Tribunal: CARF
Processo: 13227.900406/2013-12
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: OSWALDO GONCALVES DE CASTRO NETO
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-06-11
Data de publicação: 2024-08-21

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Exercício: 2008
NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DE DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL. RECURSO ESPECIAL. REQUISITOS PARA ADMISSIBILIDADE. NÃO CONHECIMENTO.
Para conhecimento do recurso especial, é necessário que o recorrente comprove divergência jurisprudencial, mediante a apresentação de acórdão paradigma em que, discutindo-se a mesma matéria posta na decisão recorrida, em caso semelhante, o colegiado tenha aplicado a legislação tributária de forma diversa. Hipótese em que o colegiado não deu provimento à matéria recorrida pela Fazenda Nacional (falta de interesse recursal).

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Exercício: 2008
PIS/COFINS. INSUMOS. MATERIAIS DE EMBALAGEM. ALIMENTOS. RELEVÂNCIA.
Ao impedir o contato dos alimentos com o solo e com outras sujidades o material de embalagem é insumo relevante da indústria de alimentos e a este devem ser concedidos créditos das contribuições.
PIS/COFINS. FRETE DE VENDA. FRETE DE PRODUTO ACABADO. INCOMPATIBILIDADE.
O frete de transferência de produto acabado entre estabelecimentos não pode ser considerado frete de venda para fins do artigo 3° inciso IX das Leis 10.637/02 e 10.833/03.

Inteiro teor:
CSRF-T3
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13227.900406/2013-12
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9303-015.321 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
12 de junho de 2024
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
CANAÃ INDÚSTRIA DE LATICÍNIOS LTDA.

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Exercício: 2008
NECESSIDADE
DE
COMPROVAÇÃO
DE
DIVERGÊNCIA
JURISPRUDENCIAL.
RECURSO
ESPECIAL.
REQUISITOS
PARA
ADMISSIBILIDADE. NÃO CONHECIMENTO.
Para conhecimento do recurso especial, é necessário que o recorrente
comprove divergência jurisprudencial, mediante a apresentação de acórdão
paradigma em que, discutindo-se a mesma matéria posta na decisão recorrida,
em caso semelhante, o colegiado tenha aplicado a legislação tributária de forma
diversa. Hipótese em que o colegiado não deu provimento à matéria recorrida
pela Fazenda Nacional (falta de interesse recursal).
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Exercício: 2008
PIS/COFINS. INSUMOS. MATERIAIS DE EMBALAGEM. ALIMENTOS.
RELEVÂNCIA.
Ao impedir o contato dos alimentos com o solo e com outras sujidades o
material de embalagem é insumo relevante da indústria de alimentos e a este
devem ser concedidos créditos das contribuições.
PIS/COFINS. FRETE DE VENDA. FRETE DE PRODUTO ACABADO.
INCOMPATIBILIDADE.
O frete de transferência de produto acabado entre estabelecimentos não pode
ser considerado frete de venda para fins do artigo 3° inciso IX das Leis
10.637/02 e 10.833/03.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer em parte
do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, apenas no que se refere a embalagens
para transporte e fretes de produtos acabados entre estabelecimentos, vencido o relator, Oswaldo
Gonçalves de Castro Neto, que conheceu do recurso também em relação a determinados serviços
portuários, e não conheceu do recurso em relação a alguns itens relativos a embalagens para
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13227.900406/2013-12
Fl. 270
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-015.321 - CSRF/3a Turma
Processo no 13227.900406/2013-12

transporte (“fitas adesivas” e “demais produtos utilizados como embalagem de transporte”). No
mérito, deu-se parcial provimento ao recurso, da seguinte forma: (a) por unanimidade de votos,
para manter as glosas sobre fretes de produtos acabados entre estabelecimentos; (b) por
unanimidade de votos, para afastar as glosas sobre “fitas adesivas” e “demais produtos utilizados
como embalagem de transporte”, destacando-se que neste item votou a Conselheira Denise
Madalena Green, em função de a matéria não ter sido votada pelo Conselheiro Oswaldo
Gonçalves de Castro Neto; e (c) por unanimidade de votos, para afastar as glosas sobre os
demais itens classificados como embalagens para transporte. Foi designado como redator Ad Hoc
do Acórdão e do redator do voto vencedor o Conselheiro Rosaldo Trevisan. Não votou quanto ao
conhecimento a conselheira Denise Madalena Green, uma vez que votou o conselheiro Oswaldo
Gonçalves de Castro Neves.

