Tribunal: CARF
Processo: 10783.904950/2014-11
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: OSWALDO GONCALVES DE CASTRO NETO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-11-28
Data de publicação: 2025-04-11

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2012 a 30/03/2012
MATÉRIA NÃO CONTESTADA EM IMPUGNAÇÃO. NÃO CONHECIMENTO.
Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada pelo impugnante, restando preclusa sua alegação em recurso voluntário.
FRETE. INSUMO. AQUISIÇÃO. POSSIBILIDADE. SÚMULA 189.
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições.
FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. INSUMO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA 217.
Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativa.
OPERAÇÕES PORTUÁRIAS. IMPORTAÇÃO. DESCARGA E MOVIMENTAÇÃO. INSUMO. POSSIBILIDADE.
As despesas com movimentação de carga importada dentro do porto nacional até o armazém alfandegado são essenciais para que o insumo chegue ao estabelecimento do contribuinte e, por tal motivo, são passíveis de creditamento.
ADITIVO. ALÍQUOTA ZERO. INEXISTÊNCIA. DECRETO 5.630/05.
A redução à zero da alíquota das contribuições descrita no Decreto 5.630/05 é apenas para matéria-prima, conceito este que não se confunde com insumos e/ou tampouco com aditivo. Nos termos do Decreto 4.954/04 (que regulamenta “a inspeção e fiscalização da produção e do comércio de fertilizantes) matéria prima é “material destinado à obtenção direta de fertilizantes” (art. 1o inciso VII), já aditivo é “qualquer substância adicionada intencionalmente ao produto para melhorar sua ação, aplicabilidade, função, durabilidade, estabilidade e detecção ou para facilitar o processo de produção” (art. 1° inciso XV).
ARMAZENAMENTO. INSUMOS. CUSTO DE AQUISIÇÃO DO ADQUIRENTE. CRÉDITO LEGÍTIMO INDEPENDENTEMENTE DO REGIME DE CRÉDITO DO BEM ARMAZENADO. CONCEITO DE INSUMO.
A apuração do crédito de armazenamento não possui uma relação de acessoriedade com a forma de apuração do crédito do produto armazenado. Uma vez provado que o dispêndio configura custo de aquisição para o adquirente, ele deve ser tratado como tal e, por conseguinte, gerar crédito em sua integralidade.
ARMAZENAGEM DE MERCADORIAS. DESNECESSIDADE DE VINCULAÇÃO A OPERAÇÃO DE VENDA EFETIVADA.
A armazenagem de mercadoria de que trata o inciso IX do artigo 3o da Lei no 10.833/2003 independe da vinculação à operação de venda.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10783.904950/2014-11
ACÓRDÃO
3301-014.315 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
28 de novembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
FERTILIZANTES HERINGER S.A. - EM RECUPERAÇÃO JUDICIAL
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2012 a 30/03/2012
MATÉRIA NÃO CONTESTADA EM IMPUGNAÇÃO. NÃO CONHECIMENTO.
Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido
expressamente contestada pelo impugnante, restando preclusa sua
alegação em recurso voluntário.
FRETE. INSUMO. AQUISIÇÃO. POSSIBILIDADE. SÚMULA 189.
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços
de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o
PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços,
registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos,
tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições.
FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. INSUMO.
IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA 217.
Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o
PIS/Pasep e de Cofins não cumulativa.
OPERAÇÕES PORTUÁRIAS. IMPORTAÇÃO. DESCARGA E MOVIMENTAÇÃO.
INSUMO. POSSIBILIDADE.
As despesas com movimentação de carga importada dentro do porto
nacional até o armazém alfandegado são essenciais para que o insumo
chegue ao estabelecimento do contribuinte e, por tal motivo, são passíveis
de creditamento.
ADITIVO. ALÍQUOTA ZERO. INEXISTÊNCIA. DECRETO 5.630/05.
A redução à zero da alíquota das contribuições descrita no Decreto
5.630/05 é apenas para matéria-prima, conceito este que não se confunde
Fl. 3188
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com insumos e/ou tampouco com aditivo. Nos termos do Decreto 4.954/04
(que regulamenta “a inspeção e fiscalização da produção e do comércio de
fertilizantes) matéria prima é “material destinado à obtenção direta de
fertilizantes” (art. 1o inciso VII), já aditivo é “qualquer substância
adicionada intencionalmente ao produto para melhorar sua ação,
aplicabilidade, função, durabilidade, estabilidade e detecção ou para
facilitar o processo de produção” (art. 1° inciso XV).
ARMAZENAMENTO. INSUMOS. CUSTO DE AQUISIÇÃO DO ADQUIRENTE.
CRÉDITO LEGÍTIMO INDEPENDENTEMENTE DO REGIME DE CRÉDITO DO
BEM ARMAZENADO. CONCEITO DE INSUMO.
A apuração do crédito de armazenamento não possui uma relação de
acessoriedade com a forma de apuração do crédito do produto
armazenado. Uma vez provado que o dispêndio configura custo de
aquisição para o adquirente, ele deve ser tratado como tal e, por
conseguinte, gerar crédito em sua integralidade.
ARMAZENAGEM DE MERCADORIAS. DESNECESSIDADE DE VINCULAÇÃO A
OPERAÇÃO DE VENDA EFETIVADA.
A armazenagem de mercadoria de que trata o inciso IX do artigo 3o da Lei
no 10.833/2003 independe da vinculação à operação de venda.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em não conhecer da
matéria de reclassificação de fretes sobre bens para revenda, vencidos os Conselheiros Oswaldo
Gonçalves de Castro Neto, Catarina Marques Morais de Lima e Bruno Minoru Takii que afastavam
a preclusão e, por unanimidade de votos, em afastar as nulidades arguidas e o pedido de
diligência. No mérito, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário para
reverter a glosa na aquisição de aditivos, fretes na aquisição de insumos (inclusive aditivos), fretes
internos na aquisição de insumos importados, das despesas com operações portuárias 000211-
CAIS COMERCIAL PGA; _ 3000212-CAIS COMERCIAL RIO GRANDE;_ 3000215-CODESA VYX _
3000411-HANDLING),
3000222-DESCARGA
PARA
ARMAZENAGEM,
_
3000183-
ACOMPANHAMENTO DESCARGA e _ 3000196-ARMAZENAGEM – MOVIMENTAÇÃO, _ 3000295-
TRANSPORTE INTERNO) e das despesas de armazenagem 3000197-ARMAZENAMENTO 1o
PERIODO; 3000198-ARMAZENAMENTO 2o PERIODO; 3000199-ARMAZENAMENTO 3o PERIODO;
3000200-ARMAZENAMENTO 4o PERIODO, 3000413-ARMAZENAMENTO 5o PERIODO; 3000460-
ARMAZENAMENTO 6o PERIODO; 3000461-ARMAZENAMENTO 7o PERIODO; e 3000462-
ARMAZENAMENTO 8o PERIODO, vencidos os Conselheiros Oswaldo Gonçalves de Castro Neto e
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Catarina Marques Morais de Lima quanto aos créditos de armazenagem. Designado o Conselheiro
Paulo Guilherme Deroulede para redigir o voto vencedor.
Assinado Digitalmente
Oswaldo Gonçalves de Castro Neto – Relator

