Tribunal: CARF
Processo: 19515.720298/2015-91
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: WESLEY ROCHA
Data de julgamento: 2024-05-08
Data de publicação: 2024-09-12

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2010 a 30/12/2010
ENTIDADES BENEFICENTES DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. IMUNIDADE. LEI 12.101/2009. ISENÇÃO DAS CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS A CARGO DA EMPRESA. REQUISITOS.
Somente ficam isentas/imunes das contribuições previdenciárias a cargo da empresa, as entidades beneficentes de assistência social que cumpram os requisitos dos artigos 1o e 2o da Lei no 12.101/2009. A empresa deve encaminhar o pedido de renovação do certificado para o Ministério competente e obedecer ao princípio da universalidade do atendimento

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
19515.720298/2015-91
ACÓRDÃO
2101-002.760 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
08 de maio de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
CRUZ AZUL DE SÃO PAULO
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2010 a 30/12/2010
ENTIDADES BENEFICENTES DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. IMUNIDADE. LEI
12.101/2009. ISENÇÃO DAS CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS A CARGO DA
EMPRESA. REQUISITOS.
Somente ficam isentas/imunes das contribuições previdenciárias a cargo da
empresa, as entidades beneficentes de assistência social que cumpram os
requisitos dos artigos 1o e 2o da Lei no 12.101/2009. A empresa deve
encaminhar o pedido de renovação do certificado para o Ministério
competente e obedecer ao princípio da universalidade do atendimento
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer
parcialmente do recurso voluntário, não conhecendo as alegações sobre representação fiscal para
fins penais; e, no mérito, por voto de qualidade, negar provimento ao recurso, vencidos o
conselheiro Wesley Rocha (relator) e a conselheira Ana Carolina da Silva Barbosa que davam
provimento ao recurso. Designado redator do voto vencedor o conselheiro Cleber Ferreira Nunes
Leite. Julgamento realizado após a vigência da Lei no 14.689/2023.
(documento assinado digitalmente)
Antônio Sávio Nastureles - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Wesley Rocha – Relator
(documento assinado digitalmente)
Cléber Ferreira Nunes Leite – Redator Designado
Fl. 1261
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 19515.720298/2015-91
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Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Cléber Ferreira Nunes Leite,
Wesley Rocha, Ana Carolina da Silva Barbosa, Antônio Sávio Nastureles (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto por CRUZ AZUL DE SÃO PAULO, contra o
Acórdão de julgamento de que decidiu pela improcedência da impugnação apresentada.
A autuação se refere a exigência de contribuições previdenciárias destinadas à
Seguridade Social, parte patronal (Empresa/empregador) e à parcela do financiamento dos
benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos
riscos ambientais do trabalho (SAT/GILRAT/FAP) incidentes sobre as remunerações pagas aos
segurados empregados e contribuintes individuais, bem como as contribuições destinadas a outras
Entidades e Fundos (Terceiros).
O Acórdão recorrido assim dispõe:
1) - AIOP - DEBCAD 51.049.674-1, (fls.39/110) consolidado em 09/04/2015 no
valor original (sem juros e multa) de R$13.095.707,88, no período de 01/2010 a
12/2010, contendo a cobrança de contribuições previdenciárias patronais,
destinadas ao custeio da Seguridade Social incidentes sobre a remuneração de
segurados empregados e contribuintes individuais, com fixação de multa de ofício
no percentual de 75%.
Conforme relatório Fiscal de fls. 181/224 os fatos geradores foram identificados
nos seguintes levantamentos:
PA - REMUNERAÇÃO CONTRIBUINTE INDIVIDUAL: Correspondente à base de
cálculo informada em GFIP e constante da Contabilidade dos estabelecimentos na
área de saúde;
RA - REMUNERAÇÃO DE CONTRIBUINTES INDIVIDUAIS - Correspondente à base de
cálculo informada em GFIP e constante da Contabilidade dos estabelecimentos na
área de educação;
RE- REMUNERAÇÃO DE EMPREGADOS - Correspondente à base de cálculo
informada em GFIP dos estabelecimentos na área de saúde
RI - REMUNERAÇÃO DE CONTRIBUINTES INDIVIDUAIS - Correspondente à base de
cálculo não informada em GFIP e constante da Contabilidade dos
estabelecimentos na área da saúde;
SE - REMUNERAÇÃO DE EMPREGADOS - Correspondente a base de cálculo
informada em GFIP dos estabelecimentos na área de educação
2) AIOP - DEBCAD 51.049.675-0, (fls.112/158) consolidado em 09/04/2015 no
valor original (sem juros e multa) de R$3.159.297,41, no período de 01/2010 a
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12/2010, contendo a cobrança de contribuições patronais, destinadas ao custeio
das outras entidades e fundos SALÁRIO-EDUCAÇÃO; INCRA; SENAC; SESC; SEBRAE
no percentual de 5,8% , incidentes sobre a remuneração dos segurados
empregados, com a incidência da multa de ofício de 75%.
Os fatos geradores foram apurados nos levantamentos RE- REMUNERAÇÃO DE
EMPREGADOS e SE - REMUNERAÇÃO DE EMPREGADOS.
Ainda no Relatório Fiscal o auditor, após transcrever os objetivo, a composição da
entidade constantes do Estatuto Social e os dispositivos legais que regem a
matéria constante da Lei n° 12.101 de 27/11/2009, alterada pela Lei n° 12.868 de
15/10/2013, regulamentadas pelo Decreto n° 7.237 de 20/07/2010, alterado pelo
Decreto n° 7.300 de 14/09/2010 e Decreto n° 8.242 de 23/05/ 2014, ressalta os
seguintes pontos:
- o contribuinte atua nas áreas de saúde e educação. No Cadastro Nacional da
Pessoa Jurídica conforme o Comprovante de Inscrição e de Situação Cadastral da
Receita Federal: - CNAE preponderante -86.10-1-01- correspondente a Atividades
de atendimento hospitalar, exceto pronto-socorro e unidades para atendimento a
urgências. Código e descrição da natureza jurídica - 399-9 - Associação Privada
- de acordo com os dados extraídos da GFIP - 12/2010 considerando o numero de
empregados, verifica-se que o maior número concentra-se na atividade de saúde
1338 - área preponderante em n° de segurados da entidade contra 853 na área de
educação
- examinando a contabilidade verificou-se que não existe a conta Subvenções na
Saúde e Educação. Das receitas provenientes de convênios de assistência à saúde,
em especial os previstos na Lei n° 452/74, são oriundos da Caixa Beneficente da
Polícia Militar do Estado de São Paulo. Os integrantes do quadro da Polícia Militar
contribuem com 2% da remuneração à Caixa Beneficente da Polícia Militar do
Estado de São Paulo.
- que da prestação de serviços de assistência à saúde a pacientes particulares (R$
4 milhões) destacam-se os Honorários Médicos (R$ 2 milhões) e Diárias e Taxas
(R$ 249 mil) estando lançadas diárias e taxas hospitalares a particulares e outras
PJ como Ótica , empresas de alimentação etc.
- da cessão de uso de instalações a título oneroso, lançada na conta Permissão de
Uso a maior receita é de Estacionamento e outras Posto de Atendimento
Bancário, Restaurante, etc
da documentação relacionada à concessão da gratuidade verificou-se que
representa 0,1%.
- os recursos decorrentes do superávit, tanto na área de saúde, quanto na
educação, são aplicados no território nacional em bens do imobilizado, terreno,
obras, aparelhos e instrumentos médicos.
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- as disponibilidades de caixa, acima de 90% do hospital e acima de 50% do
colégio, foram aplicados em investimentos em Instituições Financeiras.
- verificou-se a regularidade quanto ao recolhimento de FGTS e CND
previdenciária, conforme certidões apresentadas. Com relação aos Tributos
Federais e Dívida Ativa da União, a entidade apresentou Certidão Positiva com
Efeitos de Negativa de Débitos com validade até 25/08/2015
- no tocante ao recebimento de remuneração por dirigentes constatou-se que
existem valores não declarados em GIFP, contrariando o disposto na legislação,
quais sejam: João Rogério Felizardo NIT10032903424 consta na GFIP de Jan/2010
tendo sido dispensado do cargo de superintendente em 28/01/2010; Paulo
Marino Lopes NIT 10052916416 assumiu o cargo de superintendente em
assembléia de 22/2/2010 e consta em GFIP até dezembro de 2010, contudo com
valores inferiores aos limites fixados por lei;
- não foram observadas na contabilidade, para os dirigentes, o pagamento de
vantagens ou benefícios diretos ou indiretamente, por qualquer forma ou título,
em razão das competências, funções ou atividades que lhes sejam atribuídas
pelos respectivos atos constitutivos (art.46).
- a autuada mantém contabilidade segregada por área de atuação tendo
apresentado demonstração contábil e financeira com parecer de auditoria
externa e todos OS documentos solicitados durante a ação fiscal conforme termos
de intimação, Cumpriu as obrigações acessórias e apresentou DIPJ. Não distribuiu
resultados ou parcelas de seu patrimônio.
- com relação à certificação a entidade classificou-se como entidade
filantrópica/entidade beneficente de assistência social declarando em GFIP o
código 639, recolhendo em GPS somente a contribuição dos segurados sob o
código 2305, e declarando na DIPJ como isenta,
- o contribuinte entregou cópia de publicação no Diário Oficial da União de 23 de
janeiro de 2009, do CNAS (Conselho Nacional de Assistência Social) de
deferimento do pedido de renovação do Certificado de Entidade Beneficente de
Assistência Social por meio do Processo n° 71010003135/2007-31, com período
de validade de 27/12/2007 a 26/12/2010 - área de atuação EDUCAÇÃO. Entregou
cópia de AR destinado ao MEC - Serviço de Coordenação Geral de Entidades
Beneficentes de Assistência Social de Requerimento de Renovação do Certificado
de Entidade Beneficente de Assistência Social (Educação e Saúde) datados de
28/12/2010 e 25/06/2013 (não obedecendo ao critério de área preponderante).
Conforme o parágrafo único do art. 60 do Decreto 8.242 de 23/05/2014, o 1°
pedido de renovação é considerado excepcionalmente tempestivo.
- sobre a concessão de Bolsas na Área de Educação a entidade definiu as normas
para o pagamento de mensalidades e gratuidades do Colégio da Polícia Militar por
meio da Portaria Interna Cruz Azul no 014-2008 válida para o período fiscalizado.
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Após o exame da documentação especifica, verificou-se que bolsas com 100%
gratuitas (em número de 546) representam aproximadamente 10% do total.
