Tribunal: CARF
Processo: 19679.721361/2018-86
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCOS ANTONIO BORGES
Órgão colegiado: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-11-19
Data de publicação: 2025-03-31

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. CONCEITO DE INSUMOS
O alcance do conceito de insumo, segundo o regime da não-cumulatividade do PIS Pasep e da COFINS é aquele em que o os bens e serviços cumulativamente atenda aos requisitos de (i) essencialidade ou relevância com/ao processo produtivo ou prestação de serviço; e sua (ii) aferição, por meio do cotejo entre os elementos (bens e serviços) e a atividade desenvolvida pela empresa.
CRÉDITO SOBRE FRETES. TRANSPORTE DE INSUMOS DESONERADOS. SÚMULA CARF 188.
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições.
DESPESAS DE ARMAZENAGEM. CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. IMPOSSIBILIDADE.
Não geram direito a crédito das contribuições não cumulativas despesas de armazenagem quando não restar comprovado o enquadramento no art. 3o, inciso IX, da Lei 10.833/03 como armazenagem de mercadoria, na operação de venda ou no conceito de insumos que abrange todos os bens e serviços empregados no processo produtivo ou de prestação de serviços e que sejam essenciais ou relevantes à atividade econômica da empresa.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
19679.721361/2018-86
ACÓRDÃO
3002-003.440 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
22 de novembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
TERRA FORTE EXPORTACAO E IMPORTACAO DE CAFE LIMITADA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. CONCEITO DE INSUMOS
O alcance do conceito de insumo, segundo o regime da não-
cumulatividade do PIS Pasep e da COFINS é aquele em que o os bens e
serviços cumulativamente atenda aos requisitos de (i) essencialidade ou
relevância com/ao processo produtivo ou prestação de serviço; e sua (ii)
aferição, por meio do cotejo entre os elementos (bens e serviços) e a
atividade desenvolvida pela empresa.
CRÉDITO SOBRE FRETES. TRANSPORTE DE INSUMOS DESONERADOS.
SÚMULA CARF 188.
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços
de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o
PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços,
registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos,
tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições.
DESPESAS DE ARMAZENAGEM. CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE.
IMPOSSIBILIDADE.
Não geram direito a crédito das contribuições não cumulativas despesas
de armazenagem quando não restar comprovado o enquadramento no art.
3o, inciso IX, da Lei 10.833/03 como armazenagem de mercadoria, na
operação de venda ou no conceito de insumos que abrange todos os bens
e serviços empregados no processo produtivo ou de prestação de serviços
e que sejam essenciais ou relevantes à atividade econômica da empresa.

Fl. 2923
DF CARF MF
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PROCESSO 19679.721361/2018-86
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ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento
parcial ao Recurso Voluntário apresentado para reverter as glosas sobre os fretes de insumos
sujeitos à Alíquota Zero (café em grão), independente do regime de tributação imposto a estes,
desde que tais serviços tenham sido registrados de forma autônoma em relação aos insumos
adquiridos e efetivamente tributados pela referida contribuição. Este julgamento seguiu a
sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 3002-003.438,
de 22 de novembro de 2024, prolatado no julgamento do processo 19679.721360/2018-31,
paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.
Assinado Digitalmente
Marcos Antonio Borges – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Catarina Marques Morais de
Lima, Keli Campos de Lima, Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão, Gisela Pimenta Gadelha,
Neiva Aparecida Baylon e Marcos Antonio Borges (Presidente).

RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 87, §§ 1o, 2o e 3o, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF no
1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o
relatado no acórdão paradigma.
Adoto trecho do relatório da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento:
Trata-se de processo para apuração de crédito COFINS, apurado no regime não
cumulativo relativo [...]. O Pedido de Ressarcimento de COFINS não-cumulativo no
[...] foi no valor total de R$ [...].
A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Administração Tributária – DERAT –
[...] Região Fiscal proferiu o Despacho Decisório - DD de fls. [...], em obediência a
concessão do Mandado de Segurança no [...] para à análise e conclusão dos
processos administrativos em exame. Em [...], a empresa solicitou, junto ao juiz
federal da 14a vara de São Paulo, prorrogação de prazo de 90 (noventa) dias,
relativo ao cumprimento do mandado de segurança por ela obtido.
No Despacho Decisório (fls. [...]), a autoridade fiscal, narra os procedimentos de
fiscalização, expõe as razões que fundamentaram a decisão, indica os itens
glosados para cada mês em quadros, detalhando o motivo da glosa, a
fundamentação legal e, por fim, defere parcialmente o Pedido de Ressarcimento
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[...], reconhecendo que o interessado tem saldo de crédito a ser ressarcido no
montante de R$ [...].
(...)
A Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil julgou improcedente a
manifestação de inconformidade com base na seguinte ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: (...)
INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE.
A apreciação de questionamentos relacionados a inconstitucionalidade e
ilegalidade de disposições que integram a legislação tributária não é de
competência da autoridade administrativa, sendo exclusiva do Poder Judiciário.
DECISÕES JUDICIAIS E ADMINISTRATIVAS. EFEITOS.
As decisões judiciais e administrativas relativas a terceiros não possuem eficácia
normativa, não podem ser estendidas genericamente a outros casos, aplicandose
somente entre as respectivas partes do processo judicial ou administrativo.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
Período de apuração: (...)
ARMAZENAGEM DE MERCADORIA. CRÉDITOS. LIMITE LEGAL
A legislação limita a geração de créditos das contribuições somente às despesas
incorridas com armazenagem de mercadorias em operação de venda.
AQUISIÇÃO DE INSUMO NO MERCADO INTERNO. BEM SUJEITO À ALÍQUOTA
ZERO. FRETE. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE
Quando vedado o creditamento em relação ao bem adquirido, também não
haverá, sequer indiretamente, tal direito em relação aos dispêndios com seu
transporte.
ÔNUS DA PROVA.
O ônus da prova do crédito tributário pleiteado em pedido de restituição,
ressarcimento e compensação é do contribuinte. Não sendo essa prova produzida
nos autos, indefere-se o pedido de ressarcimento.
Inconformada, a contribuinte recorre a este Conselho, através de Recurso
Voluntário apresentado, no qual reproduz, na essência, as razões apresentadas por ocasião da
manifestação de inconformidade quanto ao mérito do seu direito creditório.
É o Relatório.

