Tribunal: CARF
Processo: 15504.721068/2019-41
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MONICA RENATA MELLO FERREIRA STOLL
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-06-04
Data de publicação: 2024-07-05

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/03/2014 a 31/03/2016
DECADÊNCIA. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. CONTAGEM DO PRAZO. DECISÃO DEFINITIVA DO STJ. EFEITO REPETITIVO.
O Superior Tribunal de Justiça - STJ, ao julgar o Recurso Especial no 973.733-SC na sistemática dos recursos repetitivos, definiu que o termo inicial da contagem do prazo decadencial deve seguir o disposto no art. 150, §4o do Código Tributário Nacional - CTN na hipótese de pagamento antecipado do tributo e ausência de dolo, fraude ou simulação na conduta do sujeito passivo. Caso contrário, deve observar o teor do art. 173, I, do mesmo diploma legal.
NULIDADE DO LANÇAMENTO. INEXISTÊNCIA.
Não cabe o acolhimento da arguição nulidade do lançamento quando este preenche os requisitos legais e não se verifica o cerceamento do direito de defesa do contribuinte.
SOLICITAÇÃO DE PERÍCIA. INDEFERIMENTO. AVALIAÇÃO DO JULGADOR DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. SÚMULA CARF No 163.
O indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia não configura cerceamento do direito de defesa, sendo facultado ao órgão julgador indeferir aquelas que considerar prescindíveis ou impraticáveis.
GRUPO ECONÔMICO. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA.
As empresas integrantes de grupo econômico respondem entre si, solidariamente, pelo cumprimento das obrigações previstas na legislação previdenciária.
INCONSTITUCIONALIDADE. SÚMULA CARF No 02.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA FINS PENAIS. SÚMULA CARF No 28.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre controvérsias referentes a Processo Administrativo de Representação Fiscal para Fins Penais.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS (PLR). EMPREGADOS. REQUISITOS DA LEI No 10.101/2000. ACORDO APÓS O INÍCIO DO PERÍODO DE APURAÇÃO. INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.
A ausência de regras fixadas no acordo de PLR anteriormente ao início do exercício a que se referem caracteriza descumprimento dos requisitos da lei que rege a matéria, ensejando a incidência de contribuição previdenciária sobre tal verba.
LEI DE INTRODUÇÃO ÀS NORMAS DO DIREITO BRASILEIRO (LINDB). SÚMULA CARF No 169.
O art. 24 do Decreto-Lei no 4.657, de 1942 (LINDB), incluído pela Lei no 13.655, de 2018, não se aplica ao processo administrativo fiscal.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS (PLR). DIRETORES NÃO EMPREGADOS. DESISTÊNCIA PARCIAL DO RECURSO VOLUNTÁRIO.
O pedido de desistência parcial do Recurso Voluntário formalizado pelo sujeito passivo configura renúncia ao direito sobre o qual ele se funda.
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. GRATIFICAÇÃO. ABONO DE FÉRIAS. NÃO INCIDÊNCIA.
Não integram o salário de contribuição as importâncias recebidas a título de abono de férias na forma do art. 144 da Consolidação das Leis do Trabalho – CLT.
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. SEGURADO EXPATRIADO. APLICAÇÃO DA LEGISLAÇÃO BRASILEIRA.
Aplica-se a legislação brasileira em matéria previdenciária ao segurado aqui contratado que tenha sido transferido para o exterior, hipótese em que o trabalhador mantém o vínculo de emprego com a empresa empregadora no Brasil.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA.
É cabível a qualificação da multa de ofício quando restar comprovada a conduta dolosa do sujeito passivo voltada à supressão ou redução dos tributos ou contribuições devidas.
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. SEGURADO EMPREGADO. RESPONSABILIDADE PELA ARRECADAÇÃO E PELO RECOLHIMENTO.
A empresa é obrigada a arrecadar e recolher a contribuição do segurado empregado a seu serviço, descontando-a da respectiva remuneração.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15504.721068/2019-41
ACÓRDÃO
2401-011.806 – 2a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
4 de junho de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
ARCELORMITTAL BRASIL S.A. E OUTROS
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/03/2014 a 31/03/2016
DECADÊNCIA. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. CONTAGEM DO
PRAZO. DECISÃO DEFINITIVA DO STJ. EFEITO REPETITIVO.
O Superior Tribunal de Justiça - STJ, ao julgar o Recurso Especial no
973.733-SC na sistemática dos recursos repetitivos, definiu que o termo
inicial da contagem do prazo decadencial deve seguir o disposto no art.
150, §4o do Código Tributário Nacional - CTN na hipótese de pagamento
antecipado do tributo e ausência de dolo, fraude ou simulação na conduta
do sujeito passivo. Caso contrário, deve observar o teor do art. 173, I, do
mesmo diploma legal.
NULIDADE DO LANÇAMENTO. INEXISTÊNCIA.
Não cabe o acolhimento da arguição nulidade do lançamento quando este
preenche os requisitos legais e não se verifica o cerceamento do direito de
defesa do contribuinte.
SOLICITAÇÃO DE PERÍCIA. INDEFERIMENTO. AVALIAÇÃO DO JULGADOR DE
PRIMEIRA INSTÂNCIA. SÚMULA CARF No 163.
O indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia
não configura cerceamento do direito de defesa, sendo facultado ao órgão
julgador indeferir aquelas que considerar prescindíveis ou impraticáveis.
GRUPO ECONÔMICO. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA.
As empresas integrantes de grupo econômico respondem entre si,
solidariamente, pelo cumprimento das obrigações previstas na legislação
previdenciária.
INCONSTITUCIONALIDADE. SÚMULA CARF No 02.
Fl. 9587
DF CARF MF
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O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade
de lei tributária.
REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA FINS PENAIS. SÚMULA CARF No 28.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre controvérsias
referentes a Processo Administrativo de Representação Fiscal para Fins
Penais.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS (PLR). EMPREGADOS.
REQUISITOS DA LEI No 10.101/2000. ACORDO APÓS O INÍCIO DO PERÍODO
DE APURAÇÃO. INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.
A ausência de regras fixadas no acordo de PLR anteriormente ao início do
exercício a que se referem caracteriza descumprimento dos requisitos da
lei que rege a matéria, ensejando a incidência de contribuição
previdenciária sobre tal verba.
LEI DE INTRODUÇÃO ÀS NORMAS DO DIREITO BRASILEIRO (LINDB).
SÚMULA CARF No 169.
O art. 24 do Decreto-Lei no 4.657, de 1942 (LINDB), incluído pela Lei no
13.655, de 2018, não se aplica ao processo administrativo fiscal.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS (PLR). DIRETORES NÃO
EMPREGADOS. DESISTÊNCIA PARCIAL DO RECURSO VOLUNTÁRIO.
O pedido de desistência parcial do Recurso Voluntário formalizado pelo
sujeito passivo configura renúncia ao direito sobre o qual ele se funda.
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. GRATIFICAÇÃO. ABONO DE FÉRIAS. NÃO
INCIDÊNCIA.
Não integram o salário de contribuição as importâncias recebidas a título
de abono de férias na forma do art. 144 da Consolidação das Leis do
Trabalho – CLT.
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. SEGURADO EXPATRIADO. APLICAÇÃO DA
LEGISLAÇÃO BRASILEIRA.
Aplica-se a legislação brasileira em matéria previdenciária ao segurado aqui
contratado que tenha sido transferido para o exterior, hipótese em que o
trabalhador mantém o vínculo de emprego com a empresa empregadora
no Brasil.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA.
Fl. 9588
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É cabível a qualificação da multa de ofício quando restar comprovada a
conduta dolosa do sujeito passivo voltada à supressão ou redução dos
tributos ou contribuições devidas.
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA.
SEGURADO
EMPREGADO.
RESPONSABILIDADE PELA ARRECADAÇÃO E PELO RECOLHIMENTO.
A empresa é obrigada a arrecadar e recolher a contribuição do segurado
empregado a seu serviço, descontando-a da respectiva remuneração.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, conhecer em parte
do Recurso Voluntário, exceto quanto à matéria Participação nos Lucros e Resultados – Diretores
(desistência), para, na parte conhecida, rejeitar a preliminar de nulidade e dar parcial provimento
ao Recurso Voluntário para reconhecer a decadência da competência 03/2014 referente ao valor
de R$ 6.998,53 (sem qualificação da multa). Por maioria de votos, excluir as contribuições
incidentes sobre as gratificações denominadas “Gratificação Anual” e “Média Gratificação Anual”
e aplicar a retroação da multa da Lei no 9.430/96, art. 44, § 1o, VI, incluído pela Lei no 14.689/23,
reduzindo-a ao percentual de 100%. Vencidos os conselheiros Matheus Soares Leite e Guilherme
Paes de Barros Geraldi que afastavam a responsabilidade solidária atribuída. Vencido em primeira
votação o conselheiro Matheus Soares Leite que dava provimento parcial em maior extensão para:
a) reconhecer a decadência até 03/2014 para o fato gerador relativo aos empregados expatriados;
b) excluir o lançamento relativo à Participação nos Lucros e Resultados de empregados; e c) excluir
a qualificadora da multa de ofício.
(documento assinado digitalmente)
Miriam Denise Xavier - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Mônica Renata Mello Ferreira Stoll - Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Jose Luis Hentsch Benjamin
Pinheiro, Matheus Soares Leite, Mônica Renata Mello Ferreira Stoll, Guilherme Paes de Barros
Geraldi, Carlos Eduardo Avila Cabral e Miriam Denise Xavier (Presidente).

Fl. 9589
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RELATÓRIO
Por bem sintetizarem os fatos até a decisão de primeira instância, transcrevo os
seguintes excertos do relatório do acórdão recorrido (e-fls. 9026/9045):
Trata-se de Autos de Infração de Contribuição Previdenciária lavrados em face da
ARCELORMITTAL BRASIL S.A., com imputação dos responsáveis tributários
solidários a seguir relacionados:
01.
Armar
Comércio
Importação
e
Exportação
Ltda
-
CNPJ:
02.967.874/0001-48
02. Sitrel - Siderúrgica Tres Lagoas Ltda - CNPJ: 07.084.117/0001-40
03. Arcelormittal Bioflorestas Ltda - CNPJ: 13.163.645/0001-97
04. Belgo Mineira Comercial Exportadora SA - CNPJ: 17.633.108/0001-14
05. Arcelormittal Sistemas SA - CNPJ: 25.549.361/0001-12
06. Arcelormittal Contagem SA - CNPJ: 25.878.901/0001-01
07. Arcelormittal Artefatos de Arame Ltda - CNPJ: 27.498.830/0001-47
08. Arcelormittal Comércio Exterior SA - CNPJ: 39.281.696/0001-07
09. Arcelormittal Sul Fluminense SA - CNPJ: 60.892.403/0001-14
10. Belgo Bekaert Arames Ltda - CNPJ: 61.074.506/0001-30
11. Acindar do Brasil Ltda - CNPJ: 67.452.037/0001-21
O período do lançamento abrange as competências 03/2014 a 03/2016, inclusive
as competências referentes ao décimo-terceiro salário, em sendo o caso, cujos
créditos tributários lançados e consolidados em 15/04/2019 se referem a:
1. Contribuição Previdenciária Patronal no montante de R$ 147.666.320,65
(cento e quarenta e sete milhões, seiscentos e sessenta e seis mil, trezentos
e vinte reais e sessenta e cinco centavos);
2. Contribuição Riscos Ambientais/Aposentadoria Especial no montante de
R$ 5.942.719,42 (cinco milhões, novecentos e quarenta e dois mil,
setecentos e dezenove reais e quarenta e dois centavos) e
3. Contribuição Previdenciária do Segurado no montante de R$
5.620.095,26 (cinco milhões, seiscentos e vinte mil, noventa e cinco reais e
vinte e seis centavos).
Os autos de infração foram juntados às fls. 02/65.
Do Termo de Verificação Fiscal - TVF
O Termo de Verificação Fiscal (fls. 71/504), que conta com 434 páginas, incorpora
descrição detalhada dos fatos e circunstâncias atinentes aos fatos geradores
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lançados de ofício às fls. 71/104 e a demonstração do levantamento efetuado e
análise de dados da ação fiscal às fls. 105/504.
Em tal termo é esclarecido que a ação fiscal foi instituída pelo Termo de
Distribuição de Procedimento Fiscal no 06.1.01.00-2018-00731-7 para verificação
do regular cumprimento das obrigações principais relacionadas com as
Contribuições Previdenciárias e seus reflexos nos demais tributos.
O auditor destaca que a auditada é o resultado da fusão de grandes grupos
internacionais, sendo que tais transformações societárias também incorporaram a
antiga Companhia Siderúrgica Belo-Mineira. É a maior produtora de aço no Brasil
e na América Latina, atuando, ainda, em áreas diversificadas como mineração,
geração de energia para consumo próprio, produção de biorredutor renovável
(carvão vegetal a partir de florestas de eucalipto) e tecnologia da informação.
Relata que serviram de base para a apuração das contribuições previdenciárias as
declarações em Guia de Recolhimento do FGTS e de Informações à Previdência
Social - GFIP, documentos e demonstrativos contábeis e financeiros fornecidos
pela contribuinte e demais documentos comprobatórios dos fatos geradores
anexados ao presente processo. Da análise, foram apurados os seguintes fatos
geradores.
Gratificações concedidas a segurados empregados não inclusas nas
remunerações declaradas em GFIP
Do exame das folhas de pagamentos fornecidas em formato digital, a fiscalização
identificou rubricas pagas ou creditadas a segurados empregados que não haviam
sido incluídas nas respectivas bases de cálculo previdenciárias declaradas em
GFIP. Elas transitaram pelas folhas de pagamentos através dos códigos “0146 –
GRATIFICAÇÃO ANUAL” e “0149 - MÉDIAS GRATIFICAÇÃO ANUAL”, sendo esta um
mero ajuste nos valores que transitaram pela primeira, compondo assim em
conjunto a implementação do benefício na folha de pagamentos.
