Tribunal: CARF
Processo: 13839.906267/2012-43
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LAZARO ANTONIO SOUZA SOARES
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-05-15
Data de publicação: 2024-08-05

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008
CONCEITO DE INSUMOS. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. RESP 1.221.170.
Nos termos do julgamento do REsp 1.221.170, sob o rito dos repetitivos, o conceito de insumos previsto no art. 3o, II, das Leis no s 10.637/02 e 10.833/03 deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância de determinado bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica produtiva desempenhada pelo contribuinte.
APURAÇÃO DE CRÉDITOS. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE.
A sistemática de tributação não cumulativa do PIS e da Cofins, prevista nas Leis no 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003, permite o desconto de créditos vinculados a despesas com frete, porém exclusivamente referente às operações de venda, não contemplando os dispêndios com frete decorrentes da transferência de produtos acabados entre estabelecimentos ou centros de distribuição da mesma pessoa jurídica, posto que o ciclo de produção já se encerrou (não podendo mais ser caracterizado como insumo) e a operação de venda ainda não ocorreu, sendo tais movimentações de mercadorias realizadas apenas para atender a necessidades logísticas ou comerciais.
PIS E COFINS. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. SELIC. INAPLICÁVEL.
Nos termos da tese firmada na ocasião do REsp no 1.767.945/PR, julgado sob a modalidade dos recursos repetitivos, configura oposição ilegítima ao aproveitamento do crédito escritural de PIS/COFINS, o descumprimento pelo Fisco do prazo legal de 360 dias, passando a serem devidos juros, à taxa Selic, a partir do 361o dia subsequente ao da protocolização do Pedido de Ressarcimento (PER).

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13839.906267/2012-43
ACÓRDÃO
3302-014.456 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
15 de maio de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
CONTINENTAL DO BRASIL PRODUTOS AUTOMOTIVOS LTDA
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008
CONCEITO DE INSUMOS. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. RESP 1.221.170.
Nos termos do julgamento do REsp 1.221.170, sob o rito dos repetitivos, o
conceito de insumos previsto no art. 3o, II, das Leis no s 10.637/02 e
10.833/03 deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância de determinado bem ou serviço para o desenvolvimento da
atividade econômica produtiva desempenhada pelo contribuinte.
APURAÇÃO DE CRÉDITOS. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS
ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE.
A sistemática de tributação não cumulativa do PIS e da Cofins, prevista nas
Leis no 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003, permite o desconto de créditos
vinculados a despesas com frete, porém exclusivamente referente às
operações de venda, não contemplando os dispêndios com frete
decorrentes
da
transferência
de
produtos
acabados
entre
estabelecimentos ou centros de distribuição da mesma pessoa jurídica,
posto que o ciclo de produção já se encerrou (não podendo mais ser
caracterizado como insumo) e a operação de venda ainda não ocorreu,
sendo tais movimentações de mercadorias realizadas apenas para atender
a necessidades logísticas ou comerciais.
PIS E COFINS. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. SELIC. INAPLICÁVEL.
Nos termos da tese firmada na ocasião do REsp no 1.767.945/PR, julgado
sob a modalidade dos recursos repetitivos, configura oposição ilegítima ao
aproveitamento do crédito escritural de PIS/COFINS, o descumprimento
pelo Fisco do prazo legal de 360 dias, passando a serem devidos juros, à
taxa Selic, a partir do 361o dia subsequente ao da protocolização do Pedido
de Ressarcimento (PER).
Fl. 1483
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 13839.906267/2012-43
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ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado em dar provimento parcial ao recurso, do
seguinte modo: (i) por unanimidade de votos, para (i.1) reverter as glosas quanto aos custos,
despesas e encargos incorridos na importação, vinculados às receitas de exportação; e (i.2)
reconhecer a incidência de correção monetária a partir 361o dia subsequente à protocolização do
Pedido de Ressarcimento; e (ii) por voto de qualidade, para negar provimento ao recurso em
relação às glosas relativas aos fretes com a transferência de produtos acabados entre
estabelecimentos, vencidos os Conselheiros Marina Righi Rodrigues Lara e José Renato Pereira de
Deus. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o
decidido no Acórdão no 3302-014.454, de 15 de maio de 2024, prolatado no julgamento do
processo 13839.900001/2013-78, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.

(documento assinado digitalmente)
Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Fabio Kirzner Ejchel (suplente
convocado), Marina Righi Rodrigues Lara, José Renato Pereira de Deus, Lázaro Antônio Souza
Soares (Presidente). Ausente o conselheiro Mario Sergio Martinez Piccini.

RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF
no 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o
relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de arguição de crédito de Pis-Pasep/Cofins Não-Cumulativo Exportação,
por meio de Pedido de Ressarcimento (PER-Eletrônico) e, com base nesse pleito, transmitiu
Declaração(ões) de Compensação Eletrônica(s).
Foi exarado DESPACHO DECISÓRIO que homologou parcialmente as compensações
dos débitos indicados pelo contribuinte e registradas no sistema SIEF, tendo como base o valor
utilizado e efetivamente comprovado/disponível do crédito oriundo da sistemática de apuração da
referida contribuição não-cumulativa – Exportação e determinou a adoção dos procedimentos
necessários à cobrança da parcela dos débitos cuja compensação não foi homologada, em razão
da insuficiência de crédito, controlados no(s) processo(s) de cobrança nele(s) indicado(s).
A decisão recorrida se funda em Termo de Verificação Fiscal pelo qual se analisou a
documentação apresentada (e.g.: descrição do processo produtivo, balancetes, planilhas, notas
Fl. 1484
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 13839.906267/2012-43
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fiscais) pela qual o contribuinte indica como origem do crédito da não-cumulatividade as receitas
decorrentes do mercado externo, custos, despesas e encargos.
A interessada foi cientificada da decisão e apresentou irresignação e documentos a
esta anexados. A inconformada argui, resumidamente:
aufere receitas nos mercados interno e externo;
apura crédito(s) pela(s) Lei(s) 10.833/03 (art. 3o) e 10.865/2004 (art. 15o)
fez Pedido Eletrônico de Ressarcimento que origina este processo e houve parcial
homologação/glosa de crédito por meio de Despacho Decisório, segundo o qual:
a) o pedido de ressarcimento de saldo credor de custos, despesas e encargos
incorridos no mercado externo (importação) vinculados à receita de exportação, deveria ser
objeto de pedido de ressarcimento-mercado interno, sendo desconsiderado;
b) não se homologou parte dos créditos decorrentes de:
b.1) despesas de aluguéis de prédios locados de pessoas jurídicas;
b.2) despesas de armazenagem e frete na operação de venda;
b.3) bens do ativo imobilizado (encargos de depreciação/valor de aquisição);
b.4) devolução de vendas.
A defesa argui:
a decisão deve ser anulada e homologado integralmente o crédito;
ilegalidade das glosas de custos, despesas e encargos incorridos no mercado
externo (importação) e vinculados a receita de exportação (que a autoridade recorrida entende
que deveriam ser objeto de pedido de ressarcimento-mercado interno), pois fundadas no ajuda do
programa PER/Dcomp, o qual orienta a lançar os créditos decorrentes de importação quando
vender ou revender (parte da/toda a) produção para o mercado externo em pedido de
ressarcimento – mercado interno, na ficha de mercado interno, quando os créditos forem
apurados pelo art 15 da Lei 10.865/2004;
a orientação da RFB contida no manual do Per/Dcomp não pode criar obrigação de
apresentar outro tipo de pedido específico para determinados créditos, pois não tem caráter
normativo, invadindo competência reservada à lei;
nulidade por cerceamento de defesa, por falta de elemento no despacho contra o
qual se insurgir;
o direito creditório tem amparo tem amparo na IN 404/2004 e na legislação e não
no comando do link “ajuda”;
Nulidade
Fl. 1485
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a fiscalização glosou por presunção de que os bens e serviços indicados não
estariam associados ao seu processo industrial, sem fundamentar, com ofensa ao contraditório, à
ampla defesa, motivação (art. 50 da Lei 9.784/99) e verdade material (cita jurisprudência
administrativa);
foi feita glosa por amostragem e presunção, inviabilizando a ampla defesa, e falta
de análise técnica dos valores glosados bem como falta de motivação/fundamentação das glosas
(art 50 da Lei 9.784/99, art 59, II, do Decreto 70.235/72 e art 37, da CF/88), ferindo o contraditório
a ampla defesa, a verdade material e a motivação;
a decisão não observa os princípios da moralidade, eficiência e legalidade, devendo
ser anulada;
em suma, houve amostragem, presunções, falta de motivação, feriu-se a
moralidade, a eficiência e a legalidade;
Mérito
Aluguéis
nos aluguéis de prédios locados de pessoas jurídicas, foram glosados os itens
relativos à energia elétrica, aos serviços de limpeza, ao material de higiene pessoal, aos serviços de
coleta de lixo e às taxas condominiais;
firmou contrato informal para trabalhar diretamente no espaço físico do cliente
(cita doutrina);
esse contrato deve ser analisado de forma global, sem individualizar os gastos
intrínsecos (energia elétrica, serviços de limpeza, material de higiene pessoal, serviços de coleta
de lixo e taxas condominiais) e despesas complementares (como água e luz), sem os quais o
contrato não pode ser executado (cita decisão administrativa);
serviços de limpeza e material de higiene são serviços administrativos; a energia
elétrica, por ter sido consumida no estabelecimento da Caterpillar, foi glosada (cita solução de
consulta) a lei não diferencia o imóvel próprio do locado;
o aluguel abrange todas as despesas decorrentes (energia elétrica, serviços de
limpeza, material de higiene pessoal, coleta de lixo e taxas condominiais);
são custos e encargos ligados à atividade empresarial, como determina a legislação,
ao conceder o crédito;
o contrato é indissociável, de modo que a vedação de créditos e glosas (energia
elétrica, serviços de limpeza, material de higiene pessoal, coleta de lixo, taxas de condomínio, no
contrato de locação) é ilegal, e viola a não cumulatividade, havendo cobrança cumulativa; tais
encargos são custos de produção e geram crédito e a decisão de glosa deve ser reformada;
Dom Paiva Imóveis a recorrida desconsiderou despesas bancárias em
demonstrativos relativos à Dom Paiva Imóveis;
Fl. 1486
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armazenagem e fretes
quanto à armazenagem e fretes (aquisição, venda e transferência entre
estabelecimentos): tem crédito sobre armazenagem e frete (Lei 10.833/2003);
a fiscalização usou presunção para glosar crédito; o “doc 3”, por exemplo, é de uma
operação de venda;
há crédito pelos fretes nas remessas de mercadorias entre estabelecimentos, em
especial ao estabelecimento distribuidor da mercadoria aos demais, cujo ônus suportou;
deve admitir o crédito para o frete de transferência prestada por pessoa jurídica
domiciliada no país e, havendo pagamento pelo remetente, não há que se diferenciar as
operações, sendo insumo todo o custo que contribua para a receita e, ainda, ao citar as
“operações de venda”, o legislador usou exemplos de operações que dão crédito;
a concepção de insumo não pode ser restrita e abrange outros elementos
necessários na obtenção de receita ou faturamento, sendo todo o custo que contribua para
produzir e auferir faturamento pela pessoa jurídica (RIR/99, art. 289 a 299);
logo, frete de transferência entre estabelecimentos integra a base de cálculo, os
custos e o faturamento e é insumo;
depreciação
há créditos sobre bens do ativo imobilizado decorrentes de depreciação, conforme
planilhas apresentadas, relativas à depreciação da fábrica de pneus de Camaçari;
tais planilhas do sistema SAP mostram o valor líquido da aquisição do imobilizado;
o valor do Pis e da Cofins compõem o valor de aquisição (valor bruto) a ser
considerado;
o auditor usou o valor líquido;
a impugnante requer juntada de documentos (doc. 5- fotos da construção, entre
2004 e 2006, DIPJ destacando a ficha 36 A, relativa ao imobilizado;
DACON; contrato com a Camargo Corrêa construtora da planta e para justificar os
serviços; notas fiscais; relatório contábil);
relatórios de depreciação (registro do imobilizado, centro de custo, denominação
do imobilizado, vida útil, depreciação acumulada/planejamento);
planilhas de aquisição de ativos imobilizado; o crédito deve ter como base o valor
das aquisições e não valor líquido do sistema SAP;
imobilizado - valor de aquisição (itens 86 a 104) o despacho deve ser revisto quanto
ao crédito sobre bens do imobilizado, com base no valor de aquisição (ficha 6-A, linha 10, da
Dacon), pois a autoridade recorrida entende, por amostragem, que os bens OBRA CIVIL,
UTILIDADES, GER. DE QUALIDADE, PRODUÇÃO, INSTALAÇÕES ELÉTRICAS e CUBÍCULOS 8BK2, não
Fl. 1487
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poderiam integrar o imobilizado por não se correlacionarem com o processo produtivo, sem
fundamentação técnica;
o processo produtivo obra civil contém, por exemplo, barras de ferro e serviços de
escavação e fornecimento de equipamentos, relativos à construção da unidade fabril;
com base em analogia, intercambiador de calor e exaustor de ar integram o
imobilizado (anexo II - Decreto 6.233/2007 - PADIS);
exaustor de ar é utilizado no processo produtivo e integra o imobilizado
(UTILIDADES);
o exaustor de ar controla a temperatura e a ventilação das linhas de produção, tais
como a das operações de soldagem manual, na coleta de fumos e gases tóxicos; o mesmo ocorre
quanto aos demais itens não exemplificados acima, e a glosa deve ser afastada pois a fiscalização
se baseou erroneamente no saldo total do ativo e não no valor do crédito que a lei permite e
deixou de avaliar pontualmente a aplicação desses bens no processo produtivo;
equívoco nos encargos de depreciação
por equívoco, somou créditos com base no valor de aquisição (linha 9 fichas 6A e
16A da Dacon) aos encargos de depreciação;
tais valores devem compor a linha 10 da Ficha 16-A (verdade material);
o erro não afasta o direito (transcreve decisão do CARF);
o direito de crédito sobre a aquisição de imobilizado não pode ser mitigado por seu
erro, homologando a compensação; Devoluções de vendas (itens 113 a 120) os valores das
planilhas se referem às vendas sujeitas à alíquota diferenciada (2,3% ou 10,8%) informados por
erro na ficha 6-A e 16-A (que trata das devoluções de vendas à alíquota de 1,65% ou 7,6%).
Não se trata da parcela de IPI incluída na base de cálculo do crédito, como
entendeu o auditor, mas de créditos calculados a alíquota diferenciada; pede para considerar os
valores na ficha que trata da alíquota diferenciada (9 –A e/ou 19-A), pois não houve creditamento
de IPI;
o valor da glosa deve ser considerado como crédito;
Correção monetária a defesa diz que cabe correção monetária sobre os créditos
glosados pela demora na análise e pelas glosas ilegítimas (súmula 411, do STJ e Resp
1.035.847/RS).
Diligência
A defesa:
a) requer a conversão do julgamento em diligência, caso se entenda que ainda não
foram comprovados nem lastreados os créditos;
Fl. 1488
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b) diz que trará oportunamente a totalidade da documentação aos autos, tão logo
finalize apuração interna, para complementar a presente amostragem documental, ora acostada;
c) pede perícia, apresentando quesitos sobre:
i) a atividade empresarial e suas receitas tributadas;
ii) a natureza dos fretes glosados (se de transferência, aquisição e/ou venda);
iii) se sistema de vácuo, intercambiador de calor, modulo ventilador e exaustor de
ar podem se enquadrar no conceito de ativo imobilizado, já que integram o processo produtivo;
iv) registros contábeis do imobilizado nas planilhas apresentadas pela impugnante;
d) protesta pela elaboração de novos quesitos
e) indica perito;
f) conclui: pela ilegalidade das glosas decorrentes de custos, despesas e encargos no
mercado externo (importação), face à IN 404/04, ainda que houvesse vicio de forma, pois o
crédito é factível, pois a legislação não impõe forma diversa da adotada pela defendente; pelo
cerceamento de defesa, pelo uso de amostragem e inversão do ônus da prova;
as despesas do contrato de locação devem ser reconhecidas como um todo e não
de forma isolada, pois inexequível o contrato se tais despesas não forem suportadas pela
defendente;
há fretes de vendas e aquisições, bem como de transferências entre
estabelecimentos, suportados pela impugnante;
despesas de depreciação/aquisição do imobilizado são demonstradas no processo e
com a impugnação, devendo ser mantido o crédito posto em compensação;
tem créditos às alíquotas diferenciadas e não à parcela do IPI, a despeito de ter sido
informado em linha/ficha diferente da Dacon;
A defesa pede nulidade do despacho decisório, deferir o PER e homologar a(s)
compensação(ões) e, ad argumentandum, diligência e/ou perícia sobre produtos, serviços e
documentos.
A defesa pede reunião de processos de cobrança fundados ao processo do crédito.
A defesa anexa documentos.
A DRJ, contudo, julgou a Manifestação de Inconformidade parcialmente
procedente.
Devidamente intimada, a contribuinte apresentou Recurso Voluntário, reiterando
as razões trazidas em sede de Manifestação de Inconformidade.
É o relatório.
Fl. 1489
DF CARF MF
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VOTO
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto condutor consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir. Deixa-se de transcrever a parte vencida do voto do relator, que
pode ser consultada no acórdão paradigma e deverá ser considerada, para todos os fins
regimentais, inclusive de pré-questionamento, como parte integrante desta decisão,
transcrevendo-se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto vencedor do redator
designado.
Quanto ao mérito, exceto quanto aos fretes com a transferência de produtos
acabados entre estabelecimentos, transcreve-se o entendimento majoritário da turma, expresso
no voto do relator do acórdão paradigma:
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, razão pela qual deve ser conhecido.

