Tribunal: CARF
Processo: 15746.720352/2022-52
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: WEBER ALLAK DA SILVA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-08-07

Ementa:
Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2018 a 31/08/2018
CONCEITO DE EXPORTAÇÃO. PARECER NORMATIVO COSIT/RFB No 01, DE
11/10/2018.
Considera-se exportação de serviços a operação realizada entre aquele que, enquanto prestador, atua a partir do mercado doméstico, com seus meios disponíveis em território nacional, para atender a uma demanda a ser satisfeita em um outro mercado, no exterior, em favor de um tomador que atua, enquanto tal, naquele outro mercado, ressalvada a existência de definição legal distinta aplicável ao caso concreto e os casos em que a
legislação dispuser em contrário.
OPERADOR PORTUÁRIO. CPRB. RECEITA DE EXPORTAÇÃO.
A prestação de serviços por operador portuário a tomadores domiciliados no exterior não configura exportação se não atender os demais pressupostos apontados no Parecer Normativo COSIT/RFB No 01 de 11/10/2018.
DOUTRINA. JURISPRUDÊNCIA. VINCULAÇÃO. INEXISTÊNCIA. As citações
doutrinárias, as decisões judiciais e administrativas, regra geral, são desprovidas da natureza de normas complementares, tais quais aquelas previstas no art. 100 do Código Tributário Nacional (CTN), razão por que não vinculam futuras decisões deste Conselho.
MULTA REGULAMENTAR. DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA
PREVIDENCIÁRIA. SÚMULA CARF No 181. No âmbito das contribuições
previdenciárias, é incabível lançamento por descumprimento de obrigação acessória, relacionada à apresentação de informações e documentos exigidos, ainda que em meio digital, com fulcro no caput e parágrafos dos artigos 11 e 12, da Lei no 8.218, de 1991.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15746.720352/2022-52
ACÓRDÃO
2201-011.851 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
7 de agosto de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
BRASIL TERMINAL PORTUARIO S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2018 a 31/08/2018
CONCEITO DE EXPORTAÇÃO. PARECER NORMATIVO COSIT/RFB No 01, DE
11/10/2018.
Considera-se exportação de serviços a operação realizada entre aquele que,
enquanto prestador, atua a partir do mercado doméstico, com seus meios
disponíveis em território nacional, para atender a uma demanda a ser
satisfeita em um outro mercado, no exterior, em favor de um tomador que
atua, enquanto tal, naquele outro mercado, ressalvada a existência de
definição legal distinta aplicável ao caso concreto e os casos em que a
legislação dispuser em contrário.
OPERADOR PORTUÁRIO. CPRB. RECEITA DE EXPORTAÇÃO
A prestação de serviços por operador portuário a tomadores domiciliados
no exterior não configura exportação se não atender os demais
pressupostos apontados no Parecer Normativo COSIT/RFB No 01 de
11/10/2018.
DOUTRINA. JURISPRUDÊNCIA. VINCULAÇÃO. INEXISTÊNCIA. As citações
doutrinárias, as decisões judiciais e administrativas, regra geral, são
desprovidas da natureza de normas complementares, tais quais aquelas
previstas no art. 100 do Código Tributário Nacional (CTN), razão por que não
vinculam futuras decisões deste Conselho.
MULTA REGULAMENTAR. DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA
PREVIDENCIÁRIA. SÚMULA CARF No 181. No âmbito das contribuições
previdenciárias, é incabível lançamento por descumprimento de obrigação
acessória, relacionada à apresentação de informações e documentos
exigidos, ainda que em meio digital, com fulcro no caput e parágrafos dos
artigos 11 e 12, da Lei no 8.218, de 1991.
Fl. 1188
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ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento parcial
ao recurso voluntário, para excluir a multa regulamentar do art. 12 da Lei no 8.218/91, vencidos os
Conselheiros Fernando Gomes Favacho e Thiago Álvares Feital, que deram provimento ao recurso.
O Conselheiro Fernando Gomes Favacho manifestou interesse em apresentar declaração de voto.
(documento assinado digitalmente)
Marco Aurélio de Oliveira Barbosa - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Weber Allak da Silva - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Debora Fófano dos Santos,
Fernando Gomes Favacho, Weber Allak da Silva, Thiago Álvares Feital, Luana Esteves Freitas e Marco
Aurélio de Oliveira Barbosa (Presidente).

RELATÓRIO
1 – DO LANÇAMENTO
Trata-se de Auto de Infração lavrado em 20/04/2022 pelo não recolhimento de
contribuições previdenciárias incidentes sobre a Receita Bruta – CPRB.
O contribuinte é classificado no código CNAE 5231-1/02 - atividade de operações de
terminais. Segundo informado no Relatório Fiscal (fls. 556/567), na qualidade de operador portuário
desenvolve atividades de atracação, movimentação de carga, pesagem, inspeção não invasiva,
controles e monitoramentos diversos, prestação de informações para os órgãos competentes de
contêineres destinados e/ou provenientes do Comércio Internacional ou cabotagem.
