Tribunal: CARF
Processo: 10380.729812/2014-71
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FERNANDO BRASIL DE OLIVEIRA PINTO
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-04-03
Data de publicação: 2024-04-29

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2009, 2010
RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. ART. 67 DO ANEXO II DO RICARF. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. NÃO CONHECIMENTO.
Não se conhece de Recurso Especial que aponta como paradigma de divergência acórdão que examine planos fático e jurídico fática distintos dos analisados no aresto recorrido.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL)
Ano-calendário: 2009, 2010
CSLL. ADIÇÃO DE DESPESAS COM AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. EXISTÊNCIA DE PREVISÃO NORMATIVA.
A adição, à base de cálculo da CSLL, de despesas com amortização de ágio deduzidas indevidamente pela contribuinte encontra amparo nas normas que regem a exigência da referida contribuição.

Inteiro teor:
CSRF-T1
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10380.729812/2014-71
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9101-006.893 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
3 de abril de 2024
Recorrente
M. DIAS BRANCO S.A. INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE ALIMENTOS
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2009, 2010
RECURSO
ESPECIAL
DE
DIVERGÊNCIA.
PRESSUPOSTOS
DE
ADMISSIBILIDADE.
ART.
67
DO
ANEXO
II
DO
RICARF.
DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. NÃO CONHECIMENTO.
Não se conhece de Recurso Especial que aponta como paradigma de
divergência acórdão que examine planos fático e jurídico fática distintos dos
analisados no aresto recorrido.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO
(CSLL)
Ano-calendário: 2009, 2010
CSLL. ADIÇÃO DE DESPESAS COM AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO.
EXISTÊNCIA DE PREVISÃO NORMATIVA.
A adição, à base de cálculo da CSLL, de despesas com amortização de ágio
deduzidas indevidamente pela contribuinte encontra amparo nas normas que
regem a exigência da referida contribuição.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do Recurso Especial, apenas em relação à matéria “Possibilidade de dedução das
amortizações de ágio da base de cálculo da CSLL”. No mérito, por maioria de votos, acordam
em negar provimento ao recurso, vencidos os Conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli, Maria
Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic e Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior que votaram
por dar provimento. Votou pelas conclusões do voto do relator o Conselheiro Jandir José Dalle
Lucca.
(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente e Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10380.729812/2014-71
Fl. 2474
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-006.893 - CSRF/1a Turma
Processo no 10380.729812/2014-71

Mendonça Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira
Júnior, Jandir José Dalle Lucca (substituto) e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em
exercício).
Relatório
Trata-se de Recurso Especial interposto por M. DIAS BRANCO S.A.
INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE ALIMENTOS em face do Acórdão no 1302-006.092
(09/12/2021) cuja ementa, e respectivo dispositivo, restaram assim redigidos:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2009, 2010
MANDADO
DE
PROCEDIMENTO
FISCAL.
INSTRUMENTO
ADMINISTRATIVO
DE
CONTROLE.
VÍCIOS.
AUSÊNCIA
DE
NULIDADE.
O Mandado de Procedimento Fiscal (MPF) é mero instrumento de planejamento
e controle das atividades de fiscalização. Eventuais vícios a ele relativos não
invalida o procedimento fiscal, nem macula o lançamento tributário dele
decorrente.
PRELIMINAR DE NULIDADE. CERCEAMENTO DO DIREITO DE
DEFESA.
Há de se rejeitar a preliminar de nulidade quando comprovado que a autoridade
fiscal cumpriu todos os requisitos pertinentes à formalização do lançamento,
tendo o sujeito passivo sido cientificado dos fatos e das provas documentais que
motivaram a autuação e, no exercício pleno de sua defesa, manifestado
contestação de forma ampla e irrestrita, que foi recebida e apreciada pela
autoridade julgadora.
MULTA DE OFÍCIO. CONFISCO. INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI.
IMPOSSIBILIDADE. MATÉRIA SUMULADA NO CARF.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de
lei tributária.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO
(CSLL)
Ano-calendário: 2009, 2010
CSLL. ADIÇÕES. NORMA DIFERENCIADORA. AUSÊNCIA. MESMAS
REGRAS ESTABELECIDAS PARA O IRPJ.
Inexistindo norma legal que prescreva tratamento diverso para a apuração da
base de cálculo da CSLL, deve ser aplicada a mesma disciplina jurídica
estabelecida para a apuração do IRPJ, inclusive em relação às adições ao lucro
líquido.
CSLL. MULTAS POR INFRAÇÕES FISCAIS. INDEDUTIBILIDADE.
Fl. 2475
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-006.893 - CSRF/1a Turma
Processo no 10380.729812/2014-71

Não são dedutíveis como custo ou despesas operacionais as multas por
infrações fiscais, salvo as de natureza compensatória e as impostas por infrações
de que não resultem falta ou insuficiência de pagamento de tributo.
CSLL. DESPESAS COM AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. ADIÇÃO À BASE DE
CÁLCULO. CABIMENTO.
As disposições legais sobre a amortização do ágio remetem à apuração do lucro
real, seja para determinar a neutralidade dos seus efeitos, seja para autorizar a
sua consideração na base de cálculo do IRPJ nos casos que especifica, de sorte
que, ou bem se aplicam todas as disposições (sobre o ágio) para a apuração para
a base de cálculo do IRPJ e da CSLL (seja para adicionar a amortização do ágio
à base da CSLL, seja para sua consideração no resultado nas hipóteses legais
cabíveis) ou se considera que, à míngua de qualquer menção à CSLL nos textos
legais, a amortização do ágio não pode repercutir em nenhum momento em sua
base de cálculo. Se o ágio compõe o valor contábil do investimento e o MEP é
apenas um método de avaliação do investimento, conclui-se que a amortização
que reduz o ágio/deságio deve compor o resultado da avaliação do investimento
pelo MEP, e quer este seja positivo ou negativo não deve impactar a base da
CSLL.
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Ano-calendário: 2009, 2010
MULTA DE OFÍCIO. JUROS DE MORA. TAXA SELIC. INCIDÊNCIA.
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício
(Súmula CARF no 108).
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as
preliminares de nulidade, e, no mérito, por maioria de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário, nos termos do relatório e voto do relator,
vencido o conselheiro Flávio Machado Vilhena Dias que votou por dar
provimento parcial ao recurso voluntário, apenas quanto às despesas com
amortização de ágio.
Trata o presente processo de auto de infração para exigência à Recorrente, na
condição de sucessora por incorporação da pessoa jurídica ADRIA ALIMENTOS DO BRASIL
LTDA, de IRPJ e CSLL, com relação aos seguintes fatos, conforme relatório da decisão
recorrida:
Em relação ao IRPJ, a acusação fiscal é que não teriam sido adicionados, na
apuração do lucro real, valores relativos a custos/despesas indedutíveis,
correspondentes a “renúncias ao recebimento integral de valores constantes de
duplicatas de sua titularidade, sem que tais renúncias se embasem em quaisquer
eventos ou instrumentos a não ser na própria vontade da fiscalizada, ou seja,
trata-se de mera liberalidade da empresa”. No lançamento, foi realizada a
compensação de prejuízos acumulados de períodos anteriores, até o limite
fixado na legislação.
Fl. 2476
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-006.893 - CSRF/1a Turma
Processo no 10380.729812/2014-71

Já quanto à CSLL, além da ausência de adição dos valores acima apontados, na
apuração da base de cálculo da contribuição, a autuação envolveu outros
montantes que, embora adicionados na apuração do lucro real, não foram
considerados na apuração da base de cálculo da CSLL. A saber, valores
lançados nas contas contábeis “6251100003 Auto de Infração”, “6221300077
Amortização de Ágio na Aquisição de Ex-Minoritários” (ou “1342010003
Amortização do Ágio - Aquisição dos Ex-Minoritários”), “6221300077
Amortização de Ágio na Aquisição de Investimentos” (ou “1342010002
Amortização do Ágio - Adria Alimentos do Brasil”); “6251010006
/6251040007 16251070006 Multas Não Dedutíveis”; e “6251100005
Ressarcimento de Multas Não Dedutíveis”. Ressalvou-se no documento de
constituição do crédito tributário que “não foram compensadas bases de cálculo
negativas da CSLL de períodos anteriores, pois esses valores foram utilizados
integralmente para amortizar parte da dívida consolidada do parcelamento (Lei
N° 11.941/09) a que a empresa fiscalizada aderiu”.
Em sede de impugnação, além de arguir a nulidade do lançamento, a recorrente
teceu os seguintes argumentos de mérito, na parte que diz respeito ao presente recurso especial,
assim sintetizados pela decisão recorrida:
(iii) a amostragem utilizada pela Autoridade Fiscal não condiz com a realidade
vivenciada pela Impugnante à época dos fatos, uma vez que, conforme demonstrado, os
descontos financeiros foram concedidos aos clientes em percentuais bem menores do
quanto apontado pela Autoridade Fiscal e, portanto, não podem servir de amparo para
os lançamentos efetuados, até mesmo porque, não existe nenhum patamar
mínimo/máximo para concessão de descontos
(ív) as despesas suportadas pela Impugnante através dos descontos financeiros
concedidos, considerando que os mesmos são praticados com o fito de manter e ampliar
o mercado, manter a fidelidade comercial, aumentar as vendas e o lucro, são necessárias
à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora e são usuais e
normais, além de estarem relacionados à comercialização de seus produtos, sendo,
portanto, despesas operacionais que podem ser deduzidas para fins de IRPJ e CSLL;
(v) a correta interpretação do artigo 57, da Lei n° 8.981/1995, resulta na ausência de
previsão legal que determine a não dedução das multas fiscais, bem como,
anteriormente à vigência da Lei n° 12.973/2014, a adição da amortização do ágio,
ambos na base de cálculo da CSLL, entendimento este corroborado pelos precedentes
favoráveis aos contribuintes em acórdãos proferidos pelo CARF;
Ao julgar a impugnação, a DRJ indeferiu a solicitação de diligência, rejeitou a
alegação de nulidade do lançamento, e, no mérito, confirmou a indedutibilidade, para o IRPJ e a
CSLL, das despesas com perdão de dívidas, por mera liberalidade da pessoa jurídica, por não
serem necessárias à atividade da empresa, e, quanto ao ágio e às multas tributárias, consignou
que o teor do art. 57 da Lei no 8.981, de 1995, não impede a aplicação dos ajustes prescritos para
o IRPJ à base de cálculo da CSLL, e que “as despesas para serem dedutíveis dessa última base
têm que ser necessárias, normais e usuais (da mesma forma que na apuração do lucro real)”,
declinando ainda, especificamente quanto ao ágio, justificativas contábil e econômica para a sua
adição à base de cálculo da CSLL.
Em sede de recurso voluntário, foram reiterados os argumentos da impugnação.
Nos termos da ementa e do dispositivo já transcritos no início deste relatório, o
Acórdão no 1302-006.092 (fls. 2299-2314) negou provimento ao recurso.
Fl. 2477
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-006.893 - CSRF/1a Turma
Processo no 10380.729812/2014-71

