Tribunal: CARF
Processo: 10314.722596/2016-98
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CYNTHIA ELENA DE CAMPOS
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-09-18
Data de publicação: 2025-01-28

Ementa:

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10314.722596/2016-98
RESOLUÇÃO
3402-004.066 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
18 de setembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
MOTOROLA MOBILITY COMÉRCIO DE PRODUTOS ELETRÔNICOS LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência
RESOLUÇÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em converter o
julgamento em diligência para que a unidade preparadora: a) intime a Recorrente para, dentro de
prazo razoável: a.1) demonstre, de forma detalhada e com a devida comprovação, o
enquadramento das despesas (bens e serviços) que deram origem aos créditos glosados pela
Fiscalização e mantidos pela DRJ, bem como a utilização em seu processo produtivo, considerando
o conceito de insumo segundo os critérios da essencialidade ou relevância, delimitados no r. voto
da Eminente Ministra Regina Helena Costa em julgamento do Recurso Especial no 1.221.170/PR,
bem como na Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, e Parecer Normativo Cosit no 5, de17
de dezembro de 2018; a.2) demonstre, de forma detalhada e com a devida comprovação, a
participação dos itens identificados como bens (partes e peças) e serviços de manutenção em cada
etapa do processo produtivo, bem como o tempo de vida útil de tais itens, esclarecendo sobre a
necessidade e se há alguma contribuição quanto ao aumento de vida útil das máquinas ou
equipamentos aos quais são aplicados e cujas manutenções são realizadas (em quanto tempo);
a.3) demonstre de que forma os bens atinentes ao item anterior foram contabilizados, se
imobilizado ou despesa; a.4) apresente planilhas de cálculo da depreciação equivalente a parcela
de cada bem ou serviço glosado que foi considerado pela Fiscalização como incorporado ao
imobilizado, no período referente ao processo, indicando a Recorrente detalhadamente a
metodologia de cálculo adotada para cada bem e a fundamentação legal; b) elabore Relatório
Conclusivo acerca da apuração das informações solicitadas nos Item “a.1”, manifestando-se sobre
a comprovação, detalhamento e fundamentação legal apresentados pela Recorrente, inclusive
sobre o eventual enquadramento de cada bem e serviço do período de apuração no conceito de
insumo delimitado no Parecer Normativo Cosit no 05/2018 e r. voto da Eminente Ministra Regina
Helena Costa, proferido no REsp no 1.221.170/PR, de aplicação obrigatória no âmbito da RFB
(Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF); c) elabore Relatório Conclusivo acerca da apuração
Fl. 722
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das informações solicitadas nos Item “a.2”, com planilha de cálculo da depreciação equivalente a
parcela de cada bem ou serviço, indicando detalhadamente a metodologia de cálculo adotada
para cada bem e a respectiva fundamentação legal; e d) intime a Recorrente para, querendo,
apresentar manifestação sobre o resultado da diligência no prazo de 30 (trinta) dias. Após
cumprida a diligência, com ou sem manifestação da parte, retornem os autos para julgamento.
Assinado Digitalmente
Cynthia Elena de Campos – Relatora
Assinado Digitalmente
Jorge Luis Cabral – Presidente
Participaram da sessão de julgamento os julgadores Arnaldo Diefenthaeler
Dornelles, Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos e Jorge Luis Cabral (Presidente). Ausente
a conselheira Anna Dolores Barros de Oliveira Sa Malta.

