Tribunal: CARF
Processo: 10880.726338/2011-41
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO LORENZON YUNAN GASSIBE
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-08-21
Data de publicação: 2024-12-11

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/03/2009
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. GLOSA DE CRÉDITO. AUTO DE INFRAÇÃO POR INSUFICIÊNCIA DE CRÉDITO. CONEXÃO. COISA JULGADA ADMINISTRATIVA.
Há vinculação por decorrência entre os processos do auto de infração por insuficiência de recolhimento de PIS e da COFINS e o processo decorrente dos pedidos de ressarcimento de créditos destas contribuições sociais. Logo, o resultado do julgamento do auto de infração deve refletir no processo que versa sobre direito creditório. Isso porque a decisão administrativa definitiva proferida em processo vinculado por decorrência faz coisa julgada administrativa, sendo incabível novo reexame da matéria fática e de direito.

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/03/2009
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO.
Insumos para fins de creditamento das contribuições sociais não cumulativas são todos aqueles bens e serviços relevantes e essenciais ao processo produtivo, cuja subtração obsta a atividade produtiva ou implica substancial perda de qualidade do serviço ou do produto resultante.
CRÉDITO PRESUMIDO. AGROINDÚSTRIA. PERCENTUAL. PRODUTO FABRICADO. INTERPRETAÇÃO. APLICAÇÃO RETROATIVA.
O montante do crédito presumido da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS é determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas aquisições, da alíquota de 60% ou a 35%, em função da natureza do ‘produto’ a que a agroindústria dá saída e não da origem do insumo nele aplicado, nos termos da interpretação trazida pelo artigo 8°, § 10 da Lei n° 10.925, de 2004, com redação dada pela Lei n° 12.865, de 2013. Aplica-se retroativamente ao caso concreto sob julgamento, nos termos do art. 106, I do CTN, a norma legal expressamente interpretativa.
PIS/Pasep. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS.
Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep e COFINS não-cumulativos sobre os valores relativos a fretes de produtos acabados realizados entre estabelecimentos da mesma empresa, considerando sua essencialidade à atividade do sujeito passivo. Além disso, deve ser considerado tratar-se de frete na “operação de venda”, atraindo a aplicação do permissivo do art. 3o, inciso IX e art. 15 da Lei n.o 10.833, de 2003.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10880.726338/2011-41
ACÓRDÃO
3202-001.989 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
21 de agosto de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
SEARA ALIMENTOS LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/03/2009
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. GLOSA DE CRÉDITO. AUTO DE INFRAÇÃO POR
INSUFICIÊNCIA DE CRÉDITO. CONEXÃO. COISA JULGADA ADMINISTRATIVA.
Há vinculação por decorrência entre os processos do auto de infração por
insuficiência de recolhimento de PIS e da COFINS e o processo decorrente
dos pedidos de ressarcimento de créditos destas contribuições sociais.
Logo, o resultado do julgamento do auto de infração deve refletir no
processo que versa sobre direito creditório. Isso porque a decisão
administrativa definitiva proferida em processo vinculado por decorrência
faz coisa julgada administrativa, sendo incabível novo reexame da matéria
fática e de direito.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/03/2009
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO.
Insumos para fins de creditamento das contribuições sociais não
cumulativas são todos aqueles bens e serviços relevantes e essenciais ao
processo produtivo, cuja subtração obsta a atividade produtiva ou implica
substancial perda de qualidade do serviço ou do produto resultante.
CRÉDITO
PRESUMIDO.
AGROINDÚSTRIA.
PERCENTUAL.
PRODUTO
FABRICADO. INTERPRETAÇÃO. APLICAÇÃO RETROATIVA.
O montante do crédito presumido da Contribuição para o PIS/Pasep e da
COFINS é determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas
aquisições, da alíquota de 60% ou a 35%, em função da natureza do
‘produto’ a que a agroindústria dá saída e não da origem do insumo nele
aplicado, nos termos da interpretação trazida pelo artigo 8°, § 10 da Lei n°
Fl. 2915
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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10.925, de 2004, com redação dada pela Lei n° 12.865, de 2013. Aplica-se
retroativamente ao caso concreto sob julgamento, nos termos do art. 106,
I do CTN, a norma legal expressamente interpretativa.
PIS/Pasep. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES.
TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS.
Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep e COFINS não-cumulativos
sobre os valores relativos a fretes de produtos acabados realizados entre
estabelecimentos da mesma empresa, considerando sua essencialidade à
atividade do sujeito passivo. Além disso, deve ser considerado tratar-se de
frete na “operação de venda”, atraindo a aplicação do permissivo do art.
3o, inciso IX e art. 15 da Lei n.o 10.833, de 2003.
ACÓRDÃO
Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade, em rejeitar as preliminares
arguidas para, no mérito, dar parcial provimento ao recurso voluntário, para reverter as glosas dos
créditos conforme definitivamente decidido no âmbito do Processo no 19515.720753/2012-13.
Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no
Acórdão no 3202-001.986, de 21 de agosto de 2024, prolatado no julgamento do processo
10880.726318/2011-71, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.
Assinado Digitalmente
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Wagner Mota Momesso de
Oliveira, Juciléia de Souza Lima, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Onízia de Miranda Aguiar Pignataro,
Aline Cardoso de Faria e Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).

RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF
no 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o
relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira
instância que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do
Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que deferiu parcialmente o pedido de
ressarcimento, reconhecendo o crédito de R$ 1.514.456,80, e homologou até esse valor as
compensações declaradas. O pedido é referente ao crédito de Pis pertinente a receitas de
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exportação, no montante de R$ 4.364.918,38 o qual teria sido apurado no 1o trimestre de 2009
pelo regime não-cumulativo.
Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da
Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua
ementa, estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto:
REGIME NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITO. PEDIDO DE RESSARCIMENTO.
É legítima a glosa do crédito pleiteado sempre que a requerente deixar de
observar as normas que disciplinam a matéria.
ALEGAÇÕES DE ILEGALIDADE E INCONSTITUCIONALIDADE. COMPETÊNCIA DA
AUTORIDADE ADMINISTRATIVA.
Não compete ao julgador da esfera administrativa a análise de questões que
versem sobre a legalidade ou constitucionalidade de norma tributária
regularmente editada.
Discordando da decisão de primeira instância, a interessada apresentou recurso
voluntário, em que reforça os argumentos contidos na manifestação de conformidade e requer o
seu provimento, solicitando:
i) suspender a exigibilidade do crédito tributário, consoante disposição do artigo
151, inciso III, do Código Tributário Nacional;
ii) reformar o v. acórdão, a fim de reconhecer integralmente o crédito de Pis não-
cumulativo referente ao 1o trimestre de 2009, objeto do presente processo,
homologando totalmente as compensações realizadas pela empresa;
iii) caso entenda este I. Julgador que os argumentos, bem como os documentos
colacionados aos presentes autos não são suficientes para a formação de sua
convicção requer desde já que a conversão do julgamento em diligência;
iv) Outrossim, protesta pelo direito de proceder a sustentação oral quando do
julgamento do presente recurso, nos termos do Regimento Interno do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais.
Por fim, a Recorrente protesta pela juntada de novos documentos a fim de
corroborar todas as argumentações acima expostas.”
É o relatório.

VOTO
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
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O recurso voluntário é tempestivo e atende os requisitos de admissibilidade, do
que deve ser conhecido.

PRELIMINAR
A recorrente requer, subsidiariamente, a conversão do julgamento em diligência,
bem como a possibilidade de juntada de novos documentos a qualquer tempo.
Em relação ao pedido diligência, entendo que o processo encontra maduro para o
julgamento de mérito, sendo, portanto, prescindível a conversão. Quanto à
juntada de prova documental, o Decreto no 70.235, de 1972, que regulamenta o
processo administrativo fiscal federal, é claro em determinar o momento da
apresentação de documento, como se verifica no art. 16, § 4o, in verbis:
Art. 16. A impugnação mencionará:
(...)
§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de
o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que: (Redação dada
pela Lei no 9.532, de 1997) (Produção de efeito)
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo
de força maior; (Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997)
b) refira-se a fato ou a direito superveniente; (Redação dada pela Lei no 9.532, de
1997)
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.
(Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997)
Deste modo, indefiro os pedidos.
A recorrente pugna, também, pela suspensão da exigibilidade do crédito
tributário, nos termos do art. 151, III, do CTN:
Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário:
I - moratória;
II - o depósito do seu montante integral;
III - as reclamações e os recursos, nos têrmos das leis reguladoras do processo
tributário administrativo;
IV - a concessão de medida liminar em mandado de segurança.
V – a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de
ação judicial; (Incluído pela Lcp no 104, de 2001)
VI – o parcelamento. (Incluído pela Lcp no 104, de 2001)
Parágrafo único. O disposto neste artigo não dispensa o cumprimento das
obrigações assessórios dependentes da obrigação principal cujo crédito seja
suspenso, ou dela conseqüentes.
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Em razão do dispositivo acima, a suspensão da exigibilidade do crédito tributário é
automática enquanto pendente a apreciação do recurso voluntário. Após o
transcurso do prazo pertinente ao trânsito em julgado administrativo resume-se a
sua exigibilidade. Havendo o término do processo administrativo, nova suspensão
se dará apenas nos casos ali previstos.

MÉRITO
Outrossim, o processo de auto de infração que é vinculado ao caso, formalizado
sob o Processo no 19515.720753/2012-13, possui decisão administrativa
definitiva. Com efeito, a decisão administrativa definitiva proferida em processo
vinculado por decorrência faz coisa julgada administrativa, sendo incabível novo
reexame da matéria fática e de direito.
Isso porque o julgamento do processo de direito creditório de forma contrária ao
resultado definitivo do processo que trata de auto de infração implica em
afastamento da coisa julgada administrativa, violando, por conseguinte, o valor
constitucional da segurança jurídica.
Nesse sentido, tem-se o Acórdão no 3302-007.510, quando do julgamento do
Processo no 10880.720333/2010-24, em sessão de 22.08.2019, de relatoria do
Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho:
“REVISÃO DE MATÉRIA COM DECISÃO DEFINITIVA NA ESFERA ADMINISTRATIVA.
Ementa: A decisão definitiva do processo administrativo fiscal impede a rediscussão
das matérias de fato e de direito em outro processo na esfera administrativa, o que
seria muito mais que uma simples coisa julgada formal, a qual só impede a
continuação da discussão no mesmo processo. A legislação que rege o processo
administrativo fiscal, não prevê nenhuma possibilidade de revisão de matéria já
decidida em última instância administrativa.” (destaquei)
Cabe a esse colegiado, portanto, aplicar o que foi decidido no julgamento do auto
de infração, evitando-se uma desnecessária confusão jurídica, fato combatido
pelo ordenamento jurídico pátrio.
Cravada tal premissa, a despeito do entendimento deste Relator perante o que foi
definitivamente decidido, aplico as razões de decidir do voto condutor do
Acórdão de Recurso Voluntário no 3301-004.275 e do voto vencedor do Acórdão
de Recurso Especial no 9303-010.121, nas matérias que se sobrepuserem.
Inicialmente, reproduzo o voto do julgamento do recurso voluntário:
“Voto
Conselheira Liziane Angelotti Meira
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais pressupostos legais de
admissibilidade e deve ser conhecido.
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Quanto ao pedido de sobrestamento do processo, mantém o entendimento da
decisão recorrida no sentido de que não merece acolhida em razão de falta de
fundamento legal.
Quanto ao mérito, analisar-se-á um a um os tópicos apresentados pela Recorrente
em seu Recurso Voluntário.
II.3. AQUISIÇÕES DE BENS SUJEITOS À ALÍQUOTA ZERO
A Recorrente se insurge contra as glosas referentes à aquisições de produtos
sujeitos à alíquota zero, pois, conforme acredita, estariam sujeitos à incidência em
cascata do PIS/Cofins nas etapas anteriores da circulação. Segundo entende, não se
tratariam de operações não sujeitas ao pagamento das contribuições, e por isto
não incidiria o óbice previsto no artigo 3°, §2° da Lei 10.833/2003, com a redação
dada pelas Leis n° 10.684/03 e 10.865/04.
Ocorre que o artigo 3°, §2° da Lei 10.833/2003, transcrito abaixo, é bastante claro
ao estabelecer que não dará direito ao crédito da Cofins a aquisição de bens não
sujeitos ao pagamento desta contribuição:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865, de
2004)
I de mão-de-obra paga a pessoa física; e (Incluído pela Lei no 10.865, de
2004)
II da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos
ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0
(zero), isentos ou não alcançados pela contribuição. (Incluído pela Lei no
10.865, de 2004)
(...) (grifou-se)
Assim, sendo incontroverso que os bens foram adquiridos pela recorrente com
alíquota zero, não estão sujeitos ao pagamento da contribuição e, portanto, em
face da disposição expressa em lei, não dão direito ao creditamento da Cofins, não
havendo que se aventar sobre o eventual valor das contribuições embutido no
preço dos bens adquiridos.
A jurisprudência colacionada pela recorrente não lhe socorre, vez que trata de
matéria diferente, qual seja, do direito ao crédito presumido de IPI como
ressarcimento de PIS/Cofins das aquisições de não contribuintes, cuja restrição está
disposta apenas em Instrução Normativa.
Requer, a Recorrente, de forma alternativa, o reconhecimento do direito ao crédito
presumido previsto no artigo 8° da Lei n° 10.925/2004, vez que seriam insumos
adquiridos pela Recorrente, na qualidade de produtora de mercadorias de origem
animal destinados à alimentação humana, os quais foram utilizados na fabricação
de produtos por ela fabricados e destinados à venda.
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No entanto, para aquelas aquisições de bens com alíquota zero da Cofins que
faziam jus ao crédito presumido a fiscalização já o reconheceu, conforme
demonstra o trecho abaixo do despacho decisório (fl. 1.518):
BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS
16.Analisando os registros constantes dos arquivos magnéticos de notas
fiscais e planilhas de cálculo fornecidas pelo contribuinte, identificamos
aquisições de bens utilizados como insumos com alíquota da contribuição
reduzida a zero e com direito a crédito presumido, além de bens adquiridos
para industrialização não caracterizados como insumos no molde das
Instruções Normativas SRF 247/2002 e 404/2004. Dessa forma, apuramos a
base de cálculo dos bens utilizados como insumos e com direito aos créditos
integrais do PIS e da COFINS excluindo da base os bens não sujeitos ao
pagamento (alíquota zero), os sujeitos ao crédito presumido e os não
caracterizados como insumos.
