Tribunal: CARF
Processo: 10480.729679/2014-24
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FRANCISCA DAS CHAGAS LEMOS
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-11-28
Data de publicação: 2025-02-10

Ementa:
Assunto: Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários - IOF
Ano-calendário: 2010, 2011

DO ERRO DE APURAÇÃO DO CRITÉRIO QUANTITATIVO DA REGRA MATRIZ DE INCIDÊNCIA — DA BASE DE CÁLCULO. VÍCIOS CONSTANTES DO PRESENTE AUTO DE INFRAÇÃO. INOCORRÊNCIA.
A existência de eventual vício apontado pela Recorrente não prejudicou a ampla defesa como um todo, ao contrário, a questão da hipótese de incidência considerada pelo Agente confunde-se com o próprio mérito, posto que houve a clara motivação e devida fundamentação dos valores lançados.
OPERAÇÕES REGISTRADAS EM CONTA CONTÁBIL “CRÉDITOS COM PESSOAS LIGADAS”. NECESSIDADE DE IDENTIFICAÇÃO DE CARACTERÍSTICA DO CONTRATO DE MÚTUO. OCORRÊNCIA. PROCEDÊNCIA.
Para fins da incidência do IOF instituído pelo art. 13 da Lei n° 9.779, de 1999, deve a Fiscalização verificar se estão presentes, no caso concreto, as características essenciais do mútuo, sendo irrelevantes aspectos formais mediante os quais a operação se materializa, bem como a natureza de vinculação entre as partes.
A operação deve sujeitar-se a incidência do imposto, independentemente de o crédito estar sendo entregue ou disponibilizado por meio de conta corrente ou por qualquer outra forma.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10480.729679/2014-24
ACÓRDÃO
3302-014.859 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
28 de novembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
CELULOSE E PAPEL DE PERNAMBUCO S/A- CEPASA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros ou
relativas a Títulos ou Valores Mobiliários - IOF
Ano-calendário: 2010, 2011

DO ERRO DE APURAÇÃO DO CRITÉRIO QUANTITATIVO DA REGRA MATRIZ
DE INCIDÊNCIA — DA BASE DE CÁLCULO. VÍCIOS CONSTANTES DO
PRESENTE AUTO DE INFRAÇÃO. INOCORRÊNCIA.
A existência de eventual vício apontado pela Recorrente não prejudicou a
ampla defesa como um todo, ao contrário, a questão da hipótese de
incidência considerada pelo Agente confunde-se com o próprio mérito,
posto que houve a clara motivação e devida fundamentação dos valores
lançados.
OPERAÇÕES REGISTRADAS EM CONTA CONTÁBIL “CRÉDITOS COM PESSOAS
LIGADAS”. NECESSIDADE DE IDENTIFICAÇÃO DE CARACTERÍSTICA DO
CONTRATO DE MÚTUO. OCORRÊNCIA. PROCEDÊNCIA.
Para fins da incidência do IOF instituído pelo art. 13 da Lei n° 9.779, de
1999, deve a Fiscalização verificar se estão presentes, no caso concreto, as
características essenciais do mútuo, sendo irrelevantes aspectos formais
mediante os quais a operação se materializa, bem como a natureza de
vinculação entre as partes.
A operação deve sujeitar-se a incidência do imposto, independentemente
de o crédito estar sendo entregue ou disponibilizado por meio de conta
corrente ou por qualquer outra forma.
Fl. 2430
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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ACÓRDÃO
Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao
Recurso Voluntário, vencidas as Conselheiras Marina Righi Rodrigues Lara e Francisca das Chagas
Lemos (relatora). Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Mário Sérgio Martinez
Piccini.

Assinado Digitalmente
Francisca das Chagas Lemos – Relatora
Assinado Digitalmente
Mário Sérgio Martinez Piccini – Redator designado
Assinado Digitalmente
Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mário Sérgio Martinez
Piccini, Marina Righi Rodrigues Lara, Silvio Jose Braz Sidrim, Francisca das Chagas Lemos, José
Renato Pereira de Deus e Lázaro Antônio Souza Soares (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Auto de Infração lavrado em 11.09.2014, para cobrança de IMPOSTO
SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E SEGURO OU RELATIVAS A TÍTULOS OU VALORES
MOBILIÁRIOS da Recorrente.
De acordo com o Termo de Verificação Fiscal (fl. 53-59), foi constatada a informação
em DIPJ apresentada pela empresa, na linha 16 da ficha 36-A, "Créditos com Pessoas Ligadas",
relativamente ao exercício de 2011, ano calendário de 2010, o valor de R$ 295.316.251,04; e na
linha 19 da ficha 36-E, da DIPJ relativa ao exercício de 2012, ano calendário de 2011, o valor de R$
293.283.391,97. Neste sentido, foi intimada a justificar a falta de declaração e /ou recolhimento
do IOF sobre as referidas operações de crédito.
Em atendimento ao Termo de Constatação Fiscal a empresa informou que, no seu
entender, não é cabível a exigência de IOF sobre os referidos valores, pois trata-se de operações
de conta corrente entre empresas coligadas, na conformidade das recentes decisões do CARF.
Neste sentido e com base na legislação vigente, a fiscalização efetuou o cálculo do
IOF considerado devido, observando os valores e datas dos créditos concedidos pela mesma às
Fl. 2431
DF CARF MF
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empresas interligadas, a partir de contratos de mútuo apresentados e débitos escriturados nas
contas contábeis relacionadas (SPED CONTÁBIL), nos anos de 2010 e 2011, conforme quadro
demonstrativo:

Na sequência, a fiscalização efetuou o lançamento de ofício para instruir a cobrança
do crédito de IOF que a fiscalizada deixou de recolher/declarar, incidente sobre operações de
crédito realizada com empresas ligadas. Consignou no Termo de Constatação o que segue (fl. 58):

Há de se salientar que em estrito cumprimento à legislação vigente e pelas
características da operação determinada e realizada, a presente ação fiscal não se
aprofundou na análise de outros elementos, por não lhe ter sido determinado, ficando
ressalvado o direito de a Fazenda Nacional constituir créditos tributários relativamente a
fatos ora não contemplados.

Os valores totais do crédito lavrado são os demonstrados abaixo:

Fl. 2432
DF CARF MF
Original

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A Recorrente apresentou IMPUGNAÇÃO em 16.10.2014 (fl. 1514-1526), em que
defendeu não ter promovido operações que se enquadrem no pressuposto de incidência do IOF,
tratam-se, como expressamente afirmado no lançamento, de mútuo entre empresas coligadas,
com valores definidos, sujeitos à quitação em data certa, inclusive determinação de prazo de
carência, sem previsão de renovação.
Considerando que cada contrato de mútuo constante do lançamento expressa a
ocorrência de operação de empréstimo de dinheiro entre empresas coligadas, em que há
definição do valor entregue ao mutuário, com prazo determinado de vencimento da dívida, não
procede a exigibilidade de IOF. Ainda que assim não fosse, estaria incorreto o critério de
tributação adotado no lançamento, mediante aplicação de alíquota de 0,0041% sobre cada
transação diária, mais adicional de 0,38%. Se tais operações fossem tributadas ficariam
submetidas tão somente à alíquota de 1,5% no momento de ocorrência do fato gerador, visto que
em cada contrato de mútuo há definição de valor, determinação de data de vencimento da
obrigação, inclusive prazo de carência. Trata-se de operações individualizadas no tempo e no
espaço em que não se prevê renovação. Recorreu, também, pela inaplicabilidade de multa de 75%
do valor do IOF.
A 14a. Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Ribeirão
Preto (SP), DRJ/RPO, em 30.10.2017 (fl. 1841-1850), emitiu ACÓRDÃO no 14-72.776, mantendo o
crédito tributário:

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E SEGUROS OU
RELATIVAS A TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS - IOF
Ano-calendário: 2010, 2012
OPERAÇÃO DE MÚTUO DE RECURSOS FINANCEIROS. PESSOAS JURÍDICA NÃO
FINANCEIRAS. PESSOAS JURÍDICAS LIGADAS. INCIDÊNCIA.

