Tribunal: CARF
Processo: 10840.900565/2006-54
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SEMIRAMIS DE OLIVEIRA DURO
Data de julgamento: 2024-06-13
Data de publicação: 2024-08-21

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/07/2002 a 31/12/2002, 01/01/2003 a 30/06/2003
VENDAS COM O FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. REQUISITOS.
Consideram-se adquiridos com o fim específico de exportação apenas os produtos remetidos diretamente do estabelecimento industrial para embarque de exportação ou para recintos alfandegados, por conta e ordem da empresa comercial exportadora.

Inteiro teor:
CSRF-T3
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10840.900565/2006-54
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9303-015.423 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
13 de junho de 2024
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
MONTECITRUS TRADING S/A

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/07/2002 a 31/12/2002, 01/01/2003 a 30/06/2003
VENDAS COM O FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. REQUISITOS.
Consideram-se adquiridos com o fim específico de exportação apenas os
produtos remetidos diretamente do estabelecimento industrial para embarque
de exportação ou para recintos alfandegados, por conta e ordem da empresa
comercial exportadora.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, e, no mérito, por maioria de votos, em dar-
lhe provimento, determinando o retorno dos autos ao Colegiado a quo, para pronunciamento
sobre as provas de vendas específicas para exportação apresentadas pelo Contribuinte ao longo
do contencioso administrativo, vencida a Conselheira Tatiana Josefovicz Belisário, que votou
pela negativa de provimento ao recurso.
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Semíramis de Oliveira Duro - Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan,
Semíramis de Oliveira Duro, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Costa, Vinicius
Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisário, Denise Madalena Green e Liziane Angelotti Meira
(Presidente).
Relatório
HISTÓRICO PROCESSUAL
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10840.900565/2006-54
Fl. 1844
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-015.423 - CSRF/3a Turma
Processo no 10840.900565/2006-54

Na origem, foi transmitido Pedido de Ressarcimento do crédito presumido, como
ressarcimento do valor do PIS/PASEP e COFINS pagos na aquisição de insumos empregados
nos produtos exportados, conforme disposto no art. 10 da Lei n° 9.363, de 16/12/1996, na
Portaria MF n° 38, de 27/02/97 e nas Instruções Normativas n° 23, de 13/03/97, e de n° 103, de
30/12/97.
Constou no Despacho Decisório:
IPI - Imposto sobre Produtos Industrializados
Lei nr. 9.779/99 - Ressarcimento
(3° trimestre / 2003)
O saldo credor do IPI - Imposto sobre Produtos Industrializados, acumulado em cada
trimestre-calendário, decorrente de aquisição de matéria-prima, produto intermediário e
material de embalagem, aplicados na industrialização, inclusive de produto isento ou
tributado à alíquota zero, que o contribuinte não puder compensar com o IPI devido na
saída de outros produtos, poderá ser ressarcido em espécie ou utilizado para a
compensação de tributos e contribuições administrados pela SRF.
Crédito Presumido Lei n. 9.363/96 - Ressarcimento - Apuração (3° e 4° trimestres /
2002) e (1° e 2° trimestres / 2003)
Os procedimentos para apuração do beneficio conferido à empresa produtora e
exportadora de mercadorias nacionais são os determinados pela legislação de regência.
Não integram a base de cálculo do crédito presumido as quantias correspondentes As
matérias-primas adquiridas diretamente de pessoas físicas, que não sio contribuintes da
Cofins e PIS/PASEP.
Para fins de cálculo do crédito presumido, o valor da nota fiscal em reais 6 o preço da
operação no momento da ocorrência do fato gerador, não devendo compor a receita de
exportação a eventual variação cambial.
As operações decorrentes de compra de mercadorias no mercado interno, quando
realizadas por empresa comercial exportadora, para o fim especifico de exportação,
terão o tratamento tributário previsto no Decreto-Lei n. 1.248/72.
Não integra a receita de exportação, para efeito de credito presumido do IPI, o valor
resultante das vendas para o exterior, de produtos adquiridos de terceiros e que não
tenham sido submetidos a qualquer processo de industrialização pelo produtor
exportador.
No último trimestre em que houver efetuado exportação, ou no Ultimo trimestre de cada
ano, deverá ser excluído da base cálculo do crédito presumido o valor das matérias-
primas, dos produtos intermediários e dos materiais de embalagem utilizados na
produção de produtos não acabados e dos produtos acabados mas não vendidos. O valor
excluído no final de um ano será acrescido à base de cálculo do crédito presumido
correspondente ao primeiro trimestre em que houver exportação para o exterior.
Na manifestação de inconformidade, o Contribuinte sustentou, em síntese:
(i) A inclusão do valor dos insumos adquiridos de pessoas físicas, no cálculo do
incentivo fiscal.
Fl. 1845
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-015.423 - CSRF/3a Turma
Processo no 10840.900565/2006-54