O auditor resume os itens que motivaram exigência da contribuição
previdenciária sobre a parte patronal e terceiros enquadrando-se o contribuinte
no FPAS 515 - que inclui estabelecimentos de serviços de saúde (hospitais e
outros) e 574 - que inclui estabelecimentos de educação, in verbis:
- não requerer a certificação e sua renovação no Ministério responsável pela área
de atuação preponderante que neste caso é a SAÚDE , embora conforme a análise
também não preenchesse os requisitos necessários de gratuidade,
- aplicar suas rendas e recursos e eventual superávit integralmente na
manutenção e desenvolvimento de seus objetivos, sendo em grande parte
destinado a aplicações financeiras,
- colocar seus serviços na área de educação à disposição da população em geral
em caráter complementar às atividades do Estado, evidenciado o atendimento
praticamente exclusivo à categoria de policiais militares do Estado de São Paulo.
Informa que o crédito foi apurado nos seguintes estabelecimentos:
CNPJ62.106.505/0001-02, 0002-73, 0004-35, 0006-05, 0007-88, 0008-69, 0009-
40,0010-83, 0011-64, 0012-45, 0013-26, 0014-07, 0015-98, 0016-79, 0017-50,
0018-30, 0019-11.
E por fim que a situação descrita no relatório fiscal, em tese, configura o CRIME
DE SONEGAÇÃO DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA, previsto no artigo 337-A,
inciso I, do Código Penal, com redação dada pela Lei 9.983, de14/07/2000,
portanto, será este fato objeto de REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA FINS PENAIS por
meio do Processo n° 19515-720.299/2015-35, com comunicação à autoridade
competente para providências cabíveis.
Cientificada da autuação a entidade oferece em 13/05/2015 as impugnações de
fls 582/634, relativa ao processo DEDCAD 51.049.675-0 e de fls. 704/740 relativa
ao DEBCAD 51.049.674-1.
Em ambas as impugnações a entidade, após reproduzir a motivação apresentada
no Relatório Fiscal, expõe seus objetivos e sua estrutura de funcionamento
destacando que sua principal fonte de receita é proveniente da Caixa Beneficente
da Polícia Militar do Estado de São Paulo, que é de sua responsabilidade prestar
assistência médico-hospitalar e odontológica aos seus beneficiários, bem como
também para o SUS.
Salienta que aplica o seu eventual "superávit" na manutenção e desenvolvimento
de seus objetivos institucionais; que não remunera os membros da Diretoria e do
Conselho Deliberativo e não lhes distribui lucros, dividendos, bonificações; que as
gratuidades em seus serviços de educação, saúde e/ou de assistência social são
concedidas a critério da Diretoria, de acordo com sua capacidade, mediante
critérios de aferição da necessidade sócio-econômica e financeira de seus
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assistidos e destinatários, bem como por outros critérios que sejam importantes
ao atendimento de suas finalidades institucionais.
Diz que a entidade mantém a escrituração de suas receitas, despesas, ingressos,
desembolsos e mutações patrimoniais em livros revestidos de todas as
formalidades legais que asseguram a sua exatidão e de acordo com as exigências
específicas de direito, bem como narra todo o histórico das concessões dos títulos
de utilidade publica e certificados.
Como preliminar, pede o reconhecimento da nulidade da autuação, haja vista que
"padece de vício insanável, vez que, desconsidera o direito à imunidade tributária
que assiste a ora impugnante sem lastro legal, bem como, suprime competência
funcional dos Ministérios da Educação e da Saúde reservada aos mesmos em lei"
Ressalta que não há respaldo na legislação para que "esta Egrégia Secretaria
desconsidere sumariamente o direito a imunidade/isenção da Cruz Azul e, para
tanto, basta observar a própria legislação citada no lançamento combatido, na
qual verifica-se que a manifestação sobre o atendimento de requisitos da
certificação são de competência exclusiva dos Ministérios certificadores, bem
como, que destinar parte de seus recursos a aplicações financeiras, jamais fora
como jamais será descumprimento de norma pátria hábil a cancelar direito
constitucional."
Alega também a nulidade pela falta de competência da SRF para cancelar os
certificados concedidos de forma válida pelos órgãos competentes. Assevera que
a Secretaria jamais poderia "cancelá-lo por entendimento próprio, ainda mais em
sede de análise de requisitos da certificação, sendo certo que a figura adequada e
prevista em lei para esta Secretaria da Receita Federal buscar o cancelamento é a
figura da Representação, jamais o sumário lançamento como realizado no caso
em tela". Transcreve o capítulo sobre isenção da Lei. 12.101/2009.
No Mérito, no tocante à alegação de que não fora requerido, pela Cruz Azul,
sustenta que a renovação de sua certificação junto ao Ministério responsável pela
área de atuação preponderante, não se classifica como motivo para cassação do
direito à imunidade da mesma, nos termos do §4o do artigo 10 do Decreto
7.237/2010.
Aduz que para sanear o encaminhamento equivocado, nos termos do §4o do art.
10 do Decreto 7. 237/2010 o Ministério da Educação deveria encaminhar o
Processo n° 23123.000001/2011-24 ao Ministério da Saúde, para, o mesmo,
dentro de sua competência legal verificar os requisitos de certificação na área da
saúde, que, a Senhora Auditora Fiscal, cinge-se em alegar que não é cumprido
pela Cruz Azul, porém não demonstra tal descumprimento.
Diz que solicitou ao Ministério da Saúde esclarecimentos sobre como proceder
junto ao Ministério da Educação, conforme e-mail que transcreve.
Conclui sobre o tema que
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66. Dessa forma não há que se falar em pedido de renovação junto a Ministério
que não o de sua atividade preponderante, pois, além da legislação autorizar o
Ministério receptor a encaminhar eventuais protocolos equivocados ao Ministério
competente, a própria Cruz Azul requereu à época a remessa ao Ministério da
Saúde".
67. Também não se pode perder de vista que os efeitos da apresentação do
Processo n° 23123.000001/2011-24 para o Ministério da Educação, e posterior
pedido de redirecionamento ao Ministério da Saúde, requeriam a renovação para
o triênio de 2011, 2012 e 2013, não gerando qualquer impacto no certificado
anterior que tem validade de 27/12/2007 a 26/12/2010.
68. Portanto, o requerimento tido como equivocado no Auto de infração ora
combatido, em nada afeta o certificado já existente e concedido com validade de
27/12/2007 a 26/12/2010, pois, o pedido entendido como equivocado pela Sra.
Auditora Fiscal somente produz ou produziria efeito para os anos de 2011, 2012 e
2013, jamais para 2010 que é período lançado no Auto de infração que se
impugna.
Sobre a motivação apontada pelo Auditor-Fiscal de que na área da saúde não
preenche os requisitos da gratuidade, alega haver equivoco, haja vista que de
acordo com o Decreto 2.536/1998, art 32 e §§, que transcreve, para as entidades
mistas, ou seja, aquela que atuavam em mais de uma área, era facultada a
aplicação anual em gratuidade de 20% (vinte por cento) da receita bruta
proveniente da venda de serviços, acrescida da receita decorrente de aplicações
financeira, de locação de bens, de venda de bens não integrantes do ativo
imobilizado e de doações particulares, cujo montante nunca poderia ser inferior à
isenção de contribuições sociais usufruída. Requisito este que diz sempre ter
cumprido, como também se enquadrou nas novas exigências da alteração na
legislação (Lei 12.101/2009; Decreto no7.237/2010 e Portaria 3.355/2010).
Com relação ao requisito de certificação, insiste que a fiscalização invadiu a
competência reservada em lei para o Ministério da Saúde e sobre a existência de
aplicações financeiras diz não ser proibido , ao contrario, insiste que "não há
lastro nestas alegações e suposições da fiscalização, sendo o permissivo legal da
possibilidade de uma Entidade Beneficente de Assistência Social manter
aplicações financeiras decorrente de um sem número de leis, decretos e
regulamentos".
Afirma que "a permissão para a aplicação de seus recursos em aplicações
financeiras é plenamente legal e se constitui em segurança administrativa e
segurança da continuidade das atividades para a impugnante. E a prova da boa
administração da IMPUGNANTE se comprova pelos mais de 90 (noventa) anos de
sua existência no atendimento às pessoas mais pobres e carentes da sociedade".
Qualquer entendimento contrário fere ao princípio da legalidade.
Quanto à irregularidade apontada pela fiscalização relacionada com a
exclusividade da gratuidade na área de educação para uma classe (Militares),
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destaca que tal fato não acontece, porque concedeu bolsas de estudos a civis e
dependentes de funcionários, restando evidenciado o pleno atendimento ao
princípio da universalidade do art. 2o da Lei 12.101/2009.
Sobre a remuneração aos dirigentes afirma que não existe porque o cargo
remunerado foi o de Superintendente e este cargo não é diretivo estatutário,
mas,contratados e submetidos ao regime da Consolidação das Leis do Trabalho -
CLT.
Somente na impugnação relativa ao DEBCAD 51.049.675-0:
- Alega a inexigibilidade do Salário Educação. Após fazer um histórico da legislação
que instituiu e disciplinou a matéria, aduz que desde a edição da Constituição de
1988 até a presente data, não há lei que autorize a exigência dessa contribuição,
notadamente por não ser regularmente instituída nos moldes do artigo 97 do
Código Tributário Nacional.
- sobre o Seguro Acidente do Trabalho após também traçar um histórico da
legislação, reclama que a sua instituição não observou o regime jurídico instituído
pelo art. 149
da Constituição Federal que determina a instituição por lei, como a definição das
regras de incidência encontra-se em Decreto que supriu as lacunas da lei, fato que
gera a sua ilegalidade.
- conclui que "os decretos expedidos pelo Poder Executivo não são meios hábeis à
definição dos conceitos do art. 22 da Lei 8212/91, que se referem a aspectos da
hipótese de incidência de tributos. Tais elementos somente podem ser traçados
por lei em homenagem aos princípios informadores do Sistema Constitucional
Tributário, sob a pena de reconhecimento da inconstitucionalidade".
- sobre o INCRA diz ser manifestamente ilegítima a exigência consignada, seja
porque a entidade não exerce atividade que se sujeita ao recolhimento da
contribuição do INCRA, porque cessou a causa jurídica que legitimava a cobrança
dessa exação, quando da criação do SENAR.
- também com relação ao SESC, SEBRAE, SENAC diz ser a cobrança ilegítima, em
face da falta de característica comercial da entidade, pois não tem fins lucrativos e
é uma sociedade civil
- aduz ser igualmente ilegítima a exigência do adicional indicado como Fator
Previdenciário de Prevenção -FAP, instituído pela lei 10.666/2003 e
regulamentado pelo Decreto 6.042/2007, em razão de sua alíquota não ter sido
fixada por completo pela lei, mas sim, fixada pelo art. 22, II, da Lei 8.212/1991,
que fixou as alíquotas básicas pelo art. 202-A do RPS que definiu a composição
dos índices parciais e o peso dos respectivos percentis e pela Resolução do
Conselho Nacional de Previdência Social no 1308/2009 que estabeleceu a
complexa fórmula de cálculo do FAP, alterada pela Resolução 1.316/2010.
