Tribunal: CARF
Processo: 10872.720353/2016-90
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIO SERGIO MARTINEZ PICCINI
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-10-16
Data de publicação: 2024-11-21

Ementa:
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2013
GLOSA DE CRÉDITOS. BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS. REGIME DE TRIBUTAÇÃO ESPECIAL. INCIDÊNCIA ÚNICA DO IMPOSTO. VENDA E TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS.
No regime de tributação especial previsto para as bebidas não alcoólicas, as saídas de produtos acabados têm incidência única do imposto na origem, sendo para fins de comercialização as respectivas aquisições e sem direito a crédito na escrita fiscal.
IPI. PRODUTO MONOFÁSICO. PAGAMENTO INDEVIDO. REDUÇÃO DO LANÇAMENTO.
Restando comprovado que o contribuinte apurou, no período objeto da autuação, débitos na saída de produtos monofásicos, cuja incidência se deu na operação de aquisição, o pagamento efetuado equivocadamente deve ser reduzido no montante total a pagar do imposto, para evitar a ocorrência de bis in idem.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10872.720353/2016-90
ACÓRDÃO
3302-014.826 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
16 de outubro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
AMBEV S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2013
GLOSA DE CRÉDITOS. BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS. REGIME DE TRIBUTAÇÃO
ESPECIAL. INCIDÊNCIA ÚNICA DO IMPOSTO. VENDA E TRANSFERÊNCIA DE
PRODUTOS ACABADOS.
No regime de tributação especial previsto para as bebidas não alcoólicas,
as saídas de produtos acabados têm incidência única do imposto na
origem, sendo para fins de comercialização as respectivas aquisições e sem
direito a crédito na escrita fiscal.
IPI. PRODUTO MONOFÁSICO. PAGAMENTO INDEVIDO. REDUÇÃO DO
LANÇAMENTO.
Restando comprovado que o contribuinte apurou, no período objeto da
autuação, débitos na saída de produtos monofásicos, cuja incidência se
deu na operação de aquisição, o pagamento efetuado equivocadamente
deve ser reduzido no montante total a pagar do imposto, para evitar a
ocorrência de bis in idem.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado em dar provimento parcial ao Recurso
Voluntário da seguinte forma: (1) por unanimidade de votos, para rejeitar a preliminar de nulidade
do acórdão da DRJ; e, (2) por voto de qualidade, para aplicar ao Auto de Infração o descrito no
relatório de diligência com a utilização do Método 2, vencidos os Conselheiros Marina Righi
Rodrigues Lara, Gisela Pimenta Gadelha Dantas e José Renato Pereira de Deus, que davam
provimento parcial em maior extensão, para aplicar o Método 1.

Fl. 915
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2
Sala de Sessões, em 16 de outubro de 2024.

Assinado Digitalmente
Mário Sérgio Martinez Piccini – Relator

Assinado Digitalmente
Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores conselheiros Mario Sergio
Martinez Piccini, Marina Righi Rodrigues Lara, Silvio Jose Braz Sidrim, Gisela Pimenta Gadelha
Dantas (substituto[a] integral), Jose Renato Pereira de Deus, Lazaro Antonio Souza Soares
(Presidente). Ausente a conselheira Francisca das Chagas Leme, substituída pela conselheira Gisela
Pimenta Gadelha Dantas.

RELATÓRIO
Trata o presente processo de Auto de Infração, lavrado contra a empresa acima
identificada, com exigência do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), totalizando o crédito
tributário no valor conforme fls. 373/385 .
Por trazer uma síntese da autuação, desde a interposição da Impugnação
Administrativa até o Acordão nos presentes autos, peço vênia para adotar parcialmente o
relatório/voto do Acórdão 01-34.132, da Delegacia de Julgamento da Receita Federal de
Belém/PA, de 25/04/2017, resumidamente, bem como sua ementa.
Na descrição dos eventos que resultaram no presente Auto, a Fiscalização
descreveu:
 O contribuinte em epígrafe creditou-se, no Livro de Registro de Apuração do IPI -
RAIPI, do valor do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, de produtos
adquiridos para comercialização, já acabados, cuja tributação é monofásica.
 A fiscalizada recebeu para comercialização produtos acabados com destaques
de IPI, de várias outras filiais, e de outros estabelecimentos não pertencentes a
empresa, conforme se constata no anexo I e II do Termo de Início do
Procedimento Fiscal lavrado de 11/07/2016, sendo estes aproveitados
indevidamente como crédito no Livro de Registro de Apuração do IPI - RAIPI.
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 O sujeito passivo estava sujeito ao Regime Especial de Tributação de Bebidas
Frias (REFRI), previsto nos arts. 58-A e 58-J a 58-T da Lei no 10.833, de 29 de
dezembro de 2003, com a redação dada pela Lei n" 11.727, de 23 de junho de
2008, de acordo com a regulamentação dada pelo Decreto n° 6.707, de 23 de
dezembro de 2008, reproduzida no RIPI/2010, art. 204.
 Preliminarmente, foi aceito o argumento do sujeito passivo, no tocante aos
produtos relacionados no Anexo II do Termo de Início do Procedimentos Fiscal,
recepcionados na escrita fiscal sob o CFOP 2.101, e retirados da presente
autuação, sendo certo, que os demais créditos, sob a tutela de outros CFOPs
foram mantidos para efeito do lançamento em foco.
 Desta reposta acima, podemos concluir que, o contribuinte atesta que houve o
aproveitamento do crédito de IPI, dos produtos relacionados no Livro de
Registro de Apuração do IPI, e que o fiscalizado ignora O fato de que estes
produtos estão sujeitos ao regime de tributação Monofásica, pois atesta que
efetua o regime de créditos e débitos nos produtos em foco, sendo que, na
tributação monofásica, o IPI incide naqueles produtos uma única vez, na saída
do estabelecimento industrial, ou do estabelecimento equiparado a industrial, o
que significa dizer que, uma vez pago, não será mais devido na operação
seguinte.
 Logo o procedimento do sujeito passivo não tem base legal para aproveitar o
crédito de produtos que serão objeto somente de COMERCIALIZAÇÃO e de
tributação MONOFÁSICA, o IPI incidirá uma única vez, motivo pelo qual
glosamos os créditos em foco.
Irresignada, a Recorrente apresentou em sua Impugnação:

O Auto de Infração ora impugnado não pode prevalecer, porquanto as
glosas procedidas pela fiscalização não encontram lastro nas normas que
disciplinam o IPI, pelo adiante exposto.

Ilegitimidade da cobrança do IPI relativo aos produtos sujeitos ao regime
especial de que trata o art. 58-N da Lei n. 10.833/03 – o imposto foi
recolhido no momento de suas saídas a terceiros.

No que se refere às bebidas prontas para consumo, adquiridas de terceiros
e destinadas à revenda por parte do estabelecimento autuado, a
Fiscalização alega que estariam sujeitas à tributação monofásica do IPI
quando de sua saída, com fundamento nos arts. 58-A e 58-J da Lei n.
10.833/2003 e art. 204 do RIPI/2010.

Por essa razão, seria vedado o registro de crédito de IPI na entrada de tais
produtos na filial autuada, justificando a glosa dos valores creditados
nessas operações.

O entendimento fiscal, no entanto, ignora que, posteriormente à entrada
e ao registro dos créditos sobre as bebidas recebidas, houve a saída destes
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mesmos produtos com débito do imposto, promovida ora pelo próprio
estabelecimento autuado, ora pelos estabelecimentos da Impugnante que
receberam essas mercadorias em transferência.

Tal fato é constatado a partir dos demonstrativos e documentos
exemplificativos anexos (doc. 3), que atestam claramente que as
mercadorias revendidas pelo estabelecimento autuado saíram com débito
do IPI, ao passo que as mercadorias transferidas a centros de distribuição
com suspensão foram por eles tributadas quando da ulterior saída a
terceiros.

Portanto, em ambas as situações, certo é que o imposto creditado na
entrada foi posteriormente debitado e pago nas saídas dos produtos a
terceiros, nada havendo a ser exigido da Impugnante.