Foram objetos do lançamento os valores excluídos da base de cálculo da CPRB,
considerados pelo contribuinte receita de exportação no período de 01/2018 a 08/2018, portanto
não sujeitos à incidência da CPRB.
A Autoridade Lançadora entendeu que os serviços prestados não se enquadravam
no conceito de exportação, na medida que todo o serviço prestado pela BTP é realizado dentro das
dependências dos terminais, iniciando com a colocação dos contêineres dentro do terminal, e
encerrando com a saída do navio, no caso de exportação, ou iniciando com a atracação do navio, e
terminando com retirada dos contêineres, no caso de importação. Argumenta no Relatório Fiscal:
A legislação efetivamente retira da base de cálculo da CPRB as receitas de
exportação, conforme o art. 9o, II, "a" da Lei n° 12.546/2011. No entanto,
diferentemente da exportação de mercadorias, não há como aferir fisicamente
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quando um serviço transpõe as fronteiras do País, destinando-se ao exterior, de
modo que para que se possa reconhecer a ocorrência de uma exportação de
serviços, é indispensável que se demonstre a conexão do serviço, por um lado, com
o território brasileiro na sua origem e, por outro, com territórios estrangeiros no
seu destino.
Por isso, para ser enquadrada como receita de exportação, o serviço tem que ser
executado no exterior, ou, se desenvolvido em território nacional, que, pelo menos,
os seus efeitos se completem em território estrangeiro. Não é suficiente que o
contratante seja estrangeiro, nem tampouco que o pagamento represente ingresso
de divisas no Brasil para enquadrar o pagamento desses serviços como tal. No que
tange à legislação que versa sobre a CPRB, o cerne da questão é o local em que o
serviço é executado e onde ele se completa.
A análise das condições gerais da prestação de serviços descritos na Tabela Pública
de Serviços confirma a conexão do serviço desde a sua origem até seu término
dentro do território nacional, dentro das dependências do terminal portuário.
Sendo assim, a totalidade dos serviços tiveram a sua execução e o seu resultado em
território nacional. Desta forma, se torna irrelevante se prestados a armadores
nacionais ou estrangeiros, os serviços prestados pela BTC, no que concerne à CPRB,
não se enquadram na hipótese de exportação de serviços.
Diante da desconsideração do enquadramento da parcela da Receita Bruta que o
contribuinte considerou como sendo de exportação, foi realizado o lançamento de ofício da
Contribuição Sobre Receita Bruta – CPRB no período de 01/2018 a 08/2018 sobre os valores
excluídos da base de cálculo, apurados com base nos dados constantes nas escriturações fiscais
(EFD-Contribuições, EFD –REINF e na ECF) enviadas à RFB pelo contribuinte.
Foi aplicada a multa de ofício qualificada no percentual de 150% sobre os valores
lançados referentes à CPRB não recolhida. Entendeu a Autoridade Fiscal que, ao excluir da base de
cálculo da CPRB a receita auferida dos tomadores de serviços domiciliados no exterior, o
contribuinte buscou impedir ou retardar o conhecimento por parte da autoridade fazendária da
ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal .
Por fim, foi lançada multa por descumprimento de obrigação acessória no período de
01/2018 a 06/2018, tendo em vista a exclusão indevida da receita auferida na prestação de serviços
a tomadores do exterior, considerando como exportação de serviços na EFD-Contribuições
2- DA IMPUGNAÇÃO
Em 24/05/2022 foi juntada impugnação ao lançamento com as seguintes alegações:
- Alega que os serviços prestados aos tomadores de serviços se enquadram no
conceito de exportação. Que em todas as normas o pressuposto básico é de que a exportação de
serviços é aquela com beneficiários no exterior;
- Que a Autoridade Fiscal pretende aplicar à base de cálculo da CPRB, uma exceção
ao conceito de exportação prevista única e exclusivamente na legislação do ISS (LC 116);
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- Que a jurisprudência e as decisões administrativas corroboram o entendimento
manifestado na impugnação;
- Alega subsidiariamente que seja aplicada a legislação e as normas vigentes à época
da ocorrência do fato gerador, conforme previsto no art. 24 da Lei no 13.655/2018. Que agiu
conforme as normas e orientações existentes à época, não devendo ser penalizada com a cobrança
de juros e multas;
- Protesta contra a aplicação da multa qualificada, na medida que não incluiu a receita
auferida dos tomadores domiciliados no exterior na base de cálculo da CPRB por entender que se
trata de receita de exportação. Que tais valores estão discriminados na escrituração fiscal, não
configurando omissão dolosa com intenção de sonegação fiscal;
- Em relação à multa por descumprimento de obrigação acessória, alega que não
houve a prestação de informações incorretas, incompletas ou omitidas;
- Protesta contra a concomitância da multa de ofício com a decorrente do
descumprimento de obrigações acessórias.
3 - DA DECISÃO DE 1a INSTÂNCIA
A Impugnação foi julgada procedente parcialmente em 29/03/2023 pelo Acórdão
108-037.252 – 28a TURMA/DRJ08 (fls. 1.094/1.114), retirando a qualificação da multa de ofício.
