Tribunal: CARF
Processo: 11020.003343/2009-51
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: TATIANA JOSEFOVICZ BELISARIO
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-08-13
Data de publicação: 2024-11-28

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2006
RECURSO ESPECIAL. REQUISITOS. CONTRARIEDADE À DECISÃO JUDICIAL VINCULANTE. CONCEITO DE INSUMO. TEMA 779 STJ.
Nos termos do art. 118, §12, III, ‘b’ do RICARF/2023, não se conhece de Recurso Especial que, na data de admissibilidade, contrarie decisão transitada em julgado do Superior Tribunal de Justiça, proferida na sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos. No caso, inviável o pleito de reforma que pretende a aplicação do conceito restritivo de insumo previsto na legislação do IPI para fins de apuração dos créditos de PIS e Cofins não-cumulativos.

Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2006
TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA CONSOLIDADA DO STJ.
Os dispêndios com transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não se enquadram no conceito de insumo, por serem posteriores ao processo produtivo. Também, conforme jurisprudência dominante do STJ, não podem ser considerados como fretes do inciso IX do art. 3o e art. 15, II, da Lei no 10.833/2003, por não se constituírem em operação de venda.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11020.003343/2009-51
ACÓRDÃO
9303-015.625 – CSRF/3a TURMA
SESSÃO DE
13 de agosto de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
INTERESSADO
ELIEL INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE MADEIRAS LTDA
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2006
RECURSO ESPECIAL. REQUISITOS. CONTRARIEDADE À DECISÃO JUDICIAL
VINCULANTE. CONCEITO DE INSUMO. TEMA 779 STJ.
Nos termos do art. 118, §12, III, ‘b’ do RICARF/2023, não se conhece de
Recurso Especial que, na data de admissibilidade, contrarie decisão
transitada em julgado do Superior Tribunal de Justiça, proferida na
sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos. No caso,
inviável o pleito de reforma que pretende a aplicação do conceito restritivo
de insumo previsto na legislação do IPI para fins de apuração dos créditos
de PIS e Cofins não-cumulativos.
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2006
TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA CONSOLIDADA DO
STJ.
Os
dispêndios
com
transporte
de
produtos
acabados
entre
estabelecimentos da empresa não se enquadram no conceito de insumo,
por serem posteriores ao processo produtivo. Também, conforme
jurisprudência dominante do STJ, não podem ser considerados como fretes
do inciso IX do art. 3o e art. 15, II, da Lei no 10.833/2003, por não se
constituírem em operação de venda.

Fl. 8150
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ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer em parte
do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, apenas no que se refere a fretes de
produtos acabados entre estabelecimentos da empresa, e, no mérito, por unanimidade de votos,
em dar-lhe provimento. Acompanharam a relatora pelas conclusões os Conselheiros Rosaldo
Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Gilson Macedo Rosenburg Filho,
Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green e Régis Xavier Holanda. Designada para registrar
os fundamentos majoritariamente adotados pelo colegiado, na forma regimental, a Conselheira
Semíramis de Oliveira Duro.
Assinado Digitalmente
Tatiana Josefovicz Belisário – Relatora
Assinado Digitalmente
Semíramis de Oliveira Duro – Redatora Designada
Assinado Digitalmente
Regis Xavier Holanda – Presidente
Participaram da sessão de julgamento os julgadores Rosaldo Trevisan, Semíramis de
Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo Rosenburg Filho,
Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green e Regis Xavier Holanda (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso especial interposto pela Procuradoria da Fazenda Nacional em
face do Acórdão no 3301-005.168, de 26 de setembro de 2018, assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
COFINS
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2006
NÃO CUMULATIVIDADE DE PIS E COFINS. ESSENCIALIDADE NO PROCESSO
PRODUTIVO OU NA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS.
Devem ser revertidas as glosas de créditos das contribuições uma vez
comprovadas a essencialidade dos gastos ao processo produtivo da pessoa
jurídica.
DESPESAS COM MANUTENÇÃO PERIÓDICAS DE MÁQUINAS UTILIZADAS NO
PROCESSO PRODUTIVO. POSSIBILIDADE.
Fl. 8151
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Possibilidade de crédito de COFINS para as despesas de partes e peças utilizadas
na manutenção periódica dos equipamentos utilizados no setor produtivo, desde
que esta manutenção não necessite ser ativada.
ALUGUEL.
Possibilidade de crédito das despesa de aluguel e custos com armazém geral
relacionados com receitas de exportação.
SERVIÇOS TOMADOS. CRÉDITO.
Há possibilidade de créditos de COFINS sobre os serviços prestados por pessoas
jurídicas uma vez demonstrada a essencialidade de tais serviços para seu processo
produtivo, sem os quais, nem poderiam ser iniciados.
FRETE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DO MESMO
CONTRIBUINTE. POSSIBILIDADE.
Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep sobre os valores relativos a fretes
de produtos acabados realizados entre estabelecimentos da mesma empresa,
considerando sua essencialidade à atividade do sujeito passivo. Apesar de não
ser um frete incorrido na venda do produto acabado, mas sim na operação de
venda em si, pois restou comprovada a necessidade de remessa dos produtos já
vendidos para suas filiais antes da remessa para os adquirentes localizados no
exterior.
RECEITAS DE EXPORTAÇÃO. PRODUTO ACABADO. REMESSA PARA FILIAL
EXPORTADORA COM FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO.
Configura receitas de exportação da remetente a remessa de produtos acabados
para comercial exportadora com o fim específico de exportação. Comprovada a
efetiva exportação, não há como exigir as contribuições de PIS e COFINS nos
termos do art. 6o, III da Lei no 10.833/2003, por não representarem receitas no
mercado interno.
Na origem, o feito compreendeu Auto de Infração lavrado para a constituição de
crédito tributário de PIS e COFINS não cumulativos
Na descrição das irregularidades fiscais constatadas, identificou-se:

