Tribunal: CARF
Processo: 17227.720454/2021-81
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: THIAGO BUSCHINELLI SORRENTINO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-05-08
Data de publicação: 2024-06-13

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/07/2018
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO VOLUNTÁRIO. ALEGADA INCONSTITUCIONALIDADE DE MULTA. VIOLAÇÃO DO PRINCÍPIO DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA E DA VEDAÇÃO DO USO DE TRIBUTO COM EFEITO DE CONFISCO. NÃO CONHECIMENTO.
Nos termos da Súmula CARF 02, o CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA. MANIFESTAÇÃO DA OPÇÃO PELO REGIME SUBSTITUTIVO. PROCEDIMENTOS E LIMITAÇÕES. SOLUÇÃO DE CONSULTA INTERNA COSIT 3, DE 27 DE MAIO DE 2022.
A opção pela Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB) pode ser manifestada, de forma expressa e irretratável, por meio de (a) pagamento do tributo mediante código específico de documento de arrecadação de receitas federais, ou - de modo disjuntivo e inclusivo - (b) apresentação de declaração por meio da qual se confessa o tributo.
Assim, a extinção do crédito tributário, por compensação, em Declaração de Compensação (PER/DCOMP), é modo válido de opção ao regime alternativo de tributação, nos termos do art. 9o, § 13, da Lei 12.546/2011.

Inteiro teor:
S2-C2T2
S2-C 2T2 MINISTÉRIO DA FAZENDA
MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Processo no
Processo no
17227.720454/2021-81 Recurso
Recurso
Voluntário Acórdão no
Acórdão no
2202-010.739 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 2a Turma Ordinária Sessão
Sessão de
08 de maio de 2024 Recorrente
Recorrente
CBO SERVIÇOS MARÍTIMOS Interessado
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/07/2018
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO VOLUNTÁRIO.
ALEGADA INCONSTITUCIONALIDADE DE MULTA. VIOLAÇÃO DO
PRINCÍPIO DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA E DA VEDAÇÃO DO
USO
DE
TRIBUTO
COM
EFEITO
DE
CONFISCO.
NÃO
CONHECIMENTO.
Nos termos da Súmula CARF 02, “o CARF não é competente para se
pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária”.
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA.
MANIFESTAÇÃO
DA
OPÇÃO
PELO
REGIME
SUBSTITUTIVO.
PROCEDIMENTOS E LIMITAÇÕES. SOLUÇÃO DE CONSULTA
INTERNA COSIT 3, DE 27 DE MAIO DE 2022.
A opção pela Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB) pode
ser manifestada, de forma expressa e irretratável, por meio de (a) pagamento
do tributo mediante código específico de documento de arrecadação de receitas
federais, ou - de modo disjuntivo e inclusivo - (b) apresentação de declaração
por meio da qual se confessa o tributo.
Assim, a extinção do crédito tributário, por compensação, em Declaração de
Compensação (PER/DCOMP), é modo válido de opção ao regime alternativo
de tributação, nos termos do art. 9o, § 13, da Lei 12.546/2011.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do recurso, exceto da alegação de inconstitucionalidade, e, na parte conhecida, em
dar provimento ao recurso

(documento assinado digitalmente)
Sônia de Queiroz Accioly - Presidente
(documento assinado digitalmente)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 17227.720454/2021-81
Fl. 573
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2202-010.739 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 17227.720454/2021-81

Thiago Buschinelli Sorrentino - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Sara Maria de Almeida
Carneiro Silva, Ana Claudia Borges de Oliveira, Thiago Buschinelli Sorrentino, Sonia de
Queiroz Accioly (Presidente).
Relatório
Trata-se de recurso voluntário interposto de acórdão prolatado pela – 14a
TURMA/DRJ08 (108-023.121), assim ementado:

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/07/2018
ARGUIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE E ILEGALIDADE. INSTÂNCIA
ADMINISTRATIVA.
No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento
afastar a aplicação, ou deixar de observar lei, decreto ou ato normativo, sob fundamento
de inconstitucionalidade/ilegalidade, cujo reconhecimento encontra-se na esfera de
competência do Poder Judiciário.
MULTA DE OFÍCIO. PREVISÃO EM LEGISLAÇÃO. ARGUIÇÃO DE VIOLAÇÃO
AOS PRINCÍPIOS DO NÃO CONFISCO, DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA, DA
RAZOABILIDADE E DA PROPORCIONALIDADE. EXCLUSÃO OU REDUÇÃO
DO VALOR. IMPOSSIBILIDADE.
A inclusão de contribuições em lançamento fiscal dá ensejo à incidência, a partir da
competência 12/2008, de multa de ofício, capitulada no artigo 44 da Lei no 9.430/1996,
ao qual remete o artigo 35-A da Lei no 8.212/1991, incluído pela Medida Provisória no
449/2008, sobre o valor das contribuições lançadas. A alegação de que a multa de
ofício, incidente sobre as contribuições lançadas, é confiscatória e viola os princípios da
capacidade contributiva, da razoabilidade e da proporcionalidade não pode ser discutida
nesta esfera de julgamento, pois se trata de exigência fundada em normas às quais o
julgador administrativo é vinculado, não lhe sendo permitido excluir ou reduzir o seu
valor estabelecido na legislação.
JUROS. TAXA SELIC. A aplicação dos juros equivalentes à taxa referencial do
Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, nos créditos constituídos pela
Secretaria da Receita Federal do Brasil, é vinculada à previsão legal, não podendo ser
excluída do lançamento.
PRODUÇÃO DE PROVAS. PEDIDOS DE DILIGÊNCIA E JUNTADA DE
DOCUMENTOS. INDEFERIMENTO.
A apresentação de provas, pelo sujeito passivo, no contencioso administrativo, deve ser
feita juntamente com a impugnação, precluindo o direito de fazê-lo em outro momento,
salvo se fundamentado nas hipóteses expressamente previstas. O pedido de juntada de
documentos após a impugnação deve ser indeferido quando não tenha sido demonstrada
a impossibilidade de apresentação oportuna da prova documental por motivo de força
maior, não se refira esta a fato ou direito superveniente, e nem se destine a contrapor
fatos ou razões posteriormente trazidos aos autos. A autoridade julgadora de primeira
instância determinará a realização de diligências, quando entendê-las necessárias,
indeferindo as que considerar prescindíveis ou impraticáveis.
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/07/2018
Fl. 574
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2202-010.739 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 17227.720454/2021-81

CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA (CPRB).
OPÇÃO
PELO
REGIME
POR
MEIO
DE
PAGAMENTO
NO
PRAZO
ESTABELECIDO NA LEI 12.546/2011. INOCORRÊNCIA. COMPENSAÇÃO.
AJUSTES INDEVIDOS. GLOSA.
A opção pelo regime da CPRB deve ocorrer por meio de pagamento, realizado dentro
do prazo de vencimento da contribuição relativa a janeiro de cada ano, ou à primeira
competência subsequente para a qual haja receita bruta apurada, conforme determina a
Lei no 12.546/2011. A empresa que realizar os ajustes de forma indevida a título de
CPRB, em GFIP, terá os respectivos valores compensados glosados pela fiscalização.
COMPENSAÇÃO REQUERIDA NA IMPUGNAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
A compensação somente pode ser efetuada mediante ato volitivo do sujeito passivo,
mediante procedimento específico.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido

Por bem retratar o quadro, transcrevo o relatório adotado pelo órgão julgador de
origem:

DA AUTUAÇÃO
1. Trata-se de Auto de Infração de contribuição previdenciária da empresa e do
empregador, no montante de R$ 49.129.269,14 (quarenta e nove milhões, cento e vinte
e nove mil,
duzentos e sessenta e nove reais e quatorze centavos), incluindo juros e multa, lavrado
em 07/07/2021, pela fiscalização, referente a contribuições destinadas à Seguridade
Social, relativas às competências 01/2017 a 07/2018, com o seguinte levantamento:
divergência de contribuição da empresa – informação indevida de ajuste de CPRB em
GFIP – artigo 22, incisos I e III da Lei no 8.212/1991.
2. O Relatório Fiscal, de fls. 10 a 17, traz, em suma, as seguintes informações:  que trata o pre
contribuições previdenciárias declaradas em Guia de Recolhimento do Fundo de
Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social - GFIP, no período
de 01/2017 a 07/2018, objetivando verificar a regularidade, tanto formal quanto material daqueles v
econômica principal a "Navegação de Apoio Marítimo", CNAE cód. 5030-1-01,
conforme consta no Cadastro Nacional das Pessoas Jurídicas – CNPJ; que, da análise
das informações constantes do sistema GFIPWEB, foram apuradas as compensações de
contribuições previdenciárias efetuadas pela empresa, através do campo "Compensação
- valor compensado", sendo os valores discriminados em tabela;  que as informações
disponíveis no sistema GFIP Web acerca das compensações efetuadas não permitiram
identificar a origem dos créditos compensados;  que foi verificado que a empresa, no
período fiscalizado, informou em suas Declarações de Débitos e Créditos Tributários
Federais – DCTF's, débitos relativos à Contribuição Previdenciária sobre a Receita
Bruta – CPRB, instituída pela Lei no 12.546/2011 e alterações posteriores;  que a Lei
12.546/2011 prevê, nos arts. 7o e 8o, as atividades econômicas passíveis de substituição
da contribuição previdenciária sobre folha de pagamento pela contribuição
previdenciária sobre a receita bruta – CPRB;  que, conforme cláusula terceira da
consolidação do Contrato Social, a sociedade tem por objetivo a prestação de serviços
marítimos especiais de alto mar, submarino e entre portos e instalações de extração de
minerais situadas em oceanos, mares e hidrovias e a prestação de serviços marítimos de
apoio a essas atividades; navegação de apoio marítimo; serviços de reboque e apoio
marítimo; a importação e/ou exportação de bens e serviços relacionados com as demais
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DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 2202-010.739 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 17227.720454/2021-81