Assinado Digitalmente
Paulo Guilherme Deroulede – Presidente e Redator Designado

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Catarina Marques Morais de
Lima(substituto[a] integral), Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Marcio Jose Pinto Ribeiro, Bruno
Minoru Takii, Rachel Freixo Chaves, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente). Ausente o
Conselheiro Aniello Miranda Aufiero Junior, substituído pela Conselheira Catarina Marques Morais
de Lima.

RELATÓRIO
1.1. Trata-se de declaração de compensação de COFINS apurado no 1° Trimestre de
2012.
1.2. A compensação foi parcialmente homologada por despacho da DRF Vitória,
porquanto:
1.2.1. Os bens para revenda foram vendidos no mercado interno e são tributados,
logo, não podem ser imputados no rateio às receitas não tributadas, por não se
tratar de custos despesas e encargos comuns;
1.2.2. A importação de matéria-prima destinada à produção de fertilizantes é
tributada a alíquota zero das contribuições, logo, não dá direito ao creditamento;
1.2.3. Material de uso e consumo, material auxiliar (salvo, embalagens e Produtos
Intermediários) e combustíveis não entram em contato direito com o bem
produzido pela Recorrente, logo, impossível o creditamento;
1.2.4. Os fretes na aquisição de bens para revenda compõem o custo de aquisição
dos produtos. Desta forma, em não sendo possível o crédito para os bens
revendidos, igualmente não é possível para os fretes;
1.2.5. Não é possível o crédito na contratação de fretes na aquisição de insumos;
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1.2.6. O transporte nacional de mercadoria importada não compõe a base de
cálculo do PIS/COFINS importação logo, não é possível o creditamento;
1.2.7. Por não serem fretes de venda, não é possível o crédito aos fretes de
transferência, remessa, empréstimo ou retorno de bens entre os estabelecimentos
da Recorrente;
1.2.7.1. “Além disso, há que se destacar, que, a falta de informação sobre o
tipo de operação (compra, venda, transferência, remessa, etc) e descrição da
mercadoria transportada junto ao documento fiscal do frete utilizado na
apuração, impossibilita a constatação de seu enquadramento legal
permissivo ao crédito”;
1.2.8. Frete de embalagens em retorno de mercadorias e transferência entre
estabelecimentos da Recorrente não geram direito ao crédito;
1.2.9. A generalidade da descrição dos serviços de manutenção de máquinas e
equipamentos bem como de armazenagem na operação de venda impedem a
análise sobre a possibilidade de concessão de crédito;
1.2.10. Por se tratar de despesas administrativas sem contato direto com o
processo produtivo e vez que não compõe a base de cálculo do PIS/COFINS
importação, não é possível a concessão de créditos na aquisição de serviços de
operações portuárias;
1.2.11. Alguns fretes creditados como se fossem na operação de venda, de fato não
o são.
1.3. Em Manifestação de Inconformidade a Recorrente alega:
1.3.1. Nulidade do Despacho Decisório vez que:
1.3.1.1. As glosas de Material de Uso e Consumo, Material Auxiliar e Serviços
Operações Portuárias foram genéricas;
1.3.1.2. A fiscalização desconsiderou os créditos de armazenagem e frete na
operação de venda (regularmente escrituradas) sem apresentar prova para
tanto;
1.3.2. Insumos são todas as despesas necessárias para a obtenção das receitas;
1.3.2.1. Assim são insumos “combustíveis, lubrificantes e peças empregadas
nas máquinas e equipamentos que realizam o deslocamento interno das
matérias-primas, dos insumos e do produto acabado, bem como utilizados
na própria fabricação do adubo e fertilizantes. Incluem-se, também, os fretes
destinados ao deslocamento: da matéria-prima adquirida do fornecedor até
a peticionária ou do porto até a peticionária; à transferência da matéria-
prima ou da embalagem até outra unidade da empresa que necessite utilizar
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o produto em seu processo de fabricação; e à remessa da matéria-prima
para industrialização e o seu retorno à unidade remetente. Além dos serviços
já mencionados, a relação inclui: a manutenção das máquinas e
equipamentos utilizados no deslocamento interno das matérias-primas, dos
insumos e do produto acabado, bem como utilizados diretamente na
fabricação do adubo e fertilizantes; a carga, descarga e transbordo das
matérias-primas, dos insumos e dos produtos acabados; e serviços portuários
indispensáveis ao desembarque da matéria-prima do navio, ao desembaraço
aduaneiro da mercadoria, ao seu embarque em caminhões, até a sua
chegada ao estabelecimento da impugnante”;
1.3.3. Subsidiariamente, insumos são todos os bens e serviços essenciais ou
relevantes ao processo produtivo;
1.3.3.1. O combustível é utilizado em máquinas e equipamento no curso do
processo produtivo para o manuseio da matéria-prima e dos produtos
intermediários;
1.3.3.2. Gás, lubrificantes, pneus, câmaras de ar e peças de reposição (itens
de glosa que compõe o Material Auxiliar) são essenciais para a manutenção
e funcionamento máquinas de produção e veículos industriais utilizados no
processo produtivo;
1.3.4. “A interpretação restritiva operada pela autoridade coatora, deferindo os
créditos em apenas algumas das espécies de frete que estipulou, não se coaduna
com o mais acertado conceito de insumo”;
1.3.4.1. Tendo em vista seu âmbito de atuação nacional “remoção de
qualquer das faces de serviço de frete que compõem a cadeia de aquisição,
industrialização e distribuição de bens”;
1.3.4.2. As despesas com estadia são “pagamento complementar do próprio
frete, devido na hipótese em que o motorista fica aguardando a descarga
mais tempo do que o acordado no contrato”;
1.3.4.3. Frete e mercadoria são creditáveis em separado, de acordo com
regime próprio, em caso de importação de mercadorias art. 15 da Lei no
10.865/2004, em caso de frete interno art. 3o das Leis no 10.637/02 e
10.833/03;
1.3.4.4. “A transferência entre unidades se faz necessária quando há
emergência na utilização de tais produtos (que são, na verdade, matérias-
primas) na unidade de destino e há grande estoque na unidade remetente”;
1.3.4.5. “A transferência de mercadorias entre estabelecimentos da
peticionária ou para estabelecimentos varejistas não tem outro propósito
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senão a concretização da operação de venda” logo passível de creditamento
nos termos do inciso IX do artigo 3° das Leis 10.637/02 e 10.833/03;
1.3.5. O processo produtivo tem início na aquisição dos bens logo as despesas com
serviços ligados à importação (desembaraço) são insumos;