A justificativa da autuada é que se referem ao reflexo da gratificação de férias
conforme previsto em Acordo Coletivo de Trabalho.
A fiscalização sustenta que tais verbas tem natureza remuneratória e são fato
gerador da contribuição previdenciária já que não se trata de ganhos eventuais.
Referidas verbas estão claramente vinculadas ao salário do empregado, bem
como aos fatores assiduidade ou absenteísmo e, a despeito do nome
convencionado entre as partes, sua natureza é salarial e se constitui numa
verdadeira remuneração adicional, paga anualmente e de forma contumaz (para
alguns empregados em mais de uma parcela no ano).
Demais,
verificou-se
que
essa
gratificação
habitual
era
considerada
corporativamente perante administradores e empregados como parcela
integrante do salário e assim era referenciada em outros documentos
corporativos como o programa de participação de lucros e resultados. Essa
gratificação compunha uma espécie de “14o. Salário” informal, que, inclusive, em
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alguns casos, compunha a base de cálculo para outros benefícios salariais, como a
participação em lucros e resultados.
A habitualidade do benefício ainda pode ser verificada pela presença em quatro
exercícios, de 2014 a 2017, conforme previsto nos acordos coletivos bienais
apresentados pela contribuinte.
Pagamentos a título de participação em lucros efetuados a administradores
(segurados contribuintes individuais)
Do cotejo entre as remunerações declaradas em GFIP e retenções em DIRF foram
encontradas diferenças expressivas em relação aos administradores da
companhia.
Intimada, a autuada reconheceu que efetuou pagamentos a título de participação
em lucros e resultados aos seus administradores, entendendo, no entanto, que
tais remunerações estariam fora do campo de incidência das contribuições
previdenciárias.
Por seu turno, a fiscalização aduz que tal prática não encontra amparo legal na
legislação citada pela contribuinte ou em qualquer outro dispositivo da legislação
previdenciária.
Assim, sustenta que a legislação delimita a Participação em Lucros ou Resultados
para os empregados, exclusivamente. O benefício concedido aos administradores,
por estar em desacordo com a legislação pertinente, integra os salário-de-
contribuição para todos os fins e efeitos.
Pagamentos a título de participação em lucros efetuados a empregados em
desacordo com a Lei no 10.101/2000
A fiscalização analisou 22 Acordos de Participação em Lucros ou Resultados
firmados diretamente com as comissões de empregados das unidades e verificou
que as regras e os direitos pactuados estão de acordo com o estabelecido na Lei
no 10.101/2000. No entanto, há desconformidades: em vários dos documentos a
data de assinatura não constava das cópias apresentadas, já em outros foi
verificado que a data de assinatura indicava que a negociação foi concluída vários
meses após o início do exercício.
O incentivo à produtividade referido no art. 1o da indigitada lei não é apenas um
conceito vago e sim produto de um acordo de vontades entre empresas e
empregados e vinculado ao cumprimento de metas e prazos, que deverão ser
medidos objetivamente através da aferição dos índices e programas previamente
acordados.
A pactuação há que ser prévia e as metas e indicadores devem estar ajustados
antes do exercício para direcionar o esforço dos trabalhadores, vindo ao encontro
do que a lei pretende buscar: o incentivo à produtividade das empresas.
Da análise do conjunto dos documentos apresentados, foi constatado que a
autuada somente consegue firmar seus Acordos de PLR por volta de maio, tendo a
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companhia apenas pouco mais da metade do exercício para cumprir suas metas.
Assim, como se trata de metas operacionais e metas de produção que envolvem
linhas contínuas de produção, não há como classificar tal situação dentro do
conceito de “programa de metas e resultados pactuados previamente” exigido
pela Lei no 10.101/2000 no seu art. 2o, § 1o, inc. II.
Intimada para que fizesse prova de que os empregados possuíam ciência prévia
das metas a cumprir, a autuada não apresentou para exame da fiscalização um
conjunto mínimo de documentos que comprovasse que seus Programas de
Participação em Lucros ou Resultados foram realizados de acordo com a Lei no
10.101/2000.
Remunerações devidas a segurados expatriados não declaradas em GFIP –
contratos de trabalho suspensos
Analisando as situações funcionais declaradas pelo contribuinte nas GFIP do
período, a fiscalização encontrou diversos segurados empregados declarados na
Categoria 3 - Trabalhador não vinculado ao RGPS, com direito ao FGTS. Tais
segurados não tiveram suas remunerações declaradas em GFIP para fins de
contribuição previdenciária, tampouco constavam nas remunerações declaradas
na DIRF. Figuravam apenas na GFIP para fins de recolhimento do seu FGTS.
Intimada, a empresa enviou a relação de empregados expatriados com as
respectivas bases de cálculo do FGTS e a identificação dos países para os quais
eles foram prestar serviços, tendo sido informado que tais empregados estavam
registrados na GFIP com o código de recolhimento 3 porque se encontravam (ou
ainda se encontram) fora do país prestando serviços para empresas sediadas no
exterior, na condição de expatriados, que o recolhimento do FGTS desses
segurados eram uma “liberalidade” da empresa, e, ainda que os respectivos
contratos de trabalhos se encontravam “suspensos”.
Informou ainda que:
Estes segurados foram preliminarmente contratados como empregados pela
ARCELORMITTAL, mas que, posteriormente, por “interesse pessoal em obter
experiência internacional”, foram contratados por empresas sediadas fora do país
para a prestação de serviços no exterior. Argumenta que estes empregados,
quando contratados pelas empresas no exterior, perdem sua residência fiscal,
apresentaram à Receita Federal declaração de saída definitiva do país e que estes
se deslocaram para tais países por período combinado com a empresa
estrangeira, sem vinculação com o trabalho anteriormente exercido na
ARCELORMITTAL, percebendo salários diretamente da empresa estrangeira que
os contratou, contudo, apenas para fins operacionais, o contrato de trabalho
desse empregado permaneceria suspenso, sem remuneração no Brasil, por
período indeterminado, no intuito de facilitar os trâmites burocráticos em caso de
eventual retorno.
Fl. 9593
DF CARF MF
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Aduz a fiscalização que, pelas respostas enviadas pela autuada, “todas as
empresas são controladas direta ou indiretamente pela ArcelorMittal que é a
acionista controladora final de todas as empresas do mundo”.
O expatriamento de trabalhadores é estritamente regrado no ordenamento
jurídico brasileiro, em especial pela Lei no 7.064/1982 que regula as normas de
aplicação ao trabalho no exterior, garantindo proteção ao trabalhador pelo
trabalho prestado fora do País, assegurando os direitos alcançados pela legislação
brasileira, em especial a proteção previdenciária, bem como as obrigações da
empresa brasileira em relação ao seu trabalhador expatriado, visando à inibição
do aliciamento de trabalhadores brasileiros por empresas estrangeiras.
A fiscalização discorre sobre a legislação aplicável, inclusive leva em consideração
a existência de transferências de empregados a países que possuem Acordo ou
Tratado de Previdência Social com o Brasil e sustenta que restou comprovada a
existência de segurados vinculados obrigatoriamente ao RGPS que tiveram suas
remunerações omitidas da GFIP durante o período de expatriação.
Relata as condutas da empresa no sentido de “ajeitar” a situação para que seus
empregados não perdessem o vínculo com o RGPS, apesar de as remunerações
não estarem sendo declaradas e as contribuições patronais não estarem sendo
recolhidas, a saber:
a) a suspensão dos contratos de trabalho dos empregados expatriados não
tem base legal na legislação trabalhista;
b) efetuou recolhimentos em GPS no NIT dos segurados como se
prestadores de serviços autônomos fossem, possivelmente para que estes
não perdessem a qualidade de segurado perante o RGPS;
c) utilização de diversas rubricas contábeis para registrar os recolhimentos
do item “b” demonstra que o expatriamento dos segurados não era evento
que ocorria por “interesse próprio” ou por “desenvolvimento pessoal”, mas
sim uma política corporativa da própria autuada e coerente com a sua
posição de conglomerado global;
d) a liberalidade de recolhimento do FGTS visava a eximir-se de parcela das
contribuições patronais sobre as remunerações dos seus segurados
expatriados e, ao mesmo tempo, garantir os direitos dos seus empregados
expatriados junto ao RGPS e FGTS quando do seu retorno, que, ao que tudo
indica, estava mais do que previsto pela companhia.
Assim, restou constatada uma simulação na qual o vínculo empregatício dos
segurados expatriados foi disfarçado como uma prestação de contribuintes
individuais, que, conforme se depreende do contexto acima, nunca existiu. Tal
conduta motivou um agravamento da multa aplicada para os valores lançados e
vinculados aos segurados expatriados.
Fl. 9594
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Relata que os valores percebidos pelos segurados expatriados no exterior foram
aferidos com base nas remunerações declaradas ao FGTS nas GFIP do período.
Como nem sempre a autuada declarou o FGTS dos trabalhadores expatriados em
GFIP, então, para estes casos, foi considerada a base do FGTS informada em
correspondência dirigida à fiscalização.
Das alíquotas aplicadas
Expõe que as alíquotas incidentes sobre as remunerações apuradas foram: a)
contribuição patronal: 20%; b) GIIL-RAT: 2 a 3%, a depender do CNAE informado,
com FAP igual a 1 e c) contribuição do segurado empregado: alíquotas de 8 a 11%,
calculadas conforme a faixa salarial e respeitado os limites do salário de
contribuição.
Dos levantamentos fiscais
Foram quatro os levantamentos identificados no quadro que segue:

Da multa aplicada
A multa lançada de ofício de 75% é a prevista no art. 44, I, da Lei no 9.430/1996.
Exclusivamente
para
os
levantamentos
vinculados
ao
fato
gerador
“REMUNERAÇÕES DEVIDAS A SEGURADOS EXPATRIADOS NÃO DECLARADAS EM
GFIP – CONTRATOS DE TRABALHO SUSPENSOS”, houve a qualificação da multa de
ofício nos termos do § 2° e caput do artigo 68 da Lei no 4.502/1964, uma vez que
a conduta do contribuinte se enquadra nas hipóteses definidas pelos artigos 71,
72 e 73 da mesma Lei.
Assim, o percentual de 75% será duplicado, por previsão do parágrafo primeiro do
artigo 44 da Lei no 9.430/1996, totalizando à alíquota de 150%.
Da sujeição passiva solidária
Também, foram arrolados como responsáveis solidárias as empresas controladas
pela autuada, com supedâneo no art. 124 do CTN c/c art 30, inc. IX da Lei no
8.212/1991 e art. 222 do RPS.
[...]
A Impugnação (e-fls. 7591/7675) foi julgada Procedente em Parte pela 2a Turma da
DRJ/RJ2 em decisão assim ementada (e-fls. 9023/9083):
Fl. 9595
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ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/03/2014 a 31/03/2016
DECADÊNCIA.
A teor da Súmula Vinculante no 08 do STF, o prazo para constituição de crédito
relativo às contribuições para a Seguridade Social segue a sistemática do Código
Tributário Nacional, aplicando-se o art. 150, § 4o, caso tenha havido antecipação
de pagamento - ou caso não tenha havido, o art. 173, I.
DECADÊNCIA. DOLO. COMPROVAÇÃO.
A ocorrência de dolo, fraude ou simulação implica na contagem do prazo
decadencial a partir do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o
lançamento poderia ter sido efetuado.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/03/2014 a 31/03/2016
AUTO DE INFRAÇÃO. LIQUIDEZ E CERTEZA.
Estão presentes os pressupostos de liquidez e certeza no Auto de Infração que se
encontra revestido das formalidades legais, lavrado de acordo com os dispositivos
legais e normativos que disciplinam a matéria, com adequada motivação jurídica e
fática.
ARGUIÇÃO DE NULIDADE. CERCEAMENTO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA.
O Relatório Fiscal e os Anexos do Auto de Infração, bem como os demais
elementos constantes dos autos, oferecem as condições necessárias para que o
contribuinte conheça o procedimento fiscal e apresente a sua defesa ao
lançamento, estando discriminados, nestes, a situação fática constatada e os
dispositivos legais que amparam a autuação.
DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS. VINCULAÇÃO DEPENDENTE DE
DISPOSIÇÃO LEGAL EXPRESSA.
As decisões judiciais e administrativas somente vinculam os julgadores de 1a
instância nas situações expressamente previstas na legislação.
LEGALIDADE. CONSTITUCIONALIDADE.
A declaração de inconstitucionalidade de lei ou atos normativos federais, bem
como de ilegalidade destes últimos, é prerrogativa outorgada pela Constituição
Federal ao Poder Judiciário.
PERÍCIA.
A perícia requerida pela impugnante pode ser indeferida pela autoridade
julgadora se esta considerá-la desnecessária, por constarem dos autos os
elementos suficientes para a análise conclusiva.
PROVA. MOMENTO DE APRESENTAÇÃO.
Fl. 9596
DF CARF MF
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A prova documental deve ser apresentada na manifestação de inconformidade,
precluindo o direito de o manifestante fazê-lo em outro momento processual.
ALEGAÇÕES GENÉRICAS OU DESACOMPANHADAS DE PROVA.
Em processo administrativo tributário, o poder instrutório da defesa do sujeito
passivo exige carrear aos autos provas capazes de amparar convenientemente seu
direito.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/03/2014 a 31/03/2016
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. SERVIÇOS PRESTADOS POR SEGURADOS
EMPREGADOS. OBRIGAÇÃO DO RECOLHIMENTO.
A empresa é obrigada a recolher, nos prazos definidos em lei, as contribuições
incidentes sobre as remunerações pagas, devidas ou creditadas, a qualquer título,
aos segurados empregados a seu serviço.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. ADMINISTRADORES. INCIDÊNCIA DE
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.
A rubrica paga pela empresa aos administradores, sob a denominação de
participação nos lucros e resultados, integra o salário de contribuição, base de
incidência das contribuições sociais previdenciárias, uma vez que não está incluída
nas hipóteses liberadas de tributação pela Legislação Previdenciária.
PAGAMENTO FEITO UMA ÚNICA VEZ. CERTEZA DA SUA PERCEPÇÃO PELO
EMPREGADO. HABITUALIDADE DO PAGAMENTO RECONHECIDA.
