Tribunal: CARF
Processo: 13603.720181/2014-51
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SABRINA COUTINHO BARBOSA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-10-17
Data de publicação: 2024-11-18

Ementa:
Assunto: Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico - CIDE
Ano-calendário: 2009
AUTO DE INFRAÇÃO. CIDE-REMESSA. INCLUSÃO DO IRRF NA BASE DE CÁLCULO. SÚMULA CARF No 158.
Súmula CARF no 158. O Imposto de Renda Retido na Fonte – IRRF incidente sobre valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos, a cada mês, a residentes ou domiciliados no exterior, a título de remuneração pelas obrigações contraídas, compõe a base de cálculo da Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico – CIDE de que trata a Lei no 10.168/2000, ainda que a fonte pagadora assuma o ônus financeiro do imposto retido.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13603.720181/2014-51
ACÓRDÃO
3101-003.940 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
15 de outubro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
FCA FIAT CHRYSLER AUTOMOVEIS BRASIL LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico - CIDE
Ano-calendário: 2009
AUTO DE INFRAÇÃO. CIDE-REMESSA. INCLUSÃO DO IRRF NA BASE DE
CÁLCULO. SÚMULA CARF No 158.
Súmula CARF no 158. O Imposto de Renda Retido na Fonte – IRRF incidente
sobre valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos, a
cada mês, a residentes ou domiciliados no exterior, a título de
remuneração pelas obrigações contraídas, compõe a base de cálculo da
Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico – CIDE de que trata a
Lei no 10.168/2000, ainda que a fonte pagadora assuma o ônus financeiro
do imposto retido.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário.

Assinado Digitalmente
Sabrina Coutinho Barbosa – Relatora

Assinado Digitalmente
Marcos Roberto da Silva – Presidente

Fl. 3022
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Participaram da sessão de julgamento os julgadores Gilson Macedo Rosenburg
Filho, Laura Baptista Borges, Renan Gomes Rego, Luciana Ferreira Braga, Sabrina Coutinho
Barbosa, Marcos Roberto da Silva (Presidente).

RELATÓRIO
Por economia processual, adoto o relatório do acórdão recorrido, abaixo
reproduzido:
Trata-se o presente processo de auto de infração de CIDE – Contribuição de
Intervenção no Domínio Econômico - Remessas ao exterior no valor de
R$5.793.346,64 já incluídos a multa de ofício e o juros de mora até o momento do
lançamento.
A autoridade lançadora, após descrever sobre o andamento do
procedimento fiscal, transcreve a legislação da CIDE e informa que o seu fato
gerador não se dá no momento da efetiva remessa dos valores para o exterior,
mas no mês que houve a respectiva remessa, ou seja, o fato gerador é mensal e
que no caso da contribuinte torna-se aplicável a disposição expressa no artigo 3o
da lei no10305/01.
Transcreve a Solução de Divergência no17/2011 da COSIT e conclui que o
IRRF compõe a base de cálculo da CIDE, nas hipóteses em que esta seja devida,
ainda que a fonte pagadora brasileira tenha assumido o ônus do imposto.
Quanto ao lançamento diz:
Da análise dos documentos apresentados pela fiscalizada, apurou-se a
infração à legislação tributária federal conforme relatado a seguir.
IV.l - INSUFICIÊNCIA DE RECOLHIMENTO DA CONTRIBUIÇÃO DE
INTERVENÇÃO NO DOMÍNIO ECONÔMICO - CIDE/REMESSAS DE
VALORES AO EXTERIOR - JANEIRO A DEZEMBRO DE 2009
O sujeito passivo assumiu o ônus do pagamento do Imposto de Renda
Retido na Fonte (IRRF) incidente sobre as remessas efetuadas ao
exterior cm relação a estes contratos:
- Transferência de tecnologia - uso de marca;
- Serviços técnicos profissionais; Publicidade c propaganda;
- Direitos autorais sobre programas de computador;
- Serviços técnicos profissionais com 1NP1;
- Garantia de mão de obra;
- Serviços técnico jurídico, contábil e consultorias.
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Porém, ao compor a base de cálculo da CIDE, não incluiu os respectivos
valores do IRRF, cujo ônus do pagamento foi assumido pela própria Fiat
Automóveis S/A.
Portanto, apurou-se a insuficiência de recolhimento em face da Fiat
Automóveis S/A ter utilizado bases de cálculo menores que as devidas.
