Tribunal: CARF
Processo: 10935.725879/2018-46
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCOS ROBERTO DA SILVA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-02-27
Data de publicação: 2024-06-10

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2018 a 30/06/2018
RESSARCIMENTO. SERVIÇOS DE FRETES. CRITÉRIOS DEFINIDOS PELO STF NO RESP No 1.221.170/PR-RR.
São premissas a serem observadas pelo aplicador da norma, caso a caso, a essencialidade e/ou relevância dos insumos e a atividade desempenhada pelo contribuinte (objeto societário), além das demais hipóteses legais tratadas no art. 3o das Leis nos 10.833/2003 e 10.637/2002.
FRETE NA COMPRA DE INSUMOS TRIBUTADOS À ALÍQUOTA ZERO. SERVIÇO DESVINCULADO DA OPERAÇÃO DE COMPRA. CRÉDITO CONCEDIDO.
O frete contratado para o transporte de matéria-prima é elemento dissociado da operação principal (aquisição do insumo). Uma vez demonstrado que o transporte do insumo é fundamental para o inicio do processo de fabricação ou industrialização dos produtos, as contribuições incidentes na operação são passíveis de ressarcimento, a teor do inciso II do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.
FRETE DE PRODUTOS INACABADOS E MATÉRIA-PRIMA ENTRE ESTABELECIMENTOS. ESSENCIALIDADE DEMONSTRADA. GLOSA REVERTIDA.
Provado que os estabelecimentos da contribuinte (matriz e filiais) realizam o processo de industrialização ou fabricação de dos óleos vegetais e farelos, o transporte da matéria-prima de uma unidade a outra se mostra essencial, vez que sem a matéria-prima sequer é iniciada a etapa de industrialização pela unidade produtora.
ENERGIA ELÉTRICA CONTRATADA. FALTA DE PREVISÃO LEGAL. CRÉDITO NÃO CONCEDIDO.
Segundo os incisos III e IX, do art. 3o, respectivamente, das Leis no 10.833/2003 e Lei no 10.637/2002, apenas a energia consumida no estabelecimento comercial do contribuinte é passível de ressarcimento.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10935.725879/2018-46
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-012.669 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
29 de fevereiro de 2024
Recorrente
SANTA ROSA AGROINDUSTRIAL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2018 a 30/06/2018
RESSARCIMENTO. SERVIÇOS DE FRETES. CRITÉRIOS DEFINIDOS
PELO STF NO RESP No 1.221.170/PR-RR.
São premissas a serem observadas pelo aplicador da norma, caso a caso, a
essencialidade e/ou relevância dos insumos e a atividade desempenhada pelo
contribuinte (objeto societário), além das demais hipóteses legais tratadas no
art. 3o das Leis nos 10.833/2003 e 10.637/2002.
FRETE NA COMPRA DE INSUMOS TRIBUTADOS À ALÍQUOTA ZERO.
SERVIÇO DESVINCULADO DA OPERAÇÃO DE COMPRA. CRÉDITO
CONCEDIDO.
O frete contratado para o transporte de matéria-prima é elemento dissociado da
operação principal (aquisição do insumo). Uma vez demonstrado que o
transporte do insumo é fundamental para o inicio do processo de fabricação ou
industrialização dos produtos, as contribuições incidentes na operação são
passíveis de ressarcimento, a teor do inciso II do art. 3o das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003.
FRETE DE PRODUTOS INACABADOS E MATÉRIA-PRIMA ENTRE
ESTABELECIMENTOS. ESSENCIALIDADE DEMONSTRADA. GLOSA
REVERTIDA.
Provado que os estabelecimentos da contribuinte (matriz e filiais) realizam o
processo de industrialização ou fabricação de dos óleos vegetais e farelos, o
transporte da matéria-prima de uma unidade a outra se mostra essencial, vez
que sem a matéria-prima sequer é iniciada a etapa de industrialização pela
unidade produtora.
ENERGIA ELÉTRICA CONTRATADA. FALTA DE PREVISÃO LEGAL.
CRÉDITO NÃO CONCEDIDO.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10935.725879/2018-46
Fl. 348
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-012.669 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.725879/2018-46