O IOF previsto no art. 13 da Lei no 9.779, de 1999, incide sobre as operações de
crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros, independentemente
de eventual relação de controle ou coligação entre as pessoas jurídicas
envolvidas e se aplica às empresas que não tenham natureza de instituições
financeiras.

IOF. MÚTUO. VALOR E PRAZO DEFINIDOS. ALÍQUOTA. ADICIONAL.
Quando ficar definido o valor do empréstimo a ser utilizado pelo mutuário
pessoa jurídica, a base de cálculo do IOF é o principal entregue ou colocado à sua
disposição e a alíquota é de 0,0041% ao dia, até o máximo de 1,5%, sem prejuízo
do adicional incidente à alíquota de 0,38%.

MULTA DE OFÍCIO. CONFISCO.
O percentual de multa de lançamento de ofício, determinado por lei, não
cabendo a discussão de seu valor no âmbito administrativo, sendo que a
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proibição de confisco prevista na Constituição Federal aplica-se unicamente a
tributo, e não à multa. Impugnação Improcedente. Crédito Tributário Mantido.

Foi interposto RECURSO VOLUNTÁRIO em 16.01.2018 (fls.1866-1887) pela
Recorrente, em que sustentou os seguintes pontos:
1. DA ESSÊNCIA DAS OPERAÇÕES CREDITÍCIAS — DO CONTA CORRENTE CONTÁBIL:
Argumentou que os valores considerados como "operações de mútuo" foram
obtidos a partir de movimentação das contas contábeis 121060000 e 121010000, contas
patrimoniais onde ocorre o registro de diversas operações, de débito e crédito, de natureza
sucessiva e constante, configurando relação creditícia entre as partes envolvidas. Da escrituração
mercantil da sociedade, pode-se aferir que quando a recorrente remete dinheiro às empresas
ligadas adota o histórico "importância que entregamos nessa data". Na devolução do numerário
anteriormente remetido, esse ocorre com o histórico "recebido para seu crédito". Em ambos os
casos os históricos adotados não indicam referência a qualquer contrato de mútuo; apenas
evidencia a relação creditícia entre as partes, que pertencem a um mesmo grupo econômico.
2. DA NÃO INCIDÊNCIA DO I0F-CRÉDITO NAS OPERAÇÕES DE CONTA CORRENTE
CONTÁBIL
A Recorrente alegou que nas operações de conta corrente contábil praticada por
ela e suas coligadas, não há incidência de I0F, ante a falta de disposição legal para tanto. Alegou
que Fiscalização se utilizou de analogia para tributar a operação de conta corrente contábil, no
entanto, a própria jurisprudência administrativa tem feito a correta distinção entre contratos de
mútuo e contratos de conta corrente. Colacionou precedentes favoráveis à tese.
3. DO ERRO DE APURAÇÃO DO CRITÉRIO QUANTITATIVO DA REGRA MATRIZ DE
INCIDÊNCIA — DA BASE DE CÁLCULO
A Recorrente alegou que o tributo foi calculado tendo como o valor de cada
operação, sem levar em consideração a existência de uma conta corrente contábil entre a
empresa e as demais coligadas. Nesse sentido, faz-se necessária a recomposição dos saldos iniciais
a crédito e a débito, para o período posterior à instituição da Lei.
4. DA NATUREZA DOS VÍCIOS CONSTANTES DO PRESENTE AUTO DE INFRAÇÃO
O vício material viola o Auto de Infração, pois macula o conteúdo do ato e não
apenas a sua forma. O Auto deve ser anulado uma vez que a autoridade não determinou os fatos
ocorridos, qualificando como mútuo as operações de conta corrente e por ter utilizado de
analogia para cobrança do tributo, ferindo o art. 108, do CTN. Pede, ao final, a nulidade, o
reconhecimento da improcedência do lançamento.
É o Relatório.

Fl. 2434
DF CARF MF
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VOTO VENCIDO
Conselheira Francisca das Chagas Lemos, Relatora.
I - ADMISSIBILIDADE

O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche as demais condições de
admissibilidade, por isso dele tomo conhecimento.

II – DAS ALEGAÇÕES DA RECORRENTE
A) PRELIMINARES:
A.1) DO ERRO DE APURAÇÃO DO CRITÉRIO QUANTITATIVO DA REGRA MATRIZ DE
INCIDÊNCIA — DA BASE DE CÁLCULO
A Recorrente alegou que o tributo foi calculado tendo como o valor de cada
operação, sem levar em consideração a existência de uma conta corrente contábil entre a
empresa e as demais coligadas. Neste compasso, ainda que ocorresse a possibilidade de
tributação sobre conta corrente contábil, à guisa de argumentação, o fundamento legal deveria
reportar ao art. 7o, § 2°, da Instrução Normativa n° 907/2009.

Art. 7o (...)
§ 2o Nas operações de crédito realizadas por meio de conta corrente sem definição do valor de
principal, a base de cálculo será o somatório dos saldos devedores diários, apurado no último dia
de cada mês.

Nesse sentido, na perspectiva da Recorrente, faz-se necessária a recomposição dos
saldos iniciais a crédito e a débito, para o período posterior à instituição da Lei.
Por sua vez, a DRJ/RPO asseverou que, de acordo com o art. 7o, alínea “b”, do
Decreto no 6.306/2007, quando ficar definido o valor do principal a ser utilizado pelo mutuário, a
base de cálculo é o principal entregue ou colocado à sua disposição, ou quando previsto mais de
um pagamento, o valor do principal de cada uma das parcelas, aplica-se ao mutuário pessoa
jurídica a alíquota de 0,0041% ao dia.
Para a DRJ não há dúvida de que os empréstimos se deram sob a forma descrita no
art. 7o, alínea “b”, do Decreto no 6.306/2007, tratando-se de mútuos financeiros de valores
definidos e com prazos certos: “Assim os considera a contribuinte, assim indicam os contratos
juntados aos autos e assim os tratou a fiscalização” (fl. 1850).
Fl. 2435
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Ao tratar de nulidades, Marcos Vinicius Neder e Thais De Laurentiis1 ponderam que:

Nesse contexto, as nulidades podem ser formais em que o defeito é na aplicação da
norma processual (obediências aos pressupostos, requisitos e condições dos atos
previstos em lei) ou na produção e valoração da prova no processo. Neste último, o
julgador deve examinar a formação (licitude) e o ingresso da prova (legitimidade) no
processo, bem como os meios de prova. a valoração da prova, as regras de ônus da
prova, contraditório etc.
As nulidades podem se referir também à vícios materiais relacionados à aplicação da
norma tributária (examinar a adequação do preceito legal no caso sub judice) em que os
defeitos do ato surgem em razão da errônea aplicação da regra matriz de incidência
(aspectos: material, temporal, espacial, pessoal, quantitativo) bem como na ignorância
ou num falso convencimento sobre a existência do fato (erro de fato).
Em outras palavras, enquanto o vício formal diz respeito aos requisitos procedimentais
de exteriorização do ato administrativo, o vício material é de respeito a seu conteúdo.”
(Grifei).