Da análise dos Demonstrativos de Apuração do IRRF sobre as Remessas
ao Exterior apresentados cm 29/01/2014, constatou-se ainda que, na
determinação do valor do IRRF em reais, o contribuinte utilizou taxas de
câmbio, em determinados períodos de apuração, diferentes das
utilizadas para a apuração da CIDH, conforme colunas ali denominadas
Tax Cambio Cc IR" e "Tax Cambio Cc SUM".
Em relação à CIDE, verificou-se que o valor do tributo foi calculado pela
conversão das importâncias remetidas cm moeda estrangeira pela laxa
de câmbio do dia da operação cambial realizada, desprezando, todavia,
a disposição contida no artigo 3o da lei n° 10.305/2001 supra transcrito,
que dispõe que para fins de determinação da base de cálculo dos
tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal, o valor em
reais das transferências para o exterior será apurado com base na
cotação de venda, para a moeda, correspondente ao segundo dia útil
imediatamente anterior ao da contratação da respectiva operação de
câmbio ou, se maior, da operação de câmbio em si.
Diante do exposto, esta fiscalização elaborou os Demonstrativos de
números 1, 2 e 3, anexos ao presente Termo de Verificação Fiscal, que
discriminam as diferenças apuradas em decorrência dos fatos relatados.
Ressalte-se que os valores indicados na coluna ''Valor Base Em R$"
foram obtidos mediante a conversão das importâncias remetidas em
moeda estrangeira pela taxa de câmbio aplicável em consonância com o
disposto no art. 3o da lei n° 10.305/2001.
A partir das diferenças apuradas que constam desses demonstrativos,
elaborouse o quadro abaixo que apresenta os valores ali indicados:

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Em face da insuficiência de recolhimento da CIDE - Remessas de Valores
ao Exterior, efetuou-se o lançamento de ofício com os devidos
acréscimos legais.
O crédito tributário foi formalizado por meio do processo administrativo
fiscal (digital) n° 13603-720.181/2014-51.
O auto de infração indica os valores lançados, pormenorizando a
metodologia de cálculo e especificando os enquadramentos legais.
Cientificada pessoalmente do lançamento em 31/01/2014 a contribuinte
apresentou impugnação em 28/02/2014, cuja síntese abaixo transcrevo.
Em notas introdutórias suscita a tempestividade da impugnação
apresentada, transcreve trecho do relatório fiscal e explica a infração.
No mérito diz:
No caso concreto, a Impugnante calcula e recolhe a CIDE-RE sobre o
valor global dos montantes remetidos ao exterior, a título de
remuneração, em contrapartida aos contratos firmados com pessoas
domiciliadas fora do Brasil. Noutras palavras, nas situações examinadas
pela RFB, a Impugnante recolheu a contribuição sobre o real valor da
remessa, calculando o IRRF sem descontá-lo da remuneração, hipótese
em que o beneficiário no exterior recebeu o valor sem o correlato
abatimento do IRRF. Esta opção deriva das negociações acertadas entre
as partes, que muitas vezes contêm cláusulas que estipulam uma
remuneração líquida, livre de impostos.
Para a Fiscalização, porém, a base imponível eleita pela Impugnante está
incorreta, sob o fundamento de que “(...) o IRRF integra o rendimento
auferido pelo beneficiário no exterior(...)”. Assim, “(...) ainda que fonte
pagadora brasileira assuma seu ônus(...)”, remetendo ao exterior o valor
“cheio” pactuado em contrato, como se deu no presente caso, o valor
do imposto deveria integrar a base de cálculo da CIDE-RE, no
entendimento da Administração Fazendária
Alega que a CIDE incide sobre a quantia remetida ao exterior a título de
remuneração e que no caso em análise o ônus do IRRF não é repassado ao
beneficiário, assim não há que se falar da inclusão do IRRF na base de cálculo da
CIDE-RE.
Afirma que a base de cálculo do imposto é a mesma e que ela é a
responsável pelo recolhimento do imposto, sendo este uma efetiva despesa
tributária sua, sendo-lhe autorizado, inclusive, sua dedução na base de cálculo do
IRPJ e CSLL.
Após outras considerações conclui que o IRRF, quando assumido pela fonte
pagadora, não pode integrar a base de cálculo da CIDE-RE, pois, o valor do
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imposto não integra, direta ou indiretamente, a remuneração do beneficiário, não
podendo em seu entendimento, prosperar o lançamento.
