Tribunal: CARF
Processo: 10880.915856/2013-08
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: HELCIO LAFETA REIS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-02-27
Data de publicação: 2024-10-30

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/10/2011 a 31/12/2011
COMPENSAÇÃO E RESTITUIÇÃO. DESPACHO DECISÓRIO. PRELIMINAR DE NULIDADE. DECADÊNCIA. INOCORRÊNCIA. EFEITOS DA DEMORA NA ANÁLISE DO PLEITO. HOMOLOGAÇÃO TÁCITA. IMPOSSIBILIDADE.
Por total ausência de previsão legal, ressalvando-se a hipótese de atualização pela taxa Selic no caso de eventual reconhecimento do direito creditório, o atraso na análise de um pedido de restituição, mesmo após decorridos cinco anos ou mais de sua protocolização, não autoriza deferimento de pleito de decadência e homologação tácita.
COMPENSAÇÃO. DESPACHO DECISÓRIO. PRELIMINAR DE NULIDADE. CERCEAMENTO DE DEFESA.
Afasta-se a preliminar de nulidade por cerceamento de defesa quando o interessado, teve oportunidade de carrear aos autos documentos, informações, esclarecimentos, no sentido de ilidir a autuação contestada e demonstrou ter pleno conhecimento das infrações que lhe estavam sendo imputadas.
DIREITO CREDITÓRIO. PER/DCOMP. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DO DIREITO.
A autoridade competente poderá condicionar o reconhecimento do direito creditório à apresentação de documentos comprobatórios, inclusive planilhas eletrônicas e arquivos magnéticos, a fim de que seja verificada a exatidão das informações prestadas.
REQUERIMENTO DE DILIGÊNCIA. UTILIZAÇÃO PARA SUPRIR PROVAS DE INCUMBÊNCIA DO SUJEITO PASSIVO. IMPOSSIBILIDADE.
A diligência não se presta a suprir a omissão do sujeito passivo em produzir as provas relativas aos fatos que, por sua natureza, provam-se por meio documental.

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/10/2011 a 31/12/2011
PIS. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. CONCEITO. BENS E SERVIÇOS APÓS DECISÃO DO STJ.
Insumo, para fins de apropriação de crédito de PIS e Cofins, deve ser tido de forma mais abrangente do que o previsto pela legislação do IPI. Ainda assim, para serem considerados insumos geradores de créditos destas contribuições, no sistema da não cumulatividade, os bens e serviços adquiridos e utilizados em qualquer etapa do processo de produção de bens e serviços destinados à venda, devem observar os critérios de essencialidade ou relevância em cotejo com a atividade desenvolvida pela empresa.
PIS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. INSUMO. PRODUTOS ADQUIRIDOS COM ALÍQUOTA ZERO.
A aquisição de bens e serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, como o caso daqueles com redução da alíquota do PIS e da Cofins a zero, não gera direito a crédito no sistema da não cumulatividade.
PIS NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM TRANSPORTE DE INSUMOS. CUSTO DE AQUISIÇÃO DA MATÉRIA-PRIMA SUJEITA À ALÍQUOTA ZERO. DIREITO A CRÉDITO NO FRETE. POSSIBILIDADE. O artigo 3o, inciso II das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 garante o direito ao crédito correspondente aos insumos, mas excetua expressamente nos casos da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição (inciso II, § 2o, art. 3o). Tal exceção, contudo, não invalida o direito ao crédito do Frete, devidamente contabilizado.
PIS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. INSUMO. MATERIAL DE EMBALAGEM PARA TRANSPORTE.
Consideram-se insumos, enquadráveis no critério de essencialidade e relevância, os materiais das embalagens utilizadas para viabilizar o transporte de mercadorias.
PIS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. INSUMO. TERCEIRIZAÇÃO DE MAO DE OBRA CEDIDA POR PESSOA JURÍDICA. ÔNUS DA PROVA DO CONTRIBUINTE.
Insere-se no conceito de insumo gerador de créditos no regime não cumulativo a mão de obra cedida por pessoa jurídica contratada para atuar diretamente nas atividades de produção da pessoa jurídica contratante, desde que devidamente comprovadas pelo interessado
PIS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. INSUMO. SERVIÇOS NÃO UTILIZADOS NO PROCESSO PRODUTIVO. DESPESAS PORTUÁRIAS, COM DESPACHANTES ADUANEIROS, COM SERVIÇOS ACOMPANHAMENTO DE EMBARQUE E TAXAS DE EMBARQUE.
Despesas incorridas com serviços portuários, despachante aduaneiro, serviços de acompanhamento de embarque e taxas de embarque compõe o novo conceito de insumo.
PIS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. INSUMO. DESPESAS ADMINISTRATIVAS, DE COMERCIALIZAÇÃO, COM CONSULTORIA E ASSESSORIA.
Atividades administrativas gerais fogem ao conceito de insumo e não podem ser consideradas como dispêndios aptos à geração de crédito nesta sistemática de apuração.
PIS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. INSUMO. BENS DO ATIVO IMOBILIZADO. VINCULAÇÃO AO PROCESSO PRODUTIVO. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO.
Somente os bens incorporados ao ativo imobilizado que estejam diretamente associados ao processo produtivo e devidamente comprovados é que geram direito a crédito, a título de depreciação, no âmbito do regime da não-cumulatividade, excluindo-se deste conceito itens utilizados nas demais áreas de atuação da empresa, tais como jurídica, administrativa ou contábil, assim como bens adquiridos antes de 31/04/2004.
PIS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO PRESUMIDO. AQUISIÇÃO DE PESSOAS JURÍDICAS QUE ATUE NA ATIVIDADE AGROPECUÁRIA.
As aquisições feitas de cooperativas agroindustriais ou mistas, de pessoas jurídicas cujas atividades não se enquadrem na definição de atividade agropecuária e de pessoas jurídicas atacadistas, não fazem jus ao crédito presumido.
PIS NÃO CUMULATIVO. LOCAÇÃO DE IMÓVEIS. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. REGIME DE COMPETÊNCIA. NECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DE DACON E DCTF DO PERÍODO DO FATO GERADOR DO CRÉDITO OU DE COMPROVAÇÃO INEQUÍVOCA DE SUA NÃO UTILIZAÇÃO PRÉVIA.
O creditamento extemporâneo das contribuições deve ser realizado nos períodos de apuração relativos aos fatos geradores que lhes deram causa, havendo a necessidade de se realizar a retificação das obrigações acessórias (Dacon e DCTF) correspondentes ou efetuar demonstração inequívoca de sua existência e não utilização prévia.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10880.915856/2013-08
ACÓRDÃO
3201-011.505 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
27 de fevereiro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
CORRECTA INDUSTRIA E COMERCIO LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/10/2011 a 31/12/2011
COMPENSAÇÃO E RESTITUIÇÃO. DESPACHO DECISÓRIO. PRELIMINAR DE
NULIDADE. DECADÊNCIA. INOCORRÊNCIA. EFEITOS DA DEMORA NA
ANÁLISE DO PLEITO. HOMOLOGAÇÃO TÁCITA. IMPOSSIBILIDADE.
Por total ausência de previsão legal, ressalvando-se a hipótese de
atualização pela taxa Selic no caso de eventual reconhecimento do direito
creditório, o atraso na análise de um pedido de restituição, mesmo após
decorridos cinco anos ou mais de sua protocolização, não autoriza
deferimento de pleito de decadência e homologação tácita.
COMPENSAÇÃO. DESPACHO DECISÓRIO. PRELIMINAR DE NULIDADE.
CERCEAMENTO DE DEFESA.
Afasta-se a preliminar de nulidade por cerceamento de defesa quando o
interessado, teve oportunidade de carrear aos autos documentos,
informações, esclarecimentos, no sentido de ilidir a autuação contestada e
demonstrou ter pleno conhecimento das infrações que lhe estavam sendo
imputadas.
DIREITO CREDITÓRIO. PER/DCOMP. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DO
DIREITO.
A autoridade competente poderá condicionar o reconhecimento do direito
creditório à apresentação de documentos comprobatórios, inclusive
planilhas eletrônicas e arquivos magnéticos, a fim de que seja verificada a
exatidão das informações prestadas.
REQUERIMENTO DE DILIGÊNCIA. UTILIZAÇÃO PARA SUPRIR PROVAS DE
INCUMBÊNCIA DO SUJEITO PASSIVO. IMPOSSIBILIDADE.
Fl. 2906
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3201-011.505 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10880.915856/2013-08
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A diligência não se presta a suprir a omissão do sujeito passivo em produzir
as provas relativas aos fatos que, por sua natureza, provam-se por meio
documental.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/10/2011 a 31/12/2011
PIS. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. CONCEITO. BENS E
SERVIÇOS APÓS DECISÃO DO STJ.
Insumo, para fins de apropriação de crédito de PIS e Cofins, deve ser tido
de forma mais abrangente do que o previsto pela legislação do IPI. Ainda
assim, para serem considerados insumos geradores de créditos destas
contribuições, no sistema da não cumulatividade, os bens e serviços
adquiridos e utilizados em qualquer etapa do processo de produção de
bens e serviços destinados à venda, devem observar os critérios de
essencialidade ou relevância em cotejo com a atividade desenvolvida pela
empresa.