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão no 08-41.879, proferido
pela 3a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Fortaleza/CE que, por
unanimidade de votos, julgou improcedente a Impugnação e manteve o crédito tributário lançado
de ofício, conforme ementa abaixo:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
Ano-calendário: 2012
REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMOS.
No regime da não-cumulatividade, consideram-se insumos passíveis de
creditamento as matérias primas, os produtos intermediários, o material de
embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste,
o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação
diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam
incluídas no ativo imobilizado, além dos serviços prestados por pessoa jurídica
domiciliada no País, aplicados ou consumidos na produção ou fabricação do
produto.
NÃO CUMULATIVIDADE. MÃO DE OBRA TERCEIRIZADA. INSUMOS.
Observados os demais requisitos legais, permitem a apuração de crédito, na
modalidade aquisição de insumos, os dispêndios da pessoa jurídica com a
contratação de empresa de trabalho temporário para disponibilização de mão de
obra temporária aplicada diretamente na produção de bens destinados à venda
ou na prestação de serviços a terceiros. A “contrario sensu”, quando a mão de
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obra temporária for utilizada em atividades administrativas, inexistirá direito ao
creditamento.
NÃO CUMULATIVIDADE. ASSISTÊNCIA TÉCNICA.
Por não serem considerados insumos à fabricação, não podem ser descontadas
como crédito as despesas incorridas pelo fabricante com serviços de assistência
técnica em garantia, prestados por terceiros.
INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETES.
Por não integrarem o conceito de insumo utilizado na produção de bens
destinados à venda e nem se referirem à operação de venda de mercadorias, as
despesas efetuadas com fretes contratados para o transporte de insumos entre
estabelecimentos industriais da mesma pessoa jurídica não geram direito à
apuração de créditos na apuração não cumulativa da contribuição social em
apreço.
CRÉDITOS. INSUMOS. EMPILHADEIRAS.
No regime de incidência não cumulativa, não podem ser descontados créditos em
relação a serviços de manutenção, partes e peças, e combustíveis e lubrificantes
aplicados em empilhadeiras utilizadas para o transporte interno de matérias-
primas, produtos intermediários e produtos acabados entre as linhas de produção
e destas para a expedição.
INCIDÊNCIA
NÃO-CUMULATIVA.
DIREITO
DE
CRÉDITO.
SERVIÇOS
DE
CONSULTORIA
E
ASSESSORIA,
DE
DESEMBARAÇO
ADUANEIRO
E
DE
GERENCIAMENTO DE REDES.
Os pagamentos efetuados a pessoa jurídica pela prestação de serviços de
consultoria e assessoria, de desembaraço aduaneiro e de gerenciamento de redes
não dão direito a créditos à empresa contratante do serviço terceirizado, pois ele
não é aplicado ou consumido diretamente na fabricação do bem ou prestação do
serviço.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2012
REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMOS.
No regime da não-cumulatividade, consideram-se insumos passíveis de
creditamento as matérias primas, os produtos intermediários, o material de
embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste,
o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação
diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam
incluídas no ativo imobilizado, além dos serviços prestados por pessoa jurídica
domiciliada no País, aplicados ou consumidos na produção ou fabricação do
produto.
NÃO CUMULATIVIDADE. MÃO DE OBRA TERCEIRIZADA. INSUMOS.
Fl. 724
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Observados os demais requisitos legais, permitem a apuração de crédito, na
modalidade aquisição de insumos, os dispêndios da pessoa jurídica com a
contratação de empresa de trabalho temporário para disponibilização de mão de
obra temporária aplicada diretamente na produção de bens destinados à venda
ou na prestação de serviços a terceiros. A “contrário sensu”, quando a mão de
obra temporária for utilizada em atividades administrativas, inexistirá direito ao
creditamento.
NÃO CUMULATIVIDADE. ASSISTÊNCIA TÉCNICA.
Por não serem considerados insumos à fabricação, não podem ser descontadas
como crédito as despesas incorridas pelo fabricante com serviços de assistência
técnica em garantia, prestados por terceiros.
INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETES.
Por não integrarem o conceito de insumo utilizado na produção de bens
destinados à venda e nem se referirem à operação de venda de mercadorias, as
despesas efetuadas com fretes contratados para o transporte de insumos entre
estabelecimentos industriais da mesma pessoa jurídica não geram direito à
apuração de créditos na apuração não cumulativa da contribuição social em
apreço.
CRÉDITOS. INSUMOS. EMPILHADEIRAS.
No regime de incidência não cumulativa, não podem ser descontados créditos em
relação a serviços de manutenção, partes e peças, e combustíveis e lubrificantes
aplicados em empilhadeiras utilizadas para o transporte interno de matérias-
primas, produtos intermediários e produtos acabados entre as linhas de produção
e destas para a expedição.
INCIDÊNCIA
NÃO-CUMULATIVA.
DIREITO
DE
CRÉDITO.
SERVIÇOS
DE
CONSULTORIA
E
ASSESSORIA,
DE
DESEMBARAÇO
ADUANEIRO
E
DE
GERENCIAMENTO DE REDES.
Os pagamentos efetuados a pessoa jurídica pela prestação de serviços de
consultoria e assessoria, de desembaraço aduaneiro e de gerenciamento de redes
não dão direito a créditos à empresa contratante do serviço terceirizado, pois ele
não é aplicado ou consumido diretamente na fabricação do bem ou prestação do
serviço.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido

Por bem reproduzir os fatos, transcrevo o relatório da decisão de primeira
instância:
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Versam os presentes autos sobre ação fiscal desenvolvida em desfavor do
contribuinte em epígrafe, ao final do qual foram constituídos os créditos
tributários a seguir quantificados (juros de mora calculados até novembro/2016):

Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social ........ R$
6.074.223,60

Contribuição
para
o
PIS/Pasep
..................................................
R$
1.318.745,80

Total
do
crédito
tributário
constituído
.......................................
R$
7.392.969,40
A ação fiscal, atinente ao ano-calendário 2012, foi deflagrada mediante Termo de
Início de Procedimento Fiscal, fls. 03/04, notificado pela via postal em
06/08/2015, fl. 05, por meio do qual a pessoa jurídica foi instada a apresentar a
documentação necessária ao regular desenvolvimento dos trabalhos.
Durante a auditoria foram apresentados os Termos de Intimação Fiscal de nos 02
a 07, em relação aos quais a pessoa jurídica apresentou as suas respectivas
manifestações, fls. 06/239, o que resultou na constituição de créditos tributários
na forma adiante transcrita:

Fl. 726
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As infrações consideradas praticadas estão registradas no acima referido Termo
de Verificação Fiscal, fls. 261/277, a seguir sinteticamente apresentado:
Das Infrações que Alteram os Créditos na Apuração do PIS/COFINS
Fl. 727
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A pessoa jurídica incorreu na prática de infrações que influenciaram os créditos
relacionados aos serviços utilizados como insumos na apuração não-cumulativa
das duas contribuições sociais em apreço. Tais créditos tem a ver com despesas
e/ou custos não passíveis de desconto, em vista do disposto pela legislação de
regência, Lei no 10.637, de 2002, Lei no 10.833, de 2003, Instrução Normativa SRF
no 247, de 2002, e Instrução Normativa SRF no 404, de 2004.
O total de créditos decorrentes de serviços utilizados como insumos, apurados
pelo contribuinte, atingiu ao logo do ano-caldário 2012 o total de R$
67.268.536,28, tendo a fiscalização chegado à seguinte conclusão:

a quantia de R$ 31.047.481,61 foi devidamente comprovada pela pessoa
jurídica;

a documentação comprobatória do total de R$ 233.529,05 não foi
apresentada ao representante fazendário, o que deu azo à glosa fiscal; e

quanto ao valor remanescente de R$ 35.987.525,62, a glosa se deu pelos
motivos adiante informados.
1 – Mão de Obra Terceirizada / Temporária
Glosa por falta de previsão legal no valor total de R$ 7.350.601,98. Nesse sentido,
a Solução de Consulta no 195, de 30/08/2013, e a Solução de Consulta no 72, de
20/02/2012.
2 – Serviço de Assistência Técnica
Glosa por falta de previsão legal no valor total de R$ 16.660.025,39. Nesse
sentido, a Solução de Consulta no 418, de 01/12/2010.
3 – Armazenagem e Frete
A glosa no total de R$ 6.654.891,27 se deu por não se tratar de armazenamento e
frete em operações de venda, condicionante exigida pela legislação fiscal. Nesse
sentido, a Solução de Consulta no 291, de 24/08/2009, a Solução de Divergência
COSIT no 11, de 27/09/2007, e a Solução de Consulta no 313, de 29/11/2011.
4 – Manutenção de Empilhadeira
Glosa por falta de previsão legal no valor total de R$ 64.194,40. Nesse sentido, a
Solução de Consulta no 51, de 25/05/2012.
5 – Serviço de Consultoria e Assessoria, Desembaraço Aduaneiro, Serviço de
Gerenciamento de Rede de Serviços e Serviço Não Especificado
Glosa por falta de previsão legal no valor total de R$ 5.122.226,13. Nesse sentido,
a Solução de Divergência COSIT no 7, de 24/05/2012.
6 – Bens de Natureza Permanente
Glosa por se tratarem de itens diversos do ativo permanente, representativos de
bens de vida útil superior a um ano e custo unitário de aquisição superior a R$
Fl. 728
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326,61, conforme art. 301, RIR/99, no total de R$ 135.586,45. Nesse sentido, a
Solução de Divergência COSIT no 14, de 31/10/2007.
A notificação da pessoa jurídica ocorreu pela via postal no dia 05/12/2016, fls.
381/383.
Conforme verificado em Termo de Solicitação de Juntada apresentado no dia
04/01/2017, nesta data a pessoa jurídica peticionou a apresentação de sua peça
contestatória, fls. 298/323, e dos documentos a ela relacionados, fls. 324/355.
Com relação à parcela da autuação no montante de R$ 233.529,05, relacionada
aos documentos não apresentados na fase fiscalizatória, informou não haver
logrado êxito na localização de tais documentos, de forma a não impugnar o
presente item.
Já com relação aos demais itens, no total de R$ 35.987.525,62, entendeu a
Impugnante que a autuação se deu de maneira indevida posto que o desconto
dos créditos ocorreu na forma da legislação em vigor e estão lastreados em
operações realizadas dentro da mais estrita observância ao seu Contrato Social e
às leis de regência do PIS/Pasep e da COFINS.
Pautada em Instruções Normativas, a fiscalização restringiu indevidamente direito
líquido e certo da Impugnante, violando a Constituição Federal e as normais que
instituíram a não-cumulatividade das duas contribuições sociais em estudo.
DA LEGISLAÇÃO DO PIS/PASEP E DA COFINS – ILEGALIDADE DAS INSTRUÇÕES
NORMATIVAS
O crédito sobre insumos encontra-se previsto pelo inc. II do art. 3o da Lei no
10.637, de 2002, e pelo inc. II do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003.
As Instruções Normativas SRF de no 247, de 2002, e de no 404, de 2004, com a
suposta finalidade de regulamentar as leis acima referidas restringiram o conceito
de insumos, como se isso fosse possível.
Adotaram um critério extremamente limitador, visto que no que concerne à
prestação de serviços, o entendimento foi de que os insumos englobariam “os
bens aplicados ou consumidos na prestação de serviços”.
Por assim ser, a definição das Instruções Normativas se aproxima da definição
contida no Imposto sobre Produtos Industrializados, privilegiando a sistemática
do “crédito físico” (incorporação física ao produto ou serviço final) em detrimento
do sistema de “crédito financeiro” (composição da atividade comercial,
independentemente da destinação física dos bens e serviços”.
O certo é que as leis não trouxeram limitações acerca da utilização dos créditos,
da forma como o fez a RFB por meio das aludidas Instruções Normativas, sendo
inconteste a ilegal e indevida restrição realizada por meio de ato infralegal, que
deve ser de plano rechaçada.
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A restrição estabelecida pelas Instruções Normativas ofende o princípio da
legalidade (art. 5o, CF).