atividades sociais; a representação e/ou agenciamento de empresas de navegação
nacionais ou estrangeiras; a participação em outras sociedades nacionais ou
estrangeiras, seja como quotista, acionista ou outra modalidade;  que, dentre os
serviços prestados pela empresa, existem atividades listadas na Lei no 12.546/2011
passíveis de substituição, porém o parágrafo 13o, art. 9o, da mesma lei, previu o
seguinte: "Art. 9o Para fins do disposto nos arts. 7o e 8o desta Lei: (...) § 13. A opção
pela tributação substitutiva prevista nos arts. 7o e 8o será manifestada mediante o
pagamento da contribuição incidente sobre a receita bruta relativa a janeiro de cada ano,
ou à primeira competência subsequente para a qual haja receita bruta apurada, e será
irretratável para todo o ano calendário. (Incluído pela Lei no 13.161, de 2015)";  que
não foi localizado o pagamento em DARF da contribuição previdenciária sobre a receita
bruta – CPRB, código de Receita 2985 ou 2991, para os meses de janeiro de 2017 e
janeiro de 2018, conforme a previsão legal, para que a opção pela CPRB tivesse sido
manifestada;  que a empresa foi intimada, através Termo de Intimação Fiscal 01, a
prestar esclarecimentos quanto ao pagamento desses DARF’s;  que, em resposta, a
empresa informou que os respectivos débitos foram extintos através de compensação,
cujas declarações foram tempestivamente transmitidas (considerando o vencimento do
tributo), informando inclusive os PERDCOMP’s correspondentes a cada compensação,
porém, para a opção pela tributação substitutiva, prevista nos arts. 7o e 8o da Lei no
12.546/2011, se faz necessário o pagamento dos DARF’s, de forma irretratável;  que,
neste caso, a compensação efetuada pela empresa, para as competências 01/2017 e
01/2018, referentes aos DARF’s da CPRB, extinguem os créditos tributários daquelas
competências, mas não é a forma correta da opção pela CPRB;  que, novamente, a
empresa foi intimada a prestar os esclarecimentos quanto às compensações efetuadas
nas GFIP’s, através do Termo de Intimação no 02, onde se anexou uma planilha com os
valores compensados, sendo que, em resposta, a empresa novamente expôs os mesmos
argumentos sobre as compensações dos DARF’s de 01/2017 e 01/2018; e  que, desta
forma, relativamente aos anos de 2017 e 2018, por não ter efetuado a opção pelas
contribuições substitutivas (com o pagamento dos DARF’s código de Receita 2985 ou
2991 nas competências 01/2017 e 01/2018), a empresa deveria ter feito o recolhimento
das contribuições previdenciárias na forma prevista nos incisos I e III do art. 22 da Lei
no 8.212/91, qual seja, sobre a folha de pagamento de empregados e contribuintes
individuais autônomos e, por essa razão, todas as compensações efetuadas nas GFIP’s
de 01/2017 a 07/2018 foram consideradas como "Ajuste Indevido da GFIP". 3.
Constam, no presente processo digital, entre outros, os seguintes documentos relativos
ao Auto de Infração: folha de rosto do Auto; Descrição dos Fatos e Enquadramento
Legal; Demonstrativo de Apuração; Demonstrativo de Multa e Juros de Mora;
Orientações ao Sujeito Passivo; Termo de Início do Procedimento Fiscal; Termos de
Intimação Fiscal; Termo de Ciência de Lançamentos e Encerramento Total do
Procedimento Fiscal. DA IMPUGNAÇÃO 4. Inconformada com a autuação em tela, da
qual foi cientificada em 07/07/2021 (fls. 294 e 514), a empresa apresentou, em
05/08/2021 (fls. 298 e 514), a impugnação de fls. 299 a 315, com documentos anexos às
fls. 316 a 513 (cópias de Comprovante de Inscrição e de Situação Cadastral no CNPJ,
da 17a Alteração do Contrato Social, de 08/07/2021, de Demonstrações Financeiras em
31 de dezembro de 2020 e 2019, de Procuração e Substabelecimento, de documentos de
identificação dos seus signatários e do subscritor da impugnação, de Termos de Registro
de Mensagem na Caixa Postal, de Abertura de Documento e de Ciência por Abertura de
Mensagem, de DCTF’s – Declarações de Débitos e Créditos Tributários Federais
referentes a janeiro/2017 e janeiro/2018, PER/DCOMP’s, em que consta o grupo de
tributo CPRB e o código de receita 2985-01 no campo de débitos compensados),
pugnando por sua tempestividade, e deduzindo, em sua defesa, as alegações a seguir
sintetizadas. Dos fatos:
4.1. Afirma que é pessoa jurídica de direito privado que atua preponderantemente no
setor de navegação, tendo como objeto social a prestação de serviços marítimos
especiais de alto mar, submarino e entre portos e instalações de extrações de minerais
situadas em oceanos, mares e hidrovias e a prestação de serviços marítimos de apoio a
essas atividades; navegação de apoio marítimo; serviços de reboque e de socorro
Fl. 576
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2202-010.739 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 17227.720454/2021-81