Transcreve o art.725 do RIR/99 e afirma que a regra nele contida é
exclusivamente para apuração do IRRF e que se foi preciso editar uma lei
tributária determinando a inclusão do IRRF na sua base de cálculo é porque esta
parcela não representa uma remuneração. Diz:
Visto isso, é de se destacar que a regra do art. 725 do RIR não pode ser
estendida para alcançar a base de incidência da CIDE-RE, por dois
principais motivos: o primeiro deles decorre da materialidade desta
exação, amplamente trabalhada no tópico anterior, que consiste nos
valores remetidos ao estrangeiro a título de remuneração. Já o segundo,
deflui da observância ao principio da legalidade estrita (inciso II do art.
5o e inciso I do art. 150 da CF/88) e ao art. 97 do CTN6, segundo o qual é
vedado aos entes públicos majorar tributo sem lei específica.
Além disso, é importante ter em mente que também não é possível
aplicar à CIDE-RE uma regra pertencente ao regime do Imposto de
Renda, pois se estaria utilizando de analogia, o que é terminantemente
vedado para a cobrança de tributos (§ 1o do art. 1087 do CTN). A
analogia é instrumento de integração da legislação tributária, motivo
pela qual só pode ser legitimamente utilizada para preenchimento de
lacunas. (...)(...)Finalmente, vale confrontar o derradeiro argumento da
Fiscalização, no sentido de que a inobservância da regra atinente ao
Imposto de Renda configuraria uma ofensa ao art. 123 do CTN10.
Inicialmente, é importante mencionar que esta alegação não faz sentido,
pois nas operações realizadas pela Impugnante, em momento algum foi
modificada sua condição de sujeito passivo da obrigação.
Superada esta questão preliminar, ainda que se clame que as
convenções dos particulares não são oponíveis ao Fisco, de um modo
geral, o que se tem no presente caso é justamente o contrário: é a
Administração que está se valendo de uma convenção entre particulares
(a cláusula relativa à assunção do encargo do IRRF), para inseri-la no
campo de incidência da CIDE-RE (a remuneração).
Assim, a contrario sensu, percebe-se que a inteligência deste dispositivo
é violada pela própria Fiscalização.
Resta claro, pois, que a apuração da base de cálculo da CIDE-RE deve
ocorrer segundo as suas regras especificas, que não se confundem com
aquelas destinadas ao IRRF. Assim, inexistindo previsão legal de inclusão
do imposto federal na base de incidência da contribuição, forçoso
concluir pela ilegalidade da recomposição de sua base de cálculo,
conforme procedido pela Fiscalização.
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Em relação a taxa de câmbio aplicável para conversão da moeda
estrangeira alega que ao realizar a conversão pautou-se no art.143 do CTN,
usando a taxa de câmbio do dia em que ocorreu o fato gerador e a partir daí faz
uma breve análise da evolução legislativa acerca da matéria, e diz:
Ora, se foi preciso que lei posterior repetisse, ipsis litteris, a redação
legal anterior, sendo que esta não havia sido expressamente revogada,
isso significa, sem sombra de dúvidas, que a Lei no9816/99 não mais
vigorava em virtude de sua vigência limitada no tempo (valia apenas
para o primeiro trimestre de 1999).
Assim é de se observar o mesmo em relação à Lei no10325/01; ou seja,
conclui-se que o art.3o deste diploma deixou de produzir efeitos desde o final do
ano calendário de 2001.
Assim, considerando-se que o crédito aqui discutido remonta a fatos
geradores ocorridos no curso do ano de 2009, a solução da aparente
antinomia aponta para a aplicação da regra inserta no art. 143 CTN (que
regula a matéria nos moldes do art. 199 do Decreto Lei n. 5.844/1943),
eis que, nos termos do art. 2o , §2°, da Lei de Introdução às normas do
Direito Brasileiro, "a lei nova, que estabeleça disposições gerais ou
especiais a par das já existentes, não revoga nem modifica a lei
anterior".
