Tribunal: CARF
Processo: 15746.720296/2020-94
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ITAMAR ARTUR MAGALHAES ALVES RUGA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção / Primeira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-07-16
Data de publicação: 2024-08-20

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2017, 2018

DISTRIBUIÇÃO DE ENERGIA ELÉTRICA. PERDAS NÃO TÉCNICAS. DEDUÇÃO COMO CUSTO.
As perdas não técnicas de energia elétrica, reconhecidas ou não pela ANEEL na tarifa, são inerentes à atividade de distribuição e devem ser consideradas custo decorrente da operação. Sua natureza intrínseca à operação e o reconhecimento regulatório corroboram esta classificação. Por constituírem custo, sua dedutibilidade é integral e não está sujeita aos critérios de necessidade, usualidade e normalidade aplicáveis às despesas. A energia perdida representa um custo efetivo para a distribuidora, sendo parte indissociável do processo de fornecimento de energia elétrica no contexto brasileiro. A glosa fiscal dessas perdas é, portanto, indevida e deve ser cancelada.
MULTA ISOLADA. FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVA. IMPROCEDÊNCIA.
Cancelada a glosa que originou a falta de recolhimento da estimativa, cancela-se a multa isolada correspondente.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15746.720296/2020-94
ACÓRDÃO
1101-001.350 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
16 de julho de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
ELETROPAULO METROPOLITANA ELETRICIDADE DE SÃO PAULO S.A.
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2017, 2018

DISTRIBUIÇÃO DE ENERGIA ELÉTRICA. PERDAS NÃO TÉCNICAS. DEDUÇÃO
COMO CUSTO.
As perdas não técnicas de energia elétrica, reconhecidas ou não pela
ANEEL na tarifa, são inerentes à atividade de distribuição e devem ser
consideradas custo decorrente da operação. Sua natureza intrínseca à
operação e o reconhecimento regulatório corroboram esta classificação.
Por constituírem custo, sua dedutibilidade é integral e não está sujeita aos
critérios de necessidade, usualidade e normalidade aplicáveis às despesas.
A energia perdida representa um custo efetivo para a distribuidora, sendo
parte indissociável do processo de fornecimento de energia elétrica no
contexto brasileiro. A glosa fiscal dessas perdas é, portanto, indevida e
deve ser cancelada.
MULTA
ISOLADA.
FALTA
DE
RECOLHIMENTO
DE
ESTIMATIVA.
IMPROCEDÊNCIA.
Cancelada a glosa que originou a falta de recolhimento da estimativa,
cancela-se a multa isolada correspondente.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao
recurso voluntário, nos termos do voto do Relator.
Sala de Sessões, em 16 de julho de 2024.
Fl. 1612
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 15746.720296/2020-94
2

Assinado Digitalmente
Itamar Artur Magalhães Alves Ruga – Relator

Assinado Digitalmente
Efigênio de Freitas Júnior – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Itamar Artur Magalhaes Alves Ruga,
Jeferson Teodorovicz, Edmilson Borges Gomes, Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho,
Jose Roberto Adelino da Silva (suplente convocado) e Efigenio de Freitas Junior (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra a Decisão da 4a TURMA DA DRJ04
(Acórdão 104-005.174 , e-fls. 1317 e ss.) que julgou improcedente a impugnação apresentada pela
autuada, mantendo os créditos tributários constituídos.
A Autoridade Fiscal entende que as PNT, por não serem inerentes à atividade da empresa, não
podem ser consideradas custos. A dedutibilidade como despesa operacional, conforme art. 47,
§3o da Lei no 4.506/1964, exige a comprovação do prejuízo, a imputação da autoria a terceiros e
a existência de queixa/representação criminal tempestiva e com individualização dos fatos.
No caso em análise, a Eletropaulo apresentou representação à Polícia Civil, mas de forma
genérica e após o início da ação fiscal, o que, para a fiscalização, não atende aos requisitos
legais.
Diante disso, a Autoridade Fiscal glosou as PNT, totalizando R$ 418.897.277,64 em 2015 e R$
340.252.987,02 em 2016, e constituiu crédito tributário de IRPJ e CSLL, aplicando as alíquotas
de 15% + 10% (IRPJ) e 9% (CSLL) sobre os valores glosados.
Adicionalmente, a fiscalização identificou que a Eletropaulo recolheu as estimativas mensais de
IRPJ e CSLL considerando as PNT como dedutíveis, o que resultou em recolhimento a menor.
Aplicou-se, então, a multa isolada de 50% prevista no art. 44, II, "a" da Lei no 9.430/1997 sobre
os valores não recolhidos.
Transcrevo integralmente o relatório da decisão recorrida, que sumariza os fatos
ocorridos até aquele momento.

Do Relatório da Decisão Recorrida (e-fls. 1319 e ss.)
LANÇAMENTO

Tratam os autos de lançamentos de ofício de Imposto sobre a Renda da
Pessoa Jurídica (IRPJ), de reflexo de Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), e de multas
isoladas pela insuficiência/falta de recolhimentos de estimativas de IRPJ e de CSLL,
Fl. 1613
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consubstanciados nos autos de infração às fls. 4 a 31, referentes aos anos-calendário 2017 e 2018,
com crédito tributário total constituído de R$ 234.636.860,20, distribuído conforme abaixo, bem
assim reduções dos prejuízos fiscais e das bases de cálculo negativas de CSLL apuradas no período
pelo contribuinte, em montantes iguais de R$ 460.458.097,55.