1.
Preliminar de nulidade do Acórdão
Sustenta a Recorrente a nulidade do Acórdão recorrido por ausência de
motivação, o que violaria os princípios do contraditório e ampla defesa.
Alega que o acórdão teria se baseado no entendimento equivocado de que
não se enquadram no conceito de insumo, dispêndios não intrinsecamente
relacionados com a industrialização, sem, contudo, cotejar o caso concreto,
explicando as razões pelas quais entendeu que determinados itens não
eram considerados como insumos.
Trata-se, na realidade, de mero inconformismo da Recorrente em relação
ao mérito da presente decisão, já que, conforme se extrai do Acórdão
recorrido, o colegiado a quo fundamentou todos os itens impugnados,
expondo suas razões para manutenção das glosas.
Para além disso, nos termos do art. 59, do Decreto no 70.235/72, são nulos
apenas (i) os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; e (ii) os
despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
Tendo sido demonstrado que os atos, os termos, os despachos e as
decisões foram todos realizados por pessoas competentes, e não existindo
qualquer comprovação de existência de prejuízo à defesa da Recorrente
Fl. 1490
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nos presentes autos, não há que se falar em nulidade da decisão objeto de
análise.
Pelo exposto, voto por rejeitar a preliminar de nulidade do Acórdão
recorrido.

2.
Mérito
2.1. Conceito de insumo
Antes de se adentrar especificamente em cada um dos itens mencionados,
revelam-se necessárias algumas considerações iniciais sobre o tema.
Recentemente, em sede de repercussão geral, na ocasião do julgamento
do RE no 841.979/PE, o STF reconheceu a autonomia do legislador
ordinário para disciplinar a não-cumulatividade das contribuições sociais
estabelecida no art. 195, §12, da Constituição Federal (CF/88).
Paralelamente, restou decidido que o conceito de insumo para fins da não-
cumulatividade do PIS e da COFINS não deriva de maneira estanque do
texto constitucional. Nesse sentido, o Ministro Relator Dias Toffoli
reconheceu que o legislador ordinário teria competência tanto para negar
créditos em determinadas hipóteses, quanto para concedê-los em outras,
de forma genérica ou restritiva.
Diante desse contexto, concluiu pela validade das Leis nos 10.637/02 e
10.833/03, à luz da não cumulatividade. Ou melhor, concluiu-se que as
restrições positivamente expressas nas leis não seriam por si só
inconstitucionais e deveriam ser analisadas em cada caso concreto.
Especificamente sobre o conceito de insumos previsto no art. 3o, II, das
Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, destaca-se que o Ministro Relator não
invalidou o julgamento do REsp no 1.221.170/PR, sob o rito dos repetitivos,
de relatoria do Ministro Napoleão Nunes Maia Filho. Pelo contrário,
entendeu que, por se tratar de matéria infraconstitucional, permaneceria o
conceito de insumo, objeto de julgamento pelo Superior Tribunal de
Justiça.
O acórdão proferido na ocasião daquele julgamento foi publicado no dia
24/04/2018, com a seguinte ementa:
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ
PROPÓSITO
RESTRITIVO
E
DESVIRTUADOR
DO
SEU
ALCANCE
LEGAL.
DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE
Fl. 1491
DF CARF MF
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PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB
O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS,
a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o.,
II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância
de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza
e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e
da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito
de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou
seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item -
bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo Contribuinte.
(REsp n. 1.221.170/PR, relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira
Seção, julgado em 22/2/2018, DJe de 24/4/2018.)
Em síntese, restou pacificado que o conceito de insumo deve ser analisado
à luz dos critérios de essencialidade ou relevância. Como se sabe, o
Relator do citado caso acompanhou as razões sustentadas pela Ministra
Regina Helena Costa, para quem os referidos critérios devem ser
entendidos nos seguintes termos:
“Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o
item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço,
constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação
de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por
imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se,
Fl. 1492
DF CARF MF
Original

