Tribunal: CARF
Processo: 10880.904986/2013-15
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: HELCIO LAFETA REIS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-02-27
Data de publicação: 2024-05-13

Ementa:

Inteiro teor:
S3-C2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10880.904986/2013-15
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-011.475 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
27 de fevereiro de 2024
Recorrente
CORRECTA INDUSTRIA E COMERCIO LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010
COMPENSAÇÃO
E
RESTITUIÇÃO.
DESPACHO
DECISÓRIO.
PRELIMINAR DE NULIDADE. DECADÊNCIA. INOCORRÊNCIA.
EFEITOS
DA
DEMORA
NA
ANÁLISE
DO
PLEITO.
HOMOLOGAÇÃO TÁCITA. IMPOSSIBILIDADE.
Por total ausência de previsão legal, ressalvando-se a hipótese de atualização
pela taxa Selic no caso de eventual reconhecimento do direito creditório, o
atraso na análise de um pedido de restituição, mesmo após decorridos cinco
anos ou mais de sua protocolização, não autoriza deferimento de pleito de
decadência e homologação tácita.
COMPENSAÇÃO. DESPACHO DECISÓRIO. PRELIMINAR DE
NULIDADE. CERCEAMENTO DE DEFESA.
Afasta-se a preliminar de nulidade por cerceamento de defesa quando o
interessado, teve oportunidade de carrear aos autos documentos, informações,
esclarecimentos, no sentido de ilidir a autuação contestada e demonstrou ter
pleno conhecimento das infrações que lhe estavam sendo imputadas.
DIREITO
CREDITÓRIO.
PER/DCOMP.
NECESSIDADE
DE
COMPROVAÇÃO DO DIREITO.
A autoridade competente poderá condicionar o reconhecimento do direito
creditório à apresentação de documentos comprobatórios, inclusive planilhas
eletrônicas e arquivos magnéticos, a fim de que seja verificada a exatidão das
informações prestadas.
REQUERIMENTO DE DILIGÊNCIA. UTILIZAÇÃO PARA SUPRIR
PROVAS
DE
INCUMBÊNCIA
DO
SUJEITO
PASSIVO.
IMPOSSIBILIDADE.
A diligência não se presta a suprir a omissão do sujeito passivo em produzir as
provas relativas aos fatos que, por sua natureza, provam-se por meio
documental.
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10880.904986/2013-15
Fl. 1706
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-011.475 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904986/2013-15

COFINS.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITO.
INSUMOS.
CONCEITO. BENS E SERVIÇOS APÓS DECISÃO DO STJ.
Insumo, para fins de apropriação de crédito de PIS e Cofins, deve ser tido de
forma mais abrangente do que o previsto pela legislação do IPI. Ainda assim,
para serem considerados insumos geradores de créditos destas contribuições,
no sistema da não cumulatividade, os bens e serviços adquiridos e utilizados
em qualquer etapa do processo de produção de bens e serviços destinados à
venda, devem observar os critérios de essencialidade ou relevância em cotejo
com a atividade desenvolvida pela empresa.
COFINS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. INSUMO. PRODUTOS
ADQUIRIDOS COM ALÍQUOTA ZERO.
A aquisição de bens e serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
como o caso daqueles com redução da alíquota do PIS e da Cofins a zero, não
gera direito a crédito no sistema da não cumulatividade.
COFINS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. INSUMO. FRETE SOBRE
COMPRA DE INSUMOS. POSSIBILIDADE.
Geram direito ao desconto de crédito da contribuição não cumulativa os
dispêndios com serviços de fretes na aquisição de insumos, ainda que se trate
de insumos não tributados.
COFINS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. INSUMO. MATERIAL DE
EMBALAGEM PARA TRANSPORTE. DIREITO A CRÉDITO.
Consideram-se insumos, enquadráveis no critério de essencialidade e
relevância, os materiais das embalagens utilizadas para viabilizar o transporte
de mercadorias.
COFINS
NÃO
CUMULATIVO.
CRÉDITO.
INSUMO.
TERCEIRIZAÇÃO DE MAO DE OBRA CEDIDA POR PESSOA
JURÍDICA.
Insere-se no conceito de insumo gerador de créditos no regime não cumulativo
a mão de obra cedida por pessoa jurídica contratada para atuar diretamente nas
atividades de produção da pessoa jurídica contratante.
COFINS NÃO CUMULATIVO. PEDIDO DE RESSARCIMENTO OU
COMPENSAÇÃO. CRÉDITO TRIBUTÁRIO. ÔNUS DA PROVA DO
CONTRIBUINTE.
Para fato constitutivo do direito de crédito o contribuinte deve demonstrar de
forma robusta ser detentor do referido crédito por ele pleiteado.
COFINS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. INSUMO. DESPESAS COM
ARMAZENAGEM DE INSUMOS. POSSIBILIDADE.
Os gastos com armazenagem de matéria-prima enquadram-se no conceito de
insumo, naqueles casos em que tais despesas seja relevantes e essenciais ao
desenvolvimento da atividade principal da empresa.
COFINS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. INSUMO. DESPESAS
PORTUÁRIAS,
COM
DESPACHANTES
ADUANEIROS,
COM
SERVIÇOS ACOMPANHAMENTO DE EMBARQUE E TAXAS DE
EMBARQUE. POSSIBILIDADE.
Fl. 1707
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-011.475 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904986/2013-15

Despesas incorridas com serviços portuários, despachante aduaneiro, serviços
de acompanhamento de embarque e taxas de embarque geram direito ao
desconto de crédito das contribuições não cumulativas.
COFINS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. INSUMO. DESPESAS
ADMINISTRATIVAS,
DE
COMERCIALIZAÇÃO,
COM
CONSULTORIA E ASSESSORIA.
Atividades administrativas gerais fogem ao conceito de insumo e não podem
ser consideradas como dispêndios aptos à geração de crédito nesta sistemática
de apuração.
COFINS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. INSUMO. FRETE E
ARMAZENAGEM. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO.
O transporte e a armazenagem de produtos podem gerar direito à apuração de
créditos de acordo com sua natureza, desde que devidamente comprovados,
através de documentação hábil e idônea e de forma compreensível para a
autoridade administrativa.
COFINS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. INSUMO. BENS DO ATIVO
IMOBILIZADO. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO.
Somente os bens incorporados ao ativo imobilizado devidamente comprovados
geram direito a crédito, a título de depreciação, no âmbito do regime da não-
cumulatividade, excluindo-se os bens adquiridos antes de 31/04/2004.
COFINS
NÃO
CUMULATIVO.
CRÉDITO
PRESUMIDO
DA
AGROINDÚSTRIA. AQUISIÇÃO DE PESSOAS JURÍDICAS QUE
ATUE NA ATIVIDADE AGROPECUÁRIA.
As aquisições feitas de cooperativas agroindustriais ou mistas, de pessoas
jurídicas cujas atividades não se enquadrem na definição de atividade
agropecuária e de pessoas jurídicas atacadistas, não fazem jus ao crédito
presumido.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as
preliminares arguidas e, no mérito, por maioria de votos, em dar parcial provimento para
reverter, desde que comprovados e observados os requisitos da lei, as glosas de créditos relativas
a: (i) frete e armazenagem de compras de insumos não tributados ou com incidência de alíquota
zero e material de embalagem (pallets e papel ondulado), vencida a conselheira Ana Paula
Giglio, que negava provimento, e (ii) despesas com serviços portuários de carga, descarga e
manuseio de mercadorias, operação de terminais e serviços acompanhamento de embarque,
vencidos os conselheiros Ana Paula Giglio e Marcos Antônio Borges (substituto integral), que
negavam provimento. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes
aplicado o decidido no Acórdão no 3201-011.474, de 27 de fevereiro de 2024, prolatado no
julgamento do processo 10880.904985/2013-62, paradigma ao qual o presente processo foi
vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator

Fl. 1708
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-011.475 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904986/2013-15

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Hélcio Lafetá Reis
(Presidente), Márcio Robson Costa, Marcos Antônio Borges (substituto integral), Mateus Soares
de Oliveira, Joana Maria de Oliveira Guimarães e Ana Paula Giglio. Ausente o conselheiro
Ricardo Sierra Fernandes, substituído pelo conselheiro Marcos Antônio Borges.
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria
MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente
o relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira
instância que julgou procedente em parte Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a
reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que denegara o Pedido de
Ressarcimento/Compensação apresentado pelo Contribuinte. A Delegacia da Receita Federal do
Brasil de Administração Tributária em São Paulo – Derat/SPO – indeferiu o Pedido de
Ressarcimento de Cofins não cumulativa – exportação, relativo ao 2o trimestre/2010 – PER no
26215.77093.240511.1.5.09-0781, no valor de R$ 139.119,09 dos R$ 470.227,33 pleiteado, e,
em
consequência,
homologou
as
compensações
declaradas
nas
Dcomp
nos
34363.35671.010711.1.7.09-8808,
22964.23698.240811.1.7.09-5578
e
31994.48547.240811.1.3.09-8086, vinculadas ao crédito pleiteado, até o limite do direito
creditório reconhecido.
Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos
da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido.
Em 15/12/20120 a 3a turma da DRJ/09 proferiu o acórdão no 109-003.439 onde,
por unanimidade de votos decidiu não acatar as preliminares suscitadas, indeferir o pedido de
diligência e acolher parcialmente as razões da Manifestação de Inconformidade, reconhecendo o
direito creditório complementar de Cofins não cumulativa - exportação, no período do 2o
trimestre/2010, no valor original de R$ 4.805,05 – PER no 26215.77093.240511.1.5.09-0781, e
homologando, em consequência, as compensações declaradas vinculadas ao crédito pleiteado,
até o limite do direito creditório reconhecido.
Irresignada, a parte veio a este colegiado, através de Recurso Voluntário, no qual
alega em síntese as mesmas questões levantadas na Manifestação de Inconformidade relativas às
matérias cujas glosas foram mantidas (preliminar de nulidade por violação da ampla defesa e do
contraditório e decadência e, quanto ao mérito, bens utilizados como insumo – ácido ascórbico,
despesas de frete e armazenagem de insumos, embalagens para transporte; serviços utilizados
como insumos: contratação de mão de obra terceirizada, serviços não utilizados no processo
produtivo, armazenagem e frete na venda e de produtos acabados, depreciação de bens do ativo
imobilizado, créditos presumidos). Deixou de se manifestar a respeito da locação e imóveis e dos
ajustes positivos.
Requereu o provimento integral do Recurso Voluntário, o reconhecimento da
integralidade dos créditos, o deferimento da restituição pleiteada e a homologação das
compensações realizadas, até o montante do crédito reconhecido ou, alternativamente, a
conversão dos autos em diligência, a fim de se efetuar uma análise detalhada da documentação
apresentada.
Fl. 1709
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-011.475 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904986/2013-15