1.3.5.1. Sem as despesas dos serviços ligados à importação “os bens
importados não chegariam ao processo produtivo e nenhum dos produtos
industrializados pela empresa, que dependem de matérias-primas
importadas, poderiam ser fabricados”;
1.3.5.2. “Por determinação legal, a pessoa jurídica importadora é impedida
de realizar as movimentações portuárias de seus próprios produtos, tendo,
necessariamente, que contratar os serviços de outras pessoas jurídicas para
que procedam a movimentação e armazenagem dos produtos”;
1.3.6. O inciso IX do artigo 3° das Leis 10.637/02 e 10.833/03 permitem a concessão
de crédito a qualquer armazenagem, independentemente de seu vínculo com a
venda;
1.3.6.1. “As informações necessárias [à tomada de crédito de armazenagem]
foram regularmente prestadas à autoridade julgadora, demonstrando que
tais rubricas referem-se à armazenagem de matéria-prima dentro do porto,
o que importa no direito ao crédito”;
1.3.7. Os aditivos adquiridos por si para a produção de fertilizantes não se
enquadram como matéria prima;
1.3.7.1. O óleo vegetal, aditivo do processo produtivo, “não é essencial à
produção do fertilizante, mas apenas cumpre uma função secundária no
processo produtivo”;
1.3.8. Não foi realizada investigação adicional em seus documentos fiscais para
verificação da lisura dos créditos decorrentes dos fretes de compra, fretes
municipais, armazenagem e prestação de serviços.
1.3.9. Por fim, a Recorrente requer a juntada de documentos após a apresentação
da Manifestação de Inconformidade e a baixa dos autos para diligência para verificar a lisura de
seus créditos.
1.4. A DRJ04 deu parcial provimento à Manifestação de Inconformidade, eis que:
1.4.1. As decisões judiciais e administrativas inter partes não vinculam o órgão de
decisão administrativa;
1.4.2. “O simples fato de um documento ser idôneo não o qualifica
automaticamente como capaz de gerar crédito, cabe à fiscalização definir se as
informações nele contidas se enquadram nos requisitos da legislação”;
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1.4.3. Respeitada a competência do órgão decisor e o contraditório não há que se
falar em nulidade;
1.4.4. Insumos são todos os bens e serviços essenciais ou relevantes ao processo
produtivo;
1.4.5. “No que se refere ao gás, aos lubrificantes, aos óleos, aos pneus, às câmaras
de ar e às peças de reposição de máquinas de produção e de veículos industriais,
devem os mesmos ser considerados insumos, pois são utilizados na manutenção das
máquinas de produção”;
1.4.6. “Não há a diferença, para fins de creditamento no PIS/Cofins, entre matéria-
prima e insumos, sendo o primeiro espécie do segundo. Por tal razão, sendo os
aditivos tributados à alíquota zero no vendedor, a compradora de tais bens não tem
o direito ao crédito”;
1.4.7. Somente é possível a concessão dos créditos ao frete de aquisição (inclusive
na importação) enquanto custo de aquisição das mercadorias tributadas;
1.4.8. Deve ser concedido crédito na aquisição de fretes de insumos e de produtos
em elaboração entre estabelecimentos “visto que, no primeiro caso, sem tal
transporte não se pode iniciar uma etapa do processo produtivo e, no segundo caso,
o processo produtivo não pode ter seguimento no estabelecimento que detém as
condições materiais para completar as etapas restantes que transformarão o
produto em elaboração em produto acabado”;
1.4.8.1. “Em relação à obrigatoriedade dos referidos gastos como uma
imposição Lei dos Portos (Lei n° 12.815/2013), entendo que tal argumento
não se sustente, visto que o simples fato de tais serviços serem prestados
mediante delegação do Poder Público regulada pela mencionada lei não faz
com que tais gastos ocorram por imposição legal”;
1.4.9. “A interessada, nessa manifestação de inconformidade teve a oportunidade
de esclarecer os pontos obscuros de sua escrituração, porém, mais uma vez deixou
sem suporte fático as informações sobre os créditos pleiteados”;
1.4.10. Diligência não se presta a substituir encargo probatório do contribuinte, que
é justamente o que pretende a Recorrente.
1.5. Não resignada a Recorrente apresentou Recurso Voluntário em peça que
repete o quanto descrito em Manifestação de Inconformidade e argumenta:
1.5.1. Não há preclusão, pois, em seu arrazoado defende a reversão de todas as
glosas efetivadas pela fiscalização;
1.5.1.1. “Ainda que se entenda que a recorrente não impugnou alguns dos
itens, há que se destacar que era dever da autoridade administrativa
Fl. 3194
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analisar a legalidade da decisão como um todo, e não só dos trechos
expressamente abordados pelo contribuinte”;
1.5.2. “O direito de defesa do contribuinte foi ferido de morte pela delegacia de
julgamento recorrida quando esta deixou de apreciar argumentos aduzidos pela
parte e, mais do que isso, deixou de revisar a legalidade de alguns dos estornos
levados a efeito nestes autos”;
1.5.3. A simples descrição da conta contábil pelo TVF como SERVS. MANUT. MÁQS.
E EQUIPTOS demonstra a essencialidade e relevância deste dispêndio para o
processo produtivo.
1.6. Ao receber os autos, esta Turma determinou a baixa do processo em diligência
para “que a unidade de origem: (i) intime a Recorrente para trazer aos autos, em 60 dias,
prorrogáveis por igual período: a) Laudo descritivo de todo o processo produtivo da empresa, com
a indicação individualizada dos insumos utilizados dentro de cada fase de produção, com a
completa identificação dos mesmos e sua descrição funcional dentro do ciclo e b) Indicar as notas
fiscais glosadas a que se referem os insumos; ii) indique se há dispêndios comuns à parte
administrativa da empresa, detalhando-os e iii) ato contínuo à juntada da documentação pelo
contribuinte, manifeste-se a autoridade fiscal, se desejar, considerando o disposto no Parecer
Normativo RFB n° 5/2018”.
1.7. Após a juntada da documentação os autos foram distribuídos a este relator
para decisão.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Relator
2.1. Embora a DRJ não tenha especificado qual matéria entendeu PRECLUSA, o
despacho decisório glosa os créditos de revenda e a Recorrente não trouxe qualquer prova ou
argumento para enfrentar a referida glosa (nem em Manifestação de Inconformidade, nem em
Recurso Voluntário).
2.1.1. É ponto pacífico nesta Casa que em processo que tenha como objeto liquidez
e certeza dos créditos de titularidade do contribuinte, é deste o ônus probatório – que, inclusive,
não pode ser suplantado por DILIGÊNCIA (se bem que neste caso, a diligência foi realizada).