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nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos,
pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço.
Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais
abrangente do que o da pertinência.”
Fazendo referência aos entendimentos que vinham sendo adotados por
este próprio CARF, sustentou a Ministra Regina Helena Costa, a
necessidade de se analisar, casuisticamente, a essencialidade ou a
relevância de determinado bem ou serviço para o processo produtivo ou à
atividade desenvolvida pela empresa.
Nos termos do art. 98, inciso II, alínea b, da Portaria MF no 1.634, de 21 de
dezembro de 2023, Regimento Interno do CARF (RICARF), o referido
julgado é de observância obrigatória e deve ser reproduzidas pelos
conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito deste conselho.
Sobre o referido julgamento, foi publicada a NOTA SEI PGFN/MF no
63/2018, por meio da qual a Procuradoria Geral de Fazenda Nacional
(PGFN) reconheceu o conceito de insumos para crédito de PIS e Cofins
fixado naquela sede.
Entendo por oportuno destacar os seguintes trechos:
14. Consoante se depreende do Acórdão publicado, os Ministros do STJ adotaram a
interpretação intermediária, considerando que o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância. Dessa forma, tal aferição
deve se dar considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item para o desenvolvimento da atividade produtiva, consistente na
produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços.
15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo,
na medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos
produtivos, porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo que o
raciocínio hipotético levado a efeito por meio do “teste de subtração” serviria
como um dos mecanismos aptos a revelar a imprescindibilidade e a importância
para o processo produtivo.
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou
serviço utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a
impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause
perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos
como sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo
produtivo, comprometem a consecução da atividade-fim da empresa, estejam
eles empregados direta ou indiretamente em tal processo. É o raciocínio que
decorre do mencionado “teste de subtração” a que se refere o voto do Ministro
Mauro Campbell Marques.” (sem grifos no original)
(...)
Fl. 1493
DF CARF MF
Original

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37. Há bens essenciais ou relevantes ao processo produtivo que nem sempre são
nele diretamente empregados. O conceito de insumo não se atrela
necessariamente ao produto, mas ao próprio processo produtivo.
38. Não devem ser consideradas insumos as despesas com as quais a empresa
precisa arcar para o exercício das suas atividades que não estejam intrinsicamente
relacionadas ao exercício de sua atividade-fim e que seriam mero custo
operacional. Isso porque há bens e serviços que possuem papel importante para as
atividades da empresa, inclusive para obtenção de vantagem concorrencial, mas
cujo nexo de causalidade não está atrelado à sua atividade precípua, ou seja, ao
processo produtivo relacionado ao produto ou serviço.
39. Vale dizer que embora a decisão do STJ não tenha discutido especificamente
sobre as atividades realizadas pela empresa que ensejariam a existência de
insumos para fins de creditamento, na medida em que a tese firmada refere-se
apenas à atividade econômica do contribuinte, é certo, a partir dos fundamentos
constantes no Acórdão, que somente haveria insumos nas atividades de produção
de bens destinados à venda ou de prestação de serviços. Desse modo, é inegável
que inexistem insumos em atividades administrativas, jurídicas, contábeis,
comerciais, ainda que realizadas pelo contribuinte, se tais atividades não
configurarem a sua atividade-fim.
(...)
41. Consoante se observa dos esclarecimentos do Ministro Mauro Campbell
Marques, aludindo ao “teste de subtração” para compreensão do conceito de
insumos, que se trata da “própria objetivação segura da tese aplicável a revelar a
imprescindibilidade e a importância de determinado item – bem ou serviço – para
o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”.
Conquanto tal método não esteja na tese firmada, é um dos instrumentos úteis
para sua aplicação in concreto.
42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja, itens cuja
subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a
produção ou prestação do serviço. Busca-se uma eliminação hipotética,
suprimindo-se mentalmente o item do contexto do processo produtivo atrelado à
atividade empresarial desenvolvida. Ainda que se observem despesas importantes
para a empresa, inclusive para o seu êxito no mercado, elas não são
necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo com a
atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés objetivo.
44. Decerto, sob a ótica do produtor, não haveria sentido em fazer despesa
desnecessária (que não fosse relevante ou essencial do ponto de vista subjetivo,
como se houvesse uma menor eficiência no seu processo produtivo), mas adotar o
conceito de insumo sob tal prisma implicaria elastecer demasiadamente seu
Fl. 1494
DF CARF MF
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conceito, o que foi, evidentemente, rechaçado no julgado. Esse tipo de despesa –
importante para o produtor – configura custo da empresa, mas não se qualifica
como insumo dentro da sistemática de creditamento de PIS/COFINS. Ainda que se
possa defender uma importância global desse tipo de custo para a empresa, não há
importância dentro do processo produtivo da atividade-fim desempenhada pela
empresa.”
Ademais, com o intuito de expor as principais repercussões decorrentes da
definição do conceito de insumos no julgamento do REsp no 1.221.170/PR
no âmbito da Receita Federal do Brasil, foi emitido o Parecer Normativo
Cosit no 5/2018, que consignou a seguinte ementa:
“CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
PIS/PASEP.
COFINS.
CRÉDITOS
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR.
ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no10.833, de 2003,
art. 3o, inciso II.”
Assim, à luz de tais considerações, passa-se a analisar as glosas ainda
objeto de discussão nos presentes autos.

2.1.1. Despesas com aluguéis de prédios locados de pessoas jurídicas
Quanto às despesas englobadas nos contratos de aluguéis de prédios
locados da pessoa jurídica Caterpillar, a DRJ manteve a glosa relativa à
energia elétrica, ao argumento de que a energia consumida em imóvel
Fl. 1495
DF CARF MF
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sublocado poderia gerar crédito, desde que a titularidade da relação
jurídica de consumo fosse da sublocatária, uma vez que o uso do crédito
pertence ao titular da fatura (Caterpillar).
Sustenta que não foram acostadas comprovações da titularidade do
consumo de energia elétrica da Recorrente junto à concessionária e que a
despesa reembolsada de energia elétrica tampouco passaria a ter natureza
de despesa de locação, pelo fato de ser reembolsada ao locador (que tem
crédito, por ser o titular da relação de consumo junto à concessionária).
Defende que o mesmo ocorre com as demais rubricas citadas pela defesa,
para as quais tampouco é possível formar crédito, pois não têm a natureza
de despesa de locação e não gerariam crédito, mesmo que o imóvel fosse
próprio.
Com razão a DRJ.
O art. 3, inciso IV, da Lei no 10.833/03, que permite o creditamento com
despesas com aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a
pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa, é claro, não sendo
possível confundir despesas com aluguéis de prédios com despesas
oriundas do contrato de locação, conforme defende a Recorrente.
Ademais, quanto às despesas com energia elétrica a Recorrente apenas
sustenta que teria o direito ao creditamento sem demonstrar que
preenche os requisitos estabelecidos pela DRJ, isto é, de que a titularidade
da relação jurídica de consumo fosse sua, uma vez que o uso do crédito
pertence ao titular da fatura (Caterpillar ou Techno Park).
Não sendo, portanto, as alegações da Recorrente capaz de infirmar o
entendimento adotado pela decisão de piso, esta deve ser mantida quanto
a este ponto.
Pelo exposto, voto por negar provimento a este pedido, mantendo a glosa
quanto aos referidos gastos.