Considerando a convicção e motivação que levaram a Fiscalização à lavratura do
Auto, tendo-se por observado o art. 50, da Lei no 9.784/99, em que os atos deverão ser motivados
de modo explícito, claro e congruente, e com a indicação dos fatos e fundamentos jurídicos que o
embasaram, não haverá discricionariedade quando se trata de ato vinculado, como é o caso
presente.
Observa-se que tanto o Relatório da Fiscalização quanto o Acordão da DRJ/POR,
descreveram os fatos a partir de informações constantes da DIPJ apresentada pela Recorrente,
indicando que considerou os contratos disponibilizados e as contas contábeis relacionadas no
SPED CONTÁBIL dos anos fiscalizados, para formar um juízo sobre as operações. Devidamente
fundamentado na legislação, indicou os artigos de normas que entendeu aplicáveis ao caso,
calculando o crédito que consta nos autos.
A tese da Recorrente é no sentido da existência de vícios materiais relacionados à
aplicação da norma tributária (regra matriz – base de cálculo e alíquota) ou em um falso
convencimento sobre a existência de fato, conforme destacou a jurisprudência citada.
De fato, a existência das normas suscitadas pelas partes, a depender da ótica em
que se analisa as operações, são aplicáveis ao caso concreto. Para o deslinde, observa-se que
existem duas teses, uma que afiança tratar-se de operações de mútuos, outra que sustenta não
ocorrer as características do mútuo nas operações realizadas. A Fiscalização adotou a primeira
tese de modo fundamentado, definindo a legislação que tomou como base, explicitando em
planilhas os cálculos realizados a partir dos dados coletados. A existência de eventual vício
apontado pela Recorrente não prejudicou a ampla defesa como um todo, ao contrário, a questão

1 NEDER, Marcos Vinicius. LAURENTIIS, Thais De. Processo Administrativo Fiscal Federal Comentado. 4a. Ed. São
Paulo, SP: EDDA, 22023, p. 645.
Fl. 2436
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da hipótese de incidência considerada pelo Agente confunde-se com o próprio mérito, posto que
houve a clara motivação e devida fundamentação dos valores lançados.
O Superior Tribunal de Justiça tem o entendimento em que preliminares da
contestação que se confundem com o mérito da demanda devem com este ser examinada. Veja-
se:

PROCESSUAL CIVIL. AÇÃO CAUTELAR. ADMINISTRADORA DE PLANO DE SAÚDE.
SERVIÇOS DE COBRANÇA E REPASSE DE MENSALIDADES. COMPENSAÇÃO DE
CRÉDITOS. DECISÃO SANEADORA. QUESTÕES DE ORDEM PÚBLICA.
1. Não se considera sem fundamentação a decisão que, de forma sucinta, aprecia
as questões próprias do despacho saneador. 2. As matérias de ordem pública
decididas por ocasião do despacho saneador não precluem, podendo ser
suscitadas na apelação, ainda que a parte não tenha interposto o recurso de
agravo. 3. As preliminares da contestação que se confundem com o mérito da
demanda devem com este ser examinadas. 4. Recurso especial desprovido. (STJ.
RECURSO ESPECIAL No 1.359.501 - SP (2011/0265353-9), Relator: Ministro JOÃO
OTÁVIO DE NORONHA, Data de Julgamento: 18/02/2016, T3 - TERCEIRA TURMA,
Data de Publicação: DJe 23/02/2016). (Grifei)

Aqui me parece que a análise do mérito irá definir os aspectos relacionados a
natureza jurídica da operação e, consequentemente, ao correto enquadramento dos valores no
lançamento fiscal.
Portanto, não conheço da preliminar.

A.2.) DA NATUREZA DOS VÍCIOS CONSTANTES DO PRESENTE AUTO DE INFRAÇÃO:
A Recorrente afirma que o vício material viola o Auto de Infração, pois macula o
conteúdo do ato e não apenas a sua forma. Por entender ter ocorrido o vício, requer seja o Auto
anulado uma vez que a autoridade não determinou os fatos ocorridos, qualificando como mútuo
as operações de conta corrente e por ter utilizado de analogia para cobrança do tributo, ferindo o
art. 108, do CTN.
Afirmou, ainda, que ao lançamento foi realizado contrariando o art. 142 do CTN, em
especial a determinação da matéria tributável. Em seu favor, colacionou diversos precedentes
deste Conselho Administrativo.
Em direção oposta, a DRJ/POR arguiu que detectou a materialização da hipótese de
incidência do IOF Crédito nos moldes previstos na legislação, “(...) que não pode ser afastado pelas
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autoridades fiscais tendo em vista a atividade vinculada que desempenham, nos termos do art.
142 do Código Tributário Nacional” (fls. 1848).
Aqui também me parece cabível o entendimento do Superior Tribunal de Justiça
(RECURSO ESPECIAL No 1.359.501/SP), pois compreendo que a preliminar ora tratada, arguida pela
Recorrente, se confunde com o mérito da demanda, portanto, deve com este ser examinada.
Não cabe razão à Recorrente. Portanto, não conheço da preliminar.

B) DO MÉRITO

B1.) DA ESSÊNCIA DAS OPERAÇÕES CREDITÍCIAS — DO CONTA CORRENTE CONTÁBIL

A Recorrente alegou que a autoridade autuante laborou de forma superficial, uma
vez que acaso tivesse realizado outras diligências, teria percebido que as operações creditícias
registradas nestas contas não possuem natureza de mútuo, mas sim, de um conta corrente
contábil entre pessoas interligadas.
Anexou aos Autos documento produzido por empresa especializada em que afirma
a sua condição de pertencer a um grupo econômico composto por diversas empresas, que
trabalham, em essência, com contas correntes contábeis.
Deste modo, os valores considerados pela Fiscalização como "operações de mútuo"
foram obtidos a partir de movimentação das contas contábeis 121060000 e 121010000, contas
patrimoniais em que são registradas diversas operações, de débito e crédito, de natureza
sucessiva e constante, configurando relação creditícia entre as partes envolvidas.
Nesse contexto, na escrituração mercantil da sociedade, pode-se aferir que quando
a Recorrente remete dinheiro às empresas ligadas adota o histórico "importância que entregamos
nessa data". Cumulativamente quando ocorre a transação de devolução do numerário
anteriormente remetido, esse ocorre com o histórico "recebido para seu crédito".
Tais históricos evidenciam a relação creditícia entre as partes que participam do
mesmo grupo econômico. Alegou que a documentação acostada, além de comprovar os
argumentos de sua tese, evidenciam que a fiscalização não buscou alcançar o princípio da verdade
material, no seu dever de investigação, maculando o lançamento.
Passamos a análise dos fatos.
Nos termos do art. 16, III, do Decreto no 70.235/72, a Impugnação mencionará os
motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e
provas que possuir. A prova documental será apresentada nesta oportunidade, precluindo o
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direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que (art. 16, § 4o,
Decreto no 70.235/72):
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo
de força maior;
b) refira-se a fato ou a direito superveniente;
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.

No entanto, há abrandamento dessas regras. Foi o entendimento da Câmara
Superior de Recursos Fiscais – CSRF, 2a. Turma, no Acordão 9202-009.117 (processo
10283.722984/2014-11), de 25.09.2020, por unanimidade, votou pela relativização da instrução
probatória.

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS
PREVIDENCIÁRIAS
Período
de
apuração:
01/01/2010 a 31/12/2010 IMPUGNAÇÃO. PROVA DOCUMENTAL. PRECLUSÃO.
POSSIBILIDADE
EXCEPCIONAL
DE
RELATIVIZAÇÃO.
INSTRUÇÃO
PROBATÓRIA.
POSSIBILIDADE DE DETERMINAÇÃO DE OFÍCIO.
De acordo com o art. 15 do Decreto no 70.235/1972, a impugnação deve ser instruída
com os documentos em que se fundamentar. O § 4o do art. 16, por sua vez, estabelece
que a prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o
impugnante fazê-lo em outro momento processual. Excepcionalmente, contudo, pode
ser atenuado o rigor legal, para, com base nos princípios da razoabilidade e da
legalidade, alcançar-se a verdade real. O próprio julgador pode, de ofício, determinar a
realização das provas que entender necessárias para a formação do seu convencimento.
(Grifei).

Do voto do Relator João Victor Ribeiro Aldinucci, colhe-se:

Excepcionalmente, contudo, pode ser atenuado o rigor de tais artigos, para, com base
no princípio da legalidade, alcançar-se a desejada verdade real, que dele decorre.
Embora os princípios da boa-fé e da lealdade processual obriguem a parte a agir com
zelo, cuidado, cooperação e diligência (colaborando com a marcha processual), a
razoabilidade e a legalidade permitem, em caráter excepcional, a juntada ulterior de
documentos. O próprio julgador pode, de ofício, determinar a realização das provas que
entender necessárias para a formação do seu convencimento. Não raro, a propósito,
este Conselho converte os julgamentos em diligência, para aperfeiçoar a instrução
probatória.
O Direito brasileiro adotou o sistema da persuasão racional do julgador, ou livre
convencimento motivado (art. 371 do Código de Processo Civil e art. 9o do Decreto
70.235/1972), segundo o qual "o julgador é livre para decidir segundo seu
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convencimento, que necessariamente deve estar pautado no conjunto probatório
constante dos autos". No seu mister, o julgador pode ter dúvidas a respeito de
determinado ponto controvertido e tem o poder de determinar a produção de provas, o
que demonstra a possibilidade, excepcional, de ser admitida a juntada posterior de
documentos. (Grifei).