(ii) A fiscalização não considerou no cálculo da receita de exportação da
requerente, as vendas para as empresas Citrovita Agro-Industrial Ltda. e Bascitrus Agro
Industrial Ltda. realizadas com o fim específico de exportação. Entretanto, devem ser incluídas
as exportações efetuadas pelas empresas que não são trading companies, porque elas se
enquadram no conceito de empresa comercial exportadora, conforme decisões exaradas pela
Delegacia de Julgamento de Ribeirão Preto e provas juntadas pela petição de e-fls. 1168/1169.
(iii) É devido o cômputo, na receita de exportação, da variação cambial ocorrida
entre a data de emissão da nota fiscal de exportação e a data do efetivo embarque dos produtos.
(iv) A fiscalização procedeu à exclusão dos valores correspondentes aos estoques
finais de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem (insumo aplicados
na industrialização por terceiros), utilizados na fabricação de produtos não acabados e dos
acabados, mas não vendidos, bem como dos materiais de embalagens (tambores), existentes em
31.12.2002. Contudo, conforme a Portaria MF n° 38/97 e Instrução Normativa SRF n° 23/97,
deveriam ter sido computados na apuração do crédito presumido, relativo ao 1° trimestre de
2003, que também é objeto deste processo administrativo. Não tendo sido esse o procedimento
adotado pela fiscalização, no caso "sub judice", deve ser o despacho decisório modificado, para o
fim de adequar a determinação do montante do crédito presumido, a que o sujeito passivo faz
jus, àqueles atos normativos.
(v) Não há amparo legal para a exclusão da receita de exportação, da revenda para
o exterior de produtos adquiridos no mercado interno.
(vi) Atualização monetária pela taxa SELIC.
A 2a Turma da DRJ/RPO, acórdão n° 14-38.761, e-fls. 1272/1287, negou
provimento ao apelo, com decisão foi assim ementada:
CRÉDITO PRESUMIDO DE IPI. INSUMOS.
Os valores referentes às aquisições de insumos de pessoas físicas, não contribuintes do
PIS/Pasep e da Cofins, não integram o cálculo do crédito presumido por falta de
previsão legal.
VENDAS PARA EMPRESAS COMERCIAIS EXPORTADORAS COM O FIM
ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO.
Diante do conceito dado à expressão “empresa comercial exportadora” em diferentes
oportunidades pela SRF e pelo MF, conclui-se que são admitidas no cálculo do crédito
presumido as vendas a empresas comerciais exportadoras com o fim específico de
exportação e não apenas as vendas a empresas enquadradas no Decreto-lei n° 1.248, de
1972.
VENDAS COM O FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO.
Somente podem ser incluídas na base de cálculo do benefício as vendas
comprovadamente feitas para empresa comercial exportadora com o fim específico de
exportação, remetidos diretamente para embarque ou para recinto alfandegado, por
conta e ordem do adquirente.
CRÉDITO PRESUMIDO DE IPI. VARIAÇÕES CAMBIAIS.
Fl. 1846
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-015.423 - CSRF/3a Turma
Processo no 10840.900565/2006-54

O valor das variações cambiais não compõe o valor da receita de exportação no cálculo
do crédito presumido de IPI.
CRÉDITO PRESUMIDO DO IPI. EMPRESA PRODUTORA EXPORTADORA.
A simples revenda para o exterior de mercadorias adquiridas de terceiros, sem sofrer
qualquer processo de industrialização, não está contemplada no incentivo fiscal.
CRÉDITO PRESUMIDO. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA PELA TAXA SELIC.
IMPOSSIBILIDADE.
Inexiste previsão legal para abonar atualização monetária ou acréscimo de juros
equivalentes à taxa SELIC a valores objeto de ressarcimento de crédito de IPI.
O Contribuinte, em Recurso Voluntário, reitera os argumentos de sua
Manifestação de Inconformidade.
O acórdão n° 3403-003.438 anulou a decisão de piso, nesses termos:
CRÉDITO PRESUMIDO DE IPI. ESTOQUE FINAL DE 31.12.2002. MATERIAL DE
EMBALAGEM.
NECESSÁRIA
FUNDAMENTAÇÃO.
CERCEAMENTO
AO
DIREITO DE DEFESA.
Embora o processo verse sobre diversas matérias, as quais foram objeto da decisão
atacada, em relação aos estoques finais e ao crédito relativo aos materiais de embalagem
a Decisão não restou devidamente clara, o que impede a devida compreensão pela parte,
restringindo o exercício de sua defesa, e do próprio julgador, motivo pelo qual a decisão
mais acertada reside na anulação do processo até a decisão de primeira instância
inclusive, de modo que a diligente Autoridade Julgadora profira novo julgamento
contemplando pormenorizadamente esses temas.
Após, em novo julgamento, 2a Turma da DRJ/RPO deu provimento parcial à
manifestação de inconformidade para reverter a glosa das aquisições de pessoas físicas, no
cálculo do crédito presumido. A decisão foi assim ementada:
Acórdão n° 14-62.036
CRÉDITO PRESUMIDO DE IPI. AQUISIÇÕES DE INSUMOS DE PESSOAS
FÍSICAS.
Em julgamento de recurso especial pela sistemática do art. 543-C do CPC, o Superior
Tribunal de Justiça entendeu ser ilegal a IN SRF no 23, de 1997, por ter ela extrapolado
os limites da Lei no 9.363, de 1996, ao excluir da base de cálculo do benefício do crédito
presumido do IPI as aquisições, relativamente aos produtos oriundos de atividade rural,
de matéria-prima e de insumos de fornecedores não sujeitos à tributação pelo
PIS/PASEP e pela COFINS. Comunicada do resultado do julgamento pela
Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, nos termos da Portaria Conjunta PGFN/RFB
no 1, de 2014, a Secretaria da Receita Federal do Brasil deve adotar a orientação
emanada daquele órgão por meio de Nota Explicativa.
VENDAS PARA EMPRESAS COMERCIAIS EXPORTADORAS COM O FIM
ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO.
Diante do conceito dado à expressão “empresa comercial exportadora” em diferentes
oportunidades pela SRF e pelo MF, conclui-se que são admitidas no cálculo do crédito
presumido as vendas a empresas comerciais exportadoras com o fim específico de
exportação e não apenas as vendas a empresas enquadradas no Decreto-lei n° 1.248, de
1972.
Fl. 1847
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-015.423 - CSRF/3a Turma
Processo no 10840.900565/2006-54