PIS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. INSUMO. PRODUTOS ADQUIRIDOS COM
ALÍQUOTA ZERO.
A aquisição de bens e serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
como o caso daqueles com redução da alíquota do PIS e da Cofins a zero,
não gera direito a crédito no sistema da não cumulatividade.
PIS NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM TRANSPORTE DE INSUMOS. CUSTO
DE AQUISIÇÃO DA MATÉRIA-PRIMA SUJEITA À ALÍQUOTA ZERO. DIREITO A
CRÉDITO NO FRETE. POSSIBILIDADE. O artigo 3o, inciso II das Leis
10.637/2002 e 10.833/2003 garante o direito ao crédito correspondente
aos insumos, mas excetua expressamente nos casos da aquisição de bens
ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição (inciso II, § 2o, art.
3o). Tal exceção, contudo, não invalida o direito ao crédito do Frete,
devidamente contabilizado.
PIS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. INSUMO. MATERIAL DE EMBALAGEM
PARA TRANSPORTE.
Consideram-se insumos, enquadráveis no critério de essencialidade e
relevância, os materiais das embalagens utilizadas para viabilizar o
transporte de mercadorias.
PIS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. INSUMO. TERCEIRIZAÇÃO DE MAO DE
OBRA CEDIDA POR PESSOA JURÍDICA. ÔNUS DA PROVA DO CONTRIBUINTE.
Fl. 2907
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10880.915856/2013-08
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Insere-se no conceito de insumo gerador de créditos no regime não
cumulativo a mão de obra cedida por pessoa jurídica contratada para atuar
diretamente nas atividades de produção da pessoa jurídica contratante,
desde que devidamente comprovadas pelo interessado
PIS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. INSUMO. SERVIÇOS NÃO UTILIZADOS NO
PROCESSO PRODUTIVO. DESPESAS PORTUÁRIAS, COM DESPACHANTES
ADUANEIROS, COM SERVIÇOS ACOMPANHAMENTO DE EMBARQUE E
TAXAS DE EMBARQUE.
Despesas incorridas com serviços portuários, despachante aduaneiro,
serviços de acompanhamento de embarque e taxas de embarque compõe
o novo conceito de insumo.
PIS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. INSUMO. DESPESAS ADMINISTRATIVAS,
DE COMERCIALIZAÇÃO, COM CONSULTORIA E ASSESSORIA.
Atividades administrativas gerais fogem ao conceito de insumo e não
podem ser consideradas como dispêndios aptos à geração de crédito nesta
sistemática de apuração.
PIS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. INSUMO. BENS DO ATIVO IMOBILIZADO.
VINCULAÇÃO
AO
PROCESSO
PRODUTIVO.
NECESSIDADE
DE
COMPROVAÇÃO.
Somente os bens incorporados ao ativo imobilizado que estejam
diretamente
associados
ao
processo
produtivo
e
devidamente
comprovados é que geram direito a crédito, a título de depreciação, no
âmbito do regime da não-cumulatividade, excluindo-se deste conceito
itens utilizados nas demais áreas de atuação da empresa, tais como
jurídica, administrativa ou contábil, assim como bens adquiridos antes de
31/04/2004.
PIS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO PRESUMIDO. AQUISIÇÃO DE PESSOAS
JURÍDICAS QUE ATUE NA ATIVIDADE AGROPECUÁRIA.
As aquisições feitas de cooperativas agroindustriais ou mistas, de pessoas
jurídicas cujas atividades não se enquadrem na definição de atividade
agropecuária e de pessoas jurídicas atacadistas, não fazem jus ao crédito
presumido.
PIS
NÃO
CUMULATIVO.
LOCAÇÃO
DE
IMÓVEIS.
CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS.
REGIME
DE
COMPETÊNCIA.
NECESSIDADE
DE
RETIFICAÇÃO DE DACON E DCTF DO PERÍODO DO FATO GERADOR DO
CRÉDITO OU DE COMPROVAÇÃO INEQUÍVOCA DE SUA NÃO UTILIZAÇÃO
PRÉVIA.
Fl. 2908
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3201-011.505 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10880.915856/2013-08
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O creditamento extemporâneo das contribuições deve ser realizado nos
períodos de apuração relativos aos fatos geradores que lhes deram causa,
havendo a necessidade de se realizar a retificação das obrigações
acessórias (Dacon e DCTF) correspondentes ou efetuar demonstração
inequívoca de sua existência e não utilização prévia.
ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as
preliminares arguidas e, no mérito, por maioria de votos, em dar parcial provimento para reverter,
desde que comprovados e observados os requisitos da lei, as glosas de créditos relativas a: (i) frete
e armazenagem de compras de insumos não tributados ou com incidência de alíquota zero e
material de embalagem (pallets e papel ondulado), vencida a conselheira Ana Paula Giglio, que
negava provimento, e (ii) despesas com serviços portuários de carga, descarga e manuseio de
mercadorias, operação de terminais e serviços acompanhamento de embarque, vencidos os
conselheiros Ana Paula Giglio e Marcos Antônio Borges (substituto integral), que negavam
provimento. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o
decidido no Acórdão no 3201-011.500, de 27 de fevereiro de 2024, prolatado no julgamento do
processo 10880.915848/2013-53, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator
Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Hélcio Lafetá Reis
(Presidente), Márcio Robson Costa, Marcos Antônio Borges (substituto integral), Mateus Soares de
Oliveira, Joana Maria de Oliveira Guimarães e Ana Paula Pedrosa Giglio. Ausente o conselheiro
Ricardo Sierra Fernandes, substituído pelo conselheiro Marcos Antônio Borges.

RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF
no 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o
relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira
instância que julgou procedente em parte Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a
reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que não reconheceu o direito
creditório pleiteado no valor de R$ 24.928,29, no Pedido de Ressarcimento de PIS não cumulativo
– mercado interno, relativo ao 4o trimestre/2011 – PER no 32053.08009.270912.1.1.08-2180. Em
consequência,
não
homologou
as
compensações
declaradas
na
Dcomp
no
Fl. 2909
DF CARF MF
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ACÓRDÃO 3201-011.505 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10880.915856/2013-08
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23395.50632.280912.1.3.08-9050, vinculadas ao crédito pleiteado, por inexistência de crédito a
ser reconhecido para compensar os débitos confessados.
Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da
Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido.
A DRJ proferiu o acórdão no 109-003.465 que decidiu por não acatar a preliminar de
nulidade suscitada, indeferir o pedido de diligência e considerar em parte as razões da
Manifestação de Inconformidade, mantendo-se, contudo, o indeferimento do Pedido de
Ressarcimento de PIS não cumulativo – exportação, relativo ao 4o trimestre/2011 – PER no
32053.08009.270912.1.1.08-2180, e a não homologação das compensações declaradas na Dcomp
no 23395.50632.280912.1.3.08-9050, vinculadas ao crédito pleiteado.
Irresignada, a parte veio a este colegiado, através do Recurso Voluntário, no qual
alega em síntese as mesmas questões levantadas na Manifestação de Inconformidade relativas às
matérias cujas glosas foram mantidas. Deixou de se manifestar a respeito dos ajustes positivos.
Requereu o provimento integral do Recurso Voluntário, o reconhecimento da
integralidade dos créditos, o deferimento da restituição pleiteada e a homologação das
compensações realizadas, até o montante do crédito reconhecido ou, alternativamente, a
conversão dos autos em diligência, a fim de se efetuar uma análise detalhada da documentação
apresentada.
É o relatório.

VOTO
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto condutor consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir. Deixa-se de transcrever a parte vencida do voto do relator, que
pode ser consultada no acórdão paradigma e deverá ser considerada, para todos os fins
regimentais, inclusive de pré-questionamento, como parte integrante desta decisão,
transcrevendo-se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto vencedor do redator
designado.
Quanto à admissibilidade do recurso, às preliminares arguidas e ao mérito,
ressalvado às glosas de créditos relativas ao frete e armazenagem de compras de insumos não
tributados ou com incidência de alíquota zero e material de embalagem (pallets e papel
ondulado), e às despesas com serviços portuários de carga, descarga e manuseio de mercadorias,
operação de terminais e serviços acompanhamento de embarque, transcreve-se o entendimento
majoritário da turma, expresso no voto do relator do acórdão paradigma:
Admissibilidade do recurso
Fl. 2910
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 10880.915856/2013-08
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O Recurso é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, de
sorte que dele se pode tomar conhecimento.
