Tribunal: CARF
Processo: 16327.905179/2014-54
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: PAULO MATEUS CICCONE
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-08-15
Data de publicação: 2024-11-25

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2012
LUCRO NO EXTERIOR.
O IRRF sobre rendimentos pagos a filial domiciliada em país com tributação favorecida não pode ser deduzido do imposto devido, apurado no encerramento d o período de apuração, pela matriz no Brasil, se esta não apurar lucro real positivo. Neste caso, o imposto retido poderá ser deduzido do imposto apurado nos anos-calendário subseqüentes, e deverá ser controlado na parte B do LALUR, conforme normatizado pelos §§ 15 e 16, da IN SRF no 213/2002.

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2012
LUCROS E IMPOSTO PAGO NO EXTERIOR. APROVEITAMENTO NO BRASIL. CONDIÇÕES.
O tributo pago no exterior, passível de compensação no Brasil, será sempre proporcional ao montante dos lucros, rendimentos ou ganhos de capital lá obtidos, que tenham sido computados na determinação do lucro real da pessoa jurídica brasileira e que esta apure resultado positivo no período.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16327.905179/2014-54
ACÓRDÃO
1402-007.088 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
15 de agosto de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
BANCO SANTANDER (BRASIL) S/A
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2012
LUCRO NO EXTERIOR.
O IRRF sobre rendimentos pagos a filial domiciliada em país com tributação
favorecida não pode ser deduzido do imposto devido, apurado no
encerramento d o período de apuração, pela matriz no Brasil, se esta não
apurar lucro real positivo. Neste caso, o imposto retido poderá ser
deduzido do imposto apurado nos anos-calendário subseqüentes, e deverá
ser controlado na parte B do LALUR, conforme normatizado pelos §§ 15 e
16, da IN SRF no 213/2002.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2012
LUCROS E IMPOSTO PAGO NO EXTERIOR. APROVEITAMENTO NO BRASIL.
CONDIÇÕES.
O tributo pago no exterior, passível de compensação no Brasil, será sempre
proporcional ao montante dos lucros, rendimentos ou ganhos de capital lá
obtidos, que tenham sido computados na determinação do lucro real da
pessoa jurídica brasileira e que esta apure resultado positivo no período.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Fl. 11997
DF CARF MF
Original

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Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, na forma do artigo
1o, da Lei no 14.689, de 20/09/2023 e artigo 25, § 9o, do PAF (Decreto no 70.235 de 1972), negar
provimento ao recurso voluntário em relação ao pedido de utilização do valor do imposto de
renda retido na fonte no exterior, ainda que pago no Brasil, na composição do saldo negativo de
Imposto de Renda em ano-calendário em que a recorrente tenha apurado prejuízo fiscal, podendo
o montante reconhecido em diligência - R$ 228.765.085,08 - e que tem seu aproveitamento
vedado em razão das limitações impostas pela legislação (Lei no 9.430/1996, artigo 15 e Lei no
9.249/1996, artigo 26), vir a ser utilizado na forma dos §§ 15 e 16, da IN SRF no 213/2002,
vencidos os Conselheiros Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Ricardo Piza Di Giovanni e
Alessandro Bruno Macêdo Pinto, que davam provimento. O Conselheiro Ricardo Piza Di Giovanni
manifestou intenção de apresentar declaração de voto.

Sala de Sessões, em 15 de agosto de 2024.

(assinado digitalmente)

Paulo Mateus Ciccone – Presidente e Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Alexandre Iabrudi
Catunda, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Rafael Zedral, Ricardo Piza Di Giovanni,
Alessandro Bruno Macêdo Pinto e Paulo Mateus Ciccone (Presidente).

Fl. 11998
DF CARF MF
Original

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RELATÓRIO
Retorna o processo supra à apreciação do Colegiado depois de cumprida a
diligência determinada pela Resolução no 1402-000.451, desta Turma Ordinária, sessão de
17/08/2017 (fls. 10747/10763).
Como já relatado na ocasião, está-se diante de recurso voluntário interposto
pelo contribuinte acima identificado em face de decisão exarada pela 2a Turma da DRJ/SP1, em
sessão de 05 de maio 2016 (fls. 9455/9466)1, que julgou improcedente a manifestação de
inconformidade apresentada perante aquela Turma Julgadora, não reconhecendo o direito
creditório remanescente (R$ 228.765.085,08) relativo ao Saldo Negativo de Imposto sobre a
Renda de Pessoa Jurídica IRPJ apurado no ano-calendário de 2012, mantendo a posição da
DEINF/SP, exarada no DD de 09/03/2015 – no de rastreamento: 098673437 (fls. 4711) e Anexos
(fls. 4712/4721):

De acordo com o Anexo (fls. 4712):

1 A numeração referida das fls., quando não houver indicação contrária, é sempre a digital
Fl. 11999
DF CARF MF
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Segundo o DD, o indeferimento do pedido deu-se em razão da não confirmação
do Imposto de Renda deduzido relativo às receitas auferidas no exterior.
Irresignada, a interessada acostou manifestação de inconformidade (fls. 2/38) na
qual, conforme bem resumido pelo relatório da decisão recorrida (fls. 9456/9459), aduziu:
“ Do aproveitamento do IRRF de R$ 42.428.830,04: o direito ao crédito
é oriundo das retenções a que a filial de Cayman se submeteu, cujo valor
foi computado na determinação do lucro real da matriz brasileira;  Se o aproveitamento não
duas vezes: a primeira na retenção “exclusiva”, e a segunda na
tributação dos resultados no Brasil (art.25 da Lei no 9.249/95), sem o
aproveitamento do imposto de renda incidente sobre esse mesmo
resultado do exterior; 
Do aproveitamento do IRRF de R$ 127.874.175,84: A beneficiária de
todas as 33 operações impugnadas pela autoridade fiscal é a filial de
Cayman da requerente, e não “terceiros” com os quais ele não mantém
relação de interdependência;  Muito embora figure como “agente de pagamento” uma
pessoa não ligada à requerente (Mizuho Corporate Bank Ltd, JP Morgan
Chase Bank e The Bank of New York Mellon) estas pessoas não foram as
beneficiárias dos juros, tampouco foram as emissoras dos títulos. Logo
não foram as beneficiárias do IR retido pela requerente no código 0481;  Para a operacionali
de dívida, é obrigatória a inclusão de um agente de pagamento. Essa
pessoa figura apenas como “canal” (mero intermediário) para o fluxo
financeiro, mas não corresponde, juridicamente, ao beneficiário dos
recursos remetidos;  O agente de emissão/lançamento é o emissor do título internacional, o
qual é beneficiário dos juros (suporta o ônus do IRRF sobre remessas dos
juros). Houve um fluxo financeiro; via agente de pagamento, câmara de
compensação e, posteriormente, ao beneficiário situado em Cayman;  O IRRF sobre rendimen
no Brasil, e não compensado em virtude de as beneficiária ser
domiciliada em país enquadrado no art.24 da Lei no 9.430/96, poderá ser
compensado com o imposto devido sobre o lucro real da matriz,
controladora ou coligada, quando os resultados da filial, que contenham
Fl. 12000
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referidos rendimentos, forem computados na determinação do lucro real
da pessoa jurídica brasileira; 
A Lei não condiciona o aproveitamento do IRRF ao resultado positivo da
matriz brasileira, ou seja, ter ou não havido base tributável sujeita ao
IRPJ é fato irrelevante para o direito às compensações não homologadas;  Houve a adição do
rangeira ao lucro real da empresa
brasileira de R$ 1.384.995.410,04 (Ficha 09 B da DIPJ 2013/2012);  Os adiantamentos, não
devido no exercício tão somente porque a situação era de prejuízo fiscal,
devem ser obrigatoriamente considerados como pagamentos indevidos,
e a eles aplicável todas as conseqüências jurídicas pertinentes, dentre
elas a possibilidade de imediata restituição via PER/DCOMP;  O limite imposto pelo art.2
eventual crédito pela quantia tributada no exterior que exceder a quantia
tributada no país. Essa quantia não se refere ao efetivo pagamento de
imposto no Brasil dizendo respeito ao imposto de renda incidente e não o
IR pago no Brasil;  No caso do art.26 da Lei
no 9.249/95 existe o afastamento da
universalidade aplicável ao IR, de forma que, no caso concreto, não se
deve considerar todas as entradas e saídas de valores do patrimônio.
Deve levar em consideração a individualização da incidência;  O limite do art
.26 da Lei no 9.249/95 não se refere ao IR pago no Brasil
sobre resultados no exterior, mas, sim, ao imposto incidente no país
sobre resultados de filiais devidamente adicionados ao lucro real;  Os recolhimentos de IRRF
DARF;  Inexiste lei impedindo a compensação no caso de prejuízo fiscal, não se
prestando a IN RFB no 213/12 a regulação do mencionado assunto”.
Apreciando a MI, a DRJ pontuou (fls. 9461/9465):
“A autoridade fiscal não pode reconhecer à pleiteante a dedução do IRRF
sem a comprovação de que as receitas correspondentes foram oferecidas à
tributação, cabendo à reclamante comprová-la, o que não logrou êxito.
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Quanto ao IRRF decorrente de operações com o exterior no valor R$
228.765.085,08 indicado como antecipação do imposto de renda devido na
DIPJ e não confirmado pelos sistemas da RFB, alega a contribuinte que se
refere à retenções incidentes nas operações de pagamento de juros à sua
filial nas Ilhas Cayman, por clientes no Brasil, no valor de R$
42.428.830,04 e pelo próprio Banco Santander S.A, no valor de R$
186.346.255,26 (compensação respaldado no permissivo legal contido no
artigo 9° da MP 2.158-35/2001).
A Fiscalização concluiu que do montante de R$ 186.346.255,26 apenas o
valor de R$ 58.462.079,22 refere-se à retenção do IR decorrente de
operações de pagamento de juros feita pelo Banco Santander à sua filial
nas Ilhas Cayman. A diferença (R$ 127.874.175,84), resulta de operações
realizadas entre o Banco Santander e outras pessoas jurídicas
domiciliadas no exterior com as quais não mantém relação de
interdependência. Confirmou-se também a existência de retenção do IR no
código 0481 no valor de R$ 42.428.830,04 decorrente de operações de
mútuo realizadas entre diversas pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil e
a filial das Ilhas Cayman.
A incidência do Imposto de Renda Pessoa Jurídica na fonte sobre as
importâncias pagas, creditadas, entregues, empregadas ou remetidas ao
exterior, por fonte localizada no Brasil, a título de juros e comissões,
inclusive em razão de compra de bens a prazo, tem sua previsão nos
artigos 685, 702 e 703 do regulamento do Imposto de Renda – RIR/99.
Segundo a Fiscalização: “Em princípio, o regime de tributação das
remessas de juros e comissões, nos termos do art. 685, II, “b” do RIR/99,
seria exclusivo na fonte, como ocorre nas demais remessas de juros a
pessoas físicas ou jurídicas residentes ou domiciliadas no exterior. No
entanto, o art. 9° da Medida Provisória n° 1.807-2, de 25/03/1999, base
legal do § 8° do art. 395 do RIR/1999 permitiu a compensação do imposto
retido com o imposto devido sobre o lucro real da matriz, desde que os
resultados da filial, sucursal, controlada ou coligada, que contenham os
referidos rendimentos, sejam computados na determinação do lucro real
da pessoa jurídica no Brasil. Essa compensação só pode ser feita até o
limite do imposto de renda incidente no Brasil.”
De fato, a legislação citada permite que o IRRF, caso haja a comprovação
da tributação das receitas de lucros auferidos no exterior, pode ser
utilizado como dedução até o limite do imposto de renda incidente no
Brasil, sobre os referidos lucros, rendimentos, ganhos de capital e receitas
de prestação de serviços.
A contribuinte utilizou como antecipação do devido na DIPJ não só o
Imposto de Renda Retido na Fonte decorrente das operações de remessa
de juros feita por ele próprio à sua filial no exterior, como também o IRRF
incidente sobre a remessa de juros feita por ele (Banco Santander S.A)
para outras pessoas jurídicas não ligadas, e ainda, o IRRF decorrente do
pagamento de juros feito por diversas pessoas jurídicas domiciliadas no
Brasil à sua filial, nas ilhas Cayman.
Segundo a contribuinte, a beneficiária de todas as 33 operações
impugnadas pela autoridade fiscal é a filial de Cayman da requerente, e
Fl. 12002
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não
“terceiros”
com
os
quais
ele
não
mantém
relação
de
interdependência.
A documentação apresentada pela interessada na manifestação de
inconformidade condiz com o entendimento da autoridade fiscal, o qual
identificou o pagamento de juros feito por diversas pessoas jurídicas
domiciliadas no Brasil à sua filial, nas ilhas Cayman. A documentação de
fls.22/24 encontra-se ilegível e não permite a identificação dos agentes
participantes das operações não se prestando como meio de prova.
A autoridade fiscal faz importante observação quanto à interpretação da
legislação levada a termo pela interessada, motivadora do procedimento
adotado, o qual não condiz com o espírito da legislação a que fez
referência - o art. 395, § 8° do RIR. A dedução do IRRF de lucros sobre o
exterior é de caráter excepcional, e o intento da legislação é não tributar
duas vezes o mesmo fato gerador, qual seja, o lucro (O IRRF incide sobre
receita que compõe o resultado da filial).
Conforme entendimento da autoridade fiscal, o qual é endossado no
presente voto, o lucro decorrente da citada operação é oferecido à
tributação no ajuste anual da matriz . Se essa última condição ocorrer é
permitido à contribuinte, utilizar o IRRF como antecipação pela matriz, e
por isso permitiu, extraordinariamente, que a contribuinte pudesse utilizar
o imposto de renda retido na fonte incidente sobre os juros por ele pago à
sua filial no exterior (beneficiária). As demais operações, como por
exemplo: o pagamento de juros feito pelo Banco Santander S.A a Pessoas
Jurídicas com as quais não mantém ligação (filial, sucursal, coligada,
controlada), ou operações de mútuo realizados entre clientes domiciliados
no Brasil e sua filial nas Ilhas Cayman, subsumem-se ao regime geral de
tributação: o de exclusividade na fonte.
A autoridade fiscal entendeu que, em tese, poderia utilizar como
antecipação do devido a título de IRRF incidente sobre operações de
mútuo o valor de R$ 58.462.079,22. No entanto, há de serem obedecidos
outros requisitos estabelecidos pela legislação como condições suficientes
ao reconhecimento do direito creditório.
Observou-se que no ano-calendário de 2012, a filial do Banco Santander
domiciliada nas Ilhas Cayman apurou um lucro líquido no valor de R$
1.384.995.410,04. O lucro foi, totalmente, disponibilizado na apuração do
Imposto de Renda da matriz brasileira no ajuste anual, conforme pode ser
observado em sua declaração de rendimentos. Ao apurar o Lucro Real, o
resultado foi o de Prejuízo Fiscal, não restando assim Imposto Devido. A
legislação tributária, impede a utilização do IRRF decorrentes de
operações com o exterior, como antecipação do devido na DIPJ, quando a
pessoa jurídica apurar prejuízo fiscal. Estabelece que o valor do crédito de
IR poderá ser controlado na Parte “B” do Lalur, para utilização em
exercícios seguintes, no qual se apure lucro. Assim, muito embora se
reconheça a existência do crédito no valor de R$ 58.462.079,22 favorável
à contribuinte, não é possível sua utilização como antecipação do devido
no ajuste anual do ano-calendário de 2012, devendo o mesmo ser
controlado em livros fiscais para futura utilização.
Fl. 12003
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Em razão do exposto fica claro que o argumento da contribuinte de que o
limite imposto pelo art.26 da Lei no 9.249/95 tão somente nega eventual
crédito pela quantia tributada no exterior que exceder a quantia tributada
no país não merece guarida de acordo com a legislação de regência.
Conclui-se que deve ser mantida a decisão administrativa nos moldes
propostos pela autoridade fiscal”.
Na continuidade, afastou as arguições de ilegalidade e inconstitucionalidade e a
respeito da juntada de documentos extemporâneos registrou a necessária obediência ao artigo
16, do PAF.
E concluiu (fls. 9465):
“Diante dos fatos acima expostos, VOTO no sentido de JULGAR
IMPROCEDENTE a MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE bem como NÃO
HOMOLOGAR AS COMPENSAÇÕES correlatas ao crédito remanescente de
IRPJ ora não reconhecido”.
O Acórdão recorrido está assim ementado:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA -
IRPJ
Ano-calendário: 2012
COMPENSAÇÃO EM DCOMP.
Não comprovada a existência de direito creditório veda-se ao contribuinte
efetuar as compensações em DCOMP.
LUCRO NO EXTERIOR.
A pessoa jurídica poderá compensar o imposto de renda incidente, no
exterior, sobre os lucros, rendimentos, ganhos de capital e receitas
decorrentes da prestação de serviços efetuada diretamente, computados no
lucro real, até o limite do imposto de renda incidente no Brasil sobre os
referidos lucros, rendimentos, ganhos de capital e receitas de prestação de
serviços.
SALDO NEGATIVO DE IMPOSTO APURADO NA DECLARAÇÃO.
Constitui crédito a compensar ou restituir o saldo negativo de contribuição
social apurado em declaração de rendimentos, desde que ainda não tenha
sido compensado ou restituído.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
Mais uma vez insatisfeita com o desfecho do pleito, a contribuinte interpôs
recurso voluntário (fls. 9487/9517) no qual rebate ponto a ponto a decisão recorrida, reforça sua
posição e pontua especificamente:
“Grande parte da glosa discutida advém, data vênia, de equivocada
interpretação quanto às operações de remessa de juros para pagamento de
Notes/Bonds emitidos pela filial da Recorrente situada nas Ilhas Cayman,
pagamentos esses que necessitam de diversos agentes bancários no exterior,
Fl. 12004
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e que se constituem em assunto extremamente específico, em regra
desconhecido de pessoas que não trabalham no mercado financeiro.
Certamente se as características técnicas, operacionais e procedimentais
desses pagamentos fossem conhecidas, a conclusão teria sido pela validade
do aproveitamento dos R$ 127.874.175,58, recolhidos com DARF no código
0481.
Por ocasião da manifestação de inconformidade, a Recorrente protestou pela
posterior juntada de laudo técnico que demonstrasse que a única
beneficiária das 33 operações impugnadas pela DIORT era a filial das Ilhas
Cayman, e não terceiros com os quais a Recorrente não mantém relação de
interdependência.
Entretanto, diante do elevado fluxo financeiro dessas operações, das
documentações consultadas e validadas, e da complexidade própria da
matéria – fatos completamente alheios à Recorrente – o laudo técnico
produzido pela KPMG TAX ADVISORS Ltda. não pode ser concluído antes da
decisão de primeira instância. Note que o laudo foi assinado apenas em maio
de 2016, e conta com 34 folhas, além de 61 anexos com 1.157 folhas,
perfazendo um total de 1.191 páginas, tendo sido analisados os seguintes
documentos:

Mas como referido laudo não foi anexado à impugnação, corre-se o risco de
se entender, ainda que equivocadamente, que a prova é intempestiva.
Não negamos que as normas de preclusão sejam indispensáveis ao devido
processo legal.
(...)
Mas e se não produzir provas na impugnação? Poderia o julgador deixar de
recebê-las, em que pese as onerosas consequências à Administração Pública
que esse ato acarretará, tais como provocação desnecessária do Poder
Judiciário e possível condenação em sucumbência?
Fl. 12005
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Certamente que não.
O limite temporal contempla o recebimento de provas após a impugnação,
nas duas situações a seguir:
1) Se a prova não tiver sido juntada antes pelas razões previstas nas alíneas a,
b e c do § 4o acima; e
2) Pela impossibilidade de o sujeito passivo defender-se de forma plena,
considerando a complexidade da autuação versus o tempo que lhe foi
legalmente conferido para apresentação da defesa. Trata-se de comprovada
impossibilidade material de se defender no prazo legal.
O caso concreto subsume-se à segunda hipótese, sem que com isso estejamos
defendendo que a busca da verdade material se presta a suprir a inércia do
contribuinte que, regularmente intimado, deixe de apresentar provas a seu
favor.
E tampouco consiste em subterfúgio a estratégias protelatórias, mas apenas
uma forma de garantir a legalidade e equilibrar a celeridade processual com a
ampla defesa e a segurança indispensáveis à solução do litígio, conforme já
foi decidido pelo CARF nos Acórdãos n. 108-09622/2008 e CSRF/03-
04.981/2006, dentre inúmeros outros.
Colenda Câmara, jamais houve inércia da Recorrente, e, portanto, ela não
pode ser punida. Como é sabido, preclusão não é apenas decurso de prazo,
mas o decurso qualificado pela inércia do contribuinte. Se o sujeito passivo
prova que diligenciou na busca de documentação necessária à sua ampla
defesa, mas que, até o término do prazo legal, apenas parte dos fatos
puderam ser elucidados, protestando, na impugnação administrativa, pela
juntada posterior de documentos e alegações, os pedidos de juntada de
laudo, e baixa em diligência, devem ser deferidos.
Ora, o fato de a natureza e o fluxo financeiro das remessas internacionais
envolvidas nesse processo serem muito peculiares, e basearem-se em uma
infinidade de códigos e números, tornam as operações de difícil compreensão
para profissionais não familiarizados com a matéria. Também por isso, o
laudo assume vital importância, e precisou ser muito didático ao indicar todo
o fluxo “percorrido” pelo dinheiro, caso contrário seria de pouca utilidade e
confiabilidade.
Ocorre que esse emaranhado de coleta de documentos, conferências,
rastreamentos, validações, explicações etc., demandou um longo período de
tempo.
Fl. 12006
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É por isso que a Recorrente insiste que não foi inerte e que devem lhe ser
asseguradas condições reais de defesa. Em processo envolvendo quantia
milionária, em que a contribuinte entende ter razão, jamais poderia ela
prescindir de prova que considera imprescindível para a defesa de seu direito:
prova técnica imparcial, produzida por terceiro de reputação ilibada, e que
ratificou os argumentos da autuada.
Por fim, não poderíamos deixar de registrar que a recusa no recebimento e
análise do laudo, em processo que envolve crédito tributário superior a 400
milhões de reais, em absolutamente nada contribuirá para o interesse
público, pois se o contribuinte estiver certo em algum momento o crédito
tributário será anulado, com indiscutível prejuízo aos cofres públicos, inclusive
em razão do advento do CPC/15, que em seu art. 85, § 3o, prevê a
condenação de elevada sucumbência para os processos em que a Fazenda
Pública estiver envolvida.
O laudo técnico da KPMG corrobora as alegações defendidas ela Recorrente
em sua manifestação de inconformidade, compilando e consolidando os
documentos apresentados à DIORT.
Assim, em função do princípio da busca da verdade material, que rege o
contencioso administrativo, faz-se mister a apreciação do relatório técnico,
especialmente com a determinação de baixa dos autos em diligência.
Ora, o interesse público perseguido de ofício pela Administração é
indisponível. Por isso mesmo, os princípios da legalidade e da supremacia do
interesse público conduzem à busca da verdade material, que pressupõe
linguagem competente, possibilidade de contraditório e investigação
inquisitória (esta última conferindo à Administração o direito de não se limitar
a determinados meios de prova e o dever de não prescindir das diligências
probatórias necessárias à identificação de eventual fato jurídico tributário,
cuja constatação a lei faz depender a pretensão tributária)”.
Depois de trazer doutrina sobre o tema “verdade material”, discorre novamente
sobre a necessidade de se aceitar o laudo juntado nesta fase procedimental como meio de prova,
aduz longamente sobre as operações nominadas como “emissão de Notes/Bonds no exterior” (RV
– fls. 9494/9500) e detalha o seu pensamento acerca dos valores indeferidos, oportunidade em
que basicamente repisa o que expôs na manifestação de inconformidade, acrescentando outros
aspectos entendidos pertinentes, sempre realçando que (RV – fls. 9513):

Fl. 12007
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E prossegue, rebatendo o entendimento da decisão recorrida quando
assenta não ser possível o crédito buscado em razão da apuração de prejuízo fiscal no período
(RV – fls. 9516):
“A decisão ora recorrida encontra-se eivada de ilegalidade, pois, em
detrimento do § 8o do art. 395 do RIR (art. 9o da MP 2158-35/01), e do art. 26
da Lei no 9.249/95, de conteúdo completo para disciplinar a presente
situação, buscou fundamento de validade em instrução normativa
incompatível com o texto legal, que inovou o ordenamento ao dispor, como
condição para o aproveitamento imediato do IRRF, que o contribuinte apure
lucro real positivo.
Instrução normativa é veículo introdutor de normas secundárias e, nesta
condição, subordinam-se material e formalmente às leis ordinárias. Tanto a
Instrução Normativa no 213/12, quanto o despacho decisório, partem do
equivocado entendimento de que o resultado positivo obtido no exterior deve
ser absorvido pelo prejuízo da operação brasileira, ainda que o IRRF,
controlado na Parte B do Lalur, possa ser aproveitado quando e se a empresa,
no futuro, tiver lucro. Afora isso, tal crédito não deve ser corrigido pela Selic,
em mais uma demonstração de que o entendimento da RFB não pode
prevalecer, pois violaria direito do contribuinte, de compensar crédito
correspondente aos adiantamentos realizados em exercício em que apurou
prejuízo.
Desse modo, resta evidente a improcedência do argumento construído no v.
acórdão da DRJ/SP1, de que o Recorrente não faria jus ao crédito em razão da
apuração de prejuízo fiscal no período, vez que todas as condições para o
direito ao crédito do art. 9o da MP n° 2.158-35/01, inclusive a observância do
limite do art. 26 da Lei n° 9.249/95, foram observadas”.
Para concluir requerendo o provimento do recurso, com a reforma da decisão de
1o Piso, a recepção como elemento de prova do laudo da KPMG e, alternativamente, a baixa dos
autos à Unidade de origem para diligência “a fim de que a DIORT se manifeste sobre referido laudo
técnico”.
Fl. 12008
DF CARF MF
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PROCESSO 16327.905179/2014-54
13
Com o recurso voluntário foi acostado o já citado laudo técnico, emitido por
KPMG, divido e juntado ao e-processo em 12 (doze) itens (fls. 9518/10742).
Os autos subiram ao CARF para apreciação pelo Colegiado na sessão de 17 de
agosto de 2017, tendo este Relator entendido ser necessária sua conversão em diligência, na forma
da Resolução no 1402-000.452, (fls. 10747/10763), da qual se falará adiante no voto, para melhor
elucidação de aspectos fáticos que restaram inconclusivos.
Em atendimento à determinação do CARF, a DIORT/DEINF/SP, realizou o
procedimento determinado, inclusive com intimações e oitiva da interessada e pesquisas no banco
de dados da RFB, finalizando o trabalho com o “RELATÓRIO FISCAL DIORT/DEINF/SPO, de
18/09/2019” (fls. 11960/11976).
Cientificada em 09/10/2019 (fls. 11979), a recorrente manifestou-se rebatendo,
naquilo que lhe foi desfavorável, as conclusões expressas no referido relatório, conforme petição
de 15/10/2019 (fls. 11982/11992).
Sobre estas manifestações das partes igualmente se falará adiante no voto.
É relatório do essencial, em apertada síntese.