2.
Consoante descrição dos fatos contida nos autos de infração, detalhada no Termo
de Verificação Fiscal (TVF) às fls. 32 a 67, parte integrante daqueles, foram verificadas pela
autoridade fiscal as seguintes infrações:
2.1.
Falta de adição ao lucro líquido, para determinação das bases de cálculo do IRPJ e
da CSLL, de despesas indedutíveis relativas a perdas não técnicas de energia elétrica; e
2.2.
Falta ou insuficiência de recolhimentos de estimativas de IRPJ e de CSLL, o que
ensejou a exigência de multa isolada.
3.
Os fatos e considerações que resultaram nas imputações acima estão resumidos a
seguir:
Considerações sobre o setor elétrico
3.1.
A Agência Nacional de Energia Elétrica (ANEEL), órgão regulador do setor elétrico, é
responsável por estabelecer as tarifas aplicadas aos usuários, que é composta por parcelas “A” e
“B”. A parcela “A”, dentre outros elementos, compreende o custo de aquisição da energia, que é
calculado em relação à energia requerida para atendimento do mercado de referência – montante
faturado aos consumidores nos 12 meses anteriores ao do reajuste tarifário em processamento –,
incluídas as perdas de energia. Estas perdas ocorrem na rede básica (linhas de transmissão da
geradora à distribuidora) e nas redes de distribuição (da distribuidora aos consumidores), e são
classificadas como perdas técnicas e perdas não técnicas;
3.2.
As perdas técnicas são as inerentes ao transporte da energia (transformação de
energia elétrica em energia térmica nos condutores, perdas nos núcleos dos transformadores,
etc.), e as perdas não técnicas (ou comerciais), são as que decorrem principalmente de furto ou
fraude (ligação clandestina, desvio de rede, adulteração de medidor, etc.) e de erros de medição e
de faturamento;
3.3.
A metodologia de cálculo das perdas é definida pela ANEEL no Módulo 7 (Cálculo de
Perdas na Distribuição) dos Procedimentos de Distribuição de Energia Elétrica no Sistema Elétrico
Nacional (Prodist) e no Módulo 2 (Revisão Tarifária Periódica das Concessionárias de Distribuição)
dos Procedimentos de Regulação Tarifária (Proret), mais especificamente no Submódulo 2.6.
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(Perdas de Energia). O procedimento de cálculo consiste, basicamente, em estimar as perdas
técnicas por meio da aplicação da metodologia regulatória a partir de dados fornecidos pelas
concessionárias, sendo as perdas não técnicas obtidas pela diferença entre as perdas totais
(energia injetada no sistema de distribuição menos a energia medida nos pontos de consumo) e as
perdas técnicas. Além disso são definidos limites admissíveis, obtidos com base no histórico e na
avaliação das perdas;
3.4.
Ao contabilizar o custo da energia elétrica, a concessionária não segrega o custo
relativo à energia efetivamente faturada (medida nos pontos de consumo) e o custo relativo à
energia perdida, o que revela que, do ponto de vista da concessionária, as perdas (tanto técnicas
como não técnicas) integram o custo de aquisição a energia para fins contábeis e tributários;
3.5.
Os detalhes acima constam no sítio da ANEEL na Internet, no Manual de
Contabilidade do Setor Elétrico e nos normativos e procedimentos de regulação tarifária
publicados pela ANEEL;
Valoração das perdas de energia elétrica
3.6.
A ANEEL determina que os procedimentos de cálculo das perdas na distribuição
definidos no Módulo 7 do Prodist devem ser observados pelas distribuidoras de energia elétrica,
de acordo com os regulamentos específicos relacionados à revisão tarifária. A Seção 74 deste
Módulo 7 enumera as rubricas que compõem a metodologia de cálculo das perdas: Energia
Injetada – EI, Energia Fornecida – EF, Perdas na Distribuição – PD, Perdas Técnicas – PT e Perda
Não Técnicas – PNT;
3.7.
A energia injetada no sistema abrange a energia proveniente de outros agentes
supridores e da geração própria. A energia fornecida engloba a energia entregue às unidades, mais
o consumo próprio da distribuidora. As perdas na distribuição correspondem diferença entre a
energia injetada e a energia fornecida, e dividem-se em dois tipos: perdas técnicas e perdas não
técnicas;
3.8.
As perdas técnicas são inerentes ao transporte da energia (transformação de
energia elétrica em térmica nos condutores – efeito Joule –, perdas nos núcleos dos
transformadores etc.). Essas perdas técnicas são estimadas conforme metodologia do Módulo 7
do Prodist, sendo definidas a partir de percentual da energia injetada, no caso, para o período em
exame, de 5,11% conforme Resolução Homologatória ANEEL no 1.920, de 2015;
3.9.
Consoante Solução de Consulta Interna Cosit no 3/2017 e Solução de Consulta Cosit
no 60/2019, para fins fiscais as perdas de energia elétrica devem ser apuradas de acordo com as
normas regulatórias da ANEEL, mesmo que o contribuinte possua metodologia interna para tanto,
visando garantir que os valores sejam computados por regras equânimes, corroborando com a
isonomia tributária das concessionárias/permissionárias de distribuição de energia;
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3.10.
Conforme Módulo 2 – Submódulo 2.6 do Proret, aprovado pela ANEEL por meio da
Resolução Normativa no 660, de 2015, as perdas não técnicas são obtidas de forma residual e
correspondem à diferença entre Perdas na Distribuição (perda total) e Perdas Técnicas;
3.11.
Sintetizando o exposto:

3.12.
Tais valores são obtidos em megawatt-hora (MWh), e a conversão para moeda
corrente se dá pelo preço médio da compra de energia no mês;
3.13.
A partir da planilha apresentada pelo contribuinte em atendimento ao Termo de
Intimação Fiscal (TIF) no 1, posteriormente retificada quando da resposta ao TIF no 3, juntada
como arquivo não paginável, onde demonstra a apuração das perdas técnicas e não técnicas
ocorridas nos anos-calendário 2017 e 2018, verifica-se que esta foi feita em desacordo com os
dispositivos regulatórios, sendo a divergência decorrente de dois fatores: (i) cômputo da rubrica
denominada Refaturamento na perda não técnica; e (ii) utilização de percentual de perda técnica
de R$ 5,21%, ao invés de 5,11% conforme estabelecido na Resolução Homologatória ANEEL no
1.920, de 2015;
3.14.
Em resposta ao TIF no 3, o contribuinte informou que a rubrica Refaturamento
incluída no cálculo das perdas não técnicas foi utilizada para registro dos montantes de energia
recuperados de acordo com o Termo de Ocorrência de Inspeção (TOI). Este termo é previsto na
Resolução Normativa ANEEL no 414, de 2010, que estabelece que, quando da ocorrência de
irregularidade, a distribuidora deve adotar providências necessárias para fiel caracterização de
procedimento e apuração do consumo não faturado ou faturado a menor, os quais devem ser
formalizados nele. Registre-se que a retificação da primeira planilha apresentada pelo contribuinte
correspondeu exatamente à inclusão de valores a título de refaturamento para o ano-calendário
2018, que se encontravam zerados na planilha anterior;
3.15.
Mas o refaturamento não é parâmetro considerado pela ANEEL para fins de cálculo
de perdas não técnicas de energia elétrica no Módulo 7 do Prodist ou no Submódulo 2.6 do
Proret;
3.16.
Assim, as perdas foram recalculadas, excluindo a dedução do refaturameanto, bem
assim aplicando o percentual de 5,11%, conforme demonstrativos presentes na planilha “Anexo I”
que integra o arquivo “Anexos ao TVF”, juntado como arquivo não paginável à fl. 68;
IRPJ e CSLL – Infração – Despesas com perdas não técnicas indedutíveis
3.17.
Do ponto de vista da legislação do IRPJ, as perdas técnicas integram o custo na
prestação de serviços de distribuição de energia, nos termos do art. 46, V da Lei no 4.506, de 1964,
por serem inerentes à atividade de distribuição de energia elétrica. Já as perdas não técnicas, que
são associadas a furtos de energia, erros de medição, erros no processamento de faturamento e
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unidades consumidoras sem equipamento de medição, estas não podem ser consideras como
custo das mercadorias vendidas ou dos serviços prestados, vez que não decorrem de aquisição,
produção e venda dos bens e serviços;
3.18.
Por outro lado, a Solução de Consulta Interna Cosit no 3, de 2017, esclarece que as
perdas não técnicas, apesar de não integrarem o custo, podem ser consideradas despesas
dedutíveis do IRPJ “se decorrentes de desfalque, apropriação indébita ou furto, ocasionados por
empregados ou terceiros, quando houver inquérito instaurado nos termos da legislação trabalhista
ou quando apresentada queixa perante a autoridade policial”, nos termos do art. 47, §3o, da Lei no
4.506, de 1964. O Parecer Normativo CST no 50, de 09/03/1973, destaca a necessidade da
imputabilidade da autoria a empregado ou terceiros;
3.19.
Para comprovar o atendimento dessas condições, o contribuinte apresentou cópia
de duas notificações protocoladas junto à Delegacia Seccional da Polícia Civil de Carapicuíba/SP,
que versam sobre furtos de energia ocorridos entre os anos de 2013 e 2019;
3.20.
O lapso temporal entre os eventos ocorridos e as notificações à polícia é de anos: a
notificação protocolada em 13/09/2018 abrange os anos de 2013 e 2018, e a notificação de
20/08/2019 abarca o período de agosto de 2018 a junho de 2019;
3.21.
Nos documentos não houve imputação de autoria dos crimes a nenhum agente,
tendo a distribuidora efetuado a denúncia de forma genérica. Assim, não havendo qualificação ou
indícios de autoria da infração, considera-se que o contribuinte não cumpriu os requisitos legais
para fazer jus à dedução das perdas não técnicas da base de cálculo do IRPJ, como também da
base de cálculo da CSLL (por força do art. 57 da Lei no 8.981, de 1995, e do art. 2o da Lei no 7.689,
de 1988);
3.22.
Como o sujeito passivo deduziu as perdas não técnicas na determinação do
resultado e não as adicionou para fins de determinação das bases de cálculo desses tributos,
caracteriza infração tributária de dedução de despesas indedutíveis;
3.23.
As antecipações a título de imposto de renda retido na fonte e CSLL retida na fonte,
bem assim os recolhimentos de estimativa mensal não foram utilizados para dedução do crédito
tributário lançado porque já compuseram os créditos de PERDCOMPs de saldo negativo dos
períodos: IRPJ – : 204631732616081813025377 (AC 2017) e 408256099715101912025847 (AC
2018); e de CSLL – 012920324316081813037407 (2017) e 408046973415101912034388 (2018);
3.24.
E não foram abatidos valores de prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa de
CSLL superiores aos já informados pela fiscalizada nas ECFs entregues, tendo em vista
manifestação expressa do contribuinte nesse sentido;
3.25.
Adicionalmente, sobre as estimativas mensais de IRPJ e de CSLL que deixaram de
ser recolhidas, incidentes sobre as perdas não técnicas, foi aplicada a multa isolada de 50% de
acordo com os arts. 28 e 44, II, alínea “b”, da Lei no 9.430, de 1996, com redação dada pela Lei no
11.488, de 2007.
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IMPUGNAÇÃO
4.
Cientificado dos lançamentos por intermédio da caixa postal eletrônica em
01/12/2020, conforme fl. 1097, em 30/12/2020 o sujeito passivo apresentou a impugnação às fls.
1107 a 1135, instruída com os documentos às fls. 1136 a 1311, onde argumenta o que segue:
Definições e Conceitos das Perdas Técnicas e Não Técnicas na Distribuição de
Energia Elétrica
4.1.
As perdas na distribuição podem ser definidas como a diferença entre a energia
elétrica adquirida pelas distribuidoras e a faturada aos seus consumidores, essas perdas podem
ser técnicas ou não técnicas. As perdas técnicas ocorrem devido ao processo físico de transporte
da energia; inevitavelmente, uma parte da energia adquirida será dissipada com o calor entre os
suprimentos de energia da distribuidora e os pontos de entrega nas instalações das unidades
consumidoras, por exemplo. As perdas não técnicas ou comerciais decorrem principalmente de
furto (ligação clandestina, desvio direto da rede), fraudes (adulterações no medidor ou desvios),
erros de leitura, medição e de faturamento; essas perdas, também denominadas em sua maioria e
popularmente como “gatos”, estão em grande medida associadas às características
socioeconômicas das áreas de concessão;
4.2.
As perdas não técnicas, notadamente aquelas decorrentes do furto de energia
elétrica, são perdas razoáveis e inerentes à atividade de distribuição de energia, tanto que a
ANEEL inclui as referidas perdas na composição da tarifa de energia, observado o limite
regulatório;
4.3.
Essas perdas são estabelecidas nos processos de revisão tarifária periódica de cada
distribuidora, que ocorre em ciclos de 3, 4 ou 5 anos, mediante a fixação de percentuais
regulatórios nas Resoluções Homologatórias da ANEEL;
4.4.
A abordagem utilizada para a definição dos níveis regulatórios de perdas não
técnicas é o da análise comparativa. Essa comparação é efetuada a partir da construção de um
ranking de complexidade das áreas de concessão, que permite aferir a eficiência de cada
distribuidora no combate às perdas não técnicas; a partir da análise comparativa é definida uma
meta de perdas não técnicas, que se trata de um nível de referência para as perdas não técnicas
de uma área de concessão específica;
Da Nulidade dos Autos de Infração Ora Impugnados
4.5.
Os autos de infração ora combatidos foram lavrados com base no entendimento de
que a impugnante teria dado tratamento fiscal equivocado aos valores referentes às perdas não
técnicas na distribuição de energia elétrica;
4.6.
Conforme será cabalmente demonstrado em capítulo próprio, a autoridade fiscal
não poderia, por falta de amparo legal, ter glosado a integralidade das perdas não técnicas de
Fl. 1618
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energia elétrica, visto que até o limite regulatório delimitado pela ANEEL tais perdas integram o
custo do serviço prestado e compõem a tarifa de energia elétrica, razão pela qual podem ser
deduzidas da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, nos termos dos artigos 45, § 2o, e 46, inciso V,
ambos da Lei no 4.506/1964;
4.7.
A autoridade fiscal realizou uma análise superficial dos fatos e da legislação
regulatória e tributária aplicáveis. Não buscou compreender as particularidades da atividade
desempenhada pela impugnante, pois, caso tivesse, não teria lavrado os autos de infração em
comento, dado que o tratamento fiscal conferido pela impugnante aos valores referentes às
perdas não técnicas na distribuição de energia elétrica está de acordo com a legislação regulatória
e tributária sobre o tema;
4.8.
Tratando-se os autos de infração de atos administrativos, um dos seus requisitos
fundamentais é a motivação, no qual são expostos os seus motivos e a fundamentação,
compreendendo: (i)a regra de direito; (ii) os fatos em que o agente se baseou para decidir; e (iii) a
relação de pertinência entre os fatos ocorridos e o ato praticado; os lançamentos fiscais ora
combatidos passaram longe de todas essas exigências. A necessidade de motivação decorre não
somente do artigo 37, caput, da Constituição Federal, que prescreve a necessidade de observância
ao princípio da legalidade pela Administração Pública, mas também dos princípios da ampla
defesa, do contraditório e do devido processo legal, insculpidos no artigo 5o, incisos LIV e LV, da
Constituição Federal;
4.9.
Como espécie do gênero lançamento, qualquer auto de infração deve indicar e
evidenciar a ocorrência de todos os pressupostos de direito e de fato que, em conjunto,
fundamentam o crédito tributário constituído, delimitando o aspecto material da exigência, o
montante do tributo porventura devido e a penalidade efetivamente aplicável àqueles
pressupostos. É o que determina o art. 142 do CTN;
4.10.
Deve o Fisco investigar os fatos para que possa efetivamente conhecê-los e, a partir
do seu conhecimento, subsumi-los às normas legais, de modo a concluir pela correção ou pela
incorreção dos atos praticados pelo contribuinte. Se concluir pela incorreção, a Fiscalização tem o
dever de declarar de forma precisa e minuciosa o comportamento praticado e em que medida ele
contraria a lei, apontando o dispositivo legal infringido e a sanção aplicada;
4.11.
No presente caso, os autos de infração foram lavrados sem o preenchimento destes
requisitos mínimos exigidos pelo ordenamento para um lançamento válido. Ao assim proceder, a
Fiscalização inverteu o ônus da prova, atribuindo à autora o dever de comprovar que o tratamento
fiscal dado aos valores referentes às perdas não técnicas está correto. Não obstante competir ao
Fisco o ônus da prova, a autoridade fiscal em momento algum realizou o seu dever de fiscalizar em
busca da verdade material;
4.12.
Em razão da ausência de preenchimento dos requisitos básicos elencados na
legislação de regência, os Autos de Infração ora combatidos são manifestamente nulos;
Fl. 1619
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Da Legitimidade da Dedução das Perdas Não Técnicas Até o Limite Regulatório
(artigo 46, inciso V, da Lei no 4.506/1964)
4.13.
Em princípio, todos os custos e despesas são dedutíveis do lucro real,
independentemente de haver expressa disposição legal declarando a dedutibilidade deste ou
daquele encargo;
4.14.
A Lei no 4.506/1964, em seu artigo 46, inciso V (base legal do artigo 291, inciso I, do
RIR/99), dispõe que são custos as despesas e os encargos relativos à aquisição, produção e venda
dos bens e serviços objeto das transações de conta própria, tais como as perdas razoáveis