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- conclui que "os Decretos e Resoluções expedidos pelo Poder Executivo para a
fixação da alíquota do RAT não são meios hábeis à definição dos conceitos do art.
22 da Lei 8212/91, que se referem a aspectos da hipótese de incidência de
tributos. Taís elementos somente podem ser traçados por lei em homenagem aos
princípios informadores do Sistema Constitucional Tributário sob pena de
inconstitucionalidade".
A entidade em ambas as impugnações contesta o envio de representação para
fins penais indicando a existência "em tese" do ilícito Sonegação Fiscal,
ressaltando a condição da entidade como associação civil de caráter educacional e
assistencial na área da saúde, beneficente e filantrópica, bem como não existe
ainda a definição sobre a efetividade do crédito tributário cobrado.
Ressalta que a caracterização do tipo penal exige o exaurimento da via
administrativa, posição esta confirmada em decisão do Supremo Tribunal Federal
(ex. AG REG. NO INQUÉRITO 2.537-2 GOIÁS datada de 13/06/2008, HABEAS
CORPUS N5 96.348- BA (2007/0293716-7 em 24/06/2008)), que exige a
comprovação do dano à Previdência Social. Arremata o tema dizendo que:
180. No caso em tela, não sendo possível demonstrar o efetivo DANO À
PREVIDÊNCIA SOCIAL, face à inexistência de crédito tributário, não há como
imputar aos representantes da Cruz Azul a horrenda e esdrúxula acusação de
terem praticado o crime de sonegação fiscal.
181. Ainda que existisse o crédito tributário, há de se registrar também, que o
processo administrativo não demonstra o crime, mas somente a existência de uma
eventual dívida para com o INSS, ou seja, o processo administrativo pode até ser
suficiente para responsabilizar a entidade pelo não pagamento de tributos.
Por fim, pede que se considere o Auto de Infração como incabível e ilegal e
protesta por todos os meios de prova.
Em seu Recuso Voluntário a Contribuinte reitera as alegações de primeira instância,
acrescentando que há preliminar de nulidade da autuação em razão de que inexiste dispositivo
legal aplicado ao caso, ocorrendo vício material em razão da infringência ao princípio da
Legalidade.
Diante dos fatos narrados, é o presente relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Wesley Rocha, Relator.
O Recurso Voluntário apresentado é tempestivo, bem como é de competência
desta Turma. Assim, passo a analisá-lo.
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PRELIMINARES
Em processo administrativo fiscal as causas de nulidade se limitam às que estão
elencadas no artigo 59 do Decreto 70.235, de 1972:
"Art. 59. São nulos:
I – os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II – os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
§ 1o A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente
dependam ou sejam conseqüência.
§ 2o Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e
determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do
processo.
§ 3o Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem
aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará
nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta. (Parágrafo acrescentado pela Lei
8.748, de 1993".
Já o art. 60 da referida Lei menciona que as irregularidades, incorreções e omissões
não configuram nulidade, devendo ser sanadas se resultarem em prejuízo para o sujeito passivo,
salvo se este lhes houver dado causa, ou quando não influírem na solução do litígio:
"Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no
artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem
em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou
quando não influírem na solução do litígio".
Nesse sentido, está pacificado em nossos Tribunais o princípio de pas nullité sans
grief, ou seja: não há nulidade sem prejuízo.
A alegação de nulidades trazidas pela contribuinte principal em seu Recurso
Voluntário remontam o mérito da autuação, uma vez que enfrenta o dispositivo autuado.
Assim, passo a analisar a preliminar em conjunto com o mérito.
DA AUTUAÇÃO FISCAL
Segundo o relatório fiscal de e-fl. 221, o lançamento fiscal foi motivado pelas
seguintes infrações:
- não requerer a certificação e sua renovação no Ministério responsável
pela área de atuação preponderante que neste caso é a SAÚDE , embora
conforme a análise também não preenchesse os requisitos necessários de
gratuidade,
Fl. 1270
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- aplicar suas rendas e recursos e eventual superávit integralmente na
manutenção e desenvolvimento de seus objetivos, sendo em grande parte
destinado a aplicações financeiras,
- colocar seus serviços na área de educação à disposição da população em
geral em caráter complementar às atividades do Estado, evidenciado o
atendimento praticamente exclusivo à categoria de policiais militares do
Estado de São Paulo.
Eu suas razões recursais, a recorrente alega que houve avanço indevido da
autoridade lançadora quanto ao que foi apurado, consoante o fato gerador do tributo.
Nesse sentido, sobre acusação fiscal da contribuinte aplicar suas rendas e recursos e
eventual superávit integralmente na manutenção e desenvolvimento de seus objetivos, sendo em
grande parte destinado a aplicações financeira, a decisão de piso assim concluiu:
“ (...) Já, sobre a aplicação financeira do "superavit", concordo com os argumentos
apresentados na defesa, haja vista que na legislação não há nenhuma vedação
neste sentido, contudo tal concordância não altera o resultado do julgamento,
haja vista o descumprimento de outros requisitos.
Registre-se que o auditor não cita valores nem modalidade de aplicações, se de
curto ou longo prazo. Verificando, nos sistemas da RFB a Declaração do Imposto
de Renda Pessoa Jurídica, vê-se que o montante utilizado em aplicações
financeiras, perante o valor total do ativo, é de pouca monta, portanto não
configuraria "em tese" desvio de finalidade ou risco ao patrimônio da entidade.
(Total do Ativo R$201.442.297,57 - total Investimentos - R$281.373,52).
Contudo diante da falta da universalidade e do encaminhamento do pedido de
renovação do certificado para o Ministério competente reitera-se que, nos termos
do parágrafo 1.o do artigo 32 da Lei n.o 12.101/2009, fica automaticamente
suspenso o direito à isenção das contribuições sociais, independente, portanto, de
qualquer procedimento da autoridade lançadora nesse sentido. Por outras
palavras, a suspensão do benefício decorre diretamente do disposto em lei,
havendo a Fiscalização se limitado, também na forma da lei, a obedecer ao
comando legal, efetuando o lançamento das contribuições devidas.
Assim, verifico que já houve reconhecimento de que uma das acusações fiscais não
seria motivação a ensejar o respectivo lançamento fiscal. De fato concordo com a decisão de piso
nesse tema, bem como com tese da recorrente, já que não há previsão legal para sustar a
imunidade/isenção por aplicações financeiras do "superávit” contábil da contribuinte.
Portanto, restam outras duas acusações contra a recorrente: i) de não requerer
certificado CEBAS e colocar serviços à disposição da população para área da educação; e ii) não ter
obedecido aos critérios legais do benefício fiscal para a própria área preponderante das suas
atividades, que no caso é área da saúde.
Nesse sentido, a DRJ de origem assim concluiu:
Fl. 1271
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(...) Na vigência da Lei n.o 12.101/2009, ficou a cargo da Fiscalização, ao constatar
que a entidade deixou de cumprir requisito(s) exigido(s) para o gozo da isenção,
efetuar a lavratura de auto de infração, lançando as contribuições patronais
devidas,
relativamente
ao
período
em
que
restou
constatado
tal
descumprimento, observado o rito previsto no Decreto n.o 70.235, de 06 de
março de 1972, e considerando-se automaticamente suspenso o direito à isenção
nesse mesmo período. Isso em observância ao disposto no artigo 32 e seus
parágrafos da Lei n.o 12.101/2009, aplicado em consonância com o parágrafo 1.o
do artigo 144 do CTN, que determina a aplicação imediata das normas
procedimentais, ainda que os fatos geradores tenham ocorrido na vigência da lei
anterior. Veja-se, nesse sentido:
Art. 32. Constatado o descumprimento pela entidade dos requisitos indicados na
Seção I deste Capítulo, a fiscalização da Secretaria da Receita Federal do Brasil
lavrará o auto de infração relativo ao período correspondente e relatará os fatos
que demonstram o não atendimento de tais requisitos para o gozo da isenção.
§1o Considerar-se-á automaticamente suspenso o direito à isenção das
contribuições referidas no art. 31 durante o período em que se constatar o
descumprimento de requisito na forma deste artigo, devendo o lançamento
correspondente ter como termo inicial a data da ocorrência da infração que lhe
deu causa.
§2o O disposto neste artigo obedecerá ao rito do processo administrativo fiscal
vigente.
Art. 144. [...]
§ 1.o Aplica-se ao lançamento a legislação que, posteriormente à ocorrência do
fato gerador da obrigação, tenha instituído novos critérios de apuração ou
processos de fiscalização, ampliado os poderes de investigação das autoridades
administrativas, ou outorgado ao crédito maiores garantias ou privilégios
(...)
exceto, neste último caso, para o efeito de atribuir responsabilidade tributária a
terceiros. (Grifou-se.)
Pelo que se colhe da legislação transcrita, o direito à isenção apenas perdura
enquanto a entidade preenche os seus requisitos, ou seja, mesmo com CEBAS
vigente está-se diante de um direito cujo benefício vige conquanto se mantenha
dentro das regras determinadas pela norma, portanto, um direito condicionado,
tal como claro indicado no texto legal.
Vê-se, outrossim, que a própria Lei no 12.101/2009, em seu art. 32, é expressa e
determinante sobre a suspensão da isenção e o consequente lançamento fiscal,
quando descumpridos os requisitos por parte da entidade beneficiada pelo favor
legal.
Fl. 1272
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É também o comando do Decreto no 7.574, de 29 de setembro de 2011, que
regulamenta o processo de determinação e exigência de créditos tributários da
União e outras providências:
Art.125. No caso da isenção das contribuições sociais previstas nos arts. 22 e 23
da Lei no 8.212, de 1991, constatado o descumprimento, pela entidade
beneficiária, dos requisitos impostos pela legislação de regência, a fiscalização da
Secretaria da Receita Federal do Brasil lavrará o auto de infração relativo ao
período correspondente e relatará os fatos que demonstram o não atendimento
de tais requisitos para o gozo da isenção (Lei n o 12.101, de 27 de novembro de
2009, arts. 29 e 32).
§1o Considera-se automaticamente suspenso o direito à isenção das contribuições
referidas no caput durante o período em que se constatar o descumprimento de
requisito na forma deste artigo, devendo o lançamento correspondente ter como
termo inicial a data da ocorrência da infração que lhe deu causa.
[...]
Sustentando a necessidade de cumprimento das condições estabelecida em Lei
para o reconhecimento do benefício da isenção é oportuna a reprodução de
decisões, sobre o tema proferido no STF.
