Tribunal: CARF
Processo: 12466.721669/2013-73
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RENAN GOMES REGO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-03-21
Data de publicação: 2024-04-22

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 18/02/2009 a 23/05/2011
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE TERCEIROS. OCULTAÇÃO DO REAL ADQUIRENTE. IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIROS OU POR ENCOMENDA
As operações de comércio exterior realizadas pela autuada por conta e ordem de terceiros ou por encomenda, sem atender às condições da legislação de regência, caracterizam a ocultação do real adquirente das mercadorias e tipificam a figura da Interposição Fraudulenta.
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA.
Responde pela infração quem quer que, de qualquer forma, concorra para sua prática ou dela se beneficie, bem como, o adquirente de mercadoria de procedência estrangeira, no caso de importação realizada por sua conta e ordem por intermédio de pessoa jurídica importadora.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
12466.721669/2013-73
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-012.775 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
21 de março de 2024
Recorrente
AST COMERCIO INTERNACIONAL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 18/02/2009 a 23/05/2011
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE TERCEIROS. OCULTAÇÃO DO
REAL ADQUIRENTE. IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE
TERCEIROS OU POR ENCOMENDA
As operações de comércio exterior realizadas pela autuada por conta e ordem
de terceiros ou por encomenda, sem atender às condições da legislação de
regência, caracterizam a ocultação do real adquirente das mercadorias e
tipificam a figura da Interposição Fraudulenta.
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA.
Responde pela infração quem quer que, de qualquer forma, concorra para sua
prática ou dela se beneficie, bem como, o adquirente de mercadoria de
procedência estrangeira, no caso de importação realizada por sua conta e
ordem por intermédio de pessoa jurídica importadora.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, por negar
provimento aos recursos voluntários.
(documento assinado digitalmente)
Marcos Roberto da Silva - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Renan Gomes Rego – Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Renan Gomes Rego,
Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Sabrina Coutinho Barbosa, Marcos Roberto da Silva
(Presidente).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 12466.721669/2013-73
Fl. 999
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-012.775 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.721669/2013-73

Relatório
Trata-se de Recursos Voluntários interpostos contra o Acórdão de
Manifestação de Inconformidade n° 08-30.249, proferido pela 7a Turma da DRJ/FOR, na
sessão de 26 de junho de 2014, que julgou improcedente a impugnação, mantendo o crédito
tributário exigido.
Versa o processo administrativo fiscal sobre auto de infração para cobrança de
multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria em substituição a pena de perdimento,
conforme previsto no art. 23, § 3o, do Decreto-Lei no 1.455, de 7 de abril de 1976, face a
constatação de interposição fraudulenta.
A Fiscalização aduaneira aduz que, nos procedimentos realizados, a AST
COMÉRCIO INTERNACIONAL LTDA, ora AST, desembaraçou diversas mercadorias,
acobertadas pelas DI's relacionadas, por ela registradas, simulando serem as operações por conta
e risco próprios, haja vista que restou provado que a importação foi por conta e ordem de
terceiros, e a adquirente adiantou todos os valores para que fizesse frente aos pagamentos dos
impostos, câmbio e demais despesas.
Afirma que a pessoa jurídica adquirente INTER–ROLL COMERCIAL
IMPORTADORA LTDA - EPP, ora INTER-ROLL, comprou por sua conta e ordem as
mercadorias envolvidas, diretamente da exportadora PERFECT FIT INDUSTRIES, INC.,
sediada na Holanda.
Por bem descrever a lide, adoto o relatório objeto da decisão recorrida, prolatada
pela 7a Turma da DRJ em Fortaleza (CE), a seguir transcrevo aquilo que considero relevante
para o entendimento dos fatos:
(...) o autuante afirma, em resumo, que:
- nas Declarações de Importação (DI) listadas na fl. 789, a empresa AST Comércio
Internacional Ltda (AST) simulou operações por conta e risco próprio, no entanto
restou comprovado que foi a empresa Inter-Roll Comercial Importadora Ltda – EPP
(Inter-Roll), real adquirente, quem comprou as mercadorias da exportadora Perfect Fit
Industries, Inc., sediada na Holanda;
- as datas de desembaraço, das notas fiscais de entrada e das notas fiscais de saídas
são praticamente iguais, indícios claros de que as mercadorias, quando internadas, já
tinham endereço certo para entrega e que nunca foram compradas ou vendidas pela
AST, cuja atuação foi de prestação de serviços na internação, nacionalização e
encaminhamento das mercadorias à verdadeira compradora (real importadora), que
comprou os bens da Perfect Fit, adiantando todos os valores aplicados nestas
importações para que a AST pudesse fazer frente aos gastos com o desembaraço das
mercadorias;
- a comparação entre as datas de registro das DI, das notas fiscais de saída e dos
contratos de câmbio com as datas dos pagamentos (quadro de fl. 790) deixa evidente
que depósitos sempre aconteceram em datas próximas ao registro das DI. Esses
adiantamentos foram feitos para cobrir as despesas com os impostos e com a
manipulação inicial das mercadorias. No que se refere ao pagamento ao exterior foram
antecipados, com exceção do primeiro caso, mas nas duas situações, a AST precisou
dos adiantamentos da Inter-Roll para cumprir com as suas obrigações;
Fl. 1000
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-012.775 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.721669/2013-73