marítimo; a importação e/ou exportação de bens e serviços relacionados com as demais
atividades sociais; a representação e/ou agenciamento de empresas de navegação,
nacionais ou estrangeiras, conforme se infere de seu contrato social. 4.2. Relata que, em
07.07.2021, tomou ciência da lavratura de Auto de Infração relativo à exigência de
recolhimento de Contribuição Previdenciária Patronal (CPP), prevista no art. 22, incisos
I e III da Lei no 8.212/91, referentes às competências de 01/2017 a 07/2018. 4.3.
Observa que, de acordo com o Relatório Fiscal, em decorrência da não localização do
pagamento em DARF da Contribuição Previdenciária sobre Receita Bruta (CPRB)
referente aos meses de 01/2017 e 01/2018, para que a opção pela CPRB fosse
manifestada na forma do disposto no § 13 do art. 9o da Lei 12.546/2011, a Fiscalização
expediu Termos de Intimação para que prestasse esclarecimentos, ocasiões em que
informou que tais débitos foram extintos através de compensação, cujas declarações
foram tempestivamente transmitidas através de PER/DCOMP’s. 4.4. Consigna que a
Autoridade Fiscal teria considerado, equivocadamente, que, para a opção pela tributação
substitutiva, prevista nos arts. 7o e 8o da Lei no 12.546/2011, seria necessário o
pagamento dos DARF’s, classificando como "Ajuste Indevido da GFIP" todas as
compensações efetuadas nas GFIP’s de 01/2017 a 07/2018, ocasionando na cobrança
em questão. 4.5. Segundo ela, no entanto, a presente autuação seria totalmente
improcedente. Da alegação de regular manifestação pela opção da contribuição
previdenciária sobre a receita bruta (CPRB) referente a 2017 e 2018: 4.6. Faz, aqui,
inicialmente, um breve histórico da contribuição sobre a receita bruta (CPRB), e
menciona que, dentre os setores que, na época de sua instituição, puderam optar pelo
seu recolhimento se destacaria o setor naval, com empresas (i) que fabricassem
embarcações ou (ii) de manutenção e reparação de embarcações, ambas atividades
exercidas por ela, conforme art. 8o, § 3o, inciso XI da Lei no 12.546/11. 4.7. Nota que a
intenção do legislador foi desonerar a atividade das empresas do setor de navegação,
tanto nas atividades de manutenção e reparo naval, quanto de construção direta ou
indireta de embarcações e estruturas flutuantes. 4.8. Sustenta, em seguida, que teria
havido a regular manifestação pela opção da CPRB referente a 2017 e 2018. 4.9.
Ressalta que teria manifestado regularmente sua opção pela CPRB referente a 2017 e
2018, procedendo com a extinção dos respectivos créditos tributários de CPRB
mediante a compensação com créditos de Contribuição Previdenciária retida na fonte,
cujas declarações teriam sido tempestivamente transmitidas, especificadas e declaradas
nas DCTF's dos períodos, conforme quadro demonstrativo abaixo e PER/DCOMP's
anexos.
[...]
4.10. Registra que o art. 4o, § 3o da Instrução Normativa RFB no 1.436/2013 dispõe que
as empresas sujeitas à CPRB ficam vinculadas ao cumprimento das regras instituídas
pela Instrução Normativa, mas também obrigadas e sujeitas às "demais obrigações
previstas na legislação previdenciária". 4.11. Informa que, nesse particular, o Código
Tributário Nacional (CTN) esclareceria no § 1o do seu art. 113 que a obrigação
tributária "surge com a ocorrência do fato gerador" tendo por objeto "o pagamento do
tributo" e "extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente". 4.12. Assevera que
as modalidades de extinção do crédito tributário, por sua vez, estariam estabelecidas no
art. 156 do CTN, constando, dentre elas, o pagamento e a compensação do tributo. 4.13.
Afirma que o pagamento e a compensação seriam meios para o mesmo fim, qual seja, a
extinção do crédito tributário, sendo que o vínculo de contas no qual o devedor
paga/compensa o débito teria por consequência a extinção de débito e crédito, levando-
se em consideração não haver distinção entre aquele que já detém o crédito fiscal
daquele que venha a efetuar o pagamento. 4.14. Cita, então, jurisprudência, no sentido
de corroborar o seu entendimento. 4.15. Destaca que o STJ, ao analisar o conceito de
pagamento em matéria tributária no REsp 1.122.131/SC, teria pacificado o
entendimento de que a compensação não se distingue do pagamento, uma vez que
aquele seria espécie deste, pois ambos teriam credores e devedores recíprocos cujo
encontro de contas resultaria o mesmo efeito jurídico, qual seja, a extinção da obrigação
tributária. 4.16. Salienta que, seguindo esse mesmo raciocínio, recentemente, a 3a
Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), em julgamento realizado em
Fl. 577
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2202-010.739 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
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20.01.2021, teria firmado o entendimento de que a compensação é equivalente ao
pagamento do tributo para fins de enquadramento no instituto da denúncia espontânea,
afastando-se, consequentemente, a multa moratória na forma do art. 138 do CTN.
4.17. Explica que, assim como o § 13 do art. 9o da Lei 12.546/2011 tratado no presente
caso, o texto do art. 138 do CTN referente ao precedente da CSRF supramencionado
disporia expressamente o requisito de "pagamento do tributo devido" para fins de
aplicação do instituto da denúncia espontânea, tendo os Conselheiros consignado que
nele se incluiria a hipótese de compensação, eis tratar-se de forma de extinção do
crédito tributário equiparada ao pagamento. 4.18. Consigna que, historicamente, a
hipótese de compensação seria aplicável, inclusive, no caso da escolha do regimento de
apuração do IRPJ e da CSLL, nos termos da Lei no 9.430/96, dispondo o parágrafo
único do art. 3o da Lei no 9.430/96 que a opção pelo regime de tributação, de caráter
irretratável, "será manifestada com o pagamento do imposto correspondente ao mês de
janeiro ou de início de atividade", sendo que o contribuinte, ao selecionar a opção em
relação ao regime de tributação para o IRPJ e CSLL, utilizaria como premissa a
liquidação/quitação do débito na primeira competência, seja mediante pagamento por
DARF, seja por compensação com a transmissão de PER/DCOMP. 4.19. Segundo ela,
se trataria de prática tão antiga e rotineira que sequer seria questionada pelo ente
fazendário, sendo a compensação habitualmente homologada pela autoridade
administrativa e aceito o regime de tributação, incidindo a regra do inciso III do art. 100
do CTN. 4.20. Aduz que, existindo uma interpretação uniforme da autoridade tributária
em relação à possibilidade de utilização do mecanismo da compensação para fins de
pagamento de débitos de IRPJ e CSL como modo de formalizar a opção de tributação,
não seria lógico adotar interpretação diversa nos casos da CPRB. 4.21. Registra que a
legislação tributária teria apresentado em sucessivos dispositivos a possibilidade de
compensação (modalidade de extinção do crédito tributário - artigo 156 do CTN) para
liquidação/pagamento de débitos previdenciários com outros créditos previdenciários
(tal como efetuado por ela) e, a partir da implantação do eSocial, com demais créditos
administrados pela Receita Federal do Brasil. 4.22. Alega que, exercendo o direito de
compensação, o qual não possuiria restrição e limitação para fins de liquidação de
débitos previdenciário sobre a receita (CPRB), teria realizado a sua opção de tributação,
de forma tempestiva e legítima. 4.23. Lembra que, nesse sentido, o art. 170 do CTN
admitiria a possibilidade de compensação de débitos tributários com créditos líquidos e
certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública, e faz
referência, ainda, ao disposto nos arts. 1o e 84 da Instrução Normativa (IN) RFB no
1.717/2017. 4.24. Menciona que, como se aferiria da leitura do § 9o do art. 84 da IN
RFB 1.717/2007, a compensação de débitos da CPRB com créditos previdenciários
seria efetuada por meio do programa PER/DCOMP ou, na impossibilidade de sua
utilização, mediante o formulário Declaração de Compensação, constante do Anexo IV
daquela Instrução Normativa, e observaria o disposto no parágrafo único do art. 26 da
Lei no 11.457/07 (atualmente revogado), o que teria sido rigorosamente obedecido por
ela.
4.25. Nota que em nenhum momento a legislação que trata sobre a compensação
restringiria ou vedaria o seu uso para fins de pagamento dos débitos da CPRB, o que
pressuporia a legitimidade da instrumentalização do procedimento de compensação
como forma de exteriorizar a opção ao recolhimento da referida contribuição. 4.26.
Destaca que a Solução de Consulta COSIT no 336/2018, de caráter vinculante, teria
discorrido sobre a possibilidade de liquidação de débitos de CPRB por meio de
compensação, estabelecendo como condicionante apenas se o contribuinte já era usuário
do eSocial (quando passou a ser possível a chamada compensação cruzada) ou se ainda
realizava a escrituração de suas informações previdenciárias e trabalhistas por meio da
GFIP (quando as compensações admitidas são apenas entre contribuições
previdenciárias). 4.27. Salienta que a discussão especificamente sobre a presente
matéria já teria chegado à esfera judicial, de modo que, corroborado a esse
posicionamento, os Tribunais pátrios viriam reconhecendo ser descabível à
Administração o condicionamento da opção pela tributação substitutiva ao pagamento
em dinheiro da contribuição. E cita ementa de um julgado. 4.28. Segundo ela, seria
Fl. 578
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2202-010.739 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 17227.720454/2021-81