“Apuração indevida de créditos sobre partes, peças, combustíveis e despesas
diversas”, compreendendo glosa de itens que foram entendidos pela
Fiscalização como não enquadrados no conceito de insumo;

“Créditos sobre serviços não utilizados no processo produtivo”, glosados por
ausência de comprovação das despesas incorridas;

“Créditos sobre fretes de produtos acabados entre estabelecimentos e fretes
de bens do imobilizado”, analisados sob a ótica do inciso IX do art. 3° da Lei
10.833, de 2003
Fl. 8152
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
“Aquisições de insumos sujeitos à alíquota zero”

“Das receitas de exportação”, abrangendo a análise de vendas realizadas a
empresa comercial exportadora, excluindo remessas não realizadas de forma
direta e, também, “eventuais remessas com fim especifico de exportação
entre os estabelecimentos próprio contribuinte” e com o consequente
recálculo do “rateio proporcional (mercado interno x mercado externo)”
As matérias foram impugnadas pelo contribuinte.A DRJ manteve integralmente o
lançamento:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
Ano-calendário: 2005, 2006
REMESSAS PARA EMPRESA COMERCIAL EXPORTADORA. PROVA DA EXPORTAÇÃO.
NÃO INCIDÊNCIA.
A não incidência de contribuições de seguridade social, no caso de venda de
mercadorias para empresas comerciais exportadoras, depende de prova da
efetiva exportação.
COFINS. NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMOS. CRÉDITOS.
Na incidência não-cumulativa da Cofias admite-se a apuração de créditos na
aquisição de insumos, assim considerados os bens e os serviços consumidos na
produção de bens e na prestação de serviços tributados.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA o PIS/PASEP
Ano-calendário: 2005, 2006
REMESSAS PARA EMPRESA COMERCIAL EXPORTADORA.
PROVA DA EXPORTAÇÃO. NÃO INCIDÊNCIA.
A não incidência de contribuições de seguridade social, no caso de venda de
mercadorias para empresas comerciais exportadoras, depende de prova da
efetiva exportação.
PIS. NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMOS. CRÉDITOS.
Na incidência não-cumulativa do PIS admite-se a apuração de créditos na
aquisição de insumos, assim considerados os bens e os serviços consumidos na
produção de bens e na prestação de serviços tributados.
Apresentado Recurso Voluntário ao CARF, houve, inicialmente, a conversão do feito
em diligência para esclarecimentos acerca da vasta documentação acostada aos autos e quanto à
essencialidade das despesas para o processo produtivo (Resolução no 3101-000.278).
Em julgamento, a Turma Ordinária acordou por dar parcial provimento ao Recurso
Voluntário nos seguintes termos:
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- reconhecimento das receitas relacionadas no anexo III do relatório de diligência
fiscal (fls. 79918.008) como receitas de exportação, afastando a exigência de PIS e
COFINS neste ponto;
- possibilidade de crédito de COFINS para as despesas de partes e peças utilizadas
na manutenção periódica dos equipamentos utilizados no setor produtivo apenas
para as notas fiscais que contenham a descrição de compras de rolamentos,
retentores, arroelas, parafusos, porcas, correntes e correias, conforme relação da
diligência fiscal de fls. 7.972/7990;
- possibilidade de crédito das despesa de aluguel e custos com armazém geral
relacionados com receitas de exportação;
- possibilidade de créditos de COFINS sobre os serviços de extração de toras de
pinus, roçadas de campo, serviços de roçada para o plantio, prestados pelas
empresas: Empreiteira Florestal Caraúno Ltda (CNPJ 02.524.096/000112), Irmãos