2.2. Custos de Armazenagem e Frete Operações de Aquisição, Venda e
Transferência Entre Estabelecimento
2.2.1. Armazenagem de importações
Quanto a este item, entendeu a DRJ que a operação de armazenagem de
importados, por não estar dentro do ciclo de venda, não estaria incluída
nas previsões legais para gerar crédito, nos termos da Lei no 10.833/03.
Fl. 1496
DF CARF MF
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15
Como mencionado, para fins de enquadramento no conceito de insumo, é
necessária uma análise da atividade produtiva desenvolvida pelo
contribuinte que não se limite aos atos de produção/fabricação de
determinado produto em sentido estrito, devendo levar-se em
consideração a atividade econômica de produção ou fabricação por inteiro.
Ocorre que a Recorrente não traz qualquer consideração a respeito da
essencialidade e relevância de tal item para o desenvolvimento de sua
atividade produtiva, fazendo apenas afirmações genéricas a respeito da
possibilidade de tomar tais créditos.
Tratando-se de processo de iniciativa do contribuinte, é seu o ônus de
comprovar o seu direito creditório. Não tendo, portanto, o contribuinte se
desincumbido do seu ônus probatório, deve ser mantida a glosa quanto a
este item.
2.3. Dos Créditos Sobre Bens do Ativo Imobilizado (Encargos de
Depreciação)
Conforme se verifica do Acórdão recorrido, a DRJ glosou parte dos créditos
da Cofins decorrentes dos encargos de depreciação dos bens do ativo
imobilizado – declarados (Ficha 16-A, linha 9, DACON) como sendo,
respectivamente, R$ 667.348,49 (abril), R$ 667.381,81 (maio) e R$
667.381,81 (junho) –, por entender que a Recorrente não teria
comprovado
integralmente
as
aquisições
de
bens
e
serviços
presumidamente incorporados ao ativo imobilizado.
A Recorrente, em contrapartida, sustenta que teria demonstrado que os
valores declarados inicialmente coadunam com a realidade e referem-se à
depreciação da fábrica de pneus instalada no município de Camaçari/BA,
cuja construção teve início em 2004, e teve sua inauguração em abril/2006.
Afirma que o montante apontado nas planilhas do sistema SAP
corresponde ao valor líquido de aquisição de bens do ativo imobilizado, já
que o sistema faz a segregação automática do valor de aquisição, da
parcela relativa ao PIS e à Cofins. Com base nisso, sustenta que o valor de
aquisição dos bens do ativo imobilizado que deve ser considerado para fins
de apuração dos créditos é o valor da aquisição (bruto) e não o valor
considerado pela fiscalização, com base na planilha SAP.
Ademais, sustenta a Recorrente que, ao examinar a questão, o acordão
não teria realizado a análise de forma adequada, trazendo conclusão
equivocada sem diligenciar para buscar o esclarecimento dos fatos.
Sustenta que se há divergência em alguma informação, sobretudo no
tocante aos valores e cálculos envolvidos, o julgador deveria buscar os
Fl. 1497
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esclarecimentos para analisar adequadamente o caso, sem colocar em
risco o direito do contribuinte.
Sem razão à Recorrente.
Como já mencionado, tratando-se de processo de iniciativa do
contribuinte, é seu o ônus de comprovar o seu direito creditório, não
podendo transferir às autoridades julgadoras o seu dever. Havendo
divergências, portanto, entre valores, é dever da contribuinte demonstrar
de forma inequívoca e pormenorizada o erro por ela eventualmente
cometido.
Não tendo, portanto, o contribuinte se desincumbido do seu ônus
probatório, deve ser mantida a glosa quanto a este item.

2.4. Dos Créditos Sobre Bens do Ativo Imobilizado (Valor de Aquisição)
Quanto aos créditos sobre bens do ativo imobilizado o r. Acórdão recorrido
entendeu que os itens glosados “OBRA CIVIL”, “UTILIDADES”, “GER. DE
QUALIDADE”, “GERENTE PRODUÇÃO” E “INSTALAÇÕES ELÉTRICAS” (Painel
Composto PÓ 3 CUBÍCULOS TIPO 8BK2) não poderiam ser considerados
máquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos, novos, e outros bens
incorporados ao imobilizado adquiridos ou fabricados para locação a
terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na
prestação de serviços.
A Recorrente, por sua vez, traz alegações genéricas sobre tais itens,
sustentando que o Acórdão recorrido não teria demonstrado o porquê das
referidas glosas. No entanto, entendo que se tratando de processo de
iniciativa do contribuinte e sendo seu o ônus de comprovar o seu direito
creditório, não pode a contribuinte transferir às autoridades julgadoras o
seu dever de demonstrar que tais itens se enquadram como bens do ativo
imobilizado.
O Recurso é bastante confuso e não delimita a questão de forma clara.
Pelo exposto, deve ser mantida a decisão da DRJ também quanto a este
ponto.

2.5. Dos Créditos Devoluções de Vendas Sujeitas à Alíquota 7,60%
Quanto a este tópico, entendeu a DRJ que, apesar da alegação de erro da
Recorrente em relação ao IPI nas fichas do Dacon, esta não apresenta
qualquer nota fiscal que pudesse comprovar a sua alegação.
Fl. 1498
DF CARF MF
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A contribuinte, no entanto, apenas afirma que teria apresentado tal
documentação à fiscalização. Não bastasse, sustenta que, ainda que a
documentação não estivesse nos autos, a DRJ deveria ter convertido o
julgamento em diligência e solicitado tais informações, uma vez que a
verdade material deve nortear o julgamento.
Sem razão à Recorrente.
Após a referida decisão da DRJ poderia a Recorrente ter diligenciado para
juntar em sede de Recurso Voluntário as notas fiscais mencionadas e
supostamente já apresentadas à fiscalização. No entanto, como visto, a
Recorrente apenas se limitou a criticar o entendimento adotado pelos
julgadores a quo, deixando de cumprir novamente com o seu ônus
probatório.
Dessa forma, também deve ser mantida a glosa quanto a este item.