Verifica-se, ademais, que o Decreto Lei n. 5.844/1943 (vigente até hoje),
que trata da cobrança do Imposto de Renda, serviu de fundamento para
a Solução de Divergência acima e, de acordo com o art. 199 deste
diploma, "os rendimentos em moeda estrangeira pagos, creditados,
remetidos, recebidos ou empregados, deverão ser convertidos em
moeda nacional à taxa de câmbio vigorante na data do seu pagamento,
crédito, remessa, recebimento ou emprego, ou à taxa do câmbio em que
forem efetivamente realizadas as operações.". Assim, por questões de
coerência, ao defender a aplicação subsidiária da legislação do Imposto
de Renda à CIDE-RE, a Fiscalização deveria se atentar para o dispositivo
retro citado, que define de forma clara a taxa de câmbio a ser adotada
para conversão da moeda, em harmonia com a regra do CTN.
Conclui-se, portanto, que a taxa de câmbio aplicada pela Impugnante,
para conversão das remessas que efetuou para o exterior, não merece
censura.
Alega também a impossibilidade de a lei eleger sempre o maior câmbio
para fins de apuração da base de cálculo vez que acaba por majorar
indevidamente a base de tributação, passando assim o critério a ter fundamento
meramente arrecadatório.
Após outras considerações acerca do assunto afirma que se a remessa de
valores ao exterior é o fato gerador da CIDE-RE, a quantificação da obrigação
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tributária deveria se pautar por um critério estritamente voltado para a real
mensuração do fato tributável, conforme procedida pela impugnante.
Ao fim requer o cancelamento integral do auto de infração.
É o relatório.
Seguindo a marcha processual, parte da autuação foi reformada pela DRJ, sendo
cancelado o valor de R$ 328.495,59 da CIDE-REM exigida, em razão do ajuste da base de cálculo da
contribuição para aplicação da taxa de câmbio na data da ocorrência do fato gerador. A decisão
restou assim ementada:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO DE INTERVENÇÃO NO DOMÍNIO ECONÔMICO - CIDE
Ano-calendário: 2009
BASE DE CÁLCULO. IMPOSTO DE RENDA NA FONTE
O valor do Imposto de Renda na Fonte incidente sobre as importâncias pagas,
creditadas, entregues, empregadas ou remetidas ao exterior compõe a base de
cálculo da Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico (CIDE -remessas),
ainda que a fonte pagadora tenha assumido o ônus do imposto. Destaque-se que,
no caso analisado não houve a assunção do ônus do imposto pela fonte pagadora
brasileira que agiu como contribuinte substituto.
BASE DE CÁLCULO. CONVERSÃO EM MOEDA NACIONAL.
Para determinar a base de cálculo da contribuição, o valor em reais das
transferências externas será apurado conforme determina o artigo 143 do CTN,
ou seja, com base na taxa de câmbio do dia da ocorrência do fato gerador da
obrigação.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte
Tão logo intimada, a recorrente protocolizou recurso voluntário apresentando os
tópicos a seguir:
1. TEMPESTIVIDADE.
2. CONTEXTUALIZAÇÃO FÁTICA.
2.1. Principais aspectos da autuação fiscal.
3. RAZÕES PARA REFORMA DO ACÓRDÃO RECORRIDO.
3.1. Síntese das operações que deram origem ao Auto de Infração.
3.3. Ofensa à regra da legalidade, a vedação do uso de analogia para exigir tributo
não previsto em lei e a correta exegese do art. 123 do CTN.
4. PEDIDOS.
É o relatório.

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VOTO
Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa, Relatora.
O Recurso Voluntário além de tempestivo, preenche os demais requisitos formais
de admissibilidade devendo, pois, ser conhecido.
Consoante narrado, estar-se diante de auto de infração para exigência da CIDE-REM
paga a menor no anos-calendário de 2009, decorrentes das importações de transferência de
tecnologia (uso de marca), serviços técnicos profissionais, serviços técnicos jurídico, contábil e
consultorias, garantia de mão de obra, direitos autorais sobre programas de computador de
publicidade e propaganda
Analisado o caso, a DRJ reconheceu a improcedência de parte da contribuição
exigida procedendo no ajuste da base de cálculo para aplicação da taxa de câmbio da data da
ocorrência do fato gerador mantendo-se, no entanto, a inclusão do IRRF na base de cálculo da
CIDE, sob as seguintes razões:
As controvérsias no processo sob análise são: a base de cálculo da CIDERE,
se o IRRF é computado ou não na base de cálculo para fins de verificação do valor
a recolher da contribuição, qual dispositivo legal deve ser respeitado para
apuração correta da contribuição e qual a data correta para conversão dos valores
em moeda estrangeira.
(...)