- as antecipações feitas pela Inter-Roll são marcadas por dois depósitos diretamente em
conta corrente da AST, e um pagamento de duplicata. O depósito com data e valor
identificado nas duas primeiras colunas do quadro de pagamentos (fl. 790) serviram
para cobrir o pagamento do câmbio ao exterior. Assim, aconteceram na mesma ou em
data bem próxima ao fechamento da contratação. O segundo depósito, que acontece na
mesma ou na semana anterior ao registro da DI, com data e valor relacionado na
terceira e quarta coluna do mesmo quadro, serviu para o pagamento dos impostos e
demais despesas com a nacionalização das mercadorias. O terceiro e último
pagamento, quinta e sexta colunas, normalmente referente à quitação de uma fatura
comercial, cobre o pagamento do ICMS;
- para comprovação desses fatos são apresentados diversos documentos entregues pela
adquirente, em atendimento à intimação fiscal, que foram vinculados a cada nota fiscal
e aos lançamentos contábeis, conforme as folhas de extrato do Razão Contábil da AST
com Contrapartida (obtidos através do Sistema Público de Escrituração Digital -
SPED), onde constaram todos os adiantamentos feitos pela Inter-Roll;
- verificando os demais processos registrados e desembaraçados pela AST, envolvendo
outros exportadores e outros adquirentes, são identificados diversos indícios da prática
da interposição fraudulenta e uso de documentos material ou ideologicamente falsos, o
que demonstra que a empresa vem atuando de forma irregular no comércio
internacional de maneira continuada, adotando a mesma sistemática na forma aqui
descrita;
- a falta de condição financeira da AST para atuar no comércio internacional fica
evidente pela sua necessidade dos adiantamentos dos adquirentes para cumprir com os
compromissos de nacionalização de importações que registra como sendo por conta e
risco próprio; pelo aumento do capital, de R$ 100.000,00 para R$ 755.000,00, que
seguiu formalizado na 21a Alteração do Contrato Social, mas foi feito de forma gráfica
e simulada, sem afetar a situação financeira da empresa; e, pelas incongruências
contábeis observadas na evolução patrimonial anotada com base nas principais
rubricas, cujos valores apresentados foram os constantes das Declarações de
Informações Econômico-fiscais da Pessoa Jurídica (DIPJ);
- todas essas evidências demonstram que efetivamente a AST não tem condição
financeira para atuar no comércio internacional, precisa dos adiantamentos dos
adquirentes, não só nas suas operações por conta e ordem de terceiros, mas em todos
os procedimentos e assim passou a simular as operações que precisava registrar como
sendo por conta e risco próprio e para encomendante, para poder continuar recebendo
os benefícios financeiros do Fundo para o Desenvolvimento das Atividades Portuárias
(FUNDAP);
(...)
- em resposta ao Termo de Intimação SEFIA no 2013-00174-001 a empresa Inter-Roll
declarou que “(...). Tínhamos até 20/08/2011 um contrato vinculado de prestação de
serviços com a AST (...), devidamente deferido pela SEFIA-IRF-CURITIBA (...)” e
apresentou como anexo o contrato de fornecimento (fls. 348/354) que “tem a inscrição
de que se trata de operações por encomenda, entretanto as suas cláusulas demonstram
que se trata de operação por conta e ordem de terceiros, a parte básica trata dos
pagamentos, que devem ser todos adiantados pela INTER-ROLL, ficou claro também
que o valor da NF de venda corresponde ao pagamento da mercadoria, impostos e
demais despesas de nacionalização”;
(...)
Em seguida, entre outras constatações, o autuante destaca que “As mercadorias
envolvidas nos processos em comento, que tem itens muito específicos, necessitam de
Fl. 1001
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-012.775 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.721669/2013-73

