Tribunal: CARF
Processo: 10340.720241/2022-95
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FELLIPE HONORIO RODRIGUES DA COSTA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção / Segunda Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-12-12
Data de publicação: 2025-01-27

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2018
LUCRO REAL. APURAÇÃO. ANUAL. TRIBUTAÇÃO EM BASES UNIVERSAIS. CONVENÇÃO PARA EVITAR DUPLA TRIBUTAÇÃO BRASIL - ÁUSTRIA.
SUBSIDIARIAS. CRÉDITO DE IMPOSTO PAGO NO EXTERIOR.
A aplicação do disposto na Lei 12.973/2014 sobre tributação em bases universais não viola os tratados internacionais para evitar a dupla tributação, pois (i) a norma interna incide sobre o contribuinte brasileiro, inexistindo qualquer conflito com os dispositivos do tratado que versam sobre a tributação de lucros (ii) o Brasil não está tributando os lucros da sociedade domiciliada no exterior, mas sim os lucros auferidos pelos próprios sócios brasileiros e (iii) a legislação brasileira permite à empresa investidora no Brasil o direito de compensar o imposto pago no exterior, ficando, assim, eliminada a dupla tributação, independentemente da existência de tratado.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10340.720241/2022-95
ACÓRDÃO
1202-001.516 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
12 de dezembro de 2024
RECURSO
DE OFÍCIO E VOLUNTÁRIO
RECORRENTES
BRF S.A.

FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2018
LUCRO REAL. APURAÇÃO. ANUAL. TRIBUTAÇÃO EM BASES UNIVERSAIS.
CONVENÇÃO PARA EVITAR DUPLA TRIBUTAÇÃO BRASIL - ÁUSTRIA.
SUBSIDIARIAS. CRÉDITO DE IMPOSTO PAGO NO EXTERIOR.
A aplicação do disposto na Lei 12.973/2014 sobre tributação em bases
universais não viola os tratados internacionais para evitar a dupla
tributação, pois (i) a norma interna incide sobre o contribuinte brasileiro,
inexistindo qualquer conflito com os dispositivos do tratado que versam
sobre a tributação de lucros (ii) o Brasil não está tributando os lucros da
sociedade domiciliada no exterior, mas sim os lucros auferidos pelos
próprios sócios brasileiros e (iii) a legislação brasileira permite à empresa
investidora no Brasil o direito de compensar o imposto pago no exterior,
ficando, assim, eliminada a dupla tributação, independentemente da
existência de tratado.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento
ao recurso de ofício. Por voto de qualidade, negar provimento ao recurso voluntário, vencidos os
conselheiros Fellipe Honório Rodrigues da Costa e André Luis Ulrich Pinto que votaram por dar
provimento parcial ao recurso e cancelar a tributação dos resultados auferidos no exterior.
Designado o Conselheiro Maurício Novaes Ferreira para redigir o voto vencedor.

Assinado Digitalmente
Fl. 2162
DF CARF MF
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Fellipe Honório Rodrigues da Costa – Relator
Assinado Digitalmente
Maurício Novaes Ferreira - Redator

Assinado Digitalmente
Leonardo de Andrade Couto – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Mauricio Novaes Ferreira,
Andre Luis Ulrich Pinto, Fellipe Honorio Rodrigues da Costa, Leonardo de Andrade Couto
(Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Roney Sandro Freire Correa.

RELATÓRIO
Por bem narrar os fatos, reproduz-se inicialmente o relatório elaborado pela
Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento (“3a TURMA/DRJ08”), o qual será
complementado a seguir:

1. Em função de procedimento de fiscalização realizado em desfavor da pessoa
jurídica em epígrafe, foram lavrados autos de infração, em 27/04/2022, através
dos quais se constituiu o crédito tributário infra:

2. Toda a autuação encontra-se explanada no Termo de Verificação Fiscal (TVF)
juntado ao presente processo nas páginas 1.915 a 1.923.
3. Inicia relatando que a impugnante fora cientificada da extensão do escopo do
procedimento fiscal para o IRPJ e requerido a prestar esclarecimentos sobre
lucros auferidos no exterior e que para o ano-calendário de 2018 optou pela
sistemática de apuração anual do lucro real.
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4. Informa ainda que segundo a Demonstração de Resultado (fls. 104/106), o Livro
Eletrônico de Apuração do Lucro Real e-LALUR (fls. 55/56) e o Livro Eletrônico de
Apuração da Base de Cálculo da CSLL e-LACS (fls. 78/79), insertos na Escrituração
Contábil Fiscal ECF, houve apuração de prejuízo contábil de R$ 4.448.061.218,28,
prejuízo fiscal de R$ 3.512.098.776,39 e base cálculo negativa da CSLL de R$
3.560.687.208,86.
5. Afirma que as adições efetuadas ao lucro líquido para apuração do lucro real,
consta no LALUR rubrica referente a lucros, rendimentos e ganhos de capital
auferidos no exterior, decorrentes de empresas controladas diretas e indiretas e
que
a
auditoria
destas
participações
societárias
detectou

algumas
inconsistências, a seguir relatadas.
Tributação de lucros auferidos no exterior
6. Relata que da análise das adições ao lucro real a título de lucros, rendimentos e
ganhos de capital auferidos no exterior, notou a autoridade tributária a ausência
dos resultados equivalentes aos lucros apurados por BRF Austria GmbH e por BRF
Global GmbH, empresas sediadas na Áustria de que a fiscalizada detém 100% do
controle indiretamente via BRF Luxembourg Sarl e via BRF GmbH.
7. Indica que as informações da ECF trazem que BRF Austria GmbH (fls. 346/347) e
BRF Global GmbH (fls. 336/337) tiveram resultado do período positivo em 2018,
porém o citado campo Resultado Positivo a Tributar foi informado “zero”.
Informa que das demonstrações financeiras apresentadas pela impugnante, BRF
Austria GmbH (fl. 1.701) teve Lucro antes dos impostos de € 835.622,70, ou R$
3.709.329,174, sem resultados negativos anteriores a compensar; e BRF Global
GmbH (fls. 1.724/1.725) teve Ganhos antes dos impostos de € 46.571.391,71, ou
R$ 206.730.407,80, sem resultados negativos anteriores a compensar.
(...)
9. Informa que quando intimada a justificar tal divergência a impugnante
informou que não computou em sua apuração os ajustes do valor de
investimento equivalente aos lucros das controladas austríacas por entender que
a Convenção para Evitar a Dupla Tributação Brasil-Áustria lhe isentaria de tributá-
los no Brasil.
10. Entende que, embora a impugnante não tenha especificado qual dispositivo
da Convenção a levou àquela interpretação, tenha se valido do Artigo 7.1, a
impugnante, para concluir daquela forma, visto que aquele dispositivo dispõe
que “Os lucros de uma empresa de um Estado Contratante só são tributáveis
nesse Estado”.
11. Assevera que a questão não se trata de tributação de empresa austríaca pelo
Fisco brasileiro – o que implicaria na aplicação da Convenção – mas de lucro
auferido por empresa brasileira referentes a suas participações no exterior.
(...)
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13. Deduz que outro dispositivo da Convenção que poderia ser arguido pela
fiscalizada é o Artigo 23.2 que isenta de impostos no Brasil “dividendos pagos por
uma sociedade residente da Áustria a uma sociedade residente do Brasil que
possua no mínimo 25 por cento das ações do capital da sociedade que paga os
dividendos”, mas, reforça que a Lei n.o 12.973/2014 não determina a tributação
de dividendos pagos, e sim da parcela do ajuste do valor do investimento em
controlada, direta ou indireta, domiciliada no exterior equivalente aos lucros por
ela auferidos.
14. Afirma que a Convenção para Evitar a Dupla Tributação Brasil-Áustria é
plenamente atendida quando a Lei n.o 12.973/2014, no artigo 87, permite
deduzir o imposto sobre a renda pago no exterior pela controlada direta ou
indireta, incidente sobre as parcelas positivas computadas na determinação do
lucro real da controladora no Brasil, uma vez que este é o método para eliminar a
dupla tributação previsto no Artigo 23.1 da Convenção.
15. Assevera, o imposto pago na Áustria não será pago novamente aqui, evitando-
se assim a dupla tributação, como o próprio nome do tratado deixa claro, apenas
o diferencial da alíquota vigente entre Brasil e Áustria será aqui cobrado.
16. Relata que o mecanismo de compensação do imposto de renda pago no
exterior é de pleno conhecimento da fiscalizada, eis que há a conta IR - Exterior
na parte B do LALUR (fl. 77) para controle de saldos de Tributo Pago Sobre Lucros
Auferidos no Exterior a Compensar (Art. 30, §§ 14 a 19, da IN RFB no 1.520/2014),
com lançamentos em 2018 nos registros M010, M410 e M500 da ECF (fl.1.597) de
R$ 48.491.465,98 acumulados para futura utilização.
17. Diz que, para exemplificar a incoerência nas práticas adotadas pela fiscalizada,
os resultados equivalentes aos lucros de BRF Italia SPA, BRF Japan KK e Banvit
Bandirma Vitaminli, controladas indiretas localizadas na Itália, Japão e Turquia
respectivamente, foram corretamente adicionados à apuração. O Brasil firmou
com aqueles países convenções para evitar a dupla tributação com redações
praticamente idênticas à da Áustria relativamente aos Lucros das empresas.
18. Destaca que o entendimento adotado segue a jurisprudência administrativa
consolidada no CARF sobre a Convenção Brasil-Áustria e a tributação de lucros de
controladora brasileira auferidos por intermédio de participações societárias na
Áustria, vide acórdãos n.o 1402-002.321 de 04/10/2016, n.o 9101-003.829 de
04/10/2018, n.o 1302-004.107 de 11/11/2019 e n.o 1302-004.273 de 22/01/2020.
(...)
19. Conclui que o tratado não tem a aplicação sugerida pela impugnante, de
forma que as variações dos valores do investimento nas controladas BRF Austria
GmbH e BRF Global GmbH, equivalentes aos lucros de R$ 210.439.736,97, foram
adicionados em sua apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL,
conforme artigo 77 e seguintes da Lei n.o 12.973/2014 e que, nos termos do art.
86 da citada lei, procedeu na apuração a dedução dos valores referentes às
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adições decorrentes da aplicação das regras de preços de transferência relativos
às citadas controladas que se encontravam no registro X300 Operações com o
Exterior da ECF (fls. 107/308) onde constavam demonstradas adições referentes
apenas à BRF Global GmbH, no total de R$ 84.977.224,01.
20. Encerra esse item afirmando que a adição dos lucros auferidos no exterior e a
dedução relativa a preços de transferência não são suficientes para reverter o
prejuízo fiscal e a base negativa apurados em 2018, nada havendo a constituir
por lançamento de ofício. Entretanto, a reapuração resulta em glosa parcial do
prejuízo fiscal e da base de cálculo negativa da CSLL relativos ao ano 2018 a serem
acumulados e compensados futuramente pela fiscalizada, como demonstrado
abaixo.

Multa por omissão de registros contábeis na ECD

21. Inicia esse item da autuação transcrevendo o art.76 da Lei 12.973/2014 e
afirmando que a Instrução Normativa RFB n.o 1.520/2014, nos artigos 2o a 4o,
regulamentou este dispositivo, estipulando que não deverão constar dos
resultados das controladas os resultados auferidos por outra pessoa jurídica
sobre a qual a pessoa jurídica controladora domiciliada no Brasil mantenha o
controle direto ou indireto, pois serão informados pela própria controladora
brasileira; que haverá uma subconta para cada controlada, direta ou indireta, da
investidora no Brasil, vinculada à conta do ativo investimento em controlada
direta no exterior; e a forma como os lançamentos contábeis se darão.
22. Afirma que das 644 controladas diretas e indiretas listadas pela fiscalizada em
sua ECF, registros X340, para apenas 132 foram criadas subcontas, inseridas no
plano de contas (fls. 1.606/1.637) sob as contas sintéticas 014036 - RES. CONT.
EMPRESAS EXTERIOR DIRETO (IN1520) e 014037 - RES. CONT. EMPRESAS
EXTERIOR INDIRETO (IN1520) do Ativo não circulante, Investimentos. E ainda que,
mesmo para estas, não houve lançamento contábil algum no ano 2018, como
demonstram seus balancetes de janeiro e dezembro (fls. 1.638/1.659).
23. Informa que a Lei n.o 12.973/2014 impôs obrigação acessória – prestação
positiva no interesse da arrecadação ou fiscalização dos tributos (CTN, artigo 113,
§2o) – de registro contábil dos lucros no exterior em subcontas da conta
investimento. Com supedâneo no artigo 16 da Lei n.o 9.779/1999, a RFB
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disciplinou na Instrução Normativa RFB n.o 1.520/2014 a forma de registro em
subcontas a serem efetuadas na Escrituração Digital Contábil ECD, tratada à
época pela Instrução Normativa RFB n.o 1.774/2017, atualmente pela Instrução
Normativa RFB n.o 2.003/2021.
24. Entende que ao não inserir em seu plano de contas as subcontas de 512
controladas e não registrar o resultado contábil na variação do valor do
investimento equivalente aos lucros ou prejuízos auferidos de destas e de outras
132 controladas, a impugnante descumpriu obrigação prevista em lei, conduta
omissiva sujeita à penalidade.
25. Considera que os registros contábeis deveriam ter sido realizados até
31/12/2018 (Lei n.o 12.973/2014, artigos 78, §2o, e 79, I), a ECD referente a
dezembro/2018,
Livro
Diário
número
de
ordem

143,
hashcode
64001BB5DC85570C88336058D25E6C266D8813E8 (fls. 1.604/1.605), foi entregue
em 30/05/2019 com omissões de informações, hipótese em que cabível a
aplicação da multa prevista no artigo 12, inciso III, da Lei n.o 8.218/1991, com a
redação dada pela Lei n.o 13.670/2018.
26. Conclui que entregue a ECD relativa a dezembro/2018 com omissões de
subcontas e valores, impõe-se multa por cumprimento de obrigação acessória
com omissão de informações calculada em 5% do valor da operação omitida,
considerado este a variação do valor do investimento equivalente aos lucros ou
prejuízos auferidos por cada controlada direta ou indireta atribuível à impugnante
por sua participação societária, obtido dos campos Resultado do Período, em
Reais (R$) do registro X351 Demonstrativo de Resultados e de Imposto Pago no
Exterior e Percentual de Participação do registro X356 Demonstrativo de
Estrutura Societária, da ECF.
27. Informa que a demonstração da apuração da penalidade encontra-se no
arquivo Cálculo da multa ECD (termo de anexação fl. 1.914), com total apurado
de R$ 107.036.717,16, sobre o qual nenhuma das reduções previstas nos incisos
do parágrafo único do artigo 12 da Lei n.o 8.218/1991 se aplica, pois, apurada no
andamento de procedimento de ofício e porque, apesar de intimada a indicar os
lançamentos faltantes, não substituiu a ECD para sanar as citadas omissões a
impugnante.