À semelhança com a CIDE, o fato gerador do Imposto de Renda Retido na
Fonte são as importâncias pagas, remetidas, creditadas, empregadas ou
entregues a residentes ou domiciliados no exterior, por fonte localizada no Brasil.
Assim, podemos dizer que quando das remessas para o exterior, os valores
serão base de cálculo tanto para apuração da contribuição (CIDE) quanto da
apuração do imposto de renda, que será retido na fonte pelo responsável do
envio dos valores para o exterior.
Com isto discute-se aqui qual será a base de cálculo para apuração da CIDE,
alega a impugnante que, contratualmente, ela se comprometeu a arcar com o
ônus representado pelo IRRF, assim não pode tal imposto repercutir sobre a base
de cálculo da contribuição.
Apesar destas alegações, o entendimento da impugnante não pode
prosperar, vez que o beneficiário do imposto retido não é a empresa aqui autuada
e sim a pessoa jurídica ou física residente ou domiciliada no exterior a qual foi
destinada os valores remetidos em algum momento, a impugnante é responsável
pelo recolhimento aos cofres públicos do valor retido.
A analogia defendida pela impugnante pelo uso da legislação do IR não é
correta, vez que não se está aplicando a lei do IRRF a CIDE e sim usando a
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legislação correta para apuração do IRRF que como visto tem o mesmo fato
gerador, neste caso sob análise.
Também não é correto dizer que se altera a base de cálculo da contribuição
aplicando tal lei, vez que não há na lei no10168/00 (lei que instituiu a
contribuição) disposição que permita qualquer dedução dos valores enviados para
o exterior para fins de apuração da contribuição.
O fato da empresa poder deduzir o imposto retido na determinação do
lucro real, como prevê o art.41 da lei 8981/95 e defendido pela impugnante, não
retira do imposto sua característica nem tampouco retira da contribuinte o seu
lugar de responsável pelo recolhimento e não contribuinte do imposto, apesar de
ter assumido o ônus de tal, ao contrário, demonstra que a legislação considera o
imposto retido parte integrante do rendimento pago ou creditado para outrem.
A matéria já foi objeto da Solução de Divergência COSIT no 17/2011 e foi
objeto de fundamentação pela autoridade lançadora neste processo, amplamente
combatido pela impugnante, entretanto, houve após tal solução Acórdão do CARF
no3403-002.702 contrariando o entendimento e logo após acórdão da Câmara
Superior de Recursos Fiscais em 2016 com o mesmo entendimento da solução de
consulta mencionada.
Cabível ainda mencionar que contratos inter partes, tem efeito entre eles,
não podendo que tais acordos resultem na não aplicação correta da legislação
tributária.
Assim, não cabendo assim razão a impugnante, o IRRF não pode ser
subtraído da base de cálculo da CIDE, como feito.
Em relação a taxa de câmbio aplicável para conversão da moeda
estrangeira a impugnante alega que usou o câmbio do dia da ocorrência do fato
gerador como prevê o art.143 do CTN e não a lei 10305/2001 como aplicou a
autoridade lançadora.
Este assunto foi objeto do acórdão no09-70596 exarado por esta turma em
07/05/2019 nos autos do processo da mesma contribuinte, abaixo reproduzo o
trecho mencionado, fazendo dele minha decisão acerca da discussão: (...)
Assim, o lançamento deve ser ajustado, aplicando-se a taxa de câmbio da
data da ocorrência do fato gerador da CIDE.
Do expediente recursal, o pano de fundo versa unicamente sobre a inclusão do IRRF
na base de cálculo da CIDE, como visto abaixo do excerto da peça:
3.2. A base de cálculo da CIDE-RE estipulada na Lei n. 10.168/00: impossibilidade
de adição do IRRF.
Estabelecida
a
controvérsia
nestes
termos,
impõe-se
delimitar,
inicialmente, a base de cálculo da CIDE-RE, para, então, concluir pela
impossibilidade jurídica da inclusão do IRRF suportado pela Recorrente nas
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operações de remessas ao exterior, ao contrário do que foi decidido na decisão
recorrida. (...)
Como bem evidenciado, a CIDE-RE incide sobre a quantia remetida ao
exterior a título de remuneração. Logo, para que determinado valor componha
sua base de cálculo, há que se preencher duas condições inarredáveis: o
numerário deve ser remetido ao exterior, havendo o curso internacional e, além
disso, os valores devem ter o intuito de remunerar o beneficiário.