Goes Ltda. (CNPJ 05.342.945/000195), Empreiteira J. R. da Silva (CNPJ
04.750.069/000193), Agropecuária São Sebastião (CNPJ 03.234.890/000194),
Empreiteira G.F. Velho (CNPJ 05.478.260/000190), Ivonir Castanho da Silva (CNPJ
05.117.248/000150), Antônio Gari A Sales (CNPJ 00.474.601/000120);
- possibilidade de crédito sobre os serviços de carpintaria prestados por José Clair
Padilha de Souza (CNPJ 03.149.092/000164) apenas para as notas fiscais nos 58,
59, 62, 63 e 64, de fls. 1.125, 1.134, 1.162, 1.170 e 1.177;
- possibilidade de crédito sobre os serviços prestados por Manoel Antônio Pereira
& CIA LTDA, apenas a partir de maio/2005 até 12/2006 (fls. 1.101 e seguintes até
1.192);
- possibilidade de crédito como despesas de venda de produto acabado sobre
despesas com fretes de produtos acabados entre estabelecimentos do mesmo
contribuinte.
Houve interposição de Recurso Especial pela Procuradoria da Fazenda Nacional
exclusivamente quanto a parte da decisão que “considerou possível o creditamento dos valores
relativos a despesas com o frete do transporte de produtos acabados entre estabelecimentos”.
A irresignação se deu em face do (i) conceito de “insumos” para fins de aplicação do
art. 3o, inciso II, das Leis no 10.637/02 e 10.833/03, postulando pela aplicação do conceito
restritivo do termo “insumo” (paradigma no 203-12.448) e, especificamente, quanto às (ii)
despesas com fretes de transferência de produtos em elaboração e acabados (paradigma no 3302-
002.025).
O Recurso Especial da PFN foi integralmente admitido em despacho.
Em Contrarrazões o Contribuinte pugna pelo não conhecimento do apelo fazendário
por ausência de cotejo analítico e não preenchimento dos “requisitos exigidos para admissão do
recurso especial” e pretensão de reexame de fatos, já que o acórdão recorrido se sustentou em
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ampla produção de provas. No mérito, defende a manutenção do acórdão recorrido, inclusive em
pontos que sequer foram objeto de recurso.
Os Autos foram remetidos a esta 3a Turma da CSRF e a mim distribuídos por sorteio.

VOTO VENCIDO
Conselheira Tatiana Josefovicz Belisário, Relatora.
I.
Admissibilidade
Entendo que o Juízo de Admissibilidade deva ser revisto, embora não pelas razões
apresentadas em sede de Contrarrazões.
(a) Conceito de insumo
Inicialmente, quanto ao pleito de aplicação do conceito de insumo previsto pela
legislação do IPI, observa-se que o Recurso Especial aviado em 20 de dezembro de 2018 se
insurgiu em contrariedade à tese fixada1 pelo Superior Tribunal de Justiça no Tema Repetitivo 779,
REsp no 1221170/PR, julgado em 24/04/2018, Acórdão Publicado em 14/04/2018, objeto da Nota
SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF e Parecer Normativo COSIT/RFB No 05, de 17 de dezembro
de 2018 e incluído na Lista de Dispensa de Contestar e Recorrer (Art.2o, V, VII e §§ 3o a 8o, da
Portaria PGFN No 502/2016) em 26/09/2018.
Assim, com fundamento no art. 118, §12, II. ‘b’ do RICARF/20232, deixo de conhecer
o Recurso Especial nesse ponto.
(b) Frete de produtos em elaboração e acabados
O Despacho de Admissibilidade consignou que:
No tocante à divergência quanto ao direito à tomada de créditos das
contribuições sociais não cumulativas sobre as despesas com fretes de
transferência de produtos em elaboração e acabados, a decisão recorrida decidiu

1 (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004,
porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como
definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item -
bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.