VENDAS COM O FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO.
Somente podem ser incluídas na base de cálculo do benefício as vendas
comprovadamente feitas para empresa comercial exportadora com o fim específico de
exportação, remetidos diretamente para embarque ou para recinto alfandegado, por
conta e ordem do adquirente.
CRÉDITO PRESUMIDO DE IPI. VARIAÇÕES CAMBIAIS.
O valor das variações cambiais não compõe o valor da receita de exportação no cálculo
do crédito presumido de IPI.
CRÉDITO PRESUMIDO DO IPI. EMPRESA PRODUTORA EXPORTADORA.
A simples revenda para o exterior de mercadorias adquiridas de terceiros, sem sofrer
qualquer processo de industrialização, não está contemplada no incentivo fiscal.
CRÉDITO PRESUMIDO. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA PELA TAXA SELIC.
IMPOSSIBILIDADE.
Inexiste previsão legal para abonar atualização monetária ou acréscimo de juros
equivalentes à taxa SELIC a valores objeto de ressarcimento de crédito de IPI.
Reapresentado o Recurso Voluntário, foram mantidos os argumentos anteriores.
O Acórdão n° 3201-004.787 deu parcial provimento ao Recurso Voluntário para:
(i) legitimar o crédito decorrente das Notas Fiscais de venda com fim específico de exportação
para as empresas Citrovita e Bascitrus; (ii) assegurou-se o direito de cômputo, no cálculo do
crédito presumido do IPI, dos valores correspondentes às notas fiscais complementares, quando
correspondentes à variação cambial existente entre a data de emissão da nota fiscal de venda e o
efetivo embarque das mercadorias; e (iii) autorizou-se que, no cálculo do crédito presumido de
IPI, de que tratam a Lei no 9.363, de 1996 e a Portaria MF no 38, de 1997, as receitas de
exportação de produtos revendidos pelo contribuinte sejam incluídos na composição da Receita
de Exportação RE; e (iv) autorizar a correção monetária dos créditos indevidamente glosados,
pela Taxa SELIC, a partir de 361o dia após o protocolo do pedido:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS IPI
Período de apuração: 01/07/2002 a 31/12/2002, 01/01/2003 a 30/06/2003
CRÉDITO PRESUMIDO DE IPI. ESTOQUE DE PERÍODO ANTERIOR.
Os valores do estoque apurado em exercício anterior e objeto de autuação fiscal deverá
impactar a apuração do IPI em período posterior na exata medida em que for decidido,
em caráter definitivo, na esfera administrativa, nos autos do processo administrativo
correspondente.
VENDAS PARA EMPRESAS COMERCIAIS EXPORTADORAS COM O FIM
ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO.
Diante do conceito dado à expressão “empresa comercial exportadora” em diferentes
oportunidades pela SRF e pelo MF, conclui-se que são admitidas no cálculo do crédito
presumido as vendas a empresas comerciais exportadoras com o fim específico de
exportação e não apenas as vendas a empresas enquadradas no Decreto-lei n° 1.248, de
1972. A inovação trazida em pela DRJ quanto a eventuais ausências de documento não
se presta a afastar o direito reconhecido.
Fl. 1848
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-015.423 - CSRF/3a Turma
Processo no 10840.900565/2006-54

CRÉDITO PRESUMIDO DE IPI PREVISTO NOS ARTS. 1o, IX, 11, IV, E 11A, DA
LEI No 9.440/97. APURAÇÃO SOBRE O FATURAMENTO DA REVENDA DE
BENS IMPORTADOS. SÚMULA CARF No 128.
Súmula CARF no 128 "No cálculo do crédito presumido de IPI, de que tratam a Lei no
9.363, de 1996 e a Portaria MF no 38, de 1997, as receitas de exportação de produtos
não industrializados pelo contribuinte incluem-se na composição tanto da Receita de
Exportação RE, quanto da Receita Operacional Bruta ROB, refletindo nos dois lados
do coeficiente de exportação numerador e denominador."
CRÉDITO PRESUMIDO DO IPI. VARIAÇÕES CAMBIAIS.
As variações cambiais complementares, objeto de emissão de nota fiscal conforme
determinado pela legislação aduaneira, integram a receitas de exportação para fins de
apuração da base de cálculo do crédito presumido do IPI.
CORREÇÃO TAXA SELIC. RESSARCIMENTO DE IPI. TERMO INICIAL.
Os ressarcimentos de IPI devem sofrer atualização pela taxa Selic quando haja oposição
ilegítima do Fisco ao pedido. O Termo inicial da atualização é o 361o dia do protocolo
do pedido, marco da oposição ilegítima do Fisco, cf. art. 24 da Lei 11.457/2007, quando
não haja, anteriormente, manifestação da administração contrária à pretensão legítima
do contribuinte.
Constou do voto condutor do acórdão recorrido:
(iii) apuração das receitas de exportação relativamente às vendas realizadas para
empresas exportadoras;
Nesse aspecto, defende a Recorrente que a Fiscalização teria desconsiderado as Notas
Fiscais de venda com fim específico de exportação para as empresas Citrovita e Bascitrus.
Alega que tal exclusão se deu exclusivamente pelo fato de tais empresas não estarem
enquadradas no conceito de empresa exportadora previsto no Decreto-Lei no 1.248/72.
No entanto, aduz ainda a Recorrente, o Acórdão proferido pela DRJ teria ultrapassado
tal questão de direito, de modo favorável à sua tese, contudo, teria inovado ao dizer que a glosa
se fundamenta na ausência de comprovação de que tais vendas foram realizadas com fins
específicos de exportação:
Embora a manifestante tenha juntado a documentação relativa às vendas para as
empresas Citrovita AgroIndustrial Ltda. e Bascitrus Agro Industrial Ltda, não restou
comprovada, nem há qualquer indicação de que os produtos vendidos às empresas comerciais
exportadoras foram remetidos diretamente a embarque para o exterior ou a recinto
alfandegado, por conta e ordem do adquirente.
Defende-se a Recorrente que a DRJ fui inovadora nesse aspecto, uma vez que a
Fiscalização teria partido de premissa fática incontroversa acerca da venda com fins específicos
de exportação, justificando a glosa exclusivamente por razões de direito. Assim, ainda que
postule pela impossibilidade de tal inovação decisória, e indica, em sede de Recurso
Voluntário, os documentos probatórios já existentes nos autos:
Fl. 1849
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-015.423 - CSRF/3a Turma
Processo no 10840.900565/2006-54