EMENTA:
CONSTITUCIONAL.
TRIBUTÁRIO.
IMUNIDADE
DE
ENTIDADE
BENEFICENTE. CERTIFICADO DE ENTIDADE BENEFICENTE - CEBAS EMITIDO E
PRETENSAMENTE RECEPCIONADO PELO DECRETO-LEI 1.752/1977. DIREITO
ADQUIRIDO. ART. 195, § 7o DA CONSTITUIÇÃO. DISCUSSÃO SOBRE O QUADRO
FÁTICO. ATENDIMENTO OU NÃO DOS REQUISITOS LEGAIS.
1.Nenhuma imunidade tributária é absoluta, e o reconhecimento da observância
aos requisitos legais que ensejam a proteção constitucional dependem da
incidência da norma aplicável no momento em que o controle da regularidade é
executado, na periodicidade indicada pelo regime de regência.
2. Não há direito adquirido a regime jurídico relativo à imunidade tributária. A
concessão de Certificado de Entidade Beneficente - Cebas não imuniza a
instituição contra novas verificações ou exigências, nos termos do regime jurídico
aplicável no momento em que o controle é efetuado. Relação jurídica de trato
sucessivo
3. O art. 1o, § 1o do Decreto-lei 1.752/1977 não afasta a obrigação de a entidade
se adequar a novos regimes jurídicos pertinentes ao reconhecimento dos
requisitos que levam à proteção pela imunidade tributária.
4. Não cabe mandado de segurança para discutir a regularidade da entidade
beneficente se for necessária dilação probatória.
Recurso ordinário conhecido, mas ao qual se nega provimento.(RMS 26.932, rel.
min. Joaquim Barbosa, Segunda Turma, DJ e 022 de 05.02.2010);
Fl. 1273
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Reforçando, recorre-se à transcrição de outros julgados dos tribunais superiores
que abarcam o assunto, onde, textualmente, confirmam a orientação no sentido
da inexistência de direito adquirido a regime jurídico, ainda que relativo à
exoneração tributária.
(...)
De acordo com os fatos apurados no procedimento fiscal, o Autuado não faz jus à
isenção legal prevista na Lei no 12.101, de 2009, porquanto não atende aos
requisitos mínimos para a fruição do benefício legal e o lançamento está
amparado no art. 32, caput e §§ da Lei no 12.101, de 27 de novembro de 2009.
As irregularidades apuradas pela fiscalização encontram-se motivadas no itens 11
do Relatório Fiscal, a saber:
(...)
Aduz a autuada que para o ano de 2010, ela está acobertada pelo certificado do
CEBAS, portanto, faz jus à “isenção”, conforme dispõem os arts 29 e 31 da Lei no
12.101, de 2009, no entanto, a obtenção ou a renovação do Certificado de
Entidade Beneficente de Assistência Social (Cebas) não exime a entidade do
cumprimento dos requisitos legais supervenientes. No caso, a fiscalização
sustenta que há motivo para a manutenção do lançamento fiscal, pois a entidade
deixou de cumprir outros requisitos.
Especificamente, sobre a falta de universalidade do atendimento, ressalta-se que
a exigência está consolidada no art. 1o e 2o da Lei n° 12.101 de 27/11/ 2009, que
diz:
Art. 1o A certificação das entidades beneficentes de assistência social e a isenção
de contribuições para a seguridade social serão concedidas às pessoas jurídicas de
direito privado, sem fins lucrativos, reconhecidas como entidades beneficentes de
assistência social com a finalidade de prestação de serviços nas áreas de
assistência social, saúde ou educação, e que atendam ao disposto nesta lei.
Art.2o As entidades de que trata o art. 1o deverão obedecer ao princípio da
universalidade
do
atendimento,
sendo
vedado
dirigir
suas
atividades
exclusivamente a seus associados ou a categoria profissional.
Contudo diante da falta da universalidade e do encaminhamento do pedido de
renovação do certificado para o Ministério competente reitera-se que, nos termos
do parágrafo 1.o do artigo 32 da Lei n.o 12.101/2009, fica automaticamente
suspenso o direito à isenção das contribuições sociais, independente, portanto, de
qualquer procedimento da autoridade lançadora nesse sentido. Por outras
palavras, a suspensão do benefício decorre diretamente do disposto em lei,
havendo a Fiscalização se limitado, também na forma da lei, a obedecer ao
comando legal, efetuando o lançamento das contribuições devidas.
Sobre esses dois itens da acusação fiscal essas foram as únicas fundamentações do
Acórdão recorrido.
Fl. 1274
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Com isso, a acusação fiscal apurou que a contribuinte atua nas áreas de saúde e
educação. O Estatuto da recorrente, descrito nas e-fls. 181/182 diz respeito a atuação de atividade
mista (educacional e de saúde).
No Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica conforme o Comprovante de Inscrição e de
Situação Cadastral da Receita Federal:- CNAE preponderante 86.10-1-01- correspondente a Atividades
de atendimento hospitalar, exceto pronto-socorro e unidades para atendimento a urgências. Código e
descrição da natureza jurídica - 399-9 - Associação Privada.
Nesse sentido, a contribuinte entregou cópia de publicação no Diário Oficial da
União de 23 de janeiro de 2009, do CNAS (Conselho Nacional de Assistência Social) de deferimento
do pedido de renovação do Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social por meio do
Processo n° 71010003135/2007-31, com período de validade de 27/12/2007 a 26/12/2010 – área
de atuação Educação (o respectivo CEBAS encontra-se nas e-fls. 315/317).
A recorrente teria entregado cópia de AR destinado ao MEC – Serviço de
Coordenação Geral de Entidades Beneficentes de Assistência Social de Requerimento de
Renovação do Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social (Educação e Saúde)
datados de 28/12/2010 e 25/06/2013 (não obedecendo ao critério de área preponderante).
Conforme o parágrafo único do art. 60 do Decreto 8.242 de 23/05/2014, o 1° pedido de renovação
é considerado excepcionalmente tempestivo.
A recorrente alega que sobre o requerimento de renovação e do pedido de análise
da atividade preponderante no que diz respeito ao CEBAS, foi encaminhado pedido para que o
Processo n° 23123.000001/2011-24, que estava em tramite no Ministério da Educação fosse
direcionado ao Ministério da Saúde, e que diz respeito a períodos posteriores ao da presente
autuação (triênio de 2011, 2012 e 2013), não gerando qualquer impacto no certificado anterior
que tem validade de 27/12/2007 a 26/12/2010), e que, portanto, não afetaria a presente
lançamento: 01/01/2010 a 30/12/2010. Portanto, não haveria retroatividade que pudesse
contemplar a análise em questão.
Nesse sentido, entendo, salvo melhor juízo, que faltava para o período avaliado o
CEBAS para a atividade da área da saúde, já que segundo os itens do relatório fiscal as atividades
da contribuinte de fl. 215 são na área da saúde. Por outro lado, também foi avaliado ao caso
concreto que de fato foram oferecidas bolsas de estudo com foco na área da educação e não
sobre atividade da área da saúde, conforme o item 8.3 do relatório fiscal, segundo e-fl. 217 e
seguintes.
Sobre acusação que não haveria CEBAS para a atividade da educação, portanto,
verifico que existia certificado para atuar na respectiva área.
Em seu recurso descreve também todos os documentos juntados e conjunto
normativo que informam suas características de utilidade pública, e descrevem que a recorrente
desenvolve serviços sociais na área educacional e de saúde, que por sua vez também foi juntado
em sede de primeira instância.
Fl. 1275
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Assim, a contribuinte estaria dentro da legalidade quanto a essa questão. Contudo,
resta saber se houve infringência à legislação, ainda que permitida atuar com CEBAS para a área
da educação, que foi levando pela fiscalização.
Nesse sentido, compreendo que pode haver possibilidade da contribuinte atuar
com base no CEBAS exclusivo, desde que a acusação fiscal não fosse somente em torno da falta de
CEBAS para atuar na área da saúde.
No caso de haver atividade preponderante, sem a acusação fiscal devida aos
critérios da Lei não seria fato suficiente para cassar a imunidade outorgada. Por outro lado,
verifica-se que a fiscalização ainda assim entendeu a contribuinte não poderia atuar na área da
saúde, e que para esse critério deveria obedecer a norma contendo a exigência do CEBAS. Porém,
aqui deve haver uma análise sistemática da Lei aplicada com as recentes decisões do STF que
deliberaram sobre o tema.
A norma legal que dispõe sobre a certificação das entidades beneficentes de
assistência social (CEBAS) e que regula os procedimentos de isenção/imunidade de contribuições
para a seguridade social deve ser deferida por análise dos requisitos a serem preenchidos pelos
contribuintes que se enquadram como entidades beneficentes.
Com isso, no que diz respeito às contribuições para a Seguridade Social, para obter
o benefício isentivo/imunizante das entidades beneficentes de assistência social, determinado
pelo §7o, do art. 195, da CF/1988, que prevê que deve haver atendimento de requisitos previstos
em Lei, Conforme transcrição in verbis:
“Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma
direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos
orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das
seguintes contribuições sociais:
(...)
§ 7o São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades
beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em
lei.
Assim, o art. 195, §7o quando cita que a “isenção” ofertada será decidida por meio
de Lei, acaba por atribuir verdadeiro equívoco em sua redação nas definições das normas
tributárias impostas. Em primeiro lugar que quando a CF indica o benefício a ser concedido
deveria ser imunidade, e não isenção. Isso porque a imunidade tributária é a vedação
constitucional à incidência de tributos, e, que sendo uma norma imunizante atrai a regra do art.
146, inciso III, que dispõe sobre a as limitações constitucionais ao poder de tributar, e que,
portanto, segundo o dispositivo, deveria ser por meio de Lei complementar, acrescentando as
normas do artigo 150, inciso VI, alínea “c”.
Sabe-se que a imunidade tributária é a vedação constitucional à incidência de
tributos, e o tema polêmico girou em torno da exigência de critérios de contrapartidas adotados
Fl. 1276
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por Lei Ordinária, quando na verdade deveria a referida exigibilidade deveria ocorrer por meio de
Lei complementar.
Conforme Aliomar Balleiro a imunidade tributária é como uma exclusão da
competência de tributar, proveniente da Constituição Federal (in imunidades e isenções tributárias
, RDTributário 1/70). No caso, a doutrina entende que a imunidade possui um campo mais amplo
de não incidência do tributo, do que a isenção propriamente dita, não cabendo ao legislador
ordinário instituir regras por meio de lei ordinária que possa criar obstáculos ao que a Constituição
quis beneficiar, que no caso seria não exigir as contribuições sociais previdenciárias das
entidades/instituições beneficentes, criando um óbice à competência de tributar pelas pessoas
políticas de direito público interno (Paulo de Barros Carvalho, in imunidades, cit. RDTributário 27-
28/106 e Curso de direito Tributário. 9a ed. São Paulo, Saraiva 1997, p. 116.).
