Tribunal: CARF
Processo: 10166.726902/2015-25
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIO HERMES SOARES CAMPOS
Órgão colegiado: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 2a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-08-21
Data de publicação: 2024-11-07

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2012 a 21/12/2012
PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS MEDIANTE CONTRATAÇÃO DE PESSOA JURÍDICA. PRESENÇA DOS ELEMENTOS DA RELAÇÃO DE EMPREGO. CARACTERIZAÇÃO DE SEGURADOS EMPREGADOS. ANÁLISE DOS ELEMENTOS FÁTICOS-PROBATÓRIOS.
Demonstrada nos autos, a partir dos elementos probatórios apresentados pela autoridade fiscal, a interposição de pessoas jurídicas na contratação de serviços, mediante averiguação quanto à presença dos requisitos da relação de emprego, correto o procedimento fiscal ao enquadrar as pessoas físicas, contratadas em tais condições, como segurados empregados do tomador.
CONTRATAÇÃO DE PESSOAS JURÍDICAS INTERPOSTAS. “PEJOTIZAÇÃO”. TERCEIRIZAÇÃO DE ATIVIDADE-FIM. POSSIBILIDADE DE COMPROVAÇÃO DE FRAUDE PELA FISCALIZAÇÃO. ART. 129 DA LEI 11.196/05.
É lícita a terceirização entre pessoas jurídicas distintas, independentemente do objeto social das empresas envolvidas, sendo possível terceirizar a atividade-fim sem que essa circunstância, por si só, gere vínculo de segurado empregado. Entretanto, a opção pela contratação de pessoa jurídica para a prestação de serviços intelectuais, conforme autorizado pelo art. 129 da Lei no 11.196/2005, está submetida à avaliação de legalidade e regularidade pela Administração Tributária, por inexistirem no ordenamento constitucional garantias ou direitos absolutos, acorde decidido pelo Supremo Tribunal Federal, nos termos do voto da e. Ministra Carmen Lúcia, na Ação Declaratória de Constitucionalidade 66/DF.
GRUPO ECONÔMICO. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA DEFINIDA POR LEI ESPECIAL.
As empresas que integram grupo econômico, de qualquer natureza respondem entre si, solidariamente, pelas obrigações previstas na legislação previdenciária, a teor do disposto no inc. IX do art. 30 da Lei no 8.212, de 1991, c/c art. 124, inc. II, do CTN, sem necessidade de comprovação de interesse comum na situação que constituiu o fato gerador da obrigação tributária.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. SIMULAÇÃO. EVIDENTE INTUITO DE FRAUDE.
Constatada a ocorrência de fatos que evidenciam ação deliberada do contribuinte, mediante atos simulados, em conluio, tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento, por parte da autoridade fazendária, da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias materiais, com redução indevida do tributo que estava sujeita, sendo devidamente configurada, individualizada e comprovada a conduta dolosa dos envolvidos, correta a aplicação da multa qualificada.
RECURSO ESPECIAL. FUNDAMENTOS AUTÔNOMOS. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DA DIVERGÊNCIA RELATIVA A TODOS OS FUNDAMENTOS. NÃO CONHECIMENTO.
Não se conhece de recurso especial quando o acórdão recorrido se assenta em mais de um fundamento, todos autônomos e suficientes para manutenção do quanto decidido, e a parte recorrente não traz divergência jurisprudencial com relação a todos os fundamentos.

Inteiro teor:
DOCU MEN TO V A LIDA DO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10166.726902/2015-25
ACÓRDÃO
9202-011.423 – CSRF/2a TURMA
SESSÃO DE
22 de agosto de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR E DO CONTRIBUINTE
RECORRENTES
FAZENDA NACIONAL E HOSPITAL MARIA AUXILIADORA S/A

HOSPITAL MARIA AUXILIADORA S/A E FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2012 a 21/12/2012
PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS MEDIANTE CONTRATAÇÃO DE PESSOA JURÍDICA.
PRESENÇA DOS ELEMENTOS DA RELAÇÃO DE EMPREGO. CARACTERIZAÇÃO
DE SEGURADOS EMPREGADOS. ANÁLISE DOS ELEMENTOS FÁTICOS-
PROBATÓRIOS.
Demonstrada nos autos, a partir dos elementos probatórios apresentados
pela autoridade fiscal, a interposição de pessoas jurídicas na contratação
de serviços, mediante averiguação quanto à presença dos requisitos da
relação de emprego, correto o procedimento fiscal ao enquadrar as
pessoas físicas, contratadas em tais condições, como segurados
empregados do tomador.
CONTRATAÇÃO DE PESSOAS JURÍDICAS INTERPOSTAS. “PEJOTIZAÇÃO”.
TERCEIRIZAÇÃO DE ATIVIDADE-FIM. POSSIBILIDADE DE COMPROVAÇÃO DE
FRAUDE PELA FISCALIZAÇÃO. ART. 129 DA LEI 11.196/05.
É
lícita
a
terceirização
entre
pessoas
jurídicas
distintas,
independentemente do objeto social das empresas envolvidas, sendo
possível terceirizar a atividade-fim sem que essa circunstância, por si só,
gere vínculo de segurado empregado. Entretanto, a opção pela
contratação de pessoa jurídica para a prestação de serviços intelectuais,
conforme autorizado pelo art. 129 da Lei no 11.196/2005, está submetida à
avaliação de legalidade e regularidade pela Administração Tributária, por
inexistirem no ordenamento constitucional garantias ou direitos absolutos,
acorde decidido pelo Supremo Tribunal Federal, nos termos do voto da e.
Ministra Carmen Lúcia, na Ação Declaratória de Constitucionalidade 66/DF.
GRUPO ECONÔMICO. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA DEFINIDA POR LEI
ESPECIAL.
Fl. 2150
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As empresas que integram grupo econômico, de qualquer natureza
respondem entre si, solidariamente, pelas obrigações previstas na
legislação previdenciária, a teor do disposto no inc. IX do art. 30 da Lei no
8.212, de 1991, c/c art. 124, inc. II, do CTN, sem necessidade de
comprovação de interesse comum na situação que constituiu o fato
gerador da obrigação tributária.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. SIMULAÇÃO. EVIDENTE INTUITO DE
FRAUDE.
Constatada a ocorrência de fatos que evidenciam ação deliberada do
contribuinte, mediante atos simulados, em conluio, tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, o conhecimento, por parte da autoridade
fazendária, da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal,
sua natureza ou circunstâncias materiais, com redução indevida do tributo
que estava sujeita, sendo devidamente configurada, individualizada e
comprovada a conduta dolosa dos envolvidos, correta a aplicação da multa
qualificada.
RECURSO
ESPECIAL.
FUNDAMENTOS
AUTÔNOMOS.
AUSÊNCIA
DE
COMPROVAÇÃO DA DIVERGÊNCIA RELATIVA A TODOS OS FUNDAMENTOS.
NÃO CONHECIMENTO.
Não se conhece de recurso especial quando o acórdão recorrido se assenta
em mais de um fundamento, todos autônomos e suficientes para
manutenção do quanto decidido, e a parte recorrente não traz divergência
jurisprudencial com relação a todos os fundamentos.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso especial do Contribuinte, e no mérito, por maioria de votos, negar-lhe provimento.
Vencidos os conselheiros Leonam Rocha de Medeiros e Fernanda Melo Leal, que davam
provimento. Acordam, ainda, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial das
pessoas jurídicas solidárias Hospital Renascer S/A, Medgrupo Participações S/A, Hospital
Prontonorte S/A e Hospital Santa Lúcia S/A; e no mérito, negar-lhe provimento. No tocante ao
Recurso Especial da Fazenda Nacional, por unanimidade de votos, acordam em conhecer
parcialmente do recurso, somente quanto à matéria “multa qualificada” e, na parte conhecida,
dar-lhe provimento. Manifestaram intenção em apresentar declaração de voto os conselheiros
Leonam Rocha de Medeiros, Fernanda Melo Leal e Ludmila Mara Monteiro de Oliveira.

Fl. 2151
DF CARF MF
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Assinado Digitalmente
Mário Hermes Soares Campos – Relator

Assinado Digitalmente
Liziane Angelotti Meira – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Mário Hermes Soares
Campos (relator), Maurício Nogueira Righetti, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Sheila Aires
Cartaxo Gomes, Fernanda Melo Leal, Leonam Rocha de Medeiros, Ludmila Mara Monteiro de
Oliveira e Liziane Angelotti Meira (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recursos Especiais, interpostos pela Fazenda Nacional, pela
Contribuinte e pelas empresas arroladas como responsáveis solidárias (Hospital Renascer S/A,
Medgrupo Participações S/A, Hospital Prontonorte S/A e Hospital Santa Lúcia S/A), contra o
Acórdão no 2402-007.200 (e.fls. 1143/1173), da 2a Turma Ordinária/ 4a Câmara desta 2a Seção de
Julgamento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), que: negou provimento ao
recurso de ofício; deu provimento parcial ao recurso voluntário da contribuinte, para afastar o
agravamento e a qualificadora da multa aplicada ao lançamento; negou provimento ao recurso
especial das pessoas jurídicas apontadas como solidárias; e deu provimento ao recurso especial
das pessoas físicas, para afastá-las da responsabilidade solidária.
Consoante o “Relatório Fiscal”, elaborado pela autoridade fiscal lançadora (e.fls.
51/138), os lançamentos abrangem o período de 01/01/2012 a 31/12/2012 e se referem: à
contribuição previdenciária patronal a cargo da empresa; Contribuição do Grau de Incidência de
Incapacidade Laborativa Decorrente dos Riscos do Ambiente de Trabalho – Gilrat; contribuições
para outras entidades e fundos – Terceiros (Serviço Nacional de Aprendizagem Comercial - Senac,
Serviço Social do Comércio – Sesc, Instituto Nacional de Colonização e Reforma Agrária - Incra,
Salário-Educação e Serviço Brasileiro de Apoio às Micro e Pequenas Empresas – Sebrae;) e multas
por descumprimento de obrigações acessórias.
Ainda conforme o Relatório, no decorrer de procedimento de auditoria fiscal
verificou-se que a contribuinte deixou de lançar mensalmente em títulos próprios de sua
contabilidade, de forma discriminada, os fatos geradores de todas as contribuições, o montante
das quantias descontadas, as contribuições da empresa e os totais recolhidos. Afirma a autoridade
fiscal lançadora, que os valores pagos aos profissionais de saúde (médicos, fisioterapeutas e
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outros) teriam sido realizados como serviços prestados por pessoas jurídicas, com a utilização de
empresas interpostas e contabilizados na conta contábil “4101010001 - Repasse de Honorarios
Medicos - P3 – C”, sendo que, ainda acorde a fiscalização, a contabilização correta seria o
lançamento distribuído nas subcontas da conta contábil “410301 – EMPREGADOS”, vinculada à
conta “4103 - Custos Hospitalares – C”.
A contribuinte apresentou a impugnação de e.fls. 528/645, anexando documentos;
também os responsáveis solidários, pessoas físicas e jurídicas, apresentaram impugnações, e.fls.
330/391 e 392/527, respectivamente.
As impugnações foram julgadas procedentes em parte pela 7a Turma da Delegacia
da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Curitiba/PR (DRJ/CTA), sendo mantido em sua
integralidade o crédito tributário lançado e afastadas as sujeições passivas solidárias, apenas no
que se refere às contribuições destinadas a outras entidades ou fundos (Terceiros), das empresas:
Hospital Renascer S/A, Hospital Santa Helena S/A, Medgrupo Participações S/A, Hospital Pronorte
S/A e Hospital Santa Lúcia S/A. Tudo conforme o Acórdão 06-57.525 – 7a Turma da DRJ/CTA, de
e.fls. 700/737.
Inconformada com a decisão da DRJ/Curitiba, a contribuinte apresentou o recurso
voluntário de e.fls. 770/817; onde volta a sustentar: “... a inexistência de qualquer motivo para a
manutenção do lançamento, haja vista que a contratação das pessoas jurídicas não fere as leis
trabalhista e previdenciária...” Após breve introdução, apresenta diversos argumentos de defesa,
que se encontram divididos nos seguinte tópicos/subtópicos:
III. preliminarmente - necessidade de reforma do acórdão por nulidade do
lançamento;
III.A. nulidade dos autos de infração pela análise não individual das
supostas relações de emprego. não comprovação da materialidade do fato gerador
e prejuízo ao direito de defesa do contribuinte;
III.B. nulidade dos autos de infração pela impossibilidade de
desconsideração da personalidade jurídica com base no parágrafo único do art. 116
do ctn e pela impossibilidade de utilização da legislação trabalhista para justificar a
desconsideração para fins tributários;
IV. das razões de mérito para reforma do acórdão e cancelamento do
auto de infração:
IV.A. da inexistência de ato simulado e fraude: a validade e legalidade
expressa das prestações de serviços por meio de pessoa jurídica. o art. 129, da lei
n.9 11.196/95;
IV.B. da não configuração do vínculo empregatício entre os profissionais
médicos integrantes das pessoas jurídicas contratadas e o recorrente;
(A)
inexistência de terceirização ilícita
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(B)inexistência dos cinco requisitos configuradores da relação
empregatícia
(i)
primeiro requisito: inexistência de pessoalidade
(ii)
segundo requisito: inexistência de habitualidade e não
eventualidade
(iii)
terceiro requisito: inexistência de subordinação
(iv)
quarto requisito: inexistência de onerosidade
(v)
quinto requisito: inexistência de alteridade
IV.D. inexistência de configuração de dolo, fraude e conluio. ilegalidade da
multa qualificada aplicada
IV. E retroatividade benigna e impossibilidade de subsistência da multa
aplicada ante a superveniência da lei n2 13.429/17;
IV.F. ilegalidade do agravamento da multa por suposto descumprimento do
dever de cooperação
IV.G. inaplicabilidade das demais multas lançadas.
Também as pessoas jurídicas responsáveis solidárias apresentaram, em conjunto,
em um único documento, o recurso voluntário de e.fls. 880/895, onde advogam, em preliminar, a
nulidade do lançamento, por modificação do critério jurídico pelo Relatório Fiscal Complementar,
em afronta ao artigo 146 do Código Tributário Nacional – CTN (Lei no 5.172, de 25 de outubro de
1966) e a inexistência de sujeição passiva solidária. Os responsáveis solidários pessoas físicas,
Hamilton Heitor de Queiroz e José do Patrocínio Leal, apresentaram, em conjunto, o recurso
voluntário de e.fls. 845/865, com os mesmos argumentos de defesa do recurso dos solidários
pessoas jurídicas.
Encaminhados os autos ao CARF e submetido a julgamento, decidiu a 2a Turma
Ordinária / 4a Câmara/ desta 2a Seção de Julgamento: a) por negar provimento ao recurso de
ofício; b) pelo provimento parcial ao recurso voluntário da contribuinte, para afastar o
agravamento e a qualificadora da multa; c) por negar provimento ao recurso das pessoas jurídicas
solidárias; e d) pela exclusão da responsabilidade correspondente às pessoas físicas arroladas
como solidárias. O Acórdão no 2402-007.200 (e.fls. 1143/1173), apresenta a seguinte ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2012
CONTRIBUIÇÕES DESTINADAS A OUTRAS ENTIDADES E FUNDOS. SUJEIÇÃO PASSIVA
SOLIDÁRIA DO GRUPO ECONÔMICO. INEXISTÊNCIA.
Inexiste previsão legal para a sujeição passiva solidária do grupo econômico em relação às
contribuições destinadas a outras entidades e fundos. A solidariedade prevista na Lei
8212/91 é restrita às contribuições ali previstas e regulamentadas.
Fl. 2154
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IMPOSSIBILIDADE DE UTILIZAÇÃO DO PARÁGRAFO ÚNICO DO ART. 116 DO CTN.
Não há nulidade por impossibilidade de utilização do parágrafo único do art. 116 do CTN,
quando o lançamento não está pautado na ilegalidade dos atos ou negócios jurídicos
praticados pelo sujeito passivo.
IMPOSSIBILIDADE DE UTILIZAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRABALHISTA E INEXISTÊNCIA DE ATO
SIMULADO OU FRAUDE
De acordo com o § 2o do art. 229 do Regulamento da Previdência Social, o auditor fiscal
poderá desconsiderar o vínculo negocial e efetuar o enquadramento como segurado
empregado, caso constate que o segurado contratado, sob qualquer denominação,
preenche as condições referidas no inc. I do caput do art. 9o.
PRESTAÇÃO
DE
SERVIÇOS
INTELECTUAIS.
CARACTERIZAÇÃO
DE
SEGURADOS
EMPREGADOS. FATOS GERADORES POSTERIORES À LEI 11196/05.
Mesmo após a entrada em vigor do art. 129 da Lei 11196/05, é permitido à fiscalização
tributária desconsiderar a contratação de pessoa jurídica prestadora de serviços
intelectuais, desde que demonstre que os serviços, no plano fático, são efetivamente
prestados pelos seus sócios, na condição de segurado empregado.
FISCALIZAÇÃO.
RELAÇÃO
DE
EMPREGO.
CARACTERIZAÇÃO.
ENQUADRAMENTO.
SEGURADO EMPREGADO.
Se a fiscalização constatar que a pessoa física prestadora de serviços contratados
preenche as condições caracterizadoras da relação de emprego em relação ao tomador
dos serviços, deve enquadrar tal pessoa física como segurado empregado do tomador.
MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO. EXISTÊNCIA DE DÚVIDA RAZOÁVEL. DESCABIMENTO.
Não restando suficientemente evidenciado que o contribuinte pautou sua conduta com o
dolo de infringir as normas tributárias, é descabida a qualificação da multa de ofício.
MULTA AGRAVADA. IMPOSSIBILIDADE.
Para a imputação da penalidade agravada, é necessário que o sujeito passivo, ao não
responder às intimações da autoridade administrativa, o faça de forma deliberada e
acarrete prejuízo ao procedimento fiscal.
MULTA. OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. RESULTADO DO JULGAMENTO DAS OBRIGAÇÕES
TRIBUTÁRIAS PRINCIPAIS. POSSIBILIDADE.
Quando houver relação de prejudicialidade, devem ser replicados ao julgamento relativo
ao descumprimento de obrigações acessórias os resultados dos julgamentos das
obrigações tributárias principais a ela vinculadas, que se constituem em questão
antecedente ao dever instrumental.
SOLIDARIEDADE DAS PESSOAS JURÍDICAS. GRUPO ECONÔMICO.
As empresas integrantes de grupo econômico de qualquer natureza respondem
solidariamente e objetivamente pelas obrigações decorrentes da Lei de Custeio da
Previdência Social.
SOLIDARIEDADE DAS PESSOAS FÍSICAS. INEXISTÊNCIA. SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA.
RESPONSABILIDADE PESSOAL. INSTITUTOS JURÍDICOS DISTINTOS.
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1. A solidariedade e a responsabilidade são hipóteses bem distintas e com efeitos
igualmente distintos.
2. Deve ser afastada a solidariedade, quando o lançamento não fundamenta, no plano dos
fatos, como as pessoas físicas teriam infringido a lei, o contrato social ou o estatuto das
pessoas jurídicas.
A decisão foi assim registrada:
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao
recurso de ofício. Vencido o Conselheiro Luís Henrique Dias Lima, que deu provimento ao
recurso. Quanto ao recurso voluntário interposto pelo autuado, por maioria de votos,
acordam os membros do colegiado em afastar a qualificadora da multa, sendo vencidos os
Conselheiros Paulo Sérgio da Silva, Mauricio Nogueira Righetti e Denny Medeiros da
Silveira, que mantiveram a qualificadora, e, também por maioria de votos, em afastar o
agravamento da multa, sendo vencidos os Conselheiros Luís Henrique Dias Lima, Fernanda
Melo Leal e Denny Medeiros da Silveira, que mantiveram o agravamento. Quanto às
demais alegações recursais e quanto aos recursos interpostos pelas pessoas jurídicas
solidárias, por voto de qualidade, negou-se provimento, sendo vencidos os Conselheiros
João Victor Ribeiro Aldinucci (Relator), Fernanda Melo Leal, Renata Toratti Cassini e
Gregório Rechmann Junior, que deram provimento. Por fim, quanto aos recursos
voluntários interpostos pelas pessoas físicas solidárias, por maioria de votos, acordam os
membros do colegiado em dar provimento, sendo vencido o Conselheiro Luís Henrique
Dias Lima, que negou provimento. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro
Denny Medeiros da Silveira. Nos termos do art. 58, § 5o, Anexo II do RICARF, o Conselheiro
Thiago Duca Amoni não votou, uma vez que ocupou o lugar da Conselheira Fernanda Melo
Leal, que já havia votado na reunião anterior.
Foi interposto, em documento único, embargos de declaração pela contribuinte e
pelas solidárias pessoas jurídicas (e.fls. 1296/1304), onde alegam contradição entre a decisão e os
fundamentos do julgado. Afirmam que: “Em síntese, se acertadamente decidiu a e. Turma
Julgadora que não existiu embaraço à fiscalização (como de fato não houve), é mandatário que
seja reconhecida a nulidade da autuação, posto que o fisco não se desincumbiu do dever de
individualizar os alegados vínculos empregatícios com cada médico.” Mediante o “Despacho de
Admissibilidade de Embargos” de e.fls. 1396/1400, foram rejeitados os embargos dos sujeitos
passivos, uma vez não constatada a alegada contradição.
Ciente da decisão da Turma Ordinária, a Procuradoria da Fazenda Nacional interpôs
o Recurso Especial de e.fls. 1175/1197, onde se insurge da decisão recorrida, na parte em que deu
provimento ao Recurso Voluntário da contribuinte para reduzir a multa qualificada em 150% para
o percentual de 75% e afastar a responsabilidade solidária dos sócios pessoas físicas.
Decidiu o i.presidente da 4a Câmara desta 2a Seção de Julgamento pelo seguimento
do Recurso Especial da PFN (Despacho de Admissibilidade de e.fls. 1200/1214), sendo admitida a
rediscussão das matérias: “a) multa qualificada”, sendo acatados como paradigmas os Acórdãos
2401-003.562 e 9202-007.579; e “b) responsabilidade solidária das pessoas físicas”, tendo como
paradigma o Acórdão 108-09-215.
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À vista do Recurso Especial da Fazenda Nacional, a contribuinte, juntamente com as
empresas incluídas no polo passivo como solidárias, apresentou as contrarrazões de e.fls.
1331/1352; também as pessoas físicas indicadas como responsáveis solidárias apresentaram
contrarrazões (e.fls. 1355/1377).
As pessoas jurídicas arroladas como responsáveis solidárias, após ciência do
despacho que negou seguimentos aos embargos, apresentaram em conjunto e em peça única o
Recurso Especial de e.fls. 1423/1445, onde pleiteiam o afastamento da sujeição passiva solidária,
sob argumento de ausência de comprovação, pela fiscalização, da existência de interesse comum
na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal. Também a autuada (Hospital
Maria Auxiliadora S/A) apresentou Recurso Especial, documento de e.fls. 1549/1626.
Conforme o “Despacho de Admissibilidade de Recurso Especial” de e.fls.
1792/1808, na peça recursal a contribuinte buscava a rediscussão das seguintes matérias: a)
impossibilidade de lançamento genérico e global e imprescindibilidade da demonstração
individualizada e específica dos elementos caracterizadores do vínculo empregatício; b) elementos
necessários à comprovação dos requisitos caracterizadores do vínculo empregatício -
pessoalidade, subordinação, não eventualidade e onerosidade; c) nulidade dos autos de infração
pela impossibilidade de desconsideração da personalidade jurídica com base no parágrafo único
do art. 116 do CTN e pela impossibilidade de utilização da legislação trabalhista para justificar a
desconsideração para fins tributários; d) art. 129 da Lei n.o 11.196/05 e a validade das prestações
de serviços por meio de pessoa jurídica; e e) inaplicabilidade das multas lançadas por alegado
descumprimento de obrigações acessórias.
Decidiu inicialmente o i.presidente da 4a Câmara desta 2a Seção de Julgamento, por
meio do citado despacho de e.fls. 1792/1808, pela negativa de seguimento do Recurso Especial da
contribuinte. Entretanto, foi interposto Agravo (e.fls. 1838/1871), e em “Despacho em Agravo” de
e.fls. 1907/1911, foi determinado o retorno dos autos para reanálise do Recurso Especial pelo
presidente da 4a Câmara.
Complementando a análise de admissibilidade do Recurso Especial da contribuinte,
conforme determinado no Despacho de Agravo, foi emitido o “Despacho de Admissibilidade de
Recurso Especial” de e.fls. 1913/1931, sendo então, admitida a rediscussão da matéria:
“elementos necessários à comprovação dos requisitos caracterizadores do vínculo empregatício
- pessoalidade, subordinação, não eventualidade e onerosidade”, tendo como paradigmas os
Acórdãos 2401-005.900 e 2401-004.412).
Quanto ao Recurso Especial dos sujeitos passivos, pessoas jurídicas, solidários
(Hospital Renascer S/A, Medgrupo Participações S/A, Hospital Prontonorte S/A e Hospital Santa
Lúcia S/A), decidiu-se pelo integral seguimento, sendo admitida a rediscussão da matéria
suscitada, qual seja: “inexistência da Responsabilidade Solidária das Recorrentes pela falta de
comprovação da participação conjunta do contribuinte principal e dos corresponsáveis na
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materialidade do fato gerador da contribuição previdenciária” (paradigmas 2201-003.869 e
2201-004.624).
A Fazenda Nacional apresentou contrarrazões aos Recursos Especiais dos sujeitos
passivos, conforme o documento de e.fls. 1954/1964, onde pugna pela negativa de provimento.
Em expediente datado de 20/07/2023 (e.fls. 1970/1984), a contribuinte vem aos
autos noticiar: “...a ocorrência de múltiplos fatos supervenientes à interposição do seu recurso
especial, que reforçam a necessidade de integral exoneração do suposto crédito tributário em
discussão nestes autos.”. Reporta em referido expediente, a finalização de julgamento realizado
pelo Supremo Tribunal Federal (STF) da Ação Declaratória de Constitucionalidade (ADC) no 66,
tendo sido declarada a constitucionalidade do art. 129 da Lei 11.196, de 21 de novembro de 2005;
alude ainda, a julgamentos ocorridos em Arguição de Descumprimento de Preceito Fundamental
(ADPF) 324 e no Recurso Extraordinário (RE) 958.252. Afirma tratar-se de decisões aplicáveis à
situação objeto do presente lançamento e reitera os pedidos de integral provimento do recurso
especial por ele interposto e desprovimento do recurso especial da Procuradoria da Fazenda.
Mais uma vez a contribuinte peticiona nos autos, desta feita por meio do
expediente de e.fls. 2.055/2.070, dando conta da ocorrência de novos fatos supervenientes:
“...adicionais àqueles anteriormente noticiados às fls. 1.970/1.984 –, que evidenciam a
necessidade de exoneração total ou, ao menos, parcial, do crédito tributário em discussão.”
Refere-se à publicação da Lei 14.689, de 20 de setembro de 2023, destacando: a) o art. 15 que
determina a exoneração de penalidades nos processos decididos por voto de qualidade,
afirmando ser esse justamente o caso em exame; b) a alteração da redação do artigo 44 da Lei
9.430, de 1996, pelo art. 8o da Lei 14.689/2023, incluindo ao referido artigo o §1o-C, para
asseverar que a multa qualificada não se aplica quando não restar configurada, individualizada e
comprovada a conduta dolosa tendente à sonegação, fraude ou conluio; e c) a inclusão do Inc. IV
ao § 1o, do mesmo art. 44, que reduz o percentual da multa de ofício qualificada de 150% para
100%. Ao final, em tal expediente requer:
(i) antes mesmo do julgamento do seu recurso especial –, seja o presente processo
administrativo remetido à Delegacia de origem para fins de exoneração da totalidade das
multas aplicadas e cancelamento da representação penal para fins penais correlata, em
razão da aplicação do art. 15 da Lei 14.689/23 c/c art. 25, §9o-A, do Decreto 70.235/72; e
(ii) após as providências acima descritas, seja o presente processo administrativo
devolvido a essa C. 2a Turma da E. CSRF para julgamento e provimento integral do recurso
especial interposto RECORRENTE e não conhecimento/desprovimento do recurso especial
interposto pela d. Procuradoria da Fazenda Nacional, com o consequente cancelamento
integral do suposto crédito tributário objeto do lançamento combatido.
É o relatório.