Adiante transcrevemos os principais trechos da decisão:
A Lei no 12.546/11 nada menciona sobre o conceito de exportação de um serviço,
de forma que coube à legislação infralegal esta definição.
Não se discute se os serviços exportados compõem ou não a base de cálculo da
CPRB, vez que esta determinação decorre da lei, mas sim se os serviços prestados
pelo contribuinte se enquadram como um serviço exportado.
Para a solução da controvérsia, há que se recorrer ao Parecer Normativo Cosit n°
01, de 01/11/2018.
....................................................................................................................................
.
Portanto, a questão relevante não é a condição dos sujeitos, uma vez que o critério
da nacionalidade não é um fator de determinação da natureza transnacional do
serviço.
O aspecto relevante é o local da prestação do serviço e a produção do seu
resultado, onde ele se completa.
A prestação de um serviço, como negócio jurídico próprio, envolve uma atuação de
um sujeito na consecução de uma atividade requerida por outro, no sentido de
aproveitamento útil desta realidade material.
Em que pesem os argumentos tecidos pelos impugnantes, a análise das condições
gerais da prestação de serviços descritos na Tabela Pública de Serviços (obtida no
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site da autuada) confirma a conexão do serviço desde a sua origem até seu término
dentro do território nacional, dentro das dependências do terminal portuário.
Uma vez que, a totalidade dos serviços prestados pela autuada foram executados
no território nacional, irrelevante saber se foram prestados por amadores nacionais
ou estrangeiros; os serviços prestados pela autuada, no que concerne à CPRB, não
se enquadram na hipótese de exportação de serviços.
A decisão recorrida utiliza como fundamento o entendimento exposto no Parecer
Normativo Cosit no 01 de 11/10/2018, combinado com a Solução de Consulta Cosit no 117, de
12/05/2015, para o caso específico da apuração da base de cálculo da CPRB. Acrescenta que tal
entendimento é dotado de efeito vinculante no âmbito da RFB por força da Portaria RFB no
2.217/2014, substituída pela Portaria RFB no 1.936/2018, inexistindo possibilidade de adoção de
critério distinto em sede de julgamento de primeira instância.
A alegação de impossibilidade de aplicação concomitante de multa de ofício com
multa por descumprimento de obrigação acessória foi julgada improcedente, como se observa nos
trechos transcritos:
A aplicação da multa de ofício não impede a aplicação simultânea da multa
regulamentar pela falta de declaração ou declaração inexata ou omissa em ECD-
Contribuições.
A multa de ofício é devida quando, além da falta de pagamento ou recolhimento, o
contribuinte também não declara a contribuição devida.
Acontece que a multa regulamentar aplicada compreende os períodos de 01/2018
até 06/2018 e até esta competência os valores devidos, que representavam a
confissão de dívida do contribuinte, eram declarados em DCTF, que não estavam
integrados com os valores declarados na EFD-Contribuições.
No presente caso, não houve a declaração das contribuições devidas em DCTF.
Uma vez que as declarações em DCTF e em EFD-Contribuições não estavam
integradas, a multa de ofício seria devida, ainda que este débito estivesse declarado
em EFD-contribuições.
Portanto, perfeitamente possível a aplicação da multa de ofício concomitante com
a multa regulamentar, caso o contribuinte omita ou declare incorretamente valores
devidos em EFD Contribuições.
Por fim, a alegação quanto à impossibilidade de qualificação da multa de ofício foi
julgada procedente, conforme trechos transcritos:
Considerando os conceitos acima descritos, entendo ausente nos autos a
demonstração da conduta dolosa necessária à configuração da hipótese de
incidência da multa qualificada. Isso porque as condutas apresentadas pelo Auditor
Fiscal reportam-se à ausência de declaração e recolhimento, ou seja, ao
descumprimento de obrigações principais e acessórias, as quais já possuem os
devidos acréscimos e punições previstos em lei, estabelecidos à alíquota de 75%.
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Nesse contexto, entendo que o fato de a conduta do sujeito passivo ter se repetido
ao longo de determinado tempo, configurando a denominada ‘reiteração’ dos atos,
não se revela suficiente à majoração prevista no parágrafo 1o do artigo 44 da Lei
no9.430/96 acima transcrito.
Destaque-se que os valores relativos às exportações foram obtidos pela fiscalização
a partir de esclarecimentos fornecidos pela própria pessoa jurídica ao ser
questionada sobre valores informados em sua EFD a título de “Exclusões”.
Entendo que o fornecimento de informações pelo sujeito passivo se revela
incompatível com utilização de qualquer artifício ou ardil que pudesse demonstrar
a intenção do sujeito passivo em impedir ou retardar o conhecimento da ocorrência
do fato gerador.
Conclui-se que a mera ausência de declaração dos fatos geradores não constitui
motivação suficiente à qualificação da multa de ofício, tratando o caso de hipótese
de incidência da multa de ofício prevista no inciso I do artigo 44 da Lei no 9.430/96.
