Tribunal: CARF
Processo: 10437.720123/2017-41
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CLEBER FERREIRA NUNES LEITE
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção / Primeira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-12-04
Data de publicação: 2024-12-27

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2012
REALIZAÇÃO DE PERÍCIAS E DILIGÊNCIAS.
A autoridade julgadora de primeira instância determinará, de ofício ou a requerimento do impugnante, a realização de perícias e diligências, quando entendê-las necessárias, podendo indeferir aquelas que considerar prescindíveis
OPERAÇÃO DE MÚTUO. REQUISITOS DE PROVA
Para comprovação da operação de mútuo, além do registro público do contrato, é indispensável documentação hábil e idônea que demonstre a efetiva ocorrência do pactuado, a simples apresentação de documentos particulares, por si sós, são insuficientes para opor a operação a terceiros e, principalmente, para afetar a tributação.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10437.720123/2017-41
ACÓRDÃO
2101-002.974 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
4 de dezembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
FERNANDO CESAR RONDELLO
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2012
REALIZAÇÃO DE PERÍCIAS E DILIGÊNCIAS.
A autoridade julgadora de primeira instância determinará, de ofício ou a
requerimento do impugnante, a realização de perícias e diligências, quando
entendê-las necessárias, podendo indeferir aquelas que considerar
prescindíveis
OPERAÇÃO DE MÚTUO. REQUISITOS DE PROVA
Para comprovação da operação de mútuo, além do registro público do
contrato, é indispensável documentação hábil e idônea que demonstre a
efetiva ocorrência do pactuado, a simples apresentação de documentos
particulares, por si sós, são insuficientes para opor a operação a terceiros
e, principalmente, para afetar a tributação.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, por negar
provimento ao recurso.

Assinado Digitalmente
Cleber Ferreira Nunes Leite – Relator

Assinado Digitalmente
Mario Hermes Soares Campos – Presidente
Fl. 3602
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Antonio Savio Nastureles,
Wesley Rocha, Cleber Ferreira Nunes Leite, Roberto Junqueira de Alvarenga Neto, Ana Carolina da
Silva Barbosa, Mario Hermes Soares Campos (Presidente)

RELATÓRIO
Trata-se de Auto de Infração de e-fls. 838/845, relativo ao Imposto de Renda Pessoa
Física, ano calendário 2012, por meio do qual foi apurado crédito tributário referente ao imposto
de renda, multa proporcional, e juros de mora, por ter sido apurada a seguinte infração:
Depósitos Bancários de Origem Não Comprovada. Omissão de Rendimentos
Caracterizados por Depósitos Bancários com Origem Não Comprovada
Cientificado da autuação em 06/02/2017 (e-fls. 846), o contribuinte protocolizou,
em 07/03/2017, a impugnação de fls. 851/714, alegando, em resumo, o que segue, de acordo com
o Relatório do Acórdão da Impugnação:
1. o Auto de Infração ora combatido é nulo, pois o processo de fiscalização não foi
conduzido adequadamente;
2. embora o Impugnante, antes do encerramento do Termo, tenha protocolado
documento, apresentando relatório no qual indicou os reais valores do acréscimo
patrimonial ocorrido em face dos mútuos realizados (doc. 03), tal relatório jamais
foi considerado pela Fiscalização, que procedeu ao lançamento sem analisá-lo;
3. se a Fiscalização não estava satisfeita com o que colheu de
informações/documentos, deveria ter se aprofundado na investigação antes de
lavrar o auto de infração;
4. este é o entendimento do Conselho Administrativo de Recurso Fiscais, que em
diversas oportunidades se manifestou nesse sentido;
5. dessa forma, não tendo a Fiscalização considerado os documentos
apresentados pelo Impugnante antes do lançamento, o auto de infração está
eivado de nulidade;
6. outro equívoco cometido pela Sra. Agente Fiscal, que possui o condão de anular
integralmente a cobrança, refere-se à apuração da base de cálculo do imposto;
7. somente podem integrar a base de cálculo do Imposto exigido no AI ora
combatido os rendimentos auferidos pela pessoa física (acréscimo patrimonial)
que não tenham sido tributados ainda, por meio de retenção na fonte, por
exemplo;
Fl. 3603
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8. todavia, a Fiscalização não se atentou para este fato e incluiu na base de cálculo
do IRPF o valor de R$ 51.554,55 creditado, em 16/01/2012, na conta do
Impugnante a título de “renda fixa”, conforme Anexo 2 do AI, denominado
“Depósitos Bancários sem Comprovação de Origem”;
9. dessa forma, considerando que a base de cálculo da exigência objeto do AI está
equivocada, configurada está a nulidade da cobrança, razão pela qual deve ser
cancelado;
10. é cediço que a data inicial para contagem dos juros incidentes sobre os
tributos supostamente não pagos é a partir da ocorrência do fato gerador;
11. no caso dos autos, considerando que está se exigindo IRPF sobre depósitos
bancários, o fato gerador é 31 de dezembro de cada ano, conforme, inclusive,
Súmula no 38 do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais;
12. todavia, cometendo mais um equívoco, a Sra. Agente Fiscal entende que o
vencimento do imposto se deu em 30/04/2013, momento a partir do qual os juros
deveriam passar a incidir;
13. dessa forma, considerando que há equívoco por parte da Fiscalização em
relação à data do fato gerador, o AI é nulo e, da forma como lavrado, não pode
prevalecer;
14. caso sejam superadas as preliminares acima arguidas, as quais têm o condão
de anular por completo o AI, também pelo mérito, a exigência fiscal não subsiste;
15. durante todo o processo de fiscalização, o Impugnante afirmou e apresentou
todos os contratos de mútuo, assim como seu Livro Caixa, demonstrando que os
depósitos supostamente não comprovados eram decorrentes de pagamentos
para quitação de diversos contratos de mútuo firmados com 6 empresas durante
o ano de 2012;
16. não obstante, tais documentos foram desconsiderados, por isso requer sua
juntada novamente aos autos (doc. 04 e 05);
17. os referidos contratos de mútuo foram celebrados com as seguintes
empresas: Dream White Noivas Ltda.; MCA Comércio de Máquinas e Acessórios
Ltda. EPP; Mirna Indústria de Artigos para Noivas Ltda. ME; Dal Comercial Ltda.