Fl. 2158
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VOTO
Conselheiro Mário Hermes Soares Campos, Relator
Conforme relatado, trata-se de Recursos Especiais:
A - da contribuinte Hospital Maria Auxiliadora S/A: “elementos necessários à
comprovação dos requisitos caracterizadores do vínculo empregatício - pessoalidade,
subordinação, não eventualidade e onerosidade” (paradigmas 2401-005.900 e 2401-004.412);
B – das responsáveis solidárias Hospital Renascer S/A, Medgrupo Participações S/A,
Hospital Prontonorte S/A e Hospital Santa Lúcia S/A, matéria: inexistência da Responsabilidade
Solidária das Recorrentes pela falta de comprovação da participação conjunta do contribuinte
principal e dos corresponsáveis na materialidade do fato gerador da contribuição
previdenciária” (paradigmas 2201-003.869 e 2201-004.624);
C – da Procuradoria da Fazenda Nacional, matérias: “a) multa qualificada”;
(paradigmas 2401-003.562 e 9202-007.579; e “b) responsabilidade solidária das pessoas físicas”,
(paradigma o Acórdão 108-09-215);.
O Acórdão recorrido (Acórdão no 2402-007.200) apresenta a seguinte ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2012
CONTRIBUIÇÕES DESTINADAS A OUTRAS ENTIDADES E FUNDOS. SUJEIÇÃO PASSIVA
SOLIDÁRIA DO GRUPO ECONÔMICO. INEXISTÊNCIA.
Inexiste previsão legal para a sujeição passiva solidária do grupo econômico em relação às
contribuições destinadas a outras entidades e fundos. A solidariedade prevista na Lei
8212/91 é restrita às contribuições ali previstas e regulamentadas.
IMPOSSIBILIDADE DE UTILIZAÇÃO DO PARÁGRAFO ÚNICO DO ART. 116 DO CTN.
Não há nulidade por impossibilidade de utilização do parágrafo único do art. 116 do CTN,
quando o lançamento não está pautado na ilegalidade dos atos ou negócios jurídicos
praticados pelo sujeito passivo.
IMPOSSIBILIDADE DE UTILIZAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRABALHISTA E INEXISTÊNCIA DE ATO
SIMULADO OU FRAUDE
De acordo com o § 2o do art. 229 do Regulamento da Previdência Social, o auditor fiscal
poderá desconsiderar o vínculo negocial e efetuar o enquadramento como segurado
empregado, caso constate que o segurado contratado, sob qualquer denominação,
preenche as condições referidas no inc. I do caput do art. 9o.
PRESTAÇÃO
DE
SERVIÇOS
INTELECTUAIS.
CARACTERIZAÇÃO
DE
SEGURADOS
EMPREGADOS. FATOS GERADORES POSTERIORES À LEI 11196/05.
Mesmo após a entrada em vigor do art. 129 da Lei 11196/05, é permitido à fiscalização
tributária desconsiderar a contratação de pessoa jurídica prestadora de serviços
intelectuais, desde que demonstre que os serviços, no plano fático, são efetivamente
prestados pelos seus sócios, na condição de segurado empregado.
Fl. 2159
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FISCALIZAÇÃO.
RELAÇÃO
DE
EMPREGO.
CARACTERIZAÇÃO.
ENQUADRAMENTO.
SEGURADO EMPREGADO.
Se a fiscalização constatar que a pessoa física prestadora de serviços contratados
preenche as condições caracterizadoras da relação de emprego em relação ao tomador
dos serviços, deve enquadrar tal pessoa física como segurado empregado do tomador.
MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO. EXISTÊNCIA DE DÚVIDA RAZOÁVEL. DESCABIMENTO.
Não restando suficientemente evidenciado que o contribuinte pautou sua conduta com o
dolo de infringir as normas tributárias, é descabida a qualificação da multa de ofício.
MULTA AGRAVADA. IMPOSSIBILIDADE.
Para a imputação da penalidade agravada, é necessário que o sujeito passivo, ao não
responder às intimações da autoridade administrativa, o faça de forma deliberada e
acarrete prejuízo ao procedimento fiscal.
MULTA. OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. RESULTADO DO JULGAMENTO DAS OBRIGAÇÕES
TRIBUTÁRIAS PRINCIPAIS. POSSIBILIDADE.
Quando houver relação de prejudicialidade, devem ser replicados ao julgamento relativo
ao descumprimento de obrigações acessórias os resultados dos julgamentos das
obrigações tributárias principais a ela vinculadas, que se constituem em questão
antecedente ao dever instrumental.
SOLIDARIEDADE DAS PESSOAS JURÍDICAS. GRUPO ECONÔMICO.
As empresas integrantes de grupo econômico de qualquer natureza respondem
solidariamente e objetivamente pelas obrigações decorrentes da Lei de Custeio da
Previdência Social.
SOLIDARIEDADE DAS PESSOAS FÍSICAS. INEXISTÊNCIA. SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA.
RESPONSABILIDADE PESSOAL. INSTITUTOS JURÍDICOS DISTINTOS.
1. A solidariedade e a responsabilidade são hipóteses bem distintas e com efeitos
igualmente distintos.
2. Deve ser afastada a solidariedade, quando o lançamento não fundamenta, no plano dos
fatos, como as pessoas físicas teriam infringido a lei, o contrato social ou o estatuto das
pessoas jurídicas.
A decisão recorrida foi assim registrada:
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos em negar provimento ao recurso
de ofício. Vencido o Conselheiro Luís Henrique Dias Lima, que deu provimento ao recurso.
Quanto ao recurso voluntário interposto pelo autuado, por maioria de votos, acordam os
membros do colegiado em afastar a qualificadora da multa, sendo vencidos os
Conselheiros Paulo Sérgio da Silva, Mauricio Nogueira Righetti e Denny Medeiros da
Silveira, que mantiveram a qualificadora, e, também por maioria de votos, em afastar o
agravamento da multa, sendo vencidos os Conselheiros Luís Henrique Dias Lima, Fernanda
Melo Leal e Denny Medeiros da Silveira, que mantiveram o agravamento. Quanto às
demais alegações recursais e quanto aos recursos interpostos pelas pessoas jurídicas
solidárias, por voto de qualidade, negou-se provimento, sendo vencidos os Conselheiros
João Victor Ribeiro Aldinucci (Relator), Fernanda Melo Leal, Renata Toratti Cassini e
Gregório Rechmann Junior, que deram provimento. Por fim, quanto aos recursos
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voluntários interpostos pelas pessoas físicas solidárias, por maioria de votos, acordam os
membros do colegiado em dar provimento, sendo vencido o Conselheiro Luís Henrique
Dias Lima, que negou provimento. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro
Denny Medeiros da Silveira. Nos termos do art. 58, § 5o, Anexo II do RICARF, o Conselheiro
Thiago Duca Amoni não votou, uma vez que ocupou o lugar da Conselheira Fernanda Melo
Leal, que já havia votado na reunião anterior.
Início o Voto com a análise do Recurso Especial da contribuinte, considerando que
seu provimento seria prejudicial à apreciação dos Recursos da Fazenda Nacional e das empresas
arroladas como solidárias.

A) Recurso Especial da contribuinte Hospital Maria Auxiliadora S/A - matéria:
“elementos necessários à comprovação dos requisitos caracterizadores do vínculo empregatício
- pessoalidade, subordinação, não eventualidade e onerosidade”
A.1 – Recurso Contribuinte - Admissibilidade – matéria: elementos necessários à
comprovação dos requisitos caracterizadores do vínculo empregatício - pessoalidade,
subordinação, não eventualidade e onerosidade
Foram acatados como paradigmas os Acórdãos 2401-005.900 e 2401-004.412.
Entretanto, em que pese o prévio exame de admissibilidade exercido pela Presidência da Câmara,
compete a este Colegiado a análise acurada e definitiva quanto ao conhecimento, ou não, do
recurso especial de divergência interposto, cabendo a esta relatoria nova análise quanto ao
preenchimento dos pressupostos regimentais. Nesse sentido, entendo que somente o paradigma
2401-004.412 aponta efetiva similaridade, com dissidência jurisprudencial, apta ao seguimento do
Recurso Especial da contribuinte, conforme passo a demonstrar.

Paradigma 2401-004.412
Foi consignado no Paradigma 2401-004.412, que a controvérsia central, envolvendo
aquele processo administrativo fiscal, se cingiria na definição da natureza jurídica da prestação de
serviços realizada pelos profissionais de saúde, integrantes dos quadros societários das pessoas
jurídicas contratadas formalmente. Mais especificamente, saber se, a despeito da relação
pactuada entre as pessoas jurídicas envolvidas, os serviços médicos seriam prestados pelas
pessoas físicas de forma subordinada, pessoal, não eventual e onerosa; caracterizando-os assim,
como segurados empregados da entidade contratante. Baseado em tal premissa, passou-se à
análise da situação fática, sendo que, no entender de e.relator do paradigma, acompanhado pelos
pares, não teria sido devidamente comprovada nos autos a presença de subordinação na aventada
relação de emprego entre os profissionais de saúde e o tomador dos serviços. À míngua de tal
comprovação, decidiu-se que seria dispensável a análise da presença dos demais requisitos
cumulativos ensejadores do vínculo empregatício noticiados pela acusação fiscal, uma vez que, a
ausência de prova da subordinação, por si só, seria suficiente para descaracterização da acusação
Fl. 2161
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de ocorrência de prestação de serviço com vínculo empregatício. Nesse sentido os seguintes
trechos do Voto do paradigma 2401-004.412:
Ementa:
(...)
CONTRATAÇÃO DE PESSOA JURÍDICA PARA PRESTAÇÃO DE SERVIÇO MÉDICOS.
RELAÇÃO DE EMPREGO. SÓCIO MÉDICO. PRESENÇA DOS REQUISITOS. SUBORDINAÇÃO.
NECESSIDADE DE PROVA NOS AUTOS. IMPOSSIBILIDADE DE PRESUNÇÃO.
Dada a formalização de contratos de prestação de serviços médicos diretamente com
pessoas jurídicas, compete ao Fisco o ônus probatório da existência do vínculo de
emprego entre instituição hospitalar e sócios das contratadas, na medida em que a
prova cabe a quem tem interesse em fazer prevalecer o fato afirmado, sob pena de
insubsistência do crédito tributário.
A circunstância de o médico prestar serviços diretamente ligados à atividade fim do
hospital, por si só, não leva ao reconhecimento do vínculo de emprego ,
dependendo da prova da subordinação. Via de regra, não se presume a subordinação
do médico, tendo em vista as peculiaridades da atividade médica.
(...)
Mérito
24. A controvérsia central e estimulante que envolve este processo administrativo cinge-
se à definição da natureza jurídica da prestação de serviços realizada pelos profissionais
de saúde integrantes dos quadros societários das pessoas jurídicas contratadas
formalmente pela recorrente.
24.1 Mais especificamente, saber se, a despeito da relação pactuada entre pessoas
jurídicas, os serviços médicos são prestados pela pessoas físicas de forma subordinada,
pessoal, não eventual e onerosa, caracterizando-os, na verdade, como segurados
empregados da entidade contratante, representando tal situação fática uma irregular
redução de custos trabalhistas, assim como uma indevida economia de tributos no âmbito
das exações previdenciárias.
(...)
35. Na seara tributária- previdenciária, não vislumbro algo distinto desse ponto de vista da
esfera trabalhista. Constatada a ocorrência dos requisitos ou pressupostos do vínculo de
emprego, independentemente da forma ou denominação da contratação, o ajuste formal
pactuado será desconsiderado e realizado o devido enquadramento previdenciário do
trabalhador como segurado empregado.
(...)
44. Para manter a autuação, o julgador de primeira instância recorreu à subordinação
estrutural, que analisa a posição do trabalhador no contexto da atividade econômica
desenvolvida pela empresa e, de certa forma, é uma visão que amplia o conceito de
subordinação.
44.1 Expõe seu ponto de vista por intermédio de um raciocínio organizado, técnico e
coerente, apoiado em doutrina de reconhecida qualidade, segundo a qual a
subordinação estava caracterizada pela inserção do trabalhador na rotina do tomador
Fl. 2162
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de seus serviços, independentemente de receber ou não suas ordens diretas, mas
acolhendo, estruturalmente, sua dinâmica de organização, cultura e funcionamento.
44.2 Conclui, então, o acórdão recorrido que (fls. 8.808):
"(...) A subordinação, no caso dos autos, se apresenta pela correspondência dos
serviços prestados à atividade fim do tomador e pela inserção da atividade laboral
na dinâmica empresarial, ou seja, revela-se a subordinação do ponto de vista
estrutural. (...)"
45. Conquanto reconheça a importância da tese concernente às dimensões objetiva e
estrutural da subordinação como ferramenta teórica utilizada para enquadrar relações
modernas de trabalho no modelo de contrato de emprego previsto na legislação
trabalhista, não se constitui em critério autônomo para definição e conceituação da figura
do trabalhador subordinado, denominado empregado.
45.1 A par da participação integrativa do trabalhador na atividade da empresa, é
necessária a demonstração adicional da existência de poder diretivo e disciplinar do
empregador, afastando de vez a autonomia da atividade do trabalhador, ainda que tais
requisitos não se configurem sob a forma clássica de ordens diretas voltadas à prestação
de serviço.
(...)
48. É frágil a proposta de descaracterizar a autonomia que usufruem os profissionais
médicos pelo fato de fazerem parte do corpo clínico do hospital, submetendo-se às
normas administrativas estabelecidas no regimento.
48.1 O respeito dos horários de consultas e exames agendados, assim como o
cumprimento das normas administrativas emanadas pela entidade hospitalar, não são de
molde a caracterizar a subordinação. Longe disto, porquanto o respeito às normas de
organização interna básica é algo imprescindível ao funcionamento de qualquer
instituição que presta serviços de saúde.
(...)
52. Segundo a fiscalização, a disponibilização do espaço físico, da estrutura de recepção e
marcação de consultas, entre outros aspectos, às pessoas jurídicas contratadas, sem
custos adicionais, acabaria afastando os riscos econômicos decorrentes da criação das
sociedades médicas contratadas, demonstrando que constituía o objeto pactuado,
indubitavelmente, a própria atividade do profissional de saúde.
52.1 Tal raciocínio, porém, deve ser avaliado no contexto da natureza dos serviços
prestados, em que a dispensabilidade da interposição da pessoa jurídica na relação
contratual é evidente, dadas as características dos serviços médicos contratados, os quais
serão desempenhados necessariamente por uma pessoa física que fornece a sua força de
trabalho, ainda que vinculada a uma pessoa jurídica.
52.2 De todo modo, mesmo constatada que a participação da pessoa jurídica tem caráter
meramente formal, apenas restará configurado o vínculo empregatício se comprovada a
subordinação jurídica na relação mantida entre tomador do serviço e sócio da sociedade
médica.
(...)
Fl. 2163
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54. Embora possível, a generalização da existência de subordinação nas dezenas de
contratações de pessoas jurídicas exige bastante cautela e, principalmente, um conjunto
probatório robusto e convincente da realidade fática comum.
54.1 É imprescindível a fiscalização convencer o julgador que os serviços não eram
prestados de forma autônoma para a entidade hospital, havendo significativa limitação de
comando e controle sobre as atividades profissionais exercidas, caracterizando, desse
modo, trabalho subordinado.
55. Em vista de exposto, em que pese o esforço despendido pela autoridade fiscal para
demonstrar os pressupostos da relação de emprego, não logrou êxito em comprovar o
requisito subordinação, em linguagem de prova convincente, o que dispensa a análise da
presença dos demais requisitos cumulativos ensejadores do vínculo empregatício
noticiados pela acusação fiscal e refutados pela fiscalizada no recurso voluntário.
(...) (destaquei)
Conforme se constata no excerto acima, com destaque para as partes negritadas, a
decisão paradigmática se fundou apenas na ausência de comprovação da subordinação, uma vez
que tal requisito teria se pautado, no lançamento, a partir da “subordinação estrutural”, segundo
a qual, tal situação estaria caracterizada pela inserção do trabalhador na rotina do tomador de
seus serviços, independentemente de receber ou não suas ordens diretas, mas acolhendo,
estruturalmente, sua dinâmica de organização, cultura e funcionamento. Tese esta rechaçada no
paradigma.
De forma distinta entendeu-se no acórdão recorrido, onde se decidiu que o fato dos
médicos prestadores dos serviços estarem, inequivocamente, sujeitos às diretrizes e ao poder de
comando do Recorrente, revelando a inserção destes na “dinâmica do tomador de seus serviços,
independentemente de receberem (ou não) suas ordens diretas, mas acolhendo, estruturalmente,
sua dinâmica de organização e funcionamento”, seria um claro aspecto da subordinação jurídica.
Como se vê, os médicos que prestaram os serviços estavam, inequivocamente, sujeitos às
diretrizes e ao poder de comando do Recorrente, o que revela, também, a inserção destes
na “dinâmica do tomador de seus serviços, independentemente de receberem (ou não)
suas ordens diretas, mas acolhendo, estruturalmente, sua dinâmica de organização e
funcionamento”, sendo esse um claro aspecto da subordinação jurídica.
Tratando da mesma matéria, entendeu-se no paradigma, que a mera constatação
da chamada “subordinação estrutural” não seria suficiente para comprovação do requisito da
subordinação, para efeito de caracterização do vínculo de emprego e, uma vez não comprovado
tal requisito, não haveria necessidade de investigação quanto aos demais elementos da relação
empregatícia. A seu tuno, no recorrido, decidiu-se que o fato dos médicos estarem sujeitos às
diretrizes e ao poder de comando da Recorrente, revelaria a inserção destes na “dinâmica do
tomador de seus serviços, independentemente de receberem (ou não) suas ordens diretas, mas
acolhendo, estruturalmente, sua dinâmica de organização e funcionamento”, sendo um claro
aspecto da subordinação jurídica.
Fl. 2164
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Verifica-se que o acórdão recorrido e o paradigma 2401-004.412 referem-se a
processos retratando situações com similitude fática e decisões divergentes, autorizando assim o
seguimento de Recurso Especial.

Paradigma 2401-005.900
No que se refere ao Acórdão 2401-005.900, apesar da decisão pela sua
admissibilidade, considero não se verificar presentes situações com similitude fática que
autorizem o acatamento de tal decisão como paradigmática do presente caso. Em várias
passagens de tal paradigma pode ser constatado que toda a decisão partiu da análise da situação
fática específica e provas constantes dos autos, onde se considerou que não teria sido
devidamente demonstrada a presença dos elementos caracterizadores de uma relação com
vínculo empregatício. Consta expressamente em tal paradigma que não teria havido qualquer
comprovação da prestação de serviço pessoal, conforme os seguintes excertos:
Ementa
(...)
NORMAS PROCEDIMENTAIS DESCONSIDERAÇÃO DA PERSONALIDADE JURÍDICA.
CARACTERIZAÇÃO SEGURADOS EMPREGADOS. REQUISITOS DA RELAÇÃO
EMPREGATÍCIA. NÃO COMPROVAÇÃO.
Não restando constatado a existência dos elementos constituintes da relação
empregatícia entre o suposto “tomador de serviços” e o tido “prestador de
serviços”, não poderá o Auditor Fiscal desconsiderar a personalidade jurídica da
empresa prestadora de serviços, enquadrando os trabalhadores desta última
como segurados empregados da tomadora, com fulcro no artigo 229, § 2o, do
Regulamento da Previdência Social - RPS, aprovado pelo Decreto no 3.048/99,
c/c Pareceres/CJ nos 330/1995 e 1652/1999.
(...)
Voto
Questão central na solução do presente litígio repousa na verificação da
existência ou não de elementos fáticos e jurídicos suficientes para
caracterizar a contratação de empregados sob a roupagem de pessoas
jurídicas ou da utilização de pessoas jurídicas para complementação da
remuneração de empregados, segundo relato pela autoridade autuante:
(...)
Entrementes, não basta que a autoridade lançadora inscreva no Relatório Fiscal
da Notificação tais requisitos, quais sejam, subordinação, remuneração,
pessoalidade e não eventualidade. Deve, em verdade, deixar explicitamente
comprovada a existência dos pressupostos legais da relação empregatícia, sob
Fl. 2165
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pena de improcedência do lançamento por ausência de comprovação do fato
gerador do tributo, e cerceamento do direito de defesa do contribuinte.
(...)
Modernamente, encontramos o segundo modelo de subordinação, erroneamente
chamado por muitos de subordinação jurídica. Não se pode admitir tal
denominação, quanto mais a afirmação que esta subordinação decorre do
contrato. Ora, qualquer contrato imputa direitos e deveres e por certo, desses
decorre subordinação jurídica, posto que derivada de um negócio jurídico que
atribui obrigações.
Essa moderna subordinação é a chamada subordinação estrutural, nos dizeres
de Maurício Godinho Delgado. É a subordinação consubstanciada pela inserção do
trabalhador no modelo organizacional do empregador, na relação institucional
representada pelo fluxo de informações e de prestação de serviços constante do
negócio da empresa contratante desses serviços.
Mister realçar que é por meio da subordinação estrutural que o empregador, o
tomador de serviços que subordina o prestador, garante seu padrão de
qualidade, uma vez que controla todo o fluxo da prestação dos serviços
necessários a consecução do mister constante de seu objeto social, ou seja, é
por meio de um modelo de organização que há o padrão de qualidade
necessário e o controle das atividades e informações imprescindíveis para a
prestação final dos serviços, para a elaboração do produto, para a venda da
mercadoria que é o fim da atividade econômica pretendida pelo contratante dos
serviços, pelo empregador.
(...)
Cediço que não cabe ao Fisco presumir a ilicitude da conduta do contribuinte,
tampouco emitir opinião sobre a legislação vigente. É seu dever, ao reverso,
aplicar a lei tributária, agindo no sentido da desconstituição dos negócios jurídicos
eivados de vício, como, por exemplo, nos casos de fraude ou simulação.
(...)
Não obstante todo o exposto, não encontro no Auto de Infração nenhuma prova
da alegações fiscais. Inúmeros contratos, nenhuma prova, ou indício desta, que
demonstre as alegações de vício de consentimento, pessoalidade ou ainda a
necessária comprovação, mesmo que indiciária, da subordinação alegada.
Há, sim, anexos que relacionam o nome de médicos que prestaram serviços ao
hospital conforme prontuário médico, anexo com nomes de médicos que não
eram sócios das empresas declaradas em DIRF, anexo com o quadro societário
das pessoas jurídicas prestadoras de serviço, inúmeros contratos de prestação de
serviços anexados ao Relatório Fiscal e várias notas fiscais da empresas
prestadoras.
NADA MAIS!
Fl. 2166
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Nenhuma prova das alegações fiscais. Nenhuma comprovação nem por
amostragem de que uma pessoa física, aquele ser individualmente considerado,
prestou serviço pessoal para o tomador, por intermédio de pessoa jurídica.
Nenhuma comprovação, mesmo que indiciária, de que fulano de tal estava
subordinado, hierarquicamente ou por meio de inserção no modelo
organizacional do tomador de seus serviços.
(...) (destaquei)
Conforme se verifica, a decisão paradigmática ora em análise partiu dos elementos
de prova constantes dos respectivos autos. Ademais, há expressa referência à “subordinação
estrutural”, onde o i.relator afirma não haver qualquer comprovação, mesmo que indiciária, de
que algum profissional estava subordinado, hierarquicamente: “...ou por meio de inserção no
modelo organizacional do tomador de seus serviços.” Estal afirmação, constante do paradigma,
demonstra que, ao reverso do que aponta a recorrente, haveria convergência de entendimento
entre o recorrido e o paradigmático, quanto à possibilidade de se comprovar a subordinação com
base na “subordinação estrutural”. Tal constatação reforça o encaminhamento pelo não
acatamento do paradigma 2401-005.900, por ausência de similitude fática e de decisões
divergentes, uma vez que não se pode afirmar que em análise da autuação ora objeto de recurso a
Turma paradigmática proferiria solução distinta da recorrida.