Fl. 3195
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2.2. Não há qualquer NULIDADE, nem no despacho decisório e, tampouco, na
decisão da DRJ. O despacho decisório foi claro ao especificar as glosas e os motivos pelos quais
entendia pelas glosas; a Recorrente apresentou portentosa manifestação rebatendo as glosas que
entendeu cabíveis e teve todos os seus reclamos devidamente apreciados pela DRJ.
2.2.1. É bem verdade que a Recorrente dispõe que a fiscalização deixou de pedir
documentos complementares e que o prazo concedido para a apresentação de planilhas foi
demasiado exíguo. No entanto, como já ressaltado, a prova dos fatos constitutivos do direito de
crédito cabe ao contribuinte, e, mais, se cinco dias são de fato insuficientes para a demonstração
da liquidez e certeza dos créditos, sete anos (data do despacho decisório 06/07/2017) são mais do
que suficientes para encontrar qualquer prova que se faça necessária à prova dos créditos, caso
ela exista, claro.

2.3. Por força da Súmula 188 desta Casa e, tendo em vista que os fretes foram
regularmente contabilizados em separado dos insumos e regularmente tributados, devem ser
revertidas as glosas dos FRETES NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS e FRETES INTERNOS NA AQUISIÇÃO
DE INSUMOS IMPORTADOS.
2.3.1. Todavia, por falta de elementos de prova que permitem juízo categórico
acerca da liquidez e certeza dos créditos, devem ser mantidas as glosas sobre fretes de REMESSA,
EMPRÉSTIMO OU RETORNO DE BENS (salvo, aqueles fretes em que o juízo de piso já reverteu a
glosa).
2.3.2. Os FRETES DE TRANSFERÊNCIA ENTRE ESTABELECIMENTOS não são fretes de
venda, mas antecedem a venda, e não são insumos, porquanto posteriores ao encerramento do
processo produtivo, logo, não é possível o creditamento (Súmula CARF 217).
2.3.3. No ensejo, deve ser mantida a glosa do FRETE DE EMBALAGENS EM
RETORNO DE MERCADORIAS, trata-se de frete de produto acabado (que não é insumo) em
operação que pressupõe a venda e o cancelamento desta venda, logo, não se confunde com o
frete de venda.