ME; Astral Noivas e Modas ME; e Maria Noivas Locação de Trajes a Rigor Ltda.
ME.;
18. a veracidade dessa informação pode ser comprovada com a juntada das
declarações de cada uma das 6 empresas, todas com o respectivo
reconhecimento de firma, nas quais elas atestam terem, sim, firmado contrato de
mútuo com o Impugnante e, mais ainda, o valor total deles (doc. 06);
19. a operação realizada entre mutuante (impugnante) e mutuárias se dava da
seguinte forma: o contrato era firmado, o impugnante emitia diversos cheques a
pedido das mutuárias, que: i) entregavam diretamente a seu fornecedor; ii)
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depositavam em sua conta; ou iii) sacavam o dinheiro diretamente na rede
bancária;
20. quando da quitação, as mutuárias depositavam na conta do mutuante às
vezes cheques de sua titularidade, às vezes cheques recebidos de seus clientes;
21. como prova de que, de fato, as operações financeiras ocorreram,
caracterizando, assim, o mútuo alegado, o Impugnante entende pertinente
acostar à presente defesa cópia dos, aproximadamente, 2500 cheques, os quais
indicam que esses foram utilizados pelas mutuárias, seja por meio de saques com
cheques nominais, seja para pagamento de seus fornecedores (doc. 07);
22. em tais cheques constam os nomes dos beneficiários que, se não eram sócios
das mutuárias (conforme se verifica pela ficha da JUCESP — doc.08), eram
funcionários, prestadores de serviços ou fornecedores delas, informação essa que
pode ser facilmente comprovada pelas declarações anexas, nas quais as
mutuárias informam os valores utilizados e quem foram os portadores de cada
cheque;
23 na verdade, o que a Sra. Agente Fiscal não se atentou para o fato (e não
também não deu oportunidade para o Impugnante esclarecer) que o que ocorria,
na grande maioria do tempo, era que a conta corrente do Impugnante funcionava
como se fosse a conta corrente da mutuária;
24. os documentos apresentados, quais sejam: i) contratos de mútuo; ii)
declaração das mutuárias acerca da firmação do mútuo; iii) declaração das
mutuárias acerca da forma de utilização dos cheques; iv) cópia dos cheques
emitidos pelo Impugnante, são mais do que suficientes para comprovar a origem
de todos os depósitos apontados pela Fiscalização, não tendo havido qualquer
omissão de receita por parte do Impugnante;
25. considerando que nenhum valor além do 1% sobre os montantes emprestados
foi auferido pelo Impugnante a título de renda, somente o "lucro" obtido deveria
ter sido objeto do Auto de Infração lavrado pela Fiscalização;
26. esse valor pode ser facilmente demonstrado, pois, no "Livro Caixa" do
Impugnante, há a informação precisa do total auferido a título de rendimento,
qual seja R$ 475.180,93, que foi apurado mediante aplicação de 1% a.m.,
acrescido de um percentual moratório (aproximadamente 3,5%) incidente em
face dos atrasos no pagamento pela mutuárias, atrasos esses que giravam em
torno de 5 a 7 meses;
27. não há dúvidas de que esse seria o valor a ser utilizado pela Fiscalização como
base de cálculo do imposto devido (na forma retida), a teor do disposto no art. 65,
§ 4o, “c”, § 7o, “b”, da Lei no 8.981/95, IN SRF no 1585/2015 (atualização da IN no
1022/2010);
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28. de acordo com a legislação aplicável, a infração que teria cometido o
Impugnante seria em relação ao IRF devido sobre a diferença positiva entre o
valor entregue às pessoas jurídicas e o por elas devolvidos e nada mais;
29. todavia, não foi esse o objeto da autuação que se limitou a exigir o IRPF sobre
a totalidade de depósitos efetuados na conta corrente do Impugnante, equívoco
esse que não pode ser corrigido por esse D. Órgão Julgador, haja vista que a DRJ
não tem competência para efetuar lançamentos, conforme entendimento
pacificado do Tribunal Administrativo;
30. verifica-se, portanto, que por mais essa razão o Auto de Infração lavrado é
completamente insubsistente e deve ser cancelado por essa D. Autoridade
Julgadora;
31. o Impugnante deixa consignado que está à disposição da Fiscalização, bem
como dessa DRJ caso entendam pela necessidade de diligência para obtenção de
informações adicionais, e, nos termos do art. 16, inciso IV, do Decreto no
70.235/72, apresenta os quesitos a serem respondidos;
32. consignado, portanto, o requerimento de diligência, na eventual necessidade;
33. diante de todo o exposto, pede e espera o Impugnante seja o AI ora
impugnado: i) anulado de plano em razão de todas as nulidades preliminarmente
apontadas, ou, ii) na remota hipótese de entendimento diverso, seja cancelada
integralmente a exigência fiscal tal como lavrada, uma vez que todos os depósitos
efetuados na conta corrente do Impugnante tiveram sua origem justificada pelos
contratos de mútuo e operações financeiras comprovados.