A.2) Recurso Contribuinte - Mérito - matéria: elementos necessários à
comprovação dos requisitos caracterizadores do vínculo empregatício - pessoalidade,
subordinação, não eventualidade e onerosidade
Sustenta a contribuinte, no que concerne à matéria devolvida para apreciação, que
o vínculo entre ela existente e os profissionais médicos integrantes das sociedades contratadas
não se revelaria, nem de longe, empregatício, eis que não se encontrariam presentes os requisitos
cumulativos exigidos pela legislação pertinente (art. 12, I, alínea “a”, da Lei 8.212/91 c/c art. 3£1
da Consolidação das Leis do Trabalho - CLT), quais sejam, a (i) pessoalidade; (ii) subordinação; (iii)
onerosidade; (iii) habitualidade/não eventualidade; e (v) alteridade. Afirma que a contratação de
pessoas jurídicas para a prestação de serviços médicos é amplamente admitida na legislação,
como se verificaria do teor do art. 129 da Lei no 11.196, de 2005 e do art. 206 da Instrução
Normativa - IN no RFB 971, de 2009, não havendo que se falar em terceirização ilícita no caso em
exame. Aduz ainda, que a fiscalização não teria se esmerado para comprovar a presença dos
requisitos caracterizadores do vínculo empregatício, por entender que “em relação à atividade
fim, é desnecessária a verificação dos requisitos de relações do trabalho tais como requisitos legais
do conceito de empregado definidos como continuidade, subordinação, dependência e
pessoalidade, haja vista que o simples fato de interposição de empresa para a realização da
atividade fim acusa flagrante ilegalidade”. Ainda acorde a recorrente: “...a conclusão da
autoridade fiscal autuante, no sentido de ser despicienda a demonstração dos elementos
definidores da relação de emprego no caso em exame decorreu da equivocada premissa de que a
Fl. 2167
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Súmula 331 do Tribunal Superior do Trabalho - que veio a ser posteriormente declarada
inconstitucional pelo E. Supremo Tribunal Federal...”. Dessa forma, conclui que: “...com base na
premissa equivocada de que “é possível prestar serviços tão somente nas atividades-meio,
cabendo à própria empresa a realização das atividades-fim”, o fiscal autuante teria se furtado à
comprovação adequada da presença dos elementos de pessoalidade, subordinação, onerosidade,
habitualidade e alteridade na suposta relação empregatícia existente entre a recorrente e os
médicos integrantes das sociedades prestadoras de serviços. Na sequência, passa a contribuinte a
discorrer sobre a não configuração do vínculo empregatício entre os profissionais médicos
integrantes das pessoas jurídicas por ela contratadas, buscando ainda, demonstrar a inexistência
de comprovação do preenchimento dos requisitos configuradores da relação empregatícia. Nesse
ponto relaciona e discorre sobre cada um dos requisitos e quanto à sua não comprovação pela
autoridade fiscal lançadora.
Antes da análise propriamente do Recurso Especial da contribuinte, deve ser
esclarecido que as alegações de nulidades apontadas foram rechaçadas pelo acórdão recorrido e
não foram devolvidas para reapreciação por esta 2a Turma da Câmara Superior, haja vista a
decisão pelo não conhecimento de parte do recurso que tratava dessas matérias, reforçada pelo
não acolhimento dos Agravos. Cumpre ainda repisar, que as decisões administrativas e/ou
judiciais que a recorrente trouxe ao recurso são desprovidas da natureza de normas
complementares e não vinculam decisões deste Conselho, sendo opostas somente às partes e de
acordo com as características específicas e contextuais dos casos julgados e procedimentos de
onde se originaram, não produzindo efeitos em outras lides, ainda que de natureza similar à
hipótese julgada.
De pronto, também há que se pontuar que a decisão exarada no Voto Vencedor do
acórdão recorrido não teve como fundamento a aplicação da Súmula 331 do TST. Ao contrário,
em tal decisão, buscou o e.redator do Voto Vencedor desconstruir a tese defendida pelo i.relator
do Voto Vencido, de que o levantamento fiscal não teria comprovado, de forma inconteste, que
todos os médicos tinham relação de emprego com o recorrente. Nesse diapasão, também não
procedem as reiteradas afirmações da recorrente, citando trecho do Relatório Fiscal, de que a
autoridade fiscal teria deixado de demonstrar os elementos definidores da relação de emprego,
mediante mera aplicação da Súmula 331 do TST: “...o fiscal autuante partiu do falso entendimento
de que a situação em exame seria de terceirização ilícita da atividade-fim do Hospital,
supostamente vedada pela Súmula n£' 331 do TST.” Ora, a simples leitura do Relatório Fiscal
demonstra a improcedência de tal alegação, uma vez que a autoridade lançadora elaborou
extensa fundamentação, dividida em diversos tópicos, onde, além de citar a Súmula 331, evidencia
toda a rotina de funcionamento do Hospital; as características dos contratos firmados com as
pessoas jurídicas objeto do lançamento; e da relação do profissional médico com a contribuinte.
Merece especial destaque o Tópico “XI. DA DEFINIÇÃO DO TIPO DE RELAÇÃO EXISTENTE ENTRE OS
MÉDICOS E O HOSPITAL”, do Relatório, onde se discorre sobre os elementos que entende a
fiscalização como caracterizadores do vínculo empregatício, tratando, minudentemente, em
subtópicos distintos, da pessoalidade; da habitualidade e não-eventualidade; da subordinação e
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da remuneração. Desta forma, resta claro que a autuação não se baseou unicamente na aplicação
da citada Súmula 331 do TST, sendo certo ainda que, tanto nos Votos Vencido e Vencedor, há
expressa remissão aos elementos caracterizadores da relação empregatícia como fundamentos
das respectivas razões de decidir.
Temos ainda o argumento da recorrente quanto à finalização de julgamento
realizado pelo STF, da Ação Declaratória de Constitucionalidade no 66, com declaração de
constitucionalidade do art. 129 da Lei 11.196, de 2005; aludindo ainda, a julgamentos ocorridos
em Arguição de Descumprimento de Preceito Fundamental 324 e no Recurso Extraordinário
958.252, que advoga se tratar de decisões aplicáveis à situação objeto do presente lançamento,
implicando no provimento de seu Recurso Especial. Ocorre que o tema atinente à aplicação do art.
129 da Lei no 11.196/2005, foi expressamente abordado na decisão recorrida, sendo assentada a
tese de que "mesmo após a entrada em vigor do art. 129 da Lei n° 11.196, de 2005, é permitido à
fiscalização tributária desconsiderar a contratação de pessoa jurídica prestadora de serviços
intelectuais, desde que demonstre que os serviços, no plano fático, são efetivamente prestados
pelo sócio desta, na condição de segurado empregado”. Nesse sentido temos o seguinte tópico,
constante do Voto Vencido, que não foi afastado pelo Voto Vencedor:
(...)
3.3 Aplicação do art. 129 da Lei 11196/05
No meu entendimento, não há dúvidas de que a prestação de serviços médicos por
pessoas jurídicas sujeita-se tão-somente à legislação destas, tendo em vista a norma do
art. 129 da Lei 11196/05. No entanto, tal norma traz, entre tantos pressupostos para a sua
aplicação ("prestação de serviços intelectuais", "com ou sem empregados", etc), a de que a
prestação seja realizada pela própria pessoa jurídica ("quando por esta realizada"). Veja-
se:
Art. 129. Para fins fiscais e previdenciários, a prestação de serviços intelectuais,
inclusive os de natureza científica, artística ou cultural, em caráter personalíssimo ou
não, com ou sem a designação de quaisquer obrigações a sócios ou empregados da
sociedade prestadora de serviços, quando por esta realizada, se sujeita tão-somente
à legislação aplicável às pessoas jurídicas, sem prejuízo da observância do disposto
no art. 50 da Lei no 10.406, de 10 de janeiro de 2002 - Código Civil.
A autoridade fiscal, todavia, entendeu que as pessoas jurídicas seriam interpostas, o que
afastaria a aplicação do artigo retro mencionado. No mesmo sentido, a DRJ não negou
vigência ao art. 129, mas entendeu que sua observância demandaria "uma verdadeira
autonomia do trabalhador" (vide fl. 720 do e-Processo). E, como já dito, a autoridade
fiscal tem o poder de identificar a ocorrência do fato jurídico tributário,
independentemente da validade ou invalidade dos negócios celebrados, o que inclusive
explicou o veto presidencial ao parágrafo único do aludido dispositivo legal.
Este Conselho vem reiteradamente decidindo que, "mesmo após a entrada em vigor do
art. 129 da Lei n° 11.196, de 2005, é permitido à fiscalização tributária desconsiderar a
contratação de pessoa jurídica prestadora de serviços intelectuais, desde que demonstre
que os serviços, no plano fático, são efetivamente prestados pelo sócio desta, na
condição de segurado empregado". Veja-se:
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[...]
AÇÃO FISCAL. CARACTERIZAÇÃO DA PRESTAÇÃO DE SERVIÇO POR SEGURADO
OBRIGATÓRIO DA PREVIDÊNCIA SOCIAL. ATRIBUIÇÃO LEGAL.
Uma vez verificada a contratação de trabalhador, sob qualquer forma ou
denominação, na qual estão presentes os pressupostos da prestação de serviço como
segurado obrigatório da Previdência Social, na condição de empregado, contribuinte
individual ou qualquer outro, a autoridade tributária deverá desconsidera r o vínculo
pactuado e efetuar o enquadramento de acordo com a legislação tributária. O
procedimento da autoridade fiscal, que decorre de atribuição em lei, não exige o
reconhecimento da existência de relação empregatícia pela Justiça do Trabalho,
tampouco implica a desconsideração da personalidade jurídica da empresa da qual o
trabalhador é sócio.
PRESTAÇÃO DE SERVIÇO POR PESSOA FÍSICA MEDIANTE INTERPOSIÇÃO ARTIFICIAL DE
PESSOA JURÍDICA. SÓCIO DA EMPRESA. PRIMAZIA DA REALIDADE SOBRE A FORMA.
CARACTERIZAÇÃO COMO SEGURADO EMPREGADO.
Constatada a ocorrência da prestação de serviço remunerado por segurado
empregado, dissimulada em contratação de pessoa jurídica da qual a pessoa física é
sócia, cabe à fiscalização desconsiderar o vínculo artificial entre as pessoas jurídicas,
lançando as contribuições devidas em nome da empresa contratante.
PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS INTELECTUAIS. CARACTERIZAÇÃO DE SEGURADOS
EMPREGADOS. FATOS GERADORES POSTERIORES À LEI N° 11.196/2005.
Mesmo após a entrada em vigor do art. 129 da Lei n° 11.196, de 2005, é permitido à
fiscalização tributária desconsiderar a contratação de pessoa jurídica prestadora de
serviços intelectuais, desde que demonstre que os serviços, no plano fático, são
efetivamente prestados pelo sócio desta, na condição de segurado empregado.
MULTA DE OFÍCIO. PENALIDADE QUALIFICADA. FRAUDE.
Cabível a manutenção da penalidade qualificada, no importe de 150%, quando
demonstrada a prática de conduta com o propósito de excluir ou modificar as
características essenciais do fato gerador da obrigação tributária principal, deixando
de recolher os respectivos tributos devidos.
PRAZO DECADENCIAL. DOLO. FRAUDE. TERMO INICIAL DA CONTAGEM. SÚMULA
CARFN° 72.
Uma vez comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, o direito de constituir
o crédito tributário extingue-se após 5 anos, a contar do primeiro dia do exercicio
seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.(Súmula CARF n° 72)
MULTA DE OFÍCIO. VEDAÇÃO AO CONFISCO. INCONSTITUCIONALIDADE. SÚMULA CARF
N° 2.
Este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais é incompetente para se pronunciar
sobre a inconstitucionalidade da lei tributária que determina a aplicação de penalidade
pecuniária, sob o fundamento do seu efeito confiscatório.(Súmula CARFn°2)
GRUPO ECONÔMICO DE FATO. INTERESSE COMUM NO FATO GERADOR. COMBINAÇÃO
DE RECURSOS. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. ART. 30, IX, LEI N° 8.212, DE 1991. ART.
124, INCISO I, CTN.
Fl. 2170
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Impõe-se a responsabilidade solidária pelo crédito tributário quando caracterizada a
formação de grupo econômico de fato por coordenação, marcado pelo interesse
comum no fato gerador que constitui o lançamento fiscal, em que há combinação de
recursos e/ou esforços para a realização de objetivos comuns pelas empresas
integrantes do grupo, mediante o rateio de despesas administrativas e comerciais,
além do compartilhamento de trabalhadores.
SÓCIO ADMINISTRADOR. DIRETOR. INFRAÇÃO A LEI. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA.
ART. 135, INCISO III, CTN.
Comprovado que o diretor eleito da pessoa juridica, no exercicio da administração em
nome desta, praticou dolosamente infração à lei, cujo desrespeito implica a ocorrência
dos fatos juridicos tributários, cabe a manutenção da pessoa fisica no polo passivo da
relação tributária, respondendo solidariamente com a empresa pelo auto de infração
lavrado.
(CARF, PAF 9515.720394/2015-39, Sessão 07/08/2018, Relator(a)CLEBERSON ALEX
FRIESS, N° Acórdão 2401005.669)
.............................................................................................................................
CONTRATAÇÃO DE PESSOA FÍSICA POR INTERPOSTA EMPRESA. OCORRÊNCIA
DOS ELEMENTOS CARACTERIZADORES DA RELAÇÃO DE EMPREGO. EXIGÊNCIA DAS
CONTRIBUIÇÕES SOBRE REMUNERAÇÃO PAGA A SEGURADO EMPREGADO.
O fisco, ao constatar a ocorrência da relação empregatícia, dissimulada em
contratação de pessoa jurídica, deve desconsiderar o vínculo pactuado e exigir as
contribuições sociais sobre remuneração de segurado empregado.
SERVIÇOS INTELECTUAIS. PRESENÇA DA RELAÇÃO DE EMPREGO. CARACTERIZAÇÃO
COMO SEGURADO EMPREGADO. FATOS GERADORES OCORRIDOS APÓS O ADVENTO
DO ART. 129 DA LEI N° 11.196/2005. POSSIBILIDADE.
Mesmo após a entrada em vigor do art. 129 da Lei n. 11.196/2005, é possível ao fisco,
desde que consiga comprovar a ocorrência da relação de emprego, caracterizar como
empregado aquele trabalhador que presta serviço intelectuais com respaldo em
contrato firmado entre pessoas jurídicas.
SUJEIÇÃO
PASSIVA. RESPONSABILIDADE. SOLIDARIEDADE. ARTS. 124, I e 135 DO CTN.
Cabível a imputação de solidariedade às pessoas, físicas ou jurídicas, com interesse
comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal. Igualmente, e
sem prejuízo da primeira imputação, correta a inclusão, como responsável tributário, à
pessoa física que, agindo na condição de mandatário, preposto, diretor, gerente ou
representante de pessoa jurídica de direito privado pratique condutas que caracterizem
infração à lei ou excesso de poderes, como sonegação fiscal e fraude.
(CARF, PAF 11065.725079/2013-70, Data da Sessão 04/07/2017. Relator(a)DANIEL
MELO MENDES BEZERRA, N° Acórdão 2201-003.719)
Logo, para fins de aplicação ou não das normais fiscais e previdenciárias relativas às
pessoas jurídicas, faz-se necessário verificar se houve ou não a interposição de pessoas
jurídicas, de tal forma que o recurso voluntário deve ser desprovido neste tópico,
prosseguindo-se, assim, no exame acerca da presença dos requisitos da relação de
emprego.
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Ainda sobre o tema atinente à aplicabilidade do 129 da Lei no 11.196/2005, temos
recente manifestação do STF, datada de 24/06/2024, relatoria do Ministro Dias Tóffoli, em análise
de Agravo Regimental na Reclamação 65.612-RS, onde se encontrava em exame justamente a tese
firmada na ADPF no 324 e no Tema no 725 de Repercussão Geral, em julgado que teria
reconhecido o vínculo empregatício em detrimento de contrato de prestação de serviços médicos
firmado entre as partes. Confira-se:
AG.REG. NA RECLAMAÇÃO 65.612 RIO GRANDE DO SUL
RELATOR : MIN. DIAS TOFFOLI
(...)
DECISÃO:
Cuida-se de agravo regimental interposto por Roberto da Cunha Wagner, com o objetivo
de submeter ao crivo do colegiado do Supremo Tribunal Federal decisão monocrática
mediante a qual julguei procedente a reclamação para cassar o acórdão reclamado, por
entender que o TRT da 4a Região afrontou a tese firmada na ADPF no 324 e no Tema no
725 da Repercussão Geral ao reconhecer o vínculo empregatício em detrimento de
contrato de prestação de serviços médicos firmado entre as partes.
Roberto da Cunha Wagner inicialmente requer “o cancelamento da certidão de trânsito e
reconhecimento da tempestividade do presente agravo”, porquanto comprova a data da
intimação efetuada pelo TRT e a fluência do prazo para a apresentação do presente
recurso.
Argumenta que os paradigmas apontados como violados não se aplicam ao caso. Para
isso, afirma que,
“[a]inda que reconhecendo-se cogente a decisão do Supremo quanto à possibilidade
de terceirização da atividade-fim, no caso em comento, o vínculo trabalhista existiu e a
decisão do Tribunal ao analisar os fatos, prova testemunhal e todo o produzido na
dilação probatória chegou a essa conclusão.
Ao longo da instrução restou comprovada a existência dos requisitos à concessão do
vínculo laboral com a reclamada ora agravada, estando presentes os pressupostos
contidos nos arts. 2o e 3o da CLT. A prova produzida demonstra que o agravante
sempre recebeu tratamento de funcionário por parte da agravada e essa foi a
conclusão do Tribunal na origem.
O fato da ADPF 324 e do Tema 725 fixado no STF permitirem a terceirização de
atividade fim não significa automaticamente que toda contratação de PJ será válida
impossibilitando a configuração do vínculo trabalhista.
Havendo o uso abusivo da terceirização e cumpridos os requisitos é possível a
conclusão da relação jurídica trabalhista, mas não é o STF em sede de Reclamação o
lugar para essa discussão, que foi efetivamente feita pelo TRT.
Inobstante tais argumentos, cumpre ressaltar que a relação de trabalho com a
demandada/agravada iniciou em 1978, quando não se admitia a possibilidade sequer
de terceirização de atividade-meio, que só veio a ser admitida em nosso ordenamento
jurídico a partir de 1993 com a edição da súmula 331 do TST.
Fl. 2172
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No caso dos autos, a atividade desempenhada pelo reclamante é atividade-fim, que só
recebeu autorização legal para ser terceirizada com a promulgação das Leis n.
13.429/17 e 13.467/17, ou seja, quase 40 anos após o início do labor do agravante em
prol da agravada, de onde se depreende que a terceirização imposta pela agravada à
época dos fatos era absolutamente ilícita e irregular, razão pela qual deverá ser
reconhecido o vínculo mantido entre as partes” (e-Doc. 28, p. 9-10).
Requer, assim, a reconsideração da decisão agravada ou que o presente recurso seja
conhecido e julgado pelo órgão colegiado competente, para, ao final, ser a reclamação
julgada improcedente.
É o relatório.
Preliminarmente, à Secretaria Judiciária para que torne sem efeito a certidão de trânsi to
em julgado em 19/03/2024 (edoc. 27).
Na sequência, tenho que assiste razão à parte agravante, devendo ser reconsiderada a
decisão monocrática mediante a qual julguei procedente o pedido deduzido na presente
reclamação.
A moldura fático jurídica subjacente ao Processo no 0020063-56.2022.5.04.0772 -
referente à relação jurídica entre Sociedade Beneficência e Caridade Lajeado e o
beneficiário desta reclamação, Roberto da Cunha Wagner, para prestação de serviço na
função de médico, foi solucionada à luz da primazia da realidade, com fundamento nos
elementos concretos de prova e normas jurídicas que orientam a atuação judicante - não
possui aderência estrita com os paradigmas, quais sejam, ADPF no 324, na ADC no 48, na
ADI no 5625 e no RE no 958.252 (vinculado ao Tema no 725 RG).
Não desconheço a existência de precedentes do STF (v.g. Rcl 47843 AgR, DJe de 7/4/22),
nos quais o STF afirmou a licitude da “terceirização por ‘pejotização’, concluindo pela
aderência estrita da temática com o julgado na ADPF no 324 e a tese do Tema no 725 RG,
por se relacionar com a compatibilidade dos valores do trabalho e da livre iniciativa na
terceirização do trabalho assentada nos precedentes obrigatórios, constituindo o
fenômeno da contratação de profissional na forma de pessoa jurídica opção
constitucionalmente admitida.
Contudo, no Processo 0020063-56.2022.5.04.0772, conforme consignado no acórdão
proferido em sede de recurso ordinário, afastou-se a alegação de que a parte beneficiária
prestaria seus serviços como profissional autônomo, compreendendo a autoridade
reclamada, a partir das provas produzidas nos autos, pelo preenchimento dos requisitos
caracterizadores da relação de emprego. Vide trecho da decisão reclamada, na parte de
interesse:
(...)
Tem-se, portanto, que a presente reclamação veicula irresignação contra decisão fundada
no conjunto fático-probatório do Processo no 0020063-56.2022.5.04.0772, de modo que a
pretensão dos autos demanda o revolvimento e reexame de fatos e provas do caso
concreto, incompatível com a via reclamatória.
Essa conclusão está apoiada em reiterada jurisprudência do STF no sentido de que a
reclamatória constitucional não se “configura instrumento viabilizador do reexame do
conteúdo do ato reclamado” (Rcl no 6.534/MA-AgR, Tribunal Pleno, Relator o Ministro
Celso de Mello, DJe-197 de 17/10/08), tampouco se admite seu emprego como
Fl. 2173
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“sucedâneo de ação rescisória, de recursos ou de ações judiciais em geral” (Rcl no
23.157/BA-AgR, Rel. Min. Celso de Mello, Segunda Turma, DJe de 7/4/16).
Há, nesse contexto, absoluto descompasso entre a controvérsia proposta na presente
reclamatória e os entendimentos vinculantes do STF indicados como paradigmas.
A jurisprudência do Supremo Tribunal Federal assentou parâmetros para a utilização da
reclamação constitucional, dentre os quais se destaca a aderência estrita do objeto do ato
reclamado ao conteúdo das decisões paradigmáticas do STF. Nesse sentido:
(...)
Ante o exposto, reconsidero a decisão agravada e, com fundamento no art. 21, §1o, do
RISTF, nego seguimento à reclamação.
Comunique-se.
Publique-se.
Brasília, 24 de junho de 2024.
Ministro DIAS TOFFOLI
Relator
Documento assinado digitalmente
A decisão acima reproduzida, deixa claro que, a despeito da existência de
precedentes daquela suprema Corte, nos quais se afirmou a licitude da “terceirização por
“pejotização”, constituindo o fenômeno da contratação de profissional na forma de pessoa
jurídica opção constitucionalmente admitida, foi afastada a alegação de que a parte beneficiária
prestaria seus serviços como profissional autônomo, compreendendo a autoridade reclamada, a
partir das provas produzidas nos autos, pelo preenchimento dos requisitos caracterizadores da
relação de emprego. Destarte, a querela foi solucionada à luz da primazia da realidade, com
fundamento nos elementos concretos de prova e normas jurídicas que orientaram a atuação
judicante, não possuindo aquela situação aderência estrita com os paradigmas (ADPF no 324, na
ADC no 48, na ADI no 5625 e no RE no 958.252, vinculados ao Tema no 725 RG).
Totalmente aplicáveis à situação ora objeto de Recurso Especial as conclusões
acima reproduzidas, uma vez que se trata de relação originariamente contratual, firmada entre
pessoas jurídicas, onde a autoridade fiscal lançadora entendeu presente relação empregatícia,
baseada nos elementos apontados no Relatório Fiscal e fundamentada na primazia da realidade.
Portanto, correta a decisão recorrida, ao concluir pela necessidade de verificação quanto à
ocorrência, ou não, de interposição de pessoas jurídicas, mediante averiguação quanto à presença
dos requisitos da relação de emprego, o que, em última forma, seria determinante para se
constatar se os serviços foram, efetivamente, prestados pelas pessoas jurídicas contratadas
(conforme previsto no art. 129 da Lei no 11.196/2005), ou pelas pessoas físicas (vínculo
empregatício).
Na decisão recorrida prevaleceu o entendimento esposado no Voto Vencedor, no
sentido de que as contratações realizadas se amoldariam a uma efetiva relação de emprego,
Fl. 2174
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mediante verificação dos elementos caracterizadores de tal relação, que se entendeu presentes a
partir da análise do caso concreto.
Tenho que foi minuciosa e exaustivamente demonstrada a ocorrência de efetivo
vínculo empregatício, entre a recorrente e os prestadores de serviços, na decisão de primeira
instância, proferida pela Delegacia de Julgamento de Curitiba, motivo pelo qual peço vênia para
sua parcial reprodução, na parte que trata da matéria:
(...)
Com relação às apurações relacionadas à Pejotizacão, a fiscalização demonstrou toda a
situação fática criada pela Autuada para camuflar o vínculo empregatício existente com os
profissionais integrantes das empresas interpostas e, consequentemente, suprimir a
proteção trabalhista e diminuir drasticamente a arrecadação de tributos previdenciários,
na ocorrência dos contratos entre duas pessoas jurídicas.
Há que se ter uma verdadeira autonomia do trabalhador para que incida o art. 129 da Lei
11.196/05, o que não se dá, quando as atividades desenvolvidas por este são exercidas ao
longo do tempo, revelando não eventualidade, ainda mais que inseridas dentro do
contexto de atividade fim da empresa, como no caso em questão.
Verifica-se, no casos dos autos, que todo o conjunto probatório relatado pela fiscalização,
foi ancorado em elementos e evidências robustas, não de forma isolada, mas dentro de
um contexto abrangente e coeso.
Ao encontro deste entendimento, cito os principais trechos extraídos do Relatório Fiscal.
261. No processo de fiscalização foi constatado que, com o objetivo de cumprir seu
objeto social, o HOSPITAL realizou atos jurídicos ilegais sob a forma de CONTRATOS
com pessoas jurídicas que prestariam esses serviços médicos em nome do HOSPITAL.
Essas pessoas jurídicas constituídas forneceriam os profissionais necessários para
atender às demandas do HOSPITAL, as escalas de trabalho, as consultas marcadas e
manteria dentro do HOSPITAL esses profissionais em compasso de espera pelos
pacientes que deles necessitassem.
262. No ambiente da ficção parece estar coerente tal procedimento. Coerente se:
262.1. Essas pessoas jurídicas constituídas realmente realizassem esses procedimentos
conforme suas próprias normas, escalas e disponibilidades;
262.2. Fossem elas responsáveis pelo atendimento dos pacientes (e não o HOSPITAL);
262.3. Fossem elas proprietárias dos bens e serviços oferecidos;
262.4. Fossem elas a reais gestoras dos serviços prestados;
262.5. Fossem elas as responsáveis civis e criminais dos atos praticados.
263. No ambiente da realidade o que se verifica é que essas pessoas jurídicas inexistes
de fato posto que:
263.1. Não constam dos prontuários médicos como responsáveis pela realização dos
serviços prestados, constando apenas a identificação dos profissionais de saúde que
realizaram esses serviços;
Fl. 2175
DF CARF MF
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263.2. Os clientes do HOSPITAL desconhecem tais empresas conforme constatado em
processos judiciais movidos por aqueles contra o fiscalizado em que tais empresas
sequer aparecem como "amlcus curae" do intento jurídico;
263.3. Os objetos de trabalho dos profissionais médicos, exceto os pessoais, são de
propriedade do HOSPITAL e não de referidas empresas;
263.4. Os espaços físicos utilizados por essas empresas no interior do HOSPITAL são
fictícios;
263.5. Apesar de constar nos contratos a efetiva gerência de quaisquer serviços são
realizados pelo HOSPITAL nos termos de seu Regimento do Corpo Clínico onde os
profissionais (e não as empresas) são responsáveis pela organização, direção,
monitoramento, fiscalização e outras atividades de gestão.
264. Assim percebe-se que tais empresas foram criadas com objetivos diverso daquele
que seja a prestação do serviço a que se dispõe o hospital em seu estatuto social. Elas
não têm qualquer função perante a fiscalizada e suas existências são inócuas para que
o HOSPITAL continue a exercer suas atividades.
265. Esse objetivo fica claro quando o HOSPITAL deixa de cumprir suas obrigações
trabalhistas, previdenciárias e tributárias em relação aos serviços prestados pelos
médicos, fisioterapeutas, psicólogos e outros, uma vez que, em relação aos demais
profissionais, o HOSPITAL tem cumprido com tais obrigações.
266. Conforme bastante discutido nos itens anteriores, os MÉDICOS e demais
profissionais são EMPREGADOS do HOSPITAL e os valores que deveriam ser pagos por
seus serviços correspondem ao custo que os mesmos imprimem ao HOSPITAL.
(...)
5 - Dos Requisitos da Relação Empregatícia.
5.1 - Da Pessoalidade
O Impugnante alega que não há pessoalidade pelo fato de que contratou pessoas jurídicas
e não pessoas físicas para a prestação de serviços.
Independentemente da alegação do Impugnante de que os profissionais poderiam ser
substituídos por outros na prestação dos serviços o certo é que era necessário que o
hospital concordasse com tal substituição e ainda que fosse por outro profissional
previamente cadastrado. Tal fato demonstra que a contratação se dá em torno dos
profissionais e não da pessoa jurídica.
Outro ponto que se deve destacar é que no Regimento do Corpo Clínico do Hospital
constam diversas penalidades que poderiam ser aplicadas aos profissionais de saúde. Ora,
se a relevância na prestação dos serviços se desse em torno da pessoa jurídica, tais
penalidades deveriam ser a elas dirigidas e não aos prestadores de serviço, como ocorre
no caso. Tais fatos demonstram o caráter personalíssimo do prestador de serviço. Abaixo
transcrevo trechos do Relatório a este respeito.
160. Os serviços a serem prestados aos pacientes INDEPENDEM da pessoa jurídica
interposta e somente podem ser realizados se estiver presente o MÉDICO devidamente
habilitado e qualificado para atender a necessidade do paciente, tornando-se
totalmente desnecessária a presença da pessoa jurídica.
Fl. 2176
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161. Aos conhecimentos técnicos e a execução do serviço somente pode ser feito pelo
médico, expert em sua área de atuação e disputado por diversos hospitais. Esta
condição o distingue totalmente da pessoa jurídica que, apenas para ludibriar a
fiscalização tributária, o diz representar.
162. Aliás a pessoa jurídica somente aparece na assina tura do contrato, no
recebimento dos valores devidos e na sonegação dos impostos uma vez que na
prestação dos serviços e na assunção das responsabilidades técnicas é o médico que as
assume. Tanto assim que o próprio Regimento do Corpo Clínico do HOSPITAL define as
penalidades a que estão sujeitos seus membros (médicos) nos artigos 31 a 33 e que
esses (médicos) respondem civil, penal e eticamente por seus atos profissionais (artigo
15). Assim fica bastante claro que o papel das pessoas jurídicas interpostas é
meramente sonegadora.
163. Poderia o HOSPITAL alegar que não ocorre a pessoalidade uma vez que, não
podendo o médico comparecer ao seu horário previsto para atendimento no hospital
poderia este ser substituído por outro médico por ele indicado. Bem a esta
possibilidade os documentos apresentados pelo HOSPITAL denegam esta tese haja
visto:
163.1.
No caso do ambulatório, caso o médico que atende naquele local em nome
do HOSPITAL, por se tratar de um atendimento personalíssimo, o serviço de
marcação de consulta entra em contato com o paciente e providencia a
remarcação da consulta. Esta informação foi colhida em conversas informais com o
telefone (61) 3705-4000.
163.2.
No caso da internação, pronto socorro e UTI, o HOSPITAL exige que
ocorra a comunicação com no mínimo 5 dias de antecedência e que o médico que
vier a atender seja membro do corpo clínico (artigo 16 a 22 do Regimento
anteriormente citado). Assim está ocorrendo uma simples troca de horário entre
médicos do hospital e não uma substituição por qualquer profissional habilitado.
Não poderá o médico pedir a outro não membro do corpo clínico que o substitua
além do que, além de ter que ser do corpo clínico não será possível sem a anuência do
hospital, prevista nos contratos com no mínimo 5 dias de antecedência.
164. Desta forma fica bastante clara a existência da pessoalidade da relação existente
entre o profissional médico e o HOSPITAL. Esta pessoalidade também pode ser
carreada para os demais profissionais tais como fisioterapeutas, psicólogos,
nutricionistas e outras que se utilizam da mesma forma contratual para mascarar sua
relação laboral com o hospital.
5.2 - Da Inexistência de Habitualidade e não Eventualidade.
Entende o Impugnante que para a aplicação da Teoria dos Fins, exigiria que além dos
serviços serem prestados por profissionais integrantes da cadeia produtiva da empresa,
também há a necessidade da caracterização da habitualidade. Esclarece o Impugnante
que no caso não é possível de ser comprovada a habitualidade, visto que não há
pessoalidade na relação do impugnante com os profissionais.
Em relação a pessoalidade é de se esclarecer que no tópico acima "Da Pessoalidade"
restou plenamente configurado tal requisito na prestação dos serviços, então torna -se
superado tal argumento.
Fl. 2177
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Outrossim, no Relatório Fiscal, item 167, consta que os médicos e demais profissionais de
saúde, são os principais profissionais para que o Hospital consiga efetivamente a alcançar
seus objetivos - Atendimento de Saúde -, denotando com isso a necessidade permantente
e continua destes profissionais. Isso quer dizer que os serviços desempenhados pelos
profissionais das empresas interpostas são necessários para que o objeto social da
Autuada seja atingido, portanto não se tratam de serviços meramente eventuais . O
disposto no § 4o do art. 9o do Regulamento da Previdência Social aprovado pelo Decreto
3.048/99, vem corroborar com este entendimento:
(...)
Neste sentido, os elementos coligidos pela fiscalização deixam bem claro que os serviços
eram tão essenciais que não poderiam ser prestados de forma esporádica, mas sim de
maneira permanente.
Corrobora com este entendimento, o item 166 do Relatório Fiscal, no qual consta que os
profissionais eram contratados por meio de contratos uniformes e com cláusulas padrão,
restando evidente a despreocupação da contratante quanto à definição das atividades dos
contratados, uma vez que estas estavam completamente inseridas na cadeia produtiva da
atividade fim da contratante.
Sobre a definição da não eventualidade, elucidativa é a ementa produzida em julgamento
realizado pela Sétima Turma do Tribunal Regional do Trabalho da 3 a Região, em sede de
Recurso Ordinário, cuja relatoria coube à Desembargadora Alice Monteiro de Barros:
"EMENTA: RELAÇÃO DE
EMPREGO "NÃO-EVENTUALIDADE. Não podem ser
considerados eventuais os serviços prestados por um garçom, pessoalmente, a um
restaurante, ainda que de forma intermitente, pois, conforme a melhor doutrina,
considera-se não eventual o trabalho que é necessário à atividade normal do
empregador. Presentes os pressupostos da pessoalidade, da não-eventualidade, do
pagamento de salário e da subordinação, trata-se de relação empregatícia." (01644-
2005-008-03-00-2 RO; Data de Publicação: 06/04/2006)
Ora, se estes profissionais desenvolviam atividades fins da contratante, tem-se por
corolário lógico, que os serviços eram prestados de forma permamente e contínua, o que
caracteriza que a atividade destes profissionais era habitual ou não eventual.
5.3 - Da Subordinação
O Impugnante alega que não há como se caracterizar a subordinação na prestação dos
serviços pelos profissionais contratados, pelo fato destes possuírem alta qualificação
técnica, motivo pelo qual não se submeteriam a ingerência de superiores na realização do
trabalho.
A subordinação é, entre os elementos fático-jurídicos que caracterizam a relação de
emprego, aquele que recebe maior importância doutrinária na comparação entre o
trabalho empregatício e as demais formas de trabalho. É este o elemento que, no plano
concreto, possui o condão de transformar inúmeras relações laborais em relações de
emprego.
Discorrendo sobre a subordinação jurídica, explica ALICE MONTEIRO DE BARROS:
"Esse poder de comando do empregador não precisa ser exercido de forma constante,
tampouco torna-se necessária a vigilância técnica contínua dos trabalhos efetuados,
mesmo porque, em relação aos trabalhadores intelectuais, ela é difícil de ocorrer. O
Fl. 2178
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importante é que haja a possibilidade do empregador dar ordens, comandar, dirigir e
fiscalizar a atividade do empregado. Em linhas gerais, o que interessa é a possibilidade
que assiste ao empregador de intervir na atividade do empregado. Por isso, nem
sempre a subordinação jurídica se manifesta pela submissão a horário ou pelo controle
direto do cumprimento das ordens" (Curso de Direito do Trabalho, São Paulo, LTr,
2005).
É, portanto, na subordinação jurídica que reside o fundamento do poder hierárquico ou
poder diretivo conferido ao empregador para que possa coordenar técnica e
administrativamente as atividades desenvolvidas por seus empregados.
A subordinação jurídica está presente no fato das pessoas físicas pagas através de pessoas
jurídicas por elas constituídas se colocar à disposição do Hospital, executando serviços
essenciais e integrantes da estrutura do empreendimento hospitalar.
E o Relatório Fiscal demonstra fartamente a situação de subordinação jurídica das pessoas
físicas contratadas como pessoas jurídicas. Vejamos.
173. Neste caso em comenda fica bem delineado a subordinação hierárquica dos
médicos ao hospital uma vez que os médicos que exercem suas atividades no interior
do HOSPITAL além de terem sido admitidos sob rigoroso processo definido pelo
Regimento como "Credenciamento" estão dependentes de normas definidas pelo
Diretor Clínico (artigo 8°( incisos III, LV eV), Assistentes Clínicos (Artigo 9o III, IV, V, VII)
além de poderem ser interpelados pelo Diretor Técnico (Parágrafo único do artigo 6 o).
174. A subordinação jurídica, no caso da fiscalizada, decorre do contrato de trabalho
por meio do qual o prestador de serviço na pessoa do sócio e seus empregados
(empregado) passava a se sujeitar aos comandos e objetivos da fiscalizada
(empregadora). Esta, por sua vez, define quais e quando o atendimento que aos
pacientes — atividades fins da sociedade — necessitavam e deviam ser executadas.
Em razão dessa necessidade designa o trabalhador, sócio ou empregado da pessoa
jurídica, com a especialidade demandada pelo paciente. Com isso, o trabalhador, na
pessoa física do sócio ou empregado da contratada, passa a se sujeitar, nas condições
determinadas pela HOSPITAL (empregadora), visando obviamente atender a seus
pacientes - cumprimento do encargo imposto.
175. De acordo com as circunstancias amplamente expostas ao longo do presente
Relatório Fiscal, os profissionais (sócios ou empregados das PJ contratadas) se
encontravam inquestionavelmente a disposição da sociedade, se não cumprindo
ordens diretas, desempenhando suas determinações para a realização de sua
atividade-fim, de forma contínua e por conta e risco do contratante HOSPITAL.
176. Assim, a fiscalizada delineava a especialidade em que se utilizaria desses
profissionais, gerenciando e determinando suas atividades, tomando para si a decisão
sobre a forma, os meios, os materiais, o local, o momento e as condições de
atendimento do paciente. Caracteriza-se, nessa situação, a interferência do poder
jurídico do empregador (HOSPITAL) nas ações de seus empregados (sócios e
empregados das PJ), visando a manutenção e adequação de suas atividades em favor
do empreendimento da empresa.
177. Todo o conjunto probatório demonstra a existência de dependência jurídica dos
médicos contratados por PJ interpostas com o HOSPITAL, uma vez que os médicos se
encontravam à disposição deste para a realização de serviços contínuos e necessários à
Fl. 2179
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sua atividade, mesmo que aqueles tivessem certa liberdade na execução dos mesmos,
situação tipicamente comum em serviços dessa natureza. Portanto, não há dúvida de
que os serviços foram prestados com subordinação jurídica. Com isso, não importa a
dependência econômica, mas sim os pagamentos realizados aos médicos, por
intermédio das PJ, como contraprestação pelos serviços prestados.
178. Entendimento semelhante ao aplicado aos médicos podem ser aplicados aos
demais profissionais de saúde quando realizam seus "atendimentos" aos clientes-
pacientes do HOSPITAL.
O fato de os integrantes das pessoas jurídicas terem sido admitidas pela Impugnante
mediante "rigoroso processo definido pelo Regimento como Credenciamento", reforça o
caráter subordinado da prestação de serviços, conforme mencionado no Relatório Fiscal.
Nesta mesma linha, a observância ao Estatuto e ao Regimento Interno do hospital,
consubstancia elemento caracterizador da relação de emprego, pois, se fossem realmente
pessoas jurídicas que lhe prestassem serviços, estas estariam subordinadas apenas e tão
somente as suas próprias diretrizes de trabalho apresentando-lhe apenas o resultado
deste trabalho. Entendo também que o gerenciamento realizado pelo hospital no que se
refere à determinação dos horários de trabalho, no controle e direção das equipes, na
responsabilidade pelas escalas de plantão dos profissionais, demonstra a subordinação
destes frente ao hospital.
Comprovado, portanto, que os titulares das pessoas jurídicas contratadas realizam tarefas
que lhes são determinadas por conta e ordem da Impugnante, resta nítida a subordinação
jurídica a que estão submetidos, configurando-se o caráter empregatício da relação de
trabalho.
Quanto ao requisito da alteridade, citado pela defesa, cabe informar que não é elemento
caracterizador da relação de emprego para fins previdenciários, sendo suficiente a
caracterização da subordinação.
5.4 - Da Onerosidade
O Impugnante alega que a Fiscalização não observou que os valores eram meramente
repassados pelo Hospital as prestadoras de serviço, não havendo assim pagamento direto,
nem retribuição pelos serviços prestados, não caracterizando assim o requisito da
onerosidade, para tanto cita o art. 206 da IN RFB n° 971/2009.
Cabe esclarecer que diversamente do que entende o Impugnante restou caracterizado o
requisito da onerosidade na prestação dos serviços. Vejamos.
No presente caso, o hospital é quem procedia a cobrança dos valores dos pacientes e dos
planos de saúde, após realizava o pagamento para os prestadores de serviço escriturando-
as como despesas na sua contabilidade. Ou seja, tais valores transitavam pelas suas contas
de resultado, afastando assim o disposto no art. 206 da IN RFB n° 971/2009, aliás como
será abordado mais adiante no presente voto no tópico "Da Inaplicabilidade do art. 206
da IN RFB n° 971/2009".
No caso, restou caracterizado que era o Hospital que realizava o pagamento aos
profissionais de saúde.
6 - Da Inaplicabilidade do art. 206 da IN RFB n° 971/2009.
Fl. 2180
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Aduz o Impugnante que o art. 206 da IN RFB n° 971/2009, dispõe que não haverá vínculo
empregatício entre os profissionais de saúde e o hospital, quando este atua como mero
repassador dos honorários.
Abaixo transcrevo o citado artigo para melhor visualizarmos a possibilidade de sua
aplicação no caso concreto, como quer o Impugnante.
Art. 206. A utilização das dependências ou dos serviços da empresa que atua na área
da saúde, pelo médico ou profissional da saúde, para atendimento de seus clientes
particulares ou conveniados, percebendo honorários diretamente desses clientes ou de
operadora ou seguradora de saúde, inclusive do SUS, com quem mantenha contrato de
credenciamento ou convênio, não gera qualquer encargo previdenciário para a
empresa locatária ou cedente.
§ 1- Na hipótese prevista no caput, a entidade hospitalar ou afim se reveste da
qualidade de mera repassadora dos honorários, os quais não deverão constar em
contas de resultado de sua escrituração contábil, sendo que o responsável pelo
pagamento da contribuição social previdenciária devida pela empresa e pela
arrecadação e recolhimento da contribuição do segurado contribuinte individual será,
conforme o caso, o ente público integrante do SUS, ou de outro sistema de saúde, ou a
empresa que atua mediante plano ou seguro de saúde que pagou diretamente o
segurado.
§ 2- Comprovado que a entidade hospitalar ou afim não se reveste da qualidade de
mera repassadora, o crédito previdenciário será lançado:
I - com base nos valores registrados nas contas de receitas e de despesas de sua
escrituração contábil;
Analisando a norma pode-se concluir que não se aplica ao presente caso, pelo fato de que
os profissionais de saúde, que prestavam serviços por intermédio de interpostas pessoas
jurídicas, foram caracterizados como segurados empregados tendo como empregador o
Hospital, e o dispositivo legal elencado pelo Impugnante, se presta a situações nos quais
os profissionais não são empregados das entidades hospitalares, mas meros prestadores
de serviço sem vínculo de emprego. Assim, os pagamentos feitos pelo Hospital aos
prestadores de serviço não podem ser tratados como mero repasse de honorários, mas
sim como remuneração pelos serviços prestados na condição de empregados.
Ademais, para que fosse possível se aplicar o §1° do art. 206 da IN RFB n° 971/2009, a
entidade hospitalar não poderia ter escriturado os pagamentos realizados na conta
contábil de despesas na sua contabilidade. Tal situação pode ser prontamente observada
no item 267 do Relatório Fiscal, no qual consta que os valores dos pagamentos contidas
na notas fiscais foram contabilizados no Hospital como conta de despesas de serviços.
"Como tais valores estão bem detalhados em notas fiscais das empresas apresentadas
em fiscalização e contabilizados como despesas de serviços médicos na conta contábil
a Fornecedores de serviços médicos (210102).",
Ao proceder desta forma o Hospital não se reveste de mera repassadora dos honorários,
afastando a aplicação do §1° do art. 206 da IN RFB n° 971/2009.
7 - Das Ações Judiciais.
Fl. 2181
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O Impugnante discorda das conclusões exaradas pela Fiscalização no que se refere às ação
judiciais, pelo fato destas não especificarem a discussão travada entre as partes, não
permitindo assim que se conclua que tais empresas seriam inexistentes.
Analisando tais ações judiciais é possível constatar que se tratam de pedidos de
indenização em face do hospital, impetradas por pacientes que teriam sofrido algum dano
quando receberam a prestação de serviços de saúde no interior do Hospital. Ora, porque
o Hospital seria unicamente demandado se realmente fosse um mero locador do espaço
da prestação de serviço. Neste ponto, é importante trazer o contido no Relatório Fiscal a
respeito.
(...)
Colabora com o entendimento de que o Hospital era o responsável pela prestação de
serviço o fato de que as empresas interpostas não eram chamadas para integrar a li de, o
que diga-se de passagem, não parace ser uma conduta comum, em um ambiente negocial
regido por disposições contratuais de caráter civilista, como alega o Impugnante.
Ainda, que o Hospital não trouxesse a lide as empresas prestadoras de serviço, permanece
inexplicável a falta de impetração de ações regressivas, visando obter o ressarcimento
pelo pagamento de tais indenizações, uma vez que tal prerrogativa jamais deixaria de ser
exercida, por uma empresa em relação a outra num ambiente estritamente de relação
negocial. Tal fato reforça que o hospital não era meramente um locador da área de
prestação de serviço ou de um mero repassador de recursos, mas sim a empresa
responsável por toda a cadeia de prestação de serviços.
(...)
Demonstrada assim, relação onerosa, direta, pessoal, não eventual (continua e
habitual) e subordinada das pessoas físicas prestadoras dos serviços para com o Hospital Maria
Auxiliadora, caracterizado está o efetivo vínculo de emprego.
Conforme bem apontado no Voto condutor da decisão recorrida, não é a
autonomia intelectual e científica do prestador dos serviços que seria limitada na relação com o
Hospital, mas sim a autonomia operacional dos prestadores, que restou devidamente
demonstrada, uma vez que os profissionais se encontravam sujeitos às diretrizes e ao poder de
comando da Recorrente.
Deve ser novamente destacado, não somente a sujeição às diretrizes do Hospital,
assim como: o fato de observância a horários pré-definidos, conforme escala de trabalho
determinada pelo tomador dos serviços; que os pagamentos eram realizados pelos
clientes/pacientes ao Hospital, competindo a este, posteriormente remunerar os profissionais que
efetuaram os atendimentos. Também foi demonstrado que a maioria dos clientes/pacientes que
demandavam o Hospital estava em busca de serviços médicos daquela instituição, sem qualquer
indicação de escolha de profissional, o que fica ainda mais patente em situações de plantões de
atendimento (pronto-atendimento) e urgências.
Por fim, temos a escala de responsabilidades, onde restou evidenciado, conforme o
tópico relativo a ações judiciais, que o Hospital ocupava a posição superior na cadeia de
Fl. 2182
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responsabilizações e não se constatou, sequer, o chamamento ao processo das supostas pessoas
jurídicas contratadas, ou eventual ação regressiva.
Verifica-se, que o lançamento está amparado em robusta documentação e
fundamentação, motivo pelo qual, voto por conhecer e negar provimento ao Recurso Especial da
contribuinte.