(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira – Presidente

(documento assinado digitalmente)
Rosaldo Trevisan - Redator Ad Hoc e Designado

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan,
Semíramis de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo
Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Denise
Madalena Green, e Liziane Angelotti Meira (Presidente).
Em função de não mais compor o colegiado o Conselheiro Oswaldo Gonçalves de
Castro Neto (relator original), o redator ad hoc designado, Conselheiro Rosaldo Trevisan, serviu-
se das minutas de ementa, relatório e voto inseridas pelo relator original no diretório oficial do
CARF.

Relatório
1.1. Trata-se de recurso especial interposto pela Fazenda Nacional, Recorrente,
contra o Acórdão 3301-011.256, assim ementado:
NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E
RELEVÂNCIA. RESP 1.221.170-PR.
O limite interpretativo do conceito de insumo para tomada de crédito no regime da
nãocumulatividade de PIS foi objeto de análise do Recurso Especial n° 1.221.170-PR,
julgado na sistemática dos recursos repetitivos, assim são insumos os bens e serviços
utilizados diretamente ou indiretamente no processo produtivo ou na prestação de
serviços da empresa, que obedeçam ao critério de essencialidade e relevância à
atividade desempenhada pela empresa.
NÃO-CUMULATIVIDADE.
FRETE
ENTRE
ESTABELECIMENTOS.
POSSIBILIDADE.
Fl. 271
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-015.321 - CSRF/3a Turma
Processo no 13227.900406/2013-12

O frete entre estabelecimentos da mesma empresa é indispensável à atividade do sujeito
passivo, configurando-se como frete na operação de venda, atraindo a aplicação do
permissivo do art. 3o , inciso IX c/c art. 15 da Lei n° 10.833/2003.
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. PROVA.
Na apuração de PIS não-cumulativo, a prova da essencialidade e relevância do
dispêndio cabe ao contribuinte, de maneira que, não havendo tal demonstração, deve a
glosa ser mantida (art. 373, do CPC/2015).
EMBALAGENS DE TRANSPORTE. CRÉDITO. ART. 3o II, DA LEI 10.637/2002.
POSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com embalagens de transporte são insumos, conforme o art. 3o ,
II, da Lei n° 10.637/2002, por serem essenciais e relevantes na produção de laticínios e
logística. As embalagens de transporte garantem a qualidade dos produtos, mantendo a
integridade, em virtude de seu rápido perecimento.
1.2. A Recorrente aponta dissídio jurisprudencial no tema concessão de crédito
de insumos para PIS/COFINS para as aquisições de i) frete de produtos acabados entre
estabelecimentos, ii) embalagens de transporte e iii) despesas portuárias e, para demonstrar o
dissídio aponta, respectivamente, os seguintes Acórdãos:
Acórdão 3401-007.345
CRÉDITO. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS
ENTRE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE.
Os dispêndios com frete entre estabelecimentos do contribuinte relativo ao transporte de
produto já acabado não gera créditos de PIS/Cofins, tendo em vista não se tratar de frete
de venda, nem se referir a aquisição de serviço a ser prestado dentro do processo
produtivo, uma vez que este já se encontra encerrado.
Acórdão 9303-010.249
COFINS. CRÉDITO SOBRE FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS
ACABADOS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS
DA
MESMA
EMPRESA.
POSSIBILIDADE. IMPOSSIBILIDADE.
Em consonância com a literalidade do inciso II do caput do art. 3o da Lei no 10.833, de
2003, e nos termos decididos pelo STJ e do Parecer Cosit no 5, de 2018, em regra
somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da
Contribuição da COFINS, bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica no processo de
produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-se do conceito os dispêndios
realizados após a finalização do aludido processo, salvo exceções justificadas.
Acordão 9303-007.845
COFINS.
CRÉDITO.
FRETES
NA
TRANSFERÊNCIA
DE
PRODUTOS
ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA
Cabe a constituição de crédito de Cofins sobre os valores relativos a fretes de produtos
acabados realizados entre estabelecimentos da mesma empresa, nos termos do art. 3o,
inciso IX, da Lei 10.833/03, eis que a inteligência desse dispositivo considera para a r.
constituição de crédito os serviços intermediários necessários para a efetivação da venda
quais sejam, os fretes na “operação” de venda. O que, por conseguinte, cabe refletir que
tal entendimento se harmoniza com a intenção do legislador ao trazer o termo “frete na
operação de venda, e não “frete de venda” quando impôs dispositivo tratando da
constituição de crédito das r. contribuições.
Acórdão 9303-009.308
REGIME DE INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. INSUMO DE PRODUÇÃO.
PALLETS.
Fl. 272
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-015.321 - CSRF/3a Turma
Processo no 13227.900406/2013-12

