Tribunal: CARF
Processo: 19515.721450/2014-71
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ALFREDO JORGE MADEIRA ROSA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-06-04
Data de publicação: 2024-07-30

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010
CERCEAMENTO DE DEFESA. FISCALIZAÇÃO.
Súmula CARF no162. Inaplicável contraditório e ampla defesa no procedimento fiscalizatório.
MINISTRO DE CONFISSÃO RELIGIOSA. REMUNERAÇÃO. INCIDÊNCIA TRIBUTÁRIA
Cabível a cobrança da contribuição social previdenciária quando o interessado não se insere no enquadramento legal excludente desta cobrança.
ÔNUS DA PROVA.
Compete à impugnante a demonstração dos fatos extintivos, impeditivos ou modificativos do crédito tributário regularmente apurado. A prova documental deve ser apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual.
ARBITRAMENTO. AFERIÇÃO
A recusa na prestação de informações e na apresentação dos livros contábeis, recibos de pagamentos e outros documentos solicitados pela fiscalização autoriza o lançamento por arbitramento, com aferição indireta da base de cálculo.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DAS CONDUTAS PREVISTAS NA LEI.
Somente é justificável a exigência da multa qualificada de 150%, quando o contribuinte tenha procedido com evidente intuito de fraude, sonegação ou conluio, nos casos definidos nos artigos 71, 72 e 73 da Lei n°. 4.502, de 1964.
Não ficando claramente evidenciada a ocorrência de dolo na conduta do contribuinte, deve ser excluída a qualificação da multa de ofício.
REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA FINS PENAIS. Súmula CARF no28
A emissão de Representação Fiscal para Fins Penais (RFFP) constitui dever funcional dos Auditores-Fiscais, não cabendo no julgamento administrativo a apreciação do conteúdo desta peça, a qual será enviada às autoridades competentes em momento oportuno.
Súmula CARF no28. O CARF não é competente para se pronunciar sobre RFFP.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
19515.721450/2014-71
ACÓRDÃO
2302-003.779 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
4 de junho de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
IGREJA MESSIANICA MUNDIAL DO BRASIL
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010
CERCEAMENTO DE DEFESA. FISCALIZAÇÃO.
Súmula CARF no162. Inaplicável contraditório e ampla defesa no
procedimento fiscalizatório.
MINISTRO DE CONFISSÃO RELIGIOSA. REMUNERAÇÃO. INCIDÊNCIA
TRIBUTÁRIA
Cabível a cobrança da contribuição social previdenciária quando o
interessado não se insere no enquadramento legal excludente desta
cobrança.
ÔNUS DA PROVA.
Compete à impugnante a demonstração dos fatos extintivos, impeditivos
ou modificativos do crédito tributário regularmente apurado. A prova
documental deve ser apresentada na impugnação, precluindo o direito de
o impugnante fazê-lo em outro momento processual.
ARBITRAMENTO. AFERIÇÃO
A recusa na prestação de informações e na apresentação dos livros
contábeis, recibos de pagamentos e outros documentos solicitados pela
fiscalização autoriza o lançamento por arbitramento, com aferição indireta
da base de cálculo.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DAS
CONDUTAS PREVISTAS NA LEI.
Somente é justificável a exigência da multa qualificada de 150%, quando o
contribuinte tenha procedido com evidente intuito de fraude, sonegação
ou conluio, nos casos definidos nos artigos 71, 72 e 73 da Lei n°. 4.502, de
1964.
Fl. 592
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 19515.721450/2014-71
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Não ficando claramente evidenciada a ocorrência de dolo na conduta do
contribuinte, deve ser excluída a qualificação da multa de ofício.
REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA FINS PENAIS. Súmula CARF no28
A emissão de Representação Fiscal para Fins Penais (RFFP) constitui dever
funcional dos Auditores-Fiscais, não cabendo no julgamento administrativo
a apreciação do conteúdo desta peça, a qual será enviada às autoridades
competentes em momento oportuno.
Súmula CARF no28. O CARF não é competente para se pronunciar sobre
RFFP.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar provimento parcial
para afastar a qualificação da multa de ofício, vencido o relator Alfredo Jorge Madeira Rosa que
manteve a qualificação da multa, reduzindo o percentual para 100%, nos termos da alteração
trazida pela Lei no14.689/2023. Designado para redator do voto vencedor o conselheiro Marcelo
Freitas de Souza Costa.
(documento assinado digitalmente)
Johnny Wilson Araujo Cavalcanti - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Alfredo Jorge Madeira Rosa - Relator
(documento assinado digitalmente)
Marcelo Freitas de Souza Costa - Redator designado
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcelo Freitas de Souza
Costa, Alfredo Jorge Madeira Rosa, Angelica Carolina Oliveira Duarte Toledo, Johnny Wilson Araujo
Cavalcanti (Presidente)

RELATÓRIO
Trata-se de Auto de Infração AI — DEBCAD 51.013.464-5, FPAS 515: de
contribuições devidas à Seguridade Social, correspondentes à parte da empresa, incidentes sobre
as remunerações pagas/creditadas aos seus segurados contribuintes individuais, período de
01/01/2010 a 31/12/2010.
Fl. 593
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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Na ação fiscal, tendo examinado livros e documentos da IGREJA MESSIÂNICA
MUNDIAL DO BRASIL (IMMB), relativamente ao ano calendário 2010, a fiscalização entendeu que
os valores pagos aos Ministros de Confissão Religiosa teriam sido em desacordo com a lei,
devendo ser considerados remuneração. Segundo a Auditora-Fiscal, os valores pagos aos ministros
religiosos da entidade constituíram remuneração, por não se enquadrarem no disposto no § 13 do
art.22 da Lei no 8.212, de 24/7/1991.
Reproduzimos abaixo trecho do relatório do acórdão de DRJ, o qual destaca trechos
do Relatório Fiscal (e-fls. 150/180) que descrevem os fatos relatados pela fiscalização.
I - DA DESCARACTERIZAÇÃO DAS PREBENDAS DOS MINISTROS
3.- Em seu Relatório Fiscal, a Autoridade Fiscal diz que os valores pagos aos
ministros religiosos da entidade constituíram remuneração, por não se
enquadrarem no disposto no § 13, do art. 22, da Lei no 8.212/91, in verbis:
Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social,
além do disposto no art. 23, é de:
(...)
§ 13. Não se considera como remuneração direta ou indireta, para os
efeitos desta Lei, os valores despendidos pelas entidades religiosas e
instituições de ensino vocacional com ministro de confissão religiosa,
membros de instituto de vida consagrada, de congregação ou de ordem
religiosa em face do seu mister religioso ou para sua subsistência desde que
fornecidos em condições que independam da natureza e da quantidade do
trabalho executado. (Incluído pela Lei no 10.170, de 2000).
3.1.- Observa-se pelo dispositivo transcrito, no que se refere aos ministros
de confissão religiosa e membros de institutos de vida consagrada, de
congregação ou de ordem religiosa, que são duas as espécies de valores que não
se enquadram como remuneração direta ou indireta, para efeitos da lei
supracitada:
a) a remuneração paga em razão de seu mister religioso;
b) as despesas com sua subsistência.
3.2.- Que no Brasil, "ministro de confissão religiosa", é um conceito jurídico
que define todo líder ou responsável por templo ou grupo de qualquer culto,
enquadrando nessa categoria: Pastores, Presbíteros, Diáconos, Obreiros, Padres,
Ministros, Pais de Santo, Mulás, Rabinos, etc. Deve haver reconhecimento de sua
ordenação por parte da comunidade religiosa da qual faz parte.
3.3.- Que cabe destacar que a denominação "ministros de confissão
religiosa" deve ser entendida de forma restritiva, já que os mesmos recebem
tratamento excepcional às regras gerais estabelecidas na legislação previdenciária
(exclusão dos valores a eles despendidos pelas entidades religiosas do conceito de
remuneração para os fins previdenciários).
Fl. 594
DF CARF MF
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Da Inobservância do Conceito de “Subsistência”
4.- Os ministros não foram informados em GFIP pela igreja, já que os
valores a eles pagos não foram considerados pela entidade como "remuneração",
a Autoridade Fiscal solicitou a folha de pagamentos a fim de se proceder a análise
destes valores. Foram encontrados pagamentos de importâncias expressivas,
maiores, por exemplo, que a remuneração de Ministro do Supremo Tribunal
Federal, Anexo 1 - "FOLHA DE PAGAMENTO DOS MINISTROS" (fls. 181/189), que
claramente não se enquadram como destinadas ao sustento de suas necessidades
vitais.
5.- Que em sua definição, subsistência é um conjunto de coisas essenciais à
sobrevivência de uma pessoa, a seu sustento, à manutenção dá sua vida e da vida
de sua família. Não há espaço para luxo, para artigos supérfluos, tampouco para
qualquer tipo de enriquecimento pessoal. Este último aliás, incompatível com o
exercício do ministério religioso.
5.1.- E que, em que pese não haver uma definição legal do que deve
compor a subsistência de uma pessoa, podemos afirmar, utilizando o senso
comum, que a soma dos meios de subsistência deve ser suficiente para que o
trabalhador e sua família supram suas necessidades naturais, como alimentação,
higiene, transporte, saúde, vestuário, habitação, educação e lazer.
5.2.- A Lei 8.212/91, no § 13, art. 22, determina expressamente que os
valores pagos por instituição religiosa a seus ministros que não são considerados
remuneração direta ou indireta são aqueles destinados à sua subsistência. De
acordo com a legislação, a retribuição concedida ao ministro religioso deve visar
exclusivamente seu sustento ou subsistência. Diante disto, concessões de parcelas
elevadas a ministros de confissão religiosa a título de retribuição pelas atividades
religiosas desempenhadas só seriam justificadas no caso dos recursos serem
utilizados, por exemplo, para tratamento de doença grave de um membro da
família. Critérios como estes justificariam um valor de subsistência elevado para
um ou outro ministro. Não foi o que se constatou durante o procedimento fiscal.
Assim, os pagamentos de valores elevados descaracterizaram as prebendas,
evidenciando o pagamento de verdadeira remuneração. A propagação da religião
é decorrente da fé e não é compatível com a busca do enriquecimento pessoal.
6.- Em resposta ao TERMO DE INTIMAÇÃO FISCAL - TIF 03, a igreja
esclareceu a doutrina em que acredita e que permeia suas decisões nos diversos
âmbitos, inclusive na determinação do valor pago mensalmente aos seus
ministros (fls. 190/196). Vejamos alguns trechos:
“Além do aumento de responsabilidade, existem graus sacerdotais
previstos no Estatuto Social da Igreja, que são classificados em assistente, adjunto
e dirigente.
(...)
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E no que tange aos critérios utilizados para estabelecer os valores das
prebendas dos ministros, a Igreja Messiânica, nos termos do § 1°, do artigo
44, do Código Civil determina que as organizações religiosas possuem
liberdade de organização e estrutura interna de funcionamento, estipula
dentro das necessidades individuais de cada ministro o valor que este
receberá pelo seu mister religioso.
Diante de tal fato, a Igreja Messiânica, como organização religiosa, a seu
critério define o valor do estipêndio pago aos seus sacerdotes, podendo
este variar não em razão da sua natureza ou quantidade, mas sim por
outros critérios que a direção da Igreja avaliar, tais como antigüidade,
nível de responsabilidade, entre outros, ...” (grifo nosso)
6.1.- Segundo a doutrina da Igreja Messiânica, a abstinência das coisas
materiais não é algo desejável, não é "Belo". E, viver de maneira "bela" como
indivíduo, além de uma obrigação moral/espiritual, seria também uma boa ação,
pois causaria uma sensação agradável às demais pessoas. Esta "beleza" englobaria
as roupas, a alimentação e a moradia. É compreensível, portanto que, face às
convicções espirituais da Igreja, seus ministros recebam mais do que o suficiente
para a subsistência. E a Igreja tem total liberdade de decidir o valor que quer
pagar a cada um de seus ministros. Porém, estes valores, quando não se
enquadrarem no disposto na Lei, como foi verificado, constituem base de cálculo
de contribuições previdenciárias.