B – Recurso Especial das pessoas jurídicas responsáveis solidárias Hospital
Renascer S/A, Medgrupo Participações S/A, Hospital Prontonorte S/A e Hospital Santa Lúcia S/A,
matéria: inexistência da Responsabilidade Solidária das Recorrentes pela falta de comprovação
da participação conjunta do contribuinte principal e dos corresponsáveis na materialidade do
fato gerador da contribuição previdenciária”
B.1 – Recurso Solidárias PJ - Admissibilidade – matéria: “inexistência da
Responsabilidade Solidária das Recorrentes pela falta de comprovação da participação conjunta
do contribuinte principal e dos corresponsáveis na materialidade do fato gerador da
contribuição previdenciária”
Pleiteiam as recorrentes sua exclusão do polo passivo da presente obrigação
tributária, como responsáveis solidários, alegando, em síntese, que o art. 30, inc. IX, da Lei no
8.212, de 1991 deve ser necessariamente aplicado em conjunto com o art. 124, do CTN, exigindo-
se, portanto, a comprovação do interesse comum na situação que constitua o fato gerador da
obrigação principal para fins de responsabilização solidária.
Reforço que, conforme o Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial
apresentado pelas coobrigadas, do exame dos argumentos e visando o cumprimento do
dispositivo regimental, a matéria e o respectivo dispositivo legal para o qual se considerou
presente interpretação diversa é: “inexistência da responsabilidade solidária das recorrentes pela
falta de comprovação da participação conjunta do contribuinte principal e dos corresponsáveis na
materialidade do fato gerador da contribuição previdenciária.”, sendo acatados como paradigmas
os Acórdãos paradigmas 2201-003.869 e 2201-004.624. Noutro giro, a leitura do Voto Vencedor
relativo ao tema demonstra que toda a sua motivação está baseada no art.. 30 inc. IX da Lei no
8.212/1991, sem qualquer remissão ao art. 124, inc. I do CTN. Portanto o recurso das coobrigadas
se pautará no exame quanto à aventada necessidade de comprovação da participação conjunta do
contribuinte principal e dos corresponsáveis na materialidade do fato gerador da contribuição
previdenciária, exatamente como acatado no despacho de admissibilidade, sem propositura de
agravo, e também fundamentado na decisão recorrida.
Mais uma vez a despeito do prévio exame de admissibilidade, tenho que apenas
um dos paradigmas revela efetiva dissidência jurisprudencial apta ao seguimento do Recurso
Especial das coobrigadas, o que será demonstrado na sequência.