Segundo os incisos III e IX, do art. 3o, respectivamente, das Leis no
10.833/2003 e Lei no 10.637/2002, apenas a energia consumida no
estabelecimento comercial do contribuinte é passível de ressarcimento.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, por dar
provimento parcial do Recurso Voluntário, para reverter às glosas sobre os fretes contratados
para o transporte dos insumos adquiridos à alíquota zero e fretes contratados para transporte na
transferência de produto inacabado ou puro entre os estabelecimentos da empresa. Vencido o
Conselheiro Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues que votou por também reverter as glosas
referentes ao frete sobre produto acabado e energia elétrica. Este julgamento seguiu a sistemática
dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 3401-012.667, de 29 de
fevereiro de 2024, prolatado no julgamento do processo 10935.723795/2019-59, paradigma ao
qual o presente processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Marcos Roberto da Silva – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: João Jose Schini Norbiato
(suplente convocado(a)), Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Sabrina Coutinho Barbosa,
Marcos Roberto da Silva (Presidente). Ausente o conselheiro Renan Gomes Rego, substituído
pelo conselheiro João Jose Schini Norbiato.
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria
MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente
o relatado no acórdão paradigma.
Simples, mas objetivo adoto o relatório do acórdão recorrido para retratar os fatos:
Trata o processo de Pedido de Ressarcimento no [...] referente à crédito da
Contribuição para o [...] não-Cumulativo, no valor pleiteado de R$ [...], relativo ao [...]
Trimestre de [...]. Por meio do Despacho Decisório no [...], a DRF em [...] reconheceu
parcialmente o direito creditório no valor deferido de R$ [...].
Em decorrência da análise procedida pela autoridade fiscal com base,
inicialmente, nas EFD Contribuições e em memórias de cálculo, planilhas, documentos
fiscais apresentados pela contribuinte, foram juntados no Dossiê de Atendimento Digital
no [...]. Foram efetuadas as seguintes glosas, por não gerarem direito a crédito ou pela
ausência de efetiva comprovação documental:
a) bens não enquadrados como insumos da produção, em especial, ferramentas e
algumas máquinas não empregadas no processo produtivo (lavadora de alta pressão,
cortador de grama, roçadeira e ventilador industrial);
Fl. 349
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-012.669 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.725879/2018-46

b) energia elétrica não consumida: valores que se referem à disponibilização de
potencial de energia elétrica e outros tipos de despesas que não se referem ao consumo
de energia elétrica propriamente;
c) aquisições cujos documentos fiscais não foram encontrados ou apresentados
pela interessada;
d) notas fiscais de outros períodos (crédito extemporâneo);
e) aquisições não sujeitas ao pagamento das contribuições, ou sem o seu
destaque nas notas fiscais;
f) fretes na compra de insumos com alíquota zero, suspensão ou não incidência
da contribuição;
g) frete entre estabelecimentos da interessada;
Cientificada da decisão, por meio de seu domicílio tributário eletrônico, a
interessada apresentou Manifestação de Inconformidade para pleitear a reforma da
decisão pelas razões apresentadas a seguir.
Sobre as despesas com energia elétrica – demanda contratada e ICMS-ST –, a
manifestante alegou, conforme técnica contábil, não ser apenas a energia consumida,
mas, também, o valor da demanda contratada e do ICMS-ST, porque, no caso, estes
montantes estão compreendidos como despesas e custos relativos ao consumo de
energia elétrica, principalmente, por serem encargos obrigatórios para a unidade
consumidora.
E mais especificamente sobre o ICMS-ST a manifestante alegou que esse é
tributo não recuperável e integra o custo de aquisição, na forma do artigo 301, do
RIR/2018, pois faz parte do valor da energia consumida.
Sobre as notas fiscais de outros períodos, a manifestante alegou que ocorreu, em
verdade, foi o lançamento contábil das notas fiscais ao término do período, em razão de
notas fiscais que ainda não estavam disponíveis ou em trânsito, mas que não significa
que o crédito é extemporâneo. Segundo ela, esta forma de lançamento contábil é apenas
um ajuste de períodos anteriores, o que é permitido, inclusive para a geração da ECD,
pois estava impossibilitada de lanças as notas fiscais no período, pelas diversas razões
que apresentou.
No tocante aos tipos de despesas com fretes contratados pela interessada, a
manifestante alegou respeito ao regime da não-cumulatividade, uma vez que o frete
contratado é tributado. Quanto ao frete entre estabelecimentos, alegou ser despesa
necessária, essencial e relevante, ligada a seu custo logístico e relacionado ao seu
processo produtivo.
Ao final, a manifestante requereu o reconhecimento da procedência de sua
Manifestação de Inconformidade e o ressarcimento dos valores glosados.
É o relatório.
Ato contínuo foi julgado improcedente/parcialmente procedente a manifestação de
inconformidade da contribuinte.
Intimada da decisão, a contribuinte interpôs recurso voluntário discutindo a
manutenção das glosas atinentes aos fretes a) sobre compras, b) entre estabelecimentos, c) na
remessa para formação de lotes de exportação; d) despesas com energia elétrica – demanda
contratada e ICMS-ST.
Fl. 350
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-012.669 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.725879/2018-46