Não podem ser considerados insumos as embalagens para transporte de mercadorias
acabadas, tais como pallets.
Acórdão 9303-011.000
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2004 a 31/12/2004
PIS. INSUMOS. CONCEITOS PARA FINS DE CRÉDITOS. ESSENCIALIDADE E
RELEVÂNCIA. DESPESAS PORTUÁRIAS (...)
No caso, as despesas portuárias - de capatazia e estivas, movimentação de carga,
serviços de embarque, despesas com estadia de container, assessoria logística, serviço
de despacho aduaneiro, etc, não dão direito a crédito por não caracterizarem insumo
nem frete/armazenamento na venda do produto.
Acórdão 9303-008.027
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/03/2007
CRÉDITO DA CONTRIBUIÇÃO. ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA DO
INSUMO E FRETE/ARMAZENAMENTO NA VENDA.
É prevista a concessão de créditos da Cofins, entre outras situações, a gastos com
insumos ou frete/armazenamento na venda de produtos. O conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte.
No caso, despesas de capatazia, movimentação de carga e descarga, braçagem, recepção
e expedição, taxas administrativas, taxa de risco e monitoramento de mercadorias, não
dão direito a crédito por não caracterizarem insumo nem frete/armazenamento na venda
do produto.
1.2.1. No mérito, a Recorrente alega, em síntese:
1.2.1.1. “O STJ entendeu que deve ser analisado, casuisticamente, se o que se
pretende seja considerado insumo é essencial ou relevante para o processo
produtivo ou à atividade principal desenvolvida pela empresa”;
1.2.1.2. “Considera-se, pois, inadequado entender por insumo os gastos ocorridos
após a finalização do processo produtivo, não sendo passível de crédito os gastos
com embalagem para transporte e fretes de produtos acabados, bem como as
despesas portuárias de remoção ou movimentação de mercadorias, por absoluta
falta de previsão legal”;
1.2.1.3.
“O
frete
de
mercadorias
é
um
serviço
utilizado
na
distribuição/reorganização das mercadorias, e não na produção delas. Por isso
os referidos fretes não podem ser considerados insumos e gerar créditos com
base no inciso II do artigo 3o das Leis 10637/02 e 10833/03”.
1.3. Em contrarrazões, a Recorrida argumenta:
1.3.1. “O transporte de leite retirado dos animais até as fábricas e a necessidade
de transporte de embalagens próprias de acordo com a regulamentação sanitária
do país – ou até mesmo o frete do produto acabado até os armazéns para
conservação e distribuição – são estritamente necessárias para a produção e
desempenho do funcionamento das fábricas, até a última etapa de venda”;
Fl. 273
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-015.321 - CSRF/3a Turma
Processo no 13227.900406/2013-12

1.3.2. As embalagens de transporte são impostas por regulamentos sanitários para
evitar o contato do leite e derivados com possíveis agentes nocivos.

É o relatório.

Voto Vencido
Conselheiro Rosaldo Trevisan, Redator Ad Hoc

Como redator ad hoc, sirvo-me da minuta de voto inserida pelo relator original,
Conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, no diretório oficial do CARF, reproduzida a
seguir:
Voto do Conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto

Do Conhecimento
2.1. O recurso é tempestivo, fundamentado em paradigmas desta Câmara Superior
e de Turma Ordinária não alterados até a data da interposição do especial. Resta clara da leitura
do arrazoado a interpretação legislativa questionada (artigo 3° incisos II e IX das Leis 10.637/02
e 10.833/03). Os paradigmas versam sobre as matérias devidamente prequestionadas no Acórdão
recorrido (que não trata de nulidade na forma da Lei 9.784/99) de Turma Ordinária. Há
Precedente Vinculante no tema conceito de insumos das contribuições não cumulativas, mas este
não impede o julgamento de mérito.