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DF CARF MF
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VOTO
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
O recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos recursais,
inclusive quanto à competência das Turmas Extraordinárias, portanto dele
toma-se conhecimento.
A recorrente contesta as glosas do direito de crédito sobre (i) Fretes na
aquisição de insumos sujeitos à alíquota zero e (ii) armazenagem de
mercadoria (insumos).
I - Do conceito de insumos
A discussão travada no cenário jurídico acerca das contribuições para o PIS
e para COFINS se refere aos créditos passíveis de aproveitamento para fins
de apuração das contribuições ante o teor do inciso II do artigo 3o das Leis
n.o 10.637/2002 e 10.833/2003.
A discussão tem se balizado na amplitude do conceito de insumo expresso
na norma como fundamento para fins de creditamento de PIS/Pasep e da
Cofins.
O dispositivo em exame é o inciso II do artigo 3o das Leis n.o 10.637/2002 e
10.833/2003, assim expresso (os destaques são nossos):
Art. 3o. Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata
o art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou
importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos
classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI;
Não obstante a discussão acerca da conceituação do termo “insumos” na
doutrina e da jurisprudência administrativa, sobreveio a decisão do STJ, no
REsp 1.221.170, em sede de recurso repetitivo, que definiu que o conceito
de insumo, para fins de constituição de crédito de PIS e de Cofins, devendo
observar o critério da essencialidade e relevância – considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item para o
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desenvolvimento da atividade produtiva, consistente na produção de bens
destinados à venda ou de prestação de serviços.
O acórdão proferido foi assim ementado:
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À
LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO
ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA
EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543C DO
CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o
comando contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003,
que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da
essencialidade
ou
relevância,
vale
dizer,
considerando-se
a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou
serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido
e, nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos
autos à instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o
objeto social da empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos
a custo e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e
exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção
individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do
CPC/2015), assentamse as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de
creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e
404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas
Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item
bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo Contribuinte. (Resp n.o 1.221.170 PR (2010/02091150),
Relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho).
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Do julgamento acima, restou decidido que o conceito de insumos, no
âmbito do regime não-cumulativo, abarca todos os bens e serviços
empregados no processo produtivo ou de prestação de serviços e que
sejam essenciais ou relevantes à atividade econômica da empresa,
afastando-se, desse modo, aquele conceito restritivo de insumos
enunciado pelas IN ́s no 247/2002 e 404/2004. Observa-se, portanto, que o
STJ assimilou uma concepção de insumos que é intermediária, distinta
daquelas albergadas pela legislação do IPI e do Imposto de Renda.
Da posição firmada pelo STJ, em especial da leitura de seu voto condutor,
exsurge, de forma clara, a necessidade de aferição casuística da aplicação
do conceito de insumos a determinado gasto, tendo sempre em vista a
atividade desempenhada pelo contribuinte. Em outras palavras, saber se
determinado dispêndio integra o conceito de insumos para fins de direito
creditório no regime das contribuições não-cumulativas passa pela análise
de sua essencialidade ou relevância em face das particularidades da
atividade que determinada empresa desempenha.
Passo à análise das contestações na seqüência referida no Recurso
Voluntário.
(i) Fretes na aquisição de insumos sujeitos à alíquota zero
Verifica-se, pelo Despacho Decisório, que os fretes na aquisição de café
em grão, tributado à alíquota zero foram glosados, pois se é vedado o
creditamento em relação ao bem adquirido, o frete respectivo não dará
direito a crédito, nos termos do art. 3o e inciso II do art. 15 da Lei n°
10.833, de 29 de dezembro de 2003.
Alega a recorrente que sendo o frete serviço a previsão para creditamento
em relação aos valores pagos encontra guarida no Inciso II do artigo 3o das
Leis 10.637/2002 e 10833/2003, sem qualquer outra delonga pouco
importando se o insumo está ou não sujeito ao pagamento das
contribuições.
Entendo que sendo os regimes de incidência sobre o produto transportado
(sujeito à alíquota zero) e sobre o frete (transporte, na não cumulatividade,
onerado, pago à empresa transportadora), não há que se falar que o
destino do crédito do frete segue o mesmo daquele da mercadoria.
Nesse mesmo sentido segue decisão da 3a Turma da CSRF, no Acórdão no
9303-013.877, de 16/03/2023. Veja-se a ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
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Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007
PIS E COFINS. NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM TRANSPORTE DE INSUMOS.
CUSTO DE AQUISIÇÃO DA MATÉRIA-PRIMA SUJEITA À ALÍQUOTA ZERO.
DIREITO A CRÉDITO NO FRETE. POSSIBILIDADE.