É o breve relatório.

Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
O recurso voluntário é tempestivo, preenche os requisitos formais de
admissibilidade, e, portanto, dele tomo conhecimento.

1.
Breve Introito.
Depreende-se
dos
autos,
que
na
análise
do
PER
no
03039.59953.040414.1.1.19-6248, a Autoridade Fiscal respalda-se nas
Leis nos 10.833/2003 e 10.925/2004 e IN/SRF no 404/2004 como
motivação para às glosas efetuadas sobre os fretes.
1. Bens e serviços utilizados como insumo – Enquadramento no conceito de
insumos – Geral
(...)
Assim foram glosados os itens que foram identificados como sendo ferramentas
adquiridas para pelo contribuinte, que não se encaixam dentro do conceito de
insumo.
A relação completa das notas fiscais glosadas pelos motivos mencionados neste
tópico está em tabela anexada a este Despacho Decisório, sendo que na última
coluna da tabela estará a indicação “insumo”
Também no imobilizado foram glosados itens que não são considerados como
ligados à produção dos produtos da empresa. Tais itens foram: lavadora de alta
pressão, máquina de cortar grama, roçadeiras e ventilador industrial.
2. Energia Elétrica
A Lei n' 10.637/02 em seu art. 3', IX e a Lei n' 10.833/03 em seu art. 3', III
permitem o creditamento da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins em
relação a despesas de energia elétrica incorridas no mês de apuração. Este
dispositivo legal é claro ao estabelecer que gera direito a créditos do PIS/Pasep e
Cofins apenas a energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa
jurídica, conforme trecho reproduzido a seguir:
(...)
3. Ausência de comprovação das operações
(...)
Fl. 351
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-012.669 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.725879/2018-46