6.2.- Que adicionalmente, durante o procedimento fiscal, verificou-se que,
além dos estipêndios pagos em valor claramente maior que o necessário à
subsistência e cujos valores pagos apresentam grandes oscilações, foram
efetuados pagamentos a ministros sob a rubrica "Prêmios e Gratificações"
(conta 4110201003 e 4110204002). A Autoridade Fiscal solicitou
esclarecimentos por meio do TIF 03. A Igreja Messiânica esclareceu que “O
estipêndio extra concedido em janeiro tem por objetivo atender as
necessidades básicas dos sacerdotes de fazer frente às despesas extras
notoriamente incidentes no início do ano, tais como: IPTU, IPVA, material
escolar, matrícula, entre outros. "Conta Prêmio e Gratificações"
(4110201003) se refere à remuneração extra concedido aos funcionários no
mês de maio e (4110204002) é referente ao estipêndio extra concedido
especialmente aos ministros, também, no mês de maio".
6.2.1.- Analisando os comprovantes das 51 solicitações de resgate (Anexo 3
- "Resgates Fundo de Amparo" – fls. 197/247) apresentadas, verificou-se que
somente três pedidos foram efetuados em virtude de necessidades médicas e
odontológicas. Todos os demais resgates efetuados tiveram uma ou mais das
seguintes justificativas:
- compra ou reforma de imóvel;
- pagamento de dívidas (cartão de crédito, faculdade, cheque especial, etc);
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- aquisição de automóvel.
6.3.- Que, em que pese a Igreja declarar que o estipêndio pago aos
ministros da Igreja Messiânica é para sua subsistência, do qual deve retirar o
sustento de sua família, o custeio dos estudos dos seus filhos, transporte, seguro,
lazer, aluguel ou financiamento da casa própria, entre outros itens do dia a dia,
verificou-se que os valores pagos a seus ministros (em harmonia com os preceitos
preconizados pela doutrina da Igreja Messiânica) são incompatíveis com o
conceito de subsistência.
7.- A Igreja fornece aos seus ministros um plano de previdência privada,
chamado "Previdência Messius" (Anexo 4 - "Previdência Messius" – fls. 248/250).
O ministro faz um aporte mensal e a Igreja também faz um aporte a favor do
ministro. Não seria necessário, portanto, incluir no pagamento aos ministros um
valor que pudesse ser utilizado para a contratação de um plano de previdência
privada, já que a própria igreja lhes oferece o Plano de Previdência Messius.
7.1.- A Igreja também oferece plano de assistência médica e odontológica
aos ministros (Anexo 5 -"Plano Assistência Médica" – fls. 251/275 e Anexo 6 -
"Plano Odontológico" – fls. 276/305), o que também diminuiria o valor de
"subsistência" que deveria ser pago mensalmente a eles.
8.- Como já mencionado através da análise das folhas de pagamentos do
contribuinte, foram encontradas significativas oscilações nos valores percebidos
pelos ministros ao longo do ano. Questionada por meio do TIF 03, a Igreja
Messiânica Mundial do Brasil – IMMB esclareceu que as oscilações ocorreram
basicamente pelos seguintes motivos:
- ESTIPÊNDIO EXTRA DE JANEIRO;
- ESTIPÊNDIO EXTRA DE MAIO.
8.1.- Assim, estes benefícios pagos em dinheiro foram considerados como
remuneração, e foram colocados no Levantamento “RE” (Anexo 12 - Tabela I – fls.
331/339).
9.- Outra constatação relevante diz respeito aos reajustes concedidos pela
Igreja aos seus ministros. Questionada (TIF 03) acerca da política adotada para
reajustar anualmente os valores pagos aos seus ministros, considerando a
existência de inflação do Brasil, o contribuinte esclareceu que "procura adotar,
sempre que possível, os mesmos índices e critérios estabelecidos pelo ‘Sindicato
dos Empregados em Instituições Beneficentes, Religiosas e Filantrópicas de São
Paulo’, cujo reajuste anual ocorre no mês de julho". Em consulta ao sítio do
referido Sindicato, obtivemos a Convenção Coletiva do período (Anexo 7 -
"Convenção Coletiva Sindicato" – fls. 306/317), em que consta como índice de
reajuste a ser aplicado 6% (seis por cento).
9.1.- Ora, a expressão "sempre que possível" dá a entender que a regra é
conceder o reajuste do sindicato, índices diversos seriam exceções. Não foi o
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ocorrido. Na planilha em anexo (Anexo 8 -"Planilha Reajustes" – fls. 318/324),
extraída da DIRF 2011 / ano-calendário 2010, constam os valores pagos durante o
ano de 2010 aos ministros. Foi verificado o percentual de aumento concedido
pela IMMB entre os meses de julho a setembro e o índice médio de reajuste
encontrado foi de 27% (vinte e sete por cento), mais de quatro vezes maior do
que o determinado pelo sindicato.
9.1.1.- No presente caso, fortalece a convicção formada de que os
estipêndios pagos pela IMMB estão longe de constituir apenas a subsistência de
seus ministros.
9.1.2.- Assim restou demonstrado, que, não bastassem as prebendas serem
concedidas em valores incompatíveis com a definição de subsistência, os
benefícios pagos pela Igreja contribuíram para sua caracterização como
remuneração, e, por conseguinte, base de
cálculo de contribuições
previdenciárias.
9.2.- Diante de tudo o que foi exposto, formou-se a convicção de que os
valores pagos aos ministros somados aos benefícios a eles concedidos
transformaram suas prebendas em robustas remunerações, haja vista a não
observância do disposto no § 13, do art. 22, da Lei n° 8.212, de 24/7/1991.
Da Determinação dos Valores de Prebendas Caracterizados como
Remuneração
10.- Primeiramente, foram retirados os valores pagos aos ministros que:
- Exerceram cargo de responsabilidade, sendo responsáveis, pela direção da
Igreja e administração das unidades religiosas (Anexo 15 - Tabela II -
Levantamento “DI” – fls. 344); e
- Exerceram outras atividades, estranhas à pregação religiosa (Anexo 17 -
Tabela III - Levantamento “KO” – fls. 353).
11.- A Autoridade Fiscal, através do TIF 03, solicitou ao contribuinte:
“Esclarecer os critérios utilizados para estabelecer os valores das “PREBENDAS”
dos ministros. Demonstrar parâmetros utilizados para se chegar ao valor de
subsistência dos ministros. Apresentar regulamento, norma interna ou documento
similar que corrobore os critérios adotados pela instituição”. O contribuinte
respondeu à intimação, porém, sem discriminar detalhada e exaustivamente
todos os critérios utilizados pela instituição para chegar ao valor da prebenda de
cada ministro.
11.1.- Como não foram esclarecidos os critérios utilizados para a
composição de cada prebenda, não foram apresentados quaisquer estudos
efetuados pela própria Igreja para a determinação do que seria o valor de
subsistência a ser pago aos seus ministros, coube a esta fiscalização escolher um
valor de “corte”.
Fl. 598
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11.2.- Desta forma, para se fazer o “corte” entre os valores pagos aos
ministros que se encaixariam no conceito de subsistência, sendo, portanto,
considerados prebendas e os valores considerados como remuneração, foi
utilizado o arbitramento, que é uma forma de apuração de crédito tributário. Ou
seja, a base de cálculo das contribuições previdenciárias foi arbitrada. Tal
procedimento é previsto pela Lei n° 8.212, de 24/07/1991, em seu art. 33, §§ 3o,
4o e 6o:
Art. 33 - ....
(...)
§ 3o Ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou
informação, ou sua apresentação deficiente, a Secretaria da Receita
Federal do Brasil pode, sem prejuízo da penalidade cabível, lançar de ofício
a importância devida, cabendo à empresa ou ao segurado o ônus da prova
em contrário. (Redação dada pela Medida Provisória n° 449, de 2008)".
(grifo nosso)
12.- A Autoridade Fiscal utilizou-se, para determinar o valor de subsistência,
de uma reportagem do portal Globo (Anexo 09 – “Artigo DIEESE – subsistência” –
fls. 327/328) sobre o aumento da cesta básica. E em consulta ao sítio do DIEESE,
na seção "Cesta Básica Nacional - Salário Mínimo Nominal e Necessário", tem-se a
relação mensal do salário-mínimo necessário apurado no ano de 2010 (Anexo 10
– “DIEESE - salário-mínimo necessário em 2010”). Tirando-se a média anual,
chegou-se ao valor de R$ 2.110,26.
12.1.- Em relação aos tributos vigentes à época, atingiu-se o teto do salário
de contribuição em R$ 3.467,40 (Portaria n° 408 de 17/08/2010), e a última faixa
da Tabela Progressiva para o cálculo do Imposto de Renda Pessoa Física para o
exercício de 2011, ano-calendário 2010, estava em R$ 3.743,19.
12.2. Assim, de posse de todas as informações citadas sobre os salários
vigentes à época, e considerando as eventuais diferenças entre os tamanhos das
famílias dos ministros, eventuais quadros de necessidades especiais decorrentes
de problemas de saúde de familiares, diferenças entre custos de vida nas
diferentes cidades do país, entre outros aspectos, optou-se por adotar como valor
de subsistência, o maior dos valores mencionados, qual seja, o constante na
parte superior da Tabela do IRPF: R$ 3.743,19.
12.3.- Portanto, tendo como base a folha de pagamentos dos ministros
fornecida pela igreja, apenas foram consideradas como prebendas os valores
inferiores ou iguais a R$ 3.743,19. Os demais foram considerados em sua
totalidade como remuneração (grifou-se esta expressão de modo a destacar que
àquele ministro que recebe acima do valor de isenção tem “toda” a remuneração
considerada como salário de contribuição), e compõem o levantamento “RE”,
conforme TABELA I (Anexo 12 – “TABELA I - Levantamento RE” – fls. 331/339).
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12.4.- Foram lançadas no levantamento “RE” as bases de cálculo da parte
patronal correspondente às remunerações constantes na tabela acima
mencionada.
12.5.- Ressalta a Autoridade Fiscal em seu relatório que, o que se está
apurando é fruto da inobservância da Lei, é o descumprimento das condições
estabelecidas pelo legislador que permitiriam à Igreja usufruir da isenção do
recolhimento das contribuições previdenciárias incidentes sobre os valores pagos
a seus ministros religiosos.
Da Existência de Hierarquia entre os Ministros, com Reflexos nas
Prebendas Percebidas por Eles
13.- O Estatuto da instituição (fls. 111/116), confirma a existência de alguns
níveis hierárquicos entre os ministros. Vejamos:
CAPÍTULO XI - Do Sacerdócio.
Art. 25 - Sacerdotes são aquelas pessoas escolhidas entre os membros e
que, após freqüentarem o curso ministrado pela igreja, Curso de Formação
de Sacerdotes, recebem o título de Ministro outorgado pela Igreja
Messiânica Mundial - Sekai Kyu Sei Kyo.
Art. 26 - Os graus sacerdotais na Igreja Messiânica Mundial do Brasil são os
seguintes, por ordem hierárquica: Ministro-Dirigente, Ministro-Adjunto e
Ministro-Assistente."
13.1.- A Lei no 8.212/91 determina, no § 13 do art. 22 que:
Art. 22 ......
(...)
§ 13. Não se considera como remuneração direta ou indireta, para os
efeitos desta Lei, os valores despendidos pelas entidades religiosas e
instituições de ensino vocacional com ministro de confissão religiosa,
membros de instituto de vida consagrada, de congregação ou de
ordem religiosa em face do seu mister religioso ou para sua
subsistência desde que fornecidos em condições que independam da
natureza e da quantidade do trabalho executado. (incluído pela Lei
10.170, de 2000).
13.1.1.- Desta forma, quando a entidade religiosa oferece maior
remuneração aos ministros com maiores responsabilidades deixa de cumprir a
exigência de fornecer pagamentos que “independam da natureza e da quantidade
de trabalho executado”.