É o relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto condutor consignado no
acórdão paradigma como razões de decidir. Deixa-se de transcrever a parte vencida do voto do
relator, que pode ser consultada no acórdão paradigma e deverá ser considerada, para todos os
fins regimentais, inclusive de pré-questionamento, como parte integrante desta decisão,
transcrevendo-se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto vencedor do redator
designado.
Quanto às preliminares e ao mérito, à exceção de (i) frete e armazenagem de
compras de insumos não tributados ou com incidência de alíquota zero e material de embalagem
(pallets e papel ondulado), e (ii) despesas com serviços portuários de carga, descarga e manuseio
de mercadorias, operação de terminais e serviços acompanhamento de embarque, transcreve-se o
entendimento majoritário da turma, expresso em parte do voto do relator e no voto do redator do
acórdão paradigma, devendo, em relação aos itens "i" e "ii" supra, ser desconsiderada a
abordagem sobre eles existente no voto vencido e considerada a decisão contida no voto
vencedor:
Da Admissibilidade do Recurso
O Recurso é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, de
sorte que dele se pode tomar conhecimento.
Do Processo
A Recorrente atua na industrialização e comercialização, inclusive importação e
exportação de trigo e outros cereais, seus derivados e produtos finais e
representação comercial, sujeita à tributação pelo lucro real e apurando as
contribuições ao PIS/Pasep e à Cofins pelo regime não cumulativo. Em razão
disto apresentou Pedido de Ressarcimento de créditos de PIS, vinculado às
receitas de exportação, referente ao 2o trimestre de 2010, no valor de
R$102.088,83. O crédito pleiteado foi negado parcialmente, em razão de
irregularidades fiscais, tendo sido deferido o valor complementar de R$
900,96, após a decisão da DRJ.
Após a análise da Manifestação de Inconformidade, além do indeferimento das
preliminares de nulidade (cerceamento de defesa e decadência), ficaram
mantidas as seguintes glosas:
(i) despesas com aquisição de ácido ascórbico;
(ii) despesas de frete e armazenagem de insumos;
(iii) embalagens para transporte;
(iv) contratação de mão de obra terceirizada;
(v) locação de imóveis
(vi) serviços não utilizados no processo produtivo (despachantes, assessoria,
gestão administrativa e de comercialização, serviços portuários, etc);
(vii) frete e armazenagem na venda de mercadorias e frete entre
estabelecimentos;
(viii) depreciação de bens do ativo imobilizado;
Fl. 1710
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-011.475 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904986/2013-15

(ix) créditos presumidos sobre insumos de origem vegetal e
(x) ajustes positivos de créditos (não impugnados).

Novo Conceito de Insumo
Previamente, à análise dos argumentos de defesa cabem ser feitas algumas
consideração, tendo em vista que o cerne da presente lide envolve a matéria do
aproveitamento de créditos de PIS/Cofins apurados no regime não cumulativo
e a consequente análise sobre o conceito jurídico de insumo dentro de nova
sistemática para os itens glosados pela fiscalização. Tais itens serão analisados
individualmente no presente voto, em tópicos a seguir.
Cabe, portanto, trazer alguns esclarecimentos sobre a forma de interpretação do
conceito de insumo a ser adotada neste voto.
A sistemática da não-cumulatividade para as contribuições do PIS e da Cofins
foi instituída, respectivamente, pela Medida Provisória no 66, de 2002,
convertida na Lei no 10.637, de 2002 (PIS) e pela Medida Provisória no 135, de
2003, convertida na Lei no 10.833, de 2003 (Cofins). Em ambos os diplomas
legais, o art. 3o, inciso II, autoriza a apropriação de créditos calculados em
relação a bens e serviços utilizados como insumos na fabricação de produtos
destinados à venda.
O princípio da não-cumulatividade das contribuições sociais foi também
estabelecido no §12o, do art. 195 da Constituição Federal, por meio da Emenda
Constitucional no 42, de 2003, consignando-se a definição por lei dos setores de
atividade econômica para os quais as contribuições sociais dos incisos I, b; e IV
do caput, dentre elas o PIS e a Cofins. A disposição constitucional deixou a
cargo do legislador ordinário a regulamentação da sistemática da não-
cumulatividade do PIS/Cofins.
Por meio da Instrução Normativa no 247, de 2002 (com redação dada pelas
Instruções Normativas nos 358, de 2003, art. 66 e no 404, de 2004, art. 8o), a
Secretaria da Receita Federal trouxe a sua interpretação dos insumos passíveis
de creditamento de PIS/Cofins. A definição de insumos adotada pelos
mencionados atos normativos foi excessivamente restritiva, assemelhando-se ao
conceito de insumos utilizado para utilização dos créditos do Imposto sobre
Produtos Industrializados (IPI). As Instruções Normativas RFB nos 247, de
2002 e 404, de 2004, ao admitirem o creditamento apenas quando o insumo
fosse diretamente incorporado ao processo produtivo de fabricação e
comercialização de bens ou prestação de serviços, aproximando-se da legislação
do IPI trouxe critério demasiadamente restritivo, contrariando a finalidade da
sistemática da não-cumulatividade das contribuições do PIS/Cofins.
Entendeu-se igualmente impróprio para conceituar insumos adotar-se o
parâmetro estabelecido na legislação Imposto de Renda da Pessoa Jurídica
(IRPJ), pois demasiadamente amplo. Pelo raciocínio estabelecido a partir da
leitura dos artigos 290 e 299 do Decreto no 3.000, de 1999 (RIR/99), poder-se-ia
enquadrar como insumo todo e qualquer custo da pessoa jurídica com o
consumo de bens ou serviços integrantes do processo de fabricação ou da
prestação de serviços como um todo.
Fl. 1711
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-011.475 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904986/2013-15

Ultrapassados os argumentos para a não adoção dos critérios da legislação do
IPI nem do IRPJ, necessário estabelecer-se o critério a ser utilizado para a
conceituação de insumos. O Superior Tribunal de Justiça acabou por definir tal
critério ao julgar, pela sistemática dos recursos repetitivos, o recurso especial no
1.221.170-PR, no sentido de reconhecer a aplicação de critério da
essencialidade ou relevância para o processo produtivo na conceituação de
insumo para os créditos de PIS/Cofins não cumulativos. Em 24.4.2018, foi
publicado o acórdão do STJ, que trouxe a seguinte ementa:
“TRIBUTÁRIO PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS.
DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS
247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E
DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO.
DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA
CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO,
PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973
(ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade
ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item – bem ou serviço – para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS
e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância
de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.”
(Destacou-se)

O acórdão do REsp, ao ser proferido pela sistemática dos recursos repetitivos
(tendo já ocorrido o julgamento de embargos de declaração interpostos pela
Fazenda Nacional), determina que os Conselheiros já estão obrigados a
reproduzir referida decisão, em razão de disposição contida no Regimento
Interno do Conselho.
Para melhor subsidiar e elucidar o adequado direcionamento das instruções
contidas no acórdão do STJ traz-se a NOTA SEI PGFN/MF no 63/2018, a qual
melhor esclarece a forma de interpretação do conteúdo da decisão do Tribunal:
Fl. 1712
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-011.475 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904986/2013-15

“41. Consoante se observa dos esclarecimentos do Ministro Mauro Campbell
Marques, aludindo ao “teste de subtração” para compreensão do conceito de
insumos, que se trata da “própria objetivação segura da tese aplicável a revelar a
imprescindibilidade e a importância de determinado item – bem ou serviço –
para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
contribuinte”. Conquanto tal método não esteja na tese firmada, é um dos
instrumentos úteis para sua aplicação in concreto.
42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja, itens
cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial
perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a
produção ou prestação do serviço. Busca-se uma eliminação hipotética,
suprimindo-se mentalmente o item do contexto do processo produtivo atrelado à
atividade empresarial desenvolvida. Ainda que se observem despesas
importantes para a empresa, inclusive para o seu êxito no mercado, elas não
são necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo
com a atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés
objetivo."
(Destacou-se)

Com tal Nota, restou claro, assim, que insumos seriam todos os bens e serviços
que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração
resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou
da produção, ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa
ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí
resultantes. Ademais, tal ato ainda reflete sobre o “teste de subtração” que deve
ser feito para fins de se definir se determinado item seria ou não essencial à
atividade do sujeito passivo. Eis o item 15 da Nota da PGFN:
“15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo
produtivo, na medida em que determinado bem pode fazer parte de vários
processos produtivos, porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo
que o raciocínio hipotético levado a efeito por meio do “teste de subtração”
serviria como um dos mecanismos aptos a revelar a imprescindibilidade e a
importância para o processo produtivo.
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou
serviço utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a
impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause
perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos
como sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo
produtivo, comprometem a consecução da atividade-fim da empresa, estejam
eles empregados direta ou indiretamente em tal processo. É o raciocínio que
decorre do mencionado “teste de subtração” a que se refere o voto do Ministro
Mauro Campbell Marques.”