Portanto, ficam glosados as bases de cálculo das aquisições cujos documentos
fiscais não foram encontrados pelo contribuinte. Na planilha de glosa utilizou-se
a nomenclatura “não apresentada”.
4. Notas Fiscais de outros períodos
(...)
Por isso, foram glosadas as NFs que logrou-se identificar não se referirem aos
trimestres em que constam como geradoras de créditos. Na planilha de glosas
essas Notas Fiscais estão anotadas como “Período”. Tal motivo de glosa foi
aplicado, com mesmo fundamento em todos os itens que compõe a base de
cálculo (insumo, serviços, fretes).
5. Aquisições não sujeitas ao pagamento das contribuições
Verificou-se, no entanto, que o contribuinte se utilizou de aquisições que não se
sujeitaram ao pagamento da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins para
aproveitamento de crédito, o que é vedado pelo dispositivo supracitado.
Identificamos casos de notas fiscais de cavaco (de empresas que não são optantes
do SIMPLES NACIONAL) que não trouxeram as contribuições para o PIS e a
COFINS destacadas em suas informações. Verificou-se, no entanto, que o
contribuinte se utilizou de aquisições que não se sujeitaram ao pagamento da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins para aproveitamento de crédito, o que
é vedado pelo dispositivo supracitado. Identificamos casos de notas fiscais de
cavaco (de empresas que não são optantes do SIMPLES NACIONAL) que não
trouxeram as contribuições para o PIS e a COFINS destacadas em suas
informações.
6. Frete na aquisição
Conforme já mencionado, o art. 3', inciso IX, da Lei n' 10.833, de 2003, dispõe
expressamente que o frete na operação de venda ,desde que suportado pelo
vendedor, pode gerar créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
apuradas de forma não-cumulativa.
No caso das aquisições de bens, os custos com fretes contratados pelo adquirente
destes bens não constam expressamente na legislação como geradores de crédito
das contribuições. No entanto, considera-se que o frete na compra integra o custo
de aquisição dos bens movimentados. Por conseguinte, esses custos poderão
possibilitar a apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
desde que permitido o creditamento em relação ao bem adquirido. No entanto, se
não for permitido o creditamento em relação ao bem adquirido, também não
haverá tal direito em relação aos custos com seu transporte.
7. Transferência entre filiais

(...)
Como visto, o frete só gera creditamento no caso de aquisição de insumos e no
caso de venda de mercadoria. A movimentação entre estabelecimentos da própria
pessoa jurídica não está entre as hipóteses que permite a apuração de crédito.
8. Crédito Presumido

(...)
Analisadas as disposições legais aplicáveis ao caso e as informações
apresentadas pelo contribuinte, não foram encontradas inconsistências e o crédito
Fl. 352
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-012.669 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.725879/2018-46

foi calculado com base na planilha de notas fiscais apresentadas em atendimento
à intimação em cada mês da emissão das referidas notas.
Adotando o critério de relevância ou essencialidade, a DRJ decidiu pela
manutenção das glosas justificando, em síntese, a falta de previsão legal.
Colaciono excerto do voto:
2 DA DESPESA COM ENERGIA ELÉTRICA CONSUMIDA E DO ICMS-
ST CORRESPONDENTE
(...)
Fato é que a lei clara quando deixa de afirmar que não despesas com energia
elétrica que permitem a tomada de créditos da não cumulatividade, mas a energia
elétrica consumida, efetivamente. Há diferença nesses entendimentos e a
manifestante expressou essa diferença em sua petição quando alegou que não é
apenas a energia consumida passível de créditos, mas todos os custos envolvidos.
Especificamente sobre o ICMS-ST incidente sobre a energia elétrica, e em
especial ainda, dada a alegação de a interessada ser mera consumidora de energia
elétrica, há que se ter em conta, fundamentalmente, que o ICMS-ST não integra a
receita do produtor e, portanto, não compõe as bases de cálculo da Contribuição
para o PIS/Pasep e da Cofins da empresa vendedora, assim, o dispêndio
relacionado não integra a base de cálculo dos créditos correspondentes na pessoa
jurídica adquirente, substituída, pois não está sujeito ao pagamento das
contribuições (Lei no 10.637, de 2002, art. 1o, § 3o, inciso I, cc, art. 3o, §2o, II; e
Lei no 10.833, de 2003, art. 1o, § 3o, inciso I, cc, art. 3o, §2o, inciso II).
3 FRETES NA AQUISIÇÃO DE BENS NÃO SUJEITOS À TRIBUTAÇÃO
E FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS
Assim, o legislador, ao especificar “frete na operação de venda”, limitou a
tomada de créditos sobre despesas de fretes. Afinal, caso a sua intenção fosse
permitir o creditamento sobre todas as despesas com frete não haveria nenhuma
razão para especificar o tipo permitido, conforme disposto no IX da Lei no
10.833, de 2003, de forma expressa e específica156 em relação à operação de
venda.
(...)
Nesse sentido, em relação às despesas efetuadas com fretes contratados para o
transporte de matéria-prima entre estabelecimentos industriais e destes para os
estabelecimentos comerciais da mesma pessoa jurídica, o entendimento
assentado pela administração tributária era de que o transporte de produtos, seja
de matéria prima ou de produtos acabados entre estabelecimentos não
integravam o conceito de insumo utilizado na produção de bens destinados à
venda e, por isso, não geravam direito à apuração de créditos a serem
descontados da Cofins e do PIS/Pasep.
No tocante à transferência de matérias primas entre estabelecimentos da
empresa, considerar o frete contratado para tanto como insumo corresponderia a
aceitar esse tipo de frete como despesa autônoma, em si considerada, para a
tomada de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, entendimento não empregado por esta Administração Tributária,
conforme exposto no tópico anterior.
4 DAS NOTAS FISCAIS DE OUTROS PERÍODOS
(...)
Fl. 353
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-012.669 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.725879/2018-46

