Tribunal: CARF
Processo: 10880.901307/2018-52
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: AILTON NEVES DA SILVA
Órgão colegiado: Segunda Turma Extraordinária da Primeira Seção / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-03-07
Data de publicação: 2024-04-23

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF)
Ano-calendário: 2013
SALDO NEGATIVO. DEDUÇÃO. IRRF DE PERÍODOS ANTERIORES. IMPOSSIBILIDADE.
Por força do regime de competência, para a apuração do lucro real, a dedução de IRRF incidente sobre receitas oferecidas à tributação somente é permitida se ambos - receitas e IRRF- pertencerem ao mesmo período-base de apuração.

Inteiro teor:
S1-TE02
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10880.901307/2018-52
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1002-003.328 – 1a Seção de Julgamento / 2a Turma Extraordinária
Sessão de
7 de março de 2024
Recorrente
PRICEWATERHOUSECOOPERS CONTADORES PÚBLICOS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF)
Ano-calendário: 2013
SALDO NEGATIVO. DEDUÇÃO. IRRF DE PERÍODOS ANTERIORES.
IMPOSSIBILIDADE.
Por força do regime de competência, para a apuração do lucro real, a dedução
de IRRF incidente sobre receitas oferecidas à tributação somente é permitida se
ambos - receitas e IRRF- pertencerem ao mesmo período-base de apuração.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Aílton Neves da Silva – Presidente e Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Aílton Neves da Silva
(Presidente), Fenelon Moscoso de Almeida, Fellipe Honório Rodrigues da Costa e Miriam Costa
Faccin.

Relatório
Por bem sintetizar os fatos até o momento processual anterior ao do julgamento da
Manifestação de Inconformidade, transcrevo e adoto parcialmente o relatório produzido pela
DRJ/07, complementando-o ao final.
Trata o presente processo das Declarações de Compensação
30167.86692.270214.1.3.02-
6680
(fls.
2.105
a
a
2.330)
e
35789.83489.280314.1.3.02-1072 (fls. 2.099), sendo que na primeira consta o
demonstrativo do crédito pleiteado, referente a saldo negativo de IRPJ apurado no
período de 01/01/2013 a 31/12/2013, em que a Interessada informou o valor original
na data da transmissão (27/02/2014) de R$ 1.399.313,59, o qual teria sido composto
da seguinte forma:
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10880.901307/2018-52
Fl. 2380
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1002-003.328 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10880.901307/2018-52

O Despacho Decisório Eletrônico 129978303 de 02/02/2018 constante
às fls. 2.069/2.070 e parcialmente transcrito abaixo, acompanhado da Análise do
Crédito (fls. 2.071), reconheceu o direito creditório pleiteado no valor de R$
1.280.230,22, pois a parcela de IR no exterior foi confirmada parcialmente:
(...)
Em
conseqüência,
a
Declaração
de
Compensação
35789.83489.280314.1.3.02-1072
foi
homologada
parcialmente
e
o
débito
indevidamente compensado foi enviado para cobrança:
Ainda de acordo com o Despacho Decisório, os documentos
considerados na análise do direito creditório podem ser consultados às fls. 2 a 919 do
processo no 10880.731196/2017-20.
O contribuinte foi cientificado do Despacho Decisório Eletrônico em
19/02/2018 conforme Aviso de Recebimento dos Correios às fls. 2.104 e apresentou
manifestação de inconformidade em 20/03/2018 (fls. 2), onde alega em síntese, que
(fls. 2.002 a 2.017):
Além das regras de apuração que devem se limitar ao montante do
imposto que seria devido no Brasil, a legislação pertinente exigia do contribuinte, no
ano-calendário de 2013, para que pudesse efetivamente efetuar a compensação, que
estivesse munido do documento relativo ao imposto de renda incidente no exterior
reconhecido pelo respectivo órgão arrecadador e pelo Consulado da Embaixada
Brasileira no país em que for devido o imposto. Alternativamente, a legislação
pertinente exigia do contribuinte que comprovasse a existência da retenção pela
apresentação do respectivo comprovante e da apresentação da legislação do país onde
a retenção ocorreu.
Por se tratar de comprovação de tributação ocorrida nos mais diversos
países, o que pode dificultar o acesso do contribuinte aos documentos de retenção ou
acesso à própria legislação que trata do assunto, a legislação brasileira ainda permite
que o contribuinte contabilize os rendimentos auferidos no exterior e os compute na
base de imposto de renda que seria devido no Brasil, até dois anos depois da apuração
do imposto que foi pago no país de origem.
Em linha com esses dispositivos, a legislação brasileira expressamente
autoriza que o contribuinte possa se aproveitar dos eventuais créditos apurados em
períodos subsequentes, dentro do prazo legal, desde que faça o controle do valor do
crédito no Livro de Apuração do Lucro Real - LALUR, na Parte B. Isso porque, podem
ocorrer situações em que o contribuinte mesmo após o recebimento do valor líquido
do cliente no exterior, não estar em posse dos comprovantes de retenção e demais
documentos reconhecidos e "consularizados", ou então, no respectivo ano-calendário
ele tenha apurado prejuízo (sem imposto a pagar), ou até porque, ainda que tenha
havido lucro real positivo, este ocorreu em valores inferiores com relação ao
rendimento auferido no exterior.
Fl. 2381
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 1002-003.328 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10880.901307/2018-52