boa estrutura comercial e de distribuição, para a comercialização, incoerente com a
atividade da empresa importadora, agindo por conta e risco próprio, pois em sua
estrutura não tem departamento de compra e/ou venda, e por esse motivo não tem
estrutura suficiente para atuar na forma simulada, esse indício de que a AST atua por
conta e ordem de terceiros foi comprovado com a identificação de quem comprou e
quem arcou com os custos das importações em análise”.
(...)
A empresa AST foi cientificada em 28/5/13 (fl. 831) e, em 19/6/13, apresentou a
impugnação de fls. 874/881, onde alega, em síntese que:
- é evidente a sua capacidade financeira para solver suas importações, pois observa-se
que a empresa possuía um capital social de R$ 755.000,00 desde 25/10/06, conforme o
laudo de fls. 108/110 e a 21a Alteração Contratual, sendo certo que tais informações
eram de conhecimento da RFB desde 10/8/07, conforme documento de fls. 111/114;
- pelo histórico de importações apresentado no relatório fiscal, verifica-se que a
empresa anualmente possuía movimentação de importação baixa, em média inferior a
dois eventos por mês. Com este dado, constata-se que nenhuma dessas importações
mensais, realizadas no período determinado pela fiscalização, sequer chegou a
aproximar-se da capacidade financeira da empresa, especialmente dos valores
integralizados no capital social próprio;
- “não há nos documentos constantes dos autos, relativos ao período fiscalizado,
qualquer indício que desabone a capacidade financeira da empresa autuada, senão a
simples PRESUNÇÃO, admitida sponte própria [sic] pelo II. Fiscal responsável, de que
o imóvel utilizado para aumento do capital social não teria o valor declarado, e por
isso, em seu entender, seria imprestável”;
- milita, ainda, em favor da requerente e da efetiva capacidade econômica da empresa,
outro laudo pericial judicial produzido nos autos do processo no 024.990.157.497, que
tramitou na 3a Vara Cível da Comarca de Vitória, cujo valor atribuído ao citado imóvel
integralizado, em abril de 2009, seria de R$ 504.000,00;
- na afirmação da fiscalização de que "a empresa optou por atrasar os recolhimentos
para poder fazer frente a outras responsabilidades, indício de falta de condição
financeira” é flagrante o engendramento realizado pelo auditor para atingir sua
conclusão equivocada, pois, inicialmente descreve seu raciocínio utilizando o verbo
"optar", que traz intrínseco ao seu conceito a ideia do elemento volitivo da escolha. E
também por isso, há flagrante irregularidade na motivação do auto de infração, já que
a fiscalização palpita aleatoriamente sobre escolhas que motivaram a vida financeira
da empresa. Posteriormente, sem a força probante necessária, o auditor finaliza seu
raciocínio afirmando que a suposta opção de atraso no tributo (por ele ventilada), seria
indício de incapacidade financeira. Ou seja, nada de concreto afirma, nada prova, e,
portanto, nada de proveitoso conclui;
- no que se refere aos cálculos realizados entre os valores de importação, notas fiscais
de entrada e de saída de mercadorias, especialmente as planilhas colacionadas no
relatório, constata-se que os valores não se conjugam como afirmado pelo auditor. E
diante da falta de correlação ou semelhança entre os valores, o fiscal presume, mais
uma vez, que os valores somente se diferem em razão de existir uma suposta
“comissão" na diferença apurada;
- é evidente a utilização de presunções diversas objetivando construir uma ficção com o
intuito de configurar uma suposta incapacidade financeira que, por corolário lógico,
embasaria a tese de interposição fraudulenta. Isto porque, tratando-se a maioria das
importações realizadas na modalidade importação por conta e risco próprios, o pilar
Fl. 1002
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-012.775 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.721669/2013-73

primordial a sustentar a tese da interposição fraudulenta seria o da incapacidade
financeira da empresa. Decorre disto o grande esforço para criar e “costurar” uma
argumentação que vincularia os dados documentais e as presunções realizadas;
- contudo, as razões do auto de infração não subsistem, já que não há documentos ou
provas concretas que revelem a dita incapacidade financeira da recorrente. Ao revés
disso, evidente sua capacidade econômica desde antes do período fiscalizado, conforme
a alteração contratual e dados contábeis anexados. Logo, impossível sustentar a
acusação da incapacidade financeira da recorrente, o que culmina na impossibilidade
de atribuir a ela, a infração de interposição fraudulenta apontada pela fiscalização;
- quanto à acusação descrita no tópico "INFRAÇÃO II", não houve, em nenhuma
hipótese das movimentações da empresa, a falsificação de documentos, tampouco
adulteração. Não há nos autos sequer o apontamento de qual documento teria sido
falsificado ou adulterado. Assim, exsurge a violação ao princípio do contraditório e da
ampla defesa, já que sem apontar especificadamente qual documentação foi alterada
ou falsificada, a impugnante fica impedida de promover sua defesa de forma ampla;
- todas as operações de importação realizadas seguiram o trâmite legal, passaram pelo
crivo da RFB, tiveram o recolhimento dos tributos e encargos de forma escorreita e
antecipada, e inexiste qualquer irregularidade tendente a configurar a tipificação de
falsificação ou adulteração apontada pela fiscalização;
- inexiste dolo nas operações da empresa que surgiu em 25/1/1991, é empresa sólida e
tem um histórico profissional escorreito ao longo de sua vida, não havendo razão,
portanto, “para ignorar toda conduta meritória, abonada pela seriedade evidente e
pela manutenção, por anos, no acirrado mercado de importação, para subitamente
tratá-la como empresa aventureira, ou mesmo inexistente (ilegal), conforme o rigor
imposto pela fiscalização (IN 228) no esforço de gerar sua criminalização”.
A empresa Inter-Roll foi cientificada em 24/5/13 (fl. 833) e apresentou, em 21/6/13, a
sua impugnação de fls. 845/866, onde, em resumo, argui que:
- a Inter-Roll foi incluída no polo passivo do referido auto de infração, como
responsável solidária, por operações de importação nas quais contratou a AST como
trading, para fazer o intermédio da importação dos rolamentos que comercializa;
- era apenas por motivos estratégicos e de logística que contratava a AST para realizar
as importações, na modalidade importação por conta e ordem de terceiros, na qual
adiantava a integralidade do valor da mercadoria para a AST que, por sua vez, recebia
a mercadoria e providenciava o desembaraço. Na sequência, no exercício de suas
atividades, a Inter-Roll incorporava as mercadorias ao seu estoque e as revendia para
seus clientes no Brasil, recolhendo todos os encargos devidos em cada operação,
inclusive o Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, adimplindo integralmente as
suas obrigações perante o Fisco;
- no período de janeiro de 2009 a junho de 2012 estava e permanece devidamente
habilitada no Siscomex, podendo atuar no comércio exterior. Assim, não haveria a
menor intenção de sua parte de se ocultar perante as autoridades;
- não tem qualquer domínio sobre as informações prestadas pela AST, inclusive suas
informações financeiras e patrimoniais, não podendo ser penalizada pelos atos
praticados por ela, ainda que envolvam as relações comerciais firmadas entre ambas,
vez que a Inter-Roll sempre cumpriu devidamente com suas obrigações comerciais e
fiscais;
Fl. 1003
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-012.775 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.721669/2013-73

