Tribunal: CARF
Processo: 10314.721066/2016-22
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ROSALDO TREVISAN
Data de julgamento: 2024-02-20
Data de publicação: 2024-04-05

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2011 a 30/09/2011
NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DE DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL. RECURSO ESPECIAL. REQUISITOS PARA ADMISSIBILIDADE. NÃO CONHECIMENTO.
Para conhecimento do recurso especial, é necessário que o recorrente comprove divergência jurisprudencial, mediante a apresentação de acórdão paradigma em que, discutindo-se a mesma matéria posta na decisão recorrida, em caso semelhante, o colegiado tenha aplicado a legislação tributária de forma diversa. Hipótese em que a divergência suscitada não se refere a casos semelhantes, havendo relevantes diferenças nos cenários analisados pelo acórdão recorrido e pelos paradigmas colacionados.

Inteiro teor:
CSRF-T3
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10314.721066/2016-22
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9303-014.660 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
20 de fevereiro de 2024
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
AMBEV S.A.

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2011 a 30/09/2011
NECESSIDADE
DE
COMPROVAÇÃO
DE
DIVERGÊNCIA
JURISPRUDENCIAL.
RECURSO
ESPECIAL.
REQUISITOS
PARA
ADMISSIBILIDADE. NÃO CONHECIMENTO.
Para conhecimento do recurso especial, é necessário que o recorrente
comprove divergência jurisprudencial, mediante a apresentação de acórdão
paradigma em que, discutindo-se a mesma matéria posta na decisão recorrida,
em caso semelhante, o colegiado tenha aplicado a legislação tributária de forma
diversa. Hipótese em que a divergência suscitada não se refere a casos
semelhantes, havendo relevantes diferenças nos cenários analisados pelo
acórdão recorrido e pelos paradigmas colacionados.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do recurso especial interposto pela Fazenda Nacional.

(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Rosaldo Trevisan - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Oswaldo
Gonçalves de Castro Neto, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo
Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Cynthia Elena de Campos (suplente convocada), e
Liziane Angelotti Meira (Presidente).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10314.721066/2016-22
Fl. 3097
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-014.660 - CSRF/3a Turma
Processo no 10314.721066/2016-22

Relatório
Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pela Fazenda Nacional
contra a decisão consubstanciada no Acórdão (de Ofício e Voluntario) no 3302-007.267, de
18/06/2019 (fls. 2.946 a 450 a 2.984 e 2.985 a 3.023)1, proferida pela 2a Turma Ordinária da 3a
Câmara da 3a Seção de Julgamento do CARF, que deu provimento ao Recurso Voluntário
apresentado, para cancelar o Auto de Infração.

Breve síntese do processo
O processo versa sobre Autos de Infração (fls. 177 a 186), para a exigência de
recolhimento de Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS, no regime não cumulativo,
além de multa de ofício (112,50%) e juros de mora, relativamente aos períodos de apuração
07/2011 a 09/2011, recolhidos a menor por sociedades incorporadas pelo Contribuinte (Londrina
Bebidas Ltda., Ambev Brasil Bebidas Ltda. e Companhia de Bebidas das Américas - AMBEV).
Destaca-se que a pessoa jurídica é optante pelo regime especial de apuração e pagamento
previsto no artigo 52 e 58-J da Lei no 10.833/2003 (REFRI), regulamentado pelo Decreto no
6.707/2008, com a redação dada pelo Decreto no 6.904/2009.
Conforme consta dos Termos - PIS/REFRI e COFINS/REFRI, de fls. 109 a 142 e
143 a 176, a exigência ocorreu devido à constatação de que “bonificações” efetuadas em
bebidas, consideradas pelo Contribuinte como “descontos incondicionais”, foram excluídas das
bases de cálculo das contribuições, apuradas de acordo com o Regime de Tributação de
Bebidas Frias (“REFRI”). Consta, também que, devido ao não atendimento de Intimações para a
apresentação de demonstrativos de bases de cálculo relativamente aos valores não recolhidos
sobre as ditas “bonificações”, o lançamento foi efetuado com apoio nas planilhas
“Demonstrativo do PIS devido sobre bonificações - Regime de Apuração - REFRI” e
“Demonstrativo da COFINS devida sobre bonificações - Regime de Apuração - REFRI”. A
multa de ofício de 75% foi aumentada em 50%, nos termos do art. 44, § 2o, I da Lei no
9.430/1996, e que a relação das notas fiscais de bonificação, CFOP 5910 e 6910, das empresas
incorporadas foram extraídas do sistema Receitanet.bx (notas fiscais eletrônicas).
Cientificado dos Autos de Infração, o Contribuinte apresentou a Impugnação de
fls. 193 a 215, argumentando, em resumo, que: (a) há ilegitimidade das exigências de PIS e
COFINS sobre “produtos saídos em bonificação”, tendo em conta que a legislação impõe o
pagamento das Contribuições sobre os volumes de bebidas vendidos ou revendidos e que, da
mesma forma, o preço de referência que define o valor-base de PIS/COFINS aplicável a cada
produto também só leva em consideração o respectivo preço médio de venda praticado no varejo
ou pelo sujeito passivo, conforme art. 27, § 2o do Regulamento do REFRI (Decreto no
6.707/2008); (b) deve ser excluída a apuração das contribuições para as bebidas transferidas
gratuitamente a terceiros, a título de bonificação, não havendo, nesse caso, comercialização que
gere receita tributável, mas uma espécie de doação; (c) a Fiscalização entendeu que as
“bonificações” seriam o mesmo que descontos incondicionais, “cuja exclusão só é prevista para

