Tribunal: CARF
Processo: 10950.720522/2020-06
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO LORENZON YUNAN GASSIBE
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-08-21
Data de publicação: 2025-01-08

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/03/2016
INSUMO. CONCEITO. REGIME NÃO CUMULATIVO. STJ, RESP 1.221.170/PR.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial no 1.221.170/PR).
NÃO CUMULATIVIDADE. DESCONTO DE CRÉDITO. FRETES PARA FORMAÇÃO DE LOTE DE EXPORTAÇÃO. POSSIBILIDADE.
É permitido o desconto de crédito das contribuições em valores pagos a título de fretes para formação de lotes de exportação, por se tratar de operação de venda, conforme exigido no art. 3o, IX, da Lei no 10.833, de 2003, aplicando-se ao PIS por força do art. 15, II, da mesma lei.
PALETES. CRÉDITOS. DESCONTO. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com pallets utilizados como embalagens enquadram-se na definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR. Assim, os pallets como embalagem utilizados para o manuseio e transporte dos produtos acabados, por preenchidos os requisitos da essencialidade ou relevância para o processo produtivo, enseja o direito à tomada do crédito das contribuições.
PIS/COFINS NÃO CUMULATIVAS. REVENDA DE PRODUTOS SUJEITAS AO REGIME DE TRIBUTAÇÃO CONCENTRADA (MONOFÁSICO). DIREITO A CRÉDITOS SOBRE GASTOS INCORRIDOS COM DESPESAS COM FRETES. POSSIBILIDADE
O frete incidente sobre a aquisição de insumos, quando este for essencial ao processo produtivo, constitui igualmente insumo e confere direito à apropriação de crédito se este for objeto de incidência da contribuição, ainda que o insumo transportado receba tratamento tributário diverso, ainda que, as receitas sejam tributadas à alíquota zero.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10950.720522/2020-06
ACÓRDÃO
3202-001.971 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
21 de agosto de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
COAMO AGROINDUSTRIAL COOPERATIVA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/03/2016
INSUMO. CONCEITO. REGIME NÃO CUMULATIVO. STJ, RESP 1.221.170/PR.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade
ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item bem ou serviço para o desenvolvimento
da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso
Especial no 1.221.170/PR).
NÃO
CUMULATIVIDADE.
DESCONTO
DE
CRÉDITO.
FRETES
PARA
FORMAÇÃO DE LOTE DE EXPORTAÇÃO. POSSIBILIDADE.
É permitido o desconto de crédito das contribuições em valores pagos a
título de fretes para formação de lotes de exportação, por se tratar de
operação de venda, conforme exigido no art. 3o, IX, da Lei no 10.833, de
2003, aplicando-se ao PIS por força do art. 15, II, da mesma lei.
PALETES. CRÉDITOS. DESCONTO. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com pallets utilizados como embalagens
enquadram-se na definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de
Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR. Assim, os pallets
como embalagem utilizados para o manuseio e transporte dos produtos
acabados, por preenchidos os requisitos da essencialidade ou relevância
para o processo produtivo, enseja o direito à tomada do crédito das
contribuições.
PIS/COFINS NÃO CUMULATIVAS. REVENDA DE PRODUTOS SUJEITAS AO
REGIME DE TRIBUTAÇÃO CONCENTRADA (MONOFÁSICO). DIREITO A
CRÉDITOS SOBRE GASTOS INCORRIDOS COM DESPESAS COM FRETES.
POSSIBILIDADE
Fl. 2040
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.971 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10950.720522/2020-06
2
O frete incidente sobre a aquisição de insumos, quando este for essencial
ao processo produtivo, constitui igualmente insumo e confere direito à
apropriação de crédito se este for objeto de incidência da contribuição,
ainda que o insumo transportado receba tratamento tributário diverso,
ainda que, as receitas sejam tributadas à alíquota zero.
ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em conhecer, em parte, do
recurso voluntário, para, na parte conhecida, no mérito, dar-lhe parcial provimento, na seguinte
forma: I) por unanimidade, em reverter as glosas sobre despesas: 1) com recepção, limpeza,
secagem e expedição, classificadas como armazenagem; 2) de frete de insumos adquiridos sujeitos
a não incidência das contribuições, observados os requisitos da Súmula Carf no 188; 3) de
aquisição de paletes de madeira; e 4) despesas com encargos de depreciação com o departamento
administração de frota e dos demais centros de custos operacionais da recorrente; e II) por
maioria de votos, em reverter as glosas sobre despesas 1) com gastos com combustíveis, óleo
diesel e lubrificantes utilizados, no transporte de produtos acabados utilizados em frota própria; e
2) fretes na transferência de produtos entre estabelecimentos da mesma empresa para formação
de lote de exportação. Vencido o Conselheiro Wagner Mota Momesso de Oliveira, que negava
provimento quanto aos temas. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos,
sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 3202-001.970, de 21 de agosto de 2024, prolatado
no julgamento do processo 10950.720521/2020-53, paradigma ao qual o presente processo foi
vinculado.
Assinado Digitalmente
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Wagner Mota Momesso de
Oliveira, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Aline Cardoso de Faria,
Juciléia de Souza Lima e Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).

RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF
no 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o
relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira
instância que julgou Manifestação de Inconformidade procedente em parte, cujo objeto era a
Fl. 2041
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.971 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10950.720522/2020-06
3
reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem. O pedido é referente ao crédito
de COFINS.
Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da
Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua
ementa, estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/03/2016
CRÉDITO. ÔNUS DA PROVA.
O ônus da prova de créditos utilizados como dedução do PIS/COFINS devido na
sistemática da não-cumulatividade é do contribuinte. Não sendo essa prova
produzida nos autos, correta a glosa das deduções efetuadas.
IMPUGNAÇÃO. FUNDAMENTAÇÃO. PROVAS.
De acordo com a legislação, a impugnação mencionará, dentre outros, os motivos
de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões
e provas que possuir. A mera alegação sem a devida produção de provas não é
suficiente para a revisão do lançamento.
ASSUNTO: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/03/2016
REGIME
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE.
COOPERATIVA
DE
PRODUÇÃO
AGROPECUÁRIA. BENS PARA REVENDA E INSUMOS PROVENIENTES DE
ASSOCIADOS. IMPOSSIBILIDADE DE APURAÇÃO DE CRÉDITOS.
No regime não cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep e COFINS, as
sociedades cooperativas de produção agropecuária podem apurar créditos na
aquisição de bens para revenda e de bens e serviços utilizados como insumos
adquiridos de não associados, sendo vedado o creditamento em relação a bens e
serviços provenientes de associados.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. ERRO NA APURAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO.
Demonstrada a correta apuração da base de cálculo pelo Contribuinte,
restabelece-se o creditamento sobre as diferenças dos valores das Notas Fiscais
que foram glosadas.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. BENS PARA REVENDA. ALÍQUOTA ZERO.
FUNDAMENTO DA GLOSA NCM 90189090.
Demonstrado se tratar de itens não sujeitos a alíquota zero, pois produtos que não
são acessórios de “neuroestimuladores para tremor essencial/Parkinson”,
restabelece-se o creditamento.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. BENS PARA REVENDA. SUSPENSÃO.
FUNDAMENTO DA GLOSA NCM 23099000.
Fl. 2042
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.971 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10950.720522/2020-06
4
A suspensão das contribuições prevista no art. 54, II da Lei no 12.350/2010 é para
preparações classificadas na NCM 2309.09 destinadas a alimentação de suínos e
aves. Restabelece-se o creditamento das aquisições de preparações não
destinadas a alimentação de suínos e aves.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO. DECISÃO DO STJ.
No regime da não cumulatividade da Contribuição para a COFINS e o PIS/Pasep
aplica-se o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento
do REsp no 1.221.170/PR, julgado em 22/02/2018 sob a sistemática dos recursos
repetitivos, no qual restou assentado que o conceito de insumo deve ser aferido à
luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de determinado bem ou serviço para o
processo produtivo da empresa.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. CRÉDITO PRESUMIDO ART.8o DA LEI No
10.925/04.
As notas fiscais glosadas sob este fundamento indicam que são produtos
industrializados e não agropecuários. Situação não compatível com os requisitos
que constam no art. 8o da Lei no 10.925/04 para fundamentar a glosa, cabendo-se
restabelecer o creditamento.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. SORO DE LEITE EM PÓ.
A aquisição de Soro de Leite em Pó gera direito ao crédito básico. A alíquota zero
prevista no art. 1o, XIII da Lei no 10.925/2004 diz respeito ao Soro de Leite Fluído.
A produção de Soro de Leite em Pó não é atividade agropecuária para ser incluída
na previsão do art. 491 e 504 da IN no 1911/19 (geradora apenas de crédito
presumido).
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. GASTOS POSTERIORES AO PROCESSO
PRODUTIVO. COMBUSTÍVEL. FROTA PRÓPRIA. IMPOSSIBILIDADE DE APURAÇÃO
DE CRÉDITOS.
As despesas referentes a etapas posteriores ao término do processo produtivo, tais
como gastos com aquisição de combustíveis para a frota própria para transporte
de produtos acabados, não são considerados insumos para fins de apuração de
crédito da Contribuição para o PIS/Pasep e COFINS.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. ARMAZENAGEM E FRETE NA OPERAÇÃO DE
VENDA.
As despesas de armazenagem e frete na venda só dão direito a crédito da
contribuição nas operações de venda, desde que o ônus tenha recaído sobre o
vendedor, inexistindo previsão legal para a inclusão de outras despesas, mesmo
que complementares a essas operações.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. FRETE NA AQUISIÇÃO. POSSIBILIDADE.
VINCULAÇÃO AO CRÉDITO DO BEM ADQUIRIDO.
Fl. 2043
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.971 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10950.720522/2020-06
5
O crédito sobre o valor do frete na aquisição é admitido apenas quando o bem
adquirido for passível de creditamento e na mesma proporção em que esse se der,
já que o frete compõe o custo de aquisição do bem adquirido e a este está jungido
e submetido como elemento acessório.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETES PARA FORMAÇÃO DE LOTES DE
EXPORTAÇÃO.
Os gastos com transporte para a formação de lote de exportação, não se
caracterizam como insumos, por serem suportados em momento posterior à etapa
da produção dos bens ou da prestação dos serviços, estando alheios ao dispositivo
legal que somente autoriza o crédito de bens e serviços utilizados na produção; e
também não se enquadram no conceito de frete na operação de venda, por não
corresponder a transporte nas operações de vendas de produtos diretamente ao
adquirente. Tratam-se de fretes de produtos acabados entre estabelecimentos da
pessoa jurídica.
CRÉDITO. FRETE NA AQUISIÇÃO. POSSIBILIDADE. VINCULAÇÃO AO CRÉDITO DO
BEM ADQUIRIDO.
O crédito sobre o valor do frete na aquisição é admitido apenas quando o bem
adquirido for passível de creditamento e na mesma proporção em que esse se der,
já que o frete compõe o custo de aquisição do bem adquirido e a este está jungido
e submetido como elemento acessório.
NÃO CUMULATIVIDADE. RECEPÇÃO E EXPEDIÇÃO. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS
COMO DESPESAS DE ARMAZENAGEM. IMPOSSIBILIDADE.
Inexiste previsão legal para creditamento da contribuição sobre despesas com
recepção e expedição.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. CONDIÇÕES DE
CREDITAMENTO.
No âmbito do regime da não-cumulatividade, a pessoa jurídica poderá descontar
créditos, a título de depreciação, calculados em relação a máquinas,
equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado que estejam
diretamente associados ao processo produtivo de bens destinados à venda. Não
geram direito ao creditamento os encargos de depreciação relativos aos bens
utilizados nas áreas administrativas, jurídicas, contábil, etc..
Irresignada com a decisão da DRJ, a Recorrente apresenta Recurso Voluntário a este
Conselho, no qual, em sua defesa pugna pela reforma do acórdão recorrido, requerendo a
reversão das glosas e, por consequência, o deferimento integral do crédito pleiteado.
Em suma, é o Relatório.