Nessa linha, para se verificar se determinado bem ou serviço prestado pode ser
caracterizado como insumo para fins de creditamento do PIS e da Cofins,
Fl. 1713
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-011.475 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904986/2013-15

impende analisar se há: pertinência ao processo produtivo (aquisição do bem
ou serviço especificamente para utilização na prestação do serviço ou na
produção, ou, ao menos, para torná-lo viável); essencialidade ao processo
produtivo (produção ou prestação de serviço depende diretamente daquela
aquisição) e possibilidade de emprego indireto no processo de produção
(prescindível o consumo do bem ou a prestação de serviço em contato direto
com o bem produzido). Assim, para que determinado bem ou serviço seja
considerado insumo gerador de crédito de PIS/Cofins, imprescindível a sua
essencialidade ao processo produtivo ou prestação de serviço, direta ou
indiretamente, bem como haja a respectiva comprovação destas
características.

Das Preliminares
Da Preliminar de Decadência
Inicialmente, em sede de preliminar, a Recorrente alega a decadência do
direito de o Fisco para rever os créditos apurados e informados em Dacon
no ano de 2010 e que teriam sido analisados somente em 2016. Desta forma,
teria sido ultrapassado o prazo de 5 anos para que a administração tributária
pudesse proceder a análise do pedido de ressarcimento, de acordo com o artigo
150, §4o do CTN.
Os créditos aproveitados pela Recorrente foram informados na DACON no 2o
trimestre do ano de 2010. Entretanto, somente em setembro de 2016 é que o
Fisco teria iniciado a revisão dos valores. Entende que na ocasião já haviam
sido ultrapassado o prazo decadencial de 5 anos, tendo ocorrido, portanto,
homologação tácita dos créditos lá contidos de acordo com o previsto no
artigo 74, §5o, da Lei no 9.430, de 1996.

Cabe mencionar que no caso em tela ocorre uma confusão de conceitos por
parte da Recorrente. Isto porque o prazo previsto na mencionada legislação
(art. 150, §4o, do CTN) é aplicável para os casos de tributos por
homologação, ou seja, naqueles em que o sujeito passivo deve antecipar o
pagamento, sem o prévio exame da autoridade. Os casos de pedidos de
ressarcimento ou de compensação de débitos seguem ou outro regramento;
nestes casos não há que se falar em decadência.
Em se tratando de ressarcimento e compensação não há previsão de
reconhecimento tácito de direito buscado pela contribuinte, em razão de
eventual demora na análise do pedido. Não há na legislação qualquer
previsão legal que autorize restituição de eventuais pagamentos indevidos
sem análise prévia.
Tal entendimento é bastante usual neste Conselho:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/1999 a 30/06/2000
PEDIDO
DE
RESTITUIÇÃO.
HOMOLOGAÇÃO
TÁCITA.
INOCORRÊNCIA. AUSÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL.
Inexiste norma legal que preveja a homologação tácita do Pedido de Restituição
no prazo de 5 anos. O artigo 74, § 5o da Lei no 9.430/1996 cuida de prazo para
Fl. 1714
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-011.475 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904986/2013-15

homologação de declaração de compensação, não podendo ser aplicável por
analogia para a apreciação de pedido de restituição ou ressarcimento por
ausência de semelhança entre os institutos.
Processo no 10980.004980/2004-19. Acórdão no 3201-007.027, de 29/07/2020.
Relator: Conselheiro Leonardo Vinicius Toledo De Andrade

Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/04/1999 a 30/06/2000
PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. DEMORA NA ANÁLISE. EFEITOS.
Por falta de previsão legal, ressalvando-se a hipótese de atualização pela taxa
Selic no caso de eventual reconhecimento do direito creditório, o atraso na
análise de um pedido de restituição, mesmo após decorridos cinco anos (ou
mais) de sua protocolização, não autoriza, por esse motivo, o deferimento do
pleito.
Processo no 10980.005137/2004-50. Acórdão no 3001-000.711, de 24/01/2019.
Relator: Conselheiro Orlando Rutigliani Berri.

Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/07/1999 a 30/06/2000
PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. HOMOLOGAÇÃO TÁCITA NÃO
CONFIGURADA.
Por ausência de previsão legal, o atraso na análise do pedido de restituição não
configura a homologação tácita e não autoriza o deferimento do pleito. O
disposto no parágrafo 5o do art. 74 da Lei 9.430/96 refere-se à compensação
declarada, não a pedido de restituição.
Processo no 10980.004695/2004-06. Acórdão no 3402-005.718, de 24/10/2018.
Relator: Conselheiro Rodrigo Mineiro Fernandes.

A simples leitura do § 5o do art. 74 da Lei no 9.430, de 1996 permite
compreender que inexiste fundamento para a alegação da Recorrente. Não há
limitação temporal para a análise do pedido de restituição e homologação tácita
para tal pedido, mas apenas para a compensação declarada. São institutos
distintos e não é possível aplicar a analogia para tal situação, pois somente
podem ser autorizadas compensações de créditos líquidos e certos do
sujeito passivo.
Desta forma, não há interpretação legal possível a fim de se acolher o pleito
de homologação tácita do pedido da Recorrente.

De Preliminar de Nulidade por Violação do Direito de Defesa e do
Contraditório
A recorrente requer a nulidade do despacho decisório ou, alternativamente,
a reforma do Acórdão de primeira instancia no que diz respeito ao
indeferimento de seu pleito de nulidade por cerceamento de seu direito de
defesa.
Fl. 1715
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-011.475 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904986/2013-15

Quanto ao Despacho Decisório, argumenta que este teria apresentado falhas e
ausência de informações que teriam cerceado seu direito de defesa. Exemplifica
mencionando que no tópico que tratou dos bens utilizados como insumos,
menciona suposta glosa de créditos correspondentes a aquisição de pré-
mistura para pão, quando tal item não faria para das aquisições da recorrente
naquele período. Da mesma forma, teria mencionado glosa de créditos na
aquisição de trigo pelo regime não cumulativo, quando este teria sido
apurado com crédito presumido.
Argumenta que a Manifestação de Inconformidade teria logrado demonstrar que
o Despacho Decisório efetuou glosas com fundamentações equivocadas,
desconexas dos itens objeto das mesmas, sem a devida análise dos bens e
serviços glosados. Conclui que a análise dos documentos apresentados foi
feita de forma ampla e genérica, o que teria acarretado prejuízos à elaboração
de sua defesa, sendo, consequentemente, nulos tanto o despacho decisório que
indeferiu seus pleitos, como a decisão de primeira instância.
Aduz, ainda, que diversos itens objeto de falhas ou equívocos na análise dos
documentos dependeriam de uma análise mais detalhada e criteriosa da
documentação constante dos autos e de esclarecimentos da Recorrente em
relação a seu processo industrial. Tal documentação não teria sido
adequadamente analisada na primeira instância de julgamento, que teria apenas
reproduzido e aprimorado os argumentos do despacho para manutenção das
glosas. Requer, portanto, a conversão deste julgamento em diligência, caso não
seja decidido pela nulidade da autuação.
Finalmente menciona ter ocorrido erro de cálculo no tópico “bens utilizados
como insumos” onde haveria (em alguns períodos) valores objeto de glosa em
totais diferentes daqueles constantes nas planilhas demonstrativas da memória
de cálculo que acompanha o processo.

No tocante à questão preliminar de nulidade, não se vislumbra a sua
ocorrência, conforme pretende a recorrente, eis que o Despacho Decisório (e os
termos da Informação Fiscal que o acompanham), além de se revestir dos
requisitos e formalidades necessários à sua constituição, nos termos da
legislação, está adequadamente caracterizado e motivado, de modo a
justificar a não aceitação dos créditos alegados. Estatuem os arts. 59 e 60 do
Decreto n° 70.235, de 1972, in verbis:
“Art. 59. São nulos:
I. os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II. os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas
no artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando
resultarem em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado
causa, ou quando não influírem na solução do litígio."
(Destacou-se)
Ou seja, não há que se falar em nulidade do Despacho Decisório que atende a
todos os requisitos e formalidades legais necessários à sua constituição. Este
se encontra devidamente fundamentado, tendo indicado de forma precisa tais
informações.
Fl. 1716
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-011.475 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904986/2013-15