Fl. 2183
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Paradigma 2201-003.869
Segundo o presente paradigma, apesar da fiscalização ter indicado como
fundamento legal para a responsabilização solidária o art. 30, inc. IX, da Lei no. 8.212/1991, a
caracterização da solidariedade teria ocorrido de: “...forma genérica e sem indicar com precisão de
detalhes e comprovação de fatos de como as empresas ora integrante do grupo econômico
alegado, no caso, se beneficiaram de alguma forma ou transgrediram as normas legais indicadas
na fiscalização ou beneficiaram de alguma forma ou transgrediram as normas legais indicadas
na fiscalização ou de acordo com o art. 124 do CTN como os demais contribuintes considerados
solidários teriam praticado o fato gerador do tributo.” Consta ainda da ementa, que seria
ônus da fiscalização indicar a forma pela qual os responsáveis solidários, na hipótese de grupo
econômico, teriam praticado o fato gerador e o interesse comum, não bastando a mera indicação
superficial da existência de grupo econômico,
A seu turno, na decisão recorrida, interpretando-se o mesmo dispositivo legal
(art. 30, inc. IX, da Lei no. 8.212/1991), foi vencedora a tese de que, o inciso IX estabeleceria uma
responsabilidade solidária objetiva pelo cumprimento das obrigações, além de adotar conceito
amplo de grupo econômico, arrolando como responsáveis solidárias as empresas que integrem
grupo econômico de qualquer natureza, dando assim maior garantia ao crédito tributário
previdenciário, não havendo que de demonstrar existência de interesse comum, prática do fato
gerador pelos solidários ou mesmo vantagem econômica direta.
Constato que os acórdãos recorrido e o paradigma 2201-003.869 retratam
situações com similitude fática autorizativas do seguimento de Recurso Especial, onde, tratando
da mesma matéria e mesmo dispositivo normativo, apresentam soluções divergentes. Portanto,
sendo o recurso das pessoas jurídicas coobrigadas tempestivo e preenchendo os demais
pressupostos de admissibilidade, deve ser conhecido, tendo por base o paradigma 2201-003.869.

Paradigma 2401-004.624
Quanto ao Acórdão 2401-004.624, entendo que não encontra presente situação
com similitude fática com o recorrido que autorize o seu acatamento como paradigma no
presente caso. Em várias passagens de tal decisão pode ser constatado que toda a sua
fundamentação, relativamente ao tema da responsabilidade solidária, partiu da análise da
situação fática específica e provas constantes dos autos, onde se considerou que não teria sido
devidamente demonstrada a presença de grupo econômico, sendo afirmado que a autoridade
fiscal lançadora teria tomado por base: “...fatos extremamente circunstanciais sem juntar prova
de suas alegações.“ Eis os principais fundamentos da decisão relativo ao Acórdão 2401-004.624:
Ementa
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. GRUPO ECONÔMICO.
Fl. 2184
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Afasta-se o vínculo de responsabilidade quando o motivo explicitado pelo
autuante para a responsabilização solidária não restar devidamente
comprovado nos autos.
(...)
VOTO
(...)
Conforme o relatório fiscal (569/588), a responsabilidade da Empresa Boulder
Engenharia e Participação foi inferida tomando como base troca de e-mails entre
Ana Paula, Ricardo e Bergamo e a planilha da empresa Umuarana indicando
a transferência de valores, conforme anexo 21, contendo apenas 4 páginas. (fls.
695/698).
Ora, os e-mails indicados pela autoridade fiscalizadora, de fato, apenas
indicam uma transferência de Recursos, nada mais. Vê-se que a autoridade
lançadora não faz qualquer prova, tampouco apresenta argumentos que atestem
a existência do grupo econômico e a correlação do RECORRENTE com os fatos
geradores objeto de lançamento, nem sequer alega a existência de unidade de
gestão e direção, do quadro societário e do aproveitamento nos resultados.
Percebe-se, portanto, que a autoridade fiscalizadora conceituou o grupo
econômico tomando como base fatos extremamente circunstanciais sem juntar
prova de suas alegações.
Pela análise dos autos verifica-se tratar-se de empresas distintas, com
personalidades jurídicas próprias, sem qualquer relação de coordenação ou
cooperação, cuja relação se deu, exclusivamente através de uma SCP,
regularmente constituída conforme comprova o instrumento de fls. 6390/6399.
O fisco procura desqualificar a independência das empresas com base em
uma simples troca de e-mails e movimentações de valores. Ora, se existe
uma SCP voltada para um investimento em comum, é obvio que existirá
movimentação de valores entre as empresas participantes.
Ademais, é fato totalmente incompatível com a existência de grupo
econômico a propositura de ação judicial de rescisão contratual e indenização por
danos morais e materiais, proposta pela RECORRENTE em face da
UMUARAMA, sob o no 4030069-42.2013.8.26.0114.
(...)
Assim, diante das razões acima, dou provimento ao recurso voluntário para
afastar o vínculo de responsabilidade da BOULDER ENGENHARIA E
PARTICIPAÇÕES LTDA. no presente lançamento.
A leitura dos trechos acima reproduzidos demonstra que a decisão apontada como
paradigma demonstra que o seu entendimento se pautou no exame das questões específicas e
peculiares do caso em questão, onde se entendeu não ter restado demonstrado nos autos a
Fl. 2185
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existência de grupo econômico de fato ou de direito, posto que a autoridade fiscal teria se
baseado em troca de mensagens eletrônicas e movimentação de valores. Ao final, a conclusão foi
no sentido de que a empresa apontada como solidária não integraria o grupo econômico formado
pela autuada e assim afastada a responsabilidade.
Verifica-se assim, que o Acórdão 2401-004.624 não é apto à demonstração da
divergência, uma vez que não retrata situação com similitude fática com o recorrido, autorizativa
do seguimento de Recurso Especial e não se pode afirmar que na situação tratada no presente
processo a autoridade julgadora do suposto paradigma teria decidido de forma distinta.
Pelo exposto, voto por conhecer do Recurso Especial das responsáveis solidárias
apenas com suporte no acórdão 2201-003.869.

B.2 – Recurso Solidárias PJ - Mérito – matéria: “inexistência da Responsabilidade
Solidária das Recorrentes pela falta de comprovação da participação conjunta do contribuinte
principal e dos corresponsáveis na materialidade do fato gerador da contribuição
previdenciária”
Advogam as recorrentes que o art. 30, inc. IX, da Lei no 8.212/1991 deve ser
necessariamente aplicado em conjunto com o art. 124, do CTN, sendo necessária a comprovação
do interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal para fins de
responsabilização solidária. Requerem assim, sua exclusão do polo passivo da presente obrigação
tributária, como responsáveis solidários, uma vez que não teria sido comprovada tal situação.
Conforme destacado por ocasião da análise do conhecimento da presente matéria,
a norma tributária que foi efetivamente aplicada à responsabilização solidária nos presentes autos
foi o art. 30, inc. IX, da Lei n.° 8.212, de 1991, que nos remete à aplicação do inc. II do art. 124 do
CTN. Confira-se a redação de referidos dispositivos:
Lei no 8.212 de 24 de julho de 1991
(...)
Art. 30. A arrecadação e o recolhimento das contribuições ou de outras
importâncias devidas à Seguridade Social obedecem às seguintes normas:
(Redação dada pela Lei n° 8.620, de 5.1.93)
(...)
IX - as empresas que integram grupo econômico de qualquer natureza respondem
entre si, solidariamente, pelas obrigações decorrentes desta Lei;
(...)
Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966
(...)
Art. 124. São solidariamente obrigadas:
Fl. 2186
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(...)
II - as pessoas expressamente designadas por lei.
(...)
Acorde o art. 146 da Constituição da República, cabe à lei complementar regular as
limitações constitucionais ao poder de tributar, especialmente quanto à competência tributária, às
limitações do poder de tributar, à sujeição passiva, à obrigação, ao lançamento, à prescrição e à
decadência. Neste sentido, o art. 124, II, do CTN prevê o seguinte:
Art. 124. São solidariamente obrigadas:
I - as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato
gerador da obrigação principal;
II - as pessoas expressamente designadas por lei.
Parágrafo único. A solidariedade referida neste artigo não comporta benefício de
ordem.
A leitura do inc. II, acima reproduzido, demonstra que há previsão para que a lei
ordinária preveja expressamente os casos de responsabilização solidária pelo crédito tributário.
Portanto, conforme o inc. II, do artigo 124 do CTN, são solidariamente obrigadas as
pessoas expressamente designadas por lei. Nesse sentido, temos o comando do inc. IX do artigo
30 da Lei 8.212, de 1991, determinando que as empresas que integram grupo econômico de
qualquer natureza respondem entre si, solidariamente, pelas obrigações decorrentes da referida
Lei, que dispõe sobre a organização da Seguridade Social e institui Plano de Custeio .
Lei no 8.212 de 24 de julho de 1991
(...)
Art. 30. A arrecadação e o recolhimento das contribuições ou de outras
importâncias devidas à Seguridade Social obedecem às seguintes normas:
(Redação dada pela Lei n° 8.620, de 5.1.93)
(...)
IX - as empresas que integram grupo econômico de qualquer natureza respondem
entre si, solidariamente, pelas obrigações decorrentes desta Lei;
(...)
Da exegese dos referidos comandos normativos, temos que, para que haja a
subsunção da imputação à norma, com esteio nos dispositivos acima reproduzidos, basta que seja
evidenciada a existência de grupo econômico, seja ele de fato ou de direito.
Conforme apontado na decisão recorrida, não consta dos autos qualquer
questionamento quanto ao fato de que a autuada e as responsáveis solidárias não compõem um
mesmo grupo econômico, sendo contestado apenas o fato de não terem sido apontada a
caracterização das circunstâncias que as recorrentes entendem necessárias para efeito da
Fl. 2187
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responsabilização tributária solidária de componente de grupo econômico. Hipótese que, como já
demonstrado, não se aplica ao caso concreto, cuja responsabilidade decorre de expressa
disposição legal, prevista em lei especial, atraindo a aplicação do comando do inc. II do mesmo art.
124.
O tema não é estranho a este colegiado, que por várias ocasiões, com distintas
composições, vem decidindo pela aplicação direta da solidariedade com base no inc. IX, do art. 30
da Lei no 8.212/1991, sem necessidade de comprovação de interesse comum na situação que
constituiu o fato gerador da obrigação principal, considerando a expressa previsão legal que
ampara a solidariedade descrita no lançamento. Nesse sentido os seguintes julgados desta 2a
Câmara Superior:
Acórdão 9202-011.139
Relator: Conselheiro Mauricio Nogueira Righetti -
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
(...)
GRUPO ECONÔMICO. CONFIGURAÇÃO. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA LEGAL.
Verificada a existência de grupo econômico legalmente constituído, o conjunto de
empresas que o integram responde solidariamente pelo cumprimento das
obrigações previstas na legislação previdenciária, com base no art. 30, IX, da Lei n.
8.212, de 1991, não havendo necessidade de demonstração de interesse comum
na realização do fato gerador.
(...)
Acórdão 9202-011.095
Relator: Conselheiro Mauricio Nogueira Righetti -
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
(...)
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. GRUPO ECONÔMICO.
As empresas que integram grupo econômico de qualquer natureza respondem
entre si, solidariamente, pelas obrigações previdenciárias, em observância ao
disposto no inciso IX do art. 30 da Lei no 9.430/96.
(...)
Acórdão 9202-010.130
Relator: Conselheiro Pedro Paulo Pereira Barbosa
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
(...)
GRUPO ECONÔMICO. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA.
Fl. 2188
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As empresas integrantes de grupo econômico respondem entre si,
solidariamente, pelo cumprimento das obrigações previstas na legislação
previdenciária
Acórdão 9202-010.127
Relatora: Conselheira Maria Helena Cotta Cardozo
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
(...)
GRUPO ECONÔMICO. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. RESPONSABILIDADE
SOLIDÁRIA.
Tratando-se de grupo econômico, aplica-se a solidariedade decorrente de lei, sem
necessidade de comprovação de interesse comum na situação que constituiu o
fato gerador da obrigação principal.
(...)
Acórdão 9202-010.098
Relator: Conselheiro Mário Pereira de Pinho Filho
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
(...)
OBRIGAÇÕES PREVIDENCIÁRIAS ACESSÓRIAS. GRUPO ECONÔMICO. Em se
tratando de obrigações previdenciárias, a solidariedade das empresas integrantes
de grupo econômico decorre do inciso II do art. 124 do CTN e é regulada pelo
inciso IX do art. 30 da Lei no 8.212/1991, estendendo-se às obrigações acessórias.
(...)
Verifica-se assim, que a responsabilização solidária das recorrentes foi efetuada
com total observância ao disposto na legislação tributária, devendo ser mantidas como
coobrigadas, conforme decidido no acórdão recorrido, por seus próprios fundamentos, que
também adoto como razões de decidir.
Pelo exposto, voto por conhecer e negar provimento ao Recurso Especial das
responsáveis solidárias Hospital Renascer S/A, Medgrupo Participações S/A, Hospital Prontonorte
S/A e Hospital Santa Lúcia S/A.

C – recurso especial da Fazenda Nacional, matérias: “a) multa qualificada”;
(paradigmas 2401-003.562 e 9202-007.579; e “b) responsabilidade solidária das pessoas físicas”,
(paradigma o Acórdão 108-09-215);.
C.1.a – Recurso PFN - Admissibilidade – matéria: multa qualificada
Fl. 2189
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PROCESSO 10166.726902/2015-25

Suscita a Fazenda Nacional a reforma parcial do acórdão recorrido para
restabelecimento da multa qualificada, sendo apontados e acatados como paradigmas os
acórdãos 2401-003.562 e 9202-007.579.
Em contrarrazões, pugna a contribuinte pelo não conhecimento do recurso da PFN,
quanto à matéria multa qualificada, argumentando ausência de comprovação de dissídio
jurisprudencial com os paradigmas. Afirma que a multa qualificada teria sido afastada ante o fato
de que não houve demonstração de que o contribuinte teria tido a intenção de sonegar fraudar ou
agir em conluio. Assim, o fundamento para o afastamento da multa teria sido exclusivamente
fático e probatório, eis que não houve comprovação, por parte da fiscalização, de qualquer
intenção do contribuinte ou dos responsáveis solidários de sonegar, fraudar ou agir em conluio
com outrem. Tratando-se portanto, de questão que envolveria elementos probatórios, da mesma
forma que os paradigmas, não se prestando assim para caracterização do dissidio interpretativo.
Entendeu-se na decisão recorrida, nos termos do voto condutor de tal tema,
relativamente à qualificação da multa, que não teria havido demonstração de que a contribuinte
teria tido a intenção de sonegar, fraudar ou agir em conluio, tendo agido de acordo com um
modelo de negócio que entendia estar em consonância com a lei, de tal forma que seria indevida a
aplicação da multa dobrada. Complementa ainda o e.relator que: “O evento deflagrador da
duplicação da penalidade não é o fenômeno denominado de "pejotização", pois tal fenômeno
enseja o lançamento das contribuições previdenciárias em si. Ao propor a aplicação da multa
cabível, conforme determina o art. 142do CTN, a autoridade administrativa, caso entenda pela
cominação em dobro, tem o dever de detalhar e de demonstrar a existência de ao menos uma das
condutas dolosas tipificadas como sonegação, fraude ou conluio.” Portanto, ainda conforme o
recorrido, para efeito de qualificação da multa, não bastaria se evidenciar e provar a ocorrência da
prática da chamada “pejotização” (na espécie, utilização de interpostas pessoas jurídicas para
contratação prestação de serviços com vínculo empregatício). Seria ainda necessário que a
autoridade fiscal demonstrasse e detalhasse a: “...existência de ao menos uma das condutas
dolosas tipificadas como sonegação, fraude ou conluio”.
O exame das decisões paradigmáticas demonstra que naqueles julgados adotou-se
entendimento totalmente diverso ao propugnado no recorrido, sendo firmado o entendimento de
que, uma vez comprovada a utilização de mão de obra de empresas interpostas, tal fato seria
suficiente para qualificação da multa, posto que demonstrada justamente a prática simulatória,
mediante conduta fraudulenta e com indevida redução de tributos devidos. Nesse sentido, os
seguintes excertos dos paradigmas:
Acórdão 2401-003.562
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
(...)
NORMAS
GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO. DOLO, FRAUDE OU
SIMULAÇÃO.
COMPROVAÇÃO DA CONDUTA PARA APLICAÇÃO DA MULTA QUALIFICADA PROCEDÊNCIA
Fl. 2190
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PROCESSO 10166.726902/2015-25

DA DESCONSIDERAÇÃO DE VÍNCULO PACTUADO PESSOAS JURÍDICAS E CARACTERIZAÇÃO
DE SEGURADOS EMPREGADOS.
Sendo procedente o lançamento pela prática simulatória de contratação de empresas
interpostas, mas com todas as características de vínculo de emprego, comprovada
encontra-se a conduta fraudulenta que enseja a procedência da aplicação da multa
qualificada.
(...)
Voto Vencedor
(...)
Não tivesse o auditor tratado de demonstrar que a prática simulatória do recorrente
ensejou a sonegação de tributos, posto a diminuição da contribuição previdenciária
devida, não haver-se-ia de no mérito determinar a procedência do lançamento. Vejamos,
o trecho principal do voto condutor que aborda a questão.
(...)
Ou seja, ao concluir o relator pela procedência da caracterização do vínculo de emprego,
por conseqüência atestado encontra-se os fundamentos trazidos pelo auditor a
qualificação da multa. Repriso o trecho do relatório: 9. DA QUALIFICAÇÃO DA MULTA:
Pelos fatos aqui relatados, bem como pelos documentos apresentados, a Auditoria Fiscal
concluiu que a Empresa agiu de forma FRAUDULENTA, ao adotar a conduta de utilização
de empresas interpostas, na contratação de seus empregados, bem como praticou a
SONEGAÇÃO de contribuições previdenciárias e de terceiros outras entidades e fundos,
conduta esta que é tratada nos arts. 71 e 72 da Lei 4.502/1964, de 30/11/1964, a seguir
transcritos.
(...)
Por outro lado, o ilustre conselheiro relator entende: “que não basta a mera indicação da
conduta dolosa, fraudulenta ou simulatória, a partir de meras presunções e/ou
subjetividades, impondo a devida comprovação por parte da autoridade fiscal da intenção
pré-determinada do contribuinte, demonstrada de modo concreto, sem deixar margem a
qualquer dúvida, visando impedir/retardar o recolhimento do tributo devido.”
Ao contrário da conclusão do relator, não houve a mera indicação da conduta dolosa,
fraudulenta ou simulatória, mas sua efetiva comprovação, já que os elementos
apresentados pela autoridade fiscal, deixam claro a utilização indevida de mão de obra de
empresas interpostas (PJ), o que entendo ser suficiente para manutenção da multa
qualificada.
(...)
Sendo procedente o lançamento pela prática simulatória de contratação de empresas
interpostas, mas com todas as características de vínculo de emprego, comprovada
encontra-se a conduta fraudulenta que enseja a procedência da aplicação da multa
qualificada.
(...)
Acórdão 9202-007.579
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Fl. 2191
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PROCESSO 10166.726902/2015-25

(...)
CONTRATAÇÃO DE PESSOA FÍSICA POR INTERPOSTA EMPRESA. SIMULAÇÃO. RELAÇÃO DE
EMPREGO. MULTA QUALIFICADA.
É cabível a imposição da multa qualificada de 150%, quando demonstrado que o
procedimento adotado pelo sujeito passivo enquadra-se nas hipóteses tipificadas nos
artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 1964.
Voto
(...)
A conduta retratada nos autos, qual seja, a de ocultar o pagamento de remuneração a
pessoas físicas (segurados empregados), conferindo a essa remuneração a roupagem
enganosa de uma prestação de serviços por pessoas jurídicas, implicou, induvidosamente,
a ação dolosa de impedir ou retardar o conhecimento por parte da autoridade fazendária
acerca da ocorrência dos fatos geradores das contribuições destinadas à seguridade social
e a outras entidades e fundos, incorrendo, assim, a autuada na conduta típica da
sonegação e fraude.
(...)
Dessa forma, restou evidenciada nos autos a simulação de uma situação com o objetivo
único de reduzir encargos tributários ilegalmente. Caracterizada a relação de emprego
com os prestadores de serviços, verifica-se que a contribuinte não aplicou a legislação à
situação fática, mas simulou uma estrutura organizacional para obter benefícios fiscais.
Sendo procedente o lançamento pela prática simulatória de contratação de empresas
interpostas, mas com todas as características de vínculo de emprego, encontra -se
comprovada a conduta fraudulenta que enseja a procedência da aplicação da multa
qualificada.
(...)
Em que pese os argumentos em sentido contrário da contribuinte, tenho como
presente típica situação de divergência interpretativa que autoriza o conhecimento do recurso da
PFN quanto ao tema “multa qualificada”. Não se trata de revolvimento probatório, uma vez que a
tese assentada no recorrido é de que não basta a caracterização da “pejotização” para efeito da
aplicação da multa, devendo ser demonstrada as condutas dolosas tipificadas como sonegação,
fraude ou conluio. A seu turno, nos paradigmas é expressamente declarado que sendo procedente
o lançamento pela prática simulatória de contratação de empresas interpostas, mas com as
características de vínculo de emprego, comprovada estaria a conduta fraudulenta autorizativa de
aplicação da multa qualificada.
Conheço assim do Recurso da Fazenda Nacional quanto à matéria “multa
qualificada” e passo ao exame de mérito.

C.1.b – Recurso PFN - Mérito – matéria: multa qualificada
Fl. 2192
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Relativamente à qualificação da multa decidiu-se no voto condutor que não teria
havido demonstração de que a contribuinte teve a intenção de sonegar, fraudar ou agir em
conluio, tendo agido de acordo com um modelo de negócio que entendia estar em consonância
com a lei, de tal forma que seria indevida a aplicação da multa dobrada, não bastando ser
evidenciada e provada a ocorrência da prática da chamada “pejotização”, sendo necessário que a
demonstração e detalhamento da “...existência de ao menos uma das condutas dolosas tipificadas
como sonegação, fraude ou conluio”.
Mais uma vez recorro aos fundamentos da decisão proferida pela Delegacia da
Receita Federal do Brasil de Julgamento de Curitiba, ao analisar o presente tema em primeira
instância, onde restou devidamente demonstrada a prática dolosa e em conluio da autuada, que
autorizam a aplicação da multa qualificada:
8 - Da Multa Qualificada. Do dolo, fraude e conluio.
Dispõe a norma que a multa qualificada é devida nos casos definidos nos arts. 71,
72 e 73 da Lei n.o 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de
outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis.
(...)
Como se pode observar, dentre as hipóteses capituladas no dispositivo transcrito
emerge, em comum, a figura jurídica do dolo. E, na forma antes demonstrada, a
conduta específica e concreta do sujeito passivo, em relação às suas obrigações
fiscais, revela a intenção de reduzir o montante de tributos devidos, mediante
expedientes destinados a subtrair dos cofres públicos parte substancial da
obrigação principal de sua responsabilidade.
A omissão dolosa, segundo a doutrina jurídica, fundamenta-se na manobra
consciente do agente para induzir outrem à prática de ato de que lhe possa advir
prejuízo, como aconteceu no caso em questão. Longe de se tratar de meros
equívocos e erros, explicáveis pela negligência, a Fiscalização empreendida logrou
êxito em demonstrar a prática sistemática e reiterada da Autuada, traduzida em
oferecer menos do que devia à tributação, levada a cabo a partir da contratação
de profissionais (médicos e profissionais de saúde) por meio de pessoas jurídicas,
remunerando-os por meio do faturamento de notas fiscais emitidas pelas
respectivas pessoas jurídicas, cujos valores não transitavam pelas folhas de
pagamento.
O intuito doloso restou, pois, caracterizado pelo conjunto de atos praticados. E,
conforme demonstrado nos autos, a aplicação da multa qualificada encontra
fundamento na constatação de que a empresa fiscalizada efetivamente agiu com
dolo, fraude e conluio, à medida que desenvolvia suas atividades empresariais de
modo a se beneficiar de tributação mais benéfica, conforme descrito no relatório
fiscal itens – XX.1 – Do dolo, fraude e conluio visando a redução do tributo devido;
XX.2 – Da diferença entre elisão e evasão fiscal; XX.3 – Multa de ofício por
oferecer GFIP sem declarar a integralidade das remunerações dos empregados e
Fl. 2193
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XX.4 – Da qualificação da multa de ofício em razão dos atos praticados pelo
hospital em conluio com outros contribuintes.
Importante, transcrever o contido no Relatório Fiscal, itens 315 e 316, que de
forma resumida, afasta os argumentos da defendente, devendo-se por
conseguinte manter a duplicação da multa de ofício:
315. O HOSPITAL e os profissionais de saúde (médicos e outros) de forma
deliberada em conluio de vontades promoveram a forma descrita nos itens XX.l
a 308 com o único objetivo de promover a sonegação de tributos e
contribuições cometendo o ajusto doloso de que trata o artigo 73 da Lei n°
4.502/64.
316. Da forma escolhida para se associarem impediram que ocorresse o fato
gerador das contribuições previdenciárias decorrentes da relação de trabalho
existente entre os profissionais de saúde (MÉDICOS e outros) e o HOSPITAL
criando uma relação fictícia de terceirização de mão de obra não condizente
com a realidade dos fatos. Assim promoveram uma ação dolosa que, conforme
demonstrado anteriormente, promove a redução dos tributos devidos (Imposto
sobre a renda mais contribuição previdenciária) incidindo nas tipificações
previstas nos artigos 73 e 72 da referida lei, quais sejam, conluio com o
objetivo de fraude cujos efeitos são a redução dos valores dos tributos a serem
recolhidos.
A prática adotada, por conseguinte, enseja a qualificação da multa de ofício, na
forma do art. 44, §1o, da Lei no 9.430, de 1996.
(...)
A multa de lançamento de ofício qualificada, decorrente do art. 44, § 1o, da Lei n°
9.430, de 1996, é aplicável aos casos em que restar caracterizada uma das situações previstas nos
artigos 71 a 73 da já citada Lei n.o 4.502, de 1964, que definem sonegação, fraude e conluio. O
artigo 72 define fraude como: ”Toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total
ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir, ou
modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido, ou
a evitar ou diferir o seu pagamento”
Nos autos foi evidenciado que a contribuinte agiu de forma premeditada e
deliberada, em conluio com os profissionais contratados, para dissimular a verdadeira natureza da
relação empregatícia e com vistas a indevida redução de tributos.
Partilhando do entendimento adotado pela fiscalização e ratificado no julgamento
de piso, tenho como presentes as circunstâncias qualificadoras da multa, previstas nos arts. 71 a
73 da Lei no 4.502, de 1964, à vista das ações praticadas pela contribuinte e seus contratados,
voltadas à prática do ilícito tributário mediante fraude, conluio e simulação.
Reputo como devidamente configurada, de forma individualizada, e comprovada a
conduta dolosa da contribuinte, inaplicável assim à espécie, o comando do § 1o-C, inciso I do art.
Fl. 2194
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44 da Lei no 9.430, de 1996. Não se trata, no presente caso, de uma simples apuração de omissão
de receita ou de rendimentos, uma vez que houve todo um conjunto de ações concatenadas,
praticadas pela contribuinte e os prestadores de serviços, voltadas à prática do ilícito tributário
mediante fraude, conluio e simulação. Nesse sentido, destaco a abertura de pessoas jurídicas para
efeito de dissimular a relação de emprego, assinatura de contratos de prestação de serviços e
emissão de notas fiscais, tudo com vistas a ocultar a real natureza e circunstâncias dos valores
recebidos em decorrência de vínculo empregatício e reduzir a carga tributária dos envolvidos; não
se tratando de mera falta de declaração de tributos, ou de práticas menos engenhosas de
sonegação, tais como, falta de assinatura de carteira, pagamento de valores “por fora”, entre
outros.
A leitura do Tópico “XX.4. Da qualificação da multa de ofício em razão dos atos
praticados pelo hospital em conluio com outros contribuintes”, do Relatório Fiscal, demonstra que
a autoridade fiscal lançadora reportou e detalhou a ocorrência de sonegação, dolo e fraude nas
práticas adotadas pela autuada, juntamente com os contratados, que redundaram na presente
autuação. Foi demonstrado que o Hospital, de forma deliberada e em conjunto com as empresas,
inclusive relacionadas (itens 218 a 251 do Relatório), instituíram todo um procedimento de
supostas prestações de serviços médicos entre pessoas jurídicas, cujo fim e resultado final seria a
economia tributária. Economia esta, tanto por parte da contratante, quanto dos prestadores,
sendo demonstrada a forma de operação das supostas contratações, os tributos sonegados pela
autuada, assim como, efetuadas simulações da potencial economia tributária dos prestadores de
serviços envolvidos, evidenciando interesse comum na prática, em conluio, com o intuito de
indevida redução de tributos.
Nesses termos, conheço do Recurso Especial da Fazenda Nacional, quanto ao tema
“multa qualificada” e, no mérito, dou-lhe provimento.

