis; despesas de
fretes nas operações de vendas; encargos de depreciação; e devoluções de vendas; (c) deve ser
reconhecido o processo produtivo desempenhado pela recorrente referente as mercadorias milho
beneficiado, soja beneficiada, óleo de soja e farelo de soja, classificadas nos Capítulos 8 a 12, 15 e
23 todos da NCM, relacionados no caput do art. 8o da Lei 10.925/2004 e normatizados no inciso I
do art. 5 o da IN SRF no 660/2006; (d) deve haver manutenção integral e ressarcimento do saldo
credor do crédito presumido apurado pelo Contribuinte relativo aos insumos utilizados na
produção das mercadorias milho beneficiado, soja beneficiada, óleo de soja e farelo de soja; e (e)
deve haver correção pela Taxa SELIC no ressarcimento dos valores pleiteados, a partir de cada
período de apuração. Demandou, adicionalmente, diligência.
Os autos então, vieram à DRJ, que apreciou a Manifestação de Inconformidade, e
entendeu por rejeitar o pedido de diligência e a prejudicial de decadência, e no mérito, julgar
procedente em parte a Manifestação de Inconformidade, para: a) reverter as glosas dos créditos
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sobre os valores, constantes das faturas de energia elétrica, a título de crédito violeta e benefícios
do ICMS que reduzem o valor a pagar das faturas da energia elétrica, mas, apesar disto, sem
admitir valor adicional a ser ressarcido ou compensado em face da integral utilização dos créditos
cujas glosas foram revertidas na compensação que, conforme reconhecido pelo Despacho
Decisório, foi homologada tacitamente; b) aclarar que a operação de secagem de grãos não
constitui beneficiamento, podendo ser realizada também agroindústria quanto por cerealista, este
sem direito ao crédito presumido do PIS e COFINS de que trata o art. 8o da Lei no 10.925, de 2005,
próprio de agroindústria ou produtora de mercadoria animal ou vegetal; c) revelar que aquisições
de bens submetidos à alíquota zero do PIS e COFINS não dão direito a crédito, consoante o art. 3o,
§ 2°, II, das Leis n° 10.637, de 2002, e n° 10.833, de 2003; e d) estabelecer que o valor do frete na
aquisição de insumo sujeito à alíquota zero ou com suspensão do PIS e COFINS e os custos com
fretes entre estabelecimentos da empresa não dão direito a créditos das referidas contribuições.
Cientificado da decisão da DRJ, o Contribuinte apresentou Recurso Voluntário, no
qual reitera os termos consignados na sua Manifestação de Inconformidade.
O recurso foi, então, submetido à apreciação da Turma julgadora, que deu parcial
provimento, rejeitando as preliminares e, no mérito, revertendo as glosas sobre: a) fretes
aplicados no transporte de aquisições de insumos sujeitos a alíquota 0% e suspensão do
PIS/COFINS; b) fretes aplicados na operação de transferências de mercadorias e de produtos
acabados exceto quando não comprovados; c) energia elétrica, apenas a demanda contratada
(não a Taxa Iluminação Pública, multas e juros); e ainda, d) reconhecer direito à correção do
crédito reconhecido, a partir do 361o dia da data do protocolo do pedido até a data do efetivo
ressarcimento.
Da matéria submetida à CSRF
Cientificada do Acórdão do CARF, a Fazenda Nacional interpôs Recurso Especial,
apontando divergência jurisprudencial com relação às seguintes matérias: (1) custo com demanda
contratada de energia elétrica; (2) frete contratado para o transporte de insumos desonerados,
sujeitos à alíquota zero e suspensão; e (3) créditos sobre o custo dos fretes pagos para
transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa. Para comprovar a
divergência, indicou como paradigmas os Acórdãos no 3301-009.459 e no 3301-009.473 (para a
divergência 1), no 9303-005.154 (para a divergência 2), e no 9303-010.724 (para a divergência 3).
Quanto à Divergência 1 - direito ao crédito sobre o custo com demanda contratada
de energia elétrica, observa-se que no Acórdão recorrido, a Turma julgadora entendeu que o
custo com demanda contratada de energia elétrica deve ser considerado para o cálculo do crédito
no sistema não cumulativo de PIS e COFINS, revertendo a glosa, em sentido oposto aos
paradigmas colacionados.