É habitual o pagamento de determinada rubrica uma ou duas vezes ao ano, ou
mesmo uma única vez, desde que haja a certeza, por parte do segurado
empregado, quanto à sua percepção. Hipótese na qual a certeza do recebimento
da rubrica implica reconhecimento de que a mesma lhe é devida por força do
necessário vínculo de emprego com a empresa, integrando, portanto, o salário de
contribuição, ainda que se trate de uma única parcela.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. EMPREGADOS. INCIDÊNCIA DE
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.
Integra o salário de contribuição pelo seu valor total o pagamento de verbas a
título de participação nos lucros ou resultados, quando pago em desacordo com a
legislação correlata e sobre ele incidem as contribuições devidas à Seguridade
Social.
SEGURADO EXPATRIADO. APLICAÇÃO DA LEGISLAÇÃO BRASILEIRA. PRINCÍPIO DA
AUTONOMIA DA VONTADE.
Aplica-se a legislação brasileira em matéria previdenciária ao segurado aqui
contratado que tenha sido transferido para o exterior, hipótese em que o
trabalhador mantém o vínculo de emprego com a empresa empregadora no
Brasil. No âmbito da legislação aplicável há que se conferir validade e integral
Fl. 9597
DF CARF MF
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aplicação, salvante a observância de preceitos de ordem pública, à autonomia da
vontade, notadamente quando esta estipula isolada ou cumulativamente a
aplicação da legislação brasileira em matéria previdenciária, objetivando a
salvaguarda da tutela protetiva do trabalhador.
GRUPO ECONÔMICO. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA.
No âmbito previdenciário, verificada a existência de um grupo econômico, o
reconhecimento da responsabilidade solidária é impositivo de lei.
REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA FINS PENAIS.
A emissão de Representação Fiscal para Fins Penais (RFFP) constitui dever
funcional dos Auditores-Fiscais, não cabendo no julgamento administrativo a
apreciação do conteúdo desta peça, à qual será enviada às autoridades
competentes em momento oportuno.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA.
É cabível o agravamento da multa de ofício quando restar provada a conduta
dolosa do sujeito passivo voltada à supressão ou redução dos tributos ou
contribuições devidas.
O sujeito passivo e os responsáveis solidários foram cientificados do acórdão de
primeira instância (e-fls. 9164/9166, 9174/9179, 9437/9438) e apresentaram Recurso Voluntário
único (e-fls. 9182/9271), contendo, essencialmente, os mesmos argumentos trazidos na
Impugnação. Em apertada síntese:
- Suscita a decadência parcial do crédito tributário com base no art. 150, §4o, do
CTN. Acrescenta que houve equívoco na liquidação exarada pela DRJ quanto à decadência da
competência 03/2014 e que não houve simulação configurada nos valores supostamente pagos a
empregados expatriados.
- Alega a nulidade do lançamento pela não observância de requisitos legais para a
sua constituição. Aponta: i) Mudança de entendimento da fiscalização da RFB quanto aos critérios
da Lei no 10.101/00 no que tange ao período de assinatura dos acordos de PLR; ii) Falta de clareza
do lançamento fiscal quanto ao efetivo critério temporal exigido na lei para a validação dos planos
e a ausência de avaliação de cada um dos acordos firmados; iii) Nulidade do arbitramento feito
pela fiscalização para a apuração da base de cálculo referente aos diretores; iiii) Falta de
comprovação pela fiscalização de que havia o pagamento de salário e a prestação de serviço dos
supostos empregados expatriados.
- Aponta a inexistência de sujeição passiva solidária. Defende que a regra-matriz de
incidência da responsabilidade tributária por solidariedade determina uma interpretação
sistemática dos dispositivos legais expressos nos arts. 124 e 128 do CTN, os quais expressamente
estabelecem a vinculação do terceiro responsável ao fato gerador da respectiva obrigação. Aduz
que o art. 30, IX, da Lei no 8.212/91 não pode ser tomado como base legal para a atribuição de
responsabilidade solidária, exceto se a interpretação do dispositivo se der em consonância com as
Fl. 9598
DF CARF MF
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normas gerais. Ou seja, a responsabilidade não deve se ater ao grupo econômico, mas à
verificação de um interesse jurídico resultante da realização comum ou conjunta do fato gerador
da obrigação em discussão.
- Argui a nulidade da Representação Fiscal para Fins Penais.
- Defende a nulidade da decisão recorrida por cerceamento de defesa, haja vista o
indeferimento da prova pericial e da juntada posterior de provas. Entende que, se os julgadores
do CARF não optarem pela anulação da decisão recorrida, o julgamento deverá ser convertido em
diligência para que a fiscalização analise os documentos apresentados pela empresa e apure os
pontos controvertidos indicados nos quesitos elencados na Impugnação.
- Quanto à PLR dos empregados:
 Afirma que a única alegação trazida pelo relatório fiscal para
desqualificar o pagamento da PLR pela empresa a seus empregados foi a
suposta ausência de comprovação da negociação e divulgação prévia das
metas e resultados a serem alcançados pelos empregados no exercício.
Afirma que cumpriu todos os ditames da Lei no 10.101/00 e que a
assinatura do acordo ocorreu no início do exercício, em momento
anterior a qualquer pagamento da verba. Alega que as autuações se
erguem em expressa ofensa à Constituição Federal e à jurisprudência
sobre o tema, na medida em que a fiscalização pretende desconfigurar
as parcelas pagas a título de PLR pela recorrente respaldando-se em um
suposto requisito legal que não existe e desnaturando a intenção
constitucional de estimular as empresas a adotarem planos de
participação nos lucros em favor de seus empregados.
 Discorre sobre a estrutura dos Programas de Participação nos Lucros e
Resultados adotados pela empresa (sede e filiais) e reitera a observância
das regras impostas pela Lei no 10.101/00 a fim de que o pagamento
represente uma efetiva forma de integração entre capital e trabalho.
 Aduz que a intepretação trazida no relatório fiscal quanto ao conceito de
“metas previamente fixadas” não constitui interpretação literal do texto
legal, mas sim abusiva, restritiva e inadequada da norma. Entende que a
lei, ao mencionar o termo “previamente fixadas”, não utilizou a
expressão “antes do início do exercício/período de apuração”.
Acrescenta que a DRJ manteve o lançamento com base em interpretação
divergente do próprio relatório fiscal, posto que considerou como
pactuação prévia a assinatura dos acordos antes do início do período de
aferição das metas e não do exercício como fixado pelo fiscal, em clara
alteração de critério jurídico do lançamento.
 Sustenta que a matéria era pacífica a favor dos contribuintes na CSRF do
CARF e que, por conseguinte, a autuação fere a segurança jurídica e os
arts. 146 do CTN e 24 da Lei de Introdução às Normas do Direito
Brasileiro (LINDB).
Fl. 9599
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 Contesta as premissas adotadas pela fiscalização e defende que uma
análise pormenorizada dos planos e dos demais documentos juntados
aos autos demonstra a insubsistência das autuações fundadas com base
na data da assinatura dos acordos, considerando que houve o efetivo
cumprimento dos requisitos legais que confluem para que os
empregados já tivessem ciência das regras atinentes à PLR.
- Quanto aos valores de PLR pagos aos diretores contribuintes individuais, discorda
do entendimento da fiscalização de que não poderiam gozar da isenção prevista na Lei no
10.101/00, a qual seria restrita aos trabalhadores empregados. Defende que a Lei no 6.404/76
cumpre a exigência disposta no art. 28, §9o, “j” da Lei no 8.212/91 e deve ensejar a isenção da
participação nos lucros paga pela empresa a seus administradores, sob pena de ilegalidade e
quebra da isonomia. Contesta a utilização da DIRF como documento de prova de pagamento de
verbas salariais. Ressalta que, caso não se entenda pela exclusão da tributação pela expressa
existência de isenção para esses pagamentos, esta deve ser afastada em razão da eventualidade
dos mesmos.
- Sustenta que os pagamentos efetuados a seus empregados a título de gratificação
(“gratificação anual” e “média da gratificação anual”) não possuem natureza salarial, uma vez que
não são habituais, e não podem ser tributados em virtude da expressa isenção concedida pelo art.
28, §9o, “e”, item 6, da Lei no 8.212/91. Explica que a “gratificação anual” consiste em abono
concedido em razão das férias gozadas pelo empregado, tal como previsto pelo art. 144 da CLT, e
a “média de gratificação anual” em mero ajuste e acerto da primeira verba. Aponta equívoco da
DRJ ao enquadrar o abono em discussão naquele mencionado na SC COSIT no 12/2018, os quais
possuem natureza jurídica e previsão legal de isenção completamente distintas. Entende que a
decisão recorrida promove evidente alteração do critério jurídico do lançamento, o qual apenas se
justificou na suposta habitualidade dos pagamentos.
- No que tange à glosa referente aos empregados expatriados, contesta a decisão
recorrida reiterando essencialmente os argumentos de sua Impugnação:
 A fiscalização exigiu as contribuições da empresa sem comprovar que
havia o pagamento de salário e a prestação de serviços pelos supostos
empregados expatriados.
 Os empregados expatriados deixaram de prestar serviço para a empresa
brasileira desde que aceitaram a oferta de trabalho no exterior, sendo
remunerados diretamente por empresa diversa.
 Na medida em que as empresas contratantes desses empregados
supostamente expatriados encontram-se localizadas no exterior e não
são controladas diretamente pela ArcelorMittal Brasil, que não possui a
maioria do capital votante das mesmas, e considerando ainda que estas
não constituem sucursal ou agência de empresa nacional no exterior
(art. 12, inciso I, “c” e “f”, da Lei no 8.212/91), não se verifica a existência
de relação jurídica no caso em tela relativamente a pessoas físicas que
Fl. 9600
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possam ser configuradas como segurados obrigatórios da previdência
social.
 As disposições da Lei no 7.064/82 não são aplicáveis ao caso, havendo
transferência somente se atendidas as condições legais, o que não
ocorreu.
 Os recolhimentos efetuados aos expatriados como autônomos foram
feitos de boa-fé e visando resguardá-los de quaisquer problemas com a
seguridade. Como não há provas de que tenha agido na escolha da
tributação com dolo, mediante fraude ou simulação, deve ser afastada a
aplicação da multa qualificada.
- Defende a impossibilidade de cobrança das contribuições de segurados
empregados não descontadas pela empresa, incidentes sobre a PLR e os valores supostamente
pagos a expatriados. Aduz que, além de inexistirem os fatos geradores, o Auto de Infração não
deve subsistir em razão da impossibilidade de se atribuir à empresa o recolhimento de
contribuições que não seriam por ela devidas, considerando que esta apenas possui a obrigação
de retê-las.
Posteriormente à interposição do Recurso Voluntário, a contribuinte apresentou
petição informando a sua adesão parcial à transação no contencioso tributário quanto aos débitos
relativos a pagamento de PLR efetuados a diretores contribuintes individuais (e-fls. 9443/9445).

VOTO
Conselheira Mônica Renata Mello Ferreira Stoll - Relatora
O Recurso Voluntário é tempestivo, contudo, em razão do exposto no item
“Participação nos Lucros e Resultados – Diretores”, deve ser parcialmente conhecido.
Decadência
Nos lançamentos por homologação, o prazo decadencial para a constituição do
crédito tributário extingue-se em cinco anos contados da ocorrência do fato gerador, desde que
tenha sido efetuado pagamento antecipado de parte do imposto e que não tenha sido
comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, nos termos do art. 150, §4o, do Código
Tributário Nacional - CTN. Nas hipóteses de ausência de pagamento ou nos casos de dolo, fraude
e simulação, a contagem do prazo quinquenal inicia-se no primeiro dia do exercício seguinte
àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, conforme previsto no art. 173, I, do CTN.
É nesse sentido a decisão proferida pelo Superior Tribunal de Justiça no REsp no
973.733/SC (Tema Repetitivo 163):
O prazo decadencial quinquenal para o Fisco constituir o crédito tributário
(lançamento de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em
que o lançamento poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o
Fl. 9601
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pagamento antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão legal, o
mesmo inocorre, sem a constatação de dolo, fraude ou simulação do contribuinte,
inexistindo declaração prévia do débito.
É o que dispõe ainda a Súmula CARF no 72, com efeito vinculante em relação à
Administração Tributária Federal:
Caracterizada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, a contagem do prazo
decadencial rege-se pelo art. 173, inciso I, do CTN. (Vinculante, conforme Portaria
MF no 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).
No presente caso, o Colegiado a quo assim decidiu sobre o tema (e-fls. 9055/9056):
No caso dos autos, a fluência do prazo decadencial segue duas vertentes: 1) para
os débitos lançados sem a qualificadora da multa de ofício aplica-se o art. 150, §
4o, caso tenha havido antecipação de pagamento – ou não tenha havido – art.
173, I; 2) para os débitos lançados com a qualificadora da multa de ofício, a regra
especial de contagem do prazo decadencial em razão da própria excepcionalidade
do § 4° é afastada, sendo remetida para a regra geral contida no art. 173, I, do
Código Tributário Nacional. Assim, para esses débitos, não há que se falar em
decadência do lançamento dos débitos de competências do ano de 2014.
Nessa perspectiva, curial examinar se houve fluência do prazo decadencial dos
débitos lançados sem a qualificadora da multa de ofício à época da ciência do
lançamento, o qual englobou os fatos geradores ocorridos entre 01/03/2014 e
31/03/2016.
De acordo com as guias apresentadas pela defesa anexas à peça impugnatória
(doc. 5), confirmadas no sistema informatizado, houve antecipação de pagamento
na competência 03/2014 e 04/2014. Portanto, deve ser aplicada a regra
decadencial do art. 150, § 4o do CTN, contando-se os cinco anos a partir da data
da ocorrência dos fatos geradores.
Pois bem. O sujeito passivo foi considerado cientificado dos Autos de Infração em
16/04/2019, consoante Termo de Ciência de Lançamentos e Encerramento Total
do Procedimento Fiscal, da Delegacia da Receita Federal do Brasil em Belo
Horizonte, de fls. 7.520/7.521.