Assim, no caso em análise, em que o ônus do IRRF não é repassado ao
beneficiário, ou seja, na hipótese em que o valor da remuneração é totalmente
remetido/creditado, não há que se cogitar da inclusão do IRRF (calculado a par do
valor da operação) na base de cálculo da CIDE-RE. Se o contribuinte remete o
valor total da remuneração e, contratualmente, se compromete a arcar com o
ônus representado pelo IRRF, esta circunstância não pode repercutir sobre a base
de cálculo da contribuição fixada em lei (valor da efetiva remuneração).
Com efeito, o que se percebe é que ¡á é possível afastar a afirmação da
decisão recorrida de que a legislação considera o IRRF como base de cálculo da
Contribuição. Do dispositivo acima, o que se nota,a bem da verdade, é justamente
o contrário. como o IRRF não é "pago,creditado, entregue, empregado ou
remetido" (para repetir os termos utilizados pela lei) ao exterior, não se pode
concluir pela incidência da CIDE sobre ele.
Ademais, há de se destacar que o valor a ser recolhido a título de CIDERE
será o mesmo, em qualquer das hipóteses, sendo seu ônus assumido ou não pela
fonte. A partir da análise dos exemplos abaixo, esta constatação fica devidamente
clara:
• Situação 1: fonte pagadora não assume o ônus.
Valor contratado a título de remuneração: 100
Valor do IRRF (100 x 15%): 15
Valor remetido ao exterior: 85
Valor da CIDE-RE (10% x 100): 10

*Situação 2: fonte pagadora assume o ônus.
Valor pago a título de remuneração: 100
Valor do IRRF (117,64:base reajustada x 15%): 17,64
Valor remetido ao exterior: 100
Valor da CIDE-RE (10% x 100): 10
(...)
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Assim, conclui-se que o IRRF, quando assumido pela fonte pagadora, não
pode integrar a base de cálculo da CIDE-RE, pois, conforme amplamente
demonstrado acima, o valor do imposto não integra, direta ou indiretamente, a
remuneração do beneficiário.
(...)
3.3. Ofensa à regra da legalidade, a vedação do uso de analogia para exigir
tributo não previsto em lei e a correta exegese do art. 123 do CTN
Como visto no tópico anterior, o art. 29da Lei n. 10.168/2000 não traz
qualquer disposição legal determinando o cômputo do IRRF para fins de apuração
da CIDE-RE, estabelecendo, tão somente, que a base de cálculo desta contribuição
será a remuneração remetida ao exterior. Contudo, na tentativa de legitimar o
alargamento do espectro de incidência do tributo, o Fisco, amparado em atos
infralegais emanados da Receita Federal, se vale da previsão contida no art. 725
do RIR/99, que preconizava: (...)
Esta sistemática, todavia, diz respeito ao reajustamento da base de cálculo
exclusivamente para fins de apuração do IRRF, o que se depreende da simples lei
tura do dispositivo, o que leva, inicialmente, a conclusão capaz de "jogar por
terra" todo entendimento defendido pela Fiscalização: se foi preciso editar uma
lei tributária determinando a inclusão do IRRF na sua base de cálculo, é porque
esta parcela, definitivamente, não representa uma remuneração. Se fosse assim,
não haveria necessidade de lei neste sentido, pois não se pode pressupor a
existência de dispositivos legais inúteis.
(...)
Nessa ordem de ideias, é importante reforçar que não se pode aplicar à
CIDE-RE uma regra pertencente ao regime do Imposto de Renda, pois se estaria
utilizando de analogia, o que é terminantemente vedado para a cobrança de
tributos (§ 19 do art. 1087do CTN).
(...)
Resta claro, pois, que a apuração da base de cálculo da CIDE-RE deve
ocorrer segundo as suas regras específicas, que não se confundem com aquelas
destinadas ao IRRF. Assim, inexistindo previsão legal de inclusão do imposto
federal na base de incidência da contribuição, forçoso concluir pela ilegalidade da
recomposição de sua base de cálculo, conforme defendido pela decisão recorrida.
