Tribunal: CARF
Processo: 16327.720996/2018-68
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUIZ AUGUSTO DE SOUZA GONCALVES
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-05-15
Data de publicação: 2024-06-12

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF)
Ano-calendário: 2014, 2015
PLANO DE PREVIDÊNCIA PRIVADA COMPLEMENTAR. AUSÊNCIA DE PROPÓSITO PREVIDENCIÁRIO. INSTRUMENTO REMUNERATÓRIO. INCIDÊNCIA DO IMPOSTO.
Os valores dos aportes complementares a planos coletivos de previdência privada, caracterizados como de caráter puramente remuneratório, depositados em altíssimos montantes, próximos à própria remuneração, em favor de poucos beneficiários, sem que existam critérios objetivos para os respectivos pagamentos, ou ainda, pela possibilidade, mais do que caracterizada e provada de resgates de valores sem qualquer limite, estão sujeitos ao Imposto de Renda Retido na Fonte - IRRF.
FALTA DE RETENÇÃO E DE RECOLHIMENTO. OBRIGAÇÃO DA FONTE PAGADORA. MULTA E JUROS ISOLADOS.
Após o encerramento do período de apuração, a responsabilidade pelo pagamento do respectivo imposto passa a ser do beneficiário dos rendimentos, cabível a aplicação, à fonte pagadora, da multa pela falta de retenção ou de recolhimento, prevista no art. 9o, da Lei no 10.426, de 2002, com a redação dada pela Lei no 11.488, de 2007, c/c inciso I do caput do art. 44 da Lei no 9.430/96.

Inteiro teor:
S1-C 4T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16327.720996/2018-68
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1401-006.972 – 1a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
15 de maio de 2024
Recorrente
BANCO BRADESCO S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF)
Ano-calendário: 2014, 2015
PLANO DE PREVIDÊNCIA PRIVADA COMPLEMENTAR. AUSÊNCIA
DE
PROPÓSITO
PREVIDENCIÁRIO.
INSTRUMENTO
REMUNERATÓRIO. INCIDÊNCIA DO IMPOSTO.
Os valores dos aportes complementares a planos coletivos de previdência
privada, caracterizados como de caráter puramente remuneratório, depositados
em altíssimos montantes, próximos à própria remuneração, em favor de poucos
beneficiários, sem que existam critérios objetivos para os respectivos
pagamentos, ou ainda, pela possibilidade, mais do que caracterizada e provada
de resgates de valores sem qualquer limite, estão sujeitos ao Imposto de Renda
Retido na Fonte - IRRF.
FALTA DE RETENÇÃO E DE RECOLHIMENTO. OBRIGAÇÃO DA
FONTE PAGADORA. MULTA E JUROS ISOLADOS.
Após o encerramento do período de apuração, a responsabilidade pelo
pagamento do respectivo imposto passa a ser do beneficiário dos rendimentos,
cabível a aplicação, à fonte pagadora, da multa pela falta de retenção ou de
recolhimento, prevista no art. 9o, da Lei no 10.426, de 2002, com a redação
dada pela Lei no 11.488, de 2007, c/c inciso I do caput do art. 44 da Lei no
9.430/96.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento
ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Luiz Augusto de Souza Gonçalves – Presidente e Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Cláudio de Andrade
Camerano, Daniel Ribeiro Silva, Fernando Augusto Carvalho de Souza, Gustavo de Oliveira
Machado (suplente convocado) e Luiz Augusto de Souza Gonçalves (presidente). Declarou-se
impedida a Conselheira Andressa Paula Senna Lísias.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16327.720996/2018-68
Fl. 1188
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

Relatório
Trata o presente processo de auto de infração lavrado em face do BANCO
BRADESCO S/A, através do qual se está a exigir Multa e Juros Isolados cuja origem seria a
falta de retenção e recolhimento do IRRF incidente sobre aportes suplementares feitos pela
Contribuinte em contas de previdência complementar de titularidade de seus Diretores
Estatutários, Membros do Conselho e empregados no cargo de Superintendente Executivo e
Gerentes Regionais. Considerou a Fiscalização que tais aportes teriam a natureza remuneratória.
Por bem refletir os fatos que envolvem o presente processo, reproduzo o Relatório da decisão
recorrida naquilo que é essencial para a compreensão da matéria em apreço (v. e-fls.
1.013/1.041):
O Relatório Fiscal anexo aos autos de infração, em resumo, assim descreveu o
apurado:
4.- A Multa Isolada e os Juros Isolados aplicados ao contribuinte tiveram
origem nos aportes suplementares em contas de previdência complementar
relacionados ao 5o Termo Aditivo ao contrato de Previdência Privada assinado
em 30 de julho de 1.999, instituindo Plano de Benefícios Suplementares da CIA,
denominado PGBL-empresarial, em que foram elegíveis nos anos de 2014 e
2015, Diretores Estatutários, Membros do Conselho e empregados no cargo de
Superintendente Executivo e Gerentes Regionais, posteriormente alterado pelo
contrato previdenciário de outubro de 2014, que regulamenta tanto a
contribuição básica, não sendo objeto deste Auto de Infração, quanto os
aportes suplementares os quais não tiveram alteração de seus valores durante o
ano de 2014. Os valores aportados pelo contribuinte neste PGBL-Empresarial
se afastam da natureza de previdência complementar caracterizando-se como
de natureza remuneratória conforme este Relatório Fiscal irá demonstrar nos
itens abaixo.
[...]
No curso desta Auditoria Fiscal constatou-se que a empresa efetuou aportes
suplementares em contas de previdência privada referente ao 5° Termo aditivo
do Contrato Previdenciário denominado PGBL-Empresarial. Conforme citado
na legislação, as contribuições do empregador na previdência complementar
não incidem tributação e contribuições de qualquer natureza desde que estejam
de acordo com a legislação. Conforme se demonstrará a seguir esses aportes
suplementares no plano PGBL Empresarial não visaram a constituição de
reservas
garantidoras
de
benefícios
possuindo
natureza
claramente
remuneratória.
[...]
9. Conclusão:
A natureza remuneratória do PGBL Empresarial, conforme demonstrado neste
Relatório Fiscal, fica caracterizada :
- Pelos aportes suplementares em valores substanciais que estão inseridos na
política e diretriz traçada pela CIA em relação a remuneração de seus
administradores e altos funcionários. A remuneração dos administradores,
incluído o PGBL Empresarial, é recomendado pelo Comitê de Remuneração,
Conselho de Administração e ratificadas na Assembleia Geral, de forma
antecipada e unilateral, levando em consideração resultados apurados nos
Fl. 1189
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

segmentos de negócio e a necessidade de reter talentos num mercado
competitivo, conforme expresso Atos societários do Grupo Econômico;
- Pelo regulamento do PGBL Empresarial que não prevê regras claras em
relação as contribuições do patrocinador. Cabendo a Diretoria deliberar a
forma de distribuição dos aportes suplementares cujos valores são aprovados
em Assembleia da CIA;
- Pelos resgates significativos dos aportes suplementares autorizados pelo
contribuinte sem qualquer finalidade previdenciária como demonstrado neste
Relatório Fiscal;
Dessa forma , o PGBL Empresarial se afasta dos dispositivos da Constituição
Federal (art. 202) e Lei Complementar 109/01:
a) Os arts. 1° e 2° da LC 109/2001, eis que essa norma estabelece que o regime
de previdência privada é baseado na constituição de reservas que garantam o
benefício, tendo por objetivo instituir planos de benefícios de caráter
previdenciário.
b) Em seu artigo 10° a LC 109/01 estipula que tanto os requisitos de
elegibilidade, como a forma de cálculo dos aportes pela Instituidora devem
estar claramente definidos no regulamento do plano, o que não acontece no
regulamento do PGBL Empresarial;
c) O artigo 69 e parágrafo 1o da LC 109/01 prevê a não incidência de
tributação e contribuições de qualquer natureza para custeio dos planos de
benefício de natureza previdenciária, que como foi demonstrado, não é o caso
do PGBL Empresarial instituído pelo contribuinte.
d) O artigo 69 e parágrafo 1o da LC 109/01 prevê a não incidência de
tributação e contribuições de qualquer natureza para custeio dos planos de
benefício de natureza previdenciária, que como foi demonstrado, não é a
finalidade do PGBL Empresarial instituído pelo contribuinte.
e) O art.28, parágrafo 9o , alínea p, da Lei 8212/91 prevê a não incidência
previdenciária das contribuições efetivamente pago pela pessoa jurídica
relativo a programa de previdência complementar e devendo ser extensivo a
totalidade dos administradores e empregados. Não se confunde com aportes
suplementares de natureza remuneratória, para administradores e empregados
elegíveis, que visa o incentivo, retenção de talentos ou complementação de
salário encontrado no PGBL Empresarial, disponível somente aos
administradores e uma parcela dos empregados.
Ressalte-se ainda, que sobre a matéria objeto deste Auto de Infração , em
relação ao mesmo grupo Bradesco, já se pronunciou o Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais – CARF, conforme abaixo:
[...]
Abaixo seguem decisões do CARF em relação a Contribuições Previdenciárias,
e da Câmara Superior de Recursos Fiscais -CSRF- reconhecendo o caráter
remuneratório dos aportes suplementares do PGBL-Empresarial do Bradesco,
que tem como consequência a multa e juros isolados pela falta de retenção do
IRRF lançado neste Auto de Infração:
[...]
10.- Do Lançamento de Ofício
Fl. 1190
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

A inobservância às regras estabelecidas pela legislação em vigor enseja a
adoção de medidas fiscais de ofício, nos termos do artigo 149 da Lei no.
5.172/66 (Código Tributário Nacional) e 926 do RIR/99. O crédito será exigido
e constituído através de Auto de Infração de Multa Isolada pela não retenção
do Imposto de Renda na Fonte, a ser lavrado com base no artigo 10 do Decreto
70.235/72, do qual o presente relatório fiscal é parte integrante.
11.- Valores Tributáveis
Os valores tributáveis são aqueles referentes aos aportes suplementares
realizados pelo Bradesco Vida e Previdência aos seus administradores e
superintendentes executivos no mês dos efetivos pagamentos. Sobre estes
valores extraídos dos documentos 15 a 17 e consolidados no Doc. 27- deve ser
aplicada a multa isolada à proporção de 75% sobre o IRRF que deixou de ser
retido pela empresa.
A apuração dos juros isolados deu-se com base nos arts. 43 e 61, § 3°, ambos
da Lei n° 9.430/1996, e foi realizada da seguinte forma: sobre a base de
cálculo apurada conforme, foi calculado o IRF que deveria ter sido retido à
alíquota de 27,50% (vinte e sete inteiros e cinco décimos por cento), e então,
sobre o valor do imposto obtido, foram aplicados os juros equivalentes à taxa
referencial do Sistema Especial de Liquidação e de Custódia - SELIC para
títulos federais, acumulada mensalmente, a partir do primeiro dia do mês
subsequente ao vencimento do prazo para o recolhimento do imposto até o mês
de março do ano subsequente e de um por cento no mês do prazo final para a
entrega da Declaração do Imposto de Renda – Pessoa Física, qual seja, abril
do ano subsequente.
- Doc.27 Planilha consolidada da multa e juros isolados.

Inconformada com o lançamento fiscal, a Contribuinte apresentou a impugnação
de e-fls. 819/872, através do qual aduz o seguinte (segundo o Relatório da decisão recorrida):
Contudo, o Plano de Previdência Complementar de Contribuição Variável,
na modalidade PGBL mantido pelo Impugnante foi instituído com total
atendimento às normas constitucionais e legais que disciplinam a matéria, em
especial o artigo 202 da CF/88 e os artigos 26 e 27 da Lei Complementar no
109, de 29.05.200l, que disciplinam os Planos de Benefícios instituídos por
Entidades Abertas, como é o caso da Bradesco Previdência e Seguro S.A.,
“verbis”:
[...]
Por outro lado, ao contrário do que é afirmado pela fiscalização, em realidade o
Impugnante mantinha aberto à época um PLANO ÚNICO que, por força do
5o Termo Aditivo, oferecia benefícios diferenciados aos beneficiários nele
elencados, ficando assim evidente que não houve violação a nenhuma norma
legal que rege a previdência privada na medida em que inexiste qualquer
obrigação legal de que os Planos de Previdência Complementar
estabeleçam benefícios em valores idênticos a todos os empregados e
dirigentes da empresa, havendo, inclusive, expressa autorização para que
os planos instituídos junto a entidade abertas de previdência privada (como
no caso) se destinem a um grupo específico de funcionários (§ 3o do artigo
26 da Lei Complementar no 109/01).
[...]
Fl. 1191
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

