Tribunal: CARF
Processo: 10880.901800/2012-87
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCIO ROBSON COSTA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-03-22
Data de publicação: 2024-05-15

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/04/2011 a 30/06/2011
PRELIMINAR DE NULIDADE. PROCEDIMENTO FISCAL. INOCORRÊNCIA.
Tendo sido lavrado por autoridade competente e em conformidade com os fatos controvertidos nos autos, bem como com as regras que regem o processo administrativo fiscal, dentre as quais o direito ao contraditório e à ampla defesa, afastam-se as arguições de nulidade no procedimento fiscal que fundamentou ao Despacho Decisório.
COQUE DE PETRÓLEO NA INDÚSTRIA DE CIMENTO. DESGASTE NO PROCESSO PRODUTIVO EM CONTATO DIRETO COM O PRODUTO INDUSTRIALIZADO.
Confere direito ao crédito de IPI pela aquisição de produtos intermediários, entendidos como "aqueles que, embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de industrialização." Nos termos do Parecer Normativo CST n. 69/79. Dão direito ao crédito de IPI as aquisições de produtos intermediários que diretamente exerçam ação sobre o produto industrializado, desgastando-se ou consumindo-se por ação direta sobre o produto. Soma-se a isso o entendimento exarado pelo STJ no REsp 1.075.508 (repetitivo).
CRÉDITO DE IPI. EMBALAGEM PARA REENSAQUE. POSSIBILIDADE.
As aquisições de embalagens para reensaque, para acondicionamento do produto em caso de avarias, dão direito ao crédito de IPI.
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO CONSUMATIVA
Glosa de crédito não impugnada em Recurso Voluntário induz a extinção da faculdade de praticar o ato processual em virtude de já haver ocorrido a oportunidade para tanto, ocorrendo assim a preclusão consumativa.

Inteiro teor:
S3-C2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10880.901800/2012-87
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-011.737 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
22 de março de 2024
Recorrente
CCB - CIMPOR CIMENTOS DO BRASIL S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS
(IPI)
Período de apuração: 01/04/2011 a 30/06/2011
PRELIMINAR
DE
NULIDADE.
PROCEDIMENTO
FISCAL.
INOCORRÊNCIA.
Tendo sido lavrado por autoridade competente e em conformidade com os
fatos controvertidos nos autos, bem como com as regras que regem o processo
administrativo fiscal, dentre as quais o direito ao contraditório e à ampla
defesa, afastam-se as arguições de nulidade no procedimento fiscal que
fundamentou ao Despacho Decisório.
COQUE DE PETRÓLEO NA INDÚSTRIA DE CIMENTO. DESGASTE NO
PROCESSO PRODUTIVO EM CONTATO DIRETO COM O PRODUTO
INDUSTRIALIZADO.
Confere direito ao crédito de IPI pela aquisição de produtos intermediários,
entendidos como "aqueles que, embora não se integrando ao novo produto,
forem consumidos no processo de industrialização." Nos termos do Parecer
Normativo CST n. 69/79. Dão direito ao crédito de IPI as aquisições de
produtos intermediários que diretamente exerçam ação sobre o produto
industrializado, desgastando-se ou consumindo-se por ação direta sobre o
produto. Soma-se a isso o entendimento exarado pelo STJ no REsp 1.075.508
(repetitivo).
CRÉDITO DE IPI. EMBALAGEM PARA REENSAQUE. POSSIBILIDADE.
As aquisições de embalagens para reensaque, para acondicionamento do
produto em caso de avarias, dão direito ao crédito de IPI.
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO CONSUMATIVA
Glosa de crédito não impugnada em Recurso Voluntário induz a extinção da
faculdade de praticar o ato processual em virtude de já haver ocorrido a
oportunidade para tanto, ocorrendo assim a preclusão consumativa.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
de parte do Recurso Voluntário, por se referir a fatos estranhos aos autos, e, na parte conhecida,
em rejeitar as preliminares arguidas e, no mérito, por maioria de votos, em dar parcial
provimento ao Recurso Voluntário para reverter as glosas de créditos nos seguintes termos: (i)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10880.901800/2012-87
Fl. 331
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-011.737 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.901800/2012-87

pelo voto de qualidade, quanto à embalagem de ensaque, vencidos os conselheiros Márcio
Robson Costa (Relator), Marcos Antônio Borges (substituto integral) e Mateus Soares de
Oliveira, que negavam provimento, sendo designada para redigir o voto vencedor a conselheira
Joana Maria de Oliveira Guimarães, e, (ii) por maioria de votos, quanto ao coque de petróleo,
vencido o conselheiro Marcos Antônio Borges (substituto integral), que negava provimento.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Márcio Robson Costa – Relator

(documento assinado digitalmente)
Joana Maria de Oliveira Guimarães – Redatora do voto vencedor
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Paula Pedrosa Giglio,
Marcio Robson Costa, Marcos Antonio Borges (suplente convocado(a)), Mateus Soares de
Oliveira, Joana Maria de Oliveira Guimarães, Hélcio Lafetá Reis (Presidente). Ausente(s) o
conselheiro(a) Ricardo Sierra Fernandes.

Relatório
Abaixo reproduzo o relatório da Delegacia Regional de Julgamento que o
elaborou quando apreciou a manifestação de inconformidade.
Trata-se de manifestação de inconformidade interposta pela requerente, ante Despacho
Decisório Eletrônico de fl. 116 que, do montante do crédito solicitado/utilizado de R$
716.228,21, apurado pela filial 0013 e referente ao 2o trimestre de 2011, reconheceu a
parcela de R$ 299.562,95 e, conseqüentemente, homologou as compensações
vinculadas ao processo até o limite do crédito deferido.
Conforme o Despacho Decisório Eletrônico, o pleito foi parcialmente deferido pela
autoridade administrativa em razão da: a) constatação de que o saldo credor passível de
ressarcimento é inferior ao valor pleiteado; b) ocorrência de glosa de créditos
considerados indevidos, em procedimento fiscal. Os detalhamentos da apuração do
saldo credor ressarcível e das compensações encontram-se disponíveis às fls. 118/123.
Segundo consta no Relatório da Fiscalização, fls. 121/122, a contribuinte creditou-se
indevidamente de IPI sobre os seguintes bens adquiridos:
1. Embalagens para reensaque, vendidas aos clientes para reensaque do produto em caso
de avarias no saco original durante o transporte. Essas embalagens exercem função
meramente no transporte da mercadoria, não participando do processo de
industrialização. A nota fiscal de compra dessas embalagens foi a seguinte: nota fiscal
no 7766, de abril de 2011, glosa de IPI no valor de R$ 7.424,14;
2. Coque de petróleo usado com combustível. Combustíveis não se enquadram no
conceito de matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, admitidos
pela legislação do IPI como insumos geradores de direito ao crédito. Nesse sentido,
Fl. 332
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-011.737 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.901800/2012-87