Pela regra do art. 150, § 4o do CTN, para a competência 03/2014 o fato gerador
ocorre em 31/03/2014 e a data limite para lançamento é 31/03/2019. Para
04/2014 o fato gerador ocorre em 30/04/2014 e a data limite para lançamento é
30/04/2019. Como o lançamento se concretizou em 16/04/2019, operou-se a
decadência apenas em relação à competência 03/2014, nos termos do art. 150, §
4o do CTN, devendo ser excluída dos Autos de Infração.
Isto posto, impõe-se a retificação do crédito lançado nos Autos de Infração
vergastados, excluindo-se a competência 03/2014, eis que fulminada pela
decadência:
Fl. 9602
DF CARF MF
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Receita
Competência
Período
Vcto princ
Valor princ
Vcto multa
% Multa lanç
2141-01
03/2014
mensal
17/04/2014
69.985,39
10/06/2019
75%
Desse modo, para o lançamento que engloba os débitos lançados sem a
qualificadora da multa de ofício, a primeira competência não decaída é 04/2014,
cujo lançamento poderia ter sido efetuado até 30/04/2019. Para os débitos
lançados com a qualificadora da multa de ofício, não há que se falar em
decadência do lançamento dos débitos de competências do ano de 2014.
Não merece reparos o entendimento do acórdão recorrido quanto às regras
aplicadas, restando decadentes apenas os créditos referentes à competência 03/2014 apurados
sem a multa de ofício qualificada. Não obstante, observa-se que, além do valor de R$ 69.985,39
com multa de 75% afastado pelo Colegiado a quo (e-fls. 48), há também na competência 03/2014
o valor de R$ 6.998,53 sem qualificação da multa (e-fls. 57) que deixou de ser excluído no voto
condutor, permanecendo no demonstrativo do crédito remanescente após o julgamento de
primeira instância (e-fls. 9089). Dessa forma, pelas mesmas razões de decidir acima reproduzidas,
esta parcela deve ser excluída do lançamento, como requer a recorrente.
Quanto à alegação de que não houve simulação configurada nos pagamentos a
empregados expatriados e que, por conseguinte, caberia a aplicação do art. 150, §4o, do CTN para
essas rubricas, não assiste razão à interessada, como será exposto adiante em tópico específico
sobre o tema.
Nulidades
Conforme exposto na decisão recorrida, não há que se falar em nulidade do
presente lançamento por ausência de requisitos legais ou por cerceamento do direito de defesa da
contribuinte (e-fls. 9048/9049):
De início, não se vê, na imputação fiscal, mera presunção desacompanhada de
elementos de convicção, tendo a autuação ocorrido a partir de situações fáticas
concretas, à luz de evidências constatadas em investigações preliminares e de
documentos fornecidos pela própria contribuinte e com amparo na legislação.
Ressalte-se que os Autos de Infração em tela, cuja finalidade foi constituir o
crédito tributário motivado pela conduta da empresa objetivando não oferecer à
tributação parcelas de remuneração paga a seus segurados, foi lavrado de acordo
com os dispositivos legais e normativos que disciplinam o assunto, e formulado de
modo que a empresa e as responsáveis solidárias tivessem pleno conhecimento
de seu conteúdo, para que pudessem exercer seu direito à ampla defesa.
A fiscalização demonstrou de forma clara e objetiva a origem e os motivos da
lavratura, descrevendo os documentos utilizados, e tendo sido observados, no
caso, todos os princípios que regem o processo administrativo fiscal, como o da
legalidade, apresentando os pressupostos de liquidez e certeza. Cabe observar,
ainda, que ele foi regularmente cientificado ao sujeito passivo e aos sujeitos
Fl. 9603
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passivos solidários, tendo-lhes sido concedido prazo para que apresentassem
impugnação, não tendo sido trazidos aos autos quaisquer documentos hábeis a
afastá-los na íntegra.
O Relatório de Fiscalização expõe em detalhes os fatos e a motivação, que
sustenta o lançamento, bem como a fundamentação legal. Ainda que houvesse
alguma omissão, esta não prejudicaria o contraditório e a ampla defesa, conforme
se observa no presente caso, uma vez que não impediu que o contribuinte e os
responsáveis solidários pudessem exercer seu direito de defesa, apresentando sua
peça impugnatória para discutir a tributação e suas teses de defesa para ser
apreciada por esta DRJ.
Da mesma forma, não assiste razão à recorrente quanto à nulidade das autuações
por não ter a fiscalização analisado cada um dos acordos de Participação nos Lucros e Resultados -
PLR firmados pela empresa. Acompanho as razões de decidir da primeira instância sobre o tema
(e-fls. 9065):
Nesse ponto, não comungo do entendimento da defesa. Explico. Como dito
alhures, o procedimento fiscal foi efetuado de acordo com as normas que regem
o Processo Administrativo Fiscal. Não houve cerceamento ao direito de defesa,
tanto é que a impugnação enfrentou a totalidade das matérias abordadas no
lançamento, inclusive o PLR firmado pela AcelorMittal com as comissões de
empregados das unidades.
Demais, como foi destacado na peça contestatória, no Termo de Verificação Fiscal
(fl. 83) o auditor afirma que “temos, portanto, um conjunto de 22 Acordos de
Participação em Lucros ou Resultados firmados diretamente com as comissões de
empregados das unidades. Não vamos aqui apresentar a análise de cada um
desses acordos, pois a estrutura básica é a mesma, faremos apenas, a título de
exemplo, a análise do Acordo 2015 da Unidade Cariacica ressaltando, porém, as
particularidades relevantes encontradas nos demais planos” (grifei e sublinhei).
Assim, restou evidente que o auditor analisou a totalidade dos acordos e não
somente aquele referente ao Acordo 2015 da Unidade Cariacica, como defende a
autuada.
Também não pode ser acatada a nulidade do acórdão recorrido em razão do
indeferimento da perícia solicitada. Impõe-se esclarecer que a autoridade julgadora de primeira
instância é livre para formar sua convicção na apreciação de provas, podendo determinar a
realização de diligências ou perícias quando entendê-las necessárias e indeferir as que considerar
prescindíveis ou impraticáveis, nos termos dos arts. 18 e 29 do Decreto no 70.235/72.
No caso em exame, verifica-se que o Relator a quo analisou a solicitação do sujeito
passivo e expôs suas razões para o indeferimento da mesma (e-fls. 9081), não havendo motivo
para declaração de nulidade da decisão recorrida por cerceamento do seu direito de defesa.
Ressalte-se que a finalidade da realização de diligências é elucidar questões comprometidas e não
Fl. 9604
DF CARF MF
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produzir provas em favor do contribuinte. É nesse sentido o entendimento consolidado na
Súmula CARF no 163, com efeito vinculante em relação à Administração Tributária Federal:
O indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia não
configura cerceamento do direito de defesa, sendo facultado ao órgão julgador
indeferir aquelas que considerar prescindíveis ou impraticáveis. (Vinculante,
conforme Portaria ME no 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
Não merece ser acolhido ainda o pedido de conversão do presente julgamento em
diligência para que a fiscalização analise os documentos apresentados pela empresa. Resta claro
da análise dos autos que a autoridade lançadora examinou toda a documentação disponibilizada
pela contribuinte e que esta teve diversas oportunidades para prestar esclarecimentos, não
havendo nenhum motivo para a realização de diligência nesta fase processual.
Responsabilidade Solidária
Quanto à inexistência de sujeição passiva solidária apontada pela interessada,
tendo em vista que os argumentos trazidos no Recurso Voluntário são os mesmos da Impugnação
e que o julgamento de primeira instância já enfrentou a matéria, adoto as razões de decidir do
Colegiado a quo abaixo reproduzidas, conforme previsto no art. 114, §12, I, do Regimento Interno
do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – RICARF (e-fls. 9049/):
Não merece acolhida a afirmação das impugnantes no sentido de que a sujeição
passiva solidária intentada pela fiscalização, no caso em tela, não encontraria
guarida na legislação tributária.
Cumpre mencionar, aqui, que a imputação de Sujeição Passiva Solidária em
questão foi lavrada, pela fiscalização, tendo por fundamento o artigo 30, inciso IX
da Lei n.o 8.212/1991, a seguir transcrito.
Art. 30. (...)
(...)
IX - as empresas que integram grupo econômico de qualquer natureza respondem entre si,
solidariamente, pelas obrigações decorrentes desta Lei;
(...)
É de se registrar, também, que, nesse mesmo sentido, dispõe o artigo 222 do
Regulamento da Previdência Social (RPS), aprovado pelo Decreto n.o 3.048/1999:
Art. 222. As empresas que integram grupo econômico de qualquer natureza, bem como os
produtores rurais integrantes do consórcio simplificado de que trata o art. 200-A, respondem
entre
si,
solidariamente,
pelas
obrigações
decorrentes
do
disposto
neste
Regulamento.(Redação dada pelo Decreto no 4.032, de 2001)
Cabe reproduzir, ainda, o disposto no artigo 494 da Instrução Normativa da
Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) n.o 971/2009, que traz o conceito de
grupo econômico, no âmbito da legislação previdenciária.
Fl. 9605
DF CARF MF
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PROCESSO 15504.721068/2019-41
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Art. 494. Caracteriza-se grupo econômico quando 2 (duas) ou mais empresas estiverem sob a
direção, o controle ou a administração de uma delas, compondo grupo industrial, comercial
ou de qualquer outra atividade econômica.
No caso em tela, a fiscalização constatou a existência de grupo econômico, e a fim
de evidenciar tal fato, discriminou, no Termo de Verificação Fiscal (fls. 71/104), do
qual se reproduz trecho a seguir, a participação societária da autuada nas
empresas arroladas na condição de responsáveis solidárias pelos créditos
lançados.
162. Estão sendo arroladas na condição de responsáveis solidárias pelos créditos ora
lançados as empresas controladas pela ARCELORMITTAL BRASIL S.A. elencadas no
demonstrativo de composição do Grupo Econômico ARCELORMITTAL contido no Anexo
E04_GRUPO_ECONOMICO.PDF, uma vez que a legislação previdenciária assim dispõe sobre a
solidariedade das empresas que integram grupos econômicos:
(...)
É de se notar, aqui, que, nos termos do parágrafo único do artigo 142 do CTN, a
atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de
responsabilidade funcional.
Cabe observar, também, que, conforme o artigo 121 do CTN, a seguir transcrito, o
lançamento de ofício deve ser efetuado contra o contribuinte e todos os
responsáveis tributários, pois a identificação do sujeito passivo engloba os
conceitos de contribuinte e responsável.
Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo
ou penalidade pecuniária.
Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se:
I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o
respectivo fato gerador;
II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de
disposição expressa de lei.
Ressalte-se, ainda, que o CTN prevê duas hipóteses de solidariedade tributária,
previstas no artigo 124 do CTN, reproduzido a seguir.
CTN:
Art. 124. São solidariamente obrigadas:
I - as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da
obrigação principal;
II - as pessoas expressamente designadas por lei.
Parágrafo único. A solidariedade referida neste artigo não comporta benefício de ordem.
No caso, tem-se que a solidariedade no lançamento que se analisa é decorrente
da aplicação de solidariedade prevista em lei específica, mostrando-se
desnecessário o exame da questão atinente ao interesse comum e vinculação ao
fato gerador.
Fl. 9606
DF CARF MF
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É de se destacar que a autoridade administrativa se encontra vinculada, no caso,
ao disposto no artigo 30, inciso IX da Lei n.o 8.212/1991, não podendo afastar a
sua aplicação, nos termos do artigo 116, inciso III da Lei n.o 8.112/1990.
Art.116. São deveres do servidor:
(...)
III - observar as normas legais e regulamentares;
(...)
Cumpre esclarecer, como já dito alhures, que as alegações da empresa relativas à
inconstitucionalidade/ilegalidade de dispositivos normativos não são passíveis de
apreciação por esta instância administrativa, devendo ser carreadas ao Poder
Judiciário, que tem competência para a discussão de tais questões.
Cabe observar, ainda, o artigo 26-A, caput do Decreto n.o 70.235/1972, a seguir
transcrito, segundo o qual não pode ser declarada a inconstitucionalidade de
norma pela Administração.
Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento
afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob
fundamento de inconstitucionalidade. (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009)
(...)
Deste
modo,
tem-se
que
o
ato
normativo,
cuja
ilegalidade
ou
inconstitucionalidade não tenha sido declarada, surtirá efeitos enquanto vigente,
devendo ser observado pela autoridade administrativa.
Não há que se falar, assim, em declaração de nulidade e o cancelamento da
sujeição passiva solidária que foi imputada nestes autos.
Vale acrescentar que como a legislação previdenciária/tributária (Lei 8.212/1991,
art. 30, IX; e IN RFB n° 971, de 2009, art. 494) adota o mesmo conceito de grupo econômico da
legislação trabalhista (Lei n° 5.889, de 1973, art. 3°, §2°; e CLT, art. 2°, §2°) e a relação jurídica de
emprego é a relação jurídica subjacente ao fato gerador das contribuições da empresa e do
segurado empregado, a mera existência de grupo econômico trabalhista significa haver dívida
trabalhista comum perante o credor trabalhista (relação externa de solidariedade) e revela a
presença de interesse jurídico e não o mero interesse econômico, sendo inequívoca a vinculação
dos solidários trabalhistas ao fato gerador, uma vez que se situam dentro do domínio do pagar,
dever ou creditar remuneração.
Sobre as alegações de inconstitucionalidade, importante acrescentar o disposto na
Súmula CARF n° 2, de observância obrigatória por seus Conselheiros:
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
Representação Fiscal para Fins Penais
Fl. 9607
DF CARF MF
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Quanto aos questionamentos sobre a formalização de Representação Fiscal para
Fins Penais, aplica-se o disposto na Súmula CARF no 28, com efeito vinculante em relação à
Administração Tributária Federal:
O CARF não é competente para se pronunciar sobre controvérsias referentes a
Processo Administrativo de Representação Fiscal para Fins Penais. (Vinculante,
conforme Portaria MF no 383, de 12/07/2010, DOU de 14/07/2010).