A DRJ considerou a impugnação procedente em parte e manteve parcialmente o
crédito tributário.
Em 29/10/2019, o contribuinte apresentou Recurso Voluntária (fls. 3558/3576),
com as mesmas alegações suscitadas na impugnação.
É o relatório

VOTO
Conselheiro Cleber Ferreira Nunes Leite, Relator
ADMISSIBILIDADE
O recurso é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade
DO PEDIDO DE DILIGÊNCIA
Fl. 3606
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O ora recorrente apresentou quando da impugnação, um pedido de realização de
diligência, o qual a DRJ assim se manifestou:
O impugnante afirma que está à disposição da fiscalização, bem como desta DRJ,
caso se entenda pela necessidade de diligência com vistas à obtenção de
informações adicionais àquelas apresentadas por ocasião da impugnação e já
enumera os quesitos que gostaria de ver respondidos.
Os pedidos de diligência ou perícia têm amparo legal no art. 16, inciso IV, e § 1o,
do Decreto no 70.235, de 06/03/1972, com as alterações dadas pelo art. 1o da Lei
no 8.748, de 09/12/1993, que dispõe:
Art. 16. A impugnação mencionará:
(...)
IV - as diligências, ou perícias que o impugnante pretenda sejam efetuadas,
expostos os motivos que as justifiquem, com a formulação dos quesitos
referentes aos exames desejados, assim como, no caso de perícia, o nome,
endereço e a qualificação profissional do seu perito. (Redação dada pela Lei
no 8.748, de 1993) § 1o Considerar-se-á não formulado o pedido de
diligência ou perícia que deixar de atender aos requisitos previstos no inciso
IV do art. 16. (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993)
Por seu turno, o art. 18, caput, do mesmo diploma legal, dispõe que:
Art. 18. A autoridade julgadora de primeira instância determinará, de ofício
ou a requerimento do impugnante, a realização de diligências ou perícias,
quando
entendê-las
necessárias,
indeferindo
as
que
considerar
prescindíveis ou impraticáveis, observado o disposto no art. 28, in fine.
(Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993)
Da análise dos dispositivos legais transcritos, infere-se que, apesar de ser
facultado ao sujeito passivo o direito de pleitear a realização de diligências e
perícias, mediante a nomeação de perito e formulação de quesitos a serem
respondidos, essencial ainda é que se demonstre a razão pela qual se pede tal
verificação e sua necessidade, ficando a critério da autoridade julgadora indeferir
o pedido, se entendê-la desnecessária.
Deve-se, ainda, observar que os procedimentos de diligência ou perícia não
podem ter por objetivo a complementação do conjunto probatório, suprindo a
destempo eventuais lacunas do trabalho do Fisco, ao lançar o crédito tributário,
ou da impugnação apresentada pelo interessado. Tais instrumentos destinam-se,
precipuamente, a esclarecer ponto controvertido ou fatos considerados obscuros
no processo e, ainda, elucidar questões técnicas que necessitem pronunciamento
de técnico especializado.
No presente caso, constata-se que a diligência se revela totalmente desnecessária
e prescindível ao julgamento da lide, visto que, como se verá adiante, a prova da
origem dos depósitos bancários é ônus do impugnante, não havendo cabimento
Fl. 3607
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atender a um pedido de diligência cujo objetivo é dar cumprimento a uma
obrigação que incumbe a ele próprio, mormente se considerarmos que durante a
fase procedimental e a fase impugnatória lhe foram lhe concedidas várias
oportunidades para isso.
Portanto, tendo em vista que os elementos presentes nos autos são suficientes
para a formação de convicção e julgamento da lide ora em discussão, indefere-se
o pedido de realização de diligência.
Do exposto, verifica-se que a finalidade da realização das diligências é elucidar
questões que suscitem dúvidas para o julgamento da lide, quando o exame das provas juntadas
pela Autoridade Fiscal ou pelo contribuinte sejam insuficientes para a formação da convicção do
julgador. Nesse sentido, a autoridade julgadora de primeira instância, considerou prescindível a
realização de perícia.