O conceito de insumo a ser utilizado quando da análise dos créditos de PIS/Pasep
e de COFINS, deve ter apenas as limitações constantes nas Leis instituidoras do
tributo, nunca em ato infralegal. Nesse sentido, com base na LEI e somente na LEI,
deve o aplicador do direito verificar quais custos, despesas e encargos poderiam
ser assim classificados, de maneira a se propiciar o direito ao crédito. E se a LEI
não contém nenhuma limitação ao conceito de insumo, como é o caso, é porque
nenhuma limitação quis o legislador impor à amplitude do significado do conceito
de insumo. E só caberia ao próprio Congresso Nacional, com sua legitimidade
adquirida pelo voto, alterar essa situação.
Nessa direção, decisões judiciais e também administrativas.
No caso dos autos, o Sr. Agente Fiscal, distante de uma razoável interpretação
teleológica e dogmática dos preceitos legais aplicáveis à espécie, adotou critério
sobremaneira restritivo (e, portanto, ilegal) do conceito de insumo, ferindo direito
da Impugnante quando indevidamente reduziu as hipóteses de creditamento do
PIS/Pasep e da COFINS, conforme se verá a seguir.
MÃO DE OBRA TERCEIRIZADA / TEMPORÁRIA
A Impugnante contratou serviço de fornecimento de mão-de-obra temporária,
para execução de atividades relacionadas à produção: linha de produção,
embalagem, contagem de inventário, almoxarifado, dentre outros serviços
vinculados ao seu processo produtivo, indispensáveis à sua atividade e
diretamente relacionados à persecução de seu objeto social.
Os serviços contratados são serviços vinculados ao processo produtivo da
Impugnante (e cujos valores estão incluídos em seu custo de produção), sendo
essenciais e utilizados na fabricação dos produtos eletrônicos comercializados
pela Impugnante à época. Referidos serviços são insumos e como tal geram o
direito ao crédito de PIS/Pasep e COFINS, nos termos do já citado art. 30 , inciso II,
das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, respectivamente.
A glosa de deu pelo simples fato de se tratar de mãode- obra terceirizada, o que
merece ser revisto por esta Delegacia de Julgamento, para que a legislação seja
aplicada de forma adequada ao caso concreto No sentido da possibilidade do
crédito, tem-se a Solução de Consulta Interna SRRF06/DISIT no 136, de 2009, e
decisão proferida peloCARF no processo no 13053.000268/2005-35, em sessão
realizada em 25/02/2015.
SERVIÇO DE ASSISTÊNCIA TÉCNICA
A legislação brasileira prevê a responsabilidade do fabricante pela reparação de
eventuais danos causados aos consumidores por defeitos de fabricação,
verificados em até 90 (noventa) dias da data da aquisição do produto. É a
chamada garantia legal, prevista no art. 12 do Código de Defesa do Consumidor
Fl. 730
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(Lei n° 8.078/90). Além da garantia legal de 90 (noventa) dias, é prática comum do
mercado de eletrônicos a oferta de garantia suplementar (garantia contratual),
que geralmente é de um 1 (um) ano.
Por conta dessa sua obrigação a Impugnante incorre em despesas com assistência
técnica especializada (as quais estão notadamente englobadas em seu custo de
produção), posto que, para poder vender sua produção deve necessariamente ser
capaz de atender aos consumidores de todo o país. A Impugnante contrata
prestadores de serviços de assistência técnica, que procedem ao reparo dos
aparelhos e lhe cobram o valor do serviço prestado.
Trata-se de uma despesa absolutamente necessária para todo aquele que
pretender vender sua produção que, sem sombra de dúvidas, gera crédito à
Impugnante. A contratação deste serviço é inerente à atividade da Impugnante,
que apenas pode comercializar seus produtos mediante a oferta (legal ou
contratual) de garantia de reparo e/ou troca do aparelho em caso de defeito.
O entendimento acima tem por respaldo o disposto no Artigo 3o do Contrato
Social, a estabelecer como atividade exercida pela Impugnante a “prestação de
serviços de instalação, reparo, manutenção e vistoria, direta ou indiretamente
relacionados aos produtos e sistemas acima relacionados ou compreendidos no
objeto da Sociedade [...]”, o que demonstra que as despesas em questão são
também necessárias para a consecução desse outro objeto social da Impugnante,
que é o de prestar serviço de assistência técnica.
Até mesmo com base na interpretação mais restritiva da Instrução Normativa n°
404/04, o direito ao crédito destas despesas é inquestionável.
Ante o demonstrado, o direito aos créditos em questão se justificam por dois
motivos:

porque são necessários para que o fabricante possa vender sua produção no
Brasil, em vista da sua obrigação legal e contratual de prestar assistência
técnica; e *

porque a Impugnante é também prestadora de serviços de assistência técnica,
na forma do que dispõe o Artigo 3° do seu Contrato Social e, como tal, as
despesas de assistência técnica incorridas para a realização dessa atividade
dão direito a crédito, inclusive na forma do que dispõe a alínea "b", do inciso
II, do § 4°, do art. 8o da IN/RFB n° 404/2004.
ARMAZENAGEM E FRETE
O creditamento tem por previsão legal o inc. IX do art. 3o das duas leis
instituidoras da não-cumulatividade.
Como se fosse juridicamente possível, a fiscalização ignora completamente o
texto legal, fundamentando seu equivocado entendimento em solução de
consulta e de divergência da Receita Federal, ambas em total desacordo com a
legislação do PIS/Pasep e da COFINS.
Fl. 731
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Diferentemente do que alegado pelo Sr. Agente Fiscal, o inciso IX do artigo 3' da
Lei no 10.833, de 2003, ao destacar a observância ao inciso II deste artigo para sua
aplicação, inciso esse que se refere aos insumos utilizados no processo produtivo
e na prestação de serviços, tem por objetivo atribuir ao crédito sobre fretes a
natureza do crédito de insumo.
Logo, o frete de insumos da Impugnante (matéria-prima, produto intermediário,
material de embalagem, dentre outros), que estejam em fase de industrialização,
compõe o seu custo de produção para fins de apuração do crédito do PIS/Pasep e
da COFINS, sendo, portanto, indevida a glosa dos créditos em questão.
Nesse sentido, a decisão de no 3301-00.424 do CARF.
Vale informar que qualquer transporte necessário para que a mercadoria circule
desde a sua produção até o consumidor final é um frete de venda,
operacionalizado para que a comercialização seja concretizada. Ademais, há que
se ponderar que os negócios jurídicos de compra e venda pressupõem a entrega
ou retirada da mercadoria pelo adquirente, sendo certo que a manutenção dos
estoques e armazenagem dos produtos raramente são realizadas no ponto de
venda.
Acerca do que deve ser entendido como frete, tem-se importante ensinamento
de Fernanda Drummond Patissi.
Existem ciclos mais ou menos complexos que antecedem a venda e entrega da
mercadoria ao consumidor final e que devem ser considerados no processo
produtivo dos contribuintes em geral, tais como:
1. transportada do porto/repartição alfandegária para o estabelecimento
do importador, e de lá para o adquirente atacadista, deste para o varejista e
deste para o domicílio do consumidor;
2. transportada do estabelecimento industrial ou produtor para o
estabelecimento do comerciante atacadista, deste para o varejista e deste
para o domicílio do consumidor;
3. transportada diretamente do porto/repartição alfandegária para o
domicílio do consumidor;
4. transportada diretamente do estabelecimento industrial para o domicílio
do consumidor;
5. transportada de um centro de distribuição a outro e, em seguida, até a
loja do vendedor;
6. transportada de um centro de distribuição a uma loja e desta ao
domicílio do adquirente etc.
Portanto, não há que se falar em tratamento distinto entre o "frete direto ao
consumidor final" e o "frete logístico" que o precede, sob pena de se incorrer em
manifesta violação ao princípio da isonomia, constitucionalmente previsto.
Fl. 732
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Desta forma, seja o frete utilizado como insumo, seja ele utilizado como "frete de
venda" não há conclusão diversa do que a possibilidade de creditamento do
PIS/Pasep e da COFINS sobre as rubricas em questão. Na mesma esteira, o
creditamento sobre os serviços de armazenagem que igualmente são
indispensáveis ao processo de produção e venda da Impugnante, bem como para
manutenção do seu objeto social, o que enseja o cancelamento da autuação
também em relação a esse tópico.
MANUTENÇÃO DE EMPILHADEIRA
Em seu processo produtivo, como em qualquer linha de produção, a Impugnante
fazia uso de equipamentos de empilhadeira para movimentação de matérias
primas e insumos.
Não é possível realizar a produção dos bens para venda sem o uso de uma
empilhadeira que, por isso, a torna um equipamento essencial ao processo
produtivo da Impugnante e os serviços de manutenção deste equipamento por
ela contratados geram direito ao crédito, nos termos das duas leis de regência das
contribuições sociais em pauta (art. 3o, inc. II das normas).
Se a Impugnante se valesse de dezenas de pessoas para fazer o serviço da
empilhadeira manualmente, as despesas da mesma atividade dariam direito a
crédito, pois ninguém negaria que a atividade estaria sendo utilizada na produção.
Logo, não faz sentido excluir o direito ao crédito apenas porque a Impugnante se
vale da empilhadeira para fazer a mesma atividade. Afinal, para a lei o que
importa, na definição de insumo, é a finalidade e sua utilidade na produção do
bem a ser vendido. E a utilidade não se desqualifica pelo meio utilizado.