inerentes à atividade desempenhada pelo contribuinte;
4.15.
As perdas não técnicas, notadamente aquelas decorrentes do furto de energia
elétrica e outras, são perdas razoáveis e inerentes à atividade de distribuição de energia, tanto
que a ANEEL inclui as referidas perdas na composição da tarifa de energia, observado o limite
regulatório. A própria RFB reconhece que as referidas perdas são razoáveis e inerentes à atividade
de distribuição de energia, ao considerá-las como insumo para fins de creditamento do
PIS/COFINS (Solução de Consulta COSIT no 27, de 9 de setembro de 2008);
4.16.
Os custos contabilizados e comprovados são dedutíveis, independentemente de
uma disposição legal que os declare dedutíveis, e somente não o são quando uma norma legal
excepcional vedar a dedução fiscal ou estabelecer outra regra a respeito;
4.17.
É inequívoco que os custos operacionais (Perdas Não Técnicas regulatórias)
incorridos pela impugnante foram regularmente contabilizados e comprovados;
4.18.
A escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a favor do
contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis, cabendo à
autoridade administrativa a prova da inveracidade dos fatos registrados; e o que dispõem os
artigos 923 e 924 do RIR/99;
4.19.
Considerando que os custos com a compra da energia foram devidamente
escriturados e comprovados pela impugnante, posto que, em momento algum, a autoridade
administrativa fez prova da inveracidade dos fatos registrados em sua contabilidade, os valores
referentes às perdas não técnicas são dedutíveis da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, sobretudo
considerando que não há norma legal excepcional vedando a dedução fiscal em comento;
4.20.
Ao impedir a impugnante de deduzir os custos/despesas decorrentes das perdas
não técnicas e considerando que os custos de tais despesas compõem o preço da tarifa de energia
elétrica, a autoridade fiscal está sujeitando a Impugnante à verdadeira hipótese de bis in idem;
Da Dedutibilidade das Perdas Não Técnicas que Excedem os Limites Regulatórios
(artigo 47 da Lei no 4.506/1964)
4.21.
No tocante aos valores referentes às perdas não técnicas acima dos limites
regulatórios estabelecidos pela ANEEL, eles também são dedutíveis da base de cálculo do IRPJ e da
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CSLL, pois se enquadram nas hipóteses descritas no artigo 47 da Lei no 4.506/1964 (base legal dos
artigos 299 e 364 do RIR/99);
4.22.
Por meio desse dispositivo legal, pretendeu o legislador impor algumas condições
para que as pessoas jurídicas possam considerar determinadas despesas como sendo operacionais
e, consequentemente, deduzi-las para fins de apuração do IRPJ e da CSLL devidos. Somente as
despesas que tiverem as características anteriormente mencionadas é que serão dedutíveis na
determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL, devendo ser considerados os seguintes
requisitos: (i) a despesa deverá ser necessária à atividade da empresa e à manutenção da
respectiva fonte produtora; e (ii) a despesa deverá ser usual e normal no tipo de atividade
desenvolvida pelo contribuinte que a suportou;
4.23.
A necessidade da despesa é comprovada na medida em que ela é empregada na
otimização das operações ou dos negócios exigidos pela atividade que constitui o objeto social da
pessoa jurídica; uma despesa será necessária quando for justificável do ponto de vista gerencial da
empresa. Nesse sentido, a doutrina de Ricardo Mariz de Oliveira, como também o posicionamento
do antigo Conselho de Contribuintes (Acórdão no 101-71420);
4.24.
Já a usualidade pode ser definida em razão de a despesa ser habitual para a
realização do objeto social, ainda que essa despesa não seja reiteradamente verificada na prática.
Basta que ela seja justificável do ponto de vista negocial, para que fique evidente o potencial para
se tornar usual. No que tange à normalidade, há que se considerar se determinada despesa é
normal na realização das atividades e negócios pertinentes ao objeto social exercido pela
empresa, ou seja, se é comumente verificada na realização do objeto social pelas empresas do
ramo;
4.25.
As despesas serão operacionais (e, portanto, dedutíveis na apuração do IRPJ e da
CSLL) quando forem justificáveis do ponto de vista gerencial, isto é, quando tal dispêndio estiver
relacionado às atividades da empresa, ocorrendo em benefício da manutenção da fonte
produtora;
4.26.
Esse é o caso, obviamente, das perdas não técnicas, notadamente aquelas
decorrentes do furto de energia elétrica e outras, posto que consideradas como perdas razoáveis
e inerentes à atividade de distribuição de energia pela própria ANEEL, conforme demonstrado
anteriormente;
4.27.
Especificamente com relação à dedutibilidade das despesas decorrentes de furto, o
artigo 47, § 3o, da Lei no 4.506/1964 (base legal do artigo 364 do RIR/99) autoriza a dedução
quando apresentada queixa perante a autoridade policial. No caso, a impugnante apresentou, em
13 de setembro de 2018 e em 20 de agosto de 2019, notícias crime perante a Delegacia Seccional
da Polícia Civil de Carapicuíba - SP expondo os fatos relacionados ao furto de energia no estado de
São Paulo, com o escopo de auxiliar as autoridades policiais no combate à esta prática, uma vez
que, conforme amplamente noticiado, dentre os Estados da Federação, o estado de São Paulo é
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um dos mais afetados com a prática delituosa do tipo penal (furto de energia elétrica) previsto no
artigo 155, § 3o, do Código Penal;
4.28.
Na tentativa de fundamentar os lançamentos fiscais ora impugnados, aduz a
autoridade fiscal que o furto que deu causa às referidas perdas não teria sido devidamente
comunicado à autoridade policial. Para tanto, a Fiscalização se pauta no Parecer Normativo CST no
50/1973, segundo o qual a dedutibilidade prevista no artigo 47, § 3o, da Lei no 4.506/64 estaria
condicionada ao preenchimento dos seguintes pressupostos: (i) existência de prejuízo (por furto
de energia); (ii) Imputabilidade da autoria a empregados ou terceiros; e (iii) existência de inquérito
nos termos da legislação trabalhista, ou de queixa perante a autoridade policial;
Do Efetivo Cumprimento dos Requisitos Legais Necessários à Dedutibilidade das
Perdas não Técnicas de Energia Elétrica da Base de Cálculo do IRPJ e da CSLL
4.29.
Do cotejo dos requisitos elencados no artigo 47, § 3o, da Lei no 4.506/1964 (base
legal do artigo 364 do RIR/99) com a situação fática tratada nos autos, denota-se que todos os
pressupostos objetivos previstos em lei foram devidamente cumpridos pela impugnante: (i) o
elemento objetivo, concernente na existência de prejuízo por furto de energia; (ii) o elemento
subjetivo, relativo à autoria de terceiros, ainda que não tenha sido possível à Impugnante nominar
cada um deles; (iii) e o elemento formal, com a apresentação de queixa crime perante a
autoridade policial;
4.30.
A autoridade fiscal extrapolou os limites da legalidade ao imputar exigências não
previstas no § 3o do artigo 47 da Lei no 4.506/1964, já que no dispositivo legal não há qualquer
restrição temporal para que seja apresentada a notícia crime, tampouco requisitos mínimos para
esta. A jurisprudência recente do Carf sobre o tema é no sentido de que a apresentação de notícia
crime é suficiente para atender ao requisito previsto na Lei (Acórdão 1402-002.753);
4.31.
A autoridade fiscal atribui erroneamente o dever de qualificação do acusado para
fins de apresentação da denúncia ou queixa, com base no art. 41 do Código de Processo Penal, vez
que tal dispositivo trata de ato processual por meio do qual o Ministério Público (MP) se dirige ao
Poder Judiciário para instaurar a ação penal pública, o que não se confunde com a notícia crime,
instrumento pelo qual o ofendido reporta a ocorrência de crime à autoridade policial. Assim, não
pode ser atribuída à notícia crime o preenchimento de requisitos necessários para a prática
processual inaugural da ação penal pública por parte do MP, fato que somente ocorre após
exaustiva investigação criminal por parte da autoridade policial e ministerial;
4.32.
Em âmbito penal inexiste qualquer dever jurídico específico para que a impugnante
ou seus representante legais noticiem fatos criminosos dos quais foram vítimas às autoridades de
persecução penal. No caso, apesar de desobrigada, apresentou queixa por estar convicta da
necessidade de apuração dos fatos criminosos;
4.33.
Exigir da Impugnante a identificação pormenorizada dos autores dos mencionados
furtos configura verdadeira imposição de obrigação impossível pois o furto, ilícito penal previsto
no artigo 155 do Código Penal, consiste na subtração de coisa alheia móvel, o que, decerto,
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dificulta a identificação da autoria pela vítima, situação que resta ainda agravada no presente caso
na medida em que a Impugnante não é detentora do poder de polícia;
4.34.
Este tipo de conduta ilícita (furto de energia) é praticado à revelia, de maneira
sorrateira, pelos infratores, ou seja, sem o conhecimento das concessionárias de energia, logo, é
extremamente dificultoso conseguir determinar a autoria dos praticantes de tal crime;
4.35.
Cumpre destacar que as áreas com maior concentração de furtos de energia
elétrica coincidem com a elevada concentração destas áreas de ocupação irregular (tecnicamente
denominadas Aglomerados Subnormais e popularmente conhecidas como “favelas” e/ou
“comunidades”), que usualmente são comandadas por organizações criminosas em razão da
ausência de atuação estatal;
4.36.
Não se afigura razoável a autoridade fiscal desconsiderar a notícia crime
apresentada pela Impugnante por entender que esta não traria consigo dados suficientes para a
individualização e penalização dos responsáveis pelos furtos de energia elétrica;
4.37.
Não há qualquer vedação para que a companhia tenha feito a notícia crime após o
início do processo administrativo fiscal. Respeitou o prazo prescricional para informar a autoridade
policial, o que basta para o cumprimento da legislação;
Da Multa Isolada
4.38.
A multa isolada em razão da falta de recolhimento ou insuficiência do IRPJ e da CSLL
por estimativa não pode ser exigida após o encerramento do ano-calendário, conforme reiteradas
decisões Carf e da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), o que não ocorreu no caso
concreto. A Súmula Carf no 82 afirma que após o encerramento do ano-calendário é incabível
lançamentos de ofício de IRPJ ou de CSLL para exigir as estimativas não recolhidas, o que conduz a
considerar que, se os tributos não são devidos, as multas também não o são, vez que o acessório
segue o principal;
4.39.
Não pode haver a cumulação da multa isolada com a multa de ofício, haja vista
estarem sendo exigidas em decorrência de uma única e inseparável infração, representando dupla
penalidade, o que é inadmissível, e em respeito ao princípio da consunção. Nesse sentido está a
jurisprudência da CSRF, do CARF e do Superior Tribunal de Justiça (STJ). Inclusive, o Carf expediu a
Súmula no 105, a qual é aplicável tanto às infrações ocorridas antes da entrada em vigor da
Medida Provisória (MPv) no 351, de 2007, convertida na Lei no 11.488, de 2007, como também
após, vez que anteriormente a esta súmula houve diversas propostas de súmula que traziam
redação expressa no sentido de que somente o entendimento seria aplicável até o ano de 2007,
mas elas foram rechaçadas pelo Pleno da CSRF, haja vista que não representavam o
posicionamento dominante do Carf;
4.40.
Adicionalmente, entende ser devido aplicar o disposto no art. 112 do CTN caso a
decisão pela manutenção da multa se dê por maioria de votos, haja vista ser razoável considerar
que haverá, no mínimo, dúvida quanto à ocorrência da infração.
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Da Ilegalidade da Cobrança de Juros sobre a Multa
4.41.
Os juros de mora calculados com base na Taxa Selic não podem ser exigidos sobre
as multas de ofício e isolada lançadas, por absoluta ausência de previsão legal.
5.
É o relatório.