Para caracterizar cerceamento do direito de defesa o Despacho Decisório
deveria ser falho em relação à descrição dos fatos que ensejaram o
lançamento e/ou sua capitulação legal, ou ainda prejudicar de alguma
forma a compreensão da parte em relação ao que lhe foi imputado. No
entanto, os mesmos estão bastante detalhados na Informação Fiscal, o qual
especifica os fundamentos de fato e de direito que deram origem ao não
reconhecimento de parte dos créditos pleiteados. O Despacho Decisório (e seu
relatório complementar) não deixa dúvidas em relação à situação ocorrida,
assim como a base legal utilizada.
O argumento de preterição do direito de defesa não é compatível com a
qualidade e a pertinência das argumentações apresentadas no Recurso
Voluntário. A Recorrente estava absolutamente ciente do fato que motivou
a negativa do Fisco à sua pretensão. As objeções levantadas não merecem
guarida, porque, como se constata da leitura da Manifestação de
Inconformidade e do Recurso Voluntário, a Recorrente estava absolutamente
ciente do fato que motivou a negativa do fisco à sua pretensão.
A parte menciona reiteradas vezes no curso da peça de defesa a existência de
erros nas planilhas e de outras falhas causada em razão da realização de
procedimento de amostragem realizado no curso da fiscalização. Eventuais
erros e falhas, entretanto, não acarretariam a nulidade do Despacho, mas sim,
sua reforma e serão analisadas no decorrer do presente voto. Ressalte-se a
observação constante do Acórdão de Manifestação de Inconformidade de
que os erros e divergências constatados beneficiaram o contribuinte, não
havendo prejuízo, portanto, nas divergências apontadas pela parte.
Em relação aos bens utilizados como insumos (grupo de glosas) a decisão a
quo faz referencia a divergências nas planilhas de cálculo indicadas pela
interessada. Entretanto, as planilhas apresentadas na Informação Fiscal
coincidem com os valores declarados pela parte quando do atendimento às
intimações. Não caberia ao Fisco, portanto, a obrigatoriedade de produção de
prova em contrário. A base de cálculo das contribuições teria sido obtida por
meio dos dados fornecidos pela contribuinte, enquanto o Valor da Glosa refere-
se à diferença entre a base de cálculo apurada e passível de aproveitamento dos
créditos e aquelas declaradas em Dacon A relação na aba “GLOSAS”
corresponderia aos gastos, também trazidos pela interessada, que não foram
considerados como insumos no processo produtivo que lhe garantisse direito a
crédito.
Em pedidos de restituição e/ou ressarcimento, o ônus da prova sempre cabe aos
contribuintes produzi-la, ou seja, a comprovação da existência do crédito deve
ser feita por quem a invoca. A mera alegação da existência de um direito
creditório não tem o condão de transformar um direito ilíquido e incerto em
crédito líquido e certo. Conforme mencionado na decisão de primeira instância:
“o ônus da prova incumbe ao autor quanto ao fato constitutivo de seu direito,
cabendo ao Fisco condicionar o exame do direito creditório à apresentação de
documentação comprobatória por parte dos sujeitos passivos, e não havendo a
demonstração dos valores então informados no Dacon passíveis de serem
analisado em sede de Manifestação de inconformidade”.
Afasta-se, portanto, a preliminar de nulidade de cerceamento da ampla
defesa arguida no Recurso Voluntário, tendo em vista que inexiste o vício
alegado. A imputação é clara e determinada e foram carreados elementos
comprobatórios. A análise relativa à suficiência ou não das provas
Fl. 1717
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-011.475 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904986/2013-15

apresentadas deve ser efetuada no exame de mérito da questão, não incorrendo
em nulidade seja do Despacho Decisório, seja da Decisão de Primeira Instância
Administrativa.

Do Mérito
A Recorrente argumenta ter direito a dedução de todas as despesas glosadas
pela fiscalização e mantidas pelo juízo “a quo”, as quais defende
individualizadamente conforme analisado nos tópicos abaixo.

Das Despesas com Aquisição de Acido Ascórbico (Vitamina C)
Segundo a Informação Fiscal (fls 928/961), foram glosados créditos da
contribuição relativos às aquisições de ácido ascórbico (Vitamina C),
pleiteados pela Recorrente, uma vez que sujeitos à alíquota zero, nos termos
do Decreto no 6.426, de 2008, art. 1o, verbis:
“Art. 1o Ficam reduzidas a zero as alíquotas da Contribuição para o
PIS/PASEP, da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social -
COFINS incidentes sobre a receita decorrente da venda no mercado interno
e sobre a operação de importação dos produtos:
I. químicos classificados no Capítulo 29 da Nomenclatura Comum do
Mercosul -NCM, relacionados no Anexo I;”

Nas Notas Fiscais referentes a operações com a vitamina C, constatou-se que
em seu corpo havia a observação tratar-se de operação sujeita a alíquota
zero das contribuições, de acordo com o Decreto acima citado. Tendo em vista
que a aquisição de vitamina C é operação sujeita à alíquota zero da
Contribuição para o PIS/Cofins não cumulativos e que a legislação veda a
apuração de créditos. Assim, estas operações foram excluídas da base de
cálculo do crédito pela fiscalização.
Recorrente insurge-se contra a manutenção da glosa de ácido ascórbico
(vitamina C) por se tratar de produto utilizado como insumo em seu processo
produtivo que teve sua alíquota de PIS/Cofins reduzida a zero. Discorda
desta interpretação argumentando que tal entendimento não poderia ser aplicado
ao caso em tela, pois se estaria negando aplicabilidade à regra constitucional
da não cumulatividade e limitando o benefício da alíquota zero.
Entretanto, o entendimento da Recorrente não pode prevalecer por estrita
determinação legal. Em se tratando de aquisição de produtos que sofreram
redução a zero de suas alíquotas de PIS/Cofins, de acordo com o previsto no
Decreto no 6.426, de 2008, não há como aproveitar os créditos decorrentes da
aquisição. Isto porque resta configurada uma das premissas fundamentais do
sistema da não cumulatividade, qual seja; para a utilização de crédito é
necessário que a receita decorrente da comercialização de tal item tenha se
sujeitado ao pagamento das contribuições.
Deve restar mantida, portanto, a glosa da compensação dos créditos
relativos à aquisição de ácido ascórbico, tendo em vista a ausência de
tributação do mesmo.

Fl. 1718
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3201-011.475 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904986/2013-15

Das Despesas com Contratação de Mão de Obra Terceirizada
A Recorrente requer a reforma do Acórdão por entender que o mesmo teria
alterado a fundamentação original da glosa ao reconhecer a possibilidade
de direito ao crédito nos casos de contratação de mão-de-obra terceirizada,
mas limitá-lo aos casos em que restarem comprovados e esclarecidos os tipos
de serviço e em qual área da empresa os mesmos são utilizados. Isto porque
devem estar vinculados ao processo de produção dos bens ou dos serviços
prestados.
Argumenta que a fiscalização somente levantou a questão de se tratar de
contratação de mão de obra e não de industrialização (“A empresa pretendia
aproveitar crédito calculado sobre a contratação de mão de obra terceirizada
paga a diversas empresas. Nesse caso, é importante ressaltar que a
terceirização de mão-de-obra somente é permitida para as atividades-meio da
pessoa jurídica, sendo vedada nas atividades-fim, nos termos da Súmula 331
do TST – Tribunal Superior do Trabalho” - fl. 943).
O Acórdão, por sua vez, entende que o STF já definiu que seria lícita a
terceirização ou qualquer outra forma de divisão de trabalho entre pessoas
jurídicas distintas, independentemente do objeto social das empresas
envolvidas, mantida a responsabilidade subsidiária da empresa contratante.
Entretanto, teria exigido a demonstração de em qual área da empresa tal
mão de obra seria utilizada. Tal decisão foi vista pela interessada como uma
violação do direito a defesa da Recorrente, pois não havia sido instada
anteriormente ao efetuar tal comprovação e seu pedido de diligência haver
sido negado (“uma vez que a contratação de pessoa jurídica fornecedora de
mão de obra (terceirização) somente pode ser considerado insumo se a mão de
obra cedida for aplicada diretamente nas atividades de produção de bens
destinados à venda ou de prestação de serviços e não em atividades-meio, os
pagamentos efetuados devem vir comprovados e esclarecidos que tipo de
serviço está sendo contratado e em que área da empresa são utilizados, para
que assim possam ser analisados e confirmados os créditos correspondentes” –
fl. 1.535).
Requer, portanto, o reconhecimento a estes créditos ou a conversão do feito em
diligência para que tal demonstração possa ser efetuada.

A partir da definição do conceito de insumo para fins do crédito das
contribuições do PIS/Cofins, se tornam necessárias informações associadas
ao bem/serviço utilizado como insumo, além de sua relação com as
atividades da empresa, de forma a aferir a imprescindibilidade ou a
importância de cada item para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte e, consequentemente, seu grau de
relevância/essencialidade no caso concreto.
Sobre o direito de crédito em relação à locação de mão de obra terceirizada, as
glosas destas despesas foram mantidas em decorrência do entendimento de
que a atividade de locação de mão de obra temporária não poderia ser
enquadrada no conceito de insumo por não haver comprovação de ter sido
aplicada diretamente na produção de bens ou apenas contribuindo de forma
indireta nas atividades-fim do tomador. Da mesma forma, vem decidindo este
Conselho:
Fl. 1719
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3201-011.475 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904986/2013-15

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (Cofins)
Período de apuração: 01/02/2004 a 31/03/2004
CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
RECONHECIMENTO DE DIREITO AO CRÉDITO.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de
insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas,
definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual
seja, de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja
subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes. Nessa linha, deve-se
reconhecer o direito ao crédito das contribuições sobre as indumentárias e
locação de mão de obra terceirizada para ser empregado no processo
produtivo.
Processo n° 13897.000217/2004-56. Acórdão no 9303-010.218, de 10/03/2020.
Relatora: Conselheira Tatiana Midori Migiyama.

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (Cofins)
Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007
CRÉDITOS PIS/COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE
INSUMO. STJ. ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. PROCESSO
PRODUTIVO.
O STJ, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, decidiu pelo rito dos Recursos
Repetitivos no sentido de que o conceito de insumo, para fins de creditamento
das contribuições sociais não cumulativas (arts. 3o, II das Leis nos 10.833/2003 e
10.637/2002), deve ser aferido segundo os critérios de essencialidade ou de
relevância para o processo produtivo da contribuinte. Situação em que os gastos
com mão de obra terceirizada junto a pessoa jurídica sujeita ao pagamento
das contribuições e utilizada no processo produtivo dão direito ao
creditamento.
Processo n° 12893.000363/2008-82. Acórdão no 9303-009.878, de 11/12/2019;
Relator: Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007
DIREITO A CRÉDITO. DESPESAS INCORRIDAS COM MÃO-DE-
OBRA TERCEIRIZADA. POSSIBILIDADE.
Despesas associadas à locação de mão-de-obra terceirizada para operação de
máquinas a serem utilizadas na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda dão direito ao crédito das contribuições, por se tratar de
insumo essencial à atividade empresarial.
Processo n° 13839.900005/2011-94. Acórdão no 3401-011.399, de 20/12/2022.
Relator: Conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles.