Deste modo, a partir do Laudo Pericial Contábil (fl. 1917-1941) juntado pela
Recorrente para o período fiscalizado, que ora acato, o parecer técnico contábil concluiu que as
contas contábeis utilizadas pelo Agente Fiscal de Rendas, para fins de cálculo do IOF devido sobre
operações de crédito, se referem a contas correntes contábeis.
Registrou que todas as operações que não são acompanhadas dos históricos
“importância que entregamos nessa data” e/ou “recebido para seu crédito” não refletem
operações de natureza creditícia financeira, não devendo compor a base de cálculo para
incidência do IOF.
O Laudo Técnico afirmou que a Fiscalização teria considerado de forma aleatória
apenas alguns lançamentos contabilizados (a débito) com o histórico “importância que
entregamos nessa data”, bem como outras operações com históricos distintos, presumindo que
seriam provenientes de operações de mútuo de recursos financeiros. Desconsiderou, ainda, as
movimentações contábeis das respetivas amortizações a crédito do saldo devedor das contas em
comento (que amortizam as operações).
Como é notório, no caso de Auto de Infração a prova compete ao Agente Fiscal,
com base no Art. 142 do CTN e Art. 10 do Decreto 70.235/72, que o ônus da prova é da
fiscalização na lavratura do Auto de Infração, que no caso presente não ocorreu.
A base de cálculo IOF constante do Auto de Infração foi formada a partir das contas
contábeis informadas pela Empresa em suas declarações (sem aprofundamento sobre a respectiva
movimentação), e avaliações acerca dos contratos disponibilizado.
Assim, cabe razão à Recorrente no tocante a não comprovação, por parte da
Fiscalização, da essência das operações registradas em sua contabilidade, de modo ao
enquadramento legal da cobrança do IOF.
Voto em dar provimento ao Recurso neste ponto.

B2.) DA NÃO INCIDÊNCIA DO I0F-CRÉDITO NAS OPERAÇÕES DE CONTA CORRENTE
CONTÁBIL
A Recorrente argumentou que a operação de conta corrente contábil praticada por
ela e suas coligadas, não há incidência de I0F, ante a falta de disposição legal para tanto.
Fl. 2440
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12
Por ocasião do procedimento fiscal, a Recorrente argumentou com o Agente que
contrato de mútuo constante do lançamento expressa a ocorrência de operação de empréstimo
de dinheiro entre empresas coligadas, em que há definição do valor entregue ao mutuário, com
prazo determinado de vencimento da dívida, não procede a exigibilidade de IOF.
Em seu Recurso Voluntário, a Recorrente fez a transcrição de parte do modelo de
contrato utilizado (fls. 1516-1517), enfatizando as cláusulas que caracterizam tratar-se de contrato
de conta corrente: Cláusula Primeira – empréstimo com empresa interligada, pelo legítimo
interesse na operacionalidade e no desenvolvimento dos negócios desta; Cláusula Segunda –
Prazo de carência de 04 anos, a contar da data do contrato; Cláusula Terceira – A credora pagará o
empréstimo em 96 prestações mensais, acrescidas de juros de 60% ao ano. Destacou que cada
contrato se refere a uma única operação, com identificação do valor e determinação de prazo de
vencimento.
No entanto, tais fatos foram ignorados. Alegou que Fiscalização se utilizou de
analogia para tributar a operação de conta corrente contábil. Colacionou precedentes favoráveis à
tese, em que a própria jurisprudência administrativa tem feito a correta distinção entre contratos
de mútuo e contratos de conta corrente.

i)
Para uma correta análise do recurso, breve histórico da legislação:
Lei no 5.143, de 20.10.1966 – Previu a incidência do IOF apenas sobre operações
de crédito e de seguros realizadas por instituições financeiras e seguradoras.
Art 1o O Imposto sobre Operações Financeiras incide nas operações de crédito e
seguro, realizadas por instituições financeiras e seguradoras, e tem como fato
gerador:
I - No caso de operações de crédito, a entrega do respectivo valor ou sua
colocação à disposição do interessado;
Il - no caso de operações de seguro, o recebimento do prêmio.

Lei no 5.172, de 25.10.1966 (CTN) – Reproduziu quatro materialidades trazidas
pela EC no 18/65: Operações de crédito, câmbio, seguros e relativas a títulos ou
valores mobiliários.
Art. 63. O imposto, de competência da União, sobre operações de crédito, câmbio
e seguro, e sobre operações relativas a títulos e valores mobiliários tem como fato
gerador:
I - Quanto às operações de crédito, a sua efetivação pela entrega total ou parcial
do montante ou do valor que constitua o objeto da obrigação, ou sua colocação à
disposição do interessado;
II - Quanto às operações de câmbio, a sua efetivação pela entrega de moeda
nacional ou estrangeira, ou de documento que a represente, ou sua colocação à
disposição do interessado em montante equivalente à moeda estrangeira ou
nacional entregue ou posta à disposição por este;
Fl. 2441
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13
III - quanto às operações de seguro, a sua efetivação pela emissão da apólice ou
do documento equivalente, ou recebimento do prêmio, na forma da lei aplicável;
IV - Quanto às operações relativas a títulos e valores mobiliários, a emissão,
transmissão, pagamento ou resgate destes, na forma da lei aplicável.
(...)

Lei no 8.894, de 21.06.1994 – Instituiu o Imposto sobre Operações de Crédito,
Câmbio e Seguro, ou relativas a Títulos e Valores Mobiliários. Estabeleceu a
alíquota máxima do IOF.
Art. 1o O Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, ou relativas a
Títulos e Valores Mobiliários será cobrado à alíquota máxima de 1,5% ao dia,
sobre o valor das operações de crédito e relativos a títulos e valores mobiliários.

Decreto no 6.306, de 14.12.2007 – Regulamenta o Imposto sobre Operações de Crédito,
Câmbio e Seguro, ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários – IOF. Artigo 2o consta as
modalidades:
IOF-crédito (art. 2o, I)
IOF-câmbio (art. 2o, II)
IOF-seguros (art. 2o, III)
IOF- títulos e valores mobiliários (art. 2o, IV)
IOF-ouro ativo financeiro ou instrumento cambial (art. 2o, V).

Lei no 9.779, de 19.01.1999 – Alterou legislação federal, inclusive do IOF:
Art. 13. As operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros
entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física sujeitam-se à
incidência do IOF segundo as mesmas normas aplicáveis às operações de
financiamento e empréstimos praticadas pelas instituições financeiras.
§ 1o Considera-se ocorrido o fato gerador do IOF, na hipótese deste artigo, na
data da concessão do crédito.
§ 2o Responsável pela cobrança e recolhimento do IOF de que trata este artigo é a
pessoa jurídica que conceder o crédito.
§ 3o O imposto cobrado na hipótese deste artigo deverá ser recolhido até o
terceiro dia útil da semana subsequente à da ocorrência do fato gerador.
Normas infralegais, após o advento da Lei 9.779/99:
Ato Declaratório no 07, de 26.01.1999: estabeleceu a incidência do IOF sobre o
mútuo entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física, sem prazo,
realizado por meio de conta corrente.
Instrução Normativa RFB No 907/2009: Manteve o entendimento de que o IOF
incide nas operações de crédito realizada por meio de conta corrente; estipulou
regras para tributação do crédito concedido sem definição do valor de principal,
em que a base de cálculo será o somatório dos saldos devedores diários, apurados
no último dia de cada mês.
Instrução Normativa RFB No 1.969/2020: Art. 10 tratou do IOF sobre operações de
Mútuo, definindo fato gerador como a entrega do montante ou do valor que
constitua o objeto da obrigação ou sua colocação à disposição do mutuário; a
base de cálculo, o valor entregue ou colocado à disposição do mutuário,
observado o disposto no § 2o;
Fl. 2442
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14