1 Todos os números de folhas indicados nesta decisão são baseados na numeração eletrônica da versão digital do
processo (e-processos).
Fl. 3098
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-014.660 - CSRF/3a Turma
Processo no 10314.721066/2016-22

a base de cálculo do Regime Geral (art. 1o, da Lei no 10.833/2003), o qual não pode ser usado
para justificar a não inclusão das bonificações ou outros descontos incondicionais na base de
cálculo do Regime Especial de Tributação, que é a quantidade vendida”; (d) há nulidade e
iliquidez dos lançamentos, adoção de valores tributáveis sabidamente dissonantes das quantias
previstas na legislação, pois a Fiscalização adotou tabelas revogadas, sendo ilegais as alíquotas
aplicadas, sendo a ilegalidade incontornável, devendo “ser cancelada a exigência compreensiva
de todos os itens em relação aos quais a fiscalização aplicou alíquotas previstas em normas
revogadas”; (e) houve o “incorreto enquadramento das mercadorias dentro dos grupos
constantes das tabelas aplicadas” o que, segundo alega, é confirmado pela Fiscalização no
próprio Termo de Verificação, onde se elenca enquadramentos equivocados, afirmando-se que a
Fiscalização não identificou a tabela aplicável ao tipo de tributo para, em seguida, proceder ao
enquadramento da tributação da litragem dada em bonificação por marca comercializada, tendo
simplesmente verificado o tipo de bebida e utilizado os maiores valores de PIS e COFINS da
categoria, abstendo-se de avaliar quais as quantidades, por marcas, conferidas em concreto a
título de bonificação, não havendo correta quantificação dos volumes saídos em bonificação,
afirmando que “os refrigerantes comercializados pelas empresas envolvidas saíam ‘packs’
contendo 6 unidades, e não as 12 unidades que a fiscalização erroneamente considerou como
tendo saído dos estabelecimentos fiscalizado”; e (f) há improcedência da majoração da multa em
50%, pois há ausência de embaraço à fiscalização, e o Contribuinte não está obrigado a proceder
aos cálculos daquilo que o agente fiscal considera ser a matéria tributável.
O julgamento da Impugnação resultou no Acórdão no 06-57.808, de 15/03/2017,
exarado pela DRJ em Curitiba/PR (fls. 353 a 376), que entendeu pela rejeição da preliminar de
nulidade dos Autos Infração e pela procedência em parte dos lançamentos, além da redução da
multa de ofício de 112,5% para 75% e dos juros de mora, conforme “Demonstrativo Ajustes
Julgamento DRJ” de fls. 288 a 352, sob os seguintes fundamentos: (a) a existência de
incorreções nas planilhas que serviram de apoio ao lançamento não implica sua nulidade,
cabendo o seu simples saneamento quando houver prejuízo para o sujeito passivo; (b) a opção
pelo regime especial de apuração e pagamento previsto no artigo 52 da Lei no 10.833/2003
(REFRI) alcança todos os estabelecimentos da pessoa jurídica optante, abrangendo todos os
produtos de que trata o art. 1o do Decreto no 6.707/2008, por ela fabricados ou importados; (c) a
pessoa jurídica optante pelo regime especial de apuração e pagamento previsto no artigo 52 da
Lei no 10.833/2003 deverá determinar o valor do PIS e da COFINS, correspondentes aos
produtos abrangidos pelo referido regime, multiplicando a quantidade de litros comercializada
no mês pelo valor fixado em reais por unidade de litro do produto, sendo incabível a exclusão de
bonificações em mercadorias concedidas, mesmo quando equiparadas a descontos
incondicionais, uma vez que tal exclusão somente é admitida na hipótese de determinação da
contribuição com base na receita bruta da venda de bens e serviços; (d) a pessoa jurídica optante
pelo regime especial de apuração e pagamento previsto no artigo 52 da Lei no 10.833/2003
(REFRI) deve calcular as contribuições devidas a título de PIS e de COFINS sobre as
mercadorias concedidas sob a forma de bonificação nos termos do previsto no Decreto no
6.707/2008, e (e) quando se constatar que o contribuinte atendeu às Intimações recebidas e
prestou esclarecimentos à Fiscalização, não deve ser aplicado o agravamento da multa. Desse
Acórdão, a DRJ/Curitiba/PR, recorreu de ofício ao Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais (fl. 354).
Cientificado da decisão de 1a instância, o Contribuinte apresentou Recurso
Voluntário de fls. 387/413, no qual, em resumo alega que: (a) não é dado às autoridades
Fl. 3099
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-014.660 - CSRF/3a Turma
Processo no 10314.721066/2016-22