vedado à Administração a utilização de vias transversas e coercitivas objetivando o
adimplemento de obrigação, eis que o ordenamento jurídico asseguraria ao contribuinte
o princípio da menor onerosidade, possibilitando a satisfação do crédito tributário de
forma menos gravosa, de modo que, restando a possibilidade jurídica de compensação,
por meio de indébitos tributários, seria incabível qualquer imposição da administração
fazendária no sentido de se exigir a extinção do crédito tributário por meio diverso.
4.29. Para a impugnante, pelas mesmas razões, o procedimento adotado por ela estaria
em conformidade com o art. 9o, § 13 da Lei 12.546/115, assim como com a Solução de
Consulta Interna COSIT no 14/2018, eis que tempestivamente efetuado. 4.30. Assevera
que, sobretudo no caso da CPRB, cujo intento era a redução da carga tributária de
setores como o dela, não se deveria permitir que o Fisco se apoiasse em uma
interpretação literal arrecadatória em detrimento da necessária interpretação sistemática
das normas. 4.31. Registra que a busca pela verdade material através da análise da
realidade fática deveria sempre prevalecer, em detrimento às regras literais de
procedimento, com o principal intuito de evitar ilegalidades no ato administrativo de
lançamento, e que o CARF possuiria entendimento consolidado de que seria dever do
Fisco investigar e verificar a ocorrência do fato jurídico-tributário, visando a busca pela
verdade material. 4.32. Afirma que concluir de forma diversa, além de contrariar a
verdadeira atividade dela, iria de encontro à própria intenção da sistemática da CPRB,
de desoneração das atividades das empresas do setor de navegação, conforme se
verificaria da Exposição de Motivos da Medida Provisória no 601/142. 4.33. E conclui,
então, que, considerando a atividade exercida, bem como o setor que a legislação da
CPRB buscou desonerar, seria improcedente a integralidade do valor cobrado a título de
CPP, visto que possuía o direito de quitar a CPRB devida nos períodos de apuração de
janeiro/2017 e janeiro/2018 por meio de compensação, inexistindo qualquer vedação,
restrição ou impedimento para que o procedimento fosse realizado de tal maneira. Da
questão da dedução dos valores já pagos a título de CPRB: 4.34. “Ad argumentandum”,
caso se entenda pela procedência do Auto de Infração, sustenta que se deveria, ao
menos, reconhecer a necessidade de dedução dos valores já pagos a título de CPRB, do
montante exigido a título de CPP. 4.35. Informa que, em casos análogos, o CARF já
teria manifestado seu entendimento no sentido de que, ao promover o
desenquadramento do contribuinte de regime de tributação diferenciado, restabelecendo
o "regime normal" de apuração do tributo, os valores indevidamente recolhidos
deveriam ser compensados com os apurados pelo Fisco. E cita as ementas de dois
julgados. 4.36. Relata que a compensação dos valores recolhidos teria sido reconhecida
tanto em um caso de contribuições previdenciárias, em que o contribuinte, produtor
rural, recolheu contribuição sobre a folha de salários quando deveria ter recolhido a
contribuição substitutiva; e até mesmo no âmbito do Simples Nacional, em que há a
tributação substitutiva de diversos tributos de naturezas e destinação diferentes, sendo,
inclusive, matéria sumulada pelo CARF. 4.37. Segundo ela, no âmbito da CPRB, em
que a contribuição substitutiva tem a mesma natureza jurídica e destinação da
contribuição patronal apurada pelo "regime normal", mais ainda deveria ser reconhecida
a necessidade de compensação do montante já recolhido por ela. 4.38. E, desta maneira,
entende que, quando menos, deveria ser determinada a dedução dos valores já pagos a
título de CPRB do montante exigido pela Autoridade Fiscal. Da multa aplicada –
arguição de violação aos princípios da capacidade contributiva e do não confisco (arts.
145, § 1o e 150, inciso IV da CF/88): 4.39. Defende, aqui, que, na hipótese de
manutenção do Auto de Infração, deveria ainda ser afastada a imposição da multa no
percentual de 75% na forma como determinada pela Autoridade Fiscal, haja vista seu
caráter eminentemente abusivo e confiscatório, cumprindo demonstrar que tal
penalidade não poderia ser transformada em um instrumento arrecadatório, devendo
guardar proporção com a gravidade da conduta do contribuinte. 4.40. Aduz que a
lavratura de multa no percentual de 75% representaria clara afronta ao princípio da
capacidade contributiva previsto no § 1o do art. 145 da CRFB/88, uma vez que a
observância da capacidade contributiva residiria não apenas em tributar conforme a
capacidade econômica do contribuinte, mas sobretudo em tributar de acordo com a
materialidade definida constitucionalmente para o tributo em questão. 4.41. Para ela, em
verdade, a penalidade imposta se equipararia ao tributo em si, haja vista que ambos
Fl. 579
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 2202-010.739 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 17227.720454/2021-81