2.2. Há similitude fática e divergência de interpretação jurídica no tema frete de
produto acabado entre o recorrido e o paradigma 3401-007.345:
Recorrido:
As glosas de crédito foram relacionadas a fretes de transferências de produtos entre os
diversos estabelecimentos do contribuinte, por não se enquadrarem nas operações de
venda, nos termos do inciso IX do art. 3o c/c art. 15 da Lei n° 10.833/2003. (...)
Indubitavelmente, os fretes entre estabelecimentos são imprescindíveis à atividade do
sujeito passivo, configurando-se como frete na operação de venda, atraindo a aplicação
do permissivo do art. 3o, inciso IX e art. 15 da Lei no 10.833/2003.
Acórdão 3401-007.345
Com as vênias de estilo, em que pese o como de costume muito bem fundamentado
voto da Conselheira Relatora Fernanda Vieira Kotzias, ouso dela discordar em relação à
possibilidade de tomar créditos de PIS e de COFINS nos dispêndios com frete de
produtos acabados entre estabelecimentos da empresa.
Com efeito, não há como entender que este frete estaria caracterizado como "frete na
operação de venda", pois a venda ainda nem sequer ocorreu. Tratase apenas de uma
movimentação de produtos por questões logísticas, de praticidade e de tempo, a fim de
deixálos mais próximos do mercado consumidor (clientes).
Fl. 274
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-015.321 - CSRF/3a Turma
Processo no 13227.900406/2013-12

2.2.1.1. Enquanto os acórdãos acima tratam de empresas do ramo de alimentos
que alegam que o transporte de mercadorias até as proximidades dos distribuidores é feita por
motivos sanitários e para a manutenção da qualidade dos produtos (com conclusões díspares
acerca da incidência do artigo 3° inciso IX das Leis 10.637/02 e 10.833/03) o Acórdão 9303-
010.249 trata de frete de produtos acabados para industrial do ramo de metalurgia, inexistente
similitude fática quanto a este último Acórdão.
2.2.2. No tema embalagem de transporte a similitude fática é parcial. No acórdão
recorrido foi revertida a glosa de “caixas de papelão, fitas adesivas, embalagens cartonadas
multicamadas, estrados de plástico e demais produtos utilizados como embalagem de
transporte”. O paradigma 9303-007.845 trata somente de caixas de papelão (conceito em que
também se encaixam as embalagens cartonadas) e o Acórdão 9303-009.308 fixa entendimento
sobre pallets (também conhecidos como estrados) e barbantes, logo, o recurso não comporta
conhecimento no tema fitas adesivas e demais produtos utilizados como embalagem de
transporte.
2.2.3. A similitude fática e divergência de interpretação jurídica no tema nomeado
de serviços portuários também é parcial. A Turma Julgadora decidiu reverter a glosa nos termos
do artigo 3o inciso IX das Leis 10.637/02 e 10.833/03 do que chamou de Serviços de remoção ou
movimentação de produtos, citando trecho da auditoria fiscal que trata das despesas portuárias,
em especial “utilização dos serviços de remoção/locação de carretas/containers e de instalações
portuárias”:
Serviços de remoção ou movimentação de produtos
A auditoria fiscal apontou que:
A análise dos elementos disponibilizados pela contribuinte (arquivos digitais, planilhas
eletrônicas, documentos fiscais) revela o uso de créditos de PIS e COFINS sobre
valores pagos pela utilização dos serviços de remoção/locação de carretas/containers e
de instalações portuárias. Referidos valores foram lançados sobre a rubrica “Despesas
de Armazenagem e Fretes na Operação de Venda” dos Demonstrativos de Apuração de
Contribuições Sociais – DACON, nos períodos de apuração objeto dessa fiscalização.
2.2.3.1. O Acórdão 9303-011.000 aparenta tratar em um primeiro momento dos
serviços de armazenagem portuária e capatazia. Porém, posteriormente, cita trecho do TVF que
trata de outras rubricas:
Pois bem. A divergência aqui discutida é exclusivamente em relação se as aquisições de
combustíveis utilizados no transporte e armazenagem de produtos em operações de
exportação, bem como, os serviços de capatazia contratados pela Contribuinte, fariam
(ou não) jus ao desconto de créditos das Contribuições ao PIS e à COFINS”, nos termos
da lei. (...)
Saliente-se que, nas razões do recurso da Fazenda Nacional, não é alegado,
especificamente, como fundamento do pedido, que os gastos aqui discutidos, foram
incorridos após a fase de produção/fabricação, e estão abrangidos pela expressão
“armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda”, conforme consta no inciso
IX, do artigo 3o das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002, assentado no Acordão recorrido.
Com efeito, o argumento utilizado pela recorrente, para restabelecimento das glosas, foi
o de que “tais glosas foram procedidas pela fiscalização apenas em relação aos fatos
geradores ocorridos anteriormente à 01/02/2004, a partir de quando a legislação regente
passou a autorizar o creditamento em relação a tais despesas”, o que, como visto alhures
não se confirma, uma vez que houve sim as glosas (caracterizado, pelo recorrido, como
serviços de logística na operação de venda) e especificadas no Despacho Decisório que
referem-se a despesas realizadas no porto onde os produtos industrializados são
exportados. Veja-se (fl.121):
Fl. 275
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-015.321 - CSRF/3a Turma
Processo no 13227.900406/2013-12