julgadoras administrativas alterar a motivação legal e fática exposta no lançamento de ofício,
sendo sua função, pelo contrário, restrita ao exame da procedência ou não das acusações nos
estritos termos em que formuladas por ocasião da constituição do crédito tributário (se os
motivos fáticos e jurídicos do lançamento diferem da motivação da decisão que o julga
procedente, há alteração do critério jurídico, em violação aos arts. 142, 145 e 146 do CTN,
como, aliás, prevê o art. 18, §3o, do Decreto no 70.235/1972; (b) ante os vícios materiais
cometidos pela Fiscalização, em vez de “refazer” o trabalho fiscal, deveria a DRJ ter cancelado
integralmente os Autos de Infração por iliquidez e incerteza, na esteira de jurisprudência pacífica
do CARF; (c) caso assim não se entenda, de duas alternativas possíveis, uma deverá ser adotada:
(c1) deve ser reaberto o prazo para Impugnação dos cálculos e novos argumentos apresentados
pela DRJ, já que isso equivale a um novo lançamento fiscal; ou (c2) deve o feito ser baixado em
diligência, a fim de que se apurem os valores e quantidades corretos das mercadorias bonificadas
no período; (d) a alegação da DRJ é descabida, uma vez que ela própria reconheceu que a
Fiscalização enquadrou incorretamente as mercadorias autuadas “dentro” dos grupos das tabelas
constantes do Decreto no 6.904/2009 (que vigorou até 03/04/2011), que já havia sido revogado
pelo Decreto no 7.455/2011 (cf. quadro comparativo anexo à impugnação); (e) parte substancial
da exigência corresponde a saídas sujeitas à alíquota zero de PIS/COFINS, o que reforça a
iliquidez e incerteza da autuação, tendo em vista a impossibilidade de refazimento de todo o
trabalho fiscal, devendo ser cancelada a autuação; (f) a Fiscalização fez um arbitramento baseado
na presunção de que todos os produtos seriam do tipo sujeito às maiores alíquotas de
PIS/COFINS, criando verdadeira “pauta fiscal”, sem o atendimento dos requisitos do art. 148 do
CTN, contrariando a orientação firmada pelos Tribunais Superiores; (g) o arcabouço normativo
aplicável para efeito de apuração dos valores de PIS/COFINS devidos pelos optantes do REFRI
(regime especial ad rem), como era o caso da Recorrente, restringia o recolhimento das
contribuições aos volumes de bebidas alienadas onerosamente a terceiros, cabendo ao
contribuinte realizar os ajustes necessários para viabilizar a correta tributação de suas
mercadorias; e (h) o desconto é o abatimento do preço da mercadoria, enquanto a bonificação é
uma espécie de doação vinculada ao contrato de compra e venda. A distinção é relevante, pois há
situações em que é possível conceder desconto, mas inviável conceder bonificação.
Os autos foram encaminhados ao CARF e, em 23/10/2018, por meio da
Resolução no 3302-000.898, a 2a Turma Ordinária da 3a Câmara da 3a Seção de Julgamento
deste CARF converteu os autos em diligência para que: (a) a autoridade preparadora apure os
valores e quantidades das mercadorias bonificadas no período; e (b) a autoridade preparadora
identifique as notas fiscais que saíram em bonificação, doação ou brinde para que a empresa
possa se pronunciar quais delas foram canceladas.
Em cumprimento à Resolução, a Fiscalização juntou ao presente processo os
arquivos não-pagináveis, contendo planilhas com a relação de notas fiscais que saíram do
estabelecimento do contribuinte através do CFOP 5910 e 6910, relativas aos meses de julho a
setembro/2011. Intimada da resposta da autoridade preparadora, a empresa se manifestou a partir
das fls. 2.912 a 2.922.
Em apreciação do Recurso Voluntário, foi exarada a decisão consubstanciada no
Acórdão no 3302-007.267, de 18/06/2019 (fls. 2.946 a 2.984), proferida pela 2a Turma Ordinária
da 3a Câmara da 3a Seção de Julgamento do CARF/MF, que deu provimento ao Recurso
Voluntário apresentado, anulando-se o lançamento. Na decisão, o Colegiado assentou,
considerando o ônus da prova da Fiscalização, a ausência de base legal ao lançamento e sua
metodologia e cálculos estranhos à lei, pela nulidade material, para não haver conflito com o
disposto nos art. 10, 31, 59, 60 e 61 do Decreto no 70.235/1972 (Lei do PAF), no art. 142, 145 e
Fl. 3100
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-014.660 - CSRF/3a Turma
Processo no 10314.721066/2016-22