Fl. 12009
DF CARF MF
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14

VOTO
Conselheiro Paulo Mateus Ciccone - Relator
Já foi atestada antes a tempestividade do RV e os demais pressupostos para sua
admissibilidade.
Lembrando, os autos estão voltando a julgamento após conclusão da diligência
determinada pela Resolução no 1402-000.451, sessão de 17/08/2017 (fls. 10747/10763), cujo teor
abaixo reproduzo, para melhor entendimento e confronto com o Relatório Fiscal do condutor do
procedimento e a contrafé da contribuinte:
O litígio diz respeito a possível saldo remanescente de direito creditório do
recorrente, não reconhecido pela Autoridade que exarou o DD, e se
resumiria à seguinte posição (fls. 144):

Valor (R$ 228.765.085,08) que tem a seguinte composição (com ajuste de
centavos):
 R$ 42.428.830,04 – mútuos entre a filial do recorrente em Cayman e
“outras PJ” domiciliadas no Brasil;
 R$ 127.874.175,84 - operações realizadas entre o Banco Santander e
outras pessoas jurídicas localizadas no exterior, não domiciliadas em países
com tributação diferenciada; e,
Fl. 12010
DF CARF MF
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15
 R$ 58.462.079,22 - retenção do IR decorrente de operações de
pagamento de juros feita pelo Banco Santander à sua filial nas Ilhas
Cayman.
Segundo “Relatório Fiscal” (fls. 9446/9452) que analisou manualmente o
pedido e embasou o DD, a situação estampada foi a seguinte:
“I – IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE EXTERIOR
4. Em resposta ao termo de intimação o contribuinte informou que o Imposto de
Renda Retido na Fonte decorrente de operações com o exterior no valor R$
228.765.085,08 indicado como antecipação do imposto de renda devido na DIPJ e
não confirmado pelos sistemas da RFB refere-se à retenções incidentes nas
operações de pagamento de juros à sua filial nas Ilhas Cayman, por clientes no
Brasil, no valor de R$ 42.428.830,04 e pelo próprio Banco Santander S.A, no valor
de R$ 186.346.255,26. Alega que realizou a compensação respaldado no
permissivo legal contido no artigo 9° da MP 2.158-35/2001.
5. Para comprovar a regularidade da operação apresentou cópia dos DARF,
Contrato de Câmbio e outros documentos fiscais e contábeis.
6. Analisando-se as informações do contribuinte verificou-se que do montante de
R$ 186.346.255,26 apenas o valor de R$ 58.462.079,22 refere-se à retenção do IR
decorrente de operações de pagamento de juros feita pelo Banco Santander à sua
filial nas Ilhas Cayman. A diferença (R$ 127.874.175,84), resulta de operações
realizadas entre o Banco Santander e outras pessoas jurídicas domiciliadas no
exterior com as quais não mantém relação de interdependência.
7. Confirmou-se também a existência de retenção do IR no código 0481 no valor
de R$ 42.428.830,04 decorrente de operações de mútuo realizadas entre diversas
pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil e a filial das Ilhas Cayman.
8. A incidência do Imposto de Renda Pessoa Jurídica na fonte sobre as
importâncias pagas, creditadas, entregues, empregadas ou remetidas ao exterior,
por fonte localizada no Brasil, a título de juros e comissões, inclusive em razão de
compra de bens a prazo, tem sua previsão nos artigos 685, 702 e 703 do
regulamento do Imposto de Renda – RIR/99. O Ato Declaratório Executivo Corat n°
9, de 16 de janeiro de 2002 esclarece que o Imposto de Renda devido quando da
ocorrência de qualquer desses fatos geradores deve ser recolhido sob o código
0481.
9. Em princípio, o regime de tributação das remessas de juros e comissões, nos
termos do art. 685, II, “b” do RIR/99, seria exclusivo na fonte, como ocorre nas
demais remessas de juros a pessoas físicas ou jurídicas residentes ou domiciliadas
no exterior. No entanto, o art. 9° da Medida Provisória n° 1.807-2, de 25/03/1999,
base legal do § 8° do art. 395 do RIR/1999 permitiu a compensação do imposto
Fl. 12011
DF CARF MF
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16
retido com o imposto devido sobre o lucro real da matriz, desde que os resultados
da filial, sucursal, controlada ou coligada, que contenham os referidos
rendimentos, sejam computados na determinação do lucro real da pessoa jurídica
no Brasil. Essa compensação só pode ser feita até o limite do imposto de renda
incidente no Brasil.
10. No caso sob análise o contribuinte utilizou como antecipação do devido na
DIPJ não só o Imposto de Renda Retido na Fonte decorrente das operações de
remessa de juros feita por ele próprio à sua filial no exterior, como também o IRRF
incidente sobre a remessa de juros feita por ele (Banco Santader S.A) para outras
pessoas jurídicas não ligadas, e ainda, o IRRF decorrente do pagamento de juros
feito por diversas pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil à sua filial, nas ilhas
Cayman. A interpretação da legislação levada a termo pelo interessado,
motivadora do procedimento adotado, infelizmente, não condiz com o espírito da
legislação a que fez referência - o art. 395, § 8° do RIR. O legislador ao criar essa
regra, excepcional, pretendeu não tributar duas vezes o mesmo fato gerador, qual
seja, o lucro (O IRRF incide sobre receita que compõe o resultado da filial. O lucro
decorrente dessa operação é oferecido à tributação no ajuste anual da matriz. Se
essa última condição ocorrer é permitido ao contribuinte, utilizar o IRRF como
antecipação pela matriz), e por isso permitiu, extraordinariamente, que o
contribuinte pudesse utilizar o imposto de renda retido na fonte incidente sobre os
juros por ele pago à sua filial no exterior (beneficiária). As demais operações,
como por exemplo: o pagamento de juros feito pelo Banco Santander S.A a
Pessoas Jurídicas com as quais não mantém ligação (filial, sucursal, coligada,
controlada), ou operações de mútuo realizados entre clientes domiciliados no
Brasil e sua filial nas Ilhas Cayman, subsumem-se ao regime geral de tributação: o
de exclusividade na fonte.
11. Assim, o contribuinte, em tese, poderia utilizar como antecipação do devido a
título de IRRF incidente sobre operações de mútuo o valor de R$ 58.462.079,22. No
entanto, devem ainda ser analisadas outras regras estabelecidas pela legislação
como condições suficientes ao reconhecimento do direito creditório.
12. No ano-calendário de 2012 a filial do Banco Santander domiciliada nas Ilhas
Cayman apurou um lucro líquido no valor de R$ 1.384.995.410,04. Esse lucro foi,
totalmente, disponibilizado na apuração do Imposto de Renda da matriz brasileira
no ajuste anual, conforme pode ser observado em sua declaração de rendimentos.
13. Ao apurar o Lucro Real o resultado foi o de Prejuízo Fiscal, não restando assim
Imposto Devido. A legislação tributária, veda a utilização do IRRF decorrentes de
operações com o exterior, como antecipação do devido na DIPJ, quando a pessoa
jurídica apurar prejuízo fiscal. Estabelece que o valor do crédito de IR poderá ser
controlado na Parte “B” do Lalur, para utilização em exercícios seguintes, no qual
se apure lucro.
Fl. 12012
DF CARF MF
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17
14. Assim, muito embora se reconheça a existência do crédito no valor de R$
58.462.079,22 favorável ao contribuinte, deve-se negar sua utilização como
antecipação do devido no ajuste anual do ano-calendário de 2012. Devendo o
mesmo ser controlado em livros fiscais para futura utilização”.
Em síntese, pelo entendimento do Fisco, posição assumida pela decisão
recorrida, ficou claro que:
1. em princípio, valores retidos na fonte relativas a remessas para o
exterior a título de pagamentos de juros e comissões (código DARF 0481)
subsumem-se à tributação exclusiva (artigo 685, II, “b” do RIR/99);
2. todavia, excepcionalmente, o legislador permitiu sua utilização para
compensar o imposto que seria devido sobre o lucro da matriz (§ 8° do
art. 395 do RIR/1999), desde que os resultados da filial, sucursal,
controlada ou coligada, que contenham os referidos rendimentos, sejam
computados na determinação do lucro real da pessoa jurídica no Brasil,
com a ressalva de que essa compensação só pode ser feita até o limite do
imposto de renda incidente no Brasil;
3. nesse contexto e ainda de acordo com o RF, do valor de R$
228.765.085,08, decorrente de operações com o exterior e indicado pelo
recorrente como antecipação do imposto de renda devido na DIPJ, i) R$
42.428.830,04 seria fruto de pagamentos feitos por clientes do Banco,
sem ligação de dependência com este (ou seja, “outras” pessoas jurídicas)
à sua filial em Cayman, por isso, sujeitos à retenção na fonte e não à
composição do saldo negativo pleiteado; ii) R$ 127.874.175,84 seria
resultante de operações realizadas entre o Banco Santander e outras
pessoas jurídicas localizadas no exterior, não domiciliadas em países com
tributação diferenciada, por isso, igualmente, retenções exclusivas de
fonte; e, iii) R$ 58.462.079,22, devidamente comprovado, referir-se-iam a
operações entre matriz e filial em Cayman, por isso, a princípio, abrigadas
pelo artigo 395, do RIR/1999;
4. todavia, ainda de acordo com a manifestação fiscal, mesmo que “em
tese”, este último valor - R$ 58.462.079,22 - pudesse ser utilizado como
antecipação do devido a título de IRRF, fato é que no ano-calendário de
2012 a filial do Banco Santander domiciliada nas Ilhas Cayman apurou um
lucro líquido no valor de R$ 1.384.995.410,04 que foi totalmente
disponibilizado na apuração do Imposto de Renda da matriz brasileira no
ajuste anual e, conforme pode ser observado em sua declaração de
rendimentos, o resultado foi de Prejuízo Fiscal, não restando assim
imposto devido, o que levaria à impossibilidade de seu aproveitamento
imediato, devendo ser controlado no LALUR, parte “B”.
Contra este assentamento, ratificado pelo Acórdão combatido, o
recorrente discorreu longamente aduzindo que o valor de R$ 42,4 milhões,
Fl. 12013
DF CARF MF
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PROCESSO 16327.905179/2014-54
18
independente de se referir a operações da filial com a matriz ou com
terceiros estaria ao abrigo do artigo 395, do RIR/1999, por isso sua
participação na composição do saldo negativo não mereceria reparos;
sobre o remanescente de R$ 127,8 milhões expõe acreditar que “a
manutenção da glosa do IR advenha de uma equivocada interpretação da DIORT
quanto às características técnicas, operacionais e procedimentais desses
pagamentos” (RV – fls. 9504) e que a baixa dos autos para diligência e a
leitura do “relatório técnico da KPMG, que, ao responder o segundo
questionamento formulado pela Recorrente, individualizou cada uma das trinta e
três operações glosadas, identificando as respectivas remessas realizadas pela
Recorrente” (ibidem) solucionará a questão; e, finalmente, acerca do
montante de R$ 58.462.079,22, a princípio aceito pelo Fisco, mas
indeferido por suposto extravasamento do limite legal para compensação
(fruto do prejuízo em 2012), diz que tal posição não se sustenta à luz da
legislação vigente.
Antes de quaisquer outras colocações, entendo devam ser aceitos nesta
fase recursal, analisadas as peculariedades de cada fato concreto,
documentos,
provas,
pareceres
e
laudos
apostos
pelas
partes
demandantes, contribuinte, Fazenda Pública ou coobrigados, ainda que
após o decurso do prazo previsto no artigo 16, do PAF2, mais não fosse, até

2 2 Art. 16. A impugnação mencionará:
(...)
§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-
lo em outro momento processual, a menos que: (Incluído pela Lei no 9.532, de 1997) (Produção de efeito)
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força
maior;(Incluído pela Lei no 9.532, de 1997) (Produção de efeito)
b) refira-se a fato ou a direito superveniente;(Incluído pela Lei no 9.532, de 1997) (Produção de
efeito)
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.(Incluído pela Lei no
9.532, de 1997) (Produção de efeito)
§ 5o A juntada de documentos após a impugnação deverá ser requerida à autoridade julgadora,
mediante petição em que se demonstre, com fundamentos, a ocorrência de uma das condições previstas
nas alíneas do parágrafo anterior. (Incluído pela Lei no 9.532, de 1997) (Produção de efeito)
§ 6o Caso já tenha sido proferida a decisão, os documentos apresentados permanecerão nos autos
para, se for interposto recurso, serem apreciados pela autoridade julgadora de segunda instância. (Incluído
pela Lei no 9.532, de 1997) (Produção de efeito)

Fl. 12014
DF CARF MF
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PROCESSO 16327.905179/2014-54
19
pelo princípio da busca da verdade material, escopo que deve ser sempre
perseguido pelo julgador administrativo, posição que perfila com
jurisprudência deste Colegiado:
“Não obstante o disposto nos artigos 15 e 16 da norma que rege o Processo
Administrativo Fiscal (Decreto no 70.235/72), a tendência moderna é a de se
mitigar os rigores das regras preclusivas contidas no PAF, e isso diante do
princípio da efetividade do processo, que tem como norte um processo menos
formalista, mais participativo e mais orientado a um escopo social, viés, aliás,
retratado na Lei no 9.784/99”. (Ac. 3802-001.728 – sessão de 21 de março de
2013).
Feitas estas observações preliminares, é inegável que os autos revestem-se
de nuances as mais variadas envolvendo operações internacionais
complexas e que exigem maior e amplo aprofundamento e análise, mais
ainda em face do extenso e detalhado laudo acostado pelo recorrente (fls.
9518/10742), ou seja, mais de 1.200 páginas, material obviamente de difícil
ou quase impossível apreciação nesta fase recursal, inclusive pelas
restrições impostas aos conselheiros do CARF para acesso ao banco de
dados da RFB onde se poderiam cruzar informações ou cotejar elementos
relevantes ao deslinde do que aqui se discute. Ademais, evidente ser
impossível que este Relator ou qualquer conselheiro do CARF no
desempenho de suas funções de julgador possa realizar diligências,
circularizações ou intimar terceiros envolvidos ou citados nos autos,
procedimento só cabível aos auditores da Receita Federal, nos termos dos
artigos 927 e 928, do RIR/19993.
Mas não é só isso.
Como exaustivamente se vê nos autos, o recorrente, além do “laudo” da
KPMG juntou centenas ou milhares de documentos e informações que
exigem cotejamento com os dados existentes internamente no Órgão
Tributário ou sua confirmação perante terceiros, via circularização,
procedimento que foge da alçada deste Colegiado.