A contribuinte apresentou embargos, os quais foram rejeitados pelo despacho de
fls. 2333-2340, e, na sequência, o recurso especial ora em análise (fls. 2349-2397), no qual
suscita divergência entre o acórdão recorrido e decisões de outra Turma em relação às matérias
“possibilidade de dedução dos acordos/descontos comerciais a título de despesas
operacionais” e “possibilidade de dedução das amortizações de ágio da base de cálculo da
CSLL”.
O Despacho de Admissibilidade de fls. 2449-2459 deu seguimento ao Apelo do
Contribuinte, nos seguintes termos:
1- Possibilidade de dedução dos acordos/descontos comerciais a título de
despesas operacionais.
[...]
Vê-se que o paradigma apresentado, Acórdão no 1401-002.160, consta do sítio
do CARF, e que ele não foi reformado na matéria que poderia aproveitar à
recorrente.
Além disso, nessa primeira análise que é restrita ao exame de admissibilidade
do recurso, a percepção é de que o paradigma serve para demonstrar a alegada
divergência jurisprudencial.
Realmente, há similitude fática entre os casos cotejados, e as decisões foram
divergentes.
Tanto no recorrido quanto nos paradigmas, os julgadores se ocuparam em
examinar questão sobre a possibilidade de dedução de descontos concedidos aos
clientes.
No caso do acórdão recorrido, a Fiscalização indicou que a contribuinte tinha
renunciado ao recebimento integral de valores constantes de duplicatas de sua
titularidade, sem que tais renúncias se embasassem em quaisquer eventos ou
instrumentos a não ser na própria vontade da fiscalizada, tratando-se de mera
liberalidade da empresa.
O acórdão recorrido destacou que:
[...]
O paradigma também cuidou de auto de infração lavrado em razão da glosa de
despesas financeiras deduzidas da apuração do IRPJ e da CSLL sob a
justificativa de tratar-se de descontos comerciais.
Naquele caso, a fiscalização apontou que os descontos não estavam registrados
nas notas fiscais, não eram registrados contabilmente como antecipação de
pagamento por parte dos clientes e não encontravam amparo nos contratos de
compra e venda firmados com estes.
A indicação é de que na ótica da turma recorrida esses “descontos” também
seriam tidos como mera liberalidade da empresa, o que justificaria a glosa das
referidas despesas.
Entretanto, diferentemente do que ocorreu no acórdão recorrido, no caso do
paradigma entendeu-se que as alegações trazidas no Termo de Verificação
Fl. 2478
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-006.893 - CSRF/1a Turma
Processo no 10380.729812/2014-71

Fiscal não eram suficientes para infirmar a posição de que os descontos
concedidos pela contribuinte a partes independentes não eram necessários; que
os descontos concedidos entre partes independentes são, a princípio, necessários
à atividade comercial, não podendo ser glosados por desnecessidade mesmo
quando em valores elevados.
Especificamente em relação à CSLL, o paradigma afirmou ainda que o critério
da necessidade (para a dedutibilidade da despesa) nem mesmo seria aplicável,
entendimento que também fica abarcado na divergência em relação ao
recorrido.
Desse modo, proponho que seja DADO SEGUIMENTO ao recurso especial da
contribuinte quanto à divergência tratada neste primeiro tópico.
2- Possibilidade de dedução das amortizações de ágio da base de cálculo da
CSLL.
[...]
Vê-se que o paradigma apresentado, Acórdão no 9101-005.773, consta do sítio
do CARF, e que ele não foi reformado na matéria que poderia aproveitar à
recorrente.
Além disso, nessa primeira análise que é restrita ao exame de admissibilidade
do recurso, a percepção é de que o paradigma apresentado serve para
demonstrar essa segunda divergência jurisprudencial.
Realmente, há similitude fática entre os casos cotejados, e as decisões foram
divergentes.
Tanto no recorrido quanto nos paradigmas, os julgadores se ocuparam em
examinar questão sobre a possibilidade de dedução de despesas com
amortização de ágio no contexto específico da base de cálculo da CSLL.
O acórdão recorrido não admitiu a dedução da referida despesa da base de
cálculo da CSLL, entendendo que “ou bem se aplicam todas as disposições
(sobre o ágio) para a apuração para a base de cálculo do IRPJ e da CSLL (seja
para adicionar a amortização do ágio à base da CSLL, seja para sua
consideração no resultado nas hipóteses legais cabíveis) ou se considera que, à
míngua de qualquer menção à CSLL nos textos legais, a amortização do ágio
não pode repercutir em nenhum momento em sua base de cálculo”.
Já o paradigma entendeu que esse mesmo tipo de despesa poderia sim ser
deduzido da base de cálculo da CSLL, eis que “Diferentemente do Lucro Real
(art. 25 do Decreto-Lei no 1.598/77), inexiste previsão legal para que as
contrapartidas da amortização do ágio ou deságio não sejam computadas no
cálculo base de cálculo da CSLL e tampouco encontra-se determinações
próprias para a adição dos valores de ágio percebido em aquisição de
participações societárias. Assim, a amortização contábil do ágio reduz a monta
do lucro líquido do período, do qual se extrai a base de cálculo da CSLL, nos
termos do art. 2 da Lei no 7.689/88”.
A pequena transcrição acima já é suficiente para evidenciar a divergência entre
os julgados.
Fl. 2479
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-006.893 - CSRF/1a Turma
Processo no 10380.729812/2014-71

Desse modo, proponho que seja DADO SEGUIMENTO ao recurso especial da
contribuinte em relação à divergência tratada neste segundo tópico.
[...]
De acordo.
Diante das considerações contidas no parecer acima, que aprovo e adoto, DOU
SEGUIMENTO ao recurso especial da contribuinte.
Os autos foram encaminhados à PGFN em 16/09/2022 (fl. 2460) e a Fazenda
Nacional apresentou em 03/10/2022 (fl. 2472) tempestivas Contrarrazões de fls. 2461-2471.
Com relação à primeira matéria, suscita a PGFN a preliminar de inadmissibilidade
do recurso, ao argumento de que não haveria similitude fática entre os casos confrontados. Isto
porque, enquanto no caso recorrido, “a autuada não conseguiu comprovar qualquer relação
entre as atividades desenvolvidas e os descontos concedidos”, tendo-se caracterizado a
liberalidade na concessão de “perdão total ou parcial de dívidas – no presente caso concreto,
inclusive de dívidas já vencidas”, no caso paradigmático o acórdão “não analisou o mesmo
conjunto probatório dos presentes autos ou abordou a questão sob o mesmo ponto de vista do
colegiado recorrido, qual seja, de que as despesas teriam natureza de perdão de dívidas”.
E, no mérito, requer a manutenção da exigência, em síntese, pelas razões
declinadas no acórdão recorrido.
Com relação ao ágio, a PGFN não ofereceu resistência ao conhecimento do
Apelo, e, no mérito, defende que a autonomia legislativa entre o IRPJ e a CSLL, ao contrário do
que alega a recorrente, não impede a glosa na apuração da CSLL do ágio considerado
indedutível para fins do IRPJ, mas sim impede o aproveitamento fiscal na apuração da CSLL do
ágio considerado dedutível para o IRPJ.
Em seguida, os autos foram submetidos a sorteio, cabendo-me o seu relato.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Relator.
1
CONHECIMENTO
O Recurso Especial é tempestivo e a Fazenda Nacional manifestou oposição ao
conhecimento do Apelo apenas quanto à primeira matéria.
De todo modo, analisemos cada uma delas, separadamente.
Fl. 2480
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-006.893 - CSRF/1a Turma
Processo no 10380.729812/2014-71