Portanto, como no presente processo, não há fatos ou direitos supervenientes e
nem fatos e razões trazidas aos autos após a impugnação, indefere-se o pedido de diligência.
DO MÉRITO
Quanto ao mérito, tendo em vista que as alegações ofertadas na impugnação são as
mesmas do recurso voluntário, reproduzimos abaixo, a decisão da Primeira Instância, a qual
concordamos e adotamos:

Depósitos Bancários
A presente tributação da omissão de rendimentos provenientes de depósitos
bancários pautou-se no art. 42 e parágrafos, da Lei no 9.430/1996. Tal dispositivo
legal estabeleceu, a partir de 01/01/1997, uma presunção legal de omissão de
rendimentos, autorizando o lançamento do imposto correspondente, sempre que
o titular da conta bancária, pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não
comprovasse, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos
creditados em sua conta de depósito ou de investimento.
Diz o referido texto legal, com as alterações posteriores introduzidas pelo art. 4o
da Lei no 9.481, de 13 de agosto de 1997, e art. 58, da Lei no 10.637, de 30 de
dezembro de 2002, in verbis:
Art. 42. Caracterizam-se também omissão de receita ou de rendimento os
valores creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto
a instituição financeira, em relação aos quais o titular, pessoa física ou
jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação
hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações.
§1o O valor das receitas ou dos rendimentos omitidos será considerado
auferido ou recebido no mês do crédito efetuado pela instituição
financeira.
Fl. 3608
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§2o Os valores cuja origem houver sido comprovada, que não houverem
sido computados na base de cálculo dos impostos e contribuições a que
estiverem sujeitos, submeter-se-ão às normas de tributação específicas,
previstas na legislação vigente à época em que auferidos ou recebidos.
§ 3o Para efeito de determinação da receita omitida, os créditos serão
analisados individualizadamente, observado que não serão considerados:
I – os decorrentes de transferências de outras contas da própria pessoa
física ou jurídica; II – no caso de pessoa física, sem prejuízo do disposto no
inciso anterior, os de valor individual igual ou inferior a R$ 12.000,00 (doze
mil Reais), desde que o seu somatório, dentro do ano-calendário, não
ultrapasse o valor de R$ 80.000,00 (oitenta mil Reais).
§4o Tratando-se de pessoa física, os rendimentos omitidos serão tributados
no mês em que considerados recebidos, com base na tabela progressiva
vigente à época em que tenha sido efetuado o crédito pela instituição
financeira.
§5o Quando provado que os valores creditados na conta de depósito ou de
investimento pertencem a terceiro, evidenciando interposição de pessoa, a
determinação dos rendimentos ou receitas será efetuada em relação ao
terceiro, na condição de efetivo titular da conta de depósito ou de
investimento.
§6o Na hipótese de contas de depósito ou de investimento mantidas em
conjunto, cuja declaração de rendimentos ou de informações dos titulares
tenham sido apresentadas em separado, e não havendo comprovação da
origem dos recursos nos termos deste artigo, o valor dos rendimentos ou
receitas será imputado a cada titular mediante divisão entre o total dos
rendimentos ou receitas pela quantidade de titulares." Desta forma, o
legislador estabeleceu, a partir da referida data, uma presunção legal de
omissão de rendimentos com base em depósitos bancários, condicionada,
apenas, à falta de comprovação da origem dos recursos que transitaram,
em nome do contribuinte, em instituições financeiras, ou seja, permitiu que
se considerasse ocorrido o fato gerador quando o contribuinte não lograsse
comprovar a origem dos créditos efetuados em sua conta bancária.
Não se trata de considerar os depósitos bancários como fato gerador do imposto
de renda, que se traduz na aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica de
renda ou proventos de qualquer natureza (art. 43 do CTN); mas a
desproporcionalidade entre o seu valor e o dos rendimentos declarados constitui
indício de omissão de rendimentos.
Verifica-se, então, que a lei, ao prever a hipótese de incidência, não estabeleceu o
requisito de se comprovar que aos depósitos correspondem alterações
patrimoniais positivas do contribuinte. Basta, para a ocorrência do fato gerador, a
existência de depósitos de origem não comprovada. Há nesse caso, portanto, a
Fl. 3609
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inversão do ônus da prova, característica das presunções legais – o contribuinte é
quem deve demonstrar que o numerário creditado não é renda tributável.
A previsão legal em favor do Fisco transfere ao contribuinte o ônus de ilidir a
imputação, mediante a comprovação da origem de seus créditos bancários. Trata-
se, afinal, de presunção relativa passível de prova em contrário.
Observe-se que a existência de depósitos bancários em nome do contribuinte
representa, inicialmente, um indício de que tais depósitos se realizaram a partir
de rendimentos deste mesmo contribuinte, merecendo investigação mais
apurada. E nesse ponto, ele deve ser ouvido, para indicar a origem desses
depósitos. Mas não se trata de simplesmente prestar a informação, pois a lei é
bastante clara ao exigir que o contribuinte comprove a origem dos recursos. E
esta não-comprovação, tem o poder de transformar os depósitos, que eram
meros indícios, em meios de prova em favor do Fisco.