De outro lado, ainda que o registro do crédito fosse vedado em função de
as mercadorias se sujeitarem ao regime monofásico, jamais poderia haver
o lançamento do tributo, tendo ele sido, ao final, recolhido pela própria
Impugnante antes do início do procedimento de fiscalização. Haveria,
quando muito, pagamento a destempo do IPI, não estando autorizado o
procedimento adotado pela Fiscalização, qual seja, a glosa dos créditos
acompanhada da cobrança de tributo já liquidado. Afinal, desse
procedimento resultaria bis in idem vedado pelo ordenamento.

Por isso, em casos como o presente, em que se configura o cumprimento
da obrigação tributária principal, mas após a data em que o crédito
tributário deveria ser adimplido, a legislação prevê o lançamento apenas
de juros de mora e multa isolados (Lei no 9.430/96, art. 43).

Assim, o lançamento em análise afigura-se improcedente, uma vez que
exige o IPI (já recolhido), quando deveria exigir somente eventuais
acréscimos moratórios, de forma coerente, aliás, com o entendimento da
Administração Fiscal, expresso no Parecer Normativo n. 02/96, em
matéria de IRPJ e CSLL
Cita diversos entendimentos do CARF sobre o assunto em apreço.

Em seu voto, a Delegacia de Julgamento expos:


O contribuinte creditou-se, no Livro de Registro de Apuração do IPI -RAIPI,
do valor do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, de produtos
adquiridos para comercialização, já acabados, cuja tributação é
monofásica.

O regime tributário dos produtos em questão está previsto nos arts. 58-A
e 58-J a 58-T da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, com a redação
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dada pela Lei no 11.727, de 23 de junho de 2008, de acordo com a
regulamentação dada pelo Decreto n° 6.707, de 23 de dezembro de 2008,
reproduzida no RIPI/2010, art. 204.

A incidência única do imposto na saída do estabelecimento produtor ou
equiparado a industrial é a pedra de toque desse regime tributário.

Ora, trata-se de produtos acabados recebidos de várias outras filiais, e de
outros estabelecimentos não pertencentes a empresa para fins de
comercialização. Nas operações de revenda, a impugnante atua
meramente como comerciante, diferentemente do que acontece na
revenda de bens de produção (matérias primas, produtos intermediários e
material de embalagem), em que o estabelecimento que faz a revenda é
obrigatoriamente equiparado a industrial (RIPI/2010, art. 9o, § 6o).

Não há direito ao crédito nas operações, sendo que a impugnante deveria
ter agregado ao custo das mercadorias vendidas o valor do IPI destacado
nas notas fiscais de transferência e de aquisição.

No regime especial de tributação em tela, somente no caso de
industrialização por encomenda é prevista a incidência do imposto em
dois momentos distintos: saída do produto do estabelecimento executor
da encomenda e saída do produto do estabelecimento encomendante.

Importa assinalar que, no juízo deste relator, não se revestem da força
probante os elementos de fls. 453/458, fls. 463/488, e fls. 492/505
apresentados pela impugnante como sendo os meios de prova da sua
alegação de que sempre houve a ulterior tributação do IPI sobre todos os
produtos revendidos ou transferidos com suspensão a centros de
distribuição da mesma empresa, caracterizando, assim, na concepção da
impugnante, que todo o IPI creditado nas entradas acabou sendo pago
posteriormente.

O afastamento da aludida força probatória decorre do fato de que aqueles
elementos apresentados pela impugnante, anexadas a folhas acima
referenciadas, conformam-se em cópias de notas fiscais e cópias do Livro
de Apuração do IPI, todos pertencentes a outros estabelecimentos
estranhos aos autos, e em planilhas da sua própria lavra, os quais, no
conjunto, são inábeis para a comprovação do alegado, uma vez que não
se traduzem em dados lastreados pelas exatas notas fiscais de saída em
que houve o incorreto destaque do imposto, nem pela escrituração fiscal
exata, necessária e indispensável para implementar a segregação das
saídas de produção própria daquelas mercadorias adquiridas para
comercialização/transferência.

Registre-se que nas transferências a centros de distribuição não houve
sequer tributação no estabelecimento da impugnante, pois ela própria
assevera: “(...), ao passo que as mercadorias transferidas a centros de
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distribuição com suspensão foram por eles tributadas quando da ulterior
saída a terceiros”.

Portanto, nessas operações, como não houve débito nas saídas, e sendo
os estabelecimentos autônomos, o IPI destacado nas notas de
entrada(aquisições e transferências recebidas) não foi anulado por
débitos, aproveitando-se a empresa, indevidamente, da totalidade dos
créditos escriturados.

O destaque do imposto nas notas fiscais de aquisição e recebidos em
transferências, com os respectivos créditos escriturados pela impugnante,
comprova a tributação, que deve ser única, na saída dos produtos
industrializados

Apesar da falta de separação pela contribuinte entre as saídas tributadas
de produtos de sua própria industrialização e as saídas de produtos
adquiridos ou recebidos em transferência para comercialização, não há a
necessidade da realização de diligência, sem embargo de resoluções do
CARF em casos semelhantes, pois a glosa de créditos abrange somente os
produtos acabados tributados adquiridos de outras empresas ou
transferidos de um para outro estabelecimento.

Se houve o destaque indevido do imposto nas notas fiscais de saídas para
comercialização das bebidas, só resta à impugnante a via da restituição
administrativa do indébito, respeitado o prazo decadencial.

Sua Ementa foi descrita como a seguir:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2013
GLOSA DE CRÉDITOS. BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS. REGIME DE TRIBUTAÇÃO ESPECIAL.
INCIDÊNCIA ÚNICA DO IMPOSTO.
VENDA E TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS.
No regime de tributação especial previsto para as bebidas não alcoólicas, as saídas de
produtos acabados têm incidência única do imposto na origem, sendo para fins de
comercialização as respectivas aquisições e sem direito a crédito na escrita fiscal.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2013
PAF. DILIGÊNCIA. PERÍCIA. ÔNUS PROCESSUAL DA PROVA.
Faz-se incabível a realização de perícia ou diligência quando reputadas desnecessárias. A
realização de diligência não se presta a suprir eventual inércia probatória do impugnante
Impugnação Improcedente

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Em seu Recurso Voluntário a Recorrente discorreu, repisando os pontos de sua
impugnação, citando a semelhança com o Parecer Normativo Cosit no 02/96, em matéria de IRPJ e
CSLL:
"O fato de o contribuinte ter procedido espontaneamente, em período-base posterior, ao
pagamento dos valores do imposto ou da contribuição social postergados deve ser
considerado no momento do lançamento de ofício, o qual, em relação às parcelas do
imposto e da contribuição social que houverem sido pagas, deve ser efetuado para exigir,
exclusivamente, os acréscimos relativos a juros e multa, caso o contribuinte já não os
tenha pago" (item 6.2.).

Apresenta também diversos Acórdãos do CARF (fls. 4-5), que no entender
corroboram suas teses, como o Acórdão 3302-002.673:
“TRIBUTAÇÃO MONOFÁSICA Cervejas e refrigerantes são tributados uma única vez
na saída da estabelecimento fabril, pelo que não geram direito a crédito, nem
sofrem a incidência de IPI, se transferidas ou vendidas a outro estabelecimento.
.............................
Voto Vencedor - Conselheiro Paulo Guilherme Déroulède, redator designado. (...)É
de se concluir, portanto, que a escrita fiscal deve ser reconstituída para estornar
tanto os créditos quanto os débitos indevidamente escriturados no Livro de
Apuração de IPI e não apenas os créditos, como realizado no lançamento ora
atacado. (...)Portanto, voto para dar provimento parcial ao recurso voluntário,
para que se reconstitua a escrita fiscal, excluindo os valores de IPI indevidamente
lançados nos Livros de Apuração de IPI, decorrentes das operações de revenda dos
produtos sujeitos à incidência monofásica de que trata a da Lei n° 7.798, de 1989 e
o regime especial da Lei n° 10.833/2003, devendo ser ajustado o lançamento de
ofício, de acordo com os novos saldos devedores apurados. (Ac. 3302-002.673,
Redator designado Cons. Paulo Guilherme Déroulède, J: 24/07/2014 –
destacamos).
A Procuradoria da Fazenda Nacional levantou os seguintes pontos em suas
Contrarrazões:

A questão principal objeto de controvérsia nos autos cinge-se em
demonstrar que a Recorrente não poderia servir-se do regime geral de
tributação do IPI para bebidas e, a uma só tacada, creditar-se do IPI
supostamente recolhido por terceiros em etapa anterior à comercialização
dos produtos recebidos pela Recorrente

A Recorrente desenvolve atividades de comercialização de produtos que
foram submetidos ao regime de tributação monofásica previsto na Lei do
“REFRI”.
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
Nesse contexto, a Recorrente expressamente optou pela tributação
especial do “REFRI”, prevista no art. 58-N da Lei no 10.833/2003,
“Art. 58-N. No regime especial, o IPI incidirá: (Incluído pela Lei n11.727, de
23 de junho de 2008)I - uma única vez sobre os produtos nacionais na saída do
estabelecimento industrial, observado o disposto no parágrafo único; e (Incluído
pela Lei no 11.727, de 23 de junho de 2008)

(...)
Parágrafo único. Quando a industrialização se der por encomenda, o
imposto será devido na saída do estabelecimento que industrializar os produtos,
observado o disposto no parágrafo único do art. 58-A desta Lei (Incluído pela Lei no
11.727, de 23 de junho de 2008)” (grifo nosso)

Depreende-se do dispositivo acima 2 (duas) características peculiares do
regime de tributação denominado “REFRI”:
1) O IPI incide uma única vez; e
2) O IPI incide na saída do estabelecimento industrial

Por indução lógica da sistemática em comento, reiterada pelo art. 223, §
2o, inciso I do RIPI/2010, o IPI incide uma única vez e no momento em que
as mercadorias saem do estabelecimento INDUSTRIAL da fornecedora dos
produtos. Ocorre que a Recorrente atuou como mero estabelecimento
comercial de revenda de produtos ACABADOS com destaques de IPI, de
várias outras filiais do grupo AMBEV e de outros estabelecimentos não
pertencentes à empresa.

A opção pelo regime especial do “REFRI”, que exige o pagamento do
imposto na saída das mercadorias do estabelecimento, obsta, no
particular, a possibilidade de a Recorrente se creditar de imposto pago
anteriormente de forma monofásica.

Outrossim, cabe destacar que a conduta da Recorrente violou também a
finalidade
extrafiscal
do
IPI,
que,
no
caso
concreto,
é
a
fiscalização/regulação do mercado dos fabricantes de bebidas frias.

De fato, se a legislação do IPI permitiu a opção por um regime tributário
benéfico ao contribuinte (no caso, o “REFRI”, que contempla alíquotas
reduzidas em relação ao regime geral de tributação nessa cadeia
produtiva), igualmente o induziu a determinado comportamento (o
pagamento do IPI, de uma única vez, na saída dos produtos do
estabelecimento fabril da Recorrente).

Data venia, a Recorrente altera sponte propria a sistemática do “REFRI”,
do qual ela optou voluntária e expressamente, e junta escassas notas
fiscais que não comprovam o recolhimento do tributo. Renovando-se as
venias, essa miscelânea tributária, causada pela mistura das obrigações
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tributárias por estabelecimentos independentes, jamais poderia ser aceita
por esse eg. Conselho

Ora, o regime do “REFRI” existe para facilitar a fiscalização da produção
de bebidas frias, evitando que o Fisco tenha que fiscalizar cada
estabelecimento
destinatário
das
mercadorias
individualmente.
Entretanto, a Recorrente optou pelo referido regime especial e não
observou que a tributação monofásica enseja o recolhimento único do IPI
na saída do estabelecimento industrial, ou seja, inviabilizando posterior
recolhimento/apuração de crédito de IPI por parte dos destinatários das
mercadorias, como é o caso da Recorrente.

A tese da postergação do pagamento, de fato, não se aplica porque os
estabelecimentos aos quais foram encaminhadas as mercadorias – é o
caso da Recorrente! -não estão contemplados sequer na sujeição passiva
do IPI (o sujeito passivo do tributo é o estabelecimento industrial que
realiza a saída aos produtos).

Dessa forma, nota-se que não há qualquer previsão legal para a
Recorrente aproveitar crédito de IPI pela mera comercialização de
produtos prontos que, segundo o regime especial (“REFRI”), ensejou o fato
gerador do IPI no momento da saída (que deveria ter consubstanciado
pagamento único de IPI) das mercadorias do estabelecimento industrial(e
não comercial, como é o caso da Recorrente).

Portanto, se for admitido o argumento da postergação do pagamento,
cabe à Recorrente arcar com os ônus moratórios, vale ressaltar, a AMBEV
deve ser condenada ao pagamento dos juros e multas previstos na
legislação suso transcrita

Cita Acórdão CARF no 3302.004.701, de 30/08/2017:

REGIME ESPECIAL DE TRIBUTAÇÃO DE BEBIDAS FRIAS (REFRI).
FALTA DE LANÇAMENTO DO IPI. INCIDÊNCIA ÚNICA DO IMPOSTO NO ESTABELECIMENTO
INDUSTRIAL. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS PARA ESTABELECIMENTOS DA
MESMA EMPRESA. SUSPENSÃO DO IMPOSTO. IMPOSSIBILIDADE.
1. O IPI incidirá uma única vez sobre os produtos nacionais na saída do estabelecimento
industrial do contribuinte optante do Regime Especial de Tributação de Bebidas Frias
(REFRI).
2. Por falta de previsão legal, as saídas de produtos acabados do estabelecimento
industrial para os estabelecimentos comerciais, ainda que do mesmo contribuinte, não
podem ser feitas com suspensão do imposto.

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Em 21/02/2018, por meio da Resolução no 3302-000.746, solicitou Diligência para
que se verificasse os pagamentos alegados pela Recorrente, da seguinte forma:
a) intimar o autuado a fazer prova cabal de sua alegação de lançamento indevido
de débitos nas saídas de mercadorias recebidas para revenda, alertando-se o
contribuinte de que a atividade de provar não se limita a simplesmente juntar
documentos nos autos, sem a necessária conciliação entre os registros contábeis
fiscais e os documentos que os legitimam, evidenciando o indébito;
b) com base na prova produzida nesses termos pelo contribuinte, reconstitua-se a
escrita fiscal dos períodos de apuração alvo, excluindo-se os débitos porventura
indevidamente lançados;
c) repercutir a reconstituição da escrita no lançamento de ofício ora sub judice,
em parecer circunstanciado, em que se mencionem também quaisquer outras
informações pertinentes;
d) dar ciência desse parecer ao autuado, abrindo-se-lhe o prazo regulamentar de
trinta dias para manifestação, e;
e) atendida a diligência, abrir vista dos Autos à PGFN - COCAT, para que tome
ciência do seu teor para, finalmente, encaminhar o processo a este colegiado,
onde terá prosseguimento.

Em 21/05/2019, considerando que houve cerceamento ao Recorrente nos prazos
de atendimento às intimações, foi emitida nova Resolução, sob no 3302-001.120, para que a
Unidade de origem efetuasse diligência observando-se os itens “b”, “c”, “d” e “e” da Resolução
anterior já citada.
Para suporte às intimações da Autoridade Fazendária, a Recorrente apresentou “o
Relatório de Especialistas”,(fls. 666-685), resumidamente descrito a seguir, após considerações
sobre legislação e metodologia empregada:
1. Metodologia I – Análise de movimentação mensal com extrapolação do
período autuado em 90 dias
 Devemos lembrar que o total de saídas comercializadas em nossas
análises, constantemente é inferior ao total das saídas tributadas e não
tributadas, visto que foram excluídas das análises as saídas dos itens
produzidos na Unidade Nova Rio.
 Nesse sentido, foi mapeado o período de 01/01/2013 até 31/03/2014,
extrapolando em 90 dias o período autuado, uma vez que nossas análises
demonstraram ser a média de tempo necessária para que o estoque seja
consumido. Abaixo, seguem demonstrados nossos passos e metodologia
adotados:
Fl. 924
DF CARF MF
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i) Selecionados todos os itens que compõe a autuação fiscal, agrupamos
todas as operações realizadas dentro do período de um mês;
ii) Na análise das operações, foram excluídas das movimentações as saídas
dos itens de produção própria;
iii) Mapeadas as entradas e saídas dos itens e sua movimentação mensal,
no decorrer do período autuado, fez-se necessário realizar um rateio mensal entre
as saídas tributadas e não tributadas;
iv) Segregou-se, por item e por mês, as saídas tributadas das não tributadas,
a fim de chegar-se ao percentual, dentre o total de saídas, daquelas operações com
destaque do imposto;
v) Caso tenha sido necessário mais de um período para dar-se saída ao total
de entradas mensal de um determinado item, realizamos a média do percentual
mensal entre os meses cujas saídas ocorreram
 Por fim, o percentual auferido através de nossas análises, foi aplicado
sobre o valor autuado. Em outras palavras, é possível apontar que, do
valor autuado pela tomada indevida de crédito, essa porcentagem
significa a quantidade coberta também por saídas tributadas, com
respectivo recolhimento do IPI.
 A diferença, portanto, entre o valor autuado e a porcentagem de saídas
tributadas respectivas a este, resulta no valor de crédito tomado
indevidamente pela Sociedade, utilizou-se a seguinte fórmula:

=V.A - (V.A*%ST)
Sendo:
V.A – Valor autuado daquele produto naquele período;
%ST – Percentual de saídas tributadas referente à entrada autuada
 Partindo da metodologia acima, das informações fiscais e gerenciais, do
cruzamento de dados e da recomposição da movimentação mensal do
estoque e da escrita fiscal, concluímos que, o valor de estorno mensal
devido deve se dar, em síntese, conforme demonstrado abaixo:
Período
Valor Autuado
Valor EY
jan/13
3.917.073,23
3.632,57
fev/13
3.140.540,07
16.366,04
mar/13
3.014.049,99
48.695,81
abr/13
3.164.252,47
68.818,92
mai/13
2.243.911,71
2.430,48
jun/13
2.405.271,04
299,66
jul/13
3.459.392,98
3.614,12
ago/13
2.881.719,95
7.026,23
set/13
2.069.656,27
4.587,41
out/13
2.526.959,57
10.859,12
nov/13
3.063.071,37
0,01
Fl. 925
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12
dez/13
3.243.810,34
13.997,99
35.129.708,99 180.328,36

2. Metodologia II – Análise diária não extrapolando mês autuado, seleção de CFOPS de
revenda
Metodologia:
 Foi recomposta a base de cálculo utilizada pela fiscalização e
posteriormente realizamos a abertura individualizada dos itens e
operações (EFD-ICMS/IPI e Relatórios de Entradas e Saídas).
 Feito isso, realizamos o confronto das informações fiscais com os
Relatórios Gerenciais de Controle de Estoque (SAP). Com essas
informações,
partimos
para
a
recomposição
das
entradas
e
saídas(debitadas ou não) das operações cujos CFOPS indicam a saída de
produtos adquiridos para comercialização
1. A análise foi realizada item-a-item que compõe a
autuação fiscal, identificamos qual a quantidade
de itens autuados e confrontamos os valores da
fiscalização com os valores do nosso cruzamento
de informações dentro do período de um mês;
2. Para recomposição da movimentação diária,
adotamos um procedimento que se aproximasse
ao máximo do controle FIFO/PEPS (primeiro que
entra, primeiro que sai) de estoque, mesma
metodologia utilizada, porém de maneira mensal,
no cálculo I. Apontamos a posição inicial do
estoque (anterior à infração), conforme Relatório
Gerencial extraído do SAP e em seguida quais
foram as entradas e saídas subsequentes desse
mesmo item por dia, conforme Relatórios
Gerenciais de Entradas e Saídas;
3. Frisa-se novamente que as informações dos
Relatórios Gerenciais foram validadas com as
informações constantes no EFD ICMS/IPI;
4. Para contabilização das saídas, segregamos
aquelas cujos CFOPS indicam a Saída de Bens
adquiridos para Comercialização (fls. 16)
5. Segregamos as Saídas em Tributadas e Não
Tributadas, uma vez que a comprovação do
débito nas saídas dos itens autuados é o objetivo
desta análise;
Fl. 926
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6. Tendo a visibilidade do(s) dia(s), dentro do mês,
em que a entrada autuada teve suas saídas,
elencamos o percentual naquele(s) dia(s) de
saídas tributadas ou não tributadas, a fim de
chegar-se a um percentual de saídas tributadas
dentre
as
recebidas
com
crédito
e
consequentemente autuadas;
7. Através do percentual obtido no passo vi,
calculamos pelo valor autuado (IPI), qual o valor
efetivamente a ser estornado, se considerada a
metodologia explicada.
 Finalmente, partindo das informações fiscais e gerenciais, do cruzamento
de dados e da recomposição diária da movimentação do estoque e da
escrita fiscal, concluímos que, através da metodologia demonstrada, o
valor de estorno mensal devido deve se dar conforme abaixo:

Período
Valor Autuado
Valor EY
jan/13
3.936.831,74
2.284.576,40
fev/13
3.191.447,26
2.940.217,62
mar/13
3.014.049,99
2.828.823,63
abr/13
3.164.252,47
3.094.934,63
mai/13
2.253.395,91
2.233.079,01
jun/13
2.419.497,34
2.142.579,57
jul/13
3.459.392,98
1.413.787,17
ago/13
2.881.719,95
1.907.564,35
set/13
2.081.037,30
1.283.016,02
out/13
2.539.289,03
1.445.062,25
nov/13
3.064.968,21
1.449.661,54
dez/13
3.253.768,75
1.652.751,00
35.259.650,93 24.676.053,19
 No relatório complementar apresentado à diligência, a EY retificou o erro
de cálculo efetuado no método II, retirando das movimentações de
entrada os CFOPs 1352, 1353, 2352 e 2353, que se referem a operações
com transportes (e não a movimentação de mercadorias) e que, por um
equívoco, foram anteriormente incluídos nas análises.
 Segundo o método II, o valor remanescente de IPI, após o estorno dos
débitos indevidamente lançados nas saídas dos produtos autuados, seria
de R$ 14.386.327,
Por meio de do TDPF no 07.09.00-2019-01563-4 a Unidade da Receita Federal
emitiu o Relatório de Ação de Diligência, procedendo a intimações que considerou necessárias:
 Em que se pese o impugnante não possuir um controle específico para a
vinculação exata da saída de um produto com a sua respectiva entrada,
impossibilitando a demonstração clara de que um produto entrado com
crédito (indevido), em determinada data, no estabelecimento autuado,
Fl. 927
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teria dado saída do estabelecimento autuado, em determinada data, com
lançamento de débito (indevido), segue abaixo as observações sobre as
duas metodologias apresentadas pelo impugnante como meio de prova:
i. A Metodologia I abrange o argumento da empresa
relacionado a visão da sociedade como um todo, e não só
do estabelecimento autuado, não se tratou aqui de se
refazer a escrita do estabelecimento autuado, pois a
apuração não se restringiu aos débitos do IPI lançados na
saída do mesmo e nem ao período mensal de apuração (foi
extrapolado o período de apuração em 90 dias, na
recomposição dos estoques, pois seria, conforme o
relatório dos especialistas, o período necessário ao giro de
estoque).
ii. Os argumentos relacionados a esta metodologia, que se
basearam na empresa como um todo, ampliaram o alcance
do
lançamento
dos
débitos
do
IPI
para
outros
estabelecimentos da mesma empresa, no sentido de
argumentar que os produtos entrados no estabelecimento
com tributação monofásica, com créditos escriturados
indevidos, tiveram, também, posteriormente, lançamentos
de
débitos
do
IPI
indevidos,
seja
na saída
do
estabelecimento autuado, no caso de produtos revendidos
pelo mesmo, ou seja, posteriormente, na saída destes
produtos
enviados
com
suspensão
para
outros
estabelecimentos
da
mesma
firma
(centros
de
distribuição), quando estes davam saída das mercadorias a
terceiros.
iii. Lembramos que na sua impugnação o sujeito passivo
argumentou que os débitos relacionados aos créditos
indevidos eram lançados pelo estabelecimento autuado, no
caso de produtos revendidos pelo mesmo, e no caso de
produtos transferidos do estabelecimento autuado para
outros centros de distribuição (outros estabelecimentos),
tais
débitos
eram
lançados
quando
estes
outros
estabelecimentos davam saída a terceiros.
iv. Neste sentido, o CARF limitou, na sua conversão da
impugnação em diligência, a solicitação de apresentação
de prova de lançamento indevido de débitos do IPI para as
saídas de mercadorias recebidas pelo estabelecimento
autuado destinadas à revenda, com a consequente
reconstituição de sua escrita.
Fl. 928
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v. Portanto, s.m.j, o CARF focou apenas nos débitos indevidos
lançados nas saídas de mercadorias do estabelecimento
autuado, evitando assim o “ BIS IN IDEM” relacionado às
saídas tributadas neste estabelecimento, e, preservando os
preceitos legais do IPI, como o princípio da autonomia dos
estabelecimentos (art. 51, parágrafo único do CTN),
período mensal de apuração (art. 259 do Decreto no
7.212/10 – RIPI) e fato gerador (art. 35, II, do Decreto no
7.212/10 – RIPI) .
 Tendo em vista que o objeto desta diligência se prende ao entendimento
do CARF e a Metodologia II se enquadra mais neste entendimento,
segue abaixo a escrita e o cálculo refeito do IPI devido no
estabelecimento autuado, relacionado a esta metodologia, para que o
CARF decida quanto a sua procedência.