Do Recurso Voluntário
Em essência, a recorrente reitera as razões apresentadas na impugnação.
[...]
IV. DA NULIDADE DOS AUTOS DE INFRAÇÃO ORA COMBATIDOS
A recorrente alega que o Acórdão recorrido, ao rejeitar a preliminar de nulidade, se baseou
apenas no art. 59 do Decreto no 70.235/1972, ignorando o art. 2o da Lei no 9.784/1999, que
estabelece princípios a serem observados pela Administração Pública Federal, como legalidade,
finalidade, motivação, razoabilidade, proporcionalidade, moralidade, ampla defesa, contraditório,
segurança jurídica, interesse público e eficiência.
Sustenta que os Autos de Infração foram lavrados sem a observância desses princípios, o
que os torna nulos. Afirma que a Autoridade Fiscal, ao glosar a integralidade das Perdas Não
Técnicas, desconsiderou a legislação regulatória e tributária que permite a dedução dessas perdas
até o limite regulatório definido pela ANEEL, conforme arts. 45, § 2o e 46, V da Lei no 4.506/1964.
Aduz que a Autoridade Fiscal não se preocupou em compreender as particularidades da
atividade de distribuição de energia elétrica e que o trabalho fiscal foi precário, adotando um
"atalho" ao lançar os tributos sobre a totalidade das PNT.
Conclui que a fiscalização inverteu o ônus da prova, atribuindo à recorrente o dever de
comprovar a correção do tratamento fiscal dado às perdas, e que, por não atender aos requisitos
básicos da legislação, os Autos de Infração são nulos.