Impugnação

28. Tendo sido cientificado do Auto de Infração em 27/04/2022 (fls. 1.940), a
impugnante apresentou, em 26/05/2022, impugnação juntada às fls. 1.945 a
1.974.
29. Inicia a impugnação protestando por sua tempestividade e apresentando
breve relatos dos fatos. Passa então a defesa propriamente dita.
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Da tributação dos lucros no exterior e da improcedência dos autos em face da
Convenção Áustria
30. Afirma que os autos tributam os lucros de controladas estrangeiras (no caso,
BRF AUSTRIA e BRF GLOBAL) situadas em país com o qual o Brasil é signatário de
acordo para evitar a dupla tributação
(no caso, a Áustria) como se fossem da própria IMPUGNANTE, com suposto apoio
na Lei n.o 12.973, de 13.05.2014 (“Lei n.o 12.973/14”).
31. Defende, entretanto, além de o regime de tributação automática estabelecido
pela referida lei ser incompatível com o fato gerador do IRPJ e da CSLL, a
CONVENÇÃO ÁUSTRIA impede o Brasil de tributar o lucro de sociedades
residentes na Áustria.
32. Apresenta interpretação jurídica sobre o dispositivo constante do art. 76 da
Lei 12.973/2014 conjugado com o art. 43 do CTN para ao fim dizer que não obteve
disponibilidade econômica dos lucros auferidos afirmando que a sistemática de
tributação de lucros no exterior adotada pela Lei n.o 12.973/14, notadamente em
relação a todas controladas, cria ficção de fato gerador de IR, ao considerar
disponibilizados os lucros do exterior em data certa, e tributa uma não renda, ou
renda inexistente, e em poder de quem não teve acréscimo patrimonial algum,
portanto, ilegal.

Da desconsideração da Convenção Áustria
33. Afirma que a Convenção Áustria deve prevalecer sobre a legislação interna.
Cita o artigo 7 daquela convenção para afirmar que os lucros das controladas
situadas na Áustria, como é o caso de BRF GLOBAL e BRF AUSTRIA, somente são
passíveis de tributação na Áustria, e não no Brasil. Apresenta jurisprudência
administrativa e judicial para reforçar seu entendimento.
34. Cita o artigo 23 da Convenção Áustria para dizer que o Brasil não pode sujeitar
à tributação os lucros não distribuídos das empresas estrangeiras (art. 7o) e,
cumprido o requisito da participação mínima, tampouco pode tributar os lucros
distribuídos na forma de dividendos (art. 23 (2)).
35. Afirma que ao contrário do que alega o TVF, vem se consolidando no CARF a
tese de que os tratados firmados entre Brasil e demais países impedem que os
lucros auferidos por sociedades controladas no exterior sejam tributados no
Brasil.
Do erro quanto à hipótese de aplicação da multa
36. Inicia afirmando que de acordo com o TVF e os AUTOS: (i) a IMPUGNANTE
apresentou sua ECD com determinadas omissões; (ii) ao apresentar a ECD com
tais omissões, a IMPUGNANTE violou o art.
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16 da Lei n.o 9.779/99; e (iii) esta violação ensejaria a aplicação da penalidade
prevista no art. 12, II, da Lei n.o 8.218/91, alegando, entretanto, que o art. 12 não
se aplica à hipótese descrita pelos AUTOS.
37. Alega que o caput do art. 12 faz referência ao “artigo precedente”, ou seja, o
art. 11, ou seja, o art. 12, caput, da Lei n.o 8.218/91, estabelece que as
penalidades nele previstas serão aplicadas àqueles que infringirem o disposto no
art. 11 da mesma lei.
38. Relata que o art. 11 estabelece que as pessoas jurídicas “que utilizarem
sistemas de processamento eletrônico de dados para registrar negócios e
atividades econômicas ou financeiras, escriturar livros ou elaborar documentos
de natureza contábil ou fiscal”, como é o caso da IMPUGNANTE, ficam obrigadas
“a manter, à disposição da Secretaria da Receita Federal, os respectivos arquivos
digitais e sistemas, pelo prazo decadencial previsto na legislação tributária.” 39.
Conclui que as multas previstas no art. 12 somente serão aplicáveis às pessoas
jurídicas que não mantenham à disposição da RFB “os respectivos arquivos
digitais e sistemas, pelo prazo decadencial previsto na legislação tributária”; i.e.,
àquelas pessoas jurídicas que infringirem o disposto no art. 11, o que,
evidentemente, não é o caso, visto que a ECD foi apresentada pela IMPUGNANTE.
40. Entende que o fato de que a ECD, na visão das autoridades fiscais, conteria
erros, não poderia, em nenhum cenário, ser confundido com a hipótese de
aplicação da multa, a qual, como visto, é não manter os arquivos digitais à
disposição da RFB.
Do erro em relação à aplicação da multa
41. Defende que no caso de a multa não ser exonerada, o parágrafo único do art.
12 da Lei n.o 8.218/91, por sua vez, prevê hipóteses em que as referidas multas
serão reduzidas, podendo tais reduções serem de 50% ou 25%.
42. Alega que não corrigiu os supostos erros antes de iniciado o procedimento
fiscal pois os desconhecia e não os corrigiu durante o procedimento visto que m
nenhum momento da FISCALIZAÇÃO a IMPUGNANTE foi cientificada dos supostos
erros das subcontas na ECD, tampouco foi intimada a fazê-lo.
43. Conclui que a forma como a multa exigida pelos AUTOS foi aplicada foi
equivocada, pois retirou da IMPUGNANTE a oportunidade de se aproveitar da
redução legalmente prevista no inciso II, do parágrafo único do art. 12 da Lei n.o
8.218/91.
Da irrazoabilidade da multa
44. Relata que a presente autuação apontou duas infrações: i) a relacionada no
Item 2.1. do TVF, referente à suposta ausência de adição às bases de cálculo do
IRPJ e da CSLL dos lucros auferidos no exterior por BRF GLOBAL e BRF AUSTRIA; e
(ii) a relacionada no Item 2.2. do TVF, referente à multa por descumprimento de
obrigação acessória, referente às omissões na ECD.
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45. Apresenta os valores que seriam referentes a cada item e os compara para ao
final afirmar que se exige da IMPUGNANTE, a título de penalidade, valor que
corresponde ao percentual descomedido de 251% do valor de principal (IRPJ e
CSLL) supostamente devido (caso não houvesse ocorrido a compensação de
prejuízos fiscais e bases negativas de CSLL). Esse percentual supera aquele
aplicável a hipóteses de multa qualificada por evidente intuito de sonegação,
fraude ou conluio, agravada por embaraço à fiscalização, que corresponde a
225% e é o maior percentual de multa de ofício previsto na legislação que
disciplina o processo administrativo de determinação e exigência de créditos
tributários da União.
46. Conclui que a cobrança de 251% em relação ao valor dos tributos
supostamente devidos, fere a razoabilidade e proporcionalidade, e não pode ser
mantida, sob pena de evidente afronta ao princípio do não-confisco.
47. Apresenta elaboração jurídica para ao final asseverar que à luz do princípio da
razoabilidade e proporcionalidade, parâmetros estes que devem pautar a
atuação da Administração Pública, a aplicação da multa mostra-se irrazoável,
concluindo que, por mais estes motivos, deve a multa exigida pelos AUTOS ser
integralmente cancelada.
Do erro de cálculo e necessidade de retificação da multa
48. Afirma que no que se refere aos valores apontados no demonstrativo de
apuração da multa como resultados de BRF AUSTRIA (R$3.900.072,55) e BRF
GLOBAL (R$513.294.295,68) (i.e., os valores apontados na Coluna D), eles estão
equivocados, pois não representam os verdadeiros resultados destas empresas.
49. Informa que no curso da FISCALIZAÇÃO, a IMPUGNANTE esclareceu que os
valores corretos eram aqueles apontados nas Demonstrações Financeiras (“DFs”)
das duas empresas. O esclarecimento foi aceito pela FISCALIZAÇÃO que,
corretamente, pautou-se nos referidos valores para calcular a suposta Infração
objeto do Item 2.1. do TVF.
50. Entende que os valores que deveriam ter constado da Coluna D no
DEMONSTRATIVO para BRF AUSTRIA e BRF GLOBAL seriam os seguintes: (i) BRF
AUSTRIA: R$3.709.329,17 (em vez de R$3.900.072,55); e (ii) BRF GLOBAL:
R$206.730.407,80 (em vez de R$513.294.295,68), de forma que o valor da multa
aplicada seria de R$91.698.985,60; ou seja, uma redução de R$15.337.731,56 em
relação ao valor originário (R$107.036.717,16).
51. Finaliza a peça de defesa peticionando para que: (i) a infração objeto do Item
2.1. do TVF seja integralmente cancelada, em função do exposto na Seção 3 da
impugnação; (ii) a multa objeto do Item 2.2. do TVF seja integralmente cancelada,
em função do exposto nas Seções 4., 5., 6. da impugnação; ou(iii) ao menos, seja
a multa reduzida em função do exposto na Seção 7. da impugnação.

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Em sessão de 17 de novembro de 2022, a 3a TURMA/DRJ08 julgou a impugnação do
contribuinte procedente em parte exonerando parcialmente o crédito tributário constituído
referente a diferença na apuração da multa de ofício nos termos da ementa abaixo transcrita:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2018
LUCRO REAL. APURAÇÃO. ANUAL. TRIBUTAÇÃO EM BASES UNIVERSAIS.
CONVENÇÃO PARA EVITAR DUPLA TRIBUTAÇÃO BRASIL - ÁUSTRIA. SUBSIDIARIAS.
CRÉDITO DE IMPOSTO PAGO NO EXTERIOR.
A aplicação do disposto na Lei 12.973/2014 sobre tributação em bases universais
não viola os tratados internacionais para evitar a dupla tributação, pois (i) a
norma interna incide sobre o contribuinte brasileiro, inexistindo qualquer conflito
com os dispositivos do tratado que versam sobre a tributação de lucros (ii) o
Brasil não está tributando os lucros da sociedade domiciliada no exterior, mas
sim os lucros auferidos pelos próprios sócios brasileiros e (iii) a legislação
brasileira permite à empresa investidora no Brasil o direito de compensar o
imposto pago no exterior, ficando, assim, eliminada a dupla tributação,
independentemente da existência de tratado.
Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
Ano-calendário: 2018
LANÇAMENTO REFLEXO. MESMOS EVENTOS. DECORRÊNCIA.
A ocorrência de eventos que representam, ao mesmo tempo, fatos geradores de
vários tributos impõe a constituição dos respectivos créditos tributários, e a
decisão quanto à ocorrência desses eventos repercute na decisão de todos os
tributos a eles vinculados. Assim, o decidido em relação ao Imposto sobre a Renda
de Pessoa Jurídica - IRPJ aplica-se à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido -
CSLL.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2018
INCONSTITUCIONALIDADE. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL.
No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de
julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo
internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte

Fl. 2171
DF CARF MF
Original

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Irresignado, o contribuinte apresentou recurso voluntário no qual basicamente
reitera todos os seus argumentos de defesa e a Fazenda Nacional apresentou suas contrarrazões
requerendo que fosse negado provimento ao recurso voluntário interposto pela contribuinte.
É o relatório do necessário.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Fellipe Honório Rodrigues da Costa, Relator

DO RECURSO DE OFÍCIO
No que diz respeito ao Recurso de Ofício este deve ser conhecido por respeitar o
valor de alçada e, no mérito entendo por negar-lhe provimento pelos mesmos fatos e
fundamentos jurídicos insertos no Acórdão recorrido, pelo que faço nos termos do artigo 114,
parágrafo 12 do RICARF nos seguintes termos, in verbis:

(...) 95. Finalmente alega a impugnante que no que se refere aos valores
apontados no demonstrativo de apuração da multa como resultados de BRF
AUSTRIA (R$3.900.072,55) e BRF GLOBAL (R$513.294.295,68) (i.e., os valores
apontados na Coluna D), eles estão equivocados, pois não representam os
verdadeiros resultados destas empresas uma vez que no curso da fiscalização a
impugnante esclareceu que os valores corretos eram aqueles apontados nas
Demonstrações Financeiras (“DFs”) das empresas, havendo sido acatado pela
autoridade tributária visto que pautouse nos referidos valores para calcular a
suposta Infração objeto do Item 2.1. do TVF.
96. Entende que os valores que deveriam ter constado da Coluna D no
DEMONSTRATIVO para BRF AUSTRIA e BRF GLOBAL seriam os seguintes: (i) BRF
AUSTRIA: R$3.709.329,17 (em vez de R$ 3.900.072,55); e (ii) BRF GLOBAL:
R$206.730.407,80 (em vez de R$513.294.295,68), de forma que o valor da multa
aplicada seria de R$91.698.985,60; ou seja, uma redução de R$15.337.731,56 em
relação ao valor originário (R$107.036.717,16).
97. Da análise do TVF (fl. 1.917), verifica-se que a autoridade fiscal considerou os
seguintes valores na primeira parte da autuação:

Fl. 2172
DF CARF MF
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98. Analisando os valores constantes do Demonstrativo de Apuração da Multa
para aquelas duas controladas, temos os seguintes valores extraídos da parte do
demonstrativo em que as citadas empresas aparecem:

99. Conclui-se, portanto que assiste razão à impugnante neste item, assim,
procedendo-se a alteração dos valores dos resultados da BRF Austria GmbH e BRF
Global GmbH, tem-se o seguinte resultado na apuração da multa:

100. Dessa forma, o correto valor da multa de ofício aplicável é R$ 91.698.985,60,
como apontado pela impugnante, devendo a quantia de R$15.337.731,56 ser
exonerada.
Conclusão
101. Por todo o exposto, VOTO por dar provimento em parte à impugnação,
exonerando parcialmente o crédito tributário constituído referente a diferença na
apuração da multa de ofício.
102. Desta forma, chegamos ao seguinte resultado do julgamento no que se
refere ao crédito tributário:

Fl. 2173
DF CARF MF
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Sendo assim, pelas razões acima expostas, é de se manter os termos do Acórdão
recorrido e negar provimento ao Recurso de Ofício.
Admissibilidade
Inicialmente, reconheço a plena competência deste Colegiado para apreciação do
Recurso Voluntário, na forma da Portaria MF no 1.634/2023.
Demais disso, conforme já enfrentado na oportunidade da resolução, observo que o
recurso é tempestivo e atende os outros requisitos de admissibilidade, portanto, dele conheço.
Mérito
Da tributação dos lucros no exterior e da Convenção Áustria (BRF Austria GmbH e BRF Global
GmbH)
No caso em apreço, o propósito recursal diz respeito ao fato da Fiscalização ter
entendido que a contribuinte não incluiu, na base de cálculo do IRPJ e da CSLL no ano-calendário
de 2018, valores referentes a lucros obtidos por intermédio de suas controladas residentes no
exterior, o que teria contrariado o disposto na Lei no 12.973, de 2014, hipótese reproduzida no
relatório e corroborada no voto condutor de primeira instância nos seguintes termos, in verbis:

Tributação de lucros auferidos no exterior
54. Relata a autoridade fiscal que da análise das adições ao lucro real a título de
lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior, notou a ausência
dos resultados equivalentes aos lucros BRF Austria GmbH e por BRF Global GmbH
apurados por BRF Austria GmbH e por BRF Global GmbH, empresas sediadas na
Áustria de que a fiscalizada detém 100% do controle indiretamente via BRF
Luxembourg Sarl e via BRF GmbH.
55. Indica que as informações da ECF trazem que BRF Austria GmbH (fls. 346/347)
e BRF Global GmbH (fls. 336/337) tiveram resultado positivo no período de 2018,
porém o campo Resultado Positivo a Tributar foi informado “zero”.
56. Informa que das demonstrações financeiras apresentadas pela impugnante,
BRF Austria GmbH (fl. 1.701) teve Lucro antes dos impostos de € 835.622,70, ou
R$ 3.709.329,174, sem resultados negativos anteriores a compensar; e BRF Global
GmbH (fls. 1.724/1.725) teve ganhos antes dos impostos de € 46.571.391,71, ou
R$ 206.730.407,80, sem resultados negativos anteriores a compensar.
57. Explana que quando questionada, a impugnante alegou não haver adicionado
tais valores por entender não tributáveis no Brasil em função da Convenção para
evitar bitributação Brasil – Áustria.
Fl. 2174
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Entendendo que não assistia razão à impugnante, procedeu à adição daqueles
valores na apuração do lucro real originando a presente autuação.
(...)59. Nota-se que a impugnante, com suas alegações, analisa os dispositivos da
Lei 12.973/2014 em tese, confrontando princípios e argumentos com o fito de
provar sua incompatibilidade material com o ordenamento jurídico, configurando-
se em verdadeiro controle de constitucionalidade.
60. De plano, tem-se que, em nosso ordenamento positivo, a lei em vigor produz
todos os efeitos que lhe são próprios, e, até que formalmente revogada, presume-
se em harmonia com o sistema jurídico em que está inserida.
61. Nessa linha, o controle da legalidade ou da constitucionalidade de leis
compete exclusivamente ao Poder Judiciário (incisos I, alínea “a”, e III, alínea “b”,
e parágrafo 1o do art. 102 da Constituição da República Federativa do Brasil).
62. Assim, enquanto não declarada a sua inconstitucionalidade, com a sua
subsequente exclusão do mundo jurídico, a lei goza de presunção de validade,
vinculando todos os atos da administração pública.
63. Acerca do fundamento de inconstitucionalidade, o Decreto no 70.235, de 1972
(com a redação que lhe deu a Lei no 11.941, de 27 de maio de 2009), dispõe:
(...)65. Desse modo, não se conhece das alegações de inconstitucionalidade.
66. No mais, afirma que a Convenção Brasil - Áustria deve prevalecer sobre a
legislação interna.Cita o artigo 7 daquela convenção para afirmar que os lucros
das controladas situadas na Áustria, como é o caso de BRF GLOBAL e BRF
AUSTRIA, somente são passíveis de tributação na Áustria, e não no Brasil.
Apresenta
jurisprudência
administrativa
e
judicial
para
reforçar
seu
entendimento.
67. Cita o artigo 23 da Convenção Brasil - Áustria para dizer que o Brasil não pode
sujeitar à tributação os lucros não distribuídos das empresas estrangeiras (art. 7o)
e, cumprido o requisito da participação mínima, tampouco pode tributar os lucros
distribuídos na forma de dividendos (art. 23.2).
68. Passemos a análise do que dispõe a Lei 12.973/2014 e a Convenção para Evitar
a Dupla Tributação em Matéria de Impostos sobre a Renda e o Capital Brasil-
Áustria a qual ganhou vigência no nosso ordenamento com a promulgação do
Decreto no 78.107, de 22 de julho de 1976.
69. Primeiramente, analisemos os dispositivos da Lei 12.973/2014:
(...)70. Atina-se que tais dispositivos determinam que a parcela do ajuste do valor
do investimento em controlada, direta ou indireta, domiciliada no exterior deverá
ser computada na determinação do lucro real e na base de cálculo da
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL da pessoa jurídica controladora
domiciliada no Brasil. Tais investimentos podem ser apurados de forma
consolidada ou individualmente.
Fl. 2175
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71. Ressalte-se que a previsão de tributação acima não se aplica a empresas
estrangeiras que atuam no Brasil, mas tão somente a empresas brasileiras que
porventura tenham rendimentos oriundos de participações societárias no
exterior. Este ponto foi esclarecido com extrema clareza pela autoridade
tributante, motivo pelo qual pedimos vênia para transcrevê-lo abaixo:
(...)72. Anda bem a autoridade fiscal quando afirma que a Convenção Brasil –
Áustria baseou-se na Convenção Modelo da OCDE, trazendo a baila o Comentário
ao Artigo 7 da Convenção Modelo que se substancia em poderosa norma
interpretativa. Apresentamos abaixo o original em inglês e sua tradução livre:
(...)73. Percebe-se, portanto, que a tributação instituída pela Lei 12.973/2014 está
plenamente alinhada com a interpretação da OCDE às convenções internacionais:
no exercício do direito de taxar seus residentes através de lei interna, utilizando
como referência na apuração do imposto aqueles lucros de empresa residente no
outro Estado que sejam atribuíveis a seu residente pela sua participação
societária.
74. Preceitua o art. 87 da Lei 12.973/2014, in verbis:
(...)75. Verifica-se que a lei autoriza que valores de imposto de renda pagos no
exterior pelas controladas podem ser compensados na apuração do lucro real no
Brasil até o limite dos tributos aqui incidentes. Outrossim, os lucros tributados por
Estado estrangeiro não serão novamente tributados no Brasil. De forma que a
tributação em bases universais regida pela Lei 12.973/2014 não reduz os lucros da
empresa residente no outro Estado e tão pouco se pode alegar que seja imposta
sobre tais lucros, não havendo que se falar em bitributação.
76. Conclui-se, portanto, que os dispositivos da Lei 12.973/2014 estão em plena
acordância com o disposto no Artigo 7 da Convenção Brasil – Áustria, não
havendo que se falar que houve desconsideração daquela convenção por parte da
autoridade autuante.
77. Da mesma forma não assiste razão à impugnante quando afirma que o Artigo
23.2 da Convenção Brasil – Áustria impediria o presente lançamento, já que a Lei
n.o 12.973/2014 não determina a tributação de dividendos pagos, e sim da
parcela do ajuste do valor do investimento em controlada, direta ou indireta,
domiciliada no exterior equivalente aos lucros por ela auferidos. Curial atentar
que em nenhum momento a Lei 12.973/2014 faz menção a pagamento de
dividendos, mas tão somente à apuração de resultados.
78. Destarte, não há que se falar em incorreção na parcela do lançamento que se
refere à adição dos resultados equivalentes aos lucros apurados por BRF Austria
GmbH e por BRF Global GmbH.

A contribuinte, por sua vez, inconformada, apresenta os seguintes fundamentos em
seu Recurso Voluntário, in verbis:
Fl. 2176
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(...) 3.1. Os AUTOS tributam os lucros de controladas estrangeiras (no caso, BRF
AUSTRIA e BRF GLOBAL) situadas em país com o qual o Brasil é signatário de
acordo para evitar a dupla tributação (no caso, a Áustria) como se fossem da
própria RECORRENTE, com suposto apoio na Lei n.° 12.973, de 13.05.2014 (“Lei
n.° 12.973/14”). Entretanto, além de o regime de tributação automática
estabelecido pela referida lei ser incompatível com o fato gerador do IRPJ e da
CSLL, a CONVENÇÃO ÁUSTRIA impede o Brasil de tributar o lucro de sociedades
residentes na Áustria.
(...) 3.3. De acordo com a sistemática da Lei n.° 12.973/14, todo o lucro auferido
no exterior por controladas deveria ser imediatamente apropriado aos resultados
da controladora brasileira; i.e., ao seu patrimônio se agregaria de pronto tão logo
surgido no balanço da investida, como se tivesse sido gerado pela própria
investidora, como se a sociedade estrangeira não existisse, ou não fosse pessoa
jurídica distinta de seus sócios ou acionistas, mas mera dependência ou filial da
investidora brasileira.
3.8. Em virtude dos conceitos expostos acima, resta claro que a RECORRENTE não
adquiriu a disponibilidade econômica dos lucros auferidos por BRF GLOBAL e BRF
AUSTRIA, uma vez que nenhum valor foi efetivamente recebido pela
RECORRENTE.
3.9. Da mesma forma, a RECORRENTE não adquiriu a disponibilidade jurídica
sobre tais lucros, como pretende sustentar a autoridade fiscal, e, por
consequência, a DECISÃO, uma vez que em nenhum momento os lucros auferidos
pelas referidas empresas estiveram à disposição da RECORRENTE, ou seja, em
nenhum momento se verificou o fato gerador do IRPJ, conforme previsto no art.
43 do CTN.
3.10. Ressalte-se que o parágrafo 2o do art. 43 do CTN, introduzido por meio da
Lei Complementar (“LC”) n.o 104, de 10.01.2001, não permitiu que lei ordinária
criasse fato gerador do imposto de renda diferente daquele disposto no seu caput
e incisos. Ao contrário, conforme determinação expressa da LC n.o 954, de
26.02.1998, os parágrafos têm por função complementar a norma exposta no
caput de cada artigo, de forma que a inclusão do parágrafo 2o no art. 43 do CTN
não altera a definição do conceito de fato gerador do imposto de renda. O
verdadeiro alcance desse parágrafo diz respeito ao aspecto temporal e às
condições em que ocorre a disponibilização dos lucros auferidos no exterior.
3.11. Logo, antes ou depois da inclusão do parágrafo 2o no art. 43 do CTN, lei
ordinária não tem poder de alterar o fato gerador do IRPJ. Logo, os lucros
auferidos pelas controladas não foram e nem poderiam ser considerados
disponibilizados para a sua investidora brasileira, no caso a RECORRENTE, o que
foi reconhecido pelo Acórdão proferido pelo Tribunal Regional Federal da 4a
Região
(“TRF4”)
na
Apelação/Remessa
Necessária
no
5005596-
Fl. 2177
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52.2015.4.04.7000/PR, que analisou especificamente o art. 76 da Lei n.o
12.973/145 :
(...)
3.12. Desse modo, ao contrário do que sustentam TVF e DECISÃO, o mero fato de
pessoa jurídica no exterior elaborar um balanço evidenciando o auferimento de
lucros não representa qualquer aquisição de disponibilidade jurídica ou
econômica pela investidora no Brasil. Como já demonstrado acima, a
disponibilidade jurídica ou econômica da renda deve estar presente no
patrimônio do próprio contribuinte, e não no patrimônio de pessoas jurídicas a
ele ligadas, sob pena de admitir-se a absurda hipótese de uma pessoa jurídica
auferir acréscimo patrimonial em decorrência do lucro de sua controlada, sem
que esse lucro lhe tenha sido transferido e consequentemente produzido
decréscimo patrimonial de igual montante na referida controlada.
Em outras palavras, o mesmo lucro implicará acréscimo patrimonial simultâneo
para duas pessoas jurídicas distintas, distorcendo completamente a realidade.
3.14. Dessa forma, no presente caso, não houve a disponibilização dos lucros
auferidos por BRF GLOBAL e BRF AUSTRIA, de forma que não há que se falar na
incidência de IRPJ e CSLL sobre tais valores, devendo, portanto, a DECISÃO ser
reformada, para que os AUTOS sejam integralmente cancelados neste particular.

DA DESCONSIDERAÇÃO DA CONVENÇÃO ÁUSTRIA
3.15. Além disso, ponto que não pode deixar de ser observado, é o fato de os
AUTOS não terem aplicado a CONVENÇÃO ÁUSTRIA no presente caso.
3.16. De fato, em relação a controladas sediadas na Áustria, como é o caso de BRF
AUSTRIA e BRF GLOBAL, a CONVENÇÃO AUSTRIA impede o Brasil de tributar a
renda de tais empresas, sob pena de clara violação ao disposto no art. 98 do CTN,
que dispõe:
“Art. 98. Os tratados e as convenções internacionais revogam ou modificam a
legislação tributária interna, e serão observados pela que lhes sobrevenha.” 3.17.
Ressalte-se que a própria RFB há muito reconhece a validade absoluta do art. 98
do CTN, como deixa claro o Parecer Normativo CST n.o 3, de 28.08.1996, cujo item
5.1. versa o seguinte:
“[...] nos termos do art. 98, do Código Tributário Nacional (Lei n.o 5.172/66), os
tratados e as convenções internacionais prevalecem sobre a legislação tributária
interna.” 3.18. Note-se que, por ocasião do julgamento da ADI 2.588, mesmo
Ministros que entenderam pela compatibilidade da tributação dos lucros das
controladas no exterior, ressaltaram a necessidade de respeito às convenções
internacionais, a citar o trecho do voto do Ministro Ayres Britto:
“31. Tenho, pois, que não há incompatibilidade entre o caput do art. 74 da MP no
2.158-35/2001 e o inciso III do art. 153 da Constituição Federal, nem com a alínea
Fl. 2178
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“c” do inciso I do art. 195 do mesmo Texto Magno. Todavia, para além da
necessidade de não tributar resultados que não signifiquem propriamente lucro (a
variação cambial positiva, por exemplo), chamo a atenção para o cumprimento
dos mecanismos internos e dos tratados internacionais que têm por finalidade
evitar a bitributação.” (Grifou-se.)
3.19. A prevalência das Convenções para Evitar a Dupla Tributação também se
impõe por terem natureza contratual, de ajuste livremente negociado por dois
Estados soberanos para delimitação ou repartição de suas competências
impositivas. Nesse sentido, há precedentes do Superior Tribunal de Justiça (“STJ”)
nos Recursos Especiais (“REsp”) n.os 36.598-8/PR e 41.784-8/PR.
3.20. Nesse mesmo sentido, o acórdão proferido na Apelação/Remessa
Necessária n.o 5005596-52.2015.4.04.7000/PR, mencionado no item 3.11 acima,
já no contexto da Lei n.o 12.973/14, reconhece a prevalência dos tratados,
conforme se depreende do voto do Desembargador Relator:
(...)
3.21. Além disso, a CONVENÇÃO AÚSTRIA (como as demais do gênero) contém
um conjunto de normas que somente se aplica aos dois Estados signatários, e a
nenhum outro.
Portanto, suas disposições caracterizam-se como especiais, não sendo afetadas
pelas normas internas de caráter geral, face ao art. 2o, §2o, da Lei de Introdução
às Normas do Direito Brasileiro (“LINDB”):
“Art. 2o. [...].
[...]
§ 2o A lei nova, que estabeleça disposições gerais ou especiais a par das já
existentes, não revoga nem modifica a lei anterior.” 3.22. Firmada a prevalência
da CONVENÇÃO ÁUSTRIA sobre a lei interna, passa a RECORRENTE a examinar
mais detidamente o seu conteúdo, com a finalidade de demonstrar os equívocos
cometidos pelo TVF e pela DECISÃO.
3.23. Dispõe a CONVENÇÃO ÁUSTRIA em seu art. 7:
CONVENÇÃO ÁUSTRIA:
“ARTIGO 7 - Lucros das Empresas 1. Os lucros de uma empresa de um Estado
Contratante somente podem ser tributados nesse Estado, a não ser que a
empresa exerça ou tenha exercido sua atividade no outro Estado Contratante por
meio de um estabelecimento permanente aí situado. Se a empresa exerce ou tiver
exercido sua atividade na forma indicada, seus lucros podem ser tributados no
outro Estado, mas somente na medida em que forem atribuíveis a esse
estabelecimento permanente.” (Grifou-se.)
Fl. 2179
DF CARF MF
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3.24. Assim, os lucros das controladas situadas na Áustria, como é o caso de BRF
GLOBAL e BRF AUSTRIA, somente são passíveis de tributação na Áustria, e não no
Brasil, com fundamento no art. 7 da CONVENÇÃO AUSTRIA.
3.25. O Brasil somente poderia alcançar esses lucros se BRF GLOBAL e BRF
AUSTRIA tivessem um estabelecimento permanente no País, o que não ocorre.
Nesse particular, é irrelevante o fato de a RECORRENTE participar no capital de
BRF GLOBAL e BRF AUSTRIA, como dispõe o art. 5 da CONVENÇÃO AUSTRIA:
CONVENÇÃO ÁUSTRIA:
“ARTIGO 5 - Estabelecimento Permanente
[...]
7. O fato de uma sociedade residente de um Estado Contratante controlar ou ser
controlada por uma sociedade residente do outro Estado Contratante, ou que
exerça sua atividade nesse outro Estado (quer seja através de um
estabelecimento permanente quer de outro modo) não será, por si só, bastante
para fazer de qualquer dessas sociedades estabelecimento permanente da
outra.” 3.26. Portanto, tem-se que a prevalência da CONVENÇÃO ÁUSTRIA exclui a
competência impositiva do Brasil sobre os lucros auferidos pelas sociedades
domiciliadas na Áustria, como é o caso de BRF GLOBAL e BRF AUSTRIA.
3.27. Até esse ponto, firmaram-se duas premissas: (i) a CONVENÇÃO ÁUSTRIA
prevalece sobre a lei interna, seja esta anterior ou posterior à promulgação
daquela; e (ii) a CONVENÇÃO ÁUSTRIA impõe que os lucros auferidos por BRF
GLOBAL e BRF AUSTRIA, somente podem ser tributados na Áustria, país em que
estão sediadas.
3.28. Restaria, então, definir se seria possível interpretar a legislação interna
brasileira invocada no TVF de forma harmônica ou compatível com a CONVENÇÃO
ÁUSTRIA.
3.29. Como se sabe, a CONVENÇÃO ÁUSTRIA é um tratado, isto é, “um acordo
internacional concluído por escrito entre Estados e regido pelo Direito
Internacional, quer conste de um instrumento único, quer de dois ou mais
instrumentos conexos, qualquer que seja sua denominação específica”, nos
termos do art. 2o da Convenção de Viena sobre o Direito dos Tratados, de 1969
(“Convenção de Viena”), promulgada pelo Decreto n.o 7.030, de 14.12.2009.
3.30. A Convenção de Viena dispõe, em seu art. 31, que “um tratado deve ser
interpretado de boa-fé segundo o sentido comum atribuível aos termos do
tratado em seu contexto e à luz de seu objetivo e finalidade” (Grifou-se).
3.31. De acordo com o TVF, a legislação nacional que pretende tributar os lucros
originalmente auferidos por BRF GLOBAL e BRF AUSTRIA teria por objeto os lucros
da RECORRENTE
(...)
Fl. 2180
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3.50. Nesse cenário, além de esvaziar por completo a função do art. 7 da
CONVENÇÃO AÚSTRIA, a interpretação adotada pelo TVF contém uma incoerência
flagrante. Ora, se a própria COSIT reconhece que há convenções nas quais o Brasil
renuncia ao direito de tributar lucros não distribuídos, como pode se admitir a
tributação de lucros auferidos por residente em país cuja convenção impede a
tributação até mesmo dos lucros distribuídos, como é o caso da Áustria?
3.51. Ou seja, se nem mesmo os lucros eventualmente distribuídos por BRF
AUSTRIA e BRF GLOBAL na forma de dividendos para a RECORRENTE estariam
sujeitos à tributação pelo Brasil, certamente os lucros auferidos e não distribuídos
pelas referidas empresas austríacas não devem ser tributados no País, o que
implica o cancelamento dos AUTOS.
3.52. Portanto, diante da (i) necessidade de aplicação da CONVENÇÃO ÁUSTRIA; e
(ii)
inexistência de lucros atribuíveis à RECORRENTE, deve a DECISÃO ser reformada,
para que os AUTOS sejam cancelados neste particular.