Do Processo
A Recorrente atua na industrialização e comercialização, inclusive importação e
exportação de trigo e outros cereais, seus derivados e produtos finais e
representação comercial, sujeita à tributação pelo lucro real e apurando as
contribuições ao PIS/Pasep e à Cofins pelo regime não cumulativo. Em razão disto
apresentou Pedido de Ressarcimento de créditos de Cofins, vinculado a
exportação, referente ao 2o trimestre de 2011, no valor total de R$130.071,91. O
crédito pleiteado foi parcialmente negado em razão de irregularidades fiscais:
Após a análise da Manifestação de Inconformidade, além do indeferimento das
preliminares de nulidade (cerceamento de defesa e violação do contraditório),
ficaram mantidas as seguintes glosas:
(i) despesas com aquisição de ácido ascórbico;
(ii) despesas de frete e armazenagem de insumos;
(iii) embalagens para transporte;
(iv) contratação de mão de obra terceirizada;
(v) serviços não utilizados no processo produtivo (despachantes, assessoria, gestão
administrativa e de comercialização, serviços portuários, etc);
(vi) frete e armazenagem na venda de mercadorias e frete entre estabelecimentos;
(vii) depreciação de bens do ativo imobilizado;
(viii) devoluções
(ix) créditos presumidos sobre insumos de origem vegetal e
(x) ajustes positivos de créditos (não impugnados).
Novo Conceito de Insumo
Previamente, à análise dos argumentos de defesa cabem ser feitas algumas
consideração, tendo em vista que o cerne da presente lide envolve a matéria do
aproveitamento de créditos de PIS/Cofins apurados no regime não cumulativo e
a consequente análise sobre o conceito jurídico de insumo dentro de nova
sistemática para os itens glosados pela fiscalização. Tais itens serão analisados
individualmente no presente voto, em tópicos a seguir.
Cabe, portanto, trazer alguns esclarecimentos sobre a forma de interpretação do
conceito de insumo a ser adotada neste voto.
A sistemática da não-cumulatividade para as contribuições do PIS e da Cofins foi
instituída, respectivamente, pela Medida Provisória no 66, de 2002, convertida na
Lei no 10.637, de 2002 (PIS) e pela Medida Provisória no 135, de 2003, convertida
na Lei no 10.833, de 2003 (Cofins). Em ambos os diplomas legais, o art. 3o, inciso
Fl. 2911
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II, autoriza a apropriação de créditos calculados em relação a bens e serviços
utilizados como insumos na fabricação de produtos destinados à venda.
O princípio da não-cumulatividade das contribuições sociais foi também
estabelecido no §12o, do art. 195 da Constituição Federal, por meio da Emenda
Constitucional no 42, de 2003, consignando-se a definição por lei dos setores de
atividade econômica para os quais as contribuições sociais dos incisos I, b; e IV do
caput, dentre elas o PIS e a Cofins. A disposição constitucional deixou a cargo do
legislador ordinário a regulamentação da sistemática da não-cumulatividade do
PIS/Cofins.
Por meio da Instrução Normativa no 247, de 2002 (com redação dada pelas
Instruções Normativas nos 358, de 2003, art. 66 e no 404, de 2004, art. 8o), a
Secretaria da Receita Federal trouxe a sua interpretação dos insumos passíveis de
creditamento de PIS/Cofins. A definição de insumos adotada pelos mencionados
atos normativos foi excessivamente restritiva, assemelhando-se ao conceito de
insumos utilizado para utilização dos créditos do Imposto sobre Produtos
Industrializados (IPI). As Instruções Normativas RFB nos 247, de 2002 e 404, de
2004, ao admitirem o creditamento apenas quando o insumo fosse diretamente
incorporado ao processo produtivo de fabricação e comercialização de bens ou
prestação de serviços, aproximando-se da legislação do IPI trouxe critério
demasiadamente restritivo, contrariando a finalidade da sistemática da não-
cumulatividade das contribuições do PIS/Cofins.
Entendeu-se igualmente impróprio para conceituar insumos adotar-se o
parâmetro estabelecido na legislação Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ),
pois demasiadamente amplo. Pelo raciocínio estabelecido a partir da leitura dos
artigos 290 e 299 do Decreto no 3.000, de 1999 (RIR/99), poder-se-ia enquadrar
como insumo todo e qualquer custo da pessoa jurídica com o consumo de bens
ou serviços integrantes do processo de fabricação ou da prestação de serviços
como um todo.
Ultrapassados os argumentos para a não adoção dos critérios da legislação do IPI
nem do IRPJ, necessário estabelecer-se o critério a ser utilizado para a
conceituação de insumos. O Superior Tribunal de Justiça acabou por definir tal
critério ao julgar, pela sistemática dos recursos repetitivos, o recurso especial no
1.221.170-PR, no sentido de reconhecer a aplicação de critério da essencialidade
ou relevância para o processo produtivo na conceituação de insumo para os
créditos de PIS/Cofins não cumulativos. Em 24.4.2018, foi publicado o acórdão do
STJ, que trouxe a seguinte ementa:
“TRIBUTÁRIO PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO- CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ
PROPÓSITO
RESTRITIVO
E
DESVIRTUADOR
DO
SEU
ALCANCE
LEGAL.
DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE
Fl. 2912
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PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB
O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS,
a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o.,
II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância
de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de
limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e
da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito
de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou
seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item -
bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo contribuinte.”
(Destacou-se)
O acórdão do REsp, ao ser proferido pela sistemática dos recursos repetitivos
(tendo já ocorrido o julgamento de embargos de declaração interpostos pela
Fazenda Nacional), determina que os Conselheiros já estão obrigados a
reproduzir referida decisão, em razão de disposição contida no Regimento
Interno do Conselho.
Para melhor subsidiar e elucidar o adequado direcionamento das instruções
contidas no acórdão do STJ traz-se a NOTA SEI PGFN/MF no 63/2018, a qual
melhor esclarece a forma de interpretação do conteúdo da decisão do Tribunal:
“41. Consoante se observa dos esclarecimentos do Ministro Mauro Campbell
Marques, aludindo ao “teste de subtração” para compreensão do conceito de
insumos, que se trata da “própria objetivação segura da tese aplicável a revelar a
imprescindibilidade e a importância de determinado item – bem ou serviço – para
o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”.
Conquanto tal método não esteja na tese firmada, é um dos instrumentos úteis
para sua aplicação in concreto.
42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja, itens cuja
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subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a
produção ou prestação do serviço. Busca-se uma eliminação hipotética,
suprimindo-se mentalmente o item do contexto do processo produtivo atrelado à
atividade empresarial desenvolvida. Ainda que se observem despesas importantes
para a empresa, inclusive para o seu êxito no mercado, elas não são
necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo com a
atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés objetivo."
(Destacou-se)
Com tal Nota, restou claro, assim, que insumos seriam todos os bens e serviços
que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na
impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção,
ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete
substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
Ademais, tal ato ainda reflete sobre o “teste de subtração” que deve ser feito
para fins de se definir se determinado item seria ou não essencial à atividade do
sujeito passivo. Eis o item 15 da Nota da PGFN:
“15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo,
na medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos
produtivos, porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo que o
raciocínio hipotético levado a efeito por meio do “teste de subtração” serviria
como um dos mecanismos aptos a revelar a imprescindibilidade e a importância
para o processo produtivo.
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou
serviço utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a
impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause
perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos
como sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo
produtivo, comprometem a consecução da atividade-fim da empresa, estejam eles
empregados direta ou indiretamente em tal processo. É o raciocínio que decorre do
mencionado “teste de subtração” a que se refere o voto do Ministro Mauro
Campbell Marques.”
Nessa linha, para se verificar se determinado bem ou serviço prestado pode ser
caracterizado como insumo para fins de creditamento do PIS e da Cofins, impende
analisar se há: pertinência ao processo produtivo (aquisição do bem ou serviço
especificamente para utilização na prestação do serviço ou na produção, ou, ao
menos, para torná-lo viável); essencialidade ao processo produtivo (produção ou
prestação de serviço depende diretamente daquela aquisição) e possibilidade de
emprego indireto no processo de produção (prescindível o consumo do bem ou a
prestação de serviço em contato direto com o bem produzido). Assim, para que
determinado bem ou serviço seja considerado insumo gerador de crédito de
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PIS/Cofins, imprescindível a sua essencialidade ao processo produtivo ou
prestação de serviço, direta ou indiretamente, bem como haja a respectiva
comprovação destas características.
Da Preliminar de Nulidade por Violação do Direito de Defesa e do Contraditório
A recorrente requer a reforma do Acórdão de primeira instancia no que diz
respeito ao indeferimento de seu pleito de nulidade por cerceamento de seu
direito de defesa.
Argumenta que a Manifestação de Inconformidade teria logrado demonstrar que
o Despacho Decisório efetuou glosas com fundamentações equivocadas,
desconexas dos itens objeto das mesmas, sem a devida análise dos bens e
serviços glosados. Conclui que a análise dos documentos apresentados foi feita
de forma ampla e genérica, o que teria acarretado prejuízos à elaboração de sua
defesa, sendo, consequentemente, nulos o despacho decisório que indeferiu seus
pleitos, assim como a decisão de primeira instância.
Aduz, ainda, que diversos itens objeto de falhas ou equívocos na análise dos
documentos dependeriam de uma análise mais detalhada e criteriosa da
documentação constante dos autos e de esclarecimentos da Recorrente em
relação a seu processo industrial. Tal documentação não teria sido
adequadamente analisada na primeira instância de julgamento, que teria apenas
reproduzido e aprimorado os argumentos do despacho para manutenção das
glosas. Requer, portanto, a conversão deste julgamento em diligência, caso não
seja decidido pela nulidade da autuação.