No que se refere à Divergência 2 - direito ao crédito sobre o frete contratado para o
transporte de insumos (matéria prima) desonerados, sujeitos à alíquota zero e suspensão,
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observa-se que no Acórdão recorrido, a Turma julgadora entendeu que esse frete gera direito ao
crédito de PIS e de COFINS, enquanto no paradigma decidiu-se que não gera.
Por fim, quanto à Divergência 3. - direito à tomada de créditos sobre o custo dos
fretes pagos para transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa,
verifica-se que no Acórdão recorrido, a Turma julgadora entendeu que esse frete gera direito ao
crédito de PIS e da COFINS, enquanto que no paradigma nãos e reconheceu tal crédito.
Assim, com as considerações tecidas no Despacho de Admissibilidade do Recurso
Especial, deu-se seguimento ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional para as três
divergências suscitadas.
Cientificado do Despacho que deu seguimento ao Recurso Especial da Fazenda
Nacional, o Contribuinte apresentou contrarrazões, requerendo que seja integralmente
desprovido o Recurso Especial manejado pela PGFN, mantendo-se o Acórdão recorrido em seus
estritos termos.
É o relatório.

VOTO
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
Do Conhecimento
O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo e
preenche os demais requisitos de admissibilidade, conforme consta do
Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial, restando evidente a
divergência jurisprudencial sobre as três matérias: (1) custo com demanda
contratada de energia elétrica; (2) frete contratado para o transporte de
insumos desonerados, sujeitos à alíquota zero e suspensão; e (3) fretes
para transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da
empresa.
Assim, em endosso ao exame monocrático de admissibilidade, voto pelo
conhecimento do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional.
Do Mérito
Os três temas trazidos à cognição este colegiado uniformizador de
jurisprudência são: (1) custo com demanda contratada de energia elétrica;
(2) frete contratado para o transporte de insumos desonerados, sujeitos à
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alíquota zero e suspensão; e (3) fretes para transferência de produtos
acabados entre estabelecimentos da empresa.
Cabe, ainda preliminarmente, registrar que o Contribuinte realiza
atividades agroindustriais de beneficiamento de grãos, especificamente a
limpeza, secagem, classificação e armazenagem de grãos in natura e que,
quanto ao conceito de insumos, para efeito da legislação que rege a
Contribuição para o PIS/PASEP e a COFINS, na não cumulatividade, é
inequívoco que este Colegiado adota o posicionamento vinculante
estabelecido pelo STJ no REsp no 1.221.170/PR. Aliás, é notório que tal
posicionamento foi fortemente influenciado pelas próprias decisões do
CARF, que já caminhavam no sentido de que o conceito não seria tão
restritivo quanto o estabelecido na legislação do IPI e nem tão amplo
quanto na legislação que rege o IRPJ. Assim, deve o conceito de insumo, no
caso em análise, ser aferido à luz dos critérios da essencialidade e da
relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda
ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
Nesse sentido são analisados, a seguir, os temas que são veiculados no
Recurso Especial.
(1) custo com demanda contratada de energia elétrica
No Acórdão recorrido, o Colegiado argumentou que, quanto a despesas
com Energia Elétrica – custo com Demanda Contratada, que é conceituada
como a “demanda de potência ativa a ser obrigatória e continuamente
disponibilizada pela distribuidora, no ponto de entrega, conforme valor e
período de vigência fixados em contrato, e que deve ser integralmente
paga, seja ou não utilizada durante o período de faturamento, expressa em
quilowatts (kW)”, nos termos da Resolução Normativa Aneel no 401/2010,
há aplicação a unidades ligadas à alta tensão (Grupo A) e utilizadas como
parâmetro no contrato de fornecimento de energia elétrica da unidade
consumidora, o que traz compromisso do consumidor de alta tensão em se
manter dentro dos limites de demanda contratada, evitando-se assim que
haja uma sobrecarga no sistema por falta de planejamento do consumidor
em relação à sua demanda contratada de energia. Havendo consumo
superior ao contratado, “a concessionária cobrará uma multa pelo excesso,
em que a tarifa aplicada será 3x o valor da demanda ‘normal’ vigente”. E,
com tais considerações, afastou, em relação às faturas de energia elétrica,
a glosa do crédito decorrente da demanda contratada.