17. Importante ressaltar que o contribuinte não informou nos DACONs
mensais os créditos presumidos, assim, sobre os montantes excluídos da
base de cálculo referentes ao crédito presumido aplicamos a alíquota
reduzida equivalente a 35% da alíquota integral: 2,66% (35% de 7,6% da
COFINS e de 1,65% do PIS). (grifou-se)
Desta forma, como a recorrente não informou e comprovou quais outras
aquisições com alíquota zero que dariam direito ao crédito presumido, além
daquelas já aceitas pela fiscalização, seu pedido alternativo há de ser indeferido.
Assim, devem ser mantidas as glosas relativas às aquisições de bens sujeitos à
alíquota zero da Cofins.
II.3. CRÉDITO PRESUMIDO ATIVIDADES AGROINDUSTRIAIS AQUISIÇÕES DE BENS
DE PESSOA FÍSICA PARA PRODUÇÃO DE CARNE E SEUS DERIVADOS
Alega a Recorrente que os percentuais de crédito presumido previstos no art. 8° da
lei n° 10.925/2004 devem ser aplicados em função dos produtos por ela
elaborados, e não como entendem a fiscalização e o julgador de primeira instância,
em razão dos insumos utilizados no processo produtivo.
Aduz que, com a publicação da Lei 12.865/2013, restaria comprovado o seu direito
ao crédito presumido no percentual de 60% sobre os insumos adquiridos de
pessoas físicas e utilizados na produção de mercadorias de origem animal.
Com razão a recorrente, pois o §10 do art. 8o da Lei no 10.925/2004, acrescentado
pela Lei no 12.865/2013, publicada em 10/10/2013, trouxe norma para
interpretação do §3o, I desse artigo:
Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam
mercadorias de origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3,
exceto os produtos vivos desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos
códigos 03.02, 03.03, 03.04, 03.05, 0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00,
0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14, exceto os códigos
0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00, 1702.90.00,
18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00, todos
da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal, poderão deduzir da
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Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de
apuração, crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no
inciso II do caput do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002,
e10.833, de 29 de dezembro de 2003, adquiridos de pessoa física ou
recebidos de cooperado pessoa física. (Redação dada pela Lei no 11.051, de
2004)
(...)
§ 3o O montante do crédito a que se referem o caput e o § 1o deste artigo
será determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas
aquisições, de alíquota correspondente a:
I 60% (sessenta por cento) daquela prevista no art. 2o das Leis nos 10.637,
de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, para os
produtos de origem animal classificados nos Capítulos 2 a 4, 16, e nos
códigos 15.01 a 15.06, 1516.10, e as misturas ou preparações de gorduras
ou de óleos animais dos códigos 15.17 e 15.18; e
III 35% (trinta e cinco por cento) daquela prevista no art. 2o das Leis nos
10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003,
para os demais produtos. (Renumerado pela Lei no11.488, de 15 de junho
de 2007)
(...)
§ 10. Para efeito de interpretação do inciso I do § 3o, o direito ao crédito na
alíquota de 60% (sessenta por cento) abrange todos os insumos utilizados
nos produtos ali referidos. (Incluído pela Lei no 12.865, de 9 de outubro de
2013) (grifou-se)
De forma que, o novo dispositivo da Lei adota o entendimento defendido pela
Recorrente, de que os percentuais de crédito presumido previstos no art. 8° da lei
n° 10.925/2004 devem ser aplicados em função dos produtos elaborados, e, como
se trata de norma expressamente interpretativa, aplica-se retroativamente ao
presente caso concreto, nos termos do art. 106, I do CTN.
Nessa esteira, após a publicação da Lei no 12.865/2013, que acrescentou a referida
norma interpretativa, tem sido adotado no CARF adotado o entendimento nela
constante de norma interpretativa, conforme ementa do Acórdão no 3402002.809
– 4a Câmara / 2a Turma Ordinária, da qual transcrevemos excerto:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL COFINS
Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007
Ementa:
(...)
CRÉDITO
PRESUMIDO.
AGROINDÚSTRIA.
PERCENTUAL.
PRODUTO
FABRICADO. INTERPRETAÇÃO. APLICAÇÃO RETROATIVA. O montante do
crédito presumido da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins é
determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas aquisições,
da alíquota de 60% ou a 35%, em função da natureza do ‘produto’ a que a
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agroindústria dá saída e não da origem do insumo nele aplicado, nos termos
da interpretação trazida pelo artigo 8°, §10 da Lei n° 10.925/2004, com
redação dada pela Lei n° 12.865/2013. Aplica-se retroativamente ao caso
concreto sob julgamento, nos termos do art. 106, I do CTN, a norma legal
expressamente interpretativa.
Assim, o crédito presumido de Cofins não cumulativa a que a recorrente faz jus
deverá ser recalculado pela fiscalização aplicando-se as alíquotas em função dos
bens produzidos e não dos insumos adquiridos, em conformidade com a
interpretação trazida pelo §10 do art. 8o da Lei no 10.925/2004.
II.4. CRÉDITO PRESUMIDO DE AGROINDÚSTRIA AQUISIÇÕES DE INSUMOS DE
PESSOAS JURÍDICAS
Neste tópico, argumenta a recorrente, em síntese, que, nas notas fiscais de venda
de insumos agropecuários por ela adquiridos de pessoas jurídicas, não havia a
inscrição «Venda efetuada com suspensão da Contribuição para o PIS/PASEP e da
COFINS», que seria uma formalidade exigida para a concessão da suspensão da
exigibilidade da Cofins, nos termos do § 2° do art. 2° da IN SRF n° 660/2006, de
forma que lhe seria cabível o creditamento das contribuições sobre essas
aquisições, não beneficiadas pela suspensão.
No entanto, como a recorrente não apresentou as referidas notas fiscais,
comprovando o alegado, apenas "protesta pela posterior juntada das notas fiscais
relativas às vendas dos insumos comercializados por pessoa jurídica domiciliada no
País, das quais deixou de constar a expressão 'venda efetuada com suspensão da
Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS." (f. 23.472). Em consequência, torna-
se prejudicada a análise da eventual procedência desse argumento.
Cumpre ter presente que incumbe à recorrente a prova de suas alegações em
conformidade com o art. 36 da Lei no 9784/99. Assim, diante da ausência de prova
da alegação da recorrente como elemento modificativo à decisão que indeferiu
nessa parte seu pleito, as glosas relativas ao crédito presumido das aquisições com
suspensão da Cofins devem ser mantidas.
II.4.1 DO RESSARCIMENTO DO CRÉDITO PRESUMIDO DE PIS/COFINS NOS TERMOS
DA LEI N° 12.350/2010
Alega a recorrente que o art. 16 da lei n° 11.116/2005, que segue abaixo, teria
instituído a possibilidade de ressarcimento ou compensação do crédito presumido
apurado nos termos dos arts. 8° e 15 da Lei n° 10.925/2004, quando não tenha sido
utilizado em sua totalidade na dedução do Pis e da Cofins devidos a cada mês:
Art. 16. O saldo credor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
apurado na forma do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de
2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e do art. 15 da Lei no 10.865,
de 30 de abril de 2004, acumulado ao final de cada trimestre do ano-
calendário em virtude do disposto no art. 17 da Lei no 11.033, de 21 de
dezembro de 2004, poderá ser objeto de:
I compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a
tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal,
observada a legislação específica aplicável à matéria; ou
Fl. 2923
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II pedido de ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica
aplicável à matéria. Parágrafo único. Relativamente ao saldo credor
acumulado a partir de 9 de agosto de 2004 até o último trimestre-calendário
anterior ao de publicação desta Lei, a compensação ou pedido de
ressarcimento poderá ser efetuado a partir da promulgação desta Lei.
(grifou-se)
No entanto, conforme se vê, a autorização legal acima não diz respeito ao crédito
presumido previsto no art. 8° da Lei n° 10.925/2004, ao qual a recorrente faria jus
na qualidade de produtora de mercadorias de origem animal destinadas à
alimentação humana, mas somente ao crédito apurado na forma do art. 3o das Leis
nos 10.637/2002 e 10.833/2003 e do art. 15 da Lei no 10.865/2004.
Também a Lei no 12.350/2010 não pode socorrer a Recorrente, eis que, conforme
disposto no seu art. 56A, incluído pela Lei no 12.431, de 24 de junho de 2011, a
possibilidade de ressarcimento ou de compensação com outros débitos do saldo de
crédito relativo ao 2o trimestre de 2007 somente seria cabível para pleitos
efetuados "a partir do primeiro dia do mês subsequente ao da publicação desta
Lei", sendo que, no caso presente, o pedido da recorrente foi protocolizado em
15/08/2008:
Art. 56A. O saldo de créditos presumidos apurados a partir do ano-
calendário de 2006 na forma do § 3o do art. 8o da Lei no 10.925, de 23 de
julho de 2004, existentes na data de publicação desta Lei, poderá: (Incluído
pela Lei no 12.431, de 24 de junho de 2011 )
I ser compensado com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a
tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil,
observada a legislação específica aplicável à matéria; ( Incluído pela Lei no
12.431, de 24 de junho de 2011 )
II ser ressarcido em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à
matéria. ( Incluído pela Lei no 12.431, de 24 de junho de 2011 )
§ 1o O pedido de ressarcimento ou de compensação dos créditos
presumidos de que trata o caput somente poderá ser efetuado: ( Incluído
pela Lei no 12.431, de 24 de junho de 2011)
I relativamente aos créditos apurados nos anos-calendário de 2006 a 2008, a
partir do primeiro dia do mês subsequente ao da publicação desta Lei;
(Incluído pela Lei no 12.431, de 24 de junho de 2011 )
II relativamente aos créditos apurados no ano-calendário de 2009 e no
período compreendido entre janeiro de 2010 e o mês de publicação desta
Lei, a partir de 1o de janeiro de 2012. (Incluído pela Lei no 12.431, de 24 de
junho de 2011)
Também não merece acolhida a alegação de que o artigo acima, acrescido à Lei no
12.350/2010, teria convalidado o seu entendimento, vez que, não obstante o
legislador ordinário tenha disposto sobre a possibilidade de ressarcimento e
compensação para saldos apurados no ano-calendário de 2007, restringiua,
expressamente, "somente" para pedidos a serem formulados após a publicação da
Lei.
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O crédito presumido da agroindústria estava previsto originariamente nos §§ 10 e
12 do art. 3o da Lei no 10.637/02 e nos §§ 5o e 6o do art. 3o da Lei no 10.833/03 e,
portanto, no caso de exportação, gozava nessa época do benefício da tríplice forma
de aproveitamento.
Ocorre que o crédito presumido previsto nas Leis no 10.637/02 e 10.833/03 foi
expressamente revogado a partir de agosto de 2004 pelo art. 16, I, "a" e “b”, da Lei
no 10.925/2004, passando a constar dos arts. 8o e 15 dessa mesma lei. De forma
que, por opção do legislador ordinário, passou-se a restringir o aproveitamento do
crédito presumido da agroindústria apenas para o abatimento da contribuição
devida por operações no mercado interno, ainda que o crédito tenha sido auferido
em operações de exportação.
Nessa esteira, a Receita Federal do Brasil dispôs em normas complementares,
mediante a Instrução Normativa SRF no 660/2006 e o Ato Declaratório
Interpretativo SRF n° 15/2005 sobre a compensação ou ressarcimento dos créditos
presumidos apurados a partir de 01/08/2004, nos termos do art. 8° da lei n°
10.925/2004, ou seja, decorrentes de atividades agroindustriais, permitindo apenas
deduzi-los das contribuições devidas:
IN SRF n° 660/2006
Do Crédito Presumido
Do direito ao desconto de créditos presumidos
Art. 5o A pessoa jurídica que exerça atividade agroindustrial, na
determinação do valor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins a pagar
no regime de não-cumulatividade, pode descontar créditos presumidos
calculados sobre o valor dos produtos agropecuários utilizados como
insumos na fabricação de produtos:
I destinados à alimentação humana ou animal, classificados na NCM:
(...)
Do cálculo do crédito presumido
Art. 8o Até que sejam fixados os valores dos insumos de que trata o art. 7 o,
o crédito presumido da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins será
apurado com base no seu custo de aquisição.
(...)
§ 3o O valor dos créditos apurados de acordo com este artigo:
I não constitui receita bruta da pessoa jurídica agroindustrial, servindo
somente para dedução do valor devido de cada contribuição; e
II não poderá ser objeto de compensação com outros tributos ou de pedido
de ressarcimento.
Ato Declaratório Interpretativo SRF n° 15/2005
Art. 1o O valor do crédito presumido previsto na Lei no 10.925, de 2004, arts.
8o e 15, somente pode ser utilizado para deduzir da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social
(Cofins) apuradas no regime de incidência nãocumulativa.
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Art. 2o O valor do crédito presumido referido no art. 1o não pode ser objeto
de compensação ou de ressarcimento, de que trata a Lei no 10.637, de 2002,
art. 5o, § 1o, inciso II, e § 2o, a Lei no 10.833, de 2003, art. 6o,§ 1o, inciso II, e
§ 2o, e a Lei no 11.116, de 2005, art. 16. (grifou-se)
Conforme já decidido na Apelação Cível No 2006.72.00.0078654/SC, do Tribunal
Federal da 4a Região, cuja ementa transcrevemos, "as próprias leis instituidoras dos
créditos presumidos em questão previram como modo de aproveitamento destes
créditos o desconto das contribuições do PIS e COFINS a pagar, limitando a sua
utilização, assim, à esfera das próprias contribuições":
2a Turma do Tribunal Regional Federal da 4a Região
APELAÇÃO CÍVEL No 2006.72.00.0078654/SC RELATORA :
Juíza VÂNIA HACK DE ALMEIDA
EMENTA:
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CRÉDITO PRESUMIDO. ARTS. 8o E 15 DA LEI N.o
10.925/04. COMPENSAÇÃO E RESTITUIÇÃO. NORMAS INFRALEGAIS.
1. Os artigos 17 da Lei n.o 11.033/2004 e 16 da Lei n.o 11.116/2005 tratam
de saldos credores do PIS e da COFINS apurados na forma do art. 3o das Leis
10.637/02 e 10.833/03, ou seja, de créditos gerados a partir da sistemática
da não-cumulatividade e inerentes a ela, calculados em relação aos bens e
serviços descritos nos seus incisos, não alcançando os créditos previstos nos
artigos 8o e 15 da Lei n.o 10.925/2004.
2. As próprias leis instituidoras dos créditos presumidos em questão
previram como modo de aproveitamento destes crédito o desconto das
contribuições do PIS e COFINS a pagar, limitando a sua utilização, assim, à
esfera das próprias contribuições.