VOTO
Fl. 2044
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.971 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10950.720522/2020-06
6
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
O Recurso é tempestivo, bem como, atende aos demais requisitos de
admissibilidade, portanto, dele conheço.
Ante a inexistência de preliminares prejudiciais de mérito do Recurso, passo a
apreciá-lo.
DO MÉRITO
Do Conceito de insumo sob a ótica do RESP 1.221.170/PR
Para interpretar o conceito de insumo, entendo por bem registrar que o conceito
de insumo para fins de creditamento do PIS e da COFINS deve tomar como base a
decisão proferida no RESP 1.221.170.
É sabido que em fevereiro de 2018, a 1a Seção do STJ ao apreciar o Resp
1.221.170 definiu, em sede de repetitivo, decidiu pela ilegalidade das instruções
normativas 247 e 404, ambas de 2002, sendo firmada a seguinte tese:
“(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF
ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis
10.637/2002 e 10.833/2003; e
(b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte”.
No resultado final do julgamento, o STJ adotou interpretação intermediária,
considerando que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, ou seja, pretendeu-se que seja considerado insumo
o que for essencial ou relevante para o processo produtivo ou à atividade
principal desenvolvida pela empresa.
Vejamos excerto do voto da Ministra Assusete Magalhães:
“Pela perspectiva da zona de certeza negativa, quanto ao que seguramente se deve
excluir do conceito de ‘insumo’, para efeito de creditamento do PIS/COFINS,
observa-se que as Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 trazem vedações e limitações
ao desconto de créditos.
Quanto às vedações, por exemplo, o art. 3o, §2o, de ambas as Leis impede o crédito
em relação aos valores de mão de obra pagos a pessoa física e aos valores de
aquisição de bens e serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições. Já como
exemplos de limitações, o art. 3o, §3o, das referidas Leis estabelece que o desconto
de créditos aplica-se, exclusivamente, em relação aos bens e serviços adquiridos de
pessoas jurídicas domiciliadas no País e aos custos e despesas pagos ou creditados
a pessoas jurídicas também domiciliadas no território nacional.”
Fl. 2045
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.971 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10950.720522/2020-06
7
Restou pacificada no STJ a tese que: “o conceito de insumo deve ser aferido à luz
dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço –
para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
Contribuinte”.
O conceito de insumo também foi consignado pela Fazenda Nacional, vez que, em
setembro de 2018, publicou a NOTA SEI PGFN/MF 63/2018, in verbis:
"Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia.
Ilegalidade da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e
404/2004. Aferição do conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância.
Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização para
dispensa de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n° 10.522, de
2002, e art. 2o, V, da Portaria PGFN n° 502, de 2016. Nota Explicativa do art. 3o da
Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014."
A Nota clarifica e orienta, internamente, a definição do conceito de insumos na
“visão” da Fazenda Nacional:
“41. Consoante se observa dos esclarecimentos do Ministro Mauro Campbell
Marques, aludindo ao “teste de subtração” para compreensão do conceito de
insumos, que se trata da “própria objetivação segura da tese aplicável a revelar a
imprescindibilidade e a importância de determinado item – bem ou serviço – para
o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”.
Conquanto tal método não esteja na tese firmada, é um dos instrumentos úteis
para sua aplicação in concreto.
42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja, itens cuja
subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a
produção ou prestação do serviço. Busca-se uma eliminação hipotética,
suprimindo-se mentalmente o item do contexto do processo produtivo atrelado à
atividade empresarial desenvolvida. Ainda que se observem despesas importantes
para a empresa, inclusive para o seu êxito no mercado, elas não são
necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo com a
atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés objetivo."
Com tal nota, restou claro, assim, que insumos seriam todos os bens e serviços
que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na
impossibilidade ou obste a atividade principal da empresa ou acarrete substancial
perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes. Tal ato ainda reflete
que o “teste de subtração” deve ser utilizado para fins de se definir se
Fl. 2046
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.971 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10950.720522/2020-06
8
determinado item seria ou não essencial à atividade do sujeito passivo. Eis o item
15 da Nota PGFN:
“15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo,
na medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos
produtivos, porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo que o
raciocínio hipotético levado a efeito por meio do “teste de subtração” serviria
como um dos mecanismos aptos a revelar a imprescindibilidade e a importância
para o processo produtivo.
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou
serviço utilizado direta ou indiretamente cuja subtração implique a impossibilidade
da realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause perda de qualidade
substancial que torne o serviço ou produto inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos
como sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo
produtivo, comprometem a consecução da atividade-fim da empresa, estejam eles
empregados direta ou indiretamente em tal processo. É o raciocínio que decorre
do mencionado “teste de subtração” a que se refere o voto do Ministro Mauro
Campbell Marques.”
Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou
serviço utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a
impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause
perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto inútil.
Com efeito, o conceito de insumo a ser utilizado nesse voto será a sua relação
direta com o processo produtivo. Feitos os devidos comentários, passemos à
análise do presente do mérito.
DAS GLOSAS
AQUISIÇÃO DE BENS PARA REVENDA
Aquisição de BENS PARA REVENDA sujeitos à não incidência das contribuições
Após análise do direito creditório vindicado pela Recorrente, constatou-se que os
itens adquiridos como bens para revenda havia mercadorias classificadas na NCM
90189099- Outros instrumentos e aparelhos para medicina, cirurgia, etc.”,
Alega a Recorrente que tais itens estão sujeitos a alíquota zero os produtos
destinados para uso hospitalar ou para portadores de necessidades especiais (uso
humano), o que não foi o caso em testilha, pois se trata de Sociedade Cooperativa
Agroindustrial.
Alega a Recorrente que adquiriu mercadoria para fornecimento aos seus
associados para uso veterinário (não humano) e na condição tributada.
Sendo assim, tratando-se de matéria de direito, é possível concluir que a aplicação
de alíquota zero previsto no inciso XXXV do art. 28 da Lei no 10.865/2004 ao NCM
90189099 é para equipamentos e seus acessórios para uso humano, e não
Fl. 2047
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.971 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10950.720522/2020-06
9
veterinário, e considerando, que a Recorrente adquiriu mercadoria para
fornecimento aos seus associados para uso veterinário.
Todavia, tais glosas já foram revertidas pelo julgador de piso, portanto, não
conheço do pleito.
Aquisição para revenda de bens de pessoas jurídicas associadas
Alega a Recorrente que as aquisições de bens para a revenda realizadas de
associadas foram tributadas da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS e,
portanto, em razão do princípio da não cumulatividade, teria direito ao
creditamento.
Entretanto, ratificando a fiscalização e o julgador de piso, também entendo que
ela não tem razão.
Pois as sociedades cooperativas de produção agropecuária sujeitas à incidência
não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apenas podem
descontar, do valor das contribuições incidentes sobre sua receita bruta, os
créditos calculados em relação a bens para revenda, adquiridos de não associados
nos termos do art. 298 da Instrução Normativa no 1911/2011.
Aqui também se mantém as glosas pelo mesmo motivo “Associado da COAMO//
Produto (NCM-23099000 – Cód Agrupado) Sujeito à Suspensão da Contribuição”,
conforme consta no tópico “Das Aquisições para Revenda de Bens de Pessoas
Jurídicas Associadas da Contribuinte.”.
Aqui não há reforma a fazer.