“6.1. Também foram excluídas da linha 3 as despesas escrituradas na conta Serviços
Prestados - PJ (6101141407), que não se enquadram no conceito de serviços como
insumo, pois se referem a gastos com supervisão de embarque na exportação e prestação
de serviços de logística na exportação (ver fls. 37, item 1). Tampouco estes gastos
podem ser considerados como de fretes e armazenagem nas operações de venda.
7. Na composição da linha 7 (Despesas de Armazenagem de Mercadoria e Frete na
Operação de Venda) a empresa, intimada, apresentou os espelhos das notas fiscais ou
recibos de pagamentos que compunham a conta 6101242421 - Despesas Portuárias (ver
fl. 37- item 4). E foram considerados apenas os gastos discriminados nos documentos
como de armazenagem ou frete (art. 8°, II, "e" da IN SRF 404/04), sendo excluídos os
demais, como: despesas portuárias, ad valorem, serviços no embarque, serviços de
assessoria logística, serviços de despacho aduaneiro, despesas com estufagem, despesas
com estadia de container, despesas com utilização de empilhadeira, serviços operações
portuárias, despesas com liberação e acompanhamento, despesas com locação
empilhadeira, despesas com inspeção e acompanhamento, adesivos, despesas com papel
kraft, serviços mão de obra prestados no embarque, capatazia, serviços prestados no
embarque. Ao final das planilhas de cada mês do 4° trimestre de 2004 encontram-se
discriminadas as exclusões efetuadas.
7.1. Tampouco podem ser consideradas como despesas com frete ou de armazenagem as
despesas de estadia, que foram também excluídas”.
2.2.3.2. Já o Acórdão 9303-008.027 trata de “despesas de capatazia,
movimentação de carga e descarga, braçagem, recepção e expedição, taxas administrativas,
taxa de risco e monitoramento de mercadorias” (trata da alocação – aposição - dos contêineres
nos navios e não da locação –aluguel - dos contêineres), isto é, não há similitude fática no tema
remoção e locação de carretas e contêineres.
2.2.4. Pelo exposto não conheço do especial nos temas remoção e locação de
carretas e contêineres e aquisição de fitas adesivas e demais produtos utilizados como
embalagem de transporte.
Do Mérito
2.3. Como de amplo conhecimento, não há um apego a conceitos econômicos ou
contábeis na definição de insumos das contribuições não cumulativas e, tampouco, vínculo direto
com o produto final ou com o serviço prestado. Os critérios da relevância e da essencialidade
estão ligados por vínculo direta ou indiretamente de necessidade ou importância ao processo
produtivo ou ao serviço executado pela empresa que pleiteia o crédito.
2.3.1. Processo produtivo (ou processo de produção) é o conjunto de ações
exercidas para o desenvolvimento do produto final. Acabado o produto final (com o perdão do
pleonasmo), encerrado o processo produtivo. Assim, todos os dispêndios ocorridos antes ou após
o produto iniciar-se ou restar acabado (pronto) são anteriores ou posteriores ao processo
produtivo. Se o gasto é anterior ou posterior, não pode ser essencial; essencial é o que pertence a
algo, aquilo que sem o qual algo perde a essência. Por pura questão de lógica, o que ocorre antes
ou após algo não pode ser essencial, imanente a este algo.
2.3.2. Desta feita, se a despesa ocorre antes ou após o processo produtivo somente
cabe a concessão do crédito se esta despesa demonstrar-se relevante ao processo produtivo
(embora existam despesas relevantes também no curso do processo produtivo, diga-se).
Relevantes são as despesas que afetam a qualidade do produto ou do processo produtivo, são
despesas que “embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva,
seja por imposição legal”
Fl. 276
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-015.321 - CSRF/3a Turma
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2.4. Em assim sendo, o MATERIAL DE EMBALAGEM não guarda qualquer
especificidade quanto aos demais insumos para efeitos das contribuições: essenciais ou
relevantes ao processo produtivo, insumos são, caso contrário, não. No caso em julgamento a
fiscalização atesta que as caixas (fitas adesivas e demais materiais de embalagem) são utilizadas
após o processo produtivo, para acondicionar os produtos produzidos pela Recorrida (leite e
derivados) para transporte. A Recorrida, em todas as suas manifestações, concorda em parte
com a fiscalização, afirmando que as caixas de papelão são utilizadas para facilitar o transporte
(colacionando fotos) e também destaca que as caixas são utilizadas devido a regulamentações
sanitárias.
2.4.1. Embora não apresente as normas que respaldem a necessidade do uso de
caixas (o que era seu dever, nos termos do artigo 376 do CPC), é intuitiva a necessidade das
caixas para evitar o contato do leite com o solo e demais sujidades, ou seja, as caixas servem
para preservar a qualidade dos produtos vendidos pela Recorrida, logo, são relevantes ao
processo produtivo. O mesmo entendimento deve ser estendido aos estrados de plástico (sem
embargo deste relator não ter encontrado glosa deste item no relatório fiscal).