146 do CTN, art. 93, inciso IX da Constituição Federal, bem como ao prescrito no art. 31 do
Decreto no 70.235/1972 e no art. 2o da Lei no 9.784/1999.

Da matéria submetida à CSRF
Cientificada do Acórdão no 3302-007.267, a Fazenda Nacional apresentou o
Recurso Especial de fls. 3.025 a 3.038, apontando divergência com relação à seguinte matéria: “...
efeitos sobre o lançamento quando verificado erro na apuração da base de cálculo do tributo
apurado”. A fim de demonstrar o necessário dissídio jurisprudencial foram indicados, como
paradigmas, os Acórdãos de no 2401-000.434 e no 103-20.451.
Cotejando os arestos confrontados, restou impossível deduzir a divergência aventada,
tendo o Presidente da 3a Câmara da 3a Seção de Julgamento/CARF, com base no Despacho de
Admissibilidade do Recurso Especial de fls. 3.041 a 3.045, negado seguimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional.
Ciente do Despacho acima, em 17/09/2019 a Fazenda Nacional apresentou o Agravo,
requerendo o seguimento do Recurso Especial interposto (fls. 3.047 a 3.052). Passou-se, então, à
análise do Agravo, e se iniciou pela reiteração da já consagrada interpretação de que os Acórdãos
confrontados não precisam ser absolutamente idênticos para que se valide o seguimento do recurso
especial. Durante o exame, entendeu-se que, tanto no recorrido como no paradigma, trata-se de
lançamento com base de cálculo equivocada e, enquanto o Colegiado recorrido entendeu impossível
sua retificação, os paradigmas reafirmaram consolidada jurisprudência no sentido de que é
perfeitamente possível sua retificação por ocasião do julgamento da Impugnação apresentada. O que
se depreende, no caso, é que, para fato assemelhado - base de cálculo incorretamente apurada pela
autoridade fiscal autora do lançamento - o Colegiado recorrido entendeu ser impossível sua
retificação por parte da autoridade julgadora, ao passo que ambos os Colegiados que prolataram os
Acórdãos paradigmas consideraram plausível tal retificação.
No Exame de Agravo, entendeu-se que estava configurada a divergência
jurisprudencial, o que reclamaria solução uniformizadora da CSRF. E, com os fundamentos do
Despacho em Agravo – CSRF / 3a Turma, de 02/10/2019, exarado pela Presidente da Câmara
Superior de Recursos Fiscais (CSRF) de fls. 3.055 a 3.062, o Agravo foi acolhido e deu-se
seguimento ao Recurso Especial relativamente à matéria “Os efeitos sobre o lançamento do erro na
apuração da base de cálculo do tributo".
Notificado, o Contribuinte apresentou suas contrarrazões de fls. 3.070 a 3.090,
requerendo que o Recurso Especial manejado pela Fazenda Nacional não seja conhecido, por não
haver demonstrado a divergência, uma vez que o Acórdão recorrido apresenta situação fática distinta
da expressa nos paradigmas e, caso não seja esse o entendimento da CSRF, que seja mantido o
Acórdão recorrido, por estar em consonância com os comandos legais aplicáveis. Quanto ao mérito,
entende que deve ser mantido o recorrido, pois a nulidade foi declarada porque o Fisco, para
proceder ao lançamento, constituiu as exigências por arbitramento, baseado na presunção de que
todos os produtos seriam do tipo sujeito aos maiores valores de PIS/COFINS presentes nas suas
DACON, como consta expressamente do TVF. Por outra forma, optou por aplicar linearmente, a
cada tipo de bebida, o maior valor encontrado na tabela para o respectivo produto, mesmo que o item
específico constante da nota fiscal estivesse sujeito a alíquota menor, em razão de sua marca ou tipo
de embalagem, na forma do regulamento do REFRI (Decreto no 6.707/2008, com redação dada pelo
Decreto no 7.742/2012). Assim, consigna, foi ilegal o método utilizado para quantificar o crédito
Fl. 3101
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-014.660 - CSRF/3a Turma
Processo no 10314.721066/2016-22