3 Art. 927. Todas as pessoas físicas ou jurídicas, contribuintes ou não, são obrigadas a prestar as
informações e os esclarecimentos exigidos pelos Auditores-Fiscais do Tesouro Nacional no exercício de
suas funções, sendo as declarações tomadas por termo e assinadas pelo declarante (Lei no 2.354, de 1954,
art. 7o).
Art. 928. Nenhuma pessoa física ou jurídica, contribuinte ou não, poderá eximir-se de fornecer, nos prazos
marcados, as informações ou esclarecimentos solicitados pelos órgãos da Secretaria da Receita Federal
(Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 123, Decreto-Lei no 1.718, de 27 de novembro de 1979, art. 2o, e Lei no
5.172, de 1966, art. 197).
Fl. 12015
DF CARF MF
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PROCESSO 16327.905179/2014-54
20
Neste cenário, considerando o que consta nos autos, especificamente as
alegações do recorrente de que teria obedecido aos limites legais para
aproveitamento do montante de R$ 58.462.079,22 a princípio aceito pelo
Fisco e as longas e exaustivas alegações do contribuinte, suportadas pelo
laudo da KPMG em relação ao valor de R$ 127.874.175,84 (operação
nominada de emissão de Notes/Bonds no exterior” - RV – fls. 9494/9500 –
Laudo – fls. 9518/10742), encaminho meu voto no sentido de converter o
presente julgamento em diligência para que a Unidade de origem, no caso
a DEINF/SP, providencie e esclareça:
l. se o recorrente extrapolou o limite para compensação do IRRF relativo a
operações externas em face do prejuízo apurado no ano-calendário/2012,
impedindo o aproveitamento no mesmo período do montante de R$
58.462.079,22, impondo seu controle no LALUR, parte “B”;
2. analise minuciosamente o laudo acostado pelo recorrente e compare os
elementos ali inseridos com os dados presentes nos arquivos da RFB,
buscando aferir as consistências ou inconsistências em relação ao
montante questionado de R$ 127.874.175,84;
3. caso entendido necessário, seja intimado o recorrente para apresentar
esclarecimentos e documentos complementares e adicionais julgado
devidos;
4. igualmente se necessário e julgado pertinente, intime terceiros que
possam, direta ou indiretamente, estarem relacionados com os fatos
articulados nos autos, de modo a obter informações e esclarecimentos
relevantes à solução da lide;
5. após estas providências, elabore relatório DETALHADO circunstanciando
todas as informações possíveis e juntando documentos comprobatórios de
forma a esclarecer qualquer alteração em relação ao que foi decidido no
Despacho Decisório e ratificado pela 1a Instância, ou seja, se foram aceitos
alguns dos argumentos expendidos pelo recorrente no sentido de
reconhecer
direito
creditório.
Em
caso
positivo,
discriminar
individualizadamente tais valores e correlacioná-los com os documentos
presentes nos autos;
6. do procedimento de diligência, inclusive do relatório referido no item
“5” (anterior), cientificar o contribuinte, com reabertura do prazo de 30
(trinta) dias para que, querendo, venha a se manifestar exclusivamente
sobre os fatos articulados e narrados na referida diligência, sendo
desconsideradas manifestações de outra espécie.
Fl. 12016
DF CARF MF
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21
Transcorrido o prazo de trinta dias da ciência, com ou sem nova intervenção
do contribuinte, o presente processo deverá retornar a esta 2a Turma da 4a
Câmara da 1a Sejul para prosseguimento de seu julgamento.
É como voto.
Brasília (DF), 17 de agosto de 2017.
Pois bem, baixados os autos à unidade de origem, a diligência foi conduzida pela
DIORT/DEINF/SP, com as medidas entendidas cabíveis, inclusive intimações e oitiva da interessada
e pesquisas no banco de dados da RFB, finalizando o trabalho com o extremamente detalhado e
bem elaborado “RELATÓRIO FISCAL DIORT/DEINF/SPO, de 18/09/2019” (fls. 11960/11976) no
qual, depois de ampla e profunda análise dos fatos e documentos que permeiam este processo,
concluiu o procedimento, com a resposta aos quesitos formulados na Resolução no 1402-000.451.
Para melhor fixação, reproduzem-se excertos do Relatório:

Fl. 12017
DF CARF MF
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22

Fl. 12018
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23

Fl. 12019
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24

Fl. 12020
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25

(...)
Fl. 12021
DF CARF MF
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Fl. 12022
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27

Para concluir o seu Relatório na forma seguinte (fls. 11975/11976):

Fl. 12023
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28
Cientificada da conclusão dos trabalhos, a recorrente manifestou-se (fls.
11982/11992), basicamente reafirmando seu entendimento já expresso nas peças recursais.
Especificamente em relação à diligência, seu pensamento pode ser visto pelo
excerto abaixo (fls. 11984/11985):

Fl. 12024
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29

Para concluir (fls. 11992):

Devidamente instruído, os autos voltaram a julgamento:
Inicialmente, penso que a recorrente cometeu um erro de digitação quando
asseverou (fls. 11985, acima reproduzida), que “Portanto, em função da própria manifestação da
DEINF/SPO externada no relatório fiscal DIORT/DEINF/SPO, de 18/09/2019, não há mais qualquer
contencioso em relação à confirmação do pagamento de IRRF no montante de R$ 227.765.085,08 (...)”
visto que o valor em discussão é R$ 228.765.085,08.
Fica registrada a ressalva.
Sem necessidade de maiores digressões e antes de continuar e adentrar nos
aspectos jurídicos envolvidos, é sabido que diligências prestam-se a esclarecer fatos, atos e valores
que possam não estar suficientemente claros para os que manuseiam o processo e devem decidir
sobre o que consta nos autos, ou seja, são fontes subsidiárias de que se valem os órgãos
Fl. 12025
DF CARF MF
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julgadores para prolação de decisões. Isso não significa que APENAS o que foi determinado na
diligência tenha que ser respondido, mais não fosse, porque evidentemente as respostas aos
quesitos passam, necessariamente, pela avaliação de todo um contexto.
Nesse cenário, não têm o menor sentido racional pretender circunscrever as
determinações do órgão colegiado - e que estão expressas no voto condutor da conversão em
diligência - SOMENTE ao que nele consta e que outros aspectos não poderiam ser nela tratados,
caso contrário, estar-se-ia criando uma restrição e levando a um fato inusitado, ou seja, a
conversão em diligência praticamente delimitaria o raciocínio do julgador, não podendo levar em
conta outras informações, o que seria de absoluta irracionalidade, além de ferir conceito primário
em direito administrativo-fiscal, a verdade material, que deve ser buscada à exaustão e por todos
os meios legais possíveis.
De outra banda, as conclusões das diligências não vinculam os julgadores, antes
são fontes de informações, que podem ou não ser acolhidas.
Não bastassem estas colocações, destaco que, quando da determinação para a
realização da diligência aqui analisada, expressamente escrevi:
3. caso entendido necessário, seja intimado o recorrente para apresentar esclarecimentos e
documentos complementares e adicionais julgado devidos;
4. igualmente se necessário e julgado pertinente, intime terceiros que possam, direta ou
indiretamente, estarem relacionados com os fatos articulados nos autos, de modo a obter
informações e esclarecimentos relevantes à solução da lide;
Então, por óbvio, caberia, sim, ao condutor do feito, avançar nas informações e
análises documentais, tudo para melhor cumprimento do exigido.
Ademais, está claro que o presente processo atinge alto grau de complexidade,
pela sua volumosa juntada de documentos além de dezenas de arquivos não pagináveis, com as
especificidades que envolvem a matéria, como reconhecido pela própria Autoridade Fiscal que
presidiu a diligência (fls. 11971):
“As informações constantes dos Laudos apresentados pela empresa
KPMG, demonstram que as operações envolvendo a emissão de
Bonds/Notes e remessa de juros ao exterior pelo Banco Santader
(Brasil) S.A a sua filial estabelecida nas ilhas Cayman, são operações
complexas que envolvem diversos outros operadores do mercado
financeiro internacional, conforme fluxo financeiro apresentado do
item 34”).
Fl. 12026
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Complexidade que a própria recorrente explicitamente reconheceu ao juntar não
apenas um, mas dois laudos da KPMG (com milhares de páginas), tudo visando esclarecer pontos
que somente argumentos jurídicos provavelmente não conseguissem.
Então, reclamos desta ordem não se sustentam e até deveriam ser evitados,
posto que, como já citado, no processo administrativo-fiscal privilegia-se a “busca de verdade
material”, de modo que todas as informações (de cunho legal e transparente) que possam ser
trazidas aos autos certamente concorrem para atingimento deste objetivo.
Postas estas ponderações, ao mérito.
De plano, ressalto que a diligência visava aferir aspectos materiais envolvidos nos
autos, especialmente valores que apresentavam dissonância (a esse respeito, já tratei antes na
Resolução que converteu o julgamento em diligência e que novamente está reproduzido neste
voto), sem prejuízo, como dito acima, de informações que pudessem ter reflexo no ângulo
jurídico, mais não fosse, por estar em discussão matéria que envolve possível direito de
contribuinte em face da Fazenda Pública, por isso mesmo, imperiosa seja atestada sua liquidez e
certeza.
Em outras palavras, cabe analisar se os valores estão corretamente fixados e,
mais ainda, se a legislação validaria o pedido da recorrente de ver valores retidos na fonte ano-
calendário de 2012 (R$ 228.765.085,08) serem aproveitados no Brasil para compor saldo negativo
de IRPJ.
Tudo conforme descrito no DD de 09/03/2015 – no de rastreamento: 098673437
(fls. 4711) e seus anexos (fls. (fls. 4712/4721):