1.1
POSSIBILIDADE DE DEDUÇÃO DOS ACORDOS/DESCONTOS COMERCIAIS A
TÍTULO DE DESPESAS OPERACIONAIS
A Fazenda Nacional argumenta que o caso paradigmático “não analisou o mesmo
conjunto probatório dos presentes autos ou abordou a questão sob o mesmo ponto de vista do
colegiado recorrido, qual seja, de que as despesas teriam natureza de perdão de dívidas”.
Que o acórdão paradigmático não analisou o mesmo conjunto probatório dos
autos é obvio, a questão é saber se havia semelhança entre os casos, no que diz respeito aos fatos
e circunstâncias que cercam a acusação fiscal, e os elementos de prova que a embasaram. E,
quanto ao fato de o acórdão paradigmático não ter analisado a questão dos descontos concedidos
“sob o mesmo ponto de vista do colegiado recorrido, [de que] teriam natureza de perdão de
dívidas”, tal objeção, com a devida vênia, caracterizaria, se fosse o caso, exatamente a
divergência na qualificação jurídica conferida a casos semelhantes. Se fosse o caso, frise-se.
Ocorre que, em análise um pouco mais detida sobre o paradigma apresentado, é
possível verificar serem de fato muito distintas as situações analisadas lá e aqui, razão pela qual
não se pode concordar com as conclusões do despacho de admissibilidade, ainda que assinado
por este relator, na condição de presidente da Câmara recorrida, em juízo prelibatório.
Senão vejamos.
A principal argumentação de similitude, contida no despacho de admissibilidade,
é a de que ambos os acórdãos se ocuparam em examinar questão sobre a possibilidade de
dedução de descontos concedidos aos clientes, e que no caso recorrido, a fiscalização apontou
que os descontos eram concedidos “sem que tais renúncias se embasassem em quaisquer eventos
ou instrumentos”, e que, no caso paradigmático, a fiscalização apontou que os descontos
concedidos “não encontravam amparo nos contratos de compra e venda firmados com estes”,
conforme os destaques feitos naquele despacho.
Esta única circunstância, diante do quanto será exposto a seguir, não possibilita,
de modo algum, a aferição de efetiva similitude fática entre os casos, que autorize o
conhecimento do recurso.
Com relação à glosa dos descontos comerciais concedidos, no caso paradigmático,
os seguintes excertos do Termo de Verificação Fiscal, reproduzido no relatório daquele acórdão,
sintetizam a acusação fiscal quanto ao ponto:
Em síntese, as razões da Fiscalização foram as seguintes:
- a empresa não registra nenhum desconto nas notas fiscais emitidas no período;
- nos lançamentos efetuados não há procedência de registro de recebimentos de
descontos financeiros por antecipação de pagamento das notas fiscais/faturas
por parte dos clientes, fato determinante para lançamento no Grupo de Despesas
Financeiras;
- a Interessada efetua pagamentos a clientes nacionais, a título de descontos
comerciais, sem o amparo de contratos ou acordos os termos e acordos
registrados nos Contratos de Compra e Venda apresentados têm sua redação em
idioma estrangeiro, sem identificação das assinaturas das partes, nem a
Fl. 2481
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-006.893 - CSRF/1a Turma
Processo no 10380.729812/2014-71

respectiva data de assinatura no contrato, cujos fatos são registrados na tradução
oficial e, também, a existência de contrato tendo a subsidiária não identificada
como beneficiária;
Da leitura do inteiro teor daquele acórdão, verifica-se que a acusação fiscal,
naquele caso, apresentava-se de tal maneira frágil e inconsistente, que já na decisão de primeira
instância o relator havia proposto a nulidade do lançamento, “em razão da incongruência entre
os fatos narrados e a fundamentação jurídica do lançamento”.
Embora tal posição tenha restado vencida, e a impugnação tenha sido julgada no
mérito procedente, com integral exoneração do crédito tributário lançado, verifica-se que, em
sede de recurso de ofício, a posição da relatora do acórdão paradigmático também seria, a
princípio, pela nulidade do lançamento, conforme ela mesmo expressa no voto. Contudo, a
relatora supera a nulidade para decidir, também no mérito, a favor da contribuinte.
Assim, embora superada a nulidade do lançamento, este breve relato dá uma ideia
da inconsistência do lançamento feito, naquele caso. Ademais, analisando as razões pelas quais
haveria, de plano, no entender da relatora, tal nulidade, assoma com maior clareza a dissimilitude
fática daquele caso com relação ao presente.
O seguinte excerto do voto condutor da decisão paradigmática, na parte em que
sintetiza o entendimento do relator do acórdão da DRJ (vencido) acerca da nulidade por
“incongruência entre os fatos narrados e a fundamentação jurídica do lançamento”, são
esclarecedores:
Isso porque, embora a base legal da autuação tenha sido tão somente a
desnecessidade das despesas, aparentemente o que a fiscalização pretendeu foi
acusar a contribuinte de ter realizado pagamentos sem causa ou despesas não
comprovadas, especialmente quando aponta que os descontos não estão
registrados nas notas fiscais, não são registrados contabilmente como
antecipação de pagamento por parte dos clientes e não encontram amparo nos
contratos de compra e venda firmados com estes. Em suas palavras:
[...]
Além disso, observa que muito embora haja "fortes indícios de pagamentos sem
causa/despesas não comprovadas", não se pode manter o lançamento lastreado
em uma impressão pessoal sobre os autos, que não foi submetida ao
contraditório e que sequer foi assim fundamentada pela fiscalização. Salienta,
ademais, que mesmo que a contribuinte quisesse se defender quanto à
comprovação das despesas isso não seria possível, visto que o auto de infração
não individualizou as despesas em tese não comprovadas.
Apesar de tal preliminar de nulidade ter sido superada pela turma julgadora a
quo, entendo que é exatamente o caso. [...]
Assim, a princípio, orientaria meu voto pela nulidade do auto de infração. No
mérito, porém, observo que também assiste razão à contribuinte.
As transcrições acima, tanto do Termo de Verificação Fiscal, reproduzido no
relatório do acórdão, quanto do voto da relatora, demonstram que os valores registrados a título
de “descontos comerciais” eram, naquele caso, pagos aos seus clientes, daí porque a conclusão
Fl. 2482
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-006.893 - CSRF/1a Turma
Processo no 10380.729812/2014-71

de que, aparentemente, a fiscalização teria pretendido acusar a contribuinte de ter realizado
pagamentos sem causa ou despesas não comprovadas, mas, ao fim e ao cabo, acusou a empresa
fiscalizada apenas de desnecessidade das despesas.
Ora, a acusação fiscal do presente caso em nada se assemelha a isto.
No caso presente, não se trata de pagamentos efetuados a clientes, mas sim de não
recebimento, de seus clientes, de valores que eram a ela, recorrente, devidos.
É apenas neste sentido que, de fato, não haveria a mínima possibilidade de que o
acórdão paradigmático analisasse aquele caso sob a mesma perspectiva do acórdão recorrido, de
se tratar de perdão de dívidas.
Não há possibilidade nenhuma de se confundir perdão de dívida com pagamento
efetuado a terceiro. São situações absolutamente diversas. O simples fato de as empresas
fiscalizadas terem registrado, contabilmente, ambas as situações sob uma conta de “descontos
comerciais” não possui o condão de configurar similitude entre duas situações tão distintas entre
si.
De mais a mais, não há dúvidas de que a fragilidade e inconsistência da acusação
fiscal, no caso paradigmático, influenciaram sobremaneira na decisão lá adotada, de, nos termos
do § 3o do artigo 59 do Decreto 70.235/1972, “super[ar] a nulidade do auto de infração para,
no mérito, manter o seu cancelamento, nos termos da decisão recorrida”. Isto porque, também
no mérito, concluiu-se que a alegação de desnecessidade das despesas, naquele caso, não restou
adequadamente demonstrada pela fiscalização, o que, contrario sensu, indica que a
desnecessidade de tais despesas é sim uma possibilidade — apenas que ela não restou
comprovada, naqueles autos.
A ementa do acórdão paradigmático, neste aspecto, sintetiza o ponto:
IRPJ. GLOSA DE DESPESAS. DESNECESSIDADE. DESCONTOS
COMERCIAIS. DEDUTIBILIDADE.
Descontos concedidos entre partes independentes são, a princípio, necessários
à atividade comercial, não podendo ser glosados por desnecessidade mesmo
quando em valores elevados, a menos que não comprovados como tais.
Neste aspecto, portanto, haveria até mesmo uma convergência de entendimentos
entre o acórdão recorrido e o paradigmático, quer quanto à possibilidade de os descontos
comerciais virem a ser considerados indedutíveis, quer quanto ao entendimento de a quem
incumbe o ônus de provar a eventual desnecessidade das despesas assim registradas
contabilmente (no caso, ao fisco). A divergência nas conclusões residiria, portanto, não em
efetiva divergência na interpretação da legislação aplicável, mas sim na análise das específicas
provas e circunstâncias que cercam os fatos analisados em cada caso.
Diante do exposto, em virtude da dessemelhança entre os casos, o presente voto é
pelo não conhecimento do recurso quanto a esta matéria.
Fl. 2483
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-006.893 - CSRF/1a Turma
Processo no 10380.729812/2014-71