II – DA LEGISLAÇÃO APLICÁVEL AO CASO CONCRETO
II.1 - DISPOSIÇÕES CONSTITUCIONAIS ACERCA DAS
CONTRIBUIÇÕES A PLANOS DE PREVIDÊNCIA PRIVADA
[...]
II.2 – REGULAMENTAÇÃO DA PREVIDÊNCIA PRIVADA
[...]
II.3 – CONDIÇÃO CONSTITUCIONAL ÚNICA – PAGAMENTO A
EMPRESA DE PREVIDÊNCIA PRIVADA REGULARMENTE
CONSTITUÍDA
Pois bem, nos termos do parágrafo 2o do artigo 202 da CF/88, basta que as
contribuições da empresa destinadas a custear planos de previdência privada
em benefício dos empregados e dirigentes sejam pagas a entidades de
previdência privada regularmente constituídas, cujos planos tenham sido
instituídos na forma da lei, para que não sejam consideradas integrantes da
remuneração.
[...]
Em sendo assim, desde que as contribuições sejam vertidas para Planos de
Previdência Privada estruturados e administrados por empresa que se dedica a
essa atividade com o atendimento da legislação específica, não pode a
fiscalização pretender que tais contribuições sejam consideradas
pagamento de remuneração disfarçada, porque essa não é a sua natureza.
No caso concreto, como já dito, todos os fatos invocados pelas autoridades
fiscais para justificar a exigência de contribuições previdenciárias, considerados
indícios da suposta ilegalidade que teria sido praticada pelo Impugnante,
ESTÃO PREVISTOS NA LEGISLAÇÃO QUE DISCIPLINA A MATÉRIA,
NOS
CONTRATOS
E
NO
REGULAMENTO
DO
PLANO
DE
PREVIDÊNCIA PRIVADA, ESTE ÚLTIMO DEVIDAMENTE APROVADO
PELA SUSEP, COMO SE DEMONSTRARÁ A SEGUIR.
II.4 – DA EVOLUÇÃO DA LEGISLAÇÃO QUE REGE A
PREVIDÊNCIA PRIVADA
[...]
Desse modo, em se tratando de Plano Gerador de Benefício Livre –PGBL,
como é o caso dos autos, o resgate é um direito do participante e deve ser a
ele oferecido, obrigatoriamente e a qualquer tempo, durante o prazo de
diferimento, respeitados apenas os prazos de carência e intermediário entre
os pedidos de resgate.
[...]
Ou seja, a Previdência Privada que no princípio era assemelhada à Previdência
Oficial, apresentando os mesmos riscos daquela (porque são feitas contribuições
no presente para garantir benefício de valor determinado no futuro), evoluiu
para abarcar modalidades semelhantes a poupanças forçadas, como é o caso
do tipo PGBL, cujas características são a total liberdade dos participantes e da
instituidora quanto ao pagamento das contribuições seja em relação aos valores
aportados, seja em relação à periodicidade desses aportes, e a garantia do
direito de resgate total ou parcial, a qualquer tempo, respeitados os prazos de
carência e intervalo entre os resgates previstos na legislação, sendo incabível
comparar o PGBL com a Previdência Oficial e com Planos de Previdência
Fl. 1192
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

Privada de outras modalidades (inclusive exigir cálculos atuariais quando já
apresentada a Nota Técnica relativa ao Plano PGBL) em face da sujeição a
regras legais distintas.
[...]
Em face disso, não há como pretender que as contribuições e os resgates feitos
em consonância com a legislação que rege o tipo de Plano escolhido, como
ocorre no caso concreto, impliquem descumprimento das normas que regem o
Sistema de Previdência Complementar.
III - DA IMPROCEDÊNCIA DAS ALEGAÇÕES DA FISCALIZAÇÃO
QUANTO À SUPOSTA NATUREZA REMUNERATÓRIA DOS
APORTES
[...]
III.1 – QUANTO AOS APORTES EFETUADOS PELO IMPUGNANTE
III.1.1 – QUANTO AO MONTANTE DOS APORTES EFETUADOS
PELO IMPUGNANTE
[...]
Ora, a simples comparação entre os montantes das remunerações pagas em 2014
(R$ 319.743) e 2015 (R$ 309.864) e os montantes dos aportes previdenciários
em 2014 (R$322.726) e 2015 (R$ 311.670) revelam que os aportes
“ultrapassaram” as remunerações em respectivamente 0,9% (2014) e 0,5%
(2015), portanto em percentuais absolutamente negligíveis.
De qualquer forma, não considerou a fiscalização que os valores relativos aos
“Planos de previdência complementar de contribuição definida” compreendem
tanto os aportes suplementares quanto o plano básico razão pela qual, uma vez
desconsiderado os montantes relativos ao plano básico (R$ 7.668.240,48 em
2014 e R$ 8.734.595,05) os valores relativos aos aportes suplementares (R$
315.058.090,36 em 2014 e R$ 302.935.600,00 em 2015) são na verdade
inferiores ao total dos rendimentos (R$ 319.742.916,27 em 2014 e R$
309.863.851,47), e portanto na verdade não os ultrapassam.
De qualquer modo, para que pudesse a fiscalização legitimamente vislumbrar
como indício de pagamento disfarçado de remuneração sob a forma de aporte
previdenciário, seria necessário que tais aportes fossem muito superiores às
remunerações, sobretudo quando se considera que é da própria lógica inerente
à previdência complementar que no universo de remunerações muito
superiores ao teto previdenciário os aportes previdenciários sejam da
mesma ordem de grandeza.
Isto porque os planos de Previdência Privada visam proporcionar aos
beneficiários a possibilidade de obter na inatividade vencimentos em valor
próximo aos da época em que estavam na ativa, o que faz com que, para
que seja atingida tal finalidade, quanto maior for a remuneração (portanto
mais longe – para cima – do “teto” da previdência oficial), mais próximos a
tal remuneração devem ser os aportes relativos à previdência
complementar.
Por tais motivos, assim concluiu o I. Conselheiro Elias Sampaio Freire no
voto vencedor proferido no Acórdão no 9202-02.265, “verbis”:
[...]
Fl. 1193
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

Seguindo essa orientação decidiu a C. 2a Turma da 2a Câmara da 2a Seção do
CARF em PROCESSO DE INTERESSE DO PRÓPRIO IMPUGNANTE,
“verbis”:
[...]
No mesmo sentido, vale referir os Acórdãos no 2803-003.103, de 18.03.2014, e
2803-003.710, de 07.10.2014, este último relativo a empresa do mesmo grupo
do Impugnante (BRADESPAR S.A.), em que decidiu a C. 3a Turma Especial
da Segunda Seção do CARF no seguinte sentido, “verbis”:
[...]
Por tal motivo também se afigura “data venia” absolutamente irrelevante a
demonstração da fiscalização de que os aportes suplementares foram
proporcionalmente maiores do que os aportes básicos, pois tal fato apenas
obedece a lógica previdenciária.
[...]
III.1.2 – QUANTO AO PAPEL DO COMITÊ DE REMUNERAÇÃO
[...]
Como se percebe, o fato de os valores dos aportes relativos ao plano de
previdência privada dos seus administradores estatutários serem propostos ao
Conselho de Administração pelo “Comitê de Remuneração” não significa que
tal comitê só delibere a respeito de remunerações no sentido atribuído pela
legislação previdenciária, o que pode ser demonstrado pela leitura do artigo
3o, “b”, do seu regimento interno, segundo o qual é atribuição do comitê
submeter ao conselho administrativo “política de remuneração global e
individual, prêmios, bônus, gratificações, participações nos lucros, planos de
opções de aquisição de ações e de previdência complementar” (doc. 03).
[...]
Ademais, também a definição do plano de previdência básica do
Impugnante, disponível a todos os seus empregados e que a fiscalização
expressamente reconheceu não estar sujeito à contribuição previdenciária,
igualmente compete àquele mesmo comitê de Remuneração, o que evidencia
a irrelevância deste fato para caracterizar a contribuição do Impugnante como
remuneração sujeita à tributação pela contribuição previdenciária.
Da mesma forma, é irrelevante o fato dos aportes para custeio do plano de
previdência complementar constarem do Formulário de Referência do
Impugnante (no caso o item “13. Remuneração dos Administradores”
constante de fls. 643/657), elaborado com base nas diretrizes estabelecidas
pela Resolução no 3.912/10, do Conselho Monetário Nacional, que, no
artigo 2a, exclusivamente “para fins do disposto nesta resolução” adota
conceito amplo de remuneração que não se confunde com o que a lei
tributária e previdenciária define como remuneração, abrangendo o
conceito da resolução do CMN, entre outras coisas, “participação nos
lucros”, que como acima mencionado não configuram remuneração para
fins previdenciários.
[...]
III.1.3 – QUANTO À SUPOSTA VINCULAÇÃO DOS APORTES AOS
“RESULTADOS APURADOS” E À “NECESSIDADE DE RETER
TALENTOS”
Fl. 1194
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

[...]
Como se vê, a própria fiscalização admite a inaplicabilidade dos termos da
AGEO de 2012 ao período contemplado pelo presente lançamento, daí a
manifesta nulidade do lançamento por vício de motivação quanto à acusação de
que a determinação dos aportes efetuados em 2014 e 2015 levaria “em
consideração resultados apurados nos segmentos de negócio e a necessidade de
reter talentos num mercado competitivo”.
Por outro lado, não é verdade que os valores das remunerações e dos aportes são
idênticos ao longo desses três anos, o que é idêntico é apenas o teto aprovado
nos 3 anos pelo Conselho de Administração (montante “anual de até
R$250.000.000,00” tanto pra os aportes quanto para a remuneração), o que de
todo modo é irrelevante.
[...]
Não obstante, ainda que para argumentar as alegações da fiscalização quanto à
vinculação dos aportes aos “resultados apurados” e à “necessidade de reter
talentos” se aplicasse ao caso concreto, de qualquer forma as alegações não
procedem por serem fruto de interpretação equivocada da Ata da AGEO de
10.03.2012.
[...]
III.1.4 – QUANTO AOS APORTES DESTINADOS A DIRIGENTES E
EMPREGADOS NO GOZO DE BENEFÍCIO
[...]
Com a devida vênia, diversamente do que ocorria no passado, hoje o empregado
aposentado, tanto na previdência oficial quanto na complementar, não precisa
romper o vínculo empregatício. E se não o faz, continua vinculado aos
respectivos regimes de previdência, oficial e complementar, conforme o caso,
sem que isto implique desnaturar os valores aportados pela empresa e pelo
empregado a título de contribuições à previdência.
[...]
III.2 – QUANTO À SUPOSTA AUSÊNCIA DE “REGRAS CLARAS”
QUANTO AOS APORTES EFETUADOS
[...]
Logo de início, vale observar que quando o legislador tributário pretende
que existam regras claras sobre determinada matéria, assim expressamente
dispõe, como, por exemplo, fez a Lei no 10.101/00 quanto à participação nos
lucros e resultados (PLR), “verbis”:
[...]
Já quanto aos aportes à previdência complementar tal exigência não existe,
sendo a tese fiscal decorrente de interpretação “data venia” equivocada do
artigo 10 da Lei Complementar no 109/01, “verbis”:
[...]
Como se vê, tal artigo não determina em ponto algum que deva constar do
regulamento do plano “a forma de cálculo dos aportes pela Instituidora”, mas
apenas a “forma de cálculo dos benefícios”, ou seja, os critérios pelo quais os
valores aportados que passarem a integrar o fundo de previdência serão
Fl. 1195
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

remunerados. Regras estas que no caso concreto constam expressamente do
5o Termo Aditivo, “verbis”:
[...]
Por outro lado, os requisitos de elegibilidade referidos pelo artigo 10 da Lei
no 109/01 são claramente definidos nos planos mantidos pelo Impugnante,
nos termos do 5o Termo Aditivo, “verbis”:
[...]
Além disso, vale lembrar que os planos mantidos pelo Impugnante foram
regularmente aprovados pela SUSEP (que seguramente não os aprovaria caso os
planos não tivessem sido elaborados de acordo com a legislação), deles
constando expressamente que os aportes são livres.
Ademais, por se tratar a previdência privada aberta sob a modalidade PGBL
essencialmente de aplicação em fundos de investimento, sempre sujeitos às
naturais oscilações de mercado e que não geram um benefício previamente
definido (PGBL significa Plano Gerador de Benefício Livre) como ocorre
na previdência oficial, “data venia” não há cabimento que se exija no caso
concreto a existência de “critérios objetivos de planos previdenciários tais
como idade e o tempo de expectativa de vida dos beneficiários” (fl. 789),
que são imprescindíveis para o regime de previdência oficial em que, por
serem previamente definidos os benefícios, torna-se necessário o
denominado “equilíbrio atuarial”, definido pelo MPS como sendo “a
garantia de equivalência, a valor presente, entre o fluxo das receitas
estimadas e das obrigações projetadas, apuradas autuarialmente, a longo
prazo”
(http://www.previdencia.gov.br/arquivos/office/4_120423-
164628-
421.pdf).
[...]
Por fim, cumpre lembrar que por ser o plano em questão um Plano Garantidor
de Benefício Livre (PGBL), deve ser necessariamente estruturado sob a
modalidade “contribuição variável”, como consta do item 10 de seu
Regulamento e prevê o artigo 1o do Anexo à Resolução CNSP no 6 de 1997,
“verbis”:
[...]
Em razão de tais características, os critérios autuariais do plano em questão
apresentam-se no período de concessão do benefício, que é o período em que
o assistido fará jus ao pagamento do benefício (Resolução CNSP no 93/2002,
Anexo I, artigo 1o, XXVI) e não no período de diferimento, assim definido
como o período entre a data de início da cobertura por sobrevivência e a data
contratada para o início do pagamento do benefício (Resolução CNSP no
93/2002, Anexo I, artigo 1o, XXV).
[...]
III.3 – QUANTO AOS RESGATES EFETUADOS PELOS
BENEFICIÁRIOS
[...]
Como se verifica, a legislação previdenciária cuida do resgate como um direito
do participante, que poderá por ele ser exercido durante o prazo de diferimento
após prazo de carência de um ano civil completo, observado determinado
intervalo de tempo entre um resgate e outro, e também as condições do contrato.
Fl. 1196
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