Participação nos Lucros e Resultados - Empregados
Extrai-se do Termo de Verificação Fiscal (e-fls. 82/91) que, através da análise de
todos os documentos apresentados pela contribuinte, a fiscalização identificou pagamentos
efetuados a título de Participação em Lucros ou Resultados – PLR a segurados empregados em
desacordo com a Lei no 10.101/00, integrando o salário de contribuição para todos os fins e
efeitos, nos termos do art. 214, §10, do Decreto no 3.048/99 (Regulamento da Previdência Social –
RPS). De acordo com o auditor, os referidos pagamentos não se enquadram no que prevê o art.
214, §9o, X, do RPS em razão da ausência de comprovação de programas de metas, resultados e
prazos pactuados previamente, bem como da falta de comprovação da aferição das informações
pertinentes ao acordado. Relevante destacar os seguintes itens do relatório fiscal:
78. E por pactuação prévia não se pode aceitar outra hipótese senão a que ocorre
ANTES do início do exercício fiscal (no caso da ARCELORMITTAL é 1o de janeiro,
conforme a Cláusula Primeira do Acordo já comentada acima), uma vez que
inexiste planejamento prévio no curso de um exercício fiscal.
[...]

86. Analisando o conjunto dos documentos apresentados, temos aqui que
inequivocamente a ARCELORMITTAL somente consegue firmar seus Acordos de
PLR por volta de maio, em algumas unidades um pouco antes, em outras um
pouco depois, mas a realidade dos fatos mostra que a companhia teria apenas
pouco mais da metade do exercício para cumprir suas metas. Como estamos
tratando de metas operacionais e metas de produção que envolvem linhas
contínuas de produção, não há como classificar tal situação dentro do conceito de
“programa de metas e resultados pactuados previamente” exigido pela lei
10.101/2000 no seu Art. 2o, § 1o, II.
A recorrente reitera as alegações de sua Impugnação sustentando, como relatado,
que cumpriu todos os ditames da Lei no 10.101/00 e que esta não exige que a assinatura do
acordo ocorra antes do início do exercício a que ele se refere.
O Colegiado a quo enfrentou o tema de forma muito clara e detalhada, motivo pelo
qual acompanho as razões de decidir da decisão de primeira instância (e-fls. 9064/9071), com
destaque para os seguintes trechos do voto condutor:
A Lei no 10.101/2000 estabelece os contornos gerais da participação nos lucros,
ou resultados. E assim o faz para dar efetividade ao direito social estatuído no
artigo 7°, XI, da CF:
Fl. 9608
DF CARF MF
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Art. 7o São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à melhoria
de sua condição social:
(...)
XI - participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração, e,
excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme definido em lei;
(grifei e sublinhei)
Assim, em que pese seu caráter flexibilizador, é preciso reconhecer que a PLR está
condicionada aos critérios e pressupostos definidos em lei, de sorte que não é
correto afirmar que os respectivos pagamentos sempre serão isentos de
incidência contribuição previdenciária, como defende a autuada. Demais, como
dito, a lei regulamentadora (Lei no 10.101/2000) não restringe o alcance do texto
constitucional, mas regula (estabelece os contornos) a participação dos
trabalhadores nos lucros ou resultados da empresa como instrumento de
integração entre o capital e o trabalho e como incentivo à produtividade, nos
termos do art. 7o, inciso XI, da Constituição.
Demais, o artigo 28, inciso I, da Lei n.o 8.212/1991, na redação dada pela Lei no
9.528/1997, define o salário-de-contribuição, para o segurado empregado, como
“a remuneração auferida em uma ou mais empresas, assim entendida a
totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a qualquer título,
durante o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma”.
Já o parágrafo 9.o desse mesmo artigo 28 enumera, de forma exaustiva, as
parcelas que não integram o salário-de-contribuição.
A legislação aplicável à espécie estabelece, portanto, como regra geral, a
incidência de contribuição previdenciária sobre a remuneração total dos
segurados a serviço da empresa; somente em um segundo momento é que são
definidas, de forma expressa e exaustiva, porquanto excepcionais, as hipóteses de
isenção do pagamento dessa exação. E nem poderia ser de outra forma, haja
vista, primeiro, que, nos termos do artigo 97, inciso VI, combinado com o artigo
175, inciso I, ambos do Código Tributário Nacional - CTN, somente a lei pode
estabelecer hipótese de exclusão, ou, mais especificamente, de isenção do
pagamento de contribuições sociais; e, segundo, que o artigo 111 do CTN
determina sejam interpretados literalmente os dispositivos legais que disponham
sobre suspensão ou exclusão do crédito tributário, outorga de isenção e dispensa
do cumprimento de obrigações acessórias.
Em conseqüência, por se tratar de exceção à regra, a interpretação do parágrafo
9.o do artigo 28 da Lei n.o 8.212/1991 – assim como de qualquer outro dispositivo
legal que estabeleça isenção do pagamento de contribuições – deve ser feita de
maneira restritiva, de sorte que, para que determinada vantagem decorrente da
relação laboral não componha o salário-de-contribuição respectivo, há a
necessidade de expressa previsão legal.
A participação dos empregados nos lucros da empresa somente não integra o
salário-de-contribuição, para efeitos de incidência de contribuição previdenciária,
Fl. 9609
DF CARF MF
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quando, nos termos do parágrafo 9.o, alínea “j”, do artigo 28 da Lei n.o
8.212/1991, essa participação seja paga ou creditada de acordo com lei específica,
que, como dito alhures, é a Lei n.o 10.101/2000, que “dispõe sobre a participação
dos trabalhadores nos lucros ou resultados da empresa”.
[...]
Examinada a Lei n.o 10.101/2000, verifica-se que esta contempla, com vistas à
participação dos trabalhadores nos lucros e resultados das empresas, e de forma
a que tal participação esteja isenta do pagamento de contribuições, requisitos que
dizem respeito à formalização da participação dos trabalhadores nos lucros e
resultados das empresas e requisitos tratam da operacionalização dessa
participação.
Os requisitos que tratam da parte formal da participação dos trabalhadores nos
lucros ou resultados da empresa encontram-se estabelecidos no artigo 2o e seus
parágrafos 1o e 2o da Lei n.o 10.101/2000, determinando (a) que a participação
deve ser objeto de negociação entre a empresa e seus empregados, seja através
de comissão escolhida pelas partes, seja através de convenção ou acordo coletivo;
e (b) que o instrumento decorrente dessa negociação deve conter (I) regras claras
e objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras
adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento daquilo que vier a ser acordado, (II) a periodicidade da distribuição,
(III) o período de vigência e (IV) os prazos para revisão do acordo. Refere, ainda,
que, na fixação das regras em questão, podem ser considerados, entre outros, os
índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa, e programas de
metas, resultados e prazos, pactuados previamente. Além disso, o instrumento
decorrente da negociação deve ser arquivado na entidade sindical dos
trabalhadores.
Dado esse quadro, não se compreende no conceito jurídico de participação nos
lucros ou resultado o pagamento de verba ao empregado, ainda que paga pelo
empregador a esse título, quando não são atendidos os marcos legais
caracterizadores da participação nos lucros ou resultados como um instrumento
de integração entre o capital e o trabalho voltado ao incentivo da produtividade.
Assim é que, por exemplo, resta desatendida a moldura legal quando as regras
estipuladas nos instrumentos de negociação não permitem que o empregado
saiba de forma prévia e objetivamente quais são os desafios em jogo e qual a
forma de medir os resultados de seu trabalho no que se refere ao pagamento da
PLR, de modo a esforçar-se para cumprir a sua parte, ainda que tais regras
tenham sido livremente negociadas por empregadores e empregados.
[...]
Que fique claro que empregador e empregados são livres para negociar os
critérios de PLR que quiserem, porém se esses critérios não espelham um
compromisso prévio com o alcance de metas de produtividade, então a verba
Fl. 9610
DF CARF MF
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paga a esse título deve ser tributada porquanto, além de não se enquadrar na
moldura legal que a excluiria da base de cálculo das contribuições sociais, muito
provavelmente o que foi acordado foi a flexibilização do salário substituindo a
reposição de uma parcela do salário real por uma parcela variável e livre dos
encargos sociais e trabalhistas.
Nessa toada, a defesa alega que a burocracia das negociações impossibilita, em
muitos casos, o fechamento dos acordos anteriormente ao início do exercício ao
qual será aplicado, contudo, as tratativas iniciam assim que o exercício se inicia;
não há previsão legal para que a pactuação prévia ocorra antes do início do
exercício, tratando-se de uma interpretação subjetiva e restritiva do fiscal; as
metas contratadas são previamente conhecidas pelos empregados e os
instrumentos de negociação se revelam efetivos meios de integração entre o
trabalho e o capital, tal como deve ser o instituto da PLR.
Entretanto, a autoridade lançadora analisou exaustivamente a documentação que
teria sido utilizada como base para o pagamento da intitulada “participação nos
lucros ou resultados” e as conclusões e apontamentos foram relatadas
minuciosamente nos parágrafos 51 a 97 do Termo de Verificação Fiscal (fls.
83/91). Em resumo, aduz que foram descumpridos os seguintes aspectos legais:
ausência de comprovação de programas de metas, resultados e prazos pactuados
previamente, bem como da falta de comprovação da aferição das informações
pertinentes ao acordado (parágrafo 92, fl. 90).
Cotejando o que fora relatado pela autoridade fiscal (parágrafos 51 a 97 do Termo
de Verificação Fiscal - fls. 83/91) e as contrarrazões apresentadas pela
impugnante (item 7 da Impugnação - fls. 7.608/7.636), por maior esforço que a
defesa faça para defender a legitimidade dos documentos/procedimentos, resta
evidente que os valores pagos ou creditados, pela impugnante, a título de PLR,
aos segurados empregados a seu serviço, foram efetuados em desacordo com a
Lei n.o 10.101/2000.
Ora, satisfeito o seu conceito jurídico, a PLR deve ser um recurso extra que é pago
ao empregado em virtude da obtenção de um ganho de produtividade que
empregador e empregado, previamente, se comprometeram a alcançar. No
entanto, a tal PLR promovida pela autuada coaduna-se como reposição do valor
real do salário, ou parte dele, ao não cumprimento dos encargos sociais
correspondentes, em face da ausência de comprovação de programas de metas,
resultados e prazos pactuados previamente, bem como da falta de comprovação
da aferição das informações pertinentes ao acordado.
Especificamente, em relação à pactuação prévia, defende que à época dos fatos,
praticou os atos e celebrou os negócios jurídicos com base no entendimento
adotado pelos órgãos administrativos no tempo do fato. Contudo, não é este o
entendimento administrativo. A inexistência de acordo prévio à aquisição do
direito, para pagamento de participação nos lucros e resultados, desatende ao
Fl. 9611
DF CARF MF
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art. 2o da Lei no 10.101/2000, fazendo com que incidam contribuições sociais
sobre a verba em comento.
Vejamos a orientação da Coordenação-Geral de Tributação - Cosit no tocante ao
momento em que as regras, metas ou condições podem ser estabelecidas,
exarada por meio da Nota Cosit no 89, de 11 de junho de 2012, onde restaram
esclarecidos alguns pontos sobre à não incidência de contribuições
previdenciárias sobre parcelas pagas a título de participação nos lucros ou
resultados da Empresa (PLR):
17. No que se refere ao momento de fixação das regras, não há qualquer dúvida de que
estas devem ser estabelecidas antes da data em que os empregados devem iniciar seu
cumprimento e não apenas antes da data do pagamento da PLR. A razão é óbvia, não é
possível estabelecer condições para o passado, nem tem qualquer serventia estabelecer
regras ou condições para alcançar resultados já conhecidos, uma vez que, práticas desta
natureza não atendem aos objetivos da lei. O inciso II do § 1o do art. 2o dispõe
expressamente que os programas de metas, resultados e prazos, devem ser pactuados
previamente, o que afasta qualquer dúvida sobre este ponto da matéria.
18. Assim, os acordos para pagamento imediato de PLR, como aqueles feitos para evitar ou
interromper greves, são em si incompatíveis com o atendimento das regras da lei e,
portanto, a natureza remuneratória dos valores pagos não está afastada.
19. Pela leitura dos dispositivos da lei, depreende-se que a PLR deve ser implementada de
forma planejada, de modo que haja tempo adequado para que sejam atendidas todas as
exigências da lei, não pode ser utilizada como solução de última hora ou simplesmente ser
invocada para deixar de pagar as contribuições previdenciárias e outros direitos trabalhistas,
fato este que constitui burla ou desvirtuamento da lei, o que não pode ser admitido nem
pelo fisco, nem pelos trabalhadores e respectivos sindicatos.
[...]
Assim, não foram preenchidos todos os requisitos previstos na forma da Lei n.o
10.101/2000, conforme descrito no Termo de Verificação Fiscal.
Pelo exposto, a natureza remuneratória da parcela, ainda que denominada PLR,
não é afastada, pelo que há incidência da contribuição previdenciária para o
RGPS. Assim, tais verbas não aproveitam a isenção estabelecida no parágrafo 9.o,
alínea “j”, do artigo 28 da Lei n.o 8.212/1991, integrando a base de cálculo
(salário-de-contribuição) das contribuições previdenciárias, objeto do presente
lançamento.
Não merece reparos a decisão recorrida. Com efeito, compactuo com o
entendimento de que o estabelecimento de regras claras e objetivas deve ocorrer antes do início
do exercício a que se refere o acordo, não bastando que estas sejam fixadas antes da data do
pagamento da PLR. Vale lembrar que a PLR tem como finalidade incentivar o trabalhador a
aumentar a sua produtividade, sendo imprescindível, portanto, que este saiba exatamente o
quanto deverá se esforçar para obter os reflexos desejados.
A jurisprudência do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF corrobora
esse entendimento:
Fl. 9612
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PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS PLR. REQUISITOS DA LEI No
10.101/2000. AUSÊNCIA DE FIXAÇÃO PRÉVIA DE CRITÉRIOS PARA RECEBIMENTO
DO
BENEFÍCIO.
