Tribunal: CARF
Processo: 12689.720160/2020-18
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CYNTHIA ELENA DE CAMPOS
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-10-15
Data de publicação: 2025-02-17

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Exercício: 2016, 2017
NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO. REQUISITOS. MOTIVAÇÃO. TIPIFICAÇÃO. DESCABIMENTO.
Estando o crédito tributário constituído no rigor da lei (art. 142 do CTN), devidamente fundamentado, lastreado nos princípios que movem a Administração Pública (artigo 37, caput, da Constituição Federal de 1988 e artigo 2o, caput, e parágrafo único, da Lei 9.784/1999), e regularmente notificado ao sujeito passivo, não há que se falar em nulidade.
PROCEDIMENTOS DE FISCALIZAÇÃO. NATUREZA INQUISITORIAL.
A auditoria-fiscal consubstancia-se em uma fase inquisitorial que antecede a fase contenciosa do procedimento, destinando-se à investigação, à colheita e análise de informações, dados e elementos de prova para a formação da convicção da autoridade fiscal a respeito da ocorrência, ou não, do fato gerador de tributos e de infrações. O encerramento desta fase, com a lavratura do auto de infração ou notificação de lançamento propicia, após a ciência do contribuinte, o início da fase contenciosa, esta sim plenamente regida pelo princípio do contraditório e da ampla defesa ou, de modo mais amplo, do devido processo legal.

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/09/2019 a 31/12/2020
PENA DE PERDIMENTO. MULTA SUBSTITUTIVA. RITO PROCESSUAL.
As infrações previstas no art. 23 do Decreto-Lei no 1.455/76, quando punidas com a multa substitutiva da pena de perdimento, equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria na importação, deverão observar o rito e as competências estabelecidos no Decreto no 70.235/72. Sendo possível aplicar a pena de perdimento, o rito processual deverá seguir também as regras dispostas no art. 27 do Decreto-Lei no 1.455/76.
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA PRESUMIDA. INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA COMPROVADA. DISTINÇÃO.
A interposição fraudulenta pode ser presumida a partir da mera demonstração da não-comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos recursos empregados para a realização da importação (art. 23, V, § 2o do Decreto-Lei no 1.455/1976), ou comprovada, na existência de um conjunto de provas que demonstrem a ocorrência de fraude ou simulação com o intuito de interpor determinada pessoa entre o real adquirente e as autoridades fiscais, para que a primeira permaneça oculta perante a Fiscalização (art. 23, V do Decreto-Lei no 1.455/1976).
IMPORTAÇÃO. DANO AO ERÁRIO. PENA DE PERDIMENTO. MULTA EQUIVALENTE VALOR ADUANEIRO DA MERCADORIA.
Não sendo localizadas as mercadorias sujeitas a pena de perdimento, cabível a conversão em multa, nos termos previstos pelo artigo 23, § 3o, do Decreto Lei no 1.455/76.
MULTA APLICADA. PRINCÍPIO DA LEGALIDADE ESTRITA. ATIVIDADE ADMINISTRATIVA VINCULADA. IMPOSSIBILIDADE DE SUBSTITUIÇÃO OU ALTERAÇÃO SEM EXPRESSA PREVISÃO LEGAL.
A autoridade administrativa não pode usurpar a competência do legislador para modificar o juízo de proporcionalidade por ele exercido, com o fim de alterar o valor de penalidade definido na lei ou substituí-la por outra sem expressa previsão legal para tanto. Vigora aqui o princípio da legalidade estrita, não se autorizando, assim, o descumprimento de norma integrante da legislação tributária a fim de dispensar, substituir, alterar ou reduzir penalidades, mormente em se tratando de atividade administrativa plenamente vinculada.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
12689.720160/2020-18
ACÓRDÃO
3402-012.331 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
15 de outubro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
REFINARIA DE PETRÓLEOS DE MANGUINHOS S/A - EM RECUPERAÇÃO JUDICIAL
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Exercício: 2016, 2017
NULIDADE
DO
AUTO
DE
INFRAÇÃO.
REQUISITOS.
MOTIVAÇÃO.
TIPIFICAÇÃO. DESCABIMENTO.
Estando o crédito tributário constituído no rigor da lei (art. 142 do CTN),
devidamente fundamentado, lastreado nos princípios que movem a
Administração Pública (artigo 37, caput, da Constituição Federal de 1988 e
artigo 2o, caput, e parágrafo único, da Lei 9.784/1999), e regularmente
notificado ao sujeito passivo, não há que se falar em nulidade.
PROCEDIMENTOS DE FISCALIZAÇÃO. NATUREZA INQUISITORIAL.
A auditoria-fiscal consubstancia-se em uma fase inquisitorial que antecede
a fase contenciosa do procedimento, destinando-se à investigação, à
colheita e análise de informações, dados e elementos de prova para a
formação da convicção da autoridade fiscal a respeito da ocorrência, ou
não, do fato gerador de tributos e de infrações. O encerramento desta
fase, com a lavratura do auto de infração ou notificação de lançamento
propicia, após a ciência do contribuinte, o início da fase contenciosa, esta
sim plenamente regida pelo princípio do contraditório e da ampla defesa
ou, de modo mais amplo, do devido processo legal.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/09/2019 a 31/12/2020
PENA DE PERDIMENTO. MULTA SUBSTITUTIVA. RITO PROCESSUAL.
As infrações previstas no art. 23 do Decreto-Lei no 1.455/76, quando
punidas com a multa substitutiva da pena de perdimento, equivalente ao
valor aduaneiro da mercadoria na importação, deverão observar o rito e as
competências estabelecidos no Decreto no 70.235/72. Sendo possível
Fl. 3298
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aplicar a pena de perdimento, o rito processual deverá seguir também as
regras dispostas no art. 27 do Decreto-Lei no 1.455/76.
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA PRESUMIDA. INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA
COMPROVADA. DISTINÇÃO.
A interposição fraudulenta pode ser presumida a partir da mera
demonstração da não-comprovação da origem, disponibilidade e
transferência dos recursos empregados para a realização da importação
(art. 23, V, § 2o do Decreto-Lei no 1.455/1976), ou comprovada, na
existência de um conjunto de provas que demonstrem a ocorrência de
fraude ou simulação com o intuito de interpor determinada pessoa entre o
real adquirente e as autoridades fiscais, para que a primeira permaneça
oculta perante a Fiscalização (art. 23, V do Decreto-Lei no 1.455/1976).
IMPORTAÇÃO. DANO AO ERÁRIO. PENA DE PERDIMENTO. MULTA
EQUIVALENTE VALOR ADUANEIRO DA MERCADORIA.
Não sendo localizadas as mercadorias sujeitas a pena de perdimento,
cabível a conversão em multa, nos termos previstos pelo artigo 23, § 3o, do
Decreto Lei no 1.455/76.
MULTA APLICADA. PRINCÍPIO DA LEGALIDADE ESTRITA. ATIVIDADE
ADMINISTRATIVA VINCULADA. IMPOSSIBILIDADE DE SUBSTITUIÇÃO OU
ALTERAÇÃO SEM EXPRESSA PREVISÃO LEGAL.
A autoridade administrativa não pode usurpar a competência do legislador
para modificar o juízo de proporcionalidade por ele exercido, com o fim de
alterar o valor de penalidade definido na lei ou substituí-la por outra sem
expressa previsão legal para tanto. Vigora aqui o princípio da legalidade
estrita, não se autorizando, assim, o descumprimento de norma integrante
da legislação tributária a fim de dispensar, substituir, alterar ou reduzir
penalidades, mormente em se tratando de atividade administrativa
plenamente vinculada.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar de nulidade do Auto de Infração e, no mérito, em negar provimento ao Recurso
Voluntário. O conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles acompanhou a relatora pelas
conclusões.

Fl. 3299
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Assinado Digitalmente
Cynthia Elena de Campos – Relatora

Assinado Digitalmente
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Jorge Luís Cabral, Anna Dolores
Barros de Oliveira Sá Malta, Marcos Antônio Borges (substituto integral), Mariel Orsi Gameiro,
Cynthia Elena de Campos e Arnaldo DiefenthaelerDornelles (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o v. Acórdão no 104-003.292,
proferido pela 8a Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal 04 que, por unanimidade
de votos, julgou improcedente a impugnação, mantendo o crédito tributário constituído de ofício,
conforme ementa abaixo:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Exercício: 2016, 2017
PROCEDIMENTOS DE FISCALIZAÇÃO. NATUREZA INQUISITORIAL.
A auditoria-fiscal consubstancia-se em uma fase inquisitorial que antecede a fase
contenciosa do procedimento, destinado-se à investigação, à colheita e análise de
informações, dados e elementos de prova para a formação da convicção da
autoridade fiscal a respeito da ocorrência, ou não, do fato gerador de tributos e
de infrações. O encerramento desta fase, com a lavratura do auto de infração ou
notificação de lançamento propicia, após a ciência do contribuinte, o início da fase
contenciosa, esta sim plenamente regida pelo princípio do contraditório e da
ampla defesa ou, de modo mais amplo, do devido processo legal.
IMPORTAÇÃO. INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE TERCEIROS. DANO AO ERÁRIO.
PENA DE PERDIMENTO. MULTA SUBSTITUTIVA.
A ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável
pela operação e a interposição fraudulenta de terceiros em operações de
comércio exterior, configuram dano ao Erário, punível com a pena de perdimento
das mercadorias importadas. Em sua impossibilidade, por já terem sido
consumidas, revendidas ou não localizadas as mercadorias, aplica-se, em
substituição, multa no valor aduaneiro dos produtos importados.
Fl. 3300
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MULTA
APLICADA.
PRINCÍPIO
DA
LEGALIDADE
ESTRITA.
ATIVIDADE
ADMINISTRATIVA
VINCULADA.
IMPOSSIBILIDADE
DE
SUBSTITUIÇÃO
OU
ALTERAÇÃO SEM EXPRESSA PREVISÃO LEGAL.
A autoridade administrativa não pode usurpar a competência do legislador para
modificar o juízo de proporcionalidade por ele exercido, com o fim de alterar o
valor de penalidade definido na lei ou substituí-la por outra sem expressa previsão
legal para tanto. Vigora aqui o princípio da legalidade estrita, não se autorizando,
assim, o descumprimento de norma integrante da legislação tributária a fim de
dispensar, substituir, alterar ou reduzir penalidades, mormente em se tratando de
atividade administrativa plenamente vinculada.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido

Por bem reproduzir os fatos, transcrevo o relatório da decisão proferida pela DRJ:
Trata o presente processo de auto de infração aduaneiro lavrado em 23/06/2020
contra as empresas REFINARIA DE PETRÓLEO DE MANGUINHOS S/A - EM
RECUPERAÇÃO JUDICIAL, CNPJ no 33.412.081/0001-96, doravante denominada
tão somente de REFINARIA MANGUINHOS, e DAX OIL REFINO S/A, CNPJ no
04.585.532/0001-99, doravante denominada tão somente de DAX OIL, no valor
total de R$ 187.747.356,87, a título de multa de conversão da ordem de 100%
sobre o valor aduaneiro das mercadorias sujeitas a perdimento e que foram
revendidas, consumidas ou não localizadas.
Inicia o Termo de Verificação Fiscal com uma introdução versando sobre o
procedimento especial de combate à interposição fraudulenta previsto na
Instrução Normativa SRF no 228/2002.
Discorre em seguida no tópico 1.1 sobre as operações de importação por conta e
ordem de terceiros e, no tópico seguinte, se debruça sobre as questões afetas à
ocultação do sujeito passivo e seus desdobramentos jurídicos e tributários.
No tópico 2.1 identifica a DAX OIL REFINO S/A – EM RECUPERAÇÃO JUDICIAL,
CNPJ no 04.585.532/0001-99, como a importadora dos produtos e no tópico 2.2
perfilha a REFINARIA DE PETRÓLEO DE MANGUINHOS S/A - EM RECUPERAÇÃO
JUDICIAL, CNPJ no 33.412.081/0001-96, como a real adquirente das mercadorias
importadas.
No tópico 3 narra os fatos e acontecimentos relacionados à ação fiscal realizada,
mencionado inicialmente, no tópico 3.1.1, a intimação feita à DAX OIL, os
documentos e informações solicitados. Aduz que a empresa apresentou resposta
em 06/05/2019, todavia “A DAX OIL não apresentou qualquer documento
referente às transações comerciais internacionais, como contatos com
fornecedores, cotações de preços, negociação de prazos e condições de
pagamento, contratação de transporte, etc.”
Fl. 3301
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Assinala que em 05/12/2019 lavrou nova Intimação, sendo que:
“A DAX OIL tomou ciência do referido Termo de Intimação no dia 07/12/2019 e, no dia
24/01/2020, solicitou prorrogação de prazo. Em 03/02/2020 a empresa responde a
intimação, informando o seguinte:
• Que não conseguiu localizar os contratos firmados entre a DAX OIL e Refinaria de
Manguinhos;
• Que enviou um ofício para ANP comunicando que o produto importado iria ser
processado na Refinaria de Manguinhos;
• Que protocolou consulta a Secretaria de Fazenda do Estado da Bahia, expondo o fato e
consultando a forma de tributação envolvida na operação;
• Que não houve a emissão de pedido de ordem de compra, foram tratados verbalmente;
• Que a demais correspondências trocadas foram perdidas devido a migração para novo
servidor.”
No tópico 3.1.2 salienta a intimação feita à REFINARIA MANGUINHOS em
09/10/2019 e os respectivos documentos e informações ali solicitados, nos
seguintes moldes:
1. Para os produtos acobertados pelas NFe no 27289 (de 20/06/2016), 28703 (de
02/02/2017), 29111 (de 31/03/2017):
a. Pedidos de ordem de compra e demais correspondências trocadas (inclusive e-
mails) entre comprador e vendedor referentes às tratativas comercias;
b. Dados relativos ao pagamento das mercadorias;
c. Informar os locais onde se encontram os produtos, ou se foram consumidos ou
revendidos;
d. Documentos de transporte ocorrido até a empresa;
2. Para a NFe no 27289 (de 20/06/2016) informar quando e onde o produto foi
refinado;
3. Informar qual relação entre a Refinaria de Petróleos de Manguinhos S/A e a
empresa Yield Financial Services S/A, CNPJ 19.872.663/0001-24.
A empresa tomou ciência no dia 14/10/2019, solicitou prorrogação para entrega
da
documentação
e
no
dia
25/11/2019
apresentou
os
seguintes
documentos/esclarecimentos:
Em relação ao item 1.a.; não apresenta nenhum documento e informa que as
tratativas ocorreram entre as áreas comerciais das empresas envolvidas.
Quanto ao item 1.b; informa que as contas a pagar geradas pelas transações
foram devidamente ajustadas entre a DAX OIL e a empresa YIELD FINANCIAL
SERVICES S/A, devido à antecipação de recursos que esta fez àquela. Informa,
também, que como a empresa YIELD FINANCIAL SERVICES S/A presta serviços de
gestão de fluxo de caixa, contas a receber e a pagar, os títulos representativos dos
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valores devidos à DAX OIL REFINO S/A decorrentes dessas operações foram
colocados para a gestão junto a sua prestadora de serviços.
Complementa informando que, considerando que a empresa DAX OIL REFINO S/A
era também devedora da empresa YIELD FINANCIAL SERVICES S/A relativamente
aos recursos por esta antecipados, as empresas envolvidas procederam com ajuste
negocial, para quitação mútua dos valores devidos à DAX OIL REFINO pela
Intimada, bem como aqueles devidos por ela empresa YIELD FINANCIAL SERVICES
S/A, destinando a cada uma das partes envolvidas os correspondentes à sua
operação própria.
Informa que os insumos adquiridos através das Notas Fiscais nos 28703 e 29111
foram consumidos em seu processo produtivo de refino em sua planta no Estado
do Rio de Janeiro.
Complementa, informando que os insumos adquiridos, objetos da intimação,
foram inicialmente armazenados e transportados de forma fracionada até o
estabelecimento da intimada no Estado do Rio de Janeiro.
E, finalmente em relação ao item 3, informa que a Intimada mantém com a
empresa YIELD FINANCIAL SERVICES S/A, CNPJ 19.872.663/0001-24, contrato de
prestação de serviços, sendo que a esta lhe presta o serviço de gestão de fluxo de
caixa, contas a receber e a pagar.”
No tópico 3.1.3 destaca a intimação emitida contra à YIELD FINANCIAL SERVICES
S/A e a conseqüente resposta ofertada:
“Em 25/11/2019, a empresa respondeu a intimação apresentando os Contratos
Antecipação de Valores para Aquisição de Créditos e Outras Avenças realizados com a
empresa DAX OIL REFINO S/A.
Em relação ao terceiro ponto da intimação, informa que mantém com a empresa
REFINARIA DE PETRÓLEOS MANGUINHOS S/A - EM RECUPERACAO JUDICIAL, contrato de
prestação de serviços de gestão de fluxo de caixa, contas a receber e a pagar da mesma.
Quanto ao pagamento dos valores adiantados a DAX OIL REFINO S/A, informa que esses
foram objeto de encontro de contas com os valores dos títulos a pagar devidos pela
empresa REFINARIA DE PETRÓLEOS MANGUINHOS S/A, que estavam em aberto em seu
contas a pagar e que estavam sob gestão do intimado em função do contrato de prestação
de serviços de gestão de fluxo de caixa contas a receber e a pagar. E foi feito um Termo de
Ajuste, que deu quitação aos valores em aberto entre as partes.”
No tópico 3.1.4, por sua vez, ventila a intimação elaborada contra à GRANEL
QUÍMICA LTDA e sublinha que esta apresentou resposta à Intimação
posteriormente, já no bojo de impugnação contra Auto de Infração para aplicação
de penalidade por não atendimento à Intimação, o que fez nos seguintes termos:
“26. Para demonstrar, inclusive, a boa-fé da Impugnante, esta junta à presente defesa a
documentação solicitada, para fins da fiscalização em curso quanto às atividades da
empresa Dax Oil Refino S.A. (Docs. 05 e 06).
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27. Nesse ponto, convém esclarecer que na operação em análise a empresa Dax Oil Refino
S.A. não era cliente da Impugnante. Na operação praticada, o cliente da Impugnante era a
empresa Refinaria de Petróleos de Manguinhos S.A., quem adquiriu o óleo bruto de
petróleo e contratou o serviço de armazenagem da Impugnante (Doc. 05):
28. Abaixo segue a ficha de controle de estoque da Impugnante, que demonstra o registro
da mercadoria, devidamente desembaraçada e liberada, e o saldo final zerado a partir das
saídas ocorridas (Doc. 06):” Ressalta a Fiscalização que, no atendimento à intimação, a
GRANEL deixou claro que o seu cliente não era a DAX OIL, e sim, a REFINARIA
MANGUINHOS, que adquiriu o óleo bruto de petróleo e contratou o seu serviço para
armazená-lo.
No tópico 3.2 a Fiscalização passa a análise dos fatos apurados. O tópico 3.2.1
possui a seguinte dicção:
“3.2.1. DA ORIGEM DOS RECURSOS APLICADOS NAS OPERAÇÕES As respostas às
intimações realizadas para MANGUINHOS e para YIELD, não deixam a menor dúvida que a
origem dos recursos aplicados nas operações sob fiscalização pertenciam a MANGUINHOS,
uma vez que a YIELD enviou os recursos para DAX OIL e esta após as importações vendeu
os produtos importados para MANGUINHOS. No entanto, nem a YIELD cobrou da DAX OIL
os recursos adiantados e nem a DAX OIL cobrou de MANGUINHOS o pagamento pelos
produtos importados.”
No tópico seguinte trata das operações de importação em espécie, elencando as
três Declarações de Importação objeto da autuação (DIs 16/0855377-0, de
06/06/2016; 17/01599288-8, de 27/01/2017 e 17/0503791-9, de 28/03/2017) e,
em seqüência, ilustra com tabelas, por DI, demonstrando que cada depósito
efetuado pela empresa YIELD correspondia a uma despesa incorrida pela DAX OIL
na importação. Após a exibição das tabelas, destaca que o Livro Razão ampara
todas as informações declinadas e articula que fica evidente que essas
importações em pauta foram, de fato, uma operação por conta e ordem de
terceiro sem obedecer às formalidades exigidas pela legislação, configurando a
ocultação do real adquirente.
No tópico posterior (3.2.3) a Fiscalização estabelece e exibe o trajeto das
mercadorias importadas para a REFINARIA MANGUINHOS, explicitando, DI por DI,
todo o trâmite/fluxo desde a chegada em solo pátrio até o seu destino final na
REFINARIA MANGUINHOS.
Descortina neste sentindo:
“3.2.3.1. DI 16/0855377-0 Para esta Declaração de Importação, a DAX OIL, após o
desembaraço, remeteu o produto importado para depósito na empresa GRANEL
QUIMICA LTDA, CNPJ 44.983.435/0002-50, depois emitiu uma nova Nota Fiscal em
nome de MANGUINHOS para proceder a industrialização por conta e ordem. Após
esse procedimento, MANGUINHOS emitiu Notas Fiscais para DAX OIL, como
retorno do produto industrializado, e no mesmo dia a DAX OIL emitiu Notas Fiscais
de venda para MANGUINHOS. O produto importado seria Óleo Bruto de Petróleo e
o constante das Notas Fiscais de retorno de MANGUINHOS para DAX OIL e de
venda da DAX OIL para MANGUINHOS seria Nafta Leve e Nafta Pesada.”
Fl. 3304
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No tópico 4 são arrolados os dispositivos legais que lastreiam a confecção do
presente Auto de Infração e no tópico 5 leciona sobre o Dano ao Erário e a pena
de perdimento das mercadorias, convertida em multa pecuniária de 100% sobre o
valor aduaneiro destas nos caso em que foi consumida, revendida ou não
localizada. O tópico 6 versa sobre a responsabilidade solidária das autuadas e o
tópico 7 erige as conclusões finais, trazendo inclusive tabela como o valor
aduaneiro dos produtos importados.
Foram anexados os documentos de fls.40/2.603.
Cientificadas ambas as autuadas, a REFINARIA MANGUINHOS apresentou a
impugnação de fls.2.611/2.644.
Inicia destacando a tempestividade da medida irresignatória e em seguida perfaz
uma breve síntese dos fatos, argüindo que a autuação não deve prosperar
porquanto: a) não haveria omissão quanto as origens dos recursos; b) a
incapacidade, por si só, da comprovação da transferência de recursos para
caracterizar a simulação objetivando ocultar o adquirente; c) a ausência de
interferência dela, impugnante, nas operações de comércio exterior e d) o
destinatário das mercadorias jamais foi omitido dos órgão de controle.
No tópico seguinte (III.1) a impugnante suscita a tese de nulidade da autuação
pela inobservância dos procedimentos preconizados na Instrução Normativa RFB
no 228/2002. Aduz que tal norma, que contempla um procedimento excepcional,
prevê um rito próprio que não foi observado. Cita o art.3o da sobredita Instrução
Normativa e argumenta:
“15. Veja-se, pois, que segundo o teor do artigo 3o desta Instrução Normativa, a
Fiscalização Aduaneira poderá instaurar um Procedimento Especial de Controle Aduaneiro
- “PECA”, no curso de um Procedimento de Fiscalização Comum (disciplinado pela Portaria
RFB no 1.687, de 17 de setembro de 2014), com a devida ciência do contribuinte
fiscalizado, sendo imprescindível a constatação pela Autoridade Fazendária de
irregularidade que motive sua instauração.
16. Assim, em leitura atenta do dispositivo supra, subentende-se que primeiro ocorrerá um
Procedimento de Fiscalização Comum e, na hipótese de constatada irregularidade pela
Autoridade Fazendária, instaurar-se-á o Procedimento Especial de Controle Aduaneiro -
“PECA” com a necessária ciência do contribuinte.
17. No entanto, ao que se observa, o início da ação fiscal com relação à ora Impugnante
lastreada no (TDPF-F) no 0517800-2019-00125-9, foi efetivada por meio do “TERMO DE
INÍCIO DE FISCALIZAÇÃO no 117/2019”, e possui vários vícios de ordem material e formal,
assim sintetizados:
• vício formal pela ausência de Procedimento de Fiscalização Comum anterior à instauração
do “PECA”. No particular, este Termo foi o primeiro cientificado pela Impugnante e sem
qualquer menção acerca das disposições da IN 228/2002;
• vício formal pela ausência de indicação da irregularidade passível de instauração do
“PECA”;
Fl. 3305
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18. Assim, a Impugnante salienta que tais vícios tornam nulo o “PECA” instaurado pela
Administração Fazendária no presente caso, consonante a jurisprudência pacífica dos
Tribunais Pátrios.”
Cita jurisprudência e repisa ser imprescindível e indispensável a presença de
indícios robustos e concretos para se instaurar tal procedimento especial. Salienta
que recebeu apenas uma única intimação e logo em seguida lhe foi dada ciência
do Auto de Infração. Menciona que o art.11 da IN SRF no 228 apenas permite
aplicar a pena de perdimento depois de concluído o procedimento especial de
fiscalização e que, no caso concreto, inexistiu a instauração de tal procedimento
especial.
Declina:
“24. Pois bem. Se não bastassem as razões aqui expostas que levam à conclusão de
nulidade do “PECA”, soma-se o fato de que alguns julgados defendem a aplicação de um
critério objetivo para instauração do “PECA”, o que também não ocorreu no presente caso.
25. Em tais decisões o critério objetivo é tido como adequado e menos arbitrário,
possibilitando assim o contraditório da empresa fiscalizada, diferentemente da situação
fática em que a Impugnante não teve sequer a ciência de qual seria a irregularidade
apontada e as sanções a que estaria submetida. Confira-se:”
Cita jurisprudência e articula que o Procedimento Especial de Controle Aduaneiro
– PECA deve possuir amparo legal, sendo necessário que a autoridade demonstre
os motivos para sua instauração, sob pena de afronta à legalidade e a motivação
dos atos administrativos.
Conclui esse tópico nos seguintes ditames:
“30. Logo, analisando o teor da Instrução Normativa 228/2002 em cotejo com a
jurisprudência vigente, é eivado de nulidade o presente o lançamento, haja vista ter sido
efetuado sem a comprovação o procedimento específico para apuração de eventual indício
de irregularidade.
31. Ora, admitir o contrário seria permitir que um auditor da RFB pudesse fazer letra
morta dos dispositivos emanados por seu superior hierárquico, o Secretário da RFB, por
meio de uma Instrução Normativa.”
No tópico III.2 adentra no mérito da lide, advogando a inexistência de
interposição fraudulenta. Inicialmente transcreve trechos do Termo de Verificação
Fiscal e assevera que em nenhum momento as operações de importação foram
enquadradas como infração pela Fiscalização. Aduz:
“36. Em outras palavras, a descrição de tais situações ocorreu de forma puramente
genérica, sem a subsunção com os fatos constantes das operações comerciais e sem a
efetiva demonstração do nexo de causalidade que denote a mínima ocorrência de
qualquer um dos riscos elencados.
37. Essa premissa inicial é importante pois a partir dela veremos que uma vez inexistente o
enquadramento em tais situações, não se pode admitir que houve a obtenção de
“vantagem” para a ora Impugnante, não fazendo qualquer sentido a prática de fraude ou
simulação na importação.
Fl. 3306
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38. Assim, não subsiste o elemento dolo por parte da ora Impugnante em ser a adquirente
oculta, caracterizada a interposição fraudulenta na operação de importação, posto que,
não haveria razão (ou qualquer vantagem ilícita) para ocultar-se da fiscalização tributária
e aduaneira e esvair-se das respectivas obrigações legais decorrentes.”
Discorre que as mercadorias objeto das Declarações de Importação de interesse
não sofrem a incidência do IPI, razão pela qual não há quebra da cadeia de tal
produto, além de que ela, impugnante, possui regular habilitação no SISCOMEX,
estando apta a realizar suas próprias operações de importação. Destaca ainda que
não foi demonstrado a existência de subfaturamento, de aumento de crédito para
ICMS, do ingresso de mercadorias irregulares e da remessa de lucros e dividendos
para empresas estrangeiras.
No tópico III.2.2 trata da origem dos recursos empregados nas operações de
importação. Perfilha que a acusação da prática de interposição fraudulenta funda-
se exclusivamente no fato de que a DAX OIL (importadora direta) recebeu o
adiantamento de recursos da ora Impugnante, por intermédio da empresa YIELD,
e por conta apenas de tal fato a Fiscalização concluiu pela ocorrência da infração,
por meio de fraude ou simulação. Informa que a origem dos recursos não é
desconhecida, e que a YIELD, contratualmente, antecipou recursos à importadora
(DAX OIL), que tal situação é comum em se tratando de sociedade em
recuperação judicial e em face aos altos custos de tais operações, sendo certo que
tal fato não se constitui em nenhuma ilicitude. Relata:
“48. Sob esse viés não se pode interpretar que este ato legalmente previsto no regramento
civil e pactuado pela DAX OIL e pela YIELD possa vir a ser afastado ou configurado como
conduta delitiva no ordenamento fiscal.
49. E ainda que isto pudesse ser verdade, a real adquirente das mercadorias deveria ter
sido considerada a YIELD, e nunca a Impugnante, que não possui qualquer relação com os
depósitos realizados na conta bancária da DAX.
50. Soma-se a isso o fato de que não há demonstração de que os recursos antecipados
pela YIELD e depositados na conta da DAX são de origem da Impugnante. Faz-se
necessária as evidências concretas de que a YIELD agia a mando da ora Impugnante
repassando os recursos para a DAX OIL, configurando a triangulação das movimentações
financeiras (follow the money).
51. Corolário dessa insuficiência probatória é a constatação de que a empresa YIELD atuou
como prestadora de serviços financeiros para DAX OIL. O fato de que há um contrato de
gestão de fluxo de caixa entre a Impugnante e a YIELD é uma situação distinta e
autônoma.
52. Admitir o contrário seria afirmar que qualquer empresa – no caso DAX OIL - que
promover contrato particular de empréstimo/antecipação de recursos com uma instituição
financeira terá também como credor os demais clientes dessa instituição financeira
somente pelo fato da prestação de serviços em comum.”
Transcreve jurisprudência e sustenta:
Fl. 3307
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“56. No caso presente a conclusão adotada no auto de infração parte unicamente da
premissa da utilização dos recursos antecipados para realização do negócio e a
subsequente destinação das mercadorias.
57. Além dessas hipóteses não houve sequer pelo Fisco, conforme o ônus que lhe cabe, a
demonstração de que foram utilizados métodos ardis e ilícitos com vista a simular o
negócio e ocultar a Impugnante.
58. A configuração do ilícito previsto no art. 23, V, do Decreto lei no 1.455/76 carece da
imprescindível caracterização processual da fraude ou simulação, que não poderá ser
presumida com base naquele único ato de omissão ou incorreção:”
Enfatiza que o Fisco deve necessariamente caracterizar, de forma inequívoca e
por farta instrução probatória, a fraude ou simulação ocorrida, não se prestando
para tanto tão somente a utilização de recursos provenientes de negócio
contratual entre terceiros e do qual ela, impugnante, não fez parte. Cita exemplos
de como poderia ter sido comprovada a fraude e simulação e novamente cita
jurisprudência, concluindo o tópico neste termos:
“63. Por tais razões não está demonstrado nos autos, mesmo que de forma indireta por
um conjunto indiciário apto para tal, a ocorrência de fraude ou simulação com vistas à
ocultação da sujeição passiva, elemento indispensável à subsunção da conduta descrita ao
tipo infracional autuado, o que torna improcedente tal pretensão com base na alegada
transferência de recursos pactuados exclusivamente entre a DAX OIL e a YIELD, sem
qualquer intervenção da ora Impugnante.”
No tópico III.3 argumenta pela inexistência da ocultação de adquirente das
mercadorias, vez que estas foram adquiridas no mercado interno após a sua
regular nacionalização. Assevera que as notas fiscais de venda da importadora
DAX OIL para a Impugnante, denotam a aquisição de mercadoria já nacionalizada
e industrializada pela DAX OIL e que todos os tributos devidos foram recolhidos.