combustíveis constituem-se em fonte de força motriz e portanto não entram em contato
direto com o produto em fabricação, que é uma condição imposta pela legislação
tributária, como se constata da leitura do Parecer Normativo CST n° 65, de 30 de
outubro de 1979. A nota fiscal de compra de coque foi a seguinte: nota fiscal no 115917,
de abril de 2011, glosa de IPI no valor de R$ 407.432,31;
3. Aquisição de combustível na importação, Declaração de Importação no 11/0690237-
0, contabilizado como “Outros Créditos”, referente à nota fiscal no 122771, de abril de
2011, glosa de IPI no valor de R$ 1.808,81. Conforme dito acima, combustíveis não dão
direito a crédito.
Regularmente cientificada, a contribuinte INTERCEMENT BRASIL S/A (empresa
incorporadora da CCB - CIMPOR CIMENTOS BRASIL S/A), inscrita no CNPJ sob o
no 62.258.884/0001-36, apresentou a manifestação de inconformidade de fls. 02/18,
instruída dos documentos de fls. 19/71, aduzindo os seguintes pontos em sua defesa:
1. . Segundo o disposto no artigo 226 do Decreto no 7.212/2010, os contribuintes
poderão creditar-se do imposto relativo à matéria-prima, produto intermediário
incluindo-se aqueles que, embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos
no processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo
permanente. Em vista disso, as glosas efetuadas não merecem prosperar, na medida em
que foram afastados indevidamente os bens que, embora não se integrem ao novo
produto, são consumidos no processo de industrialização;
2. Os coques de petróleo e combustível importado são materiais utilizados para
abastecer o forno, gerando o calor necessário em uma das etapas de produção do
clínquer e do cimento, conforme já reconhecido pela Autoridade Fiscal, que preenchem
os requisitos descritos no item supra do Parecer Normativo CST no 65/1979, pois
sofrem desgaste em função de ação exercida sobre o produto em fabricação, assim como
as cinzas resultantes da queima do coque de petróleo são utilizadas e incorporadas para
produção do próprio clínquer. Os produtos glosados pela fiscalização compõem o
processo de industrialização, eis que se desgastam ou são consumidos. Razão pelo qual
não poderá prosperar a glosa perpetrada sobre a aquisição de coques de petróleo e
combustível importado, uma vez que estes bens fazem parte indissociável do processo
produtivo, assim como atendem ao disposto no Decreto no 7.212/10, bem como respeita
o disposto no Parecer Normativo CST no 65/1979;
3. Quanto às embalagens de ensaque e reensaque, verifica-se que foi reconhecido o
direito ao crédito tomado de embalagens que viabilizam o ensaque para comercialização
do cimento no atacado e no varejo. Entretanto, entendeu-se que tal possibilidade de
creditamento do IPI não engloba os materiais de embalagem adquiridos para reensaque
do cimento, no caso de avaria na embalagem original. Entendeu a fiscalização que tais
materiais de embalagem não se enquadrariam no conceito de material de embalagem
pelo simples fato de serem utilizados para reensaque, no caso de avaria na embalagem
original do produto, e, portanto, não geraria direito ao crédito de IPI, com base no art.
6o, I, do RIPI.
4. Todavia, não poderá prosperar a glosa sobre a aquisição do referido material de
embalagem – reensaque, pois tal material é utilizado para embalagem do produto
industrializado, independentemente de ser para ensaque ou reensaque. O fato de ser
embalagem para reensaque não tem o condão de alterar a natureza e a finalidade de
embalagem, uma vez que este bem é essencial ao processo produtivo. Atende ao
disposto no Decreto no 7.212/2010, bem como respeita o disposto no Parecer Normativo
CST no 65/1979, conferindo direito aos créditos de IPI;
5. A fim de que se comprove que todos os bens glosados pela autoridade fiscal devem
ser deferidos por atender aos requisitos necessários ao deferimento dos créditos de IPI
pleiteados, requer realização de diligência e/ou perícia, indicando nome do assistente
técnico e formulando quesitos para que sejam respondidos.
Fl. 333
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-011.737 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.901800/2012-87

Ao final, requer seja reconhecido integralmente o crédito de IPI e homologadas as
compensações realizadas, realização de diligência/prova pericial e protesta pela
posterior juntada de documentos. Requer ainda que futuras intimações também sejam
enviadas para seus advogados.
A Manifestação foi julgada improcedente com a seguinte ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI Período de
apuração: 01/04/2011 a 30/06/2011
CRÉDITO DO IPI. MATÉRIAS-PRIMAS, PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS E
MATERIAL DE EMBALAGEM. Não geram direito ao crédito do imposto os produtos
incorporados às instalações industriais, as partes, peças e acessórios de máquinas
equipamentos e ferramentas, mesmo que se desgastem ou se consumam no decorrer do
processo de industrialização, bem como os produtos empregados na manutenção das
instalações, das máquinas e equipamentos, inclusive lubrificantes e combustíveis
necessários ao seu acionamento. Assim, glosam-se os créditos relativos a materiais
intermediários que não atendam aos requisitos do Parecer Normativo CST no 65, de
1979.
PEDIDO DE PERÍCIA. PRESCINDIBILIDADE. INDEFERIMENTO. É prescindível o
pedido de perícia quando se tratar de mera aplicação da legislação tributária e não de
produção de provas, por não exigir conhecimento técnico específico diferente da análise
do direito que deve ser realizada pela autoridade administrativa competente para o
reconhecimento do crédito.
Inconformado o contribuinte apresentou Recurso Voluntário requerendo a reforma
do julgado e apresentando laudo técnico.
Considerando que a fiscalização não havia apreciado o laudo técnico apresentado
pelo recorrente, conquanto que sua juntada foi posterior à analisa da fiscalização, propus o
retorno dos autos à origem com a finalidade de oportunizar o contraditório e a ampla defesa.
Nesse sentido, ao apreciar o Recurso Voluntário foi proposta a diligência,
aprovada pelo colegiado que a época compunha a turma. Com o retorno da diligência, nas e-fls.
557/560 e a manifestação do Recorrente com a juntada de documentos complementares nas e-fls.
566/640, os autos foram novamente a mim distribuídos.
Sendo esses os fatos, passo ao voto.
É o relatório.

Voto Vencido
Conselheiro Márcio Robson Costa, Relator.
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos legais, pelo que
deve ser conhecido.
Fl. 334
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-011.737 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.901800/2012-87

O presente processo trata de homologação parcial de pedido de ressarcimento de
IPI não cumulativo, em razão de glosas de créditos considerados, conforme quadro
demonstrativo abaixo:

Observo que o Termo de Verificação fiscal não consta neste processo, contudo
esta reproduzido no processo n.o 10880.901799/2012-91 (e-fls 121/122), de minha relatoria, que
esta sendo julgado na mesma sessão. Considerando que a fiscalização foi a mesma para os dois
períodos, abaixo reproduzo na íntegra:
RELATÓRIO DA FISCALIZAÇÃO
CCB - CIMPOR CIMENTOS DO BRASIL LTDA 10.919.934/0013-19 2012-00013
DELEGACIA DA RECEITA FEDERAL EM FEIRA DE SANTANA/BA
SERVIÇO DE ORIENTAÇÃO E ANÁLISE TRIBUTÁRIA — SEORT
I. Fiscalização junto à contribuinte acima identificada com vistas a apurar os créditos de
IPI a ressarcir/compensar advindos da compra de insumos referentes ao(s) 4° trimestre
de 2010 e 2° trimestre de 2011.
2. Efetuamos a conferência da regularidade da empresa no cadastro CNPJ e constatamos
que a contribuinte não se encontra inapta e que não era tributada pelo SIMPLES no
período a que se refere o(s)pedido(s) de ressarcimento/compensação.
3. Efetuei, por amostragem, a verificação do CNPJ das empresas fornecedoras de
produtos, visando detectar fornecimentos feitos por empresas optantes do SIMPLES,
empresas inativas ou em situação irregular que tenham gerado aproveitamento indevido
de créditos.
4. Verifiquei que não há, na relação de notas constantes do(s) PER/DCOMP(s), notas
repetidas.
5. Em cumprimento ao Mandado de Procedimento Fiscal acima especificado, foi dada
ciência postal à contribuinte do Termo de Início de Fiscalização.
6. Nesse Termo, foi requisitado o envio de uma amostra de cópias das notas fiscais de
compra de insumos, declarações de importação, bem como das folhas do Livro de
Apuração de IPI referentes ao trimestre e ao estorno dos créditos, entre outros
documentos e informações.
Fl. 335
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-011.737 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.901800/2012-87