- no detalhamento da fraude, o próprio fisco deixa claro que os atos que ensejaram o
auto de infração foram provocados pela "importadora declarada", ou seja,
importadora informada na DI, no caso, a AST, não relacionando a impugnante ao fato
gerador do crédito tributário;
- na sequência, contraditoriamente ao que havia informado, o fisco incluiu todas as
empresas envolvidas na operação, caracterizando como sonegação, fraude, conluio e
simulação, os atos praticados "pelos importadores e demais comerciantes envolvidos,
que, intencionalmente promoveram modificações de características essenciais da
operação de importação, de modo a ocultar a participação do real importador";
- nota-se absoluta incoerência nos fundamentos apresentados no auto de infração para
a inclusão da impugnante no polo passivo da presente relação jurídica;
- diferente do que afirma o fiscal, não se enquadra nas condições de responsável
solidária. Além disso, sua atividade gera obrigações tributárias de recolhimento do IPI,
referentes às mesmas mercadorias, as quais sempre foram devidamente adimplidas.
Nesse sentido, ao penalizar a impugnante pelo descumprimento de obrigação que
deveria ser cumprida na cadeia anterior, estaria diante de evidente bis in idem, uma
vez que, em seu tempo, recolheu o tributo devidamente;
- em nenhum momento o Erário foi lesado ou prejudicado por suas atividades e em
nenhum momento a impugnante utilizou dessas operações para se ocultar perante o
fisco, simular atos, fraudar documentos ou agir em conluio com alguém.
- para que se configure a responsabilidade é necessário que haja concomitantemente
inadimplemento da obrigação principal pelo contribuinte e o descumprimento de uma
obrigação acessória pelo responsável tributário;
- a solidariedade passiva em matéria tributária exige que os sujeitos estejam
simultaneamente obrigados perante o fisco abrangendo não só obrigações principais,
mas também acessórias, obrigações estas que decorrem da própria relação jurídica ou
de determinação legal;
- “no presente caso, a obrigação de informar na DI quem era o real adquirente era da
AST. A Impugnante, por sua vez, não tem a obrigação de fazer conferência da DI
emitida pela importadora, isto porque, além da boa-fé que garante o direito contratual
brasileiro, a empresa exportadora, NTN DO BRASIL [sic], chancelava todas as DI
emitidas pela AST”;
- não está no rol de obrigações da adquirente fiscalizar as obrigações da importadora.

Sobreveio decisão de primeira instância administrativa afastando os argumentos
das pessoas jurídicas, mantendo o lançamento intacto.
A AST apresentou seu recurso voluntário de fls. 961/970. Já a INTER-ROLL,
seu recurso voluntário está acostado às folhas 931 a 943.
A AST, em razões recursais, renova os argumentos sustentados na fase de
impugnação, em resumo:
(i)
Que não há nenhuma mácula nas importações realizadas com lastro
nas DI ́s objeto destes autos; renova os argumentos expostos na
impugnação, alega que o Fisco, para caracterizar as supostas ocorrências
Fl. 1004
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-012.775 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.721669/2013-73

das infrações citadas (I e II), fez uso de presunções diversas no intuito de
vincular informações desconexas relativas às operações aduaneiras e
fiscais;
(ii)
Da necessidade de reforma do julgado e da anulação do auto de
infração, pelas seguintes razões:
a) da inexistência de adiantamentos para importação;
b) da capacidade financeira da empresa autuada e da inexistência de
interposição fraudulenta;
c) da inexistência de adulteração ou falsificação;
d) da inexistência do dolo nas operações da empresa.
(iii) solicita a reforma do acórdão guerreado para anular o auto de
infração, em razão de que este se encontra baseado em presunções fáticas
inexistentes, que não conduzem às infrações capituladas como
“INFRAÇÕES I e II”;
(iv) que seja atribuído ao presente recurso o efeito suspensivo,
suspendendo os efeitos das consequências da lavratura do auto de
infração, até o trânsito em julgado;
A INTER-ROLL alega praticamente as razões contidas na manifestação de
inconformidade.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Renan Gomes Rego, Relator.
Os Recursos Voluntários são tempestivos e reúnem os demais requisitos de
admissibilidade, de modo que admito seu conhecimento.