2.4. No tópico PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS -PJ / SERVS. MANUT. MÁQS. E EQUIPTOS
a fiscalização glosa os seguintes serviços pela generalidade da descrição:
_ 3000027-SERV. ENG.ARQ.GEO.URB.CIVIL.MANU;
_ 3000032-SERV. RELATIVOS A BENS DE TERCEI;
_ 3000054-SERV.EDIFICACOES-ELETRONICA-MECA;
_ 3000081-SERV. GRAFICOS;
_ 3000090-SERV. DE PREFEITURA;
_ 3000092-REEMBOLSO DE KM; e
Fl. 3196
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_ 3000121-SERV. MAO DE OBRA.
2.4.1. Em contraponto, a Recorrente dispõe que a classificação dada pelo serviço
(de manutenção de máquinas e equipamentos) já revela a sua essencialidade ao processo
produtivo. No entanto, o que temos é que dois dos serviços glosados, gráficos e prefeitura, mais se
assemelham a serviços administrativos, um, reembolso de quilometragem, aparenta ser despesa
com pessoa física e outro é relativo a bens de terceiro, ou seja, não a Recorrente.
2.4.2. Os serviços de ENG.ARQ.GEO.URB.CIVIL.MANU, EDIFICACOES-ELETRONICA-
MECA e SERV. MAO DE OBRA (pago a pessoa jurídica, evidentemente) podem qualificar-se como
relevantes ao processo produtivo, desde que demonstrada sua vinculação a este processo e, in
casu, há mero argumento de vinculação do serviço com o processo, não prova, o que leva à
manutenção da glosa.

2.5. Os seguintes serviços de OPERAÇÕES PORTUÁRIAS NA IMPORTAÇÃO foram
glosados:
_ 3000183-ACOMPANHAMENTO DESCARGA;
_ 3000192-ANTONINA PGA;
_ 3000196-ARMAZENAGEM - MOVIMENTAÇÃO;
_ 3000204-ARMAZENAMENTO CONTAINER;
_ 3000206-ARQUEAÇÃO;
_ 3000211-CAIS COMERCIAL PGA;
_ 3000212-CAIS COMERCIAL RIO GRANDE;
_ 3000215-CODESA VYX;
_ 3000217-COMPLEMENTO TUF SSZ;
_ 3000218-CONTAINERIZ – DESCONTAINE;
_ 3000222-DESCARGA PARA ARMAZENAGEM;
_ 3000233-DESOVA CONT. RGD;
_ 3000234-DESOVA DE CONTAINER;
_ 3000255-FOSPAR PGA;
_ 3000262-ISS;
_ 3000269-LOCAÇÃO EQUIPTO PORTUÁRIO BAC;
_ 3000277-OPERAÇÃO PORTUÁRIA;
_ 3000278-PEIU VYX;
_ 3000279-PÉROLA SSZ;
Fl. 3197
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_ 3000290-TERMAG SSZ;
_ 3000295-TRANSPORTE INTERNO;
_ 3000296-TUF SSZ;
_ 3000297-TUP;
_ 3000298-UTILIZAÇÃO DO TERMINAL;
_ 3000300-UTILIZAÇÃO DE PÁ CARREGADEIRA;
_ 3000310-CUSTO AD. BERÃO ALTERNATIVO;
_ 3000330-ETIQUETAGEM VITËRIA;
_ 3000350-PESAGEM NA TABELA;
_ 3000411-HANDLING;
_ 3000412-DTC VITORIA;
_ 3000423-PESAGEM BAC II; e
_ 3000451-UTIL DE PA CARREGADEIRA II.
2.5.1. Como de conhecimento, o transporte internacional marítimo de cargas é
feito, via de regra, em contêiner. Assim, a embarcação atraca no cais (000211-CAIS COMERCIAL
PGA; _ 3000212-CAIS COMERCIAL RIO GRANDE; _ 3000215-CODESA VYX (Companhia das Docas do
Espírito Santo)), o contêiner é movimentado (_ 3000411-HANDLING), descarregado (3000222-
DESCARGA PARA ARMAZENAGEM, _ 3000183-ACOMPANHAMENTO DESCARGA) e encaminhado
para a armazenagem (_ 3000196-ARMAZENAGEM – MOVIMENTAÇÃO, _ 3000295-TRANSPORTE
INTERNO).
2.5.2. Após a entrada no armazém alfandegado, a carga está apta, sucessivamente,
para o registro da declaração de importação, a conferência aduaneira, o desembaraço aduaneiro
e, por fim, a entrega dos bens.
2.5.3. Do historiado, resta claro que todas as despesas acima destacadas são
essenciais para que a Recorrente receba os insumos importados e, portanto, passíveis de
creditamento enquanto insumos de insumos.
2.5.4. Para as demais despesas glosadas, não resta clara a situação de fato que
redundou no seu uso, logo, por insuficiência probatória, não é possível o creditamento.