V. DO DIREITO – DAS RAZÕES QUE JUSTIFICAM A REFORMA DO V.
ACÓRDÃORECORRIDO
V.1. DA LEGITIMIDADE DA DEDUÇÃO DAS PERDAS NÃO TÉCNICAS DEENERGIA
ELÉTRICA DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL
V.1.A. DA DEDUTIBILIDADE DAS PERDAS NÃO TÉCNICAS ATÉ O LIMITE REGULATÓRIO (ARTIGO
46, INCISO V, DA LEI No 4.506/1964 – BASE LEGAL DO ARTIGO 291, INCISO I, DO RIR/99)
A recorrente discorda do Acórdão recorrido, que considerou indedutíveis as Perdas Não
Técnicas (PNT) até o limite regulatório, sob o argumento de que não teriam gerado gravame
financeiro por serem repassadas aos consumidores via tarifa. Sustenta que, por questões
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regulatórias, é obrigada a adquirir e pagar por toda a energia consumida na rede, mesmo a não
faturada devido às perdas, o que demonstra o ônus financeiro suportado.
Refuta a analogia com perdas cobertas por seguro, pois, no caso, arca com o custo inicial
da energia perdida. Alega que impedir a dedução das PNT, que já compõem a base de cálculo do
IRPJ e da CSLL via tarifa, configura bis in idem.
Discorda também da conclusão de que as PNT não são dedutíveis por não serem inerentes
à atividade, argumentando que, em princípio, todos os custos e despesas são dedutíveis, salvo
exceções legais. Cita Ricardo Mariz de Oliveira, que afirma que o sistema legal parte do lucro
líquido, deduzindo custos e despesas, e apenas discrimina exceções à dedutibilidade.
Invoca o art. 46, V da Lei no 4.506/1964, que define como custo "as quebras e perdas
razoáveis, de acordo com a natureza do bem e da atividade, ocorridas na fabricação no transporte
e manuseio
V.1.B. DA DEDUTIBILIDADE DAS PERDAS NÃO TÉCNICAS QUE EXCEDEM OS LIMITES
REGULATÓRIOS (ARTIGO 47 DA LEI No 4.506/1964 – BASE LEGAL DOS ARTIGOS 299 E 364 DO
RIR/99)
A recorrente contesta a decisão do Acórdão recorrido que considerou indedutíveis as
Perdas Não Técnicas (PNT) acima do limite regulatório, alegando que a exigência de apresentação
da notícia crime à autoridade policial antes do início do procedimento fiscal extrapola os limites da
lei.
Sustenta que não há requisito legal de data para a apresentação da notícia crime e que, no
âmbito penal, basta respeitar os prazos prescricionais, o que foi feito. Afirma que, mesmo sem
obrigação legal, apresentou a notícia crime em 13/09/2018, demonstrando a intenção de apurar
os fatos criminosos. Destaca que, após a apresentação da notícia crime, o Delegado Seccional
determinou a realização de ações conjuntas para combater o furto de energia.
Quanto à alegação de que a notícia crime seria "meramente protocolar" por ser genérica e
não individualizar os autores dos furtos, a recorrente argumenta que o art. 47, §3o da Lei no
4.506/1964 apenas exige a apresentação da queixa, sem impor requisitos mínimos de conteúdo.
Ressalta que a própria Autoridade Fiscal, no Termo de Verificação Fiscal, reconheceu que a
dedutibilidade depende da existência de prejuízo, da imputabilidade da autoria a terceiros e da
existência de queixa perante a autoridade policial, requisitos estes que foram cumpridos.
A recorrente argumenta que exigir a individualização dos autores dos furtos configura
obrigação impossível, pois o furto de energia é praticado de forma clandestina e sorrateira,
dificultando a identificação dos responsáveis. Acrescenta que a dificuldade é agravada pela
realidade socioeconômica do estado de São Paulo, com a presença de áreas de ocupação irregular
dominadas por organizações criminosas, onde a identificação precisa dos autores se torna inviável.
Sustenta que a Autoridade Fiscal e o Acórdão recorrido desconsideraram a complexa
realidade em que a recorrente atua, impondo-lhe obrigação impossível e desconsiderando a
notícia crime apresentada. Conclui que a decisão recorrida deve ser reformada para permitir a
dedução das PNT que excedem o limite regulatório.
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V.2. DA IMPOSSIBILIDADE DE COBRANÇA DA MULTA ISOLADA EM RAZÃO
DAFALTA DE RECOLHIMENTO DO IRPJ E DA CSLL POR ESTIMATIVA