Do mérito
Da interposição fraudulenta comprovada
A ocultação/interposição fraudulenta pode ser conceituada, na esfera aduaneira,
como toda situação em que uma pessoa, física ou jurídica, aparenta ser o responsável por
determinada transação que na verdade não realizou, interpondo-se entre uma parte (o Fisco) e a
outra (o real beneficiário/responsável pela operação de comércio exterior).
A ocultação/interposição fraudulenta pode ocorrer de duas formas distintas:
Fl. 1005
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-012.775 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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a)
Ocultação comprovada do sujeito passivo, real vendedor, comprador ou
responsável pela operação, mediante confirmação e obtenção de provas das reais condições
pactuadas (art. 23, inciso V, do Decreto-Lei no 1.455/1976):
Art 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
(...)
V - estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de
ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável pela
operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de
terceiros.
b) Interposição fraudulenta presumida, caracterizada pela não comprovação da
origem, disponibilidade e transferência dos recursos empregados na transação (presunção legal
do art. 23, § 2o, do Decreto-Lei no 1.455/1976):
Art 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
(...)
§2° Presume-se interposição fraudulenta na operação de comércio exterior a não-
comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos recursos empregados.
A esse respeito o Acórdão no 3401-005.157 – 4a Câmara/1a Turma Ordinária do
CARF, de 23 de julho de 2018, corrobora com esse entendimento:
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA PRESUMIDA. INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA
COMPROVADA. DISTINÇÃO.
A interposição fraudulenta pode ser presumida a partir da mera demonstração da não-
comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos recursos empregados para
a realização da importação, ou comprovada, na existência de um conjunto de provas
que demonstrem a ocorrência de fraude ou simulação com o intuito de interpor
determinada pessoa entre o real adquirente e as autoridades fiscais, para que a
primeira permaneça oculta aos olhos da fiscalização.
INFRAÇÃO DE OCULTAÇÃO MEDIANTE FRAUDE OU SIMULAÇÃO, INCLUSIVE
A INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE TERCEIROS. ARTIGO 23 DO DECRETO
LEI No 1455/76. DEMONSTRAÇÃO. CARÊNCIA PROBATÓRIA.
Na hipótese de "interposição fraudulenta comprovada", o ônus probatório da
ocorrência de "ocultação mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição
fraudulenta de terceiros" é do Fisco, que deve levantar um conjunto de elementos de
prova que demonstrem que as condutas imputadas aos intervenientes das operações de
comércio exterior se enquadram no tipo infracional. Na hipótese de "interposição
fraudulenta presumida", exige-se, para aplicação da presunção, que se demonstre, no
mínimo, que o contribuinte não logrou êxito em comprovar a origem, disponibilidade e
transferência dos recursos empregados para a realização da importação.
Com cristalina explanação, no Acórdão n° 3401-009.052, desta Turma, a I.
Conselheira Fernanda Vieira Kotzias acrescenta:
No caso da interposição presumida, a análise da fiscalização gira em torno dos
recursos financeiros da operação, de forma que estará configurada a fraude ou
Fl. 1006
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-012.775 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.721669/2013-73

simulação diante da não comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos
recursos empregados.
Por sua vez, a interposição fraudulenta real/comprovada, depende de provas
concretas que exponham o modus operandi de toda a operação de importação e
revenda, sendo metodologia utilizada nos casos em que a origem dos recursos parece
ser legítima, mas existem elementos concretos que exponham a fraude ou ocultação do
real comprador das mercadorias importadas.
Assim, na prática da interposição fraudulenta comprovada, o ônus probatório é da
fiscalização, ou seja, cabe à fiscalização reunir os elementos que indicam a ocorrência da
interposição fraudulenta de terceiros entre o importador interposto e o sujeito passivo oculto. Já
na prática da interposição fraudulenta presumida, o ônus probatório é invertido e passa a ser do
importador, ou seja, cabe a este trazer os elementos necessários a afastar a presunção.
Nessa toada, conforme dispõe o art. 23, § 3o, do Decreto-Lei n° 1455/76, a
interposição fraudulenta será punida com a pena de perdimento ou multa equivalente ao valor
aduaneiro das mercadorias:
Art 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
(...)
§ 3° As infrações previstas no caput serão punidas com multa equivalente ao valor
aduaneiro da mercadoria, na importação, ou ao preço constante da respectiva nota
fiscal ou documento equivalente, na exportação, quando a mercadoria não for
localizada, ou tiver sido consumida ou revendida, observados o rito e as competências
estabelecidos no Decreto n° 70.235, de 6 de março de 1972.
In casu, tendo sido estabelecido de que trata de hipótese de interposição
fraudulenta comprovada pela Fiscalização, o ponto central da presente análise deve ser o
conjunto probatório arrolado nos autos que expõe a fraude ou ocultação do real comprador das
mercadorias importadas.

Do caso concreto. Das provas trazidas aos autos
De início, a Fiscalização explica que, nos procedimentos realizados, a AST
desembaraçou diversas mercadorias, simulando serem as operações por conta e risco próprios,
haja vista que restou provado que a importação foi por conta e ordem de terceiros, e a adquirente
adiantou todos os valores para que fizesse frente aos pagamentos dos impostos, câmbio e demais
despesas.
Afirma que a pessoa jurídica adquirente INTER-ROLL comprou, por sua conta e
ordem, as mercadorias envolvidas, diretamente da exportadora PERFECT FIT INDUSTRIES,
INC., sediada na Holanda.
Seguindo para o plano fático, é de se reconhecer que, no caso em análise, são
fartas as demonstrações de que a pessoa jurídica INTER-ROLL, na qualidade de real
adquirente, transferiu recursos para as importações realizadas pela AST, falsamente declaradas
como sendo por conta própria. Uma série de provas foi levantada e apresentada pela
Fl. 1007
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-012.775 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.721669/2013-73