2.5. Ainda que entenda possível a concessão de créditos de FRETE DE
PRODUTOS ACABADOS como insumo das contribuições (caso este frete se mostre relevante
para a manutenção da qualidade das mercadorias vendidas), o presente recurso tem como foco
exclusivo o frete de produtos acabados enquanto item dentro da hipótese de frete de venda. E,
como bem constata o acórdão recorrido, não há qualquer prova de que a mercadoria transportada
entre os galpões da Recorrida encontrem-se vendidas, o que nos leva à manutenção da glosa.

3. Pelo exposto, admito, porquanto tempestivo e conheço em parte do Recurso
Especial para na parte conhecida dou provimento para manter as glosas dos fretes de produto
acabado.
(documento assinado digitalmente)
Rosaldo Trevisan (Redator Ad Hoc - voto original do Cons. Oswaldo Gonçalves
de Castro Neto)

Voto Vencedor
Conselheiro Rosaldo Trevisan, Redator Ad Hoc

Fui designado como redator Ad Hoc do voto vencedor exclusivamente em relação
ao conhecimento do recurso em relação a alguns itens relativos a embalagens para transporte
(“fitas adesivas” e “demais produtos utilizados como embalagem de transporte”) e serviços
portuários.
Fl. 277
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-015.321 - CSRF/3a Turma
Processo no 13227.900406/2013-12

O presente processo trata de recurso voluntário que foi apreciado na sistemática
dos recursos repetitivos, sendo o Acórdão no 3301-011.256, de 26 de outubro de 2021, prolatado
no julgamento do presente processo, um paradigma.
Na presente sessão de julgamento, fui relator do processo 13227.900408/2013-01,
impactado exatamente por tal paradigma, entendendo ser evidente a divergência jurisprudencial
sobre embalagens para o transporte dos produtos, ocorrido após a fase de industrialização, e que
não houve provimento na matéria recorrida pela Fazenda Nacional em relação a despesas
portuárias (“remoção/movimentação de mercadorias”).

Sobre as despesas portuárias (“remoção/movimentação de mercadorias”), entendo
que a Fazenda recorre de matéria para a qual o acórdão recorrido não deu provimento.
No voto condutor do acórdão recorrido, o relator consignou expressamente que:
“Em suma, deve ser revertida parte das glosas do Anexo I do relatório fiscal. Isso
porque não houve em recurso voluntário a contestação da glosa referente aos
serviços de remoção ou movimentação de produtos, que também consta desse Anexo
I”. (grifo nosso)
Também pode ser observado no dispositivo do acórdão e na conclusão do voto
condutor que o provimento não abrangeu “remoção/movimentação de mercadorias”:
“Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar parcial
provimento ao recurso voluntário para reverter as glosas de frete entre
estabelecimentos e embalagens de transporte. (grifo nosso)
Como se vê, a pretensão recursal da Fazenda Nacional de manter a glosa referente
aos serviços de remoção ou movimentação de produtos só endossa o que já foi decidido no
acórdão recorrido, que não deu provimento a tal item.
Assim, como o colegiado não deu provimento à matéria recorrida pela Fazenda
Nacional, é flagrante a falta de interesse recursal, pelo que entendo que não se deve conhecer do
recurso em relação a despesas com “remoção/movimentação de mercadorias”.