13.2.- Outra evidência da forma desigual com que os ministros são tratados,
variando conforme o nível hierárquico ocupado, pode ser vista na Ata da Reunião
do Conselho Deliberativo da Igreja Messiânica do Brasil, realizada em 02/09/2009
(Anexo 14 - "Ata 02/09/2009" – fls. 342/343), a seguir transcrita:
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"...ordem do dia: (a) Aprovação de verba orçamentária extra para
aquisição de veículos, despesas de seguro e taxas, no valor de R$
1.727.000,00 (um milhão, setecentos e vinte e sete mil reais)...o
Reverendo Hajime Tanaka esclareceu aos senhores Conselheiros que,
em virtude do envelhecimento da frota da Igreja, vem aumentando
de modo considerável as despesas de manutenção, e ainda, diante da
necessidade de aquisição de novos veículos para servirem aos
Diretores Regionais, Gestores Administrativos e Responsáveis de Área
para o desempenho de suas funções pastorais, foram cotados: cinco
veículos VW Pólo Sedan 1.6 ao custo unitário de R$ 43.000,00 e total
de R$ 215.000,00 para uso dos Diretores Regionais; três veículos GM
Meriva 1.4 ao custo unitário de R$ 40.000,00 e total de R$ 120.000,00
para uso dos Diretores Regionais e trinta e sete veículos Ford Fiesta
Sedan 1.6 ao custo unitário de R$ 33.000,00 e total de R$
1.221.000,00 para uso dos Gestores Administrativos e Responsáveis
de Área; além disto, estão previstos mais R$ 171.000,00 com
despesas de seguros e taxas. Com a palavra, o Reverendo Mikio
Takase enfatizou que os veículos escolhidos são condizentes com as
funções desempenhadas pelos reverendos e ministros," (grifos
nossos)
13.2.1.- Percebe-se que os veículos fornecidos aos Diretores Regionais
foram mais caros (e, neste caso, melhores) que os veículos fornecidos aos
Gestores Administrativos e Responsáveis por Área, hierarquicamente inferiores.
Ora, se os veículos destinavam-se exclusivamente ao “desempenho de suas
funções pastorais”, o que explica esta diferenciação de modelos encontrada? Tal
procedimento seria até compreensível em uma empresa com fins lucrativos, em
que são fornecidos aos principais executivos veículos e equipamentos compatíveis
com o cargo por eles ocupado. Porém, numa entidade religiosa, tal procedimento
causa estranhamento.
13.3.- Ainda em resposta ao TIF 03, o contribuinte diz que:
“A Igreja Messiânica, como organização religiosa, a seu critério
define o valor do estipêndio pago aos seus sacerdotes, podendo este
variar não em razão da sua natureza ou quantidade, mas sim por
outros critérios que a direção da Igreja avaliar, tais como
antiguidade, nível de responsabilidade, entre outros.” (grifo nosso)
13.4.- Formou-se, portanto, o convencimento de que, efetivamente, os
valores pagos assumem variantes de acordo com a natureza e forma de execução
do trabalho, a justificar tratamento não isonômico entre os ministros.
13.5.- Na TABELA II - Levantamento “DI” (Anexo 15 – fls. 344) consta a
relação dos ministros com as respectivas remunerações variadas em função de
assumirem o cargo de Presidente e Diretores Regionais.
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13.5.1.- Cabe destacar que todos os ministros elencados no levantamento
“DI” também têm suas prebendas descaracterizadas em função da inobservância
da exigência legal de recebimento para subsistência.
Do Descumprimento do Próprio Estatuto
14.- O Estatuto da Igreja (fls. 111/116), diz no seu CAPÍTULO XI, art. 27:
CAPÍTULO XI - Do Sacerdócio
(...)
Art. 27 - Os sacerdotes poderão receber da Igreja estipêndio capaz de
garantir sua subsistência, desde que se dediquem exclusivamente à
pregação religiosa," (grifo nosso)
14.1.- Assim, pelo exposto, a condição para recebimento de estipêndio por
parte da IMMB seria a dedicação exclusiva à pregação religiosa.
14.2.- Porém, por meio da Declaração de Informações Econômico-Fiscais da
Pessoa Jurídica enviada pela Igreja, no ano-calendário de 2010 (Anexo 16 - DIPJ
2010 – fls. 345/352), verificamos que ela é proprietária (possui 99% do capital) da
empresa Korin Empreendimentos e Participações Ltda (CNPJ 00.118.249/0001-
04).
14.2.1.- Através de pesquisas nos bancos de dados da SRF a Autoridade
Fiscal encontrou cinco empresas associadas à marca Korin, quais sejam:
- Korin Empreendimentos e Participações Ltda (00.118.249/0001-04)
- Korin Agropecuária Ltda (00.153.705/0001-49)
- Korin Agricultura Natural (03.725.746/0001-50)
-
Korin
Preservação
e
Recuperação
do
Meio
Ambiente
Ltda
(08.183.347/0001-29)
- Korin Administração de Franquia Ltda (13.307.123/0001-11)
14.2.2.- Salienta que TODOS os sócios-administradores/responsáveis são
ministros da Igreja Messiânica. Tanto na condição de sócios-administradores
quanto na condição de administradores, estes ministros executam atividades nas
empresas mencionadas, podendo, inclusive, ser responsabilizados nos casos de
má gestão. Isto porque é dever do administrador conduzir a sociedade
empresarial em estrita obediência aos fins a que se destina. Ora, as empresas
Korin não possuem caráter filantrópico, tendo como finalidade, portanto, a
obtenção de lucro. Ainda que não constassem nas folhas de pagamentos destas
empresas, é inquestionável a importância destes ministros na sua gestão e na
obtenção de resultados positivos.
14.3.- Assim, não há dedicação exclusiva à pregação religiosa conforme
determina o Estatuto, não tendo que se falar, portanto, em estipêndio. Os valores
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recebidos por estes ministros possuem a natureza de remuneração, devendo ser
alcançados, portanto, pela tributação.
14.4.- No Anexo 17 (“TABELA III - Levantamento KO” – fls. 353), constam os
ministros que compuseram o quadro societário das empresas Korin e tiveram suas
atividades desenvolvidas nessas empresas do grupo. Desta forma, os valores
pagos aos ministros lotados nas empresas Korin foram lançados no levantamento
“KO”.
15.- A entidade religiosa, portanto, não comprovou que os valores por ela
pagos a seus ministros se enquadram nos moldes do disposto no § 13, do art. 22,
da Lei n.° 8.212/91, na redação dada pela Lei no 10.170/2000. Constatou-se que
tais pagamentos possuem, na realidade, caráter remuneratório, devendo,
portanto, integrar as respectivas bases de cálculo das contribuições sociais
devidas pela entidade. E devem, por conseguinte, ser informados nas
correspondentes GFIPs do período, consoante regramento do art. 32, inciso IV, §
5o, da Lei no 8.212/91, na redação vigente na ocasião da ocorrência de referida
infração.
DA IMPUGNAÇÃO
16.- O contribuinte tomou ciência dos lançamentos em 12/12/2014 (fls.
362) e apresentou impugnação em 13/01/2015 (fls.366/417), considerada
tempestiva pelo órgão preparador (fls. 504), com as alegações a seguir
sintetizadas.
17.- Inicialmente, a Impugnante faz um relato sobre a finalidade da Igreja
Messiânica Mundial e seus objetivos. No Brasil, a Igreja Messiânica Mundial
iniciou suas atividades em 10 de setembro de 1955. Os Ensinamentos de Meishu-
Sama encontraram grande receptividade no povo brasileiro, tendo expandido sua
atuação por todo o território nacional em aproximadamente seiscentas unidades
religiosas atualmente.
17.1.- Que com o objetivo de desenvolver a prática dos ensinamentos de
Meishu-Sama (Mokiti Okada) no que concerne à Alimentação Natural e a
Preservação do Meio Ambiente, a Igreja Messiânica Mundial do Brasil instituiu a
empresa "Korin", cuja instituição foi aprovada na Assembléia Geral Extraordinária
da Igreja, realizada em 28/05/1994. Que na ocasião, o Presidente da ora
Impugnante, Reverendo Tetsuo Watanabe, fez uma breve exposição sobre o
objetivo da "Korin", ressaltando a sua vital importância para o futuro do
movimento messiânico na construção do Paraíso Terrestre, idealizado pelo
Fundador, destacando que suas atividades estariam focadas na agropecuária,
agroindústria, educação, arte, academia sanguetsu (estilo de ikebana - arte de
arranjo floral), ou seja, práticas intrínsecas aos praticantes da fé messiânica.
Portanto, as empresas "Korin" foram criadas para cumprir uma finalidade
religiosa, qual seja, a de difundir os ideais e ensinamentos de Mokiti Okada no
campo da Alimentação Natural, proporcionando aos fiéis e a sociedade em geral,
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alimentos saudáveis, livres de agrotóxicos e produtos químicos, com o objetivo de
alcançar a verdadeira saúde preconizada pelo Mestre.
17.2.- Portanto, é um equívoco afirmar que os Ministros designados pela
Igreja para atuar nas empresas Korin não estejam desempenhando um mister
religioso, porquanto foram instituídas justamente para a propagação dos sagrados
ensinamentos de Mokiti Okada. Que o fato de serem pessoas jurídicas com
finalidade lucrativa não afasta o mister religioso exercido pelos ministros nestas
empresas, pois foram designados pela Igreja para que os fins colimados sejam
alcançados.
18.- Que o artigo 195 da Constituição Federal, define quais são as fontes de
custeio da Seguridade Social, dentre as quais estabelece em seu inciso I, que as
contribuições sociais são devidas pelo empregador, empresa e entidade a ela
equiparada na forma da lei, incidentes sobre: a) a folha de salários e demais
rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física
que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício; b) a receita ou o
faturamento; c) o lucro.
18.1.- Que a ora impugnante, uma instituição religiosa sem fins lucrativos,
não se enquadra em nenhuma categoria de contribuinte estatuída no artigo 195
da Constituição Federal.
18.2.- Nos termos do art. 150, inciso VI, letra "b" da Constituição Federal, os
templos de qualquer culto gozam de imunidade tributária, a qual, no entanto,
abrange somente os impostos, e, além disso, estende-se apenas ao patrimônio, à
renda e aos serviços relacionados com as finalidades essenciais das instituições
religiosas (art. 150, § 4o). A referida imunidade, pois, não abrange as
contribuições de seguridade social, cuja natureza jurídica é diversa da dos
impostos. Isto quer dizer que os templos estão, em princípio, sujeitos a pagar
contribuição previdenciária "patronal" sobre a folha de salários dos empregados
que vierem a contratar. Em princípio, porque nada impede que o legislador
federal venha a lhes conceder isenção (CTN, arts. 176 a 179). Mas, no atual
panorama legislativo, as igrejas de qualquer culto estão sujeitas a pagar
contribuição sobre a soma da folha de salários dos empregados que contratarem,
sem prejuízo, é claro, de descontarem as contribuições por eles devidas à
Previdência, recolhendo-as ao INSS, uma vez que tanto empregadores como
empregados estão obrigados, por força do Texto Constitucional, a financiar a
seguridade social (CF/88, art. 195, inc. I e II).
18.3.- Nota-se a impossibilidade jurídica de enquadramento dos templos no
conceito de empresa, uma vez que a finalidade institucional dos templos
religiosos não consiste em exercício de atividades econômicas, quer de produção
ou de circulação de bens, quer ainda de prestação de serviços, com vistas à
obtenção de lucros. No caso das igrejas, estas constituem associações voltadas
tão somente para a ministração da fé e da doutrina religiosa, uma congregação de
fiéis que, no prédio ou no templo sagrado, exercem atos de louvor, de adoração e
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de comunhão espiritual com o Criador. Bem por isso, os templos não se
enquadram no conceito de empresa, na dicção do art. 195, inciso I, da CF/88. E, se
as igrejas não podem ser consideradas empresas, também não podem ser
equiparadas às empresas. E por que não podem? Simplesmente porque o
legislador não possui a liberdade de manipular institutos e conceitos jurídicos, por
expressa proibição do já citado art. 110 do Código Tributário Nacional. Como já se
viu, a expressão "empresa" possui contornos jurídicos muito bem definidos no
direito privado brasileiro, e admitir que o legislador pudesse equiparar qualquer
instituição às empresas seria subverter a ordem jurídica tributária, que veda a
tributação por analogia (CTN, art. 108, § 1o).