Na forma da tese pela defesa apresentada, diversos são os julgados do CARF
Sendo a empilhadeira um equipamento de uso indispensável ao processo
produtivo da Impugnante, é de fundamental importância o seu bom desempenho
e funcionamento, o que requer a realização de manutenção periódica. É este
serviço de manutenção periódica que gera à Impugnante o crédito de PIS e de
COFINS, por se tratar de serviço essencial ao funcionamento da linha de produção
da Impugnante.
SERVIÇO DE CONSULTORIA E ASSESSORIA, DESEMBARAÇO ADUANEIRO,
SERVIÇO DE GERENCIAMENTO DE REDE DE SERVIÇOS E SERVIÇO NÃO
ESPECIFICADO
Mencionados serviços são também serviços essenciais ao processo produtivo da
Impugnante, e, portanto, geram direito ao crédito.
Como demonstrado, são considerados insumos, para fins de tomada de créditos
do PIS/Pasep e da COFINS, todos os bens e serviços que são imprescindíveis para:
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda; prestação de
serviços e que possibilitem o auferimento de receita. Assim, todos os recursos
indispensáveis à prestação de serviços, produção e à venda de bens que gerarão
receitas, exceto aqueles cujo aproveitamento está vedado por lei, poderão ser
Fl. 733
DF CARF MF
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RESOLUÇÃO 3402-004.066 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.722596/2016-98
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consubstanciados em créditos do PIS/Pasep e da COFINS Quando uma pessoa
jurídica importa insumos para a fabricação de bens, ou mercadorias para revenda,
os dispêndios com os encargos aduaneiros são absolutamente necessários ao
processo que resulta na fabricação ou comercialização de bens e produtos. Sem
esses serviços os produtos importados sequer chegariam ao país para compor o
processo produtivo. Por esse motivo, são serviços essenciais intrinsecamente
ligados à atividade da Impugnante.
Nesse contexto, os créditos calculados em relação aos serviços aduaneiros, se
prestados por pessoas domiciliadas no país, têm por fundamento as Leis no
10.833, de 2003, e no 10.637, de 2002 (art. 30, II, § 30, I), que asseguram a
apropriação destes como insumos na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda, havendo assim amparo legal ao crédito.
Acompanhando o raciocício acima desenvolvido, têm-se julgados do CARF.
Portanto, os encargos aduaneiros e serviços de assessoria utilizados pela
Impugnante sem dúvida geram direito ao crédito outorgado pelas aludidas Leis,
não podendo prevalecer o equivocado entendimento do Sr. Agente Fiscal que
indevidamente realizou a glosa de créditos legítimos da Impugnante, devendo a
presente impugnação ser acolhida, mediante o cancelamento da autuação
também em relação ao item acima.
BENS DE NATUREZA PERMANENTE
A glosa não merece prosperar na medida em que a fiscalização relata que os
créditos “foram utilkados integralmente para compor as bases de cálculo dos
créditos de PIS/COFINS ao invés de serem utilizadas somente as respectivas cotas
de depreciação” Com a afirmação acima transcrita o Sr. Agente Fiscal reconhece a
existência do crédito em favor da Impugnante mas, equivocadamente, glosa os
créditos por entender que a Impugnante não teria realizado o creditamento de
acordo com as respectivas cotas de depreciação.
Assim, o que estaria em discussão não seria a legitimidade dos créditos utilizados
pela Impugnante, mas sim o efetivo momento de utilização de referidos créditos.
A utilização do crédito em momento considerado inadequado pela Fiscalização,
jamais poderia ter gerado a glosa integral dos créditos utilizados pela Impugnante.
No máximo poderia ter gerado a reescrituração dos créditos mediante a utilização
das respectivas cotas de depreciação no tempo correto. Contudo, o Sr. Agente
Fiscal desconsiderou por completo a legislação acerca dos créditos dos bens de
natureza permanente, glosando integralmente as bases de cálculo relativas à
rubrica em questão, o que não se pode admitir, tornando essa parte do
lançamento absolutamente nula, pois desatendeu a forma correta pela qual deve
primar a fiscalização. Deve, pois, o lançamento ser revisto por esta Delegacia de
Julgamento, com o acolhimento da presente impugnação e cancelamento do auto
de infração.
Fl. 734
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Restando decidido que a Impugnante tenha se equivocado ao tomar os créditos
de maneira integral, a conclusão lógica seria a recomposição dos créditos,
conforme as respectivas cotas de depreciação e JAMAIS a glosa integral de
créditos legítimos utilizados pela Impugnante, o que enseja o acolhimento da
presente impugnação com o cancelamento do auto de infração em questão
também relação ao item acima.
DO PEDIDO
Ao final de suas considerações, a Impugnante fez constar que muito embora
entenda ser a matéria em discussão de direito, na medida em que o Sr. Fiscal não
deu aos itens autuados a mais correta interpretação, no que diz respeito ao
direito ao crédito do PIS/Pasep e da COFINS, no que se refere às provas a serem
produzidas para a demonstração da total ilegalidade da autuação ora impugnada,
a Impugnante:

reitera que pretende efetuar a juntada de novos documentos, o que desde
logo fica requerido e que deve ser deferido, notadamente por força do grande
volume de documentos envolvidos e do curto tempo para serem levantados;
e ainda,

requer, desde logo, e na forma da lei, caso a DRJ entenda necessário um
maior esclarecimento dos fatos, a conversão do julgamento em diligência
para a análise dos documentos apresentados e/ou para a produção de
eventual prova pericial/contábil/fiscal, para que fique definitivamente
comprovada a realidade dos fatos objeto do indevido lançamento fiscal.
A Contribuinte foi intimada da decisão em data de 13/03/2018 (Termo de Ciência
por Abertura de Mensagem de fls. 433), apresentando o Recurso Voluntário e documentos em
12/04/2018 (Termo de Análise de Solicitação de Juntada de e-fls. 435) e, com os mesmos
argumentos da peça de Impugnação, pediu a reforma da decisão recorrida para que seja
reconhecido o direito creditório e o consequente cancelamento do auto de infração.
Após, o processo foi encaminhado para sorteio e inclusão em pauta para
julgamento.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Cynthia Elena de Campos, Relatora

1. Pressupostos legais de admissibilidade
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, motivo pelo qual deve ser conhecido.
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2. Da necessária conversão do julgamento do recurso em diligência
Conforme relatório, versa o presente litígio de auto de infração lavrado para
constituição de créditos tributários originados das Contribuições para o PIS e da COFINS, referente
ao ano-calendário 2012.
Considerou a Autoridade Fiscal que a Contribuinte incorreu na prática de infrações
que influenciaram os créditos relacionados aos serviços utilizados como insumos na apuração não-
cumulativa das duas contribuições sociais, cujos créditos originaram de despesas e/ou custos não
passíveis de desconto, em vista do disposto pela legislação de regência, Lei no 10.637, de 2002, Lei
no 10.833, de 2003, Instrução Normativa SRF no 247, de 2002, e Instrução Normativa SRF no 404,
de 2004.
Os bens e serviços que deram origem aos créditos pleiteados neste litígio foram
são os seguintes:
(i) Mão de Obra Terceirizada / Temporária
 A Impugnante contratou serviço de fornecimento de mão-de-obra
temporária, para execução de atividades relacionadas à produção: linha
de produção, embalagem, contagem de inventário, almoxarifado, dentre
outros serviços vinculados ao seu processo produtivo, indispensáveis à
sua atividade e diretamente relacionados à persecução de seu objeto
social.
(ii) Serviço de Assistência Técnica
 A Impugnante incorre em despesas com assistência técnica especializada
(as quais estão notadamente englobadas em seu custo de produção),
posto que, para poder vender sua produção deve necessariamente ser
capaz de atender aos consumidores de todo o país. A Impugnante
contrata prestadores de serviços de assistência técnica, que procedem ao
reparo dos aparelhos e lhe cobram o valor do serviço prestado.
(iii) Armazenagem e Frete
 Existem ciclos mais ou menos complexos que antecedem a venda e
entrega da mercadoria ao consumidor final e que devem ser considerados
no processo produtivo dos contribuintes em geral, tais como:
1. transportada do porto/repartição alfandegária para o estabelecimento
do importador, e de lá para o adquirente atacadista, deste para o varejista
e deste para o domicílio do consumidor;
2. transportada do estabelecimento industrial ou produtor para o
estabelecimento do comerciante atacadista, deste para o varejista e deste
para o domicílio do consumidor;
Fl. 736
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3. transportada diretamente do porto/repartição alfandegária para o
domicílio do consumidor;
4. transportada diretamente do estabelecimento industrial para o
domicílio do consumidor;
5. transportada de um centro de distribuição a outro e, em seguida, até a
loja do vendedor;
6. transportada de um centro de distribuição a uma loja e desta ao
domicílio do adquirente etc.
(iv) Manutenção de Empilhadeira
 Em seu processo produtivo, como em qualquer linha de produção, a
Impugnante fazia uso de equipamentos de empilhadeira para
movimentação de matérias primas e insumos. Não é possível realizar a
produção dos bens para venda sem o uso de uma empilhadeira que, por
isso, a torna um equipamento essencial ao processo produtivo da
Impugnante e os serviços de manutenção deste equipamento por ela
contratados geram direito ao crédito, nos termos das duas leis de
regência das contribuições sociais em pauta (art. 3o, inc. II das normas).
(v) Serviço de Consultoria e Assessoria, Desembaraço Aduaneiro, Serviço de
Gerenciamento de Rede de Serviços e Serviço Não Especificado
 Honorários de Despachante;
 Serviços de Consultoria e Assessoria;
 Serviços adicionais não especificados;
 Serviços de Gerenciamento de rede de serviços;
 Serviços de paletização;
 Serviços não especificados;
 ICMS por remessa em garantia;
 Serviços no Aeroporto de Viracopos;
 Etc...
(vi) Bens de Natureza Permanente
 Construção civil (material + mão de obra)
 Troca de forno;
 Troca PTH;
 Instalação de Upgrade;
 Manutenção de motor/gerador;
Fl. 737
DF CARF MF
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PROCESSO 10314.722596/2016-98
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 Reforma de pistola de ar ionizado e construção civil (material + mão de
obra);
 Relayout linha de produção
Cabe esclarecer que a Recorrente exerce atividades de fabricação e comercialização
de aparelhos de telecomunicação (rádios, centrais telefônicas e telefones celulares), também
constando em seu objeto social a prestação de serviços de instalação, reparo, manutenção e
vistorias, direta ou indiretamente relacionadas aos produtos e sistemas compreendidos no objeto
da Sociedade, bem como a prestação de serviços de comunicações e de telecomunicações em
geral (artigo 3o do estatuto Social).
A controvérsia em análise trata do conceito de insumo para fins de apropriação de
crédito da Contribuição ao PIS e da COFINS, conforme a sistemática da não cumulatividade,
prevista no artigo 3o, inciso II, das Leis no 10.833/2003 e 10.637/2002.
Tanto a Autoridade Fiscal quanto a decisão recorrida aplicaram o entendimento das
Instruções Normativas SRF no 247/2002 e no 404/2004, limitando o direito ao crédito apenas aos
bens aplicados ou consumidos na prestação de serviços, desde que não estejam incluídos no ativo
imobilizado
Contudo,
o
afastamento
das
mencionadas
Instruções
Normativas
foi
definitivamente solucionado pelo Superior Tribunal de Justiça no REsp 1.221.170, julgado sob o
rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC).
Nesse julgamento, o STJ definiu que o conceito de insumo deve considerar os
critérios de essencialidade e/ou relevância, conforme ementa abaixo:
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ
PROPÓSITO
RESTRITIVO
E
DESVIRTUADOR
DO
SEU
ALCANCE
LEGAL.
DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE
PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB
O RITO DO ART. 543C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
Fl. 738
DF CARF MF
Original