No tocante à questão preliminar de nulidade, não se vislumbra a sua ocorrência,
conforme pretende a recorrente, eis que o Despacho Decisório (e os termos da
Informação Fiscal que o acompanham), além de se revestir dos requisitos e
formalidades necessários à sua constituição, nos termos da legislação, está
adequadamente caracterizado e motivado, de modo a justificar a não aceitação
dos créditos alegados. Estatuem os arts. 59 e 60 do Decreto n° 70.235, de 1972, in
verbis:
“Art. 59. São nulos:
I. os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II. os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no
artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem
em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou
quando não influírem na solução do litígio."
(Destacou-se)
Ou seja, não há que se falar em nulidade do Despacho Decisório que atende a
todos os requisitos e formalidades legais necessários à sua constituição. Este
encontra-se devidamente fundamentado, tendo indicado de forma precisa tais
informações.
Fl. 2915
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Para caracterizar cerceamento do direito de defesa o Despacho Decisório
deveria ser falho em relação à descrição dos fatos que ensejaram o lançamento
e/ou sua capitulação legal, ou ainda prejudicar de alguma forma a compreensão
da parte em relação ao que lhe foi imputado. No entanto, os mesmos estão
bastante detalhados na Informação Fiscal (fls 1.234/1.267), o qual especifica os
fundamentos de fato e de direito que deram origem ao não reconhecimento de
parte dos créditos pleiteados. O Despacho Decisório (e seu relatório
complementar) não deixa dúvidas em relação à situação ocorrida, assim como a
base legal utilizada.
O argumento de preterição do direito de defesa não é compatível com a
qualidade e as pertinência das argumentações apresentadas no Recurso
Voluntário. A Recorrente estava absolutamente ciente do fato que motivou a
negativa do Fisco à sua pretensão. As objeções levantadas não merecem guarida,
porque, como se constata da leitura da Manifestação de Inconformidade e do
Recurso Voluntário, a Recorrente estava absolutamente ciente do fato que
motivou a negativa do fisco à sua pretensão.
A parte menciona reiteradas vezes no curso da peça de defesa a existência de
erros nas planilhas e de outras falhas causada em razão da realização de
procedimento de amostragem realizado no curso da fiscalização. Eventuais erros
e falhas, entretanto, não acarretariam a nulidade do Despacho, mas sim, sua
reforma e serão analisadas no decorrer do presente voto.
Em relação aos bens utilizados como insumos (grupo de glosas) a decisão a quo
faz referencia a divergências nas planilhas de cálculo indicadas pela interessada.
Entretanto, as planilhas apresentadas na Informação Fiscal coincidem com os
valores declarados pela parte quando do atendimento às intimações. Não caberia
ao Fisco, portanto, a obrigatoriedade de produção de prova em contrário. A base
de cálculo das contribuições teria sido obtida por meio dos dados fornecidos pela
contribuinte, enquanto o Valor da Glosa refere-se à diferença entre a base de
cálculo apurada e passível de aproveitamento dos créditos e aquelas declaradas
em Dacon A relação na aba “GLOSAS” corresponderia aos gastos, também
trazidos pela interessada, que não foram considerados como insumos no processo
produtivo que lhe garantisse direito a crédito.
Em pedidos de restituição e/ou ressarcimento, o ônus da prova sempre cabe aos
contribuintes produzi-la, ou seja, a comprovação da existência do crédito deve ser
feita por quem a invoca. A mera alegação da existência de um direito creditório
não tem o condão de transformar um direito ilíquido e incerto em crédito líquido
e certo. Conforme mencionado na decisão de primeira instância: “o ônus da prova
incumbe ao autor quanto ao fato constitutivo de seu direito, cabendo ao Fisco
condicionar o exame do direito creditório à apresentação de documentação
comprobatória por parte dos sujeitos passivos, e não havendo a demonstração
dos valores então informados no Dacon passíveis de serem analisado em sede de
Manifestação de inconformidade”.
Fl. 2916
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Afasta-se, portanto, a preliminar de nulidade de cerceamento da ampla defesa
arguida no Recurso Voluntário, tendo em vista que inexiste o vício alegado. A
imputação é clara e determinada e foram carreados elementos comprobatórios.
Novamente, a análise da suficiência das provas apresentadas deve ser efetuada
no exame de mérito da presente questão.
Do Mérito
A Recorrente argumenta ter direito a dedução de todas as despesas glosadas
pela fiscalização e mantidas pelo juízo “a quo”, as quais defende
individualizadamente conforme analisado nos tópicos abaixo.
Das Despesas com Aquisição de Acido Ascórbico (Vitamina C)
Segundo a Informação Fiscal (fls 1.234/1.267), foram glosados créditos da
contribuição relativos às aquisições de ácido ascórbico (Vitamina C), pleiteados
pela Recorrente, uma vez que sujeitos à alíquota zero, nos termos do Decreto no
6.426, de 2008, art. 1o, verbis:
“Art. 1o Ficam reduzidas a zero as alíquotas da Contribuição para o PIS/PASEP, da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, da Contribuição
para o PIS/PASEP-Importação e da COFINS-Importação incidentes sobre a receita
decorrente da venda no mercado interno e sobre a operação de importação dos
produtos:
I. químicos classificados no Capítulo 29 da Nomenclatura Comum do Mercosul -
NCM, relacionados no Anexo I;”
Nas Notas Fiscais referentes a operações com a vitamina C, constatou-se que em
seu corpo havia a observação tratar-se de operação sujeita a alíquota zero das
contribuições, de acordo com o Decreto acima citado. Tendo em vista que a
aquisição de vitamina C é operação sujeita à alíquota zero da Contribuição para o
PIS/Cofins não cumulativos e que a legislação veda a apuração de créditos.
Assim, estas operações foram excluídas da base de cálculo do crédito pela
fiscalização.
Recorrente insurge-se contra a manutenção da glosa de ácido ascórbico (vitamina
C) por se tratar de produto utilizado como insumo em seu processo produtivo
que teve sua alíquota de PIS/Cofins reduzida a zero. Discorda desta
interpretação argumentando que tal entendimento não poderia ser aplicado ao
caso em tela, pois se estaria negando aplicabilidade à regra constitucional da
não cumulatividade e limitando o benefício da alíquota zero.
Entretanto, o entendimento da Recorrente não pode prevalecer por estrita
determinação legal. Em se tratando de aquisição de produtos que sofreram
redução a zero de suas alíquotas de PIS/Cofins, de acordo com o previsto no
Decreto no 6.426, de 2008, não há como aproveitar os créditos decorrentes da
aquisição. Isto porque resta configurada uma das premissas fundamentais do
sistema da não cumulatividade, qual seja; para a utilização de crédito é
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necessário que a receita decorrente da comercialização de tal item tenha se
sujeitado ao pagamento das contribuições.
Deve restar mantida, portanto, a glosa da compensação dos créditos relativos à
aquisição de ácido ascórbico.
Dos Bens Sujeitos à Alíquota Zero
(trigo e pré mistura para pães)
Da mesma forma que ocorreu com o item anterior, a fiscalização verificou que as
aquisições de trigo classificado no código NCM 10.01 e de pré-misturas próprias
para a fabricação de pão comum classificadas na NCM 1901.20.00 tiveram suas
alíquotas reduzidas a zero, em razão do disposto no art. 1o, incisos XV e XVI, da
Lei no 10.925, de 2004:
“Art. 1o Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP e
da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes na
importação e sobre a receita bruta de venda no mercado interno de:
(...)
XV. trigo classificado na posição 10.01 da Tipi; e
XVI. pré-misturas próprias para fabricação de pão comum e pão comum
classificados, respectivamente, nos códigos 1901.20.00; Ex 01 e 1905.90.90; Ex 01
da Tipi.”
Dessa forma, todas as aquisições de bens utilizados como insumos classificadas
nas NCM 10.01 e 19.01.20.00 foram glosadas da base de cálculo do crédito (com
fulcro nas planilhas apresentadas pelo próprio contribuinte), em razão de
vedação legal de apuração de crédito sobre aquisições de bens ou serviços não
sujeitos ao pagamento das Contribuições.
Nos casos de bens utilizados como insumo (trigo e pré misturas para fabricação de
pão) existe uma impossibilidade de utilização dos créditos indicados pela parte,
em razão do insumo não ter sofrido tributação. Nestas circunstâncias é que foi
fundamentada a glosa pela fiscalização, em função do previsto no inciso II, do §
2o, do art. 3o, das Leis no 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003:
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
]créditos calculados em relação a:
(...)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
(...)
II. da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição.”
Como o não pagamento das contribuições abrange as hipóteses de não
incidência, incidência com alíquota zero, suspensão ou isenção, o texto legal
determina que, nestas situações, a aquisição dos bens ou serviços decorrentes
dessas operações não gera direito à apropriação de créditos da Contribuição
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para o PIS/Pasep e da Cofins, independentemente da destinação dada pelo
adquirente a esses bens.