2.6. Da Glosa de Créditos Decorrentes dos Custos, Despesas e Encargos
Incorridos no Mercado Externo (Importação)
Sustenta o Recorrente, a ilegalidade das glosas de custos, despesas e
encargos incorridos no mercado externo (importação) e vinculados à
receita de exportação, pois fundadas no item ajuda do programa
PER/Dcomp. O referido programa orienta a lançar os créditos apurados
pelo art. 15 da Lei no 10.865/2004, decorrentes de importação, na ficha de
mercado interno.
Afirma a DRJ, com base no referido manual do PER/Dcomp, que só seria
permitido abarcar um tipo de crédito por pedido, não podendo buscar
conjuntamente na mesma operação, outro tipo de crédito.
Sobre o direito ao crédito relativo a importações de bens e serviços
vinculados a operações de exportação, a Recorrente destaca a SC COSIT no
70, de 14 de junho de 2018:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP CRÉDITOS DA IMPORTAÇÃO.
OPERAÇÕES DE EXPORTAÇÃO. DIREITO A COMPENSAÇÃO OU RESSARCIMENTO. Os
créditos do art. 15 da Lei 10.865, de 2004, relativos à importação de bens e de
serviços e vinculados a operações de exportação, que não puderem ser utilizados
no desconto de débitos da Contribuição para o PIS/Pasep, poderão ser objeto de
compensação ou de ressarcimento ao final do trimestre. Dispositivos Legais:
Ao contrário do que entendeu a decisão de piso, não existe qualquer
obrigação legal que impute à Recorrente o dever de lançar os créditos
apurados pelo art. 15 da Lei no 10.865/2004, decorrentes de importação,
na ficha de mercado interno.
Fl. 1499
DF CARF MF
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Ainda que se assim não fosse, tratar-se-ia de mero erro material, já que
seja qual for a ficha que venha a lançar o crédito, tais custos, despesas e
encargos incorridos no mercado externo (importação) e vinculados à
receita de exportação darão direito ao crédito.
Feitas tais considerações, inexistindo qualquer dispositivo legal que
obrigue o contribuinte assim proceder, não há que se falar em equívoco
por parte do contribuinte, de modo que deve ser revertida a glosa quanto
aos custos, despesas e encargos Incorridos no Mercado Externo
(Importação).

2.7. Da Incidência de Correção Monetária Sobre Os Créditos Glosados
Sustenta a recorrente a necessidade de correção monetária sobre os
créditos glosados pela demora na análise e pelas glosas ilegítimas.
A questão, já foi devidamente abordada pelo STJ, em julgamento proferido
na sistemática dos recursos repetitivos (Tema Repetitivo no 1003), que deu
origem à tese no sentido de que “[o] termo inicial da correção monetária
de ressarcimento de crédito escritural excedente de tributo sujeito ao
regime não cumulativo ocorre somente após escoado o prazo de 360 dias
para a análise do pedido administrativo pelo Fisco (art. 24 da Lei n.
11.457/2007).”
Por essa razão, no ressarcimento do PIS e da Cofins não cumulativos,
apenas não incide correção monetária ou juros, enquanto não for
configurada uma resistência ilegítima por parte do Fisco, isto é, antes de
decorrido o prazo de 360 dias previsto para a análise do pedido
administrativo pelo Fisco.
Desse modo, quanto a este ponto, deve a r. decisão ser reformada para
reconhecer a incidência da taxa Selic, a partir do 361o dia subsequente ao
da protocolização do Pedido de Ressarcimento.
Pelo exposto, voto por dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para,
(i) reverter as glosas quanto aos custos, despesas e encargos incorridos na
importação, vinculados às receitas de exportação e (ii) reconhecer a
incidência de correção monetária, a partir do 361o dia subsequente ao da
protocolização do Pedido de Ressarcimento.
Quanto aos fretes com a transferência de produtos acabados entre
estabelecimentos, transcreve-se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto vencedor
do redator designado do acórdão paradigma:
Fl. 1500
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Com as vênias de estilo, em que pese o voto muito bem fundamentado da
Conselheira Relatora Marina Righi Rodrigues Lara, ouso dela discordar
quanto à sua decisão de cancelar a glosa dos créditos vinculados ao frete
de transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da pessoa
jurídica. Explico.
Inicialmente, tendo em vista que para a presente análise é relevante
verificar se este tipo de frete, enquanto serviço adquirido pelo sujeito
passivo, se enquadra no conceito de insumo para fins de creditamento de
PIS e de COFINS no regime não-cumulativo, deve-se determinar qual seria
este conceito e quais as condições para analisar a subsunção de cada
produto e/ou serviço ao mesmo.
A matéria foi levada ao Poder Judiciário e, no julgamento do REsp no
1.221.170/PR, tendo como Relator o Ministro Napoleão Nunes Maia Filho,
realizado em 22/02/2018 sob o rito previsto para os Recursos Repetitivos,
o Superior Tribunal de Justiça decidiu que o conceito de insumos no âmbito
do PIS e da COFINS deve se pautar pelos critérios da essencialidade e
relevância dos produtos adquiridos em face à atividade econômica
desenvolvida pela empresa, nos seguintes termos:
EMENTA
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, (...). DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ
DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. (...).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o
comando contido no art. 3o, II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003,
que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da
essencialidade
ou
relevância,
vale
dizer,
considerando-se
a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou
serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido
e, nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos
autos à instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o
objeto social da empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos
a custo e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e
Fl. 1501
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exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção
individual EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (...), assentam-se as seguintes teses:
(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas
da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do
sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de
insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância,
ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
(...)
VOTO
(...)
41. Todavia, após as ponderações sempre judiciosas da eminente Ministra
REGINA HELENA COSTA, acompanho as suas razões, as quais passo a expor:
(...)
É importante registrar que, no plano dogmático, três linhas de
entendimento são identificáveis nos votos já manifestados, quais sejam:
i) orientação restrita, manifestada pelo Ministro Og Fernandes e defendida
pela Fazenda Nacional, adotando como parâmetro a tributação baseada
nos créditos físicos do IPI, isto é, a aquisição de bens que entrem em
contato físico com o produto, reputando legais, via de consequência, as
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004; ii) orientação
intermediária, acolhida pelos Ministros Mauro Campbell Marques e
Benedito Gonçalves, consistente em examinar, casuisticamente, se há
emprego direto ou indireto no processo produtivo ("teste de subtração"),
prestigiando a avaliação dos critérios da essencialidade e da pertinência.
Tem por corolário o reconhecimento da ilegalidade das mencionadas
instruções normativas, porquanto extrapolaram as disposições das Leis ns.
10.637/2002 e 10.833/2003; e iii) orientação ampliada, protagonizada pelo
Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Relator, cujas bases assenhoreiam-se
do conceito de insumo da legislação do IRPJ. Igualmente, tem por
consectário o reconhecimento da ilegalidade das instruções normativas,
mostrando-se, por esses aspectos, a mais favorável ao contribuinte.
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com
o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o
serviço, constituindo elemento estrutural e inseparável do processo
produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes
prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Fl. 1502
DF CARF MF
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21
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à
elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva
(v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele
desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g.,
equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida,
da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo
emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço.
Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais
abrangente do que o da pertinência.
No caso em tela, observo tratar-se de empresa do ramo alimentício, com
atuação específica na avicultura (fl. 04e).
Assim, pretende sejam considerados insumos, para efeito de creditamento
no regime de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS ao
qual se sujeitam, os valores relativos às despesas efetuadas com "Custos
Gerais de Fabricação", englobando água, combustíveis e lubrificantes,
veículos, materiais e exames laboratoriais, equipamentos de proteção
individual - EPI, materiais de limpeza, seguros, viagens e conduções,
"Despesas Gerais Comerciais" ("Despesas com Vendas", incluindo
combustíveis, comissão de vendas, gastos com veículos, viagens,
conduções, fretes, prestação de serviços - PJ, promoções e propagandas,
seguros, telefone e comissões) (fls. 25/29e).
Como visto, consoante os critérios da essencialidade e relevância, acolhidos
pela jurisprudência desta Corte e adotados pelo CARF, há que se analisar,
casuisticamente, se o que se pretende seja considerado insumo é essencial
ou de relevância para o processo produtivo ou à atividade desenvolvida
pela empresa.
Observando-se essas premissas, penso que as despesas referentes ao
pagamento de despesas com água, combustíveis e lubrificantes, materiais e
exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção
individual - EPI, em princípio, inserem-se no conceito de insumo para efeito
de creditamento, assim compreendido num sistema de não-cumulatividade
cuja técnica há de ser a de "base sobre base".