2 Art. 118. Compete à Câmara Superior de Recursos Fiscais, por suas Turmas, julgar recurso especial interposto contra
acórdão que der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra Câmara, Turma de
Câmara, Turma Especial, Turma Extraordinária ou a própria Câmara Superior de Recursos Fiscais.
§ 12. Não servirá como paradigma o acórdão:
(...)
III - que, na data da análise da admissibilidade do recurso especial, contrariar:
(...)
b) decisão transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça, proferida na
sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos;
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que os créditos sobre insumos glosados referiam-se a item que guardava relação
de necessariedade ao processo produtivo/fabril, e, consequentemente, à
obtenção do produto final. Por essa razão, reverteu-a.
Restaria configurada a divergência com o Acórdão no 3302-002.025:
A decisão defendeu que, por não integrar o conceito de insumo utilizado na
produção e nem ser considerada operação de venda, os valores das despesas
efetuadas com fretes contratados para as transferências de mercadorias -
produtos acabados ou em elaboração – mesmo que refrigerados, entre
estabelecimentos da mesma pessoa jurídica não geram direito a créditos da
Cofins e da Contribuição ao PIS.
Sendo a matéria exclusivamente de direito, deve-se prosseguir o julgamento do
Recurso Especial.

II.
Mérito
Quanto ao mérito, a controvérsia é restrita à possibilidade de manutenção do
crédito sobre o frete incorrido no transporte de produtos acabados entre estabelecimentos na
apuração das contribuições não cumulativas.
Essa questão possui entendimento firmado nesta Turma julgadora, por maioria.
Como é sabido, possuo posicionamento distinto, admitindo, em hipóteses bastante
específicas e devidamente comprovadas, que as despesas com frete possam ser apropriadas, ora
como insumo (inciso II), ora como frete na operação de venda (inciso IX). Todavia, na hipótese
presente, não identifico qualquer umas destas razões específicas e tampouco provas suficientes
que me façam admitir o enquadramento do frete em qualquer um desses dispositivos legais: o
frete realizado não decorre de qualquer imposição legal ao produtor e não há provas de que estes
estariam devidamente e especificamente vinculados a operações de venda.
Como mencionado, a discussão relativa às despesas com frete incorridas por
contribuintes produtores de bens não é nova nesta Turma. Em perspectiva, podemos estabelecer
que a questão jurídica pode ser examinada sob dois aspectos distintos:
(a) Possibilidade de apropriação do crédito com fundamento no inciso II do art. 3o
das Leis no 10.637/02 e 10.833/02, ou seja, como “como insumo na prestação
de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à
venda”.
(b) Possibilidade de apropriação do crédito com fundamento no inciso IX do art. 3o
das Leis no 10.637/02 e 10.833/02, ou simplesmente “frete na operação de
venda”
Para tanto exame do inciso II (insumo), inicialmente adentro ao que restou decidido
no Recurso Especial no 1.221.170/PR, assinalando minha compreensão de que a fixação da
matéria efetivamente colocada sub judice e da tese jurídica fixada e, especialmente, o alcance do
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que restou decidido, devem se limitar ao voto vencedor proferido pelo Min. Relator Napoleão
Nunes, em que pesem quaisquer outras manifestações exaradas pelos demais Ministros por
ocasião do julgamento.
Para a construção da tese a ser proposta neste julgamento, passo ao exame de dois
aspectos centrais a serem extraídos do voto vencedor proferido pelo STJ
O primeiro deles diz respeito ao fato de ser inconteste que o feito abrangeu pedido
mandamental para que fossem considerados insumos, dentre outras, as “"Despesas Gerais
Comerciais" ("Despesas com Vendas", incluindo combustíveis, comissão de vendas, gastos com
veículos, viagens, conduções, fretes, prestação de serviços - PJ, promoções e propagandas,
seguros, telefone e comissões)”, sendo que estas despesas foram excluídas da abrangência do
termo insumo.
Ou seja, o acórdão proferido expressamente excluiu do conceito de insumo aquelas
despesas de frete compreendidas como despesas comerciais gerais. O que não significa dizer,
contudo, que toda e qualquer despesa de frete deva ser excluída, mas, repiso, apenas aquelas
chamadas de “despesas comerciais gerais”, como se verá melhor adiante.
O voto vencedor do acórdão prolatado pelo STJ é enfático no sentido de que