A Recorrente contesta este entendimento, aduzindo que, negar direito a estes
créditos seria negar a aplicabilidade à regra da não cumulatividade. Entretanto,
não é possível se acolher tal entendimento.
A autoridade fiscal, entretanto, não pode deixar de aplicar a legislação vigente
sob o argumento de que a mesma estaria a ferir o principio da não
cumulatividade (ou qualquer outra regra ou princípio). Ela deve cumprir as
determinações legais e normativas de forma plenamente vinculada, não podendo
desrespeitar as normas da legislação tributária, sob pena de responsabilidade
funcional, em observância ao art. 142, parágrafo único, do CTN:
Código Tributário Nacional
“Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo
tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente,
determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar
o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e
obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.”
A autoridade fiscal e os órgãos de julgamento não podem afastar a aplicação de
lei tributária válida e vigente, pois não possuem competência para se pronunciar
sobre validade ou constitucionalidade de lei tributária. A apreciação desta matéria
por parte do deste colegiado encontra óbice na Súmula CARF no 02, cujo teor
transcreve-se a seguir:
“Súmula CARF no 2. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a
inconstitucionalidade de lei tributária.”
Assim sendo, não há como se conhecer do argumento apresentado no Recurso
Voluntário interposto, devendo permanecer mantida a glosa proposta pela
fiscalização, com relação ao trigo e pré misturas para pães.
Das Despesas com Contratação de Mão de Obra Terceirizada
A Recorrente requer a reforma do Acórdão por entender que o mesmo teria
alterado a fundamentação original da glosa ao reconhecer a possibilidade de
direito ao crédito nos casos de contratação de mão-de-obra terceirizada, mas
limitá-lo aos casos em que restarem comprovados e esclarecidos os tipos de
serviço e em qual área da empresa os mesmos são utilizados. Isto porque devem
estar vinculados ao processo de produção dos bens ou dos serviços prestados.
O Acórdão, por sua vez, entende que o STF já definiu que seria lícita a
terceirização ou qualquer outra forma de divisão de trabalho entre pessoas
jurídicas distintas, independentemente do objeto social das empresas envolvidas,
mantida a responsabilidade subsidiária da empresa contratante. Entretanto, teria
exigido a demonstração de em qual área da empresa tal mão de obra seria
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utilizada. Tal decisão foi vista pela interessada como uma violação do direito a
defesa da Recorrente, pois não havia sido instada anteriormente ao efetuar tal
comprovação e seu pedido de diligência haver sido negado.
Requer, portanto, o reconhecimento a estes créditos ou a conversão do feito em
diligência para que tal demonstração possa ser efetuada.
A partir da definição do conceito de insumo para fins do crédito das contribuições
do PIS/Cofins, se tornam necessárias informações associadas ao bem/serviço
utilizado como insumo, além de sua relação com as atividades da empresa, de
forma a aferir a imprescindibilidade ou a importância de cada item para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte e,
consequentemente, seu grau de relevância/essencialidade no caso concreto.
Sobre o direito de crédito em relação à locação de mão de obra terceirizada, as
glosas destas despesas foram mantidas em decorrência do entendimento de que
a atividade de locação de mão de obra temporária não poderia ser enquadrada no
conceito de insumo por não haver comprovação de ter sido aplicada
diretamente na produção de bens ou apenas contribuindo de forma indireta nas
atividades-fim do tomador. Da mesma forma, vem decidindo este Conselho:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(Cofins)
Período de apuração: 01/02/2004 a 31/03/2004
CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS. RECONHECIMENTO
DE DIREITO AO CRÉDITO.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de
insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas,
definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja,
de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja
subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes. Nessa linha, deve-se
reconhecer o direito ao crédito das contribuições sobre as indumentárias e
locação de mão de obra terceirizada para ser empregado no processo produtivo.
Processo n° 13897.000217/2004-56. Acórdão no 9303-010.218, de 10/03/2020.
Relatora: Conselheira Tatiana Midori Migiyama.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(Cofins)
Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007
CRÉDITOS PIS/COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO. STJ.
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. PROCESSO PRODUTIVO.
O STJ, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, decidiu pelo rito dos Recursos
Repetitivos no sentido de que o conceito de insumo, para fins de creditamento das
contribuições sociais não cumulativas (arts. 3o, II das Leis nos 10.833/2003 e
10.637/2002), deve ser aferido segundo os critérios de essencialidade ou de
relevância para o processo produtivo da contribuinte. Situação em que os gastos
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com mão de obra terceirizada junto a pessoa jurídica sujeita ao pagamento das
contribuições e utilizada no processo produtivo dão direito ao creditamento.
Processo n° 12893.000363/2008-82. Acórdão no 9303-009.878, de 11/12/2019;
Relator: Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007
DIREITO A CRÉDITO. DESPESAS INCORRIDAS COM MÃO-DE-OBRA TERCEIRIZADA.
POSSIBILIDADE.
Despesas associadas à locação de mão-de-obra terceirizada para operação de
máquinas a serem utilizadas na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda dão direito ao crédito das contribuições, por se tratar de
insumo essencial à atividade empresarial.
Processo n° 13839.900005/2011-94. Acórdão no 3401-011.399, de 20/12/2022.
Relator: Conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles.
Como se pode perceber, cabe razão à DRJ ao afirmar a possibilidade de utilização
de mão de obra terceirizada, desde que efetivamente demonstrado que esta
tenha sido utilizada no processo produtivo da empresa. Apesar de a fiscalização
em suas planilhas não ter efetuado tal discriminação, a Requerente não foi capaz
de trazer ao processo qualquer documentação capaz de demonstrar em que setor
da empresa foi utilizada esta mão de obra contratada de outra pessoa jurídica,
mesmo depois da decisão.
Ressalte-se que quando da apresentação do Recurso Voluntário a parte não
juntou aos autos nenhum novo documento, tampouco logrou explicar a
alocação desta força de trabalho. Limitando-se a argumentar que tal informação
não havia sido solicitada previamente e requerer a que a apresentação de novas
informações e documentos que pudessem comprovar seu direito fosse efetuada
em outro momento.
Não cabe a este Conselho a função de produzir provas a fim de definir a
existência (ou não) de direito do Recorrente. O momento para apresentação de
tais justificativas e demonstrações seria quando da apresentação do próprio
recurso. A simples juntado do contrato celebrado com a pessoa jurídica que
forneceu a mão de obra já seria suficiente para que se verificasse a alocação da
força de trabalho terceirizada.
O ônus da prova recai sobre a pessoa que alega o direito ou o fato que o
modifica, extingue ou que lhe serve de impedimento, devendo prevalecer o
despacho decisório e a decisão recorrida em razão da falta da efetiva
identificação, demonstração e comprovação do direito creditório. Ou seja, cabe à
defesa o ônus da prova de quaisquer fatos que possam modificar ou extinguir as
pretensões da Fazenda. Observando-se os dispositivos da Lei no 9.784, de 2004,
aplicável ao PAF, atinentes ao direito de prova do administrado, não se vislumbra
possibilidade de se obter o reconhecimento de um crédito de natureza tributária
sem a sua efetiva identificação, demonstração e comprovação. E não cabe à
autoridade julgadora a produção de tais provas.
Fl. 2921
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Neste sentido, tendo em vista que a recorrente não apresentou provas
inequívocas da liquidez e certeza do crédito que pleiteia, deve permanecer
mantida a glosa relativa à mão de obra terceirizada.
Das Despesas com Serviços não Utilizados no Processo Produtivo
(Serviços Portuários, Despachantes Aduaneiros, Operação de Terminais, Serviços
Acompanhamento
de
Embarque,
Taxas
de
Embarque,
Serviços
de
Comercialização, Serviços de Assessoria e Gestão Administrativa, Serviços de
Análises Químicas e Laboratoriais, Consultoria para Construções e Instalações
Industriais e Gastos Posteriores ao Processo Produtivo).
A parte argumenta que para produzir e comercializar farinha de trigo, farelo de
soja e óleo de soja é necessário incorrer em uma série de despesas. Entre elas,
cita a aquisição do trigo (mercado interno e externo), despesas de importação,
armazenagem de seu principal insumo para formação de lotes para exportação,
transporte, despachantes aduaneiros, acompanhamento de embarque, serviços
portuários, de análise, de fumigação, entre outros. Tais despesas seriam
essenciais para o desenvolvimento de suas atividades. Considera, portanto,
descabidas as glosas das contas “serviços utilizados com insumos” apenas em
razão do fato de se tratar de gastos posteriores à finalização do processo de
produção. Tais serviços, pagos a pessoas jurídicas com domicílio no país e sujeitas
à incidência de PIS e Cofins, integram, efetivamente, o custo dos bens (matérias-
primas) utilizados na fabricação dos produtos comercializados pela Recorrente.