C.2.a – Recurso PFN - Admissibilidade – matéria: “responsabilidade solidária das
pessoas físicas”
A responsabilidade solidária das pessoas físicas foi afastada na decisão recorrida
com o entendimento de que teria havido erro no enquadramento legal, mediante os seguintes
argumentos:
(...)
Quanto ao art. 135, a responsabilidade é pessoal do agente, porque a obrigação tributária
é resultante de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social
ou estatutos. Tal responsabilidade, sem qualquer sombra de dúvida, e muito
diferentemente do que ocorre com a solidariedade, somente pode ocorrer em caso de ato
ilegal praticado pelo agente, pois a regra só a admite em caso de atos praticados (repita-
se) com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos.
Forte doutrina, a propósito, entende que "em confronto com o artigo anterior, verifica-se
que esse dispositivo exclui do pólo passivo da obrigação a figura do contribuinte (que, em
Fl. 2195
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princípio, seria a pessoa em cujo nome e por cuja conta agiria o terceiro), ao mandar que o
executor do ato responda pessoalmente"1.
Em suma, o art. 124, inc. I, trata da solidariedade fundada no interesse comum das
pessoas no fato gerador, ao passo que o art. 135, inc. III, fundamenta a responsabilidade
pessoal resultante de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato
social ou estatutos. Enquanto que a solidariedade, a propósito, não necessariamente
decorre de um ato ilícito, a responsabilidade do art. 135 pressupõe um ato de tal
natureza, como se conclui de uma simples leitura do seu caput.
No meu entendimento, portanto, a solidariedade e a responsabilidade são hipóteses bem
distintas e com efeitos igualmente distintos. Em nenhum momento, o Código preleciona
que o pessoalmente responsável é solidariamente obrigado com o contribuinte (quando
quis fazê-lo, o fez expressamente, mais precisamente nos arts. 124 e 125). A contrários
sensu, a expressão "pessoalmente responsável" implicitamente exclui a obrigação do
contribuinte principal, conclusão esta reforçada pelo fato de que as obrigações tributárias
de que trata o art. 135 são "resultantes" de atos ilegais, inclusive de atos praticados contra
os interesses da própria pessoa jurídica ("infração" de "contrato social ou estatutos").
Diante disso, afasto a solidariedade das pessoas físicas, diante do equívoco no
enquadramento legal.
Em sentido diverso foi a decisão do paradigma (acórdão 108-09.215), tendo se
decidido que a aplicação do art. 135 do CTN não exclui a contribuinte do polo passivo da obrigação
tributária, sendo a reponsabilidade pessoal pelos créditos correspondentes a obrigações
tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato
social ou estatutos, atribuída às pessoas indicadas no artigo, de modo supletivo, não alterando a
definição de sujeito passivo tratada no art. 121 do Codex.
Constata-se assim, até este ponto do julgado, divergência interpretativa da norma
aplicada, entretanto, em contrarrazões, alegam as pessoas físicas arroladas como responsáveis,
que a decisão recorrida teria afastado tal responsabilização por dois fundamentos autônomos,
sendo que o Recurso Especial fazendário não teria apresentado impugnação específica para cada
uma das razões de decidir singularmente consideradas. Confira-se:
(...)
Nesse particular, relembre-se que a C. Turma Julgadora a quo afastou a responsabilidade
dos RECORRIDOS por entender que (i) o art. 135, III, do CTN, não serviria de fundamento
para a responsabilização solidária e (ii) a autoridade lançadora não fundamentou, no
plano dos fatos, como as referidas pessoas físicas teriam infringido a lei, o contrato social
ou o estatuto das pessoas jurídicas.
3.27. Note-se que os fundamentos destacados acima são autônomos e complementares
entre si. Assim, ainda que viesse a ruir o argumento de que o art. 135, III, do CTN, não
admite a atribuição de responsabilidade solidária, o fato de a autoridade fiscal não ter
fundamentado adequadamente de que forma as supostas condutas praticadas pelos

Fl. 2196
DF CARF MF
Original

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ACÓRDÃO 9202-011.423 – CSRF/2a TURMA
PROCESSO 10166.726902/2015-25

RECORRIDOS se amoldariam ao referido dispositivo legal é mais do que suficiente para
manter a exclusão da responsabilidade das pessoas físicas.
(...)
A leitura do voto condutor da decisão recorrida, quanto à matéria
“responsabilidade solidária das pessoas físicas” (Voto Vencido, do i.relator João Aldinucci),
demonstra assistir razão às solidárias pessoas físicas.
De fato, a decisão recorrida apresenta como razões de decidir dois fundamentos
autônomos, quais sejam: a) equívoco no enquadramento legal; e b) carência de fundamentação
fática, por ausência de demonstração de como as pessoas físicas teriam infringido a lei, o contrato
social ou o estatuto das pessoas jurídicas. É o que evidencia o seguinte trecho da decisão:
(...)
Diante disso, afasto a solidariedade das pessoas físicas, diante do equívoco no
enquadramento legal.
Por fim, e não menos importante, observa-se que a autoridade autuante não
fundamentou, no plano dos fatos, como as pessoas físicas teriam infringido a lei, o
contrato social ou o estatuto das pessoas jurídicas. Em verdade, como se vê no parágrafo
96.2 do relatório fiscal (fl. 79 do e-Processo), o agente fiscalizador apenas afirmou que as
pessoas físicas seriam "responsáveis pela administração do HOSPITAL, de forma direta
e/ou indireta" e que seriam obrigadas "nos termos do inciso III do artigo 135 do CTN", sem
contudo, ter demonstrado a subsunção dos fatos a essa norma legal. Veja-se:
(...)
Daí porque, e também por esse fundamento, entendo que o recurso voluntário das
pessoas físicas deve ser provido, para excluí-las do polo passivo do lançamento. Aqui é
importante acrescentar que, para enquadrar os médicos como segurados empregados e
justificar a autuação do Hospital, a fiscalização fez um extenso relatório dos fatos, das
provas e dos fundamentos legais. No entanto, na hora de estender a relação j urídico-
tributária a terceira pessoa, o relatório não foi apenas sucinto, mas sim carecedor de
fundamentação fática, o que não me passou despercebido.
(...) (destaquei)
Os trechos acima destacados não deixam dúvida de que o afastamento das pessoas
físicas do polo passivo da presente obrigação tributária tiveram também, como fundamento
autônomo, o fato de que não constaria dos autos, segundo entendimento do julgado, a
demonstração de como as pessoas físicas teriam infringido a lei, o contrato social ou o estatuto
das pessoas jurídicas. Ocorre que não consta do Recurso da Fazenda Nacional qualquer menção a
tal fundamento e tampouco o acórdão apontado como paradigma (108-09.215), em nenhum
ponto, aborda a questão.
Pelo exposto, por ausência de demonstração da existência de dissídio
jurisprudencial em relação a todos os fundamentos autônomos da temática recorrida, deixo de
conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional relativamente à matéria “responsabilidade
solidária das pessoas físicas”.
Fl. 2197
DF CARF MF
Original

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ACÓRDÃO 9202-011.423 – CSRF/2a TURMA
PROCESSO 10166.726902/2015-25

D. Fatos Novos
Finalmente, cumpre manifestação quanto ao petitório apresentado pelo sujeito
passivo, onde alega a ocorrência de fatos novos, devido à publicação da Lei no 14.689, de 2023.
É requerida a exoneração da totalidade das multas aplicadas e cancelamento da
representação fiscal para fins penais correlata, em razão de novel legislação que passou a tratar do
“voto de qualidade”, notadamente a exclusão da multa, mediante aplicação do art. 15 da Lei
14.689/23 c/c art. 25, § 9o-A, do Decreto 70.235, de 1972, com a redação dada pela Lei 14.689, de
2023, que assim dispõem:
Decreto 70.236, de 1972
(...)
Art. 25. O julgamento do processo de exigência de tributos ou contribuições
administrados pela Secretaria da Receita Federal compete: (Vide Decreto no
2.562, de 1998) (Redação dada pela Medida Provisória no 2.158-35, de 2001)
(Vide Medida Provisória no 449, de 2008
(...)
§ 9o Os cargos de Presidente das Turmas da Câmara Superior de Recursos Fiscais,
das câmaras, das suas turmas e das turmas especiais serão ocupados por
conselheiros representantes da Fazenda Nacional, que, em caso de empate, terão
o voto de qualidade, e os cargos de Vice-Presidente, por representantes dos
contribuintes. (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009)
§ 9o-A. Ficam excluídas as multas e cancelada a representação fiscal para os fins
penais de que trata o art. 83 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, na
hipótese
de
julgamento
de
processo
administrativo
fiscal
resolvido
favoravelmente à Fazenda Pública pelo voto de qualidade previsto no § 9o deste
artigo. (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
(...)
Lei 14.689, de 2023
(...)
Art. 15. O disposto no § 9o-A do art. 25 do Decreto no 70.235, de 6 de março de
1972, aplica-se inclusive aos casos já julgados pelo Carf e ainda pendentes de
apreciação do mérito pelo Tribunal Regional Federal competente na data da
publicação desta Lei.
(...)
De pronto há se se pontuar ter o recurso especial cognição restrita, razão pela qual,
tem esta Câmara Superior competência limitada para apreciar, exclusivamente, as matérias
previamente admitidas em sede de exame de admissibilidade. Tratando-se de pleito estranho às
matérias que se entendeu pelo seguimento em Despacho de Admissibilidade, o caso é de não
conhecimento.
Fl. 2198
DF CARF MF
Original

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ACÓRDÃO 9202-011.423 – CSRF/2a TURMA
PROCESSO 10166.726902/2015-25

Ademais, ainda que fosse possível analisar o pedido formulado, ausentes elementos
para que seja acolhido.
Para o acolhimento do pleito, seria necessária a ocorrência de decisão definitiva em
âmbito administrativo, pelo voto de qualidade; hipótese que não se verifica no presente caso, em
que ainda pendente de decisão final da lide, haja vista a propositura dos recursos especiais ora sob
análise. Destarte, somente após o julgamento final do presente processo administrativo fiscal e
tendo sido o julgamento resolvido favoravelmente à Fazenda Pública pelo voto de qualidade,
estaríamos diante de hipótese autorizativa de aplicação do disposto no § 9o-A, do art. 25 do
Decreto 70.236, de 1972. Nesse sentido, temos o disposto no art. 4o, par. único, inc. II, da
Instrução Normativa RFB no 2205, de 22 de julho de 2024
INSTRUÇÃO NORMATIVA RFB No 2205, DE 22 DE JULHO DE 2024
(...)
Art. 4o Os efeitos previstos no art. 2o não se aplicam às decisões proferidas pelo
Carf, por voto de qualidade, que se tornaram definitivas anteriormente a 12 de
janeiro de 2023.
Parágrafo único. Na hipótese de julgamento de mérito do Recurso Especial, os
efeitos previstos no art. 2o:
(...)
II - não incidirão em relação às matérias decididas por maioria ou unanimidade
na CSRF, ainda que a decisão na instância ordinária tenha sido proferida por
voto de qualidade.
Conforme o normativo acima reproduzido, em caso de processo decidido pela
Câmara Superior, ainda que a decisão na instância ordinária tenha sido proferida por voto de
qualidade, não há que se falar em aplicação do § 9o-A, do art. 25 do Decreto 70.236, de 1972.
No que concerne à multa qualificada, foi requerido pela autuada, por meio do
mesmo expediente de e.fls. 2.055/2.070, a redução da penalidade de 150% para 100%, tendo em
vista a inclusão do Inc. VI ao § 1o, do art. 44, da Lei no 9.430, de 1996, pela Lei no 14.689, de 2023.
De fato, tal dispositivo legal promoveu a alteração do percentual da multa
qualificada, reduzindo de 150% para 100%, sendo que instada a se manifestar sob tal alteração
legislativa, a Coordenadoria Geral de Assuntos Tributários da Procuradoria da Geral da Fazenda
Nacional editou o PARECER SEI No 3950/2023/MF, que apresenta a seguinte conclusão:
PARECER SEI No 3950/2023/MF
(...)
22. Diante dos argumentos delineados ao longo deste Parecer, com fundamento
no art. 13 da Lei Complementar no 73, de 1993, e no art. 28 do Decreto no 9.745,
de 2019, conclui-se que:
a) o inciso VI, § 1o do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996 deve ser aplicado,
retroativamente, tratando-se de ato não definitivamente julgado, consoante o
artigo 106, inciso II, alínea ‘c’, do Código Tributário Nacional; e
Fl. 2199
DF CARF MF
Original

DOCU MEN TO V A LIDA DO
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PROCESSO 10166.726902/2015-25

(...)
Trata-se de aplicação do princípio da retroatividade benéfica, insculpido no art. 106,
inc. II, do CTN, entretanto, novamente deve ser repisado que o recurso especial possui cognição
restrita, não competindo a esta Câmara Superior a apreciação de matéria estranha àquelas
admitidas no Despacho de Admissibilidade.
Atinente ao tema da eficácia retroativa da novel legislação que comina penalidade
menos severa, reproduzo trecho do Parecer SEI no 3950/2023/MF, da Coordenação-Geral de
Assuntos Tributários/ Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional:
(...)
12. O tema da retroatividade das penalidades mais benignas foi tratado em
algumas oportunidades pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional e o
entendimento sempre foi de aplicação da retroatividade para as penalidades
menos severas. Sobre o tema observe-se o trecho do Parecer PGFN/CDA/CAT/N°
2237/2006:
13. Ante o exposto, concluímos que:
a) em não havendo a publicação de decreto legislativo até o dia 26 de
dezembro de 2006 para disciplinar as relações jurídicas provenientes da
edição da Medida Provisória no. 303/2006, o seu regramento mais benéfico
de penalidades aplicar-se-á para todas as penalidades de mesma hipótese
de incidência que aquelas previstas em seus artigos 18 e 19, desde que os
seus fatos geradores (das penalidades) tenham ocorrido até 27 de outubro
de 2006;
b) o disposto em “a” se aplica a todos os créditos tributários ainda não
extintos, devendo a Secretaria da Receita Federal – SRF alterar os valores
em cobrança administrativa, quer haja impugnação administrativa
definitivamente julgada ou não, e a Procuradoria-Geral da Fazenda
Nacional – PGFN retificar as Certidões de Dívida Ativa em cobrança
administrava ou judicial, quer haja ação judicial do devedor ou não, não
havendo que se falar na nulidade da certidão da dívida ativa.
13. No mesmo sentido vale a referência ao Parecer PGFN/CAT/CDA no 1961/2008,
o qual tratou da aplicação da retroatividade benigna do artigo 106, inciso II, alínea
‘c’, do Código Tributário Nacional para o artigo 14 da Lei no 11.488, de 15 de
junho de 2007. Vejamos um trecho a seguir:
22. Em síntese, tem-se que:
a) o artigo 14 da Lei n° 11.488/2006 afastou a incidência da multa de ofício
nos casos de “pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo,
sem o acréscimo de multa moratória”, de modo que deve ser aplicado,
retroativamente, tratando-se de ato não definitivamente julgado,
consoante o artigo 106, inciso II, alínea ‘c’, do Código Tributário Nacional;
Fl. 2200
DF CARF MF
Original

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ACÓRDÃO 9202-011.423 – CSRF/2a TURMA
PROCESSO 10166.726902/2015-25

b) a retroatividade benigna supramencionada se aplica a todos os créditos
tributários ainda não extintos, devendo a Secretaria da Receita Federal do
Brasil alterar os valores em cobrança administrativa, quer haja
impugnação administrativa definitivamente julgada ou não, e a
Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional retificar as Certidões de Dívida
Ativa em cobrança administrativa ou judicial, quer haja ação judicial do
devedor ou não, não havendo se falar em nulidade da certidão da dívida
ativa.
(...) (destaquei)
Nesses termos, deve a interessada pleitear junto à Administração Tributária
competente a referida redução da multa, por ocasião da liquidação do julgado.

CONCLUSÃO
Por todo o exposto, voto por: a) conhecer e negar provimento ao Recurso Especial
da contribuinte; b) conhecer e negar provimento ao Recurso Especial das pessoas jurídicas
solidárias (Hospital Renascer S/A, Medgrupo Participações S/A, Hospital Prontonorte S/A e
Hospital Santa Lúcia S/A); e c) conhecer parcialmente do Recurso Especial da Fazenda Nacional,
somente quanto à matéria “multa qualificada” e, na parte conhecida, dar-lhe provimento.

Assinado Digitalmente
Mário Hermes Soares Campos

DECLARAÇÃO DE VOTO

Conselheiro Leonam Rocha de Medeiros
Como bem registrou o Eminente Relator – apresentando votos sempre bem
fundamentados, engrandecendo as deliberações do Colegiado –, em resumo, a verificação fiscal
ocorreu sobre contribuinte consubstanciado em “Hospital” da rede privada que não mantinha
profissionais “médicos” em sua folha de salários.
A contratação dos “médicos” se efetivava através de contrato de prestação de
serviços médicos firmado entre o Hospital e pessoas jurídicas diversas, que eram titularizadas,
cada qual, pelos médicos que atendiam nas dependências do Hospital autuado.
A fiscalização, após investigações em busca da verdade material, entendeu que
“todos” os médicos eram “segurados empregados”, sendo vinculados ao Hospital por um
“contrato realidade” de segurado empregado dissimulado pela “pejotização” simulada.
Fl. 2201
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 10166.726902/2015-25

A pessoa jurídica de cada médico era, portanto, uma simulação.
As notas fiscais emitidas pelas pessoas jurídicas dos médicos (“pejotas”, “CNPJs”)
eram, em realidade, os “salários” decorrentes da relação de segurado empregado com Hospital.
Sendo as notas fiscais, em verdade, “salários”, então deveriam compor a base de
cálculo patronal das contribuições previdenciárias a serem recolhidas pelo Hospital (no “popular
jargão” dos 20% sobre a folha de salários).
Aqui nestes autos não se discute a autuação dos médicos pela “renda de pessoa
física” (tabela progressiva até 27,5%) supostamente dissimulada pela pejotização ilícita. O tema
aqui é exclusivamente a autuação do Hospital quanto aos recolhimentos para financiar a
previdência social administrada pelo INSS.
Especificamente, o objeto do crédito previdenciário levantado pelo fisco federal são
contribuições previdenciárias patronais, não declaradas em GFIP (Guia de Recolhimento do Fundo
de Garantia e Informações à Previdência Social) – pelo fato do contribuinte não reconhecer a
relação de segurado empregado com os médicos, acusada pela fiscalização da Receita Federal do
Brasil – incidentes sobre as “remunerações” pagas aos “segurados empregados” (médicos) que
prestaram serviços à empresa (HOSPITAL). Estão inclusos no lançamento de ofício, além da quota
patronal, as contribuições relativas ao grau de incidência de incapacidade laborativa decorrentes
dos riscos ambientais do trabalho (SAT/GILRAT) e as contribuições devidas a Terceiros, isto é, para
Outras Entidades e Fundos.
Ademais, tendo a fiscalização partido da lógica que se tratou de atos simulados e
dissimulados para reduzir a tributação, bem como que ela (fiscalização) teria demonstrado
suficientemente a fraude, aplicou-se multa de ofício qualificada (150% antes da Lei no 14.689, de
2023; atualmente, em 100% para casos de não reincidente, competindo a unidade preparadora na
origem aferir a retroatividade benigna por ocasião da liquidação).
Há outras temáticas nos recursos especiais, porém solicitei apresentar declaração
de voto para tratar em particular dos pontos:
a) da acusação fiscal da prática de fraude quanto a suposta relação de
segurado empregado, que seria dissimulada pelas pessoas jurídicas dos
médicos, sendo os “CNPJs” uma simulação; e
b) da implicação dos fatos considerados como ocorridos ao se julgar o item
“a” na multa de ofício a ser aplicada como consequência do lançamento
(multa de ofício qualificada).
Antes de passar a análise de tais tópicos “a” e “b”, anoto que acompanhei o relator
nos outros pontos discutidos nos recursos. No entanto, quanto a responsabilidade solidária dos
Hospitais do grupo de fato indicado, importa anotar que, a meu aviso, a norma do art. 30, IX, da
Lei no 8.212 não é plenamente objetiva, porém o recurso é de cognição estrita, tendo sido firmado
no voto condutor da Turma a quo que o grupo de fato não teria sido refutado, além de ser
Fl. 2202
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 10166.726902/2015-25

afirmado lá que a fiscalização apresentou elementos que caracterizariam a responsabilidade
solidária e de práticas comuns, o que fundamentaria a aplicação da solidariedade, já que o STJ
entende que:
“... este Tribunal Superior tem externado: 'ainda que se admita que as empresas
integram grupo econômico, não se tem isso como bastante para fundar a
solidariedade no pagamento de tributo devido por uma delas, ao ponto de se
exigir seu adimplemento por qualquer delas' (AgInt no REsp 1860479/PR, relator
Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira Turma, julgado em 28/09/2020,
DJe 01/10/2020). É que 'a responsabilidade solidária do art. 124 do CTN, c/c o art.
30 da Lei n. 8.212/1990, não decorre exclusivamente da demonstração da
formação de grupo econômico, mas demanda a comprovação de práticas comuns,
prática conjunta do fato gerador ou, ainda, quando há confusão patrimonial'
(AgRg no AREsp 89.618/PE, relator Ministro Gurgel de Faria, Primeira Turma,
julgado em 23/06/2016, DJe 18/08/2016).” (AgInt no REsp n. 1.911.919/SP,
relator Min. Benedito Gonçalves, 1a Turma, julgado em 9/11/2022, DJe de
14/11/2022, grifei)