Dessa forma, cabe ao contribuinte que pretender refutar a presunção da omissão
de rendimentos estabelecida contra ele, provar, por meio de documentação hábil
e idônea, que tais valores tiveram origem em rendimentos não tributáveis,
sujeitos à tributação definitiva e/ou já tributados na fonte.
Por comprovação de origem, entende-se a apresentação de documentação hábil e
idônea que possa identificar a fonte do crédito, o valor, a data e, principalmente,
que demonstre, de forma inequívoca, a que título o beneficiário recebeu aquele
valor, de modo a determinar a natureza da transação, se tributável ou não. Há
necessidade de se estabelecer uma relação biunívoca entre cada crédito em conta
e a origem que se deseja comprovar, com coincidência de datas e valores, não
cabendo a “comprovação” feita de forma genérica fundada em meras alegações e
indícios indiretos.
Assim, é função do fisco, entre outras, comprovar o crédito dos valores em contas
de depósito ou de investimento, examinar a correspondente declaração de
rendimentos do real beneficiário dos depósitos bancários e intimá-lo, como o
titular
das
contas
bancárias,
a
apresentar
os
documentos/informações/esclarecimentos, com vistas à verificação da ocorrência
de omissão de rendimentos de que trata o art. 42 da Lei no 9.430/1996. Todavia, a
comprovação da origem dos recursos utilizados nessas operações é obrigação do
contribuinte, dada a inversão do ônus da prova estabelecida pelo legislador.
Desse modo, não logrando, o titular, comprovar a origem dos créditos efetuados
em sua conta bancária, tem-se a autorização para considerar ocorrido o fato
gerador, ou seja, para presumir que os recursos depositados traduzem
rendimentos do contribuinte. A autoridade fiscal tem, pois, o poder/dever de
considerar os valores depositados como rendimentos tributáveis e omitidos na
declaração de ajuste anual, efetuando o lançamento do imposto correspondente.
Nem poderia ser de outro modo, ante a vinculação legal decorrente do princípio
da legalidade que rege a administração pública, cabendo ao agente tão-somente a
inquestionável observância do diploma legal.
Fl. 3610
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Sobre a questão, o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF aprovou a
Súmula no 26, DOU de 22/12/2009, com o seguinte enunciado:
Súmula CARF no 26.
A presunção estabelecida no art. 42, da Lei 9.430/96 dispensa o Fisco de
comprovar o consumo da renda representada pelos depósitos bancários
sem origem comprovada.
Feitas essas considerações iniciais, passa-se a examinar aas razões de defesa.
DO CONTRATO DE MÚTUO
O recorrente alega que todos os depósitos efetuados na sua conta corrente tiveram
sua origem justificada pelos contratos de mútuo e operações financeiras comprovados.
Da mesma forma, reproduzimos abaixo, a decisão da Primeira Instância, a qual
concordamos e adotamos:
Aduz o contribuinte que os depósitos reputados como de origem não comprovada
decorreram de pagamentos para quitação de diversos contratos de mútuo
firmados durante o ano de 2012 com as empresas Dream White Noivas Ltda.;
MCA Comércio de Máquinas e Acessórios Ltda. EPP; Mirna Indústria de Artigos
para Noivas Ltda. ME; Dal Comercial Ltda. ME; Astral Noivas e Modas ME; e Maria
Noivas Locação de Trajes a Rigor Ltda. ME.
Esclarece que a operação realizada entre o mutuante (impugnante) e as
mutuárias se dava da seguinte forma: o contrato era firmado, o impugnante
emitia diversos cheques a pedido das mutuárias, que: i) entregavam diretamente
a seu fornecedor; ii) depositavam em sua conta; ou iii) sacavam o dinheiro
diretamente na rede bancária.
Quando da quitação dos mútuos, prossegue, as mutuárias depositavam na conta
do mutuante cheques de sua titularidade ou cheques recebidos de seus clientes.
Para dar suporte a suas alegações, o autuado reapresenta todos os contratos de
mútuo celebrados e o Livro Caixa, além de anexar declarações emitidas por cada
uma das supostas mutuárias, contendo o respectivo reconhecimento de firma dos
subscritores, mediante as quais as ditas empresas atestam terem firmado
contrato de mútuo com o impugnante e informam o valor total mutuado.
O impugnante também fez acostar aos autos um grande número de cheques que
teriam sido utilizados pelas mutuárias, seja por meio de saques com cheques
nominais, seja para pagamento de seus fornecedores.
É entendimento assente na esfera administrativa, inclusive no Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais, que os empréstimos realizados com terceiro,
pessoa física ou jurídica, devem estar consignados nas declarações de imposto de
renda do mutuante (credor) e do mutuário (devedor), dada a sua repercussão na
variação patrimonial.
Fl. 3611
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Além disso e, mais importante, deve restar demonstrada, por meio de
documentação hábil e idônea, a efetiva materialização da operação (contratação),
a efetiva transferência de numerário do credor para o tomador, coincidente em
datas e valores, bem como a quitação pelo devedor da dívida contraída.