4 – DO RECURSO VOLUNTÁRIO
Em 05/06/2023 o contribuinte apresentou Recurso Voluntário contra a decisão de 1a
instância., trazendo as seguintes alegações:
- Preliminarmente a nulidade do acórdão recorrido, tendo em vista que não foi
enfrentado o argumento sobre o cancelamento de juros e multas, nos termos do art. 100 do CTN.
A Recorrente teria afirmado que sua conduta foi baseada em prática reiterada da Administração
Pública, não podendo ser penalizada por agir conforme disposições da legislação e a jurisprudência
sobre o conceito de exportação de serviço para fins de incidência da norma de imunidade/isenção
das contribuições sociais (inclusive a CPRB). Que seria o caso de cancelamento do lançamento ora
combatido, observado o disposto nos artigos 24 da LINDB e 146 do CTN;
- Alega que os serviços prestados aos tomadores domiciliados no exterior se
enquadram no conceito de exportação. Discorda do fundamento adotado pela DRJ, que utilizou o
Parecer Normativo da Cosit no 1, de 11/10/2018 e a Solução de Consulta Cosit no 117. Que SC 117
envolve empresa que atua em ramo diferente da Recorrente, vez que possui como o objeto social
o transporte rodoviário de cargas, intermunicipal, interestadual e internacional e agenciamento
marítimo, enquanto no cenário da Recorrente verifica-se função única e indispensável no processo
de exportação de cargas;
- Que muitos dos conceitos utilizados no PN 1 para a caracterização da exportação
foram importados da legislação do Imposto Sobre Serviços, especialmente o critério de
territorialidade relacionado ao “resultado” físico do serviço. Não obstante, essas regras não
poderiam ser aplicadas à CPRB, na qual o critério a ser observado para conceituar a “exportação de
serviço” haveria de ser a teleologia da norma constitucional.
- Que o legislador fez opções diferentes ao prever a desoneração das exportações
para fins de CPRB, PIS, Cofins e ISS. Em todas as normas o pressuposto básico é de que a exportação
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de serviços é aquela com beneficiários no exterior; no entanto, a desoneração para CPRB é ainda
mais ampla, na medida que a legislação não estabelece requisitos específicos. Assim considera que
uma exceção prevista na legislação do ISS, com base em fundamento constitucional distinto, não
pode ser aplicada à CPRB por absoluta falta de amparo legal;
- Alega que o lançamento violou o princípio da legalidade ao lançar tributo não
previsto em Lei;
- Reforça suas alegações apresentando trechos de decisões administrativas;
- Renova a alegação quanto à observância das normas existentes à época do fato
gerador no que se refere à aplicação de juros e multa, nos termos do art. 100 do CTN, já exposta na
preliminar de defesa;
- Protesta contra a aplicação da multa por descumprimento de obrigação acessória,
decorrente da prestação de informações incorretas, incompletas ou omitidas nas declarações
fiscais;
- Por fim, alega a impossibilidade de aplicar concomitantemente a multa por
descumprimento de obrigação acessória com multa de ofício.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Weber Allak da Silva, Relator.
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende os demais requisitos de admissibilidade.
Deve, portanto, ser conhecido.
Preliminar
O Recorrente requer a nulidade do acórdão recorrido com a alegação de que não
foram enfrentados todos os argumentos da defesa, mais especificamente em relação ao disposto
no art. 100, parágrafo único do CTN. O contribuinte argui em sua peça de defesa que agiu em
observância estrita às Normas Complementares vigentes à época do fato gerador.
Analisando a peça de defesa contida nos autos (fls. 1.126/1.149), constatamos que
não foram apresentados elementos probatórios que possam confirmar o fiel cumprimento das
normas vigentes à época. Sendo apresentadas apenas narrativas, citações doutrinárias e
jurisprudenciais relacionadas ao tema.
É importante pontuar que o cumprimento ou não das normas complementares
vigentes à época do fato gerador é vinculado à análise da questão de mérito, que trata da extensão
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do conceito de exportação aos serviços prestados pela Brasil Terminal Portuário. Portanto trata-se
de questão enfrentada pela DRJ por ocasião do julgamento de mérito.
Nesse mesmo sentido é a jurisprudência consolidada no âmbito no Superior Tribunal
de Justiça – STJ. Como exemplo, cito decisão proferida, em 08/03/2012, no AgRg no AREsp
57508/RN:
AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. BENEFÍCIO
PREVIDENCIÁRIO. ART. 535 DO CPC. VIOLAÇÃO. INOCORRÊNCIA.
1. De acordo com os precedentes desta Corte, "(...) é de se destacar que os órgãos
julgadores não estão obrigados a examinar todas as teses levantadas pelo
jurisdicionado durante um processo judicial, bastando que as decisões proferidas
estejam devida e coerentemente fundamentadas, em obediência ao que
determina o art. 93, inc. IX, da Constituição da República vigente. Isto não
caracteriza ofensa ao art. 535 do CPC." (REsp 1.283.425/MG, Rel. Min. MAURO
CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 6/12/2011, DJe
13/12/2011).(grifamos)
Trata-se, também, de tema já enfrentado por este Conselho, como se observa na
Ementa do Acórdão adiante transcrito:
Acórdão no 3002-001.576 – 3a Seção de Julgamento / 2a Turma Extraordinária
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Data do fato gerador:
15/01/2003 PRELIMINAR. NULIDADE DO ACÓRDÃO RECORRIDO. CERCEAMENTO
DO DIREITO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA. O julgador não está obrigado a refutar
expressamente todos os argumentos declinados pelas partes na defesa de suas
posições processuais, desde que pela motivação apresentada seja possível aferir as
razões pelas quais acolheu ou rejeitou as pretensões deduzidas.