DESCONFORMIDADE
COM
A
LEI
REGULAMENTADORA.
INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO.
Os valores auferidos por segurados obrigatórios do RGPS a título de participação
nos lucros ou resultados da empresa, quando pagos ou creditados em
desconformidade com a lei específica, integram o conceito jurídico de Salário de
Contribuição para todos os fins previstos na Lei de Custeio da Seguridade Social. A
ausência da estipulação entre as partes trabalhadora e patronal, de metas e
objetivos previamente ao início do período aquisitivo do direito ao recebimento
de participação nos lucros e resultados da empresa, caracteriza descumprimento
da lei que rege a matéria. Decorre disso, a incidência de contribuição
previdenciária sobre a verba.
(Acórdão no 9202-010.621, CSRF/2a Turma, de 21/03/2023)
PLR. PROGRAMA DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. ACORDO
DISCUTIDO E FIRMADO APÓS O INÍCIO DO PERÍODO DE AFERIÇÃO.
Constitui requisito legal que as regras do acordo da PLR sejam estabelecidas
previamente, de sorte que os acordos discutidos e firmados após o início do
período de aferição acarretam a inclusão dos respectivos pagamentos no salário
de contribuição.
(Acórdão no 9202-010.514, CSRF/2a Turma, de 22/11/2022)
PROGRAMA DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS (PLR). ASSINATURA
DO ACORDO APÓS INÍCIO DO PERÍODO DE AFERIÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
Constitui requisito legal que as regras do acordo da PLR sejam estabelecidas
previamente, de sorte que os acordos discutidos e firmados após o início do
período de aferição acarretam a inclusão dos respectivos pagamentos no salário
de contribuição.
(Acórdão no 9202-009.903, CSRF/2a Turma, de 22/09/2021)
É nesse sentido também o Acordão no 9202-011.026 de 24/10/2023, proferido pela
2a Turma da CSRF no processo que trata do lançamento efetuado contra esta mesma contribuinte,
para o mesmo período que aqui se examina, referente às contribuições destinadas a Terceiros. A
decisão foi assim ementada:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/03/2014 a 31/03/2016
PROGRAMA DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS (PLR). ASSINATURA
DO ACORDO APÓS INÍCIO DO PERÍODO DE AFERIÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
Constitui requisito legal que as regras do acordo da PLR sejam estabelecidas
previamente, de sorte que os acordos discutidos e firmados após o início do
Fl. 9613
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período de aferição acarretam a inclusão dos respectivos pagamentos no salário
de contribuição.
Quanto à alegação de que houve violação ao art. 24 da Lei de Introdução às Normas
do Direito Brasileiro (LINDB), impõe-se observar o disposto na Súmula CARF no 169, com efeito
vinculante em relação à Administração Tributária Federal:
O art. 24 do decreto-lei no 4.657, de 1942 (LINDB), incluído pela lei no 13.655, de
2018, não se aplica ao processo administrativo fiscal. (Vinculante, conforme
Portaria ME no 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
Relevante mencionar nesse ponto que o descumprimento de apenas um dos
requisitos da Lei no 10.101/00 já é suficiente para descaracterizar a natureza isentiva de todos
pagamentos de PLR envolvidos.
Cabe registrar, ainda, que a decisão de primeira instância apenas ratificou as razões
apontadas pela autoridade fiscal, não se vislumbrando nenhuma alteração de critério jurídico no
caso em exame, ao contrário do que afirma a interessada.
Participação nos Lucros e Resultados - Diretores
Deixo de conhecer das alegações referentes à Participação nos Lucros e Resultados
de diretores contribuintes individuais em razão da desistência do Recurso Voluntário quanto a
essa matéria (e-fls. 9443/9445), nos termos do art. 133 do RICARF.
Gratificações
Extrai-se do Termo de Verificação Fiscal que a autoridade lançadora constituiu os
créditos referentes às gratificações pagas pela empresa denominadas “Gratificação Anual” e
“Média Gratificação Anual” pelas razões descritas nos itens a seguir reproduzidos (e-fls. 73/77):
14. Examinando as folhas de pagamentos fornecidas em formato digital, a
fiscalização identificou rubricas pagas ou creditadas a segurados empregados que
não haviam sido incluídas nas respectivas bases de cálculo previdenciárias
declaradas em GFIP.
15. Tais rubricas transitaram pelas folhas de pagamentos através dos códigos
“0146 - GRATIFICACAO ANUAL” e “0149 - MEDIAS GRATIFICACAO ANUAL”,
ressaltando que esta última é um mero ajuste nos valores que transitaram pela
primeira, compondo assim em conjunto a implementação do benefício na folha
de pagamentos.
[...]
17. Ocorre que a legislação previdenciária, no artigo 28, da Lei no. 8.212, de 24 de
julho de 1991, publicada no DOU de 25/07/91, assim define o “salário de
contribuição”:
“Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
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I- para o empregado e trabalhador avulso: a remuneração auferida em uma ou mais
empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a
qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua
forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os
adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente prestados,
quer pelo tempo a disposição do empregador ou tomador de serviços, nos termos da lei ou
do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa;”
18. É de se verificar ainda que, em consonância com o disposto no art. 28, § 9°, e,
item 7, da Lei n° 8.212/91, o Regulamento da Previdência Social – RPS, aprovado
pelo Decreto no. 3.048, de seis de maio de 1999, publicado no D.O.U. de 07 de
maio de 1999, assim dispõe em seu artigo 214:
(...)
“§ 9o Não integram o salário-de-contribuição, exclusivamente:
(...)
V - as importâncias recebidas a título de:
(...)
j) ganhos eventuais e abonos expressamente desvinculados do salário por força de lei;”
(Redação dada pelo Decreto no3.265, de 29 de novembro de 1999).
(...)
X - a participação do empregado nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou
creditada de acordo com lei específica;
(...)
§10. As parcelas referidas no parágrafo anterior, quando pagas ou creditadas em desacordo
com a legislação pertinente, integram o salário-de-contribuição para todos os fins e efeitos,
sem prejuízo da aplicação das cominações legais cabíveis.”
19. Para que os benefícios concedidos pela empresa aos seus empregados, sob a
forma de “gratificações” não se constituam em base de incidência de
contribuições previdenciárias, sua concessão deve ser feita estritamente em
conformidade com a legislação previdenciária supracitada.
20. Temos, no entanto, que a legislação previdenciária determina a não incidência
apenas para os ganhos eventuais, assim entendidos os eventos aleatórios, não
previstos, não ajustados previamente, fortuitos, enfim, estritamente ocasionais.
21. Da análise das folhas de pagamento, foi constatado que no período acima, a
empresa pagou a seus empregados parcelas por conta de gratificação por
liberalidade, gratificação anual e médias gratificação anual, de forma não
eventual, conforme se verifica das planilhas dos levantamentos fiscais (detalhados
mais adiante), pois são registrados pagamentos em todas as épocas do ano, não
se enquadrando, portanto, no disposto no inciso “V”, alínea “j” do § 9o do já
citado artigo 214 do Decreto 3.048/99.
22. Na justificativa para a não tributação da gratificação em questão, a empresa
informou que “as rubricas 0146 – Gratificação Anual e 0149 – Média Gratificação
Anual se referem ao reflexo da gratificação de férias conforme previsto em ACT
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em atendimento ao Art. 144 da CLT.”, remetendo assim à cláusula 28 do Acordo
Coletivo de Trabalho.
23. De fato, temos que nos Acordos Coletivos de Trabalho – 2013 / 2015,
celebrados, por seus respectivos representantes legais, de um lado o sindicato dos
trabalhadores nas indústrias metalúrgicas, mecânicas e de material elétrico,
material eletrônico, desenhos/projetos e informática de João Monlevade, Rio
Piracicaba, Bela Vista de Minas E São Domingos do Prata-MG E São Gonçalo do Rio
Abaixo e, de outro lado, a Arcelormittal Monlevade, por si e assistida pelo
sindicato das indústrias metalúrgicas, mecânicas e de material elétrico e
eletrônico de João Monlevade-MG, de forma idêntica, ajustaram o pagamento da
gratificação anual e médias de gratificação, conforme reproduzido no excerto
abaixo:
CLÁUSULA VIGÉSIMA-OITAVA - GRATIFICAÇÃO ANUAL - A Arcelormittal Monlevade
concederá a todos os seus empregados uma gratificação de 62,50% (sessenta e dois vírgula
cinqüenta por cento) do salário-base-mês, a ser paga na forma e limites a seguir
especificados:
I) A gratificação será paga na data do pagamento do salário do mês do início das férias, caso
seu término se dê até o 10o (décimo) dia do mês subseqüente, e será paga na data do
pagamento do salário do mês de retorno das férias, caso seu término se dê após o 10o
(décimo) dia do mês subseqüente ao do início das referidas férias;
II) O salário-base-mês para o cálculo da referida gratificação será o do mês de início do gozo
das férias, caso o retorno do empregado ao trabalho se dê até o 10o (décimo) dia do mês
subseqüente, e será o do mês do término das férias, caso este se dê após o 10o (décimo) dia
do mês subseqüente ao seu início;
III) Caso as férias não sejam gozadas no transcurso do ano, a gratificação a que se refere
esta cláusula será paga antecipadamente na folha de pagamento do mês de novembro,
tendo como referência o salário-base deste mês;
IV) Serão computadas as faltas e adotados os mesmos critérios do cálculo do 13o salário.
(grifamos)
24. Os incisos II e IV da cláusula retro reproduzida deixa evidente que a concessão
deste benefício está claramente vinculada ao salário do empregado, bem como
aos fatores assiduidade ou absenteísmo e, a despeito do nome convencionado
entre as partes para esta verba, sua natureza é salarial, e se constitui numa
verdadeira remuneração adicional, paga anualmente e de forma contumaz (para
alguns empregados em mais de uma parcela no ano). Dessa forma, conclui-se que
a inclusão dessas verbas, de forma regular e não eventual, no contracheque de
parte de seus empregados, não condiz com o disposto no inciso “V”, alínea ”j” do
§ 9o do artigo 214 do Decreto 3.048/99.
25. Ressalte-se ainda que no campo estrito da supracitada legislação
previdenciária de custeio, o abono pago habitualmente não integrará o conceito
de remuneração apenas se estiver expressamente desvinculado do salário por
força da lei previdenciária e a gratificação em questão, comprovadamente
habitual, não goza desse amparo.
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26. E corroborando com as conclusões acima, verificou-se ainda que essa
gratificação habitual era considerada corporativamente perante administradores
e empregados como parcela integrante do salário e assim era referenciada em
outros documentos corporativos como o programa de participação de lucros e
resultados abaixo, onde, ao que se depreende, a gratificação compunha uma
espécie de “14o. Salário” informal, que, inclusive, em alguns casos, compunha a
base de cálculo para outros benefícios salariais, como a participação em lucros e
resultados:
[...]
27. E a habitualidade do benefício ainda pode ser verificada pela presença em 4
exercícios, de 2014 a 2017, conforme previsto nos acordos coletivos bienais
apresentados pelo contribuinte5.
28. Nesse contexto, comprovada a natureza remuneratória da gratificação em
questão, a fiscalização constituiu os créditos devidos com base nos valores das
rubricas transitadas pela folha de pagamentos.
Observa-se da leitura dos excertos acima transcritos que a contribuinte afirma,
desde o procedimento fiscal, que as gratificações em discussão consistem em abono de férias
previsto no art. 144 da CLT. Por sua vez, a autoridade lançadora concluiu que as referidas verbas
eram pagas de maneira habitual e não estavam desvinculadas dos salários dos empregados,
motivo pelo qual não se enquadravam na hipótese de não incidência prevista no art. 28, §9o, “e”,
item 7, da Lei no 8.212/91.
Entendo que assiste razão à interessada nesse ponto.
De acordo com o art. 144 da CLT, o abono de férias concedido em virtude de
convenção ou acordo coletivo não integra a remuneração do empregado para os efeitos da
legislação do trabalho, desde que não excedente de vinte dias de seu salário.
Art. 144. O abono de férias de que trata o artigo anterior, bem como o concedido
em virtude de cláusula do contrato de trabalho, do regulamento da empresa, de
convenção ou acordo coletivo, desde que não excedente de vinte dias do salário,
não integrarão a remuneração do empregado para os efeitos da legislação do
trabalho. (Redação dada pela Lei no 9.528, de 1998)
Já o art. 28, §9o, “e”, item 6, da Lei 8.212/91 exclui do salário de contribuição os
valores recebidos a título de abono de férias na forma do art. 144 da CLT sem impor nenhuma
outra exigência para essa isenção.
Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
I - para o empregado e trabalhador avulso: a remuneração auferida em uma ou
mais empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou
creditados a qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho,
qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a
forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer
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pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do
empregador ou tomador de serviços nos termos da lei ou do contrato ou, ainda,
de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa; (Redação
dada pela Lei no 9.528, de 10.12.97)
[...]
§9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:
(Redação dada pela Lei no 9.528, de 10.12.97)
[...]
e) as importâncias: (Redação dada pela Lei no 9.528, de 1997)
[...]
6. recebidas a título de abono de férias na forma dos arts. 143 e 144 da CLT;
(Incluído pela Lei no 9.711, de 1998).
Ou seja, se o adicional de férias estiver em conformidade com o disposto no art.
144 da CLT, não há incidência de contribuição previdenciária independentemente da
eventualidade do pagamento ou da desvinculação do salário do empregado.
Relevante ressaltar que, no caso em tela, a autoridade fiscal reconhece que as
gratificações estão previstas em Acordo Coletivo (itens 16 e 23 do Termo de Verificação Fiscal) e
não indica que os pagamentos tenham excedido vinte dias de salário dos empregados, não
havendo razão para que não seja acatada a natureza de abono de férias das referidas verbas.
Em vista do exposto, devem ser excluídas do presente lançamento as contribuições
incidentes sobre as gratificações denominadas “Gratificação Anual” e “Média Gratificação Anual”.