(...)
42. Diante do exposto, voto pelo parcial conhecimento do Recurso Especial,
para, nesta extensão, dar-lhe parcial provimento, a fim de determinar o
retorno dos autos à instância ordinária, nos termos do fundamento supra.
Fl. 1503
DF CARF MF
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Deve ser destacado que toda a análise sobre os bens/serviços que podem
gerar créditos se refere à essencialidade e relevância destes dentro do
processo produtivo, como indicam os trechos acima destacados em negrito
no Acórdão do STJ. Imaginar que dispêndios fora deste pudessem gerar
crédito significaria admitir que as aquisições para setores administrativos,
que também são essenciais e relevantes para qualquer empresa,
igualmente gerariam créditos.
Em verdade, essa delimitação consta expressamente do art. 3o, caput,
inciso II das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata
o art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou
importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos
classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei no
10.865, de 2004)
O STJ, após definir, em abstrato, como deveria ser aferido o conceito de
insumo, aplicou a tese jurídica ao caso concreto em julgamento,
determinando o retorno dos autos à instância de origem, a fim de que se
aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a possibilidade de
dedução dos créditos relativos a custos e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de
limpeza e equipamentos de proteção individual (EPI), excluindo a
possibilidade de creditamento do frete, seguindo os termos do voto-vogal
do Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, págs. 38/39 do REsp no
1.221.170/PR:
5. Segundo o conceito de insumo aqui adotado não estão a priori incluídos
os seguintes "custos" e "despesas" da recorrente: gastos com veículos,
ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a
representantes, fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art. 3o da Lei no
10.833/03), prestações de serviços de pessoa jurídica, promoções e
propagandas, telefone e comissões. É que tais "custos" e "despesas"
(“Despesas Gerais Comerciais”) não são essenciais, relevantes e pertinentes
ao processo produtivo da empresa que atua no ramo de alimentos, de
forma que a exclusão desses itens do processo produtivo não importa a
impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção e nem,
Fl. 1504
DF CARF MF
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ainda, a perda substancial da qualidade do serviço ou produto e não há
obrigação legal para sua presença.
(...)
7. ACOMPANHO O RELATOR e proponho o seguinte dispositivo: Recurso
especial parcialmente conhecido e, nessa parte, parcialmente provido para
determinar o retorno dos autos à origem para que a Corte a quo analise a
possibilidade de dedução de créditos em relação aos custos e despesas com
água, combustível, materiais de exames laboratoriais e materiais de limpeza
e equipamentos de proteção individual - EPI conforme o conceito de
insumos definido acima, tudo isso considerando a estreita via da prova
documental do mandado de segurança. Acórdão submetido ao regime do
art. 543-C do CPC e da Resolução STJ n. 8/08 (ementa já alterada na
conformidade dos dois aditamentos).
Ou seja, no próprio REsp no 1.221.170/PR, representativo da controvérsia e
julgado sob o rito previsto para os Recursos Repetitivos, foi decidido que
ficam de fora os gastos com fretes, salvo na hipótese do inciso IX do art. 3o
da Lei no 10.833/03. Vejamos o que consta neste dispositivo legal,
específico para a Cofins, cujo texto é reproduzido na Lei no 10.637/2002,
específica para o PIS:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
(...)
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos
dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
Observe-se que a lei concede, no inciso IX do caput do art. 3o, o
creditamento sobre o frete especificamente na operação de venda, mas
silencia em relação ao frete na operação de compra, ou na operação de
movimentação interna, o que indica, à toda evidência, que seu
creditamento não está permitido, como já decidido expressamente no
julgamento do REsp no 1.221.170/PR.
Logo, neste caso específico não será possível valer-se dos critérios de
essencialidade e relevância, pois, sendo o frete entre estabelecimentos do
contribuinte relativo ao transporte de produto já acabado, não há como
tratar este serviço como insumo do processo produtivo, tendo em vista
que este já se encontra encerrado. Diferentemente seria a situação caso se
referisse a frete de produtos em elaboração, por exemplo, remetidos para
industrialização por encomenda, uma vez que o processo produtivo ainda
está se desenvolvendo.
Fl. 1505
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Da mesma forma, não é possível considerar que este dispêndio possa ser
considerado “frete na operação de venda”, pelo simples fato de que os
produtos aqui analisados ainda não foram vendidos, mas simplesmente
transferidos entre estabelecimentos do contribuinte por questões de
conveniência mercadológica. O Auditor-Fiscal não realizou nenhuma glosa
de créditos originados de frete de operação de venda, mas tão somente de
créditos originados de fretes “intercompany”.
Neste sentido, as seguintes decisões do Superior Tribunal de Justiça (STJ):
i) AgInt no AREsp 2.081.417/AM, Relator Ministro AFRÂNIO VILELA, órgão
julgador T2 - Segunda Turma, data do julgamento 26/02/2024:
EMENTA AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. DESPESAS
COM FRETE. TRANSFERÊNCIA INTERNA DE MERCADORIAS. CREDITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE. AGRAVO INTERNO DESPROVIDO.
1. Em relação à contribuição ao PIS e à COFINS, não originam crédito as
despesas realizadas com frete para a transferência das mercadorias entre
estabelecimentos da sociedade empresária.
2. Não apresentação pela parte agravante de argumentos novos capazes de
infirmar os fundamentos que alicerçaram a decisão agravada.
3. AGRAVO INTERNO CONHECIDO E DESPROVIDO.