Veja-se que o art. 13 da Lei no 9.779/99 promoveu o alargamento do campo de
incidência do Imposto sobre Operações Financeiras - IOF, permitindo a sua cobrança sobre
operações de mútuo realizadas por empresas não-financeiras.
Diante da mutação legislativa mencionada, duas questões afloraram:
(a) a possível inconstitucionalidade do art. 13 da Lei no 9.779/99;
(b) a possibilidade de a nova exação abarcar as movimentações financeiras
realizadas no bojo de contratos de conta corrente entre empresas do mesmo
grupo econômico, firmados para viabilizar operações de transferência de
recursos entre sociedades sob o mesmo controle acionário, uma prática comum
no meio empresarial.
Sobre inconstitucionalidade do art. 13 da Lei no 9.779/99, o STF julgou Repercussão
Geral o Tema 104: “Incidência de IOF em contratos de mútuo em que não participam instituições
financeiras”. Foi declarada a constitucionalidade da incidência do IOF sobre operações de mútuo
celebradas entre instituições não financeiras (ou entre pessoa física e empresa não qualificada
como instituição financeira), fixada a tese: “É constitucional a incidência do IOF sobre operações de
crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas ou entre pessoa
jurídica e pessoa física, não se restringindo às operações realizadas por instituições financeiras”.
Trata-se do Recurso Extraordinário no 590186/RS, de relatoria do Ministro
Cristiano Zanin em 09.10.2023, em que o contribuinte questionava a exigência de IOF nos
contratos de mútuo entre empresas pertencentes ao mesmo grupo empresarial, contra acordão
do TRF4 que decidiu que caracteriza operação de crédito e enseja o pagamento de IOF, nos termos
do art. 13 da Lei no 9.779/1999, o contrato de mútuo de recursos financeiros firmados entre
pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física, ainda que nenhuma dela seja instituição
financeira.
De conformidade com a doutrina de André Mendes Moreira e Patrícia Dantas Gaia2,
a cautela da ressalva feita pelo Min. Cristiano Zanin no RE no 590186/RS, em delimitar o alcance
da tese, reforça a ideia de que o contrato de mútuo e o contrato de conta corrente são institutos
diferentes:
“(...) o ministro relator teve a cautela de delimitar o alcance da tese que, naquele
momento, se fixava. Em seu voto, fez referência aos argumentos levados pelos
amici curiae — dentre os quais a Associação Brasileira de Advocacia Tributária — no
sentido de que “o IOF não poderia incidir sobre contratos de conta corrente entre
empresas de um mesmo grupo econômico, mediante a reunião de seus caixas
individuais em um caixa único”. Afinal, a existência de conta corrente, práxis usual

2 MOREIRA, André Mendes. GAIA, Patrícia Dantas. IOF no STF: distinção entre mútuo e conta corrente. Disponível em:
https://www.conjur.com.br.2023-nov-28/iof-no-stf-distincao-entre-mutuo-e-conta-corrente. Acesso em 16.11.2024.
Fl. 2443
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nos grupos econômicos, difere de operações nas quais as partes correm o risco de
emprestar valores e não recebê-los.
Deixando claro que não emitia juízo de valor sobre o tema – mas, ao mesmo
tempo, tampouco o incluía dentre a matéria abarcada pelo julgado — o relator
afirmou que o enquadramento do contrato de conta corrente como operação de
mútuo “compete às instâncias ordinárias, à luz das cláusulas contratuais e das
provas, e em face da legislação infraconstitucional”.
(...)
Diferentemente do contrato de conta corrente, o contrato de mútuo, sobre o qual o
STF validou a cobrança do IOF, pressupõe o empréstimo de bem fungível, gerando
ao mutuário a obrigação de restituição do bem de mesma espécie, qualidade e
quantidade, nos termos do artigo 586 do Código Civil. Mútuo é empréstimo com
valor, prazo e índice de correção previamente pactuados.
(...)
Dessarte, embora não tenha versado sobre o mérito da questão, a ressalva do
ministro Cristiano Zanin ao relatar o Tema-RG no 104 denota a procedência da
distinção entre mútuo e conta corrente. Ambos não se configuram uma só e a
mesma coisa. Ao revés, são institutos que possuem ratio essendi e fundamentos
jurídicos distintos. Em não sendo operação de crédito, não há como submeter o
contrato de conta corrente empresarial à incidência do IOF. (Grifei).

ii)
Da distinção entre contrato de mútuo e contrato de conta corrente
A distinção entre o contrato de mútuo e o contrato de conta corrente é bem
delineado pela Doutrina, que considera tratar-se de situações jurídica que não se confundem:

“Com efeito, enquanto nos contratos de conta corrente o que se objetiva é a
compensação entre créditos e débitos das partes, dispensando reciprocamente os
pagamentos diretos, nas operações de mútuos, há o “empréstimo de coisas
fungíveis, no qual o mutuário é obrigado a restituir ao mutuando o que dele
recebeu em coisa do mesmo gênero, qualidade e quantidade (art. 586 do Código
Civil)”3.

Em Acórdão do CARF da lavra do Conselheiro Natanael Martins (Acórdão 07-06.903,
2a T/DRJ-RJ, 05.12.2002) fez aprofundado estudo quanto a caracterização do contrato de mútuo e
de conta corrente, a fim de identificá-los. Para ele, o mútuo como empréstimo de consumo traz um
traço distintivo, a transferência de propriedade ao mutuário. Em relação ao contrato de conta
corrente, apesar da referência legislativa desde a edição do Código Comercial, a doutrina pouco
dele se ocupou.

3 LAURENTIIS, Thais De. IOF Intercompany e o Contrato de Conta Corrente. In BEVILACQUA, Lucas. CECCONELLO,
Vanessa. PRZEPIORKA, Michell (Coord.). Tributação Federal. Jurisprudência do CARF em debate. 2a. Ed. São Paulo:
NSM Editora, 2023. (p. 603-615).
Fl. 2444
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O Relator catalogou doutrina de Fran Martins, Carvalho de Mendonça e Pontes de
Miranda, anotou que o contrato de conta corrente é aquele segundo o qual duas pessoas
convencionam fazer remessas recíprocas de valores (bens, títulos, dinheiro), anotando os créditos
daí resultantes em uma conta para posterior verificação do saldo exigível, mediante balanço.

IRPJ — CORREÇÃO MONETÁRIA — ART. 21 DO DL. 2.065/83 — CONTA CORRENTE
ENTRE EMPRESAS — CARACTERIZAÇÃO COMO MÚTUO — IMPROCEDÊNCIA DO
LANÇAMENTO.
O mútuo, a teor do disposto no artigo 1256 do Código Civil, pressupõe o
empréstimo de coisas fungíveis, não se caracterizando como tal a figura do
contrato de conta corrente. (Acórdão 07-06.903, 2a T/DRJ-RJ, 05.12.2002).
(Grifei).

O CARF manteve, por longo período, posicionamento quanto aos negócios de
mútuo, entendendo como são aqueles cujas características são definidas no Código Civil, as quais
não se confundem com operações normais das empresas, entre eles, o de conta corrente. Veja-se
o teor da decisão 101-94.186, (proc. 13709.000048/94-55) da Primeira Câmara do Primeiro
Conselho de Contribuintes (17.04.2003), Relator Conselheiro Paulo Roberto Cortez:

IRPJ – CORREÇÃO MONETÁRIA – MÚTUO ENTRE EMPRESAS LIGADAS
O artigo 21 do Decreto-lei n° 2.065/83, apenas alcança os negócios de mútuo, tal
como definido no Código Civil. Não resta caracterizado o negócio de mútuo,
quando o contribuinte traz ao processo, elementos que comprovam a existência
de operações normais de prestação de serviços, representação mercantil e
movimentação por meio de conta corrente. Decisão: ACORDAM os membros da
Primeira Câmara do Primeiro Conselho de Contribuintes, por unanimidade de
votos, DAR provimento ao recurso voluntário, nos termos do relatório e voto que
passam a integrar o presente julgado. (Grifei).
Mais recentemente, a Segunda Turma Ordinária da 4a. Câmara da 3a. Seção, em
decisão no 3402-005.232, proferida em 22.05.2018 pelo relator Conselheiro Carlos Augusto Daniel
Neto, por unanimidade de votos, deu provimento ao Recurso Voluntário, enfrentando a matéria a
partir da distinção entre contrato de conta corrente e contratos de mútuo:

EMENTA: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E
SEGUROS OU RELATIVAS A TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS - IOF
Ano-calendário: 2007, 2008, 2009
IOF. CONTRATO DE CONTA CORRENTE. MÚTUO. GESTÃO DE CAIXA ÚNICO. NÃO
INCIDÊNCIA. O contrato de conta corrente é instrumento hábil para
operacionalizar a gestão de caixa único (cash pooling) no âmbito de um grupo
econômico, não havendo que se confundir as transferências decorrentes deste
daquelas relacionadas a contratos de mútuo e abrangidas pela hipótese de
incidência do IOF.
Fl. 2445
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Os recursos financeiros das empresas controladas que circulam nas contas da
controladora não constituem de forma automática a caracterização de mútuo,
pois dentre as atividades da empresa controladora de grupo econômico está a
gestão de recursos, por meio de conta corrente, não podendo o Fisco constituir
uma
realidade
que
a
lei
expressamente
não
preveja.
(Processo: 11060.722406/2011-10,
decisão: 3402-005.232. Segunda
Turma
Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção. May 22, 2018). (Grifei).