Portanto não há que se falar em nulidade da decisão de primeira instância, quando
os requisitos formais previstos no art. 31 do Decreto no. 70.235, de 1972 foram atendidos, como no
caso dos presentes autos.
Mérito
Vencida a questão preliminar, passamos à análise do mérito por matéria impugnada.
Conceito de exportação de serviços aplicado à CPRB
O ponto central da autuação fiscal gira entorno do conceito de exportação a ser
aplicado aos serviços prestados aos tomadores de serviços domiciliados no exterior. O recorrente
alega que para fins de contribuições sociais, há uma desoneração ampla sobre as receitas de
exportação, assim entendidas as receitas decorrentes da prestação de serviços tendo como
beneficiários pessoas físicas ou jurídicas sediadas no exterior.
O artigo 149, § 2o, inciso I da CF ao afastar a incidência de impostos e contribuições
sobre a receita de exportação utilizou uma norma aberta, dependente de complementação pelo
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legislador ordinário. Ao contrário da exportação de mercadorias, a delimitação do conceito de
exportação de serviços se apresenta como assunto tortuoso, diante de muitas indefinições. A
legislação infra constitucional não estabeleceu um conceito único para exportação de serviços,
sendo adotados conceitos distintos, conforme o tributo.
A Lei no 10.833/2003, que trata do COFINS, define como exportação a prestação de
serviços para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, cujo pagamento
represente ingresso de divisas. Assim, o enquadramento no conceito de exportação é condicionado
apenas ao domicílio do tomador de serviços e à entrada de divisas. Por sua vez, a Lei Complementar
n° 116/03, que dispõe sobre o imposto sobre serviços - ISS, apresenta conceito um pouco diverso
ao estabelecer que o resultado do serviço prestado deve ser verificado no Brasil.
Com relação à CPRB, a Lei 12.844/2013, ao prever a exclusão da receita de exportação
da base de cálculo da contribuição, não delimitou o conceito de exportação a ser aplicado. Como
forma de solucionar dúvidas, prechendo as lacunas decorrentes da omissão do legislador, a
Coordenação de Geral de Tributação vem emitindo Soluções de Consulta e Pareceres Normativos
sobre o tema.
Em 12/05/2015 foi emitida a Solução de Consulta no 117, envolvendo empresa com
atividades de agenciamento marítimo; operações de terminais; comissária de despachos; depósitos
de mercadorias para terceiros; transporte rodoviário de cargas:
Solução de Consulta no 117 - Cosit
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS
PREVIDENCIÁRIAS
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA
SOBRE
A
RECEITA
BRUTA
(CPRB)
SUBSTITUTIVA
DE
CONTRIBUIÇÃO
SOBRE A
REMUNERAÇÃO.
EXPORTAÇÃO
DE
SERVIÇOS.
IMUNIDADE.
Exclui-se da base de cálculo da CPRB a receita bruta decorrente de prestação de
serviços para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, cujo
pagamento represente ingresso de divisas, exceto quanto aos serviços
desenvolvidos no Brasil cujo resultado aqui se verifique. A não-incidência da CPRB
relativa às operações de exportação de serviços se mantém ainda que o pagamento
dos serviços prestados seja realizado por terceiros domiciliados no país, desde que
agindo na condição de meros mandatários.(grifamos)
As operações de exportação de serviços devem ser registradas no Sistema
Integrado de Comércio Exterior de Serviços, Intangíveis e de Outras Operações que
Produzam Variações no Patrimônio (Siscoserv), salvo se a empresa prestadora
estiver dispensada, nos termos da Portaria Conjunta RFB/SCS no 1.908, de 2012.
Percebe-se que a Solução Consulta citada adotou o conceito mais restritivo de
exportação ao condicionar que o resultado do serviço não pode se dar em território brasileiro. Além
de exigir que a operação seja registrada no SISCOSERV.
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Com objetivo de uniformizar o conceito de exportação, a COSIT emitiu o Parecer
Normativo COSIT/RFB No 01, estabelecendo o conceito geral e ser aplicado:
PARECER NORMATIVO COSIT/RFB No 01, DE 11 DE OUTUBRO DE 2018.