No Recurso Especial, a Fazenda Nacional aduz que a permissão de crédito
das contribuições não cumulativas é sobre aquisição de energia elétrica
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consumida, logo os acessórios desta aquisição não geram direito ao
crédito, conforme art. 3o, III da Lei no 10.833/2003:
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a: (...)
III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor,
consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica; (...)” (Redação dada
pela Lei no 11.488, de 2007) (grifo nosso)
Como se vê, os créditos da não cumulatividade da COFINS estabelecidos
em norma têm como base os dispêndios com a energia elétrica
consumida.
Pode ser verificado em Informação Fiscal que “(...) foram glosados os
valores das faturas relativos a operações que não representam o consumo
de energia, entre elas: Demanda Contratada, Contribuição para a
Iluminação Pública, Multas, Juros, Despesas referentes a emissão de
segunda via da fatura, valores referentes a créditos que reduziram o valor
pago da fatura (como crédito violeta) e valores destacados como benefício
de ICMS que integraram o valor da fatura”.
Cabe ressaltar que a demanda contratada de energia elétrica não se
confunde com a energia elétrica consumida.
A matéria está pacificada no âmbito desta 3a Turma da CSRF, que, em
decisão recente, unanimemente entendeu:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2007 a 31/12/2007 NÃO CUMULATIVIDADE.
DIREITO AO CRÉDITO. ENERGIA ELÉTRICA CONSUMIDA.
Conforme o estabelecido nos incisos III e IX, do art. 3o, respectivamente, da
Lei no 10.833/2003 e da Lei no 10.637/2002, somente gera direito ao
crédito a energia elétrica efetivamente consumida nos estabelecimentos
da pessoa jurídica.” (Acórdãos no 9303-015.233 e 234, unânimes, Rel.
Cons. Gilson Macedo Rosenburg Filho, presentes ainda os Cons. Rosaldo
Trevisan, Semiramis de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana
Josefovicz Belisario, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e
Liziane Angelotti Meira, sessão de 16.mai.2024) (grifo nosso)
No mesmo sentido, a Solução de Consulta COSIT no 204, de 15 de
dezembro de 2021:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
NÃO CUMULATIVIDADE. INDÚSTRIA TÊXTIL. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS.
ENERGIA ELÉTRICA. A pessoa jurídica que apura a Contribuição para o
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PIS/Pasep de forma não cumulativa está autorizada a apropriar créditos
dessa contribuição vinculados à energia elétrica efetivamente consumida
nos seus estabelecimentos, desde que atendidos os requisitos da legislação
de regência.
Por falta de previsão legal, é vedada a apropriação de créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep vinculados à demanda de energia elétrica
contratada pela pessoa jurídica”. (grifo nosso)
Por fim, como bem frisou a decisão DRJ, “eventuais despesas derivadas de
contrato de fornecimento de energia por demanda decorrem das
características peculiares do consumidor de energia e não guardam direta
correlação com o efetivo consumo de energia”, normativamente
vinculado à geração do crédito.
Pelo exposto, voto por dar provimento ao recurso em relação a tal tópico.
(2) frete contratado para o transporte de insumos desonerados, sujeitos à
alíquota zero e suspensão
Na Informação Fiscal, revela-se que “(...) o contribuinte creditou-se de
fretes sobre compras relativos a bens não tributados como soja comprada
com suspensão e produtos sujeitos à alíquota zero. Ainda no primeiro grupo
relacionou notas fiscais de serviço, para os quais não apresentou nenhum
documento comprobatório das operações”.
No Acórdão recorrido, a Turma julgadora entendeu que as despesas com
serviços de fretes na aquisição de insumos tributados com alíquota zero ou
com suspensão da COFINS dão direito ao crédito de COFINS, por se
tratarem de fretes de serviço utilizado como insumo.