Análise do item “a” – Médicos como segurados empregados (?):
Há muito se discutiu na jurisprudência do Supremo Tribuna Federal (STF) se era ou
não possível outras formas de contratação ou de divisão do trabalho que não exclusivamente pela
relação de segurado empregado. Hodiernamente, o assunto é pacificado, embora situações
práticas possam suscitar dúvidas. A partir de precedentes qualificados, entende o STF:
i) Tema 725 (RE 958.252): “É lícita a terceirização ou qualquer outra forma de
divisão do trabalho entre pessoas jurídicas distintas, independentemente do
objeto social das empresas envolvidas, mantida a responsabilidade subsidiária da
empresa contratante”;
ii) ADPF 324: “A terceirização das atividades-meio ou das atividades-fim de uma
empresa tem amparo nos princípios constitucionais da livre iniciativa e da livre
concorrência, que asseguram aos agentes econômicos a liberdade de formular
estratégias negociais indutoras de maior eficiência econômica e competitividade”.
“É lícita a terceirização de toda e qualquer atividade, meio ou fim, não se
configurando relação de emprego entre a contratante e o empregado da
contratada”;
iii) Tema 739 (ARE 791.932): Assentou já ter sido declarado que a Súmula 331/TST
e as decisões que vedam a possibilidade de terceirização de atividade-fim são
inconstitucionais, uma vez que o Plenário do STF proclamou a licitude da
terceirização de toda e qualquer atividade, meio ou fim; para afirmar a
inexistência de relação de emprego entre contratante e empregado da
contratada;
Fl. 2203
DF CARF MF
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iv) ADC 48 e ADI 3961: “É legítima a terceirização das atividades-fim de uma
empresa. Como já foi decidido pelo Supremo Tribunal Federal, a Constituição não
impõe uma única forma de estruturar a produção. Ao contrário, o princípio
constitucional da livre iniciativa garante aos agentes econômicos liberdade para
eleger suas estratégias empresariais dentro do marco vigente (CF/1988, art. 170).
A proteção constitucional ao trabalho não impõe que toda e qualquer prestação
remunerada de serviços configure relação de emprego (CF/1988, art. 7o).”
v) Agravo Regimental na Reclamação no 47.843: “ser lícita a terceirização por
‘pejotização’, não havendo falar em irregularidade na contratação de pessoa
jurídica formada por profissionais liberais para prestar serviços terceirizados na
atividade-fim da contratante (Rcl 39.351 AgR; ...)”;
vi) Agravo Regimental na Reclamação no 53.688: “A prestação de serviços por
intermédio de pessoa jurídica, fenômeno conhecido como “pejotização”, não
constitui, só por si, fraude trabalhista, mas concretização da liberdade negocial
admitida pelo Supremo no julgamento da ADPF 324”;
vii) Tema 725 (RE 958.252): “O direito não vive de rótulos, mas sim de uma real
natureza jurídica dos contratos” (Ministro Alexandre de Moraes, em voto-vista);
viii) ADI 5625: “A higidez do contrato é condicionada à conformidade com os
fatos, de modo que é nulo instrumento com elementos caracterizadores de
relação de emprego”. “Estando presentes elementos que sinalizam vínculo
empregatício, este deverá ser reconhecido pelo Poder Público, com todas as
consequências legais decorrentes, previstas especialmente na Consolidação da
Leis do Trabalho”; “É nulo o contrato civil ..., quando utilizado para dissimular
relação de emprego de fato existente, a ser reconhecida sempre que se fizerem
presentes seus elementos caracterizadores”;
ix) ADI 5625 (no voto do redator para acórdão, Ministro Nunes Marques): O ponto
nevrálgico reside exatamente em se perceber que a natureza do ajuste firmado
entre profissionais e o estabelecimento será definida de acordo com a presença,
ou não, daqueles elementos caracterizadores do vínculo empregatício, a saber:
pessoalidade, habitualidade (ou não eventualidade), subordinação e onerosidade.
Ao se reconhecer outras formas de contratação como permitidas, não se está
juridicamente afastando a possibilidade da caracterização do vínculo de emprego,
se e quando, de fato, houver um simulacro para disfarçar a relação de emprego.
“Com a evolução dos tempos e a complexidade das tramas sociais, a refletirem
tais avanços, modelos alternativos de relações de trabalho têm surgido
naturalmente. O vínculo de emprego não deve ser o único regime jurídico a
disciplinar o trabalho humano. Com efeito, a produção de bens e serviços ocorre
das mais variadas formas, e não exclusivamente por meio do sistema
caracterizado pela presença de um empresário e seus empregados. O princípio da
valorização do trabalho não se concretiza apenas com a tradicional fórmula do
vínculo empregatício, em absoluto. Para sua perfectibilização, há de se facultar
tanto ao trabalhador como aos empreendedores opções legítimas para que
Fl. 2204
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exerçam seu ofício sob a égide de regimes jurídicos resilientes, ajustáveis às
mudanças sociais e culturais – eventualmente livres, por exemplo, de
subordinação e dos limites remuneratórios característicos de um salário que
tenha sido previamente contratado. Isso é conveniente para todos os atores
econômicos e também para a sociedade em geral”. “A Constituição é capaz de
acolher muitos projetos de vida, e o legislador, no diploma em discussão, agiu
com grande respeito pelas manifestações espontâneas do mercado de trabalho
em questão. Bem ao revés, penso que o enrijecimento do mercado, por força de
disposições legais excessivamente dirigentes, isso, sim, pode operar em desfavor
da liberdade, do progresso pessoal e da dignidade profissional”. “Um dos
fundamentos da ordem econômica é a valorização do trabalho humano, que
sempre aparece, no Texto Constitucional, pareado com a livre iniciativa (arts. 1o,
IV, e 170, caput). Esta só se pode realizar numa ordem jurídica que não lhe
maniete completamente, ainda que com bons propósitos. O vínculo empregatício
tem seu lugar de destaque na economia de mercado, mas outras formas de
arranjo trabalhista, sobretudo aquelas que surgem espontaneamente e que
promovem o crescimento profissional das pessoas, devem ser igualmente
respeitadas e estimuladas”.
Vale dizer, o STF entende que é possível haver terceirização de atividades, seja
atividade-fim ou atividade-meio; também compreende possível haver pejotização; igualmente,
aceita parcerias ou outras formas de arranjo de trabalho (gênero, sendo a relação de emprego
mera espécie de como pode ser exercido o trabalho). A Excelsa Corte constitucional não admite,
entretanto, através de tais formas de relações jurídicas plausíveis, escamotear uma típica relação
de segurado empregado (Lei no 8.212, art. 12, I, “a”) por dissimulação da efetiva realidade.
A terceirização consiste na transferência de atividade (fim ou meio) da empresa
tomadora de serviço para ser executada por uma outra – a prestadora de serviço pessoa jurídica.
A pejotização consiste na contratação de prestador de serviço pessoa física por
meio de pessoa jurídica. Para alguns doutrinadores o termo, por si só, seria sinônimo de ato
fraudulento para dissimular relação de emprego na forma dos arts. 2o e 3o da CLT. Porém, o STF
entende possível, em tese, a licitude da figura. O caso concreto demonstrará se é lícita ou ilícita.
A relação de segurado empregado, para fins previdenciário-tributário, a seu turno,
consiste em materialização dos elementos constantes do art. 12, I, “a”, da Lei no 8.212, a saber:
“Art. 12. São segurados obrigatórios da Previdência Social as seguintes pessoas
físicas:
I - como empregado:
a) aquele que presta serviço de natureza urbana ou rural à empresa, em caráter
não eventual, sob sua subordinação e mediante remuneração, inclusive como
diretor empregado;”.
Fl. 2205
DF CARF MF
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Uma forma mais didática e conceitual de identificar a relação de segurado
empregado (Lei no 8.212, art. 12, I, “a”) é verificar se estão presentes os elementos a seguir:
a) serviço prestado por pessoa física;
b) pessoalidade;
c) subordinação;
d) habitualidade (não eventualidade);
e) onerosidade (mediante salário/remuneração); e
f) alteridade, na qual o tomador do serviço assume os riscos da atividade
econômica e não pode transferi-lo ao segurado empregado (Lei no 8.212,
art. 15, I).
Pode-se terceirizar, pejotizar, formar parcerias ou estabelecer outras formas de
trabalho, conquanto esteja vedado camuflar uma verdadeira relação de emprego por meio das
permitidas formas jurídicas. O caso concreto denunciará o que é lícito ou ilícito.
Recentes Agravos Regimentais em Reclamações Constitucionais bem traduzem o
assunto e se corretamente forem lidos e compreendidos deles se extrai que a Justiça do Trabalho
em pesquisa pessoal, baseado em conjunto probatório específico que não pode ser revolvido,
reconheceu vínculo de emprego por análise direta e particular, a teor: Rcl 65.612 AgR (publicado
em 25/06/2024) e Rcl 65.931 AgR (publicado em 21/08/2024).
A primeira Reclamação Constitucional citada (Rcl 65.612 AgR) é relativa a um
processo trabalhista do médico intensivista “Roberto da Cunha Wagner” que pleiteou
reconhecimento de vínculo de empregado com um Hospital, não guardando identidade com o
caso dos autos, já que específico e individualizado. A outra Reclamação Constitucional (Rcl 65.931
AgR) também é um processo trabalhista, sendo do médico intensivista “Bruno Silva Baron” que
pleiteou reconhecimento de vínculo de empregado com um Hospital, não guardando identidade
com o caso dos autos, já que específico e individualizado. Ambas as Reclamações Constitucionais
tratavam da relação pessoal e direta de cada um daqueles médicos, pessoa física, com o Hospital.
No caso destes autos do contencioso administrativo fiscal, a despeito de extenso e
muito bem escrito relatório fiscal, em hercúleo trabalho desempenhado (e-fls. 51/138), não se
chegou a relatar terem sido ouvidos (intimados) os “médicos” supostamente segurados
empregados, terem sido individualizadas condutas dos profissionais prestadores de serviço,
tampouco aprofundou a fiscalização intimando e analisando as pessoas jurídicas contratadas sob
suposta dissimulação “as pejotizadas”, da qual cada um dos médicos seria parte relacionada.
O “reconhecimento do vínculo” de “segurado empregado” se efetivou, conforme
se extrai do relatório fiscal, por globalidade (situação prática que seria observada em todos). Diz-
se que “todos” os médicos que tinham nas dependências do Hospital são segurados empregados.
Argumenta-se extensamente que ocorre os elementos característicos da relação de segurado
Fl. 2206
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empregado que demonstra o vínculo. Se específica os elementos de subordinação etc., no entanto
não há especificidades de individualização partindo para a análise de uma pessoa física que seja
nominada e exemplificada (por exemplo, não se fala de situação concreta e específica de um
médico pessoa física, identificado por nome e situação concreta e individualizada, não se fala
sobre o caso do Dr. José, do Dr. João, da Dra. Maria).
Reporta-se que “todos” são subordinados, pois os contratos das pejotizadas
contratadas são parecidos, que não poderia se terceirizar atividade-fim, que os médicos (todos
eles) para trabalharem no Hospital se submetem a um credenciamento e na ocasião se
comprometem a honrar o regime interno, o qual contém cláusulas que estabelecem subordinação
hierárquica, já que impõem disciplina, impõem observar deveres dentro das dependências do
Hospital, estabelecem que há um diretor clínico que comanda o Hospital e que deve ser
respeitado.
Reporta-se que os salários são uma remuneração por produtividade, que todos os
equipamentos, estrutura e dependências são por conta do Hospital, que as ações de danos dentro
do Hospital têm a empresa como responsável na relação de consumo por defeito de serviços, que
a relação de trabalho é executada pelo médico e jamais pela pejotizada, vez que a empresa
contratada, por exemplo, não assina o prontuário médico, sendo os médicos que se apresentam
ao trabalho de atendimento médico em situação personalíssima.
Reporta-se que é dever cumprir escalas, ainda que sejam previamente
comunicadas, ajustadas, acordadas. Diz-se que não se descaracteriza a relação de segurado
empregado pelo fato de poder ter trocas de escalas, uma vez que a pessoalidade ainda se
mantém, haja vista que seria uma espécie de mera permuta compensada de horários.
Reporta-se que as ações de reparação civil são contra o Hospital e não contra o
médico, em pesquisa judicial na localidade da sede do Hospital, contudo a fiscalização não
reporta, nem investiga se houve alguma “reclamação trabalhista” por médico(s) contra o Hospital
autuado.
Do relatório se extrai, sempre em generalização globalizada, que seria a situação de
todos os médicos, indistintamente, passagens argumentativas, tais como:
43. Os clientes externos do Hospital são pessoas físicas que, necessitando de
algum tipo de serviço relacionado com sua saúde física e mental, se dirigem à
empresa fiscalizada em busca de atendimento especializado a ser realizado por
profissionais de medicina, fisioterapia, nutrição, enfermagem, e outros conforme
informação constante no sítio do hospital. Assim o cliente externo do hospital,
estando em relacionamento com este e sob cuidados de profissionais de saúde, se
denomina paciente.
44. O acesso do paciente ao hospital poderá ocorrer de diversas formas. Essas
formas são a seguir detalhadas:
Fl. 2207
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44.1. O paciente procura atendimento emergencial de forma volitiva ou
conduzido por terceiros. Neste caso o paciente não escolhe o profissional que lhe
prestará serviços e se utilizará dos serviços daqueles que estiverem disponíveis no
interior do hospital.
44.2. O paciente procura atendimento eletivo (com horário marcado) para
realização de procedimento médico, sem escolher qual profissional lhe prestará
serviço, apenas apresentando uma necessidade específica (por exemplo
ortopedia). Neste caso a atendente (geralmente pelo telefone) informa os
profissionais disponíveis e realiza a marcação do procedimento.
44.3. O paciente já tem atendimento com profissional definido em suas relações
pessoais e ou por escolha própria ou por indicação, procura realizar o
procedimento (consulta, exame, cirurgia ou outro) utilizando-se da estrutura física
do hospital.
(...)
No caso do item 44.1 e 44.2 o paciente procura o Hospital para que este lhe
preste serviço e o hospital, com o fito de atender o paciente lhe disponibiliza
profissional que atenderá a todos os requisitos necessários pessoais
(conhecimento profissional) e do hospital (instalações físicas, disponibilidade de
equipamentos e material) para o aperfeiçoamento da relação. Assim, o
profissional que atender o paciente o fará em nome do HOSPITAL e atendendo às
determinações deste, respeitados, logicamente, os princípios de ética e exercício
profissional definidos por seu Conselho fiscalizador.
47. Reforça essa forma de atendimento em nome do HOSPITAL o fato de que
TODOS os profissionais que se sujeitam TRABALHAR no interior do hospital
firmam compromisso por meio de declaração: "Declaro ainda ter lido e estar de
acordo com os termos do Regimento Interno". (Termo constante do arquivo
"Anexo 04 - Ficha Cadastral médicos HMA.PDF").
48. No caso do item 44.3 o profissional se utiliza da estrutura do hospital
(instalações físicas, disponibilidade de equipamentos e material) para prestar o
atendimento. Vale aqui ressaltar que o profissional não terá liberdade de prestar
seus serviços da forma que lhe convier porque o mesmo estará fazendo sob a
égide do Regimento Interno do hospital conforme item anterior, porém realizará
suas tarefas conforme sua disponibilidade.
(...)
50. Assim, por mais que queira o HOSPITAL referir-se aos profissionais médicos
como independentes e não pertencentes aos seus quadros, é latente que a
relação existente entre aquele e os médicos é laborai em que aquele fornece a
estrutura física (prédio, engenharia, espaço físico, salas, macas, cadeiras, mesa e
outros), equipamentos para procedimentos médicos (aparelhos específicos como
ressonância, raio x e outros) e materiais a serem consumidos com e pelos
Fl. 2208
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pacientes (remédios e produtos para procedimentos médicos) e os médicos
fornecem seus conhecimentos profissionais.
51. Assim, agindo os médicos em nome do HOSPITAL realizam a relação do
hospital com pacientes deste prestando, em NOME do HOSPITAL e em respeitos
às normas deste, nas instalações deste, com os recursos materiais e financeiros
deste, e aperfeiçoam a prestação dos serviços de saúde onde, o atendimento
médico é apenas parte deste serviço.
52. Tanto que o atendimento é parte deste serviço que o Hospital, conforme
constam de seus contratos com as empresas intermediadoras de mão-de-obra de
serviços médicos, realiza retenção de 10% (dez por cento) dos valores recebidos
(honorários médicos pagos pelos custeares dos serviços prestados) a título de
recuperação de despesas.
(...)
120. Na lide em questão, os pacientes, aqui entendidos como as pessoas físicas
demandantes de serviços de saúde, Dor escolha pessoal, buscam HOSPITAL com o
objetivo de receber deste a prestação de serviços necessária para a sua saúde
sendo, pela estrutura física, administrativa e de logística daquele, encaminhada a
setores do hospital (ambulatório, internação, pronto socorro, unidade de terapia
intensiva) onde, neste locais designados, são atendidos por profissionais de saúde
designados HOSPITAL.
121. Assim sendo o paciente é atendido pelo HOSPITAL e o serviço por este
prestado tem a interveniência de um profissional de saúde. A estrutura técnica,
física e administrativa não é indiferente a este atendimento sendo inclusive
determinadora da forma, condições, momento e custo deste atendimento.
(...)
129. Nos processos em que foram anexados cópia de prontuários médicos,
respeitados integralmente o SIGILO PROFISSIONAL, pode-se constatar que em
momento algum aparecem referidas empresas interpostas como PRATICANTES de
quaisquer atos perante o paciente. Inclusive essas empresas não constam de
nenhum campo, informação ou quaisquer dados dos prontuários analisados.
(...)
134. Ademais, pela análise da estrutura lógica do HOSPITAL podemos concluir de
forma simplória que não existe hospital sem médico de acordo com as definições
constantes de documentos normativos: (...).
(...)
147. Por força de contrato de prestação de serviços, conforme apresentados
durante o procedimento de auditor, o hospital define as formas de assalariar
esses profissionais que não terão salário fixo mas sim remuneração variável de
acordo com a quantidade de serviços realizados ou produtividade, com base nos
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valores pagos pelos pacientes ou por seus planos de saúde reduzido do valor de
10% a título de recuperação de despesas.
(...)
149. Ao participar do Corpo Clínico do hospital o médico passa a sujeitar-se à
hierarquia do hospital composta por Diretor Clínico e Assistentes Clínicos,
competindo a estes, conforme Regimento do Corpo Clínico a coordenação da
execução das ações de apoio diagnóstico de assistência terapêutica integral,
estabelecimento de critérios, parâmetros e métodos para a realização de controle
e avaliação de qualidade das ações e serviços de saúde, elaborar normas técnicas
para controle dos serviços prestados, organizar as atividades relativas a atuação
médico-assistencial dentre outras.
150. Assim é bastante concluir que o HOSPITAL é o empregador quando o objeto
da instituição é o fornecimento de serviços de saúde (médicos e outros).
(...)
152.1 Presta serviços de natureza não eventual a empregador, considerando que
os serviços prestados pelo médico aos PACIENTES que compram serviços do
HOSPITAL, ocorrem no interior do HOSPITAL, sob a égide de seu Regimento
Interno, com a utilização de seu espaço físico, seus equipamentos, conforme sua
disponibilidade e vendendo aos pacientes seus produtos (medicamento, exames e
outros).
152.2. É não eventual porque, ao ser procurado pelo PACIENTE o médico está no
HOSPITAL para fornecer ao cliente-pacientes os produtos que o HOSPITAL
disponibiliza. O fato de existir agenda apena visa a organização do processo e a
harmonização entre as necessidades dos pacientes, do hospital e do profissional a
realizar o atendimento.
153. A dependência do hospital está na utilização da estrutura física,
administrativa, de materiais e serviços além de se subordinar às normas internas e
à disponibilidade dessa estrutura definida. É o HOSPITAL que define quais
especialidades estão disponíveis, quando e onde o paciente poderá procura-las e
delas podem utilizar. O médico é apenas o interveniente deste processo e está
integralmente sujeito ao que definir o HOSPITAL.
154. A questão salarial já está discutida no item 147 e a efetividade ou não do
profissional está relacionada às escalas de serviço. Em questionamento ao
HOSPITAL Este informou que não tem gestão sobre as escalas de serviços e que
estas são de responsabilidade das empresas contratadas. Apesar de contundente
esta informação e constar dos contratos apresentados e analisados do hospital
somente nos cabe discordar.
155. Discordar primeiro porque o PACIENTE procura o HOSPITAL para o
atendimento de sua necessidade (especialidade médica) e o HOSPITAL por
intermédio de sua estrutura administrativa encaixa necessidade do paciente à sua
Fl. 2210
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escala de trabalho colocando o atendimento desse paciente no horário em que a
especialidade demandada está disponível.
156. Discordar em segundo lugar porque o Regimento do Corpo Clínico define em
seu artigo 28 as atividades dos médicos que compõem o corpo clínico e no artigo
29 define que "Cada serviço terá um médico efetivo como representante e
responsável pelo planejamento, organização, supervisão técnica e controle das
atividades assistências previstas no Regimento".
157. Ou seja, cabe a um médico efetivo (e não a uma empresa) a gestão do
atendimento do paciente. Para melhor entender o conceito de médico efetivo
está detalhado no artigo 17 do referido regimento e corresponde àqueles que
foram admitidos como temporários a mais de 6 meses e "se declaram em
concordância com todas as exigências inerentes à suas atividades como
participante do Corpo Clínico...".
(...)
XI.1. Da pessoalidade
160. Os serviços a serem prestados aos pacientes INDEPENDEM da pessoa jurídica
interposta e somente podem ser realizados se estiver presente o MÉDICO
devidamente habilitado e qualificado para atender a necessidade do paciente,
tornando-se totalmente desnecessária a presença da pessoa jurídica.
(...)
XI.2. Da habitualidade e não-eventualidade
165. Os contratos celebrados entre a HOSPITAL e os profissionais contratados
como supostas pessoas jurídicas que acobertariam a relação laborai são
uniformes, tendo o mesmo padrão, conteúdo, clausulas e outras características.
Nenhuma das PJ demonstrou ter tido liberalidade para interpor clausulas
especificas, exclusivas ou privativas, não restando duvidas da força impositiva da
fiscalizada na relação contratual, preconizando a inequívoca subordinação jurídica
a que os contratados se encontravam submetidos. Algumas pequenas diferenças
observadas estão no detalhamento do objeto do contrato.
(...)
XI.3. Da subordinação
(...)
173. Neste caso em comenda fica bem delineado a subordinação hierárquica dos
médicos ao hospital uma vez que os médicos que exercem suas atividades no
interior do HOSPITAL além de terem sido admitidos sob rigoroso processo
definido pelo Regimento como "Credenciamento" estão dependentes de normas
definidas pelo Diretor Clínico (artigo 80, incisos III, IV e V), Assistentes Clínicos
(Artigo 90III, IV, V, VII) além de poderem ser interpelados pelo Diretor Técnico
(Parágrafo único do artigo 60).
Fl. 2211
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(...)
176. Assim, a fiscalizada delineava a especialidade em que se utilizaria desses
profissionais, gerenciando e determinando suas atividades, tomando para si a
decisão sobre a forma, os meios, os materiais, o local, o momento e as condições
de atendimento do paciente. Caracteriza-se, nessa situação, a interferência do
poder jurídico do empregador (HOSPITAL) nas ações de seus empregados (sócios
e empregados das P3), visando a manutenção e adequação de suas atividades em
favor do empreendimento da empresa.
177. Todo o conjunto probatório demonstra a existência de dependência jurídica
dos médicos contratados por P3 interpostas com o HOSPITAL, uma vez que os
médicos se encontravam à disposição deste para a realização de serviços
contínuos e necessários à sua atividade, mesmo que aqueles tivessem certa
liberdade na execução dos mesmos, situação tipicamente comum em serviços
dessa natureza. Portanto, não há dúvida de que os serviços foram prestados com
subordinação jurídica. Com isso, não importa a dependência econômica, mas sim
os pagamentos realizados aos médicos, por intermédio das P.1, como
contraprestação pelos serviços prestados.
(...)
XI.4. Da remuneração
179. A remuneração nada mais e do que a retribuição ao empregado pelo serviço
prestado ao empregador, encontrando-se presente e consubstanciada nos
pagamentos efetuados aos profissionais executores dos serviços, embora
mascarados como pagamentos a PJ, respaldados em notas fiscais de prestação de
serviços, prestando-se estas tão somente a disfarçar a realidade de sua natureza
remuneratória.
(...)
185. O procedimento adotado pelo HOSPITAL não pode ser acolhido, pois este
oferecia aos seus pacientes todas as especialidades médicas, no interior de suas
dependências com a utilização de seus recursos logísticos, físicos, materiais e
administrativos, além é claro, do médico estar à disposição do paciente. Não
estamos falando em médico credenciado pelo plano de saúde, que atende no seu
consultório. Os pacientes eram atendidos nas unidades do HOSPITAL, conforme
agenda marcada, e somente não se registravam os médicos como empregados,
porque estes médicos eram especialistas, mascarando-se o vínculo de emprego
via empresas interpostas.
186. O contrato de trabalho é um contrato realidade e o fato dos médicos
trabalhar como sócios ou empregados de uma empresa terceira contratada, não
afasta o vínculo de emprego do art. 3o da CLT.
(...)
Fl. 2212
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189. (...). Também, embora seja um forte indício, não é requisito essencial na
definição de empregado a exclusividade na prestação dos serviços, em outras
palavras, ainda que seja um indicativo, não é imprescindível que o empregado
preste serviços somente a um empregador.
(...)
XIII. DA INAPLICABILIDADE DO ARTIGO 129 DA LEI 11.196/2005
200. Tendo em vista que contratar empresas interposta para que esta substitua a
mão-de-obra médica corresponde a ilegalidade flagrante, como fica a situação da
empresa interposta. Um dos argumentos que podem ser aventados na discussão
é a possibilidade da aplicação do artigo 129 da Lei 11.196/2005.
(...)
205. Prevaleceu, por conseguinte, o arcabouço legal vigente, no qual o Auditor-
Fiscal da Receita Federal, verificando que determinado contribuinte preenche os
requisitos de segurado empregado, faça o devido enquadramento nesta condição,
e efetue o lançamento tributário correspondente.
Permissa venia, creio que a importância do controle de legalidade do lançamento
de ofício não só objetive evitar a cobrança do que não seja devido, mas também vise aprimorar a
forma como deve ocorrer as autuações.
Penso que no caso dos autos, malgrado o extenso trabalho desenvolvido, faltou à
fiscalização caracterizar individualizadamente, ainda que por amostragem eficaz, a situação dos
médicos pessoas físicas (o Dr. José, o Dr. João, o Dr. Pedro, o Dr. Mateus, a Dra. Maria, por
exemplo), demonstrando que se caracterizava no particular deste ou daquele a efetiva situação de
segurado empregado. Depois da globalização precisava se partir para a subsunção prática com
alguns nomes e situações concretas, nem que fosse por amostragem.
Aliás, no Agravo Regimental na Reclamação no 47.843, sendo redator para acórdão
o Ministro Alexandre de Moraes, se deu provimento a Reclamação Constitucional para afastar
vínculo de emprego por violação de precedentes qualificados do STF por se entender ser lícita a
terceirização por “pejotização”, não havendo falar em irregularidade na contratação de pessoa
jurídica formada por profissional liberal para prestar serviços terceirizados na atividade-fim da
contratante (médico contratado). Consta especialmente consignado no inteiro teor da decisão que
os médicos, individualmente (os chamados segurados empregados), não foram ouvidos. Em
passagem do voto-vista do Ministro Luís Roberto Barroso se destaca:

Chamo a atenção para o fato de que esta não é uma ação civil pública
propriamente com preocupações trabalhistas de tutela dos direitos dos
trabalhadores, porque inclusive nenhum dos médicos foi sequer ouvido.

