Tribunal: CARF
Processo: 13312.000840/2010-81
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: TATIANA JOSEFOVICZ BELISARIO
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-08-13
Data de publicação: 2024-10-23

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2006
RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. NECESSIDADE DE ANÁLISE DOS MESMOS FATOS E FUNDAMENTOS.
Ainda que acórdãos recorrido e paradigma tenham travado análise relativa ao mesmo programa FDI/PROAPI do Banco do Estado do Ceará, analisaram aspectos distintos da subvenção aproveitada pelo contribuinte, não incidindo, assim, hipótese de divergência acerca dos mesmos fundamentos fáticos e jurídicos apta a viabilizar o processamento do Recurso Especial.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13312.000840/2010-81
ACÓRDÃO
9303-015.623 – CSRF/3a TURMA
SESSÃO DE
13 de agosto de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
RECORRIDA
RENNA CALÇADOS LTDA.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2006
RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. NECESSIDADE DE ANÁLISE DOS
MESMOS FATOS E FUNDAMENTOS.
Ainda que acórdãos recorrido e paradigma tenham travado análise relativa
ao mesmo programa FDI/PROAPI do Banco do Estado do Ceará, analisaram
aspectos distintos da subvenção aproveitada pelo contribuinte, não
incidindo, assim, hipótese de divergência acerca dos mesmos fundamentos
fáticos e jurídicos apta a viabilizar o processamento do Recurso Especial.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional.

Assinado Digitalmente
Tatiana Josefovicz Belisário – Relatora

Assinado Digitalmente
Régis Xavier Holanda – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Rosaldo Trevisan, Semiramis de
Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisario, Gilson Macedo Rosenburg Filho,
Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, Regis Xavier Holanda (Presidente).

Fl. 180
DF CARF MF
Original

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RELATÓRIO
Trata-se de Recurso especial interposto pela Procuradoria da Fazenda Nacional em
face do Acórdão no 3402-010.161, de 20 de dezembro de 2022, assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2006
CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS).
REGIME NÃO CUMULATIVO. BASE DE CÁLCULO. EMPRÉSTIMO SUBSIDIADO.
EXCLUSÃO.
Conforme o art. 1o do Ato Declaratório Interpretativo (ADI) SRF n.o 22, de 31 de
outubro de 2003 não é cabível a inclusão, na base de cálculo das contribuições PIS
e COFINS, dos valores relativos ao empréstimo subsidiado concedido pelo Estado-
membro para fins de incentivar o seu desenvolvimento industrial.
Na origem, o feito compreendeu Auto de Infração dos exercícios de 2006 e 2007
que considerou como omissão de receita a não inclusão, na base de cálculo da contribuição, de
valores correspondentes à “subvenção para custeio de capital de giro decorrente de apropriação,
quando do pagamento de parcela do empréstimo, de parte incentivada do FDI/PROAPI,
correspondente ao percentual de 90% (noventa por cento) do valor da parcela, conforme disposto
na cláusula 4 do CONTRATO DE MÚTUO DE EXECUÇÃO PERIÓDICA, firmado entre a empresa e
Banco do Estado do Ceará”
O contribuinte argumentou tratar-se de redução de despesas financeiras
decorrente de incentivo concedido pelo Poder Público, além de alegar existência de erros de
cálculo e de apuração no lançamento.
O lançamento foi integralmente mantido pela DRJ:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
Data do fato gerador: 31/12/2005, 31/12/2006
INCENTIVO FISCAL CONCEDIDO POR GOVERNO ESTADUAL NÃO ENQUADRADO
COMO SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. BASE DE CÁLCULO. REGULARIDADE DA
TRIBUTAÇÃO.
Caracteriza-se como subvenção para custeio o valor de incentivo fiscal concedido
por governos estaduais que não se vincule à efetiva implantação ou ampliação de
empreendimento, devendo ser registrado contabilmente como receita integrante
da base de cálculo da contribuição social, exação essa que deverá recair sobre a
totalidade das receitas auferidas em decorrência da desoneração fiscal.
Em Recurso Voluntário o contribuinte reiterou os argumentos impugnatórios, que
foram acolhidos pelo voto vencedor proferido, entendendo que a “operação realizada entre a
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Recorrente e o Banco do Estado do Ceará, com a interveniência do Estado do Ceará, deve ser
classificada contabilmente como um Empréstimo Subsidiado”, portanto, não integra do conceito
de Receita, nos termos do Ato Declaratório Interpretativo (ADI) SRF n.o 22, de 31 de outubro de
2003.
Houve interposição de Recurso Especial pela Procuradoria da Fazenda Nacional, que
foi admitido em despacho “para a matéria Base de Cálculo de Cofins – Receitas vinculadas ao
programa FDI/PROAPI do Estado do Ceará.”
Não foram apresentadas contrarrazões pelo Contribuinte.
Os Autos foram remetidos à esta 3a Turma da CSRF e a mim distribuídos por sorteio.