Na verdade em se tratando de Plano Gerador de Benefício Livre –PGBL,
cujas contribuições são aplicadas, no caso, em um Fundo de Investimento
Financeiro Exclusivo – FIFE e convertidas em quotas, é da essência do
Plano o direito de resgate nas condições contratadas, sem que isso implique
em desvirtuar ou desnaturar o Plano que continua a ser de Previdência
Privada.
[...]
Por fim, cabe observar que de qualquer forma, por ser o resgate a qualquer
tempo um direito do beneficiário dos planos de previdência privada aberta, o
Impugnante (instituidor) não tem qualquer ingerência sobre os resgates
eventualmente feitos por seus funcionários, sendo da Entidade Aberta de
Previdência Complementar a responsabilidade pela fiscalização de sua
compatibilidade com a legislação previdenciária. Não podendo, assim, ser
atribuída ao Impugnante qualquer consequência pelo fato de seus funcionários
resgatarem os recursos mantidos no fundo de previdência.
[...]
Com a devida vênia, não procede a alegação da fiscalização de que “O direito
ao resgate no PGBL Empresarial da forma que está estipulada não é uma
imposição legal”, pois, tratando-se de Plano de Previdência Complementar
Aberta, o caput do artigo 27 da Lei Complementar 109/01 não deixa dúvida
de que é DIREITO DO PARTICIPANTE a possibilidade do resgate total
das contribuições vertidas ao plano, como acima exposto.
[...]
Com efeito, segundo a doutrina especializada a liberdade de resgate, uma das
características de Planos de Previdência Complementar Aberta na modalidade
PGBL (que nada mais é do uma aplicação em um Fundo de Investimento), tem
por objetivo garantir ao participante a possibilidade de escolher se deseja
permanecer naquele fundo ou se prefere investir em outros ativos que possam
lhe proporcionar maiores rendimentos e, consequentemente, maior garantia no
futuro.
[...]
Por fim, cumpre observar que o simples passar de olhos sobre a planilha de fl.
826 elaborada pela própria fiscalização evidencia a manifesta improcedência de
sua tese, já que na maioria das situações os resgates ocorridos durante o período
foram superiores aos aportes (em alguns casos muito superiores, como no caso
do Sr. Sérgio A.F. Clemente, em relação ao qual em 2015 os aportes foram de
R$4.800.000,00 e os resgates de R$10.009,448,15), a demonstrar, por óbvio,
que os valores resgatados referem-se a aportes efetuados em períodos
anteriores.
[...]
III.4 – QUANTO À SUPOSTA VIOLAÇÃO À LC 109 DE 2001, QUE NA
VERDADE.SÓ OCORRERÁ SE MANTIDO O LANÇAMENTO
[...]
De início, cabe observar que no que tange aos artigos 2o e 69 da Lei
Complementar no 109/01 o suposto caráter não previdenciário do plano mantido
pelo Impugnante é na verdade premissa da alegada violação aos artigos, neles
não havendo nenhum elemento que permita concluir que o plano em questão,
aprovado pela SUSEP, não seja de natureza previdenciária.
Fl. 1197
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

Já quanto à suposta violação ao artigo 10 da Lei Complementar no 109/01, ela
não ocorre no caso concreto primeiramente porque, ao contrário do que afirma o
i. fiscal autuante, tal norma em momento algum determina que “a forma de
cálculo dos aportes pela Instituidora” deva “estar claramente definidos no
regulamento do plano”, o que já foi demonstrado no item III.2 acima, ao qual o
Impugnante ora se reporta.
Por fim, causa espécie que em tópico dedicado às supostas violações da Lei
Complementar no 109/2001 o i. fiscal autuante tenha arrolado o artigo 28, § 9o,
“p”, da Lei 8.212/91, especialmente quando se considera que no que tange aos
planos mantidos junto a entidades abertas de previdência privada (como é o
caso) tal dispositivo foi revogado justamente pela Lei Complementar no
109/2001.
[...]
Em sendo assim, aplica-se ao caso concreto o artigo 26 da Lei Complementar no
109/01, que disciplina os planos de previdência privada aberta, exatamente o
caso do único plano então mantido pelo Impugnante ao qual se agrega o 5o
Termo Aditivo, instrumento este que, ainda que para argumentar fosse
considerado plano autônomo, não padeceria de nenhuma ilegalidade porque nos
termos da legislação em comento poderia abranger “uma ou mais categorias
específicas de empregados de um mesmo empregador” (§3o do artigo 26 da LC
109/2001), sendo que nesse sentido milita a pacífica jurisprudência da C. 2a
Turma da CSRF, como será demonstrado no tópico seguinte.
[...]
III.5 – QUANTO À JURISPRUDÊNCIA DO CARF E DO STJ
Por fim, em que pesem os acórdãos referidos pelo ilustre fiscal autuante,
cumpre salientar que são vários também os acórdãos que reconhecem a
improcedência do lançamento impugnado.
[...]
IV – INCOMPETÊNCIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL PARA
ATRIBUIR NATUREZA REMUNERATÓRIA A APORTE EFETUADO
NO ÂMBITO DE CONTRATO PREVIDENCIÁRIO APROVADO PELA
SUSEP
Ainda que para argumentar o acima exposto não fosse suficiente para
demonstrar a total improcedência dos autos de infração, cumpre observar que de
qualquer forma a Receita Federal do Brasil carece de competência para
descaracterizar aporte efetuado no âmbito de contrato previdenciário
aprovado pela SUSEP, como é o caso (doc. 02), destacando-se nesse sentido
decisão proferida pelo CARF em PROCESSO DE INTERESSE DO
PRÓPRIO IMPUGNANTE, “verbis”:
[...]
Com efeito, se não pode a entidade aberta de previdência privada explorar
qualquer outro ramo de atividade que não a previdência privada (artigo 73
da Lei Complementar no 109/01 c/c artigo 73 do Decreto-lei no 37/66), é
certo caber à SUSEP fiscalizar e punir tais entidades caso exerçam
atividade diversa, como sustenta a fiscalização ao afirmar que o plano do
Impugnante aprovado pela SUSEP não é de natureza previdenciária.
[...]
Fl. 1198
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

Ora, assim como não compete à Receita Federal classificar como empresa
de capitalização sociedade não autorizada a funcionar pela SUSEP cuja
atividade não seja por esta reconhecida como sendo de capitalização,
TAMBÉM NÃO COMPETE À RECEITA FEDERAL CLASSIFICAR
COMO NÃO TENDO NATUREZA PREVIDENCIÁRIA PLANO DE
PREVIDÊNCIA COMPLEMENTAR APROVADO PELA SUSEP E POR
ESTA AUTORIZADO A FUNCIONAR.
IV – ARGUMENTO AUTÔNOMO DE IMPROCEDÊNCIA DO
LANÇAMENTO: O NÃO CABIMENTO DA MULTA ISOLADA NO
CASO CONCRETO
[...]
Ora, considerando-se que o Parecer Normativo COSIT 01/2002 determina que
“Quando a incidência na fonte tiver a natureza de antecipação do imposto a ser
apurado pelo contribuinte a responsabilidade da fonte pagadora pela
retenção e recolhimento do imposto extingue-se no caso de pessoa física, no
prazo fixado para a entrega da declaração de ajuste anual”, é evidente que
depois do prazo de entrega da declaração de ajuste anual da pessoa física,
quando o imposto só pode ser exigido desta e não mais da fonte, a multa do
inciso I do artigo 44 da Lei no 9.430/96, que deve sempre acompanhar o
tributo (principal) lançado, só poderá ser cobrada da pessoa física, e não
mais da fonte.
[...]

A impugnação foi apreciada pela Delegacia da Receita Federal de Julgamento de
Juiz de Fora – DRJ/JFA, que proferiu o acórdão no 09-70.606 – 1a Turma, em 09 de maio de
2019. A referida decisão recebeu a seguinte ementa:

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE - IRRF
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2015
PLANO
DE
PREVIDÊNCIA
PRIVADA
COMPLEMENTAR.
CARACTERIZAÇÃO DE NATUREZA REMUNERATÓRIA. HIPÓTESE DE
INCIDÊNCIA DO IMPOSTO.
Integram a remuneração e se sujeitam à incidência do Imposto de Renda Retido
na Fonte os aportes de contribuições a planos de previdência privada
complementar se não comprovado o caráter previdenciário destas
contribuições, bem como caracterizado como instrumento de incentivo ao
trabalho concedido a título de gratificação ou prêmio.
IRRF. FALTA DE RETENÇÃO SOBRE PAGAMENTOS EFETUADOS A
PESSOAS FÍSICAS. MULTA E JUROS ISOLADOS.
Verificada a falta de retenção do imposto de renda na fonte após a data fixada
para a entrega da declaração de ajuste anual, no caso de beneficiário pessoa
física, serão exigidos da fonte pagadora multa de ofício e juros isolados.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido

Fl. 1199
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

A decisão recorrida negou provimento à impugnação, mantendo in totum o crédito
tributário exigido através do auto de infração.
Irresignada com a decisão proferida pela DRJ/JFA, a Contribuinte apresentou o
recurso voluntário de e-fls.1.051/1.109, através do qual praticamente repete os mesmos
argumentos já apresentadas quando da impugnação.
Após, vieram os autos a este Conselheiro para análise.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Luiz Augusto de Souza Gonçalves, Relator.
O recurso é tempestivo e preenche os demais pressupostos de admissibilidade,
razão pela qual dele tomo conhecimento.
Como vimos no Relatório, o auto de infração foi lavrado em face do BANCO
BRADESCO S/A, através do qual se está a exigir Multa e Juros Isolados cuja origem seria a
falta de retenção e recolhimento do IRRF incidente sobre aportes suplementares feitos pela
Contribuinte em contas de previdência complementar de titularidade de seus Diretores
Estatutários, Membros do Conselho e empregados no cargo de Superintendente Executivo e
Gerentes Regionais. Considerou a Fiscalização que tais aportes teriam a natureza remuneratória.
Segundo a Fiscalização, o foco da autuação tem origem em aportes suplementares
efetuados pela Recorrente em contas de previdência complementar relacionadas ao 5o Termo
Aditivo ao contrato de Previdência Privada assinado em 30 de julho de 1.999, que instituiu o
Plano de Benefícios Suplementares da CIA, denominado PGBL-empresarial, em que foram
elegíveis para os anos calendários objeto da autuação Diretores Estatutários, Membros do
Conselho, empregados no cargo de Superintendente Executivo e Gerentes Regionais;
posteriormente, referido plano teria sido alterado por contrato previdenciário firmado em outubro
de 2014, que regulamentou tanto a contribuição básica, que não é objeto deste Auto de Infração,
quanto os aportes suplementares, que não teriam tido alteração em seus valores durante o ano de
2014. Ainda segundo a Fiscalização, os valores aportados pela Recorrente neste PGBL-
Empresarial se afastariam da natureza de previdência complementar, caracterizando-se como de
natureza remuneratória, razão esta fundamental para a exigência.
Como vimos no Relatório, o recurso voluntário praticamente repete os mesmos
argumentos já apresentadas quando da impugnação. Ao analisá-lo verificamos que as
pouquíssimas observações que faz em relação à decisão recorrida não são suficientes para com
ela serem contraditadas, limitando-se à sua irresignação dirigida contra o entendimento exarado
pela Autoridade Julgadora de primeira instância. Em assim sendo, e adiantando meu voto pelo
desprovimento do recurso voluntário, usarei da prerrogativa constante do § 12 do art. 114 do
Regimento Interno do CARF (RICARF) para reproduzir o inteiro teor do acórdão proferido pela
Autoridade Julgadora de 1a instância, que adoto como minhas razões de decidir. Após a
reprodução dos fundamentos adotados pelo acórdão combatido, farei minhas considerações
pessoais.
Assim decidiu a DRJ/JFA em seu Acórdão no 09-70.606 – 1a Turma, de 09 de
maio de 2019:
Fl. 1200
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