Transcreve trechos e imagens de consulta realizada à SEFAZ da Bahia e enfatiza:
“70. Portanto, constata-se que as operações de circulação mercadorias promovidas pela
DAX OIL envolvem a 1) importação; 2) a respectiva nacionalização; 3) a remessa para
armazenagem e industrialização; e partir desse ponto, 4) a venda no mercado interno para
a ora Impugnante.
71. Por esta razão desnatura-se qualquer alegação de que houve a interposição
fraudulenta, visto que é inequívoco que as operações comerciais de venda interna das
mercadorias ocorreram após diversas outras operações conduzidas a cargo exclusivo da
importadora direta (DAX OIL).”
Cita jurisprudência encerrando o tópico.
No tópico III.4 postula, de forma subsidiária, pela aplicação da multa prevista no
art.711, III, do Decreto no 6.759/2009 (Regulamento Aduaneiro de 2009):
“73. Caso superados os argumentos supra, o que não se espera, visto que a ora
Impugnante não possui qualquer conhecimento das operações de importações realizadas
pela empresa DAX, entretanto, em respeito ao princípio da eventualidade, há de ser
analisada a aplicação da multa em exigência.
Fl. 3308
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74. Uma vez que não restou configurado a ocorrência de dolo em ocultar o adquirente
mediante fraude ou simulação o auto de infração deve ser julgado insubsistente.
75. Todavia, remanescendo o entendimento quanto a manutenção da penalidade por
eventual incorreção ou inexatidão das informações prestadas pela importadora direta,
requer-se, alternativamente, a substituição da pena de perdimento convertida em multa
sobre os valores da mercadoria, para a aplicação da multa prevista no inciso III do art. 711
do Regulamento Aduaneiro de 1% sobre o valor das mercadorias.”
Transcreve o dispositivo legal em apreço e prossegue:
“76. Nesse cenário, importante consignar que a Solução de Consulta COSIT no 38 de 30 de
janeiro de 2019 dispõe que é cabível tal penalidade nas hipóteses em que a
obrigatoriedade de se comprovar culpa ou dolo é dispensada.
77. Assim, tão somente a omissão ou a incompleta informação de natureza
administrativotributária,
cambial
ou
comercial
necessária
à
determinação
do
procedimento de controle aduaneiro apropriado é necessária para aplicação da multa do
art. 711, III do Regulamento Aduaneiro:” Cita jurisprudência e pleiteia ao final:
“79. Pelo exposto em substituição à pena de perdimento convertida em multa, requer a
aplicação pela penalidade de 1% (um por cento) sobre o valor das mercadorias, ante a
inexistência de dolo, fraude ou simulação para a interposição fraudulenta de terceiros e
ocultação do real adquirente.”
O penúltimo tópico da peça de defesa é destinado às conclusões da impugnação:
“i) Preliminarmente o lançamento é nulo por absoluta inobservância dos requisitos
próprios para aplicação da pena de perdimento prevista no art. 23, V da DL 1455/76 e
necessária instauração do procedimento especial de controle aduaneiro, estabelecido pela
IN/SRF 228/2002;
ii) a Impugnante não é adquirente oculta das mercadorias;
iii) Os recursos empregados tem origem comprovada e as transferências realizadas pela
YIELD para a DAX OIL não denotam ilícito civil para configurar a simulação ou fraude;
iv) O acervo probatório é insuficiente para demonstrar a prática de fraude, simulação ou
dolo por parte da Impugnante;
v) A aquisição das mercadorias pela Impugnante ocorreu internamente após a
nacionalização e industrialização pela importadora.”
O último tópico elenca os requerimentos finais:
“81. Diante do demonstrado e comprovado, a Impugnante requer seja cancelado
integralmente o Auto de Infração, haja vista a mercadoria adquirida pela
Impugnante não retratar interposição fraudulenta.
82. Subsidiariamente, caso superada a argumentação supra, o que não se espera,
mas em respeito ao princípio da eventualidade, a substituição da penalidade
aplicada pela multa de 1% (um por cento) sobre o valor das mercadorias, na
forma do art. 711, III do Regulamento Aduaneiro, ante a inexistência da
demonstração de dolo, fraude ou simulação.”
Anexou os documentos de fls.2.646/2.709.
Fl. 3309
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Às fls.2.715/2.744 consta a impugnação da DAX OIL.
Inicia sua peça contestatória propalando a tempestividade desta. No tópico
seguinte, intitulado “CONTEXTUALIZANDO A QUESTÃO. INADEQUAÇÃO DA
PRESUNÇÃO DE INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA À LUZ DA JURISPRUDÊNCIA DO
CARF”, começa fazendo o breve relato dos fatos, destacando o grande vulto das
penalidades aplicadas e que a manutenção dos autos de infração pela
administração pública federal resultará na liquidação forçada da empresa pela
falência e a consequente desestruturação de todo o negócio. Afirma que o
julgamento do presente Auto de Infração implica na própria continuidade
existencial da empresa, a qual é lídima, correta, paga tributos regularmente e gera
renda e empregos.
Passa a tecer considerações sobre o controle aduaneiro das operações de
comércio exterior, mencionado a necessidade da elaboração de um Código
Nacional Aduaneiro e da modernização dos conceitos das autoridades aduaneiras.
Discorre sobre questões afetas à fraudes em operações de comércio exterior em
nosso país, notadamente a interposição fraudulenta de terceiros, transcrevendo
dispositivos da legislação pertinentes à matéria e ventilando doutrina. Foca-se na
hipótese legal da interposição fraudulenta presumida, asseverando:
“32. Ora, observa-se que o legislador nada mais fez do que entender que a não
comprovação da origem dos recursos empregados na importação (fato antecedente)
resulta na provável conclusão de que houve interposição fraudulenta na operação (fato
consequente). Essa probabilidade decorre da vivência prática, das inúmeras fiscalizações
com a mesma conclusão. Mas, obviamente, não pode ser considerada como um fim em si
mesmo, sob pena de gerar iniquidade.
33. Feita essa introdução necessária, no caso prático, há uma falha gritante na aplicação
da presunção legal de interposição fraudulenta.
34. Com efeito, a fiscalização deturpou o próprio alcance da presunção legal. O texto legal
é claro ao exigir, para a presunção, de interposição fraudulenta a não comprovação da
origem, disponibilidade e transferência dos recursos empregados. Não obriga que os
recursos tenham sido gerados de operações anteriores do importador.
35. Ou seja, ilustre julgador, o texto legal exige que o importador tenha como demonstrar
a origem (lícita) dos recursos empregados, resultado de operações comerciais rotineiras,
tudo como forma de afastar o odioso esquema de ocultação por meio de pessoas jurídicas
sem conteúdo econômico real.
36. Portanto, ao se comprovar a origem dos recursos (antecipação de recebíveis, como
neste caso), fruto de um negócio jurídico regular, resta afastada a presunção legal.”
Salienta que a origem dos recursos empregados nas operações de interesse foram
devidamente comprovados à Fiscalização, sublinhando que os recursos utilizados
nas operações foram decorrentes de contratos legítimos de antecipação de
recebíveis, tendo a YIELD, na condição de gestora do caixa da REFINARIA
MANGUINHOS, antecipado tais valores que seriam devidos no momento da venda
futura das mercadorias importadas, tudo dentro de uma normalidade contratual,
Fl. 3310
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e que apresentou à Fiscalização todos os respectivos contratos e comprovantes de
transferências bancárias dos valores antecipados. Sustenta:
“40. Em suma, ilustres julgadores, a impugnante não nega que os recursos empregados na
importação tenham sido antecipados pela YIELD. Mas essa antecipação, fruto de um
negócio contratual válido, é justamente a comprovação da origem dos recursos
empregados na operação, o que afasta categoricamente a aplicação do disposto no §2o do
art. 23 do DL 1455/76."
Transcreve jurisprudência e defende que:
“44. Portanto, à luz do entendimento proclamado pelo CARF, a mera transferência de
recursos para realização da importação não configura, por si só, a interposição
fraudulenta, exigindo-se um conjunto probatório cabal revelador de “fraude ou simulação
com vistas a dissimular, alterar ou excluir os atos ou negócios jurídicos constitutivos da
sujeição passiva ou da posição de responsável pela importação”, como, p. ex., “a
dissimulação dos registros contábeis relacionados ao adiantamento dos recursos
envolvidos na realização da importação, seja como empréstimos dos sócios ou de terceiros
(inexistentes de fato), como recursos provenientes da conta caixa (inflada artificialmente),
ou como receitas de atividades inexistentes; a dissimulação, ocultação ou redução das
receitas de revenda das mercadorias ou a ocultação/redução de despesas indispensáveis
envolvidas na atividade da empresa, como forma de compensar os recursos (ocultos)
anteriormente transferidos por aquele que adquire as mercadorias para execução de sua
importação; a inequívoca ausência de capacidade econômico-financeira da empresa
importadora frente ao porte de suas operações de comércio exterior, como prova indireta
do suprimento externo do custeio envolvido na execução de suas importações etc”.
Advoga que a Fiscalização, em sentido contrário à orientação jurisprudencial,
apenas se valeu de dois fundamentos para a aplicação da multa: a) a antecipação
dos recursos para pagamento das importações (lastreada em contratos válidos) e;
b) a inexatidão dos documentos de importação, que não fizeram constar a
REFINARIA MANGUINHOS como adquirente das mercadorias (importação por
conta e ordem). Aponta que essa situação não gera, por si só, a pena de
perdimento, cabendo, no máximo, a multa prevista no art. 69, § 1o, da Lei no
10.833/2003 e que a idéia de que a mera antecipação de recursos constitui fraude
está equivocada. Argumenta:
“48. Assim, contextualizada a questão e demonstrada a inaplicabilidade da presunção de
interposição fraudulenta pelos fatos narrados no Termo de Verificação Fiscal, a
impugnante se vale da presente peça para demonstrar a inexistência de fraude ou
simulação nas importações selecionadas pela fiscalização, não havendo qualquer intuito
de ocultar a Refinaria de Manguinhos da operação de comércio exterior.”
Em sequencia, passa a relacionar todos os aspectos que entende como relevantes
para demonstrar que possui estrutura operacional regular; existe plena
autonomia societária entre a DAX OIL e a REFINARIA MANGUINHOS; que, em que
pese as falhas na DI, foram informados às autoridades competentes os detalhes
das importações, não havendo qualquer interesse de ocultação da REFINARIA
MANGUINHOS; houve o recolhimento dos tributos incidentes nas operações e
Fl. 3311
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regularidade contratual das operações, bem como existiu margem de lucro nas
operações, não havendo o que se falar em simulação.
Passa então a versar sobre a empresa DAX OIL, seu perfil, histórico, estrutura,
localização, atividades que executa, etc, salientando que sempre atuou em
respeito à legislação em todos os seus aspectos, que gera vários empregos e
ilustra inclusive com imagens de duas instalações. Destaca que não se confunde
com a empresa REFINARIA MANGUINHOS, posto que são completamente
distintas e autônomas, e que jamais de prestaria ao papel de atuar como laranja
de outrem.
Tangencia então as operações de importação realizadas, aduzindo:
“63. Na primeira importação investigada, a impugnante adquiriu no mercado externo
33.481.131,00 kg (48.141,818 m') de óleos brutos de petróleo (NCM 27090010) junto à
RAYON ENERGY LP, pessoa jurídica sediada em Bristol, Reino Unido, com objetivo de
remetê-los para industrialização e vender, para a Refinaria de Manguinhos, os
subprodutos do processo de refino, as naftas leve e pesada (NCM 27101249).
64. O produto chegou ao Brasil por meio do navio M/T High Valor, acobertada pela LI
16/13922133-5 (DI no 16/0855377-0). Antes da chegada do navio, em 23/05/16, a
impugnante endereçou correspondências às empresas ULTRACARGO e VOPAK para
obtenção de informações a respeito da armazenagem da mercadoria importada, tendo
recebido idênticas respostas de ambas empresas, no sentido de que não dispunham de
tanques alfandegados suficientes para recebimento dos 48.141,818 m' de óleo bruto no
Terminal de Aratu - BA(doc. 09)
65. Em face da resposta negativa, a impugnante, no mesmo dia 23/05/16, protocolizou
junto à Inspetoria da RFB no Porto de Aratu requerimento de autorização de despacho
aduaneiro de importação sem prévia descarga, nos termos do §1o, art. 3o da IN 680/06,
c/c art. 3o da IN no 957/09, com a qualificação e a coleta de amostras à bordo, nos termos
do art. 24 da IN no 1020/10, bem como o registro antecipado da declaração de
importação, na forma do inciso I do art. 17 da IN 680/06, e a entrega antecipada mediante
apresentação de laudo técnico de arqueação, tudo conforme o disposto no art. 47, inciso I,
da IN 680/06.
66. No mesmo requerimento, a impugnante fez constar o destino da mercadoria,
informando que “o pleito visa a transferência do produto, imediatamente após os trâmites
do desembaraço aduaneiro, em viagem de cabotagem com destino ao Porto de Santos
para descarga total do produto, local em que o produto será descarregado e armazenado
nos terminais de graneis líquidos da ADONAI QUÍMICA S/A e GRANEL QUÍMICA S/A”.
67. O mesmo pedido de antecipação do despacho aduaneiro e registro antecipado da DI
ocorreu nas importações objeto das DI 17/0159288-8 e 17/0503791-9 (doc. 10 e 11).
68. Em reposta, o Inspetor autoriza o início do despacho aduaneiro sem prévia descarga,
determinando, contudo, que “o importador deverá comprovar o efetivo descarregamento
da mercadoria em território brasileiro, nos termos do §1o, do art. 3o da IN SRF no
680/2006.”
Noticia que em 06/06/2016 endereçou correspondência à Agencia Nacional de
Petróleo relatando problemas concernente a importação e sobre a destinação da
Fl. 3312
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mercadoria e que formulou ainda consulta ao Estado da Bahia acerca da
tributação incidente na operação, o que demonstra inexistir qualquer intuito de
interposição fraudulenta e que jamais quis ocultar a REFINARIA MANGUINHOS.
Prossegue:
“72. E exatamente como relatado às autoridades competentes (RFB, ANP e Estado da
Bahia), o óleo bruto de petróleo foi desembaraçado em águas, sem prévia descarga,
seguindo, por cabotagem, ao Porto de Santos, onde foi armazenado na Granel Química
S/A, conforme comprovam as Notas Fiscais de Prestação de Serviço nos 1290 e 1326, nos
valores de R$ 1.342.825,00 e 1.524.600,00, respectivamente, emitidas por aquela empresa
contra a impugnante (doc. 09).
73. Aqui deve ser corrigida uma informação falsa presente no Termo de Verificação Fiscal.
Ao tratar da Granel, o Auditor, na tentativa de reduzir a participação da impugnante nas
importações, reporta o seguinte:
“Vale salientar que, no atendimento à intimação, a GRANEL deixa claro que o seu cliente
não era a DAX OIL, e sim, a MANGUINHOS, que adquiriu o óleo bruto de petróleo e
contratou o seu serviço para armazená-lo”. (TVF, fl. 15)74. Ora, as notas fiscais de
prestação de serviço em questão, emitidas contra a DAX Oil, são a prova cabal de que,
diferentemente do alegado, a impugnante era, sim, cliente da Granel Química S/A, tendo
pago regularmente pela armazenagem. O curioso, ilustres Julgadores, é que essas mesmas
notas fiscais foram apresentadas à fiscalização, mas não foram citadas no Relatório.
75. O óleo bruto, então, foi transferido para a Refinaria de Manguinhos, conforme NF
27289 anexa (doc. 09), em operação de remessa para industrialização por conta e ordem.
À medida em que o óleo bruto foi transformado em nafta, a Refinaria de Manguinhos
promoveu o retorno para a impugnante da nafta produzida (v. NF 133.264, p.ex. – Retorno
de Mercadoria Recebida para Beneficiamento).
76. Por fim, o produto retornado (naftas leve e pesada) foi vendido pela impugnante para
a Refinaria de Manguinhos, tudo conforme as NFs 27361, 27366, 27377, 27384, 27391,
27415, 27429, 27452 e 27564, com destaque de 4%, conforme Resolução 13/12 do Senado
Federal (doc. 09)”
Articula que o produto revendido foi diferente daquele importado, pois sofreu
processo de industrialização, ou seja, que foram vendidos produtos nacionais, não
importados, à REFINARIA MANGUINHOS. Argumenta que este fato impede a
imposição da penalidade afeta à interposição fraudulenta de terceiros e que:
“82. De outro lado, ainda que se considere ter havido uma importação por conta e ordem,
verifica-se não haver qualquer intuito de interposição fraudulenta na operação de
importação: a impugnante sempre teve em mente que as mercadorias, após o processo
industrial, seriam comercializadas para a Refinaria de Manguinhos, tanto que comunicou
tal fato às autoridade competentes no curso do despacho aduaneiro (RFB, ANP e
SEFAZ/BA).
83. Se houve um equívoco, ele não se confunde com a ocultação fraudulenta da Refinaria
de Manguinhos, representando tão-somente a inexatidão do conteúdo da declaração de
importação, que atrai pena multo mais branda do que o perdimento das mercadorias (ou
multa substitutiva).”
Fl. 3313
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O tópico subseqüente sustenta a ausência de elementos que demonstrem a
ocorrência de interposição fraudulenta, citando jurisprudência do CARF e
alegando que não foram apresentadas, pelo Fisco, provas da ocorrência de fraude
ou simulação nas operações de importação em análise.
Conclui este tópico nos seguintes termos:
“92. Ocorre que mesmo os danos potenciais alegados pelo Auditor não ocorreram no caso
concreto:
a) As mercadorias importadas pela impugnante não se sujeitam à incidência do IPI, de modo
que não há qualquer possibilidade de quebra da cadeia daquele imposto;
b) Não houve qualquer evasão fiscal quanto ao ICMS. Nesse ponto, lembre-se que a própria
impugnante dirigiu consulta formal à SEFAZ para dirimir dúvidas sobre a tributação;
c) Não houve qualquer comprovação de subfaturamento e não há dúvida de que o preço
praticado se encontra dentro do valor de mercado;
d) O relato da operação e os documentos juntados provam que não foi esquentada
mercadoria descaminhada;
e) Os bens importados não são lesivos à saúde ou segurança nacionais;
f) Não houve remessa camuflada de lucros ao exterior. Não há qualquer vinculação entre o
exportador estrangeiro, a impugnante e a Refinaria de Manguinhos.
93. Em suma, a situação relatada no Termo de Verificação Fiscal revela, no máximo, uma
inexatidão documental (erro no preenchimento da DI), sem ter havido qualquer intenção
da impugnante de ocultar a Refinaria de Manguinhos e lesão concreta ao erário.
94. Trata-se do que a doutrina vem denominando de ocultação inocente, infração de
menor gravidade, incapaz de atrair a aplicação da pena de perdimento ou da multa
equivalente ao valor aduaneiro das mercadorias importadas.”
Ao final requer que seja julgado improcedente o Auto de Infração.
Anexou os documentos de fls.2.745/2.982.
A Autuada Refinaria de Petróleos de Manguinhos S/A foi intimada da decisão de
primeira instância em data de 24/02/2021 (Termo de Ciência por Abertura de Mensagem de fls.
3031), apresentando o Recurso Voluntário em 25/03/2021 (Termo de Análise de Solicitação de
Juntada de fls. 3036), o que fez com os mesmos argumentos da peça de Impugnação e com os
seguintes pedidos:
110. Diante do demonstrado e comprovado, a Recorrente requer seja cancelado
integralmente o Auto de Infração, haja vista que as mercadorias adquiridas pela
Recorrente não retratam interposição fraudulenta.
111. Subsidiariamente, caso superada a argumentação supra, o que não se
espera, mas em respeito ao princípio da eventualidade, a substituição da
penalidade aplicada pela multa de 1% (um por cento) sobre o valor das
mercadorias, na forma do art. 711, III do Regulamento Aduaneiro, ante a
inexistência da demonstração de dolo, fraude ou simulação.
Fl. 3314
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PROCESSO 12689.720160/2020-18
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A Responsável Solidária DAX OIL Refino S/A foi intimada da decisão de primeira
instância em data de 25/02/2021 (Termo de Ciência por Abertura de Mensagem de fls. 3033),
apresentando o Recurso Voluntário em 28/03/2021 (Termo de Análise de Solicitação de Juntada
de fls. 3120), o que fez com os mesmos argumentos da peça de Impugnação e com o seguinte
pedido:
145. Pelo exposto, a recorrente confia na correta interpretação do art. 23, V, do
DL 1455/76, reformando o Acórdão no 104-003.292 para julgar improcedente o
Auto de Infração controlado pelo PAF no 12689-720.160/2020-18, em virtude da
ausência de interposição fraudulenta nas operações de importação fiscalizadas.
Através do Despacho de fls. 3169 o processo foi encaminhado para inclusão em lote
de sorteio.
Após, às fls. 3174 a Autuada Refinaria de Petróleos de Manguinhos S/A apresentou
manifestação, anexado aos autos Parecer Jurídico sobre o caso em análise.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Cynthia Elena de Campos, Relatora.