Por outro lado, destaca-se que nas palavras de Paulo Ayres Barretos os
contribuintes que buscam a norma imunizante do campo da não incidência tributária devem
recolher tributos retidos sobre rendimentos por elas pagos ou creditados e a contribuição para
seguridade social relativa aos seus empregados, no caso os segurados, bem como cumprir as
obrigações acessórias daí decorrentes ( in Imunidades tributárias – Limitações constitucionais ao
poder tributar, p. 78).
No presente caso a norma vigente era a Lei no 12.101, de 27 de novembro de 2009,
que estabelece, no artigo 29, os requisitos a serem cumpridos para garantir o direito ao não
pagamento de contribuições para a seguridade social, e que foi revogada pela Lei Complementar
no 187, de 2021.
No âmbito judicial, as discussões entre contribuinte e fisco ocorreram por longo
período, refletindo nas posições finais das ADIs n.o 2028, 2036, 2228 e 2621, ADI 4480 e Recurso
Extraordinário n.o 566.622 , que debruçou-se sobre a análise da constitucionalidade do art. 55 da
Lei n.o 8212/91, bem como nas normas que exigiram as condições materiais para o deferimento
do benefício e que preceitua requisitos para o gozo de imunidade das contribuições sociais, com
fulcro no art. 195, § 7o da CF, contendo as seguintes decisões:
Decisão: Após o voto do Relator, Ministro Joaquim Barbosa (Presidente), julgando
parcialmente procedente a ação direta, no que foi acompanhado pelos Ministros
Cármen Lúcia e Roberto Barroso, pediu vista dos autos o Ministro Teori Zavascki.
Ausente o Ministro Dias Toffoli representando o Tribunal na III Assembleia da
Conferência das Jurisdições Constitucionais dos Países de Língua Portuguesa, em
Angola. Falaou pela Advocacia-Geral da União, a Dra. Grace Maria Fernandes
Mendonça, Secretária Geral de Contencioso. Plenário, 04.06.2014.
Decisão: Após os votos dos Ministros Rosa Weber, Luiz Fux e Ricardo
Lewandowski, que conheciam da ação direta como argüição de descumprimento
de preceito fundamental, julgando-a procedente em sua integralidade, e o voto
do Ministro Dias Toffoli, que conhecia da ação direta e a julgava procedente,
pediu vista dos autos o Ministro Marco Aurélio. Ausente, justificadamente, o
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Ministro Celso de Mello. Presidência da Ministra Cármen Lúcia. Plenário,
19.10.2016.
Decisão: Após o voto do Ministro Teori Zavascki, que conhecia da ação direta
como arguição de descumprimento de preceito fundamental, julgando-a
procedente na sua integralidade, nos limites postos nos termos do voto do
Ministro Joaquim Barbosa (Relator), o julgamento foi suspenso. Impedido o
Ministro Gilmar Mendes. Ausentes, justificadamente, os Ministros Celso de Mello
e Ricardo Lewandowski. Presidência da Ministra Cármen Lúcia. Plenário,
19.10.2016.
Decisão: Após o voto do Ministro Marco Aurélio, que, preliminarmente, não
conheceu da ação direta como arguição de descumprimento de preceito
fundamental, e, no mérito, julgou parcialmente prejudicada a ação no tocante
ao art. 1o da Lei 9.732/98 e assentou a inconstitucionalidade formal do art. 4o da
Lei 9.732/98 e, por arrastamento, dos arts. 5o e 7o do mesmo diploma legal, e o
voto do Ministro Celso de Mello, que conheceu da ação direta como arguição de
descumprimento de preceito fundamental, afastando a prejudicialidade da ação,
e, no mérito, julgou-a integralmente procedente, o Tribunal deliberou suspender
a proclamação do resultado do julgamento para assentada posterior. Não votou o
Ministro Edson Fachin, por suceder o Ministro Joaquim Barbosa. Impedido o
Ministro Gilmar Mendes. Ausente, justificadamente, o Ministro Luiz Fux, que
proferiu voto em assentada anterior. Presidência da Ministra Cármen Lúcia.
Plenário, 23.02.2017.
Decisão: O Tribunal, por maioria, conheceu da ação direta como arguição de
descumprimento de preceito fundamental, vencidos os Ministros Roberto
Barroso, Dias Toffoli, Cármen Lúcia e Marco Aurélio. No mérito, por unanimidade
e nos termos do voto Ministro Teori Zavascki, o Tribunal julgou procedente o
pedido, para declarar a inconstitucionalidade do art. 1o da Lei 9.732/1998, na
parte em que alterou a redação do art. 55, inciso III, da Lei 8.212/1991 e
acrescentou-lhe os §§ 3o, 4o e 5o, bem como dos arts. 4o, 5o e 7o da Lei
9.732/1998. Aditou seu voto o Ministro Marco Aurélio, para, vencido na
preliminar de conversão da ação direta em arguição de descumprimento de
preceito fundamental, assentar a inconstitucionalidade formal do art. 55, inciso
III, da Lei 8.212/1991, na redação conferida pelo art. 1o da Lei 9.732/1998.
Redigirá o acórdão a Ministra Rosa Weber. Ausente, justificadamente, o Ministro
Roberto Barroso, que proferiu voto em assentada anterior. Impedido o Ministro
Gilmar Mendes. Presidiu o julgamento a Ministra Cármen Lúcia. Plenário,
02.03.2017.
Na ADI 2.028 as exigências contidas no art. 55 da lei 8.212/91 foram impugnadas,
contendo a seguinte ementa:
AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE. CONVERSÃO EM ARGUIÇÃO DE
DESCUMPRIMENTO DE PRECEITO FUNDAMENTAL. CONHECIMENTO. IMUNIDADE.
CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. ARTS. 146, II, e 195, § 7o, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL.
Fl. 1278
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REGULAMENTAÇÃO. LEI 8.212/91 (ART. 55). DECRETO 2.536/98 (ARTS. 2o, IV, 3o,
VI, §§ 1o e 4o e PARÁGRAFO ÚNICO). DECRETO 752/93 (ARTS. 1o, IV, 2o, IV e §§ 1o
e 3o, e 7o, § 4o). ENTIDADES BENEFICENTES DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. DISTINÇÃO.
MODO DE ATUAÇÃO DAS ENTIDADES DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. TRATAMENTO POR
LEI COMPLEMENTAR. ASPECTOS MERAMENTE PROCEDIMENTAIS. REGRAMENTO
POR LEI ORDINÁRIA”.
Ao julgar a Ação Direta de Inconstitucionalidade 4480, o Supremo Tribunal Federal
declarou a inconstitucionalidade dos artigos que definiam os parâmetros para deferimento do
benefício da isenção, conforme dispositivo transcrito abaixo:
Decisão: O Tribunal, por maioria, julgou parcialmente procedente o pedido
formulado na ação direta para declarar a inconstitucionalidade formal do art. 13,
III, §1o, I e II, §§ 3o e 4o, I e II, §§ 5o, 6o e 7o; do art. 14, §§ 1o e 2o; do art. 18,
caput; e do art. 31 da Lei 12.101/2009, com a redação dada pela Lei 12.868/2013,
e declarar a inconstitucionalidade material do art. 32, § 1o, da Lei 12.101/2009,
nos termos do voto do Relator, vencido parcialmente o Ministro Marco Aurélio.
Não participou deste julgamento, por motivo de licença médica, o Ministro Celso
de Mello. Plenário, Sessão Virtual de 20.3.2020 a 26.3.2020
A tese fixada no RE 566.622/RS, de repercussão geral, foi a seguinte:
“Decisão: O Tribunal, por maioria, acolheu parcialmente os embargos de
declaração para, sanando os vícios identificados, i) assentar a constitucionalidade
do art. 55, II, da Lei no 8.212/1991, na redação original e nas redações que lhe
foram dadas pelo art. 5o da Lei no 9.429/1996 e pelo art. 3o da Medida Provisória
n. 2.187-13/2001; e ii) a fim de evitar ambiguidades, conferir à tese relativa ao
tema n. 32 da repercussão geral a seguinte formulação: "A lei complementar é
forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação das entidades
de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF, especialmente no
que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas", nos
termos do voto da Ministra Rosa Weber, Redatora para o acórdão, vencido o
Ministro Marco Aurélio (Relator). Ausente, justificadamente, o Ministro Celso de
Mello. Presidência do Ministro Dias Toffoli. Plenário, 18.12.2019”.
Portanto, restou declarado constitucional todos os incisos do citado art. 55, da Lei
8.212/91, com exceção do inciso III, onde atesta as condições da contribuinte sobre o tema para
deferimento da “isenção” (imunidade). Com isso, o contribuinte deveria/deve preencher
requisitos para obter o benefício fiscal, tendo “atestado de entidade beneficente”.
Ocorre que a decisão do STF citada aduz que é por meio de lei complementar a
forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência
social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF, especialmente no que se refere à instituição de
contrapartidas (aspectos materiais) a serem por elas observadas. Lembrando que o art. 55 foi
revogado pela Lei no 12.101, de 2009, e que por sua vez foi revogada pela Revogado pela Lei
Complementar no 187, de 2021.
Fl. 1279
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20
Por outro lado, a Suprema Corte reiterou que a eficácia do CEBAS é declaratória do
direito à imunidade, e não constitutiva. Portanto, os efeitos do ato declaratório são ex tunc,
retroagindo aos lançamentos anteriores à expedição do certificado, segundo consta o Resp
478.239/RS, do STJ. Mas mais que isso, o CEBAS poderia ser considerado indevido se o
indeferimento do pedido da contribuinte baseou-se nos requisitos materiais das contrapartidas
da Lei, respeitando o fundamento de que a imunidade só poderia ser regulamentada via legislação
complementar, nos termos do art. 146, inciso II, da CF de 1988.
Em sessão de julgamento realizada em 11/11/2020, a 3a Turma da Câmara Superior
de
Recursos
Fiscais
(CSRF),
por
meio
do
ACÓRDÃO
N.
9303-010.974,
DECIDIU
FAVORAVELMENTE AOS CONTRIBUINTES, POR MEIO DO ART. 19-E DA LEI No 10.522/2002,
CONCLUINDO PELA INEXIGIBILIDADE DO CEBAS para as empresas que atendam aos requisitos
dispostos no artigo 14 do CTN, por entender que a legislação ordinária (Leis no 8.212/1991 e no
12.101/2009) exigia contrapartidas que iam além da sua competência, conforme transcrição da
ementa do citado Acórdão:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS).