7. De posse das cópias de notas fiscais, confrontei os dados informados nos
PERDCOMP(s) com os constantes das cópias enviadas. Todas as cópias batiam com o
que fora informado no PERDCOMP.
8. Realizamos a conferência do montante do crédito pleiteado com o valor efetivamente
escriturado no Livro de Apuração de IPI.
9. Sobre todas as cópias de notas fiscais enviadas efetuei as seguintes conferências:
— Conferência da data de emissão do documento, e, sendo o caso, da data de entrada,
verificando se estava dentro do período de apuração a que se referem os PERs.
— Conferência se o destinatário dos documentos em realmente o contribuinte signatário
dos PERs.
- Conferência do enquadramento dos produtos insumos comprados no conceito de
matéria prima, produto intermediário e material de embalagem, conforme o processo
produtivo da empresa.
- Conferência da aplicação dos produtos adquiridos no processo produtivo e do efetivo
enquadramento como matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem.
— Conferência da Classificação Fiscal e alíquota dos produtos comprados em relação à
TIPI.
— Conferência do enquadramento dos produtos comprados no conceito de matéria
prima, produto intermediário e material de embalagem.
10. Verifiquei, por amostragem, no SISCOMEX Importação, os valores de IPI pagos na
importação de insumos que geraram créditos.
11. Procedi à conferência do estorno dos créditos pleiteados no Livro de Apuração de
IPI.
12. Posteriormente, foi realizada visita ao estabelecimento da contribuinte para
VERIFICAÇÃO DO PROCESSO PRODUTIVO, marcar PRESENÇA FISCAL e
realizar a conferência fisica da regularidade dos livros fiscais abaixo listados, bem como
a verificação, por amostragem, dos lançamentos realizados nos livros dos documentos
de interesse da presente fiscalização.
— Livro Registro de Saídas
— Livro Registro de Apuração do IPI
- Livro de apuração do ICMS
— Livro Registro de Documentos Fiscais e Termos de Ocorrências
— Registro de Inventário
— Livro Diário
— Livro Razão
13. Verificamos que as embalagens utilizadas, apesar de não contar com acabamento
primoroso, dada a característica do produto — cimento — têm rotulagem
promocional e evidente função de viabilizar a comercialização do produto no
atacado e no varejo, apresentando, assim, utilidade adicional, não sendo meramente
para transporte, razão porque consideramos os créditos de IPI relacionados à compra de
Fl. 336
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-011.737 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.901800/2012-87

tais embalagens. Tal entendimento está de acordo com o requisito da utilidade adicional
requerido no inciso I da §1° do artigo 6° do RIPI, a seguir transcrito:
Art. 6° Quando a incidência do imposto estiver condicionada à forma de embalagem do
produto, entender-se-á (Lei n.o 4502 de 1964, art. 3o, parágrafo único, inciso II):
I - como acondicionamento para transporte, o que se destinar precipuamente a tal fim: e
II - como acondicionamento de apresentação, o que não estiver compreendido no inciso
I.
§ 1° Para os efeitos do inciso I do caput, o acondicionamento deverá atender,
cumulativamente, às seguintes condições:
I - ser feito em caixas, caixotes, engradados, barricas, latas, tambores, sacos, embrulhos
e semeltentes, sem acabamento e ROTULAGEM DE FUNÇÃO PROMOCIONAL e
que nâo objetive valorizar o produto cm razão da qualidade do material nele empregado,
da perfeição do seu acabamento ou da sua UTILIDADE ADICIONAL; e
II -ser capacidade acima de vinte quilos ou superior àquela em que o produto é
comumente vendido, no varejo, aos consumidores.
(Grifos nossos)
14. Contudo não consideramos os créditos referentes a compra de embalagens
para reensaque, vendidas aos clientes para reensaque do produto em caso de
avarias no saco original durante o transporte. Essas embalagens exercem função
meramente no transporte da mercadoria, não participando do processo de
industrialização. Sua venda se subsume no art 6°, I, do RIPI. As notas fiscais de
compra dessas embalagens foram as seguintes:

15. Glosamos também os valores pagos de IPI nas aquisições de coque de petróleo
usado com combustível. Combustíveis não se enquadram no conceito de matéria-
prima, produto intermediário e material de embalagem, admitidos pela legislação
do IPI como insumos geradores dc direito ao crédito. Nesse sentido, combustíveis
constituem-se em fonte de força motriz e portanto não entram em contato direto com o
produto em fabricação, que é uma condição imposta pela legislação tributária, como se
constata da leitura do Parecer Normativo CST n° 65, de 30 de outubro de 1979. As
notas fiscais de compra de coque foram as seguintes

16. Glosamos também o crédito de IPI no valor de R$ 1.808,81, contabilizado no
RAIPI do mês de abril/11 como "Outros Créditos", por se referir a pagamento de
IPI na compra de combustíveis na importação a que se refere a NF n° 122771,
Declaração de Importação n° 11/0690237-0. Conforme dito acima, combustíveis
não dão direito a crédito.
Fl. 337
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-011.737 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.901800/2012-87

17. Em resumo, glosamos RS 7.483,72 dos créditos de out/10, R$ 1,44 dos créditos de
nov/I O, RS 292.271,26 de dez/10 e em abril /11 efetuamos as glosas conforme tabela a
seguir:

Os insumos que foram objeto de glosa são justificados pela autoridade fiscal no
demonstrativo de crédito de fls. 118 e, conforme consta no relatório reproduzido no acórdão
recorrido, tiveram as seguintes justificativas, vejamos:
Segundo consta no Relatório da Fiscalização, disponível para consulta na página
internet da Receita Federal do Brasil, a contribuinte creditou-se indevidamente de IPI
sobre os seguintes bens adquiridos:
1. Embalagens para reensaque, vendidas aos clientes para reensaque do produto em caso
de avarias no saco original durante o transporte. Essas embalagens exercem função
meramente no transporte da mercadoria, não participando do processo de
industrialização. A nota fiscal de compra dessas embalagens foi a seguinte: nota fiscal
no 7766, de abril de 2011, glosa de IPI no valor de R$ 7.424,14;
2. Coque de petróleo usado com combustível. Combustíveis não se enquadram no
conceito de matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, admitidos
pela legislação do IPI como insumos geradores de direito ao crédito. Nesse sentido,
combustíveis constituem-se em fonte de força motriz e portanto não entram em contato
direto com o produto em fabricação, que é uma condição imposta pela legislação
tributária, como se constata da leitura do Parecer Normativo CST n° 65, de 30 de
outubro de 1979. A nota fiscal de compra de coque foi a seguinte: nota fiscal no 115917,
de abril de 2011, glosa de IPI no valor de R$ 407.432,31;
3. Aquisição de combustível na importação, Declaração de Importação no 11/0690237-
0, contabilizado como “Outros Créditos”, referente à nota fiscal no 122771, de abril de
2011, glosa de IPI no valor de R$ 1.808,81. Conforme dito acima, combustíveis não dão
direito a crédito.
Preliminares.
Preliminarmente a recorrente arguiu as seguintes matérias:
II – DAS PRELIMINARES
II.2 – Da Ausência de Comprovação dos Fatos Alegados e Fundamentação
Genérica – Nulidade
(...)
Não há demonstração pelo Fisco de que tais materiais efetivamente não se desgastaram
e se consumiram, embora não tenham contato direto com o produto final.
Na realidade, o que se verifica é que o Sr. Agente Fiscal acabou por simplesmente
indicar que os materiais glosados não têm contato direto com o produto, alegando de
forma genérica que referidos produtos não dão direito ao crédito de IPI, pois não se
enquadram no conceito de insumo.
Fl. 338
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-011.737 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.901800/2012-87