A tabela de Cálculo (fls. 7) ficou da seguinte forma, resumidamente:

PA
IPI DEVIDO
jan/13
1.065.550,43
fev/13
979.931,10
mar/13
840.598,05
abr/13
842.889,41
mai/13
986.374,99
jun/13
561.391,57
jul/13
1.413.787,17
ago/13
1.907.564,35
set/13
1.276.759,06
out/13
1.431.224,14
nov/13
1.448.190,22
dez/13
1.632.067,40
TOTAL
14.386.327,89

Em sua Manifestação sobre o Relatório de Diligência a Recorrente contra-
argumentou:
 O método I efetuou a reconstituição da escrita fiscal dos períodos
autuados por meio de controle mensal de estoque, considerando as saídas
realizadas até 90 dias após as entradas, porque, em observância à
verdade material, essa é a média de tempo necessária para que o estoque
seja consumido
Fl. 929
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16
 O método II realizou o mesmo controle de estoque, porém diário e
limitando as saídas àquelas dadas dentro do próprio mês, com CFOPs de
revenda. Esse método segue o período de apuração do auto de infração e
recompõe a movimentação diária dos itens autuados. Assim, foi apontada
a posição inicial de estoque (anterior à suposta infração), e em seguida
foram verificadas diariamente quais foram as entradas e saídas
subsequentes de cada item.
 Para contabilizar as saídas, foram utilizados os CFOPs que indicam a saída
de bens adquiridos para comercialização, e com a comparação entre as
saídas tributadas e as não tributadas, obteve-se o percentual aplicado
sobre o valor autuado, para identificar o valor que deveria ser estornado
pela Fiscalização
 O auditor fiscal, ao concluir a diligência, efetuou a reconstituição da
escrita fiscal e repercutiu essa reconstituição no auto de infração apenas
segundo o método II do Relatório de Especialistas, pelos fundamentos
disposto no relatório
 Como se vê, a Fiscalização concordou com o estorno do IPI calculado pelo
método II. Logo, quanto a esse valor não subsiste mais litígio e deve ser
reduzida a autuação.
 No entanto, foi desconsiderado o método I, por supostamente não ter sido
determinado por essa C. Turma no cálculo do IPI a ser estornado.
 São dois os motivos apontados pelo auditor fiscal para tanto: (i) estão
contempladas
as
saídas
tributadas
promovidas
por
outros
estabelecimentos da pessoa jurídica e (ii) a apuração não se restringiu aos
débitos do IPI lançados no período mensal de apuração.