Fl. 1720
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3201-011.475 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904986/2013-15

Como se pode perceber, cabe razão à DRJ ao afirmar a possibilidade de
utilização de mão de obra terceirizada, desde que efetivamente demonstrado
que esta tenha sido utilizada no processo produtivo da empresa. Apesar de a
fiscalização em suas planilhas não ter efetuado tal discriminação, a Requerente
não foi capaz de trazer ao processo qualquer documentação capaz de
demonstrar em que setor da empresa foi utilizada esta mão de obra contratada
de outra pessoa jurídica, mesmo depois da decisão.
Ressalte-se que quando da apresentação do Recurso Voluntário a parte não
juntou aos autos nenhum novo documento, tampouco logrou explicar a
alocação desta força de trabalho. Limitando-se a argumentar que tal
informação não havia sido solicitada previamente e requerer a que a
apresentação de novas informações e documentos que pudessem
comprovar seu direito fosse efetuada em outro momento.
Não cabe a este Conselho a função de produzir provas a fim de definir a
existência (ou não) de direito do Recorrente. O momento para apresentação
de tais justificativas e demonstrações seria quando da apresentação do próprio
recurso. A simples juntada do contrato celebrado com a pessoa jurídica que
forneceu a mão de obra já seria suficiente para que se verificasse a alocação da
força de trabalho terceirizada.
O ônus da prova recai sobre a pessoa que alega o direito ou o fato que o
modifica, extingue ou que lhe serve de impedimento, devendo prevalecer o
despacho decisório e a decisão recorrida em razão da falta da efetiva
identificação, demonstração e comprovação do direito creditório. Ou seja, cabe
à defesa o ônus da prova de quaisquer fatos que possam modificar ou extinguir
as pretensões da Fazenda. Observando-se os dispositivos da Lei no 9.784, de
2004, aplicável ao PAF, atinentes ao direito de prova do administrado, não se
vislumbra possibilidade de se obter o reconhecimento de um crédito de
natureza tributária sem a sua efetiva identificação, demonstração e
comprovação. E não cabe à autoridade julgadora a produção de tais provas.
Neste sentido, tendo em vista que a recorrente não apresentou provas
inequívocas da liquidez e certeza do crédito que pleiteia, deve permanecer
mantida a glosa relativa à mão de obra terceirizada.

Das Despesas com Serviços não Utilizados no Processo Produtivo
(Serviços Portuários, Despachantes Aduaneiros, Operação de Terminais,
Serviços Acompanhamento de Embarque, Taxas de Embarque, Serviços de
Comercialização, Serviços de Assessoria e Gestão Administrativa, Serviços de
Análises Químicas e Laboratoriais, Consultoria para Construções e Instalações
Industriais e Gastos Posteriores ao Processo Produtivo).
A parte argumenta que para produzir e comercializar farinha de trigo, farelo de
soja e óleo de soja é necessário incorrer em uma série de despesas. Entre
elas, cita a aquisição do trigo (mercado interno e externo), despesas de
importação, armazenagem de seu principal insumo para formação de lotes para
exportação,
transporte,
despachantes
aduaneiros,
acompanhamento
de
embarque, serviços portuários, de análise, de fumigação, entre outros. Tais
despesas seriam essenciais para o desenvolvimento de suas atividades.
Considera, portanto, descabidas as glosas das contas “serviços utilizados com
insumos” apenas em razão do fato de se tratar de gastos posteriores à
finalização do processo de produção. Tais serviços, pagos a pessoas jurídicas
Fl. 1721
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3201-011.475 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904986/2013-15

com domicílio no país e sujeitas à incidência de PIS e Cofins, integram,
efetivamente, o custo dos bens (matérias-primas) utilizados na fabricação dos
produtos comercializados pela Recorrente.
Processo produtivo é o conjunto de ações exercidas para o desenvolvimento do
produto final. Com a finalização do produto considera-se encerrado o processo
produtivo. Assim, todos os dispêndios ocorridos após o produto restar
finalizado são posteriores ao processo produtivo. Se o gasto é posterior, não
pode ser essencial ao processo, pois essencial é o que pertence a algo, aquilo
que sem o qual algo perde a essência. Por pura lógica, o que ocorre após o
encerramento do não pode ser essencial. A despesa com o produto acabado
pode ser relevante e essencial para o desenvolvimento da atividade empresarial
mas o não é em relação ao processo produtivo.
O Parecer Normativo Cosit no 5/2018 esclarece que os serviços realizados após
a finalização do processo produtivo ou que estejam associados a operações
administrativas, contábeis, jurídicas e comerciais da empresa não são insumos.
Assim, ainda que os gastos incorridos pela empresa correspondam a
despesas necessárias à consecução de seus objetivos empresariais, quando
realizados em momento posterior à etapa da produção dos bens ou da prestação
dos serviços estão fora da literalidade do dispositivo legal que somente autoriza
o crédito de bens e serviços utilizados na produção ou na prestação de serviços.
Por este motivo ocorreram (e foram mantidas na primeira instância) as glosas
das despesas em análise neste tópico: Serviços Portuários, Despachantes
Aduaneiros, Operação de Terminais, Serviços Acompanhamento de Embarque,
Taxas de Embarque, Serviços de Comercialização, Serviços de Assessoria e
Gestão Administrativa, Serviços de Análises Químicas e Laboratoriais,
Consultoria para Construções e Instalações Industriais e Gastos Posteriores ao
Processo Produtivo. Na ocasião foram revertidas as glosas com serviços
ambientais, higienização, fumigação e seleção de produtos.

a) Despesas com Serviços Portuários de carga, descarga e manuseio de
Mercadorias, Despachantes Aduaneiros, Operação de Terminais, Serviços
Acompanhamento de Embarque, Taxas de Embarque e Serviços de
Comercialização.
A parte argumenta que estes serviços são necessários para garantir seu processo
produtivo com insumos (despesas de importação) e na formação de lotes para
exportação de farelo e óleo de soja por ela produzidos.
As despesas realizadas pela Recorrente a este título devem permanecer glosada
em razão de não se enquadrarem no conceito de insumos, mesmo após sua
ampliação prevista pelo STJ. O contribuinte tem por objeto social a
industrialização e comercialização de trigo e outros cereais, seus derivados
e produtos finais e representação comercial, por conta própria ou de terceiros
(de acordo com a cláusula 4a, de seu Contrato Social), o que permite concluir
que as despesas realizadas com despachantes aduaneiros, serviços portuários,
acompanhamento de embarque e taxas de embarque não fazem parte do
processo produtivo, não podendo ser classificadas como insumos.
Ademais, no que diz respeito à utilização dos serviços de despachante
aduaneiro, esta é uma decisão operacional da empresa e poderia ser realizada
sem a contratação de profissional especializado no desembaraço das
mercadorias importadas ou acompanhamento das exportações realizadas.
Fl. 1722
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3201-011.475 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904986/2013-15

Os serviços portuários, de carga, descarga, movimentação, capatazia e
acompanhamento de embarque por não serem utilizados no processo produtivo,
não são passíveis de gerarem réditos de PIS/Cofins não cumulativo por absoluta
falta de previsão legal. Não haveria como classificar tais despesas como
essenciais ou mesmo relevantes ao processo produtivo, uma vez que não
constituem elemento estrutural ou inseparável do processo. Sua falta não priva o
produto da qualidade, quantidade e/ou suficiência; e nem integra o processo
produtivo pela singularidade da cadeia produtiva ou por imposição legal.
Assim tem entendido ente CARF, conforme se verifica nos acórdãos abaixo
ementados:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de Apuração: 01/07/2004 a 31/12/2005
REGIME
DE
APURAÇÃO
NÃO
CUMULATIVA.
GASTOS
COM
DESPACHANTE
ADUANEIRO.
CRÉDITOS
DE
INSUMOS.
IMPOSSIBILIDADE.
Despesas incorridas com serviços de despachante aduaneiro, por não serem
utilizados no processo produtivo do contribuinte e nem serem essenciais ou
relevantes ao processo produtivo, não geram créditos do PIS/Pasep no regime
não cumulativo. Ausência de previsão legal.
Processo n° 11065.001185/2009-88. Acórdão no 3402- 007.708, de 23/09/2020.
Relator: Conselheiro Silvio Rennan do Nascimento Almeida.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-Calendário: 2012
DESPESAS
COM
SERVIÇOS
PORTUÁRIOS
DIVERSOS.
NÃO
SUBSUNÇÃO AO CONCEITO DE INSUMOS. AUSÊNCIA DE PREVISÃO
LEGAL PARA CREDITAMENTO.
A jurisprudência majoritária do CARF sustenta que o conceito de insumos, no
âmbito das contribuições não-cumulativas. pressupõe a relação de pertinência
entre os gastos com bens e serviços e o limite espaço-temporal do processo
produtivo. Em outras palavras, não podem ser considerados insumos aqueles
bens ou serviços que venham a ser consumidos antes de iniciado o processo ou
depois que ele tenha se consumado. Despesas portuárias não se subsumem ao
conceito de insumos para fins de creditamento das contribuições não-
cumulativas, uma vez que tais gastos, inconfundíveis com os gastos com frete e
armazenagem nas operações de comercialização - para os quais há expressa
previsão normativa para seu creditamento -, são atinentes a serviços ocorridos
após o fim do ciclo de produção, não gerando, portanto, direito a crédito.
Processo n° 10314.720217/2017-14 . Acórdão no 3302-007.594, de 25/09/2019.
Relator: Conselheiro Jorge Lima Abud
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (Cofins)
Período de Apuração: 01/01/2014 a 31/03/2014
SERVIÇOS DE CAPATAZIA, AGENCIAMENTO, ASSESSORIA, TAXAS
DE LIBERAÇÃO E DESPACHO ADUANEIRO. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. IMPOSSIBILIDADE.
Os serviços de capatazia, agenciamento, assessoria, taxas de liberação e
despacho aduaneiro, por não serem utilizados no processo produtivo, não geram
créditos de COFINS no regime não-cumulativo, por absoluta falta de previsão
legal. Tampouco se enquadram como armazenagem de mercadoria na operação
Fl. 1723
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3201-011.475 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904986/2013-15