1. Pressupostos legais de admissibilidade
Conforme relatório e certificado às fls. 3169, os Recursos Voluntários são
tempestivos e preenchem os demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual devem ser
conhecidos.

2. Dos Recursos Voluntários
A Autuada Refinaria de Petróleos de Manguinhos S/A apresentou Recurso
Voluntário com os seguintes argumentos:
(i)
Preliminarmente o lançamento é nulo por absoluta inobservância dos
requisitos próprios para aplicação da pena de perdimento prevista no art.
23, V da DL 1455/76 (convertida na aplicação de multa de 100% sob o
valor das mercadorias) e a necessária instauração do procedimento
especial de controle aduaneiro, estabelecido pela IN/SRF 228/2002;
(ii)
a Recorrente não é adquirente ou encomendante das mercadorias;
(iii)
Os recursos empregados tem origem comprovada e as transferências
realizadas pela YIELD para a DAX OIL não denotam ilícito civil para
configurar a simulação ou fraude;
Fl. 3315
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(iv)
O acervo probatório é insuficiente para demonstrar a prática de fraude,
simulação ou dolo por parte da Recorrente;
(v)
A aquisição das mercadorias pela Recorrente ocorreu internamente após
a nacionalização e industrialização pela importadora.
Por sua vez, a Responsável Solidária DAX OIL Refino S/A apresentou Recurso
Voluntário argumentando, em síntese, que:
(i)
A manutenção dos autos de infração pela administração pública federal
(DRJ e CARF) resultará na liquidação forçada da empresa pela falência e a
consequente desestruturação de todo o negócio;
(ii)
A fiscalização deturpou o próprio alcance da presunção legal. O texto legal
é claro ao exigir, para a presunção, de interposição fraudulenta a não-
comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos recursos
empregados. Não obriga que os recursos tenham sido gerados de
operações anteriores do importador;
(iii)
O texto legal exige que o importador tenha como demonstrar a origem
(lícita) dos recursos empregados, resultado de operações comerciais
rotineiras, tudo como forma de afastar o odioso esquema de ocultação
por meio de pessoas jurídicas sem conteúdo econômico real. Portanto, ao
se comprovar a origem dos recursos (antecipação de recebíveis, como
neste caso), fruto de um negócio jurídico regular, resta afastada a
presunção legal;
(iv)
No presente caso, não há qualquer dúvida de que a origem dos recursos
aplicados nas operações foi devidamente comprovada à fiscalização;
(v)
Não se nega que os recursos utilizados nas operações foram decorrentes
de contratos legítimos de antecipação de recebíveis, tendo a YELD, na
condição de gestora do caixa da Refinaria de Manguinhos, antecipado tais
valores que seriam devidos no momento da venda futura das mercadorias
importadas, tudo dentro de uma normalidade contratual;
(vi)
Tal negócio contratual foi devidamente esclarecido à fiscalização, de
modo que a recorrente não apenas apresentou os contratos firmados
com a YIELD, como também entregou - sponte própria - os comprovantes
das transferências bancárias dos valores antecipados, abrindo mão do seu
sigilo bancário (docs. 02, 03 e 04 da impugnação);
(vii)
A recorrente não nega que os recursos empregados na importação
tenham sido antecipados pela YIELD. Mas essa antecipação, fruto de um
negócio contratual válido, é justamente a comprovação da origem dos
recursos empregados na operação, o que afasta categoricamente a
aplicação do disposto no §2o do art. 23 do DL 1455/76;
(viii)
O CARF entende que a mera antecipação de recebíveis não gera, por si só,
a presunção de interposição fraudulenta. Cita o Acórdão no 3301-003.630;
Fl. 3316
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(ix)
Essa orientação jurisprudencial se encaixa como uma luva ao caso em
apreço, considerando que a autoridade lançadora, sem apresentar
qualquer prova concreta de uma das situações reveladoras de fraude ou
simulação (dissimulação contábil, redução artificial de despesas, ausência
inequívoca de capacidade financeira etc.), apenas se valeu de dois
fundamentos para a aplicação da multa, ambos afastados pelo CARF,
quais sejam:
a) a antecipação dos recursos para pagamento das importações (lastreada
em contratos válidos);
b) a inexatidão dos documentos de importação, que não fizeram constar a
Refinaria de Manguinhos como adquirente das mercadorias (importação
por conta e ordem).
(x)
A recorrente demonstrou:
a) Possui estrutura operacional regular (ativos, funcionários, sede etc.);
b) Há plena autonomia societária entre a Dax Oil S/A e a Refinaria de
Manguinhos;
c) Em que pese as falhas na DI, foram informados às autoridades
competentes (ANP, RFB e SEFAZ/BA) os detalhes das importações, não
havendo qualquer interesse de ocultação de Manguinhos;
d) Houve regularidade tributária das operações;
e) Houve regularidade contratual das operações;
f) Houve margem de lucro nas operações, não havendo falar-se em
simulação.
(xi)
O fato de a Refinaria de Manguinhos ter realizado a industrialização em
nada altera a conclusão de que as mercadorias adquiridas (naftas leve e
pesada) não são importadas, mas nacionais. Com efeito, foram firmados
entre as partes (Dax Oil e Refinaria de Manguinhos) dois contratos: o
primeiro, de industrialização, que traduz uma verdadeira obrigação de
fazer (prestação de serviços). Ou seja, os óleos brutos (produtos
importados) foram remetidos para a Refinaria de Manguinhos quando
ainda estavam na titularidade da importadora. Logo, tanto a matéria-
prima (óleo bruto importado) quando o produto da industrialização
(naftas nacionais) era de propriedade da DAX OIL. Somente após a
celebração de um segundo contrato, de compra e venda, foi transferida a
titularidade da nafta nacional;
(xii)
A decisão nega vigência aos contratos típicos, ao conceito legal de
mercadoria nacionalizada, bem como ao conceito de importação por
conta e ordem;
(xiii)
Os danos potenciais alegados pelo Auditor não ocorreram no caso
concreto:
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a) As mercadorias importadas pela recorrente não se sujeitam à incidência
do IPI, de modo que não há qualquer possibilidade de quebra da cadeia
daquele imposto;
b) Não houve qualquer evasão fiscal quanto ao ICMS. Nesse ponto, lembre-
se que a própria recorrente dirigiu consulta formal à SEFAZ para dirimir
dúvidas sobre a tributação;
c) Não houve qualquer comprovação de subfaturamento e não há dúvida
de que o preço praticado se encontra dentro do valor de mercado;
d) O relato da operação e os documentos juntados provam que não foi
esquentada mercadoria descaminhada;
e) Os bens importados não são lesivos à saúde ou segurança nacionais;
f) Não houve remessa camuflada de lucros ao exterior. Não há qualquer
vinculação entre o exportador estrangeiro, a recorrente e a Refinaria de
Manguinhos.
(xiv)
Não houve importação por conta e ordem dos óleos brutos adquiridos
pela recorrente, pois a Refinaria de Manguinhos adquiriu naftas leve e
pesada já nacionalizadas, sendo irrelevante juridicamente onde se operou
a industrialização do produto importado (óleo bruto). E se é assim não há
espaço legal para a aplicação da pena.