especialmente o critério da relevância vai além do processo produtivo em si, abrangendo a
atividade econômica do contribuinte, como se extrai do seguinte trecho, de redação da Min.
Regina Helena, integrado ao voto condutor:
Nesse cenário, penso seja possível extrair das leis disciplinadoras dessas
contribuições o conceito de insumo segundo os critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a importância de determinado item – bem
ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
contribuinte,
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o
item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço,
constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação
de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por
imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se,
nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos,
pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço.
Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais
abrangente do que o da pertinência.
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Textualmente, o critério da essencialidade é conceituado como aquele “elemento
estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço”, ao passo que a
relevância, mais abrangente, alcança a despesa que “embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção”, quando não se exige,
que seu emprego ocorra “na produção ou na execução do serviço”, como ocorre no critério da
pertinência.
A utilização das expressões processo produtivo e produção em contraposição à
expressão atividade econômica não se deu de forma despropositada, mas, sim, com o objetivo
explícito de diferenciar aquilo que, mesmo não intrinsicamente ligado à produção, se mostra
imprescindível para que a atividade econômica se viabilize como um todo.
Confira-se a tese fixada com a diferenciação entre tais expressões:
(b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
É nesse aspecto que se firma a discussão acerca da possibilidade de o frete ser
passível de enquadramento como “insumo” e não apenas como uma “despesa comercial geral”.
Como já mencionado, o Acórdão proferido no REsp no 1.221.170/PR,
expressamente excluiu do conceito de insumo (inciso II) o custo do frete apropriado como
Despesas Gerais Comerciais (Despesas com Vendas).
Contudo, não vejo como afirmar que todo e qualquer frete será sempre excluído do
conceito de insumo, posto que é possível identificar, com clareza, situações nas quais esse frete se
faz necessário não apenas para fins logísticos (mercadológicos), mas para assegurar e preservar a
própria utilidade / viabilidade do produto acabado, É a hipótese, por exemplo, não só do frete,
mas também do armazenamento de produto acabado que necessite de acondicionamento
especial (alimentos que necessitem de refrigeração, produtos químicos com potencial de
contaminação, produtos inflamáveis ou explosivos, dentre outros).
Essas hipóteses exemplificadas se subsumem perfeitamente à ideia de relevância
firmada, tanto “considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem
ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte”,
como por sua “finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto”, acaba por
integrar o processo de produção “seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva (...), seja por
imposição legal”
Nesse ponto, indispensável a seguinte colocação constante do Parecer Normativo
Cosit no 5-2018:
21. O teste de subtração proposto pelo Ministro Mauro Campbell, segundo o qual
seriam insumos bens e serviços “cuja subtração importa na impossibilidade
mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a
Fl. 8158
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atividade da empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto
ou serviço daí resultantes” (fls 62 do inteiro teor do acórdão), não consta da tese
acordada pela maioria dos Ministros da Primeira Seção do Superior Tribunal de
Justiça, malgrado possa ser utilizado como uma importante ferramenta indiciária
na identificação da essencialidade ou relevância de determinado item para o
processo produtivo. Vale destacar que a aplicação do aludido teste, mesmo
subsidiária, deve levar em conta os comentários feitos nos parágrafos 15 a 18
quando do teste resultar a obstrução da atividade da pessoa jurídica como um
todo.
Assim, concluo que não é correto afirmar que o frete de produtos acabados entre
estabelecimentos configura despesa, per si, não passível de enquadramento no conceito de
insumo, seja pelo fato de ser admissível o gasto com insumo incorrido mesmo após a obtenção do