O fato é que, da análise da planilha que consolida as glosas efetuadas, trazida aos
autos em arquivo não paginável de folha 206, extrai-se que as NFs foram
emitidas eletronicamente e assim podem ser consultadas, independentemente dos
imprevistos alegados, e que diversas dessas notas referem-se a serviços
prestados, que não guardam relação com o alegado.
Por fim, no tocante à alegação de que a ECD aceita lançamentos extemporâneos,
em consulta ao seu manual no sítio eletrônico1 podemos observar que os
lançamentos extemporâneos aceitos são aqueles que se destinam a anular,
retificar ou complementar um lançamento prévio, o que não é o caso em apreço.
Dos fundamentos colocados pela DRJ foram atacados pela contribuinte
os itens “2 DA DESPESA COM ENERGIA ELÉTRICA CONSUMIDA E
DO ICMS-ST CORRESPONDENTE” e “3 FRETES NA AQUISIÇÃO DE
BENS
NÃO
SUJEITOS
À
TRIBUTAÇÃO
E
FRETE
ENTRE
ESTABELECIMENTOS”, de modo que passo a apreciá-los.
2.
Conceito de insumos para fins de creditamento de PIS/PASEP
e COFINS.
O tema é recorrente no CARF, sendo aplicado por seus conselheiros o
posicionamento do Superior Tribunal de Justiça firmado no bojo do REsp
no 1.221.170/PR, julgado na sistemática dos Recursos Repetitivos (alínea
‘b’, inciso II do art. 981 e art. 992, ambos da Portaria MF no 1.634/2023),
posteriormente objeto do Parecer Normativo COSIT/RFB No 05/2018.
O referido Parecer consolida a definição de insumos e os parâmetros a
serem observados para reconhecimento do crédito à luz do inciso II do
art. 3o das Leis nos 10.833/2003 e 10.637/2002, sendo eles:
168. Como características adicionais dos bens e serviços (itens) considerados
insumos na legislação das contribuições em voga, destacam-se:
a) somente podem ser considerados insumos itens aplicados no processo de
produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços a terceiros,
excluindo-se do conceito itens utilizados nas demais áreas de atuação da pessoa
jurídica, como administrativa, jurídica, contábil, etc., bem como itens
relacionados à atividade de revenda de bens;

1 Art. 98. Fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar
tratado, acordo internacional, lei ou decreto.
Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado,
acordo internacional, lei ou decreto que:
[omissi]
II - fundamente crédito tributário objeto de:
[omissi]
b) Decisão transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça, proferida na
sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, na forma disciplinada pela Administração Tributária;
[omissi]