 Com a devida vênia, deve ser estornado o valor do IPI calculado de acordo
com o método I do Relatório de Especialistas, eis que tal método reproduz
com maior precisão o montante do IPI indevidamente debitado pela
Recorrente nas saídas dos produtos autuados.
 Antes de se rebater os motivos expostos pelo auditor fiscal, cabe apontar,
com a devida vênia, que a autoridade deixou de cumprir na íntegra o
quanto determinado pelo CARF nas Resoluções ns. 3302-000.746 e 3302-
001.120, invocando para si a competência para definir qual é o método
adequado para se calcular o valor do IPI a ser estornado dos créditos
glosados.
 Deveras, não se sustenta o entendimento do auditor fiscal no sentido de
que não se deve estornar o valor do IPI debitado pelos centros de
distribuição. Ignora a autoridade que o IPI creditado na entrada pela
Recorrente foi posteriormente debitado e pago nas saídas dos produtos a
Fl. 930
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17
terceiros. Vale dizer, seja na revenda das mercadorias pela Recorrente,
seja nas saídas dos centros de distribuição a terceiros, houve o
recolhimento do imposto a anular o crédito escriturado na entrada, nada
havendo a ser exigido da Recorrente
 Afinal, a pessoa jurídica é responsável pelos débitos de seus
estabelecimentos autônomos, de modo que o pagamento feito por um
deles deve aproveitar aos demais.
 O Superior Tribunal de Justiça já firmou posição em recurso
repetitivo(mandatoriamente aplicável segundo o art. 62, §1o, II, “b” e §2o,
do RICARF) nos autos do REsp 1.355.812/RS, no sentido de que, para fins
de cobrança do IPI, vige o princípio da unidade da empresa:
“(...) 3. O princípio tributário da autonomia dos estabelecimentos, cujo
conteúdo normativo preceitua que estes devem ser considerados, na forma da
legislação específica de cada tributo, unidades autônomas e independentes nas
relações jurídico-tributárias travadas com a Administração Fiscal, é um instituto de
direito material, ligado à questão do nascimento da obrigação tributária de cada
imposto especificamente considerado e não tem relação com a responsabilidade
patrimonial dos devedores prevista em um regramento de direito processual, ou
com os limites da responsabilidade dos bens da empresa e dos sócios definidos no
direito empresarial.
4. A obrigação de que cada estabelecimento se inscreva com número próprio
no CNPJ tem especial relevância para a atividade fiscalizatória da administração
tributária, não afastando a unidade patrimonial da empresa, cabendo ressaltar que
a inscrição da filial no CNPJ é derivada do CNPJ da matriz.
5. Nessa toada, limitar a satisfação do crédito público, notadamente do
crédito tributário, a somente o patrimônio do estabelecimento que participou da
situação caracterizada como fato gerador é adotar interpretação absurda e odiosa.
Absurda porque não se concilia, por exemplo, com a cobrança dos créditos em uma
situação de falência, onde todos os bens da pessoa jurídica (todos os
estabelecimentos) são arrecadados para pagamento de todos os credores, ou com
a possibilidade de responsabilidade contratual subsidiária dos sócios pelas
obrigações da sociedade como um todo (v.g. arts. 1.023, 1.024, 1.039, 1.045, 1.052,
1.088 do CC/2002), ou com a administração de todos os estabelecimentos da
sociedade pelos mesmos órgãos de deliberação, direção, gerência e fiscalização.
Odiosa porque, por princípio, o credor privado não pode ter mais privilégios que o
credor público, salvo exceções legalmente expressas e justificáveis.
6. Recurso especial conhecido e provido. Acórdão submetido ao regime do
art. 543-C do CPC e da Resolução STJ n. 8/08.”(STJ – 1a Seção – RESP 1.355.812/RS –
Rel. Min. Mauro Campbell Marques – DJe 31/05/2013 - destacamos)
 Não bastasse isso, o auditor fiscal afastou a aplicação do método I, tendo
em vista que foi extrapolado o período de apuração em 90 dias para
averiguar a movimentação do estoque da Recorrente.
Fl. 931
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 O método I, que considera o período necessário para o giro de estoque da
Recorrente, já foi aceito por esse CARF no Acórdão 3402-002.927 (Rel.
Cons. Antonio Carlos Atulim, J: 24/02/2016), proferido em processo de
interesse da ora Recorrente.
 Referido precedente admitiu a reversão da glosa dos créditos
correspondentes ao percentual comprovado de saídas submetidas à
tributação sem a restrição mensal relativa ao período de apuração do IPI.
 Ora, no presente caso, houve tão somente o aperfeiçoamento do estudo
que foi analisado e aceito pelo Acórdão 3402-002.927 por meio de sua
aproximação ao método PEPS (‘FIFO’). Houve extremo rigor técnico nos
métodos utilizados pela EY, tanto é que o giro de estoque é uma
informação gerencial utilizada em larga escala no meio empresarial e que
deriva de cálculos aritméticos que têm lastro na documentação fiscal
 Além disso, como destacado no Acórdão 3402-002.927, tratam-se de
produtos fungíveis, sendo imperativo que se adote o método que melhor
reflita a verdade material, em consonância com a movimentação de
estoque da Recorrente, a fim de impedir que o erário se locuplete
indevidamente pela cobrança do IPI em duplicidade.
 O método I é aquele que indica com maior precisão o valor do imposto a
ser estornado, eis que está em conformidade com as saídas dos produtos
em seu tempo real, sem a presunção de saída de acordo com os limites da
apuração mensal do imposto.
 Nesse sentido, é evidente a razoabilidade do método contábil utilizado no
trabalho desenvolvido, pois o giro de estoque é critério utilizado não só no
método I do laudo da EY, como também para o dimensionamento de
valores para diversas outras finalidades, inclusive no campo fiscal.
 Esse método guarda semelhança com sistemática prevista na própria
legislação, como é o caso do art. 3o da Instrução Normativa SRF 33/1999,
que rege a apuração dos créditos inerentes a insumos destinados à
fabricação tanto de produtos incentivados quanto não incentivados.
 Assim, o método I do Relatório de Especialistas é coerente com a lógica
interna da legislação do IPI e se baseia em análises exaustivas, a partir da
documentação contábil e fiscal do estabelecimento que deu as saídas dos
produtos autuados, mediante aplicação de métodos científicos. Dessa
forma, não se trata de opção conveniente à Recorrente, mas do método
apropriado à identificação da verdade material que deve nortear o
processo administrativo.
 Registre-se, ainda, que como inexiste previsão de controle físico
individualizado das mercadorias comercializadas pela Recorrente na
legislação do IPI, foram utilizados os elementos de rastreabilidade
disponíveis, como: (i) as Notas Fiscais relativas às operações autuadas; (ii)
Fl. 932
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os códigos de classificação e operação nelas indicados; e (iii)a escrituração
fiscal, contábil e gerencial do sujeito passivo. Todos esses itens foram
examinados e respaldam as conclusões da auditoria especializada, não
havendo nenhum elemento capaz de infirmar o rigor do método I.
 Em síntese, o Relatório de Especialistas elaborado pela EY é prova cabal de
que houve débito do IPI na saída dos produtos cujos créditos foram
glosados e o método I do laudo dos auditores independentes é o que
indica, com maior precisão, e em respeito à verdade material, o valor do
imposto que deve ser estornado no valor autuado, na esteira de outros
precedentes do CARF envolvendo a própria Recorrente, in verbis:
“Por bem redigir os fatos e ser sintético, transcreve-se o relatório da
DRJ/Ribeirão Preto, fls. 687/693:
(...) Consoante a descrição dos fatos, de fls. 139/148, aconteceu o seguinte:
(...) b)recolhimento a menor do imposto em virtude do aproveitamento indevido
de créditos do imposto destacado nas notas fiscais de produtos acabados recebidos
em transferência de outras filiais, estando sujeito passivo submetido ao pagamento
do imposto em regime especial para bebidas; (...) ou seja, sem poder se creditar do
imposto destacado nas notas fiscais de transferência de bebidas de outras filiais
(...).
Houve a glosa dos créditos e a reconstituição da escrita fiscal (...)Os autos
então subiram a este Egrégio Tribunal Administrativo, onde foram convertidos em
diligência nos seguintes termos da resolução no 3202-000.354, relatoria de
Tatiana Midori Migiyama, fls. 757:
(...) voto no sentido de se converter o julgamento em diligência à
autoridade fazendária para que:
a) intime o autuado a fazer prova cabal de sua alegação de lançamento
indevido de débitos nas saídas de mercadorias recebidas para revenda, inclusive
naquelas realizadas com suspensão (...)Após o relatório fiscal de diligência, fls.
28084/28098, houve manifestação da contribuinte, fls. 28100 e seguintes. (...). Do
relatório fiscal, resultado da diligência, extraem-se trechos importantes, fls.
28084/28089:
Atendendo o objetivo principal da diligência, a Consultoria apurou uma
saída tributada indevida de IPI em 2008 no total de R$ 39.227,37 para ser utilizada
como crédito. Para caracterizar o indébito de IPI é necessário demonstrar o
destaque do IPI, que esse IPI destacado foi debitado no RAIPI, a memória de cálculo
e os respectivos demonstrativos. A Consultoria, através de seus anexos,
demonstrou que os produtos que deram ENTRADA por transferência de outras
filiais para a Filial Cuiabá, CFOP 2152, cujo crédito de IPI foi objeto da autuação,
deram SAÍDAS na maior parte tributadas e não tributadas no ano de 2008. A
Consultoria utilizou o critério de apuração do IPI debitado indevidamente com base
em percentuais, tendo em vista que os produtos não têm identificação única para
saber qual o seu destino exato. Foi demonstrado que o percentual médio de saídas
tributadas é de 89,46%, que aplicado aos valores autuados resulta no valor de R$
39.227,37. O cálculo é a relação percentual entre a quantidade de saídas tributadas
Fl. 933
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em relação à quantidade de saídas total. O restante, 10,54% é o percentual médio
de saídas não tributadas.
(...) A Consultoria demonstrou que o IPI foi destacado nas saídas dos
produtos autuados e que esse IPI foi oferecido à tributação no RAIPI. A fiscalização
entende que, pelo contexto, foi um procedimento padrão adotado pela empresa,
na época, a utilização do sistema não-cumulativo, ao invés do monofásico, de
forma que não restam dúvidas de que os produtos autuados na entrada, deram
saída tributada quase total, restando um percentual mínimo para as saídas não
tributadas, conforme demonstra o levantamento efetuado. Portanto, o total de R$
39.227,37, que foi tributado indevidamente na saída da Filial Cuiabá, será utilizado
como crédito para dedução da autuação do IPI no demonstrativo do item 9 a
seguir, que equivale a reconstituição da escrita fiscal do IPI, atendendo solicitação
do CARF. (...)