ii) AgInt no AREsp 2.410.624/RS, Relator Ministro PAULO SÉRGIO
DOMINGUES, órgão julgador T1 - Primeira Turma, data do julgamento
26/02/2024:
EMENTA TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO. AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL.
PIS/COFINS. DESPESAS COM FRETE. TRANSFERÊNCIA INTERNA DE
MERCADORIAS. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. ACÓRDÃO RECORRIDO
EM HARMONIA COM TESE JURÍDICA FIXADA EM JULGAMENTO SOB O RITO
DOS RECURSOS REPETITIVOS. TEMA 779/STJ. PROVIMENTO NEGADO.
1. A Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça (STJ), ao apreciar o
Recurso Especial 1.221.170/PR (Tema 779/STJ), sob a sistemática do
recurso repetitivo, consolidou a orientação de que, para fins do
creditamento relativo à contribuição ao PIS e da COFINS, "o conceito de
insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância,
ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte".
2. O Tribunal de origem reconheceu que as despesas com frete decorrente
da transferência de produtos entre estabelecimentos da própria empresa
não se enquadravam no conceito de insumos, não gerando crédito para
Fl. 1506
DF CARF MF
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abatimento da base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS, o que se
alinha à orientação consolidada nesta Corte Superior em hipóteses
análogas.
3. Agravo interno a que se nega provimento.

iii) AgInt no AREsp 2.306.076/SP, Relator Ministro HERMAN BENJAMIN,
órgão julgador T2 - Segunda Turma, data do julgamento 16/10/2023:
EMENTA PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO. EMBARGOS A EXECUÇÃO
FISCAL. PIS/COFINS. FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA
EMPRESA. CONCEITO DE INSUMO. ENTENDIMENTO DO STJ. ATIVIDADES
APTAS A GERAÇÃO DE CRÉDITO. SÚMULA 7/STJ.
1. O entendimento do Tribunal de origem está em consonância com a
orientação do Superior Tribunal de Justiça. Com efeito, não é toda e
qualquer despesa que se pode inserir no conceito de insumo para viabilizar
a compensação com o PIS e a Cofins. À guisa de exemplo, na hipótese dos
autos, bem decidiu a Corte a quo ao afastar os custos de frete das despesas
passíveis de creditamento de PIS e Cofins. Precedente: AgInt no AREsp.
874.800/SP, Rel. Min. Francisco Falcão, Segunda Turma, DJe de 4/5/2020.
2. Afastar o entendimento a que chegou o Colegiado de origem, de modo a
classificar as atividades mencionadas pela recorrente como aptas à geração
do direito ao crédito vindicado, requer o revolvimento do acervo fático-
probatório dos autos, o que encontra impedimento na Súmula 7/STJ.
3. Agravo Interno não provido.

iv) AgInt no REsp 1.978.258/RJ, Relator Ministro REGINA HELENA COSTA,
órgão julgador T1 - Primeira Turma, data do julgamento 23/05/2022:
EMENTA TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO
ESPECIAL. CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE.
VIOLAÇÃO AO ART. 535 DO CPC/1973. INOCORRÊNCIA. DESPESAS COM
FRETE. TRANSFERÊNCIA INTERNA DE MERCADORIAS. CREDITAMENTO.
ILEGITIMIDADE.
DISSÍDIO
JURISPRUDENCIAL.
NÃO
DEMONSTRADO.
AUSÊNCIA DE COTEJO ANALÍTICO ENTRE OS JULGADOS CONFRONTADOS.
APLICAÇÃO DE MULTA. ART. 1.021, § 4o, DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL
DE 2015. DESCABIMENTO.
I - Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte na sessão realizada em
09.03.2016, o regime recursal será determinado pela data da publicação do
provimento jurisdicional impugnado. In casu, aplica-se o Código de
Processo Civil de 2015 para o presente Agravo Interno, embora o Recurso
Especial estivesse sujeito ao Código de Processo Civil de 1973.
Fl. 1507
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II - A Corte de origem apreciou todas as questões relevantes apresentadas
com fundamentos suficientes, mediante apreciação da disciplina normativa
e cotejo ao posicionamento jurisprudencial aplicável à hipótese.
Inexistência de omissão, contradição ou obscuridade.
III - É pacífico o entendimento no Superior Tribunal de Justiça segundo o
qual as despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo
vendedor nas hipóteses de venda ou revenda, revelando-se incabível
reconhecer o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às
transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma
empresa.
IV - Para a comprovação da divergência jurisprudencial, a parte deve
proceder ao cotejo analítico entre os julgados confrontados, transcrevendo
os trechos dos acórdãos os quais configurem o dissídio jurisprudencial,
sendo insuficiente, para tanto, a mera transcrição de ementas.
V - Em regra, descabe a imposição da multa prevista no art. 1.021, § 4o, do
Código de Processo Civil de 2015 em razão do mero desprovimento do
Agravo Interno em votação unânime, sendo necessária a configuração da
manifesta inadmissibilidade ou improcedência do recurso a autorizar sua
aplicação, o que não ocorreu no caso.
VI - Agravo Interno improvido.
No mesmo sentido, os seguintes precedentes da Câmara Superior de
Recursos Fiscais, todos decididos por unanimidade:
i) Acórdão no 9303-015.064, Relator Conselheiro GILSON MACEDO
ROSENBURG FILHO, Sessão de 10 de abril de 2024:
PIS. CRÉDITO SOBRE FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS
ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE.
Em consonância com a literalidade do inciso II do caput do art. 3o da Lei no
10.833, de 2003, e nos termos decididos pelo STJ e do Parecer Cosit no 5, de
2018, em regra somente podem ser considerados insumos para fins de
apuração de créditos da Contribuição da COFINS, bens e serviços utilizados
pela pessoa jurídica no processo de produção de bens e de prestação de
serviços, excluindo-se do conceito os dispêndios realizados após a
finalização do aludido processo, salvo exceções justificadas.
(...)
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em
conhecer do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, e, no
mérito, por unanimidade de votos, em dar-lhe provimento, para manter a
glosa dos custos com fretes dos produtos acabados entre estabelecimentos
do Contribuinte.
Fl. 1508
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ii) Acórdão no 9303-015.019, Relator Conselheiro ROSALDO TREVISAN,
Sessão de 09 de abril de 2024:
DESPESAS. FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA
ASSENTADA E PACÍFICA DO STJ.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das
leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e
no 10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em
relação a fretes de transferência de produtos acabados entre
estabelecimentos da mesma empresa.
(...)
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em
conhecer do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, e, no
mérito, por unanimidade de votos, dar-lhe provimento. Votou pelas
conclusões a Conselheira Tatiana Josefovicz Belisário.
Conforme se verifica, o tema é pacífico em ambas as Turmas do STJ, bem
como na Câmara Superior deste Conselho.
Com base no entendimento acima, decidiu a Turma, por voto de qualidade,
negar provimento ao recurso neste particular.
Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento parcial ao
recurso para reverter as glosas quanto aos custos, despesas e encargos incorridos na importação,
vinculados às receitas de exportação; reconhecer a incidência de correção monetária a partir 361o
dia subsequente à protocolização do Pedido de Ressarcimento; e para negar provimento ao
recurso em relação às glosas relativas aos fretes com a transferência de produtos acabados entre
estabelecimentos.

(documento assinado digitalmente)
Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente Redator

Fl. 1509
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Fl. 1510
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