Feitas todas as compensações relativas ao IR pago no exterior, bem
como computando-se as retenções de serviços prestados no Brasil e demais
antecipações recolhidas ao longo do exercício (por estimativa ou por balancete de
suspensão), o contribuinte poderá ainda apurar, ao final do respectivo ano-calendário,
um saldo de IR. e, nos termos do que dispõe o artigo 6o, § 1o, da Lei n° 9.430/96, se o
saldo for negativo, o crédito poderá ser compensado com outros tributos
administrados pela Secretaria da Receita Federal, nos termos do artigo 74 também da
Lei n° 9.430/96 e no prazo legal.
O crédito apurado em conformidade com a legislação acima tem o
tratamento de qualquer outro indébito e poderia ser aproveitado, nos termos da então
vigente Instrução Normativa n° 1.300/2012 por meio do programa PER/DCOMP. O
prazo aplicável para o aproveitamento de créditos dessa natureza submete-se à regra
quinquenal prevista pelos artigos 165, inciso I e 168, inciso do Código Tributário
Nacional, tendo início o prazo de restituição da data da entrega da declaração.
Assim sendo, a legislação brasileira permite expressamente a
compensação do IR pago no exterior no limite do IR devido no Brasil, mesmo que a
apuração e o crédito decorram de períodos anteriores. Da mesmaforma, ela permite
que havendo saldo negativo, seja reconhecido crédito em favor do contribuinte, o qual
poderá ser compensado por meio de PERD/COMP, no prazo de cinco anos contados
da entrega da declaração.
Ainda que a contribuinte tenha cumprido rigorosamente a legislação
acima mencionada e apurado o saldo negativo e o crédito objeto da PER/DCOMP n°
30167.86692.270214.1.3.02-6680 (PER/COMPENSAÇÃO onde se apurou o saldo
negativo utilizado) e da
PER/DCOMP n° 35789.83489.280314.1.3.021072
(PER/DCOMP que compensou parte desse saldo com IRPJ de janeiro de 2014), o
despacho decisorio homologou parcialmente a compensação realizada e lançou as
diferenças apontadas.
Ao mapear as diferenças a contribuinte concluiu que a glosa realizada
refere-se às Notas Fiscais n°s 1027 (Uruguai), 1431 (Marrocos), 1259 (Panamá), 1255
(Argentina), 2182 (Chile) e 1788 (Espanha). Desta maneira, para recomposição desses
valores até se chegar ao IR Exterior glosado, a contribuinte elaborou três diferentes
demonstrativos de cálculos, os quais estão anexos à presente manifestação, para apoio
na recomposição de seu crédito (Doc. 04).
Vale esclarecer que, o primeiro deles (Doc. 04.1) demonstra o valor de
cada NF-e em reais, bem como a Ficha onde essa receita foi identificada na DIPJ
referente ao ano-calendário de 2012 (Doc. 05 - Ficha 6A - Linha 06). O segundo (Doc.
04.2) traz com detalhes como o IR foi calculado em cada país, com indicação de
alíquotas, moeda, taxa de conversão, etc. O último (Doc. 04.3) consolida todas essas
informações, indicando quando tais valores foram compensados (inclusive,
considerando os efeitos de variação cambial), bem como quando essa compensação
foi registrada na DIPJ referente ao ano-calendário de 2013 (Doc. 06 - Ficha 11).
Acompanhando todas essas notas, em estrito cumprimento à
legislação pertinente acima transcrita, a contribuinte anexa aos autos toda a
comprovação de retenção do IR, reconhecida pelo país de origem e, quando aplicável,
com selo do Consulado Brasileiro de autenticação; documentos estes todos
acompanhados da tradução juramentada. Ela anexa também cópia da / reprodução dos
livros contábeis onde esses rendimentos foram efetivamente contabilizados no ano-
calendário de 2012, bem como os contratos de câmbio e respectivos extratos
bancários com a indicação da data de recebimento do valor líquido de cada nota (Doc.
07).
Fl. 2382
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 1002-003.328 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10880.901307/2018-52

Ao que parece, a autoridade fiscal selecionou essas notas e efetuou a
glosa prendendo-se na premissa de que as mesmas foram emitidas e pagas no ano ano-
calendário de 2012 e que, no referido ano-calendário, não foi apurado lucro real
positivo (prejuízo), a justificar o aproveitamento desses créditos apenas no ano-
calendário de 2013 (período subsequente).
O simples fato de não ter apurado prejuízo em 2012, não é
condicionante para aproveitamento do crédito nos exercícios seguintes, pois os
rendimentos foram devidamente contabilizados e tributados no próprio ano-calendário
de 2012, sem trazer absolutamente qualquer prejuízo ao Fisco.
Tal como descrito no item anterior, além dos documentos que atestam
a efetiva retenção no exterior, a contribuinte trouxe a reprodução dos seus livros
contábeis que comprovam que todas essas notas foram efetivamente contabilizadas no
ano-calendário de 2012 e compuseram o resultado daquele exercício (Doc. 07). Tanto
que, na sequência, a receita proveniente dessas notas foi declarada na própria DIPJ do
ano-calendário de 2012 (Doc. 06), sem que houvesse qualquer prejuízo a regra de
competência. Essa receita está englobada no total de "Receita de Prestação de Serviços
- Mercado Externo", que compõe a Ficha 06A da DIPJ de 2012.
Sendo assim, o crédito já havia sido apurado e contabilizado pela
contribuinte no respectivo ano-calendário em que o rendimento no exterior foi
auferido, sendo que apenas o crédito não foi aproveitado naquele momento, o que não
é vedado pela legislação pertinente. Neste caso, conforme demonstram a reprodução
dos livros contábeis anexos, a diferença entre o valor recebido em reais líquido e o
valor bruto danota (ou seja, o valor do próprio IRRF Exterior, deduzindo eventuais
ajustes de variação cambial e despesas de câmbio) era mantido em uma conta contábil
de CONTAS A REC. CLIENTES-MOEDA EST. e depois era debitado na própria conta
de I.R.R.F Fonte S/ EXP. SERVIÇOS, no momento em que o crédito era efetivamente
aproveitado.
Isso ocorreu para todas as notas recebidas do exterior ao longo do
exercício, inclusive, aquelas que compõe o valor não homologado no despacho
decisorio que ora se impugna, quais sejam NF-es n°s 1027 (Uruguai), 1431
(Marrocos), 1259 (Panamá), 1255 (Argentina), 2182 (Chile) e 1788 (Espanha). Nestes
casos, o crédito somente foi aproveitado no ano-calendário de 2013, pois a
contribuinte não possuía ainda todos os comprovantes de retenção nas formalidades
acima exigidas pela lei (documento de arrecadação reconhecido no país de origem e
com selo consular brasileiro). No caso dessas notas, embora o recebimento líquido
tenha ocorrido em 2012, foi somente em 2013 que a contribuinte teve acesso aos
comprovantes de retenção dentro das formalidades legais.
Os §§ 2° e 5° do artigo 14 da IN n° 213/2002, apenas autorizavam a
compensação do IR na posse desses comprovantes regulares. E, no caso dessas notas,
ainda que elas tenham sido contabilizadas e o rendimento tributado em 2012 (como
determina a lei), a contribuinte somente teve acesso aos comprovantes em 2013. Ou
seja, nestes casos a contribuinte além de seguir os dispositivos acima, teve uma
postura absolutamente cautelosa, e somente se aproveitou do seu crédito na posse
desses documentos, justamente para não correr o risco de aproveitar mais créditos do
que lhe seria de direito.
Neste sentido, o que a contribuinte efetivamente fazia era contabilizar
o rendimento (receita), tributar no respectivo ano-calendário (no caso 2012, conforme
comprova a DIPJ de 2012), porém o aproveitamento do crédito relativo ao IR pago no
exterior que viesse a ser apurado (o efetivo encontro de contas), somente ocorria no
ano-calendário em que ela já estivesse munida de toda documentação necessária.
Fl. 2383
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 1002-003.328 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10880.901307/2018-52