Com efeito, entendo, a princípio, assistir razão à Recorrente quanto à
justificativa fiscal das glosas relativas à receita de exportação. (...)
As considerações apresentadas em seguida pela Fiscalização são, de fato,
exclusivamente de direito. Não se verifica a ausência de comprovação acerca das notas
fiscais como fundamento para o lançamento, mas, apenas, a ausência de comprovação
de que as empresas compradoras se enquadrariam no conceito de comercial
exportadora, o que já foi superado pela DRJ.
De todo modo, deve ser afastado o argumento inovador apresentado pela DRJ,
de modo a legitimar o crédito decorrente das Notas Fiscais de venda com fim
específico de exportação para as empresas Citrovita e Bascitrus.
O contribuinte propôs embargos (e-fls. 1757-s e 1805-s), que foram admitidos
pelo despacho de e-fl. 1822-s, como embargos inominados quanto à “omissão acerca da
incidência da taxa Selic sobre os valores já deferidos”.
O Acórdão n° 3201-010.538 acolheu os embargos sem efeitos infringentes:
Acórdão n° 3201-010.538
EMBARGOS INOMINADOS. OMISSÃO. OCORRÊNCIA.
Demonstrada a ocorrência da omissão apontada pelo Embargante, acolhem-se os
embargos inominados, sem efeitos infringentes, para esclarecer que a decisão tomada no
acórdão embargado acerca da correção monetária do crédito presumido de IPI alcança,
também, o crédito reconhecido em primeira instância.
RECURSO ESPECIAL
O Recurso Especial de divergência foi interposto pela Fazenda Nacional,
indicando como paradigma o acórdão n° 3402-004.925. Sustenta, em síntese, que:
Fl. 1850
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-015.423 - CSRF/3a Turma
Processo no 10840.900565/2006-54

(i) As fiscalizações basearam o indeferimento da compensação no fato de que as
adquirentes não eram trading companies nos termos do Decreto-Lei n° 1.248/72. Em ambas as
situações, as DRJs, apesar de entenderem que era possível a venda para comerciais exportadoras
que não fossem trading companies, acabaram por indeferir o pedido por ausência de prova de
que as remessas de mercadoria se deram com o fim específico de exportação.
(ii) O acórdão recorrido considerou que não era dado ao julgador de primeiro grau
trazer aos autos essa ausência de provas como fundamento para indeferir o ressarcimento,
motivo pelo qual afastou tal argumento, tido por inovador, ao passo que o acórdão paradigma,
não enxergando nenhuma inovação ilegal por parte da DRJ, manteve o argumento da falta de
provas como determinante para a glosa do crédito presumido de IPI.
(iii) Verifica-se claramente divergência jurisprudencial sobre a interpretação da
legislação tributária federal, mais especificamente dos arts. 74 da Lei n° 9.430/96 e 146 do
Código Tributário Nacional.
O Despacho de Admissibilidade de Recurso Especial, e-fls.1743-1747, deu
seguimento ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, quanto à matéria “Exigência
de prova completa por parte do contribuinte, em pedido de ressarcimento/compensação,
ultrapassado argumento de direito do Despacho Decisório”, nesses termos:
Com efeito, as circunstâncias se assemelham quanto aos fatos, sendo que o resultado
diferente, dados pelas decisões comparadas, se deve a interpretação divergente quanto ao
processo administrativo fiscal em compensação.
O Acórdão recorrido, tendo afastado a glosa pelo motivo de as exportadoras não serem
trading companies, rejeitou a inovação de fundamento, trazida pela DRJ, de que as vendas com
fim específico de exportação deveriam ser cabalmente comprovadas, sendo tal ônus do
contribuinte. Confira-se (fl. 1.734 e seguintes):
No entanto, aduz ainda a Recorrente, o Acórdão proferido pela DRJ teria ultrapassado
tal questão de direito, de modo favorável à sua tese, contudo, teria inovado ao dizer que a
glosa se fundamenta na ausência de comprovação de que tais vendas foram realizadas com
fins específicos de exportação:
(...)
Defende-se a Recorrente que a DRJ foi inovadora nesse aspecto, uma vez que a
Fiscalização teria partido de premissa fática incontroversa acerca da venda com fins
específicos de exportação, justificando a glosa exclusivamente por razões de direito. Assim,
ainda que postule pela impossibilidade de tal inovação decisória, e indica, em sede de Recurso
Voluntário, os documentos probatórios já existentes nos autos:
(...)
Com efeito, entendo, a princípio, assistir razão à Recorrente quanto à justificativa
fiscal das glosas relativas à receita de exportação. Confira-se o seguinte trecho do Relatório
Fiscal:
(...)
As considerações apresentadas em seguida pela Fiscalização são, de fato,
exclusivamente de direito. Não se verifica a ausência de comprovação acerca das notas fiscais
como fundamento para o lançamento, mas, apenas, a ausência de comprovação de que as
Fl. 1851
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-015.423 - CSRF/3a Turma
Processo no 10840.900565/2006-54