tributário. E conclui “(...) ante ao reconhecimento expresso da imprestabilidade do critério
utilizado pela Fiscalização nos autos de infração (vício material decorrente da aplicação de
alíquotas incorretas sobre os produtos autuados e de inúmeros erros na apuração da base de
cálculo dos tributos) e também em razão da indevida inclusão de “novos” motivos justificantes do
lançamento de ofício (ou critério), foi correta a conclusão do CARF no sentido de que a exigência
deveria ser integralmente cancelada”.
O processo, então, foi distribuído, por sorteio, a este Conselheiro, em 09/02/2023,
para dar seguimento à análise do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Rosaldo Trevisan, Relator.

Do Conhecimento
O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo, conforme
consta do Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial, 3a Seção de julgamento / 3a
Câmara, de 30/08/2019 (fls. 3.041 a 3.045), exarado pelo Presidente da 3a Câmara da 3a
Seção/CARF. Contudo, em face dos argumentos apresentados pelo Contribuinte em sede de
Contrarrazões ao Despacho em Agravo, requerendo que fosse negado seguimento, entendo ser
necessária uma análise dos demais requisitos de admissibilidade referentes à matéria para a qual
foi dado seguimento ao Recurso Especial (em sede de Despacho em Agravo, fls. 3.055 a 3.062).
Alega o Contribuinte que há ausência de comprovação de divergência
jurisprudencial e de similitude fática entre o Acórdão recorrido e os paradigmas. No Despacho
de Agravo, foi dado seguimento ao recurso quanto à matéria: “... efeitos sobre o lançamento
quando verificado erro na apuração da base de cálculo do tributo apurado”. A fim de
demonstrar o necessário dissídio jurisprudencial foram indicados, como paradigmas, os
Acórdãos no 2401-000.434 e no 103-20.451.
A decisão recorrida entendeu não ser possível a modificação pela autoridade
julgadora do critério jurídico adotado pela Fiscalização no exercício do lançamento, ainda mais
quando tal modificação resultar em majoração dos valores inicialmente lançados. Assim, seria
nulo o lançamento, ante a constatação do erro na apuração original.
No Acórdão no 3302-007.267 (recorrido) discute-se alegação do Contribuinte de
que a DRJ teria inovado no fundamento do lançamento, ao especificar requisitos para que as
“bonificações” fossem consideradas como “descontos incondicionais”.
Fl. 3102
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-014.660 - CSRF/3a Turma
Processo no 10314.721066/2016-22