Fiscalização para afastar a importação declarada como por conta própria da AST e caracterizar a
interposição fraudulenta, conforme a seguir:
Fato 01 – As notas fiscais de entrada (de importação) foram emitidas,
praticamente, no mesmo dia da emissão das notas fiscais de venda (prova às folhas 788 e 789 –
quadro comparativo das datas de registro da DI, de desembarque, da emissão da nota fiscal de
entrada e da nota fiscal de saída):
Relacionamos as Declarações de Importação envolvidas neste procedimento,
chamando a atenção para as datas de desembaraço, das notas fiscais de entradas e das
notas fiscais das saídas, que são praticamente iguais, indícios claros de que as
mercadorias, quando internadas, já tinham endereço certo para entrega e que nunca
foram compradas ou vendidas pela AST, a sua atuação foi de prestação de serviços na
internação, nacionalização e encaminhamento das mercadorias à verdadeira
compradora (REAL IMPORTADORA), esta sim, comprou os bens envolvidos da
PERFECT FIT, adiantando todos os valores aplicados nestas importações para que a
AST pudesse fazer frente aos gastos com o desembaraço das mercadorias.

Fato 02 – Antecipações de pagamento feitas pela INTER-ROLL (prova à folha
790 – quadro comparativo das datas de registro da DI, da emissão da nota fiscal de saída e da
pagamento, com respectivos valores da DI, da nota fiscal e do pagamento:
No próximo quadro chamamos a atenção para as datas de registro, das notas fiscais
das saídas e do contrato de câmbio, que quando comparadas com as datas dos
pagamentos, deixa evidente que depósitos sempre acontecem em datas próximas ao
registro da DI, esses adiantamentos foram feitos para cobrir as despesas com os
impostos e as aquelas pagas na manipulação inicial das mercadorias. No que se refere
ao pagamento ao exterior, com exceção do primeiro caso, os demais foram
antecipados, nas duas situações, da mesma forma, a AST precisou dos adiantados da
INTER-ROLL para cumprir com as suas obrigações.
As antecipações feitas pela INTER-ROLL são marcadas por dois depósitos diretamente
em conta corrente da AST, e um pagamento de duplicata. O depósito com data e valor
identificado nas duas primeiras colunas do quadro de pagamentos, serviram para
cobrir o pagamento do câmbio ao exterior, assim aconteceram na mesma ou em data
em próxima ao fechamento da contratação. O segundo depósito, que acontece na
mesma ou na semana anterior ao registro da DI, com data e valor relacionado na
terceira e quarta coluna do quadro de pagamentos, serviu para o pagamento dos
Fl. 1008
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-012.775 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.721669/2013-73

impostos e demais despesas com a nacionalização das mercadorias. O terceiro e último
pagamento, quinta e sexta coluna, normalmente referente à quitação de uma fatura
comercial, cobre o pagamento do ICMS. Para comprovação desses fatos apresentamos
diversos documentos entregues pela adquirente, atendendo intimação fiscal, todos esses
documentos foram vinculados a cada Nota Fiscal e aos lançamentos contábeis,
conforme as folhas de extrato do Razão Contábil da AST com Contrapartida (obtidos
através do SISTEMA PÚBLICO DE ESCRITURAÇÃO DIGITAL – SPED), para os
anos de 2009 a 2011, para 2012 foi apresentado, pela AST, uma cópia do razão com os
lançamentos registrados entre 01 e 07/12, onde constaram todos os adiantamentos
feitos pela INTER-ROLL até o final de julho/2012.