COFINS. ENTIDADE BENEFICENTE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL E DE EDUCAÇÃO.
IMUNIDADE. OBSERVÂNCIA AO ART. 14 DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL.
ILEGITIMIDADE DA EXIGÊNCIA DO CEBAS.
Quanto à discussão acerca da legitimidade da exigência do CEBAS para as
entidades de educação e de assistência social sem fins lucrativos, para fins de
fruição da imunidade/isenção das contribuições de seguridade social, é se de
considerar que o STF, em sede de repercussão geral, quando da apreciação do
RE 566.622/RS, firmou entendimento de que somente a Lei Complementar seria
forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação das entidades
de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF/88, especialmente
no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas.
Explicitou que tais contrapartidas para a emissão do CEBAS devem-se dar por Lei
Complementar, e não através de Lei Ordinária - Lei 8.212/91 e Lei 12.101/09.
Considerando que as Leis Ordinárias não trazem somente normas
procedimentais para a emissão do Certificado, excedendo ao estabelecer o
modo beneficente de atuação das entidades de assistência social, é de se
considerar que as entidades beneficentes de assistência social, para fins de
fruição da imunidade/isenção das contribuições de seguridade social, devem
observar somente as contrapartidas previstas em Lei Complementar - estas
definidas no art. 14 do CTN. O que, por conseguinte, devem ser considerados
como” concedidos o CEBAS de que trata o art. 55, inciso II, da Lei 8.212/91,
ainda que não tenham sido de fato emitidos para tais entidades, para todas as
entidades que observam os requisitos dispostos em Lei Complementar – CTN”.
Fl. 1280
DF CARF MF
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21
Em artigo publicado pelas então Conselheiras Thais de Laurentiis e Maria Eduarda
Alencar Câmara Simões, verifica-se as seguintes considerações:
“ (...)
Dito isso, ao analisar as razões que levaram à virada de entendimento, uma
reflexão há de ser realizada: o aspecto temporal dos fatos geradores analisados
seria relevante para a fundamentação a ser adotada no julgamento do caso,
considerando que a legislação sofreu alteração no decorrer do tempo?
A resposta a esse questionamento, a princípio, deveria ser POSITIVA. Isso
porque é certo que a redação e as exigências dispostas na Lei no 8.212/1991 são
distintas daquelas insertas na Lei no 12.101/2009. Ademais, é certo também que o
STF tratou sobre cada uma dessas leis em processos judiciais distintos. Enquanto a
Lei no 8.212/1991 restou analisada no RE 566.622/RS, a Lei no 12.101/2009 foi
objeto de julgamento na ADI 4480.
E foi justamente em razão desta distinção que o STF entendeu pela
constitucionalidade do inciso II do artigo 55 da Lei no 8.212/1991, visto que esse
dispositivo, por si só, não impõe a exigência de contrapartidas específicas, mas
apenas exige que a entidade beneficente de assistência social seja portadora do
referido certificado [10]. Nesse contexto, não há incompatibilidade entre esta
conclusão e a outra alcançada pelo Supremo, no sentido de que a lei
complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação
das entidades de assistência social, especialmente no que se refere à instituição
de contrapartidas a serem por elas observadas.
Em
tais
casos,
portanto, APENAS
SERÁ
INCONSTITUCIONAL
A
EXIGÊNCIA DO CEBAS À MEDIDA QUE A SUA CONCESSÃO TENHA
SIDO
INDEFERIDA
EM
RAZÃO
DE
EXIGÊNCIAS
DE
CONTRAPARTIDAS QUE NÃO ENCONTREM RESPALDO NO ARTIGO 14 DO
CTN (norma de hierarquia de lei complementar) [11], mas não em razão de
inconstitucionalidade do disposto no inciso II do artigo 55 da Lei no 8.212/1991, já
declarado compatível com o texto da Constituição.
Vale nesse ponto lembrar que, em sessão de julgamento finalizada em
26/03/2020, ao julgar a ADI 4480, o STF, analisando dispositivos da Lei no
12.101/2009, concluiu pela constitucionalidade daqueles que tratavam tão
somente de aspectos meramente procedimentais, e pela inconstitucionalidade de
outros, em especial daqueles que impunham contrapartidas específicas para o
usufruto da "imunidade", sem correspondência com a lei complementar. E essa
decisão restou integrada por meio do julgamento dos embargos declaratórios
opostos tanto pelo contribuinte quanto pela União, cuja decisão foi finalizada em
06/02/2021, como mencionado no início do presente artigo.
Desse último julgado em controle abstrato e direto de constitucionalidade, é
possível perceber que os DISPOSITIVOS RECONHECIDOS COMO
INCONSTITUCIONAIS FORAM AQUELES QUE TRAZIAM EM SEU
Fl. 1281
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CONTEÚDO A EXIGÊNCIA DE CONTRAPARTIDAS ESPECÍFICAS À
CONCESSÃO
DA
"IMUNIDADE"
QUE
NÃO
ENCONTRAVAM
RESPALDO EM LEI COMPLEMENTAR, MAS NÃO A EXIGÊNCIA DO
CEBAS PROPRIAMENTE DITA, o qual poderá ser exigido desde que não
esteja vinculado à exigência de tais contrapartidas. Nesse contexto, a decisão
proferida na ADI 4480 também se apresenta compatível com a decisão exposta
no RE 566.622/RS.
Pois bem. Em que pese o emaranhado de decisões sobre o assunto, muitas vezes
confundindo não apenas os contribuintes, como também o próprio aplicador do
Direito, da análise do conjunto da ópera é possível concluir que NÃO É A
EXIGÊNCIA DO CEBAS — enquanto política pública para a qual importa o
controle das entidades beneficentes de assistência social responsáveis pela
difusão do acesso à educação, à saúde ou à assistência social — EM SI, QUE É
INCONSTITUCIONAL,
MAS,
SIM,
A
EXIGÊNCIA
DE
CONTRAPARTIDAS
ESPECÍFICAS
PARA
QUE
O
CEBAS SEJA
CONCEDIDO, FACE À NECESSIDADE DE LEI COMPLEMENTAR PARA
ESTE FIM.
Tal decisão está tomada pelo guardião da Constituição, restando agora ao Carf,
daqui para frente, a tarefa de, DIANTE DAS PARTICULARIDADES DOS
CASOS CONCRETOS que lhe são endereçados, AVALIAR SE A AUSÊNCIA
DO CEBAS É SUFICIENTE PARA NEGAR O DIREITO À IMUNIDADE
POSTA NO ARTIGO 195, §7o, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL, verificando
se a certificação foi negada por imposição de contrapartidas diferentes daquelas
estabelecidas no CTN. (in STF e Carf: permanece a exigência do Cebas para
imunidade das contribuições sociais?, Conjur, em 03 março de 2021.
https://www.conjur.com.br/2021-mar-03/direto-carf-permanece-exigencia-cebas-
imunidade-contribuicoes-sociais/).
Cumpre esclarecer ainda que o art. 14 do CTN, regula os requisitos disposto no art.
150 da CF/88, que trata na verdade da imunidade de impostos, enquanto que o art. 55 da Lei
8.212/1991, regulava a isenção/imunidade de contribuições prevista no art. 195 da CF/88:
“Código Tributário Nacional (CTN):
Art. 9o. É vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
(...)
IV - cobrar imposto sobre:
(...)
c) o patrimônio, a renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas
fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de
educação e de assistência social, sem fins lucrativos, observados os
requisitos fixados na Seção II deste Capítulo;
Fl. 1282
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Art. 14. O disposto na alínea c do inciso IV do artigo 9o é subordinado à
observância dos seguintes requisitos pelas entidades nele referidas:
I - não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a
qualquer título;
II - aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos
seus objetivos institucionais;
III - manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de
formalidades capazes de assegurar sua exatidão.
§ 1o Na falta de cumprimento do disposto neste artigo, ou no § 1o do artigo 9o,
a autoridade competente pode suspender a aplicação do benefício. § 2o Os
serviços a que se refere a alínea c do inciso
IV do artigo 9o são exclusivamente, os diretamente relacionados com os
objetivos institucionais das entidades de que trata este artigo, previstos nos
respectivos estatutos ou atos constitutivos”.
Também não se desconhece que existem decisões judicias que aplicam o art. 14 do
CTN de forma identifica às contribuições sociais, uma vez que o dispositivo remete ao art. 9o, que
trata de impostos, utilizando a técnica da analogia, permitida pelo CTN.
Da leitura das decisões do STF e dos dispositivos acima citados, para que as
entidades possam usufruir da imunidade às contribuições para seguridade social, estabelecida no
art. 195, § 7o da Constituição Federal, pode se concluir que basta o cumprimento do art. 14 do
CTN. Essa interpretação se daria de forma analógica (artigo 108, inciso I do CTN) às contribuições
sociais previdenciárias, já que está ausente norma complementar ao presente caso, consoante os
dispositivos já citados declarados inconstitucionais.
Nesse sentido, dentro dos limites legais/regimentais permitido ao julgador
administrativo, pode-se concluir que a decisão final do STF criou duas possibilidades de
interpretação, a saber:
i)
indeferimento do benefício em sentido amplo (aspecto formal): nesse caso
todo ato administrativo que indeferiu o certificado à entidade interessada, seria
motivo para exigir o tributo devido, não havendo o o direito à imunidade tributária.
Sob esse prisma não importa se o contribuinte protocolou ou não o pedido de
análise de expedição do CEBAS, havendo indeferimento e não possuindo o
certificado, surge portanto a possibilidade de exigência imediata da obrigação
principal e acessórios.
ii)
indeferimento do benefício em sentido estrito (aspecto material): nesse
caso todo ato administrativo que indeferiu o certificado à entidade interessada
poderia ser “relativizado”, pois existindo indeferimento com base em análise
material do pedido poderia permitir a não exigência do certificado, pois teria sido
indeferido com base em exigências de contrapartidas previstas em Lei Ordinária, e
não em Lei Complementar como determinou o STF, havendo exigência com base
vício legislativo. Portanto, para haver exigência do tributo deveria haver
Fl. 1283
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necessariamente o protocolo de um pedido formal indeferido com base em
dispositivos declarados inconstitucionais pela Suprema Corte.
Com isso, nessa segunda hipótese, entendo que o indeferimento do CEBAS com
base em dispositivos de Lei Ordinária declarados inconstitucionais pela Suprema Corte não seria
devido, onde a análise do aspecto material ocorreu contendo vícios legislativos, contaminando a
exigência acessória para ratificar a imunidade/isenção fiscal.