Aquisição de BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS
Aquisição de bens utilizados como insumos de pessoas jurídicas associadas
Alega a Recorrente que as aquisições de bens utilizados como insumos de pessoas
jurídicas associadas foram tributadas da Contribuição para o PIS/Pasep e da
COFINS e, portanto, em razão do princípio da não cumulatividade, teria direito ao
creditamento.
Entretanto, ratificando a fiscalização e o julgador de piso, também entendo que
ela não tem razão conforme as razões expostas no item i.1.2.
Pois as sociedades cooperativas de produção agropecuária sujeitas à incidência
não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apenas podem
descontar, do valor das contribuições incidentes sobre sua receita bruta, os
créditos calculados em relação a insumos adquiridos de não associados.
Aqui, igualmente, não há reforma a fazer.

Créditos dos centros de custos e os insumos
Fl. 2048
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.971 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10950.720522/2020-06
10
Do Parecer se extrai que houve glosa de créditos sob a égide que os centros de
custos e os insumos (centros de custos referentes as fazendas de reflorestamento,
implantação e manejo, chapa de papelão, filme de polietileno, graxas para
veículos leves e pesados, materiais para conservação de prédios e pátios) não
estariam vinculados ao processo de industrialização da Cooperativa Recorrente.
Por sua vez, alega a Recorrente que tais dispêndios são essenciais para o seu
processo produtivo.
O presente tópico trata-se de matéria de provas.
Entendo não haver insumo em tese, dada a ausência da comprovação da
essencialidade e relevância de tais dispêndios, as glosas merecem manter-se
hígidas.
Combustíveis e lubrificantes para transporte de produtos acabados em frota
própria
Do parecer se extrai que houve glosa de crédito oriundo da aquisição de
combustíveis, óleo diesel e lubrificantes consumidos no transporte de produtos
acabados, ou seja, posteriormente à finalização da produção, do bem destinado à
operação de venda, utilizado em frota própria de veículos, bem como aquele
consumido em máquinas, equipamentos ou veículos utilizados nas demais áreas
de atividade da pessoa jurídica, tais como na área administrativa, contábil,
jurídica, etc.
Entendo que a lei permite que se incluam no cálculo do crédito as aquisições de
bens adquiridos para revenda e de insumos utilizados na prestação de serviços, na
produção ou fabricação de bens destinados à operação de venda, e que incluem o
custo dos bens adquiridos e dos insumos, os gastos com o transporte destes bens
e insumos e os gastos com combustíveis e lubrificantes utilizados neste
transporte, desde que tenha havido a cobrança da contribuição na sua aquisição,
por força do art. 3o, §2o, inc. II, da Lei 10.833/2003 e da Lei no 10.637, de 2002,
com redação dada pela Lei no 10.865, de 2004, então, em princípio, poderiam ser
admitidos os créditos com os gastos de combustíveis consumidos nos veículos
utilizados na atividade-fim da pessoa jurídica.
Entretanto, entendo que é vedado que combustíveis consumidos em máquinas,
equipamentos ou veículos utilizados nas demais áreas de atividade da pessoa
jurídica, tais como na área administrativa, contábil, jurídica, para fins de
aproveitamento de crédito, de fato, é vedado.
Por isso, reverto as glosas, unicamente, com gastos com combustíveis, óleo diesel
e lubrificantes utilizados no transporte de produtos acabados utilizados em frota
própria.

Despesas com ARMAZENAGEM (outros serviços: Recepção, Limpeza, Secagem e
Expedição)
Fl. 2049
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.971 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10950.720522/2020-06
11
Houve glosas com despesas de armazenagem, pois entendeu a fiscalização que o
direito ao aproveitamento do crédito sobre o serviço de armazenagem, não pode
compor a base de cálculo do crédito outros serviços (serviços de recepção,
limpeza, secagem e expedição). Sendo assim, foram consideradas como crédito
apenas as despesas referentes à armazenagem e glosadas aquelas oriundas de
outros serviços de “valores globais dos serviços de logística”.
Por sua vez, alega a contribuinte que esses outros serviços são inerentes para a
armazenagem, e por isso também devem compor a base de cálculo para o
aproveitamento do crédito, uma vez que os serviços de limpeza e secagem,
apresentam-se como essenciais para a manutenção da qualidade das mercadorias
armazenadas. Sem tais serviços a mercadoria perderia sua qualidade.
Aqui entendo que não assiste razão a fiscalização.
Pois, com o devido respeito ao bom trabalho da fiscalização, entendo que as
despesas com serviços de recepção, limpeza, secagem e expedição são
dispêndios de armazenagem em sentido lato, e, que têm por fito a preservação e
acondicionamento de grãos e alimentos, como é o presente caso, entendo que
tais despesas revestem-se da condição da essencialidade, um dos pressupostos do
creditamento.
Por isso, reverto as glosas com serviços de recepção, limpeza, secagem e
expedição.

FRETES
Quanto aos fretes, houve as seguintes glosas:
a- Frete na compra de bens não sujeitos à incidência das contribuições;
b- Frete na aquisição – não consta como item para revenda e também não é
utilizado no processo produtivo- (paletes de madeira para embalagens de
transporte de produtos acabados)
c- Frete na transferência de produtos entre estabelecimentos da mesma empresa
para formação de lote de exportação.