Fato 03 – Falta de condição financeira da AST (prova às folhas 791 e 792: análise
das demonstrações contábeis - evolução patrimonial anotada com base nas principais rubricas
contábeis, os valores apresentados foram aqueles que constaram nas DIPJ’s apresentadas e
balancete):
A falta de condição financeira da AST para atuar no comércio internacional, fica
evidente, no momento em que necessita de adiantamentos dos adquirentes para cumprir
com os compromissos de nacionalização de importações que registra como sendo por
conta e risco próprio e por encomenda, fica asseverado pelo procedimento adotado no
aumento do Capital Social feito em 2006, quando passou de R$ 100.000,00 para R$
755.000,00, esse aumento que justificou como sendo com aquisição de imóvel rural, foi
feito para demonstrar capacidade de pagamento (fl. 111 e 112).
O aumento de Capital mencionado não altera a condição financeira da empresa, o
imóvel foi comprado pela própria AST, em 24/05/2006, por R$ 87.360,00 (fls. 101 a
104), esse valor naturalmente foi pago e diminuiu o saldo das disponibilidades, em
seguida o mesmo Imóvel foi reavaliado em R$ 655.000,00, com base em Laudo (fl.
105), emitido em 17/04/2006, que sequer foi registrado em cartório, e utilizado para
aumentar o Capital da empresa.
Assim temos que o Aumento do Capital, que seguiu formalizado na 21a Alteração do
Contrato Social, foi feito de forma gráfica e SIMULADA, sem afetar a situação
financeira da empresa.
Seguindo com a verificação da situação financeira da AST, apresentamos a evolução
patrimonial anotada com base nas principais rubricas contábeis, os valores
apresentados foram aqueles que constaram nas DIPJ’s apresentadas e balancete de 01
a 07/2012. Já quando comparamos o saldo final de 2009 e inicial de 2010, surgiram as
primeiras incongruências, em diversas linhas os valores estão divergentes. Esse quadro
fica agravado quando verificamos que alguns saldos dos valores registrados em
realizável em curto prazo (conta de clientes), que deveriam dar sustentabilidade às
Fl. 1009
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-012.775 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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obrigações mais imediatas, registram valores expressivos a receber de empresas
ligadas, demonstrando que efetivamente não estão servindo de lastro de direitos
capazes de sustentar o passivo circulante, é o caso das empresas AGUIA IMP E EXP e
ARCA ENGANHARIA, a primeira com saldo de R$ 1.911.567,99 e a segunda com saldo
de R$ 3.519.497,51.
Temos que destacar também, o valor registrado no Ativo Circulante, como sendo
“ADIANTAMENTOS À NTN” R$ 3.856.269,65, esse valor foi adiantado por diversos
adquirentes de rolamentos que, interessadas no desconto de 5% (concedido pela
exportadora para antecipações de pagamento), pagam antecipadamente as
mercadorias, esses valores seguem compensados com adiantamentos de clientes,
registrados no Passivo Circulante.
(...)
Outro ponto importante é o valor registrado em “IMPOSTOS A RECUPERAR”, com
grande crescimento em 2012, que conforme foi constatado trata de valores referentes
ao IPI na Importação, cujo valor não vai poder ser recuperado (pode ser utilizado
unicamente como redutor na apuração do IPI a ser recolhido mensalmente), isso vai
influenciar de forma significativa os resultados de 2012.
No caso das obrigações tributárias, embora não tenha sido possível a individualização
em anos anteriores, aparece em início de 2012 com saldo de R$ 1.166.291,25 (o saldo
final segue influenciado pelas apurações desse ano), demonstrando que efetivamente a
empresa optou por atrasar os recolhimentos para poder fazer frente a outras
responsabilidades, indício de falta de condição financeira operações que precisava
registrar como sendo por conta e risco próprio e para encomendante, para poder
continuar recebendo os benefícios financeiros do FUNDAP.
Notemos que essa constatação de falta de condição financeira foi confirmada em todos
os processos trabalhados, em todos eles a AST necessitou do adiantamento da INTER-
ROLL para dar continuidade aos procedimentos de nacionalização e pagamento ao
exterior. Convém acrescentar que mesmo nos casos em que registrou Importação por
Encomenda, conforme constatado em outros procedimentos, a AST precisou de
adiantamentos da encomendante para poder fazer frente aos seus compromissos com o
desembaraço aduaneiro..
Além dos fatos acima, demonstrados pela Fiscalização aduaneira, o julgador a
quo, da análise dos documentos acostados pela autoridade aduaneira na fase investigativa e pelas
recorrentes em sede de impugnação, apresenta algumas constatações que reforçam a interposição
fraudulenta:
No presente caso, vê-se que não há controvérsia quanto aos fatos apontados pela
fiscalização, tendo em vista que já na fase inquisitiva, a real adquirente, Inter- Roll,
admitira em resposta ao Termo de Intimação SEFIA no 2013-00174-001 que tinha
“até 20/08/2011 um contrato vinculado de prestação de serviços com a AST (...),
devidamente deferido pela SEFIA-IRF-CURITIBA (...)”. Contrato esse cujo teor,
conforme afirma o autuante, não deixa dúvida que as importações se deram por
conta e ordem da Inter-Roll, a quem cabia contatar os fornecedores dos produtos,
“ajustando diretamente com os mesmos o preço em moeda estrangeira, a forma de
pagamento e todas as demais condições para a efetivação de sua compra, inclusive
vias de transporte, porto ou aeroporto de destino das mercadorias no Brasil” (vide nas
fls. 348/354 o Contrato de Prestação de Serviços de Importação de Mercadorias e/ou
Produtos, entre Importador e Adquirente/Encomendante).
Fl. 1010
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-012.775 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.721669/2013-73