3. Tanto os artigos 1o e 2o do Ato Declaratório Interpretativo SRF n.o
15/2005 como o § 6o do artigo 3o da Instrução Normativa SRF n.o 636/2006
(substituído pelo art. 5o da IN SRF n.o 660/06), ao vedarem expressamente
outra forma de devolução do montante do crédito presumido apurado,
vieram somente a esclarecer aquilo que a lei já trazia em seu conteúdo.
Assim,
tais
dispositivos
infralegais
possuem
cunho
meramente
interpretativo, de modo que não "inovaram", desbordando de sua
competência regulamentar.
Nessa mesma linha, o Superior Tribunal de Justiça manifestou seu entendimento,
no REsp 1240714/PR (Rel. Ministro ARNALDO ESTEVES LIMA, PRIMEIRA TURMA,
julgado em 03/09/2013, DJe 10/09/2013), conforme ementa colacionada:
TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. PIS E COFINS. PRODUTOR RURAL.
CRÉDITOS
PRESUMIDOS.
RESSARCIMENTO
OU
COMPENSAÇÃO.
IMPOSSIBILIDADE. ART. 8o DA LEI 10.925/04. LEGALIDADE DA ADI/SRF 15/05
E DA IN SRF 660/06. PRECEDENTES DO STJ. MORA DO FISCO. INEXISTÊNCIA.
RECURSO ESPECIAL CONHECIDO E NÃO PROVIDO.
1. "A jurisprudência firmada por ambas as Turmas que compõem a Primeira
Seção do STJ é no sentido de que inexiste previsão legal para deferir
Fl. 2926
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restituição ou compensação (art. 170, do CTN) com outros tributos
administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil do crédito
presumido de PIS e da COFINS estabelecido na Lei 10.925/2004,
considerando-se, outrossim, que a ADI/SRF 15/2005 não inovou no plano
normativo, mas apenas explicitou vedação já prevista no art. 8o, da lei antes
referida"
(AgRg no REsp 1.218.923/PR, Rel. Min. BENEDITO GONÇALVES, Primeira
Turma, DJe 13/11/12).
2. O Superior Tribunal de Justiça tem entendido ser legítima a atualização
monetária de crédito escritural quando há demora no exame dos pedidos
pela autoridade administrativa ou oposição decorrente de ato estatal,
administrativo ou normativo, postergando o seu aproveitamento, o que não
ocorre na hipótese, em que os atos normativos são legais.
3. "O Fisco deve ser considerado em mora (resistência ilegítima) somente a
partir do término do prazo de 360 (trezentos e sessenta) dias contado da
data do protocolo dos pedidos de ressarcimento, aplicando-se o art. 24 da
Lei 11.457/2007, independentemente da data em que efetuados os
pedidos" (AgRg no REsp 1.232.257/SC, Rel. Min. NAPOLEÃO NUNES MAIA
FILHO, Primeira Turma, DJe 21/2/13).
4. Recurso especial conhecido e não provido.
Assim, não merece reforma a decisão recorrida na parte em que entendeu
incabível o ressarcimento ou compensação com outros débitos da recorrente do
crédito presumido previsto no art. 8° da Lei n° 10.925/2004.
II.5. DO CONCEITO DE INSUMOS PARA FINS DE APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS DE
PIS E COFINS NÃO CUMULATIVO
Em relação ao conceito de insumo, sustenta a Recorrente que se deve considerar
para fins de creditamento os dispêndios diretamente vinculados à geração de
receita, sem os quais não se consiga proceder à criação, à apresentação e à venda
de bens para circulação econômica.
Nessa linha, colaciona precedentes deste CARF com o posicionamento de que, para
a definição de insumos para aproveitamento dos créditos das contribuições sociais
não cumulativas, dever-se-ia adotar legislação do IRPJ.
Ocorre que, atualmente, este Conselho Administrativo, na maior parte de suas
decisões, não tem adotado, para fins de aproveitamento de créditos do PIS/Pasep e
da Cofins, a interpretação do conceito de insumos segundo a legislação do Imposto
de Renda, nem aquela veiculada pelas Instruções Normativas SRF nos 247/2002 e
404/2004, conforme bem esclarece o Acórdão no 3403002.656, julgado em
28/11/2013:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração:
01/04/2004 a 30/06/2004
Ementa: (...) CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. NÃO CUMULATIVIDADE.
INSUMO. CONCEITO.
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O conceito de insumo na legislação referente à Contribuição para o
PIS/PASEP e à COFINS não guarda correspondência com o extraído da
legislação do IPI (demasiadamente restritivo) ou do IR (excessivamente
alargado). Em atendimento ao comando legal, o insumo deve ser necessário
ao processo produtivo/fabril, e, consequentemente, à obtenção do produto
final.
Assim, segundo o entendimento consolidado neste CARF, tem-se aceitado os
créditos relativos a bens e serviços utilizados como insumos que são pertinentes e
essenciais ao processo produtivo ou à prestação de serviços, ainda que neles sejam
empregados indiretamente, conforme ilustra excerto da ementa do Acórdão no
3403003.052, julgado em 23/07/2014:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL COFINS Período de apuração: 01/01/2007 a 31/03/2007 NÃO
CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO. Insumos, para fins de
creditamento da Contribuição Social não cumulativa, são todos aqueles bens
e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo produtivo e a
prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente
empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da
prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a
atividade empresária, ou implica em substancial perda de qualidade do
produto ou serviço daí resultantes. O custo dos serviços de remoção de
resíduos, em face das exigências do controle ambiental, subsumemse no
conceito de insumo e ensejam a tomada de créditos.
Não há, portanto, como acolher a pretensão de ordem genérica da recorrente de,
em sede de julgamento, ter reconhecido o direito ao crédito sobre todos os
dispêndios de bens e serviços sob o entendimento de que todos os custos de
produção e despesas necessárias à atividade da empresa gerariam o referido
direito creditório.
Com efeito, incumbe analisar as glosas expressamente contestadas no âmbito do
presente recurso voluntário, dentro do princípio da livre persuasão racional deste
órgão julgador, segundo o entendimento acima exposto, o que será feito mais a
frente, conforme os itens do Recurso Voluntário.
II.6. GLOSAS REFERENTES AOS DEMAIS BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS
II.6.1. UTILIZAÇÃO DA GRAXA NO PROCESSO PRODUTIVO DA RECORRENTE
Insurge-se a Recorrente em face das glosas dos créditos oriundos das aquisições de
graxas, uma vez que seria essencial no seu processo produtivo, bem como que o
direito ao crédito restaria previsto expressamente em lei. Aduz que a graxa seria de
fundamental importância para manter em pleno funcionamento as máquinas e
equipamentos utilizados na atividade principal da Recorrente, qual seja, o abate de
animais vivos e o processamento da carne dela decorrente.
A fiscalização glosou os créditos relativos às aquisições de graxa, tendo em vista
não se tratar de insumos diretos e não haver disposição expressa na Lei de direito a
creditamento como um insumo indireto, como ocorre, por exemplo, em relação
aos combustíveis e aos lubrificantes (conforme se verifica às fls. 1529/1530).
Fl. 2928
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No entanto, conforme entendimento consolidado neste CARF, insumos para fins de
creditamento da contribuição social não cumulativa são todos aqueles bens e
serviços que são pertinentes e essenciais ao processo produtivo ou à prestação de
serviços, que sejam neles empregados direta ou indiretamente.
No caso presente, a fiscalização reconheceu a condição da graxa como um insumo
indireto, sendo incontroverso no processo que é utilizada nas máquinas e do seu
processo produtivo, mas sem contato direto com o produto em fabricação, de
forma que, segundo o entendimento consolidado neste CARF, cabível é o
creditamento relativo às aquisições de graxa, devendo a glosa correspondente ser
revertida.
II.6.2.
DEMAIS
INSUMOS
UTILIZADOS
NO
PROCESSO
PRODUTIVO
DA
RECORRENTE
Indica-se no Recurso Voluntário (fl. 23.760) que a decisão recorrida manteve a
glosa dos seguintes insumos:
1 Combustíveis e lubrificantes (óleo diesel e graxa);
2 Produtos utilizados na movimentação e armazenagem de cargas (auxílio
no transporte de cargas, baldes, bandejas, bigbags etc);
3 Produtos utilizados no sistema de refrigeração ou aquecimento de
caldeiras e fornos industriais (gás GLP 45 kg, gás GLP granel, gás P13,
briquete de bagaço de cana, briquets industrial, cavaco de lenha,
dispersante e inibidor, lenha, óleo combustível tipo 2A, óleo de xisto tipo e-
ote, amônia etc); e
4 Produtos químicos
5 Serviços prestados.
Passa-se a analisar as glosas expressamente contestadas neste tópico sob a
classificação adotada pela fiscalização.
1 Combustíveis e lubrificantes
A fiscalização assim justificou a exclusão desses itens (fl. 2.256):
a. Combustíveis e lubrificantes: A auditoria não aceitou como base para
créditos os valores utilizados com gastos discriminados como óleo diesel
para empilhadeiras, pois, efetivamente não foram aplicados ou consumidos
na produção de bens destinados à venda. Os gastos com esse ou outros
combustíveis utilizados na atividade de transporte de matéria prima,
produtos intermediários ou produtos em elaboração, entre as diversas
etapas do processo produtivo, não geram direito a crédito a ser descontado
na sistemática não cumulativa da Contribuição ao PIS/PASEP e Cofins, por
não se subsumirem no conceito de insumos para fins do disposto no art. 3o,
II, da Lei no 10.637, de 2002 e lei 10.833/03, art. 3o, II e Solução de Consulta
323 de 25/10/2010 da 8a RF. ;
Concluímos, no entanto, na esteira do entendimento deste CARF sobre insumos,
que óleo diesel para empilhadeiras, que é utilizado nas empilhadeiras para
movimentação de produtos dentro do abatedouro, configura bem pertinente e
essencial ao processo produtivo, ainda que não tenha contato direto com o
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produto em fabricação, e, portanto, deve ser considerado insumo que dá direito ao
crédito da contribuição social não cumulativa. Dessa forma, assiste razão à
recorrente nesta parte, não sendo cabível a exclusão desse item da base de cálculo
da Cofins efetuada pela fiscalização.
2 Produtos utilizados na movimentação e armazenagem de cargas
Sob essa rubrica, a fiscalização excluiu da base de cálculo da Cofins por não
considera-los insumos os seguintes itens:
BALDE PP PARA BANHA, BANDEJA BRANCA B3/M4 FUNDA, BIGBAGS,
CAIBRO DE MADEIRA, CAPA PALLET PE 117X98X150, CORDA TRANÇADA
POLIPROPILENO, ESTRADO MADEIRA e ESTRADO MADEIRA ARLOG
Esses bens possuem a função de "auxílio no transporte de cargas". Segundo a
recorrente, esses itens possuem as seguintes funções:
 Balde PP para banha Recipiente para armazenar banha suína. Utilizado
para acondicionamento de produto resultante do abate de suínos e que será
comercializado ou utilizado no processo produtivo como insumo.
 Bandeja Branca B3/M4 Funda Recipiente para uso na sala de cortes de
aves para colocar as porções de carnes advindas das desossas das carcaças
de aves, como coxa, sobrecoxa, peito, miúdos a fim de proceder pesagem
do produto e congelamento.
 BigBags Para armazenar e transportar matérias primas em fabricas de
rações e produtos embalados ou não em abatedouros e indústria de carnes.
 Sacos grandes que acondicionam insumos para utilização na fabricação de
ração e também para acondicionar insumos utilizados no processo
produtivo dos abatedouros.
 Caibro de madeira sustentação de ninhos de matrizes em produção e
sustentação de furneiros para defumações de produtos cárneos em geral,
como salames. Age juntamente com as ripas na distribuição das cargas
sobre todo o madeiramento, como forma de sustentação dos ninhos das
matrizes de produção de ovos e no processo de defumação de produtos
industrializados (salames). Capa Pallet PE 117X114X140
 Capa plástica para proteger pallet em big bag para transporte de CMS
(carne mecanicamente separada), CMR (Carne Mecanicamente recuperada)
e carnes em geral, assegurando proteção ao risco de corpos estranhos à
matéria prima cárnea, produtos em processo e produtos de transferência
para plantas de processamento.
 Plástico
utilizado
na
proteção
da
matéria-prima
transportada
internamente ou entre filiais e utilizada no processo produtivo dos produtos
industrializados (salsichas, mortadelas, etc).
 Corda trançada Polipropileno Cordão para movimentação de cortina de
aviários de matrizes produtoras de ovos férteis a fim de prevenir o stress
térmico pelo frio ou pelo calor das aves. Corda plástica para acionar a
abertura e o fechamento das cortinas dos aviários de matrizes de produção
de ovos.
 Estrado 1,0X1,20X0,138 MCD, Estrado 1200X800X140, Estrado de Madeira
1,1X1,IX, Estrado MAD 1,1X0,9X0,14 LI, Estrado MAD 1.2X1X0.135 TRAT,
Estrado MAD 1200X1000X162 BE, Estrado Madeira 1200X1000X13, Estrado
Madeira 1200X1000X14, Estrado Madeira, PALLET 1000X1200X137 TIP PBR
base de madeira, plástico ou papelão, para sustentar pallete formados por
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caixas plásticas, contendo produtos cárneos para consumo final ou matéria
prima para transferência à industrialização.
Entende-se que pode ser considerado como insumo, para fins de creditamento das
contribuições sociais não cumulativas, o material de embalagem ou transporte, eis
que a proteção ou acondicionamento do produto final para transporte também é
um gasto essencial e pertinente ao processo produtivo, de forma que o produto
final destinado à venda tenha as características desejadas quando chegar ao
comprador. Nesse sentido, já foi decidido por esta 3a Seção, conforme trecho do
Voto Vencedor da Conselheira Fabíola Cassiano Keramidas:
Processo no 12571.000126/2010-79
Acórdão no 3302001.858 – 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Após análise dos autos constato que o único item possível para o crédito do
PIS e COFINS não cumulativo tratase da embalagem para transporte. Em
relação a este item, ouso divergir do parecer apresentado pelo ilustre
Conselheiro Relator. Parece-me claro que a embalagem de transporte é
UTILIZADO no processo produtivo (isso porque entendo que a produção
alcança até este momento, apenas com a embalagem para o transporte é
que a fase produtiva se finda), é INDISPENSÁVEL e necessária para a
composição do produto final, uma vez que a madeira tem que estar em
condições para poder ser disponibilizada ao consumidor; e sem dúvida está
RELACIONADO à atividade da Recorrente. (...)
Além dos materiais de embalagem e transporte, os itens relativos à movimentação
e à armazenagem dos produtos em elaboração também podem ensejar o
creditamento das contribuições sociais não cumulativas desde que não se tratem
de bens ativáveis.