Diante disso, questiona-se a esta i. DRJ: qual outra alternativa teria a contribuinte
senão seguir dessa forma? Correr o risco de apurar crédito a maior e lesar os cofres
públicos e, ainda, de sofrer penalidades dessa RFB?
A resposta é absolutamente negativa, especialmente porque o que a
contribuinte buscou preservar foi justamente os procedimentos previstos na legislação
acima citada.
Não obstante, o procedimento acima adotado não tem qualquer
vedação legal. A legislação pertinente, como se viu, não obriga que o contribuinte
aproveite os créditos decorrentes de IR pago no exterior no mesmo ano-calendário em
que os rendimentos foram auferidos. Ao contrário, além de inexistir qualquer previsão
neste sentido (seja da lei seja de sua regulamentação), os §§ 15, 16 e 18 o artigo 14 da
IN n° 213/2002, autorizam o aproveitamento de créditos em períodos subsequentes.
As hipóteses previstas nesses dispositivos apenas tratam de situações
específicas em que o contribuinte não tem outra alternativa senão a compensação do
IR pago no exterior nos exercícios subsequentes. Tal fato ocorre, pois se houver
prejuízo (não houver lucro real positivo) ou o lucro se realizar em montante menor ao
que do IR que já foi efetivamente recolhido, o contribuinte não tem imposto a
compensar naquele mesmo exercício, gerando um crédito para os exercícios
subsequentes. Contudo, de forma alguma isso significa que somente nessas hipóteses
o aproveitamento nos exercícios seguintes poderia ocorrer, sob pena de inovar o que
está previsto na lei e restringir o disposto na Lei n° 9.249/1995, na Lei n° 9.430/1996 e
no RIR/99.
O próprio RIR/99 permitiu ao contribuinte aproveitar o crédito
decorrente do IR pago no exterior mesmo que os rendimentos sejam computados na
base de cálculo do imposto pago no Brasil até o segundo ano-calendário ao de sua
apuração. Ou seja, o RIR/99 expressamente autoriza, na prática, que a compensação
ocorra mesmo que os rendimentos sejam computados na base de cálculo do imposto
de renda pago no Brasil até dois anos dessa apuração.
Não é outro o caso dos autos, senão de aplicação do artigo 395, §6° do RIR/99,
exatamente porque a contribuinte ofereceu os rendimentos para tributação em 2012 e
aproveitou os créditos no exercício seguinte. Isto I é: os rendimentos que foram objeto
das Notas Fiscais (NF-es) n°s 1027 (Uruguai), 1431 (Marrocos), 1259 (Panamá), 1255
(Argentina), 2182 (Chile) e 1788 (Espanha), foram tributados em 2012 e o crédito do
IR pago no exterior decorrente desses rendimentos foi aproveitado em 2013 (muito
antes dos dois anos previstos pelo RIR/99).
Contudo, tal disposição (vigente na data em gue as PER/DCOMPs foram
transmitidas) também não limita o aproveitamento do crédito em si, o que ela define,
na verdade, é que o crédito somente poderá ser aproveitado se os rendimentos forem
oferecidos a tributação no Brasil em até dois anos (apuração do crédito difere do seu
efetivo aproveitamento). Cumprida essa exigência, o crédito decorrente do IR pago no
exterior poderá ser aproveitado como qualquer outro indébito (pagamento a maior),
subsumindo-se a regra prevista pelo artigo 74 da Lei n° 9.430/96 e no prazo previsto
no artigo 165, inciso I, e 168, inciso I, do Código Tributário Nacional.
O contribuinte anexa diversos documentos e requer requer seja dado integral
provimento à Manifestação de Inconformidade para reconhecer a integralidade dos
créditos
utilizados
na
PER/DCOMP
n°
35789.83489.280314.1.3.02-1072,
homologando-se, por consequência, integralmente a compensação efetuada.
(...)
Fl. 2384
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 1002-003.328 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10880.901307/2018-52