No Recurso Especial, a Fazenda Nacional aduz que as despesas com fretes
na aquisição de produtos desonerados não podem dar direito à apuração
de crédito sobre bens e serviços agregados ao custo de aquisição da
matéria-prima por expressa disposição legal (art. 3o, § 2o , inciso II, da Lei no
10.833/2003). Se não há tributação sobre os insumos, não gerando direito
de desconto de crédito da contribuição, também não pode haver sobre
fretes de insumos que se agregam à matéria-prima.
De outro lado, em suas contrarrazões, o Contribuinte argumenta que:
“(...) Todavia, ao adquirir os bens utilizados como insumos, é necessário que
estes bens sejam transportados do estabelecimento do fornecedor até o
estabelecimento do comprador, no caso a Contribuinte, para isso, é preciso
contratar os serviços de transportes de uma terceira empresa que
realizará o frete destas mercadorias até o seu destino.
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Logo, quando o ônus desta despesa é suportado pela adquirente, (caso da
recorrente) reveste-se de um serviço essencial e relevante em sua
atividade econômica. Pois transporta os insumos utilizados na produção.
Estes fretes (serviços), são onerados pelas contribuições para o PIS e
Cofins, uma vez que estes fretes foram tributados na etapa anterior, pois,
para a pessoa jurídica que prestou o serviço de frete, estas operações
representam sua receita/faturamento, portanto base de cálculo das
contribuições nesta fase da operação. Ademais, o frete não é aquisição
com alíquota zero ou suspensão e, sim, operação regularmente tributada
de PIS e Cofins, daí a não cumulatividade prever o direito ao crédito pelo
adquirente. Ou seja, uma coisa é a mercadoria outra coisa é o frete. (...).”
(grifo nosso)
A questão é bem conhecida no colegiado, e já foi, inclusive, objeto de
Súmula no âmbito deste tribunal administrativo:
Súmula CARF no 188
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em sessão de 20/06/2024 – vigência em
27/06/2024
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços
de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o
PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços,
registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos,
tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições.
Acórdãos Precedentes: 9303-014.478; 9303-014.428; 9303-014.348
Assim, o frete de aquisição efetivamente pode ser computado de forma
apartada do bem adquirido, em nota autônoma, sendo contabilizado de
forma a aclarar que não está abrangido pelo tratamento conferido ao
insumo transportado.
É certo que esses elementos nem sempre restam claros no processo, e que
devem ser checados pela unidade da RFB responsável pela execução do
decidido por este tribunal administrativo.
O que não se pode admitir é o creditamento em situações vedadas pela
legislação (por exemplo, a descrita no inciso II do § 2o do art. 3o da Lei
10.833/2003: “(...) aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição”). Ou a geração de crédito básico para
situações que não foram tributadas na etapa anterior.
Portanto, não cabe a tomada de crédito em uma aquisição de insumo
tributado à alíquota zero (ou de outra forma desonerado) na qual o valor
de aquisição já compute o frete, utilizando a alíquota do insumo, não
havendo registros contábeis e fiscais autônomos.
Fl. 656
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De outro lado, se a aquisição do insumo for registrada e contabilizada de
forma autônoma do frete correspondente, e sujeito o frete à tributação
(não gozando do mesmo tratamento do bem adquirido), é possível a
tomada de crédito em relação ao frete, ainda que o bem tenha sido
tributado à alíquota zero ou desonerado.
O que se busca evitar, com esse entendimento, é tanto a obtenção
indevida de crédito básico da não-cumulatividade por operação que não
tenha efetivamente sido tributada, quanto o cerceamento do direito de
crédito básico da não-cumulatividade a operação efetivamente tributada, e
que não tenha incidido nas vedações legais à tomada de crédito.
Portanto, legítima a tomada de créditos básicos sobre os fretes que
tenham sido efetivamente tributados (com alíquota diferente de zero, e
que não tenham sido de outra forma desonerados), registrados de forma
autônoma, e se refiram a aquisição de insumos não onerados, pelo que,
nestas circunstâncias, cabe o provimento parcial ao apelo fazendário, para
que sejam mantidas as glosas apenas nos casos que não se enquadrem nos
condicionais aqui descritos (registro autônomo e efetiva tributação do
frete).