Indubitável a correlação entre o IRRF e a CIDE (Lei no 10.168/00) construída pelo
legislador sobre as remessas para residentes no exterior, eis que guardam o mesmo fato gerador,
se utilizada a premissa da fiscalização, sendo, pois, (i) o pagamento a título de royalties (art. 767);
(ii) creditamento pela aquisição ou pela remuneração, a qualquer título, de qualquer forma de
direito, inclusive a transmissão, por meio de rádio ou televisão ou por qualquer outro meio, de
filmes ou eventos, mesmo os de competições desportivas das quais faça parte representação
brasileira (art. 766); (iii) sobre rendimentos de serviços técnicos e de assistência técnica,
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administrativa e semelhantes derivados do País e recebidos por pessoa física ou jurídica residente
ou domiciliada no exterior, independentemente da forma de pagamento e do local e da data em
que a operação tenha sido contratada, os serviços executados ou a assistência prestada (art. 765);
(iv) as importâncias pagas aos produtores, aos distribuidores ou aos intermediários no exterior,
como rendimento decorrente da exploração de obras audiovisuais estrangeiras no território
nacional ou por sua aquisição ou importação a preço fixo (art. 764); e, (v) as remessas a
beneficiários residentes ou domiciliados no exterior, por fonte situada no País, a título de juros,
comissões, descontos, despesas financeiras e assemelhadas (art. 760).
Igualmente correto afirmar que o IRRF será devido sempre que houver pagamento
creditamento, entrega, emprego ou remessa, por fonte situada no Brasil, a pessoa física ou
jurídica residente no exterior, devido à alíquota de 15%, exceto em casos específicos disciplinados
no Regulamento do IR caminhando no mesmo sentido o posicionamento da fiscalização exarado
por meio da Solução de Consulta Cosit no 146/2019 e na IN RFB no 1.455/2014.
Sem esmiuçar a legislação do Imposto sobre a Renda até porque não é o objeto da
lide, temática afeta a 1o Seção de Julgamento deste Tribunal Administrativo, reitero que o envio
de rendimento, ganhos de capital e demais proventos para o exterior incorrerá no recolhimento
do IRRF:
Art. 744. Os rendimentos, os ganhos de capital e os demais proventos pagos,
creditados, entregues, empregados ou remetidos, por fonte situada no País, a
pessoa física ou jurídica residente no exterior, ficam sujeitos à incidência na fonte,
à alíquota de quinze por cento, quando não tiverem tributação específica prevista
neste Capítulo, inclusive nas seguintes hipóteses (Decreto-Lei no 5.844, de 1943,
art. 100 ; Lei no 3.470, de 1958, art. 77 ; e Lei no 9.249, de 1995, art. 28 ):
[omissis]
§ 1o Os rendimentos de residentes ou domiciliados em países ou dependências
classificados, observado o disposto no art. 254 , como de tributação favorecida,
ficam sujeitos à incidência do imposto sobre a renda, à alíquota de vinte e cinco
por cento, exceto quanto às hipóteses previstas nos incisos III, VI e VII do caput .
(Lei no 9.779, de 1999, art. 8o) .
Art. 760. Ficam sujeitas à incidência do imposto sobre a renda na fonte, à alíquota
de quinze por cento, as importâncias pagas, creditadas, entregues, empregadas
ou remetidas a beneficiários residentes ou domiciliados no exterior, por fonte
situada no País, a título de juros, comissões, descontos, despesas financeiras e
assemelhadas (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 100 ; e Lei no 9.249, de 1995,
art. 28 ).
Art. 763. Ficam sujeitas à incidência do imposto sobre a renda na fonte, à alíquota
de quinze por cento, as importâncias pagas, remetidas, creditadas, empregadas
ou entregues a residente ou domiciliado no exterior, provenientes de
rendimentos produzidos por bens imóveis situados no País (Decreto-Lei no 5.844,
de 1943, art. 100 ; e Lei no 9.249, de 1995, art. 28 )Art. 764. Ficam sujeitas à
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incidência do imposto sobre a renda na fonte, à alíquota de quinze por cento, as
importâncias pagas, creditadas, empregadas, remetidas ou entregues aos
produtores, aos distribuidores ou aos intermediários no exterior, como
rendimento decorrente da exploração de obras audiovisuais estrangeiras no
território nacional ou por sua aquisição ou importação a preço fixo (Decreto-Lei no
1.089, de 1970, art. 13 ; Lei no 9.249, de 1995, art. 28 ; Lei no 3.470, de 1958, art.
77 ; e Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 100 ).