Processo produtivo é o conjunto de ações exercidas para o desenvolvimento do
produto final. Com a finalização do produto considera-se encerrado o processo
produtivo. Assim, todos os dispêndios ocorridos após o produto restar finalizado
são posteriores ao processo produtivo. Se o gasto é posterior, não pode ser
essencial ao processo, pois essencial é o que pertence a algo, aquilo que sem o
qual algo perde a essência. Por pura lógica, o que ocorre após o encerramento do
não pode ser essencial. A despesa com o produto acabado pode ser relevante e
essencial para o desenvolvimento da atividade empresarial mas o não é em
relação ao processo produtivo.
O Parecer Normativo Cosit no 5/2018 esclarece que os serviços realizados após a
finalização do processo produtivo ou que estejam associados a operações
administrativas, contábeis, jurídicas e comerciais da empresa não são insumos.
Assim, ainda que os gastos incorridos pela empresa correspondam a despesas
necessárias à consecução de seus objetivos empresariais, quando realizados em
momento posterior à etapa da produção dos bens ou da prestação dos serviços
estão fora da literalidade do dispositivo legal que somente autoriza o crédito de
bens e serviços utilizados na produção ou na prestação de serviços.
Por este motivo ocorreram (e foram mantidas na primeira instância) as glosas das
despesas em análise neste tópico: Serviços Portuários, Despachantes
Aduaneiros, Operação de Terminais, Serviços Acompanhamento de Embarque,
Taxas de Embarque, Serviços de Comercialização, Serviços de Assessoria e
Fl. 2922
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PROCESSO 10880.915856/2013-08
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Gestão Administrativa, Serviços de Análises Químicas e Laboratoriais,
Consultoria para Construções e Instalações Industriais e Gastos Posteriores ao
Processo Produtivo. Na ocasião foram revertidas as glosas com serviços
ambientais, higienização, fumigação e seleção de produtos.
Outros Gastos Posteriores ao Processo Produtivo
(serviços de corretagem, serviços de luminosos, serviços de padronização,
seguros, serviços de hospedagem, serviços de consultoria para construção e
instalações industriais, serviços de remessa expressa, serviços de assessoria e
gestão administrativa)
Conforme já mencionado nos itens anteriores, as despesas com serviços de
corretagem, instalação de luminosos, serviço de padronização, seguros, serviço de
hospedagem, serviço de consultoria para construção e instalações industriais,
serviço de remessa expressa e serviços de assessoria e gestão administrativa que
além de ocorrerem após a finalização do processo produtivo, não são essenciais
a este.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item (bem ou serviço) para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pela empresa. Para efeitos de classificação como
insumo, os bens ou serviços utilizados na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, além de essenciais e
relevantes ao processo produtivo, devem estar relacionados intrinsecamente ao
exercício das atividades-fim da empresa, não devem corresponder a meros
custos administrativos e não devem figurar entre os itens para os quais haja
vedação ou limitação de creditamento prevista em lei.
Tendo em vista estes conceitos e também o fato de que a parte não manifestou-
se especificamente sobre estas glosas em sua peça de defesa, não há reparos a
serem feitos em relação às glosas efetuadas sobre estes itens.
Das Despesas de Armazenagem e Frete na Venda e Frete entre
Estabelecimentos
A Recorrente discorda também da manutenção das glosas decorrentes de
despesas relacionadas a armazenagem e fretes na venda de produtos acabados
e fretes entre estabelecimentos, em razão de que tais despesas não teriam sido
devidamente comprovadas. Por não conterem as informações relativas ao
destinatário e ao remetente das mercadorias não teria sido possível individualizar
as condições destes fretes. Informações estas que foram entendidas pela
fiscalização como fundamentais para a conferência da natureza das operações (se
tratavam-se de fretes incorridos na compra, na venda ou entre estabelecimentos
e se as mercadorias armazenadas ou transportadas sofreram ou não tributação).
Pelo que se consegue depreender do conteúdo da peça de defesa, a parte
insurge-se contra o fato de a fiscalização ter solicitado apenas uma amostragem
Fl. 2923
DF CARF MF
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dos conhecimentos de transporte do período de 2009 a 2012 (das 49.648
operações de frete realizadas solicitou-se apenas uma amostra de 150, das quais
somente 141 foram consideradas como tendo atendido à requisição fiscal).
O Acórdão de primeira instancia teria mantido esta glosas sem ao menos analisar
a documentação apresentada com a Manifestação de Inconformidade. Traz
argumentações relativas ao ano de 2009, 2010 e 2011 (o presente processo
analisa o 2o trimestre de 2011) para criticar o trabalho da fiscalização e traz novo
pedido de nulidade. Em suas palavras: “já quanto ao ano de 2011 a planilha de
glosas de fretes 2010 e 2011 que também foi integralmente mantida pelo v.
acórdão recorrido, informa que em relação a 2011 não foram apresentadas
Conhecimentos de Transporte de 11 fornecedores (...)Mas da mesma forma ao
fundamento de “suposta falha da amostragem” glosa fretes de 44 fornecedores,
mesmo tendo solicitado conhecimento de transportes somente para 14
fornecedores (...) Portanto, em relação a 2011 não foi solicitado nenhum
conhecimento de transporte para os 29 fornecedores abaixo (...) mesmo sem
qualquer solicitação por amostragem, tiveram as operações glosadas por “falha
da amostragem”, fato que comprova mais uma vez a nulidade do despacho
decisório e do v. acórdão recorrido” (fls 3.001/3.003).
Apesar das acusações da parte e de sua reclamação de que nem todos os
fornecedores não tiveram suas notas e contratos verificados, fica claro que dentre
os fornecedores selecionados pela fiscalização não havia documentação
suficiente para comprovar as despesas deduzidas. Ressalte-se que a fiscalização
somente glosou as despesas cuja natureza considerou que não havia sido
demonstrada, homologando as demais, conforme indicado na planilha de fls
1.116/1.233.
Pelo relato da Autoridade Julgadora fica claro que a contribuinte teve
oportunidade de trazer aos autos a comprovação das despesas que poderiam
ter sido consideradas para efeito de aproveitamento de crédito. A exigência
fiscal não foi no sentido de que fosse apresentada a totalidade dos documentos
fiscais, mas, sim, uma amostragem representativa desse universo. Em virtude da
própria legislação tributária, haveria necessidade de se diferenciar os gastos com
operações de fretes que podem ou não serem considerados como insumo. E
essa demonstração somente à interessada caberia fazê-lo.
Ressalte-se que neste tópico não se discute a possibilidade ou não de dedução
de créditos relativos a despesas incorridas com armazenagem e frete na venda.
A autoridade julgadora admite esta possibilidade, porém informa que os
documentos apresentados não foram suficientes para efetuar a comprovação da
natureza destas despesas.
A falta de elementos probatórios, conforme já esclarecido anteriormente neste
voto, não acarreta a necessidade de diligência, pois esta não se presta a suprir a
ausência de atuação da interessada em trazer documentos e outras
demonstrações de suas alegações que deveriam ter sido apresentadas ao longo
Fl. 2924
DF CARF MF
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do procedimento de fiscalização ou com a interposição do recurso. Por este
motivo, considerou-se impertinente o pedido de realização de diligência efetuado
também neste caso.
As listas e planilhas apresentadas no Recurso Voluntário não indicam
documentos correspondentes que poderiam lhe fazer prova. Incumbe ao sujeito
passivo a demonstração, acompanhada de provas hábeis, da existência do crédito
declarado de forma que possibilite a aferição de sua liquidez e certeza por parte
da autoridade administrativa. Não foi o que ocorreu no caso em tela. Não é
possível transferir esta responsabilidade para a autoridade julgadora.
A mera juntada de uma gama de arquivos, como se fez no presente caso,
contendo o escaneamento de uma massa de documentos, sem indicação a que
se referem, o que se está pretendendo comprovar, em quais linhas do Dacon
foram registrados os créditos relativos a esses documentos, sem que houvesse
sequer uma totalização dos valores mensais ou trimestrais, não tem o condão o
comprovar o crédito e, mais, qual o crédito e valores que se pretende comprovar.
A análise desta mesma documentação já foi efetuada previamente pela
fiscalização, de acordo com as informações solicitadas e esclarecidas pela
interessada,
havendo
o
deferimento
daqueles
créditos
efetivamente
comprovados e que poderiam ser objeto de aproveitamento.
Desta forma, devem permanecer mantidas as glosa relativas às despesas de
armazenagem e frete na venda, em razão da absoluta falta de comprovação das
mesmas.
Das Despesas com Depreciação de Bens do Ativo Imobilizado
A fiscalização glosou as despesas com depreciação de bens do ativo imobilizado i)
nos casos em que os referido bens não foram alocados na produção de bens
destinados à venda; ii) para aqueles adquiridos antes de 30/04/2004; iii)
ausências ou discrepâncias nas informações prestadas e iv) bens completamente
depreciados. Tais glosas ocorreram em razão de ausência de comprovação e
determinação legal. Tais glosas permaneceram mantidas pelo julgamento de
primeiro grau.