empresas compradoras se enquadrariam no conceito de comercial exportadora, o que já foi
superado pela DRJ.
De todo modo, deve ser afastado o argumento inovador apresentado pela DRJ, de
modo a legitimar o crédito decorrente das Notas Fiscais de venda com fim específico de
exportação para as empresas Citrovita e Bascitrus.
O paradigma, por seu turno, nas mesmas circunstâncias, deu entendimento diferente.
Veja-se (fl. 1.736/1.737):
Embora o julgador de primeira instância tenha concordado com a então impugnante no
que concerne ao fato de que deveriam ser incluídas, no cálculo do crédito presumido, as
receitas de vendas para empresas comerciais exportadoras, independentemente de serem essas
favorecidas pelo tratamento tributário do Decreto-lei no 1.248/72, ressalvou a necessidade de
que tais vendas tivessem tido o fim especifico de exportação, o que não teria restado
comprovado nos autos, eis que não havia qualquer indicação de que os produtos vendidos a
empresas comerciais exportadoras foram remetidos diretamente a embarque para o exterior
ou a recinto alfandegado, por conta e ordem do adquirente.
No recurso voluntário, alega a interessada que: "Não obstante entenda que esse fato já
se encontra superado, tendo em vista que nunca houve qualquer dúvida acerca da exportação
das mercadorias, a ora Recorrente pede vênia para juntar documentos que comprovam as
exportações ocorridas e que geraram o direito ao benefício fiscal ora em comento (doc. 02)".
No entanto, não basta que se comprove que as exportações foram efetivamente
realizadas, devendo-se também comprovar que as mercadorias saíram do estabelecimento da
recorrente com "fim específico de exportação", ou seja, diretamente para embarque de
exportação
ou
para
recintos
alfandegados,
por
conta
e
ordem
da
empresa
exportadora/adquirente.
(...)
A atividade de "provar" não se limita a simplesmente juntar documentos aos autos,
especialmente nos casos em que se tem inúmeros registros associados a inúmeros documentos.
Provar significa associar registros e documentos de forma individualizada na peça recursal.
Não é tarefa do julgador contextualizar os elementos de prova trazidos pelo contribuinte no
caso de pedidos de restituição, compensação ou ressarcimento. Quem pleiteia o ressarcimento
do crédito presumido sobre exportações realizadas por intermédio de outra empresa é que
deve provar que se tratou de uma remessa com "fim específico de exportação", na forma
prevista em lei.
(...)
Embora a interessada tenha obtido êxito no julgamento de primeira instância quanto
ao afastamento do óbice colocado no despacho decisório, no que concerne a não
obrigatoriedade de a empresa exportadora enquadrar-se no disposto no Decreto-lei no
1.248/72, não demonstrou cabalmente nos autos o atendimento a outro requisito necessário,
na forma da lei, para fazer jus ao crédito presumido respectivo, qual seja, que as remessas das
mercadorias deram-se com o "fim específico de exportação".
Observo que ambos os arestos tratam de pedido de ressarcimento de crédito presumido
de IPI e que o Despacho Decisório não exigiu, em ambos os casos, a comprovação cabal, mas
rejeitou o pedido, na parte em exame, por questão de direito, isto é, a necessidade de que a
exportadora fosse trading company nos termos do Decreto-lei 1.248/72, argumento de direito
afastado por ambas as decisões.
O contribuinte apresentou contrarrazões (cf. e-fls. 1768-s), requerendo a negativa
de provimento do recurso da Fazenda Nacional e, subsidiariamente, caso haja o provimento,
Fl. 1852
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-015.423 - CSRF/3a Turma
Processo no 10840.900565/2006-54

requer que os autos sejam remetidos ao colegiado a quo para análise dos documentos, sob pena
de cerceamento de defesa. Sustentou as seguintes razões:
(i) A fiscalização reconheceu expressamente que as vendas se deram com o fim
específico de exportação, sendo fato incontroverso;
(ii) Apresentou petição em 2009, com documentos que comprovariam a
efetividade das remessas com o fim especifico de exportação. Posteriormente, apresentou os
memorandos de exportação, invoices e registros no Siscomex;
(iii) Aplica-se ao caso a vedação de alteração de critério jurídico, nos termos do
art. 146 do CTN; e
(iv) Ao contribuinte cabe apenas a prova da venda para a comercial exportadora
com o fim específico de exportação, cabendo à comercial a prova de que houve remessa
diretamente a embarque para o exterior ou a recinto alfandegado, por conta e ordem do
adquirente.
É o relatório.