de venda, pois somente se consideram despesas com armazenagem aquelas
despesas com guarda de mercadoria; não se incluindo nesse conceito as referidas
despesas.
Processo n° 10640.907381/2016-43. Acórdão no 3402-007.175, de 17/12/2019.
Relatora: Conselheira Cynthia Elena de Campos
Conforme definido na decisão do STJ, o conceito de insumos abrange todos os
bens e serviços empregados no processo produtivo ou de prestação de serviços e
que sejam essenciais ou relevantes à atividade econômica da empresa,
permanecendo válida a vedação à apuração de crédito em relação aos gastos
efetuados nas demais áreas de atividade da pessoa jurídica (administrativa,
contábil, jurídica, etc.), bem como utilizados posteriormente à finalização da
produção do bem destinado à venda ou à prestação de serviço, salvo expressas
disposições legais, como é o caso das despesas com frete e armazenagem nas
operações de comercialização, as quais se dão após o término do processo
produtivo, mas geram direito a crédito de PIS/COFINS por inequívoca previsão
normativa: art. 3o, inciso IX, e art. 15, inciso II, ambos da Lei no10.833, de
2003.
As atividades administrativas de forma geral, comuns à toda e qualquer
empresa, fogem ao conceito de insumo estabelecido no julgamento do Resp
1.221.170/STJ além da jurisprudência majoritária deste Conselho. Não sendo
cabível o entendimento de que possam ser consideradas como despesas aptas à
geração de crédito nesta sistemática de apuração. Especificamente quanto às
despesas com comercialização é mister acompanhar a decisão recorrida no que
diz respeito a impossibilidade do seu creditamento, pois, apesar de
viabilizarem a atividade econômica da empresa, se referem a atividades
posteriores à finalização da elaboração do produto, integrantes da
operação de venda, sendo vedada à apuração de crédito nesse caso, salvo
exceções justificadas, como as que decorrem de imposição legal, não se
caracterizando como insumo.
Os dispêndios realizados nas atividades administrativas e comerciais são
comuns à toda e qualquer atividade econômica e não possuem nenhuma
singularidade com a atividade econômica da empresa. Portanto, devem ser
mantidas as glosas relativas às despesas com Serviços Portuários,
Despachantes
Aduaneiros,
Operação
de
Terminais,
Serviços
Acompanhamento de Embarque, Taxas de Embarque, Serviços de
Comercialização.

b) Outros Gastos Posteriores ao Processo Produtivo
(serviços de corretagem, serviços de luminosos, serviços de padronização,
seguros, serviços de hospedagem, serviços de consultoria para construção e
instalações industriais, serviços de remessa expressa, serviços de assessoria e
gestão administrativa)
Conforme já mencionado nos itens anteriores, as despesas com serviços de
corretagem, instalação de luminosos, serviço de padronização, seguros, serviço
de hospedagem, serviço de consultoria para construção e instalações industriais,
serviço de remessa expressa e serviços de assessoria e gestão administrativa que
além de ocorrerem após a finalização do processo produtivo, não são
essenciais a este.
Fl. 1724
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3201-011.475 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904986/2013-15

O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item (bem ou serviço) para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pela empresa. Para efeitos de classificação como
insumo, os bens ou serviços utilizados na prestação de serviços e na produção
ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, além de essenciais e
relevantes
ao
processo
produtivo,
devem
estar
relacionados
intrinsecamente ao exercício das atividades-fim da empresa, não devem
corresponder a meros custos administrativos e não devem figurar entre os itens
para os quais haja vedação ou limitação de creditamento prevista em lei.
Tendo em vista estes conceitos e também o fato de que a parte não manifestou-
se especificamente sobre estas glosas em sua peça de defesa, não há reparos a
serem feitos em relação às glosas efetuadas sobre estes itens.

Das Despesas de Armazenagem e Frete na Venda e Frete entre
Estabelecimentos
A Recorrente discorda também da manutenção das glosas decorrentes de
despesas relacionadas a armazenagem e fretes na venda de produtos
acabados e fretes entre estabelecimentos, em razão de que tais despesas não
teriam sido devidamente comprovadas. Por não conterem as informações
relativas ao destinatário e ao remetente das mercadorias não teria sido possível
individualizar as condições destes fretes. Informações estas que foram
entendidas pela fiscalização como fundamentais para a conferência da natureza
das operações (se tratavam de fretes incorridos na compra, na venda ou entre
estabelecimentos e se as mercadorias armazenadas ou transportadas sofreram ou
não tributação).
Pelo que se consegue depreender do conteúdo da peça de defesa, a parte
insurge-se contra o fato de a fiscalização ter solicitado apenas uma
amostragem dos conhecimentos de transporte do período de 2009 a 2012
(das 49.648 operações de frete realizadas solicitou-se apenas uma amostra de
150, das quais somente 141 foram consideradas como tendo atendido à
requisição fiscal).
O Acórdão de primeira instancia teria mantido esta glosas sem ao menos
analisar
a
documentação
apresentada
com
a
Manifestação
de
Inconformidade. Traz argumentações relativas ao ano de 2009, 2010 e 2011 (o
presente processo analisa o 2o trimestre de 2010) para criticar o trabalho da
fiscalização e traz novo pedido de nulidade. Em suas palavras: “já quanto ao
ano de 2011 a planilha de glosas de fretes 2010 e 2011 que também foi
integralmente mantida pelo v. acórdão recorrido, informa que em relação a
2011 não foram apresentadas Conhecimentos de Transporte de 11 fornecedores
(...) Mas da mesma forma ao fundamento de “suposta falha da amostragem”
glosa fretes de 44 fornecedores, mesmo tendo solicitado conhecimento de
transportes somente para 14 fornecedores (...) Portanto, em relação a 2011 não
foi solicitado nenhum conhecimento de transporte para os 29 fornecedores
abaixo (...) mesmo sem qualquer solicitação por amostragem, tiveram as
operações glosadas por “falha da amostragem”, fato que comprova mais uma
vez a nulidade do despacho decisório e do v. acórdão recorrido” (fl.
1.595/1.597).
Fl. 1725
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 3201-011.475 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904986/2013-15

Apesar das acusações da parte e de sua reclamação de que nem todos os
fornecedores não tiveram suas notas e contratos verificados, fica claro que
dentre os fornecedores selecionados pela fiscalização não havia
documentação suficiente para comprovar as despesas deduzidas. Ressalte-
se que a fiscalização somente glosou as despesas cuja natureza considerou que
não havia sido demonstrada, homologando as demais, conforme indicado na
planilha de fls 880/927.
Pelo relato da Autoridade Julgadora fica claro que a contribuinte teve
oportunidade de trazer aos autos a comprovação das despesas que
poderiam ter sido consideradas para efeito de aproveitamento de crédito. A
exigência fiscal não foi no sentido de que fosse apresentada a totalidade dos
documentos fiscais, mas, sim, uma amostragem representativa desse universo.
Em virtude da própria legislação tributária, haveria necessidade de se
diferenciar os gastos com operações de fretes que podem ou não serem
considerados como insumo. E essa demonstração somente à interessada
caberia fazê-lo.
Ressalte-se que neste tópico não se discute a possibilidade ou não de
dedução de créditos relativos a despesas incorridas com armazenagem e
frete na venda. A autoridade julgadora admite esta possibilidade, porém
informa que os documentos apresentados não foram suficientes para efetuar
a comprovação da natureza destas despesas.
A falta de elementos probatórios, conforme já esclarecido anteriormente neste
voto, não acarreta a necessidade de diligência, pois esta não se presta a suprir
a ausência de atuação da interessada em trazer documentos e outras
demonstrações de suas alegações que deveriam ter sido apresentadas ao
longo do procedimento de fiscalização ou com a interposição do recurso. Por
este motivo, considerou-se impertinente o pedido de realização de diligência
efetuado também neste caso.
As listas e planilhas apresentadas no Recurso Voluntário não indicam
documentos correspondentes que poderiam lhe fazer prova. Incumbe ao
sujeito passivo a demonstração, acompanhada de provas hábeis, da existência
do crédito declarado de forma que possibilite a aferição de sua liquidez e
certeza por parte da autoridade administrativa. Não foi o que ocorreu no caso
em tela. Não é possível transferir esta responsabilidade para a autoridade
julgadora.
A mera juntada de uma gama de arquivos, como se fez no presente caso,
contendo o escaneamento de uma massa de documentos, sem indicação a
que se referem, o que se está pretendendo comprovar, em quais linhas do
Dacon foram registrados os créditos relativos a esses documentos, sem que
houvesse sequer uma totalização dos valores mensais ou trimestrais, não tem o
condão o comprovar o crédito e, mais, qual o crédito e valores que se pretende
comprovar. A análise desta mesma documentação já foi efetuada previamente
pela fiscalização, de acordo com as informações solicitadas e esclarecidas pela
interessada,
havendo
o
deferimento
daqueles
créditos
efetivamente
comprovados e que poderiam ser objeto de aproveitamento.
Desta forma, devem permanecer mantidas as glosa relativas às despesas de
armazenagem e frete na venda, assim como aquelas indicadas como tendo
sido indicadas como tendo ocorrido entre estabelecimentos, em razão da
absoluta falta de comprovação da natureza das mesmas.
Fl. 1726
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 3201-011.475 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904986/2013-15