possuiriam a mesma base de cálculo, configurando-se bis in idem, o qual oneraria ainda
mais a carga tributária e geraria o enriquecimento ilícito do erário. 4.42. Alega que,
ainda que se considere legítima a imposição da multa no percentual de 75%, tal
penalidade deveria respeitar o princípio do não confisco disposto no art. 150, IV da
CF/88, sob pena de ser considerada abusiva, lembrando que a Constituição Federal, ao
delinear o sistema constitucional tributário, vedou expressamente a utilização de tributo
com efeito de confisco. 4.43. Informa, também, que a evolução na forma de se
compreender as sanções tributárias tem levado a doutrina e a jurisprudência a exigirem
que elas sejam fixadas conforme parâmetros de razoabilidade e proporcionalidade, e
que, no presente caso, a instituição de multa excessiva, cuja imposição não teria
ocorrido de forma adequada e na justa medida, representaria clara violação aos
princípios da razoabilidade e da proporcionalidade. 4.44. Nota que, para que não restem
dúvidas quanto à aplicação dos princípios constitucionais da vedação ao confisco, da
razoabilidade e proporcionalidade às multas, o STF fixou entendimento neste sentido, o
que evidencia a solidez de tal entendimento. 4.45. Consigna que, na fixação de multa no
patamar de 75% do crédito tributário, ficaria evidente o desvirtuamento da função da
penalidade tributária, que acabaria sendo aplicada como mero fim de incremento da
arrecadação. 4.46. E finaliza, afirmando que, considerando a abusividade da fixação da
multa em percentual de 75% do valor do crédito tributário pela fiscalização e a vedação
de tributação que viole a capacidade contributiva e que tenha efeitos confiscatórios, se
imporia a anulação da
multa aplicada, tendo em
vista a
sua patente
inconstitucionalidade/ilegalidade. Dos pedidos: 4.47. Por todo o exposto, requer a
empresa sejam acolhidas as suas razões para dar provimento à impugnação e,
consequentemente, seja julgado improcedente o Auto de Infração, cancelando e
desconstituindo integralmente o crédito tributário lançado, com seus consectários legais.
4.48. “Ad argumentandum”, entendendo pela manutenção do Auto de Infração e da
exigência fiscal de Contribuição Previdenciária Patronal (CPP), requer seja: 
determinada a dedução dos valores pagos a título de CPRB do montante exigido pela
Autoridade Fiscal no Auto de Infração; e  determinado o cancelamento da cobrança da
multa de ofício de 75%, em razão de sua inaplicabilidade e abusividade ou, ao menos,
sob a égide dos princípios da capacidade contributiva e do não confisco, a sua redução
com fulcro nos princípios da razoabilidade e proporcionalidade. 4.49. E, em atenção aos
princípios da ampla defesa e contraditório e da formalidade moderada do processo
administrativo, protesta por todas as produções de prova em direito admitidas, além
daquelas já acostadas, inclusive pela baixa dos autos em diligência e posterior juntada
de documentação complementar que se faça necessária ao deslinde da questão.