2.6. No tópico MATERIAL AUXILIAR a DRF mantém a glosa de todos os produtos
que não as embalagens e alguns produtos intermediários, sem especificar quais. Em sua
Manifestação de Inconformidade a Recorrente aponta que no tópico em questão foram glosados
Gás, lubrificantes, pneus, câmaras de ar e peças de reposição que compõe seu processo produtivo.
A DRJ reverte no tópico Bens utilizados como insumos as glosas de “ao gás, aos lubrificantes, aos
Fl. 3198
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óleos, aos pneus, às câmaras de ar e às peças de reposição de máquinas de produção e de veículos
industriais”. Portanto, em tese, a matéria em questão perdeu o objeto.
2.6.1. Ao analisarmos a planilha de glosas notamos que inúmeros ADITIVOS foram
glosados dentro do grupo material auxiliar, glosa esta motivada por uma suposta não tributação
destes insumos nos termos do artigo 1° inciso I § 1° do Decreto 5.630/05:
Art. 1o Ficam reduzidas a zero as alíquotas da Contribuição para o PIS/PASEP e da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes na
importação e sobre a receita bruta decorrente da venda no mercado interno de:
I - adubos ou fertilizantes classificados no Capítulo 31 da Nomenclatura Comum
do Mercosul (NCM) e suas matérias-primas; (...)
§ 2o A redução a zero das alíquotas da Contribuição para o PIS/PASEP e da
COFINS, no caso das matérias-primas de que tratam os incisos I e II do caput,
aplica-se somente nos casos em que a pessoa jurídica adquirente seja fabricante
dos produtos neles relacionado
2.6.2. Como se nota, a redução à zero da alíquota das contribuições é apenas para
matéria-prima, conceito este que não se confunde com insumos e/ou tampouco com aditivo. Nos
termos do Decreto 4.954/04 (que regulamenta “a inspeção e fiscalização da produção e do
comércio de fertilizantes) matéria prima é “material destinado à obtenção direta de fertilizantes”
(art. 1o inciso VII), já aditivo é “qualquer substância adicionada intencionalmente ao produto para
melhorar sua ação, aplicabilidade, função, durabilidade, estabilidade e detecção ou para facilitar o
processo de produção” (art. 1° inciso XV).
2.6.3. Desta forma, além do erro conceitual da fiscalização, resta claro que o aditivo
tem por função melhorar o fertilizante, aumentar a qualidade do produto final – justamente o
conceito de relevância nas palavras Douta Ministra Regina Helena Costa (relatora do voto
condutor do repetitivo que fundamenta os critérios de essencialidade e relevância):
O critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos,
a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação
de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por
imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI).
2.6.4. Some-se ao antedito o fato de que, efetivamente, todas as aquisições de
aditivos foram tributadas pelas contribuições e que a Recorrente descreve em sua Manifestação
de Inconformidade o impacto de cada um dos aditivos em seu fertilizante:
Fl. 3199
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
Óleo Vegetal: reduzir o pó gerado na fabricação do fertilizantes;

Aditivos sacarídeos: aumento da absorção ativa de nutrientes, espessante
e adesivo;

Cal hidratada: diminuir a acidez do enxofre a fim de evitar uma reação
que pode danificar os equipamentos;

Hidróxido de sódio: baixar a acidez do enxofre no processo de produção a
fim de evitar uma reação que pode danificar os equipamentos;

Calcário calcinado: retirar a umidade do produto; e

Antiempedrante: serve como secante e antiempedrante, ou seja, tem por
função evitar que o fertilizantes empedre.

Hidróxido de sódio: baixar a acidez do enxofre no processo de produção a
fim de evitar uma reação que pode danificar os equipamentos;

Calcário calcinado: retirar a umidade do produto;

Preparado químico Nalco: usado para tratamento de água de caldeira; e

Óleo start antidusting: aditivo para abatimento de pó em mistura de
fertilizantes.

2.7. Por fim, sem prejuízo da criatividade da Recorrente somente a
ARMAZENAGEM DE VENDA é passível de creditamento e, inexistente qualquer prova de que as
armazenagens são, de fato, relacionadas com a venda, de rigor a manutenção da glosa.

3. Pelo exposto, admito, porquanto tempestivo, e conheço do recurso voluntário
dando-lhe parcial provimento para reverter a glosa na aquisição de aditivos, fretes de revenda,
fretes na aquisição de insumos (inclusive aditivos), fretes internos na aquisição de insumos
importados e das seguintes despesas com operações portuárias 000211-CAIS COMERCIAL PGA; _
3000212-CAIS COMERCIAL RIO GRANDE; _ 3000215-CODESA VYX _ 3000411-HANDLING),
3000222-DESCARGA PARA ARMAZENAGEM, _ 3000183-ACOMPANHAMENTO DESCARGA e _
3000196-ARMAZENAGEM – MOVIMENTAÇÃO, _ 3000295-TRANSPORTE INTERNO).