3. Da Preliminar invocada pela Autuada Refinaria de Petróleos de Manguinhos
S/A
A Autuada REFINARIA MANGUINHOS pede a nulidade do Auto de Infração por
inobservância dos requisitos próprios para aplicação da pena de perdimento prevista no art. 23, V
do DL 1455/76 (convertida na aplicação de multa de 100% sob o valor das mercadorias).
Argumenta, ainda, que a instauração do Procedimento Especial de Controle
Aduaneiro - “PECA”, com supedâneo na IN 228/2002, é medida excepcional que possui rito
próprio a ser observado, devendo ocorrer no curso de um Procedimento de Fiscalização Comum
(disciplinado pela Portaria RFB no 1.687, de 17 de setembro de 2014), com a devida ciência do
contribuinte fiscalizado, sendo imprescindível a constatação pela Autoridade Fazendária de
irregularidade que motive sua instauração.
Alega que primeiro deveria ocorrer um Procedimento de Fiscalização Comum e, na
hipótese de constatada irregularidade pela Autoridade Fazendária, instaurar-se-á o Procedimento
Especial de Controle Aduaneiro - “PECA” com a necessária ciência do contribuinte. O início da ação
fiscal com relação à ora Recorrente lastreada no (TDPF-F) no 0517800-2019-00125-9, foi efetivada
por meio do “TERMO DE INÍCIO DE FISCALIZAÇÃO no 117/2019”, e possui vários vícios de ordem
material e formal, assim sintetizados:
• vício formal pela ausência de Procedimento de Fiscalização Comum anterior à
instauração do “PECA”. No particular, este Termo foi o primeiro cientificado pela
Recorrente e sem qualquer menção acerca das disposições da IN 228/2002;
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• vício formal pela ausência de indicação da irregularidade passível de instauração
do “PECA”.
Sem razão à defesa.
Com relação ao argumento preliminar, considerando a reprodução ipsis litteris da
peça de impugnação, na forma permitida pelo artigo 50, § 1o da Lei no 9.784/19991, reproduzo o
r. voto condutor do v. acórdão recorrido:
A fundamentação para a adoção de tal procedimento está vertida no Termo de
Verificação Fiscal, no tópico “1. INTRODUÇÃO”, e se coaduna com os preceitos
normativos correlatos.
Cumpre destacar que a seara das nulidades dos lançamentos tributários na esfera
do Fisco Federal converge para o disposto no Decreto no 70.735/1972 (PAF). O
art. 59 do PAF determina serem nulos os atos lavrados por autoridade
incompetente ou com preterição do direito de defesa. Já o art. 60 dispõe que
meras irregularidades, incorreções e omissões não importarão em nulidades,
mormente quando não influírem na solução do litígio.
É importante ressaltar que o direito processual contempla o princípio da
instrumentalidade das formas, que traz como consequência, com respeito à
nulidade do processo, que somente àquela que sacrifica os fins de justiça do
processo deve ser declarada pela autoridade julgadora. Com efeito, a doutrina
pátria é pacífica quando entende que a nulidade por cerceamento ao direito de
defesa exige que seja comprovado o efetivo prejuízo ao exercício desse direito
por parte do sujeito passivo. Segundo o princípio pas de nullité sans grief que,
literalmente, significa que não há nulidade sem prejuízo, não se declarará nulo
nenhum ato processual quando este não causar prejuízo à quem o alega. Tal
princípio está assente, por exemplo, nos artigos 563 e 566 do Código de Processo
Penal, bem como no art.277 do Código de Processo Civil.
O direito à ampla defesa e ao contraditório está previsto no art. 5o, inciso LV, da
Carta Magna. Nesta seara, cumpre destacar, preambularmente, que no âmbito do
processo administrativo tributário, a auditoria-fiscal consubstancia-se em uma
fase inquisitorial que, antecedendo a fase contenciosa do procedimento, não se
rege pelos princípios do contraditório e da ampla defesa, pois se destina à
investigação, à colheita e análise de informações, dados e elementos de prova
para a formação da convicção da autoridade fiscal a respeito da ocorrência, ou
não, do fato gerador de tributos e de infrações porventura existentes.
Prevalece, portanto, em tal procedimento, o princípio da inquisitoriedade,
porquanto o procedimento de fiscalização assemelha-se ao inquérito policial, não

1 Art. 50. Os atos administrativos deverão ser motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos, quando:
§ 1o A motivação deve ser explícita, clara e congruente, podendo consistir em declaração de concordância com fundamentos de
anteriores pareceres, informações, decisões ou propostas, que, neste caso, serão parte integrante do ato.

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havendo que se falar em cerceamento do direito de defesa naquela oportunidade,
porquanto nada foi ainda imputado ao contribuinte.
O encerramento desta fase, com a lavratura do auto de infração/notificação de
lançamento, propicia, após a ciência do contribuinte, o início da fase contenciosa,
esta sim, plenamente regida pelo princípio do contraditório e da ampla defesa ou,
de modo mais amplo, do devido processo legal.
Na 2a instância do Contencioso Administrativo1, observa-se que há muito a
jurisprudência é pacífica em negar a ocorrência de cerceamento ao direito de
defesa durante o procedimento fiscal de lançamento, salvo nos casos em que há
determinação expressa em lei sobre a questão, conforme vislumbra-se nos
trechos de ementas abaixo compiladas:
Trecho da Ementa: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. PRELIMINAR.. NULIDADE.
CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. As garantias constitucionais do
contraditório e da ampla defesa só se manifestam com o processo administrativo,
iniciado com a impugnação do auto de infração. Não existe cerceamento do direito
de defesa durante o procedimento de fiscalização, procedimento inquisitório que
não admite contraditório. (ACÓRDÃO CC no 201-81.498)
Trecho da Ementa: ADMISSÃO TEMPORÁRIA. DEVIDO PROCESSO LEGAL E
CERCEAMENTO DE DEFESA. Não há que se alegar cerceamento ao amplo direito de
defesa, quando nos autos se comprova que foi assegurado ao contribuinte o direito
ao contraditório e a ampla defesa no curso do processo, a partir da instauração da
fase litigiosa através da impugnação tempestivamente apresentada e obedecido o
devido processo legal, nos termos da lei processual vigente (Decreto 70.235/72).
(ACÓRDÃO CC no 301-33.707)
Trecho da Ementa: FASE DE APURAÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO
–
INAPLICABILIDADE
DOS
PRINCÍPIOS
DO
DEVIDO
PROCESSO
LEGAL,
DO
CONTRADITÓRIO E DA AMPLA DEFESA – Garantia constitucional que opera a partir
da inauguração do litígio, com a apresentação da impugnação tempestiva, não
sendo pertinente pretender que desdobramentos dessa garantia, como o direito de
oferecer e produzir provas, atue na fase averiguatória do procedimento, submetida
ao princípio da inquisitoriedade. (ACÓRDÃO CC no 106-15.779)
Trecho da Ementa: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL – PRELIMINAR DE
NULIDADE DO LANÇAMENTO – CERCEAMENTO DE DEFESA – FALTA DE INTIMAÇÃO
– IMPROCEDÊNCIA – Não é causa de nulidade do lançamento de ofício, a falta de
intimação do sujeito passivo sobre as irregularidades apuradas durante a ação
fiscal, caso a autoridade autuante entender desnecessário tal procedimento.
(ACÓRDÃO CC no 101-95.473)
Trecho da Ementa: PROCEDIMENTO FISCAL – CERCEAMENTO DE DIREITO DE
DEFESA – Por ter o procedimento fiscal natureza inquisitória, não se aplica nessa
fase o direito ao contraditório e à ampla defesa. Somente após cientificado da
exigência e dos elementos em que se funda, pode o contribuinte impugnar a
exigência, devendo para tanto ser-lhe franqueadas amplas condições para o
exercício do direito de defesa. Verificando-se que o auto de infração e seus anexos
permitem ao autuado amplas condições de conhecer os fundamentos da exigência
Fl. 3320
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e, portanto, exercer o amplo direito ao contraditório, não há falar-se em
cerceamento do direito de defesa. (ACÓRDÃO CC no 104-21.003)
Neste sentido consolidou-se a jurisprudência Administrativa, conforme se infere
do enunciado da Súmula CARF n° 46, abaixo transcrito:
“O lançamento de ofício pode ser realizado sem prévia intimação ao sujeito passivo,
nos casos em que o Fisco dispuser de elementos suficientes à constituição do crédito
tributário.”
Destarte, observamos que a defesa ou contestação é facultada ao sujeito passivo
após a ciência do lançamento e exercida pela apresentação de impugnação à
exigência fiscal, nos termos do art. 14 do Decreto no 70.235, de 06/03/1972 e do
art. 56 do Decreto no 7.574, de 29/09/2011. O direito à ampla defesa e ao
contraditório é uma garantia e fundamento de validade do regular processo
administrativo e, neste caso, tem seu marco inicial com a instauração da fase
litigiosa do procedimento fiscal, exatamente com o oferecimento de impugnação
ao crédito tributário constituído e/ou à penalidade aplicada.
No caso sub examine observa-se que a impugnante não menciona como teria sido
efetivamente prejudicada no exercício de seu direito de defesa, não havendo,
desta forma, o que se falar em cerceamento ao direito de defesa ou ao
contraditório, porquanto a contestante compreendeu plenamente as imputações
que lhe foram atribuídas e delas se defendeu a contento, o que se percebe pela
fartura e riqueza de argumentos vertidos em sua peça irresignatória.
Ademais, a Autoridade Fiscal procedeu na estrita observância dos ditames contidos
no artigo 142 do Código Tributário Nacional, tendo sido observados todos os requisitos essenciais
previstos em lei para ao final se aplicar a penalidade cabível.
O lançamento foi devidamente cientificado aos sujeitos passivos, instaurando-se a
fase litigiosa do procedimento com a apresentação tempestiva das impugnações, nos termos dos
artigos 14 e 15 do Decreto 70.235/1972:
Art. 14. A impugnação da exigência instaura a fase litigiosa do procedimento.
Art. 15. A impugnação, formalizada por escrito e instruída com os documentos em
que se fundamentar, será apresentada ao órgão preparador no prazo de trinta
dias, contados da data em que for feita a intimação da exigência.
Em síntese, da análise dos autos, verifica-se que os documentos têm a descrição
pormenorizada dos fatos que ensejaram a instauração do procedimento, bem como a indicação
do direito em que se baseiam com suficiente especificidade, de modo a delimitar com clareza o
objeto da autuação e permitir a plenitude da defesa.
Tanto é que a Recorrente demonstrou em defesa que teve plena compreensão do
objeto da autuação.
Outrossim, o Decreto no 70.235/1972 (que dispõe sobre o procedimento
administrativo fiscal, dentre outras), em seu artigo 59 assim estabelece:
Fl. 3321
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Art. 59. São nulos:
I – os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II – os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
Portanto, os argumentos da defesa não estão entre as hipóteses previstas para que
seja declarada a nulidade da autuação, motivo pelo qual afasto a preliminar suscitada pela defesa.