Diante do resultado da diligência, reforma-se o auto de infração nos exatos
termos da diligência” (Acórdão n. 3302-004.630, rel. Sarah Maria Linhares de
Araújo Paes de Souza, red. desig. Charles Pereira Nunes, 2a T.O., 3a C., 3a S., J:
27/7/2017, destaques nossos).
“IPI. "BIS IN IDEM". BEBIDAS. REGIME MONOFÁSICO. COMPROVAÇÃO.
PAGAMENTO. Restando comprovado que o contribuinte debita os impostos
indevidamente creditados na saída dos produtos em alienação a terceiros,
oferecendo tudo quanto devido à tributação pelo regime monofásico, significa que
não existe falta de pagamento do imposto a ensejar cobrança do IPI.
..............................
37. Pois bem. Em resposta a tal diligência a recorrente traz aos autos
robusto "termo de constatação" elaborado pela KPMG Assessores Ltda. (fls.
1.160/1.180), cujo objeto foi justamente averiguar se a Recorrente debitava ou não
o imposto creditado na saída dos produtos autuados no momento de sua alienação
a terceiros.
38. Para alcançar as conclusões externadas no aludido "termo de
constatação", a citada auditoria analisou inúmeros documentos fiscais do
contribuinte para o período fiscalizado, dentre os quais destacam-se os controles
internos da composição de entradas e saídas dos produtos autuados, o livro
registro de entradas, o livro registro de saídas, o livro registro de apuração do IPI e,
por fim, o relatório de giro do estoque, os quais foram devidamente acostados aos
autos (fls. 1.183/2.926).
39. E, a conclusão alcançada pela citada auditoria, é no sentido de que a
recorrente debitou todas as operações sujeitas à incidência monofásica e que
foram objeto da fiscalização aqui referida. É o que se observa dos seguintes trechos
do trabalho pericial:
..............................
40. Percebe-se, portanto, que 100% (cem por cento) dos créditos glosados
foram objeto de débito de IPI na operação subsequente, motivo pelo qual manter a
glosa tal como lançada no presente tópico implicaria notório bis in idem em relação
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à exigência do imposto sobre os produtos recebidos em transferência, o que
justifica a reversão da referida glosa por intermédio do presente voto.” (Ac. 3402-
003.810, Rel. Cons. Diego Diniz Ribeiro, J: 25/01/2017 – destacamos).
“CRÉDITOS BÁSICOS. GLOSA. BEBIDAS SUJEITAS AO REGIME MONOFÁSICO.
"BIS IN IDEN". Restando comprovado na diligência que uma parcela dos produtos
sujeitos ao regime monofásico que geraram créditos indevidos na entrada foi
tributada na saída, reverte-se parcialmente a glosa efetuada a fim de se afastar o
"bis in iden". (...)O trabalho realizado pela auditoria KPMG produz a convicção no
julgador de que 82,26% das saídas dos produtos monofásicos glosados ao longo de
2008 ocorreram com tributação do IPI.” (Ac. 3402-002.927, Rel. Cons. Antonio
Carlos Atulim, J: 24/02/2016).
“IPI. "BIS IN IDEM". BEBIDAS. REGIME MONOFÁSICO. COMPROVAÇÃO.
PAGAMENTO. Restando comprovado que o contribuinte debita os impostos
indevidamente creditados na saída dos produtos em alienação a terceiros,
oferecendo tudo quanto devido à tributação pelo regime monofásico, significa que
não existe falta de pagamento do imposto a ensejar cobrança do IPI. (...)Em fls
7089 a Recorrente traz aos autos Laudo de Constatação elaborado pela KPMG Tax
Advisors, cujo objeto é justamente averiguar se a Recorrente debita o imposto
creditado na saída dos produtos autuados no momento de sua alienação a
terceiros. Para tanto, foram analisados os livros registro de entradas, livros registro
de saídas, livro de apuração do IPI e relatório de giro do estoque.
O laudo de constatação traz retorno aos quesitos formulados pelo CARF,
abaixo transcritos com as respectivas respostas:
1. autuado a fazer prova cabal de sua alegação de lançamento indevido de
débitos nas saídas de mercadorias recebidas para revenda.
O próprio Termo de Constatação, com todos os documentos a ele atrelados
e juntados neste Processo cumpriram esta determinação, uma vez que
demonstram, em minuciosa análise dos documentos contábeis, as alegações da
Recorrente. (Ac. 3402-002.933, Rel. Cons. Thais de Laurentiis Galkowicz, J:
24/02/2016).
 Diante do exposto, deve ser estornado o valor do IPI indevidamente
lançado nas saídas dos produtos autuados, adotando-se, para tanto, o
montante apurado de acordo com o método I do Relatório de Especialistas
apresentado à diligência

É o relatório.

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VOTO
Conselheiro Mário Sérgio Martinez Piccini, Relator
I – ADMISSIBILIDADE
O recurso foi apresentado com observância do prazo previsto, bem como dos
demais requisitos de admissibilidade. Sendo assim, dela tomo conhecimento e passo a apreciar.

II – DAS PRELIMINARES
Em seu Recurso Voluntário a Recorrente pede que seja anulada ou, caso assim não
se entenda, reformada a decisão recorrida, a fim de que seja cancelado definitivamente o Auto de
Infração, em função da alegação de necessidade de diligência, caracterizando o cerceamento de
defesa em seu entender.
A Delegacia de Julgamento assim apresentou quanto ao seu pleito de
diligência/pericia:

Acerca do tema, seguem transcritos os arts. 16 e 18 do Decreto no 70.235,
de 1972, que assim dispõem:
“Art. 16 – A impugnação mencionará:
(...)IV – As diligências ou perícias que o impugnante pretenda sejam
efetuadas, expostos os motivos que as justifiquem, com a formulação dos
quesitos referentes aos exames desejados, assim como, no caso de perícia, o
nome, o endereço e a qualificação profissional do seu perito.
§ 1° – Considerar-se-á não formulado o pedido de diligência ou perícia
que deixar de atender aos requisitos previstos no inciso IV do art. 16.
(parágrafo introduzido pelo art. 1° da Lei n° 8.748, de 09/12/1993).
(...)Art. 18. A autoridade julgadora de primeira instância determinará,
de ofício ou a requerimento do impugnante, a realização de diligências ou
perícias, quando entendê-las necessárias, indeferindo as que considerar
prescindíveis ou impraticáveis, observado o disposto no art. 28, in fine.”
(Redação dada pelo art. 1o da Lei n.o 8.748/1993).”

Antecipe-se que não se coaduna com a natureza e finalidade do processo
administrativo (destinado que é à dissolução do litígio administrativo, de
forma a assegurar os direitos dos administrados e o cumprimento dos
legítimos fins da Administração) a requisição de dilação probatória sem
fundamento em causa justa e plausível.

Apesar de ser facultado ao sujeito passivo o direito de pleitear a
realização de diligência e perícia, há que se ter presente que a
Fl. 936
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implementação de tais medidas processuais incidentais pressupõe que o
fato a ser provado, por obscuro, necessite de esclarecimentos ou que a
produção probatória necessite de conhecimento técnico especializado. No
presente caso, tais motivos são inexistentes, haja vista que se encontram
presentes nos autos elementos suficientes aos deslinde da questão.

Por outro lado, documentos e informações que se prestariam a ratificar as
alegações suscitadas na presente impugnação encontram-se ao fácil e
direto acesso do contribuinte, a quem se impunha trazer aos autos
administrativos, já com sua impugnação, os elementos cujo ônus
probatório encontra-se em sua esfera de responsabilidade, conforme
acima referido. A realização de diligência ou perícia não se presta a suprir
eventual inércia probatória do impugnante.
Como bem pondera a DRJ, quando da Impugnação a Recorrente não carreou aos
autos elementos probatórios de suas alegações de pagamentos incorridos, com documentos hábil
e inidônea.
Diante do quadro exposto, não vislumbro nenhum ataque a defesa que pudesse
caracterizar o alegado cerceamento.
Assim, rejeito a preliminar de Nulidade do Acórdão DRJ em apreço.
Quanto ao pedido de Reforma da referida decisão, será tratada em questão de
Mérito.
III – DO MÉRITO
A Recorrente é optante do Regime Especial de Tributação de Bebidas Frias - REFRI,
por meio do qual a tributação do IPI é monofásica, na forma da Lei n. 10.833/2003, conforme
artigos reproduzidos:

Art. 58A.
A Contribuição para o PIS/Pasep, a Contribuição para o Financiamento da Seguridade
Social Cofins, a Contribuição para o PIS/Pasep Importação, a Cofins Importação e o
Imposto sobre Produtos Industrializados IPI devidos pelos importadores e pelas pessoas
jurídicas que procedam à industrialização dos produtos classificados nos códigos
21.06.90.10 Ex 02, 22.01, 22.02, exceto os Ex 01 e Ex 02 do código 22.02.90.00, e 22.03, da
Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados – Tipi, aprovada pelo
Decreto no 6.006, de 28 de dezembro de 2006, serão exigidos na forma dos arts. 58B a
58U desta Lei e nos demais dispositivos pertinentes da legislação em vigor.
(...)
Art. 58J.
A pessoa jurídica que industrializa ou importa os produtos de que trata o art. 58A desta Lei
poderá optar por regime especial de tributação, no qual a Contribuição para o PIS/Pasep, a
Cofins e o IPI serão apurados em função do valorbase, que será expresso em reais ou em
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reais por litro, discriminado por tipo de produto e por marca comercial e definido a partir
do preço de referência.
(...)
Art. 58N.
No regime especial, o IPI incidirá:
I – uma única vez sobre os produtos nacionais na saída do estabelecimento industrial,
observado o disposto no parágrafo único; e II – sobre os produtos de procedência
estrangeira no desembaraço aduaneiro e na saída do estabelecimento importador
equiparado a industrial.
Parágrafo único. Quando a industrialização se der por encomenda, o imposto será devido
na saída do estabelecimento que industrializar os produtos, observado o disposto no
parágrafo único do art. 58A desta Lei.
O Regime Especial (REFRI), enquanto vigente, previa que o IPI incidiria uma única
vez sobre os produtos nacionais na saída do estabelecimento industrial.
Portanto, tratava-se de regime monofásico de tributação, no qual concentra-se no
estabelecimento industrial ou equiparado a industrial o recolhimento do imposto, exonerando a
cadeia de comercialização seguinte.
A Recorrente, contudo, creditou-se do valor do IPI de produtos adquiridos de outros
estabelecimentos não pertencentes à empresa, para comercialização, já acabados, cuja tributação
é monofásica e que, portanto, não geram créditos do IPI.
Conforme os argumentos da própria autuada, este fato é incontroverso, admitido
nas respostas às intimações, na Impugnação, Recurso Voluntário e Manifestação ao Relatório de
Diligência, aqui reproduzido parte na resposta às intimações:
“Em cumprimento a este item, a Intimada informa inicialmente que a comutatividade do
IPI é efetivada pelo sistema de crédito, atribuído ao contribuinte, do imposto relativo aos
produtos entrados no seu estabelecimento, para ser abatido do que for devido pelos
produtos dele saídos, num mesmo período.
Estes são os denominados “créditos básicos” (fls. 252)
Diante da constatação de que houve indevida utilização de créditos, a Recorrente sustenta
que “ ... as mercadorias revendidas pelo estabelecimento autuado saíram com débito do
IPI, ao passo que as mercadorias transferidas a centros de distribuição foram por eles
tributadas quando da ulterior saída a terceiros.” (fls. 587)”