Assunto. NORMAS DE INTERPRETAÇÃO - CONCEITOS
EXPORTAÇÃO DE SERVIÇOS – CONCEITO PARA FINS DE INTERPRETAÇÃO DA
LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA
Considera-se exportação de serviços a operação realizada entre aquele que,
enquanto prestador, atua a partir do mercado doméstico, com seus meios
disponíveis em território nacional, para atender a uma demanda a ser satisfeita
em um outro mercado, no exterior, em favor de um tomador que atua, enquanto
tal, naquele outro mercado, ressalvada a existência de definição legal distinta
aplicável ao caso concreto e os casos em que a legislação dispuser em
contrário.(grifamos)
Nos parece que a norma administrativa citada estabeleceu um conceito geral, que
não se aplica aos casos em que a legislação específica dispor de forma diversa, como no caso da Lei
10.833/2003. Considerando que a Lei 12.844/2013 não previu expressamente o conceito de
exportação, entendo que no caso da CPRB a aplicação da regra geral manifestada no Parecer
Normativo COSIT/RFB no 01 /2018 se mostra mais adequada.
Entende o Recorrente que deve ser aplicada por analogia a legislação prevista na Lei
10.833/2003, na medida que a CPRB tem a mesma matriz constitucional que a contribuição ao PIS
e a COFINS. Como objetivo de corroborar tal entendimento, cita a Solução de Consulta no 25 –
COSIT/2020:
Solução de Consulta no 25 – Cosit
COFINS EXPORTAÇÃO DE SERVIÇOS. DEFINIÇÃO. ISENÇÃO.
Considera-se exportação de serviços a operação realizada entre aquele que,
enquanto prestador, atua a partir do mercado doméstico, com seus meios
disponíveis em território nacional, para atender a uma demanda a ser satisfeita em
um outro mercado, no exterior, em favor de um tomador que atua, enquanto tal,
naquele outro mercado, ressalvada a existência de definição legal distinta
aplicável ao caso concreto e os casos em que a legislação dispuser em
contrário.(grifamos)
A legislação ordinária aplicada à Cofins, tanto no regime cumulativo quanto na não
cumulatividade, define a exportação de serviços como sendo a “prestação de
serviços para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, cujo
pagamento represente ingresso de divisas".
Ocorre que Solução de Consulta citada envolve tributação de PIS e COFINS, cuja
legislação previu um conceito específico para serviços exportados. Neste caso não se aplicaria a
regra geral prevista no Parecer Normativo COSIT/RFB No 01. Tal entendimento é manifestado de
Fl. 1197
DF CARF MF
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forma clara na fundamentação da Solução de Consulta no 25. Portanto, não se deve aplicar as
mesmas disposições previstas para a COFINS à CPRB no que diz respeito ao conceito de serviços
exportados.
Em decisão recente, esse órgão julgador se manifestou em caso concreto
semelhante, conforme se observa na ementa do acórdão no 2401-011.775:
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE RECEITA BRUTA (CPRB) SUBSTITUTIVA DE
CONTRIBUIÇÃO SOBRE A REMUNERAÇÃO. SERVIÇOS PRESTADOS A PESSOA
JURÍDICA RESIDENTE OU DOMICILIADA NO EXTERIOR. SERVIÇO PRESTADO NO
BRASIL COM RESULTADO VERIFICADO NO BRASIL. IMUNIDADE. INEXISTÊNCIA.
Não se considera receita imune a ser excluída da base de cálculo da CPRB a receita
decorrente de prestação de serviços para pessoa física ou jurídica residente ou
domiciliada no exterior, quando os serviços são desenvolvidos no Brasil e o
resultado se verifica no Brasil. (2401-011.775 – 2a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA
ORDINÁRIA de 08/05/2024, relatora designada Miriam Denise Xavier)
Assim sendo, acompanho o entendimento da DRJ de que os serviços prestados pela
Brasil Terminal Portuário a tomadores domiciliados no exterior não se enquadram no conceito de
exportação.
Violação ao princípio da legalidade
Alega que o princípio da legalidade foi violado pela Autoridade Fiscal e pela DRJ, na
medida que teriam aplicado à base de cálculo da CPRB uma exceção ao conceito de exportação,
prevista única e exclusivamente na legislação do ISS, seguindo a linha do Parecer Normativo
01/2018.
Os motivos e fundamentos legais para o lançamento foram descritos no Auto de
Infração (fls. 548/552) e no Relatório Fiscal (fls. 556/567). Quanto à aplicação do disposto no Parecer
Normativo não há qualquer impedimento legal, constitui Norma Complementar nos termos do
art.100 do CTN. Os motivos para aplicação da referida norma ao caso concreto já foram expostos
na análise da matéria anterior.
Posição da Administração e da Jurisprudência.
A Recorrente cita decisões administrativas e judiciais. Quanto ao entendimento que
consta das decisões proferidas pela Administração Tributária ou pelo Poder Judiciário, embora
possam ser utilizadas como reforço a esta ou aquela tese, elas não se constituem entre as normas
complementares contidas no art. 100 do CTN. Portanto não vinculam as decisões desta instância
julgadora, restringindo-se aos casos julgados e às partes inseridas no processo de que resultou a
decisão. São inaplicáveis, portanto, tais decisões à presente lide.
Observância pela Recorrente da legislação e das normas existentes à época dos
fatos geradores LINDB, Art. 100 do CTN
Fl. 1198
DF CARF MF
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Trata-se de matéria já enfrentada por ocasião da preliminar apresentada pelo
Recorrente.