Após analisar os autos, entendo que assiste razão ao recorrente, tendo em vista o
Tratado deve prevalecer em detrimento a Lei no 12.973, de 2014, razão pela qual na visão deste
relator a contribuinte agiu corretamente a não incluir, na base de cálculo do IRPJ e da CSLL no ano-
calendário de 2018, valores referentes a lucros obtidos por intermédio de suas controladas
residentes no exterior.
Sendo assim, compartilho do entendimento de o artigo 7o do Decreto 78.107/1976
(Tratado Brasil-Áustria) impede a tributação no Brasil das empresas sediadas na Áustria (BRF
Austria GmbH e por BRF Global GmbH), tendo em vista que a razão de ser da Convenção foi evitar
a dupla tributação, firmada entre o Brasil e a Áustria.
Portanto
o
teor
do
Tratado
impede
a
tributação de lucros apurados pelas sociedades residentes na Áustria, convém trazer a referida
previsão normativa:
ARTIGO 7
Lucros das empresas
1. Os lucros de uma empresa de um Estado Contratante só são tributáveis nesse
Estado, a não ser que a empresa exerça sua atividade no outro Estado
Contratante por meio de um estabelecimento permanente aí situado. Se a
empresa exercer sua atividade na forma indicada, seus lucros serão tributáveis no
outro Estado, mas unicamente na medida em que forem atribuíveis a esse
estabelecimento permanente.
2. Quando uma empresa de um Estado Contratante exercer sua atividade no
outro Estado Contratante através de um estabelecimento permanente aí situado,
serão atribuídos em cada Estado Contratante a esse estabelecimento permanente
Fl. 2181
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os lucros que obteria se constituísse uma empresa distinta e separada exercendo
atividades idênticas ou similares, em condições idênticas ou similares, e
transacionando com absoluta independência com a empresa de que é um
estabelecimento permanente.
3. No cálculo dos lucros de um estabelecimento permanente é permitido deduzir
as despesas que tiverem sido feitas para a consecução dos objetivos do
estabelecimento permanente, incluindo as despesas de administração e os
encargos gerais de direção assim realizados.
4. Nenhum lucro será atribuído a um estabelecimento permanente pelo simples
fato de comprar mercadorias para a empresa.
5. Quando os lucros compreenderem elementos de rendimentos tratados
separadamente nos outros artigos da presente Convenção, as disposições desses
artigos não serão afetadas pelas disposições deste Artigo.
6. O disposto nos parágrafos 1 a 5 também se aplica aos rendimentos recebidos
pelo "Stille Gesellschafter" de uma "Stille Gesellschaft" da lei austríaca.

Vale destacar, que o Tratado denominado Convenção Brasil Áustria para evitar a
bitributação não fora revogado e, tomando como premissa os fundamentos do REsp n.o 1.325.709
do STJ que leciona que “as empresas controladas são dotadas de personalidades jurídicas próprias e distintas da
controladora, nos termos dos Tratados Internacionais, os lucros por elas auferidos são lucros próprios e assim
tributados somente no País do seu domicílio; a sistemática adotada pela legislação fiscal nacional de adicioná-los ao
lucro da empresa controladora brasileira termina por ferir os Pactos Internacionais Tributários e infringir o princípio da
boa-fé na relações exteriores, a que o Direito Internacional não confere abono.”
Para melhor ilustração, reproduzo trechos que considero relevantes da Ementa do
referido julgado, in verbis:

“(...) 3. A interpretação das normas de Direito Tributário não se orienta e nem se
condiciona pela expressão econômica dos fatos, por mais avultada que seja, do
valor atribuído à demanda, ou por outro elemento extrajurídico; a especificidade
exegética do Direito Tributário não deriva apenas das peculiaridades evidentes
da matéria jurídica por ele regulada, mas sobretudo da singularidade dos seus
princípios, sem cuja perfeita absorção e efetivação, o afazer judicial se
confundiria com as atividades administrativas fiscais.
4. O poder estatal de arrecadar tributos tem por fonte exclusiva o sistema
tributário, que abarca não apenas a norma regulatória editada pelo órgão
competente, mas também todos os demais elementos normativos do
ordenamento, inclusive os ideológicos, os sociais, os históricos e os operacionais;
Fl. 2182
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ainda que uma norma seja editada, a sua efetividade dependerá de
harmonizar-se com as demais concepções do sistema: a compatibilidade com a
hierarquia internormativa, os princípios jurídicos gerais e constitucionais, as
ilustrações doutrinárias e as lições da jurisprudência dos Tribunais, dentre outras.
5. A jurisprudência desta Corte Superior orienta que as disposições dos Tratados
Internacionais Tributários prevalecem sobre as normas de Direito Interno, em
razão da sua especificidade. Inteligência do art. 98 do CTN. Precedente: (RESP
1.161.467-RS, Rel. Min. CASTRO MEIRA, DJe 01.06.2012).
6. O art. VII do Modelo de Acordo Tributário sobre a Renda e o Capital da OCDE
utilizado pela maioria dos Países ocidentais, inclusive pelo Brasil, conforme
Tratados Internacionais Tributários celebrados com a Bélgica (Decreto 72.542/73),
a Dinamarca (Decreto 75.106/74) e o Principado de Luxemburgo (Decreto
85.051/80), disciplina que os lucros de uma empresa de um Estado contratante
só são tributáveis nesse mesmo Estado, a não ser que a empresa exerça sua
atividade no outro Estado Contratante, por meio de um estabelecimento
permanente ali situado (dependência, sucursal ou filial); ademais, impõe a
Convenção de Viena que uma parte não pode invocar as disposições de seu
direito interno para justificar o inadimplemento de um tratado (art. 27), em
reverência ao princípio basilar da boa-fé.
7. No caso de empresa controlada, dotada de personalidade jurídica própria e
distinta da controladora, nos termos dos Tratados Internacionais, os lucros por
ela auferidos são lucros próprios e assim tributados somente no País do seu
domicílio; a sistemática adotada pela legislação fiscal nacional de adicionálos ao
lucro da empresa controladora brasileira termina por ferir os Pactos
Internacionais Tributários e infringir o princípio da boa-fé na relações exteriores,
a que o Direito Internacional não confere abono.
8. Tendo em vista que o STF considerou constitucional o caput do art. 74 da MP
2.158-35/2001, adere-se a esse entendimento, para considerar que os lucros
auferidos pela controlada sediada nas Bermudas, País com o qual o Brasil não
possui acordo internacional nos moldes da OCDE, devem ser considerados
disponibilizados para a controladora na data do balanço no qual tiverem sido
apurados.
9. O art. 7o, § 1o. da IN/SRF 213/02 extrapolou os limites impostos pela própria Lei
Federal (art. 25 da Lei 9.249/95 e 74 da MP (Recurso Especial no 1.325.709, 1a
Turma, DJe de 20/05/2014 - grifamos)

Sendo assim, partindo da premissa que não houve a revogação do Tratado
Internacional para se evitar a bitributação, este deve prevalecer sobre as normas de direito
interno para que não se admita a tributação dos lucros auferidos por controlada brasileira
domiciliada naquele país, sob pena de total ineficácia o acordo firmado.
Fl. 2183
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Para tanto, transcrevo ainda a Declaração de Voto da Conselheira Cristiane Silva
Costa quando do Julgamento do Processo no 16561.720118/2014 46, Acórdão no 9101 003.829 –
1a Turma da Cãmara Superior - Sessão de 02 de outubro de 2018, in verbis:

Com a devida vênia ao Ilustre Relator, por quem tenho profunda admiração,
divirjo quando aos pontos tratados a seguir.
O artigo 7o do Tratado Brasil-Áustria (Decreto no 78.107/1976) impede a
tributação de lucros apurados pela sociedade residente na Áustria. É o teor do
citado artigo 7o:
ARTIGO 7
Lucros das empresas
1. Os lucros de uma empresa de um Estado Contratante só são tributáveis nesse
Estado, a não ser que a empresa exerça sua atividade no outro Estado
Contratante por meio de um estabelecimento permanente aí situado. Se a
empresa exercer sua atividade na forma indicada, seus lucros serão tributáveis no
outro Estado, mas unicamente na medida em que forem atribuíveis a esse
estabelecimento permanente.
2. Quando uma empresa de um Estado Contratante exercer sua atividade no
outro Estado Contratante através de um estabelecimento permanente aí situado,
serão atribuídos em cada Estado Contratante a esse estabelecimento permanente
os lucros que obteria se constituísse uma empresa distinta e separada exercendo
atividades idênticas ou similares, em condições idênticas ou similares, e
transacionando com absoluta independência com a empresa de que é um
estabelecimento permanente.
3. No cálculo dos lucros de um estabelecimento permanente é permitido deduzir
as despesas que tiverem sido feitas para a consecução dos objetivos do
estabelecimento permanente, incluindo as despesas de administração e os
encargos gerais de direção assim realizados.
4. Nenhum lucro será atribuído a um estabelecimento permanente pelo simples
fato de comprar mercadorias para a empresa.
5. Quando os lucros compreenderem elementos de rendimentos tratados
separadamente nos outros artigos da presente Convenção, as disposições desses
artigos não serão afetadas pelas disposições deste Artigo.
6. O disposto nos parágrafos 1 a 5 também se aplica aos rendimentos recebidos
pelo "Stille Gesellschafter" de uma "Stille Gesellschaft" da lei austríaca.
Sobreleva considerar, ainda, que o Superior Tribunal de Justiça decidiu que os
Tratados Internacionais prevalecem sobre as normas de direito interno, em razão
de sua especialidade, nos termos do artigo 98, do Código Tributário Nacional,
conforme acórdão cuja ementa é parcialmente transcrita a seguir:
Fl. 2184
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“(...) 3. A interpretação das normas de Direito Tributário não se orienta e nem se
condiciona pela expressão econômica dos fatos, por mais avultada que seja, do
valor atribuído à demanda, ou por outro elemento extrajurídico; a especificidade
exegética do Direito Tributário não deriva apenas das peculiaridades evidentes
da matéria jurídica por ele regulada, mas sobretudo da singularidade dos seus
princípios, sem cuja perfeita absorção e efetivação, o afazer judicial se
confundiria com as atividades administrativas fiscais.
4. O poder estatal de arrecadar tributos tem por fonte exclusiva o sistema
tributário, que abarca não apenas a norma regulatória editada pelo órgão
competente, mas também todos os demais elementos normativos do
ordenamento, inclusive os ideológicos, os sociais, os históricos e os operacionais;
ainda que uma norma seja editada, a sua efetividade dependerá de
harmonizar-se com as demais concepções do sistema: a compatibilidade com a
hierarquia internormativa, os princípios jurídicos gerais e constitucionais, as
ilustrações doutrinárias e as lições da jurisprudência dos Tribunais, dentre outras.
5. A jurisprudência desta Corte Superior orienta que as disposições dos Tratados
Internacionais Tributários prevalecem sobre as normas de Direito Interno, em
razão da sua especificidade. Inteligência do art. 98 do CTN. Precedente:
(RESP 1.161.467-RS, Rel. Min. CASTRO MEIRA, DJe 01.06.2012).
6. O art. VII do Modelo de Acordo Tributário sobre a Renda e o Capital da OCDE
utilizado pela maioria dos Países ocidentais, inclusive pelo Brasil, conforme
Tratados Internacionais Tributários celebrados com a Bélgica (Decreto
72.542/73), a Dinamarca (Decreto 75.106/74) e o Principado de Luxemburgo
(Decreto 85.051/80), disciplina que os lucros de uma empresa de um Estado
contratante só são tributáveis nesse mesmo Estado, a não ser que a empresa
exerça sua atividade no outro Estado Contratante, por meio de um
estabelecimento permanente ali situado (dependência, sucursal ou filial);
ademais, impõe a Convenção de Viena que uma parte não pode invocar as
disposições de seu direito interno para justificar o inadimplemento de um tratado
(art. 27), em reverência ao princípio basilar da boa-fé.
7. No caso de empresa controlada, dotada de personalidade jurídica própria e
distinta da controladora, nos termos dos Tratados Internacionais, os lucros por
ela auferidos são lucros próprios e assim tributados somente no País do seu
domicílio; a sistemática adotada pela legislação fiscal nacional de adicionálos ao
lucro da empresa controladora brasileira termina por ferir os Pactos
Internacionais Tributários e infringir o princípio da boa-fé na relações exteriores,
a que o Direito Internacional não confere abono.
8. Tendo em vista que o STF considerou constitucional o caput do art. 74 da MP
2.158-35/2001, adere-se a esse entendimento, para considerar que os lucros
auferidos pela controlada sediada nas Bermudas, País com o qual o Brasil não
possui acordo internacional nos moldes da OCDE, devem ser considerados
Fl. 2185
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disponibilizados para a controladora na data do balanço no qual tiverem sido
apurados.
9. O art. 7o, § 1o. da IN/SRF 213/02 extrapolou os limites impostos pela própria Lei
Federal (art. 25 da Lei 9.249/95 e 74 da MP (Recurso Especial no 1.325.709, 1a
Turma, DJe de 20/05/2014 - grifamos)
É importante ponderar que o Superior Tribunal de Justiça, no julgamento referido,
também reconheceu a ilegalidade do artigo 7o, §1o, da IN/SRF 213/2002, que
trata do reflexo na contabilidade da investidora pelo Método de Equivalência
Patrimonial. O artigo 7o, §1o da IN/SRF 213/2002 tem a seguinte redação:
Art. 7o A contrapartida do ajuste do valor do investimento no exterior em filial,
sucursal, controlada ou coligada, avaliado pelo método da equivalência
patrimonial, conforme estabelece a legislação comercial e fiscal brasileira, deverá
ser registrada para apuração do lucro contábil da pessoa jurídica no Brasil.
§ 1o Os valores relativos ao resultado positivo da equivalência patrimonial, não
tributados no transcorrer do ano calendário, deverão ser considerados no balanço
levantado em 31 de dezembro do ano-calendário para fins de determinação do
lucro real e da base de cálculo da CSLL.
Nesse sentido, destaco trecho da íntegra do acórdão (Resp 1.325.709) a respeito
da ilegalidade IN/SRF 213/2002:
63. Repita-se que a sistemática adotada pela Fazenda Pública, de adicionar o lucro
obtido pela empresa controlada no Exterior para cômputo do lucro real da
empresa controladora importa na tributação daquele mesmo lucro, em contraste
com o disposto nas referidas Convenções Internacionais. (...)
66. Nesse contexto, quanto à base de cálculo, como sustentado pela recorrente, o
art. 7o, § 1o. da IN/SRF 213/02 extrapolou os limites impostos pela própria Lei
Federal (art. 25 da Lei 9.249/95 e 74 da MP 2.158-35/01) a qual objetivou regular.
67. Com efeito, analisando-se a legislação complementar ao art.
74 da MP 2.158-35/01, constata-se que o regime fiscal vigorante é o do art. 23 do
DL 1.598/77, que em nada foi alterado quanto à não inclusão, na determinação do
lucro real, dos métodos resultados de avaliação dos investimentos no Exterior,
pelo método da equivalência patrimonial, isto é, das contrapartidas de ajuste do
valor do investimento em sociedades estrangeiras controladas.
Ressalvo que o acórdão referido não foi submetido à sistemática de recursos
repetitivos (artigo 543-C, do CPC/1973 e 1.036 a 1.041, do CPC/2015), não sendo
obrigatória sua aplicação pelos Conselheiros do CARF (art. 62, §2o, RICARF/2015).
De toda sorte, compartilho do entendimento daquela Corte Superior, pela
impossibilidade de tributação dos lucros por força de Tratados Internacionais.
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Sobreleva considerar, ainda, que os lucros auferidos pelas controladas indiretas
foram consolidados na controlada direta (Áustria), como se extrai do Termo de
Verificação Fiscal:
No quadro 2 – DA ESTRUTURA SOCIETÁRIA – vimos que a controladora brasileira
possuía duas controladas diretas no exterior no ano calendário de 2009: na
Áustria, a BRADESCO OVERSEAS SALSBURG SERVICE GMBH, com 100,00% de
participação A controlada direta da Áustria controla totalmente a empresa
Bradesco Obverseas Funchal – Consulting Services, Sociedade Unipessoa LDA, em
Funchal.
A controlada indireta IMAGRA, nas Bahamas, teve sua participação societária
adquirida pela Bradesco Overseas Funchal – Consulting Services, Sociedade
Unipessoal LDA em Março de 2009. Seu resultado positivo (...) foi incorporado por
sua controladora, compondo o lucro dessa última.
A controlada austríaca e de Funchal apresentaram lucro nos seus respectivos
balanços patrimoniais e demonstrativos de resultados. Por suas demonstrações
financeiras, podemos ver que todo o lucro líquido do exercício em questão foi
gerado na controlada em Funchal (...). Como vimos anteriormente, a controlada
direta BRADESCO OVERSEAS SALSBURG SERVICE GMBH, reconheceu esse
resultado em seu Balanço Patrimonial, cumprindo o §6o da IN 213/2002 (...)
Assim sendo, estamos aptos a determinar agora o Valor Tributável. Esse valor é
aquele que deveria ter sido adicionado ao Lucro Líquido no Brasil para a
determinação do Lucro Real da fiscalizada.
O Valor é aquele já citado anteriormente e que consta do Balanço Patrimonial e
do demonstrativo de Resultado da controlada na Austria.
Exatamente porque consolidados os lucros na controlada direta, o Tratado Brasil-
Áustria também é aplicável aos lucros consolidados pelo auditor fiscal autuante.
Até porque a tributação – individualizada – das controladas indiretas implicaria
em modificação do critério jurídico do lançamento.
Pondero, ainda, que a orientação da Receita Federal do Brasil era pela necessária
consolidação dos lucros das controladas indiretas na controlada direta, como se
observa do artigo 1o §6o, da IN SRF 213/2002:
Art. 1o Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior, por
pessoa jurídica domiciliada no Brasil, estão sujeitos à incidência do imposto de
renda das pessoas jurídicas
(IRPJ) e da contribuição social sobre o lucro líquido (CSLL), na forma da legislação
específica, observadas as disposições desta Instrução Normativa.
§ 1o Os lucros referidos neste artigo são os apurados por filiais e sucursais da
pessoa jurídica domiciliada no Brasil e os decorrentes de participações societárias,
inclusive em controladas e coligadas.
Fl. 2187
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§ 2o Os rendimentos e ganhos de capital a que se refere este artigo são os
auferidos no exterior diretamente pela pessoa jurídica domiciliada no Brasil.
§ 3o A pessoa jurídica domiciliada no Brasil que auferir lucros, rendimentos e
ganhos de capital oriundos do exterior, objeto das normas desta Instrução
Normativa, está obrigada ao regime de tributação com base no lucro real.
§ 4o Os lucros de que trata este artigo serão adicionados ao lucro líquido, para
determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL da pessoa jurídica no
Brasil, integralmente, quando se tratar de filial ou sucursal, ou proporcionalmente
à sua participação no capital social, quando se tratar de controlada ou coligada.
§ 5o Para efeito de tributação no Brasil, os lucros serão computados na
determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL, de forma individualizada,
por filial, sucursal, controlada ou coligada, vedada a consolidação dos valores,
ainda que todas as entidades estejam localizadas em um mesmo país, sendo
admitida a compensação de lucros e prejuízos conforme disposto no § 5o do art.
4o desta Instrução Normativa.
§ 6o Os resultados auferidos por intermédio de outra pessoa jurídica, na qual a
filial, sucursal, controlada ou coligada, no exterior, mantenha qualquer tipo de
participação societária, ainda que indiretamente, serão consolidados no balanço
da filial, sucursal, controlada ou coligada para efeito de determinação do lucro
real e da base de cálculo da CSLL da beneficiária no Brasil.
§ 7o Os lucros, rendimentos e ganhos de capital de que trata este artigo a serem
computados na determinação do lucro real e da base de cálculo de CSLL, serão
considerados pelos seus valores antes de descontado o tributo pago no país de
origem.
§ 8o Os rendimentos e os ganhos de capital, decorrentes de aplicações ou
operações efetuadas no exterior, integrarão os resultados da pessoa jurídica
domiciliada no Brasil, e as perdas reconhecidas nesses resultados são indedutíveis
e devem ser adicionadas para determinação do lucro real e da base de cálculo da
CSLL.
O §6o, acima colacionado, é bastante claro ao determinar que “os resultados
auferidos de outra pessoa jurídica” (referindo­se à controlada indireta) “na qual a
filial, sucursal controlada ou coligada, no exterior, mantenha qualquer tipo de
participação societária, ainda que indiretamente” (referindo­se à controlada
direta), “serão consolidados no balanço da filial, sucursal, controlada ou coligada”
(novamente tratando da controlada direta) “para efeito de determinação do
lucro real e da base de cálculo da CSLL da beneficiária no Brasil”.
Tratamento distinto recebiam as controladas diretas, conforme §5o acima
reproduzido. Com efeito, “os lucros serão computados na determinação do lucro
real e da base de cálculo da CSLL, de forma individualizada, por filial, sucursal,
controlada ou coligada, vedada a consolidação de valores”. A interpretação que
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concilie os §5o e §6o há de se vislumbrar a clareza do tratamento das controladas
diretas pelo §5o e controladas indiretas pelo §6o.
O agente fiscal autuante, portanto, consolidou os lucros das controladas indiretas
na controlada direta (localizada na Áustria) observando os ditames da IN SRF
213/2002, mas equivocou-se ao desconsiderar o Tratado Brasil-Áustria quanto à
consolidação efetuada.
Nesse contexto, voto por dar provimento ao recurso especial da contribuinte,
para reforma do acórdão recorrido.

Nesse contexto, conforme já mencionado, resta claro que a norma inserta nos
tratados internacionais em matéria tributária deve prevalecer sobre as normas de direito interno,
em razão da sua especificidade, por aplicação do artigo 98 do CTN, sobretudo quando não
revogadas expressamente.
Destaca-se ainda, que julgado do STJ supramencionado revela que ao se adotar
interpretação diferente a ponto de bloquear a a aplicação do tratado, o Brasil acaba por
desprestigiar o acordo internacional a ponto de eventualmente macular o princípio da boa-fé nas
relações exteriores.
Sobre esse aspecto, o art. 27 da Convenção de Viena (Decreto 7.030/2009) leciona
que uma parte não pode invocar as disposições de seu direito interno para justificar o
inadimplemento de um tratado. E, ao que parece, no caso em apreço, é exatamente o que a
autoridade fiscal finda por fazer ao pretender tributar lucros do exterior independentemente de
sua efetiva distribuição, qualquer que seja a denominação que a legislação adote.
Assim, não há dúvidas aos olhos deste relator que os lucros auferidos pelas
controladas da recorrente no exterior não podem ser tributados no Brasil com fundamento no
artigo 74 da MP 2.158-35/2001, tendo em vista o acordo de bitributação firmado entre Brasil e a
Áustria impede a aplicação da norma interna.
E, não se pode perder de vista também que no Tratado Brasil-Áustria, em seu
artigo 23.2, isenta de tributação, no Brasil, os lucros distribuídos aos sócios/acionistas
(dividendos):
(...) 2. Os dividendos pagos por uma sociedade residente da Áustria a uma
sociedade residente do Brasil que possua no mínimo 25% das ações do capital da
sociedade que paga os dividendos serão isentos do imposto de sociedade no
Brasil. (...)

É, conforme concluiu a Ilustre Conselheira Livia De Carli Germano no julgamento do
processo 16561.720035/2012-95 - Recurso Especial do Contribuinte Acórdão no 9101-004.763 –
CSRF / 1a Turma Sessão de 05 de fevereiro de 2020, in verbis:
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É dizer, no caso do tratado Brasil-Áustria, é fato que tais países convencionaram
não apenas que os lucros de uma empresa situada na Áustria em regra somente
serão tributados pela Áustria, mas também que, quando tais lucros forem
distribuídos aos sócios/acionistas controladores brasileiros sob a forma de
dividendos, o respectivo valor também não será tributado no Brasil. Tal cenário
deveria ser visto como franco impedimento à conduta de se interpretar uma regra
de direito interno brasileira de maneira a levar à conclusão sobre a tributação, no
Brasil, de lucros do exterior refletidos no balanço patrimonial da controladora
brasileira, sejam estes ficta ou efetivamente distribuídos.

Portanto concluo que o auto de infração no caso concreto não deve subsistir.

Multa por omissão de registros contábeis na ECD
No que diz respeito a multa por omissão de registros contábeis na ECD, a
Autoridade Autuante lançou a multa prevista de 5% sobre o valor da operação, limitada a 1% da
receita, prevista então no art. 12, III da Lei 8.218/1991, como decorrência da verificação das
mesmas incorreções na ECD que levaram à desclassificação da escrita do contribuinte, tendo em
vista que das 644 controladas diretas e indiretas listadas pela fiscalizada em sua ECF, registros X340, para apenas
132 foram criadas subcontas, inseridas no plano de contas (fls. 1.606/1.637) sob as contas sintéticas 014036 - RES.
CONT. EMPRESAS EXTERIOR DIRETO (IN1520) e 014037 - RES. CONT. EMPRESAS EXTERIOR INDIRETO (IN1520) do Ativo
não circulante, Investimentos - E ainda que, mesmo para estas, não houve lançamento contábil algum no ano 2018,
como demonstram seus balancetes de janeiro e dezembro (fls. 1.638/1.659) o que estaria em descompasso com o
art.76 da Lei 12.973/2014.
Dessa forma, após analisar os fundamentos dos autos, entendo que correta a
hipótese da aplicação do fato a norma estatuída no art. 12, III da Lei 8.218/1991 e, com a
permissão do artigo 114, §12o, inciso I do novo Regimento Interno do Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF no 1.634/2023 – RICARF, estando a conclusão do
Acórdão recorrido alcançada pelo entendimento deste Relator e pelo fato da contribuinte
basicamente repisar no Recurso Voluntário os mesmos argumentos já citados em sua impugnação,
adoto os seguintes fundamentos, in verbis:

Multa por omissão de registros contábeis na ECD
79. Afirma a Fiscalização que das 644 controladas diretas e indiretas listadas pela
fiscalizada em sua ECF, registros X340, para apenas 132 foram criadas subcontas,
inseridas no plano de contas (fls.1.606/1.637) sob as contas sintéticas 014036 -
RES. CONT. EMPRESAS EXTERIOR DIRETO (IN1520) e 014037 - RES. CONT.
EMPRESAS EXTERIOR INDIRETO (IN1520) do Ativo não circulante, Investimentos.
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E ainda que, mesmo para estas, não houve lançamento contábil algum no ano
2018, como demonstram seus balancetes de janeiro e dezembro (fls. 1.638/1.659)
o que estaria em descompasso com o art.76 da Lei 12.973/2014. Afirma também
que a Instrução Normativa RFB n.o 1.520/2014, nos artigos 2o a 4o, regulamentou
este dispositivo, estipulando que não deverão constar dos resultados das
controladas os resultados auferidos por outra pessoa jurídica sobre a qual a
pessoa jurídica controladora domiciliada no Brasil mantenha o controle direto ou
indireto, pois serão informados pela própria controladora brasileira; que haverá
uma subconta para cada controlada, direta ou indireta, da investidora no Brasil,
vinculada à conta do ativo investimento em controlada direta no exterior; e a
forma como os lançamentos contábeis se darão.
80. Entendeu que ao não inserir em seu plano de contas as subcontas de 512
controladas e não registrar o resultado contábil na variação do valor do
investimento equivalente aos lucros ou prejuízos auferidos de destas e de outras
132 controladas, a impugnante descumpriu obrigação prevista no art. 12, inciso
III, da Lei n.o 8.218/1991, conduta omissiva sujeita àquela penalidade.
81. Em sua defesa a impugnante inicialmente alega que o caput do art. 12 faz
referência ao “artigo precedente”, ou seja, o art. 11. Entende, portanto, que o art.
12, caput, da Lei n.o 8.218/91, estabelece que as penalidades nele previstas serão
aplicadas àqueles que infringirem o disposto no art. 11 da mesma lei.
82. Relata que o art. 11 estabelece que as pessoas jurídicas “que utilizarem
sistemas de processamento eletrônico de dados para registrar negócios e
atividades econômicas ou financeiras, escriturar livros ou elaborar documentos de
natureza contábil ou fiscal”, como é o caso da impugnante, ficam obrigadas “a
manter, à disposição da Secretaria da Receita Federal, os respectivos arquivos
digitais e sistemas, pelo prazo decadencial previsto na legislação tributária.”
83. Acredita que o fato de a ECD conter erros, não poderia, em nenhum cenário,
ser confundido com a hipótese de aplicação da multa, a qual, é não manter os
arquivos digitais à disposição da RFB.
84. Vejamos, assim dispõe o art. 76 da Lei 12.973/2014, ipsis litteris:
Art. 76. A pessoa jurídica controladora domiciliada no Brasil ou a ela equiparada,
nos termos do art. 83, deverá registrar em subcontas da conta de investimentos
em controlada direta no exterior, de forma individualizada, o resultado contábil
na variação do valor do investimento equivalente aos lucros ou prejuízos
auferidos pela própria controlada direta e suas controladas, direta ou
indiretamente, no Brasil ou no exterior, relativo ao ano-calendário em que foram
apurados em balanço, observada a proporção de sua participação em cada
controlada, direta ou indireta. (Vigência)
§ 1o Dos resultados das controladas diretas ou indiretas não deverão constar os
resultados auferidos por outra pessoa jurídica sobre a qual a pessoa jurídica
controladora domiciliada no Brasil mantenha o controle direto ou indireto.
Fl. 2191
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§ 2o A variação do valor do investimento equivalente ao lucro ou prejuízo auferido
no exterior será convertida em reais, para efeito da apuração da base de cálculo
do imposto de renda e da CSLL, com base na taxa de câmbio da moeda do país de
origem fixada para venda, pelo Banco Central do Brasil, correspondente à data do
levantamento de balanço da controlada direta ou indireta.
§ 3o Caso a moeda do país de origem do tributo não tenha cotação no Brasil, o
seu valor será convertido em dólares dos Estados Unidos da América e, em
seguida, em reais.
85. A Instrução Normativa 1.520, de 04 de dezembro de 2014 assim regulamenta
a matéria:
Art. 2o A pessoa jurídica controladora domiciliada no Brasil ou a ela equiparada,
nos termos do art. 15, deverá registrar em subcontas vinculadas à conta de
investimentos em controlada direta no exterior, de forma individualizada, o
resultado contábil na variação do valor do investimento equivalente aos lucros ou
prejuízos auferidos pela própria controlada direta e suas controladas, direta ou
indiretamente, no Brasil ou no exterior, relativo ao ano-calendário em que foram
apurados em balanço, observada a proporção de sua participação em cada
controlada, direta ou indireta.
§ 1o O valor a ser registrado em subcontas de que trata o caput deve ser a parcela
do ajuste do valor do investimento equivalente aos lucros auferidos pela
controlada, direta ou indireta, antes da tributação no exterior sobre o lucro.
(Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1674, de 28 de novembro de
2016)
§ 2o Dos resultados das controladas diretas ou indiretas não deverão constar os
resultados auferidos por outra pessoa jurídica sobre a qual a pessoa jurídica
controladora domiciliada no Brasil mantenha o controle direto ou indireto.
Art. 3o As subcontas de que trata o art. 2o serão analíticas e registrarão em último
nível os lançamentos contábeis.
§ 1o Deverá ser criada uma subconta para cada controlada, direta ou indireta, da
investidora no Brasil.
§ 2o As subcontas devem estar vinculadas à conta do ativo investimento em
controlada direta no exterior.
§ 3o As contrapartidas dos valores registrados nas subcontas de que tratam o
caput do art. 2o e os §§ 1o e 2o deste artigo serão registradas em uma subconta
auxiliar. (Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1674, de 28 de
novembro de 2016)
§ 4o O valor do resultado contábil na variação do valor do investimento
equivalente aos lucros apurados pela controlada, direta ou indireta, será
registrado a débito na subconta mencionada no caput do art. 2o e nos §§ 1o e 2o
Fl. 2192
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deste artigo, em contrapartida à subconta auxiliar, de que trata o § 3o. (Redação
dada pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1674, de 28 de novembro de 2016)
§ 5o O valor do resultado contábil na variação do valor do investimento
equivalente aos prejuízos apurados pela controlada, direta ou indireta, será
registrado a crédito na subconta mencionada no caput do art. 2o e nos §§ 1o e 2o
deste artigo, em contrapartida à subconta auxiliar, de que trata o § 3o. (Redação
dada pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1674, de 28 de novembro de 2016)
§ 6o Os valores registrados conforme os §§ 4o e 5o serão revertidos no ano-
calendário seguinte. (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1674, de 28
de novembro de 2016)
§ 7o O Anexo Único apresenta exemplo de registro em subcontas. (Incluído(a)
pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1674, de 28 de novembro de 2016)

86. Nota-se que tal legislação está em consonância com os mandamentos da
OCDE no que se refere a transparência e compliance. Importante salientar que a
OCDE instituiu o Fórum Global para Transparência e Troca de Informações
Tributárias que foi criado para enfrentar os riscos à conformidade tributária
gerados pelos paraísos fiscais, além de buscar implementar padrões de
transparência e de troca de informações na área tributária, para evitar que as
normas referentes a tributos, como impostos, contribuições, taxas etc., sejam
descumpridas ou que pessoas e empresas se beneficiem de “brechas” para
cometer atos ilícitos.
87. Queremos com isso dizer que a regra criada pelo art. 76 da Lei 12.973/2014
não se trata de mera obrigação acessória a ser analisada tão somente no
cotejamento de seu descumprimento e prejuízo imediato, mas de norma
mandamental de controle no âmbito do sistema de tributação em bases
universais.
88. Dessa forma, considerando que tais informações são prestadas por meio da
ECD, aplicável os arts. 11 e 12 da Lei. 8.218/91 os quais transcrevemos abaixo:
Art. 11. As pessoas jurídicas que utilizarem sistemas de processamento eletrônico
de dados para registrar negócios e atividades econômicas ou financeiras,
escriturar livros ou elaborar documentos de natureza contábil ou fiscal, ficam
obrigadas a manter, à disposição da Secretaria da Receita Federal, os respectivos
arquivos digitais e sistemas, pelo prazo decadencial previsto na legislação
tributária.
[...]
§ 3o A Secretaria da Receita Federal expedirá os atos necessários para estabelecer
a forma e o prazo em que os arquivos digitais e sistemas deverão ser
apresentados.
[...]
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Art. 12 - A inobservância do disposto no artigo precedente acarretará a imposição
das seguintes penalidades:
[...]
II - Multa equivalente a 5% (cinco por cento) sobre o valor da operação
correspondente, limitada a 1% (um por cento) do valor da receita bruta da pessoa
jurídica no período a que se refere a escrituração, aos que omitirem ou prestarem
incorretamente as informações referentes aos registros e respectivos arquivos; e
89. Apercebe-se que a normativa acima expressamente determina a aplicação de
multa “aos que omitirem ou prestarem incorretamente as informações referentes
aos registros”. Admitir a interpretação proposta pela impugnante de que a multa
prevista no art. 12, II da Lei 8.218/91 somente se aplicaria no caso de não entrega
das informações (e não no caso de entrega com erros) contraria os princípios da
hermenêutica.
90. Isto porque, na aplicação da lei, deve o intérprete sempre considerar que não
há texto legal inócuo. Se admitíssemos que as infrações do art. 12 somente se
aplicam quando da não entrega das informações, nunca seria possível aplicar o
dispositivo constante do art. 12, II que determina a aplicação de multa quando da
omissão ou da prestação incorreta de informações. Ora, como identificar a
omissão ou incorreção da informação se ela não existe?
91. Vê-se claramente que o legislador criou punição àqueles que apresentarem as
informações com omissões e/ou incorreções, equiparando-os àqueles que
deixarem de prestar a informação. Não há outra interpretação possível,
obedecida a hermenêutica jurídica.
92. Argumenta ainda a impugnante que à luz do princípio da razoabilidade e
proporcionalidade, parâmetros estes que devem pautar a atuação da
Administração Pública, a aplicação da citada multa mostra-se irrazoável,
concluindo que deve a multa exigida pelos AUTOS ser integralmente cancelada.
93. Curial reafirmar que não cabe a autoridade administrativa versar sobre
constitucionalidade e legalidade de artigo de lei, competindo tão somente
verificar a correta aplicação da lei, sem, contudo, proferir juízo acerca de sua
constitucionalidade ou de outros aspectos atinentes à sua validade no mundo
jurídico.
94. Transcrevemos abaixo trecho do TVF que elucida bem a questão:
Conforme o CTN, artigos 113, §2.o, 136 e 142, consigna-se que não compete à
autoridade administrativa fazer qualquer juízo quanto ao grau de reprovabilidade
da conduta punível ou de proporcionalidade da sanção, inexistindo margem de
discrição no lançamento quando preenchidos os requisitos fáticos legais; que a
obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em
obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária; e ainda que a
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responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do
agente e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.
95. Finalmente alega a impugnante que no que se refere aos valores apontados
no demonstrativo de apuração da multa como resultados de BRF AUSTRIA
(R$3.900.072,55) e BRF GLOBAL (R$513.294.295,68) (i.e., os valores apontados na
Coluna D), eles estão equivocados, pois não representam os verdadeiros
resultados destas empresas uma vez que no curso da fiscalização a impugnante
esclareceu que os valores corretos eram aqueles apontados nas Demonstrações
Financeiras (“DFs”) das empresas, havendo sido acatado pela autoridade
tributária visto que pautou-se nos referidos valores para calcular a suposta
Infração objeto do Item 2.1. do TVF.
96. Entende que os valores que deveriam ter constado da Coluna D no
DEMONSTRATIVO para BRF AUSTRIA e BRF GLOBAL seriam os seguintes: (i) BRF
AUSTRIA: R$3.709.329,17 (em vez de R$ 3.900.072,55); e (ii) BRF GLOBAL:
R$206.730.407,80 (em vez de R$513.294.295,68), de forma que o valor da multa
aplicada seria de R$ 91.698.985,60; ou seja, uma redução de R$15.337.731,56 em
relação ao valor originário (R$107.036.717,16).
97. Da análise do TVF (fl. 1.917), verifica-se que a autoridade fiscal considerou os
seguintes valores na primeira parte da autuação:

98. Analisando os valores constantes do Demonstrativo de Apuração da Multa
para aquelas duas controladas, temos os seguintes valores extraídos da parte do
demonstrativo em que as citadas empresas aparecem:

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99. Conclui-se, portanto que assiste razão à impugnante neste item, assim,
procedendo-se a alteração dos valores dos resultados da BRF Austria GmbH e BRF
Global GmbH, tem-se o seguinte resultado na apuração da multa:

100. Dessa forma, o correto valor da multa de ofício aplicável é R$ 91.698.985,60,
como apontado pela impugnante, devendo a quantia de R$15.337.731,56 ser
exonerada.
Conclusão
101. Por todo o exposto, VOTO por dar provimento em parte à impugnação,
exonerando parcialmente o crédito tributário constituído referente a diferença na
apuração da multa de ofício.
102. Desta forma, chegamos ao seguinte resultado do julgamento no que se
refere ao crédito tributário:

No caso, o contribuinte inequivocamente possuía escrituração digital, mas sua
escrituração continha erros que levaram ao arbitramento, razão pela qual entendo que a
penalidade aplicável, portanto, é a hipótese do art. 12, III da Lei no 8.218/91 e não a hipótese
ventilada pelo recorrente de que a multa seria a prevista no artigo 57, III, “a”, da MP n.o 2.158-
35/2001. A penalidade, portanto, foi adequadamente capitulada, para tanto também transcrevo
excerto do TVF em que fica claro a infração cometida, in verbis:

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(...) A Instrução Normativa RFB n.o 1.520/2014, nos artigos 2o a 4o, regulamentou
este dispositivo, estipulando que não deverão constar dos resultados das
controladas os resultados auferidos por outra pessoa jurídica sobre a qual a
pessoa jurídica controladora domiciliada no Brasil mantenha o controle direto ou
indireto, pois serão informados pela própria controladora brasileira; que haverá
uma subconta para cada controlada, direta ou indireta, da investidora no Brasil,
vinculada à conta do ativo investimento em controlada direta no exterior; e a
forma como os lançamentos contábeis se darão.
Como nenhum lançamento de registro da variação do valor do investimento
equivalente a seus lucros ou prejuízos foi encontrado na contabilidade da
fiscalizada, foi ela intimada a “Indicar as subcontas em que registrados os
resultados equivalentes aos lucros ou prejuízos auferidos pelas controladas
diretas e indiretas no exterior (artigos 2o e 3o da Instrução Normativa RFB n.o
1.520/2014)”, mas sua resposta limitou-se à entrega de “tabela com a indicação
das subcontas contábeis solicitadas” (fls. 1.695/1.700).
A verificação da tabela apontou que, das 644 controladas diretas e indiretas
listadas pela fiscalizada em sua ECF, registros X340, para apenas 132 foram
criadas subcontas, inseridas no plano de contas (fls. 1.606/1.637) sob as contas
sintéticas 014036 - RES. CONT. EMPRESAS EXTERIOR DIRETO (IN1520) e 014037 -
RES. CONT. EMPRESAS EXTERIOR INDIRETO (IN1520) do Ativo não circulante,
Investimentos. E ainda que, mesmo para estas, não houve lançamento contábil
algum no ano 2018, como demonstram seus balancetes de janeiro e dezembro
(fls. 1.638/1.659).
Além de estabelecer a tributação em bases universais das pessoas jurídicas, a Lei
n.o 12.973/2014 lhes impôs obrigação acessória – prestação positiva no interesse
da arrecadação ou fiscalização dos tributos (CTN, artigo 113, §2o) – de registro
contábil dos lucros no exterior em subcontas da conta investimento. Com
supedâneo no artigo 16 da Lei n.o 9.779/1999, a RFB disciplinou na Instrução
Normativa RFB n.o 1.520/2014 a forma de registro em subcontas a serem
efetuadas na Escrituração Digital Contábil ECD, esta tratada à época pela
Instrução Normativa RFB n.o 1.774/2017, atualmente pela Instrução Normativa
RFB n.o 2.003/2021.
Ao não inserir em seu plano de contas as subcontas de 512 controladas e não
registrar o resultado contábil na variação do valor do investimento equivalente
aos lucros ou prejuízos auferidos de destas e de outras 132 controladas, a
fiscalizada descumpriu obrigação prevista em lei, conduta omissiva sujeita à
penalidade.
Considerando que os registros contábeis deveriam ter sido realizados até
31/12/2018
(Lei n.o 12.973/2014, artigos 78, §2o, e 79, I), a ECD referente a dezembro/2018,
Livro
Diário
número
de
ordem
143,
hashcode
64001BB5DC85570C88336058D25E6C266D8813E8 (fls. 1.604/1.605), foi entregue
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em 30/05/2019 com omissões de informações, hipótese em que cabível a
aplicação da multa prevista no artigo 12, inciso III, da Lei n.o 8.218/1991, com a
redação dada pela Lei n.o 13.670/2018:
(...)
Portanto, entregue a ECD relativa a dezembro/2018 com omissões de subcontas e
valores, impõe-se multa por cumprimento de obrigação acessória com omissão de
informações calculada em 5% do valor da operação omitida, considerado este a
variação do valor do investimento equivalente aos lucros ou prejuízos auferidos
por cada controlada direta ou indireta atribuível à fiscalizada por sua participação
societária, obtido dos campos Resultado do Período, em Reais (R$) do registro
X351 Demonstrativo de Resultados e de Imposto Pago no Exterior e Percentual de
Participação do registro X356 Demonstrativo de Estrutura Societária, da ECF.