Intimado do resultado de julgamento em 16/11/2021 (fls. 545), o sujeito passivo
interpôs o presente recurso voluntário em 15/12/2021 (fls. 548).
Em síntese, o recorrente argumenta que:

a) A adesão ao regime de tributação alternativo (arts. 7o e 8o da Lei 12.546/2011)
ocorre com a extinção do crédito tributário também por compensação, e não
somente pelo pagamento (art. 156, II do CTN);
b) Era comum a aquiescência, pelas autoridades fiscais, à adesão ao regime de
tributação alternativo, pela compensação, de modo a fixar expectativa
normativa legítima e vinculante (art. 100 do CTN);
c) Subsequentemente, na hipótese de rejeição de referidos argumentos, é cabível
o aproveitamento de valores já pagos a título de CPRB;
d) A multa viola o princípio da capacidade contributiva e da vedação do uso de
tributo com efeito confiscatório (arts. 145, § 1o e 150, IV da Constituição).
Fl. 580
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 2202-010.739 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 17227.720454/2021-81

Ante o exposto, pede-se a desconstituição do crédito tributário.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Thiago Buschinelli Sorrentino , Relator.
1. CONHECIMENTO

Conheço parcialmente do recurso voluntário, porquanto tempestivo e aderente aos
demais requisitos para exame e julgamento das questões postas pelo recorrente.
Não conheço do pedido, nem das respectivas razões recursais, voltadas à
inconstitucionalidade da multa, nos termos da Súmula CARF 02:

O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
2. MÉRITO
2.1. CRITÉRIO DETERMINANTE DA ADESÃO AO REGIME DE TRIBUTAÇÃO ALTERNATIVO OU SUBSTITUTIVO
DA CPRB (ARTS. 7o, 8o E 9o, §13 DA LEI 12.546/2011)

A questão de fundo devolvida ao conhecimento deste Colegiado consiste em se
decidir se a compensação constitui critério determinante para a adesão válida ao regime de
tributação alternativo da Contribuição Previdenciária calculada com base na Receita Bruta
(CPRB), vicária do pagamento, nos termos dos arts. 7o, 8o e 9o, § 13 da Lei 12.546/2011.
A legislação de regência tem a seguinte redação:

Art. 9o Para fins do disposto nos arts. 7o e 8o desta Lei:
[...]
§ 13. A opção pela tributação substitutiva prevista nos arts. 7o e 8o será manifestada
mediante o pagamento da contribuição incidente sobre a receita bruta relativa a janeiro
de cada ano, ou à primeira competência subsequente para a qual haja receita bruta
apurada, e será irretratável para todo o ano calendário. (Incluído pela Lei no 13.161, de
2015)

A autoridade lançadora e o órgão julgador de origem interpretaram pagamento de
como a corresponder à entrega de dinheiro ao Erário, e não, de modo mais abrangente, para
abarcar a extinção do crédito tributário, a qualquer título, inclusive a compensação.
Fl. 581
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 2202-010.739 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 17227.720454/2021-81

Em revisão ao entendimento desenvolvido na Solução de Consulta Interna Cosit
14, de 5 de novembro de 2018, a Coordenadoria Geral de Tributação (Cosit) deu interpretação
diversa àquela adotada pela autoridade lançadora e pelo órgão julgador de origem, para firmar
que:

SOLUÇÃO DE CONSULTA INTERNA COSIT No 3, DE 27 DE MAIO DE 2022

A opção pela CPRB pode ser manifestada, de forma expressa e irretratável, por meio de:
(1) pagamento do tributo mediante código específico de documento de arrecadação de
receitas federais; ou (2) apresentação de declaração por meio da qual se confessa o
tributo – atualmente, a Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais
Previdenciários e de Outras Entidades e Fundos (DCTFWeb) ou a Declaração de
Compensação (PER/DCOMP);
Ressalvados os casos expressamente estabelecidos na Lei no 12.546, de 2011, não há
prazo para a manifestação da opção pela CPRB;

De fato, a anterior orientação vigente (Solução de Consulta Interna Cosit
14/2018), previa expressamente que apenas o pagamento tempestivo deflagraria a opção pelo
regime alternativo, verbatim:

CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA. OPÇÃO PELO
REGIME POR MEIO DE PAGAMENTO EM ATRASO. IMPOSSIBILIDADE.
A opção pelo regime da CPRB para os anos de 2016 e seguintes deve ocorrer por meio
de pagamento, realizado no prazo de vencimento, da contribuição relativa a janeiro de
cada ano, ou à primeira competência subsequente para a qual haja receita bruta apurada.
Não é admitido recolhimento em atraso para fins de opção pelo regime substitutivo ao
de incidência sobre a remuneração dos segurados contratados.