O Contribuinte sustentou que os ajustes efetuados pela decisão recorrida
comprovariam a iliquidez do lançamento, maculando-o de nulidade. Apontam-se os seguintes
supostos erros no lançamento: (a) os valores de PIS/COFINS adotados pela Fiscalização se
basearam em legislação já revogada; (b) houve erro no enquadramento de mercadorias nos
grupos da tabela adotada pela Fiscalização; (c) foram consideradas quantidades de mercadorias
incompatíveis com os produtos comercializados; e (d) não poderiam ter sido autuadas as saídas
promovidas por estabelecimentos comerciais (“CDDs”), na medida em que, se PIS/COFINS
incidisse sobre essas operações, a alíquota aplicável seria de 0%, conforme o art. 58-B, caput, da
Lei no 10.833/2003.
Confira-se a ementa do Acórdão recorrido:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Período de apuração: 01/07/2011 a 30/09/2011
NULIDADE. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. METODOLOGIA. VÍCIO MATERIAL
ÔNUS DA PROVA DA FISCALIZAÇÃO. Considerando o ônus da prova da
fiscalização, a ausência de base legal ao lançamento e sua metodologia e cálculos
estranhos à lei, implicam na (sic) sua consequente nulidade material, para não haver
conflito com o disposto nos Art. 10, 31, 59, 60 e 61 do Decreto 70.235/72 (Lei do
Processo Administrativo Fiscal), no Art. 142, 145 e 146 do CTN, art. 93, inciso IX da
Constituição Federal, bem como ao prescrito no Art. 31 do Decreto n. 70.235/72 e art.
2o da lei 9.784/99. (grifo nosso)
No Voto Vencedor, há excertos que demonstram a linha de entendimento adotada:
“(...) A Recorrente optou pelo regime especial previsto nos artigos 52, 58-J e seguintes
da Lei 10.833/2003, segundo o qual as contribuições eram expressas em valores fixos
por tipo de produto e marca comercial (sistema ad rem).
(...) Como se vê, o nobre relator destacou em voto, pontos que no meu entendimento
acarretam nulidades no lançamento, a saber:
(...) Indubitavelmente o Acórdão de Impugnação procedeu ajustes ao lançamento.
(...) Portanto, é perfeitamente cabível o procedimento do Acórdão de Impugnação em
querer ajustar o lançamento em questão à realidade dos fatos, conforme as alíquotas
vigentes conforme a legislação aplicável.
(...) Como abordado no tópico anterior, diante da indisponibilidade do crédito tributário,
é perfeitamente cabível o procedimento do Acórdão de Impugnação em querer ajustar o
lançamento em questão à realidade dos fatos, conforme as alíquotas vigentes conforme
a legislação aplicável.
Com efeito, a modificação de critério jurídico adotado pela autoridade fiscal no
exercício do lançamento, pela autoridade julgadora não é possível, ainda mais no
caso de resultar em majoração dos valores inicialmente lançados, acarretando,
assim, na nulidade do lançamento fiscal, ante a constatação do erro na apuração
original.” (grifo nosso)
No seu voto, o redator designado entendeu que nesse cenário deveria a DRJ
determinar a lavratura de novo Auto de Infração, e não reapurar o lançamento com inclusão de
novo fundamento para sua manutenção.
Fl. 3103
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-014.660 - CSRF/3a Turma
Processo no 10314.721066/2016-22