Voto
Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, Relatora.
DO CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL
O Recurso Especial é tempestivo. E, no tocante ao conhecimento, deve ser
confirmada a admissibilidade estampada no despacho de e-fls. 1743-1747, porquanto está
configurado o dissídio jurisprudencial, como se vê das ementas transcritas:
Acórdão recorrido
VENDAS PARA EMPRESAS COMERCIAIS EXPORTADORAS COM O FIM
ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO.
Diante do conceito dado à expressão “empresa comercial exportadora” em diferentes
oportunidades pela SRF e pelo MF, conclui-se que são admitidas no cálculo do
crédito presumido as vendas a empresas comerciais exportadoras com o fim
específico de exportação e não apenas as vendas a empresas enquadradas no
Decreto-lei n° 1.248, de 1972. A inovação trazida em pela DRJ quanto a eventual
ausência de documento não se presta a afastar o direito reconhecido.
Acórdão paradigma n° 3402-004.925
CRÉDITO
PRESUMIDO.
FIM
ESPECÍFICO
DE
EXPORTAÇÃO.
COMPROVAÇÃO. Embora a requerente tenha obtido êxito no julgamento de
primeira instância quanto a não obrigatoriedade de a empresa exportadora
enquadrar-se no disposto no Decreto-lei no 1.248/72, não demonstrou cabalmente nos
autos o atendimento a outro requisito necessário para fazer jus ao crédito presumido
respectivo, qual seja, que as remessas das mercadorias do estabelecimento industrial
Fl. 1853
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-015.423 - CSRF/3a Turma
Processo no 10840.900565/2006-54

deram-se com o "fim específico de exportação". Consideram-se vendidos com o fim
específico de exportação os produtos remetidos diretamente do estabelecimento
industrial para embarque de exportação ou para recintos alfandegados, por conta e
ordem da empresa comercial exportadora, sendo que a possível exportação posterior dos
produtos não supre o descumprimento dessas condições.
O Acórdão recorrido afastou a glosa pelo motivo de as exportadoras não serem
trading companies, mas rejeitou o fundamento trazido pela DRJ de que as vendas com fim
específico de exportação deveriam ser cabalmente comprovadas, sendo tal ônus do contribuinte,
por considerar uma inovação.
Já o acórdão paradigma consignou que, embora o contribuinte tenha obtido êxito
no julgamento de primeira instância quanto ao afastamento do óbice colocado no despacho
decisório, no que concerne a não obrigatoriedade de a empresa exportadora enquadrar-se no
disposto no Decreto-lei no 1.248/72, confirmou o entendimento da DRJ de que é ônus do
contribuinte demonstrar nos autos o atendimento a outro requisito da lei, para fazer jus ao crédito
presumido respectivo, que é a comprovação de que as remessas das mercadorias se deram com o
"fim específico de exportação".
Assim, por estarem presentes os requisitos do art. 118 do RICARF, voto por
conhecer do Recurso Especial.
MÉRITO
O fundamento do despacho decisório para a glosa foi de que as operações
decorrentes de compra de mercadorias no mercado interno, quando realizadas por empresa
comercial exportadora, para o fim específico de exportação terão o tratamento tributário previsto
no Decreto-Lei n° 1.248/72. Observa-se que a fiscalização fundamentou-se no requisito de
comprovação do “fim específico de importação”, como se vê dos seguintes trechos do relatório
fiscal (e-fls. 1077-s):
Da Empresa Comercial Exportadora (Trading Company- Decreto-Lei 1.248/1972)
O artigo 1°, do Decreto-Lei 1.248, de 29/11/1972, estabeleceu que as operações de
compra de mercadorias no mercado interno, quando realizadas por empresa comercial
exportadora (Trading Company), para o fim específico de exportação, são aquelas, em que as
mercadorias são remetidas diretamente do produtor-vendedor para: o embarque de exportação
por conta e ordem da empresa comercial exportadora ou para serem depositadas em entreposto
aduaneiro, por conta e ordem da empresa comercial exportadora, sob regime aduaneiro
extraordinário de exportação, nas condições estabelecidas em regulamento.
O artigo 2°, do mesmo diploma legal, dispõe quais os requisitos mínimos exigidos da
empresa comercial exportadora (Trading Company), para sua constituição. Entre eles
destacamos:
I - Registro especial na Carteira de Comércio Exterior do Banco do Brasil S/A.
(CACEX/DECEX) e na Secretaria da Receita Federal, de acordo com as normas aprovadas
pelo Ministro da Fazenda;
II - Constituição sob forma de sociedade por ações, devendo ser nominativas as ações
com direito a voto;
Ill - Capital mínimo fixado pelo Conselho Monetário Nacional.
Fl. 1854
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9303-015.423 - CSRF/3a Turma
Processo no 10840.900565/2006-54