Com relação aos itens: CAIBRO DE MADEIRA, ESTRADO MADEIRA e ESTRADO
MADEIRA ARLOG não há provas nos autos, que incumbiria à recorrente, nos termos
do art. 16 do Decreto no 70.235/72 e do art. 36 da Lei no 9.784/72, de que eles não
seriam de ativação obrigatória à luz do disposto no art. 301 do Regulamento do
Imposto de Renda/99.
De forma que, incabível o reconhecimento do direito creditório na forma pleiteada
pela recorrente, pelo custo total da aquisição desses bens.
Conforme já foi decidido por este Conselho Administrativo, no Acórdão no
3403002.648, de 27/11/2013, para fins de creditamento da contribuição não
cumulativa, nos termos do art. 3o, II da Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, o bem
deve ser aplicado no processo produtivo e não ser passível de ativação obrigatória,
sendo que, na hipótese de o bem ser de ativação obrigatória, o crédito deveria ser
apropriado com base na despesa de depreciação ou amortização, conforme
normas específicas.
Nessa linha, este CARF também já decidiu que os paletes utilizados para transporte
ensejam o creditamento da Cofins somente pela despesa depreciação:
Acórdão no 3403001.935 4a Câmara / 3a Turma Ordinária
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO
DA SEGURIDADE SOCIAL COFINS
Fl. 2931
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Período de apuração: 30/11/2004 a 31/12/2004
NÃO CUMULATIVIDADE. DIREITO DE CRÉDITO. BENS UTILIZADOS COMO
INSUMOS. INDUSTRIALIZAÇÃO. Os materiais utilizados como insumo,
durante o processo produtivo, geram direito a crédito de PIS e COFINS.
NÃO CUMULATIVIDADE. PALETES E BARROTES DE MADEIRA NÃO
CARACTERIZAÇÃO COMO MATERIAL DE EMBALAGEM. Os bens incorporados
ao ativo não circulante só geram direito a crédito de PIS e COFINS via
depreciação, nos termos do inciso III do §1o do art. 3o da Lei 10.833/03. (...)
Assim, conforme exposto neste item, relativamente à rubrica Produtos utilizados
na movimentação e armazenagem de cargas, foi indevida a exclusão da base de
cálculo efetuada pela fiscalização somente dos seguintes bens: BALDE PP PARA
BANHA, BANDEJA BRANCA B3/M4 FUNDA, BIGBAGS, CAPA PALLET PE 117X98X150
e CORDA TRANÇADA POLIPROPILENO.
3 Produtos utilizados no sistema de refrigeração ou aquecimento de caldeiras e
fornos industriais
Os itens dessa rubrica foram excluídos da base de cálculo de crédito pela
fiscalização sob os seguintes fundamentos (cfl. fl. 2.257):
c. Produtos Utilizados no Sistema de Refrigeração / Aquecimento: Não gera
direito a crédito, por não haver caracterização como insumo, os gastos com
materiais e produtos utilizados no processo industrial para o resfriamento
ou aquecimento de máquinas, equipamentos e moldes, bem assim para a
lavagem ou limpeza desses bens. Também não há que se cogitar de direito a
crédito relativamente à água utilizada no funcionamento de máquinas e
equipamentos para aquecimento ou resfriamento. Base Legal: Ementa da
Solução de Consulta 8a RF, no 439/2003, Lei 10833/03, art 3, inciso II; Lei
10637/02, art 3; IN SRF 404/2004, art 8, &4, inciso II, alínea B; IN SRF
247/2002, art.66 &5, inciso II, alínea B.
Conforme consta na decisão recorrida, as características e o emprego de cada
produto dessa rubrica são os seguintes (fls 2368/2369):
a) Água para indústria – É utilizada como desinfetante na higienização de
frigoríficos e outros ambientes, de modo que não pode ser considerada
insumo. Veja-se, a este respeito, a Solução de Divergência n° 12/2007 da
Cosit, já mencionada. Embora esta aluda a “materiais de limpeza de
equipamentos e máquinas”, aplica-se, por analogia, a qualquer produto
utilizado em atividades de limpeza e higienização, as quais não estão
diretamente ligadas ao processo produtivo.
b) Gás GLP 45 kg – Trata-se de combustível empregado no aquecimento de
aviários. Não sendo aplicado ou consumido no processo produtivo, não
pode ser considerado insumo.
c) Gás GLP granel – Verifica-se neste caso flagrante contradição entre as
informações da impugnação e aquelas contidas no laudo técnico. Segundo o
primeiro documento, trata-se de combustível usado no aparelho
chamuscador, ao passo que, de acordo com o laudo, seu emprego se dá em
processos de cozimento de carnes e na incineração de aves mortas. Dada
Fl. 2932
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essa incongruência nos dados fornecidos pela própria empresa, entendo que
não pode ser caracterizado como insumo.
d) Gás P13 – É utilizado no cozimento de carnes e na incineração de aves
mortas. Apenas a primeira atividade está relacionada ao processo produtivo.
e) Briquete de bagaço de cana – É utilizado como combustível nas caldeiras
para aquecimento de água, a qual se destina a dois usos: peletização da
ração e geração de vapor para depilagem de suínos e depenagem de aves.
Apenas esta segunda atividade está ligada ao processo produtivo.
f) Briquets industrial – Aplica-se a este produto o que foi dito do briquete de
bagaço de cana, visto terem sido incluídos pela recorrente na mesma
rubrica.
g) Cavaco de lenha – M3 – Trata-se de combustível usado na caldeira para
geração de vapor, o qual se destina a três usos distintos: alimentação de
digestores utilizados no cozimento de resíduos de aves; depilagem de suínos
e depenagem de aves; e peletização de rações. Esta última atividade, como
já assinalei, não tem relação com o processo produtivo.
h) Dispersante e inibidor – Não pode ser considerado insumo, visto ser
utilizado para impedir a corrosão e incrustação do sistema de resfriamento
de água, sendo aplicado portanto na manutenção deste sistema e não no
processo produtivo em si.
i) Lenha – Tanto a impugnação quanto o laudo técnico referem-se a “lenha
eucalipto”, informando tratar-se de combustível utilizado em caldeiras para
aquecimento de água, a qual se destina à peletização da ração e à geração
de vapor para a depilagem de suínos e a depenagem de aves. A primeira
atividade não guarda relação com o processo produtivo.
j) Óleo combustíve BPF tipo 2A – Assim como outros óleos incluídos pela
recorrente na mesma rubrica, é empregado na movimentação de máquinas,
como empilhadeiras, em tratores que efetuam a limpeza externa das granjas
e matrizes e em equipamentos, como caldeiras para aquecimento de água.
As duas primeiras atividades não tem relação com o processo produtivo. Por
outro lado, a empresa não esclarece a que uso se destina a água nem
informa a que equipamentos, além das caldeiras, se refere e qual a função
destes. Assim, justifica-se plenamente sua descaracterização como insumo.
k) Óleo de xisto tipo eote – Incluído pela recorrente na mesma rubrica,
aplica-se a este produto o que foi dito do óleo combustível BPF tipo 2A.
l) Amônia – Segundo a recorrente, é empregada como desinfetante em
várias “etapas do processo produtivo”, entre as quais a desinfecção de
pneus de veículos, a desinfecção de recipientes e meios de transporte das
aves e suínos até o abatedouro, etc. Como já foi visto, as atividades de
limpeza e higienização — diferentemente do que alega a interessada — não
fazem parte do processo produtivo, cabendo aqui citar uma vez mais a
Solução de Divergência n° 12/2007 da Cosit. Não se trata, portanto, de
insumo.
Fl. 2933
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Segundo o conceito de insumo adotado neste Voto, todos os dispêndios dessa
rubrica, relativos a produtos utilizados para aquecimento, resfriamento ou limpeza
de máquinas, equipamentos e moldes, ainda que não tenham contato direto com o
produto em fabricação, são essenciais e pertinentes ao processo produtivo da
recorrente e dão direito ao creditamento da Cofins.
De forma que entendo que devem ser revertidas todas as exclusões da fiscalização
sob a rubrica Produtos utilizados no sistema de refrigeração/aquecimento.
4) Produtos químicos (Produtos químicos utilizados no tratamento de efluentes,
limpeza e higienização dos ambientes de trabalho)
Entendeu a fiscalização, conforme trecho abaixo transcrito, que não ensejaria
crédito como insumos a aquisição dos seguintes produtos químicos descritos como
aditivo bioquímico aha, antiespumante aquaplan AE 20, coagulante orgânico,
polímero aniônico, polímero catiôncio, sulfato de alumínio, ácido muriático, água
sanitária, álcool 96o para uso desinfectante, caulim, formol, fornecimento de água,
serragem, gás cloro, etc (cf. fl. 2258).
e. Produtos Químicos utilizados no tratamento de efluentes, limpeza e
higienização dos ambientes de trabalho: Não geram direito a crédito os
valores relativos a gastos com materiais e produtos químicos utilizados no
tratamento de água efluente do processo industrial, por não configurarem
pagamento de bens ou serviços enquadrados como insumos utilizados na
fabricação ou produção de bens ou produtos destinados à venda. Esses
insumos não foram considerados por não agregarem ao produto em
fabricação, não se incorporando a ele e não perdendo suas propriedades
físicas ou químicas em decorrência do contato com o produto em
fabricação. Dispositivos legais: art. 3o da Lei 10.637/02, art. 66 e 67 da IN
SRF no 247/02 com alterações da IN SRF no 358/03 e Lei 10.833/03; Lei
10.865/04, IN SRF no 404/04 e Solução de Consulta 323/SRRF/8a RF de
25/10/2010.
O julgador de primeira instância, em cotejo das informações fornecidas pela
recorrente sobre os referidos produtos químicos com o laudo técnico, chegou a
conclusão que (fl. 23.702/23.703):
91. SERRAGEM – Consta na citada tabela que a serragem é empregada para
fins de forração. Já a recorrente incorre em contradição mais uma vez, ora
afirmando emprega-la como combustível nas caldeiras (laudo), ora alegando
que a utiliza como combustível em estufa para queima e defumação de
produtos.
Neste caso, se a própria empresa não é capaz de informar com exatidão o
uso que dá ao produto, agiu bem a autoridade fiscal ao excluí-lo da base de
cálculo de créditos de Cofins.
92. Excluída portanto a serragem, pode-se afirmar, sem contestação
possível, que todos os produtos listados na tabela do item 49.e do despacho
decisório são empregados pela contribuinte quer na higienização e limpeza
de máquinas ou ambientes, quer no tratamento de águas e de esgoto.
93. Tais atividades, naturalmente, não têm relação direta com o processo
produtivo da empresa, de modo que os produtos químicos em apreço não
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se enquadram no conceito de insumo a que alude o § 4o do art. 8o da IN
SRF n° 404/2004. Além disso, não há previsão legal que autorize as
empresas a creditar-se sobre os valores pagos em sua aquisição.
Não obstante a recorrente não tenha esclarecido qual seria a efetiva aplicação da
serragem, tanto o emprego dela como combustível nas caldeiras ou como em
estufa, para queima e defumação de produtos, dariam direito a crédito, eis que
essenciais e pertinentes ao processo produtivo da recorrente. O mesmo ocorre em
relação aos produtos químicos utilizados "quer na higienização e limpeza de
máquinas ou ambientes, quer no tratamento de águas e de esgoto", que são
considerados insumo, conforme o entendimento exposto esposado neste Voto.
Assim, conclui-se que devem ser revertidas todas as exclusões dos créditos da base
de cálculo de créditos da Cofins sob a rubrica Produtos químicos utilizados no
tratamento de efluentes, limpeza e higienização dos ambientes de trabalho.
5) Serviços prestados
A fiscalização indeferiu alguns serviços sob os seguintes fundamentos: Serviços
Prestados (fls. 2257/2258):
d. O termo "serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País,
aplicados ou consumidos na produção ou fabricação do produto" não pode
ser interpretado como todo e qualquer serviço que gera despesa necessária
para a atividade da empresa, mas, sim, tão somente, como aqueles,
adquiridos de pessoa jurídica, que efetivamente sejam aplicados ou
consumidos na produção de bens destinados à venda ou na prestação do
serviço da atividade.
Assim sendo, não foram aceitos os créditos dos serviços apresentados no
quadro abaixo por não se enquadram nesse conceito: (...)
Os serviços cujos créditos foram excluídos da base de cálculo da Cofins foram os
seguintes:

A recorrente nada acrescentou, no recurso voluntário, relativamente à exclusão
desses serviços, apenas repisou a descrição já constante no processo (cf. fls. 23.767
e 23.771):
Armazenagem Terc Monitoramento e Armazenagem Termômetro de
monitoramento do perfil térmico de produto aplicado nos produtos para
definir o comportamento térmico durante a armazenagem e atestar ao
serviço de Inspeção federal o cumprimento dos valores requeridos pela
legislação de 8°C para produtos resfriados em armazenamento e 12 para
produtos congelados e 18°C para produtos ultra congelados como a carne
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mecanicamente separada. Equipamento utilizado para controlar a
temperatura do produto resultante do abate até o seu destino e atender o
previsto na legislação.
(...)
Serv. com despach. Azeite GALLO , serv. c/ Despachantes Impor. serv. de
armazenagem, transporte de matérias prima Aquisição de insumos
industriais como óleos de origem vegetal para preparação dos alimentos
cárneos e sua saborização. O azeite é utilizado como insumo na produção de
alguns produtos que compõem a linha de produtos comercializados pela
empresa.
Serv. de transporte mudança, serv. movimentação matéria, serviço de
transporte, transportes de matérias prima transferência de equipamentos e
matérias para compor linhas de produção.
Os denominados "SERV C/ DESPACHANTES IMPOR", ao que tudo indica, seriam
serviços utilizados na importação de azeite para posterior utilização no processo
produtivo da recorrente, e não são considerados serviços "utilizados como insumo
(...) na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda", não
ensejando o correspondente creditamento.
O serviço "ARMAZENAGEM TERC MONITORAM" não foi tampouco descrito pela
recorrente, não obstante a observação do julgador de primeira instância de que
"Trata-se, aparentemente, não de um serviço, mas de um equipamento utilizado
pela empresa". Como já observado, incumbiria à recorrente trazer aos autos a
prova dos fatos alegados, razão pela qual incabível o direito creditório.
Também os serviços de "TRANSPORTE DE MATÉRIAS-PRIMA" e "SERVIÇO DE
TRANSPORTE", à mingua de uma melhor descrição e da demonstração, a cargo da
recorrente, de que são serviços efetivamente "utilizados como insumo (...) na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda", não cabe o
creditamento respectivo.