Assim, voto pelo provimento parcial do Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional quanto a esta matéria, aplicando ao caso a Súmula CARF
188.
(3) fretes para transferência de produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa, nos termos do inciso IX do art. 3o da Lei no
10.833/2003.
Na Informação Fiscal relata-se que, “No segundo grupo o contribuinte
relacionou CT-e de movimentação interna entre as filiais da empresa, que
tem como emitente e destinatário o próprio contribuinte, de soja em grãos
adquirida com suspensão, e com a relação de empresas supostamente
subcontratadas para realizar o frete”.
No Acordo recorrido, a Turma julgadora decidiu por dar provimento ao
recurso do Contribuinte, para reverter as glosas sobre os serviços de fretes
aplicados na transferência de produtos acabados entre estabelecimentos,
desde que comprovada a operação:
“FRETE. PRODUTOS ACABADOS. POSSIBILIDADE DESDE QUE COMPROVADA
A OPERAÇÃO.
Cabível o cálculo de créditos sobre os valores relativos a fretes de produtos
acabados realizados entre estabelecimentos da mesma empresa,
considerando sua essencialidade à atividade do sujeito passivo.”
Fl. 657
DF CARF MF
Original

DO CUM ENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9303-015.670 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 10183.723257/2013-19
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Trata-se, também aqui, de tema recorrente no seio deste colegiado. Esta
Câmara
Superior
de Recursos Fiscais adota, sobre a matéria,
posicionamento alinhado com entendimento unânime e assentado no
âmbito do STJ.
Entende-se relevante analisar, no caso, o precedente vinculante do STJ
sobre os créditos da não cumulatividade das contribuições, Recurso
Especial no 1.221.170/PR (Tema 779). Tal precedente, bem conhecido
deste colegiado, aclarou a aplicação do inciso II do art. 3o das leis de
regência das contribuições, à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento
da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
E o REsp no 1.221.170/PR adotou esses critérios, que passaram a ser
vinculantes, no próprio corpo do processo ali julgado. Em simples busca no
inteiro teor do acórdão proferido em tal REsp (disponível no sítio web do
STJ), são encontradas 14 ocorrências para a palavra “frete”. Uma das
alegações da empresa, no caso julgado pelo STJ, é a de que atua no ramo
de alimentos e possui despesas com “fretes”. Ao se manifestar sobre esse
tema, dispôs o voto-vogal do Min. Mauro Campbell Marques:
(...) Segundo o conceito de insumo aqui adotado não estão incluídos os
seguintes “custos” e “despesas” da recorrente: gastos com veículos,
materiais de proteção de EPI, ferramentas, seguros, viagens, conduções,
comissão de vendas a representantes, fretes (salvo na hipótese do inciso IX
do art. 3o da Lei no 10.833/03), prestações de serviços de pessoa jurídica,
promoções e propagandas, telefone e comissões. É que tais “custos” e
“despesas” não são essenciais ao processo produtivo da empresa que atua
no ramo de alimentos, de forma que a exclusão desses itens do processo
produtivo não importa a impossibilidade mesma da prestação do serviço ou
da produção e nem, ainda, a perda substancial da qualidade do serviço ou
produto. (grifo nosso)
Em aditamento a seu voto, após acolher as observações da Min. Regina
Helena Costa, esclarece o Min. Mauro Campbell Marques:
(...) Registro que o provimento do recurso deve ser parcial porque, tanto
em meu voto, quanto no voto da Min. Regina Helena, o provimento foi
dado somente em relação aos “custos” e “despesas” com água,
combustível, materiais de exames laboratoriais, materiais de limpeza e,
agora, os equipamentos de proteção individual - EPI. Ficaram de fora
gastos com veículos, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão
de vendas a representantes, fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art.