Ainda sobre o mesmo contrato, a fiscalização destacou na descrição dos fatos que:
“Ficou muito claro também, no item ‘5.5’, que a AST presta serviço, e que o seu ganho
é o benefício financeiro do FUNDAP.
(...)”: 5.5 Pelos serviços prestados, o IMPORTADOR ficará com o
financiamento do FUNDAP gerado pelas operações acobertadas por este
instrumento.
[Sublinhei. Demais destaques do original].
Do mesmo modo, na sua impugnação a Inter-Roll assume a sua condição de real
adquirente nas operações aqui tratadas:
3.10 A Impugnante, por motivos estratégicos e de logística, contratava a AST
para realizar as importações, na modalidade importação por conta e ordem de
terceiros, na qual a Impugnante adiantava a integralidade do valor da
mercadoria para a AST que, por sua vez, recebia a mercadoria e providenciava
o desembaraço.
[...].
3.21 (...) a Impugnante contratava a AST apenas para proceder a
nacionalização e encaminhamento das mercadorias, adiantando os valores
referentes às importações para a AST, possibilitando assim o pagamento dos
gastos com o desembaraço das mercadorias.
[Sublinhei].
Como visto, a autuação baseou-se na comprovação, a partir das informações de
movimentação financeira e de elementos extraídos dos próprios documentos fiscais e contábeis
fornecidos pelas Recorrentes, que os recursos necessários ao pagamento das mercadorias
importadas e das despesas associadas a seu processo de importação regular não provieram da
AST (importador ostensivo). Ao contrário, demonstrou-se movimentação de recurso oriundo da
INTER-ROLL (real adquirente) para efetivar as negociações de importações com o exportador.
Mesmo assim, as Recorrentes não conseguem apresentar explicações e provas
para afastar os elementos apresentados pela Fiscalização. Se a AST era quem corria o risco e
arcava com as operações de importação, por conta própria, poderia ter trazido algum elemento
comprovando a compra e venda internacional, como e-mails, cartas, mensagens, contratos,
viagens de funcionários, que indicassem as negociações e ajustes realizados com os
exportadores.
Ressalte-se ainda que, em nenhum momento a AST produziu prova para rebater a
acusação de incapacidade financeira. Nenhum balanço patrimonial foi apresentado para
comprovar sua capacidade econômica e, principalmente, financeira. Para contrapor as alegações
e documentos contábeis citados e utilizados pela Fiscalização, deveria ter apresentado o Balanço
Patrimonial dos exercícios financeiros, acompanhados de demonstrativos de: 1) margem
operacional; 2) margem líquida; 3) resultados líquidos; 4) liquidez corrente; 5) liquidez seca; 6)
liquidez geral, 7) rotação de estoques; e, 8) fluxo de caixa. Sem a apresentação destes
documentos e demonstrativos, não há como verificar sua capacidade econômica e financeira.
No que tange a irresignação da AST quanto ao imóvel adquirido e utilizado para o
aumento de capital social, tenho que esse aumento do patrimônio líquido, neste caso, não
Fl. 1011
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-012.775 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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configura ingresso de numerário, mas sim ingresso no ativo permanente, incapaz de afastar
mácula imputada de insuficiência financeira para operar no comércio exterior exigido pela
Fazenda. Nesse espeque, a Recorrente entende que tal aumento do Capital (alterado de R$
100.000,00 para R$ 755.000,00), se deu por esclarecido através de uma Nota Explicativa,
firmada pela AST, com os lançamentos na escrituração contábil:
"1o O aumento de Capital mencionado deu-se através de aquisição de um Sítio com 56
hectares, tendo como objetivo a renovação de cadastros, como a da Receita Federal,
Bancos e Fornecedores, além de demonstrar a seus fornecedores e colaboradores a
capacidade de pagamento da empresa".
No entanto, ao meu sentir, o aumento de Capital mencionado não altera a
condição da Recorrente: falta de capacidade econômica e financeira comprovada.
Da mesma forma que a AST, a INTEL-ROLL sequer apresenta, em sede de
voluntário, e-mail, mensagem ou contrato que indicassem as negociações e ajustes realizados
com a importadora AST.
Ora, é justamente essa prática que a legislação busca coibir. Na realização de
operações de importação, o importador por conta própria deve deter capacidade econômica para
honrar os compromissos decorrentes da operação e, não sendo este o caso, deve ser formalmente
declarado que a importação é por conta e ordem de terceiros, em observância a todos os ditames
legais e normativos. Cabe lembrar que, a teor do art. 27 da Lei n° 10.637/20023, a operação de
comércio exterior realizada mediante utilização de recursos de terceiro presume-se por conta e
ordem deste.
A simulação é a utilização de meios aparentes para ocultar o que realmente é
desejado, isto é, uma declaração enganosa da vontade, visando produzir efeito diverso do
ostensivamente indicado. Ocorre a simulação quando em um negócio jurídico se verifica
intencional divergência entre a vontade real e a vontade declarada, com o fim de enganar
terceiros, situação que ocorreu no caso concreto. Simulou-se uma importação por conta própria
quando na verdade a intenção era uma importação por conta e ordem.
No entender desse Relator, a interposição está muito bem comprovada na forma
do inciso V do art. 23, sendo perfeitamente aplicável a multa equivalente ao valor aduaneiro
estabelecida pelo parágrafo terceiro.
Da responsabilidade solidária
De acordo com o Termo de Sujeição Passiva Solidária, foi considerada
responsável solidária a pessoa jurídica INTER-ROLL.
A lei dispõe que os responsáveis solidários pela infração aduaneira podem
responder em conjunto ou isoladamente. Veja-se a reprodução do art. 95, do Decreto-lei no
37/66:
Art. 95 Respondem pela infração:
I conjunta ou isoladamente, quem quer que, de qualquer forma, concorra para sua
prática, ou dela se beneficie;
Fl. 1012
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3401-012.775 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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[...]V conjunta ou isoladamente, o adquirente de mercadoria de procedência
estrangeira, no caso da importação realizada por sua conta e ordem, por intermédio
de pessoa jurídica importadora. (Incluído pela Medida Provisória no 2.15835, de 2001)
VI conjunta ou isoladamente, o encomendante predeterminado que adquire mercadoria
de procedência estrangeira de pessoa jurídica importadora. (Incluído pela Lei no
11.281, de 2006).
A INTER-ROLL, por realizar toda tratativa negocial e antecipações financeiras
direto para empresa AST, configura real adquirente da mercadoria. Assim tanto o importador
oculto como o ostensivo devem ser qualificados como sujeitos passivos das penalidades
aduaneiras incidentes nas operações.

Conclusão
Em sendo assim, voto em negar provimento aos recursos voluntários interpostos
pelas pessoas jurídicas AST COMERCIO INTERNACIONAL LTDA e INTER–ROLL
COMERCIAL IMPORTADORA LTDA - EPP.
(documento assinado digitalmente)
Renan Gomes Rego

Fl. 1013
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