Primeiro, quanto aos Fretes na compra de bens sujeitos à alíquota zero,
tributação monofásica e tributação concentrada, alega a contribuinte que, de
acordo com o Art. 17 da Lei 11.033/2004, as vendas efetuadas com alíquota zero
tributação monofásica, substituição tributária, crédito presumido e tributação
concentrada não impedem a manutenção do crédito dessas operações, pois o que
está em debate é o frete pago e tributado que foi utilizado para transportar as
mercadorias.
Entretanto, alega a Fiscalização que o crédito oriundo da aquisição de serviço de
transporte (frete) de bens utilizados como insumo está vinculado à mercadoria
Fl. 2050
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.971 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10950.720522/2020-06
12
transportada, daí, a aquisição de bens sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição também não dará direito ao crédito ao adquirente
desses bens.
Com efeito, segundo se colhe da decisão recorrida, houve o entendimento de
que, considerando que haveria a restrição ao desconto de créditos sobre a
aquisição, para revenda, de produtos sujeitos a incidência monofásica das
contribuições ao PIS/Pasep e à COFINS, e, considerando estarem os fretes nas
operações de venda vinculados à entrega destes mesmos produtos monofásicos,
igualmente não poderia haver o desconto de créditos.
Por sua vez, o julgador de piso manteve a glosa por entender que o frete pago
pelo adquirente na compra de bens para revenda ou de insumos para produção
integra o custo de aquisição nos termos do art. 289, § 1o, do Regulamento do
Imposto de Renda (RIR), aprovado pelo Decreto no 3.000, de 26 de março de
1999.
No meu entendimento, assiste razão a Recorrente, pelas seguintes razões,
vejamos.
Com efeito, segundo se colhe da decisão recorrida, houve o entendimento de
que, considerando que haveria restrição ao fato de o frete pago pelo adquirente
na aquisição de mercadorias, em si e por si, não consta como custo, despesa e
encargo passível de creditamento de PIS e da COFINS no art. 3o das Leis
10.637/2002 e 10.833/2003, por tal razão, o direito de crédito somente se
justificaria se a própria mercadoria fosse geradora de crédito das contribuições,
aqui, indubitavelmente, aplicou-se o velho brocardo jurídico: “o acessório segue o
principal”.
Pois bem.
A meu ver, e, com a devida vênia, existe um equívoco de interpretação cometido
pela fiscalização, pois as despesas comerciais com fretes na operação de venda
têm disciplina própria, não estando vinculadas a um outro direito de crédito,
existem por si, melhor explicando, não são acessórios de nada, simplesmente, por
conta de previsão legal expressa, independentemente, do tratamento tributário
dado à mercadoria comercializada.
Entendo que o entendimento da fiscalização constituiu uma restrição ao uso do
crédito inexistente na Lei no 10.833/03. O art. 3o que relaciona as operações que
geram crédito no inciso I dispõe que gera crédito os bens adquiridos para a
revenda, exceto aqueles sujeitos ao regime monofásico, entretanto, a exceção
contida neste item, limita exclusivamente o crédito relativo à aquisição dos
bens/mercadorias e assim o faz porque estas quando revendidas não terão a
incidência de PIS e COFINS.
No presente caso, a Recorrente adquire produtos sujeitos à alíquota zero,
tributação concentrada e/ou monofasia, porém ela arca com o frete de entrega
destes produtos, como ressalta a própria decisão recorrida, logo, não há como
Fl. 2051
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.971 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10950.720522/2020-06
13
negar o seu direito ao crédito previsto no inciso IX do artigo 3o da Lei no
10.833/03, É de se registrar que apesar do produto não ser sujeito a tributação
de PIS e COFINS, o frete o é, o serviço de transporte prestado pela transportadora
contratada pela Recorrente será tributado em PIS/COFINS devido por aquela,
sobre o valor pago por ela. O valor aqui creditado será lá tributado, mantendo a
lógica da não cumulatividade, no momento em que o creditamento aqui é negado
e a tributação lá é mantida, quebra-se, sem fundamento legal, a não
cumulatividade prevista na Lei no 10.833/03.
Pois entendo que as mercadorias sujeitas ao regime monofásico de incidência das
contribuições ao PIS/Pasep e à COFINS (produtos farmacêuticos, de perfumaria,
de toucador e de higiene pessoal) sujeitas ao regime não cumulativo de apuração
das citadas contribuições, tem o direito de descontar créditos relativos às
despesas com frete nas operações de venda, quando por ele suportadas na
condição de vendedor, nos termos do art. 3°, IX, das Leis n°s. 10.637/2002 e
10.833/2003.
Contudo, haja vista não haver controvérsia nos autos sobre os custos suportados
pela Recorrente com relação aos fretes sobre os quais pretende o creditamento,
e, considerando os mesmos fundamentos acima reproduzidos, merece ser
reconhecido o direito creditório relativo aos custos com fretes na compra de bens
não sujeitos à incidência das contribuições, desde que observado os requisitos da
Súmula CARF 188, desde que tais serviços tenham sido registrados de forma
autônoma em relação aos insumos adquiridos e tenham sido efetivamente
tributados pelas referidas contribuições.
Segundo, quanto as despesas com fretes de itens não considerados para revenda
e nem utilizados no processo produtivo da Recorrente tratam-se de paletes de
madeira para embalagens de transportes de produtos acabados, a glosa merece
ser revertida, entendo serem relevantes e essenciais para o processo produtivo
dela a utilização de paletes para o transporte de mercadorias, por isso, voto por
reverter as glosas com paletes de madeira.
Por último, quanto aos Fretes na transferência de produtos entre
estabelecimentos da mesma empresa para formação de lote de exportação,
entendeu a fiscalização que houve também gastos com pagamentos de serviços
de transporte (frete) de produtos/mercadorias entre os estabelecimentos da
própria contribuinte cujas Notas Fiscais, de produtos/mercadorias transportadas,
vinculadas aos Conhecimentos de Transporte, constam CFOPs de nos 5502/6502
que se referem à “Remessa de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros,
com fim específico de exportação” e CFOP de no 5505 equivalente à “Remessa de
mercadoria, adquirida ou recebida de terceiros, para formação de lote de
exportação” os quais pelas suas próprias denominações (de CFOPs) estão
evidentes que não se tratam de despesas de Frete nas operações de vendas, mas
sim, de Remessas de mercadorias/produtos para formação de lote que são
Fl. 2052
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.971 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10950.720522/2020-06
14
diferentes de transportes de mercadorias/produtos vendidos, entre o
estabelecimento do produtor e o do adquirente comprador.
Este tema não é novo nesta Turma, em situação análoga, sob relatoria do Ilustre
Conselheiro Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe, acórdão no 3202-001.760, a
reversão da glosa deu-se pelas seguintes razões:
A decisão recorrida entendeu que as remessas para formação de lote para
exportação, embora decorrentes de necessidade logística, não constituem despesas
vinculadas a uma operação de venda ou a um adquirente determinado, deste
modo, tal operação não se enquadra na hipótese do art. 3o, IX, e 15, II, ambos da
Lei no 10.833, de 2003, que se refere exclusivamente ao frete na operação de
venda.
A razão de decidir não é desarrazoada, deu-se através da interpretação literal da
letra da norma, já que o destino da mercadoria, ao menos temporário, é o recinto
alfandegado e somente em momento posterior haverá a exportação. Apesar de
razoável, a interpretação neste caminho não me parece a melhor para o art. 3o, IX,
da Lei no 10.833, de 2003, no que diz respeito às operações de remessa para
formação de lote para exportação. Revisito a legislação.
De acordo com o texto que rege as contribuições sujeitas ao regime da
nãocumulatividade, o serviço de frete que concede direito a desconto de crédito de
PIS e COFINS se dá, somente, em dois enquadramentos:
1. no art. 3o, II, das leis de regência, quando se tratar de serviço adquirido como
insumo na prestação de serviços ou na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda; ou
2. no art. 3o, IX e art. 15, da Lei no 10.833, de 2003, na operação de venda, quando
o ônus for suportado pelo vendedor
Apesar da existência de duas regras legais que autorizem o crédito, não existe a
possibilidade de utilização indiscriminada do serviço de frete. A lógica do
regramento é a relação com o produto a ser vendido ou com o serviço a ser
prestado. Nesse sentido, ou o frete liga-se, intimamente, às matérias-primas
adquiridas, que serão transformadas no bem acabado, ou o frete vincula-se ao
produto finalizado, precisamente na operação de venda. Sublinho que a questão
ora analisada afasta-se daquele frete de produtos acabados entre estabelecimentos
da mesma empresa. Sobre este tema, entendo ser incabível a aplicação do art. 3o,
IX, da Lei no 10.833, de 2003, de acordo com jurisprudência consolidada do STJ,
exposta na decisão do REsp 1.745.345-RJ, publicado em 18.06.2019, da Ministra
Assusete Magalhães.
Destaco que este entendimento dominante não é vinculante perante a este
Conselho, por inexistência de decisão transitada em julgado proferida na
sistemática de recursos repetitivos. Nesse sentido, importante reproduzir os
seguintes precedentes do STJ:
“PROCESSUAL
CIVIL
E
TRIBUTÁRIO.
AGRAVO
INTERNO.
ENUNCIADO
ADMINISTRATIVO No 3 DO STJ. DESPESAS DE FRETE. TRANSFERÊNCIA INTERNA DE
MERCADORIAS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. CREDITAMENTO.
Fl. 2053
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.971 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10950.720522/2020-06
15
IMPOSSIBILIDADE. CONCLUSÕES FÁTICOS DO ACÓRDÃO RECORRIDO. REEXAME.
IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA 7/STJ.
(...)
2. Em casos que tais, esta Corte já definiu que as despesas de frete somente geram
crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou revenda. Não
se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às
transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma
empresa, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou
revenda.
Nesse sentido: AgRg no REsp 1.386.141/AL, Rel. Ministro Olindo Menezes
(desembargador Convocado do TRF 1a Região), Primeira Turma, DJe 14/12/2015;
AgRg no REsp 1.515.478/RS, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, DJe
30/06/2015. 3. Agravo interno não provido.” (STJ, AgInt no AgInt no REsp
1.763.878/RS, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, DJe
de 1o/03/2019).
“TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. LEIS NoS 10.637/02 E 10.833/03. REGIME DA
NÃOCUMULATIVIDADE. DESPESAS DE FRETE RELACIONADAS A TRANSFERÊNCIAS
INTERNAS DE MERCADORIAS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
1. O direito ao creditamento na apuração da base de cálculo do PIS e da COFINS,
nos termos das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, decorre da utilização de
insumo que se incorpora ao produto final, e desde que vinculado ao desempenho da
atividade empresarial.
2. As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor
nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de creditamento de
despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para
estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente ligadas às
operações de venda ou revenda. Precedentes.
3. “A norma que concede benefício fiscal somente pode ser prevista em lei
específica, devendo ser interpretada literalmente, nos termos do art. 111 do CTN,
não se admitindo sua concessão por interpretação extensiva, tampouco analógica”
(AgRg no REsp no 1.335.014, CE, relator Ministro Castro Meira, DJe de 08.02.2013) .
4. Agravo regimental desprovido”
(STJ,
AgRg
no
REsp
1.386.141/AL,
Rel.
Ministro
OLINDO
MENEZES
(DESEMBARGADOR CONVOCADO DO TRF 1a REGIÃO), PRIMEIRA TURMA, DJe de
14/12/2015)
“TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. DESPESAS DE
FRETE RELACIONADAS À TRANSFERÊNCIA INTERNA DE MERCADORIAS ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
1. Controverte-se sobre a possibilidade de utilização das despesas de frete,
relacionadas à transferência de mercadorias entre estabelecimentos componentes
da mesma empresa, como crédito dedutível na apuração da base de cálculo das
contribuições à Cofins e ao PIS, nos termos das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003.
Fl. 2054
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.971 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10950.720522/2020-06
16
2. A legislação tributária em comento instituiu o regime da não-cumulatividade nas
aludidas contribuições da seguridade social, devidas pelas empresas optantes pela
tributação pelo lucro real, autorizando a dedução, entre outros, dos créditos
referentes a bens ou serviços utilizados como insumo na produção ou fabricação de
bens ou produtos destinados à venda.
3. O direito ao crédito decorre da utilização de insumo que esteja vinculado ao
desempenho da atividade empresarial. As despesas de frete somente geram crédito
quando relacionadas à operação de venda e, ainda assim, desde que sejam
suportadas pelo contribuinte vendedor.
4. Inexiste, portanto, direito ao creditamento de despesas concernentes às
operações de transferência interna das mercadorias entre estabelecimentos de uma
única sociedade empresarial.
5. Recurso Especial não provido” (STJ, REsp 1.147.902/RS, Rel. Ministro HERMAN
BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, DJe de 06/04/2010).
“TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL. PIS E COFINS. LEIS 10.637/2002 E
10.833/2003. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. DESPESAS DE FRETE.
TRANSFERÊNCIA INTERNA DE MERCADORIAS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA
MESMA EMPRESA. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. INTERPRETAÇÃO LITERAL.
1. Consoante decidiu esta Turma, "as despesas de frete somente geram crédito
quando relacionadas à operação de venda e, ainda assim, desde que sejam
suportadas pelo contribuinte vendedor". Precedente.
2. O frete devido em razão das operações de transportes de produtos acabados
entre estabelecimento da mesma empresa, por não caracterizar uma operação de
venda, não gera direito ao creditamento.
3. A norma que concede benefício fiscal somente pode ser prevista em lei específica,
devendo ser interpretada literalmente, nos termos do art. 111 do CTN, não se
admitindo sua concessão por interpretação extensiva, tampouco analógica.
Precedentes.
4. Agravo regimental não provido”
(STJ, AgRg no REsp 1.335.014/CE, Rel. Ministro CASTRO MEIRA, SEGUNDA TURMA,
DJe de 08/02/2013).