Como visto conclusivamente pela diligência realizada, o valor supra – R$
228.765.085,08 - foi devidamente comprovado.
Fl. 12027
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Desse modo, sob o aspecto material, como dito pela recorrente em sua
manifestação (fls. 11985), “em função da própria manifestação da DEINF/SPO externada no relatório
fiscal DIORT/DEINF/SPO, de 18/09/2019, não há mais qualquer contencioso em relação à confirmação do
pagamento de IRRF no montante de R$ 227.765.085,08 (na verdade, R$ 228.765.085,08), sendo líquido e certo
o direito da Recorrente de usufruir desse crédito em sua integralidade”.
Porém, como também alertado pela recorrente, “A discussão remanesce, agora,
exclusivamente quanto ao momento do aproveitamento desse crédito”. (ibidem).
É absolutamente verdadeira esta colocação.
De fato, se sob o ângulo material os valores restaram incontroversos, sob o ângulo
jurídico há que se delimitar “o momento, como e se este crédito poderá ser aproveitado”, pelas
limitações que a legislação impõe.
No caso concreto, a discussão passa pela análise de aspecto que entendo
primordial e até prejudicial em relação aos demais temas, qual seja, se existe a possibilidade de
compensar tributo pago no exterior com o devido no Brasil quando – como no caso dos autos –
a recorrente apura prejuízo.
Nessa linha, como já me manifestei em diversos julgamentos, entendo que a
legislação e atos normativos que a complementam, bem delimitam a matéria.
Nesse ponto, bom lembrar que basicamente a recorrente sustenta que a
Instrução Normativa no 213/2002 não poderia ser aplicada ao caso em análise. Lastreia o seu
entendimento no fato de que a receita que gerou o imposto pago no exterior é decorrente da
prestação de serviços efetuado diretamente ao exterior, enquanto a citada IN no 213 seria
aplicável exclusivamente aos lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior por
pessoas jurídicas domiciliadas no País.
De seu turno, a Autoridade que analisou o PER/DCOMP e a DRJ comungam
pensamento no sentido de que, tendo a recorrente apurado prejuízo fiscal, o pleito não pode se
deferido porque o referido valor somente poderia ser objeto de compensação com o imposto
devido e, para existir imposto devido, não poderia haver prejuízo fiscal.
Para início, vejamos o que dispõe o art. 15 da Lei no 9.430/96:
Art. 15. A pessoa jurídica domiciliada no Brasil que auferir, de fonte no exterior,
receita decorrente da prestação de serviços efetuada diretamente, poderá compensar o imposto
pago no país de domicílio da pessoa física ou jurídica contratante, observado o disposto no art. 26
da Lei n 9.249, de 26 de dezembro de 1995.
E o que diz o art. 26 da Lei no 9.249/95:
Fl. 12028
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Art. 26. A pessoa jurídica poderá compensar o imposto de renda incidente, no
exterior, sobre os lucros, rendimentos e ganhos de capital computados no lucro real, até o limite do
imposto de renda incidente, no Brasil, sobre os referidos lucros, rendimentos ou ganhos de capital:
§ 1o Para efeito de determinação do limite fixado no caput, o imposto incidente,
no Brasil, correspondente aos lucros, rendimentos ou ganhos de capital auferidos no exterior, será
proporcional ao total do imposto e adicional devidos pela pessoa jurídica no Brasil.
De sua parte, o art. 395 do RIR/1999:
Art. 395. A pessoa jurídica poderá compensar o imposto de renda incidente, no
exterior, sobre os lucros, rendimentos, ganhos de capital e receitas decorrentes da prestação de
serviços efetuada diretamente, computados no lucro real, até o limite do imposto de renda
incidente, no Brasil, sobre os referidos lucros, rendimentos, ganhos de capital e receitas de
prestação de serviços (Lei no 9.249, de 1995, art. 26 e Lei no 9.430, de 1996, art. 15).
§ 1o Para efeito de determinação do limite fixado no caput, o imposto incidente,
no Brasil, correspondente aos lucros, rendimentos, ganhos de capital e receitas de prestação de
serviços auferidos no exterior, será proporcional ao total do imposto e adicional devidos pela
pessoa jurídica no Brasil (Lei no 9.249, de 1995, art. 26, § 1o).
Regulando a matéria, a Instrução Normativa no 213/2002, lastreada, justamente,
nos arts. 25, 26 e 27 da Lei no 9.249/95 e nos arts. 16 e 17 da Lei no 9.430/96, de forma mais
detalhada (como se espera de ato que regulamente a norma legal), traz os procedimentos a serem
seguidos pelos contribuintes em tais situações:
Art. 14. O imposto de renda pago no país de domicílio da filial,
sucursal, controlada ou coligada e o pago relativamente a
rendimentos e ganhos de capital, poderão ser compensados com
o que for devido no Brasil.
§ 1o Para efeito de compensação, considera-se imposto de renda
pago no país de domicílio da filial, sucursal, controlada ou
coligada ou o relativo a rendimentos e ganhos de capital, o
tributo que incida sobre lucros, independentemente da
denominação oficial adotada e do fato de ser este de
competência de unidade da federação do país de origem.
(...)
§ 4o A compensação do imposto será efetuada, de forma
individualizada, por controlada, coligada, filial ou sucursal,
vedada a consolidação dos valores de impostos correspondentes
a diversas controladas, coligadas, filiais ou sucursais.
Fl. 12029
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§ 5o Tratando-se de filiais e sucursais, domiciliadas num mesmo
país, poderá haver consolidação dos tributos pagos, observado o
disposto no § 2o do art. 3o e § 5o do art. 4o.
§ 6o A filial, sucursal, controlada ou coligada, no exterior, deverá
consolidar os tributos pagos correspondentes a lucros,
rendimentos ou ganhos de capital auferidos por meio de outras
pessoas jurídicas nas quais tenha participação societária.
§ 7o O tributo pago no exterior, passível de compensação, será
sempre proporcional ao montante dos lucros, rendimentos ou
ganhos de capital que houverem sido computados na
determinação do lucro real.
§ 8o Para efeito de compensação, o tributo será considerado
pelo valor efetivamente pago, não sendo permitido o
aproveitamento de crédito de tributo decorrente de qualquer
benefício fiscal.
§ 9o O valor do tributo pago no exterior, a ser compensado, não
poderá exceder o montante do imposto de renda e adicional,
devidos no Brasil, sobre o valor dos lucros, rendimentos e
ganhos de capital incluídos na apuração do lucro real.
§ 10. Para efeito do disposto no parágrafo anterior, a pessoa
jurídica, no Brasil, deverá calcular o valor:
I - do imposto pago no exterior, correspondente aos lucros de
cada filial, sucursal, controlada ou coligada e aos rendimentos e
ganhos de capital que houverem sido computados na
determinação do lucro real;
II - do imposto de renda e adicional devidos sobre o lucro real
antes e após a inclusão dos lucros, rendimentos e ganhos de
capital auferidos no exterior.
§ 11. Efetuados os cálculos na forma do § 10, o tributo pago no
exterior, passível de compensação, não poderá exceder o valor
determinado segundo o disposto em seu inciso I, nem à
diferença positiva entre os valores calculados sobre o lucro real
com e sem a inclusão dos referidos lucros, rendimentos e
ganhos de capital, referidos em seu inciso II.
Ora, tendo a recorrente apurado “prejuízo” no período (AC/2012), por questões
elementares de lógica matemática, se “§ 9o O valor do tributo pago no exterior, a ser
compensado, não poderá exceder o montante do imposto de renda e adicional, devidos no
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Brasil, sobre o valor dos lucros, rendimentos e ganhos de capital incluídos na apuração do lucro
real”, não tendo havido Imposto de Renda apurado (devido) no Brasil, o limite é simplesmente
ZERO, não sendo possível leitura diferente.
Claro que, alternativamente, a regulamentação permite que os contribuintes
possam, mesmo em situações como a ocorrida nestes autos (prejuízo), manter o imposto que
entende ter direito a recuperar para compensação futura.
Veja-se a dicção dos §§ 15 e 16, da IN SRF no 213/2002:
§ 15. O tributo pago sobre lucros, rendimentos e ganhos de
capital auferidos no exterior, que não puder ser compensado
em virtude de a pessoa jurídica, no Brasil, no respectivo ano-
calendário, não ter apurado lucro real positivo, poderá ser
compensado com o que for devido nos anos-calendário
subseqüentes.
§ 16. Para efeito do disposto no § 15, a pessoa jurídica deverá
calcular o montante do imposto a compensar em anos-
calendário subseqüentes e controlar o seu valor na Parte B do
Livro de Apuração do Lucro Real (Lalur).
Em suma, o art. 15 da Lei no 9.249/95, o art. 26 da Lei no 9.430/96 e o art. 395 do
RIR/99, estabelecem um limite à compensação do imposto pago no exterior. Esse limite é o
imposto de renda incidente, no Brasil, após serem computados, no lucro real, os rendimentos
auferidos no exterior. E para a determinação deste limite, o imposto incidente, no Brasil, deverá
ser proporcional ao total do imposto e adicional devidos pela pessoa jurídica. E para se calcular o
limite para o aproveitamento desse imposto pago no exterior, evidentemente, faz-se necessário
que exista imposto devido no Brasil para sua apuração.
Daí decorre a conclusão lógica de que, para que seja possível a compensação do
imposto pago no exterior, faz-se necessária a existência de lucro real no Brasil, no período de
apuração em que se pretenda aproveitá-lo.
Em inexistindo lucro real e, consequentemente, não havendo imposto devido, os
dispositivos acima elencados constituir-se-iam letra morta ou seriam inaplicáveis, o que não é o
caso, evidentemente.
Assim, sem necessidade de maiores dissertações, o pleito da recorrente não
pode ser validado, sendo-lhe permitido, todavia, usufruir dos ditames dos §§ 15 e 15, da IN SRF no
213/2002, acima referidos.
Fl. 12031
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De qualquer modo, para que não se alegue não ter havido análise de outros
pontos suscitados pela defesa, lanço mão do robusto e profundo voto exarado pelo ex-
Conselheiro Maurício Novaes Ferreira, então nesta Turma, em julgamento envolvendo a MESMA
RECORRENTE e MESMA MATÉRIA, apenas com diferença de anos-calendário (Processo no
16327.900386/2019-27 - Acórdão no 1402-006.882, sessão de 10 de abril de 2024), oportunidade
em que acompanhei integralmente o I. Relator (responsável pelo voto vencedor), assumindo as
palavras por ele proferidas como se de minha lavra pessoal fossem, adotando-as também como
razões de decidir:
“Trata-se de matéria eminentemente jurídica, visando esclarecer se há ou
não limites à dedução do IRRF por rendimentos pagos a filiais situadas em
países com tributação favorecida. O art. 9o da Medida Provisória (MP) no
2.158/35 disciplinou o tema com a seguinte redação:
Art. 9o O imposto retido na fonte sobre rendimentos pagos ou creditados à filial,
sucursal, controlada ou coligada de pessoa jurídica domiciliada no Brasil, não
compensado em virtude de a beneficiária ser domiciliada em país enquadrado nas
disposições do art. 24 da Lei no 9.430, de 1996, poderá ser compensado com o
imposto devido sobre o lucro real da matriz, controladora ou coligada no Brasil
quando os resultados da filial, sucursal, controlada ou coligada, que contenham os
referidos rendimentos, forem computados na determinação do lucro real da pessoa
jurídica no Brasil.
Parágrafo único. Aplica-se à compensação do imposto a que se refere este artigo o
disposto no art. 26 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995.
Em brevíssima síntese, o ilustre Relator assentou sua decisão, que seria pelo
provimento do recurso voluntário, com base em dois fundamentos:
i)
a autoridade fiscal e a DRJ teriam imposto limite à compensação do IRRF
valendo-se do art. 14 da IN SRF no 213/2002;
ii) ) como a retenção do imposto de renda ocorreu no Brasil, não se deve aplicar
as limitações previstas no art. 26 da Lei no 9.249/1995.
Este dispositivo legal invocado pelo Conselheiro Relator prevê,
expressamente, que as restrições nele previstas aplicam-se ao IRRF retido
no Brasil e ligado a rendimentos pagos a filiais situadas no exterior. Eis o
texto legal (com destaques ora acrescidos):
Art. 26. A pessoa jurídica poderá compensar o imposto de renda incidente,
no exterior, sobre os lucros, rendimentos e ganhos de capital computados no
lucro real, até o limite do imposto de renda incidente, no Brasil, sobre os
referidos lucros, rendimentos ou ganhos de capital.
Fl. 12032
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§ 1o Para efeito de determinação do limite fixado no caput, o imposto
incidente, no Brasil, correspondente aos lucros, rendimentos ou ganhos
de capital auferidos no exterior, será proporcional ao total do imposto e
adicional devidos pela pessoa jurídica no Brasil.
(...)
A redação do texto legal é absolutamente clara ao estabelecer o limite para
compensação do IRRF inclusive quando a retenção ocorra no Brasil. Não se
trata, portanto, de inovação da IN SRF no 213/2002, mas sim de expressa
previsão legal que determina, para fins de compensação do IRRF, a
limitação de acordo com a proporcionalidade dos rendimentos e lucros
auferidos pela pessoa jurídica no Brasil.
No caso dos autos, como é cediço, tratou-se de IRRF decorrente de
rendimentos pagos a filial situada no exterior (Ilhas Cayman) e, nos exatos
termos do art. 26, § 1o da Lei no 9.249/1995, a compensação deve ser
limitada proporcionalmente aos lucros e rendimentos auferidos no Brasil,
justificando-se assim a glosa praticada pela autoridade fiscal.
Considerando que o imposto foi retido e pago no Brasil, sem necessidade
de comprovação diferenciada ou de conversão em reais – tratados nos §§
2o e 3o do referido art. 26 – não há outra razão para a referência ao art. 26
senão no que se refere ao seu caput e seu §1o, que impõem como limite
para dedução do imposto incidente sobre os rendimentos auferidos no
exterior a incidência verificada, no Brasil, sobre os mesmos rendimentos.
Logo, não há vício na aplicação da Instrução Normativa SRF no 213, de
2002, que simplesmente regulamenta a previsão contida em texto
normativo expresso.
Por fim, além da necessária observância do art. 26, § 1o da Lei no 9.249, de
1995, por força do contido parágrafo único do art. 9o da Medida Provisória
no 2.158-35, de 2001, importa observar que a própria dicção do caput do
art. 9o já traz limite ao direito de “compensação” (no caso, dedução) do
imposto retido na fonte sobre rendimentos pagos ou creditados à filial
estrangeira com o imposto devido sobre o lucro real da matriz. Isto porque,
para que haja imposto devido sobre o lucro real da matriz, controladora ou
coligada no Brasil quando os resultados da filial, que contenham os
referidos rendimentos, forem computados na determinação do lucro real
da pessoa jurídica no Brasil, é indispensável que haja base imponível no
período. E a dedução, como antes afirmado, limita-se à proporcionalidade