Assinado Digitalmente
Oswaldo Gonçalves de Castro Neto

VOTO VENCEDOR
Fl. 3200
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Conselheiro Paulo Guilherme Deroulede, redator designado.
Com as devidas vênias, divirjo do ilustre relator quanto ao conhecimento da matéria
de reclassificação de fretes sobre bens para revenda e quanto à negativa de crédito de
armazenagem, pelas razões a seguir deduzidas.
Do não conhecimento da matéria relativa à reclassificação de fretes sobre bens de
revenda
No Termo de Verificação Fiscal (e-fls. 17/18), a autoridade fiscal efetuou a
reclassificação dos créditos, mas não a glosa do crédito, conforme o excerto abaixo:
“FRETE SOBRE BENS PARA REVENDA
6.5. Os fretes pagos pelo contribuinte, utilizados para o transporte dos produtos
adquiridos até seu estabelecimento, compõe o custo de aquisição destes
produtos, não sendo passíveis de análise em separado.
6.6. Assim, os fretes utilizados na aquisição de bens para revenda, por comporem
o custo de aquisição destes, somente poderão ser utilizados como dedução da
própria contribuição, não sendo passíveis de ressarcimento e/ou compensação,
contudo, deverão ser reclassificados e seguir o mesmo entendimento citado no
item 4.5.
6.7. Então vejamos:
[...]
6.8. As Leis de no 10.833/2003 e 10.637/2002 não prevê crédito sobre os fretes
pagos pelo adquirente na aquisição de bens para revenda, porém, é
entendimento da Receita que estes compõem o custo de aquisição quando
discriminados na própria Nota Fiscal de aquisição ou CTRC / NF Municipal
vinculado à Nota de aquisição. Portanto, se um produto custa R$ 1.000,00 e o
frete custa R$ 100,00, o custo de aquisição será de R$ 1.100,00 e o respectivo
crédito segue previsão legal vinculado ao produto.”
Considerou, portanto, que os fretes eram vinculados a receitas tributadas no
mercado interno, conforme o item 4.5.
Em sua manifestação de inconformidade (e-fls. 2.559/2721), especificamente no
item IV.1.1.2.2 – Serviços, a recorrente fez toda a defesa lastreada no conceito de insumos, de
forma genérica para todas as glosas de fretes realizadas pela autoridade fiscal, sem contestar o
fundamento específico da reclassificação dos fretes sobre bens para revenda, que foi a vinculação
a receitas tributadas. Em momento algum, a autoridade fiscal efetuou a glosa de fretes sobre bens
para revenda, nem a reclassificação que foi feita ocorreu em razão da natureza de insumo ou não.
Ainda, no final do referido item IV.1.1.2.2, a recorrente concluiu:
“Por tudo exposto, em razão de todas as espécies de frete tratadas pelo julgador
configurarem insumo à atividade da peticionária, requer sejam concedidos os
Fl. 3201
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créditos referentes aos serviços constantes no item “FRETES S/COMPRA
INSUMOS” e “FRETE MUNICIPAL” da planilha:
• Frete sobre aquisição de Matéria Prima.
• Frete sobre transferência de Matéria Prima entre estabelecimento da mesma
empresa.
• Frete sobre Transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da
mesma empresa.
• Frete sobre Matéria Prima recebida em consignação industrial.
• Frete durante processo de Importação de Matéria Prima.”
Constata-se que não houve qualquer alegação relativa à reclassificação de fretes
sobre bens para revenda, mas apenas sobre fretes glosados por não terem sido considerados
insumos.
Não é por outra razão, que a decisão de primeira instância consignou a não
impugnação da reclassificação, conforme excerto abaixo:
“Demais Itens Glosados ou Reclassificados
Em relação aos demais itens glosados ou reclassificados, não tendo se
manifestado o contribuinte, deve-se reconhecer a preclusão do direito de
questioná-los nos termos do art. 17 do Decreto no 70.235/1972 (PAF).
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido
expressamente contestada pelo impugnante. (Redação dada pela Lei no 9.532, de
1997).”
Em recurso voluntário, a recorrente alega que rebateu todas as glosas com base no
conceito de insumo de PIS e Cofins, o que, como já delineado, é estranho ao fundamento da
reclassificação de fretes sobre bens para revenda. Em seguida, alega que seria dever da
autoridade julgadora apreciar a legalidade do despacho decisório, ainda que não houvesse
impugnação de alguma matéria, o que claramente não encontra guarida no Decreto no 70.235/72,
especialmente em seus artigos 17 e 21, exceto quando se tratar de matéria de ordem pública, que
não é o caso.
Conclui-se, portanto, que faltou dialeticidade recursal quanto à contestação do
fundamento da reclassificação dos fretes sobre bens para revenda, na manifestação de
inconformidade, devendo ser aplicado o artigo 17 do Decreto no 70.235/72, acima transcrito.
Do crédito de armazenagem
No TVF, restou consignado em relação a esta matéria:
“7. ARMAZENAGEM DE MERCADORIA E FRETE NA OPERAÇÃO DE VENDA
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7.1. Os créditos provenientes da aquisição de fretes nas operações de venda
foram verificados e constatamos que algumas notas não se referem a operação de
venda, sendo assim, em relação a estas, serão glosadas.
7.2. Já em relação às armazenagens, após análise, constatamos a falta de
informações importantes sobre qual a mercadoria e o serviço que foram
prestados, entre outros.
7.3. Conforme transcrito abaixo, as informações apresentadas não foram
suficientes para demonstrar com clareza quais mercadorias foram armazenadas e
seu vínculo com operação de venda nos termos do inciso IX da Lei 10.833/2003:
7.4. Ao contrário, foram constatados armazenagem vinculada à importação e
serviços afins, entre outros, os quais não são passíveis de apuração de crédito.
7.5. Desta forma, os valores utilizados na apuração de créditos relacionados à
armazenagem nas operações de vendas foram glosados em sua totalidade.
7.6. Os valores aqui glosados, foram discriminados no DEMONSTRATIVO DA BASE