Com isso, para reforçar o raciocínio da conclusão, o critério para afastar a acusação
fiscal seria contribuinte possuir um protocolo formal indeferido com base em dispositivos legais
declarados inconstitucionais (aspecto formal), onde analisou as contrapartidas (aspecto material)
exigidas da entidade beneficente.
Portanto, o julgador administrativo pode compreender que as exigências das
contrapartidas para o CEBAS devem ser pautadas pelo aspecto material, onde a exigibilidade ao
caso concreto só poderia ocorrer por meio de Lei Complementar, e não por Lei Ordinária como foi
a conclusão do STF, sem precisar de fato desconsiderar a exigência mantida pelo STF que é ter o
CEBAS para obter o benefício fiscal.
Assim, entendo que ao caso concreto deve ser avaliado os motivos do
indeferimento ou não renovação para a contribuinte em questão e se de fato houve o pedido
perante o órgão responsável.
Isso porque, se o STF declarou que as contrapartidas devem ser exigidas por Lei
Complementar, como pode então a fiscalização utilizar de dispositivo que exige do contribuinte a
apresentação de CEBAS com critérios em lei com vícios inconstitucionais?
Portanto, em caso hipotético o certificado emitido para entidade beneficente que
cumpriu contrapartidas em Lei Ordinária seria válido, ao passo que que o que não cumpriu então
não seria exigido. Porém, a Lei que possui vício legislativo, foi exigida de ambos contribuintes, e
ambos em tese não poderia ter seu certificado emitido com base em Lei inconstitucional, e exigir o
certificado do contribuinte que teve indeferido o benefício incentivo, me parece não haver mais
lógica na aplicação da norma e das decisões do STF, ao período fiscalizado, pois enquanto ao que
teve o deferimento no que diz respeito ao aspecto material estaria amparado por Lei ordinária
igualmente inconstitucional Seria de certa maneira um incongruência com o ordenamento jurídico
vigente, e permitir que fosse utilizado critérios distintos para manter a autuação afetando a
isonomia tributária constitucional
Com isso, entendo que os critérios das contrapartidas da Lei Ordinária n.o
12.101/2009, utilizados para desconsiderar a contribuinte imune isenta no que diz respeito à área
da educação, devem ser afastados.
Verifico que ao presente caso, verifica-se que o Certificado e o Registro de Entidade
de Fins Filantrópicos, fornecido pelo Conselho Nacional de Assistência Social (CNAS), designado
de Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social (CEBAS), bem como seja
reconhecida como de utilidade pública federal e estadual ou do Distrito Federal ou municipal,
Fl. 1284
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deve atender aos requisitos para que se possa gozar da isenção/imunidade da cota patronal das
contribuições previdenciárias.
Portanto, quanto a esse item, afasto a acusação fiscal.
DA ACUSAÇÃO DE REMUNERAÇÃO DE DIRIGENTE
Da leitura das decisões do STF e dos dispositivos acima citados, para que as
entidades possam usufruir da imunidade às contribuições para seguridade social, estabelecida no
art. 195, § 7o. da Constituição Federal, basta o cumprimento do art. 14 do CTN, mas que, em
interpretação de alguns julgadores, ainda necessitaria ter a expedição do CEBAS.
Com isso, verifico que segundo o item 7.10 da acusação fiscal, a contribuinte teria
remunerado dirigentes, nos seguintes termos:

Em relação à manutenção da isenção dos pagamentos das contribuições
previdenciárias da entidade beneficente que é certificada, entendo que a vedação prevista no
inciso I, do art. 29, referente à remuneração, vantagens ou benefícios, direta ou indiretamente,
por qualquer forma ou título, em razão das competências, funções ou atividades que lhes sejam
atribuídas pelos respectivos atos constitutivos, somente se estabelece aos dirigentes estatutários
a partir de 15/10/2013, por força da redação dada pela Lei no 12.868/2013. Anteriormente, a lei
estipulava o termo diretores estatutários. Verifico que não seria o caso dos autos, onde as
pessoas arroladas teriam função estatutária, pois o estatuto deve deixar claro as funções de
diretor e dirigente estatutário.
Nesse sentido, a nova Lei no 12.868/2013 também acrescentou os §1o, 2o e 2o, ao
art. 29, permitindo o recebimento de remuneração pelos diretores não estatutários empregados
e dirigentes estatutários, nos seguintes casos:
“Art. 29. A entidade beneficente certificada na forma do Capítulo II fará jus à
isenção do pagamento das contribuições de que tratam os arts. 22e23 da Lei no
8.212, de 24 de julho de 1991, desde que atenda, cumulativamente, aos seguintes
requisitos: (Vide ADIN 4480)
I - não percebam seus diretores, conselheiros, sócios, instituidores ou benfeitores,
remuneração, vantagens ou benefícios, direta ou indiretamente, por qualquer
forma ou título, em razão das competências, funções ou atividades que lhes sejam
Fl. 1285
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atribuídas pelos respectivos atos constitutivos; (redação antes da Lei no 12.868,
de 2013)
I - não percebam, seus dirigentes estatutários, conselheiros, sócios, instituidores
ou benfeitores, remuneração, vantagens ou benefícios, direta ou indiretamente,
por qualquer forma ou título, em razão das competências, funções ou atividades
que lhes sejam atribuídas pelos respectivos atos constitutivos; (Redação dada pela
Lei no 12.868, de 2013)
I – não percebam seus diretores, conselheiros, sócios, instituidores ou benfeitores
remuneração, vantagens ou benefícios, direta ou indiretamente, por qualquer
forma ou título, em razão das competências, funções ou atividades que lhes
sejam atribuídas pelos respectivos atos constitutivos, exceto no caso de
associações assistenciais ou fundações, sem fins lucrativos, cujos dirigentes
poderão ser remunerados, desde que atuem efetivamente na gestão executiva,
respeitados como limites máximos os valores praticados pelo mercado na região
correspondente à sua área de atuação, devendo seu valor ser fixado pelo órgão
de deliberação superior da entidade, registrado em ata, com comunicação ao
Ministério Público, no caso das fundações; (Redação dada pela Lei no 13.151, de
2015)
§ 1o A exigência a que se refere o inciso I do caput não impede: (Incluído pela Lei
no 12.868, de 2013):
I - a remuneração aos diretores não estatutários que tenham vínculo
empregatício; (Incluído pela Lei no 12.868, de 2013) DOU 16/10/2013
II - a remuneração aos dirigentes estatutários, desde que recebam remuneração
inferior, em seu valor bruto, a 70% (setenta por cento) do limite estabelecido para
a remuneração de servidores do Poder Executivo federal. (Incluído pela Lei no
12.868, de 2013)
§ 2oA remuneração dos dirigentes estatutários referidos no inciso II do § 1o
deverá obedecer às seguintes condições: (Incluído pela Lei no 12.868, de 2013)
I - nenhum dirigente remunerado poderá ser cônjuge ou parente até 3o(terceiro)
grau, inclusive afim, de instituidores, sócios, diretores, conselheiros, benfeitores
ou equivalentes da instituição de que trata o caput deste artigo; e (Incluído pela
Lei no 12.868, de 2013)
II - o total pago a título de remuneração para dirigentes, pelo exercício das
atribuições estatutárias, deve ser inferior a 5 (cinco) vezes o valor correspondente
ao limite individual estabelecido neste parágrafo. (Incluído pela Lei no 12.868, de
2013)
§ 3o O disposto nos §§ 1oe 2o não impede a remuneração da pessoa do dirigente
estatutário ou diretor que, cumulativamente, tenha vínculo estatutário e
empregatício, exceto se houver incompatibilidade de jornadas de trabalho.
(Incluído pela Lei no 12.868, de 2013)”
Fl. 1286
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Dessa forma, a remuneração de dirigente/profissional estatutário não é, ou foi
óbice para a concessão da isenção das contribuições previdenciárias, no período apurado, quando
a lei não trazia vedação para remuneração de dirigentes estatutário, mas tão somente, a
profissional não estatutário.
Nesse item, a recorrente alega o seguinte:

Assim, entendo que não houve infringência à legislação nesse caso, afastando a
acusação de infringência para remuneração de dirigente, que possa afetar no benefício isentivo,
pois ao que se analisou do cargo de superintendente da contribuinte, essa não foi
Verifica-se que a motivação do auto de infração, em atenção ao disposto no art.
142, do CTN, e que a entidade fiscalizada teria atendido aos requisitos previstos na Lei
12.101/2009, art. 29, inciso II e no art. 14, inc. II do CTN (Lei 5172 de 1966), listando no item 6.1 do
Relatório Fiscal todas as irregularidades constatadas.
Assim, ficou pendente somente a acusação fiscal de obter o CEBAS na área
preponderante da saúde, e que segundo o já citado relatório fiscal a contribuinte obteve receitas
durante o período autuado.
Contudo, entendo que poderia ser possível dar parcialmente provimento ao recurso
para que seja retirado da base de cálculo as receitas advindas da atividade da área da educação,
descritos na e-fl. 215, que totalizou a quantia de R$ 67.490.268,51. Porém, ao avançar na
interpretação sistemática das normas vigentes, consoante a decisão final proferida pelo STF,
entendo que poderia ser dado provimento integral à autuação, afastando acusação fiscal, em
razão da necessidade de observar que a expedição do certificado precedia de contrapartidas em
sua materialidade, decorrentes de exigência feita por meio de Lei Ordinária que teve diversos
dispositivos declarados inconstitucionais em razão de vício formal da norma.
DA ACUSAÇÃO DO CRIME DE SONEGAÇÃO FISCAL
No que diz respeito à multa qualificada, a acusação fiscal concluiu o seguinte:

Com isso, a decisão de piso assim concluiu:
Fl. 1287
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“Cabe também ser salientado que não merecem prosperar os argumentos da
Impugnante em relação ao não cabimento da Representação Fiscal Para Fins
Penais, uma vez que a emissão de tal representação pelo Auditor Fiscal é ato
vinculado e deve ser realizada quando verificada uma das situações, legalmente
previstas. No caso concreto foi constatado que a empresa, embora não tivesse
direito à isenção prevista no art. 195, parágrafo 7o, da Constituição Federal,
informou incorretamente o código FPAS 639, omitindo as contribuições devidas,
conforme acima debatido, nas Guias de Recolhimento de FGTS e Informações à
Previdência Social GFIP, o que caracteriza, em tese, a conduta típica prevista no
art. 337-A do Decreto-Lei no 2.848/40 (Código Penal).
No que diz respeito às discordâncias do impugnante quanto à lavratura da RFFP,
deve ser esclarecido que não compete a esta instância de julgamento se
pronunciar a respeito dessa questão, que constitui matéria estranha às
atribuições das Delegacias da Receita Federal do Brasil de Julgamento - DRJs,
como definidas no artigo 233 do Regimento Interno da Secretaria da Receita
Federal do Brasil - RFB, aprovado pela Portaria MF no 203, de 14 de maio de 2012
(DOU de 17 de maio de 2012).