VOTO
I.
Admissibilidade
O juízo de admissibilidade foi assim manifestado em Despacho:
Observa-se, de início, que tanto o v. acórdão ora recorrido, como o paradigma,
versam sobre o programa FDI/PROAPI, para fins de incentivar o seu
desenvolvimento industrial, concedido pelo Estado do Ceará.
Ocorre que o v. acórdão ora recorrido concluiu que não é cabível a inclusão, na
base de cálculo do PIS, dos valores relativos ao mencionado programa, uma que
se trata de empréstimo subsidiado que não possui natureza de receita.
Por outro lado, o acórdão paradigma entendeu que os valores recebidos através
do PROADI, e que excederam ao valor do investimento fixado no protocolo de
intenções firmados, devem ser considerados como mera subvenção para custeio
e, como tal, devem ser incluídas na base de cálculo das referidas contribuições.
Há, portanto, clara divergência interpretativa acerca da incidência e alcance do
art. 1o da Lei no 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003.
O acórdão apontado como paradigma, no 1302-004.127 foi proferido em sede de
Embargos de Declaração especificamente para verificação da seguinte omissão configurada no
acórdão que fora proferido em sede de Recurso Voluntário:
O despacho de admissibilidade acolheu apenas a alegação de existência de
obscuridade no acórdão embargado, quando analisou o enquadramento dos
incentivos fiscais conferidos pelo governo do Ceará, referente a financiamentos
concedidos por meio do programa FDI/PROAPI, às disposições da LC. 160, sem
abordar aspectos atinentes à natureza daquele incentivo, notadamente sua
caracterização como incentivo vinculado ao ICMS.
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Ou seja, o único ponto enfrentado no acórdão paradigma diz respeito à natureza do
incentivo usufruído pelo contribuinte por meio do programa FDI/PROAPI (o mesmo do
contribuinte ora Recorrido).
As demais razões atinentes à legislação aplicável fora objeto de exame do acórdão
de Recurso Voluntário, como muito bem relatado no acórdão paradigma (EDs):
Com efeito, o voto condutor do acórdão embargado, restringiu-se à análise formal
quanto ao preenchimento dos requisitos estabelecidos pela da Lei Complementar
no 160/2017, que alterou a Lei no 12.973/2014, disciplinados pelo Convênio ICMS
no 190, de 15/12/2017, quais sejam:
a) a ratificação dos benefícios porventura concedidos unilateralmente (isto é, sem
o crivo do CONFAZ e, portanto, em desrespeito às regras contidas no art. 155, §2o,
inciso XII, "g", da CRFB), mediante publicação de decreto, portaria ou quejandos
(inciso I);
b) "o registro e o depósito, na Secretaria Executiva do Conselho Nacional de
Política Fazendária (Confaz), da documentação comprobatória correspondente
aos atos concessivos das isenções, dos incentivos e dos benefícios fiscais ou
financeiro-fiscais mencionados" em "a", acima.
Nos autos recorridos relatou-se que o subsídio concedido por meio da “Operação no
FDI/PROAPI - 34.0011/15” consistia em um contrato de mútuo firmado com o Banco do Estado do
Ceará S/A (BEC), “equivalente a 11% do valor FOB (INCOTERMS FREE ON BOARD), de cada
exportação mensal de produtos de fabricação própria da mutuária, mediante a comprovação dos
referidos embarques pelo período de outubro de 1998 a setembro de 2013”. Anotou-se que o
“empréstimo destinava-se a fornecer capital de giro”.
O subsídio relacionado consistia na amortização 10% de cada parcela mensal e
carência de 60 (sessenta) meses, com correção pela Taxa de Juros de Longo Prazo (TJLP). Havia
contrapartida exigida do contribuinte, consistente na “aplicação dos recursos de forma exclusiva
no projeto aprovado pelo BEC (para a exportação de calçados); manter em dia suas obrigações
tributárias; manter índices de liquidez e endividamento adequados; não permitir a transferência
de seu controle acionário sem prévia anuência do BEC; garantir acesso dos técnicos do BEC a seus
registros e dependências; e não transferir, durante a vigência do contrato, a sua sede industrial
para outra unidade da federação.”
Desse modo, o contribuinte deixou de incluir na base de cálculo das contribuições a
parcela “incentivada”, correspondente à amortização de 10% aplicada sobre as parcelas do
empréstimo contratado.
A Fiscalização, contudo, entendeu que tais valores compunham o conceito de
receita e deveriam ser tributados, no âmbito do regime não cumulativo, por se tratar de
subvenção para custeio de capital de giro.
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Essa natureza foi contestada pelo contribuinte, que afirmou se tratar de uma
“redução de despesas financeiras” e, subsidiariamente, caso mantido o entendimento pela
natureza de subvenção, apontou equívocos na apuração da base de cálculo pela Fiscalização.
A DRJ manteve o lançamento por entender que “caracteriza-se como subvenção