4. Do Mérito dos Recursos Voluntários
Considerando a identidade de argumentos apresentados pelas Recorrentes, passo
à análise conjunta de tais matérias.
Conforme relatório, versa o presente litígio de auto de infração aduaneiro lavrado
em 23/06/2020 contra as empresas REFINARIA DE PETRÓLEO DE MANGUINHOS S/A - EM
RECUPERAÇÃO JUDICIAL e DAX OIL REFINO S/A, no valor total de R$ 187.747.356,87, a título de
multa de conversão da ordem de 100% sobre o valor aduaneiro das mercadorias sujeitas a
perdimento e que foram revendidas, consumidas ou não localizadas.
O auto de infração teve por fundamento legal o artigo 23, inciso V do Decreto-Lei
1.455/76 com a redação dada pelo artigo 59 da Lei no 10.637/2002, e alterações do parágrafo 3°
dadas pela Lei n° 12.350 de 20/12/2010, c/c artigos 673, 675, inciso IV, 689 do Decreto n°
6.759/09 e artigos 73, parágrafos 1° e 2° e 77 da Lei n° 10.833/03.
A responsabilidade solidária da Importadora foi tipificada nos artigos 124, inciso I
do CTN e o artigo 674, inciso I, do Decreto n° 6.759/2009 (Regulamento Aduaneiro).
Acusa a Fiscalização que a importadora DAX OIL REFINO S/A realizou 3 (três)
importações2 registradas como diretas, porém empregando recursos da empresa REFINARIA DE
PETROLEOS DE MANGUINHOS SA - EM RECUPERACAO JUDICIAL, para pagamento da totalidade
dos valores empregados nestas importações (câmbio, tributos e armazenagem), os quais foram
enviados pela empresa YIELD FINANCIAL SERVICES S/A, que presta serviços de gestão de fluxo de
caixa para MANGUINHOS.
Concluiu a Fiscalização que as operações analisadas, embora registradas como
importações diretas, ocorreram por conta e ordem de terceiro, no caso, a Recorrente
Manguinhos, que permaneceu oculta perante o controle aduaneiro.
Inicialmente, é necessário ponderar sobre a aplicação da legislação aduaneira, de
forma a demonstrar as razões que motivaram a conclusão deste voto, primeiro faço breve
abordagem sobre as modalidades de importação.

2 DI 16/0855377-0, registrada em 06/06/2016
DI 17/0159288-8, registrada em 27/01/2017
DI 17/0503791-9, registrada em 28/03/2017

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4.1. Requisitos necessários para configuração de interposição fraudulenta de
terceiros em operações de Comércio Exterior
4.1.1. Modalidades de importação
Com relação à forma de operacionalizar uma importação, destaco que deve o
importador se enquadrar necessariamente em uma das seguintes modalidades: importação
direta, importação por conta e ordem de terceiros ou importação por encomenda.
Em suma, aquele que pretender importar deverá estar previamente habilitado,
sujeito ao constante monitoramento sobre o uso da modalidade adotada.
A importação na modalidade direta é disciplinada pelo Decreto-Lei n° 37/1966 e
regulamentada pela Instrução Normativa SRF n° 680/2006 e alterações, correspondendo ao
método convencional de importação.
A importação na modalidade por conta e ordem de terceiros é disciplinada pelos
artigos 80 e 81 da Medida Provisória n° 2.158-35/2001, com definição jurídica dada pelo artigo 27
da Lei n° 10.637/2002, regulamentada pela Instrução Normativa SRF no 225/2002 e, atualmente
pela Instrução Normativa RFB no 1.861/2018, com alterações trazidas pela Instrução Normativa
RFB no 1937, de 15 de abril de 2020 e Instrução Normativa RFB no 2.101, de 09 de setembro de
2022. Nesta modalidade, o promotor da operação é o adquirente, sendo igualmente obrigatória
sua habilitação no Siscomex, nos termos da Instrução Normativa RFB no 1984, de 27 de outubro de
2020.
A importação na modalidade por encomenda, realizada no caso sob análise, é
disciplinada e tem sua definição jurídica dada pelo Art. 11 da Lei no 11.281/2006, regulamentada
pela Instrução Normativa SRF no 634/ 2006, e atualmente pela IN RFB n° 1.861/2018, com
alterações trazidas pela IN RFB n° 1937/2020 e Instrução Normativa RFB no 2.101, de 09 de
setembro de 2022.
A diferenciação entre as modalidades de importação pode ser assim resumida:
IMPORTAÇÃO DIRETA
IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM
IMPORTAÇÃO POR
ENCOMENDA
 Importador é o contribuinte
 Importador é o contribuinte
 Adquirente é o responsável solidário
 Importador é o contribuinte
 Encomendante é o responsável
solidário
Importador é o adquirente das
mercadorias importadas
Não
há
intervenção
de
intermediários
 O importador é um prestador de
serviço de importação contratado
pelo adquirente
 Importador realiza a importação
para
posterior
revenda
a
encomendante predeterminado
Importador negocia e contrata
diretamente com o fornecedor
estrangeiro (exportador)
 O adquirente negocia e contrata
diretamente
com
o
fornecedor
estrangeiro (exportador).
 Importador negocia e contrata
diretamente com o fornecedor
estrangeiro (exportador)
Os recursos são do importador, que
é o responsável pelo pagamento e
todo
aporte
necessário
à
importação
 Recursos do adquirente, enquanto
real beneficiário, que é o responsável
pelo pagamento e todo aporte
necessário à importação
 Importador é o responsável
pelo pagamento e todo aporte
necessário à importação
 Atualmente,
é
permitido
o
Fl. 3323
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Importador assume integralmente
os riscos da operação
adiantamento de recursos ao
importador,
pelo
encomendante,
para
pagamento total ou parcial da
obrigação (art. 3o, § 3o IN RFB
no 1.861/2018, com redação
dada pela IN RFB no 2101, de 09
de setembro de 20223).
 Capacidade financeira deve ser
comprovada pelo importador
 Capacidade
financeira
deve
ser
comprovada pelo adquirente
 Importador e encomendante
devem comprovar capacidade
financeira
 O importador deve ter recursos
próprios
para
realizar
a
importação, e o encomendante
deve ter recursos próprios para
aquisição
das
mercadorias
encomendadas
 O importador deve ter habilitação
perante o SISCOMEX
 Declaração
de
Importação
é
registrada em nome do importador
 O importador e o adquirente devem
ter habilitação perante o SISCOMEX
 Prévia vinculação do importador com
o contratante/adquirente
 Declaração
de
Importação
é
registrada em nome do importador,
constando as informações sobre o
adquirente
 O
importador
e
o
encomendante
devem
ter
habilitação perante o SISCOMEX
 Prévia
vinculação
do
importador
com
o
encomendante
 Declaração de Importação é
registrada
em
nome
do
importador,
constando
as
informações
sobre
o
encomendante
 Após o desembaraço aduaneiro, a
mercadoria
é
comercializada
diretamente pelo importador no
mercado interno
 Após o desembaraço aduaneiro, a
mercadoria
é
repassada
ao
adquirente
pelo
importador
contratado
 Após o desembaraço aduaneiro,
a
mercadoria
é
vendida/repassada
ao
encomendante predeterminado

4.1.2. Configuração de interposição fraudulenta nas formas comprovada e
presumida.
De modo geral, a interposição de pessoas é prática lícita no ordenamento jurídico,
representada pela outorga de poderes através de mandato a terceiro para intermediação em
determinado negócio jurídico.
O Código Civil prevê a representação em seus artigos 115 a 120, classificando-a
como aquela conferida por lei (ou representação legal) e aquela conferida pelo interessado (ou
representação voluntária).
Segundo RIZZARDO (2005, p. 431), representar significa:

3 Art. 3o Considera-se operação de importação por encomenda aquela em que a pessoa jurídica importadora é contratada para
promover, em seu nome e com recursos próprios, o despacho aduaneiro de importação de mercadoria de procedência estrangeira
por ela adquirida no exterior para revenda a encomendante predeterminado. (Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB no
2101, de 09 de setembro de 2022) (Vide Instrução Normativa RFB no 2101, de 09 de setembro de 2022)

§ 3o Consideram-se recursos próprios do importador por encomenda os valores recebidos do encomendante predeterminado a
título de pagamento, total ou parcial, da obrigação relativa à revenda da mercadoria nacionalizada, ainda que ocorrido antes da
realização da operação de importação ou da efetivação da transação comercial de compra e venda da mercadoria de procedência
estrangeira pelo importador por encomenda. (Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB no 2101, de 09 de setembro de 2022)
(Vide Instrução Normativa RFB no 2101, de 09 de setembro de 2022)

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“...estar no lugar de alguém, substituir uma pessoa, fazer o papel que lhe incumbia, projetar a
sua vontade em uma relação jurídica. Envolve a noção de substituição da manifestação da
vontade. Nesta visão, o ato de vontade de alguém que deve figurar na celebração de um negócio
é expressada por uma pessoa distinta da que o celebra.” 4
A importação por conta e ordem e a importação por encomenda ocorrem por meio
de interposição de pessoas entre o Estado e os reais interessados na realização da importação.
Nestes casos, sendo cumpridos os requisitos legais, não há que se falar em ilicitude na
interposição.
Por sua vez, a interposição passa a ser fraudulenta quando a representação é
articulada de modo a transparecer manifestação de vontade diversa da realidade, resultando na
prática de ato fraudulento ou simulado, relacionado à operação com o comércio exterior. O ato
fraudulento ou simulado é realizado para burlar o controle aduaneiro.
A expressão “interposição fraudulenta” foi cunhada pela primeira vez em nosso
Sistema Jurídico através da Medida Provisória no 66/2002, convertida na Lei no 10.637/2002.
Solon Sehn (2016, p. 50)5 aborda sobre a natureza objetiva da intenção do agente,
destacando que a intenção integradora é manifestada pelo importador no momento em que
apresenta a declaração de importação e, na hipótese de suspeita de falsidade sobre as
informações declaradas, ou seja, caso a declaração seja apresentada com informações que não
correspondam à realidade da operação, deve a autoridade aduaneira verificar o animus do
importador objetivamente, a partir dos atos exteriorizados da vontade.
A fraude é conceituada através do artigo 72 da Lei no 4.502/646. Trata-se de ação
contrária àquilo que é verdade, cometida dolosamente (delito intencional) no intuito de enganar
(burlar o controle aduaneiro) e obter vantagens indevidas em prejuízo de terceiro (Dano ao
Erário).
Por sua vez, a simulação é prevista pelo ordenamento jurídico através do artigo
167, Parágrafo 1o, Inciso I do Código Civil7.
Ao tratar sobre o tipo infracional, o ilustre Doutrinador e Conselheiro Rodrigo
Mineiro Fernandes (2018, p. 164)8, interpreta que a ocultação do sujeito passivo encaixa no
conceito de simulação ligado à causa do negócio jurídico, tornando o negócio aparente

4 RIZZARDO, Arnaldo. Parte Geral do Código Civil: Lei no 10.406, de 10.01.2002. Rio de Janeiro: Forense, 2005, p. 431.
5 SEHN, Solon. Imposto de Importação. 1a Edição. São Paulo: Noeses, 2016, págs. 59 e 60.
6 Lei no 4.502/64: Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a
ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a
reduzir o montante do imposto devido a evitar ou diferir o seu pagamento.

7 Art. 167. É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que se dissimulou, se válido for na substância e na forma. § 1o
Haverá simulação nos negócios jurídicos quando: I - aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas daquelas às
quais realmente se conferem, ou transmitem.

8 FERNANDES, Rodrigo Mineiro. Introdução ao Direito Aduaneiro. São Paulo: Editora Intelecto, 2018, págs. 164.
Fl. 3325
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divergente do negócio real, resultando no vício na causa e consequente violação ao controle
aduaneiro.
A interposição fraudulenta de terceiros tem a seguinte base legal:

Artigo 23, inciso V, e parágrafos 1o e 2o, do Decreto-Lei no 1.455/76, com redação dada pelo
artigo 59 da Lei no 10.637/02, regulamentado pelo artigo 675, inciso II e 689, inciso XXII e § 6o,
do Decreto no 6.759/09 (Regulamento Aduaneiro);

Artigos 94, 95, 96, inciso II, 111 e 113 do Decreto-Lei no 37/66;

Artigos 23, 25 e 27 do Decreto-Lei no 1.455/76, regulamentados pelos artigos 673, 674, 675,
inciso II, 686, 687, 701 e 774 do Decreto no 6.759/09;