Pois bem.
As rubricas da matéria controvertida, a meu ver, devem ser analisadas sob a
possibilidade de enquadramento no art. 3o, IX, e art. 15, da Lei no 10.833, de 2003.
Para isso, deve-se verificar se a remessa para formação de lote vincula-se à
“operação de venda”, nos termos exigidos pelo dispositivo citado.
Não parece haver contestação de que exportação é, efetivamente, uma operação
de venda, bem como, não há elementos para descaracterizar o fato de que houve
exportação. Logo, trata-se de uma questão de direito e não de fato.
Fl. 2055
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.971 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10950.720522/2020-06
17
A autoridade fiscal embasou a glosa na premissa da Solução de Divergência/Cosit
no 11, de 2007, de que a legislação exigiu, para gerar direito ao crédito, a entrega
dos bens vendidos diretamente aos adquirentes.
A recorrente, de outro modo, entende que todas as despesas relacionadas à
logística com a finalidade de venda são passíveis de crédito. Entendo que tanto a
interpretação restritiva quanto a extensiva encontram empecilhos para
acolhimento. Isso porque a questão está na resolução do que vem a ser “operação
de venda”, como exige a legislação, não havendo restrição sobre a espécie de
venda, como defende a Solução de Divergência, nem há liberalidade para se admitir
com base, apenas, na intenção de venda.
Avançando na busca pela solução da questão, ao dispor sobre o imposto sobre a
exportação, o parágrafo único do art. 24 do CTN considera a entrega como
efetuada no porto ou no lugar da saída do produto. E, em obediência ao art. 214 do
CTN, o Poder Executivo conveniou com os Estados medidas para regulamentar o
imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias – ICMS. Nesse
sentido, celebrou-se o Convênio ICMS no 83, de 2006, que dispõe sobre
procedimentos de controle das remessas de mercadorias para formação de lote de
exportação em recintos alfandegados:
Cláusula primeira: Por ocasião da remessa para formação de lotes em recintos
alfandegados para posterior exportação, o estabelecimento remetente deverá
emitir nota fiscal em seu próprio nome, sem destaque do valor do imposto,
indicando como natureza da operação “Remessa para Formação de Lote para
Posterior Exportação”.
Parágrafo único. Além dos demais requisitos exigidos, a nota fiscal de que trata o
caput deverá conter:
I - a indicação de não-incidência do imposto, por se tratar de saída de mercadoria
com destino ao exterior;
II - a identificação e o endereço do recinto alfandegado onde serão formados os
lotes para posterior exportação.
Cláusula segunda Por ocasião da exportação da mercadoria o estabelecimento
remetente deverá:
I - emitir nota fiscal relativa a entrada em seu próprio nome, sem destaque do
valor do imposto, indicando como natureza da operação “Retorno Simbólico de
Mercadoria Remetida para Formação de Lote e Posterior Exportação”;
II - emitir nota fiscal de saída para o exterior, contendo, além dos requisitos
previstos na legislação de cada Unidade Federada:
a) a indicação de não-incidência do imposto, por se tratar de saída de mercadoria
com destino ao exterior;
b) a indicação do local de onde sairão fisicamente as mercadorias;
c) os números das notas fiscais referidas na cláusula primeira, correspondentes às
saídas para formação do lote, no campo “Informações Complementares”. (Redação
original, efeitos até 31.08.19)
Fl. 2056
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.971 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10950.720522/2020-06
18
Parágrafo único. Na hipótese de ser insuficiente o campo a que se refere a alínea
“c” do inciso II desta cláusula, poderão os números de notas fiscais serem indicados
em relação anexa ao respectivo documento fiscal. (Redação original, efeitos até
31.08.19) (destaquei)