A Manifestação de Inconformidade foi julgada improcedente pela DRJ/BHE,
conforme acórdão no 107-002.723, de 21 de outubro de 2020 (e-fls. 2.334).
Irresignado, o ora Recorrente apresenta Recurso Voluntário (e-fls. 2.359), no qual,
em linhas gerais, repete e reafirma fundamentos e argumentos apresentados em sede de
Manifestação de Inconformidade, apresentando outros, resumidamente descritos na sequência
(destaques do original).
Diz que (sic) “O acórdão recorrido, ao interpretar o artigo 14, §15, da Instrução
Normativa no 213/2001, faz a seguinte restrição: ‘Como já mencionado, o § 15 do art. 14 da
Instrução Normativa SRF no 213/2002 dispõe que o tributo pago sobre lucros, rendimentos e
ganhos de capital auferidos no exterior, que não puder ser compensado em virtude de a pessoa
jurídica, no Brasil, no respectivo ano-calendário, não ter apurado lucro real positivo, poderá
ser compensado com o que for devido nos anos-calendário subseqüentes’”, mas que, todavia,
“essa não é a exata compreensão dos dipositivos legais que devem ser interpretados sempre
sistematicamente, sendo oportuno transcrever o disposto nos §§15, 16 e 18 do artigo 14 da IN no
213/2002”.
Aduz que “não prospera a interpretação dada pelo acórdão recorrido de que
somente se não houver apurado lucro real positivo poderia ser compensado o ‘IR-Exterior’ nos
períodos subsequentes pois o próprio parágrafo 18 do mesmo artigo 14 da IN no 213/2002 prevê
outra possibilidade, do que se depreende que são exemplificativas e não taxativas”.
Ao final, requer o provimento do recurso e a reforma da decisão recorrida, bem
como sua intimação para realização de sustentação oral.
É o Relatório do necessário.

Voto
Conselheiro Aílton Neves da Silva , Relator.

Admissibilidade
Inicialmente, reconheço a plena competência deste Colegiado para apreciação do
Recurso Voluntário, na forma do art. 65 da Portaria MF no 1.634/2023 (Regimento Interno do
CARF), e de acordo com a Portaria CARF no 146, de 12 de dezembro de 2018, que estende,
temporariamente, à 1a Seção de Julgamento a competência para processar e julgar recursos que
versem sobre aplicação da legislação relativa ao IRRF e respectivas penalidades pelo
descumprimento de obrigação acessória, quando o requerente do direito creditório ou o sujeito
passivo do lançamento for pessoa jurídica, inclusive quando o litígio envolver esse tributo e
outras matérias que se incluam na competência das demais Seções.
Demais disso, observo que o recurso é tempestivo e atende aos demais requisitos
de admissibilidade, portanto, dele conheço.

Fl. 2385
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 1002-003.328 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10880.901307/2018-52

Mérito
Como dito no preâmbulo, trata-se de homologação parcial de DCOMP pelo
Despacho Decisório Eletrônico de e-fls. 2069, a qual postulou crédito de saldo negativo de IRPJ
do ano-calendário de 2013.
A homologação parcial ocorreu por ter sido informado um total de R$ 265.426,76
a título de “IR EXTERIOR” na DCOMP, mas confirmados apenas R$ 146.343,39, redundando
na reapuração de um Saldo Negativo disponível de IRPJ de R$ 1.280.230,22 no respectivo
período-base, decisão corroborada pelo acórdão de primeira instância, contra o qual é dirigida a
insurgência do Recorrente.
A improcedência da Manifestação de Inconformidade deveu-se, em síntese, ao
fato de o Recorrente ter compensado no ano-calendário de 2013 o imposto de renda pago no
exterior do ano de 2012.
Conforme transcrito linhas acima, o Recorrente limita-se a reproduzir na
irresignação os argumentos expostos na instância de primeiro grau, já enfrentados objetiva e
percucientemente pelo acórdão contestado. Em razão disso, e por concordar integralmente com
seus termos e fundamentos, peço vênia para adota-los como razões de decidir, reproduzindo a
seguir, na íntegra, o teor do voto condutor do acórdão de Manifestação de Inconformidade,
valendo-me do §1o do art. 50, da Lei no 9.784/1999 c/c o §3o do art. 57 da Portaria MF no 343, de
09 de junho de 2015 – RICARF (destaques do original).
(...)
A lide limita-se à possibilidade de compensação, em períodos subseqüentes, do
imposto de renda pago no exterior em anos-calendário anteriores.
O tratamento contábil e fiscal dos lucros, rendimentos e ganhos de capital
auferidos no exterior, bem como a possibilidade de compensação, no Brasil, do
respectivo imposto de renda incidente no exterior, encontram-se previstos nos artigos
25 e 26 da Lei no 9.249/1995, a seguir transcritos (os trechos grifados e sublinhados
não constam da publicação original):
Art. 25. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior
serão computados na determinação do lucro real das pessoas jurídicas
correspondente ao balanço levantado em 31 de dezembro de cada ano.
§ 1o Os rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior serão
computados na apuração do lucro líquido das pessoas jurídicas com observância do
seguinte:
I - os rendimentos e ganhos de capital serão convertidos em Reais de acordo
com a taxa de câmbio, para venda, na data em que forem contabilizados no Brasil;
II - caso a moeda em que for auferido o rendimento ou ganho de capital não
tiver cotação no Brasil, será ela convertida em dólares norte-americanos e, em
seguida, em Reais;
§ 2o Os lucros auferidos por filiais, sucursais ou controladas, no exterior, de
pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil serão computados na apuração do lucro
real com observância do seguinte:
I - as filiais, sucursais e controladas deverão demonstrar a apuração dos
lucros que auferirem em cada um de seus exercícios fiscais, segundo as normas da
legislação brasileira;
Fl. 2386
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 1002-003.328 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10880.901307/2018-52