Ou seja, sem qualquer expertise, pesquisa ou referência da área de atuação da
RECORRENTE, o Sr. Agente Fiscal promoveu a glosa dos materiais que entendeu não
possuir contato direto com o produto final.
(...)
II.3 – Da Nulidade do V. Acórdão Recorrido em Virtude da Ofensa ao Exercício do
Contraditório e Ampla Defesa
(...)
Pois bem. A RECORRENTE, quando da apresentação de Manifestação de
Inconformidade, bem cumpriu seu dever de carrear aos autos todos os argumentos e
elementos de prova suficientes para demonstrar a legitimidade do crédito de IPI apurado
no 2o trimestre/2011.
Todavia, importante referir a nulidade da decisão recorrida em função do cerceamento
de defesa em que incorreu, haja vista que indeferiu a realização de prova pericial
imprescindível para o definitivo esclarecimento e deslinde da lide, senão vejamos.
Compulsando os autos, verifica-se que as glosas perpetradas recaíram sobre as entradas
de produtos intermediários empregados em seu processo produtivo, que gerariam direito
ao creditamento de IPI nos termos da legislação tributária federal, razão pela qual
deveriam ser julgadas improcedentes. Penso que a recorrente quis dizer procedente!
(grifos meus)
A fim de corroborar com o equívoco fiscal, a RECORRENTE, desde logo, demonstrou
que a fiscalização havia desconsiderado aspectos relevantes de seu processo de
industrialização, o que culminou na glosa de créditos legítimos, decorrentes de
aquisições de produtos intermediários consumidos na atividade industrial
empreendida, que foram utilizados pela RECORRENTE para a compensação de tributos
federais.
Assim sendo, insta repisar que outra não é a conclusão senão a de que a glosa de
créditos derivou de verdadeiro desconhecimento da fiscalização acerca do
complexo e vasto processo de industrialização implementado pela RECORRENTE.
Inicialmente destaco que em respeito ao princípio da especialidade da norma, a
legislação pertinente e que deve ser adotada no presente caso é o Decreto 70.235 de 1972, que
regula o processo administrativo fiscal. Nele há previsão para os casos de nulidade do ato
administrativo, que assim dispõe:
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
Verifico que nos autos não há qualquer indício de que o ato administrativo tenha
sido lavrado por autoridade incompetente, bem como foi respeitado a ampla defesa do
contribuinte, oportunizando prazo, acesso as informações necessárias e a apreciação da defesa
pelo juízo a quo.
Quanto a alegação de ausência de fundamentação entendo por descabida, visto
que no que consta nos autos, resta evidenciado as razões pelas quais a fiscalização glosou os
créditos.
Fl. 339
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-011.737 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.901800/2012-87

Quanto ao pedido de perícia, trata-se de uma faculdade do julgador, que poderá
determinar se entender necessário, não sendo uma obrigatoriedade o seu deferimento, pois assim
consta no diploma legal, Decreto n.o 70235 de 1972:
Art. 18. A autoridade julgadora de primeira instância determinará, de ofício ou a
requerimento do impugnante, a realização de diligências ou perícias, quando entendê-las
necessárias, indeferindo as que considerar prescindíveis ou impraticáveis, observando o
disposto no art. 28, in fine.
Ademais toda a matéria arguida preliminarmente se confunde com o mérito.
Sendo assim, diante do exposto rejeito as preliminares.
Mérito
Ultrapassadas as preliminares passamos a análise das questões de mérito
provocadas pela recorrente, que discorre sua atividade industrial e explica a utilização dos
produtos glosados, conforme destaques abaixo:
III.2 - Da Atividade da Empresa
(...)
A atividade é de grande complexidade, e para melhor compreensão do presente caso
(utilização supostamente indevida de crédito básico de IPI) faz-se necessário que ela
seja explicada a fim de se demonstrar, na cadeia produtiva, onde se encontram os
insumos e quais suas finalidades na fabricação do cimento.
A fabricação do cimento tem início nas minas, de onde são extraídas as matérias primas
utilizadas na fabricação do cimento, quais sejam, por exemplo, o calcário, a argila, o
minério de ferro e o gesso, por meio da utilização de explosivos (Dinamite e Cordel).
Uma vez reunida a matéria-prima, se para a etapa da moagem de cru, na qual o calcário
e o minério de ferro são misturados e moídos, a fim de se obter uma mistura cura para
descarbonotação e clinquerização.
Este processo de moagem consiste na entrada dos materiais em um moinho de rolos, no
qual a moagem ocorre por esmagamento e atrito dos materiais. O seguinte passo da
fabricação do cimento é o processo de clinquerização, que ocorre à uma temperatura
de aproximadamente 1.450oC em fornos revestidos com tijolos refratários e concreto
refratário, os quais, passado certo lapso temporal, devem ser repostos, uma vez que a
constante exposição à altíssimas temperaturas os degradam de forma breve (menos de
12 meses).
É neste forno rotativo de altas temperaturas que é injetado o coque de petróleo,
material que é utilizado como insumo na fabricação do cimento, como fonte de
energia térmica. (grifo nosso)
Ato contínuo, esta mistura é cozida e sofre uma série de reações químicas, deixando o
forno com denominação clínquer, componente básico do cimento.
Após esta operação de clinquerização, o produto final, qual seja o cimento será
produzido através de uma nova moagem (Moinho com bolas de aço), utilizando-se de
clínquer com o gesso.
Esta moagem é feita pela entrada de matérias num moinho de bolas onde esse material é
esmagado com impacto e, por atrito, por meio do processo de tombamento. Este moinho
Fl. 340
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-011.737 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.901800/2012-87

gira sobre si mesmo provocando impacto das bolas de aço com a mistura (clínquer +
gesso).
(...)
III.3 - Dos Materiais Glosados
(...)
III.3.1- Dos Produtos Intermediários (Altas Temperaturas e Atrito)
(...)
Nesta linha, frise-se que os produtos cujos créditos foram glosados são integralmente
utilizados no processo produtivo da RECORRENTE, não integram, de forma
alguma, o seu ativo permanente, nem podem ser classificados como bens de uso ou
consumo, pelo simples fato de serem empregados, se desgastarem, se consumirem
ou serem utilizados no processo industrial, como necessários e indispensáveis ao
processo de industrialização.
(...)
Com efeito, no caso concreto, todos os produtos intermediários adquiridos geram direito
ao crédito de IPI, inclusive os refratários e o fluído, que tiveram o crédito
indevidamente glosado pela fiscalização tributária.
A fim de melhor evidenciar o alegado e de evitar dúvidas acerca do consumo com o
cimento em fabricação, a RECORRENTE impugna abaixo expressamente as glosas:
Essencialmente em relação aos “refratários e fluído”, entendo que se equivocou
a recorrente em suas alegações, posto que não consta nos autos informação de glosas sobre esses
produtos. Inclusive essa matéria sequer foi ventilada na Manifestação de Inconformidade. Assim,
por ser estranha aos autos deixo de conhecê-la.
Coque de petróleo
Prosseguindo, a recorrente discorre sobre o insumo “Coque de petróleo”,
explicando a sua participação na industrialização do cimento. Veja-se:
III. 3.2 – COQUE DE PETRÓLEO
O coque de petróleo é largamente utilizado pelas indústrias para fabricação do cimento
na etapa de clinquerização, constituindo a principal fonte de energia térmica.
O coque de petróleo é adicionado no forno rotativo na etapa de clinquerização, com
o objetivo de liberar calor e manter a temperatura do forno a ordem de 1.450oC.
A manutenção do forno nesta alta temperatura é que permite o correto e eficiente
cozimento da mistura de calcário, para a produção do clínquer – que é o componente
básico do cimento.
Devido à elevada temperatura, o coque de petróleo é consumido totalmente na etapa
de clinquerização, entrando em contato com a mistura do calcário (farinha), conforme
atesta trecho a seguir transcrito - que foi extraído do Laudo Técnico no 20.887-301
elaborado pelo Instituto de Pesquisas Tecnológicas (Doc. 01), a pedido do Sindicato
Nacional da Indústria do Cimento, do qual a RECORRENTE é parte integrante:
Fl. 341
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-011.737 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.901800/2012-87