Inicialmente, destaco que, conforme consignado no Relatório Fiscal e na
Impugnação, a presente matéria é objeto de vários processos administrativos da
própria interessada, inclusive com passagem pelo Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais - CARF, referentes a autuações de anos anteriores aos ora em
discussão.
Assim, embora as decisões administrativas proferidas não vinculem este
colegiado, em razão da ausência de dispositivo legal que lhe confira eficácia
normativa nos termos do inciso III do art. 100 do CTN, para formação da minha
convicção compulsei os acórdãos existentes, conforme se verá a seguir.
1. Da natureza jurídica dos aportes realizados
A Constituição Federal dispõe que a Seguridade Social será financiada por toda
a sociedade, de forma direta e indireta, por meio das seguintes contribuições:
Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma
direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos
orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das
seguintes contribuições sociais: (Vide Emenda Constitucional no 20, de 1998)
I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei,
incidentes sobre: (Redação dada pela Emenda Constitucional no 20, de 1998)
a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados,
a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo
empregatício; (Incluído pela Emenda Constitucional no 20, de 1998)
(destacado)
Por sua vez, o §11 do artigo 201, da Constituição, assevera que "os ganhos
habituais do empregado, a qualquer título, serão incorporados ao salário para efeito
de contribuição previdenciária e conseqüente repercussão em benefícios, nos casos e
na forma da lei".
A seu turno, em consonância com a matriz constitucional, a Lei 8.212/91,
estabelece a base de cálculo da contribuição previdenciária sobre a folha de salários, a
cargo da empresa, da seguinte forma:
Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social,
além do disposto no art. 23, é de
I - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas
a qualquer título, durante o mês, aos segurados empregados e trabalhadores
avulsos que lhe prestem serviços, destinadas a retribuir o trabalho, qualquer
que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de
utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos
serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador
ou tomador de serviços, nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de
convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa. (destacou-se)
Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
I - para o empregado e trabalhador avulso: a remuneração auferida em uma ou
mais empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos
ou creditados a qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o
trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos
habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste
salarial, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à
Fl. 1201
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

disposição do empregador ou tomador de serviços nos termos da lei ou do
contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença
normativa;
Observa-se que a remuneração compõe a totalidade dos rendimentos pagos,
devidos ou creditados, independentemente da nomenclatura atribuída, desde que
destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja sua forma.
No que se refere ao regime de previdência privada complementar, a previsão
Constitucional consta do art. 202:
Art. 202. O regime de previdência privada, de caráter complementar e
organizado de forma autônoma em relação ao regime geral de previdência
social, será facultativo, baseado na constituição de reservas que garantam o
benefício contratado, e regulado por lei complementar. (Redação dada pela
Emenda Constitucional no 20, de 1998) (Vide Emenda Constitucional no 20, de
1998)
§ 1° A lei complementar de que trata este artigo assegurará ao participante de
planos de benefícios de entidades de previdência privada o pleno acesso às
informações relativas à gestão de seus respectivos planos.(Redação dada pela
Emenda Constitucional no 20, de 1998)
§ 2° As contribuições do empregador, os benefícios e as condições contratuais
previstas nos estatutos, regulamentos e planos de benefícios das entidades de
previdência privada não integram o contrato de trabalho dos participantes,
assim como, à exceção dos benefícios concedidos, não integram a remuneração
dos participantes, nos termos da lei.(Redação dada pela Emenda
Constitucional no 20, de 1998) [destacou-se].
Assim, em atendimento ao caput do artigo acima, a Lei Complementar n°
109/2001, veio a regulamentar a previdência privada complementar, a qual é baseada
na constituição de reservas que garantam o benefício contratado, nos termos de seus
artigos 1o e 2o abaixo reproduzidos:
Art. 1° O regime de previdência privada, de caráter complementar e
organizado de forma autônoma em relação ao regime geral de previdência
social, é facultativo, baseado na constituição de reservas que garantam o
benefício, nos termos do caput do art. 202 da Constituição Federal, observado
o disposto nesta Lei Complementar.
Art. 2o O regime de previdência complementar é operado por entidades de
previdência complementar que têm por objetivo principal instituir e executar
planos de benefícios de caráter previdenciário, na forma desta Lei
Complementar. [destacou-se]
No presente caso, a situação fática trazida pela fiscalização demonstra a
incidência de contribuições previdenciárias e imposto de renda na fonte sobre os
aportes suplementares efetuados pela autuada a plano de previdência privada, uma vez
que, além de o plano não estar disponível a totalidade de seus empregados, as verbas
vertidas ao plano não visavam à constituição de reservas que garantam benefício
previdenciário, possuindo natureza remuneratória, conforme demonstrado a frente.
A impugnante alega a derrogação do artigo 28, §9o, "p", da Lei n° 8.212/91,
pelo parágrafo §1o do artigo 69 da LC 109/01, abaixo reproduzido:
Art. 69. As contribuições vertidas para as entidades de previdência
complementar, destinadas ao custeio dos planos de benefícios de natureza
Fl. 1202
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

previdenciária, são dedutíveis para fins de incidência de imposto sobre a
renda, nos limites e nas condições fixadas em lei.
§ 1° Sobre as contribuições de que trata o caput não incidem tributação e
contribuições de qualquer natureza. [destacou-se.]
Entretanto, os pagamentos de contribuições a planos de previdência privada
complementar, quando não comprovado o caráter previdenciário dessas
contribuições, integram a remuneração e se sujeitam à incidência de contribuição
previdenciária e imposto de renda na fonte.
Nesse sentido, a autoridade lançadora consignou no Relatório Fiscal que "O
artigo 69 e parágrafo 1o da LC 109/01 prevê a não incidência de tributação e
contribuições de qualquer natureza para custeio dos planos de benefício de natureza
previdenciária, que como foi demonstrado, não é o caso do PGBL Empresarial
instituído pelo contribuinte." No mesmo diapasão, afirmou que os "aportes
suplementares no plano PGBL Empresarial não visaram a constituição de reservas
garantidoras de benefícios possuindo natureza claramente remuneratória."
[destacou-se].
Essa questão e outras ora em litígio já foram enfrentadas, inclusive com
passagens pelas Câmaras baixas e superior do CARF, em vários processos relativos ao
mesmo PGBL Empresarial da interessada, para fatos geradores ocorridos desde o ano
de
2005
(ex.:
processos
16327.720218/2013-64,
16327.001612/2010-57,
16327.720757/2016-46, 16327.720755/2016-57 e 16327.720995/2018-13). Nesses
julgados, foi reconhecido o caráter remuneratório do referido PGBL, tendo sido
mantidas as exigências de contribuição previdenciária e da multa e dos juros isolados
pela falta de retenção do IRRF.
No processo no 16327.720218/2013-64, fatos geradores ocorridos no ano de
2009, a Câmara Superior de Recursos Fiscais - CSRF reconheceu o caráter
remuneratório dos aportes suplementares desse mesmo PGBL-Empresarial do
Bradesco1. Ao ensejo:
Recurso no Especial do Contribuinte
Acórdão no 9202004.345 – 2a Turma
Sessão de 24 de agosto de 2016
Matéria Salário Indireto Previdência Privada
Recorrente BANCO BRADESCO S/A
Interessado FAZENDA NACIONAL
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
PREVIDÊNCIA PRIVADA COMPLEMENTAR ABERTA. CONCEDIDA A
TÍTULO DE GRATIFICAÇÃO OU PRÊMIO. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA DA
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.
Integram a remuneração e se sujeitam à incidência de contribuição
previdenciária os aportes de contribuições a planos de previdência privada
complementar,
senão
comprovado
o
caráter
previdenciário
destas
contribuições.
Com o advento da Lei Complementar n° 109/2001, somente no regime fechado,
a empresa está obrigada a oferecer o benefício à totalidade dos segurados
empregados e dirigentes. No caso de plano de previdência complementar em
Fl. 1203
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

regime aberto, poderá eleger como beneficiários grupos de empregados e
dirigentes pertencentes a determinada categoria, desde que não seja
caracterizado como instrumento de incentivo ao trabalho nem seja concedido
a título de gratificação ou prêmio. [destacou-se.]
Especificamente para os fatos geradores ocorridos nos anos de 2014 a 2015, ora
em discussão, foi proferido o Acórdão no 09-70.291 - 5a Turma da DRJ/JFA (processo
no 16327.720995/2018-13), na sessão de 28/03/2019, que também manteve a
exigência das contribuições previdenciárias.
Recorrendo agora ao processo 16327.720757/2016-46, para integrar o presente
voto como razões de decidir, transcreve-se excerto do voto vencedor do Acórdão
CARF no 2201-004.973, proferido recentemente, na sessão de 12/02/2019:
Peço vênia para divergir do voto do eminente Relator, por entender que o
plano de previdência privada instituído pela instituição financeira recorrente
não possui o necessário caráter previdenciário para ser concebido como tal.
Além de o plano de previdência privada não ter sido disponibilizado
igualitariamente para a totalidade dos empregados e diretores da empresa,
verificou-se que o PGBL Empresarial está inserido dentro da política
remuneratória atribuída aos administradores, consoante se infere dos arts. 1o e
3o do Regimento do Comitê, em que se depreende que o objetivo do mencionado
Comitê é propor ao Conselho de Administração as políticas e diretrizes da
remuneração dos Administradores Estatutários da organização, tendo por base
as metas de desempenho estabelecidas pelo Conselho.
De acordo com o art. 18, I, da Lei Complementar no 109/2001, há a exigência
de que “plano de custeio, com periodicidade mínima atual, estabelecerá o nível
de contribuição necessário à constituição das reservas garantidoras de
benefícios, fundos, provisões à cobertura das demais despesas, em
conformidade com os critérios fixados pelo órgão regulador e fiscalizador”.
Não se verificou regra para a contribuição da instituidora. Os aportes
realizados em favor dos empregados e administradores possuíam nítido caráter
remuneratório, eis que não levavam em conta caráter objetivos de planos
previdenciários, como a idade dos beneficiários, mas estavam vinculados ao
alcance dos objetivos institucionais, funcionando como uma verdadeira
gratificação pelos serviços prestados, em evidente caráter contraprestacional.
Este mesmo plano PGBL Empresarial já foi objeto de análise por este CARF,
nos autos do processos nos 16327.720755/201657. Os fatos geradores são
idênticos, diferindo apenas o período de apuração.
Por absoluta concordância com o voto proferido pelo Conselheiro Reginaldo
Paixão Emos, adoto o como minha razão de decidir, nos termos abaixo.
Incidência de Contribuições Previdenciárias sobre os Pagamentos
destinados à Previdência Complementar no Plano de Benefícios da
Modalidade PGBL
Inicialmente, cumpre reconhecer que este Conselho já proferiu decisões
adotando o entendimento de que não subsiste a condição prevista na
alínea "p" do §9° do art. 28 da Lei 8.212, de 24 de julho de 1991, ou seja,
a condição de que o plano de previdência complementar esteja disponível
à totalidade dos empregados e dirigentes, em se tratando de plano de
benefício instituído por entidade de previdência complementar aberta.
Isso por que a Lei Complementar n° 109/01, em seu Art. 26, §2° e 3°,
permitiu, no caso de tais entidades, que o plano seja oferecido apenas a
Fl. 1204
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

grupos constituídos por categorias específicas. Contêm pronunciamentos
nesse sentido o Acórdão n° 2401004.776 4a Câmara/1a Turma Ordinária
e o Acórdão n° 9202004.345 2a Turma da Câmara Superior de Recursos
Fiscais.
No entanto, a principal sustentação a amparar a decisão recorrida e o auto
de infração é que integram a remuneração e se sujeitam à incidência de
contribuição previdenciária os pagamentos de contribuições a planos de
previdência privada complementar, se não comprovado o caráter
previdenciário destas contribuições. Essa questão foi muito bem
explicada no voto vencedor do Acórdão n° 2401004.776 4a Câmara / 1a
Turma Ordinária, do qual transcrevo o trecho abaixo e adoto suas razões:
(...)
Não discordo que se aplica aos planos de previdência privada o contido
na Lei Complementar (LC) n° 109, de 29 de maio de 2001, inclusive
quanto aos efeitos tributários, a qual estabeleceu que os montantes
vertidos para as entidades de previdência complementar, destinados ao
custeio dos planos de benefícios de natureza previdenciária, não estão
submetidos à tributação (arts. 68 e 69).
Trata-se a LC n° 109, de 2001, que, por sinal, retira seu fundamento de
validade do art. 202 da Carta da República de 1988, na redação dada pela
Emenda Constitucional n° 20, de 15 de dezembro de 1998, de uma
legislação especial e posterior à Lei n° 8.212, de 24 de julho de 1991.
Vale dizer, a Lei 8.212, de 1991, nessa matéria, continua produzindo
efeitos apenas no que não for incompatível com a LC n° 109, de 2001.
A condição de oferecimento de plano de previdência a todos os
empregados e diretores para exclusão dos valores pagos pelas pessoas
jurídicas da base de cálculo das contribuições previdenciárias, tal como
prevista na alínea ”p” do § 9° do art. 28 da Lei n° 8.212, de 1991,
permanece válida para o programa de previdência complementar fechado
(art. 16 da LC n° 109, de 2001).
Por outro lado, quanto aos planos coletivos de previdência aberta, as
contribuições a eles vertidas escapam à tributação previdenciária ainda
que o empregador contrate previdência complementar diferenciada
apenas para determinado grupo ou categoria específica dos seus
trabalhadores (art. 26, §§ 2° e 3°, da LC n° 109, de 2001).
Entretanto, quer na previdência complementar fechada ou aberta, para o
fim de exclusão da base de cálculo previdenciária, nos termos dos arts. 68
e 69 da LC n° 109, de 2001, impõe-se a necessidade de identificação do
caráter previdenciário do plano de benefício com o finalidade de
constituição de reservas. Senão vejamos o que menciona a Constituição
da República e a Lei complementar:
[...]
Como se observa, o incentivo estatal que afasta a tributação está vinculado
diretamente à instituição de planos de previdência complementar, os quais
visam estimular a poupança interna, proporcionando ao trabalhador, ou a seu
dependente, um determinado nível de renda futura e substitutiva/complementar
da remuneração da atividade laboral, cujos benefícios previstos nos planos, via
de regra, estão relacionados a ocorrência de eventos por sobrevivência, morte
ou invalidez total ou permanente.
Fl. 1205
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