produto acabado, seja em razão da operação de frete, em determinadas circunstâncias, ser
mostrar relevante para a atividade produtiva / econômica, para além de uma mera despesa
comercial geral
Ainda no que tange julgado em exame, é possível constatar que em nenhum
momento a análise do conceito de insumo perpassou pela inquirição acerca do momento em que
o gasto é realizado: antes, durante ou depois da obtenção do produto final.
É de se observar, nesse aspecto, que a própria norma interpretativa elaborada pela
Receita Federal do Brasil por meio da Instrução Normativa RFB no 2.121, de 15 de dezembro de
2022, que “consolida as normas sobre a apuração, a cobrança, a fiscalização, a arrecadação e a
administração da Contribuição para o PIS/Pasep, da Cofins, da Contribuição para o PIS/Pasep-
Importação e da Cofins-Importação”, admite que o gasto com insumo pode ocorrer mesmo antes
ou após a obtenção do produto acabado.
Dispõe o art. 176 da IN RFB no 2.121/22:
Art. 176 Para efeito do disposto nesta Subseção, consideram-se insumos, os bens
ou serviços considerados essenciais ou relevantes para o processo de produção
ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços (Lei no
10.637, de 2002, art. 3o, caput, inciso II, com redação dada pela Lei no 10.865, de
2004, art. 37; eLei no 10.833, de 2003, art. 3o, caput, inciso II, com redação dada
pelaLei no 10.865, de 2004, art. 21).
§1o Consideram-se insumos, inclusive:
I - bens ou serviços necessários à elaboração de insumo em qualquer etapa
anterior de produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço a
terceiros (insumo do insumo);
II - bens ou serviços que, mesmo utilizados após a finalização do processo de
produção, de fabricação ou de prestação de serviços, tenham sua utilização
decorrente de imposição legal;
Fl. 8159
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Logo, é a própria RFB que admite existir situações nas quais despesas incorridas
antes ou depois do processo produtivo podem ser classificadas como insumo.
Deve ser afastado, portanto, o entendimento segundo o qual os gastos com
insumos passíveis de creditamento seriam excluídos pelo simples fato de serem incorridos após o
processo produtivo, consoante interpretação da própria RFB.
Em outra seara, há a discussão relativa à possibilidade de aproveitamento do
crédito sobre fretes de produtos acabados entre estabelecimentos do mesmo contribuinte como
“frete na operação de venda” (inciso IX). Nesse aspecto, sem maiores digressões, entendo que é
possível, em determinadas hipóteses, que este frete aqui chamado de “intermediário” esteja, sim,
vinculado a uma operação de venda, a depender de características peculiares de cada produtor.
Contudo, exatamente esta peculiaridade precisa estar devidamente esclarecida e comprovada
pelo contribuinte ao instruir seu pleito creditório, o que não se verificou. Trata-se de simples
distribuição de mercadorias entre estabelecimentos para fins comerciais.
Fixadas essas premissas, na hipótese trazida nos autos, entendo que o crédito
postulado pelo contribuinte não preenche as condições de ser admitido, seja como insumo, seja
como frete na operação de venda.
O que define determinado bem ou serviço como “insumo” não é a sua agregação ao
custo final, mas, sim, a demonstração de que este bem ou serviço se se mostra pertinente,
essencial ou relevante, seja para o processo produtivo, seja para a manutenção ou viabilidade
desse produto após a sua finalização e antes da sua entrega ao comprador.
O contexto fático e probatório dos autos deixa claro que o contribuinte não
esclareceu ou comprovou a efetiva natureza das operações de frete tampouco trouxe qualquer
peculiaridade relativa ao produto transportado.
Assim, não vejo presente, na hipótese dos autos, a devida comprovação de que o
frete de produtos acabados entre estabelecimentos tenha ocorrido sob qualquer condição que
possa ser entendida nos termos supra. De igual modo, não há qualquer demonstração cabal de
que os fretes realizados destinavam-se diretamente à venda.
E é nesse ponto que se deve ao que restou fixado no REsp no1.221.170/PR, com
efeito vinculante a essa corte administrativa: o frete, enquanto despesa comercial geral, não pode
ser enquadrado no conceito de insumo. Não tendo sido demonstrado que o frete em questão
assumiria características que pudessem enquadrá-lo como insumo na condição de atividade
relevante ao processo produtivo, tampouco demonstrado que estariam diretamente vinculados a
operações de venda, não há como se acolher o direito ao crédito.