2 Art. 99. As decisões de mérito transitadas em julgado, proferidas pelo
Supremo Tribunal Federal, ou pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria
infraconstitucional, na sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, deverão ser reproduzidas pelos
conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF.
Fl. 354
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-012.669 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.725879/2018-46

b) permite-se o creditamento para insumos do processo de produção de bens
destinados à venda ou de prestação de serviços, e não apenas insumos do próprio
produto ou serviço comercializados pela pessoa jurídica;
c) o processo de produção de bens encerra-se, em geral, com a finalização das
etapas produtivas do bem e o processo de prestação de serviços geralmente se
encerra com a finalização da prestação ao cliente, excluindo-se do conceito de
insumos itens utilizados posteriormente à finalização dos referidos processos,
salvo exceções justificadas (como ocorre, por exemplo, com os itens que a
legislação específica exige aplicação pela pessoa jurídica para que o bem
produzido ou o serviço prestado possam ser comercializados, os quais são
considerados insumos ainda que aplicados sobre produto acabado);
..................................................................................................................................
...........
e) a subsunção do item ao conceito de insumos independe de contato físico,
desgaste ou alteração química do bem-insumo em função de ação diretamente
exercida sobre o produto em elaboração ou durante a prestação de serviço;
..................................................................................................................................
...........
h) havendo insumos em todo o processo de produção de bens destinados à venda
e de prestação de serviços, permite-se a apuração de créditos das contribuições
em relação a insumos necessários à produção de um bem-insumo utilizado na
produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço a terceiros
(insumo do insumo);
Restou assentado, portanto, que a essencialidade e/ou relevância dos
insumos serão apreciadas pelo julgador, caso a caso, e, de acordo com a
atividade desempenhada pelo contribuinte (objeto societário).
Além da análise da operação empresarial, a demonstração do emprego do
insumo no processo produtivo ou na prestação dos serviços pelo
contribuinte também é elemento fundamental. Ou seja, não basta afirmar
que o insumo adquirido é imprescindível, é preciso demonstrar como é
consumido (etapas e nuances na cadeia produtiva), a teor dos artigos 15 e
16 do Decreto no 70.235/72.
Tem-se, pois, duas premissas a serem observadas em relação ao conceito
de insumos para fins de aplicabilidade do inciso II do art. 3o das Leis nos
10.833/2003 e 10.637/2002, o teste da subtração e a prova.
Outrossim, deve-se considerar as demais hipóteses legais tratadas no art.
3o das Leis nos 10.833/2003 e 10.637/2002, a exemplo do inciso IX em
alusão ao serviço de armazenagem e frete na operação de venda (inciso
IX).
Alicerçados os pressupostos que concedem créditos sobre as
contribuições, vejamos a seguir as atividades desempenhadas pela
contribuinte, ora Recorrente.

Fl. 355
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-012.669 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.725879/2018-46

3.
Atividade desempenhada pela Recorrente.
De acordo com o Contrato Social anexado aos autos, a principal
atividade desenvolvida pela contribuinte é de fabricação, industrialização
de óleos vegetais em bruto, dedicando-se, complementarmente, a
importação e exportação de cereais, óleo de soja e farelo de soja, que
colaciono:

A descrição de sua linha de produção (processo produtivo), resumindo-se
ao fluxograma abaixo:
Fl. 356
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-012.669 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.725879/2018-46

Avanço para os itens glosados.
4.
Dos Serviços de Frete Glosados.
4.1. Fretes Contratados nas Aquisições de Insumos (matéria-prima
tributada à alíquota zero).
Evocando os elementos antecedentes, certo é que o cômputo do crédito
sobre as contribuições atraiu o frente sobre operação de venda com ônus
pelo vendedor (IX), e quando a sua contratação é meio essencial ou
imprescindível na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados
à venda (II).
Inexiste, assim, correlação entre as referidas hipóteses e a aquisição
matéria-prima.
Embora a matéria-prima adquirida não esteja no plano de incidência das
contribuições, o frete contratado para o seu transporte é elemento
desvinculado da operação principal (aquisição do insumo), vez que sofre
a incidência dos tributos de ICMS, IPI, PIS, COFINS, dentre outros,
sendo o insumo tributado ou não.
Logo, sendo fundamental o transporte da matéria-prima (soja e
derivados) comprada pela contribuinte no mercado interno ou externo,
desde a dependência do fornecedor ou do porto, até o pátio industrial,
para que assim se inicie o processo de fabricação ou industrialização dos
óleos vegetais e farelo de soja, entendo que os serviços de frete
negociados com terceiros são passíveis de ressarcimento, a teor do inciso
II do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, in verbis:
Fl. 357
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-012.669 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.725879/2018-46