Assim, no que concerne aos "serviços prestados", nada há a reparar na decisão que
manteve a exclusão dos correspondentes créditos.
II.7. DOS CRÉDITOS SOBRE COMISSÕES DE VENDAS
Sobre a exclusão dos créditos sobre comissões de venda assim se pronunciou o
julgador de primeira instância (fl. 23.705):
107. As autoridades fiscais glosaram créditos sobre quantias pagas a título
de comissões de venda, as quais haviam sido indevidamente incluídas na
linha 05 da fichas 06A e 16A dos DACON, relativa às despesas com locação
de imóveis.
108. Reconhecendo o erro, requer a empresa a reclassificação desses
valores na linha 03 das referidas fichas, por entender tratar-se de insumos.
109. Como observei anteriormente, o conceito de insumo para fins de
creditamento do Pis e da Cofins se encontra, respectivamente, no § 5o do
art. 66 da IN SRF n° 247/2002 e no § 4o do art. 8o da IN SRF n° 404/2004. No
que respeita especificamente a serviços, segundo o inciso I, alínea “b” dos
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referidos parágrafos, consideram-se insumos apenas “os serviços prestados
por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na
produção ou fabricação do produto”.
110. Ora, os serviços em questão foram prestados por representantes
comerciais autônomos, segundo informe da própria empresa, os quais
constituem pessoas físicas, e não jurídicas. Além disso, trata-se de serviço
prestado na fase de comercialização dos produtos prontos, etapa bastante
posterior ao término do processo de produção.
111. Logo, não se trata de insumos, devendo ser mantida a glosa
formalizada nos autos de infração.
No Recurso Voluntário, alegou a recorrente, em síntese, que as referidas despesas
seriam essenciais para o desenvolvimento das atividades da empresa e ensejariam
o creditamento como insumo, cabível em relação aos "bens, serviços e encargos
que se transformam em custos de produção ou em despesas operacionais,
mormente quando tais custos e despesas estão intrinsecamente vinculados à
obtenção das receitas tributáveis pelas contribuições sociais".
Aduz a recorrente que "é empresa que produz, processa e comercializa, em grande
parte para o mercado externo, carnes de aves, suínos e termo-processados in
natura (carcaças e cortes)", sendo assim, "incorre em dispêndios com
representante comerciais autônomos, encarregados de fomentar as vendas dos
itens produzidos, ou seja, remunera esses profissionais, na medida em que estes
consigam gerar pedidos de compra a serem atendidos pela empresa e
efetivamente concretizados por meio da tradição da mercadoria".
Não obstante as diversas interpretações do conceito de insumo existentes na
doutrina e jurisprudência, incabível o correspondente creditamento por disposição
expressa da Lei no 10.833/2003, no seu art. 3o, §2°, I, de que "Não dará direito a
crédito o valor: I de mão-de-obra paga a pessoa física". De forma que nada há a
reparar na exclusão dos créditos sobre comissões de venda.
II.8. DOS CRÉDITOS SOBRE DESPESAS DE ARMAZENAGEM E FRETES NAS
OPERAÇÕES DE VENDAS
1. DOS CRÉDITOS SOBRE DESPESAS DE ARMAZENAGEM
Sob esta rubrica foram excluídos pela fiscalização os seguintes dispêndios (fl.
2.261):
57. Das Despesas com Armazenagem. Analisando a Planilha L 07.1
apresentada pela interessada contendo o Memorial de Cálculo das Despesas
com
Armazenagem,
constatamos
que
além
das
Despesas
com
Armazenagem a interessada creditou-se também de outras despesas como
ALUGUEL/ARRENDAMENTO; COMISSÃO SOBRE VENDAS – AVES, IND E
SUÍNOS; FRETE CROSSDOCKING; FRETE DISTRIBUIÇÃO; SERVIÇO DE
TRANSPORTE DE CONTAINER, SERVIÇO DE FRETE DE CONTAINER; SERVIÇO
DE MOVIMENTAÇÃO CROSSD, tais despesas para fins de creditamento na
sistemática da não-cumulatividade da Contribuição ao PIS/PASEP e a COFINS
não são passiveis de creditamento a título de “Despesa com Armazenagem”
por ausência de previsão legal, nesse sentido segue a seguinte
jurisprudência:
Fl. 2937
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(...)
Sobre os gastos com “ALUGUEL/ARRENDAMENTO”, incluídos indevidamente sob
esta rubrica, o julgador da DRJ decidiu pela manutenção da correspondente
exclusão por ausência de provas (fl. 23.706):
116. Ora, em primeiro lugar convém esclarecer que o contrato de
arrendamento não se confunde com o de aluguel. E, desde que a rubrica
citada pelas autoridades fiscais se refere tanto a aluguel quanto a
arrendamento, deveria a recorrente ter discriminado os valores relativos a
cada uma dessas despesas.
117. Por outro lado, a contribuinte não apresentou os contratos de aluguel e
tampouco os registros contábeis e bancários relativos aos supostos aluguéis
pagos, de modo que não é possível saber se, no período objeto dos autos de
infração, teria de fato realizado dispêndios com o aluguel de imóveis, se
estes eram utilizados em suas atividades e se os locadores eram pessoas
físicas ou jurídicas.
118. Assim posto, dada a ausência de provas, deve-se manter a glosa em
apreço.
Protesta ainda a recorrente, no Recurso Voluntário, "pela posterior juntada dos
contratos de aluguéis, bem como registros contábeis e bancários relativos aos
aluguéis pagos" (fls. 23.775/23.776), o que não tem qualquer cabimento, em face
da fase processual em que se encontra o processo; da preclusão para a produção
de provas e da concentração das provas no recurso, nos termos do art. 16 do
Decreto no 70.235/72; bem como do seu ônus processual de comprovar o alegado,
nos termos do art. 36 da Lei no 9.784/99.
Assim, diante da ausência de comprovação, a cargo da recorrente, de qualquer
elemento modificativo da decisão da DRJ, ela há de ser mantida nesta parte.
2. DOS CRÉDITOS RELATIVOS A FRETE DE TRANSFERÊNCIA DE MERCADORIAS
ENTRE ESTABELECIMENTOS
No que concerne ao serviço de transporte, as leis de regência permitem o
creditamento das contribuições não cumulativas i) sobre o frete pago quando o
serviço de transporte quando utilizado como insumo na prestação de serviço ou na
produção de um bem destinado à venda, com base no inciso II do art. 3° das Leis
nos 10.637/02 e 10.833/03; e ii) sobre o frete na operação de venda, quando o
ônus for suportado pelo vendedor, conforme os arts. 3o , IX e 15, II da Lei n°
10.833/03.
A construção jurisprudencial admite também a tomada de créditos sobre despesas
com iii) fretes pagos a pessoas jurídicas quando o custo do serviço, suportado pelo
adquirente, é apropriado ao custo de aquisição de um bem utilizado como insumo
ou de um bem para revenda; bem como de iv) fretes pagos a pessoa jurídica para
transporte de insumos ou produtos inacabados entre estabelecimentos, dentro do
contexto do processo produtivo da pessoa jurídica.
No entanto, o transporte de produto acabado, tais como os fretes indicados pela
recorrente neste tópico, entre centros de distribuição ou entre esses e as lojas
varejistas, depois de concluído o processo produtivo, não se enquadra em
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quaisquer das outras hipóteses permissivas de creditamento acima mencionadas,
vez que não se refere ao transporte do produto vendido entre o estabelecimento
do produtor e o do adquirente e em de produto inacabado.
Nesse sentido, já foi decidido no Acórdão no 3403001.556, 25 de abril de 2012,
conforme trecho transcrito abaixo da ementa, que somente na hipótese de
produtos inacabados pode haver o creditamento do frete pago relativamente ao
transporte entre estabelecimentos do contribuinte:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 31/01/2006 a 31/03/2006
(...) PIS. NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS DO
PRÓPRIO CONTRIBUINTE.
A contratação de serviço de transporte entre estabelecimentos do próprio
contribuinte somente enseja a apropriação de crédito, na sistemática de
apuração não cumulativa do PIS e da COFINS, em se tratando do frete de
produtos inacabados, caso em que o dispêndio consistirá de custo de
produção e, pois, funcionará como “insumo” da atividade produtiva, nos
termos do inciso II, do art. 3o das Leis nos. 10.637/02 e 10.833/03.
De forma que, não obstante os argumentos da recorrente, conforme acima
exposto, o frete de produtos acabados entre os seus estabelecimentos não
encontra amparo na legislação pertinente para o creditamento como insumo, razão
pela qual foi correto o entendimento da fiscalização do julgador da DRJ que não
reconheceu o crédito da Cofins correspondente.
3. Fretes Utilizados como Insumo nos Serviços de Transporte
3.1. Da Atividade de Prestação de Serviço de Transportes Realizada pela
Recorrente e do Direito a Crédito nas Subcontratações
A subcontratação de serviço de transporte está regulada no art. 3o da Lei no
10.833/2003 da seguinte forma:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
(...)
II bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes,
(...)
§ 19. A empresa de serviço de transporte rodoviário de carga que
subcontratar serviço de transporte de carga prestado por:(Incluído pela Lei
no 11.051, de 2004)
I – pessoa física, transportador autônomo, poderá descontar, da Cofins
devida em cada período de apuração, crédito presumido calculado sobre o
valor dos pagamentos efetuados por esses serviços;(Incluído pela Lei no
11.051, de 2004)
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II pessoa jurídica transportadora, optante pelo SIMPLES, poderá descontar,
da Cofins devida em cada período de apuração, crédito calculado sobre o
valor dos pagamentos efetuados por esses serviços.(Incluído pela Lei no
11.051, de 2004)
§ 20. Relativamente aos créditos referidos no § 19 deste artigo, seu
montante será determinado mediante aplicação, sobre o valor dos
mencionados pagamentos, de alíquota correspondente a 75% (setenta e
cinco por cento) daquela constante do art. 2o desta Lei.(Incluído pela Lei no
11.051, de 2004) (grifou-se)
O julgador de primeira instância entendeu que os serviços de transporte descritos
pela contribuinte não se enquadrariam na situação tipificada acima, primeiro
porque ela não é uma empresa de serviço de transporte rodoviário de carga, eis
que sua atividade-fim é a industrialização e comercialização de produtos
alimentícios; segundo porque não se verifica a hipótese de subcontratação, mas da
contratação, por suas filiais, de pessoas físicas ou jurídicas para realizar o
transporte de suas mercadorias.
Alega a recorrente que exerce a atividade de transporte rodoviário de mercadorias
próprias e de terceiros, conforme consta no seu objeto social, por meio de suas
filiais, que, para esse fim, subcontratam transportadores autônomos ou
transportadoras. Aduz que os gastos com tais subcontratações são insumos da
atividade de serviços de transporte, cabendo o correspondente creditamento da
Cofins.
Acrescenta que inexiste impedimento legal para que uma filial preste um serviço de
transporte para outra filial/matriz do mesmo titular, mesmo porque para fins do
ICMS os estabelecimentos são autônomos, havendo independência no tocante às
atividades por eles realizadas.
Segundo entende, o fato de a quitação desse serviço se dar por meio de
lançamento entre centros de custo da recorrente não afeta a natureza do serviço
prestado.
No entanto, o permissivo legal está expressamente direcionado para a "empresa de
serviço de transporte rodoviário de carga", qual seja, aquela que preste serviço
desta natureza como atividade-fim a outras empresas ou pessoas físicas. Embora a
recorrente tenha essa atividade incluída em seu objeto social e possa
eventualmente prestar esses serviços, essa não é sua atividade-fim, como já
esclareceu a decisão recorrida. Caso o legislador ordinário quisesse incluir os
serviços de transporte prestados por qualquer empresa, não teria feito a ressalva
sobre o tipo de empresa faz jus ao benefício.
Além disso, para que houvesse a subcontratação para fruição do benefício, far-se-ia
necessária uma primeira contratação para a prestação do serviço de transporte
entre a recorrente e a outra pessoa jurídica, o que não ocorreu, vez que sua filial
não é considerada uma outra pessoa jurídica.
Desta forma não merece qualquer reparo a decisão recorrida no que concerne à
exclusão dos créditos relativos à subcontratação de transporte.
3.2. Frete para Transporte De Insumos e Matéria-Prima no Sistema de Parceria
(Integração)
Fl. 2940
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Explica a recorrente que seu processo produtivo envolve uma série de movimentos
logísticos de insumos e matérias-primas, não se resumindo apenas ao abate e
processamento da carne.
Desta forma, os fretes incorridos nos deslocamentos de insumos e matérias-primas
da Seara para o produtor parceiro e vice-versa fazem parte do seu custo de
aquisição de mercadorias para fabricação de produtos destinados a venda.
Aduz que foram objeto de glosa os CFOP de saída abaixo, os quais, embora não
tenham a denominação de venda, estão diretamente vinculados às vendas ou ao
processo produtivo, sendo incontestável, a seu ver, a geração do crédito de
PIS/COFINS:
5151 Transferência de Produção do Estabelecimento
Transferência de produto industrializado ou produzido no estabelecimento
para outro estabelecimento da mesma empresa. Trata-se basicamente das
remessas enviadas das fábricas aos CD Centro de Distribuição. Este frete
inicial é indispensável para que aconteça efetivamente o frete da venda,
gerando assim o crédito.
5451 Remessa de Animal ou de Insumo p/ Estabelecimento Produtor
Classificam-se neste código as saídas referentes à remessa de animais e de
insumos para criação de animais no sistema integrado, tais como: pintos,
leitões, rações e medicamentos. Trata-se de uma despesa de frete
diretamente relacionada ao processo produtivo (insumo), visto que a
Recorrente pratica o sistema de "parceria" com seus produtores integrados.
Evidente, portanto, o crédito de COFINS sobre esse frete.
5501 Remessa de produção do estabelecimento, com fim específico de
exportação.
Saída de produto industrializado ou produzido pelo estabelecimento,
remetido com fim específico de exportação a "trading company", empresa
comercial exportadora ou outro estabelecimento do remetente. Trata-se de
frete para fins de formação do lote de exportação, ou seja, relacionado à
venda de exportação, ou seja, dá direito a crédito.
5152 Transferência de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros
Mercadoria adquirida ou recebida de terceiros para industrialização,
comercialização ou utilização na prestação de serviço e que não tenha sido
objeto de qualquer processo industrial no estabelecimento, transferida para
outro estabelecimento da mesma empresa. Trata-se de mercadoria/insumo
recebido
por
uma
unidade
e
transferida
à
outra
para
revenda/industrialização. Esta despesa de frete na transferência da
respectiva mercadoria/insumo é legítima, sendo também legítimos os
créditos apurados sobre referido frete.