Fl. 658
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 10183.723257/2013-19
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3o da Lei no 10.833/03), prestações de serviços de pessoa jurídica,
promoções e propagandas, telefone e comissões. (grifo nosso)
Essa leitura do STJ sobre o conceito de insumo (inciso II do art. 3o das leis
de regência das contribuições não cumulativas) foi bem compreendida no
Parecer Normativo Cosit/RFB no 5/2018, que trata da decisão vinculante do
STJ no REsp no 1.221.170/PR, no que se refere a gastos com frete
posteriores ao processo produtivo:
“(...) 5. GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE PRODUÇÃO
OU DE PRESTAÇÃO
55. Conforme salientado acima, em consonância com a literalidade do
inciso II do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de
2003, e nos termos decididos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de
Justiça, em regra somente podem ser considerados insumos para fins de
apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins bens e
serviços utilizados pela pessoa jurídica no processo de produção de bens e
de prestação de serviços, excluindo-se do conceito os dispêndios
realizados após a finalização do aludido processo, salvo exceções
justificadas.
56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos
gastos com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de
produção própria entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros
de distribuição ou para entrega direta ao adquirente, como: a) combustíveis
utilizados em frota própria de veículos; b) embalagens para transporte de
mercadorias acabadas; c) contratação de transportadoras. (...)” (grifo
nosso)
É desafiante, em termos de raciocínio lógico, enquadrar na categoria de
“bens e serviços utilizados como insumo na produção ou fabricação de
bens ou produtos” (na dicção do texto do referido inciso II) os gastos que
ocorrem quando o produto já se encontra “pronto e acabado”.
Desafiador ainda efetuar o chamado “teste de subtração” proposto pelo
precedente do STJ: como a (in)existência de remoção de um
estabelecimento para outro de um produto acabado afetaria a obtenção
deste produto? Afinal de contas, se o produto acabado foi transportado, já
estava ele obtido, e culminado o processo produtivo.
Em adição, parece fazer pouco sentido, ainda em termos lógicos, que o
legislador tenha assegurado duplamente o direito de crédito para uma
mesma situação (à escolha do postulante) com base em dois incisos do art.
3o das referidas Leis, sob pena de se estar concluindo implicitamente pela
desnecessidade de um ou outro inciso ou pela redundância do texto legal.
Fl. 659
DF CARF MF
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Portanto, na linha do que figura expressamente no precedente vinculante
do STJ, os fretes até poderiam gerar crédito na hipótese descrita no inciso
IX do art. 3o Lei no 10.833/2003 - também aplicável à Contribuição para o
PIS/Pasep, conforme art. 15, II: (“frete na operação de venda, nos casos dos
incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor”), se atendidas as
condições de tal inciso.
Ocorre que a simples remoção de produtos entre estabelecimentos
inequivocamente não constitui uma venda. Para efeitos de incidência de
ICMS, a questão já foi decidida de forma vinculante pelo STJ (REsp
1125133/SP - Tema 259).
E, ao contrário da CSRF, de jurisprudência inconstante e até titubeante em
relação ao assunto, o STJ tem, hoje, posição sedimentada, pacífica e
unânime em relação ao tema aqui em análise (fretes de produtos acabados
entre estabelecimentos), como se registra em recente REsp. de relatoria da
Min. Regina Helena Costa:
“TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO
ESPECIAL. CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE.
VIOLAÇÃO AO ART. 535 DO CPC/1973. INOCORRÊNCIA. DESPESAS COM
FRETE. TRANSFERÊNCIA INTERNA DE MERCADORIAS. CREDITAMENTO.
ILEGITIMIDADE. DISSÍDIO JURISPRUDENCIAL. NÃO DEMONSTRADO.
AUSÊNCIA DE COTEJO ANALÍTICO ENTRE OS JULGADOS CONFRONTADOS.
APLICAÇÃO DE MULTA. ART. 1.021, § 4o, DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL
DE 2015. DESCABIMENTO.
I - Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte na sessão realizada em
09.03.2016, o regime recursal será determinado pela data da publicação do
provimento jurisdicional impugnado. In casu, aplica-se o Código de
Processo Civil de 2015 para o presente Agravo Interno, embora o Recurso
Especial estivesse sujeito ao Código de Processo Civil de 1973.
II - A Corte de origem apreciou todas as questões relevantes apresentadas
com fundamentos suficientes, mediante apreciação da disciplina normativa
e cotejo ao posicionamento jurisprudencial aplicável à hipótese.
Inexistência de omissão, contradição ou obscuridade.