As diferenças entre contrato de mútuo e de conta corrente são destacadas pela
doutrina (quadro elaborado por Moreira e Gaia4).

Contrato de mútuo
Contrato de conta corrente
Base normativa:
Art. 586 e ss. do Código Civil.
Não há regulamentação na legislação
brasileira.
Partes:
Mutuante e mutuário.
Correntistas.
Função:
Transferência de domínio da coisa para
uso/consumo e posterior restituição.
Registro de débitos e créditos, para
promover a movimentação dos recursos
entre os correntistas.
Operacionalização:
O mutuante fica obrigado a entregar a
coisa objeto do mútuo e o mutuário
obriga-se a restituir, dentro do prazo
estipulado, o que recebeu em coisa da
mesma espécie, qualidade e
quantidade.
Duas pessoas abrem uma conta, que
registrar os valores ora a favor de um,
ora a favor do outro. As remessas entre
os correntistas tornam-se uma única
massa de débitos e créditos sem
individualidade. Não há devedor nem
credor.
Créditos:
Individualizados, incidindo o IOF sobre o
crédito disponibilizado.
Apenas se fala em crédito sobre o saldo
final, quando do encerramento da
conta corrente.
Encerramento do
contrato:
Encerrando-se o prazo estipulado, o
mutuante
pode
reclamar
a
coisa
equivalente.
Se
não
há
prazo
estipulado, a restituição pode ser
solicitada a qualquer tempo (CC, art.
592, III). Caso o mutuário deixe de pagar
os juros, também pode ocorrer a
rescisão.
Encerrando-se a conta, extingue-se o
contrato. Pode ser encerrado pela
cláusula contratual de vencimento,
distrato, denúncia, morte de algum dos
correntistas, extinção da pessoa jurídica
ou decretação de falência.

4 MOREIRA, André Mendes. GAIA, Patrícia Dantas. A não incidência do IOF-CRÉDITO sobre os contratos de conta
corrente entre empresas do mesmo grupo econômico.
Disponível em: https://www.ibet.com.br/wp-content/uploads/2017/09/Andre-Mendes-Moreira-IOF.pdf
Consultado em: 16.11.2024.
Fl. 2446
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A temática também foi objeto de debates por ocasião do julgamento do Acórdão
9303-005.582, 3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (proc. 11080.015070/2008-00),
em 17.08.2017, oportunidade em que a Conselheira Vanessa Marini Cecconello, em voto vencido,
sustentou:
“O ponto central da análise do recurso especial está em definir se, portanto, as
operações financeiras efetuadas entre a controladora e a controlada tem
natureza jurídica de mútuo de recursos financeiros, atraindo a incidência do IOF
consoante art. 13 da Lei no 9.779/99, anteriormente citado, ou se constituem em
remessas recíprocas de valores, a “crédito” e “débito”, em uma só conta,
caracterizando o contrato de conta corrente, este autônomo em relação ao
mútuo, e não havendo a incidência do IOF. (f. 213)
(...)
Persistir na indevida imposição de tributação pelo IOF sobre os fluxos financeiros
decorrentes de contratos de conta corrente, sob o argumento do 13 da Lei no
9.779/99, representaria emprego de analogia vedada expressamente no art. 108,
§ 1o do Código Tributário Nacional. Nessa esteira, importa traçar os conceitos de
contrato de mútuo financeiro e do contrato de conta corrente, os quais levarão à
conclusão da não incidência do IOF sobre este último.
(...)
O contrato de conta corrente apresenta as seguintes características próprias: (a)
as partes são designadas de correntistas ou correspondentes; (b) constituem-se
nos fluxos financeiros as remessas efetuadas por um remetente em favor de um
recipiente; (c) a contabilização dos referidos fluxos financeiros é feita na fora de
artigos ou partidas de “deve” e “haver”.
Diversamente do contrato de mútuo, a contratação de conta corrente é
irrevogável e indivisível, sendo que: a irrevogabilidade está no fato de o fluxo
financeiro perder a sua autonomia como crédito isolado e independente, e só
poder ser liquidado quando houver o balanço final; e a indivisibilidade significa
serem os artigos de “deve” e “haver” um todo indivisível, não podendo ser
reclamados individualmente. Nessa forma de contratação, ainda, não há
predeterminação das figuras “credor” e “devedor”, nem mesmo do valor a ser
liquidado por diferença, pois dependerá das remessas feitas pelas partes na
vigência do contrato. (...)
A caracterização das operações negociais efetuadas entre pessoas jurídicas do
mesmo grupo econômico não pode ficar ao exclusivo critério da Receita Federal.
(fls. 217-218) (Grifei).

iii)
Da identificação da natureza da operação ou da essência sobre a forma

No entanto, sem desconsiderar a importância das características de cada instituto,
tem se destacado a questão da identificação da natureza da operação, em relação a constatação
da materialidade ao caso concreto, ou seja, da fiscalização evidenciar, comprovadamente, a
natureza jurídica das operações escrituradas na contabilidade.
Thais De Laurentiis afirma que diversos negócios jurídicos geram os débitos e
créditos contabilizados na conta corrente contábil da empresa: “E são tais negócios jurídicos – e
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não a conta corrente contratual em si e seus consequentes saldos diários – que determinam a
natureza da operação e, por conseguinte, a incidência ou não do IOF.”
Nesta linha de entendimento seguiu o julgamento do Acordão 3301-005.647 (proc.
10480.730388/2016-41), da 1a. Turma Ordinária da 3a Câmara da 3a. Seção, em 30.01.2019,
enfatizando a necessidade de a fiscalização evidenciar a natureza jurídica das operações
escrituradas na contabilidade:

Assunto: Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros ou relativas a
Títulos ou Valores Mobiliários - IOF Ano-calendário: 2012, 2013 IOF. CONTA
CORRENTE
ENTRE
EMPRESAS
LIGADAS.
NÃO
INCIDÊNCIA.
FALTA
DE
COMPROVAÇÃO.
Cabe ao Fisco comprovar que as operações escrituradas na contabilidade do
Contribuinte devem ter sua natureza jurídica reavaliada, porque teriam
características de operação de crédito correspondentes a mútuo, sendo que deve
prevalecer a presunção de veracidade e legitimidade dos livros, não havendo a
incidência do IOF sobre operações comerciais lançadas na conta corrente entre
empresas ligadas. Recurso Voluntário Provido. (Grifei).