É necessário também que fique comprovado que os valores mutuados são
compatíveis com os rendimentos e disponibilidades financeiras declarados pelo
mutuante, nas respectivas datas de entrega e recebimento dos valores. Sem
nenhum desses elementos para conferir veracidade aos contratos de mútuo, não
é possível aceitá-los.
As cautelas adotadas justificam-se principalmente pelo fato de, na pessoa física, o
recebimento de empréstimo não ser considerado como rendimento do
beneficiário.
Assim, o Fisco deve tomar certas precauções e exigir provas confirmatórias do
empréstimo alegado, tornando-se crucial a demonstração do fluxo financeiro dos
recursos, pois seria muito fácil para o sujeito passivo receber diversos
rendimentos sujeitos à tributação e declará-los como oriundos de mútuo com
intuito de elidir a cobrança do imposto.
Este tem sido o entendimento das decisões administrativas do Conselho de
Contribuintes, conforme ementas abaixo transcritas:
IRPF. DEPÓSITOS BANCÁRIOS. EMPRÉSTIMOS. MEIOS DE PROVA.
Cabe ao contribuinte a comprovação do efetivo ingresso dos recursos
obtidos por empréstimo. Inaceitável a prova de empréstimo, feita somente
com o instrumento particular de contrato, sem qualquer outro subsídio,
como a prova da transferência de numerários. (Acórdão 2201-002.462, de
18/07/2014)
IRPF. DEPÓSITOS BANCÁRIOS. EMPRÉSTIMOS. COMPROVAÇÃO.
Cabe ao contribuinte a comprovação do efetivo ingresso dos recursos
obtidos por empréstimo. Inaceitável a prova de empréstimo, feita somente
com o instrumento particular de contrato ou informações nas declarações
de rendimentos, sem qualquer outro subsídio, como a prova da
transferência de numerários (recebimento e pagamento), coincidentes em
datas e valores, principalmente quando as provas dos autos são suficientes
para confirmar a omissão. (Acórdão 2201-002.237, de 17/09/2013)
EMPRÉSTIMO - COMPROVAÇÃO
Cabe ao contribuinte a comprovação mediante cópia do contrato de mútuo,
cheque, comprovante de depósito bancário ou do extrato da conta corrente
ou outro meio hábil e idôneo admitido em direito, da efetiva transferência
dos recursos, coincidente em datas e valores, tanto na concessão como por
ocasião do recebimento do empréstimo, não sendo suficiente a
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apresentação apenas de recibo ou nota promissória. (Acórdão 102-46568
de 01/12/2004)
MÚTUO. COMPROVAÇÃO.
A alegação de que foram recebidos recursos em empréstimo obtido de
pessoa física deve ser acompanhada dos comprovantes do efetivo ingresso
do numerário no patrimônio do contribuinte, além da informação da dívida
nas declarações de rendimentos do mutuário e do mutuante e da
demonstração de que este último possuía recursos próprios suficientes
para respaldar o empréstimo. (Acórdão 106-12836 de 23/08/2002)
No caso concreto, examinando-se os contratos de mútuo mensais firmados pelo
contribuinte, na qualidade de mutuante, e as pessoas jurídicas Dream White
Noivas Ltda., CNPJ no 04.886.070/0001-40, MCA Comércio de Máquinas e
Acessórios Ltda. EPP, CNPJ no 03.053.627/0001-07, Mirna Indústria de Artigos
para Noivas Ltda. ME, CNPJ no 61.670.717/0001-35, Dal Comercial Ltda. ME, CNPJ
no 15.105.682/0001-74, Astral Noivas e Modas ME, CNPJ no 71.797.864/0001-24,
e Maria Noivas Locação de Trajes a Rigor Ltda. ME, CNPJ no 03.099.735/0001-02,
na qualidade de mutuárias (e-fls. 881/1169), verifica-se que os mesmos consistem
em documentos particulares assinados apenas pelos contraentes e uma
testemunha, não possuindo o reconhecimento em cartório das firmas das
assinaturas neles contidas. Também não consta que tenha havido a transcrição
dos referidos documentos no Cartório de Registro de Títulos e Documentos.
Relativamente à validade do aludido instrumento para a comprovação pretendida
pelo litigante, dispõem o art. 127, I, da Lei no 6.015, de 31 de dezembro de 1973,
e os arts. 221 e 288 do Código Civil, instituído pela Lei no 10.406, de 10 de janeiro
de 2002:
Lei no 6.015/1973:
Art. 127. No Registro de Títulos e Documentos será feita a transcrição:
I – dos instrumentos particulares, para a prova das obrigações
convencionais de qualquer valor;
Código Civil:
Art. 221. O instrumento particular, feito e assinado, ou somente assinado
por quem esteja na livre disposição e administração de seus bens, prova as
obrigações convencionais de qualquer valor; mas os seus efeitos, bem
como os da cessão, não se operam, a respeito de terceiros, antes de
registrado no registro público.