O Convênio ICMS no 119, de 2019, e o Convênio ICMS no 169, de 2021, alteraram o
Convênio ICMS no 83, de 2006, contudo, tais alterações não estavam vigentes à
época dos fatos ora analisados.
O que a reprodução da norma acima visa demonstrar é que a remessa para
formação de lote de exportação é uma etapa da operação de venda mediante
exportação, na medida em que, após a efetiva exportação, o remetente deverá
emitir nota fiscal de entrada de retorno simbólico de mercadoria remetida para
formação de lote e, em seguida, uma nota fiscal de saída para o exterior.
Em outras palavras, se inicialmente há uma nota fiscal de saída de remessa para
formação de lote e, após a exportação, há uma nota fiscal de entrada de retorno
simbólico, verifica-se, de grosso modo, uma “neutralização” dos efeitos da
operação remessa, que se converterá definitivamente em venda mediante a
emissão da nota fiscal de saída para o exterior.
Todo esse fluxo comprova, a meu ver, que a remessa para formação de lote se trata
de uma etapa exigida pela legislação para a exportação, configurando, portanto,
operação de venda para efeitos do art. 3o, IX, da Lei no 10.833, de 2003.
Desta maneira, modifico, a partir deste voto, meu entendimento no sentido de ser
possível o desconto de crédito sobre as despesas com fretes na remessa para
formação de lote de exportação, uma vez que a mercadoria encontra-se já vendida,
com destino a território estrangeiro, apenas aguardando o embarque para
exportação em recinto alfandegado, enquadrando-se tal operação como venda,
conforme disposto no art. 3o, IX, da Lei no 10.833, de 2003, para a COFINS,
estendendo-se ao PIS por força do art. 15, II, da mesma lei.