18.3.1.- Apesar disso, a Lei n° 8.212, de 24 de julho de 1991 (a denominada
Lei de Custeio da Previdência Social) equiparou à empresa, para efeitos
previdenciários, "a associação ou entidade de qualquer natureza ou finalidade",
entre outros (art. 15, parágrafo único). Ora, o legislador não tem liberdade para
equiparar qualquer instituição à empresa, principalmente para fins tributários. Em
matéria de tributação, ele só pode equiparar aquilo que, ontologicamente, guarda
razoável semelhança com o objeto da equiparação. Só são passíveis de
equiparação os institutos que possuam características que guardem semelhança
ontológica entre si, sob pena de comprometimento da própria segurança jurídica
da tributação.
18.3.2.- As igrejas não podem ser legalmente equiparadas às empresas,
embora possam ser equiparadas aos empregadores, para os efeitos legais.
Portanto, uma coisa é empresa, e outra coisa é empregador. E é nesta última
categoria que se inserem as igrejas, quando contratam empregados para
prestação de serviços nos templos (escriturários, faxineiros, cozinheiros,
jardineiros, zeladores, etc). Em tais casos, a relação é tipicamente contratual,
porque os empregados estão ligados à igreja por vínculo regido pela CLT, estando
os templos obrigados a reter e recolher a contribuição incidente sobre a folha de
salários de tais trabalhadores.
18.4.- Com a finalidade de prover a subsistência daqueles que, deixando as
suas atividades seculares, passam a dedicar-se com exclusividade ao ministério
eclesiástico, é comum que as igrejas ou denominações religiosas, por deliberação
de seus conselhos ou presbitérios, forneçam aos seus respectivos sacerdotes o
denominado subsídio pastoral, consistente numa soma em dinheiro, destinado a
suprir as necessidades básicas do ministro religioso e de sua família com moradia,
alimentação, educação, saúde, vestuário, higiene etc. Esse subsídio recebe, no
direito canônico, o nome de côngrua ou prebenda.
19.- Relativamente à contribuição previdenciária a cargo da Igreja, incidente
sobre remunerações pagas, devidas ou creditadas a qualquer título, prevista na
Lei federal no 8.212, de 24.7.91, art. 22, § 13, a ora Impugnante diz que não
contrariou o preceito legal. Entende a Impugnante que o mencionado parágrafo
não é auto aplicável, no que tange a subsistência, na medida em que não define
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critérios e até mesmo o conceito de subsistência, indispensáveis para definir a
hipótese de incidência do tributo, precipuamente porque tratando-se de um
conceito de alta subjetividade, não se pode deixar ao livre arbítrio do agente
fiscalizar a sua definição.
19.1.- Que ao agente fiscalizador não cabe conceituar e definir os critérios
de subsistência, não estão previstos na Lei, sob pena de extrapolar a sua
competência ao legislar em matéria tributária. Portanto, até que seja
devidamente regulamentado o § 13 do artigo 22 da Lei no 8.212/91, no que tange
especificamente ao que seja enfim para fins tributários a subsistência,
entendemos pela isenção da contribuição previdenciária de 20% sobre as
prebendas dos Ministros.
DO LEVANTAMENTO RE
20.- Improcede a exigência de contribuições previdenciárias, visto que os
pagamentos aos ministros religiosos não podem ser considerados como
"remuneração", conforme fora informado pela Impugnante no curso do processo.
21.- Que o Ministro da Igreja Messiânica, através do estipêndio percebido,
consegue dar um sustento capaz de atender as suas necessidades vitais básicas, e
às de sua família com moradia, alimentação, educação, saúde, lazer, vestuário,
higiene, transporte e previdência social, com reajustes periódicos que lhe
preservem o poder aquisitivo. E que a própria Constituição Federal, em seu artigo
7o, inciso IV, prima pelo acima afirmado, demonstrando que um valor recebido a
título de estipêndio que não seja capaz de suportar as necessidades básicas de um
chefe de família, acima elencadas, contradiz a própria Carta Magna.
21.1.- Cita diversos julgados em que não está caracterizada a relação de
vínculo empregatício entre ministros, pastores, sacerdotes e suas igrejas.
21.2.- Que o Ministro de confissão religiosa é um segurado obrigatório da
Previdência Social, assim definido pelo art. 12, caput, inciso, V, alínea "c" da Lei n°
8.212/91, sendo sua a responsabilidade exclusiva em declarar sobre que valor
deve contribuir para a Previdência, sendo ainda o responsável tributário pelo
recolhimento.
21.3.- Que o valor pago aos ministros não deve compor essa base de
cálculo, entretanto estes devem recolher a guia GPS, como contribuintes
individuais, o valor correspondente a 20% (vinte por cento) sobre o montante por
ele declarado como recebido da instituição, devendo este estar entre o salário
mínimo nacional vigente e o teto da previdência social. Essa assertiva encontra
base legal na Instrução Normativa RFB n° 971 de 13/11/2009, art. 65, caput e § 4o,
que assim dispõe:
Art. 65. A Contribuição Social previdenciária do segurado contribuinte
individual é:
(...)
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§4. A contribuição do ministro de confissão religiosa ou membro de instituto
de vida consagrada, de congregação ou de ordem religiosa, na situação
prevista no § 11 do art. 55, a partir de 1o de abril de 2003, corresponderá a
20% (vinte por cento) do valor por ele declarado, observados os limites
mínimo e máximo do salário-de-contribuição.
22.- Carece de fundamentação e comprovação a assertiva fazendária de
que os ministros da Igreja recebem mais do que o suficiente para a subsistência, e
que ultrapassariam um suposto teto legal (para fins de incidência da contribuição
previdenciária). Ademais, os estipêndios foram entregues aos Ministros pelo
mister religioso desempenhado, o que afasta a obrigatoriedade de vinculação ao
critério de subsistência, pois a o parágrafo 13°, do artigo 22 da Lei n° 8.212/91
estabelece que não se considera remuneração os valores pagos aos ministros em
face do seu mister religioso ou para a sua subsistência. Portanto, a Lei é clara, ao
estabelecer que, se o Ministro recebe os seus estipêndios em face do seu mister
religioso, tal valor não sofre a incidência da contribuição previdenciária "patronal"
de 20%, independente do critério de subsistência. Fosse a intenção do legislador
considerar o mister religioso e a subsistência como condições para a não
incidência da contribuição, ter-se-ia utilizado a conjunção “E”, ou seja, “em face
do seu mister religioso e para a sua subsistência”.
22.1.- Outrossim, a Impugnante já havia elucidado ao fisco que parte das
verbas rotuladas de "prêmios e gratificações", na realidade, destinavam-se ao
"Fundo de Amparo ao Ministro", não estando vinculadas a metas, resultados,
cargos, e outros critérios.
22.1.1.- Os gastos apontados pelo fisco - com o objetivo de desnaturar o
levantamento de valores do Fundo -, na realidade, enquadram-se rigorosamente
no âmbito do Fundo de Amparo, porque tratam de valores necessários e
indispensáveis às pessoas físicas, como é o caso de compra e reforma de imóvel,
aquisição de automóvel, etc.
22.2.- O Fisco não demonstra e nem comprova que referidos valores seriam
incompatíveis com o conceito de subsistência.
23.- Quanto ao Plano de previdência privada ("Previdência Messius") -
trata-se do Instituto de Previdência e Assistência Social Messiânico. Constitui
Entidade Fechada de Previdência Complementar, criada na forma de Sociedade
Civil, sem fins lucrativos, instituída pela Igreja Messiânica Mundial do Brasil, e
mantida pelas empresas conveniadas, denominadas Patrocinadoras.
23.1.- A circunstância de se considerar na prebenda do ministro valores
pertinentes a plano previdenciário, e assistência médica e odontológica, tem o
objetivo de possibilitar uma subsistência mais completa, uma vez que um único
plano nem sempre é suficiente em razão de limites, carências, etc.
23.2.- E também não é verídico que a Igreja arque com as despesas de
assistência médica (UNIMED) de seus Ministros. Quanto ao plano de saúde
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UNIMED a Igreja participa com 30% (trinta por cento) da mensalidade apenas dos
seus colaboradores (funcionários e ministros). Ou seja, as despesas com
assistência médica mensal UNIMED são deduzidas das prebendas dos Ministros.
24.- Quanto aos veículos, foi esclarecido que destinam-se exclusivamente
para o desempenho da missão pastoral e não são utilizados para fins pessoais,
como, deslocar-se da residência até a Igreja e vice versa.
25.- Alega a Impugnante que, a assertiva fazendária de que são concedidos
benefícios similares, ou até mesmo melhores do que os usufruídos por um
trabalhador celetista, não significa que deva haver equiparação nos referidos
regimes jurídicos, e, por decorrência objetivar-se mesmos efeitos.
25.1.- Que o Auditor se equivocou, quanto ao alegado custeio promovido
pela Impugnante atinente a algumas das necessidades básicas dos ministros
(assistência médica e previdência privada), o que não deve implicar,
necessariamente, na diminuição das prebendas. E ainda porque tais benefícios
são desonerados da contribuição previdenciária.
26.- Quanto aos reajustes dos valores anuais pagos aos seus ministros, a
Impugnante esclarece que "procura adotar, sempre que possível, os mesmos
índices e critérios estabelecidos pelo Sindicato dos Empregados em Instituições
Beneficentes, Religiosas e Filantrópicas de São Paulo, cujo reajuste anual ocorre
no mês de julho". Que o fato de ocorrer reajuste em período diferente do
apontado, e percentuais distintos, por vezes, decorrem do fato de que as
diferenças objetivavam recompor o montante dos estipêndios, sendo esta uma
avaliação absolutamente desconexa e sem sentido para a análise jurídica do
presente caso.
27.- Com relação ao valor de subsistência levantado pelo fisco, não tem
sentido e muito menos fundamento jurídico o fisco escolher um valor qualquer de
"corte", invocando a Lei federal no 8.212/1991, que estabelece o seguinte:
Art. 33. À Secretaria da Receita Federal do Brasil compete planejar,
executar, acompanhar e avaliar as atividades relativas à tributação, à
fiscalização, à arrecadação, à cobrança e ao recolhimento das contribuições
sociais previstas no parágrafo único do art. 11 desta Lei, das contribuições
incidentes a título de substituição e das devidas a outras entidades e fundos.
(Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009).
(...)
§ 3o Ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou
informação, ou sua apresentação deficiente, a Secretaria da Receita Federal
do Brasil pode, sem prejuízo da penalidade cabível, lançar de ofício a
importância devida. (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009).
27.1.- Desta forma, singelamente, o fisco informa que “optou-se por adotar
o maior dos valores mencionados, qual seja, o constante na parte superior da
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tabela do IRPF: R$ 3.743,19”. Que os valores iguais ou inferiores foram
considerados como prebendas, sendo os demais (superiores) considerados como
remuneração, compondo o Levantamento “RE”.
27.2.- Insurge-se a Impugnante, alegando que a apuração fiscal de valores
totalmente distintos e a escolha de um outro valor, mais significativo, por si só,
demonstra a insegurança, incerteza, e absoluta falta de critério jurídico, e a
manifesta ilegalidade.
27.3.- A fiscalização simplesmente optou por um determinado valor,
captado da Tabela do Imposto de Renda da Pessoa Física. Este procedimento
fazendário, por si só, revela precariedade porque o presente processo trata de
"contribuições previdenciárias patronais, e os valores relativos à subsistência de
trabalhadores", situação nitidamente distinta do Imposto de Renda. A apuração
da "contribuição previdenciária patronal" tem natureza distinta do "imposto de
renda", em razão do que os elementos, tetos, e parâmetros previstos na
legislação deste tributo não podem servir para a quantificação da mencionada
contribuição. Portanto, não há como ser acolhida a pretensão fazendária.
DO LEVANTAMENTO “DI”
28.- Quanto à descaracterização das prebendas por existência de hierarquia
entre os ministros, a Impugnante diz serem improcedentes as exigências de
contribuições pertinentes às diferenciadas atribuições de competências aos
Ministros (Dirigente, Adjunto e Assistente), e que venham a envolver
hierarquização de natureza administrativa.
28.1.- É certo que em praticamente todas as ordens religiosas existe uma
hierarquia eclesiástica e naturalmente, os sacerdotes executam diversas tarefas
complementares e diferentes entre si, mas todas convergindo para um único
objetivo: a pregação religiosa por todas as formas e meios possíveis e
legitimamente aceitos. Importante frisar que tal hierarquia, entretanto, não pode
ser confundida com aquela que decorre da relação de emprego, caracterizada
pela subordinação do empregado às ordens emanadas do empregador.