Instrução Normativa no 1.169/2011 e Instrução Normativa no 228/2002, com alterações
introduzidas pela Instrução Normativa RFB no 1678, de 22 de dezembro de 2016, Instrução
Normativa RFB no 1854, de 04 de dezembro de 2018 e Instrução Normativa RFB no 1986, de 29
de outubro de 2020.
Há de ser reconhecido que a tipologia infracional “interposição fraudulenta” exige
da Autoridade Fiscal a fidelidade ao objetivo traçado pelo legislador, evitando a massificação da
criminalização e correlata subsunção do fato concreto à norma.
Como acima mencionado, a Fiscalização utilizou como fundamento legal o inciso V
do artigo 23 do Decreto-Lei no 1.455/76, aplicando o § 3o que prevê a multa equivalente a 100%
(cem por cento) do valor aduaneiro da mercadoria.
Assim dispõe do artigo 23 do Decreto-Lei no 1.455/1976:
Art 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
V - estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de
ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável pela
operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de
terceiros.(Incluído pela Lei no 10.637, de 30.12.2002)
§ 1o O dano ao erário decorrente das infrações previstas no caput deste artigo
será punido com a pena de perdimento das mercadorias. (Incluído pela Lei no
10.637, de 30.12.2002)
§ 2o Presume-se interposição fraudulenta na operação de comércio exterior a
não-comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos recursos
empregados.(Incluído pela Lei no 10.637, de 30.12.2002)
§ 3o As infrações previstas no caput serão punidas com multa equivalente ao valor
aduaneiro da mercadoria, na importação, ou ao preço constante da respectiva
nota fiscal ou documento equivalente, na exportação, quando a mercadoria não
for localizada, ou tiver sido consumida ou revendida, observados o rito e as
competências estabelecidos no Decreto no 70.235, de 6 de março de
1972. (Redação dada pela Lei no 12.350, de 2010)
Fl. 3326
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§ 4o O disposto no § 3o não impede a apreensão da mercadoria nos casos
previstos no inciso I ou quando for proibida sua importação, consumo ou
circulação no território nacional.(Incluído pela Lei no 10.637, de 30.12.2002)
Cumpre salientar que a infração considerada dano ao Erário, com aplicação da pena
de perdimento em razão de interposição fraudulenta de terceiros na modalidade comprovada, é
configurada mediante a comprovação da ocorrência de fraude ou simulação para ocultação do
sujeito passivo, do real comprador ou responsável pelas operações de importação. Neste caso,
incide a previsão do artigo 23, inciso V e §1o e §3o, do Decreto-Lei no 1.455/1976, acima
reproduzido.
Por sua vez, a interposição fraudulenta de terceiros na modalidade presumida, é
configurada pela constatação de um conjunto de indícios, mediante verossímil e relativa
presunção que levam à conclusão de sua ocorrência, em especial pela não comprovação da
origem, disponibilidade e a efetiva entrega dos recursos empregados nas operações com o
Comércio Exterior. Neste caso, aplica-se a inversão do ônus da prova (ou distribuição dinâmica do
ônus da prova), homenageada pelo Código de Processo Civil de 2015, passando o encargo
probatório ao sujeito passivo, o qual detém a possibilidade de provar o fato extintivo, modificativo
e impeditivo da acusação, consoante a previsão do artigo 373, inciso II do CPC/20159. A autuação
por interposição fraudulenta na modalidade presumida decorre da incidência do artigo 23, inciso
V e §2o, do Decreto-Lei no 1.455/1976 acima.
Em síntese, temos a seguinte diferenciação sobre a interposição fraudulenta em
operação de Comércio Exterior nas formas comprovada ou presumida:

INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA
COMPROVADA
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA
PRESUMIDA

CONFIGURAÇÃO
 Ocultação do sujeito passivo, do real
vendedor, comprador ou de responsável
pela
operação,
mediante
fraude
ou
simulação, com a identificação do real
interveniente
 Não
comprovação
da
origem,
disponibilidade e transferência dos
recursos empregados em operações do
comércio exterior

FUNDAMENTO LEGAL
 Art. 23, inciso V do Decreto-Lei n°
1.455/1976, com redação dada pela Lei n°
10.637/2002
 Art. 23, inciso V, § 2o do Decreto-Lei n°
1.455/1976, com redação dada pela Lei
n° 10.637/2002

PENALIDADES
1) Perdimento da mercadoria ou multa
substitutiva de 100% do valor aduaneiro
da mercadoria (art. 23, V, §§ 1o e 3o do
Decreto-Lei 1.455/76);
2) Multa por cessão de nome (10% do valor
da operação acobertada), aplicada sobre
o importador ostensivo (art. 33 da Lei no
11.488/2007)
1) Perdimento da mercadoria ou multa
substitutiva
de
100%
do
valor
aduaneiro da mercadoria (art. 23, V, §
2o do Decreto-Lei 1.455/76);
2) Proposição de inaptidão da inscrição
do CNPJ da pessoa jurídica (art. 81, §
1°, da Lei n° 9.430/96, e art. 41, caput e
parágrafo
único,
da
IN
RFB
n°
1470/2014, vigente na época dos fatos

9 Art. 373. O ônus da prova incumbe:
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor.

Fl. 3327
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em análise)
Dada a conceituação e identificação das modalidades de importação, resta evidente
que o presente litígio versa sobre acusação de interposição fraudulenta comprovada, uma vez
identificada Refinaria de Petróleo Manguinhos S/A como a real adquirente das mercadorias
importadas.
Passo à análise dos elementos probantes apontados pela Fiscalização para sustentar
a acusação, bem como dos argumentos das defesas:

4.2. Das operações objeto do presente litígio
Afirmou a Fiscalização que os elementos reunidos comprovaram exaustivamente
que a DAX OIL intermediou as operações de MANGUINHOS, que pagou integralmente as despesas
de operação da Importadora.
No caso, a interposição fraudulenta ocorreu pelo fato de que a DAX OIL se fez
constar nas Declarações de Importação como adquirente das mercadorias importadas, quando na
verdade essas mercadorias eram para a MANGUINHOS, que ficou oculta e não apareceu nas
operações.
De fato, em todas as Declarações de Importação (fls. 2342 a 2353), consta a DAX OIL
REFINO S/A como importadora, sendo que as operações ocorreram no período de 06/06/2016 e
27/03/2017.
Todavia, a comprovação que instrui o caderno processual, bem como as afirmações
das próprias partes demostram que as operações foram realizadas prévia contratação, sendo a
real adquirente a Refinaria de Petróleos Manguinhos S/A, o que não foi devidamente informada
nas respectivas Declaração de Importação, resultando na configuração de interposição
fraudulenta mediante simulação de que a adquirente seria a Importadora.
A título de exemplo da contratação prévia entre as partes, vejamos que, em
atendimento ao Termo de Intimação no 135/2019 (fls. 2426), a importadora DAX OIL REFINO S/A
assim manifestou:
Fl. 3328
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Os esclarecimentos acima demonstram que, de fato, foi comunicado aos Órgãos
Oficiais que a importação se tratava de insumos para armazenagem a granel e remessa para
industrialização na Refinaria Manguinhos, o que, a princípio, não desconfiguraria a modalidade de
importação direta pela DAX OIL.
Entretando, analisando o documento de fls. 2431, referente à consulta realizada
junto à Secretaria de Fazenda do Estado da Bahia (SIPRO 100273/2016-9), a Importadora
Consulente deixou evidente que a operação pretendida teria por destinação a venda do produto
industrializado à Refinaria Manguinhos, na forma como apontada pela Fiscalização.
Vejamos:
Fl. 3329
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Fl. 3330
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Nota-se que a Importadora relatou na consulta em referência exatamente a mesma
triangulação mencionada pelo Auditor Fiscal em TVF. Vejamos o fluxograma extraído das fls. 2434:

Fl. 3331
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Outrossim, consta em Termo de Verificação Fiscal que cada depósito efetuado
pela empresa YIELD correspondia a uma despesa incorrida pela DAX OIL na importação.
Vejamos os esclarecimentos prestados pelas partes envolvidas sobre as operações
financeiras realizadas:
 DAX OIL REFINO S/A (Importadora) contratou YIELD FINANCIAL SERVICES S/A
para antecipação de recursos financeiros para a realização de suas
operações próprias de importações;
 REFINARIA MANGUINHOS (Adquirente) mantém com a YIELD FINANCIAL
SERVICES S/A contrato de prestação de serviços de gestão de fluxo de caixa,
contas a receber e a pagar;
 Os valores devidos à DAX OIL REFINO S/A decorrentes das operações de
compra dos produtos foram colocados para a gestão junto a sua YIELD
FINANCIAL;
 A DAX OIL REFINO S/A era também devedora da empresa YIELD FINANCIAL
SERVICES S/A relativamente aos recursos por esta antecipados;
 As empresas envolvidas procederam com ajuste negocial, para quitação
mútua dos valores devidos à DAX OIL REFINO pela Intimada, bem como
aqueles devidos por ela à empresa YIELD FINANCIAL SERVICES S/A,
destinando a cada uma das partes envolvidas os correspondentes à sua
operação própria.
Os documentos de fls. 2755 a 2905 comprovam que as transferências da YIELD para
a DAX OIL ocorreram exatamente nos valores de datas em que os câmbios das respectivas
importações foram fechados pela Importadora.
Em síntese, as operações objeto deste litígio foram discriminadas no TVF com
relação aos pagamentos e destinação da seguinte forma:
 DI 17/0159288-8:
Descrição:
NAFTA, A GRANEL: MISTURA DE HIDROCARBONETOS LÍQUIDOS INFLAMÁVEIS ORIUNDOS DA
DESTILAÇÃO DO PETRÓLEO OU DO ALCATRÃO DE HULHA, COM TEMPERATURA DE EBULIÇÃO
NORMALMENTE COMPREENDIDA ENTRE 30oC E 250oC E COMPOSTA DE HIDROCARBONETOS QUE
APRESENTAM ENTRE 5 E 12 ÁTOMOS DE CARBONO. A NAFTA E UTILIZADA PRINCIPALMENTE COMO
MATÉRIA PRIMA PARA A PRODUÇÃO DE SOLVENTES E/OU CORRENTES DIVERSAS DE
HIDROCARBONETOS, SENDO UTILIZADA COMO DILUENTE DE PETRÓLEO PESADOS NA INDUSTRIA DE
REFINO E DEMAIS PROCESSAMENTOS CARACTERÍSTICOS DA ATIVIDADE.
FORMA FÍSICA: LÍQUIDO.
NÚMERO ONU: 1268.
CLASSE DE RISCO: 3.
ASPECTO FÍSICO: LÍQUIDO LÍMPIDO, VOLÁTIL E DE ODOR CARACTERÍSTICO.
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Pagamentos:

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37
Destinação:
Após o desembaraço da mercadoria, a empresa DAX OIL emitiu uma Nota Fiscal de
entrada e, no mesmo dia, emitiu uma Nota Fiscal de venda para MANGUINHOS, conforme tabela a
seguir:

 DI 17/0503791-9:
Descrição:
NAFTA, A GRANEL: MISTURA DE HIDROCARBONETOS LÍQUIDOS INFLAMÁVEIS ORIUNDOS DA
DESTILAÇÃO DO PETRÓLEO OU DO ALCATRÃO DE HULHA, COM TEMPERATURA DE EBULIÇÃO
NORMALMENTE COMPREENDIDA ENTRE 30oC E 250oC E COMPOSTA DE HIDROCARBONETOS QUE
APRESENTAM ENTRE 5 E 12 ÁTOMOS DE CARBONO. A NAFTA E UTILIZADA PRINCIPALMENTE COMO
MATÉRIA PRIMA PARA A PRODUÇÃO DE SOLVENTES E/OU CORRENTES DIVERSAS DE
HIDROCARBONETOS, SENDO UTILIZADA COMO DILUENTE DE PETRÓLEO PESADOS NA INDUSTRIA DE
REFINO E DEMAIS PROCESSAMENTOS CARACTERÍSTICOS DA ATIVIDADE.
FORMA FÍSICA: LÍQUIDO.
NÚMERO ONU: 1268.
CLASSE DE RISCO: 3.
ASPECTO FÍSICO: LÍQUIDO LÍMPIDO, VOLÁTIL E DE ODOR CARACTERÍSTICO.
Pagamentos:

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Destinação:
Após o desembaraço da mercadoria, a empresa DAX OIL emitiu uma Nota Fiscal de
entrada e, no mesmo dia, emitiu uma Nota Fiscal de venda para MANGUINHOS, conforme tabela a
seguir:

 DI 16/0855377-0:
Descrição:
ÓLEO BRUTO DE PETRÓLEO A GRANEL, FRAÇÃO DE HIDROCARBONETOS CONDENSADA
DURANTE O PROCESSO DE EXTRAÇÃO DE GÁS NATURAL.
NOME COMERCIAL: CONDENSADO DE PETRÓLEO.
FORMA FÍSICA: LIQUIDA - COR: LEVEMENTE AMARELADO - ACASTANHADO
UTILIZAÇÃO: REFINO COM DESTILAÇÃO ATMOSFÉRICA OU A VÁCUO ATRAVÉS DO VAPOR
SOB PRESSÃO E FRACIONAMENTO DAS CORRENTES LEVES DO PETRÓLEO.
COMPOSIÇÃO: MISTURA DE HIDROCARBONETOS ALIFÁTICOS E HIDROCARBONETOS
AROMÁTICOS, SEM PREDOMINÂNCIA DE CONSTITUINTES AROMÁTICOS, EM PESO, EM
RELAÇÃO AOS NÃO AROMÁTICOS.
Pagamentos:

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Destinação: Para esta Declaração de Importação, a DAX OIL, após o desembaraço,
remeteu o produto importado para depósito na empresa GRANEL QUIMICA LTDA, CNPJ
44.983.435/0002-50, depois emitiu uma nova Nota Fiscal em nome de MANGUINHOS para
proceder a industrialização por conta e ordem. Após esse procedimento, MANGUINHOS
emitiu Notas Fiscais para DAX OIL, como retorno do produto industrializado, e no mesmo
dia a DAX OIL emitiu Notas Fiscais de venda para MANGUINHOS. O produto importado
seria Óleo Bruto de Petróleo e o constante das Notas Fiscais de retorno de MANGUINHOS
para DAX OIL e de venda da DAX OIL para MANGUINHOS seria Nafta Leve e Nafta Pesada.
As tabelas a seguir mostram o fluxo do produto importado desde a importação até a
venda para MANGUINHOS.