Em vista disso, os valores dos aportes feitos ao plano de previdência,
denominado de contribuições, mesmo que estruturado na modalidade de
contribuição variável, devem ter por objetivo a constituição de reservas, as
quais uma vez investidas formarão a provisão matemática de benefícios a
conceder.
[...]
Conforme se demonstrará a seguir esses aportes suplementares no plano PGBL
Empresarial não visaram a constituição de reservas garantidoras de benefícios
possuindo natureza claramente remuneratória.
[...]
[...] ao buscar a coerência do § 9° do art. 28 da Lei 8.212/91, citado acima,
com os dispositivos da lei complementar 109/01, é imperioso perseguir também
a unidade de nosso ordenamento, remontando ao mandamento geral do Art.
202 da Carta Magna. Essa norma, de hierarquia superior, exige do regime de
previdência privada que este seja baseado na formação de reservas para
garantia do benefício previdenciário contratado. Redação no mesmo sentido se
vê no art. 1° da própria Lei Complementar 109/01. Impossível, portanto,
afastar o requisito constitucional de existência de um propósito previdenciário.
Esse mesmo mandamento determina o alcance da regra do parágrafo 2° do Art.
202, que prevê a não integração das contribuições à remuneração dos
participantes. Essa não integração deve observar a condição do caput, de que o
regime seja baseado na constituição de reservas para a concessão de
benefícios.
Alicerçou-se ainda a decisão recorrida no fato de que o Estatuto Social prevê
um Comitê de Remuneração, composto por membros do Conselho de
Administração, cujo objetivo é assessorar esse Conselho na política de
remuneração dos Administradores, que tem como uma de suas atribuições ”...
realizar a distribuição das verbas de remuneração e previdenciária aos
administradores”. Essa citação, constante do Relatório Fiscal, ressalta o
caráter de vantagem adicional da previdência oferecida, tratada juntamente
com as remunerações diretas. Na sequência, a autoridade fiscal transcreve
trecho da Assembleia Geral de 09/03/2012, em que resta evidenciada não
apenas o caráter de vantagem adicional da previdência privada, mas também a
sua relação estreita com os resultados:
[...]
Objetou a recorrente que, nos termos do parágrafo 2° do Art. 202 da CF/88, as
contribuições discutidas foram pagas a entidade de previdência privada
regularmente constituída e que os planos foram instituídos na forma da lei.
Assim, não podem ser consideradas integrantes da remuneração. Essa previsão
constitucional equivale a verdadeira imunidade. Todos os fatos invocados pela
fiscalização para justificar a exigência fiscal estão de acordo com a legislação
que disciplina a matéria e que o plano foi aprovado pela Susep e, por isso, tem
respaldo legal. Contudo, a atividade da Susep como órgão regulador e
fiscalizador, previsto na LC 109/01, assegura ao participante a solvência do
plano, devendo sempre ser avaliado seu equilíbrio financeiro e atuarial. A
fiscalização das entidades de previdência complementar aberta pela Susep, no
entanto, não afasta a competência das autoridades fiscais, relativamente ao
pleno exercício das atividades de fiscalização tributária, conforme determina o
§ 4° do art. 41 da LC 109/01:
Fl. 1206
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

[...]
Quanto aos resgates, na Cláusula Quarta do 5° Termo Aditivo ao Contrato de
Previdência Privada, estão estipuladas as regras "Do Resgate", por meio das
quais se vê que, mediante autorização expressa da Instituidora, o participante
poderá resgatar parte ou a totalidade do saldo das contribuições, tanto da
parte paga pela Instituidora, quanto da parte vertida pelo participante.
Argumentou a recorrente que, ao participante, é possibilitado o resgate total
das contribuições vertidas ao plano e que tal possibilidade está prevista art. 27
da Lei Complementar 109/01. Transcreveu ainda normas complementares que
prevêem os regates como um direito do participante. Frisou também que os
valores resgatados em 2012 referem-se a contribuições existentes dois anos
antes de cada data e que a recorrente não tem controle algum sobre os resgates
efetuados pelos participantes. Segundo a fiscalização os resgates realizados
pelos participantes do PGBL, via de regra, ocorreram em janeiro de cada ano,
em valores substanciais, com montantes semelhantes aos totais dos valores
aportados anualmente ao mesmo plano. O quadro comparativo constante do
Relatório Fiscal às fls. 16 [vide fls. 21 e 22 do Relatório Fiscal do presente
processo - acrescentei] mostra os valores envolvidos, ingressos e saídas de
recursos financeiros, demonstrando quão significativos são esses resgates
comparados às remunerações e aos próprios aportes. O conteúdo material da
realidade apurada divergiu substancialmente da forma adotada pela
recorrente. Essa realidade substancial verificada foi a forma alternativa de
remuneração, por meio de uma sistemática de aportes e resgates,
demonstrando a falta de propósito previdenciário do plano em relação a tais
valores.
Admitir essa forma de supressão das contribuições previdenciárias para isentar
aqueles que têm grande capacidade contributiva representa uma forma de
negativa aos Princípios que regem a Previdência Social. O Art. 194 da CF/88
traz como um dos princípios da Seguridade Social a "equidade na forma de
participação do custeio", que visa justamente garantir que quem pode mais,
deve contribuir com mais, e que quem pode menos, deve contribuir com menos.
Na mesma direção, o Princípio da solidariedade (não expresso), que impõe a
todos o dever de custear os benefícios, em prol da justiça social, inerente ao
sistema. Sob tais Princípios, para salários elevados, a empresa contribuirá
sobre a totalidade da remuneração, ainda que o segurado não vá usufruir de
benefícios acima do teto legal.
A título de cotejo, vale recordar que, na esfera civil, se o agente agir em
prejuízo alheio, deixando de considerar a finalidade social do direito subjetivo
utilizado, mesmo que atuando dentro das prerrogativas que o ordenamento
jurídico lhe concede, poderá cometer ato ilícito. Contra essa utilização do
direito, em detrimento dos fins sociais e em prejuízo de outrem, foi positivada a
figura jurídica do chamado "abuso de direito". O Código Civil de 2002
introduziu esse conceito por meio do artigo 187 e lhe declarou a ilicitude,
embora sem referência explícita:
[...]
De retorno ao campo tributário, a própria norma que previu a não incidência
de contribuições previdenciárias sobre o valor das contribuições vertidas aos
programas de previdência complementar, resguardou a observância ao Art. 9°
da CLT, que traz uma ressalva contra atos capazes de desvirtuar a aplicação
da lei, mostrando, assim, a preocupação do legislador com o mau uso do
direito criado. Seguem os artigos:
Fl. 1207
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

[...]
No caso destes autos, a busca pela realidade substancial do fato justificou-se
pela proteção aos interesses da Previdência Social diante da liberdade do
contribuinte de utilizar formas jurídicas capazes de contornar ou diminuir,
exacerbadamente, as contribuições previdenciárias. A autoridade fiscal
identificou um desencontro entre a intenção de fato e a intenção de direito e, a
partir daí, promoveu uma requalificação dos fatos. Os pagamentos antes
qualificados como aportes à previdência complementar foram requalificados
como remunerações, em razão de sua expressividade e de seus resgates. Essa
realidade, subjacente às normas que tratam da previdência complementar, foi
retratada no relatório fiscal e na decisão recorrida, evidenciando o caráter
remuneratório dos aportes a título de contribuições à previdência
complementar, no Plano de Benefícios da modalidade PGBL. Por tais motivos,
esses aportes situam-se no campo de incidência das contribuições
previdenciárias. [destacou-se.]
Assim como constatado nos processos supramencionados, no presente caso a
fiscalização também trouxe elementos que demonstram que os valores de aportes
suplementares pelo contribuinte ao PGBL Empresarial não visavam à constituição de
reservas garantidoras de benefícios, possuindo evidente natureza remuneratória,
divorciando-se do objetivo da isenção concedida pelo legislador, qual seja, a formação
de reservas que possibilitem concessão futura de benefício.
Embora a impugnante formalmente refira-se à Termo Aditivo ao Plano Geral (o
qual se destina a todos os segurados da empresa), o PGBL Empresarial possui regras
autônomas, inteiramente distintas das que regem o plano geral, bem como possui
limitação dos participantes, demonstrando efetivamente tratar-se de plano autônomo,
ao contrário do que alega a requerente.
Abaixo quadro comparativo entre o Plano geral e o PGBL Empresarial, onde
observa-se as principais diferenças entre os mesmos:

Fl. 1208
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

2. Contribuições a cargo da empresa instituidora sem regras definidas -
aportes decorrentes de gratificação ou prêmio por desempenho.
A fiscalização constatou que a impugnante possuía um Comitê de
Remuneração, composto pela alta direção do Banco Bradesco, o qual assessorava o
Conselho de Administração quanto aos valores a serem pagos aos administradores
estatutários do contribuinte, inclusive os aportes em questão, cujas propostas são
submetidas às Assembléias Gerais. Da leitura do regimento do comitê de
remuneração, verifica-se que a linha geral de atuação do mesmo é estabelecer a
remuneração dos administradores com base em resultados e performances, sendo que
o artigo 1o do mesmo menciona que o objetivo do comitê de remuneração é "propor
ao Conselho de Administração as políticas e diretrizes de remuneração dos
Administradores Estatutários da Organização, tendo por base as metas de
desempenho estabelecidas pelo Conselho." Em seu artigo 3o, alínea “a” o regimento
prevê que o Comitê deverá submeter ao Conselho de Administração a política e
diretriz de remuneração dos Administradores Estatutários, com base nas metas,
objetivos e performance da Sociedade e retorno aos acionistas.
Os próprios documentos societários da contribuinte coligidos pela fiscalização
(Formulário de Referência, Demonstrações Financeiras, atas de assembleias) inserem
o PGBL Empresarial dentro da política e diretriz da remuneração atribuída aos
administradores, não havendo relação com o objetivo de constituição de previdência
complementar. Por exemplo, a Ata da AGO anexa ao processo (doc 22):
"1. Remuneração dos Administradores - Para o exercício de 2012, propomos
manter inalterados os valores fixados na Assembléia Geral Ordinária realizada
em 2011, quais sejam: - o montante global anual de até R$250.000.000,00 para
a remuneração dos Administradores, e - a verba anual de até
R$250.000.000,00 destinada a custear o Plano de Previdência Complementar
Aberta destinada aos Administradores e Funcionários da Organização
Bradesco. Esses montantes justificam-se devido à grande experiência dos
Fl. 1209
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

Administradores e ao seu alto grau de conhecimento da Companhia, haja vista
que a maioria fez carreira na própria Organização, bem como à necessidade de
reter talentos num mercado cada vez mais competitivo. O Comitê de
Remuneração avaliará, permanentemente, a performance corporativa, o
cumprimento dos objetivos e a sustentabilidade dos negócios, com o propósito
de verificar se os resultados justificam distribuições das verbas até os limites
ora propostos. Conforme determina a letra “n” do Artigo 9° do Estatuto Social,
o montante global anual da remuneração e da verba previdenciária será
distribuído em reunião do Conselho de Administração, aos membros do próprio
Conselho e da Diretoria
Com efeito, as Atas das Assembleias Gerais Extraordinária e Ordinária de
10/03/2014 e 10/03/2015 se limitam a informar os valores aprovados para
remuneração dos administradores do grupo Bradesco e a verba destinada ao custeio ao
plano de Previdência Complementar dos mesmos, sem as justificativas apresentadas
na Ata da AGO de 2012. Entretanto, conforme registrado no Relatório fiscal, os
valores aprovados das remunerações são idênticos, tendo a impugnante tido apenas o
cuidado de retirar as justificativas para os montantes aprovados.
Além disso, nas Notas Explicativas das Demonstrações Financeiras 2015 (item
30), a contribuinte informa acerca da remunerações dos administradores referindo-se
ao PGBL Empresarial. Já os contratos previdenciários em que são elegíveis a
totalidade dos empregados e que participam também diretores e empregados
participantes do PGBL empresarial, as informações destes contratos aparecem no item
benefícios a empregados destas Demonstrações Financeiras (item "32) BENEFÍCIOS
A EMPREGADOS").
Os valores informados relativos aos administradores são consolidados do grupo
Bradesco. Veja (Doc.4 - fl. 52 dos autos):
30) (...)
(...)
b) Remuneração do pessoal-chave da Administração
Anualmente, na Assembleia Geral Ordinária são fixados:
O montante global anual da remuneração dos Administradores, que é definido
em reunião do Conselho de Administração, a ser pago aos membros do próprio
Conselho e da Diretoria, conforme determina o Estatuto Social; e
A verba destinada a custear Planos de Previdência Complementar aberta dos
Administradores, dentro do Plano de Previdência destinado aos Funcionários e
Administradores da Organização Bradesco.
Para 2015, foi determinado o valor máximo de R$ 349.900 mil para
remuneração dos Administradores e de R$ 353.050 mil para custear planos de
previdência complementar de contribuição definida.
Ainda em relação à remuneração da Administração, a atual política estabelece
que 50% do valor líquido da remuneração variável, caso haja, deve ser
destinada à aquisição de ações PN do Banco Bradesco S.A., que terão sua
movimentação disponível em três parcelas iguais, anuais e sucessivas,
vencendo a primeira parcela no ano subsequente da data de pagamento. Este
procedimento está aderente à Resolução no 3.921/10 do CMN, que dispõe sobre
a política de remuneração de administradores das instituições financeiras.
Benefícios de curto prazo a administradores
Fl. 1210
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