II - os lucros a que se refere o inciso I serão adicionados ao lucro líquido da
matriz ou controladora, na proporção de sua participação acionária, para apuração
do lucro real;
III - se a pessoa jurídica se extinguir no curso do exercício, deverá adicionar
ao seu lucro líquido os lucros auferidos por filiais, sucursais ou controladas, até a
data do balanço de encerramento;
IV - as demonstrações financeiras das filiais, sucursais e controladas que
embasarem as demonstrações em Reais deverão ser mantidas no Brasil pelo prazo
previsto no art. 173 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966.
§ 3o Os lucros auferidos no exterior por coligadas de pessoas jurídicas
domiciliadas no Brasil serão computados na apuração do lucro real com observância
do seguinte:
I - os lucros realizados pela coligada serão adicionados ao lucro líquido, na
proporção da participação da pessoa jurídica no capital da coligada;
II - os lucros a serem computados na apuração do lucro real são os apurados
no balanço ou balanços levantados pela coligada no curso do período-base da pessoa
jurídica;
III - se a pessoa jurídica se extinguir no curso do exercício, deverá adicionar
ao seu lucro líquido, para apuração do lucro real, sua participação nos lucros da
coligada apurados por esta em balanços levantados até a data do balanço de
encerramento da pessoa jurídica;
IV - a pessoa jurídica deverá conservar em seu poder cópia das demonstrações
financeiras da coligada.
§ 4o Os lucros a que se referem os §§ 2o e 3o serão convertidos em Reais pela
taxa de câmbio, para venda, do dia das demonstrações financeiras em que tenham
sido apurados os lucros da filial, sucursal, controlada ou coligada.
§ 5o Os prejuízos e perdas decorrentes das operações referidas neste artigo não
serão compensados com lucros auferidos no Brasil.
§ 6o Os resultados da avaliação dos investimentos no exterior, pelo método da
equivalência patrimonial, continuarão a ter o tratamento previsto na legislação
vigente, sem prejuízo do disposto nos §§ 1o, 2o e 3o.
§ 7o Os lucros serão apurados segundo as normas da legislação comercial do
país de domicílio. (Redação dada pela Lei no 12.973, de 2014).
Art. 26. A pessoa jurídica poderá compensar o imposto de renda incidente, no
exterior, sobre os lucros, rendimentos e ganhos de capital computados no lucro real,
até o limite do imposto de renda incidente, no Brasil, sobre os referidos lucros,
rendimentos ou ganhos de capital.
§ 1o Para efeito de determinação do limite fixado no caput, o imposto incidente,
no Brasil, correspondente aos lucros, rendimentos ou ganhos de capital auferidos no
exterior, será proporcional ao total do imposto e adicional devidos pela pessoa
jurídica no Brasil.
§ 2o Para fins de compensação, o documento relativo ao imposto de renda
incidente no exterior deverá ser reconhecido pelo respectivo órgão arrecadador e
pelo Consulado da Embaixada Brasileira no país em que for devido o imposto.
§ 3o O imposto de renda a ser compensado será convertido em quantidade de
Reais, de acordo com a taxa de câmbio, para venda, na data em que o imposto foi
Fl. 2387
DF CARF MF
Original

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Processo no 10880.901307/2018-52