28.2.- A subordinação aos superiores religiosos não tem o significado de
subordinação profissional, mas sim de submissão espiritual, decorrente da fé e da
vocação religiosa, não se confundindo a hierarquia da Igreja com a hierarquia
profissional, porque o religioso é submisso, não só a Deus, mas também aos seus
representantes eleitos pela fé.
29.- Quanto à diferenciação dos veículos fornecidos, basicamente três
modelos, Meriva, Polo Sedan e Ford Fiesta, foram disponibilizados para que os
Ministros pudessem cumprir a missão pastoral, levando-se em consideração a
segurança, conforto e distância que percorrem em suas áreas de atuação. Os
ministros responsáveis de região, denominados diretores, percorrem uma área
maior no seu mister religioso enquanto que os ministros responsáveis de área e
gestores, exercem o seu mister em áreas menores, daí porque, a diferenciação
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dos veículos. Nota-se, ainda, que não são veículos de luxo, mas todos de padrão
médio.
30.- O fisco examina a Lei n. 8.212/91 (§ 13, do art. 22) e entende que os
valores despendidos pela ora Impugnante não objetivam a subsistência dos seus
servidores, pelo fato de que foram fornecidos em condições que dependem da
natureza e da quantidade do trabalho executado, devendo ser considerados como
remuneração direta ou indireta.
30.1.- Os valores foram entregues aos Ministros em face do mister religioso
que desempenham, e não estão vinculados a natureza e a quantidade do trabalho
executado. Nível de responsabilidade, hierarquia sacerdotal, tempo de servir a
Obra de Deus, não se confundem com a natureza do trabalho e não há óbice para
que possam ser adotados para definir diferentes estipêndios, sem que, com isso,
leve ao entendimento de que tais valores estão sendo pagos em função da
natureza e da quantidade do trabalho executado.
30.2.- Que a Lei estabelece dois critérios cumulativos para afastar a isenção:
natureza do trabalho e quantidade do trabalho executado. Ou seja, é necessário
que ambos estejam presentes, não bastando apenas a presença de um para
afastar a isenção da contribuição previdenciária.
30.2.1.- Frisa a Impugnante que a fiscalização não demonstrou
convincentemente que a diferenciação dos estipêndios esteja vinculada à
natureza ou à quantidade do trabalho executado, individual e muito menos
concomitantemente, no desempenho do mister religioso dos Ministros.
DO LEVANTAMENTO “KO”
31.- Quanto à descaracterização das prebendas por descumprimento do
estatuto, a Impugnante assinala que as glosas fazendárias não se justificam.
31.1.- O exercício de atividades junto às empresas do Grupo Korin, de
nenhuma forma, despreendem-se da preocupação religiosa dos sacerdotes,
consoante os esclarecimentos prestados pela ora Impugnante, na seguinte forma:
"Todos os ministros da Igreja são formados para além das atribuições de
realizar cultos, cerimônias religiosas, orientações aos fiéis. Neste sentido,
também realizam a pregação religiosa relacionadas a assuntos ou temas
específicos da doutrina messiânica no campo da arte, da agricultura,
educação e afins, junto às entidades coligadas e seus departamentos
internos.”
31.2.- A participação dos Ministros nas empresas do grupo "Korin" - que
têm como objeto principal atividades de natureza agropecuária e a agricultura -
justifica-se plenamente em razão da Igreja também cultuar os alimentos naturais
na forma preconizada por Mokiti Okada.
DA BASE DE CÁLCULO DAS CONTRIBUIÇÕES
Fl. 610
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2302-003.779 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 19515.721450/2014-71
20
32.- Alega a Impugnante que não esta correto o critério adotado para
apurar a base de cálculo (a RFB considerou o montante bruto das folhas de
pagamento, sem levar em conta a linha de corte da Auditoria Fiscal, no importe
de R$ 3.743,19), pois dever-se-ia considerar os valores excedentes a linha de corte
e não toda a remuneração dos Ministros que perceberam prebendas superiores
ao arbitrado, sob pena de se tributar a parte isenta, assim considerada como de
subsistência pelo fisco.
32.1.- Portanto, ainda que se cogite de legitimidade ao tipo de exigência
tributária, o Auto de Infração deve ser retificado para que sejam elaborados
novos cálculos com as devidas reduções na forma aduzida pela Impugnante, a
fim de conferir liquidez ao pretenso crédito tributário.
DAS MULTAS APLICADAS. QUALIFICAÇÃO INDEVIDA
33.- Diz a Impugnante que há que se considerar que as multas exacerbadas
(de natureza confiscatória) somente deveriam ser aplicadas em situações
excepcionais em decorrência de plena e indiscutível sonegação tributária, de
natureza dolosa, em que o sujeito passivo de modo deliberado objetivasse ocultar
a realização de suas atividades e proceder ao recolhimento de valores devidos ao
fisco.
33.1.- Que somente se poderia cogitar de autêntica sonegação/fraude nos
casos de inexistência de contabilidade, registros, documentos, ausência de
recolhimentos de valores tributários, previdenciários, etc; firmas fantasmas,
clandestinas; adulteração de documentos, registros; passivo fictício; omissão de
receitas; saldo credor de caixa, etc.
33.2.- Um fato que aponta para a falta de dolo de subtrair informações da
fiscalização é que as diversas atividades religiosas da Impugnante, encontram-se
devidamente contabilizadas e documentadas, tanto que o fisco obteve com
facilidade todos inúmeros elementos atinentes ao ano de 2010, podendo, com
facilidade, elaborar relações de pessoas, gastos, etc.
33.3.- Não houve sonegação ou fraude, dolosas, com o fito de não recolher
a contribuição previdenciária. Como é cediço, a GFIP não disponibiliza campo para
informar as prebendas pagas aos ministros de confissão religiosa e, por seu turno,
os valores integrais pagos sofreram a retenção e o recolhimento do Imposto de
Renda, devidamente informados a Receita Federal pela Impugnante.
33.3.1.- No caso específico de “segurados contribuintes individuais das
GFIPS”, a ora Impugnante demonstrara que procedera às devidas informações,
trazendo mesmo a esta impugnação a discriminação de todos os pagamentos
efetuados às específicas pessoas.
33.4.- Assim, na remota hipótese de ser mantido o Auto de Infração impõe-
se a retificação da multa impositiva (de 150% para 75%).
DA REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA FINS PENAIS
Fl. 611
DF CARF MF
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34.- A lavratura do Auto de Infração, por si só, não pode implicar a
decorrente representação por suposto crime contra a ordem tributária, nos
termos da legislação federal, uma vez que o processo administrativo goza de mera
presunção de liquidez e certeza do crédito tributário, sujeito a impugnações dos
contribuintes e respectivos julgamentos administrativos.
34.1.- Destarte, a comunicação ao Ministério Público de fatos que
configurem ilícitos penais, em detrimento da Fazenda Pública, somente poderá
ser promovida após o término do processo administrativo tributário que tenha
mantido a exigência tributária, em observância da postura adotada pelo STF.
DO PEDIDO
35.- Requer seja acolhida a Impugnação para o fim de ser decidida a
integral insubsistência do Auto de Infração, com a conseqüente extinção das
exigências.
35.1.- Requer, subsidiariamente, caso o pedido principal de decretação de
insubsistência total do auto não seja acolhida, o refazimento do Auto de Infração
para que sejam devidamente retificados os cálculos relativos às contribuições
patronais, aplicando o corte preconizado pelo próprio fisco para todas as
prebendas dos Ministros que recebem acima deste valor, tributando-se apenas os
valores excedentes.
O acórdão a quo, por unanimidade, julgou improcedente a impugnação,
apresentando a seguinte ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010
ENTIDADE RELIGIOSA. EQUIPARAÇÃO A EMPRESA PARA FINS PREVIDENCIÁRIOS
Para fins previdenciários, a instituição religiosa é equiparada à empresa, nos
termos da lei, não havendo qualquer distinção quanto à finalidade ou à natureza
do empreendimento analisado.
MINISTRO DE CONFISSÃO RELIGIOSA. REMUNERAÇÃO. INCIDÊNCIA TRIBUTÁRIA
Cabível a cobrança da contribuição social previdenciária quando o interessado
não se insere no enquadramento legal excludente desta cobrança.
ÔNUS DA PROVA.
Compete à impugnante a demonstração dos fatos extintivos, impeditivos ou
modificativos do crédito tributário regularmente apurado. A prova documental
deve ser apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-
lo em outro momento processual.
ARBITRAMENTO. AFERIÇÃO
Fl. 612
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A recusa na prestação de informações e na apresentação dos livros contábeis,
recibos de pagamentos e outros documentos solicitados pela fiscalização autoriza
o lançamento por arbitramento, com aferição indireta da base de cálculo.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. CABIMENTO.
Cabível a imposição da multa qualificada de 150%, restando demonstrado que o
procedimento adotado pelo sujeito passivo se enquadra na hipótese tipificada nos
artigos 71 e 72 da Lei no 4.502/1964.
MULTA CONFISCATÓRIA.
Não é confiscatória a multa de ofício aplicada de acordo com os parâmetros
estabelecidos na legislação.
REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA FINS PENAIS
A emissão de Representação Fiscal para Fins Penais (RFFP) constitui dever
funcional dos Auditores-Fiscais, não cabendo no julgamento administrativo a
apreciação do conteúdo desta peça, a qual será enviada às autoridades
competentes em momento oportuno.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Inconformado, o contribuinte apresentou Recurso Voluntário tempestivo no qual
alega:
- tempestividade;
- preliminarmente, a alteração da Lei no8.212/1991 pela Lei no 13.137/2015;
- que “o fisco não conferiu oportunidade à Igreja Recorrente para apresentar o
devido contraditório, o que também caracteriza autêntico cerceamento do direito de
defesa”;
- que os pagamentos aos ministros religiosos não podem ser considerados como
remuneração;
- que, “maliciosamente, a Autoridade Fazendária Julgadora omite o teor do já
ventilado parágrafo 14 do artigo 22 da Lei 8.212/91, que fora introduzido pela Lei
13.137/2015”;
- que o “Fisco não demonstra e nem comprova que referidos valores seriam
incompatíveis com o conceito de subsistência”;
- que “não é verídico que a Igreja Recorrente arque com as despesas de assistência
médica (UNIMED) e odontológica de seus Ministros(...)Ou seja, as despesas com
assistência médica mensal UNIMED e odontológica são deduzidas das prebendas
dos Ministros”;
Fl. 613
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- que “todos os valores que foram pagos aos ministros no decorrer do período
fiscalizado (01/2010 a 12/2010) estão acobertados pelo manto da isenção prevista
no parágrafo 13 do artigo 22 da Lei 8.212/91, e em total consonância com a
interpretação dada pelo parágrafo 14 do citado artigo 22 (...)”;
- que “os procedimentos fazendários são precários, no tocante à apuração de
valores que extravasariam os limites de subsistência”;
- que não se confunde hierarquia da igreja com hierarquia profissional, não
havendo subordinação patronal;
- que a administração da igreja é extensão da atividade pastoral;
- que “dever-se-ia considerar os valores excedentes a linha de corte e não toda a
remuneração dos Ministros que perceberam prebendas superiores ao arbitrado, sob
pena de se tributar a parte isenta, assim considerada como de subsistência pelo
fisco”;
- que não procede a aplicação da multa de 150%, porque confiscatória e não houve
fraude;
- questiona a Representação Fiscal para Fins Penais;
Por fim, pede o cancelamento do débito fiscal reclamado e, alternativamente, que
seja feito recálculo para tributar apenas a parte excedente à linha de corte adotada pela
fiscalização.
É o relatório do essencial.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Erro! Fonte de referência não encontrada., Relator.
Conhecimento
O Recurso Voluntário é tempestivo, e merece ser conhecido.
Preliminares
À e.fl. 551 o recorrente traz como questão preliminar a alteração da Lei
no8.212/1991 pela Lei no 13.137/2015.