Observe-se, apenas, que a formalização de RFFP constitui obrigação legal do
Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil, bem como somente será encaminhado
tal documento à autoridade competente, para a tomada das medidas cabíveis,
após o trânsito administrativo do presente processo. É o que determina o artigo
1o, o artigo 4o, parágrafo 1o, e o art. 8o da Portaria RFB no 2.439/2010. Cita-se.
Art. 1o O Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil (AFRFB) deverá formalizar
representação fiscal para fins penais perante o Delegado ou Inspetor-Chefe da
Receita Federal do Brasil responsável pelo controle do processo administrativo
fiscal sempre que, no exercício de suas atribuições, identificar atos ou fatos que,
em tese, configurem crime contra a ordem tributária ou contra a Previdência
Social. (sem grifos no original)
(...)
Art. 4o A representação fiscal para fins penais relativa aos crimes contra a ordem
tributária definidos nos arts. 1o e 2o da Lei no 8.137, de 27 de dezembro de 1990,
e aos crimes contra a Previdência Social, definidos nos arts. 168-A e 337-A do
Código Penal, será formalizada e protocolizada em até 10 (dez) dias contados da
data da constituição do crédito tributário. (Redação dada pela Portaria RFB no
3.182, de 29 de julho de 2011).
§ 1o A representação fiscal deverá permanecer no âmbito da unidade de
controle até a decisão final, na esfera administrativa, sobre a exigência fiscal do
crédito tributário correspondente ou na ocorrência das hipóteses previstas no art.
5 o, respeitado o prazo legal para cobrança amigável, caso o processo seja
formalizado em papel. (Incluído dada pela Portaria RFB n o 3.182, de 29 de julho
de 2011) (sem grifos no original)
Fl. 1288
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2101-002.760 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 19515.720298/2015-91
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(...)
Art. 8o O servidor que descumprir o dever de representar, nos termos
estabelecidos nesta Portaria, fica sujeito às sanções disciplinares previstas na Lei
no 8.112, de 11 de dezembro de 1990, sem prejuízo do disposto na legislação
criminal
Desta forma, conclui-se que a representação fiscal para fins penais é ato
regular e obrigatório, foi devidamente elaborada, respeita os princípios
constitucionais do contraditório, da ampla defesa e do devido processo legal e
não há fundamento no pedido de arquivamento da referida representação,
mesmo porque uma vez apresentada, cabe ao Ministério Público Federal a
apreciação da mesma.
Por fim quanto ao pedido de produção de prova cabe esclarecer que no
Processo Administrativo Fiscal a impugnação deve vir acompanhada da prova
documental das alegações. O Decreto no 70.235, de 1972, limitou o momento
para a apresentação de provas, dispondo que a prova documental deve ser
apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em
outro momento processual.
Nesse sentido, não houve aplicação da multa qualificada, mas abertura de processo
de representação fiscal para fins penais. Em razão disso, nos termos da Súmula CARF 28, abaixo
transcrita, a matéria não deve ser conhecida pelo CARF:
“Súmula CARF no 28. O CARF não é competente para se pronunciar sobre
controvérsias referentes a Processo Administrativo de Representação Fiscal para
Fins Penais. (Vinculante, conforme Portaria MF no 383, de 12/07/2010, DOU de
14/07/2010)”.
Assim, não tomo conhecimento da respetiva matéria.
CONCLUSÃO
Ante o exposto, voto por conhecer parcialmente do recurso, não conhecendo da
matéria incompetente em razão da Súmula CARF no 28, para na parte conhecida DAR-LHE
PROVIMENTO cancelando a autuação fiscal.
(documento assinado digitalmente)
Wesley Rocha
Relator

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Cléber Ferreira Nunes Leite – Redator Designado
Fl. 1289
DF CARF MF
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PROCESSO 19515.720298/2015-91
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Discordo do eminente relator que entendeu que, os critérios das contrapartidas da
Lei Ordinária n.o 12.101/2009, utilizados para desconsiderar a contribuinte imune/isenta no que
diz respeito à área da educação, devem ser afastados, tendo em vista que a exigibilidade ao caso
concreto só poderia ocorrer por meio de Lei Complementar, e não por Lei Ordinária como foi a
conclusão do STF.
O Acórdão da Impugnação, assim como o Relatório Fiscal, delimita o assunto do
lançamento quando demonstra que, no ano de 2010, a empresa não atendia os requisitos para o
gozo da isenção, conforme abaixo, grifo nosso:
De acordo com os fatos apurados no procedimento fiscal, o Autuado não faz jus à
isenção legal prevista na Lei no 12.101, de 2009, porquanto não atende aos
requisitos mínimos para a fruição do benefício legal e o lançamento está
amparado no art. 32, caput e §§ da Lei no 12.101, de 27 de novembro de 2009.
As irregularidades apuradas pela fiscalização encontram-se motivadas no itens 11
do ENTIDADES BENEFICENTES DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. IMUNIDADE. PERÍODO DA
MEDIDA PROVISÓRIA 446/2008. PERÍODO DA LEI 12.101/2009. ISENÇÃO DAS
CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS A CARGO DA EMPRESA. REQUISITOS. Somente ficavam
isentas/imunes das contribuições de que tratam os art. 22 e 23 da Lei no 8.212/91
a partir de 30/11/2009, as entidades beneficentes de assistência social que
cumprem cumulativamente os requisitos do art. 29 da Lei no 12.101/2009 e,
durante o período de vigência da MP 446/2008, se cumpridos cumulativamente
os requisitos do artigo 28 da Medida Provisória 446/2008.- não requerer a
certificação e sua renovação no Ministério responsável pela área de atuação
preponderante que neste caso é a SAÚDE , embora conforme a análise também
não preenchesse os requisitos necessários de gratuidade,
- aplicar suas rendas e recursos e eventual superávit integralmente na
manutenção e desenvolvimento de seus objetivos, sendo em grande parte
destinado a aplicações financeiras,
- colocar seus serviços na área de educação à disposição da população em geral
em caráter complementar às atividades do Estado, evidenciado o atendimento
praticamente exclusivo à categoria de policiais militares do Estado de São Paulo.
Com base em tais constatações, a autoridade fiscal conclui que o sujeito passivo
deve ser enquadrado para fins previdenciários no FPAS 515, sendo-lhe exigidas as
contribuições previdenciárias patronais.
No mérito a impugnante argumenta que inexiste motivação para a lavratura do
auto de infração, e refuta cada um dos motivos indicados pela fiscalização, como
passo a analisar.
No tocante à alegação de que para sanear o encaminhamento equivocado dos
requerimentos o Ministério da Educação deveria encaminhar o Processo n°
23123.000001/2011-24 ao Ministério da Saúde, para, o mesmo, dentro de sua
competência legal verificar os requisitos de certificação na área da saúde, cabe
Fl. 1290
DF CARF MF
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PROCESSO 19515.720298/2015-91
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destacar que a entidade teve também processo de lançamento em anos
anteriores discutindo a sua condição de isenta, tanto na vigência do art. 55 da Lei
8.212/1991, como na Lei no 12.101, de 2009, portanto, além de estar clara na lei a
tramitação e as exigências para cumprimento dos requisitos, foi reforçada pela
ação fiscal. Não é aceitável alegar, na altura dos acontecimentos, equívoco na
tramitação do processo.
Aduz a autuada que para o ano de 2010, ela está acobertada pelo certificado do
CEBAS, portanto, faz jus à “isenção”, conforme dispõem os arts 29 e 31 da Lei no
12.101, de 2009, no entanto, a obtenção ou a renovação do Certificado de
Entidade Beneficente de Assistência Social (Cebas) não exime a entidade do
cumprimento dos requisitos legais supervenientes. No caso, a fiscalização
sustenta que há motivo para a manutenção do lançamento fiscal, pois a entidade
deixou de cumprir outros requisitos.
O julgamento da impugnação a DRJ entendeu, com o que concordamos, que houve
por parte da empresa, o descumprimento dos artigos 1o e 2o da Lei no 12.101/2009, motivo pelo
qual deixou de ser isenta/imune no ano das competências do lançamento.
A partir de 30/11/2009, a isenção/imunidade em relação as contribuições
previdenciárias passou a ser regulamentada pela Lei 12.101/2009.
A partir desta lei é que o usufruto da isenção, embora não mais dependa de
requerimento junto à Secretaria da Receita Federal do Brasil (ou INSS), bastando a posse do
certificado emitido pelo órgão do Ministério da respectiva área de atuação, no presente caso, o
Ministério da Saúde. Na mesma lei, requer-se que seja observada a universalidade do
atendimento, conforme art. 1o e 2o da Lei n° 12.101 de 27/11/ 2009, que diz:
Art. 1o A certificação das entidades beneficentes de assistência social e a
isenção de contribuições para a seguridade social serão concedidas às pessoas
jurídicas de direito privado, sem fins lucrativos, reconhecidas como entidades
beneficentes de assistência social com a finalidade de prestação de serviços nas
áreas de assistência social, saúde ou educação, e que atendam ao disposto nesta
lei.
Art.2o As entidades de que trata o art. 1o deverão obedecer ao princípio da
universalidade do atendimento, sendo vedado dirigir suas atividades
exclusivamente a seus associados ou a categoria profissional.
A Autoridade Fiscal, verificou, que a empresa deixou cumprir as exigências dos
artigos 1o e 2o da Lei no 12.101/2009, pois não enviou o pedido de renovação para o Ministério
competente, bem como não obedeceu ao principio da universalidade do atendimento.
O entendimento da Fiscalização foi mantido pela DRJ.
Abaixo, a conclusão, quanto a esta matéria, do Acórdão da Impugnação:
Contudo diante da falta da universalidade e do encaminhamento do pedido de
renovação do certificado para o Ministério competente reitera-se que, nos termos
Fl. 1291
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do parágrafo 1.o do artigo 32 da Lei n.o 12.101/2009, fica automaticamente
suspenso o direito à isenção das contribuições sociais, independente, portanto, de
qualquer procedimento da autoridade lançadora nesse sentido. Por outras
palavras, a suspensão do benefício decorre diretamente do disposto em lei,
havendo a Fiscalização se limitado, também na forma da lei, a obedecer ao
comando legal, efetuando o lançamento das contribuições devidas.
Portanto, tendo a empresa deixado de atender as exigências contidas nos artigos 1o
e 2o da Lei 12.101/2009, mantém-se o lançamento.
CONCLUSÃO
Do exposto, voto por NEGAR PROVIMENTO ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Cléber Ferreira Nunes Leite – Redator Designado

Fl. 1292
DF CARF MF
Original