V.2.A – DA INAPLICABILIDADE DA MULTA ISOLADA EM RAZÃO DO ENCERRAMENTO DO ANO-
BASE DE 2015 QUANDO DA LAVRATURA DOS AUTOS DE INFRAÇÃO
A recorrente discorda da decisão do Acórdão recorrido que manteve a multa isolada
aplicada pela falta de recolhimento do IRPJ e da CSLL por estimativa. Alega que o Acórdão
recorrido se equivocou ao afirmar que a legislação permite a aplicação da multa mesmo quando a
pessoa jurídica tenha apurado prejuízo fiscal e base de cálculo negativa no encerramento do ano-
calendário.
Sustenta que, na sistemática de recolhimento por estimativa, a declaração de ajuste anual,
elaborada ao final do ano-base, verifica se os pagamentos realizados ao longo do ano foram
suficientes ou não. Os recolhimentos por estimativa seriam, portanto, uma antecipação do tributo
devido ao final do período.
Argumenta que a multa isolada só poderia ser aplicada caso a fiscalização tivesse verificado
a falta de recolhimento, ou recolhimento insuficiente, antes do término do ano-base. Como os
Autos de Infração foram lavrados após o encerramento dos anos-calendário de 2015 e 2016, a
multa isolada seria incabível, conforme decisões do CARF e da CSRF.
Cita a Súmula CARF no 82, que afirma ser incabível o lançamento de ofício de IRPJ ou CSLL
para exigir estimativas não recolhidas após o encerramento do ano-calendário. Conclui que, se o
tributo não é devido após o encerramento do ano-base, a multa também não pode ser exigida.
V.2.B – DA DUPLICIDADE DE COBRANÇA – IMPOSSIBILIDADE DE CUMULAÇÃO DA MULTA
ISOLADA COM A MULTA DE OFÍCIO
A recorrente argumenta que, mesmo que se admita a aplicação da multa isolada após o
encerramento do ano-base, o que considera equivocado, não seria possível cumulá-la com a multa
de ofício. Sustenta que ambas as multas foram aplicadas em decorrência da mesma infração,
configurando dupla penalidade.
Cita decisões da CSRF, do CARF e do STJ que reconhecem a impossibilidade de cumulação
das multas. Menciona o princípio da consunção, segundo o qual a infração mais grave (não
recolhimento do tributo) absorve a infração menos grave, conforme entendimento do Ministro
Humberto Martins no REsp no 1.496.354/PR.
Invoca a Súmula CARF no 105, que veda a exigência simultânea da multa isolada e da multa
de ofício, devendo prevalecer a multa de ofício. Afirma que a alteração legislativa promovida pela
Lei no 11.488/2007 não revogou o entendimento da Súmula, que continua sendo aplicada pelo
CARF.
Conclui que a DRJ, ao aplicar ambas as multas, desrespeitou a jurisprudência do CARF e da
CSRF, devendo o presente recurso ser provido para cancelar a multa isolada.

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V.2.C – DA IMPOSSIBILIDADE DE EXIGÊNCIA DE MULTAS EM CASO DE DÚVIDA
A recorrente argumenta que, na hipótese de o lançamento ser mantido por maioria de
votos, a divergência entre os julgadores configuraria, no mínimo, dúvida quanto à ocorrência da
infração.
Sustenta que a exigência de multas não se coaduna com a existência de dúvida, invocando
o art. 112 do CTN, que determina a interpretação da lei tributária mais favorável ao acusado em
caso de dúvida.
Cita Luís Eduardo Schoueri, que defende a inaplicabilidade do tratamento mais gravoso
quando a decisão não for unânime, pois a divergência evidencia a dúvida.
Conclui que, caso o lançamento seja mantido por maioria, a dúvida deve ser reconhecida e
as multas canceladas.

V.3. DA COMPENSAÇÃO INDEVIDA DE PREJUÍZOS FISCAIS E DA BASE DE CÁLCULO
NEGATIVA DA CSLL
A recorrente alega que a Autoridade Fiscal, ao autuá-la, compensou indevidamente os
valores de prejuízos fiscais e base de cálculo negativa da CSLL informados na ECF, reduzindo o
saldo desses créditos.
Sustenta que a compensação é indevida por ser reflexo das autuações, que, segundo
argumenta, devem ser canceladas por este CARF.
Conclui que, diante dos argumentos apresentados contra os Autos de Infração, o CARF
deve determinar o cancelamento da compensação realizada pela Autoridade Fiscal,
restabelecendo os saldos de prejuízo fiscal e base de cálculo negativa da CSLL da recorrente.
V.4. DA ILEGALIDADE DA COBRANÇA DE JUROS SOBRE A MULTA
A recorrente, ainda que em caráter argumentativo, requer o cancelamento dos juros
calculados com base na taxa SELIC sobre a multa de ofício, alegando ausência de previsão legal.
Sustenta que o art. 13 da Lei no 9.065/1995, que prevê a incidência de juros com base na
SELIC, remete ao art. 84 da Lei no 8.981/1995, o qual, por sua vez, limita a cobrança de juros aos
tributos.
Argumenta que multa não se confunde com tributo, sendo uma penalidade pecuniária,
conforme definição do art. 3o do CTN. O §1o do art. 113 do CTN, ao diferenciar "tributo" de
"penalidade pecuniária", corroboraria essa distinção.
Conclui que a cobrança de juros sobre a multa viola o princípio da legalidade (art. 5o, II e
art. 37 da CF), devendo ser cancelada, ainda que os demais argumentos do recurso não sejam
acolhidos.

VI. DO PEDIDO
Transcrevo abaixo o pedido:
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Diante do exposto, requer-se a esta E. Turma Julgadora o conhecimento e o provimento da
presente Impugnação, para que seja reconhecida a nulidade do Autos de Infração por ausência
de motivação haja vista que a Autoridade Fiscal desconsiderou os fatos e a legislação regulatória
e tributária sobre o tema que admitem o tratamento fiscal conferido pela Impugnante aos
valores referentes às Perdas Não Técnicas na distribuição de energia elétrica.
Acaso superada a nulidade que macula os Autos de Infração objeto do Processo Administrativo
em referência, o que se admite por argumentar, a Impugnante requer o provimento da
presente peça impugnatória para que se decrete, pelas conclusões de mérito (adequado
tratamento fiscal conferido pela Impugnante aos valores referentes às Perdas Não Técnicas na
distribuição de energia elétrica), o cancelamento das autuações em epígrafe, determinando-se a
extinção dos créditos tributários relativos aos períodos autuados.
Na remota hipótese de não se entender pela insubsistência dos Autos de Infração, requer-se ao
menos seja (i) afastada a multa isolada em razão da falta de recolhimento do IRPJ e da CSLL por
estimativa, posto que os Autos de Infração foram lavrados após o término dos anos-base de
2015 e 2016; (ii) reconhecida a impossibilidade de cumulação da multa isolada com a multa de
ofício; e (iii) afastada a exigência de juros de mora calculados com base na Taxa Selic sobre as
multas de ofício e isolada lançadas.