Ademais, poderia o Recorrente formular Consulta à Receita Federal do Brasil quanto
ao correto enquadramento do conceito de exportação aos serviços prestados, nos termos do art.46
do Decreto 70.235/1972. Tal procedimento resguardaria a empresa de ser penalizada com
fundamento em interpretação diversa da adotada pelo fisco.
Além do mais, a Súmula CARF 169, que possui efeito vinculante, dispõe quanto a não
aplicação do art. 24 do Decreto-Lei no 4.657 de 1942 (LINDB) ao PAF:
Súmula CARF no 169
Aprovada pelo Pleno em sessão de 06/08/2021 – vigência em 16/08/2021
O art. 24 do decreto-lei no 4.657, de 1942 (LINDB), incluído pela lei no 13.655, de
2018, não se aplica ao processo administrativo fiscal. (Vinculante, conforme
Portaria ME no 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
A Recorrente volta a apresentar apenas narrativas, citações doutrinárias e
jurisprudencial relacionadas ao tema. Não sendo apresentado nenhum fato concreto, não acato tal
alegação.
Não cabimento da aplicação da penalidade: Ausência de omissão, inexatidão ou
incorreção do valor.
Alega que não houve a prestação de informações incorretas, incompletas ou
omitidas, não devendo ser aplicada a multa por descumprimento de obrigações acessórias.
Dispõe o art. 10 da IN RFB No 1252, de 01/03/2012:
Art. 10 A não apresentação da EFD-Contribuições no prazo fixado no art. 7o, ou a
sua apresentação com incorreções ou omissões, acarretará aplicação, ao infrator,
das multas previstas no art. 12 da Lei no 8.218, de 1991, sem prejuízo das sanções
administrativas, cíveis e criminais cabíveis, inclusive aos responsáveis legais.
(Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1876, de 14 de março de
2019)(grifamos)
Entendeu a autoridade julgadora de 1a instância que, embora os valores recebidos
dos tomadores de serviços domiciliados no exterior não tenham sido omitidos, o enquadramento
incorreto, acarretando uma redução da contribuição devida, já constitui infração por
descumprimento de obrigação acessória, cabendo a aplicação da multa prevista nos art.11 e 12 da
Lei 8.218/1991.
Ocorre que tal matéria já foi objeto de reiteradas e uniformes manifestações deste
Conselho, considerando incabível a aplicação da referida penalidade. Tal entendimento reiterado
deu origem a Súmula no 181, cujo conteúdo transcrevo abaixo:
Súmula CARF no 181
Fl. 1199
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Aprovada pela 2a Turma da CSRF em sessão de 06/08/2021 – vigência em
16/08/2021
No âmbito das contribuições previdenciárias, é incabível lançamento por
descumprimento de obrigação acessória, relacionada à apresentação de
informações e documentos exigidos, ainda que em meio digital, com fulcro no
caput e parágrafos dos artigos 11 e 12, da Lei no 8.218, de 1991.
Portanto, com base no disposto na citada Súmula, a multa lavrada pela declaração
incorreta na EFD Contribuições deverá ser excluída do lançamento.
Conclusão
Ante o exposto, voto por dar Provimento Parcial ao Recurso para excluir a multa por
descumprimento de obrigação acessória.
(documento assinado digitalmente)
Weber Allak da Silva

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheiro Fernando Gomes Favacho.
Em que pese a relevância e inteligência dos argumentos trazidos pelo Conselheiro
Relator, discordo quanto a conceituação de exportação baseada no Parecer Normativo 01/2018,
pelos motivos que seguem.
Entendo que a regulamentação do conceito de exportação mediante Parecer
Normativo não é adequada, em especial quanto à natureza do tributo discutido. A ausência de
definição de conceito acerca de exportação para a CPRB não permite as chamadas delegações
impróprias, ou seja, a delegação de poder para fazer a lei, fixando competência ao Poder Executivo
ou a um corpo administrativo destinado a alterar a regra-matriz de incidência de um tributo.
E nenhum texto pode ser transposto de forma bruta se existem contextos diferentes,
como escreve a Dra. Cecília Priscila de Souza, dedicada à intertextualidade:
De modo geral, podemos concluir ainda que: (i) o legislador e o julgador sempre
criam, contudo encontram-se inseridos em determinado contexto linguístico que
não pode ser ignorado; (ii) para um conceito evoluir e ser aceito, deve haver
coerência e consistência, até sob pena de impossibilitar a comunicação; (iii) um
enunciado sempre é modulado pelo falante para o contexto social, histórico,
cultural e ideológico; e (iv) conceitos não podem simplesmente emprestados de
legislações
diferentes,
de
tributos
com
materialidades
diferentes.
(Intertextualidade entre subsistemas jurídicos: a “novilíngua” no direito tributário.
In: Tributação: democracia e liberdade. Editora Noeses, 2014, página 1.071.)