Art. 765. Ficam sujeitos à incidência do imposto sobre a renda na fonte, à alíquota
de quinze por cento, os rendimentos de serviços técnicos e de assistência técnica,
administrativa e semelhantes derivados do País e recebidos por pessoa física ou
jurídica residente ou domiciliada no exterior, independentemente da forma de
pagamento e do local e da data em que a operação tenha sido contratada, os
serviços executados ou a assistência prestada (Decreto-Lei no 1.418, de 3 de
setembro de 1975, art. 6o ; Lei no 9.249, de 1995, art. 28 ; Lei no 9.779, de 1999,
art. 7o ; Lei no 10.168, de 29 de dezembro de 2000, art. 2o-A ; e Medida Provisória
no 2.159-70, de 2001, art. 3o ).
Art. 766. Ficam sujeitas à incidência do imposto sobre a renda na fonte, à alíquota
de quinze por cento, as importâncias pagas, creditadas, entregues, empregadas
ou remetidas para o exterior pela aquisição ou pela remuneração, a qualquer
título, de qualquer forma de direito, inclusive a transmissão, por meio de rádio ou
televisão ou por qualquer outro meio, de filmes ou eventos, mesmo os de
competições desportivas das quais faça parte representação brasileira (Lei no
9.430, de 1996, art. 72 ).
Art. 767. Ficam sujeitas à incidência do imposto sobre a renda na fonte, à alíquota
de quinze por cento, as importâncias pagas, creditadas, entregues, empregadas
ou remetidas para o exterior a título de royalties, a qualquer título (Medida
Provisória no 2.159-70, de 2001, art. 3o).
Além das hipóteses em que o IRRF estará sujeito a alíquota zero, estão dispensadas
da retenção as seguintes remessas:
Art. 754. Não ficam sujeitas à retenção de que trata o art. 741 as seguintes
remessas destinadas ao exterior (Lei no 13.315, de 2016, art. 2o, caput , incisos I e
II):
I - as importâncias para pagamento de apostilas decorrentes de curso por
correspondência ministrado por estabelecimento de ensino com sede no exterior;
II - os valores, em moeda estrangeira, registrados no Banco Central do Brasil,
como investimentos ou reinvestimentos, retornados ao seu país de origem;
III - as importâncias para pagamento de livros técnicos importados, de livre
divulgação;
IV - para dependentes no exterior, desde que efetuadas em nome dos referidos
dependentes, nos limites estabelecidos pelo Banco Central do Brasil, e que não se
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trate de rendimentos auferidos pelos favorecidos ou que estes não tenham
perdido a condição de residentes ou domiciliados no País, quando se tratar de
rendimentos próprios;
V - as remessas:
a) para fins educacionais, científicos ou culturais; e b) em pagamento de taxas:
1. escolares;
2. de inscrição em congressos, conclaves, seminários ou assemelhados; e 3. de
exames de proficiência; e VI - remessas por pessoas físicas, residentes e
domiciliadas no País, para cobertura de despesas médico-hospitalares com
tratamento de saúde, no exterior, do remetente ou de seus dependentes.
Dos pressupostos conclui-se que, independentemente da ocorrência ou não da
CIDE, o IRRF será pago em todos os casos sendo, inclusive, condição para que a remessa seja
efetivada, segundo o art. 774 do Regulamento do IRPJ (Decreto no 9.580/2018).
Pois bem, em relação a inclusão do IRRF na base de cálculo da contribuição,
entendo que não há previsão legal autorizando a sua inserção, à medida que a base de cálculo das
obrigações é complementarmente diversa inexistindo, reitero, previsão legal para a inclusão do
IRRF na base de cálculo da CIDE ou vice-versa.
O merece, pois, reflexão. No entanto, preciso me curvar ao entendimento
perfilhado pelo Tribunal Administrativo quando da aprovação da Súmula CARF no 158, em 03 de
setembro de 2019:
Súmula CARF no 158. O Imposto de Renda Retido na Fonte – IRRF incidente sobre
valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos, a cada mês, a
residentes ou domiciliados no exterior, a título de remuneração pelas obrigações
contraídas, compõe a base de cálculo da Contribuição de Intervenção no Domínio
Econômico – CIDE de que trata a Lei no 10.168/2000, ainda que a fonte pagadora
assuma o ônus financeiro do imposto retido.
O sumulado é cumprido obrigatoriamente por seus Conselheiros, a teor do § 4o, art.
123 e inciso II, §12, art. 114, ambos da Portaria MF no 1.634/2023), sob pena de representação
(art. 131 da Portaria MF no 1.634/2023).
À vista disso, mantenho a cobrança.
Assinado Digitalmente
Sabrina Coutinho Barbosa

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