pago; caso a moeda em que o imposto foi pago não tiver cotação no Brasil, será ela
convertida em dólares norte-americanos e, em seguida, em Reais.
Qual seria a definição de lucros, rendimentos e ganhos de capital citados no
artigo 25 da Lei no 9.249/1995?
Conforme seus §§ 2o e 3o, os lucros seriam aqueles auferidos por filiais,
sucursais, coligadas e controladas, no exterior, de pessoas jurídicas domiciliadas no
Brasil.
Esta definição também pode ser encontrada no § 1o do art. 1o da Instrução
Normativa SRF no 213 de 07/10/2002, que dispõe sobre a tributação de lucros,
rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior pelas pessoas jurídicas
domiciliadas no País:
Art. 1o Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior, por
pessoa jurídica domiciliada no Brasil, estão sujeitos à incidência do imposto de renda
das pessoas jurídicas (IRPJ) e da contribuição social sobre o lucro líquido (CSLL), na
forma da legislação específica, observadas as disposições desta Instrução Normativa.
§ 1o Os lucros referidos neste artigo são os apurados por filiais e sucursais da
pessoa jurídica domiciliada no Brasil e os decorrentes de participações societárias,
inclusive em controladas e coligadas.
Sobre os rendimentos e ganhos de capital, o § 2o do art. 1o da citada Instrução
Normativa SRF no 213/2002 assim dispõe:
Art. 1o Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior, por
pessoa jurídica domiciliada no Brasil, estão sujeitos à incidência do imposto de renda
das pessoas jurídicas (IRPJ) e da contribuição social sobre o lucro líquido (CSLL), na
forma da legislação específica, observadas as disposições desta Instrução Normativa.
...
§ 2o Os rendimentos e ganhos de capital a que se refere este artigo são os
auferidos no exterior diretamente pela pessoa jurídica domiciliada no Brasil.
Exemplos de rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior diretamente
pela pessoa jurídica domiciliada no Brasil podem ser encontrados na pergunta 079 do
Capítulo XIX (IRPJ e CSLL - Operações Internacionais 2019) do Manual de
Perguntas e Respostas - Pessoa Jurídica, publicado pela Receita Federal do Brasil:
079 Quais os rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior por
pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil que devem ser tributados no Brasil?
Os rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior sujeitos à tributação
no Brasil são aqueles auferidos diretamente pela pessoa jurídica domiciliada no
Brasil. São exemplos de rendimentos auferidos diretamente no exterior, os obtidos
com a remuneração de ativos tais como: os juros, os aluguéis, os demais resultados
positivos de aplicações financeiras. Considera-se como ganho de capital o valor
recebido pela alienação do bem diminuído de seu custo de aquisição. (grifei e
sublinhei)
Normativo: IN RFB no 213, de 2002, art. 1o, §2o; e Lei no 9.249, de 1995, art.
25.
Em relação aos lucros, rendimentos e ganhos de capital obtidos no exterior, o
autor Edmar Oliveira Andrade Filho1 tem o seguinte entendimento:
Ganhos obtidos diretamente (no exterior) são aqueles decorrentes de atos ou
negócios jurídicos iniciados e concluídos no exterior e também os lucros obtidos por
intermédio de estabelecimentos que funcionam no exterior sem personalidade jurídica
Fl. 2388
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Fl. 10 do Acórdão n.o 1002-003.328 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
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autônoma em relação à matriz, como são as filiais, sucursais, os escritórios de
representações, agência e figuras assemelhadas. De outra parte, ganhos obtidos de
modo indireto são aqueles derivados de investimentos em sociedades independentes
que sejam coligadas ou controladas. Portanto, é necessário distinguir as normas
sobre tributação dos lucros obtidos por intermédio de sociedade formalmente
constituída no exterior, os rendimentos e ganhos de capital que forem obtidos em
negócios realizados no exterior.
Os rendimentos derivam derivam de negócios jurídicos que rendem juros,
variações monetárias, prêmios, e qualquer espécie de resultados obtidos em
aplicações financeiras de renda variável, comissões, aluguéis, prestações de serviços
e obras realizadas diretamente no exterior, por sua conta ou por intermédio de
consórcio etc. Ganho de capital é resultado obtido com a venda de bens no exterior a
pessoa com sede ou residência no exterior. Lucro é espécie de ganho obtido por
intermédio de uma sociedade, no exterior, que pode ser uma sociedade empresária ou
não.
As vendas no exterior de produtos fabricados no Brasil não são consideradas
como rendimentos obtidos no exterior, uma vez que o lucro obtido na transação é
decorrência da atividade da pessoa jurídica aqui no Brasil. De igual modo, as
prestações de serviços efetuadas diretamente no exterior não se consideram como
rendimentos obtidos do exterior; são tributados, exclusivamente, os resultados das
prestações de serviços realizadas no exterior por intermédio de filiais, sucursais,
agências,
representações,
coligadas,
controladas
o
e
outras
unidades
descentralizadas da pessoa jurídica que lhes sejam assemelhadas. Nesse sentido é o
Ato Declaratório Interpretativo no 5/2001.
O Ato Declaratório Interpretativo SRF no 5 de 31/10/2001 citado pelo autor tem
a seguinte redação:
Ato Declaratório Interpretativo SRF no 5 de 31/10/2001
Dispõe sobre os procedimentos a serem adotados pela pessoa jurídica que
optar pelo lucro presumido e incorrer em situação de obrigatoriedade de tributação
com base no lucro real durante o ano-calendário.
O SECRETÁRIO DA RECEITA FEDERAL, no uso da atribuição que lhe
confere o inciso III do art. 209 do Regimento Interno da Secretaria da Receita
Federal, aprovado pela Portaria MF No 259, de 24 de agosto de 1998, e tendo em
vista o disposto no art. 26 e §§, da Lei No 9.430, de 27 de dezembro de 1996; art. 13,
§ 1o e art. 14, inciso III, da Lei No 9.718, de 27 de novembro de 1998, declara:
Art. 1o A hipótese de obrigatoriedade de tributação com base no lucro real
prevista no inciso III do art. 14 da Lei No 9.718, de 1998, não se aplica à pessoa
jurídica que auferir receita da exportação de mercadorias e da prestação direta de
serviços no exterior.
Parágrafo único. Não se considera prestação direta de serviços aquela
realizada no exterior por intermédio de filiais, sucursais, agências, representações,
coligadas, controladas e outras unidades descentralizadas da pessoa jurídica que lhes
sejam assemelhadas.
Art. 2o A pessoa jurídica que houver pago o imposto com base no lucro
presumido e que, em relação ao mesmo ano-calendário, incorrer em situação de
obrigatoriedade de apuração pelo lucro real por ter auferido lucros, rendimentos ou
ganhos de capital oriundos do exterior, deverá apurar o imposto sobre a renda de
pessoa jurídica (IRPJ) e a contribuição social sobre o lucro líquido (CSLL) sob o
Fl. 2389
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Fl. 11 do Acórdão n.o 1002-003.328 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
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regime de apuração pelo lucro real trimestral a partir, inclusive, do trimestre da
ocorrência do fato.
As notas fiscais n°s 1027, 1431, 1259, 1255, 2182 e 1788, juntadas,
respectivamente, às fls. 1.854, 1.882, 1.907, 1.926, 1.953 e 1.982 dos autos foram
emitidas em 2012 pela empresa Price Waterhouse Coopers Contadores Públicos Ltda.
(CNPJ 06.142.225/0007-54), com sede na Alameda Mamoré, 989, conj. 2303, em
Barueri, SP por serviços profissionais prestados a clientes localizados nos seguintes
países: Uruguai, Marrocos, Panamá, Argentina, Chile e Espanha.
Portanto, neste caso, a fundamentação legal para a compensação do imposto de
renda pago no exterior seria o art. 15 da Lei no 9.430/1996 e não os arts. 25 da no Lei
9.249/1995 e 16 da Lei no 9.430/1996, uma vez que não se tratam de lucros,
rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior, mas de receita auferida de fonte
no exterior por pessoa jurídica domiciliada no Brasil (os trechos grifados e
sublinhados não constam da publicação original):
Art. 15. A pessoa jurídica domiciliada no Brasil que auferir, de fonte no
exterior, receita decorrente da prestação de serviços efetuada diretamente poderá
compensar o imposto pago no país de domicílio da pessoa física ou jurídica
contratante, observado o disposto no art. 26 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de
1995.
Art. 16. Sem prejuízo do disposto nos arts. 25, 26 e 27 da Lei no 9.249, de 26 de
dezembro de 1995, os lucros auferidos por filiais, sucursais, controladas e coligadas,
no exterior, serão:
I - considerados de forma individualizada, por filial, sucursal, controlada ou
coligada;
II - arbitrados, os lucros das filiais, sucursais e controladas, quando não for
possível a determinação de seus resultados, com observância das mesmas normas
aplicáveis às pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil e computados na determinação
do lucro real.
§ 1o Os resultados decorrentes de aplicações financeiras de renda variável no
exterior, em um mesmo país, poderão ser consolidados para efeito de cômputo do
ganho, na determinação do lucro real.
§ 2o Para efeito da compensação de imposto pago no exterior, a pessoa
jurídica:
I - com relação aos lucros, deverá apresentar as demonstrações financeiras
correspondentes, exceto na hipótese do inciso II do caput deste artigo;
II - fica dispensada da obrigação a que se refere o § 2o do art. 26 da Lei no
9.249, de 26 de dezembro de 1995, quando comprovar que a legislação do país de
origem do lucro, rendimento ou ganho de capital prevê a incidência do imposto de
renda que houver sido pago, por meio do documento de arrecadação apresentado.
§ 3o Na hipótese de arbitramento do lucro da pessoa jurídica domiciliada no
Brasil, os lucros, rendimentos e ganhos de capital oriundos do exterior serão
adicionados ao lucro arbitrado para determinação da base de cálculo do imposto.
§ 4o Do imposto devido correspondente a lucros, rendimentos ou ganhos de
capital oriundos do exterior não será admitida qualquer destinação ou dedução a
título de incentivo fiscal.
Fl. 2390
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Fl. 12 do Acórdão n.o 1002-003.328 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
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Esta compensação também encontrava-se prevista no art. 395 do Decreto
3.000/99 (Regulamento do Imposto de Renda), em vigor em 2012, ano em que foram
prestados os serviços aos clientes localizados no exterior:
Art. 395. A pessoa jurídica poderá compensar o imposto de renda incidente, no
exterior, sobre os lucros, rendimentos, ganhos de capital e receitas decorrentes da
prestação de serviços efetuada diretamente, computados no lucro real, até o limite do
imposto de renda incidente, no Brasil, sobre os referidos lucros, rendimentos, ganhos
de capital e receitas de prestação de serviços (Lei no 9.249, de 1995, art. 26, e Lei no
9.430, de 1996, art. 15).(grifei)
Contudo, a compensação do imposto de renda incidente no exterior deve
observar ainda as disposições contidas na Instrução Normativa SRF no 213/2002:
Art. 1o Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior, por
pessoa jurídica domiciliada no Brasil, estão sujeitos à incidência do imposto de renda
das pessoas jurídicas (IRPJ) e da contribuição social sobre o lucro líquido (CSLL), na
forma da legislação específica, observadas as disposições desta Instrução
Normativa.(grifei)
A fiscalização verificou que em 2012 foi apurado lucro real positivo, motivo
pelo qual não admitiu a compensação, em 2013, do imposto de renda pago no exterior
no ano anterior (fls. 917 do processo 10880.731196/2017-20):