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RESOLUÇÃO 3402-004.066 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10314.722596/2016-98
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3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e
da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo Contribuinte.
Destaco o voto da Eminente Ministra Regina Helena Costa, que considerou os
seguintes conceitos de essencialidade ou relevância da despesa, que deve ser seguido por este
Conselho:
Essencialidade – considera-se o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos,
a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência;
Relevância - considerada como critério definidor de insumo, é identificável no
item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto
ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas
singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de
fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por
imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual EPI), distanciando-se,
nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos,
pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço. (sem
destaques no texto original)
Em síntese, a partir da decisão definitiva do STJ, restou pacificado que no regime
não cumulativo das contribuições ao PIS e à COFINS, o crédito é calculado sobre os custos e
despesas sobre bens e serviços intrínseco à atividade econômica da empresa.
Diante da decisão do Superior Tribunal de Justiça, a Procuradoria Geral da Fazenda
Nacional publicou em 03/10/2018 a Nota Explicativa SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFNMF,
acatando o conceito de insumos para crédito de PIS e Cofins fixado, conforme Ementa abaixo
transcrita:
Documento público. Ausência de sigilo.
Fl. 739
DF CARF MF
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PROCESSO 10314.722596/2016-98
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Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia.
Ilegalidade da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e
404/2004. Aferição do conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância.
Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização para
dispensa de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n° 10.522, de
2002, e art. 2o, V, da Portaria PGFN n° 502, de 2016.
Nota Explicativa do art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014.
Destaco, ainda, o Parecer Normativo Cosit no 5, de 17 de dezembro de 2018,
proferido com a seguinte Ementa:
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR.
ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve
ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”; a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência”; b) já o critério da relevância “é identificável no item
cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à
prestação do serviço, integre o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”; b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de
2003, art. 3o, inciso II.
Considerando que as análises efetuadas até o presente momento nesse processo
não consideram os citados critérios de essencialidade e relevância dos bens e serviços indicados
como insumos pela Contribuinte, entendo que cabe à Unidade Preparadora proceder à análise de
tais itens de acordo com a nova interpretação determinada pelo STJ acerca do conceito de insumo
para fins de creditamento da Contribuição ao PIS e COFINS.
Por sua vez, tendo em vista os documentos comprobatórios trazidos aos autos pela
Contribuinte, é imprescindível a análise da Unidade Preparadora sobre a participação dos itens
identificados como partes e peças indicadas como bens do ativo imobilizado utilizados no
Fl. 740
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PROCESSO 10314.722596/2016-98
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processo produtivo da empresa, bem como o tempo de vida útil de tais itens, esclarecendo se há
alguma contribuição quanto ao aumento de vida útil das máquinas ou equipamentos aos quais são
aplicados e cujas manutenções são realizadas.
Para tanto, nos termos permitidos pelos artigos 18 e 29 do Decreto no 70.235/72
cumulados com artigos 35 a 37 e 63 do Decreto no 7.574/2011, proponho a conversão do
julgamento do recurso em diligência, para que a Unidade de Origem tome as seguintes
providências:
a) Intimar a Recorrente para, dentro de prazo razoável:
a.1) Demonstrar, de forma detalhada e com a devida comprovação, o
enquadramento das despesas (bens e serviços) que deram origem aos
créditos glosados pela Fiscalização e mantidos pela DRJ, bem como a
utilização em seu processo produtivo, considerando o conceito de insumo
segundo os critérios da essencialidade ou relevância, delimitados no r. voto da
Eminente Ministra Regina Helena Costa em julgamento do Recurso Especial no
1.221.170/PR, bem como na Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, e
Parecer Normativo Cosit no 5, de17 de dezembro de 2018;
a.2) Demonstrar, de forma detalhada e com a devida comprovação, a participação
dos itens identificados como bens (partes e peças) e serviços de manutenção
em cada etapa do processo produtivo, bem como o tempo de vida útil de tais
itens, esclarecendo sobre a necessidade e se há alguma contribuição quanto ao
aumento de vida útil das máquinas ou equipamentos aos quais são aplicados e
cujas manutenções são realizadas (em quanto tempo);
a.3) Demonstrar de que forma os bem atinentes ao item anterior foram
contabilizados, se imobilizado ou despesa;
a.4) Apresentar planilhas de cálculo da depreciação equivalente a parcela de cada
bem ou serviço glosado que foi considerado pela Fiscalização como
incorporado ao imobilizado, no período referente ao processo. A Recorrente
deve indicar detalhadamente a metodologia de cálculo adotada para cada bem
e a fundamentação legal;
b) Elaborar Relatório Conclusivo acerca da apuração das informações solicitadas nos
Item “a.1”, manifestando-se sobre a comprovação, detalhamento e fundamentação
legal apresentados pela Recorrente, inclusive, sobre o eventual enquadramento de
cada bem e serviço do período de apuração no conceito de insumo delimitado no
Parecer Normativo Cosit no 05/2018 e r. voto da Eminente Ministra Regina Helena
Costa, proferido no REsp no 1.221.170/PR, de aplicação obrigatória no âmbito da
RFB (Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF);
Fl. 741
DF CARF MF
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PROCESSO 10314.722596/2016-98
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c) Elaborar Relatório Conclusivo acerca da apuração das informações solicitadas nos
Item “a.2”, com planilha de cálculo da depreciação equivalente a parcela de cada
bem ou serviço, indicando detalhadamente a metodologia de cálculo adotada para
cada bem e a respectiva fundamentação legal;
d) Intimar a Contribuinte para, querendo, apresentar manifestação sobre o
resultado da diligência no prazo de 30 (trinta) dias.
Após cumprida a diligência, com ou sem manifestação da parte, retornem os autos
para julgamento.
É a proposta de resolução.

Assinado Digitalmente
Cynthia Elena de Campos

Fl. 742
DF CARF MF
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