Note-se que mesmo que se considere que os aportes suplementares são de R$
315.058.090,36 em 2014 e R$ 302.935.600,00 em 2015, conforme apontado na
impugnação, tais valores são bastante significativos em relação ao total de proventos,
de R$ 319.742.916,27 em 2014 e R$ 309.863.851,47 em 2015.
Ademais, as contribuições da instituidora não foram estabelecidas em contrato
para o plano em questão. Tanto as "contribuições" da instituidora quanto do
participante eram definidas e alteradas pelo Conselho de Administração, cujos valores
a serem pagos a título de previdência privada eram previamente definidos pelo comitê
de remuneração, de forma unilateral, levando em consideração os resultados apurados
nos segmentos de negócios, a alta qualificação, o tempo de serviço e desempenho dos
beneficiários, conforme expresso em seus documentos societários, o que demonstra
seu caráter remuneratório, decorrentes da retribuição pelo trabalho.
A impugnante alega a possibilidade de contribuição adicional de qualquer valor,
a qualquer tempo, pelas disposições contidas no artigo 1o do Anexo I da Circular
SUSEP no 183/2002, no artigo 28, §2o, da Resolução CNSP no 139/2005, e no artigo
8o, caput, da Circular SUSEP no 338/2007. No entanto, tais disposições se destinam ao
participante do plano de previdência privada, e não a seu instituidor, corroborando o
caráter remuneratórios de tais pagamentos, já que os valores de contribuição da
autuada para este plano de previdência, não estavam claramente previstos no seu
próprio contrato e eram definidos por critérios ligados à contraprestação do trabalho,
como visto acima.
A Lei Complementar n° 109/2001, em seu artigo 10, inciso I, determina que a
forma de cálculo dos benefícios esteja indicada em certificado entregue a todo
participante e disponível a todo pretendente. O art. 18 da referida lei complementar
determina que “plano de custeio, com periodicidade mínima anual, estabelecerá o
nível de contribuição necessário à constituição das reservas garantidoras de
benefícios, fundos, provisões e à cobertura das demais despesas, em conformidade
com os critérios fixados pelo órgão regulador e fiscalizador”.
Não obstante determinação legal para que a forma de cálculo dos benefícios seja
transparente, e elaboração do plano de custeio, com periodicidade anual, de maneira a
estabelecer o nível de contribuição necessário para as reservas previdenciárias,
observa-se que no Termo Aditivo que instituiu o PGBL Empresarial não foi verificada
regra para as contribuições da Instituidora, apenas a menção de que a Instituidora fará
contribuições mensais ao PGBL individualizadas a cada participante.
Conforme já transcrito do voto vencedor do Acórdão CARF no 2201- 004.973,
tais aportes não levam em consideração critérios objetivos de planos previdenciários,
como idade ou expectativa de vida dos beneficiários, como bem expôs a fiscalização,
ficando vinculados ao alcance de resultados de negócios, retenção de talentos e
reconhecimento pelos serviços prestados, sendo indubitável tratar-se na verdade de
retribuição pela atividade laborativa.
Assim, não prospera a alegação da impugnante de que basta que as
contribuições sejam vertidas para Planos de Previdência para afastar a incidência
Fl. 1211
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

tributária. Não importa a nomenclatura ou título atribuído a tais verbas, sendo
necessário para exclusão da incidência tributária, a comprovação de que de fato sua
natureza jurídica é a constituição de reservas destinadas a benefícios previdenciários
futuros, condição que a impugnante não comprova, dissociando-se do objetivo da
isenção concedida pelo legislador, expressas tanto na Lei 8.212/91, em seu artigo 28,
§9o, alínea "p", bem como no art. 69, §1o da Lei Complementar n° 109/2001.
Verificou-se ainda outros elementos que demonstram que os aportes
suplementares efetuados pelo contribuinte, não visavam a formação de reservas
previdenciárias.

3. Aportes realizados a participantes em gozo do benefício, sem previsão
contratual.
O 5o Termo Aditivo (Doc. 9 - fls. 113/119) reconhece em sua claúsula 11.1 que
prevalece as condições alteradas pelo referido instrumento em relação ao Plano Geral.
Conclui-se, portanto, que não havendo regra específica pelo termo aditivo, aplica-se a
regra geral.
O Plano Geral (Doc. 8 - fls. 72/112), extensível a todos os empregados,
estabelece que os participantes em gozo de um dos benefícios previstos no contrato,
passarão a se relacionar diretamente com a Bradesco Vida e Previdência,
desvinculando-se da Instituidora, cujas contribuições mensais pagas pela mesma
cessará (cláusula 3.8 do Contrato Previdenciário de 20/05/2000). Já o PGBL
Empresarial, objeto da autuação, nada dispõe a respeito.
O contribuinte, em atendimento à intimação fiscal apresentou relação de
segurados do plano de previdência complementar em gozo de benefício (Doc 20). A
fiscalização constatou que vários dirigentes e empregados em gozo de benefício do
plano de previdência privada continuaram a receber os aportes suplementares da
empresa nas suas contas.
Ainda que não haja vedação legal que beneficiário previdenciário faça adesão a
um outro plano de previdência, tal situação não estava prevista, sendo certo que a
regra pactuada era de contribuições cessadas pela Instituidora.
Portanto, se o contribuinte continua a aportar valores a participantes que já se
encontram em gozo de benefícios, tais valores não estão abrangidos pelo contrato que
lhe dá origem, concluindo-se que referidos valores não possuem caráter
previdenciário.

4. Dos resgates de praticamente a totalidade dos valores
Os Contratos Previdenciários extensivos a todos os empregados e
Administradores do Bradesco, o qual também é um plano de previdência privada na
modalidade PGBL, permite que o valor do resgate será equivalente ao saldo formado
exclusivamente pelas contribuições feitas às expensas do Participante.
No termo aditivo em questão, é aberto aos participantes (composto pelo
Presidente do Conselho, os Conselheiros, Diretores Estatutários, Diretores Técnicos,
Assessor da Diretoria e Superintendentes Executivos) o resgate de qualquer valor,
apenas observada a legislação em vigor e prazos de carência. Ainda que o beneficiário
peça desligamento da empresa, resgatará o saldo da conta Participante e Parte
Instituidora.
Fl. 1212
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

Embora a autuada alegue que o resgate é um direito do participante, e portanto
que cumpre imposição legal, na verdade tal situação demonstra que os aportes não
visam a efetuar poupança de longo prazo para lastrear benefícios previdenciários
futuros, mas evidente interesse da instituidora em garantir que o valor vertido integre o
patrimônio do beneficiário, sem qualquer condição e assegurada disponibilidade.
Neste sentido, a fiscalização mediante consulta à DIRF, verificou que os valores
do rendimento do trabalho assalariado - código 561 são em alguns casos idênticos aos
valores de aporte da empresa, ou em outros praticamente similares. Os resgates do
PGBL Empresarial foram de valores substanciais, cujas retiradas eram feitas, em
geral, nos meses de fevereiro e março (vide Relatório Fiscal - pg 21, fl. 791).
Para os meses de fevereiro de 2014 e março de 2015, a fiscalização verificou
que os resgates destinavam-se a compras de ações da BBD Participações, holding do
grupo econômico da interessada, e que somente membros do Conselho de
Administração e Diretoria Estatutária do Bradesco, bem como funcionários
qualificados do Bradesco podem deter essas ações da BBD, ou seja, as mesmas
pessoas elegívies ao PGBL Empresarial. Além disso, foi constatado que a venda
posterior das ações do BBD gerou um ganho de capital elevado para cada acionista
(R$50.616.052,01,
R$32.447.367,59,
R$34.621.936,28,
R$23.261.591,30
e
R$10.908.482,69, conforme os exemplos constantes do Doc. 6).
Tais aspectos indicam que os aportes não visavam à constituição de reservas
que garantam a concessão de benefícios futuros, evidenciando dissociação com o
previsto no art. 202 da Constituição Federal e artigos 1o e 2o da LC 109/2001,
denotando remuneração indireta.
Também, não há como se acolher a tese da impugnante de que tais
contribuições suplementares visavam a proporcionar na inatividade padrão de vida
semelhante ao que o beneficiado tinha em atividade, ou que visa amparar aos efeitos
dos riscos sociais como velhice, invalidez ou morte. Ao permitir o resgate de
praticamente a totalidade das contribuições, sem qualquer condicionante, fica evidente
a falta de importância com o equilíbrio financeiro e atuarial de tal plano, evidenciando
mais uma vez, que os valores visavam a remuneração dos altos dirigentes da
Instituidora.
Os resgates são permitidos pela legislação. Por si só, não teriam o condão de
descaracterizar a natureza de previdência privada dos valores em questão, no entanto,
assumem relevância ao compor o conjunto dos demais elementos probatórios, ainda
mais ao se considerar as circunstâncias em que ocorreram de quase totalidade dos
valores aportados e com habitualidade em janeiro de cada ano. Ressalte-se que, pelo
mesmos nos anos de 2009 a 2012, também ocorreram resgates nos mesmos moldes
(processos 16327.720218/2013-64, 16327.720052/2015-48 e 16327.720757/201646).
Ainda que se considere que os resgates referiram-se a aportes efetuados dois anos
antes, tal fato concorre também para desconstituição de reservas de poupança a longo
prazo, próprias de planos previdenciários.
Por fim, deve-se levar em consideração que mesmo que o Plano PGBL
Empresarial em questão tenha sido aprovado pela SUSEP, os aspectos da relação
jurídica tributária sujeito ativo/contribuinte está sujeito à fiscalização pela Receita
Federal do Brasil. É próprio da autoridade administrativa tributária, consignado no
CTN, artigos 114, 116, 142 e 149, a possibilidade de buscar a identificação concreta e
material da situação legalmente necessária à ocorrência do fato gerador.
Neste sentido, a própria Lei Complementar n° 109/2001, em seu §4o, do artigo
41 assegura o pleno exercício das atividades da fiscalização tributária, in verbis:
Fl. 1213
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

Art. 41. No desempenho das atividades de fiscalização das entidades de
previdência complementar, os servidores do órgão regulador e fiscalizador
terão livre acesso às respectivas entidades, delas podendo requisitar e
apreender livros, notas técnicas e quaisquer documentos, caracterizando-se
embaraço à fiscalização, sujeito às penalidades previstas em lei, qualquer
dificuldade oposta à consecução desse objetivo.
§ 1o órgão regulador e fiscalizador das entidades fechadas poderá solicitar dos
patrocinadores e instituidores informações relativas aos aspectos específicos
que digam respeito aos compromissos assumidos frente aos respectivos planos
de benefícios.
§ 2° A fiscalização a cargo do Estado não exime os patrocinadores e os
instituidores da responsabilidade pela supervisão sistemática das atividades
das suas respectivas entidades fechadas.
§ 3° As pessoas físicas ou jurídicas submetidas ao regime desta Lei
Complementar ficam obrigadas a prestar quaisquer informações ou
esclarecimentos solicitados pelo órgão regulador e fiscalizador.
§ 4° O disposto neste artigo aplica-se, sem prejuízo da competência das
autoridades fiscais, relativamente ao pleno exercício das atividades de
fiscalização tributária. [destacou-se.]
5. Multa isolada
O lançamento da multa isolada de 75%, calculada sobre o valor do imposto de
renda que deixou de ser retido na fonte sobre os referidos pagamentos caracterizados
como de natureza remuneratória, foi realizado com base no artigo 9o da Lei no 10.426,
de 2002, com a redação dada pela Lei no 11.488, de 2007, que estabelece:
Art. 9o Sujeita-se à multa de que trata o inciso I do caput do art. 44 da Lei no
9.430, de 27 de dezembro de 1996, duplicada na forma de seu § 1o, quando for
o caso, a fonte pagadora obrigada a reter imposto ou contribuição no caso de
falta de retenção ou recolhimento, independentemente de outras penalidades
administrativas ou criminais cabíveis. (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
Parágrafo único. As multas de que trata este artigo serão calculadas sobre a
totalidade ou diferença de tributo ou contribuição que deixar de ser retida ou
recolhida, ou que for recolhida após o prazo fixado. (destacou-se)
O artigo 44 da Lei no 9.430, de 1996, com a redação dada pela Lei no 11.488, de
2007, dispõe:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes
multas: (Vide Lei no 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de
imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de
falta de declaração e nos de declaração inexata; (Vide Lei no 10.892, de 2004)
(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
[...]
O argumento de que a nova alteração teria afastado a aplicação da multa
isolada, no caso de falta de retenção ou recolhimento, por não fazer referência à multa
isolada prevista no artigo 44, inciso II, da Lei no 9.430, de 1996, não se sustenta.
Fl. 1214
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

A previsão legal para o lançamento da multa de ofício exigida isoladamente
pela falta de retenção do IRRF, está consoante o citado artigo 9o da Lei no 10.426, de
2002, que prevê a aplicação da multa isolada, c/c o artigo 44, Inciso I, da Lei no 9.430,
de 1996, que especifica a multa aplicável, ambos com a redação dada pela Lei no
11.488, de 2007.
No que se refere ao Parecer Cosit no 1, de 2002, citado pela impugnante, ele
estabelece exatamente que após o prazo final fixado para a entrega da declaração, no
caso de pessoa física, serão exigidos da fonte pagadora a multa de ofício e os juros de
mora:
Naquele cenário, então, foi emitido o Parecer Cosit no 1, de 24/09/2002,
referenciado na impugnação, o qual esclareceu os limites da responsabilidade para a
fonte pagadora e para o contribuinte beneficiário dos rendimentos:
15. Verificada, antes do prazo para entrega da declaração de ajuste anual, no
caso de pessoa física, ou, antes da data prevista para o encerramento do
período de apuração em que o rendimento for tributado, seja trimestral, mensal
estimado ou anual, no caso de pessoa jurídica, a não-retenção ou recolhimento
do imposto, ou recolhimento do imposto após o prazo sem o acréscimo devido,
fica a fonte pagadora, conforme o caso, sujeita ao pagamento do imposto, dos
juros de mora e da multa de ofício estabelecida nos incisos I e II do art. 44 da
Lei no9.430, de 27 de dezembro de 1996 (art. 957 do RIR/1999), conforme
previsto no art. 9oda Lei no10.426, de 24 de abril de 2002, verbis:
(...)
16. Após o prazo final fixado para a entrega da declaração, no caso de pessoa
física, ou, após a data prevista para o encerramento do período de apuração
em que o rendimento for tributado, seja trimestral, mensal estimado ou anual,
no caso de pessoa jurídica, a responsabilidade pelo pagamento do imposto
passa a ser do contribuinte. Assim, conforme previsto no art. 957 do RIR/1999
e no art. 9oda Lei no 10.426, de 2002, constatando-se que o contribuinte:
a) não submeteu o rendimento à tributação, ser-lhe-ão exigidos o imposto
suplementar, os juros de mora e a multa de ofício, e, da fonte pagadora, a
multa de ofício e os juros de mora;
b) submeteu o rendimento à tributação, serão exigidos da fonte pagadora a
multa de ofício e os juros de mora. [destacou-se.]
O fato gerador mais recente ocorreu em 31/12/2015 e a respectiva DIRPF
deveria ter sido apresentada até o final de abril de 2016. Como o lançamento foi
efetuado em 2018, após o prazo final fixado para a entrega da DIRPF, correto o
lançamento que exigiu multa isolada incidente sobre os rendimentos pagos a pessoas
físicas, sem retenção ou recolhimento do respectivo imposto.
Tal situação encontra eco na jurisprudência administrativa do CARF, como por
exemplo as decisões a seguir julgando procedentes os lançamentos de multas isoladas
pela falta de retenção/recolhimento do IRRF:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE – IRRF
Exercício: 2007
IRRF. FALTA DE RETENÇÃO/RECOLHIMENTO. MULTA ISOLADA.
CABIMENTO.
É cabível a aplicação da multa isolada sobre a totalidade ou diferença de
tributo ou contribuição que deixar de ser retida, conforme dispõe o art. 9o da
Fl. 1215
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