Das Despesas com Depreciação de Bens do Ativo Imobilizado
A fiscalização glosou as despesas com depreciação de bens do ativo
imobilizado i) nos casos em que os referido bens não foram alocados na
produção de bens destinados à venda; ii) para aqueles adquiridos antes de
30/04/2004; iii) ausências ou discrepâncias nas informações prestadas e iv) bens
completamente depreciados. Tais glosas ocorreram em razão de ausência de
comprovação e determinação legal e permaneceram mantidas pelo julgamento
de primeiro grau.
A Recorrente discordou da manutenção da glosa do crédito de PIS sobre
aquisições de bens para o ativo imobilizado ocorridas antes de 30/04/2004
(com base no artigo 31, da Lei no 10.865, de 2004). Defende que a lei não
poderia restringir direitos já em curso, atingindo fatos pretéritos. A lei teria
violado não só o direito adquirido, mas também a irretroatividade da lei
tributária.
Conforme anteriormente mencionado, a autoridade fiscal não pode deixar de
aplicar a legislação vigente sob o argumento de que a mesma estaria a ferir
princípios legais ou constitucionais. Ela deve cumprir as determinações legais
e normativas de forma plenamente vinculada, não podendo desrespeitar as
normas da legislação tributária, sob pena de responsabilidade funcional, em
observância ao art. 142, parágrafo único, do CTN, além da Súmula Carf n° 2 (O
CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária).
As Autoridades Fiscal e Julgadora trouxeram a questão da ausência de
discriminação dos bens que eram utilizados no processo produtivo da empresa
(e quais os alocados nas demais atividades da empresa), além da existência de
discrepâncias nas declarações apresentadas.
Conforme mencionado no Acórdão, a empresa foi intimada a apresentar
memorial em que discriminasse todas as operações que compuseram a base
de cálculo dos encargos de depreciação. Este deveria conter o mês em que o
valor foi apropriado no DACON, nome e CNPJ do fornecedor, número da nota
fiscal de aquisição do bem, data de emissão da nota fiscal, descrição do bem
adquirido, valor total da nota fiscal e o valor da depreciação mensal
considerada. Deveria ainda discriminar os bens que são utilizados no processo
produtivo da empresa e aqueles que estão alocados nas demais atividades.
Entretanto, o memorial de cálculo apresentado estava incompleto, pois não
informava onde os bens estavam sendo utilizados, se no processo produtivo da
empresa ou nas demais atividades da empresa.
Entretanto, tal demonstração solicitada não foi apresentada pela Recorrente.
Mais uma vez a interessada somente argumenta que a fiscalização não
verificou adequadamente seu processo produtivo e que poderia ter solicitado
informações e esclarecimentos ao invés de glosar os créditos pleiteados. Tal
argumento já foi previamente refutado, tendo em vista que cabe a parte que
pleiteia o crédito, comprovar adequadamente seu direito, não cabendo à
autoridade administrativa a produção de provas não trazidas aos autos pela
parte.
Desta forma, não há reparos a serem feitos à decisão a quo, devendo
permanecer glosados os encargos de depreciação de bens do ativo
Fl. 1727
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 3201-011.475 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904986/2013-15

imobilizado, em razão da falta de demonstração (comprovação) da utilização
destas despesas no processo produtivo da empresa.

Da Locação de Imóveis
Os valores declarados a título de despesas com locação de imóveis foram
glosados em razão de os valores declarados não corresponderem àqueles
constantes nos contratos de locação apresentados pela ora Recorrente quando
do procedimento fiscal. Coube especial menção ao mês de junho de 2010 em
razão de haver sido informado na DACON o valor de R$1.618.875,33, mas
somente ter sido comprovado R$ 503.657,32. Desta forma, foi glosado o valor
remanescente não efetivamente demonstrado.
A peça de defesa insurge-se contra esta decisão que reverteu apenas
parcialmente a glosa dos créditos decorrentes de despesas incorridas com a
locação de imóveis junto a pessoas jurídicas. Em seu entender, a argumentação
do Acórdão de que estariam “razoavelmente comprovados nos autos, de acordo
com os contratos apresentados, os aluguéis contratados para os meses de
outubro a dezembro de 2010” (fl. 1007), não seria justificável.
Defende que do total de créditos pleiteados, sua integralidade seria referente a
pagamentos efetuados em razão de locação de imóveis. A Recorrente argumenta
teria demonstrado que o valor utilizado em junho de 2010 seriam créditos
extemporâneos, referentes a valores pagos em razão de aluguel de imóvel
relativo a maio e junho daquele ano (locador: Moinho Água Branca) e abril,
maio e junho de 2010 (locador: Odile do Brasil Ltda). Defende que a legislação
lhe permite tal conduta.
Seria possível acartar a declaração das despesas do trimestre, desde que
efetivamente comprovadas (as despesas), sua efetiva utilização no processo
produtivo da empresa e a não utilização dos créditos pleiteados. A Requerente,
entretanto, pouco se manifesta a este respeito. Limita-se a afirmar que se ainda
restava alguma dúvida, deveria o Fisco incumbir-se de converter o feito em
diligência para questioná-la. Desta forma, em não tendo sido produzidas as
provas necessária para demonstrar a veracidade das afirmativas da parte, não há
como se acolher o pleito relativo Às despesas de locação de imóveis.

Dos Créditos Presumidos
(Glosa de crédito decorrente da aquisição de bens submetidos à base de cálculo
do crédito presumido)
Em seu memorial de cálculo, o contribuinte inclui na base de cálculo do crédito
presumido aquisições de soja e de trigo.
A fiscalização discordou desta utilização por entender que não haveria base
legal para tal utilização, tendo em vista que empresa é produtora de farelo de
soja. Assim, o crédito deveria ser calculado aplicando-se o percentual de
50% da alíquota original do PIS e da Cofins não cumulativos e não estariam
sujeitos à suspensão da incidência daquelas contribuições, conforme
pretendeu a empresa.
A Autoridade a quo manteve a alteração promovida pela fiscalização. Por
concordar inteiramente com a decisão da primeira instância, reproduz-se,
abaixo, seus termos neste quesito.
Fl. 1728
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 3201-011.475 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904986/2013-15

“Segundo o relato fiscal, o crédito presumido deverá ser calculado aplicando-se
o percentual de 50% da alíquota das contribuições para o PIS e da Cofins
não cumulativos, por ser a empresa produtora de farelo de soja. Em relação às
aquisições de trigo, foram excluídas da base de cálculo do crédito as
aquisições realizadas junto a pessoas jurídicas fornecedoras que não se
enquadram como cerealistas, agropecuária ou cooperativa de produção
(configuram atacadistas), condição prevista no art. 9o c/c art. 8o, § 1o, I e III da
Lei no 10.925, de 2004, para que fossem sujeitas à suspensão da Contribuição
para o PIS e da Cofins não cumulativos, e não à alíquota zero; não estão sujeitos
à suspensão da incidência da Contribuição para o PIS e da Cofins não
cumulativos e sim à alíquota zero; a redução a zero das alíquotas de PIS e
Cofins incidentes sobre trigo (NCM 10.01) foram definidas pelo art. 1o, inciso
XV, da mesma Lei no 10.925, de 2004; assim apenas as aquisições de trigo de
pessoas físicas que se enquadram na norma prevista no art. 8o da Lei no 10.925,
de 2004, foram consideradas para o cálculo do crédito. Também foram
ajustados, para 50% no caso da soja e 35% no caso do trigo, os valores lançados
pela contribuinte na coluna “BC Cofins” e “BC PIS”, onde no valor total da
nota fiscal foi considerado o mesmo tanto para o cálculo do crédito decorrente
da aquisição de soja, quanto para a aquisição de trigo de pessoa física.”
A contribuinte discorda das glosas nas operações de aquisição de trigo de
pessoas jurídicas fornecedoras enquadradas como cerealista, agropecuária ou
cooperativa de produção, listando fornecedores.
O cerne desta lide gira, portanto, na discordância das partes em relação ao
crédito presumido sobre aquisições de trigo, uma vez que a alíquota nas
operações do trigo foram reduzidas a zero, e porque as pessoas jurídicas
fornecedoras não se enquadrariam como cerealistas, agropecuária ou
cooperativa de produção, condição para que as vendas fossem sujeitas à
suspensão do PIS/Cofins (prevista no art. 9o c/c art. 8o, § 1o, I e III da Lei no
10.925, de 2004). Estas seriam pessoas jurídicas atacadistas.
A contribuinte tem por objeto social (dentre outras atividades) a industrialização
e comercialização, inclusive importação e exportação, de trigo e outros cereais,
seus derivados e produtos afins, de acordo com o artigo 3o do Contrato Social
de Constituição da Correcta Indústria e Comércio Ltda.
A Lei no 10.925, de 2004 assim dispõe em seus arts. 8o e 9o:
“Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam
mercadorias de origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3,
exceto os produtos vivos desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos
03.02, 03.03, 03.04, 03.05, 0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00,
07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14, exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29
e 0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00, 1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00,
1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00, todos da NCM, destinadas à
alimentação humana ou animal, poderão deduzir da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração, crédito
presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput
do art. 3o, das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de
dezembro de 2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado
pessoa física
§ 1o O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições
efetuadas de:
Fl. 1729
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 3201-011.475 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904986/2013-15

I. cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar,
armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal, classificados
nos códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30,
12.01 e 18.01, todos da NCM; (Redação dada pela Lei no 11.196, de
21/11/2005);
(...)
III. pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de
produção agropecuária.
§ 2o O direito ao crédito presumido de que tratam o caput e o § 1o deste artigo só
se aplica aos bens adquiridos ou recebidos, no mesmo período de apuração, de
pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no País, observado o disposto
no § 4o, do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de
29 de dezembro de 2003.
§ 3o O montante do crédito a que se referem o caput e o § 1o deste artigo será
determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas aquisições, de
alíquota correspondente a:
I. 60% (sessenta por cento) daquela prevista no art. 2o, da Lei no 10.637, de 30 de
dezembro de 2002, e no art. 2o, da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003
para os produtos de origem animal classificados nos Capítulos 2, 3, 4, exceto
leite in natura , 16, e nos códigos 15.01 a 15.06, 1516.10, e as misturas ou
preparações de gorduras ou de óleos animais dos códigos 15.17 e 15.18;
II. 50% (cinquenta por cento) daquela prevista no art. 2o das Leis nos 10.637, de
30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, para soja e seus
derivados classificados nos Capítulos 12, 15 e 23, todos da TIPI; e
III. 35% (trinta e cinco por cento) daquela prevista no art. 2o das Leis nos 10.637,
de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, para os
demais produtos.
IV. 50% (cinquenta por cento) daquela prevista no caput do art. 2o da Lei no
10.637, de 30 de dezembro de 2002 e no caput do art. 2, da Lei no 10.833, de 29
de dezembro de 2003 para o leite in natura, adquirido por pessoa jurídica,
inclusive cooperativa, regularmente habilitada, provisória ou definitivamente,
perante o Poder Executivo na forma do art. 9o -A;
V. 20% (vinte por cento) daquela prevista no caput 2o da Lei no 10.637, de 30 de
dezembro de 2002 e no caput do art. 2, da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de
2003 para o leite in natura, adquirido por pessoa jurídica, inclusive cooperativa,
não habilitada perante o Poder Executivo na forma do art. 9o-A.”