1.2
POSSIBILIDADE DE DEDUÇÃO DAS AMORTIZAÇÕES DE ÁGIO DA BASE DE
CÁLCULO DA CSLL
Com relação a esta matéria, conforme dito, não houve oposição ao seu
conhecimento.
De qualquer modo, entendo que não mereça reparos o Despacho de
Admissibilidade de fls. 2449-2459. pois a discussão se afigura de caráter exclusivamente
jurídico.
Enquanto o acórdão recorrido sustenta que a regra geral é a indedutibilidade das
despesas de amortização, para o IRPJ e para a CSLL, conforme Art. 13, inciso III, da Lei no
9.249, de 1995, de tal sorte que somente se houvesse regra específica dispondo em sentido
diverso (o que não existe, nas regras específicas que cuidam do ágio relativo à aquisição de
investimentos), poder-se-ia cogitar de dedutibilidade para a CSLL de uma despesa de
amortização considerada indedutível para o IRPJ, o acórdão paradigmático, por sua vez,
analisando os mesmos dispositivos legais mencionados, dentre outros, sustenta a inexistência de
qualquer fundamento legal para exigir a adição dos valores de ágio amortizados contabilmente
na apuração da base de cálculo da Contribuição Socail.
A ementa do acórdão paradigmático sintetiza as razões de decidir daquele
acórdão, as quais se afiguram diversas das adotadas pela decisão recorrida:
ÁGIO. BASE DE CÁLCULO DA CSLL. IDENTIDADES E DISTINÇÕES
DO LUCRO REAL. DELIMITAÇÃO LEGAL PRÓPRIA. REGRAS DE
AJUSTE DIVERSAS. NECESSIDADE DE PREVISÃO OU REMISSÃO
EXPRESSA. AUSÊNCIA DE VEDAÇÃO AO CÔMPUTO E DE
DETERMINAÇÃO DE ADIÇÃO. CANCELAMENTO DA EXIGÊNCIA.
A base de cálculo da CSLL é autônoma e legalmente delimitada por normas
próprias, somente se verificando identidades com a apuração do Lucro Real
quando, expressamente, assim for determinado pela legislação.
Diferentemente do Lucro Real (art. 25 do Decreto-Lei no 1.598/77), inexiste
previsão legal para que as contrapartidas da amortização do ágio ou deságio
não sejam computadas no cálculo base de cálculo da CSLL e tampouco
encontra-se determinações próprias para a adição dos valores de ágio
percebido em aquisição de participações societárias. Assim, a amortização
contábil do ágio reduz a monta do lucro líquido do período, do qual se extrai a
base de cálculo da CSLL, nos termos do art. 2 da Lei no 7.689/88.
A norma do art. 57 da Lei no 8.981/1995 confere o mesmo tratamento do IRPJ
à CSLL exclusivamente no que tange aos trâmites de apuração, vencimento e
dinâmica de pagamento, expressamente ressalvando a manutenção jurídica de
seus próprios critérios quantitativos - quais sejam, base de cálculo e alíquota -
que devem ser tratados individualmente, em legislação própria.
A monta do dispêndio representado pelo ágio pago na aquisição da
participações societárias é elemento extraído no desdobramento do custo,
sendo rubrica que tem tratamento e reflexos distintos dos valores de avaliação
Fl. 2484
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-006.893 - CSRF/1a Turma
Processo no 10380.729812/2014-71

de investimentos, sujeitos ao controle pelo Método de Equivalência
Patrimonial.
Isto posto, CONHEÇO do recurso especial quanto a esta matéria.
2
MÉRITO
2.1
POSSIBILIDADE DE DEDUÇÃO DAS AMORTIZAÇÕES DE ÁGIO DA BASE DE
CÁLCULO DA CSLL
Em síntese, a Recorrente alega que a decisão recorrida deve ser reformada, pois
não se sustentariam os seus fundamentos quanto à suposta ausência de previsão legal para a
dedutibilidade do valor correspondente à amortização do ágio na apuração da base de cálculo da
Contribuição Social sobre o Lucro - CSLL.
Conforme já me pronunciei, não há dúvidas que IRPJ e CSLL possuem bases de
cálculo próprias, não tendo o art. 57 da Lei no 8.981/95 o alcance dado naquele precedente no
sentido de igualar as bases de cálculos desses dois tributos, mas sim determinar as mesmas
normas quanto a períodos de apuração, forma de apuração e data de vencimento para o
recolhimento dos tributos devidos, conforme bem esclarecido pelo ilustre Conselheiro Rafael
Vidal de Araújo no Acórdão no 9101-003.220:
Não discordo da afirmação de que a regra do art. 57 da Lei no 8.981/1995
manteve separadas as bases de cálculo e as alíquotas previstas para o IRPJ e a
CSLL. Embora estipule que as normas de apuração e de pagamento do IRPJ se
aplicam à CSLL, o próprio dispositivo declara em seguida que serão "mantidas
a base de cálculo e as alíquotas previstas na legislação em vigor":
Art. 57. Aplicam-se à Contribuição Social sobre o Lucro (Lei no 7.689, de 1988)
as mesmas normas de apuração e de pagamento estabelecidas para o imposto de
renda das pessoas jurídicas, inclusive no que se refere ao disposto no art. 38,
mantidas a base de cálculo e as alíquotas previstas na legislação em vigor,
com as alterações introduzidas por esta Lei. (Redação dada pela Lei no 9.065, de
1995) [grifos do precedente]
Não há dúvidas de que a legislação prevê ajustes específicos (adições e
exclusões) que não abrangem os dois tributos. Tampouco se discute que nem
todos os ajustes de um tributo serve ao outro.
Se o art. 57 da Lei no 8.981/1995 houvesse produzido uma coincidência plena
entre as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, seria inteiramente dispensável que
normas posteriores a ele viessem estabelecer pontualmente, em determinadas
situações, a equiparação.
Por exemplo, o art. 60 do Decreto-Lei no 1.598/1977 (base legal do art. 464 do
RIR/1999) estabelece que, na determinação do lucro real, devem ser
adicionados os valores caracterizados como distribuição disfarçada de lucros. Se
o art. 57 da Lei no 8.981/1995 houvesse equiparado as bases de cálculo do IRPJ
e da CSLL, a partir de então a distribuição disfarçadas de lucros também
deveria ser adicionada à base de cálculo da CSLL.
Conclui-se que não era este o caso a partir do momento em que o art. 60 da Lei
no 9.532/1997, abaixo transcrito, veio estabelecer expressamente esta adição à
Fl. 2485
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-006.893 - CSRF/1a Turma
Processo no 10380.729812/2014-71

base de cálculo da CSLL. Qual seria o sentido dessa nova norma legal
promulgada em 1997 se já houvesse, desde 1995, equiparação das bases de
cálculo do IRPJ e da CSLL determinada pelo art. 57?
Art. 60. O valor dos lucros distribuídos disfarçadamente, de que tratam os arts.
60 a 62 do Decreto-Lei no 1.598, de 1977, com as alterações do art. 20 do
Decreto-Lei no 2.065, de 26 de outubro de 1983, serão, também, adicionados ao
lucro líquido para efeito de determinação da base de cálculo da contribuição
social sobre o lucro líquido.
Assim, se existem normas posteriores ao art. 57 da Lei no 8.981/1995 que vêm
pontualmente determinar a adição de certos valores à base de cálculo da CSLL,
valores estes que antes só eram adicionados ao lucro real, é de se concluir
inexoravelmente que o referido art. 57 não equiparou as bases de cálculo do
IRPJ e da CSLL.
Com efeito, a CSLL tem como base de cálculo o lucro líquido do período com os
ajustes determinados na respectiva legislação. Nesse sentido o art. 2o, da Lei no 7.689/1988,
dispõe que a base de cálculo desta contribuição é o “valor do resultado do exercício antes da
provisão do imposto de renda”. Veja-se:
Art. 2o A base de cálculo da contribuição é o valor do resultado do exercício,
antes da provisão para o imposto de renda.
§ 1o Para efeito do disposto neste artigo:
a) será considerado o resultado do período-base encerrado em 31 de dezembro
de cada ano; b) no caso de incorporação, fusão, cisão ou encerramento de
atividades, a base de cálculo é o resultado apurado no respectivo balanço;
c) o resultado do período-base, apurado com observância da legislação
comercial, será ajustado pela: (Redação dada pela Lei no 8.034, de 1990)
1 adição do resultado negativo da avaliação de investimentos pelo valor de
patrimônio líquido; (Redação dada pela Lei no 8.034, de 1990)
2 adição do valor de reserva de reavaliação, baixada durante o período-base,
cuja contrapartida não tenha sido computada no resultado do período-base;
(Redação dada pela Lei no 8.034, de 1990)
3 adição do valor das provisões não dedutíveis da determinação do lucro real,
exceto a provisão para o Imposto de Renda; (Redação dada pela Lei no 8.034, de
1990)
4 exclusão do resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor de
patrimônio líquido;
5 exclusão dos lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo
custo de aquisição, que tenham sido computados como receita; (Incluído pela
Lei no 8.034, de 1990)
6 exclusão do valor, corrigido monetariamente, das provisões adicionadas na
forma do item 3, que tenham sido baixadas no curso de período-base. [grifos
nossos]
Fl. 2486
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-006.893 - CSRF/1a Turma
Processo no 10380.729812/2014-71