DE CÁLCULO - ARMAZENAGEM DE MERCADORIA E FRETE NA OPERAÇÃO DE
VENDA, em anexo.”
Percebe-se que a fiscalização exigia que a armazenagem fosse vinculada à operação
de venda, nos termos do inciso IX do artigo 3o da Lei no 10.833/2003 e que armazenagem
vinculada à importação não era passível de crédito.
Por sua vez, a DRJ em sua decisão (e-fls 2903/2907), incluiu a análise da
armazenagem dentro das operações portuárias vinculadas à importação.
Entendo que a armazenagem de insumos ou de mercadorias destinadas à venda
pode gerar crédito das contribuições, seja pelo inciso II do artigo 3o (conceito de insumos), seja
pelo inciso IX do artigo 3o (como armazenagem de mercadorias), pelas razões a seguir aduzidas.
Inicialmente, é necessário ressaltar que a RFB não interpreta o inciso IXi do artigo 3o
nos termos defendidos no TVF, pois a expressão “operação de venda, nos casos dos incisos I e II,
quando o ônus for suportado pelo vendedor” somente se aplica ao frete, conforme restou
consignado na IN RFB no 2121/2022, art. 191, incisos IV e V, abaixo transcritos:
Art. 191. Compõem a base de cálculo dos créditos a descontar da Contribuição
para o PIS/Pasep e da Cofins, no regime de apuração não cumulativa, os valores
dos custos e despesas incorridos no mês relativos a:
[...]
IV - armazenagem de mercadorias (Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, caput, inciso IX,
§ 1o, inciso II, e art. 15, inciso II, com redação dada pela Lei no 11.051, de 2004,
art. 26);
V - frete na operação de venda de bens ou serviços, nos casos dos arts. 173 e 175,
quando o ônus for suportado pelo vendedor (Lei no 10.833, de 2003, art. 3o,
Fl. 3203
DF CARF MF
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caput, inciso IX, § 1o, inciso II, e art. 15, inciso II, com redação dada pela Lei no
11.051, de 2004, art. 26); e
A interpretação dada pela RFB é de que a armazenagem de que trata o inciso IX do
artigo 3o da Lei no 10.833/2003 se refere apenas a mercadorias, ou seja, bens para revenda e bens
produzidos, independentemente de estarem vinculados a uma operação de venda. Assim, as
despesas de armazenagem destes bens geram direito a crédito, mesmo antes da operação de
venda efetivada, o que afasta a exigência feita pela fiscalização no TVF.
Por outro lado, o conceito de insumo definido no REsp 1.221.170/PR trouxe os
critérios de essencialidade e relevância e permitiu o creditamento, por exemplo, de despesas com
pesquisa e desenvolvimento (consistentes em dispêndios anteriores ao processo produtivo
propriamente dito) consideradas essenciais pelo PN Cosit 5/2018.
Ainda, a Súmula CARF no 188ii permitiu o creditamento de frete de aquisição de
insumos, independentemente da condição de não oneração do insumo, reconhecendo que tal
despesa compõe o custo de aquisição do insumo e, portanto, essencial ao processo produtivo,
devendo gerar crédito, se for tributado. A mesma ratio decidendi da referida súmula pode ser aqui
aplicada, reconhecendo o crédito da armazenagem como custo de aquisição, independentemente
da não tributação do insumo ou de sua tributação pelo valor aduaneiro, afastando os óbices
alegados pela DRJ.
Já após a entrada de insumos nos estabelecimentos da recorrente, a armazenagem
destes ou de produtos em elaboração consiste em serviços utilizados como insumos, por aplicação
direta do inciso II do artigo 3o das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002.
Destarte, a armazenagem de insumos antes de sua tradição, importados ou
adquiridos no mercado interno, por compor o custo de aquisição, se enquadra no conceito de
insumo. Já a armazenagem de insumos, posterior à sua entrada nos estabelecimentos da
recorrente, ou de produtos em elaboração, consiste em serviço utilizado como insumo.
Neste sentido, cito:
Acórdão no 3102-002.467:
FRETE E ARMAZENAMENTO. CUSTO DE AQUISIÇÃO DO ADQUIRENTE. CRÉDITO
VÁLIDO
INDEPENDENTEMENTE
DO
REGIME
DE
CRÉDITO
DO
BEM
TRANSPORTADO/ARMAZENADO.
A apuração do crédito de frete e de armazenamento não possui uma relação de
acessoriedade
com
a
forma
de
apuração
do
crédito
do
produto
transportado/armazenado. Não há qualquer previsão legal em contrário. Uma vez
provado que o dispêndio configura custo de aquisição para o adquirente, ele deve
ser tratado como tal e, por conseguinte, gerar crédito em sua integralidade.
Acórdão no 9303-014.822:
Fl. 3204
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PIS/COFINS. INSUMOS. ARMAZENAGEM. PRIMEIRO PERÍODO. OBRIGAÇÃO LEGAL.
POSSIBILIDADE.
Por obrigação legal de operações portuárias na importação (art. 1° inciso I da Lei
12.815/2013) e armazenagem das mercadorias importadas (IN SRF 680/06 e art.
35, Parágrafo Único da IN RFB 800/2007), é possível conceder créditos para o
pagamento das operações portuárias e das despesas com o primeiro período de
armazenagem das mercadorias importadas como relevante ao processo
produtivo.
Portanto, voto no sentido de não conhecer da matéria relativa à reclassificação de
fretes sobre bens de revenda e para dar provimento parcial ao recurso voluntário para reverter as
glosas
de
crédito
de
armazenagem
efetuadas
nas
seguintes
despesas:
3000197-
ARMAZENAMENTO 1o PERIODO; 3000198-ARMAZENAMENTO 2o PERIODO; 3000199-
ARMAZENAMENTO 3o PERIODO; 3000200-ARMAZENAMENTO 4o PERIODO, 3000413-
ARMAZENAMENTO 5o PERIODO; 3000460-ARMAZENAMENTO 6o PERIODO; 3000461-
ARMAZENAMENTO 7o PERIODO; e 3000462-ARMAZENAMENTO 8o PERIODO.
Assinado Digitalmente
Paulo Guilherme Deroulede

i IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o
ônus for suportado pelo vendedor.
ii É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na aquisição de
insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais
serviços, registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente
tributados pelas referidas contribuições.
Acórdãos Precedentes: 9303-014.478; 9303-014.428; 9303-014.348
Fl. 3205
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