“Na combustão, e justamente para produzir este efeito durante a sua participação
direta na fabricação do clínquer, o coque de petróleo é consumido, perdendo suas
propriedades químicas e físicas ao longo de sua queima. Carbono e hidrogênio
presentes no coque são consumidos no processo de queima, com geração de
calor capaz de manter a temperatura de clinquerização, enquanto que os
constituintes das cinzas são incorporados ao clínquer.
(...)
Por ser consumido integralmente na etapa de clinquerização, a cada ciclo de produção
é necessário inserir nova quantidade do coque de petróleo para viabilizar a
elaboração do cimento.
O que indica, com clareza, que sua forma de consumo é imediata, possuindo um
tempo de vida útil muito curto.
Consequentemente, ao contrário do que foi sustentado pelo D. Agente Fiscal no
Relatório de Informação Fiscal, o coque de petróleo é sim incorporado indiretamente
ao produto final, qual seja, ao cimento.
E foi exatamente esta a conclusão do Instituto de Pesquisas Tecnológicas ao final do
laudo elaborado:
“Portanto, o conjunto de dados coletados, obtidos e analisado no presente
trabalho,
associado
aos
da
leitura
especializada
possibilita
indicar,
genericamente, que o coque de petróleo: a) é um insumo utilizado na fabricação
do cimento como fonte de energia térmica; b) entra em contato com a farinha,
durante o processo de clinquerização no forno, sendo totalmente consumido
no processo; c) tem suas cinzas integradas na constituição mineral do clínquer,
e, d) fornece parte da energia necessária e consumida para formação do clínquer
e manter ligações químicas entre os átomos do clínquer, o qual é um produto
intermediário do processo industrial de fabricação de cimento Portland”.
(negritos acrescidos)
(...)
O mesmo pode ser dizer dos combustíveis, igualmente utilizados para abastecer os
fornos e gerar o calor necessário e intrínseco à produção do cimento.
Com efeito, é premente que se reconheça o direito ao crédito de IPI em relação aos
combustíveis e coque de petróleo.
Nesse ponto destaco que o laudo técnico apresentado pelo recorrente foi
submetido à análise da fiscalização por meio de diligência, com a resolução CARF n.o 3201-
003.253, na qual formulei os seguintes quesitos:
(i) os autos sejam remetidos à autoridade fiscal para que se manifeste acerca do parecer
técnico de fls. 179/225 e emita novo relatório fiscal exercendo o seu direito de resposta
acerca do laudo, concluindo quanto à manutenção ou não das glosas e suas razões de
forma fundamentada sobre o coque de petróleo, referente a nota fiscal de compra no
115917, de abril de 2011, glosa de IPI no valor de R$ 407.432,31, utilizado na forma
descrita no parecer técnico, se desgastando em contato direto com o produto
industrializado, “constituídos da mistura de gases e material particulado resultante
parcialmente da queima do coque, considerando que os fornos de cimento,
diferentemente de outros fornos e caldeiras industriais, têm como característica a
interação entre matéria-prima e gases de combustão, possibilitando que grande parte do
enxofre e de metais presentes nas cinzas do coque seja incorporada ao clínquer durante
a queima” e
Fl. 342
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-011.737 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.901800/2012-87

(ii) se dê ciência ao contribuinte com a entrega de cópias do parecer/relatório e
documentos colacionados aos autos durante a diligência para que exerça o contraditório,
no prazo de 30 (trinta) dias
A fiscalização apresentou a manifestação fundamentada conforme acima
solicitada com as seguintes conclusões, e-fls. 248:
A despeito das análises químicas demonstrarem que os resíduos da queima do coque
(como o enxofre) fiquem no cimento, esses aparentam ser, apenas, resíduos da queima.
Não sendo um elemento essencial na formação do produto. O coque serve única e
exclusivamente como fonte de energia, sendo facilmente substituído por outras fontes
(energia elétrica, carvão vegetal, óleo combustível ou carvão mineral).
Portanto, assim como no relatório fiscal de fls. 240 e 241 copiado ao presente processo
administrativo, o presente parecer entende que os combustíveis não se enquadram no
conceito de matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, admitidos
ela legislação do IPI como insumos geradores de direito ao crédito. Combustíveis
constituem-se em fonte de força motriz. Parecer Normativo CST nos 65/1979 e
181/1974, Lei no 4.502, de 1964.
O presente parecer se manifesta contra a possibilidade de creditamento do coque de
petróleo, referente a nota fiscal no 115917, de abril de 2011, pugnando pela manutenção
da glosa de IPI no valor de R$ 407.432,31.
Do presente resultado, reabre-se prazo de 30 (trinta dias) para, em desejando, aditar a
defesa inicial, conforme determinação da Egrégia 2a Câmara / 1a Turma Ordinária do
CARF.
Após, devolva-se o presente processo ao CARF para continuidade do julgamento.
Prosseguindo o contribuinte apresentou nova manifestação na qual reitera os
termos do Recurso Voluntários que faz alusão ao laudo técnico.
Com todas as vênias ao trabalho da fiscalização, entendo por manter o meu
posicionamento, já externado em outros processos sobre o mesmo assunto. Em analise aos
argumentos resta evidente que o coque de petróleo é utilizado no processo de industrialização,
favorecendo o ciclo industrial. O coque de petróleo1 é a principal fonte de energia na indústria
cimenteira, sendo o principal combustível utilizado no forno rotativo de clínquer. É um material
granular negro e brilhante constituído principalmente por carbono (90 a 95%), mas também
costuma apresentar um teor expressivo de enxofre (cerca de 5%). O motivo desse combustível
ser muito utilizado se deve ao seu elevado poder calorífico associado com o baixo custo de
aquisição.

1
https://www.ecycle.com.br/como-ocorre-o-processo-de-produasao-do-cimento-e-quais-sao-seus-impactos-
ambientais/
Fl. 343
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3201-011.737 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.901800/2012-87

Contudo, antes de prosseguir na análise do mérito, se faz mister trazer o
significado de CLÍNQUER, a luz da Enciclopédia E-CIVIL2:
Clínquer é um material granular de 3mm a 25mm de diâmetro, resultante da calcinação
de uma mistura de calcário, argila e de componentes químicos como o silício, o
alumínio e o ferro. O clínquer é a matéria prima básica de diversos tipos de cimento,
inclusive o cimento Portland, onde, no seu processo de fabricação, o clínquer sai do
forno a cerca de 80°C, indo diretamente à moagem onde é adicionado ao gesso. Outras
adições, tais como escória de alto forno, pozolanas e cinzas são realizadas de modo a se
obter o cimento composto.
As alegações recursais trata do conceito “insumo consumido no processo
produtivo”, justificando o seu desgaste no processo de produção, afirmando que o coque de
petróleo entra em contato com a farinha, durante o processo de clinquerização no forno, sendo
totalmente consumido no processo, e assim defende estar cumprindo os requisitos dispostos no
parecer Normativo CST n.o 65, de 1979, que assim dispõe:
Parecer Normativo CST no 65, de 06/11/1979
A partir da vigência do RIPI/79, ex vi do inciso I de seu art. 66, geram direito ao crédito
ali referido, além dos que se integram ao produto final (matérias-primas e produtos
intermediários "stricto sensu", e material de embalagem), quaisquer outros bens, desde
que não contabilizados pelo contribuinte em seu ativo permanente, que sofram, em
função de ação exercida diretamente sobre o produto em fabricação, alterações
tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas.
Inadmissível a retroação de tal entendimento aos fatos ocorridos na vigência do RIPI/72
que continuam a se subsumir ao exposto no PN CST no 181/74.
10.2. A expressão "consumidos", sobretudo levando-se em conta que as restrições
"imediata e integralmente", constantes do dispositivo correspondente do Regulamento
anterior, foram omitidas, há de ser entendida em sentido amplo, abrangendo,
exemplificativamente, o desgaste, o desbaste, o dano e a perda de propriedades
físicas ou químicas, desde que decorrentes de ação direta do insumo sobre o
produto em fabricação, ou deste sobre o insumo.
Decreto no 7.212/2010
Art. 226. Os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados poderão
creditar-se (Lei no 4.502, de 1964, art. 25):

2 https://www.ecivilnet.com/dicionario/o-que-e-clinquer.html - O dicionário on-line E-Civil reúne termos técnicos,
expressões e gírias comumente utilizados nos diversos ramos da construção civil e áreas relacionadas; engenharia,
arquitetura, topografia, geologia, etc. Os verbetes podem incluir também imagem ilustrativa, palavras relacionadas,
sinônimos e tradução.
Fl. 344
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3201-011.737 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.901800/2012-87