Sendo assim, nada a prouver quanto ao pleito da inaplicabilidade da multa de ofício,
mantendo-se inalterado o Acórdão que reduziu a multa aplicável para R$ 91.698.985,60, como
apontado pela impugnante e, como consequência a DRJ corretamente exonerou o montante de de
R$15.337.731,56.
No que tange a alegação de irrazoabilidade da multa, nos termos do TVF e Acórdão
recorrido, entendo que o CTN, artigos 113, §2.o, 136 e 142, consigna-se que não compete à
autoridade administrativa fazer qualquer juízo quanto ao grau de reprovabilidade da conduta
punível ou de proporcionalidade da sanção, inexistindo margem de discrição no lançamento
quando preenchidos os requisitos fáticos legais; que a obrigação acessória, pelo simples fato da
sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária; e
ainda que a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do
agente e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.
Ademais, cabe mencionar a Súmula CARF no 2 que estabelece que o CARF não é
competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.

CONCLUSÃO
Por todo o exposto, voto por negar provimento ao recurso de ofício, conhecer do
Recurso Voluntário e, no mérito dar-lhe provimento parcial para declarar improcedente a
autuação sendo reconhecida a aplicação da Convenção para evitar a dupla tributação sobre renda
e capital, firmada entre o Brasil e a Áustria.