Fl. 3337
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Visualizando a operação descrita pela Fiscalização com relação à DI 16/0855377-0,
constata-se que a movimentação da mercadoria após o desembaraço confirmou as informações
previamente prestadas pela Importadora na consulta realizada perante a Secretaria de Fazenda
do Estado da Bahia, bem como confessadas pela defesa.
Vejamos:
2. NF - Remessa para Industrialização por Conta e Ordem (Óleo Bruto de Petróleo)

1. NF - Remessa para depósito (Óleo Bruto de Petróleo)

3. NF – Retorno de Industrialização
(Nafta Leve e Nafta Pesada)

4. NF – Venda do Produto Industrializado
(Nafta Leve e Nafta Pesada)

Como bem observado pelo ilustre julgador de primeira instância, “a operação em
epígrafe revela-se, no mínimo, interessante: 1) o importador traz uma mercadoria do exterior para
o adquirente, com recursos e por conta deste; 2) manda esta para o próprio adquirente para este
proceder com seu beneficiamento; 3) recebe a mercadoria de volta do adquirente e, finalmente, 4)
vende a mercadoria ao adquirente, que já havia pago anteriormente por ela.”
Desembaraço Aduaneiro
Desembaraço Aduaneiro DAX OIL
DAX OIL Depósito
Depósito GRANEL QUÍMICA
GRANEL QUÍMICA Industrialização por Conta e
Industrialização por Conta e Ordem
Ordem MAGUINHOS
MAGUINHOS
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42
E, como igualmente mencionado no r. voto condutor do acórdão recorrido, as
empresas entraram em contradição sobre as transações financeiras. Vejamos o excerto abaixo
reproduzido:
Ambas as impugnantes reconhecem a ocorrência de tais transações financeiras,
contudo, abordam a matéria sob prismas distintos. A DAX OIL defende que os
recursos eram, de fato, da REFINARIA MANGUINHOS (fl.2.722):
“38. De fato, não se nega que os recursos utilizados nas operações foram
decorrentes de contratos legítimos de antecipação de recebíveis, tendo a YELD, na
condição de gestora do caixa da Refinaria de Manguinhos, antecipado tais valores
que seriam devidos no momento da venda futura das mercadorias importadas,
tudo dentro de uma normalidade contratual.”.
A REFINARIA MANGUINHOS, por seu turno, nega tal fato, argüindo que não existe
comprovação de que os recursos eram de sua alçada (fl.2.631):
“49. E ainda que isto pudesse ser verdade, a real adquirente das mercadorias
deveria ter sido considerada a YIELD, e nunca a Impugnante, que não possui
qualquer relação com os depósitos realizados na conta bancária da DAX.
50. Soma-se a isso o fato de que não há demonstração de que os recursos
antecipados pela YIELD e depositados na conta da DAX são de origem da
Impugnante. Faz-se necessária as evidências concretas de que a YIELD agia a
mando da ora Impugnante repassando os recursos para a DAX OIL, configurando a
triangulação das movimentações financeiras (follow the money).
51. Corolário dessa insuficiência probatória é a constatação de que a empresa
YIELD atuou como prestadora de serviços financeiros para DAX OIL. O fato de que
há um contrato de gestão de fluxo de caixa entre a Impugnante e a YIELD é uma
situação distinta e autônoma.” Essa duplicidade de versões revela-se, no mínimo,
contraditória.
Ao descortinarmos os pagamentos/transferências realizados, de acordo com os
demonstrativos exibidos pela Fiscalização às fls.17/23, podemos observar que os
recolhimentos dos tributos devidos, despesas e custos de importação (inclusive
com empresa de despachantes aduaneiros), além dos próprios contratos de
câmbio para aquisição dos produtos no exterior, eram custeados pela YIELD
FINANCIAL SERVICES S/A.
Esses apontamentos são, ao nosso ver, prova robusta e insofismável de que as
mercadorias importadas realmente eram destinadas à REFINARIA MANGUINHOS.
Resta evidente que estamos diante de operações de importação realizadas
mediante interposição fraudulenta de terceiros, uma vez que, embora a DAX OIL tenha registrado
as Declarações de Importação como adquirente direta das mercadorias, na verdade tais operações
eram previamente acordadas entre as partes, sendo a REFINARIA MANGUINHOS a real adquirente,
que sustentou as aquisições e para quem todas as mercadorias seriam destinadas, o que foi
Fl. 3339
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ocultado do controle aduaneiro, em desacordo com a legislação incidente sobre a importação na
modalidade por conta e ordem, acima já tratada.
Cumpre igualmente salientar que a Importadora DAX OIL sustenta ter demonstrado:
a) Possui estrutura operacional regular (ativos, funcionários, sede etc.);
b) Há plena autonomia societária entre a Dax Oil S/A e a Refinaria de Manguinhos;
c) Em que pese as falhas na DI, foram informados às autoridades competentes
(ANP, RFB e SEFAZ/BA) os detalhes das importações, não havendo qualquer
interesse de ocultação de Manguinhos;
d) Houve regularidade tributária das operações;
e) Houve regularidade contratual das operações;
f) Houve margem de lucro nas operações, não havendo falar-se em simulação.
E o Parecer Jurídico anexado aos autos conclui que:

Ocorre que não está em análise neste litígio a capacidade financeira e/ou
operacional da importadora, mas a forma como ocorreram as operações de importação perante o
controle aduaneiro.
Outrossim, concluiu o ilustre Parecerista que “embora esta tenha sido a premissa
adotada pela fiscalização, somos do entendimento de que o tipo infracional da ocultação resta
caracterizado apenas quando se verificar a ocorrência de fraude e simulação. Ausentes tais
elementos subjetivos, eventual reenquadramento da importação, de direta para indireta, deverá
ser considerado como mero erro/omissão no preenchimento da Declaração de Importação, o que
sujeita o infrator a multas pecuniárias que variam de 1,5% a 3% do valor das operações (conforme
artigo 57, III, da Medida Provisória 2.158-35/2001).”
Fl. 3340
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Igualmente alega a Recorrente DAX OIL que o presente caso se trata do que a
doutrina vem denominando de ocultação inocente, infração de menor gravidade, incapaz de atrair
a aplicação da pena de perdimento ou da multa equivalente ao valor aduaneiro das mercadorias
importadas.
Com a devida vênia, não há que se falar em “culpa” ou “ocultação inocente” no
presente caso, uma vez que não estão presentes atos praticados mediante negligência,
imprudência ou imperícia, passíveis de justificar conduta culposa das partes.
Apenas para demonstrar que resta evidente o intuito doloso dos envolvidos nas
operações, supõe-se que a Importadora tivesse firmado um Contrato de Prestação de Serviços de
Importação com a real adquirente e, no momento do registro da Declaração de Importação, o
realizasse na modalidade direta, sem o conhecimento da Contratante/Real Adquirente. Nesta
hipótese, ainda que partindo de uma forçosa premissa de negligência sobre a necessária
conferência da forma como as operações ocorreram, poder-se-ia pensar na possibilidade de um
ato culposo da adquirente, que deixou de zelar pela conferência dos documentos que efetivaram a
operação contratada.
Todavia, não é o caso em análise, uma vez que, desde o procedimento fiscal, a
Recorrente vem insistindo tratar-se de operação realizada no mercado interno, inclusive
sustentando tal afirmação nas peças de Impugnação e Recurso Voluntário.
Ademais, igualmente corrobora com a acusação de interposição fraudulenta o fato
de a Habilitação para Operar no Comércio Exterior da Recorrente ter sido deferida somente em
15/03/2017 (fls. 2707), sendo a última operação por meio da DAX OIL realizada em 28/03/2017,
através do desembaraço da Declaração de Importação no 17/0503791-9.
Inclusive, a Importadora confirmou em sua defesa que as três importações objeto
do lançamento foram as únicas relações comerciais mantidas com a Manguinhos.
Portanto, não se trata de “mero recebimento antecipado de valores não se
enquadra na hipótese legal de presunção de interposição fraudulenta”, como afirma da Recorrente
DAX OIL, mas sim de inequívoco conhecimento prévio de que a mercadoria importada seria
entregue à real adquirente, qual seja, Refinaria Manguinhos.
Não se trata, igualmente, de acusação de “relação de interdependência entre as
empresas destinadas ao cometimento de fraudes no âmbito do comércio exterior”, como pretende
fazer crer a Importadora.
Como já mencionado neste voto, reitero que interposta pessoa é o terceiro que se
faz representar por outro em uma operação de importação/exportação, com a intenção
deliberada de causar dano ao Erário mediante fraude e simulação.
A figura da simulação é prevista através do artigo 167, parágrafo 1o, inciso I do
Código Civil com o seguinte texto:
Fl. 3341
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Art. 167. É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que se dissimulou, se
válido for na substância e na forma.
§ 1o Haverá simulação nos negócios jurídicos quando:
I - aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas daquelas às
quais realmente se conferem, ou transmitem;
II - contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não verdadeira;
III - os instrumentos particulares forem ante datados, ou pós-datados.
Na seara da tributação, para configurar simulação que legitime a desconsideração
do negócio jurídico, faz necessário a existência de (i) conluio entre as partes; (ii) divergência entre
a real vontade das partes e o negócio por elas declarado; e (iii) intenção de lograr o Fisco.
Dos fatos acima demonstrados, restam configuradas as três situações, considerando
que: (i) houve conluio entre as partes, uma vez que a Importadora e Adquirente negociaram
previamente a aquisição das mercadorias e concordaram com a forma como tais operações foram
realizadas, inclusive mediante pagamento por intermédio de terceiro contratado (YIELD
FINANCIAL SERVICES S/A); (ii) houve flagrante divergência entre a realidade das operações e as
declarações prestadas perante o Controle Aduaneiro, como acima já mencionado; e (iii) houve a
intenção de lograr o Fisco, a partir do momento em que a DAX OIL foi apenas intermediadora das
operações, cujo real beneficiário foi a empresa MANGUINHOS, destinatária das notas fiscais de
venda, verdadeira compradora das mercadorias importadas, permanecendo a real adquirente
oculta até que ocorreu a fiscalizações por meio do procedimento especial.
Como ensina o ilustre Doutrinador Paulo de Barros Carvalho10:
"Os atos tendentes a ocultar ocorrência de fato jurídico tributário configuram
operações simuladas, pois não obstante a intenção consista na prática do fato que
acarretará o nascimento da obrigação de pagar tributo, este, ao ser concretizado,
é mascarado para que aparente algo diverso do que realmente é".
Por sua vez, a fraude está prevista nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64, com o
seguinte texto:
Art. 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade
fazendária:
– da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
– das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação
tributária principal ou o crédito tributário correspondente.
Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária

10 CARVALHO, Paulo de Barros. Derivação e Positivação no Direito Tributário. Vol. 1. São Paulo: Editora Noeses, 2013, p. 80.
Fl. 3342
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principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a
reduzir o montante do imposto devido, a evitar ou diferir o seu pagamento.
Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou
jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72.
Dos dispositivos legais acima invocados, constata-se imprescindível que a fraude
tributária seja realizada mediante conduta dolosa, visando esconder, modificar ou excluir o fato
jurídico tributário, legitimando que a Autoridade Administrativa desconsidere negócios jurídicos
que visem ludibriar o controle aduaneiro e, portanto, o interesse público que deve ser
resguardado pelo Auditor Fiscal, nos termos previstos pelo artigo 37, caput da Constituição
Federal11 e artigo 2o da Lei no 9.784/9912.
Desse modo, o dano ao Erário (art. 23, inc. V, do Decreto-Lei no 1.455/1976), ainda
que não estivesse configurado um efetivo prejuízo aos cofres da União (o que não é o caso!), deu-
se em razão da burla ao controle aduaneiro.
Portanto, restando configurada a interposição fraudulenta nas operações de
importação realizadas mediante simulação entre as partes, está correto o auto de infração lavrado
para cobrança da multa de 100% do valor aduaneiro, na forma prevista pelo artigo 23, inciso V, §
3o do Decreto-Lei no 1.455/1976, motivo pelo qual deve ser mantida a decisão recorrida.
Por sua vez, igualmente afasto o argumento subsidiário da Recorrente Refinaria de
Petróleos Manguinhos S/A, para que a multa prevista no art. 23, V da DL 1455/76 (convertida na
aplicação de multa de 100% sob o valor das mercadorias) seja substituída pela multa de 1% (um
por cento) sobre o valor das mercadorias, na forma do art. 711, III do Regulamento Aduaneiro,
ante a inexistência da demonstração de dolo, fraude ou simulação.
Considerando as razões acima, não que se falar em ausência de dolo, fraude ou
simulação no presente caso. Do contrário, seria o auto de infração cancelado.
E, diante da interposição fraudulenta configurada e comprovada neste litígio, está
correta a conclusão do ilustre julgador a quo ao salientar que a autoridade administrativa não
pode usurpar a competência do legislador para substituir o juízo de proporcionalidade por ele
exercido, com o fim de deixar de aplicar uma penalidade expressamente prevista na legislação,
substituí-la por outra sem literal previsão para tanto ou alterar o montante (valor ou percentual)
da sanção definido na lei.
Por fim, igualmente considerando as razões acima demonstradas, deve ser mantida
a autuação sobre a Importadora DAX OIL REFINO, uma vez que concorreu para a infração
identificada pelo Auditor Fiscal, restando inequívoco o conhecimento sobre os atos eivados de
dolo, mediante simulação, aquiescendo e operacionalizando as importações de forma a burlar o

11 Art. 37. A administração pública direta e indireta de qualquer dos Poderes da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos
Municípios obedecerá aos princípios de legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade e eficiência e, também, ao seguinte:
12 Art.2o A Administração Pública obedecerá, dentre outros, aos princípios da legalidade, finalidade, motivação, razoabilidade,
proporcionalidade, moralidade, ampla defesa, contraditório, segurança jurídica, interesse público e eficiência.
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controle aduaneiro e, assim, configurando a sua efetiva participação na condição de responsável
solidária, motivo pelo qual impõe-se a manutenção no polo passivo desta ação fiscal.
Cumpre esclarecer que a autuação da Importadora para aplicação da multa 10%
sobre o valor das operações por cessão de nome, na forma prevista pelo artigo 33 da Lei
11.488/2007, não impede a incidência da multa objeto desta autuação, nos termos da Súmula
CARF no 155, de aplicação obrigatória por esta relatora, e que assim prevê:
Súmula CARF no 155
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em 03/09/2019
A multa prevista no art. 33 da Lei no 11.488/07 não se confunde com a pena de
perdimento do art. 23, inciso V, do Decreto Lei no 1.455/76, o que afasta a
aplicação da retroatividade benigna definida no art. 106, II, "c", do Código
Tributário Nacional.
Com isso, estão corretas a autuação e a decisão recorrida, motivo pelo qual devem
ser integralmente mantidas.

5. Dispositivo
Ante o exposto, conheço dos Recursos Voluntários para rejeitar a preliminar de
nulidade do Auto de Infração e, no mérito, negar-lhes provimento.
É como voto.

Assinado Digitalmente
Cynthia Elena de Campos

Fl. 3344
DF CARF MF
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