A fundamentação da glosa efetuada foi o § 15 do art. 14 da Instrução Normativa
SRF no 213/2002:
§ 15. O tributo pago sobre lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no
exterior, que não puder ser compensado em virtude de a pessoa jurídica, no Brasil, no
respectivo ano-calendário, não ter apurado lucro real positivo, poderá ser
compensado com o que for devido nos anos-calendário subseqüentes.
De fato, foi apurado lucro real positivo de R$ 77.736.882,18 em 2012,
conforme linha 95 da Ficha 09A (Demonstração do Lucro Real) DIPJ ND 934209:
Fl. 2391
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Fl. 13 do Acórdão n.o 1002-003.328 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
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Por sua vez, a impugnante alega que agiu de forma cautelosa, pois somente em
2013 conseguiu obter todos os comprovantes de retenção nas formalidades exigidas
pelas Leis no 9.249/1995, 9.430/1996 e pela Instrução Normativa 213/2002:
Lei 9.249/1995
Art. 26. A pessoa jurídica poderá compensar o imposto de renda incidente, no
exterior, sobre os lucros, rendimentos e ganhos de capital computados no lucro real,
até o limite do imposto de renda incidente, no Brasil, sobre os referidos lucros,
rendimentos ou ganhos de capital.
...
§ 2o Para fins de compensação, o documento relativo ao imposto de renda
incidente no exterior deverá ser reconhecido pelo respectivo órgão arrecadador e
pelo Consulado da Embaixada Brasileira no país em que for devido o imposto.
Lei 9.430/1996:
Art. 16. Sem prejuízo do disposto nos arts. 25, 26 e 27 da Lei no 9.249, de 26 de
dezembro de 1995, os lucros auferidos por filiais, sucursais, controladas e coligadas,
no exterior, serão:
...
II - fica dispensada da obrigação a que se refere o § 2o do art. 26 da Lei no
9.249, de 26 de dezembro de 1995, quando comprovar que a legislação do país de
origem do lucro, rendimento ou ganho de capital prevê a incidência do imposto de
renda que houver sido pago, por meio do documento de arrecadação apresentado.
IN 213/2002
Art. 14. O imposto de renda pago no país de domicílio da filial, sucursal,
controlada ou coligada e o pago relativamente a rendimentos e ganhos de capital,
poderão ser compensados com o que for devido no Brasil.
...
§ 13. A compensação dos tributos, na hipótese de cômputo de lucros,
rendimentos ou ganhos de capital, auferidos no exterior, na determinação do lucro
real, antes de seu pagamento no país de domicílio da filial, sucursal, controlada ou
coligada, poderá ser efetuada, desde que os comprovantes de pagamento sejam
colocados à disposição da Secretaria da Receita Federal antes de encerrado o ano-
calendário correspondente.
§ 14. Em qualquer hipótese, a pessoa jurídica no Brasil deverá colocar os
documentos comprobatórios do tributo compensado à disposição da Secretaria da
Receita Federal, a partir de 1o de janeiro do ano subseqüente ao da compensação.
Não obstante as alegações da impugnante, não há fundamentação legal ou
normativa para a compensação efetuada, conforme se demonstrará a seguir.
Como já mencionado, o § 15 do art. 14 da Instrução Normativa SRF no
213/2002 dispõe que o tributo pago sobre lucros, rendimentos e ganhos de capital
Fl. 2392
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Fl. 14 do Acórdão n.o 1002-003.328 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10880.901307/2018-52