III - É pacífico o entendimento no Superior Tribunal de Justiça segundo o
qual as despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo
vendedor nas hipóteses de venda ou revenda, revelando-se incabível
reconhecer o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às
transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma
empresa.
IV - Para a comprovação da divergência jurisprudencial, a parte deve
proceder ao cotejo analítico entre os julgados confrontados, transcrevendo
Fl. 660
DF CARF MF
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os trechos dos acórdãos os quais configurem o dissídio jurisprudencial,
sendo insuficiente, para tanto, a mera transcrição de ementas.
V - Em regra, descabe a imposição da multa prevista no art. 1.021, § 4o, do
Código de Processo Civil de 2015 em razão do mero desprovimento do
Agravo Interno em votação unânime, sendo necessária a configuração da
manifesta inadmissibilidade ou improcedência do recurso a autorizar sua
aplicação, o que não ocorreu no caso.
VI - Agravo Interno improvido.” (AgInt no REsp n. 1.978.258/RJ, relatora
Ministra Regina Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 23/5/2022, DJe
de 25/5/2022) (grifo nosso)
Exatamente no mesmo sentido os precedentes recentes do STJ, em total
consonância com o que foi decidido no Tema 779:
“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO
ESPECIAL. CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS. DESPESAS COM FRETE.
DIREITO A CRÉDITOS. INEXISTÊNCIA.
1. Com relação à contribuição ao PIS e à COFINS, não originam crédito as
despesas realizadas com frete para a transferência das mercadorias entre
estabelecimentos da sociedade empresária.Precedentes.
2. No caso dos autos, está em conformidade com esse entendimento o
acórdão proferido pelo TRF da 3a Região, segundo o qual “apenas os
valores das despesas realizadas com fretes contratados para a entrega de
mercadorias diretamente a terceiros - atacadista, varejista ou consumidor -,
e desde que o ônus tenha sido suportado pela pessoa jurídica vendedora, é
que geram direito a créditos a serem descontados da COFINS devida”.
3. Agravo interno não provido.” (AgInt no REsp n. 1.890.463/SP, relator
Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, julgado em 24/5/2021, DJe
de 26/5/2021) (grifo nosso)
“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM
RECURSO ESPECIAL. INEXISTÊNCIA DE VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO
CPC/1973. MANDADO DE SEGURANÇA. PIS/COFINS. DESPESAS COM FRETE.
TRANSFERÊNCIA
INTERNA
DE
MERCADORIAS.
CREDITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE. NÃO ENQUADRAMENTO NO CONCEITO DE INSUMO.
AGRAVO INTERNO DA EMPRESA A QUE SE NEGA PROVIMENTO.
1. A decisão agravada foi acertada ao entender pela ausência de violação do
art. 535 do CPC/1973, uma vez que o Tribunal de origem apreciou
integralmente a lide de forma suficiente e fundamentada. O que ocorreu,
na verdade, foi julgamento contrário aos interesses da parte. Logo,
inexistindo omissão, contradição ou obscuridade no acórdão, não há que se
falar em nulidade do acórdão.
Fl. 661
DF CARF MF
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2. A 1a. Seção do STJ, no REsp. 1.221.170/PR (DJe 24.4.2018), sob o rito dos
recursos repetitivos, fixou entendimento de que, para efeito do
creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento
da
atividade
econômica
desempenhada
pelo
Contribuinte. Assim, cabe às instâncias ordinárias, de acordo com as provas
dos autos, analisar se determinado bem ou serviço se enquadra ou não no
conceito de insumo.
3. Na espécie, o entendimento adotado pela Corte de origem se amolda à
jurisprudência desta Corte de que as despesas de frete somente geram
crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou
revenda. Não se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete
relacionadas
às
transferências
internas
das
mercadorias
para
estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente
ligadas às operações de venda ou revenda (AgInt no AgInt no REsp.
1.763.878/RS, Rel. Min. MAURO CAMPBELL MARQUES, DJe 1o.3.2019).