Em conclusão, a decisão da Turma julgadora declarou nulo o lançamento
tributário por vício material, em decorrência de ausência de base legal ao lançamento e sua
metodologia e cálculos estranhos à lei.
No primeiro Acórdão indicado como paradigma (no 2401-000.434, de
05/06/2009), a situação fática verificada foi substancialmente diferente, discutindo-se o
arbitramento (de Contribuições Previdenciárias) levado a efeito na apuração do crédito
previdenciário, com adoção do percentual de 60% do valor da Nota Fiscal, em detrimento dos
valores individuais constantes das NF's, na forma que estabelece a legislação de regência.
Veja-se ementa (na parte que interessa ao deslindo da questão aqui tratada):
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2003 a 31/08/2005
NULIDADE- ERRO NA APURAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO. Erros na apuração
da base de cálculo, ainda que ocorram, não inquinam de nulidade o lançamento.
SERVIÇOS PRESTADOS POR COOPERADOS-COOPERATIVAS DE TRABALHO.
INCIDÊNCIA CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. A empresa é obrigada a
recolher as contribuições a seu cargo, no percentual de 15%, sobre o valor bruto da nota
fiscal ou fatura de prestação de serviço de cooperados por intermédio de cooperativas de
trabalho, de conformidade com o artigo 22, inciso IV, da Lei n°8.212/91.
PREVIDENCIÁRIO. NORMAS PROCEDIMENTAIS. LANÇAMENTO. ERRO
DESCRIÇÃO DA BASE DE CÁLCULO. VICIO MATERIAL. NULIDADE.
A descrição clara e precisa do fato gerador, bem como da base de cálculo (matéria
tributável) do tributo lançado, in casu, contribuições previdenciárias, é condição
sine qua non à validade do lançamento, e a sua ausência e/ou equívoco importa na
nulidade material do ato, configurando afronta aos preceitos do artigo 142 do Código
Tributário Nacional. (...)” (grifo nosso)
Colacione-se, em complemento, excerto do Voto Vencedor:
“Não vislumbro a nulidade apontada pelo ilustre conselheiro relator. Não se trata de
mudança de critério jurídico. Trata-se, ao meu ver, da adoção da base de cálculo
proposta pelo contribuinte em sede de impugnação (fls. 111).
Os valores propostos pelo fisco para a retificação da base de cálculo (fls. 163 e 164)
nada mais são do que a adoção da base proposta pela recorrente (fls. 111).
Jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes têm sido no sentido de que erros na
apuração da base de cálculo não acarretam a nulidade do lançamento. O que deve
ocorrer á a retificação do lançamento para adequá-lo à realidade fática ou jurídica”.
(grifo nosso)
Neste paradigma restou evidenciada a incorreção na base de cálculo da
Contribuição Previdenciária, que foi admitida pela Fiscalização. A própria Fiscalização propôs a
retificação parcial do débito, passando a adotar o valor total das Notas Fiscais de prestação de
serviços emitidas pela empresa - no caso, a UNIMED.

Fl. 3104
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-014.660 - CSRF/3a Turma
Processo no 10314.721066/2016-22

Em resumo, o Colegiado entendeu que uma vez constatado que houve erro na
apuração da base de cálculo por parte da Fiscalização, deve-se retificar o lançamento para
excluir da base de cálculo os valores que não correspondem aos montantes apurados pela
empresa.
Quanto ao Acórdão paradigma no 103-20.451, de 10/11/2000, teve a situação
fática verificada quando a diligência requerida pela autoridade a quo (DRJ) foi oportuna e
esclarecedora, retificando equívocos ocorridos na elaboração do Demonstrativo de Fluxo
Financeiro (verificação de omissão de receitas/IRPJ), como se pode ver no Relatório de
Fiscalização. A ementa foi lavrada nos seguintes termos:
“IMPOSTO DE RENDA PESSOA JURÍDICA - OMISSÃO DE RECEITA
OPERACIONAL - ERRO NA DETERMINAÇÃO DA MATÉRIA TRIBUTÁVEL -
Comprovado, por meio de diligência fiscal, equívocos na determinação da matéria
tributável, sua revisão pela autoridade julgadora é medida que se impõe (...)” (grifo
nosso)
Abaixo, complementa-se com excerto do voto condutor:
“O demonstrativo do fluxo financeiro é instrumento legitimo para demonstrar eventual
omissão de receitas das pessoas jurídicas tributadas com base no lucro presumido,
conforme consagrado na jurisprudência administrativa. A existência de escrituração
contábil não impede a reconstituição do fluxo financeiro, para verificar a
movimentação de ingressos e saídas de recursos. Tal procedimento, bem como, a
indicação dos artigos do RIR/94 que embasaram o lançamento, não ensejaram
qualquer óbice à ampla defesa do contribuinte, que em sua impugnação
demonstrou perfeito entendimento da infração imputada”. (grifo nosso)
Neste paradigma, verifica-se que em sede de julgamento de recurso de ofício,
apreciando o resultado da diligência fiscal requerida pela autoridade julgadora a quo, foram
ratificadas suas conclusões, com a consequente retificação dos equívocos ocorridos na
elaboração do Demonstrativo de Fluxo Financeiro. Os documentos e a escrituração anexados
pelo contribuinte em sua defesa, bem como a diligência realizada por solicitação da autoridade
julgadora comprovaram a ocorrência de erros na apuração de excesso de dispêndios que
embasa a imputação de omissão de receitas. Ao final concluiu-se que deveria ser rejeitada a
alegação de falta de indicação do dispositivo infringido no Auto de Infração, tendo em vista que
encontravam-se discriminados os dispositivos legais que fundamentaram o lançamento.
Há que ser observar, entretanto, que no Acórdão recorrido não se trata de erro na
determinação da matéria tributável, para retirar esta ou incluir aquela receita. Trata-se na verdade
de erro de tributação propriamente dito. No lançamento adotou-se regime de apuração incorreto.
Do Acórdão paradigma no 2401-000.434 emerge não divergência interpretativa,
mas convergência para a conclusão de que a mudança do critério jurídico da apuração do crédito
tributário acarreta a nulidade material do lançamento, o que não foi o caso de tal paradigma.
Já no paradigma no 103-20.451, tratou-se meramente de ajustes pontuais no
demonstrativo do fluxo financeiro, para atestar eventual omissão de receitas de pessoa jurídica
tributada com base no lucro presumido, sem no entanto cogitar-se de mudança de regime.
Em síntese, ao analisar as matérias discutidas nos dois paradigmas (que versam
sobre Contribuições Previdenciárias e IRPJ), as Turmas julgadoras entenderam que, de fato,
Fl. 3105
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-014.660 - CSRF/3a Turma
Processo no 10314.721066/2016-22