Para o Relator do Acordão, Valcir Gassen, no caso analisado ficou claro que a
fiscalização não fez prova das suas alegações, não demonstrando quais as operações escrituradas
na contabilidade poderiam ser consideradas operações de crédito correspondente a mútuo,
sujeita a incidência do IOF.
No mesmo sentido, o Acordão no 3201-009.809 (proc. 13855.721879/2018-55) da
1a. Turma Ordinária da 3a Câmara da 3a. Seção, em 27.09.2022, Relator Conselheiro Pedro Rinaldi
de Oliveira Lima, decidiu:

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E SEGUROS OU
RELATIVAS A TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS (IOF)
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2017
FLUXO FINANCEIRO. NÃO CONFIGURAÇÃO DO MÚTUO. NÃO INCIDÊNCIA.
Não há incidência do IOF/Crédito sobre o mero fluxo financeiro entre empresas
do mesmo grupo econômico. A Lei 9.779/1999, em seu artigo 13.o, definiu como
fato gerador do IOF a operação em que figure como fornecedora do crédito
pessoa jurídica não financeira, mas desde que essa operação corresponda a
mútuo de recursos financeiros.
No caso dos autos, os valores relativos ao fluxo financeiro estabelecido e
contabilizados nas contas auditadas não podem ser considerados como mútuo a
teor do que prescreve o art. 586 do Código Civil, não se sujeitando, portanto, à
incidência do IOF. (Grifei)

Do voto, se extrai:

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(...) Com relação às operações com as demais empresas, é importante registrar,
com base no Art. 142 do CTN e Art. 10 do Decreto 70.235/72, que o ônus da prova
é da fiscalização na lavratura do Auto de Infração.
Conforme disposição expressa do Art. 13 da Lei 9.779/99, para que o IOF incida
em operações financeiras de pessoas jurídicas que não tenham a natureza de
instituição financeira, as operações de crédito devem corresponder ao mútuo,
modalidade contratual que possui previsão legal no Art. 586 do Código Civil,
transcrito a seguir (...)
Como bem demonstrado no Acórdão n.o 3201-004.189, de relatoria do nobre
conselheiro Leonardo Toledo Vinicius de Andrade, colega nesta turma de
julgamento, os contratos de mútuo possuem características próprias. Logo, se as
operações não preenchem as características e o mútuo não foi configurado, o IOF
não deve incidir, conforme bem registrou o conselheiro nos trechos selecionados
e transcritos a seguir: (...) (Grifei).

O próprio precedente do Superior Tribunal de Justiça que costuma fundamentar as
decisões favoráveis à incidência do IOF, o Recurso Especial no 1.239.101/RJ, de relatoria do Min.
Mauro Campbell Marques (13.09.2011), ainda que a análise tenha ocorrido a partir de um
contrato de abertura de crédito, na forma de conta corrente entre controladora e controlada, com
definição de prazo e incidência de juros (portanto, não se tratava de conta corrente típica, mas de
verdadeiro mútuo), tanto na ementa quanto no voto, foi destacado que, por não se tratar da única
espécie contratual a ser tributada, as operações de crédito correspondente a mútuo de recursos
financeiros devem servir de modelo cujas características essenciais devem ser identificadas em
outras espécies de contrato de crédito, para que possam ser alcançadas pelo IOF:

EMENTA: TRIBUTÁRIO. IOF. TRIBUTAÇÃO DAS OPERAÇÕES DE CRÉDITO
CORRESPONDENTES A MÚTUO DE RECURSOS FINANCEIROS ENTRE PESSOAS
JURÍDICAS. ART. 13, DA LEI N. 9.779/99.
1. O art. 13, da Lei n. 9.779/99 caracteriza como fato gerador do IOF a ocorrência
de "operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros entre
pessoas jurídicas" e não a específica operação de mútuo. Sendo assim, no
contexto do fato gerador do tributo devem ser compreendidas também as
operações realizadas ao abrigo de contrato de conta corrente entre empresas
coligadas com a previsão de concessão de crédito. 2. Recurso especial não
provido. (Grifei)

Do voto do Relator Min. Mauro Campbell Marques, é possível ler:

“Com efeito, o que a lei caracteriza como fato gerador do IOF é a ocorrência de
“operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros entre
pessoas jurídicas" e não a específica operação de mútuo.”
(...)
Fl. 2449
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-014.859 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10480.729679/2014-24
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Sendo assim, o contrato de mútuo, longe de ser a única espécie contratual a ser
tributada, é tido por um modelo cujas características essenciais devem ser
buscadas em outras espécies de contrato que envolvam operações de crédito
para que possam ser alcançadas pela hipótese de incidência do IOF. (Grifei)

É conhecido que o tema foi objeto de análise da parte da Câmara Superior de
Recursos Fiscais – CARF, no ano de 2024. O julgamento ocorreu na 3a. Turma da CSRF, em acordão
no 9303-015.128, de 13.05.2024 (proc. 19515.720077/2019-46), que decidiu por maioria de voto,
o seguinte:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E SEGUROS OU
RELATIVAS A TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS (IOF)
Ano-calendário: 2014
DISPONIBILIZAÇÃO OU TRANSFERÊNCIA DE CRÉDITOS A OUTRA PESSOA JURÍDICA
A disponibilização e/ ou a transferência de créditos financeiros a outras pessoas
jurídicas, ainda que realizadas, sem contratos escritos, mediante a escrituração
contábil dos valores cedidos e/ ou transferidos, constitui operação de mútuo
sujeita à incidência do IOF.

Em declaração de voto da Conselheira Tatiana Josefovicz Belisário, em que
manifestou divergência, destacou que o voto de mérito propôs a questão:
“(...) a execução de um contrato de conta corrente sempre implicará a
existência de um contrato de empréstimo para fins de incidência do IOF? ou
dependerá de provas?”
A análise da Conselheira considerou que o Auto de Infração foi lavrado com
fundamento na Solução de Consulta COSIT no 50/2015, da qual destacou trechos:

“15. Claro está que, para fins da incidência do IOF instituída pelo art. 13 da Lei n°
9.779, de 1999, deve-se verificar tão somente se estão presentes, no caso
concreto, as características essenciais do mútuo, sendo irrelevantes aspectos
formais mediante os quais a operação se materializa, bem como a natureza de
vinculação entre as partes. Dessa forma, uma vez identificados os atributos
inerentes a essa espécie de empréstimo (art. 586 do CC), a operação deve
sujeitar-se a incidência do imposto, independentemente de o crédito estar sendo
entregue ou disponibilizado por meio de conta corrente ou por qualquer outra
forma”. (Grifei)

Buscando solucionar a lide, a Conselheira modificou a questão central para:
“É possível afirmar que o contrato de conta corrente firmado entre
empresas do mesmo grupo e que deu origem ao presente lançamento é um
contrato típico de mútuo, portanto, fato gerador do IOF?”
Fl. 2450
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-014.859 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10480.729679/2014-24
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Ora, a própria Solução de Consulta COSIT 50/15 deixou explícito o dever do agente
autuante: “(...) verificar se estão presentes, no caso concreto, as características essenciais do
mútuo. E apenas quando “uma vez identificados os atributos inerentes a essa espécie de
empréstimo” é que a “operação deve sujeitar-se a incidência do imposto”.
Em conclusão ao seu entendimento, a Conselheira Tatiana Josefovicz Belisário
pontuou:
A atividade de lançamento não se constitui de mera repetição dos ditames legais,
mas, como se sabe desde o básico, trata-se de “verificar a ocorrência do fato
gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o
montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a
aplicação da penalidade cabível” (art. 142 CTN).
Falhou, a meu ver, a Autoridade Fiscal, em exatamente “determinar a matéria
tributável”, realizar a devida subsunção do fato à norma. Não houve, na minha
compreensão, o cuidadoso trabalho de descrever quais as circunstâncias
presentes no fato tido como gerador da obrigação tributária que o faziam
tornar-se típico e apto a atrair a incidência tributária. (fl. 565, grifei).

Em situação similar a que ora se discute, para o presente caso, a Fiscalização não
logrou fazer prova irrefutável de suas alegações, pois não demonstrou quais as operações
escrituradas na contabilidade da Recorrente poderiam ser consideradas operação de crédito
correspondente ao mútuo, sujeitas a incidência do IOF.
Aliás, no Termo de Constatação emitido pela fiscalização ficou consignado (fls. 58)
que “Há de se salientar que em estrito cumprimento à legislação vigente e pelas características da
operação determinada e realizada, a presente ação fiscal não se aprofundou na análise de outros
elementos, por não lhe ter sido determinado, ficando ressalvado o direito de a Fazenda Nacional
constituir créditos tributários relativamente a fatos ora não contemplados”. (Grifei).
Assim, assiste razão à Recorrente em sua argumentação de que a Fiscalização não
procedeu com a necessária investigação para identificar a natureza dos registros contábeis
declarados, não demonstrando com toda a evidência que tais operações poderiam ser
consideradas
operações
de
créditos
correspondente
a
mútuo,
tendo
simplesmente
desconsiderado todas as suas operações de conta corrente e caixa único, com a coexistência de
rubrica relacionada a mútuos, como se fossem operações de crédito.
Voto em dar provimento a este ponto.