I - do imposto relativo a matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem,
adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados, incluindo-se, entre
as matérias-primas e os produtos intermediários, aqueles que, embora não se integrando
ao novo produto, forem consumidos no processo de industrialização, salvo se
compreendidos entre os bens do ativo permanente;
Em pesquisa, verifiquei no artigo apresentado no XI Congresso Brasileiro de
Engenharia Química em Iniciação Científica, na UNICAMP – SP, publicado em 2015, cujo
título é: ESTUDO DO USO DE COMBUSTÍVEIS ALTERNATIVOS NO FORNO DA
INDÚSTRIA DO CIMENTO3, restou comprovado pelos autores que:
O coque de petróleo apresentou-se como melhor opção de combustível a ser utilizado
para produção de cimento em forno rotativo visando a redução de custo do processo e
tendo como comparativo o carvão mineral e pneu usado. O programa gerado para
resolução do problema em questão também apresentou a composição ideal para
obtenção do clínquer. Logo, além de obter-se uma diminuição no custo de produção,
tem-se também a garantia da qualidade do produto. Sendo assim, o Gams mostrou-se
uma ferramenta ideal para resolução de problemas de mistura, tal como o estudado neste
trabalho.
Diante das conclusões desta pesquisa, não restam dúvidas de que o coque de
petróleo é literalmente opção de queima do clínquer, ou seja, utilizados na manutenção do forno
em alta temperatura, permitindo o correto e eficiente cozimento da mistura mineral, não se
confundindo com mesma, para a produção do clínquer – que é o componente básico do cimento.
Nesse ponto, em comparação ao que consta no recurso e no parecer técnico,
chama a atenção os seguintes pontos:
o coque de petróleo é consumido totalmente na etapa de clinquerização, entrando
em contato com a mistura do calcário (farinha), conforme atesta trecho a seguir
transcrito - que foi extraído do Laudo Técnico no 20.887-301 elaborado pelo Instituto de
Pesquisas Tecnológicas (Doc. 01)
Consequentemente, ao contrário do que foi sustentado pelo D. Agente Fiscal no
Relatório de Informação Fiscal, o coque de petróleo é sim incorporado indiretamente
ao produto final, qual seja, ao cimento.
Nesse sentido veja na íntegra o que diz o laudo:
A clinquerização também pode ser realizada utilizando-se energia elétrica como fontes
de energia alternativa. Entretanto, por razões de viabilidade econômica, essa opção não
é praticada em escala industrial, limitando-se à aplicação em estudos de clinquerização
em escala laboratorial. Neste processo, as cinzas e outros elementos gerados na
queima do coque e dos outros combustíveis são incorporados ao clínquer,
resultante da reação destes compostos presentes nas cinzas com os compostos
presentes na farinha. A literatura indica a ocorrência de integração das cinzas
decorrentes da queima do coque no clínquer, com elevado grau de incorporação
(CH2MHILL, 2002). Esta mesma referência aponta que os fornos de cimento,
diferentemente de outros fornos e caldeiras industriais, têm como característica a
interação entre matéria-prima e gases de combustão, possibilitando que grande parte do
enxofre e de metais presentes nas cinzas do coque seja incorporada ao clínquer durante
a queima, reduzindo o impacto da emissão de fumos gerados no forno, que são

3 http://pdf.blucher.com.br.s3-sa-east-1.amazonaws.com/chemicalengineeringproceedings/cobeqic2015/459-34083-
261964.pdf
Fl. 345
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3201-011.737 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.901800/2012-87

constituídos da mistura de gases e material particulado resultante parcialmente da
queima do coque, e que pode conter cinzas que, por sua vez, contém metais.
O dióxido de enxofre (S02), originado da queima do coque de petróleo em forno
rotativo de produção de clínquer, pode reagir com cálcio, sódio e potássio, contidos
nas matérias-primas. A incorporação do enxofre proveniente da queima do coque
de petróleo pelo clínquer ocorre principalmente segundo as reações (SANTOS,
2007): e-fls 188 e seguintes.
Importante dizer que no próprio artigo citado, quanto na literatura conceitual do
significado de CLÍNQUER, a luz da Enciclopédia E-CIVIL, dispõe sobre outras adições ao
cimento composto, dentre elas a escória de alto forno, pozolanas e cinzas, o que no meu entender
coadunam com o disposto no laudo ao tratar da clinquerização, etapa onde o coque de petróleo é
largamente utilizado pelas indústrias para fabricação do cimento.
Então não se trata apenas de considerar que o Coque de Petróleo é apenas
combustível, mas em sua combustão é transformado em componentes químicos que integram o
produto final, conforme consta no artigo citado e demonstrado nas tabelas abaixo:
Tabela 3 – Limites dos componentes do Cimento e superfície esférica

Nesse sentido, entendo que dentro dos critérios a serem adotados no crédito do
IPI, o coque de petróleo utilizado como combustível se desgasta em contato direto com a
produção de clínquer que é componente do cimento e assim se enquadram no que esta descrito
no Parecer Normativo CST no 65, de 06/11/1979, “que sofram, em função de ação exercida
diretamente sobre o produto em fabricação, alterações tais como o desgaste, o dano ou a perda de
propriedades físicas ou químicas”.
Concluo, portanto, em reverter a glosa feita pela fiscalização pelas razões acima
expostas e dou provimento ao crédito do IPI nas aquisições de coque de petróleo como
combustível.
Embalagens de reensaque
Outra glosa apontada pelo recorrente diz respeito as embalagens de reensaque
que foram glosadas pela fiscalização pelos seguintes motivos:
“entendeu-se que tal possibilidade de creditamento do IPI não engloba os materiais de
embalagem adquiridos para reensaque do cimento, no caso de avaria na embalagem
original. Entendeu a fiscalização que tais materiais de embalagem não se enquadrariam
Fl. 346
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3201-011.737 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.901800/2012-87

no conceito de material de embalagem pelo simples fato de serem utilizados para
reensaque, no caso de avaria na embalagem original do produto, e, portanto, não geraria
direito ao crédito de IPI, com base no art. 6o, I, do RIPI.”
A recorrente, por sua vez, defendeu que:
III.3.3 – DAS EMBALAGENS PARA REENSAQUE
Isso porque, conforme descrito no próprio TVF, o material em testilha é utilizado para a
embalagem dos produto industrializado pela RECORRENTE e, independentemente de
ser para ensaque (embalagem original) ou reensaque (quando a embalagem original
sofre avarias), trata-se de correto creditamento de IPI sobre material de embalagem
adquirido com a finalidade precípua de acondicionar o produto industrializado para
transporte. (grifos meus)
Destarte, porquanto o tais materiais se enquadram no conceito de embalagem, o direito
ao creditamento de IPI não pode ser arbitrariamente restringido, razão pela qual deve ser
revertida a glosa perpetrada sobre o material de reensque, nos termos da legislação de
regência.
Ainda na oportunidade de se manifestar sobre o resultado da diligência que tratava
acerca do coque de petróleo a recorrente aproveitou para aditar as suas razões recursais acerca do
assunto e complementou que:
Justifica-se o presente aditamento em razão da recente decisão proferida pela 1a Câmara
Recursal da DRJ, em processo de interesse da REQUERENTE, no dia 28/03/2023
(acórdão no. 201-000.126). No caso, a Turma Recursal da DRJ, também analisando
glosas relacionadas a embalagens de ensaque e reensaque, reconheceu o seu
enquadramento como “material de embalagem”, pois empregados na “embalagem ou
acondicionamento de produtos tributados” (página 24 do acórdão).
É relevante destacar, que o posicionamento adotado pelas d. Autoridades Julgadoras
possui amparo na Solução de Consulta no. 220, de 2019 (“SC no. 220/19”), proferida
pela própria RFB, que faz remissão ao Parecer Normativo CST no. 217, de 1972 (“PN
CST no. 217/72”). Este último, vale mencionar, interpretando o artigo 32, inciso I, do
RIPI/72, cujo texto é o mesmo do artigo 226, inciso I, do RIPI/2010, aplicável à época
dos fatos, reconhece se o produto e a sua embalagem são tributados, então é de se
reconhecer a possibilidade de creditamento de ambos os valores.
Daí, então, o acerto da SC no. 220/19, utilizada pelo precedente mencionado, ao concluir
que “constitui material de embalagem qualquer produto que deva ser empregado na
embalagem ou acondicionamento de produtos tributados”, caso das embalagens de
reensaque.
Ou seja, a própria fiscalização concorda que as embalagens de reensaque devem
assegurar o direito ao crédito, o que evidencia, ainda mais, a necessidade de se prover o
Recurso Voluntário interposto.
Ainda sobre esse ponto, a REQUERENTE traz precedente da 2a Turma Ordinária da 3a
Câmara da 3a Seção de Julgamento do E. CARF, em que se reconheceu que as
embalagens de reensaque são, com a perdão da redundância, materiais de embalagens,
gerando, pois, direito ao crédito. Veja-se:
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as
preliminares suscitadas pela recorrente e indeferir o pedido de realização de
perícia, e, pelo voto de qualidade, em dar provimento parcial ao recurso
voluntário, para reconhecer o direito ao crédito nas aquisições de sacos para
embalagem e reensaque [...].
Fl. 347
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3201-011.737 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.901800/2012-87