No artigo 3° do Decreto-Lei 1.248/1972, ficou estipulado que são assegurados ao
produtor-vendedor, nas operações de que trata o artigo 1° do mesmo, os benefícios fiscais
concedidos por lei para incentivo a exportação.
O artigo 11, do Decreto-Lei 1.248/1972, estabeleceu que o regime aduaneiro de
exportação é o que confere ao Contribuinte o direito de depósito da mercadoria com suspensão
dos impostos se devidos, e que o regime aduaneiro extraordinário de exportação é aquele que
permite o depósito da mercadoria com direito a utilização dos benefícios fiscais instituídos por
Lei para incentivo a exportação, antes do seu efetivo embarque para o exterior.
Deve-se aqui observar, que nas saídas das mercadorias relativas às vendas para empresa
comercial exportadoras (Trading Company-Decreto-Lei 1.248/1972), a suspensão do IPI, já
estava regulamentada nos artigos 23 e 36, inciso VIII, do Decreto n°87.981, de 23/12/1982-
RIPI- 1982.
(...)
Dos Regimes Aduaneiros de Exportações.
Conforme o Decreto-Lei n°. 1.455, de 07/04/1976, com redação dada pela Medida
Provisória n°. 2.158-35, de 2001, que disciplina entre outros, os regimes de entrepostos
aduaneiros de exportação, ficou definido que o regime de entreposto aduaneiro de exportação
extraordinário só poderá ser outorgado à empresa comercial exportadora constituída na forma
prevista pelo Decreto-Lei n°. 1.248, de 29/11/1972, e sua utilização permite a armazenagem de
mercadorias destinadas à exportação, em local alfandegado, sendo seu uso privativo e que a
modalidade de entreposto extraordinário, do direito à utilização dos benefícios fiscais previstos
para incentivo a exportação.
Observa-se que o regime de entreposto aduaneiro comum é de uso público, e dá ao
Contribuinte o direito a suspensão do pagamento de impostos.
(...)
Reforçando, as afirmações acima, através da observação, dos artigos da seção I, capítulo
VI, intitulado "DOS INCENTIVOS FISCAIS DA EXPORTAÇÃO" (transcritos abaixo), do
Decreto n°. 4.543, de 26/12/2002 (Regulamento Aduaneiro 2002), quando se trata dos
incentivos fiscais nas exportações nas vendas de mercadorias no mercado interno às empresas
comerciais exportadoras com fim especifico de exportações para o exterior, verifica-se que a
única venda de produtor-vendedor para empresa comercial exportadora, que faz jus ao
beneficio fiscal como incentivo A exportação são aquelas constituídas na forma preconizada
pelo Decreto-lei 1.248, de 29/11/1972 40 (Trading Company). Isto é, não existe, dentro da
Seção I, outros artigos que regulamentam, benefícios fiscais outorgados as empresas
comerciais exportadoras comuns.
(...)
As questões relativas ao beneficio fiscal como incentivo à exportação, como o Crédito
Presumido do IPI - Lei 9.363, 13/12/1996, relativamente ao conceito de "vendas à empresa
comercial exportadora, com fim especifico de exportação", não podem ser analisadas sem
considerar a legislação aduaneira com os seus regimes aduaneiros de exportações
correspondentes.
Portanto, tendo em vista as considerações efetuadas acima, esta Fiscalização esta
glosando todas as receitas de exportações correspondentes às vendas de produtos As empresas
comerciais exportadoras comuns, aqui consideradas aquelas não constituídas na forma do
Decreto-lei 1.248, de 29/11/1972.
BASE LEGAL: artigos 1° e seu parágrafo único e 3° da Lei n°. 9.363, de 13/12/1996;
artigos 1 0, 2° e 3° da Portaria MF n°38, de 27/02/1997 e artigos 1 0, 2° e 3° da Instrução
Fl. 1855
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9303-015.423 - CSRF/3a Turma
Processo no 10840.900565/2006-54

Normativa SRF n° 23, de 13/03/1997, artigo 1°, 2°, 3° e §1° do Decreto-Lei 1.248/1972, artigo
10, Decreto-lei n° 1.455, de 07/04/1976, artigos 228, 229, 363, 364 e 365, Decreto 4.543, de
26/12/2002 (Regulamento Aduaneiro), e artigos 179, do Decreto 4.544, de 26/12/2002(RIPI -
2002); artigo 10, do Decreto-Lei 1.455, de 07/04/1976, com redação dada pela Medida
Provisória n°. 2.158-35, de 2001.
Assim, a fiscalização interpretou o conceito de vendas à "empresa comercial
exportadora, com fim especifico de exportação" contida no inciso I, do art. 39, da Lei n° 9.532,
de 10/12/1997, como empresas comerciais exportadoras constituídas na forma do Decreto-lei
1.248, 29/11/1972 (Trading Company).
Dessa forma, a DRJ ao consignar que o conceito dado à expressão “empresa
comercial exportadora” não está restrito apenas às vendas para empresas favorecidas pelo
tratamento tributário do Decreto-lei n° 1.248, de 1972, interpretou os mesmos dispositivo legais -
art. 1o e seu parágrafo único, da Lei no 9.363 e § 2o do art. 39, da Lei no 9.532/97 -, entendendo
pela necessidade da mesma comprovação posta pelo fiscal: a de que são considerados vendidos
com o fim específico de exportação os produtos remetidos diretamente do estabelecimento
industrial para embarque de exportação ou para recintos alfandegados, por conta e ordem da
empresa comercial exportadora:
Portanto, diante do conceito dado à expressão “empresa comercial exportadora” em
diferentes oportunidades pela SRF e pelo MF, conclui-se que, em tese, são admitidas no
cálculo do crédito presumido as vendas a empresas comerciais exportadoras com o fim
específico de exportação, nos termos da Lei no 9.532, de 1997, art. 39, § 2o, e não
apenas as vendas a empresas favorecidas pelo tratamento tributário do Decreto-lei n°
1.248, de 1972.
E no caso, a prova produzida pela recorrente antes do julgamento em 1a instância,
não teria comprovado esse fato:
Nesse ponto, também deve-se dizer que para poder usufruir do benefício fiscal, cabe ao
contribuinte a prova de que atendeu todas as condições previstas em lei, restando sem
fundamento a alegação de que caberia à fiscalização comprovar que as exportações
deixaram de ser efetivadas.
O Acórdão no 202-11927 do antigo Segundo Conselho de Contribuintes, sessão de
14/03/2000, abaixo transcrito, reforça o entendimento antes esposado, decidindo no
mesmo sentido:
IPI - CRÉDITO PRESUMIDO NA EXPORTAÇÃO PARA RESSARCIMENTO
CONTRIBUIÇÕES PIS E COFINS
- Na apuração do crédito presumido, somente as exportações diretas e as vendas a
empresa comercial exportadora, com o fim específico de exportação para o exterior,
ambas devidamente comprovadas, deverão compor o valor da receita de exportação. O
crédito presumido tem, como objeto o ressarcimento das contribuições incidentes
unicamente sobre as matérias-primas, produtos intermediários e material de
embalagem, adquiridos no mercado interno e utilizados no processo produtivo (Lei no
9.363, art. 1o, "caput" e parágrafo único).
Embora a manifestante tenha juntado a documentação relativa às vendas para as
empresas Citrovita Agro-Industrial Ltda. e Bascitrus Agro Industrial Ltda, não restou
comprovada, nem há qualquer indicação de que os produtos vendidos às empresas
comerciais exportadoras foram remetidos diretamente a embarque para o exterior ou a
recinto alfandegado, por conta e ordem do adquirente.
Fl. 1856
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 9303-015.423 - CSRF/3a Turma
Processo no 10840.900565/2006-54