“Art. 9o A incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins fica
suspensa no caso de venda:
I. de produtos de que trata o inciso I, do § 1o do art. 8o desta Lei, quando
efetuada por pessoas jurídicas referidas no mencionado inciso;
(...)
III. de insumos destinados à produção das mercadorias referidas no caput do
art. 8o desta Lei, quando efetuada por pessoa jurídica ou cooperativa referidas
no inciso III do § 1o do mencionado artigo.”
(Destacou-se)

Portanto, para fazer jus ao crédito presumido, por exemplo, a aquisição de
produtos classificados no código 1001 da NCM (trigo) para a produção de
Fl. 1730
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 3201-011.475 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904986/2013-15

farinhas (ou produtos resultantes da moagem) classificadas no capítulo 11 da
NCM destinadas a alimentação humana ou animal, devem ser adquiridos de
pessoas físicas residentes no Brasil e de pessoas jurídicas, domiciliadas no
Brasil, com a suspensão das contribuições.
As pessoas jurídicas fornecedoras, no caso, devem ser: a) os cerealistas e b)
empresas que exercem atividades agropecuárias, inclusive as cooperativas de
produção agropecuária. Ou seja, a suspensão das contribuições (em
consequência para fazer jus ao crédito presumido) aplica-se unicamente a
aquisições feitas de pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária
(atividade econômica de cultivo da terra e/ou de criação de peixes, aves e outros
animais) ou que seja cooperativa de produção agropecuária (sociedade
cooperativa que exerça a atividade de comercialização da produção de seus
associados, podendo também realizar o beneficiamento dessa produção, mas
não exercer as atividades de agroindústria, justamente para não descaracterizar
venda de insumo e, por consequência, venda com suspensão das contribuições).
Por outro lado, não gozam do tratamento suspensivo (não fazendo jus ao crédito
presumido) as aquisições feitas de cooperativas agroindustriais ou mistas,
bem como as aquisições feitas das pessoas jurídicas cujas atividades não se
enquadrem na definição de “atividade agropecuária”, cabendo, nesses
casos, a apropriação de créditos básicos das contribuições.
A autoridade fiscal afirma que “analisando os CNAE das pessoas jurídicas
fornecedoras, constatamos que elas não podem ser enquadradas como
cerealistas, agropecuária ou cooperativa de produção, condição prevista no
art. 9o c/c art. 8o, § 1o, I e III da lei no 10.925/2004 para que sejam sujeitas à
suspensão da Contribuição para o PIS e da Cofins não cumulativos, tendo em
vista que são atacadistas”.
A Recorrente, por sua vez, defende que haveria aquisições glosadas que
foram efetuadas de empresas e que se encaixariam na previsão legal
(cerealistas, agropecuária ou cooperativa de produção), nomeando: a
Cooperativa Agro Industrial Holambra, a Cocamar Cooperativa Agroindustrial,
a Coamo Agroindustrial Cooperativa e a Corol Cooperativa Agroindustrial.
De acordo com a Instrução Normativa SRF no 660, de 2006 que trata do tema:
“§1o Para os efeitos deste artigo, entende-se por:
I. cerealista, a pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de
limpar, padronizar, armazenar e comercializar produtos in natura de origem
vegetal
relacionados no inciso I do art. 2o;
II. atividade agropecuária, a atividade econômica de cultivo da terra e/ou de
criação de peixes, aves e outros animais, nos termos do art. 2o da Lei no 8.023, de
12 de abril de 1990;
III. cooperativa de produção agropecuária, a sociedade cooperativa que
exerça a atividade de comercialização da produção de seus associados, podendo
também realizar o beneficiamento dessa produção.”
(Destacou-se)

As empresas mencionadas pela Recorrente claramente não se enquadram no
conceito de cooperativa de produção agropecuária previsto pela Instrução
Fl. 1731
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 3201-011.475 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904986/2013-15

Normativa. São grandes cooperativas agroindustriais (estando todas elas entre
as maiores do país) que em nada poderiam ser equipadas a produtores
individuais que são o objete da legislação que trata do crédito presumido.
Assim, uma vez que a suspensão de exigibilidade das contribuições não
alcança as vendas efetuadas por cooperativas agroindustriais ou mistas,
por pessoas jurídicas cujas atividades não se enquadrem na definição de
“atividade agropecuária” e por pessoas jurídicas atacadistas, não cabe a
utilização do crédito presumido e, portanto, mantém-se a glosa.

Dos Ajustes Positivos e da Locação de Imóveis
Embora tenha mencionado no corpo do Recurso Voluntário sua discordância em
relação a todos os pontos da decisão de primeira instância, a parte não teceu
nenhum tipo de manifestação especifica sobre a locação de imóveis e os ajustes
positivos efetuados a fim de explicitar suas razões de discordância. Desta forma,
entende-se como não contestados estes temas.

Quanto às glosas de créditos relativas ao frete e armazenagem de compras de
insumos não tributados ou com incidência de alíquota zero e material de embalagem (pallets e
papel ondulado) e às despesas com serviços portuários de carga, descarga e manuseio de
mercadorias, operação de terminais e serviços acompanhamento de embarque, transcreve-se o
entendimento majoritário da turma, expresso no voto vencedor do redator designado do acórdão
paradigma:
Em que pese o brilhantismo das decisões proferidas pela Conselheira Relatora,
profissional ímpar que tanto enriquece esta Egrégia Corte, com o devido acato e
respeito, divirjo parcialmente do posicionamento por ela adotado em seu
brilhante voto.
Chama-se atenção, de inicio, para a atividade fim da empresa que é
eminentemente de fabricação, comércio e cultivo de alimentos, consoante
contrato social. Trata-se de fato incontroverso que, neste segmento, não só a
embalagens em seu estágio final, como também o próprio insumo utilizado na
sua constituição de modo a enquadrar-se nos padrões sanitários específicos para
seu respectivo acondicionamento, são essenciais para o desenvolvimento da
atividade fim da empresa.
Neste contexto, merece transcrever e ementa do Parecer Cosit no 5 de 2018:
Assunto. Apresenta as principais repercussões no âmbito da Secretaria da
Receita Federal do Brasil decorrentes da definição do conceito de insumos na
legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins estabelecida pela
Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso
Especial 1.221.170/PR.Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP.
COFINS.
CRÉDITOS
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE.
INSUMOS.
DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR. ANÁLISE E
APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
Fl. 1732
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 3201-011.475 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904986/2013-15

serviços pela pessoa jurídica.Consoante a tese acordada na decisão judicial em
comento:
a -o critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço.
a.1 -constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço;
a.2 -ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência;já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade,
embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção, seja:
b.1 -pelas singularidades de cada cadeia produtiva;
b.2 -por imposição legal
Este parecer é reflexo do julgamento do RESP 1.221.170/PR pelo Colendo
Superior Tribunal de Justiça, cuja ementa segue abaixo:
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS.
DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS
247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E
DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO.
DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA
CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO,
PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973
(ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015). 1. Para efeito do creditamento
relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a definição restritiva da
compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN 404/2004, ambas da
SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da Lei
10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo. 2. O
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte. 3. Recurso Especial representativo
da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta extensão, parcialmente provido,
para determinar o retorno dos autos à instância de origem, a fim de que se
aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a possibilidade de dedução
dos créditos realtivos a custo e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes,
materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de
proteção individual-EPI. 4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e
seguintes do CPC/2015), assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina
de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e
404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade
da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e
10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
Neste contexto, considerando as atividades desempenhadas pela empresa,
entende-se ser direito do contribuinte fazer jus a reversão das glosas de créditos
relativas a: (i) frete e armazenagem de compras de insumos não tributados ou
com incidência de alíquota zero e material de embalagem (pallets e papel
ondulado), vencida a conselheira Ana Paula Pedrosa Giglio (Relatora), que
negava provimento, e (ii) despesas com serviços portuários de carga, descarga e
Fl. 1733
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 3201-011.475 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904986/2013-15

manuseio de mercadorias, operação de terminais e serviços acompanhamento de
embarque.

Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de rejeitar as preliminares
arguidas e, no mérito, em dar parcial provimento para reverter, desde que comprovados e
observados os requisitos da lei, as glosas de créditos relativas a: (i) frete e armazenagem de
compras de insumos não tributados ou com incidência de alíquota zero e material de embalagem
(pallets e papel ondulado) e (ii) despesas com serviços portuários de carga, descarga e manuseio
de mercadorias, operação de terminais e serviços acompanhamento de embarque.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator

Fl. 1734
DF CARF MF
Original