auferidos no exterior, que não puder ser compensado em virtude de a pessoa jurídica,
no Brasil, no respectivo ano-calendário, não ter apurado lucro real positivo, poderá ser
compensado com o que for devido nos anos-calendário subseqüentes.
O citado dispositivo faz referência aos lucros, rendimentos e ganhos de capital
de que tratam o artigos 25 e 26 da Lei no 9.249/1995 e 16 da Lei no 9.430/1996 e não
às receitas decorrentes da prestação de serviços efetuada diretamente de que trata o
artigo 15 da Lei no 9.430/1996 e que foi, como anteriormente esclarecido, o
embasamento legal utilizado para a compensação do imposto de renda pago no
exterior.
A própria impugnante informa em sua manifestação de inconformidade que as
notas fiscais de prestação de serviços foram emitidas, contabilizadas e oferecidas à
tributação no ano de 2012, apresentando diversos documentos que atestam tal
informação:

Ainda de acordo com a impugnante, os créditos do imposto de renda no exterior
também foram contabilizados no ano de 2012:

Assim, se os rendimentos, o custo dos serviços prestados e o crédito do imposto
de renda foram reconhecidos contabilmente em 2012, obviamente, a parcela do tributo
incidente no exterior sobre as receitas decorrentes da prestação de serviços efetuada
diretamente não poderia ter sido utilizada para compor o saldo negativo de IRPJ
apurado no ano-calendário de 2013 por absoluta falta de previsão legal.
A fim de aproveitar tal crédito, após ter cumprido todas as formalidades legais
exigidas pela legislação que rege a matéria, o contribuinte deveria ter retificado a
DIPJ, apurando novo valor de IRPJ a pagar ou a ser restituído ou ter transmitido um
Pedido de Restituição ou Declaração de Compensação com crédito de pagamento
indevido ou a maior.
A interessada ainda alega que não existia na data de transmissão da
PER/DCOMP qualquer vedação ou condição para o aproveitamento de créditos
decorrentes de imposto de renda pago no exterior em períodos subsequentes aos de
Fl. 2393
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Fl. 15 do Acórdão n.o 1002-003.328 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
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sua apuração, desde que os rendimentos fossem oferecidos a tributação no Brasil em
até dois anos.
Ao contrário do que entende o contribuinte, a condição para o aproveitamento
do imposto de renda pago no exterior em períodos subseqüentes encontra-se prevista
no § 15 do art. 14 da Instrução Normativa SRF no 213/2002:
§ 15. O tributo pago sobre lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no
exterior, que não puder ser compensado em virtude de a pessoa jurídica, no Brasil, no
respectivo ano-calendário, não ter apurado lucro real positivo, poderá ser
compensado com o que for devido nos anos-calendário subseqüentes.
Ou seja, a legislação exige que o imposto de renda no exterior seja compensado
no ano de seu pagamento. A exceção à regra ocorre no caso de não ter sido apurado
lucro real positivo no mesmo ano, e mesmo assim, somente no caso do tributo ter
incidido sobre lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior, o que não
é o caso que se apresenta nos autos.
A permissão para que o contribuinte contabilize os rendimentos auferidos no
exterior e os compute na base de imposto de renda que seria devido no Brasil, até dois
anos depois da apuração do imposto que foi pago no país de origem, encontrava-se no
§ 6o do artigo 395 do RIR/99:
§ 6o Os créditos de imposto de renda pagos no exterior, relativos a lucros,
rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior, somente serão compensados
com o imposto devido no Brasil, se referidos lucros, rendimentos e ganhos de capital
forem computados na base de cálculo do imposto, no Brasil, até o final do segundo
ano-calendário subsequente ao de sua apuração (Lei no 9.532, de 1997, art. 1o, § 4o)
Todavia, tal como no § 15 do art. 14 da Instrução Normativa SRF no 213/2002,
o § 6o do artigo 395 do RIR/99 fazia referência aos lucros, rendimentos e ganhos de
capital de que tratam o artigos 25 e 26 da Lei no 9.249/1995 e 16 da Lei no 9.430/1996
e não às receitas decorrentes da prestação de serviços efetuada diretamente de que
trata o artigo 15 da Lei no 9.430/1996.
Caso prevalecesse o entendimento da impugnante, a receita de prestação de
serviços efetuada diretamente poderia ser contabilizada até dois anos depois da
apuração do imposto, enquanto que o custo respectivo seria contabilizado no ano da
efetiva prestação dos serviços, em total afronta ao regime de competência.
Diante deste panorama, é de se negar provimento do recurso.

Dispositivo
Em face do exposto, voto por negar provimento ao recurso.
(documento assinado digitalmente)
Aílton Neves da Silva

Fl. 2394
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Fl. 2395
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