Sendo assim, os valores em discussão não podem integrar o montante das receitas de
exportação.
O art.1°, da Lei no 9.363/1996, prescreve que:
Art. 1o A empresa produtora e exportadora de mercadorias nacionais fará jus a crédito
presumido do Imposto sobre Produtos Industrializados, como ressarcimento das
contribuições de que tratam as Leis Complementares n° 7, de 7 de setembro de 1970, 8,
de 3 de dezembro de 1970, e 70, de 30 de dezembro de 1991, incidentes sobre as
respectivas aquisições, no mercado interno, de matérias-primas, produtos intermediários
e material de embalagem, para utilização no processo produtivo. Parágrafo único. O
disposto neste artigo aplica-se, inclusive, nos casos de venda a empresa comercial
exportadora com o fim específico de exportação para o exterior.
Assim, a concessão do crédito presumido visou beneficiar as empresas
produtoras/exportadoras nas vendas diretas ao exterior e para as empresas comerciais
exportadoras com o fim específico de exportação para o exterior, desonerando as contribuições
(PIS/PASEP e COFINS) incidentes sobre as aquisições, no mercado interno, de insumos
aplicados nos produtos exportados.
Por sua vez, o § 2o do art. 39, da Lei no 9.532, de 10 de dezembro de 1997,
estabelece que consideram-se adquiridos com o fim específico de exportação os produtos
remetidos pelo estabelecimento industrial para embarque de exportação ou para recintos
alfandegados, por conta e ordem da empresa comercial exportadora:
Art. 39. Poderão sair do estabelecimento industrial, com suspensão do IPI, os produtos
destinados à exportação, quando:
§ 2o Consideram-se adquiridos com o fim específico de exportação os produtos
remetidos diretamente do estabelecimento industrial para embarque de exportação ou
para recintos alfandegados, por conta e ordem da empresa comercial exportadora.
Observa-se dos textos normativos que não basta comprovar a venda para uma
comercial exportadora ou e/ou que a exportação foi por ela realizada. A operação de venda tem
que ter sido feita com o “fim específico de exportação” e cumpridos os requisitos para tal, que
estão expressamente previstos na Lei (não cabendo interpretação ampliativa, como obsta o art.
111, do CTN), e que permitem o efetivo controle aduaneiro exercido pela Administração
Tributária.
Logo, os produtos devem ser remetidos diretamente do estabelecimento industrial
para embarque de exportação ou para recintos alfandegados. A apresentação posterior de
“memorandos de exportação” não atende aos art. 39 da Lei no 9.532/1997 e art. 42, V, e §1° do
Regulamento do IPI/2002. Nesse sentido:
Acórdão n° 9303-010.666, j. 15 de setembro de 2020
CRÉDITO PRESUMIDO DE IPI. RECEITA DE EXPORTAÇÃO. SAÍDA PARA
EMPRESA COMERCIAL EXPORTADORA. FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO.
COMPROVAÇÃO.
No caso de venda à empresa comercial exportadora (ECE), para usufruir do benefício
do crédito presumido do IPI, cabe à contribuinte comprovar o fim específico de
exportação para o exterior, demonstrando que os produtos foram remetidos diretamente
Fl. 1857
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 9303-015.423 - CSRF/3a Turma
Processo no 10840.900565/2006-54

do estabelecimento industrial para embarque de exportação ou para recintos
alfandegados, por conta e ordem da empresa comercial exportadora.
Por essas razões, entendo não ter havido inovação no acórdão da DRJ, ou
alteração de critério jurídico (art. 146, do CTN), porquanto o critério jurídico a ser adotado para
a fruição de benefício ou incentivo fiscal é sempre o atendimento ao disposto na legislação
atinente à espécie.
Dispõe o art. 170, do CTN, que a compensação depende da comprovação da
liquidez e certeza dos créditos do sujeito passivo contra a Fazenda Pública:
Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação
em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos
tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo
contra a Fazenda pública.
Isso porque, considera-se que o ônus de provar recai a quem alega o fato ou o
direito, nos termos do art. 373, do CPC/15.
Então, o ônus da prova da venda para comercial exportadora com fim específico
de exportação está posto desde a origem.
Por conseguinte, o Recurso Especial deve ser provido, contudo o Colegiado a quo
não se pronunciou acerca das provas apresentadas antes do julgamento da DRJ e daquelas
juntadas em recurso voluntário, logo os autos devem retornar para essa análise.
Conclusão
Diante do exposto, voto por dar provimento ao Recurso Especial da Fazenda
Nacional, com o retorno dos autos ao Colegiado a quo, para pronunciamento sobre as provas de
vendas específicas para exportação apresentadas pelo Contribuinte ao longo do contencioso
administrativo.
(documento assinado digitalmente)
Semíramis de Oliveira Duro

Fl. 1858
DF CARF MF
Original