Art. 3oDo valor apurado na forma do art. 2oa pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
[omissis]
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2oda Lei no10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
Corrobora o meu posicionamento, o Acórdão no 3301-010.098 infra
colacionado:
(...)
Em relação ao conceito de insumos, já resta assentado que todos os gastos que
integram o processo produtivo, sendo essenciais ou relevantes para a produção
do produto destinado a venda devem ser tratados como insumos, afastando o
conceito restrito inspirado no IPI. Assim, os bens adquiridos para utilização na
fase agrícola e industrial, como componentes do processo produtivo, são
insumos, e o frete para o seu transporte integra o seu custo de aquisição quando o
frete é incluído no valor da operação pelo fornecedor do produto adquirido.
No entanto, o frete pode ser um custo autônomo, independente do custo de
aquisição do produto, incorrido pela Recorrente em razão de uma contratação
específica para o transporte, assim, não embutido no valor da operação. Neste
caso, se o transporte for tributado, será um insumo autônomo, sendo possível a
apuração do crédito mesmo que o insumo em si não seja tributado (suspensão ou
alíquota zero).
Após o julgamento do REsp no 1.221.170/PR, a apuração de crédito sobre frete
incorrido na aquisição de insumos passou a ser admitido por compor a base de
cálculo do próprio produto adquirido, englobado no preço do produto, já que
cobrado pelo fornecedor e imputado ao adquirente do produto.
(...)
A parte em destaque serve para deixar claro que o custo de frete que integra o
custo de aquisição do insumo é o custo relativo ao frete fornecido pelo próprio
vendedor. Isso porque, se esse frete integra o valor da operação de insumo com
suspensão ou alíquota zero, por exemplo, não será tributado pelas contribuições,
daí a correta aplicação do inciso I do § 2o do art. 3o da Lei no 10.637/2002, e da
Lei no 10.833/2003.
No entanto, o frete pode representar uma despesa por um serviço autônomo,
desvinculado do preço ou do valor da operação de compra do insumo.
Sendo mais claro: apenas será custo de aquisição do produto, porque englobado
no valor da operação, quando o frete, seguro e demais despesas acessórias
cobradas ou debitadas pelo fornecedor ao comprador ou destinatário, pois, nesse
caso, tudo isso compreenderá o valor da operação, no caso, a receita bruta. É
assim para o ICMS, é assim para o IPI, é assim para o PIS e COFINS, quando
incidente sobre a receita bruta.
Mas não é porque um serviço ou outro dispêndio qualquer é um custo e passa a
compor o custo de aquisição do produto adquirido, que esse custo passaria a ser
totalmente englobado pelo preço da mercadoria, passando a receber a mesma
Fl. 358
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-012.669 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.725879/2018-46