A Recorrente discordou da manutenção da glosa do crédito de PIS sobre
aquisições de bens para o ativo imobilizado ocorridas antes de 30/04/2004 (com
base no artigo 31, da Lei no 10.865, de 2004). Defende que a lei não poderia
restringir direitos já em curso, atingindo fatos pretéritos. A lei teria violado não
só o direito adquirido, mas também a irretroatividade da lei tributária.
Conforme anteriormente mencionado, a autoridade fiscal não pode deixar de
aplicar a legislação vigente sob o argumento de que a mesma estaria a ferir
princípios legais ou constitucionais. Ela deve cumprir as determinações legais e
normativas de forma plenamente vinculada, não podendo desrespeitar as
normas da legislação tributária, sob pena de responsabilidade funcional, em
observância ao art. 142, parágrafo único, do CTN, além da Súmula Carf n° 2 (O
Fl. 2925
DF CARF MF
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CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária).
As Autoridades Fiscal e Julgadora trouxeram a questão da ausência de
discriminação dos bens que eram utilizados no processo produtivo da empresa (e
quais os alocados nas demais atividades da empresa), além da existência de
discrepâncias nas declarações apresentadas.
Conforme mencionado no Acórdão, a empresa foi intimada a apresentar
memorial em que discriminasse todas as operações que compuseram a base de
cálculo dos encargos de depreciação. Este deveria conter o mês em que o valor
foi apropriado no DACON, nome e CNPJ do fornecedor, número da nota fiscal de
aquisição do bem, data de emissão da nota fiscal, descrição do bem adquirido,
valor total da nota fiscal e o valor da depreciação mensal considerada. Deveria
ainda discriminar os bens que são utilizados no processo produtivo da empresa e
aqueles que estão alocados nas demais atividades. Entretanto, o memorial de
cálculo apresentado estava incompleto, pois não informava onde os bens estavam
sendo utilizados, se no processo produtivo da empresa ou nas demais atividades
da empresa.
Entretanto, tal demonstração solicitada não foi apresentada pela Recorrente.
Mais uma vez a interessada somente argumenta que a fiscalização não verificou
adequadamente seu processo produtivo e que poderia ter solicitado informações
e esclarecimentos ao invés de glosar os créditos pleiteados. Tal argumento já foi
previamente refutado, tendo em vista que cabe a parte que pleiteia o crédito,
comprovar adequadamente seu direito, não cabendo à autoridade administrativa
a produção de provas não trazidas aos autos pela parte.
Desta forma, não há reparos a serem feitos à decisão a quo, devendo permanecer
glosados os encargos de depreciação de bens do ativo imobilizado, em razão da
falta de demonstração (comprovação) da utilização destas despesas no processo
produtivo da empresa.
Das Devoluções
Conforme mencionado na decisão de piso, foram revertidas todas as glosas
relativas à devoluções de produtos, com exceção daquelas relativas a mercadorias
sujeitas à alíquota zero das contribuições, em razão da vedação de apuração
destes créditos.
Reproduz-se abaixo trecho que tratou do tema em razão de sua clareza e riqueza
de detalhes:
“Na planilha “BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS 2011 E 2012”, do arquivo
“MEMORIAIS DE CÁLCULO FISCALIZAÇÃO”, do Termo de Anexação de Arquivo não-
paginável (fl. 1122), constam relacionadas as devoluções de vendas, havendo
discriminação na coluna “PRODUTO” que se tratam dos produtos: farinha de trigo,
mistura pronta para bolo, mistura pronta pão doce, maxi pão doce, mistura pão de
queijo e mistura pão francês. A motivação da glosa está assim gravada:
Fl. 2926
DF CARF MF
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“Mercadoria sujeita à alíquota zero das contribuições não permite apuração de
crédito na devolução da venda”.
Como visto, o dispositivo anteriormente reproduzido reduz a zero somente as
alíquotas de farinha de trigo (1101.00.10) e de pré-mistura para fabricação de pão
comum (1901.20.00 Ex 01 e 1901.90.90 Ex 01). No caso, com exceção da devolução
dos produtos: farinha de trigo e mistura para pão francês, as glosas sobre
devolução dos demais produtos devem ser revertidas”
(Destacou-se)
Desta forma, não há reparos a serem feitos ao Acórdão de Manifestação de
Inconformidade, devendo permanecer mantidos os termos da referida decisão
em relação à devolução das vendas.
Dos Créditos Presumidos da Agroindústria
Em seu memorial de cálculo, o contribuinte inclui na base de cálculo do crédito
presumido aquisições de soja e de trigo.
A fiscalização discordou desta utilização por entender que não haveria base legal
para tal utilização, tendo em vista que empresa é produtora de farelo de soja.
Assim, o crédito deveria ser calculado aplicando-se o percentual de 50% da
alíquota original do PIS e da Cofins não cumulativos e não estariam sujeitos à
suspensão da incidência daquelas contribuições, conforme pretendeu a
empresa.
A Autoridade a quo manteve a alteração promovida pela fiscalização. Por
concordar inteiramente com a decisão da primeira instância, reproduz-se, abaixo,
seus termos neste quesito.
“Segundo o relato fiscal, o crédito presumido deverá ser calculado aplicando-se o
percentual de 50% da alíquota das contribuições para o PIS e da Cofins não
cumulativos, por ser a empresa produtora de farelo de soja. Em relação às
aquisições de trigo, foram excluídas da base de cálculo do crédito as aquisições
realizadas junto a pessoas jurídicas fornecedoras que não se enquadram como
cerealistas, agropecuária ou cooperativa de produção (configuram atacadistas),
condição prevista no art. 9o c/c art. 8o, § 1o, I e III da Lei no 10.925, de 2004, para
que fossem sujeitas à suspensão da Contribuição para o PIS e da Cofins não
cumulativos, e não à alíquota zero; não estão sujeitos à suspensão da incidência da
Contribuição para o PIS e da Cofins não cumulativos e sim à alíquota zero; a
redução a zero das alíquotas de PIS e Cofins incidentes sobre trigo (NCM 10.01)
foram definidas pelo art. 1o, inciso XV, da mesma Lei no 10.925, de 2004; assim
apenas as aquisições de trigo de pessoas físicas que se enquadram na norma
prevista no art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, foram consideradas para o cálculo do
crédito. Também foram ajustados, para 50% no caso da soja e 35% no caso do
trigo, os valores lançados pela contribuinte na coluna “BC Cofins” e “BC PIS”, onde
no valor total da nota fiscal foi considerado o mesmo tanto para o cálculo do
crédito decorrente da aquisição de soja, quanto para a aquisição de trigo de pessoa
física.”.
Fl. 2927
DF CARF MF
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A contribuinte discorda das glosas nas operações de aquisição de trigo de pessoas
jurídicas fornecedoras enquadradas como cerealista, agropecuária ou cooperativa
de produção, listando fornecedores.
O cerne desta lide gira, portanto, na discordância das partes em relação ao
crédito presumido sobre aquisições de trigo, uma vez que a alíquota nas
operações do trigo foram reduzidas a zero, e porque as pessoas jurídicas
fornecedoras não se enquadrariam como cerealistas, agropecuária ou
cooperativa de produção, condição para que as vendas fossem sujeitas à
suspensão do PIS/Cofins (prevista no art. 9o c/c art. 8o, § 1o, I e III da Lei no
10.925, de 2004). Estas seriam pessoas jurídicas atacadistas.
A contribuinte tem por objeto social (dentre outras atividades) a industrialização e
comercialização, inclusive importação e exportação, de trigo e outros cereais,
seus derivados e produtos afins, de acordo com o artigo 3o do Contrato Social de
Constituição da Correcta Indústria e Comércio Ltda.
A Lei no 10.925, de 2004 assim dispõe em seus arts. 8o e 9o:
“Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias
de origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos
vivos desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04,
03.05, 0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a
07.14, exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 1701.11.00,
1701.99.00, 1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e
2209.00.00, todos da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal, poderão
deduzir da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de
apuração, crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso
II do caput do art. 3o, das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de
29 de dezembro de 2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado
pessoa física
§ 1o O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas
de:
I. cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar,
armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal, classificados
nos códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30, 12.01 e
18.01, todos da NCM; (Redação dada pela Lei no 11.196, de 21/11/2005);
(...)
III. pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de produção
agropecuária.
§ 2o O direito ao crédito presumido de que tratam o caput e o § 1o deste artigo só
se aplica aos bens adquiridos ou recebidos, no mesmo período de apuração, de
pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no País, observado o disposto no
§ 4o, do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de
dezembro de 2003.
§ 3o O montante do crédito a que se referem o caput e o § 1o deste artigo será
determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas aquisições, de
alíquota correspondente a:
Fl. 2928
DF CARF MF
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I. 60% (sessenta por cento) daquela prevista no art. 2o, da Lei no 10.637, de 30 de
dezembro de 2002, e no art. 2o, da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003 para
os produtos de origem animal classificados nos Capítulos 2, 3, 4, exceto leite in
natura , 16, e nos códigos 15.01 a 15.06, 1516.10, e as misturas ou preparações de
gorduras ou de óleos animais dos códigos 15.17 e 15.18;
II. 50% (cinquenta por cento) daquela prevista no art. 2o das Leis nos 10.637, de 30
de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, para soja e seus
derivados classificados nos Capítulos 12, 15 e 23, todos da TIPI; e
III. 35% (trinta e cinco por cento) daquela prevista no art. 2o das Leis nos 10.637, de
30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, para os demais
produtos.