Fl. 12033
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estabelecida entre os lucros ou rendimentos auferidos no Brasil que
resultaram no imposto de renda devido e as receitas auferidas pela filial no
exterior que motivou a retenção do IRRF.
O valor do IRRF retido decorrente de rendimentos auferidos no exterior e
que poderiam integrar o saldo negativo do período está bem determinada
pela autoridade fiscal, conforme demonstrativo abaixo:
(...)
Portanto, há de se manter a glosa efetuada pelo fisco e ratificada pela DRJ,
não merecendo prosperar a pretensão da Recorrente”.
Adicionalmente, não posso deixar de trazer a declaração de voto exarada pela
Conselheira Edeli Pereira Bessa, da CSRF, no Ac. no 9101-005.957, de 07 de fevereiro de 2022, em
tudo aplicável ao caso e em consonância com meu entendimento, verbis:
“Esta Conselheira divergiu do I. Relator e negou provimento ao recurso
especial da Contribuinte, endossando o entendimento assim expresso no
voto vencedor do acórdão recorrido no 1201-002.351:
1. Há legislação específica que rege a matéria, e que foi citada na análise
Dossiê 10010.010787/0914-23, de 12/02/2015, págs. 29/32:
7. O Imposto de Renda incidente sobre operações realizadas com o
exterior é regulado pelo decreto n° 3000 de 1999, art. 395 e
seguintes. Permite que a pessoa jurídica possa compensar o Imposto
de Renda, pago no exterior sobre os lucros auferidos por suas filiais,
sucursais, controladas e coligadas e sobre os rendimentos, ganhos de
capital e receitas de prestação de serviço auferidos diretamente.
8. Excepcionalmente, admite também, que a pessoa jurídica possa
compensar o Imposto de Renda Retido na Fonte (Código 0481) no
Brasil, incidente sobre os pagos ou creditados a filial, sucursal,
controlada ou coligada que não tenha compensado o imposto em
função de ser domiciliada em país com tributação favorecida.
9. Vejamos o que dispõe o RIR/99 sobre o assunto:
Art.395. A pessoa jurídica poderá compensar o imposto de renda incidente,
no exterior, sobre os lucros, rendimentos, ganhos de capital e receitas
decorrentes da prestação de serviços efetuada diretamente, computados no
lucro real, até o limite do imposto de renda incidente, no Brasil, sobre os
referidos lucros, rendimentos, ganhos de capital e receitas de prestação de
serviços (Lei no 9.249, de 1995, art. 26, e Lei no 9.430, de 1996, art. 15).
Fl. 12034
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§1o Para efeito de determinação do limite fixado no caput, o imposto
incidente, no Brasil, correspondente aos lucros, rendimentos, ganhos de
capital e receitas de prestação de serviços auferidos no exterior, será
proporcional ao total do imposto e adicional devidos pela pessoa jurídica no
Brasil (Lei no 9.249, de 1995, art. 26, §1o).(...)
§8o O imposto de renda retido na fonte sobre rendimentos pagos ou
creditados a filial, sucursal, controlada ou coligada de pessoa jurídica
domiciliada no Brasil, não compensado em virtude de a beneficiária ser
domiciliada em país enquadrado nas disposições do art. 245, poderá ser
compensado com o imposto devido sobre o lucro real da matriz,
controladora ou coligada no Brasil quando os resultados da filial, sucursal,
controlada ou coligada, que contenham os referidos rendimentos, forem
computados na determinação do lucro real da pessoa jurídica no Brasil
(Medida Provisória no 1.807-2, de 25 de março de 1999, art. 9o).
10. A compensação somente poderá ser realizada quando se apurar
lucro real. Se o resultado for o de prejuízo o crédito deverá ser
controlado na parte "B" do LALUR para utilização futura (art. 14 da
IN 213, de 2002). (Grifou-se.)
2. Cite-se também a Instrução Normativa SRF no 213, de 07 de outubro de
2002:
Art. 1o Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior, por
pessoa jurídica domiciliada no Brasil, estão sujeitos à incidência do imposto
de renda das pessoas jurídicas (IRPJ) e da contribuição social sobre o lucro
líquido (CSLL), na forma da legislação específica, observadas as
disposições desta Instrução Normativa.
(...)
§ 4o Os lucros de que trata este artigo serão adicionados ao lucro líquido,
para determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL da pessoa
jurídica no Brasil, integralmente, quando se tratar de filial ou sucursal, ou
proporcionalmente à sua participação no capital social, quando se tratar de
controlada ou coligada.
(...)
Art. 14. O imposto de renda pago no país de domicílio da filial, sucursal,
controlada ou coligada e o pago relativamente a rendimentos e ganhos de
capital, poderão ser compensados com o que for devido no Brasil.
(,,,)
§ 4o A compensação do imposto será efetuada, de forma individualizada,
por controlada, coligada, filial ou sucursal, vedada a consolidação dos
valores de impostos correspondentes a diversas controladas, coligadas,
filiais ou sucursais.
(...)
Fl. 12035
DF CARF MF
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§ 7o Os lucros, rendimentos e ganhos de capital de que trata este artigo a
serem computados na determinação do lucro real e da base de cálculo de
CSLL, serão considerados pelos seus valores antes de descontado o tributo
pago no país de origem.
(...)
§ 9o O valor do tributo pago no exterior, a ser compensado, não poderá
exceder o montante do imposto de renda e adicional, devidos no Brasil,
sobre o valor dos lucros, rendimentos e ganhos de capital incluídos na
apuração do lucro real.(...)
Art. 15. O saldo do tributo pago no exterior, que exceder o valor
compensável com o imposto de renda e adicional devidos no Brasil, poderá
ser compensado com a CSLL devida em virtude da adição, à sua base de
cálculo, dos lucros, rendimentos e ganhos de capital oriundos do exterior,
até o valor devido em decorrência dessa adição.
3. De fato, no presente caso, consta da Ficha 09B Demonstração do Lucro
Real, a apuração de R$ (-) 625.526.049,40 de Lucro Real, em cujo cômputo
foram incluídos, linha 07. Lucros Disponibilizados no Exterior de R$
188.959.854,65.
4. Se não tivessem sido computados os Lucros Disponibilizados no Exterior,
o Lucro Real apurado pela matriz teria sido R$ (-) 814.485.904,05 e a Ficha
12B Cálculo do IRPJ sobre o Lucro Real resultaria exatamente conforme
havia sido preenchida pelo contribuinte na DIPJ original entregue e cujo
crédito de Saldo negativo de IRPJ foi reconhecido no Despacho Decisório:
Imposto sobre o Lucro Real 0,00
(-) IRRF 4.977.309,82
(-) IR Mensal Pago por Estimativa 36.244.259,12
(=) IRPJ a Pagar (-) 41.221.568,94
5. A legislação citada que se transcreveu estabelece que o imposto pago no
exterior pode ser compensado com o imposto (e se sobrar, também com a
CSLL) devidos no Brasil, referentes aos lucros da filial no exterior.
6. Para tanto, soma-se ao lucro apurado no Brasil pela matriz, o lucro da
filial, apuram-se o IRPJ e a CSLL adicionais devidos (resultantes do lucro no
exterior adicionado) e se compensam estes valores até o limite do valor do
imposto pago no exterior; se o valor pago no exterior foi maior que o IRPJ e
CSLL apurados, o saldo que sobrou deve ser registrado na parte B do
LALUR para ser utilizado em anos seguintes.
Fl. 12036
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7. No presente caso, como já se viu, o lucro real da matriz no Brasil foi de
R$ (-) 814.485.904,05; somado com o lucro da filial no exterior de R$
188.959.854,65, resultou o lucro real de R$ (-) 625.526.049,40.
8. Portanto, mesmo incluído o lucro da filial, ainda se apurou prejuízo fiscal
na matriz no Brasil. Portanto, não resultaram IRPJ nem CSLL devidos, no
ano-calendário 2008, relativos ao lucro da filial no exterior; como não se
apurou IRPJ, nem CSLL, não há possibilidade de aproveitar o imposto pago
no exterior no ano 2008.
9. A IN SRF no 213, de 07 de outubro de 2002, determina, neste caso, que o
imposto recolhido de R$ 14.294.329,50 seja registrado na parte B do
LALUR, para ser aproveitado na compensação em ano(s) subsequente(s), em
que a empresa apure lucro.
10. Não há autorização na legislação para que o imposto pago no exterior
seja utilizado para compensar outros débitos que não o IRPJ e a CSLL
devidos sobre os correspondentes lucros do exterior.
11. Por isso, estão corretos tanto o Despacho Decisório como o Acórdão
DRJ/RJO. (destaques do original)
A Contribuinte defende que a dedução de IRRF sobre rendimentos pagos a
filial domiciliada em país com tributação favorecida não se submete ao
mesmo limite estabelecido no art. 26 da Lei no 9.249, de 1995, para dedução
de imposto pago no exterior sobre lucros lá auferidos. Em seu entendimento,
a Instrução Normativa SRF no 213, de 2002, teria extrapolado o disposto em
lei ao referir aquela limitação também para dedução do IRRF recolhido no
Brasil. O paradigma no 1402-001.345, de seu lado, considera suficiente a
redução do prejuízo fiscal do período, em razão do cômputo dos lucros
auferidos no exterior, para dedução do imposto retido e recolhido no Brasil,
inclusive porque tais prejuízos reduzidos poderiam ser objeto de
compensação futura.
A maioria do Colegiado acompanhou o entendimento do I. Relator no
sentido de que apenas o direito de crédito ao imposto de renda incidente no
exterior estaria limitado ao valor do imposto e adicional incidentes, no
Brasil, sobre os lucros, rendimentos ou ganhos de capital auferidos no
exterior. No caso, como o imposto, embora incidente sobre resultados
auferidos no exterior, é recolhido e pago no Brasil, o limite não se aplicaria
por inexistir o risco de restituição indireta de tributos pagos no exterior.
Ocorre que a possibilidade de dedução do IRRF retido e recolhido no Brasil
sobre rendimentos auferidos no exterior está prevista na Medida Provisória
no 2.158-35, de 2001, nos seguintes termos:
Fl. 12037
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Art. 9o O imposto retido na fonte sobre rendimentos pagos ou creditados à
filial, sucursal, controlada ou coligada de pessoa jurídica domiciliada no
Brasil, não compensado em virtude de a beneficiária ser domiciliada em
país enquadrado nas disposições do art. 24 da Lei no 9.430, de 1996, poderá
ser compensado com o imposto devido sobre o lucro real da matriz,
controladora ou coligada no Brasil quando os resultados da filial, sucursal,
controlada ou coligada, que contenham os referidos rendimentos, forem
computados na determinação do lucro real da pessoa jurídica no Brasil.
Parágrafo único. Aplica-se à compensação do imposto a que se refere
este artigo o disposto no art. 26 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de
1995. (negrejou-se)
Referido dispositivo estabelece, em seu caput um procedimento de
comprovação simplificada do imposto incidente sobre lucros auferidos no
exterior: como a beneficiária do rendimento está situada em país de
tributação favorecida, que possivelmente não praticará incidência tributária
sobre o rendimento por ela auferido, a retenção promovida pela fonte
pagadora no Brasil pode ser convertida em imposto pago no exterior e
deduzido na apuração do imposto devido pela fonte pagadora, determinado
mediante a necessária adição à sua base de cálculo daquele rendimento
auferido no exterior. Contudo, o parágrafo único daquele dispositivo remete
ao disposto no art. 26 da Lei no 9.249/95, que assim dispõe acerca da
compensação do imposto pago no exterior:
Art. 26. A pessoa jurídica poderá compensar o imposto de renda incidente,
no exterior, sobre os lucros, rendimentos e ganhos de capital computados
no lucro real, até o limite do imposto de renda incidente, no Brasil,
sobre os referidos lucros, rendimentos ou ganhos de capital.
§ 1o Para efeito de determinação do limite fixado no caput, o imposto
incidente, no Brasil, correspondente aos lucros, rendimentos ou ganhos
de capital auferidos no exterior, será proporcional ao total do imposto
e adicional devidos pela pessoa jurídica no Brasil.
§ 2o Para fins de compensação, o documento relativo ao imposto de renda
incidente no exterior deverá ser reconhecido pelo respectivo órgão
arrecadador e pelo Consulado da Embaixada Brasileira no país em que for
devido o imposto.
§ 3o O imposto de renda a ser compensado será convertido em quantidade
de Reais, de acordo com a taxa de câmbio, para venda, na data em que o
imposto foi pago; caso a moeda em que o imposto foi pago não tiver
cotação no Brasil, será ela convertida em dólares norte-americanos e, em
seguida, em Reais. (destacou-se)
Considerando que o imposto foi retido e pago no Brasil, sem necessidade de
comprovação diferenciada ou de conversão em reais – tratados nos §§ 2o e
3o do referido art. 26 – não há outra razão para a referência ao art. 26 senão
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no que se refere ao seu caput e seu §1o, que impõem como limite para
dedução do imposto incidente sobre os rendimentos auferidos no exterior a
incidência verificada, no Brasil, sobre os mesmos rendimentos.
Assim, inexiste qualquer vício na aplicação da Instrução Normativa SRF no
213, de 2002, que assim dispõe:
Art. 14. O imposto de renda pago no país de domicílio da filial, sucursal, controlada
ou coligada e o pago relativamente a rendimentos e ganhos de capital, poderão ser
compensados com o que for devido no Brasil.
(...)
§ 15. O tributo pago sobre lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no
exterior, que não puder ser compensado em virtude de a pessoa jurídica, no
Brasil, no respectivo ano-calendário, não ter apurado lucro real positivo,
poderá ser compensado com o que for devido nos anos-calendário subsequentes.
(destacou-se)
Para além da necessária observância do art. 26 da Lei no 9.249, de 1995, por
força do parágrafo único do art. 9o da Medida Provisória no 2.158-35, de
2001, importa observar que a própria dicção do caput do art. 9o já traz limite
ao direito de “compensação” (no caso, dedução) do imposto retido na fonte
sobre rendimentos pagos ou creditados à filial estrangeira com o imposto
devido sobre o lucro real da matriz. Isto porque, para que haja imposto
devido sobre o lucro real da matriz, controladora ou coligada no Brasil
quando os resultados da filial, que contenham os referidos rendimentos,
forem computados na determinação do lucro real da pessoa jurídica no
Brasil, é indispensável que haja base imponível no período. Somente há
imposto devido se houver base de cálculo para aplicação da alíquota
prevista. Se a apuração da matriz resulta em prejuízo fiscal, como no
presente caso, não há base imponível e não há imposto devido. Logo, não
há possibilidade de dedução do imposto incidente sobre os rendimentos
auferidos no exterior, ainda que retido e pago no Brasil”.
Finalizando, em relação a este tópico, independentemente dos valores
comprovados pela diligência (que poderão, por óbvio, ser aproveitados na forma dos §§ 15 e 16,
da IN SRF no 213/2002)4, voto por negar provimento ao recurso voluntário.