tributação. Fosse assim, todos os custos incorridos pela contribuinte poderiam
receber esse tratamento. Pior, fosse assim, esse custo de frete deveria ser também
tributado com alíquota zero, o que não é o caso.
Quando, ao revés, um custo qualquer é separado do valor da operação, incorrido
pela contribuinte-adquirente, por conta própria, e se esse custo for tributado pelas
contribuições, deve ser considerado insumo para compor a base de cálculo dos
créditos. Especificamente: se o adquirente do produto contrata um serviço de
frete para o prestador do serviço buscar o insumo onde quer que ela esteja para
trazer até seu estabelecimento, esse frete também é insumo, com direito à
crédito, independentemente do produto em si não ser tributado.
Destaco que a reversão abarca o frete pactuado com terceiros. Sendo
assim, lembrando que a contribuinte também atua na prestação de serviço
de transporte rodoviário de cargas, a meu ver, eventual transporte por ela
realizado nas compras dos insumos, não gera o direito pretendido, por
falta de previsão legal.
À vista disso, reverto à glosa sobre o serviço de transporte contratado
pela Recorrente para o transporte de insumos sujeitos à alíquota zero.
4.2. Frete Entre Estabelecimentos.
Aqui, além da associação do serviço de frete ao insumo sujeito à alíquota
zero (transferência de inacabado ou puro), também se considerou a
operação pós-processo industrial (produto acabado), pela Autoridade
Fiscal como fundamento para a concretização da glosa.
É irrefutável que a matriz e filiais da contribuinte importam, exportam e
industrialização óleos vegetais e farelo de soja a partir da matéria-prima
soja e derivados.
À vista disso, entendo que o transporte da matéria-prima de uma unidade
a outra para que se execute o processo de fabricação dos óleos vegetais e
farelos, mostra-se essencial, porque sem a matéria-prima sequer é
iniciada a etapa de industrialização (teste de subtração).
Igualmente no tópico anterior, as transferências de insumos entre matriz e
filiais, contratadas com terceiros possibilita a apuração de créditos de PIS
e COFINS nos moldes do inciso II do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003.
Parcial provimento pra reverter crédito transferência de inacabado ou
puro.

5.
Despesas com energia elétrica, demanda contratada e ICMS-
ST.
Fl. 359
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-012.669 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.725879/2018-46

Defende a recorrente que a legislação autoriza a apuração do crédito das
contribuições sobre todo o valor pago referente ao custo de aquisição da
energia, sendo incluída, portanto, a demanda contratada e o ICMS-ST.
Discordo da recorrente.
Os incisos III e IX, do art. 3o, respectivamente, das Lei no 10.833/2003 e
Lei no 10.637/2002, apontam expressamente que o desconto dos créditos
serão calculados sobre a energia consumida. Vejamos:
Art. 3o.
III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor,
consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica;

Art. 3o.
IX - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor,
consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica.
Portanto, não existe previsão legal autorizando apuração de crédito de
PIS/COFINS sobre a demanda contratada.
Em relação ao ICMS-ST, por concordar com o argumento da DRJ, adoto
como razões de decidir (do inciso II, §12 do art. 114 da Portaria MF no
1.634/2023):
Especificamente sobre o ICMS-ST incidente sobre a energia elétrica, e em
especial ainda, dada a alegação de a interessada ser mera consumidora de energia
elétrica, há que se ter em conta, fundamentalmente, que o ICMS-ST não integra a
receita do produtor e, portanto, não compõe as bases de cálculo da Contribuição
para o PIS/Pasep e da Cofins da empresa vendedora, assim, o dispêndio
relacionado não integra a base de cálculo dos créditos correspondentes na pessoa
jurídica adquirente, substituída, pois não está sujeito ao pagamento das
contribuições (Lei no 10.637, de 2002, art. 1o, § 3o, inciso I, cc, art. 3o, §2o, II; e
Lei no 10.833, de 2003, art. 1o, § 3o, inciso I, cc, art. 3o, §2o, inciso II).
Pelo exposto, voto pelo provimento parcial do Recurso Voluntário, para
reverter às glosas sobre os fretes contratados para o transporte dos
insumos adquiridos e realizado entre os estabelecimentos para o
transporte de insumos e produtos inacabados.
Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Fl. 360
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-012.669 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.725879/2018-46

Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento parcial do
Recurso Voluntário, para reverter às glosas sobre os fretes contratados para o transporte dos
insumos adquiridos à alíquota zero e fretes contratados para transporte na transferência de
produto inacabado ou puro entre os estabelecimentos da empresa.

(documento assinado digitalmente)
Marcos Roberto da Silva – Presidente Redator

Fl. 361
DF CARF MF
Original