Empregados Expatriados
No que concerne às contribuições incidentes sobre as remunerações devidas a
segurados expatriados não declaradas em GFIP, impende reproduzir alguns trechos do Termo de
Verificação Fiscal que explicam detalhadamente a análise feita pela autoridade autuante e a
motivação para o lançamento por ela efetuado (e-fls. 91/101):
98. Analisando as situações funcionais declaradas pelo contribuinte nas GFIPs do
período, a fiscalização encontrou diversos segurados empregados declarados na
Categoria 3 – Trabalhador Não vinculado ao RGPS, com direito ao FGTS.
99. Tais segurados não tiveram suas remunerações declaradas em GFIP para fins
de contribuição previdenciária, tampouco constavam nas remunerações
declaradas na DIRF. Figuravam apenas na GFIP para fins de recolhimento do seu
FGTS.
[...]
101. Em reunião realizada em 14/02/2019 com a representante do contribuinte,
foi informado que tais empregados estavam registrados na GFIP com o código de
recolhimento 3 porque se encontravam (ou ainda se encontram) fora do pais
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prestando serviços para empresas sediadas no exterior, na condição de
expatriados, que o recolhimento do FGTS desses segurados eram uma
“liberalidade” da empresa, e, ainda que os respectivos contratos de trabalhos se
encontravam “suspensos”.
102. Informou-se ainda que estes segurados foram preliminarmente contratados
como empregados pela ARCELORMITTAL, mas que, posteriormente, por
“interesse pessoal em obter experiência internacional”, foram contratados por
empresas sediadas fora do pais para a prestação de serviços no exterior.
Argumenta que estes empregados, quando contratados pelas empresas no
exterior, perdem sua residência fiscal, apresentaram à Receita Federal declaração
de saída definitiva do país e que estes se deslocaram para tais países por período
combinado com a empresa estrangeira, sem vinculação com o trabalho
anteriormente exercido na ARCELORMITTAL, percebendo salários diretamente da
empresa estrangeira que os contratou, contudo, apenas para fins operacionais, o
contrato de trabalho desse empregado permaneceria suspenso, sem
remuneração no Brasil, por período indeterminado, no intuito de facilitar os
trâmites burocráticos em caso de eventual retorno.
[...]
104. Analisando as respostas enviadas pelo contribuinte, temos que todas as
empresas contratantes no exterior são empresas integrantes do conglomerado
internacional ARCELORMITTAL.
[...]
106. Informou ainda a ARCELORMITTAL sobre sua relação com as empresas de
destino dos segurados expatriados que “todas as empresas são controladas direta
ou indiretamente pela ArcelorMittal que é a acionista controladora final de todas
as empresas do mundo”.
Da Legislação Aplicável
107. Ocorre que o expatriamento de trabalhadores é estritamente regrado no
ordenamento jurídico brasileiro, em especial pela Lei 7.064/1982 que regula as
normas de aplicação ao trabalho no exterior, garantindo proteção ao trabalhador
pelo trabalho prestado fora do País, assegurando os direitos alcançados pela
legislação brasileira, em especial a proteção previdenciária, bem como as
obrigações da empresa brasileira em relação ao seu trabalhador expatriado.
[...]
109. Analisando a Lei 7.064/1982, vemos que o seu capítulo II trata dos casos de
transferência de segurados, e, em seu capítulo III, da contratação no Brasil por
empresa estrangeira. A distinção entre uma e outra situação é muitíssimo
relevante, senão vejamos:
110. No primeiro caso (hipótese de transferência – capítulo II, da Lei 7.064/82), o
vínculo de emprego continua estabelecido com a empresa brasileira, ocorrendo
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apenas transferência da localidade da prestação do serviço, permanecendo o
trabalhador transferido vinculado à Previdência Social Brasileira.
111. No segundo caso (hipótese de contratação de trabalhador no Brasil pela
empresa estrangeira - capitulo III, da Lei 7.064/82), a relação jurídica de trabalho
se estabelece unicamente com a empresa estrangeira, pois é ela quem contrata,
no Brasil, o empregado através de um novo contrato. Neste caso, aplicar-se-á a
legislação previdenciária e trabalhista do País contratante, isto é, do país da
prestação dos serviços.
[...]
114. Tal observação sobre o capítulo III consta aqui apenas para melhor
entendimento da Lei 7.064/82 porque todos os segurados expatriados da
ARCELORMITTAL enquadram-se na primeira situação apresentada (segurados
transferidos, capítulo II da Lei 7.064/82), conforme veremos a seguir.
115. O art. 2o da Lei 7.064/82 distingue três hipóteses em que considera
transferido o empregado, quais sejam:
I - empregado removido para o exterior, cujo contrato estava sendo executado no território
brasileiro;
II - empregado cedido à empresa sediada no estrangeiro, para trabalhar no exterior, desde
que mantido o vínculo trabalhista com o empregador brasileiro;
III - empregado contratado por empresa sediada no Brasil para trabalhar a seu serviço no
exterior.
116. O inciso I corresponde à hipótese em que o contrato do empregado
removido para o exterior estava sendo executado no território brasileiro por
ocasião de seu deslocamento. Neste ponto, a Lei visa combater artifícios no
sentido de encobrir a transferência do empregado, evitando qualquer tentativa
camuflar o processo de transferência do funcionário e sugerir a desvinculação
entre o trabalhador e a empresa brasileira seja através de uma “rescisão” do
contrato de trabalho dos trabalhadores transferidos ou, ainda, de uma pretensa
“suspensão” do mesmo.
117. O inciso II ocorre quando o empregador brasileiro mantém o vínculo de
emprego com o funcionário deslocado para trabalhar no exterior. Assim como na
hipótese do inciso I, neste caso o empregado igualmente já trabalha para a
empresa que o desloca para o exterior. A diferença é que no inciso I a empresa
rescinde o contrato de trabalho e no inciso II este vínculo formal é mantido.
118. Por fim, o inciso III ocorre na hipótese de uma nova contratação, ou seja, no
caso de admissão de um novo trabalhador para trabalhar a seu serviço no exterior
(em subsidiárias, escritórios, sucursais, filiais), ao contrário dos incisos I e II, os
quais se reportam ao trabalhador já pertencente ao quadro funcional do
empregador brasileiro. Aqui é bom ressaltar que a contratação de que estamos
tratando refere-se à contratação efetiva, considerando-se o contratante de fato, e
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não à mera formalização de um contrato de trabalho no exterior com a
subsidiária.
119. Analisando em conjunto os três incisos acima abordados, percebe-se
facilmente que a intenção do legislador é a de definir como transferência todo e
qualquer o procedimento realizado pela empresa brasileira no sentido de
deslocar o trabalhador para laborar no exterior.
120. Assim, temos que a Lei 7.064/82, através de seu artigo 2°, buscou cercar
todas as possibilidades de remoção do trabalhador para o estrangeiro,
atribuindo-lhes sempre a natureza jurídica de transferência.
121. E uma vez capitulados na situação de “transferidos”, a Lei 7.064/82 assegura
plenamente a proteção previdenciária para estes trabalhadores, pois o parágrafo
único do artigo 3o da referida Lei é claro ao prever a aplicação da legislação
brasileira sobre Previdência Social, FGTS e PIS/PASEP aos casos de transferências
de empregados para prestarem serviços no exterior.
“PARÁGRAFO ÚNICO. Respeitadas as disposições especiais desta Lei, aplicar-se-á a legislação
brasileira sobre Previdência Social, Fundo de Garantia do Tempo de Serviço (FGTS) e
Programa de Integração do Tempo de Serviço (PIS/PASEP).”
122. E o artigo 9o, também situado no capítulo II, é ainda mais preciso quanto à
vinculação obrigatória dos empregados transferidos para o exterior ao Regime
Geral de Previdência Social – RGPS:
“Art. 9o O período de duração da transferência será computado no tempo de serviço do
empregado para TODOS os efeitos da legislação brasileira, ainda que a lei local de prestação
do serviço considere essa prestação como resultante de um contrato autônomo e determine
a liquidação dos direitos oriundos da respectiva cessação.”
[...]
126. Muito bem, nesse ponto deixaremos de analisar aqui os demais dispositivos
da a Lei 7.064/82, uma vez que todas as situações encontradas nas expatriações
da ARCELORMITTAL correspondem às hipóteses capituladas nos dispositivos
supracitados, pois todos os segurados expatriados já eram empregados da
ARCELORMITTAL à época de suas expatriações e apenas foram transferidos,
restando, portanto, afastadas as demais hipóteses, aplicáveis apenas a contratos
novos.
[...]
134. Comprovada a existência de segurados vinculados obrigatoriamente ao RGPS
que tiveram suas remunerações omitidas da GFIP durante o período de
expatriação, conforme explanado até aqui, temos que analisar a conduta do
contribuinte no sentido de “ajeitar” a situação para que seus empregados não
perdessem o vínculo com o RGPS, apesar das remunerações não estarem sendo
declaradas e as contribuições patronais não estarem sendo recolhidas.
135. Primeiramente, temos que considerar a questão da “suspensão” dos
contratos de trabalho dos expatriados. Tal conduta não encontra guarida na
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legislação trabalhista já que os fatos que acarretam a suspensão são exaustivos e
não contemplam a transferência do trabalhador para prestar serviços no exterior,
pois não se configura nenhuma das hipóteses de suspensão ou interrupção de
tratam os arts. 471 a 476-A da CLT, Decreto-Lei no 5.452 de 1o de maio de 1943,
nas quais o vínculo de emprego se mantém.
136. Assim, a conduta de suspender os contratos de trabalho dos empregados
expatriados não tem base legal na legislação trabalhista, seja ela geral, pelas
normas emanadas pela CLT, seja pela norma específica, Lei 7.064/82, que em
momento algum apresenta qualquer indicação da aplicação da suspensão de
contrato nos casos de expatriação, muito antes pelo contrário, garante ao
trabalhador a manutenção do vínculo, do regime previdenciário e também das
normas individuais e de tutela do trabalho que lhe sejam mais favoráveis do que
aquelas vigentes no país de prestação de serviços.
137. A fiscalização também verificou que a ARCELORMITTAL efetuou
recolhimentos em GPS no NIT dos segurados como se prestadores de serviços
autônomos fossem, possivelmente para que estes não perdessem a qualidade
segurado perante o RGPS. [...]
138. Através deste artifício, a ARCELORMITTAL transforma o vínculo obrigatório
do seu segurado empregado para o enquadramento como contribuinte individual,
recolhendo a contribuição previdenciária neste enquadramento com fins de
mantê-lo vinculado ao RGPS, contando tempo de serviço para fins de concessão
dos benefícios previdenciários e para que não haja perda da qualidade de
segurado.
139. Não por acaso, o valor dos “serviços” prestados por estes “autônomos” era
sempre o mesmo, o limite superior da tabela do INSS da época, conforme se
depreende dos valores apropriados na conta contábil acima, bastando dividir pela
alíquota patronal de 20% e comparar com as tabelas do INSS no período
fiscalizado. Evidente que tal procedimento visava apenas garantir o amparo do
RGPS em seu valor máximo para os segurados expatriados.
[...]
141. Temos ainda que considerar a questão do recolhimento do FGTS dos
segurados expatriados, segundo afirmou a companhia, por uma questão de
“liberalidade” da companhia.
142. Ora, agindo desta forma a ARCELORMITTAL eximiu-se de parcela das
contribuições patronais sobre as remunerações dos seus segurados expatriados e,
ao mesmo tempo, garantiu os direitos dos seus empregados expatriados junto ao
RGPS e FGTS quando do seu retorno, que, ao que tudo indica, estava mais do que
previsto pela companhia.
143. Constata-se assim uma simulação na qual o vínculo empregatício dos
segurados expatriados foi disfarçado como uma prestação de contribuintes
individuais, que, conforme se depreende contexto acima, nunca existiu. Tal
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conduta motivou um agravamento da multa aplicada para os valores lançados e
vinculados aos segurados expatriados, conforme explanado no capítulo VI do
presente Termo.
Do Lançamento das Contribuições Previdenciárias
144. Temos, portanto, um quadro de segurados expatriados que, conforme
explanado
anteriormente,
foram
transferidos
para
subsidiárias
da
ARCELORMITTAL situadas em países não amparados por acordos ou tratados
internacionais de previdência social com o Brasil.
145. Para estes, por todo o exposto, a fiscalização constituiu os créditos devidos
com base nos valores dos nos valores remuneratórios vinculados ao FGTS
declarados em GFIP, ou ainda, com base nos valores remuneratórios informados
pela ARCELORMITTAL, pois as declarações em GFIP contendo remunerações
vinculadas ao FGTS não ocorreram em todo o período sob ação fiscal,
considerando tais remunerações - como evidenciam inequivocamente os fatos –
como remunerações devidas ao segurado empregado vinculado ao Regime Geral
de Previdência Social – RGPS.
[...]
147. Observação: a Contribuição para Outras Entidades ou Fundos (Terceiros) não
incide sobre a remuneração paga, devida ou creditada ao brasileiro contratado no
Brasil para prestar serviços no exterior, ou para lá transferido, conforme
estabelece o § 3o, do art. 109-A, da Instrução Normativa - IN RFB 971/2009,
combinado com o art. 11 da Lei no 7.064/1982.
[...]
150. Intimada a apresentar em moeda nacional os valores percebidos pelos
segurados expatriados no exterior, a ARCELORMITTAL não apresentou o
demonstrativo, alegando não possuir controle sobre os pagamentos efetuados
pelas sucursais do grupo no exterior.
151. Nesse contexto, a fiscalização aferiu os valores com base nas remunerações
declaradas ao FGTS nas GFIPs do período. Ocorre que nem sempre a
ARCELORMITTAL declarou o FGTS dos trabalhadores expatriados em GFIP. Para
estes casos, a fiscalização considerou a base do FGTS informada pelo próprio
contribuinte em correspondência dirigida à fiscalização.