erros na apuração da base de cálculo não acarretam a nulidade do lançamento, uma vez
que sanados pela Fiscalização após diligências solicitadas e os dispositivos legais que
fundamentaram o lançamento restaram preservados, levando-se em conta ainda que valores
foram reapurados com base na proposta apresentada pelo próprio Contribuinte. As
reapurações foram tratadas, no caso daquelas infrações, como erro suscetível de revisão no
exercício do controle de legalidade, que tem lugar no curso do processo administrativo fiscal.
Já no Acórdão recorrido, as infrações e tributos discutidos foram diferentes
daqueles enfrentados nos paradigmas, com requisitos próprios de validade e possibilidades
específicas de revisão, no exercício do controle de legalidade. Ademais, os paradigmas
examinaram situações envolvendo tributação no regime ad valorem, ao passo que o acórdão
recorrido tratou de regime ad rem.
Portanto, resta evidente que a suposta adoção de tese jurídica contrária, se
existente, ocorreu em contexto fático totalmente diverso, razão pela qual não se pode tomar os
precedentes indicados como paradigmas aptos à demonstração da divergência jurisprudencial.
Não basta para a demonstração da divergência jurisprudencial extrair apenas um
trecho do precedente indicado, para demonstrar que há tese jurídica contrária. Faz-se necessário
que as teses estejam assentadas em contextos fáticos similares.
No que se refere aos pressupostos materiais do Recurso Especial, deve-se ter
sempre em conta que o dissídio jurisprudencial consiste na interpretação divergente da mesma
norma aplicada a fatos iguais ou semelhantes, o que implica a adoção de posicionamento distinto
para a mesma matéria versada em hipóteses semelhantes na configuração dos fatos embasadores
da questão jurídica.
Evidente que os fatos não precisam ser exatamente os mesmos. Porém, é
fundamental que a questão jurídica debatida seja a mesma.
Dentro desse contexto, entendo que não restou demonstrada interpretação
divergente da lei federal, e sim apreciação de situações fáticas distintas, o que justifica a negativa
de seguimento do presente recurso.
Por fim e não menos importante, cabe ressaltar que, na mesma linha, em sessão
realizada recentemente por esta 3a Turma, foi julgado o PAF no 10314.720458/2016-74, da
mesma empresa (AMBEV S.A), referente a idênticos fatos e matérias (com indicação dos
mesmos paradigmas), relativo ao período de 01/07/2011 a 30/09/2011, tendo sido prolatado o
Acórdão no 9303-010.099, de 21 de janeiro de 2020, no qual o Recurso Especial interposto
pela Fazenda Nacional NÃO foi conhecido, por maioria de votos.
Portanto, considerando a diversidade do quadro fático entre os Acórdãos
indicado como paradigmas e a decisão recorrida, entendo que o Recurso Especial manejado pela
Fazenda Nacional não deve ser conhecido.

Fl. 3106
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-014.660 - CSRF/3a Turma
Processo no 10314.721066/2016-22

Conclusão
Pelo exposto, voto por não conhecer do Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional.
(documento assinado digitalmente)
Rosaldo Trevisan

Fl. 3107
DF CARF MF
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