Art. 288. É ineficaz, em relação a terceiros, a transmissão de um crédito, se
não se celebrar mediante instrumento público, ou instrumento particular
revestido das solenidades do § 1o do art. 654 Os artigos acima transcritos
estão em consonância com o disposto no art. 408, caput e parágrafo único,
da Lei no 13.105, de 16 de março de 2015 (Código do Processo Civil), de
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acordo com o qual o documento particular prova a declaração, mas não o
fato declarado, competindo ao interessado o ônus de provar a veracidade
do fato, como abaixo demonstrado:
Art. 408. As declarações constantes do documento particular escrito e
assinado ou somente assinado presumem-se verdadeiras em relação ao
signatário.
Parágrafo único. Quando, todavia, contiver declaração de ciência de
determinado fato, o documento particular prova a ciência, mas não o fato
em si, incumbindo o ônus de prová-lo ao interessado em sua veracidade.
Da legislação exposta, está claro que os contratos de mútuo apresentados, não
possuindo a natureza de documento público, geram uma presunção que é restrita
aos signatários e não surte efeito em relação a terceiros, no caso, a Receita
Federal do Brasil.
Para que um negócio possa operar seus efeitos em relação a terceiros, é
necessário que o instrumento esteja registrado em cartório.
É claro que a falta de registro do contrato de mútuo, por si só, não é suficiente
para afastar a existência de fato do mútuo, da mesma forma que o registro do
mesmo não seria, isoladamente, prova cabal de sua existência. Todavia, tal
formalidade, caso presente, constituiria um grande reforço à credibilidade da
operação, pois conferiria, no mínimo, certeza à data em que o documento foi
efetivamente firmado, o que poderia ser útil para demonstrar a sua
contemporaneidade com os créditos que se pretende justificar.
Desse modo, se o contribuinte quer demonstrar à Fazenda Pública que o ingresso
de recursos em sua esfera econômica, é oriundo da devolução de empréstimos,
cujas contratações foram formalizadas por meio de contrato de mútuo, devem os
referidos documentos cumprir os requisitos mínimos exigidos no citado
dispositivo, além de estarem sujeitos a verificações quanto à veracidade do seu
conteúdo.
Assim é que os contratos de mútuo juntados para comprovação, desprovidos das
formalidades mínimas, possuem valor probante bastante reduzido, já que podem
ter sido elaborados a qualquer tempo, com o teor que convinha ao interessado,
trazendo valores de acordo com os seus interesses, o que os tornam pouco
convincentes como meios de prova.
Importante mencionar, ainda, que além de não terem sido levados a registro em
cartório, alguns contratos de mútuo foram emitidos em fins de semana e feriados
(e-fls. 897/900, 957/960, 1009/1012, 1057/1060 e 1114/1117), o que pode sugerir
que tais documentos não foram confeccionados à época dos fatos, tendo sido
elaborados às pressas, após o início do procedimento fiscal, com o intuito de dar
algum amparo à argumentação expendida pelo autuado.
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Outrossim, a fiscalização pontuou outros fatos que lançaram dúvidas sobre a
efetividade dos alegados empréstimos.
Nas diligências promovidas junto às empresas envolvidas não houve a
confirmação das operações constantes dos contratos de mútuo apresentados.
As empresas Dream White Noivas Ltda e Astral Noivas e Modas ME, CNPJ
71.797.864/0001-24, informaram que não possuíam nenhum dos documentos
relacionados no Termo de Intimação, a saber: documentação contábil, cópia dos
cheques/transferências e extratos bancários, comprovando os valores recebidos e
os valores pagos (e-fls. 785/786).
As intimações dirigidas às empresas M.C.A. Comércio de Máquinas e Acessórios
Ltda EPP e Maria Noivas Locação de Trajes a Rigor Ltda ME foram devolvidas com
o assinalamento das ocorrências “Mudou-se e “Ausente” (e-fls. 780 e 783).
A fiscalização conseguiu localizar Maristela Aparecida Aran Jallas Nascimento, CPF
185.838.128-29, contadora da M.C.A. Comércio de Máquinas e Acessórios Ltda
EPP no ano calendário 2012, a qual, em resposta à intimação, informou que
nenhuma operação de mútuo foi realizada com o contribuinte (e-fls. 787/789).
A intimação recebida pela empresa Mirna Indústria de Artigos para Noivas Ltda
ME não foi atendida até a data de encerramento da fiscalização.
A empresa Dal Comercial Ltda ME informou que fez um orçamento para o
contribuinte para colocação de vidros e janelas, o qual não foi aceito (e-fls. 784).
Diante de tudo o acima exposto, as declarações trazidas aos autos na fase
impugnatória (e-fls. 1342, 1345, 1348, 1351, 1355 e 1358), por meio das quais as
empresas atestam o recebimento de recursos do contribuinte a título de mútuo e
informam a quitação desses mútuos mediante cheques recebidos de seus
clientes, revelam-se frágeis como meios de prova, fazendo-se necessária a
apresentação de elementos comprobatórios mais robustos.