5503 Devolução de mercadoria recebida com fim específico de exportação
Referem-se a devoluções efetuadas por trading company, empresa
comercial exportadora ou outro estabelecimento do destinatário, de
Fl. 2941
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mercadorias recebidas com fim específico de exportação, cujas entradas
tenham sido classificadas no código
1.501 Entrada de mercadoria recebida com fim específico de exportação.
Trata-se de devolução dos produtos recebidos conforme CFOP 5501 (acima).
5905/6905 Remessa para depósito fechado ou armazém geral
Classificam-se neste código as remessas de mercadorias para depósito em
depósito fechado ou armazém geral. Trata-se de frete relacionado à
despesas de armazenagem, que consequentemente é passível de créditos.
5923 Remessa de mercadoria por conta e ordem de terceiros, em venda à
ordem ou em operações com armazém geral ou depósito fechado.
Classificam-se neste código as saídas correspondentes à entrega de
mercadorias por conta e ordem de terceiros, em vendas à ordem, cuja
venda ao adquirente originário foi classificada nos códigos "6.118 Venda de
produção do estabelecimento entregue ao destinatário por conta e ordem
do adquirente originário, em venda à ordem" ou "6.119 Venda de
mercadoria adquirida ou recebida de terceiros entregue ao destinatário por
conta e ordem do adquirente originário, em venda à ordem".
Também serão classificadas neste código as remessas, por conta e ordem de
terceiros, de mercadorias depositadas ou para depósito em depósito
fechado ou armazém geral. Trata-se de triangulação por conta e ordem de
terceiro, originária de uma venda, ou seja, o crédito procede normalmente.
6151 Transferência de produção do estabelecimento
Produto industrializado ou produzido no estabelecimento e transferido para
outro estabelecimento da mesma empresa. Trata-se basicamente das
remessas enviadas das fábricas aos CD Centro de Distribuição. Este frete
inicial é indispensável para que aconteça efetivamente o frete da venda,
gerando assim o crédito (idem 5151).
7949 Outra Saída de Mercadoria ou Prestação de Serviço Não Especificada
Classificam-se neste código as outras saídas de mercadorias ou prestações
de serviços que não tenham sido especificados nos códigos anteriores.
Trata-se da operação que a empresa internamente chama de 'Nota Fiscal
Global', ou seja, é emitida uma NF principal de venda com o valor total desta
operação (global) no momento da realização da exportação para um
determinado cliente. Posteriormente, as mercadorias saem em diversos
momentos da empresa para formação do lote que compõe o total desta
Nota Fiscal global, e são essas as remessas emitidas com o CFOP 7949. Ou
seja, é neste momento que as mercadorias são efetivamente transportadas
e que ocorre a despesa do frete, gerando direito à apropriação dos créditos
de PIS/COFINS.
A autoridade fiscal glosou as despesas com frete não ligadas a operações de venda,
que foram indevidamente incluídas pela contribuinte na linha 07 das fichas 06A e
16A do DACON.
Fl. 2942
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29
Em análise documental para validar os requisitos exigidos pela legislação para o
creditamento das "Despesas com Frete na Operação de Venda", quais sejam, (1)
comprovação de que o ônus foi suportado pelo vendedor e (2) se o serviço foi pago
ou creditado a pessoa jurídica domiciliada no País, constatou a fiscalização que (fls.
2.264/2.265):
78. Analisando os documentos apresentados nos chamou atenção o fato de
a SEARA figurar como emissora dos conhecimentos de transportes na
maioria dos documentos analisados. Sendo a própria SEARA a prestadora do
serviço de transporte não se teria uma despesa incorrida, no máximo, uma
mudança de centro de custos entre os estabelecimentos da empresas, pois a
SEARA estaria prestando o serviço de transporte para ela mesmo por
intermédio de suas filiais transportadoras.
79. Ademais, os conhecimentos de transportes apresentados referiam-se a
cargas que não condiziam com os produtos de venda finais da SEARA como
ração. Questionada informou que a documentação entregue não se referia a
fretes sobre operações de venda e sim a frete sobre compras de insumos, o
que também se demonstrou não ser verdadeiro, pois se tratavam de
operações de fomento aos parceiros onde a SEARA enviava, por exemplo,
ração e matrizes de aves aos seus parceiros para que estes procedessem ao
manejo e a engorda das aves devolvendo ou vendendo à SEARA os animais
após a engorda, assim a ração seria insumo para os parceiros, por obvio, os
fretes a eles relacionados comporiam o custo de aquisição dos parceiros e
não da SEARA. (grifou-se)
Além do frete na operação de venda (arts. 3o , IX e 15, II da Lei n° 10.833/03),
existem outras três possibilidades de creditamento das contribuições não
cumulativas do frete pago a outra pessoa jurídica: a) frete como insumo na
produção (inciso II do art. 3° das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03); b) fretes pagos a
pessoas jurídicas quando o custo do serviço, suportado pelo adquirente, é
apropriado ao custo de aquisição de um bem utilizado como insumo ou de um bem
para revenda; c) fretes pagos a pessoa jurídica para transporte de insumos ou
produtos inacabados entre estabelecimentos, dentro do contexto do processo
produtivo da pessoa jurídica.
Não se vislumbra o creditamento das contribuições relativamente à transferência
de produtos acabados entre estabelecimentos da própria empresa, mas tão
somente de produtos inacabados dentro do seu contexto produtivo. Também, não
se tratando os CFOP ́s acima de deslocamento entre o estabelecimento produtor e
o comprador, não se trata de frete na operação de venda.
Na hipótese de envio de produtos aos seus parceiros (CFOP 5451 Remessa de
Animal ou de Insumo p/ Estabelecimento Produtor), como, por exemplo, ração e
matrizes de aves para manejo e a engorda, os fretes relacionados compõem o
custo de aquisição dos parceiros, como já esclareceu a fiscalização, não dando
direito ao creditamento para a recorrente.
Quanto ao CFOP 5152 Transferência de mercadoria adquirida ou recebida de
terceiros, que se trata de "mercadoria/insumo recebido por uma unidade e
transferida à outra para revenda/industrialização", refere-se ao frete (serviço)
Fl. 2943
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relacionado a operação posterior (para revenda) ou anterior (para industrialização)
ao processo produtivo, não cabendo o correspondente creditamento.
Assim, nada há a reparar da decisão recorrida que manteve as glosas dos créditos
relativos aos fretes que não integravam a operação de venda.
Em face do exposto e de tudo o mais que dos autos consta, voto no sentido de
dar provimento parcial ao Recurso Voluntário para reconhecer parcialmente o
direito creditório sob litígio e homologar as compensações correspondentes
nessa proporção, na seguinte forma:
a) reconhecer o crédito presumido em conformidade com a interpretação trazida
pelo §10 do art. 8o da Lei no 10.925/2004, aplicando-se as alíquotas em função
dos bens produzidos, e não dos insumos adquiridos antes efetuado pela
fiscalização;
b) reconhecer o crédito relativo às aquisições de graxa e óleo diesel.
c) relativamente aos itens sob a rubrica Produtos utilizados na movimentação e
armazenagem de cargas, reconhecer o direito creditório relativamente aos
seguintes bens: BALDE PP PARA BANHA, BANDEJA BRANCA B3/M4 FUNDA,
BIGBAGS, CAPA PALLET PE 117X98X150 e CORDA TRANÇADA POLIPROPILENO;
d) reconhecer os créditos relativos a todos os itens sob as rubricas Produtos
utilizados no sistema de refrigeração/aquecimento e Produtos químicos
utilizados no tratamento de efluentes, limpeza e higienização dos ambientes de
trabalho.” (destaquei)
Conforme se extrai no voto acima reproduzido, o Colegiado Ordinário decidiu por
dar parcial provimento ao recurso voluntário, para reconhecer o direito creditório
sobre as despesas ali destacadas, contudo, mantiveram-se as glosas sobre as
despesas com serviço de frete de produtos acabados entre estabelecimentos da
mesma empresa.
No entanto, tal decisão fora revertida pela Câmara Superior, quando do
julgamento do recurso especial, segundo abaixo se verifica:
“Voto Vencedor
Conselheira Vanessa Marini Cecconello, Redatora designada.
Com a devida vênia ao entendimento do Ilustre Conselheiro Relator, prevaleceu o
entendimento desta 3a Turma da CSRF pelo provimento do recurso especial do
Contribuinte para reconhecer os créditos decorrentes de fretes de produtos
acabados entre estabelecimentos da mesma empresa, tendo sido designada esta
Conselheira para redigir o voto vencedor nessa parte.
De início, explicita-se o conceito de insumos adotado no presente voto, para
posteriormente adentrar-se à análise do item individualmente.
A sistemática da não-cumulatividade para as contribuições do PIS e da COFINS foi
instituída, respectivamente, pela Medida Provisória no 66/2002, convertida na Lei
no 10.637/2002 (PIS) e pela Medida Provisória no 135/2003, convertida na Lei no
10.833/2003 (COFINS). Em ambos os diplomas legais, o art. 3o, inciso II, autoriza-se
Fl. 2944
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a apropriação de créditos calculados em relação a bens e serviços utilizados como
insumos na fabricação de produtos destinados à venda. 1
O princípio da não-cumulatividade das contribuições sociais foi também
estabelecido no §12o, do art. 195 da Constituição Federal, por meio da Emenda
Constitucional no 42/2003, consignando-se a definição por lei dos setores de
atividade econômica para os quais as contribuições sociais dos incisos I, b; e IV do
caput, dentre elas o PIS e a COFINS. 2
Por meio das Instruções Normativas nos 247/02 (com redação da Instrução
Normativa no 358/2003) (art. 66) e 404/04 (art. 8o), a Secretaria da Receita Federal
trouxe a sua interpretação dos insumos passíveis de creditamento pelo PIS e pela
COFINS. A definição de insumos adotada pelos mencionados atos normativos é
excessivamente restritiva, assemelhando-se ao conceito de insumos utilizado para
utilização dos créditos do IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados,
estabelecido no art. 226 do Decreto no 7.212/2010 (RIPI).
As Instruções Normativas nos 247/2002 e 404/2004, ao admitirem o creditamento
apenas quando o insumo for efetivamente incorporado ao processo produtivo de
fabricação e comercialização de bens ou prestação de serviços, aproximando-se da
legislação do IPI que traz critério demasiadamente restritivo, extrapolaram as
disposições da legislação hierarquicamente superior no ordenamento jurídico, a
saber, as Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, e contrariaram frontalmente a
finalidade da sistemática da não-cumulatividade das contribuições do PIS e da
COFINS. Patente, portanto, a ilegalidade dos referidos atos normativos.
Nessa senda, entende-se igualmente impróprio para conceituar insumos adotar-se
o parâmetro estabelecido na legislação do IRPJ - Imposto de Renda da Pessoa
Jurídica, pois demasiadamente amplo. Pelo raciocínio estabelecido a partir da
leitura dos artigos 290 e 299 do Decreto no 3.000/99 (RIR/99), poder-se-ia
enquadrar como insumo todo e qualquer custo da pessoa jurídica com o consumo
de bens ou serviços integrantes do processo de fabricação ou da prestação de
serviços como um todo.
Em Declaração de Voto apresentada nos autos do processo administrativo no
13053.000211/2006-72, em sede de julgamento de recurso especial pelo Colegiado

1 Lei no 10.637/2002 (PIS). Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a: [...] II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao
pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao
concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI; [...].
Lei no 10.8332003 (COFINS). Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a: [...]II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao
pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao
concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; [...]
2 Constituição Federal de 1988. Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e
indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal
e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais: I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada
na forma da lei, incidentes sobre: [...] b) a receita ou o faturamento; [...] IV - do importador de bens ou serviços do
exterior, ou de quem a lei a ele equiparar. [...]§ 12. A lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as
contribuições incidentes na forma dos incisos I, b; e IV do caput, serão não-cumulativas.
Fl. 2945
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da 3a Turma da CSRF, o ilustre Conselheiro Gileno Gurjão Barreto assim se
manifestou:
A disposição constitucional deixou a cargo do legislador ordinário a
regulamentação da sistemática da não-cumulatividade do PIS e da COFINS.
[...] permaneço não compartilhando do entendimento pela possibilidade de
utilização isolada da legislação do IR para alcançar a definição de "insumos"
pretendida. Reconheço, no entanto, que o raciocínio é auxiliar, é
instrumento que pode ser utilizado para dirimir controvérsias mais estritas.
Isso porque a utilização da legislação do IRPJ alargaria sobremaneira o
conceito de "insumos" ao equipará-lo ao conceito contábil de "custos e
despesas operacionais" que abarca todos os custos e despesas que
contribuem para a atividade de uma empresa (não apenas a sua produção),
o que distorceria a interpretação da legislação ao ponto de torná-la inócua e
de resultar em indesejável esvaziamento da função social dos tributos,
passando a desonerar não o produto, mas sim o produtor, subjetivamente.
As Despesas Operacionais são aquelas necessárias não apenas para produzir
os bens, mas também para vender os produtos, administrar a empresa e
financiar as operações. Enfim, são todas as despesas que contribuem para a
manutenção da atividade operacional da empresa. Não que elas não possam
ser passíveis de creditamento, mas tem que atender ao critério da
essencialidade.
[...]
Estabelece o Código Tributário Nacional que a segunda forma de integração
da lei prevista no art. 108, II, do CTN são os Princípios Gerais de Direito
Tributário. Na exposição de motivos da Medida Provisória n. 66/2002, in
verbis, afirma-se que “O modelo ora proposto traduz demanda pela
modernização do sistema tributário brasileiro sem, entretanto, pôr em risco
o equilíbrio das contas públicas, na estrita observância da Lei de
Responsabilidade Fiscal. Com efeito, constitui premissa básica do modelo a
manutenção da carga tributária correspondente ao que hoje se arrecada em
virtude da cobrança do PIS/Pasep.”
Assim sendo, o conceito de "insumos", portanto, muito embora não possa
ser o mesmo utilizado pela legislação do IPI, pelas razões já exploradas,
também não pode atingir o alargamento proposto pela utilização de
conceitos diversos contidos na legislação do IR.
Ultrapassados os argumentos para a não adoção dos critérios da legislação do IPI
nem do IRPJ, necessário estabelecer-se o critério a ser utilizado para a
conceituação de insumos.