III – DISPOSITIVO
Voto por dar provimento ao Recurso Voluntário.
Assinado Digitalmente
Fl. 2451
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-014.859 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10480.729679/2014-24
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Francisca das Chagas Lemos

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Mario Sergio Martinez Piccini, redator designado
Esse colegiado decidiu por maioria de votos, em negar provimento ao Recurso
Voluntário, vencida a Conselheira Francisca das Chagas Lemos (relatora) que dava provimento ao
Recurso Voluntário e a Conselheira Marina Righi Rodrigues Lara.
Entendeu a nobre Conselheira relatora que :
“Assim, assiste razão à Recorrente em sua argumentação de que a Fiscalização
não procedeu com a necessária investigação para identificar a natureza dos
registros contábeis declarados, não demonstrando com toda a evidência que tais
operações poderiam ser consideradas operações de créditos correspondente a
mútuo, tendo simplesmente desconsiderado todas as suas operações de conta
corrente, com a coexistência de rubrica relacionada a mútuos, como se fossem
operações de crédito.”
Peço vênias a Nobre Relatora para não concordar com seu provimento.
Em seu Voto, a Delegacia de Julgamento pontuou:
O IOF previsto no art. 13 da Lei no 9.779, de 1999, incide sobre as operações de
crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros, independentemente de
eventual relação de controle ou coligação entre as pessoas jurídicas envolvidas e
se aplica às empresas que não tenham natureza de instituições financeiras.
IOF. MÚTUO. VALOR E PRAZO DEFINIDOS. ALÍQUOTA. ADICIONAL.
Quando ficar definido o valor do empréstimo a ser utilizado pelo mutuário pessoa
jurídica, a base de cálculo do IOF é o principal entregue ou colocado à sua
disposição e a alíquota é de 0,0041% ao dia, até o máximo de 1,5%, sem prejuízo
do adicional incidente à alíquota de 0,38%.
Percorrendo o Termo de Verificação Fiscal, conforme consta do presente relatório,
constata-se plenamente a utilização dos recursos disponibilizados, com apuração periódica de
saldos devedores, caracterizando a incidência do IOF:
De acordo com o Termo de Verificação Fiscal (fl. 53-59), foi constatada a
informação em DIPJ apresentada pela empresa, na linha 16 da ficha 36-A,
"Créditos com Pessoas Ligadas", relativamente ao exercício de 2011, ano
calendário de 2010, o valor de R$ 295.316.251,04; e na linha 19 da ficha 36-E, da
DIPJ relativa ao exercício de 2012, ano calendário de 2011, o valor de R$
293.283.391,97. Neste sentido, foi intimada a justificar a falta de declaração e /ou
recolhimento do IOF sobre as referidas operações de crédito.
Fl. 2452
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-014.859 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10480.729679/2014-24
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Neste sentido e com base na legislação vigente, a fiscalização efetuou o cálculo do
IOF considerado devido, observando os valores e datas dos créditos concedidos
pela mesma às empresas interligadas, a partir de contratos de mútuo
apresentados e débitos escriturados nas contas contábeis relacionadas (SPED
CONTÁBIL), nos anos de 2010 e 2011, conforme quadro demonstrativo al
constante.

Claramente se depreende a utilização dos recursos com encargos financeiros
expressamente demonstrados em sua escrituração, pontualmente identificado como contratos de
mútuo.
Adoto neste ponto parte do Acórdão 3302-014.832, de 17/10/2024, de minha
relatoria, processo 13855.722.229/2019-16:
Assunto: Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros ou relativas a Títulos ou
Valores Mobiliários – IOF
Ano-calendário: 2016
IOF. CONTA CORRENTE. MÚTUO. CARACTERIZAÇÃO.INCIDÊNCIA.
A entrega ou colocação de recursos financeiros à disposição de terceiros, sejam pessoas
físicas ou jurídicas, havendo ou não contrato formal e independente do nomen juris que se
atribua ao ajuste, consubstancia hipótese de incidência do IOF, mesmo que constatada a
partir de registros ou lançamentos contábeis, ainda que sem classificação específica, mas
que, pela sua natureza, importem colocação ou entrega de recursos à disposição de
terceiros. A existência de mecanismos de centralização de caixa há de ser regularmente
comprovada sob pena de submeter-se à tributação sob o rótulo de conta corrente mantida
entre as empresas do grupo.
IOF. INCIDÊNCIA. MÚTUO. PESSOAS JURÍDICAS NÃO FINANCEIRAS.
O ordenamento jurídico nacional equipara às operações praticadas pelas instituições
financeiras, para fins de incidência do IOF, tanto as operações de mútuo de recursos
financeiros entre pessoas jurídicas quanto entre pessoa jurídica e pessoa física.
O mútuo financeiro também se materializa na chamada operação de conta
corrente, entendimento esse também externado pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), por meio
do Recurso Especial no 1.239.101 RJ (2011/33476-0), aqui apresentado:

TRIBUTÁRIO. IOF. TRIBUTAÇÃO DAS OPERAÇÕES DE CRÉDITO CORRESPONDENTES A
MÚTUO DE RECURSOS FINANCEIROS ENTRE PESSOAS JURÍDICAS. ART. 13, DA LEI N°
9.779/99.
O art. 13, da Lei n. 9.779/99 caracteriza como fato gerador do IOF a ocorrência de
‘operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros entre pessoas
jurídicas’ e não a específica operação de mútuo.
Fl. 2453
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-014.859 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
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Sendo assim, no contexto do fato gerador do tributo devem ser compreendidas também as
operações realizadas ao abrigo de contrato de conta corrente entre empresas coligadas
com a previsão de concessão de crédito.
Discorre o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF na mesma linha, conforme
Acordão 3401-005.393, de 23/10/2018, da Terceira Seção de Julgamento:
Matéria IOF (...)ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E SEGUROS
OU RELATIVAS A TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS - IOF Ano calendário: 2004 (....
)OPERAÇÃO DE MÚTUO DE RECURSOS FINANCEIROS POR MEIO DE CONTA CORRENTE.
INCIDÊNCIA.
O IOF previsto no art. 13 da Lei no 9.779, de 1999, incide sobre as operações de crédito
correspondentes a mútuo de recursos financeiros, ocorrendo a sua efetivação na entrega
total ou parcial do montante ou do valor que constitua o objeto da obrigação, ou sua
colocação à disposição do interessado.
Dessarte, somando às decisões já elencadas, apresente-se o Tema 104 do STJ, por
meio do Leading Case RE 590186, sobre a constitucionalidade ou não do artigo 13 da Lei no
9.779/99:
Decisão:
O Tribunal, por unanimidade, apreciando o tema 104 da repercussão geral, negou
provimento ao recurso extraordinário e fixou a seguinte tese: "É constitucional a incidência
do IOF sobre operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros entre
pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física, não se restringindo às operações
realizadas por instituições financeiras", nos termos do voto do Relator Não votou a
Ministra Rosa Weber.
Falaram: pela recorrida, a Dra. Luciana Miranda Moreira, Procuradora da Fazenda
Nacional; pelo amicus curiae Associação Brasileira do Agronegócio - ABAG, o Dr. Fabio
Pallaretti Calcini; e, pelo amicus curiae Associação Brasileira de Advocacia Tributária -
ABAT, o Dr. Breno Ferreira Martins Vasconcelos.
Plenário, Sessão Virtual de 29.9.2023 a 6.10.2023

Diante do exposto, verifico estar a incidência do IOF sobre as operações em tela
plenamente caracterizada.
É como voto.
Fl. 2454
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-014.859 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10480.729679/2014-24
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Assinado Digitalmente
Mario Sergio Martinez Piccini

Fl. 2455
DF CARF MF
Original