Lei n.° 10.426/2002. (Ac 2201-002.676. Sessão de 11/02/2015. Relator
Conselheiro Eduardo Tadeu Farah).
IRRF. MULTA ISOLADA. CABIMENTO.
A falta de retenção/recolhimento do IRRF a título de antecipação incidente
sobre pagamentos efetuados, quando o imposto deve ser retido e antecipado
pela pessoa jurídica, fonte pagadora do rendimento, enseja sanção no
percentual de 75%, na forma do artigo 9o da Lei 10.426, de 2002 que aponta
para o inciso I do artigo 44 da Lei no 9.430, de 1996. (Ac 2801-003.780. Sessão
de 04/11/2014. Relator Conselheiro José Valdemir da Silva).
IRRF. TABELA PROGRESSIVA. JUROS DE MORA. SELIC.
A falta de recolhimento de IRRF no prazo determinado pela lei enseja a
cobrança de juros de mora sobre o período compreendido entre o vencimento
da obrigação e a data prevista para a entrega da declaração da pessoa física
ou jurídica com base na variação da Selic. Os juros de mora são calculados
com base na Selic e aplicáveis sobre o valor do tributo.
FALTA DE RETENÇÃO OU RECOLHIMENTO DE IMPOSTO DE RENDA NA
FONTE PELA FONTE PAGADORA IMPOSTO POR ANTECIPAÇÃO
VERIFICAÇÃO DA FALTA OCORRE APÓS ENCERRAMENTO DO
PERÍODO DE APURAÇÃO MULTA EXIGIDA DE FORMA ISOLADA
PREVISÃO LEGAL
Com a edição da Lei n o 10.426, de 2002, passou a existir previsão legal para a
cobrança de multa isolada da fonte pagadora pela falta de retenção ou
recolhimento de imposto de renda sob a sua responsabilidade, quando a
constatação da falta ocorre após o encerramento do período de apuração no
qual o beneficiário deveria oferecer os rendimentos à tributação. (Ac 2202-
001.950. Sessão de 14/08/2012. Relator Conselheiro Odmir Fernandes).
Assim sendo, correta a aplicação da multa isolada.
6. Conclusão
Ante todo exposto, voto por considerar improcedente a impugnação, mantendo
integralmente o crédito tributário exigido.

O voto acima reproduzido é bastante claro e elucidativo. Fixou com exatidão os
contornos fáticos e jurídicos que envolvem a questão principal debatida nos autos, qual seja, a
natureza remuneratória dos aportes suplementares pagos aos Diretores Estatutários, Membros do
Conselho e empregados no cargo de Superintendente Executivo e Gerentes Regionais da
Recorrente nos períodos auditados.
Suas conclusões, por si só, são suficientes para fundamentar a correção do
lançamento e manter a exigência nos termos em que foi estabelecida.
Como bem relatado no início do voto, a matéria em exame, relativa aos anos
calendários de 2014 e 2015, foi objeto de auditoria também em vários outros períodos. Fizemos
uma pesquisa no próprio sítio do CARF e encontramos decisões proferidas, tanto pelas câmaras
baixas, quanto pela CSRF, relativamente aos períodos de 2005 a 2012. Me refiro aos processos
de
no
16327.001612/2010-57,
16327.720335/2013-28,
16327.720053/2015-92
e
16327.720757/2016-46, todos de titularidade da própria Contribuinte. Todos esses processos
contam com decisões proferidas pela CSRF em função de recursos especiais apresentados contra
as decisões das turmas baixas. Abaixo reproduzo as ementas dos respectivos acórdãos:
Fl. 1216
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

Acórdão no 9202-010.642, de 23 de março de 2023
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE
(IRRF)
Ano-calendário: 2005, 2006, 2007, 2008
PREVIDÊNCIA PRIVADA COMPLEMENTAR CONCEDIDA A TÍTULO
DE REMUNERAÇÃO. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA DO IMPOSTO DE
RENDA RETIDO NA FONTE.
Os aportes de contribuições a planos de previdência privada
complementar
que
não
guardam
o
caráter
previdenciário,
caracterizando pagamento de verba remuneratória pela pessoa jurídica,
estão sujeitos ao Imposto de Renda Retido na Fonte.

Acórdão no 9101-004.656, de 16 de janeiro de 2020
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2009
PREVIDÊNCIA PRIVADA COMPLEMENTAR ABERTA. CONCEDIDA
A TÍTULO DE GRATIFICAÇÃO OU PRÊMIO. HIPÓTESE DE
INCIDÊNCIA DO IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOAS FÍSICAS.
SUJEIÇÃO AO IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE.
Com o advento da Lei Complementar n° 109/2001, somente no regime
fechado de previdência complementar, a empresa está obrigada a
oferecer o benefício à totalidade de seus empregados e dirigentes. No
caso de plano de previdência complementar em regime aberto, poderá o
empregador eleger como beneficiários grupos de empregados e
dirigentes pertencentes a determinada categoria, desde que não seja
caracterizado como instrumento de incentivo ao trabalho, nem seja
concedido a título de gratificação ou prêmio. Integram a remuneração e
sujeitam-se à incidência do Imposto sobre a Renda de Pessoas Físicas -
IRPF e ao Imposto de Renda Retido na Fonte - IRRF os aportes de
contribuição feitos pela contratante de pessoas físicas a planos de
previdência privada complementar quando não configurado o caráter
previdenciário desses planos.
MULTA ISOLADA. IRRF. FALTA DE RETENÇÃO/RECOLHIMENTO.
CABIMENTO.
A falta de retenção ou recolhimento do IRRF incidente sobre valores
atribuídos a colaboradores (empregados ou não) sob o título indevido de
plano de previdência complementar aberto enseja a aplicação da multa
prevista no inciso I do art. 44 da Lei no 9.430/1996, nos termos do art. 9o
da Lei no 10.426, de 24 de abril de 2002, com a redação dada pela Lei no
11.488, de 2007.

Acórdão no 9101-004.657, de 16 de janeiro de 2020
Fl. 1217
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2010, 2011
FALTA
DE
RETENÇÃO
E
DE
RECOLHIMENTO.
MULTA.
OBRIGAÇÃO DA FONTE PAGADORA.
Após o encerramento do período de apuração, a responsabilidade pelo
pagamento do respectivo imposto passa a ser do beneficiário dos
rendimentos, sendo cabível a aplicação, à fonte pagadora, da multa pela
falta de retenção ou de recolhimento, prevista no art.9o, da Lei no
10.426, de 2002, mantida pela Lei no 11.488, de 2007, ainda que os
rendimentos tenham sido submetidos à tributação no ajuste.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE
(IRRF)
Ano-calendário: 2010, 2011
PLANO DE PREVIDÊNCIA PRIVADA COMPLEMENTAR ABERTA.
CARACTERIZAÇÃO DE NATUREZA REMUNERATÓRIA. HIPÓTESE
DE INCIDÊNCIA DO IMPOSTO.
Após o advento da Lei Complementar n° 109, de 2001, somente no
regime fechado a empresa está obrigada a oferecer o benefício à
totalidade dos segurados empregados e dirigentes. No caso de plano de
previdência complementar em regime aberto, poderá eleger como
beneficiários grupos de empregados e dirigentes pertencentes à
determinada categoria, desde que não seja caracterizado como
instrumento de incentivo ao trabalho nem seja concedido a título de
gratificação ou prêmio. Integram a remuneração e se sujeitam à
incidência do Imposto de Renda Retido na Fonte os aportes de
contribuições a planos de previdência privada complementar se não
comprovado o caráter previdenciário destas contribuições.

Acórdão no 9202-010.644, de 23 de março de 2023
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE
(IRRF)
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2012
PREVIDÊNCIA PRIVADA COMPLEMENTAR CONCEDIDA A TÍTULO
DE REMUNERAÇÃO. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA DO IMPOSTO DE
RENDA RETIDO NA FONTE.
Os aportes de contribuições a planos de previdência privada
complementar
que
não
guardam
o
caráter
previdenciário,
caracterizando pagamento de verba remuneratória pela pessoa jurídica,
estão sujeitos ao Imposto de Renda Retido na Fonte.
FALTA
DE
RETENÇÃO
E
DE
RECOLHIMENTO.
MULTA.
OBRIGAÇÃO DA FONTE PAGADORA.
Após o encerramento do período de apuração, a responsabilidade pelo
pagamento do respectivo imposto passa a ser do beneficiário dos
Fl. 1218
DF CARF MF
Original

Fl. 32 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

rendimentos, cabível a aplicação, à fonte pagadora, da multa pela falta
de retenção ou de recolhimento, prevista no art. 9o, da Lei no 10.426, de
2002, mantida pela Lei no 11.488, de 2007.

São todas decisões bastantes recentes, duas delas do próprio ano de 2023, sendo
estas, correspondentes aos Acórdãos de no 9202-010.642 e no 9202-010.644, resolvidas por
unanimidade pela Turma ao negar provimento ao recurso especial da Interessada; já os Acórdãos
de no 9101-004.657 e 9101-004.656 foram decididos pelo voto de qualidade também em
desfavor da Recorrente. Vejam que me limitei a referenciar tão somente as decisões proferidas
no âmbito da CSRF, deixando de lado as prolatadas pela Câmara Baixa; também me limitei aos
autos de infração lavrados para a cobrança da multa e dos juros isolados pela ausência de
retenção e pagamento do IRRF; faltou, por achar desnecessário, remissão aos autos de infração
exigindo as respectivas contribuições previdenciárias, cujas decisões o foram no mesmo sentido.
Portanto, tais constatações corroboram a correção do procedimento fiscal no âmbito da
Administração Tributária Federal.
Como vimos, o cerne da questão debatida nos autos é a natureza dos aportes
suplementares efetuados pela Recorrente em favor de seus Diretores Estatutários, Membros do
Conselho e empregados no cargo de Superintendente Executivo e Gerentes Regionais. Neste
ponto, assim como nos demais processos da Recorrente, restou caracterizada a natureza
remuneratória dos aportes suplementares, seja pelos altíssimos valores pagos aos beneficiários,
em montantes muito próximos da própria remuneração, seja pela ausência de critérios objetivos
para os respectivos pagamentos, ou ainda, pela possibilidade, mais do que caracterizada, mas
provada, de resgates de valores sem qualquer limite.
Quanto aos valores aportados, tem-se que existe uma diferença, que é gritante,
entre os planos existentes, mormente no que diz respeito às contribuições dos participantes.
Enquanto no plano geral os funcionários contribuem com 4% do seu salário de contribuição
(com 5% aportados pela empresa), no caso do PGBL - Empresarial, a cota do participante era de
10% do salário base, no caso dos Diretores Estatutários, 7,29% no dos Superintendentes
Executivos e 5% no caso dos Gerentes Regionais, enquanto que a contribuição da patrocinadora
variava de 0,5 (cinco décimos ou 50%) até 4 vezes o salário mensal do participante. Extraímos o
seguinte exemplo do Relatório Fiscal, às e-fls. 792:
Exemplificando caso concreto apresentado no quadro acima: Sergio A.F.
Clemente, diretor estatutário recebeu em 05/2015 honorário mensal no valor de
R$200.000,00. O aporte suplementar da Empresa em 05/2015 totalizou
R$400.000,00, sendo que a contribuição ao plano PGBL Empresarial deste
administrador neste PGBL foi de R$20.000,00. Em 2014 seu resgate no PGBL-
Empresarial foi de R$5.864.563,19 e em 2015 totalizou R$10.009.448,15.
Assim, através dos exemplos trazidos pela Fiscalização, lastreados nos registros
contábeis da Contribuinte, também restou demonstrado que os aportes realizados pela empresa
eram flagrantemente superiores àqueles custeados pelos próprios beneficiários, o que é
absolutamente incomum nos planos de previdência complementar existentes no mercado, aliado
ao fato de que inexistem critérios objetivos previamente definidos em relação à forma como tais
valores deveriam ser calculados. Vejam como restaram assentados no Relatório Fiscal essas
considerações (v. e-fls. 796):
A natureza remuneratória do PGBL Empresarial, conforme demonstrado neste
Relatório Fiscal, fica caracterizada:
Fl. 1219
DF CARF MF
Original