4 § 15. O tributo pago sobre lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior, que não
puder ser compensado em virtude de a pessoa jurídica, no Brasil, no respectivo ano-calendário,
não ter apurado lucro real positivo, poderá ser compensado com o que for devido nos anos-
calendário subseqüentes.
§ 16. Para efeito do disposto no § 15, a pessoa jurídica deverá calcular o montante do imposto a
compensar em anos-calendário subseqüentes e controlar o seu valor na Parte B do Livro de
Apuração do Lucro Real (Lalur).
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CONCLUSÃO
Pelo exposto, voto por NEGAR PROVIMENTO ao recurso voluntário, sem prejuízo
de que o valor confirmado pela diligência – R$ 228.765.085,08 – que tem seu aproveitamento
vedado em razão das limitações impostas pela legislação (Lei no 9.430/1996, artigo 15 e Lei no
9.249/1996, artigo 26), possa vir a ser utilizado na forma dos §§ 15 e 16, da IN SRF no 213/2002.

É como voto.
(assinado digitalmente)
Paulo Mateus Ciccone

DECLARAÇÃO DE VOTO

Ricardo Piza Di Giovanni – Conselheiro
O ilustre relator apresentou voto de extrema qualidade o qual oportunizou debates
de alto nível e admirável democracia tributária. No entanto, com todo respeito,
Entendeu o ilustre relator que o IRRF sobre rendimentos pagos a filial domiciliada
em país com tributação favorecida não pode ser deduzido do imposto devido, apurado no
encerramento do período de apuração, pela matriz no Brasil, se esta não apurar lucro real
positivo. Neste caso, o imposto retido poderia ser deduzido do imposto apurado nos anos-
calendário subsequentes, e deverá ser controlado na parte B do LALUR, conforme normatizado
pelos §§ 15 e 16, da IN SRF no 213/2002. Tenho opinião diferente formada sobre o tema
unicamente no aspecto conceitual.
O presente caso trata da possibilidade de o IR/Fonte retido e recolhido no Brasil
sobre recursos remetidos às empresas filiais localizadas em países de tributação favorecida como
as Ilhas Cayman. Poderiam essas retenções integrarem o Saldo Negativo de IRPJ, sem ocorrer
limitação na compensação, mesmo tendo o contribuinte apurado prejuízo fiscal no mesmo ano?
Conforme é de conhecimento existe uma corrente de interpretação, contrária ao
contribuinte, no sentido de que seria possível glosar saldo negativo de IRPJ originário de “IR
exterior”. No entanto, entendemos que referida glosa não estaria de acordo com a legislação
tributária, mesmo existindo Instrução Normativa limitando a utilização desse IR Fonte.
O presente caso ilustra o tema conceitual e podemos considerar especificamente
que valores de IR declarados originários de rendimentos de juros pagos a filial situada em países

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de tributação favorecida como as Ilhas Cayman, país que, dentre outros, está enquadrado nas
disposições do art. 24 da Lei no 9.430/1996, eis que integra o rol de países ou dependências com
tributação favorecida listados na IN RFB no 1.037/2010.
O fano de fundo dessa operação seria o art. 9o da MP no 2.158-35/2001, o qual
autoriza a compensação do imposto retido na fonte sobre rendimentos pagos à filial no exterior
com o imposto devido pela matriz no Brasil, desde que os correspondentes rendimentos sejam
computados no lucro real da matriz. A ordem de referido artigo, no meu entender, não é
limitadora de direito, conforme será demonstrado abaixo.
Um cenário comum nesse tipo de operação seria a filial de um banco no exterior
conceder empréstimos em moeda estrangeira a clientes brasileiros e, quando os juros são
remetidos pelo cliente ao seu credor (beneficiário), o cliente fecha a operação de câmbio e efetua
a retenção e o recolhimento do IRRF. Com isso a dedução no exterior corresponde às retenções
havidas nessas remessas.
Vamos analisar referido cenário partindo do pressuposto que o sujeito passivo
tenha provas da efetiva retenção e recolhimento de IR/Fonte, como no presente caso, bem como
prova do oferecimento à tributação dos rendimentos auferidos e que dão ensejo à retenção do
imposto no Brasil. Com isso, partimos do pressuposto de que o contribuinte tem Demonstrações
Financeiras dos países como de Cayman, demonstrando que o lucro gerado pela filial é oferecido à
tributação e que o lucro gerado pela filial é adicionado ao lucro líquido para fins de apuração do
Lucro Real, sendo ainda, como dito, comprovada as retenção do IR/Fonte.
Partindo dessas premissas, podemos dizer que os fatos tem a base legal para
referida dedução contido, como já mencionado, no art. 9o da Medida Provisória no 2.158-35 de
24/08/2001, abaixo transcrito:
Art. 9o O imposto retido na fonte sobre rendimentos pagos ou creditados à filial,
sucursal, controlada ou coligada de pessoa jurídica domiciliada no Brasil, não compensado em
virtude de a beneficiária ser domiciliada em país enquadrado nas disposições do art. 24 da Lei no
9.430, de 1996, poderá ser compensado com o imposto devido sobre o lucro real da matriz,
controladora ou coligada no Brasil quando os resultados da filial, sucursal, controlada ou coligada,
que contenham os referidos rendimentos, forem computados na determinação do lucro real da
pessoa jurídica no Brasil.
Parágrafo único. Aplica-se à compensação do imposto a que se refere este artigo o
disposto no art. 26 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995.
Ou seja, o debate seria eminentemente conceitual, visando esclarecer se há ou não
limites à dedução do IRRF por rendimentos pagos a filiais situadas em países com tributação
favorecida.
Ato contínuo, outro dispositivo legal determinante, a ser interpretado, seria o artigo
26, da Lei no 9.249/1995, citado no dispositivo legal acima, estipula:
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Art. 26. A pessoa jurídica poderá compensar o imposto de renda incidente, no
exterior, sobre os lucros, rendimentos e ganhos de capital computados no lucro real, até o limite
do imposto de renda incidente, no Brasil, sobre os referidos lucros, rendimentos ou ganhos de
capital.

§ 1o Para efeito de determinação do limite fixado no caput, o imposto incidente, no
Brasil, correspondente aos lucros, rendimentos ou ganhos de capital auferidos no exterior, será
proporcional ao total do imposto e adicional devidos pela pessoa jurídica no Brasil.

§ 2o Para fins de compensação, o documento relativo ao imposto de renda incidente
no exterior deverá ser reconhecido pelo respectivo órgão arrecadador e pelo Consulado da
Embaixada Brasileira no país em que for devido o imposto.

§ 3o O imposto de renda a ser compensado será convertido em quantidade de Reais,
de acordo com a taxa de câmbio, para venda, na data em que o imposto foi pago; caso a moeda
em que o imposto foi pago não tiver cotação no Brasil, será ela convertida em dólares norte-
americanos e, em seguida, em Reais.
O termo “até o limite do imposto de renda incidente” vem sendo utilizado pela
fiscalização como base para restringir os créditos originários do Imposto de Renda Retido na
Fonte.
Nesse cenário, é possível identificar algumas decisões tanto da DRJ, como do
próprio CARF no sentido de que parte do Saldo Negativo de IRPJ deve ser negado, por entender
algumas decisões que o contribuinte teria de observar o limite previsto para compensação dos
valores de IR-Fonte recolhidos, nos termos do artigo 14 da IN SRF no 213/2002, abaixo transcrito:
Art. 14. O imposto de renda pago no país de domicílio da filial, sucursal, controlada
ou coligada e o pago relativamente a rendimentos e ganhos de capital, poderão ser compensados
com o que for devido no Brasil.
[...]
§ 9o O valor do tributo pago no exterior, a ser compensado, não poderá exceder o
montante do imposto de renda e adicional, devidos no Brasil, sobre o valor dos lucros, rendimentos
e ganhos de capital incluídos na apuração do lucro real.

§ 10. Para efeito do disposto no parágrafo anterior, a pessoa jurídica, no Brasil,
deverá calcular o valor:

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I - do imposto pago no exterior, correspondente aos lucros de cada filial, sucursal,
controlada ou coligada e aos rendimentos e ganhos de capital que houverem sido computados na
determinação do lucro real;

II - do imposto de renda e adicional devidos sobre o lucro real antes e após a
inclusão dos lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior.

§ 11. Efetuados os cálculos na forma do § 10, o tributo pago no exterior, passível de
compensação, não poderá exceder o valor determinado segundo o disposto em seu inciso I, nem à
diferença positiva entre os valores calculados sobre o lucro real com e sem a inclusão dos referidos
lucros, rendimentos e ganhos de capital, referidos em seu inciso

II. [...]

§ 15. O tributo pago sobre lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no
exterior, que não puder ser compensado em virtude de a pessoa jurídica, no Brasil, no respectivo
ano-calendário, não ter apurado lucro real positivo, poderá ser compensado com o que for devido
nos anos-calendário subseqüentes.

§ 16. Para efeito do disposto no § 15, a pessoa jurídica deverá calcular o montante
do imposto a compensar em anos-calendário subseqüentes e controlar o seu valor na Parte B do
Livro de Apuração do Lucro Real (Lalur).

§ 17. O cálculo referido no § 16 será efetuado mediante a multiplicação dos lucros,
rendimentos ou ganhos de capital computados no lucro real, considerados individualizadamente
por filial, sucursal, coligada ou controlada, pela alíquota de quinze por cento, se o valor computado
não exceder o limite de isenção do adicional, ou pela alíquota de vinte e cinco por cento, se
exceder.

§ 18. Na hipótese de lucro real positivo, mas, em valor inferior ao total dos lucros,
rendimentos e ganhos de capital nele computados, o tributo passível de compensação será
determinado de conformidade com o disposto no § 17, tendo por base a diferença entre aquele
total e o lucro real correspondente.

Fl. 12043
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§ 19. Caso o tributo pago no exterior seja inferior ao valor determinado na forma
dos §§ 17 e 18, somente o valor pago poderá ser compensado.

§ 20. Em cada ano-calendário, a parcela do tributo que for compensada com o
imposto de renda e adicional devidos no Brasil, ou com a CSLL, na hipótese do art. 15, deverá ser
baixada da respectiva folha de controle no Lalur.

Conforme entendimento de corrente contrária ao contribuinte, deve ser seguida as
determinações do artigo 14 da IN SRF 213/2002, o qual dispõe em seus §§ 15 a 20 que eventual
compensação de imposto pago em ano-calendário anterior deve ser controlada na Parte B do
Lalur e mesmo que haja controle do saldo a compensar no Lalur, deve o contribuinte demonstrar
que os valores são calculados de acordo com o que determina os referidos parágrafos do art. 14.
Ou seja, com limitações.
Nesse entendimento, o IRRF retido em um determinado ano não poderia ser
computado no saldo negativo de IRPJ do ano seguinte em sua plenitude, sendo certa a glosa. E
ainda seria possível proceder à apuração dos limites de dedução suspostamente previstos nos
artigos 26 da Lei no 9.249/1995 e nos §§ 9o a 11, do art. 14, da IN SRF no 213/2002, segundo os
quais a compensação do imposto ficaria condicionada à efetiva apuração de imposto e adicional
pela pessoa jurídica no Brasil em virtude da tributação da receita auferida no exterior.
Nesse entendimento restritivo a forma de cálculo dos limites detalhados nos incisos
I e II, do § 10, do art. 14 da IN 213/2002, evidenciaria que a compensação está limitada:
1) ao tributo pago pela filial no exterior sobre seus rendimentos (inc. I) e
2) ao tributo apurado pela matriz no Brasil correspondente à adição ao lucro real do
rendimento auferido no exterior (inc. II).
Com isso, o entendimento restritivo seria no sentido de que a aplicação do art. 26
da Lei 9.249/1995 ao caso em tela decorre de determinação contida no parágrafo único do art. 9o
da MP 2.158-35/2001 e que em decorrência de suposta determinação legal restritiva insculpida no
parágrafo único do art. 9o da MP 2.158-35/2001, seria correta a aplicação do limite de
compensação previsto no art. 26 da Lei no 9.249/1995, cujo cálculo encontra-se detalhado no art.
14 da IN SRF no 213/2002, não cabendo, nessa corrente de entendimento, questioná-lo.
Pensamos diferente com relação ao tributo retido no Brasil com referência a
operações que tem reflexos no exterior. Isto porque justamente as operações que ocorrem em
país de tributação favorecida leva a retenção na fonte aqui no Brasil. A legislação acima
mencionada seria uma proteção ao contribuinte e não uma restrição.
Fl. 12044
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Isto significa que, na verdade, não se trata da aplicação ou não do referido art. 9o,
mas sim de imposto retido e recolhido como antecipação do IRPJ devido ao final do ano-
calendário. A questão, na verdade, é bem simples.
Apesar de haver entendimento no sentido de que a limitação da compensação está
exposta na lei, entendo que de fato, o crédito é negado sob o fundamento de haver inobservância
ao §10, do artigo 14, da Instrução Normativa SRF no 213/2002, o qual estabelece, conforme
mencionado, que a pessoa jurídica deve calcular o limite a compensar considerando o menor valor
entre: (i) a diferença do Imposto de Renda e Adicional apurado antes e após a inclusão do lucro
auferido no exterior ao lucro real; e (ii) o valor do próprio imposto pago no exterior.
Ou seja, entendo que a negativa vem de aplicação inadequada de norma infralegal
(Instrução Normativa SRF no 213/2002), tendo com isso o crédito negado sob o fundamento de
que há inobservância ao §10, do artigo 14, de referida Instrução Normativa SRF no 213/2002, o
qual estabelece que a pessoa jurídica deve calcular o limite a compensar considerando o menor
valor entre: (i) a diferença do Imposto de Renda e Adicional apurado antes e após a inclusão do
lucro auferido no exterior ao lucro real; e (ii) o valor do próprio imposto pago no exterior.
Portanto, a Instrução Normativa, no meu entender, interpretou incorretamente o
artigo 26 da Lei 9.249/1995 e estabeleceu limitações ilegais.
Com base nessa premissa, as autoridades fiscais apuraram os limites admitidos para
a compensação do imposto pago pela filial no exterior. Mas referida Instrução Normativa seria
contrária ao ordenamento jurídico tributário.
Ora, com todo respeito aos que pensam diferente, alinho-me à interpretação de
que o direito do contribuinte está garantido pela lei, pelo CTN e que não poderia ser restringido
pela Instrução Normativa SRF no 213/2002 e nem por uma, data venia, equivocada interpretação
da lei.
De fato, a norma que permite o aproveitamento do crédito pleiteado pelo
contribuinte está expressa do artigo 9o da Medida Provisória no 2.158-35/2001, acima transcrita,
cujo limitação em debate não está expressa, estando expressa tão somente a necessidade de
serem os créditos computados na determinação do lucro real da pessoa jurídica no Brasil. Uma vez
computados, a apuração seguiria seu fluxo normal, sem restrições injustificáveis ao meu olhar.
Sendo mais específico, precisamos conceituar o que seria o termo “computado na
determinação do lucro real da pessoa jurídica no Brasil”.
Entendo que o termo “computados na determinação do lucro real da pessoa
jurídica no Brasil” significa que a compensação do imposto retido na fonte submete-se a duas
condições especificamente:
(i)
ser a filial domiciliada em país de tributação favorecida, definidos pelo artigo
24 da Lei no 9.430/1996;
Fl. 12045
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(ii)
ocorrer a adição, para fins de apuração do lucro real, dos resultados da filial
ao lucro líquido da matriz ou controladora domiciliada no Brasil.
Essas duas condicionantes estão, incontroversamente, presentes no presente
modelo de retenção.
Todavia, a corrente contrária exige algo mais do que dispõe o artigo 9o da Medida
Provisória no 2.158-35/2001 mesmo quando resta caraterizado e incontroverso que todo Imposto
de Renda é retido e recolhido na fonte no Brasil.
Entendo que não deve ocorrer a limitação à compensação dos valores de IR/Fonte
efetuados no Brasil pela própria empresa tributada no país em nome do princípio de tributação da
renda em bases universais expressa no artigo 25 da Lei no 9.249/1995, que instituiu a tributação
em bases universais para as pessoas jurídicas, em substituição à sistemática da tributação
territorial anteriormente vigente:
“Artigo 25. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior serão
computados na determinação do lucro real das pessoas jurídicas correspondente ao balanço
levantado em 31 de dezembro de cada ano”.
Ademais, o Código Tributário Nacional determina a tributação no Brasil considere a
retenção, independentemente da original da retenção.
Ora, a redação atual dos parágrafos 1o e 2o do artigo 43 do Código Tributário
Nacional, dispõem:
Art. 43. O impôsto, de competência da União, sôbre a renda e proventos de
qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica:
I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de
ambos;
II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais
não compreendidos no inciso anterior.
§ 1o A incidência do imposto independe da denominação da receita ou do
rendimento, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de
percepção. (Incluído pela Lcp no 104, de 2001)
§ 2o Na hipótese de receita ou de rendimento oriundos do exterior, a lei
estabelecerá as condições e o momento em que se dará sua disponibilidade, para fins de incidência
do imposto referido neste artigo. (Incluído pela Lcp no 104, de 2001)
Conforme é de conhecimento notório, a tributação em bases universais é um
princípio pelo qual um país tributa a renda de seus contribuintes em todo o mundo,
independentemente da fonte ou da localização geográfica dos rendimentos.
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Isso significa que se um contribuinte é residente de um país que adota a tributação
universal, ele deve pagar impostos sobre toda a sua renda, seja ela gerada dentro ou fora do país.
Este princípio é aplicado em muitos países, incluindo o Brasil.
Assim, a incidência do imposto passou a não depender “da denominação da receita
ou do rendimento, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e da
forma de percepção”; e na hipótese de receita ou de rendimento oriundos do exterior, atribuiu-se
à lei a prerrogativa de estabelecer “as condições e o momento em que se dará sua disponibilidade,
para fins de incidência do imposto” sobre a renda.
Nesse sentido, o artigo 82 da Lei no 12.973/2014 determina que os lucros auferidos
no exterior deverão ser adicionados ao lucro líquido da sociedade no Brasil anualmente, em 31 de
dezembro de cada ano-calendário, conforme transcrição abaixo:
Art. 81. Os lucros auferidos por intermédio de coligada domiciliada no exterior serão
computados na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL no balanço levantado no
dia 31 de dezembro do ano-calendário em que tiverem sido disponibilizados para a pessoa jurídica
domiciliada no Brasil, desde que se verifiquem as seguintes condições, cumulativamente, relativas
à investida:
(...)