Diante do entendimento consolidado deste Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais - CARF, inclusive no âmbito desta Câmara Superior de Recursos Fiscais, o
conceito de insumos para efeitos do art. 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002 e do
art. 3o, inciso II da Lei 10.833/2003, deve ser interpretado com critério próprio: o
da essencialidade. Referido critério traduz uma posição "intermediária" construída
pelo CARF, na qual, para definir insumos, busca-se a relação existente entre o bem
ou serviço, utilizado como insumo e a atividade realizada pelo Contribuinte.
Fl. 2946
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Conceito mais elaborado de insumo, construído a partir da jurisprudência do
próprio CARF e norteador dos julgamentos dos processos, no referido órgão, foi
consignado no Acórdão no 9303-003.069, resultante de julgamento da CSRF em 13
de agosto de 2014:
[...]
Portanto, "insumo" para fins de creditamento do PIS e da COFINS não
cumulativos, partindo de uma interpretação histórica, sistemática e
teleológica das próprias normas instituidoras de tais tributos (Lei no.
10.637/2002 e 10.833/2003), deve ser entendido como todo custo, despesa
ou encargo comprovadamente incorrido na prestação de serviço ou na
produção ou fabricação de bem ou produto que seja destinado à venda, e
que tenha relação e vínculo com as receitas tributadas (critério relacional),
dependendo, para sua identificação, das especificidades de cada processo
produtivo.
Nessa linha relacional, para se verificar se determinado bem ou serviço prestado
pode ser caracterizado como insumo para fins de creditamento do PIS e da COFINS,
impende analisar se há: pertinência ao processo produtivo (aquisição do bem ou
serviço especificamente para utilização na prestação do serviço ou na produção,
ou, ao menos, para torná-lo viável); essencialidade ao processo produtivo
(produção ou prestação de serviço depende diretamente daquela aquisição) e
possibilidade de emprego indireto no processo de produção (prescindível o
consumo do bem ou a prestação de serviço em contato direto com o bem
produzido).
Portanto, para que determinado bem ou prestação de serviço seja considerado
insumo gerador de crédito de PIS e COFINS, imprescindível a sua essencialidade ao
processo produtivo ou prestação de serviço, direta ou indiretamente, bem como
haja a respectiva prova.
Não é diferente a posição predominante no Superior Tribunal de Justiça, o qual
reconhece, para a definição do conceito de insumo, critério amplo/próprio em
função da receita, a partir da análise da pertinência, relevância e essencialidade ao
processo produtivo ou à prestação do serviço. O entendimento está refletido no
voto do Ministro Relator Mauro Campbell Marques ao julgar o recurso especial no
1.246.317-MG, sintetizado na ementa:
PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO AO ART. 535, DO
CPC. VIOLAÇÃO AO ART. 538, PARÁGRAFO ÚNICO, DO CPC. INCIDÊNCIA DA
SÚMULA N. 98/STJ. CONTRIBUIÇÕES AO PIS/PASEP E COFINS NÃO-
CUMULATIVAS. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. ART. 3o, II, DA LEI
N. 10.637/2002 E ART. 3o, II, DA LEI N. 10.833/2003. ILEGALIDADE DAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS SRF N. 247/2002 E 404/2004.
1. Não viola o art. 535, do CPC, o acórdão que decide de forma
suficientemente
fundamentada
a
lide,
muito
embora
não
faça
considerações sobre todas as teses jurídicas e artigos de lei invocados pelas
partes.
2. Agride o art. 538, parágrafo único, do CPC, o acórdão que aplica multa a
embargos de declaração interpostos notadamente com o propósito de
Fl. 2947
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prequestionamento.
Súmula
n.
98/STJ:
"Embargos
de
declaração
manifestados com notório propósito de prequestionamento não têm caráter
protelatório".
3. São ilegais o art. 66, §5o, I, "a" e "b", da Instrução Normativa SRF n.
247/2002 - Pis/Pasep (alterada pela Instrução Normativa SRF n. 358/2003) e
o art. 8o, §4o, I, "a" e "b", da Instrução Normativa SRF n. 404/2004 - Cofins,
que restringiram indevidamente o conceito de "insumos" previsto no art. 3o,
II, das Leis n. 10.637/2002 e n. 10.833/2003, respectivamente, para efeitos
de creditamento na sistemática de não-cumulatividade das ditas
contribuições.
4. Conforme interpretação teleológica e sistemática do ordenamento
jurídico em vigor, a conceituação de "insumos", para efeitos do art. 3o, II, da
Lei n. 10.637/2002, e art. 3o, II, da Lei n. 10.833/2003, não se identifica com
a conceituação adotada na legislação do Imposto sobre Produtos
Industrializados - IPI, posto que excessivamente restritiva. Do mesmo modo,
não corresponde exatamente aos conceitos de "Custos e Despesas
Operacionais" utilizados na legislação do Imposto de Renda - IR, por que
demasiadamente elastecidos.
5. São "insumos", para efeitos do art. 3o, II, da Lei n. 10.637/2002, e art. 3o,
II, da Lei n. 10.833/2003, todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou
que viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços, que neles
possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração importa
na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é,
cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em substancial
perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes.
6. Hipótese em que a recorrente é empresa fabricante de gêneros
alimentícios sujeita, portanto, a rígidas normas de higiene e limpeza. No
ramo a que pertence, as exigências de condições sanitárias das instalações
se não atendidas implicam na própria impossibilidade da produção e em
substancial perda de qualidade do produto resultante. A assepsia é essencial
e imprescindível ao desenvolvimento de suas atividades. Não houvessem os
efeitos desinfetantes, haveria a proliferação de microorganismos na
maquinaria e no ambiente produtivo que agiriam sobre os alimentos,
tornando-os impróprios para o consumo. Assim, impõe-se considerar a
abrangência do termo "insumo" para contemplar, no creditamento, os
materiais de limpeza e desinfecção, bem como os serviços de dedetização
quando aplicados no ambiente produtivo de empresa fabricante de gêneros
alimentícios.
7. Recurso especial provido.
(REsp 1246317/MG, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA
TURMA, julgado em 19/05/2015, DJe 29/06/2015) (grifou-se)
Portanto, são insumos, para efeitos do art. 3o, II da Lei no 10.637/2002 e do art. 3o,
II da Lei no 10.833/2003, todos os bens e serviços pertinentes ao processo
produtivo e à prestação de serviços, ou ao menos que os viabilizem, podendo ser
empregados direta ou indiretamente, e cuja subtração implica a impossibilidade de
Fl. 2948
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realização do processo produtivo e da prestação do serviço, objetando ou
comprometendo a qualidade da própria atividade da pessoa jurídica.
Ainda, no âmbito do Superior Tribunal de Justiça, o tema foi julgado pela
sistemática dos recursos repetitivos nos autos do recurso especial no 1.221.170 -
PR, no sentido de reconhecer a ilegalidade das Instruções Normativas SRF nos
247/2002 e 404/2004 e aplicação de critério da essencialidade ou relevância para o
processo produtivo na conceituação de insumo para os créditos de PIS e COFINS no
regime não-cumulativo. Em 24.4.2018, foi publicado o acórdão do STJ, que trouxe
em sua ementa:
“TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À
LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO
ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA
EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543C DO
CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o
comando contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003,
que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da
essencialidade
ou
relevância,
vale
dizer,
considerando-se
a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço
– para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido
e, nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos
autos à instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto
social da empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo
e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames
laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-
EPI.
4. Sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do
CPC/2015), assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de
creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e
404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas
Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido
à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se
a imprescindibilidade ou a importância de terminado item bem ou serviço
para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
Contribuinte.”
Fl. 2949
DF CARF MF
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PROCESSO 10880.726338/2011-41
36
Até a presente data da sessão de julgamento desse processo não houve o trânsito
em julgado do acórdão do recurso especial no 1.221.170-PR pela sistemática dos
recursos repetitivos, embora já tenha havido o julgamento de embargos de
declaração interpostos pela Fazenda Nacional, no sentido de lhe ser negado
provimento3. Faz-se a ressalva do entendimento desta Conselheira, que não é o da
maioria do Colegiado, que conforme previsão contida no art. 62, §2o do RICARF
aprovado pela Portaria MF no 343/2015, os conselheiros já estão obrigados a
reproduzir referida decisão.
Para melhor elucidar meu direcionamento, além de ter desenvolvido o conceito de
insumo anteriormente, importante ainda trazer que, recentemente, foi publicada a
NOTA SEI PGFN/MF 63/2018:
"Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia.
Ilegalidade da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e
404/2004. Aferição do conceito de insumo à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância. Tese definida em sentido desfavorável à
Fazenda Nacional. Autorização para dispensa de contestar e recorrer com
fulcro no art. 19, IV, da Lei n° 10.522, de 2002, e art. 2o, V, da Portaria PGFN
n° 502, de 2016. Nota Explicativa do art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB
no 01/2014."
A Nota clarifica a definição do conceito de insumos na “visão” da Fazenda Nacional
(Grifos meus):
“41. Consoante se observa dos esclarecimentos do Ministro Mauro
Campbell Marques, aludindo ao “teste de subtração” para compreensão do
conceito de insumos, que se trata da “própria objetivação segura da tese
aplicável a revelar a imprescindibilidade e a importância de determinado
item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte”.
Conquanto tal método não esteja na tese firmada, é um dos instrumentos
úteis para sua aplicação in concreto.
42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou

3 PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO CONTRA ACÕRDÃO QUE DEU PARCIAL PROVIMENTO
AO RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA. CONCEITO DE INSUMO. PIS. COFINS. CREDITAMENTO
DE DESPESAS EXPRESSAMENTE VEDADAS POR LEI. ARGUMENTOS TRAZIDOS UNICAMENTE EM SEDE DE
DECLARATÓRIOS. IMPOSSIBILIDADE. INDEVIDA AMPLIAÇÃO DA CONTROVÉRSIA JULGADA SOB O RITO ART. 543-C DO
CPC/73 (ART. 1.036 DO CPC/15). OMISSÃO OU OBSCURIDADE NÃO VERIFICADAS. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO DA
UNIÃO A QUE SE NEGA PROVIMENTO.
1. É vedado, em sede de agravo regimental ou embargos de declaração, ampliar a quaestio veiculada no recurso
especial, inovando questões não suscitadas anteriormente (AgRg no REsp 1.378.508/SP, Rel. Min. FELIX FISCHER, DJe
07.12.2016).
2. Os argumentos trazidos pela UNIÃO em sede de Embargos de Declaração, (enquadramento como insumo de
despesas cujo creditamento é expressamente vedado em lei), não foram objeto de impugnação quando da
interposição do Recurso Especial pela empresa ANHAMBI ALIMENTOS LTDA, configurando, portanto, indevida
ampliação da controvérsia, vedada em sede de Embargos Declaratórios.
3. Embargos de Declaração da UNIÃO a que se nega provimento.
(EDcl no REsp 1221170/PR, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 14/11/2018,
DJe 21/11/2018)
Fl. 2950
DF CARF MF
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PROCESSO 10880.726338/2011-41
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indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja, itens
cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial
perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a
essencialidade ou relevância do item é como uma aferição de uma “conditio
sine qua non” para a produção ou prestação do serviço.
Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente o item do
contexto do processo produtivo atrelado à atividade empresarial
desenvolvida. Ainda que se observem despesas importantes para a
empresa, inclusive para o seu êxito no mercado, elas não são
necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo
com a atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés
objetivo."
Com tal Nota, restou claro, assim, que insumos seriam todos os bens e serviços que
possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na
impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou
seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial
perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
Ademais, tal ato ainda reflete sobre o “teste de subtração” que deve ser feito para
fins de se definir se determinado item seria ou não essencial à atividade do sujeito
passivo. Eis o item 15 da Nota PGFN:
“15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo
produtivo, na medida em que determinado bem pode fazer parte de vários
processos produtivos, porém, com diferentes níveis de importância, sendo
certo que o raciocínio hipotético levado a efeito por meio do “teste de
subtração” serviria como um dos mecanismos aptos a revelar a
imprescindibilidade e a importância para o processo produtivo.
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item –
bem ou serviço utilizado direta ou indiretamente cuja subtração implique a
impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos,
cause perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de
insumos como sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do
processo produtivo, comprometem a consecução da atividade-fim da
empresa, estejam eles empregados direta ou indiretamente em tal
processo. É o raciocínio que decorre do mencionado “teste de subtração” a
que se refere o voto do Ministro Mauro Campbell Marques.”
Frente ao conceito de insumos, merece reforma o julgado para reconhecer a
possibilidade de tomada de créditos de fretes de produtos acabados entre
estabelecimentos da mesma empresa.
Em outras ocasiões, esta 3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais
manifestou-se sobre o tema, firmando entendimento no sentido da possibilidade
de creditamento das despesas com frete de produtos acabados entre
estabelecimentos da mesma empresa por se constituir como parte da "operação
Fl. 2951
DF CARF MF
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PROCESSO 10880.726338/2011-41
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de venda". Nesse sentido, é o Acórdão n.o 9303008.099, de relatoria da Nobre
Conselheira Tatiana Midori Migiyama, cujos fundamentos passam a integrar o
presente voto como razões de decidir, com fulcro no art. 50, §1o da Lei n.o
9.784/1999, in verbis:
[...]
Quanto à primeira discussão, vê-se que essa turma já enfrentou a matéria,
tendo sido firmado o posicionamento de que os custos de frete de
mercadorias entre estabelecimentos gerariam o direito à constituição de
crédito das contribuições. Frise-se a ementa do acórdão 9303005.156:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2008 a 30/09/2008
CRÉDITO. FRETES NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA.
Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep sobre os valores relativos a
fretes de produtos acabados realizados entre estabelecimentos da mesma
empresa, considerando sua essencialidade à atividade do sujeito passivo.
Não obstante à observância do critério da essencialidade, é de se considerar
ainda tal possibilidade, invocando o art. 3o, inciso IX, da Lei 10.833/03 e art.
3o, inciso IX, da Lei 10.637/02 eis que a inteligência desses dispositivos
considera para a r. constituição de crédito os serviços intermediários
necessários para a efetivação da venda quais sejam, os fretes na “operação”
de venda. O que, por conseguinte, cabe refletir que tal entendimento se
harmoniza com a intenção do legislador ao trazer o termo “frete na
operação de venda”, e não “frete de venda” quando impôs dispositivo
tratando da constituição de crédito das r. contribuições.
CRÉDITO. FRETES NA TRANSFERÊNCIA DE MATÉRIAS-PRIMAS ENTRE
ESTABELECIMENTOS
Os fretes na transferência de matérias primas entre estabelecimentos,
essenciais para a atividade do sujeito passivo, eis que vinculados com as
etapas de industrialização do produto e seu objeto social, devem ser
enquadrados como insumos, nos termos do art. 3o, inciso II, da Lei
10.833/03 e art. 3o, inciso II, da Lei 10.637/02. Cabe ainda refletir que tais
custos nada diferem daqueles relacionados às máquinas de esteiras que
levam a matéria-prima de um lado para o outro na fábrica para a
continuidade da produção/industrialização/beneficiamento de determinada
mercadoria/produto.”