Neste ponto peço vênias para reproduzir para do Relatório da Resolução CARF no
3302-000.746. de 21/05/2018, acostada aos autos do processo:

A Recorrente sustenta que, como o tributo em última análise foi recolhido
voluntariamente, ainda que por terceiros e, ainda que ao arrepio da
sistemática legalmente prevista, e ainda que a destempo, não haveria de se
falar em não pagamento de tributos.
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
A Recorrente reconhece que seriam devidas as cominações moratórias, eis
que houve atraso no recolhimento, mas não reconhece as sancionatórias,
pois ele foi realizado independente de qualquer procedimento fiscal.

De fato, definitivamente o procedimento adotado pela Recorrente não se
amolda à sistemática tributária do “REFRI”, ao qual se encontrava
submetida, o que resultou em uma utilização indevida de créditos
tributários e em um recolhimento indevido de tributos, por terceiros.

Não há como negar que a sistemática “REFRI" foi desenvolvida com o
objetivo de simplificar a tributação e a sua fiscalização, descomplicando o
cálculo e a arrecadação do IPI, e que a Recorrente, apesar de haver
procedido de forma equivocada, segundo afirmou, não causou prejuízo
tributário aos cofres públicos.
Assim, considerando-se incontroverso o fato de a Recorrente ter procedido ao
crédito de produtos monofásicos em sua condição de comerciante, a questão versa em analisar as
metodologias de cálculo apresentado pelo Relatório de Especialistas, em conjunto com o
arcabouço probatório verificado pela Fiscalização atinente a Diligência solicitada pelo CARF e já
plenamente apresentado no relatório.

Conforme se depreende do Relatório de Diligência, a Unidade da RFB entendeu que
a Resolução do CARF se coadunava com a Metodologia 2, que apresenta a recomposição dos
estoques a movimentação diária, sem extrapolar o período mensal, argumentando que:

Lembramos que na sua impugnação o sujeito passivo argumentou que os
débitos relacionados aos créditos indevidos eram lançados pelo
estabelecimento autuado, no caso de produtos revendidos pelo mesmo, e
no caso de produtos transferidos do estabelecimento autuado para outros
centros de distribuição (outros estabelecimentos), tais débitos eram
lançados quando estes outros estabelecimentos davam saída a terceiros.

Neste sentido, o CARF limitou, na sua conversão da impugnação em
diligência, a solicitação de apresentação de prova de lançamento indevido
de débitos do IPI para as saídas de mercadorias recebidas pelo
estabelecimento autuado destinadas à revenda, com a consequente
reconstituição de sua escrita.

Portanto, s.m.j, o CARF focou apenas nos débitos indevidos lançados nas
saídas de mercadorias do estabelecimento autuado, evitando assim o “ BIS
IN IDEM” relacionado às saídas tributadas neste estabelecimento, e,
preservando os preceitos legais do IPI, como o princípio da autonomia dos
estabelecimentos (art. 51, parágrafo único do CTN), período mensal de
apuração (art. 259 do Decreto no 7.212/10 – RIPI) e fato gerador (art. 35, II,
do Decreto no 7.212/10 – RIPI) .

Fl. 939
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Neste ponto entendo que a aplicação da Metodologia 2 tem plena correspondência
com a solicitação efetuada nas Resoluções do CARF já apresentadas, como disposto também no
Relatórios dos Especialistas (fls. 17), aqui reproduzido:
“A metodologia indicada acima foi aplicada a cada um dos itens de forma
individualizada e em bases diárias para fins de atendimento à diligência
requerida pelo CARF. “

Da Manifestação da Recorrente extrai-se que a discordância do Método aplicado
pela Fiscalização, rogando-se com aplicação da Metodologia 1 em consonância com a
jurisprudência do CARF em seu entender.
Utilizar a Metodologia 1, que extrapola o período autuado, em um conceito da
empresa como uma sociedade fere frontalmente o princípio tributário da autonomia dos
estabelecimentos, insculpido no artigo 51, parágrafo único do Código Tributário Nacional e no
artigo 384 do Decreto 7.210/2010 – Regulamento do IPI, aqui reproduzidos:

CTN
Art. 51. Contribuinte do imposto é:
I - o importador ou quem a lei a ele equiparar;
II - o industrial ou quem a lei a ele equiparar;
III - o comerciante de produtos sujeitos ao imposto, que os forneça aos
contribuintes definidos no inciso anterior;
IV - o arrematante de produtos apreendidos ou abandonados, levados a leilão.
Parágrafo único. Para os efeitos deste imposto, considera-se contribuinte
autônomo qualquer estabelecimento de importador, industrial, comerciante ou
arrematante.
RIPI/2010
Art. 384. Cada estabelecimento, seja matriz, sucursal, filial, agência, depósito ou
qualquer outro, manterá o seu próprio documentário, vedada, sob qualquer
pretexto, a sua centralização, ainda que no estabelecimento matriz (Lei no 4.502,
de 1964, art. 57).

Além do mais a Metodologia 1, que extrapola o período autuado, implicaria em
termos um ”giro de estoque” para cada produto/segmento e mesmo para cada
empresa/estabelecimento, ou seja, totalmente variável o procedimento para se obter a
correspondência Crédito Registro x Pagamentos ( Débitos efetuados mesmo a destempo).

Fl. 940
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Não há contestação da Recorrente quando aos cálculos efetuados na Metodologia
2, conforme sua manifestação (fls. 4)
Como se vê, a Fiscalização concordou com o estorno do IPI calculado pelo
método II. Logo, quanto a esse valor não subsiste mais litígio e deve ser reduzida
a autuação.

O entendimento externado coaduna com Acórdãos recentes do CARF:

Processo no 10880.917640/2015-31
Recurso Voluntário
Acórdão no 3401-012.687 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de 28 de fevereiro de 2024
Recorrente COMPANHIA DE BEBIDAS DAS AMÉRIAS – AMBEV
Interessado FAZENDA NACIONAL
(....)
IPI. PRODUTO MONOFÁSICO. PAGAMENTO INDEVIDO. REDUÇÃO DO LANÇAMENTO.
Restando comprovado que o contribuinte apurou, no período objeto da autuação, débitos
na saída de produtos monofásicos, cuja incidência se deu na operação de aquisição, o
pagamento efetuado equivocadamente deve ser reduzido no montante total a pagar do
imposto, para evitar a ocorrência de bis in idem.

Diante do apresentando entendo estar plenamente justificada a aplicação adotada
pela Unidade da RFB, com a Metodologia2, coadunando-se com solicitado nas Resoluções do CARF
já elencadas, confirmado nas fls. 17 do Relatório dos Especialistas.

IV – DISPOSITIVO

Pelo exposto, voto por rejeitar a preliminar de nulidade do acórdão da DRJ e, no
mérito, dar provimento parcial, para aplicar ao Auto de Infração o descrito no relatório de
diligência com a utilização do Método 2.

Fl. 941
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