Em sentido oposto, a atual interpretação prescreve, textualmente:

SOLUÇÃO DE CONSULTA INTERNA COSIT No 3, DE 27 DE MAIO DE 2022

5. Com efeito, a legislação tributária prestigia a manifestação da opção pela tributação
com base no lucro presumido mediante o pagamento do imposto devido relativo ao
primeiro trimestre do ano-calendário, até porque o pagamento deve ocorrer antes das
declarações. Mas a forma de tributação adotada na apuração deve ser informada na
Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica (DIPJ), o débito
(crédito tributário) e crédito (pagamento, compensação ou suspensão) declarados na
Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF), e se a extinção do
débito for efetuada mediante compensação, declarada no Per/Dcomp (Pedido Eletrônico
de Restituição ou Ressarcimento e da Declaração de Compensação).
(...)
10. Entende-se, uma vez que o pagamento do imposto (que deveria ocorrer antes)
não tenha ocorrido, a opção estaria manifesta e vinculada nas declarações, pois o
débito declarado em DCTF, em declaração de compensação ou em pedido de
Fl. 582
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 2202-010.739 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 17227.720454/2021-81

parcelamento constitui confissão de dívida e pode ser encaminhado para
inscrição em Dívida Ativa da União.
(...)
17. A entrega espontânea da DCTF ou de Declaração de Compensação, bem
como os parcelamentos requeridos caracterizam opção pelo lucro presumido,
uma vez que constituem confissão de dívida, e são encaminhados para inscrição
em Dívida Ativa da União, quando não pagos administrativamente. (grifado)
10. A norma jurídica formada pela conjugação de regras que disciplinam a opção pelo
lucro presumido e de regras que regulamentam a entrega de declarações, além de
atender a um exame lógico-jurídico da matéria, prestigia mais a adequação entre meios
e fins, tendo em vista que autoriza o administrado a exercer o seu direito de opção
mediante a utilização de instrumentos alternativos sem, contudo, prejudicar a
fiscalização tributária.
11. Isso porque, conforme previsão legal, a opção exercida pelo contribuinte será
irretratável para todo o ano-calendário, o que exclui a possibilidade de posterior
retificação de documento de arrecadação de receitas federais relativo a pagamento já
efetuado ou de declaração já apresentada – há uma preclusão lógica que limita o
exercício do direito.
13. Entende-se que os fundamentos estabelecidos na Solução de Consulta Interna Cosit
no 5, de 2008, podem ser utilizados na presente Solução de Consulta Interna, com as
adaptações necessárias, pelas seguintes razões: (1) os tributos federais estão sujeitos a
semelhantes procedimentos de confissão e pagamento; (2) tanto no caso do IRPJ quanto
no caso da CPRB, o legislador prestigiou o pagamento como elemento de manifestação
de opção do regime; (3) em ambos os casos, a interpretação sistemática da legislação
conduz a uma norma jurídica mais ampla do que aquela extraível de um único
dispositivo legal; e (4) as distinções existentes entre os regimes não são suficientes para
justificar tratamento diferenciado.
14. Possível admitir, portanto, que a opção pela CPRB possa ser realizada, de forma
expressa e irretratável, por meio de: (1) pagamento do tributo mediante código
específico de documento de arrecadação de receitas federais; ou (2) apresentação de
declaração por meio da qual se confessa o tributo – atualmente, a Declaração de Débitos
e Créditos Tributários Federais Previdenciários e de Outras Entidades e Fundos
(DCTFWeb) ou a Declaração de Compensação (PER/DCOMP).

Ademais, definiu-se que, exceto pelas hipóteses expressas, não haveria limitação
temporal à adesão, como se lê no seguinte trecho:

18. Ressalvadas as hipóteses acima declinadas, não é possível extrair da legislação
específica do tributo, ou mesmo da legislação conexa, um prazo final para o exercício
do direito de opção pela CPRB.
19. A entrega intempestiva de declarações ou o pagamento do tributo após o prazo de
vencimento sujeita o contribuinte a sanções próprias que não incluem a preclusão do
direito de exercício de opção.
20. Embora não haja prazo para a manifestação da opção, cabe ressalvar que, uma vez
instaurado o procedimento fiscal, caso seja constatada a ausência de confissão ou
pagamento de CPRB, a fiscalização deverá apurar eventual tributo devido de acordo
com o regime de incidência de contribuições previdenciárias sobre a folha de
pagamentos, tendo em vista que, nesse caso, restará configurada a preclusão decorrente
da omissão do sujeito passivo e da perda de sua espontaneidade, tendo em vista o
disposto no Decreto no 70.235, de 1972, que dispõe sobre o processo administrativo
fiscal:
Fl. 583
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 2202-010.739 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 17227.720454/2021-81

Em conclusão, como houve a proposta de extinção do crédito tributário por
compensação, ocorreu a adesão válida ao regime alternativo de tributação, e o lançamento deve
ser desconstituído.
Com o acolhimento do pedido principal, fica prejudicado o exame dos pedidos
ancilares.

3. CONCLUSÃO

Ante o exposto, CONHEÇO PARCIALMENTE do recurso voluntário, e, na parte
conhecida, DOU-LHE PROVIMENTO.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Thiago Buschinelli Sorrentino

Fl. 584
DF CARF MF
Original