[...]
Quanto aos sacos e sacos de reensaque valvulado ou aberto (embalagem), a
Fiscalização não demonstrou por que não gerariam direito a crédito, uma vez que
o material de embalagem gera, em regra, direito a crédito. No caso, pelo que
consta dos autos, trata-se de embalagens padronizadas para ensaque ou
reensaque de cimento [...] (página 14 do acórdão – destacado).
Portanto, tratando-se de fato novo, justifica-se o presente aditamento do Recurso
Voluntário, com o fim de contribuir para a formação do convencimento dos Srs.
Conselheiros. Renova-se, por isso mesmo, o provimento do recurso interposto também
quanto às embalagens de reensaque.
Embora a recorrente não tenha informado o número do acórdão ao qual se refere,
pelo trecho destacado em seu Recurso não se pode concluir pela similitude fática entre os
processos, sendo de fundamental importância saber se houve fundamentação específica por parte
da fiscalização ou se houve suficiente instrução probatória no acórdão citado. Diferente é o caso
que ora se julga, visto que consta expressamente no relatório fiscal que a glosa foi motivada pelo
fato da embalagem conter rotulação promocional e evidente função de viabilizar a
comercialização do produto no atacado e no varejo, apresentando, assim, utilidade adicional,
não sendo meramente para transporte.
Para melhor análise da matéria, trago a legislação em sua literalidade, Decreto no
7.212, de 2010, vejamos:
Embalagens de Transporte e de Apresentação
Art. 6 o Quando a incidência do imposto estiver condicionada à forma de embalagem do
produto, entender-se-á:
I - como acondicionamento para transporte, o que se destinar precipuamente a tal fim; e
II - como acondicionamento de apresentação, o que não estiver compreendido no inciso
I.
§ 1 o Para os efeitos do inciso I do caput , o acondicionamento deverá atender,
cumulativamente, às seguintes condições:
I - ser feito em caixas, caixotes, engradados, barricas, latas, tambores, sacos,
embrulhos e semelhantes, sem acabamento e rotulagem de função promocional e
que não objetive valorizar o produto em razão da qualidade do material nele
empregado, da perfeição do seu acabamento ou da sua utilidade adicional; e
II - ter capacidade acima de vinte quilos ou superior àquela em que o produto é
comumente vendido, no varejo, aos consumidores.
§ 2 o Não se aplica o disposto no inciso II do caput aos casos em que a natureza do
acondicionamento e as características do rótulo atendam, apenas, a exigências técnicas
ou outras constantes de leis e de atos administrativos.
§ 3 o O acondicionamento do produto, ou a sua forma de apresentação, será irrelevante
quando a incidência do imposto estiver condicionada ao peso de sua unidade.
§ 4 o Para os produtos relacionados na Subposição 2401.20 da TIPI, a incidência do
imposto independe da forma de apresentação, acondicionamento, estado ou peso do
produto (Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, art. 41, § 1o).
(...)
Art. 226. Os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados poderão
creditar-se (Lei no 4.502, de 1964, art. 25):
Fl. 348
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3201-011.737 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.901800/2012-87

I - do imposto relativo a matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem,
adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados, incluindo-se, entre
as matérias-primas e os produtos intermediários, aqueles que, embora não se integrando
ao novo produto, forem consumidos no processo de industrialização, salvo se
compreendidos entre os bens do ativo permanente;
Importante ressaltar que segundo o RIPI/2010, quando a incidência do Imposto
sobre Produtos Industrializados (IPI) estiver condicionada à forma de embalagem do produto,
entender-se-á como embalagem para transporte aquela utilizada para acondicionar, embalar e
propiciar o transporte de mercadorias até o estabelecimento destinatário, atendendo as seguintes
premissas:
 seja feita em caixas (de madeira ou plástico), caixotes, engradados, barricas, vasilhames,
latas, tambores, sacos, embrulhos e semelhantes, sem acabamento e rotulagem de
função promocional;
 não objetive valorizar o produto em razão da qualidade do material nele empregado, da
perfeição do seu acabamento ou da sua utilidade adicional; e
 tenha capacidade acima de 20 (vinte) quilos ou superior àquela em que o produto é
comumente vendido, no varejo, aos consumidores.
Assim, para se enquadrar o processo de acondicionamento como mera embalagem
para transporte, o contribuinte deverá atender cumulativamente todas as condições listadas
acima, sob pena de a embalagem ser caracterizada como de apresentação.
Percebo que a glosa do crédito se deu pelo fato da embalagem descrita como
“reensaque” conter rotulagem promocional, conforme exposto pela fiscalização no relatório de
fls. 121 do processo n.o 10880.901799/2012-91 acima reproduzido:
13. Verificamos que as embalagens utilizadas, apesar de não contar com acabamento
primoroso, dada a característica do produto — cimento — têm rotulagem promocional e
evidente função de viabilizar a comercialização do produto no atacado e no varejo,
apresentando, assim, utilidade adicional, não sendo meramente para transporte,
razão porque consideramos os créditos de IPI relacionados à compra de tais
embalagens. Tal entendimento está de acordo com o requisito da utilidade adicional
requerido no inciso I da §1° do artigo 6° do RIPI, a seguir transcrito:
De fato, a legislação veda o crédito do IPI quando a embalagem tiver rotulagem
promocional com o objetivo de valorizar o produto. Ao analisar as alegações do recorrente não
encontrei argumentos que descaracterizassem as conclusões da fiscalização.
O Recurso defende que as embalagens têm finalidade precípua de acondicionar o
produto, mas não contesta o argumento de que contém rotulagem e valorização do produto, o
que denota claramente a presença de embalagem para apresentação e não para transporte. Resta
claro, portanto, que não houve impugnação específica ao que foi motivo real da glosa, que se deu
com arrimo no inciso I do §1° do artigo 6° do RIPI.
Saliento ainda que o art. 4o, caput, IV do RIPI/2010 adotou o critério de exclusão
para definir se a embalagem é ou não de apresentação. Segundo esse dispositivo normativo,
primeiro deve-se verificar se a embalagem é de transporte, conforme premissas acima
observadas, não o sendo, aí sim poderemos estar diante de uma embalagem de apresentação.
Fl. 349
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3201-011.737 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.901800/2012-87