Nesse caso, entendo que tal glosa merece ser revertida, pois entendo que o
processo de produção de bens, em regra, encerra-se com a finalização das etapas
produtivas do bem e que o processo de prestação de serviços, geralmente, se
encerra com a finalização da prestação ao cliente, por isso, reverto as glosas com
despesas de fretes na transferência de produtos entre estabelecimentos da
mesma empresa para formação de lote de exportação

Créditos básicos sobre Encargos de Depreciação: despesas do departamento
administração de frota e demais centros
Analisando-se os créditos provenientes dos Encargos de Depreciação, constatou-
se que foram incluídos diversos bens do ativo imobilizado (caminhões) utilizados
nas demais áreas no departamento de administração de frotas e demais centros
da empresa, tais como: área de transporte (caminhões tombador basculante;
Fl. 2057
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.971 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10950.720522/2020-06
19
tombador moega); rosca varredora, secador de cereais, passarelas metálicas e
balança.
Alega a Recorrente que tais centros de custos possuem papel fundamental no
processo produtivo, pois são eles que recebem e armazenam toda a produção
agrícola dos seus associados, devendo mantê-la e conservá-la em perfeitas
condições a, na sequência, redistribuir essa produção agrícola para suas unidades
fabris, que dizem respeito, às 02 unidades de recebimento de grãos da
Recorrente: em Cândido de Abreu/ PR e Aral Moreira/ MS.
Nestes centros de custos, alega a Recorrente que, para escoar a produção de
grãos, se utiliza de caminhões e outros bens do ativo imobilizado, por isso,
entendo que tais glosas merecem ser revertidas.
Explico.
O caminhão tombador basculante hidráulico é utilizado para realizar o
aproveitamento dos grãos.

Fl. 2058
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.971 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10950.720522/2020-06
20
Caminhão Tombador/Moega, quanto a este item do ativo imobilizado igualmente
ao tombador/hidráulico utilizado nos caminhões, permite que os caminhões
dentro da moega sejam erguidos na diagonal permitindo que suas cargas sejam
basculadas e dessa forma descarregar os produtos agrícolas transportados por
esses caminhões.

A Rosca Varredora, demonstra a Recorrente, a essencialidade dela para a
operação de descarga dos silos, pois ela realiza uma varredura no fundo dos silos,
transportando os grãos para os registros de descargas.
Fl. 2059
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.971 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10950.720522/2020-06
21

O Secador de Cereais, por sua vez, trata-se de um item do ativo imobilizado
utilizado nos silos que armazenam os grãos destinados ao processo produtivo
para realizar a secagem dos grãos que chegam com um certo teor de umidade
maior do que o recomendado para o armazenamento em silo.

Quanto a Passarela Metálica consiste em um equipamento utilizado na
movimentação dos grãos do local onde está até o local de armazenamento por
meio de fitas transportadoras nelas instaladas.
Fl. 2060
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.971 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10950.720522/2020-06
22

E balanças rodoviárias permite a pesagem dos produtos recebidos (os grãos)

Ante a cabal demonstração da relevância e essencialidade, à luz da pacificada tese
no STJ, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte”, no meu entender, foi incorreta a
glosa dos encargos de depreciação dos bens incorporados ao ativo imobilizado
ensejam apuração de créditos das contribuições, por isso, reverto as glosas com
encargos de depreciação com o departamento administração de frota e dos
demais centros de custos operacionais da Recorrente.
Por último, voto por conhecer em parte do recurso, e na parte conhecida, dar-lhe
parcial provimento para reverter as seguintes glosas:
- Gastos com combustíveis, óleo diesel e lubrificantes utilizados no transporte de
produtos acabados utilizados em frota própria;
- Despesas com armazenagem (serviços de recepção, limpeza, secagem e
expedição);
- Frete na aquisição de insumos não sujeitos à incidência das contribuições;
- Frete na aquisição de paletes de madeira para embalagens de transporte de
produtos acabados;
Fl. 2061
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-001.971 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10950.720522/2020-06
23
- Frete na transferência de produtos entre estabelecimentos da mesma empresa
para formação de lote de exportação; e
- despesas com encargos de depreciação com o departamento administração de
frota e dos demais centros de custos operacionais da Recorrente.

Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer, em parte, do
recurso voluntário, para, na parte conhecida, no mérito, dar-lhe parcial provimento, em reverter
as glosas sobre despesas: 1) com recepção, limpeza, secagem e expedição, classificadas como
armazenagem; 2) de frete de insumos adquiridos sujeitos a não incidência das contribuições,
observados os requisitos da Súmula Carf no 188; 3) de aquisição de paletes de madeira; 4)
despesas com encargos de depreciação com o departamento administração de frota e dos demais
centros de custos operacionais da recorrente; 5) com gastos com combustíveis, óleo diesel e
lubrificantes utilizados, no transporte de produtos acabados utilizados em frota própria; e 6) fretes
na transferência de produtos entre estabelecimentos da mesma empresa para formação de lote
de exportação.
Assinado Digitalmente
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator

Fl. 2062
DF CARF MF
Original