É o relatório.

VOTO
Conselheiro Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, Relator
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais pressupostos de admissibilidade,
portanto dele conheço
A recorrente sustenta que as perdas não técnicas, até o limite regulatório definido pela
ANEEL, integram o custo do serviço prestado e compõem a tarifa de energia elétrica, sendo,
portanto, dedutíveis da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, nos termos dos arts. 45, § 2o e 46, V da
Lei no 4.506/1964. Aduz, ainda, que as perdas não técnicas que excedem o limite regulatório
também são dedutíveis, por se enquadrarem no art. 47, §3o da Lei no 4.506/1964, que permite a
dedução de prejuízos por furto, mediante a apresentação de queixa perante a autoridade policial.
Impugna também a multa isolada aplicada pela falta de recolhimento do IRPJ e da CSLL por
estimativa, argumentando que, após o encerramento do ano-calendário, a exigência se torna
incabível, conforme Súmula CARF no 82. Questiona a cumulação da multa isolada com a multa de
ofício, com base na Súmula CARF no 105, e a cobrança de juros sobre a multa.
DA ANÁLISE DA DEDUÇÃO
A atividade de distribuição de energia elétrica é um serviço público essencial, sujeito à
regulação da ANEEL, nos termos da Lei no 9.427/1996. A agência reguladora, no exercício de sua
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competência, define a metodologia de cálculo das perdas de energia, classificando-as em perdas
técnicas e perdas não técnicas.
A ANEEL, por meio dos Procedimentos de Regulação Tarifária (PRORET), reconhece que as
perdas não técnicas, até o limite regulatório, são inerentes à atividade de distribuição de energia
elétrica, autorizando a sua inclusão na tarifa cobrada dos consumidores.
Essa metodologia considera a complexa realidade socioeconômica brasileira, com a
presença de áreas de difícil acesso e com altos índices de furtos de energia, reconhecendo a
impossibilidade de eliminar completamente tais perdas.
Ora, se a própria agência reguladora, responsável por definir os custos das distribuidoras,
reconhece a inevitabilidade das perdas não técnicas e autoriza o seu repasse na tarifa, não há
como negar a sua natureza de custo para a empresa.
Nesse sentido, o art. 303, I do RIR/2018 (antigo art. 291, do RIR/99) permite a dedução, no
custo de produção, das “quebras e das perdas razoáveis, de acordo com a natureza do bem e da
atividade, ocorridas na fabricação, no transporte e no manuseio”.
A recorrente, concessionária de serviço público de energia elétrica, tem a obrigação legal
de adquirir e fornecer energia, disponibilizando-a na rede para atender a demanda dos
consumidores. No exercício regular dessa atividade empresarial, a distribuidora, mesmo atuando
com diligência e dentro dos parâmetros estabelecidos pela ANEEL, não consegue evitar ou afastar
completamente as perdas não técnicas. Essas perdas, portanto, se revelam como um elemento
intrínseco à própria operação da recorrente, um ônus indissociável do cumprimento de seu
objetivo social. Diante dessa realidade, surge a indagação: seria possível a recorrente fornecer
energia sem que haja as perdas não técnicas?
Mesmo que seja considerada ineficiência operacional, não cabe ao Fisco adentrar a esta
questão. A eficiência ou ineficiência da empresa não se enquadra nos critérios a serem avaliados
pela Administração Tributária. O que importa é destacar que a perda decorre da exploração da sua
atividade, ou seja, é um gasto inerente à consecução de seu objeto social.
A matéria controvertida cinge-se à dedutibilidade, na apuração do IRPJ e da CSLL, das
perdas não técnicas de energia elétrica, assim entendidas aquelas decorrentes de eventos como
furtos de energia e erros de medição.
Considerando a regulamentação da ANEEL e a realidade da atividade de distribuição de
energia elétrica no Brasil, entendo que as perdas não técnicas, até o limite regulatório, se
enquadram no conceito de “perdas razoáveis” e, portanto, são dedutíveis do custo de produção,
para fins de apuração do IRPJ e da CSLL.
A indedutibilidade defendida pela fiscalização e mantida pelo Acórdão recorrido resultaria
em uma distorção do conceito de renda, pois a recorrente seria tributada sobre uma receita que já
inclui o custo das perdas não técnicas.
Ademais, a negativa da dedução das perdas não técnicas, em um contexto em que a
distribuidora é obrigada a adquirir energia suficiente para atender a demanda do mercado,
inclusive as perdas, sob pena de sanções, configuraria uma “privatização de custos públicos”,
impondo à empresa o ônus de suportar um problema social que exige a atuação do Estado.
Convém destacar que esta Turma, em sua composição anterior, já se debruçou sobre essas
questões, tendo acompanhado por unanimidade o voto do Eminente Conselheiro Jeferson
Fl. 1629
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Teodorovicz, conforme Acórdão no 1004-000.155. Abaixo, transcrevo trechos pertinentes que
elucidam as argumentações apresentadas
Apresentado o contexto fático-jurídico, conforme relatado, a Recorrente sustenta que as perdas
não técnicas são normais e usuais às atividades de distribuição de energia elétrica, sendo
intrínsecas a essas atividades, em virtude do cenário socioeconômico do país. Tanto é assim,
que a própria ANEEL autoriza que, até certo limite, essas perdas sejam repassadas para o preço
da tarifa, de modo a reembolsar a Recorrente.
E mais, o valor da tarifa, inclusive o montante de repasse das perdas, é totalmente definido pela
ANEEL e apenas cobrado pela Recorrente dos consumidores finais. Ou seja, de tão normais e
usuais que são, essas perdas têm um custo mensurável, que é incorporado na tarifa dos demais
usuários, conforme determinado pela própria ANEEL.
Deste modo, como a Recorrente recupera as perdas não técnicas regulatórias na tarifa cobrada
dos usuários, tributando integralmente esses valores, vedar a dedução do valor das perdas não
técnicas da base de cálculo do IRPJ e da CSLL implicaria tributar a Recorrente duas vezes,
incorrendo em bitributação dos mesmos valores.
Sobre este ponto especificamente, embora não seja recomendável, não há no ordenamento
jurídico regra que vede expressamente o bis in ibidem, principalmente caso reste caracterizado
o descumprimento do regulamento no que diz respeito às regras de dedutibilidade de despesas.
No caso, a metodologia do cálculo das perdas não técnicas, bem como a possibilidade de tal
parcela, ainda que limitadamente, compor o preço cobrado do consumidor, convencem-me que
as perdas não técnicas são intrínsecas à atividade de distribuição de energia elétrica e
impossíveis de serem evitadas na realidade atual do país, razão pela qual devem integrar o
custo do serviço prestado, nos termos do art. 291 do RIR/99 (atualmente o art. 303 do Decreto
no. 9.580 - RIR/2018).
Assim, ainda que se busque afastar o reconhecimento da referida despesa como operacional,
nota-se que sob este ponto, peço vênia para transcrever excerto do “Submódulo 2.6 – Perdas
de Energia”, produzido pela ANEEL:
“5. As Perdas Não Técnicas regulatórias são definidas para todo o ciclo tarifário na forma de
uma trajetória decrescente, ou de uma meta fixa, ou combinação das duas.
6. A abordagem adotada pela ANEEL para a definição dos limites de perdas não técnicas é o
da comparação entre as concessionárias com área de concessão semelhantes.
7. Tal comparação se dá, essencialmente, a partir da construção de um ranking de
complexidade no combate às perdas não técnicas. Por se tratar de um problema de natureza
socioeconômica, a comparação envolve a identificação dos principais fatores que diferenciam
as empresas. O resultado da comparação, quando controlada para essas heterogeneidades, é
que a eficiência no combate às perdas passa a ser o principal fator explicativo para as
perdas praticadas, tornando-as comparáveis segundo a eficiência.
8. Os limites regulatórios são definidos a partir de benchmarks de perdas não técnicas, que se
caracterizam por operarem em áreas de concessão tão ou mais complexas que a da
concessionária em análise, porém, praticando um nível de perdas não técnicas em patamar
inferior.
(...)
E mais, como a própria PGFN indica, as perdas não técnicas decorrem de inúmeros fatos, que
são agrupados em “problemas de gestão”, “problemas socioeconômicos” e “problemas
comportamentais”. Neste aspecto, o tratamento regulatório da matéria, em meu
entendimento, autoriza seu tratamento como despesa operacional.
Fl. 1630
DF CARF MF
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Entendimento semelhante o da própria Receita Federal na SC 27/2008, em que a RFB
considerou as perdas técnicas e não técnicas como custos intrínsecos à distribuição da energia
elétrica, uma vez que elas compunham a tarifa, conforme regulamentação da própria ANEEL. Ao
entender desta forma, sem diferenciar o tratamento fiscal das despesas técnicas e não técnicas,
ficou referendado o entendimento das empresas no sentido de que as despesas eram
consideradas como custos da atividade para fins de IRPJ e CSLL.
Com efeito, o E. Conselheiro Jeferson Teodorovicz, ao proferir seu voto, também se valeu
de sólidos argumentos extraídos do voto da Conselheira Junia Roberta Gouveia Sampaio, no
Processo Administrativo n. 16682.721141/2018-13, acórdão n. 1402-004.517, em que a
Conselheira, de forma percuciente, reconheceu a complexidade da atividade de distribuição de
energia elétrica e a impossibilidade de eliminar totalmente as perdas, mesmo com investimentos
em tecnologia e controle.
A I. Conselheira destacou, ainda, que a própria ANEEL, ao considerar as perdas na fixação
da tarifa de energia elétrica, demonstra o entendimento de que tais perdas não são totalmente
gerenciáveis. Afinal, para garantir o cumprimento do contrato de concessão e o fornecimento de
energia a todos os cidadãos, a distribuidora não pode se furtar a operar em áreas com maior
complexidade socioeconômica, mesmo que isso implique em níveis mais elevados de perdas não
técnicas.
Quanto às perdas não técnicas que excedem o limite regulatório, a recorrente alega que
são dedutíveis como despesa operacional, com base no art. 47, §3o da Lei no 4.506/1964, por ter
apresentado notícia crime à autoridade policial em 13/09/2018.
A fiscalização considerou a notícia crime intempestiva e genérica, não atendendo aos
requisitos do art. 376 do RIR/2018, que exige a apresentação de queixa perante a autoridade
policial.
Entretanto, a legislação tributária, ao utilizar o termo “queixa”, o fez de forma inadequada,
devendo ser interpretado como “notícia de crime”. A notícia de crime, diferentemente da queixa-
crime, não exige a individualização dos autores do delito, bastando a comunicação do fato à
autoridade policial.
A exigência de individualização dos autores dos furtos de energia, em um contexto de
complexa realidade socioeconômica como a brasileira, seria desarrazoada e, muitas vezes,
impossível de ser cumprida. A recorrente, como concessionária de serviço público, tem a
obrigação de fornecer energia elétrica a toda a população, inclusive em áreas com altos índices de
furtos e com presença de grupos criminosos, onde a identificação precisa dos autores se torna
extremamente difícil.
Diante disso, entendo que a notícia crime apresentada pela recorrente, ainda que genérica,
atende aos requisitos do art. 47, §3o da Lei no 4.506/1964, sendo suficiente para comprovar a
ocorrência dos furtos e permitir a dedução das perdas não técnicas que excedem o limite
regulatório.
Mas não é esse o cerne da questão. Cumpre-nos registrar que as PNT, mesmo as que
excedam o limite regulatório, também devem ser consideradas como “custo” e não como
despesa, conforme explicaremos a seguir.
Ao considerarmos a natureza intrínseca das perdas não técnicas na atividade de
distribuição de energia elétrica, resta evidenciado que tais perdas devem ser consideradas como
Fl. 1631
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custo. A lógica é simples: a energia elétrica adquirida pela distribuidora é registrada contabilmente
como um ativo. No momento do “fornecimento” da energia, deve ocorrer a baixa desse ativo, com
o correspondente reconhecimento do custo. As perdas não técnicas, sejam elas reconhecidas pela
ANEEL na tarifa ou não, representam uma parcela da energia adquirida que, embora não tenha
sido efetivamente vendida, gera um custo para a distribuidora no momento da baixa do ativo, pois
a distribuidora, para cumprir com a sua atividade-fim, precisa adquirir energia considerando as
perdas.
Corroborando essa análise, o Pronunciamento Contábil CPC 16 (Estoques), embora
não trate especificamente de energia elétrica, estabelece que as perdas normais inerentes à
produção ou prestação de serviços devem ser consideradas como parte do custo. As perdas não
técnicas, por serem inerentes à atividade de distribuição de energia elétrica, se enquadram nesse
conceito.
Assim, as perdas não técnicas, independentemente de excederem ou não o limite
regulatório, devem ser consideradas como parte integrante do custo da energia fornecida,
refletindo a realidade da operação e a técnica contábil aplicável à atividade de distribuição de
energia elétrica.
Em outras palavras, a energia perdida, por furto ou por outros fatores não técnicos, não
deixa de ter sido adquirida e, portanto, de ter gerado um “custo” para a distribuidora quando da
baixa do ativo (do fornecimento). Ao classificarmos as perdas não técnicas como custo (e não
como despesa), por sua natureza intrínseca à atividade operacional da empresa, não cabe a
análise de critérios restritivos de dedutibilidade aplicáveis às despesas, conforme previstos no art.
311 do RIR/18 ou no art. 299 do RIR/99 (necessidade, usualidade e normalidade). A classificação
como custo reconhece que tais perdas são inerentes e inevitáveis no processo de distribuição de
energia elétrica, constituindo parte integrante da formação do preço do serviço. Portanto, sua
dedutibilidade é automática e integral, prescindindo da análise dos requisitos aplicáveis às
despesas.
Em suma, a atividade de distribuição de energia elétrica no Brasil, dada sua complexidade e
as circunstâncias socioeconômicas do país, implica inevitavelmente a ocorrência de perdas não
técnicas, sejam elas dentro ou além do limite regulatório. Negar a dedutibilidade dessas perdas,
sob o argumento de que seriam evitáveis por meio de uma gestão mais eficiente, ignora três
aspectos fundamentais: (1) a realidade operacional das distribuidoras, que enfrentam desafios
como ligações clandestinas e dificuldades de fiscalização em áreas de risco; (2) o contexto jurídico-
institucional brasileiro, que impõe às concessionárias a obrigação de fornecer energia de forma
universal, incluindo áreas economicamente inviáveis ou de alto risco, sem a contrapartida de
mecanismos eficazes de prevenção e punição dos furtos de energia; e (3) o próprio arcabouço
regulatório estabelecido pela ANEEL, que reconhece a inevitabilidade dessas perdas ao incorporá-
las, ainda que parcialmente, no cálculo tarifário. Esse reconhecimento regulatório reforça a
natureza de custo operacional das perdas não técnicas, independentemente de excederem ou não
o limite estabelecido. Portanto, sua dedutibilidade integral para fins tributários não apenas reflete
a realidade econômica da operação, mas também se alinha com os princípios contábeis e com a
lógica regulatória do setor elétrico brasileiro.
Diante desses aspectos, cabe questionar: seria possível então garantir o fornecimento de
energia elétrica a todos os cidadãos sem incorrer em perdas não técnicas? A resposta é
inequivocamente negativa.
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Concluo, portanto, que as perdas não técnicas, sejam elas reconhecidas na tarifa ou não,
são custos inerentes à atividade de distribuição de energia elétrica. A glosa das perdas não
técnicas realizada pela fiscalização é indevida, devendo ser cancelada, com a consequente
extinção do crédito tributário de IRPJ e CSLL. Por consequência, cancelo também a multa isolada
sobre as estimativas não recolhidas decorrentes das mesmas glosas indevidas.

Conclusão
Desta forma, voto por dar provimento ao Recurso Voluntário.

Assinado Digitalmente
Itamar Artur Magalhães Alves Ruga

Fl. 1633
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