(documento assinado digitalmente)
Fellipe Honório Rodrigues da Costa
Fl. 2198
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VOTO VENCEDOR
Conselheiro Maurício Novaes Ferreira, redator designado
Inobstante o bem fundamentado voto proferido pelo ilustre conselheiro relator, o
Colegiado, após os debates, decidiu, por maioria qualificada, negar provimento ao recurso
voluntário.
A decisão relativa à multa por omissão de registros contábeis na ECD foi tomada por
unanimidade, de modo que este voto vencedor não abarcará o tema, limitando-se seu alcance à
autuação fiscal relativa à tributação dos lucros auferidos no exterior.
No voto vencido, sustentou o ilustre relator que os lucros auferidos pela Recorrente
na Áustria não deveriam ser oferecidos à tributação no Brasil posto estar vigente acordo bilateral
celebrado entre os dois países para evitar a bitributação.
Penso que não há fundamento para reformar a decisão proferida pela DRJ, que
manteve a autuação fiscal nesta matéria por entender que se aplicam à empresa domiciliada no
Brasil as previsões contidas na Lei no 12.973/2014, que estabelecem a tributação em bases
universais. O voto condutor daquele julgado consignou os seguintes fundamentos para decidir:
70. Atina-se que tais dispositivos determinam que a parcela do ajuste do valor do
investimento em controlada, direta ou indireta, domiciliada no exterior deverá ser
computada na determinação do lucro real e na base de cálculo da Contribuição
Social sobre o Lucro Líquido - CSLL da pessoa jurídica controladora domiciliada no
Brasil. Tais investimentos podem ser apurados de forma consolidada ou
individualmente.
71. Ressalte-se que a previsão de tributação acima não se aplica a empresas
estrangeiras que atuam no Brasil, mas tão somente a empresas brasileiras que
porventura tenham rendimentos oriundos de participações societárias no
exterior. Este ponto foi esclarecido com extrema clareza pela autoridade
tributante, motivo pelo qual pedimos vênia para transcrevê-lo abaixo:
[...]
72. Anda bem a autoridade fiscal quando afirma que a Convenção Brasil – Áustria
baseou-se na Convenção Modelo da OCDE, trazendo a baila o Comentário ao
Artigo 7 da Convenção Modelo que se substancia em poderosa norma
interpretativa. Apresentamos abaixo o original em inglês e sua tradução livre:
[...]
73. Percebe-se, portanto, que a tributação instituída pela Lei 12.973/2014 está
plenamente alinhada com a interpretação da OCDE às convenções internacionais:
no exercício do direito de taxar seus residentes através de lei interna, utilizando
Fl. 2199
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como referência na apuração do imposto aqueles lucros de empresa residente no
outro Estado que sejam atribuíveis a seu residente pela sua participação
societária.
74. Preceitua o art. 87 da Lei 12.973/2014, in verbis:
[...]
75. Verifica-se que a lei autoriza que valores de imposto de renda pagos no
exterior pelas controladas podem ser compensados na apuração do lucro real no
Brasil até o limite dos tributos aqui incidentes. Outrossim, os lucros tributados por
Estado estrangeiro não serão novamente tributados no Brasil. De forma que a
tributação em bases universais regida pela Lei 12.973/2014 não reduz os lucros da
empresa residente no outro Estado e tão pouco se pode alegar que seja imposta
sobre tais lucros, não havendo que se falar em bitributação.
76. Conclui-se, portanto, que os dispositivos da Lei 12.973/2014 estão em plena
acordância com o disposto no Artigo 7 da Convenção Brasil – Áustria, não
havendo que se falar que houve desconsideração daquela convenção por parte da
autoridade autuante.
77. Da mesma forma não assiste razão à impugnante quando afirma que o Artigo
23.2 da Convenção Brasil – Áustria impediria o presente lançamento, já que a Lei
n.o 12.973/2014 não determina a tributação de dividendos pagos, e sim da
parcela do ajuste do valor do investimento em controlada, direta ou indireta,
domiciliada no exterior equivalente aos lucros por ela auferidos. Curial atentar
que em nenhum momento a Lei 12.973/2014 faz menção a pagamento de
dividendos, mas tão somente à apuração de resultados.
78. Destarte, não há que se falar em incorreção na parcela do lançamento que se
refere à adição dos resultados equivalentes aos lucros apurados por BRF Austria
GmbH e por BRF Global GmbH.
Devidamente fundamentada, portanto, a aplicação da norma prevista na Lei no
12.973/2014 para a tributação, na controladora brasileira, do resultado por ela experimentado em
função dos lucros auferidos por controlada no exterior.
Quanto ao alegado conflito da norma interna com o acordo celebrado entre Brasil e
Áustria, acolho os fundamentos apresentados no acórdão no 9101-006.779, de 05/10/2023,
prolatado pelo ilustre conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto e assim redigido, no que
interessa à matéria:
A tributação em bases universais das pessoas jurídicas residentes no Brasil possui
seu fundamento legal no artigo 25 da Lei no 9.249/95, verbis:
Art. 25. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior serão
computados na determinação do lucro real das pessoas jurídicas correspondente
ao balanço levantado em 31 de dezembro de cada ano.
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Depois de inúmeras controvérsias legislativas2, pacificou-se o entendimento de
que esse dispositivo somente permitiria a tributação após os mencionados lucros,
rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior serem disponibilizados à
pessoa jurídica situada no Brasil.
Com o advento da Medida Provisória no 2.158-35/01 duas significativas mudanças
foram introduzidas: (i) no artigo 21 introduziu-se tal tributação à CSLL3; (ii) no
artigo
74,
determinou-se
que
a
disponibilização
se
dará
antes
e
independentemente de qualquer distribuição no caso de lucros auferidos por
empresas controladas e coligadas da pessoa jurídica brasileira. Veja-se:
[...]
A despeito das críticas sobre sua amplitude, atingindo também as empresas
coligadas em descompasso com o padrão internacional, além de lucros auferidos
em países sem tributação favorecida e rendas ativas, é importante ressaltar que
esse artigo 74 vai ao encontro das regras instituídas em inúmeros países em
sintonia com o fenômeno da transparência fiscal internacional4. A rigor, trata-se
de normas antielisivas específicas que tem como escopo evitar o diferimento da
tributação dos lucros de empresas qualificadas como controlled foreign
corporations - CFC.
Faz-se necessário, portanto, analisar a sistemática adotada em tais dispositivos
legais. Nesse sentido, é de se observar que a lei não teria eficácia se quisesse
tributar diretamente os lucros de uma empresa não residente. Isso porque não há
conexão (residência ou fonte) capaz de dar efetividade à jurisdição tributária
brasileira. O que a lei faz é tributar uma renda ficta da própria pessoa jurídica
brasileira (a empresa residente). Em outras palavras, ela olha para a empresa
residente e, sopesando o fato de que esta possui participação societária em outra
empresa que apurou lucro no exterior, assume que há disponibilidade da renda e
determina que se tribute como lucro da empresa brasileira um determinado valor
estimado com base no lucro apurado pela empresa no exterior.
A adequação dessa determinação ao conceito constitucional de renda é uma
decisão que deve ser levada a efeito por quem tem competência para isso, no
caso, o Supremo Tribunal Federal STF, à luz dos princípios constitucionais
envolvidos (igualdade, capacidade contributiva, etc.). E, como é de amplo
conhecimento, o artigo 74 foi apreciado pelo STF, na ADI no 2.588, restando
decidida sua inconstitucionalidade apenas nos casos que tratam de lucros
auferidos por coligadas não situadas em países com tributação favorecida. Não
nos cabe aqui questionar a exatidão dessa decisão, mas, apenas, reconhecer sua
aplicabilidade.
Nem se pode estranhar essa forma de tributação. Afinal, em várias situações a
legislação do imposto de renda tributa algo que não é necessariamente renda.
Basta ver as margens predeterminadas do controle dos preços de transferência.
Aliás, as próprias adições e exclusões ao lucro líquido, que o legislador
arbitrariamente elege para se chegar ao lucro real, não deixam de ser uma prova
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de que o lucro real é muito mais uma ficção do que uma renda ideal. Há de se
ressaltar que o conceito de renda adotado no Brasil segue a teoria do acréscimo
patrimonial definido numa amplitude global. Isso significa que se considera renda
quaisquer fluxos monetários e demais benefícios (que possam também ser
avaliados em termos monetários) que ingressem na esfera patrimonial da pessoa
durante o período considerado. O que ocorre é que a lei, em situações nas quais o
legislador sopesa a confluência de diversos princípios e interesses coletivos, deixa
de tributar algumas categorias de renda. A bem da verdade, nem mesmo o lucro
líquido contábil pode se enquadrar exatamente no conceito financeiro de renda
da teoria do acréscimo patrimonial que inspirou os elaboradores do Código
Tributário Nacional CTN na positivação do seu artigo 435.
E não há nenhuma ofensa aos artigos 7 dos acordos destinados a evitar a dupla
tributação quando se adota essa forma de incidência tributária. Veja-se o típico
conteúdo desses dispositivos, conforme as Convenções-Modelo adotadas pela
OCDE e pela ONU, nos termos reproduzidos para o vernáculo pelo acordo
celebrado entre o Brasil e a Países Baixos:
[...]
Ora, a parte desses dispositivos que diz que “os lucros de uma empresa de um
Estado Contratante só são tributáveis nesse Estado” não pode ser entendida de
maneira desvinculada da parte seguinte: “a não ser que a empresa exerça sua
atividade no outro Estado Contratante por meio de um estabelecimento
permanente aí situado”. Trata-se da forma que as Convenções-Modelo
escolheram para dizer que o país da fonte só pode tributar o lucro do seu não
residente se este exercer atividade neste país por intermédio de um
estabelecimento permanente. Isso porque é possível que uma atividade seja
exercida sem um grau de conexão tal com o país da fonte que seja capaz de
qualificá-lo no escopo do conceito de estabelecimento permanente contido nos
artigos 5o daquelas mesmas Convenções-Modelo. Ainda assim, existe a conexão e
o país da fonte poderia querer exercer sua jurisdição no sentido de tributar os
correspondentes lucros. A regra daqueles dispositivos impede, então, que o país
da fonte exerça essa jurisdição.
Por outro lado, como bem frisado pela PGFN em contrarrazões, os tratados
firmados para evitar bitributação se tratam de regras de competência negativa,
ou seja, os tratados servem para não tributar um não residente, e jamais não
tributar um residente!
Por essas mesmas razões, não há porque se procurar nos tratados dispositivo que
autorize determinado país a tributar seu residente, já que os mesmos somente se
prestam a impossibilitar a tributação de um não residente, e nas hipóteses em
que forem firmados pelos Estados Contratantes.
Há de se salientar, novamente, que a tributação da empresa brasileira, nos
termos do art. 74 Medida Provisória no 2.158-35/01, não diminui o resultado da
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empresa situada no exterior, uma vez que jamais se refletirá nas demonstrações
contábeis e financeiras do não residente no Brasil.
Nesse mesmo sentido, em relação ao art. 7o das Convenções-Modelo, a OCDE é
taxativa ao afirmar que normas CFC - como a prevista no art. 74 Medida Provisória
no 2.158-35/01 - não ofendem os tratados firmados, pois a tributação incidiria
sobre o residente, e não sobre não residente.
Segundo a PGFN, os mais recentes posicionamentos da OCDE orientam, inclusive,
que normas CFC não se apliquem somente a casos de abuso de tratado, mas que
possuam hipóteses de incidência objetivas.
Corroborando o entendimento firmado até aqui, o i. Conselheiro Marcos Aurélio
Pereira Valadão, no acórdão 9101-002.330, assevera que o “entendimento pela
não aplicação do art. 7o às normas CFC, embora objeto de alguma controvérsia, é
corrente e aceito na doutrina internacional7 e nacional e pela jurisprudência de
diversos países. A doutrina nacional, referindo-se à norma CFC brasileira, também
tem posições no sentido da não afetação dos tratados, e.g., Marco Aurélio Greco,
conforme se transcreve abaixo:
Para Marco Aurélio Greco, uma vez que o referido artigo 74 estabelece a
tributação de uma variação positiva de patrimônio da empresa brasileira, não
haveria base para se falar em bloqueio da tributação prevista neste dispositivo em
função da aplicação do art. 7o das convenções internacionais assinadas pelo
Brasil, já que, em nenhum momento, se estaria tributando lucros da empresa
residente no outro país. Em sua visão, mesmo nos casos em que determinada
convenção prevê a isenção dos dividendos pagos para residentes e domiciliados
no Brasil, não estaria afastada a tributação do art. 74, uma vez que, como dito
acima, seu entendimento é no sentido de que esta regra prevê a tributação de um
acréscimo patrimonial ocorrido no Brasil e não do resultado ainda não distribuído
pela empresa brasileira”.8 Em relação à tese de que a redação utilizada no art. 7
das Convenções sobre Dupla Tributação existiria justamente para impedir
sistemática de tributação como a do art. 74 da MP 2.158-35/2001, por outros
fundamentos também discordo de tal exegese. Basta analisar a cronologia das
normas em questão para se verificar a impossibilidade de tal raciocínio.
A redação do artigo 7 das convenções destinadas a evitar a dupla tributação foi
elaborado para se impedir que sejam tributados na fonte receitas (“lucros” –
profits) remetidas ao país de residência, sem que haja uma presença efetiva da
empresa no outro país, a não ser que o rendimento seja abrangido nos outros
itens específicos do tratado.
Logo, se houver um estabelecimento permanente (no que se remete ao art. 5o
dessas convenções, que define os critérios para este fim), ou houver uma
subsidiária ou controlada, os lucros também podem ser tributados pelo país em
que eles são gerados.
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Nesse sentido, novamente valho-me dos valorosos argumentos do i. Conselheiro
Marcos Aurélio Pereira Valadão traçados no bojo do acórdão 9101-002.330:
importa ressaltar que à época da proposta de redação do art. 7 (no início do
século passado e depois na década de 1940 - modelos do México e Londres), não
existiam normas CFC, tendo essas surgido somente na década de 1960,
originalmente nos EUA. Portanto, cai por terra o argumento de que a redação do
art. 7 dos acordos destinados a evitar a dupla tributação teria como objetivo
impedir a aplicação das normas CFC.
Também não se pode, portanto, querer atribuir à expressão “os lucros de uma
empresa de um Estado Contratante só são tributáveis nesse Estado” o sentido
restritivo de impedir que um determinado país adote normas de transparência
fiscal internacional. Esse, inclusive, é o entendimento esposado pela OCDE nos
comentários de sua Convenção-Modelo. Nesse sentido, vide os seguintes
excertos, conforme edição atualizada em 2010, com tradução livre:
Parágrafo 23 dos comentários ao artigo 1o:
23. A utilização de “companhias de base” [“base companies”, em inglês]
também pode ser tratada através de normas sobre sociedades controladas
no exterior [“Controlled Foreign Corporations/CFC”, em inglês]. Um número
significativo de países membros e não membros tem adotado tal legislação.
Conquanto o desenho desse tipo de legislação varie consideravelmente de
país para país, um traço comum dessas regras, agora internacionalmente
reconhecidas como um instrumento legítimo para proteger a base
tributária local, é que elas resultam na tributação, por um Estado
Contratante, de seus residentes relativamente à renda proveniente de sua
participação em certas entidades estrangeiras. Argumentou-se algumas
vezes, com base em certa interpretação de dispositivos da Convenção tais
como o artigo 7o, parágrafo 1o, e o artigo 10, parágrafo 5o, que esse traço
comum da legislação sobre sociedades controladas no exterior estaria em
conflito com tais dispositivos. Pelos motivos expostos nos parágrafos 14 dos
comentários ao artigo 7o e 37 dos comentários ao artigo 10, esta
interpretação não está de acordo com o texto dos dispositivos. A
interpretação também não se sustenta quando os dispositivos são lidos em
seu contexto. Portanto, muito embora alguns países tenham considerado
útil esclarecer expressamente, em suas convenções, que a legislação das
sociedades controladas no exterior não está em conflito com a Convenção,
tal esclarecimento não se faz necessário. Reconhece-se que a legislação das
sociedades controladas no exterior estruturada dessa forma não é contrária
aos dispositivos da Convenção.
Parágrafo 14 dos comentários ao artigo 7o:
14. O propósito do parágrafo 1o é traçar limites ao direito de um Estado
Contratante tributar os lucros de empresas situadas em outro Estado
Contratante. O parágrafo não limita o direito de um Estado Contratante
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tributar seus próprios residentes com base nos dispositivos relativos a
sociedades controladas no exterior encontrados em sua legislação interna,
ainda que tal tributo, imposto a esses residentes, possa ser computado em
relação à parte dos lucros de uma empresa residente em outro Estado
Contratante atribuída à participação desses residentes nessa empresa. O
tributo assim imposto por um Estado sobre seus próprios residentes não
reduz os lucros da empresa do outro Estado e não se pode dizer, portanto,
que teve por objeto tais lucros (ver também o parágrafo 23 dos
comentários ao artigo 1o e parágrafos 37 a 39 dos comentários ao artigo
10).
Outrossim, o recente relatório final divulgado no âmbito da Ação 3 do projeto
Base Erosion and Profit Shifting BEPS, conduzido pela OCDE sob determinação de
todos os países pertencentes ao chamado G20, tratou como renda "atribuída aos
acionistas" (attributed to shareholders) a parcela tributada no país que impõe a
norma CFC. Nesse sentido, embora alguns países já o façam, tendo em vista que
algumas normas CFC só se aplicam a certos tipos de renda, recomenda que as
regras de CFC incluam uma definição de rendimento de Companhias Controladas
no Exterior e estabeleça uma lista não exaustiva de abordagens ou combinação de
abordagens que as regras de CFC poderiam utilizar para tal definição9. Portanto,
não se trata de tributar a renda da CFC, mas, sim, uma parcela atribuída na renda
do acionista.
Por outro lado, também não se pode compreender a sistemática adotada pela lei
brasileira como se estivesse tributando uma espécie de "dividendos presumidos".
Primeiro, porque o dividendo é um conceito bem delineado no âmbito da
legislação societária. Assim, não basta a mera deliberação dos sócios para que
todo o lucro auferido num determinado período se converta em dividendos.
Como se sabe, há diversas situações em que os lucros devem ser destinados, por
determinação legal ou estatutária, a pessoas distintas dos sócios. Então, não se
pode garantir que todo o lucro deve ser dividido segundo as participações
societárias.
Segundo, porque quando o dividendo é, de fato, distribuído, seguindo o método
de alívio da bitributação jurídica utilizado pela maioria dos países, deve se dar o
crédito do imposto retido pelo país da fonte. Porém, a legislação brasileira não faz
exatamente isso. Como não houve, de fato, a distribuição do dividendo, não há
imposto retido na fonte. Então, o que se possibilita é a compensação do imposto
pago sobre o lucro pela empresa não residente. Vejam bem, não se trata de alívio
da bitributação jurídica, mas, sim, da bitributação econômica através da
compensação de parcelas do imposto apurado pela empresa residente (a
brasileira), segundo os complicados critérios estabelecidos no artigo 14 da IN/SRF
no 213/0210. E percebam que existe até a possibilidade de compensar aquele
imposto do exterior com a CSLL devida pela empresa brasileira (artigo 15 da
mesma IN)11. Veja-se:
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[...]
Terceiro, porque não há na legislação nada que garanta que se houver uma
efetiva distribuição de dividendos a posteriori, estes deixarão de ser tributados,
tanto pelo país da fonte, quanto pelo Brasil. Ademais, inexiste qualquer previsão
acerca dos efeitos daquela tributação sobre os “dividendos presumidos” em face
da eventual tributação dos dividendos efetivamente distribuídos.
É verdade que os parágrafos 38 e 39 dos comentários ao artigo 10 deixam aberta
a possibilidade de uma determinada legislação CFC tratar ou não os rendimentos
tributados na categoria dos dividendos. Apesar disso, o conteúdo desses
parágrafos é claro quanto à chance de haver problemas na efetivação de
benefícios concedidos no âmbito do acordo no caso de a legislação CFC tratar os
rendimentos tributados na categoria dos dividendos. Veja-se tais comentários,
conforme edição atualizada em 2010, com tradução livre:
Parágrafos 38 e 39 dos comentários ao artigo 10:
38. A aplicação de tal legislação ou regras [de acordo com o parágrafo
precedente, trata-se da legislação CFC ou de regras com efeitos similares]
pode, porém, complicar a aplicação do artigo 23. Se a renda [da CFC] fosse
atribuída ao contribuinte, cada item dessa renda teria que ser tratada na
conformidade das provisões relevantes da Convenção (lucros de empresas,
juros, royalties). Se é tratada como um dividendo presumido, então, ele é
claramente derivado da companhia de base [a CFC], constituindo renda do
país daquela companhia. Mesmo assim, não está claro se a renda deve ser
tratada como um dividendo (artigo 10) ou como rendimentos não
expressamente mencionados (artigo 21). Sob algumas dessas legislações ou
regras, a renda tributável é tratada como um dividendo, com o resultado de
que uma isenção concedida por uma convenção, por exemplo, uma isenção
de uma filial, seja também estendida ao contribuinte. É questionável se a
Convenção requer que isso seja feito. Se o país de residência considera que
esse não é o caso, pode se alegado que ele está obstruindo a normal
operação da isenção de uma filial mediante tributação do dividendo (na
forma de "dividendo presumido") antecipadamente.
39. Aonde os dividendos são realmente distribuídos pela companhia de
base [a CFC], as provisões da convenção bilateral têm que ser normalmente
aplicadas porque há renda de dividendos dentro do escopo da convenção.
Assim, o país da companhia de base pode submeter o dividendo a uma
tributação na fonte. O país da residência do controlador aplicará os
métodos normais de eliminação da bitributação (isto é, o método do
crédito ou da isenção). Isso implica que o tributo retido deve ser creditado
no país de residência do controlador, mesmo que o lucro distribuído (o
dividendo) tenha sido tributado anos antes no âmbito da legislação CFC ou
outras regras com efeitos similares. No entanto, a obrigação de dar o
crédito nesse caso permanece questionável. Geralmente tal dividendo é
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isento da tributação (uma vez que ele já foi tributado no âmbito daquela
legislação ou regras) e poderia ser arguido que não há base para o crédito
do tributo retido. Por outro lado, o propósito do tratado seria frustrado se
esse crédito pudesse ser evitado via simples antecipação da tributação pela
oposição da citada legislação. O princípio geral estabelecido acima sugere
que o crédito deveria ser concedido mesmo que os detalhes possam
depender de tecnicalidades da citada legislação ou regras e do sistema de
crédito dos tributos no exterior contra os tributos domésticos (por
exemplo, tempo decorrido desde a tributação dos "dividendos
presumidos"). Porém, os contribuintes que tenham recorrido a arranjos
artificiais estão assumindo riscos que não estão completamente sob a
salvaguarda das autoridades tributárias.
Nada obstante a existência dessa possibilidade, como já se disse, não parece que
a lei brasileira tenha seguido esse difícil caminho.
Registre-se, contudo, que a matéria sofrerá profundas alterações para os fatos
geradores futuros por obra do conteúdo introduzido pela Lei no 12.973/14.
No caso presente, a jurisdição brasileira não tem conexão com o lucro produzido
pelas empresas sediadas no exterior. A nossa lei não pode alcançar estas últimas
sem que algum critério de conexão se estabeleça. Portanto, o que a nossa lei faz é
tributar a nossa empresa, residente, pelo natural critério da residência. Apenas o
cálculo da renda tributada nesta empresa, conforme determinado pela lei interna,
é que é baseado nos lucros apurados pela empresa no exterior. A compensação
do imposto pago sobre o lucro pela empresa não residente, para alívio da
bitributação econômica, é mera liberalidade da lei interna. Assim como, se
existisse (ou vier a existir) determinação para a não tributação dos dividendos
efetivamente distribuídos a posteriori, esta seria (ou será) também outra
liberalidade (uma vez que já havia sido concedido o alívio anterior).
Tal entendimento, sublinhe-se, é o mesmo adotado pela RFB oficialmente em por
meio da Solução de Consulta Interna Cosit no 18, de 08 de agosto de 2013, cuja
ementa recebeu a seguinte redação:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ LUCROS
AUFERIDOS POR EMPRESAS COLIGADAS OU CONTROLADAS DOMICILIADAS
NO EXTERIOR
A aplicação do disposto no art. 74 da Medida Provisória no 2.158-35, de
2001, não viola os tratados internacionais para evitar a dupla tributação.
Dispositivos Legais: art. 98 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966, arts
25 e 26 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, arts. 21 e 74 da
Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de agosto de 2001, e Artigo 7 da
Convenção-Modelo
da
Organização
para
a
Cooperação
e
o
Desenvolvimento Econômico (OCDE).
Convém transcrever as conclusões de tal ato:
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34. Em face do exposto, conclui-se que a aplicação do disposto no art. 74 da
MP no 2.158-35, de 2001, não viola os tratados internacionais para evitar a
dupla tributação pelas seguintes razões:
34.1. a norma interna incide sobre o contribuinte brasileiro,
inexistindo qualquer conflito com os dispositivos do tratado que
versam sobre a tributação de lucros;
34.2. o Brasil não está tributando os lucros da sociedade
domiciliada no exterior, mas sim os lucros auferidos pelos próprios
sócios brasileiros; e 34.3. a legislação brasileira permite à empresa
investidora no Brasil o direito de compensar o imposto pago no
exterior,
ficando,
assim,
eliminada
a
dupla
tributação,
independentemente da existência de tratado.
De igual forma, recentemente o próprio CARF vem adotando tal entendimento,
chamando atenção a decisão prolatada pela Câmara Superior de Recursos Fiscais
na sessão de 04 de maio de 2016 (Acórdão 9101-002.330), em brilhante voto
vencedor do i. Conselheiro Marcos Aurélio Pereira Valadão em que são rebatidos
todos os argumentos usualmente utilizados pelos que defendem tese contrária à
exposta no presente voto.
Portanto, não assiste razão à Recorrente. Inexiste ofensa ao Acordos firmados
pelo Brasil com os países onde estão sediadas as controladas (Áustria e
Argentina), seja pelo artigo 7, seja pelo artigo 23, parágrafo 4.
Desse modo, impõe-se a manutenção integral da exigência.
Devidamente demonstrado, portanto, que o acordo celebrado entre o Brasil e a
Áustria não impede a tributação da empresa brasileira aqui domiciliada. Os lucros auferidos no
exterior influenciam na base de cálculo da tributação brasileira pela valorização dos investimentos
mantidos em empresas controladas.
Note-se que a ex conselheira Lívia De Carli Germano, em declaração de voto
proferida no acórdão no 9101-006.446, ressaltou que após a edição da Lei no 12.973/2014, a
tributação da pessoa jurídica brasileira passou a ser expressamente prevista (com destaques ora
acrescidos):
Quando da publicação da MP 2.158-35/2001, houve muita discussão sobre se o
dispositivo trouxe uma ficção jurídica de disponibilização dos lucros ou uma
presunção de que tais lucros estariam disponíveis para as controladoras18. E isso
foi assim porque a norma textualmente tratou do lucro apurado pela empresa
estrangeira -- e não do efeito de sua apuração no Brasil, que é o registro de tais
lucros pela controladora brasileira por força da aplicação do método de
equivalência patrimonial.
Tanto é assim que, após a decisão do STF na ADI 2.588, referido artigo foi
revogado, passando a legislação a estabelecer a tributação da "parcela do ajuste
do valor do investimento em controlada, direta ou indireta, domiciliada no
Fl. 2208
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exterior equivalente aos lucros por ela auferidos" (art. 77 da Lei 12.973/2014). Ou
seja, somente aí é que a lei passou a prever literalmente a tributação da
controladora brasileira, e não mais dos lucros da controlada estrangeira.
Por estes fundamentos, o colegiado houve por bem negar provimento ao recurso
voluntário e manter a autuação fiscal decorrente do não oferecimento à tributação da parcela de
ajuste do investimento mantido em controlada no exterior.
Registre-se também que a decisão proferida pelo colegiado engloba, pelos mesmos
fundamentos, a manutenção da autuação fiscal relativa à Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido do período fiscalizado.
Assinado Digitalmente
Maurício Novaes Ferreira

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