Também não são aptas a fazer prova dos pretensos empréstimos as declarações
de e-fls. 1343, 1346, 1349, 1352, 1356 e 1359, consoante as quais as mesmas
empresas noticiam que os “cheques ao portador recebidos pelo Sr. Fernando
Cesar Rondello, inscrito no CPF/MF sob n. 188.504.838-64, referente aos
contratos de mútuo no decorrer do ano de 2012, foram utilizados para
pagamentos a credores, funcionários, fornecedores, prestadores de serviço e
também foram sacados pelos próprios sócios e administradores da empresa
acima citada, conforme xerox dos cheques em anexo.” Não parece minimamente
razoável que o pagamento dos mútuos tenha se dado da forma descrita, isto é,
mediante vários cheques emitidos pelo contribuinte e sacados por várias pessoas
físicas e jurídicas designadas genericamente de “credores, funcionários,
fornecedores, prestadores de serviço, sócios e administradores” das empresas
mutuárias.
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Além do mais, o contribuinte não logrou estabelecer nenhuma correspondência
entre os valores estipulados nos contratos de mútuo e os valores consignados nos
vários cheques por ele emitidos (e-fls. 1361/3497), de modo a demonstrar que os
mesmos tinham a natureza de empréstimos.
Ad argumentandum tantum, mesmo que tal correlação tivesse sido feita e tivesse
restado demonstrado que os valores indicados nos cheques apresentados
decorreram de empréstimos concedidos pelo contribuinte, ainda assim teria
faltado provar o essencial, ou seja, que todos os créditos considerados no
lançamento decorreram da devolução desses hipotéticos empréstimos.
Da mesma forma, os cheques caução, nota promissória e borderô de caução,
trazidos aos autos às e-fls. 3522/3528, não representam uma justificativa
individualizada da origem de nenhum dos depósitos/créditos bancários listados
pela fiscalização, posto que neles não há qualquer menção a datas e valores.
Assinale-se, ainda, que o mero registro das alegadas operações de adiantamento
e devolução de mútuo no Livro Caixa (e-fls. 618/762), também não se presta a tal
finalidade, eis que desacompanhado de documentação que lhes dê suporte.
Nos termos do art. 923 do RIR/99, a escrita deve estar esteada em documentos
hábeis, segundo a sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais.
Portanto, a escrituração, por si só, ou seja, desprovida dos documentos a ela
pertinentes, não basta para comprovar os registros ali efetuados. Isso é ainda
mais evidente em se tratando de livro caixa, cuja escrituração é feita de forma
simplificada, sem os detalhes e formalidades que normalmente acompanham os
Livros Diário e Razão.
Nesta esteira, competiria ao autuado apresentar: i) os livros contábeis das
empresas mutuárias, contendo o registro das operações de mútuo e das
respectivas devoluções ao contribuinte; ii) os extratos bancários, evidenciando as
saídas de numerário do patrimônio do credor e os respectivos ingressos no
patrimônio do devedor, nas mesmas datas ou em datas próximas, no momento da
concessão dos empréstimos; iii) extratos bancários, demonstrando a saída dos
numerários do patrimônio do devedor e o ingresso no patrimônio do credor, nas
mesmas datas ou em datas próximas por ocasião da quitação dos empréstimos.
Entretanto, nenhum desses documentos foi acostado aos autos.
Se a tese do contribuinte é de que os valores que integraram o presente
lançamento são oriundos da devolução dos empréstimos, caberia a ele
demonstrar que os valores recebidos em consequência dessas devoluções
sensibilizaram os depósitos e créditos nas contas bancárias, hipótese que não
ocorreu.
É preciso ter em mente que a comprovação da origem aludida pela norma legal
não é satisfeita por meras alegações, mas pela comprovação da operação que
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teria dado origem aos recursos, acompanhada da documentação indispensável a
ela inerente.
Vale lembrar, ainda, que a determinação da origem de um depósito engloba a
prova de sua procedência e de sua natureza, isto é, considera-se esclarecida a
origem de um depósito quando se pode precisar quem efetuou o depósito e a que
título isso ocorreu. Só assim, é possível definir se o rendimento é tributável ou
está amparado por isenção ou não incidência.
E, diga-se, a prova tem que ser feita depósito a depósito, pois o § 3°, do artigo 42
da Lei no 9.430, de 1996, dispõe expressamente que, para efeito de determinação
da receita omitida, os créditos devem ser analisados individualmente, sendo
imprescindível a apresentação de documentos hábeis, que demonstrem
adequadamente o vínculo entre os depósitos e as alegadas origens, com indicação
de datas e valores coincidentes.
Em outras palavras, da mesma forma que os créditos foram individualizados pela
autoridade fiscal, incumbe ao contribuinte fazer a devida vinculação, igualmente
individualizada por depósito e com a documentação pertinente a cada um deles,
que demonstre de forma inequívoca a que título os créditos foram efetuados nas
suas contas correntes, com coincidência de datas e valores.
Impende esclarecer, ainda que se o vínculo (ou prova) não é produzido, a exclusão
desses rendimentos do montante tributável não pode ser feita, pois a presunção
que permanece é a de que os depósitos não justificados representam outros
rendimentos, para além daqueles que se pretende comprovar.
Destarte, diante da ausência de provas, considera-se como não comprovada a
origem dos recursos em relação aos mútuos alegados.

CONCLUSÃO
Do exposto, voto por NEGAR PROVIMENTO ao Recurso Voluntário.
Assinado Digitalmente
Cleber Ferreira Nunes Leite

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