para custeio o valor de incentivo fiscal concedido por governos estaduais que não se vincule à
efetiva implantação ou ampliação de empreendimento, devendo ser registrado contabilmente
como receita integrante da base de cálculo da contribuição social”.
Após Recurso Voluntário que reiterou os argumentos da Impugnação, entendeu a
Turma Ordinária a quo, ”por determinação do art. 19-E da Lei no 10.522/2002”, que
Nos termos do Ato Declaratório Interpretativo (ADI) SRF n.o 22, de 31 de outubro
de 2003, o empréstimo subsidiado em tela não possui natureza jurídica de receita.
Em verdade ele constitui verdadeiro benefício fiscal concedido à Recorrente,
conforme preceitua o seu art. 1o:
Art. 1o Os incentivos concedidos pelo Poder Público às pessoas jurídicas,
consistentes em empréstimos subsidiados ou regimes especiais de
pagamento de impostos, em que os juros e a atualização monetária,
previstos contratualmente, incidem sob condição suspensiva, não
configuram subvenções para investimento, nem subvenções correntes para
custeio.
Parágrafo único. Os incentivos de que trata o caput configuram reduções de
custos ou despesas, não se aplicando o disposto no art. 443 do RIR, de
1999. (destacamos)
Ou seja, o voto vencedor do acórdão recorrido solucionou a questão entendendo
que “empréstimo subsidiado” não se confunde com “subsídio”, seja para investimento, seja para
custeio.
A posição vencida naquela oportunidade permaneceu entendendo que “a parcela
de pagamento empréstimo, pela mutuária, que o Banco do Estado do Ceará renuncia, no
percentual de 90% do valor devido, corrigido pela taxa TJLP” deve ser definida como “Empréstimo
Subsidiado” nos termos do Pronunciamento Técnico CPC 07-R1, do Comitê de Pronunciamentos
Contábeis e, portanto, sujeita à incidência da COFINS por configurar receita nos termos do art. 1o
da Lei n.o 10.833/2003.”
O acórdão paradigma, como já dito, proferido em sede de Embargos de Declaração,
tratou de “obscuridade quanto à aplicação da Lei Complementar no 160/2017 a subvenções não
relacionadas ao ICMS”. Ao fazê-lo, retificou conclusão anterior do acórdão proferido em Recurso
Voluntário, assentando a subvenção em exame (programa FDI/PROAPI) não se vincula à incidência
do ICMS.
Nesse aspecto, concluiu que “é incontroverso que a subvenção concedida pelo
Estado do Ceará, sob a forma de financiamentos subsidiados e incentivos fiscais estavam
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condicionadas a implantação de empreendimentos econômicos naqueles estados, conforme se
extrai dos documentos dos autos e do TVF e, ainda, expressamente referido no acórdão
recorrido.” Contudo, avançando na hipótese dos autos, coadunou com a conclusão fiscal
(naqueles autos) de que “ainda que se admita que se trava de subvenção para investimento, os
benefícios recebidos até 31/12/2007 extrapolam em quase três vezes o investimento ao qual
estava obrigada a empresa”, para concluir que “ao menos do ponto de vista da não incidência dos
tributos federais, que a subvenção para investimento fique limitada ao montante do investimento
na implantação do empreendimento exigida como contrapartida da empresa subvencionada”.
Ou seja, especificamente quanto à natureza da subvenção vinculada ao programa
FDI/PROAPI, o acórdão paradigma manifestou-se expressamente pelo entendimento de que se
trata de uma subvenção para investimento, exatamente como ocorreu no acórdão recorrido.
Ocorre que entendeu, no caso, que a contrapartida exigida pela normatização aplicável não foi
cumprida pelo contribuinte.
Embora tenha havido lançamento tributário mantido no acórdão paradigma, este
abrangeu, nos termos do acórdão paradigma, apenas a parcela correspondente à contrapartida
descumprida pelo contribuinte:
Assim, me parece razoável considerar que, ao menos do ponto de vista da não
incidência dos tributos federais, que a subvenção para investimento fique limitada
ao montante do investimento na implantação do empreendimento exigida como
contrapartida da empresa subvencionada.
Qualquer valor que ultrapasse deve ser considerado como subvenção para
custeio, na medida em que o investimento exigido e feito já foi integralmente
ressarcido por meio dos benefícios auferidos.
Entendo que os valores que excederam ao valor do investimento fixado no
protocolo de intenções firmados, inexistindo novas exigências de aportes como
contrapartidas, devem ser considerados como mera subvenção para custeio.
O acórdão recorrido, a seu turno, não trouxe qualquer digressão relativa a eventual
descasamento entre a subvenção e a contrapartida efetivamente aplicada, nem mesmo em voto
vencido, demonstrando que se trata de matéria não examinada e que, portanto, não pode ser
apresentada, de forma inovadora, apenas em sede de Recurso Especial.
A própria contraposição das ementas demonstra essa disparidade:

Recorrido - 3402-010.161
Paradigma - 1302-004.127
CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS). REGIME NÃO
CUMULATIVO. BASE DE CÁLCULO. EMPRÉSTIMO
SUBSIDIADO. EXCLUSÃO.
SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO X CUSTEIO.
EMPREENDIMENTO ECONÔMICO. SINCRONIA.
Quando o PN CST No 112/1978 estabelece a
exigência de perfeita sincronia entre a intenção do
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Conforme
o
art.
1o
do
Ato
Declaratório
Interpretativo (ADI) SRF n.o 22, de 31 de outubro
de 2003 não é cabível a inclusão, na base de
cálculo das contribuições PIS e COFINS, dos valores
relativos ao empréstimo subsidiado concedido
pelo Estado-membro para fins de incentivar o seu
desenvolvimento industrial.
ente subvencionador e a ação do subvencionado,
quer referir-se à necessidade de que a subvenção
concedida seja proporcional ao investimento
exigido para a instalação ou ampliação do
empreendimento. Se o protocolo firmado entre o
ente público e a empresa subvencionada não
estabelece qualquer meta de investimento a ser
efetuado por esta, fica caracterizada a finalidade
subsídio ao custeio da atividade e não da
implantação ou ampliação do empreendimento.
Da mesma forma, se o protocolo de intenções não
estipula um valor limite para o recebimento de
incentivos pelo subvencionado em face dos
investimentos exigidos, o seu reconhecimento
como subvenção para investimento, para efeitos
de exclusão da base tributável dos tributos
federais, deve ser limitada ao montante de
investimentos exigidos no acordo.
Logo, não se estabelece divergência entre acórdãos que analisaram aspectos
absolutamente distintos. Enquanto o recorrido atentou-se à natureza contratual da subvenção
concedida pelo Poder Público, o paradigma, sem discordar da conclusão nele obtida, entendeu ter
ocorrido extrapolação relativamente ao quantum relativo à esta subvenção poderia ser
compreendido como efetivamente “subvenção para investimento” (não tributável) ou “subvenção
para custeio” (tributável), adentrando, inclusive, em aspectos fáticos não observados nos
presentes autos por ocasião da ação fiscal.

II.
Dispositivo
Pelo exposto, voto por NÃO CONHECER do Recurso Especial da Fazenda Nacional.

Assinado Digitalmente
Tatiana Josefovicz Belisário

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