[...]
Já o conceito de lucro líquido extrai-se dos artigos 248 e 277, ambos do RIR/99,
verbis:
Art. 248. O lucro líquido do período de apuração é a soma algébrica do lucro
operacional, dos resultados não operacionais, e das participações, e deverá ser
determinado com observância dos preceitos da lei comercial (Decreto-Lei no
1.598, de 1977, art. 6o, § 1o, Lei no 7.450, de 1985, art. 18, e Lei no 9.249, de
1995, art. 4o).
[...]
Art. 277. Será classificado como lucro operacional o resultado das atividades,
principais ou acessórias, que constituam objeto da pessoa jurídica (Decreto- Lei
no 1.598, de 1977, art. 11).
O lucro operacional é, pois, o resultado do confronto das receitas operacionais
com as despesas operacionais. Assim determina o artigo 299 do RIR/99:
Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias
à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora (Lei no
4.506, de 1964, art. 47).
§ 1o São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das
transações ou operações exigidas pela atividade da empresa (Lei no 4.506, de
1964, art. 47, § 1o).
§ 2o As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de
transações, operações ou atividades da empresa (Lei no 4.506, de 1964, art. 47,
§ 2o).
Especificamente acerca do tratamento a ser dado à amortização de ágio na base de
cálculo da CSLL, a fim de evitar tautologia, e por concordar integralmente com os fundamentos
de seu voto, reproduzo a seguir o entendimento firmado pela I. Conselheira Adriana Gomes
Rêgo no acórdão 9101-002.310:
Vale assinalar que não se trata da hipótese de absorção da participação em
controlada ou coligada em virtude de incorporação, fusão ou cisão, de que trata
a Lei no 9.532/1997 em seus arts. 7o e 8o), mas de participação mantida na
investidora.
A discussão, então, cinge-se à possibilidade de uma pessoa jurídica que tem um
investimento avaliado pelo método da equivalência patrimonial adquirido com
ágio, poder deduzir da base de cálculo da CSLL, despesas com amortização
desse ágio.
Nesse sentido, tem-se que a avaliação de investimentos em outras sociedades
(participações societárias) pelo valor do patrimônio líquido, método da
equivalência patrimonial (ou MEP), encontra-se regulada pela Lei no
6.404/1976 (Lei das Sociedades Anônimas). Com efeito, o art. 248 desse
diploma legal estabelece a obrigatoriedade de avaliação dos investimentos em
empresas coligadas, controladas e em outras sociedades que façam parte de um
Fl. 2487
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-006.893 - CSRF/1a Turma
Processo no 10380.729812/2014-71

mesmo grupo ou estejam sob controle comum por esse método e estabelece suas
regras.
No âmbito tributário, coube ao Decreto-Lei no 1.598/1977, como se vê de seu
preâmbulo, "adaptar a legislação do imposto sobre a renda às inovações da lei
de sociedades por ações (Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976)". Assim, no
que toca ao método da equivalência patrimonial, o Decreto-Lei em questão
dedicou à essa matéria a Subseção II da Seção II, intitulada "Investimento em
Sociedades Coligadas ou Controladas Avaliado pelo Valor de Patrimônio
Líquido".
Inaugurando a subseção em comento, o art. 20 do Decreto-Lei estabelece que o
custo de aquisição da participação societária deve ser desdobrado em valor de
patrimônio líquido na época da aquisição e ágio ou deságio na aquisição1. O §
2o do artigo em questão fixa quais são os fundamentos econômicos possíveis a
justificar o ágio/deságio (valor de mercado de bens do ativo superior/inferior ao
registrado na contabilidade, rentabilidade de exercícios futuros e fundo de
comércio, intangíveis ou outras razões econômicas).
Na sequência, os arts. 22, 23, 25 e 33, estabelecem os efeitos tributários que
exsurgem da avaliação de investimentos pelo MEP. O que esses dispositivos
estampam é que os efeitos que a avaliação de investimentos pelo MEP produz
nas contas de resultado devem ser neutros para fins tributários (neutralidade), a
exceção do caso de alienação ou liquidação (baixa) do investimento (art. 33).
Tal neutralidade se estabelece tanto em relação à variação positiva ou negativa
do valor do investimento em si por ocasião da avaliação pelo MEP (arts. 22 e
23), quanto em relação à amortização do ágio ou do deságio (art. 25).
Vale transcrever parcialmente os dispositivos em comento do Decreto-Lei no
1.598/1977 (na redação anterior à trazida pela Lei no 12.973, de 2014, aplicável
aos fatos), cabendo registrar que tais disposições se encontram reproduzidas no
RIR/1999, em seus arts. 385, 389, 391 e 426:
Art. 20. O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou
controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da
participação, desdobrar o custo de aquisição em:
I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo
com o disposto no artigo 21; e
II - ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de
aquisição do investimento e o valor de que trata o número I.
§ 1o O valor de patrimônio líquido e o ágio ou deságio serão registrados em
sub-contas distintas do custo de aquisição do investimento.
§ 2o O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes, seu
fundamento econômico:
a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou
inferior ao custo registrado na sua contabilidade;
b) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos
resultados nos exercícios futuros;
c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.
§ 3o O lançamento com os fundamentos de que tratam as letras a e b do § 2o
deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará como
comprovante da escrituração.
(...)

1 Aqui é feita referência à redação anterior à trazida pela Lei no 12.973/2014, aplicável aos fatos.
Fl. 2488
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-006.893 - CSRF/1a Turma
Processo no 10380.729812/2014-71

Art. 22. O valor do investimento na data do balanço (art. 20, I), depois de
registrada a correção monetária do exercício (art. 39), deverá ser ajustado ao
valor de patrimônio líquido determinado de acordo com o disposto no artigo 21,
mediante lançamento da diferença a débito ou a crédito da conta de
investimento.
Parágrafo único Os lucros ou dividendos distribuídos pela coligada ou
controlada deverão ser registrados pelo contribuinte como diminuição do valor
de patrimônio líquido do investimento, e não influenciarão as contas de
resultado.
Art. 23. A contrapartida do ajuste de que trata o artigo 22, por aumento ou
redução no valor de patrimônio liquido do investimento, não será computada na
determinação do lucro real. (Redação dada pelo Decreto-lei no 1.648, de 1978)
Parágrafo único Não serão computadas na determinação do lucro real as
contrapartidas de ajuste do valor do investimento ou da amortização do ágio ou
deságio na aquisição, nem os ganhos ou perdas de capital derivados de
investimentos em sociedades estrangeiras coligadas ou controladas que não
funcionem no País.(Incluído pelo Decreto-lei no 1.648, de 1978).
(...)
Art. 25. As contrapartidas da amortização do ágio ou deságio de que trata o
artigo 20 não serão computadas na determinação do lucro real, ressalvado o
disposto no artigo 33. (Redação dada pelo Decreto-lei no 1.730, 1979)
(...)
Art. 33. O valor contábil, para efeito de determinar o ganho ou perda de capital
na alienação ou liquidação do investimento em coligada ou controlada avaliado
pelo valor de patrimônio líquido (art. 20), será a soma algébrica dos seguintes
valores:
I - valor de patrimônio líquido pelo qual o investimento estiver registrado na
contabilidade do contribuinte;
II - ágio ou deságio na aquisição do investimento, ainda que tenha sido
amortizado na escrituração comercial do contribuinte, excluídos os computados,
nos exercícios financeiros de 1979 e 1980, na determinação do lucro real.
(Redação dada pelo Decreto-lei no 1.730, 1979)
Vê-se, assim, que o Decreto-Lei no 1.598/1977 cumpre função estruturante no
regramento da avaliação de investimentos pelo MEP, estabelecendo regras de
contabilização que dizem com a neutralidade de seus efeitos na determinação do
lucro tributável.
Em outras palavras, quis o legislador dizer que as contrapartidas da amortização
do ágio ou deságio são lançadas como despesas (ou receitas), porém devem ser
adicionadas ou excluídas, conforme o caso, da apuração do lucro real,
justamente para que o ágio ou deságio só tenha influência por ocasião da
alienação ou liquidação do investimento.
Não faz sentido, assim, admitir que as disposições do Decreto-Lei no
1.598/1977 sobre os efeitos tributários da avaliação de investimentos pelo MEP,
inclusive no que toca à amortização do ágio, não encontrem eco na apuração da
CSLL, apenas por serem feitas algumas referências nos retrocitados dispositivos
ao "lucro real".
É de se considerar, também, que, como bem registra a Fazenda Nacional em
suas contrarrazões, o Decreto-Lei no 1.598/1977 - que, como se viu foi editado
com o fim de "adaptar a legislação do imposto sobre a renda às inovações da
lei de sociedades por ações (Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976)" - é
anterior à CSLL, introduzida no ordenamento jurídico em 1988, pela Lei 7.689.
Fl. 2489
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-006.893 - CSRF/1a Turma
Processo no 10380.729812/2014-71