IV. 50% (cinquenta por cento) daquela prevista no caput do art. 2o da Lei no 10.637,
de 30 de dezembro de 2002 e no caput do art. 2, da Lei no 10.833, de 29 de
dezembro de 2003 para o leite in natura, adquirido por pessoa jurídica, inclusive
cooperativa, regularmente habilitada, provisória ou definitivamente, perante o
Poder Executivo na forma do art. 9o -A;
V. 20% (vinte por cento) daquela prevista no caput 2o da Lei no 10.637, de 30 de
dezembro de 2002 e no caput do art. 2, da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de
2003 para o leite in natura, adquirido por pessoa jurídica, inclusive cooperativa,
não habilitada perante o Poder Executivo na forma do art. 9o-A.”
“Art. 9o A incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins fica suspensa no
caso de venda:
I. de produtos de que trata o inciso I, do § 1o do art. 8o desta Lei, quando efetuada
por pessoas jurídicas referidas no mencionado inciso;
(...)
III. de insumos destinados à produção das mercadorias referidas no caput do art.
8o desta Lei, quando efetuada por pessoa jurídica ou cooperativa referidas no
inciso III do § 1o do mencionado artigo.”
(Destacou-se)
Portanto, faz jus ao crédito presumido, por exemplo, a aquisição de produtos
classificados no código 1001 da NCM (trigo) para a produção de farinhas (ou
produtos resultantes da moagem) classificadas no capítulo 11 da NCM destinadas
a alimentação humana ou animal, quando adquiridos de pessoas físicas residentes
no Brasil e de pessoas jurídicas, domiciliadas no Brasil, com a suspensão das
contribuições.
A pessoas jurídicas fornecedoras, no caso, são: a) os cerealistas e b) aquelas
empresas que exercem atividades agropecuárias, inclusive as cooperativas de
produção agropecuária. Ou seja, a suspensão das contribuições (em
consequência para fazer jus ao crédito presumido) aplica-se unicamente a
aquisições feitas de pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária (atividade
econômica de cultivo da terra e/ou de criação de peixes, aves e outros animais)
ou que seja cooperativa de produção agropecuária (sociedade cooperativa que
exerça a atividade de comercialização da produção de seus associados, podendo
também realizar o beneficiamento dessa produção, mas não exercer as atividades
de agroindústria, justamente para não descaracterizar venda de insumo e, por
consequência, venda com suspensão das contribuições).
Fl. 2929
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Por outro lado, não gozam do tratamento suspensivo (não fazendo jus ao crédito
presumido) as aquisições feitas de cooperativas agroindustriais ou mistas, bem
como as aquisições feitas das pessoas jurídicas cujas atividades não se
enquadrem na definição de “atividade agropecuária”, cabendo, nesses casos, a
apropriação de créditos básicos das contribuições.
A autoridade fiscal afirma que “analisando os CNAE das pessoas jurídicas
fornecedoras, constatamos que elas não podem ser enquadradas como
cerealistas, agropecuária ou cooperativa de produção, condição prevista no art.
9o c/c art. 8o, § 1o, I e III da lei no 10.925/2004 para que sejam sujeitas à
suspensão da Contribuição para o PIS e da Cofins não cumulativos, tendo em vista
que são atacadistas”.
A Recorrente, por sua vez, defende que haveria aquisições glosadas que foram
efetuadas de empresas e que se encaixariam na previsão legal (cerealistas,
agropecuária ou cooperativa de produção), nomeando: a Cooperativa Agro
Industrial Holambra, a Cocamar Cooperativa Agroindustrial, a Coamo
Agroindustrial Cooperativa e a Corol Cooperativa Agroindustrial.
De acordo com a Instrução Normativa SRF no 660, de 2006 que trata do tema:
“§1o Para os efeitos deste artigo, entende-se por:
I. cerealista, a pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de limpar,
padronizar, armazenar e comercializar produtos in natura de origem vegetal
relacionados no inciso I do art. 2o;
II. atividade agropecuária, a atividade econômica de cultivo da terra e/ou de
criação de peixes, aves e outros animais, nos termos do art. 2o da Lei no 8.023, de
12 de abril de 1990;
III. cooperativa de produção agropecuária, a sociedade cooperativa que exerça a
atividade de comercialização da produção de seus associados, podendo também
realizar o beneficiamento dessa produção.”
(Destacou-se)
As empresas mencionadas pela Recorrente claramente não se enquadram no
conceito de cooperativa de produção agropecuária previsto pela Instrução
Normativa. São grandes cooperativas agroindustriais (estando todas elas entre as
maiores do país) que em nada poderiam ser equipadas a produtores individuais
que são o objete da legislação que trata do crédito presumido.
Assim, uma vez que a suspensão de exigibilidade das contribuições não alcança
as vendas efetuadas por cooperativas agroindustriais ou mistas, por pessoas
jurídicas cujas atividades não se enquadrem na definição de “atividade
agropecuária” e por pessoas jurídicas atacadistas, não cabe a utilização do
crédito presumido e, portanto, mantém-se a glosa.
Dos Ajustes Positivos
Embora tenha mencionado no corpo do Recurso Voluntário sua discordância em
relação a todos os pontos da decisão de primeira instância, a parte não teceu
nenhum tipo de manifestação especifica sobre os ajustes positivos efetuados a
Fl. 2930
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fim de explicitar suas razões de discordância. Desta forma, entende-se como não
contestados estes temas.
Quanto às glosas de créditos relativas ao frete e armazenagem de compras de
insumos não tributados ou com incidência de alíquota zero e material de embalagem (pallets e
papel ondulado), e às despesas com serviços portuários de carga, descarga e manuseio de
mercadorias, operação de terminais e serviços acompanhamento de embarque, transcreve-se o
entendimento majoritário da turma, expresso no voto vencedor do redator designado do acórdão
paradigma:
Em que pese o brilhantismo das decisões proferidas pela Conselheira Relatora,
profissional ímpar que tanto enriquece esta Egrégia Corte, com o devido acato e
respeito, divirjo parcialmente do posicionamento por ela adotado em seu
brilhante voto.
Chama-se atenção, de início, para a atividade fim da empresa que é
eminentemente de fabricação, comércio e cultivo de alimentos, consoante
contrato social. Trata-se de fato incontroverso que, neste segmento, não só a
embalagens em seu estágio final, como também o próprio insumo utilizado na sua
constituição de modo a enquadrar-se nos padrões sanitários específicos para seu
respectivo acondicionamento, são essenciais para o desenvolvimento da atividade
fim da empresa.
Neste contexto, merece transcrever e ementa do Parecer Cosit no 5 de 2018:
Assunto. Apresenta as principais repercussões no âmbito da Secretaria da Receita
Federal do Brasil decorrentes da definição do conceito de insumos na legislação
da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins estabelecida pela Primeira Seção do
Superior Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR.
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR.
ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve
ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica. Consoante a tese acordada na decisão judicial em
comento:
a -o critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço.
a.1 -constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço;
a.2 -ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência; já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade,
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embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção, seja:
b.1 -pelas singularidades de cada cadeia produtiva;
b.2 -por imposição legal
Este parecer é reflexo do julgamento do RESP 1.221.170/PR pelo Colendo
Superior Tribunal de Justiça, cuja ementa segue abaixo:
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ
PROPÓSITO
RESTRITIVO
E
DESVIRTUADOR
DO
SEU
ALCANCE
LEGAL.
DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE
PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB
O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015). 1.
Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS,
a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na
IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art.
3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte. 3. Recurso Especial representativo
da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta extensão, parcialmente provido,
para determinar o retorno dos autos à instância de origem, a fim de que se
aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a possibilidade de dedução
dos créditos realtivos a custo e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes,
materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de
proteção individual-EPI. 4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e
seguintes do CPC/2015), assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de
creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e
404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade
da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e
10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
Neste contexto, considerando as atividades desempenhadas pela empresa,
entende-se ser direito do contribuinte fazer jus a reversão das glosas de créditos
relativas a: (i) frete e armazenagem de compras de insumos não tributados ou
com incidência de alíquota zero e material de embalagem (pallets e papel
ondulado) e (ii) despesas com serviços portuários de carga, descarga e manuseio
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de mercadorias, operação de terminais e serviços acompanhamento de
embarque.
Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de rejeitar as preliminares
arguidas e, no mérito, em dar parcial provimento para reverter, desde que comprovados e
observados os requisitos da lei, as glosas de créditos relativas: (i) ao frete e armazenagem de
compras de insumos não tributados ou com incidência de alíquota zero e material de embalagem
(pallets e papel ondulado), e (ii) às despesas com serviços portuários de carga, descarga e
manuseio de mercadorias, operação de terminais e serviços acompanhamento de embarque.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator

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