Fl. 33 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

- Pelos aportes suplementares em valores substanciais que estão inseridos na
política e diretriz traçada pela CIA em relação a remuneração de seus
administradores e altos funcionários. A remuneração dos administradores,
incluído o PGBL Empresarial, é recomendado pelo Comitê de Remuneração,
Conselho de Administração e ratificadas na Assembleia Geral , de forma
antecipada e unilateral, levando em consideração resultados apurados nos
segmentos de negócio e a necessidade de reter talentos num mercado
competitivo, conforme expresso Atos societários do Grupo Econômico;
- Pelo regulamento do PGBL Empresarial que não prevê regras claras em
relação as contribuições do patrocinador. Cabendo a Diretoria deliberar a
forma de distribuição dos aportes suplementares cujos valores são aprovados
em Assembleia da CIA;
- Pelos resgates significativos dos aportes suplementares autorizados pelo
contribuinte sem qualquer finalidade previdenciária como demonstrado neste
Relatório Fiscal;
Por fim, quanto aos resgates, também se verifica haver uma diferença enorme
entre as regras existentes para os participantes do plano geral em relação àqueles que participam
também, de forma supletiva, do PGBL - Empresarial. Constata-se haver claro privilégio dos
beneficiários do PGBL – Empresarial, haja vista a previsão de possibilidade de resgate total ou
parcial do saldo, incluindo tanto as contribuições dos beneficiários quanto dos aportes realizados
pela patrocinadora.
Portanto, a conclusão a que chegamos é de que todos os fatos elencados pela
Fiscalização, consubstanciados e corroborados nos documentos coligidos e anexados ao processo
demonstram que o plano PGBL – Empresarial integra a política de remuneração da Contribuinte,
caracterizando verdadeira natureza contraprestacional pelo trabalho realizado por seus Diretores
Estatutários, Membros do Conselho e empregados no cargo de Superintendente Executivo e
Gerentes Regionais, não podendo, portanto, ser considerado como um plano previdenciário em
essência.
Para melhor ilustrar os apontamentos acima, reproduzo excerto do voto do
Conselheiro Mário Pereira de Pinho Filho, proferido no acórdão da CSRF no 9202-008.086:
Veja-se que, diferentemente do que infere o Recorrente, não foi o simples fato
de a verba ora analisada ser definida a partir proposta do Comitê de
Remuneração que levou a Fiscalização e o Colegiado a quo a considerarem
sua natureza como remuneratória, mas sim suas características. Os
documentos acima colacionados demonstram que o plano de benefícios
suplementares, além de integrar a política de remuneração da empresa, o que
denota sua natureza contraprestação pelo trabalho, não detém as
peculiaridades
necessárias
para
ser
considerado
como
um
plano
previdenciário.
Além dos aportes serem feitos em valores substanciais e os critérios de
elegibilidade terem sido definidos única e exclusivamente pela Instituidora, os
aportes relativos ao PGBL da alta administração da Companhia, são
recomendados pelo Comitê de Remuneração/Conselho de Administração e
ratificados pela Assembléia-Geral, de forma antecipada e unilateral, levando
em consideração resultados apurados nos segmentos de negócio.
Trecho da ata da Assembleia Geral, destacado acima, dá conta de que os
expressivos montantes aportados justificam-se devido à grande experiência dos
Administradores e ao seu alto grau de conhecimento da Companhia, bem como
à necessidade de reter talentos. Além do que, o pagamento da verba é feito
Fl. 1220
DF CARF MF
Original

Fl. 34 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

mediante avaliação permanente da performance corporativa e do cumprimento
dos objetivos do negócios. Essas avaliações têm como propósito verificar se os
resultados justificam distribuições das verbas até os limites propostos.
Note-se que não há a menor dúvida de que os aportes feitos ao plano de
benefícios suplementares constitui-se, em verdade, em gratificação/prêmio
decorrente do desempenho dos administradores da Companhia e é justamente
por isso que está inserido em sua política de remuneração. A asserção de que o
pagamento da verba é feito levando em consideração o resultado global da
empresa em nada muda essa constatação, ao revés disso, reforça a natureza
remuneratória da verba. Outra assertiva que não serve de amparo às
pretensões recursais é a de que e “o fato da Ata da AGO de 21/06/2011
determinar valores específicos dos aportes em função da categoria dos
beneficiados (Conselheiros e Diretores; Superintendentes; Gerentes) afasta por
si só qualquer possibilidade de que sejam utilizados com a finalidade de
premiação em função de performances individuais ou atingimento de metas”,
pois tal documento não trata de pagamento de quantias fixas, mas de limites de
valores que podem ser distribuídos a partir de avaliação quanto à performance
corporativa.

Por outro lado, e como forma de rebater os argumentos trazidos no Relatório
Fiscal e na decisão recorrida, o Sujeito Passivo argumenta o seguinte:

Isto porque os planos de Previdência Privada visam proporcionar aos
beneficiários a possibilidade de obter na inatividade vencimentos em valor
próximo aos da época em que estavam na ativa, o que faz com que, para que
seja atingida tal finalidade, quanto maior for a remuneração (portanto mais
longe — para cima — do "teto" da previdência oficial), mais próximos a tal
remuneração devem ser os aportes relativos à previdência complementar.

Primeiramente, convém esclarecer que não há no 5o Termo Aditivo, ou em
quaisquer dos outros instrumentos acostados aos autos, a previsão de que os
benefícios de previdência privada deveriam complementar os proventos de
aposentadoria de forma a proporcionar vencimentos em valor próximo aos da
época em que os beneficiários estavam na ativa. Houvesse previsão nesse
sentido, os valores das contribuições pagas aos planos dos funcionários em
geral deveriam ser proporcionais àquelas destinadas à alta administração da
Companhia, o que não é o caso.

Além do que, mesmo que o objetivo do plano fosse garantir o nível de renda do
colaborador quando da inatividade, isso não se faria mediante o aporte de
valores equivalentes à sua remuneração mensal, mas sim de montantes
definidos a partir de cálculos atuarias que levassem em conta fatores como
idade, período destinado à formação de reservas, expectativa de sobrevida,
rentabilidade do fundo de investimento para o qual são carreadas as
contribuições, dentre outros.

Veja-se a que lógica argumentativa apresentada, além de não ter fundamento
na ciência atuarial, está em total desacordo com próprio 5o Termo Aditivo, que
estabelece:

Cláusula Terceira – Do PGBL

Fl. 1221
DF CARF MF
Original

Fl. 35 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

[...]

3.3.4 O PGBL tem por objetivo a concessão de Rendas Mensais, nas
modalidades de Renda Vitalícia, Renda Temporária, Renda Vitalícia com Prazo
Mínimo Garantido e Renda Vitalícia Reversível ao Cônjuge, a ser escolhida
pelo Participante no momento da concessão do Benefício, cujo valor é
resultante do saldo da Conta de reserva do Participante no PGBL e do fator
Atuarial obtido para o cálculo de benefícios previdenciários, com base na
utilização das Tábuas AT 1983 MALE (para homens) e AT 1983 FEMALE
(para mulheres), com taxa de juros 5% (cinco por cento), ao ano, à época da
habilitação ao benefício, observadas as seguintes condições:

[...]

Com base nisso, tem-se que o fato de os valores aportados ao plano de
benefícios suplementares serem substanciais a ponto de se equipararem a tudo
aquilo que se destina à remuneração dos membros da alta administração da
Companhia apenas corrobora o caráter remuneratório da verba.

Em relação ao resgate, a Cláusula Quarta do PGBL Empresarial estipula que
durante o prazo de diferimento o participante poderá resgatar parte ou a
totalidade da Conta reserva do Participante, inclusive a parte da Instituidora.

Ocorre que a manutenção de plano de previdência de caráter privado que
possibilite a efetivação de resgates regulares do total dos valores aportados
não somente pelo participante, mas também pela empresa, acaba por
desnaturá-lo completamente, visto que o resgate das contribuições constitui
obstáculo à formação de reservas garantidoras destinadas à implementação
dos benefícios respectivos. Em virtude disso, embora o Sujeito Passivo infira
não ter descumprido exigências contidas em lei ou em atos normativos
expedidos por órgãos responsáveis por regular a previdência complementar
aberta, por mais esse aspecto, é nítida a natureza remuneratória do plano por
ele ofertado e, por conseguinte, não há como reconhecer o direito ao benefício
tributário.

Ademais, a alegação contida no Recurso Especial, segundo a qual “o
Recorrente não tem controle algum sobre os resgates efetuados pelos
beneficiários” nem ao menos encontra guarida nos elementos de prova trazidos
aos autos. Veja-se que a Cláusula Quarta do 5o Termo Aditivo (fl. 87) é no
sentido de que tais resgates devem ser precedidos de autorização da
Instituidora. Confira-se:

Cláusula Quarta – Do Resgate

4.1 Durante o período de diferimento, mediante expressa autorização da
INSTITUIDORA, o Participante poderá resgatar parte ou a totalidade do saldo
da Conta de Reserva do Participante - Parte INSTITUIDORA, observada a
legislação pertinente em vigor.

4.2 Durante o período de diferimento, mediante expressa autorização da
INSTITUIDORA, o Participante poderá resgatar parte ou a totalidade do saido
da Conta de Reserva do Participante - Parte Participante, observada a
legislação pertinente em vigor.
Fl. 1222
DF CARF MF
Original

Fl. 36 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

De mais a mais, sustentar que as quantias resgatadas são parciais e referem-se
contribuições efetuadas dois anos antes, já afetadas pela valorização das
quotas do fundo de investimento onde essas foram aplicadas ou que as mesmas
sofreram incidência de outros tributos, também não socorrem o Sujeito
Passivo, pois, pelo que se expôs até aqui, os valores vertidos ao plano de
benefícios suplementares têm característica de gratificação ou prêmio por
estarem atrelados a resultados alcançados e caracterizarem-se como
instrumento de incentivo ao trabalho. Além do que, isso não muda o fato de que
a efetivação dos resgates é comprovação cabal de que as contribuições para o
denominado “Plano de Benefícios Suplementares” têm caráter remuneratório,
por não se prestarem a constituir reservas para o pagamento de benefício
previdenciário. Tratam-se, isso sim, de aplicações financeiras de médio prazo,
sem finalidade previdenciária alguma.

A respeito das transações efetuadas pelos participantes do plano de benefícios
suplementares, que adquiriram em 2008, de empresas que participam do
capital do Banco Bradesco, ações da BBD Participações para pagamento
parcelado em datas coincidentes com aquelas em quer foram feitos os resgates
do plano de benefícios suplementares (01/2010, 01/2011, 01/2012, 01/2013),
embora não tenha restado caracterizado o pagamento de remuneração por
ações, esse é mais um fato a demonstrar que tal plano não tinha natureza
previdenciária.

Além do que, a constatação de que diversos dirigentes e empregados
continuaram a receber aportes da empresa em suas contas bancárias, mesmo
após estarem em gozo de benefício, situação em que deveriam se relacionar
diretamente com a Bradesco Vida e Previdência (entidade de previdência
complementar), demonstra, mais uma vez, que essas contribuições tinham
finalidade outra que não a complementação de aposentadorias.
De outra parte, é justificável que os aportes de previdência privada sejam
maiores para aqueles que detêm maiores remunerações. O que não se coaduna
com as normas de regência é que esses aportes sejam definidos de forma
unilateral e, repita-se, com base nos resultados alcançados pelo destinatário do
benefício, em valores que se aproximam da remuneração do participante e sem
a definição de metodologia apta a demonstrar que as contribuições ao plano
têm como finalidade a garantia dos benefícios previdenciários nele previstos.
O texto acima se amolda perfeitamente ao caso em apreço, e não poderia ser
diferente, haja vista tratar da mesma matéria, do mesmo Contribuinte, com o diferencial único de
que se trata de períodos de apuração diversos. Por todo o exposto, nego provimento ao recurso
no que tange ao mérito em si da autuação.
Resta a discussão acerca da correição do lançamento relativo à multa e dos juros
cobrados isoladamente que, segundo a Recorrente, seria indevida, pois somente poderia ser
cobrada de quem fosse o responsável pelo pagamento do tributo não recolhido, no caso, a
contribuinte pessoa física, considerando que o lançamento se deu após o prazo fixado para a
entrega da declaração de ajuste anual relativa aos períodos de apuração objeto da auditoria. Em
seu entendimento, a regra do artigo 9o da Lei no 10.426/02, fundamento da autuação, na hipótese
de falta de retenção, só se aplicaria dentro do prazo fixado para a entrega da declaração de ajuste
pela pessoa física, mas não depois, quando nem o imposto nem a multa do artigo 44, I, da Lei no
9.430/96 poderiam ser exigidos da fonte que não efetuou a retenção.
Fl. 1223
DF CARF MF
Original

Fl. 37 do Acórdão n.o 1401-006.972 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720996/2018-68

O acórdão recorrido tratou do assunto de forma clara e absolutamente correta,
razão pela qual não faremos nenhum comentário adicional a respeito, mesmo porque o recurso
voluntário limitou-se a contrapor o seguinte em relação ao mesmo:
Ante o exposto, resta demonstrado o não cabimento da multa isolada
lançada, não se mostrando “data venia” correta a afirmação da r. decisão
recorrida no sentido de que foi “correto o lançamento que exigiu multa isolada
incidente sobre os rendimentos pagos a pessoas físicas, sem retenção ou recolhimento
do respectivo imposto” (fl. 1040).
Por todo o exposto, nego provimento ao recurso voluntário.

(assinado digitalmente)
Luiz Augusto de Souza Gonçalves

Fl. 1224
DF CARF MF
Original