Nesse contexto, tem-se ainda que, se o art. 57 da Lei no 8.981/1995, ao
estabelecer que se aplicam à CSLL "as mesmas normas de apuração e de
pagamento estabelecidas para o imposto de renda das pessoas jurídicas (...)
mantidas a base de cálculo e as alíquotas previstas na legislação em vigor"2,
não tem o condão de estabelecer uma absoluta identidade entre as bases de
cálculo do IRPJ e da CSLL, dele não se pode extrair que o fato de a legislação
específica da CSLL não reproduzir o comando do art. 25 do Decreto-Lei no
1.598/1977 em sua literalidade implica permissão de dedução.
Vale aqui trazer à colação o precedente do acórdão no 1301-001.067 (1a Turma
Ordinária da 3a Câmara da 1a Seção do CARF, 03/10/2012, Redator Designado
Wilson Fernandes Guimarães), no sentido da indedutibilidade da amortização
do ágio na determinação da CSLL por estar essa contribuição alcançada pelas
disposições do Decreto-Lei no 1.598/1977 sobre a matéria:
ÁGIO. AMORTIZAÇÃO CONTÁBIL. BASE DE CÁLCULO DA CSLL.
DEDUÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
Em que pese a referência feita, em algumas das disposições, ao lucro real, e o
disposto nos arts. 7o e 8o da Lei no 9.532, de 1997, o preconizado pelos arts. 22,
23, 25 e 33 do Decreto-Lei no 1.598/77 deixam claro que, para fins fiscais, os
efeitos decorrentes da aplicação do método da equivalência patrimonial nas
contas de resultado só devem ser considerados na baixa do investimento. Assim,
considerado o disposto no art. 2o da Lei no 7.689, de 1988, não há que se falar
em dedutibilidade do ágio amortizado contabilmente da base de cálculo da
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido.
Excerto do Voto Condutor:
Aqui, o Colegiado alinhou-se ao registrado no acórdão recorrido, que,
reproduzindo excertos do acórdão no 25.455, de 16 de abril de 2009, da
Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Campinas, destacou que a
indedutibilidade em questão “decorre da própria lógica contábil da metodologia
de escrituração” dos investimentos avaliados pelo método da equivalência
patrimonial.
Como é cediço, não obstante as disposições trazidas pelos arts. 7o e 8o da Lei no
9.532, de 1997, a legislação tributária foi edificada no sentido de emprestar
absoluta neutralidade tributária aos ajustes e amortizações contábeis derivadas
da aplicação do método de equivalência patrimonial. Assim, os efeitos fiscais
decorrentes da aplicação do referido método, observadas, obviamente, as
disposições da já citada Lei no 9.532/97, só são verificados na apuração do
resultado da alienação da participação societária.
Em que pese a referência feita, em algumas das disposições, ao lucro real, para
o Colegiado, o preconizado pelos arts. 22, 23, 25 e 33 do Decreto-Lei no
1.598/77, abaixo reproduzidos, deixam claro que, para fins fiscais, os efeitos
decorrentes da aplicação do método da equivalência patrimonial nas contas de
resultado só devem ser considerados na baixa do investimento. Assim,
considerado o disposto no art. 2o da Lei no 7.689, de 1988, não há que se falar
em dedutibilidade do ágio.
Outro argumento em favor da indedutibilidade da amortização do ágio na
apuração da CSLL é o de que a neutralidade da avaliação dos investimentos
pelo método da equivalência patrimonial em relação a essa contribuição está
plasmada nas disposições do art. 2o da Lei no 7.689, de 1988, na medida em
que os itens 1 e 4 da alínea "c" do § 1o do artigo em questão comandam a
adição do resultado negativo e a exclusão do resultado positivo decorrentes
da avaliação de investimentos pelo MEP.
Fl. 2490
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-006.893 - CSRF/1a Turma
Processo no 10380.729812/2014-71

Ora, a neutralidade da amortização do ágio/deságio é consequência lógica da
neutralidade do MEP em si, uma vez que o ágio (ou deságio) é, como se viu,
desdobramento do investimento, sendo que sua amortização tem o condão de
reduzi-lo. Vale transcrever parcialmente o art. 2o em comento (sublinhei):
Art. 2o A base de cálculo da contribuição é o valor do resultado do exercício,
antes da provisão para o imposto de renda.
§ 1o Para efeito do disposto neste artigo:
a) será considerado o resultado do período-base encerrado em 31 de dezembro
de cada ano;
b) no caso de incorporação, fusão, cisão ou encerramento de atividades, a base
de cálculo é o resultado apurado no respectivo balanço;
c) o resultado do período-base, apurado com observância da legislação
comercial, será ajustado pela: (Redação dada pela Lei no 8.034, de 1990)
1 adição do resultado negativo da avaliação de investimentos pelo valor de
patrimônio líquido; (Redação dada pela Lei no 8.034, de 1990)
2 adição do valor de reserva de reavaliação, baixada durante o período-base,
cuja contrapartida não tenha sido computada no resultado do período-base;
(Redação dada pela Lei no 8.034, de 1990)
3 adição do valor das provisões não dedutíveis da determinação do lucro real,
exceto a provisão para o Imposto de Renda; (Redação dada pela Lei no 8.034, de
1990)
4 exclusão do resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor de
patrimônio líquido;
5 exclusão dos lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo
custo de aquisição, que tenham sido computados como receita; (Incluído pela
Lei no 8.034, de 1990)
6 exclusão do valor, corrigido monetariamente, das provisões adicionadas na
forma do item 3, que tenham sido baixadas no curso de período-base.
(...)
Veja-se, a propósito, como o Conselheiro Alberto Pinto Souza Júnior defende a
indedutibilidade da amortização do ágio na apuração da CSLL com base nesse
argumento em processo outro em que a ora Recorrente também figura como
autuada (acórdão no 1302-001.170, 2a Turma Ordinária da 3a Câmara da 1a
Seção do CARF, 11/09/2013, sublinhei):
Entendo que a despesa de amortização do ágio é despesa indedutível
na apuração da base de cálculo da CSSL, por força dos itens 1 e 4 do
dispositivo acima transcrito, os quais deixam claro a finalidade da
norma de tornar o MEP neutro na apuração da CSLL. A avaliação do
investimento pelo MEP influencia o cálculo da CSLL em caso de
alienação ou liquidação do investimento, já que esse seria o valor
contábil do investimento a ser considerado. Além disso, se assim não
fosse, contrario sensu, a receita decorrente da amortização do
deságio seria tributada, o que não me parece razoável, mas seria
inevitável chegar a tal conclusão caso se entenda dedutível a despesa
de amortização do ágio.
Note-se que, se o ágio compõe o valor contábil do investimento e o
MEP é apenas um método de avaliação do investimento, logo, é
lógico que a amortização que reduz o ágio/deságio compõe “lato
sensu” o resultado da avaliação do investimento pelo MEP, o qual
seja positivo ou negativo não deve impactar a base da CSLL, como
dispõe expressamente o dispositivo legal acima (itens 1 e 4 da alínea
“c”do § 1o do art. 2o da Lei 7.689/88)
Fl. 2491
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-006.893 - CSRF/1a Turma
Processo no 10380.729812/2014-71

Vale destacar a importante observação feita nesse julgado, no sentido de que, a
afirmação de que a despesa decorrente da amortização do ágio é dedutível
conduz, contrario sensu, à conclusão de que a receita decorrente da amortização
do deságio é tributada, o que não é razoável, e nem vem sendo exigido.
Some-se a essas razões o fato de a IN SRF no 390/2004, que dispõe sobre a
apuração e o pagamento da CSLL, ter sido expressa ao estabelecer em seu art.
44 que "aplicam-se à CSLL as normas relativas à depreciação, amortização e
exaustão previstas na legislação do IRPJ, exceto as referentes a depreciação
acelerada incentivada, observado o disposto nos art. 104 a 106".
É de se concluir, por conseguinte, que a neutralidade da avaliação pelo método
da equivalência patrimonial das participações societárias mantidas na
investidora não se restringe ao IRPJ, tendo lugar também na determinação da
base de cálculo da CSLL, razão pela qual o ágio amortizado contabilmente não
pode ser deduzido da base de cálculo dessa contribuição.
Ainda sobre o tema, convém ressaltar outra abordagem em desfavor da pretensão
do Contribuinte, conforme brilhante voto exarado pela ilustre Conselheira Edeli Pereira Bessa no
voto condutor do Acórdão no 1302-001.895:
A figura do ágio surge, em regra, no momento da aquisição do investimento,
quando seu custo de aquisição é confrontado com a correspondente parcela do
patrimônio líquido da investida e mostra-se superior a ela. Assim, sua formação
decorre, necessariamente, da adoção do método de equivalência patrimonial
para avaliação de investimentos. E, neste ponto, nota-se que a legislação, ao
disciplinar a forma como seriam registrados os investimentos permanentes em
coligadas ou controladas, não tratou especificamente daquela figura.
Originalmente, o Decreto-lei no 2.627/40 adotava apenas o custo de aquisição
como regra para valoração de investimentos:
Art. 129. No fim de cada ano ou exercício social, proceder-se-á a balanço
geral, para a verificação dos lucros ou prejuízos.
Parágrafo único. Feito o inventário do ativo e passivo, a estimação do
ativo obedecerá às seguintes regras:
a) os bens, destinados à exploração do objeto social, avaliar-se-ão pelo
custo de aquisição. Na avaliação dos que se desgastam ou depreciam
com o uso ou pela ação ao tempo ou de outros fatores, atender-se-á à
desvalorização respectiva, devendo ser criados fundos de amortização
para assegurar-lhes a substituição ou a conservação do valor;
b) os valores mobiliários, matéria prima, bens destinados à alienação, ou
que constituem produtos ou artigos da indústria ou comércio da
sociedade, podem ser estimados pelo custo de aquisição ou de
fabricação, ou pelo preço corrente no mercado ou Bolsa. Prevalecerá o
critério da estimação pelo preço corrente, sempre que este for inferior ao
preço do custo. Quando o preço corrente ou venal estiver acima do valor
do custo de aquisição ou fabricação, se avaliados os bens pelo preço
corrente, a diferença entre este e o preço do custo não será levada em
conta para a distribuição de dividendos, nem para as percentagens
referentes aos fundos de reserva;
Fl. 2492
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-006.893 - CSRF/1a Turma
Processo no 10380.729812/2014-71