Tenho dúvida de se, aqui, o Ministério Público do Trabalho está atuando
verdadeiramente em favor dos trabalhadores ou com preocupações de natureza
tributária ou fiscal, talvez – teria dúvida até da extensão de sua legitimação ativa.
Fl. 2213
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O que ocorre no Brasil, Presidente e eminentes Colegas, é que temos um
sistema tributário regressivo, injusto e, de certa forma, incompreensível, que faz
com que os sócios de empresa recebam mediante distribuição de lucros e de
distribuição de dividendos – isentos, como estabelece a legislação –, enquanto os
trabalhadores pagam, se forem bem pagos, 27,5% de imposto de renda.

Esse é o país que criamos com o sistema tributário que temos. Fui advogado
trinta anos, a partir de meados dos anos 1990 com sociedade profissional – os
sócios são remunerados por distribuição de lucros ou de dividendos e os
empregados são pagos por contrato de trabalho. O que acontecia, na prática,
trágico e triste como possa parecer, é que eu pagava menos imposto de renda do
que minha secretária. Este é o Brasil.

As elites extrativistas brasileiras conceberam um sistema tributário em que
o patrão paga menos imposto de renda que um empregado. Esse processo levou a
uma progressiva pejotização, ou seja, muitas vezes empregados constituem
pessoas jurídicas para escaparem dessa dualidade perversa, regressiva e que não
se sustenta do ponto de nenhuma lógica de justiça distributiva.

Aqui, não acho que estejamos diante de uma questão de proteção de
direitos trabalhistas propriamente, inclusive porque não estamos lidando com
hipossuficientes que precisam ser substituídos ou representados pelo Ministério
Público do Trabalho. Estamos lidando com médicos que, inclusive, e com muita
frequência, têm diversos trabalhos e, portanto, não têm uma subordinação direta
a um único empregador, a um único hospital ou a uma única empresa de saúde.
Constituem empresas para ter um regime tributário melhor – uma decisão tomada
por pessoas informadas e esclarecidas, e não hipossuficientes.

Embora, aqui, talvez, pudesse existir, em alguma medida, um interesse
tributário da União, não vejo interesse trabalhista dos médicos tutelados pelo
Ministério Público do Trabalho, com todas as vênias dos entendimentos
contrários.

Tanto a terceirização da atividade-fim, genericamente, quanto a própria
chamada pejotização, no caso particular, são toleradas pela legislação brasileira.
Há aqui a essência da jurisprudência do Supremo Tribunal Federal, em dois casos
já reiteradamente citados.

O meu entendimento também é o de que se deva dar provimento ao agravo
para reconhecer-se a procedência da reclamação, na linha da divergência aberta
pelo Ministro Alexandre de Moraes que, em minha visão, concretiza, neste caso, a
posição do Plenário do Supremo Tribunal Federal.

Repito que, se estivéssemos diante de trabalhadores hipossuficientes, em
que a contratação como pessoa jurídica fosse uma forma, por exemplo, de frustrar
o recebimento do fundo de garantia por tempo de serviço ou alguma outra verba,
aí acho que uma tutela protetiva do Estado poderia justificar-se. Gostaria de
lembrar que não são só médicos, hoje em dia – que não são hipossuficientes –, que
Fl. 2214
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fazem uma escolha esclarecida por esse modelo de contratação. Professores,
artistas, locutores são frequentemente contratados assim, e não são
hipossuficientes. São opções permitidas pela legislação.

De modo que, pedindo todas as vênias a Vossa Excelência, e
compreendendo os argumentos que a motivaram, reitero minha visão de que é
legítima essa modalidade de contratação. A sentença de primeiro grau, como
destacado na peça de interposição – aliás, um elogio merecido ao ilustre
advogado que esteve na tribuna e ao trabalho escrito desempenhado –, foi
proferida anteriormente à virada de jurisprudência promovida pelo Supremo
Tribunal Federal, mas a decisão do Tribunal Regional do Trabalho da 5a Região,
não, já foi posterior à decisão do Supremo. Eu situaria essa decisão, com o devido
respeito merecido, como uma certa resistência a fazer prevalecer a jurisprudência
firmada pelo Supremo Tribunal Federal.

Com essas considerações, Presidente, renovando meus cumprimentos a
Vossa Excelência pelo voto e pela assunção à Presidência, estou acompanhando a
divergência, dando provimento ao agravo e julgando procedente a reclamação.
Grifei e dei destaque
A despeito da construção argumentativa didática e extensa dada pelo relatório
fiscal e encampada pela insigne relatoria, ao verificar o acórdão recorrido, o acórdão da DRJ e o
relatório fiscal, sem necessidades de revolvimento de conjunto probatório, é possível constatar
não haver indicação individualizada dos elementos caracterizadores de relação de segurado
empregado entre cada médico (ou de alguns por amostragem, se fosse o caso) com o Hospital
autuado. Os médicos ou suas pessoas jurídicas (as contratadas) não foram intimadas, ouvidas ou
investigadas.
Não me parece, pelos elementos informados, ainda que globalizando para “todos os
médicos”, em igual situação, que efetivamente esteja demonstrado a caracterização do vínculo de
segurado empregado.
Ainda que conste que teria sido intimado o Hospital para apresentar a lista de
médicos que trabalhavam para a instituição com informações trabalhistas como o NIT e que o
Hospital tenha informado que competia as contratadas (pejotizadas dos médicos) prestarem as
informações de tais dados, não caberia, a meu sentir, deixar de intimar as próprias pejotizadas e
ouvir os médicos, pois consta que a fiscalização teve acesso aos contratos de prestação de
serviços.
Consta que a fiscalização também teve acesso ao cadastro do Ministério da Saúde
(Sistema CNES) no qual consta o cadastro do Hospital no Ministério com informações da listagem
de quantitativos médicos que atendem no estabelecimento e a informações agrupadas por tipo de
vínculo. Nele se observa quantidades de médicos por especialidade e se aponta o tipo de vínculo
em três variações: “autônomo”, “intermediado” e “vínculo empregatício”.
Fl. 2215
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Logo, não são todos os médicos que são segurados empregados na avaliação de tal
cadastro junto ao Ministério da Saúde (conferir e-fls. 71/72). É verdade, lado outro, que também
não se observa o que foi declarado em GFIP pelo Hospital, que inexistiria segurados empregados
médicos. Pelo cadastro há sim segurados empregados médicos, mas também tem os que não são.
Consta no Ministério da Saúde médicos prestando trabalho nas dependências do hospital
semanalmente por 2 horas, apenas. O ponto nodal é que a fiscalização precisava fazer a
individualização pessoal ou praticar um arbitramento eficaz, que não se observam. Não deveria ter
listado todos como segurados empregados.
Não me convenço que haja subordinação recíproca entre si com intuito de relação
de vínculo de segurado empregado para todos os médicos. Ora, cumprir regimento interno,
observar atos de diretor clínico, por si só, não é caracterizar subordinação para fins de vínculo. Um
Hospital desenvolve atividades extremamente importantes e controladas, sob diversos aspectos,
de forma que exige regulamentação e responsável técnico, mas não é por isso que os médicos,
que respeitam os normativos, sejam subordinados para fins de vínculo de segurado empregado.
Não me parece também que haja pactuação de “salário” na forma que propugna o
vínculo de segurado empregado para todos. A remuneração por produtividade e as circunstâncias
contratuais não se traduzem em salário, não se verifica as características de um salário
previamente ajustado. Aliás, decerto, se não houver serviço prestado ou disponibilizado na
dependência do Hospital não haverá valores a receber, não há ajuste para pagamento. O vínculo
também não é indeterminado como num contrato de emprego sob regime celetista.
Não se trata de relação com vínculo de segurado empregado para todos. Há relação
civil, ou seja, relação autônoma, que não é pago mediante salário, mas sim por meio de serviço de
profissional liberal (médico) por produção de serviço executado.
A própria pessoalidade é relativizada com a possibilidade de solicitar a substituição
com mudanças de escala, ainda que a fiscalização pondere que seja uma forma de permutar
horários e dias. Contudo, falta, como dito, a especificação de individualizações de situações que
tenham ocorrido na prática em “casos concretos individuais” para se estudar e validar a autuação.
A situação posta (globalmente relatada, trabalho médico em Hospital) é bem
sacramentada no meio profissional respectivo, não se originando relações de vínculo de segurado
empregado, por si só. O caso trata, isto é verdade, de prática corrente entre os profissionais da
área, de modo a melhor atender às conveniências das partes envolvidas (médicos e Hospitais).
É fato observável no mundo fenomênico que os médicos se organizam para prestar
serviços para diversas outras pessoas jurídicas (outros Hospitais e clínicas) sem que isso seja
vínculo de segurado empregado, ainda que ocorram escalas nos Hospitais e exista a identificação
na entrada do ambiente controlado de saúde e o dever de observar regimentos internos e ter
ciência de haver um diretor geral ou um diretor clínico, que responde pelo estabelecimento de
saúde e firma normas. No caso concreto a fiscalização, por exemplo, não aponta que um médico
“x” (um Dr. José ou uma Dra. Maria, por exemplo) tenham sido exclusivos.
Fl. 2216
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PROCESSO 10166.726902/2015-25

A pretensão dos médicos, no geral, no mercado de trabalho atual, aliás, não é um
vínculo de segurado empregado, sob regime celetista. Essa situação prática observável não pode
ser desprezada quando se parte para uma globalização da autuação (“todos”, indistintamente). A
meta almejada por profissionais médicos que atingem certo nível de expertise é a livre
negociação, com vínculos diversos em vários Hospitais, que, sim, no geral ocorre por pejotização.
Afinal, se, de um lado, o profissional deixa de ser empregado e com isso perde
certos direitos próprios a essa condição, tais como férias anuais remuneradas acrescidas de um
terço, décimo terceiro salário e Fundo de Garantia do Tempo de Serviço (FGTS); de outro dispõe
de flexibilidade para negociar o exercício de sua profissão de acordo com a escala de horários,
pode eleger locais, dias e horários para trabalhar, pode exercer a profissão em vários
estabelecimentos de saúde, inclusive no mesmo dia e ainda que concorrentes (situação proibida
se fosse empregado, não podendo trabalhar para concorrentes ao mesmo tempo), tudo de modo
a otimizar clientela e ganhos pessoais, não se sujeitando a limite de remuneração, não sendo
implicado com dever de trabalho para concorrência, repito, isto é, pode trabalhar para
concorrentes entre si.
A hierarquia que a fiscalização narra é, em verdade, o cumprimento de deveres que
se dão dentro de um ambiente regulado, normatizado pelo dever de saúde, de cuidado, que está
implicado em um Hospital. Apenas por analogia, um condômino, por exemplo, deve obedecer ao
regimento interno de um condomínio e ter ciência que o síndico é o responsável e a última
instância no ambiente condominial, pautado por normas legais e internas, nem por isso deve se
dizer que o condômino seja subordinado ao síndico.
Sendo assim, dou provimento ao recurso especial do contribuinte para afastar o
reconhecimento de vínculo de segurado empregado dos médicos com o Hospital autuado.

Análise do item “b” – Multa de ofício qualificada:
Apesar deste Conselheiro ter dado provimento ao recurso especial do contribuinte
para afastar o reconhecimento de vínculo de segurado empregado dos médicos com o Hospital
autuado, prevaleceu no Colegiado, por decisão majoritária (6 x 2), o reconhecimento do vínculo,
inclusive a maioria assenta que o lançamento de ofício é correto por reconhecer o vínculo que
havia sido dissimulado com a utilização das pejotizadas caracterizadas pela maioria como ilícitas.
Muito bem. Por força da decisão majoritária, o fato jurídico que o Colegiado extrai
como dado concreto do lançamento de ofício é uma dissimulação de vínculo de segurado
empregado por meio de utilização de contratos ilícitos em contratação de pejotizadas de médicos
para trabalharem, sob subordinação empregatícia, no Hospital autuado.
Em que pese posição pessoal já delineada, tenho em mente que o fato jurídico
estabelecido por este Colegiado deve ser objeto da análise no capítulo da multa de ofício
qualificada, inclusive por lógica normativa.
Fl. 2217
DF CARF MF
Original

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Ora, se o recurso especial fosse exclusivamente da multa de ofício qualificada e na
instância anterior houvesse sido consignado, ainda que por maioria, haver a pejotização ilícita com
a dissimulação no vínculo de segurado empregado, então o fato jurídico estabelecido pela Turma
a quo deveria ser tomado de forma inconteste para enfrentar a temática da subsunção da multa
de ofício qualificada.
É com base em tal lógica normativa que avalio o presente capítulo.
Adoto como antecedente normativo, curvando-me a maioria deste Colegiado, o
fato jurídico por eles dado como concreto (concorde este Conselheiro ou não): Para a maioria se
consolida o fato jurídico de que há dissimulação de vínculo de segurado empregado por meio de
utilização de contratos ilícitos em contratação de pejotizadas de médicos para trabalharem, sob
subordinação empregatícia, no Hospital autuado. É isso que a maioria assentou e firmou como
premissa primeira da norma individual e concreta. Qual a consequência jurídica que deve ser dada
a partir de tal fato jurídico?
Sigamos. À análise.
Para tal contexto de fato jurídico assentado pelo Colegiado, entendo que a multa de
ofício deve ser qualificada, haja vista que sob condição firmada de interposição de pessoa jurídica
(a pejotização para o Colegiado é ilícita) deve ser aplicada a qualificação, pois se estaria diante de
fraude, com conluio e combinação contratual para dissimular relação jurídica verdadeira.
Logo, tendo sido vencido na votação primeira, curvando-me ao fato jurídico
assentado pela maioria, então, por coerência normativa, deve ser a multa de ofício qualificada. É o
que se extrai exatamente da lógica do paradigma, vez que o Colegiado a quo tinha reconhecido a
ilicitude da pejotização, mas havia afastado a qualificação da multa em incoerência normativa.
É corolário lógico que a multa qualificada precisa de dolo e que a fiscalização
precisa demonstrá-lo, sob pena de não se sustentar. O ponto nefrálgico é que o caso dos autos
interrelaciona o mérito da contratação com a própria qualificação da multa (fraude, simulação,
conluio). Destarte, se reconhecido o vínculo, se reconhece a ilicitude e, por isso, se qualifica a
multa, pois haverá vontade de agir na contratação por pejotização com fraude. O acórdão
recorrido precisava ter seguido uma única coerência normativa e, a meu sentir, aliás, deveria não
ter reconhecido o vínculo, já que afastava a qualificação da multa. É preciso estabelecer essa
coerência e se este Conselheiro foi vencido em debate primeiro, então que se parta da premissa
que assentada pela maioria e se julgue a multa de ofício com coerência normativa dada pelo que
assentado quanto a situação jurídica dos fatos estabelecidos.
Neste caso, portanto, dou provimento ao recurso da Fazenda Nacional.

Conclusão:
A divergência que se tinha para expor consta ora declarada.
Fl. 2218
DF CARF MF
Original

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Assim, quanto a suposta relação de segurado empregado dos médicos com o
Hospital autuado, entendo que não restou caracterizados fatos jurídicos capazes de estabelecer
tal qualificação jurídica, pelo que dou provimento ao recurso especial do contribuinte para
cancelar o lançamento. No entanto, tendo sido vencido na referida votação, entendendo a maioria
do Colegiado que houve fraude, que se caracterizou a simulação e a dissimulação, com a
participação das interpostas pessoas jurídicas dos médicos para o Hospital reduzir a tributação
previdenciária, sendo este o “fato jurídico” caracterizado como definitivo pela força decisória
majoritária do Colegiado, então, por coerência normativa, deve ser aplicada multa de ofício
qualificada, dando-se provimento ao recurso especial da Fazenda Nacional no particular.
Eis minha declaração de voto.

Assinado Digitalmente
Leonam Rocha de Medeiros

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheira Fernanda Melo Leal
Minha manifestação é relativa ao Recurso Especial da Recorrente Hospital Maria
Auxiliadora S/A, especialmente no tocante a caracterização da relação de emprego, com
observância ao caso concreto. Acompanhei a divergência aberta pelo conselheiro Leonam Rocha
de Medeiros por entender que a despeito do brilhante voto do relator, o qual foi extremamente
fundamentado em questões de direito, jurisprudências recentes e relatório fiscal, faltou uma
conexão da hipótese normativa à realidade prática. Vale dizer, uma identificação, ainda que por
amostragem, dos médicos do hospital, evidenciando que “fulano tal” era subordinado, prestava
seus serviços de forma pessoal, habitual, etc.
Compartilho da visão exposta algumas vezes pelo ilustre professor doutor Sergio
André Rocha, o qual aduz que o planejamento tributário tem sido obscurecido pela interposição
de uma camada de teórica — ideológica, axiológica e principiológica — que desloca a discussão da
realidade fática para questões teórico-abstratas. Mais ainda. Que o tributarista médio brasileiro
tem um raciocínio conceitual que reduz os problemas tributários a questões relacionadas a
conceitos e definições.
A crítica é apenas um reconhecimento de que, não raro, enquanto debatemos
conceitos, a realidade já está a anos luz desta retórica. Quando o debate se centra nessas
questões conceituais as divergências parecem ser irreconciliáveis. Contudo, diante de um caso
concreto, conceitos se tornam menos relevantes. No fundo a questão é: estamos diante de uma
legítima de economia tributária ou simulação?
Fl. 2219
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 10166.726902/2015-25

Chancelo seu racional de que “a discussão sobre conceitos é incapaz de avançar na
construção de um sistema de controle de planejamentos tributários ilegítimos”. Mais produtivo o
estudo sobre casos concretos, na busca pela determinação de critérios que separam
planejamentos tributários legítimos de ilegítimos, independentemente da pecha que recebe.
Casos concretos não são dirimidos com lentes de aumento em direito fundamental
de economia tributária ou dever de contribuir. Antes de se filiar a alguma corrente absoluta pró ou
contra planejamento, precisamos testar convicções diante da realidade.
A discussão sobre os conceitos fundamentais que desafiam o tributarista é
certamente relevante, e nada nesta breve reflexão sugere que devamos abandonar os debates
conceituais. Nada obstante, temos que reconhecer que muitas vezes, como dito, o “zoom” nos
conceitos pode nos desviar da essencial problemática enfrentada nos processos.
Ultimando esta declaração, reforço que acaso tivesse a autoridade fiscal, no TVF, ou
relatório, concretizado a análise, trazendo à baila referências, ainda que por amostragem, dos
médicos do hospital, referenciado a aplicação das características da relação de trabalho a eles, aí
sim estaria mais “palpável”, a meu ver.

Assinado Digitalmente
Fernanda Melo Leal

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheira Ludmila Mara Monteiro de Oliveira
Conforme registrado em ata, a despeito de colocar-me de acordo com o em.
Relator, manifestei intenção em apresentar declaração de voto.
Peço licença para tecer algumas considerações, todas de índole exclusivamente
doutrinária e jurisprudencial, uma vez que a situação fática destes autos foi, de forma minudente,
apreciada pelo em. Relator, a quem congratulo.
Nos idos de 2018 o Min. Alexandre de Morais, quando da apreciação do Tema de no
725, que versa sobre a probabilidade de terceirização da atividade-fim, acertadamente cravou que
“(...) o Direito não vive de rótulos, mas sim da análise da real natureza jurídica dos contratos (...).” 2
Poucos anos mais tarde, quando chancelada a constitucionalidade do art. 129 da Lei
do Bem, foi a vez da Min. Cármen Lúcia, relatora da ADC no 66, igualmente de forma arguta,
pontuar não significar que

2 2 Cf. voto do Min. ALEXANDRE DE MORAES em: STF. RE no 958252, Rel. Min. LUIZ FUX, Tribunal Pleno, julgado em
30/08/2018.
Fl. 2220
DF CARF MF
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a opção pela contratação de pessoa jurídica para a prestação de serviços
intelectuais descrita no art. 129 da Lei n. 11.196/2005 não se sujeite à avaliação de
legalidade e regularidade pela Administração ou pelo Poder Judiciário quando
acionado, por inexistirem no ordenamento constitucional garantias ou direitos
absolutos.
(...)
A escolha de qualquer modelo negocial indutor à livre concorrência não pode, por certo,
ser aceito. Mas insisto: todo abuso a direitos, toda a contrariedade ao direito,
especialmente quanto aos valores do trabalho, tem formas de ser questionado e haverá de
contar com essas formas e instrumentos para que não se mantenha situação contrária ao
Direito, portanto, ilícita. 3
Adequando o fecho do voto da Min.a Rel.a da nossa Corte Constitucional ao âmbito
no qual estamos, certo poder dizer que “eventual conduta de maquiagem de contrato – como
ocorre em qualquer caso – “, há de ser apurada pela fiscalização tributária, com a consequente
lavratura do auto de infração.
Certo que, com arrimo na livre iniciativa, pode a empresa optar pela forma de
organização de sua atividade econômica, desde que observe os limites constitucionais e legais
postos. Em nosso ordenamento, inexiste uma única liberdade absoluta, como também fez questão
de destacar o Min. Alexandre de Morais no julgamento do já citado Tema de no 725:
Em nenhum momento a opção da terceirização como modelo organizacional por
determinada empresa permitirá, seja a empresa “tomadora”, seja a empresa
“prestadora de serviços”, desrespeitar os direitos sociais, previdenciários ou a
dignidade do trabalhador.
(...)
Caso isso ocorra, seja na relação contratual trabalhista tradicional, seja na hipótese
de terceirização, haverá um desvio ilegal na execução de uma das legítimas opções
de organização empresarial, que deverá ser fiscalizado, combatido e penalizado.
Não é compatível com a ordem constitucional demandar da autoridade fazendária a
caracterização do fato gerador dissociada da realidade fática, privilegiando aquilo que quiseram
fazer constar em documentos. Se rótulos vêm sendo atribuídos para conferir a negócios jurídicos
um verniz de legalidade, tem a administração fazendária não só o poder, como o dever, de
desconsiderá-los.
O § 2o do art. 229 do Decreto no 3.048/99 (RPS) determina que
[s]e o Auditor Fiscal da Previdência Social constatar que o segurado contratado
como contribuinte individual, trabalhador avulso, ou sob qualquer outra

3 3 Cf. voto da Min. CÁRMEN LÚCIA em: STF. ADC no 66, Rel.a Min.a CÁRMEN LÚCIA, Tribunal Pleno, julgado em
21/12/2020.
Fl. 2221
DF CARF MF
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denominação, preenche as condições referidas no inciso I do caput do art. 9o,
deverá desconsiderar o vínculo pactuado e efetuar o enquadramento como
segurado empregado.
A al. “a” do inc. I do art. 9o do RPS, como não poderia deixar de ser, exibe a mesma
redação da al. “a” do inc. I do art. 12 da Lei no 8.212/91 firmando a necessidade de preenchimento
de quatro requisitos inarredáveis e cumulativos para que tal enquadramento seja ultimado. Isso
significa que, para que seja considerado segurado obrigatório na modalidade empregado, a
prestação de serviço de natureza urbana ou rural deve se dar com:
i) pessoalidade,
ii) habitualidade,
iii) subordinação; e,
iv) pagamento de remuneração.
A bem da verdade, ainda que não houvesse a autorização contida no § 2o do art.
229 do RPS, da conjugação das previsões contidas no art. 142 e 149 do CTN, bem como em
atenção ao disposto no parágrafo único do art. 116 do Digesto Tributário, cuja
constitucionalidade igualmente já veio ser reconhecida pelo Supremo Tribunal Federal, resta
evidente a possibilidade de reclassificar atos que visam escamotear a realidade dos fatos. Isso
porque, no exercício de seu poder de polícia, pode a autoridade fazendária, desde que de forma
fundamentada, desconsiderar situações que, embora previstas no papel, não se descortinam na
realidade. Como é, exatamente o caso, sob apreciação.
Não se está a negar o que decidido pela Mais Alta Corte do país, tanto no Tema no
725, quanto na ADC no 66. Apesar de despicienda a advertência acerca da autoridade dos
Tribunais pátrios, prescreve o Novo RICarf, em seu art. 99, que
[a]s decisões de mérito transitadas em julgado, proferidas pelo Supremo Tribunal
Federal, ou pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na
sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, deverão ser
reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF.
Da análise do arcabouço fático-probatório, como fartamente demonstrado no voto
do em. Relator, colhidos elementos capazes de comprovar que a forma eleita pela parte
recorrente para a prestação dos serviços afronta o ordenamento pátrio. Não basta a aparência de
que há conformidade com o direito, arvorando-se nas decisões proferidas pelo Pretório Excelso.
Imprescindível que, no caso concreto, as características de uma verdadeira prestação de serviços
por pessoas jurídicas estejam presentes.
Parabenizando o em. Relator pelo judicioso voto, acompanho-o.

Assinado Digitalmente
Fl. 2222
DF CARF MF
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PROCESSO 10166.726902/2015-25

Ludmila Mara Monteiro de Oliveira

Fl. 2223
DF CARF MF
Original