152. A previsão legal para o procedimento de aferição para a apuração da base de
cálculo das contribuições previdenciárias está contida na Lei no. 8.212, de
24/07/1991, art. 33 § 3o e Art. 233, Parágrafo Único do Decreto no. 3.048, de
06/05/1999:
“Lei no. 8.212 de 24/07/1991 com redação pela Lei no 11.941 de, de 2009:
Art. 33. À Secretaria da Receita Federal do Brasil compete planejar, executar, acompanhar e
avaliar as atividades relativas à tributação, à fiscalização, à arrecadação, à cobrança e ao
recolhimento das contribuições sociais previstas no parágrafo único do art. 11 desta Lei, das
contribuições incidentes a título de substituição e das devidas a outras entidades e fundos.
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§ 3o Ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou informação, ou sua
apresentação deficiente, a Secretaria da Receita Federal do Brasil pode, sem prejuízo da
penalidade cabível, lançar de ofício a importância devida, cabendo à empresa ou ao
segurado o ônus da prova em contrário”.
Art. 233, Parágrafo Único do Decreto No 3.048 de 06/05/1999 “Considera-se deficiente o
documento ou informação apresentada que não preencha as formalidades legais, bem como
aquele que contenha informação diversa da realidade, ou ainda, que omita informação
verdadeira”.
[...]
156. Exclusivamente para os levantamentos vinculados ao fato gerador
“REMUNERAÇÕES DEVIDAS A SEGURADOS EXPATRIADOS NÃO DECLARADAS EM
GFIP – CONTRATOS DE TRABALHO SUSPENSOS”, houve qualificação da multa de
ofício aplicada, nos termos do § 2° e caput do artigo 68 da Lei no 4.502/1964,
uma vez que a conduta do contribuinte se enquadra nas hipóteses definidas
pelos artigos 71, 72 e 73 da mesma Lei, conduta essa descrita detalhadamente
nos itens de 133 a 142.
157. Diante do exposto, para os valores lançados no levantamentos “G”, a multa
de ofício no percentual de 75% a ser aplicada, por previsão do parágrafo
primeiro do artigo 44 da Lei 9.430/1996, com a redação dada pela Lei
11.488/2007, será duplicada pela ocorrência de fatos que se subsumem ao
previsto nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/1964, totalizando a alíquota de
150%.
O julgamento de primeira instância ratificou as razões da fiscalização, sendo este
também o meu entendimento sobre o caso. Relevante destacar os seguintes excertos do voto
condutor (9074/9079):
Nos casos de transferência de trabalhadores para o exterior, hipótese em que o
trabalhador mantém o vínculo de emprego com a empresa empregadora no
Brasil, a legislação brasileira, desde a edição da Lei no 7.064/1982, tratou de
amparar aqueles que são deslocados para outros países por seus empregadores
para lá desenvolverem suas atividades profissionais (capítulo II, da citada Lei),
garantindo-lhes a permanência no regime previdenciário brasileiro.
Ressalte-se que em qualquer caso de transferência do trabalhador para outro
país, independentemente de em qual inciso do artigo 2o da Lei no 7.064/1982 se
enquadre o procedimento, as regras aplicáveis serão invariavelmente as mesmas,
quais sejam, as inseridas no capítulo II da referida Lei.
O parágrafo único do artigo 3o, inserto no capítulo II, da referida Lei é claro ao
prever a aplicação da legislação brasileira sobre Previdência Social, FGTS e
PIS/PASEP aos casos de transferências de empregados para prestarem serviços no
exterior.
PARÁGRAFO ÚNICO. Respeitadas as disposições especiais desta Lei, aplicar-se-á a legislação
brasileira sobre Previdência Social, Fundo de Garantia do Tempo de Serviço (FGTS) e
Programa de Integração do Tempo de Serviço (PIS/PASEP).
Fl. 9624
DF CARF MF
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O artigo 9o, também situado no capítulo II, é ainda mais preciso quanto à
vinculação obrigatória dos empregados transferidos para o exterior ao Regime
Geral de Previdência Social – RGPS:
Art. 9o O período de duração da transferência será computado no tempo de serviço do
empregado para TODOS os efeitos da legislação brasileira, ainda que a lei local de prestação
do serviço considere essa prestação como resultante de um contrato autônomo e determine
a liquidação dos direitos oriundos da respectiva cessação. (sublinhou-se)
Se o período de duração da transferência é computado no tempo de serviço do
empregado para todos os efeitos da legislação brasileira, é porque, então, este
trabalhador está incontestavelmente e obrigatoriamente vinculado à Previdência
Social brasileira, fazendo parte, portanto, do rol de seus segurados obrigatórios.
A conseqüência disso é incontestável: o dever de financiamento da Previdência
Social destes trabalhadores. E este financiamento, obviamente, deve ser
concretizado nos termos da Lei de Custeio da Seguridade Social, vigente à época
da ocorrência dos fatos geradores, isto é, nos termos da Lei no 8.212/1991. Isto
porque, não existe nenhuma previsão em nosso ordenamento jurídico de custeio
diferenciado para esses casos.
Finalmente, o artigo 11, do capítulo II da Lei no 7.064/1982, eliminando quaisquer
dúvidas acerca da obrigatoriedade de custeio da Previdência Social em relação
aos trabalhadores transferidos, exclui do rol das contribuições devidas apenas as
contribuições destinadas a outras entidades e fundos, denominados Terceiros
(SESI, SENAI, Salário-Educação, SESC, SENAC e INCRA).
Art. 11. Durante a prestação de serviços no exterior não serão devidas, em relação aos
empregados transferidos, as contribuições referentes a Salário-Educação, Serviço Social da
Indústria, Serviço Social do Comércio, Serviço Nacional de Aprendizagem Comercial, Serviço
Nacional de Aprendizagem Industrial e Instituto Nacional de Colonização e de Reforma
Agrária.
Em resumo, do que foi visto anteriormente, pode-se concluir que a Lei no
7.064/1982, em seu capítulo II, ao disciplinar as transferências de empregados
para o exterior, determina a aplicação da legislação previdenciária brasileira aos
trabalhadores transferidos, vinculando-os ao Regime Geral de Previdência Social –
RGPS, excluindo da contribuição pela empresa apenas os valores destinados a
Outras Entidades e Fundos, comumente chamados de Terceiros, quais sejam:
SESI, SENAI, Salário-Educação, SESC, SENAC e INCRA.
É importante esclarecer, no tocante à legislação que rege o trabalho do
expatriado, que as Leis no 7.064/1982 e 8.212/1991 não se excluem, mas pelo
contrário, se complementam, na medida em que esta última deu maior
abrangência à proteção previdenciária do trabalhador expatriado.
[...]
Comungo do entendimento da fiscalização que a expatriação dos empregados
enseja a aplicação da Lei no 7.064/1982, no caso, subsume-se ao Capítulo II – Da
Transferência.
Fl. 9625
DF CARF MF
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Veja-se que, no artigo 2o do indigitado capítulo, a Lei no 7.064/1982 conceitua o
fenômeno da transferência:
Art. 2o - Para os efeitos desta Lei, considera-se transferido:
I - o empregado removido para o exterior, cujo contrato estava sendo executado no território
brasileiro;
II - o empregado cedido à empresa sediada no estrangeiro, para trabalhar no exterior, desde
que mantido o vínculo trabalhista com o empregador brasileiro;
III - o empregado contratado por empresa sediada no Brasil para trabalhar a seu serviço no
exterior.
No caso dos autos, como já deixei sedimentado que os segurados estavam, ao
tempo da celebração do contrato de trabalho internacional, com vínculo de
emprego ativo e, portanto, contrato em vigor com as unidades da ArcelorMittal
brasileiras, mantendo-se o vínculo de emprego enquanto perdurasse a prestação
de serviço no exterior, tanto assim que é esperado que o segurado volte no
mesmo cargo de antes da sua partida, ou outro equivalente. Restou configurada a
situação do inciso II do artigo 2o.
[...]
Dessa forma, com base nos fundamentos acima alinhavados, entendo que devem
ser mantidas as condições de segurados obrigatórios do Regime Geral de
Previdência Social – RGPS, nos moldes da Lei no 8.212/1991, em relação aos
trabalhadores expatriados para países não amparados por acordos ou tratados
internacionais de previdência social com o Brasil. Também, entendo que não há
mácula no procedimento fiscal, não havendo espaço para a discussão de nulidade
em face da não ocorrência do fato gerador da obrigação tributária, estando
plenamente vinculada a atividade do lançamento no caso dos autos, com
supedâneo no artigo 142 do CTN.
[...]
Nesse sentido, entendo inequívoca a subsunção dos fatos às hipóteses de
incidência indicadas na autuação. É flagrante que a autuada realizou, ao longo dos
períodos examinados, diversas irregularidades que, isoladamente ou em
conjunto, configuram os tipos normativos de sonegação, fraude e conluio
previstos nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/1964, cujo procedimento
adotado teve por foco reduzir as contribuições incidentes sobre a sua folha de
pagamento. O modus operandi da empresa deixa evidente que o procedimento
não contemplou simples engano. Vejamos.
No curso dos procedimentos fiscais, a Fiscalização apurou que as empresas
contratantes no exterior são empresas integrantes do conglomerado
internacional ArcelorMittal.
Com a suspensão dos contratos de trabalho, a remuneração devida ao empregado
expatriado passou a ser paga no exterior sob o véu de haver uma nova relação
entre a empresa no exterior e o empregado expatriado.
Fl. 9626
DF CARF MF
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Para alcançar o objetivo ilícito foram utilizados artifícios de falsa declaração de
suspensão dos contratos de trabalho no Brasil dos trabalhadores empregados
expatriados. Veja-se que a relação trabalhista dos empregados não foi rompida,
os contratos trabalhistas firmados e vigentes com empregados contratados no
Brasil, que apesar de transferidos mantêm seus vínculos empregatícios no Brasil e
mantém suas contribuições à Previdência Social.
A fiscalização constatou que a ArcelorMittal incorre em omissão de declaração da
remuneração paga aos segurados empregados transferidos para trabalhar no
exterior através da conduta ilícita de suspensão do contrato de trabalho,
informando na Guia de Recolhimento do FGTS código específico de suspensão de
contrato de trabalho, quando na verdade seu empregado foi transferido para
prestar serviço no exterior a seu mando na condição de empregado expatriado,
deixando de recolher as contribuições previdenciárias a cargo da empresa sobre o
total da remuneração paga ao segurado empregado.
Apurou a Fiscalização que, para implementar a fraude tributária, a ArcelorMittal
aplica instituto da suspensão do contrato de trabalho de forma ilícita, uma vez
que a expatriação não se encontra no rol das hipóteses de suspensão do contrato
de trabalho previstas na Consolidação das Leis Trabalhistas – CLT, já que é
exaustivo. Não sendo forma de suspensão, faz a empresa declaração falsa na GFIP
informando o código 3 – Trabalhador Não vinculado ao RGPS, com direito ao FGTS
para que o sistema SEFIP (que gera a GFIP) calcule o FGTS e não calcule a
contribuição previdenciária. Dessa forma, a ArcelorMittal continua recolhendo o
FGTS de tais trabalhadores, todavia, deixa de recolher as Contribuições
Previdenciárias incidentes sobre suas remunerações.
A fiscalização constatou que, mesmo utilizando o instituto da suspensão,
atribuindo à empresa estrangeira ligada à ArcelorMittal a responsabilidade pelo
pagamento de toda a remuneração ao empregado e dos benefícios indiretos, o
empregado foi mantido vinculado ao Regime Geral de Previdência Social através
de recolhimentos feitos pela ArcelorMittal como se fossem vinculados ao RGPS
com a qualificação de contribuintes individuais, demonstrando que o vínculo com
regime previdenciário brasileiro continuou mantido através de ato simulado, já
que o mesmo não é um contribuinte individual em relação à ArcelorMittal, mas,
sim, um segurado empregado.
Com base no exposto, entendo, com supedâneo no disposto no art. 1676 do
Código Civil (Lei no 10.406/2002), que os efeitos dos atos simulados devem ser
desconsiderados para fins fiscais, devendo a tributação repousar sobre os fatos
geradores reais.
Desse modo, o procedimento em questão, adstrito ao princípio da legalidade,
obedeceu ao ordenamento das normas legais de regência, devendo ser mantida a
multa qualificada.
Fl. 9627
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Apesar da improcedência dos argumentos da recorrente quanto à multa
qualificada, tendo em vista o disposto no art. 106, II, “c”, do CTN, esta deve ser reduzida ao
percentual de 100% nos termos do art. 44, §1o, VI, da Lei no 9.430/96 com redação dada pela Lei
no 14.689/23:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata;
[...]
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis, e passará a ser de:
VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de
contribuição objeto do lançamento de ofício; [...]
Contribuições Não Descontadas Pela Empresa
Equivoca-se a recorrente ao entender que não pode ser responsabilizada pelo
recolhimento das contribuições de segurados empregados que não foram descontadas de suas
respectivas remunerações. De acordo com o art. 30, I, “a” e “b”, da Lei no 8.212/91 e o art. 216, I,
“a” e “b”, do RPS, a empresa é obrigada a arrecadar e recolher a contribuição dos segurados
empregados a seu serviço, ao contrário do aduz em sua defesa.
Também não assiste razão à interessada quanto à inexistência dos fatos geradores
correspondentes, haja vista que as contribuições incidentes sobre a PLR de empregados e sobre os
valores pagos a expatriados foram integralmente mantidas no presente julgamento.
Conclusão
Por todo o exposto, voto por conhecer em parte do Recurso Voluntário, não
conhecendo da matéria estranha à lide (desistência), e, na parte conhecida, rejeitar a preliminar
de nulidade e dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para reconhecer a decadência da
competência 03/2014 referente ao valor de R$ 6.998,53 (sem qualificação da multa), excluir as
contribuições incidentes sobre as gratificações denominadas “Gratificação Anual” e “Média
Gratificação Anual” e aplicar a retroação da multa da Lei no 9.430/96, art. 44, § 1o, VI, incluído pela
Lei no 14.689/23, reduzindo-a ao percentual de 100%.

(documento assinado digitalmente)
Mônica Renata Mello Ferreira Stoll

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