[...] (negrejou-se)
A Lei no 6.404/76 alterou significativamente este contexto, ao instituir a
avaliação de investimentos com base no patrimônio líquido da investida. O
tema foi assim abordado em sua Exposição de Motivos:
Na avaliação, no balanço patrimonial, de investimento considerado
relevante, o princípio geral do custo de aquisição, atualizado
monetariamente, não é critério adequado, porque não reflete as mutações
ocorridas no patrimônio da sociedade coligada ou controlada. Daí as
normas do artigo 249 que impõem, nos casos que especifica, a avaliação
com base no patrimônio líquido. Quando esses investimentos
correspondem a parcela apreciável dos recursos próprios da companhia,
nem mesmo o critério de avaliação com base no patrimônio líquido é
suficiente para informar acionistas e credores sobre a sua situação
financeira: somente a elaboração de demonstrações financeiras
consolidadas, segundo as normas constantes do artigo 251, poderá
proporcionar esse conhecimento.
[...]
Os critérios de avaliação do ativo (art. 184) são os da lei atual, com as
seguintes inovações:
a) [...];
b) o custo de aquisição dos investimentos em outras sociedades deverá
ser deduzido das perdas prováveis na realização do seu valor e não será
modificado pelo recebimento de ações ou quotas bonificadas; mas os
investimentos relevantes em coligadas e controladas deverão ser
avaliados pelo valor de patrimônio líquido (no II); (negrejou-se)
A Lei no 6.404/76, por sua vez, restou assim redigida, em seu texto original:
Art. 183. No balanço, os elementos do ativo serão avaliados segundo os
seguintes critérios:
[...]
III - os investimentos em participação no capital social de outras
sociedades, ressalvado o disposto nos artigos 248 a 250, pelo custo de
aquisição, deduzido de provisão para perdas prováveis na realização
do seu valor, quando essa perda estiver comprovada como permanente, e
que não será modificado em razão do recebimento, sem custo para a
companhia, de ações ou quotas bonificadas;
[...]
§ 2o A diminuição de valor dos elementos do ativo imobilizado será
registrada periodicamente nas contas de:
[...]
b) amortização, quando corresponder à perda do valor do capital
aplicado na aquisição de direitos da propriedade industrial ou
comercial e quaisquer outros com existência ou exercício de duração
Fl. 2493
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 9101-006.893 - CSRF/1a Turma
Processo no 10380.729812/2014-71

limitada, ou cujo objeto sejam bens de utilização por prazo legal ou
contratualmente limitado;
[...]
Art. 248. No balanço patrimonial da companhia, os investimentos
relevantes (artigo 247, parágrafo único) em sociedades coligadas sobre
cuja administração tenha influência, ou de que participe com 20% (vinte
por cento) ou mais do capital social, e em sociedades controladas, serão
avaliados pelo valor de patrimônio líquido, de acordo com as seguintes
normas:
I - o valor do patrimônio líquido da coligada ou da controlada será
determinado com base em balanço patrimonial ou balancete de
verificação levantado, com observância das normas desta Lei, na mesma
data, ou até 60 (sessenta) dias, no máximo, antes da data do balanço da
companhia; no valor de patrimônio líquido não serão computados os
resultados não realizados decorrentes de negócios com a companhia, ou
com outras sociedades coligadas à companhia, ou por ela controladas;
II - o valor do investimento será determinado mediante a aplicação, sobre
o valor de patrimônio líquido referido no número anterior, da
porcentagem de participação no capital da coligada ou controlada;
III - a diferença entre o valor do investimento, de acordo com o
número II, e o custo de aquisição corrigido monetariamente; somente será
registrada como resultado do exercício:
a) se decorrer de lucro ou prejuízo apurado na coligada ou controlada;
b) se corresponder, comprovadamente, a ganhos ou perdas efetivos;
c) no caso de companhia aberta, com observância das normas expedidas
pela Comissão de Valores Mobiliários.
§ 1o Para efeito de determinar a relevância do investimento, nos casos
deste artigo, serão computados como parte do custo de aquisição os
saldos de créditos da companhia contra as coligadas e controladas.
§ 2o A sociedade coligada, sempre que solicitada pela companhia, deverá
elaborar e fornecer o balanço ou balancete de verificação previsto no
número I. (negrejou-se)
[...]
Art. 250. Das demonstrações financeiras consolidadas serão excluídas:
I - as participações de uma sociedade em outra;
II - os saldos de quaisquer contas entre as sociedades;
III - as parcelas dos resultados do exercício, dos lucros ou prejuízos
acumulados e do custo de estoques ou do ativo permanente que
corresponderem a resultados, ainda não realizados, de negócios entre as
sociedades.
Fl. 2494
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Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 9101-006.893 - CSRF/1a Turma
Processo no 10380.729812/2014-71

[...]
§ 2o A parcela do custo de aquisição do investimento em controlada,
que não for absorvida na consolidação, deverá ser mantida no ativo
permanente, com dedução da provisão adequada para perdas já
comprovadas, e será objeto de nota explicativa.
§ 3o O valor da participação que exceder do custo de aquisição
constituirá parcela destacada dos resultados de exercícios futuros até
que fique comprovada a existência de ganho efetivo.
[...]
Nestes termos, os investimentos avaliados pelo custo de aquisição, em
determinadas circunstâncias, poderiam ser ajustados por provisão de perdas
prováveis em sua realização, mas o regramento da avaliação de investimentos
por equivalência patrimonial não cogitava de destaque semelhante, ao qual
poderia equivaler o ágio pago na aquisição do investimento. Por sua vez, a
amortização prevista em razão da diminuição de valor dos elementos do ativo
imobilizado ficou restrita a direitos de propriedade industrial ou comercial ou
outros bens e direitos com duração ou utilização contratual limitadas, distintos,
portanto, dos investimentos permanentes em outras sociedades.
Significa dizer que o investimento avaliado por equivalência patrimonial
deveria ser registrado pelo custo de aquisição e, no momento do balanço
patrimonial da investidora, seria confrontado com o equivalente patrimônio
líquido da investida, sendo a diferença registrada como resultado do exercício,
mas somente se decorrente de resultados da investida e ganhos ou perdas
efetivos, ou em razão de determinações da Comissão de Valores Mobiliários.
Evidência de que o ágio permanecia integrando o custo de aquisição do
investimento em tais circunstâncias são as determinações do art. 250, §§2o e 3o
da Lei no 6.404/76, que revelam o tratamento a ser dado às diferenças positivas
e negativas entre o custo do investimento avaliado por equivalência patrimonial
e o correspondente patrimônio da investida em caso de consolidação de
balanços.
Na mesma linha é a doutrina citada pela Procuradoria da Fazenda Nacional,
confirmada em edição anterior do Manual de Contabilidade das Sociedades por
Ações (IUDÍCIBUS, Sérgio; MARTINS, Eliseu; GELBCKE, Ernesto Rubens.
3a edição. Editora Atlas. São Paulo, 1991: pág. 248):
Ao comprar ações de uma empresa que serão avaliadas pelo método da
equivalência patrimonial, deve-se, já na ocasião da compra, segregar na
contabilidade o preço total de custo em duas subcontas distintas, ou seja,
o valor da equivalência patrimonial numa subconta e o valor do ágio (ou
deságio) em outra subconta.
A lei das S.A., na verdade, não abordou esse tratamento contábil
especificamente; todavia, ele está de acordo com adequada técnica
contábil e expresso ainda na legislação fiscal, através do art. 259 do RIR
(Decreto no 85.450, de 04-12-80) e na Instrução CVM no 01, itens XX e
XXV.
A subconta relativa ao ágio ou deságio deve figurar no próprio grupo de
investimentos, sendo que a instrução CVM no 01 estabelece que, para fins
Fl. 2495
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 9101-006.893 - CSRF/1a Turma
Processo no 10380.729812/2014-71

do Balanço Patrimonial, os saldos de ambas as contas devem estar
agrupados no Ativo Permanente.
Somente com a edição do Decreto-lei no 1.598/77 surge a primeira
determinação legal para que as pessoas jurídicas submetidas à tributação pelo
lucro real, sociedades anônimas ou não, promovam o desdobramento do custo
de aquisição do investimento avaliado por equivalência patrimonial, destacando
o ágio ou deságio correspondente e apresentando seu fundamento econômico.
Neste sentido são as disposições de seu art. 20:
Art 20 - O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada
ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da
aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em:
I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de
acordo com o disposto no artigo 21; e
II - ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de
aquisição do investimento e o valor de que trata o número I.
§ 1o - O valor de patrimônio líquido e o ágio ou deságio serão registrados
em subcontas distintas do custo de aquisição do investimento.
§ 2o - O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os
seguintes, seu fundamento econômico:
a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior
ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade;
b) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em
previsão dos resultados nos exercícios futuros;
c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.
§ 3o - O lançamento com os fundamentos de que tratam as letras a e b do
§ 2o deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará
como comprovante da escrituração.
§ 4o - As normas deste Decreto-lei sobre investimentos em coligada ou
controlada avaliados pelo valor de patrimônio líquido aplicam-se às
sociedades que, de acordo com a Lei no 6.404, de 15 de dezembro de
1976, tenham o dever legal de adotar esse critério de avaliação, inclusive
as sociedades de que a coligada ou controlada participe, direta ou
indiretamente, com investimento relevante, cuja avaliação segundo o
mesmo critério seja necessária para determinar o valor de patrimônio
líquido da coligada ou controlada.
A amortização contábil do ágio, por sua vez, é implicitamente admitida no art.
25 do Decreto-lei no 1.598/77, mas sua dedução no lucro real é postergada para
o momento da alienação do investimento, nos termos do seu art. 33:
Art 25 - O ágio ou deságio na aquisição da participação, cujo
fundamento tenha sido a diferença entre o valor de mercado e o valor
contábil dos bens do ativo da coligada ou controlada (art. 20, § 2o,
letra a ), deverá ser amortizado no exercício social em que os bens que o
Fl. 2496
DF CARF MF
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Fl. 24 do Acórdão n.o 9101-006.893 - CSRF/1a Turma
Processo no 10380.729812/2014-71