III.
Conclusão
Pelo exposto, voto por CONHECER PARCIALMENTE do Recurso Especial apresentado
pela Fazenda Nacional e, na parte conhecida, DAR PROVIMENTO.
Fl. 8160
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Assinado Digitalmente
Tatiana Josefovicz Belisário

VOTO VENCEDOR
Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, Redatora Designada.
A despeito do brilhante voto da Relatora, consigno, nos termos do art. 114, § 9o do
RICARF, os fundamentos adotados pela maioria vencedora para a negativa do direito ao crédito
dos fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa.
Esta 3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais nega o crédito de frete de
produtos acabados por não se enquadrar no inciso II do art. 3° das leis de regência, já que não se
subsome ao conceito de insumo, tampouco no inciso IX do mesmo art. 3°, pois não compõe a
operação de venda. Nesse sentido:
TRANSPORTE
DE
PRODUTOS
ACABADOS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA CONSOLIDADA DO STJ.
Os gastos com transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da
empresa não se enquadram no conceito de insumo, por serem posteriores ao
processo produtivo. Também, conforme jurisprudência dominante do STJ (REsp no
1.745.345/RJ), não podem ser considerados como fretes do Inciso IX do art. 3o da
Lei no 10.833/2003, por não se constituírem em operação de venda.
(Acórdão n° 9303-014.425, j. 17/10/2023, Relatora Liziane Angelotti Meira).
DESPESAS.
FRETES.
TRANSFERÊNCIA
DE
PRODUTOS
ACABADOS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS
DA
EMPRESA.
IMPOSSIBILIDADE.
JURISPRUDÊNCIA
ASSENTADA E PACÍFICA DO STJ.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de
regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a
fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma
empresa.
(Acórdão n° 9303-015.019, j. 09/04/2024, Relator Rosaldo Trevisan).
Assim, nos termos do REsp no 1.221.170/PR, do STJ, não cabe o creditamento como
insumo, posto que o ciclo de produção já se encerrou.
E o STJ não reconhece o direito ao crédito de despesas de frete relacionadas às
transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por não
estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda, a exemplo do acórdão AgInt
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no REsp n° 1.978.258/RJ, relatora ministra Regina Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 23 de
maio de 2022 e publicado no DJe de 25 de maio de 2022:
III - É pacífico o entendimento no Superior Tribunal de Justiça segundo o qual as
despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas
hipóteses de venda ou revenda, revelando-se incabível reconhecer o direito de
creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das
mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa.
No mesmo sentido figuram os seguintes acórdãos da Corte Superior: AgInt no
AREsp 848.573; AgInt no AREsp 874.800; AgInt no AgInt no REsp 1.763.878/RS; AgRg no REsp
1.386.141 e AgRg no REsp 1.515.478/RS.
Dessa forma, em relação ao frete de produtos acabados, as razões pela negativa do
direito ao crédito são assim sintetizadas:
(i) Esses dispêndios não integram o conceito de insumo empregado na produção de
bens destinados à venda (são realizadas após o término do processo produtivo), afastando-se o
fundamento no inciso II, do art. 3°, das Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003.
(ii) Não passam pelo teste da subtração proposto no julgamento do REsp no
1.221.170/PR pelo STJ, ou seja, não são dispêndios cuja subtração impossibilite a prestação do
serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obste a atividade da empresa, ou implique
substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes. A retirada do “frete de
produtos acabados” não impossibilita a produção do bem pela empresa, logo não se aplica o inciso
II.
(iii) Não se referem à operação de venda de mercadorias, porque o produto não foi
vendido, afastando-se o fundamento no inciso IX, do art. 3° e art. 15, II, da Lei no 10.833/2003.
(iv) Não há previsão legal para a apuração de créditos da não cumulatividade das
contribuições sociais em relação aos gastos com frete de transferência de produtos acabados.
(v) Há jurisprudência pacífica do STJ que não reconhece o direito ao crédito de frete
de produto acabado.
Conclusão
Pelo exposto, voto por conhecer em parte do Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional, e, no mérito, dar-lhe provimento.
Assinado Digitalmente
Semíramis de Oliveira Duro

Fl. 8162
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