O argumento foi trazido apenas em sede recursal, todavia, entendo não estar
maculado pela preclusão.
A citada alteração legislativa entrou em vigor com sua publicação em 22/06/2015.
Logo, data posterior à apresentação da peça impugnatória em 13/01/2015. Portanto, trata-se de
direito superveniente, nos termos do Decreto no70.235/1972, art. 16, §4o, alínea “b”.
Fl. 614
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O art. 7o, da Lei no 13.137/2015, alterou o art. 22 da Lei no8.212/1991, inserindo o
§14, com a seguinte redação:
Art. 7o O art. 22 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991 , passa a vigorar acrescido
do seguinte § 14:
“Art. 22. ...........................................................
...................................................................................
§ 14. Para efeito de interpretação do § 13 deste artigo:
I - os critérios informadores dos valores despendidos pelas entidades religiosas e
instituições de ensino vocacional aos ministros de confissão religiosa, membros de
vida consagrada, de congregação ou de ordem religiosa não são taxativos e sim
exemplificativos;
II - os valores despendidos, ainda que pagos de forma e montante diferenciados,
em pecúnia ou a título de ajuda de custo de moradia, transporte, formação
educacional, vinculados exclusivamente à atividade religiosa não configuram
remuneração direta ou indireta.” (NR)
O parágrafo 14, incluído, tem natureza expressamente interpretativa em relação ao
§13, o qual fundamentou o auto de infração.
Diante do relevante direito superveniente, o qual não poderia ter sido alegado na
peça impugnatória, o contribuinte juntou ao seu recurso a alegação para que fosse aplicado o
novel dispositivo no julgamento por este CARF.
O acórdão a quo não citou explicitamente a alteração legislativa, todavia, ela
também não havia sido trazida à lide pelo contribuinte antes do julgamento pela DRJ. Tendo sido
trazida apenas após o julgamento de DRJ, este CARF é o órgão julgador competente a apreciar a
questão, conforme preceitua o Decreto no 70.235/1972 em seu art. 16, §6.
Art. 16. A impugnação mencionará:
I - a autoridade julgadora a quem é dirigida;
II - a qualificação do impugnante;
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de
discordância e as razões e provas que possuir;
IV - as diligências, ou perícias que o impugnante pretenda sejam efetuadas,
expostos os motivos que as justifiquem, com a formulação dos quesitos referentes
aos exames desejados, assim como, no caso de perícia, o nome, o endereço e a
qualificação profissional do seu perito.
V - se a matéria impugnada foi submetida à apreciação judicial, devendo ser
juntada cópia da petição.
§ 1o Considerar-se-á não formulado o pedido de diligência ou perícia que deixar de
atender aos requisitos previstos no inciso IV do art. 16.
Fl. 615
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§ 2o É defeso ao impugnante, ou a seu representante legal, empregar expressões
injuriosas nos escritos apresentados no processo, cabendo ao julgador, de ofício
ou a requerimento do ofendido, mandar riscá-las.
§ 3o Quando o impugnante alegar direito municipal, estadual ou estrangeiro,
provar-lhe-á o teor e a vigência, se assim o determinar o julgador.
§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito
de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que:
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo
de força maior;
b) refira-se a fato ou a direito superveniente;
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.
§ 5o A juntada de documentos após a impugnação deverá ser requerida à
autoridade julgadora, mediante petição em que se demonstre, com
fundamentos, a ocorrência de uma das condições previstas nas alíneas do
parágrafo anterior.
§ 6o Caso já tenha sido proferida a decisão, os documentos apresentados
permanecerão nos autos para, se for interposto recurso, serem apreciados pela
autoridade julgadora de segunda instância. (grifos do relator)
Consultando a legislação tributária, assim dispõe o CTN em seus artigo 106, inciso I:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a
aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados;(grifo do relator)
A redação adotada pelo novel dispositivo não deixa dúvidas de seu caráter
interpretativo:
§ 14. Para efeito de interpretação do § 13 deste artigo:
I - os critérios informadores dos valores despendidos pelas entidades religiosas e
instituições de ensino vocacional aos ministros de confissão religiosa, membros de
vida consagrada, de congregação ou de ordem religiosa não são taxativos e sim
exemplificativos;
II - os valores despendidos, ainda que pagos de forma e montante diferenciados,
em pecúnia ou a título de ajuda de custo de moradia, transporte, formação
educacional, vinculados exclusivamente à atividade religiosa não configuram
remuneração direta ou indireta.”
Ratificando o caráter interpretativo do §14 do art. 22 da Lei no8.212/1991, foi ainda
incluído o §16 pelo art. 9o da Lei no14.057/2020.
Art. 9o O art. 22 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991, passa a vigorar acrescido
do seguinte § 16:
Fl. 616
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“Art.
22.
.......................................................................................................................
....................................................................................................................................
..........
§ 16 . Conforme previsto nos arts. 106 e 110 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de
1966 (Código Tributário Nacional), o disposto no § 14 deste artigo aplica-se aos
fatos geradores anteriores à data de vigência da Lei no 13.137, de 19 de junho de
2015 , consideradas nulas as autuações emitidas em desrespeito ao previsto no
respectivo diploma legal.”
O §16 incluído pela Lei no14.057/2020 acrescentou que seriam “consideradas nulas
as autuações emitidas em desrespeito ao previsto no respectivo diploma legal”. A vigência deste
dispositivo iniciou com a publicação no DOU de 14/09/2020.
No sentido de que a apreciação dos fatos deve ser feita à luz do direito
superveniente, assiste razão ao recorrente. A apreciação se dará levando em conta tanto a
alteração trazida pela Lei no 13.137/2015, suscitada no Recurso Voluntário, quanto a alteração
trazida pela Lei no14.057/2020, posterior à apresentação do Recurso Voluntário.
O recorrente alega também, e.fl.565, que “o fisco não conferiu oportunidade à
Igreja Recorrente para apresentar o devido contraditório, o que também caracteriza autêntico
cerceamento do direito de defesa”.
Sem razão o recorrente.
Primeiramente, em relação ao procedimento de fiscalização, trata-se de fase
inquisitória, não havendo que se falar em contraditório e ampla defesa. A questão já se encontra
pacificada pela Súmula CARF no162.
Súmula CARF no 162
Aprovada pelo Pleno em sessão de 06/08/2021 – vigência em 16/08/2021
O direito ao contraditório e à ampla defesa somente se instaura com a
apresentação de impugnação ao lançamento. (Vinculante, conforme Portaria ME
no 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
Acórdãos Precedentes: 2401-004.609, 2201-003.644, 1302-002.397, 1301-
002.664, 1301-002.911, 2401-005.917 e 1401¬004.061.
Embora não se fale em contraditório e ampla defesa durante a fiscalização, é
inegável que o contribuinte teve ampla oportunidade de apresentar esclarecimentos sobre os
fatos questionados pela fiscalização.
Após a fiscalização, o contribuinte pode apresentar todas suas alegações de fato e
de direito na peça impugnatória. Insatisfeito, teve nova oportunidade de apresentá-los, e até de
incluir novos argumentos, no presente Recurso Voluntário apresentado. O direito do contribuinte
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DF CARF MF
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ao contraditório e à ampla defesa foi plenamente respeitado durante todo presente processo
administrativo.
Acolho parcialmente as preliminares, apenas no sentido de que a apreciação de
mérito deve levar em conta o direito superveniente.
Mérito
O principal fundamento da autuação se dá pelo suposto descumprimento do
disposto na Lei no8.212/1991, art. 22, §13.
CAPÍTULO IV
DA CONTRIBUIÇÃO DA EMPRESA
Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além
do disposto no art. 23, é de:

(...)
III - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas ou creditadas a
qualquer título, no decorrer do mês, aos segurados contribuintes individuais que
lhe prestem serviços;

(...)
§ 13. Não se considera como remuneração direta ou indireta, para os efeitos
desta Lei, os valores despendidos pelas entidades religiosas e instituições de
ensino vocacional com ministro de confissão religiosa, membros de instituto de
vida consagrada, de congregação ou de ordem religiosa em face do seu mister
religioso ou para sua subsistência desde que fornecidos em condições que
independam da natureza e da quantidade do trabalho executado.
O parágrafo citado, quando atendidos seus requisitos, tem o condão de afastar
valores do campo da incidência de contribuição previdenciária patronal. Haja vista o caráter de
exoneração tributária da norma, esta deve ser interpretada literalmente, de modo restritivo.
Após a autuação, o art. 22 da Lei no8.212/1991 foi alterado pelas leis federais
no13.137/2015 e no14.057/2020, as quais, respectivamente, incluíram os parágrafos 14 e 16,
diretamente relacionados ao §13, resultando na nova redação abaixo transcrita. Cumpre destacar
que, infralegalmente, também houve a edição do Ato Declaratório Interpretativo RFB no 1, de 29
de Julho de 2022, o qual encontra-se suspenso, por força do Ato Declaratório Interpretativo RFB
no 1, de 15 de Janeiro de 2024.
CAPÍTULO IV
DA CONTRIBUIÇÃO DA EMPRESA
Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além
do disposto no art. 23, é de:

(...)
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III - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas ou creditadas a
qualquer título, no decorrer do mês, aos segurados contribuintes individuais que
lhe prestem serviços;

(...)
§ 13. Não se considera como remuneração direta ou indireta, para os efeitos desta
Lei, os valores despendidos pelas entidades religiosas e instituições de ensino
vocacional com ministro de confissão religiosa, membros de instituto de vida
consagrada, de congregação ou de ordem religiosa em face do seu mister religioso
ou para sua subsistência desde que fornecidos em condições que independam da
natureza e da quantidade do trabalho executado.
§ 14. Para efeito de interpretação do § 13 deste artigo: (Incluído pela Lei
no 13.137, de 2015)
I - os critérios informadores dos valores despendidos pelas entidades religiosas e
instituições de ensino vocacional aos ministros de confissão religiosa, membros de
vida consagrada, de congregação ou de ordem religiosa não são taxativos e sim
exemplificativos; (Incluído pela Lei no 13.137, de 2015)
II - os valores despendidos, ainda que pagos de forma e montante diferenciados,
em pecúnia ou a título de ajuda de custo de moradia, transporte, formação
educacional, vinculados exclusivamente à atividade religiosa não configuram
remuneração direta ou indireta. (Incluído pela Lei no 13.137, de 2015)
§ 15. (...)
§ 16. Conforme previsto nos arts. 106 e 110 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de
1966 (Código Tributário Nacional), o disposto no § 14 deste artigo aplica-se aos
fatos geradores anteriores à data de vigência da Lei no 13.137, de 19 de junho de
2015, consideradas nulas as autuações emitidas em desrespeito ao previsto no
respectivo diploma legal. (Incluído pela Lei no 14.057, de 2020)
O §13 deixa claro que há requisitos para que os valores dispendidos não sejam
considerados remuneração direta ou indireta. Os requisitos não foram revogados, pelo contrário,
seguem inalterados até o presente momento. As alterações trazidas pelos §§14 e 16 foram no
sentido de orientar a interpretação do §13. Não tendo os requisitos sido revogados, não se pode
dar interpretação que os esvazie materialmente.
Do texto podem ser extraídos os seguintes requisitos cumulativos:
i)
os valores têm que ser despendidos pelas entidades religiosas e instituições
de ensino vocacional;
ii)
os valores têm que ser despendidos com ministro de confissão religiosa,
membros de instituto de vida consagrada, de congregação ou de ordem
religiosa;
iii)
os valores têm que ser despendidos em face do seu mister religioso OU para
sua subsistência.
Fl. 619
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Neste ponto a lei traz alternativamente as possibilidades dos valores terem sido
despendidos tanto em face do mister religioso, quanto em face da subsistência. Entendo que,
mesmo para situação de subsistência, há a necessidade do mister religioso, para que se mantenha
algum elemento de conexão com os objetivos primários da entidade. Ademais, há duas
condicionantes finais explícitas, que agem cumulativamente:
iv)
que os valores sejam fornecidos em condições que: independam da
natureza E da quantidade do trabalho executado.
Assim, a leitura possível desse conjunto de requisitos, é de que a lei se refere a
valores despendidos, de forma genérica. Há valores que se enquadrarão como subsistência, aqui
se identificam as prebendas ou estipêndios pagos. E, residualmente, pode haver valores outros.