Nesse ínterim, proveitoso citar ainda os acórdãos 9303005.155,
9303005.154, 9303005.153, 9303005.152, 9303005.151, 9303005.150,
9303005.116, 9303006.136, 9303006.135, 9303006.134, 9303006.133,
9303006.132, 9303006.131, 9303006.130, 9303006.129, 9303006.128,
9303006.127, 9303006.126, 9303006.125, 9303006.124, 9303006.123,
9303006.122, 9303006.121, 9303006.120, 9303006.119, 9303006.118,
9303006.117, 9303006.116, 9303006.115, 9303006.114, 9303006.113,
9303006.112, 9303006.111, 9303005.135, 9303005.134, 9303005.133,
Fl. 2952
DF CARF MF
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9303005.132, 9303005.131, 9303005.130, 9303005.129, 9303005.128,
9303005.127, 9303005.126, 9303005.125, 9303005.124, 9303005.123,
9303005.122, 9303005.121, 9303005.127, 9303005.126, 9303005.125,
9303005.124, 9303005.123, 9303005.122, 9303005.121, 9303005.120,
9303005.119, 9303005.118, 9303005.117, 9303006.110, 9303004.311, etc.
É de se entender que, em verdade, se trata de frete para a venda, passível
de constituição de crédito das contribuições, nos termos do art. 3o, inciso IX
e art. 15 da Lei 10.833/03 – pois a inteligência desse dispositivo considera o
frete na “operação” de venda.
A venda de per si para ser efetuada envolve vários eventos. Por isso, que a
norma traz o termo “operação” de venda, e não frete de venda. Inclui,
portanto, nesse dispositivo os serviços intermediários necessários para a
efetivação da venda, dentre as quais o frete ora em discussão. Sendo assim,
não compartilho com o entendimento do acórdão recorrido ao restringir a
interpretação dada a esse dispositivo.
Assim, cabível o reconhecimento dos créditos decorrentes das despesas de fretes
para transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma
empresa.
Diante do exposto, foi dado provimento ao recurso especial do Contribuinte para
reconhecer o direito ao crédito decorrente das despesas com frete de produtos
acabados entre estabelecimentos da mesma empresa.
É o voto.”
Resta, contudo, uma matéria específica ao presente não abarcada pelas decisões
acima reproduzidas, que concerne os créditos extemporâneos.
Assim motivou o despacho decisório as glosas quanto aos créditos
extemporâneos pretendidos pela recorrente (fls. 2.073/2.109):
106. Constata-se que a contribuinte intenta utilizar-se de créditos referentes a
período anterior ao que se refere o pedido de ressarcimento, conforme informado
na linha "22. Ajustes Positivos de Créditos". Segundo o memorial de cálculo
apresentado pelo contribuinte, a composição é formada por aquisições de insumos
de trimestres pertencentes aos anos-calendário 2005 até o lo. Trimestre de 2007.
107. Observa-se que, no âmbito das contribuições sociais apuradas pelo regime
não-cumulativo, exige-se a segregação dos créditos por períodos de apuração
devido ao fato de que os créditos, neste regime, são passíveis de repetição
segundo requisitos que só são aferíveis dentro do próprio período de apuração. Em
outras palavras, é preciso que, em cada período de apuração, exista uma perfeita
definição da natureza dos créditos e de que forma o sujeito passivo chegou aos
saldos passíveis de repetição por qualquer uma das formas previstas
(compensação ou ressarcimento, por exemplo).
108. É preciso ter em conta que a forma de repetição tem a ver com a natureza dos
créditos apurados e com o período em que foram gerados. De forma sintética, tais
formas de repetição estão assim delineadas pela legislação:
Fl. 2953
DF CARF MF
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40
a) créditos associados a receitas tributadas no mercado interno: meio
preferencial é o desconto no mês;
b) créditos associados a receitas não tributadas no mercado interno (custos,
despesas e encargos, inclusive estoque de abertura, vinculados às vendas
efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não-incidência,
inclusive no caso de importação com pagamento de PIS e Cofins -
importação): compensação ou ressarcimento no próximo trimestre;
c) créditos associados a receitas de exportação (custos, despesas e
encargos vinculados às receitas decorrentes das operações de exportação
de mercadorias para o exterior, prestação de serviços à pessoa física ou
jurídica residente ou domiciliada no exterior, cujo pagamento represente
ingresso de divisas, e vendas a empresa comercial exportadora, com o fim
específico de exportação): compensação no próximo mês ou ressarcimento
no próximo trimestre.
109. De tal sorte, como a apuração dos créditos passíveis de repetição depende,
no mais dos casos, da prévia confrontação entre créditos e débitos dentro do
período de apuração, inevitável é que o reconhecimento do direito creditório
deva se dar por períodos de apuração.
110. Neste sentido, salienta-se o disposto no parágrafo 1.o do artigo 3.o das Leis no
10.637/2002 e no 10.833/2003. Tais dispositivos determinam que os créditos, no
regime da não-cumulatividade, devem ser apurados por via da aplicação da
alíquota sobre o valor dos bens adquiridos no mês ou sobre o valor das despesas
incorridas no mês, ou seja, confina o cálculo de créditos aos respectivos períodos
de apuração, e isto com o fim, como já se disse, de que a análise tanto da
existência quanto da natureza do crédito possam ser devidamente aferidas dentro
período específico de geração do crédito.
111. Não é por outra razão que a Instrução Normativa SRF no 600/2005, vigente à
época do ingresso com o pedido de ressarcimento, ao tratar, em seus artigos 21 e
22, das formalidades associadas aos pedidos de ressarcimento e compensação de
créditos vinculados à Contribuição ao PIS e à Cofins apurados no regime da não-
cumulatividade,
expressamente
condiciona
a
compensação
à
prévia
apresentação do pedido de ressarcimento (parágrafo 8o do artigo 21: "A
compensação de créditos de que tratam os incisos I e II e o § 40, efetuada após o
encerramento do trimestre-calendário, deverá ser precedida do pedido de
ressarcimento formalizado de acordo com o art. 22") e, também de forma
expressa, determina que cada pedido de ressarcimento deverá referir-se a um
único trimestre-calendário (parágrafo 30 do artigo 22).
112. Desta forma, foram glosados estes valores.” (destaquei)
A recorrente, por sua vez, sustenta que inobservância das formalidades não deve
ilidir o seu direito creditório, não podendo subsistir a glosa visto que o crédito é
líquido e certo, havendo amparo na legislação tributária.
Defende que a exigência de retificação da DACON pelo fisco não se alinha à
jurisprudência deste Conselho, afirmando que “(i) não há previsão legal que
determine tal sistemática de retificação do documento ao fisco; (ii) há permissivo
Fl. 2954
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41
na legislação de regência das contribuições de que os contribuintes podem utilizar
tal crédito apurado de forma extemporânea; (iii) as relações tributárias e as
obrigações dela inerentes estão adstritas ao princípio da legalidade”.
A razão não socorre a recorrente.
Primeiramente, a motivação do despacho decisório, conforme acima se verifica,
nunca foi a ausência de retificação de declarações. Em segundo lugar, compartilho
do entendimento da fiscalização, no sentido de que a legislação determina, para o
aproveitamento do crédito proveniente do rateio proporcional das receitas por
meio de ressarcimento/restituição, que se refira a um único trimestre-calendário
e que seja efetuado pelo saldo credor remanescente no trimestre-calendário, nos
termos do art. 22 da Instrução Normativa SRF no 600, de 2005, vigente à época do
pedido, in verbis:
Art. 22. Os créditos a que se referem os incisos I e II e o § 4o do art. 21, acumulados
ao final de cada trimestre-calendário, poderão ser objeto de ressarcimento.
§ 1o O pedido de ressarcimento a que se refere este artigo será efetuado pela
pessoa jurídica vendedora mediante a utilização do Programa PER/DCOMP ou, na
impossibilidade
de
sua
utilização,
mediante
petição/declaração
(papel)
acompanhada de documentação comprobatória do direito creditório.
§ 2o O pedido de ressarcimento dos créditos acumulados na forma do inciso II e do
§ 4o do art. 21, referente ao saldo credor acumulado no período de 9 de agosto de
2004 até o final do primeiro trimestre-calendário de 2005, somente poderá ser
efetuado a partir de 19 de maio de 2005.
§ 3o Cada pedido de ressarcimento deverá:
I - referir-se a um único trimestre-calendário.
II - ser efetuado pelo saldo credor remanescente no trimestre calendário, líquido
das utilizações por dedução ou compensação. (destaquei)
Vale destacar que todas as Instruções Normativas sucessoras à IN SRF no 600, de
2005, mantiveram tal exigência4.
Nesse sentido, bem resolveu a matéria a decisão recorrida:
“171. Tal norma, longe de ser aleatória, decorre da própria lógica do regime não-
cumulativo, como o demonstra a autoridade fiscal, em exaustivas considerações
feitas nos itens 107 a 111 do despacho decisório, cuja leitura é essencial para a
compreensão da matéria.
172. Quanto aos princípios constitucionais, invocados pela interessada, repito o
que já disse em parágrafo precedente. Por força do próprio princípio da legalidade,
cabe a esta Turma de Julgamento observar rigorosamente a legislação em vigor,

4 IN RFB no 900, de 2008.
IN RFB no 1.300, de 2012.
IN RFB no 1.717, de 2017.
IN RFB no 2.055, de 2021.
Fl. 2955
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42
não lhe sendo permitido examinar a lide administrativa do ponto de vista
constitucional.
173. Devo ainda reiterar, no que toca à alegação de boa-fé, que, segundo o art. 136
da lei n° 5.172/66 (CTN), a responsabilidade por infrações à legislação tributária
tem natureza essencialmente objetiva, independendo da intenção do agente ou
responsável.
174. É incontestável, portanto, a procedência da glosa em análise, sendo por isso
mesmo inútil entrar no mérito da discussão relativa à retificação do DACON.”
Deste modo, por ausência de previsão na legislação que rege o
ressarcimento/restituição, reputo correto o procedimento fiscal e a decisão
recorrida, do que mantenho tais glosas.
Pois bem.
O dispositivo do Acórdão de Recurso Voluntário, a após correção reconhecida
pelo Acórdão de Embargos, restou da seguinte forma:
“Acordam os membros do Colegiado em dar provimento parcial ao recurso
voluntário, nos seguintes termos: I por unanimidade de votos, em dar provimento
para: a) retificar o percentual da alíquota reduzida de 35% para 60% sobre as
aquisições de bens sujeitos à alíquota zero que fazem jus ao crédito presumido; b)
reconhecer o direito ao crédito presumido no percentual de 60% sobre os insumos
adquiridos de pessoas físicas e utilizados na produção de mercadorias de origem
animal; c) reverter as glosas de graxa, combustíveis e lubrificantes, utilizados no
processo produtivo da recorrente; d) reverter as glosas referentes a: balde pp para
banha, bandeja branca b3/m4 funda, big bags, capa pallet pe 117x98x150, corda
trançada polipropileno, sacos e plástico utilizado na proteção da matéria-prima; e)
reverter as glosas referentes aos produtos utilizados no sistema de refrigeração ou
aquecimento de caldeiras e fornos industriais: e.1) água para indústria; e.2) gás glp
45 kg; e.3) gás glp granel; e.4) gás p13; e.5) briquete de bagaço de cana; e.6)
briquets industrial; e.7) cavaco de lenha m3; e.8) dispersante e inibidor; e.9) lenha;
e.10) óleo combustível bpf tipo 2a; e.11) óleo de xisto; e e.12) amônia; e f) reverter
as glosas de produtos químicos utilizados no tratamento de efluentes, limpeza e
higienização dos ambientes de trabalho: aditivo bioquímico aha, antiespumante
aquaplan ae 20, coagulante orgânico, polímero aniônico, polímero catiôncio,
sulfato de alumínio, ácido muriático, água sanitária, álcool 96o para uso
desinfectante, caulim, formol, fornecimento de água, serragem, gás cloro, etc.; II
por maioria de votos, em negar provimento para: a) manter as glosas de créditos
relativos a frete de produtos acabados entre os estabelecimentos da Recorrente.
Vencido o Conselheiro Antonio Carlos Cavalcanti Filho; e b) manter as glosas de
frete para transporte de insumos e matéria-prima no sistema de parceria
(integração). Vencidos os Conselheiros Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Valcir
Gassen e Ari Vendramini; III por unanimidade de votos, em negar provimento ao
recurso quanto: a) ao crédito presumido de agroindústria na aquisições de insumos
de pessoas jurídicas, por falta de comprovação dos créditos alegados; b) ao
ressarcimento do crédito presumido de PIS/COFINS, nos termos da Lei n°
12.350/2010, por ser incabível o ressarcimento ou compensação com outros
débitos da recorrente, do crédito presumido previsto no art. 8° da Lei n°
Fl. 2956
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.989 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10880.726338/2011-41
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10.925/2004; c) às glosas de serviços prestados" serv c/ despachantes impor",
"armazenagem terc monitoram", "transporte de matérias-prima" e "serviço de
transporte", por ausência de comprovação; d) às glosas de créditos sobre
comissões de vendas; e) às glosas de créditos sobre despesas de armazenagem; e f)
às glosas de créditos da atividade de prestação de serviço de transportes realizada
pela Recorrente e subcontratações; e IV por voto de qualidade, em negar
provimento quanto às glosas de caibro de madeira, estrado madeira e estrado
madeira Arlog. Vencidos os Conselheiros Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Maria
Eduarda Alencar Câmara Simões (Suplente convocada), Valcir Gassen e Ari
Vendramini.”
Por sua vez, o Acórdão de Recurso Especial reconheceu o direito de crédito em
relação aos créditos das contribuições sociais não-cumulativas sobre o valor dos
fretes pagos para transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da
mesma empresa.

Diante de todo o exposto, voto por conhecer do recurso voluntário, para rejeitar
as preliminares arguidas, e, no mérito, dar-lhe parcial provimento, para reverter
as glosas dos créditos conforme definitivamente decidido no âmbito do Processo
no 19515.720753/2012-13.
Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de rejeitar as preliminares
arguidas para, no mérito, dar parcial provimento ao recurso voluntário, para reverter as glosas dos
créditos conforme definitivamente decidido no âmbito do Processo no 19515.720753/2012-13.
Assinado Digitalmente
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator

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