Apenas poderemos, pois, para ser definido como de apresentação a embalagem ainda precisa
atender um segundo critério, qual seja, alterar a apresentação do produto que embala.
Assim, temos que para ser uma embalagem de apresentação a mesma deve atender
os seguintes critérios:
 não se destinar apenas ao transporte do produto; e
 alterar a apresentação do produto que embala.
Concluo, portanto, em manter a glosa conforme determinado pela fiscalização
neste item, que repito se deu com arrimo no inciso I do §1° do artigo 6° do RIPI.
Aquisição de combustível na importação
Em relação a esta glosa de IPI no valor de R$ 1.808,81, referente a aquisição de
combustível na importação, Declaração de Importação no 11/0690237-0, contabilizado como
“Outros Créditos”, referente à nota fiscal no 122771, de abril de 2011, não foi objeto de
impugnação específica pelo contribuinte.
Verifico no Recurso Voluntário que não há justificativa acerca da utilização do
combustível importado na industrialização do cimento. O contribuinte trata do coque de petróleo
como combustível, mas não recorre da glosa do combustível importado.
Entendo que não só houve ausência de impugnação específica como sequer a
matéria foi impugnada, fato que colabora com a preclusão consumativa e por essa razão
mantenho a glosa.
Conversão do Julgamento em Diligência
Acerca do pedido de conversão do julgamento em diligência, indefiro, pois
entendo que as provas que constam nos autos são claras e dão o suporte necessário para o
julgamento que em sua essência trata de matéria conceitual de direito.
Conclusão
Diante do Exposto, não conheço de parte do Recurso Voluntário, por se referir a
fatos estranhos aos autos, e, na parte conhecida, rejeito as preliminares e dou parcial provimento
ao Recurso Voluntário para reverter as glosas sobre o coque de petróleo.
É o meu entendimento.
(documento assinado digitalmente)
Márcio Robson Costa

Fl. 350
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 3201-011.737 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.901800/2012-87

Voto Vencedor
Conselheira Joana Maria de Oliveira Guimarães. Redatora do voto vencedor.
Com a devida vênia ao entendimento do Conselheiro Relator Márcio Robson
Costa em seu brilhante voto, divirjo do seu posicionamento quanto às glosas relativas às
embalagens para reensaque.
Trata-se de Recurso Voluntário interposto pelo sujeito passivo contra acórdão da
Delegacia de Julgamento que, dentre outras questões, considerou indevidos os créditos do IPI
sobre embalagens para reensaque, para acondicionamento do produto em caso de avaria na
embalagem original durante o transporte.
Em sua defesa, a Recorrente aduz que a fiscalização glosou apenas os créditos
relacionados às embalagens destinadas à substituição das originais, tendo reconhecido o direito
ao crédito quanto às embalagens em geral, mesmo não havendo na legislação qualquer previsão
que permita tal distinção.
No presente caso, as embalagens para reensaque, no caso de avarias, possuem a
mesma natureza das embalagens originais – fato que não foi negado pela fiscalização. Logo, não
há qualquer motivo que justifique a negativa do direito creditório.
Ademais, oportuno citar o entendimento exarado pela 2a Turma da DRJ em
Ribeirão Preto/SP, no Acórdão no 14-51.739:
“CRÉDITO DO IMPOSTO. MATERIAL DE EMBALAGEM.
O imposto pago na aquisição de produtos diversos, recebidos para emprego na
embalagem ou acondicionamento de produtos tributados, poderá ser creditado pelo
estabelecimento adquirente mesmo que sejam empregados apenas na embalagem
externa, para transporte, de produtos por outro modo acondicionados.”
(Acórdão no 14-51.739, 2a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de
Julgamento em Ribeirão Preto/SP, Processo no 11020.912333/2011-22)
No julgamento reportado acima, a DRJ reverteu a glosa de créditos adotando o
entendimento exarado no Parecer Normativo CST no 224, de 31 de agosto de 1972, cuja ementa
é reproduzida abaixo:
“O imposto pago na aquisição de produtos diversos, recebidos para emprego na
embalagem ou acondicionamento de produtos tributados, poderá ser creditado pelo
estabelecimento adquirente, industrial ou equiparado nos termos do artigo 3o, § 1o,
inciso III, do RIPI, mesmo que sejam empregados apenas na embalagem externa, para
transporte, de produtos por outro modo acondicionados.”
Dada a relevância para o deslinde da presente controvérsia, vale reproduzir, ainda,
o teor do item 4 do referido parecer normativo:
4. O imposto pago na aquisição dos produtos mencionados, bem como de outros que se
destinam ao mesmo fim, pode ser creditado pelo estabelecimento adquirente, industrial
ou equiparado nos termos dos incisos III, do § 1o do art. 3o do RIPI, por força do
disposto no inciso I do art. 30 do antigo Regulamento (Decreto no 61.514/67) e do art.
Fl. 351
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 3201-011.737 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.901800/2012-87

32 do atual, tanto quanto o que seja pago na aquisição de produtos diversos, para
emprego em outros tipos de embalagem ou acondicionamento de produtos tributados, já
que, para esse efeito, a lei não distingue entre tipos de embalagens e nem limita o
número destas.”
Importa registrar que o entendimento então adotado no Parecer Normativo CST no
217/1972 foi recentemente ratificado pela própria RFB na Solução de Consulta no 220/2019, na
qual a Cosit expressa seu entendimento no sentido de que as restrições previstas no artigo 6o do
RIPI dizem respeito à incidência do IPI, e não ao aproveitamento de créditos do imposto:
“Solução de Consulta Cosit no 220, de 26 de junho de 2019
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI CRÉDITO DE IPI.
MATERIAL DE EMBALAGEM. CAIXAS DE PAPELÃO.
Para efeitos do crédito do IPI previsto no art. 226, inciso I, e no art. 227 do RIPI/2010,
bem como para efeitos da vedação prescrita no art. 228 do mesmo Regulamento,
constituí material de embalagem qualquer produto que deva ser empregado na
embalagem ou acondicionamento de produtos tributados.
Cabe ao estabelecimento industrial ou a ele equiparado identificar quais dos materiais
de embalagens adquiridos e utilizados em seu processo industrial geram direito ao
crédito do IPI em consonância com as condições estabelecidas no regulamento do
imposto.
Os conceitos dispostos no art. 6o do RIPI/2010 não dizem respeito às normas que regem
o direito do contribuinte do IPI de registar, na escrita fiscal, o crédito do IPI relativo às
aquisições de materiais de embalagem, quando da entrada destes no seu
estabelecimento, mas, sim, dizem respeito à incidência ou não do IPI sobre os produtos
que forem acondicionados pelo estabelecimento.” (destaquei)
Estabelece o artigo 226, inciso I, RIPI/2010:
“Art. 226. Os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados poderão
creditar-se (Lei no 4.502, de 1964, art. 25):
I - do imposto relativo a matéria-prima, produto intermediário e material de
embalagem, adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados,
incluindo-se, entre as matérias-primas e os produtos intermediários, aqueles que,
embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de
industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente; (...).”
(destaquei)
Por fim, resta claro que a embalagem de reposição é uma despesa intrínseca ao
processo produtivo da Recorrente, uma vez que, sem ela, parte do produto poderia se deteriorar,
em caso de avaria da embalagem original, comprometendo a integridade física do cimento, além
de possibilitar o extravio do produto, que chegaria ao destinatário em quantidade inferior à
adquirida.
Desse modo, por mais essa razão, deve ser autorizado o creditamento do IPI sobre
tais embalagens, como já reconhecido pelo CARF:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI
Período de apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012
Fl. 352
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 3201-011.737 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.901800/2012-87

CRÉDITO DE IPI. COMPROVAÇÃO. DESCRIÇÃO DO PRODUTO COMO
MATÉRIA-PRIMA,
PRODUTO
INTERMEDIÁRIO
OU
MATERIAL
DE
EMBALAGEM. DEMONSTRAÇÃO DA SUA UTILIZAÇÃO NO PROCESSO
PRODUTIVO.
A descrição adequada do produto como matéria-prima, produto intermediário ou
material de embalagem, somada a demonstração da sua utilização no processo produtivo
da empresa, comprova a legitimidade do crédito apropriado.”
(CARF, Processo no 10980.905656/2013-19, Recurso Voluntário, Acórdão no 3401-
012.587 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária, Sessão de 29 de
janeiro de 2024)
Pelo exposto, voto por dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para reverter
também as glosas relativas às embalagens para reensaque.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Joana Maria de Oliveira Guimarães

Fl. 353
DF CARF MF
Original