No que se refere a embalagens, não efetuei a distinção traçada pelo relator, que
excluiu da similitude, para efeitos de demonstração da dissidência jurisprudencial, as “fitas
adesivas” e “demais produtos utilizados como embalagem de transporte”, tendo em conta que a
divergência de teses se refere ao gênero (embalagens para transporte), sendo patente que a
manifestação, tanto no paradigma quanto no acórdão recorrido, refere-se ao gênero.
Portanto, entendo pelo conhecimento do recurso em relação a embalagens para
transporte.
E isso enseja manifestação de mérito do colegiado sobre as “fitas adesivas” e
“demais produtos utilizados como embalagem de transporte”. Em tal manifestação, incumbe
informar que o colegiado, com o voto da Cons. Denise Madalena Green (em substituição ao
relator, que não conheceu do recurso em relação ao tema e já não estava presente na votação de
mérito), acabou adotando a mesma postura geral do relator, de reconhecer o crédito em relação a
embalagens, entendendo que a questão restou esclarecida no recente posicionamento adotado
pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso Especial no 1.221.170/PR,
posteriormente integrado pelo Parecer Normativo Cosit/RFB no 5/2018, onde se fixa o conceito
Fl. 278
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-015.321 - CSRF/3a Turma
Processo no 13227.900406/2013-12

de insumo para fins de apuração de créditos da não-cumulatividade, a ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
Aclare-se o conteúdo dos critério citados, a partir de excerto do voto da Ministra
Regina Helena Costa, no precedente do STJ:
“...tem-se que o critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua
falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio
produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas
singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de
artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g.,
equipamento de proteção individual EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de
pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na
produção ou na execução do serviço.
Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais abrangente do
que o da pertinência.” (fls. 75, e 79/81 do Acórdão)” (grifo nosso)
No caso em análise, entende-se que as embalagens constituem material necessário
ao transporte dos produtos, preservando suas características e evitando contaminação dos
alimentos. Em tais casos, esta Câmara Superior vem reconhecendo a possibilidade de tomada de
créditos:
9303-014.395 (21/09/2023, Rel. Cons. Gilson Macedo Rosenburg Filho - unânime)
“As despesas incorridas com materiais de embalagens para proteção e conservação
da integridade de produto alimentícios durante o transporte enquadram-se na
definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do
REsp no 1.221.170/PR, ensejando o direito à tomada do crédito das contribuições
sociais apuradas no regime da não-cumulatividade.” (grifo nosso)
9303-014.300 (17/08/2023, Rel. Cons. Liziane Angelotti Meira - unânime)
“Consideram-se insumos com direito a crédito os materiais das embalagens para
transporte, quando necessárias à preservação da integridade e qualidade dos
produtos, internamente ou até a entrega ao adquirente.” (grifo nosso)
9303-014.094 (20/06/2023, Rel. Cons. Erika Costa Camargos Autran, unânime)
“Os custos/despesas incorridos com embalagens para transporte dos produtos
processado-industrializados pelo contribuinte, quando necessários à manutenção
da integridade e natureza desses produtos, enquadram-se na definição de insumos
dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR,
em sede de recurso repetitivo; assim, por força do disposto no § 2o do art. 62, do Anexo
II, do RICARF, adota-se essa decisão para reconhecer o direito de o contribuinte
aproveitar créditos sobre tais custos/despesas.” (grifo nosso)

Assim, voto pelo não conhecimento do recurso, por falta de interesse recursal, em
relação a despesas com “remoção/movimentação de mercadorias”, e pelo conhecimento do
recurso em relação aos itens de embalagens para transporte originalmente não conhecidos pelo
relator (“fitas adesivas” e “demais produtos utilizados como embalagem de transporte”), e, em
função do conhecimento em relação a este último subitem, voto pela negativa de provimento ao
Fl. 279
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-015.321 - CSRF/3a Turma
Processo no 13227.900406/2013-12

recurso fazendário em relação a “fitas adesivas” e “demais produtos utilizados como embalagem
de transporte”.
(documento assinado digitalmente)
Rosaldo Trevisan

Fl. 280
DF CARF MF
Original