Porém, subsistência ou não, há a obrigatoriedade de estarem vinculados ao mister religioso, e de
que suas condições independam da natureza e da quantidade do trabalho executado.
As alterações supervenientes, de cunho interpretativo, apenas deixam claro que as
entidades podem trazer mais critérios informadores dos valores despendidos, para fazer prova de
seu direito. E, que a referência genérica a “valores despendidos”, aproveita inclusive valores pagos
de forma e montante diferenciados, em pecúnia ou a título de ajuda de custo de moradia,
transporte, formação educacional.
Contudo, essa amplitude interpretativa deve ser compreendida dentro das balizas
estabelecidas, e mantidas, no §13.
A Auditora-Fiscal, durante o procedimento de fiscalização, buscou esclarecer –
dentre os valores despendidos e não oferecidos à tributação das contribuições previdenciárias
patronais – quais o contribuinte efetivamente possuía comprovação de que atendiam os requisitos
acima.
Para isso foram expedidos sucessivos termos de intimação, para que o contribuinte
prestasse esclarecimentos quanto à regularidade do não oferecimento à tributação de certos
valores dispendidos.
Por fim, a fiscalização entendeu haver infrações tributárias, e centrou sua autuação
nos seguintes pilares argumentativos:
a) Inobservância do conceito de subsistência;
b) Hierarquia entre ministros, com reflexos nas prebendas percebidas por eles;
c) Descumprimento do próprio estatuto da entidade;
Abaixo analisaremos cada um deles, argumentação favorável e contrária, e
eventuais impactos do direito superveniente.
Da Inobservância do conceito de subsistência
Fl. 620
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Este foi o primeiro filtro aplicado pela fiscalização. Aferir se os estipêndios pagos, e
sobre os quais não foram recolhidas contribuições previdenciárias patronais, possuíam
características passíveis de enquadramento como subsistência.
A lei optou por não trazer um valor objetivo, fixo, para os valores dispendidos. Não
obstante, a lei trouxe, e manteve, uma referência, a subsistência. O fato de não haver um conceito
ou valor fixo legal de subsistência permite maior adequação, no momento da aplicação da lei, haja
vista a noção de subsistência poder contemplar uma variação de valores, a depender das situações
fáticas. Isso também permite ao contribuinte maior amplitude de justificativas, para demonstrar
seu direito. Tendo a palavra subsistência como norteador, nem fiscalização, nem contribuinte, têm
liberdade total para defenderem qualquer valor, descolado da realidade e da referência da
subsistência.
Neste contexto e, tendo em vista que os ministros não foram informados em GFIP
pela igreja, foi solicitada pela fiscalização a folha de pagamento. Na folha de pagamento
apresentada, a fiscalização se deparou com remunerações que chegavam a superar a
remuneração de Ministros do STF, as quais, por certo, não poderiam ser entendidas como para
mera subsistência, conforme detalhado no Relatório Fiscal.
Além dos estipêndios pagos, foram identificados valores outros durante a
fiscalização, contabilizados como Prêmios e Gratificações.
Para esclarecer os critérios empregados pelo fiscalizado para estabelecer os
referidos estipêndios, à e.fl. 162 o Relatório Fiscal destaca:
Por meio do Termo de Intimação Fiscal — TIF — lavrado em 13/11/2014, foi
efetuada a seguinte solicitação: "Esclarecer os critérios utilizados para estabelecer
os valores das "PREBENDAS" dos ministros. Demonstrar parâmetros utilizados
para se chegar ao valor de subsistência dos ministros.
Apresentar regulamento, norma interna ou documento similar que corrobore os
critérios adotados pela instituição". O contribuinte respondeu à intimação,
porém, sem discriminar detalhada e exaustivamente todos os critérios utilizados
pela instituição para chegar ao valor da prebenda de cada ministro.
Assim, como até a presente data não foram esclarecidos os critérios utilizados
para a composição de cada prebenda, não foram apresentados quaisquer estudos
efetuados pela própria Igreja para a determinação do que seria o valor de
subsistência a ser pago aos seus ministros, coube a esta fiscaliza- ção escolher um
valor de "corte".
Diante da insuficiência dos esclarecimentos prestados, e da necessidade de se
estabelecer um valor de corte, a fim de se apurar a base do cálculo do tributo a ser lançado, a
Auditora-Fiscal recorreu ao arbitramento, nos termos da Lei n°. 8.212, de 24/07/1991, em seu art.
33 §§ 3°, 4° e 6o.
Fl. 621
DF CARF MF
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Art. 33. À Secretaria da Receita Federal do Brasil compete planejar, executar,
acompanhar e avaliar as atividades relativas à tributação, à fiscalização, à
arrecadação, à cobrança e ao recolhimento das contribuições sociais previstas no
parágrafo único do art. 11 desta Lei, das contribuições incidentes a título de
substituição e das devidas a outras entidades e fundos. (Redação dada pela Lei
no 11.941, de 2009).
§ 1o É prerrogativa da Secretaria da Receita Federal do Brasil, por intermédio dos
Auditores-Fiscais da Receita Federal do Brasil, o exame da contabilidade das
empresas, ficando obrigados a prestar todos os esclarecimentos e informações
solicitados o segurado e os terceiros responsáveis pelo recolhimento das
contribuições previdenciárias e das contribuições devidas a outras entidades e
fundos. (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009).
§ 2o A empresa, o segurado da Previdência Social, o serventuário da Justiça, o
síndico ou seu representante, o comissário e o liquidante de empresa em
liquidação judicial ou extrajudicial são obrigados a exibir todos os documentos e
livros relacionados com as contribuições previstas nesta Lei. (Redação dada pela
Lei no 11.941, de 2009).
§ 3o Ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou informação, ou
sua apresentação deficiente, a Secretaria da Receita Federal do Brasil pode, sem
prejuízo da penalidade cabível, lançar de ofício a importância devida. (Redação
dada pela Lei no 11.941, de 2009).
§ 4o Na falta de prova regular e formalizada pelo sujeito passivo, o montante
dos salários pagos pela execução de obra de construção civil pode ser obtido
mediante cálculo da mão de obra empregada, proporcional à área construída,
de acordo com critérios estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal do
Brasil, cabendo ao proprietário, dono da obra, condômino da unidade
imobiliária ou empresa corresponsável o ônus da prova em contrário.
(Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009).
§ 5o O desconto de contribuição e de consignação legalmente autorizadas sempre
se presume feito oportuna e regularmente pela empresa a isso obrigada, não lhe
sendo lícito alegar omissão para se eximir do recolhimento, ficando diretamente
responsável pela importância que deixou de receber ou arrecadou em desacordo
com o disposto nesta Lei.
§ 6o Se, no exame da escrituração contábil e de qualquer outro documento da
empresa, a fiscalização constatar que a contabilidade não registra o movimento
real de remuneração dos segurados a seu serviço, do faturamento e do lucro,
serão apuradas, por aferição indireta, as contribuições efetivamente devidas,
cabendo à empresa o ônus da prova em contrário.
Com base em critérios detalhados no Relatório Fiscal, a Auditora-Fiscal,
conservadoramente, estabeleceu a linha de corte mais alta e favorável ao contribuinte. Foi
arbitrado que apenas valores superiores a R$3.743,19 estariam fora do conceito de subsistência,
Fl. 622
DF CARF MF
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devendo ser considerados integralmente como remuneração. À época dos fatos geradores, o valor
de R$3.743,19 indicava o início da última faixa da Tabela Progressiva para o cálculo do Imposto de
Renda Pessoa Física, valor superior aos demais encontrados pela fiscalização por outros critérios
de pesquisa.
Alega o contribuinte, em Recurso Voluntário, que:
Ademais, a ora Recorrente deixara claro que "o estipêndio pago aos
ministros da Igreja Messiânica é para sua subsistência, do qual deve retirar o
sustento de sua família, o custeio dos estudos dos seus filhos, transporte, seguro,
lazer, aluguel ou ,financiamento da casa própria, entre outros itens do dia-a-dia".
O Fisco não demonstra e nem comprova que referidos valores seriam
incompatíveis com o conceito de subsistência.
O contribuinte não fez prova de suas alegações, tampouco trouxe critério ou valor
alternativo, para contrapor o critério adotado pelo fisco. O arbitramento realizado inverteu o ônus
da prova, não tendo o contribuinte se desincumbido desse ônus.
Acertada a decisão da DRJ, da qual destaco trecho abaixo, acolhendo seus
argumentos:
42.3.1.- Por outro lado, a Impugnante não trouxe aos autos, uma
contestação expressa acerca do valor encontrado pela Autoridade Fiscal,
limitando-se a considerar a falta de critério jurídico e a sua legalidade. Pois bem, o
esclarecimento dos critérios utilizados ou estudo para a determinação do que seria
o “valor de subsistência” à Autoridade Fiscal, ou a sua apresentação em sede de
defesa, talvez tornasse evidente o cumprimento da exigência pela Impugnante, ou
não. Mas neste caso, deve-se manter o valor arbitrado pela fiscalização.
Não se vislumbra a alegada precariedade do procedimento fiscal, no tocante à
apuração de valores que extravasariam os limites de subsistência.
Também não pode ser acolhido o pedido para que a tributação incida apenas sobre
o excedente do valor de corte. Conforme bem destacou o acórdão de DRJ, o art. 22 da Lei
no8.212/1991 assim dispõe em seu inciso III.
Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além
do disposto no art. 23, é de:
(...)
III - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas ou creditadas a
qualquer título, no decorrer do mês, aos segurados contribuintes individuais que
lhe prestem serviços; (Incluído pela Lei no 9.876, de 1999). (grifo nosso)
Da hierarquia entre ministros, com reflexos nas prebendas percebidas por eles
Neste tópico, a Auditora-Fiscal demonstra que há o pagamentos de valores aos
ministros, que guardam dependência com a natureza e/ou a quantidade do trabalho executado.
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Ressalta a Auditora:
Ora, tal hierarquização não traria problemas se fosse apenas uma questão
organizacional, sem influência na prebenda recebida pelos ministros. No entanto,
conforme já demonstrado e reforçado a seguir, e como pode ser observado na
planilha demonstrativa dos pagamentos dos ministros, o valor pago a estes
ministros hierarquicamente superiores é maior do que os valores pagos aos
demais.
Fica demonstrada uma diferenciação que não encontra guarida na interpretação
inserida pelo §14 do art. 22 da Lei no 8.212/1991, posto que não respeita os limites pré-
estabelecidos no §13. Não se trata aqui de confundir hierarquia da igreja com hierarquia
profissional, ou subordinação patronal, tampouco essa questão é aventada pelo auto de infração.
A fiscalização demonstra que há a execução de funções administrativas, havendo
um acréscimo de trabalho e de responsabilidades, bem como uma distinção quanto à natureza do
trabalho executado, em relação aos demais ministros. Há inclusive ministros que desempenham
funções administrativas em empresas do ramo de alimentos pertencentes à IMMB. Tais distinções
refletem em remuneração direta e indireta, seja em valores recebidos em pecúnia, seja em
benefícios como veículos melhores à disposição, melhores planos de saúde, previdência, dentre
outros benefícios recebidos. Não há como prosperar o argumento de que essas funções seriam
extensões da atividade pastoral, trata-se de atividades distintas, e que exigem conhecimentos
específicos distintos.
Equivoca-se o recorrente ao afirmar:
Ad argumentandum, note-se que a Lei estabelece dois critérios cumulativos
para afastar a isenção: natureza do trabalho e quantidade do trabalho executado.
Ou seja, é necessário que ambos estejam presentes, não bastando apenas a
presença de um para afastar a isenção da contribuição previdenciária.
A lei não estabelece dois critérios cumulativos para afastar a isenção. A lei
estabelece dois critérios cumulativos para que a isenção seja possível! Condiciona o texto legal a:
“desde que fornecidos em condições que independam da natureza e da quantidade do trabalho
executado”.
Ou seja, há de haver uma independência dos valores fornecidos em relação à
natureza E à quantidade do trabalho executado, cumulativamente. Se houver situação de
dependência de apenas um desses itens, já não há que se cogitar isenção, os pagamentos deverão
ser considerados remuneração!