Fl. 1200
DF CARF MF
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Conforme expresso pelo Contribuinte em Recurso Voluntário, o conceito adotado
deve ser aquele expresso na Solução de Consulta n. 25/2020, aplicável a PIS e à COFINS, dado que
possuem a mesma matriz constitucional – ambas, contribuições com destino à Previdência.
A Solução de Consulta COSIT n. 25/2020 assim dispõe:
COFINS EXPORTAÇÃO DE SERVIÇOS. DEFINIÇÃO. ISENÇÃO.
Considera-se exportação de serviços a operação realizada entre aquele que,
enquanto prestador, atua a partir do mercado doméstico, com seus meios
disponíveis em território nacional, para atender a uma demanda a ser satisfeita em
um outro mercado, no exterior, em favor de um tomador que atua, enquanto tal,
naquele outro mercado, ressalvada a existência de definição legal distinta aplicável
ao caso concreto e os casos em que a legislação dispuser em contrário.
A legislação ordinária aplicada à Cofins, tanto no regime cumulativo quanto na não
cumulatividade, define a exportação de serviços como sendo a “prestação de
serviços para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, cujo
pagamento represente ingresso de divisas". (grifos meus)
Levo em conta como vetor axiológico que, para fins de contribuições sociais, há uma
desoneração ampla sobre as receitas de exportação (artigo 149, § 2o, inciso I da CF). Com relação à
CPRB, a Lei 12.844/2013, ao prever a exclusão da receita de exportação da base de cálculo da
contribuição, não delimitou o conceito de exportação a ser aplicado. Como forma de solucionar
dúvidas, preenchendo as lacunas decorrentes da omissão do legislador, a Coordenação de Geral de
Tributação vem emitindo Soluções de Consulta e Pareceres Normativos sobre o tema. A Solução de
Consulta n. 117 adotou conceito restritivo de exportação, como o próprio Conselheiro Relator
entende em seu voto.
Mesmo a decisão citada pelo Conselheiro Relator, como fundamentação, não foi
unânime: o Acórdão 2401-011.775, julgado em 08/05/2024, teve como Relator ad hoc Matheus
Soares Leite, e em seu Voto Vencido, acompanhado pela Conselheira Ana Carolina da Silva Barbosa,
traz:
O Parecer caminhou no sentido de usar a legislação do ISSQN e a jurisprudência dos
tribunais pátrios sobre quando o serviço será considerado prestado no território
nacional e quando será considerado exportação (isento), apesar de estar-se
avaliando aqui imunidade para contribuição previdenciária incidente sobre receita
bruta.
Esta ressalva é relevante porque, em se tratando de imunidade, o Supremo Tribunal
Federal tem reiterado a importância da intepretação teleológica da norma. Vale
citar os precedentes sobre o tema (Tema 329 - variações cambiais positivas e Tema
674 – exportação por trading companies):
(...)
Ora, as contribuições ao PIS e a COFINS são da espécie contribuições sociais, e têm
a mesma base imponível que a CPRB: receita. Ademais, as bases de cálculo das
Fl. 1201
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contribuições são informadas na mesma obrigação acessória – qual seja a EFD
Contribuições. Portanto, apesar do esforço do Parecer Normativo no. 1, de
11/10/2018 em utilizar a legislação do ISSQN, tributo de competência dos
Municípios, para trazer uma solução para a tributação de serviços prestados a
pessoas jurídicas localizadas no exterior, entendo que tal raciocínio não está
correto.
Não há como se entender que as receitas decorrentes de serviços prestados para
pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, cujo pagamento
represente ingresso de divisas sejam consideradas receitas de exportação para fins
de PIS e COFINS e não sejam assim consideradas para fins de CPRB.
Portanto, ao contrário da intepretação apresentada no Parecer COSIT no. 1/2018 e
acatada pela decisão de piso, entendo que apesar de a legislação da CPRB não
especificar o que seria considerado receita de exportação na prestação de serviços,
há que se adotar as disposições do GATS e da legislação do PIS e da COFINS, que
também são contribuições sociais e que incidem sobre a mesma base, cuja
legislação definiu que será considerada exportação de serviço a prestação a
tomador residente ou domiciliado no exterior, cujo pagamento represente ingresso
de divisas.
Neste sentido, estou acompanhado pelo Conselheiro Thiago Álvares Feital, desta
Turma, e pelo Acórdão n. 2401-007.575, em Sessão de 04/03/2020, Rayd Santana Ferreira – Relator,
conforme ementa abaixo transcrita:
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA (CPRB) SUBSTITUTIVA
DE CONTRIBUIÇÃO SOBRE A REMUNERAÇÃO. EXPORTAÇÃO DE SERVIÇOS.
IMUNIDADE. Exclui-se da base de cálculo da CPRB a receita bruta decorrente de
prestação de serviços para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no
exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas, exceto quanto aos
serviços desenvolvidos no Brasil cujo resultado aqui se verifique.
Concluo que a imunidade prevista em relação às receitas decorrentes da exportação
de serviços abrange a CPRB.
(documento assinado digitalmente)
Fernando Gomes Favacho
Conselheiro

Fl. 1202
DF CARF MF
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