4. Agravo Interno da Empresa a que se nega provimento.” (AgInt no AREsp
n. 848.573/SP, relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira
Turma, julgado em 14/9/2020, DJe de 18/9/2020) (grifo nosso)
“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO. ENUNCIADO
ADMINISTRATIVO No 3 DO STJ. VIOLAÇÃO AO ART. 1.022 DO CPC. NÃO
OCORRÊNCIA. AFERIÇÃO DAS ATIVIDADES DA EMPRESA PARA FINS DE
INCLUSÃO NA ESSENCIALIDADE. CONCEITO DE INSUMO. CRÉDITO DE PIS E
COFINS. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA No 7 DO STJ. DESPESAS COM FRETE
ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE DE CRÉDITO. DESPESAS
COM TAXA DE ADMINISTRAÇÃO DE CARTÃO DE CRÉDITO. MATÉRIA
CONSTITUCIONAL.
(...) 4. As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo
vendedor nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito
de creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências
internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa ou
grupo, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou
revenda. Nesse sentido: AgRg no REsp 1.386.141/AL, Rel. Ministro Olindo
Menezes (desembargador Convocado do TRF 1a Região), Primeira Turma,
DJe 14/12/2015; AgRg no REsp 1.515.478/RS, Rel. Ministro Herman
Benjamin, Segunda Turma, DJe 30/06/2015. (grifo nosso)
(...) 6. Agravo interno não provido. (AgInt no AREsp n. 1.421.287/MA,
relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em
22/4/2020, DJe de 27/4/2020).
O tema já reclama, inclusive a edição de Súmula, neste CARF:
Fl. 662
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9303-014.190 (20/07/2023, Rel. Cons. Liziane Angelotti Meira - maioria,
vencidas as Conselheiras Tatiana Midori Migiyama e Erika Costa Camargos
Autran)
Os gastos com transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da
empresa não se enquadram no conceito de insumo por serem posteriores
ao processo produtivo. Também, conforme jurisprudência dominante do
STJ (REsp no 1.745.345/RJ), não podem ser considerados como os fretes
previstos no inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003, por não se
constituírem em operação de venda.
9303-014.428 (17/10/2023, Rel. Cons. Vinícius Guimarães - maioria,
vencidas as Conselheiras Tatiana Josefovicz Belisário e Cynthia Elena de
Campos)
Não há previsão legal para aproveitamento dos créditos sobre serviços de
fretes utilizados para transporte de produtos acabados entre
estabelecimentos do próprio sujeito passivo. Somente os fretes na
aquisição de insumos e aqueles fretes na venda de bens e serviços, com
necessária transferência de titularidade dos produtos, dão direito ao
crédito de PIS/COFINS não cumulativo.
elo exposto, ao examinar atentamente os textos legais e os precedentes do
STJ aqui colacionados, que refletem o entendimento vinculante daquela
corte superior em relação ao inciso II do art. 3o das leis de regência das
contribuições não cumulativas, que não incluem os fretes de transferência
de produtos acabados entre estabelecimentos, e o entendimento pacifico,
assentado e fundamentado, em relação ao inciso IX do art. 3o da Lei no
10.833/2003 (também aplicável à Contribuição para o PIS/Pasep, conforme
art. 15, II), é de se concluir que não há amparo legal para a tomada de
créditos em relação a fretes de transferência de produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa, por nenhum desses incisos, o que implica o
não reconhecimento do crédito, no caso em análise.
Diante do exposto, voto por dar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional, restabelecendo a glosa fiscal em relação
a fretes dos produtos acabados entre estabelecimentos da empresa.
Pelo exposto, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional, e, no mérito, em dar-lhe parcial provimento, para
aplicar ao caso a Súmula CARF 188, e para restabelecer as glosas referentes
a demanda de energia elétrica contratada pela pessoa jurídica e a fretes de
produtos acabados entre estabelecimentos da empresa.

Fl. 663
DF CARF MF
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Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional, e, no mérito, dar-lhe parcial provimento, para aplicar
ao caso a Súmula CARF 188, e para restabelecer as glosas referentes a demanda de energia
elétrica contratada pela pessoa jurídica e a fretes de produtos acabados entre estabelecimentos
da empresa.
(documento assinado digitalmente)
Régis Xavier Holanda – Presidente Redator

Fl. 664
DF CARF MF
Original