Do descumprimento do próprio Estatuto
Adicionalmente, o Relatório Fiscal explicita situação que descumpriria o próprio
estatuto da entidade.
‘CAPÍTULO XI — Do Sacerdócio
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(...)
Art 27— Os sacerdotes poderão receber da Igreja estipêndio capaz de
garantir sua subsistência, desde que se dediquem exclusivamente à pregação
religiosa. ‘(grifo nosso)
Pelo exposto, a condição para recebimento de estipêndio por parte da
IMMB seria a dedicação exclusiva à pregação religiosa.
As atividades desenvolvidas em empresas do grupo, já destacadas neste voto, e
detalhadas no Relatório Fiscal, afastariam a possibilidade de dedicação exclusiva à pregação,
afastando, por conseguinte, o recebimento de estipêndio para subsistência pelos ministros,
conforme estabelecido no estatuto da igreja.
A fiscalização elaborou lista com os ministros que são sócio administradores de
empresas não filantrópicas controladas pela IMMB. Para esses casos há, além de descumprimento
do estatuto, percebendo estipêndio, e não se enquadrando como subsistência, há a questão mais
grave do recebimento não se dar em face de seu mister religioso, para além da diferenciação
dependente da natureza do trabalho executado.
Sobre este tópico, transcrevemos abaixo algumas das alegações trazidas pelo
recorrente, fazendo a respectiva apreciação:
A regra estatutária não pode ser compreendida de modo dogmático,
categórico, no sentido de que o sacerdote — durante as 24 horas do dia — deva
estar de modo exclusivo, permanente, e direto, centrado nos ensinamentos
religiosos, ao culto, à celebração de ofícios, etc.
Não é isso que afirma o auto de infração. A questão é sobre dedicação exclusiva, e
não sobre o exercício de uma função 24 horas por dia. Pelo texto do próprio estatuto, é
indiferente se a dedicação é de 1 hora por dia ou de 24 horas por dia, desde que seja exclusiva.
Da e.fl. 570 trazemos a seguinte alegação do recorrente:
O questionamento do exercício de atividades junto às empresas do Grupo
Korin, de nenhuma forma, desprende-se da preocupação religiosa dos sacerdotes,
consoante os esclarecimentos anteriormente prestador pela ora Recorrente, (...)
Ora, não se questiona que os ministros possam também conduzir ritos religiosos
nos recintos empresariais. Contudo, essa função é assessória dentro da atividade empresarial
desenvolvida, e dos cargos e funções ocupados, ainda que tais ritos possuam obrigatoriedade à luz
da doutrina da igreja. Eventuais pontos de contato entre a igreja e a empresa, no contexto
religioso, não têm o condão de transmutar atividades tão distintas, igualando-as ou tornando
uma, extensão necessária da outra, perante o fisco.
Dos débitos
O Relatório Fiscal esclarece a composição do crédito tributário lançado.
Fl. 625
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Em relação a descaracterização das prebendas por inobservância do conceito de
subsistência, foi utilizado o levantamento RE, detalhado no anexo 12 (e.fls. 331/339).
Em relação a descaracterização das prebendas por existência de hierarquia entre os
ministros, foi utilizado o levantamento DI (ministros que ocuparam cargos de diretoria,
presidência e vice-presidência), detalhado no anexo 15 (e.fl.344).
Em relação a descaracterização das prebendas por descumprimento do estatuto, foi
utilizado o levantamento KO (ministros que exerceram atividades nas empresas Korin), detalhado
no anexo 17 (e.fl.353).
Os nomes e valores presentes em uma lista não se repetem em outra lista. Da
análise conjunta das três listas, frente às diferentes alegações e elementos de prova, e à luz do
direito superveniente, tecemos as seguintes considerações.
O entendimento esposado neste voto, tendo em conta as alterações legislativas que
ocorreram posteriormente à autuação, ou mesmo posteriormente ao acórdão de DRJ e
apresentação do recurso, são no sentido já explicitado no início deste voto.
A interpretação possível a qual se chegou foi de que, a lei, ao se referir a valores
despendidos, não se refere apenas a estipêndio, é dado guarida a valores para além do estipêndio.
O estipêndio estaria vinculado a uma questão de subsistência, sendo tal
entendimento reproduzido inclusive no estatuto do recorrente. Também deveria respeitar a
independência quanto à natureza e a quantidade do trabalho executado.
Os demais valores despendidos, para além dos estipêndios, também devem
respeitar a independência quanto à natureza e a quantidade do trabalho executado, bem como se
dar em face do mister religioso.
O levantamento RE refere-se a estipêndios, estando vinculado à questão da
subsistência, e tendo sido feito arbitramento que inverteu o ônus da prova. O recorrente não
trouxe elementos que esclarecessem os critérios que utilizou, de modo a afastar o critério adotado
no arbitramento. Tampouco a legislação superveniente afastou a questão da subsistência, de
modo a socorrer o recorrente. Haja vista que o recorrente não demonstrou cabalmente critérios
outros, relacionando-os com os casos elencados, conforme permitiria a novel legislação.
De modo diverso, os levantamentos DI e KO, remetem a valores que não se
confundem com estipêndio, não havendo cotejamento quanto à subsistência. A infração nestes
itens foi em virtude dos valores serem despendidos sem independência em relação à natureza e a
quantidade dos trabalhos executados. Ministros exercendo cargos de direção, ou figurando como
sócios-administradores de empresas com fins lucrativos, cujo controle é da IMMB.
O recorrente também não conseguiu desconstituir os argumentos da fiscalização
que foram acolhidos pela DRJ.
Fl. 626
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Alegações como a de que é um número reduzido de ministros que figuram como
sócios ou executivos de empresas, ou mesmo que “não é verídico que a Igreja Recorrente arque
com as despesas de assistência médica (UNIMED) e odontológica de seus Ministros(...)Ou seja, as
despesas com assistência médica mensal UNIMED e odontológica são deduzidas das prebendas
dos Ministros”, em nada refutam a argumentação central do auto de infração, mantida pelo
acórdão de DRJ, e que deve ser mantida também nesta 2a instância administrativa.
Da Representação Fiscal para Fins Penais
Sobre o questionamento quanto à Representação Fiscal para Fins Penais, o acórdão
de DRJ bem esclareceu sobre o dever de representar inscrito na Portaria da Secretaria da Receita
Federal do Brasil - RFB no 2.439, de 21/12/2010.
Ademais, o CARF já se pronunciou no seguinte sentido.
Súmula CARF no 28
O CARF não é competente para se pronunciar sobre controvérsias referentes a
Processo Administrativo de Representação Fiscal para Fins Penais. (Vinculante,
conforme Portaria MF no 383, de 12/07/2010, DOU de 14/07/2010).
Acórdãos Precedentes:
Acórdão no 303-33810, de 05/12/2006 Acórdão no 296-00105, de 10/02/2009
Acórdão no 201-81384, de 03/09/2008 Acórdão no 106-16727, de 23/01/2008
Acórdão no 201-78848, de 09/11/2005 Acórdão no 106-13820, de 18/02/2004
Das multas aplicadas
Para os valores do Levantamento RE, anexo 12, relacionados no DD – Discriminativo
de Débito (e.fls. 136/142), foi aplicada a multa de ofício de 75%, conforme mandamento legal
discriminado no relatório FLD – Fundamentos Legais do Débito (e.fls. 143/144).
Para os valores dos Levantamentos DI e KO, anexos 15 e 17, também relacionados
no relatório DD, foi aplicada multa qualificada de 150%.
O motivo da qualificação da multa foi a conduta dolosa demonstrada pela ação
reiterada em sentido contrário ao próprio estatuto da igreja, incorrendo nas situações legalmente
tipificadas para qualificação da multa de ofício.
Descreve o Relatório Fiscal:
Ora, a partir do momento em que consta em seu próprio Estatuto (documento
interno, contendo as diretrizes elaboradas e aprovadas pela própria IMMB) a
condição de exclusividade à pregação religiosa para a caracterização de um
ministro religioso, e que esta exigência foi repetidamente descumprida em
relação a diversos ministros, pode-se afirmar que a Igreja omitiu
deliberadamente as remunerações destes ministros das suas GFIPs, além de não
oferecê-las, mês após mês, à tributação.
Fl. 627
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Ou seja, os valores repassados a tais pessoas foram consignados como prebendas
na folha de pagamento dos ministros, em flagrante desacordo com o estipulado
no Estatuto Social da entidade (de conhecimento, obviamente, de seus
dirigentes), o qual atribui prebendas apenas àqueles que se dediquem
exclusivamente à pregação religiosa.
Assim, por causa dos critérios por ela mesma estabelecidos, a Igreja não poderia
ter omitido os valores pagos a estes ministros das suas GFIPs, visto que era de seu
conhecimento o seu não enquadramento na definição de estipêndio, mas de
verdadeira remuneração. Ao fazê-lo, retardou o conhecimento da autoridade
fazendária da ocorrência do fato gerador das contribuições previdenciárias.
Em relação ao percentual aplicado na qualificação da multa, qual seja, 150%, se
insurge afirmando que não procede a aplicação da multa de 150%, porque confiscatória e não
houve fraude.
A ocorrência de fraude ou não foi superada nos parágrafos anteriores. Contudo, em
relação a considerar exagerado o percentual aplicado, assiste razão ao contribuinte, frente
recente inovação legislativa.
Neste sentido, deve ser aplicada a retroatividade benigna trazida pela Lei
no14.689/2023, que alterou o §1o do art. 44 da Lei no9.430/1996, reduzindo a multa de 150% para
100%, quando não for verificada reincidência.
Conclusão
Voto por conhecer do Recurso Voluntário, acolher parcialmente as preliminares, no
sentido de reconhecer o direito superveniente e, no mérito dar PARCIAL PROVIMENTO, no sentido
de aplicar a retroatividade benigna, reduzindo a multa qualificada a 100%.
(documento assinado digitalmente)
Alfredo Jorge Madeira Rosa

VOTO VENCEDOR

Conselheiro Marcelo Freitas de Souza Costa - Redator designado

Peço vênia ao ilustre relator para discordar de seu entendimento apenas na
questão relativa à qualificação da multa aplicada.
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Ao contrário do que entendeu a fiscalização e o I. relator, não entendo ter havido
ocorrência de fraude ou dolo capaz de ensejar a aplicação da multa qualificada no patamar de
150%.
Sobre a qualificação da multa de ofício, entendo oportuno destacar que se trata de
medida de exceção, já que a regra é a aplicação do percentual de 75%, razão pela qual é
necessário buscar apoio na legislação de regência:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata; II - de 50% (cinquenta por cento), exigida
isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: (...)
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis.
Por sua vez a Lei 4.502/64 prescreve:
Art. 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação
tributária principal ou o crédito tributário correspondente.
Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a
reduzir o montante do imposto devido a evitar ou diferir o seu pagamento.
Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou
jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72.
A leitura integrada dos dispositivos legais supracitados evidência que, seja no caso
de sonegação, fraude ou conluio, indispensável que, inequivocamente, esteja presente o
elemento subjetivo (dolo) na conduta do contribuinte; de forma a demonstrar que este quis, de
fato, alcançar os resultados capitulados pelo artigo 71 e 72 da Lei 4.502/64.
Ainda que seja difícil aferir o ponto a partir do qual uma conduta deixa de constituir
mera infração à legislação tributária e passa ser uma conduta dolosa, punível com a qualificação
da multa de ofício, é certo que, no caso em tela, a Autoridade Fiscal justificou a duplicação do
percentual da penalidade pelo fato de ter constatado que contribuinte teria o conhecimento do
não enquadramento dos valores pagos aos seus Ministros na definição de estipêndio, mas de
verdadeira remuneração.
Fl. 629
DF CARF MF
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Entendo diferente, tal fato não foi resultado de ação dolosa, praticada pelo
contribuinte com o objetivo de reduzir o tributo devido ou impedir ou retardar o conhecimento da
autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador. Apenas decorreu de uma interpretação
equivocada sobre os valores pagos como não sendo passíveis de incidência de contribuições
previdenciárias.
Ante ao exposto, voto no sentido de excluir a qualificação da multa, reduzindo-a ao
patamar de 75%.

Fl. 630
DF CARF MF
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