justificaram forem baixados por alienação ou perecimento, ou nos
exercícios sociais em que seu valor for realizado por depreciação,
amortização ou exaustão.
§ 1o - A contrapartida da amortização do ágio ou deságio nos termos
deste artigo somente será computada na determinação do lucro real
pela diferença entre o montante da amortização e o da participação do
contribuinte:
a) no resultado realizado pela coligada ou controlada na alienação ou
baixa dos bens do ativo cujo valor tenha constituído o fundamento
econômico do ágio ou deságio; ou
b) no valor realizado pela coligada ou controlada na depreciação,
amortização ou exaustão desses bens.
§ 2o - As contrapartidas da amortização de ágio ou deságio com os
fundamentos das letras b e c de § 2o de artigo 20 não serão
computadas na determinação do lucro real, ressalvado o disposto no
artigo 33.
[...]
Art 33 - O valor contábil, para efeito de determinar o ganho ou perda de
capital na alienação ou liquidação do investimento em coligada ou
controlada avaliado pelo valor de patrimônio líquido (art. 20), será a
soma algébrica dos seguintes valores:
I - valor de patrimônio líquido pelo qual o investimento estiver registrado
na contabilidade do contribuinte;
II - saldo não amortizado de ágios ou deságios na aquisição da
participação com fundamento na letra a do § 2o do artigo 20;
III - ágio ou deságio na aquisição do investimento com fundamento
nas letras b e c do § 2o do artigo 20, ainda que tenha sido amortizado
na escrituração comercial do contribuinte;
IV - provisão para perdas (art. 32) que tiver sido computada na
determinação do lucro real.
§ 1o - Os valores de que tratam os itens II a IV serão corrigidos
monetariamente.
§ 2o - Serão computados na determinação do lucro real:
a) como ganho de capital, o acréscimo do valor de patrimônio líquido
decorrente de aumento na porcentagem de participação do contribuinte no
capital social da coligada ou controlada, resultante de modificação do
capital social desta com diluição da participação dos demais sócios;
b) como perda de capital, a diminuição do valor de patrimônio líquido
decorrente de redução na porcentagem da participação do contribuinte no
capital social da coligada ou controlada, em virtude de modificação no
capital social desta com diluição da participação do contribuinte.
Fl. 2497
DF CARF MF
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Fl. 25 do Acórdão n.o 9101-006.893 - CSRF/1a Turma
Processo no 10380.729812/2014-71

Será, assim, a Instrução CVM no 01, editada posteriormente, em 27/04/1978,
que primeiro determinará o registro desta amortização:
Desdobramento do custo de aquisição de investimento
XX - Para efeito de contabilização, o custo de aquisição de investimento
em coligada ou em controlada deverá ser desdobrado e os valores
resultantes desse desdobramento contabilizados em sub-contas separadas:
a) equivalência patrimonial baseada em balanço patrimonial ou em
balancete de verificação levantado até, no máximo, sessenta dias antes da
data da aquisição pela investidora ou pela controladora, consoante o
disposto no Inciso XI
b) ágio ou deságio na aquisição, representado pela diferença para
mais ou para menos, respectivamente, entre o custo de aquisição do
investimento e a equivalência patrimonial.
XXI - o ágio ou deságio computado na ocasião da aquisição do
investimento deverá ser contabilizado com indicação do fundamento
econômico que o determinou:
a) diferença para mais ou para menos entre o valor de mercado de bens
do ativo e o valor contábil desses mesmos bens na coligada ou na
controlada;
b) diferença para mais ou para menos na expectativa de rentabilidade
baseada em projeção do resultado de exercícios, futuros;
c) fundo de comércio, intangíveis ou outras razões econômicas.
XXII - O ágio ou o deságio decorrente da diferença entre o valor de
mercado de bens do ativo e o valor contábil na coligada ou na
controlada desses mesmos bens deverá ser amortizado na proporção
em que for sendo realizado na coligada ou na controlada por
depreciação, por amortização ou por exaustão dos bens, ou por baixa
em decorrência de alienação ou de perecimento desses mesmos bens.
XXIII - O ágio ou o deságio decorrente da expectativa de
rentabilidade deverá ser amortizado no prazo e na extensão das
projeções que o determinaram ou quando houver baixa em
decorrência de alienação ou de perecimento do investimento antes de
haver terminado o prazo estabelecido para amortização.
XXIV - O ágio decorrente de fundo de comércio, de intangíveis ou de
outras razões econômicas, deverá ser amortizado no prazo estimado
de utilização, de vigência ou de perda de substância ou quando
houver baixa em decorrência de alienação ou de perecimento do
investimento antes de haver terminado o prazo estabelecido para
amortização.
XXV - Na elaboração do balanço patrimonial da investidora ou da
controladora, o saldo não amortizado do ágio ou do deságio deverá ser
apresentado
no
ativo
permanente,
adicionado
ou
deduzido,
respectivamente, da equivalência patrimonial do investimento a que se
Fl. 2498
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 9101-006.893 - CSRF/1a Turma
Processo no 10380.729812/2014-71

referir. A provisão para perdas deverá também ser apresentada no ativo
permanente por dedução da equivalência patrimonial do investimento a
que se referir.
Resta evidente, assim, que a amortização contábil do ágio pago na aquisição de
investimentos era apenas uma possibilidade no momento da edição do Decreto-
lei no 1.598/77, e não estava cogitada na Lei no 6.404/76. A determinação de
que ela fosse apropriada contabilmente surge, apenas, com a manifestação da
Comissão de Valores Mobiliários.
Assim, é válido concluir que a Lei no 7.689/88 não cogitava dos efeitos desta
amortização quando fixou o resultado do exercício como base de cálculo da
CSLL, e determinou os ajustes pertinentes, estes evidentemente expressos em
razão do que estabelecido pela Lei no 6.404/76:
Art. 1o Fica instituída contribuição social sobre o lucro das pessoas
jurídicas, destinada ao financiamento da seguridade social.
Art. 2o A base de cálculo da contribuição é o valor do resultado do
exercício, antes da provisão para o imposto de renda.
§ 1o Para efeito do disposto neste artigo:
a) será considerado o resultado do período-base encerrado em 31 de
dezembro de cada ano;
b) no caso de incorporação, fusão, cisão ou encerramento de atividades, a
base de cálculo é o resultado apurado no respectivo balanço;
c ) o resultado do período-base, apurado com observância da legislação
comercial, será ajustado pela: (Redação dada pela Lei no 8.034, de 1990)
1 - adição do resultado negativo da avaliação de investimentos pelo valor
de patrimônio líquido; (Redação dada pela Lei no 8.034, de 1990)
2 - adição do valor de reserva de reavaliação, baixada durante o período-
base, cuja contrapartida não tenha sido computada no resultado do
período-base; (Redação dada pela Lei no 8.034, de 1990)
3 - adição do valor das provisões não dedutíveis da determinação do lucro
real, exceto a provisão para o Imposto de Renda; (Redação dada pela Lei
no 8.034, de 1990)
4 - exclusão do resultado positivo da avaliação de investimentos pelo
valor de patrimônio líquido; (Redação dada pela Lei no 8.034, de 1990)
5 - exclusão dos lucros e dividendos derivados de investimentos
avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como
receita; (Incluído pela Lei no 8.034, de 1990)
6 - exclusão do valor, corrigido monetariamente, das provisões
adicionadas na forma do item 3, que tenham sido baixadas no curso de
período-base. (Incluído pela Lei no 8.034, de 1990)
De outra forma, o ato normativo da CVM estaria determinando incidência
tributária, ou afastando-a, como pretendido neste caso. Por sua vez, a própria
Fl. 2499
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Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 9101-006.893 - CSRF/1a Turma
Processo no 10380.729812/2014-71

recorrente admite que os conceitos disciplinados pela CVM não têm o condão
de fixar, diretamente, as regras fiscais de dedutibilidade. (destaques do
original)
Assim, em verdade, inexistiria possibilidade de amortização do ágio na apuração
do lucro líquido contábil, tornando desnecessária a previsão de sua exclusão no âmbito das
normas de determinação da base de cálculo da CSLL.
Além disso, o art. 13 da Lei no 9.249/952, quando trata das despesas indedutíveis
das bases de cálculo de IRPJ e de CSLL, é taxativo ao dispor que tais vedações de dedutibilidade
se aplicam independentemente do disposto no art. 47 da Lei no 4.502/64, justamente a base legal
do art. 299 do RIR/99, ou seja, a questão da necessidade da despesa para fins de dedução
também se aplica à CSLL.
Assim sendo, voto por NEGAR PROVIMENTO ao Recurso Especial do
Contribuinte quanto a esta matéria.
3
CONCLUSÃO
Por todo o exposto, voto por CONHECER PARCIALMENTE do Recurso
Especial do Contribuinte, apenas em relação à matéria “Possibilidade de dedução das
amortizações de ágio da base de cálculo da CSLL” e, no mérito, por NEGAR-LHE
PROVIMENTO.
(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto

2 Art. 13. Para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido, são
vedadas as seguintes deduções, independentemente do disposto no art. 47 da Lei no 4.506, de 30 de novembro de
1964: [...]

Fl. 2500
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Original