O artigo 3o, inciso II das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 garante o direito
ao crédito correspondente aos insumos, mas excetua expressamente nos
casos da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição (inciso II, § 2o, art. 3o). Tal exceção, contudo, não invalida o
direito ao crédito referente ao frete pago pelo comprador dos insumos
sujeitos à alíquota zero, que compõe o custo de aquisição do produto (art.
289, §1o do RIR/99), por ausência de vedação legal. Sendo os regimes de
incidência distintos, do insumo (alíquota zero) e do frete (tributável),
permanece o direito ao crédito referente ao frete pago pelo comprador do
insumo para produção
Igualmente tal matéria já fora pacificada no âmbito deste Conselho
Administrativo por meio da Súmula CARF no 188:
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços
de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o
PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços,
registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos,
tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições.
Assim, a decisão de piso mereça ser reformada para que o direito ao
crédito sobre os fretes de insumos sujeitos à Alíquota Zero (café em grão),
independente do regime de tributação imposto a estes, seja reconhecido,
desde que tais serviços tenham sido registrados de forma autônoma em
relação aos insumos adquiridos e efetivamente tributados pela referida
contribuição.
(ii) armazenagem de mercadoria (insumos)
No que concerne as despesas com armazenagem, afirma a Fiscalização que
a empresa não identificou as mercadorias armazenadas e não informou
nenhuma chave eletrônica de nota fiscal de venda das mercadorias
armazenadas. Diz que como a maior parte do café processado pela
interessada é destinado à exportação e, ainda, em face da não-
apresentação, por parte da empresa, das informações solicitadas,
considerou que:
a) considerou as armazenagens em Santos/Guarujá, porto por onde se
escoam as exportações da empresa, como armazenagens na operação de
venda;
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b) considerou as armazenagens em Bortolan Sul, Cristais Paulista, Espírito
Santo do Pinhal, Franca, Leme, Poços de Caldas, São João da Boa Vista e São
Sebastião do Paraíso como armazenagens de insumos ou armazenagens
outras que não as de mercadorias destinadas à venda, que não dão direito
a crédito.
Alega a recorrente que, a previsão contida no inciso IX do artigo 3o da lei
10833/2013 é ampliativa, pois a armazenagem na aquisição de insumos
para produção já estava prevista anteriormente, posto que é serviço
utilizado como insumo e essencial a atividade de qualquer empresa e que
tais serviços de armazenagem de Terceiros são essenciais para a operação
da empresa, uma vez que o volume de café é muito grande, utilizando-se
os serviços de terceiros para armazenagem de insumos e mercadorias para
a venda, ao retirá-los do processo não existe produção.
A legislação das contribuições possui dispositivo legal prevendo a
possibilidade de créditos para armazenagem, conforme o art.3o da Lei no
10.833/2003, in verbis:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a: (Produção de efeito) (Vide
Medida Provisória no 497, de 2010) (Regulamento)
I bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos
produtos referidos: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
[...]
IX armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos
dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
Do dispositivo transcrito acima percebe-se que somente as despesas com
armazenagem de mercadorias, caracterizada esta como a atividade estrita
de guarda de mercadoria (pagamento do depósito), efetuadas nas
operações de vendas e desde que suportadas pela vendedora, é que tem
possibilidade de creditamento das contribuições.
No entanto, conforme constatou a fiscalização, a empresa não identificou
as mercadorias armazenadas e não informou nenhuma chave eletrônica de
nota fiscal de venda das mercadorias armazenadas, concluindo que não se
trata de armazenagem de mercadoria em operação de venda, conforme
dispõe a legislação de regência.
No caso, tais despesas não se enquadram no disposto no inciso II do Art. 3°
da Lei n° 10.833, de 2003, por não se subsumir ao conceito de insumo, seja
por se tratar de armazenagem de produtos acabados, ou seja efetuada
posteriormente à finalização da produção do bem destinado à venda, ou
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não restar comprovada a essencialidade ou relevância e ainda não se
enquadrar no disposto no inciso IX do mesmo Art. 3° da Lei n° 10.833, de
2003, por terem ocorrido antes da operação de venda.
Assim, mantenho a glosa dessas despesas por não se enquadrarem no art.
3o, inciso IX, da Lei 10.833/03 como armazenagem de mercadoria, na
operação de venda ou no conceito de insumos que abrange todos os bens
e serviços empregados no processo produtivo ou de prestação de serviços
e que sejam essenciais ou relevantes à atividade econômica da empresa.

Em face do exposto, voto no sentido de dar provimento parcial ao recurso
voluntário apresentado para reverter as glosas sobre os fretes de insumos
sujeitos à Alíquota Zero (café em grão), independente do regime de
tributação imposto a estes, desde que tais serviços tenham sido registrados
de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos e efetivamente
tributados pela referida contribuição.
Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento parcial ao
Recurso Voluntário apresentado para reverter as glosas sobre os fretes de insumos sujeitos à
Alíquota Zero (café em grão), independente do regime de tributação imposto a estes, desde que
tais serviços tenham sido registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos e
efetivamente tributados pela referida contribuição.

Assinado Digitalmente
Marcos Antonio Borges – Presidente Redator

Fl. 2931
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