Art. 82. Na hipótese em que se verifique o descumprimento de pelo menos uma das
condições previstas no caput do art. 81, o resultado na coligada domiciliada no exterior
equivalente aos lucros ou prejuízos por ela apurados deverá ser computado na determinação do
lucro real e na base de cálculo da CSLL da pessoa jurídica investidora domiciliada no Brasil, nas
seguintes formas: (Vigência)

I - se positivo, deverá ser adicionado ao lucro líquido relativo ao balanço de 31 de
dezembro do ano-calendário em que os lucros tenham sido apurados pela empresa domiciliada no
exterior; e

II - se negativo, poderá ser compensado com lucros futuros da mesma pessoa
jurídica no exterior que lhes deu origem, desde que os estoques de prejuízos sejam informados na
forma e prazo estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal do Brasil - RFB.

§ 1o Os resultados auferidos por intermédio de outra pessoa jurídica, na qual a
coligada no exterior mantiver qualquer tipo de participação societária, ainda que indiretamente,
serão consolidados no seu balanço para efeito de determinação do lucro real e da base de cálculo
da CSLL da coligada no Brasil.
Fl. 12047
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§ 2o O disposto neste artigo não se aplica às hipóteses em que a pessoa jurídica
coligada domiciliada no Brasil é equiparada à controladora nos termos do art. 83.

Art. 82-A. Opcionalmente, a pessoa jurídica domiciliada no Brasil poderá oferecer à
tributação os lucros auferidos por intermédio de suas coligadas no exterior na forma prevista no
art. 82, independentemente do descumprimento das condições previstas no caput do art. 81.
(Incluído pela Lei no 13.259, de 2016)

§ 1o O disposto neste artigo não se aplica às hipóteses em que a pessoa jurídica
coligada domiciliada no Brasil é equiparada à controladora, nos termos do art. 83. (Incluído pela
Lei no 13.259, de 2016) Produção de efeito

§ 2o A Secretaria da Receita Federal do Brasil estabelecerá a forma e as condições
para a opção de que trata o caput. (Incluído pela Lei no 13.259, de 2016)
Logo, uma vez que estamos tratando de imposto recolhido no Brasil esse valor deve
ser reconhecido para fins de compensação, mesmo que a referência seja de períodos anteriores,
afastando-se as regras da IN SRF no 213/2002.
De fato, a compensação do IRRF prevista no art. 9o da MP no 2.158-35, de 2001 não
deve se sujeitar a limites, pois se o valor foi efetivamente recolhido no Brasil – e não no exterior –
trata-se de antecipação do imposto de renda devido ao final do ano-calendário pela matriz, cuja
dedução está prevista no art. 2o, §§ 4o, III, da Lei no 9.430/1996. A compensação do IRRF retido no
Brasil não deve se submeter à uma regra restritiva originária da interpretação do art. 26 da Lei no
9.249/1995, pois o objetivo desta norma seria evitar a dupla tributação internacional.
Dessa forma, entendo que deve ser aplicada a regra prevista no artigo 9o da Medida
Provisória no 2.158- 35/2001, devendo o IR/Fonte ter caráter de antecipação do IRPJ devido ao
final do ano-calendário, consoante previsto pelo artigo 2o, § 4o, III, da Lei no 9.430/1996, abaixo
transcrita:
“Artigo 2o A pessoa jurídica sujeita a tributação com base no lucro real poderá optar
pelo pagamento do imposto, em cada mês, determinado sobre base de cálculo estimada, mediante
a aplicação dos percentuais de que trata o artigo 15 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995,
sobre a receita bruta definida pelo artigo 12 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977,
auferida mensalmente, deduzida das devoluções, vendas canceladas e dos descontos
incondicionais concedidos, observado o disposto nos §§ 1o e 2o do artigo 29 e nos arts. 30, 32, 34 e
35 da Lei no 8.981, de 20 de janeiro de 1995.

Fl. 12048
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§ 1o O imposto a ser pago mensalmente na forma deste artigo será determinado
mediante a aplicação, sobre a base de cálculo, da alíquota de quinze por cento.

§ 2o A parcela da base de cálculo, apurada mensalmente, que exceder a R$
20.000,00 (vinte mil reais) ficará sujeita à incidência de adicional de imposto de renda à alíquota
de dez por cento.

§ 3o A pessoa jurídica que optar pelo pagamento do imposto na forma deste artigo
deverá apurar o lucro real em 31 de dezembro de cada ano, exceto nas hipóteses de que tratam os
§§ 1o e 2o do artigo anterior.

§ 4o Para efeito de determinação do saldo de imposto a pagar ou a ser compensado,
a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor:

I - dos incentivos fiscais de dedução do imposto, observados os limites e prazos
fixados na legislação vigente, bem como o disposto no § 4o do artigo 3o da Lei no 9.249, de 26 de
dezembro de 1995;
II - dos incentivos fiscais de redução e isenção do imposto, calculados com base no
lucro da exploração;
III - do imposto de renda pago ou retido na fonte, incidente sobre receitas
computadas na determinação do lucro real;
IV - do imposto de renda pago na forma deste artigo.”
Desta maneira, uma vez que os lucros da filial no exterior são computados no lucro
real da pessoa jurídica domiciliada no Brasil, a incidência do IR/Fonte no caso enquadra-se na
regra do artigo 2o, § 4o, III, da Lei no 9.430/1996.
Ademais, o IR-Fonte retido sobre as remessas ao exterior tem natureza
antecipatória e sua exigência não pode tornar-se definitiva. E ainda, os resultados positivos
apurados pela filial do contribuinte em Cayman ou outro país de tributação favorecida são
adicionados ao lucro líquido, isto é, beneficiam o Brasil, pois a adição de resultados positivos
aumenta a tributação do contribuinte pelo IRPJ, não podendo ser negado ao contribuinte o direito
de compensar o IR-Fonte incidente sobre os mesmos rendimentos que compõem tal resultado,
que inclusive são retidos no próprio Brasil.
Destarte, entendo que deve ser afastado o limite disposto no artigo 14 da IN SRF
213/2002, que reduz o imposto compensado e, por consequência, diminuiu o Saldo Negativo de
IRPJ.
Fl. 12049
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Esse entendimento aplica-se inclusive nos casos em que tenha sido apurada
prejuízo fiscal, sendo, portanto, possível o aproveitamento do IR/Fonte na hipótese de apuração
de prejuízo fiscal em face do princípio da Tributação em Bases Universais.
Ora, conforme mencionado, a Medida Provisória no 2.158-35/2001 dispõe em seu
artigo 9o que os contribuintes brasileiros podem compensar o IR/Fonte incidente sobre as
remessas às suas filiais, sucursais, controladas ou coligadas domiciliadas em países com tributação
favorecida. E a lei não impõe restrições a essa regra.
Ademais, essa regra viabiliza a segurança ao contribuinte no sentido de que não
será tributado duas vezes pelo Brasil (na incidência do IR/Fonte e na apuração do IRPJ).
Consequentemente, não faz diferença, para fins de compensação do IR/Fonte pago
no Brasil, se o contribuinte domiciliado no Brasil apurou prejuízo fiscal ou lucro real “positivo”.
Isso porque, tendo em vista que o IR/Fonte é mera antecipação do IRPJ devido ao final do ano
calendário, ele pode ser compensado caso o contribuinte tenha antecipado mais imposto do que
aquele apurado como devido ao término do período.
Entendo, como dito anteriormente, que a compensação do imposto retido na fonte
submete-se a duas condições (i) ser a filial, sucursal, controlada ou coligada domiciliada em país de
tributação favorecida, definidos no artigo 24 da Lei 9.430/1996; e (ii) a adição, para fins de
apuração do lucro real, dos resultados da filial, sucursal, controlada ou coligada ao lucro líquido da
matriz e controladora domiciliada no Brasil.
Ora, conforme já mencionado, a partir da Lei n° 9.249/1995, o sistema tributário
brasileiro passou a ser regido pelo princípio da tributação em bases universais.
Com isso, o artigo 25 determinou que os lucros, rendimentos e ganhos de capital
auferidos no exterior passassem a ter de ser computados anualmente na determinação do lucro
real das pessoas jurídicas.
Por outro lado, a Lei 9.249/95 reconhece o direito ao crédito do imposto de renda
incidente no exterior nos seguintes termos:
Art. 26. A pessoa jurídica poderá compensar o imposto de renda incidente, no
exterior, sobre os lucros, rendimentos e ganhos de capital computados no lucro real, até o limite
do imposto de renda incidente, no Brasil, sobre os referidos lucros, rendimentos ou ganhos de
capital.

§ 1o Para efeito de determinação do limite fixado no caput, o imposto incidente, no
Brasil, correspondente aos lucros, rendimentos ou ganhos de capital auferidos no exterior, será
proporcional ao total do imposto e adicional devidos pela pessoa jurídica no Brasil
Fl. 12050
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Consequentemente, o artigo 26 acima transcrito reconhece o direito ao crédito do
imposto incidente no exterior como mecanismo para evitar a dupla-tributação da renda, de forma
a compatibilizar os princípios da capacidade contributiva com o da universalidade.
Destarte, se contribuinte não apura imposto a pagar por ausência de base de
cálculo positiva (caso de prejuízo fiscal), não deveria estar impedido de utilizar o IRRF para fins de
formação de Saldo Negativo, visto que se trata de tributo já recolhido aos cofres brasileiros.
A corrente contrária entende que a própria dicção do caput do art. 9o já traz limite
ao direito de “compensação” (no caso, dedução) do imposto retido na fonte sobre rendimentos
pagos ou creditados à filial estrangeira com o imposto devido sobre o lucro real da matriz e que se
não há imposto de renda devido no Brasil, não há como se deduzir o valor do IRRF decorrente de
rendimentos auferidos no exterior, por expressa previsão legal. Assim, se houver prejuízo, não
haveria como deduzir o IRRF decorrente de receitas auferidas pela filial situada no exterior,
impondo-se a manutenção da glosa.
No entanto, além do exposto anteriormente, entendo que a remissão do parágrafo
único do artigo 9o, ao artigo 26 da Lei n 9.249, não pode ser utilizada como fundamento para
aplicação do referido limite legal, sob pena de alterar, ilegalmente, a característica do IRRF, que é
imposto incidente no Brasil, em imposto incidente no exterior.
Ao contrário, então, da corrente desfavorável ao contribuinte, a restrição prevista
no artigo 14 da Instrução Normativa no 213/2002 é inaplicável, pois limita, ilegalmente, o
comando legal previsto no artigo 9o da Medida Provisória MP no 2.158- 35/2001. Considerando
que o imposto é pago no Brasil, e não no exterior, sobre rendimentos remetidos à filial em paraíso
fiscal cujo resultado é aqui tributado pela contribuinte (controladora/investidora), legítimo o
cômputo do IRRF no resultado do período e, consequentemente, no Saldo Negativo apurado.
Pelas razões acima, meu voto é no sentido de dar provimento ao Recurso
voluntário.
(assinado digitalmente)
Ricardo Piza Di Giovanni

Fl. 12051
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